ti_gerichte · 80.2019.149 · 2019-04-25 · it
Imposta sugli utili immobiliari: differimento, reinvestimento nellabitazione primaria, investimento del ricavo nella ristrutturazione di una casa di quattro appartamenti, reinvestimento parziale

Imposta sugli utili immobiliari: differimento, reinvestimento nell’abitazione primaria, investimento del ricavo nella ristrutturazione di una casa di quattro appartamenti, reinvestimento parziale

Tessin Camera di diritto tributario 27.09.2019 80.2019.149
Tessin Camera di diritto tributario 27.09.2019 80.2019.149
Ticino Camera di diritto tributario 27.09.2019 80.2019.149

Incarto n.
80.2019.149
Lugano
27 settembre 2019
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele
Guffi
segretari
a
Mara
Regazzoni
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 25 aprile 2019 contro la decisione del 25 aprile 2019 in materia di imposta
sugli utili immobiliari.
Fatti
A.
Con atto pubblico del
26 marzo 2004 RI 1 acquistava, in ragione di ½ in comproprietà con l’allora
marito __________, la PPP n. __________, corrispondente ai 237‰, del fondo base
n. __________ RFD __________, al prezzo di fr. 460'000.-. La compravendita
veniva iscritta a Registro fondiario il 29 marzo 2004.
In data 12 maggio 2015
l’Ufficio dei registri di __________ iscriveva a Registro fondiario una
modifica della proprietà per piani. Il foglio PPP __________ veniva quindi
diviso in due fogli di PPP, il __________ con una quota di comproprietà di 118‰
ed il __________ con una quota di comproprietà di 119‰.
Per effetto della sentenza
di divorzio, il 16 maggio 2017 RI 1 veniva iscritta quale unica proprietaria
della PPP n. __________.
B.
Con atto pubblico
iscritto nel Registro fondiario il 14 dicembre 2018, RI 1 vendeva la PPP __________
del fondo n. __________ RFD di __________ a __________ e __________ al prezzo
di fr. 400'000.-.
Nel frattempo, in data 1°
aprile 2018, la venditrice aveva trasferito il proprio domicilio da __________
a __________, dove già in precedenza deteneva una casa plurifamiliare.
La contribuente inoltrava
in data 9 gennaio 2019 la dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari,
omettendo di dichiarare l’utile imponibile totale, ma segnalando un valore di
alienazione di fr. 400'000.- e delle provvigioni di mediazione versate pari a
fr. 21'540.-.
C.
Con decisione del 24
gennaio 2019, l’RS 1 (in seguito UT) notificava alla venditrice la tassazione dell’imposta
sugli utili immobiliari relativa alla vendita del foglio PPP __________ del
mappale n. __________ RFD di __________. Il fisco commisurava l’utile imponibile
totale in fr. 144’790.-- e l’imposta dovuta all’erario in fr. 10'135,30.
La contribuente impugnava
la suddetta decisione con reclamo del 28 gennaio 2019, contestando la
tassazione e dichiarando quanto segue:
[
I
]
l ricavo della vendita dell’appartamento
[
a __________
]
è servita come contributo per la ristrutturazione e ampliamento della
mia casa di __________ che è composta da 4 appartamenti e uno di questi è
diventata la mia abitazione e luogo di lavoro.
D.
L’Ufficio di
tassazione accoglieva parzialmente il reclamo, con decisione del 25 aprile
2019. Dopo essersi avvalso della collaborazione dell’Ufficio cantonale di stima
per determinare in quale proporzione la reclamante occupasse l’immobile di __________,
riconosceva l’importo di fr. 34'360 a titolo di “deduzione per reinvestimento
parziale” con la seguente motivazione:
(…) l’appartamento occupato
dalla contribuente è pari a 21,3% della totalità dell’immobile.
Dalla documentazione
presentata in sede di reclamo, l’investimento complessivo della
ristrutturazione dell’intero mappale __________ ammonta a fr. 1'359'481,10; di
conseguenza l’investimento relativo all’appartamento ad uso personale della
contribuente risulta essere di fr. 289'570.-.
Per questo motivo il
reinvestimento è parziale non avendo reinvestito l’intero ricavo di fr.
400'000. -; pertanto la differenza di fr. 110'430. - viene imposta, mentre fr.
34'360. - sono differiti e verranno imposti nel caso in cui il mappale
____
di Balerna dovesse essere venduto.
E.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta la decisione su
reclamo spiegando che, dal suo punto di vista, dalla vendita dell’immobile di __________
non ha mai ricavato fr. 400'000. -, ma vista l’ipoteca e le spese di mediazione
che ha dovuto sostenere, il ricavato sarebbe di fr. 120'000.-. Infine la
ricorrente chiede di “rivedere i calcoli con occhi più umani e di calcolo più
logico sulla base di conti effettivi e non ipotetici-standard”.
F.
Con le osservazioni
datate 29 aprile 2019, l’Ufficio di tassazione di __________ conferma la sua
decisione, rimandando alle motivazioni poste in calce alla stessa e aggiungendo
che:
(…) per ricavato della vendita
si intende il prezzo stabilito sul rogito dal quale non si possono dedurre né
debiti gravanti l’immobile nè nessuna altra spesa sostenuta.
Diritto
1.
1.1.
Lo Stato
preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai
guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti
di esso (art. 123 LT).
Il tributo
sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul
reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una
speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona
assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza
che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto
dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (
Soldini/Pedroli,
L’imposizione degli
utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123
a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996,
p.59).
1.2.
L’utile
imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore
di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e
dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se
l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può
chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di
proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2
LT).
2.
2.1.
Per l’art.
125 lett.
g
LT, l’imposizione dell’utile immobiliare è differita in caso
di alienazione di un’abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha
servito durevolmente ed esclusivamente all’uso personale del contribuente, a
condizione che il ricavo sia destinato entro un termine di due anni
all’acquisto o alla costruzione, in Svizzera, di un’abitazione sostitutiva
adibita al medesimo scopo.
La citata
disposizione della legge tributaria riprende, nella sostanza, l’art. 12 cpv. 3
lett.
a
LAID, precisando i limiti temporali e territoriali entro i quali
il reinvestimento deve essere effettuato (cfr. anche DTF 137 II 419 consid.
2.1.).
2.2.
Le
condizioni cui la legge subordina il differimento dell'imposizione, in virtù
dell'art. 125 lett.
g
LT, sono le seguenti:
a)
l’acquisto di un’abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo:
l’oggetto alienato e quello sostitutivo acquistato devono cioè fungere entrambi
da abitazione personale;
b)
l’uso personale deve essere esclusivo e durevole: l’abitazione alienata
e quella acquistata non devono quindi essere locate a terzi o lasciate vuote,
se non nei seguenti casi eccezionali:
§
l’esistenza di motivi estrinseci (nessuna offerta
di acquisto nonostante sforzi per vendere, trasloco improvviso per ragioni
professionali o di salute), ma non invece considerazioni di carattere
finanziario, quali il rinvio della vendita per conseguire un prezzo migliore o
per sfruttare l’incremento di valore;
§
la locazione con un contratto a termine di durata
inferiore ad un anno, in particolare quando già al momento dell’inizio della
locazione è nota la data della vendita, sicché si tratta di una semplice
situazione transitoria; in casi eccezionali è ammessa una durata che supera
l’anno, purché la durata dell’uso personale abbia comunque ecceduto quella
della locazione;
c)
deve trattarsi di abitazione primaria: è dunque escluso il differimento
per le abitazioni secondarie e di vacanza;
d)
limite temporale di due anni fra la vendita e l’acquisto o la
costruzione dell’abitazione sostitutiva: si ammette tuttavia che il
reinvestimento possa addirittura precedere la vendita;
e)
il reinvestimento deve avvenire in Svizzera
(
Soldini/Pedroli
, op.
cit., pp. 132-134 e p. 137;
Soldini/Pedroli
,
L’imposizione degli utili immobiliari,
Complemento al commentario,
Lugano 2003, p. 100).
2.3.
Secondo
la giurisprudenza del Tribunale federale, fondata su un’interpretazione storica
dell'art. 12 cpv. 3 lett.
e
LAID, la nozione di abitazione che ha
servito durevolmente ed esclusivamente all’uso personale del contribuente deve
essere definita in modo restrittivo e deve essere interpretata con riferimento
al domicilio principale del contribuente, escluse le residenze secondarie. Il
Tribunale federale ha anche avuto modo di precisare che non contrasta con
l’art. 12 cpv. 3 lett.
e
LAID il fatto di concedere solo un differimento
parziale dell’imposizione nel caso in cui l’immobile venduto comprendeva due
appartamenti, uno solo dei quali era utilizzato dal contribuente (sentenza del
TF 2C_491/2018 del 5 novembre 2018 consid. 3.1, con riferimento alle sentenze
2C_539/2010 del 15 dicembre 2010 consid.
4; 2A.107/2006 del 2
marzo 2006 consid 3).
Secondo l’Alta Corte, se è l’immobile sostitutivo
che serve solo parzialmente da abitazione per il contribuente, quest’ultimo può
beneficiare del differimento dell’imposizione per la parte del ricavo
dell’alienazione che viene reinvestita nella parte dell’immobile che funge da
sua abitazione (sentenza TF 2C_539/2010 del 15 dicembre 2010, consid.
4).
3.
3.1.
Nel caso in esame,
l’autorità di tassazione ha correttamente ammesso che erano adempiuti i
presupposti per un reinvestimento solo parziale dell’utile immobiliare. Il
ricavo della vendita dell’appartamento in condominio della ricorrente è stato
infatti investito per la ristrutturazione di un immobile che si compone di
quattro appartamenti, uno solo dei quali funge da abitazione primaria della
ricorrente. Per poter determinare l’importo reinvestito, l’Ufficio di
tassazione ha conseguentemente interpellato l’Ufficio cantonale di stima, per suddividere
l’ammontare dell’investimento fra gli appartamenti che compongono la casa.
Dalla perizia allestita
dall’Ufficio cantonale di stima risulta che la ricorrente utilizza solo il
21,3% dell’immobile. Come spiegato dall’UT, l’investimento complessivo della
ristrutturazione del mappale 1185 è di fr. 1'359'481,10. Ne consegue che
l’investimento parziale corrispondente all’appartamento utilizzato come
abitazione primaria dalla ricorrente è di fr. 289'570.- (21,3% x fr. 1'359'481,10).
Si tratta a questo punto
di stabilire se vi sia una parte dell’utile immobiliare, conseguito con la
vendita della PPP n. __________ di __________, che può beneficiare del
differimento dell’imposizione per reinvestimento nell’abitazione primaria.
3.2.
Per quanto attiene al
calcolo dell’imposta, se solo una parte del ricavato viene impiegata per
acquistare l’immobile sostitutivo, si ha una quota di tale importo che rimane a
disposizione dell’alienante; secondo la prassi dell’autorità fiscale, essa
viene imposta, quale utile lordo, senza deduzione proporzionale dei costi di
investimento (
Soldini/Pedroli
, op.
cit., p. 134).
Oggetto dell’imposta
sull’utile immobiliare non è il ricavato della vendita come tale, bensì la
differenza fra questo e i costi di investimento, ragione per cui è anche
soltanto questo utile che può beneficiare del differimento dell’imposizione.
Infatti, se al momento di vendere un immobile, il ricavo è pari solo ai costi
di investimento, sono stati realizzati solo questi costi e non vi è alcun
utile. Il ricavo deve dunque per forza essere scisso in due componenti: una è
rappresentata dai costi di investimento realizzati, l’altra rappresenta la
quota che eccede i costi di investimento e corrisponde all’utile lordo determinante.
Nel caso di un reinvestimento parziale bisogna ritenere che siano
reinvestiti in primo luogo i costi di investimento realizzati; nella misura in
cui il reinvestimento sia superiore ai costi di investimento, la
differenza fra il ricavo della vendita e la somma reinvestita rappresenta una
quota di utile a libera disposizione, per la quale non si giustifica alcun
differimento dell’imposizione.
In altre parole, oggetto
di reinvestimento è in primo luogo il valore di investimento
dell’abitazione precedente e in secondo luogo, solo se il reinvestimento supera
il valore di investimento, l’utile conseguito con la prima vendita. Con la
conseguenza che, se l’utile stesso non viene reinvestito, esso rimane a
disposizione degli alienanti e non vi è pertanto alcuna ragione di differirne
l’imposizione (p. es. sentenza CDT n. 80.2002.20del 13 marzo 2002).
Il metodo applicato nel
Canton Ticino, per accertare se in caso di reinvestimento parziale vi
sia un utile che può beneficiare del differimento dell’imposizione, che è detto
anche “metodo assoluto”, è altresì imposto dalla legge federale
sull’armonizzazione (LAID), secondo quanto ha stabilito il Tribunale federale.
Fondandosi sulla
ratio
del differimento previsto dall’art. 12
cpv. 3 lett.
e
LAID, che consiste nella promozione della
mobilità personale, l’Alta Corte ha infatti affermato che, se i mezzi impiegati
per l’investimento sostitutivo non superano i costi d’investimento
dell’immobile ceduto, allora l’intera imposizione dell’utile immobiliare non
ostacola l’acquisto dell’oggetto sostitutivo né di conseguenza la mobilità. Il
contribuente, oltre all’oggetto sostitutivo, ha ancora a disposizione l’intero
utile conseguito (DTF 130 II 202 = RF 2004 p. 467; inoltre RtiD II-2004 pp.
437-451).
3.3.
Nella fattispecie in
esame, la ricorrente aveva investito nella PPP n. __________ di __________ un
importo totale di fr. 255'110.-, costituito dal valore di acquisto (fr.
230'970.–), di costi di miglioria (fr. 2'700.–) e dalla provvigione pagata al
mediatore (fr. 21'540.–). Se si considera che nella ristrutturazione della
parte dell’immobile di __________, che funga da sua abitazione sostitutiva,
l’insorgente ha investito la somma di fr. 289'570.–, ne consegue che vi è una
quota di utile di soli fr. 34'360.– che è stata reinvestita in questa nuova
abitazione. La maggior parte dell’utile immobiliare conseguito (fr. 110'430.–)
non è pertanto stata reinvestita nella ristrutturazione dell’abitazione
sostitutiva, ma è rimasta a disposizione della contribuente.
3.4.
Non può del resto essere
dedotto, nel calcolo dell’utile immobiliare, come pretende la ricorrente, il
debito ipotecario di fr. 260'000.–, che a suo dire gravava l’immobile venduto. Il
rimborso del mutuo ipotecario alla banca non costituisce evidentemente un costo
che ha aumentato il valore del fondo alienato né un costo di acquisto e di
vendita dell’immobile (art. 134 cpv. 1 LT). L’utile conseguito dalla ricorrente
le è piuttosto servito per estinguere il debito contratto per finanziare l’acquisto
dell’appartamento.
4.
Il ricorso è
conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico
della ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                 fr.    400.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi     fr.    100.–
per un totale di                                                      fr.    500.–
sono a carico della
ricorrente.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 73 LAI
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: