ti_gerichte · 80.1996.38 · 1996-03-21 · it

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 21.03.1996 80.1996.38
Tessin Camera di diritto tributario 21.03.1996 80.1996.38
Ticino Camera di diritto tributario 21.03.1996 80.1996.38

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.96.00038
Lugano
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Fiorenzo
Gianinazzi
statuendo
sul ricorso del 19 febbraio 1996
in
materia di:                 ipoteca legale
presentato
da:
__________,
__________,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
Con atto pubblico
del 27 giugno 1991, i coniugi __________ e __________, domiciliati a
__________, acquistavano la part. n. __________ del Comune di __________, dal
signor __________ il quale a sua volta l'aveva acquistata dal signor __________
di __________.
Con decisioni del 23
giugno 1995, l'Ufficio cantonale di esazione notificava ai coniugi __________,
quali terzi proprietari del pegno, quattro conteggi dell'ipoteca legale, a
garanzia del pagamento delle imposte ordinarie cantonali sul reddito dell'immobile,
per gli anni 1988, 1989 e 1990, per un importo di complessivi fr. 1'379,70 più
interessi di ritardo.
I coniugi __________
impugnavano le suddette decisioni con reclamo del 18 luglio 1995, adducendo, in
primo luogo, di avere comperato l'immobile non dal debitore d'imposta stesso,
cioè dal signor __________, bensì da __________; sostenevano inoltre che i
crediti sarebbero stati prescritti, essendo passati in giudicato da oltre
cinque anni; contestavano infine l'esistenza della relazione particolare
dell'imposta con l'immobile.
L' Ufficio di tassazione
di __________ respingeva il reclamo con decisione del 18 gennaio 1996. Quanto
alla relazione particolare con l'immobile, si richiamava alla dottrina e alla
giurisprudenza in tal senso; negava quindi che la circostanza che l'immobile
fosse stato acquistato da un terzo rispetto al debitore d'imposta bastasse a
liberare l'ulteriore acquirente; in relazione alla prescrizione del credito
fiscale del 1988, la negava sulla base della considerazione per cui il termine
di prescrizione quinquennale non era previsto dalla legge tributaria del 1976,
applicabile alla fattispecie.
2.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi __________ e __________
postulano l'annullamento della decisione su reclamo dell' Ufficio di tassazione
di __________. Per quanto attiene all'imposta cantonale 1987/88, cresciuta in
giudicato alla fine del 1989, sarebbe subentrata la prescrizione. A loro
avviso, infatti, l'art. 252 della nuova legge tributaria, che introduce il
termine di prescrizione di cinque anni, sarebbe applicabile anche al loro caso,
in virtù dell'art. 324 cpv. 1 LT 1994, che abroga la vecchia legge tributaria.
Quanto all'imposta
1989/90, i ricorrenti osservano che la relativa tassazione è stata intimata
allo stesso debitore ben cinque mesi dopo che essi stessi avevano acquistato
l'immobile dal signor __________, precedente proprietario. Ritengono che sarebbe
in contrasto con la sicurezza del diritto servirsi della garanzia dell'ipoteca
legale per imposte non ancora accertate al momento del trasferimento, tanto più
che l'acquirente non potrebbe neppure ottenere ancora, a tale momento,
un'attestazione vincolante.
3.   Imposta cantonale
1987/88
Le tassazioni relative
all'imposta cantonale 1987/88, una per inizio assoggettamento (in data 1°
febbraio 1988) ed una per modifica dei rapporti intercantonali (a partire dal
1° agosto 1988), sono state notificate al debitore, __________, in data 29 novembre
1989. Non essendo state impugnate da quest'ultimo, sono cresciute in giudicato
alla fine del mese di dicembre dello stesso anno.
Secondo i ricorrenti, in
applicazione dell'art. 252 cpv. 3 LT 1994, l'ipoteca legale sarebbe pertanto
decaduta, non essendo stato notificato il relativo conteggio nel termine di
cinque anni.
3.1.
Il rapporto tra credito
d'imposta e ipoteca legale è caratterizzato dal principio dell'accessorietà,
secondo cui il diritto di pegno dipende dall'esistenza del credito d'imposta,
del quale segue le vicende: il diritto di pegno nasce, sussiste e si estingue
cioè insieme al credito che garantisce (
Hess
, Das gesetzliche Steuerpfandrecht
des bündnerischen Einführungsgesetzes zum Zivilgesetzbuch, in
ZGRG
1994
p. 92;
Zucker
, Das Steuepfandrecht in den Kantonen, Zurigo 1988,
p. 14;
Richner/Frei/Weber/Brütsch
, Zürcher Steuergesetz - Kurkommentar,
Zurigo 1994, p. 675;
Pedroli
, L'ipoteca legale per crediti
d'imposta, in:
La riforma della legge tributaria
, Lugano 1995, p. 81, e
in
RDAT
I-1995 p. 531).
In virtù di tale
principio, il privilegio dell'ipoteca legale verrebbe meno solo per effetto
della prescrizione del credito d'imposta garantito, a meno che non sopraggiunga
prima un condono o l'estinzione del credito. Per evitare allora il rischio che
il terzo proprietario del pegno debba rispondere per debiti molto risalenti del
venditore o del suo dante causa, il legislatore ha introdotto un limite
temporale: l'ipoteca legale decade se, entro cinque anni dalla crescita in
giudicato della tassazione a cui si riferisce, non è notificato il relativo
conteggio, cioè la decisione formale che accerta l'esistenza e la misura della
garanzia (art. 252 cpv. 3 LT 1994). In considerazione dello scopo della
decadenza, che è quello di garantire la certezza del diritto, si ritiene che
non si tratti di un mero termine di prescrizione, che potrebbe essere interrotto
o sospeso da qualunque atto con cui l'autorità faccia valere il proprio diritto
di pegno nei confronti del proprietario, bensì di un vero e proprio termine
perentorio
(
Pedroli
, op. cit., in:
La riforma della legge tributaria
,
p. 88, e in RDAT I-1995 p. 538).
3.2.
Si tratta dunque di
stabilire se detto termine di perenzione, introdotto dalla legge tributaria del
1994, sia applicabile anche al credito d'imposta in questione.
3.2.1.
Come rilevano i
ricorrenti, infatti, l'art. 324 cpv. 1 LT 1994 ha abrogato, fra l'altro, la
legge tributaria del 28 settembre 1976.
Il secondo capoverso della
stessa norma, tuttavia, stabilisce che, con riserva delle disposizioni
transitorie, la legge tributaria del 1976 rimane applicabile alle tassazioni
riferite ai periodi fiscali precedenti l'entrata in vigore della nuova legge.
Nella sua non felicissima formulazione, quest'ultima disposizione vuole
semplicemente precisare che la legge tributaria abrogata rimane tuttavia
applicabile a tutti quei casi in cui
«si rende, in virtù del diritto
transitorio, ancora necessaria la [sua] applicazione anche in regime di nuova
legge tributaria»
(
Rapporto
di maggioranza della Commissione
speciale in materia tributaria, sul messaggio del 13 ottobre concernente il
progetto di nuova legge tributaria, del 26 aprile 1994, p. 68). L'esigenza di
un simile chiarimento era stata suggerita da un commissario, preoccupato di
garantire una base legale alle decisioni emesse ancora in applicazione della
legislazione fiscale previgente, dopo l'entrata in vigore della nuova legge
tributaria, in particolare per quanto concerne l'imposta sul maggior valore
immobiliare. Si temeva, infatti, che l'abrogazione della LIMVI, insieme a
quella della vecchia legge tributaria, avrebbe ostacolato l'emissione delle
tassazioni relative alle transazioni immobiliari effettuate fino al 31 dicembre
1994 (
Verbale
della Commissione speciale in materia tributaria,
del 15 dicembre 1993, pp. 13 e 25). Da qui la proposta della Divisione delle
contribuzioni di aggiungere un secondo capoverso all'art. 324, precisando la
norma
«nel senso di mantenere in vigore il precedente diritto per tutte
quelle applicazioni previste dalle disposizioni finali»
(
Verbale
della Commissione speciale in materia tributaria, del 24 marzo 1994, p. 14).
3.2.2.
Ne consegue che, laddove
le disposizioni transitorie non prevedano espressamente un'applicazione della
legge tributaria del 1976 – in particolare, nei casi in cui quest'ultima si
presenta quale
lex mitior
, come previsto dagli art. 318 e 319 LT 1994 –
è generalmente applicabile la procedura della legge tributaria del 1994.
Giacché in materia di
riscossione dell'imposta non sono previste disposizioni transitorie, che
stabiliscono l'applicabilità della legge tributaria abrogata, nulla si oppone
all'applicazione dell'art. 252 cpv. 3 LT 1994 alla fattispecie in esame.
3.2.3.
Quest'ultima conclusione
si giustifica anche, come rilevano pure i ricorrenti, in considerazione della
ratio
della disposizione, che è quella di garantire la certezza del diritto, evitando
che l'acquirente di un immobile sia chiamato a rispondere di debiti d'imposta
molto risalenti. Se si negasse l'applicazione dell'art. 252 cpv. 3 LT 1994,
dovrebbe coerentemente essere limitato alle sole imposte relative al periodo
fiscale 1995/96 anche il diritto, previsto dall'art. 252 cpv. 4 LT 1994, di
ottenere un'attestazione vincolante sull'importo del credito garantito da
ipoteca legale.
È la stessa autorità
fiscale, d'altronde, che, in un progetto di Circolare sottoposto anche a questa
Camera, auspica che
«per le stesse ragioni di sicurezza del diritto che sono
alla base dell'art. 252 cpv. 3 LT, la norma sia di regola applicata anche alle
imposte antecedenti il 1995»
(Circolare della Divisione delle contribuzioni
del 5 marzo 1996, p.6).
3.3.
Da quanto detto discende
che la decisione impugnata deve essere annullata nella misura in cui si
riferisce alle imposte cantonali 1988, notificate al debitore il 29 novembre
1989, per sopravvenuta decadenza della garanzia dell'ipoteca legale.
4.   Imposta cantonale
1989/90
Quanto all'imposta
1989/90, i ricorrenti lamentano, come detto, che la relativa tassazione sia
stata intimata allo stesso debitore ben cinque mesi dopo che essi stessi
avevano acquistato l'immobile dal signor __________, precedente proprietario.
Ripropongono, quindi, le
censure già respinte dall'autorità di tassazione nella decisione impugnata.
4.1.
I ricorrenti negano, in
primo luogo, che l'imposta sul reddito presenti la relazione particolare con
l'immobile, richiesta dalla legge.
4.1.1.
L'art. 836 CC stabilisce
che le ipoteche legali determinate dalle leggi cantonali per i rapporti di
diritto pubblico o altri rapporti di carattere obbligatorio generale per tutti
i proprietari di fondi, non richiedono per la loro validità l'iscrizione nel
registro fondiario, salvo disposizione contraria.
«Questa norma lascia
semplicemente sussistere i diritti di pegno legali delle legislazioni
cantonali, le quali sono libere nella de-terminazione del contenuto, dell'estensione
e del grado: il diritto federale impone soltanto la forma dell'ipoteca e,
trattandosi di garanzie per pretese fiscali cantonali, esige che l'imposta
abbia una relazione particolare con il fondo da gravare»
(
DTF
110 II
237 e riferimenti).
4.1.2.
In applicazione del
diritto civile federale il legislatore ticinese aveva riconosciuto allo Stato
le ipoteche legali senza l'obbligo di iscrizione a registro fondiario
«sopra
tutti e singoli gli immobili che il contribuente possiede nel Cantone per il
pagamento di tutte le imposte sulla sostanza mobile ed immobile e sulla rendita
dell'anno in corso al momento della dichiarazione di fallimento o della
presentazione della domanda di realizzazione nonché dei due anni precedenti e
dei successivi fino alla chiusura del fallimento o della esecuzione»
(art.
183 cpv. 1 lettera
a
LAC, nel suo tenore del 18 aprile 1911).
Il contenuto di detta
normativa si è tuttavia rivelato troppo ampio rispetto ai succitati limiti di
diritto federale. Nella sentenza pub-blicata in
DTF
62 II 24 e
Rep.
1936 p. 247, il Tribunale federale aveva escluso l'estensione di tale garanzia
al pagamento di imposte sulla sostanza mobiliare e sul reddito non derivante dall'immobile
gravato. L'incompatibilità della norma cantonale con il diritto federale venne
parimenti constatato riguardo all'ipoteca legale per l'imposta sul capitale
della SA, quand'anche il fondo gravato costituisse l'unico attivo della società
(
DTF
110 II 237 238): essenziale è l'esistenza di uno stretto
rapporto tra l'imposta e il fondo da gravare.
L'inadeguatezza del
succitato disciplinamento cantonale ha portato alla sua riforma: la legge del
20 giugno 1988, entrata in vigore il 3 agosto dello stesso anno, ha riformato l'art.
183 LAC. Il nuovo tenore prevede ora espressamente l'esigenza di un rapporto
particolare tra l'imposta e l'immobile e rinuncia a condizioni legali quali la
dichiarazione di fallimento o la domanda di realizzazione (cfr.
CDT
n. 285 del 4 dicembre 1992 in re J.B.).
Un'ulteriore sentenza del
Tribunale federale, in materia di ipoteca legale ex art. 836 CC, merita di
essere menzionata in questa sede. In una decisione del 1958, infatti, l'Alta
Corte ha stabilito che, nonostante la natura "ibrida" dell'imposta
speciale sull'utile immobiliare del Canton __________ – si tratta infatti di
un'imposta sul reddito, legata alla cessione di un immobile, che ha ad oggetto
però non l'immobile stesso, bensì l'utile conseguito – nulla impedisce che essa
sia fatta rientrare tra le tasse assistite dalla garanzia dell'art. 836 CC (
DTF
84 II 91).
Recentemente, infine, la
II Corte civile del Tribunale federale ha avuto modo di precisare che, mentre
l'imposta sul maggior valore immobiliare manifesta un legame particolare con
l'immobile, ciò non vale per l'imposta sugli utili immobiliari delle persone giuridiche
secondo l'art. 67 LT 1976 (
STF
del 9 agosto 1995 in re R.B.).
4.1.3.
L'esistenza della
relazione particolare dell'imposta sul reddito immobiliare con l'immobile
acquistato dai ricorrenti è evidente, dal momento che il suo oggetto è proprio
il reddito corrispondente all'uso della casa da parte del debitore.
Diversamente dall'utile immobiliare di cui all'art. 67 LT 1976, inoltre, esso
non sorge in un momento successivo rispetto al trasferimento della proprietà
immobiliare, ma, al contrario, è perlopiù già sorto a tale momento ed è anche
agevolmente quantificabile nella sua misura.
4.2.
Un'ulteriore censura dei
ricorrenti si fonda sulla circostanza che debitore dell'imposta non sia il
proprietario precedente, cioè colui che ha venduto loro l'immobile, bensì colui
che aveva precedentemente alienato l'oggetto al venditore.
Come rilevato
dall'autorità di tassazione, nella decisione impugnata, le imposte non pagate
che si riferiscono all'immobile seguono il destino dell'immobile e si ripercuotono
sempre sull'ultimo proprietario, anche se debitore delle stesse è un
proprietario precedente. Tale estensione è il risultato della riforma dell'art.
183 LAC, intrapresa con la legge del 20 giugno 1988, entrata in vigore il 3
agosto dello stesso anno. Diversamente dalla vecchia normativa, la nuova,
conformemente al diritto federale superiore, circoscrive l'oggetto della
garanzia, limitandolo alle imposte che abbiano una relazione particolare con
l'immobile, ad esclusione di tutte le altre imposte sul reddito e sulla
sostanza. Nel contempo essa ne amplia però considerevolmente l'estensione, nel
senso che l'ipoteca legale non è più data (soltanto) sull'immobile posseduto
dal contribuente al momento della dichiarazione del fallimento o della domanda
di realizzazione del pegno, bensì per tutte le imposte pertinenti all'immobile
(«che hanno una relazione particolare con l'immobile»)
indipendentemente da
qualsiasi condizione relativa alla titolarità (passata o attuale) della proprietà.
Meglio detto, le imposte impagate pertinenti all'immobile seguono per così dire
sempre e in ogni caso il destino dell'immobile e si ripercuotono in ultima
analisi sempre sull'ultimo proprietario, anche se debitore delle stesse ne è un
proprietario precedente. Secondo la vecchia normativa, questo era invece il
caso, come si è visto, solo se ricorrevano determinate condizioni, segnatamente
la titolarità del diritto di proprietà del debitore d'imposta e la
dichiarazione di fallimento, rispettivamente la domanda di realizzazione del
pegno (
CDT
n. 198-199 del 26 agosto 1991 in re L.S. SA; v. anche
RDAT
I–1993 n. 18
t
pp. 339-340).
4.3.
Secondo i ricorrenti,
infine, sarebbe in contrasto con la sicurezza del diritto servirsi dell'ipoteca
legale per garantire l'incasso di imposte non ancora accertate al momento del
trasferimento, tanto più che l'acquirente non potrebbe neppure ottenere ancora,
a tale momento, un'attestazione vincolante.
4.3.1.
L'art. 252 cpv. 4 LT 1994
prevede l'obbligo, per l'autorità fiscale, di rilasciare, su richiesta del
notaio rogante o di terze persone autorizzate dal debitore dell'imposta, come
pure di terze persone portatrici del pegno immobiliare sul fondo oggetto della
domanda, attestazioni vincolanti sull'importo del credito garantito da ipoteca
legale, anche quando la relativa imposta non è ancora scaduta. Anche tale
disposizione è stata introdotta nella nuova legge tributaria nell'intento di
consentire a chi acquista un immobile di avere informazioni vincolanti e
precise circa l'esistenza di un debito d'imposta (
Pedroli
, op.
cit., in:
La riforma della legge tributaria
, p. 91, e in RDAT I–1995 p.
541).
Contrariamente a quanto
sostenuto dai ricorrenti, il fatto che le imposte sul reddito non siano ancora
state accertate al momento del trapasso di proprietà dell'immobile non rende
illusorio lo scopo perseguito dall'art. 252 cpv. 4 LT 1994. È vero invece che l'art.
252 cpv. 4 LT 1994 obbliga l'autorità fiscale, se richiesta, a rilasciare un'attestazione
vincolante non solo relativamente ad imposte già accertate con decisione
cresciuta in giudicato, ma anche per tributi non ancora accertati in modo
definitivo (tassazione non ancora notificata o oggetto di reclamo o ricorso da
parte del contribuente) e persino per imposte non ancora nate, ma destinate a
nascere per effetto proprio della compravendita (cfr.
Pedroli
,
op. cit., in:
La riforma della legge tributaria
, pp. 91-93, e in RDAT
I–1995 pp. 541-543).
4.3.2.
Si deve peraltro osservare
che i ricorrenti, nel caso concreto, non potevano avvalersi, al momento
dell'acquisto dell'immobile di __________, del diritto loro riconosciuto dall'art.
252 cpv. 4 LT 1994, non essendo stata tale disposizione allora in vigore. Va
detto tuttavia che, conoscendo la natura dell'ipoteca legale di cui all'art. 836
LAC, che non richiede alcun tipo di iscrizione a Registro fondiario, i
ricorrenti avrebbero comunque potuto cautelarsi, prima della sottoscrizione del
contratto, chiedendo informazioni al venditore ed all'autorità di tassazione.
Sorprende comunque il fatto
che nel rogito del 1991 non vi sia alcuna menzione del fatto che «le parti sono
state informate dell'esistenza e della portata dell'art. 183 LAC»,
conformemente a quanto richiede espressamente l'art. 28
a
del regolamento
di applicazione della legge sul notariato, nella sua versione del 26 agosto
1986 (su tale obbligo del notaio, cfr.
Rep.
1989 pp. 114-115).
4.4.
La decisione impugnata
deve conseguentemente essere confermata, nella misura in cui si riferisce
all'imposta cantonale 1988/90.
5.
Il ricorso è
parzialmente accolto. Nonostante la parziale soccombenza, si rinuncia tuttavia
a porre a carico dei ricorrenti la tassa di giustizia e le spese processuali;
non si assegnano, d'altra parte, ripetibili.
Per questi motivi,
visto per le spese l'art. 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il
ricorso è
parzialmente accolto
.
§    Di
conseguenza, la decisione su reclamo del 18 gennaio 1996 è annullata nella
misura in cui estende la garanzia dell’ipoteca legale, a carico dei ricorrenti,
alle imposte cantonali 1988 del debitore __________.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese.
Non si assegnano
ripetibili.
3.   Intimazione alle parti.
4.   Il presente giudizio è
definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
per
la Camera di diritto tributario
del
Tribunale d’appello
Il
Presidente:                                                          Il
Segretario: