ti_gerichte · 80.2002.99 · 2002-09-24 · it
Sentenza o decisione senza scheda

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 24.09.2002 80.2002.99
Tessin Camera di diritto tributario 24.09.2002 80.2002.99
Ticino Camera di diritto tributario 24.09.2002 80.2002.99

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.2002.00099
Lugano
24 settembre 2002
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera
di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Ivo Eusebio
segretario:
Andrea Pedroli, vicecancelliere
statuendo sul ricorso del 9 aprile 2002
in materia di:                 imposta bollo archivio
notarile
presentato da:
1
__________
__________
,
__________
__________
,
2.
__________
__________
.
__________
__________
,
3.
__________
____________________
,
4.
__________
__________
,
__________
__________ __________
-,
tutti rappresentati
__________
,
__________
__________
,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1.
1.1.
Con atto
notarile del 25 settembre 2001
__________
__________
acquistava l’intero pacchetto
azionario delle
__________
Pla
__________
__________
.
al prezzo di $ 1'450'000 da
__________
__________
e
__________
__________
, che, contestualmente al
perfezionamento dell’acquisto delle azioni, cedevano i loro rispettivi crediti
verso
__________
&
__________
per un importo complessivo di $
100'000 rimunerato con un interesse annuo dell’ 8%.
Il notaio
depositò copia del rogito all’Archivio notarile e trasmise copia dello stesso
anche all’Ufficio cantonale del bollo, per quanto di sua eventuale competenza.
1.2.
Il 21
novembre 2001 l’Archivista notarile del distretto di Lugano determinava il
valore dell’atto notarile in fr. 2'445'125,- e stabiliva l’imposta di bollo in
fr. 7'335.-.
A sua
volta l’Ufficio del bollo imponeva il riconoscimento mediante scrittura privata
del debito di $ 100'000, allegato come annesso VI all'atto notarile, con
un’imposta di fr. 150.-. Il relativo reclamo veniva respinto dalla Divisione
delle contribuzioni con decisione del 7 dicembre 2001.
2.
2.1.
Il 21
dicembre 2001
__________
__________
, agendo per sé come pure per
__________
,
__________
e
__________
__________
, introduceva un’azione di diritto amministrativo al
Tribunale federale secondo i combinati disposti degli articoli 116 lett.
a
OG e 3 LF sulle tasse di bollo contro la decisione del 21 novembre 2001
dell’Archivista notarile e in subordine anche contro quella del 7 dicembre 2001
della Divisione delle contribuzioni, sostenendo in particolare che
l’assoggettamento all’imposta di bollo cantonale collide incompatibilmente con
la legge federale e, per quanto concerne il bollo sulla scrittura privata, che
manca una condizione di legge cantonale.
2.2.
Il
Tribunale federale, esaminata d’ufficio la propria competenza, con decisione
del 9 gennaio 2002 dichiarava inammissibile l’azione di diritto amministrativo,
retrocedendo gli atti all’Archivista notarile nella misura in cui l’azione era
rivolta contro la sua bolletta del 21 novembre 2001 e alla Camera di diritto tributario
nella misura in cui l’azione era rivolta contro la decisione su reclamo del 7
dicembre 2001 della Divisione delle contribuzioni.
3.
3.1.
Con
scritto del 9 aprile 2002,
__________
.
__________
facendo riferimento alla decisione
del 9 gennaio 2002 del Tribunale federale, confermava di mantenere il proprio
gravame ed allegava copia della decisione su reclamo emessa dall'Ufficio dei
registri in data 25 marzo 2002, in relazione al bollo di archivio.
All’udienza
del 12 giugno 2001, preso atto che con la propria lettera
__________
.
__________
aveva inteso contestare la decisione su reclamo del 25 marzo 2002, il Giudice
delegato gli assegnava un termine di 15 giorni per motivare il ricorso e formulare
una proposta.
3.2.
Il
ricorso è stato inoltrato il 27 giugno 2002. In esso, si chiede l'annullamento
della decisione in materia di bollo d'archivio, per violazione del diritto
federale. L'imposizione della negoziazione di titoli sarebbe infatti riservata
alla Confederazione e ciò basterebbe ad escludere l'assoggettamento al bollo
cantonale, non essendo determinante il fatto che non sia coinvolto un negoziatore
di titoli.
3.3.
Si
ricorda che, con sentenza del 2 luglio 2002, questa Camera ha accolto il
ricorso concernente il bollo sulla scrittura privata, per il fatto che non
rientrano tra i contratti stipulati in forma scritta o parificata a quella
scritta, come tali soggetti all'imposta cantonale di bollo, i riconoscimenti di
debito.
4.
4.1.
Per
l'art. 18 della legge cantonale sull'imposta di bollo e sugli spettacoli
cinematografici (LB), del 20 ottobre 1986, soggiacciono all'imposta di bollo
gli istromenti, i brevetti precisati della legge e le cartelle ipotecarie.
L'art. 19
LB precisa poi che è soggetta all'imposta di bollo la copia insinuata all'Archivio
notarile degli istromenti di valore determinato o determinabile.
4.2.
È esente
dall'imposta di bollo, secondo l'art. 20 cpv. 1 LB, la copia destinata all'Archivio
notarile di:
a)
istromenti
di costituzione e aumento di capitale di società anonima e di s.a.g.l., così
come ogni altro atto soggetto alla sovranità della legislazione federale in materia
di tassa di bollo;
b)
istromenti
di costituzione di cartelle ipotecarie nominative e di trasformazione di
ipoteche in cartelle ipotecarie nonché di raggruppamento o frazionamento di ipoteche;
c)
testamenti
pubblici;
d)
contratti
successori;
e)
contratti
matrimoniali di regime dei beni;
f)
rinnovi
e cessioni di diritto di compera;
g)
promesse
di compravendita;
h)
istromenti
contenenti negozi giuridici unilaterali;
i)
istromenti
contenenti dei semplici accertamenti formali come le pubblicazioni di
testamenti, le attestazioni notarili di decisioni di assemblee generali di
società anonima o altre constatazioni notarili;
k)
istromenti
senza effetto giuridico per mancata osservanza di requisiti formali;
l)
istromenti
di valore determinato o determinabile inferiore a franchi 10'000.-;
m)
istromenti
di costituzione della proprietà per piani (Codice civile svizzero, articolo 712
a-t), i contratti di adeguamento della proprietà per piani originaria, i
contratti di conversione della proprietà per piani iscritta nel registro
fondiario nelle forme previste dalla legge entrata in vigore il 1° gennaio 1912
in proprietà per piani trasformata secondo le nuove prescrizioni della Legge
federale 19 dicembre 1963 che modifica il Libro quarto del Codice civile
svizzero;
n)
istromenti
aventi come oggetto un contratto esente ai sensi dell'art. 7.
L'insinuazione
all'Archivio notarile di copie di istromenti esenti dall'imposta di bollo è
soggetta a una tassa di archivio da fr. 30.- a fr. 100.- (art. 20 cpv. 2 LB).
4.3.
L'imposta
di bollo sulla copia degli istromenti destinati all'Archivio notarile è di fr.
3.- per mille o frazione di mille del valore determinato o determinabile (art.
21 cpv. 1 LB).
Per le
costituzioni di ipoteche e le fideiussioni l'ammontare dell'imposta è di fr.
1.- per mille o frazione di mille (art. 21 cpv. 2 LB).
La
determinazione del valore degli istromenti viene fatta dall'Archivista notarile
(art. 22 cpv. 1 LB), in base alle disposizioni previste dall'art. 22 cpv. 2 LB
e cioè:
a)
per
i contratti a titolo oneroso relativi a proprietà immobiliare fa stato il
valore contrattuale, al minimo tuttavia quello di stima ufficiale.
In
caso di permuta fa stato il prezzo attribuito al fondo di maggior valore e comunque
al minimo il valore ufficiale di stima dello stesso;
b)
il
valore di cui alla lettera a) è aumentato in funzione di eventuali
rivalutazioni decretate in applicazione della Legge tributaria;
c)
in
caso di trasferimento di fondi contro prestazione di una rendita è determinante
il valore ufficiale di stima della proprietà immobiliare;
d)
per
i contratti di costituzione di ipoteca e di fideiussione il valore corrisponde
all'ammontare dell'importo garantito. In deroga all'art. 9 lettera b) al valore
dell'importo garantito non viene cumulato quello del rapporto di mutuo o di
debito;
e)
per
i contratti di superficie fa stato la somma delle indennità convenute;
f)
per
i contratti di costituzione di uso ed usufrutto immobiliari e di abitazione fa
stato la metà del valore di stima ufficiale del fondo;
g)
per
i contratti di costituzione di altre servitù fa stato il valore della
controprestazione, ma solo nei limiti che sia chiaramente espresso o desumibile
dalla negoziazione.
4.3.
L'imposta
sul bollo va considerata una vera e propria imposta sul documento che colpisce
la confezione dell'atto. L'applicazione del bollo non dipende dal rapporto
giuridico sostanziale su cui si fonda l'atto, ma dalla forma che il rapporto
giuridico assume. Si tratta pertanto di un tributo prettamente formale,
svincolato dalle cause e dai motivi che hanno indotto le parti a redigere il
documento, dallo scopo che intendono conseguire o dagli effetti che ne
scaturiscono (cfr.
DTF
109 Ia 308 s.;
STF
II Corte di diritto
pubblico, del 17 settembre 1985 in re H. SA;
DTF
117 Ia 517 ss.;
Messaggio
del Consiglio di Stato concernente la revisione totale della legge sul bollo
del 16 giugno 1966, del 15 gennaio 1986, n. 3009M, cifra 111 segg., in particolare
111.6).
5.
5.1.
In una
sentenza del 1997, questa Camera ha avuto modo di decidere che l'imposta
cantonale di bollo è "dello stesso genere" di quella federale. In applicazione
dell'art. 41
bis
cpv. 1 Cost. fed. 1874 (attuale art. 134 Cost.
fed.), il Cantone non può pertanto assoggettare al bollo cantonale fattispecie
che sono assoggettate o esentate dall'imposta federale. Di conseguenza, per il
fatto che è già assoggettato alla tassa di negoziazione federale, il trasferimento
a titolo oneroso di azioni non può ancora essere imposto con il bollo
cantonale, senza violare l'art. 41
bis
Cost. fed. (CDT n.
__________
.
__________
.
__________
del 5 dicembre 1997, in
RDAT
I-1998 n. 21t).
5.2.
La Camera
di diritto tributario ha anzitutto precisato che l'imposta di bollo federale è
stata concepita dal legislatore come imposta su transazioni.
Secondo
l'art. 132 cpv. 1 Cost. fed., la Confederazione può riscuotere una tassa di
bollo sui titoli, sulle quietanze di premi d'assicurazione e su altri documenti
delle operazioni commerciali; ne sono eccettuati i documenti delle operazioni
fondiarie e ipotecarie.
Nonostante
il riferimento dell'art. 132 cpv. 1 Cost. fed. (corrispondente all'abrogato
art. 41
bis
cpv. 1 lett. a Cost. fed. 1874) all'impiego di documenti
determinati, quale presupposto per l'assoggettamento al bollo federale,
dottrina e giurisprudenza concordano nel ritenere che il vero oggetto
dell'onere fiscale non sia il documento in se stesso bensì il rapporto
giuridico materiale che esso rappresenta. Diversamente dalle imposte di bollo
della maggior parte dei Cantoni, ivi compreso il Canton Ticino, le imposte di
bollo federale devono pertanto essere qualificate come imposte su transazioni
giuridiche e non imposte su documenti o sull'impiego di cartevalori. Per questa
ragione, l'art. 1 cpv. 2 LTB dispone che gli atti giuridici soggetti
all'imposta di bollo siano imponibili anche se non vengono emessi o consegnati
titoli (
Locher
, Commentaire de la Constitution fédérale de la Confédération
suisse, n. 14 e n. 15 ad art. 41
bis
Cost. fed. e giurisprudenza
citata, in particolare
DTF
109 Ia 304).
5.3.
Come
detto, l'art. 134 Cost. fed. ha ripreso il contenuto dell'art. 41
bis
cpv. 2 Cost. fed. 1874, il quale nasceva a sua volta dal primitivo art. 41
bis
cpv. 1 seconda frase Cost. fed. 1874, che vietava ai Cantoni di assoggettare ad
un'imposta di bollo o di registro documenti che la Confederazione impone o
dichiara esenti. Nel 1958, la regola dell'esclusività è stata trasferita al
cpv. 2 e il suo campo d'applicazione è stato esteso anche all'imposta preventiva
ed all'imposta sul tabacco. Nel contempo, si è precisato che l'imposizione o
l'esenzione di determinati oggetti deve scaturire dalla legislazione federale e
che la regola dell'esclusività vale solo per imposte cantonali e comunali dello
stesso genere (
Locher
, Commentaire de la Constitution fédérale de la
Confédération suisse, n. 72 ad art. 41
bis
Cost. fed.).
Le
conseguenze della competenza esclusiva della Confederazione, per quanto concerne
l'imposta di bollo, possono allora essere così definite:
Ø
al di
fuori dell'ambito dei "documenti concernenti operazioni commerciali"
- a cui solo si riferisce la competenza esclusiva, secondo l'art. 41
bis
cpv. 1 lett. a Cost. fed. - la sovranità cantonale in materia di imposte di
bollo è illimitata (
Locher
, op. cit., n. 75 ad art. 41
bis
Cost. fed.);
Ø
entro
l'ambito dei "documenti concernenti operazioni commerciali", è
esclusa una competenza cantonale sia in relazione a ciò che la legge federale
assoggetta a un'imposta di bollo sia in relazione a ciò che dichiara esente: la
norma è stata formulata con l'intento di evitare che le imposte di bollo
soppresse in occasione di una revisione della legge federale siano
immediatamente reintrodotte dai Cantoni (
Locher
, op. cit., n. 77 ss. ad
art. 41
bis
Cost. fed.). Si aggiunga che, oltre ai documenti
assoggettati all'imposta federale o esonerati, ai Cantoni è vietato imporre
anche ogni altro documento che si riferisca allo stesso rapporto giuridico (
ASA
53 p. 431);
Ø
in un
campo libero entro l'ambito dei "documenti concernenti operazioni commerciali",
qualora cioè la Confederazione non faccia uso della propria competenza per
imporre determinati "documenti concernenti operazioni commerciali" ma
d'altronde non affermi neppure la loro esenzione: i Cantoni sono allora liberi
di "occupare" la lacuna esistente (
Locher
, op. cit., n. 85 ad
art. 41
bis
Cost. fed.).
5.4.
La
legislazione federale non precisa cosa debba intendersi per "imposte
cantonali e comunali dello stesso genere". La dottrina osserva che, a
prescindere dal problema della relazione fra il tributo e il rapporto
giuridico, la nozione di imposta "dello stesso genere" rinvia anche
alla contiguità fra la natura dell'imposta cantonale di cui si tratta e
l'imposta federale.
Dalla
giurisprudenza del Tribunale federale non si evincono tuttavia criteri univoci
per stabilire quando un'imposta cantonale sia compatibile con quella federale.
Dapprima,
l'Alta Corte ha affermato che può esservi un conflitto solo se un'imposta di
bollo cantonale si fonda sul contenuto stesso del rapporto giuridico (bollo
proporzionale) e non quando si tratti di un bollo fisso o di formato avente
mero carattere formale (
DTF
66 I 92); più recentemente, ha sostenuto che
neppure i bolli proporzionali si fonderebbero sul rapporto giuridico sostanziale
(
DTF
109 Ia 304), sicché i casi conflittuali sarebbero praticamente
esclusi (
Locher
, op. cit., n. 84 ad art. 41
bis
Cost. fed.).
In un'ulteriore sentenza, relativa ad un caso ticinese, il Tribunale federale
ha però concluso che i bolli proporzionali variabili restano vietati in quanto
imposte "dello stesso genere", nella misura in cui concernono lo
stesso rapporto giuridico (
ASA
53 p. 431;
Locher
, loc. cit.).
5.5.
A ben
vedere, non è però necessario dire l'ultima parola sulla delimitazione della nozione
di "imposta dello stesso genere".
Oltre
alla sentenza del Tribunale federale appena citata, vi è un altro elemento che
consente di ritenere che l'imposta ticinese sul bollo sia "dello stesso
genere" dell'imposta sul bollo federale: la volontà stessa del legislatore
cantonale. Il Consiglio di Stato, allorché ha intrapreso la revisione totale
della legge cantonale sul bollo, nel 1986, aveva ben chiari i limiti cui lo
sottoponeva il legislatore federale, tanto è vero che ha espressamente
affermato quanto segue:
"La percezione di un'imposta di
bollo da parte dei Cantoni è risultata limitata in seguito all'emanazione avvenuta
il 4 ottobre 1917 della legge federale sulle "tasse" di bollo. Tra
l'altro nel già citato messaggio del Consiglio di Stato del 18 novembre 1932 si
era asseverato che si deve anche "riempire", almeno in parte, il
vuoto che, in questa categoria del bilancio (i.e. le entrate fiscali per diritti
di bollo) si è venuto formando per effetto dell'applicazione della legge federale
sulle "tasse" di bollo"
(
Messaggio
del Consiglio di Stato concernente la revisione della legge sul bollo del 16
giugno 1966, n. 3009 del 15 gennaio 1986, par. 131, p. 7).
Nello
stesso messaggio del 1986, il governo cantonale si dimostra altresì consapevole
della preclusione che discende, per la legge cantonale, dalle esenzioni
previste dal legislatore federale: "pertanto (cioè alla luce dell'art. 3
cpv. 2 LTB, NdR) è escluso - contrariamente a quanto si era pensato nel 1975 -
che si possano ricuperare, ai fini del bollo cantonale, fattispecie liberate dall'imposizione
federale, pur mancando una dichiarazione esplicita di esenzione" (
Messaggio
cit., par. 132.3, p. 10).
È
evidente che, se non avesse considerato l'imposta cantonale "dello stesso
genere" di quella federale, il legislatore cantonale non si sarebbe
neppure posto il problema di determinare il campo di applicazione del bollo
cantonale alla luce dei criteri dettati dall'art. 3 cpv. 2 LTB e dall'art. 41
bis
Cost. fed.. Né si potrebbe argomentare che, al momento in cui intraprendeva la
revisione della legge cantonale, non era consapevole della differenza fondamentale
tra tributo federale e tributo cantonale, rappresentata dal mero carattere
documentale del secondo: infatti, la sentenza del Tribunale federale, in cui
tale principio è stato affermato in modo chiaro e univoco era già stata
pronunciata ed è servita da fondamento per lo stesso legislatore ticinese (cfr.
Messaggio cit., par. 111, p. 1 ss.).
5.6.
Nella
fattispecie allora esaminata, la Camera ha poi potuto accogliere il ricorso,
per il fatto che i ricorrenti avevano prodotto copia di una notifica della
tassa di bollo sui titoli negoziati, ove si si attestava il versamento di un
importo di fr. 5'550.-, corrispondente alla "tassa di bollo su documenti
svizzeri". Risultava così dimostrato non solo che il trasferimento di
azioni rientra fra quelli soggetti all'imposta federale di bollo, ma anche che
tale assoggettamento vi era stato effettivamente.
6.
In
una recentissima sentenza, questa Camera ha poi negato che ad escludere l'esenzione
dall'imposta cantonale basti il fatto che né il venditore né l'acquirente di
una partecipazione sociale siano negoziatori di titoli, secondo la legislazione
federale, e l'operazione sia pertanto esente dal bollo di negoziazione (
CDT
n.
__________
.
__________
.
__________
del
2 luglio 2002, destinata a pubblicazione in RDAT II-2002).
Diversamente
dalla fattispecie qui in esame, tuttavia, in quel caso la cessione delle azioni
era avvenuta mediante scrittura privata e non mediante atto pubblico.
6.1.
L'art. 13
cpv. 1 LTB dispone che sia assoggettato alla c.d. "tassa" di
negoziazione il trasferimento a titolo oneroso della proprietà di documenti di
cui al cpv. 2, se uno dei contraenti o dei mediatori sia un negoziatore di
titoli domiciliato in Svizzera. Fra i "documenti" in questione
rientrano le azioni e le altre quote sociali (art. 13 cpv. 2 lett.
a
cifra 2 LTB). Fra i "negoziatori di titoli" rientrano, oltre alle
banche, anche le persone fisiche e giuridiche, le società di persone svizzere,
come pure gli stabilimenti e succursali svizzeri di imprese straniere, che si
occupano professionalmente del commercio di titoli, o come negoziatori o come
mediatori (art. 13 cpv. 3 lett.
b
LTB).
6.2.
Secondo
l'Amministrazione federale delle contribuzioni, le disposizioni dell'art. 13
cpv. 1 e cpv. 2 LTB non permettono ad un Cantone di assoggettare ad un bollo
sul valore l'alienazione di azioni, anche se una simile alienazione dovesse
avvenire senza la collaborazione di un negoziatore di titoli. È irrilevante, a
tale proposito, che il diritto cantonale designi quale oggetto dell'imposta il
contratto di compravendita su cui si fonda la cessione, anziché il
trasferimento della proprietà delle azioni; infatti, il contratto è considerato
quale mero veicolo per il trasferimento a titolo oneroso della proprietà dei
documenti imponibili, trasferimento che è colpito dalla legge federale (cfr.
decisione dell'AFC del 4 agosto 1989, in:
Stockar/Hochreutener
, Stempelabgaben
und Verrechnungssteuer, n. 9 ad art. 3 LTB; v. anche
RDAT
I-1998 n.
21t).
6.3.
L'allora
ricorrente aveva fondato le proprie argomentazioni su quest'ultima presa di
posizione dell'Amministrazione federale delle contribuzioni. Secondo l'autorità
resistente (la Divisione delle contribuzioni), tuttavia, tale conclusione non
sarebbe stata condivisibile, considerato il fatto che non si tratta di una
sentenza del Tribunale federale bensì di un semplice punto di vista dell'autorità
fiscale, neppure pubblicato.
D'altra
parte, non vi è nessuna ulteriore decisione ufficiale che si pronunci su tale
aspetto. Neppure la circolare del Consiglio federale del 20 febbraio 1918,
indirizzata ai governi cantonali nell'imminenza dell'entrata in vigore della
normativa con cui sarebbe stata introdotta l'imposta di bollo e relativa
all'esecuzione degli articoli 2, 3, 5  e 6 della legge del 4 ottobre 1917 sulla
tassa di bollo, permette di far luce su tale aspetto. Tale circolare, infatti,
afferma che non occorre rispondere alla domanda quali documenti non possano più
essere assoggettati alle imposte di bollo o di registro cantonali, essendo già
sottoposti al bollo federale o da quest'ultimo dichiarati esenti; la risposta
scaturirebbe, infatti, chiaramente dalla lettera della legge (
"sie ist eindeutig aus dem Wortlaut des Gesetzes zu
beantworten"
, cfr. Circolare citata, lett. A).
6.4.
Come già
si è ricordato, la dottrina ritiene che il riferimento alle fattispecie esenti
sia stato introdotto con l'intento di evitare che le imposte di bollo soppresse
in occasione di una revisione della legge federale siano immediatamente
reintrodotte dai Cantoni (
Locher
, op. cit., n. 77 ss. ad art. 41
bis
Cost. fed.; v.
supra
, consid. 6.3.).
A tale
riguardo, va però osservato che le eccezioni vere e proprie all'assoggettamento
al bollo federale di negoziazione sono elencate all'art. 14 LTB
("eccezioni"), che, nella sua formulazione attuale prevede che non
soggiacciano alla tassa:
a.
l'emissione
di azioni, quote di società a garanzia limitata e di società cooperative, buoni
di partecipazione, buoni di godimento, quote di fondi di investimento,
obbligazioni e titoli del mercato monetario svizzeri, comprese l'assunzione
definitiva di titoli da parte di una banca o di una società di partecipazione e
l'assegnazione di titoli in occasione di un'emissione successiva;
b.
il
conferimento di documenti che servono a liberare azioni, quote in società a garanzia
limitata e in società cooperative, buoni di partecipazione e quote in fondi
d'investimento svizzeri;
c.
...
d.
il
commercio di diritti d'opzione;
e.
la restituzione di documenti per la loro estinzione;
f.
l'emissione
di obbligazioni di debitori stranieri in valuta estera (euro-obbligazioni),
nonché di diritti di partecipazione a società straniere. Si considerano
euro-obbligazioni esclusivamente i titoli i cui versamenti di interessi e il
cui rimborso di capitale vengono effettuati in valuta estera;
g.
il
commercio di titoli del mercato monetario svizzeri ed esteri;
h.
la
mediazione o la compera e la vendita di obbligazioni straniere, se il compratore
o il venditore sono parti contraenti straniere.
Il cpv. 3
dello stesso articolo precisa poi che il negoziatore professionale di titoli giusta
l'articolo 13 capoverso 3 lettere
a
e
b
numero 1 è esentato dalla
quota di tassa che lo concerne quando aliena titoli facenti parte del suo stock
commerciale o ne acquista per aumentarlo. Si considera stock commerciale lo
stock di documenti imponibili che risulta dall'attività commerciale del
negoziatore professionale, non però le partecipazioni e gli stock aventi il
carattere di investimento.
6.5.
Le
eccezioni elencate all'art. 14 LTB si presentano come eccezioni di carattere oggettivo,
cioè come fattispecie escluse dal campo di applicazione dell'imposta, mentre
quella che discende dall'art. 13 LTB - la condizione cioè che nessuno dei contraenti
o dei mediatori sia un negoziatore di titoli domiciliato in Svizzera - appare
piuttosto un'esenzione di carattere soggettivo, legata alle qualità personali o
alla situazione del debitore (cfr.
Blumenstein/Locher
, System des
Steuerrechts, 5a ediz., Zurigo 1995, p. 203). Non può pertanto essere condivisa
l'argomentazione dell'autorità fiscale, che, nelle osservazioni al ricorso,
sostiene che la negoziazione di cartevalori da parte di persone prive dello
statuto di "negoziatori di titoli" non sarebbe né assoggettata né
esentata dal bollo federale bensì semplicemente ignorata.
Dovendo
allora attribuire un significato preciso alle disposizioni della Costituzione
federale e della legge federale sul bollo, che vietano ai Cantoni di
assoggettare ad un'imposta di bollo o di registro documenti che la
Confederazione dichiara esenti, non si vede per quale ragione si dovrebbe
intraprendere una distinzione fra le esenzioni di carattere soggettivo e quelle
di carattere oggettivo. Semplicemente, alle operazioni che sfuggono all'imposizione,
il legislatore ha affiancato una eccezione di carattere soggettivo, che ha
l'evidente scopo di semplificare l'applicazione della legge, evitando che anche
transazioni occasionali o uniche vengano assoggettate ad un'imposta
particolarmente complessa. È un po' quanto avviene anche in materia di imposta
sul valore aggiunto, alla quale è assoggettato chiunque svolge un'attività
indipendente, commerciale o professionale, diretta al conseguimento di entrate,
anche senza fine di lucro, purché le sue forniture, le sue prestazioni di
servizi e il suo consumo proprio sul territorio svizzero superino
complessivamente 75 000 franchi annui (art. 21 cpv. 1 LIVA); a questa eccezione
soggettiva si aggiungono poi le "operazioni escluse" (artt. 17-18
LIVA) e le "operazioni esenti" (art. 19 LIVA). Ora, poiché per
l'imposta sul valore aggiunto vi è una riserva analoga a quella esistente in
materia di bollo (gli articoli 134 Cost. fed. e 2 LIVA stabiliscono che i Cantoni
e i Comuni non possono gravare con imposte dello stesso genere ciò che la legge
federale grava dell'IVA o dichiara esente oppure esclude dall'imposta), si deve
supporre che nessun cantone potrebbe pensare di introdurre un'IVA cui
assoggettare chi non svolge attività indipendente o chi, pur svolgendola, non
raggiunge un fatturato di fr. 75'000 all'anno.
6.6.
6.6.1.
Neppure
l'ulteriore argomento, sollevato in quell'occasione dall'autorità resistente,
era stato considerato convincente. Essa aveva infatti osservato che la
dimostrazione del fatto che l'esclusione delle imposte cantonali non deve
essere interpretata in modo rigido si ricaverebbe dal fatto stesso che è
comunque ammesso l'assoggettamento all'imposta di mutazione cantonale dei
trasferimenti di partecipazioni in società immobiliari (
Stockar/Hochreutener
,
op. cit., n. 1 ad art. 13 LTB).
6.6.2.
A tale
proposito, la Camera aveva ricordato che l'art. 132 Cost. fed., che conferisce
alla Confederazione il potere di riscuotere una tassa di bollo sui titoli,
sulle quietanze di premi d'assicurazione e su altri documenti delle operazioni
commerciali, esclude esplicitamente "i documenti delle operazioni
fondiarie e ipotecarie".
La
spiegazione di tale eccezione va ricercata nella preoccupazione di evitare che
la Confederazione estendesse troppo la propria sovranità in materia di imposte
di bollo a detrimento dei cantoni, per i quali le operazioni immobiliari
rappresentano una fonte tradizionale di gettito d'imposta, che procura loro
rendimenti elevati. Inoltre, si riteneva che l'oggetto delle transazioni
immobiliari fosse a tal punto localizzato da far sì che fosse certamente
preferibile l'imposizione cantonale rispetto a quella federale (
Locher
,
op. cit., n. 35 ad art. 41
bis
Cost. fed).
6.6.3.
Nello
stesso senso si è del resto espresso il Consiglio federale, nella già citata circolare
del 1917, laddove ha sottolineato come il prelievo di un'imposta cantonale non
sia escluso quando tra i due documenti vi è sì una certa relazione, ma il fatto
cui si riferisce il documento assoggettato al tributo cantonale non costituisce
presupposto giuridico, parte costitutiva o conseguenza del rapporto giuridico
cui si riferisce il documento soggetto al bollo federale. Se, per esempio, un
cantone riscuote l'imposta di mutazione (imposta sui trasferimenti) nella forma
di un'imposta di bollo sul documento, esso potrebbe prelevare il bollo anche se
il trasferimento della proprietà di immobili viene documentato nel contratto di
società di una SA o in un contratto di fusione concluso fra due società, anche
se la costituzione o fusione ha per conseguenza l'emissione di azioni, che
sottostà al bollo federale (
Circolare
cit., par. A 2).
6.6.4.
Se,
pertanto, la legge cantonale sul bollo non prevedesse la rigida distinzione fra
il bollo sui contratti per scrittura privata, da una parte, e quello sugli atti
notarili, dall'altra, nulla avrebbe impedito, nella fattispecie allora in
esame, di assoggettare al bollo cantonale il trasferimento immobiliare che si
era verificato mediante la cessione delle azioni del ricorrente. Infatti, la
società ceduta, stando al bilancio allegato al contratto, era una società immobiliare
ed il trasferimento della totalità delle sue partecipazioni costituiva
un'alienazione economica degli immobili da essa posseduti. Lo stesso Tribunale
federale ammette, in simili eventualità, il cumulo dell'imposta (federale) sul
bollo di negoziazione e di quella (cantonale) sul trasferimento economico degli
immobili (cfr. p. es.
ASA
18 p. 534).
Ma una
simile possibilità non è data dalla legge ticinese, se il trasferimento delle
partecipazioni avviene mediante scrittura privata, per il fatto che l'imposta
ha un carattere rigorosamente formale: al bollo sui contratti per scrittura
privata sottostanno solo i contratti che hanno per oggetto beni mobiliari;
sarebbe quindi azzardato fare rientrare nel suo campo di applicazione anche un
trasferimento immobiliare (economico e non formale) che avviene mediante
cessione di azioni. La legge ticinese permette allora di sottoporre al bollo i
trasferimenti immobiliari solo quando avvengono mediante atto pubblico.
7.
Venendo all'esame della fattispecie oggetto del ricorso, come
detto essa differisce da quella al centro della sentenza del 2 luglio 2002 per
la forma adottata dai contraenti. I ricorrenti hanno infatti volontariamente
optato per la forma dell'atto pubblico, quantunque si trattasse di un contratto
di cessione di beni mobili.
In altri termini, ci si può chiedere se il semplice fatto che i ricorrenti
abbiano deciso di optare per una forma particolare, per la quale è previsto il
prelievo del bollo cantonale, comporti un'eccezione alla regola che vale nel
caso della cessione mediante scrittura privata.
7.1.
La più
volte citata circolare del Consiglio federale del 1917 prevede effettivamente
un'eccezione alla regola per cui ai cantoni è vietato il prelievo di una tassa
di bollo o di registro su un documento concernente lo stesso rapporto giuridico
di un documento soggetto al bollo federale; si tratta del caso in cui la
riscossione del tributo cantonale non dipende sostanzialmente dalla stipulazione
di un certo contratto o dalla registrazione di un certo rapporto giuridico,
bensì dal fatto che il documento viene redatto in una determinata forma, in
particolare l'atto nortarile o un documento giudiziario. Il Consiglio federale
menziona l'esempio di un cantone che esigesse un bollo su atti notarili di
costituzione di società anonime o di protesto cambiario. Tuttavia, osserva poi
che il Cantone potrà in tali casi riscuotere solo un bollo fisso e non uno
proporzionale o progressivo, per il fatto che si tratta di tributi che vengono
prelevati, senza che sia considerato il contenuto materiale del documento, in
considerazione esclusivamente della forma di quest'ultimo; per questa ragione,
il "valore dell'oggetto" che solo si ricava dal contenuto del
documento, cioè l'importo del credito o dela prestazione cui il documento si
riferisce, non deve più essere posto a fondamento della tassazione del tributo.
Che cioè la società anonima venga costituita con un capitale di 50 milioni o di
5'000 franchi e che la cambiale in protesto menzioni 20 o 200'000 franchi, il
tributo di bollo o di registro prelevato sul contratto di società o sul
protesto, in quanto si tratta di atti notarili, deve essere uguale nell'uno e
nell'altro caso (
Circolare
cit., par. A.3).
7.2.
Alla luce
di tali principi, si deve concludere che, se anche si volessero trarre delle
indicazioni, ai fini della tassazione del trasferimento di azioni, dalla forma
scelta dalle parti, cioè quella dell'atto pubblico, ciò non consentirebbe
comunque di prelevare un tributo calcolato applicando un'aliquota
proporzionale, come quella prevista dalla legge ticinese (art. 21 LB). Al
contrario, nulla si oppone alla riscossione di una tassa di archivio, come
quella prevista dall'art. 20 cpv. 2 LB proprio per "l'insinuazione all'Archivio
notarile di copie di istromenti esenti dall'imposta di bollo".
Non vi è
pertanto ragione di giungere ad una conclusione diversa da quella della
sentenza del 2 luglio 2002 solo per il fatto che il contratto è stato stipulato
in una forma diversa.
8.
Per
le ragioni che precedono, il ricorso deve essere accolto. Non si prelevano pertanto
né tassa di giustizia né spese processuali, mentre al ricorrente è riconosciuta
un'indennità per ripetibili.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 44 cpv. 4, 45 LB e 231
LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
accolto.
§
Di conseguenza, la decisione su reclamo del 21 novembre 2001 è
annullata e gli atti sono rinviati all'Ufficio dei registri, perché emetta una
nuova decisione, con la quale pone a carico dei ricorrenti la tassa di archivio
di cui all'art. 20 cpv. 2 LB.
2.   Non si
prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Ai
ricorrenti è riconosciuta un'indennità di fr. 800.- a titolo di ripetibili.
3.   Intimazione
alle parti.
4.   Il
presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il presidente:                                                       Il
segretario: