ti_gerichte · 80.2005.3 · 2005-02-15 · it

la gratifica è un reddito straordinario

Tessin Camera di diritto tributario 09.03.2010 (publiziert) 80.2005.3
Tessin Camera di diritto tributario 09.03.2010 (publié) 80.2005.3
Ticino Camera di diritto tributario 09.03.2010 (pubblicato) 80.2005.3

la gratifica è un reddito straordinario

Incarto n.
80.2005.3
Lugano
15 febbraio 2005
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini
, presidente,
Stefano
Bernasconi,
Mauro Mini
segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 14 gennaio 2005
in materia di:                 imposta annua intera
sui proventi straordinari IC e IFD 2001
presentato da:
RI 1
rappr. da: RA 1
ritenuto
in fatto ed in diritto
1.
1.1.
RI 1,
nato nel __________, domiciliato a __________, lavora in qualità di dirigente
presso la __________.
Nel 2001
egli ha ricevuto a titolo di salario e altre prestazioni connesse un importo di
fr. __________; l’anno successivo un importo di complessivi fr. __________. Nel
2001 il contribuente, oltre al salario annuo lordo di fr. __________, aveva ricevuto
il bonus contrattuale per l’anno 2000 di fr. __________, un bonus contrattuale
secondo l’utile netto di fr. __________ e un ulteriore bonus di fr. __________
per mandati di gestione.
Nel
periodo fiscale 2001-02, basato sugli anni di computo 1999-2000 egli aveva
percepito a titolo di salario e altre prestazioni connesse un importo di fr. __________
di media annua.
1.2.
L'Ufficio
di tassazione ravvisava nel bonus di fr. __________, versato secondo l’utile
netto, un provento straordinario e con due distinte decisioni del 19 novembre
2004 lo imponeva con un’imposta annua intera secondo l’art. 321e LT per
l’imposta cantonale e l’art. 218 cpv. 2 e 3 per l’imposta federale diretta.
1.3.
Il 15
dicembre 2004 il contribuente presentava reclamo contestando l’imposizione del
bonus del 2000, versatogli nel 2001 in funzione del risultato personale e di
quello aziendale. Avvertiva che mai prima di allora gli era stato pagato un
provento di quel genere e che neppure negli anni successivi gli sarebbe stato pagato.
Con due
decisioni, entrambe del 17 dicembre 2004, l'Ufficio di tassazione (in seguito:
UT), respingeva il reclamo sia per l’IC sia per l’IFD 2001, argomentando:
Nel
caso in esame, oltre al bonus contrattuale di fr. __________ annui, il
reclamante ha percepito un ulteriore provento, in funzione degli obiettivi e
dei risultati personali ottenuti, ciò in base al risultato aziendale dell’anno
2000.
La
direzione della __________ ha, infatti, deciso una seconda attribuzione di
bonus ai dirigenti di complessivi __________ milioni di franchi, versati ai
singoli beneficiari nel 1° trimestre 2001: ciò, evidentemente, assume la
caratteristica di un versamento straordinario.
Inoltre,
l’affermazione del reclamante secondo la quale “mai prima d’ora è stato pagato
un provento del genere e neppure è stato corrisposto negli anni successivi”,
avvalora ulteriormente, con certezza, la tesi della straordinarietà
dell’evento.
2.
Con
il presente, tempestivo ricorso i coniugi __________, assistiti dall’avv. __________,
chiedono l’annullamento delle decisioni in materia di imposta cantonale e
imposta federale diretta in materia di proventi straordinari per l’anno 2001. Argomentano
in sostanza che la concessione del bonus, erogato dalla banca per aver
raggiunto un utile consolidato netto eccedente l’importo di __________ milioni
di franchi, non dipende dall’umore o dalla volontà aleatoria del datore di
lavoro, ma costituisce un bonus straordinario di fine anno, che rientra nella
politica salariale ordinaria dell’azienda e che è previsto dal contratto di
lavoro e viene riconosciuto in funzione degli obiettivi che il dipendente deve
raggiungere. Questo bonus, anche se è stato versato una sola volta nel 2001, ha
quindi carattere tale da essere ritenuto ordinario, poiché conforme alla
politica di distribuzione dell’istituto.
3.
3.1.
Il
reddito lavorativo delle persone fisiche per il primo periodo fiscale (n) dopo
il cambiamento delle basi temporali secondo l’articolo 41 viene assoggettato
secondo il nuovo diritto (art. 218 cpv. 1 LIFD). I proventi straordinari conseguiti
negli anni n-1 e n-2 o in un esercizio che si è concluso in uno di questi anni
soggiacciono per l’anno fiscale in cui sono stati realizzati a un’imposta annua
intera all’aliquota applicabile unicamente per questi proventi; sono fatti
salvi gli articoli 37 e 38. Le deduzioni sociali secondo l’articolo 35 non sono
accordate. Le spese in relazione diretta con il conseguimento dei proventi
straordinari possono essere dedotte (art. 218 cpv. 1 LIFD). Per proventi
straordinari s’intendono segnatamente le prestazioni in capitale, i redditi
aperiodici della sostanza, i proventi da lotterie nonché, in applicazione analogica
dell’articolo 206 capoverso 3, i proventi straordinari di un’attività lucrativa
indipendente (art. 218 cpv. 1 LIFD).
Anche per
l’IC, i
proventi straordinari conseguiti negli anni 2001 e 2002 o in un
esercizio che si è concluso in questi anni soggiacciono, per l’anno fiscale in
cui sono stati realizzati, a un’imposta annua intera. Sono riservati gli
articoli 36, 37 e 38 (cfr. art.  321d cpv. 1 LT). Sono considerati proventi
straordinari in particolare le liquidazioni in capitale per prestazioni
ricorrenti o in caso di cessazione del rapporto di lavoro, le componenti straordinarie
del salario, i proventi aperiodici della sostanza come il reddito proveniente
dall’alienazione o dal rimborso di obbligazioni preponderantemente a interesse
unico e da dividendi di sostanza, gli utili in capitale e di rivalutazione, lo
scioglimento di accantonamenti e di riserve occulte, l’omissione degli ammortamenti
e degli accantonamenti usuali nel rispettivo esercizio, nonché altri utili
straordinari derivanti da un’attività lucrativa indipendente (art. 321 d cpv. 2
LT).
3.2.
Benché né
la norma federale né quella cantonale menzionino espressamente la distribuzione
di dividendi o il versamento di una gratifica, dalla lettera della norma si
evince che l’elencazione dei redditi straordinari, introdotta dall’avverbio
segnatamente, non è esauriente, ma ha mero carattere esemplificativo (STF del
4
ottobre 2002 inc. 2A.92/2002 e 2A.103/2002
in
Sammlung
BGE n. 886 = ZStP 2003 p. 88 =
RDAF 59 / 2003p.
202;
Dieter
Weber
, in:
Martin Zweifel/Peter
Athanas
[Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2b,
Bundesgesetz über die direkte  Bundessteuer, Basel 2000, N. 31 ff. zu Art. 218
DBG).
Secondo
la Circolare n. 6 dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, del 20
agosto 1999 sul passaggio delle persone fisiche dalla tassazione biennale praenumerando
alla tassazione annuale postnumerando,
il
carattere straordinario di un reddito può risultare:
·
dal
carattere unico di un provento. Di principio, ogni provento unico è un provento
straordinario ai sensi dell'articolo 218 LIFD. Questa prestazione unica può
sostituire o no, pagamenti
periodici.
Esempi:
proventi da lotterie, indennità per cessazione o mancato esercizio di
un'attività, redditi aperiodici della sostanza, utili da liquidazione.
·
dal
carattere straordinario di un reddito periodico per natura. L'ammontare di
questo provento
durante gli anni n-2 e n-1 è
straordinario e quindi esula dall'ordinario.
Esempi:
dividendi nettamente superiori a quelli degli esercizi precedenti, liquidazioni
straordinarie per prestazioni speciali, gratifiche straordinarie.
·
da
un cambiamento nella contabilizzazione della fonte del reddito
Esempi:
dissoluzione di riserve a seguito di un cambiamento del metodo di contabilizzazione
od omissione di ammortamenti e commissioni giustificati dall'uso commerciale,
modifica delle
condizioni di rimunerazione
dell’attività dipendente.
Questi criteri possono anche
essere combinati. D'altronde, per qualificare dei proventi come straordinari si
può tener conto del fatto che il contribuente è in grado di influire sulle
modalità di conseguimento del proprio reddito e quindi di sfruttare la lacuna
nel computo. Un tale atteggiamento può essere esaminato anche dal profilo
dell'elusione risp. della sottrazione d'imposta.
Per contro, secondo Weber,
come annota nella citata sentenza il Tribunale federale (
STF
del
4 ottobre 2002 inc. 2A.92/2002 e 2A.103/2002
in
Sammlung
BGE n. 886) l’ammontare del
provento non è un criterio idoneo a determinarne la straordinarietà, poiché per
es. una gratifica particolarmente elevata può essere del tutto corrente se
trova fondamento in un risultato d’esercizio straordinariamente positivo (cfr.
Weber
, op. cit., n. 33). Questi
proventi possono quindi essere sia correnti sia straordinari. La delimitazione
va fatta tenendo conto delle circostanze concrete del caso.
3.3.
Di regola, annota sempre
l’Alta Corte federale nella citata sentenza, i dividendi non sono redditi
aperiodici, ma per loro natura un provento corrente (
STF del
4
ottobre 2002 inc. 2A.92/2002 e 2A.103/2002
in
Sammlung
BGE n. 886).
Così la giurisprudenza del
Tribunale federale ha riconosciuto che può esservi un reddito straordinario se
una società anonima controllata da una persona modifica proprio nel periodo di
vuoto contributivo la propria politica dei dividendi. Corrisponde invero alla
ratio delle norme applicabili (art. 218 LIFD e 321d LT) che il contribuente non
approfitti del cambiamento delle basi temporali di calcolo per far scivolare
determinati redditi nella lacuna contributiva (STF del 4 ottobre 2002 – inc.
2A.92/2002 e 2A.103/2002 – in
Sammlung
BGE n. 886 = ZStP 2003 p. 88 = RDAF 59 / 2003p. 202).
Il
Tribunale federale, nel caso citato, ha così riconosciuto che un  secondo
versamento di un dividendo e di un bonus, rinviati all'anno che cade nel
"vuoto di tassazione", sono da considerare straordinari, anche se la
prassi di distribuzione modificata è mantenuta negli anni seguenti. Per
l'imposizione di tali proventi sono infatti determinanti i rapporti prima del
passaggio all'imposizione postnumerando, l'ammontare straordinario delle
distribuzioni e la possibilità, per l'azionista, di rinviare a suo piacimento
nel "vuoto di tassazione" l'acquisizione del reddito (STF del 4
ottobre 2002 – inc. 2A.92/2002 e 2A.103/2002 – in
Sammlung
BGE n. 886 = ZStP 2003 p. 88 = RDAF 59 / 2003p. 202;
v. anche
StE 1999 B 64.1 n. 10
).
3.4.
Il
Tribunale amministrativo di Zurigo ha così considerato straordinario un bonus
versato per la prima volta nell'anno di vuoto contributivo, anche se poi negli
anni successivi è stato versato regolarmente nella stessa misura, precisando
che fatti, che si sono verificati negli anni successivi devono essere
trascurati nella valutazione del carattere straordinario dei redditi (StE 2002
B 65.4 n. 8). In una successiva sentenza, il medesimo Tribunale ha
pacificamente definito straordinario un dividendo distribuito per la prima
volta dopo 25 anni da una società anonima controllata dall'azionista di
maggioranza (RF 2002 p. 807).
Analoga
la giurisprudenza turgoviese in materia: se si tratti di dividendi insolitamente
elevati deve essere esaminato sulla base della politica di distribuzione
seguita fino ad allora. Se vi è continuità nel metodo (dividendi più elevati in
caso di utili più importanti) non si giustifica l'imposizione speciale (RF 2002
p. 11 = TVR 2000 Nr. 23 = TaxPrax 4/2001 p. 12; inoltre TaxPrax2/2001 p. 46 ss;
RF 2001 p. 507).
3.5.
Ci si può
inoltre trovare di fronte a un reddito straordinario quando, malgrado la sua
periodicità, il dividendo distribuito o il bonus supera nettamente quello dei
periodi precedenti. Così il Tribunale amministrativo di Zurigo ha ritenuto che
dividendi, distribuiti ai coniugi che controllano la società quali azionisti
nell'anno che costituisce vuoto di tassazione e che ammontano al triplo di quelli
dell'anno precedente, costituiscono un reddito straordinario (ZStP 2002 p. 236
= StE 2002 B 65.4 n. 9). Lo stesso dicasi di un dividendo di un milione di
franchi, quando in precedenza vi erano state distribuzioni soltanto
trascurabili e negli ultimi cinque anni non ve ne erano state del tutto (ZStP
2002 p. 226), come pure di un onorario straordinario di un avvocato, superiore
a tre milioni e mezzo di franchi (StE 1995 B 64.1 n. 3 = ZStP 1995 p. 69).
3.6.
Una
gratifica è in particolare considerata straordinaria se non viene corrisposta regolarmente.
Ma anche in caso di versamento regolare, una gratifica può assumere la
connotazione di un reddito straordinario per la parte che si scosta in modo
considerevole da quelle versate negli anni che precedono o seguono il vuoto di
tassazione (
Allidi/Bernardoni/Bortolotto
,
Dalla tassazione biennale praenumerando alla tassazione annuale postnumerando,
Agno 2003, p. 30).
3.7.
Questa
Camera, a sua volta, ha riconosciuto che si considerano redditi straordinari
non soltanto le gratifiche versate irregolarmente, ma anche gratifiche versate
regolarmente nella misura in cui quelle degli anni 2001 e 2002 superano la
media di quelle degli anni precedenti (CDT n. 80.2003.194 del 14 giugno 2004 in
re B.). Persino un'indennità di partenza ricevuta dal datore di lavoro in
concomitanza con la liquidazione del rapporto di impiego costituisce reddito
straordinario, da sottoporre a imposizione nell'ambito della tassazione 2003A
per passaggio dal sistema praenumerando biennale al sistema postnumerando
annuale (CDT n. 80.2004.85 del 14 settembre 2004 in re C.).
4.
Venendo
al caso in esame, occorre subito premettere che di rilievo sono le circostanze
obiettive e non la supposta volontà del datore di lavoro.
Ciò
detto, appare chiaro che il tipo di gratifica contrattuale ricevuta dal
ricorrente non possa avere obiettivamente carattere ordinario, non appena si
consideri che il versamento dipende dal raggiungimento di risultati aziendali e
personali. Se poi si considera che questi obiettivi sono stati raggiunti una
sola volta (non lo erano mai stati in precedenza e non lo sono stati neppure dopo,
come dichiarato dal ricorrente medesimo), non si può che considerare, alla luce
della copiosa giurisprudenza sopra citata, il caso in esame, in cui la
gratifica ha connotazione di unicità, come un caso scolastico di provento
straordinario, poco importa se erogata a dipendenza di una norma contrattuale o
a completa discrezione del datore di lavoro.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il
ricorso è
respinto.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr. 2’000.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       90.–
per un
totale di                                                       fr. 2’090.–
sono a
carico del
ricorrente.
3.   Intimazione
alle parti.
4.
Contro il presente giudizio è dato ricorso di diritto amministrativo
al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD, art. 73 LAID).
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: