ti_gerichte · 80.2008.51 · 2008-07-02 · it
Reddito dell'attività lucrativa dipendente: rifusione spese forfetaria, direttore azienda agricola, onere della prova

Tessin Camera di diritto tributario 02.07.2008 80.2008.51
Tessin Camera di diritto tributario 02.07.2008 80.2008.51
Ticino Camera di diritto tributario 02.07.2008 80.2008.51

Incarti n.
80.2008.51
80.2008.59
80.2008.60
80.2008.61
Lugano
2 luglio 2008
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli
, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Fiorenzo Gianinazzi
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorsi del 19 magg
io
2008 contro le decis
io
ni del 30 aprile 2008 in materia di IC e
IFD 2003, 2004, 2005 e 2006.
Fatti
A.
RI 1
lavora alle dipendenze dell’Azienda agricola __________. Nel periodo fiscale
2003, il contribuente ha conseguito uno stipendio lordo di fr. 87'240.– ed un
rimborso spese di rappresentanza di fr. 21'000.–.
Notificandogli
la tassaz
io
ne IC/IFD 2003, con
decis
io
ne del 19 marzo 2008,
l’Uffic
io
di tassaz
io
ne di Bellinzona commisurava il reddito
imponibile del contribuente e della moglie __________ in fr. 79'500.– per l’IC
ed in fr. 85’300.– per l’IFD. Ai proventi dichiarati aveva in particolare
aggiunto un importo di fr. 13'000.–, spiegando che l’importo percepito come
rimborso spese era stato in parte considerato integraz
io
ne del salar
io
e di
conseguenza aggiunto allo stesso. Era inoltre negata la deduz
io
ne delle spese di trasporto dal domicil
io
al luogo di lavoro con il mezzo privato.
Con decis
io
ni dello stesso g
io
rno, ai contribuenti veniva notificata anche la tassaz
io
ne IC/IFD per i per
io
di 2004, 2005 e 2006. In tutte era
aggiunto al reddito dichiarato lo stesso importo di         §A2fr. 13'000.–,
corrispondente alla ripresa del rimborso spese. Era altresì negata la deduz
io
ne delle spese di trasporto.
B.
lI
contribuente impugnava le suddette decis
io
ni, con reclamo dell’11 aprile 2008. Ribadiva che si serviva, per
recarsi al lavoro e per l’eserciz
io
della profess
io
ne,
della sua vettura privata, sottolineando di avere anche il compito di
rappresentante, obbligato come tale a numerose trasferte nel Cantone e fuori.
L’autorità
di tassaz
io
ne accoglieva
parzialmente i reclami del contribuente, ammettendo la deduz
io
ne delle spese di trasporto per il
tragitto dal domcil
io
al luogo
di lavoro. Quanto alla ripresa del rimborso spese, ribadiva che si trattava di
un’integraz
io
ne di salar
io
.
C.
Con
quattro ricorsi alla Camera di diritto tributar
io
, RI 1 ripropone la contestaz
io
ne già sottoposta all’autorità di tassaz
io
ne, sottolineando di essere “buona parte dell’anno in trasferta nel
Cantone ed oltre Gottardo, per visita della clientela facendo uso
dell’autoveicolo privato, non trascurando le spese che vengono effettuate per
pasti e bibite offerti alla clientela”.
D.
All’udienza
del 5 giugno 2008, il ricorrente ha precisato che il rimborso spese forfetario
si riferisce prevalentemente all’attività di rappresentante, che lo porta circa
4 volte alla settimana all’interno del Cantone e un paio di volte al mese fuori
cantone. Ha inoltre sottolineato che nei periodi precedenti l’autorità di tassazione
non aveva mai fatto riprese per tale ragione ed anche per questo motivo non ha
conservato i giustificativi. L’Ufficio di tassazione ha chiesto invece la
conferma della decisione impugnata, conforme alle direttive della Divisione
delle contribuzioni.
Diritto
1.
1.1.
Per gli
articoli 16 cpv. 1 LT e 17 cpv. 1 LIFD, sono imponibili tutti i proventi di
un’attività dipendente, retta dal diritto privato o pubblico, compresi i
proventi accessori, quali indennità per prestazioni straordinarie, provvigioni,
assegni, premi di anzianità, gratificazioni, mance, tantièmes e altre
prestazioni valutabili in denaro.
Sotto tale nozione di reddito possono anche venir assunti i pagamenti
effettuati dal datore di lavoro per il rimborso di spese sostenute dal
dipendente nell’esercizio dei propri compiti. In verità la deduzione di tali
esborsi è da ammettere quando questi ultimi possono essere esattamente
documentati; quando però ciò non è il caso, trattandosi di rifusione di spese
eseguite forfettariamente, nulla si oppone a che gli importi ricevuti vengano
computati al reddito in quanto essi potrebbero costituire un’integrazione di
salario e dare luogo a numerosi abusi (cfr. C
DT n. 122 del 23 giugno 1994
in RDAT I-1995
n. 5t, con riferimento
a: CDT 314/79 e 201/83;
Känzig
,
Direkte Bundessteuer, II ediz., vol.
I, Basilea 1982, p. 277;
Reimann/Zuppinger/Schärrer
, Kommentar
zum Zürcher Steuergesetz, vol. I, Berna 1969, p. 25 seg.; AA.VV., Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, p. 170).
Le
rifusioni di spese e gli altri rimborsi per il personale dirigente e del
servizio esterno come pure le spese forfetarie devono essere indicati sul
certificato di salario, affinché se ne possa verificare la giustificazione
commerciale, per il fatto che se superano i costi effettivi del dipendente
costituiscono integrazione dello stipendio (
Locher
,
Kommentar zum DBG, vol. I, Basilea/Therwil, 2001, n. 25 all’art. 17 LIFD, p.
321).
1.2.
Per quanto concerne in
particolare le spese di rappresentanza, si tratta di quelle spese che
sostengono dipendenti di solito dirigenti nell’esercizio della loro attività
lavorativa, in considerazione della loro posizione particolare, nei rapporti
con clienti o collaboratori, e per le quali la presentazione di giustificativi
sarebbe possibile tutt’al più con un dispendio sproporzionato. Il trattamento
fiscale delle spese di rappresentanza dà frequentemente luogo a controversie
fra fisco e contribuenti, in particolar modo per il fatto che il rimborso
forfetario copre spese che non sono univocamente attribuibili alla sfera
privata o professionale e si pone quindi il problema se debbano essere
suddivise in parte professionale e parte privata; di conseguenza, la
qualificazione fiscale è spesso difficoltosa nel singolo caso ed una stima è
quasi inevitabile. Nella prassi delle autorità di tassazione si tende perciò ad
ammettere il rimborso delle spese di rappresentanza nella forma di un importo
forfetario, la cui misura dipende dal settore professionale, dalla
regolamentazione effettiva delle spese e dalla portata dell’attività di
rappresentanza del contribuente (
Bosshard
,
Die steuerliche Behandlung von Spesenvergütungen im Lohnausweis und im Veranlagungsverfahren,
in RF 1996, pp. 563-565).
1.3.
L’istituto del regolamento
delle rifusioni di spese approvato persegue il duplice scopo di tener conto
delle difficoltà del datore di lavoro di indicare correttamente sul certificato
di salario i rimborsi spese come pure di introdurre una prassi unitaria nei
rimborsi forfetari (
Bosshard
, op.
cit., p. 567).
Mentre in linea di
principio i regolamenti approvati hanno effetto limitatamente al cantone di
sede del datore di lavoro, negli ultimi anni si è affermata la tendenza ad
estenderne gli effetti nei rapporti intercantonali, per tener conto dei casi in
cui la sede del datore di lavoro non è nello stesso cantone in cui è
domiciliato il dipendente. Fino al 2000 erano solo i cantoni della regione del
Lago di Costanza (AG, AI, AR, GL, GR, SH, TG e ZH) ad accettare reciprocamente
i regolamenti in questione. A partire dal 2001, vi si sono aggiunti altri sei
cantoni della Svizzera nord-orientale (BE, BL, BS, LU, SG e SO), raggiungendo
un totale di ben 14 cantoni (
Bosshard
,
Breitere interkantonale Akzeptanz von genehmigten Pauschalspesen, in RF 2001,
p. 66).
Nella prospettiva
dell’entrata in vigore del nuovo certificato di salario unificato per tutti i
cantoni, prevista per il 1° gennaio 2007, la Conferenza fiscale svizzera ha auspicato
l’accettazione in tutti i cantoni dei regolamenti approvati dal cantone di
sede. Nel 2004 erano dunque già 19 i cantoni che si erano impegnati al riconoscimento
reciproco dei regolamenti approvati (
Bosshard
,
Änderungen beim Muster-Spesenreglement im Hinblick auf den neuen Lohnausweis,
p. 702).
1.4.
Fino all’entrata in vigore
del nuovo certificato di salario, cioè con il periodo fiscale 2007, il Canton
Ticino continuerà ad applicare la prassi in vigore da anni, secondo cui il riconoscimento
di spese di rappresentanza forfetarie a dirigenti e quadri è ammessa nella
misura seguente:
fino ad una retribuzione
lorda di fr. 250'000.–       fr.    8'000.– annui
da fr. 250'001.– a fr.
500'000.–                               fr.  16'000.– annui
da fr. 500'001.– a fr.
750'000.–                               fr.  24'000.– annui
da fr. 750'001.– a fr.
1’000'000.–                           fr.  32'000.– annui
oltre fr. 1'000'000.–, da
caso a caso, ritenuto un massimo di fr. 40'000.– annui.
Si tratta di una prassi
ispirata chiaramente ad esigenze di semplificazione, per tener conto, da un
lato, delle difficoltà probatorie in cui si trova il dirigente che sostiene le
spese in questione e, dall’altro, della problematica delimitazione fra spese
private e spese giustificate dall’uso commerciale.
Essa è stata pertanto
giudicata condivisibile e conforme alla legge in vigore, in una recente
sentenza di questa Camera (CDT n. 80.2006.87 del 4 dicembre 2007).
2.
2.1.
Nei periodi fiscali in
discussione, il ricorrente era direttore dell’Azienda agricola __________, di
proprietà della __________ di __________. Come ha spiegato lo stesso
contribuente all’udienza dinanzi alla Camera di diritto tributario, fra le sue
mansioni rientrava anche la rappresentanza dei prodotti dell’azienda, ed in
particolare dei vini.
Dai certificati di salario
si evince che la rifusione di spese di rappresentanza aveva un ammontare
relativamente elevato rispetto allo stipendio lordo annuo: quest’ultimo si
situava in tutti e quattro i periodi fiscali fra fr. 87'240.– e fr. 89'850.–,
mentre la rifusione di spese corrispondeva a ben fr. 21'000.–.
Richiesto di comprovare
l’effettivo esborso per le spese di rappresentanza, il ricorrente ha affermato
di non disporre di alcun giustificativo, argomentando di non averne conservati
anche perché nei periodi precedenti l’autorità di tassazione non aveva mai
ripreso la rifusione delle spese.
2.2.
L’
autorità
di tassazione deve partire dal principio che i fatti addotti dal contribuente,
ma non documentati, non sono presi in considerazione: prescindere da questa esigenza
significherebbe infatti non già correggere una presunta inesattezza ma sostituire
l'obbligo posto a carico del contribuente di documentare e provare determinati
fatti con l'apprezzamento dell'autorità (sentenza del Tribunale federale n. 2A.344/89
del 3 dicembre 1990
, in RDAT II-1991; DTF 107 Ib 218).
A ciò si aggiunga
che, secondo un consolidato principio, è il contribuente ad avere l’onere della
prova per i fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso
l'erario (sentenza del Tribunale federale n. 2A.438/2006 del 14 dicembre 2006,
in RtiD I-2007 n.13t, consid. 3.2; DTF 121 II 257 consid. 4c/aa; sentenza del
Tribunale federale n. 2A.209/2005 del 3 novembre 2005, in: RtiD I-2006 n. 11t,
consid.
4.1;
Blumenstein/L
ocher
, System des
schweizerischen Steuerrechts, 6
a
ed., Zurigo 2002, p. 416,
con rinvii).
2.3.
Nella
fattispecie, l’autorità di tassazione, applicando le già ricordate direttive
della Divisione delle contribuzioni, ha ammesso che un importo di fr. 8'000.–
all’anno sia considerato rimborso di spese di rappresentanza, senza esigere
alcuna prova. Si tratta di un importo già elevato, che ammonta quasi al 10%
dello stipendio lordo del contribuente.
Non essendo comprovata
alcuna spesa di rappresentanza, non vi sono pertanto le condizioni per un
aumento di tale importo. Il contribuente non ha infatti portato la prova del
fatto che le spese di rappresentanza effettivamente sopportate siano state
superiori rispetto alla misura della deduzione forfetaria riconosciutagli
dall’autorità di tassazione.
Quanto all’argomento
secondo cui il ricorrente non avrebbe conservato i giustificativi delle spese
confidando nel fatto che l’autorità di tassazione avrebbe riconosciuto l’intero
importo della rifusione come nei periodi fiscali precedenti, va detto che egli
non ha neppure reso verosimile un dispendio di simili proporzioni. Anche ammettendo
cioè che egli non abbia conservato ricevute di ristoranti, bar, alberghi o
negozi dove si sarebbe recato per promuovere i prodotti dell’azienda che dirige,
il ricorrente non ha fatto alcuno sforzo per dimostrare che le trasferte e
l’offerta di consumazioni ai clienti raggiungano una somma eccedente gli 8'000
franchi riconosciuti dall’autorità di tassazione, indicando i nomi dei clienti
in questione o i luoghi in cui sarebbe solito offrire loro le consumazioni.
2.4.
Deve
infine essere ricordato al ricorrente che la circostanza che in precedenti periodi
fiscali l’autorità di tassazione abbia accettato di considerare rifusione di
spese l’intero importo indicato sul certificato di salario, rinunciando alla
ripresa della parte eccedente la somma riconosciuta, non vincola l’Ufficio.
Secondo
la giurisprudenza del Tribunale federale, infatti, le autorità di tassazione
possono riesaminare completamente i fondamenti giuridici e di fatto nell’ambito
di ogni nuova tassazione di un contribuente e, se necessario, giungere a
conclusioni diverse. Infatti, è solo la singola tassazione a passare in
giudicato, per il fatto che, trattandosi di un atto amministrativo limitato nel
tempo, esplica effetti giuridici solo per il periodo fiscale interessato (StE
1997 B 93.
4 n. 4 consid. 4c).
3.
Il
ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali
sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
respinto
.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr.    800.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un
totale di                                                       fr.    880
.–
sono a
carico del ricorrente.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretar
io
: