ti_gerichte · 80.1996.176 · 1996-02-12 · it

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 12.11.1996 80.1996.176
Tessin Camera di diritto tributario 12.11.1996 80.1996.176
Ticino Camera di diritto tributario 12.11.1996 80.1996.176

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.96.00176
Lugano
12 novembre 1996
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Andrea
Pedroli vicecancelliere
statuendo
sul ricorso del 25 agosto 1996
in
materia di:                 IC/IFD 95/96 int.
presentato
da:
__________
__________,
__________ __________,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
Con decisione del 12
febbraio 1996, l'Ufficio di tassazione di Locarno notificava ai coniugi
__________ __________ e __________ __________, domiciliati a __________, la
tassazione IC/IFD 1995/96. Il reddito aziendale del marito era commisurato in
fr. 79'415.– in media annua ed il reddito del lavoro della moglie in fr.
12'467.–. Il reddito imponibile ammontava pertanto a fr. 58'640.– per l'imposta
cantonale (IC) e a fr. 74'039.– per l'imposta federale diretta (IFD).
Con istanza del 2 agosto
1996, __________ __________ chiedeva all'Ufficio di tassazione l'emissione di
una tassazione intermedia con effetto a partire dall'inizio del periodo
fiscale. Rilevava che nei primi 18 mesi del periodo di tassazione il reddito
aziendale si era ridotto di oltre il 50%. Gli era conseguentemente divenuto impossibile
affrontare le spese, in particolare per imposte e contributi AVS/AI/IPG.
L'autorità fiscale respingeva l’istanza, con decisione del 7 agosto 1996,
osservando che non era adempiuto alcuno dei motivi cui la legge subordina
l’emissione di una tassazione intermedia.
Nel suo reclamo dell’11
agosto 1996, il contribuente invocava l’art. 55 lett.
c
LT, ritenendo
essersi creata una situazione assimilabile ad un cambiamento di professione.
L’Ufficio di tassazione respingeva tuttavia il reclamo, in data 17 agosto 1996,
negando che fosse integrato il presupposto qualitativo, rappresentato dal mutamento
di professione: il reclamante continuava infatti ad esercitare l’attività di
architetto a titolo indipendente.
2.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ __________ ripropone la
domanda di una tassazione intermedia per gli anni 1995/96. Sostiene che il suo
reddito aziendale nel 1995 è stato di soli fr. 33’195.– e nel primo semestre
del 1996 di fr. 26’381.–. Tali importi non gli permettono più di far fronte a
tutti gli oneri finanziari, considerato anche il fatto che ha due figlie agli
studi.
3.
3.1.
Di regola il reddito
imponibile è calcolato in base al reddito medio del biennio civile precedente
il periodo fiscale (artt. 43 cpv. 1 LIFD, 52 cpvv. 1 e 2 LT 1994).
All'inizio
dell'assoggettamento il reddito è tuttavia determinato:
a)
per il periodo
fiscale in corso
:
•
per
l'imposta federale diretta
, in base al reddito conseguito dall'inizio
dell'assoggettamento alla fine del periodo fiscale, calcolato su dodici mesi (art.
44 cpv. 1 lett. a LIFD);
•
per
l'imposta cantonale
, in base al reddito conseguito dall' inizio dell'assoggettamento
e durante almeno un anno, calcolato su dodici mesi (art. 53 cpv. 1 lett. a LT
1994).
b)
per
il periodo fiscale successivo
, in base al reddito conseguito nel periodo di
computo e durante almeno un anno, calcolato su dodici mesi (artt. 44 cpv. 1
lett. b LIFD, 53 cpv. 1 lett. b LT).
La base di calcolo
temporale applicabile ai casi di inizio dell'assoggettamento vale anche per i
casi di tassazione intermedia (artt. 46 cpv. 3 LIFD, 56 cpv. 3 LT 1994),
limitatamente però agli elementi di reddito e di sostanza colpiti dalla
modifica (artt. 46 cpv. 2 LIFD, 56 cpv. 2 LT 1994).
3.2.
La tassazione biennale sul
passato (
praenumerando
), cioè fondata sui redditi del passato, si regge
sulla presunzione che i redditi percepiti nel periodo fiscale corrispondano
essenzialmente al reddito medio del periodo di computo biennale che precede (
ASA
38 p. 385). Proprio per questa ragione, la legge stabilisce che, in presenza di
ben precisi presupposti, ci si discosta da tale presunzione e si impone il
reddito effettivamente conseguito nel corso del periodo fiscale (
Agner/Jung/Steinmann
,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 164;
Reich
,
Zeitliche Bemessung, in:
Höhn/Athanas
[a cura di], Das neue Bundesrecht über
die direkten Steuern – Direkte Bundessteuer und Steuerharmonisierung,
Berna/Stoccarda/Vienna 1993, p. 323 s.;
Triebold
, Zwischenveranlagung
und Rechtsgleichheit in den harmonisierten Bundessteuererlassen, in ASA 64 p.
278).
Si procede dunque ad una
tassazione intermedia solo in presenza di uno dei presupposti seguenti:
a)  divorzio
o separazione duratura, legale o di fatto, dei coniugi;
b)  mutamento
duraturo e essenziale delle basi dell'attività lucrativa in seguito a assunzione
o cessazione della stessa o a  cambiamento di professione;
c)   devoluzione
per causa di morte
(artt. 45 LIFD, 55 LT
1994).
Per la sola imposta
cantonale sul reddito, inoltre, si intraprende una tassazione intermedia in
caso di modifica delle basi determinanti per l'imposizione nei rapporti intercantonali
o internazionali (art. 55 lett.
e
LT 1994).
4.
4.1.
Da quanto detto discende
anzitutto che la semplice variazione di reddito – quali che ne siano le
dimensioni – è irrilevante ai fini della decisione sulla tassazione intermedia.
Deve dunque dapprima accertarsi se sia dato uno dei motivi di intermedia; nella
fattispecie, il ricorrente ritiene che la riduzione del reddito che si è verificata
nel 1995 e nel primo semestre del 1996 sia stata determinata da una nuova
situazione assimilabile ad un vero e proprio mutamento di professione.
4.2.
La costante giurisprudenza
del Tribunale federale e la dottrina considerano che il cambiamento di
professione sia sempre dato quando il contribuente abbandona un’attività
dipendente per una indipendente, pur rimanendo nello stesso settore lavorativo,
o viceversa. Le differenze fondamentali tra l’imposizione del reddito dei dipendenti
e quello degli indipendenti giustificano infatti, considerate le diversità tra
i due statuti professionali, un mutamento essenziale delle basi d’imposizione
quando si verifica il passaggio da un tipo d’attività all'altro (cfr. per tutte
DTF
103 Ib 343;
STF
del 6 marzo 1986 in re F.B.,
cons. 4a; inoltre
Pichon
, La taxation intermédiaire, II, in RF
1982, p. 514 ss.). La giurisprudenza richiede unicamente che il cambiamento sia
durevole, non invece che il mutamento del reddito sia essenziale, eccettuati i
casi di oscillazione minima (cfr.
Beer
, Die Zwischenveranlagung,
tesi, Zurigo 1979, p. 89).
4.3.
Vi è inoltre cambiamento
di professione quando il genere e il modo di attività si sono profondamente
modificati, sia con l'acquisto di un altro stato professionale, sia con una
fondamentale modificazione dello stesso stato professionale (cfr. ad esempio sent.
CDT 22 ottobre 1979 in re Za. in
RTT
1979 p. 216). Secondo la
giurisprudenza il cambiamento di professione è dato se vi è passaggio ad altro
ramo professionale o se rimanendo nello stesso settore l'attività si è
modificata in modo fondamentale (cfr.
DTF
109 Ib 12 c.2; 101 Ib
402 c. 2b e altre) per metodo e maniera di lavorare. In campo commerciale il
cambiamento nel settore lavorativo viene ammesso con prudenza e specie se i due
settori esigono una formazione di vasta portata non è dato ravvisare un cambiamento
di professione (cfr.
STF
del 6 marzo 1986 in re B. con riferimento
a
Känzig
, Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. I, Basilea 1982,
p. 791ss., nella quale è stato negato un mutamento di professione per il
passaggio da amministratore delegato e direttore responsabile nel settore
tecnico e commerciale di una SA a direttore di una società finanziaria). Il
Tribunale federale ha d'altra parte precisato che non v'è mutamento di
professione quando, restando il contribuente nella stessa posizione di
dipendente, l'esercizio della nuova occupazione si fondi sulle conoscenze
commerciali, contabili, finanziarie e fiscali di cui si avvaleva in precedenza
(
STF
dell'8 giugno 1983 in re A.K.). Di contro, semplici
oscillazioni di reddito d'attività lucrativa dipendente di un contribuente non
costituiscono motivo di tassazione intermedia (cfr. tra le molte, sent.
CDT
18 aprile 1979 in re Lo.; 16 marzo 1981 in re Ma.: 21 settembre 1981 in re St.;
17 dicembre 1984 in re To.;
STF
25 maggio 1984, cit.;
Bottoli
,
Lineamenti di diritto tributario ticinese, Lugano 1983, p. 126). Analogamente,
il mutamento del campo d'attività all'interno dello stesso settore o della
medesima azienda non costituiscono, di regola, un cambiamento di professione
(cfr.
Masshardt
, Wehrsteuerrecht, ad art. 96 DIFD, nota 17; sent.
CDT
17 dicembre 1984 in re G. To.).
4.4.
Come correttamente
rilevato dall’Ufficio di tassazione nella decisione impugnata, l’inesistenza di
un presupposto qualitativo si oppone all’emissione di una tassazione
intermedia, non essendo dati né il mutamento di professione né la sua
cessazione. Dalla giurisprudenza del Tribunale federale, riportata nelle
argomentazioni or ora esposte, si vede quanto siano restrittivi i criteri cui è
subordinato il riconoscimento di un “mutamento di professione”. Il ricorrente
ha esercitato nel periodo di computo 1993/94 e continua ad esercitare dopo il
1° gennaio 1995 l’attività di architetto a titolo indipendente.
4.5.
La predetta conclusione,
dettata dalla legge in vigore, non impedisce tuttavia a questa Camera di
condividere le critiche circa l’iniquità della concezione stessa del motivo di
intermedia in esame.
Nel suo reclamo dell’11
agosto all’Ufficio di tassazione, il contribuente osservava in modo pertinente
come il rispetto della cosiddetta condizione qualitativa favorisca esiti
incomprensibili. Egli stesso, infatti, era stato fatto oggetto di una
tassazione intermedia per mutamento della professione, quando, nel 1990, aveva
lasciato il lavoro di architetto dipendente per intraprendere quello di
architetto indipendente, pur continuando a svolgere di fatto la stessa
attività. Come si è precedentemente rilevato, tuttavia, la giurisprudenza del
Tribunale federale ha sempre affermato che il passaggio da attività dipendente
ad attività indipendente e viceversa costituisce mutamento di professione,
senza che neppure si richieda di esaminare in concreto le attività svolte dal
contribuente interessato. Basta per esempio che un lavoratore indipendente muti
la forma giuridica della propria azienda, costituendo una società di capitali
dalla quale si fa formalmente assumere, perché sia dato il requisito del “mutamento
di professione”.
Ora, secondo il
ricorrente, come era stata intrapresa una tassazione intermedia allorché egli
aveva iniziato a lavorare a titolo indipendente, pur svolgendo la stessa attività
di prima, allo stesso modo dovrebbe esserne intrapresa una ora che la sua attività
ha subito una drastica battuta d’arresto.
4.6.
Anche in dottrina,
d’altronde, non mancano voci critiche nei confronti della condizione
“qualitativa”. Si fa notare, infatti, come l’indice di capacità contributiva su
cui si fonda l’imposta sul reddito sia rappresentato appunto dal reddito,
inteso quale potenziale per la soddisfazione dei bisogni. La capacità
contributiva può pertanto essere modificata solo dalla variazione di tale
potenziale, mentre non è minimamente influenzata dall’identità della fonte di
reddito né dalla qualità del reddito. Per quanto dunque sia senz’altro possibile
che modifica strutturale e modifica della capacità contributiva si producano
simultaneamente, ciò non è affatto necessario. Per il fatto che il legislatore
affianca alla condizione quantitativa, che riflette l’evoluzione della capacità
contributiva, un elenco limitato di condizioni qualitative, si ritiene che vengano
esclusi arbitariamente dal campo di applicazione della norma sulla tassazione
intermedia dei casi che dovrebbero rientrarvi, in considerazione dello scopo
perseguito dalla disposizione stessa. La conclusione drastica cui pervengono
gli autori qui considerati è perciò che la disciplina della tassazione
intermedia sarebbe in contrasto con la parità di trattamento e pertanto
incostituzionale (cfr. in particolare
Triebold
, op. cit., pp.
283-285 e 291; dello stesso avviso
Reich
, op. cit., p. 324, che
suggerisce, quale rimedio, un’interpretazione estensiva dei motivi di
intermedia codificati).
4.7.
Le riserve sollevate nei
confronti della disciplina della tassazione intermedia ed in particolare della c.d.
“condizione qualitativa”
, non devono però far perdere di vista le ragioni
per cui tale condizione è stata voluta dal legislatore, che l’ha affiancata a
quella quantitativa. Procedere ad una tassazione intermedia in presenza di ogni
modifica di reddito essenziale e durevole, quindi anche p. es. in occasione di
variazioni di reddito determinate dalla congiuntura o da semplici aumenti o
riduzioni di salario, comporterebbe un considerevole incremento dei
procedimenti di tassazione intermedia, sebbene elevando i requisiti di misura e
di durata della variazione di reddito sia già possibile una certa selezione.
Oltre all’aggravio di lavoro che ne conseguirebbe per l’amministrazione
fiscale, la frequenza delle tassazioni intermedie provocherebbe una ripetuta
interruzione nella continuità della commisurazione del reddito (
Beer
,
op. cit., p. 47).
Per queste ragioni, una
soluzione del problema conforme ai postulati costituzionali può essere
rappresentata solo dall’abbandono del sistema della tassazione
praenumerando
,
per passare alla tassazione annua con il sistema
postnumerando
.
L’adozione di un sistema di tassazione in cui periodo di computo e periodo di
tassazione coincidono – senza che si richiedano più tassazioni intermedie – è
quindi caldeggiato dalla dottrina proprio per ragioni di giustizia fiscale
(cfr.
Triebold
, op. cit., p. 299 e autori citati).
4.8.
Come si vede, è dunque tutt’altro
che facile identificare un rimedio che permetta di trovare uno sbocco per
situazioni come quella del ricorrente, senza rischiare di stravolgere il
vigente sistema di tassazione
“praenumerando”
. Rinunciare completamente
al criterio qualitativo – ed ignorare quindi del tutto la circostanza che il
contribuente continui a svolgere la stessa professione – senza introdurre altri
criteri limitativi, avrebbe infatti la conseguenza di far diventare la
tassazione intermedia da eccezione a regola. Si ricordi, infatti, che, come si
dovrebbe adeguare la tassazione alle riduzioni del reddito, in modo favorevole
al contribuente, non diversamente si dovrebbe procedere in caso di aumento del
reddito, con vantaggio per il fisco. Deve, d’altronde, essere pure ricordato
che una variazione del reddito nel tempo può essere, in una certa misura, del
tutto naturale per il lavoratore indipendente, ma lo è molto meno per il
lavoratore dipendente. Si tratterebbe pertanto di stabilire diversi limiti
quantitativi in un caso e nell’altro.
4.9.
Questa Camera non può
dunque fare altro che esprimere il proprio disagio dinanzi ad una tassazione in
cui il sistema adottato dal legislatore non sempre appare adeguato ai postulati
costituzionali. Spetta infatti al legislatore la scelta di un altro sistema di
tassazione, più conforme alle esigenze della giustizia fiscale.
5.
Il ricorso è
conseguentemente respinto. In considerazione della particolarità della
fattispecie, si rinuncia tuttavia a porre a carico del ricorrente la tassa di
giustizia e le spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese.
3.   Intimazione alle parti.
4.   Per l'IC il presente
giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il
ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per
la Camera di diritto tributario
del
Tribunale d’appello
Il
Presidente:                                                          Il
Segretario: