ti_gerichte · 80.2020.193 · 2020-10-07 · it
Reddito della sostanza immobiliare: valore locativo di casa secondaria, riferimento a dati comparativi, carente motivazione

Tessin Camera di diritto tributario 17.05.2021 80.2020.193
Tessin Camera di diritto tributario 17.05.2021 80.2020.193
Ticino Camera di diritto tributario 17.05.2021 80.2020.193

Incarti n.
80.2020.193
80.2020.194
Lugano
17 maggio 2021
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele
Guffi
segretari
a
Sabrina
Piemontesi - Gianola, vicecancelliera
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 20 ottobre 2020 contro la decisione del 7 ottobre 2020 in materia di IC/IFD
2019.
Fatti
A.
RI 1 (14.6.1932),
pensionato, presentava la propria dichiarazione fiscale IC/IFD 2019 facendo
valere un reddito imponibile complessivo di fr. 99'789.- ed una sostanza pari a
fr. 1'346'045.-.
B.
Con
decisione di tassazione IC/IFD 2019 del 24.6.2020, il reddito imponibile per
l’IC veniva stabilito dall’Ufficio di tassazione di __________ (di seguito UT)
in fr. 101'800.- mentre quello per l’IFD in fr. 92'300.- (medesimi importi
determinanti per l’aliquota). La sostanza, ai soli fini IC, veniva accertata in
fr. 1'337'000.-. In particolare, oltre ad altre modifiche, l’autorità fiscale
aumentava da fr. 2'512.- a fr. 3'500.- il valore locativo dell’abitazione
secondaria/di vacanza con l’indicazione: “
Il
valore locativo delle abitazioni secondarie corrisponde al valore di mercato
delle pigioni della zona. L’agevolazione fiscale prevista per le abitazioni
primarie non può essere ammessa
”. Nella sostanza, valutava il veicolo a
motore in fr. 6'000.- anziché i dichiarati fr. 4'000.-.
C.
Con reclamo 1°.7.2020
RI 1 insorgeva contro la decisione di tassazione IC/IFD 2019 censurando il
valore locativo attribuito all’abitazione secondaria, nonché la valutazione del
veicolo a motore.
Per quanto concerneva il
valore locativo del mapp. __________ RFD __________, il contribuente diceva
trattarsi di un fondo costituito dall’unione dei mapp. __________ e __________,
sopra i quali sorgono “
(…) due piccoli edifici addossati di identica
superficie che servivano come stalla e cantina. Dopo la riunione ho provveduto
a ricavare un locale ad uso cucina e una piccola stanza da letto, che prevedevo
di usare personalmente
. Di fatto “
(…) i locali sono sempre rimasti vuoti
”.
Il contribuente lamentava inoltre la poca chiarezza della motivazione dell’UT:
indicava di non comprendere come si potesse stabilire il “
valore di mercato
delle pigioni della zona
”. Chiedeva a tal proposito di indicargli, in un
linguaggio comprensibile, come era stato eseguito il calcolo del valore
locativo.
In merito al valore
dell’autovettura, il contribuente spiegava che era un veicolo vecchio di tre
anni, con quasi ottantamila chilometri all’attivo. Anche per la valutazione di
tale bene della sostanza il contribuente indicava di non sapere quali fossero i
criteri presi in considerazione per stabilirne il valore.
D.
Con decisione del
7.10.2020, l’autorità fiscale respingeva il reclamo, con la seguente
motivazione in merito al valore locativo dell’abitazione secondaria:
“
(…) il valore locativo di una casa secondaria è
giustificato dal fatto di avere l’abitazione a disposizione, indipendentemente
dall’uso che se ne fa. È cioè irrilevante l’intensità dell’uso dell’abitazione
da parte del proprietario. Il valore locativo di abitazioni primarie, tenuto
conto della promozione dell’accesso alla proprietà e della previdenza
professionale, è stabilito al 60-70 per cento del valore di mercato delle
pigioni. La riduzione sopraccitata non è ammessa per gli immobili secondari,
che prevede l’imposizione piena (100%) con effetto al 1. gennaio 2009. Nel caso
in esame il valore locativo dell’immobile secondario di __________ (mappale __________
viene confermato i CHF 3'500, come già imposto a partire dalla decisione di
tassazione 2009, ritenuto che il valore imposto nel periodo di tassazione 2008
(CHF 2'500) era rappresentativo del 70% del valore di mercato.
Per quanto concerneva il
valore del veicolo, l’autorità fiscale indicava di aver basato i propri
accertamenti sui dati dell’autovettura, sulla data della sua immatricolazione,
sul chilometraggio. La vettura __________ era stata acquistata il 22.5.2017 al
prezzo di fr. 18'580.-, motivo per il quale, il valore al 13.12.2019 di fr.
6'000.- era stato ritenuto “
molto prudenziale
”.
E.
Con ricorso
20/21.10.2020 RI 1 insorge contro la decisione su reclamo IC/IFD 2019
censurando il valore locativo attribuito al mapp.__________ RFD __________ (residenza
secondaria). Lamentata la lacunosa motivazione della decisione, proponeva in
particolare le seguenti considerazioni:
“(…) come
può fare un semplice contribuente a stabilire da sé, senza tema di essere
contraddetto, il valore di mercato (per nulla evidente, aleatorio, non
determinabile incontestabilmente, sempre soggetto a una possibile divergente
valutazione) e, quindi, a obbligatoriamente dichiararlo? Che cosa dunque
dovrebbe fare esattamente il contribuente per adempiere questo tassativo
obbligo?”
F.
Con osservazioni
23/26.10.2020 l’UT chiede di confermare la decisione impugnata ed aggiunge: “
Questo
reddito immobiliare è stato imposto al contribuente a partire dalla decisione
di tassazione 2009 e non è mai stato oggetto di contestazione da parte dello
stesso
”.
Diritto
1.
1.1.
Il ricorrente contesta
preliminarmente una violazione del suo diritto di essere sentito: ritiene che
la motivazione della decisione su reclamo non gli ha permesso di contestarla
con cognizione di causa ritenuto come non siano comprensibili i criteri di calcolo
del valore locativo.
1.2.
Va ricordato che, adita
dal contribuente con reclamo, l’autorità fiscale deve prendere la sua decisione
fondandosi sui risultati dell’inchiesta (art. 208 cpv. 1 prima frase LT; art.
135 cpv. 1 prima frase LIFD) e la decisione deve essere motivata (art. 208 cpv.
2 LT e art. 135 cpv. 2 prima frase LIFD). Per giurisprudenza costante, il
diritto a una motivazione ha natura formale: pertanto, di regola, la sua
violazione comporta l’annullamento dell’atto impugnato, senza che vada vagliato
se quest’ultimo, nel merito, è corretto (DTF 119 Ia 136 consid. 2a; 118 Ia 17
consid. 1a).
L’art. 29 Cost. impone
alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi sulle allegazioni
delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli argomenti
da queste addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta sufficiente
quando l’autorità menziona, almeno brevemente, i motivi che l’hanno spinta a
decidere in un senso piuttosto che nell’altro e pone quindi l’interessato nelle
condizioni di rendersi conto della portata del giudizio e delle eventuali
possibilità d’impugnazione presso un’istanza superiore (DTF 114 Ia 242 consid.
2, 112 Ia 109 consid. b e rimandi).
La motivazione deve dunque
consistere nell’esposizione della fattispecie e in una motivazione giuridica,
dalla quale risulta su cosa si fonda il dispositivo della decisione: solo in
tal modo, infatti, il contribuente è in condizione di motivare il suo ricorso e
l’autorità di ricorso di sottoporre a verifica la decisione stessa (p. es. sentenza
CDT n. 80.2002.205 del 5 agosto 2003, in: RtiD I-2004 n.19t).
1.3.
L’UT, nella propria
decisione su reclamo, ha spiegato che, diversamente dalle abitazioni primarie,
il valore locativo delle abitazioni secondarie viene stabilito prendendo quale
riferimento l’imposizione al 100% del valore di mercato delle pigioni.
L’autorità fiscale non spende tuttavia una parola per indicare quale sia il “
valore
di mercato delle pigioni
”, ma si limita ad indicare che il valore di fr. 3'500.-
attribuito quale valore locativo al mapp. __________ RFD __________ sarebbe lo
stesso dal 2009, motivo per cui dovrebbe essere confermato, in egual misura,
pure nel 2019.
Al ricorrente è stato
dunque spiegato il metodo con il quale l’autorità fiscale determina il valore
locativo delle abitazioni secondarie, senza tuttavia che gli siano stati stati
forniti i dati delle “pigioni di mercato”, che sarebbero stati considerati quali
termini di paragone.
In queste circostanze, è
stato violato il diritto di essere sentito del contribuente, il quale avrebbe
senz’altro avuto diritto di conoscere su quali dati comparativi sia stato
calcolato il valore locativo del mapp. __________ RFD __________. Già solo per
tale ragione la decisione su reclamo dev’essere annullata.
2.
2.1.
Secondo
gli art. 20 cpv. 1 lett.
b
LT e 21 cpv. 1 lett.
b
LIFD, è
imponibile quale reddito della sostanza immobiliare il valore locativo di
immobili o di parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso
proprio in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a
titolo gratuito. L’art. 21 cpv. 2 LIFD precisa, infatti, che il valore locativo
viene stabilito tenendo conto delle condizioni locali usuali e
dell’utilizzazione effettiva dell’abitazione al domicilio del contribuente.
Il riferimento alle
condizioni locali usuali sta a significare che determinante per l’IFD rimane il
valore di mercato reperibile, che deve essere stabilito in via comparativa
tenendo conto anche delle vecchie abitazioni e quindi non necessariamente il
canone di locazione massimo conseguibile (
Agner/Jung/Steinmann
,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, p. 92; v. anche DTF 124 I
152 = ASA 68 p. 773 = StE 1998 A 23.1 n. 1; DTF 123 II 15 = ASA 66 p. 563 = RF
52/1998 p. 190 = StE 1997 A 21.11 n. 41).
2.2.
La legge
federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni
obbliga i cantoni ad assoggettare all’imposta sul reddito il valore locativo
(in virtù del combinato disposto dell’art. 2 cpv. 1 lett.
a
e dell’art.
7 cpv. 1 LAID), ma non contiene ulteriori disposizioni relative alle sue modalità
di accertamento, lasciando in tal modo ai cantoni un certo margine. In relazione
alla questione in che misura il valore locativo possa scendere rispetto al
valore di mercato, l’art. 7 cpv. 1 LAID non pone pertanto alcun altro limite se
non quelli che derivano dagli articoli 8 cpv. 1 e 127 cpv. 2 Cost. fed. (DTF 125
I 65 consid. 2b p. 67; DTF 124 I 145 consid. 3 p. 152 ss.). L’Alta Corte ha
stabilito che il valore locativo può essere inferiore al valore di mercato (DTF
124 I 145, consid. 4d p. 156; cfr. sentenza TF 2C_757/2015 dell’8.12.2016,
consid. 2), precisando poi che il 60% del valore di mercato rappresenta il
limite inferiore che è ancora conforme al principio costituzionale dell’uguaglianza (art. 8 cpv. 1 Cost. fed.).
2.3.
Per quanto qui di
interesse, l’art. 20 cpv. 2 LT precisa che il valore locativo, tenuto conto
della promozione dell’accesso alla proprietà e della previdenza personale, è
stabilito al 60 - 70 per cento del valore di mercato delle pigioni e che per il
suo calcolo è possibile considerare in modo adeguato il valore della stima
ufficiale.
3.
3.1.
Per
quanto riguarda le modalità di determinazione del valore locativo, secondo
l’art. 1 del decreto esecutivo del 12 dicembre 2018 concernente l’imposizione
delle persone fisiche valido per il periodo fiscale 2019 (RL 640.210) esso
corrisponde al valore di mercato della pigione per immobili dello stesso genere
nella medesima posizione (cpv. 1). Il valore locativo delle abitazioni primarie
corrisponde mediamente al 60-70% del valore di mercato della pigione; in
mancanza di altri elementi utili al suo calcolo, esso corrisponde, di regola,
al 90% del valore di reddito determinato dall’Ufficio di stima nella decisione
di stima (cpv. 2).
3.2.
In una sentenza di principio
risalente al 9 maggio 2008 (CDT n. 80.2007.173, in: RtiD II-2008 n. 3t), questa
Camera ha esaminato nel dettaglio la nuova prassi, già applicata a partire dal
periodo fiscale 2006, sulla base di una circolare della Divisione
delle contribuzioni, concludendo per la sua illegalità.
In primo luogo, il Canton
Ticino non rientra nel novero dei cantoni in cui i valori locativi sono
“accertati individualmente” nella procedura di stima ufficiale degli immobili.
Ciò presupporrebbe infatti che la legge sulla stima ufficiale prevedesse
espressamente l’accertamento individuale non solo del valore di stima in sé ma
anche del valore locativo dell’immobile, come avviene, per esempio, nel Canton
Argovia oppure Svitto. La sola circostanza che dalla decisione dell’Ufficio
stima si possa ricavare anche il valore di reddito non significa invece che essa
accerti anche il valore locativo dell’immobile, ove si pensi appena che
l’autorità di cosa giudicata non si estende in linea di principio ai motivi di
una decisione ma solo al dispositivo.
D’altra parte, anche
volendo sostenere che la decisione dell’Ufficio stima, nella misura in cui
accerta il valore di reddito, non passa in giudicato scaduto il termine per
impugnarla dinanzi allo stesso Ufficio, ugualmente non vi sarebbero le
condizioni perché tale valore possa essere riesaminato nell’ambito di una
procedura di reclamo prima, e di ricorso poi, contro la decisione di tassazione
dell’imposta sul reddito. In primo luogo, nel rispetto delle regole sull’onere
probatorio, non si può pretendere che sia il contribuente a portare la prova
dell’inesattezza del valore locativo indicato nella decisione in questione.
Quindi, si dovrebbe stabilire a chi competa l’eventuale esame dei reclami e dei
ricorsi contro il valore locativo. Contrariamente alla soluzione adottata nel
Canton Berna, in cui l’autorità competente per l’accertamento della stima
ufficiale, da una parte, e per la tassazione dell’imposta sul reddito,
dall’altra, è sempre l’autorità di tassazione, in Ticino le competenti autorità
ed i successivi rimedi giuridici non si identificano: la stima ufficiale è di
pertinenza dell’Ufficio stima, mentre l’accertamento dell’imposta sul reddito è
attribuito agli uffici circondariali di tassazione, così come la decisione
sulla stima è impugnabile dapprima dinanzi allo stesso Ufficio stima e poi al
Tribunale di espropriazione, mentre la decisione di tassazione dell’imposta sul
reddito è suscettibile di reclamo all’Ufficio di tassazione e di ricorso alla
Camera di diritto tributario. Inoltre, perché si possa entrare nel merito di un
reclamo o di un ricorso, dovrebbe essere disponibile una decisione motivata,
cioè una decisione in cui l’autorità di stima indichi in quale modo ha
intrapreso l’accertamento del valore locativo, in modo da consentire al
contribuente di valutare se contestarlo o meno. Le decisioni dell’Ufficio stima
si limitano invece ad indicare il reddito (presunto o dichiarato), il tasso di
capitalizzazione ed il valore di reddito che ne deriva, senza aggiungere
ulteriori precisazioni.
A titolo abbondanziale,
questa Camera ha infine sollevato i propri dubbi in merito alla circostanza che
il valore di reddito – ma anche il 90% del valore di reddito – accertato nel
quadro della procedura di stima ufficiale corrisponda effettivamente al 60-70%
del valore medio delle pigioni di mercato (cfr. anche CDT n. 80.2006.173 del 21
dicembre 2006; 80.2007.18 del 9 marzo 2007).
3.3.
L’AFC ha emanato delle
informazioni fiscali (edite dalla Conferenza svizzera delle imposte), nel marzo
del 2015, proprio in relazione all’imposizione del valore locativo. In merito
al calcolo del valore locativo, nel documento si indica (a pagina 9, punto 4.1,
“Le principe du loyer comparable”
) che i valori locativi sono
generalmente calcolabili grazie al metodo comparativo: e meglio il paragone con
altri appartamenti simili, ceduti in locazione. Il valore dell’utilizzo proprio
corrisponderà di principio alla pigione che un terzo dovrebbe pagare nelle
medesime circostanze per un immobile della stessa natura e che presenti le
medesime caratteristiche (stessa situazione, medesima vetustà dell’immobile e numero
di locali, nonché disposizione e superficie).
Difficilmente è possibile
trovare, nel vicinato, immobili locati della stessa natura e della stessa
grandezza. Unicamente per gli immobili strutturati in proprietà per piani è
possibile riferirsi a valori che sono direttamente paragonabili, come anche per
gli appartamenti abitati dallo stesso proprietario nel suo immobile locativo. Tuttavia,
sempre dalle Informazioni fiscali sul valore locativo, emerge che, nei casi di
abitazioni familiari non è possibile stabilire dei valori direttamente
comparabili. Per questa tipologia di alloggi, i valori devono essere
determinati secondo criteri di calcolo oggettivi. In tal senso si distinguono –
di principio – due metodi per il calcolo dei valori locativi, il metodo lordo e
quello netto. Il metodo lordo prevale in Svizzera.
Già nelle “Direttive per
determinare il valore locativo delle case di abitazione occupate dal
proprietario del 25.3.1969” (in ASA vol. 38, p. 121 ss.), l’AFC ha sviluppato
più sistemi di calcolo relativi alla stima del valore locativo secondo il
metodo lordo. I metodi in questione vengono brevemente illustrati ai punti 4.3.
delle Informazioni fiscali sul valore locativo (v. in particolare p. 10 e 11):
e meglio il metodo comparativo, il metodo della determinazione del valore
locativo sulla base di stime cantonali degli immobili, il metodo della
procedura di stima individuale (ogni immobile viene valutato in maniera
separata in funzione di determinati criteri ad esso relativi) e i casi speciali
(ad. es. tipo ville lussuose, ville d’artista occupate dai loro proprietari).
3.4.
Come già indicato
poc’anzi, nella decisione impugnata l’autorità fiscale non spiega su quali dati
comparativi abbia basato la propria decisione: non è pertanto possibile né per
il contribuente, né tantomeno per questa Camera verificare, nelle suesposte
circostanze, la correttezza del valore locativo attribuito alla residenza
secondaria di RI 1
3.5.
Neppure può assurgere a
spiegazione del dato imponibile, il fatto che è da anni che viene applicato
tale valore locativo, senza che lo stesso sia mai stato contestato dal
contribuente.
A tale proposito basti
pensare che, secondo il Tribunale federale, neppure il principio della buona
fede vieta alle autorità fiscali di giudicare diversamente, nell’ambito di un
periodo fiscale ulteriore, una questione di diritto controversa che era stata
anteriormente risolta in favore della contribuente (RDAF 56/2000 p. 217 = StE
2000 A 21.14 n. 13 = ASA 69 p. 793; il principio secondo cui le tassazioni
divenute definitive sono vincolanti unicamente in relazione ai periodi che le
riguardano è stato ribadito dal Tribunale federale ancora nella sentenza n.
2C_157/2010 e 2C_163/2010 del 12 dicembre 2010, consid. 11.8). Meno che mai
sarà l’autorità a poter invocare la propria buona fede nei confronti di un
contribuente che in periodi fiscali precedenti aveva accettato una certa
valutazione del suo reddito (cfr. anche la sentenza CDT n. 80.2013.149 del 28
aprile 2014, consid. 3.2).
Motivo per il quale, gli
atti devono essere ritornati all’autorità fiscale, affinché sottoponga al
contribuente i dati comparativi sui quale si è basata per determinare il valore
locativo contestato.
4.
Il
ricorso è accolto e gli atti sono ritornati all’autorità fiscale affinché proceda
nei propri incombenti ai sensi dei considerandi. Non si prelevano tassa di
giustizia e spese processuali. Al contribuente, non rappresentato, non vengono
assegnate ripetibili.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
accolto
.
§    Di
conseguenza, la decisione su reclamo IC/IFD 2019 è annullata e gli atti vengono
ritornati all’UT affinché proceda nuovamente alla determinazione del valore
locativo, ai sensi dei considerandi.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese processuali. Non vengono assegnate ripetibili.
3.   Contro il presen           Copia
per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: