ti_gerichte · 80.1998.121 · 1998-07-24 · it
Sentenza o decisione senza scheda

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 24.07.1998 80.1998.121
Tessin Camera di diritto tributario 24.07.1998 80.1998.121
Ticino Camera di diritto tributario 24.07.1998 80.1998.121

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.98.00121
Lugano
24 luglio 1998
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Fiorenzo
Gianinazzi
statuendo
sul ricorso del 8 giugno 1998
in
materia di:                 IC/IFD 97/98
presentato
da:
__________
__________
,
__________
__________
,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
__________
__________
,
di professione contabile, ha lavorato alle dipendenze delle ferriere
__________
__________
fino al 31 dicembre 1995, subendo sia nel corso del 1994 che del 1995 alcuni
giorni di disoccupazione.
Nel corso del 1996 si è
recato all'estero, in
__________
dapprima, in
__________
in seguito, per
l'apprendimento della lingua inglese.
Nella dichiarazione
d'imposta IC/IFD 1997-98 il contribuente ha postulato la deduzione per spese
professionali di fr. 12'160.- di media annua.
L'UT ha per contro ammesso
unicamente la deduzione forfetaria di fr. 2'000.- per il 1995, pari a fr.
1'000.- in media annua (cfr. decisione su reclamo del 25 maggio 1998).
2.
Con il presente,
tempestivo ricorso il ricorrente chiede l'aumento della deduzione per spese
professionali da fr. 1'000.- a fr. 12'160.- di media annua.
Il Servizio giuridico
della Divisione cantonale delle contribuzioni propone, dal canto suo,
l'accoglimento parziale del ricorso, lasciando alla Camera di diritto
tributario il compito di determinare l'importo della deduzione.
Delle rispettive
argomentazioni verrà detto in seguito per quanto necessario.
3.
3.1
Sia secondo l'art. 25 cpv.
1 LT-1994 sia secondo l'art. 26 cpv. 1 LIFD le spese professionali deducibili
sono: a) le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro; b)
le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro
a turni; c) le altre spese necessarie per l'esercizio della professione; d) le
spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con
l'esercizio dell'attività professionale.
Tra gli altri costi e
spese che non possono essere dedotti la legge annovera espressamente le altre
spese di formazione professionale (art. 33 lett. b LT-1994; art. 34 lett. b
LIFD).
3.2
3.2.1
Sono considerate altre spese
professionali quelle necessarie all’esercizio della professione che sono
sopportate dal contribuente per l’acquisto di attrezzi e strumenti di lavoro
(compresi hard- e software EED), di riviste e libri specializzati, per l’uso di
una camera privata a scopi professionali, per abiti di lavoro, per l’usura
particolare delle scarpe e degli abiti, per lavori pesanti, ecc. (art. 7 cpv. 1
DE del 10 dicembre 1996). La relativa deduzione è ammessa nella misura
complessiva di fr. 2’000.-- l’anno oppure delle spese effettive. In
quest’ultimo caso dovranno essere giustificate la totalità delle spese e la
loro necessità professionale (art. 7 cpv. 2 DE del 10 dicembre 1996). La
deduzione complessiva è ridotta proporzionalmente se l’attività lucrativa
dipendente è esercitata solamente durante una parte dell’anno o a tempo
parziale (art. 7 cpv. 3 DE del 10 dicembre 1996).
Anche per l’IFD sono
considerate altre spese professionali quelle necessarie all’esercizio della
professione che sono sopportate dal contribuente per l’acquisto di attrezzi e
strumenti di lavoro (compresi hard- e software EED), di riviste e libri
specializzati, per l’uso di una camera privata a scopi professionali, per abiti
di lavoro, per l’usura particolare delle scarpe e degli abiti, per lavori pesanti,
ecc. (art. 7 cpv. 1 Ordinanza del 10 febbraio 1993). La deduzione è pari al 3%
del salario netto, ritenuto un minimo di fr. 1’800.-- l’anno e un massimo di
fr. 3’600.-- (cfr. appendice dell’ordinanza del 10 febbraio 1993). Tuttavia la
riduzione forfetaria va ridotta in modo adeguato se l’attività lucrativa
dipendente è esercitata solamente durante una parte dell’anno o a tempo
parziale breve (art. 7 cpv. 2 Ordinanza del 10 febbraio 1993).
3.2.2
Le spese per il
perfezionamento e la riqualificazione professionali (nel testo tedesco:
Weiterbildungs-
und Umschulungskosten
; nel testo francese:
perfectionnement et reconversion
professionnels
) sono deducibili se connesse con l’esercizio dell’attuale
attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art.
8 cpv. 1 DE del 10 dicembre 1996). Non è invece ammessa la deduzione delle
spese di formazione vera e propria (nel testo tedesco:
Ausbildungskosten
;
in quello francese
frais de formation professionnelle
) e quella delle
spese già considerate nella deduzione prevista dall’art. 7 (art. 8 cpv. 2 DE
del 10 dicembre 1996; art. 33 lett. b LT-1994).
L'art. 25 cpv. 1 lett. e
della previgente LT-1976 limitava invece la deduzione per spese di
perfezionamento richieste dall'esercizio della professione a soli fr. 500.--
all'anno (art. 3 DE del 10 novembre 1992). Nelle spese di perfezionamento erano
comprese anche le altre spese professionali (acquisti di attrezzi e di
strumenti di lavoro, libri, riviste, ecc.). L'art. 32 lett. b LT-1976 precisava,
di converso, che non erano deducibili non solo le spese per la formazione vera
e propria, ma anche quelle connesse con l'avanzamento professionale (
ASA
23 32;
Masshardt/Tatti
, Commentario DIFD, p. 198 s.). Così, ad esempio,
la giurisprudenza di questa Camera, applicando la previgente normativa, aveva
negato la deduzione delle spese sostenute per l'ottenimento del diploma di
contabile federale (
CDT
n. 83 del 25 maggio 1994 in re E. e C. Di. S.;
CDT. n. 328 del 12 settembre 1988 in re G.M.), quelle sopportate da una maestra
di scuola elementare per ottenere l'abilitazione all'insegnamento nella scuola
media (
CDT
n. 92 del 2 aprile 1982 in re P.) o ancora quelle sopportate
da un contribuente per frequentare un corso d'informatica che gli consentiva di
avvalersi di migliori e superiori qualifiche professionali (
CDT
n. 100
del 14 aprile 1986 in re G.G.), trattandosi non di spese per il perfezionamento
ma per la formazione, risp. l'avanzamento professionale. Né sono mai  state
considerate deducibili le spese per l'ottenimento di un dottorato (
ASA
60 pag. 356;
Sammlung
BGE
no. 723).
3.2.3
Anche per l’IFD le spese
per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se
connesse con l’esercizio dell’attuale attività professionale e nella misura in
cui sono giustificate e documentate (art. 8 Ordinanza
del 10 febbraio 1993
).
La deduzione non è ammessa se le spese riguardano la formazione vera e propria
(art. 8 Ordinanza del 10 febbraio 1993; art. 34 lett. b LIFD).
L'art. 22bis cpv. 1 lett.
c del previgente DIFD includeva la deduzione per le spese per il
perfezionamento professionale nelle deduzioni per altre spese rese necessarie
dall'esercizio della professione. Diversamente dall'art. 32 lett. b LT-1976, l'art.
23 DIFD non menzionava invece esplicitamente tra le spese non deducibili quelle
per la formazione e l'avanzamento professionali. La sua formulazione non era
però esauriente, bensì solo indicativa. La non deducibilità delle spese per la
formazione era quindi stata sancita dalla costante giurisprudenza,
interpretando le nozioni di altre spese rese necessarie dall'esercizio della
professione e di perfezionamento (
ASA
23 32;
Masshardt/Tatti
,
Commentario DIFD, p. 198 s.).
La giurisprudenza del
Tribunale federale aveva altresì stabilito che nella nozione di perfezionamento
rientravano anche i costi per una migliore formazione nel quadro della
professione appresa e già esercitata, ma non quando il perfezionamento mirava a
consentire un futuro cambiamento di professione (
ASA
60 358;
DTF
113 Ib 117, consid. 2a). In effetti, il perfezionamento non comprende soltanto
gli sforzi per mantenere conoscenze e capacità professionali già acquisite, ma
anche gli sforzi intesi a acquisirne di nuove per meglio esercitare la medesima
professione. Nella misura in cui le spese di perfezionamento sono invece mirate
a consentire il raggiungimento di una posizione professionale chiaramente più
elevata di quella precedente o addirittura un mutamento di professione, non
sono deducibili (
ASA
60 358; DTF 113 Ib 117, consid. 2a).
Non andava comunque mai
persa di vista la notevole importanza data alla relazione che doveva sussistere
tra reddito conseguito e spese sostenute, perché si giustificasse la deduzione
di queste ultime. Circa l'intensità di tale relazione dottrina e giurisprudenza
concordavano sul fatto che si potevano considerare spese per conseguire il
reddito solo quelle effettuate direttamente per ottenere il reddito oppure che
avevano una diretta relazione economica col conseguimento del reddito; altri
parlavano di una correlazione di carattere organico od addirittura causale (
Funk
,
Der Begriff der Gewinnungskosten nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht, 2.
ediz., Zurigo 1991, p. 64 ss.).
3.2.4
La formulazione dell'art.
26 cpv. 1 lett. d LIFD, letta alla luce del Messaggio del Consiglio federale
del 25 maggio 1983 (cfr. commento agli art. 26 e 27 del disegno di legge), sta
chiaramente a indicare la volontà del legislatore federale di estendere
considerevolmente la sfera delle spese professionali deducibili (
CDT
n.
__________
.
__________
.
__________
del 13 febbraio 1996 in re A. A.).
A sua volta, la Circolare dell'
Amministrazione federale delle contribuzioni n. 26 del 22 settembre 1995 va
quindi letta in questo contesto, segnatamente alla luce della volontà del
legislatore di ampliare notevolmente la deduzione delle spese di
perfezionamento e riconversione professionali.
Sono considerate spese di
perfezionamento quelle che permettono al contribuente di mantenersi aggiornato
nella professione appresa, risp. di soddisfare le nuove e crescenti esigenze.
In questa categoria rientrano le spese per ripassare e rielaborare nozioni già
acquisite (per es. corsi di ripetizione o perfezionamento propri del settore,
seminari, congressi, ecc.), come anche le spese per corsi di lingue e per esami
che possono far parte di questa categoria. Sono inoltre deducibili, secondo la
Circolare dell' Amministrazione federale delle contribuzioni, le spese inerenti
al perfezionamento di una professione già appresa ed esercitata, come nel caso
dell’impiegato di commercio che diventa perito contabile o del pittore che dà
gli esami di maestria. Sono pure deducibili, in linea di principio, le spese
per corsi di lingue e per esami (
ASA
57 pagg. 645 ss.). Sono altresì
deducibili le spese di riqualificazione sopportate dal contribuente, poco
importano i motivi, in seguito al cambiamento dell’attività finora esercitata
(cfr.
Circolare
Amministrazione federale delle contribuzioni n. 26 del
22 settembre 1995, n. 3.2).
3.2.5.
Non sono per contro
deducibili unicamente le spese per la formazione di base, vale a dire le spese
necessarie per acquisire capacità e conoscenze per l’esercizio di una
professione, per es. il tirocinio, la scuola di commercio, la maturità, gli
studi universitari ecc. (cfr.
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar zum BStG,
n. 3 ad Art. 34 LIFD; Circolare Amministrazione federale delle contribuzioni n.
26 del 22 settembre 1995, n. 3.1), come pure, più in generale, le spese
sostenute in vista di esercitare in futuro un’attività professionale
principale: esse non sono considerate spese di riqualificazione (
Circolare
Amministrazione federale delle contribuzioni n. 26 del 22 settembre 1995, n.
3.2).
3.2.6.
Quanto precede vale anche
per la LT-1994, che ha adottato la medesima formulazione del legislatore
federale allineandosi con ciò sulla sua posizione. Non a caso il Messaggio del
Consiglio di Stato concernente il progetto di nuova legge tributaria del 13
ottobre 1993, a pag. 32, fa espressamente riferimento all'art. 26 cpv. 1 LIFD e
all'art. 9 cpv. 1 LAID.
4.
4.1
Assodata dunque la
deducibilità, in linea di principio dei corsi di lingue, si tratta ora di
stabilire in che misura tali costi siano deducibili.
Sulla questione si è
espresso il Tribunale federale in una recente sentenza, nella quale ha
esplicitamente riconosciuto che corsi di lingue sono importanti in diversi
settori per l’esercizio della professione, ma che tuttavia il legame con
l’esercizio della professione viene meno, quando vengono acquisite o migliorate
conoscenze linguistiche solo per un arricchimento personale inteso nel senso di
una migliore formazione culturale (
ASA
57 pag. 652 s., consid. 3b).
Occorre inoltre, in linea di principio, che i corsi di lingue denotino un
legame temporale con il conseguimento del reddito nella professione esercitata
nel periodo di computo, senza tuttavia trascurare il legame che intercorre con
la professione esercitata nel periodo di computo precedente o in quello
successivo. Trovano così deduzione non soltanto le spese per corsi di lingue
serali o nel tempo libero, ma anche corsi seguiti durante un periodo di congedo
non pagato o nell’attesa di iniziare un’altra attività nella medesima
professione (
ASA
57 pag. 653, consid. 3c).
4.2
Nel caso giudicato dal
Tribunale federale, il contribuente, di professione impiegato di commercio in
possesso del diploma di contabile federale, aveva seguito un corso di francese
di quasi tre mesi, dal 6 luglio al 26 settembre, dopo essere stato licenziato
dal precedente datore di lavoro per la fine di aprile. Terminato il corso,
aveva trovato poco dopo un nuovo impiego presso una fiduciaria e, meglio, dalla
metà di ottobre (
ASA
57 pag. 646).
Esprimendosi sull’entità
della deduzione, la massima Istanza giudiziaria federale aveva rilevato che i
giudici cantonali godono di un certo potere d’apprezzamento, di cui devono fare
uso per applicare correttamente la normativa in discussione.
5.
Orbene, nel caso in
esame, si può senz’altro ammettere che migliori conoscenze della lingua inglese,
che in Svizzera non è lingua nazionale, sono senz’altro utili, in una certa
misura, a meglio esercitare la professione imparata dal ricorrente e, se del
caso, a facilitargli il reperimento di una nuova occupazione nel suo ramo
professionale.
Ciò che ci si deve
chiedere è, invece, se i corsi seguiti possano essere considerati per intero
perfezionamento professionale.
Balza subito all’occhio la
durata del soggiorno di studio all’estero di ben dieci mesi e ancor più la
trasferta in
__________
durante gli
ultimi due mesi. Deve essere senz’altro scartato il prolungamento degli studi
in
__________
, per il quale è molto
difficile se non impossibile intravedere un legame diretto con la formazione
appresa di contabile e con la necessità di migliorare le conoscenze
dell’inglese dopo un soggiorno in
__________
di otto mesi. Il corso intensivo (a tempo pieno) presso la National
__________
__________
di
__________
non può più essere posto
in relazione con le esigenze di perfezionamento legate all'esercizio della professione
di contabile. Esso sembra piuttosto rispondere a esigenze personali di
formazione, non disgiunte dal diletto di conoscere un continente lontano
situato nell’altro emisfero.
Ma anche un corso di otto
mesi, soprattutto se si considera il ritegno mostrato dal Tribunale federale in
relazione a un corso di tre mesi a
__________
per non snaturare il senso della deduzione e finire per ammettere la deduzione
di spese voluttuarie o comunque senza legame diretto con la professione (
ASA
57 pag. 645 ss.), appare eccessivo.
A questa Camera, facendo
uso del potere apprezzamento di cui gode e di cui deve dar segno
d’applicazione, pare di poter considerare giustificato, vale a dire in
relazione diretta con la professione imparata e la necessità di perfezionare le
conoscenze, il periodo di studi presso
__________
durato dall’ 8 gennaio al 15 giugno.
Tutto ben considerato a
questa Camera appare giustificato un costo complessivo di fr. 14’000.-
(comprensivo dell’iscrizione
__________
di fr. 10'728.- e di ulteriori spese di trasporto, materiale scolastico ecc.
per poco più di fr. 3'000.-). Da tale importo va però scalato il sussidio di
fr. 6'000.- ricevuto dall’Ufficio borse di studio.
L’importo della deduzione
deve così essere fissato complessivamente in fr. 8'000.-, pari a fr. 4'000.- di
media annua.
Deve ancora essere
precisato che la suddetta deduzione, essendo stata determinata secondo il
metodo analitico, cioè fondata sulle spese effettive, sostituisce la deduzione
forfetaria di fr. 1'000.- concessa dall’UT. Va infine rilevato che per l’anno
di computo 1995 non risultano comprovate “altre spese professionali” in
aggiunta a quelle ammesse analiticamente per il 1996.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il
ricorso è
parzialmente accolto
.
§    Di
conseguenza, la decisione su reclamo del 25 maggio 1998 è riformata nel senso
che la deduzione per altre spese professionali è elevata da fr. 1'000.- a fr.
4'000.- di media annua.
§§ Gli
atti del procedimento sono pertanto retrocessi all’UT per l’emissione di nuovi
conteggi.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese.
3.   Intimazione alle parti.
4.   Per l'IC il presente
giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il
ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente:                                                          Il
Segretario: