ti_gerichte · 80.2007.63 · 2008-10-22 · it

Tariffa per le operazioni a registro fondiario - valore di contrattazione - computo complessivo - coincidenza temporale dei contratti di compravendita e appalto non necessaria

Tessin Camera di diritto tributario 22.10.2008 80.2007.63
Tessin Camera di diritto tributario 22.10.2008 80.2007.63
Ticino Camera di diritto tributario 22.10.2008 80.2007.63

Incarto n.
80.2007.63
Lugano
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributar
io
del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli
, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
F
io
renzo Gianinazzi
parti
RI 1
rappr. dall’ RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 9 magg
io
2007 contro la decis
io
ne del 20 aprile 2007 in materia di tassa
di iscriz
io
ne a registro fondiar
io
.
Fatti
A.
Con
atto pubblico del 12 febbra
io
2004, iscritto a Registro fondiar
io
il 17 febbra
io
2004, l’arch. __________ ha venduto ai coniugi RI 1 la part. n. __________ RFD
di __________, al prezzo di fr. 305'100.–.
B.
In
data 9 marzo 2004, l’Uffic
io
dei registri __________ si rivolgeva alle parti contraenti, informandoli che
dall’insieme delle circostanze dell’atto appariva verosimile che essi avessero
pattuito anche un contratto di appalto, finalizzato all’edificaz
io
ne sul fondo compravenduto. Li invitava
quindi ad inviare copia del contratto in quest
io
ne oppure una dichiaraz
io
ne di non avere stipulato alcun contratto d’appalto.
Le parti
scrivevano all’Uffic
io
dei
registri, in data 6 settembre 2004, informando che il g
io
rno della firma del contratto di compravendita era stata prevista
anche la sottoscriz
io
ne del contratto
d’appalto, cosa che però non si era verificata a causa “di sostanziali
divergenze d’opin
io
ni in merito
a talune posiz
io
ni”. Solo il
successivo 4 aprile, “dopo aver appianato le divergenze”, avrebbero firmato il
contratto d’impresa generale. In seguito ad un’ulter
io
re richiesta dell’Uffic
io
dei registri, inviavano copia del suddetto contratto: appaltatore
generale era l’arch. __________ e committenti gli acquirenti del terreno. Il
contratto d’appalto aveva per oggetto la costruz
io
ne di una villa unifamiliare, per il prezzo di fr. 1'080’000.–.
C.
Con
decis
io
ne del 22 settembre 2004,
l’Uffic
io
dei registri notificava
alle parti la bolletta relativa alla tassa per l’iscriz
io
ne a registro fondiar
io
del trapasso di proprietà, calcolando il valore dell’atto non solo
sul prezzo di acquisto del terreno ma anche sulla mercede stabilita con il
contratto d’appalto.
Un
reclamo interposto dai venditori contro tale decis
io
ne veniva respinto dall’Uffic
io
dei registri con decis
io
ne del 30 agosto 2006. Secondo l’autorità di tassaz
io
ne, risultava evidente dallo svolgimento
dei fatti che i contratti di compravendita e di appalto costituivano a tal
punto un’unità che non si sarebbe giunti alla conclus
io
ne dell’uno senza l’altro.
D.
I
compratori impugnavano la suddetta decis
io
ne con ricorso al Dipartimento delle istituz
io
ni. A loro avviso, all’applicaz
io
ne della prassi del computo complessivo si opponeva la circostanza
che al momento della conclus
io
ne
del contratto di compravendita sussistevano “sostanziali divergenze d’opin
io
ne”, che avevano impedito di
sottoscrivere contestualmente il contratto d’appalto.
La Divis
io
ne della giustizia del Dipartimento delle
istituz
io
ni respingeva il
ricorso, con decis
io
ne del 20
aprile 2007. A suo avviso, la transaz
io
ne si inserirebbe nel quadro di “un’ampia operaz
io
ne di promoz
io
ne immobiliare con edificaz
io
ne in serie sviluppata in due fasi dall’arch. __________”. Sottolineava
poi come l’esistenza di una licenza edilizia e la conclus
io
ne di un contratto di appalto prima della
vendita del terreno costituiscano indizi di interdipendenza reciproca fra i due
contratti. Il fatto che il contratto d’appalto fosse stato sottoscritto solo
dopo quello di compravendita non appariva determinante, essendosi comunque
basato su un progetto preesistente.
E.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributar
io
, RI 1 contestano nuovamente il calcolo della tassa di iscriz
io
ne basato sul cumulo dei valori dei
contratti di compravendita e di appalto. I ricorrenti ripropongono
sostanzialmente gli argomenti già sottoposti all’autorità di ricorso
dipartimentale, sottolineando che, se vi fosse stata fra i contratti
l’interdipendenza pretesa dalla decis
io
ne, le parti non si sarebbero limitate a rinunciare alla sottoscriz
io
ne dell’appalto ma avrebbero rinviato
anche la firma dell’atto pubblico.
Diritto
1.
1
.1.
L’art. 954 CC lascia ai
Cantoni il diritto di decidere se prelevare delle tasse per le iscrizioni nel
registro fondiario e se del caso di che ammontare. Si tratta però di tasse in
senso proprio: nella misura in cui la contribuzione richiesta dal Cantone
supera l’importo che, secondo i principi sopraccitati, è esigibile quale
controprestazione per una simile operazione, essa non può più fondarsi
sull’art. 954 CC. Nondimeno, tale norma non limita la sovranità fiscale dei
Cantoni: non vieta dunque a quest’ultimi di prelevare un tributo misto,
risultante dalla combinazione di una tassa in senso proprio con un’imposta
destinata ad aumentare le entrate dell’erario (DTF 72 I 391 pag. 394 con rinvii).
Le tasse previste dal
decreto legislativo del Canton Ticino che stabilisce la tariffa per le operazioni
a registro fondiario (DLTRF; RL 4.1.4.2) sono calcolate in una percentuale del
valore dell’immobile e crescono, in modo progressivo, con l’aumentare di
quest’ultimo. Siccome gli introiti complessivi provenienti da tale tributo
superano notevolmente i costi generati dalla tenuta del registro fondiario, la
contribuzione in questione è un tributo misto: ha dunque contemporaneamente il
carattere di una tassa e di un’imposta (DTF 72 I 391 consid.
3;
STF 13 aprile 1994 n. 2C.2/1992, in RDAT II-1994 n. 16t; v. anche
Blumenstein/Locher
, System des
Steuerrechts, 5
a
ediz., Zurigo 1995, p. 7).
1.2.
Nella misura in cui questo
tributo si presenta come tassa amministrativa, deve rispettare il principio
dell’equivalenza e quello della copertura dei costi. Quest’ultimo vieta il
prelievo di tasse il cui ammontare totale supera la spesa complessiva causata
allo Stato dall’insieme del servizio istituito per adempire la funzione a
motivo della quale la prestazione ha potuto essere domandata. Per quanto
concerne la tassa in esame va osservato che il Cantone Ticino è legittimato a
stabilire la propria tariffa in modo tale che gli introiti coprano le spese
connesse con il normale funzionamento del registro fondiario. Esso non può
invece calcolarle di guisa che esse coprano anche i costi derivanti
dall’impianto del registro: il legislatore ticinese ha in effetti previsto di
recuperare tali spese mediante gli emolumenti stabiliti nella legge sul registro
fondiario, del 2 febbraio 1933 (cfr. DTF 72 I 391 p. 396 e ss. nonché art. 80 e
119 e seg. della legge citata). Entro certi limiti, il Cantone è per contro
libero di fissare delle tasse progressive, in modo tale che gli emolumenti
pagati per le operazioni più importanti compensino l’insufficienza di quelli
previsti per i casi in cui l’interesse in causa è minimo e così da tenere conto
della capacità economica del contribuente a favore del quale avviene la prestazione
(DTF 97 I 193 consid. 6 p. 204, 84 I 161 consid. 3 p. 165, 72 I 391 p. 395 e
ss.). Nondimeno, il principio dell’equivalenza impone che vi sia un rapporto
ragionevole tra la tassa richiesta e il valore della prestazione che, nel
singolo caso, è fornita al contribuente (DTF 109 Ia 308 consid.
5b
p. 314, 101 Ib 462 consid. 3b p. 468; RDAT II-1994 n. 16t).
In
una sentenza del 1994, il Tribunale federale ha commisurato nel 12,5% la parte
del tributo prelevato per l’iscrizione a registro fondiario nel Canton Ticino,
che si presenta come vera e propria tassa amministrativa (RDAT II-1994 n. 16t
p. 409).
1.3.
Per la parte che eccede la
tassa amministrativa, il tributo disciplinato dal DLTRF si configura invece
come imposta indiretta, il cui oggetto è rappresentato dal trasferimento di un
fondo.
Esso rientra dunque nella
categoria delle imposte sui trasferimenti giuridici e si distingue pertanto
dall’imposta sugli utili immobiliari, la quale è invece un’imposta speciale sul
reddito; l’oggetto di quest’ultima non è infatti il trasferimento immobiliare
in quanto tale bensì l’utile conseguito in tale occasione, cioè la differenza
fra il prezzo conseguito con la vendita e le spese fatte per l’acquisto e il
miglioramento del fondo (STF del 3 aprile 2000, in RDAT II-2000 n. 1t;
Blumenstein/Locher
, op. cit., p. 180;
Thomas
, Les droits de mutation, tesi,
Tolochenaz 1991, pp. 29 e 31-33;
Pfenninger
,
Die Grundsteuerfolgen von Unternehmensumstrukturierungen, tesi, Zurigo 1995, p.
49;
Ruf
, Handänderungsabgaberecht
– Kommentar zu den Artikeln 1-10 des bernischen Gesetzes betreffend die
Handänderungs- und Pfandrechtsabgaben, Muri 1985, ad art. 1 n. 3).
Il tributo in questione
non costituisce dunque un’imposta speciale sul reddito, quanto piuttosto
un’imposta indiretta sul traffico giuridico (
Rechtsverkehrssteuer
)
intesa a colpire il trasferimento della proprietà immobiliare in quanto tale,
senza alcun riguardo alle cause giuridiche che lo hanno determinato. Quale
imposta di carattere reale, non tiene conto della complessiva capacità economica
personale del contribuente; tuttavia, si fonda sul presupposto che un
trasferimento immobiliare sia indice di capacità contributiva sia del
compratore sia del venditore (
Richner/Frei/Kaufmann
,
Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz – Kurzkommentar, Zurigo 1999,
n. 2 ad §§ 227-233, p. 1512).
1.4.
Mentre il diritto del
Cantone di prelevare una tassa per l’iscrizione a RF si fonda su di una riserva
a favore del diritto cantonale che è contenuta nel diritto civile federale
(art. 954 cpv. 1 CC), il diritto di prelevare un’imposta sul trasferimento
giuridico trova invece il suo fondamento nella potestà originaria del Cantone
di legiferare in materia di diritto pubblico (art. 6 CC; cfr.
Ruf
, op. cit., p. 262).
2.
2.1.
Il 1°
marzo 2005 (cfr. BU 2005 p. 65) è entrato in vigore l’art. 5a DLTRF, secondo
cui, nel caso di un contratto di vendita, o di altro negoz
io
giuridico economicamente equivalente,
riferito a edifici e a quote di PPP il cui prezzo è pagato con il sistema
“chiavi in mano”, oppure di fondi da edificare mediante un contratto di
appalto, la tassa è calcolata sulla somma corrispondente al valore del terreno
sommato al valore del prezzo pattuito nel contratto di appalto.
La nuova
disposiz
io
ne è stata adottata
nel quadro dell’approva-z
io
ne
del pacchetto di misure di riequilibr
io
delle finanze cantonali adottato nel dicembre 2004 (cfr. anche
Varini
, Il computo complessivo in relaz
io
ne alla tassa di iscriz
io
ne a registro fondiar
io
, in RtiD I-2006, p. 549 ss., in
particolare p. 568).
2.2.
Alla
fattispecie in esame non è applicabile l’art. 5a DLTRF, giacché non era ancora in
vigore al momento del trasferimento di proprietà imponibile (iscriz
io
ne a Registro fondiar
io
: 17 febbra
io
2004).
3.
3.1.
Nella fattispecie,
è dunque controversa l’applicabilità della prassi che prevede il cumulo dei
valori dei contratti di compravendita e di appalto, alla transaz
io
ne immobiliare del 12 febbra
io
2004 fra l’arch. __________ da una parte
ed i ricorrenti dall’altra.
Secondo
l’autorità di tassaz
io
ne vi
sarebbe infatti fra la compravendita del terreno ed il contratto di appalto
concluso in seguito fra le stesse parti un legame tanto stretto da giustificare
il cumulo dei due importi ai fini del calcolo dell’imponibile. Tale conclus
io
ne è per contro contestata dai
ricorrenti, secondo i quali lo svolgimento dei rapporti fra le parti
contrattuali escluderebbe l’applicaz
io
ne della prassi in quest
io
ne, in particolar modo in consideraz
io
ne del tempo trascorso fra la sottoscriz
io
ne dei due contratti.
3.2.
Deve anzitutto essere
ricordato che, con sentenza del 15 febbraio 2005, questa Camera ha stabilito
che si giustifica il computo dell’onorario per l’appalto spettante alla società
venditrice, quale controprestazione per l’edificazione del condominio, ai fini
della commisurazione del valore dell’atto imponibile.
Sebbene il tributo che
viene riscosso in occasione delle operazioni nel registro fondiario abbia un
chiaro carattere formale e quindi dipenda strettamente dai trasferimenti
civilistici, come dimostra già il fatto stesso che fa dipendere l’imposizione
dalla richiesta di operazioni agli uffici del registro fondiario (art. 1
DLTRF), questa Camera ha ritenuto infatti che ciò non basti ad escludere che il
tributo sia calcolato computando al prezzo per la vendita del terreno anche la
mercede prevista dal contratto di appalto. Tale conclusione discende infatti
piuttosto dalla nozione (economica) di «valore della contrattazione», la quale,
come ripetutamente riconosciuto dallo stesso Tribunale federale, non si
identifica semplicemente con quella di ricavo o di prezzo di vendita, sicché si
deve ammettere che anch’essa sia una nozione economica e non civilistica. Tanto
è vero che l’Alta Corte ha ammesso che possa discostarsi dal valore dell’atto
non solo a favore del valore di stima ufficiale ma anche a favore del valore
commerciale.
Nulla si oppone allora ad
un’interpretazione della nozione di «valore della contrattazione» che vi faccia
rientrare anche l’ipotesi del computo del valore di acquisto e dell’onorario
per l’appalto, quando vi è una stretta interdipendenza dei due contratti (CDT
n. 80.2004.140 del 15 febbraio 2005, in RtiD II-2005 n. 2t).
3.3.
In una
sentenza del 2005 (CDT n. 80.2005.87 del 17 agosto 2005, in RtiD I-2006 n. 1t),
relativa a sua volta ad un’alienaz
io
ne precedente l’entrata in vigore dell’art. 5a DLTRF, questa Camera ha
già avuto modo di decidere che la cosiddetta prassi del computo complessivo si
applica anche ai casi in cui non vi è identità fra alienante ed appaltatore ed ha
dunque ritenuto giustificato il computo dell’onorar
io
per l’appalto versato ad una società vicina ai venditori, tanto più
che i contratti di appalto erano stati sottoscritti prima di quelli di
compravendita dei terreni.
A tale
riguardo, ha ricordato che il Tribunale federale ha già avuto modo di pronunciarsi
ripetutamente nel senso che il punto di vista economico, su cui si fonda la
prassi del computo complessivo, sfugge alla censura di arbitr
io
anche nel caso in cui non vi sia
identità fra venditore del fondo e appaltatore oppure fra acquirente del fondo
e committente. Ciò che è determinante è piuttosto che i contratti di compravendita
e di appalto costituiscano a tal punto un’unità che non si sarebbe giunti alla
conclus
io
ne dell’uno senza
l’altro; cosa che si verifica in particolar modo quando le parti abbiano
cooperato allo scopo di vendere il terreno e di edificarlo (Tribunale federale,
4 dicembre 2003, n. 2P.208/2003, consid. 3.1; 8 novembre 2002, n. 2P.205/2002,
consid. 3.2.; 7 genna
io
2002,
n. 2P.229/2001, consid. 2a; 19 genna
io
1999, n. 2P.410/1996, consid.
3b; 26
novembre 1996, n. 2P.159/1994 e 2P.405/1994, consid. 8b; inoltre
Höhn/Waldburger
, Steuerrecht, vol. I, 9
a
ediz., Berna/Stoccarda/Vienna, 2001, § 28, n. 16, p. 777;
Reber/Reber
, Zur Bemessung der
Handänderungssteuer beim Verkauf von Bauland mit geplanten oder noch
unvollendeten Neubauten, in SJZ 94/1998, p. 413).
3.4.
Ai fini dell’applicazione
della prassi cosiddetta del “computo complessivo” non è determinante tanto la
perfetta coincidenza temporale fra la conclusione del contratto di
compravendita e di quello di appalto, quanto piuttosto che fra i due contratti
si manifesti una chiara interdipendenza, nel senso che i compratori del terreno
non si limitano all’acquisto di un fondo ma mirano ad entrare in possesso di
una casa per la quale esiste già un progetto pronto per la realizzazione, ad un
costo già determinato.
Il
Tribunale
federale ha già avuto modo di considerare giustificato il cumulo dei valori in
casi in cui il progetto era già noto ed accettato al momento dell’acquisto del
terreno, in base ad un’offerta sottoposta agli acquirenti, e l’atto conteneva
l’impegno a conferire i lavori a una determinata ditta, anche se il contratto
con architetto e impresar
io
sarebbe poi stato sottoscritto (sia pure di poco) poster
io
rmente alla vendita (
Varini
, op. cit., p. 570, con
riferimento alla sentenza del Tribunale federale
del 4 novembre 2005, n.
2P.302/2005, consid. 4.2 e a BStPra 1991 p. 83).
3.5.
L’approfondita istruttoria
svolta dall’autorità di ricorso dipartimentale ha permesso di stabilire che il
terreno acquistato dai ricorrenti era stato precedentemente lottizzato ed
urbanizzato, da parte dell’arch. __________: dal primitivo mapp. n. __________
di __________, nel 2003 sono state ricavate sette parcelle, fra cui quella dei
ricorrenti. La domanda di costruzione per quest’ultima parcella è stata
inoltrata il 27 ottobre 2003 dallo stesso proprietario, che figurava anche come
progettista, e la licenza edilizia gli è stata rilasciata il 16 dicembre 2003.
A tale progetto fa espresso riferimento il contratto di appalto generale
sottoscritto fra venditore ed acquirenti del terreno il 7 aprile 2004. Per gli
altri fondi ricavati dal frazionamento citato, il proprietario ha proceduto
nello stesso modo, vendendo le parcelle e stipulando contratti d’appalto con i
compratori.
Gli elementi descritti
conducono alla conclusione che la vendita del terreno e la successiva edificazione
della casa unifamiliare, si inseriscono, come ha documentato l’autorità di
ricorso, entro un complesso progetto di valorizzazione di un’area edificabile,
a partire dalla sua lottizzazione per giungere alla costruzione delle villette,
passando per l’urbanizzazione, la progettazione delle case, l’inoltro delle
domande di costruzione, la promozione e la vendita.
In questo contesto, la
semplice circostanza che fra la stipulazione dell’atto pubblico di
compravendita del terreno e la sottoscrizione del contratto d’appalto generale
siano trascorsi quasi due mesi non può apparire determinante. L’interdipendenza
reciproca fra i due contratti è troppo evidente per poter essere messa in
discussione.
4.
Il ricorso è
conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico
dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 7a cpv. 3 DLTRF, 40
cpv. 3 LTRF e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
respinto
.
2.   Le spese
proces suali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr.    600.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un
totale di                                                       fr.    680
.–
sono a
carico dei ricorrenti.
3.   Contro il
presente giudiz
io
è dato
ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro
30 g
io
rni (art. art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione
a:
-
;
-
;
-
.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretar
io
: