ti_gerichte · 80.2014.60 · 2014-02-26 · it
Reddito dellattività lucrativa indipendente: sostanza commerciale, accantonamenti, scorte di merci, solo con inventario completo

Reddito dell’attività lucrativa indipendente: sostanza commerciale, accantonamenti, scorte di merci, solo con inventario completo

Tessin Camera di diritto tributario 13.07.2016 80.2014.60
Tessin Camera di diritto tributario 13.07.2016 80.2014.60
Ticino Camera di diritto tributario 13.07.2016 80.2014.60

Incarti n.
80.2014.60
80.2014.61
Lugano
13 luglio 2016
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele
Guffi
segretario
Rocco
Filippini, vicecancelliere
parti
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 5 marzo 2014 contro la decisione del 26 febbraio 2014 in materia di IC e
IFD 2011.
Fatti
A.
La __________ è una
società in nome collettivo, iscritta a registro di commercio il 23 dicembre
2005, con sede a __________, il cui scopo societario consiste nella vendita al
dettaglio di generi alimentari. La società gestisce un “__________” a __________
e, dal 1° aprile 2009, un secondo negozio ad __________. Solo il primo possiede
un magazzino.
Soci della collettiva sono
RI 1 e i due figli __________ e __________. Quest’ultimo si occupa della tenuta
della contabilità.
B.
Nei giorni 21, 22 e
23 agosto 2012, l’Ispettorato fiscale procedeva a una verifica dell’esercizio
contabile 2010 della società. Nel suo rapporto del 27 agosto 2012,
l’Ispettorato precisava quanto segue:
(…) A differenza delle
vendite, gli acquisti merce non sono scannerizzati tramite un lettore di codici
a barre in quanto il sistema informatico attualmente imposto dalla
__________
non lo permette; di conseguenza l’inventario
merci può essere stilato solo manualmente.
A
fine 2009 sono state allestite delle liste d’inventario, mentre a fine 2010 ed
a fine 2011 non sono più state allestite delle distinte dell’inventario merci
(inventario valutato), in quanto ciò originerebbe un costo supplementare in
termini di manodopera impiegata di alcune migliaia di franchi.
Nel
2010 è stata operata una svalutazione contabile dell’inventario merci di __________
di Fr. 13'158 con contropartita il conto “ammortamenti” al fine di tener conto
della merce vecchia in magazzino.
Non
essendo tuttavia stata allestita una distinta dettagliata dell’inventario merci
a fine 2010, la svalutazione non può essere fiscalmente ammessa, per cui
abbiamo ripreso nel 2010 Fr. 13'158 tramite riserva tassata. Evidentemente pure
nei prossimi esercizi non saranno ammesse fiscalmente delle diminuzioni
dell’inventario merci a meno che le stesse siano comprovate tramite delle
distinte dettagliate dell’inventario.
Il
sig. __________ si è impegnato ad allestire una distinta dettagliata
dell’inventario merci a fine 2012; la riserva tassata sarà fiscalmente
restituita nel 2012 o nei successivi esercizi unicamente allorché verrà
presentato all’autorità di tassazione un inventario dettagliato al prezzo di
costo unitario (quantità per tipo di merce, prezzo di costo per tipo di merce)
ed a condizione che sul valore effettivo dell’inventario merci non siano
costituite delle riserve occulte superiori al limite massimo fiscalmente
ammesso di 1/3
(cfr.
Rapporto del 27 agosto 2012, p. 3 e 4).
C.
Nelle rispettive
dichiarazioni fiscali 2011, i soci RI 1, __________ e __________ esponevano un
reddito da attività lucrativa indipendente di fr. 30'093.–, comprensivo della
quota di partecipazione all’utile netto della società e della quota privata
alle spese e prelevamenti in natura (cfr. Modulo 30, Questionario per le società
in nome collettivo, in accomandita o semplici).
D.
Notificando a RI 1 la
tassazione IC/IFD 2011, con decisione del 20 febbraio 2013, l’Ufficio di
tassazione di __________ commisurava il reddito da società in nome collettivo in
fr. 52'000.–. Nella motivazione allegata spiegava di avere negato la
svalutazione dell’inventario merce di __________ (fr. 40'000.– per l’intera società)
e di avere aggiunto “prestazioni a proprio favore dall’attività professionale
del contribuente, ripresa spese generali, di rappresentanza e d’auto in quanto
ritenute di natura privata”.
E.
Il contribuente, rappresentato
dalla fiduciaria __________ SA, impugnava la suddetta decisione, con reclamo
del 15 marzo 2013.
Il reclamante allegava un
inventario della ditta “indicante tutta la merce svalutata per un valore di fr.
40'191.75” e chiedeva infine la correzione della riserva tassata di fr.
40'000.– attribuita ai soci.
F.
L’Ufficio di
tassazione, con decisione del 26 febbraio 2014, respingeva il reclamo, con la
seguente motivazione:
La svalutazione contabile
dell’inventario merce di __________ di CHF 40'000.00 sulla SNC __________. Non
può essere fiscalmente ammessa, in mancanza di una distinta dettagliata
dell’inventario merce a fine anno, come emerso e stabilito in sede di verifica
fiscale del 21-22-23 agosto 2012. Tuttavia la ripresa viene effettuata tramite
riserva tassata che potrà essere restituita dal momento in cui verrà presentato
all’autorità di tassazione una lista dettagliata ed esaustiva dell’inventario
merce al prezzo di costo unitario (quantità per tipo di merce, prezzo di costo
per tipo di merce) ed a condizione che sul valore effettivo dell’inventario
merci non siano costituite delle riserve occulte superiori al limite massimo
fiscalmente ammesso.
La riserva tassata al
31.12.2011 della SNC __________ è pari a CHF 53'158.00.
G.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ chiede nuovamente di
ammettere la svalutazione dell’inventario nella misura di fr. 40'000.– e di
correggere conseguentemente la riserva tassata. Il ricorrente pone l’accento
sul fatto che “la merce è stoccata da anni in un locale a fianco del negozio
principale senza apertura regolare e senza personale di servizio”.
H.
Nelle proprie
osservazioni del 12 marzo 2014, l’Ufficio di tassazione di __________ propone
di respingere il gravame. Richiama il rapporto dell’Ispettorato fiscale, nel
quale i ricorrenti si sono impegnati a sanare la situazione, aggiungendo poi
che il documento allegato al reclamo non può essere considerato “l’inventario a
fine esercizio ma esclusivamente una distinta merce giudicata dai comparenti
completamente svalutata”.
I.
All’udienza del 18
maggio 2016, le parti si sono confermate nelle rispettive posizioni.
A mente del ricorrente,
l’accantonamento intrapreso è giustificato anche in assenza di un inventario
completo alla fine degli esercizi contabili 2010 e 2011. L’autorità di
tassazione, da parte sua, ribadisce che non è possibile scindere un inventario
senza presentare la situazione complessiva alla fine di ogni esercizio;
mancando questa condizione non può essere ammessa una rettifica di valore su un
inventario valutato.
Diritto
1.
1.1.
Giusta l’art. 17 cpv. 1
LT, di uguale tenore dell’art. 18 cpv. 1 LIFD, sono imponibili quali reddito da
attività indipendente tutti i proventi dall’esercizio di un’impresa commerciale,
industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da
ogni altra attività lucrativa indipendente.
In base agli art. 26 LT e
27 LIFD, dal medesimo sono deducibili le spese aziendali e professionali
giustificate, tra cui rientrano, fra le altre, gli ammortamenti e gli
accantonamenti secondo gli art. 27 e 28 LT, rispettivamente gli art. 28 e 29
LIFD.
1.2.
Ammortamenti e
accantonamenti sono due modi con cui si tiene conto della diminuzione di valore
dei beni aziendali. Le diminuzioni di valore effettivamente sopravvenute nel
corso di un determinato esercizio sono compensate contabilmente con ammortamenti
sui singoli attivi aziendali. I rischi manifestatisi nel corso dell’esercizio
sono invece presi in considerazione mediante accantonamenti alla fine del
periodo (cfr.
Cagianut/Höhn
, Unternehmungssteuerrecht,
Berna 1986, p. 422).
La dottrina e la
giurisprudenza tendono a distinguere, all’interno della nozione di
accantonamento, fra due diversi istituti. Il primo è la correzione di valore (
Wertberichtigung
),
che mira a tener conto di una perdita di valore essenziale ma solo temporanea
di un bene (di solito di un attivo circolante) mediante apertura di una posta
correttiva di un attivo al passivo del bilancio.
Tale rettifica, che
corrisponde ad una minusvalenza non definitiva, è reversibile; può e deve
infatti essere soppressa quando non è più commercialmente giustificata, cosa
che comporta un corrispondente aumento dell’utile lordo. L’accantonamento (
Rückstellung
)
in senso stretto non si riferisce invece direttamente ad un attivo; esso
consiste nella contabilizzazione al passivo di un impegno atteso ma incerto o
il cui ammontare non si può determinare con precisione. Come la correzione di
valore, anche l’accantonamento in senso stretto ha un carattere provvisorio,
nel senso che può e deve essere sciolto quando non è più commercialmente
giustificato, perché l’impegno si è estinto o si rivela meno importante del
previsto (
Blumenstein/Locher
, System
des schweizerischen Steuerrechts, 7ª ediz., Zurigo/Basilea/Ginevra 2016, p. 313
e seguente;
Reich/Züger
, in:
Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol.
I/2a, 2ª ediz., Basilea 2008, art. 29, n. 4;
Locher
,
Kommentar zum DBG, Vol. I, Basilea/Therwil 2001, n. 2 ad art. 28 LIFD e n. 2,
12 e 25 ad art. 29 LIFD).
1.3.
Secondo gli art. 28 LT e
29 LIFD sono ammessi, a carico del conto profitti e perdite, accantonamenti
per:
a)   gli
impegni sussistenti nel corso dell’esercizio e il cui ammontare è ancora indeterminato;
b)   i rischi di
perdite su attivi del patrimonio circolante, segnatamente sulle merci e sui
debitori;
c)   gli altri
rischi di perdite imminenti nel corso dell’esercizio.
Per
la sola imposta federale diretta, sono poi ammessi accantonamenti per futuri
mandati di ricerca e di sviluppo conferiti a terzi, fino al 10 per cento
dell’utile imponibile, ma complessivamente non oltre 1 milione di franchi (art.
29 lett. d LIFD).
I casi previsti dalla lettera
a
e in parte dalla lettera
c
sono
veri e propri accantonamenti, mentre quelli indicati alla lettera
b
e
negli altri casi della lettera
c
sono piuttosto correzioni di valore (
Locher
, op. cit.,n. 3 ad art. 29 LIFD,
p. 740).
1.4.
La prassi fiscale ha
sviluppato una serie di regole di valutazione forfettaria, che permettono alle
aziende di abbattere il valore di alcuni attivi patrimoniali, senza la
necessità di dimostrare una reale giustificazione commerciale. Tali regole concernono,
fra l’altro, gli accantonamenti per i rischi di perdite sulle merci, spesso
difficili da stimare. Simili rischi tendono, infatti, a variare da un ambito
all’altro e anche, secondo la composizione delle scorte di merci, da un’azienda
all’altra (StE 1992 B 72.21 n. 3).
A titolo semplificativo,
le autorità fiscali ammettono, senza esigere una particolare giustificazione,
la riduzione di un terzo del valore delle scorte di merci, secondo la
cosiddetta regola del
Warendrittel
. Questa pratica, confermata anche dal
Tribunale federale, si basa su una vecchia circolare dell’Amministrazione federale
delle contribuzioni (ASA 20 p. 242), nel frattempo abrogata ma ancora oggi applicata
in modo informale dalle autorità fiscali (RDAF 2006 II 193). Essa presuppone
tuttavia che il contribuente presenti un inventario completo, nel quale devono
necessariamente essere elencate tutte le merci dell’azienda, e fornisca all’autorità
fiscale delle indicazioni sufficienti sul loro costo di acquisto e di produzione
oppure sul loro valore di mercato. Una correzione di valore più importante è possibile
nella misura in cui il contribuente dimostra la sua necessità per compensare un
rischio straordinario sulle merci inventariate (
Danon
,
in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct,
Basilea 2008, n. 24, 25, 26 ad art. 63 LIFD, p. 851 e seguente).
2.
2.1
Venendo al caso in esame,
il ricorrente non ha pacificamente adempiuto le condizioni minime per
richiedere una riduzione del valore della scorta di merci, secondo le prassi in
vigore. Come esposto in narrativa, in occasione della verifica dell’esercizio
contabile 2010 della società, l’Ispettorato fiscale ha potuto constatare che, “a
differenza delle vendite, gli acquisti merce non sono scannerizzati tramite un
lettore di codici a barre” e pertanto “l’inventario merci può essere stilato
solo manualmente”. Nel rapporto l’Ispettorato ha inoltre precisato che “a fine
2010 ed a fine 2011 non sono più state allestite delle distinte dell’inventario
merci (inventario valutato), in quanto ciò originerebbe un costo supplementare
in termini di manodopera impiegata di alcune migliaia di franchi”.
Il documento allegato al
reclamo del 15 marzo 2013 non sopperisce a queste mancanze. Come sottolineato
dall’autorità di tassazione, nelle proprie osservazioni del 12 marzo 2014, non
si tratta infatti di un inventario completo, così come richiesto dalla
consolidata prassi, ma piuttosto di una semplice distinta della merce
interamente svalutata dai ricorrenti. Essa si presenta come segue:
Articolo
Qtà
P.A
Totale
Lavagna
1
6.55
6.55
Pietra ollare – scaldavivande
1
36.00
36.00
Scaldavivande
1
40.00
40.00
Vaso porta fiori h 13 cm Royal
1
6.80
6.80
Mazzo rose plastica
1
3.00
3.00
Pentola Ø 18 Spring
1
63.10
63.10
Pentola Ø 24 Spring
1
75.90
75.90
…
…
…
Totale
40'191.75
2.2.
È pacifico, senza la
necessità di dilungarsi oltre, che una simile distinta non permette, da sola,
di richiedere all’autorità di tassazione l’applicazione della regola del
Warendrittel
,
né tanto meno una svalutazione completa della merce elencata. Del resto, è lo stesso
ricorrente ad ammettere di non aver presentato un inventario completo,
chiedendo nondimeno di ammettere l’accantonamento intrapreso poiché a suo dire
giustificato (cfr. verbale di udienza del 18 maggio 2016).
Giustificata è invece la
decisione impugnata, che ha negato la postulata svalutazione contabile
dell’inventario merce di __________, riprendendo l’importo di fr. 40'000.–
tramite la formazione di una riserva tassata, che potrà essere restituita nei
successivi esercizi contabili, sempreché il ricorrente produca un inventario
completo del magazzino di __________, elencando tutte le merci presenti e il loro
costo di acquisto o il loro valore venale.
3.
Alla luce delle
considerazioni esposte, il ricorso è conseguentemente respinto.
Tassa di giustizia e spese
processuali sono poste a carico dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di giustizia
di                                fr.    300.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi    fr.      80.–
per un totale di                                                      fr.    380.–
sono a carico del
ricorrente.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-;
-;
-;
-.
Copia per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                         Il
segretario: