ti_gerichte · 80.2021.121 · 2021-05-05 · it
Sottrazione e ricupero dimposta: acquisto di partecipazione sociale, pretesa donazione da parte di padre allestero, stima del reddito non dichiarato

Sottrazione e ricupero d’imposta: acquisto di partecipazione sociale, pretesa donazione da parte di padre all’estero, stima del reddito non dichiarato

Tessin Camera di diritto tributario 25.04.2022 80.2021.121
Tessin Camera di diritto tributario 25.04.2022 80.2021.121
Ticino Camera di diritto tributario 25.04.2022 80.2021.121

Incarti n.
80.2021.121
80.2021.122
Lugano
25 aprile 2022
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Raffaele Guffi,
Ivano Ranzanici
segretari
a
Sabina
Ghidossi, vicecancelliera
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 5 giugno 2021 contro la decisione del 5 maggio 2021 in materia di recupero
e sottrazione d’imposta cantonale, federale e comunale 2010-2011.
Fatti
A.
a.
RI 1 presentava la propria
dichiarazione di imposta, per l’anno 2010, il 22 giugno 2011 e, per l’anno
successivo, il 24 maggio 2012.
Nel 2010, il contribuente
dichiarava un reddito imponibile di fr. 2'769.-, mentre per l’anno 2011 di fr.
0.-. La sostanza imponibile complessiva dichiarata era, per entrambi i periodi
fiscali in oggetto, pari a fr. 0.-.
b.
Con
decisioni di tassazione IC/IFD 2010 del 1° febbraio 2012, l’Ufficio
circondariale di tassazione di __________ (di seguito: UT) accertava un reddito
imponibile complessivo, per l’IC, pari a fr. 31'200.- e, per l’IFD, di fr.
46'900.-. La sostanza imponibile complessiva veniva stabilita in fr. 0.-. Per
quanto qui di interesse, l’UT aggiungeva alla sostanza dichiarata fr. 50'000.-
quali “titoli e capitali” con la seguente motivazione:
“esposizione delle azioni sottoscritte e non dichiarate”
.
c.
Il 17 luglio 2013, l’UT
emetteva le decisioni di tassazione IC/IFD 2011, con cui accertava un reddito
imponibile complessivo, per l’IC, di fr. 25'100.- e per l’IFD, di fr. 37'300.-.
La sostanza imponibile complessiva veniva stabilita in fr. 0.-. Anche in merito
a questo periodo fiscale, l’UT aggiungeva alla sostanza dichiarata fr. 50'000.-
quali “titoli e capitali” con la medesima motivazione esposta per il 2010.
Le suddette decisioni di
tassazione crescevano in giudicato incontestate.
B.
Il 18 novembre 2014,
l’UT trasmetteva all’RS 1 le dichiarazioni di imposta 2009-2012 del signor RI 1,
nonché “
un contratto d’acquisto d’azioni stipulato in data 26.11.2010
”.
Tale contratto, sottoscritto con il signor __________, aveva quale oggetto la
compravendita di cinquanta azioni della __________, ovvero del 50% del
pacchetto azionario della società (composto da 100 azioni al portatore di fr.
1'000.- ciascuna). La __________ aveva (ed ha) quale scopo: “
La gestione,
l'acquisto, la vendita, la costruzione, l'amministrazione, la locazione e la
mediazione di immobili, l'acquisto, il possesso e la vendita di partecipazioni
in società immobiliari, l'esercizio di tutte le attività che siano in relazione
con lo scopo sociale, la partecipazione ad altre società o imprese
” (cfr.
www.zefix.ch
, sito consultato l’ultima volta il
22 marzo 2022).
Il prezzo della
compravendita era stato stabilito in fr. 450'000.-, di cui fr. 50'000.- da
pagare al momento della sottoscrizione del contratto ed il restante importo di
fr. 400'000.- da versare entro il 30 giugno 2011.
C.
a.
Il
24 febbraio 2015, l’RS 1 si rivolgeva al contribuente, intimandogli la
produzione della seguente documentazione entro il 25 marzo 2015: “
provenienza
dei capitali utilizzati per acquistare ½ del pacchetto azionario della __________.
Pagati nel 2010 fr. 50'000 a contanti e nel corso del 2011 fr. 400'000 tramite
bonifico bancario; comprova del bonifico bancario del pagamento di fr. 400’000
”.
b.
Il 16 marzo 2015, il
signor RI 1 chiedeva una proroga per produrre la documentazione richiesta,
poiché il suo commercialista si sarebbe trovato all’estero.
c.
Il 22 maggio 2015, l’RS 1
formulava nuovamente la richiesta di documenti del 24 febbraio 2015, con
termine scadente il 26 giugno 2015.
D.
L’11
dicembre 2015, l’RS 1 notificava all’allora rappresentante del signor RI 1, __________,
la notifica d’apertura relativa alla procedura di ricupero dell’imposta
cantonale, comunale e federale diretta per gli anni 2010 e 2011 con la seguente
motivazione:
“A seguito d’informazioni in nostro possesso, si è
potuta appurare la mancata dichiarazione di redditi da attività, redditi e
sostanza mobiliare mai dichiarata in precedenza”.
Sempre
l’11 dicembre 2015, veniva notificata al signor RI 1 l’apertura della procedura
di sottrazione (multa) dell’imposta comunale, cantonale e federale diretta per
gli anni 2010 e 2011.
In entrambe le notifiche,
l’RS 1 assegnava al contribuente un termine di trenta giorni per presentare
eventuali osservazioni.
E.
L’8
marzo 2016, si sarebbe svolto un incontro tra l’RS 1 e la rappresentante del
contribuente, al termine del quale sarebbe stato redatto il seguente verbale di
audizione, mai sottoscritto dalle parti:
“Esaminata la documentazione fornita dal comparente
e sentite le spiegazioni si decide quanto segue:
a)
con questo verbale viene
formalmente aperta una procedura ai sensi degli art. 236 e seg. LT e 151 e seg.
LIFD.
La notifica scritta per l’apertura della procedura non
viene inviata poiché sostituita da questo verbale.
Il comparente rinuncia al termine di 30 giorni per
inoltrare osservazioni in quanto le stesse hanno potuto essere esposte
dettagliatamente in questa sede.
b)
Il contribuente deve, a
tacitazione di ogni pretesa fino al 31.12.2011 dell’autorità fiscale, per ogni
tributo in relazione ai beni notificati in questa sede, fr. 250'500.-;
c)
dal presente accordo sono escluse
le imposte ordinarie relative al periodo fiscale 2013, per i quali le decisioni
saranno emesse nel corso delle prossime settimane;
d)
ai fini del pagamento, si precisa
che lo stesso avverrà entro il 31.05.2016 […].
e)
Il comparente si riserva 15 giorni
di tempo per sottoporre il presente accordo al contribuente e prende atto che
il presente verbale attiene le procedure di recupero riferite ai periodi
fiscali dal 2010 al 2011.
f)
Il contribuente si impe[
n
]gna
inoltre a dichiarare dalla dich. fiscale 2013 il pacchetto azionario di sua
proprietà della società in questione. Per gli anni precedenti non si effettua
alcun recupero di imposta sulla sostanza in quanto il valore societario non
comporta alcun recupero di imposta.
g)
Da ultimo si precisa che il
presente accordo va considerato efficace, definitivo e vincolante solo al
momento dell’integrale pagamento e alla sottoscrizione da parte dei
contribuenti. In caso contrario la scrivente autorità deciderà secondo
valutazioni proprie”.
F.
a.
Il 27 marzo 2017,
l’RS 1 intimava al contribuente le decisioni inerenti al ricupero dell’imposta
cantonale, comunale e federale diretta, nonché le relative decisioni di multa
tributaria.
b.
Ai fini del ricupero
di imposta, l’RS 1, “
in base alle informazioni date al rappresentante
nell’audizione del 8.03.2016
”, aggiungeva ai redditi dichiarati fr.
50'000.- per l’anno 2010 rispettivamente fr. 400'000.- per l’anno 2011.
Di conseguenza, il ricupero
di imposta per l’IFD veniva stabilito in fr. 1'788.05 per l’anno 2010 e in fr.
42'849.85 per l’anno 2011, a cui venivano aggiunti fr. 3'498.25 quali
“interessi di ritardo”. Il dovuto di imposta ammontava dunque a complessivi fr.
48'136.15. Mentre quello relativo all’IC era di complessivi fr. 61'013.90 (fr.
4'178.85 relativi al 2010, fr. 53'032.- per l’anno 2011, e fr. 3'803.05 quali
“interessi di ritardo”). Infine, relativamente all’imposta comunale, per l’anno
2010 veniva calcolato un ricupero d’imposta di fr. 2’716.25 e per l’anno 2011
di fr. 34’470.80, a cui si aggiungevano fr. 2'471.95 quali “interessi di
ritardo”. Il dovuto di imposta ammontava dunque a complessivi fr. 39’659.-.
c.
La multa tributaria veniva
commisurata in fr. 44'637.- per l’imposta federale diretta, in fr. 57'210.- per
l’imposta cantonale ed in fr. 37'187.- per l’imposta comunale degli anni 2010 e
2011, ovvero “
1 volta le imposte sottratte
”.
G.
Con tempestivo
reclamo del 2 maggio 2017, il ricorrente postulava, in via principale,
l’annullamento delle decisioni di ricupero dell’imposta federale diretta,
cantonale e comunale rispettivamente delle “
decisioni di contravvenzione per
tentativo di sottrazione d’imposta
”. In via subordinata, il reclamante
chiedeva di rivedere l’importo delle multe: “
nel senso che sono ridotte ad
1/3 dell’imposta sottratta (art. 258 cpv. 2 LT) o quantomeno a 2/3 dell’imposta
sottratta (art. 259 cpv. 2 LT)
”.
Il signor RI 1 affermava che
i fr. 400’000.- gli sarebbero stati consegnati da suo padre, domiciliato in
Svezia e defunto nel 2012, e che tale l’importo sarebbe stato posto in una
cassetta di sicurezza, sostenendo che “
non era possibile mettere su circuito
bancario tale importo
” e che “
la Svizzera stava sottoscrivendo gli
accordi con l’Europa e non era quindi più possibile procedere con l’immissione
di questa somma su conti bancari
”.
Il reclamante specificava
poi che l’importo di fr. 50'000.- sarebbe stato prelevato dalla società __________.
Il signor RI 1 censurava
poi il mancato riconoscimento di attenuanti nella commisurazione della pena,
specificando inoltre di non avere i mezzi per pagare la multa inflittagli.
H.
Il 27 novembre 2020,
l’RS 1 intimava al contribuente una richiesta di documentazione volta a
giustificare la provenienza dei fr. 450'000.- usati per l’acquisto del 50% del
pacchetto azionario della società __________. Il termine assegnato giungeva a
scadenza il 20 dicembre 2020. A tal proposito, l’autorità fiscale avvertiva il
reclamante che in caso di mancata risposta, avrebbe proceduto all’evasione
della procedura di reclamo sulla base della documentazione agli atti.
I.
In data 14 gennaio
2021, il rappresentante del contribuente, avv. __________, rispondeva alla
richiesta della documentazione spiegando che “
il padre del signor RI 1 era
un facoltoso commerciante in Turchia
”. Quest’ultimo avrebbe infatti
posseduto in tale nazione molti immobili e prima di trasferirsi in Svezia avrebbe
venduto sia gli edifici sia due negozi (uno di orefice e l’altro di compra
vendita di stoffe). Il provento di tali vendite sarebbe stato consegnato “
in
contanti a RI 1 durante diversi viaggi dal padre quando quest’ultimo si recava
in Svizzera dai figli, rispettivamente quando il signor RI 1 si recava dal
padre in Svezia
”.
Il rappresentante chiedeva
poi un termine di 90 giorni per presentare le prove della vendita delle
proprietà menzionate.
L.
Il 5 maggio 2021, l’RS
1 emetteva le proprie decisioni su reclamo. L’autorità fiscale, ritenendo che “
il
reclamante non è stato in grado di produrre alcunché a sostegno delle proprie
affermazioni
”, confermava le decisioni del 27 marzo 2017 e respingeva
quindi il ricorso presentato da RI 1.
In merito alla multa
inflitta, l’RS 1, considerate le “
circostanze attenuanti in particolare le
condizioni personali dell’autore nonché l’effetto che la pena avrà sulla sua
vita
”, riduceva la multa a 2/3 (due terzi) dell’imposta sottratta. Per
contro non riconosceva l’applicazione dei disposti di legge relativi al
tentativo di sottrazione di imposta, “
in quanto non siamo in presenza di
tale fattispecie
”.
M.
Con tempestivo ricorso
del 7 giugno 2021, il contribuente insorge contro le decisioni dopo reclamo del
5 maggio 2021. In aggiunta a quanto precedentemente dichiarato, il signor RI 1
specifica che l’importo di fr. 400'000.- proveniva da “
una donazione di mio
padre, __________
” ed a comprova dell’esistenza di tale importo produce una
dichiarazione del fratello, chiedendo di voler citare quest’ultimo, nel caso in
cui la Camera avesse dovuto ritenere il documento prodotto con un insufficiente
valore probatorio. Il ricorrente indica poi che gli averi sarebbero stati depositati
in una cassetta di sicurezza presso “
la banca __________ di __________
”.
Per tali motivi, “
l’importo
totale di CHF 450'000 […] non è da considerare quale mio reddito bensì una
donazione, esente da imposta in considerazione della donazione da padre a
figlio
” e di conseguenza non sarebbero nemmeno adempiuti i presupposti di
una sottrazione di imposta.
N.
L’PI 1, con lettera
del 26 giugno 2021, rinuncia a formulare puntuali osservazioni, limitandosi a
precisare come la provenienza dei capitali da parte del defunto padre è stata
menzionata solo nell’ambito della procedura di recupero d’imposta e sottrazione
d’imposta. Inoltre, solleva dubbi sulla dichiarazione del fratello __________
in quanto sarebbe stata confezionata dal ricorrente e sottoscritta dal fratello.
Tale dichiarazione sarebbe in ogni caso insufficiente a comprovare la
donazione, in assenza di bonifici bancari o di altre prove.
L’autorità fiscale indica
poi che, secondo la giurisprudenza, quando un contribuente non è in grado di produrre
le prove che gli sono state richieste riguardo ai capitali ricevuti
dall’estero, l’autorità è tenuta a negare l’esistenza di capitali in
applicazione delle regole generali concernenti l’onere probatorio e ad imporre
lo stesso importo quale reddito da altra fonte.
Per tali motivi, l’PI 1
chiede la reiezione del gravame e la conferma delle due decisioni su reclamo
del 5 maggio 2021, compresa la commisurazione della multa (già ridotta a due
terzi dell’imposta sottratta).
O.
Il 14 febbraio 2022
si è tenuta un’udienza presso la Camera di diritto tributario. L’autorità
fiscale, in aggiunta a quanto precedentemente dichiarato, ha specificato che “
la
pretesa donazione del padre dovrebbe in realtà essere considerata un anticipo
ereditario, in quanto il ricorrente sostiene di non aver ricevuto null’altro
dal padre
” e ha sostenuto di aver adottato una decisione “
molto
favorevole al contribuente riducendo la multa ai 2/3 dell’ammontare
dell’imposta sottratta, pur non essendovi circostanze attenuanti
”.
Il ricorrente ha prodotto
le pagine 4 e 5 di un decreto di abbandono del 23 novembre 2021 del Ministero
pubblico e ha reso attenti i presenti sul considerando 7, secondo cui la
sorella “
ha confermato la versione dei fatti esposta dall’imputato [RI 1]
ritenendo credibile che il denaro utilizzato da RI 1 per acquistare il
pacchetto azionario della società detentrice dell’esercizio pubblico poi
venduto, provenisse effettivamente da fondi ricevuti dal padre in eredità
”.
A mente dell’autorità fiscale, “
il fatto che il ricorrente sia stato
prosciolto dall’accusa di riciclaggio di denaro non implica che debba essere
riconosciuta ai fini fiscali la tesi della donazione. Tuttalpiù si può
ammettere che sia stata esclusa l’origine criminosa dei capitali
”.
Diritto
I.   Ricupero di imposta
1.
1.1.
L’autorità
fiscale può ritornare su una propria decisione cresciuta in giudicato se sono
adempiuti i presupposti per il ricupero d’imposta.
Secondo l’art. 151
cpv. 1 LIFD l’autorità fiscale procede al ricupero dell’imposta non incassata,
compresi gli interessi, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza
permettono di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la
tassazione cresciuta in giudicato è incompleta, a seguito di un crimine o un
delitto contro l’autorità fiscale.
Il capoverso 2 prevede che
il ricupero di imposta non può essere operato, nemmeno in caso di valutazione
insufficiente, se il contribuente ha presentato una dichiarazione completa e
precisa del reddito, della sostanza e dell’utile netto e ha giustificato in
modo adeguato il capitale proprio, e se l’autorità fiscale ha accettato la
valutazione.
Di medesimo tenore l’art.
236 LT
.
1.2.
Queste norme consentono di
rivedere una tassazione definitiva indipendentemente dall’esistenza di una
sottrazione d’imposta secondo gli artt. 258 LT e 175 LIFD, vale a dire a
prescindere da una colpa (intenzione o negligenza nell’indurre in errore
l’autorità fiscale) del contribuente (
cfr.
Bernasconi
, Contravvenzioni e
delitti fiscali, Lugano 1986, p. 36 s.).
1.3.
Nel caso in esame, l’UT di
__________, il 18 novembre 2014, trasmetteva all’RS 1 le dichiarazioni di
imposta 2009-2012 del signor RI 1 ed un “
contratto d’acquisto d’azioni
”,
avente quale oggetto la compravendita di cinquanta azioni della __________ per
fr. 450'000.-, di cui fr. 50'000.- da pagare al momento della sottoscrizione
del contratto ed il restante importo da versare entro il 30 giugno 2011.
A seguito dell’acquisto
citato e della conseguente spiegazione del signor RI 1 in merito alla
provenienza dei capitali utilizzati per finanziarlo (ritenuta “
non
giustificata
”), l’autorità fiscale ha proceduto, essendo le decisioni di
tassazione già cresciute in giudicato, ad un ricupero di imposta e meglio,
aggiungeva ai redditi dichiarati, per l’anno 2010, fr. 50'000.- e, per il
periodo fiscale 2011, fr. 400'000.-.
In queste circostanze, si
deve quindi determinare se, nei periodi fiscali 2010 e 2011, il ricorrente
abbia conseguito dei redditi imponibili che non aveva dichiarato.
2.
2.1.
Secondo
l’art. 15 cpv. 1 LT, sottostà all’imposta sul reddito la totalità dei proventi,
periodici e unici. Analoga formulazione è prevista dall’art. 7 cpv. 1 della
legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei
comuni (LAID).
Come ha ripetutamente
sottolineato il Tribunale federale, con riferimento all’art. 16 cpv. 1 LIFD di
uguale tenore, il legislatore ha in tal modo fatto proprio il principio
dell’imposizione del reddito netto globale
(“Grundsatz der Gesamtreineinkommensbesteuerung”).
L’art. 16 cpv. 1 LIFD (e, di riflesso, l’art. 15 cpv. 1 LT) contiene dunque una
clausola generale, che è completata, agli articoli da 17 a 23 LIFD (da 16 a 22
LT), da una lista esemplificativa di diverse componenti reddituali e da un
elenco tassativo di redditi esenti dall’imposta (DTF 125 II 113 = ASA 67 p. 644
= RDAF 1999 II 385 consid. 4a).
Ne consegue che ogni
reddito che non sia esplicitamente dichiarato esente è assoggettato
all’imposta.
2.2.
Nel contesto del ricupero
di imposta vige il principio secondo cui il fisco è tenuto a dimostrare
l’esistenza di elementi che fondano o aumentano il carico impositivo, mentre è
il contribuente ad avere l’onere della prova per i fatti che concorrono ad escludere
o a ridurre il debito verso l’erario (cfr. per esempio DTF 133 II 153 consid.
4.3.; 121 II 257). Incombe pertanto all’autorità fiscale l’onere di provare
l’esistenza di elementi imponibili che non sono stati dichiarati. Se le prove
raccolte forniscono indizi sufficienti dell’esistenza di elementi imponibili,
spetta nuovamente al contribuente di stabilire la correttezza di ciò che
afferma e di assumersi l’onere della prova del fatto che giustifica la sua
esenzione. Lo stesso vale quando la versione dei fatti esposta dall’autorità è
verosimile secondo l’esperienza della vita. In queste circostanze, l’onere
della prova del contrario di quanto sostenuto dall’autorità è a carico del
contribuente (cfr. per esempio sentenza del TF n. 2C_199/2009 del 14 settembre
2009, consid. 3.1.).
Tuttavia, il contribuente
deve fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed esatta
(artt. 126 cpv. 1 LIFD e 200 cpv. 1 LT). Deve segnatamente fornire, a domanda
dell’autorità di tassazione, informazioni orali e scritte nonché presentare
libri contabili, giustificativi ed altri attestati, come anche documenti
concernenti le relazioni d’affari (artt. 126 cpv. 1 LIFD e 200 cpv. 2 LT)
(cosiddetto “
principio di collaborazione
”). Tali norme sono infatti
applicabili in virtù del rimando degli artt. 153 cpv. 3 e 238 cpv. 3 LT.
2.3.
2.3.1.
Come
detto, il ricorrente sostiene di aver finanziato l’acquisto della metà del
pacchetto azionario della __________ anche mediante denaro ricevuto da suo
padre, residente (a suo tempo) in Svezia.
A tal proposito, la giurisprudenza
esige una collaborazione “particolarmente qualificata” nei rapporti giuridici
internazionali. Le relazioni del beneficiario estero della prestazione sono
infatti sottratte al controllo delle autorità fiscali interne, ragione per cui
un contribuente che voglia trarre un qualsiasi vantaggio da questa relazione
internazionale sottostà all’onere della prova e a un obbligo di collaborazione
accresciuti (cfr. per esempio sentenza del TF n. 2C_16/2015 del 6 agosto 2015,
in RF 70/2015 p. 811, consid. 2.5.2 con riferimenti a dottrina e
giurisprudenza).
Un contribuente che
sostiene di aver proceduto a versamenti all’estero non può pertanto limitarsi a
indicare il nominativo del destinatario del pagamento, ma deve esporre tutte le
circostanze che hanno portato al versamento, come pure i contratti, la
corrispondenza e i giustificativi bancari (cfr. sentenza del TF n. 2C_32/2018
dell’11 novembre 2019 consid. 3.2.2 e giurisprudenza citata).
Questa giurisprudenza
trova applicazione anche nei confronti di uno Stato estero con cui è in vigore
una convenzione per evitare la doppia imposizione CDI che soddisfa gli standard
attuali dell’OCSE in materia di scambio di informazioni (art. 26 del Modello di
convenzione fiscale dell’OCSE). Infatti, l’assistenza amministrativa
internazionale in materia fiscale sottostà al principio di sussidiarietà (cfr.
sentenza del TF n. 2C_1113/2018 dell’8 gennaio 2019 consid. 2.2.3, in RF 2019
p. 310). Quest’ultimo ha lo scopo di garantire che la domanda di assistenza
amministrativa intervenga solo a titolo sussidiario e non per far gravare sullo
Stato richiesto l’onere di ottenere informazioni che sarebbero alla portata
dello Stato richiedente in virtù della sua procedura fiscale interna (DTF 144
II 206 consid. 3.3.1).
2.3.2.
2.3.2.1.
Va ricordato che, per i
periodi fiscali litigiosi, il ricorrente e la moglie erano stati assoggettati
alle imposte sul reddito, calcolate sulla base di un reddito imponibile (per
l’imposta cantonale) di fr. 31'200.- nel 2010 e 25'100.- nel 2011; la sostanza
imponibile era nulla. Nell’elenco dei titoli e di altri collocamenti di
capitali (modulo 2), allegato alla dichiarazione d’imposta dei periodi fiscali
in questione, i contribuenti avevano indicato di non aver “beneficiato di
eredità o legati”, di non partecipare a “una comunione ereditaria” e di non
aver “beneficiato di donazioni di beni o diritti”.
Solo dopo che l’autorità
di tassazione ha chiesto all’insorgente spiegazioni in merito all’acquisto, da
parte sua, delle azioni della __________ SA egli ha sostenuto di aver
beneficiato di redditi non dichiarati. In particolare, ha preteso trattarsi di
redditi che sono esenti dall’imposta sul reddito. In ogni caso, non ha
dichiarato i capitali che avrebbe ricevuto né le azioni acquistate con questi
mezzi, ai fini del calcolo dell’imposta sulla sostanza. Indipendentemente
dall’imponibilità dei redditi conseguiti, è chiaro pertanto che le
dichiarazioni da lui presentate non erano complete.
2.3.2.2.
Dopo che l’autorità
fiscale lo ha interpellato in merito all’acquisto delle azioni in discussione,
il contribuente ha dapprima affermato (nel reclamo del 2 maggio 2017) di aver
ricevuto fr. 400'000.- dal defunto padre e di aver depositato “
tale importo
”
in una cassetta di sicurezza e che non sarebbe stato possibile né “
mettere
su circuito bancario tale importo”
né depositare
“questa somma”
su
conti bancari. Tali affermazioni sembrerebbero indicare che l’insorgente abbia
ricevuto i fr. 400'000.- in un’unica volta. Tuttavia, il 14 gennaio 2021, il
ricorrente precisava che l’importo sarebbe stato consegnato in più occasioni (“
durante
diversi viaggi
”). Per contro, nel ricorso del 7 giugno 2021, l’insorgente
afferma che il denaro sarebbe da ricondurre ad “
una donazione
”. Infine,
durante l’udienza che si è svolta davanti a questa Camera, il signor RI 1
presentava le dichiarazioni espresse da sua sorella durante un procedimento
penale, secondo cui il denaro sarebbe da ricondurre all’”
eredità
” lasciata
dal padre. Da ciò che precede, appare chiaro che le affermazioni del ricorrente
sono tra di loro contrastanti, ciò che non permette di determinare la reale
provenienza dei fr. 400'000.-.
Anche qualora si dovesse
ritenere che le affermazioni dell’insorgente non siano tra di loro divergenti,
le stesse non sono comprovate in alcun modo. Anzi, le prove offerte dal signor RI
1 gettano ulteriori dubbi sulla veridicità delle sue dichiarazioni: il fratello
del contribuente affermava sia che il denaro sarebbe stato consegnato “
poco
alla volta
” sia che si sarebbe trattato di donazione, mentre la di lui
sorella, in una procedura penale, sosteneva che l’importo di fr. 400'000.- proveniva
“
effettivamente da fondi ricevuti dal padre in eredità
”.
2.3.2.3.
Il
contribuente, a sostegno di quanto da lui asserito, produce, nel corso di tutta
la procedura, unicamente due documenti ovvero, come detto, un estratto di un
decreto di abbandono, in cui viene esposta la tesi di sua sorella, secondo cui
i fr. 400'000.- deriverebbero dall’eredità lasciata dal padre, ed una
dichiarazione di suo fratello, secondo cui il denaro sarebbe stato consegnato
dal padre nel corso degli anni, quale donazione. Agli atti non sono stati
versati documenti idonei a comprovare quanto sostenuto dal ricorrente. Ad
esempio, lo stesso avrebbe potuto produrre il contratto stipulato con la banca
per il noleggio della cassaforte in cui sarebbero stati depositati i contanti.
2.3.2.4.
Infine, anche il valore
probatorio degli unici due documenti prodotti è discutibile.
Come correttamente
indicato dall’autorità fiscale durante l’udienza del 14 febbraio 2022, il
decreto di abbandono e meglio, la circostanza che il contribuente sia stato
prosciolto dall’accusa di riciclaggio di denaro non implica che a livello
fiscale debba essere riconosciuta la tesi della “
donazione
” di fr.
400'000.-. Suddetta decisione stabilisce unicamente che i capitali non
provengono da una fonte criminosa.
Ad abundantiam
, si evidenzia che
l’autorità di cosa giudicata non si estende in linea di principio ai motivi di
una decisione, ma solo al dispositivo.
Invece, in merito alla
dichiarazione del fratello del contribuente, si sottolinea come questa sia
stata redatta da una persona a lui molto vicina. Di conseguenza, anche
relativamente a tale documento sorgono perplessità sulla sua efficacia
probatoria.
2.3.3.
Nelle circostanze
descritte quindi, si deve riconoscere che gli argomenti e i mezzi di prova
fatti valere dall’insorgente sono ben lungi dal dimostrare l’esistenza del
versamento tramite “
donazione
”/”
eredità
” e di conseguenza il
nesso tra questo esborso e il pagamento dell’acquisto del pacchetto azionario.
Per contro, la
documentazione prodotta e le affermazioni dello stesso ricorrente comprovano
che quest’ultimo ha beneficiato dell’importo complessivo di fr. 400'000.-.
Come esposto ai
considerandi precedenti, a fronte sia delle dichiarazioni contrastanti
dell’insorgente sia dei documenti prodotti, ritenuti insufficienti, non è nota
la causale del/dei versamento/i dei complessivi fr. 400'000.-. La questione non
merita tuttavia di essere approfondita. Come già ricordato, infatti, in virtù
della cosiddetta clausola generale, se il contribuente non fornisce una
spiegazione plausibile, si può presumere che l’incremento patrimoniale
costituisca reddito imponibile.
Pertanto, l’agire dell’RS
1 merita, non avendo il contribuente comprovato di aver ottenuto fr. 400'000.-
dal padre, piena tutela.
Di conseguenza, il ricorso
presentato dal signor RI 1 deve essere respinto.
2.4.
Relativamente all’importo di fr. 50'000.-, il ricorrente,
come detto, nel proprio reclamo del 2 maggio 2017, affermava di averlo
prelevato dalla società __________. A sostegno di quanto da lui asserito,
tuttavia, lo stesso non produceva alcuna prova, come ad esempio un estratto
bancario, dal quale si sarebbe potuto evincere il prelevamento in questione.
Risulta quindi evidente
che, anche in merito a tale somma di denaro, il signor RI 1 è venuto meno al
proprio dovere di collaborazione. Motivo per il quale, è a giusto titolo che l’RS
1 ha effettuato un ricupero di imposta relativamente al periodo fiscale 2010. L’affermazione
del ricorrente comprova infatti che quest’ultimo ha beneficiato di fr.
50'000.-. Anche su tale aspetto quindi, il ricorso deve essere respinto.
II.   Sottrazione d’imposta
3.
3.1.
Secondo
l’art. 175 cpv. 1 LIFD, il contribuente che, intenzionalmente o per negligenza,
fa in modo che una tassazione sia indebitamente omessa o che una tassazione
cresciuta in giudicato sia incompleta, chiunque, se obbligato a trattenere
un’imposta alla fonte, intenzionalmente o per negligenza non la trattiene o la
trattiene in misura insufficiente, chiunque, intenzionalmente o per negligenza,
ottiene una restituzione illecita d’imposta o un condono ingiustificato, è
punito con la multa.
Per
la commisurazione della multa, al capoverso 2 dell’art. 175 LIFD viene indicato
che la stessa equivale di regola all’importo dell’imposta sottratta. In caso di
colpa lieve, può essere ridotta a un terzo e, in caso di colpa grave, aumentata
sino al triplo dell’imposta sottratta. A livello cantonale, l’art. 258 cpv. 1 e
2 LT è di medesimo tenore.
3.2.
3.2.1.
In due casi concernenti la
Svizzera, già nel 1997 la Corte Europea dei diritti dell’uomo ha riconosciuto
che i procedimenti di contravvenzione per sottrazione d’imposta si devono
considerare di carattere penale (cfr. le decisioni del 29 agosto 1997, n.
19958/92 e n. 20919/92, Reports 1997-V; v. anche
Mini
, La compatibilità di alcune disposizioni di diritto
penale fiscale svizzero con la CEDU, in RtiD II-2004, pp. 487-504, p. 488;
Oesterhelt
, Anwendbarkeit von Art. 6
EMRK auf Steuerverfahren, in ASA 75/2007, pp. 593-631, p. 601 ss.).
Di conseguenza, nella
procedura di contravvenzione per sottrazione d’imposta si applicano le garanzie
del procedimento penale, fra le quali la presunzione d’innocenza (DTF 121 II
273 consid. 3), il diritto di non rispondere, di non collaborare e quindi di
non contribuire alla propria incriminazione (cosid. principio nemo tenetur se
ipsum accusare). Inoltre, l’art. 6 CEDU tutela il contribuente contro
l’utilizzazione nella procedura penale di informazioni ottenute nel quadro
della procedura ordinaria di tassazione o di ricupero di imposta, nelle quali
egli ha l’obbligo di collaborare alla definizione degli elementi imponibili
(cfr. ad esempio sentenza del TF n. 2A_67/2004 del 17 febbraio 2005, consid.
4.2.; sentenza n. 31827/96 del 3 maggio 2001, § 64; cfr. anche
Pedroli
, Gli accordi bilaterali II e lo
scambio di informazioni fiscali: 2. Gli accordi sull’associazione a Schengen e
contro la frode, Manno 2005, p. 60;
Mini
,
op.cit., pp. 493-494; inoltre la sentenza della CDT n. 80.2009.179 del 28 marzo
2011, consid. 2.3.).
3.2.2.
Il diritto di non
contribuire alla propria incriminazione impone alle autorità di cercare di
fondare le loro argomentazioni senza ricorrere a elementi di prova ottenuti
mediante costrizione o pressioni, contro la volontà dell’accusato. Proteggendo
quest’ultimo dalla coercizione abusiva delle autorità, tale garanzia mira a
evitare errori giudiziari e a perseguire il risultato voluto dall’art. 6 CEDU.
Pertanto, l’art. 6 CEDU tutela il contribuente contro l’utilizzazione nella procedura
penale di informazioni ottenute nel quadro della procedura ordinaria di
tassazione e di ricupero d’imposta, nella quale egli ha l’obbligo di
collaborare alla definizione dei suoi elementi imponibili (cfr. sentenza del TF
n. 2A.67/2004 del 17 febbraio 2005, consid. 4.2).
Così si spiega
l’inserimento, nelle leggi sulle imposte dirette, delle nuove disposizioni
volute proprio per conformare il diritto tributario svizzero all’art. 6 CEDU.
Per evitare che l’autorità possa eludere le garanzie previste da quest’ultimo
articolo, avviando dapprima un procedimento di ricupero, nel quale può esigere
la collaborazione del contribuente, per poi impiegare i mezzi di prova così
raccolti ai fini di una successiva punizione del contribuente per
contravvenzione d’imposta, la legge stabilisce esplicitamente che:
·
se non viene aperto un procedimento penale per sottrazione
d’imposta quando si apre il procedimento di ricupero, il contribuente deve
essere informato che la procedura penale può essere avviata in seguito (articoli
153 cpv. 1
bis
LIFD e 238 cpv. 1
bis
LT);
·
i mezzi di prova raccolti per una procedura di ricupero d’imposta
possono essere impiegati nell’ambito di un procedimento penale per sottrazione
d’imposta soltanto se non sono stati ottenuti sotto comminatoria di una
tassazione d’ufficio con inversione dell’onere della prova né sotto
comminatoria di una multa per violazione degli obblighi procedurali (artt. 183
cpv. 1
bis
LIFD e 266 cpv. 2
bis
LT)
(cfr. ad esempio
Sieber/Malla
, in: Zweifel/Beusch [a cura
di], Kommentar zum DBG, 3
a
ediz., Basilea 2017, art. 183 LIFD con
riferimenti giurisprudenziali e dottrinali).
Ciò significa che le
informazioni ottenute nel procedimento di ricupero di imposta possono essere
utilizzate in quello per sottrazione d’imposta, unicamente se e nella misura in
cui l’assunzione delle prove nel procedimento amministrativo ha rispettato i
principi applicabili in quello penale. Di conseguenza, la persona interessata
deve essere stata informata del suo diritto di non collaborare e non deve
essere stata esercitata alcuna influenza coercitiva sul contribuente (cfr.
Sieber/Malla
, op. cit., n. 7 ad art. 183
LIFD).
3.2.3.
Il principio
in dubio
pro reo
, è una regola concernente anzitutto l’onere della prova, che impone
all’autorità d’accusa di provare la colpevolezza dell’accusato, al quale per
contro non può essere imposto di dimostrare di non essere colpevole. Quale
regola concernente la valutazione delle prove, implica inoltre che l’autorità
penale non può dichiararsi convinta di una ricostruzione dei fatti sfavorevole
all'imputato quando, secondo una valutazione oggettiva del materiale
probatorio, sussistono dubbi (DTF 127 I 38 consid. 2a).
Dalla presunzione
d’innocenza e dal principio
in dubio pro reo
che ne deriva discende
anche la regola per cui la multa tributaria non può fondarsi su elementi di
fatto che, in base ad una valutazione oggettiva dell’insieme delle prove, è
dubbio che si siano verificati oppure appaiono solo verosimili. Se le autorità
fiscali accertano dei fatti che fondano l’obbligo fiscale solo ad un livello di
verosimiglianza, senza invece giungere alla convinzione che essi si siano
verificati, tali elementi di fatto non possono costituire il fondamento per una
multa tributaria. Ciò non esclude tuttavia che l’ammontare dei fattori di
reddito e di sostanza sottratti all’imposizione possa essere stabilito mediante
una stima, nel quadro della valutazione delle prove, se in tal modo è possibile
accertarlo con una sufficiente certezza, poiché la stima rappresenta una forma particolare
di prova indiziaria (cfr. sentenza del TF n. 2C_632/2009 del 21 giugno 2010 consid.
2.4.2, con riferimento alla sentenza del 13 luglio 2001 n. 2A.572/1999 consid.
5d).
3.3.
Ora, tornando al caso in
esame, in base agli atti a disposizione, si evince che il contribuente nelle
proprie dichiarazioni di imposta per i periodi fiscali 2010 e 2011 non aveva
indicato di possedere il 50% delle azioni della __________, che sono poi state
aggiunte alla sostanza imponibile nelle decisioni di tassazione IC/IFD 2010 e
2011 dall’autorità fiscale. A tal proposito quindi, il signor RI 1 ha violato
un obbligo procedurale imposto dalla legislazione fiscale e meglio, non ha
presentato delle dichiarazioni d’imposta complete e veritiere. In seguito, come
già detto, l’RS 1 è stato informato della sottoscrizione del contratto di
acquisto delle azioni sopraccitate, secondo cui il prezzo di compravendita
sarebbe stato di complessivi fr. 450'000.-. Ritenuti i redditi e la sostanza
dichiarati ed accertati nei periodi fiscali in oggetto (palesemente
insufficienti per far fronte ad un tale acquisto), l’autorità fiscale ha
chiesto al contribuente di voler definire la provenienza dei capitali
utilizzati. Con la notifica di apertura della procedura di sottrazione di
imposta, l’RS 1 ha inoltre comunicato al signor RI 1 i suoi diritti e meglio,
la sua facoltà a non rispondere. Motivo per il quale, le prove offerte e le
affermazioni di quest’ultimo potevano essere prese in considerazione nella
procedura di sottrazione d’imposta (cfr. considerando 3.2.2.). Di conseguenza,
per i motivi esposti nei paragrafi precedenti e relativi alla procedura di
ricupero di imposta, si deve concludere che il ricorrente non ha dichiarato
tutti gli elementi imponibili e meglio, ha fatto in modo che la sua tassazione,
cresciuta in giudicato, rimanesse incompleta.
L’agire dell’autorità
fiscale, con particolare riferimento a quanto esposto al considerando 3.2.3.
non può essere censurato. Infatti, la stessa, in base ad una valutazione
oggettiva del materiale probatorio (anche se limitato e addotto dal ricorrente)
ha concluso che la provenienza del capitale utilizzato per l’acquisto del
pacchetto azionario della __________ non fosse quella affermata dal ricorrente
e che quindi, il contribuente avesse percepito un reddito d’altra fonte non
dichiarato, cosa che ha comportato che le sue tassazioni fossero cresciute in
giudicato incomplete. Del resto, dottrina e giurisprudenza ammettono che
l’ammontare dei fattori di reddito e di sostanza sottratti all’imposizione
possa essere stabilito mediante una stima (cosiddetta “prova indiziaria”).
A titolo abbondanziale, si
sottolinea come il comportamento del ricorrente sia atto a far nascere dubbi
sulla veridicità delle sue dichiarazioni fiscali. Lo stesso ha infatti, nel
corso della procedura e a più riprese, dichiarato che parte del capitale
utilizzato per finanziarie l’acquisto della metà delle azioni della __________
SA gli sarebbe stato consegnato da suo padre quando quest’ultimo si recava in
Svizzera o quando egli stesso andava in Svezia e che tali importi erano
depositati in una cassetta di sicurezza in Svizzera. Ciò nonostante, ad
esempio, nella dichiarazione fiscale 2010, il ricorrente non ha indicato, nella
sostanza imponibile, tale importo.
3.4.
3.4.1.
Stabilito l’adempimento
dell’elemento oggettivo del reato, resta da verificare quello soggettivo. Ai
sensi degli artt. 175 cpv. 1 LIFD e 258 cpv. 1 LT, l’autore della sottrazione
d’imposta è punito se ha agito intenzionalmente o per negligenza.
L’intenzione presuppone la coscienza e la
volontà di commettere l’infrazione. L’Alta Corte ha stabilito che la prova del
dolo si considera apportata se viene stabilito con sufficiente certezza che il
contribuente avesse conoscenza del carattere inesatto od incompleto della sua
dichiarazione d’imposta (cfr.
ad
esempio
Sieber/Malla
, op. cit., n.
31
ad
art. 175 LIFD con riferimenti giurisprudenziali citati). Per
contro, la negligenza si manifesta qualora sia possibile rimproverare
all’autore del reato un’imprevidenza colpevole, che si verifica quando lo
stesso non ha usato le precauzioni alle quali era tenuto secondo le circostanze
e le sue condizioni personali. La portata del dovere di prudenza dipende dalle
conoscenze del contribuente e dalla chiarezza e precisione dei formulari
ufficiali e delle richieste dell’autorità fiscale (cfr. ad esempio
Sieber/Malla
, op. cit., n. 33
ad
art. 175 LIFD).
3
.4.2.
Il
contribuente è stato esortato a più riprese a voler fornire la
documentazione necessaria per definire la provenienza del capitale utilizzato
per finanziare l’acquisto del pacchetto azionario. Ciò nonostante, lo stesso ha
sempre fornito tesi tra di loro contrastanti e prove insufficienti od
inattendibili. Pertanto, si deve concludere che lo stesso ha agito
intenzionalmente. L’elemento soggettivo del reato è dunque adempiuto.
3.5.
Ai
sensi di quanto sopra esposto quindi, il ricorso deve essere respinto e la
decisione dell’Ufficio delle procedure speciali confermata, anche relativamente
all’importo della multa, già ridotta a 2/3 dell’imposta sottratta e del resto
nemmeno contestata dall’insorgente in sede di ricorso.
4.
Alla luce dei
considerandi che precedono, il ricorso è respinto. Tassa di giustizia e spese
processuali sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli artt. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                 fr. 2’500.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi
fr.    100.–
per un totale di                                                      fr.   2’600.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: