ti_gerichte · 80.2016.34 · 2016-01-20 · it
Imposta preventiva: perenzione del diritto al rimborso, mancata dichiarazione, assoggettamento allimposta sul reddito della prestazione ricevuta al lordo dellimposta preventiva

Imposta preventiva: perenzione del diritto al rimborso, mancata dichiarazione, assoggettamento all’imposta sul reddito della prestazione ricevuta al lordo dell’imposta preventiva

Tessin Camera di diritto tributario 07.04.2017 80.2016.34
Tessin Camera di diritto tributario 07.04.2017 80.2016.34
Ticino Camera di diritto tributario 07.04.2017 80.2016.34

Incarto n.
80.2016.34
Lugano
7 aprile 2017
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini
e Flavio Amadò, giudice supplente
segretari
a
Sabrina
Piemontesi, vicecancelliera
parti
RI 1
RI 2
entrambi
rappr. da: RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 19 febbraio 2016 contro la decisione del 20 gennaio 2016 in materia di rimborso
dell’imposta preventiva 2012.
Fatti
A.
In data 4 giugno 2015
l’RS 1 ha intimato a RI 1 ed alla coniuge RI 2, domiciliati a Porza, le
decisioni di tassazione IC/IFD 2012. Con le stesse l’Autorità fiscale ha
accertato redditi da sostanza divergenti da quanto dichiarato dai contribuenti.
In particolare è stato aggiunto ai redditi da sostanza mobiliare il dividendo
di CHF 40'500.–, riconosciuto ai contribuenti dalla società __________ SA, __________,
di cui detengono il 45% delle azioni, e scaduto il 30 novembre 2012.
I contribuenti hanno
interposto reclamo contro le decisioni di tassazione IC/IFD 2012 in data 19
giugno 2015, non contestando la ripresa del dividendo, ma postulando il
rimborso dell’imposta preventiva, negato con la decisione di tassazione.
B.
L’Ufficio di
tassazione, con successiva decisione 20 gennaio 2015, ha respinto il reclamo.
Esso ha indicato di avere aggiunto il dividendo non dichiarato in base a
documenti in suo possesso, e non in base a dichiarazione spontanea dei contribuenti,
per i quali è stato quindi considerato perento il diritto al rimborso
ex
art. 23 LIP.
C.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 e RI 2 si aggravano ora contro
la predetta decisione. I ricorrenti non contestano di avere omesso nella
dichiarazione d’imposta 2012 il dividendo in scadenza il 30 novembre 2012, riconosciuto
loro da Tredicom SA, ma negano qualsiasi intenzionalità al riguardo. A mente
dei ricorrenti si è trattato di una “banale svista” (ricorso, pag. 1).
L’intenzione di esporlo nella dichiarazione d’imposta 2012 risulterebbe dalla costante
esposizione di partecipazione e dividendi della predetta società nel corso
degli anni, confermata anche, per rapporto al dividendo scaduto nel 2012, dalla
presentazione del modulo 103. La mancata concessione del rimborso assumerebbe
un effetto confiscatorio, incompatibile con la garanzia della proprietà privata.
La decisione impugnata andrebbe quindi in sostanza riformata, con conseguente
concessione del diritto al rimborso dell’imposta preventiva. Subordinatamente,
il dividendo andrebbe ripreso come reddito unicamente al netto dell’imposta
preventiva, non potendosi ammettere, in ossequio al principio della capacità
contributiva, l’imposizione di un reddito non percepito.
D.
L’Ufficio circondariale
di tassazione di Lugano-Campagna con osservazioni 2 marzo 2016 ribadisce la
correttezza del suo operato, ed osserva di essersi basato sulla recente
giurisprudenza federale e cantonale.
L’Amministrazione
federale delle contribuzioni e la Divisione delle Contribuzioni Ufficio
Giuridico non hanno formulato osservazioni. I ricorrenti non hanno formulato
ulteriori osservazioni.
Diritto
1.
I ricorrenti non
contestano la ripresa, nella decisione di tassazione 2012, del dividendo
scaduto il 30 novembre 2012 pari a CHF 40'500.--. Essi chiedono la riforma
della decisione impugnata, che nega loro la restituzione dell’imposta preventiva
in quanto perenta per mancata dichiarazione spontanea
ex
art. 23 LIP, postulando
in via principale il rimborso dell’imposta preventiva assolta. In via subordinata
postulano l’assoggettamento all’imposta sui redditi unicamente del dividendo
percepito, al netto dell’imposta preventiva.
Nella fattispecie occorre
quindi preliminarmente determinare se si giustifica la perdita del diritto al
rimborso
ex
art 23 LIP.
2.
2.1.
Secondo l’art. 23 LIP,
chiunque, contrariamente alle prescrizioni di legge, non dichiara alle Autorità
fiscali competenti un reddito colpito dall’imposta preventiva, o la sostanza da
cui esso proviene, perde il diritto al rimborso dell'imposta preventiva dedotta
da tale reddito.
Secondo il Tribunale
federale le prescrizioni legali di cui l’art. 23 LIP sanziona la violazione
sono, in particolare, gli articoli 124 cpv. 2 e 125 cpv. 1 LIFD, norme che
impongono al contribuente di dichiarare egli stesso i suoi elementi imponibili
(
“Pflicht zur Selbstdeklaration”;
cfr.
Zweifel
,
in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
vol. I/2b, 2a ediz., Basilea 2008, n. 18 ad art. 124 LIFD), coerentemente con
la procedura di
tassazione mista
applicabile in materia di imposta sul
reddito e sulla sostanza (cfr.
Zwahlen
,
in: Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, vol. II/2, 2
a
ediz., Basilea 2012, n. 3 ad art. 23 LIP,
secondo cui l’art. 23 LIP si fonda sul principio dell’autodichiarazione
[“Grundsatz
der Selbstdeklaration”]
proprio del sistema delle imposte dirette).
Ne consegue che il
contribuente che voglia salvaguardare il diritto al rimborso dell’imposta
preventiva, deve dichiarare egli stesso gli elementi di reddito e di sostanza
(cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale 2C_538/2016 dell’8 dicembre
2016 consid. 4.3.3). In generale, quest’obbligo è adempiuto menzionando gli
elementi in questione nell’elenco dei titoli allegato alla dichiarazione
d’imposta (sentenza 2C_1083/2014 del 20 novembre 2015 consid. 2.2.1; sentenza
2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 5 e 7.3; sentenza dell’11 ottobre 2011
n. 2C_95/2011, in ASA 81 p. 71 = RF 66/2011 p. 963 = RDAF 2012 II p. 72,
consid. 3; cfr. decisione CDT dell’ 8 settembre 2014, consid. 2.2, inc.
80.2014.90; decisione CDT del 29 dicembre 2015, consid. 2.2, inc.
80.2014.76/77).
2.2.
Il contribuente deve inoltre
dichiarare
spontaneamente
i redditi sottoposti all'imposta preventiva.
Come già ricordato in
precedenti decisioni della Camera, poco importa – ad esempio - che le Autorità
fiscali possano rendersi conto del carattere incompleto della dichiarazione e
avere accesso alle informazioni mancanti, domandandole o effettuando un
paragone con incarti fiscali di terzi. Di principio, il fisco deve in effetti
poter presupporre che il contribuente abbia compilato la sua dichiarazione in
maniera esatta e completa, in conformità agli obblighi che gli incombono, segnatamente
giusta l'art. 124 cpv. 2 LIFD e l’art. 42 cpv. 1 della Legge federale del 14
dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni
(LAID; RS 642.14). Un dovere di indagine ulteriore da parte del fisco è dato di
regola solo se la dichiarazione fiscale contiene degli errori evidenti
(sentenza 2C_1083/2014 del 20 novembre 2015 consid. 2.2.1; sentenza 2C_949/2014
del 24 aprile 2015 consid. 3.2, con riferimento alla sentenza 2C_95/2011
dell'11 ottobre 2011 consid. 2.1 e ulteriori rinvii).
2.3.
In seguito all’evoluzione
della giurisprudenza del Tribunale federale, ed in particolar modo a due
sentenze (2C_95/2011 dell’11 ottobre 2011 e 2C_80/2012 del 16 gennaio 2013),
che avevano negato la conformità di due circolari dell’ AFC con l’art. 23 LIP,
l’AFC ha adottato la nuova Circolare n. 40 dell’11 marzo 2014
(“Perdita del
diritto delle persone fisiche al rimborso dell’imposta preventiva secondo
l’art. 23 LIP”)
. La stessa non ha forza di legge e non vincola né i contribuenti
né i Tribunali, ma nella misura in cui riflette il testo reale del testo di
legge e ne propone un’interpretazione corretta ed adeguata al caso di specie,
anche le istanze di ricorso ne possono tenere conto. L’Alta Corte ha peraltro
già ritenuto conforme ad una corretta interpretazione dell’art. 23 LIP la
circolare in parola (sentenza 2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 4.2 ed
ulteriori riferimenti; decisione CDT del 29 dicembre 2015, consid. 2.3, inc. 80.2015.76/77).
Al paragrafo 3.1, la
Circolare n. 40 dell’AFC considera dichiarata correttamente,
ex
art. 23
LIP, l’esposizione,
nella prima dichiarazione d’imposta,
dei redditi
colpiti dall’imposta preventiva o la sostanza da cui essi provengono. Inoltre,
i redditi dichiarati
successivamente
dal contribuente, ma
prima
della crescita in giudicato della decisione di tassazione ordinaria, possono
essere ancora considerati dichiarati spontaneamente ai sensi della predetta
norma, a condizione che il contribuente non abbia omesso l’esposizione dei
redditi o della sostanza intenzionalmente o con l’intento di commettere una
sottrazione d’imposta, e questo comportamento è stato scoperto dalle Autorità
fiscali.
Al fine di evitare la
perenzione del diritto al rimborso,
ex
art. 23 LIP, non è comunque
sufficiente la sola dichiarazione della sostanza da cui il reddito proviene
(cfr.
Fischer/Ramp
, Kreisschreiben
40 der ESTV – Verwirkung der Verrechnungssteuer-Rückerstattung – Trend zu
Formalisierung und zur Bürokratisierung?, in ST 2014 p. 503 ss., in particolare
510-511).
2.4.
Nella fattispecie, è
pacifico che la dichiarazione dei redditi 2012 presentata dai contribuenti il
25 ottobre 2013 non espone il dividendo scaduto il 30 novembre 2012.
Pure risulta pacifico che
l’aggiunta ai redditi dei contribuenti del dividendo erogato da __________ SA è
stata operata, in sede di tassazione, non a seguito di indicazioni dei
contribuenti
successive
alla presentazione della propria dichiarazione
dei redditi ed antecedenti a specifiche richieste dell’Autorità fiscale in merito
ai redditi in parola. Nello specifico, l’Ufficio circondariale di tassazione di
Lugano-Campagna, dopo ricezione della dichiarazione dei redditi 2012, aveva dovuto
invitare i contribuenti, in data 16 aprile 2015, a produrre documentazione
inerente al dividendo loro erogato da __________ SA e scaduto il 30 novembre
2012, pari a CHF 40'500.--. Solo a seguito di tale richiesta i ricorrenti
fornivano informazioni in merito a tale dividendo, in data 7 maggio 2015.
Su tale aspetto i
ricorrenti hanno contestato, sia con lo scritto del 7 maggio 2015 sia con il
presente gravame, di avere voluto evitare, con l’omessa dichiarazione, la
tassazione del dividendo, sostenendo che si sarebbe trattato di una “banale
svista” (ricorso, pag. 1), dimostrata dalla costante esposizione dei dividendi
nel corso degli anni, e dalla presentazione del modulo 103 all’Amministrazione
Federale delle Contribuzioni da parte della società anche per rapporto al
dividendo scaduto nel 2012.
2.5.
Per quanto su esposto,
richiamata la prassi e la giurisprudenza di cui ai consid. 2.1, 2.2 e 2.3 che
precedono, in merito all’applicazione dell’art. 23 LIP, si ritengono integrate
le condizioni per ammettere la perenzione del diritto al rimborso.
A tale riguardo, poco
importa che i contribuenti non abbiano avuto l’intenzione di commettere una
sottrazione d’imposta.
Benché non si sia fino ad
ora espresso in maniera definitiva sulla questione se la perdita del diritto al
rimborso presupponga una colpa, il Tribunale federale ha già più volte rilevato
che, in caso di risposta affermativa a questa domanda, una negligenza sarebbe
sufficiente (sentenze 2C_538/2016  dell’8 dicembre 2016 consid. 4.3.3;
2C_896/2015 del 10 novembre 2016 consid. 2.1; 2C_85/2015 del 16 settembre 2015
consid. 2.5; 2C_172/2015 del 27 agosto 2015 consid. 4.2; 2C_95/2011 dell'11
ottobre 2011 consid. 2.1). La “banale svista”, che secondo i ricorrenti sarebbe
alla base della mancata dichiarazione del reddito, è dunque certamente atta a
fondare la decisione dell’Ufficio di tassazione oggetto del presente gravame.
2.6.
Anche la presentazione del
modulo 103 da parte della società non è di supporto ai ricorrenti. Il Tribunale
federale ha già avuto modo di stabilire che la mancata dichiarazione spontanea
del dividendo, nella dichiarazione d’imposta personale dell’azionista, non può
essere sanata nemmeno attraverso la trasmissione da parte della società del
modulo 103 indirizzato all’Amministrazione federale delle contribuzioni (sentenza
2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 7.1). L’Alta Corte ha in particolare
ricordato che la richiesta di restituzione dell’IP va rivolta alle Autorità
fiscali cantonali e non all’Amministrazione Federale delle Contribuzioni (art.
30 cpv. 1 LIP; art. 4 cpv. 1 Regolamento cantonale di applicazione concernente
la Legge federale sull’imposta preventiva, il computo globale d’imposta e la
trattenuta supplementare USA del 18 ottobre 1994). Verso le Autorità fiscali cantonali
inoltre vige in sede di istanza di rimborso l’obbligo del contribuente di compilare
una dichiarazione esatta e completa, rispettivamente di notificare i redditi
sottoposti all’imposta preventiva. In caso contrario il diritto è perento. A tale
riguardo, la trasmissione del modulo 103 non è atta ad ovviare ad una mancanza
del contribuente in sede di dichiarazione d’imposta od istanza di rimborso
dell’imposta preventiva (sentenza 2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 7.2 e
7.3).
2.7.
2.7.1.
I ricorrenti sostengono
inoltre che il mancato riconoscimento del rimborso comporterebbe negli effetti
un’imposizione del 70.19% rispetto al dividendo percepito, imposizione da
ritenersi quindi confiscatoria, tenuto conto dell’imposta preventiva e delle
imposte ordinarie assolte.
2.7.2.
In virtù dell’art. 26 cpv.
1 Cost. la proprietà è garantita. Secondo costante giurisprudenza, in ambito
fiscale, questo diritto non va oltre al divieto di un’imposizione
confiscatoria. Una pretesa fiscale non deve pregiudicare l’essenza stessa della
proprietà privata (art. 36 cpv. 4 Cost). Spetta al legislatore preservare la
sostanza del patrimonio del contribuente e lasciare a quest’ultimo la possibilità
di formarne uno nuovo. Per determinare se un’imposizione ha un effetto
confiscatorio, la sola aliquota d’imposta espressa in percentuale non è
decisiva. Bisogna esaminare il carico che rappresenta l’imposizione su un periodo
abbastanza lungo, facendo astrazione dalle circostanze straordinarie. A tal fine
bisogna prendere in considerazione l’insieme delle circostanze concrete, la
durata e la gravità del pregiudizio così come anche il cumulo con altre tasse o
tributi e la possibilità di trasferire l’onere contributivo su altre persone.
Il Tribunale federale ha stabilito che l’essenza della proprietà privata non viene
toccata, se durante un breve periodo, il reddito a disposizione del contribuente
non è sufficiente per far fronte all’onere fiscale, senza intaccare la sostanza
(sentenze del TF n. 2C_826/2015 del 5.1.2017 consid. 5; n. 2C_277/2008 del
26.9.2008 consid. 4.1.).
In una recente sentenza
(cfr. 2C_826/2015 del 5.1.2017, destinata a pubblicazione nella Raccolta
ufficiale [DTF]), i giudici di Mon Repos, nel caso di due coniugi residenti nel
Cantone Ginevra, hanno stabilito come l’imposta globale (cantonale e comunale)
da loro dovuta al fisco, ammontante a fr. 439'869.80, per rapporto al reddito
imponibile di fr. 204'307 ed ad una sostanza imponibile di fr. 39'803'827, non
fosse di natura confiscatoria, nonostante la percentuale d’imposta dovuta al
Canton Ginevra, per il periodo fiscale 2009 sorpassasse del 200% il reddito
imponibile dei ricorrenti per il medesimo periodo.
2.7.3.
Nella fattispecie è fuori
dubbio che le imposte sul reddito e l’imposta preventiva, comunque limitate ad
un solo periodo fiscale, sono comunque inferiori allo specifico dividendo
percepito dai contribuenti e non dichiarato. Inoltre, proprio la mancata dichiarazione
spontanea del dividendo, e quindi la conseguente perenzione
ex
art. 23
LIP del diritto al rimborso, è circostanza in sé straordinaria, di cui tuttavia
si deve fare astrazione nell’ambito della valutazione della garanzia della
proprietà (sentenza 2C_277/2008 del 26 settembre 2008 consid. 4.1). Circostanza
oltretutto ascrivibile agli stessi contribuenti. La decisione impugnata non
lede quindi la garanzia della proprietà.
2.8.
Per le ragioni suesposte
la mancata indicazione del reddito in sede di dichiarazione d’imposta 2012
comporta la perdita,
ex
art. 23 LIP, del diritto al rimborso
dell’imposta preventiva. Ne consegue che la decisione dell’Ufficio di
tassazione, che nega il rimborso per intervenuta perenzione, è ineccepibile.
3.
3.1.
Occorre da ultimo
considerare la richiesta dei ricorrenti secondo cui il dividendo in parola
dovrebbe essere ripreso nella misura del 65%, ovvero sia al netto dell’imposta
preventiva, ritenuto che l’imposta non rimborsata sarebbe da considerarsi come
un reddito non percepito, ed in quanto tale non imponibile in base al principio
della tassazione secondo la capacità contributiva.
3.2.
Secondo la giurisprudenza
del Tribunale federale, il contribuente che percepisce un reddito che è stato
assoggettato alla ritenuta dell’imposta preventiva, si ritiene che abbia
realizzato un reddito della sostanza in misura corrispondente al reddito lordo.
Per determinare il reddito imponibile, si deve pertanto considerare questo
importo lordo. Il contribuente che omette di dichiarare tempestivamente il
reddito da cui è stata trattenuta l’imposta preventiva rinuncia in tal modo a
far valere il rimborso di una pretesa cui ha diritto. Il contribuente deve così
subire la conseguenza, cioè il doppio aggravio dell’imposta preventiva e
dell’imposta sul reddito. Sebbene ciò possa rivelarsi gravoso, non viola
tuttavia alcuna norma del diritto federale Il legislatore non ha previsto, a
tale proposito, alcuna misura di clemenza per il contribuente pentito che
adempie i suoi obblighi tardivamente (cfr. la sentenza del Tribunale federale
del 14 febbraio 2013 n. 2C_620/2012, in RDAF 2013 II 197, consid. 3.7 e riferimenti
citati; v. anche
Negrini
, La
tassazione al lordo o al netto dei redditi colpiti da imposta preventiva, in: Vorpe
[a cura di], Contravvenzioni e delitti fiscali nell’era dello scambio
internazionale d’informazioni - Scritti in onore di Marco Bernasconi, Manno
2015, pp. 207-223).
3.3.
Nella fattispecie, è
incontestato che __________ SA ha riconosciuto ai contribuenti, che hanno
accettato, un dividendo di CHF 40'500.-- con scadenza il 30 novembre 2012. Essi
hanno quindi conseguito un reddito di pari importo, cui torna applicabile la riduzione
del 60% per partecipazioni determinanti, e per rapporto al quale di principio
essi avevano diritto al rimborso dell’imposta preventiva assolta. Se non che,
la perenzione di tale diritto
ex
art. 23 LIP, intervenuta successivamente
allo scadere del dividendo e quindi alla realizzazione del corrispondente
reddito, è ascrivibile ad un comportamento dei contribuenti stessi, che non
hanno spontaneamente dichiarato il dividendo in scadenza. Anche da questo
profilo la decisione impugnata, che riprende un reddito incontestabilmente realizzato
dai ricorrenti e corrispondente al dividendo lordo versato da __________ SA nel
2012 al lordo dell’imposta preventiva, è quindi ineccepibile.
4.
Per quanto precede
si deve concludere che il ricorso è respinto.
Tassa di giustizia e spese
sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese
l’art. 1 del Regolamento cantonale di applicazione concernente la Legge
federale sull’imposta preventiva, il computo globale d’imposta e la trattenuta
supplementare USA (del 18 ottobre 1994), nonché l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                fr. 1’000.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi    fr.    100.–
per un totale di                                                      fr. 1’100.–
sono a carico dei
ricorrenti.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 56 LIP; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-;
-;
-;
-.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: