ti_gerichte · 80.2009.82 · 2009-05-19 · it
Revisione: non per modifica della giurisprudenza, compensazione delle perdite desercizio con utili immobiliari, decisioni già passate in giudicato al momento della modifica di giurisprudenza

Revisione: non per modifica della giurisprudenza, compensazione delle perdite d’esercizio con utili immobiliari, decisioni già passate in giudicato al momento della modifica di giurisprudenza

Tessin Camera di diritto tributario 04.06.2013 80.2009.82
Tessin Camera di diritto tributario 04.06.2013 80.2009.82
Ticino Camera di diritto tributario 04.06.2013 80.2009.82

Incarto n.
80.2009.82
Lugano
4 giugno 2013
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio
Saredo-Parodi
parti
RI
1
rappr.
da: RA 1
contro
CO
1
oggetto
ricorso
del 16 giugno 2009 contro la decisione del 19 maggio 2009 in materia di revisione di diverse decisioni di tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A.
RI 1 è titolare di
un’impresa di costruzioni. Negli anni dal 2004 al 2008, ha venduto diversi appartamenti in proprietà per piani (PPP) nel Comune di __________,
conseguendo profitti che sono stati assoggettati all’imposta sugli utili
immobiliari. Nel dettaglio, le cessioni immobiliari sono le seguenti:
data vendita
data
decisione di tassazione
acquirente
n. PPP
utile
imponibile (fr.)
26.02.2004
27.09.2004
__________
24’887
27.04.2004
27.09.2004
0
27.04.2004
27.09.2004
45’148
24.02.2005
26.10.2005
44’608
02.12.2005
26.09.2007
112’575
01.09.2006
26.04.2007
73’564
20.10.2006
26.04.2007
14’198
20.10.2006
26.06.2007
10’807
20.03.2008
27.08.2008
137’815
B.
Con scritto del 21
gennaio 2009, RI 1 chiedeva all’CO 1 l’annullamento delle decisioni di
tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari. Secondo il contribuente,
doveva infatti essere applicata “per ovvi motivi di uguaglianza di trattamento,
la recente giurisprudenza del Tribunale federale concernente la compensazione degli
utili immobiliari con perdite aziendali del 2004 mai applicata in Ticino e mai
resa pubblica”.
L’autorità fiscale
trattava lo scritto come istanza di revisione e, con decisione del 6 marzo
2009, negava che fossero adempiuti i presupposti per riaprire le decisioni
passate in giudicato.
C.
Il contribuente
impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 2 aprile 2009, nel quale
sottolineava come le tassazioni dell’imposta sul reddito non fossero ancora
passate in giudicato. A suo avviso, la pubblicazione in una rivista
(Schweizer
Treuhänder)
, nel corso del 2008, della sentenza con cui nel 2004 il Tribunale
federale aveva affermato il principio per cui le perdite aziendali devono essere
compensate con gli utili immobiliari, costituiva un fatto nuovo, che come tale
giustificava la revisione delle decisioni di tassazione dell’imposta sugli
utili immobiliari.
Con decisione del 19
maggio 2009, l’Ufficio di tassazione respingeva il reclamo. In primo luogo,
rilevava che tre decisioni erano state notificate addirittura prima del
pronunciamento del Tribunale federale del 19 novembre 2004. In relazione alle decisioni degli anni dal 2005 in avanti, l’autorità argomentava che le sentenze
dell’autorità giudiziaria vincolano le autorità inferiori solo per il caso
giudicato. In ogni caso, secondo l’Ufficio, il contribuente, con la diligenza
che si poteva pretendere da lui, avrebbe potuto invocare la giurisprudenza già
nel corso della procedura di tassazione.
D.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula nuovamente la revisione
delle decisioni di tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, che gli
sono state notificate negli anni dal 2004 al 2008. Ribadito che le tassazioni
dell’imposta sul reddito non sono ancora definitive e che dalle stesse
risultano perdite aziendali per circa fr. 2'500'000.–, ritiene che la
pubblicazione della sentenza del Tribunale federale del 19 novembre 2004,
avvenuta nel 2008, costituisca un motivo di revisione. A suo avviso,
fintantoché non sono passate in giudicato le decisioni che concernono l’imposta
sul reddito, non si possono considerare tali neppure quelle relative
all’imposta sugli utili immobiliari.
E.
All’udienza del 25
ottobre 2012, le parti si sono riconfermate nelle rispettive posizioni.
Con scritto del 31 ottobre
2012, il giudice delegato si è rivolto all’Ufficio giuridico della Divisione
delle contribuzioni, invitandolo a prendere posizione sulla prassi in merito
alla compensazione delle perdite.
La Divisione delle
contribuzioni ha risposto con lettera del 18 aprile 2013, precisando che
concede la deduzione delle perdite d’esercizio dall’utile soggetto all’imposta
sugli utili immobiliari, conformandosi alla sentenza del 19 maggio 2010 della
Camera di diritto tributario. Nella fattispecie, alla compensazione delle
perdite si opporrebbe la circostanza che le perdite risalirebbero al 2002.
Diritto
1.
1.1.
Come esposto in narrativa,
l’autorità fiscale non si oppone in linea di principio alla deduzione delle
perdite d’esercizio dall’utile soggetto all’imposta sugli utili immobiliari.
Ritiene tuttavia che le decisioni di tassazione, cui sono state sottoposte le
vendite immobiliari stipulate fra il 2004 e il 2008 dal ricorrente, non possano
più essere sottoposte a revisione, in considerazione del fatto che le perdite
d’esercizio risalirebbero a periodi precedenti la sentenza di questa Camera del
19 maggio 2010.
1.2.
Poiché il ricorrente
ritiene che il cambiamento di giurisprudenza che giustifica la sua richiesta di
compensazione delle perdite risalga al 2004, mentre l’autorità fiscale si
riferisce ad una sentenza del 2010 di questa Camera, è opportuno dapprima
chiarire questo aspetto.
La presa di posizione della
Divisione delle contribuzioni si fonda su una sentenza della Camera di diritto
tributario, che nel 2010 ha ammesso la compensazione dell’utile immobiliare con
una perdita d’esercizio (sentenza del 19 maggio 2010, n. 80.2009.143, in RtiD
II-2010 n. 15t).
La pronuncia di questa
Corte era stata determinata da una modifica della giurisprudenza del Tribunale
federale in materia di doppia imposizione intercantonale, in conseguenza della
quale, a partire dal 2004, l’impresa che ha conseguito un utile immobiliare in
un cantone può ormai compensarlo con la perdita d’esercizio in un altro
cantone, anche nel caso in cui il cantone di situazione dell’immobile preveda
l’assoggettamento degli utili immobiliari ad un’imposta speciale di carattere
reale. Secondo l’Alta Corte, infatti, il diritto del cantone di situazione
dell’immobile di imporre gli utili realizzati su immobili aziendali non può
permettere al medesimo di ignorare la situazione generale dell’azienda e di imporre
integralmente l’utile immobiliare anche quando la società chiude complessivamente
in perdita (DTF 131 I 249 consid. 6.3). Già nella sentenza menzionata la regola
della deducibilità delle perdite in altri cantoni è stata ritenuta applicabile
agli immobili aziendali non solo di commercianti professionali di immobili, ma,
in generale, di tutte le società intercantonali, nel senso del diritto in
materia di doppia imposizione (DTF 131 I 249 consid. 6.5). Nel medesimo intento
di evitare perdite di ripartizione, lo stesso principio è poi stato coerentemente
applicato anche agli immobili destinati all’inve­sti­mento di capitali di una
persona fisica (DTF 131 I 285 consid. 4.1) e di una persona giuridica (RtiD
I-2009 n. 18t consid. 6.3. e rinvii).
Sebbene la sentenza del
2004 si riferisse esclusivamente a casi intercantonali, il Tribunale federale aveva
tuttavia già preso in considerazione l’obiezione fondata sulla parità di
trattamento delle imprese cantonali ed intercantonali. Aveva allora ricordato
come il diritto della doppia imposizione non faccia sorgere alcuna pretesa
fiscale, ma si limiti a delimitare fra loro le sovranità fiscali. Se è
necessario, il cantone deve pertanto provvedere, nel caso concreto oppure
mediante regole generali ed astratte, ad evitare che imprese puramente
cantonali siano discriminate rispetto alle imprese intercantonali (DTF 131 I
249 consid. 6.4).
Nella sentenza del 19
maggio 2010, dunque, questa Camera ha stabilito che il principio di uguaglianza
esige che la compensazione delle perdite relative all’attività dell’impresa con
gli utili immobiliari sia ammessa anche nel caso delle imprese imponibili in un
unico cantone ed anche se quest’ultimo assoggetta i guadagni immobiliari ad
un’imposta speciale nell’ambito del sistema monistico. Ha così riconosciuto ad
una società con sede nel Canton Ticino la facoltà di chiedere la revisione
dell’imposta sugli utili immobiliari, relativa alla vendita di un immobile di
sua proprietà, una volta che fosse passata in giudicato la tassazione
dell’imposta sul reddito o sull’utile, che avrebbe accertato in modo definitivo
una perdita d’esercizio (RtiD II-2010 n. 15t).
1.3.
Ne consegue che il
cambiamento di giurisprudenza determinante non è quello fondato sulla sentenza
del Tribunale federale bensì quello prodotto dalla successiva decisione di
questa Camera. L’Alta Corte si è infatti pronunciata su un caso che concerneva
un’impresa intercantonale e si è pronunciata applicando l’art. 127 cpv. 3 Cost.
e la relativa giurisprudenza dello stesso tribunale in materia di doppia
imposizione. Con la successiva sentenza cantonale, questa Corte ha esteso alle
imprese intracantonali la stessa regola stabilita dal Tribunale federale per
quelle intercantonali.
È vero che la decisione
della Camera di diritto tributario si fonda su quella del Tribunale federale,
limitandosi in effetti a riconoscere che il principio di uguaglianza impone
all’autorità fiscale di riconoscere alle imprese che operano solo sul piano
cantonale lo stesso vantaggio che è stato concesso dal Tribunale federale alle
imprese intercantonali. Poiché però l’autorità fiscale cantonale fino a quel
momento negava tale parificazione, è solo dal momento in cui è diventata
definitiva la sentenza del 19 maggio 2010 che il principio invocato dal
ricorrente si può considerare riconosciuto.
2.
2.1.
Si tratta a questo punto
di determinare da quale momento si applichi la giurisprudenza che ha ammesso la
compensazione delle perdite d’esercizio nell’ambito dell’imposizione degli
utili immobiliari.
2.2.
Secondo una consolidata
giurisprudenza, una nuova prassi si applica in linea di principio subito ed in
tutti i casi che al momento della modifica sono ancora aperti (cfr. p. es. DTF
132 II 153 consid. 5.1). La giustificazione di tale regola va ricercata nello
stesso principio di legalità, secondo cui le autorità incaricate di applicare
il diritto sono tenute ad applicare nei confronti di tutti la legge nel senso
riconosciuto corretto. Inoltre, un’applicazione immediata ed unitaria di una
nuova interpretazione della legge garantisce la certezza del diritto (cfr.
Stampe
, Die Praxisänderung im
Steuerrecht, Zurigo 2007, p. 23 s.;
Bärtschi
,
Die Voraussetzungen für Praxisänderungen im Steuerrecht, in ZSIS 2007, par.
2.6.3).
Nell’ambito del diritto
tributario, una prassi modificata è pertanto applicabile in tutti i
procedimenti fiscali che ancora non si sono conclusi con una decisione passata
in giudicato (StE 2007 B 24.4 n. 75 consid. 3.7). Di conseguenza, un
contribuente non può invocare una modifica della prassi per ottenere la revisione
di una decisione di tassazione, adottata conformemente alla giurisprudenza
precedente e già passata in giudicato. Né l’autorità fiscale può intraprendere
un recupero d’imposta nei confronti di un contribuente la cui tassazione è già
passata in giudicato (
Weidmann
,
Das intertemporale Steuerrecht in der Rechtsprechung, in ASA 76 p. 633 ss., in
particolare p. 636 e giurisprudenza citata).
2.3.
Se la prassi viene
modificata da una sentenza dell’autorità giudiziaria, si pone anche il problema
di stabilire a partire da quando l’autorità debba recepire la nuova giurisprudenza
nelle proprie decisioni: dal momento della decisione giudiziaria, dalla pubblicazione
della sentenza o da quando la nuova giurisprudenza viene ripresa in una
circolare dell’amministrazione?
In una sentenza del 2003,
il Tribunale federale ha dovuto occuparsi del caso di un contribuente che
lamentava il fatto che l’autorità fiscale cantonale gli avesse notificato l’11
luglio 1997 la decisione di tassazione che non teneva conto di una nuova giurisprudenza
a lui favorevole, fondata su una sentenza del 24 aprile 1997 del Tribunale
federale. Ricordato che un cambiamento di giurisprudenza non costituisce motivo
di revisione, l’Alta Corte ha escluso che, alla data in cui era stata adottata,
la decisione contestata fosse viziata da un errore manifesto, di cui l’autorità
avrebbe dovuto accorgersi. Infatti, quest’ultima aveva avuto conoscenza della
nuova giurisprudenza solo alla fine del mese di luglio del 1997, mediante una
circolare del 18 luglio 1997 dell’Amministrazione federale delle contribuzioni.
Inoltre, la sentenza stessa sarebbe stata pubblicata nella Raccolta ufficiale
(DTF 123 II 218) solo il 5 agosto 1997. Il Tribunale federale ha pure escluso
che il fatto che l’autorità di tassazione avesse il diritto di revocare la decisione
entro il termine di reclamo le imponesse di farlo, se anche si fosse accorta
che la stessa era viziata da un errore (RF 60/2005 p. 45 = RDAF 2003 II p. 640
consid. 3.3).
Nella stessa sentenza, la
Corte ha pure affermato che l’autorità avrebbe potuto ignorare la sentenza, con
cui era stata modificata la giurisprudenza, anche se ne avesse avuto conoscenza
prima di decidere. Infatti, da un punto di vista prettamente giuridico, la
giurisprudenza di un’autorità giudiziaria non ha forza di legge e vincola le
autorità inferiori solo per il caso giudicato; queste ultime possono pertanto
discostarsene in altri casi senza violare il diritto, anche se in tal modo si
espongono a ulteriori ricorsi (RF 60/2005 p. 45 = RDAF 2003 II p. 640 consid.
3.4).
Infine, il Tribunale
federale ha escluso pure che l’autorità di tassazione avesse violato il
principio della buona fede, per il fatto che non aveva informato il contribuente
della nuova giurisprudenza, sottolineando che non esiste un obbligo costituzionale
per le autorità di informare i cittadini di un eventuale cambiamento giuridico,
a meno che una legge speciale non preveda un obbligo di informare oppure che il
comportamento dell’autorità non sia tale da suscitare nel cittadino delle
aspettative (ibidem).
2.4.
Tornando al caso in esame,
si è già ricordato che la sentenza con cui questa Camera ha riconosciuto anche
alle imprese intracantonali il diritto alla compensazione delle perdite è del
19 maggio 2010 ed è stata notificata alle parti il 25 maggio 2010. È quindi
stata pubblicata nella seconda edizione del 2010 della Rivista ticinese di
diritto (RtiD), che è stata distribuita nelle prime settimane del 2011.
Non occorre stabilire in
modo preciso a partire da quale momento si possa pretendere che l’autorità
fiscale dovesse recepire la giurisprudenza di questa Camera in merito alla
compensazione delle perdite d’esercizio con gli utili immobiliari soggetti
all’imposta speciale. Infatti, tutte le decisioni di tassazione relative
all’imposta sugli utili immobiliari sono state notificate al ricorrente, e sono
poi passate in giudicato non essendo state impugnate, entro la fine del 2008.
Come si è già ricordato,
per evidenti ragioni fondate sulla certezza del diritto, il Tribunale federale
esclude che una nuova giurisprudenza possa giustificare la revisione di una
decisione di tassazione già passata in giudicato.
La circostanza, sollevata
dal ricorso, che le tassazioni dell’imposta sul reddito per i periodi fiscali
in discussione non siano invece ancora definitive non è determinante. La
sentenza del 19 maggio 2010 della Camera di diritto tributario non ha infatti
imposto al Cantone di assoggettare gli utili immobiliari all’imposta sul reddito
(o all’imposta sull’utile, nel caso delle persone giuridiche), passando cioè al
sistema dualistico. Al contrario, ha riconosciuto che la compensazione delle perdite
d’esercizio con gli utili soggetti all’imposta sugli utili immobiliari è
possibile anche mantenendo il sistema monistico adottato dal legislatore
cantonale, nel rispetto del margine di manovra lasciatogli dal legislatore
federale. Nello stesso senso del resto si era pronunciato il Tribunale federale
nella sentenza del 2004 in cui aveva affrontato la questione dal punto di vista
del divieto di doppia imposizione. Ne consegue che, anche se la modifica giurisprudenziale
in discussione ha effettivamente ridotto le distanze fra l’imposta sul reddito
e quella speciale sugli utili immobiliari, non ha tuttavia intaccato la
fondamentale identità formale dei due tributi né ha cancellato le peculiarità
delle rispettive procedure di accertamento.
3.
La decisione
impugnata, che ha negato la revisione delle decisioni in materia di imposta
sugli utili immobiliari, notificate al contribuente fra il 2004 e il 2008, è
conforme al diritto applicabile e deve pertanto essere confermata.
Tassa di giustizia e spese
processuali sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                fr.    800.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi    fr.      80.–
per un totale di                                                      fr.    880.–
sono a carico del
ricorrente.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-
;
-
;
-
.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                         Il
segretario: