ti_gerichte · 80.2019.39 · 2018-12-28 · it
Deduzioni: spese di manutenzione immobili, ampliamento ultimo piano, eliminazione di terrazzo per prevenire infiltrazioni, miglioria

Tessin Camera di diritto tributario 26.02.2019 80.2019.39
Tessin Camera di diritto tributario 26.02.2019 80.2019.39
Ticino Camera di diritto tributario 26.02.2019 80.2019.39

Incarti n.
80.2019.39
80.2019.40
Lugano
26 febbraio 2019
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele Guffi
segretari
a
Daniela
Fossati, vicecancelliera
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 15 gennaio 2019 contro la decisione del 28 dicembre 2018 in materia di IC
e IFD 2017.
Fatti
A.
RI 1 è, per quanto qui
d’interesse, proprietaria del mappale n. __________ del RFD di __________, acquistato
il 29 settembre 1972, su cui è ubicata un’abitazione plurifamiliare (cfr. il
relativo estratto del RFD di __________ e i piani approvati con risoluzione
municipale del 12 luglio 2017).
Nella dichiarazione fiscale 2017,
al modulo 7, la contribuente ha indicato spese di manutenzione effettive di
complessivi fr. 34'246.– in merito al suddetto immobile, e meglio:
-  "9
10 2017 __________ idraulico" e "21 12 2017 v. Fattura (4000 +
1900)" fr. 5'900.–;
-  "21 12 2017 __________
pittore" fr. 5'700.–;
-  "10 10 2017 __________
finestre" fr. 3’400.–;
-  "21 12 2017 __________
(acconto) carpenteria" fr. 10’000.–;
-  "21 12 2017 __________ architetto"
fr. 7’500.–;
-  "21 12 2017 __________
elettricista" fr. 1’146.–;
-  "24 11 2017 __________
Metalcostrutt." fr. 600.–.
A comprova delle suddette spese
ha allegato, in copia, la relazione tecnica dell’intervento eseguito (con
alcune note manoscritte), diverse fatture e l’avviso di addebito / l’ordine di
bonifico bancario del 21 dicembre 2017 di complessivi fr. 26'246.– (cfr., nel
dettaglio, modulo 7 della dichiarazione d’imposta 2017).
B.
Notificando alla
contribuente la tassazione IC/IFD 2017, con decisione del 31 ottobre 2018, l’RS
1, con riferimento al suddetto fondo, ha in particolar modo ammesso in
deduzione spese di manutenzione limitatamente a fr. 4'782.–, corrispondente al
forfait del 20% del reddito lordo dell’immobile (ossia il 20% su fr. 23'910.–).
Nelle motivazioni allegate,
l’autorità fiscale ha esposto le seguenti considerazioni:
5.5   Sono
considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore
dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne mantengono la
redditività; non invece quelle che ne costituiscono una miglioria o un
investimento.
C.
La contribuente ha impugnato
la suddetta decisione, con reclamo del 7 novembre 2018, contestando la
correzione di cui sopra. A suo dire le spese da lei postulate in deduzione
(ridotte da fr. 80'000.– a fr. 34'000.–, tenendo conto di alcune opere di
miglioria) sarebbero qualificabili come spese di manutenzione. Ha in
particolare asserito di aver "dovuto rinunciare alla bella grande terrazza
che fungeva da tetto piano al sottostante appartamento facendo erigere
sopra un ripostiglio (senza finiture, né riscaldamento, né allacciamento
a acqua e fogna) rifinito solo esteriormente per il decoro della casa; proprio
per continuare a potere affittare l’appartamentino che a causa delle infiltrazioni
di acqua creava seri problemi mai eliminati malgrado ripetuti interventi
per l’isolazione eseguiti da ditte specializzate", e ciò allo scopo di
conservare l’uso e mantenere la redditività dell’immobile.
L’RS 1, con decisione su reclamo
del 28 dicembre 2018, ha respinto il gravame, avendo in particolare ritenuto che
le spese di costruzione del ripostiglio in questione non potevano essere
qualificate come spese di manutenzione dell’immobile in applicazione della prassi
vigente in materia.
D.
Con tempestivo ricorso alla
Camera di diritto tributario, RI 1 ripropone la richiesta di deduzione delle
spese di manutenzione riguardo al suddetto immobile per un ammontare di complessivi
fr. 34'000.–. Ritiene che non vi sarebbe stato un aumento del valore dello
stabile dopo l’esecuzione dei lavori. Le opere in questione (l’edificazione di
un ripostiglio con contestuale rinuncia alla terrazza preesistente) si sarebbero
rese necessarie allo scopo di eliminare definitivamente infiltrazioni d’acqua
piovana verificatisi dalla terrazza (che fungeva anche da tetto) all’appartamento
sottostante. Asserisce inoltre che essa non avrebbe mai sostenuto tali costi
(complessivamente fr. 80'000.–) "per costruire un ripostiglio che non mi
necessitava rinunciando alla bella e grande terrazza se le infiltrazioni non lo
avessero reso indispensabile", adducendo parimenti che, per evitare
"lungaggini burocratiche", ha postulato la deduzione delle spese di
manutenzione limitatamente a fr. 34'000.–, "tenendo conto dell’esiguo e
discutibile aumento del valore dell’immobile".
E.
Con le proprie osservazioni
del 18 gennaio 2019, l’RS 1 rimanda alle motivazioni contenute nella decisione
impugnata.
F.
Con
scritto del 23 gennaio 2019, la Camera di diritto tributario ha invitato
l’insorgente a trasmettere copia della documentazione attestante lo stato
dell’edificio prima e dopo gli interventi eseguiti (domanda di costruzione con
la relativa documentazione, licenza edilizia, documentazione fotografica,
ecc.).
Con
lettera del 2 febbraio 2019, RI 1 ha prodotto a questa Corte copia della
ricapitolazione dei costi di costruzione del 31 gennaio 2019, della
documentazione fotografica (prima e dopo l’intervento), della relazione tecnica
(già agli atti), della dichiarazione/certificato di smaltimento del 26 maggio
2017 e dei piani approvati con risoluzione municipale del 12 luglio 2017.
Diritto
1.
1.1.
Secondo l’art. 32 cpv. 2 LIFD, di
uguale tenore dell’art. 9 cpv. 3 LAID, il contribuente che possiede immobili privati
può dedurre le spese di manutenzione, le spese di riattazione di immobili di
nuova acquisizione, i premi d’assicurazione e le spese d’amministrazione da
parte di terzi.
Analoga disposizione esiste a
livello cantonale, anche se l’art. 31 cpv. 2 LT non disciplina espressamente le
spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione.
La Divisione delle contribuzioni
ha in ogni caso manifestato la volontà di abolire la cosiddetta "prassi
Dumont" già a decorrere dal 1° gennaio 2010, come dimostra la Circolare n.
7/2010 del mese di aprile 2011. Detta circolare è stata nel frattempo abrogata
e sostituita dalla nuova Circolare n. 7/2019 del novembre 2018, entrata in
vigore il 1° gennaio 2019, applicabile, secondo la Divisione delle
contribuzioni, a tutti i casi di tassazione ancora aperti (p. 14). In
considerazione della sua natura giuridica di ordinanza amministrativa, una
circolare si applica infatti immediatamente a tutti i casi ancora aperti, a
meno che essa stessa non preveda un regime transitorio (
Locher
, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 35 ad
art. 102 LIFD, p. 65). La Circolare 7/2019 riassume e conferma i principi alla
base delle deduzioni sui proventi della sostanza immobiliare privata, tenendo
anche conto dei recenti sviluppi giurisprudenziali della Camera di diritto
tributario e del Tribunale federale in particolare con riferimento alla
deducibilità dei costi sostenuti dal contribuente nell’ambito di importanti
interventi di ristrutturazione.
1.2.
Per
costante giurisprudenza sono considerate spese di manutenzione quelle che,
senza aumentare il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano
l’uso e ne mantengono la redditività (
Agner/Jung/Steinmann
,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art.
32 LIFD, p. 219 s.;
Känzig
,
Direkte Bundessteuer, 2
a
ediz., Vol. I, Basilea 1982, p. 649;
Bottoli
, Lineamenti di diritto
tributario ticinese, Lugano 1977, p. 66). Esse vengono generalmente suddivise
in tre distinte categorie:
·
le spese di manutenzione in senso stretto (
“Instandhaltungskosten”
,
“frais d’entretien courants”
), ovvero le spese ricorrenti che tendono a
garantire la funzionalità di un immobile (per esempio le piccole riparazioni;
cfr.
Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter
,
Handkommentar zum DBG, 3ª ediz., Zurigo 2016, n. 40 ad art. 32 LIFD, p. 603;
Merlino
, in: Yersin/Noël [a cura di],
Impôt fédéral direct, 2ª ediz., Basilea 2017, n. 65 ad art. 32 LIFD, p. 687;
Locher
, Kommentar zum DBG, Vol. I,
Basilea/Therwil 2001, n. 24 ad art. 32 LIFD, p. 787);
·
le spese di riparazione (
“Instandstellungskosten”
,
“frais
de remise en état”
), ovvero le spese che intervengono a scadenze più lunghe
e tendono a garantire la redditività di un immobile (per esempio il rinnovo di
facciate; cfr.
Richner/ Frei/Kaufmann/Meuter
,
op. cit., n. 41 ad art. 32 LIFD, p. 603;
Merlino
,
loc. cit;
Locher
, loc. cit.);
·
le spese di sostituzione o modernizzazione (
“Ersatzanschaffungskosten”
,
“coût de remplacement”
): i primi due tipi di costi di manutenzione
servono infatti a far sì che un oggetto mantenga quel valore che corrisponde
alla sua durata di impiego residua; ma ogni oggetto ha una durata d’impiego limitata.
Colui che se ne serve sarà pertanto costretto prima o poi a sostituire
l’oggetto usato o a modernizzarlo. Se installazioni non più conformi alle
esigenze moderne vengono sostituite, le relative spese sono nondimeno
deducibili, a condizione che le nuove offrano più o meno lo stesso grado di
comodità di quello che offrivano le vecchie ai tempi in cui furono installate.
Ciò si verifica, per esempio, quando apparecchi di cucina o bollitori difettosi
o divenuti inutilizzabili vengono rimpiazzati con altri che svolgono la
medesima funzione (decisione CDT n. 80.96.170 del 27 gennaio 1997, in: RDAT
II-1997 n. 4t).
1.3.
Per
facilitare il lavoro sia dell’amministrazione fiscale che dei contribuenti,
invece della somma effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni
immobili privati, il contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva,
stabilita dal Consiglio federale per l’imposta federale diretta e dal Consiglio
di Stato per l’imposta cantonale (art. 32 cpv. 4 LIFD e 31 cpv. 4 LT). La deduzione
complessiva ammonta:
·
al 10% del reddito lordo delle pigioni e/o del valore
locativo, se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile risale al massimo a 10
anni prima;
·
al 20% del reddito lordo delle pigioni e/o del valore
locativo se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile ha più di 10 anni
(cfr.
art. 2 cpv. 1 del regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994; art.
2 cpv. 2 dell’ordinanza federale concernente la deduzione dei costi di immobili
del patrimonio privato in materia di imposta federale diretta del 24 agosto
1992).
1.4.
Ai fini della determinazione del
reddito imponibile non possono invece essere dedotte le spese di investimento,
segnatamente di
miglioria
di beni patrimoniali (cfr. art. 34 lett.
d
LIFD e art. 33 lett.
d
LT). La distinzione tra spese di manutenzione e
spese di miglioria non sempre è facilmente praticabile, poiché vi sono spese
che, effettuate allo scopo di salvaguardare o ripristinare il valore
dell’immobile, ne aumentano nel contempo il comfort. Viceversa vi sono spese
volute per incrementare il valore dell’immobile che servono in parte a
salvaguardare o mantenere quello iniziale. Per ovviare a queste difficoltà, la
prassi della Divisione delle contribuzioni suole in questi casi operare una
suddivisione della spesa totale, espressa in frazione, tra spesa di
manutenzione deducibile e spesa di miglioria non deducibile (cfr. Circolare n.
7/2019 del novembre 2018, applicabile anche al periodo fiscale litigioso).
Fanno eccezione unicamente gli
investimenti destinati al risparmio di energia e alla protezione dell’ambiente
(art. 32 cpv. 2 LIFD e art. 31 cpv. 2 LT), nei quali rientrano tutti i provvedimenti
che contribuiscono a razionalizzare il consumo di energia o a far uso di
energie rinnovabili (art. 5 dell’Ordinanza concernente la deduzione dei costi
di immobili del patrimonio privato in materia di imposta federale diretta; RS
642.116). Simili interventi – per esplicita volontà del legislatore – vanno
sempre assimilati alle spese di manutenzione, anche se contribuiscono a
incrementare il valore dell’immobile (decisione TF n. 2C_727/2012 e 2C_729/2012
del 18 dicembre 2012, in: StR 68/2013 p. 318).
2.
2.1.
Nel caso in esame, come visto, la
ricorrente chiede di riconoscere in deduzione l’importo complessivo di fr.
34'000.– (da cui sono già stati dedotti altri costi da lei considerati di
miglioria), come spese di manutenzione, per la costruzione di un ripostiglio
sopra la terrazza preesistente eseguita, a suo dire, allo scopo di ovviare definitivamente
al problema di infiltrazioni d’acqua "nel soggiorno dell’appartamentino
sottostante". L’RS 1, dal canto suo, con la decisione qui impugnata ha negato
la postulata deduzione, richiamando in particolare la prassi vigente in
materia.
2.2.
Per quanto concerne l’intervento in
questione effettuato, come visto, presso l’immobile di cui al fondo n. __________
del RFD di __________, di proprietà della ricorrente, va preliminarmente rilevato
che allo scritto del 2 febbraio 2019 non sono state in particolar modo allegate
né la domanda di costruzione né la licenza edilizia approvata dal Municipio, che
contengono indicazioni molto utili per l’esame della fattispecie. La
documentazione prodotta (sia dinanzi all’Ufficio di tassazione sia in questa
sede) risulta ad ogni modo sufficiente ai fini del presente giudizio.
L’opera di costruzione consiste anzitutto
nell’aggiunta di un ripostiglio e nella copertura della terrazza (cfr., al
proposito, il formulario di dichiarazione/certificato di smaltimento dei
rifiuti del cantiere del 26 maggio 2017 e i piani approvati con risoluzione
municipale del 12 luglio 2017 allegati alla lettera del 2 febbraio 2019).
Nella relazione tecnica è stato
precisato quanto segue:
All’appartamento principale al primo piano, viene
aggiunto un nuovo volume costruito sopra il tetto-terrazza dell’appartamento al
piano terreno. Il tetto del nuovo corpo aggiunto viene prolungato sul fronte
nord-ovest a copertura della terrazza. Il nuovo volume, non riscaldato e senza
collegamenti diretti con l’edificio principale, viene adibito a ripostiglio.
Con la costruzione della nuova struttura, predisposta anche come eventuale
futuro ampliamento dell’abitazione principale (nuova procedura di
autorizzazione), si intende risolvere inoltre il problema delle infiltrazioni
d’acqua nell’appartamento sottostante.
Nella stessa relazione vi è anche
un elenco delle opere d’esecuzione, segnatamente:
-  la
muratura perimetrale con mattoni tipo "POROTON" (o materiale simile);
-  la
finitura esterna con intonaco (come già quello esistente);
-  l’interno
del ripostiglio con intonaco grezzo pitturato;
-  il
tetto in coppi (come la copertura già esistente), privo di isolamento termico,
con carpenteria in legno a vista;
-  le
opere da lattoniere in rame;
-  la
posa di nuovi serramenti in alluminio di colore marrone scuro (come già quelli
esistenti).
Non era previsto alcun impianto
di riscaldamento e alcun intervento sui piazzali e sui viali esistenti.
È stato indicato un "VOLUME
SIA AMPLIAMENTO MC 65".
Dai piani, approvati con
risoluzione municipale del 12 luglio 2017, e dalla documentazione fotografica
prodotta dalla ricorrente (attestante lo stato dell’edificio prima e dopo
l’intervento) si evince che i cambiamenti sostanziali consistono nella
demolizione della tettoia che copriva (una parte del)la terrazza e nella
costruzione di un nuovo tetto più ampio, nella costruzione di un nuovo volume sulla
terrazza con due entrate d’accesso esterne e la posa di una finestra (facciata
sud-ovest), nell’innalzamento del muro preesistente fino al nuovo tetto per
chiudere lateralmente la terrazza coperta (facciata nord-ovest).
Non è stata prodotta alcuna documentazione
fotografica dell’interno del nuovo volume
.
Nella
ricapitolazione dei costi di costruzione del 31 gennaio 2019 (doc. A annesso
allo scritto del 2 febbraio 2019) è stato indicato un importo complessivo di
fr. 82'836.
–. Alla dichiarazione d’imposta 2017 sono ad
ogni modo state allegate le singole fatture (eccetto quella dell’elettricista),
da cui si evincono gli importi postulati in deduzione.
2.3.
Tenuto conto di quanto sopra
esposto, è indiscutibile che l’aspetto esteriore dello stabile sia stato modificato,
come risulta inequivocabilmente dalla documentazione fotografica prodotta dalla
ricorrente.
Parte della terrazza aperta
preesistente, su cui vi era una tettoia (che, come visto, è stata demolita e
che copriva peraltro solo parzialmente la terrazza), è stata in parte sostituita
da un nuovo volume, adibito a ripostiglio, con una finestra della stessa
dimensione di quella dell’appartamento sottostante e con due entrate laterali esterne
(entrambe sulla terrazza), e in parte da una terrazza integralmente coperta dal
tetto (prolungato dal ripostiglio) con la realizzazione di una terrazza chiusa
su tre lati in sostituzione di una terrazza aperta solo parzialmente coperta
dalla tettoia.
Indipendentemente dal suo uso, vi
è stata dunque l’aggiunta di un nuovo elemento, che ha comportato l’ampliamento
dell’abitazione con un volume di 65
m
³
,
con aggiunta di nuovi elementi accessori (la costruzione di una terrazza chiusa
su tre lati in sostituzione di una terrazza solo parzialmente coperta dalla tettoia),
la ricostruzione e l’ampliamento del tetto in sostituzione della preesistente
tettoia che è stata demolita, la realizzazione di nuovi impianti non esistenti.
In queste circostanze è
innegabile che le spese sostenute dalla ricorrente rientrino fra le spese fabbricazione
o di miglioria di beni patrimoniali, la cui deduzione è esclusa (art. 34 lett.
d
LIFD; art. 33 lett.
d
LT).
L’argomentazione dell’insorgente,
secondo cui avrebbe deciso di far costruire un ripostiglio, rinunciando a una
parte della terrazza, con l’intenzione di "risolvere inoltre il problema
delle infiltrazioni d’acqua nell’appartamento sottostante" quale soluzione
alternativa, e certamente anche
più costosa
, rispetto al risanamento
del tetto-terrazza (rifacimento della copertura e dell’isolazione), non fa
assurgere i relativi costi a spese di manutenzione. Se corrisponde al vero che il
tetto-terrazza necessitava di un risanamento, verosimilmente a causa del
deterioramento del materiale isolante, la soluzione di questo problema non
imponeva certamente l’ampliamento dell’edificio. Altrimenti detto, la
manutenzione di un tetto-terrazza presuppone che si intervenga sul
tetto-terrazza stesso che è risultato danneggiato.
3.
Alla luce delle
considerazioni che precedono, la tesi della ricorrente si rivela infondata.
Tassa di giustizia e spese
processuali sono poste a carico dell’insorgente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.  Il ricorso è
respinto
.
2.  Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di                           fr.
800.–
b. nelle spese di cancelleria di
complessivi     fr.     80.–
per un totale di                                             fr.   880.–
sono a carico della ricorrente.
3.  Contro il presen          Copia per
conoscenza:
-
municipio di .
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: