ti_gerichte · 80.2017.227 · 2020-07-20 · it
! Tariffa per le operazioni a registro fondiario: revisione della decisione passata in giudicato, solo per nullità del contratto, non per riduzione del prezzo a causa di difetti

Tessin Camera di diritto tributario 20.07.2020 80.2017.227
Tessin Camera di diritto tributario 20.07.2020 80.2017.227
Ticino Camera di diritto tributario 20.07.2020 80.2017.227

Incarto n.
80.2017.227
Lugano
20 luglio 2020
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele
Guffi
segretari
a
Mara
Regazzoni
parti
RI 1
RI 2
tutti
rappr. da  RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 19 settembre 2017 contro la decisione dell’8 settembre 2017 in materia di
tassa di iscrizione a registro fondiario.
Fatti
A.
Con atto pubblico del
10 settembre 2015, __________ e __________ hanno concesso a __________ di __________
un diritto di compera cedibile sui fogli PPP n. __________ sul fondo base n. __________
RFD di __________ e alla __________ __________ un diritto di compera cedibile
sul foglio PPP n. __________ dello stesso fondo base. Il prezzo era stabilito a
corpo in fr. 3'210'000.–, suddiviso in ragione di fr. 3'110'000.– per le PPP __________
e da __________ a __________ e di fr. 100'000.– per la PPP __________. Il
contratto prevedeva una clausola relativa alla legislazione sulla protezione
dell’ambiente, con la quale, da un lato, i concedenti escludevano che
l’immobile contenesse amianto, PCB o altra sostanza pericolosa per la salute,
e, dall’altro, le parti si davano atto che il fondo era inserito nel catasto
dei siti inquinati quale “sito di incidente” per una “fuoriuscita di gasolio”
risalente al 1974. A tale riguardo, i venditori si dichiaravano solidalmente
responsabili della metà dei costi eventualmente necessari per il risanamento
del fondo o dei maggiori costi determinati dalla cancellazione di tale
iscrizione dal catasto dei siti inquinati, fino a concorrenza di un importo
massimo di fr. 50'000.–.
Il 20 gennaio 2016 __________
ha ceduto, al prezzo di fr. 190'000.–, il diritto di compera alla RI 1 di __________.
Da parte sua, la __________ SA ha ceduto il suo diritto di compera alla RI 2, con
sede a __________, senza alcun corrispettivo. Entrambe le società cessionarie
hanno esercitato il diritto di compera il 25 gennaio 2016.
B.
Con due bollette del
7 marzo 2016, l’PI 1 di __________ ha assoggettato i trapassi immobiliari in
questione alla tariffa per le operazioni nel registro fondiario, commisurando
il tributo, rispettivamente, in fr. 34'270.– per il primo e fr. 1'160.– per il
secondo. Le decisioni, non impugnate, sono passate in giudicato e i tributi
sono stati pagati dai debitori.
C.
Con atto pubblico del
26 ottobre 2016, __________ e __________, quali venditori, e la RI 1 e la RI 2,
quali acquirenti, hanno pattuito una rettifica del prezzo di vendita degli
immobili. Premesso che, dopo l’esercizio del diritto di compera, era stato
appurato che nei diversi appartamenti vi era una concentrazione di amianto che
necessitava di importanti lavori di bonifica in caso di ristrutturazione e che
gli acquirenti avevano notificato formalmente i difetti il 18 marzo 2016, le
parti hanno fatto riferimento ad un accordo da loro sottoscritto il 17 ottobre
2016 al fine di dirimere la vertenza in modo definitivo e in via
extragiudiziaria, nel senso che i venditori riconoscevano un minor valore
dell’immobile pari a fr. 250'000.–. Il prezzo complessivo di vendita è così
stato ridotto da fr. 3'210'000.– a fr. 2'960'000.–.
Lo stesso giorno, il
notaio rogante ha inoltrato all’PI 1 di __________ l’istanza di iscrizione dell’atto,
chiedendo “la riduzione delle tasse d’iscrizione e del bollo dell’archivio
notarile relativo all’iscrizione dell’esercizio del diritto di compera relativo
agli oggetti sopra menzionati”.
D.
Il 28 ottobre 2019
l’Ufficio di registri ha comunicato al notaio che “in applicazione analogica
dell’art. 9 [Legge sulle tariffe per le operazioni nel Registro fondiario (LTORF;
RL 216.200)] non è possibile dar seguito alla richiesta di riduzione delle
tasse di iscrizione nel RF e dell’archivio notarile”.
Con bolletta del 24
novembre 2016, l’Ufficio dei registri ha posto a carico delle parti contraenti
una tassa di fr. 60.– per l’iscrizione della rettifica.
Le società acquirenti
hanno interposto reclamo contro la suddetta decisione il 9 dicembre 2016,
chiedendo la restituzione dell’importo di fr. 2'750.–, “equivalente
all’aliquota dell’11‰ della diminuzione del prezzo d’acquisto di totali CHF 250'000.–“.
L’Ufficio dei registri ha
respinto il reclamo con decisione del 21 febbraio 2017. Premesso che le
reclamanti avrebbero tutt’al più dovuto presentare una domanda di revisione
delle bollette emesse in occasione dell’esercizio del diritto di compera,
anziché interporre reclamo contro la bolletta emessa con l’iscrizione dell’atto
di complemento, l’autorità di tassazione ha richiamato l’art. 9 LTORF, secondo
cui non vi è restituzione di tassa in caso di risoluzione o di rescissione del
contratto per effetto di una condizione risolutiva alla quale il contratto è
vincolato. Nella fattispecie, le acquirenti avevano fatto valere i diritti loro
derivanti dall’azione di garanzia di cui all’art. 205 CO. Secondo l’Ufficio dei
registri, se il minor valore fosse stato uguale o superiore al prezzo di
vendita, le acquirenti non avrebbero avuto altra possibilità che chiedere la
risoluzione del contratto, con la conseguenza che secondo l’art. 9 LTORF
sarebbe stata esclusa la restituzione della tassa. A maggior ragione, a suo
avviso, doveva essere negato il rimborso parziale, a seguito della “semplice”
riduzione del prezzo. Le reclamanti avrebbero semmai dovuto chiedere il
rimborso della quota della tassa ai venditori, trattandosi di un danno
consecutivo al difetto dell’immobile.
E.
Le società acquirenti
hanno impugnato la suddetta decisione, con ricorso del 7 marzo 2017 al
Dipartimento delle istituzioni. Dopo aver precisato che nel reclamo era
implicita una domanda di revisione della tassa emessa in occasione
dell’esercizio dei diritti di compera, le ricorrenti hanno sottolineato che
“gli uffici del Registro fondiario, se mutano le circostanze in caso di lavori
supplementari con conseguente aumento del prezzo d’acquisto o in caso di costi
di ristrutturazione inferiore con relativa diminuzione del prezzo d’acquisto,
tassano il maggior valore o rimborsano la quota di tassa per il minor valore
pattuito, stabiliti in un atto pubblico aggiuntivo”. Le insorgenti hanno
contestato il riferimento all’art. 9 LTORF, poiché non era prevista alcuna
condizione risolutiva né sarebbe stata in questione una risoluzione del
contratto, bensì una modifica del prezzo d’acquisto dovuta alle mutate
circostanze.
La Divisione della
giustizia del Dipartimento delle istituzioni ha respinto il ricorso con
decisione dell’8 settembre 2017. In merito all’interpretazione dell’art. 9
LTORF, l’autorità di ricorso ha osservato che si tratta di una disposizione già
esistente del regolamento del 1911 e che non è possibile pertanto determinarsi
sulla sua genesi. Sottolinea comunque che in origine la tassa di iscrizione era
concepita come puro tributo causale. Tenuto conto della normativa e della
prassi vigenti negli altri cantoni, il Dipartimento ha poi argomentato che la
prassi in materia risulta essere tendenzialmente restrittiva. Annullamenti o
modifiche
ex post
con effetti
ex nunc
non giustificherebbero in
ogni caso una restituzione del tributo. L’autorità dipartimentale ha infine
rilevato che la revisione di una decisione passata in giudicato presuppone
“eventi costituenti realmente fatti nuovi”, cioè “preesistenti anche se non
noti alle parti al momento della stipula della transazione o al più tardi della
tassazione”, mentre “modifiche
ex post
di natura convenzionale sono
irrilevanti”. La modifica del contratto connessa ad una garanzia legale non
rientrerebbe pertanto nel campo d’applicazione della revisione.
F.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, la RI 1 e la RI 2 contestano la
decisione della Divisione della giustizia di negare la restituzione della
tassa. A loro avviso, l’art. 9 LTORF non si opporrebbe alla restituzione, in
quanto nella fattispecie non sarebbe intervenuta una risoluzione o rescissione
del contratto e non vi sarebbe stata alcuna condizione risolutiva. Secondo una
prassi, peraltro “non unanime in tutti gli uffici dei registri”, in caso di
vendita di proprietà per piani prima della costruzione, verrebbe ammessa una
correzione della tassa di iscrizione se, terminata l’edificazione, mediante un
atto aggiuntivo “le parti correggono il prezzo della compravendita
dell’immobile a dipendenza dei lavori non previsti che sono stati effettuati,
rispettivamente a dipendenza di eventuali risparmi sulla costruzione”. Nella
fattispecie, le parti avrebbero solo modificato il prezzo per motivi che non
potevano conoscere, in base al valore commerciale degli immobili venduti.
G.
Nel suo scritto del
25 settembre 2017, la Divisione della giustizia ha rinunciato a formulare
osservazioni al ricorso, rinviando alle argomentazioni sviluppate nella
decisione impugnata.
Diritto
1.
1.1.
L’art. 954 CC lascia ai
cantoni il diritto di decidere se prelevare delle tasse per le iscrizioni nel
Registro fondiario e se del caso di che ammontare. Si tratta però di tasse in
senso proprio. In effetti, nella misura in cui la contribuzione richiesta dal
Cantone supera l’importo che, secondo i principi sopraccitati, è esigibile
quale controprestazione per una simile operazione, essa non può più fondarsi
sull’art. 954 CC. Nondimeno, tale norma non limita la sovranità fiscale dei
cantoni; infatti, non vieta a quest’ultimi di prelevare un tributo misto,
risultante dalla combinazione di una tassa in senso proprio con un’imposta
destinata ad aumentare le entrate dell’erario (DTF 72 I 391 pag. 394 con
rinvii).
1.2.
Le tasse previste dalla
LTORF sono calcolate secondo una percentuale del valore dell’immobile e
crescono, in modo progressivo, con l’aumentare di quest’ultimo. Siccome gli
introiti complessivi provenienti da tale tributo superano notevolmente i costi
generati dalla tenuta del Registro fondiario, la contribuzione in questione è
un tributo misto: ricopre dunque contemporaneamente il carattere di una tassa e
di un’imposta (DTF 72 I 391 consid.
3; STF 13 aprile 1994 n. 2C.2/1992,
in RDAT II-1994 n. 16t; v. anche
Blumenstein/Locher
,
System des Steuerrechts, 7
a
ediz., Zurigo 2016, p. 9).
1.3.
Nella misura in cui questo
tributo si presenta come tassa amministrativa, deve rispettare il principio
dell’equivalenza e quello della copertura dei costi. Quest’ultimo vieta il
prelievo di tasse il cui ammontare totale supera la spesa complessiva causata
allo Stato dall’insieme del servizio istituito per adempire la funzione a
motivo della quale la prestazione ha potuto essere domandata.
Per quanto concerne la
tassa in esame va osservato che il Cantone Ticino è legittimato a stabilire la
propria tariffa in modo tale che gli introiti coprano le spese connesse con il
normale funzionamento del Registro fondiario. Esso non può invece calcolarle di
guisa che esse coprano anche i costi derivanti dall’impianto del registro: il
legislatore ticinese ha in effetti previsto di recuperare tali spese mediante
gli emolumenti stabiliti nella legge sul Registro fondiario, del 2 febbraio
1933 (cfr. DTF 72 I 391 p. 396 e ss. nonché art. 80 e 119 e seg. della legge
citata). Entro certi limiti, il Cantone è per contro libero di fissare delle
tasse progressive, in modo tale che gli emolumenti pagati per le operazioni più
importanti compensino l’insufficienza di quelli previsti per i casi in cui
l’interesse in causa è minimo e così da tenere conto della capacità economica
del contribuente a favore del quale avviene la prestazione (DTF 97 I 193
consid. 6 p. 204, 84 I 161 consid. 3 p. 165, 72 I 391 p. 395 e ss.). Nondimeno,
il principio dell’equivalenza impone che vi sia un rapporto ragionevole tra la
tassa richiesta e il valore della prestazione che, nel singolo caso, è fornita
al contribuente (DTF 109 Ia 308 consid.
5b p. 314, 101 Ib 462
consid. 3b p. 468; RDAT II-1994 n. 16t).
1.4.
Per la parte che eccede la
tassa amministrativa, il tributo disciplinato dalla LTORF si configura invece
come imposta indiretta, il cui oggetto è rappresentato dal trasferimento di un
fondo.
Esso rientra dunque nella
categoria delle imposte sui trasferimenti giuridici e si distingue pertanto
dall’imposta sugli utili immobiliari, la quale è invece un’imposta speciale sul
reddito; l’oggetto di quest’ultima non è infatti il trasferimento immobiliare
in quanto tale bensì l’utile realizzato in tale occasione, cioè la differenza
fra il prezzo conseguito con la vendita e le spese sostenute per l’acquisto e
il miglioramento del fondo (STF del 3 aprile 2000,
in RDAT II-2000 n. 1t;
Thomas
,
Les droits de mutation, tesi, Tolochenaz 1991, pp. 29 e 31-33;
Pfenninger
, D
ie Grundsteuerfolgen von
Unternehmensumstrukturierungen, tesi, Zurigo 1995, p. 49;
Ruf
,
Handänderungsabgaberecht – Kommentar zu den Artikeln 1-10 des bernischen
Gesetzes betreffend die Handänderungs- und Pfandrechtsabgaben, Muri 1985, ad
art. 1 n. 3).
Il tributo in questione
non costituisce dunque un’imposta speciale sul reddito, quanto piuttosto
un’imposta indiretta sul traffico giuridico (
Rechtsverkehrssteuer
)
intesa a colpire il trasferimento della proprietà immobiliare in quanto tale,
senza alcun riguardo alle cause giuridiche che lo hanno determinato. Quale
imposta di carattere reale non tiene conto della complessiva capacità economica
personale del contribuente; tuttavia, si fonda sul presupposto che un
trasferimento immobiliare sia indice di capacità contributiva sia del
compratore sia del venditore
(
Richner/Frei/
Kaufmann
,
Kommentar zum
harmonisierten Zürcher Steuergesetz – Kurzkommentar, Zurigo 1999, n. 2 ad §§
227-233, p. 1512).
1.5.
Mentre il diritto del
Cantone di prelevare una tassa per l’iscrizione a RF si fonda su di una riserva
a favore del diritto cantonale che è contenuta nel diritto civile federale
(art. 954 cpv. 1 CC), il diritto di prelevare un’imposta sul trasferimento giuridico
trova invece il suo fondamento nella competenza originaria del Cantone di
legiferare in materia di diritto pubblico (art. 6 CC; cfr.
Ruf
, op. cit., p. 262).
2.
2.1.
L’art.
5 cpv. 1 e 2 LTORF prevede che:
1
La tassa
proporzionale è calcolata in base al valore della contrattazione di cui è
chiesta l’iscrizione.
2
Nel caso di iscrizioni di trapasso a titolo oneroso, di successione, di legato
o di donazione, il valore tassabile non è mai inferiore al valore ufficiale di
stima degli immobili trasferiti.
La
formulazione del suddetto articolo è quindi relativamente ampia, dal momento
che comprende ogni trasferimento immobiliare, sia a titolo oneroso sia a titolo
gratuito.
2.2.
Circa
la determinazione del valore, l’art. 7 cpv. 1 LTORF dispone che l’Ufficio del
registro fondiario proceda alla determinazione del valore dell'operazione e
della tassa imponibile subito dopo aver accertato l'ammissibilità
dell'iscrizione e ne dia immediata comunicazione agli interessati. Per l’art. 7
cpv. 2 LTORF il valore dell'operazione è di regola quello risultante dall'atto
notarile o dal documento giustificativo per il trasferimento della proprietà.
L'Ufficio dei registri può chiedere documenti comprovanti il valore e fare allestire
perizie di stima (art. 7 cpv. 3 LTORF).
L’art.
7 cpv. 4 LTORF consente all'Ufficio dei registri di stabilire d'ufficio il
valore dell'operazione quando il valore indicato dalle parti sia inferiore al
valore reale; il valore reale corrisponde al valore commerciale del fondo sul
mercato immobiliare.
2.3.
Secondo l’art. 9 LTORF non
vi è restituzione di tassa in caso di risoluzione o di rescissione del
contratto per effetto di una condizione risolutiva alla quale il contratto è
vincolato.
3.
3.1.
Nel caso in esame, il
trapasso di proprietà avvenuto con l’esercizio, da parte delle società
ricorrenti, del diritto di compera costituito da __________ e __________, è
stato iscritto nel Registro fondiario il 26 gennaio 2016 ed è stato assoggettato
alla tassa di iscrizione con le bollette notificate alle parti il 7 marzo 2016.
L’Ufficio dei registri competente ha applicato l’aliquota dell’11‰ al valore
dell’atto, corrispondente a fr. 3'210'000.–. La tassa in questione, non
contestata, è passata in giudicato ed è stata pagata dalle acquirenti.
Con l’istanza di
iscrizione della rettifica del prezzo di vendita, inoltrata dalle parti
contraenti il 26 ottobre 2016, è stata praticamente formulata una domanda di
revisione delle suddette decisioni del 7 marzo 2016. Le parti hanno infatti
chiesto all’Ufficio dei registri anche “la riduzione delle tasse d’iscrizione”.
Nel ricorso, interposto alla Divisione della giustizia contro la decisione con
cui l’Ufficio dei registri aveva respinto il loro reclamo contro la bolletta
del 24 novembre 2016, le ricorrenti hanno confermato la volontà di presentare
“una domanda di revisione della tassa emessa in occasione dell’esercizio dei
diritti di compera”.
3.2.
La domanda di revisione si
fonda sulla riduzione del prezzo di vendita degli immobili, convenuta dalle
parti contraenti per dirimere una vertenza nata con la notifica, da parte delle
acquirenti, di difetti dei beni venduti.
Per l’art. 197 cpv. 1 CO,
il venditore risponde verso il compratore tanto delle qualità promesse quanto
dei difetti che, materialmente o giuridicamente, tolgono o diminuiscono
notevolmente il valore della cosa o l’attitudine all’uso cui è destinata.
L’art. 205 cpv. 1 CO prevede che, quando sia dovuta la garanzia pei difetti
della cosa, il compratore ha la scelta di chiedere coll’azione redibitoria la
risoluzione della vendita o coll’azione estimatoria il risarcimento pel minor
valore della cosa.
Con l’azione estimatoria,
il compratore chiede una riduzione del prezzo di vendita, a condizione che il
difetto comporti un minor valore della cosa venduta al momento del
trasferimento dei rischi, cioè una differenza fra il valore (oggettivo) che la
cosa avrebbe senza difetti e il valore (oggettivo) della cosa difettosa. Il
minor valore è un valore oggettivo, che non dipende pertanto dal valore che
potrebbe attribuire alla cosa il compratore e neppure dal prezzo di vendita. Se
esiste un minor valore, l’acquirente può pertanto esercitare l’azione
estimatoria anche se il prezzo convenuto è inferiore rispetto al valore della
cosa difettosa (
Venturi/Zen-Ruffinen
,
in: Commentaire romand Code des obligations I, 2
a
ediz., Basilea
2012, n. 17 ad art. 205 CO, p. 1435).
3.3.
3.3.1.
Nella LTORF non è previsto
l’istituto della revisione. Ci si domanda pertanto dapprima se ciononostante un
contribuente, nei cui confronti è stata riscossa una tassa di iscrizione, in
base a una decisione nel frattempo passata in giudicato, abbia diritto alla
revisione della stessa.
Se una decisione è passata
in giudicato, una modifica è ancora possibile solo mediante revisione o
riconsiderazione.
3.3.2.
Il diritto amministrativo
prevede due condizioni per poter procedere ad una riconsiderazione.
La prima concerne la
successiva imperfezione della decisione, causata dalle circostanze di fatto o
di diritto nel frattempo modificatesi. Per questa ragione, può entrare in
considerazione solo con riferimento a decisioni che esplicano i loro effetti
sul lungo periodo, ossia riferite a una fattispecie mutevole nel tempo e le cui
conseguenze giuridiche hanno effetti anche nel futuro.
Ciò che
non è il caso per le decisioni in ambito fiscale (cfr.
Wiederkehr/Richli
, Praxis des allgemeinen
Verwaltungsrechts – Band I, Eine systematische Analyse der
Rechtssprechung, Berna 2012, p. 904 s., n. 2650 s.).
3.3.3.
La seconda condizione,
applicabile sia alle decisioni con effetti istantanei sia a quelle con effetti
durevoli, concerne invece un vizio che inficia la decisione fin dalla sua
adozione e che può dipendere da un errato accertamento dei fatti o da un’errata
applicazione del diritto (cfr.
Wiederkehr/Richli
,
op. cit., p. 904 ss., n. 2649 ss.).
Se viene censurato un
accertamento dei fatti errato fin dall’inizio, allora una riconsiderazione
potrebbe essere domandata invocando fatti rilevanti o mezzi di prova, che nella
procedura precedente non erano noti, oppure che l’istante non aveva potuto far
valere neppure usando la diligenza che si poteva ragionevolmente pretendere. Se
il diritto processuale applicabile non prevede questi motivi di
riconsiderazione o non li considera in misura adeguata, allora il diritto alla
riconsiderazione scaturisce direttamente dalla Costituzione federale (art. 29
cpv. 1 Cost.). A questo riguardo, non vi sono differenze apprezzabili fra
un’istanza di revisione e una di riconsiderazione (
Wiederkehr/Richli
, op. cit., p. 918, n. 2676).
3.4.
Nella fattispecie, è
dunque esclusa una riconsiderazione della decisione passata in giudicato, per
la sopravvenuta modifica delle circostanze di fatto o di diritto, trattandosi
di una decisione che concerne la riscossione di un tributo.
L’art. 29 Cost. conferisce
per contro ai contribuenti il diritto ad una riconsiderazione (o revisione), se
la decisione era inficiata fin dalla sua adozione da un vizio dipendente da un
errato accertamento dei fatti o da un’errata applicazione del diritto.
Si tratta pertanto di
verificare se all’Ufficio dei registri possa essere rimproverato un errore
nell’accertamento dei fatti o nell’applicazione del diritto.
3.5.
In linea di principio, si
considerano fatti rilevanti che giustificano una revisione solo quelli che
vengono scoperti dopo ma non anche quelli che si verificano dopo. In dottrina
si parla, a tale riguardo, di fatti “nuovi vecchi” (
Looser
, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar DBG, 3
a
ediz., Basilea 2016, n. 10 ad art. 147 LIFD, p. 2458). Secondo la
giurisprudenza del Tribunale federale, se fatti nuovi importanti sono
posteriori alla decisione di cui si chiede la revisione, essa è ammessa
unicamente nella misura in cui retroagiscono al giorno della decisione e fanno
apparire errata la valutazione dei fatti allora intrapresa (sentenza del Tribunale
federale n. 2A.530/2004 del 9 novembre 2004 consid. 4.2 e giurisprudenza
citata; v. anche
Locher
, Kommentar
zum DBG, vol. III, Basilea 2017, n. 14 ad art. 147 LIFD, p. 767).
La retrocessione di un
immobile con effetti
ex tunc
è considerata un motivo di revisione di una
decisione passata in giudicato e comporta la restituzione dell’imposta sugli
utili immobiliari e di quella sui trasferimenti di proprietà (
Blumenstein/Locher
, System des
schweizerischen Steuerrechts, 7
a
ediz., Zurigo 2016, p. 507 e
giurisprudenza citata). Ciò si verifica, in particolar modo, se l’iscrizione nel
registro fondiario è avvenuta senza titolo giuridico o per un atto giuridico
non vincolante (art. 974 cpv. 2 CC). Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale,
errori delle parti in merito alle conseguenze fiscali di un contratto sono per
contro irrilevanti e non sono causa di nullità. Una retrocessione può essere
riconosciuta anche fiscalmente solo se il contratto di compravendita iniziale è
inficiato da un vizio della volontà, in particolare se è viziato da un errore
essenziale (sentenza n. 2C_557/2017 del 7 agosto 2018 consid. 2.4.1 e
giurisprudenza citata). A quest’ultimo riguardo, l’onere della prova
dell’esistenza di un motivo di invalidità del contratto è a carico del
contribuente. Solo in presenza di una sentenza di merito del giudice civile,
l’autorità fiscale è vincolata al contenuto della decisione. Una sentenza di
merito non vi è per contro se le parti raggiungono un accordo transattivo
davanti al giudice civile, in merito all’invalidità del contratto, ottenendo in
tal modo lo stralcio della causa per acquiescenza (sentenza del Tribunale
amministrativo del Canton Zurigo del 18 giugno 1996 consid. 2, in RF 51/1996 p.
548; v. anche la sentenza CDT n. 80.2009.14 del 21 luglio 2010 consid. 4).
3.6.
Ci si domanda come vada
letto, in questo contesto, l’art. 9 LTORF, che esclude la restituzione della
tassa di iscrizione in caso di risoluzione o di rescissione del contratto per
effetto di una condizione risolutiva alla quale il contratto è vincolato.
L’Ufficio dei registri,
nella decisione su reclamo del 21 febbraio 2017, argomenta che, se le
acquirenti avessero chiesto la risoluzione del contratto anziché la riduzione
del prezzo, “in applicazione dell’art. 9 LTORF… non avrebbero avuto diritto
alla restituzione da parte dell’Ufficio dei registri della tassa versata in
occasione del trapasso di proprietà”. Infatti, a suo avviso, “l’art. 9 LTORF
esclude espressamente la restituzione dell’intera tassa di registro in caso di
risoluzione del contratto (per es. in applicazione dell’art. 205 CO)”, con la
conseguenza che “a maggior ragione occorre negare il rimborso parziale a
seguito della «semplice» riduzione del prezzo”.
Per quanto la questione non
necessiti di essere risolta in questa sede, la tesi dell’autorità di tassazione
sembra fondarsi su un’interpretazione troppo estensiva del campo di
applicazione dell’art. 9 LTORF. Quest’ultima disposizione non esclude infatti
la restituzione della tassa ogniqualvolta interviene la risoluzione del
contratto, ma solo quando quest’ultima è l’effetto “di una condizione
risolutiva alla quale il contratto è vincolato”.
Ora, secondo l’art. 154
cpv. 1 CO, il contratto, la cui risoluzione si faccia dipendere dal verificarsi
di una condizione, diventa inefficace dal momento in cui la condizione si
verifica. Al verificarsi della condizione, cioè, l’atto, che era dapprima
pienamente valido, cessa di produrre i suoi effetti. La risoluzione del
contratto non ha cioè effetto retroattivo (art. 154 cpv. 2 CO), ma solo a
partire dal momento in cui si verifica la condizione risolutiva (
«ex nunc»
;
v. anche
Tercier/Pichonnaz
, Le
droit des obligations, 6
a
ediz., Zurigo 2019, cfr. N. 981, p. 228).
Secondo la dottrina maggioritaria,
per contro, l’esercizio dell’azione redibitoria, prevista dall’art. 205 cpv. 1
CO, annienta il contratto con effetto retroattivo, cioè come se non fosse mai
esistito (
Venturi/Zen-Ruffinen
,
in: Commentaire romand Code des obligations I, 2
a
ediz., Basilea
2012, n. 1 ad art. 205 CO, p. 1433 s.).
Ne consegue che l’art. 9
LTORF si limita ad escludere la restituzione della tassa di iscrizione nei casi
in cui un contratto venga sciolto con effetto
“ex nunc”
, perché si
verifica una condizione risolutiva inserita nel contratto stesso. La
disposizione in questione non dovrebbe invece ostacolare la restituzione della
tassa di iscrizione, nei casi in cui gli effetti del contratto di compravendita
vengono meno retroattivamente
(“ex tunc”)
.
La nullità del contratto,
che produce effetti retroattivi, costituisce pertanto un motivo di revisione
della tassazione già passata in giudicato, poiché viene meno il presupposto del
tributo, cioè il trasferimento della proprietà (cfr. la sentenza della Corte
fiscale del Tribunale amministrativo del Canton Friburgo del 2 dicembre 1994
consid. 3, in RF 51/1996 p. 251). Nel Canton Ticino, il debitore della tassa di
iscrizione deve poterne chiedere la restituzione, senza che vi si opponga
l’art. 9 LTORF.
4.
4.1.
Dall’atto pubblico del 26
ottobre 2016, con cui le parti contraenti hanno rettificato il prezzo di
vendita degli immobili, si evince che “ad avvenuto esercizio del diritto di
compera venne appurato che nei diversi appartamenti vi era una concentrazione
di amianto che necessita di importanti lavori di bonifica in caso di
ristrutturazione” e che gli acquirenti avevano notificato formalmente i difetti
il 18 marzo 2016. Ne era scaturito un accordo fra le parti, sottoscritto il 17
ottobre 2016, “al fine di dirimere la vertenza in modo definitivo e in via
extragiudiziaria”. I venditori avevano cioè riconosciuto un minor valore
dell’immobile pari a fr. 250'000.–, con la conseguenza che il prezzo
complessivo di vendita era stato ridotto da fr. 3'210'000.– a fr. 2'960'000.–.
4.2.
Con l’atto pubblico del 26
ottobre 2016, non sono stati retrocessi ai venditori gli immobili venduti il 26
gennaio 2016. In particolare, non è stata constatata la nullità del contratto
né lo stesso è stato sciolto con effetto
ex tunc
. Semplicemente le parti
hanno raggiunto un accordo transattivo, con il quale hanno messo fine a una
vertenza, nata in seguito alla notificazione, da parte delle acquirenti, di
difetti riscontrati dopo l’esercizio del diritto di compera. Il minor valore dei
beni ceduti è stato determinato di comune accordo in fr. 250'000.–.
Il trasferimento di
proprietà immobiliare, presupposto per la riscossione della tassa di
iscrizione, non è venuto meno. La controprestazione per il trasferimento della
proprietà è tuttavia stata ridotta e i venditori hanno restituito alle
acquirenti l’importo convenuto.
In queste circostanze, non
si può ritenere che le decisioni di tassazione (bollette), notificate ai
contraenti il 7 marzo 2016 e passate in giudicato, siano viziate per effetto di
un errato accertamento dei fatti o di un’errata applicazione del diritto. La
riduzione del prezzo, decisa dalle parti in seguito alla constatazione dei
difetti, non costituisce cioè un motivo di revisione delle decisioni stesse.
4.3.
Va d’altronde tenuto
presente che, nel calcolo della tassa di iscrizione, il prezzo stabilito con
l’atto pubblico non è considerato in ogni caso determinante per stabilire la
base imponibile. L’art. 7 cpv. 2 LTORF prevede infatti che il valore
dell'operazione sia
di regola
quello risultante dall’atto notarile o dal
documento giustificativo per il trasferimento della proprietà. Per l’art. 7
cpv. 3 LTORF, l’Ufficio dei registri può chiedere documenti comprovanti il
valore e fare allestire perizie di stima. L’art. 7 cpv. 4 LTORF consente persino
all’Ufficio dei registri di stabilire d’ufficio il valore dell’operazione
quando il valore indicato dalle parti sia inferiore al valore reale, ritenuto
che il valore reale corrisponde al valore commerciale del fondo sul mercato
immobiliare.
Se la base imponibile per
il calcolo del tributo in discussione non corrisponde necessariamente al prezzo
stabilito con l’atto notarile, non si può sostenere che la sua successiva
modifica faccia apparire errato il calcolo della tassa, che si fondava sul
valore stabilito con l’atto pubblico originario.
Anche per questa ragione,
la rettifica del prezzo, pattuita dai contraenti dopo che le decisioni di
tassazione erano passate in giudicato, non costituisce motivo di revisione
delle stesse.
5.
Il ricorso è
conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico
delle ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 40 cpv. 3 LTORF e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                 fr. 1’000.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi
fr.    100.–
per un totale di                                                      fr. 1’100.–
sono a carico delle
ricorrenti.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: