ti_gerichte · 80.2023.246 · 2023-10-18 · it
Procedura: revisione, presupposti, errore nella dichiarazione, valore locativo superiore rispetto a quello risultante dalla decisione di calcolo del valore di stima

Tessin Camera di diritto tributario 15.12.2023 80.2023.246
Tessin Camera di diritto tributario 15.12.2023 80.2023.246
Ticino Camera di diritto tributario 15.12.2023 80.2023.246

Incarti n.
80.2023.246
80.2023.247
Lugano
15 dicembre 2023
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Raffaele Guffi,
Ivano Ranzanici
segretari
a
Sabrina
Piemontesi - Gianola, vicecancelliera
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 6 novembre 2023 contro la decisione del 18 ottobre 2023 in materia di revisione
IC e IFD 2011, 2012, 2013, 2014, 2015, 2016, 2017, 2018 e 2019.
Fatti
A.
a.
__________ (__________),
con raccomandata 28.4./2.5.2023, si rivolgeva all’Ufficio esazione e condoni,
chiedendo una decisione relativa alla restituzione delle imposte comunali,
cantonali e federali, pagate in eccedenza negli ultimi dieci anni. L’eccessivo
ammontare di quanto pagato era legato, secondo il contribuente, al valore
locativo della propria casa d’abitazione: “
Sono stati dichiarati 10'000.-
fr. al posto dei corretti 5'540.- fr. e quindi una cifra determinante sul
reddito finale di 4’460 fr. superiore per ogni anno notificato. Di questo
errore mi sono accorto quando sono passato dalla dichiarazione cartacea alla
dichiarazione elettronica di 2 anni fa
”. Secondo il contribuente, se da una
parte l’errore era il suo nell’aver dichiarato una cifra “inesatta”, d’altra
parte “
(…) è compito degli uffici preposti la verifica corretta della compilazione
dichiarata dal contribuente
”. In 15 anni, alcun funzionario avrebbe
controllato la correttezza del valore locativo da lui dichiarato, ciò sebbene
una verifica sarebbe stata facilmente attuabile. L’istante precisava di essere
una persona invalida dal 2003 e di percepire soltanto tale reddito. Motivo per
il quale, il contribuente chiedeva un “
riesame
” delle decisioni fiscali
degli ultimi dieci anni, per quanto concerneva il valore locativo.
b.
Con scritto del 3.5.2023,
l’UEC informava il contribuente che, per ragioni di competenza, la sua istanza
era stata trasmessa all’Ufficio di tassazione di __________ (di seguito UT).
B.
Con decisione del
28.9.2023, l’UT respingeva l’istanza di revisione presentata dal contribuente
per i periodi fiscali dal 2011 al 2019. Dopo aver indicato che, oggetto
dell’istanza di revisione era il valore locativo attribuito dal contribuente al
mapp. __________, l’autorità fiscale aveva ricordato il tenore degli art. 232
LT e 147 LIFD, secondo i quali una decisione cresciuta in giudicato può essere
oggetto di revisione a vantaggio del contribuente, a sua domanda o d’ufficio
se: a) si sono scoperti fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi; b)
l’autorità che ha deciso non ha tenuto conto di fatti rilevanti o di mezzi di prova
decisivi che conosceva o doveva conoscere oppure se ha violato in qualsiasi
altro modo una norma essenziale di procedura; c) un crimine o un delitto ha
influito sulla decisione o sulla sentenza; d) in caso di conflitti in materia
di doppia imposizione intercantonale o internazionale l’autorità che ha deciso
giunge alla conclusione che, secondo le norme applicabili per evitare la doppia
imposizione, il Cantone deve limitare il proprio diritto di imporre.
Il fisco ricordava che, ad
ogni modo la revisione è esclusa se il motivo di revisione avrebbe già potuto
essere fatto valere nella procedura ordinaria qualora si avesse avuto la
diligenza che si poteva ragionevolmente esigere. Nella concreta fattispecie,
nessuno dei motivi a sostegno della revisione era dato.
C.
Con reclamo
6/9.10.2023 __________ impugnava la decisione dell’UT. In particolare,
diversamente da quanto ritenuto dall’autorità fiscale, era dell’opinione che
fosse dato il motivo di revisione ed in particolare la “
scoperta di fatti
rilevanti o mezzi di prova decisivi
”. L’insorgente riteneva: “
È stato
provato da parte mia che l’errore di un maggior valore locativo è stato
scoperto e notificato con la MIA dichiarazione di imposta, da quel momento,
l’importo è stato da voi corretto e le mie imposte da quel momento sono state
adeguate con il valore locativo pervenuto dall’Ufficio cantonale di Stima.
QUESTO FATTO è da ritenersi RILEVANTE e STRAORDINARIO proprio perché l’UT non
ha mai eseguito le verifiche né applicato i giusti strumenti in suo possesso
(…)”.
Il contribuente indicava
di essersi avveduto dell’errore passando dalla dichiarazione cartacea a quella
elettronica: aveva richiesto all’Ufficio stima copia del documento inerente la
stima del valore dell’immobile di sua proprietà e in quel contesto si era
accorto che il valore locativo che appariva sul documento era di molto
inferiore a quanto dichiarato. __________ sosteneva “
Un errore è stato da me
perpetrato da innumerevoli anni, immettendo un valore locativo pressoché doppio
di quello corretto, sicuramente una svista o l’aver copiato male
”.
A suo dire, sarebbe
spettato all’UT trovare il problema e correggerlo. Vi sarebbe pertanto una grave
negligenza imputabile all’autorità fiscale.
D.
Con decisione del
18.10.2023, l’autorità fiscale respingeva il gravame del contribuente. Dopo
aver ricordato le disposizioni di legge applicabili al caso, l’autorità fiscale
indicava che, secondo la giurisprudenza della Camera di diritto tributario e
del Tribunale federale, l’istituto della revisione non è dato per “
riparare
ad un errore di diritto o per avvalersi di una nuova tesi giuridica e nemmeno
per ottenere una nuova valutazione di circostanze già note al momento della
decisione. Neppure una modifica intervenuta nella prassi o nella giurisprudenza
giustifica la concessione di una revisione. Né può giustificare la revisione di
una decisione un’errata informazione da parte dell’autorità di tassazione in
merito all’applicazione di norme giuridiche”
.
Motivo per il quale
l’autorità fiscale riteneva che, con il reclamo, il contribuente non avesse
presentato nuove obiezioni idonee a contrastare la motivazione della decisione
dell’Ufficio di tassazione. In particolare, i motivi addotti da __________
avrebbero già potuto essere fatti valere, con un minimo di diligenza, dal
contribuente nella procedura di tassazione, in sede di reclamo o di ricorso
nell’ambito della procedura ordinaria.
E.
Con tempestivo ricorso
alla Camera di diritto tributario, __________ impugna la decisione di revisione
su reclamo, ribadendo gli argomenti già sollevati in precedenza. In particolare,
il ricorrente sostiene che non vi sia stato alcun accertamento dei dati da lui
dichiarati e quindi neppure del valore locativo. Come già indicato, unicamente
approfondendo il valore di stima dell’immobile, il contribuente si è avveduto,
in base a quanto trasmesso dall’Ufficio stime, che il valore locativo da lui
dichiarato era di parecchio superiore. Motivo per il quale il contribuente
indica di aver “
(…) versato alle casse dello Stato più del dovuto. Non per
un anno ma da oltre 10 anni
”.
Il ricorrente specifica
che è indubbio il fatto che sia lui l’autore dell’errore, tuttavia, nello
stesso tempo è evidente che l’UT di __________ non ha verificato la correttezza
della cifra indicata al punto 5.1. della dichiarazione d’imposta. Ciò che
sarebbe un fatto rilevante. Neppure con la dichiarazione fiscale 2017, quando
il contribuente ha allegato “
l’aggiornamento intermedio per il fondo __________
”,
l’UT si sarebbe sincerato del corretto valore locativo del fondo. Nessuno dei
tassatori che si sarebbero – negli anni – occupati dell’incarto fiscale si
sarebbero avveduti dell’errore. Inoltre secondo il ricorrente: “
Gli Uffici
di tassazione sono professionisti formati appositamente e che fanno solo e
unicamente questo lavoro; almeno con il 2017 avrebbero dovuto fare
l’accertamento in quanto È L’ANNO DEGLI ADEGUAMENTI DEL VALORE DI STIMA E DEL
VALORE LOCATIVO di tutti i proprietari presso il Comune di __________
”.
In merito alla questione
della diligenza, il ricorrente indica che non può essergli imputata alcuna
colpa per non essersi accorto prima dell’errore nel compilare le dichiarazioni
fiscali: del resto, neppure i tassatori, chiamati negli anni a verificare la
congruità di quanto da lui dichiarato si sarebbero avveduti dell’errato
ammontare del valore locativo. Il ricorrente sostiene che la sua istanza si
basi su un “
(…) inappropriato e incorretto lavoro prodotto dall’UT (…)
”
.
F.
Con osservazioni
16/20.11.2023, l’UT rimanda alla motivazione della decisione su reclamo del
18.10.2023.
Diritto
1.
1.1.
Sono tre i motivi di
revisione, a vantaggio del contribuente, di una decisione o sentenza cresciuta
in giudicato:
a)
la scoperta di
fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi;
b)
la mancata
considerazione, da parte dell’autorità giudicante, di fatti rilevanti o di
mezzi di prova decisivi, che conosceva o doveva conoscere, oppure un’altra
violazione di principi essenziali della procedura;
c)
il fatto che
un crimine o un delitto abbia influito sulla decisione o sulla sentenza
(art. 232
cpv. 1 LT; art. 147 cpv. 1 LIFD).
Quale
ulteriore motivo di revisione la legge cantonale aggiunge che essa è data se,
in caso di conflitti in materia di doppia imposizione intercantonale o
internazionale, l’autorità che ha deciso giunge alla conclusione che, secondo
le norme applicabili per evitare la doppia imposizione, il Cantone deve
limitare il proprio diritto di imporre (art. 232 cpv. 1 lett.
d
LT).
1.2.
La revisione è tuttavia
esclusa se l’istante, ove avesse usato la diligenza che da lui poteva essere
ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della
procedura ordinaria il motivo di revisione invocato (artt. 232 cpv. 2 e 147
cpv. 2 LIFD).
L’istituto della revisione
non è dato, cioè, per addurre fatti che si sarebbero potuti invocare già nella
procedura di reclamo o di ricorso. Decidere altrimenti, e ammettere
automaticamente la revisione in caso di violazione di norme essenziali di
procedura, significherebbe abolire ogni distinzione tra mezzi d’impugnazione
ordinari e il rimedio straordinario della revisione, che non può supplire ad
un’omissione imputabile allo stesso contribuente, che ha diritto di avvalersi
dei rimedi ordinari (cfr. sentenze del TF n. 2C_47/2016 e 2C_48/2016 del 22
agosto 2016 consid. 3.2 con riferimenti; inoltre:
Locher
, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 30
ad
art. 147 LIFD, p. 773 s.;
Looser
,
in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum DBG, 3
a
ediz., Basilea
2017, n. 24
ad
art. 147 LIFD, p. 2474 ss.;
Casanova/Dubey
, in: Noël/Aubry Girardin [a cura di],
Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2
a
ediz., Basilea
2017, n. 15
ad
art. 147 LIFD, p. 1802 s.).
Di conseguenza, la
revisione è esclusa, per esempio, nel caso dell’errore di dichiarazione, cioè
quando, per trascuratezza del contribuente o del suo rappresentante, si è
omesso di far valere nella procedura di tassazione o con i rimedi giuridici
ordinari elementi di fatto essenziali, oppure nel caso in cui il contribuente
avrebbe potuto scoprire subito l’errore di fatto o di diritto dell’autorità,
controllando la tassazione notificatagli (
Casanova
,
Änderungen rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide, in ASA 61 p. 450-451).
1.3.
Secondo
l’art. 233 LT la domanda di revisione deve essere presentata entro novanta
giorni dalla scoperta del motivo di revisione per i casi previsti dalle lettere
a), b) e c) del capoverso 1 dell’art. 232 e entro trenta giorni per il caso
della lettera d) del medesimo articolo, ma al più tardi entro dieci anni dalla
notifica della decisione o della sentenza. L’art. 148 LIFD prevede che la
domanda di revisione dev’essere presentata entro 90 giorni dalla scoperta del
motivo di revisione, ma al più tardi entro dieci anni dalla notificazione della
decisione o della sentenza.
2.
Nel caso che qui ci
occupa il ricorrente indica di aver commesso un errore nel quantificare il
valore locativo del mapp. __________ RFD __________, avendo dichiarato, per
anni, l’importo di fr. 10'000.- al posto di quello corretto di fr. 5'540.-.
Tuttavia l’UT, autorità competente per accertare la correttezza della
dichiarazione fiscale, non avrebbe mai proceduto ad alcuna verifica del valore
locativo.
Il ricorrente sostiene di
essersi accorto dell’errore nella compilazione delle dichiarazioni fiscali,
passando dalla forma cartacea a quella elettronica (due anni prima della
presentazione dell’istanza), compulsando gli atti richiesti all’Ufficio di
stima per verificare il valore del mapp. __________ RFD __________. Secondo il
contribuente, che riconosce di aver compilato erroneamente le dichiarazioni
fiscali, l’UT sarebbe colpevole di non aver accertato i dati da lui dichiarati.
3.
3.1.
Va preliminarmente
osservato come appare più che dubbia la tempestività dell’istanza di revisione.
In effetti, nel testo del
28.4.2025(3)/2.5.2023, __________ così si esprimeva: “
Di questo errore mi
sono accorto quando sono passato dalla dichiarazione cartacea alla
dichiarazione elettronica di 2 anni fa
”. Come si vede dagli allegati, già
nella decisione di tassazione inerente il periodo fiscale 2020, notificata
all’insorgente il 9.4.2021, il valore locativo è stato modificato in fr.
5'540.-. Il ricorrente ha pertanto atteso oltre due anni per inoltrare
l’istanza di revisione.
3.2.
L’insorgente ritiene a
sostegno della sua istanza di revisione che vi sia stata la scoperta di fatti
rilevanti e mezzi di prova decisivi. Ora, l’istanza di revisione avrebbe dovuto
essere presentata entro 90 giorni dalla scoperta del motivo di revisione, ma ad
ogni modo entro dieci anni dalla notificazione della decisione o della
sentenza. Essendo passati due anni dalla scoperta del motivo di revisione ed
inoltre, per i periodi fiscali 2011 e 2012, essendo trascorsi più di 10 anni
dalla notifica delle decisioni, già solo per tale motivo l’istanza avrebbe
dovuto essere dichiarata irricevibile.
Ad ogni modo, anche nella
denegata ipotesi in cui l’istanza fosse stata inoltrata entro i termini
previsti dagli art. 233 LT e 148 LIFD, la stessa avrebbe dovuto essere respinta
nel merito per i motivi illustrati di seguito.
4.
4.1.
È poi perlomeno dubbio
anche il fatto che le decisioni di tassazione, delle quali il ricorrente chiede
la revisione, siano viziate da un errore a suo svantaggio, cioè che abbia
pagato imposte in misura eccessiva.
4.2.
Secondo l’art. 21 cpv. 2
LIFD, per il calcolo dell’imposta federale diretta, il valore locativo viene
stabilito tenendo conto delle condizioni locali usuali e dell’utilizzazione
effettiva dell’abitazione al domicilio del contribuente. Il calcolo si fonda
pertanto sul valore di mercato che un terzo sarebbe disposto a pagare perché
gli fosse concesso l’uso dell’immobile a titolo oneroso (
Lissi/Dini
, in: Zweifel/Beusch [a cura
di], Kommentar zum DBG, Art. 21 DBG, 4
a
ed., Basilea 2022, n. 40 ad
art 21 LIFD, p. 532).
Per l’imposta cantonale,
l’art. 20 cpv. 2 LT prevede che il valore locativo, tenuto conto della
promozione dell’accesso alla proprietà e della previdenza personale, sia
stabilito al 60 - 70 per cento del valore di mercato delle pigioni. Per il suo
calcolo è possibile considerare in modo adeguato il valore della stima
ufficiale.
La prassi dell’autorità di
tassazione ticinese prevede che il valore locativo delle abitazioni primarie
corrisponda mediamente al 60-70% del valore di mercato della pigione e che, in
mancanza di altri elementi utili al suo calcolo, corrisponde, di regola, al 90%
del valore di reddito determinato dall’Ufficio di stima nella decisione di
stima (p. es. art. 1 cpv. 2 del Decreto esecutivo concernente l’imposizione
delle persone fisiche valido per il periodo fiscale 2020 dell’11 dicembre 2019 [RL
640.220]).
In una sentenza di
principio risalente al 9 maggio 2008 (cfr. sentenza della CDT n. 80.2007.173
del 9 maggio 2008), questa Camera ha esaminato nel dettaglio la nuova prassi,
già applicata a partire dal periodo fiscale 2006, sulla base di una circolare
della Divisione delle contribuzioni, concludendo per la sua illegalità.
4.3.
Contrariamente a quanto
presuppone il ricorrente, non esiste alcun automatismo che lega il valore di
reddito, ricavato dalla scheda di calcolo dell’Ufficio di stima, al valore locativo,
determinante per il calcolo dell’imposta sul reddito. In mancanza di ulteriori indicazioni
in merito al valore di mercato, in caso di un’eventuale locazione dell’immobile
del ricorrente, non è pertanto possibile stabilire se e in quale misura le
imposte da lui pagate siano effettivamente state eccessive.
5.
5.1.
Anche volendo ammettere
che il valore locativo assoggettato all’imposta sul reddito nei periodi fiscali
in discussione fosse superiore rispetto a quello stabilito conformemente alla
legge, la revisione dovrebbe nondimeno essere esclusa.
5.2.
Secondo la giurisprudenza
del Tribunale federale, l’autorità può infatti confidare nel fatto che la
dichiarazione sia corretta e completa, per cui, senza particolari motivi, non è
tenuta, ad esempio, a cercare documenti aggiuntivi nell’incarto fiscale. Un
dovere di indagine complementare esiste per l’autorità di tassazione comunque
solo se la dichiarazione contiene errori chiaramente evidenti. Lacune o
imprecisioni semplicemente riconoscibili non bastano per ammettere che
determinati fatti o mezzi di prova erano noti alle autorità già al momento
della tassazione, rispettivamente per imputare loro la relativa conoscenza (cfr.
sentenza del TF n. 2C_254/2008 del 4 luglio 2008 consid. 3.3 e giurisprudenza
citata e sentenza del TF n. 2C_564/2008 del 12 settembre 2008). Del resto, come
già ricordato, al contribuente incombe sempre l’obbligo di controllare sia la
dichiarazione d’imposta da lui allestita sia la decisione di tassazione.
5.3.
Con una sentenza relativamente
recente (2C_960/2021 del 10 dicembre 2021), il Tribunale federale ha respinto
il ricorso di due contribuenti ticinesi, che per ben cinque periodi fiscali,
avevano omesso di chiedere la deduzione degli “oneri assicurativi” (premi per
l’assicurazione contro le malattie). Ricordato che la revisione è esclusa anche
in caso di errore nella dichiarazione d’imposta dovuto a una negligenza del
contribuente o del suo rappresentante, la Suprema Corte ha rilevato che lo
stesso vale quando il vizio denunciato con istanza di revisione avrebbe potuto
essere constatato con facilità al momento del ricevimento della decisione di
tassazione e quindi fatto valere per mezzo della presentazione di un reclamo al
fisco. La revisione non serve in effetti a correggere errori o mancanze che
hanno caratterizzato la procedura di tassazione e che potevano essere
denunciati già in quella sede (consid. 2.2 e giurisprudenza citata).
Sottolineato come tali principi vadano applicati con rigore, per garantire la
distinzione tra i rimedi ordinari di ricorso e quello sussidiario della
revisione, salvaguardando la sicurezza del diritto (consid. 2.3), la Corte
federale ha in particolare rimproverato ai ricorrenti di aver omesso di
controllare le decisioni di tassazione loro notificate, ciò che gli avrebbe
permesso di appurare che le deduzioni non erano state concesse e di contestare
le tassazioni con i mezzi di impugnazione ordinari (consid. 2.3.2).
5.4.
Ora, come visto, l’autorità
può confidare nel fatto che la dichiarazione sia corretta e completa, per cui,
senza particolari motivi, non è tenuta, ad esempio, a cercare documenti
aggiuntivi nell’incarto fiscale. Un dovere di indagine complementare esiste per
l’autorità di tassazione comunque solo se la dichiarazione contiene errori
chiaramente evidenti.
Nel caso della
commisurazione del valore locativo, tenuto conto delle disposizioni applicabili
ed anche della citata giurisprudenza della Camera di diritto tributario, non si
vede come
l’UT potesse ritenere
errata la dichiarazione presentata dal contribuente. Incombeva, al contrario, a
quest’ultimo sincerarsi per ogni periodo fiscale del valore locativo della
propria abitazione, seguendo le modalità di calcolo indicate dalla prassi ed
anche dalla giurisprudenza in materia.
La
revisione, come visto, è esclusa anche in caso di errore nella dichiarazione
d’imposta dovuto a una negligenza del contribuente.
Motivo per il quale, come rettamente rilevato dall’UT, nel
caso concreto non sussiste alcuno dei motivi atti a giustificare la revisione
delle decisioni cresciute in giudicate per i periodi fiscali dal 2011 al 2019.
6.
Il ricorso è
respinto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico del
contribuente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                 fr.    400.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi
fr.    100.–
per un totale di                                                      fr.    500.–
sono a carico del
ricorrente.
3.   Contro il presen           Copia
per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: