ti_gerichte · 80.2013.290 · 2014-06-04 · it
Deduzioni: spese professionali, perfezionamento, psicologo dipendente dello Stato che si sottopone a sedute di psicoterapia per poter esercitare la psicoterapia in proprio, formazione professionale

Tessin Camera di diritto tributario 04.06.2014 80.2013.290
Tessin Camera di diritto tributario 04.06.2014 80.2013.290
Ticino Camera di diritto tributario 04.06.2014 80.2013.290

Incarti n.
80.2013.290
80.2013.291
Lugano
4 giugno 2014
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 19 novembre 2013 contro la decisione del
23.10.2013 in materia di IC e IFD 2012.
Fatti
A.
RI 1
nel periodo fiscale 2012 svolgeva la professione di psicologa alle dipendenze
dello Stato del Canton __________.
Nella
dichiarazione d’imposta 2012, la contribuente chiedeva la deduzione dal reddito
imponibile delle seguenti spese professionali:
trasporto
dal domicilio al luogo di lavoro            fr.      2'300.–
pasto
principale fuori casa                                   fr.      3'200.–
alloggio                                                                   fr.    12'000.–
altre
spese professionali (forfait)                         fr.      2'500.–
perfezionamento
professionale                           fr.      4'998.–
totale                                                                       fr.    24'998.–
Le spese
di perfezionamento erano rappresentate per la maggior parte (fr. 4'950.–)
dall’onorario pagato alla dottoressa __________ per 33 sedute di psicoterapia.
B.
Notificando
alla contribuente la tassazione IC/IFD 2012, con decisione dell’11 settembre
2013, l’Ufficio di tassazione di __________ commisurava il reddito imponibile
in fr. 61'200.– per l’IC ed in fr. 64'700.– per l’IFD. Rispetto alla
dichiarazione inoltrata, l’autorità fiscale aveva in particolar modo negato le
spese per i pasti fuori casa e per il perfezionamento professionale. A
quest’ultimo riguardo, argomentava che si trattava di una “nuova formazione”.
C.
La
contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 30 settembre
2013, contestando il mancato riconoscimento delle deduzioni negate. Con
particolare riferimento alle spese per la psicoterapia, la reclamante sosteneva
che quest’ultima faceva parte “della formazione necessaria al fine di ottenere
il [suo] titolo di psicoterapeuta riconosciuta a livello federale”; infatti,
per poter esercitare la professione ed essere riconosciuta dall’assicurazione
malattia, doveva sottoporsi a 200 ore di psicoterapia.
L’Ufficio
di tassazione negava la deduzione delle spese per la psicoterapia anche con la
decisione su reclamo del 23 ottobre 2013, con la seguente motivazione:
A
norma di legge e giurisprudenza sono deducibili le spese di perfezionamento per
essere in grado di svolgere la professione. I costi chiesti in deduzione si
riferiscono alla conclusione della formazione e al conseguimento del titolo di
studio.
Non
trattandosi di semplici approfondimenti nell’ambito della professione già
appresa, rispettivamente esercitata, ma di spese di formazione la deduzione
richiesta non può essere accordata.
D.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta la mancata
deduzione delle spese sostenute per la psicoterapia personale e ribadisce che
vi si deve sottoporre “nell’ambito di un corso che [sta] sostenendo per poter
essere poi riconosciuta come psicoterapeuta a livello federale”. Il suo attuale
datore di lavoro, inoltre, le avrebbe richiesto il conseguimento del titolo di
psicoterapeuta per poter mantenere l’impiego presso l’__________ cantonale. La
ricorrente ritiene pertanto che il corso che sta frequentando non comporterebbe
alcun avanzamento professionale se non quello di poter mantenere l’attuale
posto di lavoro.
Diritto
1.
1.1.
Sia
secondo l’art. 25 cpv. 1 lett.
d
LT sia secondo l’art. 26 cpv. 1 lett.
d
LIFD, dal reddito da un’attività dipendente sono deducibili, a titolo di spese
professionali, le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l’esercizio dell’attività professionale.
Gli altri
costi e spese non possono essere dedotti; tra questi le altre le spese di formazione professionale (art. 33 lett.
b
LT; art. 34 lett.
b
LIFD).
1.2.
Dal
chiaro tenore letterale della legge emerge che le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l’esercizio
dell’attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e
documentate (art. 8 cpv. 1 DE concernente l’imposizione delle persone fisiche,
valido per il periodo fiscale 2005). Non è invece ammessa la deduzione delle spese di formazione vera e propria e quella delle spese già considerate nella deduzione prevista dall’art. 7 (art. 8 cpv. 2 DE; art. 33 lett.
b
LT).
Anche per
l’IFD, le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l’esercizio dell’attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 dell’Ordinanza sulla
deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività
lucrativa dipendente ai fini dell’imposta federale diretta del 10 febbraio 1993, RS 642.118.1). La deduzione non è ammessa, una volta ancora, se le spese riguardano la
formazione vera e propria (art. 8 Ordinanza federale; art. 34 lett.
b
LIFD).
2.
2.1.
Secondo
la costante giurisprudenza del Tribunale federale, sono deducibili tutte le
spese di perfezionamento che sono oggettivamente in rapporto con la professione
e che permettono al contribuente di mantenere le sue opportunità di lavoro,
soddisfacendo alle nuove esigenze della professione svolta, anche se ciò non
appaia assolutamente indispensabile per mantenere la posizione professionale
acquisita (decisioni TF n. 2C_750/2009 del 26 maggio 2010 e n. 2A.623/2004 del
6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86 entrambe con rinvii).
Per spese
“oggettivamente in rapporto con la professione”, occorre comprendere tutte le
spese in relazione con la professione imparata ed esercitata. Esse si contrappongono
a quelle sostenute per l’apprendimento di una prima formazione professionale,
di una nuova formazione o di una formazione supplementare; si distinguono nel
contempo dalle spese per una formazione continua seguita per progredire in una
posizione professionale più elevata da quella occupata e che da essa si discosta
chiaramente (decisione TF n. 2C_750/2009 del 26 maggio 2010; StE 2006 B 22.3 n.
86; RtiD 2006 II 524 tutte con rinvii).
2.2.
Dai
principi esposti discende che gli oneri finanziari per acquisire le conoscenze
e le capacità necessarie all’esercizio di una determinata professione
rispettivamente per progredire in una posizione professionale più elevata da
quella occupata (ad esempio quelli per il tirocinio, la scuola di commercio, la
maturità, ma anche per studi superiori di post-diploma, ecc.) non sono di per
sé deducibili nemmeno quando la formazione viene svolta contemporaneamente al
lavoro. Decisivo non è infatti questo aspetto, ma il fatto che la formazione
seguita serva ad apprendere una professione rispettivamente ad un avanzamento
in una funzione superiore (decisioni TF n. 2C_70/2010 del 26 agosto 2010; n. 2C_750/2009
del 26 maggio 2010).
La qualifica
di spese di perfezionamento deducibili dipende pertanto da un esame concreto
della situazione. Occorre paragonare la formazione di base seguita dal
contribuente e le nuove conoscenze acquisite con la formazione in discussione;
è inoltre necessario considerare la professione esercitata e gli effetti di
detta formazione sull’attività lavorativa (decisioni TF n. 2C_750/2009 del 26
maggio 2010; n. 2A.424/2005 del 28 aprile 2006 e n. 2A.182/2005 del 17 ottobre
2005, in: StR 61/2006 p. 41).
2.3.
Il tema
della delimitazione tra spese di perfezionamento e riqualificazione connesse
con l’esercizio di un’attività professionale, da un lato, e spese di formazione
vera e propria, dall’altro, è stato più volte affrontato dal Tribunale
federale. In una sentenza risalente al 14 marzo 1991, l’Alta Corte ha negato,
per esempio, la deduzione dei costi sostenuti da un giurista per elaborare una
tesi di dottorato, argomentando che si trattava di un approfondimento della sua
formazione di base (decisione TF n. 2A.263/1990 del 14 marzo 1991, in: ASA 60
p. 356). Nello stesso senso si è pronunciata nel caso di un responsabile di un
centro di “incontri e seminari”, che postulava la deduzione dei costi da lui
affrontati per frequentare un corso in astrologia e psicologia, in difetto di
un nesso causale diretto con la professione esercitata (decisione TF n.
2A.130/2002 dell’8 agosto 2002, in: ASA 72 p. 473), oppure ancora nel caso di
un contribuente che, dopo aver interrotto gli studi universitari di economia,
conseguiva un Bachelor of Business Administration (BBA) e successivamente un
Master (MBA). L’Alta Corte ha in particolare evidenziato che il contribuente
aveva appreso il mestiere sul campo (“
learning by doing on the job
”) e
con la formazione parallela al lavoro mirava a colmare le lacune nella sua
preparazione manageriale emerse a seguito del suo avanzamento. La deduzione dei
costi per ottenere un master MBA è pure stata rifiutata a due economisti
aziendali, diplomati alla Scuola Superiore per i Quadri dell’Economia e
dell’Amministrazione (SSQEA), dal momento che una simile formazione
supplementare migliorava in modo marcato le loro prospettive di carriera,
benché disponessero già di una formazione nel campo economico (StE 2006 B 22.3
n. 86; RtiD II-2006 n. 18t). Ha infine negato il carattere di costo di perfezionamento
alle spese sostenute da un collaboratore di uno studio fiduciario per assolvere
una formazione in economia aziendale, parallela alla sua attività
professionale, che portava al conseguimento di un master MBA (StE 2008 B 22.3
n. 96).
2.4.
Questa
Camera, sulla falsariga della recente giurisprudenza del Tribunale federale, ha
per esempio negato la deduzione per spese di perfezionamento professionale ai costi affrontati per frequentare un master MBA organizzato dalla SUPSI da un contribuente
che, conseguito il diploma di commercio, il certificato cantonale di capacità
d’esercente ed il diploma della scuola di informatica di gestione, aveva assunto la direzione di un ostello (CDT n. 80.2005.81 del 2 maggio 2006). Nello stesso senso si è poi pronunciata nel caso di un ingegnere forestale diplomato
al Politecnico federale di Zurigo, da ormai nove anni direttore di un’azienda
forestale, che frequentava a sua volta un master MBA organizzato dalla SUPSI
(CDT n. 80.2007.162 del 26 febbraio 2008) oppure ancora nel caso di un contribuente,
diplomato alla HES
(Haute Ecole Spécialisée)
di Friborgo, che lavorava
come responsabile della parte tecnica e innovativa di una compagnia telefonica
e frequentava parallelamente un
Executive Master of Business Administration
(EMBA) organizzato dalla PHW Hochschule Wirtschaft di Zurigo.
3.
3.1.
Sulla
prima pagina della dichiarazione d’imposta 2012, la ricorrente indica la propria
professione come “psicologa in formazione”. Nel reclamo prima e nel ricorso poi,
spiega di essere impiegata dal Canton __________ presso l’__________, ma di
avere intrapreso una non meglio precisata formazione finalizzata al conseguimento
del titolo di psicoterapeuta riconosciuta a livello federale. Nell’ambito di
tale formazione, è tenuta a sottoporsi a 200 ore di psicoterapia.
3.2.
Il 1°
maggio 2012 è entrata in vigore la Legge federale del 18 marzo 2011 sulle professioni
psicologiche (LPPsi; RS 935.81), che disciplina fra l’altro le esigenze che lo
psicoterapeuta deve adempiere per esercitare la psicoterapia nel settore
privato sotto la propria responsabilità professionale (art. 1 cpv. 2 lett. f).
Secondo l’art. 24 cpv. 1
LPPsi, l'autorizzazione di esercitare la professione
di psicoterapeuta è rilasciata se il richiedente possiede un titolo federale di
perfezionamento o un titolo estero di perfezionamento riconosciuto in
psicoterapia (lett.
a
), è degno di fiducia e offre la garanzia, dal
profilo fisico e psichico, di un esercizio ineccepibile della professione
(lett.
b
) e padroneggia una lingua nazionale (lett.
c
).
Per
l’art. 5 cpv. 1 prima frase LPPsi, il perfezionamento estende e approfondisce
le conoscenze, le capacità e la competenza sociale acquisite durante la
formazione dispensata in una scuola universitaria, affinché i diplomati possano
esercitare la loro attività nel corrispondente settore specialistico della
psicologia sotto la propria responsabilità. I cicli di perfezionamento
finalizzati all'ottenimento di un titolo di perfezionamento federale devono essere
accreditati conformemente alla LPPsi (art. 12 LPPsi).
L'entità
del perfezionamento nonché gli standard di qualità per l'accreditamento sono
disciplinati, per il settore specialistico della psicoterapia, nell'allegato 1
dell’Ordinanza del DFI del 25 novembre 2013 sull’entità e l’accreditamento dei cicli
di perfezionamento delle professioni psicologiche (OEAc-LPPsi; cfr. art. 2 cpv.
1 lett.
a
dell’Ordinanza stessa). L’allegato 1 include fra gli standard
di qualità l’esperienza terapeutica sulla propria persona e sottolinea a tale
riguardo che l'organizzazione responsabile provvede affinché l'esperienza
terapeutica sulla propria persona consenta ai perfezionandi di analizzare il
loro vissuto e comportamento in vista della futura professione di
psicoterapeuta, di sviluppare la loro personalità e di riflettere criticamente
sul loro comportamento relazionale.
Le direttive della
Federazione Svizzera delle Psicologhe e degli Psicologi (FSP) in
merito al perfezionamento per il settore della psicoterapia richiedono almeno
200 sedute di esperienza terapeutica sulla propria persona (cfr. Auflagen an
die individuelle psychotherapeutische Weiterbildung, versione del 1.1.2012;
cfr.
http://www.psychologie.ch/fileadmin/user_upload/dokumente/fachtitel/auflagen-fachtitel.pdf
).
3.3.
Anche se
l’insorgente non ha fornito alcuna indicazione in merito alla formazione che ha
intrapreso ai fini del conseguimento del titolo di psicoterapeuta, è chiaro che
si tratta di una formazione ulteriore rispetto alla laurea in psicologia. Le
sedute di psicoterapia rientrano fra i requisiti necessari per il “perfezionamento”
in questione.
Ora,
sebbene la legge federale parli di “perfezionamento”
(Weiterbildung)
, a
proposito delle condizioni per essere autorizzati ad esercitare la professione
di psicoterapeuta, è innegabile che si tratti, dal punto di vista fiscale, di
una vera e propria formazione, alla luce del fatto che mira ad estendere e
approfondire le conoscenze, le capacità e la competenza sociale acquisite
durante la formazione dispensata in una scuola universitaria, affinché i diplomati
possano esercitare la loro attività nel corrispondente settore specialistico
della psicologia sotto la propria responsabilità (art. 5 cpv. 1 prima frase
LPPsi).
Il
“perfezionamento”, che consente ad un laureato in psicologia di esercitare la
professione di psicoterapeuta, appare a tutti gli effetti una specializzazione,
analoga a quella che intraprende un dottore in medicina.
3.4.
Anche la
Commissione cantonale di ricorso in materia di imposte del Canton Ginevra ha
avuto modo di escludere che possano essere dedotti dal reddito imponibile quali
spese professionali gli onorari per la psicanalisi pagati da un contribuente,
che occupa un posto di psicologo nell’amministrazione pubblica cantonale e che
mira al conseguimento del titolo di specialista in psicoterapia FSP (sentenza
del 12 dicembre 2002, in RDAF 2003 II 514). La corte cantonale ha escluso che
tale formazione, che richiedeva un investimento importante in tempo e in
denaro, fosse necessaria per il conseguimento del reddito del ricorrente. Ha
per contro ritenuto che rientrasse in un processo di specializzazione e di
acquisizione di una nuova formazione, precisamente in psicoterapia (nello
stesso senso si è pronunciata la Commissione di ricorso del Canton Basilea
Città, in una sentenza del 26 marzo 1998, in BStPra 5/1999 p. 352).
3.5.
La
ricorrente afferma che il conseguimento del titolo di psicoterapeuta le è
indispensabile per mantenere il suo impiego presso l’__________ del Canton __________.
Tale
affermazione, non documentata, appare piuttosto strumentale: la contribuente
afferma nel ricorso di aver appreso “presso i competenti uffici cantonali e da
alcuni testi in merito” che sarebbero “deducibili tutte le spese di
perfezionamento che risultano oggettivamente connesse con l’attività esercitata
dal lavoratore al momento in cui questi le effettua e che possono ragionevolmente
essere ritenute indicate per il mantenimento delle sue opportunità di lavoro”.
Conclude quindi che la formazione che lei ha intrapreso non porta “alcun
avanzamento professionale o vantaggio d’altro genere, se non quello di poter
mantenere il posto di lavoro attuale”.
Non
risulta tuttavia che la funzione per la quale è stata assunta richieda il
titolo di specialista in psicoterapia, anche perché altrimenti le sarebbe
verosimilmente stato preferito un altro candidato. Se anche tale requisito
fosse stato effettivamente previsto, tuttavia, l’esito del ricorso non
muterebbe: significherebbe unicamente che il suo datore di lavoro le avrebbe
concesso di potersi specializzare dopo l’inizio della sua attività.
3.6.
Concludendo,
le spese sostenute dalla ricorrente per la psicoterapia personale, nel quadro
della sua formazione finalizzata al conseguimento del titolo di psicoterapeuta,
costituiscono spese di formazione e non di mero perfezionamento e, in quanto tali,
non sono deducibili dal reddito imponibile (art. 33 lett.
b
LT; art. 34
lett.
b
LIFD).
4.
Il
ricorso è conseguentemente respinto.
Tassa di
giustizia e spese processuali sono poste a carico della ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
respinto
.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr.    500.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un
totale di                                                       fr.    580
.–
sono a
carico della ricorrente.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: