ti_gerichte · 80.2007.29 · 2008-03-05 · it
TUI: costi di investimento, non emissione cartelle ipotecarie, neppure per credito di costruzione

Tessin Camera di diritto tributario 05.03.2008 80.2007.29
Tessin Camera di diritto tributario 05.03.2008 80.2007.29
Ticino Camera di diritto tributario 05.03.2008 80.2007.29

Incarto n.
80.2007.29
Lugano
5 marzo 2008
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1
RI 2
entrambi rappr.
da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 16 febbraio 2007 contro le decisioni del
25 gennaio 2007 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A.
Con
atto pubblico del 14 febbraio 2004, l’allora proprietario __________ costituiva
sul fondo part. __________ RFD di __________ una proprietà per piani (PPP). Il
medesimo giorno, gli avv. RI 1 e RI 2 ne acquistavano, in ragione di un mezzo
ciascuno, sette quote al prezzo complessivo di fr. 1'155'000.–; un’ulteriore
quota veniva comprata il 24 febbraio 2005, al prezzo di fr. 10'000.–.
B.
Gli acquirenti
intraprendevano quindi importanti lavori di ristrutturazione in sei appartamenti:
il costo complessivo dell’investimento veniva valutato, dagli stessi promotori,
in fr. 2'513'494.–. Successivamente venivano perfezionate le seguenti
alienazioni:
PPP n.
millesimi
data
acquirente
prezzo
__________
58
11.7.2006
__________
400'000.–
__________
55
16.10.2006
__________
365'000.–
Nelle
rispettive dichiarazioni per l’imposta sugli utili immobiliari, i contribuenti chiedevano
la deduzione di tutte le spese sostenute, ivi compresi i costi per l’emissione
delle cartelle ipotecarie, ripartendole in base ai millesimi delle singole
quote di PPP oggetto di riattazione.
C.
Notificando
loro le tassazioni dell’imposta sugli utili immobiliari relative alle compravendite
in questione, con distinte decisioni del 27 dicembre 2006, l’Ufficio di tassazione
di __________ commisurava gli utili imponibili rispettivamente in fr. 125'453.–
e          fr. 104'653.–. Nelle motivazioni spiegava che il valore di investimento
era stato ricavato ripartendo i costi di acquisto in base al totale dei
millesimi acquistati ed i costi di costruzione in base ai millesimi ristrutturati.
Veniva invece negata la deduzione delle “spese notarili di emissione delle
cartelle ipotecarie”.
D.
I
contribuenti impugnavano le suddette decisioni con reclamo dell’11 gennaio 2007,
contestando il mancato riconoscimento delle fatture inerenti l’emissione delle cartelle
ipotecarie. Osservavano in particolare che tali spese sono indispensabili per accedere
ad un credito di costruzione, rilevando inoltre che al momento della vendita delle
singole unità condominiali le cartelle ipotecarie vengono di regola cancellate.
L’Ufficio
di tassazione, con separate decisioni del 25 gennaio 2007, respingeva il
gravame, richiamandosi, da parte sua, alla vigente prassi cantonale.
E.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, gli avv. RI 1 e RI 2 chiedono
nuovamente di poter dedurre le fatture dello Studio legale e notarile __________,
rispettivamente di fr. 5'033.95 e fr. 7'062.95. In particolare, evidenziano i
notevoli mutamenti sopraggiunti nell’ultimo decennio in ambito di promozione
dell’accesso alla proprietà, auspicando un cambiamento della restrittiva prassi
del Canton Ticino, in linea con la maggior parte dei cantoni svizzeri. Si
domandano poi per quale ragione gli interessi sui crediti di costruzione sono
considerati alla stregua di costi di investimento, mentre non lo sono le spese
di emissione delle cartelle ipotecarie. Sottolineano infine il breve lasso di
tempo intercorso fra l’acquisto, la ristrutturazione e la vendita delle unità
condominiali, precisando che simili operazioni immobiliari “hanno come
inevitabile spesa per l’aumento del valore del fondo la costituzione di una o
più cartelle ipotecarie”.
Diritto
1.
1.1.
Lo
Stato preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è
rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di
immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il tributo sugli utili
immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si
tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché
colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto
che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione
la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in
esame si configura come imposta reale (
Soldini/Pedroli
,
L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140
LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p.
59).
1.2.
L’utile imponibile corrisponde
alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento.
Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di
investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è
stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il
valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga
quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2.
2.1.
Per l’art. 134 cpv. 1 LT,
sono considerati costi di investimento:
–    i
costi di acquisto e di vendita, quali le spese notarili, di iscrizione, di
bollo e le provvigioni usuali debitamente comprovate versate a un mediatore;
–    i
costi che hanno aumentato il valore del fondo alienato, quali i costi di costruzione
e di miglioria, come pure i contributi di miglioria e le tasse di
allacciamento;
–    le
indennità versate per la costituzione di servitù o di oneri fondiari a favore
del fondo alienato, rispettivamente quelle versate per liberarlo da servitù e
oneri fondiari che lo gravavano al momento del precedente acquisto.
2.2.
Secondo
la giurisprudenza di questa Camera, consolidatasi vigente ancora la LIMVI 1964,
i costi per l’emissione di cartelle ipotecarie, a garanzia di finanziamenti per
l’acquisto o la costruzione di un immobile, non sono computabili quali costi di
investimento, non trattandosi né di spese che incrementano il valore
immobiliare né di spese in stretta connessione con l’acquisto e la vendita
(RDAT I-1997 n. 19t;
Soldini/Pedroli
,
L’imposizione degli utili immobiliari, Complemento al commentario, Lugano 2003,
p. 157
). Di avviso contrario sono invece i ricorrenti, che chiedono
un cambiamento di questa prassi cantonale in linea con i mutamenti “della
nostra società che inevitabilmente vanno ad influenzare anche il sistema
fiscale che senza remore alcuna deve adottare una mentalità più moderna e
quindi più vicina alla realtà”.
3.
3.1.
Certo,
una prassi non è immutabile. Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale,
deve anzi essere modificata quando l’autorità giunge alla convinzione che il
diritto è stato finora applicato in modo ingiustificato oppure che una diversa
applicazione del diritto corrisponde meglio al senso della legge o alla mutata
situazione. La modifica della prassi deve però fondarsi su motivi seri e
oggettivi, che devono essere tanto più importanti quanto più a lungo è stata applicata
la prassi che è stata ritenuta errata o non più adeguata. Dato questo
presupposto, una sua modifica non è in contraddizione né con il principio della
certezza del diritto né con quello della parità di trattamento, sebbene ogni
modifica dell’applicazione del diritto comporti necessariamente un diverso
trattamento dei casi precedenti e di quelli più recenti (DTF 125 II 152).
3.2.
Le argomentazioni
sollevate nel gravame, prive del benché minimo riferimento, non soddisfano a
queste rigorose esigenze.
3.2.1.
Anzitutto,
contrariamente a quanto vorrebbero far credere i ricorrenti, le prassi cantonali
in merito alla computabilità delle spese per l’acquisto di crediti garantiti da
pegno quali costi di investimento non sono unitarie. Se effettivamente nel
Canton Friborgo le spese per un’ipoteca al momento dell’acquisto sono considerate
costi connessi con l’acquisto, mentre quelle per il finanziamento di
ricostruzioni o riparazioni si ritiene aumentino il valore del fondo (
Rumo
, Die Liegenschaftsgewinn- und die
Mehrwertsteuer des Kantons Freiburg, Friborgo 1993, p. 256
), la
giurisprudenza del Canton Zurigo, ancora confermata dalla più recente dottrina,
considera invece che i costi per la costituzione di ipoteche e l’emissione di
cartelle ipotecarie non sono in ogni caso computabili (
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
, Kommentar
zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. ediz., Zurigo 2006, p. 1693
). Anche le opinioni dottrinali non sono sempre conformi. Vi è chi
sostiene la computabilità di tali spese (
Langenegger
, Handbuch zur bernischen Grundstückgewinnsteuer
2001, Muri/Berna 2002, p. 163
) e chi invece, partendo dal
carattere esaustivo dell’elenco dei costi computabili, ritiene che sia esclusa
tutta una serie di spese che, nella prassi commerciale, rientra fra i costi
destinati al conseguimento dell’utile, tra cui in particolare le spese per
procurarsi i finanziamenti (
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
loc. cit.;
Klöti-Weber/Baur
, in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [a cura di],
Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, Muri/Berna 2004, p. 1000;
Soldini/Pedroli
, op. cit. p. 270;
Mettler
, Die Grundstückgewinnsteuer des Kantons Schwyz,
Zurigo 1990, p. 171
).
3.2.2.
In
secondo luogo, la natura giuridica dei costi per l’emissione di una cartella
ipotecaria non può essere parificata a quella degli interessi di costruzione.
Questi ultimi
costituiscono un vero e proprio costo di costruzione
dell’immobile, ovvero una spesa d’investimento che non provoca una diminuzione
della sostanza, bensì contribuisce a creare o a sviluppare una nuova fonte di
reddito. In particolare gli interessi di costruzione concorrono a creare una
plusvalenza che si manifesta nel valore complessivo dell’immobile (ASA 57 p. 657;
ASA 60 p. 194 e riferimenti).
Le spese per l’emissione della
cartella ipotecaria, sebbene la stessa sia richiesta dall’istituto di credito
per l’apertura di un conto di costruzione, denotano invece un legame chiaramente
preponderante con il debito consolidato che è chiamata in ultima analisi a garantire.
Che essa venga usata per un tempo delimitato, ovvero durante l’attività edificatoria,
quale garanzia del credito di costruzione, oppure che si inserisca, come nella
specie, in un’operazione immobiliare, tesa all’acquisto, alla ristrutturazione
ed alla susseguente vendita delle unità condominiali, non fa venir meno la sua
natura di garanzia del “debito ipotecario” consolidato; viene così a mancare
quella relazione necessaria e prevalente con i costi di costruzione che ne
permetterebbe la deduzione (CDT 11 febbraio 1993 N. 27; anche
Soldini/Pedroli
,
op.
cit., p. 270, nota 96). Del resto, i ricorrenti non pretendono neppure di avere
chiesto la cancellazione delle cartelle ipotecarie qui in esame; anzi, dalla consultazione
del Registro fondiario sembrano tuttora gravare le quote PPP n. __________ e __________,
che fra l’altro risultano ancora di loro proprietà, e la quota PPP n. __________.
3.2.3.
È infine innegabile
che l’offerta creditizia nell’ambito ipotecario particolarmente favorevole,
unitamente ad un accresciuto impulso all’accesso alla proprietà abitativa, favorito
anche dalle facilitazioni consentite dalla legge sulla previdenza professionale
per la vecchiaia e superstiti e l’invalidità del 25 giugno 1982 per il tramite
dei prelievi acconsentiti anticipatamente sull’avere dell’assicurato (art. 30 c
LPP), ha contribuito negli ultimi anni ad accrescere l’interesse dei ticinesi
per l’acquisto di terreni sui quali costruire la propria casa, ed in
particolare per le proprietà per piani (cfr. Dati, statistiche e società,
trimestrale dell’Ufficio di statistica cantonale, n. 3/2005), realizzando in
tal modo il postulato costituzionale. È però altrettanto evidente che la possibilità
di dedurre i costi di finanziamento quali costi di investimento non andrebbe
unicamente a vantaggio degli immobili abitativi, bensì di tutti i fondi, siano
essi edificati o inedificati, abitativi o industriali. Mal si comprendono poi
le argomentazioni dei ricorrenti, laddove auspicano “una netta distinzione fra
operatori occasionali e/o causali e professionali”, ove si pensi appena che
simili misure non devono certo profittare in prima linea ai promotori immobiliari.
3.3.
Una
separazione tra operatori “occasionali” e “professionali” non sarebbe in ogni
caso auspicabile, così come non è auspicabile distinguere tra cartelle ipotecarie
costituite per acquistare un fondo oppure per incrementarne il valore (cfr., al
proposito, Steuerbuch del Canton Lucerna, Vol. 3, direttiva concernente la
legge sull’imposta sugli utili immobiliari [SRL 647], § 13 cpv. 1 cifra 3,
secondo cui sono computabili i costi per la costituzione di ipoteche unicamente
nella misura in cui il denaro così ottenuto viene utilizzato per incrementare
il valore del fondo alienato ). S
imili soluzioni aprirebbero infatti notevoli
difficoltà pratiche, complicando inutilmente il lavoro dell’autorità di tassazione,
ed offrirebbero nel contempo ampie possibilità di elusione.
Si
pensi in particolare alla situazione del contribuente che dapprima grava il
proprio fondo con una cartella ipotecaria e solo successivamente intraprende i
lavori di edificazione, usando tale titolo a garanzia del credito di
costruzione.
3.4.
Alla luce di tutte le
argomentazioni sopra esposte, questa Camera ritiene che non sono dati motivi
seri e oggettivi per il cambiamento della sua consolidata prassi.
Si
aggiunga, di transenna, che l’art. 12 LAID definisce le spese di investimento come
il prezzo d’acquisto o valore di sostituzione più le spese, senza specificare
ulteriormente quali costi possano essere fatti valere nell’ambito della
determinazione dell’utile immobiliare. Certo, tra le spese di investimento rientrano
senz’altro i costi di acquisto, di costruzione e di miglioria del fondo
alienato (
Zwahlen
, in: Zweifel/Athanas
[a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/1, 2. ediz., Basilea
2002, n. 58 ad art. 12 LAID
). Tale norma, perlomeno dal suo
tenore letterale, non sembra invece impedire l’esclusione di tutte quelle spese
destinate al procacciamento del denaro, ivi compresi i costi per la
costituzione di ipoteche e per l’emissione di cartelle ipotecarie.
4.
Il
ricorso è conseguentemente respinto.
Tassa di
giustizia e spese processuali sono poste, in solido, a carico dei ricorrenti,
soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
respinto
.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr. 1'000.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un
totale di                                                       fr. 1'080.
–
sono a
carico dei ricorrenti.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di __________.
terzi implicati
PI 1
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: