ti_gerichte · 80.2014.293 · 2014-10-22 · it
Deduzioni: spese professionali, perfezionamento, economista attivo nella consulenza finanziaria e gestione patrimoniale che frequenta corsi per prepararsi allesame di esperto fiscale, non formazione

Deduzioni: spese professionali, perfezionamento, economista attivo nella consulenza finanziaria e gestione patrimoniale che frequenta corsi per prepararsi all’esame di esperto fiscale, non formazione

Tessin Camera di diritto tributario 21.10.2015 80.2014.293
Tessin Camera di diritto tributario 21.10.2015 80.2014.293
Ticino Camera di diritto tributario 21.10.2015 80.2014.293

Incarti n.
80.2014.293
80.2014.294
Lugano
21 ottobre 2015
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Rocco
Filippini, vicecancelliere
parti
RI
1
RI
2
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 19 novembre 2014 contro la decisione del 22 ottobre 2014 in materia di IC
e IFD 2012.
Fatti
A.
RI 1, coniugato con RI
2, laureatosi all’Università di __________ in scienze economiche e sociali, lavora
alle dipendenze della __________ SA (prima __________), succursale di __________,
sin dal 17 gennaio 2005.
Nel corso del 2011, con
l’accordo dell’istituto bancario, il contribuente si è iscritto ai corsi per il
conseguimento del diploma federale di esperto fiscale presso l’__________ (oggi
__________ SA) di __________.
B.
Nella dichiarazione
fiscale 2012, il contribuente esponeva un reddito da attività lucrativa
dipendente di fr. 193’903.- e, fra le deduzioni, le seguenti spese professionali:
trasporto (veicolo privato)                   fr       880.–
doppia
economia domestica               fr    3'200.–
altre
spese professionali (formati)        fr    2'500.–
perfezionamento
professionale            fr   14'192.–
totale                                                  fr
20'772.–
Per
quanto concerne le spese di perfezionamento professionale, l’importo di fr.
14'192.– comprendeva la tassa d’iscrizione al corso summenzionato e agli esami,
le spese di trasporto e di alloggio, nonché i costi sostenuti per l’acquisto
dei libri di testo.
C.
Notificandogli la
tassazione IC/IFD 2012, con decisione del 13 agosto 2014, l’Ufficio di
tassazione di Lugano Campagna commisurava il reddito imponibile in fr. 139'500.–
per l’IC e in fr. 152'100.– per l’IFD.
Per quanto qui di
rilevanza, l’autorità negava in particolar modo la deduzione delle spese di
perfezionamento professionale “perché non giustificata”.
D.
Il contribuente
impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 5 settembre 2014, contestando
la mancata deduzione delle postulate spese di perfezionamento professionale.
Sottolineava, in primo luogo, che gli esami di esperto fiscale sono aperti unicamente
alle persone attive professionalmente nel campo della fiscalità. Aggiungeva,
poi, di essersi laureato all’Università di __________ con “specializzazione in
diritto fiscale”. Poneva, infine, l’accento sul legame esistente tra la sua
attività professionale e le spese di perfezionamento rivendicate in deduzione, che
il datore di lavoro riteneva indispensabili.
E.
L’ufficio di
tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 22 ottobre 2014, così
motivata:
L’analisi della documentazione
mette in evidenza che il decorso di formazione seguito permette di acquisire
nuove conoscenze pratiche e teoriche oltre ad un miglioramento delle
aspettative professionali.
Conformemente alle vigenti disposizioni queste formazioni ulteriori non rientrano
nel novero della spese di perfezionamento bensì in quelle di formazione
professionale, fiscalmente non deducibili.
F.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 e RI 2 chiedono nuovamente la
deduzione delle spese di perfezionamento professionale indicate nella
dichiarazione.
Il ricorrente illustra
dapprima il suo
iter
formativo e professionale, contraddistinto da
un’attività di consulenza bancaria, finanziaria e fiscale, che negli ultimi
anni “si è orientata maggiormente al settore fiscale”. Da qui la decisione di
frequentare il corso per il conseguimento del diploma di esperto fiscale. Il
ricorrente richiama poi una recente sentenza del Tribunale federale (inc.
2C_1073/2013 del 25 giugno 2014), nel quale viene ribadito il principio secondo
cui le spese professionali devono avere un rapporto oggettivo con la
professione esercitata, che nel suo caso sarebbe dimostrato dall’attestazione rilasciatagli
dal datore di lavoro, necessaria per iscriversi agli esami di esperto fiscale.
Il ricorrente sostiene infine che il conseguimento del diploma di esperto
fiscale non gli ha permesso di aumentare lo stipendio, il grado o la funzione
all’interno dell’istituto bancario.
G.
Nelle proprie
osservazioni del 16 dicembre 2014, l’autorità di tassazione ribadisce la
validità del proprio operato e propone di respingere il gravame.
Diritto
1.
1.1.
Sia secondo l’art. 25 cpv.
1 lett. d LT sia secondo l’art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD, dal reddito da
un’attività dipendente sono deducibili, a titolo di spese professionali, le
spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con
l’esercizio dell’attività professionale.
Gli altri costi e spese
non possono essere dedotti; tra questi le altre spese di formazione
professionale (art. 33 lett. b LT; art. 34 lett. b LIFD).
1.2.
Dal chiaro tenore
letterale della legge emerge che le spese per il perfezionamento e la
riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l’esercizio
dell’attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e
documentate (art. 9 cpv. 1 decreto esecutivo del 20 dicembre 2011 concernente
l’impo-sizione delle persone fisiche, valido per il periodo fiscale 2012). Non
è invece ammessa la deduzione delle spese di formazione vera e propria e quella
delle spese già considerate nella deduzione prevista dall’art. 8 (art. 9 cpv. 2
del decreto esecutivo; art. 33 lett.
b
LT).
Anche per l’IFD le spese
per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se
connesse con l’esercizio dell’attuale attività professionale e nella misura in
cui sono giustificate e documentate (art. 8 dell’ordinanza federale del 10 febbraio 1993). La deduzione non è ammessa, una volta ancora, se le spese riguardano la formazione vera e propria (art. 8 dell’ordi-nanza federale; art. 34 lett.
b
LIFD).
1.3.
Non sono quindi deducibili
le spese per la formazione di base, vale a dire le spese necessarie per acquisire
capacità e conoscenze per l’esercizio di una professione, per esempio il
tirocinio, la scuola di commercio, la maturità, gli studi superiori ecc. (decisione
TF n. 2A.623/2004 del 6 luglio 2005;
Agner/Jung/Steinmann
,
Kommentar zum DBG, n. 3 ad art. 34 LIFD;
Circolare
dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, n. 26 del 22 settembre 1995,
n. 3.1).
Sono invece spese di
perfezionamento quelle che permettono al contribuente di mantenersi aggiornato nella professione appresa, rispettivamente di soddisfare le nuove e crescenti esigenze.
In questa categoria rientrano le spese per ripassare e rielaborare nozioni già acquisite (per esempio corsi di ripetizione o di perfezionamento propri del settore,
seminari, congressi ecc.), come anche le spese per corsi di lingue e per esami
che possono rientrare in questa categoria. Sono inoltre deducibili le spese
inerenti al perfezionamento di una professione già appresa ed esercitata, come
nel caso dell’impiegato di commercio che diventa perito contabile o del pittore
che dà gli esami di maestria (
Circolare
dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, n. 26 del 22 settembre 1995,
n. 3.2; decisione TF n. 2A.623/2004 del 6 luglio 2005).
2.
2.1.
Secondo la costante
giurisprudenza del Tribunale federale, sono deducibili tutte le spese di
perfezionamento che sono oggettivamente in rapporto con la professione e che
permettono al contribuente di mantenere le sue opportunità di lavoro,
soddisfacendo alle nuove esigenze della professione svolta, anche se ciò non
appaia assolutamente indispensabile per mantenere la posizione professionale
acquisita (decisioni TF n. 2C_750/2009 del 26 maggio 2010 e n. 2A.623/2004 del
6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86 entrambe con rinvii).
La qualifica di spese di
perfezionamento deducibili dipende pertanto da un esame concreto della
situazione. Occorre paragonare la formazione di base seguita dal contribuente e
le nuove conoscenze acquisite con la formazione in discussione; è inoltre
necessario considerare la professione esercitata e gli effetti di detta
formazione sull’attività lavorativa (decisioni TF n. 2C_750/2009 del 26 maggio
2010; n. 2A.424/2005 del 28 aprile 2006 e n. 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005,
in: StR 61/2006 p. 41).
2.2.
Il tema della
delimitazione tra spese di perfezionamento e riqualificazione connesse con
l’esercizio di un’attività professionale, da un lato, e spese di formazione
vera e propria, dall’altro, è stato più volte affrontato dal Tribunale
federale. In una sentenza risalente al 14 marzo 1991, l’Alta Corte ha negato,
per esempio, la deduzione dei costi sostenuti da un giurista per elaborare una
tesi di dottorato, argomentando che si trattava di un approfondimento della sua
formazione di base (decisione TF n. 2A.263/1990 del 14 marzo 1991, in: ASA 60
p. 356). Nello stesso senso si è pronunciata nel caso di un responsabile di un
centro di “incontri e seminari”, che postulava la deduzione dei costi da lui
affrontati per frequentare un corso in astrologia e psicologia, in difetto di
un nesso causale diretto con la professione esercitata (decisione TF n.
2A.130/2002 dell’8 agosto 2002, in: ASA 72 p. 473), oppure ancora nel caso di
un contribuente che, dopo aver interrotto gli studi universitari di economia,
conseguiva un Bachelor of Business Administration (BBA) e successivamente un
Master (MBA). L’Alta Corte ha in particolare evidenziato che il contribuente
aveva appreso il mestiere sul campo (“
learning by doing on the job
”) e
con la formazione parallela al lavoro mirava a colmare le lacune nella sua preparazione
manageriale emerse a seguito del suo avanzamento.
2.3.
Recentemente il Tribunale
federale si è occupato del caso di un giurista fiscalista che, dopo un decennio
di attività alle dipendenze di due società che si occupavano di consulenza e
assistenza in materia economica, finanziaria, commerciale, giuridica e fiscale,
aveva continuato i propri studi per ottenere un Master of Advanced Studies
(MAS) in International Taxation (cfr. sentenza n. 2C_1073/2013 del 25 giugno
2014, in: RF 69/2014 p. 645).
La sentenza in questione
rileva che, per valutare se i corsi intrapresi sono da considerarsi
perfezionamento deducibile o meno, bisogna procedere ad un esame concreto della
situazione personale del contribuente: la sua formazione iniziale, lo stato delle
sue conoscenze prima di intraprendere i nuovi studi, la sua carriera
professionale, la sua attività professionale prima e dopo la formazione ed il
contenuto della formazione in questione (sentenza cit., consid. 2.2.3).
Il Tribunale federale ha
quindi sottolineato che la situazione del ricorrente era particolare, poiché
beneficiava di un’esperienza professionale pluriennale riconosciuta dai suoi
datori di lavoro e dai clienti nell’ambito fiscale, in particolar modo nel
diritto tributario internazionale dell’impresa e nella fiscalità internazionale
del patrimonio, prima di intraprendere il corso per il conseguimento del MAS
,
proprio nelle materie da lui stesso utilizzate e praticate quotidianamente. Pur
non mettendo in discussione la propria giurisprudenza, secondo cui le spese per
una formazione specialistica che conduce al conseguimento di un master che costituisce
la logica continuazione della prima formazione universitaria non sono deducibili
quali spese di perfezionamento, la Corte ha ritenuto dunque che nel caso
concreto le spese fossero deducibili, tenuto conto della situazione personale
del contribuente, dello stato attuale delle sue conoscenze, della sua carriera
professionale e della sua posizione professionale dopo lo svolgimento del corso
(sentenza cit., consid. 2.3).
3.
3.1.
Venendo al caso in esame, RI
1 chiede di poter dedurre, a titolo di spese di perfezionamento professionale,
l’importo complessivo di fr. 14'192.–, corrispondente alla tassa d’iscrizione
al corso e agli esami di esperto fiscale, alle spese di trasporto e di alloggio,
nonché ai costi sostenuti per l’acquisto dei libri di testo.
Come esposto in narrativa,
il ricorrente giustifica tali spese sostenendo che il corso in discussione gli
permette di poter garantire “un servizio professionale soddisfacente” e
“mantenere così le aspettative lavorative”.
3.2.
RI 1 si è laureato nel
1997 in scienze economiche e sociali all’Università di __________.
Dall’attestazione prodotta con il reclamo del 5 settembre 2014 risulta che
ha seguito il corso di laurea in gestione aziendale, specializzandosi in gestione
finanziaria. All’interno di questa formazione il ricorrente ha quindi sostenuto,
tra gli altri, anche un esame in diritto fiscale, che nel computo totale ha
però un peso specifico decisamente minoritario. In simili circostanze,
contrariamente a quanto vorrebbe far credere, non si può certo concludere che
il ricorrente ha ottenuto una laurea “con specializzazione in diritto fiscale”.
È pertanto
pacifico che il corso post-diploma in discussione, della durata di tre anni (cfr.
informazioni reperibili sul sito internet:
http://www.expertsuisse.ch/home
),
non si limita
ad offrirgli degli approfondimenti delle conoscenze
professionali già apprese con il conseguimento della laurea in scienze
economiche e sociali, ma gli fornisce un’ulteriore formazione nell’ambito
fiscale, toccando pure tematiche legate alla sua attuale attività. Non vi è
quindi dubbio che un simile corso persegue uno scopo ben più ambizioso di un
semplice approfondimento ed aggiornamento delle sue conoscenze di base, offrendogli
una nuova formazione fiscale. Volendo soffermarsi sul solo
iter
educativo del ricorrente, se ne dovrebbe pertanto concludere che i costi ad esso
collegati non sono fiscalmente deducibili.
3.3.
Tuttavia, come osservato
in precedenza (consid. 2.3), per
valutare se i corsi
intrapresi dal ricorrente sono da considerarsi perfezionamento deducibile o
meno, bisogna procedere ad un esame concreto della sua situazione personale.
Secondo
i recenti sviluppi giurisprudenziali non ci si può,
in
altri termini, limitare all’analisi del suo
curriculum
accademico, ma
occorre prendere in considerazione anche
lo stato delle sue conoscenze
prima di intraprendere i nuovi studi, la carriera professionale intrapresa così
come la sua attività professionale prima e dopo la formazione.
3.4.
Dalla
documentazione prodotta risulta che il ricorrente lavora alle dipendenze della __________
(prima __________) sin dal 17 gennaio 2005.
Si tratta di una banca di
gestione patrimoniale per clienti privati e istituzionali, specializzata nel
private
banking
e nell’
asset management
, così come lo era la filiale
svizzera del gruppo __________ acquisita nel 2011. La carriera professionale
del ricorrente è però cominciata diversi anni prima, nel 1998, presso l’allora __________
e la __________ SA.
Il suo
iter
professionale è chiaramente contraddistinto da un’at-tività di consulenza
finanziaria e gestione patrimoniale. Dall’accordo sottoscritto con l’allora __________
il 9 agosto 2011, avente per oggetto l’iscrizione del ricorrente ai corsi per
il conseguimento del diploma federale di esperto fiscale, risulta nondimeno che
lo stesso si era pure occupato, negli ultimi quattro anni, di consulenza fiscale
per i clienti della banca. Del resto, una delle condizioni per potersi
iscrivere all’esame finale di esperto fiscale, è proprio quella di vantare
almeno quattro anni di pratica professionale qualificata, che deve comprendere
l’elaborazione di questioni fiscali complesse, specifiche del campo di attività
di un consulente in un’azienda privata, o quale funzionario di
un’amministrazione fiscale (cfr. regolamento per l’esa-me professionale
superiore d’esperta fiscale e d’esperto fiscale). In un successivo scritto del
21 ottobre 2014, la sua attuale datrice di lavoro ha inoltre confermato che il
corso di esperto fiscale gli avrebbe garantito un adeguato perfezionamento
delle sue conoscenze professionali in ambito tributario, a servizio dei clienti
dell’istituto bancario, senza tuttavia migliorare le sue aspettative
professionali.
3.5.
In simili circostanze ed
in considerazione degli ultimi sviluppi giurisprudenziali, a giudizio di questa
Camera si può quindi concludere che il ricorrente, prima di intraprendere i
corsi in discussione, godesse già di una pluriennale esperienza professionale
nel settore fiscale, seppure prevalentemente legata al mondo bancario e
finanziario, tale da poter considerare la sua situazione personale come
particolare. Se si aggiunge infine l’assenza di un concomitante avanzamento di
carriera, ma tutt’al più di un consolidamento della sua posizione all’interno
dell’istituto bancario, ben si può ritenere che l’importo complessivo di fr.
14'192.–, corrispondente alla tassa d’iscrizione al corso e agli esami di esperto
fiscale, alle spese di trasporto e di alloggio, nonché ai costi sostenuti per
l’acquisto dei libri di testo, possa essere ammesso in deduzione a titolo di
spese professionali di perfezionamento nel senso degli art. 25 cpv. 1 lett. d
LT e 26 cpv. 1 lett. d LIFD, pur trattandosi in definitiva di una formazione
post-laurea.
4.
Il
ricorso è conseguentemente accolto e
la decisione impugnata riformata
nel senso che al ricorrente è concessa la deduzione di fr. 14'192.– per spese
di perfezionamento professionale.
Visto l’esito del gravame,
non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
accolto
.
§    Di
conseguenza, la decisione su reclamo del 22 ottobre 2014 è riformata nel senso
che ai contribuenti è concessa la deduzione di fr. 14'192.– per spese di
perfezionamento professionale.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-;
-;
-;
-.
Copia per conoscenza:
-
municipio di __________.
Per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                         Il
segretario: