ti_gerichte · 80.2011.111 · 2011-07-08 · it
Imposta sullutile delle persone giuridiche: ammortamenti, onere della prova, beni ceduti da società vicina in compensazione di crediti

Imposta sull’utile delle persone giuridiche: ammortamenti, onere della prova, beni ceduti da società vicina in compensazione di crediti

Tessin Camera di diritto tributario 26.11.2013 80.2011.111
Tessin Camera di diritto tributario 26.11.2013 80.2011.111
Ticino Camera di diritto tributario 26.11.2013 80.2011.111

Incarto n.
80.2011.111
Lugano
26 novembre
2013
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Ivano Ranzanici (in sostituzione di Mauro Mini,
assente)
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1
rappr. da: RA 1
contro
CO 1
oggetto
ricorso del 5 agosto 2011 contro la decisione del 8
luglio 2011 in materia di IC/IFD 2005.
Fatti
A.
La RI
1, con sede a __________, è una società di
trading
“estero su estero”,
al beneficio di una tassazione agevolata secondo l’art. 93 LT.
Da anni attiva
nel commercio di legname e amianto, la società si approvvigiona quasi
esclusivamente in __________, dove intrattiene una stretta collaborazione con __________
(in seguito __________), azienda specializzata nella produzione di stipiti grezzi
per porte.
B.
Con
decisione dell’8 ottobre 2009, l’Ufficio di tassazione delle persone giuridiche
notificava alla contribuente la tassazione IC/IFD 2005, commisurando l’utile
imponibile in fr. 1'356'030.– per l’IC ed in fr. 1'320'030.– per l’IFD:
IC
IFD
-
Utile netto d’esercizio                          fr.    225'919.–          fr.    225'919.–
-
Ammortamenti non documentati           fr.  1'030'873.–          fr.  1'030'873.–
-
Interessi passivi non documentati         fr.      54'238.–          fr.      54'238.–
-
Vantaggi auto (tax 100% IC)                fr.      45'000.–          fr.        9'000.–
-
Utile imponibile
fr.  1'356'030.–
fr.  1'320'030.–
-
IC: privilegio ausiliaria (20%)
fr.    271'206.–
-
Capitale azionario                               fr.    200'000.–
-
Riserva legale                                     fr.      40'000.–
-
Utile riportato                                      fr.  2'706'814.–
-
Riserva negativa attivi __________   (-)  fr.  2'737'400.–
-
Capitale imponibile IC
fr.    209'414.–
Per
quanto attiene in particolare agli ammortamenti, l’autorità riprendeva quelli sui
macchinari e capannoni appena ricevuti da __________ in compensazione degli
anticipi finanziari ancora scoperti (fr. 925'899.– + fr. 104'974.–), giudicando
tale operazione un tentativo di elusione d’imposta.
Quanto ai
vantaggi auto, l’autorità spiegava la differenza fra IC (fr. 45'000.–) e IFD
(fr. 9'000.–) con la volontà di tassare pienamente la ripresa anche a livello
cantonale.
C.
La
contribuente, rappresentata dalla RA 1, impugnava la suddetta decisione con reclamo
del 6 novembre 2009, contestando tutte le riprese e riservandosi la possibilità
di fornire ulteriore documentazione a supporto della propria tesi.
Dopo
oltre un anno e mezzo, non avendo ricevuto ancora nulla, con scritti del 12
maggio e del 10 giugno 2011, l’autorità di tassazione convocava la contribuente
ad un’audizione, invitandola a documentare quanto affermato nel reclamo, segnatamente
tramite la produzione di:
·
copia dei contratti di
prestito;
·
estratto registro di
commercio della __________;
·
perizia esterna del
valore dei macchinari acquistati il 26 aprile 2006 e documenti comprovanti il
passaggio di proprietà;
·
generalità dei
beneficiari economici della società, onde dimostrare l’avvenuta transazione tra
terzi indipendenti.
D.
All’udienza
del 21 giugno 2011, la contribuente si limitava a presentare una copia dei contratti
di prestito e alcuni bonifici di addebito degli interessi passivi, rinunciando in
particolare a produrre documentazione a sostegno dell’operazione commerciale avvenuta
con __________.
Con
successiva decisione dell’8 luglio 2011, l’Ufficio di tassazione delle persone
giuridiche (UTPG) stralciava la ripresa per interessi passivi, ma confermava le
ulteriori riprese (ammortamenti non documentati e vantaggi auto) in difetto della
postulata documentazione. Nella motivazione allegata, l’autorità ribadiva che
la conversione di un credito interamente esigibile in sostanza fissa ammortizzabile,
oltretutto lasciata gratuitamente in “deposito” alla stessa società __________,
rappresentava una tipica operazione tra società vicine, non giustificata dal
profilo commerciale e tale da configurare un caso di elusione d’imposta.
E.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, la RI 1 sottolinea anzitutto
la sua “buona volontà” nel rispondere tempestivamente alle richieste di
documentazione dell’autorità di tassazione, ponendo l’accento sulla particolare
situazione economica del __________. Chiede quindi che l’intero ammortamento
sia riconosciuto come costo giustificato commercialmente, sostenendo che lo scopo
dell’operazione contestata era unicamente quello di investire in “un valore
certo (i beni) rispetto a degli anticipi che potevano rappresentare un
effettivo e concreto rischio di perdita irrecuperabile”. La ricorrente contesta
infine la ripresa di vantaggi economici per l’utilizzo del veicolo aziendale.
F.
Nelle
proprie osservazioni del 12 agosto 2011, l’UTPG propone di respingere il gravame.
Sottolinea anzitutto l’esistenza di un legame di parentela tra il dipendente e
membro del Consiglio di amministrazione della società ricorrente, __________, e
l’azionista della __________, __________. Ribadisce quindi che la cessione di attivi
in compensazione di un credito esigibile rappresenta un’operazione anomala dal
profilo commerciale, da ricondurre esclusivamente alla vicinanza delle persone
che l’hanno attuata.
G.
All’udienza
del 17 aprile 2012, le parti hanno confermato le rispettive posizioni.
La
società ricorrente ha nuovamente contestato la sua prossimità con __________, precisando
inoltre di non aver stipulato alcun contratto per l’uso dei macchinari e capannoni
rimasti in __________, ma di tenerne conto nella commisurazione dei prezzi delle
forniture. L’autorità di tassazione, da parte sua, ha confermato l’esistenza di
molti indizi che depongono a favore della tesi di una vicinanza fra le due
società, osservando infine che gli anticipi finanziari compensati nel 2005 sono
stati nel frattempo nuovamente incrementati, fino a raggiungere l’importo di tre
milioni di franchi nel 2008.
Diritto
1.
1.1.
Secondo
gli art. 67 cpv. 1 LT e 58
cpv. 1 LIFD, l’utile netto
imponibile delle persone giuridiche è determinato in base
al saldo del conto profitti e perdite, epurato dal riporto dell’anno
precedente (lett.
a
), a cui vengono in particolare aggiunti i prelevamenti
fatti prima del calcolo del saldo non destinati alla copertura di spese riconosciute
dall’uso commerciale, tra cui gli ammortamenti ed accantonamenti non giustificati
(lett.
b
).
1.2.
Il
diritto fiscale si basa sul bilancio commerciale. Se stabilito
nel rispetto delle norme legali applicabili, esso è infatti
determinante anche per
la definizione
dell’utile imponibile (
Massgeblichkeitsprinzip
), fatta eccezione
unicamente per
le disposizioni correttive proprie al
diritto tributario (
DTF 132 I 175 consid.
2.2, con riferimento a:
Behnisch
,
Zur Massgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz, in: Aktienrecht
1992-1997: Versuch einer Bilanz, p. 21 ss
.).
In altri termini, il carattere vincolante dei conti annuali (art.
662
a
CO; dal 1° gennaio 2013, art. 957
a
CO) viene a cadere
soltanto nella misura in cui gli stessi risultano in contrasto con regole imperative
del diritto commerciale o vanno osservate norme fiscali che ne correggono le
valutazioni (decisione TF n. 2A.549/2005 del 16 giugno 2006, in: StPS 24 p.
100, consid. 2.1;
Bernardoni/ Bortolotto
,
La fiscalità dell’azienda, 2ª ediz., Mendrisio 2010, p. 73 ss.;
Locher
, Kommentar zum DGB, vol.
II, Therwil/Basilea 2004, n. 2 ad art. 58 LIFD, p. 242;
Richner/Frei/Kaufmann/ meuter
, Handkommentar
zum DBG, 2ª ediz., Zurigo 2009, n. 1 ad art. 58 LIFD, p. 713).
1.3.
Secondo
il principio di periodicità valido nel diritto fiscale svizzero, un’azienda
deve essere tassata in un determinato anno fiscale sull’utile realizzato nel
corrispondente periodo. I risultati dei differenti esercizi annuali non devono
perciò venir compensati tra loro, aumentando o diminuendo quelli di un
determinato periodo a favore o a carico di un altro. Se si verifica una
violazione di tale principio, va di conseguenza operata una correzione fiscale
(decisione TF n. 2A.549/2005 del 16 giugno 2006, in: StPS 24 p. 100, consid.
2.2;
Locher
, op. cit.,
n. 82 ad art. 58 LIFD, p. 275;
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
op. cit., n. 20 ss. ad art. 58 LIFD, p. 718).
2.
2.1.
Nel caso
in esame, come visto, oggetto di litigio sono anzitutto gli ammortamenti figuranti
nel conto economico della società ricorrente.
L’Ufficio
di tassazione delle persone giuridiche ha ripreso gli ammortamenti sui
macchinari e capannoni industriali appena ricevuti da __________ in compensazione
di anticipi finanziari ancora scoperti, per un totale di fr. 1'030'873.–,
giudicando tale operazione un tentativo di elusione d’imposta. La ricorrente ritiene
invece che lo scopo dell’operazione contestata fosse unicamente quello di
investire in “un valore certo (i beni) rispetto a degli anticipi che potevano
rappresentare un effettivo e concreto rischio di perdita irrecuperabile” (cfr.
ricorso del 5 agosto 2011, p. 3).
2.2.
La costruzione
di un’operazione commerciale di conversione di un presunto credito in sostanza
fissa ammortizzabile, al solo fine di diminuire l’utile dell’esercizio contabile,
configurerebbe pacificamente un caso di elusione d’imposta, così come sostenuto
dall’autorità di tassazione.
Nel caso
in esame, tuttavia, non è necessario richiamare il principio giurisprudenziale
del
l’elusione d’imposta, che deve rimanere l’eccezione
e, soprattutto, costituire un
ultima ratio
(
Locher
, Rechtsmissbrauchsüberlegungen im
Recht der direkten Steuern der Schweiz, in: ASA 75 p. 675). Come vedremo meglio
in seguito, ai fini del presente giudizio è sufficiente far riferimento ad un
principio generalmente riconosciuto in materia tributaria, secondo cui incombe
a chi fa valere l’esistenza di un fatto che esclude o diminuisce il suo debito
fiscale di portarne la prova e di subire le conseguenze dell’insuccesso di tale
prova (RF 57/2002 p. 816 consid. 2.3; RF 54/1999 p. 118 consid. 9a; DTF 121 II
257 consid. 4c/aa e sentenze citate). D’altronde, conformemente agli articoli
662
a
e 959 CO (dal 1° gennaio 2013, art. 957
a
CO), i conti
annuali devono conformarsi al principio della giustificazione (documentazione),
corollario del principio di sincerità
: l’esattezza della
registrazione e del trattamento deve permettere in ogni momento un controllo
ulteriore della contabilità.
In queste condizioni, è a carico della
società l’onere di provare che le sue spese sono giustificate dall’uso
commerciale e di sopportare le conseguenze del fallimento di tale prova (ASA 68
p. 746 consid. 2b p. 749/750 e sentenze citate; anche NStP 1998 p. 125 consid.
2a).
2.3.
Come
detto, la ricorrente ha sempre sostenuto che l’operazione di conversione degli
anticipi finanziari concessi a __________ in sostanza fissa ammortizzabile (macchinari
industriali e capannoni) rientrava nei normali rapporti commerciali fra terzi indipendenti,
ponendo l’accento sul difficile momento che stava vivendo il settore nel quale
operava (commercio di pannelli per casseri in legno, sempre più spesso rimpiazzati
nell’edilizia da casseri in ferro) e, più in generale, sulla particolare
situazione economica del __________. All’udienza del 17 aprile 2012, i
rappresentanti della ricorrente hanno nuovamente contestato la vicinanza con __________,
affermando che quest’ultima sarebbe controllata da una persona fisica residente
negli Stati Uniti.
2.4.
Tale
affermazione non può essere seguita. Così come sottolineato dall’autorità di
tassazione, dagli atti dell’incarto fiscale emerge piuttosto una convergenza di
indizi che depone chiaramente a favore dell’esistenza di stretti legami tra la
società svizzera e quella __________.
Un primo
elemento è costituito dall’azionariato di __________. In apparente contraddizione
con l’affermazione contenuta nel verbale di audizione, dalla documentazione
prodotta con il presente gravame risulta infatti che suo socio e azionista maggioritario
è __________ (cfr. atto notarile del 19 luglio 2011, tradotto in lingua italiana
e vidimato dal Consolato svizzero di __________), che di tutta evidenza è
legato da un rapporto di stretta parentela con l’attuale amministratore della
ricorrente (già presidente e delegato con firma individuale) __________. Oltre
ad avere lo stesso cognome, entrambi portano il secondo nome di __________, che
da un semplice controllo del sistema informativo dei dati anagrafici della
popolazione ticinese risulta essere il nome di battesimo del padre di __________.
Ma non solo. Sebbene non sia dato conoscere l’anno di costituzione di __________,
è comunque da ritenere che la stessa abbia rilevato l’attività di controllo
precedentemente garantita da __________, nel frattempo liquidata. In un
rapporto del 13 marzo 2003, l’Ispettorato fiscale osservava infatti che la
vecchia società __________ era già gestita da __________, a riprova della lunga
e consolidata collaborazione esistente tra i due fratelli.
D’altra
parte, a questa Camera non possono nemmeno passare inosservate le numerose fatture
intestate alla __________ e pagate dalla ricorrente, così come la corrispondenza
indirizzata al recapito della società __________ a nome di __________. A
quest’ultimo riguardo, a nulla valgono le spiegazioni della ricorrente, secondo
cui l’invio della corrispondenza in __________ sarebbe esclusivamente da
ricondurre “alla presenza in loco del dipendente della società svizzera” (cfr.
ricorso del 5 agosto 2011, p. 3), ove si pensi appena che dall’elenco stipendi allegato
alla dichiarazione fiscale risulta unicamente personale residente in Svizzera e
assoggettato all’AVS. Pur non conoscendo l’azionariato della RI 1, è quindi facile
supporre che vi siano stretti legami economici tra le due società, che vanno
oltre la prossimità di parentela tra __________ e __________.
In simili
circostanze, la decisione dell’autorità di tassazione non presta il fianco a critiche:
la suddetta vicinanza imponeva di verificare con particolare prudenza il contratto
di cessione e attribuzione del 26 aprile 2006, tramite il quale la contribuente
avrebbe appunto rinunciato ad un credito interamente esigibile in cambio di sostanza
fissa ammortizzabile.
2.5.
La ricorrente
ha più volte ribadito che nel mercato __________ sarebbe d’uso, prima di dare
avvio ai rapporti commerciali, anticipare ai fornitori sufficienti mezzi finanziari,
aggiungendo poi che era nei suoi interessi economici convertire un credito
incerto in sostanza fissa.
Tale tesi
è poco convincente, per più di una ragione. In primo luogo è poco credibile che
una società decida di versare importanti anticipi finanziari, nella misura di
USD 2'810'000.–, senza richiedere garanzie né tanto meno un piano di rientro.
In secondo luogo è perlomeno inusuale, soprattutto in considerazione della
particolare situazione economica __________, continuare a pagare fatture per
forniture e non meglio precisate commissioni senza dapprima procedere alla
compensazione di crediti ancora scoperti. Da ultimo, l’acquisto di macchinari
industriali e capannoni, per una società di
trading
quale è la ricorrente,
poteva assumere una connotazione economica solo se questi fossero stati successivamente
messi in vendita o perlomeno concessi in locazione dietro versamento di
un’adeguata remunerazione. Di principio, la rinuncia ad un credito nei
confronti di un terzo è infatti commercialmente giustificata solo se il
contribuente può aspettarsi in buona fede un vantaggio (StE 1999 B 23.45.2 n. 1
= ZStP 1999 p. 300). Nel caso in esame, per contro, non si capisce quale beneficio
poteva attendersi la ricorrente dal contratto in discussione. Se lo scopo dell’operazione
era effettivamente quello di liberarsi di un’esposizione creditoria divenuta insostenibile,
la scelta di investire in sostanza fissa “depositata” presso la stessa società
debitrice, senza nemmeno richiedere l’iscrizione a registro fondiario del
trapasso di proprietà dei capannoni né tanto meno l’iscrizione di una riserva
di proprietà sui macchinari industriali o la benché minima garanzia, non avrebbe
di tutta evidenza alcun senso. Così come non avrebbe alcun senso procedere agli
importanti ammortamenti oggetto di litigio, se lo scopo della conversione dell’esposizione
finanziaria in sostanza fissa era quello di ottenere una struttura di bilancio
più solida, che potesse garantire alla ricorrente maggiori finanziamenti. Una
simile operazione non si giustificherebbe infine nemmeno in relazione
all’asserita fluttuazione del corso della valuta brasiliana rispetto al franco
svizzero, ove si pensi appena che il credito alla fornitrice, sotto forma di
anticipi finanziari, era stato concesso in valuta americana.
Come
sottolineato dall’autorità di tassazione all’udienza del 17 aprile 2012, la contraddittorietà
delle argomentazioni risulta ancor più manifesta se si considera che il credito
compensato nel 2005 è stato nel frattempo nuovamente incrementato, fino a raggiungere
l’importo di oltre tre milioni di franchi nel 2008.
2.6.
Tutto ben
considerato, la conversione del presunto credito in sostanza fissa ammortizzabile
sembra piuttosto riconducibile allo stretto legame esistente tra le due società
e non certo a motivi commercialmente giustificati. Di nessun aiuto è in
particolare la documentazione allegata al presente gravame.
Premesso
che alla ricorrente incombeva indiscutibilmente l’obbligo di produrre spontaneamente
una contabilità ineccepibile e di collaborare con l’autorità fiscale già in sede
di accertamento (art. 957
a
CO), i documenti provenienti dal __________,
tutti datati ai primi di luglio 2011, appaiono finanche troppo funzionali ai
suoi interessi. È il caso, per esempio, della dichiarazione autenticata del 5
luglio 2011 (tradotta in lingua italiana e vidimata dal Consolato svizzero di __________),
sottoscritta dal fratello __________ e quindi priva di ogni forza probatoria. È
inoltre il caso del referto peritale di __________ (tradotto in lingua italiana
e vidimata dal Consolato svizzero di __________), che si limita a confermare il
valore determinato oltre cinque anni prima da un certo ing. __________, senza
aggiungere nulla di più. A riprova del valore dei macchinari e dei capannoni
acquistati il 26 aprile 2006 sarebbe piuttosto servita una perizia allestita
prima della conclusione del contratto, come è notoriamente prassi nelle relazioni
commerciali fra terzi indipendenti. Si aggiunga infine, a titolo abbondanziale,
che la “relazione degli investimenti/immobilizzazioni” allegata al contratto di
cessione e attribuzione riporta il valore di acquisto dei singoli macchinari e
capannoni, senza tenere in debita considerazione l’effettivo deprezzamento inevitabilmente
subito dai beni.
Ma non
solo. Come osservato dall’autorità di tassazione, a destare più di una perplessità
è lo stesso contratto di cessione e attribuzione del 26 aprile 2006. In sede di accertamento, la ricorrente ha prodotto una versione in lingua inglese, sottoscritta
dall’attuale presidente __________ (per la ricorrente) e da __________ (per __________).
In questa sede ha invece presentato una nuova versione del contratto, redatta
in lingua portoghese e, cosa più incomprensibile, sottoscritta non più da __________
ma verosimilmente da __________, oltre che da due testimoni inesistenti nella
prima versione. Non è evidentemente dato conoscere le ragioni di simili
differenze, che tuttavia non fanno altro che alimentare i dubbi circa una loro
confezione
ad hoc
, al fine di rivestire l’intera operazione di un carattere
commerciale che in realtà non possiede.
2.7.
Sia come
sia, la scarsa documentazione prodotta dalla ricorrente non è in ogni caso sufficiente
a comprovare il carattere di costi giustificati dall’uso commerciale degli
ammortamenti in discussione. Deve pertanto essere interamente confermata la ripresa
fiscale di fr. 1'030'873.–, mentre la formazione di una riserva negativa sugli
attivi acquistati da __________, di fr. 2'737'400.–, appare come un’inevitabile
conseguenza. Essa verrà sciolta man mano che verranno registrati
commercialmente degli ammortamenti su tale posta.
3.
3.1.
Nel caso
di specie, oggetto di litigio è inoltre la ripresa di vantaggi economici per
l’utilizzo del veicolo aziendale, commisurata in fr. 9'000.–.
L’autorità
di tassazione ritiene infatti che si debba considerare una certa partecipazione
privata alla voce contabile “costo dei veicoli”, sottolineando in particolare che
nessuna automobile è intestata all’amministratore __________ e che l’attività
di
trading
“estero su estero” svolta dalla ricorrente mal si concilia
con l’utilizzo di un veicolo aziendale. Da parte sua, la ricorrente si limita a
contestare la ripresa, senza apportare la benché minima spiegazione.
3.2.
Anche in
questo caso, l’onere della prova spettava però al contribuente, trattandosi di
un fatto che concorre a ridurre il debito verso l’erario (
Blumenstein/Locher
, System des schweizerischen
Steuerrechts, 6
a
ediz., Zurigo 2002, p. 416, con rinvii)
. Anche in questo caso, la scarsa documentazione prodotta non è evidentemente
sufficiente a
dimostrare in modo ineccepibile i costi relativi
all’utilizzo del veicolo. La ricorrente si è infatti limitata a contestare
genericamente una ripresa che a prima vista appare più che legittima e finanche
generosa, senza peraltro censurare la decisione di tassarla pienamente anche a
livello cantonale, facendo quindi astrazione dal privilegio di ausiliaria.
4.
Il
ricorso è conseguentemente respinto.
Tassa di
giustizia e spese processuali sono poste a carico della società ricorrente,
soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
respinto
.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr. 5'000.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un
totale di                                                       fr. 5'080
.–
sono a
carico della ricorrente.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di __________.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: