ti_gerichte · 80.2016.78 · 2016-03-09 · it
Reddito dellattività lucrativa indipendente: commercio professionale di immobili, acquisto di una casa e rivendita dopo otto mesi, finanziamento di terzi, intervento di un garante

Reddito dell’attività lucrativa indipendente: commercio professionale di immobili, acquisto di una casa e rivendita dopo otto mesi, finanziamento di terzi, intervento di un garante

Tessin Camera di diritto tributario 23.09.2016 80.2016.78
Tessin Camera di diritto tributario 23.09.2016 80.2016.78
Ticino Camera di diritto tributario 23.09.2016 80.2016.78

Incarto n.
80.2016.78
Lugano
23 settembre 2016
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele
Guffi
segretaria
Sabrina
Piemontesi, vicecancelliera
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 6 aprile 2016 contro la decisione del 9 marzo 2016 in materia di IFD 2010.
Fatti
A.
Con decisione di
tassazione 28.5.2014 l’Ufficio di tassazione di __________ ha aggiunto ai
redditi dichiarati da RI 1 fr. 656'983.-- a titolo di “reddito attività indipendente
accessoria contribuente”. A spiegazione di tale ulteriore reddito l’erario
precisava “aggiunta o rettifica del reddito derivante dal commercio professionale
di immobili”. Il reddito imponibile per l’imposta federale diretta veniva
fissato in fr. 673’100.--.
B.
Con reclamo 26.6.2014
il contribuente contestava la decisione di tassazione relativamente
all’aggiunta del reddito di fr. 656'983.-- proveniente dall’acquisto, il
7.5.2009, e dalla successiva vendita il 12.1.2010, del fondo nr. __________ RFD
di __________, qualificato dall’UT quale commercio a titolo professionale
d’immobili. Secondo l’insorgente l’operazione in questione doveva essere esente
da imposizione in applicazione dell’art. 16 cpv. 3 LIFD trattandosi di mera amministrazione
patrimoniale e non di attività lucrativa imponibile fiscalmente. L’acquisto
della proprietà con l’avv. __________ (in ragione di rispettivi ¾ e di ¼) e la
successiva vendita, a distanza di poco tempo, era da imputare a divergenze tra
i comproprietari. Motivo per cui l’operazione non doveva essere considerata
come commercio a titolo professionale d’immobili.
C.
Con decisione
9.3.2016 l’Autorità fiscale stabiliva quanto segue:
(...) richiamata la lettera di reclamo del
contribuente nel quale sono elencate giurisprudenza e prassi atte a definire il
commercio professionale di immobili. Il contribuente si sofferma ad analizzare
l’intenzione iniziale relativa all’operazione in questione, ovvero la volontà
di farla diventare abitazione primaria. Secondo la pluridecennale prassi del
Tribunale federale, vi è commercio professionale di immobili non appena il
contribuente svolga un’attività che eccede la mera amministrazione del proprio
patrimonio. Si sottolinea che decisiva per il giudizio non è la situazione iniziale,
esistente al momento dell’acquisto, ma quella che risulta al momento della
vendita (...). Nel caso in esame è stata eloquentemente sviscerata la volontà
iniziale, meno approfondita è la situazione al momento della vendita. Secondo
l’autorità di tassazione la volontà di conseguire un reddito, o per lo meno
l’indizio relativo a qualcosa che va oltre la mera amministrazione del proprio
patrimonio, viene suggerita dal contribuente con la volontà di aumentare le
volumetrie, aggiungere un piano, quindi creare una PPP (...). Nel caso
specifico considerati tutti gli elementi indicati dal contribuente, il fatto
che l’immobile non sia mai stato utilizzato quale abitazione primaria, che
l’operazione sia stata finanziata utilizzando esclusivamente fondi di terzi, la
vicinanza tra la data d’acquisto e la data di vendita ed il forte utile
conseguito sono indizi volti a confermare la volontà di conseguire un reddito
nel momento determinante, ovvero la vendita. Considerato quanto sopra la
qualificazione quale commercio professionale di immobili dell’operazione è
confermata e il reclamo respinto.
D.
Il 6.4.2016 RI 1
presenta ricorso contro la decisione su reclamo dell’UT. Il ricorrente
ripropone nell’impugnativa i medesimi argomenti già sviluppati in sede di
reclamo. In particolare il contribuente ritiene come l’operazione immobiliare
sub
judice
debba essere considerata come un singolo evento, dettato da fattori
contingenti e non generata per la mera ricerca di profitto immobiliare.
Secondo l’insorgente
l’autorità fiscale avrebbe erroneamente ritenuto che la volontà di aumentare le
volumetrie, di aggiungere un piano e di creare una PPP potesse costituire un
indizio tale per cui negare una mera amministrazione patrimoniale. A dire di RI
1 nel caso in disamina si sarebbe confrontati ad una semplice ristrutturazione
della villa esistente, che già disponeva di due appartamenti, del quale uno era
locato a __________ (della quale egli è amministratore unico ed anche azionista
unico) ed era la sua dimora dal 2.6.2008. L’acquisto della villa sarebbe
inoltre avvenuto in comproprietà con l’avv. __________, assunto come il contribuente
non disponeva di tutti i capitali necessari per finalizzare l’operazione.
Divergenze in seno alla tipologia di ristrutturazione e ai relativi costi
avrebbero portato ad una scissione del progetto in comproprietà e condotto alla
pressoché subitanea vendita del fondo nr. __________ RFD __________.
Il ricorrente precisa
inoltre di come si fosse già occupato in precedenza – quale intermediatore - di
compravendite immobiliari ma unicamente per il tramite della società di cui è
amministratore unico ed azionista unico, ossia la __________. In tal senso,
l’operazione relativa al mapp. __________ RFD di __________ era stata compiuta
a titolo personale poiché non pensata per una speculazione immobiliare.
Diritto
1.
1.1.
Secondo l’art. 18 cpv. 1
LIFD sono imponibili tutti i proventi dall’esercizio di un’impresa commerciale,
industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da
ogni altra attività lucrativa indipendente.
Pronunciandosi sulla
portata di questa norma, nonostante i dubbi sollevati dalla giurisprudenza
cantonale e dalla dottrina, il Tribunale federale ha confermato, con una
sentenza di principio del 1999, l’imponibilità degli utili provenienti da
commercio professionale di beni, in particolare immobili e titoli (DTF 125 II
113 = ZStP 1999 p. 70 = ASA 67 p. 644 = StE 1999 B 23.1 n. 41 = RDAF 55/1999 p.
385).
L’Alta Corte ha posto
l’accento sul fatto che l’art. 16 cpv. 1 LIFD dichiara imponibile “la totalità
dei proventi, periodici e unici” e af-ferma pertanto il principio
dell’imposizione del reddito netto com-plessivo. Esenti sono invece, secondo
l’art. 16 cpv. 3 LIFD, solo gli utili in capitale “conseguiti nella
realizzazione di sostanza privata”: la legge si limiterebbe a esplicitare
quanto vigeva già in precedenza; da parte loro, gli articoli da 17 a 23 LIFD si
limite-rebbero a descrivere i redditi imponibili più importanti e defini-scono
in particolare i redditi da attività lucrativa dipendente ed indipendente. Per
il legislatore, dunque, secondo quanto conclude il Tribunale federale, anche
utili provenienti da un’attività che oltrepassa la mera amministrazione della
sostanza privata rappresentano reddito da attività lucrativa indipendente ed
anche i beni impiegati per tale attività costituiscono sostanza aziendale,
anche se manca ogni attività organizzata nella forma di una vera e propria
impresa.
Ne consegue che
l’esenzione secondo l’art. 16 cpv. 3 LIFD è limitata a quegli utili in capitale
che sorgono nel quadro della usuale amministrazione del patrimonio, cioè senza
una particolare attività del contribuente indirizzata al conseguimento di un lucro,
oppure in seguito ad un’occasione che si offre in modo casuale. Poiché bisogna
fondarsi su una nozione ampia di attività lucrativa indipendente, l’art. 18
LIFD permette di considerare un’attività che oltrepassa la semplice amministrazione
del patrimonio come una forma di attività lucrativa indipendente.
1.2.
Va poi ricordato che
secondo la pluridecennale prassi del Tribu-nale federale, vi è commercio
professionale di immobili non ap-pena il contribuente svolga un’attività che
eccede la mera ammi-nistrazione del patrimonio e sfrutta il mercato immobiliare
alla stregua di un commerciante professionale, nell’intento di realiz-zare un
profitto (DTF 112 Ib 81 consid. 2a e rif.; ASA 59, pag. 480 consid. c; cfr.
anche
Schmidt
, La recente
giurisprudenza del Tribunale federale in materia di tassazione di negozi
immobiliari e di commercio di immobili a titolo professionale, in: Fiscalità –
Atti della giornata di studio del 25 ottobre 1989 organizzata dalla Commissione
ticinese per la formazione permanente dei giuristi, Lugano 1989, pag. 14;
Soldini
, Il commercio professionale di
immobili alla luce della giurisprudenza federale e cantonale e nella
prospettiva della nuova Legge tributaria, in RDAT I-1994 pag. 385). In
particolare, sono a tutt’oggi considerati indizi di un’attività lucrativa, il
modo di procedere (sistematico o pianificato), la frequenza delle operazioni,
la breve durata del possesso, l’esistenza di legami tra tali operazioni e
l’attività professionale del contribuente, il fatto che questi si serva di conoscenze
professionali proprie o di terzi, la partecipazione a una società di persone,
l’uso di notevoli crediti e il reinvestimento dei profitti in ulteriori
operazioni immobiliari (decisione TF 2C_29/2008 del 28 maggio 2008; TF 2A.37/2004
del 25.3.2004 consid. 2.1.). Ognuno di questi indizi può – con altri, ma
talvolta persino singolarmente – permettere di concludere che si è in presenza
di un’attività lucrativa indipendente ai sensi dell’art. 18 LIFD (StE 2006 B
23.2 n. 31). Il Tribunale federale ha poi avuto modo di precisare che nella
valutazione dell’insieme delle circostanze concrete del singolo caso, anche in
assenza di quegli elementi tipici di un’attività lucrativa indipendente,
determinante rimane l’intento di conseguire un profitto (StE 2004 B 91.3 n. 4 =
RDAF 2005 II 37).
1.3.
Vero è che questi sviluppi
giurisprudenziali sollevano qualche perplessità, segnatamente in relazione al
carattere talvolta vago degli indizi considerati come determinanti dalla prassi
del Tribu-nale federale (
Reich
, in
Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol.
I/2a, 2ª ediz., Basilea 2008, n. 16 ad art. 18 LIFD;
Noël
, in Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur
l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 15 ad art. 18 LIFD;
Oberson
, Droit fiscal suisse, 3ª ediz.,
Basilea 2007, pag. 96). La dottrina più recente sottolinea in particolare come
la delimitazione tra attività indipendente (che comprende sia il commercio
professionale nel senso stretto che tutte le atti-vità “quasi professionali”,
meno intense che gli sono assimilate) e amministrazione del patrimonio privato
sia diventata vieppiù problematica (
Noël
,
op. cit., n. 19 ad art. 18 LIFD), ed il rischio che tali difficoltà inducano in
definitiva le autorità fiscali a porre l’accento sull’importanza dei guadagni
conseguiti, che non deve in nessun caso costituire un indizio a favore
dell’attività lucrativa indipendente (
Reich
,
op. cit., n. 16b ad art. 18 LIFD).
La questione a sapere se
una vendita isolata sia da considerarsi commercio professionale di immobili,
mera amministrazione pa-trimoniale o occasione fortuita di transazione
immobiliare deve continuare a dipendere, in ultima analisi, dall’insieme delle
circostanze del caso particolare. Decisiva per il giudizio non è la situazione
esistente inizialmente, al momento dell’acquisto, ma quella che risulta al
momento della vendita (decisione TF A.109/75 del 26 marzo 1976 in re Ri., p.
9). Così un’operazione iniziata e fatta con intenti speculativi può perdere
tale caratteri-stica per le particolari condizioni che si verificano al
momento, determinante, della vendita e viceversa (cfr. CDT 274/88 cit. in RTT
1990 p. 358).
1.4.
Il Tribunale federale ha
ricordato, a più riprese, che anche una sola operazione immobiliare può
costituire un commercio professionale d’immobili se vi è chiara intenzione di
realizzare un reddito (StE 2004 B 91.3 N.4, RDAF 2005 II 37; DTF 125 II 113,
ASA 67, 644, RDAF 1999 II 385; cfr. anche
Noël
,
op. cit. ad art. 18 n.18).
2.
2.1.
I fatti determinanti per
il caso in disamina possono così essere ritenuti:
·
con rogito notarile del 6.4.2009 (istanza di iscrizione di compravendita
del 6.5.2009) __________ ha venduto il mapp. __________ RFD di __________ ad RI
1 (in ragione di ¾) e all’avv. __________ (per ¼) al prezzo di fr.
1'800'000.--;
·
l’acquisto del mapp. __________ RFD di __________ è stato
integralmente finanziato mediante credito erogato dalla __________ di pari
valore di acquisto. A garanzia del medesimo sono stati costituiti in pegno averi
e depositi di pertinenza dell’avv__________. In un secondo momento si sarebbero
dovute costituire in pegno fr. 1'440'000.-- di cartelle ipotecarie gravanti il
fondo mapp. __________ RFD di __________, la polizza incendio e danni delle
acque, nonché averi e depositi di pertinenza dell’avv. __________ in ragione di
fr. 360'000.-- (ossia il 20% dell’importo erogato);
·
con rogito notarile 17.12.2009 (istanza di iscrizione della
compravendita dell’11/12.1.2010) RI 1 e l’avv. __________ hanno venduto il
mapp. __________ RFD __________ a __________ e __________ al prezzo di fr.
2'900'000.--;
·
con decisione su reclamo relativa all’imposta sugli utili immobiliari,
l’Ufficio di tassazione di __________ ha commisurato l’utile imponibile totale
in fr. 845'978.-- ed ha posto a carico di RI 1 un’imposta di fr. 196'689.90. La
durata della proprietà è stata di 8 mesi e 5 giorni e l’aliquota d’imposta
fissata al 31%.
2.2.
Nel caso concreto vi è
tutta una serie di indizi che conduce que-sta Camera a ritenere come nel caso
concreto non ci si trovi di-nanzi ad una mera amministrazione del patrimonio privato,
ma come al contrario l’operazione immobiliare in discussione possa essere
qualificata come commercio professionale d’immobili.
a. Brevità della durata
del possesso dell’immobile
Nel caso di specie la
durata del possesso è stata molto breve: di appena 8 mesi e di 5 giorni.
b. Esistenza di legami
tra l’operazione immobiliare e l’attività professionale del contribuente
Come
si evince anche dall’esposto ricorsuale il contribuente è amministratore unico
e azionista unico di __________. Egli, per il periodo fiscale 2010, ha percepito
da questa società un salario lordo netto pari a fr. 46'963.-- quale dipendente.
Scopo di __________ (v. sito internet
www.zefix.ch
,
consultato il 14.9.2016), è la prestazione di consulenza e lo svolgimento di
ogni attività inerente le pubbliche relazioni, il marketing e la pubblicità in
ogni settore dell’attività commerciale e privata. La società può occuparsi
della promozione e della vendita di merci e servizi, nonché acquistare
partecipazioni e concedere finanziamenti. La società può acquistare immobili
all’estero. Nell’impugnativa il contribuente ha poi esposto in maniera
articolata (v. in particolare il punto 3 del ricorso, p. 3) di occuparsi di
commercio professionale di immobili tramite __________ e di fare da intermediatore
per operazioni immobiliari, percependo le relative provvigioni. Ne riportava
per l’appunto due a titolo esemplificativo (posteriori comunque al periodo
fiscale interessato).
Si evince quindi come dallo stesso tenore del ricorso,
l’attività professionale esercitata da RI 1 sia – almeno parzialmente – quella
dell’intermediatore immobiliare. Vi è quindi una chiara esistenza di legami tra
l’operazione immobiliare, tipica dell’attività lavorativa svolta dal
contribuente, attivo proprio nell’ambito del commercio a titolo professionale
d’immobili.
c. Conoscenze professionali
proprie o di terzi
Come risulta dal
precedente indizio, emerge come RI 1 sia attivo, per il tramite di __________
nell’ambito del commercio a titolo professionale d’immobili.                                         L’operazione
immobiliare relativa al fondo __________ RFD di __________ non risulta essere
differente rispetto alle transazioni di cui si occupa solitamente __________.
d. Partecipazione ad
una società di persone
Nel caso sottoposto a
disamina RI 1 e l’avv. __________ hanno acquistato in comproprietà il mapp. __________
RFD di __________. RI 1, onde poter divenire proprietario di ¾ dell’immobile si
è appoggiato alla posizione dell’avv. __________, il quale ha funto da garante
per tutto il debito ipotecario acceso presso la banca che ha erogato il credito
per l’acquisto.
e. Uso di notevoli
crediti
L’acquisto del mapp. __________
RFD __________ è stato interamente finanziato tramite credito ipotecario
erogato da __________, come risulta dai giustificativi allegati alla dichiarazione
di tassazione per il periodo fiscale 2009 (cfr. allegato nr. 4).
2.3.
2.3.1.
Si può quindi affermare
come con l’operazione immobiliare in causa, il ricorrente abbia oltrepassato la
mera amministrazione del suo patrimonio e abbia sfruttato il mercato
immobiliare alla stregua di un commerciante professionale, nell’intento di
realizzare un profitto.
Significativo il fatto
che, per poter realizzare la transazione si sia appoggiato unicamente su fondi
e garanzie di terzi traendone personalmente un notevole profitto.
2.3.2.
La dottrina ha ricordato
come l’importanza dei guadagni conseguiti, non deve in nessun caso costituire
un indizio a favore dell’attività lucrativa indipendente. Tuttavia nel caso
concreto, ritenuti tutti gli indizi sopra menzionati e posto come il profitto
c’è stato e di notevole rilevanza si può concludere che l’operazione immobiliare
di acquisto e di vendita del mapp. __________ RFD di __________ conclusa dal
contribuente resistente, sia da designare come commercio a titolo professionale
d’immobili, ed il relativo provento deve pertanto essere considerato reddito
dell’attività lucrativa indipendente.
3.
Il ricorso è
respinto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico dell’insorgente,
soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese l’art. 144 LIFD
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                fr. 3’000.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi    fr.   100 .–
per un totale di                                                      fr. 3’100.–
sono a carico del
ricorrente.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-;
-;
-;
-;
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                         La
segretaria: