ti_gerichte · 80.2017.305 · 2019-05-29 · it
Procedura: prescrizione del diritto di tassare, atto interruttivo, imposta sugli utili immobiliari, dichiarazione debiti fiscali, riconoscimento esplicito del debito fiscale

Tessin Camera di diritto tributario 29.05.2019 80.2017.305
Tessin Camera di diritto tributario 29.05.2019 80.2017.305
Ticino Camera di diritto tributario 29.05.2019 80.2017.305

Incarti n.
80.2017.305
80.2017.306
80.2017.307
80.2017.308
80.2017.309
Lugano
29 maggio 2019
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele Guffi
segretari
a
Sabrina
Piemontesi - Gianola, vicecancelliera
parti
RI
1
rappr.
dall’  RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 14 dicembre 2017 contro le decisioni su reclamo del 27 novembre 2017 in
materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A.
RI 1, è attiva
professionalmente nel commercio di immobili. È titolare della __________, società
che opera nel ramo immobiliare.
Nel periodo compreso tra il 2008
ed il 2010 la contribuente vendeva per conto proprio 5 unità PPP del fondo base
__________ RFD __________ (il “__________”):
·
il 20.10.2008 la PPP __________ alla __________ AG;
·
il 3.7.2009 la PPP __________ a __________;
·
il 2.9.2009 la PPP __________ a __________;
·
il 2.12.2009 la PPP __________ a __________;
·
il 23.2.2010 la PPP __________ a __________.
B.
Il
27 marzo 2010, la contribuente presentava all’Ufficio di tassazione di Locarno
(di seguito UT) le dichiarazioni compilate per l’imposta sugli utili
immobiliari relative alle vendite delle PPP __________, __________, __________,
__________, __________ fondo base __________ RFD __________.
C.
Con
separate decisioni di tassazione sugli utili immobiliari del 26.4.2016, l’autorità
fiscale commisurava come segue l’utile relativo alle transazioni e l’ammontare
dell’imposta dovuta:
a. PPP __________ fondo base __________
RFD __________
Valore di alienazione                                                  fr. 1'440'000.-
Valore
d’investimento deducibile                                 fr. - 346'000.-
Costi
di costruzione e di miglioria                               fr.               -
724'823.-
Utile
imponibile totale                                                 fr.   369'177.-
Imposta
dovuta                                                        fr.                                                                                 110'753.10
b.
PPP __________ fondo base __________ RFD __________
Valore di alienazione                                                  fr. 1'390'000.-
Valore
d’investimento deducibile                                 fr. - 370'000.-
Costi
di costruzione e di miglioria                               fr. - 775'100.-
Utile
imponibile totale                                                 fr.   244'900.-
Imposta
dovuta                                                        fr.  73'470.10
c. PPP __________ fondo base __________
RFD __________
Valore di alienazione                                                  fr. 1'440'000.-
Valore
d’investimento deducibile                                 fr. - 366'000.-
Costi
di costruzione e di miglioria                               fr. - 766'271.-
Utile
imponibile totale                                                 fr.   307'729.-
Imposta
dovuta                                                        fr.  92'318.70
d. PPP __________ fondo base __________
RFD __________
Valore di alienazione                                                  fr. 1'400'000.-
Valore
d’investimento deducibile                                 fr. - 362'000.-
Costi
di costruzione e di miglioria                               fr. - 758'341.-
Utile
imponibile totale                                                 fr.   279'659.-
Imposta
dovuta                                                        fr.  83'897.70
e. PPP __________ fondo base __________
RFD __________
Valore di alienazione                                                  fr. 2'440'000.-
Valore
d’investimento deducibile                                 fr. - 556'000.-
Costi
di costruzione e di miglioria                               fr.               -
1’164'746.-
Utile
imponibile totale                                                 fr.   719'254.-
Imposta
dovuta                                                                          fr. 215'776.20
D.
Il
10.5.2016, con cinque separati reclami, RI 1, per il tramite dello studio
legale __________, __________, impugnava le decisioni di tassazione
dell’imposta sugli utili immobiliari censurando, per ciascuna di esse,
l’intervenuta prescrizione del diritto di tassare. In particolare, per la PPP __________
l’iscrizione del trapasso di proprietà era avvenuta il 2.12.2009, per la PPP __________
il 3.7.2009, per la PPP __________ il 23.2.2010, per la PPP __________ il
2.9.2009, per la PPP __________ il 20.10.2008. In applicazione dell’art. 193
cpv. 1 LT (nella versione in vigore sino al 1.1.2017), il termine quinquennale
sarebbe intervenuto, per ciascuna delle transazioni, prima del 26.4.2016, data
nella quale erano state emanate le decisioni.
E.
Il 14.3.2017 si teneva
presso gli Uffici di tassazione di __________ un’udienza. Quale rappresentante
della contribuente si presentava l’avv. __________ (già Studio legale __________,
attualmente __________) che confermava integralmente il contenuto dei gravami.
F.
Il 27.11.2017, con cinque
distinte decisioni su reclamo l’autorità fiscale respingeva i gravami della
ricorrente con la seguente motivazione:
“L’Ufficio di tassazione ritiene che nel caso in esame
siano presenti motivi sufficienti per respingere la richiesta di stralcio delle
decisioni TUI impugnate. Innanzitutto si rileva che nell’allestimento delle
dichiarazioni TUI l’allora rappresentante della contribuente, signor __________
dell’omonimo studio fiduciario di __________, aveva presentato un conteggio nel
quale l’utile complessivo veniva quantificato in frs. 1'465'607.- che, tra i
costi, considerava una spesa di “Management” di frs. 405'500.-, pari al 5% del
totale delle vendite (frs. 8'110'000.-). Questo costo era giustificato dalla
giurisprudenza del Tribunale Federale che, per commercianti di immobili
domiciliati in altri cantoni, era previsto il diritto di imporre una parte
dell’utile conseguito con le vendite immobiliari fatte in altri cantoni.
Coerentemente con questa impostazione, questa parte di utile era poi stata
dichiarata integralmente nella dichiarazione d’imposta del 2009 presentata
dall’allora domicilio della contribuente (cantone __________). Sulla base di
una serie di segnalazioni fatte dal Comune di __________, parallelamente a ciò,
nel giugno del 2011, iniziò una lunga controversia tra la contribuente, il
cantone Ticino ed il canton __________ relativamente al suo domicilio fiscale
primario per gli anni 2008 e 2009. Con il 01.01.2010 la contribuente aveva
deciso di trasferirsi definitivamente ad __________. Dopo due ricorsi la Camera
di diritto tributario (...) il 12.12.2014 respinse un ricorso presentato dalla
contribuente e di conseguenza venne presentata una domanda di revisione delle
tassazioni emesse dal Canton Nidvaldo. Il 27 ottobre 2015 ci fu un incontro tra
l’ufficio di tassazione di __________ (...) e l’amministrazione delle
contribuzioni del Canton __________. L’esito dell’incontro fu di un’imposizione
in ragione del 50% della contribuente. In un primo riparto intercantonale del
2009 emesso dal Canton __________, l’imposizione dell’utile di “management”
succitato venne ripartito in ragione del 50% tra i due cantoni, ma questa
soluzione non corrispondeva all’accordo verbale preso in occasione
dell’incontro del 27.10.2015. Dopo uno scambio di e-mail, il 29.2.2016 il precedente
riparto intercantonale emesso dal Canton __________ venne rettificato e l’utile
netto del “Management”, attribuito al Canton Ticino. Quindi solo a questo
momento l’ufficio di tassazione di Locarno poteva evadere le pratiche delle TUI
a carico della contribuente non attribuendo una parte dell’utile al Canton __________.
A giudizio dell’ufficio di tassazione di __________, la procedura di
accertamento del domicilio fiscale primario, che come visto si intrecciava con
l’accertamento delle notifiche di tassazione degli utili immobiliari,
rappresenta un sufficiente atto interruttivo del termine di prescrizione
previsto dall’art. 193 cpv. 1 LT. A posteriori e agendo con meno
professionalità e maggiore malizia, l’Ufficio di tassazione di __________
avrebbe potuto emettere delle decisioni omettendo la deduzione della quota
dell’utile attribuibile al Canton __________ e rinviare il tutto ad una
eventuale decisione su reclamo. In aggiunta a ciò occorre ricordare che, ad una
ulteriore tutela del termine di prescrizione, il 13.12.2013 ed il 15.12.2014
all’indirizzo della contribuente vennero inviate due lettere di salvaguardia
del termine di prescrizione delle tassazioni relativamente agli anni 2008 e
2009 ed il 17 ottobre 2014 venne inviata all’indirizzo dello studio __________
di __________ una ulteriore lettera nella quale si sottolineava il fatto che a
seguito della controversia relativa al domicilio fiscale della contribuente, le
pratiche TUI del 2008, 2009 e 2010 non potevano essere evase.
G.
RI
1 si aggrava con tempestivo ricorso del 14/15.12.2017 contro tutte le decisioni
emesse dall’autorità fiscale inerenti le vendite delle PPP __________, __________,
__________, __________, __________ fondo base __________ RFD __________.
Dinanzi alla Camera di diritto tributario invoca nuovamente la prescrizione del
diritto di tassare gli utili immobiliari conseguiti con la vendita delle
sopraccitate PPP. Innanzitutto contesta di aver ricevuto “qualsiasi lettera o
comunicazione scritta o orale riferita alla, o avente per oggetto la, TUI e la
prescrizione del relativo diritto di tassare”. In seguito, sostiene che l’UT
avrebbe potuto inviare una lettera atta ad interrompere chiaramente il termine
di prescrizione per quanto riguardava l’imposta sugli utili immobiliari, oppure
emanare la decisione di tassazione, giacché non era necessario attendere
l’esito della procedura relativa alle imposte dirette. L’insorgente ritiene che
l’esistenza di una procedura parallela in materia d’imposte dirette non possa
interrompere la prescrizione in materia di imposta sugli utili immobiliari, perché
gli atti interruttivi dei termini di prescrizione riguardano solamente le
imposte alle quali essi si riferiscono.
H.
Il
1° febbraio 2018, lPI 1 ha presentato le proprie osservazioni al ricorso chiedendo
che lo stesso venga respinto e che la decisione su reclamo venga integralmente
confermata. A suo avviso, fintanto che la procedura di accertamento
dell’assoggettamento in Ticino era pendente, l’UT non poteva evadere la
decisione di tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, la quale tiene
conto del domicilio fiscale del contribuente. Il termine di prescrizione –
cominciato a decorrere il 27 marzo 2010, ovvero al momento in cui la ricorrente
ha riconosciuto il debito presentando le dichiarazioni per l’imposta sugli
utili immobiliari – sarebbe stato sospeso durante la procedura relativa
all’assoggettamento della ricorrente, cioè dal 5 marzo 2013 al 10 dicembre
2014. Di conseguenza, al momento della decisione di tassazione del 26 aprile
2016, il diritto di tassare non era prescritto. A titolo abbondanziale, osserva
che il termine sarebbe comunque stato salvaguardato dallo scritto dell’UT del
17 ottobre 2014, che configura un chiaro atto interruttivo. Rileva inoltre che
la tesi secondo cui la ricorrente non avrebbe ricevuto le lettere volte
all’interruzione della prescrizione appare poco credibile considerato che non
si sono mai riscontrati problemi di notificazione nel periodo dal 2008 al 2014.
Contesta infine che gli atti interruttivi della prescrizione possano produrre
effetti solo relativamente alle imposte alle quali essi si riferiscono.
Diritto
1.
1.1
Secondo
l’art. 193 cpv. 1 LT, il diritto di tassare si prescrive in cinque anni dalla
fine del periodo fiscale e, per gli utili immobiliari, dalla fine dell'anno in
cui è avvenuta l’iscrizione a registro fondiario, rispettivamente la
conclusione del negozio giuridico (nella versione in vigore sino 1°.1.2017,
cfr. BU 2016, 528).
1.2.
Come esposto in narrativa,
l’iscrizione a registro fondiario dei trasferimenti di proprietà oggetto del
presente gravame è avvenuta nel seguente ordine temporale: il 20.10.2008 la PPP
__________ fondo base __________ RFD __________, il 3.7.2009 la PPP __________
fondo base __________ __________, il 2.9.2009 la PPP __________ fondo base __________
__________, il 2.12.2009 la PPP __________ fondo base __________ __________, il
23.2.2010 la PPP __________ fondo base __________ __________.
Per
tutti i trasferimenti sopraccitati, le dichiarazioni sono state consegnate
all’autorità fiscale il 27.3.2010.
L’autorità
fiscale ha notificato alla ricorrente le decisioni di tassazione dell’imposta
sugli utili immobiliari in data 26.4.2016.
1.3.
È
indubbio che le decisioni di tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari
siano state notificate alla contribuente oltre i cinque anni dal momento
dell’iscrizione dei relativi trapassi a registro fondiario. Per stabilire se
nondimeno la loro notificazione sia intervenuta prima che sopraggiungesse la
prescrizione del diritto di tassare, si deve ancora verificare l’eventuale
interruzione o sospensione del decorso del termine di prescrizione.
2.
2.1
Un nuovo termine di prescrizione
decorre con:
a)  ogni
atto ufficiale inteso all’accertamento o alla riscossione del credito fiscale,
comunicato al contribuente o al corresponsabile dell'imposta;
b)  ogni
riconoscimento esplicito del debito fiscale da parte del contribuente o del
corresponsabile dell'imposta;
c)  la
presentazione di una domanda di condono;
d)  il
promovimento di un'azione penale per sottrazione consumata d'imposta o per
delitto fiscale
(art. 193 cpv. 4 LT).
Con l’interruzione decorre un
nuovo termine di prescrizione (
Locher
,
Kommentar DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 30 ad art. 120 LIFD). Il diritto di
tassare si prescrive, in ogni caso, in quindici anni dalla fine del periodo
fiscale (art. 120 cpv. 4 LIFD e art. 193 cpv. 5 LT).
2.2.
In primo luogo, un nuovo termine
di prescrizione decorre con ogni atto ufficiale inteso all’accertamento o alla
riscossione del credito fiscale, comunicato al contribuente o al
corresponsabile dell’imposta (art. 193 cpv. 4 lett.
a
LT).
La nozione di atto inteso alla
riscossione comprende non solo gli atti di esazione dell’imposta, ma anche
tutti gli atti ufficiali intesi all’accertamento della pretesa fiscale che sono
portati a conoscenza del contribuente (decisione TF del 26 novembre 1999, RDAF
56/2000 p. 212 = StE 2000 B 92.9 n. 5 = ASA 69 p. 338, consid. 2c, con
riferimento a: DTF 112 Ib 88, consid. 2b, p. 9316, 97 I 167, consid. 5, p.
176). Vi rientrano, per esempio, l’invio del formulario per la dichiarazione,
la diffida a inoltrare la dichiarazione, l’annuncio di una verifica e le
ispezioni dei libri contabili, la notificazione di una tassazione fiscale
definitiva o provvisoria, l’invito o la diffida di pagamento (RDAF 56/2000 p.
212 = StE 2000 B 92.9 n. 5 = ASA 69 p. 338, consid. 2c, con riferimento a:
Känzig/Behnisch
, Die direkte
Bundessteuer, 2ª ediz., n. 10 ad art. 128 DIFD). Nella menzionata sentenza del
1999, il Tribunale federale ha stabilito che anche una comunicazione ufficiale
con la quale viene unicamente annunciata l’intenzione di procedere ad
un’ulteriore tassazione vale come atto di esazione suscettibile di interrompere
il corso della prescrizione (RDAF 56/2000 p. 212 = StE 2000 B 92.9 n. 5 = ASA
69 p. 338, consid. 2f).
2.3.
In secondo luogo, per l’art. 193
cpv. 4 LT, un nuovo termine di prescrizione decorre con ogni riconoscimento
esplicito del debito fiscale da parte del contribuente o del corresponsabile
d’imposta.
2.3.1.
Il Tribunale federale in una
sentenza molto recente (n. 2C_884/2018 del 30.1.2019, in RF 74/2019 p. 314),
confrontato con la questione se l’invio della dichiarazione d’imposta da parte
del contribuente configuri un atto interruttivo della prescrizione, ha
esaminato in maniera articolata il concetto di riconoscimento esplicito del debito
fiscale da parte del contribuente.
In particolare, l’Alta Corte ha
indicato che la differenza concettuale tra gli art. 120 cpv. 3 lett.
b
LIFD (il cui tenore corrisponde a quello dell’art. 193 cpv. 4 lett.
b
LT) e 47 LAID, da una parte, e l’art. 135 CO dall’altra, consiste che nel fatto
che il riconoscimento della pretesa secondo il diritto contrattuale può essere
fatto anche altrimenti che “esplicitamente”. Atto interruttivo della prescrizione
a norma dell’art. 135 CO è qualsiasi comportamento del debitore che secondo i
principi della buona fede possa essere riconosciuto da parte del creditore come
conferma del proprio debito. Determinante è il punto di vista del creditore e
bisogna tenere in considerazione le circostanze del caso concreto. Siccome
nell’ambito delle imposte dirette il riconoscimento deve essere “esplicito” (
“ausdrücklich”
),
si richiede che non solamente l’autorità fiscale (quale rappresentante del
creditore) ma anche il contribuente sia dell’avviso che il suo comportamento
costituisca un riconoscimento dell’esistenza e della misura del debito
d’imposta. Il riconoscimento del debito fiscale non deve pertanto avvenire in
modo indiretto e involontario (sentenza 2C_884/2018 del 30.1.2019 consid. 2.2.6).
La Suprema Corte ha ricordato
che, secondo la prassi in vigore prima dell’entrata in vigore della LIFD,
quando ancora non c’era il requisito del riconoscimento “esplicito”, l’invio
incondizionato della dichiarazione fiscale da parte del contribuente era
sufficiente per interrompere la prescrizione. Dopo l’entrata in vigore del
nuovo diritto, ha tuttavia ritenuto che si deve precisare che l’inoltro della
dichiarazione di tassazione in quanto tale non è sufficiente per essere
ritenuto quale valido riconoscimento esplicito della pretesa fiscale. Se per
esempio il contribuente o il corresponsabile d’imposta ritorna il modulo per la
dichiarazione d’imposta senza averlo minimamente riempito, l’invio in questione
non è un atto interruttivo della prescrizione. Non è pertanto l’atto in sé di
inoltrare la dichiarazione d’imposta a costituire un “esplicito riconoscimento”
del debito fiscale, bensì il contenuto della dichiarazione. Una dichiarazione
d’imposta costituisce pertanto un atto interruttivo della prescrizione del
diritto di tassare solo se è compilata e inoltrata senza riserve. In questo
caso, il contribuente o il corresponsabile dell’imposta esprime una condotta
che, da un lato, deve essere oggettivamente valutata come riconoscimento
esplicito del debito d’imposta conforme alla dichiarazione, il cui importo non
è stato ancora determinato e, dall'altro, non può essere soggettivamente intesa
diversamente dall'autorità di tassazione. (sentenza TF 2C_884/2018 del
30.1.2019, consid. 2.2.6. e 2.2.7.).
2.3.2.
La dottrina ritiene che
l’interruzione della prescrizione possa avvenire con qualsiasi forma di
riconoscimento del debito fiscale da parte del contribuente oppure del
responsabile solidale dell’imposta.
A livello procedurale, ritenuto che l’onere
della prova in merito all’interruzione della prescrizione incombe all’autorità,
quale atto interruttivo può anche essere sufficiente un verbale che riprende
una dichiarazione orale rilasciata dal contribuente oppure un’e-mail (
Beusch
, Der Untergang der
Steuerforderung, Zurigo 2012, p. 298 – 299 e riferimenti ivi citati).
2.4.
Le dichiarazioni di tassazione
per l’imposta sugli utili immobiliari sono state trasmesse all’autorità fiscale
il 27.3.2010. In applicazione della sopraccitata giurisprudenza l’inoltro delle
stesse è considerato un riconoscimento del debito fiscale da parte della
contribuente. Un nuovo primo termine di prescrizione di 5 anni ha iniziato a
decorrere da tale data. Si tratta ora di verificare se esistano o meno altri
atti interruttivi della prescrizione del diritto di tassare, considerato come
le decisioni di tassazione siano state notificate solo il 26.4.2016.
3.
3.1.
L’autorità fiscale è dell’avviso
che la procedura fiscale che ha visto coinvolta la ricorrente in merito alla
sua tassazione ordinaria, e meglio una complessa vicenda di assoggettamento
illimitato alle imposte sul reddito e sulla sostanza che ha interessato i
Cantoni Ticino e Nidvaldo (durata dal 2008 al 2014), ha avuto delle strette
interconnessioni con la procedura di tassazione sugli utili immobiliari. In
particolare, l’autorità fiscale ritiene che il riconoscimento, nel calcolo
dell’imposta sugli utili immobiliari, della deduzione di una parte dei costi
generali del commerciante professionale d’immobili nel Canton Ticino, dipendesse
dal fatto che fosse accertato il domicilio fiscale della contribuente nel
Canton Nidvaldo. Nelle proprie osservazioni al ricorso, l’Ufficio giuridico
ritiene che l’esito della procedura concernente l’assoggettamento illimitato
della contribuente nel Canton Ticino, fosse determinante per la corretta
tassazione degli utili immobiliari. Di parere avverso la contribuente, secondo
cui “
(...) eventuali lettere riferite alle procedure relative alle imposte
dirette non possono certo interrompere la prescrizione del diritto di tassare
in materia TUI
” (ricorso, p. 3).
Si
tratta dunque di verificare se, effettivamente, come pretende l’autorità
fiscale, nell’ambito della procedura ordinaria di tassazione, vi siano stati
degli atti, compiuti dall’autorità fiscale oppure dalla contribuente stessa,
che hanno interrotto il decorso del termine di prescrizione del diritto di
tassare l’imposta sugli utili immobiliari.
3.2.
Dalla disamina degli atti contenuti
negli incarti fiscali relativi alla procedura ordinaria di tassazione la Camera
ha potuto accertare che la contribuente dichiarava, fra i debiti privati, anche
debiti per “imposte”. Ci si domanda se queste indicazioni costituiscano un
riconoscimento esplicito del debito fiscale legato alle transazioni immobiliari
PPP __________, __________, __________, __________ e __________ fondo base __________
RFD __________.
3.3.
L’art. 13 cpv. 1 LAID prevede che
l’imposta sulla sostanza abbia per oggetto la sostanza netta totale. La
definizione della sostanza netta imponibile secondo l’art. 13 LAID s’impone ai
Cantoni, che non possono imporre elementi che non rientrano nella stessa
(sentenza TF 2C_555/2010 dell’11.3.2011 consid. 2.2.).
Il fatto che l’imposta sulla
sostanza abbia per oggetto la sostanza netta implica che il contribuente possa dedurre
dai propri attivi tutti i debiti comprovati. L’art. 47 cpv. 1 LT prevede in
effetti che dalla sostanza siano deducibili i debiti comprovati. Deducibili sono
tutti i debiti per i quali il contribuente risulta essere giuridicamente
responsabile e che sono effettivi, cioè esistenti al momento determinante (al
31.12.) e non unicamente potenziali. Il presupposto è quindi che alla data di
riferimento esista un debito fisso, che il contribuente debba aspettarsi seriamente
di dover adempiere, senza che sia necessaria una scadenza (sentenza TF
2C_555/2010 dell’11.3.2011 consid. 2.2.;
Dzamko-Locher/Teuscher
,
in: Zweifel /Beusch [a cura di], Kommentar zum StHG, 3
a
ediz.,
Basilea 2017, n. 15-17 ad art. 13 LAID, p. 444).
Siccome il diritto dell’armonizzazione
ha adottato la concezione di un’imposta sulla sostanza netta totale, deducibili
risultano essere unicamente i debiti fiscali i cui presupposti legali sono già
adempiuti nel momento determinante per la definizione della sostanza imponibile.
Debiti futuri, per esempio quelli di diritto pubblico, quali pretese fiscali
oppure multe, non possono essere dedotti.
D’altro canto, debiti fiscali
esistenti il giorno determinante possono essere dedotti, anche se la tassazione
non si è ancora conclusa con una decisione passata in giudicato oppure se la procedura
di tassazione non ha neppure ancora preso inizio, come è frequente nel caso di
imposte aperiodiche. Se necessario, si tratta di stimare il presumibile debito
fiscale (
Dzamko-Locher/Teuscher
,
op. cit., n. 19 ad art. 13 LAID, p. 445;
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz 3
a
ediz., Zurigo 2013, n. 10 ad
art. 46).
3.4.
Nel caso che qui ci occupa, la
contribuente, né al momento delle compravendite né all’epoca dell’inoltro delle
dichiarazioni, ha proceduto ad un deposito di garanzia.
L’obbligo di deposito, previsto
all’art. 253
a
LT è infatti entrato in vigore unicamente a partire dal
1.1.2014 (BU 2012 475). Secondo tale norma, nei casi di trasferimento di
proprietà immobiliare o di negozi giuridici parificabili economicamente a un
trasferimento di proprietà ai sensi dell’art. 124, l’alienante deve versare
allo Stato una percentuale del valore di alienazione a dipendenza della durata
della proprietà del fondo (cfr. art. 253
a
cpv. 1 lett.
a
,
b
e
c
). In alternativa, esiste pure la possibilità di prestare una garanzia
bancaria irrevocabile a prima richiesta. Il versamento e la garanzia devono
essere effettuati entro 30 giorni dal trasferimento della proprietà (art. 253
a
LT cpv. 2).
Non esistendo ancora tale norma,
la ricorrente aveva senz’altro il diritto di chiede la deduzione, quali debiti
per imposte, degli importi fiscali relativi alle transazioni immobiliari. L’imposta
sugli utili immobiliari nasce infatti indiscutibilmente con il trasferimento
della proprietà immobiliare (p. es. DTF 122 II 221 consid. 4).
3.5.
In particolare nel 2008
(dichiarazione d’imposta datata 24.12.2009 e ricevuta dall’UT il 13.1.2010)
indicava i seguenti debiti privati in fr.:
·
__________          250'000.-
·
__________          250'000.-
·
__________                                            210'000.-
·
__________                                            210'000.-
·
__________                                            470'000.-
·
Diverse
180'000.-
Nel 2009 (dichiarazione d’imposta
datata 2.12.2010 e ricevuta dall’UT il 7.3.2011 indicava i seguenti debiti
privati in fr.:
·
__________          470'000.-
·
__________          250'000.-
·
__________          250'000.-
·
__________          420'000.-
·
Diverse
Steuern
380'000.-
Nel 2010 (dichiarazione datata
8.2.2012 e consegnata l’8.3.2012) indicava i seguenti debiti privati in fr.:
·
__________          470'000.-
·
__________                                            420'000.-
·
__________          250'000.-
·
__________                                            150'000.-
·
Imposte
400'000.-
Nel 2011 (dichiarazione datata
5.12.2012 e consegnata l’8.1.2013) indicava i seguenti debiti privati in fr.:
·
__________          470'000.-
·
__________          210'000.-
·
__________          210'000.-
·
__________                                            500'000.-
·
__________                                            150'000.-
·
Imposte
500'000.-
Nel 2012 (dichiarazione datata
23.12.2013 e consegnata il 16.1.2014) indicava i seguenti debiti privati in fr.:
·
__________          470'000.-
·
__________          210'000.-
·
__________                                            500'000.-
·
__________                                            200'000.-
·
__________          505'500.-
·
__________                        5'871'875.-
·
AVS                                                        150'000.-
·
Imposte                                                  600'000.-
3.6.
3.6.1.
Al momento dell’inoltro delle
dichiarazioni per l’imposta sugli utili immobiliari, avvenuto per tutte e
cinque le compravendite il 27.3.2010, la ricorrente ha stimato come segue
l’imposta dovuta:
2008
·
PPP __________ fondo base __________      fr. 97'793.85;
2009
·
PPP __________ fondo base __________ __________    fr. 59'209.95
·
PPP __________ fondo base __________ __________    fr. 48'235.--
·
PPP __________ fondo base __________ __________    fr. 87’156.30
2010
·
PPP __________ fondo base __________ __________    fr. 65'006.--
3.6.2.
Ora, risulta una stretta corrispondenza
tra l’aumento dei debiti per imposte dichiarato e le vendite immobiliari
operate dalla contribuente nel periodo compreso tra il 2008 ed il 2012.
Nella dichiarazione di tassazione
per il 2008 la ricorrente faceva valere un debito (con la menzione “
Diverse
)”,
di fr. 180'000.-: per la vendita della PPP __________ fondo base __________ __________,
avvenuta nel 2008, RI 1 ha dichiarato un’imposta dovuta di fr. 97'793.85.
Nel 2009 notificava un debito
descritto come “
Diverse Steuern
” per fr. 380'000.-: in quel periodo
fiscale la qui insorgente ha venduto le altre tre unità PPP, quantificando
l’imposta sull’utile immobiliare in complessivi fr. 194'601.25. Il debito per
imposte, rispetto al periodo precedente veniva appunto aumentato di circa fr.
200'000.- (passava da fr. 180'000.- a fr. 380'000.-).
Nel 2010, anno in cui veniva
venduta la PPP __________ fondo base __________ __________, il debito per le
imposte aumentava ancora attestandosi a fr. 400'000.-.
Nel 2011 il debito fatto valere
per le imposte veniva ancora aumentato alla cifra di fr. 500'000.-.
Nel 2012, la qui ricorrente
dichiarava un debito per imposte di fr. 600'000.-: in quel periodo fiscale la
stessa aveva effettuato altre 5 operazioni immobiliari (e meglio le vendite
delle PPP __________, __________, __________, __________, __________, RFD __________
__________), quantificando complessivamente l’imposta dovuta in fr. 131'544.60
(le decisioni relative sono state emesse il 24.3.2016). Da qui l’aumento di ulteriori
fr. 100'000.- nel debito fiscale fatto valere nel 2012 (lo stesso era infatti
aumentato da fr. 500'000.- a fr. 600'000.-).
3.6.3.
Anche per il periodo fiscale
2013, nella dichiarazione d’imposta, la contribuente ha fatto valere un debito
per imposte di fr. 600'000.-. Lo stesso importo quale debito fiscale è stato
fatto valere anche negli anni successivi e meglio il 2014 ed il 2015. In quegli
anni la qui ricorrente ha proceduto ad ulteriori transazioni immobiliari:
tuttavia, come visto dal 1°.1.2014 è entrato in vigore l’art. 253
a
LT e
quindi l’obbligo di deposito con la conseguenza che l’alienante è tenuto a
versare una percentuale del ricavato della vendita dell’immobile direttamente
allo Stato. Questo ad ulteriore comprova del fatto che il debito fiscale in
parola non può che riferirsi alla vendita delle PPP __________ fondo base __________
RFD __________. Come già ribadito in precedenza, all’epoca delle transazioni
non esisteva ancora il deposito di garanzia, motivo per cui il contribuente poteva
far valere i debiti fiscali legati a tali operazioni.
3.7.
Ora, l’aumento dell’importo fatto
valere nei debiti privati per le imposte è strettamente connesso con le imposte
da pagare per le compravendite immobiliari sopradescritte. Non si spiegherebbe
altrimenti la correlazione con l’aumento del debito fiscale per imposte e
l’importo così elevato fatto valere a titolo di debito fiscale.
I debiti fiscali per imposte
risultano pertanto essere un “riconoscimento esplicito del debito fiscale del
contribuente” per le transazioni immobiliari delle PPP __________ fondo base
RFD __________ __________.
Con l’inoltro delle dichiarazioni
fiscali 2009-2012 (avvenuto in data 7.3.2011, 8.3.2012, 8.1.2013 e 16.1.2014),
nelle quali RI 1 ha riconosciuto l’esistenza del debito fiscale in parola, la
qui ricorrente ha ripetutamente interrotto la prescrizione del diritto di
tassare facendo partire dei nuovi termini di 5 anni per emettere le decisioni
di tassazione sugli utili immobiliari.
3.8.
Abbondanzialmente si rileva pure
che la corrispondenza fra il debito fiscale e l’operazione immobiliare legata
alla vendita delle PPP __________ fondo base __________ __________ (“__________”)
è avvalorata anche dal fatto che, fra i debiti privati alla fine del 2012, figura
pure il debito di fr. 505'500.- nei confronti __________, per i quali la
ricorrente ha versato fr. 7'400.- di interessi passivi (cfr. scheda contabile
annessa come giustificativo all’elenco debiti per il 2012 nel quale figura la
dicitura “__________”). Nella dichiarazione fiscale 2011, fra i debiti privati
figura la menzione “__________”: l’insorgente faceva valere di aver versato –
in relazione a quella promozione immobiliare - interessi passivi per fr.
12'452.- alla __________. Stessa cosa dicasi per il 2010: gli interessi passivi
fatti valere ammontavano a fr. 18'100.-. In tal senso si deve pure sottolineare
che nel 2010, ossia quando la promozione immobiliare era stata portata a
termine con la vendita di tutte le unità PPP del Condominio __________, la
contribuente non indicava più alcun debito di natura commerciale nei debiti
privati.
3.9.
Ne consegue che, contrariamente a
quanto sostenuto dalla ricorrente, al momento in cui l’UT di __________ ha notificato
le decisioni inerenti le tassazioni dell’imposta sugli utili immobiliari, il
26.4.2016, non era ancora intervenuta la prescrizione del diritto di tassare.
4.
4.1.
Tornando alla motivazione
proposta dall’autorità di tassazione, va poi riconosciuto che la questione del
domicilio della contribuente, che era ed è attiva quale commerciante
professionale d’immobili anche al di fuori della sua attività principale, ha
avuto certamente un influsso sulla corretta tassazione dell’imposta sugli utili
immobiliari in Ticino.
4.2.
L’autorità fiscale ha citato in
maniera pertinente una sentenza del Tribunale federale (n. 2C_817/2014 del
25.8.2015 anche in RDAF 2016 II p. 11 e segg.) secondo cui nei rapporti
intercantonali, il Cantone in cui è ubicato l’immobile deve ammettere la deduzione
di una parte delle spese generali del commerciante professionale d’immobili,
che sarà poi imposto nel Cantone di domicilio principale. In regola generale il
“forfait del commerciante” è del 5% del valore di alienazione, quando si è
trattato di un’alienazione secondo il diritto civile. Il forfait è leggermente
ridotto quando invece vi è stata un’alienazione economica. L’obbligo di
prendere in considerazione una parte delle spese generali discende direttamente
dal diritto della doppia imposizione intercantonale. Tale trasferimento
parziale delle spese generali in favore del Cantone di domicilio oppure di
sede, a scapito del Cantone di situazione dell’immobile, è giustificato dal
fatto che quest’ultimo ha il diritto di imporre l’utile immobiliare mentre che
il primo deve sopportare le spese generali in connessione con l’alienazione. Il
trasferimento di una quota forfettaria delle spese generali deve permettere di
eliminare lo svantaggio subito da parte del Cantone di domicilio o di sede (sentenza
2C_817/2014 citata, consid. 2.5 e giurisprudenza citata).
Per motivi di economia
procedurale, il Tribunale federale ha ammesso che tale deduzione possa essere
riconosciuta sotto forma di una quota forfetaria, proporzionale al valore di
alienazione. Ciò permette al Cantone di situazione dell’immobile di tassare
l’utile immobiliare anche se la tassazione ordinaria nel Cantone di domicilio
fiscale principale non ha ancora avuto luogo (sentenza 2C_817/2014 citata,
consid. 4.3.4).
4.3.
Come visto, nel caso in esame, contestato
era proprio il domicilio fiscale della contribuente. Come già ricordato, con
decisione del 10.12.2014, questa Camera aveva ritenuto la qui ricorrente imponibile
nel Canton Ticino già a far tempo dal 2008. A seguito della sentenza e
nonostante le conclusioni della Camera, i Cantoni coinvolti, e meglio il Canton
Ticino e il Canton __________ si sono accordati comunque per un assoggettamento
a metà tra i due Cantoni (soluzione del domicilio alternato). I funzionari dei
due Cantoni si sono anche trovati presso l’Ufficio di tassazione di __________:
dell’incontro, avvenuto a fine ottobre 2015 è stato informato anche l’allora
rappresentante della ricorrente, l’avv. __________, il quale auspicava una soluzione
pratica tra i due Cantoni. Ancora con e-mail del 17.11.2015, il Capoufficio
dell’UT di __________ si rivolgeva al responsabile del fisco del Canton
Nidvaldo in merito alla questione di un reddito da “
Erlös Management
” (legato
alla vendita delle PPP del Condominio __________) di fr. 405'000.-. Tale
importo è infine stato attribuito al Canton Ticino (cfr. osservazioni 1°.2.2018
della Divisione delle contribuzioni, pag. 3 e decisioni TUI).
4.4.
Nelle tassazioni dell’imposta sugli
utili immobiliari qui contestate figura la seguente indicazione (cfr. per
esempio decisione del 26.4.2016 relativa alla PPP __________ fondo base __________
__________):
“La presente tassazione è emessa accettando i costi di
edificazione come richiesto ad eccezione delle spese notarili per la
costituzione di cartelle ipotecarie e del “management” poiché nella ripartizione
intercantonale è stato attribuito al cantone Ticino. All’autorità cantonale
quindi la decisione se accordare tale sgravio e per quale imposta”.
Ne consegue che l’esito della
procedura in merito all’assoggettamento della contribuente per appartenenza
personale nel Canton Ticino dal 2008 in poi aveva delle ripercussioni concrete
sul calcolo dell’imposta sugli utili immobiliari conseguiti.
4.5.
È senz’altro vero che nulla
impediva all’Ufficio di tassazione di notificare alla contribuente le decisioni
di tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, nonostante l’incertezza
sull’ammissibilità della deduzione forfetaria in discussione. La ricorrente
avrebbe in tal caso interposto reclamo, sospendendo il decorso del termine di
prescrizione (art. 193 cpv. 2 lett.
a
LT). Dall’altra parte, non è meno
vero che la conclusione della procedura in merito assoggettamento per
appartenenza personale ha poi permesso di poter tassare correttamente la
ricorrente sia dal profilo delle imposte ordinarie sia da quello delle
tassazioni sugli utili immobiliari.
La questione se la procedura tesa
all’accertamento dell’assoggettamento della contribuente alle imposte nel
Canton Ticino possa essere considerata interruttiva della prescrizione del
diritto di tassare per la procedura di tassazione sugli utili immobiliari può
tuttavia essere lasciata aperta. In effetti, le dichiarazioni d’imposta
presentate, con l’indicazione dei debiti fiscali relativi alle imposte sugli
utili immobiliari, sono sufficienti a concludere che il decorso del termine di
prescrizione sia stato ripetutamente interrotto.
5.
Il ricorso è respinto.
Tassa di giustizia e spese sono poste a carico della ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara
e pronuncia
1.  Il
ricorso è
respinto
.
2.  Le
spese processuali consistenti:
a.
nella tassa di giustizia di                           fr. 6’000.–
b.
nelle spese di cancelleria di complessivi     fr.   500.–
per un
totale di                                             fr. 6’500.–
sono a
carico della ricorrente.
3.  Contro
il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID Copia per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: