ti_gerichte · 80.2017.10 · 2016-12-09 · it
Esenzione fiscale di persone giuridiche: procedura, competenza dell'Ufficio giuridico, nullità della decisione di tassazione d'ufficio di una fondazione esente, revoca di fatto dell'esenzione

Tessin Camera di diritto tributario 17.01.2018 80.2017.10
Tessin Camera di diritto tributario 17.01.2018 80.2017.10
Ticino Camera di diritto tributario 17.01.2018 80.2017.10

Incarti n.
80.2017.10
80.2017.11
Lugano
17 gennaio 2018
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele Guffi
segretari
a
Sabrina
Piemontesi, vicecancelliera
parti
RI
1
rappr.
da RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 9 gennaio 2017 contro la decisione del 9 dicembre 2016 in materia di IC e
IFD 2014.
Fatti
A.
La RI 1
di __________ gestisce un istituto per l’infanzia abbandonata. Con decisione
del 13 novembre 1985, l’allora Amministrazione cantonale delle contribuzioni
(oggi Divisione delle contribuzioni) ha riconosciuto alla fondazione l’esenzione
dalle imposte cantonali sul reddito e sulla sostanza, in considerazione
dell’attività di interesse pubblico che svolge. Nella decisione di esenzione,
l’autorità competente precisava che la fondazione non era dispensata
dall’obbligo di inoltrare regolarmente la dichiarazione d’imposta.
B
.   Non avendo la
Fondazione RI 1 inoltrato la dichiarazione d’imposta per il periodo fiscale
2014, l’RS 1 (UTPG) la richiamava il 16 luglio 2015 e poi la diffidava il 25
febbraio 2016, avvertendola che le avrebbe inflitto una multa disciplinare. Con
decisione del 7 aprile 2016, le ha dunque inflitto una multa disciplinare di
100 franchi, avvertendola che, se non avesse inoltrato la dichiarazione entro
trenta giorni, avrebbe potuto procedere alla tassazione d’ufficio.
Con decisione dell’8
settembre 2016, l’autorità fiscale ha notificato alla fondazione la tassazione
IC/IFD 2014, allestita d’ufficio per mancato inoltro della dichiarazione
d’imposta. Il capitale imponibile è stato stabilito in fr. 6'644'000.–, corrispondente
a un’imposta annua di fr. 9'966.–, e l’imposta immobiliare è stata commisurata
in fr. 5'644.75 più un supplemento di fr. 2'822.40. L’imposta federale diretta
ammontava per contro a zero franchi.
C.
La contribuente ha
impugnato la suddetta decisione, con reclamo dell’11 ottobre 2016. La
reclamante ha allegato la dichiarazione d’imposta 2014, sottolineando che il
mancato accoglimento del gravame le avrebbe causato un grave danno finanziario,
essendo al beneficio dell’esenzione fiscale.
L’RS 1 ha dichiarato
irricevibile il reclamo, con decisione del 9 dicembre 2016, rilevando che il
termine perentorio di trenta giorni non era stato rispettato.
D.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, la Fondazione RI 1 contesta la
tardività del reclamo e chiede pertanto che gli atti siano retrocessi all’UTPG,
affinché entri nel merito dello stesso. A suo avviso, sin dal 1990 essa è rappresentata
dalla __________ SA, come indicato nelle dichiarazioni d’imposta. Di
conseguenza, l’autorità fiscale era tenuta a notificare le decisioni (anche)
alla sua rappresentante contrattuale. Non avendolo fatto, i diritti della
contribuente non potevano essere pregiudicati dal vizio intervenuto nella
notificazione della decisione.
E.
Nelle sue
osservazioni del 18 gennaio 2017, l’UTPG propone di respingere il ricorso.
Secondo l’autorità di tassazione, il semplice fatto che la ricorrente abbia
indicato il nome della __________ SA sui formulari per la dichiarazione
d’imposta, come soggetto “a cui rivolgersi per informazioni complementari” non equivale
alla designazione di un rappresentante contrattuale.
Diritto
1.
Dal tenore del
ricorso non si evince se sia impugnata solo la decisione che concerne l’imposta
cantonale o anche quella relativa all’imposta federale diretta. In ogni caso,
l’imposta federale diretta è stata commisurata in zero franchi, sicché è
evidente che la contribuente non ha alcun interesse attuale degno di tutela ad
ottenere una pronuncia di questa Camera. Del resto, l’autorità materiale di
cosa giudicata si riferisce soltanto al dispositivo di una sentenza, per cui la
legittimazione non può venir tratta dalla semplice contestazione di alcuni
punti della relativa motivazione (RDAF 2001 p. 261 ss. = StE 2001 B 96.11 n.
6).
Nella misura in cui
concerne l’imposta federale diretta, il ricorso è pertanto irricevibile.
2.
2.1.
La Camera di diritto
tributario, autorità di ricorso in materia fiscale contro le decisioni degli
uffici di tassazione, è competente a pronunciarsi nel merito dei ricorsi a
condizione che il gravame sia ricevibile in ordine.
Essa deve pertanto
esaminare preliminarmente se il ricorso è ricevibile, ovvero tempestivo,
sufficientemente motivato, spedito nei termini di legge e presentato da una
persona legittimata, ma anche se una eventuale decisione dell'Ufficio di
tassazione, che abbia dichiarato irricevibile il reclamo del contribuente, sia
fondata.
In nessun caso, in
presenza di una simile decisione, la Camera può esaminare il merito della
questione: se l'irricevibilità del reclamo è stata pronunciata a torto, gli
atti verranno retrocessi all'autorità di tassazione per la decisione di merito;
in caso contrario, la Camera confermerà la decisione di irricevibilità.
2.2.
Nel caso in esame,
l’autorità fiscale ha dichiarato irricevibile il reclamo della fondazione
contribuente, in quanto tardivo. In effetti, la decisione dell’8 settembre 2016
è stata notificata alla ricorrente, per raccomandata, il 9 settembre 2016. Il reclamo,
inviato l’11 ottobre 2016, non era pertanto tempestivo.
2.3.
L’art. 206 cpv. 1 LT
stabilisce che contro la tassazione è consentito interporre reclamo scritto all’autorità
che ha emesso la tassazione nel termine di 30 giorni dall'intimazione della
stessa. L’art. 192 precisa che tale termine, stabilito dalla legge, è
perentorio, essendo prevista una deroga solo quando esiste un motivo di
restituzione in intero del termine, vale a dire quando è provato che l'inosservanza
del termine è da attribuire a servizio militare, malattia, assenza dal cantone
o altri gravi motivi riguardanti il contribuente o il suo rappresentante (art.
192 cpv. 5 LT).
Il termine decorre dal
giorno successivo alla notificazione (art. 192 cpv. 2 prima frase LT) ed è
reputato osservato se l’atto perviene all'autorità di tassazione o è consegnato
a un ufficio postale svizzero ovvero a una rappresentanza diplomatica o
consolare svizzera all'estero il giorno della scadenza (art. 192 cpv. 4 seconda
frase LT).
2.4.
Secondo l’art. 189 cpv. 1
LT, le decisioni sono notificate al contribuente per scritto e devono indicare
i rimedi giuridici. L’art. 190 dispone che il contribuente possa farsi
rappresentare contrattualmente davanti alle autorità incaricate dell’esecuzione
della presente legge, nella misura in cui la sua collaborazione personale non
sia necessaria (cpv. 1). È ammesso come rappresentante chiunque ha l’esercizio
dei diritti civili e gode dei diritti civici. L’autorità può chiedere al
rappresentate di legittimarsi mediante procura scritta (cpv. 2).
Secondo la giurisprudenza
del Tribunale federale, la prova dell’esistenza di un valido rapporto di
rappresentanza e della sua corretta comunicazione alle autorità fiscali è a
carico del contribuente. In mancanza di una procura scritta chiaramente formulata,
si ammette l’esistenza di un rapporto di rappresentanza, se non altro in
considerazione del segreto fiscale, solo se le circostanze consentono di
concludere che il contribuente abbia manifestato senza ambiguità la volontà di
conferire dei poteri di rappresentanza a un terzo. Altrimenti, prevale la presunzione
che dei poteri di rappresentanza non siano stati conferiti e pertanto le decisioni
devono essere notificate al contribuente stesso (cfr. p. es. la sententza del
Tribunale federale 2C_577/2013 del 4.2.2014 consid. 6.1 con riferimenti).
La Suprema Corte ha anche
già avuto modo di stabilire che la semplice indicazione di un indirizzo cui
rivolgersi per informazioni e domande complementari non basta per ammettere
l’esistenza di un rapporto di rappresentanza (cfr. la sentenza del 21.5.1997,
in ASA 67 p. 391 = RDAF 1999 II p. 440, consid. 2b; v. anche
Locher
, Kommentar zum DBG, vol. III,
Basilea 2015, n. 17 ad art. 117 LIFD, p. 345).
2.5.
Ne consegue che la
decisione impugnata, nella misura in cui ha ritenuto validamente notificata,
all’indirizzo della stessa contribuente, la decisione di tassazione d’ufficio
dell’8 settembre 2016, si deve ritenere legittima. Agli atti non figura infatti
alcuna procura a favore della __________ SA, la quale è per contro unicamente
indicata sulla prima pagina delle dichiarazioni d’imposta come colei alla quale
l’autorità si può rivolgere “per informazioni complementari”. Del resto, anche
le decisioni dei periodi fiscali precedenti, come pure la diffida e la multa
per violazione degli obblighi procedurali, sono stati tutti notificati al
recapito della stessa ricorrente e non all’indirizzo della sua pretesa rappresentante
contrattuale, senza che siano mai state sollevate contestazioni al riguardo.
3.
3.1.
La decisione dell’8
settembre 2016 dell’UTPG solleva peraltro dei dubbi in merito al suo contenuto
e ai suoi effetti. Ci si domanda infatti se, alla luce dell’esenzione fiscale
concessa sin dal 1985 alla ricorrente, l’UTPG potesse sottoporre quest’ultima a
una tassazione d’ufficio.
3.2.
L’art. 65 lett.
f
prima frase LT prevede che siano esenti dall’imposta, fra l’altro, le persone
giuridiche che perseguono uno scopo pubblico o di pubblica utilità, per quanto
concerne l’utile e il capitale esclusivamente e irrevocabilmente destinati a
tali fini.
3.3.
Dottrina e giurisprudenza
ammettono che le questioni dell’assoggettamento fiscale e dell’esenzione
possano essere oggetto di una decisione pregiudiziale (cfr. p. es. ASA 62 p.
559 consid. 1a; ASA 55 p. 214 = RF 1987 p. 159 = RDAF 1988 p. 182 consid. 1 e
giurisprudenza citata; inoltre
Locher
,
Kommentar zum DBG, vol. II, Therwil/Basilea, n. 5 ad art. 56 LIFD, p. 150;
Greter/Greter
, in: Zweifel/Beusch [a
cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2a, 3a ediz.,
Basilea 2017, n. 2 e 2a ad art. 56 LIFD, p. 1112;
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
, Handkommentar zum DBG, 3
a
ediz., Zurigo 2016, n. 7 ad art. 56 LIFD, p. 854).
Sia che l’esenzione sia
oggetto di una decisione pregiudiziale, adottata prima dell’avvio della
procedura di tassazione, sia invece che sia stabilita nell’ambito della
procedura e della decisione di tassazione, la decisione di esenzione deve poter
essere impugnata mediante reclamo dinanzi all’autorità che l’ha adottata (art.
48 LAID) e poi mediante ricorso davanti a un’autorità giudiziaria cantonale
(art. 50 cpv. 1 e 3 LAID). Ciò vale anche nel caso in cui l’autorità competente
per l’esenzione sia diversa da quella cui compete la tassazione in senso
stretto (per esempio, un’autorità specializzata o anche un dipartimento o un
esecutivo cantonale) (cfr. la sentenza del TF 2P.90/2001 e 2A.161/2001 del 6
novembre 2001, in DTF 128 II 56, consid. 5c e 5d).
3.4.
Nel Canton Ticino, la
Divisione delle contribuzioni ha tutte le facoltà conferite dalla legge tributaria
all’autorità fiscale e di tassazione (art. 180 cpv. 2 prima frase LT). Il
Consiglio di Stato disciplina l’organizzazione della Divisione delle contribuzioni
e stabilisce le competenze della stessa e dei suoi Uffici (art. 180 cpv. 3 LT).
Secondo l’art. 5 cpv. 1
del Regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994 (RLT; RL 10.2.1.1.1),
per ottenere il riconoscimento di esenzione dall’imposta, le persone giuridiche
di cui alle lettere
f
e
g
dell’art. 65 LT devono presentare richiesta
scritta all’Ufficio giuridico della Divisione delle contribuzioni.
L’esenzione è pertanto
oggetto di una procedura e di una decisione separate rispetto alla procedura e
alla decisione di tassazione in senso stretto. La relativa competenza è a sua
volta attribuita a un’autorità distinta rispetto a quella che si occupa della
tassazione.
Per quanto concerne la
procedura di esenzione, l’art. 226
a
LT prevede che per ogni decisione o
preavviso di esenzione sia percepita una tassa stabilita dal Consiglio di Stato
(cpv. 1) e che contro la decisione di esenzione sia data facoltà di reclamo secondo
gli articoli 206-208 e ricorso secondo gli articoli 227-231 (cpv. 2).
3.5.
Sempre secondo la
giurisprudenza dell’Alta Corte, una decisione di esenzione può essere revocata
nei periodi fiscali successivi. L’interesse pubblico, che esige una revoca per
il futuro di esenzioni che non sono più conformi alla legge, prevale
sull’interesse (generalmente privato) della certezza del diritto e del
carattere vincolante permanente di un accertamento, una volta che sia avvenuto
(cfr. la sentenza del 1.3.1985, in ASA 55 p. 214 = RDAF 1988 p. 182, consid.
3b).
Se interviene la revoca
dell’esenzione fiscale, essa produce effetto a partire dal periodo fiscale in
cui si è aperta la procedura di verifica che ha condotto alla revoca, a meno
che non siano adempiuti i presupposti per un ricupero d’imposta (
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
, Kommentar
zum Zürcher Steuergesetz, 3
a
ediz., Zurigo 2013, n. 9 e 10 ad § 171,
p. 1653).
Mentre, fintantoché l’autorità
competente ritiene giustificata l’esenzione fiscale, non occorre una nuova
decisione pregiudiziale per ogni periodo fiscale, il disconoscimento
dell’esenzione richiede per contro una decisione di accertamento, impugnabile
con i rimedi giuridici previsti dalla legge (
Blum
,
in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [a cura di], Kommentar zum Aargauer
Steuergesetz, 4
a
ediz., Muri-Berna 2015, § 217, n. 16, p. 2136).
3.6.
Tornando al caso in
discussione, si è visto che la legislazione cantonale prevede una procedura
separata per le decisioni che concernono l’esenzione fiscale. Alla ricorrente,
l’Ufficio giuridico dell’allora Amministrazione cantonale delle contribuzioni
ha riconosciuto l’esenzione dalle imposte cantonali quale persona giuridica che
persegue scopi di pubblica utilità.
Ora, in queste
circostanze, si deve ritenere che l’UTPG non potesse procedere alla tassazione
dell’imposta cantonale della fondazione ricorrente, prima che le fosse revocata
l’esenzione fiscale. Ci si potrebbe chiedere se la decisione, con cui
l’insorgente è stata sottoposta a tassazione d’ufficio, non abbia, anche solo
implicitamente, revocato l’esenzione precedentemente concessa. Tenendo conto
della legislazione in vigore, la risposta dovrebbe essere negativa, per la
semplice ragione che la relativa competenza non è attribuita all’UTPG bensì
all’Ufficio giuridico della Divisione delle contribuzioni.
Ne consegue che, in ogni
caso, la decisione dell’8 settembre 2016 è illegittima, per il fatto che o ha
sottoposto a tassazione d’ufficio una contribuente che era al beneficio
dell’esenzione fiscale oppure ha revocato l’esenzione stessa, senza averne la
competenza.
3.7.
È vero tuttavia che la
decisione dell’8 settembre 2016 è formalmente passata in giudicato, non essendo
stata impugnata tempestivamente dalla contribuente.
Generalmente, gli atti
amministrativi non sono nulli ma solo annullabili, con la conseguenza che, se
non sono stati impugnati, producono effetti giuridici. La nullità, cioè
l’assenza totale di effetti di una decisione adottata, è ammessa solo se:
·
il vizio che la inficia è particolarmente grave
·
il vizio è manifesto o perlomeno facile da scoprire e
·
inoltre, la constatazione della nullità non mette seriamente in pericolo
la certezza del diritto.
Le cause di nullità
concernono essenzialmente il difetto di competenza funzionale o materiale di
un’autorità o l’esistenza di gravi errori di procedura (p. es. il fatto che la
persona implicata non abbia potuto partecipare alla procedura). In tal caso, se
una decisione è nulla, ogni autorità che si occupa del caso deve constatarlo in
ogni momento e d’ufficio (cfr. p. es. DTF 138 II 501 consid. 3.1; 137 I 273
consid. 3.1; 137 III 217 consid. 2.4.3; 136 II 489 consid. 3.3; 133 II 366
consid. 3.1 e 3.2; 132 II 342 consid. 2.1).
Come già rilevato, secondo
la normativa vigente nel Canton Ticino, solo l’Ufficio giuridico della
Divisione delle contribuzioni avrebbe avuto la competenza per revocare
l’esenzione fiscale riconosciuta alla contribuente. Con la decisione dell’8 settembre
2016, con la quale ha sottoposto quest’ultima a tassazione d’ufficio, invece,
l’UTPG ha di fatto revocato l’esenzione dalle imposte cantonali, che era stata
concessa
sine die
nel lontano 1985.
Se poi si volesse ritenere
che l’UTPG abbia invece ignorato l’esenzione fiscale, sottoponendo a tassazione
una persona giuridica alla quale era stato riconosciuto che svolge un’attività
di pubblica utilità, a maggior ragione si dovrebbe ammettere che abbia adottato
una decisione per la quale non era competente.
Ne discende la conclusione
che la decisione in questione è nulla, in quanto adottata da un’autorità non
competente.
4.
Visto l’esito del
ricorso, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali. Alla
ricorrente è riconosciuta un’indennità per ripetibili.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   1.1   Nella
misura in cui concerne l’imposta federale diretta, il ricorso è
irricevibile.
1.2.  Nella
misura in cui concerne l’imposta cantonale, il ricorso è
accolto
.
§   Di
conseguenza, è constatata la nullità della decisione di tassazione dell’8
settembre 2016 come pure della decisione su reclamo del 9 dicembre 2016.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese processuali.
Alla ricorrente è
riconosciuta un’indennità di fr. 500.– per ripetibili.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-;
-;
-;
-.
Copia per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: