ti_gerichte · 80.2018.101 · 2018-05-02 · it
Reddito della sostanza mobiliare: doppia imposizione economica, imposizione attenuata dei dividendi, società panamense, mancata imposizione della società, imposizione per trasparenza

Tessin Camera di diritto tributario 05.08.2019 80.2018.101
Tessin Camera di diritto tributario 05.08.2019 80.2018.101
Ticino Camera di diritto tributario 05.08.2019 80.2018.101

Incarti n.
80.2018.101
80.2018.102
Lugano
5 agosto 2019
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Ivano Ranzanici (in sostituzione del giudice Raffaele Guffi, assente)
segretari
a
Sabrina
Piemontesi-Gianola, vicecancelliera
parti
RI
1
rappr.
dal   RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 25 maggio 2018 contro la decisione del 2 maggio 2018 in materia di IC/IFD
2013.
Fatti
A.
Nella dichiarazione d’imposta per il periodo fiscale 2013,
presentata all’Ufficio di __________ (di seguito UT) il 18/20.1.2015, i coniugi
RI 1 e __________ hanno dichiarato un reddito imponibile complessivo di fr.
1'307'873.- ed una sostanza imponibile complessiva di fr. 1'768'852.-. Per
quanto concerne in particolar modo i redditi, i coniugi RI 1 indicavano di aver
percepito le seguenti entrate, rispettivamente perdite (in franchi svizzeri):
Reddito da attività indipendente principale del contribuente
– 1'439.-
Reddito da attività indipendente accessoria del contribuente
– 2'619.-
Reddito da titoli e capitali
1'400'400.-
Valore
locativo affitti
21'218.-.
Nel reddito da titoli e
capitali figurava in particolar modo l’importo di fr. 1'399'866.–, proveniente
da una partecipazione del 50% nella __________ Inc. Lo scioglimento di
quest’ultima società panamense aveva prodotto un utile di liquidazione di fr. 4'666'220.–.
Metà dell’importo, imposto al 60%, quale reddito da partecipazione qualificata,
portava all’ammontare dichiarato.
B.
Con decisione del
17.2.2016, l’autorità fiscale ha notificato ai contribuenti la tassazione
IC/IFD 2013. Per l’IC 2013 il reddito imponibile è stato stabilito in fr.
2'453'000.- e la sostanza in fr. 2'009'000.–. Per l’IFD il reddito imponibile
veniva invece stabilito in fr. 2'491'500.-. Rispetto ai dati dichiarati, il
fisco azzerava il reddito da attività indipendente ed accessoria del
contribuente (per i quali egli aveva in precedenza fatto valere una perdita) ed
aumentava da fr. 1'400'400.- a fr. 2'540'544.- il reddito da titoli e capitali.
Pure la sostanza imponibile complessiva veniva modificata: da fr. 1'768’852.- a
fr. 2'009'000.-. Per quanto concerne in particolar modo il reddito proveniente
da titoli e capitali, l’autorità fiscale indicava di aver “rettificato” i dati
in base agli importi effettivi. L’utile di liquidazione proveniente dalla __________
Inc. era stato aumentato a fr. 2'540’009.30, per effetto dell’applicazione di
un tasso di cambio diverso e dell’imposizione del reddito al 100% anziché al
60%.
C.
Con reclamo del
16.3.2016, RI 1 ha contestato il calcolo intrapreso dall’autorità fiscale, con
riferimento all’eccedenza di liquidazione di USD 5'480'211.- proveniente dalla società
__________ __________., società di cui unica beneficiaria era la madre del
reclamante, deceduta il 16.10.2013 e la cui eredità era stata suddivisa in
parti uguali tra i due figli.
L’autorità resistente
avrebbe ritenuto imponibile l’intero importo percepito dall’insorgente, dopo
averlo convertito in franchi svizzeri “
(…) al tasso di cambio medio annuo
dell’AFC relativo al periodo fiscale 2013 pari a 0.9269750
”, senza tuttavia
tener conto dell’imponibilità unicamente del 60% della somma, come previsto dagli
art. 20 cpv. 1
bis
LIFD e dell’art. 19 cpv. 1
bis
LT. I due
articoli in questione prevedono che i dividendi, le quote di utili, le
eccedenze di liquidazione come pure le prestazioni valutabili in denaro
provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società
cooperative e buoni di partecipazione (comprese le azioni gratuite, gli aumenti
gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 60% se
questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10% del capitale
azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.
Secondo i reclamanti, la società panamense __________. sarebbe stata equiparabile
in diritto svizzero ad una società anonima, con la conseguenza che le
distribuzioni agli azionisti dovevano essere imposte in ragione del 60%. Il
reddito doveva pertanto essere calcolato in USD 1'641'063.30. La distribuzione
del dividendo era stata fissata il 23.12.2013: secondo l’insorgente, lo stesso
era immediatamente esigibile ed andava imposto nel 2013, questione questa non
oggetto di controversia. I ricorrenti ritenevano tuttavia che dovesse essere
applicato il tasso di conversione USD/CHF del giorno, fissato dall’AFC –
Divisione IVA, che corrispondeva a 0.905090. Motivo per cui veniva postulata la
correzione dal reddito da titoli e capitali da fr. 2'540'544.- a fr.
1'485'843.63.
D.
Con scritto del
6.2.2018 l’UT ha chiesto al contribuente copia delle notifiche di tassazione
2012, 2013 e 2014 e delle relative dichiarazioni fiscali della società __________,
nello Stato di sede.
Con risposta 23.3.2018, il
patrocinatore di RI 1 ha comunicato che, non essendovi obbligo in tal senso,
negli anni 2012, 2013 e 2014 la __________ non aveva presentato la
dichiarazione fiscale nello Stato di sede. Inoltre aggiungeva che __________
era stata considerata persona giuridica a tutti gli effetti: per tale ragione
era risultato imponibile il reddito da sostanza mobiliare. Se così non fosse
stato, e __________ fosse stata fiscalmente disconosciuta quale persona
giuridica, il contribuente indicava che si sarebbe proceduto per trasparenza,
con la conseguenza che invece di ereditare dalla madre il 50% delle azioni di __________
e percepire un dividendo imponibile, avrebbe ereditato metà del patrimonio
della madre, senza impatto fiscale di sorta.
E.
Con decisione su
reclamo del 2.5.2018 l’UT riconfermava la precedente decisione ed i dati
accertati, con la seguente motivazione:
Considerato il presentato reclamo avverso le decisioni
di tassazione imposta cantonale ed imposta federale diretta a motivo
dell’imposizione del reddito derivante da distribuzione sulle detenute
partecipazioni azionarie della __________, richiamata la corrispondenza
intercorsa e osservato che, in caso di società estera, sono condizioni
necessarie all’ammissibilità dello sgravio per partecipazione qualificata
ex
art. 19 cpv. 1
bis
Legge tributaria ticinese, art. 20 cpv 1
bis
Legge federale sull’imposta federale diretta, oltre all’equiparazione del tipo
di società estera a società di capitali del diritto svizzero tanto per la
normativa civilistica che per quella fiscale, pacifica nella fattispecie, anche
la realizzazione in concreto di una doppia imposizione economica, oggetto della
ragione della norma in parola, ossia il fatto che due contribuenti diversi
vengano tassati sullo stesso reddito, quale il dividendo percepito
dall’azionista già oggetto una prima volta all’imposta sull’utile della società
(…), nel caso tale ultima condizione non risulta rispettata considerato che la
società non risultava essere assoggettata fiscalmente nello Stato di sede, non
essendo stata come a richiesta prodotta alcuna documentazione fiscale estera
inerente la società, indicando nel caso che non vi era obbligo di legge in
questo senso, si procede all’evasione del reclamo riconfermando l’imposizione
del reddito della conseguita distribuzione integralmente senza lo sgravio previsto
dalla citata normativa.
F.
Con tempestivo ricorso
alla Camera di diritto tributario, RI 1 (per il tramite dello __________)
insorge contro la decisione dell’autorità fiscale, sollevando i medesimi
argomenti già esposti in sede di reclamo e meglio l’imposizione del rimborso di
capitale sociale da parte di __________, senza considerare l’imposizione
parziale dei dividendi giusta gli articoli 20 cpv. 1
bis
LIFD e 19
cpv. 1
bis
LT, e l’applicazione del corso di conversione CHF/USD.
In primo luogo,
l’insorgente lamenta che l’UT, nella propria decisione si sia confrontato
unicamente con la questione dell’applicabilità degli art. 20 cpv. 1
bis
LIFD e 19 cpv. 1
bis
LT, tralasciando di chinarsi sia sul tasso di
conversione USD/CHF sia sulla questione dell’imposizione del rimborso di
capitale.
Nel merito, rileva che,
contrariamente alla tesi esposta dall’autorità resistente, la legge non prevede
che l’imposizione nello Stato di sede della società estera sia una condizione
che deve essere soddisfatta ai fini dell’imposizione parziale dei redditi da
partecipazione. Sempre secondo la tesi del ricorrente, l’irrilevanza
dell’effettiva imposizione nello Stato di sede, e più in generale nello Stato
estero, è insita nella sistematica svizzera, che è volta non solo ad evitare le
doppie imposizioni effettive, ma anche le doppie imposizioni virtuali.
In merito al tasso di
conversione USD/CHF, partendo dal presupposto che un reddito è imponibile nel
momento in cui è realizzato, nel caso in cui venga conseguito in valuta estera,
il ricorrente ritiene che lo stesso debba essere convertito in valuta nazionale
al corso del giorno in cui il reddito è realizzato. Il ricorrente ritiene che,
nel caso di redditi unici, straordinari o di particolare importanza non possa
essere applicato, quale tasso di conversione, il corso medio annuo pubblicato
dall’AFC. Tale modalità di conversione della valuta non rispecchierebbe il
principio della realizzazione, e sarebbe inoltre difficilmente compatibile con
il principio della capacità contributiva e della
Reinvermögenszugangstheorie
sancita dall’art. 16 LIFD e dall’art. 15 LT. Per tale motivo postula
l’applicazione del tasso di cambio giornaliero USD/CHF del 23.12.2013.
G.
Nelle sue
osservazioni 3/5.7.2018, l’UT si è rimesso al giudizio di questa Camera.
H.
Con scritto 2.7.2019,
la Camera di diritto tributario si è rivolta alla Steuerverwaltung __________,
chiedendo informazioni relative alle tassazioni della defunta__________, con
particolare riguardo a tutte le indicazioni riguardanti la __________ presenti
negli incarti ancora conservati della madre del ricorrente. È stato pertanto
postulato l’invio degli atti relativi ad eventuali procedure di ricupero
ordinario d’imposta (art. 151 LIFD; art. 51 LAID), di procedura semplificata di
ricupero d’imposta per gli eredi (art. 153a LIFD; art. 53a LAID) o di
sottrazione d’imposta (art. 175 LIFD; art. 56 LAID).
Con risposta 5/8.7.2019
l’autorità fiscale __________ ha trasmesso le ultime decisioni di tassazione
ordinaria e di ricupero di imposta riguardanti la defunta __________.
Diritto
1.
1.1.
Giusta l’art. 19 cpv. 1
lett.
c
LT sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare,
segnatamente: i dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come
pure i vantaggi valutabili in denaro risultanti da partecipazioni di qualsiasi
genere (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale
ecc.). In caso di vendita di diritti di partecipazione alla società di capitali
o alla società cooperativa che li ha emessi conformemente all’articolo 4a della
legge federale del 13 ottobre 1965 sull’imposta preventiva (LIP) l’eccedenza di
liquidazione è considerata realizzata nell’anno in cui sorge il credito fiscale
dell’imposta preventiva (art. 12 cpv. 1 e 1
bis
LIP); rimane salvo il
capoverso 1
bis
.
Di medesimo tenore l’art.
20 cpv. 1 lit.
c
LIFD.
1.2.
Secondo l’art. 19 cpv. 1
bis
LT (testo in vigore nel periodo fiscale in questione) i dividendi, le quote di
utili, le eccedenze di liquidazione come pure le prestazioni valutabili in
denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società
cooperative e buoni di partecipazione (comprese le azioni gratuite, gli aumenti
gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 60 per
cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento
del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società
cooperativa.
Di medesimo tenore l’art.
20 cpv. 1
bis
LIFD.
2.
2.1.
L’autorità fiscale, nella
decisione impugnata, ha ritenuto che non si giustifichi l’attenuazione della
doppia imposizione economica nel caso di specie, ritenuto come __________ non è
stata imposta nello Stato di sede, e meglio a __________.
Si tratta pertanto di
verificare se l’autorità fiscale ha escluso a ragione l’applicabilità degli
art. 19 cpv. 1
bis
LT e l’art. 20 cpv. 1
bis
LIFD.
2.2.
Nonostante l’art. 20 cpv.
1
bis
LIFD miri all’attenuazione della doppia imposizione economica,
la legge non impone come requisito, per poter applicare tale norma, che un
utile sia stato effettivamente imposto a livello della società che ha distribuito
il provento (
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
Handkommentar zum DGB, 3
a
ediz., Zurigo 2016, n. 177a ad art. 20
LIFD).
Il tema è stato discusso
anche durante l’elaborazione della legge. In effetti, nell’avamprogetto messo
in consultazione dal Consiglio federale, era stata richiesta la prova
dell’effettiva imposizione a monte nella misura minima del 15%, per poter
beneficiare dell’imposizione parziale del dividendo. Alla luce delle critiche
emerse nell’ambito della procedura di consultazione, il Consiglio federale, nel
Messaggio relativo alla Riforma II dell’imposizione delle imprese, ha tuttavia rinunciato
al cosiddetto “
Vorbelastungtest
”. Nel corso della procedura legislativa,
anche la maggioranza dei parlamentari ha ritenuto tale requisito non praticabile.
Motivo per cui il legislatore federale vi ha rinunciato e non ha imposto questa
condizione né nella LIFD né nella LAID. Tutti i legislatori cantonali hanno del
resto seguito tale indicazione nell’ambito delle relative legislazioni
cantonali. Ha in tal modo prevalso l’idea che, nel caso di società estere, i
soci potrebbero essere impossibilitati a provare che la società è già stata
imposta o potrebbero riuscirci solo affrontando un notevole dispendio.
In queste circostanze, non si può escludere che, in casi rari, una
società di capitali esteri non abbia dovuto pagare alcuna imposta (
In-Albon-Sennrich
, Die Milderung der
wirtschaftlichen Doppelbelastung der Kapitalgesellschaften und ihrer
Anteilsinhaber unter besonderer Berücksichtigung der Teilbesteuerung, Zurigo
2014, p. 166-168).
2.3.
Ora, l’UT ha basato la
propria decisione proprio sulla necessità del “
Vorbelastungtest
”, cioè
ha fatto dipendere l’applicabilità degli art. 19 cpv. 1
bis
LT e
l’art. 20 cpv. 1
bis
LIFD dal presupposto che la società estera sia
stata assoggettata all’imposta
(“… tale ultima condizione non risulta
rispettata considerato che la società non risultava essere assoggettata
fiscalmente nello Stato di sede, non essendo stata come a richiesta prodotta
alcuna documentazione fiscale estera inerente la società, indicando che nel
caso non vi era obbligo di legge in questo senso…”).
Come visto, tuttavia,
né il legislatore federale né tantomeno quello cantonale hanno imposto
l’esigenza di una imposizione a monte della società, quale presupposto per
l’imposizione attenuata del dividendo.
Motivo per cui la
motivazione della decisione impugnata non può essere condivisa.
2.4.
Si tratta pertanto di
verificare se nel caso di specie sono adempiute tutte le condizioni oggettive e
soggettive per poter applicare gli art. 19 cpv. 1
bis
LT e l’art. 20
cpv. 1
bis
LIFD.
3.
3.1.
Il 16.12.2008
l’Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) ha emanato la Circolare n.
22 che concerne l’“Imposizione parziale dei proventi da partecipazioni della
sostanza privata e limitazione della deduzione degli interessi passivi”.
Nella Circolare citata,
vengono illustrate le condizioni oggettive e soggettive dell’imposizione
parziale dei proventi da partecipazione della sostanza privata.
Per quanto attiene alle
condizioni soggettive (cfr. punto 2.1. della Circolare) si indica che hanno
diritto all’imposizione parziale dei proventi da diritti di partecipazione
della sostanza privata le persone fisiche che sono assoggettate in Svizzera in
ragione della loro appartenenza personale (art. 3 LIFD) o della loro
appartenenza economica (art. 4 in rel. con l’art. 7 LIFD).
Per quanto concerne invece
le condizioni oggettive (cfr. punto 2.2. della Circolare), si specifica che i
diritti di partecipazione sono quote al capitale azionario o al capitale
sociale di società di capitali o di società cooperative. Si considerano in
particolare diritti di partecipazione ai sensi delle condizioni oggettive
secondo l’art. 20 capoverso 1
bis
LIFD:
•
le azioni;
•
le quote sociali delle società a garanzia limitata;
•
le quote sociali delle società cooperative;
•
i buoni di partecipazione;
•
le quote al capitale di una SICAF.
Non
costituiscono diritti di partecipazione in particolare:
•
i buoni di godimento e i diritti di opzione;
•
le obbligazioni;
•
i prestiti e gli anticipi;
•
gli strumenti finanziari ibridi;
•
gli altri averi del detentore di partecipazioni di una società di capitali o
di un socio di una società cooperativa;
•
le quote in investimenti collettivi di capitale e in corporazioni
equivalenti, quali ad esempio le quote al capitale di una SICAV.
3.2.
Per quanto concerne le
ulteriori condizioni oggettive, e meglio la quota di partecipazione necessaria
e la tipologia dei proventi da diritti di partecipazione, queste sono
specificate ai punti 2.2.2. e 2.2.3 della Circolare n. 22 (cfr. anche
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
, op. cit.,
n. 181-182 ad art. 20 LIFD).
3.3.
3.3.1.
Come visto poc’anzi, tra
le condizioni oggettive da adempiere per poter beneficiare di un’imposizione
attenuata dai proventi derivanti dalla sostanza privata vi è quella
dell’esistenza di diritti di partecipazione provenienti da società di capitali
o da società cooperative.
3.3.2.
I diritti di
partecipazione non devono necessariamente riguardare imprese con sede in
Svizzera. Anche i diritti di partecipazione in imprese straniere possono
beneficiare dell’attenuazione della doppia imposizione economica, così come
previsto dall’art. 20 cpv. 1
bis
LIFD (
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
, op. cit., n. 180a ad art. 20
LIFD).
Per quanto riguarda la
qualificazione dei diritti di partecipazione esteri, la stessa avviene
applicando per analogia l’art. 49 cpv. 3 LIFD.
3.4.
3.4.1.
Secondo l’art. 49 cpv. 3
LIFD, le persone giuridiche straniere, nonché le società commerciali e le altre
comunità di persone straniere senza personalità giuridica imponibili giusta
l’articolo 11, sono assimilate alle persone giuridiche svizzere con le quali
esse, per la loro natura giuridica o la loro forma effettiva, hanno maggior
affinità (per l’imposta cantonale cfr. l’art. 2 cpv. 2 LAID e l’art. 59 LT).
3.4.2.
L’art.
49 cpv. 3 LIFD prevede due criteri di assimilazione: quello della forma
giuridica e quello della struttura effettiva. Il criterio della forma giuridica
rinvia alle caratteristiche formali tipiche dell’entità estera. Il criterio
della struttura effettiva rinvia alle caratteristiche fattuali dell’entità
estera. Si tratta pertanto di esaminare l’attività effettiva svolta dalla
società in questione. Per poter mettere concretamente in atto le regole di
comparazione di cui all’art. 49 cpv. 3 LIFD il Tribunale federale, seguendo la
dottrina maggioritaria, distingue a seconda del caso che l’entità straniera sia
o meno dotata di personalità giuridica. Per le persone giuridiche straniere
deve essere privilegiato il criterio della forma giuridica: in effetti i
Giudici di Mon Repos hanno ritenuto come sia logico applicare prioritariamente
il criterio della forma giuridica in presenza di un’entità straniera che
dispone di personalità giuridica, soprattutto quando la forma giuridica di
questa entità straniera permette di poterla paragonare facilmente ad una
persona giuridica svizzera (ad esempio nel caso di una società anonima). In
assenza di personalità giuridica, secondo l’Alta Corte il criterio della
struttura effettiva sembra a priori il migliore per poter determinare a quale
tipo di persona giuridica svizzera un’entità straniera senza personalità
giuridica possa assomigliare maggiormente. Ad ogni modo, il Tribunale federale precisa
che tale approccio non dev’essere compreso in maniera rigida. Bisogna tenere in
considerazione che scopo dell’art. 49 cpv. 3 LIFD è quello di trovare la
persona giuridica svizzera con la quale l’entità straniera presenta “maggior
affinità”. Quindi, in presenza di un’entità straniera dotata di personalità
giuridica, bisogna prioritariamente applicare il criterio della forma
giuridica. Tuttavia, bisogna verificare se il criterio della struttura
effettiva potrebbe comportare un risultato diverso. In caso di divergenza chiara,
conviene scegliere, in ogni caso, la soluzione che permette di paragonare
l’entità straniera in questione con la persona giuridica svizzera alla quale si
avvicina maggiormente (sentenza TF 2C_564/2017 del 4.4.2017, consid. 5.4. e
riferimenti dottrinali ivi citati v. in particolare anche
Locher
, Kommentar zum DBG, vol. II,
Basilea 2004, n. 22 e segg. ad art. 49 LIFD).
3.5.
3.5.1.
Nel caso che qui ci
occupa, proprio nella decisione su reclamo, l’autorità fiscale ha riconosciuto
pacificamente
l’esistenza di una persona giuridica di diritto straniero che
ha equiparato, in diritto svizzero, ad una società anonima.
3.5.2.
In linea di principio, una
persona giuridica si distingue da una persona fisica, in considerazione della
sua capacità giuridica, e costituisce un soggetto giuridico ed un contribuente
distinto. L’indipendenza giuridica delle persone giuridiche rispetto alle
persone fisiche che le detengono economicamente è solo eccezionalmente
sopraffatta dal ricorso alla teoria della trasparenza. Quest’ultima presuppone
che vi sia identità degli interessi economici fra la persona giuridica e la
persona fisica che sta dietro la prima e, in particolare, che l’indipendenza giuridica
della persona giuridica serva ad aggirare delle norme legali o a violare diritti
di terzi; si verifica cioè un’utilizzazione abusiva della persona giuridica da
parte della persona fisica che la controlla (cfr. la sentenza del Tribunale federale
del 25 settembre 2009 n. 2C_274/2008, in DTF 136 I 49 = ASA 78 p. 676 = RDAF
2010 II p. 36, consid. 5.4 e riferimenti).
Nell’ambito fiscale,
l’imposizione per trasparenza è ammessa solo se la forma giuridica cui ha fatto
ricorso il contribuente è insolita, inadeguata o anomala, se è stata scelta
solo allo scopo di eludere l’imposizione e se condurrebbe effettivamente ad un
risparmio d’imposta. In altri termini, occorre che ci si trovi in presenza di
un caso di elusione fiscale (cfr. la sentenza del Tribunale federale del 27
luglio 2011 n. 2C_724/2010 consid. 7.4.1 e riferimenti; vedi anche sentenza TF
2C_722/2017 del 13.12.2017 consid. 7.1.).
In questo contesto, sempre
secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, la massima circospezione si
impone ogniqualvolta compaiano stabilimenti situati in Stati le cui norme
giuridiche favoriscono la domiciliazione fittizia, come è il caso del Liechtenstein
e di Panama. In effetti, per il fatto che simili società non sono obbligate ad
esercitare un’attività nello Stato della loro sede, possono stabilire
quest’ultima senza alcun rapporto con la realtà e, grazie all’anonimato di cui
godono, sono in grado di consentire ai loro aventi diritto di garantire
l’indipendenza giuridica di determinati elementi del loro patrimonio e di
determinati affari (cfr. la sentenza del Tribunale federale del 30 gennaio 2006
n. 2P.92/2005 consid. 8.1 e riferimenti).
3.6.
3.6.1.
Ora nel caso di specie,
essendo la __________ una __________, l’autorità fiscale avrebbe quantomeno dovuto
chinarsi sulla questione di un’eventuale imposizione per trasparenza della
medesima (cfr. anche sentenza 2C_564/2017 del 4.4.2019). Tuttavia, il richiamo
degli atti da parte dell’autorità fiscale __________, ha permesso di venire a
conoscenza del fatto che le quote della __________. non sono mai state
dichiarate al fisco basilese da parte della defunta __________ e che,
unicamente a seguito del decesso di quest’ultima, avvenuto il 16.10.2013, è
stata aperta una procedura semplificata di ricupero d'imposta per gli eredi ai
sensi dell’art. 177 della legge tributaria del __________ (Protokoll-Nr. 2014 –
0054). Nella decisione d’imposta per il 2013 della defunta madre del
ricorrente, figurava anche l’importo di fr. 5'159'319.- nella sostanza “
Guthaben
und Wertschriften Privat”.
I redditi percepiti erano stati invece accertati
in fr. 0.-.
Ne consegue che l’autorità
fiscale del Canton __________ ha considerato __________ come una persona
giuridica estera e ha attribuito alla titolare delle quote solo il valore
patrimoniale delle stesse.
3.6.2.
In queste circostanze, la
situazione non merita di essere approfondita ulteriormente, poiché l’eventuale imposizione
per trasparenza della società (con tutte le conseguenze fiscali del caso), al
momento della sua liquidazione, potrebbe comportare addirittura un vantaggio
fiscale per il qui ricorrente, che mal si concilierebbe con l’impostazione
giuridica data nel Canton __________. In altri termini, il fatto che
quest’ultima autorità fiscale abbia accettato di considerare la società
panamense come una persona giuridica, con un patrimonio autonomo rispetto a
quello della sua socia, impone di seguire coerentemente la medesima
impostazione, che peraltro è condivisa dallo stesso ricorrente, che in una
e-mail del 23.3. 2018 inviata all’Ufficio di tassazione da parte del suo
patrocinatore ha affermato quanto segue:
Egregio Signor __________, (…)
Colgo tuttavia l’occasione per
rimarcare come, ai fini fiscali svizzeri, __________ sia stata considerata
persona giuridica a tutti gli effetti; proprio per tale motivo, infatti, è
risultato imponibile il reddito da sostanza mobiliare. Così non fosse stato, e __________.
fosse stata fiscalmente disconosciuta quale persona giuridica, si sarebbe
proceduto per trasparenza, per altro con la conseguenza che il contribuente,
invece di ereditare dalla madre il 50% delle azioni della società e percepire
un dividendo imponibile, avrebbe semplicemente ereditato la metà del patrimonio
di __________ senza impatto fiscale di sorta (trattandosi di madre – figlio).
Tale circostanza non può, di fatto, essere ignorata nel caso di specie.
3.6.3.
Motivo per cui, la __________
che era una “
sociedad anonima
” costituita il 28.10.1976 a __________, il
cui capitale sociale era di USD 10'000.- ed era suddiviso in 100 azioni al
portatore con un valore cadauna di 100.- USD, può essere assimilata, in diritto
svizzero ad una società anonima (cfr. art. 620 CO e art. 2 cifra Ley 32 Sobre
sociedades Anonimas, consultabile al sito
https://__________/federales/leyes/32-de-1927-mar-16-1927/gdoc/
3.7.
Sono pertanto adempiute tutte
le condizioni, soggettive ed oggettive, per poter beneficiare dell’imposizione
attenuata del reddito da sostanza mobiliare, secondo gli articoli 19 cpv. 1
bis
LT e 20 cpv. 1
bis
LIFD:
·
il ricorrente è una persona fisica assoggettata alle imposte in Svizzera
in ragione della propria appartenenza personale;
·
detiene dei diritti di partecipazione che rappresentano il 50%
del capitale sociale;
·
ci si trova confrontati ad una distribuzione straordinaria di
utile, derivante dalla liquidazione della società.
4.
4.1.
Il ricorrente censura
anche il tasso di conversione USD/CHF preso in considerazione da parte
dell’autorità fiscale. In particolare rileva che, nonostante tale questione sia
stata sollevata anche in sede di reclamo, l’UT non è entrato nel merito di tale
doglianza, continuando ad applicare, senza spiegare il perché di tale scelta,
quale tasso di conversione, il corso medio mensile pubblicato dall’AFC.
L’insorgente asserisce che, essendo il reddito imponibile nel momento in cui è
realizzato, nel caso di redditi “
unici, straordinari o di particolare
importanza”
,
il corso medio mensile non rispecchierebbe il principio
della realizzazione, oltre
“(…) ad essere difficilmente compatibile con il
principio della capacità contributiva e della
Reinvermögenszugangstheorie
sancita dall’art. 16 LIFD, risp. 15 LT
” (ricorso pag. 9).
Neppure in sede di
osservazioni al ricorso, l’autorità fiscale ha speso una parola in merito alla
questione.
4.2.
Adita dal contribuente con
reclamo, l’autorità di tassazione deve prendere una decisione motivata (art.
208 cpv. 2 LT; art. 135 cpv. 2 prima frase LIFD), fondandosi sui risultati
dell’inchiesta (art. 208 cpv. 1 LT; art. 135 cpv. 1 LIFD; v. anche
Agner/Jung/ Steinmann
, Kommentar zum
Gesetz über die direkte Bundes-steuer, Zurigo 1995, p. 422).
Per giurisprudenza
costante, il diritto a una motivazione ha natura formale: la sua violazione
comporta, di regola, l’annullamento dell’atto impugnato, senza che vada vagliato
se quest’ultimo, nel merito, è corretto (DTF 119 Ia 136 consid. 2a p. 138, 118
Ia 17 consid. 1a p. 18, 104 consid. c p. 109 con relativi riferimenti).
L’art. 29 Cost. fed.
impone alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi sulle
allegazioni delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli
argomenti da queste addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta
sufficiente quando l’autorità menziona, almeno brevemente, i motivi che l’hanno
spinta a decidere in un senso piuttosto che nell’altro e pone quindi
l’interessato nelle condizioni di rendersi conto della portata del giudizio e
delle eventuali possibilità d’impugnazione presso un’istanza superiore (DTF 114
Ia 242 consid. 2, 112 Ia 109 consid. b e rimandi, 111 Ia 1).
Per
far ciò l’autorità giudicante non deve pronunciarsi necessariamente su tutti
gli argomenti e le eccezioni sollevati, ma può limitarsi a prendere posizione
su quelli principali ed essenziali, atti a influire sulla decisione di merito
(DTF 111 Ia 1, cons. 3a; DTF 107 Ia 248, consid. 3a; DTF 105 Ib 248/9, consid.
2a; DTF 101 Ia 3; decisione CDT n. 381 del 30 luglio 1981
in re St.;
Imboden/ Rhinow
,
Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Basilea 1986, Vol.
I, n. 85 B III a, p. 535;
Känzig/Behnisch
, Direkte Bundessteuer,
2ª ediz., Vol.
III, Basilea 1992, p.
249).
4.3.
La motivazione
deve dunque consistere nell’esposizione della fattispecie e in una motivazione
giuridica, dalla quale risulta su cosa si fonda il dispositivo della decisione:
solo in tal modo, infatti, il contribuente è in condizione di motivare il suo
ricorso e l’autorità di ricorso di sottoporre a verifica la decisione
stessa (
Känzig/Behnisch
, op. cit.,
p. 249; inoltre decisione CDT n. 80.2002.205 del 5 agosto 2003, in: RtiD I-2004
n.19t; sentenza TF 2C_941/2015 del 9.8.2016).
4.4.
Ora, nel caso di specie,
l’autorità fiscale avrebbe dovuto esprimersi in merito alla censura sollevata dal
ricorrente concernente il tasso di cambio da applicare USD/CHF. Per economia
procedurale, si rinuncia ad annullare la decisione in relazione a questa
censura, ritenuto come il ricorrente abbia, anche su questo punto, ragione.
4.5.
È vero che, per quanto
concerne aspetti di valuta estera, in ambito di tassazione delle persone
fisiche si trovano davvero poche indicazioni, sia nella LIFD sia nella LAID, sia
nella prassi fiscale che nella giurisprudenza. Ad ogni modo, vige il principio
secondo cui un reddito in valuta estera deve essere convertito al corso della
moneta in franchi svizzeri al momento della realizzazione (
Zuflusszeitpunkt
)
(
Kocher,
Fremdwährungsaspekte im
schweizerischen Steuerrecht – Bedeutung, Umrechnung und Bewertung fremder
Währungen im steuerlichen Einzelabschluss, ASA 78 p. 484;
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter/
, Kommentar
zum DBG, Zurigo 2016, n. 60 ad art. 16 LIFD).
4.6.
Motivo per cui, avendo il
contribuente acquisito una pretesa ferma, sulla quale aveva effettivamente
potere di disposizione dal 23.12.2013 (in merito si veda ad esempio la sentenza
TF 2C_784/2017 dell’8.3.2018 consid. 7.5.), questa data è determinante per
valutare la conversione di moneta tra USD e CHF. Il tasso di cambio è di 1 USD
al corso di 0.90509 CHF, che corrisponde al tasso di conversione richiesto pure
dal ricorrente in sede di reclamo (in merito si veda il sito
http://www.pwebapps.ezv.admin.ch/apps/rates/index.php?lang=3
,
consultato il 12.7.2019).
5.
5.1.
Da ultimo, il ricorrente
contesta pure il calcolo della base imponibile e ritiene che debba essere
esentato il rimborso del capitale sociale da parte di __________. In
particolare, l’insorgente ritiene che non sia imponibile il rimborso del
capitale sociale o azionario. Richiama a tale riguardo gli articoli 20 cpv. 1
lett.
c
LIFD e 19 cpv. 1 lett.
c
LT, secondo cui sono imponibili
quali redditi da sostanza mobiliare unicamente i dividendi, le quote di utili,
le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro
risultanti da partecipazioni di qualsiasi genere.
RI 1 lamenta altresì che,
neppure su tale punto, peraltro già sollevato in sede di reclamo l’autorità
fiscale si sia espressa.
5.2.
Per le ragioni già
ricordate in precedenza, l’autorità fiscale avrebbe dovuto esprimersi in merito
alla doglianza sollevata dal ricorrente.
Per economia procedurale
si rinuncia tuttavia ad annullare la decisione in relazione a questa censura,
ritenuto come il ricorrente abbia, anche su questo punto, ragione.
5.3.
Il rimborso del capitale
sociale è esente da imposte solo fino all’ammontare del conferimento (capitale
sociale nominale più eventuali conferimenti di capitale) (cfr.
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
, Kommentar
DBG, op. cit., n. 225 ad art. 20 LIFD, v. art. 19 cpv. 3 LT e art. 20 cpv. 3
LIFD).
Ora, ritenuto come il
capitale iniziale fosse di USD 10'000.-, come risulta dall’atto notarile
costitutivo della società, e posto altresì come lo stesso importo sia anche
quello che figura negli ultimi bilanci presentati all’autorità fiscale, datati
30.11.2013, si deve concludere che tale somma non può essere imposta. Nel
calcolo del reddito imponibile tale somma deve essere pertanto essere dedotta.
5.4.
Tutto
ben ponderato si deve concludere che, il reddito da sostanza mobiliare
imponibile, derivante da __________ è di fr. 1'485'285.25 e deve essere
calcolato nella seguente maniera:
Distribuzione (USD)                                  5'480'121.00
Rimborso
capitale sociale (USD)                 - 10'000.00
Quota
parte spettante al ricorrente (1/2)     2'735'060.50
Imposizione
parziale dividendo (60%)        1'641'036.00
Cambio                                                          0.90509
Reddito
imponibile da __________            1'485'285.27
6.
Il ricorso è parzialmente
accolto. La decisione deve essere riformata in relazione al reddito proveniente
dalla distribuzione di dividendo dalla società __________ nel senso indicato
dalla decisione. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico del
ricorrente in proporzione alla sua soccombenza. Al ricorrente vengono riconosciute
adeguate ripetibili.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
parzialmente
accolto
.
§    La
decisione su reclamo del 2 maggio 2018 è riformata nel senso che il reddito
proveniente dalla liquidazione della __________ Inc. ammonta a fr. 1'485'285.–.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                 fr. 3’000.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi     fr.    300.–
per un totale di                                                      fr. 3’300.–
sono a carico del
ricorrente in ragione di 1/10 (fr. 330.–).
3.   Al ricorrente vengono
riconosciuti fr. 800.- a titolo di ripetibili.
4.   Contro il presen           Copia
per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: