ti_gerichte · 80.2013.106 · 2013-03-26 · it
Imposta sugli utili immobiliari: valore di alienazione, simulazione di prezzo, contratto non necessariamente nullo se adempiuto, incasso in nero solo da parte di un comproprietario

Tessin Camera di diritto tributario 13.06.2014 80.2013.106
Tessin Camera di diritto tributario 13.06.2014 80.2013.106
Ticino Camera di diritto tributario 13.06.2014 80.2013.106

Incarto n.
80.2013.106
Lugano
13 giugno
2014
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Giovan Maria Tattarletti (in sostituzione di Mauro
Mini, esclusosi)
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
rappr. dall’ RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 25 aprile 2013 contro la decisione del 26
marzo 2013 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A.   a.
__________
acquistava da __________, con contratto del __________ 2004, iscritto
a Registro fondiario il __________ 2005, il mapp. n. __________ RFD di __________,
al prezzo di fr.  810'000.–, comprensivo “del mobilio e delle suppellettili menzionate
nell’inventario consegnato dalla parte venditrice all’acquirente”.
Il 9
giugno 2006, __________ donava alla moglie RI 1 la quota di un mezzo
dell’immobile in questione.
b.
Con atto
pubblico del 3 settembre 2008, i coniugi __________ e RI 1 concedevano a __________
un diritto di compera, da esercitarsi entro il 1° dicembre 2008, al prezzo di
fr. 945'000.–. Le modalità di pagamento del prezzo erano così stabilite:
·
fr. 10'000.– entro cinque giorni dall’avvenuta
iscrizione del diritto di compera a Registro fondiario (importo considerato pena
convenzionale, in caso di mancato esercizio);
·
fr. 935'000.– almeno cinque giorni prima della
scadenza del diritto di compera.
Di
quest’ultimo importo, fr. 890'000.– sarebbero stati versati alla __________, per
estinguere i debiti ipotecari; fr. 30'000.– sarebbero stati pagati alla __________
Sagl; fr. 10'000.– a __________; gli ulteriori fr. 5'000.– infine sarebbero
stati versati sul conto di RI 1 presso la Banca __________ di __________.
c.
Il diritto
di compera veniva esercitato il 28 novembre 2008 e __________ veniva iscritto
come proprietario del mapp. n. __________.
B.
Con
decisione del 26 gennaio 2009, l’RS 1 notificava a RI 1 la tassazione
dell’imposta sugli utili immobiliari, scaturita dalla vendita dell’immobile di __________.
L’utile complessivo era stabilito in fr. 119'273.– e l’imposta in fr.
32'203.70, di cui la metà (fr. 16'101.85) a carico della contribuente, per la
cessione della sua quota di comproprietà.
Con
reclamo del 5 marzo 2009, congiuntamente al marito, la contribuente contestava
il mancato riconoscimento di tutti i costi di acquisto, di miglioria e
provvigioni. In risposta ad una lettera, con cui l’Ufficio di tassazione le
aveva attribuito un termine per inviare “fatture e comprove dei pagamenti di
costi di acquisto, miglioria e provvigioni”, la contribuente si rivolgeva
all’autorità fiscale, con scritto del 4 febbraio 2013, argomentando che le era
impossibile acquisire i documenti richiesti, in quanto in possesso del suo ex
marito, contro il quale ella stessa aveva presentato una denuncia penale. La
reclamante sosteneva di non aver conseguito alcun utile con la vendita
dell’immobile e di non disporre di alcuna fattura relativa alle spese sostenute
e sottolineava che il suo ruolo nel contratto si era limitato alla firma, quale
comproprietaria.
C.
L’Ufficio
di tassazione accoglieva parzialmente il reclamo, con decisione del 26 marzo
2013, con la quale ammetteva la deduzione di una provvigione di fr. 15'000.– e
riduceva in tal modo l’utile imponibile a fr. 104’273.–.
D.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 chiede che la causa
sia sospesa fino a definizione del procedimento penale a carico di __________ e
che, in caso di accertamento del falso in atto pubblico, e conseguente nullità
dell’atto notarile del 3 settembre 2008, sia annullata l’imposta sugli utili
immobiliari a suo carico. Ricordato che ha denunciato il marito per averla
ingannata, promettendole un guadagno netto di 5'000 franchi in caso di vendita
dell’immobile e causandole invece un indebitamento per averle nascosto l’entità
dei debiti gravanti l’immobile, la ricorrente ritiene che il contratto di
compravendita immobiliare da lei sottoscritto sarebbe nullo.
E.
La
Divisione delle contribuzioni, con scritto del 23 ottobre 2013, ha chiesto alla Camera di aumentare l’utile imponibile, tenendo conto del fatto che __________
ha presentato una denuncia spontanea, con la quale ha ammesso di aver incassato
in nero una parte del prezzo (fr. 29'482.05).
Il 21
maggio 2014 il Ministero pubblico ha sollecitato l’evasione del ricorso,
facendo riferimento alla denuncia spontanea presentata alla Divisione delle
contribuzioni da __________.
Diritto
1.
1.1.
Lo Stato
preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai
guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti
di esso (art. 123 LT).
Il
tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte
sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di
una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona
assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza
che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto
dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (
Soldini/Pedroli
, L’imposizione degli
utili immobiliari
– Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di
procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
1.2.
L’utile
imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore
di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e
dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia,
se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere
che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà
valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2.
2.1.
Nel
ricorso, l’insorgente sostiene che il contratto di compravendita, con il quale
lei e l’ex marito hanno ceduto l’immobile di __________, sarebbe nullo, per il
fatto che sarebbe stata ingannata da __________, che le avrebbe nascosto
l’effettiva consistenza dei debiti ipotecari che gravavano l’immobile ed
avrebbe inoltre incassato una parte del prezzo in nero.
2.2.
Sebbene
la legge tributaria non lo precisi, si deve ritenere che, se un contratto di
compravendita è nullo perché illecito o contrario ai buoni costumi (art. 20 CO)
o annullabile per lesione (art. 21 CO) o per vizi del contratto (art. 23 e
seguenti CO), non lo si possa considerare quale trasferimento imponibile
secondo l’art. 124 LT (
Soldini/Pedroli
,
op. cit., pp. 80-81; inoltre la giurisprudenza del Tribunale federale in ASA 56
p. 659 consid. 4b e ZBGR 80/1999 p. 100 consid. 2c).
Non ha
per contro alcun effetto sull’imponibilità della primitiva compravendita la successiva
retrocessione dell’immobile al venditore (cfr. p. es. le sentenze del Tribunale
federale dell’8 ottobre 1997, n. 2P.262/1995 consid. 2a, e del 12 ottobre 2005,
n. 2A.86/2005 consid. 2.2.1).
2.3.
Con
sentenza del 16 aprile 2013, la Corte dei reclami penali (CRP) del Tribunale
d’appello ha annullato il decreto di abbandono emanato dal procuratore pubblico
e gli ha rinviato gli atti per completare l’istruttoria in merito all’ipotesi
di reato di falsità in documenti. Secondo la CRP, di fronte al chiaro tenore
del verbale redatto dinanzi alla Divisione delle contribuzioni, in seguito alla
denuncia spontanea presentata da __________, che si accusava di aver incassato
in nero una parte del prezzo di vendita dell’immobile, si imponeva
l’approfondimento dell’ipotesi accusatoria, nonostante la circostanza che
l’accusato avesse invece dichiarato al procuratore pubblico che l’importo
pagato separatamente dal compratore si riferiva all’acquisto di mobili e
suppellettili. La CRP ha per contro escluso una nuova istruttoria in merito
all’accusa di truffa, a causa della sopravvenuta perenzione del diritto di
querela nei confronti del marito.
2.4.
In
effetti, l’art. 11 cpv. 2 del CO stabilisce che, ove non sia diversamente
stabilito circa l'importanza e l'efficacia d'una forma legalmente prescritta,
dall’osservanza di questa dipende la validità del contratto. Se per un
contratto è richiesta la forma dell’atto pubblico, pertanto, la sua
inosservanza comporta la nullità del contratto.
Nel caso
in cui vi sia stata una simulazione di prezzo, si ritiene vi sia un doppio vizio:
il contratto simulato, cioè la parte del contratto di compravendita che adempie
i requisiti di forma, è nullo in quanto non voluto dalle parti contraenti; il
contratto dissimulato, cioè quello voluto dalle parti, che prevede il prezzo
superiore, è nullo in quanto un aspetto essenziale (il prezzo di vendita) non è
coperto dalla forma dell’atto pubblico (cfr.
p. es.
Marantelli
,
Faktizitätsprinzip im Steuerrecht – Dogmatische Notwendigkeit oder unnötiger
Ballast?, in ASA 75 p. 105 ss., in particolare p. 125 e dottrina citata).
Secondo
la giurisprudenza del Tribunale federale (p. es. DTF 104 II 99), tuttavia, invocare
un vizio di forma può costituire, in certi casi, un abuso di diritto, in
contrasto con l’art. 2 cpv. 2 del Codice civile (CC). Se ciò si verifichi si
stabilisce in funzione dell’insieme delle circostanze. Un elemento di
valutazione particolarmente importante, in questo contesto, è rappresentato
dall’esecuzione volontaria del contratto. Se colui che invoca il vizio di forma
ha liberamente e consapevolmente adempiuto il contratto, ciò dimostra che ha
voluto eseguire le sue prestazioni nonostante il vizio (cfr.
Bianchi
, Quelques réflexions sur le prix
dans une vente immobiliare, in Not@lex 2009, p. 31 e seguenti, in particolare
p. 35). Invocare il vizio di forma in una simile situazione, infatti,
costituirebbe una condotta contraddittoria
(venire contra factum proprium)
,
che come tale non è protetta dalla legge (
Huguenin
,
Obligationenrecht – Allgemeiner und Besonderer Teil, Zurigo 2012, n. 371, p.
106 e giurisprudenza citata).
Già dal profilo del
diritto civile, pertanto, non è affatto necessario che il vizio di forma
comporti effettivamente la nullità del contratto di compravendita con
simulazione di prezzo. Alla stessa conclusione conduce peraltro anche
l’interpretazione economica delle nozioni proprie del diritto tributario.
Nell’ambito dell’imposta sugli utili immobiliari, in particolar modo, il
presupposto per l’imposizione è rappresentato da una “alienazione” immobiliare,
nozione che non si interpreta in senso civilistico bensì economico. Ne consegue
che, nel caso della simulazione di prezzo, si giustifica l’assoggettamento
all’imposta del contratto dissimulato, che sia stato adempiuto volontariamente
dalle parti, anche in mancanza di un contratto di compravendita valido per il
diritto civile (cfr.
Marantelli
,
op. cit., pp. 125-126).
2.5.
Tornando alla fattispecie
in esame, non si possono pertanto condividere le considerazioni della
ricorrente, che vorrebbe far discendere dalla pretesa simulazione di prezzo la
nullità del contratto e, soprattutto, la rinuncia ad imporre l’utile
immobiliare scaturito dalla vendita. Se anche fosse dimostrato che l’ex marito
abbia incassato in nero una parte del prezzo, ciò non sarebbe ancora
sufficiente per giustificare l’annullamento della decisione con cui l’Ufficio
di tassazione ha posto a carico della ricorrente l’imposta relativa alla
vendita della sua quota di comproprietà dell’immobile. Il contratto è infatti
stato eseguito da tutte le parti contraenti, nonostante l’eventuale vizio di
forma. Recentemente, peraltro, vi è stato un ulteriore passaggio di proprietà
dello stesso immobile.
Per le medesime ragioni,
non si giustifica una ulteriore sospensione della causa, come richiesto
dall’insorgente. Quale che sia l’esito del procedimento penale, infatti, lo
stesso non avrebbe alcun influsso sugli obblighi fiscali della contribuente.
Meno che mai potrebbe
giustificarsi un diverso esito del ricorso, basato sul preteso “inganno” patito
dalla ricorrente ad opera dell’ex coniuge. A parte il fatto che il procedimento
penale è definitivamente chiuso in relazione all’accusa di truffa, l’eventuale
inganno non potrebbe chiaramente ripercuotersi sulla validità del contratto,
per il semplice fatto che il dolo interesserebbe esclusivamente i rapporti fra
i due venditori, mentre non coinvolgerebbe l’altro contraente.
2.6.
La tesi ricorsuale deve
conseguentemente essere respinta.
3.
3.1.
Nelle sue
osservazioni, la Divisione delle contribuzioni chiede tuttavia che la decisione
impugnata sia riformata a sfavore della ricorrente. Allegando il verbale di audizione
del 6 dicembre 2010, relativo alla denuncia spontanea presentata da __________,
l’autorità fiscale sostiene che il prezzo di vendita dovrebbe essere adeguato,
includendovi anche la componente risultante dal contratto dissimulato.
3.1.
In
effetti, nel verbale citato si legge che __________ ha denunciato
spontaneamente una propria sottrazione d’imposta: “la fattispecie oggetto della
presente denuncia riguarda la vendita della part. __________ di __________,
nella quale il contribuente ha incassato in nero l’importo di fr. 19'482.05
versato sul suo conto presso la __________ e altri fr. 10'000.– in contanti”. Nello
stesso verbale, l’Ufficio procedure speciali della Divisione delle contribuzioni
rileva che viene formalmente aperta la procedura per ricupero d’imposta e che
“il comparente rinuncia al termine di 30 giorni per inoltrare osservazioni in
quanto le stesse hanno potuto essere esposte dettagliatamente in questa sede”.
In merito
all’esito della procedura in questione, nei confronti di __________, non vi
sono agli atti ulteriori informazioni.
3.2.
Come già
ricordato, le decisioni di tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari sono
state notificate ai venditori dell’immobile il 26 gennaio 2009. Verosimilmente,
quella nei confronti di __________ era passata in giudicato nel momento in cui
egli ha presentato la denuncia spontanea, circostanza che spiega l’apertura
della procedura di ricupero d’imposta nei suoi confronti. Il reclamo, prima, ed
il ricorso, poi, hanno per contro tenuto aperta la procedura di tassazione nei
confronti della ricorrente.
A tale
riguardo, secondo l’art. 127 LT, d
ebitore
dell’imposta
è l’alienante (cpv. 1) e, in particolare, il coniuge è imposto separatamente
per gli utili immobiliari da lui conseguiti (cpv. 2).
È vero
che, per alienare un bene in comproprietà, occorre il consenso di tutti i comproprietari,
a meno che questi abbiano unanimemente stabilito un'altra norma (art. 648 cpv.
2 CC). Tuttavia, nel caso in esame, tutto lascia supporre che l’eventuale simulazione
di prezzo sia stata pattuita con il compratore da uno solo dei comproprietari,
cioè da __________. Non risulta infatti che l’Ufficio procedure speciali abbia
aperto un procedimento per tentativo di sottrazione d’imposta nei confronti della
ricorrente. Né il Ministero pubblico ha avviato un’inchiesta nei confronti di
quest’ultima, che anzi ha denunciato l’ex marito. L’importo concordato
nell’ambito del contratto dissimulato sarebbe del resto stato pagato a __________
in parte in contanti (fr. 10'000.–) e per il resto tramite versamento su un
conto bancario a lui intestato.
3.3.
Alla luce
degli elementi che precedono, non si ravvisano i presupposti per includere, nel
valore di alienazione della quota di comproprietà della ricorrente, il presunto
importo pagato “in nero” dal compratore all’ex marito dell’insorgente. A
dipendenza dell’esito degli accertamenti e delle indagini in corso, nell’ambito
sia del procedimento di ricupero d’imposta sia del procedimento penale,
l’intero importo andrà semmai aggiunto all’utile conseguito dall’altro
comproprietario.
4.
Il
ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali
sono a carico della ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
respinto
.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr.    800.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un
totale di                                                       fr.    880
.–
sono a
carico della ricorrente.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione
a:
Copia per
conoscenza:
-
municipio di.
-
Ministero pubblico,
Lugano (inc. n.,).
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: