ti_gerichte · 80.2014.162 · 2014-06-05 · it
Deduzioni: spese professionali, perfezionamento, bibliotecario che frequenta Master in Library and Information Science, non formazione

Tessin Camera di diritto tributario 03.10.2014 80.2014.162
Tessin Camera di diritto tributario 03.10.2014 80.2014.162
Ticino Camera di diritto tributario 03.10.2014 80.2014.162

Incarti n.
80.2014.162
80.2014.163
Lugano
3 ottobre
2014
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
RI 2
entrambi rappr. da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 4 luglio 2014 contro la decisione del 5
giugno 2014 in materia di IC e IFD 2013.
Fatti
A.   RI 2
,
coniugata con RI 1, laureata in letteratura italiana, lavora dal 1999 alle dipendenze
__________, dapprima quale collaboratrice scientifica ed in seguito, dal 2005,
quale responsabile della biblioteca, con un tasso di occupazione del 60%.
Nel mese
di settembre 2013 cominciava il
Master of Advanced Studies in Library and
Information Science
organizzato dalla Scuola universitaria professionale
della Svizzera Italiana (SUPSI), i cui corsi postdiploma si svolgevano sulla
durata di un anno; ulteriori sei mesi erano destinati alla redazione e alla difesa
della tesi di master. Nel contempo la contribuente lavorava presso la  Biblioteca cantonale di __________ quale stagista bibliotecaria durante un giorno alla
settimana.
B.
Nella
dichiarazione fiscale 2013 i coniugi __________ chiedevano la deduzione dal
reddito imponibile delle seguenti spese professionali della moglie:
veicolo
privato                                 fr.    13'906.-
doppia
economia domestica        fr.      3'200.-
spese
professionali forfait             fr.      2'500.-
totale                                                fr.
19'606.-
Per
quanto concerne le spese di perfezionamento, i contribuenti chiedevano la deduzione,
quale spesa professionale del marito, del costo del
Master of Advanced
Studies
che si componeva di una quota d’iscrizione (fr. 5’100.-), della
prima rata (fr. 5’100.-) e dell’acquisto di un computer (fr. 1699.-) per un
totale di fr. 11'899.-.
C.
Notificando
ai contribuenti la tassazione IC/IFD 2013, con decisione del 9 aprile 2014,
l’Ufficio di tassazione di Lugano-Campagna commisurava il reddito imponibile in
fr. 42'800.- per l’IC e in fr. 46'400.- per l’IFD.
L’autorità
aveva in particolare negato la deduzione delle spese per i corsi di perfezionamento
della moglie, sottolineando che la persona competente per far valere tale
deduzione sarebbe stata RI 2 ma concludeva che trattandosi di costi di formazione
una tale deduzione non sarebbe stata possibile.
D.
I
contribuenti impugnavano la suddetta decisione, con reclamo del 17 aprile 2014,
nel quale contestavano la mancata deduzione delle spese di perfezionamento.
L’autorità
di tassazione chiedeva della documentazione supplementare, con scritto del 22
aprile 2014, nel quale ribadiva che il master intrapreso dalla contribuente le
avrebbe permesso di ottenere un titolo riconosciuto e protetto a livello
federale e quindi doveva essere considerato quale percorso formativo non deducibile,
conformemente alla giurisprudenza della Camera di diritto tributario.
E.
Dopo
l’invio dei documenti supplementari da parte dei reclamanti, l’autorità di tassazione
modificava la decisione impugnata a loro svantaggio. Confermato il rifiuto di
dedurre le spese per il master, riduceva le deduzioni accordate alla
contribuente nella maniera seguente: la deduzione per veicolo privato veniva
riconosciuta per un totale di fr. 7'749.- e le spese concernenti la doppia
economia domestica si attestavano a fr. 1'980.-. Il reddito imponibile era
commisurato dall’autorità fiscale in fr. 50'200.- per l’IC e fr. 53'800.- per
l’IFD.
F.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2
ribadiscono la deduzione delle spese legate al
Master of Advanced Studies
e contestano la decisione di ridurre la deduzione accordata per il veicolo
personale e per i pasti principali consumati fuori casa.
Diritto
1.
1.1.
Sia
secondo l’art. 25 cpv. 1 lett.
d
LT sia secondo l’art. 26 cpv. 1 lett.
d
LIFD, dal reddito da un’attività dipendente sono deducibili, a titolo di spese
professionali, le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione
connessi con l’esercizio dell’attività professionale.
Gli altri
costi e spese non possono essere dedotti; tra questi le altre spese di formazione
professionale (art. 33 lett.
b
LT; art. 34 lett.
b
LIFD).
1.2.
Dal
chiaro tenore letterale della legge emerge che le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l’esercizio
dell’attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e
documentate (art. 9 cpv. 1 decreto esecutivo del 19 dicembre 2012 concernente
l’imposizione delle persone fisiche, valido per il periodo fiscale 2013). Non è
invece ammessa la deduzione delle spese di formazione vera e propria e quella
delle spese già considerate nella deduzione prevista dall’art. 8 (art. 9 cpv. 2
DE; art. 33 lett.
b
LT).
Anche per
l’IFD le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l’esercizio dell’attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 Ordinanza del 10 febbraio 1993). La deduzione non è ammessa, una volta ancora, se le spese riguardano la formazione vera e propria (art. 8 Ordinanza; art. 34 lett.
b
LIFD).
1.3.
Non sono
quindi deducibili le spese per la formazione di base, vale a dire le spese
necessarie per acquisire capacità e conoscenze per l’esercizio di una professione, per es. il tirocinio, la scuola di commercio, la maturità, gli studi superiori, ecc. (decisione TF del 6 luglio 2005, 2A.623/2004;
Agner/Jung/Steinmann
,
Kommentar zum DBG, n. 3 ad art. 34 LIFD;
Circolare
dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, n. 26 del 22 settembre 1995,
n. 3.1). Sono invece spese di perfezionamento quelle che permettono al
contribuente di mantenersi aggiornato nella professione appresa,
rispettivamente di soddisfare le nuove e crescenti esigenze. In questa categoria
rientrano le spese per ripassare e rielaborare nozioni già acquisite (per es.
corsi di ripetizione o di perfezionamento propri del settore, seminari,
congressi, ecc.), come anche le spese per corsi di lingue e per esami che
possono rientrare in questa categoria. Sono inoltre deducibili le spese
inerenti al perfezionamento di una professione già appresa ed esercitata, come
nel caso dell'impiegato di commercio che diventa perito contabile o del pittore
che dà gli esami di maestria (
Circolare
dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, n. 26 del 22 settembre 1995,
n. 3.2; decisione TF del 6 luglio 2005, 2A.623/2004).
2.
2.1
Per
quanto concerne in particolar modo i Master of Business Administration (MBA),
il Tribunale federale ne ha ripetutamente escluso la deducibilità.
Nel caso
di un contribuente che, dopo aver interrotto gli studi universitari in economia,
conseguiva un
Bachelor of Business Administration (BBA)
e
successivamente un
Master (MBA)
, l’Alta Corte ha in particolare
evidenziato che il contribuente aveva appreso il mestiere sul campo
(“learning
by doing on the job”)
e con la formazione parallela al lavoro mirava a
colmare le lacune nella sua preparazione manageriale emerse a seguito del suo
avanzamento (StE 2004 B 22.3 n. 77). La deduzione dei costi per la frequenza di
un master MBA, parallelamente all’attività professionale, è pure stata
rifiutata a due economisti aziendali, diplomati alla Scuola Superiore per i
Quadri dell’Economia e dell’Amministrazione (SSQEA), dal momento che una simile
formazione supplementare migliorava in modo marcato le loro prospettive di
carriera, benché disponessero già di una formazione nel campo economico (StE
2006 B 22.3 n. 86; RtiD II-2006 n. 18t).
2.2.
Dai
principi esposti discende che gli oneri finanziari per acquisire le conoscenze
e le capacità necessarie all’esercizio di una determinata professione
rispettivamente per progredire in una posizione professionale chiaramente più
elevata di quella occupata non sono di per sé deducibili. Occorre paragonare la
formazione di base eseguita dal contribuente e le nuove conoscenze acquisite
con la formazione in discussione; è inoltre necessario considerare la
professione esercitata e gli effetti di detta formazione sull’attività
lavorativa (decisioni TF n. 2C_750 del 26 maggio 2010; n. 2A_424/2005 del 28
aprile 2006 3e n. 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005, in: StR 61/2006 p. 41).
2.3.
Chiamata
a giudicare due casi simili riguardanti due laureati in economia che avevano
seguito il
Master of Advanced Studies
(MAS) in Tax Law organizzato dalla
Scuola Universitaria professionale della Svizzera Italiana (SUPSI), questa
Camera è giunta a delle conclusioni opposte. Il primo contribuente ha
frequentato i moduli del primo anno del master ed ha così conseguito unicamente
un
Certificate of Advanced Studies
(CAS). Le spese sono state giudicate
di perfezionamento, in quanto permettevano l’adeguamento delle conoscenze
all’evoluzione in corso in alcuni settori specifici, e conseguentemente
deducibili (CDT n. 80.2005.88 del 14 luglio 2005, in: RtiD I-2006 n. 8t). Il
secondo, invece, ha frequentato l’intero MAS in Tax Law composto da tre corsi
distinti della durata di un anno ciascuno, più il tempo necessario per la
redazione della tesi di master. La Camera ha considerato che, in questo caso,
si trattasse di studi che permettevano all’iscritto di ottenere un titolo postdiploma
riconosciuto a livello federale (CDT n. 80.2008.120 dell’11 maggio 2009) e la
deduzione non è stata accordata.
2.4.
Recentemente
il Tribunale federale si è occupato del caso di un giurista fiscalista che,
dopo un decennio di attività alle dipendenze di due società che si occupavano
di consulenza e assistenza in materia economica, finanziaria, commerciale,
giuridica e fiscale, aveva continuato i propri studi per ottenere un
Master
of Advanced Studies in International Taxation
(cfr. sentenza n.
2C_1073/2013 del 25 giugno 2014).
La
sentenza in questione rileva che, per valutare se i corsi intrapresi sono da
considerarsi perfezionamento deducibile o meno, bisogna procedere ad un esame
concreto della situazione personale del contribuente: la sua formazione
iniziale, lo stato delle sue conoscenze prima di intraprendere i nuovi studi,
la sua carriera professionale, la sua attività professionale prima e dopo la
formazione ed il contenuto della formazione in questione (sentenza cit.,
consid. 2.2.3).
Il
Tribunale federale ha sottolineato che la situazione del ricorrente era
particolare, poiché beneficiava di un’esperienza professionale pluriennale
riconosciuta dai suoi datori di lavoro e dai clienti nell’ambito fiscale, in
particolar modo nel diritto tributario internazionale dell’impresa e nella
fiscalità internazionale del patrimonio, prima di intraprendere il corso per il
conseguimento del
Master of Advanced Studies,
proprio nelle materie da
lui stesso utilizzate e praticate quotidianamente. Pur non mettendo in discussione
la propria giurisprudenza, secondo cui le spese per una formazione
specialistica che conduce al conseguimento di un master che costituisce la
logica continuazione della prima formazione universitaria non sono deducibili
quali spese di perfezionamento, la Corte ha ritenuto dunque che nel caso
concreto le spese fossero deducibili, tenuto conto della situazione personale
del contribuente, dello stato attuale delle sue conoscenze, della sua carriera
professionale e della sua posizione professionale dopo lo svolgimento del corso
(sentenza cit., consid. 2.3).
3.
RI
2, laureata in lettere, può vantare un’esperienza pluriennale nell’ambito della
professione di bibliotecaria, in quanto esercita questa funzione dal 2005
presso il __________, cioè in una biblioteca già integrata nel sistema
bibliotecario ticinese (Sbt). I corsi di perfezionamento ed aggiornamento
svolti nell’ambito di questa occupazione le hanno permesso di colmare la
mancanza di formazione universitaria specifica nella materia. I corsi
post-diploma propongono materie trattate quotidianamente dalla ricorrente in
quanto bibliotecaria.
La durata
del
Master of Advanced Studies in Library and Information Science
è di
un anno e sei mesi, tesi di master compresa, ed è nettamente inferiore alla
normale durata di un MAS che si articola su almeno su tre anni.
Come già
ricordato, secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, gli studi sono
qualificati formazione – e quindi i relativi costi non sono deducibili – se,
una volta conclusi, il contribuente migliora in maniera importante le proprie
possibilità di carriera e se la posizione professionale più elevata si distingue
chiaramente dalla professione esercitata prima. Tale non sembra essere il caso della
ricorrente, in quanto la formazione le permette di continuare ad esercitare la
professione che già la occupa da quasi un decennio. È anche difficilmente
immaginabile che, in possesso del diploma, possa ambire ad una carriera in un
settore diverso da quello delle biblioteche.
Da tutto
quanto procede, si può concludere che i costi affrontati dai ricorrenti per permettere
a RI 2 di frequentare il
Master of Advanced Studies in Library and Information
Science
costituiscono spese di perfezionamento ed in quanto tali sono
deducibili dal reddito imponibile (art. 33 lett.
b
LT; art. 34 lett.
b
LIFD).
Le spese
deducibili sono stabilite in fr. 10'200.–, corrispondenti alle due rate pagate
nel corso del 2013. Non rientra per contro fra i costi direttamente legati al
perfezionamento professionale la spesa per l’acquisto del personal computer
portatile.
4.
4.1.
Rimane
litigiosa la deduzione delle spese di trasporto e di doppia economia domestica.
Intraprendendo una reformatio in peius, con la decisione impugnata l’autorità
fiscale ha infatti ammesso le spese di trasporto con il veicolo privato nella
misura di fr. 7'749.– e  le spese per doppia economia domestica nella misura di
fr. 1'980.–.
4.2.
Secondo
l'art. 4 cpv. 1 del decreto esecutivo del 19 dicembre 2012 concernente
l'imposizione delle persone fisiche, valido per il periodo fiscale 2013, sono
considerate spese di trasporto quelle causate al contribuente per trasferirsi
dal luogo di domicilio a quello in cui lavora.
Le
relative deduzioni sono stabilite come segue:
a)     per
l’uso di mezzi di trasporto pubblici: la spesa effettiva;
b)     […]
c)     per
l’uso di una motocicletta o di un’automobile privata: le spese del mezzo
pubblico disponibile.
Eccezionalmente,
se nessun mezzo pubblico è a disposizione o se il contribuente non può
servirsene (es. infermità, distanza notevole dalla più vicina fermata, orario
sfavorevole, ecc.) è ammessa una deduzione fino a 40 cts. il km per le
motociclette con targa di controllo su fondo bianco e 70 cts. il km per le
automobili (limitatamente a percorrenze fino a 15'000 km) rispettivamente 65 cts. il km (per la parte di percorrenza che eccede i 15'000 km; cfr. art. 4 cpv. 2 del Decreto esecutivo citato).
Anche per
l’IFD è deducibile la spesa effettiva del mezzo pubblico per il trasporto dal
luogo di domicilio a quello di lavoro (art. 5 cpv. 1 Ordinanza sulla deduzione
delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa
dipendente, del 10 febbraio 1993). Lo stesso vale in caso d’uso di un veicolo
privato (art. 5 cpv. 2 Ordinanza del 10 febbraio 1993), a meno che non sia
disponibile un mezzo di trasporto pubblico o non sia ragionevole pretendere che
il contribuente ne faccia uso. In tal caso possono essere dedotte le spese
effettive secondo l’appendice dell’ordinanza, che viene periodicamente
aggiornata. La deduzione chilometrica per il viaggio di andata e ritorno a
mezzogiorno è limitata alla deduzione massima accordata per i pasti fuori casa
(art. 5 cpv. 3 2
a
frase Ordinanza del 10 febbraio 1993).
4.3.
Considerato
il fatto che nel calcolo della deduzione delle spese di trasporto si includono
anche i costi sostenuti dalla ricorrente per recarsi a seguire i corsi del
master, le deduzioni per veicolo privato si attestano a fr. 8’424.-,
corrispondenti al costo di tre tragitti andata-ritorno __________ per il
periodo dal 1.1.2013 al 20.9.2013 e di due tragitti andata-ritorno dal 21.9 al
31.12.2013, di un tragitto settimanale andata-ritorno __________ a partire dal
1.9 al 31.12.2013 e di due tragitti andata-ritorno __________ a partire dalla
settimana del 21 settembre 2013 fino alla fine dell’anno fiscale in causa.
A ciò si
aggiungono ancora le deduzioni per doppia economia di fr. 2'400.–, per un
totale di 160 pasti principali fuori casa.
5.
Visto
l’esito del ricorso, sostanzialmente favorevole ai ricorrenti, non si prelevano
né tassa di giustizia né spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
parzialmente
accolto
.
§      Di
conseguenza, la decisione su reclamo del 5 giugno 2014 è riformata nel senso
che è ammessa la deduzione dell’importo di fr. 10'200.– per spese di perfezionamento
professionale, la deduzione delle spese di trasporto è aumentata a fr. 8'424.–
e la deduzione delle spese di doppia economia domestica è stabilita in fr.
2'400.–.
2.   Non si
prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il presente
giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in
Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione
a:
__________
Copia per
conoscenza:
- municipio
di.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: