ti_gerichte · 80.2008.44 · 2008-04-16 · it
Deduzioni: spese professionali, doppia economia domestica, rapporto con rimborso spese forfetario

Tessin Camera di diritto tributario 29.12.2008 80.2008.44
Tessin Camera di diritto tributario 29.12.2008 80.2008.44
Ticino Camera di diritto tributario 29.12.2008 80.2008.44

Incarto n.
80.2008.44
Lugano
29 dicembre 2008
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Rocco
Filippini, vicecancelliere
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 30 aprile 2008 contro la decisione del 16 aprile 2008 in materia di IC e
IFD 2006.
Fatti
A.
RI 1, di formazione impiegato
di commercio, ha lavorato per la ditta __________, attiva nel settore della
lavorazione della pietra, fino al 31 marzo 2006. Dal 1° aprile 2006 lavora alle
dipendenze della vicina __________, impegnata nel medesimo settore.
Secondo i certificati di
salario rilasciatigli dalle due ditte, nel corso del 2006 il contribuente ha conseguito
uno stipendio netto di complessivi fr. 73'931.70 (fr. 18'747.– + fr. 55'184.70)
ed un rimborso spese forfettario di complessivi fr. 5'100.– (fr. 600.– +      fr.
4'500.–).
B.
Notificandogli la
tassazione IC/IFD 2006, con decisione del 5 marzo 2008, l’Ufficio di tassazione
di __________ negava la deduzione delle spese per il pasto di mezzogiorno,
argomentando che il contribuente già beneficiava della rifusione di spese
globali da parte del datore di lavoro.
C.
Il contribuente
impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 23 aprile 2008, nel quale
sosteneva che l’orario di lavoro era tale da non consentirgli il rientro al
domicilio per il pranzo.
L’autorità di tassazione
respingeva il reclamo, con decisione del 16 aprile 2008. Ribadito che il
contribuente già beneficiava di un rimborso spese forfettario, reputava che il
costo dei pasti di mezzogiorno non era a suo carico.
D.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula nuovamente la deduzione
delle spese per doppia economia domestica. Osserva anzitutto che il rimborso
forfettario indicato sui certificati di salario concerne unicamente le spese per
l’utilizzo dell’automobile privata durante le ore di lavoro ed i costi di
rappresentanza verso la clientela aziendale. Aggiunge poi di avere solo un’ora
di pausa sul mezzogiorno, ciò che non gli consente di rincasare per il pranzo. A
sostegno delle sue argomentazioni allega una dichiarazione scritta della __________.
Il 24 novembre 2008, così
richiesto da questa Camera, il ricorrente ha prodotto una seconda dichiarazione
scritta, rilasciatagli dalla __________, fotocopia della prima.
Diritto
1.
1.1.
Sia secondo l’art. 25 cpv.
1 LT sia secondo l’art. 26 cpv. 1 LIFD le spese professionali deducibili sono:
a)  le
spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro;
b)  le
spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a
turni;
c)   le
altre spese necessarie per l’esercizio della professione;
d)  le
spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l’esercizio
dell’attività professionale.
Per le spese professionali
secondo il capoverso 1 lettere
a - c
sono stabilite deduzioni
complessive.
1.2.
Per l’imposta cantonale, sono
considerate spese supplementari per doppia economia domestica quelle causate al
contribuente quando non può consumare un pasto principale al proprio domicilio.
La relativa deduzione è ammessa se il luogo di lavoro è a notevole distanza da
quello di domicilio oppure quando, per le condizioni imposte dall’attività
professionale, la pausa per i pasti è tale da non permettere al contribuente di
rientrare a domicilio (art. 4 cpv. 1 del decreto esecutivo del 20 dicembre 2005
concernente l’imposizione delle persone fisiche valido per il periodo fiscale
2006).
Se il contribuente rientra
ogni giorno a domicilio, per ogni pasto principale consumato fuori casa ha
diritto ad una deduzione di  fr. 14.– il giorno o fr. 3'000.– l’anno se i pasti
a mezzogiorno sono consumati regolarmente fuori casa (art. 4 cpv. 2 lett.
a
DE).
Se i pasti sono in parte o
totalmente consumati nella mensa del datore di lavoro oppure se quest’ultimo
versa un contributo per ridurne il prezzo, le deduzioni sono ammesse solo nella
misura della metà
(fr. 7.
–
il g
io
rno o fr. 1’500.
–
l’anno). Se la riduz
io
ne di prezzo è tale che il contribuente non ha
palesemente più alcuna spesa supplementare, non è ammessa alcuna deduz
io
ne
per quel pasto
(art. 4 cpv. 3 DE).
1.3.
Per l’IFD le spese supplementari
per pasti possono essere prese in considerazione quando il contribuente non può
prendere il pasto principale a casa propria, poiché il luogo di domicilio e
quello di lavoro si trovano a notevole distanza o perché la pausa del pasto è
troppo breve (art. 6 cpv. 1 lett.
a
dell’Ordinanza sulla deduzione delle
spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente del
10 febbraio 1993).
Per il periodo fiscale 2006
la deduzione massima è di fr. 3'000.– all’anno (cfr. appendice dell’ordinanza
del 10 febbraio 1993).
Se per ridurre il prezzo
il datore di lavoro fornisce facilitazioni che non sono contributi in contanti
(distribuzione di buoni) o se il pasto è preso in una mensa, in un ristorante
del personale o in un ristorante del datore di lavoro è concessa soltanto la metà
della deduzione
(art. 6 cpv. 2 Ordinanza
del 10 febbraio 1993).
Nessuna deduzione è ammessa, data la mancanza di
spese supplementari, quando la valutazione delle prestazioni in natura operata
dal datore di lavoro è inferiore alle aliquote fissate dall’autorità fiscale o
quando il contribuente può ristorarsi ad un prezzo inferiore a dette aliquote
(art. 6 cpv. 3 Ordinanza del 10 febbraio 1993).
2.
2.1.
Nella decisione impugnata,
l’Ufficio di tassazione di __________ non ha negato l’oggettiva esigenza del
ricorrente di consumare regolarmente un pasto fuori casa, ma si è limitato a
compensare, per così dire, tale deduzione con il rimborso spese forfettario concessogli
dai datori di lavoro (dalla __________ prima e dalla __________ poi). Per
questa ragione, l’autorità di tassazione conclude che il costo dei pasti di
mezzogiorno “non è a suo carico”.
2.2.
Le indicazioni che si
riferiscono alla messa a disposizione, da parte del datore di lavoro, di buoni pasto
o di una mensa figurano tuttavia in una parte specifica del certificato di
salario, e precisamente alla casella G. A tale riguardo, così si esprimono le Istruzioni
per la compilazione del certificato di salario risp. dell’attestazione delle
rendite (Modulo 11) della Conferenza fiscale svizzera e dell’Amministrazione
federale delle contribuzioni:
Pasti nella
mensa
I
Buoni pasto / Pagamento dei pasti
La casella è da crociare se il
dipendente riceve dei buoni pasto (cfr. n.m. 18) oppure se a un dipendente del
serviz
io
esterno, rispettivamente ad un collaboratore con compiti simili a
quelli del serviz
io
esterno è versata un’indennità per i costi (o i costi
supplementari) di un pasto principale fuori casa per un per
io
do
equivalente almeno alla metà dei g
io
rni lavorativi. Occorre fornire un’indicazione anche
quando il datore di lavoro offre al dipendente la possibilità di consumare il
pranzo o la cena a prezzo ridotto in un ristorante del personale. Questa regola
vale anche quando non è noto in quale misura il dipendente sfrutta questa
possibilità. Eventuali chiarimenti possono essere ottenuti presso l’Amministrazione
fiscale del cantone sede del datore di lavoro
(cfr. Istruzioni citate,
n. 10).
2.3.
Nella fattispecie, i
certificati di salario agli atti dell’incarto fiscale non contengono alcuna
indicazione che induca a ritenere che egli abbia effettivamente beneficiato di
simili agevolazioni. In particolare, nulla permette di concludere che le
rifusioni globali indicate nella rubrica 13.2.3 “Altre spese forfettarie”, di
rispettivamente fr. 600.– e fr. 4'500.–, siano state versate (anche) per coprire
o ridurre le spese dei pasti del contribuente. Così richieste, la __________ prima
e la __________ poi, hanno espressamente dichiarato trattarsi di rimborsi per le
spese di trasferta con il veicolo privato durante le ore di lavoro e di
rappresentanza verso la clientela aziendale. Dagli atti dell’incarto fiscale
della __________, richiamato da questa Camera, non emergono altre indicazioni
utili. Nel conto economico, la società si è limitata a registrare globalmente i
costi del personale, senza distinguere tra retribuzioni, oneri sociali e singole
indennità. L’Ufficio di tassazione delle persone giuridiche, da parte sua, non
ha reputato necessario richiedere le schede personali di ogni dipendente.
In simili circostanze, la decisione
impugnata non può essere seguita. L’autorità fiscale avrebbe dovuto chiarire l’entità
della rifusione spese in esame e decidere, di conseguenza, se assoggettarla
(almeno in parte) all’imposta quale integrazione di salario, senza che tale
questione dovesse essere confusa con quella, ben diversa, della deduzione delle
spese di doppia economia domestica.
3.
3.1.
Per gli articoli 16 cpv. 1
LT e 17 cpv. 1 LIFD, sono imponibili tutti i proventi di un’attività
dipendente, retta dal diritto privato o pubblico, compresi i proventi accessori,
quali indennità per prestazioni straordinarie, provvigioni, assegni, premi di anzianità,
gratificazioni, mance, tantièmes e altre prestazioni valutabili in denaro.
Sotto tale nozione
di reddito possono anche venir assunti i pagamenti effettuati dal datore di
lavoro per il rimborso di spese sostenute dal dipendente nell’esercizio dei
propri compiti. In verità la deduzione di tali esborsi è da ammettere quando
questi ultimi possono essere esattamente documentati; quando però ciò non è il
caso, trattandosi di rifusione di spese eseguite forfettariamente, nulla si
oppone a che gli importi ricevuti vengano computati al reddito in quanto essi
potrebbero costituire un’integrazione di salario e dare luogo a numerosi abusi
(cfr. C
DT n. 122 del 23 giugno 1994 in RDAT I-1995
n. 5t, con riferimento a: CDT n. 314/79 e 201/83;
Känzig
, Direkte Bundessteuer, 2. ediz.,
Vol.
I, Basilea 1982, p. 277;
Reimann/Zuppinger/Schärrer
, Kommentar zum Zürcher
Steuergesetz, Vol. I, Berna 1969, p. 25 seg.; AA.VV., Kommentar zum Aargauer
Steuergesetz, Berna 1991, p. 170).
Le rifusioni
di spese e gli altri rimborsi per il personale dirigente e del serviz
io
esterno come pure le spese forfettarie devono
essere indicati sul certificato di salar
io
, affinché se ne possa verificare la giustificaz
io
ne commerciale, per il fatto che se superano i costi effettivi del
dipendente costituiscono per l’appunto integrazione di salario (
Locher
, Kommentar zum DBG, Vol. I,
Basilea/Therwil 2001, n. 25 ad art. 17 LIFD, p. 321).
3.2.
Premesso che le asserite spese
forfettarie di rappresentanza e di trasporto andavano indicate nelle rubriche
13.2.1 e 13.2.2 dei rispettivi certificati di salario, a tale riguardo le
Istruzioni contengono le seguenti spiegazioni:
Nella relativa colonna è da
indicare l’importo forfetar
io
(non entrano in questo contesto i singoli forfait
secondo la cifra n.m. 52) versato al personale dirigente o al personale del serviz
io
esterno per
coprire le piccole spese (di regola, singole spese infer
io
ri a 50 CHF)
e per le spese di rappresentanza (p.es. per inviti privati al propr
io
domicil
io
). Le spese
forfetarie devono corrispondere all’incirca all’importo delle spese effettive.
L’importo in franchi è da indicare anche quando esiste un regolamento delle
spese approvato.
(cfr. Istruzioni citate,
n. 58).
Nella relativa colonna è da
indicare l’importo forfetar
io
versato ad un dipendente che deve utilizzare spesso
la propria automobile privata a scopi professionali (di regola, diverse
migliaia di chilometri all’anno). Le spese forfetarie devono corrispondere all’incirca
all’importo delle spese effettive.
(cfr. Istruzioni citate,
n. 59).
3.3.
Per quanto
concerne in particolare le spese di rappresentanza, si tratta di quelle spese
che sostengono dipendenti di solito dirigenti nell’eserciz
io
della loro attività lavorativa, in consideraz
io
ne della loro posiz
io
ne
particolare, nei rapporti con clienti o collaboratori, e per le quali la
presentaz
io
ne di giustificativi
sarebbe possibile tutt’al più con un dispend
io
sproporzionato. Il trattamento fiscale delle spese di rappresentanza
dà frequentemente luogo a controversie fra fisco e contribuenti, in particolar
modo per il fatto che il rimborso forfettario copre spese che non sono univocamente
attribuibili alla sfera privata o profess
io
nale e si pone quindi il problema se debbano essere suddivise in parte
profess
io
nale e parte privata; di
conseguenza, la qualificaz
io
ne
fiscale è spesso difficoltosa nel singolo caso ed una stima è quasi inevitabile.
Nella prassi delle autorità di tassaz
io
ne si tende perciò ad ammettere il rimborso delle spese di
rappresentanza nella forma di un importo forfettario, la cui misura dipende dal
settore profess
io
nale, dalla
regolamentaz
io
ne effettiva delle
spese e dalla portata dell’attività di rappresentanza del contribuente (
Bosshard
, Die steuerliche Behandlung
von Spesenvergütungen im Lohnausweis und im Veranlagungsverfahren, in RF 1996,
pp. 563-565; cfr. anche CDT n. 80.2006.87 del 4 dicembre 2007, consid. 2.2.).
Il
trattamento fiscale delle spese di trasferta non pone invece alcun problema. Vi
rientrano fra quelle necessarie solo gli spostamenti
a destinazione di
luoghi di lavoro esterni; essi sono luoghi di lavoro distinti dallo
stabilimento ed in cui il lavoratore si trattiene per prestarvi lavoro, senza
che vi abbia il domicilio o la dimora (
Rehbinder
,
Der Arbeitsvertrag, in Berner Kommentar, Berna 1985, p. 397; inoltre CDT n. 122
del 23 giugno 1994, in: RDAT I-1995 n. 5t).
4.
4.1.
N
el
corso del 2006, come visto, il contribuente ha percepito un rimborso spese forfettario
di complessivi fr. 5'100.–: fr. 600.– dalla __________ e fr. 4'500.– dalla __________.
Ciò che desta perplessità non è tanto l’asserita natura di tali
rimborsi, quanto piuttosto la loro misura, ed in particolare
la loro
esponenziale crescita in concomitanza con la diminuzione dello stipendio del
ricorrente.
4.2.
Nei primi tre mesi
dell’anno, RI 1 ha percepito un salario lordo di fr. 21'724.50, pari ad un
importo mensile di         fr. 7'241.50, ed una rifusione spese di fr. 600.–. Con
il passaggio dalla __________ alla __________, nei successivi nove mesi dell’anno
il ricorrente ha invece conseguito uno stipendio lordo di fr. 62'736.–, corrispondente
ad un importo mensile di soli fr. 6'970.50, a cui si è però aggiunto un
rimborso spese di ben fr. 4'500.–. Percentualmente, le indennità per spese sono
così passate dal 3% ad oltre il 7% dello stipendio lordo del contribuente, senza
che quest’ultimo abbia apparentemente cambiato lavoro.
A tale riguardo, non può infatti
passare inosservata la vicinanza delle due società, attive nel medesimo settore,
ubicate l’una accanto all’altra e facenti capo alla stessa persona: __________ è
amministratore unico della __________ nonché socio e gerente della __________. Dall’esame
dei conti annuali risulta anzi che la __________ fattura le prestazioni tecniche
alla società anonima e carica alla medesima i costi del personale, ciò che
potrebbe anche far sorgere il dubbio che tale costruzione sia stata ideata per
diminuire gli oneri assicurativi dei dipendenti. Si osservi infine che il
ricorrente, seppure formalmente passato alla __________, a contare dal 3
gennaio 2008 è membro del consiglio di amministrazione della __________, con
procura collettiva a due.
4.3.
Gli atti dell’incarto non
consentono tuttavia a questa Camera di pronunciarsi in modo definitivo sulla
giustificazione commerciale di tali rimborsi. Al di là del fatto che i certificati
di salario nemmeno distinguono tra spese di rappresentanza e spese di trasporto
con l’automobile privata, nulla si sa sulle rispettive modalità di calcolo (ammontare
massimo delle piccole spese, indennità chilometrica per l’automobile, ecc.).
Appaiono inoltre indispensabili
ulteriori accertamenti sul tipo di lavoro svolto dal ricorrente, di formazione
impiegato di commercio, e sulle ragioni che hanno determinato il suo passaggio
dalla __________ alla vicina __________, per un salario lordo inferiore. A tale
proposito, l’autorità di tassazione dovrà richiedere al contribuente,
conformemente a quanto disposto dagli articoli 201 LT e 127 LIFD, un’attestazione
di __________ sulle sue prestazioni lavorative e sulle sue nuove condizioni
salariali. In questa sede ci si limita ad osservare che tra i costi del personale
registrati nel conto economico della società e la dichiarazione salariale AVS per
l’anno 2006 esiste una notevole discrepanza, che andrà necessariamente approfondita.
4.4.
Nell’istruzione del presente
ricorso, richiesto di
comprovare gli effettivi esborsi, il ricorrente
vi ha rinunciato, senza addurre nessuna giustificazione. Qualora dovesse persistere
in questo atteggiamento, all’autorità di tassazione non resterà che concludere
che
i fatti addotti dal contribuente, ma non documentati, non possono essere
presi in considerazione: prescindere da questa esigenza significherebbe infatti
non già correggere una presunta inesattezza ma sostituire l’obbligo posto a
carico del contribuente di documentare e provare determinati fatti con l’apprezzamento
dell’autorità (sentenza del Tribunale federale n. 2A.344/89 del 3 dicembre 1990
, in RDAT II-1991; DTF 107 Ib 218).
5.
La decisione
impugnata è pertanto annullata e gli atti del procedimento vanno retrocessi
all’autorità di tassazione per nuova decisione dopo ulteriori ed esaurienti accertamenti,
non fosse altro che per garantire al contribuente il doppio grado di giudizio.
Visto l’esito del gravame,
non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   La decisione su reclamo del
16 aprile 2008 è annullata e gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione
di __________ per una nuova decisione, dopo gli accertamenti indicati.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-
;
-
;
-
;
-
.
Copia per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                          Il
segretario: