ti_gerichte · 80.1995.20 · 1997-09-03 · it
Sentenza o decisione senza scheda

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 03.09.1997 80.1995.20
Tessin Camera di diritto tributario 03.09.1997 80.1995.20
Ticino Camera di diritto tributario 03.09.1997 80.1995.20

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.95.00020
Lugano
3 settembre 1997
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
Il
segretario:
Fiorenzo
Gianinazzi
statuendo
sul ricorso del 8 febbraio 1995
in
materia di:                 IC/IFD 89/90 (IC/IFD 17/95)
presentato
da:
__________
__________
,
,
rappr.
da:
__________
.
__________
.
__________
,
__________
__________
,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
__________
__________
,
nato nel 1964, cittadino tedesco, domiciliato in Germania, è limitatamente
assoggettato alla sovranità fiscale federale e cantonale in quanto proprietario
di sostanza immobiliare in Ticino e, meglio: di una quota del 40% dell'immobile
__________
__________
di
__________
e di una quota del 50%
__________
__________
di
__________
, della
__________
ex
__________
e della
__________
al
__________
, per un valore di stima
corrispondente a fr. 6'138'544.--. Al 1° gennaio 1989 il contribuente era pure
proprietario di sostanza immobiliare in Germania per un valore unitario (
Einheitswert
)
complessivo di DM 4'922'350.--, di sostanza agricola per un valore di DM
184'000.--, oltre che di titoli, di partecipazioni, di sostanza aziendale e di
valori di riscatto assicurativi. I debiti in Svizzera ammontavano a fr.
10'657'478.-- e in Germania a DM 26'159'833.--; gli interessi passivi pagati in
Svizzera si cifravano in fr. 300'533.-- di media annua e in Germania in DM 1'245'036.--
di media annua.
2.
Nella notifica di
tassazione 1989-90, del 13 dicembre 1993, l'Ufficio di tassazione di Locarno
determinava la quota parte dei debiti da attribuire alla Germania nella misura
del 77,36% e alla Svizzera nella misura del 22,64%, ammettendo quindi in misura
corrispondente la deduzione dei debiti dai redditi di pertinenza svizzera e,
meglio, per fr. 300'533.--.
Assistito
__________
.
__________
,
__________
__________
presentava reclamo in tempo utile, contestando la ripartizione dei debiti
deducibili in Svizzera e dei relativi interessi. In particolare rilevava che i
valori immobiliari svizzeri non erano stati valutati al valore IFD (1,3 volte
il valore di stima cantonale), che era stata considerata unicamente la sostanza
aziendale tedesca e non quella svizzera e che di fatto la rivalutazione degli
Einheitswerte
tedeschi effettuata dall’Ufficio di tassazione era di ben 6,71 volte, di contro
alle 5 previste dall’Amministrazione federale delle contribuzioni.
Dopo aver sentito il rappresentante
del contribuente, l'Ufficio di tassazione di Locarno, con decisione su reclamo
del 16 gennaio 1995, respingeva il reclamo, rilevando che gli interessi passivi
andavano dedotti secondo la loro localizzazione. Negava per contro
espressamente la loro ripartizione proporzionale in base agli attivi lordi.
Tale soluzione sarebbe consentita dalla Convenzione di doppia imposizione tra
la Svizzera e la Germania, che non prevederebbe alcuna norma al riguardo. L'art.
8 cpv. 1 LT imporrebbe all’Ufficio di imporre almeno il reddito conseguito nel
Cantone e la sostanza ivi posta, impedendo la deduzione proporzionale delle
passività e dei relativi interessi. Tale soluzione si imporrebbe anche per l'IFD,
malgrado l'assenza nel DIFD di una norma di tenore simile a quello dell'art. 8
cpv. 1 LT. L'UT rileva inoltre che la posizione del contribuente è più vicina,
data l'entità del patrimonio immobiliare e degli acquisti, a quella del
commerciante professionale d’immobili e che quindi le deduzioni vanno ripartite
secondo gli specifici criteri di attribuzione.
3.
Con il presente,
tempestivo ricorso
__________
__________
, assistito
__________
.
__________
,
contesta il metodo, definito ibrido, che l'UT ha adottato per la deduzione dei
debiti e dei relativi interessi. Contesta inoltre che il contribuente possa in
qualche modo essere considerato commerciante d'immobili, rilevando come egli si
sia limitato a investire in immobili il proprio patrimonio privato. Prosegue,
rilevando che il vero problema è quello della valutazione del valore fiscale
degli immobili tedeschi, ma anche ticinesi e che, in tale contesto, occorre
procedere secondo una base economica valida, che può essere ravvisata nella
redditività dell'oggetto. Propone quindi l'adozione di un metodo di calcolo che
si attagli al caso di specie, con conseguente riapertura della procedura di
tassazione.
In occasione dell'udienza
del 7 giugno 1995 il giudice, sentite le parti, ha invitato i rappresentanti
dei ricorrenti a formulare una proposta di riparto omogenea della sostanza in
Svizzera e in Germania e di sottoporla all'UT.
Il 16 febbraio 1996
__________
.
__________
ha presentato una proposta di riparto fondato sulla proporzione dei redditi
netti degli immobili secondo la loro localizzazione. La stessa, dopo ulteriori
trattative, non ha trovato l'accordo dell’Ufficio di tassazione, che ha
ribadito l’applicabilità, nella fattispecie, dell'art. 8 cpv. 1 LT, rilevando
per altro che la medesima norma è stata ripresa anche dalla nuova LT del 1994.
Il rappresentante del
ricorrente, dal canto suo, con memoria del 21 luglio 1997, si è confermato
nella propria posizione, contestando in diritto la posizione assunta dall’UT.
Degli argomenti delle
parti verrà detto in seguito più diffusamente, per quanto necessario.
4.
4.1
Nelle relazioni
internazionali l'assoggettamento degli immobili avviene secondo le norme sulla
doppia imposizione cantonale. È tuttavia imponibile almeno il reddito
conseguito nel cantone e la sostanza ivi posta (cfr. art. 8 cpv. 1 LT). La
deduzione dei debiti (capitale e interessi) è limitata a quelli riconosciuti
dalla legge tributaria ed è ammessa proporzionalmente all'intera sostanza
ovunque posta (cfr. art. 8 cpv. 2 LT). L'aliquota è quella corrispondente
all'insieme del reddito, rispettivamente della sostanza. Nei rapporti
internazionali è applicabile al minimo l'aliquota corrispondente al reddito
conseguito nel cantone e alla sostanza ivi posta (cfr. art. 8 cpv. 3 LT).
Principi sostanzialmente
analoghi valgono in materia di imposta federale diretta. Secondo l’art. 24 DIFD
le deduzioni intere secondo l’art. 22, possono essere accordate solo se il
reddito del contribuente è soggetto all’imposta. Se invece il reddito è
soggetto solo in parte all’imposta, le deduzioni sono ammissibili nella proporzione
esistente tra questa parte del reddito e l’intero reddito.
4.2.
Secondo l’art. 1 cpv. 2 LT
1976 restano comunque riservate le disposizioni del diritto federale e delle
convenzioni internazionali di doppia imposizione, che quindi prevalgono sul diritto
cantonale. Analoga riserva è contemplata dall’art. 3 cpv. 1 DIFD.
5.
5.1.
La Convenzione di doppia
imposizione conclusa tra la Svizzera e la Repubblica federale tedesca è silente
sulle modalità di deduzione degli interessi passivi. Ogni stato deduce debiti e
interessi secondo il proprio diritto. La Svizzera applica i principi relativi
alla deduzione proporzionale stabiliti dalla giurisprudenza del Tribunale
federale in materia di doppia imposizione intercantonale (cfr.
ASA
33 p.
51;
Rivier
, Le droit fiscal international, Neuchâtel, 1983, p. 46 e p.
83;
Höhn
[a cura di], Handbuch des internationalen Steuerrechts der Schweiz,
Berna, 1993, p. 316;
Meyer-Marsilius/Hangarter
, Doppelbesteuerungsabkommen
Deutschland-Schweiz, ad art. 6, p. 3;
Locher
, Einführung in das internationale
Steuerrecht der Schweiz, Berna 1996, p. 470;
Locher
, Das interkantonale Doppelbesteuerungsrecht,
§ 9 II; inoltre
RF
51/1996 p. 137 ss).
5.2.
Non può dunque essere
seguita la tesi dell’UT, nella misura in cui vorrebbe scostarsi dalla prassi
seguita senza eccezioni da Confederazione e Cantoni per la deduzione dei debiti
e degli interessi in materia di doppia imposizione internazionale.
L’art. 8 cpv. 1 LT 1976
non può, in altre parole, essere interpretato al di fuori del contesto del
diritto interno e convenzionale internazionale superiori.
5.3
È opportuno rilevare, a
questo punto, che in materia di diritto intercantonale, il Tribunale federale,
partendo dal principio secondo cui contribuenti soggetti alla sovranità fiscale
di più cantoni devono godere dei vantaggi o sopportare gli svantaggi dei
sistemi fiscali di ognuno di questi cantoni, nella misura in cui sottostanno
alla loro sovranità fiscale, ha sviscerato alcuni criteri applicabili in
materia di ripartizione delle deduzioni. Determinante, secondo dottrina e
giurisprudenza, è la natura delle singole deduzioni e il loro legame con
determinate entrate e uscite (cfr.
DTF
104 Ia p. 256, consid. 4 p. 260 e
riferimenti).
I costi in relazione
diretta con il conseguimento di un determinato reddito (ad es. i costi di
manutenzione e di gestione di un immobile) sono attribuiti in deduzione al
cantone in cui sono imponibili i relativi redditi (cfr.
DTF
104 Ia 256, consid.
4a p. 261). Gli interessi debitori, invece, vengono considerati alla stregua di
un onere specifico del reddito della sostanza. La prassi considera infatti
prevalente il rapporto tra sostanza e credito (
DTF
63 I 72, confermato
in
DTF
104 Ia 256, consid. 4 b e da ultimo in
DTF
111 Ia 120, consid.
2a p. 123). Essi vanno pertanto dedotti dal reddito della sostanza e vanno
attribuiti proporzionalmente ai cantoni in cui sono situati (imponibili) gli
attivi patrimoniali (
DTF
104 Ia 256, consid. 4 b e riferimenti).
6.
6.1.
Il problema che si pone in
questo contesto è quello di stabilire una valutazione per quanto possibile
uniforme dei diversi attivi, vale a dire del valore da attribuire alla sostanza
immobiliare posta in Germania per rapporto a quella posta in Svizzera, ritenuto
che i valori unitari
(Einheitswerte)
tedeschi sono di gran lunga
inferiori al valore reale degli immobili (cfr.
Rivier
, op. cit., p. 154;
Meyer-Marsilius/Hangarter
, op. cit., ad art. 6 p. 3;
RF
51/1996
p. 137;
Maute
, Bewertung von deutschen Anteilsrechten und Grundstücken
bei in der Schweiz Steuerpflichtigen, in
RF
45/1990, p. 123 ss.).
6.2.
Né la citata Convenzione
di doppia imposizione tra Svizzera e Germania né l'accordo amichevole del 29
marzo / 19 maggio 1976 impongono alle autorità di tassazione dei due Stati
contraenti prescrizioni sulla stima degli immobili. È pertanto applicabile
esclusivamente il diritto interno svizzero.
La Circolare 30 aprile
1987 dell'Amministrazione federale delle contribuzioni precisa che
«dall'esperienza attuale risulta che i valori standard aumentati a partire dal
01.01.1974 in Germania (valori standard 1964 + aggiunta del 40%) sono
sostanzialmente al di sotto del valore venale. Inchieste tedesche (cfr.
Klaus
Tipke
, Steuerrecht, 10
a
ed., Colonia 1985, pag. 385 e segg.)
hanno mostrato per esempio che già nel 1977 il valore standard aumentato del
40% si situava, a seconda del tipo di immobile, ancora soltanto tra il 20 e il
42% del valore venale e che nel 1980 il valore standard del 1965 senza aggiunta
rappresentava nel caso di beni immobili non edificati una media del 10%
soltanto del valore di mercato». L’AFC nella citata Circolare, reputa inoltre
che nemmeno applicando schematicamente un fattore correttivo di 1,8 si perviene
a un'imposizione corretta e trae la conclusione che si giustifica una «valutazione
che prende in considerazione il valore venale del mercato a livello del valore
fiscale della sostanza svizzera dei beni immobiliari situati in Germania».
6.3.
Precedentemente i valori
unitari tedeschi venivano moltiplicati, secondo una prassi confermata anche dal
Tribunale federale, per cinque volte (cfr.
Locher/Meier/v.Siebenthal/Kolb
,
Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz-Deutschland, B Annesso I n. 5;
RF
51/1996 p. 139).
In un recente giudizio, il
Tribunale amministrativo del Canton Friburgo (
RF
51/1996 p. 137) ha
esaminato la prassi che si è instaurata nei diversi Cantoni, dopo la
pubblicazione della Circolare dell’AFC del 30 aprile 1987. Dalla sentenza friburghese
si evince che ad es. nel Canton Turgovia il fattore di rivalutazione è del 3,5,
che nel Canton Grigioni è del 5, in quello di Basilea Campagna, così come in
quello di Friburgo del 4.
Questa prassi, come
rilevano anche i giudici friburghesi, non è criticata dalla dottrina (
RF
51/1996 p. 139). Anzi, essa sembra adeguatamente rispondere alla necessità di
disporre di valori comparabili, che tengano conto, da un lato,
dell’inattendibile esiguità dei valori unitari tedeschi e, dall’altro, dei
valori fiscali cantonali, i quali, a loro volta, soggiacciono, a livello
federale, a dei correttivi per renderli omogenei su scala federale.
7.
7.1.
Si tratta ora di esaminare
quale possa essere la via da seguire nel presente caso per poter disporre di
valori omogenei e paragonabili.
Certo è che la soluzione
di stabilire un fattore cantonale di rivalutazione dei valori unitari tedeschi
appare, in linea di principio, sostenibile, in quanto risponde anche a evidenti
necessità pratiche di applicazione della legge da parte delle autorità fiscali
cantonali e di sicurezza del diritto (cfr. anche
RF
51/1996 p. 140). Il
che non esclude, in casi del tutto particolari, che si possa far capo (anche)
ad altri criteri.
7.2.
Il ricorrente ha proposto
all’UT, nel corso dell’istruttoria ricorsuale, una proposta di ripartizione
degli interessi passivi da dedurre fondata su modalità di calcolo specifiche.
Secondo questa proposta il
tasso di capitalizzazione della sostanza immobiliare ticinese, ossia la rendita
percentuale rispetto alla stima, viene determinato in base al rapporto tra
redditi netti in Ticino e valore ufficiale di stima degli immobili. Il tasso di
capitalizzazione degli immobili in Germania, dal canto suo, viene determinato
aggiungendo al tasso ticinese la differenza dei tassi di rendimento tedeschi e,
con il tasso di capitalizzazione così ottenuto, si capitalizza poi il reddito
degli immobili tedeschi. Dividendo infine il valore così ottenuto con i valori
unitari, si ottiene così il fattore di rivalutazione
(Aufwertungsfaktor)
degli Einheitswerte, che corrisponde, secondo il metodo specifico proposto dal
ricorrente, a un tasso del 5.37.
7.3.
Balza subito all’occhio
che il risultato, cui giunge il ricorrente, non si discosta sostanzialmente
dalla prassi seguita dall’autorità federale e cantonale, che al pari di altri
cantoni applica ai valori unitari germanici il fattore di rivalutazione del 5
(cfr. lettera del 16 luglio 1997). Il risultato cui è pervenuto il ricorrente
conforta invero la prassi cantonale.
Certo, il ricorrente
obietta che i valori di stima ufficiali cantonali sono inferiori alla
valutazione della sostanza immobiliare valida in sede federale. È innegabile
che l’Amministrazione federale delle contribuzioni prevede dei correttivi
specifici per ogni singolo cantone per ottenere una valutazione più o meno
omogenea della sostanza immobiliare svizzera in qualunque cantone sia posta. Ed
è altrettanto innegabile che tali correttivi vengono ponderati di biennio in
biennio.
È tuttavia altrettanto
ineccepibile che in materia di valutazione degli immobili il margine
d’apprezzamento risulta essere assai elevato e che addirittura all’interno di
uno stesso cantone, come è il caso in Ticino, l’omogeneità dei valori di stima
tra comune e comune era tutt’altro che garantita dal meccanismo della
periodicità della revisione periodica e, meglio, decennale delle stime.
Tutto ben considerato, e
con quel margine di arbitrio, inteso come apprezzamento, che ogni valutazione
comporta, non vi sono motivi, nel caso concreto, che possano indurre questa
Corte a scostarsi dalla consolidata prassi cantonale ticinese, che prevede una
rivalutazione dei valori unitari tedeschi in ragione di cinque volte e di
raffrontarli poi, una volta tradotti in franchi svizzeri, con i valori di stima
ticinesi. Ciò si giustifica, a maggior ragione, se si considera che, in ambito
fiscale, l’applicazione della legge deve rispondere a criteri di praticabilità
e di semplicità (cfr. anche
RF
51/1996 p. 140).
8.
In simili
condizioni, la decisione su reclamo del 16 gennaio 1995 va annullata in ordine
e gli atti devono essere retrocessi all’UT perché allestisca un nuovo riparto,
conformemente ai considerandi del presente giudizio e, meglio, riassuntivamente:
-     rivalutazione
della sostanza germanica esposto in
Einheitswerte
per il fattore cinque;
-     ripartizione
dei debiti, risp. degli interessi in misura proporzionale alla localizzazione
della sostanza immobiliare.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è accolto a’sensi
dei considerandi.
§      Gli
atti del procedimento sono pertanto retrocessi all’autorità di tassazione per
l’emissione di nuovi conteggi.
2   Non si prelevano né spese
né tassa di giustizia.
L’autorità fiscale
rifonderà al ricorrente un importo di fr. 1'000.—a titolo di spese e
ripetibili.
3.   Intimazione alle parti.
4.   Per l'IC il presente
giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il
ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per
la Camera di diritto tributario
del
Tribunale d’appello
Il
Presidente:                                                          Il
Segretario: