ti_gerichte · 80.1995.143 · 1994-11-14 · it

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 27.10.1995 80.1995.143
Tessin Camera di diritto tributario 27.10.1995 80.1995.143
Ticino Camera di diritto tributario 27.10.1995 80.1995.143

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.95.00143
Lugano
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Andrea
Pedroli vicecancelliere
statuendo
sul ricorso del 21 luglio 1995
in
materia di:                 IC/IFD 93/94
presentato
da:
__________
__________,
__________ __________ -__________,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
__________
__________, domiciliato a __________ (__________), è dirigente della __________
__________ __________ di __________.
Avendo acquistato, in data
18 giugno 1992, un immobile nel comune di domicilio, il contribuente chiedeva,
nella dichiarazione fiscale 1993/94, la deduzione degli interessi passivi
relativi ad un mutuo ipotecario contratto al fine di finanziare l'acquisto e la
ristrutturazione della casa. Notificandogli la tassazione IC/IFD 1993/94, con
decisione del 14 novembre 1994, l' Ufficio di tassazione di Lugano-Città non
concedeva la deduzione degli interessi passivi, argomentando che gli stessi
sono "ammessi solo per i debiti riconosciuti o rettificati in base ai dati
accertati".
Con reclamo del 12
dicembre 1994, il contribuente rilevava come la deduzione degli interessi
passivi fosse destinata ad acquistare particolare importanza nei periodi di
tassazione futuri, data la durata del mutuo; sottolineava poi di essere stato
obbligato ad accendere un debito con un istituto italiano, non essendo possibile
alle banche svizzere costituire in pegno un immobile situato sul territorio
italiano. L'autorità fiscale respingeva il gravame, con decisione del 26 giugno
1995, nella quale si limitava a richiamare una sentenza del Tribunale federale,
secondo cui gli interessi pagati in relazione ad un credito di costruzione sono
considerati costi di investimento e non interessi passivi.
2.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ __________ contesta che
il mutuo da lui contratto sia servito a finanziare la ristrutturazione della
casa da lui acquistata, affermando al contrario che quest'ultima era già stata
dichiarata abitabile dall'autorità comunale.
3.
3.1.
Il diritto fiscale
svizzero ha effetti che non si fermano alle frontiere della Confederazione, ma si
estendono all'estero, laddove si intrattengono relazioni economiche con la
Svizzera. Gli effetti internazionali in questione possono derivare dal fatto
che la definizione della sovranità fiscale effettuata dal diritto interno riguarda
anche soggetti giuridici che non sono personalmente sottoposti alla sovranità
territoriale svizzera, ma hanno qualche relazione economica con la Svizzera. Ma
possono anche discendere dal fatto che soggetti personalmente sottoposti alla
sovranità territoriale svizzera hanno interessi economici situati all'estero.
Per evitare doppie imposizioni, ogni Stato introduce nelle sue norme fiscali
delle disposizioni per limitare il potere di imposizione nei confronti
dell'estero. A tali disposizioni si affiancano trattati bilaterali o
multilaterali fra i diversi Stati. L'insieme delle norme giuridiche del diritto
interno e del diritto dei trattati, che hanno ad oggetto la costituzione del
diritto fiscale da un punto di vista internazionale, forma il diritto fiscale
internazionale (
Blumenstein/Locher
, System des Steuerrechts,
Zurigo 1992, p. 97 s.).
3.2.
Nelle relazioni
internazionali l'assoggettamento degli immobili avviene secondo le norme sulla
doppia imposizione cantonale. È tuttavia imponibile almeno il reddito
conseguito nel cantone e la sostanza ivi posta (cfr. art. 8 cpv. 1 LT).
La deduzione dei debiti
(capitale e interessi) è limitata a quelli riconosciuti dalla legge tributaria
ed è ammessa proporzionalmente all'intera sostanza ovunque posta (cfr. art. 8
cpv. 2 LT).
L'aliquota è quella
corrispondente all'insieme del reddito, rispettivamente della sostanza. Nei
rapporti internazionali è applicabile al minimo l'aliquota corrispondente al
reddito conseguito nel cantone e alla sostanza ivi posta (cfr. art. 8 cpv. 3
LT).
Principi analoghi valgono
in materia di imposta federale diretta (cfr. art. 44 DIFD). In particolare la
deduzione dei debiti è ripartita secondo il metodo della divisione proporzionale
(cfr.
Rivier
, Le droit fiscal international, Neuchâtel 1983, pp.
46, 83 e 154;
Höhn
, Doppelbesteuerungsrecht, Berna 1973, par. 17
cifra 19, p. 281).
3.3.
Tale principio è ammesso
anche dalla Convenzione stipulata fra Svizzera e Italia, per prevenire la
doppia imposizione internazionale. L'art. 6 CDI-I stabilisce infatti che
"i
redditi provenienti da beni immobili... sono imponibili nello Stato contraente
in cui detti beni sono situati"
; chiarisce poi che
"le
disposizioni del paragrafo 1 si applicano ai redditi derivanti dalla
utilizzazione diretta, dalla locazione o dall'affitto, nonché da ogni altra
forma di utilizzazione di beni immobili"
(art. 6 cpv. 3 CDI-I).
La Convenzione citata non
affronta invece espressamente la questione della deducibilità degli interessi
passivi.
4.
Nel caso concreto,
dunque, prima ancora di interrogarsi sulla natura degli interessi pagati dal
ricorrente, prima cioè di chiedersi se possano considerarsi quali interessi
passivi deducibili oppure se debbano qualificarsi come spese di investimento
non detraibili, si deve rilevare che la loro deducibilità è già esclusa in
virtù delle norme che disciplinano il diritto fiscale internazionale.
4.1.
Si è visto, infatti, che
gli interessi ipotecari sono ripartiti secondo il sistema della ripartizione
proporzionale dei debiti; l'insieme dei debiti e degli interessi dovuti dal
contribuente è cioè ripartito in proporzione al valore degli attivi svizzeri e
degli immobili situati in Svizzera. Gli interessi così ripartiti vengono quindi
dedotti dai redditi provenienti dall'immobile. Secondo il Tribunale federale,
infatti, una ripartizione matematica degli interessi passivi sul reddito totale
mancherebbe di obiettività e condurrebbe a risultati scioccanti, per il fatto
che gli interessi ipotecari, diversamente dalle spese elencate all'art. 22
DIFD, le quali sono ripartite in base alla proporzione fra parte del reddito
soggetto all'imposta in Svizzera e intero reddito (art. 24 DIFD), non diminuiscono
il reddito intero ma presentano piuttosto una relazione particolarmente stretta
con il conseguimento di un reddito in particolare. È evidente, in effetti, che
gli interessi ipotecari non hanno alcun rapporto con il reddito del lavoro ma costituiscono
la contropartita del reddito della sostanza e gravano soltanto quest'ultimo (
ASA
34 p. 348 ss.).
4.2.
Ebbene, il ricorrente non
ha alcun elemento patrimoniale in Svizzera, cosa che induce a concludere che
gli interessi passivi devono essere integralmente dedotti dai redditi
imponibili all'estero.
4.3.
Il risultato descritto
desta certo più di una perplessità in un caso, come apparentemente è quello in
esame, in cui l'ammontare degli interessi oltrepassa il reddito estero. In una
simile evenienza, vi è infatti la concreta possibilità che una parte degli
interessi rimanga completamente trascurata. Il problema è analogo a quello che
sorge allorché uno stabilimento o un'impresa situati all'estero subiscono una
perdita, che non è compensabile con gli utili conseguiti in Svizzera. Ebbene, a
quest'ultimo proposito, il Tribunale federale ha avuto modo di precisare che le
perdite subite da stabilimenti situati all'estero non hanno alcuna relazione
con i redditi conseguiti in Svizzera e non possono pertanto compensarsi con i
redditi di fonte svizzera. Il Tribunale federale ammette che tale eccezione può
portare alla conseguenza che, in determinati casi, una perdita non può
assolutamente essere presa in considerazione dal fisco. Tale principio viene
però temperato dalla riserva prevista dall'art. 44 DIFD, secondo cui per i
contribuenti che devono pagare l'imposta solo su una parte del reddito,
l'imposta è calcolata con l'aliquota applicabile al reddito complessivo (
ASA
52 p. 228 ss. =
RTT
1984 p. 176 ss.).
La prassi e la
giurisprudenza di altri cantoni applicano i medesimi princìpi al caso degli
interessi ipotecari relativi ad immobili situati all'estero. Il Tribunale
amministrativo di Argovia ha, p. es., sostenuto che, quando si tratta di
prendere in considerazione interessi passivi pagati per un immobile sito
all'estero, si deve tenere presente che i corrispettivi redditi non sottostanno
all'imposta sul reddito a favore del Cantone e del Comune, ragione per cui si
giustifica di escludere la deducibilità, nel calcolo del reddito imponibile,
non solo dei costi di amministrazione e di manutenzione dell'immobile, ma anche
degli interessi passivi che vi si riferiscono. Questa considerazione induce a
negare la possibilità di dedurre le maggiori spese relative ad un immobile
situato all'estero dal reddito imponibile in Svizzera (
ZBl
79/1978 p. 214; v. anche
Locher/Meier/Von Siebenthal
, Doppelbesteuerungsabkommen
Schweiz-Deutschland, B Anhang I n. 8 s.).
4.4.
La soluzione descritta,
fondata come si è visto sulla giurisprudenza dello stesso Tribunale federale,
non ha mancato di sollevare critiche in dottrina. Vi sono autori, in particolare,
che sottolineano come essa introduca, da un lato, una deroga al principio
dell'imposizione del reddito netto, per cui oggetto dell'imposizione è l'intero
reddito netto e nulla più, e che è ancorato nella legislazione cantonale e
federale (
Widmer
, Der Abzug ausländischer Verluste nach schweizerischem
Steuerrecht, in
RF
37/1982 p. 49 ss.), e, dall'altro, una difformità
rispetto alle norme sulla doppia imposizione intercantonale, che prevedono in
particolare che il cantone di domicilio del contribuente tenga conto delle
spese sostenute in un altro cantone per acquisire il reddito immobiliare
allorché esse oltrepassano il reddito dell'immobile situato in tale altro
cantone (
Rivier
, op. cit., p. 65).
Certo, se si estendessero
le regole vigenti per la doppia imposizione intercantonale alla ripartizione
internazionale degli interessi passivi, si dovrebbe poi affrontare qualche
difficoltà in più: si pensi al problema di provare l'esistenza e la misura di
debiti all'estero, ai diversi criteri di stima degli immobili ed ai differenti
sistemi di imposizione vigenti nei vari stati.
5.
Il fatto che, come
si è detto, gli interessi passivi relativi al debito contratto per l'acquisto e
la ristrutturazione dell'immobile acquistato dal ricorrente in Italia non siano
deducibili dai redditi di fonte svizzera non significa però che essi siano del
tutto indifferenti ai fini del calcolo dell'imposta cantonale e dell'imposta
federale diretta.
5.1.
Per il calcolo
dell'imposta federale diretta, trova invece applicazione l'art. 44 cpv. 1 DIFD,
secondo cui
"per i contribuenti che devono pagare l'imposta soltanto su
una parte del reddito, l'imposta è calcolata con l'aliquota applicabile al
reddito complessivo"
: ciò comporta che nella fattispecie gli interessi
non deducibili in Svizzera sono comunque presi in considerazione per il calcolo
dell'aliquota d'imposta (cfr. per analogia
ASA
52 p. 228 ss.
cons. 3
d
).
5.2.
La stessa possibilità non
è data, invece, per quanto concerne l'imposta cantonale: l'art. 8 cpv. 3 stabilisce
sì che
"i contribuenti soggetti all'imposta nel cantone solo per una
parte del loro reddito e della loro sostanza (utile e capitale) pagano l'imposta
sugli elementi imponibili nel cantone con le aliquote corrispondenti all'insieme
del loro reddito e della loro sostanza"
; ma il legislatore cantonale
ha poi inserito una seconda frase, con cui precisa che
"Nei rapporti
internazionali è applicabile al minimo l'aliquota corrispondente al reddito
conseguito nel cantone e alla sostanza ivi posta"
. Tale disposizione è
stata voluta proprio per evitare che le perdite e i debiti all'estero, sovente
di difficile accertamento, riducano l'aliquota d'imposta dei fattori imponibili
nel Cantone (
Messaggio
del Consiglio di Stato concernente il
progetto di nuova legge tributaria, n. __________ dell'11 settembre 1974, in
Raccolta dei verbali del Gran Consiglio - Sessione ordinaria primaverile 1976,
p. 1429; cfr. anche
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar zum Gesetz über
die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 28, in relazione all'analoga
disposizione contenuta nella legge federale sull'imposta federale diretta,
entrata in vigore lo scorso 1° gennaio).
5.3.
Per economia di giudizio,
si ritiene, considerando che i lavori riattazione erano in corso, di poter
dedurre dal reddito imponibile, ai soli fini del calcolo dell'aliquota, l'intero
importo pagato dal ricorrente per interessi passivi (arrotondato in fr.
20'000.- in media annua), senza interrogarsi circa l'eventuale quota del mutuo
che è servita a finanziare la ristrutturazione. Si deve sottolineare, a tale
proposito, che l' Ufficio di tassazione non ha intrapreso alcun tipo di
accertamento volto a determinare le modalità di finanziamento dell'acquisto
immobiliare e la natura ed il costo delle opere di ristrutturazione della casa.
Dalla documentazione trasmessa alla Camera nel corso dell'istruzione del
ricorso, è comunque possibile evincere che in gran parte il mutuo concesso
dalla __________ __________ __________ __________ è servito a pagare il prezzo
di acquisto della casa.
6.
Alla luce di quanto
precede, il ricorso è accolto in minima parte. Si ritiene comunque di
rinunciare a porre a carico del ricorrente la tassa di giustizia e le spese, in
considerazione del fatto che la motivazione della decisione impugnata non era
pertinente e non poteva permettere al contribuente di rendersi conto delle vere
ragioni della reiezione del suo gravame.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 111 DIFD e 185 LT
dichiara e pronuncia
1.   1.1.  Il ricorso in materia
di IC è respinto.
1.2.  Il
ricorso in materia di IFD è parzialmente accolto.
§     Di
conseguenza, la decisione su reclamo del 26 giugno 1995 è riformata nel senso
che ai fini dell'aliquota è ammessa la deduzione di fr. 20'000.- in media
annua.
2.   Non si prelevano né tassa
di giudizio né spese.
3.   Intimazione alle parti.
4.   Per l'IC il presente
giudizio è definitivo (art. 184 cpv. 3 LT). Per l'IFD è ammesso il ricorso
entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 112 DIFD).
per
la Camera di diritto tributario
del
Tribunale d’appello
Il
Presidente:                                                          Il
Segretario: