ti_gerichte · 80.2011.162 · 2011-10-26 · it
Imposta sugli utili immobiliari: differimento dell'imposizione, reinvestimento nell'abitazione primaria, uso esclusivo e durevole, immobile usato a scopi professionali

Tessin Camera di diritto tributario 15.02.2012 80.2011.162
Tessin Camera di diritto tributario 15.02.2012 80.2011.162
Ticino Camera di diritto tributario 15.02.2012 80.2011.162

Incarto n.
80.2011.162
Lugano
15 febbraio
2012
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 24 novembre 2011 contro la decisione del
26 ottobre 2011 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A.
In
data 27 aprile 2006 RI 1 ha acquistato per fr. 2'700'000.-- l’originario fondo
part. n. __________ RFD __________ dall’avv. __________, __________, il quale
ne era divenuto proprietario per successione. Il fondo, della superficie di mq
3012, è in seguito stato frazionato e ne sono stati ricavati tre nuovi immobili:
la part. __________ (via __________, oggetto del presente gravame), la part. __________
(via __________, dove è stata nel frattempo realizzata una palazzina di 7
appartamenti) e la part. __________ RFD __________.
In
seguito al frazionamento il nuovo mapp. n. __________ RFD __________ è stato
così intavolato nel Registro fondiario:
A) edificio                                                               mq.
95
B)
edificio                                                               mq.         8
C) edificio                                                               mq.
15
ne)
superficie riv. duro- superficie humosa        mq.  1432
totale                                                                       mq.  1550
Nell’immobile
il ricorrente aveva insediato il proprio studio di architettura.
B.
In
data 18 dicembre 2009 il ricorrente ha concesso un diritto di compera cedibile
sul mapp. n. __________ ai coniugi __________, al prezzo di fr. 1'700.000.--. I
beneficiari hanno esercitato il diritto di compera in data 4 maggio 2010.
C.
Con
decisione del 25 agosto 2011, a seguito del mancato inoltro della dichiarazione
da parte di RI 1, l’Ufficio di tassazione di Bellinzona gli ha notificato la
tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari allestita d’ufficio. L’autorità
fiscale, sulla base della documentazione a sua disposizione, ha determinato
l’utile imponibile in fr. 690'000.--.
Contro
tale decisione il 19 settembre 2011 il contribuente ha interposto reclamo,
chiedendo di poter beneficiare del differimento parziale dell’imposizione
sull’utile immobiliare a seguito del reinvestimento parziale dell’utile immobiliare
nella costruzione di un appartamento nel palazzo edificato sul mapp. __________
RFD (via __________), che a far tempo dal marzo 2011 costituisce la nuova
abitazione primaria. Ritenuto che la casa venduta era adibita a studio di
architettura nella misura di 2 locali su 6 e ad abitazione primaria in ragione
di 4 locali su 6, a sua avviso l’imposta doveva essere differita in ragione di 2/3,
e più precisamente di fr. 75'561.70, mentre l’importo di fr. 37'780.85 doveva
essere oggetto di immediata imposizione. Inoltre il reclamante, sulla base di
nuova documentazione, ha chiesto la riduzione dell’utile imponibile.
D.
Con
decisione del 26 ottobre 2011, l’autorità di tassazione ha accolto parzialmente
il reclamo aumentando il valore di investimento deducibile a fr. 1'137'012.-- e
riducendo pertanto l’utile imponibile totale a fr. 422'988.--. Non ha per
contro ammesso il differimento parziale, ritenendo che la limitazione contenuta
nella legge, secondo la quale l’uso personale deve essere esclusivo e durevole,
escluda il differimento nel caso in cui l’abitazione sia stata utilizzata, come
nel caso in esame, quale studio di architettura.
E.
Il
24 novembre 2011 il contribuente è insorto, tempestivamente, contro tale decisione
postulando il differimento dell’imposizione. Premesso di aver costituito la
propria abitazione primaria e il proprio centro di interessi nell’abitazione sul
mapp. n. __________ RFD __________ (via __________), ribadisce di aver reinvestito
parzialmente l’utile nell’attico di nuova costruzione sul mapp. n. __________
RFD (via __________). A proposito del domicilio, il ricorrente rileva di aver
dichiarato all’Ufficio controlli abitanti di __________ di aver vissuto fino
alla separazione dalla moglie __________, intervenuta nel settembre 2008,
nell’abitazione coniugale di via __________ e  di essersi successivamente trasferito
in via __________ (fondo oggetto del presente ricorso), nell’immobile dove vi
era anche il suo studio di architettura. In seguito, a causa dell’alienazione di
quest’ultimo fondo (maggio 2010), egli si sarebbe trasferito temporaneamente in
via __________, dove ha anche insediato lo studio di architettura. Infine, dal
13 maggio 2011 avrebbe trasferito il domicilio nell’attico di nuova
costruzione. A questo proposito __________ produce le dichiarazioni del figlio,
__________, e di un amico, __________, che attesterebbero le allegazioni di cui
sopra.
Postula
pertanto il differimento dell’imposizione dell’utile immobiliare in ragione di
2/3 e meglio di fr. 76'137.85 alla prossima vendita onerosa dell’abitazione
primaria.
F.
Nelle
sue osservazioni del 7 dicembre 2011, l’autorità di tassazione propone di respingere
il ricorso. Per quanto concerne l’immobile di via __________ l’autorità di
tassazione contesta al ricorrente di avervi trasferito il centro dei propri interessi.
L’autorità rileva che ogniqualvolta è stato allestito un documento ufficiale
nell’ambito dell’operazione immobiliare concernente i fondi part. n. __________
e __________ RFD __________, l’indirizzo indicato è sempre stato quello di via __________
e più precisamente presso l’abitazione coniugale.
Diritto
1.
1.1.
Giusta
l’art. 123 LT l’imposta sugli utili immobiliari ha per oggetto i guadagni realizzati
con il trasferimento di immobili o parte di essi, che appartengono alla
sostanza privata o aziendale del contribuente.
Il
tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte
sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di
una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona
assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza
che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto
dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (
Soldini/Pedroli,
L’imposizione degli
utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p.59)
1.2.
L’utile
imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore
di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e
dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è
stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il
valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga
quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2.
2.1.
Per
l’art. 125 lett.
g
LT, l’imposizione dell’utile immobiliare è differita
in caso di alienazione di un’abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che
ha servito durevolmente ed esclusivamente all’uso personale del contribuente, a
condizione che il ricavo sia destinato entro un termine di due anni
all’acquisto o alla costruzione, in Svizzera, di un’abitazione sostitutiva
adibita al medesimo scopo.
La citata disposizione
della legge tributaria riprende, nella sostanza, l’art. 12 cpv. 3 lett.
a
LAID, precisando i limiti temporali e territoriali entro i quali il
reinvestimento deve essere effettuato.
Il legislatore ha
introdotto tale norma, su suggerimento della commissione di esperti incaricata
di redigere un progetto di imposta sugli utili immobiliari, nell’intento di evitare
casi di rigore estremo, quando, ad esempio, il contribuente è costretto a trasferire
il domicilio e vendere l’abitazione per ragioni professionali. Il Consiglio
Federale, nel Messaggio sull’armonizzazione, sottolineava a sua volta che al
contribuente, spesso per l’elevata imposta sui guadagni immobiliari, non è
possibile acquistare nel nuovo luogo un’abitazione sostitutiva di ugual valore
e che l’assenza di una tale possibilità di reinvestimento sostitutivo può
nuocere alla mobilità professionale (
Soldini/Pedroli
,
op. cit., p. 131).
La dottrina è concorde nel
considerare il motivo di differimento in esame come un’eccezione propria,
giacché, se anche la vendita di un immobile privato fosse necessitata,
nondimeno vi sarebbe realizzazione del relativo utile. La
ratio
della
rinuncia ad imporre deve dunque ricercarsi non tanto nell’inesistenza di una
componente dell’utile, bensì nelle modalità di impiego di quest’ultimo (
Ochsner
, Die Besteuerung der Grundstückgewinne
in der Schweiz, Zurigo 1976, p. 105 s.;
Mettler
,
Die Grundstückegewinnsteuer des Kantons Schwyz, Zurigo 1990, p. 137 ss.;
Rumo
, Die Liegenschatfsgewinn- und die
Mehrwertsteuer des Kantons Freiburg, Friborgo 1993, p. 168). Alcuni autori ritengono
pertanto che il legislatore abbia deciso di fare un uso extra-fiscale
dell’imposta sugli utili immobiliari (
Mettler
,
op. cit., p. 139;
Rumo
, op. cit.,
p. 170), cioè che abbia inteso promuovere, con tale mezzo, la proprietà
dell’abitazione o la mobilità della popolazione (
Soldini/Pedroli
, op. cit., p. 132).
2.2.
Le
condizioni cui la legge subordina il differimento dell'imposizione, in virtù
dell'art. 125 lett.
g
LT, sono le seguenti:
a)
l’acquisto
di un’abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo: l’oggetto alienato e
quello sostitutivo acquistato devono cioè fungere entrambi da abitazione
personale;
b)
l’uso
personale deve essere esclusivo e durevole: l’abitazione alienata e quella
acquistata non devono quindi essere locate a terzi o lasciate vuote, se non nei
seguenti casi eccezionali:
•
l’esistenza
di motivi estrinseci (nessuna offerta di acquisto nonostante sforzi per
vendere, trasloco improvviso per ragioni professionali o di salute), ma non
invece considerazioni di carattere finanziario, quali il rinvio della vendita
per conseguire un prezzo migliore o per sfruttare l’incremento di valore;
•
la
locazione con un contratto a termine di durata inferiore ad un anno, in particolare
quando già al momento dell’inizio della locazione è nota la data della vendita,
sicché si tratta di una semplice situazione transitoria; in casi eccezionali è
ammessa una durata che supera l’anno, purché la durata dell’uso personale abbia
comunque ecceduto quella della locazione;
c)
deve
trattarsi di abitazione primaria: è dunque escluso il differimento per le abitazioni
secondarie e di vacanza;
d)
limite
temporale di due anni fra la vendita e l’acquisto o la costruzione
dell’abitazione sostitutiva: si ammette tuttavia che il reinvestimento possa
addirittura precedere la vendita;
e)
il
reinvestimento deve avvenire in Svizzera.
(
Soldini/Pedroli
, op. cit., pp. 132-134 e
p. 137;
Soldini/Pedroli
,
L’imposizione degli utili immobiliari, Complemento al commentario, Lugano 2003,
p. 100).
3.
3.1.
Nella
fattispecie, l’autorità fiscale ha negato il differimento dell’imposizione
dell’utile immobiliare, argomentando che la casa venduta non era stata
utilizzata dal contribuente in modo esclusivo e durevole quale abitazione
primaria, trattandosi della sede del suo studio di architettura.
3.2.
Contrariamente
a quanto sostenuto nel ricorso, si deve negare che
l’immobile in via __________
costituisse l’abitazione primaria ed il centro di interessi del ricorrente.
Va ricordato che, al
momento della vendita del fondo in discussione, l’insorgente era coniugato con __________
ed il domicilio coniugale era stabilito in via __________. Tanto è vero che, nelle
dichiarazioni d’imposta dei periodi fiscali 2008 e 2009, il contribuente ha
indicato come reddito della sostanza il valore locativo di quest’ultimo
immobile.
Solo dopo la vendita della
casa che ha dato luogo all’imposizione contestata, ha notificato a
ll’Ufficio controllo abitanti di __________ dei cambiamenti di
indirizzo all’interno del Comune, con effetto retroattivo. Precisamente, nel
settembre 2010, cioè 2 anni dopo il presunto cambiamento di indirizzo e
comunque quando già era stata concessa una proroga dall’autorità di tassazione
per presentare la dichiarazione dell’utile immobiliare, ha notificato di aver
trasferito il domicilio in via __________ dal 1° settembre 2008 al 30 aprile
2010.
A comprova della
situazione descritta, va rilevato che l’immobile di via __________ è sempre
stato indicato, nelle dichiarazioni d’imposta dei coniugi __________, come bene
commerciale, quindi senza che gli fosse attribuito un valore locativo. Per esempio,
nel bilancio al 31 dicembre 2008 dello studio d’architettura l’immobile in
discussione è menzionato come “ufficio” ed il relativo costo è inserito nel
conto economico come affitto.
Quest’ultimo
aspetto è senz’altro determinante. Infatti, un contribuente non può pretendere
il differimento dell’imposizione dell’utile immobiliare, se non ha dichiarato
il valore locativo della casa in cui pretende di aver avuto la propria
abitazione primaria (cfr.
Klöti-Weber/Baur
,
in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [a cura di], Kommentar zum Aargauer
Steuergesetz, 3
a
ediz., Muri-Berna 2009, n. 6 ad § 98, p.1245 e
giurisprudenza citata).
3.3.
Possono
anche essere considerati significativi gli ulteriori aspetti segnalati dall’autorità
fiscale, nelle sue osservazioni al ricorso.
In particolare,
la totalità degli atti notarili legati all’operazione immobiliare in questione
riportano inequivocabilmente l’indirizzo di via __________ e cioè
dell’abitazione coniugale.
In questo
contesto, deve essere esaminata anche la controversa dichiarazione del 22
novembre 2011 dell’amico __________, il quale afferma che il contribuente avrebbe
abitato nella vecchia __________ di via __________ fino all’aprile 2010. A questo proposito va rilevato che la __________, il cui titolare è il signor __________, ha
inviato nel marzo 2011 la fattura relativa una intermediazione immobiliare
proprio all’indirizzo di via __________.
3.4.
Sulla
base delle considerazioni che precedono, non è provato che l’immobile di via __________
abbia costituito l’abitazione primaria del contribuente. Al contrario, gli
elementi a disposizione, soprattutto quelli ricavabili dalle dichiarazioni
fiscali dello stesso contribuente, conducono alla conclusione che il centro dei
suoi interessi abbia continuato a trovarsi presso la residenza coniugale, in
via __________.
Proprio
tenendo conto del contenuto di quanto indicato dal ricorrente nelle sue dichiarazioni
fiscali, la successiva notifica, con effetto retroattivo di ben due anni, del
trasferimento di domicilio presso la sede dello studio di architettura, si
configura come un chiaro
venire contra factum proprium
, inconciliabile
con il principio costituzionale della buona fede, che vincola non soltanto
l’autorità ma anche l’amministrato (
Knapp
,
Grundlagen des Verwaltungsrechts, Basilea 1992, Vol. I, n. 499, p. 107;
Moor
, Droit administratif, Vol. I, 2.
ediz., Berna 1994, p. 433).
D’altronde,
l’insorgente non ha apportato alcuna prova dell’effettivo trasferimento del
domicilio da via __________ a via __________, come per esempio una convenzione
con la moglie sugli effetti della pretesa separazione intervenuta nel 2008 oppure
le fatture di un trasloco o dell’acquisto di arredamento per la nuova
abitazione.
4.
Il
ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali
sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
respinto
.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr. 1’500.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un
totale di                                                       fr. 1’580
.–
sono a
carico del ricorrente.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di __________.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: