ti_gerichte · 80.2019.367 · 2019-10-23 · it
Procedura: notificazione della decisione allestero, invio postale, non causa di nullità, impugnazione tempestiva della decisione nonostante il vizio procedurale, buona fede

Procedura: notificazione della decisione all’estero, invio postale, non causa di nullità, impugnazione tempestiva della decisione nonostante il vizio procedurale, buona fede

Tessin Camera di diritto tributario 02.12.2020 80.2019.367
Tessin Camera di diritto tributario 02.12.2020 80.2019.367
Ticino Camera di diritto tributario 02.12.2020 80.2019.367

Incarti n.
80.2019.367
80.2019.368
Lugano
2 dicembre 2020
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele
Guffi
segretari
a
Cristiana
Balestra Gamboni, vicecancelliera
parti
RI
1 I-Cuveglio
rappr.
da: RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 25 novembre 2019 contro la decisione del 23 ottobre 2019 in materia di IC/IFD
2014.
Fatti
A.
RI 1, cittadino
italiano, beneficiava di un permesso di dimora (permesso B) in Svizzera dal 1°
aprile 2012, rinnovato nel 2017. Il 27.12.2017 ha lasciato il Ticino per
l’Italia. In quanto dimorante è stato assoggettato all’imposizione alla fonte
(v. certificati di salario 2012-2015). Non essendo iscritto al ruolo di
contribuente ma possedendo delle partecipazioni in società con sede in Ticino e
in Svizzera ‑ su segnalazione del giugno 2016 da parte
dell’UTPG – gli Uffici circondariali di tassazione di __________ e di
RS 1 hanno inviato al contribuente le dichiarazioni d’imposta IC/IFD 2012-2014,
invitandolo a compilarle entro il 31.12.2016 (periodi fiscali 2012 e 2013)
risp. entro il 06.07.2017 (periodo fiscale 2014).
B.
Il 31 luglio 2019, l’RS
1 imponeva d’ufficio il contribuente. Non avendo presentato la Dichiarazione
d’imposta IC/IFD 2014, nonostante la diffida del 20 aprile 2017, l’autorità di
tassazione accertava d’ufficio in particolare i redditi da titoli e capitali in
ragione di fr. 120'000.‑; il valore locativo e gli affitti per
fr. 60'000.‑ e altri redditi pari a fr. 30'391.‑. L’RS 1 valutava
la sostanza immobiliare in fr. 1'000'000.‑ in relazione ad immobili
posseduti in Italia mentre i titoli e i capitali erano accertati in ragione di
fr. 11'307'750.‑. A motivo, oltre a sottolineare che il reclamo contro
una tassazione d’ufficio avrebbe dovuto essere motivato e indicare eventuali
mezzi di prova, l’autorità di tassazione adduceva:
“Tassazione ordinaria
complementare per contribuenti assoggettati alla trattenuta d’imposta alla
fonte (art. 112 LT). Il salario assoggettato alla fonte è computato per il
calcolo dell’aliquota applicabile.
[…]
Aliquote
maggiorate, tenuto conto degli elementi imponibili all’estero: valore e reddito
degli immobili posseduti in Italia.
[…]
Sono
imposti i vantaggi goduti in ambito aziendale così come stabiliti dall’ufficio
di tassazione delle persone giuridiche per le società con sede in Ticino di cui
il contribuente è azionista. L’imposizione è effettuata al 60% per
partecipazione qualificata.
Imposizione
del valore fiscale delle azioni societarie svizzere e italiane. Il valore
fiscale è da stabilire secondo le direttive contenute nella circolare 28 edita
dalla Conferenza svizzera delle imposte.
Il
valore fiscale delle azioni delle società italiane è stabilito per
apprezzamento. Sono pure imposti per apprezzamento i presunti dividendi
incassati e i vantaggi economici goduti. Tali redditi sono classificati in
200'000 franchi e imposti al 60% per partecipazione qualificata al capitale
delle società di cui si tratta.
Si rileva che
il reddito e il valore della sostanza mobiliare sono imposti al luogo di
residenza del contribuente, che nel caso che qui ci occupa, è in Ticino e in
Svizzera”.
Di conseguenza, per
l’imposta cantonale, l’autorità di tassazione accertava un reddito imponibile
di fr. 150'300.‑ (determinante per l’aliquota: fr. 276'500.‑;
dovuto d’imposta: fr. 17'985.95) e una sostanza imponibile di
fr. 11'307'000.‑ (determinante per l’aliquota: fr. 12'307'000.‑;
dovuto d’imposta: fr. 37'975.90). Per l’imposta federale diretta, il
reddito imponibile era stato stabilito in fr. 150'300.‑
(determinante per l’aliquota: fr. 276'500.‑) mentre il dovuto
d’imposta era stato fissato in fr. 12'860.85. La decisione di tassazione
d’ufficio IC/IFD 2014 resa il 31 luglio 2019 era inviata per posta semplice
all’indirizzo italiano di Cuveglio.
C.
a.
Il reclamo è stato
presentato il 30 agosto 2019, dopo che il contribuente aveva “
fatto
pervenire
[alla propria rappresentante]
le notifiche di tassazione per
il 2014
”, ricevute “
solo il 12 agosto 2019
”. Al reclamo, il
rappresentante allegava la Dichiarazione d’imposta IC/IFD 2014, firmata a __________
il 29 agosto 2019, compilata e con annessi in particolare il certificato di
salario rilasciato dalla __________ SA e il Modulo 2 (Elenco dei titoli e di altri
collocamenti di capitali) dal quale si evincevano le partecipazioni in __________
SA, __________ SA e __________ SA. Non accludeva il Modulo 8 relativo alle partecipazioni
qualificate nella sostanza privata.
b.
Rilevando che la
dichiarazione d’imposta IC/IFD 2014 era incompleta, il 4 settembre 2019 per
Posta A Plus, l’autorità di tassazione interpellava la patrocinatrice del contribuente,
richiedendo della documentazione supplementare. In particolare, chiedeva di
fornire indicazioni circa gli elementi di reddito e di sostanza del
contribuente imponibili all’estero (reddito e valore degli immobili in Italia;
salari percepiti per l’attività svolta in Italia); i dividendi e il valore
delle partecipazioni detenute in società italiane segnatamente al “
gruppo
commerciale
“__________”
di cui il contribuente è cofondatore
[che]
si
sviluppava nel 2014 su sette negozi in Italia e due punti vendita in Svizzera.
Le società ticinesi controllano i negozi ubicati in Ticino. Quelli italiani
sono gestiti da società italiane
”. Entro il 30 settembre 2019, il
contribuente avrebbe inoltre dovuto fornire informazioni circa “
l’elenco dei
titoli e capitali 2014 aggiornato, con l’inclusione dei titoli azionari delle
società italiane possedute e i relativi dividendi scaduti nel 2014; la visura
camerale delle società italiane in base alla situazione del 31.12.2014;
[…]
i bilanci e i conti economici degli anni 2013 e 2014; le schede contabili
[…]
2014 dei conti correntisti __________ SA e __________ SA e delle altre società
italiane; le schede contabili
[…]
2014 dei conti stipendi delle
società
italiane
[…]
la copia integrale delle tassazioni emesse a carico del
contribuente per l’anno contributivo 2014 dal Fisco italiano;
[…]
la
copia della visura catastale del contribuente – situazione
31.12.2014 – con l’indicazione per ciascuno degli immobili in essa
elencati del canone d’affitto incassato
[…]
rispettivamente
[…]
il valore locativo
”. In caso di mancata risposta, l’RS 1 informava il
contribuente che avrebbe dichiarato irricevibile il reclamo, “
vista
l’incompletezza della dichiarazione d’imposta inviata
[…]”.
D.
Con decisione datata
23 ottobre 2019, l’autorità di tassazione dichiarava irricevibile il
reclamo, confermando la tassazione d’ufficio poiché “
sino alla data di
elaborazione della presente tassazione, ossia l’11 ottobre 2019, la
dichiarazione completata e la documentazione sollecitata non sono state fornite
”.
E.
Il 25 novembre 2019,
la RA 1 presenta ricorso insorgendo in particolare contro l’“
invio della
notifica di tassazione del 31.07.2019 ad un indirizzo italiano
”. A suo
dire, tale modo di procedere è da considerarsi contrario al diritto
internazionale pubblico e “
di conseguenza […] la notifica di tassazione 2014
non può considerarsi effettuata e l’intera procedura che
[ne]
è seguita
è priva di validità
”. Chiede che l’incarto sia ritornato all’autorità
inferiore perché abbia a “
ricominciare dall’inizio la procedura di
tassazione 2014
” e di essere sentito in sede dibattimentale.
F.
Il 26 novembre 2019,
la Camera di diritto tributario ha ordinato al ricorrente il pagamento di
fr. 5'000.‑ a titolo di garanzia per le spese di giustizia e le
spese di procedura. Il pagamento è stato effettuato tempestivamente.
G.
Il 20 dicembre 2019,
l’RS 1 ha presentato le proprie osservazioni proponendo la reiezione del
ricorso perché il contribuente non ha dimostrato la manifesta inesattezza della
tassazione d’ufficio IC/IFD 2014 e non ha completato ‑ come espressamente
richiesto dall’autorità fiscale ‑ la dichiarazione d’imposta
IC/IFD 2014 presentata. L’RS 1 si stupisce del fatto che solo in sede di
ricorso il rappresentante del contribuente sollevi la questione della notifica
delle tassazioni all’estero, comunque ricevute dal contribuente e trasmesse alla
sua rappresentante svizzera per il reclamo, ammettendone “
tacitamente e
implicitamente
[la]
validità quale formale notifica di tassazione da
parte dell’autorità fiscale
”.
H.
La Camera di diritto
tributario richiedeva all’Ufficio circondariale di tassazione di __________ gli
incarti fiscali 2012 e 2013 relativi al contribuente.
I.
La Camera di
diritto tributario fissava l’udienza richiesta dalla rappresentante del
contribuente per l’8 ottobre 2020. Quest’ultima non si presentava ma informava
l’autorità giudicante che “
gli aspetti formali
[erano]
già stati
esposti in sede di reclamo mentre
[gli]
premeva sottolineare
l’arbitrarietà della decisione impugnata. A riprova alleg
[ava]
le
notifiche di tassazione del contribuente per gli anni 2012 e 2013, nel
frattempo evase in sede di reclamo ordinario, che evidenzia
[va]
no valori
imponibili lontanissimi da quelli tassati con la decisione 2014
”.
Diritto
1.
1.1.
Nel suo ricorso, la
rappresentante del contribuente solleva per la prima volta la questione relativa
alla notifica della decisione di tassazione. Ritiene infatti che la decisione
di tassazione d’ufficio IC/IFD 2014 debba essere dichiarata nulla perché,
violando norme del diritto internazionale, è stata inviata all’indirizzo
italiano del contribuente.
1.2.
1.2.1.
Gli articoli 116 LIFD e 189
LT disciplinano la notifica delle decisioni. Il primo capoverso indica che le
decisioni sono notificate al contribuente per scritto e devono indicare i
rimedi giuridici. Il secondo capoverso stabilisce invece che se il contribuente
è d’ignota dimora o se dimora all’estero e non ha un rappresentante in
Svizzera, la decisione può essergli notificata validamente mediante
pubblicazione nel Foglio ufficiale del Cantone. Le relative spese sono a carico
del contribuente.
1.2.2.
Secondo la giurisprudenza
del Tribunale federale, la notificazione di una decisione all’estero direttamente
tramite invio postale rappresenta un atto d’imperio che, salvo disposizione
convenzionale contraria o consenso dello Stato nel quale la notifica va
effettuata, deve avvenire per via diplomatica o consolare (sentenza TF n. 2C_160/2019
del 5.11.2019 consid. 3.1 e giurisprudenza citata).
1.2.3.
Un trattato internazionale
che permette la notifica diretta per mezzo posta di decisioni fiscali, anche in
Italia, è recentemente stato ratificato dalla Svizzera. Si tratta della
Convenzione del 25 gennaio 1988 sulla reciproca assistenza amministrativa in
materia fiscale, emendata dal suo protocollo (RS 0.652.1), entrata in vigore
per la Svizzera il 1.1.2017. I paragrafi 1 e 2 dell’art. 17 prevedono che gli
atti vengano notificati al destinatario dallo Stato richiesto, su domanda dello
Stato richiedente. L’art. 17 par. 3 consente tuttavia a una Parte di procedere
direttamente per mezzo posta alla notifica di un documento a una persona che si
trova sul territorio dell’altra Parte. In base a una riserva, formulata al
momento della ratifica della Convenzione, la Svizzera non concede l’assistenza
amministrativa per la notifica di documenti secondo l’articolo 17 paragrafo 1
della Convenzione. Nessuna riserva è stata per contro formulata in relazione
alla notificazione diretta per mezzo posta, prevista dall’art. 17 par. 3.
Nella sua pronuncia del 5
novembre 2019 (sentenza TF 2C_160/2019 consid. 3.6), la Suprema Corte ha
escluso l’applicabilità della Convenzione in questione, per il fatto che le sue
disposizioni
“si applicano all’assistenza amministrativa dai periodi fiscali
che iniziano il o dopo il 1° gennaio dell’anno successivo all’entrata in vigore
della Convenzione come emendata dal Protocollo 2010 in riferimento a una Parte”
(art. 28 par. 6). Una notifica diretta sarebbe ammissibile pertanto solo per i
periodi fiscali a partire dal 2018.
1.2.4.
Nella fattispecie, non vi
era alcun trattato internazionale che consentisse alle autorità fiscali
svizzere di notificare una decisione in Italia direttamente per posta.
Ci si domanda quali siano
le conseguenze dell’invio delle decisioni al ricorrente, residente in Italia,
per mezzo posta.
1.3.
La notifica deve
permettere al destinatario della decisione di prenderne conoscenza e, se
necessario, di fare uso dei rimedi giuridici aperti contro di essa. Una
decisione è notificata non al momento in cui il contribuente ne prende
conoscenza bensì il giorno in cui la decisione gli è debitamente comunicata.
Trattandosi di un atto che deve essere sottoposto a ricezione, la notifica si
perfeziona al momento in cui la decisione entra nella sfera d’influenza del suo
destinatario (DTF 113 Ib 296 consid. 2, p. 297;
Berdoz/Bugnon
in: Les procédures en droit fiscal, 3
a
ediz., Berna 2015, p. 643 s.).
Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, la LIFD non contiene una
norma secondo cui la notifica può essere omessa (come invece per esempio l’art.
39 cpv. 3 LTF [RS 173.110]; v. sentenza TF
2D_18/2009
del 22 giugno 2009 consid. 2.1
). Il diritto fiscale non
prevede neppure una notificazione valida con il deposito agli atti della
decisione di tassazione (
Locher
,
Kommentar zum
DBG
, III. Teil, Art.
102-222 DBG, Basilea 2015, n. 53 ad art. 116 LIFD, p. 334; diversamente
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
Handkommentar zum DGB, 3
a
ediz., Zurigo 2016, n. 48 ad art.
116 LIFD
). Se
l’autorità rinuncia alla pubblicazione nel Foglio ufficiale del Cantone, non
esiste alcuna inconfutabile presunzione che il contribuente abbia preso
conoscenza della decisione che lo concerne. In questo caso, il termine per
contestare la decisione inizia a decorrere dal momento dell’effettiva
conoscenza (DTF 142 II 411 del 03.06.2016 consid. 4.2.1).
1.4.
Generalmente, una notifica
irregolare non comporta la nullità della decisione, salvo grave irregolarità. Di
principio, la decisione è annullabile e diviene giuridicamente valida se non è
impugnata (
Berdoz/Bugnon
, op.
cit., p. 647, n. 5.64; sentenza TF n. 2C_160/2019 del 05.11.2019 consid. 4.1). Secondo
la giurisprudenza del Tribunale federale, la notificazione irregolare di una
decisione non deve comportare pregiudizio alla parte ricorrente, per la quale
pertanto il termine di ricorso inizia a decorrere solo dalla conoscenza della
decisione. L’interessato non può tuttavia differire a piacimento il suo
intervento, ricordato che il principio della buona fede gli impone di
informarsi dell’esistenza e del contenuto di un atto che lo riguarda non appena
ne sospetti l’esistenza, pena il rischio di vedersi opporre l'irricevibilità
del gravame per tardività (DTF 124 II 124 consid. 2d/aa, 116 I a 215 consid. 2c
e d; 112 Ib 417 consid. 2d). Recentemente, il
Tribunale
federale ha confermato la propria giurisprudenza stabilendo che una notifica
può raggiungere il suo scopo anche se è avvenuta in modo irregolare. È
necessario esaminare, secondo le circostanze del caso concreto, se la parte
interessata è stata realmente indotta in errore dall’irregolarità della
notifica e per questo ha subito un pregiudizio. Per l’Alta Corte, ci si deve
attenere al principio della buona fede, che impone all’interessato di agire entro
un termine ragionevole da quando ha avuto conoscenza della decisione che
intende contestare. Ciò significa in particolare che una decisione, sebbene sia
stata notificata in maniera irregolare, può nondimeno passare in giudicato, se
non è stata impugnata entro un termine ragionevole. Le conseguenze di una
notifica avvenuta direttamente per via postale in violazione del principio
della territorialità dipendono quindi dalle circostanze del caso di specie. Riferendosi
alla notifica di una decisione svizzera su territorio francese, il Tribunale
federale ha ritenuto che, nonostante la violazione della sovranità
territoriale, la stessa non avesse comportato la totale inefficacia della
notifica, in quanto il destinatario della decisione l’aveva impugnata mediante
reclamo, senza censurarne le modalità di notificazione (sentenza TF 2C_160/2019
del 5.11.2019). Un contribuente non può pertanto prevalersi di una notifica
irregolare, se ha comunque preso conoscenza del contenuto della comunicazione
proveniente dalle autorità svizzere e inviata all’estero (
Papadopoulos,
Notification extraterritoriale en matière fiscale:
hésitations du Tribunal fédéral, clarifications des Traités, in RDAF
2020
II p. 2 ss, in particolare p. 9).
1.5.
Nella
fattispecie, nonostante la decisione di tassazione d’ufficio IC/IFD 2014 datata
31 luglio 2019 sia stata irregolarmente notificata al contribuente
all’indirizzo conosciuto in Italia, ciò non gli ha comportato alcun pregiudizio.
Infatti ‑ come evidenziato nel reclamo presentato dalla stessa
rappresentante che nel ricorso lamenta l’irregolarità della notifica ‑
il
contribuente è comunque riuscito a far “
pervenire
[alla propria
rappresentante]
le notifiche di tassazione per il 2014
”, ricevute “
solo
il 12 agosto 2019
” e la RA 1, in nome e per conto del contribuente, ha
potuto impugnarle tempestivamente (il reclamo è stato inviato per raccomandata
il 31 agosto 2019). Prevalersi di una notificazione irregolare in sede di
ricorso, dopo che la decisione di tassazione d’ufficio ha potuto essere
impugnata tempestivamente cozza contro il principio della buona fede.
Pertanto, la decisione di tassazione d’ufficio IC/IFD
2014 è stata validamente notificata al contribuente. Su questo punto, il
ricorso deve essere respinto.
2.
2.1.
La Camera di diritto
tributario, autorità di ricorso in materia fiscale contro le decisioni degli
uffici di tassazione, è competente a pronunciarsi nel merito dei ricorsi a
condizione che il gravame sia ricevibile in ordine. Essa deve pertanto
esaminare preliminarmente se il ricorso è ricevibile, ovvero tempestivo,
sufficientemente motivato, spedito nei termini di legge e presentato da una
persona legittimata, ma anche se una eventuale decisione dell’Ufficio di
tassazione, che abbia dichiarato irricevibile il reclamo del contribuente, sia
fondata. Infatti, se l’irricevibilità del reclamo è stata pronunciata a torto,
gli atti saranno retrocessi all’autorità di tassazione per la decisione di
merito, mentre, in caso contrario, la Camera confermerà la decisione di
irricevibilità.
2.2.
Nel
caso in esame, l’autorità di tassazione non è entrata nel merito del reclamo perché
“
sino alla data di elaborazione della presente tassazione, ossia l’11
ottobre 2019, la dichiarazione completata e la documentazione sollecitata non
sono state fornite
”.
Ne
consegue che questa Camera si limita a verificare se sia legittima la decisione
dell’Ufficio di tassazione di dichiarare irricevibile il reclamo del
contribuente, senza per contro esaminare il merito della decisione. Ciononostante,
conformemente alla giurisprudenza del Tribunale federale in materia di reclamo
contro la tassazione d’ufficio, accerterà pure che la commisurazione degli
elementi imponibili, basata su una valutazione coscienziosa dell’autorità, non
sia arbitraria.
3.
3.1.
3.1.1.
Sono soggetti ad una
trattenuta d’imposta alla fonte per il loro reddito da attività lucrativa
dipendente:
a.
i
lavoratori stranieri che, senza permesso di domicilio della polizia degli
stranieri, hanno domicilio o dimora fiscali nel Cantone (art. 104 cpv. 1 LT;
analogo, per l’imposta federale diretta, l’art. 83 LIFD);
b.
i lavoratori che, senza domicilio o dimora fiscali in
Svizzera, esercitano un’attività lucrativa dipendente nel Cantone per brevi
periodi, durante la settimana o come frontalieri (art. 114 LT; per l’imposta
federale diretta, l’art. 91 LIFD).
L’imposta
è prelevata sui proventi lordi (cfr. art. 105 cpv. 1 LT; art. 84 cpv. 1 LIFD) e
sostituisce le imposte riscosse secondo la procedura ordinaria (artt. 104 cpv.
1, 3
a
frase LT e 106 cpv. 2, 1
a
frase LT; artt. 87 e 99
LIFD).
3.1.2.
Giusta gli articoli 112 LT
e 90 cpv. 1 LIFD, le persone assoggettate all’imposta alla fonte sono
imponibili secondo la procedura ordinaria per la sostanza e per i redditi non assoggettati
all’imposta alla fonte. Al calcolo delle aliquote d’imposta si applicano per
analogia gli articoli 6 LT e 7 LIFD. Il diritto cantonale prevede che in questi
casi il contribuente è tenuto a presentare una dichiarazione d’imposta (art.
112 cpv. 2 LT) che vale anche per l’accertamento dell’imposta federale diretta
(art. 107 cpv. 3 LIFD; 105 cpv. 1, 1
a
frase LIFD).
3.2.
Nella fattispecie, su
segnalazione dell’UTPG che cura l’imposizione delle società di cui è azionista
il contribuente, il signor RI 1, già assoggettato all’imposta alla fonte, è
stato invitato a compilare le dichiarazioni d’imposta IC/IFD 2012-2013 entro il
31.12.2016 e la dichiarazione d’imposta IC/IFD 2014 entro il 06.07.2017
(tassazioni ordinarie complementari).
4.
4.1.
Per tutti i periodi
citati, dopo esser stato diffidato, il contribuente è stato imposto d’ufficio
perché non aveva ottemperato ai propri obblighi procedurali. La decisione di
tassazione d’ufficio IC/IFD 2014, qui impugnata, è stata emessa il 31.07.2019
allorquando la procedura di reclamo (presentato tempestivamente e corredato
dalle dichiarazioni d’imposta mancanti) contro le decisioni di tassazione
d’ufficio 2012 e 2013 era ancora pendente presso l’UT __________, a suo tempo
competente in ragione del luogo di residenza del contribuente (art. 15 s.
Regolamento della Legge tributaria del 18 ottobre 1994 [RL 640.110]; art. 107
cpv. 3 LIFD in relazione ad art. 105 LIFD).
4.2.
Ai sensi dell’art. 130
cpv. 2 LIFD risp. art. 204 cpv. 2 LT (di uguale tenore l’art. 46 cpv. 3 LAID),
l’autorità di tassazione esegue la tassazione d’ufficio, in base a una
valutazione coscienziosa, se il contribuente, nonostante diffida, non soddisfa
i suoi obblighi procedurali oppure se gli elementi imponibili non possono
essere accertati esattamente per mancanza di documenti attendibili. Può tener
conto di coefficienti sperimentali, dell’evoluzione patrimoniale e del tenore
di vita del contribuente.
4.3.
Una tassazione d’ufficio
può essere impugnata soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta.
Il reclamo deve essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova (art. 132
cpv. 3 LIFD risp. art. 206 cpv. 3 LT). Vi è quindi un’inversione dell’onere
della prova: non spetta all’autorità di tassazione dimostrare la correttezza
della propria valutazione, bensì al contribuente provare che la stessa è
manifestamente inesatta (sentenza TF n. 2C_1101/2014 del 23 novembre 2015,
consid. 3; sentenza TF n. 2C_419/2010 del 13 ottobre 2010, consid. 2.1;
Fenners/Looser
, Besonderheiten bei der
Anfechtung der Ermessensveranlagung, in: AJP 2013 p. 37;
Chillà
, Principe de la taxation d’office
dans le cas d’un contribuable indépendant, in: StR 68/2013 p. 277, pto. 2). In
effetti, al contribuente spetta dimostrare l’esattezza degli elementi
dichiarati, mentre spetta all’autorità fiscale portare la prova degli elementi
imponibili che non sono stati dichiarati, ma comunque accertati. Quando un
fatto non può essere provato, è colui cui incombe l’onere della prova che deve
sopportarne le conseguenze. Se le prove raccolte dall’autorità fiscale rilevano
l’esistenza di elementi imponibili non dichiarati, allora appartiene nuovamente
al contribuente stabilire l’esattezza delle sue allegazioni. Il ribaltamento
dell’onere della prova è giustificato dagli elementi sufficientemente
comprovanti raccolti dall’autorità di tassazione. Se l’autorità fiscale giunge
alla conclusione che si realizza un’incertezza fattuale, allora potrà e dovrà
procedere ad una valutazione dei fattori imponibili, segnatamente con l’ausilio
di coefficienti sperimentali, dell’evoluzione del patrimonio o di un’analisi
del tenore di vita del contribuente. (art. 130 cpv. 2 LIFD risp. art. 204 cpv.
2 LT; sentenza TF n. 2C_1101/2014 del 23 novembre 2015, consid. 3;
Chillà
, op. cit., p. 277 s.).
4.4.
Giurisprudenza e dottrina
sono unanimi nel riconoscere che si possa ricorrere alla tassazione d’ufficio
non solo laddove il contribuente, nonostante diffida, non soddisfaccia ai suoi
obblighi procedurali, ma anche qualora la mancanza di documenti attendibili
sulla sua situazione finanziaria non possa essergli imputata (sentenza TF n.
2A.426/2004 del 23 novembre 2004; sentenza TF n. 2A.442/2001 del 19 giugno
2002; RDAF 2000 II 41;
Zweifel/Hunziker
,
in: Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer [DBG], 3
a
ed., Basilea 2017, p. 2243 s. n. 30
ad
art. 130 LIFD;
Richner/Frei/
Kaufmann/Meuter
, Handkommentar zum DBG, 2ª ed., Zurigo 2009, p. 1123 n.
26
ad
art. 130 LIFD).
4.5.
L’autorità fiscale deve
agire “
pflichtgemäss
”, ovvero secondo co-scienza professionale,
conformandosi agli indispensabili criteri di prudenza che devono sempre essere
considerati in procedimenti del genere, principalmente allo scopo di evitare
eccessi di discrezionalità (ASA 50 372). Detto altrimenti, il contribuente deve
essere imposto, nella misura del possibile, su un reddito valutato il più
vicino possibile alla sua capacità contributiva reale (art. 126 LIFD risp. art.
200 LT;
Zweifel/Hunziker
, op.
cit., p. 2249, n. 46
ad
art. 130 LIFD).
4.6.
Come visto, contro la
decisione di tassazione il contribuente può reclamare per scritto all’autorità
di tassazione, entro trenta giorni dalla notificazione (art. 132 cpv. 1 LIFD
risp. art. 206 cpv. 1 LT). Tuttavia, il contribuente può impugnare la tassazione
operata d’ufficio soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta
(sentenza TF n. 2C_1142 dell’11 marzo 2019, consid. 3.4.1). Il reclamo
dev’essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova (art. 132 cpv. 3 LIFD
risp. art. 206 cpv. 3 LT).
Le norme appena citate
esigono che il contribuente apporti la prova della “manifesta inesattezza”
della tassazione d’ufficio e richiedono espressamente che il reclamo sia
motivato e indichi eventuali mezzi di prova. Tali requisiti (formali) del
reclamo rappresentano non meri presupposti sostanziali per la rimozione della
tassazione per apprezzamento, bensì prescrizioni di validità del gravame, in
mancanza dei quali l’autorità non deve neppure entrare nel merito (cfr. DTF 123
II 552). Secondo il Tribunale federale, il requisito della motivazione del
reclamo, contenuto nella disposizione in esame, deve essere considerato quale
requisito di validità, sebbene la legge non lo designi esplicitamente come tale
(cfr. DTF 81 I 98, consid. 3; 121 I 117, consid. 3a; 122 I 70, consid. 1c).
4.7.
Secondo la giurisprudenza
del Tribunale federale, la prova della manifesta inesattezza può essere portata
in due modi:
·
in primo luogo, il contribuente può produrre i mezzi di prova
necessari a sovvertire l’incertezza in merito alla situazione effettiva,
consentendo in tal modo il corretto accertamento degli elementi imponibili. In
questo caso, la tassazione d’ufficio contestata viene sostituita da una
tassazione ordinaria. A tal fine, si richiede tuttavia l’adempimento corretto
degli obblighi procedurali precedentemente trascurati ed una completa
esposizione dei fatti con il reclamo. Se ciò non si verifica, non si può
rimediarvi nel seguito della procedura né mediante un’audizione personale del
contribuente;
·
in secondo luogo, il contribuente può anche provare che la
tassazione impugnata è palesemente eccessiva (sentenza TF n.
2C_6/2011 del 16 maggio 2011, consid. 3.1 e giurisprudenza
citata).
5.
5.1.
Nella fattispecie in disamina,
con la multa disciplinare del 17 giugno 2017, l’RS 1 ha rinnovato il termine di
diffida di 20 giorni per presentare la dichiarazione
d’imposta
IC/IFD 2014 e nel contempo ha avvertito il contribuente che, in caso di mancata
ottemperanza agli obblighi fiscali, avrebbe proceduto alla tassazione
d’ufficio. Nel termine impartito, il contribuente non ha dato seguito a quanto
intimatogli, motivo per cui l’autorità ha proceduto con una tassazione
d’ufficio, ricordandogli le condizioni restrittive cui è subordinato il reclamo
contro una tassazione per apprezzamento.
5.2.
Con il reclamo, il
contribuente ha prodotto la dichiarazione d’imposta allegando alcuni dei documenti
giustificativi richiesti. Come espresso in narrativa, il 4 settembre 2019, l’RS
1 ha rivolto un’elaborata richiesta di collaborazione al rappresentante del
contribuente, ritenendo che quanto presentato non fosse comunque sufficiente
alfine di poter completare l’accertamento. Il reclamante non ha risposto entro
il termine assegnatogli (30 settembre 2019), motivo per cui l’RS 1 ha
dichiarato irricevibile il reclamo.
5.3.
Tale decisione merita di
essere tutelata. Come già ricordato, una tassazione d’ufficio può essere
impugnata solo se la valutazione intrapresa dall’autorità di tassazione è
manifestamente inesatta (sentenza TF n. 2C_1142/2018 dell’11 marzo 2019,
consid. 3.4.1). La prova dell’inesattezza di tale apprezzamento ‑ che
compete al contribuente ‑ deve essere completa: il reclamo deve
essere presentato in modo tale da consentire all’autorità di tassazione di
riconoscere senza alcun dubbio ‑ in base alla motivazione e ai
mezzi di prova apportati ‑ che la tassazione d’ufficio è
manifestamente inesatta (cfr. p. es. sentenza TF n. 2C_30/2017 del 10 maggio
2017, consid. 2.2.2 e giurisprudenza citata). Ora, già il semplice fatto che
l’autorità di tassazione, ricevuto il reclamo, si sia dovuta rivolgere alla
rappresentante con un’elaborata richiesta di collaborazione, dimostra che ‑ nonostante
la presentazione della dichiarazione d’imposta ‑ la prova della
manifesta inesattezza della tassazione d’ufficio non era stata portata. In un
simile caso, l’autorità di tassazione avrebbe potuto dichiarare subito irricevibile
il reclamo, ritenuto che la motivazione dello stesso costituisce un requisito
(formale) di validità, senza richiedere della documentazione supplementare.
5.4.
A titolo abbondanziale, si
ricorda che, secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, nell’ambito di
un reclamo contro una tassazione d’ufficio, l’obbligo dell’autorità fiscale di
procedere ad indagini rinasce solo se l’incertezza sui fatti, da cui è
scaturita la tassazione d’ufficio, è stata superata per effetto dell’intervento
del contribuente (sentenza TF n. 2C_579/2008 del 29 aprile 2009, consid. 2.4 e
giurisprudenza citata). Nella fattispecie, la documentazione prodotta con il
reclamo appariva chiaramente incompleta e pertanto inidonea a dimostrare la manifesta
inesattezza della controversa valutazione. Il fatto che l’autorità di
tassazione, confrontata con un reclamo interposto contro una tassazione
d’ufficio, intraprenda degli atti istruttori, non implica comunque in ogni caso
che la tassazione d’ufficio debba essere sostituita con una tassazione
ordinaria. Se infatti l’autorità di tassazione ritiene che il contribuente
abbia presentato un reclamo conforme ai requisiti di validità previsti dalla legge
(istanza, motivazione e mezzi di prova), allora riprenderà le sue indagini e
assumerà le prove offerte dal reclamante. Nel caso in cui queste indagini
permettano di raccogliere prove che consentono all’autorità di stabilire gli
elementi imponibili in modo ineccepibile, allora la tassazione d’ufficio sarà
sostituita con una tassazione ordinaria. Se invece, anche al termine
dell’istruttoria, la fattispecie rimane del tutto o in parte incerta, la
tassazione d’ufficio è mantenuta e può esserne verificata unicamente la misura
(
Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker
,
op. cit., § 20, p. 312, n. 28;
Zweifel/Hunziker
, op. cit., p. 2276, n. 50
ad
art. 132 LIFD).
5.5.
Nonostante
l’elaborata richiesta di collaborazione, a tutt’oggi l’incertezza fattuale che
ha portato alla valutazione d’ufficio dei elementi imponibili permane. Il
ricorrente non è riuscito o non ha voluto sovvertirne l’apprezzamento
effettuato dall’autorità di tassazione (
Fenners/Looser
,
op. cit. p. 35 e giurisprudenza citata), dimostrandone la manifesta
inesattezza. L’autorità di tassazione ha pertanto correttamente dichiarato irricevibile
il reclamo e la
tassazione d’ufficio è divenuta
definitiva.
6.
6.1.
Stabilito che l’Ufficio di
tassazione non poteva sostituire la tassazione d’ufficio con una tassazione
ordinaria, a causa dell’inosservanza degli obblighi procedurali da parte del
contribuente, resta ancora da verificare se la tassazione contestata non sia
palesemente eccessiva.
6.2.
A questo proposito, il
Tribunale federale ha stabilito che possono essere censurati solo gravi errori
di valutazione. Una tassazione per apprezzamento è manifestamente inesatta se
ha trascurato o valutato in modo erroneo un aspetto essenziale o se l’autorità
fiscale è incorsa in errori palesi (cfr. la sentenza del 16 maggio 2011 n.
2C_6/2011, consid. 3.3.1 e giurisprudenza citata; inoltre
Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker
,
Schweizerisches Steuerverfahrensrecht ‑ Direkte Steuern, 2
a
ediz., Zurigo 2018, § 20, n. 29, p. 312 s.;
Fenners/Looser
,
Besonderheiten bei der Anfechtung der Ermessensveranlagung, AJP 2013 p. 33 ss.,
p. 38). Una tassazione d’ufficio non è manifestamente inesatta solo quando la
valutazione su cui si fonda è oggettivamente insostenibile o si basa su
elementi, metodi o strumenti di stima inadeguati, ma anche se si scosta a tal
punto dalla effettiva capacità contributiva e dalle altre circostanze da essere
manifestamente motivata da considerazioni penali o fiscali (cfr. sentenza
2C_679/2016 dell’11.07.2017 consid. 4.2.4 con riferimenti a giurisprudenza e
dottrina).
6.3.
Anche quando intraprende
una tassazione d’ufficio, l’autorità fiscale deve tener conto di tutti i fatti
conosciuti al momento della tassazione e, come nell’ambito di una tassazione
ordinaria, deve prendere in considerazione d’ufficio tutti i documenti di cui
dispone (sentenza TF 2C_679/2016 dell’11.07.2017 consid. 4.2.2 e giurisprudenza
citata). Nella misura del possibile, l’autorità fiscale deve tener conto degli
elementi conosciuti di ogni singolo contribuente, in particolare quelli forniti
da terzi secondo gli obblighi di collaborazione previsti dagli articoli 127 ss
LIFD e articoli 201 ss LT. L’autorità può, se del caso, procedere ad atti
istruttori addizionali per poter stabilire gli elementi necessari alla
tassazione, che non sono contenuti nell’incarto fiscale, come ad esempio
richiedere un certificato di salario giusta l’art. 127 cpv. 2 LIFD. Non si può
tuttavia esigere che l’autorità fiscale proceda ad inchieste troppo
dettagliate, in particolar modo quando non dispone di elementi probatori (RDAF
2000 II 41). Il ricorso al calcolo del dispendio o all’evoluzione della
situazione patrimoniale, come pure al tenore di vita sono ammissibili (
Althaus-Houriet
, in: Noël/Aubry Girardin
[a cura di], Commentaire romand LIFD, 2
a
ediz., Basilea 2017, n. 23
ad art. 130 LIFD, p. 1709 s.
).
6.4.
Non da ultimo, l’autorità
fiscale deve procedere ad una stima coscienziosa, senza peraltro essere
obbligata, nelle valutazioni imposte dalla condotta del contribuente, a scegliere,
in caso di dubbio, la soluzione più favorevole a quest’ultimo: si deve impedire
che il contribuente che si è preoccupato di presentare gli elementi della
tassazione in modo tale che possano essere sottoposti a verifica debba pagare
più imposte di quello che rende impossibile una simile verifica per motivi che
sono a lui imputabili. Non si deve poter trarre vantaggio dalla violazione
degli obblighi procedurali (RDAF 2003 II 581 consid. 4.1; ASA 58 p. 670 consid.
3b e giurisprudenza citata).
6.5.
Ora, gli RS 1 __________
hanno invitato il contribuente a voler presentare le dichiarazioni d’imposta
IC/IFD 2012-2014 su segnalazione dell’UTPG. Dagli atti trasmessi a questa
Camera dall’__________, competente per i due periodi fiscali precedenti quello
qui litigioso, si evince che il contribuente è stato imposto d’ufficio ed ha
presentato reclamo, risolto in sede di audizione il 13.02.2020 (v. verbale,
agli atti). Le decisioni di tassazione dopo reclamo IC/IFD relative ai periodi
fiscali 2012 e 2013 riportano la data del 26.02.2020. Per quanto attiene invece
al periodo fiscale successivo, qui in contestazione e di competenza dell’RS 1, il
contribuente ha presentato reclamo il 30.08.2019 e l’autorità di tassazione lo
ha deciso il 23.10.2019, ovvero quattro mesi prima di quello relativo ai
periodi fiscali 2012 e 2013. La procedura di reclamo presso l’__________ si è
conclusa con un accordo transattivo fra le parti, contenuto in un verbale di
audizione redatto il 13.02.2020.
Non sembra esservi stata
alcuna concertazione fra i due uffici circondariali interessati. Colpisce
infatti la differenza fra i debiti d’imposta che risultano dalle rispettive
decisioni. L’Ufficio di __________ ha stabilito il dovuto d’imposta cantonale sul
reddito e sulla sostanza per i periodi fiscali 2012 e 2013, rispettivamente, in
fr. 5'145.55. e in fr. 6'601.90, mentre la decisione impugnata ha
stabilito un debito fiscale di fr. 55'961.85. Il valore dei titoli e
capitali, in particolare, è stato stabilito in fr. 2'431'942.– per il periodo
fiscale 2012 e in fr. 2'233'319.– per il 2013, mentre nella decisione impugnata
in fr. 11'307'750.‑.
6.6.
Come precedentemente accertato,
l’UT di RS 1 ha legittimamente proceduto ad una tassazione d’ufficio, in
mancanza della collaborazione del contribuente.
Non è noto in base a quali
criteri l’autorità fiscale abbia determinato il valore delle partecipazioni
nelle società estere dell’insorgente. Non si può escludere che, in base agli
atti di cui disponeva l’autorità di tassazione nel momento in cui ha intrapreso
la valutazione degli elementi imponibili, la stima di questi ultimi apparisse
sostenibile. Poiché tuttavia dagli atti presentati dall’autorità di tassazione
non si ricava alcuna indicazione in merito, non è agevole pronunciarsi in
merito alla sostenibilità o all’arbitrarietà della valutazione intrapresa.
Non può essere ignorato il
fatto che, per i periodi fiscali precedenti, la procedura di tassazione si
svolgesse davanti a un altro ufficio circondariale. Sebbene si tratti di
diversi uffici, non si può negare che gli atti raccolti da uno di essi assumano
rilievo anche per i procedimenti in corso davanti all’altro. Negli atti dell’UT
di __________ la documentazione in merito alle società estere del ricorrente è
più abbondante e, come rilevato, ha portato l’ufficio in questione a una stima
che si allontana molto da quella qui litigiosa.
In queste circostanze,
appare opportuno annullare la decisione impugnata e rinviare gli atti
all’Ufficio di tassazione, perché si pronunci nuovamente in merito al valore
delle partecipazioni del ricorrente e al relativo reddito.
7.
Visto quanto
precede, il ricorso è parzialmente accolto. La tassa di giustizia e le spese
sono poste a carico del ricorrente in ragione di metà.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
parzialmente
accolto
.
§    Di
conseguenza, la decisione di tassazione IC/IFD 2014 dopo reclamo del 23 ottobre
2019 è annullata e gli atti sono ritornati all’RS 1 perché emetta una nuova
decisione motivata.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a.
nella tassa di giustizia di                                      fr. 4’800.–
b.
nelle spese di cancelleria di complessivi
fr.     200.–
per
un totale di                                                           fr.  5’000
.–
sono
a carico del ricorrente in ragione di metà (fr. 2'500.‑).
3.   L’anticipo richiesto al
ricorrente a titolo di garanzia per le tasse di giustizia e le spese di
procedura gli è restituito in ragione di metà (fr. 2'500.‑; duemilacinquecento
franchi).
4.   Contro il prese              Copia
per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: