vd_gerichte · PE24.012162 · 2025-05-06 · fr


TRIBUNAL CANTONAL
475
PE24.***
CO UR D’APPEL PENALE
______________________________
Séance du 17 octobre 2025
__________________
Composition : Mme KÜHNLEIN, présidente
Greffière : Mme Morand
*****
Parties à la présente cause :
Administration fédérale des contributions AFC, représentée par
A.________, Division affaires pénales et enquêtes, appelante,
et
B.________, prévenu, représenté par Me Nicolas Urech, défenseur de choix à
Lausanne, intimé.
653

- 2 -
La Présidente de la Cour d’appel pénale statue à huis clos sur
l’appel formé par l’Administration fédérale des contributions AFC (ci-
après : AFC) contre le jugement rendu le 6 mai 2025 par le Tribunal de
police de l’arrondissement de Lausanne dans la cause dirigée contre
B.________.
Elle considère :
En f ait :
A. Par jugement du 6 mai 2025, le Tribunal de police de
l’arrondissement de Lausanne a libéré B.________ du chef d’accusation de
soustraction d’impôt (I), a rejeté la requête de B.________ tendant à l’octroi
d’une indemnité à forme de l’art. 429 CPP (Code de procédure pénale
suisse du 5 octobre 2007 ; RS 312.0) (II) et a laissé les frais de la
procédure à la charge de l’Etat (III).
B. Par annonce du 16 mai 2025, puis déclaration motivée du 30
juin 2025, l’AFC a formé appel contre ce jugement en concluant à sa
réforme en ce sens que B.________ est reconnu coupable de soustraction
intentionnelle d’impôt et condamné à une amende de 40’000 fr., les frais
de la procédure pénale administrative par 2’140 fr. étant mis à sa charge,
ainsi que les frais de la procédure judiciaire.
Dans ses déterminations du 29 septembre 2025, B.________,
par l’intermédiaire de son défenseur de choix, a conclu au rejet de l’appel,
avec suite de frais et dépens.
C. Les faits retenus sont les suivants :
1. B.________, de nationalité suisse, est né le ***1973. Marié, il est
le père de trois enfants, nés en 2008, 2010 et 2015, lesquels sont tous les
trois scolarisés en école privée, à l’E.________, pour le suivi de leur dyslexie
et leur trouble du comportement. B.________ est doté d’une formation

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complète en droit et titulaire d’un brevet d’avocat étranger. Il a effectué
ses études en Q*** et en U***. Il travaille au sein de D.________ SA qui a
été constituée en mai 2014, après avoir existé en tant que raison
individuelle. Il perçoit un salaire net d’environ 22’000 fr. par mois, payable
12 fois l’an. Lors des débats de première instance, B.________ a déclaré
être en arrêt pour cause d’accident depuis 5 mois. Son épouse est
également salariée de sa propre structure, F.________ Sàrl, et perçoit
environ 40’000 fr. brut par année. S’y ajoute un revenu complémentaire
au sein de l’étude de son époux de 60’000 fr. brut. B.________ n’a pas de
dettes hormis des dettes hypothécaires. En 2023, sa fortune nette
imposable était de zéro franc.
Le casier judiciaire suisse de B.________ ne comporte pas
d’inscription.
2.
2.1 La société D.________ à UU*** a été constituée le 21 mai 2014
sous la raison sociale H.________ SA avec pour but : « ... ». B.________ est
administrateur avec signature individuelle. La société a changé de raison
sociale et de siège avec effet au 27 juin 2017. Elle a transféré son siège de
[...] au [...]. Les biens-fonds dans lesquels la société avait ses locaux
commerciaux à R*** appartenaient à B.________ ou à son épouse. Le bien-
fonds dans lequel la société a ses locaux commerciaux à UU*** appartient
à B.________ et à son épouse.
La société D.________ SA a décidé de distribuer à l’actionnaire
unique, B.________, un dividende de 600’000 fr. pour l’exercice 2016 par
décision de l’assemblée générale des actionnaires du 20 juillet 2017.
Ce n’est qu’à la faveur d’un contrôle de cette société par l’AFC
en juin 2019 qu’il a été constaté qu’un dividende avait été décidé de
distribuer pour l’exercice 2016 et que la déclaration y relative que la
société avait l’obligation de déposer spontanément à l’AFC avait été
omise.

- 4 -
2.2 L’impôt anticipé afférent à la prestation imposable précitée a
été perçu après coup par l’AFC, à la suite de son décompte du 17 juin
2019. La société D.________ SA a acquitté l’impôt dû sans réserve par son
paiement du 9 mars 2020, mettant fin à la procédure administrative (art.
40 al. 4 LIA [loi fédérale sur l’impôt anticipé du 13 octobre 1965 ; RS
642.21]).
2.3 Considérant que B.________ avait commis une soustraction
d’impôt anticipé en ayant omis, spontanément et dans le délai légal, de
déclarer à l’AFC la prestation imposable au moyen du formulaire ad hoc et
de payer l’impôt anticipé, l’AFC a dressé le procès-verbal final le 15 février
2021 à la charge de B.________ et l’a notifié par écrit au prévenu.
2.4 Considérant que B.________ avait contrevenu aux
art. 38 al. 2 LIA et 21 al. 1 let. b de l’ordonnance du 19 décembre 1966 sur
l’impôt anticipé (OIA ; RS 642.211) et s’était ainsi rendu coupable d’une
soustraction intentionnelle d’impôt pour l’exercice 2016 s’élevant à
210’000 fr., l’AFC, par mandat de répression du 16 octobre 2023, l’a
condamné en application de l’art. 61 let. a LIA à une amende de 40’000 fr.
et aux frais de la procédure par 990 francs.
Par courrier du 20 novembre 2023, B.________, par son
défenseur de choix, a formé opposition audit mandat de répression.
2.5 Par prononcé pénal du 12 février 2024, l’AFC a condamné
B.________ en application de l’art. 61 let. a LIA à une amende de 40’000 fr.
et aux frais de la procédure s’élevant à 2’140 francs.
Par courrier du 23 février 2024, B.________, par son défenseur
de choix, a demandé à être jugé par un tribunal.
En dro it :

- 5 -
1.
1.1 Selon l’art. 82 DPA (loi fédérale sur le droit pénal
administratif du 22 mars 1974 ; RS 313.0), sauf dispositions contraires des
art. 73 à 81, la procédure devant les tribunaux cantonaux et la procédure
devant le Tribunal pénal fédéral sont régies par les dispositions
pertinentes du CPP.
Les art. 73 ss DPA ne contiennent aucune disposition
particulière sur la procédure d’appel, de sorte que celle-ci est régie par le
seul CPP.
1.2 L’appel a été interjeté dans les délais légaux (art. 399 CPP),
par une partie qui a la qualité pour recourir (art. 382 al. 1 CPP) contre le
jugement d’un tribunal de première instance ayant clos la procédure (art.
398 al. 1 CPP).
S’agissant d’un appel dirigé contre un jugement ne portant
que sur des contraventions, la procédure écrite est applicable d’office (art.
406 al. 1 let. c CPP) et la cause est de la compétence d’un juge unique
(art. 14 al. 3 LVCPP [loi vaudoise d’introduction du Code de procédure
pénale suisse du 19 mai 2009 ; BLV 312.01]).
2.
2.1 A l’appui de son appel, l’AFC a produit des pièces, à savoir des
pièces de forme, le jugement litigieux, ainsi qu’un tableau de flux de
trésorerie produit aux débats de première instance.
2.2 Conformément à l’art. 398 al. 4, 2e phrase, CPP, aucune
nouvelle allégation ou preuve ne peut être produite lorsque, comme en
l’espèce, seules des contraventions ont fait l’objet de la procédure de
première instance. La partie appelante peut cependant valablement
renouveler en appel les réquisitions de preuve formulées devant le
premier juge et qui ont été rejetées (TF 6B399/2019 du 6 novembre 2019
consid. 2.1 et les références citées ; TF 6B_362/2012 du 29 octobre 2012
consid. 8.4.1).

- 6 -
Selon l’art. 389 al. 1 CPP, la procédure de recours se fonde sur
les preuves administrées pendant la procédure préliminaire et la
procédure de première instance. L’art. 389 al. 3 CPP règle les preuves
complémentaires. Ainsi, la juridiction de recours administre, d’office ou à
la demande d’une partie, les preuves complémentaires nécessaires au
traitement du recours. Le droit d’être entendu, consacré par l’art. 107 CPP,
garantit aux parties le droit de déposer des propositions relatives aux
moyens de preuves (al. 1 let. e). Conformément à l’art. 139 al. 2 CPP, il n’y
a pas lieu d’administrer des preuves sur des faits non pertinents, notoires,
connus de l’autorité ou déjà suffisamment prouvés. Cette disposition
codifie, pour la procédure pénale, la règle jurisprudentielle déduite de l’art.
29 al. 2 Cst. (Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril
1999 ; RS 101) en matière d’appréciation anticipée des preuves (TF
6B_893/2023 du 26 février 2024 consid. 4.2.2 ; TF 6B_971/2023 du 19
octobre 2023 consid. 1.1). Le refus d’instruire ne viole ainsi le droit d’être
entendu des parties que si l’appréciation anticipée de la pertinence du
moyen de preuve offert, à laquelle le juge a procédé, est entachée
d’arbitraire (ATF 144 II 427 consid. 3.1.3 ; ATF 141 160 consid. 3.3, JdT
2015 1115 ; ATF 136 I 229 consid. 5.3).
2.3 Les pièces produites par l’AFC à l’appui de son appel sont des
pièces de forme, ainsi qu’une pièce qui a déjà été produite devant le
tribunal. Elles sont recevables.
3. Aux termes de l’art. 398 al. 4 CPP, lorsque seules des
contraventions ont fait l’objet de la procédure de première instance,
l’appel ne peut être formé que pour le grief que le jugement est
juridiquement erroné ou que l’état de fait a été établi de manière
manifestement inexacte ou en violation du droit. Le pouvoir d’examen de
l’autorité d’appel est ainsi limité dans l’appréciation des faits à ce qui a
été établi de manière arbitraire. En revanche, la juridiction d’appel peut
revoir librement le droit (TF 6B_360/2017 du 9 octobre 2017 consid. 1.3).
Une décision n’est pas arbitraire du seul fait qu’elle apparaît discutable ou
même critiquable ; il faut qu’elle soit manifestement insoutenable et cela

- 7 -
non seulement dans sa motivation, mais aussi dans son résultat (ATF 148
IV 409 consid. 2.2 ; TF 6B_820/2024 du 2 décembre 2024 consid. 1.1 et les
références citées).
4.
4.1 L’appelante soutient que B.________ aurait agi avec conscience
et volonté et considère que l’aspect subjectif de l’infraction de
soustraction d’impôt serait par conséquent réalisé. En bref, elle reproche
au premier juge d’avoir considéré qu’un doute irrémédiable subsistait
quant à la réalisation de l’élément subjectif, en se fondant à tort sur la
confiance que B.________ avait dans les actes de son mandataire, sur
l’absence d’intérêt de D.________ SA à ne pas déclarer la prestation, sur les
connaissances et l’expérience de l’accusé qui ne lui permettaient pas
d’appréhender les faits et leurs conséquences sur le plan comptable et
fiscal, sur le paiement sans aucune contestation du montant de l’impôt
anticipé réclamé par l’AFC suite à son contrôle, sur les conséquences pour
l’accusé de la commission d’une telle infraction en rapport au résultat
potentiellement obtenu, sur l’absence de mobile de l’accusé et sur le fait
que B.________ n’ait pas perçu en liquidité le dividende ou sur
l’appréciation de l’enquêteur.
4.2
4.2.1
4.2.1.1 Conformément à l’art. 1 al. 1 LIA, la Confédération perçoit un
impôt anticipé sur, entre autres, les revenus de capitaux mobiliers (cf. ég.
art. 132 al. 2 Cst.). Aux termes de l’art. 4 al. 1 let. b LIA, l’impôt anticipé
sur les revenus de capitaux mobiliers a notamment pour objet les
participations aux bénéfices et tous autres rendements des actions émises
par une société anonyme suisse. L’obligation fiscale incombe au débiteur
de la prestation imposable (art. 10 al. 1 LIA). Celui-ci est sujet fiscal et
contribuable. Pour les revenus de capitaux mobiliers et les gains faits dans
les loteries, l’impôt s’élève à 35 % de la prestation imposable (art. 13 al. 1
let. a LIA). Le bénéficiaire de la prestation est ainsi – compte tenu de
l’obligation du débiteur de lui transférer l’impôt anticipé – le destinataire
de l’impôt, soit la personne qui supporte la charge fiscale. Dans le cadre

- 8 -
de la perception de l’impôt, ce dernier n’a toutefois pas d’obligations (de
procédure) à remplir, celles-ci incombant au débiteur de la prestation
imposable (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-1541/2014 du 27
octobre 2015 consid. 3.1.1 et A-1438/2014 du 17 août 2015 consid. 3.1.1 ;
Thomas Jaussi, in : Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli [édit.], Kommentar zum
Bundes­gesetz über die Verrechnungssteuer, 2e éd., Bâle 2012 [ci-après :
VStG-Kommentar], n. 6 ad art. 10).
4.2.1.2 L’impôt anticipé poursuit des buts différents selon que le
destinataire de la prestation imposable est, ou non, domicilié en S*** (ou y
a, ou non, son siège). Dans le premier cas, l’impôt anticipé est remboursé
aux contribuables qui déclarent les rendements soumis à l’impôt ordinaire
; il a alors un but de garantie parce qu’il tend à décourager le contribuable
de soustraire à l’impôt ordinaire les montants frappés par l’impôt anticipé.
Dans le deuxième cas, il poursuit un but fiscal, puisque les bénéficiaires de
prestations imposables qui résident à l’étranger sont privés du droit au
remboursement de l’impôt, sous réserve de l’application d’une convention
de double imposition (ATF 147 II 338 consid. 2.3 ; cf. également ATF 141 II
447 consid. 2.2 et les références citées). L’impôt anticipé peut également
poursuivre un but fiscal pour les personnes domiciliées en S***, lorsque les
conditions matérielles à un remboursement ne sont pas réunies (ATF 147
II 338 précité consid. 2.3 et les références citées).
4.2.1.3 Pour les revenus de capitaux mobiliers, pour les gains
provenant de jeux d’argent qui ne sont pas exonérés de l’impôt selon l’art.
24 let. i à iter LIFD (loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral
direct ; RS 642.11) et pour les gains provenant de jeux d’adresse ou de
loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de
l’impôt selon l’art. 24 let. j LIFD, la créance fiscale prend naissance au
moment où échoit la prestation imposable. Pour les revenus de capitaux
mobiliers, la créance fiscale prend naissance au moment où échoit la
prestation imposable (art. 12 al. 1 LIA). La notion d’échéance de la
prestation imposable correspond en principe à celle du droit civil (cf. TF
2C_813/2010 du 10 mai 2011 consid. 3.5.1 et 2C_551/2009 du 13 avril
2010 consid. 2.3 ; arrêts du TAF A-2479/2019 du 14 juillet 2021 consid. 3.6

- 9 -
; Michael Beusch, VStG-Kommentar, n. 21 ad art. 12 LIA). La créance
fiscale prend directement naissance dès que l’état de fait décrit par la loi
est rempli (cf. arrêts du TAF A-5664/2018 du 23 avril 2019 consid. 2.1 et
A-6785/2016 précité consid. 3.5.1). Le contribuable doit, en versant,
virant, créditant ou imputant la prestation imposable, en déduire le
montant de l’impôt anticipé (art. 14 al. 1 LIA ; cf. à ce propos TF
2C_115/2007 du 11 février 2007 consid. 4.1 ; arrêts du TAF A-2479/2019
consid. 3.6 et A-6785/2016 du 17 avril 2018 consid. 3.5.1 ; Pfund,
Verrechnungssteuer, 1e partie, 1971, n. 1.9 et 2.22 ad art. 12 LIA).
4.2.1.4 L’impôt anticipé sur la distribution d’un dividende échoit trente
jours après la naissance de la créance fiscale (art. 16 let a a contrario et
let b). L’échéance de l’impôt au sens de cette disposition détermine le
moment auquel le contribuable doit exécuter son obligation fiscale et à
partir duquel l’AFC peut exiger que la créance d’impôt soit acquittée (cf.
Pfund, op. cit., n. 1.1 ad art. 16 ; arrêts du TAF A-6785/2017 du 17 avril
2018 consid. 3.5.2 et A-1507/2014 du 27 octobre 2015 consid. 3.2.2). Elle
doit être distinguée de la notion d’échéance de la prestation imposable au
sens de l’art. 12 LIA qui fait naître la créance fiscale (arrêts du TAF A-
6785/2017 précité consid. 3.5.2 et A-1427/2016 du 9 août 2017 consid.
2.4.3). Pour les rendements d’actions, si une date d’échéance n’est pas
fixée, le délai de trente jours commence à courir le jour où la distribution
est décidée ou, en l’absence d’une décision, le jour de la distribution du
rendement (art. 21 al. 3 OIA). La doctrine est unanime : si le dividende
décidé par une société est échu, l’impôt anticipé est dû même si la société
renonce ultérieurement au versement du dividende ou annule la décision
relative à la répartition du bénéfice (Pfund, op. cit., n. 1.11 ad art. 12,
p. 338 ; Conrad Stockar, Aperçu des droits de timbre et de l’impôt
anticipé, 4e éd., p. 48 ; Conrad Stockar, Storni – eine Ausnahme bei der
Verrechnungssteuer, in : L’Expert-comptable suisse, 1984/58, p. 357 ss,
spéc. p. 358 ; Maja Bauer-Balmelli/Markus Küpfer/Hans Peter
Hochreutener, Die Praxis der Bundessteuern, Stempelabgaben und
Verrechnungssteuer, II Tell, Band 2, 2. Kapitelertrâge, n. 18 et 22 ad art.
12). Cet impôt est dû quand bien même la renonciation intervient avant
l’échéance de la créance d’impôt (art. 16 al. 1 let. c LIA).

- 10 -
4.2.1.5 Celui qui est assujetti à l’impôt anticipé, conformément à la
présente loi, est tenu de s’inscrire auprès de l’AFC sans attendre d’y être
invité. Le contribuable doit, à l’échéance de l’impôt, remettre à l’AFC, sans
attendre d’y être invité, le relevé prescrit accompagné des pièces
justificatives, et en même temps payer l’impôt ou faire la déclaration
remplaçant le paiement (art. 38 LIA). Ainsi, toute société anonyme ou
société à responsabilité limitée suisse (art. 9 al. 1, LIA) est tenue de
remettre spontanément à l’AFC, dans les 30 jours après l’approbation du
compte annuel, le rapport de gestion ou une copie signée du compte
annuel (bilan et compte de pertes et profits), ainsi qu’un état sur formule
officielle indiquant le capital existant à la fin de l’exercice, la date de
l’assemblée générale, le montant et l’échéance de la répartition du
bénéfice, et de payer l’impôt sur les rendements échus à la suite de
l’approbation du compte annuel si une prestation imposable découle de la
décision d’affectation du bénéfice (art. 21 al. 1 let b OIA).
4.2.2
4.2.2.1. Selon l’art. 61 LIA, celui qui, intentionnellement ou par
négligence, à son propre avantage ou à celui d’un tiers, soustrait des
montants d’impôt anticipé à la Confédération (let. a), encourt, pour
soustraction d’impôt, une amende jusqu’à concurrence de 30’000 fr. ou,
s’il en résulte un montant supérieur, jusqu’au triple de l’impôt soustrait, à
moins que l’art. 14 DPA soit applicable.
4.2.2.2 Agit intentionnellement quiconque commet un crime ou un
délit avec conscience et volonté. L’auteur agit déjà intentionnellement
lorsqu’il tient pour possible la réalisation de l’infraction et l’accepte au cas
où celle-ci se produirait (art. 12 al. 2 CP [Code pénal suisse du 21
décembre 1937 ; RS 311.0]). Il y a dol éventuel lorsque l’auteur envisage
le résultat dommageable, mais agit néanmoins, même s’il ne le souhaite
pas, parce qu’il s’en accommode pour le cas où il se produirait (ATF 137 IV
1 consid. 4.2.3). Parmi les éléments extérieurs permettant de conclure que
l’auteur s’est accommodé du résultat dommageable pour le cas où il se
produirait figurent notamment la probabilité, connue par l’auteur, de la

- 11 -
réalisation du risque et l’importance de la violation du devoir de prudence.
Plus celles-ci sont grandes, plus sera fondée la conclusion que l’auteur,
malgré d’éventuelles dénégations, avait accepté l’éventualité de la
réalisation du résultat dommageable (ATF 138 V 74 consid. 8.4.1 ; ATF 135
IV 12 consid. 2.3.3 ; TF 6B_435/2023 du 21 juin 2023 consid. 2.1.3). Ainsi,
le dol éventuel peut notamment être retenu lorsque la réalisation du
résultat devait paraître suffisamment vraisemblable à l’auteur pour que
son comportement ne puisse raisonnablement être interprété que comme
une acceptation de ce risque (ATF 137 IV 1 précité ; ATF 133 IV 222
consid. 5.3 ; TF 6B_435/2023 précité).
En outre, commet un crime ou un délit par négligence
quiconque, par une imprévoyance coupable, agit sans se rendre compte
ou sans tenir compte des conséquences de son acte. L’imprévoyance est
coupable quand l’auteur n’a pas usé des précautions commandées par les
circonstances et par sa situation personnelle (art. 12 al. 3 CP), par quoi
l’on entend sa formation, ses capacités intellectuelles et son expérience
professionnelle. Si le contribuable a des doutes sur ses droits ou
obligations, il doit faire en sorte de lever ce doute ou, au moins, en
informer l’autorité fiscale (ATF 135 II 86 consid. 4.3 et les références
citées ; TF 9C_678/2022 du 5 juin 2023 consid. 8.2.3 ; TF 2C_107/2020 du
17 juin 2020 consid. 2.2.4).
Déterminer ce qu’une personne a su, envisagé, voulu ou
accepté relève des constatations de faits (ATF 142 IV 137 consid. 12 ; ATF
141 IV 369 consid. 6.3) ; est en revanche une question de droit celle de
savoir si les éléments extérieurs retenus en tant que révélateurs du
contenu de la conscience et de la volonté autorisent à admettre que
l’auteur a agi par dol éventuel (ATF 137 IV 1 précité ; ATF 135 IV 152
consid. 2.3.2 ; TF 6B_435/2023 précité).
4.2.3 En principe, l’indépendance juridique d’une personne morale
est déterminante. Lorsqu’une personne fonde une société anonyme, il faut
donc considérer qu’il y a deux sujets de droit distincts avec des
patrimoines séparés : la personne physique d’une part et la société

- 12 -
anonyme d’autre part (TF 4A_473/2011 du 22 décembre 2011 ; TF
4C.15/2004 du 12 mai 2004 consid. 5.2). Malgré l’identité économique
entre la société anonyme et son actionnaire unique, ceux-ci doivent être
traités en principe comme des sujets de droit distincts (ATF 144 III 541
consid. 8.3.1 ; ATF 128 II 329 consid. 2.4 ; TF 1B_274/2012 du 11 juillet
2012 consid. 2.2). Ce n’est ainsi que dans des circonstances
exceptionnelles qu’un tiers peut être tenu des engagements d’un débiteur
(TF 4A_341/2021 du 15 décembre 2021 consid. 7.1).
Selon la théorie de la transparence (« Durchgriff »), on ne peut
en effet pas s’en tenir sans réserve à l’existence formelle de deux
personnes juridiquement distinctes lorsque tout l’actif ou la quasi-totalité
de l’actif d’une société appartient soit directement, soit par personnes
interposées, à une même personne, physique ou morale. Malgré la dualité
de personnes à la forme, il n’existe, dans ces cas, pas d’entités
indépendantes, la société étant un simple instrument dans la main de son
auteur, lequel, économiquement, ne fait qu’un avec elle. Il y a lieu dès lors
d’admettre, à certains égards, que, conformément à la réalité
économique, il y a identité de personnes et que les rapports de droit liant
l’une lient également l’autre. L’identité des personnes doit être reconnue
chaque fois que le fait d’invoquer la dualité des sujets constitue un abus
de droit ou a pour effet une atteinte manifeste à des intérêts légitimes
(ATF 132 III 489 consid. 3.2 publié in JdT 2007 II 81 ; TF 4A_341/2021
précité consid. 7.1). Ainsi, l’indépendance juridique entre l’actionnaire
unique et la société anonyme ne peut pas être invoquée dans un but qui
ne mérite pas la protection de la loi, comme par exemple pour éluder un
contrat (ATF 113 II 31 consid. 2c), une prohibition de concurrence ou
encore pour contourner une interdiction (TF 4A_379/2018 du 3 avril 2019
consid. 4.1). L’application du principe de la transparence suppose donc,
tout d’abord, qu’il y ait identité de personnes, conformément à la réalité
économique, ou en tout cas la domination économique d’un sujet de droit
sur l’autre ; il est ensuite nécessaire que la dualité soit invoquée de
manière abusive, c’est-à-dire pour en tirer un avantage injustifié (ATF 132
III 489 précité consid. 3.2 ; TF 4A_341/2021 précité consid. 7.1).

- 13 -
4.3
4.3.1 Il faut commencer par examiner si les éléments constitutifs
objectifs de l’infraction de soustraction d’impôt sont réalisés.
Dans l’acte de renvoi, il est reproché à la société D.________ SA,
gérée par B.________, d’avoir distribué à l’actionnaire B.________ un
dividende de 600’000 fr. pour l’exercice 2016 selon décision de
l’assemblée générale des actionnaires du 20 juillet 2017, sans déposer
spontanément la déclaration y relative à l’AFC. Ces faits ne sont pas
contestés et, s’agissant de la réalisation des éléments objectifs, B.________
ne les a pas remis en cause en première instance. Il a cependant expliqué
qu’il avait décidé le versement d’un dividende dans le procès-verbal
d’assemblée générale du 20 juillet 2017 (ch. 6d dudit procès-verbal), sous
réserve des modalités de financement pouvant influencer le versement du
dividende, en ces termes « [l]e président fait état des discussions en cours
avec la banque I.________ concernant le financement de l’immeuble
d’UU***, dans lequel la société D.________ SA à son siège. Les derniers
aménagements des bureaux de la société doivent impérativement être
terminés le plus rapidement possible et le conseil d’administration mettra
tout en œuvre pour trouver une solution de financement qui permette à la
société de jouir des locaux comme cela est mentionné dans le contrat de
bail. Selon les modalités de financement qui seront retenues par le
créancier hypothécaire de l’immeuble, il est possible que cela influence le
versement du dividende mentionné au point 6 d du présent procès-
verbal » (ch. 9 dudit procès-verbal). Il a indiqué que cette réserve était,
selon lui, suffisante pour que le dividende ne soit pas encore dû et donc
échu – le dividende n’ayant été distribué qu’en 2018 –, tout en précisant
en cours de procédure que, à ce moment-là, la société n’avait dans tous
les cas pas les liquidités nécessaires pour pouvoir verser le dividende, ni
même payer l’impôt anticipé. L’intimé a en outre indiqué que les comptes
2017 avaient fait l’objet d’une discussion avec son comptable J.________,
quant à sa volonté de ne pas vouloir en l’état bénéficier d’un dividende, et
que celui-ci avait reconnu avoir commis une erreur en ne les modifiant pas
après avoir eu connaissance des difficultés de l’entreprise à la suite de
l’assemblée générale du 25 juin 2018 sur l’exercice 2017.

- 14 -
En l’espèce, selon les états financiers de l’exercice 2017 de la
société D.________ SA, le dividende 2016 de 600’000 fr. est passé du poste
« Bénéfice de l’exercice » à « Dividende à distribuer », engendrant ainsi
une sortie des fonds propres, conformément à la décision mentionnée au
chiffre 6d du procès-verbal de l’assemblée générale des actionnaires du
20 juillet 2017. Aucune correction des comptes n’a été apportée par la
suite, si bien que la comptabilisation de l’affectation du bénéfice de
l’exercice 2016 est intervenue dans le journal et le grand livre de
l’exercice 2017. Les comptes 2017 n’ont pas non plus été corrigés à la
suite de l’assemblée générale du 25 juin 2018. Quand bien même le
dividende 2016 n’a pas été payé durant l’exercice en cours – et n’a donc
pas fait l’objet d’une sortie de liquidités de la société en faveur de
l’actionnaire –, son attribution relevait d’une distribution effective. Le
dividende sorti comptablement des fonds propres de la société était ainsi
réputé acquis par l’actionnaire, lequel devait faire l’objet du traitement
consacré sur le plan fiscal. Même si B.________ prétend que les comptes
auraient dû être corrigés par son comptable, lequel a toutefois omis de le
faire et a admis qu’il s’agissait d’une erreur de sa part, cet élément n’est
pas pertinent, les formes n’ayant pas été respectées pour une telle
modification. En effet, une correction des comptes implique la tenue d’une
assemblée extraordinaire qui ne peut être convoquée que par le conseil
d’administration, représenté en l’espèce par l’administrateur unique,
B.________, qui n’en a jamais convoqué une en relation avec l’exercice
2016. On relèvera encore qu’il est pour le moins surprenant et
contradictoire que l’intimé ait décidé de la distribution d’un dividende à
hauteur de 600’000 fr. lors de l’assemblée générale du 20 juillet 2017, s’il
ne souhaitait pas en bénéficier.
De plus, les explications fournies par l’intimé aux débats de
première instance – quant aux difficultés financières de sa société en lien
avec son importante clientèle [...] et les circonstances géopolitiques de ce
pays (tentative de coup d’Etat et dépréciation de la Livre [...]), lesquelles
auraient eu pour conséquence de retarder des transactions relatives aux
rachats ou reprises d’entreprises, ce dont dépendaient ses honoraires

- 15 -
(acte 600.100.008 question 21 p. 7), et quant à certaines difficultés en
matière immobilière –, ne sauraient laisser présager que la distribution
d’un dividende à ce moment-là n’était pas opportune. D’une part, le
procès-verbal du 20 juillet 2017 ne fait aucunement mention de difficultés
financières de la société en lien avec sa clientèle [...] et, quant aux
difficultés en matière immobilière invoquées, elles ont trait au
financement de l’immeuble appartenant à B.________ ainsi qu’à son
épouse, constituant leur domicile, et n’ont dès lors aucune influence sur la
situation financière de la société, de sorte qu’on ne voit pas quelle pourrait
être l’influence dudit prêt sur les bénéfices et les liquidités de la société.
D’autre part, la problématique des liquidités a été contredite par les
déclarations de J.________ (acte 600.100.010 question 30 p. 9), celui-ci
ayant indiqué qu’au moment du bouclement des comptes en 2018, il y
avait encore l’espoir de pouvoir payer le dividende sur les affaires de
D.________ SA qui avaient été conclues. C’est ainsi pour cette raison que
J.________ a sorti le dividende de 600’000 fr. des fonds propres au moment
de l’établissement des états financiers 2017. J.________ a précisé que c’est
uniquement quand il a pris connaissance du procès-verbal daté du 25 juin
2018 qu’il a pu constater qu’il y avait des difficultés supplémentaires dans
la conclusion des affaires et que l’intimé a du reste pris la décision, lors de
l’assemblée générale du 25 juin 2018, de sursoir aux paiements des
dividendes des exerces 2016 et 2017 jusqu’au 30 septembre 2019 (cf. ch.
9 dudit procès-verbal).
Quoi qu’il en soit, selon les principes rappelés ci-dessus et
notamment la jurisprudence du Tribunal fédéral à cet égard (cf. supra
consid. 4.2.1), la décision de distribution du dividende n’ayant pas fixé une
date d’échéance explicite, celui-ci était échu et payable immédiatement et
l’impôt anticipé était dû dans un délai de trente jours dès que la
distribution a été décidée, soit en l’espèce dans les trente jours qui ont
suivi l’assemblée générale du 20 juillet 2017, alors même que ce
dividende n’allait pas être versé durant l’exercice en question. Dès lors,
dans la mesure où l’intimé disposait, selon les comptes 2017, d’une
créance ferme à l’égard de la société et que, en tant qu’administrateur, ne
l’a pas déclarée à l’AFC en vue de son imposition, les éléments constitutifs

- 16 -
objectifs de l’infraction sont bel et bien réalisés. Comme l’a retenu à juste
titre le tribunal, la soustraction d’impôt anticipé commise s’est élevée à
210’000 fr. pour l’exercice 2016, à savoir 35 % de 600’000 francs.
4.3.2 Il faut ensuite examiner si les éléments constitutifs subjectifs
sont réalisés et, si tel n’est pas le cas, s’il y a imprévoyance coupable.
4.3.2.1 En l’espèce, contrairement à ce qu’a indiqué le tribunal, on ne
saurait retenir que B.________ n’a pas commis l’infraction de soustraction
d’impôt avec conscience et volonté, à tout le moins par dol éventuel.
En effet, suivant l’argumentaire de l’AFC, on retiendra qu’il est
invraisemblable que l’intimé n’ait pas eu les connaissances pour
comprendre qu’il devait déclarer ce gain à l’AFC. B.________ est doté d’une
formation complète en droit, est titulaire d’un brevet d’avocat étranger et
a reconnu en cours d’enquête avoir de bonnes connaissances comptables.
Par ailleurs, il avait déjà dû transmettre un formulaire 103 auprès de l’AFC,
s’agissant du dividende de l’exercice 2015. Même si c’est son comptable
qui l’avait complété, B.________ l’avait signé. Il était donc parfaitement au
clair quant à la procédure à suivre dans cette situation. De plus, il ne
pouvait ignorer disposer d’une créance ferme à l’encontre de la société
figurant au passif du bilan des comptes 2017, dès lors que, selon les états
financiers de l’exercice 2017 de la société D.________ SA, le dividende
2016 de 600’000 fr. était passé du poste « Bénéfice de l’exercice » à
« Dividende à distribuer ». Comme on le verra ci-après (cf. infra consid.
4.3.2.2), il ne pouvait en outre se fier à J.________, sans vérifier que les
comptes aient bel et bien été modifiés, conformément à sa prétendue
volonté de ne pas se verser immédiatement le dividende.
Il est également faux de retenir, comme indice de prétendue
bonne foi de B.________, le fait que l’impôt anticipé ait été payé
immédiatement après qu’il a été réclamé par l’AFC. Le paiement d’un
impôt après avoir tenté de s’y soustraire démontre simplement qu’on
admet qu’il est dû. Cet élément ne saurait donc exclure l’intention
délictuelle de B.________ au moment de la commission de l’infraction,

- 17 -
comme l’a fait le premier juge. Il est au demeurant rappelé que B.________
ne s’est pas acquitté spontanément de cet impôt que ce soit dans le délai
légal de trente jours ou après le délai passé, mais uniquement à la suite
du contrôle de l’AFC et sur la base du décompte de cette dernière du 17
juin 2019, soit le 9 mars 2020.
Par ailleurs, contrairement à ce qu’a retenu le tribunal, les
conséquences pour l’intimé d’une telle tentative de soustraction sur son
avenir personnel et économique ne viennent pas renforcer l’idée qu’il
n’avait pas conscience d’être dans l’illégalité. De tels motifs viendraient
disculper tous les contrevenants et doivent ainsi rester étrangers à
l’appréciation de l’élément subjectif.
C’est en outre en vain que B.________ fait valoir que D.________
SA n’avait pas d’intérêt à cacher le dividende. D’une part, B.________ avait
un intérêt à s’économiser l’impôt anticipé sur cette prestation. En effet, il
a expliqué en procédure être en difficultés financières précisément à cette
période s’agissant de ses immeubles, celui d’UU*** qui devait abriter les
locaux de sa société ayant été inondé, ce qui a nécessité des travaux de
remise en état et engendré des coûts conséquents pour l’intimé, de même
que l’annulation de la vente de son immeuble à R***. De plus, s’agissant
de la prétendue absence de mobile de l’accusé retenue par le premier
juge, du fait que l’accusé avait expliqué aux débats de première instance
qu’il aurait eu besoin de cet argent en 2017 pour des travaux de
rénovation si bien qu’il était plus avantageux fiscalement pour lui d’obtenir
le dividende de cet exercice-là plutôt que le suivant, comme l’a relevé
l’appelante, cet argument tombe à faux. En effet, il n’est pas reproché à
l’intimé de ne pas avoir prélevé le dividende mais bien de ne pas l’avoir
annoncé à l’AFC, s’économisant 210’000 fr., alors qu’il s’était
comptablement enrichi d’une créance de 600’000 fr. envers sa propre
société, économie qui assurément constitue un mobile suffisant. D’autre
part, l’intimé est l’unique actionnaire et gérant de cette société. On peut
ainsi retenir, en application du principe de la transparence, que malgré la
dualité de personnes à la forme, seuls les intérêts de l’intimé ont été

- 18 -
servis par l’omission de sa société de déclarer le dividende, omission qui
lui est imputable.
Enfin, l’art. 61 LIA impose également de réprimer la
soustraction commise au bénéfice de tiers ce qui rend vain l’argument
selon lequel l’intimé, en qualité de créancier du dividende, n’avait pas eu
de mobile. Qui plus est, l’intimé n’a pas non plus annoncé le dividende
dans sa propre déclaration d’impôts.
Au regard de l’ensemble des éléments précités, à savoir
notamment du fait que le prévenu – au profit d’une formation complète en
droit, bien qu’acquise à l’étranger – devait avoir conscience de disposer
d’une créance ferme à l’égard de sa société, qu’il avait en outre
connaissance de l’obligation de déclarer la prestation imposable et de
payer l’impôt anticipé dû et qu’il avait un intérêt financier à ne pas payer
ledit impôt, l’infraction de soustraction d’impôt doit être retenue, à tout le
moins par dol éventuel. Le fait que l’enquêteur, dans le procès-verbal final
de l’AFC du 15 février 2021 (p. 8), ait considéré que la preuve d’un
comportement volontaire et délibéré de l’intimé ne ressortait pas des
pièces au dossier et des faits établis n’y change rien, dès lors que c’est à
l’autorité judiciaire de qualifier juridiquement l’élément subjectif.
4.3.2.2 Au demeurant, si l’on devait admettre que B.________ n’avait
pas conscience de commettre une infraction, on devrait de toute manière
retenir une imprévoyance coupable, l’intimé ne pouvant s’en remettre les
yeux fermés à son mandataire.
Même si J.________ avait effectivement établi par le passé le
formulaire 103 pour l’exercice 2015, ce n’est pas un élément permettant
de justifier que B.________ n’avait prétendument pas à se préoccuper
personnellement de la procédure à suivre lorsqu’un dividende était
distribué. L’intimé avait signé ce formulaire et avait ainsi également
concouru à son établissement. Il a d’ailleurs admis avoir connaissance de
l’obligation de déclarer le dividende au moyen du formulaire 103 auprès
de l’AFC. De plus, l’intimé est l’unique administrateur avec signature

- 19 -
individuelle de D.________ SA. Conformément aux art. 810 et 812 CO (Code
des obligations ; RS 220), il est tenu d’exercer la haute direction de cette
société avec toute la diligence nécessaire et doit veiller fidèlement aux
intérêts de cette dernière. L’administrateur d’une société a par ailleurs
une obligation de haute direction et de haute surveillance qui lui impose
de veiller à la parfaite exécution notamment des obligations fiscales
incombant à la société (art. 716a al. 1 CO). Dès lors, même si J.________ a
reconnu avoir commis une erreur en ne modifiant pas les comptes 2017
ensuite de l’assemblée générale tenue en 2018 sur l’exercice 2017,
B.________ ne pouvait considérer qu’une correction des comptes avait été
effectuée et se fier à son mandataire sans avoir vérifié son comportement.
A cela s’ajoute, comme on l’a vu ci-avant (cf. supra consid. 4.3.1), qu’une
correction des comptes aurait impliqué la tenue d’une assemblée
extraordinaire qui ne pouvait être convoquée que par le conseil
d’administration, représenté en l’espèce par l’administrateur unique,
B.________. L’intimé ne pouvait donc ignorer qu’aucune correction des
comptes n’avait été entreprise. En outre, la soustraction d’impôt en cause
a été consommée le dernier jour non utilisé du délai légal pour exécuter
l’obligation fiscale, soit en l’espèce le 21 août 2017 (report au prochain
jour ouvrable). Dans la mesure où J.________ a indiqué lors des débats de
première instance avoir eu connaissance des difficultés de l’entreprise
communiquées par B.________ seulement après l’assemblée générale
tenue en 2018 pour l’approbation des comptes 2017 (comptes comparés
2016-2017), soit celle tenue le 25 juin 2018, l’erreur admise par J.________
est inopérante sur la soustraction d’impôt consommée antérieurement et
ne peut donc aucunement influer sur l’appréciation de l’élément subjectif.
5.
5.1 L’appelante requiert le prononcé d’une amende de 40’000 fr.
à l’encontre de B.________.
5.2
5.2.1 La soustraction d’impôt au sens de l’art. 61 LIA est
punie d’une amende jusqu’à concurrence de 30’000 fr. ou, s’il en résulte
un montant supérieur, jusqu’au triple de l’impôt soustrait.

- 20 -
La quotité précise de l’amende doit être fixée en tenant
compte des dispositions de la partie générale du CP qui ont vocation à
s’appliquer en droit pénal fiscal. Conformément à l’art. 106 al. 3 CP,
l’amende doit être fixée en tenant compte de la situation de l’auteur, afin
que la peine corresponde à la faute commise. Les principes régissant la
fixation de la peine prévus à l’art. 47 CP s’appliquent. En droit pénal fiscal,
les éléments principaux à prendre en considération sont le montant de
l’impôt éludé, la manière de procéder, les motivations, ainsi que les
circonstances personnelles et économiques de l’auteur (ATF 144 IV 136
consid. 7.2.2 ; TF 6B_488/2022 du 11 octobre 2022 consid. 2.1 ; TF
2C_41/2020 du 24 juin 2020 consid. 9.1).
5.2.2 En vertu de l’art. 48 let. e CP, le juge atténue la peine si
l’intérêt à punir a sensiblement diminué en raison du temps écoulé depuis
l’infraction et que l’auteur s’est bien comporté dans l’intervalle.
L’atténuation de la peine en raison du temps écoulé depuis
l’infraction procède de la même idée que la prescription. L’effet guérisseur
du temps écoulé, qui rend moindre la nécessité de punir, doit aussi
pouvoir être pris en considération lorsque la prescription n’est pas encore
acquise, si l’infraction est ancienne et si le délinquant s’est bien comporté
dans l’intervalle. Cela suppose qu’un temps relativement long se soit
écoulé depuis l’infraction. Cette condition est en tout cas réalisée lorsque
les deux tiers du délai de prescription de l’action pénale sont écoulés. Le
juge peut toutefois réduire ce délai pour tenir compte de la nature et de la
gravité de l’infraction (ATF 140 IV 145 consid. 3.1 et les références citées ;
TF 6B_590/2020 du 1er octobre 2020 consid. 1.1).
5.3 B.________ est reconnu coupable de soustraction d’impôt
anticipé. Il s’expose, à raison des faits retenus à son encontre, à une
amende pouvant s’élever au triple de l’impôt soustrait, soit à 630’000
francs.

- 21 -
Au vu des circonstances d’espèce, la culpabilité de B.________
doit être qualifiée de moyenne. D’un point de vue objectif, les actes
commis sont relativement graves, dès lors que l’impôt soustrait pour
l’exercice 2016 s’élève à 210’000 francs. Même si la société contribuable
s’est certes acquittée après coup du montant qu’elle devait au fisc, le
prévenu n’a cependant pas manifesté de regrets et n’a absolument pas
pris conscience de sa faute, ce qui paraît préoccupant. Il y a en revanche
lieu de tenir compte du fait que B.________ a collaboré à l’enquête et qu’il
n’a finalement pas été avantagé par la commission de l’infraction. Son
absence d’antécédents a un effet neutre sur la peine.
Doté d’une formation complète en droit et titulaire d’un brevet
d’avocat étranger, B.________ travaille toujours au sein de la société
D.________ SA et perçoit un salaire net d’environ 22’000 fr. par mois,
payable 12 fois l’an. En 2023, sa fortune nette imposable était de zéro
franc.
Compte tenu du fait que la soustraction d’impôt qui lui est
reprochée a été commise il y a plus de huit ans et qu’il n’a donné lieu à
aucune poursuite pénale dans l’intervalle, les conditions de l’art. 48 let. e
CP sont remplies et justifient une atténuation de la peine.
En définitive, compte tenu de l’ensemble de ces éléments, le
montant de l’amende sera fixé à 40’000 francs.
6.
6.1 L’appelante conclut à ce que les frais de la procédure pénale
administrative et les frais de la procédure judiciaire soient mis à la charge
de B.________.
6.2 Aux termes de l’art. 95 DPA, en règle générale, dans la
décision de l’administration, les frais sont mis à la charge du condamné ;
pour des motifs d’équité, ils peuvent lui être remis en tout ou en partie (al.
1).

- 22 -
En vertu de l’art. 426 al. 1 CPP, applicable par renvoi de
l’art. 97 al. 1 DPA, le prévenu supporte les frais de la procédure pénale s’il
est condamné.
6.3 En l’espèce, B.________ est condamné pour
soustraction d’impôt.
Il y a dès lors lieu de mettre les frais de première instance à
sa charge, à savoir les frais en lien à la procédure pénale administrative,
par 2’140 fr., ainsi que les frais de la procédure pénale de première
instance, arrêtés à 1’406 francs.
7. Dès lors que l’intimé est condamné pour soustraction d’impôt,
aucune indemnité ne lui est allouée (art. 99 DPA a contrario).
8.
8.1 En définitive, l’appel de l’Administration fédérale des
contributions AFC doit être admis et le jugement entrepris réformé dans le
sens des considérants qui précèdent.
8.2 Vu l’issue de la cause, les frais de la procédure d’appel,
constitués du seul émolument de jugement, par 1’890 fr. (art. 21 al. 1 TFIP
[tarif des frais de procédure et indemnités en matière pénale du 28
septembre 2010 ; BLV 312.03.1]), seront mis à la charge de B.________, qui
succombe (art. 428 al. 1, 1re phrase, CPP).
8.3 Il n’y a par ailleurs pas matière à l’allocation en sa faveur
d’indemnité pour ses frais de défense dans le cadre de la procédure
d’appel.

- 23 -
Par ces motifs,
la Présidente de la Cour d’appel pénale,
en application des art. 61 let. a LIA ; 6 al. 1, 95, 97 al. 1 DPA ; 48 let. e et
106 al. 3 CP ; 398 al. 4, 406 al. 1 let. c, 426 al. 1, 428 al. 1 CPP,
prononce :
I. L’appel est admis.
II. Le jugement rendu le 6 mai 2025 par le Tribunal de police de
l’arrondissement de Lausanne est modifié comme il suit aux
chiffres I à III de son dispositif et par l’ajout du chiffre IIIbis, le
dispositif étant désormais le suivant :
« I. constate que B.________ s’est rendu coupable de
soustraction d’impôt ;
II. condamne B.________ à une amende de 40’000 fr.
(quarante mille francs) ;
III. dit que les frais de la procédure administrative dirigée
contre B.________, par 2’140 fr. (deux mille cent quarante
francs), sont mis à sa charge ;
IIIbis. arrête à 1’406 fr. (mille quatre cent six francs) les frais
de la procédure judiciaire dirigée contre B.________ et dit que
ces frais sont mis à la charge de ce dernier ».
III. Les frais d’appel, par 1’890 fr. (mille huit cent nonante francs),
sont mis à la charge de B.________.
IV. Le présent jugement est exécutoire.
La présidente : La greffière :

- 24 -
Du
Le jugement qui précède, dont la rédaction a été approuvée à
huis clos, est notifié, par l’envoi d’une copie complète, à :
- Administration fédérale des contributions AFC,
- Me Nicolas Urech, avocat (pour B.________),
et communiqué à :
- Mme la Présidente du Tribunal de police de l’arrondissement de
Lausanne,
par l’envoi de photocopies.
Le présent jugement peut faire l’objet d’un recours en matière
pénale devant le Tribunal fédéral au sens des art. 78 ss LTF (loi du 17 juin
2005 sur le Tribunal fédéral – RS 173.110). Ce recours doit être déposé
devant le Tribunal fédéral dans les trente jours qui suivent la notification
de l’expédition complète (art. 100 al. 1 LTF).
La greffière :