ti_gerichte · 80.2017.293 · 2017-11-09 · it
Imposta sullutile delle persone giuridiche: distribuzione dissimulata di utile, acquisto di un attivo senza valore, apporto di una partecipazione, ammortamento straordinario per perdita di valore

Imposta sull’utile delle persone giuridiche: distribuzione dissimulata di utile, acquisto di un attivo senza valore, apporto di una partecipazione, ammortamento straordinario per perdita di valore

Tessin Camera di diritto tributario 20.04.2018 80.2017.293
Tessin Camera di diritto tributario 20.04.2018 80.2017.293
Ticino Camera di diritto tributario 20.04.2018 80.2017.293

Incarti n.
80.2017.293
80.2017.294
Lugano
20 aprile 2018
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele Guffi
segretari
a
Mara
Regazzoni
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 4 dicembre 2017 contro la decisione del 9 novembre 2017 in materia di IC-IFD
2010-2011-2012-2013.
Fatti
A.
La RI 1
è una società anonima con sede a __________, il cui scopo sociale è l'acquisto,
la vendita e l'amministrazione di beni immobili in Svizzera e all'estero e la
partecipazione ad altre società in Svizzera e all'estero. __________, __________,
è amministratore unico con firma individuale della SA, e in data 1 gennaio 2010
apportava alla società titoli denominati __________, quotati nella borsa
svizzera e da lui detenuti nella sua partita fiscale personale fino al 31 dicembre
2009. Il prezzo di mercato delle 5755 azioni della __________ così apportate alla
contribuente veniva stabilito in fr. 1'267’300.--.
Nell’arco di
breve tempo le azioni crollavano, generando le seguenti perdite a conto
economico:
2010 fr.
951'050.--
2011 fr.
287'475.--
2012 fr.
20'142.--
2013 fr.
2'877.--.
A partire
dal 31 dicembre 2011 il credito nato con l’apporto del 1° gennaio 2010 veniva
postergato e le perdite da esso discendenti venivano indicate come perdite
fiscali nelle dichiarazioni d’imposta a partire dal 2010.
B.
A
seguito di un incontro con l’amministratore unico della SA, in data 10 dicembre
2015 RS 1 (di seguito RS 1) notificava alla contribuente le tassazioni IC e IFD
per i periodi fiscali dal 2010 al 2013.
In
particolare l’RS 1 non riconosceva le perdite generate dal crollo delle azioni
apportate dall’amministratore unico in data 1° gennaio 2010 come perdite
fiscali, ma detti importi venivano considerati distribuzione dissimulata di
utile a vantaggio di __________. Di conseguenza la RI 1 veniva tassata su un
utile rispettivamente di fr. 700.-- per il 2010, fr. 2'000.-- per il 2011, fr.
1'800.-- per il 2012 e fr. 1'500.-- per il 2013.
C.
Con
reclamo datato 4 gennaio 2016 la contribuente censurava il mancato riconoscimento
delle perdite generate dai titoli denominati __________ e chiedeva che queste
venissero considerate fiscalmente accettabili.
D.
A
seguito di un incontro tenutosi in data 19 ottobre 2017, il 9 novembre 2017 l’RS
1 notificava alla contribuente la decisione con la quale respingeva il reclamo.
In particolare l’Autorità di tassazione confermava che “nella contabilizzazione
dei titoli della __________ (ora __________) nella RI 1, titoli posseduti dal
sig. __________, [era] stata accertata una distribuzione dissimulata di utile”.
E.
In data
4 dicembre 2017 la RI 1 interpone tempestivo ricorso avverso la decisione su
reclamo dell’RS 1. Motivo del ricorso è in particolare il mancato riconoscimento
delle perdite generate dai titoli denominati __________, nonché il fatto che i
corrispondenti importi fossero stati considerati come distribuzione dissimulata
di utile. Infatti, spiega la contribuente, l’apporto del 1° gennaio 2010 è
avvenuto a valore di mercato, valore certo essendo il titolo quotato nella
borsa svizzera, e la perdita di valore delle azioni è confermata dall’andamento
borsistico. Inoltre, vista la postergazione del credito discendente
dall’apporto succitato, non sarebbero dati i presupposti oggettivi di una
distribuzione dissimulata di utile, ritenuto che “elemento oggettivo necessario
alla considerazione di un’eventuale distribuzione dissimulata di utili è che la
prestazione della società venga eseguita senza una corrispondente
controprestazione da parte del beneficiario (e di conseguenza che vi sia un
arricchimento o beneficio a favore dell’azionista). Nel nostro caso sia la
società che l’azionista hanno subito un impoverimento”, dal momento che il
credito, essendo interamente postergato, è privo di valore.
In aggiunta
al ricorso, con scritto 5 dicembre 2017, la ricorrente chiede in via subordinata
che, essendo i titoli ancora a nome dell’azionista, potrebbero essere visti
come detenuti fiduciariamente dalla SA. In tal caso l’apporto del 1° gennaio
2010 non dovrebbe avere nessun impatto fiscale sulla società.
F.
Nelle sue
osservazioni del 25/26 gennaio 2018, l’RS 1 pone dei dubbi sull’apporto del 1°
gennaio 2010, ritenendo “inverosimile” che in tale data sia stato firmato un
contratto del genere, specialmente considerando il crollo delle azioni avvenuto
solo pochi giorni dopo, e considerato che tali titoli sarebbero ancora stati esposti
dall’azionista nella sua dichiarazione d’imposta IC/IFD 2010, e non la
corrispondente voce “creditore”. Infine l’estratto della Banca __________ del
31 dicembre 2010 indica quale beneficiario dei titoli __________ e non la ricorrente.
Per ciò che
concerne la distribuzione dissimulata di utili, l’Autorità fiscale sottolinea
che l’apporto sarebbe avvenuto ad un valore manifestamente eccessivo,
comportando una perdita per la società e un arricchimento per l’azionista, indipendentemente
dal fatto che il credito sia stato postergato, ritenuto che qualora la società
ricorrente dovesse generare liquidità, questa potrà essere utilizzata per
rimborsarlo.
Inoltre
vengono richiamate le decisioni di tassazione IC/IFD 2011-2013 di __________,
dove l’Ufficio di tassazione di __________ gli ha imposto, a titolo di “altri
redditi della sostanza mobiliare”, le perdite generate dalle azioni della __________
come “distribuzione dissimulata di utili derivanti dalla RI 1”. Tali decisioni
non sono state contestate dall’azionista, il quale ha così ammesso l’esistenza
di prestazioni valutabili in denaro.
Infine l’RS
1 esclude che sia possibile qualificare l’operazione come avvenuta
fiduciariamente, ritenuto che la modifica di un bilancio conforme al diritto commerciale
con un altro bilancio conforme non può essere accettata dopo l’inoltro della
dichiarazione d’imposta.
All’udienza
del 13 marzo 2018, le parti si sono sostanzialmente riconfermate nelle rispettive
posizioni. Dei rispettivi argomenti si dirà in seguito, in quanto necessario.
Diritto
1.
1.1.
Gli articoli 58 cpv. 1 LIFD e 67 cpv. 1 LT
prevedono, con riferimento all’imposta sull’utile delle persone giuridiche, che:
1
Costituiscono
utile netto imponibile:
a.
il saldo del conto profitti e
perdite, epurato dal riporto dell’anno precedente;
b.
tutti i prelevamenti fatti prima
del calcolo del saldo del conto profitti e perdite e non destinati alla
copertura di spese riconosciute dall’uso commerciale, in particolare:
-    ...[omissis]...
-
gli ammortamenti e gli accantonamenti non giustificati
dall’uso commerciale;
-     le distribuzioni palesi o dissimulate di utili
e le prestazioni a terzi non giustificate dall’uso commerciale.
Quanto all’imposizione delle persone fisiche, gli articoli 19 cpv. 1 LT e 20 cpv. 1 LIFD prevedono da parte loro
che:
1
Sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare,
segnatamente:
c.   i
dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure le prestazioni valutabili in denaro provenienti da partecipazioni di qualsiasi genere (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale, ecc.).
1.2.
Secondo la giurisprudenza,
vi è distribuzione dissimulata di utili quando sono adempiute cumulativamente
le quattro condizioni seguenti:
1)
la società fa una
prestazione senza ottenere una controprestazione corrispondente;
2)
tale prestazione è
concessa ad un azionista o ad una persona vicina;
3)
tale prestazione non
sarebbe stata concessa ad un terzo alle stesse condizioni;
4)
la sproporzione tra la
prestazione e la controprestazione è tanto palese che gli organi della società
avrebbero potuto rendersi conto del vantaggio che concedevano
(DTF 131 II 593 consid. 5;
119 Ib 116 consid. 2; 115 Ib 238).
1.3.
La contabilizzazione di un
attivo fittizio si verifica quando la società di capitali acquista da un socio
un bene ad un prezzo manifestamente eccessivo oppure un bene senza valore
(“nonvaleur”)
,
come per esempio delle azioni prive di valore, e contabilizza il prezzo di
acquisto come costo di investimento nel suo bilancio. In tal modo, la società
trasferisce patrimonio in modo mascherato al socio nella misura della
differenza fra il prezzo di acquisto ed il valore venale inferiore. Nel
bilancio la società presenta una consistenza degli attivi troppo elevata (
Heuberger
, Die verdeckte
Gewinnausschüttung aus Sicht des Aktienrechts und des Gewinnsteuerrechts, Berna
2001, p. 276). In tal caso, per la società acquirente la conseguenza fiscale ha
un effetto ritardato nel tempo, che si sviluppa quando non verranno
riconosciuti gli eventuali ammortamenti praticati contabilmente sul bene oppure
quando, in caso di vendita dello stesso, l’utile verrà calcolato sulla base
della differenza fra prezzo di vendita e valore ammesso fiscalmente, che sarà
inferiore al valore contabile (
Bernardoni/
Bortolotto
, La fiscalità dell’azienda, 2ª ediz., Mendrisio 2010, p. 419;
Heuberger
, op. cit., pp. 277/278 e
giurisprudenza e dottrina citate). Infatti, mediante la contabilizzazione dell’attivo
fittizio, al momento dell’acquisto il conto economico non viene ancora gravato,
sicché non è necessaria una ripresa fiscale sull’utile. Basta per contro
diminuire le riserve aperte mediante una riserva negativa (
Heuberger
, op. cit., p. 277). Nella
tassazione del socio alienante invece il vantaggio valutabile in denaro
(differenza fra valore effettivo e prezzo di acquisto dell’attivo) viene assoggettato
all’imposta quale reddito da partecipazioni al momento dell’acquisto del credito,
cioè alla conclusione del contratto. Secondo la giurisprudenza, la realizzazione
del reddito non dipende dal momento in cui la società intraprende
l’ammortamento dell’attivo fittizio (
Heuberger
,
op. cit., p. 279 e giurisprudenza citata, in particolare DTF 113 Ib 23 consid.
4b).
2.
2.1.
Nel caso in esame, come
esposto in narrativa, la ricorrente ha acquisito da __________, suo
amministratore unico,
5755 azioni della __________ con un
contratto di apporto datato 1° gennaio 2010 al prezzo di mercato, stabilito in
fr. 1'267’300.--. La conseguenza di questa transazione è che, alla fine
dell’esercizio 2010, la RI 1 ha riportato una perdita di ben fr. 952'881.90.
Per effetto della cessione della partecipazione alla società, nei conti di
quest’ultima è stato registrato un debito di fr. 1'292'322.– nei confronti
dell’azionista (il debito corrispondente al prezzo di cessione delle azioni
sommato al debito preesistente di fr. 25'022.–).
Come più
volte ripetuto dalla contribuente, il prezzo rispecchia il valore delle azioni al
momento della transazione, e ciò sarebbe semplice da verificare, ritenuto che
le stesse sono quotate nella borsa svizzera. Tuttavia, come confermato dalla
ricorrente in sede di audizione, già prima dell’apporto le azioni stavano perdendo
valore, per poi subire un tracollo nei giorni successivi.
Per questa
ragione, l’autorità di tassazione ha ravvisato nell’apporto della partecipazione
una distribuzione dissimulata di utile. Nella tassazione dei periodi fiscali
dal 2010 al 2013, l’UTPG ha ripreso pertanto le perdite, nella misura di fr.
951'050.– nel 2010, fr. 287'475.– nel 2011, fr. 20'142.50.– nel 2012 e fr.
2'877.50 nel 2013. Inoltre, l’autorità di tassazione competente per
l’imposizione personale dell’azionista ha assoggettato l’importo corrispondente,
che ha considerato distribuzione dissimulata di utile, nelle tassazioni dei
periodi fiscali dal 2011 al 2013.
2.2.
Secondo la
ricorrente, “l’apporto al 1.1.2010 avvenuto mediante accreditamento del conto
azionista di pari importo è stato di CHF 1'267'300.– ed è un valore certo
essendo il titolo trasferito quotato alla borsa svizzera”. All’udienza tenutasi
davanti alla Camera di diritto tributario, la contribuente ha sostenuto di aver
assunto le azioni poiché, pur consapevole della perdita di valore subita dalle
stesse, aveva motivo di credere che vi sarebbe stata una ripresa, e col
provento della loro vendita sarebbe stato possibile investire in progetti
immobiliari. L’azionista avrebbe maturato la decisione di apportare le azioni
nella società durante le vacanze natalizie del 2009.
La
tempistica dell’operazione solleva non poche perplessità. È vero che alla data
indicata sul contratto (1.1.2010), che corrisponderebbe a quella in cui è
avvenuta la cessione della partecipazione litigiosa dall’azionista alla
società, il valore di mercato delle azioni era ancora elevato e che il crollo
della quotazione è avvenuto nelle settimane seguenti. Diversi elementi inducono
tuttavia a dubitare che la cessione dei titoli sia intervenuta proprio il
1.1.2010.
Anzitutto,
la dichiarazione d’imposta della RI 1 per il periodo fiscale 2010, con il
bilancio nel quale per la prima volta figura la partecipazione nella __________
AG, è stata presentata all’UTPG solo il 3 marzo 2012, quando ormai il valore
delle azioni si era avvicinato a zero.
A ciò si
aggiunga il fatto che, nella dichiarazione personale di __________ per il
periodo fiscale 2010, presentata pochi giorni prima (il 23 febbraio 2012), la
partecipazione viene ancora dichiarata come di proprietà dell’azionista della
ricorrente e il suo credito nei confronti della società, che secondo il
bilancio di quest’ultima ammontava a fr. 1'292'322.–, figura ancora al valore
di fr. 25'022.–. D’altronde, le azioni della __________ SA sono indicate
nell’estratto del conto deposito della Banca __________, rilasciato a __________
alla fine del 2010.
In queste
circostanze, appare poco plausibile che il contratto fra la società ricorrente
e il suo azionista sia effettivamente stato concluso ed eseguito il 1.1.2010.
2.3.
2.3.1.
Ci si
domanda del resto se l’eventuale conclusione di un contratto con effetti tanto
rovinosi per i conti della società non dovesse già essere considerato nel bilancio
dell’esercizio precedente.
Sebbene il
contratto sia datato 1.1.2010, il giorno precedente era la data determinante
per la chiusura del bilancio 2009 della ricorrente. Il bilancio 2009, inoltrato
all’UTPG insieme alla dichiarazione d’imposta il 28 febbraio 2011, non indica
la partecipazione nella __________ AG né fa alcun accenno alla perdita che
pochi giorni dopo avrebbe gravemente compromesso la stessa sopravvivenza della
società, spingendo quest’ultima a pattuire con l’azionista una postergazione
del suo credito “affinché il consiglio d’amministrazione non debba informare il
giudice ai sensi dell’art. 725 cpv. 2 CO” (cfr. dichiarazione di postergazione
del 31.12.2011).
2.3.2.
Anche gli
eventi successivi alla data di chiusura del bilancio possono infatti avere
rilievo, poiché possono mostrare sotto una diversa luce la situazione alla data
di chiusura o possono influenzare negativamente, in modo essenziale, il
capitale proprio e la liquidità della società. Per evitare che un destinatario
dei conti, basandosi sulle cifre determinanti alla chiusura, adotti decisioni
che non avrebbe preso conoscendo gli eventi successivi, gli standard contabili
riconosciuti richiedono che questi siano presentati in modo trasparente (
Glanzmann
, Ereignisse nach dem
Bilanzstichtag, in: Weber/Stoffel/Chenaux/Sethe [a cura di], Aktuelle
Herausforderungen des Gesellschafts- und Finanzmarktrechts – Festschrift dür
Hans Caspar von der Crone zum 60. Geburtstag, Zurigo 2017, p. 266, con riferimento
a: SWISS GAAP FER Rahmenkonzept 2014, nota 28; International Accounting
Standards [IAS] 10.21). Il nuovo diritto contabile prescrive ormai espressamente
che l’allegato del conto annuale contenga, sempreché non risultino già dal
bilancio o dal conto economico, indicazioni in merito agli eventi importanti
successivi alla data di chiusura del bilancio (art. 959
c
cpv. 2 cifra 13
CO, in vigore dal 1.1.2013). Secondo il messaggio del Consiglio federale, che
accompagnava il disegno di legge, nel conto annuale devono essere registrati
gli eventi la cui causa si era già verificata alla chiusura del bilancio. Gli
eventi successivi alla data di chiusura del bilancio devono per contro figurare
nel nuovo conto annuale, con l’eccezione del caso in cui l’evento in questione
sia essenziale alla valutazione della situazione economica dell’impresa. Il
Consiglio federale propone l’esempio di una causa giudiziaria che vede
coinvolta l’azienda. In tal caso, l’allegato deve descrivere la natura
dell’evento e stimarne le ripercussioni finanziarie. Se la stima non è
possibile, tale circostanza va segnalata nell’allegato (cfr. Messaggio concernente
la modifica del Codice delle obbligazioni, n. 08.011 del 21 dicembre 2007, in
FF 2007 1321, p. 1436). Secondo il manuale svizzero di revisione contabile, per
esempio, se un debitore dichiara fallimento dopo la data della chiusura dei
conto o diviene nota la sua insolvenza, si deve registrare una rettifica di
valore del credito in questione (Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung,
Buchführung und Rechnungslegung, Zurigo 2014, p. 296).
2.3.3.
Tornando
alla fattispecie in esame, è già problematico definire se si tratti di un
evento successivo alla data di chiusura del bilancio la cui causa si era già
verificata al 31.12.2009 oppure di un evento la cui causa è successiva. Se,
come ha spiegato in udienza, l’azionista della ricorrente ha deciso di vendere
la sua partecipazione durante le vacanze di Natale del 2009, la causa
dell’evento successivo potrebbe facilmente essere fatta risalire a qualche
giorno (al limite, solo qualche ora) prima della data indicata sul contratto
(1.1.2010). Ma in ogni caso l’evento che si è poi verificato nel corso del
2010, con l’assunzione di una partecipazione che ha provocato nel giro di poche
settimane una vera e propria voragine nei conti della società, meritava di
essere menzionato perlomeno nell’allegato al bilancio del 2009. Prima che il
bilancio del 2009 fosse inoltrato all’autorità di tassazione (28.2.2011), la
partecipazione acquistata per fr. 1'267'300.– aveva perso ormai oltre un
milione del suo valore. Come detto, l’azionista avrebbe poi dichiarato la
postergazione del suo credito, nella consapevolezza del sovraindebitamento che
emergeva dal bilancio al 31.12.2010 e che avrebbe altrimenti obbligato la
società ad avvisare il giudice secondo l’art. 725 cpv. 2 CO.
2.4.
Lo
svolgimento dei fatti conduce inequivocabilmente a concludere che, nel momento
in cui l’azionista ha deciso di cedere la sua partecipazione nella __________
AG alla ricorrente, era consapevole che si trattava di un bene ormai
praticamente privo di valore. Lo stesso azionista ammette che il valore delle
azioni era in calo nelle vacanze di Natale del 2009, quando a suo dire stava
valutando l’apporto alla società. Non si spiega allora perché, avendo deciso di
procedere all’apporto, non abbia messo a bilancio la partecipazione alla fine
del 2009 né abbia perlomeno indicato l’acquisizione nell’allegato al bilancio,
presentato il 28 febbraio 2011. Il fatto che solo nel mese di marzo del 2012,
nel bilancio alla fine del 2010, la partecipazione venga registrata induce a
ritenere che la decisione sia stata adottata in un momento in cui egli era
consapevole di apportare alla società un bene senza valore. Proprio in questo
stesso anno la società ha registrato un ammortamento straordinario di ben
951'050.– franchi.
Del resto,
come osservato dall’RS 1, l’apporto del 1° gennaio 2010 non avrebbe avuto
alcuna logica da un punto di vista fiscale, in considerazione dell’esenzione
degli utili in capitale nell’ambito della sostanza privata. Al contrario, può
sussistere un interesse ad apportare partecipazioni private nella sostanza
commerciale quando si vada incontro a delle perdite. Questo è quanto si è verificato
nel caso in esame.
3.
3.1.
La ricorrente contesta
inoltre che l’azionista abbia ottenuto, perlomeno finora, un vantaggio dalla
società. A suo avviso, infatti, il credito del socio nei confronti della
società non avrebbe alcun valore, fintantoché rimane postergato.
La tesi è contestata dall’autorità
fiscale, che, nelle sue osservazioni del 25 gennaio 2018, ritiene che il fatto
che il credito sia stato postergato sia del tutto ininfluente nella valutazione
dell’esistenza di un vantaggio a favore dell’azionista. Infatti, nel momento in
cui la contribuente dovesse generare liquidità, la stessa potrà essere
utilizzata per rimborsare l’azionista.
3.2.
Come già ricordato, in
caso di vendita di un bene senza valore o per un prezzo eccessivo dal socio
alla società, si devono considerare le conseguenze fiscali per la società e per
il socio. Per la prima, l’utile viene imposto nel momento in cui il bene
acquistato viene ammortizzato oppure venduto. L’autorità fiscale riprenderà gli
ammortamenti oppure imporrà come utile la differenza fra prezzo di vendita e
valore ammesso fiscalmente. Nella tassazione del socio alienante invece il
vantaggio valutabile in denaro (differenza fra valore effettivo e prezzo di
acquisto dell’attivo) viene assoggettato all’imposta quale reddito da
partecipazioni già alla conclusione del contratto, senza attendere cioè
l’ammortamento dell’attivo (DTF 113 Ib 23 consid. 4b).
Ora, il ricorso in esame
concerne la tassazione della società e non quella del socio. Di conseguenza, la
questione dell’assoggettamento della prestazione valutabile in denaro percepita
dall’azionista della ricorrente non deve essere risolta in questa sede. Come
anticipato in narrativa, per i periodi fiscali dal 2011 al 2013 la
distribuzione dissimulata di utile è già stata sottoposta all’imposta sul
reddito del socio e le relative decisioni sono passate in giudicato. Per il
periodo fiscale 2010 non risulta che per il momento l’autorità di tassazione
cantonale abbia aperto un procedimento di ricupero d’imposta.
Per quanto attiene
all’imposizione della società insorgente, l’UTPG ha correttamente ripreso gli
ammortamenti registrati nei suoi conti, in quanto l’attivo a cui si riferivano
era un bene senza valore. Di conseguenza, ha negato il riconoscimento delle
perdite che ne risultavano. In questa prospettiva, è irrilevante che il credito
dell’azionista sia stato postergato. Ciò che è determinante è unicamente la circostanza
che gli ammortamenti della partecipazione acquistata dalla società non fossero
commercialmente giustificati.
3.3.
In merito alla situazione
fiscale dell’azionista, come anticipato, la questione non deve essere esaminata
in questa sede.
Va comunque ricordato che
dottrina e giurisprudenza sono concordi nell’affermare che un reddito è
realizzato quando il soggetto fiscale ne può disporre effettivamente, sia
entrandone in possesso, cioè incassando la somma, sia ricevendo sul medesimo
una pretesa giuridica ferma. Di solito, già l’acquisizione di un credito viene
ritenuta costitutiva di reddito, purché l’adempimento non appaia incerto (cfr.,
per esempio, le sentenze del Tribunale federale n. 2C_94/2010 del 10 febbraio
2011 consid. 3.1, DTF 113 Ib 23 consid. 2e; ASA 66 p. 377 consid. 4a; ASA 66 p.
554 consid. 5d; ASA 65 p. 733 consid. 3b; StE 2003 B 21.1 n. 11 consid. 3.2).
Per quanto concerne in
particolare le prestazioni valutabili in denaro, valgono le stesse regole. Il
vantaggio si considera acquisito nel momento in cui il socio acquista una
pretesa giuridica ferma al compenso. Il momento in cui la pretesa viene
effettivamente adempiuta è per contro irrilevante. Il Tribunale federale si è occupato
per esempio del caso in cui una società aveva registrato nel suo conto
economico alla fine del 2006 un credito di oltre mezzo milione di franchi a
favore del socio. Sebbene la società avesse proceduto al pagamento solo nel
corso del 2008, la Suprema Corte ha ritenuto che il socio avesse beneficiato
della prestazione valutabile in denaro già nel corso del 2006. Avendo la
società registrato fra i costi una fattura commercialmente non giustificata nel
2006, il vantaggio si doveva considerare acquisito dal beneficiario in quel
momento, che corrispondeva a quello in cui la società si era impoverita. Nel
momento in cui la società aveva registrato il debito nei confronti del socio,
aveva manifestato l’intenzione di effettuare la prestazione nella misura
dell’importo contabilizzato. L’azionista aveva acquistato in tal modo una
pretesa giuridica ferma. Secondo il Tribunale federale, se per imporre le
distribuzioni dissimulate di utile ci si basasse sulla data del pagamento da
parte della società, i soci potrebbero influenzare il momento dell’imposizione
o addirittura evitarla del tutto (sentenza del 10 settembre 2014 n. 2C_78/2015
consid. 4.2 e 5.2, in StE 2015 B 24.4 n. 82).
3.4.
Ne consegue che anche la
censura relativa alla postergazione del credito deve essere respinta.
4.
4
.1.
La
ricorrente, con scritto del 5 dicembre 2017, chiede in via subordinata che i
titoli apportati col contratto del 1° gennaio 2010, essendo ancora a nome
dell’azionista, siano considerati detenuti fiduciariamente dalla RI 1.
4.2.
In base ai
già menzionati articoli 58 cpv. 1 LIFD e 67 cpv. 1 LT, vige il principio di
derivazione
(«Massgeblichkeit»)
del bilancio fiscale dal bilancio
commerciale allestito conformemente alle re-gole del diritto commerciale,
riservate le prescrizioni correttive del diritto tributario come pure le
prescrizioni imperative del dirit-to commerciale (cfr. DTF 141 II 83, consid.
3.1, con riferimento a: DTF 137 II 353 consid. 6.2 p. 359 s.; 136 II 88 consid.
3.1 p. 92; 132 I 175 consid. 2.2 p. 177 s.; 119 Ib 111 consid. 2c).
Il principio
di derivazione del bilancio fiscale da quello commer-ciale ha anche
ripercussioni di carattere procedurale: la società contribuente deve lasciarsi
imputare la rappresentazione dello stato patrimoniale e del risultato annuale
che emerge dai libri contabili che essa tiene regolarmente (cfr. la sentenza
2C_515/2010 del 13 settembre 2011 consid. 2.2, in: StE 2011 B 23.41 n. 5, RF
66/2011 p. 954, con riferimenti).
A quali
condizioni possa ancora essere corretto un bilancio, inoltrato all’autorità
fiscale insieme alla dichiarazione, non risulta dalla LIFD – né, di riflesso,
dalla LT per il diritto cantonale – ma deve essere stabilito in via di
interpretazione, tenendo conto del principio di derivazione e di quello di
buona fede (DTF 141 II 83, consid. 3.2, con riferimento alla sentenza
2A.275/1998 del 6 marzo 2000 consid. 3 a/bb).
4.3.
Dottrina e
giurisprudenza distinguono fra correzione di bilancio e modifica di bilancio.
Nel caso di
una correzione di bilancio, una contabilizzazione in contrasto con il diritto
commerciale viene sostituita da una con-forme al diritto commerciale. Una
correzione è ammessa in ogni momento, fintantoché la tassazione non è passata
in giudicato e deve essere intrapresa d’ufficio, poiché consente di rettificare
una posta di bilancio che collide con prescrizioni imperative del diritto
commerciale. Le autorità fiscali ne tengono conto d’ufficio nel bilancio
fiscale. Le correzioni di bilancio possono intervenire a favore o a sfavore
della persona giuridica contribuente. Se tut-tavia la tassazione è già passata
in giudicato, una correzione di bilancio è possibile solo se sono dati i
presupposti per procedere ad una revisione (a favore del contribuente) o ad un
ricupero d’imposta (a sfavore del contribuente) (cfr. DTF 141 II 83, consid.
3.3 con riferimenti).
Nel caso di
una modifica di bilancio, invece, una contabilizzazione conforme al diritto
commerciale viene sostituita con una a sua volta conforme al diritto commerciale.
Secondo la giurisprudenza, ciò è tuttavia consentito solo fino al momento
dell’inoltro della dichiarazione d’imposta. Una modifica del bilancio da parte
della società contribuente è ammessa ancora nel corso della procedura di
tassazione essenzialmente solo se si dimostra che è stata decisa per un errore
scusabile sulle conseguenze fiscali di determinate registrazioni. Sono di
solito escluse per contro modifiche del bilancio, che comportano una diversa
valutazione allo scopo di compensare riprese decise nella procedura di tassazione
o che sono intraprese solo per motivi di risparmio d’imposta. “Correzioni di
bilancio” giustificate da simili motivi devono a loro volta essere ammesse con
estremo riserbo (DTF 141 II 83, con-sid. 3.3, con riferimenti).
4.4.
Per esempio,
l’Alta Corte ha escluso che potesse essere modifi-cata la contabilità di una
società alla quale l’azionista aveva ce-duto una partecipazione, dopo che il
fisco aveva imposto la differenza fra il valore nominale ed il prezzo di
vendita quale “reddito da trasposizione”. Avendo la società acquirente messo a
bilancio la partecipazione al prezzo di acquisto convenuto, la successiva
riduzione del prezzo mirava solo ad un risparmio d’imposta, cosa che il
Tribunale federale ha ritenuto inammissibile (cfr. la sentenza 2P.140/2004 del
9 dicembre 2004, in RF 60/2005 p. 429, consid. 5.4).
In un altro
caso recente, una società aveva dichiarato un ingente utile in capitale,
proveniente dalla cessione di azioni di una società tedesca. In seguito al successivo
assorbimento da parte della società madre, la società contribuente aveva
presentato una nuova dichiarazione d’imposta, accompagnata da una contabilità
modificata, spiegando di essersi resa conto solo al momento della fusione che
la partecipazione nella società tedesca era stata detenuta solo a titolo
fiduciario per la società madre. Dopo aver negato il riconoscimento fiscale del
rapporto fiduciario, il Tribunale federale ha ritenuto che non fossero
adempiuti i presupposti per ammettere una modifica di bilancio (sentenza
2C_24/2014 del 29 gennaio 2015, in particolare consid. 4.4).
4.5.
Nel caso
concreto, la modifica di bilancio proposta dalla contribuente non servirebbe a
correggere un errore, bensì sarebbe finalizzata espressamente ad evitare
l’impatto fiscale dell’apporto del 1° gennaio 2010, ritenuto che così facendo
“cadrebbe sia la problematica della perdita fiscale, sia la questione della
distribuzione dissimulata di utile”. Tale possibilità è pertanto esclusa.
5.
In
considerazione di quanto sopra esposto, il ricorso è respinto. La tassa di giustizia
e le spese processuali sono poste a carico della ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                fr. 2’000.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi    fr.    100.–
per un totale di                                                      fr. 2’100.–
sono a carico della
ricorrente.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-;
-;
-;
-.
Copia per conoscenza:
-
municipio di.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: