ti_gerichte · 80.2016.14 · 2015-12-16 · it
Reddito dellattività lucrativa indipendente: commercio professionale di immobili, acquisto di quattro terreni e rivendita di tre di essi entro due anni, finanziamento di terzi

Reddito dell’attività lucrativa indipendente: commercio professionale di immobili, acquisto di quattro terreni e rivendita di tre di essi entro due anni, finanziamento di terzi

Tessin Camera di diritto tributario 27.07.2016 80.2016.14
Tessin Camera di diritto tributario 27.07.2016 80.2016.14
Ticino Camera di diritto tributario 27.07.2016 80.2016.14

Incarto n.
80.2016.14
Lugano
27 luglio 2016
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele
Guffi
segretaria
Sabrina
Gianola, vicecancelliera
parti
RI 1
RI 2
entrambi
rappr. da: RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 16 gennaio 2016 contro la decisione del 16 dicembre 2015 in materia di IFD
2013.
Fatti
A.
In data 30 dicembre
2011, i contribuenti acquistavano dai signori __________ __________ il mappale __________
unitamente ai mappali __________, __________ e __________ RFD di __________ per
complessivi fr. 1'250'000.- [di cui fr. 280'000.- per il fondo __________].
L’importo veniva interamente finanziato tramite mutuo ipotecario concesso dalla
__________, sede di __________.
Il 26 marzo 2013 il
mappale __________ RFD di __________ veniva venduto a __________ per fr.
480'000.-. La vendita veniva assoggettata all’imposta cantonale sugli utili
immobiliari (decisione TUI del 26 giugno 2013).
B.
Il 10 giugno 2015,
l’Ufficio di tassazione di __________ emetteva la decisione di tassazione
inerente l’imposta cantonale (IC) e l’imposta federale diretta (IFD) per l’anno
2013. L’erario procedeva in particolare all’aggiunta del reddito derivante dal
commercio professionale d’immobili per l’imposta federale diretta di fr.
194'692.-, a seguito della vendita del mappale __________ RFD di __________,
avvenuta il 26 marzo 2013.
C.
In data 23 giugno
2015 i contribuenti interponevano reclamo contro la decisione di tassazione IFD
2013. Con il gravame essi contestavano l'imposizione del commercio a titolo
professionale d’immobili e la mancata deduzione dell'imposta sugli utili immobiliari
dal reddito conseguito con la vendita del mappale __________. I reclamanti
precisavano come, nel 2011, essi fossero stati inizialmente unicamente
interessati all’acquisto del mappale __________ RFD __________, da destinare alla
loro attività di viticoltori. Gli allora proprietari avrebbero invero preteso l’acquisto
di tutte le parcelle [ivi compresa la __________ RFD di __________].
Pertanto, RI 1, per
non perdere la possibilità di entrare in possesso di quanto interessava loro, acconsentivano
all’acquisto in blocco delle quattro particelle.
D.
In data 16 dicembre
2015, l'Ufficio di tassazione di __________ respingeva il reclamo. L’autorità
fiscale considerava il reddito conseguito con la vendita del mappale __________
RFD di __________ quale provento da commercio professionale di immobili
imponibile ai sensi dell’articolo 18 cpv 2 LIFD. Richiamata la giurisprudenza
del TF, secondo cui vi è commercio professionale di immobili non appena il
contribuente svolge un’attività che eccede la mera amministrazione del
patrimonio e sfrutta il mercato immobiliare alla stregua di un commerciante professionale
nell’intento ovviamente, di realizzare un profitto (DTF 112 Ib 81 consid. 2 a e
rif.; ASA 59, p. 480 consid. c.), l’autorità fiscale proponeva le seguenti
considerazioni
:
I criteri che parlano in
favore della presenza di un commercio professionale di immobili sono molteplici.
Possono essere strettamente connessi all’attività professionale del
contribuente, oppure all’impiego di particolari qualità professionali, anche il
modo di procedere, la frequenza delle operazioni, l’impiego d’importanti
capitali dei terzi per il finanziamento degli acquisti, la breve durata del
possesso, il reinvestimento dei proventi per stipulare nuove compere consentono
di concludere in favore della professionalità. Ognuno di questi indizi può con
altri ma talvolta persino singolarmente, permettere di concludere che si è in
presenza di un’attività lucrativa indipendente ai sensi dell’articolo 18 cpv 2
LIFD
.
L’autorità fiscale
considerava irrilevante, ai fini dell’imposizione del reddito da commercio
professionale di immobili, l’argomento secondo cui il contribuente sarebbe
stato obbligato all’acquisto, nel 2011, di tutte le particelle. Infine,
indicava che anche gli utili conseguiti nel 2014 con la vendita dei mappali __________
(avvenuta il 26 marzo 2014, prezzo di vendita fr.1'150'000.- / prezzo
d’acquisto fr. 750'000.-) e __________ (avvenuta il 18 aprile 2014, prezzo di
vendita fr. 250'000.- / prezzo d’acquisto fr. 83'500.-) RFD di __________ sarebbero
stati imposti quali proventi da commercio professionale di immobili per
complessivi fr. 466'888.- e rendeva attento il contribuente sul fatto che
nessuna imposta può essere dedotta dal reddito conseguito, respingendo quindi
anche tale richiesta.
E.
In data 16/19 gennaio
2016, RI 1 e RI 2, per tramite della RA 1, interpongono ricorso contro la
decisione di tassazione IFD 2013 contestando nuovamente l’imposizione del
commercio a titolo professionale d’immobili. A loro avviso, l’ottima offerta
ricevuta da parte dei signori __________ risulta dalla loro intenzione di
vendere l'intera proprietà ad un unico acquirente. Seppure per vie diverse
dalle intenzioni originarie (l'intento iniziale era infatti quello di
utilizzare tutti i fondi per la produzione agricola ma i ricorrenti avrebbero
deciso poi di tenere unicamente il mappale __________ RFD __________ in base al
fatto che l'utile aziendale nel 2012 non era ciò che era stato previsto e le
condizioni meteorologiche non erano ottimali a fine 2012 ed inizio 2013), l'acquisto/vendita
sarebbe stato effettuato e si sarebbe concluso con l'unico scopo di ampliare e
sviluppare l'attività imprenditoriale, essendo il ricavato delle vendite stato
reinvestito nell'azienda vinicola. Gli insorgenti sottolineano inoltre che il
signor RI 1 è vinattiere e non ha mai effettuato nessuna transazione simile in
precedenza. Inoltre, la breve durata del possesso (1 anno, 2 mesi e 27 giorni)
e il reinvestimento dei proventi nell'azienda vinicola non sarebbero requisiti
di professionalità degli investitori immobiliari ma di ogni imprenditore. I
ricorrenti concludono ritenendo che "la tassazione dopo reclamo debba
salvaguardare una corretta imposizione dei redditi e dell'attività del
contribuente che comporta il non essere considerato un commerciante di immobili”
e chiedono pertanto che "venga rivista e rivalutata la decisione del 16
dicembre 2015 dell'Ufficio circondariale di tassazione di __________,
escludendo tale operazione di compra-vendita dall'assoggettamento alle imposte
oltre la TUI".
F.
In data 21 gennaio
2016, chiamato ad esprimersi, l'Ufficio di tassazione di __________ propone di
respingere il ricorso, proponendo fra l’altro le seguenti considerazioni:
N
essuna banca finanzia tutto l’importo se non vi sono
le necessarie garanzie, nel caso specifico si è visto che il valore sul mercato
di questi fondi era molto più alto del prezzo pagato per acquistarli (vedi
prezzi di vendita 2013 e 2014 che sono quasi il doppio) e il fatto che questi
fondi siano stati rivenduti poco dopo e ad un prezzo molto superiore al prezzo
pagato, ed il ricavato sia stato reinvestito nell’azienda vinicola, sommato al
fatto che l’acquisto iniziale sia stato fatto “in blocco” porterebbe anche
all’interpretazione che questi mappali fossero già un investimento in sostanza
aziendale al momento dell’acquisto nel 2011.
G.
All’udienza del 15
marzo 2016, l’Ufficio di tassazione ha proposto di considerare gli immobili
acquistati nel 2011 come attivi della ditta del contribuente. In tal caso tutte
le spese ed in particolare i contributi AVS avrebbero potuto essere dedotti nel
calcolo dell’utile. Il ricorrente, da parte sua, si è riservato di prendere posizione
ed eventualmente di ritirare il ricorso entro un termine di 30 giorni. Nel
termine impartito i ricorrenti non hanno preso posizione, né ritirato il
gravame.
Diritto
1.
1.1.
Secondo l’art. 18 cpv. 1
LIFD sono imponibili tutti i proventi dall’esercizio di un’impresa commerciale,
industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni
altra attività lucrativa indipendente.
Pronunciandosi sulla
portata di questa norma, nonostante i dubbi sollevati dalla giurisprudenza
cantonale e dalla dottrina, il Tribunale federale ha confermato, con una
sentenza di principio del 1999, l’imponibilità degli utili provenienti da
commercio professionale di beni, in particolare immobili e titoli (DTF 125 II
113 = ZStP 1999 p. 70 = ASA 67 p. 644 = StE 1999 B 23.1 n. 41 = RDAF 55/1999 p.
385).
L’Alta Corte ha posto
l’accento sul fatto che l’art. 16 cpv. 1 LIFD dichiara imponibile “la totalità
dei proventi, periodici e unici” e af-ferma pertanto il principio
dell’imposizione del reddito netto com-plessivo. Esenti sono invece, secondo
l’art. 16 cpv. 3 LIFD, solo gli utili in capitale “conseguiti nella realizzazione
di sostanza privata”: la legge si limiterebbe a esplicitare quanto vigeva già
in precedenza; da parte loro, gli articoli da 17 a 23 LIFD si limite-rebbero a
descrivere i redditi imponibili più importanti e defini-scono in particolare i
redditi da attività lucrativa dipendente ed indipendente. Per il legislatore,
dunque, secondo quanto conclude il Tribunale federale, anche utili provenienti
da un’attività che oltrepassa la mera amministrazione della sostanza privata rappresentano
reddito da attività lucrativa indipendente ed anche i beni impiegati per tale
attività costituiscono sostanza aziendale, anche se manca ogni attività
organizzata nella forma di una vera e propria impresa.
Ne consegue che
l’esenzione secondo l’art. 16 cpv. 3 LIFD è limitata a quegli utili in capitale
che sorgono nel quadro della usuale amministrazione del patrimonio, cioè senza
una particolare attività del contribuente indirizzata al conseguimento di un lucro,
oppure in seguito ad un’occasione che si offre in modo casuale. Poiché bisogna
fondarsi su una nozione ampia di attività lucrativa indipendente, l’art. 18
LIFD permette di considerare un’attività che oltrepassa la semplice
amministrazione del patrimonio come una forma di attività lucrativa indipendente.
1.2.
Va poi ricordato che
secondo la pluridecennale prassi del Tribu-nale federale, vi è commercio
professionale di immobili non ap-pena il contribuente svolga un’attività che
eccede la mera ammi-nistrazione del patrimonio e sfrutta il mercato immobiliare
alla stregua di un commerciante professionale, nell’intento di realiz-zare un
profitto (DTF 112 Ib 81 consid. 2a e rif.; ASA 59, pag. 480 consid. c; cfr.
anche
Schmidt
, La recente
giurisprudenza del Tribunale federale in materia di tassazione di negozi immobiliari
e di commercio di immobili a titolo professionale, in: Fiscalità – Atti della
giornata di studio del 25 ottobre 1989 organizzata dalla Commissione ticinese
per la formazione permanente dei giuristi, Lugano 1989, pag. 14;
Soldini
, Il commercio professionale di
immobili alla luce della giurisprudenza federale e cantonale e nella
prospettiva della nuova Legge tributaria, in RDAT I-1994 pag. 385). In
particolare, sono a tutt’oggi considerati indizi di un’attività lucrativa, il
modo di procedere (sistematico o pianificato), la frequenza delle operazioni,
la breve durata del possesso, l’esistenza di legami tra tali operazioni e
l’attività professionale del contribuente, il fatto che questi si serva di conoscenze
professionali proprie o di terzi, la partecipazione a una società di persone,
l’uso di notevoli crediti e il reinvestimento dei profitti in ulteriori
operazioni immobiliari (decisione TF 2C_29/2008 del 28 maggio 2008; TF
2A.37/2004 del 25.3.2004 consid. 2.1.). Ognuno di questi indizi può – con
altri, ma talvolta persino singolarmente – permettere di concludere che si è in
presenza di un’attività lucrativa indipendente ai sensi dell’art. 18 LIFD (StE
2006 B 23.2 n. 31). Il Tribunale federale ha poi avuto modo di precisare che
nella valutazione dell’insieme delle circostanze concrete del singolo caso,
anche in assenza di quegli elementi tipici di un’attività lucrativa
indipendente, determinante rimane l’intento di conseguire un profitto (StE 2004
B 91.3 n. 4 = RDAF 2005 II 37).
1.3.
Vero è che questi sviluppi
giurisprudenziali sollevano qualche perplessità, segnatamente in relazione al
carattere talvolta vago degli indizi considerati come determinanti dalla prassi
del Tribu-nale federale (
Reich
, in
Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol.
I/2a, 2ª ediz., Basilea 2008, n. 16 ad art. 18 LIFD;
Noël
, in Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur
l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 15 ad art. 18 LIFD;
Oberson
, Droit fiscal suisse, 3ª ediz.,
Basilea 2007, pag. 96). La dottrina più recente sottolinea in particolare come
la delimitazione tra attività indipendente (che comprende sia il commercio
professionale nel senso stretto che tutte le atti-vità “quasi professionali”,
meno intense che gli sono assimilate) e amministrazione del patrimonio privato
sia diventata vieppiù problematica (
Noël
,
op. cit., n. 19 ad art. 18 LIFD), ed il rischio che tali difficoltà inducano in
definitiva le autorità fiscali a porre l’accento sull’importanza dei guadagni
conseguiti, che non deve in nessun caso costituire un indizio a favore
dell’attività lucrativa indipendente (
Reich
,
op. cit., n. 16b ad art. 18 LIFD).
La questione a sapere se
una vendita isolata sia da considerarsi commercio professionale di immobili,
mera amministrazione pa-trimoniale o occasione fortuita di transazione
immobiliare deve continuare a dipendere, in ultima analisi, dall’insieme delle
circostanze del caso particolare. Decisiva per il giudizio non è la situazione
esistente inizialmente, al momento dell’acquisto, ma quella che risulta al
momento della vendita (decisione TF A.109/75 del 26 marzo 1976 in re Ri., p.
9). Così un’operazione iniziata e fatta con intenti speculativi può perdere
tale caratteri-stica per le particolari condizioni che si verificano al momento,
determinante, della vendita e viceversa (cfr. CDT 274/88 cit. in RTT 1990 p.
358).
2.
2.1.
Venendo al caso in esame, gli
insorgenti contestano l’imposizione del reddito da attività accessoria di RI 1,
stimato in fr. 194'692.- da parte del fisco. In particolare, i ricorrenti
ritengono che la vendita immobiliare litigiosa non si possa annoverare tra le
casistiche imputabili al commercio a titolo professionale d’immobili, essendo
l’acquisto di tutte le particelle, avvenuto nel 2011, dettato più dal caso e
dalla necessità che da speculazioni commerciali. Inoltre, il mancato
raggiungimento, da parte della sua società, degli utili auspicati, avrebbe
imposto ad RI 1 di liberarsi degli appezzamenti di terreno divenuti inutili e
non necessari ai fini dell’ampliamento della sua attività. Di qui la vendita
dei mappali acquisiti nel 2011.
2.2.
Come
stabilisce la giurisprudenza del Tribunale federale, un’analisi del caso
concreto si rivela necessaria per risolvere la questione. I contribuenti hanno
acquistato, rispettivamente ven-duto, nel corso degli anni, più proprietà
immobiliari nel Cantone Ticino. Quella relativa al mappale __________ RFD __________
risulta essere la prima particella venduta del pacchetto iniziale di 4 fondi
acquistati nel 2011.
2.3.
Il Tribunale federale ha
ricordato, a più riprese, che anche una sola operazione immobiliare può
costituire un commercio professionale d’immobili se vi è chiara intenzione di
realizzare un reddito (StE 2004 B 91.3 N.4, RDAF 2005 II 37; DTF 125 II 113,
ASA 67, 644, RDAF 1999 II 385; cfr. anche
Nöel
,
op. cit. ad art. 18 n.18).
2.4.
I fatti salienti inerenti
all’acquisto ed alla vendita delle proprietà immobiliari possono così essere
riassunti:
·
il 30.12.2011 RI 1 ha acquistato da __________ i fondi __________,
__________, __________ e __________ RFD __________ al prezzo di complessivi fr.
1'250'000.-;
·
il 26.3.2013 RI 1 ha venduto il mapp. __________ RFD __________ a
__________, dopo averlo avuto in proprietà per 1 anno, 2 mesi e 27 giorni
(aliquota d’imposta sugli utili immobiliari del 30%), al prezzo di fr.
480'000.-, a fronte del valore di acquisto di fr. 280'000.-;
·
il 26.3.2014 RI 1 ha venduto il map. __________ RFD __________ a __________,
dopo averlo avuto in proprietà per 2 anni, 2 mesi e 27 giorni (aliquota
d’imposta sugli utili immobiliari del 29%), al prezzo di fr. 1'150'000.- a
fronte del valore di acquisto di fr. 750'000.-;
·
il 18.4.2014 RI 1 ha venduto il mapp. __________ RFD __________ a
__________, dopo averlo avuto in proprietà per 2 anni, 3 mesi e 19 giorni (aliquota
d’imposta sugli utili immobiliari del 29%), al prezzo di fr. 250'000.- a fronte
del valore di acquisti di fr. 83'500.--.
2.5.
L’operazione di acquisto
delle quattro particelle ubicate a __________, nel 2011 è stata intermente finanziata
facendo capo a capitale di terzi,
in casu
la __________ (v. istromento
notarile del 30.12.2011 del notaio avv. __________; ricorso 16.1.2016, p. 2).
Al 31.12.2013 l’importo
del debito del contribuente nei confronti della banca ammontava a fr. 968'920.-
(per i fondi __________, __________, __________ RFD __________).
2.6.
Nel caso concreto vi è
tutta una serie di indizi che conducono questa Camera a ritenere come nel caso
concreto non ci si trovi dinanzi ad una mera amministrazione del patrimonio
privato, ma come al contrario le operazioni immobiliari in discussione possano
essere qualificate commercio professionale d’immobili.
a. La sistematicità e
la frequenza delle operazioni immobiliari
Nel caso di specie si ha –
nel suo insieme – nell’arco temporale di circa 2,5 anni una serie di 4
operazioni immobiliari.
Per il periodo fiscale
2013 – e rilevanti ai fini del giudizio – si devono di per sé tenere in
considerazione due operazioni immobiliari: una a fine 2011 e l’altra a 2013
appena iniziato. L’operazione del 2013 ha rapportato un profitto notevole al contribuente,
il quale ha potuto vendere l’immobile acquistato solo un paio d’anni prima a
quasi fr. 200'000.- in più.
b. La corta durata della
proprietà sugli immobili compravenduti
RI 1 è stato proprietario
del mapp. __________ RFD __________ solamente per 1 anno, 2 mesi e 27 giorni
[l’aliquota per l’imposta cantonale sugli utili immobiliari è stata del 30%].
c. Finanziamento della
costruzione dell’immobile con capitali di terzi
L’intera operazione di
acquisto è stata finanziata tramite fondi di terzi.
2.7.
Come visto, secondo la
giurisprudenza dell’Alta Corte anche in presenza di un solo indizio e valutata
la fattispecie si può concludere per l’esistenza di un commercio a titolo
professionale d’immobili.
Nella disamina del caso
sottoposto a giudizio emergono tutta una serie di indizi – quelli evocati al
considerando 2.6. – che permettono a questa Corte di concludere che il
contribuente abbia oltrepassato i limiti della mera amministrazione della sostanza
privata, ciò che giustifica l’assoggettamento del relativo utile all’imposta
federale diretta, quale reddito dell’attività lucrativa indipendente.
Nel quadro descritto, non
basta certamente l’affermazione degli insorgenti, di aver dovuto acquistare
tutti e quattro i fondi a causa della pretesa dei venditori di cederli insieme,
ad escludere il carattere “quasi professionale” dell’operazione. Gli stessi
contribuenti definiscono del resto “ottima” l’offerta che gli è stata fatta dai
venditori, al punto che “ha fatto pensare ad un buon investimento in ottica futura”.
2.8.
Ne discende pertanto come
la decisione su reclamo per l’IFD 2013 deve essere confermata, essendo la
transazione immobiliare conclusa in questo periodo designabile come commercio a
titolo professionale d’immobili. I relativi proventi devono pertanto essere
considerati quali redditi dell’attività lucrativa indipendente.
3.
Il ricorso è
respinto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico degli insorgenti,
soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                fr. 2’000.–
b. nelle spese di cancelleria
di complessivi    fr     200.–
per un totale di                                                      fr. 2’200.–
sono a carico dei
ricorrenti.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-;
-;
-.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                         La
segretaria: