ti_gerichte · 80.1995.19 · 1997-09-03 · it
Sentenza o decisione senza scheda

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 03.09.1997 80.1995.19
Tessin Camera di diritto tributario 03.09.1997 80.1995.19
Ticino Camera di diritto tributario 03.09.1997 80.1995.19

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.95.00019
Lugano
3 settembre 1997
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Fiorenzo
Gianinazzi
statuendo
sul ricorso del 8 febbraio 1995
in
materia di:                 IC/IFD 89/90 (IC/IFD16/95)
presentato
da:
__________
__________
.
__________
,
__________
__________
rappr.
da:
__________
.
__________
.
__________
,
__________
__________
,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
__________
__________
__________
., nato nel 1962, cittadino
__________
, domiciliato in
__________
, è limitatamente assoggettato alla
sovranità fiscale federale e cantonale in quanto proprietario di sostanza
__________
in Ticino e, meglio: di una quota
del 40%
__________
__________
__________
di
__________
e di una quota del 50%
__________
__________
di
__________
, della
__________
ex
__________
e della casa al
__________
, per un
valore di stima corrispondente a fr. 6'138'544.--. Al 1° gennaio 1989 il
contribuente era pure proprietario di sostanza
__________
in
__________
per un valore unitario
(Einheitswert)
complessivo – secondo la ricapitolazione presentata dal
contribuente il 16 febbraio 1996 – di DM 4’854’350.--, di sostanza agricola per
un valore di DM 184'000.--, oltre che di titoli, di partecipazioni, di sostanza
aziendale e di valori di riscatto assicurativi. I debiti in Svizzera
ammontavano a fr. 10'657'478.-- e in Germania a DM 25'497'824.--; gli interessi
passivi pagati in Svizzera si cifravano in fr. 300'533.-- di media annua e in
Germania in DM 1'209'830.-- di media annua.
2.
Nella notifica di
tassazione 1989-90, del 13 dicembre 1993, l'Ufficio di tassazione di Locarno
determinava la quota parte dei debiti da attribuire alla Germania nella misura
del 69,91% e alla Svizzera nella misura del 30,09%, ammettendo quindi in misura
corrispondente la deduzione dei debiti dai redditi di pertinenza svizzera e,
meglio, per fr. 300'533.--.
Assistito
__________
.
__________
,
__________
__________
__________
. presentava reclamo in tempo
utile, contestando la ripartizione dei debiti deducibili in Svizzera e dei
relativi interessi. In particolare rilevava che i valori immobiliari svizzeri
non erano stati valutati al valore IFD (1,3 volte il valore di stima
cantonale), che era stata considerata unicamente la sostanza aziendale tedesca
e non quella svizzera e che di fatto la rivalutazione degli
Einheitswerte
tedeschi effettuata dall’Ufficio di tassazione era di ben 6,71 volte, di contro
alle 5 previste dall’Amministrazione federale delle contribuzioni.
Dopo aver sentito il
rappresentante del contribuente, l'Ufficio di tassazione di Locarno, con
decisione su reclamo del 16 gennaio 1995, respingeva il reclamo, rilevando che
gli interessi passivi andavano dedotti secondo la loro localizzazione. Negava
per contro espressamente la loro ripartizione proporzionale in base agli attivi
lordi. Tale soluzione sarebbe consentita dalla Convenzione di doppia
imposizione tra la Svizzera e la Germania, che non prevederebbe alcuna norma al
riguardo. L'art. 8 cpv. 1 LT imporrebbe all’Ufficio di imporre almeno il
reddito conseguito nel Cantone e la sostanza ivi posta, impedendo la deduzione
proporzionale delle passività e dei relativi interessi. Tale soluzione si
imporrebbe anche per l'IFD, malgrado l'assenza nel DIFD di una norma di tenore
simile a quello dell'art. 8 cpv. 1 LT. L'UT rileva inoltre che la posizione del
contribuente è più vicina, data l'entità del patrimonio immobiliare e degli
acquisti, a quella del commerciante professionale d’immobili e che quindi le
deduzioni vanno ripartite secondo gli specifici criteri di attribuzione.
3.
Con il presente,
tempestivo ricorso
__________
__________
, assistito dall'avv.
__________
, contesta il metodo, definito ibrido,
che l'UT ha adottato per la deduzione dei debiti e dei relativi interessi.
Contesta inoltre che il contribuente possa in qualche modo essere considerato
commerciante d'immobili, rilevando come egli si sia limitato a investire in
immobili il proprio patrimonio privato. Prosegue, rilevando che il vero
problema è quello della valutazione del valore fiscale degli immobili tedeschi,
ma anche ticinesi e che, in tale contesto, occorre procedere secondo una base
economica valida, che può essere ravvisata nella redditività dell'oggetto.
Propone quindi l'adozione di un metodo di calcolo che si attagli al caso di
specie, con conseguente riapertura della procedura di tassazione.
In occasione dell'udienza
del 7 giugno 1995 il giudice, sentite le parti, ha invitato i rappresentanti
dei ricorrenti a formulare una proposta di riparto omogenea della sostanza in
Svizzera e in Germania e di sottoporla all'UT.
Il 16 febbraio 1996 l'avv.
__________
ha presentato una proposta di
riparto fondato sulla proporzione dei redditi netti degli immobili secondo la
loro localizzazione. La stessa, dopo ulteriori trattative, non ha trovato
l'accordo dell’Ufficio di tassazione, che ha ribadito l’applicabilità, nella
fattispecie, dell'art. 8 cpv. 1 LT, rilevando per altro che la medesima norma è
stata ripresa anche dalla nuova LT del 1994.
Il rappresentante del
ricorrente, dal canto suo, con memoria del 21 luglio 1997, si è confermato
nella propria posizione, contestando in diritto la posizione assunta dall’UT.
Degli argomenti delle
parti verrà detto in seguito più diffusamente, per quanto necessario.
4.
4.1
Nelle relazioni
internazionali l'assoggettamento degli immobili avviene secondo le norme sulla
doppia imposizione cantonale. È tuttavia imponibile almeno il reddito
conseguito nel cantone e la sostanza ivi posta (cfr. art. 8 cpv. 1 LT). La
deduzione dei debiti (capitale e interessi) è limitata a quelli riconosciuti
dalla legge tributaria ed è ammessa proporzionalmente all'intera sostanza
ovunque posta (cfr. art. 8 cpv. 2 LT). L'aliquota è quella corrispondente
all'insieme del reddito, rispettivamente della sostanza. Nei rapporti
internazionali è applicabile al minimo l'aliquota corrispondente al reddito
conseguito nel cantone e alla sostanza ivi posta (cfr. art. 8 cpv. 3 LT).
Principi sostanzialmente
analoghi valgono in materia di imposta federale diretta. Secondo l’art. 24 DIFD
le deduzioni intere secondo l’art. 22, possono essere accordate solo se il
reddito del contribuente è soggetto all’imposta. Se invece il reddito è soggetto
solo in parte all’imposta, le deduzioni sono ammissibili nella proporzione
esistente tra questa parte del reddito e l’intero reddito.
4.2.
Secondo l’art. 1 cpv. 2 LT
1976 restano comunque riservate le disposizioni del diritto federale e delle
convenzioni internazionali di doppia imposizione, che quindi prevalgono sul
diritto cantonale. Analoga riserva è contemplata dall’art. 3 cpv. 1 DIFD.
5.
5.1.
La Convenzione di doppia
imposizione conclusa tra la Svizzera e la Repubblica federale tedesca è silente
sulle modalità di deduzione degli interessi passivi. Ogni stato deduce debiti e
interessi secondo il proprio diritto. La Svizzera applica i principi relativi
alla deduzione proporzionale stabiliti dalla giurisprudenza del Tribunale
federale in materia di doppia imposizione intercantonale (cfr.
ASA
33 p.
51;
Rivier
, Le droit fiscal international, Neuchâtel, 1983, p. 46 e p.
83;
Höhn
[a cura di], Handbuch des internationalen Steuerrechts der Schweiz,
Berna, 1993, p. 316;
Meyer-Marsilius/Hangarter
, Doppelbesteuerungsabkommen
Deutschland-Schweiz, ad art. 6, p. 3;
Locher
, Einführung in das internationale
Steuerrecht der Schweiz, Berna 1996, p. 470;
Locher
, Das interkantonale Doppelbesteuerungsrecht,
§ 9 II; inoltre
RF
51/1996 p. 137 ss).
5.2.
Non può dunque essere
seguita la tesi dell’UT, nella misura in cui vorrebbe scostarsi dalla prassi
seguita senza eccezioni da Confederazione e Cantoni per la deduzione dei debiti
e degli interessi in materia di doppia imposizione internazionale.
L’art. 8 cpv. 1 LT 1976
non può, in altre parole, essere interpretato al di fuori del contesto del
diritto interno e convenzionale internazionale superiori.
5.3
È opportuno rilevare, a
questo punto, che in materia di diritto intercantonale, il Tribunale federale,
partendo dal principio secondo cui contribuenti soggetti alla sovranità fiscale
di più cantoni devono godere dei vantaggi o sopportare gli svantaggi dei sistemi
fiscali di ognuno di questi cantoni, nella misura in cui sottostanno alla loro
sovranità fiscale, ha sviscerato alcuni criteri applicabili in materia di
ripartizione delle deduzioni. Determinante, secondo dottrina e giurisprudenza,
è la natura delle singole deduzioni e il loro legame con determinate entrate e
uscite (cfr.
DTF
104 Ia p. 256, consid. 4 p. 260 e riferimenti).
I costi in relazione
diretta con il conseguimento di un determinato reddito (ad es. i costi di
manutenzione e di gestione di un immobile) sono attribuiti in deduzione al
cantone in cui sono imponibili i relativi redditi (cfr.
DTF
104 Ia 256, consid.
4a p. 261). Gli interessi debitori, invece, vengono considerati alla stregua di
un onere specifico del reddito della sostanza. La prassi considera infatti
prevalente il rapporto tra sostanza e credito (
DTF
63 I 72, confermato
in
DTF
104 Ia 256, consid. 4 b e da ultimo in
DTF
111 Ia 120, consid.
2a p. 123). Essi vanno pertanto dedotti dal reddito della sostanza e vanno
attribuiti proporzionalmente ai cantoni in cui sono situati (imponibili) gli attivi
patrimoniali (
DTF
104 Ia 256, consid. 4 b e riferimenti).
6.
6.1.
Il problema che si pone in
questo contesto è quello di stabilire una valutazione per quanto possibile
uniforme dei diversi attivi, vale a dire del valore da attribuire alla sostanza
immobiliare posta in Germania per rapporto a quella posta in Svizzera, ritenuto
che i valori unitari
(Einheitswerte)
tedeschi sono di gran lunga
inferiori al valore reale degli immobili (cfr.
Rivier
, op. cit., p. 154;
Meyer-Marsilius/Hangarter
, op. cit., ad art. 6 p. 3;
RF
51/1996
p. 137;
Maute
, Bewertung von deutschen Anteilsrechten und Grundstücken
bei in der Schweiz Steuerpflichtigen, in
RF
45/1990, p. 123 ss.).
6.2.
Né la citata Convenzione
di doppia imposizione tra Svizzera e Germania né l'accordo amichevole del 29
marzo / 19 maggio 1976 impongono alle autorità di tassazione dei due Stati contraenti
prescrizioni sulla stima degli immobili. È pertanto applicabile esclusivamente
il diritto interno svizzero.
La Circolare 30 aprile
1987 dell'Amministrazione federale delle contribuzioni precisa che
«dall'esperienza attuale risulta che i valori standard aumentati a partire dal
01.01.1974 in Germania (valori standard 1964 + aggiunta del 40%) sono sostanzialmente
al di sotto del valore venale. Inchieste tedesche (cfr.
Klaus
Tipke
,
Steuerrecht, 10
a
ed., Colonia 1985, pag. 385 e segg.) hanno mostrato
per esempio che già nel 1977 il valore standard aumentato del 40% si situava, a
seconda del tipo di immobile, ancora soltanto tra il 20 e il 42% del valore
venale e che nel 1980 il valore standard del 1965 senza aggiunta rappresentava
nel caso di beni immobili non edificati una media del 10% soltanto del valore
di mercato». L’AFC nella citata Circolare, reputa inoltre che nemmeno
applicando schematicamente un fattore correttivo di 1,8 si perviene a
un'imposizione corretta e trae la conclusione che si giustifica una
«valutazione che prende in considerazione il valore venale del mercato a
livello del valore fiscale della sostanza svizzera dei beni immobiliari situati
in Germania».
6.3.
Precedentemente i valori
unitari tedeschi venivano moltiplicati, secondo una prassi confermata anche dal
Tribunale federale, per cinque volte (cfr.
Locher/Meier/v.Siebenthal/Kolb
,
Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz-Deutschland, B Annesso I n. 5;
RF
51/1996 p. 139).
In un recente giudizio, il
Tribunale amministrativo del Canton Friburgo (
RF
51/1996 p. 137) ha
esaminato la prassi che si è instaurata nei diversi Cantoni, dopo la pubblicazione
della Circolare dell’AFC del 30 aprile 1987. Dalla sentenza friburghese si
evince che ad es. nel Canton Turgovia il fattore di rivalutazione è del 3,5,
che nel Canton Grigioni è del 5, in quello di Basilea Campagna, così come in
quello di Friburgo del 4.
Questa prassi, come
rilevano anche i giudici friburghesi, non è criticata dalla dottrina (
RF
51/1996 p. 139). Anzi, essa sembra adeguatamente rispondere alla necessità di
disporre di valori comparabili, che tengano conto, da un lato,
dell’inattendibile esiguità dei valori unitari tedeschi e, dall’altro, dei
valori fiscali cantonali, i quali, a loro volta, soggiacciono, a livello
federale, a dei correttivi per renderli omogenei su scala federale.
7.
7.1.
Si tratta ora di esaminare
quale possa essere la via da seguire nel presente caso per poter disporre di
valori omogenei e paragonabili.
Certo è che la soluzione
di stabilire un fattore cantonale di rivalutazione dei valori unitari tedeschi
appare, in linea di principio, sostenibile, in quanto risponde anche a evidenti
necessità pratiche di applicazione della legge da parte delle autorità fiscali
cantonali e di sicurezza del diritto (cfr. anche
RF
51/1996 p. 140). Il
che non esclude, in casi del tutto particolari, che si possa far capo (anche)
ad altri criteri.
7.2.
Il ricorrente ha proposto
all’UT, nel corso dell’istruttoria ricorsuale, una proposta di ripartizione
degli interessi passivi da dedurre fondata su modalità di calcolo specifiche.
Secondo questa proposta il
tasso di capitalizzazione della sostanza immobiliare ticinese, ossia la rendita
percentuale rispetto alla stima, viene determinato in base al rapporto tra
redditi netti in Ticino e valore ufficiale di stima degli immobili. Il tasso di
capitalizzazione degli immobili in Germania, dal canto suo, viene determinato aggiungendo
al tasso ticinese la differenza dei tassi di rendimento tedeschi e, con il
tasso di capitalizzazione così ottenuto, si capitalizza poi il reddito degli
immobili tedeschi. Dividendo infine il valore così ottenuto con i valori
unitari, si ottiene così il fattore di rivalutazione
(Aufwertungsfaktor)
degli Einheitswerte, che corrisponde, secondo il metodo specifico proposto dal
ricorrente, a un tasso del 5.37.
7.3.
Balza subito all’occhio
che il risultato, cui giunge il ricorrente, non si discosta sostanzialmente
dalla prassi seguita dall’autorità federale e cantonale, che al pari di altri
cantoni applica ai valori unitari germanici il fattore di rivalutazione del 5
(cfr. lettera del 16 luglio 1997). Il risultato cui è pervenuto il ricorrente
conforta invero la prassi cantonale.
Certo, il ricorrente
obietta che i valori di stima ufficiali cantonali sono inferiori alla valutazione
della sostanza immobiliare valida in sede federale. È innegabile che
l’Amministrazione federale delle contribuzioni prevede dei correttivi specifici
per ogni singolo cantone per ottenere una valutazione più o meno omogenea della
sostanza immobiliare svizzera in qualunque cantone sia posta. Ed è altrettanto
innegabile che tali correttivi vengono ponderati di biennio in biennio.
È tuttavia altrettanto
ineccepibile che in materia di valutazione degli immobili il margine
d’apprezzamento risulta essere assai elevato e che addirittura all’interno di
uno stesso cantone, come è il caso in Ticino, l’omogeneità dei valori di stima
tra comune e comune era tutt’altro che garantita dal meccanismo della periodicità
della revisione periodica e, meglio, decennale delle stime.
Tutto ben considerato, e
con quel margine di arbitrio, inteso come apprezzamento, che ogni valutazione
comporta, non vi sono motivi, nel caso concreto, che possano indurre questa
Corte a scostarsi dalla consolidata prassi cantonale ticinese, che prevede una
rivalutazione dei valori unitari tedeschi in ragione di cinque volte e di
raffrontarli poi, una volta tradotti in franchi svizzeri, con i valori di stima
ticinesi. Ciò si giustifica, a maggior ragione, se si considera che, in ambito
fiscale, l’applicazione della legge deve rispondere a criteri di praticabilità
e di semplicità (cfr. anche
RF
51/1996 p. 140).
8
In simili
condizioni, la decisione su reclamo del 16 gennaio 1995 va annullata in ordine
e gli atti devono essere retrocessi all’UT perché allestisca un nuovo riparto,
conformemente ai considerandi del presente giudizio e, meglio, riassuntivamente:
-     rivalutazione
della sostanza germanica esposto in
Einheitswerte
per il fattore cinque;
-     ripartizione
dei debiti, risp. degli interessi in misura proporzionale alla localizzazione
della sostanza immobiliare.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è accolto a’sensi
dei considerandi.
§      Gli
atti del procedimento sono pertanto retrocessi all’autorità di tassazione per
l’emissione di nuovi conteggi.
2   Non si prelevano né spese
né tassa di giustizia.
L’autorità fiscale
rifonderà al ricorrente un importo di fr. 1'000.—a titolo di spese e
ripetibili.
3.   Intimazione alle parti.
4.   Per l'IC il presente
giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il
ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente:                  Il Segretario: