ti_gerichte · 80.2012.254 · 2012-10-31 · it
Reddito dellattività lucrativa indipendente: imposta federale diretta, commercio professionale di immobili, architetto che vende appartamento acquistato pochi mesi prima

Reddito dell’attività lucrativa indipendente: imposta federale diretta, commercio professionale di immobili, architetto che vende appartamento acquistato pochi mesi prima

Tessin Camera di diritto tributario 08.02.2013 80.2012.254
Tessin Camera di diritto tributario 08.02.2013 80.2012.254
Ticino Camera di diritto tributario 08.02.2013 80.2012.254

Incarto n.
80.2012.254
Lugano
8 febbraio
2013
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 30 novembre 2012 contro la decisione del
31 ottobre 2012 in materia di IFD 2008.
Fatti
A.
RI 1, con atto pubblico iscritto a Registro
fondiario il 27 aprile 2007, acquistava l’unità in proprietà per piani (PPP) n.
__________ sul fondo base __________ RFD di __________ al prezzo di fr.
110'000.–.
In data
20 luglio 2007 il contribuente concedeva a __________ un diritto di compera del
suddetto appartamento scadente al 31 gennaio 2008; il prezzo era stabilito in
fr. 245'000.–. Il trasferimento di proprietà veniva iscritto a Registro
fondiario l’11 gennaio 2008.
B.
il
26 marzo 2008 l’Ufficio circondariale di tassazione di __________ugano-Campagna
notificava al contribuente la relativa tassazione dell’imposta sugli utili
immobiliari. L’utile imponibile veniva calcolato in fr. 120'054.– pari alla
differenza tra il valore di alienazione (fr. 245'000.–), ed il valore di
acquisto (fr. 110'000.–), dedotti i costi di costruzione e di miglioria, i
costi di acquisto e di vendita e le provvigioni versate (fr.14'946.– totali).
C.
Notificando
al contribuente la tassazione dell’imposta federale diretta (IFD) 2008, con
decisione del 17 marzo 2010, l’Ufficio di tassazione aggiungeva ai redditi dichiarati
l’importo di fr. 120'054.–, corrispondente al reddito dell’attività lucrativa
indipendente conseguito con la vendita dell’appartamento di __________.
Il
contribuente impugnava la suddetta decisione con reclamo del 29 marzo 2011, contestando
che si trattasse di un reddito risultante da commercio professionale. Il
reclamante sosteneva infatti che l’acquisto dell’appartamento era stato
effettuato per poter offrire un’abitazione indipendente al nonno paterno (__________),
ospitato dal contribuente nella propria abitazione a __________, e poi
deceduto. Lamentava pure come l’importo del reddito attribuitogli non tenesse
conto di quanto già da lui corrisposto a titolo di imposta sugli utili
immobiliari.
D.
L’autorità fiscale respingeva il reclamo con decisione del 31 ottobre
2012. Nelle motivazioni passava in rassegna i fatti connessi all’acquisto e
alla vendita dell’immobile, avvenuti a distanza di appena 8 mesi e 14 giorni. Sottolineava
le conoscenze professionali del contribuente nel settore immobiliare, risultando
egli iscritto anche all’albo OTIA nel ramo dell’edilizia. Inoltre, lavorava ed
era azionista di una società (__________) che aveva tra gli altri come scopo la
consulenza immobiliare, e risultava da Registro di Commercio che avesse fino al
2011 una ditta individuale il cui scopo era “la promozione, la progettazione ed
il finanziamento di immobili commerciali e residenziali”. L’autorità rilevava
tra l’altro che __________, socia del reclamante, risultava essere la sua convivente
o quantomeno la madre dei suoi due figli.
E.
Con tempestivo ricorso alla Camera di
diritto tributario, RI 1 contesta la decisione su reclamo dell’autorità
fiscale. Il ricorrente sostiene come l’appartamento a __________ sia stato
acquistato col solo intento di dare una consona dimora notturna al nonno,
“assecondando le sue esigenze dettate dalla avanzata età”. La successiva
vendita sarebbe poi avvenuta a seguito del decesso dell’anziano parente
avvenuto in data 3 gennaio 2008. Ribadendo pertanto di non aver venduto l’immobile
per fini speculativi, ma piuttosto con chiaro scopo privato, dichiara di non ritenersi
un commerciante professionale d’immobili e postula che la decisione di tassazione
impugnata venga rettificata stralciando il reddito proveniente dalla vendita dell’immobile
di __________.
Diritto
1.
1.1
Secondo
l’art. 18 cpv. 1 LIFD sono imponibili tutti i proventi dall’esercizio di
un’impresa commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una
libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
Pronunciandosi
sulla portata di questa norma, nonostante i dubbi sollevati dalla giurisprudenza
cantonale e dalla dottrina, il Tribunale federale ha confermato, con una
sentenza di principio del 1999, l’imponibilità degli utili provenienti da
commercio professionale di beni, in particolare immobili e titoli (DTF 125 II
113 = ZStP 1999 p. 70 = ASA 67 p. 644 = StE 1999 B 23.1 n. 41 = RDAF 55/1999 p.
385).
L’Alta
Corte ha posto l’accento sul fatto che l’art. 16 cpv. 1 LIFD dichiara imponibile
“la totalità dei proventi, periodici e unici” e afferma pertanto il principio
dell’imposizione del reddito netto complessivo. Esenti sono invece, secondo
l’art. 16 cpv. 3 LIFD, solo gli utili in capitale “conseguiti nella
realizzazione di sostanza privata”: la legge si limiterebbe a esplicitare
quanto vigeva già in precedenza; da parte loro, gli articoli da 17 a 23 LIFD si limiterebbero a descrivere i redditi imponibili più importanti e definiscono in
particolare i redditi da attività lucrativa dipendente ed indipendente. Per il
legislatore, dunque, secondo quanto conclude il Tribunale federale, anche utili
provenienti da un’attività che oltrepassa la mera amministrazione della
sostanza privata rappresentano reddito da attività lucrativa indipendente ed
anche i beni impiegati per tale attività costituiscono sostanza aziendale,
anche se manca ogni attività organizzata nella forma di una vera e propria
impresa.
Ne
consegue che l’esenzione secondo l’art. 16 cpv. 3 LIFD è limitata a quegli
utili in capitale che sorgono nel quadro della usuale amministrazione del
patrimonio, cioè senza una particolare attività del contribuente indirizzata al
conseguimento di un lucro, oppure in seguito ad un’occasione che si offre in
modo casuale. Poiché bisogna fondarsi su una nozione ampia di attività lucrativa
indipendente, l’art. 18 LIFD permette di considerare un’attività che oltrepassa
la semplice amministrazione del patrimonio come una forma di attività lucrativa
indipendente.
1.2.
Va poi
ricordato che secondo la pluridecennale prassi del Tribunale federale, vi è
commercio professionale di immobili non appena il contribuente svolga
un’attività che eccede la mera amministrazione del patrimonio e sfrutta il
mercato immobiliare alla stregua di un commerciante professionale, nell’intento
di realizzare un profitto (DTF 112 Ib 81 consid. 2a e rif.; ASA 59, pag. 480
consid. c; cfr. anche
Schmidt
, La
recente giurisprudenza del Tribunale federale in materia di tassazione di negozi
immobiliari e di commercio di immobili a titolo professionale, in: Fiscalità –
Atti della giornata di studio del 25 ottobre 1989 organizzata dalla Commissione
ticinese per la formazione permanente dei giuristi, Lugano 1989, pag. 14;
Soldini
, Il commercio professionale di
immobili alla luce della giurisprudenza federale e cantonale e nella
prospettiva della nuova Legge tributaria, in RDAT I-1994 pag. 385). In
particolare, sono a tutt’oggi considerati indizi di un’attività lucrativa, il
modo di procedere (sistematico o pianificato), la frequenza delle operazioni,
la breve durata del possesso, l’esistenza di legami tra tali operazioni e
l’attività professionale del contribuente, il fatto che questi si serva di
conoscenze professionali proprie o di terzi, la partecipazione a una società di
persone, l’uso di notevoli crediti e il reinvestimento dei profitti in
ulteriori operazioni immobiliari (decisione TF 2C_29/2008 del 28 maggio 2008).
Ognuno di questi indizi può – con altri, ma talvolta persino singolarmente –
permettere di concludere che si è in presenza di un’attività lucrativa indipendente
ai sensi dell’art. 18 LIFD (StE 2006 B 23.2 n. 31). Il Tribunale federale ha
poi avuto modo di precisare che nella valutazione dell’insieme delle circostanze
concrete del singolo caso, anche in assenza di quegli elementi tipici di
un’attività lucrativa indipendente, determinante rimane l’intento di conseguire
un profitto (StE 2004 B 91.3 n. 4 = RDAF 2005 II 37).
1.3.
Vero è
che questi sviluppi giurisprudenziali sollevano qualche perplessità, segnatamente
in relazione al carattere talvolta vago degli indizi considerati come determinanti
dalla prassi del Tribunale federale (
Reich
,
in Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol.
I/2a, 2ª ediz., Basilea 2008, n. 16 ad art. 18 LIFD;
Noël
, in Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur
l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 15 ad art. 18 LIFD;
Oberson
, Droit fiscal suisse, 3ª ediz.,
Basilea 2007, pag. 96). La dottrina più recente sottolinea in particolare come
la delimitazione tra attività indipendente (che comprende sia il commercio
professionale nel senso stretto che tutte le attività “quasi professionali”,
meno intense che gli sono assimilate) e amministrazione del patrimonio privato
sia diventata vieppiù problematica (
Noël
,
op. cit., n. 19 ad art. 18 LIFD), ed il rischio che tali difficoltà inducano in
definitiva le autorità fiscali a porre l’accento sull’importanza dei guadagni
conseguiti, che non deve in nessun caso costituire un indizio a favore
dell’attività lucrativa indipendente (
Reich
,
op. cit., n. 16b ad art. 18 LIFD).
La
questione a sapere se una vendita isolata sia da considerarsi commercio professionale
di immobili, mera amministrazione patrimoniale o occasione fortuita di
transazione immobiliare deve continuare a dipendere, in ultima analisi,
dall’insieme delle circostanze del caso particolare. Decisiva per il giudizio
non è la situazione esistente inizialmente, al momento dell’acquisto, ma quella
che risulta al momento della vendita (decisione TF A.109/75 del 26 marzo 1976 in re Ri., pag. 9). Così un’operazione iniziata e fatta con intenti speculativi può perdere tale
caratteristica per le particolari condizioni che si verificano al momento,
determinante, della vendita e viceversa (cfr. CDT 274/88 cit. in RTT 1990 pag.
358).
2.
2.1.
Nel caso
in esame, il contribuente ha acquistato in data 27 aprile 2007 un appartamento
a __________ al prezzo complessivo di fr. 110'000.–, rivendendolo successivamente
in data 11 gennaio 2008 alla signora __________ per fr. 245'000.–.
Un primo
elemento che certamente depone a favore della tesi del carattere commerciale
dell’operazione in esame è rappresentato dalle modalità del finanziamento
dell’acquisto con mezzi di terzi. Il capitale proprio immesso è la parte minore
dell’investi-mento: per l’acquisto dell’appartamento, il ricorrente ha infatti
ottenuto un mutuo ipotecario di 70'000.– franchi.
Che il
contribuente possa sostenere di avere semplicemente amministrato la propria
sostanza privata pare difficile da sostenere, alla luce delle circostanze
appena menzionate. In base alla giurisprudenza, il ricorso al finanziamento
preponderante da parte di terzi costituisce un serio indizio del carattere
professionale di un’operazione immobiliare isolata (ASA 40, p. 389). Addirittura
la realizzazione di tale condizione, che necessariamente esclude che si sia in
presenza di semplice amministrazione della propria sostanza privata, potrebbe
risultare anche da sola sufficiente per attribuire ad un’operazione immobiliare
la qualifica di commercio professionale di immobili ai sensi dell’art. 18 cpv.
1 LIFD.
2.2.
La
correlazione tra l’operazione immobiliare e l’attività principale è data in
particolare modo quando il contribuente svolge una professione direttamente
connessa al campo immobiliare quale quella di architetto, ingegnere, costruttore
o artigiano nel settore edile.
Un importante
indizio a favore della tesi del carattere professionale dell’attività che ha
condotto alla vendita dell’immobile di __________ è la professione di
architetto del contribuente, il quale dichiara di non esercitare, ma che di
fatto risulta essere iscritto regolarmente nell’albo OTIA nel campo
dell’edilizia. Oltre a ciò si torna a rilevare che RI 1, nel periodo fiscale
litigioso, operava tramite una società in nome collettivo, la __________, della
quale era socio insieme alla convivente e madre dei suoi figli, __________, e che
aveva tra gli altri come scopo la consulenza immobiliare. Dal Registro di commercio
risulta inoltre che era titolare di una ditta individuale, il cui scopo era “la
promozione, la progettazione ed il finanziamento di immobili commerciali e
residenziali”.
Nel caso
concreto, il contribuente sembra svolgere una professione senz’altro connessa
al campo immobiliare; le tesi contrarie sostenute del ricorso si scontrano con le
risultanze dei documenti agli atti. L’attività di fiduciario del contribuente
risulta quantomeno integrata dall’attività di compera e vendita di immobili. Oltre
alla compravendita del mappale che qui ci occupa, sito a __________, si rileva
infatti che il 15 aprile 2010 il ricorrente, unitamente alla socia e convivente
__________, ha concluso un contratto preliminare di compravendita immobiliare
della part. n. __________ RFD di __________ per complessivi fr. 2'500'000.–. Il
contribuente ha acquistato il terreno e proceduto ai lavori di costruzione dal
gennaio 2006 investendo, anche in questa occasione, per la quasi totalità,
denaro proveniente da prestiti ipotecari e prestiti personali. Un’operazione
immobiliare di tale portata e di valore economico alquanto consistente, non
pare certo riconducibile all’opera di una persona inesperta.
2.3
Pure da
evidenziare è che il ricorrente ha tratto dalla compravendita dell’appartamento
un profitto senza dubbio elevato e consistente, soprattutto se si tiene conto
che l’acquisto della PPP n. __________ e la successiva vendita sono avvenuti in
un lasso di tempo molto breve, cioè 8 mesi e 14 giorni.
Sempre a
proposito della tempistica dell’operazione, è ancora il caso di rilevare che il
contribuente, per reperire un acquirente, si è dato fin da subito molto da
fare, incaricando la __________ sagl, società attiva nel campo
dell’intermediazione immobiliare, alla quale ha pagato una mercede di fr.
9'000.--. La costituzione del diritto di compera dell’immobile risale addirittura
al 20 luglio 2007. Ritenuto che l’appartamento, secondo la tesi
dell’insorgente, sarebbe stato acquistato per offrire una “dimora consona” al
nonno “assecondando le sue esigenze dettate dalla avanzata età”, non si può non
osservare che la costituzione del diritto di compera meno di tre mesi dopo
l’acquisto stride fortemente con le argomentazioni del ricorrente, in
particolare quando sostiene che la decisione di vendere sarebbe intervenuta
alla morte del nonno, che si è verificata tuttavia il 3 gennaio 2008.
2.4.
Vi è
quindi una convergenza di elementi a favore della tesi del carattere professionale
dell’attività che ha condotto alla vendita dell’immobile in discussione: il
rilevante ricorso a capitali di terzi, il legame con la professione, la breve durata
del possesso ed il consistente guadagno conseguito.
L’unico
argomento a favore della tesi del ricorrente, cioè quello della necessità
dell’appartamento per farvi risiedere il nonno, non solo non è stato in alcun
modo comprovato, ma è anche contraddetto dalla tempistica dell’operazione.
3.
Alla
luce delle considerazioni che precedono, l’operazione immobiliare, nel suo sistema,
travalica i limiti della semplice amministrazione della sostanza privata e
sconfina in un’attività lucrativa di carattere indipendente che come tale è
assoggettata all’imposta federale diretta.
Visto
l’esito del ricorso, la tassa di giustizia e le spese professionali sono a
carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 144 LIFD
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
respinto
.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr.    800.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un
totale di                                                       fr.    880
.–
sono a
carico del ricorrente.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione
a:
-   ;
-  ;
-  ;
-  .
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: