ti_gerichte · 80.2015.119 · 2012-11-28 · it
Reddito imponibile: riconoscimento di una fondazione di famiglia, nullità di fondazione di mantenimento


Incarti n.80.2015.119/120

80.2015.121/122

80.2015.123/124

Lugano

15 maggio 2017

In nomedella Repubblica e CantoneTicino

La Camera di diritto tributario del Tribunale
 d'appello

composta dai giudici

Andrea
 Pedroli, presidente,

Mauro Mini,Raffaele Guffi

segretaria

Sabrina
 Piemontesi, vicecancelliera

parti

RI 1

RI 2

RI 3

contro

RS
 1

oggetto

ricorsi
 del 15 luglio 2015 contro le decisioni del 17 giugno 2015 in materia di IC e
 IFD 2006, 2007 e 2008.

Fatti

Nella dichiarazione fiscale 2006, i coniugi RI 2 e RI
1 indicavano di avere conseguito in particolare i seguenti redditi:

redditi

2006

Attività indipendente marito (studio legale)

72445

Attività indipendente moglie (studio legale)

72445

Agricoltura e selvicoltura (Masseria __________)

- 43378

Redditi della sostanza immobiliare

456080

Da titoli e capitali

38047

Fra
gli elementi patrimoniali, dichiaravano in particolare la sostanza seguente:

sostanza

Valore 31.12.2006

Titoli e capitali

2'859302

Numerario, biglietti di banca, oro

2'542682

Sostanza immobiliare

5'100501

Debiti privati

- 11'066778

Sostanza imponibile

- 624293

b.

Notificando
ai contribuenti la tassazione IC/IFD 2006, con decisione del 28 novembre 2012,
lRS 1 definiva i redditi principali come segue:

redditi

2006

120000

120000

.

Redditi della sostanza immobiliare

502282

Da titoli e capitali

38047

Il
reddito imponibile era così stabilito in fr. 541400. per lIC ed in fr. 549200.
per lIFD.

Quanto
alla sostanza imponibile, era definita in fr. 2678000.. I principali elementi
erano i seguenti:

sostanza

Valore 31.12.2006

Titoli e capitali

1'704892

Numerario, biglietti di banca, oro

2'615089

Sostanza immobiliare

45000

Debiti privati

2'859302

Sostanza imponibile

4'611933

Come
nei periodi fiscali 1997/98 e seguenti, lautorità fiscale aveva deciso di imporre
per trasparenza la Fondazione di famiglia __________, la quale, pur avendo
sede a __________, era di fatto diretta ed effettivamente amministrata in
Ticino. Di conseguenza, aveva aggiunto agli elementi imponibili dei contribuenti
i redditi da titoli e da capitali e lutile derivante dal recupero di crediti
ceduti, spettanti alla fondazione in questione.

Quanto
al reddito professionale, era stata intrapresa una ripresa per spese non
ammesse di fr. 20'000.. Era inoltre stata negata la deduzione della perdita
legata alla gestione della azienda agricolo-forestale __________, in quanto
non poteva essere considerata come attività lucrativa indipendente.

Lautorità
di tassazione precisava infine di aver rinunciato ad acquisire le prove
richieste dai contribuenti, in base ad un apprezzamento anticipato delle prove.

B.   a.

Nella dichiarazione fiscale 2007, i contribuenti
indicavano di avere conseguito in particolare i seguenti redditi:

redditi

2007

43158

43158

- 41138

Redditi della sostanza immobiliare

468480

Da titoli e capitali

49605

sostanza

Valore 31.12.2007

Titoli e capitali

7'946788

Numerario, biglietti di banca, oro

100000

Opere darte, antiche, storiche, archivi

695359

Sostanza immobiliare

5'100501

Debiti privati

12'206074

Sostanza imponibile

1'576574

b.

Notificando
ai contribuenti la tassazione IC/IFD 2007, con decisione del 28 novembre 2012,
lUfficio di tassazione definiva i redditi principali come segue:

redditi

2007

53000

53000

.

Redditi della sostanza immobiliare

509008

Da titoli e capitali

49605

Il
reddito imponibile era così stabilito in fr. 407700. per lIC ed in fr. 416700.
per lIFD.

Quanto
alla sostanza imponibile, era definita in fr. 3730000.. I principali elementi
erano i seguenti:

sostanza

Valore 31.12.2007

Titoli e capitali

11'186878

Numerario, biglietti di banca, oro

1'288473

Sostanza immobiliare

5'531434

Debiti privati

13'680449

Sostanza imponibile

3'738000

Quanto
al reddito professionale, era stata intrapresa una ripresa per spese non
ammesse di fr. 20'000. Era poi stata negata la deduzione della perdita derivante
dallazienda agricola. LUfficio di tassazione ribadiva inoltre di avere deciso
di imporre per trasparenza la Fondazione di famiglia __________, la quale,
pur avendo sede a __________, è di fatto diretta ed effettivamente amministrata
in Ticino.

C.   a.

Nella dichiarazione fiscale 2008, i contribuenti
indicavano di avere conseguito in particolare i seguenti redditi:

redditi

2008

43782

43782

- 45774

Redditi della sostanza immobiliare

494610

Da titoli e capitali

147647

sostanza

Valore 31.12.2008

Titoli e capitali

6'272404

Numerario, biglietti di banca, oro

100000

695359

Sostanza immobiliare

5'100501

Debiti privati

12'168264

Sostanza imponibile

3'351311

b.

Notificando
ai contribuenti la tassazione IC/IFD 2008, con decisione del 28 novembre 2012,
lUfficio di tassazione definiva i redditi principali come segue:

redditi

2007

58000

58000

.

Redditi della sostanza immobiliare

541803

Da titoli e capitali

147647

Il
reddito imponibile era così stabilito in fr. 452600. per lIC ed in fr. 454500.
per lIFD.

Quanto
alla sostanza imponibile, era definita in fr. 4901000.. I principali elementi
erano i seguenti:

sostanza

Valore 31.12.2007

Titoli e capitali

8'488542

Numerario, biglietti di banca, oro

1'788473

Sostanza immobiliare

5'531434

Debiti privati

10'471277

Sostanza imponibile

4'913000

Quanto
al reddito professionale, era stata intrapresa una ripresa per spese non
ammesse di fr. 20'000. LUfficio di tassazione ribadiva inoltre di avere deciso
di imporre per trasparenza la Fondazione di famiglia __________, la quale,
pur avendo sede a __________, è di fatto diretta ed effettivamente amministrata
in Ticino.

Diritto

1.   Legittimazione

Deve in primo luogo essere esclusa la legittimazione a
ricorrere della RI 3.

Sia
lart. 227 cpv. 1 LT sia lart. 140 cpv. 1 LIFD consentono in-fatti al contribuente
di impugnare con ricorso scritto la decisione su reclamo dell'autorità di tassazione,
entro trenta giorni dalla notificazione.

Nella
fattispecie, i contribuenti sono solo i coniugi RI 2 e RI 1, come peraltro risulta
in modo indiscutibile dalle decisioni impugnate.

2.   Imposizione
per trasparenza della RI 3

2.1.

Della
contestazione principale si è occupata ampiamente la sentenza di questa Camera
relativa alle tassazioni IC e IFD, per i periodi fiscali 1997/1998, 1999/2000 e
2001/2002, la quale è stata confermata dal Tribunale federale (cfr. la sentenza
2C_157/2010 e 2C_163/2010 del 12 dicembre 2010). La questione è stata poi
ripresa nella successiva sentenza del 4 mazo 2016 (CDT n. 80.2013.5/6/7/8/9/10),
relativa ai periodi fiscali 2003, 2004 e 2005.

Per
effetto delle decisioni in questione, la RI 3 è stata assoggettata ad imposizione
per trasparenza, in quanto i suoi scopi sono stati riconosciuti incompatibili
con lart. 335 CCS. Di conseguenza, i fattori fiscali relativi alla Fondazione
vanno ascritti ai soggetti fiscali originari, ovvero ai coniugi __________,
nellambito delle tassazioni che li concernono e secondo la loro originaria
appartenenza Per quanto specificatamente riguarda i crediti nei confronti
dello studio legale, ciò significa che essi devono di principio continuare a
essere qualificati come parte della sostanza commerciale (cfr. la sentenza del
Tribunale federale del 12 dicembre 2010, consid. 11.7).

2.2.

Nella
misura in cui i ricorrenti lamentano una serie di sviste, in cui sarebbe incorso
il Tribunale federale con la sua decisione, si deve ancora ricordare che
questultimo ha anche respinto unistanza di revisione, con la quale gli stessi
insorgenti postulavano che il Tribunale federale riesaminasse la fattispecie e
quindi annullasse rispettivamente riformasse il giudizio reso il 12 dicembre
2010 (cfr. la sentenza n. 2F_3/2011 del 23 febbraio 2011).

2.3.

In
questa sede, si può pertanto rinviare alle argomentazioni su cui sono fondate
le decisioni precedentemente ricordate, le quali si sono espresse su tutti gli
aspetti sollevati nuovamente dai ricorrenti con i ricorsi in esame.

Sia
la Camera di diritto tributario sia il Tribunale federale hanno escluso fra
laltro che le autorità fiscali ticinesi avessero mai dato una rassicurazione
scritta riguardo alla qualifica della Fondazione. Neppure è stato considerato
determinante, nella prospettiva della buona fede, il fatto che il Canton Ticino
avesse percepito dalla Fondazione le imposte immobiliari per gli anni
1997-2000, la cui riscossione competeva infatti allUfficio di tassazione delle
persone giuridiche, non invece a quello delle persone fisiche; aveva inoltre
finalità decisamente diverse e si basava su iscrizioni a registro fondiario
(cfr. la sentenza del Tribunale federale del 12 dicembre 2010, consid. 11.8).

LAlta
Corte si è anche pronunciata sulla circostanza secondo cui lautorità fiscale
cantonale non avrebbe messo in discussione lesistenza della Fondazione in
occasione di tassazioni precedenti, ricordando che il principio, secondo cui le
tassazioni divenute definitive sono vincolanti unicamente in relazione ai
periodi che le riguardano, vale infatti anche nel caso del riconoscimento o
meno di un determinato soggetto giuridico (sentenza del Tribunale federale del
12 dicembre 2010, consid. 11.8 e giurisprudenza citata).

2.4.

I
ricorrenti sostengono che la Seconda Corte di diritto pubblico, respingendo il
loro ricorso, avrebbe fatto un grave passo indietro nellevoluzione della giuriusprudenza
del TF in materia di fondazioni di mantenimento. La spiegazione sarebbe a
loro avviso ravvisabile solo nelleco persistente dellincredibile campagna,
lapidazione e messa alla gogna mediatiche cui sarebbero stati sottoposti per
anni i contribuenti.

Quale
che sia il giudizio dei ricorrenti in merito alla decisione adottata dal Tribunale
federale nei loro confronti, la stessa corte ha tuttavia sostanzialmente confermato
la propria giurisprudenza in una sentenza del 21 marzo 2014 (n. 2C_533/2013, in
DTF 140 II 255 = RF 69/2014 p. 453 = RDAF 2014 II 322). Nella stessa, ha
ricordato come, secondo lart. 52 cpv. 3 CC, le unioni di persone e gli
istituti che si propongono uno scopo illecito od immorale non possano ottenere
la personalità. Esse sono nulle dal principio. È il caso delle fondazioni che,
fin dalla loro costituzione, non rispettano lart. 80 cpv. 1 CC, per il fatto
che non hanno il potere di disporre del loro patrimonio, essendo questultimo restato
nelle mani del fondatore. Allinfuori di questa ipotesi, i casi più frequenti
di fondazioni illecite concernono le fondazioni di famiglia i cui scopi non si
attengono strettamente a quelli enunciati allart. 335 cpv. 1 CC, cioè le
cosiddette fondazioni di mantenimento (cfr. la sentenza citata, consid. 5.2 e
dottrina menzionata).

Richiamando
espressamente la propria precedente pronuncia, che concerne i ricorrenti, la
Seconda Corte di diritto pubblico ha ribadito che le autorità della giustizia
amministrativa possono esaminare pregiudizialmente se le fondazioni rispettano
le regole del diritto civile. In principio, il loro potere desame si limita tuttavia
alla constatazione di lacune manifeste, che risultano così gravi da avere quale
effetto la sua nullità. Nel caso contrario, spetta invece al giudice civile pronunciarsi
sulla sorte della fondazione (art. 88 CC), specialmente in considerazione di
una possibile conversione, che potrebbe consentire ugualmente il riconoscimento
condizionato dellesistenza della fondazione (DTF 140 II 255 = RF 69/2014 pag.
453 = RDAF 2014 II 322, consid. 5.4).

Alla
luce di questultima sentenza, non si vede come i ricorrenti possano sostenere
che il salto indietro riguardo levoluzione intervenuta in materia di fondazioni
di famiglia, di fedecommessi e trust sia spiegabile solo con gli effetti continuati
della pressione esercitata dallodiosa campagna mediatica delittuosamente suscitata
dalla direzione (direttore e sostituto) del fisco agente per risentimento verso
la Dir. DFE e addirittura con la mancata lettura dellintero ricorso da
parte dei giudici federali.

3.   Reddito
dellattività lucrativa indipendente

4.   Deduzione
delle spese di gestione e manutenzione degli immobili di __________

4.1.

Per
quanto concerne limmobile di via __________ a __________, i contribuenti
lamentano la mancata deduzione dellaccantonamento per spese di riscaldamento di
fr. 10'000., nei periodi fiscali 2006 e 2007, e di fr. 12'000. nel periodo
fiscale 2008, sostenendo che lamministrazione non sarebbe mai costante con
lemissione dei conteggi.

5.   Deduzione
delle spese di gestione e manutenzione degli immobili di __________

5.1.

Per
la gestione e la manutenzione degli immobili di loro proprietà __________, i
contribuenti hanno fatto valere spese per ben fr. 64583. nel 2006, fr.
63778. nel 2007 e fr. 70537. nel 2008. Lautorità ha ammesso i costi in
questione limitatamente agli importi di fr. 19388. nel 2006, 18882. nel
2007 e 19249. nel 2008.

Nel
ricorso, i contribuenti sostengono che lUfficio di tassazione non avrebbe
fornito indicazioni sufficienti a determinare esattamente la natura delle
correzioni e chiedono di ammettere in deduzione le spese tenuto conto delle
direttive in vigore e della documentazione già fornita in prima sede.

Alle
osservazioni del 25 agosto 2015 la Divisione delle contribuzioni ha allegato
una tabella per ogni periodo fiscale, dalla quale si evince il modo in cui sono
state calcolate le spese di manutenzione per ognuno degli immobili in
discussione. Gli insorgenti, nella loro replica, non hanno preso posizione su
questo aspetto.

5.2.

Per
facilitare il lavoro sia dell'amministrazione fiscale che dei contribuenti,
infatti, invece della somma effettiva delle spese e dei premi concernenti i
beni immobili privati, il contribuente può avvalersi di una deduzione
complessiva, stabilita dal Consiglio federale per l'IFD e dal Consiglio di
Stato per l'IC (art. 32 cpv. 4 LIFD e 31 cpv. 4 LT; art. 2 cpv. 1 Regolamento
della legge tributaria del 18 ottobre 1994; art. 2 Ordinanza concernente la deduzione
dei costi di immobili del patrimonio privato in materia di imposta federale
diretta del 24 agosto 1992).

La
deduzione complessiva ammonta:

·al 15% per l'IC ed al 10% per
l'IFD del reddito lordo delle pigioni o del valore locativo, se, all'inizio del
periodo fiscale, l'immobile risale al massimo a 10 anni prima;

·al 25% per l'IC ed al 20% per
l'IFD del reddito lordo delle pigioni o del valore locativo se, all'inizio del
periodo fiscale, l'immobile ha più di 10 anni

(cfr.
art. 2 cpv. 1 Regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994, nella versione
in vigore nei periodi fiscali litigiosi; art. 2 Ordinanza concernente la deduzione
dei costi di immobili del patrimonio privato in materia di imposta federale diretta
del 24 agosto 1992).

5.3.

Basta
un sommario esame delle spese chieste in deduzione dai contribuenti per
avvedersi che per la maggior parte si tratta di costi di mantenimento personale
o tuttal più di gestione immobiliare, la cui deduzione è esclusa (elettricità,
acqua, gasolio per riscaldamento, abbonamenti vari ecc.). Nelle decisioni
impugnate, lUfficio di tassazione ha riconosciuto ai contribuenti la deduzione
forfetaria prevista dalla legge, nei casi in cui eccedeva le spese effettive
che rientravano fra quelle deducibili, ammettendo invece quelle effettive se
superiori alla deduzione forfetaria. In tal modo, ha adottato la soluzione più
favorevole ai contribuenti. Inoltre, ha ammesso la deduzione persino per gli
immobili sfitti, per i quali non vi era alcun reddito (valore locativo o
pigione) imponibile.

Siccome
i ricorrenti non hanno provato che i costi deducibili effettivi eccedano gli
importi ammessi con le decisioni impugnate, le decisioni impugnate meritano
conferma.

6.   Attivi
della ditta individuale

I
ricorrenti censurano quindi la commisurazione degli attivi della ditta
individuale, nella misura in cui lUfficio di tassazione ha proceduto alla
eliminazione debitore RI 3 nei conti dello studio legale. A loro avviso,
infatti, nei conti patrimoniali dello studio legale non risulterebbe tale
posizione.

Contrariamente
alle affermazioni degli insorgenti, nel bilancio dello studio legale alla fine
dei periodi fiscali litigiosi è registrata fra gli attivi la posizione
debitore RI 3, per un ammontare di fr. 384'911.61. È conseguentemente
giustificata la decisione dellUfficio di tassazione, che, non riconoscendo
fiscalmente la fondazione, ha stralciato il debito, del quale non cè riscontro
nei conti della Fondazione.

7.   Debiti
privati

Per
quanto concerne i debiti privati, gli insorgenti chiedono che laggiunta
dellimporto di fr. 900'000. con lindicazione debito per imposte vada
verificata alla luce dellesito del ricorso contro la decisione di tassazione
dellimposta annua intera sui proventi straordinari 2002.

In
effetti, nei debiti dimposta calcolati dallautorità di tassazione rientra,
oltre alle imposte degli anni precedenti, anche il debito riferito allimposta
sui redditi straordinari. Poiché si è già ricordato che il ricorso contro tali
decisioni è stato respinto, la decisione impugnata merita conferma anche per
questo aspetto.

8.1.

 Anche
a proposito dei debiti della ditta inviduale, una prima contestazione è legata
allimposta annua intera 2002. LUfficio di tassazione ha infatti inserito un accantonamento
di fr. 125'750. per i contributi AVS dovuti sui redditi staordinari
assoggettati allimposta annua intera 2002.

Dopo
che, con la sentenza del 16 ottobre 2014 di questa Camera (passata in giudicato
dopo la pronuncia del 17 agosto 2015, con cui il Tribunale federale ha
dichiarato inammissibile un ricorso dei contribuenti [n. 2C_1047/2014 e
2C_1048/2014]), è stata confermata limposizione dei redditi straordinari in questione,
la questione sollevata deve essere considerata superata.

8.2.

Infine,
i contribuenti ritengono che, ammettendo limposizione per trasparenza della
Fondazione, dovrebbero essere ripresi dal bilancio di questultima tutti i
conti concernenti fondi e riserve e non solo i tre considerati nelle decisioni
impugnate.

Va
ricordato dapprima che, secondo lart. 47 cpv. 1 LT, dalla sostanza sono deducibili
solo i debiti comprovati. Le riserve, contenute nei conti della RI 3, che
lUfficio di tassazione non ha ammesso in deduzione, non rientrano palesemente
fra i debiti deducibili. Si rinvia a tale riguardo al consid. 13.2 della
sentenza del 4 marzo 2016 (CDT n. 80.2013.5/6/7/8/9/10), nella quale si può
leggere:

13.2.2.

La prima è
una riserva per oscillazione titoli(Wertschriftenschwankungsreserve),
che la fondazione ha costituito per neutralizzare gli utili generati
dallaumento del valore dei titoli depositati su un conto presso __________. In
effetti, la riserva aumenta di anno in anno (fr. 298'181 al 31.12.2003, fr.
348'366 al 31.12.2004, fr. 428'006 al 31.12.2005), nella misura in cui si è incrementato
il saldo del deposito titoli in questione. Non si tratta pertanto di una
rettifica, dettata dallesigenza di tener conto di una perdita di valore degli
attivi.

In queste
circostanze, lUfficio di tassazione, che ha attribuito ai ricorrenti gli
attivi della fondazione, non poteva fare altro che includere il deposito titoli
nel calcolo della sostanza mobiliare, ignorando la suddetta riserva.

Va anche
sottolineato che gli altri ricavi da titoli(andere Erträge aus Wertschriften),
registrati fra i ricavi nel conto economico della RI 3, non sono stati inclusi
invece fra i redditi dei contribuenti, in quanto sono stati considerati utili
in capitale conseguiti nella realizzazione di sostanza privata, come tali
esenti nella tassazione delle persone fisiche (articoli 16 cpv. 3 LIFD e 15
cpv. 3 prima frase LT).

13.2.3.

Nel bilancio
della fondazione figura inoltre una riserva per pretese infondate di terzi(Rückstellung
für Forderungen aus Streitfällen)nei confronti della __________.
Laccantonamento, costituito nel 1999, ammonta dal 31 dicembre 2000 a fr.
380'000.. Il suo scopo era di tener conto del rischio di dover riconoscere
spese legali alla controparte nella vertenza che opponeva la __________ agli
eredi __________, in caso di soccombenza. Alla luce del fatto che la causa si è
conclusa con la transazione giudiziale del 19 dicembre 2002, senza comportare
costi legali aggiuntivi, laccantonamento non è mai stato ammesso fiscalmente.

13.2.4.

Unultima
riserva, di fr. 200'000. in tutti i periodi fiscali, è stata costituita per
interessi e indicizzazione del potere dacquisto dei creditori e conti
risparmio(Rückstellung für Zinsen und Indexierung Kaufkraft Kreditoren und
Sparkonti). Siccome lo scopo dellaccantonamento in questione è di
tutelarsi contro rischi nei confronti degli stessi contribuenti, per effetto
della tassazione per trasparenza della fondazione si rivela superfluo.

13.2.5

Ne consegue
che su questo aspetto la decisione impugnata si rivela ineccepibile, in quanto
le riserve in discussione non rappresentano debiti dei ricorrenti.

-
municipio di .

per la Camera di diritto tributario del Tribunale
dappello

Il
presidente:                                                         La segretaria: