ti_gerichte · 80.2013.166 · 2013-06-03 · it
Procedura: contestazione del conguaglio dimposta, diritto di interporre ricorso ad unautorità giudiziaria, competenza della CDT. Riscossione: restituzione o computo degli acconti dimposta, periodo fiscale durante il quale i coniugi si sono separati, lacuna della legge, ripartizione per metà

Procedura: contestazione del conguaglio d’imposta, diritto di interporre ricorso ad un’autorità giudiziaria, competenza della CDT. Riscossione: restituzione o computo degli acconti d’imposta, periodo fiscale durante il quale i coniugi si sono separati, lacuna della legge, ripartizione per metà

Tessin Camera di diritto tributario 04.06.2014 80.2013.166
Tessin Camera di diritto tributario 04.06.2014 80.2013.166
Ticino Camera di diritto tributario 04.06.2014 80.2013.166

Incarto n.
80.2013.166
Lugano
4 giugno 2014
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
rappr. da RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 3 luglio 2013 contro la decisione del 3
giugno 2013 in materia di riscossione dell’imposta cantonale 2011.
Fatti
A.
Nel
corso di un’udienza tenutasi il 31 gennaio 2012 dinanzi al Pretore del
Distretto di __________, i coniugi RI 1 e __________ hanno definito le
conseguenze della separazione intervenuta il 15 settembre 2011. In particolare, escluso il pagamento di contributi di mantenimento, hanno convenuto di chiedere
all’Ufficio di tassazione la disgiunzione delle partite fiscali a partire dal
1° gennaio 2012 e di suddividere le imposte per il 2011 “in funzione delle
rispettive entrate per quell’anno”.
B.
Con
decisione del 27 marzo 2013, l’Ufficio di tassazione di Locarno ha notificato a
RI 1 la tassazione IC 2011, commisurando l’imposta cantonale dovuta in fr.
611.05. Il 30 aprile 2013, l’RS 1 ha chiesto alla contribuente il pagamento
dell’intero debito d’imposta.
Il 23
maggio 2013 la contribuente si è rivolta all’Ufficio di esazione, chiedendo di
computare gli acconti da lei pagati nel corso del 2011, per complessivi fr.
474.–.
Con
scritto del 3 giugno 2013, l’autorità d’incasso ha comunicato alla contribuente
di non poter aderire alla sua richiesta, “in quanto in seguito alla notifica di
tassazione emessa il 30.1.2013 (
recte
: 27.3.2013) gli importi sono stati
restituiti automaticamente direttamente all’intestatario della partita
erariale”.
C.
RI 1
si è rivolta alla Camera di diritto tributario con lettera del 2 luglio 2013,
qualificata “ricorso contro la decisione (comunicazione) 3 giugno 2013
dell’Ufficio esazione e condoni”. Ribadito di aver personalmente pagato gli
acconti 2011 per sé e per il marito e sottolineato che il solo reddito del
lavoro dei coniugi era da anni il suo, ritiene che l’Ufficio di esazione sia
incorso in un errore, avendo accreditato gli acconti al marito.
Diritto
1.
1.1.
Si pone
in primo luogo la questione della ricevibilità del ricorso. L’RS 1 non ha
infatti adottato una decisione formale, ma si è limitata a rispondere alla
contribuente con una lettera, senza indicare i rimedi giuridici.
1.2.
Secondo
l’art. 241 LT, l’imposta è riscossa conformemente alla tassazione. L’imposta
ordinaria è riscossa in rate sulla base della dichiarazione d’imposta,
dell’ultima tassazione o dell’importo presumibilmente dovuto. Le imposte
riscosse in rate sono conteggiate in quelle dovute conformemente alla
tassazione definitiva. Se l’importo riscosso è insufficiente, è chiesta la
differenza; l’eccedenza è rimborsata d’ufficio con un interesse rimunerativo
fissato dal Consiglio di Stato.
La
disposizione menzionata non indica che contro il calcolo del conguaglio da pagare
o dell’eccedenza da rimborsare sia dato reclamo o ricorso.
Il diritto
di contestare una decisione nell’ambito della riscossione dell’imposta è previsto
solo nel caso della domanda di restituzione di un’imposta non dovuta o dovuta
solo in parte, che il contribuente ha pagato per errore (art. 247 LT). Se la
domanda di restituzione è respinta, infatti, l’interessato può avvalersi dei
rimedi giuridici ammessi contro una decisione di tassazione (art. 247 cpv. 3
seconda frase LT).
1.3.
Il 1°
gennaio 2007 è entrato in vigore l’art. 29
a
Cost., secondo cui nelle
controversie giuridiche ognuno ha diritto al giudizio da parte di un'autorità
giudiziaria. In casi eccezionali, la Confederazione e i Cantoni possono
escludere per legge la via giudiziaria.
L’articolo
191
b
Cost. riprende questo principio e prescrive che i Cantoni devono
istituire autorità giudiziarie per giudicare le controversie di diritto
pubblico.
Analogamente
a quanto previsto espressamente dalla legge di altri cantoni (cfr. p. es.
Zurigo, che ha adeguato il § 178 della legge tributaria cantonale, ammettendo
il ricorso al Tribunale amministrativo contro i conteggi finali e le decisioni
concernenti agevolazioni di pagamento), si deve ritenere che il diritto alla
via giudiziaria imponga di ammettere la
possibilità di sottoporre al
giudizio di un tribunale le contestazioni che concernono le richieste di
conguaglio dell’imposta cantonale e comunale (cfr. anche
Berger
, Gedanken zu einer Reform der
Zuständigkeitsordnung in der zürcherischen Steuerrechtspflege, in ZStP 2006 p.
95 ss., in particolare p. 110;
Beusch/Bärtschi
,
Rechtsschutz bei den harmonisierten Staats- und Gemeindesteuern und der
direkten Bundessteuer – dargestellt am Beispiel des Kantons Zürich, in zsis
2006 n. 5, par. 3.2.2.2; inoltre
Richner/Frei/Kaufmann/Meu-ter
,
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3
a
ediz., Zurigo 2013, n. 2 ad §
178, p. 1683).
Dal 1°
gennaio 2009, d’altronde, proprio per effetto dell’entrata in vigore dell’art.
29
a
Cost., le decisioni con cui l’RS 1 ha respinto una domanda di condono sono impugnabili prima con reclamo alla stessa autorità e poi
con ricorso dinanzi alla Camera di diritto tributario (art. 246 cpv. 3 LT).
1.4.
Si deve pertanto ammettere
che, così come le decisioni dell’RS 1 che concernono le domande di restituzione
e di condono, anche quelle che si riferiscono al calcolo del conguaglio
d’imposta possano essere contestate dinanzi ad un’autorità giudiziaria.
Nella fattispecie, tuttavia,
l’autorità competente non solo non ha adottato una decisione su reclamo – che
peraltro non sarebbe indispensabile per l’art. 29
a
Cost. – ma non ha
neppure adottato una decisione formale in seguito alla lettera con cui la contribuente
contestava il conguaglio ricevuto.
In mancanza di
disposizioni procedurali specifiche, si può tuttavia ritenere che lo stesso
conguaglio d’imposta del 30 aprile 2013 costituisca una decisione suscettibile
di ricorso. Dal conteggio in questione e dalle considerazioni contenute nella
successiva lettera dell’RS 1 si comprende infatti la posizione dell’autorità
resistente, tanto è vero che la contribuente ha potuto motivare il suo ricorso.
Il gravame della
ricorrente è pertanto ricevibile.
2.
2.1.
Nel
merito, l’insorgente contesta la decisione con cui l’RS 1 ha calcolato il conguaglio dell’imposta cantonale senza tener conto degli acconti che lei stessa ha
pagato nel corso del periodo fiscale 2011 per conto suo e di suo marito. Dalla
lettera del 3 giugno 2013 dell’autorità di riscossione si evince che
quest’ultima ha computato gli acconti in discussione nel calcolo del conguaglio
del marito nel frattempo separato.
2.2.
Il
problema dell’attribuzione degli acconti, che i coniugi hanno pagato prima
della caduta della responsabilità solidale, in relazione ad un debito d’imposta
comune, può essere risolto in diversi modi.
Una prima
possibilità è quella di attribuire metà degli acconti a ciascuno dei coniugi,
conformandosi alla concezione del diritto matrimoniale ed in particolare al
regime matrimoniale della partecipazione agli acquisti (
Rajower/Weber-Rajower
, Ehegatten- und Erbenhaftung im Recht
der direkten Steuern, in IFF Forum 2009 p. 168 ss., in particolare p. 180).
Questa soluzione è d’altronde codificata nelle leggi tributarie di diversi
cantoni (p. es.
Friburgo [art. 209 cpv. 2 LT-FR; v. anche la sentenza
del 16 dicembre 2011 del Tribunale cantonale, in RF 67/2012, p. 361], Vallese
[art. 168
bis
LT-VS], Giura [art. 177
d
cpv. 2 LT-JU]); nella
maggior parte dei casi, quale eccezione alla regola descritta, è ammessa
tuttavia una diversa ripartizione, se i coniugi presentano per tempo una convenzione
in tal senso (p. es. Zurigo [§ 180 LT-ZH], Berna [art. 245 cpv. 2 LT-BE],
Argovia [§ 228 LT-AG], San Gallo [art. 219 LT-SG], Lucerna [§ 194 cpv. 4
LT-LU], Neuchâtel [art. 237 cpv. 2 LT-NE ; v. anche la sentenza del 29
luglio 2008 del Tribunale amministrativo cantonale, in RJN 2008 p. 330 = RDAF
2009 II 63], Vaud [art. 227 cpv. 2 e 3 LT-VD], Ginevra [art. 31 cpv. 2 della
Loi relative à la perception et aux garanties des personnes physiques et des
personnes morales]; cfr. anche
de Vries
Reilingh
, Les conséquences fiscales en cas de séparation et de divorce:
mode d’emploi pour le praticien, in AJP 2010 p. 267 ss., in particolare p. 272
s.).
2.3.
Un’altra
opzione consiste nel ripartire fra i coniugi gli acconti pagati in proporzione
alle rispettive quote di responsabilità per l’imposta complessiva.
In questa
direzione è andato, in tempi relativamente recenti, il legislatore bernese,
introducendo una disposizione specifica per la ripartizione degli importi
pagati congiuntamente dai coniugi durante l’anno del loro divorzio o della loro
separazione. La modifica legislativa si fonda sul presupposto che la
ripartizione per metà tra i coniugi degli acconti pagati congiuntamente nella
maggior parte dei casi non sia equa, per il fatto che di solito i rispettivi
redditi sono diversi, con la conseguenza che devono poi procedere ad una
compensazione fra loro. Si è quindi ritenuto che solo una ripartizione in
proporzione ai rispettivi elementi imponibili fosse equa. Così è stato introdotto
il nuovo art. 233 cpv. 3 LT-BE, che impone la ripartizione fra i coniugi in proporzione
alla parte di cui ognuno dei due risponde secondo l’art. 15 cpv. 2, cioè secondo
le regole applicabili in caso di decadenza della responsabilità solidale.
L’art. 233 cpv. 4 LT-BE precisa a tale riguardo che le quote rispettive dei
coniugi sono stabilite sulla base dell’ultima tassazione comune disponibile. In
altre parole, la ripartizione degli acconti pagati durante l’anno in cui
interviene la separazione o il divorzio si fonda sui dati delle tassazioni dei
periodi fiscali precedenti, quando i coniugi erano ancora imposti
congiuntamente. In tal modo, si tiene conto anche dell’esigenza, per l’autorità
fiscale, di rispettare il segreto fiscale, dal momento che nel periodo durante
il quale interviene la separazione i coniugi sono già tassati separatamente
(cfr. al riguardo
Langeneg-ger
,
in: Leuch/Kästli/Langenegger [a cura di], Praxiskommentar zum Berner
Steuergesetz, Muri-Berna 2011, n. 13 ad art. 233, p. 692).
Nel
Canton Basilea Città, la legge tributaria prevede che la restituzione a coniugi
separati o divorziati di imposte che erano state ancora riscosse
congiuntamente, avviene in base alla ripartizione da loro richiesta di comune
accordo; in mancanza di un simile accordo, la restituzione avviene in
proporzione alle rispettive quote dell’imposta complessiva
(§ 202 cpv. 4 ultima frase LT-BS).
2.4.
Un’ultima
possibilità consiste nell’attribuire i pagamenti al coniuge che ha pagato gli
anticipi o per conto del quale sono stati pagati. Una tale soluzione richiede
un’interpretazione estremamente estensiva dell’art. 13 cpv. 2 LIFD, secondo cui
“la responsabilità solidale dei coniugi separati legalmente o di fatto decade anche
per tutti gli ammontari di imposta ancora dovuti”; presuppone infatti che la
decadenza della responsabilità solidale si estenda non solo ai debiti d’imposta
già esistenti al momento in cui si verifica la separazione ma anche a quelli
che devono ancora essere accertati (
Rajower/Weber-Rajower
,
Ehegatten- und Erbenhaftung im Recht der direkten Steuern, in IFF Forum 2009 p.
168 ss., in particolare p. 180).
2.5.
La legge sull’imposta
federale diretta (LIFD) non contiene alcuna disposizione che concerne tale
aspetto.
È anche vero che il problema è meno sensibile rispetto a
quanto si verifica nell’ambito dell’imposta cantonale, per il fatto che il
termine generale di scadenza dell’IFD è il 1° marzo dell'anno
civile successivo a quello fiscale (art. 1 cpv. 1 prima frase dell’Ordinanza
del 10 dicembre 1992 sulla scadenza e gli interessi nell’imposta federale
diretta; RS 642.124). Di conseguenza, nel regime di tassazione annuale
postnumerando
,
ormai vigente in tutti i cantoni, due coniugi che si separano durante il
periodo fiscale pagano l’IFD, perlopiù in base ad un calcolo provvisorio, solo
nella primavera dell’anno successivo.
In una sentenza del 18
febbraio 2003, il Tribunale federale si è confrontato con il caso di una coppia
di coniugi separati ai quali doveva essere restituita l’imposta federale
diretta (StE 2003 99.2 n. 20 = ASA 73 p. 646 = RDAF 2003 II 337). Nel caso
concreto, vigente ancora il sistema biennale
praenumerando
, i coniugi si
erano separati l’8 febbraio 1996 ed il 26 marzo 1996 il marito aveva versato un
acconto di fr. 24'668.–. Il 17 aprile 1998 era poi stata notificata la
decisione di tassazione per il periodo dal 1° gennaio 1995 all’8 febbraio 1996,
cioè per un periodo in cui i coniugi vivevano ancora insieme, commisurando
l’imposta in zero franchi. L’Alta Corte ha confermato la decisione
dell’autorità fiscale cantonale, che aveva rimborsato l’intera somma al marito,
sottolineando che si trattava di un’imposta ancora tassata congiuntamente, per
la quale tuttavia la responsabilità solidale era decaduta nel momento in cui
era avvenuto il pagamento. Ha pertanto ritenuto che non si giustificasse la
suddivisione per metà alla moglie, che non aveva contribuito al pagamento.
In dottrina, si sottolinea
che con questa sentenza il Tribunale federale non ha tuttavia sanzionato
diverse modalità di ripartizione schematica, in particolare quella per metà,
facendo notare in particolar modo che in una sentenza successiva la stessa Alta
Corte ha affermato che la sorte degli acconti versati da un coniuge doveva
essere disciplinata nell’ambito della liquidazione del regime matrimoniale (
de Vries Reilingh
, op. cit., p. 273 nota
42, con riferimento alla sentenza del Tribunale federale del 18 gennaio 2007, in RF 62/2007 p. 352 consid. 5.2).
3.
3.1.
L’RS 1
non ha trasmesso alla Camera alcun atto relativo alla procedura di riscossione
litigiosa. Dai documenti allegati al ricorso si evince tuttavia che i coniugi __________
si sono separati il 15 settembre 2011 (cfr. verbale di udienza del 31 gennaio
2012 della Pretura di __________). Gli acconti dell’imposta cantonale 2011 (tre
rate di fr. 158.– ciascuna, ancora indirizzate congiuntamente ai coniugi) sono
stati pagati rispettivamente il 18 maggio 2011, l’8 agosto 2011 e il 7 ottobre
2011 (cfr. ricevute postali allegate al ricorso). Il 27 marzo 2013 l’Ufficio di
tassazione di __________ ha notificato alla ricorrente la tassazione IC 2011,
basata solo sui suoi elementi imponibili, commisurando l’imposta da lei dovuta
in fr. 611.05. Il successivo 30 aprile 2013__________RS 1 le ha notificato il
conguaglio dell’imposta cantonale 2011, senza computare alcun acconto
d’imposta.
3.2.
Diversamente
dalla legge degli altri cantoni, la legge tributaria ticinese non contiene
alcuna disposizione in merito alle modalità di restituzione o di computo degli
acconti pagati dai coniugi per il periodo durante il quale è intervenuta la
separazione o il divorzio ed eventualmente anche per periodi precedenti.
Ciò non
toglie che la decisione contestata, con la quale l’RS 1 ha computato (o restituito) tutti gli acconti al marito separato della ricorrente, non può essere
condivisa. Sia che si voglia seguire la soluzione più semplice, scelta peraltro
dalla maggior parte dei cantoni, consistente nella suddivisione per metà
ciascuno degli acconti pagati, sia che si preferisca quella più elaborata e
precisa, consistente nella ripartizione in base alle quote di responsabilità
per l’imposta complessiva, in alcun modo si giustifica il rimborso di tutti gli
acconti ad un solo coniuge. Volendo superare le riserve di principio che
solleva (v.
supra
, consid. 2.4), una simile soluzione potrebbe tutt’al
più essere applicata, se si potesse verificare concretamente chi ha versato le
rate d’acconto ancora intestate congiuntamente ai coniugi. Nella fattispecie,
tuttavia, si è potuto constatare dal ricorso che le rate in discussione sono state
tutte versate proprio dalla ricorrente, cioè dal coniuge al quale non sono
state poi restituite o attribuite in sede di conguaglio. Non si può del resto
mettere in dubbio la circostanza che l’autorità di tassazione fosse a conoscenza
dell’avvenuta separazione dei coniugi nel corso del 2011, considerato il fatto
che ha proceduto alla loro tassazione separata per il periodo fiscale stesso.
3.3.
Secondo
la giurisprudenza del Tribunale federale, un testo legale soffre di una lacuna,
alla quale il giudice deve rimediare secondo la regola generale posta dall'art.
1 cpv. 2 CC, quando lascia irrisolta una questione giuridica che la sua
applicazione solleva inevitabilmente e che una soluzione non può essere dedotta
né dal testo né dall'interpretazione della legge (
lacuna propria
; DTF
125 III 425 consid. 3a; 117 III 3 consid. 2b) oppure quando, a causa di
un'incongruenza del legislatore, omette di disciplinare un quesito, la cui
soluzione scaturisce dalle idee e dagli scopi di quest'ultimo. Per converso, il
giudice non può supplire al silenzio della legge quando la lacuna è stata
voluta dal legislatore (
silenzio qualificato
) e corrisponde a una norma
negativa oppure quando l'omissione consiste nella mancanza di una regola desiderabile
(
lacuna impropria
), perché in tal caso si sostituirebbe al legislatore;
egli può tuttavia farlo se costituisce abuso di diritto o addirittura viola la
Costituzione invocare il senso considerato determinante della normativa (DTF
126 II 71 consid. 6d p. 80; 124 V 271 consid. 2a, 346 consid. 3b/aa).
3.4.
Si deve
ritenere che nella fattispecie vi sia una lacuna propria, che come tale deve
essere colmata. Infatti, la restituzione, o l’attribuzione in sede di calcolo
dei conguagli, degli acconti pagati dai coniugi che si sono in seguito separati
solleva un problema che deve essere disciplinato. La soluzione più conforme
alle esigenze di tutte le parti coinvolte (contribuente e coniuge, autorità
fiscale) consisterebbe nel conformarsi alle indicazioni fornite dagli stessi
coniugi. Come si è visto esaminando la disciplina prevista dagli altri cantoni,
nella maggior parte dei casi, anche laddove in linea di principio è
prevista la ripartizione per metà, è ammessa tuttavia una diversa ripartizione,
se i coniugi presentano per tempo una convenzione in tal senso. Nel caso in
esame, con il verbale dell’udienza tenutasi il 31 gennaio 2012 dinanzi al pretore,
i coniugi __________ hanno convenuto la suddivisione delle imposte per l’anno
2011 “in funzione delle rispettive entrate per quell’anno”. Non è tuttavia
noto, anche perché, come già rilevato, l’RS 1 non ha trasmesso gli atti alla
Camera di diritto tributario, se ed eventualmente quando il suddetto verbale
sia stato trasmesso all’autorità di tassazione. L’accordo non fa tuttavia riferimento
agli acconti, già pagati a tale momento, ma si limita a pronunciarsi sulla
suddivisione delle imposte, che peraltro non ha dovuto essere attuata, giacché
per il 2011 i coniugi sono già stati imposti separatamente. Per essere determinante
ai fini della ripartizione degli acconti, il verbale avrebbe dovuto fare riferimento
espressamente alla circostanza che gli stessi erano stati pagati dalla
ricorrente e che pertanto avrebbero dovuto essere a lei restituiti (o computati
sul suo debito d’imposta).
Poiché la soluzione
adottata dalla maggior parte dei cantoni consiste nella ripartizione per metà
fra i coniugi, si ritiene equo anche in questo caso un simile criterio di
attribuzione degli acconti pagati.
3.5.
L’RS 1 notificherà pertanto
alla ricorrente un nuovo conguaglio dell’imposta cantonale 2011, computando gli
acconti già pagati nella misura di fr. 237.– (la metà di fr. 474.–). Restano
riservate ulteriori pretese della ricorrente nei confronti dell’ex coniuge, da
far valere tuttavia in altra sede.
4.
Visto
l’esito del ricorso, non si prelevano né tassa di giustizia né spese
processuali. Alla ricorrente è riconosciuta un’indennità per ripetibili.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso
è
parzialmente accolto
.
§    Di
conseguenza, il conguaglio del 30 aprile 2013 è annullato. L’RS 1
notificherà alla ricorrente un nuovo conguaglio, computando
gli acconti già pagati nella misura di fr. 237.–
2.   Non si
prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Alla
ricorrente è riconosciuta un’indennità di fr. 400.– per ripetibili.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 82 ss. LTF).
__________
Copia per
conoscenza:
- municipio
di.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: