ti_gerichte · 80.2017.273 · 2017-10-09 · it
Assoggettamento illimitato: persona giuridica, sede o amministrazione effettiva, sede formale in Estonia, amministrazione effettiva in Svizzera

Tessin Camera di diritto tributario 21.03.2019 80.2017.273
Tessin Camera di diritto tributario 21.03.2019 80.2017.273
Ticino Camera di diritto tributario 21.03.2019 80.2017.273

____________________
Incarti n.
80.2017.273
80.2017.274
Lugano
21 marzo 2019
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele Guffi
segretari
a
Mara
Regazzoni
parti
RI
1
rappr.
dall’  RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 9 novembre 2017 contro la decisione del 9 ottobre 2017 in materia di assoggettamento
all’imposta cantonale (IC) e all’imposta federale diretta (IFD).
Fatti
A.
RI 1 è una
società con sede a __________, in __________, facente parte del gruppo della __________
SA con sede a __________, insieme alla __________ e alla __________ SA, ed è “
focalizzata
sulla consulenza operativa e sull’internazionalizza-zione d’impresa
” (cfr.
sito).
Presso gli uffici della
__________ SA, si trova pure la società __________ SA. Amministratrice unica
con firma individuale di queste ultime due società è la signora __________,
domiciliata a __________, moglie dell’avv. __________. In precedenza, l’avv. __________
è stato pure lui amministratore unico della __________ SA e della __________ SA
e attualmente è amministratore unico con firma individuale della __________ SA,
ma anche della RI 1.
Lo scopo sociale della
__________ SA è “
la consulenza in generale e l’assistenza amministrativa e
contabile in tutte le problematiche legate a patrimoni familiari o aziendali,
siano esse mobiliari o immobiliari, nonché a progetti di internazionalizzazione
o delocalizzazione. La società potrà fornire consulenza aziendale, societaria,
finanziaria, strategica e operativa, compravendere beni e servizi, nonché potrà
fornire ogni attività nel campo del family office, del private equity, del
venture capital, di licenze, brevetti, royalties, laddove ciò non comporti
particolari autorizzazioni di legge di cui la società sia sprovvista. Infine,
la società potrà assumere mandati di costituzione, amministrazione e
liquidazione di società e potrà partecipare ad altre imprese, concludendo tutti
gli affari utili a sviluppare l’azienda e al conseguimento dello scopo sociale
”.
B.
Con
decisione pregiudiziale di assoggettamento dell’8.2.2017, inviata per
raccomandata alla RI 1 presso la __________ SA di __________, l’Ufficio di
tassazione delle persone giuridiche (di seguito UTPG) rivendicava
l’assoggettamento illimitato sull’utile e sul capitale della società nel Canton
Ticino con effetto dal 30.3.2012. L’UTPG aveva segnatamente constatato che sin
dal 30.3.2012 l’avv. __________ era amministratore della RI 1, mentre la sede
della stessa era situata al di fuori della Svizzera, e meglio a __________ in __________.
Dopo aver ripreso
dottrina e giurisprudenza, l’autorità fiscale rilevava come, nel caso concreto,
l’amministrazione effettiva della società fosse esercitata in Svizzera e
segnatamente nel Canton Ticino. Infatti, l’amministratore risultava essere da
sempre l’avv. __________ (domiciliato a __________), a __________ vi era unicamente
un recapito postale in __________ presso la __________ (società riconducibile
presumibilmente al signor __________) e il recapito telefonico indicato nei
conti della RI 1 era identico a quello della __________.
C.
Con reclamo del
9.3.2017, la RI 1, per il tramite del suo amministratore unico, l’avv. __________,
contestava la decisione di assoggettamento fiscale dell’8.2.2017.
Preliminarmente, la
società sollevava l’erronea intimazione della decisione pregiudiziale di
assoggettamento, ritenendola inefficace, poiché la stessa “è stata erroneamente
indirizzata al socio __________ SA, __________, e non alla sede della società,
il cui indirizzo era conosciuto al tassatore”. L’avv. __________ indicava
inoltre che non si spiegava perché l’intimazione fosse comunque stata eseguita
a __________, quando il suo domicilio (ovvero quello dell’am-
ministratore della
società) era a __________.
Nel merito, la RI 1 contestava la
giurisprudenza menzionata dall’autorità fiscale poiché “relativa alla doppia
imposizione intercantonale (e non internazionale)”. Citando diversi autori e
giurisprudenza della Corte di giustizia dell’Unione europea, la reclamante si
dilungava sul concetto dell’“esterovestizio-ne” e dell’“esterovestizione
societaria”, ritenendo che la fattispecie in esame era da inquadrare nel
diritto europeo e più in generale nel diritto tributario internazionale, “non
essendo tale istituto (ndr. l’esterovestizione) previsto nel diritto tributario
nazionale”. Sempre nel reclamo, l’avv. __________ trattava delle doppie imposizioni,
rimandando al Modello OCSE e al suo commentario e chiedendo “l’attivazione
della procedura di cui all’art. 25 cpv. 2 (ndr. della Convenzione tra la
Svizzera e l’__________ per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte
sul reddito e sul patrimonio dell’11.6.2002; RS 0.672.933.41) nella denegata
ipotesi di rigetto dell’annullamento della decisione pregiudiziale d’assog-
gettamento […]”.
La reclamante sottolineava pure come la sua
esistenza non fosse mai stata nascosta all’UTPG, dal momento che figurava da
sempre nell’allegato al bilancio del socio __________ SA di __________, e
sollevava la violazione dell’onere della prova da parte dell’auto-rità fiscale,
poiché riteneva che non avesse dimostrato “la fittizia residenza estera della
società reclamante” e non era nemmeno chiaro “se la sede “svizzera” di __________
(ndr. sic!) sia nel comune di __________ (domicilio di __________) o di __________
(dov’è stata inviata l’intimazione e dove il tassatore __________ ha effettuato
un accesso e una verifica fiscale sul socio __________ SA)”.
Infine, l’__________ evidenziava:
·
che la gestione quotidiana dell’attività societaria “è compiuta
da soggetti residenti in __________, fatte salve le influenze strategiche che
possono derivare dall’amministratore __________”;
·
che “non si può individuare la collocazione della sede dell’
amministrazione di una società presso un’altra (in questo caso di __________
SA) soltanto perché fra le due società vi è uno stretto collegamento, posto che
il “controllo”, il “collegamento”, l’“influenza dominante” e l’“influenza
notevole” nulla hanno a che vedere con l’individuazione della sede amministrativa”;
·
che è “essenziale la distinzione nell’ambito di gruppi societari
tra le nozioni di “sede di direzione effettiva” e “sede di direzione e
coordinamento”. […] pena l’automatico trasferimento di tutte le società del
gruppo nel Paese di residenza della capogruppo”;
·
che manca del tutto nella decisione pregiudiziale di assoggettamento
“la prova dell’effettivo svolgimento della gestione operativa della RI 1 dal
punto di vista organizzativo, amministrativo, finanziario e contabile in
Svizzera”;
·
che l’ubicazione per i primi anni della RI 1 presso la sede della
__________ “non comporta alcun fatto rilevante ai fini della rivendicazione
d’imponibilità”;
·
e che l’autorità fiscale non ha riportato le basi legali per rivendicare
l’assoggettamento illimitato in Svizzera, se non l’errato riferimento all’art.
2 LT.
D.
Con lettera
del 10.3.2017 inviata tramite A Plus alla “__________ SA Signor __________”,
l’UTPG convocava, presso l’ispettorato fiscale diversi contribuenti per lunedì
10.4.2017 alle ore 14.00 “allo scopo di definire le seguenti posizioni:__________
SA, tassazioni IC/IFD 2013, 2014 e 2015
·
__________ SA, tassazione IC/IFD 2012, 2013, 2014 e 2015 oltre
che le generalità del correntista presente in __________ (__________) SA
all’inizio del periodo fiscale oggetto di ispezione
·
RI 1, reclamo alla decisione pregiudiziale di assoggettamento__________,
reclamo alla decisione pregiudiziale di assoggettamento”.
L’UTPG precisava inoltre che nel
caso di assenza ingiustificata avrebbe emesso “le decisioni di tassazione/su
reclamo sulla base dei dati in suo possesso”.
E.
In data 29.5.2017, l’UTPG, facendo riferimento all’incontro del
24.5.2017, chiedeva direttamente all’avv. __________, tramite e-mail, documentazione
e informazioni complementari e, segnatamente, per la RI 1  e la __________
(oggetto di un’altra procedura di cui agli incarti 80.2017.269/270) dal 2012:
1.
Copia dei contratti d’affitto,
compresa la metratura e pianta dei locali
2.
Costi telefonici annuali (fisso e
mobile) e copie delle fatture (1 per anno)
3.
Personale: nominativi del
personale impiegato presso le società, % di impiego, qualifiche, mansioni e
copie dei contratti di lavoro
4.
Copia verbali CdA e copia delle
eventuali procure (diritti di firma) conferite
5.
Composizione cifra d’affari
a.
Clientela (nominativo, sede) +
suddivisione della stessa in rapporto alla cifra d’affari totale dell’anno
b.
Copia dei principali contratti
sottoscritti (3 per anno) + spiegazione del mandato e svolgimento operativo
dello stesso (chi ha svolto il lavoro)
6.
Ottenimenti di prestazioni __________
2013: dettaglio della composizione dei “bought-in services” e “other” dei costi
7.
Ulteriore documentazione che ritiene valida per
avvalorare la sua tesi
Non avendo la reclamante dato
seguito alle richieste dell’UTPG, quest’ultimo annullava di conseguenza il
successivo incontro ancora fissato per il 4.8.2017.
F.
Con
decisione su reclamo del 9.10.2017, l’UTPG confermava la decisione
pregiudiziale di assoggettamento alle imposte nel Canton Ticino della RI 1 dal
30.3.2012.
Innanzitutto, l’UTPG
sottolineava, rinviando alla dottrina e alla giurisprudenza, che la decisione impugnata
era stata correttamente recapitata alla contribuente, presso gli “uffici della
sua capogruppo, __________ SA di __________, dove il suo amministratore effettivo
regolarmente lavora e dove si è svolta la verifica fiscale della stessa. Da un
lato l’autorità fiscale non intima decisioni all’estero (sono di principio sì
valide ma contrarie al diritto internazionale pubblico […]). Dall’altro, dato
che è noto il nominativo dell’ammi-nistratore della RI 1 (di seguito:
reclamante), il quale è lo stesso di quello effettivo di __________ SA, l’invio
a __________ ha manifestamente dato esito positivo, entrando con successo nella
sfera di controllo della reclamante, elemento quest’ultimo fondamentale […]”.
La RI 1 ha pertanto potuto esercitare tutti i suoi diritti contro la decisione pregiudiziale
di assoggettamento.
In relazione invece a
quanto sollevato dalla reclamante nel suo reclamo, l’autorità fiscale indicava
che “poco importa se la decisione menzionata ha riguardato una persona fisica,
come sembra contestare la reclamante a pag. 14, o giuridica”, poiché la procedura
di assoggettamento è la stessa sia per una persona fisica che per una persona
giuridica e si basa sul diritto interno (
in casu
: sugli art. 60 LT e 50
LIFD) e le convenzioni di doppia imposizione, quando, come nel caso di specie,
ve n’è una.
L’UTPG, sempre rinviando alla dottrina
e alla giurisprudenza ed evidenziando che la reclamante non avesse dato seguito
alla richiesta di documentazione (neppure a seguito di diverse convocazioni), precisava
la ripartizione dell’onere della prova.
Nel merito, l’autorità fiscale,
con rinvio agli art. 60 LT e 50 LIFD, indicava che “la norma federale non
assoggetta unicamente le persone giuridiche di diritto svizzero, ma anche
quelle di diritto estero che vengono amministrate in Svizzera” e che per determinare
il luogo di amministrazione effettiva, sia a livello intercantonale che
internazionale, il Tribunale federale ha delimitato due livelli: verso l’alto e
verso il basso.
Riferendosi al caso concreto,
l’autorità fiscale riteneva che conformemente al diritto interno svizzero
l’amministrazione effettiva della RI 1 fosse in Svizzera e meglio, presso la
“sede ed uffici della sua capogruppo __________ SA, ossia a __________”. L’UTPG
rilevava infatti:
·
che il signor __________, residente nel Canton Ticino (__________),
era l’amministratore unico della RI 1 e che nel corso degli anni in relazione
agli organi societari della reclamante “non vi è stata alcuna delega della
direzione aziendale, o meglio, direzione aziendale e CdA sono (rimaste)
identiche e date da __________ […]”, il quale “esercita la propria attività
professionale di consulenza legale e aziendale __________, luogo quest’ultimo
che è il centro delle sue attività”;
·
che a __________ si trovava il centro delle attività del “Gruppo __________”,
composto oltre che dalla RI 1 anche __________ SA - “che controlla al 100% la
reclamante” e che “sostiene i costi di tutto il personale (compresi i coniugi __________)
oltre che i costi di locazione” – e dalla __________ SA - “controllata al 100%
indirettamente da __________ SA fino a fine 2015, amm. unico __________ (moglie
di__________)”;
·
che “il cosiddetto “one-man-show” del __________ […] è il signor __________,
il quale in primis cura i rapporti con la clientela e genera cifra d’affari”;
·
che dal momento che gli amministratori effettivi delle due società
con sede in Ticino “si configurano in __________ (con la moglie che
sostanzialmente ha delegato a titolo formale la direzione al marito, che già
l’accorpava a sé prima del cambio a RC), non si vede perché anche la reclamante
non debba essere assoggettata alle imposte ticinesi dal momento che la
struttura è la stessa e l’amministratore unico della reclamante è il Signor __________”;
·
che la __________ SA fattura alla RI 1 “la messa a disposizione
del “sole director” a titolo di “temporary management” per EUR 6'000 a semestre
(cfr. fatture __________ SA), che altri non è che __________”;
·
che la reclamante non dispone di uffici propri, né di personale
in __________, nonostante la società consegua un’importante cifra d’affari. “A __________
vi è unicamente un recapito postale in __________, presso __________”;
·
che “il numero telefonico indicato nei conti di RI 1 è identico a
quello di __________, indirizzi e società facenti presumibilmente capo al
Signor __________”;
·
che “il presunto “nuovo” indirizzo (cfr. pagina 13 del reclamo,
in cui si parla di “trasferimento”, di uffici) a __________ __________ coincide
tuttora nuovamente con gli uffici della __________ la quale probabilmente ha
cambiato uffici nel tempo”;
·
che la RI 1 intrattiene rapporti finanziari con le società __________
(Italia), __________ (Italia), __________ SA (__________) e che “appare poco
verosimile che gli stessi clienti o partner commerciali/finanziari, già
rilevati presso le società ticinesi collegate, siano stati ricevuti una volta
in Svizzera e una volta in __________”;
·
che vi è un’importante discrepanza, per quanto concerne gli anni
2012, 2013 e 2014, tra la “cifra d’affari, costi del personale e utile, nella
misura in cui, con una cifra d’affari tutto sommato paragonabile, la società
reclamante consegue degli utili nettamente superiori rispetto alle società
svizzere […] a fronte di costi di struttura nulli all’estero […]”;
·
che due importanti accordi di finanziamento tra la __________ SA
e la RI 1 (“
private agreement
” del 21.5.2012) e tra la __________ SA e
la RI 1 (“private agreement” del 15.10.2015) sono stati firmati a __________
dal signor __________, per conto della stessa RI 1;
·
che il sito internet indicato sulla carta intestata della reclamante
“non è operativo (consultato il 16 marzo 2017 ed al 4 ottobre 2017 ancora
“under construction”) e pertanto non rappresenta commercialmente la società RI
1”;
·
che il timbro postale sulla raccomandata inoltrata dalla reclamante
attesta che il reclamo è stato spedito dalla posta di __________ e pertanto “si
ha ulteriore evidenza che l’operatività non è in __________”.
Per l’UTPG, infine, anche secondo
il diritto convenzionale il luogo della direzione effettiva della RI 1 può
essere situato a __________, considerati gli accertamenti effettuati.
G.
Con ricorso del
9.11.2017, inoltrato dall’abg. RA 1, la RI 1 ribadisce e riprende
sostanzialmente gran parte della motivazione del reclamo, aggiungendo contestazioni
puntali ai fatti riportati dall’autorità fiscale.
In particolare, la ricorrente
precisa:
·
che “il luogo di residenza dell’amministratore non implica necessariamente
l’imposizione fiscale della società estera nel Paese di domicilio del
medesimo”;
·
che l’assenza di uffici propri e di personale in __________ “non
comporta la totale mancanza di un’organizzazione in loco, e la coincidenza
della sede con altro soggetto giuridico (ndr.
__________
)
non è di per sé prova di inesistenza di sostanza aziendale […] il reddito a cui
fa riferimento l’UTPG è stato interamente prodotto in __________ e non in Svizzera,
dove lavorano una responsabile delegata per i rapporti con il fisco e una
contabile che ha la procura per operare sui conti; ne è prova anche una
fatturazione attiva emessa in una data in cui l’amministratore unico __________
era impossibilitato a gestire l’azienda […]”;
·
che “la presenza di soggetti che intrattengono rapporti con più
società dello stesso gruppo non è di per sé indice di alcunché”;
·
che “il raffronto tra alcune società del gruppo e la capogruppo è
fuorviante perché non sono state considerate altre strutture più o meno
performanti da un punto di vista del rapporto costi/utili”;
·
che la firma dei contratti o dei conti annuali da parte dell’avv.
__________ “non può essere prova di una gestione “ticinese” della società”,
visto che egli è amministratore
·
non sia ancora operativo, vi è comunque – in cui figura pure la RI
1;
·
che il timbro postale sia del reclamo che del presente ricorso
nei fatti non prova alcunché.
Inoltre, la ricorrente sottolinea
che l’autorità fiscale non ha detto nulla in merito a “se la presenza
dell’amministratore in Canton Ticino configuri una “stabile organizzazione
personale” ex art. 5 del Modello OCSE, che comunque – di per sé – non permetterebbe
l’imponibilità in Svizzera ai sensi dell’art. 5 cpv. 7 della Convenzione tra il
Consiglio federale svizzero e il Governo della repubblica di __________ per
evitare le doppie imposizioni […]” e all’attivazione della procedura di cui
all’art. 25 cpv. 2 della Convenzione tra la Svizzera e l’__________ per evitare
le doppie imposizioni.
H.
A seguito dell’inoltro del
ricorso non sono state presentate osservazioni, né da parte dell’UTPG, né da
parte della Divisione delle contribuzioni e dall’AFC.
Diritto
1.
1.1.
Preliminarmente, la
ricorrente contesta la corretta intimazione sia della decisione pregiudiziale
di assoggettamento che della decisione su reclamo, ritenendole “inefficaci”,
poiché “erroneamente indirizzate al socio __________ SA, __________ e non alla
sede della società, il cui indirizzo era conosciuto al tassatore”.
1.2.
Da parte sua, l’UTPG ha sostenuto che la
decisione pregiudiziale è stata correttamente recapitata alla contribuente, la
quale ha potuto esercitare tutti i suoi diritti contro la decisione pregiudiziale
di assoggettamento. Inoltre, l’autorità fiscale ha pure aggiunto che “non
intima decisioni all’estero (sono di principio sì valide ma contrarie al
diritto internazionale pubblico […])”.
1.3.
Secondo gli articoli 116 cpv. 1
LIFD e 189 cpv. 1 LT, le decisioni sono notificate al contribuente per scritto
e devono indicare i rimedi giuridici. Se il contribuente è d'ignota dimora o se
egli dimora all'estero e non ha un rappresentante in Svizzera, la decisione può
essergli notificata validamente mediante pubblicazione nel Foglio ufficiale del
Cantone (articoli 116 cpv. 2 LIFD e 189 cpv. 2 LT).
La
notificazione deve permettere al destinatario di prendere conoscenza della
decisione, rispettivamente di poter far uso dei corretti rimedi giuridici
contro la stessa. Di conseguenza, una decisione è correttamente notificata soltanto
quando entra nella sfera di controllo del suo destinatario (cfr.
DTF 113 Ib 296 consid. 2a
).
Per intimazione o notificazione di un atto s’intende la consegna materiale del
documento o di un suo esemplare al destinatario (cfr., al proposito, ASA 45 p.
471,
Cocchi/Trezzini/Bernasconi
,
Commentario al Codice di diritto processuale civile svizzero, Lugano 2011, art.
138 CPC, p. 581;
Knapp
, Grundlagen
des Verwaltungsrecht, 4ª ediz., vol. I, Basilea 1992, p. 157,
Häfelin/Müller/Uhlmann
, Allgemeines Verwaltungsrecht,
6ª ediz, Zurigo 2010, n. 885 ss.).
Inoltre, secondo il diritto
internazionale pubblico, non è possibile notificare delle decisioni all’estero,
dal momento che si tratta di atti di sovranità la cui esecuzione sul suolo
estero non è permessa. A ciò si aggiunga che il contribuente non può sollevare
tale censura, poiché la stessa appartiene unicamente allo Stato che dovrebbe
rivendicare la lesione dei suoi diritti di sovranità (cfr.
Masmejean-Fey/Berthoud
, in: Noël/Aubry
Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, 2
a
ed., Basilea 2017,
n. 1 e n. 7-8 ad art. 116).
1.4.
Correttamente l’autorità fiscale
ha dunque precisato che non è possibile notificare delle decisioni all’estero,
senza violare il diritto internazionale pubblico. È anche vero che l’UTPG non
si è avvalso della facoltà riconosciuta alle autorità fiscali di esigere che il
contribuente con domicilio o sede all'estero designi un rappresentante in
Svizzera (art. 118 LIFD; art. 191 LT). Ha tuttavia ritenuto di poter
validamente notificare la decisione all’indirizzo dell’amministratore della
ricorrente, nel Canton Ticino.
Come ha pure rilevato in modo
pertinente l’autorità resistente, anche se vi fosse stata un’eventuale
irregolarità nella notificazione delle decisioni, ciò che è determinante è che
ciò non abbia impedito all’insorgente di esercitare i propri diritti
procedurali. Secondo la giurisprudenza, infatti, un vizio nella notificazione
di una decisione non comporta in ogni caso la sua nullità, con la conseguenza
che i termini per impugnarla non iniziano a decorrere. Dal principio, secondo
cui le parti non devono subire alcun pregiudizio da una notificazione difettosa
discende piuttosto la conseguenza quest’ultima produce comunque i suoi effetti
se ha raggiunto il suo scopo nonostante il vizio che la inficia (p. es.
sentenza del TF 1C_37/2018 del 6.7.2018 consid. 5 e giurispprudenza citata).
Tenuto conto di quanto
sopra e del fatto che la ricorrente ha potuto comunque esercitare senza alcun
problema i propri diritti (segnatamente: inoltrando tempestivamente i corretti
rimedi giuridici) non si ravvisa nel caso concreto alcuna violazione da parte
dell’autorità fiscale delle norme procedurali.
2.
2.1.
Nel merito, per quanto
concerne segnatamente la direzione e l’amministrazione effettiva presso la sede
statutaria, avendo la ricorrente la sua sede formale a __________, in
__________ la decisione impugnata dev’essere esaminata tenendo conto
della base legale del diritto cantonale e di quella contenuta nel diritto
federale, ma anche della Convenzione per evitare le doppie imposizioni in
materia
di imposte sul reddito e sul patrimonio (RS 0.672.933. 41).
2.2.
Le Convenzioni di doppia
imposizione (CDI), per definizione, limitano o escludono un’imposizione
stabilita dal diritto interno, ma non possono in nessun caso istituire una
forma di imposizione non prevista dal diritto svizzero (sentenza del Tribunale
federale n. 2C.625/2008 del 30 gennaio 2009; in RDAF 2001 II 269; DTF 117 Ib
366). La dottrina parla a tal proposito di effetto negativo delle CDI, nel senso
che esse si limitano a prevenire una doppia imposizione dovuta alla collisione
di norme di diritto interno, senza sancire positivamente il diritto di imporre,
che deve rimanere fondato sul diritto interno (
Oberson
,
Précis de droit fiscal international, 4
a
ediz., Berna 2014, n. 139
p. 49).
Ne consegue che una fattispecie a
carattere internazionale va giudicata, dapprima, alla luce del diritto
tributario interno. Solo in un secondo momento, le regole contenute nelle CDI
permetteranno, se necessario, di delimitare la portata di una norma di diritto
interno.
2.3.
Non trovano per contro spaz
io alcuno le argomentazioni della ricorrente, con le quali contesta
(sia in sede di reclamo sia in sede ricorsuale) la giurisprudenza richiamata
dall’autorità fiscale e rinvia al concetto dell’esterovestizione, sostenendo
che il caso in esame andrebbe esaminato esclusivamente sulla base del diritto europeo
e più in generale del diritto tributario internazionale.
Basti, a tale
riguardo, richiamare il tenore dell’art. 21 paragrafo 1 prima frase dell’Accordo
del 21 giugno 1999 tra la Confederazione Svizzera, da una parte, e la Comunità
europea ed i suoi Stati membri, dall’altra, sulla libera circolazione delle
persone (ALC; RS 0.142.112.681), secondo cui l
e disposizioni di tale Accordo
lasciano impregiudicate le disposizioni degli accordi bilaterali tra la
Svizzera e gli Stati membri della Comunità europea in materia di doppia
imposizione.
È vero che la giurisprudenza del
Tribunale federale ha in seguito ammesso che un contribuente che lavora in
Svizzera possa invocare il divieto di discriminazione previsto dall’art. 2 ALC
(DTF 136 II 241). Il divieto di discriminazione in questione può peraltro
essere invocato solo da persone fisiche e non anche da persone giuridiche (
Oberson
, op. cit., n. 1291, p. 379). La
libertà di stabilimento, garantita dall’art. 15 Allegato I ALC, può essere
invocata del resto solo dalle persone fisiche (
Oesterhelt
,
in: Zweifel/Beusch/Matteotti [a cura di], Internationales Steuerrecht, Basilea
2015, n. 169 ad art. 24 M-OCSE, p. 1638 con riferimenti a dottrina e
giurisprudenza; v. anche
Epiney/Mosters
,
Die Rechtsprechung des EuGH zur Personenfreizügigkeit im Jahre 2017 und ihre
Implikationen für das Freizügigkeitsabkommen Schweiz–EU, in Schweizerisches
Jahrbuch für Europarecht 2017/2018, p. 80).
3.
3.1.
Secondo l’art. 50 LIFD, le
persone giuridiche sono assoggettate all'imposta in virtù della loro
appartenenza personale quando hanno sede o amministrazione effettiva in
Svizzera e l’assogget-
tamento è illimitato. Esso non si
estende alle imprese, agli stabilimenti d’impresa e ai fondi siti all’estero
(art. 52 cpv. 1 LIFD), ma concerne però anche le persone giuridiche di diritto
estero la cui amministrazione effettiva è situata in Svizzera (p. es. sentenza
del TF 2C_1086/2012 e 2C_1087/2012 del 16.5.2013 consid. 2.1, in StE 2013 B
11.1 n. 24 = RDAF 2013 II 500).
L’estensione dell’assoggettamento
delle imprese, degli stabilimenti d’impresa e dei fondi è definita, nelle
relazioni internazionali, dall’art. 52 cpv. 3 LIFD, conformemente ai principi
del diritto federale concernente il divieto della doppia imposizione intercantonale.
Il diritto cantonale prevede disposizioni analoghe, agli articoli 60 e 62 LT.
3.2.
Secondo la prassi, il luogo
dell’amministrazione effettiva si trova laddove una società ha il centro
economico e effettivo della sua esistenza o dove si provvede alla gestione
degli affari che normalmente si svolge alla sede della società. È cioè
determinante lo svolgimento degli affari correnti nel quadro dello scopo sociale;
se vi sono più luoghi, è determinante la prevalenza della gestione degli
affari. In questo contesto, è impensabile che l’amministrazione effettiva possa
essere esercitata da terzi in virtù di un rapporto di mandato. Questa prassi,
in origine sviluppata essenzialmente allo scopo di delimitare le sovranità
fiscali in caso di conflitti fra cantoni, è applicata dal Tribunale federale
anche per stabilire l’assoggettamento secondo l’art. 50 LIFD. A questo
proposito, la Suprema Corte distingue la direzione degli affari, da una parte,
dalla semplice attività amministrativa e, dall’altra, dall’attività degli
organi sociali superiori, se essa si limita al controllo sulla direzione vera e
propria degli affari e a determinate decisioni di fondo. Non è invece decisivo
il luogo in cui si tengono le riunioni del consiglio di amministrazione, le
assemblee generali oppure il domicilio degli azionisti (sentenza del TF
2C_1086/2012 e 2C_1087/2012 cit., consid. 2.2 con riferimenti a giurisprudenza
e dottrina).
3.3.
Secondo il Tribunale federale,
l’amministrazione effettiva si trova al luogo dove si svolgono quelle attività
che nel loro insieme servono all’adempimento dello scopo statutario, dove la
società ha il centro dei propri interessi effettivi ed economici e dove sono
esercitate quelle attività dirigenziali che di solito si concentrano alla sede
statutaria (DTF 54 I 301, consid. 2; DTF 50 I 100, consid. 2). La definizione
di amministrazione effettiva varia a dipendenza della tipologia, della
grandezza e dell’attività svolta dalla società. In generale, dottrina e
giurisprudenza definiscono l’amministrazione effettiva come la direzione
corrente della società (
day-to-day management
), nozione a cui s’oppongono,
da un lato, la semplice attività amministrativa (intesa come tenuta e gestione
della corrispondenza, lavori di segretariato, ecc.) e, dall’altro, le attività
di controllo e le decisioni strategiche di competenza del CdA (
sentenza
del Tribunale federale n. 2C_483/2016 del 11 novembre 2016, consid.
3;
n. 2C_1086/2012 del 16 maggio 2013, consid.
2.2;
De le Court
, Administration et direction
effectives, in RF 71/2016, p. 408 s.;
Heilinger/
Maute
, Der Begriff der tatsächlichen Verwaltung im interkantonalen und
internationalen Verhältnis bei den direkten Steuern, in RF 63/2008, p. 752;
Jung
, Hauptsteuerdomizil juristischer
Personen: international und interkantonal, in EF 3/17, p. 172;
Zweifel/Hunziker
, in:
Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach [a cura di], Interkantonales Steuerrecht, Basilea
2011, § 8, n. 9 e 13, p. 96 e 98 s.).
3.4.
Riguardo all’onere della prova,
secondo un principio generale della procedura fiscale, esso è ripartito nel
senso che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che
fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la
prova di quei fatti che concorrono a escludere o a ridurre il debito verso
l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8). Quale
aspetto che stabilisce il diritto di imporre, l’esistenza del domicilio fiscale
dev’essere sostanziata dall’autorità di tassazione. Quando, in base agli
elementi a disposizione, e nonostante una sede che si trova altrove, l’amministrazione
effettiva di una persona giuridica nel Cantone appare come assai probabile, la
prova del contrario spetta però al contribuente (sentenze 2C_373/2018 del
31.1.2019 consid. 4.3 e giurisprudenza citata; inoltre
Oesterhelt/Schreiber
, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar
zum DBG, 3
a
ediz., Basilea 2017, n. 31 ad art. 50 LIFD, p. 1040 s.).
4.
4.1.
Con la decisione impugnata, l’autorità
fiscale, conformemente agli articoli 50 LIFD e 60 LT, ha confermato l’assoggettamento
illimitato alle imposte federali e cantonali sull’utile e sul capitale della RI
1 nel Canton Ticino e più precisamente a __________, presso gli uffici della __________
SA, in considerazione del fatto che l’amministrazione effettiva della società è
esercitata in Ticino dall’avv. __________, in qualità di amministratore unico.
Diversamente da quanto sostenuto dalla
ricorrente, il riferimento al domicilio dell’avv. __________ (__________) è stato
addotto dall’autorità fiscale unicamente per sostenere che la società sarebbe
stata assoggettata nel Canton Ticino anche nell’ipotesi in cui non fosse
amministrata negli uffici di __________, proprio perché mancherebbe comunque una
struttura e del personale presso la sede della contribuente in __________.
4.2.
Per quanto concerne in
particolare l’amministrazione effettiva, nel caso concreto, la stessa
ricorrente ha indicato che nella sua sede a __________, in Estonia, non vi sono
infrastrutture e nemmeno personale. Nei fatti, a __________ vi è unicamente un
recapito postale all’indirizzo di __________, presso la __________ (società
facente presumibilmente capo al signor __________).
La RI 1 non ha neppure dato
seguito alle diverse richieste d’informazioni dell’autorità fiscale e non ha
prodotto alcuna prova che attesti l’effettiva amministrazione della società
presso la sua sede estera.
Inoltre:
·
l’avv. __________ esercita sostanzialmente la sua attività di
consulenza legale e aziendale presso gli uffici della __________ SA a __________;
·
a __________ si trova il centro delle attività del Gruppo __________,
costituito dalla __________ SA, dalla RI 1, dalla __________, dalla __________SA
(cfr. sit) e dalla __________ SA;
·
l’avv. __________ è l’amministratore unico della ricorrente e nel
corso degli anni non è stata provata alcuna delega della direzione aziendale e
del CdA. Dal 17/20.12.2013, egli è amministratore unico con firma individuale
della __________ SA ed è anche amministratore delegato dotato di procura e
diritti di firma della __________;
·
la signora __________, moglie dell’avv.__________, è amministratrice
unica con firma individuale della __________ SA (di nuovo dal 01/06.10.2015 e
comunque precedentemente era amministratore unico con firma individuale l’avv. __________),
ma anche della __________ SA (dal 30.6./03.07.2014, mentre dalla sua
costituzione era amministratore unico con firma individuale l’avv. __________);
·
le decisioni di gestione e di amministrazione della RI 1 sono di__________,
il quale svolge a tutti gli effetti l’attività dirigenziale, direttamente dagli
uffici della sede della __________ SA __________;
·
l’avv. __________, domiciliato nel canton Ticino, figura in
qualità di amministratore unico sui documenti di pertinenza della RI 1,
apponendo la sua firma sul timbro della società con indirizzo a __________ (si
veda per esempio: la “POWER OF ATTORNEY” del 31.10.2017 di cui al doc. A
allegato al ricorso, il “PRIVATE AGREEMENT” tra la __________ SA e la RI 1 del
15.10.2015 e il “PRIVATE AGREEMENT” tra la __________ SA e la RI 1 del
21.5.2012);
·
la __________ SA fattura alla RI 1 la posizione del “sole
director” a titolo di “temporary management” per l’importo di EUR 6'000 a semestre
(vedi fatture __________ SA) e la figura del “sole director” è riconducibile
all’avv. __________;
·
la linea telefonica menzionata nei conti della RI 1 corrisponde a
quella di __________;
·
anche il nuovo indirizzo indicato a pag. 13 del reclamo (dove la
contribuente parla di “trasferimento” di uffici; fatto che peraltro non è più
stato ripreso in sede ricorsuale) a __________
__________
__________ coincide comunque ancora con gli uffici della __________,
la quale, verosimilmente, ha trasferito nel tempo i propri uffici;
·
il sito internet indicato sulla carta intestata del reclamo cont,
consultato in data 19.11.2018) e indicato anche come) è tutt’ora “in
costruzione” e non figurano ulteriori informazioni se non che la RI 1 è
“focalizzata sulla consulenza operativa e sull’internazionalizzazione
d’impresa”. Il sito in sé non può quindi evidentemente rappresentare commercialmente
la società RI 1;
·
due importanti accordi di finanziamento tra la __________ SA e la
RI 1 (“
private agreement
” del 21.5.2012) e tra la __________ SA e la RI
1 (“
private agreement
” del 15.10.2015) sono stati firmati a __________
dall’avv. __________, prevedono l’applicabilità del diritto svizzero e
menzionano __________ quale foro competente in caso di contenzioso;
·
la RI 1 intrattiene rapporti finanziari con le società __________
(Italia), __________ (Italia), __________ SA (__________) e, come sottolineato
dall’UTPG, “appare poco verosimile che gli stessi clienti o partner
commerciali/finanziari, già rilevati presso le società ticinesi collegate,
siano stati ricevuti una volta in Svizzera e una volta in __________”;
·
risulta un’importante discrepanza, evidenziata dall’UTPG, per
quanto concerne gli anni 2012, 2013 e 2014, tra la “cifra d’affari, costi del
personale e utile, nella misura in cui, con una cifra d’affari tutto sommato
paragonabile, la società reclamante consegue degli utili nettamente superiori
rispetto alle società svizzere […] a fronte di costi di struttura nulli
all’estero […]”;
·
le assemblee degli organi societari sembrano svolgersi negli
uffici della __________ SA a __________ e non è stato provato il contrario;
·
i rimedi giuridici contro la decisione di assoggettamento sono
stati inoltrati direttamente dal Canton Ticino e, più precisamente, il reclamo
è stato interposto dall’avv. __________ e il ricorso dall’abg. RA 1.
4.3.
Visto tutto quanto sopra, ne
consegue che la sede societaria estera della RI 1 è puramente formale e
l’ammini-strazione effettiva è chiaramente svolta in Svizzera, e meglio a __________,
presso gli uffici della __________ SA.
Come giustamente rilevato
dall’autorità fiscale, nel caso in oggetto, vi sono diversi indizi e prove,
tutti da interpretare
a favore della natura puramente formale e fittizia
della sede statutaria della ricorrente a __________ in __________
.
LaRI 1RI 1 da parte sua non ha apportato
alcuna prova di un legame con la sua sede in__________ e l’unica documentazione
prodotta (in particolare: doc. F, H, I allegati al ricorso) così come quanto censurato
avvalora se del caso ancora maggiormente la tesi dell’esistenza di una sede
formale e fittizia a __________ e dell’amministrazione effettiva in Svizzera.
Neppure i conti annuali della società e quelli della __________ di __________ comprovano
un’effettiva amministrazione al di fuori della Svizzera. Le operazioni
societarie e i rapporti con la clientela (del resto per stessa ammissione della
ricorrente) sono curati dallo stesso amministra-tore unico, avv. __________. Sempre
per stessa ammissione della ricorrente non viene impiegato del personale nella
sede a __________ e la sua attività non è centralizzata, se non nella sede
della __________ SA a __________. Oltretutto, contrariamente a quanto sostenuto
dalla ricorrente, il domicilio dell’avv. __________ (amministratore unico) potrebbe
assumere una certa rilevanza nella determinazione dell’amministrazione
effettiva di una società con sede all’estero, qualora la società non
disponesse, di una struttura fissa con proprio personale presso la sua sede svizzera.
4.4.
Alla conclusione secondo il
diritto interno non si oppone la convenzione conclusa con l’__________ per
evitare le doppie imposizioni. Secondo l’art. 4 paragrafo 1 CDI-Estonia, si
considera «residente di uno Stato contraente» ogni persona che, in virtù della
legislazione di detto Stato, è assoggettata a imposta nello stesso Stato a
motivo, fra l’altro, della sede della sua direzione.
Del tutto irrilevante per il caso
di specie è inoltre il riferimento da parte della ricorrente all’art. 5 par. 7
CDI-Estonia secondo cui il fatto che una società residente di uno Stato
contraente controlli o sia controllata da una società residente dell’altro
Stato contraente ovvero svolga la sua attività in questo altro Stato (sia per
mezzo di una stabile organizzazione sia in altro modo) non costituisce di per
sé motivo sufficiente per far considerare una qualsiasi delle dette società una
stabile organizzazione dell’altra.
Tale disposizione esclude
unicamente che una società figlia possa essere considerata stabile
organizzazione della società madre solo perché ne è controllata. Dal punto di
vista fiscale, infatti, la società figlia costituisce un’entità giuridica
indipendente (OCSE, Modèle de Convention fiscale concernant le revenu et la
fortune, version abrégée, 2014, n. 40 ad art. 5 M-OCSE, p. 118).
Nella fattispecie, tuttavia,
l’autorità di tassazione cantonale ha assoggettato la ricorrente non già in
quanto controllata dalla __________ SA, bensì perché il luogo della sua
amministrazione effettiva è situato in Svizzera.
5.
Da ultimo, si rileva che la
procedura amichevole prevista dall’art. 25 CDI-__________ e invocata dalla RI 1
in sede di reclamo (e menzionata nuovamente in sede ricorsuale) è una procedura
indipendente dai rimedi giuridici previsti dalla legislazione nazionale e va
sottoposta all’“autorità competente” (art. 25 par. 1 CDI-__________).
In Svizzera, detta procedura va dunque intrapresa dinanzi al “capo del
Dipartimento federale delle finanze o il suo rappresentante autorizzato” (art. 3
par. 1 lett. h/ii CDI-__________).
L’art. 25 par. 1 CDI-__________ sancisce
segnatamente il principio dell'indipendenza della procedura amichevole da
quella ricorsuale prevista dagli ordinamenti interni dei Paesi contraenti. In sostanza,
l’avvio di un simile procedimento d'intesa non presuppone l'esaurimento delle
istanze di ricorso interne, né tantomeno impedisce alle parti interessate di
far uso dei normali rimedi di diritto previsti dalla legislazione nazionale per
impugnare una decisione di tassazione (cfr. per es. la sentenza del Tribunale
federale del 28.2.2000 n. 2A.509/1998, in RDAT II-2000 n. 23t consid. 2b; n.
2P.63/2004 del 3.3.2005 consid. 8.2.; RDAT I-2001 n.19 t; sentenza CDT
80.2017.1. del 7.11.2017, consid. 5; vedi anche
Oberson
,
op. cit., n. 1069, p. 318;
Boss
, in:
Zweifel/Beusch/Matteotti [a cura di], Internationales Steuerrecht, Basilea
2015, n. 32 ad art. 25 M-OCSE, p. 1662).
Il par. 2 dell’art. 25 (invocato
dalla ricorrente) prevede invece che se il reclamo appare fondato all’autorità
competente e se essa non è in grado di giungere a una soddisfacente soluzione, si
adopererà per risolvere il caso in via di amichevole composizione con
l’autorità competente dell’altro Stato contraente, al fine di evitare una
tassazione non conforme alla Convenzione. Si ribadisce che l’autorità competente
che deve adoperarsi per evitare una doppia imposizione, promuovendo una
procedura amichevole, è l’AFC.
Per i motivi qui sopra esposti, la
questione dell’eventuale avvio di una procedura amichevole non è di competenza
di questa Camera.
6.
Il ricorso è
conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico
della ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.  Il ricorso è
respinto
.
2.  Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di                           fr. 2’000.–
b. nelle spese di cancelleria di
complessivi     fr.   100.–
per un totale di                                             fr. 2’100.–
sono a carico della ricorrente.
3.  Contro il presen
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: