ti_gerichte · 80.2008.11 · 2008-01-07 · it
Deduzioni: spese professionali, trasporto, mezzo privato per dipendente obbligato a usare suo veicolo per trasferte professionali

Tessin Camera di diritto tributario 05.03.2008 80.2008.11
Tessin Camera di diritto tributario 05.03.2008 80.2008.11
Ticino Camera di diritto tributario 05.03.2008 80.2008.11

Incarto n.
80.2008.11
Lugano
5 marzo 2008
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli
, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Fiorenzo Gianinazzi
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 21 gennaio 2008 contro la decisione del 7
gennaio 2008 in materia di IC e IFD 2006.
Fatti
A.
RI 1,
domiciliata a __________, svolge l’attività di revisore alle dipendenze della __________
a __________.
Nella
dichiarazione fiscale 2006, la contribuente faceva valere le seguenti spese
professionali:
-  trasporto
(veicolo privato)                                 fr.    11'440.–
-  doppia
economia domestica (pasto)              fr.      1'500.–
-  altre
spese professionali (forfait)                     fr.      2'400.–
totale                                                                       fr.    15'340.–
B.
Notificandole
la tassazione IC/IFD 2006, con decisione del 5 dicembre 2007, l’Ufficio di
tassazione di Locarno commisurava il suo reddito imponibile in fr. 68'900.– per
l’IC ed in fr. 72'100.– per l’IFD. Quanto alle spese professionali, ammetteva
quelle per doppia economia domestica e per altre spese, mentre riduceva a fr.
1'575.– quelle per trasporto. Nella motivazione, spiegava di avere concesso il
costo annuale dell’abbonamento del mezzo pubblico.
C.
La
contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo dell’11 dicembre
2007, argomentando che la deduzione per l’uso del mezzo privato era sempre
stata accettata nei periodi fiscali precedenti ed allegando una dichiarazione
del suo datore di lavoro, secondo cui necessitava dell’automobile privata per
recarsi dai clienti.
L’Ufficio
di tassazione accoglieva parzialmente il reclamo, con decisione del 7 gennaio
2008. A suo avviso, “per la tratta qui in esame l’uso dei mezzi pubblici è
senz’altro possibile”; tuttavia, “per tenere conto di quanto precisato nel
reclamo e della dichiarazione del datore di lavoro si ritiene di concedere
un’ulteriore deduzione di fr. 3'000.– per l’uso del veicolo privato dal
domicilio al luogo di lavoro quando la contribuente deve farvi capo per
spostamenti di servizio”.
D.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula nuovamente
la deduzione dell’importo di fr. 11'400.– per spese di trasporto. Ribadito che
tale deduzione le era sempre stata riconosciuta nei periodi precedenti, afferma
di avere preso contatto con l’autorità di tassazione, dopo l’intimazione della
decisione su reclamo, ricevendo la conferma di un errore ed il riconoscimento
della necessità del mezzo privato per l’esercizio della sua attività. Invoca
poi la parità di trattamento, facendo riferimento a suoi conoscenti che nella
stessa situazione hanno ottenuto la deduzione in questione.
Diritto
1.
1.1.
Sia secondo l'art. 25 cpv. 1 LT sia secondo l'art. 26 cpv. 1 LIFD le spese
profess
io
nali deducibili sono:
a)
le
spese di trasporto necessarie dal domicil
io
al luogo di lavoro;
b)
le
spese supplementari necessarie per pasti fuori domicil
io
o in caso di lavoro a turni;
c)
le
altre spese necessarie per l'eserciz
io
della profess
io
ne;
d)
le
spese inerenti al perfez
io
namento
e alla riqualificaz
io
ne
connessi con l'eserciz
io
dell'attività profess
io
nale.
Tra gli
altri costi e spese che non possono essere dedotti rientrano in particolare le
spese di formaz
io
ne profess
io
nale (art. 33 lett.
b
LT; art. 34
lett.
b
LIFD).
1.2.
Per le spese profess
io
nali
secondo il cpv. 1 lettere
a-c
dell'art. 25 LT sono stabilite deduz
io
ni complessive entro i limiti fissati dal
Consigl
io
di Stato.
1.3.
Secondo
l'art. 3 cpv. 1 del
decreto esecutivo del 20
dicembre 2005 concernente l'imposiz
io
ne delle persone fisiche, valido per il per
io
do fiscale 2006, s
ono considerate
spese di
trasporto
quelle causate al contribuente
per trasferirsi dal luogo di domicil
io
a quello in cui lavora.
Le
relative deduz
io
ni sono stabilite come segue:
a)
per l’ uso di mezzi di
trasporto pubblici: la spesa effettiva;
b)
[…]
c)
per l’ uso di una
motocicletta o di un’ automobile privata: le spese del mezzo pubblico
disponibile.
Eccez
io
nalmente, se nessun mezzo pubblico è a disposiz
io
ne o se il contribuente non può servirsene (es.
infermità, distanza notevole dalla più vicina fermata, orar
io
sfavorevole, ecc.) è ammessa una deduz
io
ne fino a 40 cts. il km per le motociclette
(cilindrata oltre 50 cmc, targa di controllo con fondo bianco) e fino a 65 cts.
il km per le automobili (art. 3 cpv. 2 decreto esecutivo citato).
Anche per
l’IFD è deducibile la spesa effettiva del mezzo pubblico per il trasporto dal
luogo di domicil
io
a quello di
lavoro (art. 5 cpv. 1 Ordinanza sulla deduz
io
ne delle spese profess
io
nali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente, del
10 febbra
io
1993). Lo stesso
vale in caso d’uso di un veicolo privato (art. 5 cpv. 2 Ordinanza del 10 febbra
io
1993), a meno che non sia disponibile un
mezzo di trasporto pubblico o non sia rag
io
nevole pretendere che il contribuente ne faccia uso. In tal caso
possono essere dedotte le spese effettive secondo l’appendice dell’ordinanza,
che viene per
io
dicamente agg
io
rnata. La deduz
io
ne chilometrica per il viagg
io
di andata e ritorno a mezzog
io
rno è limitata alla deduz
io
ne massima accordata per i pasti fuori casa (art. 5 cpv. 3 2
a
frase Ordinanza del 10 febbra
io
1993).
2.
2.1.
Nel caso
in esame, l’autorità di tassazione ha ammesso solo in parte la deduzione delle
spese per la trasferta dal domicilio della contribuente al suo luogo di lavoro
con il mezzo privato, fondandosi su due considerazioni. In primo luogo, ha
affermato che in linea di principio la tratta __________ può essere percorsa
con il mezzo pubblico; in secondo luogo, basandosi sulla dichiarazione del
datore di lavoro della contribuente, secondo cui ha “sovente” bisogno del
veicolo privato per recarsi dai clienti, ha ritenuto giustificata una deduzione
di fr. 3'000.– per i giorni in cui ciò si verifica.
2.2.
La
questione di sapere se accordare la deduzione per l’uso dell’automobile o
quella per l’uso dei mezzi pubblici va risolta secondo il criterio dell’
idoneità
:
l’uso del veicolo non deve apparire come una decisione di comodo ma risultare
la soluzione più adatta e ragionevole, quella basata sul buon senso. Così se si
può pretendere che il contribuente si serva dei mezzi pubblici anche se non c’è
diretta comunicazione fra i medesimi (ASA 41 p. 586) non si può tuttavia
obbligarlo a eccessivi cambiamenti di mezzo di trasporto (ASA 33 p. 276; cfr.
Känzig
, Direkte Bundessteuer, 2
a
ediz., vol. I, p. 682/83).
2.3.
Il limite
entro il quale è possibile pretendere che il contribuente si serva dei mezzi
pubblici si determina in pratica in base a diversi fattori, laddove tuttavia
non è possibile stabilire delle regole rigide (
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar zum Gesetz über die direkte
Bundessteuer,
Zurigo 1995, p. 109).
Fra i
diversi criteri adottati dai cantoni, il più ricorrente è quello che considera
potersi concedere la deduzione delle spese per il mezzo privato quando ciò
consente di risparmiare quotidianamente almeno un'ora per lo spostamento da
casa al posto di lavoro e ritorno (cfr. Istruzioni di servizio alla legge
fiscale del Canton Zurigo, cifra 144bis, lett.
a
;
Baur/Klöti-Weber/Koch/ Meier/Ursprung,
Kommentar zum Aargauer Steuergesetz,
Berna 1991, p. 315;
Weidmann/Grossmann/ Zigerlig
, Wegweiser
durch das st. gallische Steuerrecht,
4
a
ediz.,
Berna 1987, p. 38; StE 1988 B 22.3 n. 21 [Canton Soletta]).
Un altro
criterio consiste nell'ammettere la deduzione per l'automobile privata se lo
spostamento con il mezzo pubblico richiede più di un'ora e con l'automobile
basta meno della metà del tempo (in tal senso una sentenza del Tribunale
amministrativo bernese, cfr.
Gruber
,
Handkommentar zum bernischen Gesetz über die direkten Staats- und
Gemeindesteuern
, 5
a
ediz., Berna 1987, p. 109).
Più
rigida è la giurisprudenza dei Cantoni di Basilea-Campagna e Basilea-Città, che
non ammettono deduzioni aldilà di quelle per i mezzi pubblici ogniqualvolta il
tragitto da casa al luogo di lavoro richieda meno di due ore e mezzo per
l'andata al mattino ed il ritorno alla sera (sentenze citate in:
Funk
, Der Begriff der Gewinnungskosten
nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht
, 2
a
ediz., Coira/Zurigo 1991, p. 84, nota 17).
Aldilà
delle differenze rilevabili nella prassi e nella giurisprudenza dei diversi
Cantoni, il riconoscimento della deduzione delle spese per il mezzo privato
rappresenta dunque l'eccezione.
Sebbene
l'autorità fiscale cantonale non abbia emanato direttive in materia, varrà
comunque il principio che si ammette la deduzione delle spese per il mezzo
pubblico, a meno che non vi siano particolari impedimenti o difficoltà tali da
indurre a concludere che non si possa pretendere dal contribuente l'uso dei
mezzi pubblici (cfr. p. es. CDT n. 80.96.00084 dell'11 luglio 1996 in re D.B.).
2.4.
La trasferta da __________,
località __________, a __________ __________ con i mezzi pubblici richiede
circa un’ora e dieci minuti (un’ora e venti circa per il ritorno) e comporta
due cambi di mezzo (a __________ e a __________). Sebbene non sia la situazione
più comoda, non è in sé stessa tale da far apparire più idonea la trasferta con
il mezzo privato, soprattutto in considerazione dei disagi connessi con il
tempo necessario per entrare a __________ nelle ore mattutine, a causa
dell’intensità del traffico.
In linea di principio,
pertanto, la contribuente non ha diritto alla deduzione delle spese di
trasporto con il mezzo privato.
3.
3.1.
Resta da esaminare se la
ricorrente abbia tuttavia diritto alla deduzione per l’impiego del veicolo
privato, in considerazione della necessità di disporre dell’automobile per le
trasferte durante l’orario di lavoro.
Il principio è ammesso
anche dall’autorità di tassazione, che ha concesso alla ricorrente a tale
titolo un ulteriore importo di fr. 3'000.–.
3.2.
Deve anzitutto essere
ricordato che il codice delle obbligazioni prevede che il datore di lavoro
debba rimborsare al lavoratore tutte le spese rese necessarie dall'esecuzione
del lavoro (art. 327a CO). Tale rimborso non rientra nel salario del lavoro,
poiché non rappresenta una controprestazione per le prestazioni del lavoratore,
bensì un compenso di spese che il lavoratore ha sostenuto nell'interesse del
datore di lavoro (
Rehbinder
, Der
Arbeitsvertrag, in: Berner Kommentar, Berna 1985, p. 393). Ebbene, lo stesso
diritto privato definisce
necessarie
, ai fini dell'applicazione della
norma in questione, solo quelle spese che sono in relazione diretta ed
immediata con l'esecuzione del lavoro (p. es., spese postali e telefoniche,
colazioni d'affari).
Quanto alle
spese di
trasferta
, rientrano fra quelle
necessarie
solo gli spostamenti a
destinazione di luoghi di lavoro esterni; essi sono luoghi di lavoro distinti
dallo stabilimento ed in cui il lavoratore si trattiene per prestarvi lavoro,
senza che vi abbia il domicilio o la dimora (
Rehbinder
,
op. cit., p. 397).
Rientrano invece fra le
spese
personali
, e non sono quindi soggetti a rimborso, i costi sostenuti per
recarsi sul posto di lavoro, poiché è solo lavorando al luogo previsto che il
lavoratore può adempiere i propri obblighi (CDT n. 80.95.00224 del 7 dicembre 1995,
in RDAT I-1996 n. 19t).
Lo stesso codice civile
stabilisce, a tale proposito, che se il lavoratore, d’intesa con il datore di
lavoro, si serve per il suo lavoro di un veicolo a motore, ha diritto al
rimborso delle spese correnti d’esercizio e di manutenzione, nella misura in
cui il veicolo è adoperato per il lavoro (art. 327
b
cpv. 1 CO). Se è lo
stesso lavoratore a mettere a disposizione il veicolo a motore, gli devono
essere rimborsati anche le tasse pubbliche sul veicolo, i premi
dell’assicurazione per la responsabilità civile e un’equa indennità per l’
usura del veicolo, sempre nella misura in cui questo è adoperato per il lavoro
(art. 327
b
cpv. 2 CO; RDAT I-1996 n. 3t).
3.3.
Sulla
base delle norme del diritto civile appena ricordate, la giurisprudenza di
questa Camera ha affermato che non è ammessa la deduzione delle spese di
trasporto con l’automobile privata per il solo fatto che il contribuente
sostiene di aver bisogno del mezzo per spostamenti durante l’orario di lavoro (
RDAT
I-1996 n. 3t).
La
giurisprudenza del Tribunale federale non ammette tuttavia conclusioni tanto
drastiche. Essa afferma infatti che il contribuente può rivendicare la
deduzione delle spese di trasporto con il veicolo privato anche quando è
obbligato ad utilizzare il suo veicolo per delle trasferte professionali, per
esempio dalla sede principale del suo datore di lavoro ad una delle succursali.
Il fatto che il datore di lavoro gli debba versare dei rimborsi secondo l’art.
327
b
CO è irrilevante (sentenze del Tribunale federale n. 2P.254/2002
del 12 maggio 2003, in StE 2003 B 22.3 n. 76 consid. 3.3; 2A.502/1995 del 21
maggio 1997 consid. 2a/cc; NStP 49/1995 p. 81 consid. 2; inoltre:
Eckert
, in: Yersin/Noël [a cura di],
Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea, 2008, n. 30 ad art.
26 LIFD, p. 445;
Agner/Digeronimo/Neuhaus/Steinmann
,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer – Ergänzungsband, Zurigo,
2000, n. 2a ad art. 26 LIFD, p. 109).
3.4.
Il datore
di lavoro della ricorrente le ha rilasciato due attestazioni: la prima, del 10
dicembre 2007, era allegata al reclamo; la seconda, del 7 gennaio 2008,
accompagna il ricorso.
Il testo
delle due attestazioni è identico, con la sola differenza di una parola che è
presente unicamente nella prima. Questo è dunque il tenore letterale della
prima attestazione:
Con la
presente attestiamo che la Signora RI 1, nata il 6.8.1976, domiciliata a __________,
è alle nostre dipendenze dall’agosto 2003, in qualità di revisore.
La sua
attività professionale si svolge presso i nostri clienti e pertanto necessita
sovente della propria auto.
Come si è
già ricordato, l’autorità di tassazione ha ammesso la deduzione aggiuntiva di
3'000 franchi per le spese di trasporto con l’automezzo privato, basandosi sul
fatto che la necessità di servirsi di quest’ultimo durante l’orario di lavoro è
limitata dall’avverbio “sovente”. È quanto l’Ufficio di tassazione ha ribadito
anche nelle osservazioni del 29 gennaio 2008 al ricorso, spiegando che “senza
ulteriori verifiche sul significato e la effettiva consistenza delle necessità
si è tradotta questa esigenza con una ulteriore concessione di una spesa
supplementare di fr. 3'000.00”. Nel corso del colloquio telefonico del 7
gennaio 2007, il capo dell’Ufficio di tassazione ha così “avuto modo di
confermare alla contribuente che così come presentata la dichiarazione del
datore di lavoro lasciava lo spazio a delle interpretazioni e che era quindi
necessaria una dichiarazione più precisa sulle missioni fatte dalla
contribuente fuori sede e di conseguenza sulla necessità di avere a
disposizione il suo mezzo privato piuttosto che un altro veicolo messole
eventualmente a disposizione dal datore di lavoro”.
Proprio
il 7 gennaio 2008, il datore di lavoro della contribuente ha dunque allestito
la nuova attestazione, che non contiene più l’avverbio “sovente”.
3.5.
Va
ricordato, a questo proposito, che, secondo un consolidato principio, è il
contribuente ad avere l’onere della prova per i fatti che concorrono ad
escludere o a ridurre il debito verso l'erario (sentenza del Tribunale federale
n. 2A.438/2006 del 14 dicembre 2006, in RtiD I-2007 n.13t, consid. 3.2; DTF 121
II 257 consid. 4c/aa; sentenza del Tribunale federale n. 2A.209/2005 del 3
novembre 2005, in: RtiD I-2006 n. 11t, consid.
4.1;
Blumenstein/L
ocher
, System des
schweizerischen Steuerrechts, 6
a
ed., Zurigo 2002, p. 416,
con rinvii).
La
nuova attestazione del datore di lavoro, prodotta con il ricorso alla Camera di
diritto tributario, differisce come detto dalla precedente solo perché non
prevede più l’avverbio sovente, sulla base del quale l’Ufficio di tassazione
aveva ridotto la deduzione per l’uso del mezzo privato. Essa non contiene per
contro alcuna ulteriore delucidazione in merito alle modalità di svolgimento
dell’attività lucrativa della ricorrente ed in particolare omette di
quantificare le trasferte fatte dalla ricorrente durante l’orario di lavoro ed
il modo in cui sono indennizzate. Sebbene non vi sia ragione di dubitare della
veridicità del contenuto dell’attestazione stessa, il fatto che essa riproduca
letteralmente la versione precedente, con la sola, fondamentale, omissione
dell’avverbio “sovente”, potrebbe tuttavia anche far sorgere il dubbio che si
tratti di una dichiarazione compiacente.
È dunque opportuno
rinviare gli atti all’Ufficio di tassazione, perché verifichi in modo più
approfondito le condizioni in cui la ricorrente svolge la sua attività e
soprattutto si faccia rilasciare un’attestazione relativa al numero di
trasferte indennizzate nel 2006, poiché il certificato di salario non offre
alcuna indicazione a tale riguardo. Alla luce delle indicazioni ottenute,
l’autorità di tassazione si pronuncerà nuovamente, ammettendo la deduzione per
la trasferta quotidiana (220 giorni) con il veicolo privato, se risulterà che
la maggior parte dell’attività della contribuente si svolge al di fuori del suo
ufficio; altrimenti, potrà procedere ad una deduzione proporzionale.
4.
Visto l’esito del ricorso, si rinuncia a porre a carico della
ricorrente la tassa di giustizia e le spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   La
decisione su reclamo del 7 gennaio 2008 è annullata e gli atti sono rinviati
all’Ufficio di tassazione per una nuova decisione, dopo gli accertamenti indicati
al consid. 3.
2.   Non si
prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di.
terzi implicati
1. PI 1
2. PI 2
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: