ti_gerichte · 80.2016.106 · 2016-03-29 · it

Ipoteca legale: nuovo diritto in vigore dal 2012, diritto transitorio, opponibilità a terzi in buona fede di ipoteche legali costituite prima del 2012

Tessin Camera di diritto tributario 15.05.2017 80.2016.106
Tessin Camera di diritto tributario 15.05.2017 80.2016.106
Ticino Camera di diritto tributario 15.05.2017 80.2016.106

Incarto n.
80.2016.106
Lugano
15 maggio 2017
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele Guffi
segretari
a
Sabrina
Piemontesi, vicecancelliera
parti
RI
1
rappr.
dall’ RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 30 aprile 2016 contro la decisione del 29 marzo 2016 in materia di ipoteca
legale.
Fatti
A.
RI 1 ha acquistato
più unità condominiali della Residenza “__________” a __________. Le compravendite
sono state iscritte a Registro fondiario nelle seguenti date: il 7.7.2005 il foglio
PPP __________, mentre l’8.7.2010 i fogli PPP__________, __________ e __________
del fondo base __________ RFD __________. Il ricorrente è proprietario anche di
altri appartamenti di questo condominio.
B.
Foglio PPP __________,
fondo base __________ RFD __________
Per quanto attiene al
foglio PPP __________ fondo base __________ RFD __________, con decisione di
tassazione su reclamo per l’imposta sugli utili immobiliari del 26.7.2011 l’UT
di __________ aveva intimato al venditore dell’immobile, __________ (nel
frattempo deceduto il 9.10.2016), l’imposta dovuta, commisurata in fr.
11'063.50. Il venditore era insorto contro tale decisione alla Camera di
diritto tributario invocando che l’utile in questione dovesse essere suddiviso
fra lui stesso, l’avv. __________ e la __________. Il ricorso era stato respinto
con decisione 15.11.2011 (inc. CDT n. __________).
Con decisione 23.7.2012
l’Ufficio circondariale di __________ intimava a __________ [il debitore] e a RI
1 [terzo proprietario del pegno] il conteggio per la quantificazione
dell’ipoteca legale relativa alla vendita del foglio __________ fondo base __________
RFD __________. Veniva indicato l’utile netto in fr. 38'150.-, l’aliquota pari
al 2% e l’imposta cantonale al beneficio dell’ipoteca legale veniva
quantificata in fr. 11'063.50. Con la decisione, al debitore e al terzo proprietario
del pegno veniva chiesto il pagamento di fr. 11'888.25 (comprensivi di fr.
824.75 di interessi) e venivano resi attenti delle conseguenze del mancato versamento
(procedura in via di realizzazione del pegno immobiliare). Contro tale
decisione veniva presentato reclamo da parte di RI 1 il 7.8.2012. L’insorgente
lamentava l’intervenuta prescrizione del diritto di tassare, rispettivamente
del conteggio relativo alla quantificazione dell’ipoteca legale. In particolare
invocava il capoverso 3 dell’art. 252 LT indicando come l’ipoteca legale decade
nel caso in cui entro 5 anni dalla crescita in giudicato della tassazione non
viene notificato il conteggio conformemente all’art. 253 LT. Il 20.8.2012 egli
presentava un complemento al reclamo, questa volta per il tramite dell’avv. __________:
veniva invocata la carente motivazione della decisione e la tutela della buona
fede di RI 1.
Il 1°.3.2016 l’UT di ____________________,
nell’ambito di un verbale di audizione, a seguito della procedura di reclamo,
indicava:
“In relazione ai punti contestati, l’autorità
fiscale esprime le seguenti considerazioni estratte da un parere redatto dal
competente Servizio giuridico della Divisione delle Contribuzioni:
“
a) Quo alla contestazione relativa (a)gli elementi di
calcolo adottati dall’autorità fiscale
Nella decisione di conteggio
per la quantificazione dell’ipoteca legale a garanzia dell’imposta dovuta dal
debitore, il terzo proprietario del pegno si trova confrontato con elementi
riferiti ad una tassazione (quella da cui trae origine la pretesa oggetto
dell’ipoteca) già cresciuta in giudicato senza che egli abbia potuto prendere
parte alla relativa procedura. La giurisprudenza considera equo consentire al
terzo proprietario del pegno di contestare, nel corso della procedura di conteggio
dell’ipoteca legale, il credito fiscale limitatamente ai soli aspetti che hanno
influenzato la pretesa ipotecaria. In ossequio al diritto di essere sentiti, al
reclamante deve quindi essere riconosciuta anche la facoltà di consultare gli
atti della tassazione relativa agli elementi determinanti ai fini del calcolo
dell’ipoteca legale. L’onere di comprovare le contestazioni e di indicare i
relativi mezzi di prova rimane tuttavia del terzo proprietario reclamante cui
spetta il compito l’inesattezza della tassazione”.
In
merito all’opponibilità dell’ipoteca legale ai terzi di buona fede, nel verbale
di udienza veniva indicato che la stessa era nata prima del 1°.1.2012 e che il
conteggio era stato intimato al terzo proprietario del pegno nel corso del
2012, motivo per cui l’ipoteca legale gli era opponibile. L’autorità fiscale
sottolineava poi che non risultava che prima dell’atto di trasferimento fosse
stata richiesta ed ottenuta un’attestazione vincolante secondo l’art. 252 cpv.
4 LT.
In merito alla
prescrizione del diritto di tassare veniva precisato che il trasferimento della
proprietà risaliva al 7.7.2005 e che la decisione di tassazione sugli utili
immobiliari era stata emessa il 26.4.2010. Anche senza considerare gli atti
interruttivi della prescrizione, secondo l’autorità al momento della notifica
della decisione, il diritto di tassare non era ancora prescritto, poiché
l’intimazione era avvenuta prima del 31.12.2010. Il conteggio per la quantificazione
dell’ipoteca legale è stato notificato al contribuente nel corso del 2012,
sicché l’intimazione risultava essere tempestiva, siccome effettuata entro il
termine di 5 anni così come esatto dall’art. 252 cpv. 3 LT.
Con decisione su reclamo
del 29.3.2016 l’UT si riconfermava nella precedente decisione del 23.7.2012 e
per la motivazione rimandava al verbale d’udienza del 1°.3.2016.
C.
Foglio PPP __________,
fondo base __________ RFD __________
Con decisione su reclamo
26.4.2010 per il foglio PPP __________, fondo base __________ RFD __________,
intimata al venditore __________, l’imposta sugli utili immobiliari veniva
quantificata in fr. 12'765.-. Con decisione del 9.8.2012 veniva intimato il
conteggio per la quantificazione dell’ipoteca legale relativa al fondo citato.
L’utile netto era pari a fr. 42'550.-, l’aliquota del 30% e l’imposta dovuta
quantificata in fr. 12'765.-. Al debitore e al terzo proprietario del pegno veniva
chiesto di pagare complessivi fr. 13'874.90 entro il termine di 30 giorni con
l’indicazione che, nel caso di mancato versamento dell’importo, si poteva procedere
con la procedura in via di realizzazione del pegno. Con reclamo 23.8.2012 RI 1 insorgeva
contro tale decisione, invocando sia una carente motivazione della medesima,
sia la prescrizione del diritto di tassare.
D.
Foglio PPP __________,
fondo base __________ RFD ____________________
Il
26.7.2011 l’Ufficio di tassazione di __________ intimava al venditore del
foglio PPP __________ (__________) fondo base __________ RFD __________ la
decisione su reclamo inerente l’imposta sugli utili immobiliari, commisurando
la stessa in fr. 9'948.45. Il 23.7.2012 l’Ufficio di tassazione di __________
trasmetteva il conteggio per la quantificazione dell’ipoteca legale a __________
(debitore) e a RI 1 (terzo proprietario del pegno). Venivano indicati l’utile
netto pari a fr. 34'305.-, l’aliquota del 29% e l’imposta dovuta per fr.
9'948.-. Al debitore e a RI 1 veniva richiesto il pagamento di complessivi fr.
10'712.- (somma comprensiva di interessi). Con reclamo 23.8.2012 RI 1 insorgeva
contro tale decisione, invocando una carente motivazione della medesima, la
prescrizione del diritto di tassare e la richiesta fatta relativa
all’attestazione vincolante.
E.
Foglio PPP __________,
fondo base __________ RFD __________
L’UT di __________
intimava la decisione su reclamo per l’imposta sugli utili immobiliari il
26.4.2010 a __________ in relazione alla vendita del foglio PPP __________
fondo base __________ RFD __________, commisurando l’imposta dovuta in fr.
14'356.50. Con decisione 9.8.2012 l’autorità fiscale intimava a ____________________
(debitore) e a RI 1 (terzo proprietario del pegno) la decisione relativa al
conteggio per la quantificazione dell’ipoteca legale. L’utile netto veniva indicato
in fr. 47'855.-, l’aliquota era pari al 30% e l’imposta commisurata in fr.
14'356.50. Al debitore e al terzo proprietario del pegno veniva chiesto il
versamento fr. 15'577.05 (somma comprensiva di interessi) nel termine di 30
giorni, scaduti i quali si sarebbe avviata la procedura in via di realizzazione
del pegno immobiliare. Con reclamo 23.8.2012 di egual tenore per le decisioni riguardante
i fogli PPP __________, __________ e __________ invocava una carente
motivazione della decisione, la prescrizione del diritto di tassare e la richiesta
fatta in relazione all’attestazione vincolante.
F.
Il 9.3.2016 si teneva un’audizione nell’ambito della procedura di reclamo in
relazione alle decisioni di conteggio dell’ipoteca legale per i fogli __________,
__________ e __________ fondo base __________ RFD __________. In merito agli
elementi di calcolo adottati dall’autorità fiscale, l’UT indicava i medesimi argomenti
già espressi in sede del verbale del 1°.3.2016 e relativi al foglio PPP __________.
L’autorità fiscale illustrava i dettagli del calcolo ed indicava come non fosse
emerso alcun nuovo elemento in diminuzione del credito fiscale. Motivo per cui
l’ammontare dell’imposta rimaneva invariato. In merito alla prescrizione del diritto
di tassare, l’UT indicava che il trasferimento del potere di disporre era
avvenuto in data 23.8.2004 per i fogli PPP __________ e __________ ed in data
6.3.2006 per il foglio PPP __________. La decisione di tassazione sugli utili immobiliari
per i fogli __________ e __________ era stata emanata il 26.10.2009 mentre
quella per la PPP __________ il 26.4.2010. L’UT concludeva che il termine di
prescrizione non fosse decorso né per l’intimazione delle decisioni di tassazione
e neppure per il conteggio dell’ipoteca legale. In merito alla mancanza di
un’attestazione vincolante, l’UT indicava come il notaio rogante avesse, con
lettera datata 10.6.2010 inoltrato una richiesta di attestazione vincolante
all’Ufficio esazione e condoni sull’eventuale importo del credito da ipoteca
legale a carico dei fogli PPP __________, __________ e __________ fondo base __________
RFD __________. L’atto di compravendita dei tre fogli di PPP, la cui iscrizione
a registro fondiario è avvenuta l’8.7.2010, era tuttavia stato stipulato prima
di ricevere l’attestazione vincolante.
G.
Con separate
decisioni su reclamo del 29.3.2016 per i fogli PPP __________, __________ e __________
fondo base __________ RFD __________ l’UT si è riconfermato nelle conclusioni
del verbale d’udienza del 9.3.2016 respingendo i reclami.
H.
Con tempestivo ricorso
alla Camera di diritto tributario, RI 1 insorge contro le decisioni su reclamo
relativi ai conteggi per la quantificazione dell’ipoteca legale per i fogli PPP
__________, __________, __________ e __________ fondo base __________ RFD __________.
Il ricorrente, dopo aver passato velocemente in rassegna l’iter processuale
relativo all’emanazione delle decisioni in merito ai conteggi per la quantificazione
dell’ipoteca legale, ha indicato di aver richiesto, dopo l’udienza svoltasi il
9.3.2016 relativamente ai reclami interposti, copia del parere giuridico della
Divisione delle contribuzioni sulla base del quale l’UT ha giudicato di voler
respingere i gravami. Tale parere non sarebbe stato trasmesso, ritenuto come il
funzionario incaricato avrebbe risposto che il terzo proprietario del pegno ha
unicamente la possibilità di consultare l’incarto del venditore ma non può
ottenere copia di alcun documento. L’insorgente ritiene che il parere giuridico
della Divisione delle contribuzioni debba essere considerato un documento che
concerne direttamente anche il terzo proprietario del pegno, nella misura in
cui, in base a tale parere, viene fondata la motivazione. Con il ricorso RI 1
lamenta una violazione del suo diritto di essere sentito: le decisioni
impugnate rinviano ai verbali di audizione del 1°.3.2016 e del 9.3.2016 che a
loro volta si basano sul parere giuridico allestito da parte del Servizio giuridico
della Divisione delle contribuzioni che non sarebbe stato messo a disposizione
del ricorrente, senza alcuna valida giustificazione. Il ricorrente ritiene che
al terzo proprietario del pegno debba essere concesso il più ampio ed
indiscriminato accesso agli atti poiché egli si trova nella situazione di dover
garantire e pagare il dovuto d’imposta. La violazione del suo diritto di essere
sentito sussisterebbe anche laddove a RI 1 non è stata trasmessa una copia né è
stata data la possibilità di esaminare tutta la documentazione a fondamento
delle decisioni impugnate. L’insorgente si riconferma poi nelle contestazioni
relative agli elementi di calcolo considerati dall’UT. In particolare RI 1
ritiene che in realtà sia stato imposto un terzo soggetto per la prima vendita
e non l’effettivo proprietario dei beni immobili trapassati (__________anziché
la Cassa pensioni proprietaria e venditrice delle PPP). L’insorgente postula
che gli vengano consegnate tutte le decisioni fiscali inerenti la posizione del
debitore __________, affinché egli possa contestare con piena cognizione di
causa il conteggio delle ipoteche legali.
RI 1 si riconfermava poi
nelle censure relative alla prescrizione del diritto di tassare,
rispettivamente del diritto all’ipoteca legale per i motivi già indicati in
sede di reclamo.
I.
All’udienza dell’11
aprile 2017, il ricorrente ha confermato in particolare di aver potuto
esaminare gli atti della procedura di tassazione nei confronti di __________ ed
anche il parere giuridico su cui si basa la decisione impugnata.
Diritto
1.
1.1.
Lo Stato preleva
un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni
realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso
(art. 123 LT).
Il
tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte
sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di
una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona
assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza
che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto
dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (
Soldini/Pedroli
, L’imposizione degli
utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice
sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
1.2.
L’utile imponibile
corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di
investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei
costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è
stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il
valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga
quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2.
2.1.
Secondo l’art. 127 cpv. 1
LT, debitore
dell’imposta sull’utile immobiliare è l’alienante. A
garanzia del suo pagamento è nondimeno data un’ipoteca legale (art. 127 cpv. 3
LT), istituto giuridico disciplinato dagli art. 252 ss. LT.
L’art. 252
cpv. 1 LT prevede che per il pagamento di tutte le imposte cantonali e
comunali, che hanno una relazione particolare con l’immobile conformemente
all.rticolo 836 CC, sia riconosciuta, per la durata di cinque anni dalla
crescita in giudicato della tassazione, al Cantone e ai comuni un’ipoteca
legale secondo l’articolo 183 LAC.
Essa decade nondimeno se, entro
cinque anni dalla crescita in giudicato della tassazione a cui si riferisce,
non è notificato il conteggio conformemente all’articolo 253 (art. 252 cpv. 3 LT).
A richiesta del notaio o di terze persone autorizzate dal debitore
dell’imposta, come pure di terze persone portatrici del pegno immobiliare sul
fondo oggetto della domanda, l’autorità fiscale rilascia attestazioni
vincolanti sull’importo del credito garantito da ipoteca legale anche quando la
relativa imposta non è ancora scaduta (art. 252 cpv. 4 LT).
2.2.
Il Canton Ticino ha fatto
largo uso dell’istituto dell’ipoteca legale a tutela di un’ampia varietà di
tributi, segnatamente le imposte previste dalla Legge tributaria cantonale (di
seguito LT). Con la nuova LT del 21 giugno 1994 erano stati introdotti
l’istituto dell’attestazione vincolante (art. 252 cpv. 4 LT), il termine quinquennale
di perenzione (art. 252 cpv. 3 LT) oltre all’obbligo per il notaio di rendere
edotte in merito le parti all’atto (art. 254 LT), al fine di meglio tutelare i
terzi acquirenti.
Con la revisione del
Codice civile svizzero, in vigore dal 1°.1.2012, è stato modificato anche l’art.
836 CC. La nuova versione dell’articolo in questione ha invertito la
sistematica previgente, introducendo la presunzione della natura indiretta
dell’ipoteca legale con iscrizione costitutiva. Per le ipoteche legali dirette,
al capoverso 2 vengono introdotte limitazioni a favore di terzi in buona fede,
nel senso che questi ultimi sono oramai posti a beneficio dell’art. 973 CC
(effetti dell’acquisto in buona fede), qualora l’ipoteca legale non venga
iscritta entro quattro mesi dalla scadenza (esigibilità del credito garantito),
rispettivamente due anni dalla sua nascita.
Il nuovo articolo 44
capoverso 3 Titolo finale del Codice civile prevede che tutte le ipoteche
legali costituite prima del 31 dicembre 2011 potranno essere validamente
iscritte a registro fondiario fino al 31 dicembre 2021, ammesso che il
conteggio dell’ipoteca legale sia notificato entro cinque anni dalla crescita
in giudicato della tassazione (art. 253 LT). In particolare il testo di questa
norma (anch’essa in vigore dal 1°.1.2012) prevede che i diritti reali
preesistenti che non vengono iscritti conserveranno la loro validità, ma non
saranno opponibili ai terzi di buona fede che si fossero affidati al registro
fondiario (cpv. 1). Il capoverso 2 prevede che rimane riservato alla futura
legislazione della Confederazione e dei Cantoni il dichiarare perenti, dopo una
certa epoca ed a seguito di un bando, tutti i diritti reali non ancora iscritti
nel registro. Gli oneri fondiari di diritto pubblico e le ipoteche legali di
diritto cantonale non iscritti, ma costituiti prima dell’entrata in vigore
della modifica del Codice civile dell’11 dicembre 2009 rimangono pertanto opponibili,
nei dieci anni successivi all’entrata in vigore di tale modifica, ai terzi di
buona fede che si affidano al registro fondiario (cpv. 3) (v. anche
Varini
, L’ipoteca legale di diritto
pubblico alla luce della riveduta disposizione del Codice civile, in: Novità
fiscali n. 4/2012, SUPSI, Manno, aprile 2012, pag. 3-4; Circolare n. 8/2015, L’ipoteca
legale del fisco e le attestazioni vincolanti, p. 3-4).
2.3.
L’ipoteca legale nasce per
legge contemporaneamente al credito fiscale che ne risulta garantito e non
necessita di alcuna iscrizione a registro fondiario. Essa sussiste dal momento
in cui sono perfezionate le condizioni oggettive e soggettive per la nascita
del diritto dello Stato (o del Comune) a un’imposta coperta da questo tipo di
garanzia. L’ipoteca legale sorge quindi indipendentemente dall’intimazione del
relativo conteggio al debitore dell’imposta e al terzo proprietario del pegno o
dalla conclusione della procedura di tassazione con la crescita in giudicato
della decisione. La garanzia ipotecaria, in quanto accessoria al credito
fiscale, segue il destino dell’immobile e si estingue generalmente con il pagamento
(dell’imposta o dell’ipoteca medesima) oppure con il condono o con la
prescrizione del credito fiscale (Circolare n. 8/2005, L’ipoteca legale del
fisco e le attestazioni vincolanti, p. 6, e nuova versione n. 8/2015, p. 3-4).
2.4.
Ne consegue come, nel caso
in disamina, le ipoteche legali non sono iscritte a registro fondiario, ma
siccome costituite prima del 1°.1.2012 rimangono opponibili, nei dieci anni
successivi all’entrata in vigore di tale modifica ai terzi di buona fede che si
affidano al registro fondiario e quindi risultano essere opponibili al qui
insorgente.
3.
3.1.
Nella procedura di
accertamento dell’ipoteca legale (
Pfandrechtsverfahren
),
il contribuente non può più contestare il debito d’imposta che sta alla base
dell’ipoteca legale. L’istituto dell’ipoteca legale non modifica i rapporti
debitori verso il fisco: si tratta semplicemente di uno strumento a
disposizione dell’ente pubblico creditore, per garantirsi l’incasso delle
imposte.
Diversa
è invece la situazione del terzo proprietario del pegno (
Stähli
, Das Steuergrundpfandrecht, Berna 2006, p. 345
). Quest’ultimo deve poter contestare anche il credito
fiscale in sé, altrimenti si troverebbe nella scomoda situazione di dover rispondere
per tutti gli errori di procedura e persino per il dolo del contribuente, senza
potersi pronunciare su aspetti essenziali ai fini della decisione sul diritto
di pegno legale. N
on si può
infatti presupporre che il contribuente abbia tutelato, nella procedura di
tassazione, anche gli interessi del terzo proprietario; spesso, anzi, conoscendo
la propria difficile situazione finanziaria e prevedendo che pertanto
l’esecuzione forzata nei suoi confronti si concluderà senza successo, il
contribuente ometterà deliberatamente di esercitare i diritti processuali ed
accetterà di sottostare ad una tassazione d’ufficio (
Pedroli
, L’ipoteca legale per crediti d’imposta, in: Borghi
[a cura di], La riforma della legge tributaria, Lugano 1995, p. 97
).
L
’art. 253 cpv. 3 LT riconosce espressamente al terzo
proprietario del pegno la facoltà di contestare, con il reclamo e il ricorso,
il principio dell’ipoteca legale, l’ammontare della stessa e l’oggetto del
pegno. La procedura dell’ipoteca legale assurge in tale modo ad una vera e
propria seconda procedura di tassazione, nella quale è parte il terzo proprietario.
3.2.
RI
1 è quindi legittimato a proporre nella presente procedura anche censure di
merito. Di riflesso, questa Camera deve ritornare sulle tassazioni dell’utile
imponibile, anche se ormai passate in giudicato per il debitore dell’imposta.
4.
4.1.
Con ricorso del 29.4.2016,
RI 1 censura la violazione del suo diritto di essere sentito in merito alle
motivazioni delle decisioni di conteggio dell’ipoteca legale. Nel merito delle
decisioni di tassazione sugli utili immobiliari contesta quanto da lui indicato
in sede di reclamo in relazione agli elementi di calcolo: in particolare
secondo il ricorrente sarebbe stato imposto un terzo soggetto (__________) e
non l’effettivo proprietario dei beni trapassati. L’insorgente postula che vengano
messe a sua disposizione tutte le decisioni fiscali inerenti la posizione del
debitore (__________), riservandosi la facoltà di approfondire ulteriormente le
censure inerenti gli elementi di calcolo del debito fiscale dopo la concessione
del pieno ed integrale accesso agli atti.
Da ultimo il ricorrente censura
la prescrizione del diritto di tassare, rispettivamente del diritto all’ipoteca
legale.
RI 1 lamenta parimenti una
crassa violazione del principio di buona fede e dei propri obblighi in capo
all’autorità fiscale, per quanto concerne il rilascio dell’attestazione
vincolante richiesta dal notaio ex art. 252 cpv. 4 LT.
4.2.
Violazione del
diritto di essere sentito
4.2.1.
Come già accennato, nell’ambito
della procedura di accertamento dell’ipoteca legale, il diritto di essere
sentito, che scaturisce direttamente dall’art. 29 Cost., esige che il terzo
proprietario sia messo in condizione di poter contestare una pretesa infondata.
Deve dunque poter prendere posizione in merito al credito d'imposta, altrimenti
dovrebbe rispondere per tutti gli errori di procedura e persino per il dolo del
contribuente, senza potersi pronunciare su aspetti essenziali ai fini della
decisione sul diritto di pegno legale. Perché il proprietario dell'immobile
possa esser parte nella procedura, deve essergli consentito di accedere
all'incarto fiscale del debitore. È solo in tal modo infatti che egli può verificare
l'esattezza formale e materiale della tassazione. (cfr. p. es. le sentenze CDT n.
80.1997.3 del 25 marzo 1997; n. 192 del 28 settembre 1993).
4.2.2.
Nel corso della procedura
ricorsuale il ricorrente ha potuto visionare gli incarti 1633/2005 – 1467/2004
– 1420/2006 – 1468/2004 relativi alle tassazioni sugli utili immobiliari.
Dopo aver potuto
consultare gli atti, con scritto 12/13.12.2016 il ricorrente ha presentato
delle osservazioni aggiuntive, contestando le decisioni di merito sugli utili
immobiliari e chiedendo di essere personalmente convocato ad un’udienza. Il
ricorrente è stato convocato da questa Corte l’11.4.2017, in presenza anche
dell’UT. In questa sede RI 1 ha confermato di aver potuto esaminare gli atti
della procedura di tassazione nei confronti di __________, come pure di aver
preso atto del parere giuridico su cui si basa la decisione impugnata.
Ora alla luce del fatto
che il ricorrente ha potuto nuovamente consultare gli atti, come anche il
parere della Divisione delle contribuzioni a fondamento delle decisioni
impugnate, e considerato anche il fatto che nel corso della procedura ricorsuale
ha presentato osservazioni a complemento del ricorso, può essere esclusa ogni
violazione del diritto di essere sentito di RI 1.
4.3.
Contestazioni di merito delle
decisioni sugli utili immobiliari
4.3.1.
Dopo aver preso visione
degli incarti relativi alle tassazioni sugli utili immobiliari, il ricorrente
ritiene che sia stato compiuto un evidente errore nell’assoggettare __________
anziché la venditrice, ossia la Cassa pensioni __________. L’imposta sugli
utili immobiliari avrebbe pertanto dovuta essere corrisposta da parte di __________.
Secondo il ricorrente se le autorità incaricate di valutare la fattispecie non
avessero ritenuto __________ quale parte alienante gli immobili non sarebbero
ora gravati dalle ipoteche legali.
Per il resto l’insorgente
non contesta altri elementi della tassazione sugli utili immobiliari, che sono
poi stati ripresi nelle decisioni di conteggio dell’ipoteca legale.
4.3.2.
Ora, per quanto concerne
la procedura di tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari,__________ ha
impugnato la sentenza cantonale di questa Corte (CDT n. __________) sino al
Tribunale federale contestando l’applicazione dell’art. 124 LT (secondo cui
[cpv. 1] è imponibile il trasferimento di proprietà immobiliari e qualsiasi
negozio giuridico i cui effetti, riguardo al potere di disporre del fondo, sono
parificabili, economicamente, a quelli di un trasferimento di proprietà) e la
conclusione a cui era giunto questo Tribunale, che lo aveva considerato come
alienante economico, ritenendo che egli andava tassato in applicazione della
prassi del computo complessivo (“
Zusammenrechnungspraxis
”), posto come
avesse tratto un beneficio economico sia dalla conclusione dei contratti di compravendita
delle unità di PPP sia da quella dei contratti di appalto. In particolare
l’Alta Corte svizzera, in una sentenza 2C_420/2010 del 28.4.2011, al considerando
3.3. ha affermato, in merito alla posizione di __________, e dopo aver chiarito
la portata dell’art. 124 LT:
Ora, come rettamente rilevato dai giudici ticinesi,
dall’atto notarile sottoscritto il 28 maggio 2004 risulta in modo chiaro che il
ricorrente non solo agiva quale appaltatore, potendo procedere al rinnovo e
alla commercializzazione delle neo costituite unità di PPP – attività per la
quale, oltre ad essersi assicurato la collaborazione della venditrice, poteva
presentare le occorrenti domande di costruzione, effettuare i necessari lavori
di risanamento e di miglioria nonché intraprendere i passi utili e necessari
all’ottenimento della licenza edilizia definitiva – ma soprattutto poteva
disporre economicamente dell’immobile siccome poteva esigere che i singoli
fogli di PPP fossero venduti agli acquirenti da lui proposti, mediante la
sottoscrizione di contratti di compravendita tra loro e la __________.
Quest’ultima era quindi costretta a vendere le unità PPP agli acquirenti
proposti dal ricorrente, non essendo previsto nel contratto la possibilità di
rifiutarli, e doveva, di riflesso, adattare ad ogni vendita il contratto sottoscritto
il 28 maggio 2004. Viste le limitazioni del potere di disporre imposte alla
venditrice, non si può quindi condividere la tesi del ricorrente secondo cui la
sua era soltanto un’attività complementare di semplice reperimento degli
acquirenti. Il fatto poi che era previsto nell’atto notarile che il trapasso
del possesso avveniva con la firma del medesimo e che il ricorrente era autorizzato,
prima della scadenza del 31 agosto 2005 e se ciò non causava danni alla
venditrice a rescindere, con la necessaria collaborazione della stessa, i
contratti di locazione relativi alle unità di PPP invendute, conforta la tesi
della Camera di diritto tributario secondo cui il ricorrente, visti i poteri di
cui fruiva, era subentrato di fatto nella posizione del proprietario,
assumendone durevolmente i diritti ed agiva di conseguenza quale alienante
economico
.
(...). (...) è a giusto titolo
che egli è stato considerato l’alienante economico dell’immobile in esame, ciò
che è sufficiente per ammettere che vi sia identità tra venditore ed
appaltatore. Egli ha quindi tratto un beneficio economico sia dalle singole
vendite di unità di PPP sia dai contratti di prestazioni stipulati con gli
acquirenti, motivo per cui l’autorità fiscale poteva applicare nei suoi
confronti la prassi del computo globale
(sentenza
TF 2C_420/2010 del 28.4.2011, consid. 3.3.).
4.3.3.
La decisione di questa
Camera di assoggettare __________ all’imposta sugli utili immobiliari (CDT inc.
n. __________) è stata in tal modo confermata dall’Alta Corte svizzera, nella
sentenza citata nei precedenti considerandi. La procedura di tassazione
sull’utile immobiliare è stata quindi giudicata corretta anche dal Tribunale
federale. Le censure mosse dal ricorrente tal senso sono prive di fondamento.
4.4.
Prescrizione del
diritto di tassare
4.4.1.
In sede ricorsuale, RI 1
riprende i medesimi argomenti invocati in sede di reclamo in merito alla
prescrizione. Nelreclamo (del 22.8.2012), per il tramite del suo legale,
sosteneva che fosse intervenuta la prescrizione del diritto di tassare, essendo
trascorsi rispettivamente 6 ed 8 anni dall’iscrizione a Registro fondiario
delle unità di PPP. Tuttavia non va confuso il termine di prescrizione di cui
all’art. 193 LT, che si riferisce al termine per emettere le decisioni di
tassazione sugli utili immobiliari (procedura nella quale non era parteRI 1,
bensì __________), ed il termine di cinque anni dalla crescita in giudicato
della decisione di tassazione sugli utili immobiliari entro il quale emettere
il conteggio di cui all’art. 253 LT (cfr. art. 252 cpv. 3 LT).
4.4.2.
Secondo l’art. 193 cpv. 1
LT il diritto di tassare si prescrive in cinque anni dalla fine del periodo
fiscale e, per gli utili immobiliari, dalla fine dell’anno in cui è avvenuta
l’iscrizione a registro fondiario, rispettivamente la conclusione del negozio
giuridico.
La prescrizione non inizia
a decorrere o è sospesa (art. 193 cpv. 3 LT): a) durante la procedura di
reclamo, di ricorso o di revisione; b) fino a quando il credito fiscale è
assicurato da garanzie o fruisce di una dilazione di pagamento.
Secondo l’art. 193 cpv. 5
LT il diritto di tassare si prescrive, in ogni caso, in quindici anni dalla
fine del periodo fiscale o dalla fine dell’anno in cui ebbe luogo l’apertura
della successione o l’esecuzione della liberalità e, per gli utili immobiliari,
dalla fine dell’anno in cui è avvenuta l’iscrizione a registro fondiario, rispettivamente
la conclusione del negozio giuridico.
4.4.3.
Nel caso che qui ci occupa
si hanno le seguenti tempistiche per le emissioni delle decisioni di tassazione
per gli utili immobiliari:
·
Foglio PPP __________, fondo base mapp. __________ RFD __________:
data d’iscrizione a Registro fondiario 23.8.2004 / decisione di tassazione sugli
utili immobiliari del 26.10.2009;
·
Foglio PPP __________, fondo base mapp. __________ RFD __________:
data d’iscrizione a Registro fondiario 6.3.2006 / decisione di tassazione sugli
utili immobiliari del 26.4.2010;
·
Foglio PPP __________, fondo base mapp __________ RFD __________:
data d’iscrizione a Registro fondiario 23.8.2004 / decisione di tassazione
sugli utili immobiliari del 26.10.2009;
·
Foglio PPP __________, fondo base mapp. __________ RFD __________:
data d’iscrizione a Registro fondiario 7.7.2005 / decisione di tassazione sugli
utili immobiliari del 26.4.2010.
Nel caso di specie –
facendo astrazione degli atti interruttivi della prescrizione – si ha comunque
che tutte le decisioni di tassazione sull’utile immobiliare sono state emanate
prima del decorso del termine di 5 anni dalla fine dell’anno in cui è avvenuta
l’iscrizione a registro fondiario. In particolare per le PPP __________ e __________
il termine dei cinque anni cadeva a fine 2009 (31.12.2009), mentre che per la
PPP __________ il termine era a fine 2011 (31.12.2011) e per la PPP __________
a fine 2010 (31.12.2010).
4.4.4.
Secondo l’art. 252 cpv. 3
LT l’ipoteca legale decade se, entro cinque anni dalla crescita in giudicato
della tassazione a cui si riferisce, non è notificato il conteggio
conformemente all’art. 253 LT.
·
Foglio PPP __________, fondo base mapp. __________ RFD __________:
data d’intimazione del conteggio per la quantificazione dell’imposta sugli
utili immobiliari 9.8.2012 / la decisione di reclamo sugli utili immobiliari è
cresciuta in giudicato a fine maggio 2010;
·
Foglio PPP __________, fondo base mapp. __________ RFD __________:
data d’intimazione del conteggio per la quantificazione dell’imposta sugli
utili immobiliari 23.7.2012 / la decisione relativa all’imposta sugli utili
immobiliari è cresciuta in giudicato ad inizio 2012 (cfr. sentenza CDT __________);
·
Foglio PPP __________, fondo base mapp. __________ RFD __________:
data d’intimazione del conteggio per la quantificazione dell’imposta sugli
utili immobiliari 9.8.2012 / la decisione relativa all’imposta sugli utili
immobiliari è cresciuta in giudicato il 1.7.2011 con la decisione di stralcio
di questa Camera a seguito del ritiro del gravame;
·
Foglio PPP __________, fondo base mapp. __________ RFD __________:
data d’intimazione del conteggio per la quantificazione dell’imposta sugli
utili immobiliari 23.7.2012 / la decisione relativa all’imposta sugli utili
immobiliari è cresciuta in giudicato ad inizio 2012 (cfr. sentenza CDT __________);
I conteggi per la
quantificazione dell’imposta sugli utili immobiliari sono stati tutti inviati
entro il termine di cinque anni dalla crescita in giudicato della decisione di
tassazione dell’utile immobiliare a cui si riferiscono. L’ipoteca legale
iscritta sui fondi indicati non è pertanto decaduta, come preteso dal
ricorrente nel suo gravame.
4.5.
Mancato invio
dell’attestazione vincolante ex art. 252 cpv. 4 LT
4.5.1.
In sede ricorsuale __________
lamenta la violazione sia dei propri obblighi da parte dell’autorità fiscale
sia del principio di buona fede. In particolare, l’insorgente afferma che nel
2010, al momento dell’acquisto dei fogli di PPP __________, __________ e __________
fondo base __________ RFD __________, era stata richiesta l’attestazione vincolante
da parte dell’autorità fiscale. La parte venditrice avrebbe in perfetta buona
fede confermato l’assenza di ipoteche legali a carico degli immobili. Secondo
l’insorgente, la mancata risposta alla richiesta di attestazione vincolante non
consente all’autorità fiscale di poter beneficiare della garanzia reale e ciò
anche in applicazione del principio di buona fede che deve necessariamente
reggere ogni aspetto dell’attività amministrativa.
Nelle proprie osservazioni
al ricorso l’Ufficio giuridico ha precisato come l’avv. RA 1 abbia presentato
una domanda di attestazione vincolante unicamente per i fogli PPP __________, __________
e __________, foglio base __________ RFD __________. Gli atti di compravendita,
la cui iscrizione a RF era avvenuta l’8.7.2010, sarebbero stati stipulati prima
di ricevere l’attestazione vincolante. L’autorità ritiene che non si possa desumere
dalla mancata ricezione di un’attestazione vincolante la prova dell’inesistenza
di antecedenti crediti fiscali scoperti inerenti i fondi oggetto del
trasferimento. In particolare veniva rilevato: “
(...) nel periodo fiscale
2010 l’Ufficio esazione e condoni è stato confrontato a ben 2'919 richieste di
attestazione e che in quell’anno i tempi d’attesa per l’ottenimento di
attestazioni vincolanti si aggiravano attorno ai 45 giorni. La tempistica
doveva essere ben nota anche al notaio rogante in quanto attivo nel settore.
Ciò nonostante il negozio giuridico è stato stipulato meno di un mese dopo la
richiesta di attestazione senza aver nemmeno inviato un sollecito all’autorità
competente per il suo rilascio
” (osservazioni 8.6.2016, p. 5-6).
4.5.2.
Secondo l’art. 252 cpv. 4
LT l’autorità fiscale rilascia, a richiesta del notaio o di terze persone
autorizzate dal debitore dell’imposta, come pure di terze persone portatrici
del pegno immobiliare sul fondo oggetto della domanda, attestazioni vincolanti
sull’importo del credito garantito da ipoteca legale anche quando la relativa
imposta non è ancora scaduta.
4.5.3.
Dei diversi doveri che la
legge accolla al notaio, quello di segnalare l’esistenza dell’ipoteca legale non
iscritta e di spiegarne la portata è senz’altro il più delicato, quello che
implica le maggiori responsabilità e anche non indifferenti conoscenze
nell’ambito del diritto tributario e di quello esecutivo. Il compito del notaio
risulta nondimeno agevolato e la sua responsabilità attenuata dalla facoltà,
che gli conferisce l’art. 252 cpv. 4 LT, di farsi rilasciare dall’autorità
fiscale attestazioni vincolanti sull’importo del credito garantito da ipoteca
legale, compreso quello latente derivante da eventuali imposte non ancora
scadute. Una volta in possesso della dichiarazione vincolante rilasciatagli
dall’autorità fiscale, egli potrà quantificare all’acquirente il rischio cui va
incontro e, se del caso, suggerire alle parti l’assunzione di contromisure adeguate,
quali una congrua trattenuta sul prezzo a garanzia del pagamento da parte
dell’alienante dei pubblici tributi arretrati e di quelli che nascono a suo
carico per effetto stesso del trasferimento di proprietà (
Soldini / Pedroli
, L’imposizione degli utili
immobiliari, Lugano 1996, p. 367).
4.5.4.
Dal ricorso si evince come
la richiesta di attestazione vincolante sia stata fatta il 10.6.2010
all’autorità fiscale. Già l’8.7.2010 è peraltro avvenuta l’iscrizione a registro
fondiario della compravendita dei fogli di PPP __________, __________ e __________,
fondo base __________ RFD __________. Non è quindi trascorso neppure un mese
tra la richiesta e l’iscrizione dei trapassi immobiliari. Dal tenore della
lettera del 10 giugno 2010, prodotta in copia dal ricorrente, al momento
dell’inoltro della richiesta di attestazione il rogito era addirittura già
stato concluso
(“avendo sottoscritto un atto pubblico di compravendita
immobiliare avente per oggetto…”).
Non risulta d’altronde, né il ricorrente
lo sostiene, che la richiesta tesa all’ottenimento dell’attestazione sia stata
sollecitata, prima dell’inoltro dell’istanza di iscrizione all’Ufficio dei
registri.
In queste circostanze, mal
si comprende come si possa rimproverare una violazione degli obblighi (quali?) dell’autorità
fiscale, come pure lamentare una violazione del principio di buona fede. In
effetti tale principio (subordinato a tutta una serie di condizioni cumulative,
tra le quali si annovera quella che l’autorità abbia fornito un’indicazione errata
in una situazione concreta) interviene principalmente nei casi di promesse, di
assicurazioni e di informazioni ricevute da parte del fisco (
Yersin / Aubry Girardin
, in: Noël/Aubry
Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, 2
a
ed., Basilea 2017,
n. 75 ss. ad “Remarques préliminaires”). Nel caso di specie, l’autorità fiscale
non ha dato alcuna informazione al ricorrente, per la semplice ragione che
quest’ultimo, dopo aver chiesto il rilascio dell’attestazione vincolante, non
ha aspettato di riceverla, prima di procedere all’iscrizione del trapasso. In
una simile situazione nulla può essere rimproverato all’autorità fiscale, se
solo si considera come il qui ricorrente non si è fatto parte attiva
sollecitando una risposta, prima di inoltrare l’istanza di iscrizione.
L’eventuale ritardo da parte del fisco nel dar seguito alla richiesta di
attestazione vincolante non rende in ogni caso caduca l’ipoteca legale iscritta
sui fondi qui interessati. Se avesse atteso il rilascio dell’attestazione
vincolante, il ricorrente avrebbe potuto rendersi conto della situazione,
dell’esistenza delle ipoteche legali e del loro ammontare.
5.
Il ricorso è
respinto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico del ricorrente,
soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                fr. 1’500.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi    fr.    100.–
per un totale di                                                      fr. 1’600.–
sono a carico del
ricorrente.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-;
-;
-;
-.
Copia per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: