ti_gerichte · 30.2015.25 · 2016-01-18 · it
Conferma della ripresa di un emolumento accreditato ma non versato al presidente di un CdA. Non è stata comprovata l'esistenza di una mera aspettativa della rimunerazione. Riassunto della giurisprudenza federale e cantonale applicabile in concreto

Tessin Tribunale cantonale delle assicurazioni 18.01.2016 30.2015.25
Tessin Tribunale cantonale delle assicurazioni 18.01.2016 30.2015.25
Ticino Tribunale cantonale delle assicurazioni 18.01.2016 30.2015.25

PI 1andata
Incarto
n.
30.2015.25+28
cs
Lugano
18 gennaio 2016
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
Il Tribunale cantonale delle assicurazioni
composto dei giudici:
Daniele Cattaneo, presidente,
Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici
redattore:
Christian Steffen
, vicecancelliere
segretario:
Gianluca Menghetti
statuendo sul ricorso del 22 ottobre 2015 di
RI 1
contro
la decisione su opposizione del 23 settembre 2015 emanata
da
CO 1
in materia di contributi AVS
parte chiamata
in causa:
PI
1
ritenuto,
in fatto
1.1.   Durante il controllo del
conteggio dei salari (ex art. 162 segg. OAVS) per il periodo dal 1.1.2010 al
31.12.2013, un ispettore della Cassa CO 1 ha effettuato delle riprese per
salari non notificati dalla RI 1.
Con decisione di
tassazione d’ufficio del 4 agosto 2015 (doc. 1), sostanzialmente confermata
dalla decisione su opposizione del 23 settembre 2015 (doc. A), l’amministrazione
ha ripreso, tra l’altro, per il 2013, l’importo di fr. 48'000 accreditato quale
“
compenso Consiglio di Amministrazione
”, ma non versato, a PI 1,
presidente con diritto di firma individuale del CdA della società.
1.2.   RI 1 è insorta al TCA contro
la predetta decisione, censurando la ripresa effettuata dalla Cassa (doc. I).
La ricorrente evidenzia
che l’importo contestato non è un salario e che PI 1 non può essere considerato
dipendente della società. I fr. 48'000 costituiscono un emolumento da versare
al Presidente del Consiglio d’Amministrazione esclusivamente riconducibile
all’andamento positivo dell’esercizio commerciale 2013, ferme restando le
condizioni di disponibilità finanziarie anche nell’immediato periodo
successivo. Va pertanto escluso il carattere di retribuzione o salario di un
lavoratore dipendente. In concreto, in presenza di un andamento negativo delle
risorse finanziarie della società nel periodo contabile immediatamente
successivo all’accredito del compenso, la ripresa non può essere eseguita. La
ricorrente rileva una violazione del suo diritto di essere sentita poiché la
motivazione posta a fondamento dell’opposizione è stata presa in considerazione
in maniera esclusivamente marginale. L’amministrazione non avrebbe considerato
che l’importo contestato era una mera aspettativa poiché collegato
all’andamento dell’esercizio in corso ed a quello immediatamente successivo.
Appurato che l’andamento economico e finanziario della società nel 2014 è
gravemente peggiorato (a differenza di quanto accaduto negli anni precedenti),
la società ha deciso di non accreditare l’emolumento di fr. 48'000 a favore del
membro del CdA PI 1 e di stornarlo. Ciò, secondo la ricorrente, conferma il
carattere di mera aspettativa dell’emolumento 2013 e non può di conseguenza
essere oggetto di ripresa.
1.3.   Con risposta del 4 novembre
2015 l’amministrazione ha proposto la reiezione del ricorso con argomentazioni
che, laddove necessario, saranno riprese in corso di motivazione (doc. III).
1.4.   Con decreto del 9 novembre
2015 il Giudice delegato del TCA ha chiamato in causa PI 1, assegnandogli un
termine scadente il 17 dicembre 2015 per l’esame degli atti, per determinarsi
in merito e per postulare l’acquisizione di eventuali prove (doc. V).
1.5.   Il 12 novembre 2015 la
società ha prodotto ulteriore documentazione, riconfermandosi nelle sue
argomentazioni (doc. VI). La ricorrente ha trasmesso il bilancio e il conto
economico 2013 e 2014 “
a comprova dello stato di carente liquidità e
andamento negativo dell’attività con carenza di risorse finanziarie
”. La
diminuzione dei ricavi tra il 2013 ed il 2014 ha portato una necessaria
ristrutturazione dei costi per le spese generali della società al fine di
garantire una liquidità sostenibile nei confronti dei terzi creditori. La
società “
ha preferito pertanto non ricorrere agli utili riportati (riserve
necessarie)
”. Per fare ciò il presidente del CdA “
ha preferito
rinunciare all’emolumento annuale dovutogli
”. Ulteriore documentazione,
secondo la ricorrente, comproverebbe che l’emolumento dovuto al membro del CdA __________
non è stato versato ma è stato portato in compensazione di un debito vantato
nei suoi confronti dalla società. A dimostrazione di quanto affermato, la
ricorrente ha prodotto le relative schede contabili. L’insorgente afferma che “__________
,
ha come il signor PI 1, esclusivamente ricevuto il riconoscimento di un
emolumento annuo (Doc. 3), che non è mai stato versato monetariamente poiché
nel 2012, il signor __________ aveva ricevuto un prestito
” dalla società. “
Di
conseguenza e di comune accordo le parti hanno concordato che il compenso del
CdA, deciso per il 2013, fosse portato in diminuzione di tale prestito
”.
1.6.   Chiamata ad esprimersi in
merito la Cassa ha confermato la richiesta di reiezione del ricorso (doc.
VIII). L’amministrazione rileva che la società non si trova in grandi
difficoltà finanziarie, come si evince dall’esame contabile 2014: “
di fatto
la società ricorrente ha soltanto preferito non versare l’emolumento del CdA al
signor PI 1
”. Circa __________, la Cassa sostiene che è irrilevante il
fatto che la ricorrente abbia portato il suo compenso del CdA 2013 in
diminuzione ad un suo precedente debito contratto nei confronti della società.
Infine l’amministrazione rammenta che “
l’Alta Corte ha ribadito che i contributi
devono essere riscossi nel momento in cui il lavoratore dipendente realizza il
suo diritto al salario; ciò avviene al momento del pagamento in contanti del
salario o quando lo stesso è accreditato al lavoratore dipendente, come è
puntualmente avvenuto nella fattispecie in esame (cfr. cto __________ Consiglio
d’amministrazione, anno 2013, doc. 24)
”.
1.7.   Il 17 dicembre 2015 ha
affermato che “
come d’uso anche per l’esercizio 2013, dopo attenta
valutazione dell’andamento economico-aziendale e delle valutazioni di bilancio
della società RI 1, della quale ricopro il ruolo di presidente del CdA è stato
concordato il compenso annuo spettante ai membri del CdA; il relativo accredito
era sottinteso sarebbe avvenuto previa conferma della stabilità delle disponibilità
finanziarie anche per l’anno successivo. Purtroppo l’andamento
economico-finanziario della società nel corso del 2014 ha risentito di una
crisi e conseguente diminuzione di introiti nonché disponibilità liquide. Visto
tale peggioramento, ho personalmente e immediatamente deciso di adottare misure
preventive cercando di limitare alcuni costi oltre a limitare gli esborsi
finanziari, primo fra i quali la rinuncia al versamento dell’emolumento a me
destinato, favorendo in tal modo la solvibilità aziendale verso i terzi. In
merito alla circostanza tenuto conto della mia funzione di presidente del CdA,
ho deciso di rinunciare solo io al versamento dell’emolumento, mentre è stato
stabilito di accreditare ugualmente al signor __________, membro del CdA, l’importo
a lui spettante quale riconoscimento dovuto per il suo operato molto
soddisfacente per l’esercizio precedente; preciso ad ogni modo che tale
decisione non ha avuto ripercussione sulle disponibilità liquide, poiché
l’emolumento è stato compensato con un debito che il signor __________ aveva
nei confronti di RI 1. Riguardo al mancato versamento in mio favore RI 1 ha già
presentato agli uffici competenti la dichiarazione di rinuncia da me medesimo
sottoscritta in data 04.08.2014. Tengo a precisare che non ho promosso alcuna
rimostranza al mancato versamento di quanto a me spettante poiché ripeto che,
come ogni esercizio, tale riconoscimento è stato sempre addebitato in bilancio
in quanto costo presunto ma con la piena consapevolezza fra le parti che per il
relativo versamento era necessaria una seconda valutazione delle condizioni e
disponibilità aziendali. Trovo quindi corretto confermare che questo emolumento
va considerato come una mera aspettativa senza vincolo tra le parti, sostenendo
quindi l’opposizione di RI 1 alla decisione di tassazione di ufficio della
Cassa CO 1 del 04.08.2015 oltre che la richiesta della società di chiedere
l’annullamento della decisione emanata il 23 settembre 2015 dalla Cassa CO 1
”
(doc. X).
1.8.   Alla Cassa ed alla ricorrente
è stato concesso un termine scadente l’8 gennaio 2016 per prendere posizione in
merito (doc. XI). L’amministrazione si è riconfermata nella sua risposta di
causa (doc. XII).
in diritto
in ordine
2.1.   La ricorrente lamenta una
violazione del diritto di essere sentita poiché l’amministrazione non avrebbe
preso in considerazione la motivazione sollevata in sede di opposizione di “
mera
aspettativa
” dell’importo accreditato (doc. I).
Ai sensi dell'art. 29 cpv.
2 Cost. le parti hanno diritto d'essere sentite.
Il diritto di
essere sentito di cui all'art. 29 cpv. 2 Cost. comprende l'obbligo per
l'autorità di motivare le proprie decisioni. Tale obbligo ha lo scopo, da un
lato, di porre la persona interessata nelle condizioni di afferrare le ragioni
poste a fondamento della decisione, di rendersi conto della portata del
provvedimento e di poterlo impugnare con cognizione di causa, e, dall'altro, di
permettere all'autorità di ricorso di esaminare la fondatezza della decisione
medesima. Ciò non significa tuttavia che l'autorità sia tenuta a pronunciarsi
in modo esplicito ed esaustivo su tutte le argomentazioni addotte; essa può
occuparsi delle sole circostanze rilevanti per il giudizio, atte ad influire
sulla decisione (sentenza 9C_633/2014 del 15 giugno 2015, consid. 3.2; DTF 129
I 232 consid. 3.2 pag. 236; 126 I 97 consid. 2b pag. 102; 125 II 369 consid. 2c
pag. 372).
Nel
caso di specie non è ravvisabile una violazione del diritto di essere sentito.
Seppure in maniera succinta ed anche se non si è espressamente determinata su
ogni singola censura, la Cassa ha spiegato i motivi per i quali ha ritenuto
corretto procedere con la ripresa dell’emolumento accreditato, ma non versato,
nel 2013, al presidente del CdA ed ha citato alcune sentenze federali a suo
sostegno.
La società è stata in
grado di comprendere i motivi alla base della reiezione dell’opposizione ed ha
nuovamente sollevato la censura relativa alla “
mera aspettativa
” in sede
ricorsuale innanzi al TCA (doc. I).
Non
va poi dimenticato che una violazione del diritto di essere sentito è sanabile
se l'interessato, come in concreto, ha la possibilità di esprimersi dinanzi a
un'autorità di ricorso che gode del pieno potere di esame sui fatti e sul
diritto (DTF 135 I 279 consid. 2.6.1 pag. 285; 124 V 180 consid. 4a pag. 183).
Nel caso di specie, il TCA
dispone di un pieno potere di esame in tal senso (cfr. anche sentenza
8C_923/2011 del 28 giugno 2012, consid. 2.3) e, in applicazione del principio
inquisitorio, può assumere le prove che ritiene necessarie per il chiarimento
della fattispecie (art. 61 lett. c LPGA).
Inoltre,
è possibile prescindere da un rinvio della causa all'amministrazione se, come
in concreto, una simile operazione si esaurirebbe in uno sterile esercizio
procedurale e procrastinerebbe inutilmente il processo in contrasto con
l'interesse - di pari rango del diritto di essere sentito - della parte ad
essere giudicata celermente (DTF 132 V 387 consid. 5.1 pag. 390 con
riferimenti, cfr. anche sentenza 9C_937/2011 del 9 luglio 2012, consid. 2.3).
Ne segue che il TCA può
entrare nel merito del ricorso.
nel merito
2.2.   Oggetto del contendere è la
questione di sapere se l’importo di fr. 48'000 registrato in contabilità quale emolumento
accreditato in favore di PI 1 (doc. 24), presidente del CdA della ricorrente,
va assoggettato nel 2013 al prelievo dei contributi sociali.
Non sono invece contestate
le riprese per altri emolumenti versati (e non dichiarati) a PI 1 dal 2011 al
2013, né la deduzione annua di fr. 16'800 ai sensi dell’art. 6quater cpv. 1
OAVS dagli importi complessivi soggetti a contribuzione, avendo l’interessato oltre
65 anni.
2.3.   Rammentato che per l’art. 7
lett. h OAVS il salario determinante per il calcolo dei contributi comprende in
particolare i tantièmes, le indennità fisse e i gettoni di presenza ai membri
dell’amministrazione e degli organi direttivi delle persone giuridiche, va
esaminato se l’importo di fr. 48'000 accreditato nel 2013 al Presidente del CdA
(doc. 24) e stornato nel 2014, era una mera aspettativa, come sostiene la
società e se sono adempiuti i presupposti per eccezionalmente prescindere dalla
ripresa effettuata dalla Cassa.
2.4.   Secondo il marg. 1009 delle
direttive sul salario determinante (DSD), una retribuzione può anche non essere
versata, ma semplicemente accreditata. Si considera quindi che essa è
conseguita mediante l’accreditamento e i contributi sono dovuti da quel
momento.
Per il marg. 1010 DSD si
considera che la retribuzione accreditata è conseguita quando corrisponde a un
credito avente valore economico e del quale il salariato può disporre. Le
retribuzioni accreditate, che costituiscono una semplice aspettativa di
salario, non sono considerate retribuzioni conseguite (per esempio nel caso in
cui le retribuzioni acquistano valore effettivo solo se gli affari del datore
di lavoro evolvono favorevolmente).
Se eccezionalmente un
salariato non riceve retribuzione per il lavoro prestato in qualità di
dipendente, non si può presumere l'esistenza di una retribuzione pari a quella
usualmente pagata in circostanze simili (nessun salario fittizio). Pertanto non
devono essere versati contributi salariali (marg. 1011 DSD).
I citati marginali sono
stati adottati sulla base di sentenze dell’allora TFA (dal 1° gennaio 2007: TF)
confermate ancora di recente.
L'Alta Corte, in una sentenza del 30 gennaio 1957 nella causa H
163/56, pubblicata in RCC 1957 pag. 178, ha avuto modo di rilevare che i contributi sono dovuti dall'istante in cui il reddito è acquisito, vale a dire dal
momento in cui un salario esigibile o un anticipo di salario sono stati
versati, poco importa l'epoca in cui l'attività lucrativa è stata esercitata o
la data del regolamento dei pagamenti e dei conti effettuati con la Cassa di
compensazione. L'Alta Corte ha poi aggiunto che se il diritto al salario è
acquisito mediante iscrizione nei registri a credito del conto del salariato,
il debito contributivo nasce al momento in cui questa iscrizione viene fatta, riservati
i casi in cui viene provato che l'iscrizione corrisponde soltanto ad una
promessa di salario o ad un salario eventuale; un'ulteriore rinuncia a un
salario messo in conto non modifica il debito contributivo.
In un'altra sentenza pubblicata in RCC 1958, pag. 393, la nostra
Massima Istanza ha rilevato che nel caso in cui un salariato acconsenta a che
la sua retribuzione gli sia accreditata, è da presumere che essa sia stata
realizzata al momento dell'accreditamento, a meno che quest'ultimo, a causa di
difficoltà finanziarie del datore di lavoro, rappresenti una semplice
aspettativa di salario.
Nella sentenza del 9 luglio 1975 nella causa N. SA, pubblicata in
RCC 1976 pag. 87, l'Alta Corte ha ribadito che i contributi devono essere
riscossi nel momento in cui il lavoratore dipendente realizza il suo diritto al
salario; ciò avviene al momento del pagamento in contanti del salario o quando
lo stesso è accreditato al lavoratore dipendente.
In una sentenza del 7 dicembre 2001 nella causa J., H 186/01,
l’allora TFA ha ancora confermato il principio secondo il quale il salario è
considerato realizzato quando lo stesso è accreditato al lavoratore dipendente:
"
(…)
Conformément aux art. 4 al. 1 et 14 al. 1 LAVS, les
cotisations des assurés qui exercent une activité lucrative sont calculées en
pourcent du revenu provenant de l'exercice d'une activité lucrative. Elles sont
retenues lors de chaque paie et doivent être versées périodiquement par
l'employeur en même temps que la cotisation d'employeur. Les modalités de
paiement du salaire, convenues entre employeur et employé, demeurent sans
incidence sur la perception des cotisations. Ainsi, les parties aux rapports de
travail peuvent-elles convenir d'un paiement en espèce ou du versement du
salaire sur un compte. Selon la jurisprudence, dans cette dernière hypothèse,
un revenu est réputé réalisé et donne lieu à la perception de cotisations au
moment où il est porté en compte (RCC 1976 p. 87 consid.
2 à 4).
(…)"
Nella sentenza H 78/03 del 13 settembre 2004, l’Alta Corte, a
proposito del pagamento di contributi nel caso in cui il salario non è stato
versato, ha affermato:
"
(…) 6.2
Decisivo per l'insorgenza del debito contributivo e quindi per la questione di
sapere quando i contributi devono essere prelevati dal salario determinante è
il momento in cui il reddito da attività lavorativa si è realizzato (DTF 111 V
166 consid. 4a, 110 V 227 consid. 3a; STFA 1966 pag. 205; RCC 1989 pag. 317
consid. 3c, 1976 pag. 88 consid. 2). Di conseguenza, solo il salario AVS
determinante che è stato realizzato viene considerato per la determinazione
dell'importo da risarcire.
6.2.1 Per giurisprudenza, simile realizzazione si verifica se il
salario viene versato in contanti, se viene allibrato oppure risulta disponibile
dal profilo civilistico sotto forma di un credito esigibile (STFA 1966 pag. 205,
cui rinviano pure le sentenze pubblicate in DTF 111 V 166 consid. 4a e 110 V
277 consid. 3a; cfr. inoltre RCC 1989 pag. 317 consid.
3c:
"Als erzielt gilt das Einkommen in dem Zeitpunkt, in welchem der
Rechtsanspruch auf die Leistung erworben worden ist").
Se,
eccezionalmente, la retribuzione non viene versata bensì soltanto accreditata
nei libri contabili del datore di lavoro, la cassa di compensazione può
pertanto partire dalla presunzione che il reddito è stato realizzato nel
momento di tale accredito. Il datore di lavoro come pure i lavoratori
interessati possono tuttavia fornire la controprova dell'esistenza di una mera
aspettativa alla rimunerazione o al salario (STFA 1957 pag. 36 consid.
2 e 125 consid. 2; Käser, Unterstellung und Beitragswesen in der
obligatorischen AHV, 2a ed., Berna 1996, pag. 112 n. 4.9 ).
La deroga alla presunzione secondo cui il reddito si realizza al
momento della registrazione contabile è stata (inizialmente) ammessa da questo
Tribunale in casi del tutto particolari, come attesta la fattispecie riportata
in STFA 1957 pag. 125. In quell'occasione, si trattava di esaminare la
situazione di un direttore, al tempo stesso amministratore delegato della
società datrice di lavoro, che, in un momento di grave difficoltà finanziaria della
ditta, si era visto unicamente registrare contabilmente il salario di due anni
senza per contro percepirlo effettivamente (il nominato direttore aveva inoltre
pure concesso dei prestiti alla società in questione). In quella vertenza, il
Tribunale federale delle assicurazioni, in considerazione della particolarità
del caso, ha ammesso l'esistenza di una mera aspettativa facendo notare che
l'interessato, a conoscenza, per la posizione rivestita, della reale
situazione, doveva mettere in conto il fatto che un pagamento dei salari
allibrati sarebbe stato solamente possibile se la situazione finanziaria si
fosse migliorata. In tali condizioni, questa Corte ha qualificato il diritto al
salario dell'interessato quale mera aspettativa, la cui realizzazione dipendeva
dall'andamento degli affari del datore di lavoro (cfr. pure RCC 1976 pag. 88
consid. 2, nel cui ambito è stata confermata tale prassi).
6.2.2 In una fase successiva, queste deroghe sono state ammesse
anche in casi meno evidenti. In particolare, questa Corte, in una sentenza
inedita del 29 luglio 1992 (in re S., H 155/90), ha avuto modo di qualificare
quale mera aspettativa gli accrediti salariali contabilizzati da una ditta
nella rubrica creditori in favore di una sua segretaria in ragione del fatto
che la datrice di lavoro aveva da poco avviato la propria attività e sin dagli
inizi era confrontata con difficoltà di liquidità e con perdite di esercizio
che le impedivano di versare gli stipendi in lite (in questo senso anche le
sentenze del 4 marzo 2002 in re A., H 364/00 [nel cui ambito tuttavia la
realizzazione del salario in questione è comunque stata ammessa in virtù del
fatto che lo stesso era stato accreditato sotto forma di prestito alla società;
sul significato di tale trasformazione cfr. anche STFA 1960 pag. 44], e del 18
dicembre 2001 in re S. e K., H 257/00, le quali si richiamano espressamente
alla sentenza inedita citata del 29 luglio 1992 in re S.). Il Tribunale federale delle assicurazioni ha attribuito agli importi così accreditati
unicamente la qualifica di aspettativa indeterminata sia dal profilo temporale
che della sua commisurazione, stabilendo di conseguenza - dal momento che le
pretese salariali non si erano realizzate nel periodo in questione - che un
debito contributivo, e a maggior ragione un obbligo di risarcimento, non
potevano essere insorti.
6.2.3 Come dimostrano peraltro i richiami - operati anche dalle
sentenze più recenti - alla giurisprudenza enunciata al consid. 6.2.1, l'eccezione
alla regola che considera di principio realizzato il reddito al momento del suo
allibramento può ciò nondimeno giustificarsi solo restrittivamente e solo se ne
sono date le condizioni del caso concreto. Volendo statuire diversamente,
infatti, si finirebbe per avvantaggiare - o comunque incentivare simili
comportamenti - ingiustificatamente quei datori di lavoro, rispettivamente i
loro organi, che, oltre a non versare i contributi sociali, omettono pure di
onorare il lavoro dei loro dipendenti (privilegiando ad esempio le pretese di
altri creditori), rispetto a chi invece, anche se con mille difficoltà, si
impegna a retribuire (solo, ma pur sempre) il salario. Come giustamente fatto
notare dalla Corte cantonale, l'ammissione generalizzata di una mera
aspettativa salariale penalizzerebbe quindi doppiamente i lavoratori salariati,
i quali altrimenti, oltre a non vedersi retribuito il proprio lavoro, si
vedrebbero pregiudicate anche le loro spettanze previdenziali (sostanzialmente
uguale il parere espresso dall'Istituto delle assicurazioni sociali del Cantone
Ticino in RDAT 2002 II pag. 534).
7.
7.1 Nel caso in esame non è contestato che alcuni salari maturati
da parte dei dipendenti della fallita non sono stati effettivamente versati. I
salari impagati risultano tuttavia contabilizzati e accreditati ai lavoratori
nella misura in cui sono stati comunicati alla Cassa di compensazione dal
datore di lavoro.
7.2 Alla luce dei principi giurisprudenziali suesposti, la Cassa
poteva quindi di principio presumere che il diritto ai salari si fosse comunque
realizzato. A differenza di quanto per esempio avuto modo di giudicare nella
sentenza citata del 29 luglio 1992 in re S., dove la datrice di lavoro aveva
omesso di versare il salario alla sua segretaria per almeno tre anni, il
mancato pagamento dei salari non si è protratto nel caso di specie per un
periodo tale da potere e dovere indurre i dipendenti interessati a ritenere la
controprestazione per il lavoro effettuato quale semplice aspettativa. Le
tavole processuali indicano a tal proposito che l'omessa retribuzione
dell'attività lavorativa ha interessato solo parte dei dipendenti della società
per un periodo di tempo limitato - nella invero breve esistenza della fallita -
ad alcuni mesi. Per il resto, nulla lascia intendere che le persone coinvolte
fossero a conoscenza della natura aleatoria della retribuzione e dovessero
aspettarsi che una rimunerazione del proprio lavoro dipendesse dall'esito
futuro degli affari della società.
7.3 In tali condizioni, il ricorrente non avendo fornito la controprova
dell'esistenza di una mera aspettativa alla rimunerazione o al salario, si può
ritenere, con il necessario grado di verosimiglianza preponderante valido nelle
assicurazioni sociali (DTF 126 V 360 consid. 5b), che l'accredito salariale
notificato alla Cassa di compensazione configurasse una vera e propria
realizzazione dello stipendio. Essendosi di conseguenza realizzato anche il
relativo debito contributivo, al ricorrente dev'essere addebitato il danno
derivante."
Nella citata sentenza H 257/00 del 18 dicembre 2001 l’Alta Corte
ha affermato:
"
b) Das kantonale Gericht hat im angefochtenen Entscheid zu diesem
Einwand keine näheren Abklärungen getroffen aus der Erwägung heraus,
praxisgemäss seien Gutschriften auf einem Kontokorrentkonto den Lohnzahlungen
gleichzusetzen und würden als Ausrichtung von Lohn betrachtet.
Sodann seien Sozialversicherungsbeiträge auf
Lohnguthaben für 10 Monate streitig, während die Arbeitslosenkasse nur für drei
Monate Insolvenzentschädigungen ausgerichtet habe.
Das Verschulden der beiden ehemaligen Organe der
konkursiten Firma begründet die Vorinstanz damit, dass diese um die
Lohngutschrift gewusst hätten und bei Anwendung der erforderlichen Sorgfalt
auch um deren Beitragspflicht hätten wissen oder sich diesbezüglich zumindest
hätten erkundigen müssen.
c) Dieser Auffassung kann nicht vorbehaltlos
beigepflichtet werden. Für die Entstehung der Beitragsschuld und die
Beantwortung der Frage, wann Beiträge vom massgebenden Einkommen zu entrichten
sind, kommt es auf den Zeitpunkt an, in welchem das Erwerbseinkommen realisiert
worden ist (BGE 111 V 166 Erw. 4a mit Hinweisen; ZAK 1989 S. 308 Erw. 3a, 1985
S. 43; vgl. auch BGE 115 V 163 Erw. 4b). Wird der Lohn ausnahmsweise nicht
ausbezahlt, sondern lediglich in den Büchern des Arbeitgebers gutgeschrieben,
darf die Ausgleichskasse vermutungsweise davon ausgehen, dass das Einkommen im
Zeitpunkt der Lohngutschrift realisiert ist (EVGE 1957 S. 36 Erw. 2 und 125
Erw. 3). Dem Arbeitgeber und den betroffenen Arbeitnehmern steht jedoch der
Gegenbeweis offen, dass eine blosse Anwartschaft auf Vergütung und Lohn
vorliegt (EVGE 1957 S. 36 und 125 Erw. 2; Käser, Unterstellung und
Beitragswesen in der obligatorischen AHV, 2. Aufl., S. 112 Rz 4.9). Eine blosse
Anwartschaft auf Lohn ist beispielsweise dann gegeben, wenn die finanziellen
Verhältnisse des Arbeitgebers zur Zeit der Gutschrift sehr schlecht sind und
deshalb die künftige Auszahlung des betreffenden Lohnes in zeitlicher wie
masslicher Hinsicht von einer Besserung des Geschäftsganges abhängig ist (ZAK
1976 S. 86 mit Hinweisen).
Nach der Rechtsprechung gilt die Umwandlung eines
Lohnguthabens in ein Darlehen im Zeitpunkt der Verbuchung ahv-rechtlich als
realisiert (EVGE 1960 S. 44). Eine blosse Anwartschaft hat das Eidgenössische
Versicherungsgericht dagegen angenommen bei der Verbuchung in der Rubrik
Lohnaufwand-Kreditoren einer im Aufbau begriffenen Gesellschaft, die in den
fraglichen Jahren jeweils einen Reinverlust auswies und daher nicht in der Lage
war, die streitigen Löhne auszurichten (veröffentlichtes Urteil S. vom 29. Juli
1992, H 155/90).
(…)
e) Gutschriften auf dem Kontokorrentkonto des
Arbeitnehmers sind differenziert zu betrachten und können nicht unbesehen einer
Lohnrealisierung gleichgesetzt werden. Zu prüfen ist vielmehr, ob die
Lohnforderungen durch Verrechnung mit Schulden gegenüber der Firma "realisiert"
wurden.
Wie dem vom 20. November 1995 datierten
Kontoblatt "Z.________" zu entnehmen ist, wurde der Saldo per 1.
Oktober 1994 von Fr. 18'424.70 am 31. Januar 1995 mit Fr. 17'834.70 "Kauf
Lederwaren" und Fr. 17.- "Vtg. Strassenverkehrsamt Zug"
verrechnet. Am 30. Juni 1995 wurde sodann eine Umbuchung aus dem Salärkonto auf
das Konto des Z.________ von Fr. 50'754.80 vorgenommen. Die Firma war bereits
seit September 1994 praktisch ausschliesslich auf Zahlungen der am 1. Juli 1995 in Konkurs geratenen Firma N.________ GmbH in Deutschland sowie auf die kreditgebenden Banken
angewiesen. Die finanziellen Schwierigkeiten der deutschen Gesellschaft zogen
die Illiquidität der Firma I.________ AG und schliesslich deren Konkurs nach
sich.
Bei dieser Sachlage ist davon auszugehen,
dass die Gesellschaft tatsächlich nicht in der Lage war, Z.________  die
streitigen Löhne auszurichten oder mit Gegenforderungen zu verrechnen. Waren
die Lohnansprüche somit nicht realisiert, kam die Beitragsschuld nicht zur
Entstehung und können die Beschwerdeführer dafür nicht im Sinne von Art. 52
AHVG schadenersatzpflichtig erklärt werden. Bei diesen Gegebenheiten können
ihnen auch nicht die Kosten der Arbeitgeberschlusskontrolle überbunden werden
(vgl. Art. 170 Abs. 3 AHVV). Die Vorinstanz hat eine Schadenersatzpflicht der
Beschwerdeführer somit letztlich zu Unrecht bejaht.“
In una sentenza H 82/05 del 30 gennaio 2007, il Tribunale federale
ha ribadito che anche se una retribuzione non viene versata nel periodo di
competenza cui si riferisce, ma semplicemente accreditata in vista di un
successivo pagamento, essa è da considerare siccome acquisita già nel momento
in cui è sorta. Ne consegue che già con l'allibramento della posta che dovrà
essere versata risultano dovuti i contributi sociali, ritenuto altresì che le
modalità di pagamento del salario convenuto sono irrilevanti ai fini
dell'esigibilità del pagamento dei contributi alle assicurazioni sociali (cfr.
citata STFA del 7 dicembre 2001, consid. 3a).
In quel caso, nel 2002 la società ha versato all'assicurato una
parte del salario e solo nel 2003 gli ha corrisposto, a saldo delle pretese riguardanti
il risultato 2002, la differenza. Tuttavia, dalla documentazione contabile agli
atti risultava che tale somma era riferita alla gestione aziendale 2002 della
SA, di cui peraltro l'interessato era membro del consiglio di amministrazione
dal 2002. Per il TF, l'importo versato a saldo andava quindi assoggettato ai
contributi sociali riferiti all'anno 2002.
Cfr. anche la sentenza 9C_95/2009 del 7 settembre 2009, consid.
4.1.2 (“
[…] Dasselbe gilt für die Lohnzahlungen an den
Hauptaktionär, die nach eigenen Angaben der Beschwerdeführer zwar nicht bar
ausbezahlt, sondern dessen Kreditorenkonto gutgeschrieben worden waren. Auch
damit ist der Lohnanspruch realisiert, wenn die Gutschrift für bereits
geleistete Arbeit erfolgt (Urteil H 257/00 des Eidg.
Versicherungsgerichts vom 18. Dezember 2001, E. 5) […]
”).
A livello cantonale va segnalata la sentenza 30.2012.29 del 17
dicembre 2012, dove il TCA ha affermato:
"
In
concreto la situazione non è comparabile a quella descritta nelle sentenze
riportate al considerando 2.2. In quei casi si trattava di salari cui i
dipendenti avevano regolarmente diritto in virtù del lavoro svolto, ma che, per
vari motivi, pur essendo accreditati ai lavoratori, non sono poi stati
effettivamente versati. I lavoratori avevano un credito esigibile nei confronti
del datore di lavoro che avrebbero potuto far valere in giustizia.
Nel caso che questo TCA è chiamato a giudicare la fattispecie è
differente.
__________, direttore della società ricorrente, è stato
regolarmente remunerato per l’attività svolta nel 2008 e nel 2009, percependo
mensilmente il salario pattuito contrattualmente e sul quale sono stati
regolarmente pagati i contributi sociali.
In virtù di un accordo tra le parti, secondo quanto affermato
dalla società e da __________, in caso di andamento favorevole dell’azienda,
l’interessato avrebbe inoltre avuto diritto ad un bonus supplementare di fr.
78'000.
Poiché la situazione finanziaria della società, in quel momento,
non lo permetteva e per evitare di dover dar avvio alla procedura prevista
dall’art. 725 cpv. 2 CO, è stato deciso di procedere ad una misura di
risanamento, ossia storno del bonus del 2008 e rinuncia di un credito da parte
di un consulente esterno.
In concreto, a differenza di altri casi giudicati da questo TCA (e
di cui si dirà in seguito), l’interessato non aveva e non ha un credito
esigibile nei confronti del proprio datore di lavoro, ma solo un’aspettativa
che non si è realizzata.
Certo, una dipendente della fiduciaria che ha notificato la
dichiarazione dei salari alla Cassa ha affermato che “il cliente ha rinunciato
a una parte dello stipendio per far fronte agli impegni della società” (doc.
47). Tuttavia si tratta di un’affermazione di una terza persona, non parte del
contratto di lavoro, smentita, implicitamente da __________, con lo scritto del
20 novembre 2012.
Quest’ultimo, chiamato in causa dal TCA, ha infatti espressamente
affermato che “secondo gli accordi contrattuali non ho diritto ad alcun bonus
garantito”, che era a conoscenza dello stanziamento effettuato in sede di
chiusura dell’esercizio 2008 ma che da parte sua l’importo di fr. 78'000 “non è
mai stato considerato come acquisito in quanto dipendente dall’andamento degli
affari societari” ed ha confermato di non avere “pretese di alcun genere nei
confronti di RI 1 in questo contesto”.
Questa fattispecie non è pertanto paragonabile ai casi in cui i
dipendenti, malgrado l’attività regolarmente svolta a favore della società, non
hanno potuto percepire quanto pattuito ed hanno, nei confronti del datore di
lavoro, un credito salariale da far valere.
Il caso in esame si differenzia anche da quello giudicato dal TCA
con sentenza del 17 aprile 2008 (30.2007.50), dove il Tribunale aveva
confermato la ripresa effettuata dalla Cassa. In quell’occasione infatti i
dirigenti della società avevano rinunciato, in un secondo tempo, a parte del
salario pattuito cui avevano diritto per il lavoro svolto e non avevano reso
verosimile l’esistenza di una mera aspettativa. Inoltre, a differenza del caso
di specie, nella dichiarazione dei salari notificata alla Cassa, “la ricorrente
aveva trasmesso (….) un conteggio salariale comprendente i salari inizialmente
accreditati a tutti i dipendenti.
Il conteggio è stato modificato in un secondo tempo con lo
stralcio del salario a cui hanno rinunciato i dirigenti, su segnalazione della
ricorrente” (pag. 13 della citata sentenza).
Neppure il riferimento della Cassa, in sede di risposta di causa,
alla sentenza 30.2007.56 del 22 gennaio 2008, può essere d’aiuto
all’amministrazione.
Infatti, in quel caso il TCA aveva confermato l’assoggettamento al
prelievo dei contributi di un importo di fr. 15'000 che la società aveva
accantonato e che già in una precedente procedura era stato considerato salario
determinante. La società, malgrado la sentenza cantonale, aveva deciso di
sciogliere l’accantonamento alcuni anni dopo registrandolo nel conto “ricavi
straordinari” e di non assoggettarlo al prelievo dei contributi. Inoltre in
quel caso il dipendente aveva esercitato un’attività lavorativa fornendo
prestazioni amministrative, ma il suo lavoro, in seguito al mancato versamento
dei fr. 15'000, non era stato remunerato.
In concreto la retribuzione di fr. 78'000, mai versata, non
corrisponde ad un credito avente valore economico e di cui __________ può
disporre. La remunerazione non concerneva la normale retribuzione salariale
mensile, su cui la ricorrente ha del resto regolarmente versato i contributi
sociali, ma costituiva una semplice aspettativa che non si è realizzata a causa
dell’evoluzione negativa degli affari del datore di lavoro. L’importo in
questione era stato stanziato nel 2008 con un accantonamento che l’interessato
avrebbe potuto percepire in caso di andamento finanziario favorevole e non è
mai stato versato.
La circostanza che l’andamento economico della società non era
positivo è comprovata dal fatto che l’insorgente, nel 2009, ha dovuto adottare
delle misure di risanamento (storno dell’importo di fr. 78'000 e rinuncia ad un
credito da parte di un consulente) per complessivi fr. 131'151.95, senza le
quali la perdita d’esercizio di fr. 106'293 e la perdita totale di bilancio di
fr. 75'037 sarebbero state superiori (doc. B1 ed A4).
In queste condizioni, ribadito che la retribuzione di fr. 78'000
era una mera aspettativa che non si è realizzata, la Cassa non avrebbe dovuto
procedere con la ripresa litigiosa.
Ne segue che il ricorso va accolto mentre la decisione impugnata
va annullata nella misura in cui conferma l’assoggettamento al prelievo dei
contributi dell’importo in discussione, compresi gli interessi moratori.”
2.5.   Nel caso di specie la ricorrente
è una società con sede a __________, che ha quale scopo __________ __________. __________
(doc. 4).
Presidente del CdA della
società è PI 1. Gli altri membri sono __________, vicepresidente, e __________
(doc. 4).
Per quanto concerne i versamenti
relativi ai membri del CdA, per il 2013 nella relativa scheda contabile sono
stati registrati il 25 gennaio 2013 un importo di fr. 3'000 per “
CdA __________
2013
” e il 31 dicembre 2013 ulteriori tre importi, e meglio fr. 5'000 per “PI
1
Pres. X
”, fr. 12'000 per “__________
cda X 2013
” e fr. 48'000,
oggetto del contendere, per “PI 1
Pres. X
” (doc. 24).
L’importo contestato, così
come del resto gli ulteriori importi versati nel 2013 e negli anni precedenti a
PI 1, ripresi dalla Cassa, non figurano nelle dichiarazioni dei salari (cfr.
doc. da 5 a 8).
2.6.   In concreto, alla luce della
giurisprudenza federale e cantonale citata al considerando 2.4. e degli atti
prodotti dalle parti, per i motivi che seguono la decisione della Cassa di
assoggettare al prelievo dei contributi l’importo di fr. 48'000.-- accreditato ad
PI 1 quale emolumento del CdA il 31 dicembre 2013 (cfr. conto __________, doc.
24), va tutelata, non trattandosi di una mera aspettativa, bensì di una vera e
propria realizzazione della remunerazione quale controprestazione per
l’attività svolta nel 2013 dal Presidente del CdA. Nel caso di specie non sono infatti
presenti gli elementi citati dalla giurisprudenza federale per poter
eccezionalmente ritenere che un importo accreditato ma non versato non è
soggetto al prelievo di contributi.
Innanzitutto la società, a
differenza della fattispecie posta alla base della sentenza 30.2012.29 del 17
dicembre 2012, non si trovava in una difficoltà finanziaria tale da necessitare
atti di risanamento per evitare di dover far capo alle misure previste,
segnatamente, dall’art. 725 cpv. 2 CO. In concreto, dal bilancio emerge che il
2013 si è chiuso con un utile di bilancio di fr. 454'004 e il 2014 di fr.
417'165 (cfr. allegato al doc. 31). Come rileva la Cassa, non emergono insormontabili
problemi di liquidità a lungo termine. Tant’è che gli altri dipendenti hanno
ricevuto nel medesimo periodo, oltre alla loro remunerazione, anche le
gratifiche (cfr. doc. 2).
Certo, in sede di
osservazioni (doc. VI) la ricorrente rileva che in seguito ad un’importante
diminuzione dei ricavi tra il 2013 ed il 2014 ha proceduto ad una
ristrutturazione dei costi per le spese generali per garantire una “
liquidità
sostenibile
” nei confronti dei terzi creditori. Essa tuttavia non fa valere
problemi di illiquidità vera e propria su un periodo di tempo lungo, ossia una
situazione in seguito alla quale occorre esaminare se le condizioni per
ritenere eccezionalmente date le ragioni per non assoggettare un reddito
accreditato ma non versato sono adempiute (cfr. sentenza H 78/03 del 13
settembre 2004, consid. 6.2.3: “
[…]
Sarebbe di conseguenza errato
volere dedurre dalla sentenza citata del 29 luglio 1992 in re S. un principio generale atto a capovolgere la presunzione di base e qualificare
affrettatamente una pretesa salariale esigibile, fondata su un regolare
contratto di lavoro, quale semplice aspettativa per il solo fatto che il datore
di lavoro versa in una situazione di illiquidità […]
”). La situazione
finanziaria della ricorrente non giustifica un’eccezione al prelievo dei
contributi sull’importo accreditato.
In secondo luogo
l’emolumento dovuto a __________, anch’egli membro del CdA, non ha subito la
medesima sorte di quello accreditato ad PI 1, di modo che non vi è un trattamento
simile della medesima fattispecie per tutti i membri del CdA (cfr. sentenza H
78/03 del 13 settembre 2004, consid. 7.2). La pretesa di __________ è infatti
stata confermata e realizzata. La modalità del suo pagamento è irrilevante. La
circostanza che l’importo dovuto sia stato compensato con un precedente debito
contratto nei confronti della ricorrente non modifica infatti la natura del
compenso.
Inoltre, nel caso di
specie non sono stati prodotti accordi secondo i quali l’emolumento sarebbe
stato dovuto solo se la società avesse avuto un andamento particolarmente
positivo. La rinuncia al compenso per il 2013 è infatti avvenuta a titolo
retroattivo nel 2014, con lo storno dell’accredito di fr. 48’000 (cfr. doc. B,
dichiarazione di PI 1: “
[…] la presente per confermarle, che in qualità di
presidente del CDA della società RI 1 nel 2014, visto l’andamento economico
negativo dell’attività, ho rinunciato all’incasso quale membro del consiglio di
amministrazione di competenza del 2013 per un importo di CHF 48'000,00 […]
”).
Come già giudicato da questo Tribunale con sentenza del 23 novembre 2004 (inc.
30.2004.33 + 60-61), ciò comporta l’obbligo di pagare i contributi sull’importo
accreditato. Infatti, avendo rinunciato solo in un secondo tempo alla
remunerazione pattuita, non è resa verosimile l’esistenza di una mera
aspettativa per quanto concerne il versamento del compenso stabilito tra le
parti (STCA del 23 novembre 2004, inc. 30.2004.33 + 60-61; cfr. anche sentenza
30.2007.56 del 22 gennaio 2008 e sentenza 30.2007.50 del 17 aprile 2008).
Del resto nel corso degli
anni l’emolumento in favore di PI 1 ha conosciuto un aumento (cfr. doc. 2: fr.
30'000 nel 2011, fr. 35'000 nel 2012 e fr. 48'000 nel 2013), è stato versato al
Presidente del CdA senza sollevare alcuna riserva ed è dovuto in seguito alle
prestazioni da lui fornite nell’ambito del CdA. In sede di ricorso la stessa
società ha affermato che “
il presidente del consiglio di amministrazione ha
preferito rinunciare all’emolumento annuale
dovutogli
” (doc. VI,
sottolineatura del redattore). Ciò significa che l’interessato ha un credito
esigibile nei confronti dell’insorgente che avrebbe potuto far valere in
giustizia.
Nel preciso caso di
specie, la circostanza che l’importo non figura nella dichiarazione dei salari 2013
non può essere ritenuto quale indizio di una mera aspettativa, giacché la
società non ha neppure dichiarato altri emolumenti versati negli anni
precedenti a PI 1 e soggetti a ripresa non contestata.
Alla luce di tutto quanto
sopra esposto, poiché né la ricorrente, né PI 1 hanno fornito la controprova
dell'esistenza di una mera aspettativa alla rimunerazione, si può ritenere, con
il necessario grado di verosimiglianza preponderante valido nelle assicurazioni
sociali (DTF 126 V 360 consid. 5b), che l'accredito configurasse una vera e
propria realizzazione del compenso.
Per questi motivi
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Non si percepisce tassa di
giustizia, mentre le spese sono poste a carico dello Stato.
3.   Comunicazione agli
interessati i quali possono impugnare il presente giudizio con ricorso in
materia di diritto pubblico al
Tribunale
federale, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerna
, entro 30 giorni dalla
comunicazione.
L'atto di ricorso, in 3
esemplari, deve indicare quale decisione è chiesta invece di quella impugnata,
contenere una breve motivazione, e recare la firma del ricorrente o del suo
rappresentante.
Al  ricorso dovrà essere allegata la decisione impugnata e la busta in cui il
ricorrente l'ha ricevuta.
Per il Tribunale cantonale delle
assicurazioni
Il presidente                                                          Il
segretario
Daniele Cattaneo                                                 Gianluca
Menghetti