ti_gerichte · 80.2022.126 · 2022-06-30 · it

Reddito della sostanza immobiliare: valore locativo, mancata considerazione della piscina, rinvio degli atti, determinazione della deducibilità delle spese per la riparazione della piscina

Tessin Camera di diritto tributario 30.06.2022 80.2022.126
Tessin Camera di diritto tributario 30.06.2022 80.2022.126
Ticino Camera di diritto tributario 30.06.2022 80.2022.126

Incarti n.
80.2022.126
80.2022.127
Lugano
30 giugno 2022
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Raffaele Guffi,
Ivano Ranzanici
segretari
a
Sabrina
Piemontesi - Gianola, vicecancelliera
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 6 maggio 2022 contro la decisione dell’11 maggio 2022 in materia di IC/IFD
2021.
Fatti
A.
RI 1, coniugati,
rispettivamente impiegato di banca e casalinga, vivono al mapp. __________ RFD __________
di proprietà del marito, sul quale, oltre alla casa è altresì edificata una
piscina.
Nella dichiarazione
fiscale IC/IFD 2021, i contribuenti hanno fatto valere un importo di fr.
41'004.- quale spesa effettiva di manutenzione. Tra i costi fatti valere figura
anche l’acquisto e la posa di una “
nuova copertura mobile Polyfaser
” per
la piscina, per un importo di fr. 20'209.25.
Dichiaravano pertanto un
reddito imponibile di fr. 70'526.- ed una sostanza di fr. 0.-.
B.
Con decisione di
tassazione del 22.4.2022 l’Ufficio di tassazione di __________ (di seguito UT)
commisurava per l’IC il reddito imponibile complessivo in fr. 92'100.- e la
sostanza in fr. 0.-. Per l’IFD il reddito imponibile veniva quantificato in fr.
101'600.-.
Rispetto ai dati
dichiarati dai coniugi __________, il fisco aumentava il valore locativo
dell’abitazione da fr. 13'694.- a fr. 14'357.- e riconosceva la deduzione per
le spese di manutenzione limitatamente all’importo di fr. 20'954.- con la
seguente spiegazione:
“Spese di manutenzione fondo __________ di __________.
-
La spesa per la copertura della
piscina non è deducibile (la piscina non ha un valore di reddito);
-
l’assicurazione RC privata e la
mobilia domestica non sono deducibili;
-
la tassa immobiliare deducibile
riguarda esclusivamente il fondo per cui è richiesta la deduzione delle spese
effettive. (…)”.
C.
Con reclamo
21/22.4.2022 i coniugi __________ impugnano la decisione di tassazione IC/IFD
2021 censurando la mancata deduzione del costo relativo alla sostituzione della
copertura della piscina. In particolare, appellandosi alla Circolare n. 7
relativa alle Deduzioni sui proventi della sostanza immobiliare privata,
rilevano che per le piscine, i costi di manutenzione straordinaria, come quello
da loro sostenuto, sono integralmente deducibili.
D.
Con decisione di
tassazione dopo reclamo dell’11.5.2022 l’autorità fiscale riconfermava gli
elementi imponibili IC/IFD 2021 accertati in precedenza con la seguente
motivazione:
“(…). Le spese di manutenzione (…) rientrano
pacificamente nella prima categoria di deduzioni possibili, ossia quelle
organiche, che devono essere direttamente legate all’acquisizione del reddito.
Trattandosi di spese per il conseguimento del reddito, la deduzione di costi
degli immobili può pertanto entrare in considerazione solo se l’immobile di cui
si tratta è produttivo di reddito (valore locativo o affitti). Nel caso di
immobili improduttivi di reddito, non sono da dedurre costi, siccome manca il
nesso causale fra reddito imponibile e spesa di manutenzione. Le Istruzioni per
la compilazione della dichiarazione delle imposte (…) allestite
dall’Amministrazione federale delle contribuzioni non ammettevano dubbi al
riguardo e così si esprimevano: “se gli ampliamenti complementari come le
piscine non sono comprese nel valore locativo, non sono parimenti deducibili le
spese di manutenzione e d’esercizio. Tale principio è applicato analogicamente
anche all’imposta cantonale (IC). Questo è il caso del fondo __________ (…) __________
(…), presso cui vi è la loro abitazione primaria, per la quale il valore
locativo è imposto è riferito unicamente all’edificio abitativo di cui al
subalterno A. La piscina (sub. Z) non è pertanto oggetto d’imposizione di un
valore locativo aggiuntivo. In simili condizioni la deduzione di spese della
piscina è da rifiutare (…)”.
E.
Con ricorso 11.5.2022
RI 1 impugnano la decisione su reclamo IC/IFD 2021 chiedendo la deduzione del
costo relativo alla copertura della piscina.
Gli insorgenti rilevano,
preliminarmente, di non essere al corrente del fatto se nell’importo di fr.
14'357.- stabilito quale valore locativo per il mapp. __________ RFD __________
sia o meno compresa la piscina. Tuttavia trovano alquanto difficile comprendere
come un edificio accessorio, come la piscina, che “
(…) si trova praticamente
ad 1 metro di distanza dall’edificio abitativo (…) non venga preso in
considerazione per il calcolo del valore locativo
” e ciò anche perché la
particella è relativamente piccola.
I contribuenti sollevano
anche delle perplessità in relazione al calcolo della stima ufficiale degli
immobili eseguite nel Canton Ticino, dove i valori locativi non sono accertati
individualmente come in altri Cantoni. In particolare secondo l’art. 15 cpv. 2
della Legge sulla stima immobiliare della sostanza immobiliare, i fondi
edificati devono essere valutati come un’unità economica comprendente
fabbricati e relativo terreno annesso. Gli insorgenti rilevano che il valore
locativo è stato stabilito in periodi fiscali precedenti ma ciò non impedirebbe
di rimettere in discussione il calcolo di quest’ultimo.
Da ultimo asseriscono che
la spesa legata alla copertura del manufatto, permette, oltre a mantenere la
piscina pulita, a risparmiare dell’acqua, ritenuto come vi sia una drastica diminuzione
delle perdite di calore accumulato. Si tratterebbe pertanto di costi destinati
al risparmio di energia e alla protezione dell’ambiente e come tali
perfettamente deducibili.
F.
L’UT si è limitato a
trasmettere l’incarto IC/IFD 2021 e rinviare a quanto già indicato nella
decisione impugnata.
Diritto
1.
I ricorrenti
censurano la mancata deduzione, nei costi di manutenzione, della copertura
della piscina. L’autorità resistente nega tale spesa rilevando che, nel valore
locativo della loro abitazione non è compresa la piscina. Le spese sostenute
dai contribuenti non potrebbero pertanto essere qualificate costi per
l’acquisizione del reddito.
In questa sede, deve
pertanto essere esaminato il reddito della sostanza dei ricorrenti, per
stabilire se lo stesso comprenda anche il valore locativo della piscina e se,
in caso contrario, si imponga la sua aggiunta al reddito imponibile. A tal
proposito si rileva che la Camera di diritto tributario si è già confrontata
con tale quesito nella sentenza CDT 80.2019.118/119 del 17.7.2020 (RtiD I-2021
n. 67).
2.
2.1.
Secondo gli articoli 20
cpv. 1 lett.
b
LT e 21 cpv. 1 lett.
b
LIFD, è imponibile quale
reddito della sostanza immobiliare il valore locativo di immobili o di parti di
essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo
diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo gratuito. L’art. 21
cpv. 2 LIFD precisa, infatti, che il valore locativo viene stabilito tenendo
conto delle condizioni locali usuali e dell’utilizzazione effettiva
dell’abitazione al domicilio del contribuente.
Il riferimento alle
condizioni locali usuali sta a significare che determinante per l’IFD rimane il
valore di mercato reperibile, che deve essere stabilito in via comparativa
tenendo conto anche delle vecchie abitazioni e quindi non necessariamente il
canone di locazione massimo conseguibile (
Agner/Jung/Steinmann
,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, p. 92; v. anche DTF 124 I
152 = ASA 68 p. 773 = StE 1998 A 23.1 n. 1; DTF 123 II 15 = ASA 66 p. 563 = RF
52/1998 p. 190 = StE 1997 A 21.11 n. 41).
2.2.
La legge
federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni
obbliga i cantoni ad assoggettare all’imposta sul reddito il valore locativo
(in virtù del combinato disposto dell’art. 2 cpv. 1 lett.
a
e dell’art.
7 cpv. 1 LAID), ma non contiene ulteriori disposizioni relative alle sue modalità
di accertamento, lasciando in tal modo ai cantoni un certo margine. In relazione
alla questione in che misura il valore locativo possa scendere rispetto al
valore di mercato, l’art. 7 cpv. 1 LAID non pone pertanto alcun altro limite se
non quelli che derivano dagli articoli 8 cpv. 1 e 127 cpv. 2 Cost. fed. (DTF
125 I 65 consid. 2b p. 67; DTF 124 I 145 consid. 3 p. 152 ss.). L’Alta Corte ha
stabilito che il valore locativo può essere inferiore al valore di mercato (DTF
124 I 145, consid. 4d p. 156; cfr. sentenza TF 2C_757/2015 dell’8.12.2016,
consid. 2), precisando poi che il 60% del valore di mercato rappresenta il
limite inferiore che è ancora conforme al principio costituzionale dell’uguaglianza (art. 8 cpv. 1 Cost. fed.).
2.3.
Per quanto qui di
interesse, l’art. 20 cpv. 2 LT precisa che il valore locativo, tenuto conto
della promozione dell’accesso alla proprietà e della previdenza personale, è
stabilito al 60 - 70 per cento del valore di mercato delle pigioni e che per il
suo calcolo è possibile considerare in modo adeguato il valore della stima
ufficiale.
3.
3.1.
Un primo punto controverso
è se il valore locativo della casa d’abitazione dei ricorrenti prenda in
considerazione anche la piscina.
3.2.
Per quanto riguarda le
modalità di determinazione del valore locativo, secondo l’art. 1 del decreto
esecutivo del 2 dicembre 2020 concernente l’imposizione delle persone fisiche
valido per il periodo fiscale 2021, esso corrisponde al valore di mercato della
pigione per immobili dello stesso genere nella medesima posizione (cpv. 1). Il
valore locativo delle abitazioni primarie corrisponde mediamente al 60-70% del
valore di mercato della pigione; in mancanza di altri elementi utili al suo
calcolo, esso corrisponde, di regola, al 90% del valore di reddito determinato
dall’Ufficio di stima nella decisione di stima (cpv. 2).
3.3.
In una sentenza di principio
risalente al 9 maggio 2008 (CDT n. 80.2007.173, in: RtiD II-2008 n. 3t), questa
Camera ha esaminato nel dettaglio la nuova prassi, già applicata a partire dal
periodo fiscale 2006, sulla base di una circolare della Divisione
delle contribuzioni, concludendo per la sua illegalità.
In primo luogo, il Canton
Ticino non rientra nel novero dei cantoni in cui i valori locativi sono
“accertati individualmente” nella procedura di stima ufficiale degli immobili.
Ciò presupporrebbe infatti che la legge sulla stima ufficiale prevedesse
espressamente l’accertamento individuale non solo del valore di stima in sé ma
anche del valore locativo dell’immobile, come avviene, per esempio, nel Canton
Argovia oppure Svitto. La sola circostanza che dalla decisione dell’Ufficio
stima si possa ricavare anche il valore di reddito non significa invece che
essa accerti anche il valore locativo dell’immobile, ove si pensi appena che
l’autorità di cosa giudicata non si estende in linea di principio ai motivi di
una decisione ma solo al dispositivo.
D’altra parte, anche
volendo sostenere che la decisione dell’Ufficio stima, nella misura in cui
accerta il valore di reddito, non passa in giudicato scaduto il termine per
impugnarla dinanzi allo stesso Ufficio, ugualmente non vi sarebbero le
condizioni perché tale valore possa essere riesaminato nell’ambito di una
procedura di reclamo prima, e di ricorso poi, contro la decisione di tassazione
dell’imposta sul reddito. In primo luogo, nel rispetto delle regole sull’onere
probatorio, non si può pretendere che sia il contribuente a portare la prova
dell’inesattezza del valore locativo indicato nella decisione in questione.
Quindi, si dovrebbe stabilire a chi competa l’eventuale esame dei reclami e dei
ricorsi contro il valore locativo. Contrariamente alla soluzione adottata nel
Canton Berna, in cui l’autorità competente per l’accertamento della stima
ufficiale, da una parte, e per la tassazione dell’imposta sul reddito,
dall’altra, è sempre l’autorità di tassazione, in Ticino le competenti autorità
ed i successivi rimedi giuridici non si identificano: la stima ufficiale è di
pertinenza dell’Ufficio stima, mentre l’accertamento dell’imposta sul reddito è
attribuito agli uffici circondariali di tassazione, così come la decisione
sulla stima è impugnabile dapprima dinanzi allo stesso Ufficio stima e poi al
Tribunale di espropriazione, mentre la decisione di tassazione dell’imposta sul
reddito è suscettibile di reclamo all’Ufficio di tassazione e di ricorso alla
Camera di diritto tributario. Inoltre, perché si possa entrare nel merito di un
reclamo o di un ricorso, dovrebbe essere disponibile una decisione motivata,
cioè una decisione in cui l’autorità di stima indichi in quale modo ha
intrapreso l’accertamento del valore locativo, in modo da consentire al
contribuente di valutare se contestarlo o meno. Le decisioni dell’Ufficio stima
si limitano invece ad indicare il reddito (presunto o dichiarato), il tasso di
capitalizzazione ed il valore di reddito che ne deriva, senza aggiungere
ulteriori precisazioni.
A titolo abbondanziale,
questa Camera ha infine sollevato i propri dubbi in merito alla circostanza che
il valore di reddito – ma anche il 90% del valore di reddito – accertato nel
quadro della procedura di stima ufficiale corrisponda effettivamente al 60-70%
del valore medio delle pigioni di mercato (cfr. anche CDT n. 80.2006.173 del 21
dicembre 2006; 80.2007.18 del 9 marzo 2007).
3.4.
Tornando alla fattispecie
in esame, il valore locativo della proprietà immobiliare dei ricorrenti, che
funge da loro abitazione primaria, è stato determinato proprio in applicazione
della prassi illegale appena ricordata, che l’autorità resistente si ostina ad
applicare.
Il valore di reddito
dell’edificio principale (subalterno A), secondo la scheda di calcolo della
stima ufficiale (superficie abitabile mq 160), ammonta infatti a fr. 15'952,83.
Il valore locativo, stabilito dall’Ufficio di tassazione ai fini del calcolo
dell’imposta sul reddito corrisponde al 90% di quest’ultimo importo, cioè a fr.
14'357.70.–.
Sebbene gli insorgenti non
contestino il valore locativo della loro abitazione in quanto tale, si deve
constatare che è stato determinato applicando una prassi che l’autorità di
tassazione sa da ormai oltre dieci anni essere illegale.
La ricostruzione del
calcolo del valore locativo effettuato dall’Ufficio di tassazione consente
anche di concludere che lo stesso non tiene conto della piscina. Come già
rilevato, infatti, l’Ufficio cantonale di stima ha attribuito un valore di
reddito solo all’edificio principale e non anche alla piscina, che costituisce
un subalterno a sé stante.
4.
4.1.
Nella decisione impugnata,
l’autorità resistente ha concluso che, per il fatto che la piscina non produce
alcun reddito imponibile, è esclusa la deduzione delle relative spese di
manutenzione.
Occorre pertanto stabilire
se nel calcolo del valore locativo debba effettivamente essere presa in
considerazione anche una piscina.
4.2.
La base legale, da cui
dipende l’assoggettamento del valore locativo all’imposta sul reddito, delimita
il proprio campo d’applicazione parlando del “valore locativo di
immobili
o di
parti di essi
che il contribuente ha a disposizione per uso proprio
in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo
gratuito” (articoli 20 cpv. 1 lett.
b
LT e 21 cpv. 1 lett.
b
LIFD).
I
beni immobili
sono
la categoria più importante dei
fondi
secondo l’art. 655 cpv. 1 CC,
tanto è vero che spesso i due termini vengono usati come sinonimi (
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
Handkommentar zum DBG, 3
a
ediz., Zurigo 2016, n. 7 ad art. 21 LIFD,
p. 424). Per
immobile
si intende qualunque superficie di terreno che
abbia confini sufficientemente determinati (art. 2 lett.
a
dell’Ordinanza
del 23 settembre 2011 sul registro fondiario [ORF; RS 211.432.1]).
La proprietà del fondo si
estende superiormente nello spazio ed inferiormente nella terra fin dove esiste
per il proprietario un interesse ad esercitarla (art. 667 cpv. 1 CC). Essa
comprende, salvo le restrizioni legali, tutto ciò che è piantato o costrutto
sul terreno ed anche le sorgenti (art. 667 cpv. 2 CC). Fra le costruzioni, che
si considerano parti costitutive del fondo, rientra tutto ciò che è unito al
fondo mediante la tecnica, sia al di sotto sia al di sopra del suolo. Si tratta
non solo degli edifici e dei muri, ma anche di ponti, condotte, cantine,
parcheggi sotterranei ecc. Non vi rientrano per contro le “costruzioni
mobiliari” menzionate dall’art. 677 CC. Queste ultime sono capanne, baracche,
tettoie e simili, costruite sul terreno altrui senza intenzione di
incorporarvele durevolmente. Esse rimangono del loro speciale proprietario
(art. 677 cpv. 1 CC) e non sono iscritte nel registro fondiario (art. 677 cpv.
2 CC). Per determinare se si tratti di una costruzione mobiliare, si deve tener
conto sia dell’intensità oggettiva del legame che unisce la cosa al suolo sia
dell’intenzione soggettiva del proprietario dell’immobile. In una recente
sentenza, il Tribunale federale ha riconosciuto che non costituisce una
costruzione mobiliare bensì una parte costitutiva del fondo una piscina, che
non è semplicemente adagiata sul suolo ma poggia su un basamento in cemento
armato, è interrata fino a tre quarti della sua profondità ed è circondata da uno
strato di calcestruzzo colato (sentenza 5D_77/2017 del 25 ottobre 2017, in SJ
2018 I p. 229 = RNRF 99/2018 p. 255).
È indubbio che la piscina,
che sorge sul fondo di proprietà dei ricorrenti, sia una parte costitutiva
dell’immobile.
4.3.
4.3.1.
L’imposizione del valore
locativo concerne d’altronde tutti i beni immobili, a differenza di quelli
mobili.
4.3.2.
Il Tribunale federale ha
già più volte stabilito che il valore locativo dell’immobile destinato all’uso
personale non rappresenta un introito fittizio, bensì un reddito reale in
natura (decisione TF n. 2C_5/2007 del 21 giugno 2007 consid. 2.3; decisione TF
n. A.254/1996 del 13 febbraio 1998 consid. 2b, in ASA 67, p. 713; decisione TF
n. 2A.126/1992 del 19 febbraio 1993 consid. 2a, in ASA 63, p. 157 e
riferimenti). In dottrina, viene sottolineato il fatto che l’imposizione del
valore locativo consente di sottoporre allo stesso trattamento tutti i
contribuenti che investono il loro capitale proprio in un bene patrimoniale,
realizzando o potendo realizzare in tal modo un reddito, tanto è vero che
l’imposizione concerne anche le case di vacanza e le abitazioni secondarie (
Gurtner/Locher
, Theoretische Aspekte der
Eigenmietwertbesteuerung, in ASA 69, p. 603).
La circostanza che la
legge non preveda l’assoggettamento all’imposta sul reddito anche del valore di
godimento dei beni mobili non è costitutiva di una disparità di trattamento, ma
dipende essenzialmente dal fatto che il capitale investito da un privato in
beni di consumo durevoli (arredamento, automobili, yacht, cavalli da corsa,
quadri, opere d’arte ecc.), in caso di locazione, non consente di trarne
un’eccedenza di ricavi e quindi un reddito imponibile. Nel compenso ricevuto
per la concessione dell’uso di questi beni, infatti, vi è un’importante
componente che si riferisce al deprezzamento del bene e che come tale non
rientra nel canone pagato per il suo uso. Ne consegue che il valore d’uso dei
propri beni mobili sarebbe praticamente neutralizzato da questa componente, che
indennizza la perdita di valore dei beni (
Gurtner/Locher
,
op. cit., p. 604 ss.; inoltre
Locher
,
Eigenmietwertbesteuerung in der Schweiz, in: Behnisch/Marantelli [a cura di], Beiträge
zur Methodik und zum System des schweizerischen Steuerrechts, Berna 2014, p.
338 s.).
In questo contesto, viene
menzionata la particolarità delle case signorili e delle ville lussuose, cioè
di beni che sono caratterizzati dal fatto di essere concepiti in funzione delle
esigenze personali di proprietari particolarmente abbienti. Eventuali strutture
straordinarie, finalizzate solo all’appagamento di un capriccio personale del
proprietario, che non offrirebbero alcun vantaggio ad un terzo, dovrebbero
essere escluse dal valore locativo ed essere assimilate a beni di consumo.
Infatti, può rientrare nella nozione di reddito solo quella parte di valore
locativo che sarebbe conseguibile sul mercato come canone di locazione;
coerentemente, dovrebbe essere esclusa la deduzione delle spese di manutenzione
che si riferiscono a questa componente (
Gurtner/Locher
,
op. cit., p. 606).
4.3.3.
Anche la giurisprudenza
afferma che ville e case signorili richiedono un trattamento particolare.
Già in una sentenza del
1956 (ASA 25 p. 308), su ricorso di un contribuente ticinese, il Tribunale
federale aveva avuto modo di affermare che ville e case signorili presentano la
particolarità di essere costruite
“con larghezza di mezzi, con gusti
tutt’affatto personali e con particolari attrezzature ed installazioni interne
ed esterne”
, sicché
“non sono fatte per essere locate e non esiste per
loro un prezzo corrente sul mercato”.
La Corte aggiungeva che:
Il
proprietario che, per necessità, è obbligato di locarle lo fa in generale ad un
canone insolito, molto basso, che non può fornire una base oggettiva per
l’imposizione. Il giusto prezzo, che nei casi normali si determina nel libero
gioco fra domanda ed offerta, nel caso del tutto particolare di queste case
deve essere forzatamente calcolato in via di presunzione tenendo conto, da una
parte, del costo o del valore venale e soprattutto del valore che rappresenta
per il proprietario l’abitazione, con la sua area, i giardini, le installazioni
ed il confort in genere, e, dall’altra parte, della pigione massima che
potrebbe presumibilmente essere offerta, da un terzo, in condizioni economiche
e sociali analoghe, desideroso d’affittare una siffatta proprietà.
In una sentenza del 7
aprile 2010 (n. 80.2009.41/42), la Camera di diritto tributario ha rilevato
che, nel caso di abitazioni di lusso, bisogna anche tener conto del fatto che
la domanda è inferiore rispetto alle abitazioni di standard inferiore. Allora,
il valore locativo di una casa di lusso può sì essere commisurato a ciò che il
proprietario potrebbe esigere quale canone di locazione secondo i parametri
locali, ma solo nella misura in cui tali redditi sarebbero conseguibili di
fatto sul mercato. Neppure si può prendere in considerazione la somma
necessaria a garantire un rendimento appropriato dell'insieme del capitale
investito, proprio perché una parte dell’investimento dovrebbe essere
abbandonata, in caso di locazione, non essendo l’inquilino interessato a quelle
installazioni straordinarie che soddisfano solo esigenze strettamente personali
del proprietario (sentenza citata, consid. 2.3, con riferimento alla sentenza
del Tribunale amministrativo del Canton San Gallo del 27 giugno 1996, in RF 51/1996
p. 395 = StE 1996 B 25.3 n. 17; come pure a
Gurtner/Locher
,
op. cit., p. 606).
Nella medesima pronuncia,
questa Corte ha anche ricordato che, nella circolare n. 15 (per quanto noto,
non più in vigore), la stessa Divisione delle contribuzioni prevedeva
un’eccezione per le
ville e case signorili
. Per simili immobili, il
valore locativo deve infatti essere definito in modo più preciso ed
individualizzato di quanto non consentano di fare i diversi metodi schematici
previsti per le case unifamiliari e per i condomini. Occorre pertanto procedere
ad una valutazione caso per caso tenendo conto delle particolarità della
costruzione e delle sue istallazioni (
Circolare
cit., par. 2.2., p. 2).
4.4.
Riassumendo, il valore
locativo che deve essere assoggettato alle imposte concerne tutti i beni
immobili e tutte le parti costitutive degli stessi, ad eccezione di eventuali
installazioni o strutture particolarmente lussuose, che devono essere
assimilate a beni di consumo e come tali non considerate nel calcolo del valore
locativo. In tal caso, deve anche essere esclusa la deduzione delle relative
spese di manutenzione (
Locher
,
Kommentar zum DBG, vol. I, 2
a
ediz., Basilea 2019, n. 67 ad art. 21
LIFD, p. 679, con riferimento anche alle Direttive dell’Amministrazione
federale delle contribuzioni del 25.3.1969 per determinare il valore locativo
delle case d’abitazione occupate dal loro proprietario, in ASA 38 p. 126; v.
anche AFC, L'imposition de la valeur locative, in Informations fiscales, a cura
della Conferenza svizzera delle imposte, marzo 2015, cap. 4.3.3, p. 11).
Da quanto precede non è
lecito concludere che ogni piscina in quanto tale debba essere esclusa dal
calcolo del valore locativo. Al contrario, a meno che non si tratti di una
componente particolarmente lussuosa e addirittura stravagante, tale da non
presentare alcun interesse per un eventuale locatario, si deve ritenere che
anche la piscina debba essere considerata. Non mancano del resto sentenze del
Tribunale federale (sentenza n. 2C_1003/2017 del 21.6.2018, in RDAF 2018 II p.
478) o di corti cantonali (p. es.: sentenza del Tribunale amministrativo del
Canton Zurigo SB.2009.00033 del 18.11.2009, in StE 2010 B 25.6 n. 58; sentenza
della Commissione di ricorso amministrativa del Canton San Gallo I/1-2015/80
del 15.8.2015), che si sono confrontate con la pretesa dei proprietari di
dedurre dal valore locativo le spese per la manutenzione di piscine.
4.5.
La piscina dei ricorrenti
non rientra manifestamente fra quelle installazioni particolarmente lussuose,
per le quali si giustifica l’eccezione ammessa dalla giurisprudenza e dalla
dottrina menzionate. Neppure l’autorità di tassazione pretende infatti che
presenti delle finiture stravaganti o che abbia comunque caratteristiche tali
da renderla assimilabile a un bene di consumo piuttosto che a un bene
redditizio.
In queste circostanze, non
è giustificabile la decisione dell’Ufficio di tassazione di negare la deduzione
delle spese litigiose solo per il fatto che la piscina non è stata considerata
nel calcolo del valore locativo. Ancor meno comprensibile è la motivazione
adottata dall’autorità fiscale, se si considera che il valore locativo è stato
determinato applicando una prassi che sapeva essere illegale. Invece di
preoccuparsi di stabilire un valore locativo che tenesse conto dell’intero
immobile con tutte le sue parti costitutive, il fisco cantonale si è limitato a
prendere atto che il valore di reddito, accertato dall’Ufficio cantonale di
stima nell’ambito del calcolo della stima ufficiale dell’immobile, non aveva
considerato l’esistenza della piscina.
Constatata la mancata
considerazione della piscina nel calcolo del valore locativo dell’immobile
degli insorgenti, l’autorità di tassazione avrebbe dovuto rettificare tale
valore, anziché negare per questa ragione la deduzione delle spese. Come ha
sottolineato in un caso analogo il Tribunale amministrativo del Canton Zurigo,
altrimenti verrebbero violati il principio per cui il valore locativo deve
conformarsi al valore di mercato come pure i precetti costituzionali (StE 2010
B 25.6 n. 58 consid. 3.2; inoltre la sentenza della Commissione di ricorso
amministrativa del Canton San Gallo I/1-2015/80 del 15.8.2015, consid.
3d; v. anche
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3
a
ediz., Zurigo 2013, n. 37 ad
§ 30, p. 550).
4.6.
In
questo contesto, si può accennare a quanto stabilito dal Tribunale federale, in
una sentenza del 31 marzo 1982, che concerne una controversia sorta fra due
vicini di casa in merito all’uso di una piscina, che sorgeva sul fondo di uno
dei due e concessa in uso all’altro, senza tuttavia definire l’ammontare del
compenso. Il tribunale cantonale aveva incaricato un perito di determinare il
“valore locativo” della piscina, per il periodo di quasi sei anni durante il
quale aveva avuto vigore il contratto. L’indennità di fr. 65’758,20, stabilita
dal perito in base ai principi applicabili in caso di calcolo di una pigione, e
fatta propria dalla corte cantonale, è stata ritenuta adeguata anche dal
Tribunale federale, che non ha mancato di sottolineare il carattere lussuoso di
una piscina privata per solo due partner, che siano legati da comproprietà o da
un rapporto di locazione (DTF 108 II 112 consid. 5).
Non
si conoscono evidentemente né il luogo in cui sorgeva la piscina in questione
né le sue dimensioni, infrastrutture e finiture. La sentenza citata ha tuttavia
messo in rilievo il fatto che una piscina privata rappresenta pur sempre un
oggetto di un certo pregio, che ha indubbie ripercussioni sul valore locativo
di un immobile. In mancanza di criteri generali, che consentano di determinare
tale valore, può essere commissionata una perizia, come avvenuto nel caso in
questione.
4.7.
Gli
atti devono pertanto essere rinviati all’Ufficio di tassazione, affinché
determini il valore locativo dell’immobile di proprietà dei ricorrenti,
compresa la piscina, nel rispetto del diritto in vigore. Il “valore di mercato
delle pigioni”, cui deve riferirsi l’autorità nel calcolo del valore locativo,
impone di valutare la casa tenendo conto del reddito che potrebbe essere
conseguito, anche grazie all’esistenza della piscina esterna.
5.
5.1.
Per
quanto attiene ai costi chiesti in deduzione dagli insorgenti, l’autorità di
tassazione non si è pronunciata sul loro carattere di spese di manutenzione o
di miglioria. Come visto, infatti, ne ha negato la deduzione solo perché la
piscina non era stata considerata nel calcolo del valore locativo.
Spetterà
di conseguenza all’Ufficio di tassazione pronunciarsi sulla deducibilità delle
spese fatte valere.
5.2.
Per
il fatto che l’autorità inferiore non è entrata nel merito della natura delle
opere intraprese dai ricorrenti, non è possibile esaminare in modo esauriente
la questione. D’altronde, non sarebbe giustificato anticipare il giudizio
dell’Ufficio di tassazione, contro cui sarà poi ammesso un ulteriore diritto di
ricorso.
6.
Il ricorso è evaso
ai sensi dei considerandi. La decisione su reclamo IC/IFD 2021 dell’11.5.2022 è
annullata e gli atti sono ritornati all’UT affinché emetta una nuova decisione.
Non si prelevano spese e tasse di giustizia. Agli insorgenti, non patrocinati,
non vengono assegnate ripetibili.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   La decisione su reclamo
IC/IFD 2021 dell’11 maggio 2022 è annullata e gli atti sono rinviati
all’Ufficio di tassazione per una nuova decisione.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il prese              Copia
per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: