ti_gerichte · 80.2009.153 · 2009-09-16 · it
Assoggettamento illimitato: domicilio, prova acquisto nuovo domicilio all'estero, delegato CICR, matrimonio all'estero

Tessin Camera di diritto tributario 08.02.2010 80.2009.153
Tessin Camera di diritto tributario 08.02.2010 80.2009.153
Ticino Camera di diritto tributario 08.02.2010 80.2009.153

Incarto n.
80.2009.153
Lugano
8 febbraio
2010
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
rappr. da: RA 1
contro
CO 1
oggetto
ricorso del 15 ottobre 2009 contro la decisione del 16
settembre 2009 in materia di IC e IFD 2004.
Fatti
A.
RI 1
__________ di professione “operatore umanitario”, è collaboratore del __________
con sede a __________. Nella dichiarazione fiscale 2004, il contribuente dichiarava
un reddito imponibile complessivo di fr. 11'558.
−
e faceva valere una deduzione per “ogni persona bisognosa a carico” di fr.
6'000.−.
B.
L’Ufficio circondariale di tassazione di __________ notificava a RI 1 la decisione di tassazione IC/IFD 2004 il giorno 2 febbraio 2006. Il reddito imponibile veniva commisurato in fr.
77'500.− per l’IC e in fr. 82'100.− per l’IFD. L’autorità fiscale
adduceva in merito le seguenti motivazioni:
“Aliquote maggiorate, tenuto conto degli
elementi imponibili fuori Cantone (imposta cantonale), fuori dalla Svizzera
(imposta federale) o assoggettati alla fonte (imposta cantonale e imposta
federale): elementi che possono essere stati rettificati o valutati secondo
dati accertati o presunti”.
C.
Con
reclamo del 27 febbraio 2007, RI 1 insorgeva contro la decisione di tassazione
del 2 febbraio 2006. Il reclamante asseriva che il “[…] reddito netto da attività
indipendente corrispondeva ad un importo di CHF 41'805. Si chiede pertanto di
rettificare il reddito in modo corrispondente al giustificativo allegato […]”. RI
1 contestava altresì il mancato riconoscimento della deduzione per “persone
bisognose a carico” per il mantenimento della madre __________. Il reclamante
postulava pertanto il riconoscimento di tale deduzione nella misura di fr.
6'000.
−
.
D.
In
data 30 ottobre 2006 il contribuente veniva ascoltato dall’autorità di tassazione. In relazione alla postulata deduzione per “persona bisognosa a carico”, l’Ufficio di tassazione di __________, dopo “ampia discussione” giungeva al seguente accordo con il
contribuente:
“di concedere ed accettare in deduzione fr.
3'640.
−
intesa come spesa per il mantenimento […]
della madre “persona bisognosa a carico”. Sulla partita fiscale della sorella, __________
[…] verrà dedotta una cifra di fr. 6'760.
− (“persona bisognosa a carico”; fr.
10'400.− deduzione massima) […]”.
E.
L’Ufficio
di tassazione di __________, con decisione del 16 settembre 2009, accoglieva
parzialmente il reclamo interposto da RI 1. La motivazione aveva il seguente
tenore:
“Secondo la giurisprudenza del TF (DTF
2A.475/2003, consid. 2.3) i delegati del CICR inviati in missione all’estero
mantengono il loro domicilio in Svizzera. In effetti, la natura particolare e
precaria di queste missioni esclude che i delegati possano aver trasferito il
loro centro degli interessi vitali salvo circostanze oggettive particolari.
Per ciò che
concerne il caso in questione, la durata relativamente breve delle missioni del
contribuente (segnatamente __________ nel 2002, ____________________ nel 2004, __________
2005 e __________ 2006) rende inverosimile che quest’ultimo abbia potuto
trasferire il centro dei suoi interessi personali ed economici in questi paesi
(DTF 2P.251/1987, consid. 3c). e abbia potuto scegliere in maniera autonoma il
luogo delle sue missioni.
Visto quanto
sopra viene stralciato il reddito di fr. 60'000.
−
ed imposto in Svizzera il salario di fr. 41'805.
−
(al netto) e così come da certificato di salario del 31.12.2004.
Persona
bisognosa a carico:
Viene
concessa la deduzione di fr. 3'640.
−
per il
mantenimento della propria madre e così come da verbale del 30.10.2006 tra il
nostro ufficio e la rappresentante del contribuente Avv. __________.”
F.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 sostiene che per i periodi fiscali 2002, 2003, 2005, 2006, 2007 la stessa autorità fiscale ha già emesso delle decisioni cresciute in giudicato che lo considerano come residente all’estero. Il ricorrente asserisce
che per il periodo fiscale 2004, era all’estero, dove risiedeva, lavorava e conviveva
con l’attuale moglie. Afferma, inoltre, di non avere un domicilio civile in Ticino e che il comune di __________ non lo considera un residente; sarebbe unicamente
proprietario di un immobile e pertanto solo limitatamente imponibile. RI 1
asserisce poi di essersi sposato nel 2008 con la convivente e di risiedere
tuttora con quest’ultima all’estero. Sarebbe assente in modo continuato dal
Canton Ticino da più di 8 anni, e non avere più nessuna intenzione di rieleggervi il domicilio; pertanto l’insorgente considera che il suo centro degli
affetti e degli interessi professionali è situato all’estero. Il ricorrente afferma
poi che la decisione presa dall’autorità fiscale si basa ingiustamente su una
sentenza del Tribunale federale che ha come oggetto una fattispecie non
comparabile alla sua. Da ultimo, essendo sprovvisto di un’abitazione (in locazione a terzi) in Ticino, non vede su che base l’autorità fiscale abbia potuto stabilire
il suo domicilio in tale cantone.
Diritto
1.
Per
effetto delle disposizioni della LIFD e della LT sull’assoggettamento
illimitato, possono verificarsi i presupposti della residenza in due o più
luoghi diversi. Se in una simile ipotesi, tra la Svizzera e l’altro Stato che
rivendica l’assoggettamento illimitato, non è stata stipulata alcuna convenzione per evitare le doppie imposizioni, tale situazione conduce ad un classico caso di doppia
imposizione. La Svizzera non prevede alcuna disposizione che attenui o elimini
la doppia imposizione in simili casi.
Se invece
è applicabile una convenzione per evitare le doppie imposizioni, essa dovrebbe
contenere disposizioni che escludono doppie residenze, definendo in modo
preciso e tassativo lo Stato di residenza (
Athanas
,
Aussensteuerliche Bestimmungen im DBG und StHG, in: Höhn/Athanas [a cura di],
Das neue Bundesrecht über die direkten Steuern, p. 412;
Bauer-Balmelli/Robinson
, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, Basilea/Francoforte 1997, vol. I, tomo I, n. 16 ad art. 3 LAID, p.
50).
Nella
presente fattispecie, il ricorrente ha soggiornato 6 mesi in __________ nel
corso del 2004. La Svizzera non ha concluso con quest’ultimo Stato nessuna convenzione tendente ad evitare la doppia imposizione (cfr.
www.efd.admin.ch/dokumentation/zahlen/00579/00608/00642/index.html/langue=it
,
sito consultato il 27 gennaio 2010).
2.
2.1.
Il
diritto fiscale svizzero e quello del Cantone Ticino ammettono, in linea di
principio, che il contribuente è assoggettato all’imposta in modo illimitato in
un solo luogo, segnatamente quello in cui, secondo l’art. 3 cpv. 1 LIFD e
l’art. 2 cpv. 1 LT, la persona fisica ha domicilio o dimora fiscale in
Svizzera.
2.2.
Una
persona ha il
domicilio fiscale
in Svizzera, secondo l’art. 3 cpv. 2
LIFD e l’art. 2 cpv. 2 LT, quando vi risiede con l’intenzione di stabilirsi
durevolmente o quando il diritto federale ivi le conferisce uno speciale
domicilio legale.
Secondo
la giurisprudenza, una persona ha il domicilio nel luogo in cui risiede di fatto
con l’intenzione di rimanervi stabilmente.
Occorrono
dunque cumulativamente i due seguenti elementi:
-
l’effettiva residenza in un determinato luogo;
-
l’intenzione di rimanervi in modo duraturo.
A tal
fine, non è determinante la dichiarazione di volontà della persona, bensì la
sua condotta esteriore.
2.3.
Secondo
l’art. 3 cpv. 2 LIFD e l’art. 2 cpv. 3 LT, la dimora fiscale in Svizzera è data
invece quando una persona vi soggiorna senza interruzioni apprezzabili:
a. almeno
30 giorni esercitandovi un’attività lucrativa;
b. almeno
90 giorni senza esercitare un’attività lucrativa.
Se non
sussiste neppure una dimora fiscale, il contribuente può essere assoggettato
all’imposta federale e cantonale in modo limitato, se esiste un sufficiente
punto di collegamento tra il nostro territorio e il suo reddito o la sua
sostanza (cfr. art. 5 cpv. 1 LIFD; art. 4 cpv. 1 LT), segnatamente se egli è
proprietario di fondi nel Cantone o ha su di essi diritti di godimento reali o
diritti di godimento personali a questi economicamente assimilabili (cfr. art.
4 cpv. 1 lett.
c
LIFD; art. 3 cpv.1 lett.
c
LT).
3.
3.1.
Il
ricorrente sostiene di essere domiciliato all’estero, in quanto si sarebbe
assentato dal Canton Ticino fin dal 2002, quando ha cominciato a spostarsi
quale delegato del CICR.
3.2.
L’art. 3
cpv. 2 LIFD, secondo cui una persona ha il suo domicilio fiscale in Svizzera
quando vi risiede con l’intenzione di stabilirsi durevolmente, o quando vi ha
un domicilio legale speciale in virtù del diritto federale costituisce una nozione autonoma di domicilio fiscale, a differenza dell’abrogato art. 4 del decreto del Consiglio federale del 9 dicembre 1940 sulla riscossione di un’imposta federale diretta (DIFD, abrogato
il 31 dicembre 1994), che faceva espressamente rinvio agli art. 23-26 del Codice
civile svizzero (CCS; RS 210). A partire da questo rinvio, la giurisprudenza
aveva dedotto che l’art. 24 cpv. 1 CC era applicabile, tranne che in materia di
doppia imposizione intercantonale; dunque, su questa base, il contribuente che
abbandonava il suo domicilio svizzero per recarsi all’estero, conservava il suo
domicilio fiscale al luogo del suo vecchio domicilio fintantoché non se ne costituiva
uno nuovo nel luogo del suo nuovo insediamento. La questione che si era posta, era
di sapere se tale giurisprudenza avrebbe potuto essere mantenuta sotto l’egida
del nuovo diritto. A tal proposito, bisogna rilevare che l’art. 3 cpv. 2 della
LAID contiene la stessa definizione del domicilio della persona fisica dell’art.
3 cpv. 2 LIFD, nozione che il legislatore ha voluto che si accordi a quella del
CCS. In una sentenza del 3 maggio 2000 (RF 55/2000 p. 509), l’Alta Corte ha constatato
che l’assenza del rinvio agli art. 23-26 CCS non modificava l’interpretazione della nozione di domicilio fiscale. Ad ogni modo, in materia di diritto fiscale internazionale, quando nessuna Convenzione di doppia imposizione è applicabile, bisogna unicamente
ritenere che una persona non può avere simultaneamente più domicili. Come per il
vecchio diritto, ogni persona conserva il suo domicilio fintanto che non se ne
sia creata uno nuovo. Risulta essere privo di importanza il fatto che il
contribuente abbia annunciato la sua partenza dal luogo del suo precedente
domicilio o che l’abbia lasciato. Il Tribunale Federale ha confermato in una
sentenza (sentenza non pubblicata del TF del 6 febbraio 2001, inc. n.
2A.337/2000) che il contribuente che lascia la Svizzera è obbligato al pagamento
dell’imposta federale diretta sino a che si sia costituito un nuovo domicilio all’estero. La giurisprudenza ispirata all’art. 24 CCS non trova applicazione per quanto riguarda i rapporti di diritto intercantonale, per non urtare la sovranità dei
cantoni, ma trova però applicazione in diritto fiscale internazionale. La conseguenza per l’imposta federale diretta, è che una volta costituito il domicilio in Svizzera quest’ultimo permane sino alla creazione di un nuovo domicilio all’estero. Questo significa che l’esistenza di un nuovo domicilio o di una dimora all’estero
(ciò che è equivalente sul piano dell’assoggettamento) sarà ammessa solo nel
caso in cui l’interessato paghi delle imposte in quel luogo o ne sia esentato. sentenza
TF del 26 luglio 2004, inc. n. 2A.475/2003, in RDAF 2005 II 103).
3.3.
Di
principio, in applicazione analogica della regola generale
prevista
dall’art. 8 CC, nella procedura fiscale l’onere della prova è ripartito nel
senso che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che
fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la
prova di quei fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso
l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8).
La
descritta regola sull’onere probatorio non è però assoluta, in quanto non
lascia alcuno spazio a considerazioni inerenti le effettive possibilità
probatorie o comportamenti ostruzionistici (
Schär
,
Normentheorie und
mitwirkungsorientierte Beweislastverteilung,
in: ASA 67 p. 435)
. Una prima eccezione è data allorquando il contribuente tralascia, in maniera colpevole ed in violazione dei propri obblighi, la collaborazione, possibile ed esigibile, nel chiarimento degli
elementi che fondano l’obbligo fiscale. Una seconda eccezione si verifica
invece quando il contribuente, per motivi a lui estranei, non può apportare la
prova di un fatto che diminuisce il suo debito d’imposta oppure può farlo solo
prestando una collaborazione che non può essere pretesa (
Zweifel
, in: Zweifel/Athanas [a cura di],
Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/2b, 2. ediz., Basilea 2008,
n. 29 ad art. 130 LIFD, p. 342 e riferimenti
).
In
definitiva, la massima ufficiale e il principio inquisitorio trovano i loro limiti nel dovere di collaborazione del contribuente, indipendentemente dalla
ripartizione oggettiva dell’onere probatorio
(
Zweifel
, op. cit., n. 3 ad art. 123 LIFD, p. 263;
Althaus-Houriet
, in: Yersin/Noël [a cura
di], Impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 4 ad art. 123 LIFD, p. 1196). Si
giustifica dunque così di attribuire al contribuente l’onere della prova del
contrario di ciò che sostiene e dimostra l’autorità fiscale, quando vi sono
degli indizi chiari e precisi che rendono verosimile la fattispecie stabilita
dalla stessa autorità (ASA 44 p. 621; sentenza TF 2C_770/2008 del 4 marzo 2009;
cf. anche
Locher
, Kommentar zum
DBG, vol. I, Therwil/Basilea 2001, n. 60 e 61 ad art. 3 LIFD, p. 104 s.).
3.4.
Al CICR,
la durata e il luogo di soggiorno sono scelti in priorità dal datore di lavoro,
che può spostare il suo delegato a dipendenza dell’evoluzione politica. La
scelta di installarsi in un determinato luogo da parte del delegato non dipende
dunque dalla sua intenzione di stabilirsi in un determinato Paese e di rimanervi.
La natura stessa delle missioni esclude che il contribuente possa fare dei suoi
luoghi di lavoro il centro dei suoi interessi personali, salvo circostanze
oggettivamente riconoscibili. Il Tribunale federale ha da allora confermato che
gli elementi di precarietà legati all’assegnazione di un delegato del CICR all’estero,
implicano che quest’ultimo mantenga in principio il suo domicilio fiscale in Svizzera, a meno che non esistano delle circostanze oggettive facilmente
riconoscibili di un insediamento duraturo all’estero (
Noël
, Double imposition intercantonale et internationale, in
ASA 75 p. 69, con riferimento a: RDAF 2005 II 103).
3.5.
Dai
documenti versati agli atti si evince che il ricorrente ha lavorato nel 2002 in
__________, 6 mesi in __________ nel 2004, 10 mesi in __________ nel 2005, nel
2006 si trovava invece in __________ e nel 2007 ha passato 6 mesi in __________
e 6 mesi in __________.
Il
certificato di domicilio prodotto da RI 1 specifica che il ricorrente ha
risieduto nel comune di __________ dal 1° luglio 1971 al 22 settembre 2002.
Come esposto dalla giurisprudenza del Tribunale Federale, non è sufficiente
apportare un certificato di domicilio nel quale si attesta che il contribuente
è partito per una nuova destinazione; lo stesso deve dimostrare di essersi
costituito un nuovo domicilio all’estero. Vista la situazione del contribuente,
che ha cambiato spesso luogo di residenza per motivi professionali, non si può certo affermare che abbia costituito il suo nuovo domicilio in __________, dove, come si evince dalle sue stesse dichiarazioni, ha risieduto tra il 2004
e il 2005, per poi trasferirsi in __________ e poi ancora in __________.
Anche il
fatto che il ricorrente abbia sempre vissuto all’estero in una situazione di
concubinato e che si sia sposato nel 2008 con la sua compagna, nulla toglie al
fatto che RI 1 si sia trasferito negli Stati sopra elencati per motivi
professionali, e non sulla base di scelte proprie. Non vi sono quindi i
presupposti per considerare il __________ come un nuovo insediamento di
carattere duraturo.
Del
resto, lo stipendio gli è versato dalla Svizzera ed è soggetto a tutti i
contributi sociali previsti dalla legislazione elvetica.
Per
quanto attiene all’ultima censura sollevata dal ricorrente, il fatto che
quest’ultimo non abbia un’abitazione in Ticino, o meglio che i fondi di sua comproprietà/proprietà
(part. n. __________ e __________ RFD Lugano) siano rispettivamente in
usufrutto alla madre __________, e in locazione a terzi, non modifica
l’oggettiva constatazione che il ricorrente non si è costituito all’estero un
nuovo domicilio ai sensi dell’art. 24 CCS, ed è pertanto illimitatamente
imponibile secondo il diritto fiscale svizzero.
4.
4.1.
A titolo
abbondanziale si rileva che l’accordo preso dal contribuente con l’autorità di
tassazione in data 30 ottobre 2006 non risulta essere conforme alla legge.
4.2.
Infatti
per l’imposta cantonale, l’art. 34 cpv. 1 lett.
b
LT prevede la deduzione di un importo da 5'600.− a 10'600.− franchi al massimo, dal reddito netto, per
ogni persona residente in Svizzera, totalmente o parzialmente incapace di
esercitare un’attività lucrativa, al cui sostentamento il contribuente
provvede, comprovatamente, per un importo di almeno 5'600.−; questa deduzione non è ammessa per il coniuge e per i figli per i quali è già accordata la deduzione giusta la lettera
a
.
Analogamente,
per l’imposta federale diretta, l’art. 213 cpv. 1 lett.
b
LIFD prevede
la deducibilità dal reddito netto di un importo di 5'600.
−
franchi per ogni persona totalmente
o parzialmente incapace di esercitare un’attività lucrativa, al cui sostentamento
il contribuente provvede, sempre che l’aiuto  uguagli almeno l’importo della
deduzione; questa deduzione non è ammessa per il coniuge e per i figli per i
quali è già accordata la deduzione giusta la lettera
a
.
Come
risulta dal testo della legge, la deduzione per persona bisognosa a carico è
ammessa soltanto se l’aiuto è almeno pari o supera l’importo annuo della deduzione (CDT n. 80.2001.80 del 27 giugno 2001;
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995,
p. 149; Circolare n. 18 del 16 gennaio 1995 della Divisione delle contribuzioni, cifra 1.3.1, p. 2). Se l’aiuto non raggiunge almeno l’importo della deduzione concessa dalla legge, non può nemmeno essere concessa una deduzione ridotta (
Baumgartner
,
in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht,
vol.
I/2a, ad art. 35 LIFD, p. 434;
Richner/Frei/Kaufmann
, Kommentar zum Zürcher
harmonisierten Steuergesetz, Zurigo1999, p. 383).
In altre parole, contributi
per un importo inferiore a quello della deduzione sono irrilevanti per la deduzione (
Bosshard/Bosshard/Lüdin,
Sozialabzüge und
Steuertarife im schweizerischen Steuerrecht, Zurigo 2000, p. 196).
È esclusa in particolar
modo una ripartizione della deduzione quando diversi contribuenti indipendenti
provvedono al sostentamento di una stessa persona, se le condizioni per l’ottenimento della deduzione non sono adempiuti da ognuno di essi (
Locher
, op. cit., n. 64 ad art. 35 LIFD,
p. 884;
Jacques
, in: Yersin/Noël
[a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea, 2008,
n. 43 ad art. 213 LIFD, p. 1688).
4.3.
L’Ufficio di tassazione di Lugano-Città non avrebbe quindi potuto concedere una deduzione per “persona bisognosa a carico”, senza che ognuno dei contribuenti raggiungesse i minimi
previsti dalla LT e dalla LIFD.
Per gli
articoli 230 cpv. 2 LT e 229 cpv. 1 LIFD, la Camera di diritto tributario  prende la sua decisione fondandosi sui risultati dell’inchiesta. Sentito il ricorrente, può
modificare la tassazione anche a svantaggio del medesimo.
In una sentenza in materia
di IFD, il Tribunale federale ha affermato che una commissione cantonale di ricorso può procedere ad una
reformatio in peius
, benché il ricorrente
abbia ritirato il suo ricorso, quando la decisione contestata è manifestamente
incompatibile con le norme giuridiche da applicare ed un adattamento si impone
senz’altro alla luce dell’esame della questione controversa (sentenza n.
2A.408/2002 del 13 febbraio 2004, in: ASA 75 p. 159).
Sebbene nella fattispecie i
presupposti per effettuare una
reformatio in peius
siano adempiuti, s
i può tuttavia rinunciarvi, in considerazione dell’esiguità dell’
importo di cui si tratta.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
respinto
.
2.   Le
spese processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr.    800.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un
totale di                                                       fr.    880
.–
sono a
carico del ricorrente.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione a:
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: