ti_gerichte · 80.2016.271 · 2016-10-19 · it
Assoggettamento illimitato parziale: determinazione dell'aliquota globale, redditi del lavoro all'estero, deduzione imposta alla fonte, non in presenza di CDI

Tessin Camera di diritto tributario 02.03.2018 80.2016.271
Tessin Camera di diritto tributario 02.03.2018 80.2016.271
Ticino Camera di diritto tributario 02.03.2018 80.2016.271

Incarti n.
80.2016.271
80.2016.272
Lugano
2 marzo 2018
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele Guffi
segretari
a
Mara
Regazzoni
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
dell’8 novembre 2016 contro la decisione del 19 ottobre 2016 in materia di IC
e IFD 2015.
Fatti
A.
RI 1
,
residente a __________, è divorziato dal 2012 e ha due figlie, __________ (nata
nel __________) e __________ (nata nel __________), che vivono con l’ex moglie
a __________ e alle quali versa fr. 27'600.-- annui di alimenti.
Il
contribuente lavora in __________ e in data 23 aprile 2014 ha acquistato la
quota di proprietà per piani n. __________, corrispondente a 85
‰
del fondo base particella n. 1174 RFD __________.
Nella
sua dichiarazione d’imposta per l’anno fiscale 2015, il contribuente indicava
quale unico reddito l’importo di fr. 10'500.--, corrispondente al valore
locativo dell’appartamento di __________, e chiedeva in deduzione fr. 15'200.--
per oneri assicurativi.
B.
Con
decisione di tassazione del 20 luglio 2016, l’Ufficio circondariale di tassazione
di __________ (di seguito UT) notificava a RI 1 la tassazione IC e IFD 2015,
nella quale commisurava il reddito imponibile in fr. 6'600.-- ed il reddito determinante
per l’aliquota in fr. 204'800.-- per l’imposta cantonale; per l’imposta federale
diretta, il reddito imponibile ammontava a fr. 6'700.-- ed il reddito determinante
per l’aliquota a fr. 208'300.--. Inoltre ammetteva in deduzione per oneri assicurativi
soli fr. 5'200.--.
C.
In data
8/16 agosto 2016 il contribuente interponeva reclamo avverso la decisione di
tassazione. In particolare RI 1 contestava il computo del suo reddito estero
nel reddito determinante per l’aliquota, ritenuto che tale reddito era già
stato tassato alla fonte in Italia, e al massimo sarebbe dovuto essere preso in
considerazione al netto delle tasse e dei contributi trattenuti. Inoltre il
contribuente contestava la mancata deduzione di fr. 10'500.-- quali oneri
assicurativi, considerato che lui e le due figlie erano al beneficio dell’Istituzione
comune LAMal.
D.
In
seguito ad audizione tenutasi il 21 settembre 2016, l’UT emanava una decisione
di tassazione su reclamo in data 5 ottobre, poi rettificata in data 19 ottobre
2016. In particolare l’UT accertava un reddito da attività dipendente di fr.
220'000.-- e ammetteva in deduzione le spese professionali per un totale di fr.
5'000.-- per l’IC e fr. 6'500.-- per l’IFD.
L’imponibile
accertato ammontava a fr. 6'500.-- (con un reddito determinante per l’aliquota
di fr. 189'800.--) per l’IC e a fr.  6'600.-- (con un reddito determinante per
l’aliquota di fr. 191'800.--) per l’IFD.
E.
In data 9 novembre 2016 RI 1 interpone tempestivo ricorso avverso la
decisione di tassazione del 9 ottobre 2016. Il contribuente torna ad osservare
come, ai fini della determinazione dell’aliquota, non dovrebbe essere preso in
considerazione il suo stipendio estero o tutt’al più dovrebbe essere
considerato al netto di tasse e contributi. Inoltre il ricorrente obbietta che
gli dovrebbe essere riconosciuta una deduzione per oneri assicurativi maggiore,
ritenuto che ad essere assicurati sono sia lui che le due figlie.
Diritto
1.
1.1.
Il ricorrente censura la
circostanza che l’autorità fiscale abbia considerato, per determinare
l’aliquota applicabile, il reddito lordo conseguito e tassato in __________.
Dal punto di vista del contribuente, l’autorità fiscale avrebbe dovuto almeno
riconoscere la deduzione delle imposte trattenute alla fonte in __________.
1.2.
Nelle relazioni
intercantonali e internazionali si applicano i principi del diritto federale
concernenti il divieto di doppia imposizione intercantonale (art. 5 cpv. 3
prima frase LT). Nelle relazioni internazionali devono tuttavia essere imposti
almeno il reddito conseguito nel Cantone e la sostanza ivi posta (art. 5 cpv. 4
LT).
Le persone fisiche
parzialmente assoggettate all’imposta sul reddito e sulla sostanza nel Cantone
devono l’imposta sugli elementi imponibili nel Cantone all’aliquota
corrispondente alla totalità dei loro redditi e della sostanza. Nelle relazioni
internazionali è tuttavia applicata almeno l’aliquota corrispondente al reddito
conseguito nel Cantone e alla sostanza ivi posta (art. 6 LT).
Principi analoghi valgono
in materia di imposta federale diretta (cfr. articoli 6 e 7 LIFD).
2.
2.1.
Nella fattispecie, il
ricorrente è assoggettato illimitatamente nel Canton Ticino, ma lavora a __________
ed è pertanto assoggettato all’imposta sul reddito da attività lucrativa
dipendente in __________. Il suo reddito da lavoro dipendente ammontava nel
2015 a € 231'423.15, pari a fr. 247'183.--; da tale importo è stata trattenuta
un’imposta di € 98'421.41 pari a fr. 105'123.90.
Il suo stipendio al netto dei contributi (ante imposte) ammontava a € 208'104.-- pari a fr. 222’275.--,
arrotondati a fr. 220'000.--.
L’Ufficio di tassazione ha stabilito il reddito imponibile di RI 1 in fr. 6’500.-- per l’IC e in fr.
6'600.-- per l’IFD. In particolare, l’autorità fiscale non ha imposto lo stipendio realizzato dal contribuente in __________, ma lo ha preso in considerazione per la fissazione dell’aliquota (secondo gli articoli 7 cpv. 1 LIFD e 6 cpv. 1 LT).
Il ricorrente ritiene per
contro che da tale importo debbano essere dedotte le imposte trattenute alla
fonte in __________.
2.2.
Il problema sollevato dal
ricorso è dunque il seguente.
Quando una persona
residente in Svizzera percepisce dei redditi esteri che, in virtù di una
convenzione di doppia imposizione (oppure del diritto interno) sottostanno alla
sovranità dello Stato della fonte del reddito, la Svizzera deve esonerare questi
redditi stranieri, ma ne può tenere conto per determinare l’aliquota di imposta
afferente agli altri redditi del contribuente normalmente imponibili in
Svizzera, così come previsto sia dal diritto interno svizzero sia da quello
convenzionale (art. 7 cpv. 1 LIFD; art. 6 cpv. 1 LT; art. 23A cpv. 3 del
modello di convenzione dell’OCSE; per i rapporti fra Svizzera e Italia, art. 24
cpv. 3 CDI-I).
2.3.
Al riguardo il
Tribunale federale ha affermato che
anche se la convenzione applicabile
nei rapporti bilaterali non contenesse una esplicita riserva della progressione
dell’aliquota, tale principio si imporrebbe in ogni caso in base all’art. 7
cpv. 1 LIFD. Infatti, la regola dell’aliquota progressiva è un aspetto che
concerne il calcolo dell’imposta ed è come tale disciplinato dal diritto
interno. In considerazione del carattere negativo del diritto delle convenzioni
di doppia imposizione, quest’ultimo potrebbe tutt’al più escludere o limitare
gli effetti di una simile disposizione, non invece prevederla (cfr. la sentenza
n. 2C_558/2007 del 6 marzo 2008, consid.
2.3, con riferimento
a:
Locher
, Einführung in das
internationale Steuerrecht der Schweiz, 3
a
ediz., p. 95).
A prescindere dal fatto
che l’art. 24 CDI-I, applicabile al caso concreto, contiene una riserva
espressa, che consente alla Svizzera di “applicare l’aliquota corrispondente
all’intero reddito”, il contestato calcolo dell’imposta si imporrebbe dunque
già per effetto dell’art. 7 cpv. 1 LIFD e della corrispondente disposizione
della legge tributaria cantonale (art. 6 cpv. 1 LT).
3.
3.1.
Si deve poi
chiarire
quale ammontare del reddito straniero la Svizzera reputa determinante
ai fini dell’aliquota: l’ammontare lordo del reddito straniero o l’ammontare
netto dopo deduzione dell’imposta straniera.
3.2.
Nella legge in vigore vi
sono, a tale proposito, indicazioni contrastanti. Da un lato, secondo l’art. 34
lett.
e
LIFD, come pure secondo l’art. 33 lett.
e
LT, di identico
tenore, le imposte federali, cantonali e comunali sul reddito, sugli utili da
sostanza immobiliare e sulla sostanza, come anche le imposte estere analoghe
non possono essere dedotte dal reddito imponibile. Dall’altro, però, l’art. 32
cpv. 1 LIFD (per il diritto cantonale, l’art. 31 cpv. 1 LT) consente al
contribuente che possiede beni mobili privati di dedurre, oltre ai costi
d’amministrazione da parte di terzi, “le imposte alla fonte estere che non
possono essere né rimborsate né computate”.
Nella circolare n. 5
dell’Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) del 6 gennaio 1977, che tratta delle persone domiciliate in Svizzera e che esercitano un’attività
dipendente all’estero, sempre conservando il loro domicilio in Svizzera, si afferma
che il salario acquisito all’estero deve essere imposto in Svizzera (paese di
domicilio) nel suo ammontare netto, dopo deduzione dell’imposta percepita dallo
Stato del luogo di lavoro. Nella sua risposta all’interrogazione presentata da un deputato al Consiglio nazionale, il Consiglio Federale ha dichiarato
quanto segue: «In pratica, si amm
ette la deduzione, a titolo di spese d’acquisizione del reddito, delle imposte straniere percepite alla fonte
sui redditi dei capitali e sui salari a condizione che il rimborso di queste
imposte non possa essere ottenuto» (Bollettino ufficiale dell’Assemblea
federale - CN - 1977, 1375).
Ora, nel caso in cui non
vi sia alcuna convenzione per evitare la doppia imposizione (e nonostante
l’entrata in vigore successiva della nuova legge federale sull’imposta federale
diretta, che prevede, come già detto, che non possano essere dedotte le imposte
dirette), la dottrina ritiene che quanto previsto dalla citata circolare e
dalla prassi vigente nel Decreto concernente l’imposta federale diretta (DIFD)
continui ad essere valido (cfr.
Baumgartner/Eichenberger
,
in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, 3
a
edizione, Basilea, 2017, n. 26 ad art. 34, p. 870). Le imposte estere alla
fonte trattenute sullo stipendio si considerano pertanto spese professionali deducibili secondo gli articoli 26 cpv. 1 lett.
c
LIFD e 25 cpv. 1 lett.
c
LT (cfr.
Nöel
, in: Nöel/Aubry Girardin,
Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2
a
ediz., Basilea 2017, n.
25 ad art. 34 LIFD, p. 791; ).
3.3.
Tale conclusione non si riflette però sulle modalità di calcolo dell’aliquota globale, quando i redditi sono
esentati in Svizzera sulla base di una convenzione per evitare la doppia
imposizione.
In effetti, la regola
poc’anzi menzionata si riferisce al caso in cui, non essendovi una simile
convenzione, i redditi dell’attività dipendente esercitata all’estero sono
imponibili in Svizzera, così come lo sono i redditi della sostanza mobiliare
collocata all’estero (cfr. p. es.
Oberson
, Précis de droit fiscal international, 4
a
ediz., Berna, 2014, n. 313, p. 98 s.).
La deduzione dell’imposta già pagata all’estero su tali redditi assurge allora ad una sorta di misura
unilaterale di attenuazione della doppia imposizione, in mancanza di una
convenzione (cfr.
Simonek
, in: Zweifel/Beusch/Matteotti
[a cura di], Kommentar zum Internationalen Steuerrecht, art. 23 A,B Modello di
convenzione OCSE N. 43, p. 1529).
4.
Tornando al caso in
esame, la situazione del contribuente è regolata dalla Convenzione tra la
Confederazione Svizzera e la Repubblica Italiana per evitare le doppie
imposizioni e per regolare talune altre questioni in materia di imposte sul
reddito e sul patrimonio (RS 0.672.945.41), che prescrive quanto segue:
Se un residente in Svizzera percepisce redditi o
possiede un patrimonio che, conformemente alle disposizioni della presente
Convenzione, sono imponibili in __________, la Svizzera esenta da imposta detti
redditi o detto patrimonio [...], ma può, per determinare l’imposta afferente
al rimanente reddito o al rimanente patrimonio, applicare l’aliquota corrispondente
all’intero reddito o all’intero patrimonio senza tener conto dell’esenzione
(art. 24 cpv. 3
CDI-I).
Ne consegue quindi che il
reddito proveniente dall’attività lucrativa svolta dal contribuente dev’essere
preso in considerazione ai fini della determinazione dell’aliquota applicabile
all’imposta sul reddito federale e cantonale, al lordo dell’imposta alla fonte
trattenuta dall’autorità di tassazione italiana, essendo le imposte alla fonte
prelevate all’estero non deducibili ai sensi dell’art. 34 lett.
e
LIFD
(cfr.
Nöel
, op.cit., n. 25 ad art.
34 LIFD, p. 791).
L’Autorità fiscale ha
dunque correttamente negato la deduzione dell’imposta trattenuta alla fonte in
Italia per il calcolo del reddito determinante per l’aliquota applicabile. In
effetti, tale procedimento non solleva alcun caso di doppia imposizione, dal momento
che il reddito conseguito dal ricorrente non è imposto in Svizzera, ma è
considerato unicamente per la determinazione dell’aliquota applicabile ai fini
dell’imposizione (conformemente all’art. 24 cpv. 3 CDI-I).
5.
5.1.
Il ricorrente
obbietta inoltre che l’importo di fr. 5'200.-- riconosciutogli in deduzione per
l’assicurazione malattie non è equo, ritenuto che si dovrebbe considerare anche
l’assicurazione malattie delle due figlie.
5.2.
Sono deducibili dal
reddito imponibile, fra l’altro i versamenti, premi e contributi per
assicurazioni sulla vita, contro le malattie e, in quanto non compresa sotto la
lettera
f
, contro gli infortuni, nonché gli interessi dei capitali a
risparmio del contribuente e delle persone al cui sostentamento egli provvede;
la deduzione è peraltro limitata ad un importo di 3’500.
--
franchi per l’IFD e di 10'500 franchi per l’IC, per i coniugi che vivono in
comunione domestica, e di 1'700.
--
franchi per l’IFD e di
5'200.
--
franchi per l’IC, per gli altri contribuenti
(articoli 33 cpv. 1 lett.
g
LIFD e 32 cpv. 1 lett.
g
LT).
Per l’imposta federale
diretta, le deduzioni in questione sono aumentate di 700.
--
franchi per ogni figlio o persona bisognosa per cui il contribuente può far
valere la deduzione prevista dall'articolo 35 capoverso 1 lettera a o b LIFD
(art. 33 cpv. 1
bis
LIFD).
Per quanto concerne
l’aumento della deduzione per figli e persone bisognose a carico, la Circolare
n. 30 dell’Amministrazione federale delle contribuzioni del 21 dicembre 2010
(“Imposizione dei coniugi e della famiglia secondo la legge federale
sull’imposta federale diretta [LIFD]”), prevede che, per i genitori che non sono
tassati congiuntamente, di norma il genitore che vive con il figlio e riceve
gli alimenti può far valere la deduzione dei premi assicurativi e degli
interessi da capitali a risparmio per il figlio minorenne. Se i genitori
esercitano l’autorità parentale in comune e non fanno valere alimenti ai sensi
dell’articolo 33 capoverso 1 lettera
c
LIFD, ogni genitore può
richiedere la metà della deduzione applicabile.
5.3.
Nel caso in esame, il
ricorrente è divorziato e le sue due figlie minorenni sono affidate alla madre,
alla quale il contribuente versa un contributo alimentare per il loro
mantenimento. Ne consegue che la deduzione per oneri assicurativi più elevata,
per tener conto dei figli a carico, spetta alla madre e non al padre, che già
può dedurre gli alimenti versati.
D’altra parte, il
contribuente non ha portato alcuna prova di pagamenti effettuati per
l’assicurazione malattie propria e delle figlie. Egli stesso spiega nel ricorso
di essere assicurato “tramite l’accordo italo-svizzero”.
6.
Il ricorso è
respinto. Le spese sono a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                fr.    400.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi    fr.      80.–
per un totale di                                                      fr.    480.–
sono a carico del
ricorrente.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-;
-;
-;
-.
Copia per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: