ti_gerichte · 80.1998.210 · 1998-10-15 · it
Sentenza o decisione senza scheda

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 15.10.1998 80.1998.210
Tessin Camera di diritto tributario 15.10.1998 80.1998.210
Ticino Camera di diritto tributario 15.10.1998 80.1998.210

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.98.00210
Lugano
15 ottobre 1998
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Andrea
Pedroli
statuendo
sul ricorso del 27 agosto 1998
in
materia di:                 imposta sugli utili immobiliari
presentato
da:
__________
__________,
__________ __________,
rappr.
da: avv. __________. __________, __________ __________,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
Con contratto del 15
maggio 1995 i coniugi __________ e __________ __________ adottavano il regime
patrimoniale della separazione dei beni e liquidavano pertanto il regime
precedente, cioè quello della partecipazione agli acquisti. Nella convenzione
in questione commisuravano gli aumenti del marito in fr. 735’124.70 netti e
quelli della moglie in fr. 35’405.90 e concordavano l’attribuzione dal marito
alla moglie di beni per complessivi fr. 435’000.–, considerato anche un
compenso di 50’000 franchi secondo l’art. 164 CCS. Per l’estinzione del credito
della moglie, il marito si impegnava a trasferirle la part. n. __________ del Comune
di __________, contanti per fr. 20’405.90, mobili e suppellettili per fr.
30’000.– e due automobili per fr. 35’900.–.
2.
Con decisione del 26
novembre 1996, l'Ufficio di tassazione di Lugano Campagna notificava al signor
__________ __________ la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari,
relativa al trasferimento della casa alla moglie. L’utile era commisurato in
fr. 403’320.– pari alla differenza fra il valore di stima attuale, dedotti i
debiti e il valore del diritto di abitazione a favore del marito, e il valore
di acquisto del terreno aumentato dei costi di costruzione della casa nonché
delle spese di acquisto. L’imposta, calcolata con l’aliquota corrispondente ad
una durata del possesso di oltre 11 anni, era stabilita in fr. 33’619.05.
Il contribuente impugnava
la suddetta decisione con reclamo del 24 dicembre 1997, argomentando di non
aver conseguito alcun utile con la cessione dell’immobile. All’udienza del 9
giugno 1998, il contribuente presentava fatture di lavori di miglioria non
allegate alla dichiarazione.
L’Ufficio di tassazione
accoglieva solo in minima parte il gravame con decisione del 27 luglio 1998,
nella quale aumentava la deduzione dei costi di costruzione da fr. 322’408.– a
fr. 352’183.–.
3.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ __________ postula
l’annullamento della decisione su reclamo.
Il ricorrente argomenta
che tutti i coniugi devono prima o poi sciogliere il regime dei beni, almeno al
momento della morte, sicché ognuno è virtualmente proprietario della metà di
tutti gli aumenti della coppia. Lamenta quindi una violazione dell’art. 4 Cost.
fed. ed in particolare del principio della parità di trattamento, per il fatto
che se lo scioglimento del regime avvenisse a causa di morte del coniuge non vi
sarebbe l’assoggettamento all’imposta sugli utili immobiliari né a quella di donazione.
Inoltre, gli uffici di tassazione rinuncerebbero a prelevare l’imposta nel caso
in cui sia il giudice del divorzio ad ordinare il trasferimento di proprietà.
Censura infine la circostanza che la legge tributaria non consenta più, come
l’abrogata LIMVI, di dedurre dal valore di alienazione il valore di stima
attualmente in vigore.
4.
4.1.
Lo Stato preleva
un'imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni
realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso
(art. 123 LT 1994).
Il tributo sugli utili
immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si
tratta tuttavia di un'imposta ge-nerale sul reddito bensì di una speciale,
poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il
fatto che l'imposta grava sull'immobile trasferito, senza che entri in
consi-derazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell'imposta,
il tributo in esame si configura come imposta reale (
Soldini/Pedroli
,
L'imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140
LT con un'appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p.
59).
4.2.
L'utile imponibile
corrisponde alla differenza tra il valore di alie-nazione e il valore di
investimento. Quest'ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei
costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT 1994).
Tuttavia, se l'alienante è
stato proprietario dell'immobile per più di venti anni, può chiedere che il
valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga
quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT 1994).
5.
Secondo l’autorità
fiscale, la “cessione” della part. __________ di __________ dal ricorrente alla
moglie __________ costituirebbe un trasferimento imponibile
ex
art. 124
LT. Secondo il ricorrente, per contro, l’imponibilità sarebbe esclusa, per il
fatto che egli non ha conseguito alcun utile.
5.1.
La casa di cui si tratta
non è un bene proprio del marito bensì un acquisto, essendo stata costruita nel
1985 su un terreno acquistato nel 1984, quindi dopo il matrimonio contratto nel
1968. Per l’art. 9
d
cpv. 1 delle disposizioni finali del codice civile,
infatti, dopo l’entrata in vigore della legge nuova, la liquidazione fra i
coniugi del regime dei beni è retta, per tutta la durata del precedente regime
comune e del nuovo regime ordinario, dalle norme sulla partecipazione agli
acquisti, salvo che i coniugi, al momento di questa entrata in vigore, abbiano
già terminato la liquidazione secondo le disposizioni sull’unione dei beni. E,
per l’art. 197 CC, sono acquisti i beni acquisiti da un coniuge a titolo
oneroso durante il regime; l’aumento è dato dal valore totale degli acquisti
(art. 210 cpv. 1 CC) e a ciascun coniuge spetta la metà dell’aumento conseguito
dall’altro (art. 215 cpv. 1 CC).
I coniugi stessi, nella
convenzione sottoscritta nel 1995, si sono fondati sul presupposto che la casa
costituisse interamente un aumento da dividere fra i coniugi, senza fare alcun
riferimento alle modalità di finanziamento dell’acquisto della casa ed in
particolare all’esistenza di eventuali crediti della massa dei beni propri del
marito. Donde un credito della moglie nei confronti del marito.
5.2.
Non vi è una disposizione
della legge tributaria che preveda il differimento dell’imposizione, nel caso
di un trasferimento a saldo di un credito della moglie, derivante dalla
liquidazione del regime patrimoniale. Il differimento è infatti riservato ai
casi dell’adozione e dello scioglimento del regime della comunione dei beni
(art. 125 lett.
b
LT; cfr.
Soldini/Pedroli
, op. cit., p. 121).
Se il trasferimento si
verifica nell’ambito dello scioglimento del regime ordinario, si ammette
pertanto che il coniuge cedente realizzi un utile immobiliare, anche senza
ricevere un corrispettivo in denaro: in effetti, se egli abbandona la proprietà
di un suo immobile per estinguere un debito nei confronti del coniuge o quale
contropartita del diritto di quest’ultimo ad una parte dell’utile realizzato
dall’unione dei coniugi, si presuppone che egli gli dovesse a tale titolo un
importo corrispondente al valore dell’immobile al momento del divorzio (cfr.
sentenza del Tribunale federale del 29 ottobre 1997, in
RDAF
54/1998 p.
159 ss. consid. 5a).
5.3.
Quanto all’argomentazione
con cui il ricorrente lamenta una violazione dell’art. 4 Cost. fed. ed in
particolare del principio della parità di trattamento, non è vero, come egli
afferma, che se lo scioglimento del regime avvenisse a causa di morte del coniuge
non vi sarebbe l’assoggettamento all’imposta sugli utili immobiliari né a
quella di donazione.
Egli confonde infatti il
trasferimento di beni che avviene per successione e quello che avviene
nell’ambito della liquidazione del regime patrimoniale: alla morte di un
coniuge, la sua eredità è gravata dal credito del coniuge superstite sulla metà
dell’aumento (
Hausheer/Reusser/Geiser
, Berner Kommentar, Berna 1992, n.
11 all’art. 215 CCS, p. 856).
In tutti i casi di
liquidazione del regime patrimoniale, quindi anche in quello dello scioglimento
del matrimonio per morte del coniuge, vale il principio che ognuno dei coniugi
mantiene i beni propri e riceve la metà dell’aumento di entrambi. Pertanto,
l’estinzione di un credito derivante dalla partecipazione all’aumento mediante
trasferimento di immobili dal proprio patrimonio costituisce un’alienazione a
titolo oneroso. L’estinzione del credito proveniente dalla liquidazione del
regime avviene dunque a titolo oneroso, con la sola eccezione della propria
quota quale membro della comunione ereditaria
(
Langenegger
,
Die Erfüllung güterrechticher Ansprüche durch Übereignen von Immobilien –
Steuerfolgen für den Bereich der Grundstückgewinnsteuer [Praxisfestlegung der
Kantonalen Steuerverwaltung],
in BN 50/1989 p. 345;
Yersin
, Le nouveau droit matrimonial et ses conséquences fiscales
, in
RDAF 43/1987 p. 344). La liquidazione del regime deve infatti precedere la
divisione dei beni che appartengono alla comunione ereditaria. Secondo l’art.
560, gli eredi acquistano per legge l’universalità della successione dal
momento della sua apertura (cpv. 1) e, salve le eccezioni previste dalla legge,
i crediti, la proprietà, gli altri diritti reali ed il possesso del defunto
passano senz’altro agli eredi, ed i debiti del medesimo diventano loro debiti
personali (cpv. 2).
Pertanto, se un coniuge si
fa attribuire un immobile per estinguere un credito di partecipazione che vanta
nei confronti della comunione ereditaria, quest’ultima sarà debitrice
dell’imposta sull’utile immobiliare costituito dalla differenza fra il valore attuale
ed il valore di acquisto dell’immobile, con la sola eccezione di quella quota
che è costituita dalla partecipazione del coniuge stesso alla comunione
ereditaria. Ovviamente, le ulteriori attribuzioni a favore del coniuge
superstite costituiranno invece trasferimenti a titolo gratuito.
5.4.
Né è vero, come pure
argomenta il ricorrente, che i coniugi sfuggirebbero all’imposta sugli utili
immobiliari facendo precedere la liquidazione del regime da una donazione.
La stessa dottrina
civilistica, infatti, rileva come, di fronte ad una donazione fra coniugi,
avente per oggetto dei beni rientranti negli acquisti, ci si debba domandare se
non si tratti piuttosto di un anticipo sul credito di partecipazione; si deve,
perciò, interpretare la volontà delle parti al momento della liberalità (
Deschenaux
, La protection de l’expectative de
bénéfice dans le régime de la participation aux acquêts selon l’avant-projet de
la loi fédérale modifiant le Code civil suisse [effets généraux du mariage et
régime matrimonial
], in:
Schnyder/Gauch
[a cura di], Gedächtnisschrift Peter Jäggi,
Friburgo 1977, p.
188). Se si verifica che la devoluzione è stata intesa come anticipo, sebbene
non sia comunque applicabile l’art. 208 CC, l’importo devoluto deve essere però
aggiunto agli acquisti, per la commisurazione dell’aumento; quindi, calcolata
la partecipazione del coniuge “donatario”, si deve computare su tale quota
l’anticipo già ricevuto (
Ott
, Der
Schutz der Anwartschaft auf den Vorschlagsanteil unter dem Güterstand der
Errungenschaftsbeteiligung mit Hilfe der güterrechtlichen Herabsetzungs- und
Rückforderungsklage, in:
Riemer/Walder/Weimar
[a cura di], Festschrift
für Cyril Hegnauer zum 65. Geburtstag,
Berna 1986, p. 297). L’autore
citato aggiunge che, non trattandosi di una “reintegrazione” nel senso
dell’art. 208 cpv. 1 CC, non dovrebbe trovare applicazione neppure il termine
quinquennale previsto da tale disposizione.
5.5.
Quanto all’affermazione
secondo cui si potrebbe evitare l’assoggettamento all’imposta, adottando il
regime della comunione dei beni, per poi beneficiare del differimento
dell’imposizione previsto dall’art. 125 lett.
b
LT, va detto che
l’autorità fiscale potrebbe evidentemente intravedere in un simile modo di
procedere un’elusione d’imposta.
5.6.
A questa Camera non
risulta del resto, come invece il ricorrente sostiene, che la prassi
dell’autorità fiscale sia di rinunciare all’imposizione dell’utile immobiliare
nel caso in cui sia il giudice del divorzio a ordinare il trasferimento della
proprietà di un immobile.
Come egli sostiene, un
simile modo di procedere sarebbe infatti arbitrario, oltre che illegale.
5.7.
In conclusione, pur
comprendendo le difficoltà pratiche che possono derivarne, nessun dubbio può
dunque essere avanzato in merito alla legittimità dell’imposizione dell’utile
conseguito dal coniuge che cede all’altro coniuge un immobile per estinguere un
debito risultante dalla liquidazione del regime patrimoniale ordinario.
6.
Il ricorrente
censura infine anche il calcolo dell’utile imponibile, adducendo che il contribuente
non ha più la possibilità, prevista per contro dall’abrogata LIMVI, di scegliere
la deduzione del valore di stima attuale al posto del valore di investimento. Modificando
la disciplina dell’imposta in questione, lo Stato avrebbe inoltre danneggiato i
cittadini, in particolare quelli che non hanno conservato la documentazione
relativa ai costi di investimento degli anni precedenti l’entrata in vigore
della nuova legge.
6.1.
Il Tribunale federale ha
affermato nell’ormai lontano 1969 che il riferimento al valore di stima, al
fine di determinare l'utile imponibile, non è giustificato da motivi seri ed
oggettivi, e conduce pertanto ad una disparità di trattamento in contrasto con
l'art. 4 Cost. fed. (
DTF
95 I 130). Infatti, poiché l'imposta sugli
utili immobiliari colpisce l'incremento del valore solo al momento della
realizzazione, il suo oggetto non è il plusvalore come tale bensì l'utile
realizzato. Ora, il valore di stima ufficiale è perlopiù inferiore al valore di
mercato; pertanto prendere in considerazione come valore di investimento il
valore di stima comporta,
di regola, per le alienazioni a breve
termine, l'imposizione di un utile fittizio, cioè molto più elevato di quello
effettivo. Per contro, a lungo e lunghissimo termine, la revisione periodica
del valore ufficiale di stima comporta l'effetto opposto, cioè una riduzione
dell'utile nominale effettivo, per effetto della compensazione del rincaro
della moneta.
L'unica ragione per cui
tale censura non poteva estendersi anche alla LIMVI ticinese era data dal fatto
che, in virtù della facoltà concessa dall'art. 5 cpv. 2, «si terrà conto del
valore di stima invece che del prezzo di acquisto solo qualora ciò sia più
favorevole al contribuente».
È dunque evidente che, se
si fosse voluto mantenere il riferimento al valore di stima anche nella nuova
legge tributaria, si sarebbe introdotto un elemento decisamente incoerente con
un'imposta definita "sugli utili immobiliari" e non più "sul
maggior valore immobiliare" (
Soldini/Pedroli
, op. cit., p. 192).
Donde la scelta del legislatore, peraltro dettata anche dall’entrata in vigore
della Legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e
dei Comuni (LAID), di riservare il riferimento al valore di stima ai soli casi
di possesso di lunga durata (art. 129 cpv. 2 LT), ove spesso è difficile
risalire al valore di acquisto.
6.2.
Per quanto attiene alla
questione delle difficoltà probatorie in cui potrebbero venire a trovarsi i
contribuenti, obbligati a produrre documentazione relativa a costi di investimento
risalenti fino a vent’anni prima dell’alienazione, non sembra essere il caso
del ricorrente. L’autorità fiscale ha infatti provveduto a reperire nei propri
archivi il modulo a suo tempo inoltrato dal contribuente a costruzione ultimata
ed ha ammesso in deduzione i costi di investimento ivi indicati, oltre
naturalmente al prezzo di acquisto del terreno. Inoltre, in sede di decisione
su reclamo, ha aggiunto a quelle già ammesse ulteriori spese sostenute negli
anni seguenti, in particolare per la realizzazione di una veranda. Va detto,
comunque, che nell’elaborazione della nuova normativa, non sono state trascurate,
soprattutto nella fase di transizione da un'imposta sul maggior valore a
un'imposta sugli utili immobiliari, le difficoltà che avrebbero potuto
incontrare, in buona fede, determinati contribuenti nel rintracciare, in certi
casi (ad esempio, di proprietà di lunga durata), le prove dei costi di
investimento. Si è però ritenuto che spetti a prassi e giurisprudenza di
definire meglio le prove che potranno essere prodotte o di cui potrà essere
chiesta l'assunzione, precisando, ad esempio, quando e a quali condizioni dovrà
essere allestita una perizia (
Rapporto
della Commissione di esperti sul
progetto di legge sugli utili immobiliari, del 30 marzo 1990, p. 94;
Soldini/Pedroli
,
op. cit., p. 357).
7.
Il ricorso è
pertanto integralmente respinto. Tassa di giustizia e spese sono a carico del
ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l'art. 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il
ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                  fr. 1’500.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un totale di                                                       fr. 1’580.–
sono a carico del ricorrente.
3.   Intimazione alle parti.
4.   Il presente giudizio è
definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
per
la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il
Presidente:                                                          Il
Segretario: