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Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 09.03.2010 (publiziert) 80.2003.150
Tessin Camera di diritto tributario 09.03.2010 (publié) 80.2003.150
Ticino Camera di diritto tributario 09.03.2010 (pubblicato) 80.2003.150

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.2003.150
Lugano
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente,
Stefano
Bernasconi,
Mauro Mini
segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 20 ottobre 2003
in materia di:                 imposta sugli utili
immobiliari
presentato da:
__________ _RICO0
ritenuto
in fatto ed in diritto
1.
1.1.
Il 22
dicembre 1994 __________ __________ acquistava da __________ __________ la
part. n. __________ RFD di __________, sulla quale era in corso di edificazione
una casa monofamiliare, al prezzo di fr. 455'000.-. L’11 aprile 2002
l’acquirente costituiva sulla part. n. 361 un diritto di compera a favore di
__________ __________ per un prezzo di             fr. 600'000.-. Lo stesso
giorno egli acquistava poi da __________ __________ la part. n. __________ RFD
di __________ al prezzo di fr. 870'000.-. Mediante postilla del 19 aprile
successivo, il contratto di compravendita veniva modificato nel senso che
acquirenti dell’immobile erano __________ __________ e la moglie __________ in
comproprietà in ragione di un mezzo ciascuno.
1.2.
A seguito
dell’esercizio del diritto di compera da parte di __________ __________ e della
conseguente iscrizione a RFD della part. n. __________ a suo nome, il 26 giugno
2003 l’UT di __________ notificava a __________ __________ la tassazione
sull’utile immobiliare, stabilendo l’utile in fr. 113'134.- imponibile con
l’aliquota del 16% in considerazione di una durata della proprietà di poco
superiore a otto anni.
1.3.
Il
reclamo presentato, con cui il contribuente chiedeva tra l’altro il
differimento dell’imposizione per reinvestimento nell’abitazione primaria,
veniva respinto con decisione del 25 settembre 2003, osservando da un lato che
si è in presenza di una solo parziale identità tra venditore della prima casa
(marito) e acquirente della casa sostitutiva (marito e moglie in comproprietà)
e dall’altro che comunque al differimento parziale si opporrebbe anche la circostanza
che l’importo reinvestito (fr. 435'000.-) è inferiore al valore di alienazione
(fr. 600'000.-) ed anche al valore di investimento della prima abitazione (fr.
486'866.-).
2.
2.1.
Con il
presente, tempestivo ricorso il contribuente ripropone in questa sede la richiesta
di differimento dell’imposizione, spiegando in particolare la sua situazione
familiare, segnatamente che al momento dell’acquisto della prima casa nel 1994
non era ancora sposato ma già conviveva con la futura moglie e il loro comune
figlio.
Degli
ulteriori argomenti ricorsuali verrà detto in seguito, per quanto necessario.
2.2.
All’udienza
del 17 dicembre 2003 si è convenuto di esaminare anche gli investimenti
effettuati poco dopo l'acquisto e il giudice ha invitato il ricorrente a
sottoporre le relative pezze giustificative all'Ufficio di tassazione.
2.3.
Il 17
febbraio 2004 l'Ufficio di tassazione ha comunicato a questa Camera che, anche
considerando i lavori straordinari di manutenzione nell'anno dell'acquisto e in
quello successivo, l'investimento complessivo ammontava a fr. 949'248.- e che
pertanto l'importo reinvestito, pari a fr. 474'624.-, continuava a essere inferiore
al valore d'investimento dell'abitazione primaria             (fr. 486'866.-).
Richiesto
dal giudice a comunicare se intendeva mantenere il ricorso, il ricorrente
invitava questa Camera a emanare la sentenza.
3.
3.1.
Lo
Stato preleva un'imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è
rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di
immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il
tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte
sul reddito; non si tratta tuttavia di un'imposta generale sul reddito bensì di
una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona
assoggettata. Per il fatto che l'imposta grava sull'immobile trasferito, senza
che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto
dell'imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (
Soldini/Pedroli
, L'imposizione degli
utili immobiliari - Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un'appendice
sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
3.2.
L'utile
imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore
di investimento. Quest'ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e
dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia,
se l'alienante è stato proprietario dell'immobile per più di venti anni, può
chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di
proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2
LT).
4.
Come
si è visto, l
’11 aprile 2002 l’acquirente costituiva
sulla part. n. 361 un diritto di compera a favore di __________ __________ per
un prezzo di fr. 600'000.-, che lo esercitava alla fine di marzo del 2003. Lo
stesso giorno egli acquistava poi da __________ __________ la part. n.
__________ RFD di __________ al prezzo di fr. 870'000.-, ma, mediante postilla
del 19 aprile successivo, il contratto di compravendita veniva modificato nel
senso che acquirenti dell’immobile erano __________ __________ e la moglie
__________ in comproprietà in ragione di un mezzo ciascuno.
4.1.
Per
l'art. 125 lett. g LT l'imposizione dell'utile immobiliare è differita in caso
di alienazione di un'abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha
servito durevolmente e esclusivamente all'uso personale del contribuente, a
condizione che il ricavo sia destinato entro un termine di due anni
all'acquisto o alla costruzione, In Svizzera, di un'abitazione sostitutiva adibita
al medesimo scopo.
La
citata disposizione della legge tributaria riprende, nella sostanza, l'art. 12
cpv. 3 lett. a LAID, precisando i limiti temporali e territoriali entro i quali
il reinvestimento deve essere effettuato.
Il
legislatore ha introdotto tale norma, su suggerimento della commissione di
esperti incaricata di redigere un progetto di imposta sugli utili immobiliari,
nell'intento di evitare casi di rigore estremo, quando, ad esempio, il
contribuente è costretto a trasferire il domicilio e vendere l'abitazione per
ragioni professionali. Il Consiglio federale, nel Messaggio
sull'armonizzazione, sottolineava a sua volta che al contribuente, spesso per
l'elevata imposta sui guadagni immobiliari, non è possibile acquistare nel
nuovo luogo di domicilio un'abitazione sostitutiva di ugual valore e che
l'assenza di una tale possibilità di reinvestimento sostitutivo può nuocere
alla mobilità professionale (
Soldini/Pedroli
,
op. cit., p. 131).
La
dottrina è concorde nel considerare il motivo di differimento in esame come una
eccezione propria, giacché, se anche la vendita di un immobile privato fosse
necessitata, nondimeno vi sarebbe realizzazione del relativo utile. La ratio
della rinuncia ad imporre deve dunque ricercarsi non tanto nell'inesistenza di
una componente dell'utile, bensì nelle modalità di impiego di quest'ultimo (
Ochsner
, Die Besteuerung der
Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo 1976, p. 105 s.;
Mettler
, Die Grundstückgewinnsteuer des
Kantons Schwyz, Zurigo 1990, p. 137 ss.;
Rumo
,
Die Liegenschaftsgewinn- und die Mehrwertsteuer des Kantons Freiburg, Friburgo
1993, p. 168). Alcuni autori ritengono pertanto che il legislatore abbia deciso
di fare un uso extra-fiscale dell'imposta sugli utili immobiliari (
Mettler
, op. cit., p. 139;
Rumo
, op. cit., p. 170), cioè che abbia
inteso promuovere, con tale mezzo, la proprietà dell'abitazione o la mobilità
della popolazione (
Soldini/Pedroli
,
op. cit., p. 132).
4.2.
Le
condizioni cui la legge subordina il differimento dell'imposizione, in virtù
dell'art. 125 lett. g LT, sono le seguenti:
a)     l'acquisto
di un'abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo: l'oggetto alienato e
quello sostitutivo acquistato devono cioè fungere entrambi da abitazione personale;
b)     l'uso
personale deve essere esclusivo e durevole: l'abitazione alienata e quella
acquistata non devono quindi essere locate a terzi o lasciate vuote, se non nei
seguenti casi eccezionali:
·
l'esistenza di
motivi estrinseci (nessuna offerta di acquisto nonostante sforzi per vendere,
trasloco improvviso per ragioni professionali o di salute), ma non invece
considerazioni di carattere finanziario, quali il rinvio della vendita per
conseguire un prezzo migliore o per sfruttare l'incremento di valore;
·
la locazione con un
contratto a termine di durata inferiore ad un anno, in particolare quando già
al momento dell'inizio della locazione è nota la data della vendita, sicché si
tratta di una semplice situazione transitoria; in casi eccezionali è ammessa
una durata che supera l'anno, purché la durata dell'uso personale abbia
comunque ecceduto quella della locazione;
c)     deve
trattarsi di "abitazione primaria": è dunque escluso il differimento
per le abitazioni secondarie e di vacanza;
d)     limite
temporale di due anni fra la vendita e l'acquisto o la costruzione dell'abitazione
sostitutiva: si ammette tuttavia che il reinvestimento possa addirittura precedere
la vendita
e)     il
reinvestimento deve avvenire in Svizzera (
Soldini/Pedroli
,
op. cit., pp. 132-134 e p. 137).
4.3.
Qualora,
in seguito all'alienazione dell'abitazione primaria, solo una parte del ricavato
venga impiegata per il reinvestimento oppure non vi sia perfetta identità fra
venditore ed acquirente (p. es. il solo marito vende la propria casa, ma ne
acquista una nuova insieme alla moglie), si è in presenza di un reinvestimento
parziale (
Soldini/Pedroli
, op.
cit., p. 134 ss.).
Se
dunque solo una parte del ricavato viene impiegata per acquistare l'immobile
sostitutivo, si ha una quota di tale importo che rimane a disposizione
dell'alienante; seguendo la prassi del Canton Berna, anche l'autorità ticinese
impone quest'ultima quota, quale utile lordo, senza deduzione proporzionale dei
costi di investimento (
CDT
n.
__________.__________.__________ del 5 dicembre 1997 in re C.P.; CDT n.
__________.__________.__________ del 4 gennaio 1999, in RDAT II-1999 n. 12t;
CDT n. __________.__________.__________ del 7 aprile 1999 in re O.P.; CDT n.
__________.__________.__________ del 13 dicembre 2000 in re C.M.; CDT n.
__________.__________.__________ del 13 marzo 2002, in RDAT II-2002 n. 14t).
4.4.
Nella
decisione impugnata, l'autorità di tassazione ha ammesso in linea di principio
che, impiegando il ricavo della vendita della sua abitazione per acquistare un
nuovo immobile destinato a fungere da abitazione primaria, il ricorrente abbia
effettuato un reinvestimento che beneficia del differimento dell'imposizione ai
sensi dell'art. 125 lett. g LT.
Ha
peraltro poi assoggettato all'imposta l'intero utile conseguito, argomentando
che i costi di investimento relativi all'immobile alienato sono superiori
all'importo reinvestito, circostanza che si opporrebbe al differimento
dell'imposizione.
Deve
dunque essere in primo luogo verificata la premessa su cui si fonda il calcolo
dell'autorità fiscale e cioè che, data la solo parziale identità fra venditore
e acquirenti, è ammesso in linea di principio il solo reinvestimento parziale.
4.5.
In
effetti, avendo acquistato la nuova abitazione in comproprietà per un mezzo con
la moglie, è evidente che il ricorrente non può considerarsi unico acquirente e
quindi unico beneficiario del reinvestimento.
Questa
Camera ha già ripetutamente deciso che, se un contribuente, venduta la propria
abitazione, ne acquista una sostitutiva in comproprietà per un mezzo con la
moglie, non può considerarsi unico acquirente e quindi unico beneficiario del
reinvestimento. Di conseguenza, ai fini dell'assoggettamento all'imposta sugli
utili immobiliari, sarà giustificato ammettere solo un reinvestimento parziale
(CDT n. __________.__________.__________ del 7 aprile 1999 in re O.P.; CDT n.
__________.__________.__________ del 13 dicembre 2000 in re C.M.; CDT n.
__________.__________.__________ del 13 marzo 2002 in RDAT II-2002 n. 14t).
Infatti,
la legge tributaria ha espressamente previsto, all'art. 127 cpv. 2 LT, che il coniuge
e i figli siano imposti separatamente per gli utili immobiliari da loro
conseguiti, introducendo in tal modo una chiara deroga al principio della
tassazione della famiglia, previsto dall'art. 8 LT (cfr.
Soldini/Pedroli
, op. cit., p. 156). Se
considerazioni dettate dal diritto patrimoniale o successorio spingono dei coniugi
ad acquistare un bene sostitutivo in società fra loro, devono esservi rapporti
di proprietà paralleli già al momento della vendita. Solo rapporti di proprietà
corrispondenti consentono un differimento integrale (
Langenegger
, Handbuch zur bernischen Vermögensgewinnsteuer,
Berna 1999, p. 60).
4.6.
In una
sentenza relativa ad un caso analogo a quello ora in esame, la Camera di diritto
tributario ha condiviso l'ipotesi, avanzata dall'Ufficio di tassazione, secondo
cui la moglie potrebbe avere ricevuto una donazione in denaro prima
dell'acquisto dell'immobile in comproprietà col marito. Riconosciuto che il
capitale servito all'acquisto sostitutivo proveniva integralmente dal ricavo
della vendita dell'abitazione ceduta, l'unico evento che potrebbe spiegare come
mai il ricorrente non abbia acquistato da solo ma in comproprietà con la moglie
è infatti una donazione di metà dell'importo di denaro necessario dal marito
alla moglie (CDT n. __________.__________.__________ del 13 dicembre 2000 in re
C.M.; CDT n. __________.__________.__________ del 13 marzo 2002, in RDAT
II-2002 n. 14t).
4.7.
Anche
in relazione al calcolo del reinvestimento parziale, la decisione dell'autorità
fiscale deve essere condivisa.
Infatti
l'investimento nella nuova abitazione primaria in comproprietà con la moglie,
considerati anche i lavori straordinari eseguiti nei primi due anni dopo
l'acquisto, ammonta complessivamente a fr. 949'248.-. La quota del
contribuente, pari alla metà, risulta quindi di fr. 474'624.- ed è inferiore al
valore d'investimento della prima abitazione primaria, che ammontava a fr.
486'866.-. Di conseguenza l'utile conseguito con la prima vendita, pari a fr.
105'300.-, è integralmente imponibile, non essendo stato reinvestito in nessuna
misura.
Come
detto, infatti, se solo una parte del ricavato viene impiegata per acquistare
l'immobile sostitutivo, si ha una quota di tale importo che rimane a
disposizione dell'alienante; secondo la prassi dell'autorità fiscale, essa
viene imposta, quale utile lordo, senza deduzione proporzionale dei costi di
investimento (
Soldini/Pedroli
,
op. cit., p. 134;
Soldini/Pedroli
,
L'imposizione degli utili immobiliari - Complemento, Lugano 2003, pp. 97 ss.;
CDT n. __________.__________.__________ del 13 marzo 2002, in RDAT II-2002 n.
14t).
Come
ha avuto modo di precisare il Tribunale amministrativo del Canton Berna, oggetto
dell'imposta sull'utile immobiliare non è il ricavato della vendita come tale
bensì la differenza fra questo e i costi di investimento, ragione per cui è
anche soltanto questo utile che può beneficiare del differimento dell'imposizione.
Infatti, se al momento di vendere un immobile, il ricavo è pari solo ai costi
di investimento, sono stati realizzati solo questi costi e non vi è alcun
utile. Il ricavo deve dunque per forza essere scisso in due componenti: una è
rappresentata dai costi di investimento realizzati, l'altra rappresenta la
quota che eccede i costi di investimento e corrisponde all'utile lordo
determinante. Nel caso di un reinvestimento parziale bisogna ritenere che siano
reinvestiti in primo luogo i costi di investimento realizzati; nella misura in
cui il reinvestimento sia superiore ai costi di investimento, la differenza fra
il ricavo della vendita e la somma reinvestita rappresenta una quota di utile a
libera disposizione, per la quale non si giustifica alcun differimento
dell'imposizione (NStP 1993 p. 91 = RF 48/1993 p. 431; v. anche
Soldini/Pedroli
, op. cit., nota 87 a p.
135;
Soldini/Pedroli
, Complemento
cit., p. 98).
In
altre parole, oggetto di reinvestimento è in primo luogo il valore di
investimento dell'abitazione precedente e in secondo luogo, solo se il
reinvestimento supera il valore di investimento, l'utile conseguito con la
prima vendita. Con la conseguenza che, se l'utile stesso non viene reinvestito,
esso rimane a disposizione degli alienanti e non vi è pertanto alcuna ragione
di differirne l'imposizione (CDT n. __________.__________.__________ del 4
gennaio 1999 in re H. e M. S.; CDT n. __________.__________.__________ del 13
marzo 2002, in RDAT II-2002 n. 14t).
5.
Il
ricorso deve quindi essere respinto. Tassa di giustizia e spese processuali
sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l'art. 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
respinto
.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr.    200.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un
totale di                                                       fr.    280.–
sono a
carico del
ricorrente.
3.   Intimazione
alle parti.
4.   Il
presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: