ti_gerichte · 80.2014.109 · 2014-04-03 · it
Imposta cantonale di bollo: istromenti, scioglimento di una PPP e costituzione di due PPP al suo posto, non trasferimento di proprietà, esenzione dallimposta anche del trasferimento degli oneri ipotecari

Imposta cantonale di bollo: istromenti, scioglimento di una PPP e costituzione di due PPP al suo posto, non trasferimento di proprietà, esenzione dall’imposta anche del trasferimento degli oneri ipotecari

Tessin Camera di diritto tributario 10.05.2016 80.2014.109
Tessin Camera di diritto tributario 10.05.2016 80.2014.109
Ticino Camera di diritto tributario 10.05.2016 80.2014.109

Incarto n.
80.2014.109
Lugano
10 maggio 2016
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro
Mini e Raffaele Guffi, in sostituzione di Stefano Bernasconi, assente
segretaria
Mara
Regazzoni
parti
RI 1
RI 2
RI 3
RI 4
RI 5
RI 6
tutti
rappr. dall’ RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 30 aprile 2014 contro la decisione del 3 aprile 2014 in materia di imposta
di bollo sugli atti notarili.
Fatti
A.
Il 12 giugno 2013 l’RA
1 si è rivolto all’RS 1 del distretto di __________, chiedendo conferma circa
il procedere, in relazione al progetto di frazionamento della part. n. __________
RFD di __________, attualmente costituita in proprietà per piani (PPP), con
l’obiettivo di formare due distinte PPP, una per ciascuno dei due stabili che
vi sorgono.
L’Ufficio dei registri ha
preso posizione con scritto del 25 giugno 2013, indicando la seguente procedura
da seguire:
·
cancellazione menzione regolamento e annotazione differimento
scioglimento comproprietà;
·
scioglimento PPP e conversione in comproprietà ordinaria, con
l'indicazione di riporto delle varie servitù, menzioni e annotazioni gravanti i
singoli fol. PPP;
·
estensione e svincolo titoli ipotecari (dalle unità PPP alle quote
di comproprietà del fondo principale);
·
frazionamento con adeguamento servitù;
·
costituzione di eventuali servitù;
·
scioglimento comproprietà, costituzione delle due PPP, assegnazione
quote PPP, riporto eventuali servitù, annotazioni, menzioni;
·
estensione e svincoli titoli ipotecari (dai due fondi base alle
varie unità PPP);
·
menzione regolamenti.
Aggiungeva inoltre delle
indicazioni in merito al calcolo della tassa d’iscrizione a Registro fondiario.
In seguito ad un’ulteriore
richiesta di informazioni (11 luglio 2013) l’Ufficio dei registri ha fornito al
notaio altri chiarimenti (lettera del 29 luglio 2013).
B.
Con atto pubblico
dell’8 novembre 2013, tutti i comproprietari della proprietà per piani (PPP) sul
fondo n. __________ RFD di __________, fra i quali RI 1, RI 2, RI 3, RI 4, RI 5,
RI 6 e altri comproprietari hanno stipulato i seguenti atti: scioglimento di
PPP, con trasformazione in comproprietà ordinaria, frazionamento e scioglimento
parziale di comproprietà (con costituzione della nuova part. n. __________),
costituzione in PPP delle part. n. __________ e __________, definizione dei
rapporti fra le particelle __________ e __________.
C.
Il 15 gennaio 2014 l’RS
1 ha notificato alle parti contraenti il calcolo dell’imposta di bollo sugli
atti notarili, commisurandola in complessivi fr. 46'030.–.
Con scritto del 23 gennaio
2014, il notaio ha chiesto all’Ufficio dei registri il calcolo di dettaglio
dell’imposta.
L’autorità di tassazione
ha preso posizione con scritto del 31 gennaio 2014, affermando di aver
considerato, per lo scioglimento della comproprietà, il valore di stima della
part. n. 249 (fr. 8'451'868.–). La relativa imposta è stata così stabilita in
fr. 25'355.60 (aliquota del 3‰). Per quanto concerne invece l’estensione dei pegni
immobiliari, ha spiegato di aver considerato determinante “il valore totale delle
cartelle che vengono estese dapprima al fondo base e poi di nuovo estese sui
nuovi singoli fogli di proprietà per piani” (fr. 20’674'000.–). La relativa imposta
ammontava in tal modo a fr. 20'674.– (aliquota dell’1‰).
D.
Il notaio RA 1, in
rappresentanza dei proprietari, ha interposto reclamo contro la suddetta
decisione, postulando l’annullamento della “esorbitante” bolletta notificata
dall’RS 1. Il reclamante ha rilevato l’incongruenza fra il fatto che la legge
esenti dall’imposta di bollo la costituzione di proprietà per piani e la
decisione dell’autorità di tassazione di imporre l’atto contrario, in mancanza
di una base legale esplicita. Analoga censura ha rivolto alla decisione di
imporre il “riporto dei diritti di pegno immobiliari”, tenuto conto del fatto
che “non vi è bollo per l’estensione dal fondo base alle singole quote di PPP
di tali diritti”.
E.
L’RS 1 ha respinto il
reclamo con decisione del 3 aprile 2014.
Per quanto attiene allo
scioglimento della proprietà per piani e agli atti successivi, l’autorità di
tassazione ha rilevato che “tutte le transazioni immobiliari citate, in
particolare scioglimento della PPP e conversione in comproprietà ordinaria e
successiva attribuzione di quote, sono intervenute senza alcuna controprestazione
e conguaglio in denaro”, dovendo comunque “il tutto… essere considerato alla
stregua di un trasferimento di proprietà”. Di conseguenza, era giustificata
l’imposizione, considerando determinante il valore di sitma dell’originaria
part. __________.
In relazione alle cartelle
ipotecarie, l’Ufficio ha sottolineato che non si è trattato del semplice
“riporto di diritti di pegno da un fondo costituito in PPP alle singole unità
di PPP; operazione da ritenersi esente dall’imposta di bollo”. Invece, “la
forma originaria di proprietà per piani è… stata sciolta e le cartelle
ipotecarie sono andate a gravare una nuova entità giuridica differente”. La
decisione ha precisato anche che era stata assoggettata all’imposta di bollo
solo l’estensione “intervenuta con lo scioglimento e radiazione della PPP e
conseguente aggravio delle nuove quote di comproprietà ordinaria… scaturite da
tale operazione” e non anche “il semplice riporto dal fondo base alle nuove
quote di PPP… poiché considerato quale parte integrante della costituzione
della PPP”.
F.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1, RI 2, RI 3, RI 4, RI 5, RI 6 e
“altri comproprietari”, patrocinati dal notaio RA 1, postula l’annullamento
dell’imposta di bollo sugli atti notarili. I ricorrenti contestano che vi sia
stato un trasferimento di proprietà, essendo tutti gli appartamenti rimasti i
medesimi, con gli stessi proprietari. Le variazioni di quote “sono dipese unicamente
dal fatto che prima 1000 andava ripartito su 52 appartamenti, e in seguito 1000
su 12 e 1000 su 40 appartamenti”. Gli insorgenti lamentano anche il fatto che
l’Ufficio dei registri non abbia preso posizione sull’obiezione secondo cui, “se
è esente la costituzione di un fondo in PPP e pure il riporto delle cartelle ipotecarie
dal fondo che viene costituito in PPP sulle singole quote di PPP, non si vede
come possa essere imposto l’atto contrario”.
G.
L’RS 1, con
osservazioni del 5 maggio 2014, ha proposto di respingere il ricorso, rinviando
alle motivazioni della decisione impugnata.
Diritto
1.
1.1.
È soggetta all’imposta di
bollo la copia insinuata all’Archivio notarile degli istromenti di carattere determinato
o determinabile (art. 19 LBol).
L’imposta di bollo sulla
copia degli istromenti destinati all’Archivio notarile è di fr. 3.– per mille o
frazione di mille del valore determinato o determinabile (art. 21 cpv. 1 LBol).
Per le costituzioni, le estensioni e gli aumenti di pegni immobiliari e le fideiussioni
l’ammontare dell’imposta è di fr. 1.– per mille o frazione di mille (art. 21
cpv. 2 LBol, nella versione in vigore dal 1° gennaio 2012).
1.2.
L’imposta sul bollo va
considerata una vera e propria imposta sul documento che colpisce la confezione
dell’atto. L’applicazione del bollo non dipende dal rapporto giuridico
sostanziale su cui si fonda l’atto, ma dalla forma che il rapporto giuridico
assume. Si tratta pertanto di un tributo prettamente formale, svincolato dalle
cause e dai motivi che hanno indotto le parti a redigere il documento, dallo
scopo che intendono conseguire o dagli effetti che ne scaturiscono (cfr. DTF
109 Ia 308 s.; STF II Corte di diritto pubblico, del 17 settembre 1985 in re H. SA; DTF 117 Ia 517 ss.; Messaggio del Consiglio di Stato concernente la revisione
totale della legge sul bollo del 16 giugno 1966 , del 15 gennaio 1986, n.
3009M, cifra 111 segg., in particolare 111.6).
1.3.
Circa la determinazione
del valore degli istromenti, la legge stabilisce che viene fatta
dall’archivista notarile (art. 22 cpv. 1 LBol). Per i singoli contratti che
vengono stipulati nella forma dell’atto pubblico, la stessa legge prevede poi
delle regole (art. 22 cpv. 2 LBol), le quali sono a loro volta completate dal
rinvio alle disposizioni valide per la determinazione del valore dei contratti
stipulati nella forma della scrittura privata (art. 22 cpv. 3 LBol, che rinvia
agli art. 9 e 10 LBol).
2.
Come già ricordato,
mediante atto pubblico, i comproprietari della PPP costituita sul fondo base n.
__________ RFD di __________ hanno deciso di scindere in due distinte PPP, una
per ognuno degli edifici che componevano la PPP originaria. Per far questo,
secondo le istruzioni fornite al notaio dallo stesso RS 1, hanno dapprima
sciolto la PPP, convertendola in comproprietà ordinaria; poi, hanno esteso e
svincolato le cartelle ipotecarie dalle unità PPP alle quote di comproprietà
del fondo principale; hanno quindi sciolto le comproprietà e costituito due
PPP; infine, hanno esteso e svincolato le cartelle ipotecarie dai due fondi base
alle varie unità PPP.
Secondo l’autorità di
tassazione, sono in tal modo stati perfezionati due atti soggetti all’imposta
di bollo sugli atti notarili. In primo luogo, lo scioglimento della PPP
primitiva, la sua conversione in comproprietà, il successivo scioglimento di
queste ultime e la costituzione delle nuove PPP sono stati considerati alla stregua
di un trasferimento di proprietà immobiliare, assoggettato al valore di stima
dell’intera proprietà, con l’aliquota del 3‰. In secondo luogo, l’estensione
delle cartelle ipotecarie, dalla PPP sciolta alle comproprietà costituite al
suo posto, è stata considerata come una estensione di pegni immobiliari ed
assoggettata all’imposta di bollo al valore corrispondente alla somma di tutte
le cartelle coinvolte nell’operazione, con l’aliquota dell’1‰.
Per i ricorrenti, nessun
atto sarebbe per contro soggetto all’imposta di bollo. Essi sottolineano come
la legge esenti sia la costituzione della proprietà per piani sia il riporto di
cartelle ipotecarie dal fondo base alle singole quote di PPP. Di conseguenza,
non potrebbero essere assoggettati all’imposta neppure gli atti contrari a
quelli esentati.
3.
3.1.
Per quanto riguarda la
prima imposta, l’autorità di tassazione ha ravvisato nella serie di atti, che
hanno condotto dallo scioglimento della PPP primitiva alla costituzione delle
due PPP nuove, un trasferimento di proprietà imponibile. Circa la
determinazione del valore dell’atto, ha applicato l’art. 22 cpv. 2 lett.
a
LBol, secondo cui per i contratti a titolo oneroso relativi a proprietà
immobiliare fa stato il valore contrattuale, al minimo tuttavia quello di stima
ufficiale.
3.2.
Che lo scioglimento di una
comproprietà o di una proprietà comune possa costituire un trasferimento di
proprietà è innegabile. Lo è in particolare quando uno dei proprietari riceve
più della quota che aveva nella proprietà collettiva che è stata sciolta (p.
es. un comproprietario con una quota di un mezzo diventa proprietario esclusivo
di un immobile, mediante pagamento di un conguaglio all’altro comproprietario).
Ma anche nel caso della semplice
divisione in natura si potrebbe ravvisare un trasferimento di proprietà,
passibile di conseguenze fiscali, in particolar modo nell’ambito dell’imposta
sugli utili immobiliari. Infatti, se la proprietà immobiliare viene trasferita,
in misura proporzionale alla quota ceduta, dalla comunione dei comproprietari o
dei proprietari comuni, nella proprietà esclusiva di un proprietario
collettivo, allora si verifica un trasferimento di proprietà secondo il diritto
civile (cfr. p. es.
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3
a
ediz., Zurigo, 2013, § 216,
n. 52, p. 1816 e giurisprudenza citata).
In questo contesto, va
ricordato peraltro che il legislatore ticinese ha fatto una scelta diversa,
prevedendo il differimento dell’imposizione degli utili immobiliari in caso di
scioglimento delle proprietà collettive, quando la divisione avviene in natura
e senza conguaglio in denaro (art. 125 lett.
c
LT). In altre parole, l’imposizione
dello scioglimento della proprietà collettiva è differita nel caso in cui vi
sia una semplice
Realteilung
, senza cioè che vi sia il trasferimento di
una parte eccedente la quota di un contraente, con conseguente versamento di un
conguaglio in denaro o in altra forma (
Soldini/Pedroli
,
L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140
LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p.
86).
Tuttavia, anche laddove si
volesse considerare che ogni divisione in natura, cioè ogni passaggio da una
proprietà collettiva (comproprietà o proprietà comune) ad una proprietà
esclusiva, costituisca un trasferimento di proprietà, la stessa conclusione non
si potrebbe estendere al caso della trasformazione di una proprietà comune in
comproprietà oppure di una comproprietà in proprietà per piani, poiché in tali
ipotesi non si verifica alcun trasferimento della proprietà secondo il diritto
civile (
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
op. cit., § 216, n. 54, p. 1816).
3.3.
Ciò che si è verificato
nella fattispecie, dal punto di vista sostanziale, è chiaramente un passaggio
da una proprietà per piani a due proprietà per piani. Tutti i comproprietari
che formavano la PPP primitiva sono diventati comproprietari di una delle due
PPP costituite sui due fondi base creati con il frazionamento del mapp. n. __________
RFD di __________. Più nel dettaglio, ognuno dei comproprietari è rimasto
proprietario dell’unità di PPP che già gli apparteneva. Semplicemente, mentre
prima tutti i comproprietari costituivano un’unica PPP, dopo la stipulazione
del contratto in discussione costituiscono due PPP.
Contrariamente a quanto
sostiene l’autorità di tassazione, la divisione (o la trasformazione) di una
PPP in due PPP non configura un trasferimento di proprietà. Infatti, non si
verifica un passaggio dalla comproprietà (nella forma della PPP) alla proprietà
esclusiva dei condomini. Al contrario, i comproprietari che formano la PPP
diventano comproprietari di una delle due nuove PPP sorte dal frazionamento del
fondo base.
Anche se si volesse
esaminare la descritta divisione della PPP nei suoi diversi passaggi formali (scioglimento
della prima PPP e costituzione della comproprietà ordinaria, scioglimento di
quest’ultima e costituzione di due nuove PPP), la conclusione non muterebbe.
Infatti, neppure la conversione della PPP in comproprietà ordinaria, come pure
la successiva costituzione delle due PPP, costituiscono dei trasferimenti di
proprietà. D’altronde, si è trattato esclusivamente di atti formali, che mai
hanno avuto riflessi pratici. In nessun momento cioè è venuto meno il “diritto
esclusivo del comproprietario di godere e di sistemare internamente una parte
determinata di un edificio”, che è inerente alla quota di comproprietà di un
condomino secondo l’art. 712
a
cpv. 1 CC.
3.4.
La conseguente esenzione
dell’atto dall’imposta di bollo non è neppure in contraddizione con il già
evocato carattere formale (o documentale) del tributo (v.
supra
, consid.
1.2).
È ben vero che tutti gli
atti notarili, che non sono esentati secondo l’art. 20 LBol, dovrebbero essere
assoggettati all’imposta di bollo. Non è meno vero che l’art. 20 cpv. 1 lett.
m
LBol esenta solo gli istromenti di costituzione della proprietà per piani
(Codice civile svizzero, articolo 712
a-t
), i contratti di adeguamento
della proprietà per piani originaria, i contratti di conversione della proprietà
per piani iscritta nel registro fondiario nelle forme previste dalla legge
entrata in vigore il 1° gennaio 1912 in proprietà per piani trasformata secondo
le nuove prescrizioni della Legge federale 19 dicembre 1963 che modifica il
Libro quarto del Codice civile svizzero.
Tuttavia, alla luce delle
considerazioni che precedono, se il legislatore ha espressamente previsto
l’esenzione degli atti di costituzione di una PPP, a maggior ragione dovrebbe
volere anche quella degli atti di “scissione” di una PPP, che non implicano alcun
trasferimento di proprietà. In effetti, non è logicamente concepibile che possa
aver voluto esentare l’atto costitutivo e non anche quello con cui il
proprietario o i proprietari si limitano a modificare l’assetto così definito.
L’art. 20 cpv. 1 lett.
m
LBol non può pertanto che venir interpretato nel senso che vi rientra anche la “scissione”
della PPP, come quella che si è verificata nel caso in esame.
3.5.
La prima parte
dell’imposta di bollo impugnata è pertanto annullata.
4.
4.1.
In merito alla seconda
componente dell’imposta contestata, l’RS 1 ha ritenuto che la descritta
“scissione” della PPP abbia implicato anche una “estensione” dei diritti di
pegno immobiliare. In particolare, nella decisione su reclamo impugnata,
l’autorità di tassazione ha precisato di aver assoggettato all’imposta di bollo
solo l’estensione dei diritti di pegno che è intervenuta “con lo scioglimento e
radiazione della PPP e conseguente aggravio delle nuove quote di comproprietà
ordinaria – nuovi fondi
ex
art. 655 cpv. 2 cifra 4 con art. 963 cpv. 1
cifra 4 CC – scaturite da tale operazione”.
4.2.
La legge cantonale, così
come in vigore dal 1° gennaio 2012, prevede le seguenti disposizioni circa
l’assoggettamento all’imposta di bollo delle ipoteche:
·
per le costituzioni, le estensioni e gli aumenti di pegni immobiliari,
l’assoggettamento all’imposta sugli istromenti con l’aliquota dell’1‰ (art. 21
cpv. 2 LBol);
·
per gli istromenti di trasformazione di pegni immobiliari nonché
raggruppamento o frazionamento di pegni immobiliari, l’esenzione dall’imposta
di bollo (art. 20 cpv. 1 lett.
b
LBol).
4.3.
Va ricordato che la legge
è stata adeguata in seguito alla modifica del Codice civile svizzero in tema di
diritti reali. Lo stesso 1° gennaio 2012, infatti, è entrato in vigore il nuovo
art. 843 CC, che prevede che la cartella ipotecaria sia costituita come
cartella ipotecaria registrale o come cartella ipotecaria documentale. La cartella
ipotecaria registrale nasce con l'iscrizione nel registro fondiario (art. 857
cpv. 1 CC) e si trasmette mediante iscrizione del nuovo creditore nel registro
fondiario, effettuata in base a una dichiarazione scritta del creditore
precedente (art. 858 cpv. 1 CC).
L’introduzione della
cartella ipotecaria registrale ha imposto un adeguamento del regime di
imposizione delle cartelle ipotecarie risultante dalla legge cantonale in
vigore. Infatti, fino alla fine del 2011, il diritto cantonale conosceva
un’imposta di bollo sulle cartelle ipotecarie in quanto tali. Il mantenimento
di tale regime non si giustificava più, non essendo più necessariamente emesso
un documento, al momento della nascita della cartella.
Nel suo disegno di legge,
il Consiglio di Stato ha allora proposto la soppressione dell’imposta speciale
per le cartelle ipotecarie e
l’assoggettamento all’imposta di
archivio notarile, ritenuto che viene costituita in forma di
atto
pubblico (cfr. Messaggio n. 6547 del 12 ottobre 2011 concernente l’a
deguamento della legislazione cantonale alla modifica dell’11 dicembre
2009 del Codice civile svizzero in tema di diritti reali, p. 14 s.). In
considerazione del fatto che il diritto federale ha pure voluto imporre la
forma dell’atto pubblico per la costituzione di ogni pegno immobiliare (art.
799 cpv. 2 CC), il governo ha deciso di prelevare l’imposta di bollo già al
momento della creazione del pegno, imponendo l’atto costitutivo (cfr. Messaggio
cit., p. 25).
4.4.
Per quanto concerne la
nuova formulazione dell’art. 21 cpv. 2 LBol, il Consiglio di Stato ha rilevato
che l’imposizione nella misura dell’1‰ del valore del pegno deve valere anche
per l’estensione e l’aumento delle cartelle ipotecarie, “onde evitare abusi
(per esempio costituendo un’ipoteca per un importo esiguo aumentandolo
successivamente alfine di pagare un’imposta di bollo minore)” (cfr. Messaggio
cit., p. 27).
La preoccupazione espressa
dal messaggio governativo è comprensibile nel caso dell’
aumento delle
cartelle ipotecarie
. Sarebbe fin troppo facile aggirare l’imposizione, se
bastasse suddividere in due o più momenti la costituzione e l’aumento del
credito o dell’importo garantito. In tal caso, tuttavia, sarà soggetta
all’imposta solo la differenza rispetto all’importo precedentemente garantito.
Ci si può chiedere invece
quale sia la portata della menzione nello stesso articolo della fattispecie
dell’
estensione
delle cartelle ipotecarie
. Secondo l’art. 798 CC,
il pegno immobiliare può essere costituito per il medesimo credito sopra più
fondi, se questi appartengono al medesimo proprietario o sono proprietà di più
condebitori solidali (cpv. 1); in tutti gli altri casi, a costituire più fondi
in pegno per il medesimo credito, occorre che ognuno di essi ne sia gravato per
una determinata parte (cpv. 2). Si può anche ipotizzare che altri fondi vengano
gravati successivamente da un pegno che grava già un fondo (cfr. anche l’art.
112 dell’Ordinanza del 23 settembre 2011 sul registro fondiario [ORF; RS
211.432.1]). In tale eventualità, si può parlare di un’estensione delle
cartelle ipotecarie, in quanto
la garanzia viene estesa ad altri immobili.
Sebbene ciò comporti un indubbio miglioramento della situazione del creditore,
è anche vero che l’ammontare in sé del credito garantito resta inalterato e che
corrisponde a quello del pegno già assoggettato una volta all’imposta di
bollo.
4.5.
Anche l’art. 20 cpv. 1
lett.
b
LBol è stato modificato in seguito all’introduzione della
cartella ipotecaria registrale.
Mentre in precedenza
l’esenzione dall’imposta di bollo era prevista per gli istromenti di
costituzione di cartelle ipotecarie nominative e di trasformazione di ipoteche
in cartelle ipotecarie nonché di raggruppamento o frazionamento di ipoteche,
nella nuova formulazione della disposizione sono esentati solo gli istromenti
di trasformazione di pegni immobiliari nonché raggruppamento o frazionamento di
pegni immobiliari.
La ragione dell’intervento
del legislatore è piuttosto evidente. Come già ricordato, vi era ancora
l’imposta di bollo sulle cartelle ipotecarie stesse. Di conseguenza, se si
fosse assoggettato all’imposta di bollo (sugli istromenti) anche l’atto pubblico
con cui veniva costituita la cartella oppure l’ipoteca veniva trasformata in cartella
ipotecaria, vi sarebbe stato un doppio aggravio. Essendo ora assoggettato
all’imposta lo stesso istromento di costituzione del pegno, non si giustifica
più l’esenzione citata (cfr. anche il Messaggio cit., p. 25).
Restano per contro
esentati dal bollo gli atti di trasformazione e quelli di raggruppamento o
frazionamento di pegni immobiliari. Sul caso della
trasformazione
il
messaggio è silente, ma si può ritenere che si faccia riferimento alla trasformazione
dell’ipoteca in cartella ipotecaria come pure della cartella ipotecaria documentale
in cartella ipotecaria registrale e viceversa. In tutti i casi occorre l’atto
pubblico. Per quanto concerne il primo aspetto, si deve concludere che la nuova
normativa estende i casi di esenzione rispetto alla precedente. Infatti, la
trasformazione di ipoteche in cartelle ipotecarie era prevista anche nella
versione dell’art. 20 cpv. 1 lett.
b
LBol in vigore fino alla fine del
2011, ma si spiegava con il fatto che l’emissione della cartella era poi soggetta
all’imposta di bollo specifica. Essendo venuta meno quest’ultima, la
trasformazione in questione beneficia ora di un’esenzione totale.
Nel caso del
frazionamento
o del
raggruppamento
, l’esonero è giustificato dal fatto che si tratta
di operazioni che non comportano l’annullamento o l’emissione di nuovi titoli,
bensì unicamente un riordino di titoli già emessi, sui quali è stato prelevato una
volta il bollo dell’archivio notarile (cfr. la sentenza CDT n. 338 del 31
dicembre 1992, in RDAT I-1993 n. 24t).
4.6.
In una sentenza del 14
aprile 2014 (n. 80.2013.305), la Camera di diritto tributario ha deciso che,
sebbene siano assoggettati all’imposta cantonale di bollo sugli istromenti le
estensioni e gli aumenti di pegni immobiliari, ciononostante, nel caso in cui
il proprietario di due fondi confinanti ha proceduto alla loro riunione e
contestualmente ha dichiarato di estendere le cartelle ipotecarie gravanti sul
fondo più grande alla superficie del nuovo fondo nato con la riunione, non si
giustifica l’assoggettamento dell’estensione all’imposta di bollo. Sebbene
l’effetto dell’estensione sia che la garanzia interessa ora anche la superficie
aggiunta, la riunione è infatti avvenuta mediante assorbimento di un fondo non
gravato da oneri ipotecari.
4.7.
Tornando al caso in
discussione, non si può condividere l’argomento dell’RS 1, secondo cui
l’aggravio delle nuove quote di comproprietà ordinaria, in seguito allo scioglimento
della PPP primitiva, avrebbe costituito una “vera operazione di estensione”.
In primo luogo, come già
ricordato, la costituzione delle “nuove” quote di comproprietà ordinaria è
stato un puro passaggio formale, finalizzato alla “scissione” della PPP
originaria. In nessun momento, infatti, i membri della comunità condominiale
hanno perduto il diritto esclusivo sulle loro quote di proprietà per piani.
Ma, anche volendo
considerare i singoli atti, non si vede come il trasferimento degli oneri
ipotecari dalla PPP sciolta e cancellata alla nuova comproprietà (transitoria)
possa essere considerato una “estensione” di pegni immobiliari. Nella misura in
cui sono state costituite in pegno le quote di comproprietà, infatti, sono state
sgravate le quote di PPP, che non esistevano più. Dunque, piuttosto che di
estensione, si potrebbe parlare tutt’al più di tra-sferimento di pegno.
Del resto, la stessa
autorità di tassazione nega che “il semplice riporto dal fondo base alle nuove
quote di PPP” sia imponibile, “poiché considerato quale parte integrante della
costituzione della PPP [v. art. 20 cpv. 1 lett. m) LBol]”. A parte il fatto che
l’RS 1 riconosce qui che vi è stata una costituzione di PPP, esente
dall’imposta
ex
art. 20 cpv. 1 lett.
m
LBol, e non quindi un
trasferimento di proprietà imponibile, non si comprende perché in seguito alla
costituzione delle nuove PPP vi sarebbe stato un “semplice riporto” dei pegni,
mentre invece lo scioglimento della PPP primitiva avrebbe comportato una “vera
operazione di estensione”.
Con l’atto pubblico dell’8
novembre 2013 non è intervenuta pertanto né una costituzione né un’estensione né
un aumento di pegni immobiliari, che sarebbe imponibile secondo l’art. 21 cpv.
2 LBol.
4.8.
La conclusione che precede
appare la più congruente anche con il combinato disposto degli articoli 22 cpv.
3 e 9 lett.
g
LBol, secondo cui, anche per la determinazione del valore
degli istromenti, in caso di più stipulazioni contrattuali tra le stesse parti
e relative al medesimo oggetto, il valore viene imposto una sola volta. Se una
pattuizione complementare inerente al medesimo oggetto rappresenta un
incremento di valore rispetto a precedenti pattuizioni bollate, sarà imponibile
solo il valore aggiuntivo.
Nel caso in discussione, infatti,
la nuova “stipulazione” ha lo stesso oggetto dell’emissione delle cartelle
ipotecarie già avvenuta in precedenza. La sola differenza è che le cartelle
sono state ripartite fra le due nuove PPP che hanno sostituito la PPP preesistente.
5.
Nessuna delle
stipulazioni che sono oggetto dell’atto pubblico in questione è soggetta
all’imposta di bollo. L’insinuazione all’Archivio notarile di copie di istromenti
esenti dall’imposta di bollo è tuttavia soggetta a una tassa di archivio da fr.
30.– a fr. 100.– (art. 20 cpv. 2 LBol).
Considerata la natura
dell’atto, appare senz’altro giustificata la riscossione di una tassa di
archivio di fr. 100.–.
6.
Il ricorso è
conseguentemente accolto. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese
processuali. Ai ricorrenti è riconosciuta un’indennità per ripetibili.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 44 cpv. 4 e 45 LBol e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
accolto
.
§    Di
conseguenza, la decisione su reclamo del 3 aprile 2014 è riformata nel senso
che l’atto pubblico dell’8 novembre 2013 (n. 2717) del notaio avv. RA 1 è
soggetto unicamente ad una tassa di archivio di fr. 100.–.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese processuali.
Ai ricorrenti è riconosciuta
un’indennità di fr. 1'000.– per ripetibili.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-;
-;
-.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                         La
segretaria: