ti_gerichte · 80.2005.86 · 2005-05-12 · it
Imposta sull'utile della persona giuridica: distribuzione dissimulata di utile, cessione credito agli azionisti, valutazione credito il giorno della cessione

Tessin Camera di diritto tributario 05.03.2008 80.2005.86
Tessin Camera di diritto tributario 05.03.2008 80.2005.86
Ticino Camera di diritto tributario 05.03.2008 80.2005.86

Incarto n.
80.2005.86
Lugano
5 marzo 2008
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli
, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Fiorenzo Gianinazzi
parti
RI 1
rappr. da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 10 giugno 2005 contro la decisione del 12
maggio 2005 in materia di IC e IFD 2000 e 2002.
Fatti
A.
La RI
1 è una società immobiliare con sede a __________.
Nella dichiaraz
io
ne fiscale 2000, dichiarava una perdita
d’eserciz
io
di fr. 16'304.– ed
un capitale az
io
nar
io
di                   fr.  250'000.–.
B.
Notificandole
la tassazione IC/IFD 2000, con decisione dell’11 novembre 2004, l’Ufficio di
tassazione delle persone giuridiche (UTPG) commisurava l’utile imponibile in
fr. 728'000.– per l’IC ed in fr. 603'400.– per l’IFD ed il capitale in fr.
688'000.–.
Dalla
motivazione allegata si evinceva che l’autorità fiscale aveva in primo luogo
ravvisato una sottocapitalizzazione della società ed aveva di conseguenza commisurato
il capitale proprio occulto in fr. 338'463.– per l’IC ed in fr. 17'000.– per
l’IFD. Gli interessi sul capitale proprio occulto ammontavano a fr. 3'253.– per
l’IC ed a fr. 1'040.– per l’IFD.
Inoltre,
l’UTPG aveva aggiunto all’utile imponibile una prestaz
io
ne valutabile in denaro a favore degli az
io
nisti, per un ammontare di fr. 741'125.–. Tale importo era costituito
dalla differenza fra il prezzo di vendita del credito, vantato dalla contribuente
nei confronti de __________, pagato dagli az
io
nisti __________ e __________ (fr. 40'000.–), ed il valore nominale
e venale del credito stesso al 31 dicembre 2000 (fr. 781'125.–).
C.
Con
decisione dello stesso giorno, l’UTPG notificava alla contribuente anche la tassazione
IC/IFD 2002, nella quale l’utile imponibile era commisurato in fr. 36'300.– per
l’IC e fr. 53'600.– per l’IFD ed il capitale imponibile in fr. 598'000.–.
L’autorità
di tassazione aveva in particolare ripreso un importo di fr. 9'684.–, addebitato
al conto economico quale provvigione per la vendita di un immobile; secondo
l’UTPG tuttavia tale costo non poteva essere riconosciuto, essendo il mediatore
(__________) persona vicina alla società.
Inoltre,
aveva ripreso un ulteriore importo di fr. 54'000.–, per l’acquisto di tre appartamenti
da __________ ad un prezzo inferiore al valore venale. Anche tale differenza
era considerata prestazione valutabile in denaro, trattandosi di vendita tra
società vicine.
D.
La contribuente impugnava le suddette decisioni, con reclamo del
2 dicembre 2004.
Con
riferimento alla tassazione IC/IFD 2000, contestava tanto la ripresa di fr.
741'125.–, corrispondente alla prestazione valutabile in denaro, quanto il
capitale proprio occulto, trattandosi di finanziamenti provenienti da terzi
indipendenti.
Quanto al
periodo fiscale 2002, oltre alla questione del capitale proprio occulto, contestava
anche le riprese della provvigione pagata per la vendita dell’immobile e della
prestazione valutabile in denaro derivante dalla vendita degli appartamenti.
E.
Con
decisioni del 12 maggio 2005, l’UTPG respingeva il reclamo della contribuente.
Per
quanto attiene al periodo fiscale 2000, argomentava che le disposizioni sul capitale
proprio occulto in materia di imposta cantonale trovano applicazione indipendentemente
dalla provenienza dei finanziamenti. In merito alla prestazione valutabile in
denaro a favore degli azionisti, osservava invece che il credito venduto a
questi ultimi per fr. 40'000.– era stato acquistato all’incanto per fr. 3'000.–
nel 1999 ed era poi interamente stato recuperato. Il fatto che la società
necessitasse di liquidità non giustificherebbe una cessione al prezzo
convenuto.
Con
riferimento alla tassazione del periodo 2002, ribadiva le stesse considerazioni
per quanto concerne il capitale proprio occulto, mentre confermava la ripresa
della provvigione pagata a __________ con l’argomento che “provvigioni di
vendita versate a persone vicine non sono fiscalmente deducibili”. Quanto
all’acquisto degli appartamenti, ribadiva essersi trattato di una vendita di
favore fra società vicine.
F.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, la RI 1 ripropone le contestazioni
relative alla ripresa di fr. 741'125.–, corrispondente alla cessione a prezzo
di favore del credito nei confronti de __________, ed alle riprese di   fr.
9'684.– e di fr. 54'000.– relative all’acquisto di appartamenti da __________
ed alla provvigione versata a persona vicina.
Quanto al
primo aspetto, argomenta di avere ceduto il credito agli azionisti allo scopo
di procurarsi i mezzi liquidi necessari per acquistare il 33% delle azioni de __________.
Il prezzo convenuto dalle parti sarebbe stato conforme al valore reale, considerato
in particolare il fatto che il credito era postergato nella misura di fr.
400'000.– e che l’ultimo bilancio alla fine del 1999 presentava un capitale
proprio di fr. 92'044.–. A suo avviso, non sarebbe corretto considerare, nella
valutazione del prezzo di mercato, quanto accaduto in seguito alla cessione del
credito.
Con
riferimento alla provvigione di fr. 9'684.–, la ricorrente osserva che la
mediazione di __________ le ha permesso di conseguire un utile pur non
disponendo di personale proprio. Inoltre, non riconoscendo il costo in
discussione, si provocherebbe un danno all’altro azionista.
Per
quanto riguarda la vendita degli appartamenti, contesta la stima del valore venale
intrapresa dall’Ufficio cantonale di stima. Inoltre, ritiene che la
distribuzione dissimulata di utile costituisca un reddito da partecipazioni,
che deve allora beneficiare della relativa riduzione.
L’UTPG ha
presentato osservazioni al ricorso, in data 22 giugno 2005, chiedendone la
reiezione, con la sola eccezione della disponibilità a concedere la riduzione
per partecipazioni.
La
ricorrente ha replicato con scritto dell’11 luglio 2005.
G.
All’udienza
del 17 gennaio 2006, dopo discussione, l’UTPG si è dichiarato disposto ad
accogliere la richiesta di riduzione per partecipazione sulla distribuzione
dissimulata di utile di fr. 54'000.– da parte de La Magnifica SA, intervenuta
nel 2002. L’utile imponibile del periodo fiscale 2002 è pertanto azzerato. Di
conseguenza è divenuta priva d’oggetto anche la questione della provvigione non
riconosciuta di fr. 9'684.–.
Quanto
alla questione della valutazione del credito, che ha dato luogo alla ripresa di
fr. 741'125.– per periodo fiscale 2000, il giudice delegato ha proposto di
incaricare un perito di valutare il credito in questione al 20 dicembre 2000.
Le parti hanno aderito alla proposta.
Con
decreto del 2 novembre 2007, il presidente della Camera ha designato perito
Claud
io
Cereghetti, esperto
fiscale dipl., docente alla Scuola Universitaria Profess
io
nale della Svizzera Italiana. Il perito
ha rassegnato il suo referto in data 23 genna
io
2008. Lo stesso è stato notificato alle parti il 28 genna
io
2008. In data 20 febbra
io
2008, è pervenuta una richiesta di
precisaz
io
ni della ricorrente.
Diritto
1.
1.1.
Come
accennato,
la sola questione rimasta litigiosa dopo l’udienza del 17 gennaio 2006 è quella
che concerne la pretesa  distribuzione dissimulata di utile di fr. 741'125.–,
relativa al periodo fiscale 2000.
La ripresa in questione si
riferisce ad un contratto, stipulato il 20 dicembre 2000, con il quale la ricorrente
ha ceduto ai suoi azionisti un credito del valore nominale di fr. 781'125.– nei
confronti de __________, al prezzo di fr. 40'000.–. L’UTPG ha qualificato la
differenza fra il prezzo di vendita ed il valore nominale del credito quale distribuzione
dissimulata di utile.
1.2.
Gli articoli 58 cpv. 1
lett.
b
LIFD e 67 cpv. 1 lett.
b
LT prevedono, con riferimento
all’imposta sull’utile delle persone giuridiche, che le distribuzioni palesi o
dissimulate di utili e le prestazioni a terzi non giustificate dall’uso
commerciale concorrono a determinare l’altro utile netto imponibile.
La dottrina ha così
riassunto la nozione di “distribuzione dissimulata di utili” che si può
ricavare dalla giurisprudenza del Tribunale federale (cfr.
Bernardoni/Duchini
, La fiscalità
dell’azienda, Agno, 1998, p. 367-369;
Cagianut/Höhn
,
Unternehmungssteuerrecht,
Berna 1986, p. 398 s.;
Höhn/
Waldburger
,
Steuerrecht
, 8
a
ediz., vol. I, Berna 1997, n. 82 al § 18, p. 456 s.;
Oberson
, Droit fiscal suisse,
Basilea/Francoforte 1998, n. 28 al § 10, p. 172):
– una
prestazione da parte della società, senza una corrispondente controprestazione;
– il
fatto che la prestazione si traduca in un vantaggio per l’azionista o una
persona a lui vicina, cioè che essa non sarebbe stata concessa ad un terzo alle
stesse condizioni;
– il
fatto che il menzionato carattere della prestazione (di avvantaggiare, cioè, un
azionista rispetto ai terzi) sia riconoscibile da parte degli organi societari.
1.3.
In caso di distribuzione
dissimulata di utili, occorre determinare il valore della prestazione. In
particolare, quando ad essa corrisponde una contropartita non equivalente,
bisogna quantificarne la discrepanza, poiché l’utile distribuito in maniera dissimulata
è dato dalla differenza fra prestazione e controprestazione (
Rivier
, Droit fiscal suisse, Neuchâtel
1980, p. 25; ASA 32 p. 102). Per valutare l’ammontare della prestazione, ci si
baserà sul valore della prestazione fatta a terze persone, conformemente a
criteri commerciali (cfr.
Rivier
,
loc. cit.;
Reimann/Zuppinger/Schärrer
,
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Berna 1969, vol. III, p. 40).
1.4.
Sono considerate vicine
alla società le persone che intrattengono con essa una relazione stretta, che
può trarre origine da legami di parentela o di amicizia oppure
dall’appartenenza al medesimo gruppo societario (cfr.
Rivier
, op. cit., p. 225). Il Tribunale federale ha precisato
che devono essere annoverate tra le persone vicine all’azionista quelle che,
secondo l’insieme delle circostanze, traggono dalle relazioni economiche o
personali il vero motivo della prestazione insolita (cfr. ASA 45 p. 595).
2.
2.1.
Nella
fattispecie, il riconoscimento dell’esistenza della prestazione valutabile in denaro
da parte della società ricorrente nei confronti dei suoi azionisti dipende
dalla determinazione del valore venale dei crediti il giorno della loro
cessione. Come detto in narrativa, trattandosi di una questione tecnica, il
giudice delegato ha pertanto sottoposto ad un perito il compito di stimare il valore
venale del credito il 20 dicembre 2000.
2.2.
Nel suo
referto, il perito si è chinato in particolar modo sulla situaz
io
ne economica de __________, società
immobiliare della quale __________ era amministratore già dalla fine del 1999;
dal 24 febbra
io
2001, poi, il
consigl
io
d’amministraz
io
ne sarebbe stato composto propr
io
da __________ e __________.
Nel 2000,
in base al conto economico, la società in quest
io
ne presentava mezzi propri per fr. 86'966.–; gli attivi erano in
gran parte composti dagli immobili, a bilanc
io
per un valore di            fr. 914'349.–. Fra i passivi, spiccano
i debiti a lungo termine nei confronti di az
io
nisti per fr. 781’125% (__________), dei quali 400'000.– franchi
postergati di rango. Il perito ha sottolineato come il consigl
io
d’amministraz
io
ne non abbia formato alcun accantonamento a fronte dei rischi assunti
con le cartelle ipotecarie costituite a pegno di terzi per nominali fr.
1’000'000.–. A tale riguardo, nella relaz
io
ne dell’uffic
io
di
revis
io
ne, era stato rilevato
il pericolo di un’insolvenza tale da giustificare una comunicaz
io
ne al giudice secondo l’art. 725 cpv. 2
CO; i revisori osservavano che gli amministratori avevano tuttavia ritenuto di
soprassedere a tale informaz
io
ne,
in consideraz
io
ne del valore
degli immobili appartenenti alla società (oltre due mil
io
ni di franchi) e della postergaz
io
ne per fr. 400'000.–.
2.3.
Quanto
alla valutaz
io
ne degli immobili
de __________, il perito ha stabilito che sugli stessi vi era una riserva
occulta di        fr. 598'000.–. A tal fine, si è basato sui valori venali
accertati con una perizia del 17 lugl
io
1997 dallo stud
io
d’ingegneria __________, che ammontavano a fr. 1'935'000.–. Sebbene tale stima
si riferisse alla situaz
io
ne
esistente nel 1997, il perito ha ritenuto tali valori attendibili, anche in
consideraz
io
ne del fatto che
gli immobili in quest
io
ne sono
poi stati realizzati a prezzi simili o super
io
ri. Ha poi sottolineato che la perizia del 1997 teneva già conto
dell’intervenuto blocco LAFE degli immobili e del fatto che la stessa era stata
utilizzata dagli amministratori per evitare il deposito dei bilanci. Il perito
ha comunque tenuto conto del tempo intercorso fra la stima degli immobili e il
momento determinante per la valutaz
io
ne dei crediti, ammettendo un ammortamento su una durata residua di
30 anni.
Devono
pertanto essere respinte le censure rivolte alla perizia dalla ricorrente,
nella lettera del 19 febbra
io
2008, nella quale essa afferma che “il perito non tiene conto nella valutaz
io
ne degli immobili al 20 dicembre 2000 che
gli stessi erano oggetto di un totale blocco LAFE”. Basti ribadire che nel
rapporto di revis
io
ne relativo
all’eserciz
io
2000, allestito
il 20 settembre 2001 – quando c
io
è __________, dopo avere acquistato i crediti litig
io
si dalla ricorrente, erano anche diventati
amministratori della società debitrice –, si sottolinea che gli amministratori
hanno rinunciato ad informare il giudice
ex
art. 725 cpv. 2 CO propr
io
“in consideraz
io
ne della valutaz
io
ne
della proprietà immobiliare” risultante dalla perizia del 1997.
2.4.
Venendo
alla valutaz
io
ne del credito
ceduto il 20 dicembre 2000, il perito si è basato sul capitale propr
io
economico effettivo de __________ a tale
data. Ritenuto che, indipendentemente dal fatto che sia postergato o meno, un
credito sia esigibile prima del rimborso del capitale az
io
nar
io
, il perito ha affermato che “il valore massimo del credito è
rappresentato dal valore nominale, mentre il valore minimo è rappresentato dal
valore del capitale propr
io
economico effettivo della società __________ al 20 dicembre 2000”.
Ha quindi
spiegato che per capitale propr
io
economico effettivo si intende il capitale propr
io
effettivo integrato dal credito vantato
dagli az
io
nisti.
Ne
risulta il calcolo seguente:
capitale
propr
io
contabile al 31.12.2000         fr.       86’966
debiti
verso az
io
nisti al 31.12.2000                  fr.     781’125
fr.     868’091
riserva
occulta netta immobile                           fr.     598’000
cartelle
ipotecarie cedute a pegno                   fr. - 1'000’000
interessi
legali 5% su 5 anni                              fr.  - 250’000
imposta
differita attiva                                       __            p.m.
capitale
propr
io
economico effettivo                fr.     216’091
Nel suo
scritto del 19 febbra
io
2008,
la ricorrente ha contestato l’inclus
io
ne del credito litig
io
so nel capitale propr
io
economico della società debitrice. A suo avviso, si tratta di “un
debito effettivo della società nei confronti dei signori __________” e non potrebbe
pertanto essere “assimilato a capitale propr
io
della società”. Con tale affermaz
io
ne, la contribuente trascura il fatto che la valutaz
io
ne del capitale propr
io
economico effettivo della società alla
fine del 2000 può essere pari solo alla differenza fra il totale degli attivi secondo
il bilanc
io
(fr. 1'011'167.–) ed
il totale dei passivi che non sono oggetto di contestaz
io
ne (pari a          fr. 143'076.–). Se la società fosse stata
liquidata a tale momento, il ricavo per gli az
io
nisti sarebbe ammontato effettivamente a    fr. 216'091.–.
2.5.
Da quanto
precede discende la conseguenza che il credito ceduto dalla ricorrente agli az
io
nisti il 20 dicembre 2000 aveva un valore
venale di fr. 216'091.–. Per il fatto che il prezzo di vendita stabilito dalle
parti era di fr. 40'000.–, la prestaz
io
ne valutabile in denaro della ricorrente a favore degli az
io
nisti ammonta a         fr. 176'091.–.
3.
Visto
l’esito del ricorso, la tassa di giustizia viene posta a carico della
ricorrente solo nella misura di un quinto.
L’onorar
io
per la
perizia ammonta a fr. 12'105.–, IVA compresa. Considerata la proporz
io
ne fra la misura della prestaz
io
ne valutabile in denaro contestata (fr.
741'125.–) e di quella stabilita con la decis
io
ne su ricorso (fr. 176'091.–), tale importo viene suddiviso fra le
parti come segue: fr. 2'875.– (pari al 23.75%) a carico della ricorrente e fr.
9'230.– (pari al 76.25%) a carico della resistente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
parzialmente accolto
.
§    Di
conseguenza, la decis
io
ne su
reclamo del 12 magg
io
2005 in
materia di IC/IFD 2000 è riformata nel senso che la prestaz
io
ne valutabile in denaro a favore degli az
io
nisti è ridotta a fr. 176'091.–
§§ La
decis
io
ne su reclamo del 12
magg
io
2005 in materia di
IC/IFD 2002 è riformata nel senso che l’utile imponibile è azzerato.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr. 10’000.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       100.–
per un
totale di                                                       fr. 10’100
.–
sono a
carico della ricorrente nella misura di 1/5 (fr. 2'020.–).
Le spese per
la perizia di fr. 12'105.– sono messe a carico della ricorrente nella misura di
fr. 2'875.– e della resistente nella misura di fr. 9'230.–.
3.   Contro il
presente giudiz
io
è dato
ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro
30 g
io
rni (art. 146 LIFD; art.
73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municip
io
di.
terzi implicati
1. PI 1
2. PI 2
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: