ti_gerichte · 80.2013.206 · 2013-07-17 · it
Procedura: revoca di una decisione, solo entro la scadenza del termine di impugnazione, errore dellUfficio di tassazione, restituzione delleccedenza dimposta in base alla tassazione revocata

Procedura: revoca di una decisione, solo entro la scadenza del termine di impugnazione, errore dell’Ufficio di tassazione, restituzione dell’eccedenza d’imposta in base alla tassazione revocata

Tessin Camera di diritto tributario 27.01.2014 80.2013.206
Tessin Camera di diritto tributario 27.01.2014 80.2013.206
Ticino Camera di diritto tributario 27.01.2014 80.2013.206

Incarti n.
80.2013.206
80.2013.207
Lugano
27 gennaio
2014
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
entrambi rappresentati dall’ RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 19 agosto 2013 contro la decisione del 17
luglio 2013 in materia di IC e IFD 2009.
Fatti
A.
Con
decisione del 28 dicembre 2012, l’RS 1 notificava ai coniugi RI 1 la tassazione
IC/IFD 2009, nella quale commisurava il reddito imponibile in fr. 184'500.– per
l’IC e in fr. 200'600.– per l’IFD.
Il 14
gennaio 2013, l’autorità fiscale indirizzava ai contribuenti una lettera
raccomandata, nella quale li informava di essere incorsa in un errore o di non
aver “tenuto conto di determinati elementi imponibili (errore nella
determinazione dei redditi della sostanza)”. Per il fatto che la decisione non
era ancora passata in giudicato, comunicava loro l’annullamento della stessa e
lo stralcio dal registro delle tassazioni intimate, precisando infine che la
notifica rettificata sarebbe sata intimata “prossimamente”.
B.
Con
scritto del 29 gennaio 2013, i contribuenti dichiaravano di interporre reclamo
contro la decisione di annullamento del 14 gennaio 2013. A loro avviso, non avendo essi impugnato la decisione di tassazione IC/IFD 2009 del 28 dicembre
2013, quest’ultima doveva essere considerata definitiva.
Nel corso
di un’udienza tenutasi il 20 febbraio 2013, l’Ufficio di tassazione precisava
di aver esperito una verifica fiscale presso lo studio legale che impiegava il
contribuente ma di essere poi incorso in un errore nella determinazione degli
elementi imponibili.
Con
decisione del 6 marzo 2013, l’Ufficio di tassazione notificava ai contribuenti
una nuova decisione di tassazione IC/IFD 2009, commisurando il reddito
imponibile per l’IC in fr. 203'900.– e fr. 220'100.–. Nella motivazione,
spiegava, da un lato, la portata delle correzioni intraprese e, dall’altro, che
la nuova decisione era impugnabile con reclamo, non essendo stato possibile correggere
con una rettifica la decisione precedente.
C.
Il 5
aprile 2013 i contribuenti interponevano reclamo “cautelativo” contro la
decisione del 6 marzo 2013. Il reclamo era considerato infatti subordinato al
ricorso interposto alla Camera di diritto tributario “per diniego di giustizia
derivante dall’omessa decisione sul reclamo contro la revoca della precedente
tassazione”.
Il
ricorso per diniego di giustizia, interposto dai contribuenti il 5 aprile 2013,
è stato respinto dalla Camera di diritto tributario il 28 maggio 2013. L
a
circostanza che l’Ufficio di tassazione non fosse entrato nel merito del loro
reclamo contro la comunicazione del 14 gennaio 2013, secondo la Camera, non
aveva impedito ai ricorrenti di ottenere la tutela giuridica auspicata, avendo
essi interposto reclamo (definito “cautelativo”) contro la decisione di
tassazione del 6 marzo 2013, proprio lo stesso giorno (5 aprile 2013) in cui
avevano inoltrato il ricorso per diniego di giustizia alla Camera di diritto
tributario.
D.
Con
decisione del 17 luglio 2013, l’Ufficio di tassazione respingeva il reclamo, proponendo
le seguenti considerazioni:
Il
reclamante impugna tali nuove decisioni invocando l'assenza di presupposto
fondamentale alle decisioni, considerando illegittimo l'annullamento e contestando
conseguentemente la ripresa di CHF 19’417.-- quale reddito di sostanza
mobiliare per il fatto che tale reddito, derivante da "Securities Lending",
essendo stato oggetto di accurata verifica fiscale, era già sufficientemente
accertato limitando l'autorità fiscale ad ogni ripensamento in merito come da
giurisprudenza e dottrina ed argomentando che con l'avvenuto pagamento di somme
contestate l'interesse giuridico al proseguimento della procedura viene meno,
come nel caso, indicando di aver soluto i conguagli trasmessi a dipendenza della
prima decisione antecedentemente all'intimazione della seconda.
A
fronte di tali motivazioni ritenimo che con l'annullamento e conseguente
sostituzione delle decisioni, l'autorità fiscale non è ritornata sul principio
(natura fiscale del reddito da "securities lending") come accertato
in sede di verifica dall'ispettorato fiscale, ma si è semplicemente accorta di
aver commesso un errore, riprendendo lo stesso importo quale elemento di
sostanza anziché elemento di reddito, configurandolo come una svista e non
quale errata applicazione di norme legislative e/o erroneo apprezzamento della
fattispecie. A comprova del fatto si evidenzia che nella contemporanea elaborazione
delle decisioni IC e IFD 2010 tale elemento è stato correttamente esposto quale
reddito per la medesima problematica risolta in sede di verifica fiscale.
Considerata
la giurisprudenza della Camera di diritto tributario per la quale l'autorità
può ritornare sulle proprie decisioni, senza che siano soddisfatte condizioni
particolari, fino a che il termine d'impugnazione non sia scaduto (s. CdT
80.2013.98 del 28.5.2013; 80.2011.8 del 19 agosto 2011), nel caso con
l'annullamento delle prime decisioni e l'intimazione delle nuove successive non
è stata violata alcuna norma procedurale, in particolare per quanto riguarda il
riesame dei presupposti e validità della decisione di annullamento contestata
quale motivo di reclamo contro le nuove decisioni di tassazione intimate e
pacifico il rispetto dei termini.
Si
osserva inoltre che il contribuente vorrebbe avvallate le decisioni di tassazione
del 28 dicembre, prevalendosi di un vantaggio che lo porterebbe a beneficiare
ingiustificatamente di un carico d'imposta inferiore al dovuto, in contrasto
con il principio di buona fede. In merito all'asserita perdita dell'interesse
giuridico al proseguimento della procedura con la soluzione dei dovuti d'imposta
osserviamo che con decisione di annullamento si comunica che bollette a
conguaglio, in riferimento alla tassazione annullata vanno eliminate, ossia vi
è contestuale annullamento delle richieste di pagamento dello scoperto d'imposta
in quanto questo resta indeterminato, il successivo pagamento delle stesse è
dunque da ritenersi ulteriore acconto sul debito fiscale.
E.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1
contestano nuovamente la revoca della decisione
di tassazione del 28 dicembre 2012 e la successiva decisione che ha incluso il
reddito precedentemente dimenticato. In primo luogo, gli insorgenti ritengono
che i presupposti per la revoca non fossero adempiuti, per il fatto che il
fattore che ha provocato la revoca della decisione di tassazione era stato oggetto
di corrispondenza fra il fisco e il contribuente. In secondo luogo, fanno
osservare che il 13 febbraio 2013 è stata loro ristornata l’eccedenza
dell’imposta federale diretta, che risultava dalla decisione di tassazione del 28
dicembre 2012, nel frattempo tuttavia già revocata.
F.
Nelle sue osservazioni del 16 settembre 2013, la Divisione delle
contribuzioni ha proposto di respingere il ricorso.
I
ricorrenti hanno replicato in data 20 settembre 2013.
Delle rispettive
argomentazioni si dirà in seguito, in quanto necessario.
Diritto
1.
1.1.
I
ricorrenti contestano dapprima la legittimità in sé della decisione con cui
l’Ufficio di tassazione ha revocato la decisione di tassazione del 28 dicembre 2012. A loro avviso, l’autorità fiscale non avrebbe tenuto nella dovuta considerazione che il fatto
che ha provocato la revoca (cioè l’importo di fr. 19'417.–) “era stato
addirittura oggetto di corrispondenze fra l’incaricata dell’ispezione fiscale
avvenuta presso il contribuente e quest’ultimo”. La circostanza che il fattore
imponibile sia stato “esaminato singolarmente” toglierebbe forza, a loro
avviso, “alle considerazioni che sono alla base di una revoca senza particolari
requisiti”.
1.2.
Secondo
la giurisprudenza del Tribunale federale, sebbene il ricorso previsto dall’art.
140 LIFD sia un rimedio giuridico che implica l’effetto devolutivo completo,
l’autorità di tassazione ha tuttavia il diritto di ritornare su una propria
decisione in materia di imposta federale diretta fino alla scadenza del termine
di reclamo, senza sottostare a condizioni particolari. Può in particolar modo
rettificare la tassazione a sfavore del contribuente (DTF 121 II 273 consid.
1a/bb; cfr. inoltre le sentenze 2C_156/2010 del 7 giugno 2011 consid. 3.1 e
2C_653/2012 del 28 agosto 2012 consid. 4.2.3). Questa giurisprudenza si ispira
all’art. 58 PA, sebbene tale disposizione non sia in sé applicabile nella
procedura cantonale di ricorso (DTF 111 Ib 201 consid. 3a). Secondo l’art. 58
PA, durante la procedura di ricorso, l’autorità inferiore può, fino all’invio
della sua risposta, riesaminare la decisione impugnata (cfr. la sentenza
2C_653/2012 del 28 agosto 2012 consid. 4.2.3 e dottrina e giurisprudenza citate).
La
giurisprudenza ritiene infatti che i principi della certezza del diritto e
dell’affidamento non abbiano la stessa portata durante il decorso del termine
di ricorso e dopo che la decisione sia passata in giudicato, sicché l’autorità
amministrativa può ritornare incondizionatamente
(voraussetzungslos)
sulle
sue decisioni prima che sia scaduto il termine di ricorso (cfr. p. es.
DTF 134 V 257 consid. 2.2; 129 V 110 consid. 1.2.1; 124 V 246
consid. 2; inoltre
Guckelberger
,
Der Widerruf von Verfügungen im schweizerischen Verwaltungsrecht, in ZBl
108/2007 p. 293 ss., in particolare p. 309;
Pfleiderer
,
in: Waldmann/Weissenberger [a cura di], VwVG – Praxiskommentar zum Bundesgesetz
über das Verwaltungsverfahren, Zurigo 2009, n. 16 ad art. 58 PA, p. 1162).
1.3.
Come
ha spiegato l’Ufficio di tassazione nella decisione impugnata, con la revoca
esso non è ritornato sulla qualifica del reddito in discussione, ma si è
semplicemente accorto “di aver commesso un errore, riprendendo lo stesso
importo quale elemento di sostanza anziché elemento di reddito”, cosa che configurerebbe
“una svista” e non “un’errata applicazione di norme legislative e/o erroneo
apprezzamento della fattispecie”.
Ora, a prescindere dalla
causa dell’errore commesso dall’autorità di tassazione, è determinante la circostanza
che quest’ultima se ne sia avveduta prima che la decisione passasse in
giudicato; di conseguenza, ha potuto procedere alla revoca della decisione,
conformemente a quanto ammesso dalla giurisprudenza citata.
Il fatto, sottolineato
nella decisione impugnata, che nella decisione di tassazione relativa al
successivo periodo fiscale 2010, eleborata e notificata contestualmente a
quella poi revocata, lo stesso elemento sia stato correttamente indicato quale
reddito, avvalora peraltro la tesi dell’autorità fiscale.
Non ha pertanto alcun
rilievo, in questo contesto, l’affermazione dei ricorrenti, secondo cui
l’accertamento fiscale sarebbe stato l’esito non di “un procedimento standardizzato”
bensì di “una valutazione specifica e circostanziata”.
Non si comprende poi il
riferimento all’art. 235 LT. Secondo i contribuenti, non sarebbe un caso che
l’autorità fiscale non abbia fatto ricorso all’istituto della rettificazione di
errori di calcolo e di scrittura, previsto dalla citata disposizione, “a
dimostrazione del fatto che così non fosse”, cioè che non vi fosse un errore di
calcolo o di scrittura. Tale istituto non poteva entrare in considerazione per
la semplice ragione che presuppone che l’errore sia
contenuto
“in decisioni e sentenze cresciute in giudicato”. Ma, nel caso concreto, la
decisione non era passata in giudicato.
2.
2.1.
In secondo luogo, i ricorrenti rilevano che, avendo restituito
l’eccedenza dell’imposta federale diretta, risultante dalla decisione di
tassazione del 28 dicembre 2012, nel frattempo tuttavia già revocata,
l’autorità fiscale ha riconosciuto “l’effettività e l’esistenza della
tassazione revocata, perdendo un interesse giuridico a far valere in qualunque
modo la revoca della tassazione”.
La revoca
risale infatti al 14 gennaio 2013, mentre la restituzione sarebbe intervenuta
il 13 febbraio 2013.
2.2.
L’imposta
cantonale ordinaria è riscossa in rate sulla base della dichiarazione
d’imposta, dell’ultima tassazione o dell’importo presumibilmente dovuto (art.
241 cpv. 2 LT). Le imposte riscosse in rate sono conteggiate in quelle dovute
conformemente alla tassazione definitiva (art. 241 cpv. 3 LT). Se l’importo
riscosso è insufficiente, è chiesta la differenza; l’eccedenza è rimborsata
d’ufficio con un interesse rimunerativo fissato dal Consiglio di Stato (art.
241 cpv. 4 LT).
L’art.
243 cpv. 1 LT aggiunge che il debitore dell’imposta deve pagare, per gli importi
che non ha versato entro il termine stabilito, un interesse di ritardo fissato
dal Consiglio di Stato. L’interesse è dovuto anche in caso di tassazione
provvisoria parziale, di reclamo o di ricorso (art. 243 cpv. 2 LT).
Il
sistema di riscossione delle imposte dirette prevede dunque espressamente
un’esazione provvisoria. L’importo riscosso provvisoriamente corrisponde
difficilmente a quello dovuto in modo definitivo, sicché importi mancanti
devono essere riscossi successivamente e eccedenze devono essere rimborsate.
Tutti i pagamenti che precedono la tassazione definitiva avvengono allora per
definizione e per legge con riserva (cfr.
Beusch
,
Der Untergang der Steuerforderung, Zurigo 2012, p. 126).
L’imposta
federale diretta – ma anche quella cantonale – si fonda sul principio per cui
la riscossione definitiva avviene sulla base della decisione di tassazione. Non
è necessario peraltro che la decisione sia anche passata in giudicato. Ogni
esazione che si basa su una decisione di tassazione si considera riscossione definitiva,
anche se la tassazione dovesse poi essere modificata in seguito ad un rimedio
giuridico (
Richner/Frei/Kaufmann/Meu-ter
,
Handkommentar zum DBG, 2
a
ediz., Zurigo 2009, n. 1 e 2 ad art. 162
LIFD, p. 1328).
2.3.
Nel caso
in esame, in seguito alla notificazione della decisione di tassazione del 28
dicembre 2012, l’Ufficio esazione e condoni ha evidentemente proceduto alla riscossione
“definitiva”, calcolando i conguagli dovuti dai contribuenti e/o le eccedenze
da rimborsare.
Nella
decisione del 14 gennaio 2013, con cui l’Ufficio di tassazione ha revocato la
decisione in questione, è stata inserita la seguente frase: “eventuali bollette
a conguaglio che il contribuente dovesse ricevere in riferimento alla
tassazione annullata vanno eliminate”. In tal modo, l’autorità fiscale ha
avvertito i contribuenti che la procedura di esazione era ormai avviata e difficilmente
poteva essere arrestata con effetto immediato. Non vi è ragione di ritenere che
l’avvertimento valesse solo per le bollette a conguaglio e non anche per il
versamento di eventuali eccedenze.
Ma, anche
se non vi fosse stato l’avvertimento in questione, la conclusione degli insorgenti
non potrebbe essere condivisa. Come poc’anzi ricordato, l’esazione definitiva
non presuppone che la decisione di tassazione sia passata in giudicato, ma interviene
a prescindere dall’eventuale interposizione di un reclamo. In seguito
all’accoglimento di quest’ultimo, si dovrebbe procedere in ogni caso ad un
nuovo conteggio e ad un ulteriore rimborso dell’eccedenza risultante dalla
nuova decisione.
In queste
circostanze non si può affermare che, procedendo al rimborso dell’eccedenza,
l’autorità fiscale abbia riconosciuto “l’effettività e l’esistenza
della tassazione revocata, perdendo un interesse giuridico a far valere in
qualunque modo la revoca della tassazione”.
Una
diversa conclusione non si può trarre neppure dalla giurisprudenza del
Tribunale federale, menzionata nel ricorso. È vero che, in DTF 106 Ia 151
consid. 1b, l’Alta Corte ha affermato che, se non è stata fatta opposizione a
un precetto esecutivo avente per oggetto un credito d'imposta e la somma
reclamata è stata pagata senza riserve, manca, in linea di principio, un
interesse attuale a ricorrere. La stessa sentenza ha tuttavia precisato che un
interesse sussiste se, in seguito alla modifica della decisione di tassazione
nel corso della procedura ricorsuale, un’eventuale eccedenza dovrebbe essere rimborsata
d'ufficio.
3.
Il
ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali
sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
respinto
.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr. 1’000.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un
totale di                                                       fr. 1’080
.–
sono a
carico dei ricorrenti.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione
a:
__________
Copia per
conoscenza:
- municipio
di.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: