ti_gerichte · 80.2009.17 · 2008-11-12 · it

Deduzioni: sostanza immobiliare, tasse per elettricità e acqua, non distinzione fra tassa di base e di consumo

Tessin Camera di diritto tributario 03.03.2009 80.2009.17
Tessin Camera di diritto tributario 03.03.2009 80.2009.17
Ticino Camera di diritto tributario 03.03.2009 80.2009.17

Incarto n.
80.2009.17
Lugano
3 marzo 2009
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributar
io
del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli
, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
F
io
renzo Gianinazzi
parti
RI 1
rappr. da: RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 5 febbra
io
2009 contro la decis
io
ne del 5 genna
io
2009 in
materia di IC 2007.
Fatti
A.
RI 1, domiciliata a __________
(ZH), è limitatamente imponibile nel Canton Ticino quale proprietaria di
sostanza immobiliare ad __________.
Nella dichiarazione
fiscale 2007, la contribuente attribuiva alla proprietà ticinese un valore
locativo di fr. 37'200.– e chiedeva la deduzione di spese di manutenzione e di
amministrazione per  fr. 11'196.–.
B.
Notificando alla
contribuente la tassazione IC 2007, con decisione del 12 novembre 2008, l’Ufficio
di tassazione di Locarno commisurava il reddito imponibile in fr. 34'900.– e
quello determinante per l’aliquota in fr. 471'800.–. La sostanza imponibile era
stabilita in fr. 1'484'000.– e quella determinante per l’aliquota in fr.
24'933'000.–.
Per quanto attiene al
reddito della sostanza immobiliare di __________, esso era commisurato in fr.
37'200.–; le spese di manutenzione dell’immobile erano invece ammesse
limitatamente all’importo di fr. 1'851.–.
C.
La contribuente
impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 12 dicembre 2008, nel quale
contestava la mancata deduzione di tutte le spese di manutenzione e di
amministrazione della sostanza immobiliare che aveva fatto valere.
L’autorità di tassazione
respingeva il reclamo con decisione del 5 gennaio 2009. Premesso che, in caso
di imposizione del valore locativo, viene ammessa solo la deduzione delle spese
che, in caso di locazione, rimangono a carico del proprietario e non possono
venire accollate all’inquilino, argomentava che nella fattispecie non potevano
essere considerati i costi per l’acqua potabile, per l’elettricità, la tassa
per il controllo del lift, la tassa di soggiorno, le spese per la pulizia del
camino ecc.; era pure esclusa la deduzione delle “spese di giardinaggio… in
quanto oggetto non produttivo di reddito e quindi non considerato nella determinazione
del valore locativo”.
D.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula nuovamente la deduzione
di tutte le spese di manutenzione e di amministrazione dell’immobile incluse
nella lista sottoposta all’Ufficio di tassazione. A suo avviso si tratta di
costi che sarebbero a carico del proprietario anche in caso di locazione. Per
quanto concerne l’acqua potabile e l’elettricità, in particolare, avrebbe già
incluso solo le tasse di base e non le spese per il consumo. Quanto al
giardino, osserva che le relative spese sono necessarie e non “di lusso” e
sostiene di essere convinta che il terreno sia considerato nel calcolo del
valore locativo.
Diritto
1.
1.1.
Secondo l'art. 31 cpv. 2
LT, il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di
manutenzione, i premi d'assicurazione e le altre spese d'amministrazione da
parte di terzi. Sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare
il valore dell'immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l'uso e ne
mantengono la redditività (cfr.
Agner/Jung/Steinmann
,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art.
32 LIFD, p. 219 s.;
Känzig
,
Direkte Bundessteuer, 2
a
ediz., vol. I, Basilea 1982, p. 649;
Bottoli
, Lineamenti di diritto tributario
ticinese, Lugano 1977, p. 66; CDT n. 262 del 28 agosto 1986 in re R.T.; CDT n.
52 del 22 febbraio 1983 in re A.D.R.).
1.2.
Per facilitare il lavoro
sia dell'amministrazione fiscale che dei contribuenti, invece della somma
effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il
contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva, stabilita dal Consiglio
di Stato (art. 31 cpv. 4 LT; art. 2 cpv. 1 Regolamento della legge tributaria
del 18 ottobre 1994).
La deduzione complessiva
ammonta:
Ø
al 15% del reddito lordo delle pigioni
o del valore locativo, se, alla fine del periodo fiscale, l'immobile risale al
massimo a 10 anni prima;
Ø
al 25% del reddito lordo delle pigioni
o del valore locativo se, alla fine del periodo fiscale, l'immobile ha più di
10 anni
(cfr. art. 2 cpv. 1
Regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994).
1.3.
La suddetta agevolazione
entra di regola in considerazione solo per gli immobili appartenenti alla
sostanza privata, ma non per immobili utilizzati da terzi principalmente a fini
commerciali       (v. art. 2 cpv. 3 Regolamento cit.).
Il contribuente che
sceglie, o aveva già scelto prima del periodo fiscale 1995/96, il sistema della
deduzione delle spese effettive, deve attenersi a questo sistema per un periodo
di almeno dieci anni (art. 2 cpv. 2 Regolamento cit.): la deduzione complessiva
calcolata dal Consiglio di Stato costituisce, in quanto tale, una deduzione
media che raggiunge il proprio equilibrio durante un lasso di tempo prolungato;
è per questa ragione che si vuole impedire al proprietario di passare da un
sistema di deduzione all'altro, a seconda della convenienza (cfr.
Känzig
, op. cit., n. 173, p. 662 s.).
2.
2.1.
Nella fattispecie, con la
decisione impugnata l'autorità di tassazione ha ammesso in deduzione, a titolo
di spese di manutenzione un importo di fr. 1'851.–, per i costi seguenti:
-  riparazione
riscaldamento (Oertli Service)     fr.       37.65
-  sistema d’allarme
(Siemens)                           fr.    922.85
-  tassa di soggiorno                                             fr.    784.––
-  assicurazione stabile (Winterthur)                    fr.    106.60
totale                                                                       fr. 1’851.10
Le altre spese fatte
valere dalla ricorrentesono state escluse, in parte perché relative al giardino
ed in parte perché considerate costi non deducibili (p. es. acqua potabile e
energia elettrica).
2.2.
In effetti le spese di
gestione di un immobile (in particolare, quelle per la pulizia, l'illuminazione
ed il riscaldamento delle parti comuni di uno stabile e quelle per l'acqua
potabile e la raccolta dei rifiuti) costituiscono spese per il mantenimento del
contribuente e della sua famiglia e possono essere dedotte dal reddito, eccezionalmente,
alla condizione che gravino un contribuente che a sua volta le trasferisce su
una o più persone per cui costituiscono costi di mantenimento effettivi, come
si verifica nel caso del proprietario che cede in locazione un immobile e
riceve quale corrispettivo la pigione oltre all'indennizzo per i costi
accessori, ma non quando è il proprietario ad abitare la propria casa, nel
quale caso i costi che verrebbero traslati sugli inquilini non sono di solito
compresi nel calcolo del valore locativo ed il contribuente che abita la
propria casa non ha pertanto il diritto alla deduzione degli stessi (cfr. p.
es. la sentenza CDT n. 80.2002.200 del 20 gennaio 2003 in re K. e
giurisprudenza e dottrina citate; inoltre la sentenza del Tribunale federale
del 15 luglio 2005, n. 2A.683/2004, in ASA 77 p. 161 = StE 2006 B 25.6 n. 53 =
RDAF 2005 II 502 consid. 2.5).
2.3.
Anche la Circolare della
Divisione cantonale delle contribuzioni del gennaio 2006 distingue, nell'ambito
della deduzione delle spese effettive tra immobili della sostanza privata
concessa in locazione (e quindi imposti sul reddito effettivo) e immobili abitati
dal proprietario (e quindi imposti in base al valore locativo): in caso di imposizione
del valore locativo, vale a dire di immobili utilizzati dal proprietario
stesso, viene ammessa, di regola unicamente la deduzione delle spese che, in
caso di locazione, rimangono a carico del proprietario e non possono venire
accollate all'inquilino, vale a dire delle spese di manutenzione e di assicurazione,
ma non di quelle di gestione e di amministrazione  (cfr. Circolare n. 7/2005,
cifra 5.4).
2.4.
In linea di principio non
sono quindi deducibili le spese di gestione (acqua, ascensore, climatizzazione,
disinfezione e disinfestazione, fognatura, spazzatura e depurazione, illuminazione
e pulizia scale e vani comuni, manutenzione del giardino, riscaldamento e acqua
calda, servizio di portineria e di custodia, sgombero neve) e le spese di amministrazione
(cfr. Circolare cit., cifra 2.2.3).
2.5.
La decisione impugnata
solleva diversi interrogativi.
In primo luogo, è stata
incomprensibilmente ammessa in deduzione la tassa di soggiorno, che non
costituisce chiaramente una spesa di manutenzione (cfr. la stessa Circolare
della Divisione delle contribuzioni, come pure le sentenze CDT n. 367 del 28
settembre 1982 e n.
80.2000.00055 del 6 giugno 2000;
inoltre la sentenza del Tribunale amministrativo del Canton Grig
io
ni del 20 genna
io
1993, in PVG 1993 n.
58 p. 165).
Non
rientra poi evidentemente fra i costi deducibili neppure la quota pagata alla
Siemens per il sistema d’allarme (
Intrus
io
nsmeldesystem
).
2.6.
Quanto alle spese per lo
spazzacamino (fr. 170.–), per la revisione della cisterna (fr. 248.80), per la
revisione del bruciatore (fr. 480.80), si tratta di costi di gestione, che sono
a carico dell’inquilino secondo l’art. 257b cpv. 1 CO (cfr. art. 5 dell’Ordinanza
del 9 maggio 1990 concernente la locazione e l’affitto di locali d’abitazione o
commerciali [OLAL; RS 221.213.11]).
Anche
l’abbonamento per la revis
io
ne dell’ascensore (fr. 654.05 e fr. 639.95) e le tasse per
l’autorizzaz
io
ne
d’eserciz
io
(fr. 250.–) e per il controllo della “funicolare per persone” (fr. 685.–) costituiscono
spese di gest
io
ne,
che potrebbero essere messe a carico degli inquilini.
2.7.
Un’argomentaz
io
ne particolare è
proposta dalla ricorrente in relaz
io
ne alle tasse per l’energia elettrica, per l’acqua potabile
e per l’uso della fognatura. A tale riguardo, infatti, la contribuente
sottolinea di avere distinto la tassa di base da quella per il consumo.
Pronunciandosi
sulla deducibilità delle tasse per l’acqua, per l’energia elettrica e per lo
smaltimento dei rifiuti, il Tribunale federale ha già avuto modo di escludere
che sia giustificata una distinz
io
ne fra tassa di base e tassa per il consumo. Secondo l’Alta
Corte, è il legislatore stesso che, optando per una deduz
io
ne complessiva delle
spese di manutenz
io
ne degli immobili (cfr., per l’imposta federale diretta,
l’art. 32 cpv. 4 LIFD), ha manifestato di preferire un approcc
io
forfetar
io
. Anche se la fatturaz
io
ne propone una separaz
io
ne delle tasse di base
da quelle per il consumo, ai fini della deduz
io
ne fiscale si procede invece ad una valutaz
io
ne uniforme. Non
potendo essere considerate nella loro totalità come spese per il conseguimento
del reddito, esse costituiscono pertanto spese per il mantenimento privato del
contribuente e non sono dunque deducibili. Il fatto che, dal punto di vista del
diritto della locaz
io
ne, tali tasse possano essere messe a carico degli
inquilini è stato considerato un ulter
io
re indiz
io
del loro carattere di spese di mantenimento (
ASA 77
p. 161 = StE 2006 B 25.6 n. 53 = RDAF 2005 II 502 consid. 3)
.
Ne
discende che neppure le tasse di base selez
io
nate dalla ricorrente possono essere dedotte dal reddito
imponibile.
2.8.
La decisione impugnata
deve essere riformata, con lo stralcio delle tasse di soggiorno e
dell’abbonamento per il sistema d’allarme.
3.
3.1.
C’è poi una categoria di
spese, fra quelle non riconosciute dall’autorità di tassazione e chieste in
deduzione con il ricorso, per le quali la decisione impugnata ha proposto una
motivazione distinta. Si tratta delle spese per la manutenzione del giardino,
in relazione alle quali la motivazione dell’Ufficio di tassazione spiega che
non sarebbero deducibili per il fatto che il giardino è un “oggetto non
produttivo di reddito e quindi non considerato nella determinazione del valore
locativo”. A questa affermazione la ricorrente oppone la convizione che il
grande terreno che fa parte della sua proprietà sia stato considerato nella
determinazione del valore locativo.
3.2.
Va infatti precisato che
le spese per il giardino non sono in linea di principio deducibili: il valore
locativo, che costituisce la base del reddito imponibile del ricorrente, viene
calcolato sulla base del solo valore di stima della casa, senza considerare cioè
quello del terreno circostante; se si concedessero in deduzione le spese relative
al giardino, si otterrebbe dunque un risultato aberrante (cfr. p. es. CDT n.
80.2000.00055 del 6 giugno 2000 in re T.G.; CDT n. 160 del 28 luglio 1993 in re
K. G.; CDT n. 132 del 21 giugno 1993 in re Le.; CDT n. 41-42 del 6 marzo 1987
in re Mo., RTT 1972, p. 59 s.);
Le spese di manutenzione
per il giardino o per piscine, campi da gioco o da tennis ecc. non sono dunque
deducibili quando il valore del giardino o della piscina non si riflette sul
valore locativo (
Richner/Frei/Kaufmann
,
Kommentar zum DBG, Zurigo, 2003, n. 34 ad art. 32 LIFD, pp. 435-436; nello
stesso senso
Locher
, Kommentar
zum DBG, 1
a
parte, Basilea/Therwil, 2001, n. 28 ad art. 32 LIFD, p.
789).
Anche la giurisprudenza di
altri Cantoni va nella stessa direzione: secondo il Tribunale amministrativo di
Basilea-Campagna, per esempio, i costi di manutenzione dell'immobile devono sempre
essere correlati con un reddito imponibile, anche se la lettera della legge non
lo esprime, con la conseguenza che i costi di manutenzione del giardino sono
deducibili solo se esso è stato considerato nel calcolo del valore locativo
(StE 1999 B 25.6 n. 33).
Lo stesso Tribunale
federale ha avuto modo di negare che sia arbitrario dedurre quali costi di
manutenzione le spese di manutenzione del giardino solo se il giardino stesso è
stato effettivamente considerato nel calcolo del valore locativo (Tribunale federale,
6 dicembre 1999, in StE 2001 B 25.6 n. 44).
3.3.
Di conseguenza, il rifiuto
di dedurre le spese di manutenzione del giardino è pienamente giustificato, quando
il valore locativo è calcolato escludendo il giardino.
Nella fattispecie,
tuttavia, non è chiaro come sia stato calcolato il valore locativo dell’abitazione
dei ricorrenti. Riprendendo quanto dichiarato dai contribuenti stessi,
l’autorità di tassazione lo ha stabilito in fr. 37’200.–.
In simili circostanze, è
ben difficile stabilire se il giardino sia stato considerato nel calcolo del
valore locativo o meno. La giurisprudenza su cui si è fondata l’autorità di
tassazione si riferisce infatti ai casi in cui il reddito dell’abitazione è
stabilito applicando un coefficiente al valore di stima ufficiale dell’edificio.
Cosa che manifestamente non accade nel caso in esame.
3.4.
Per potersi pronunciare in
merito alla deducibilità delle spese relative al giardino occorre dunque
risolvere prima la questione delle modalità di calcolo del valore locativo.
Il che non significa
ancora, peraltro, che, se si dovesse concludere che il calcolo di quest’ultimo
abbia tenuto conto anche del giardino, tutte le spese sostenute a tale riguardo
potrebbero essere dedotte dal reddito della contribuente. In tal caso, si dovranno
esaminare nel dettaglio le singole spese sostenute dalla ricorrente, per verificare
se si tratti di costi assimilabili a quelli di gestione – come tali non
deducibili – oppure se rientrino nella nozione di spese di manutenzione in
senso tecnico.
La prassi in vigore in
altri cantoni (cfr.
Merlino
, in:
Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct,
Basilea, 2008, n. 68 ad art. 32 LIFD, p. 495 s.; inoltre StE 2004 B 25.6 n. 50)
prevede, a tale proposito, che si intraprenda la seguente distinzione:
-  le
spese per la cura e la sostituzione di piante la cui durata di vita supera un
anno e per la riparazione di sentieri, recinzioni e muri costituiscono spese di
manutenzione in senso stretto, che il proprietario dovrebbe assumersi nel caso
in cui cedesse la casa in locazione a terzi e che sono pertanto ammesse in deduzione
secondo l’art. 31 cpv. 2 LT;
-  le
spese per la prima posa di piante o alberi o la prima costruzione di muri o recinzioni
costituiscono invece costi d’investi-mento immobiliare, la cui deduzione è
esclusa dall’art. 33 lett.
d
LT;
-  infine,
le spese annuali ricorrenti per i lavori di pulizia, di potatura e manutenzione
del prato, come pure per la posa di piante di durata inferiore all’anno (come i
fiori), costituiscono costi per il mantenimento del contribuente e della sua
famiglia, la cui deduzione è esclusa dall’art. 33 lett.
a
LT.
3.5.
Nel caso in discussione,
pertanto, se dovesse essere stabilito che il valore locativo tiene conto anche
del giardino, si tratterà di intraprendere una puntuale verifica dei singoli costi
fatti valere dalla ricorrente.
Dalla sommaria descrizione
degli interventi in discussione, contenuta nelle fatture allegate (__________) sembrerebbe
trattarsi di costi rientranti nella categoria di quelli per il mantenimento del
contribuente e della sua famiglia, come tali non deducibili.
A dipendenza dell’esito
della verifica dei criteri di calcolo del valore locativo, dovrà essere data
alla ricorrente la facoltà di comprovare di avere sostenuto costi di manutenzione
in senso stretto.
3.6.
In relazione alle spese
relative al giardino, la decisione impugnata deve conseguentemente essere
annullata.
4.
Visto l’esito del
ricorso, la tassa di giustizia e le spese processuali sono poste a carico della
ricorrente nella misura di due terzi.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   La decisione su reclamo del
5 gennaio 2009 è annullata e gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione,
perché stralci dalle spese deducibili le tasse di soggiorno e la quota per il
sistema d’allarme. L’autorità di tassazione si pronuncerà poi nuovamente sulla
deduzione delle spese per la manutenzione del giardino, alla luce della
verifica dei criteri di calcolo del valore locativo.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                  fr. 1’000.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un totale di                                                       fr. 1’080.–
sono a carico della
ricorrente nella misura di due terzi (fr. 720.–).
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-  ;
-
;
-
.
Copia per conoscenza:
-
municip
io
di .
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                          Il
segretar
io
: