ti_gerichte · 80.2017.124 · 2017-04-06 · it
Procedura: revisione, obbligo di restituzione di redditi di provenienza illecita, versamento ad autorità estera avvenuto prima della definizione in via transattiva degli elementi imponibili

Tessin Camera di diritto tributario 04.09.2020 80.2017.124
Tessin Camera di diritto tributario 04.09.2020 80.2017.124
Ticino Camera di diritto tributario 04.09.2020 80.2017.124

RI 1
Incarti n.
80.2017.124
80.2017.125
Lugano
4 settembre 2020
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele
Guffi
segretari
a
Sabrina
Piemontesi - Gianola, vicecancelliera
parti
RI 1
RI 2
entrambi
rappr. da  RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
dell’8 maggio 2017 contro la decisione del 6 aprile 2017 in materia di revisione
IC/IFD 2006-2007-2008.
Fatti
A.
Il 30.1.2008 i
coniugi __________ presentavano la loro dichiarazione fiscale per il 2006,
indicando redditi imponibili complessivi per fr. 358'129.- ed una sostanza
imponibile di fr. 0.-.
B.
RI 1, avvocato,
notaio e fiduciario a __________, è stato arrestato nel mese di febbraio del
2009 dalle autorità__________ nell’ambito di un procedimento penale per i reati
previsti dagli articoli 110, 81 e 648
bis
(riciclaggio) del Codice
penale __________.
Il 6.4.2009 RI 1 dava
ordine all’Istituto di credito __________ (__________) di trasferire l’importo
di € 285'707.83 al conto intestato al Fondo Unico di Giustizia (__________)
aperto presso la __________. (Agenzia di Palazzo di giustizia a __________). Il
versamento veniva operato con la causale “proc. pen. __________ RI 1”.
Il 14 luglio 2009 RI 1
trasferiva da un conto presso la __________ di __________ l’importo di €
29'000.- e dalla __________ di __________ la somma di € 271'000.- a favore del
Fondo Unico Giustizia di __________ presso la __________ (Dipendenza di __________
pal. Giustizia con il riferimento “proc__________ RI 1”). Il secondo
trasferimento veniva poi bloccato dalle autorità __________ e posto sotto
sequestro.
Lo stesso giorno, si
giungeva ad un accordo tra i Pubblici Ministeri incaricati delle indagini ed i
suoi legali, che formulavano un’istanza congiunta di sostituzione della misura
cautelare personale. Considerati i bonifici inderogabili da parte
dell’imputato, la collaborazione di quest’ultimo e il fatto che la custodia
cautelare sarebbe scaduta il 1° agosto 2009, le parti concordavano di
sostituire la misura cautelare degli arresti presso il Carcere __________ con
degli arresti domiciliari da scontarsi presso il __________ di __________. Il
giorno seguente il Giudice per le indagini preliminari adottava una “ordinanza
di concessione degli arresti domiciliari”, ritenuto che, “in base agli
accertamenti del reato, alla probabile interruzione della condotta criminosa,
al risarcimento effettuato in data 14.7.09”, poteva “considerarsi attenuata
l’esigenza cautelare”.
C.
Di ritorno in
Svizzera, RI 1 dava mandato alla ____________________ di occuparsi delle
sottrazioni fiscali da lui commesse tra il 1999 e il 2005, includendovi anche i
periodi fiscali dal 2006 al 2008, per i quali non vi erano ancora delle
decisioni di tassazione. Un accordo veniva raggiunto – per i periodi fiscali
dal 1999 al 2008 -, il 20 ottobre 2010, con l’Ufficio delle procedure speciali
con lo scopo di “
(…) regolare gli aspetti fiscali relativi ai periodi
indicati in oggetto. In particolare, sono stabiliti i tributi dovuti per la
parte di sostanza e reddito mai dichiarati dal contribuente
”.
Il medesimo giorno, il
contribuente consegnava pure all’autorità fiscale le dichiarazioni d’imposta
relative ai periodi fiscali 2007 e 2008.
Per quanto riguardava i periodi fiscali dal
1999/2000 al 2006, il contribuente s’impegnava a versare un importo di fr.
4'886'705.65, “a tacitazione di ogni pretesa dell’autorità fiscale fino al
31.12.2006, per ogni tributo (recupero d’imposta, interessi di ritardo e
multe), in relazione agli elementi non dichiarati in precedenza”. Quanto al
debito d’imposta per i periodi fiscali 2006, 2007 e 2008, era stabilito in fr.
1'630'000.-, “sulla base delle dichiarazioni d’imposta presentate”. Nel verbale
era precisato che “i redditi imponibili e quindi gli elementi sottratti in
relazione ai periodi fiscali in esame” erano stati stabiliti grazie alla “messa
a disposizione da parte del contribuente di una serie di tabelle riassuntive e
di dettaglio” e alle “spiegazioni fornite durante le numerose riunioni
intervenute”.
D.
a.
Il 6.4.2011 l’UT di __________
notificava ai contribuenti le decisioni di tassazione IC/IFD 2006, 2007 e 2008.
b.
Nella decisione IC/IFD
2006 il reddito imponibile veniva accertato in fr. 778'800.- per l’IC ed in fr.
787'100.- per l’IFD. Ai soli fini IC la sostanza veniva stabilita in fr.
17'189'000.-.
c.
Nella decisione IC/IFD
2007 il reddito imponibile veniva stabilito per l’IC in fr. 1'290'700.- e per
l’IFD in fr. 1'299'200.-. La sostanza, ai soli fini IC, veniva commisurata in
fr. 18'920'000.-.
d.
Nella decisione IC/IFD
2008 il reddito imponibile veniva stabilito per l’IC in fr. 1'414'000.- e per
l’IFD in fr. 984'000.-. La sostanza, ai soli fini IC veniva stabilita in fr.
14'808'000.-.
E.
Il 31.7/2.8.2013 i
coniugi RI 1, patrocinati dall’avv. RA 1, presentavano all’Ufficio di
tassazione di __________ (di seguito UT) una domanda di revisione delle
decisioni di tassazione IC/IFD 2006, 2007 e 2008. Ricordato che RI 1 aveva
conseguito indebiti redditi sotto forma di commissioni fiduciarie, gli istanti
sottolineavano che, rientrato in Svizzera, al termine della custodia cautelare
in Italia, aveva voluto fare piena luce sulle sottrazioni fiscali da lui
commesse durante i periodi fiscali dal 1999 al 2008. In questo contesto, aveva
messo a disposizione dell’autorità fiscale una “
serie di tabelle riassuntive
e di dettaglio” che consentirono, unitamente alle “spiegazioni fornite durante
le numerose riunioni intervenute” di stabilire i redditi imponibili e quindi
gli elementi sottratti in relazione ai periodi fiscali in esame”
.
Il motivo di revisione
consisteva secondo gli istanti nel “
(…) definitivo, irrevocabile insorgere
dell’obbligo di riconsegna (restituzione) del provento illecito allo Stato __________
”.
Questo evento avrebbe neutralizzato l’acquisizione del reddito già assoggettato
ad imposta relativamente ai periodi fiscali in esame. Tale fatto sarebbe stato
scoperto dal contribuente al più presto il 4.5.2013, quanto la sentenza 30.11.2012
del Tribunale civile e penale di __________, che disponeva la confisca “
della
somma complessiva depositata presso il fondo unico di Giustizia, pari a Eur
585'707.85”,
era divenuta definitiva. Pur utilizzando tutta la diligenza
che le circostanze imponevano, tale motivo di revisione non avrebbe potuto
essere fatto valere durante la procedura di tassazione, in quanto “
se non
altro perché la scoperta o verificarsi dello stesso non dipendeva nemmeno dalla
sua sola volontà”.
Le decisioni di tassazione per i periodi fiscali 2006,
2007 e 2008 eccedevano la capacità contributiva dei contribuenti, creando una
condizione di
“Überbesteuerung”.
L’Ufficio di tassazione di __________
avrebbe pertanto dovuto emanare delle nuove decisioni di tassazione, che tenessero
in considerazione i fatti rilevanti esposti in precedenza, acquisendo in
tassazione i “
(…) decrementi reddituali (e conseguentemente patrimoniali)
”
seguenti: per il 2006 di fr. 22'252.70; per il 2007 di fr. 174'708.05, per il
2008 di fr. 204'342.95. Per il 2009 la mancata deduzione dal reddito imponibile
era stata censurata con il rimedio ordinario a questa Camera (inc. CDT
80.2013.163 del 2.5.2016).
F.
Con decisione del
16.2.2017, l’UT di __________ respingeva l’istanza di revisione presentata dai
coniugi RI 1, argomentando che nessuno dei motivi che giustificano una
revisione di una decisione cresciuta in giudicato a vantaggio del contribuente
era adempiuto. In particolare si riallacciava alla sentenza emanata da questa
Camera, inc. CDT __________ del 2.5.2016, con la quale era stato stabilito che
l’intero importo di € 300'000.-, comprensivo di € 30'135.30, oggetto di
ricorso, fosse da ricondurre ad un versamento cauzionale piuttosto che ad una
confisca per illecito profitto. In particolare, secondo l’autorità resistente,
era da escludere che il pagamento in questione fosse intervenuto al termine di
un procedimento penale in virtù di una sentenza di condanna che “
(…) abbia
disposto la restituzione o la confisca dei proventi dei reati commessi dal
contribuente
”.
G.
Il 20.3.2017 i
contribuenti interponevano reclamo contro la decisione su istanza di revisione.
In particolare indicavano che, vista la succinta motivazione non erano state
prese in considerazione le ragioni esposte nella domanda come neppure le prove
documentali proposte. In particolare i reclamanti lamentavano il fatto che l’UT
avesse basato la propria decisione sulla sentenza CDT n. __________ del
2.5.2016: tuttavia il complesso fattuale, probatorio e giuridico sottostante ai
due (differenti) rimedi giuridici era formalmente e sostanzialmente diverso,
già solo per il fatto che la Camera di diritto tributario non aveva agli atti
la sentenza 30.11.2012 del Tribunale civile e penale di __________. La CDT,
nella sentenza indicata si sarebbe limitata ad affermare che dagli atti non
emerge alcun elemento che consenta di affermare che il versamento di € 300'000.-,
avvenuto il 14 luglio 2009, rappresenta la restituzione dei proventi di un
reato, assoggettati all’imposta sul reddito. Secondo gli istanti, dalla
sentenza __________ emerge che il versamento di € 300'000.- avvenuto il
14.7.2009, rappresenta la restituzione dei proventi di un reato che sono stati
assoggettati all’imposta sul reddito. La confisca di tale importo a favore
dello Stato __________ è divenuta irrevocabile il 4.5.2013. Motivo per il quale
i contribuenti erano dell’avviso che non si potesse concludere che la parte
dell’importo per la quale era chiesta la revisione fosse da ricondurre ad un
versamento cauzionale piuttosto che ad una confisca per illecito profitto.
H.
Con decisione del
6.4.2017 l’UT respingeva il reclamo, rilevando che secondo la sentenza della
CDT, concernente il periodo fiscale 2009 (n. 80.2014.163 del 2.5.2016), al
considerando 3.6., l’intero versamento al fondo unico di Giustizia (e non solo
l’importo di € 30'135.-) non aveva neutralizzato un provento illecito
assoggettato all’imposta sul reddito. In relazione alla sentenza __________
compiegata agli atti dai contribuenti, l’autorità resistente rileva che viene
indicato come “RI 1
ha concordato il pagamento dei propri debiti, in qualità
di cittadino svizzero, con le autorità fiscali dello Stato del Canton Ticino ma
ha altresì provveduto a disporre di bonifici a favore del Fondo Unico di
Giustizia per un totale di euro 585'707.83”.
Dagli atti neppure emergerebbe
alcun dato che possa permettere di ricondurre gli elementi patrimoniali e i
redditi oggetto dei procedimenti fiscali ad un preciso reato, i cui proventi sarebbero
stato assoggettati ad imposta. Il pagamento in discussione, va aggiunto non è
nemmeno intervenuto al termine di un procedimento penale sulla base di una
sentenza di condanna che abbia disposto la restituzione o la confisca di
proventi dei reati commessi dall’istante. L’autorità concludeva pertanto
asserendo che “
In queste circostanze è rafforzata ancor di più la tesi, sia
dell’autorità fiscale che dell’autorità superiore, secondo cui l’intero importo
di euro 300'000.- sia riconducibile ad un versamento cauzionale rispetto che a
una confisca di un illecito profitto
”.
I.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 insorgono contro la
decisione su reclamo con la quale è stata negata loro la revisione delle
decisioni di tassazione cresciute in giudicato nei periodi fiscali 2006, 2007 e
2008. In relazione alle motivazioni della decisione censurata, indicano che è
un fatto certo che l’importo, richiesto a diminuzione dei redditi dichiarati
nei periodi fiscali in questione, sia stato definitivamente versato dal
contribuente allo Stato italiano “
al termine di un procedimento penale, sulla
base di una sentenza di condanna che abbia disposto la restituzione o la
confisca dei proventi dei reati commessi dal contribuente
”. Secondo gli
insorgenti la tesi che l’intero importo di € 300'000.- sia da ricondurre ad un
versamento cauzionale piuttosto che ad una confisca per illecito profitto è
frutto di una (francamente) improponibile lettura della sentenza __________,
rispettivamente di una manchevole applicazione al caso specifico della sentenza
della CDT, in cui il sostrato probatorio era diverso “
(…) non avendo in
quell’occasione il contribuente prodotto la sentenza (…). Del resto, fosse
stato veramente il deposito effettuato al FUG un mero deposito cauzionale,
allora l’UTM dovrebbe spiegare perché tale importo fu infine confiscato invece
che restituito al contribuente medesimo
”. Secondo i ricorrenti, sarebbe
inoltre pienamente provato che i redditi oggetto di domanda di revisione
rappresentano tutti commissioni fiduciarie incassate dal contribuente a fronte
di un preciso illecito, e più precisamente quelli relativi alla bonifica
dell’area __________ __________. Dalla sentenza del Tribunale penale e civile
di __________ emerge che sul conto “__________” presso l’allora __________
confluivano le commissioni che spettavano al contribuente per la gestione della
struttura societaria __________: da qui la riconduzione di tali redditi al
preciso reato ascritto al contribuente. La sentenza __________ (che data
20.11.2012 e che sarebbe cresciuta in giudicato il 4.5.2013) sarebbe inoltre
posteriore al momento della sottoscrizione dell’accordo transattivo con
l’Ufficio delle procedure speciali avvenuto il 20.10.2010, con il quale
sarebbero state definite le posizioni fiscali del contribuente per i periodi in
esame. Il fatto rilevante (e meglio la quantificazione definitiva degli importi
e la loro confisca a favore dello Stato __________) non poteva essere
opportunamente invocato dal contribuente in fase di accordo transattivo dinanzi
all’Ufficio in parola.
L.
In data 10/12.5.2017
l’UT ha trasmesso l’incarto non presentando osservazioni al ricorso.
M.
Il 18.11.2019 la
Camera di diritto tributario si è rivolta all’Ufficio delle procedure speciali
chiedendo la trasmissione dell’incarto completo inerente la procedura di
ricupero d’imposta che ha condotto all’accordo del 20.10.2010.
N.
Il 15.6.2020 la
Camera di diritto tributario si è rivolta all’avv. RA 1, patrocinatore dei
contribuenti, invitandolo a trasmettere “
(…) tutti gli atti del procedimento
penale __________ che ha coinvolto __________, relativi all’istanza congiunta
di sostituzione della misura cautelare personale, presentata il 14.7.2009 (…)”.
O.
Il 6/7.7.2020 l’avv. RA
1 ha trasmesso l’istanza congiunta di sostituzione della misura cautelare
personale ed i relativi allegati.
Diritto
1.
1.1.
Sono tre i motivi di
revisione, a vantaggio del contribuente, di una decisione o sentenza cresciuta
in giudicato:
a)
la scoperta di
fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi;
b)
la mancata
considerazione, da parte dell’autorità giudicante, di fatti rilevanti o di
mezzi di prova decisivi, che conosceva o doveva conoscere, oppure un’altra
violazione di principi essenziali della procedura;
c)
il fatto che
un crimine o un delitto abbia influito sulla decisione o sulla sentenza
(art. 232
cpv. 1 LT; art. 147 cpv. 1 LIFD).
Quale
ulteriore motivo di revisione la legge cantonale aggiunge che essa è data se,
in caso di conflitti in materia di doppia imposizione intercantonale o
internazionale, l’autorità che ha deciso giunge alla conclusione che, secondo
le norme applicabili per evitare la doppia imposizione, il Cantone deve
limitare il proprio diritto di imporre (art. 232 cpv. 1 lett.
d
LT).
1.2.
La revisione è tuttavia
esclusa se l’istante, ove avesse usato la diligenza che da lui poteva essere
ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della
procedura ordinaria il motivo di revisione invocato (art. 147 cpv. 2 LIFD).
L’istituto della revisione
non è dato, cioè, per addurre fatti che si sarebbero potuti invocare già nella
procedura di reclamo o di ricorso. Decidere altrimenti, e ammettere
automaticamente la revisione in caso di violazione di norme essenziali di
procedura, significherebbe abolire ogni distinzione tra mezzi d’impugnazione
ordinari e il rimedio straordinario della revisione, che non può supplire a
un’omissione imputabile allo stesso contribuente, che ha diritto di avvalersi
dei rimedi ordinari (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale 2C_47/2016,
2C_48/2016 del 22 agosto 2016 consid. 3.2 con riferimenti; inoltre:
Locher
, Kommentar zum DBG, vol. III,
Basilea 2015, n. 30 ad art. 147 LIFD, p. 773 s.;
Looser
, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum DBG, 3
a
edizione, Basilea 2017, n. 24 ad art. 147 LIFD, p. 2474 ss.;
Casanova/Dubey
, in: Noël/Aubry Girardin
[a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2
a
ediz., Basilea 2017, n. 15 ad art. 147 LIFD, p. 1802 s.).
Di conseguenza, la revisione
è esclusa, per esempio, nel caso dell’errore di dichiarazione, cioè quando, per
trascuratezza del contribuente o del suo rappresentante, si è omesso di far
valere nella procedura di tassazione o con i rimedi giuridici ordinari elementi
di fatto essenziali, oppure nel caso in cui il contribuente avrebbe potuto
scoprire subito l’errore di fatto o di diritto dell’autorità, controllando la tassazione
notificatagli (
Casanova
,
Änderungen rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide, in ASA 61 p. 450-451).
1.3.
Anche una “valutazione
completamente errata” dei fatti non potrebbe comunque essere considerata una
violazione di “principi essenziali della procedura”, così come preteso dagli
articoli 147 cpv. 1 lett.
b
LIFD e 232 cpv. 1 lett.
b
LT. Un
simile motivo di revisione è pensato unicamente per le ipotesi in cui una
motivazione errata o carente abbia dissuaso il contribuente dal presentare un
reclamo tempestivo (
Casanova/Dubey
,
op. cit., n. 8 ad art. 147 LIFD, p. 1801). Non vi rientrano, per contro, l’assunzione
errata, o arbitraria, di una prova e neppure un errore nella sussunzione (errore
nei fatti o applicazione errata del diritto), poiché altrimenti si finirebbe
per
abolire ogni distinzione tra mezzi d’impugnazione
ordinari e il rimedio straordinario della revisione.
2.
2.1.
2.1.1.
I ricorrenti ritengono che
il versamento di € 300'000.- (da imputare, nei redditi, in ragione di fr.
22'252.70 nel 2006, di fr. 174'708.05 nel 2007 e di fr. 204'342.95 nel 2008) effettuato
al Fondo Unico Giustizia in __________ costituisca il rimborso dei proventi dei
reati commessi da __________. I ricorrenti sono dell’avviso che il fatto nuovo,
che giustificherebbe la revisione delle decisioni IC/IFD 2006-2008 sarebbe rappresentato
dalla decisione del Tribunale civile e penale di Milano – Ufficio del giudice
per le indagini preliminari del 30.11.2012, la cui pronuncia sarebbe divenuta
irrevocabile il 4.5.2013.
Di parere avverso l’UT, secondo
cui, vista la sentenza della __________), il versamento dell’intero importo di €
300'000.- non avrebbe neutralizzato un provento illecito assoggettato
all’imposta sul reddito.
Occorre pertanto
verificare se, come pretendono i ricorrenti, siano adempiute le condizioni
poste dalla legge per poter procedere ad una revisione delle decisioni fiscali
cresciute in giudicato per i periodi 2006, 2007 e 2008.
2.1.2.
La revisione di una
decisione cresciuta in giudicato è possibile anche nei casi in cui sussiste un
obbligo di restituzione di un reddito di provenienza illecita.
In effetti se la
restituzione si è già verificata al momento della tassazione del periodo
fiscale in cui è intervenuto l’arricchimento, allora il reddito non sarà
imposto. Se invece la restituzione o la confisca interviene in un momento
successivo, quando la tassazione del periodo fiscale in cui è stato imposto il
provento illecito è ormai passata in giudicato, si giustifica una revisione di
quest’ultima decisione (
Reich
, Die
ungerechtfertigte Bereicherung und andere rechtsgrundlose Vermögensübergänge im
Einkommenssteuerrecht, in IFF 2004 p. 9; v. anche
Hofer
, Nachsteuern und Steuerhinterziehungsbusse auf
Einkommenszufluss aus unerlaubter Handlung, in RF 62/2007, p. 268 ss.).
Ciò che è determinante è
il fatto che la successiva restituzione fa sì che non vi sia alcun reddito
imponibile. La restituzione o la confisca non ha per contro in alcun modo la
natura di costo di acquisizione del reddito, che potrebbe come tale essere
dedotto dal reddito imponibile quando si verifica (
Reich
, op. cit., p. 11).
2.2.
2.2.1.
Ripercorrendo la cronologia
degli accadimenti si ha che __________ e la moglie hanno presentato la
dichiarazione d’imposta IC/IFD 2006 il 30.1.2008. L’avv. __________ dichiarava
redditi provenienti sia dall’attività indipendente come avvocato per fr.
260'093.- (allegava alla dichiarazione fiscale sia il bilancio che il conto
economico), sia redditi da attività dipendente per fr. 93'193.- dalla società __________
(società della quale era, sino al 5.2.2009 pure amministratore unico e della
quale deteneva 20 azioni). Nel febbraio 2009 è stato posto in stato di arresto
in __________ per “
concorso nel riciclaggio delle somme di denaro provento
dei reati di truffa e appropriazione indebita commessi ai danni delle società
appartenenti al raggruppamento temporaneo di imprese incaricate dalla __________
della bonifica dell’area __________ nonché ai danni di altre società
”.
Il 6.4.2009 il
contribuente ha dato ordine al “__________”, di trasferire la somma di €
285'707.83 al conto aperto presso la __________ avente come beneficiario il “__________”.
Il versamento veniva operato con la causale “proc. pen. __________ RI 1.
2.2.2.
Il 14.7.2009 RI 1 ordinava,
sempre nel contesto del procedimento penale che lo coinvolgeva in __________, ulteriori
bonifici bancari, inderogabili, dell’ammontare di € 300'000.- al Fondo Unico di
giustizia. In medesima data i Pubblici Ministeri __________ __________ __________,
assegnatari del fascicolo aperto nei confronti anche dell’avv. __________,
unitamente ai difensori di quest’ultimo, avv. __________ e __________, hanno
presentato un’istanza congiunta ex art. 299 C.P.P. di sostituzione della misura
cautelare personale in carcere con la misura degli arresti domiciliari, facendo
pure leva sull’esistenza dei bonifici inderogabili effettuati il giorno stesso.
Nell’istanza veniva
espressamente indicato quanto segue:
“- il sig. RI 1 ha provveduto in data 14 luglio 2009
alle disposizioni di un bonifico di una somma complessiva di euro 300.000,00
mediante accredito sul conto corrente 000071 della __________. Si allegano
copie delle disposizioni inderogabili di bonifico in data 14 luglio 2009.
L’importo indicato supera considerevolmente quello di euro 269.874.00
rappresentante la somma dei bonifici incassati dal sig. RI 1 sul conto corrente
nr. __________, intestato alla società __________, quali corrispettivo – sotto
forma di commissioni – per l’attività fiduciaria prestata dal medesimo
nell’intera “__________”.
All’istanza si allegava
la
“(…)
tabella dei profitti tratti dal sig. __________, pari agli indicati euro
269.874.00, tratta dall’analisi puntuale di tutta la documentazione bancaria
già acquisita direttamente e in sede rogatoriale. Come riconosciuto dagli
inquirenti, confermato dal __________, e risultante dai documenti acquisiti
mediante rogatoria, sul predetto conto __________ affluivano proprio tali
compensi professionali per l’attività fiduciaria prestata. (…) peraltro sono in
corso trattative per l’eventuale definizione di un accordo fra le parti ex art.
444 c.p.p.”
Il giorno seguente il
Giudice per le indagini preliminari adottava una “ordinanza di concessione
degli arresti domiciliari”, ritenuto che, “in base agli accertamenti del reato,
alla probabile interruzione della condotta criminosa, al risarcimento
effettuato in data 14.7.09”, poteva “considerarsi attenuata l’esigenza
cautelare” (inc. CDT __________, consid. 1.2.).
2.3.
2.3.1.
Della situazione fiscale
dell’avv. RI 1, si era pure interessata l’Amministrazione federale delle
contribuzioni (Divisione affari penali e inchieste) che avrebbe compulsato, il
4.5.2009 gli atti raccolti a seguito della rogatoria __________ presso “
(…)
gli uffici della Polizia federale di Berna
”. Quest’autorità allestiva una
comunicazione ai sensi dell’art. 111 LIFD rivolta alle autorità fiscali
coinvolte per appurare l’entità delle sottrazioni fiscali commesse. Nella
comunicazione in questione, sono state passate in rassegna le persone e le
società coinvolte,
in casu
RI 1, la sua attività indipendente quale
avvocato, nonché la __________. In merito si poteva leggere:
“L’attività legale e commerciale di RI 1 era svolta da
due entità: lo Studio legale e la __________. In aggiunta vi erano alcune
società off-shore che fatturavano o rifatturavano prestazioni svolte dai
collaboratori dello Studio legale o della __________ i cui redditi affluivano
su conti non dichiarati dei quali RI 1 sarebbe avente diritto economico”
ed
anche
“(…) nonostante la società avesse sede in
via degli __________, possiamo affermare che nei documenti informatici di RI 1
sono presenti numerosi file che lasciano intendere che le due entità fossero in
realtà una sola”.
2.3.2.
La
DAPI, dopo l’analisi dei documenti compulsati presso il MPC giungeva alla
conclusione che RI 1 era oppure avrebbe dovuto essere avente diritto economico
di alcune relazioni bancarie non dichiarate intestate a società off-shore, tra
le quali si annoverano la __________ (relazione economica della quale avente
diritto economico era RI 1). La relazione in questione era servita per
accreditare le commissioni in relazione alla truffa che aveva poi condotto all’arresto
del contribuente. Nell’ambito della bonifica dell’area __________ a __________,
le ditte __________ appaltanti avrebbero firmato dei contratti di
intermediazione – fittizi – con la società __________ __________ allo scopo di
gonfiare i costi dell’operazione. Quest’ultima società, avrebbe poi riversato
gli introiti alla __________, una parte dei quali era ritornata illecitamente
ai beneficiari delle ditte __________ appaltanti. Il 2% di tali importi veniva
incassato dalla __________. Oltre ad altre società off-shore, delle quali viene
effettuata una breve analisi nella comunicazione, la DAPI, nel corso
dell’analisi dei documenti informatici aveva pure rinvenuto alcuni file,
secondo i quali RI 1 sarebbe stato l’avente diritto economico di relazioni
bancarie cifrate. La DAPI formulava poi un calcolo dell’imposta federale
diretta sottratta da RI 1 dal 1999 al 2006. La DAPI concludeva indicando:
“Appare evidente, osservando le variazioni annuali,
che gli importi realmente sottratti potrebbero essere di gran lunga superiori a
quanto summenzionato. Infatti, non disponiamo di alcuna informazione su
eventuali patrimoni non dichiarati ed i relativi redditi da sostanza”.
2.4.
Contro l’avv. RI 1 è pure
stato aperto un procedimento penale per frode fiscale a seguito della
segnalazione effettuata il 31.8.2010 da parte della Divisione delle
contribuzioni, a seguito “
(…) dei diversi incontri avuti dall’Ufficio delle
procedure speciali con il rappresentante del contribuente
” (inc. MP __________).
2.5.
I rappresentanti fiscali
di allora del contribuente, la __________, intrattenevano altresì una serie di
scambi di e-mail con l’Ufficio delle procedure speciali, dal quale risultava
chiaramente l’intenzione del contribuente di evadere contemporaneamente la
vertenza penale e quella fiscale. In particolare proprio in vista dell’incontro
del 20.10.2010 __________, __________ si rivolgeva in questi termini
all’Ufficio delle procedure speciali:
“(…), faccio riferimento alla nota pratica. In
allegato vi invio la mia versione (bozza) di verbale di audizione.
Contrariamente a quanto discusso, ho pensato di fare un unico verbale nel quale
però ho previsto di separare gli aspetti relativi alle sottrazioni fiscali da
quelli relativi agli anni “ordinari” che sono il 2007 e il 2008. Si tratta di
una proposta di verbale che invio oggi stesso al contribuente per i suoi
commenti e che è chiaramente soggetta anche alle vostre osservazioni e/o
proposte di modifica. Nell’attesa delle vostre osservazioni, vi invio cordiali
saluti”.
2.6.
2.6.1.
In data 20.10.2010 si è
svolto un incontro in presenza di RI 1, dell’avv. __________, di __________ di __________
e per l’autorità fiscale erano presenti __________ (dell’Ispettorato fiscale) e
__________ (dell’Ufficio delle procedure speciali).
Dal tenore del documento
sottoscritto dalle parti appare evidente come il contribuente abbia voluto
definitivamente regolare la propria posizione nei confronti del fisco per i
periodi fiscali dal 1999 al 2008. Di seguito vengono riportati alcuni stralci
significativi:
-
Con il presente verbale le parti
intendono regolare gli aspetti fiscali relativi ai periodi indicati in oggetto.
In particolare, sono stabiliti i tributi dovuti per la parte di sostanza e
reddito mai dichiarati dal contribuente;
-
La messa a disposizione da parte del contribuente di
una serie di tabelle riassuntive e di dettaglio, nonché le spiegazioni fornite
durante le numerose riunioni intervenute, hanno consentito di stabilire i
redditi imponibili e quindi gli elementi sottratti in relazione ai periodi
fiscali in esame;
2.6.2.
Nell’ambito dell’audizione,
per i periodi fiscali 2006,2007 e 2008, veniva stabilito quanto segue:
b) Il contribuente deve, a tacitazione di ogni pretesa
dell’autorità fiscale fino al 31.12.2006, per ogni tributo (recupero d’imposta,
interessi di ritardo e multe), in relazione agli elementi non dichiarati in
precedenza, l’importo complessivo di fr. 4'886'705.65 (in questo importo non
sono incluse le imposte dovute per l’anno 2006, sia per gli elementi dichiarati
e sia per quelli non dichiarati;
(…);
d) dal presente accordo sono
escluse le imposte ordinarie relative ai beni regolarmente dichiarati per il
periodo fiscale 2006, per il quale la decisione di tassazione definitiva sarà
emessa nel corso delle prossime settimane;
e) il contribuente deve
inoltre, per i periodi fiscali 2006, 2007 e 2008, sulla base delle
dichiarazioni fiscali presentate, imposte sulla sostanza e sui redditi per un
importo complessivo di circa Fr. 1'630'000.-. Da questo importo andranno
dedotti gli acconti già pagati. In data odierna, il contribuente procede con la
consegna brevi manu all’autorità fiscale delle dichiarazioni fiscali 2007 e
2008 (…).
2.6.3.
A conclusione del verbale
s’indicava:
“I comparenti si dichiarano d’accordo con quanto
stabilito e prendono atto che:
1.
per quanto attiene le procedure di
recupero riferite ai periodi fiscali dal 1999 al 2006 il presente verbale
sostituisce la decisione formale;
2.
Per quanto concerne le imposte
ordinarie relative ai periodi fiscali non ancora cresciuti in giudicato
(periodi 2006, 2007 e 2008), il presente verbale, preso atto delle
dichiarazioni fiscali 2006, 2007 e 2008 e quindi dei redditi e della sostanza
dichiarati, vale quale procedura di definizione degli elementi imponibili, per
la parte dei beni mai dichiarati in precedenza e per la definizione dei redditi
aziendali, restano escluse eventuali modifiche da parte dell’UT per le altre
voci”.
Il reddito aziendale netto
(già al netto degli oneri sociali) veniva pertanto stabilito in fr. 638'000.-
per il 2006, in fr. 810'000.- per il 2007, nonché in fr. 540'000.- per il 2008.
Al punto 3 dell’accordo
veniva infine indicato:
“il presente accordo va considerato efficace,
definitivo e vincolante per tutte le parti, solo al momento dell’integrale
pagamento di quanto convenuto alla precedente lettera f)”.
2.6.4.
Con scritto 28.10.2010 __________,
della società fiduciaria __________, si rivolgeva all’UT di __________
trasmettendo le dichiarazioni fiscali 2007 e 2008 indicando altresì:
“Come Le è noto, con riferimento ai periodi fiscali in
oggetto (2007 e 2008) nonché alla dichiarazione fiscale 2006, già depositata ma
non ancora cresciuta in giudicato, con l’ufficio delle procedure speciali e con
l’ispettorato fiscale sono già stati determinati, in via definitiva i seguenti
elementi di reddito e di sostanza: - il reddito da attività professionale
indipendente; - la sostanza mobiliare (titoli, capitali, crediti, ecc.); - il
reddito da sostanza mobiliare”.
3.
3.1.
Dalla lettura degli atti,
appare pertanto chiaro che tra l’autorità fiscale ed il qui contribuente è
stato raggiunto un accordo transattivo, inteso a regolare, in via definitiva,
gli aspetti fiscali relativi ai periodi indicati in oggetto, stabilito sulla
base di ricostruzioni a posteriori intraprese dallo stesso avv. RI 1, ritenute
le reiterate e manifeste infrazioni alle leggi fiscali svizzere da parte del
contribuente.
3.2.
Va premesso che, come ha ribadito
il Tribunale federale, sebbene l’autorità di tassazione sia vincolata nella sua
azione al principio di legalità e non possa pertanto concludere con i
contribuenti accordi fiscali per regolare una concreta fattispecie, quanto
all’esistenza, all’estensione o al modo di imposizione, in deroga alle
disposizioni legali, tuttavia giurisprudenza e dottrina ammettono due eccezioni
a questa regola:
·
in primo luogo, se la base legale lascia margini di incertezza e l’autorità
procede applicando la regola che il legislatore avrebbe adottato se avesse
regolamentato il caso specifico;
·
in secondo luogo, quando nell’ambito della procedura di tassazione
né il fisco né il contribuente hanno precisa conoscenza di taluni elementi di
fatto e la determinazione di questi ultimi richiederebbe sforzi considerevoli,
allora su questi punti le parti possono concludere accordi anche in assenza di
base legale; la convenzione non deve comunque risultare contraria al diritto
materiale (cfr. sentenza del 9 novembre 2007 n. 2C_75/2007 e 2C_76/2007, in
RtiD I-2008 n. 14t consid. 4.3, con riferimento a: RDAF 2006 II p. 419 consid.
3.1; ASA 74 p. 737 consid.
4.2; RDAF 1999 II p. 97 consid. 7b/aa;
v. anche
Locher
, “Steuerruling” –
Ein problematisches Modewort, ZStP 2015, p. 255 ss., in particolare p. 267).
3.3.
Una volta stabilita la
liceità dell’accordo, è corretto ritenere che il medesimo, analogamente ad un
qualunque contratto, risulti di principio vincolante per entrambe le parti (
Rickli
, Die Einigung zwischen Behörde
und Privaten im Steuerrecht, Basilea 1987, pag. 103 seg.). Le parti non possono
dipartirsene unilateralmente, poiché incorrerebbero in un comportamento
contraddittorio contrario al principio della buona fede, il quale è valido sia
in ambito contrattuale tra privati (art. 2 CC), sia più in generale in tutti i
rapporti tra cittadini ed autorità (art. 5 cpv. 3 Cost) (sentenza TF 2C_75/2007
del 9.11.2007, consid. 4.5.).
3.4.
Un tale accordo non ha
automaticamente effetti di diritto materiale, ma rappresenta un’intesa sui
diritti e gli obblighi procedurali ed è la base per l’adozione di una decisione
di tassazione. L'accordo implica che l’amministrazione fiscale esonera il
contribuente da un’ulteriore collaborazione nell’accertamento dei fatti e, da
parte sua, il contribuente rinuncia a richiedere l’assunzione di ulteriori
prove. L’accordo non sostituisce quindi né la decisione di tassazione né la
decisione di tassazione su reclamo; neppure preclude in sé la possibilità di
presentare ricorso (2C_769/2009 del 22.6.2010, consid. 2.2.1 e 2.2.2.;
Locher
, «Steuerruling», op. cit., p. 271).
3.5.
3.5.1.
In merito alla modalità di
ricostruzione dei redditi alla base dell’accordo del 20.10.2010 il contribuente
si è così espresso in sede ricorsuale: “
In quell’occasione, per quanto
riguarda le imposte ordinarie relative ai PF che non erano ancora cresciuti in
giudicato (i.e. 2006, 2007 e 2008), l’UPS procedette ad una ricostruzione (come
in uso in questi casi) non strettamente analitica ma sintetica, come peraltro
ben emerge dalla “rotondità” degli importi
(ricorso 8/9.5.2017, pag. 3), ed
ancora: “
Per altro verso è decisamente naturale che le tabelle riepilogative
agli atti delle procedure di ricupero di imposta, rispettivamente al verbale
UPS 20.10.2010, proprio perché strumenti di riepilogo e sintesi, non figurino
analiticamente tutti i singoli flussi reddituali. Del resto, della asserita (e
per altro comprensibile e usuale) sinteticità del verbale non può certo essere
ritenuto responsabile il contribuente, il quale ha invece fornito all’autorità
fiscale elvetica totale e completa collaborazione
” (pag. 6).
3.5.2.
Ora alla stesura
dell’accordo del 20.10.2010 ha partecipato fattivamente pure il contribuente,
come si può evincere dallo scambio di e-mail riportato in precedenza. Come
visto il reddito aziendale, nonché la sostanza e il relativo reddito del contribuente
sono stati ricostruiti grazie ad “
(…) una serie
di tabelle riassuntive e di dettaglio, nonché le spiegazioni fornite durante le
numerose riunioni intervenute (…)”
che hanno permesso, all’autorità
fiscale di “
(…) stabilire i redditi imponibili e
quindi gli elementi sottratti in relazione ai periodi fiscali in esame
”.
3.6.
Secondo gli art. 125 cpv.
2 LIFD e 199 cpv. 2 LT (nella versione in vigore nel periodo fiscale in
discussione), le persone fisiche il cui reddito proviene da un’attività lucrativa
indipendente e le persone giuridiche devono allegare alla propria dichiarazione
degli estratti conti sottoscritti (bilancio, conto economico) del periodo
fiscale, oppure, se non esiste una contabilità tenuta conformemente all’uso
commerciale, uno stato degli attivi e dei passivi, delle entrate e delle
uscite, alla situazione patrimoniale e ai prelevamenti e apporti privati del
periodo fiscale. Gli art. 125 cpv. 2 LIFD e 199 cpv. 2 LT non precisano ciò che
bisogna intendere per “stato degli attivi e dei passivi, le distinte relative
alle entrate e alle uscite, alla situazione patrimoniale e ai prelevamenti e
apporti privati”. Le esigenze alle quali devono rispondere tali attestati
dipende dalle circostanze del caso concreto, in particolare dal tipo di
attività svolta dal contribuente e dall’ampiezza di quest’ultima. Ad ogni modo,
gli estratti devono essere idonei a garantire una disamina completa ed
affidabile del reddito e della sostanza legata all’attività lucrativa
indipendente ed essere controllati in condizioni ragionevoli per le autorità
fiscali (sentenza TF 2C_146/2013 del 4.9.2013, consid. 4.2.).
3.7.
3.7.1.
Ora,
per nessuno dei periodi fiscali oggetti della domanda di revisione il
contribuente ha prodotto una contabilità, ma per quanto attiene sia al reddito
aziendale sia alla sostanza e ai suoi redditi, l’Ufficio di tassazione si è
basato sui dati ripresi dall’accordo transattivo concluso il 20.10.2010, basato
su ricostruzioni a posteriori che hanno condotto ad una stima. In effetti, come
ammette lo stesso contribuente, nell’accordo “non figurano analiticamente tutti
i flussi di denaro”.
3.7.2.
È
possibile concludere un accordo transattivo – come specificatamente indicato
dalla giurisprudenza – nei casi in cui né il contribuente né il fisco hanno
precisa conoscenza di taluni elementi di fatto e la determinazione di questi
ultimi richiederebbe sforzi considerevoli, allora su questi punti le parti
possono concludere accordi anche in assenza di base legale.
Proprio
in considerazione della sua natura contrattuale, la transazione intervenuta il
20.10.2010 vincola entrambe le parti. L’accordo potrebbe decadere, per la
prevalenza del principio di legalità, solo se successivamente si constatasse che,
al momento della sua conclusione, non sussisteva alcuna incertezza in merito
alla fattispecie, perché il contribuente ha sottaciuto dei fatti oppure
l’autorità fiscale ha violato i suoi obblighi di indagine, nel qual caso il
contratto sarebbe illegale (
Richner
,
Verständigungen im Steuerverfahren, in ZStP 2007 p. 106).
3.7.3
Quando
l’autorità di tassazione cantonale e i ricorrenti hanno stipulato l’accordo
transattivo, il contribuente aveva già proceduto a versamenti inderogabili in
favore del __________ ed ammesso le proprie colpe penali al Pubblico Ministero
italiano, tanto da indicare, nell’istanza congiunta di sostituzione della
custodia in carcere con la misura degli arresti domiciliari che erano in corso “
(…) trattative per l’eventuale
definizione di un accordo fra le parti ex art. 444 c.p.p
.”.
Ora, nell’accordo del
20.10.2010 non vi è alcun accenno alla somma versata presso il Fondo Unico di
Giustizia, né un’indicazione, né tantomeno una riserva di una possibile
revisione della tassazione a dipendenza della confisca della somma versata al
Fondo Unico di giustizia (peraltro frutto di “bonifici inderogabili”): si deve
quindi partire dal tenore dell’accordo, secondo il quale le parti hanno voluto
regolare in via definitiva le pendenze fiscali ivi compresa la determinazione
del reddito aziendale. Ritenuto come il reddito aziendale sia stato oggetto di
una stima concordata fra le parti e come in tal modo le rispettive posizioni
siano state definite in modo vincolante per entrambe le parti, non si vede come
i ricorrenti possano sostenere che l’accordo raggiunto abbia tenuto conto di
tutti gli elementi imponibili, nei quali rientra anche la somma, che già era
stata versata al Fondo Unico di Giustizia.
Del resto la sentenza del
Tribunale civile e penale di__________ del 30.11.2012 è una sentenza di
patteggiamento (cfr. lettera dello studio legale __________ del 21.3.2013),
nella quale si può leggere: “__________
ha concordato il pagamento dei
propri debiti, in qualità di cittadino e contribuente svizzero, con autorità fiscale
dello Stato del Canton Ticino ma ha altresì provveduto a disporre bonifici a
favore del Fondo Unico di giustizia per un totale di euro 585'707.83
”. La
somma in questione è stata poi confiscata, come si legge nella sentenza di
patteggiamento.
3.8.
Si deve pertanto
concludere che non esiste alcun motivo di revisione: i periodi fiscali 2006,
2007 e 2008 sono stati definiti in via transattiva tramite un accordo del
20.10.2010 con conseguente emanazione delle decisioni il 6.4.2011, quando i
bonifici inderogabili al Fondo Unico di Giustizia erano già stati effettuati
nel 2009. La somma dei bonifici inderogabili coincide con l’importo confiscato
a seguito della procedura di patteggiamento.
L’accordo transattivo,
intervenuto il 20.10.2010 fra fisco cantonale e contribuenti, potrebbe tutt’al
più essere rimesso in discussione se i ricorrenti dimostrassero che l’autorità
di tassazione abbia colpevolmente omesso di procedere a degli accertamenti, che
le avrebbero consentito di quantificare in modo attendibile l’effettiva
consistenza degli elementi imponibili, oppure che loro stessi, nella procedura
di tassazione, abbiano occultato dei fatti rilevanti.
Da ciò discende che la
revisione è esclusa: il contribuente avrebbe potuto, ove avesse usato la
diligenza che da lui poteva essere ragionevolmente pretesa, far valere già in
sede di accordo transattivo la definizione analitica dei redditi – presentando
anche una contabilità affidabile -, oppure avrebbe potuto richiedere di
integrare all’accordo transattivo una riserva specifica proprio relativa ai
versamenti in questione.
3.9.
La decisione su reclamo
del 6.4.2017 è confermata ed il ricorso è respinto.
4.
Il ricorso è
respinto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico dei ricorrenti,
soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                 fr. 4’500.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi
fr.    500.–
per un totale di                                                      fr.
5’000.–
sono a carico dei
ricorrenti.
3.   Contro il presen           Copia
per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: