ti_gerichte · 80.2023.253 · 2023-10-19 · it
Tariffa per le operazioni a registro fondiario: tassa ridotta per determinati trasferimenti fra coniugi, liquidazione del regime matrimoniale, successiva vendita di una quota di comproprietà fra ex coniugi, valore della contrattazione

Tessin Camera di diritto tributario 25.06.2024 80.2023.253
Tessin Camera di diritto tributario 25.06.2024 80.2023.253
Ticino Camera di diritto tributario 25.06.2024 80.2023.253

Incarto n.
80.2023.253
Lugano
25 giugno 2024
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Raffaele Guffi,
Ivano Ranzanici
segretari
a
Mara
Regazzoni
parti
RI
1
rappr.
da  RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 17 novembre 2023 contro la decisione del 19 ottobre 2023 in materia di tassa
di iscrizione a registro fondiario.
Fatti
A.
Con decisione del 28
agosto 2020, la Pretura di Lugano, Sezione 6, pronunciava il divorzio tra RI 1
e __________.
Nella convenzione di divorzio
veniva previsto al punto “
3. Scioglimento e liquidazione della comproprietà
e del regime dei beni
” che “
la comproprietà delle parti relativa al
fondo part. n. __________ RFD __________
[venisse]
sciolta e liquidata
ponendo in vendita il fondo al prezzo di fr. 1'200'000.00 (di comune
accordo le parti
[avrebbero potuto]
ridurre questo prezzo)
”. Al
punto 3.2. era previsto che “
fatta eccezione di cifra 3.1. il regime dei
beni è sciolto e liquidato senza pretese. Ognuna delle parti resta proprietaria
di ciò che detiene e/o è iscritto a proprio nome
”.
In seguito alla
mancata vendita dell’immobile, in data 23 febbraio 2023, dinanzi al notaio __________,
RI 1 concludeva con la ex moglie __________ un contratto di compravendita con
il quale acquistava la proprietà della quota parte B, pari a un mezzo del fondo
part. __________ RFD __________, dietro versamento dell’importo di
fr. 50’000.‑ ed assunzione degli oneri connessi all’immobile.
B.
In data 3 maggio
2023, l’Ufficio dei registri del Distretto di __________ intimava a RI 1 la
decisione di calcolo della tassa per l’operazione a registro fondiario inerente
l’iscrizione del trapasso di proprietà sulla quota parte del fondo __________
RFD __________.
La tassa veniva
commisurata in fr. 6'600.‑. Quale valore di trasferimento della
quota veniva preso in considerazione l’importo di fr. 600'000.‑,
corrispondente alla metà del valore dell’immobile indicato dai coniugi nella
convenzione di divorzio. La tassa era calcolata applicando l’aliquota dell’11‰.
C.
Con reclamo del 31
maggio 2023, RI 1 insorgeva all’Ufficio dei registri del Distretto di __________
contro la tassa per l’operazione nel registro fondiario emessa a suo carico di
fr. 6'600.‑. Il reclamante contestava in particolare la base di
calcolo presa in considerazione dall’Ufficio dei registri per determinare la
tassa. A suo avviso, la base di calcolo avrebbe dovuto corrispondere all’importo
di fr. 50'000.‑ da lui pagato alla ex moglie secondo il rogito di
compravendita e non alla “
cifra puramente ipotetica
” di
fr. 600’000.‑, corrispondente al valore di stima risultante dalla
convenzione di divorzio. Argomentava inoltre che il trasferimento della quota
parte del fondo era da iscriversi nella liquidazione del regime matrimoniale
con la moglie e che, come tale, la tassa di iscrizione sarebbe stata da ridurre
ad un ottavo giusta l’art. 12 LTORF. Di conseguenza, egli sosteneva che la
tassa sarebbe dovuta ammontare a fr. 68.75.
In via subordinata, riteneva
che il valore dell’atto avrebbe potuto essere calcolato come pari alla metà del
valore di stima ufficiale, con la conseguenza che la tassa sarebbe dovuta
ammontare a fr. 238.30.
In via ancor più
subordinata, il reclamante sosteneva che il valore avrebbe potuto scaturire
dalla somma dei valori economici emergenti dall’atto, e meglio dalle ipoteche
da lui assunte, e che di conseguenza la tassa sarebbe dovuta ammontare a
fr. 563.75.
D.
Con decisione del 15
giugno 2023, l’Ufficio dei registri del Distretto di __________ respingeva il reclamo.
In primo luogo, rilevava che il prezzo della cessione della quota di
comproprietà non sarebbe stato menzionato nell’atto pubblico di compravendita, in
quanto l’importo di fr. 50'000.‑ di cui al punto 3.2 dell’istrumento
non avrebbe rappresentato il valore dell’operazione, bensì unicamente una
parziale modalità di pagamento del prezzo di compravendita. Il reclamante si
era infatti assunto per intero tutti i debiti ipotecari connessi con l’immobile
nonché “
ogni altro onere, tassa e imposta che dovesse risultare pendente o
dovuta a seguito della proprietà immobiliare
”. In merito all’aliquota,
l’Ufficio dei registri ricordava che per l’art. 12 LTORF la tassa è ridotta a
un ottavo rispetto a quella calcolata secondo l’art. 11 LTORF nel caso in cui
si tratti di un “
trasferimento di immobili tra coniugi per pretese riferite
al regime matrimoniale o a indennità per contributi straordinari di un coniuge
al mantenimento della famiglia, oppure a pretese fondate sul diritto del
divorzio
”. Considerando che il matrimonio tra RI 1 e __________ era stato
sciolto per divorzio con sentenza del 28 agosto 2020, nella quale era previsto
che la “
comproprietà delle parti relativa al fondo part. n. __________ RFD __________
[venisse]
sciolta e liquidata ponendo in vendita il fondo al prezzo di
CHF 1'200'000.00
”, l’Ufficio dei registri riteneva che gli ex coniugi
avessero in tale sede provveduto a sciogliere integralmente il regime
matrimoniale, mantenendo invece intatta la comproprietà sull’immobile. In tal
modo, l’operazione immobiliare in esame sarebbe stata da qualificare quale
semplice trapasso immobiliare pattuito tra ex coniugi a titolo oneroso. Di
conseguenza, l’Ufficio dei registri riteneva applicabile l’aliquota dell’11‰
prevista dall’art. 11 cpv. 1 lett.
a
LTORF e confermava la bolletta
impugnata per complessivi fr. 6'950.‑.
E.
Con ricorso del 12
luglio 2023 alla RS 1, RI 1 contestava la decisione su reclamo dell’Ufficio dei
registri, censurando innanzitutto il valore della quota di proprietà da esso
ritenuto. In particolare, il prezzo indicato nella sentenza di divorzio di
fr. 1'200’000.‑ sarebbe stato unicamente una valutazione iniziale
inerente ad un primo tentativo di vendita a terzi, vendita che poi non si
sarebbe concretizzata, né a tale importo né in seguito ad una riduzione del
medesimo. Non sarebbero inoltre state effettuate valutazioni o perizie che
permettessero di stabilire il valore della quota parte in fr. 600’000.‑.
Quale base di calcolo sarebbe dunque stato determinante l’importo di
fr. 50'000.‑ da lui corrisposto alla ex moglie.
Secondo il ricorrente, la
sentenza di divorzio del 28 agosto 2020 avrebbe dovuto essere considerata un “
parziale
scioglimento del divorzio
” e la liquidazione definitiva sarebbe intervenuta
unicamente con il trasferimento della quota di proprietà dell’immobile. A
sostegno della sua tesi, il ricorrente adduceva che l’Ufficio di tassazione
avrebbe preavvisato positivamente il differimento dell’imposta sull’utile
immobiliare sulla base dell’art. 125 lett.
b
LT. Lo stesso Ufficio dei
registri avrebbe correttamente indicato quale causale della tassa “
convenzione
matrimoniale
”, ma avrebbe applicato erroneamente gli articoli della LTORF,
in particolare non ammettendo la riduzione della tassa ad un ottavo come
previsto dall’art. 12 LTORF.
L’Ufficio dei registri non
sarebbe poi entrato nel merito delle sue censure relative al calcolo del valore
dell’immobile. In particolare, avrebbe dovuto prendere in considerazione il
valore di stima ufficiale dell’immobile di fr. 346’590.‑,
corrispondente a fr. 173’295.‑ per la singola quota.
In via ancor più
subordinata, il ricorrente chiedeva che il valore dell’immobile fosse calcolato
sommando i valori economici che emergevano dall’atto e meglio le ipoteche da
lui assunte con il trasferimento di metà comproprietà, che avrebbero portato il
valore dell’atto a fr. 410’000.‑. In ogni caso, chiedeva fosse
applicata la riduzione della tassa di iscrizione di cui all’art. 12 LTORF.
F.
Con decisione del 19
ottobre 2023, la RS 1 respingeva il gravame. Rilevava innanzitutto come la
tassa di iscrizione a registro fondiario e l’imposta sugli utili immobiliari siano
di competenza di autorità distinte e siano fondate su una peculiare normativa.
Ragione per cui, ritenuto pure come in ambito fiscale il principio della buona
fede debba essere riconosciuto solo con riserbo, ai fini dell’applicazione
della LTORF, il parere preliminare dell’autorità competente per la riscossione
dell’imposta sugli utili immobiliari non sarebbe vincolante.
In merito alla sentenza di
divorzio del 28 agosto 2020, la medesima non avrebbe previsto alcun rinvio
della liquidazione del regime matrimoniale a una procedura giudiziaria
separata, bensì al punto 3.2 indicava esplicitamente che il regime dei beni era
sciolto senza pretese. Le parti avrebbero dunque scelto di rimanere
comproprietarie dell’immobile anche dopo il divorzio e di sciogliere in seguito
la comproprietà sul medesimo. Ritenuto come una liquidazione parziale del
regime matrimoniale non sia ammessa dal diritto civile in sede di divorzio e
che la liquidazione ‑ qualora occorresse completarla in quanto
oggetto di rinvio a procedura separata o perché lacunosa ‑ sia
in ogni caso subordinata all’omologazione da parte del giudice del divorzio, la
RS 1 riteneva che “
il trasferimento dell’immobile tra i signori __________
dopo il divorzio non può essere considerato come un’attribuzione in connessione
con la liquidazione del regime matrimoniale, bensì una compravendita
immobiliare con conseguente scioglimento della proprietà ordinaria
”.
Per quanto concerne la
qualifica giuridica del contratto effettuata dall’Ufficio dei registri quale “
convenzione
matrimoniale
”, la RS 1, dopo aver rilevato come la richiesta di iscrizione
sarebbe risultata generica, osservava che, essendo peraltro le parti già
divorziate, esse non avrebbero inteso sottoscrivere una convenzione
matrimoniale con l’atto in parola, ritenuto pure come l’atto stesso non ne facesse
menzione. Si sarebbe trattato dunque di una compravendita immobiliare, ragione
per cui la dicitura “
convenzione matrimoniale
” risulterebbe errata,
oltre che nemmeno conforme alla richiesta di iscrizione e al relativo documento
giustificativo.
Relativamente al valore
attribuito all’immobile, la RS 1 escludeva potesse essere determinato in soli
fr. 50’000.‑, nella misura in cui detto importo “
corrisponde solo
alla controprestazione in denaro versata a favore dell’alienante, la quale
tuttavia ha beneficiato pure di altre controprestazioni quali per esempio la
completa liberazione dal pagamento del debito ipotecario
”. Il valore della
contrattazione risulterebbe inequivocabilmente dall’atto pubblico, il quale
farebbe riferimento alla sentenza di divorzio. Considerato che nell’ambito del
divorzio le parti avevano convenzionalmente stabilito un valore complessivo del
fondo di fr. 1'200’000.‑, la RS 1 riteneva corretta la decisione
dell’Ufficio dei registri di riprendere tale valore quale base di calcolo per
la determinazione del conguaglio in denaro da versare alla ex moglie per la
ripresa della quota di comproprietà da parte del ricorrente.
G.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1, per il tramite del suo
rappresentante, insorge contro la decisione della RS 1, sostanzialmente
censurando l’importo ritenuto quale base di calcolo della tassa, e
l’applicabilità dell’art. 11 LTORF, argomentando che l’operazione
configurerebbe un trasferimento tra coniugi conseguente alla definitiva
liquidazione del regime matrimoniale, ritenuta l’impossibilità di vendere
l’immobile a terzi, come inizialmente previsto della convenzione di divorzio.
In particolare, in merito
alla differenza tra quanto deciso nell’ambito della tassazione dell’imposta
sull’utile immobiliare e della tassa di iscrizione al registro fondiario, il
ricorrente sostiene che un medesimo atto giuridico non possa “
essere letto
in modo completamente divergente da due Uffici del medesimo Stato
”. A suo
avviso, occorrerebbe “
stabilire qual era il vero intendimento delle parti,
così da statuire esattamente quale tipo di prestazione sia stata scambiata
”.
Ritenuto che al momento del divorzio le parti avrebbero stabilito che non
intendevano più essere comproprietarie dell’immobile, lo scioglimento di questo
bene sarebbe stato chiaramente regolato. In seguito, “
rassegnate al fatto
che una vendita a terzi non permetteva loro di conseguire alcun utile,
avrebbero deciso di dare compimento alla liquidazione del loro regime
matrimoniale, così come stabilito nella loro convenzione
”, e ciò tramite
l’atto di trasferimento della quota di comproprietà. La liquidazione del regime
matrimoniale non sarebbe infatti stata perfezionata, mancando
“
il
trasferimento e il recupero di tutta una serie di somme precisamente stabilite
nella sentenza di divorzio
”. Sarebbe stato dunque impossibile tornare di
fronte al giudice del divorzio, anche perché, a mente del ricorrente, “
la
sentenza dava chiaramente tutti gli elementi necessari per procedere anche a
liquidare l’ultimo bene ancora sospeso e meglio l’immobile mappale no. __________
RFD __________
”. In sostanza, l’atto di compravendita dovrebbe essere
riconosciuto come l’adempimento e la concretizzazione di pretese fondate sul
diritto del divorzio e come tale dovrebbe essere posto a beneficio della
tassazione speciale
ex
art. 12 LTORF.
Per quanto concerne la
qualifica giuridica del contratto, la dicitura “
convenzione matrimoniale
”
utilizzata dall’Ufficio dei registri non sarebbe stata utilizzata nell’atto e
sarebbe frutto della libera cognizione dell’ufficiale del registro fondiario,
che avrebbe “
ritenuto che il rogito fosse di fatto un accordo fra ex coniugi
relativo alla regolamentazione del loro regime matrimoniale
”. A suo dire,
l’Ufficio dei registri avrebbe dunque definito l’atto come una convenzione
matrimoniale, ma erroneamente lo avrebbe tassato come una compravendita.
In merito al valore
dell’atto, il ricorrente contesta l’importo di fr. 1'200’000.‑
stabilito dalla RS 1. Non risulterebbe né dalla sentenza di divorzio né dal
rogito, “
l’assunto per il quale le parti siano partite dall’importo di
CHF 1'200’000.‑ per determinare le prestazioni da scambiarsi per il
trasferimento delle quote
”. Tale importo non corrisponderebbe inoltre al
reale valore di mercato dell’immobile. Il solo valore di contrattazione corrisponderebbe
all’importo di fr. 50’000.‑ versato dal ricorrente alla ex moglie,
poiché si tratterebbe della prestazione derivante dal diritto del divorzio. Questa
cifra sarebbe stata stabilita dagli ex coniugi tenendo in considerazione i
seguenti importi: il versamento di fr. 10’900.‑ a favore del conto
di previdenza professionale di __________, il versamento dell’importo di
fr. 31’250.‑ a valere quale corrispettivo della rinuncia alla
divisione del valore di riscatto della polizza e il versamento di
fr. 7’850.‑ alla ex moglie a tacitazione di piccole pretese connesse
con spese per la gestione dell’immobile da ella assunte in seguito al divorzio.
Il ricorrente chiede
dunque, in via principale, che il valore dell’atto sia determinato in
fr. 50’000.‑. In via subordinata, chiede che per il valore dell’atto
sia preso in considerazione il valore di stima della quota di proprietà,
corrispondente a fr. 173’295.‑. In via ancor più subordinata, il
ricorrente chiede che il valore dell’immobile sia calcolato sommando i valori
economici che emergono dall’atto, che corrisponderebbero a fr. 410’000.‑.
Diritto
1
.   1.1.
Per l’art. 954 cpv. 1 CC,
i Cantoni hanno il diritto di prelevare tasse per le iscrizioni a registro
fondiario e per le relative operazioni geometriche. In questo ambito, essi
godono di un'ampia libertà e possono prevedere il prelievo di semplici tasse di
cancelleria, volte a permettere il recupero dei costi che derivano all'ente
pubblico dall'esecuzione dell'operazione catastale richiesta, oppure di tasse
amministrative, così da coprire i costi complessivi cagionati dalla gestione
del registro fondiario.
Tale norma non limita nel
contempo la sovranità fiscale dei Cantoni, i quali sono liberi di prevedere in
questo ambito anche il prelievo di tributi misti, risultanti dalla combinazione
di una tassa in senso proprio con un'imposta (sentenza TF 2C_1060/2012 del 30
gennaio 2013 consid. 3.1 con rinvii).
1.2.
1.2.1.
L’art. 11 cpv. 1 della
Legge del 16 ottobre 2006 sulle tariffe per le operazioni nel Registro
fondiario (LTORF; RL 216.200) prevede che, per l’iscrizione di un trapasso di
immobili a titolo oneroso, fatte salve le eccezioni previste dalla stessa
legge, siano applicate le seguenti aliquote:
a)
per le
operazioni dal valore imponibile inferiore a fr. 2’000’000.‑ viene
applicata una tassa pari all’11‰;
b)
per le
operazioni dal valore imponibile superiore a fr. 2’000’000.‑ viene
applicata una tassa pari al 13‰.
1.2.2.
Come riconosciuto dalla
Suprema Corte, siccome gli introiti complessivi provenienti da un tributo quale
quello previsto dall’art. 11 LTORF superano notevolmente i costi generati dalla
tenuta del registro fondiario, la contribuzione in questione è un tributo
misto, che ha dunque contemporaneamente il carattere di una tassa e di
un’imposta (sentenza TF 2C_1060/2012 del 30.1.2013 consid. 3.3).
In base alla
giurisprudenza, per la parte che eccede la tassa, un tributo quale quello in
discussione dev'essere dunque considerato un'imposta sui trasferimenti
immobiliari (
Handänderungssteuer
), il cui oggetto va di principio
individuato nel trasferimento civilistico di diritti su di un fondo o su di una
parte di esso, non per contro dalle conseguenze economiche che derivano da tale
operazione, come ad esempio è il caso per l'imposta sugli utili immobiliari, la
quale colpisce l'aumento del valore del fondo realizzato al momento della sua
alienazione. Il tributo in questione non costituisce in altre parole un'imposta
speciale sul reddito, quanto piuttosto un'imposta indiretta sul traffico
giuridico (
Rechtsverkehrssteuer
) intesa a colpire il trasferimento della
proprietà immobiliare in quanto tale, senza riguardo alle cause giuridiche che
lo hanno determinato (sentenza TF 2C_1060/2012 del 30.1.2013 consid. 3.4, con
riferimenti a giurisprudenza e dottrina).
1.3.
Secondo l’art. 12 LTORF la
tassa prevista dall’art. 11 LTORF è ridotta a un ottavo, fra l’altro, in caso
di trasferimento di immobili tra coniugi per pretese riferite al regime
matrimoniale o a indennità per contributi straordinari di un coniuge al
mantenimento della famiglia, oppure a pretese fondate sul diritto del divorzio.
Il tributo previsto
dall’art. 12 LTORF, corrispondente ad un ottavo di quello dell’art. 11 LTORF, è
costituito dalla sola tassa causale, ad esclusione dell’imposta.
L’agevolazione fiscale per
trapassi immobiliari tra coniugi prevista dall’art. 12 LTORF è stata introdotta
il 1° gennaio 2012, in analogia all’imposta sugli utili immobiliari (cfr.
Messaggio del Consiglio di Stato n. 6547 del 12 ottobre 2011, p. 18), e meglio
riprendendo la formulazione dell’art. 125 lett.
b
Legge tributaria del
21 giugno 1994 (LT; RL 640.100), norma a sua volta fondata sull’art. 12 cpv. 3
lett.
b
della Legge federale del 14 dicembre 1990 sull’armonizzazione
delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID; RS 642.14). Per tale
ragione, come giustamente rilevato dalla RS 1, per l’interpretazione dell’art.
12 LTORF, si giustifica di tener conto della dottrina e della giurisprudenza in
materia di imposta sugli utili immobiliari.
1.4
Per quanto concerne la
determinazione della base imponibile del tributo, l’art. 4 LTORF stabilisce
che, nella determinazione della tassa proporzionale, si calcoli la somma
capitale per la quale l’operazione è compiuta. Per l’art. 5 cpv. 1 LTORF la
tassa proporzionale è calcolata in base al valore della contrattazione di cui è
chiesta l’iscrizione. L’art. 5 cpv. 2 LTORF dispone che, nel caso di iscrizioni
di trapasso a titolo oneroso, di successione, di legato o di donazione, il
valore tassabile non sia mai inferiore al valore ufficiale di stima degli
immobili trasferiti.
2.
Nel caso in discussione, sono controverse
sia la determinazione della base di calcolo del tributo sia l’aliquota
applicabile.
Per quanto concerne l’aliquota, l’autorità
di tassazione ha applicato quella prevista dall’art. 11 LTORF, che comprende
sia il tributo causale sia quello fiscale, mentre il ricorrente ritiene
applicabile l’aliquota ridotta dell’art. 12 LTORF, che tiene conto solo della
componente causale. A tale riguardo, si tratta di stabilire se la transazione
immobiliare intervenuta fra l’insorgente e la ex moglie rientri nel campo
d’applicazione dell’art. 12 LTORF.
In
relazione alla determinazione della base di calcolo, l’autorità di tassazione
ha stabilito il valore della contrattazione in base al prezzo di vendita che
gli ex coniugi avevano indicato nella convenzione stipulata nell’ambito della
procedura di divorzio, quando ancora intendevano alienare l’immobile a terzi.
Secondo l’insorgente, il valore della contrattazione corrisponderebbe invece a
quanto pattuito con il contratto di compravendita successivamente stipulato fra
gli ex coniugi o tutt’al più al valore di stima ufficiale dell’immobile.
3.
3.1.
In
merito all’interpretazione dell’art. 12 LTORF, che prevede l’applicazione della
tassa ridotta per determinati trasferimenti di immobili tra coniugi, si è già
detto che ci si fonda sulla legislazione e sulla giurisprudenza in materia di
imposta sugli utili immobiliari.
3.2.
L’art.
12 cpv. 3 lett.
b
LAID prevede che l’imposizione dell’utile immobiliare
sia differita in caso di trapasso della proprietà tra coniugi in connessione
con il regime matrimoniale, nonché d’indennità dovuta per i contributi
straordinari di un coniuge al mantenimento della famiglia (art. 165 CC) e per
le pretese fondate sul diritto del divorzio, nella misura in cui i coniugi sono
d’accordo.
Il
legislatore cantonale ha ripreso la stessa disposizione all’art. 125 lett.
b
LT.
3.3.
3.3.1.
Ci si domanda dapprima se
il trasferimento immobiliare in questione sia intervenuto
tra coniugi
,
come esatto dalla legge.
3.3.2.
Secondo la dottrina e la
prassi delle autorità fiscali, il differimento dell’imposizione previsto
dall’art. 12 cpv. 3 lett.
b
LAID è concesso solo se il trapasso di
proprietà avviene direttamente tra i coniugi. I partner coniugati o registrati
sono considerati coniugi, anche se sono separati di fatto o giudizialmente. I
partner divorziati possono invocare questa disposizione anche se una sentenza
di divorzio rinvia alla liquidazione del regime matrimoniale
ad separatum
e la sentenza di divorzio è già passata in giudicato in merito al divorzio in
quanto tale, a condizione che con il trapasso di proprietà vengano liquidate pretese
derivanti dal regime matrimoniale. Lo stesso trattamento è previsto per le
alienazioni che intervengono nell'ambito dell'esecuzione di sentenze di
divorzio, separazione o nullità. Tuttavia, il differimento dell'imposizione non
è più possibile se la sentenza di divorzio, compresa la liquidazione del regime
matrimoniale, è passata in giudicato e i coniugi sciolgono in un secondo
momento la loro proprietà collettiva di immobili, che hanno mantenuto per
qualsiasi motivo (
Zweifel/Hunziker/Margraf/Oesterhelt,
Schweizerisches Grundstückgewinnsteuerrecht, Zurigo 2021, n. § 7, n. 50,
p. 192 s., con riferimento alla prassi delle autorità fiscali cantonali, in
particolare dei Cantoni Zurigo, Berna, San Gallo e Soletta).
Proprio perché gli ex
coniugi, dopo che la liquidazione del regime è passata in giudicato, si
considerano terzi ai fini fiscali, vale la pena valutare attentamente durante
il divorzio cosa fare degli immobili e adottare una soluzione sostenibile.
Successive “correzioni”, con trasferimenti di proprietà tra gli ex coniugi
comportano generalmente conseguenze fiscali, sia per quanto riguarda l'imposta
sugli utili immobiliari, nel caso di vendite a titolo oneroso, sia per quanto concerne
l'imposta di donazione con l’aliquota prevista per i terzi, nel caso di
trasferimenti a titolo gratuito (
Brozzo/Bader
,
Grundstückgewinnsteuer bei Liegenschaften im Privatvermögen - Besteuerung
und Steueraufschub in familienrechtlichen Konstellationen, in: FamPra.ch 2022,
p. 889 ss, p. 906).
3.3.3.
Come visto, la prassi
delle autorità cantonali ammette che i coniugi divorziati possano invocare il
regime fiscale più favorevole previsto dalla legislazione fiscale, nel caso in
cui la sentenza di divorzio rinvia alla liquidazione del regime matrimoniale
ad
separatum.
Questa deroga fa chiaro riferimento al principio dell’unità
della decisione di divorzio e alle sue eccezioni, secondo l’art. 283 del Codice
di diritto processuale civile svizzero del 19 dicembre 2008 (CPC; RS 272). Per
l’art. 283 cpv. 1 CPC, nella decisione di divorzio il giudice pronuncia anche
sulle conseguenze del divorzio. L’art. 283 cpv. 2 CPC ammette tuttavia che, per
motivi gravi, la liquidazione del regime dei beni possa essere rinviata a un
apposito procedimento.
Un rinvio
ad separatum
,
ammesso unicamente in casi eccezionali, deve nondimeno concernere la totalità
della liquidazione e non unicamente determinati aspetti: un rinvio parziale è
inammissibile (
Fankhauser/Bleichenbacher
,
in: Schwenzer/Fankhauser [a cura di], FamKomm ‑ Scheidung, vol.
II, 4
a
ediz., Berna 2022, n. 10 ad art. 283 CPC, p. 221;
Fountoulakis/D’Andrès
, in:
Chabloz/Dietschy-Martenet/Heinzmann [a cura di], Petit commentaire CPC, Code de
procédure civile, Basilea 2020, n. 11 ad art. 283 CPC, p. 1304, con riferimenti
a giurisprudenza).
3.3.4.
Ora, tornando al caso in
esame, nell’ambito della convenzione omologata dal giudice con la sentenza di
divorzio del 28 agosto 2020, è stata disciplinata anche la liquidazione del
regime matrimoniale. In merito all’abitazione, i coniugi si sono accordati per
porre in vendita il fondo. Non vi era dunque alcun rinvio ad una procedura
giudiziaria separata per la liquidazione, e, anzi, veniva esplicitato che
“il
regime dei beni è sciolto e liquidato senza pretese”.
L’immobile di cui si tratta
è pertanto rimasto in regime di comproprietà fra i coniugi anche dopo che la
liquidazione del regime matrimoniale è passata in giudicato.
In ogni caso, l’art. 283
cpv. 2 CPC ammette che la liquidazione possa essere rinviata unicamente a un
“procedimento” separato, il quale presuppone una decisione del giudice
competente, e non è pertanto sufficiente un semplice accordo fra (ex) coniugi.
Ne consegue che il
trapasso immobiliare avvenuto sulla base del rogito del 23 febbraio 2023 non
può essere considerato
tra coniugi.
3.4.
3.4.1
D’altra parte, non risulta
neppure che il trasferimento immobiliare in discussione sia avvenuto in
relazione a pretese riferite al regime matrimoniale o a indennità per
contributi straordinari di un coniuge al mantenimento della famiglia, oppure a
pretese fondate sul diritto del divorzio.
3.4.2.
Per quanto riguarda in
particolar modo la nozione di “trapasso della proprietà in connessione con il
regime matrimoniale”, utilizzata all’art. 12 cpv. 3 lett.
b
LAID, vi rientrano
in primo luogo le pretese fondate sul regime matrimoniale che sorgono nell’ambito
della liquidazione del regime, ossia quando il regime matrimoniale tra i
coniugi viene modificato o sciolto a seguito di morte, divorzio, separazione,
annullamento del matrimonio, mediante adozione di un diverso regime tra i
coniugi o per effetto della separazione dei beni disposta dalla legge o dal
giudice. Le pretese fondate sul regime matrimoniale comprendono anche la
pretesa alla compensazione di quote di plusvalore (art. 206 CC), anche se
diventa esigibile durante il matrimonio e senza una modifica del regime matrimoniale.
Il Tribunale federale ha ritenuto troppo restrittivo includere nel campo di
applicazione dell'art. 12 cpv. 3 lett.
b
LAID solo pretese fondate sul
regime matrimoniale. Pertanto, secondo la Suprema Corte, un “trapasso della
proprietà in connessione con il regime matrimoniale” sussiste anche se la
moglie, che ha ricevuto dal marito un sostegno finanziario gratuito per
l'acquisto e la costruzione del suo immobile, trasferisce al marito la metà
della quota di comproprietà in cambio del suo contributo. Un simile trapasso
rientra nel campo d’applicazione dell’art. 12 cpv. 3 lett.
b
LAID anche
se questo indennizzo non si fonda sull’art. 206 CC. Non importa nemmeno che non
vi sia né uno scioglimento del matrimonio né una modifica del regime matrimoniale.
Il fattore decisivo è la
ratio legis
, secondo cui una “ragionevole sistemazione
dei rapporti economici” (dei coniugi) non deve essere intralciata dal fisco
(Zweifel/Hunziker/Margraf/ Oesterhelt,
op.
cit., n. § 7, n. 47, p. 191, con riferimento in particolare alla sentenza TF
2C_695/2010 del 4 aprile 2011).
3.4.3.
Anche interpretando
estensivamente la nozione di “trasferimento di immobili tra coniugi per pretese
riferite al regime matrimoniale”, come auspicato dall’Alta Corte, nel caso in
esame la cessione della quota di comproprietà fra ex coniugi non vi rientra.
Dal tenore del contratto
si evince infatti la volontà delle parti di sciogliere la comproprietà ancora
esistente sull’immobile, mediante cessione della quota della ex moglie all’ex
marito. D’altra parte, i contraenti affermano espressamente che “la cessione
avviene a titolo oneroso”. La controprestazione del ricorrente nei confronti
della ex moglie per la cessione della sua quota di comproprietà non consiste
nell’estinzione di crediti legati al regime matrimoniale, bensì nell’assunzione
dei debiti ipotecari esistenti e nel versamento dell’importo di
fr. 50'000.‑.
La cessione della quota di
comproprietà è avvenuta pertanto nell’ambito di uno scioglimento di
comproprietà fra ex coniugi.
3.5.
Contrariamente a quanto
sostenuto dal ricorrente, il trasferimento immobiliare non è neppure connesso
con pretese fondate sul diritto del divorzio.
Le pretese fondate sul
diritto del divorzio sorgono al momento dello scioglimento del matrimonio
mediante divorzio. Fra le pretese fondate sul diritto del divorzio secondo
l’art. 12 cpv. 3 lett.
b
LAID rientrano, oltre alle pretese derivanti
dalla liquidazione del regime matrimoniale, in particolare il versamento di contributi
di mantenimento dopo il divorzio (art. 125 cpv. 1 CC) o la perdita di pretese
previdenziali (
Zweifel/Hunziker/Margraf/Oesterhelt,
op. cit., n. § 7, n. 49, p. 192;
Soldini/Pedroli
,
L’imposizione degli utili immobiliari - Complemento al commentario
degli articoli da 123 a 140 LT con un'appendice sulle norme di procedura e
transitorie, Lugano 2003, p. 82).
È evidente che la cessione
della quota di comproprietà in discussione non si riferisce a pretese sorte al
momento del divorzio. Il trapasso litigioso è infatti avvenuto oltre due anni
dopo il divorzio.
3.6.
Ne consegue che il
trasferimento immobiliare in discussione non può essere posto a beneficio della
riduzione della tassa prevista dall’art. 12 LTORF.
4.
4.1.
Si tratta a questo punto
di stabilire la base imponibile. L’autorità di tassazione si è fondata sul
prezzo di vendita che gli ex coniugi avevano indicato nella convenzione
stipulata nell’ambito della procedura di divorzio (fr. 600'000.‑).
Secondo l’insorgente, il valore della contrattazione corrisponderebbe invece a
quanto pattuito con il contratto di compravendita successivamente stipulato fra
gli ex coniugi o tutt’al più al valore di stima ufficiale dell’immobile (fr. 173'295.‑).
4.2.
Come già ricordato, l’art.
5 cpv. 1 LTORF prevede che la tassa proporzionale sia calcolata in base al
valore della contrattazione di cui è chiesta l’iscrizione. Per le iscrizioni di
trapasso a titolo oneroso, di successione, di legato o di donazione, l’art. 5
cpv. 2 LTORF dispone poi che il valore tassabile non sia mai inferiore al
valore ufficiale di stima degli immobili trasferiti.
Circa
la determinazione del valore, l’art. 7 cpv. 1 LTORF dispone che l’Ufficio del
registro fondiario proceda alla determinazione del valore dell'operazione e
della tassa imponibile subito dopo aver accertato l'ammissibilità
dell'iscrizione e ne dia immediata comunicazione agli interessati. Per l’art. 7
cpv. 2 LTORF il valore dell'operazione è di regola quello risultante dall'atto
notarile o dal documento giustificativo per il trasferimento della proprietà.
L'Ufficio dei registri può chiedere documenti comprovanti il valore e fare
allestire perizie di stima (art. 7 cpv. 3 LTORF).
L’art.
7 cpv. 4 LTORF consente all'Ufficio dei registri di stabilire d'ufficio il
valore dell'operazione quando il valore indicato dalle parti sia inferiore al
valore reale; il valore reale corrisponde al valore commerciale del fondo sul
mercato immobiliare.
4.3.
Il
capoverso 4 dell’art. 7 LTORF, come il cpv. 2, è stato introdotto con legge del
17 dicembre 2008, in vigore dal 1° gennaio 2009. Secondo il messaggio
governativo, con tale adeguamento si intendeva “
confermare la giurisprudenza
e rendere più chiara la base legale che consente all’ufficio dei registri di
stabilire d’ufficio il valore dell’operazione quando quello indicato dalle
parti è inferiore al valore reale (sentenza del Tribunale federale pubblicata
in DTF 89 I 525; sentenza della Camera di diritto tributario n. 80.2005.33)
”.
La norma mira inoltre “
a fungere da deterrente per scoraggiare le parti a
indicare valori divergenti dal valore commerciale dell’alienazione
” (cfr.
Messaggio n. 6133 del 15 ottobre 2008 del Consiglio di Stato concernente il
Preventivo 2009 e l’obiettivo di bilancio 2011, p. 69).
Effettivamente,
già prima della modifica legislativa in questione, il Tribunale federale aveva
precisato che il fatto che il previgente art. 5 cpv. 1 dell’abrogato Decreto
legislativo che stabiliva la tariffa per le operazioni nel RF (del 9 settembre
1941 e successive modificazioni) facesse riferimento al “valore della
contrattazione” non implicava che determinante fosse il prezzo indicato nel
contratto, giacché “valore di contrattazione” non significa “prezzo di
vendita”, ma attiene al valore dell’oggetto del contratto. Inoltre aveva
espressamente escluso che il calcolo della tassa secondo il valore commerciale
fosse arbitrario (sentenza TF del 18 ottobre 1963, in: DTF 89 I 527 = ASA 33 p.
294; v. anche la sentenza del 18 novembre 1996, in: Rep. 1996 p. 55). Non
occorreva pertanto provare l’esistenza di una simulazione di prezzo, per
potersi fondare sul valore di stima ufficiale superiore (
Ruf
, op. cit., p. 183 s.).
4.4.
Il calcolo delle imposte
cantonali e comunali sui trasferimenti deve basarsi su un valore sostitutivo in
caso di trapassi per donazione o permuta o quando la controprestazione non si
presenta in forma monetaria. Anche nei casi in cui le parti hanno
intenzionalmente stabilito un valore di trasferimento che non corrisponde al
valore venale degli immobili, la maggior parte dei Cantoni utilizza un valore
sostitutivo per calcolare l’imposta sui trasferimenti. Ciò può accadere, ad
esempio, se il prezzo risultante dall’atto pubblico è intenzionalmente
inferiore al prezzo di trasferimento effettivamente concordato e la differenza
viene saldata con un pagamento in nero. In tal caso, l’autorità di tassazione
può discostarsi dal prezzo concordato, se prova che quest’ultimo non
corrisponde all’effettiva volontà delle parti. L’autorità di tassazione può
anche basarsi sul valore sostitutivo se le parti contraenti si discostano
intenzionalmente dal valore venale. Ciò può verificarsi in particolare in caso
di donazione mista, anticipo ereditario o trasferimento di beni all'interno di
un gruppo di società al valore contabile. Se tali trapassi sottostanno all’imposta
sui trasferimenti, le autorità competenti si baseranno generalmente su un
valore sostitutivo (
Dolder/Frey
,
in: Zweifel/Beusch/Oesterhelt [a cura di], Immobiliensteuern, Basilea 2021, §
6, n. 24, p. 194).
Il valore sostitutivo corrisponde
perlopiù al valore venale (
Dolder/Frey
,
op. cit., § 6, n. 26 ss, p. 195 ss).
4.5.
Tornando
alla fattispecie in esame, occorre innanzitutto rilevare che, come rettamente
osservato dalla RS 1, l’importo di fr. 50'000.‑, corrispondente alla
mera prestazione in denaro del ricorrente per l’acquisto della quota parte del
fondo dalla ex moglie, non può essere preso in considerazione quale valore
della contrattazione. La venditrice non ha infatti beneficiato di tale importo,
bensì pure della ripresa, da parte dell’acquirente, dell’intero debito
ipotecario gravante il fondo.
Ora, anche nei Cantoni in
cui il prezzo di acquisto costituisce la base di calcolo dell’imposta sui
trasferimenti, al valore rogato vengono aggiunte le prestazioni aggiuntive
fornite dall’acquirente (
Dolder/Frey
,
op. cit., § 6, n. 9, p. 189). In questo contesto, è irrilevante quale sia la
natura delle prestazioni e chi ne abbia beneficiato, purché le stesse presentino
un nesso causale con il trapasso immobiliare imponibile (
Dolder/Frey
, op. cit., § 6, n. 14, p.
190 s.). In particolare, se l’acquirente assume debiti dell’alienante nei
confronti di terzi (ad esempio, debiti ipotecari) e se tali debiti sono presi
in considerazione nell’atto pubblico, essi devono essere inclusi nella base di
calcolo, aumentando di conseguenza il valore della contrattazione (
Dolder/Frey
, op. cit., § 6, n. 17, p.
191).
Ne
consegue che il valore dell'operazione risultante dall'atto notarile per il
trasferimento della proprietà, secondo l’art. 7 cpv. 2 LTORF, corrisponde non a
fr. 50'000.‑ bensì a fr. 410’000.‑. Il debito ipotecario
gravante il fondo ammontava infatti, alla data dell’atto, a fr. 720’000.‑.
All’importo di fr. 50'000.‑ deve pertanto essere aggiunta la metà del
debito in questione, cioè fr. 360'000.‑.
4.6.
Non
può tuttavia nemmeno essere seguita la posizione della RS 1, secondo cui
occorrerebbe tenere in considerazione il valore dell’immobile indicato dai
coniugi nella convenzione di divorzio, e meglio di fr. 600'000.‑ per
la quota parte di un mezzo. Tale valore, per quanto risulta dagli atti, non è
stato stabilito tramite una perizia ordinata dall’autorità. Appare invece
piuttosto un semplice prezzo auspicato, stabilito dagli ex coniugi in vista
della futura vendita dell’immobile e, come tale, non può essere ritenuto quale
valore della contrattazione.
L’importo di
fr. 600'000.‑ non può neppure essere considerato quale valore
dell’operazione secondo l’art. 7 cpv. 4 LTORF, disposizione che presuppone che
il valore indicato dalle parti sia inferiore al valore reale. Come ricordato,
l’autorità di tassazione può discostarsi dal valore rogato e basarsi sul valore
sostitutivo se le parti contraenti si sono discostate intenzionalmente dal
valore venale. L’onere della prova è a carico della stessa autorità. D’altra
parte, l’art. 7 cpv. 4 LTORF ha carattere eccezionale e deve conseguentemente
essere applicato in modo restrittivo (cfr. per analogia la sentenza TF
2C_753/2010 del 23 marzo 2011 consid. 2.2, relativa a una simile disposizione
in vigore nel Canton Vaud). Nel caso in esame, l’autorità di tassazione non ha
in alcun modo dimostrato che le parti contraenti si siano intenzionalmente
discostate dal valore venale della quota di comproprietà. Meno ancora ha
comprovato che il valore venale dell’immobile corrispondesse a
fr. 1'200'000.‑.
4.7.
In
queste circostanze, il valore dell’operazione deve essere ridotto a quello
risultante dall’atto pubblico, cioè a fr. 410'000.‑.
5.
La decisione
impugnata è riformata nel senso che il valore dell’operazione è ridotto a
fr. 410'000.‑ e la tassa a fr. 4'510.‑.
La tassa di giustizia e le
spese processuali sono poste a carico del ricorrente in misura proporzionale
alla sua soccombenza.
Al ricorrente, patrocinato
da una legale, è inoltre riconosciuta una congrua indennità per ripetibili.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 40 cpv. 3 LTORF e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
parzialmente
accolto
.
§
La decisione del 19 ottobre 2023 è riformata
nel senso che il valore dell’operazione è ridotto a fr. 410'000.‑ e
la tassa d’iscrizione a fr. 4'510.‑.
2.   Le
spese processuali consistenti:
a.
nella tassa di giustizia di                                 fr.    800.–
b.
nelle spese di cancelleria di complessivi
fr.    100.–
per
un totale di                                                      fr.    900
.–
sono
a carico del ricorrente nella misura di due terzi (fr. 600.–).
Al ricorrente è
riconosciuta un’indennità di fr. 500.– per ripetibili.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Lucerna,
entro 30 giorni (
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: