ti_gerichte · 80.1997.33 · 1997-07-31 · it
Sentenza o decisione senza scheda

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 31.07.1997 80.1997.33
Tessin Camera di diritto tributario 31.07.1997 80.1997.33
Ticino Camera di diritto tributario 31.07.1997 80.1997.33

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.97.00033
Lugano
31 luglio 1997
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
vicecancelliere:
Andrea
Pedroli
statuendo
sul ricorso del 18 febbraio 1997
in
materia di:                 esenzione imposte di successione e di donazione
presentato
da:
__________
e __________,
__________,
rappr.
da: Studio legale __________, __________,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
La signora
__________, domiciliata a __________ e deceduta il __________ 1992, lasciava a
titolo di legato una somma di fr. 1’000’000.–, da realizzare mediante la
vendita della sua metà di comproprietà di una casa sita a __________, alla
Fondazione
__________
. L’incarico di costituire quest’ultima, entro un anno dalla
morte, era conferito agli esecutori testamentari __________ e __________.
Con atto pubblico del
notaio __________, veniva costituita, in data 24 agosto 1993, la __________,
con sede in __________.
Lo scopo della fondazione
era così definito dagli statuti:
«La fondazione ha per scopo, con gli
interessi sul capitale, la promozione di società a scopo benefico ed in
particolare di istituzioni ebraiche, nel settore sociale ed educativo (scuole,
collegi, fondi-stipendi, ecc.) nel Canton Ticino, nella Svizzera ed anche
all’estero: possono essere aiutate anche singole persone».
2.
In data 13 agosto
1996, l'Ufficio delle imposte di successione e donazione (UCISD) notificava
alla Fondazione un progetto di tassazione in relazione al legato destinatole
dalla defunta signora __________. L’imponibile era commisurato in fr.
357’000.–, di cui solo il 50,615% era peraltro assoggettato alla sovranità fiscale
ticinese ed imposto con l’aliquota del 38,133%.
Con istanza del 22 ottobre
1996, la __________
chiedeva l’esenzione dalle imposte cantonali
sull’utile e sul capitale e dall’imposta di successione e donazione.
La Divisione delle
contribuzioni del Dipartimento delle finanze e dell’economia respingeva
l’istanza con due decisioni del 21 gennaio 1997. Riteneva infatti che l’istante
non adempisse il requisito della pubblica utilità, trattandosi di
un’istituzione composta da membri appartenenti alla sola religione ebraica e
destinata a sostenere finanziariamente solo enti e persone appartenenti a tale
religione.
3.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, la
Fondazione __________
impugna la decisione con cui viene negato l’esonero dall’imposta di successione
e donazione. A suo avviso, l’autorità fiscale sarebbe incorsa in un diniego di
giustizia, essendosi limitata a negare l’esistenza del presupposto dello scopo
di pubblica utilità, mentre l’esonero dall’imposta di successione e donazione è
esteso anche alle persone giuridiche che perseguono meri “scopi ideali nel
Cantone o di interesse della comunità svizzera”. Rileva quindi che lo scopo che
essa persegue è quello di promuovere istituzioni non “esclusivamente” ebraiche
ma “in particolare” ebraiche.
Nelle sue osservazioni del
14 marzo 1997, la Divisione delle contribuzioni propone di respingere il
ricorso, argomentando che per “scopi ideali” si intendono solo quelli
perseguiti da società sportive, amatoriali e per il tempo libero, nel cui
novero non rientra certamente la ricorrente. Ribadisce quindi che quest’ultima
non ha uno scopo di pubblica utilità, non essendo destinata ad operare a favore
di una cerchia indeterminata di destinatari.
4.
4.1.
In virtù dell’art. 154
cpv. 1
LT, sono esenti dall’imposta
di successione e donazione:
a)
la
Confederazione e i suoi stabilimenti, giusta il diritto federale;
b)
il
Cantone e i suoi stabilimenti;
c)
i
Comuni, le Parrocchie e i Patriziati nonché le altre collettività territoriali
di diritto pubblico del Cantone;
d)
le
persone giuridiche con sede nel Cantone, che perseguono uno scopo pubblico o di
esclusiva pubblica utilità oppure scopi ideali nel Cantone o di interesse della
comunità svizzera, per le devoluzioni e le liberalità esclusivamente e
irrevocabilmente destinate a tali fini;
e)
le
istituzioni di previdenza professionale di imprese che hanno domicilio, sede o
stabilimento d’ impresa in Svizzera, e di imprese che sono loro vicine, a condizione
che le risorse di tali istituzioni siano durevolmente ed esclusivamente devolute
alla previdenza professionale;
f)
il
coniuge.
Il
cpv. 2 dello stesso articolo precisa quindi che gli enti di cui al capoverso 1
lettera
d)
soggiacciono all’imposta di successione e donazione per le
devoluzioni e le liberalità che, entro un lasso ragionevole di tempo, non
vengono impiegate direttamente alla realizzazione degli scopi specifici.
Per il cpv. 3, infine,
l’autorità fiscale può esonerare, in tutto o in parte:
a)
le
istituzioni di pubblica utilità con sede nel Cantone, se la loro attività
riveste carattere internazionale;
b)
le
istituzioni di pubblica utilità con sede in altro Cantone, se la loro attività
riveste carattere nazionale o internazionale.
4.2.
Per ottenere il
riconoscimento di esenzione dall’imposta di successione e donazione, le persone
giuridiche di cui all’art. 154 cpv. 1 lettera
d)
e cpv. 3 LT devono presentare
richiesta scritta all’Ufficio giuridico della Divisione delle contribuzioni (art.
9 Regolamento della legge tributaria, del 18 ottobre 1994).
5.
La ricorrente
ritiene di rientrare fra le persone giuridiche che hanno diritto all’esenzione
fiscale in quanto perseguono «scopi ideali nel Cantone o di interesse della
comunità svizzera». Non sarebbe pertanto necessario, come ha fatto l’autorità
fiscale, chiedersi se la ricorrente persegua scopi di pubblica utilità, per il
fatto che quella di “scopo ideale” è una nozione più ampia.
5.1.
L’esenzione degli enti con
scopi ideali era stata introdotta con un’apposita modifica della lett.
l
dell'art. 15 e della lett.
e
dell'art. 120 della legge tributaria del
1976, con effetto dal 1° gennaio 1987 (cfr. L. del 18 febbraio 1986). A tale
proposito, nel capitolo II cifra 8 del Messaggio n. 2980 del 9 ottobre 1985 si
legge:
«La base legale
prevista dai vigenti art. 15 cpv. 1 lett. l e 120 cpv. 1 lett. e LT non
consente invece di concedere l'esenzione a quegli enti che, quale attività
principale, promuovono gli interessi ideali specifici dei loro membri, quindi
all'interno dell'ente mede-simo.
Il Consiglio di Stato
reputa tuttavia che questa vasta cerchia di associazioni, che svolgono
un'attività a scopo ideale con l'inten-dimento di migliorare la condizione dei
loro aderenti, debba poter fruire dell'esenzione».
L'elenco di associazioni
che segue questa citazione è oltremodo significativo: società sportive, società
per il tempo libero, società amatoriali, società locali e altre.
Questi intendimenti
risultano confermati dal Rapporto n. 2980 della Commissione speciale in materia
tributaria del Gran Con-siglio, del 29 gennaio 1986. Per evitare che, ad
esempio, a
«un ente che si occupa in modo principale degli interessi personali,
sociali e filosofici dei suoi membri»
debba essere negata l'esen-zione, poiché
«non ha carattere di pubblica utilità (ASA 25 261)»,
nel Rapporto si
afferma
«la necessità di inserire nella legge accanto al carattere di
pubblica utilità il concetto di “scopo ideale” e ciò onde poter estendere
maggiormente il campo d'applicazione di tale esenzione»
(cfr.
Rapporto
cit., p. 44; v. anche
CDT
n. 17-18 dell’11 febbraio 1993, in
RDAT
II–1993 n. 5t).
5.2.
Adottando la nuova legge
tributaria, entrata in vigore il 1° gennaio 1995, il legislatore cantonale,
nella disciplina dell’esenzione dalle imposte sull’utile e sul capitale delle
persone giuridiche, ha voluto conformarsi alle scelte effettuate dal
legislatore federale, riprendendo testualmente gli articoli 23 cpv. 1 lett.
f
della legge sull’armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni
(LAID) e 56 lett.
g
della legge federale sull’imposta federale diretta
(LIFD).
Rispetto al diritto
cantonale previgente, il cambiamento è so-stanziale, soprattutto su due
aspetti:
•  in
primo luogo, vi è una restrizione per quanto attiene agli scopi perseguiti
dalle persone giuridiche che chiedono l’esenzione: è contemplato ora solo lo
scopo «pubblico o di pubblica utilità» e non più gli scopi «ideali nel Cantone
o di interesse per la comunità svizzera»;
•  vi
è invece un’estensione per quanto concerne la sede della persona giuridica:
mentre la legge del 1976 richiedeva che fosse nel Canton Ticino, la nuova legge
ha soppresso tale limitazione, sicché la possibilità di esenzione è estesa
anche alle persone giuridiche con sede fuori Cantone
(cfr.
Messaggio
del Consiglio di Stato concernente il progetto di nuova legge
tributaria, n. 4169 del 13 ottobre 1993, p. 49 s.; cfr. anche
CDT
n.
__________.__________.__________ del 26 novembre 1996 in re D.-F. AG).
Poiché, tuttavia,
l’imposizione delle successioni e delle donazioni non è oggetto di
armonizzazione fiscale, il legislatore cantonale ha potuto mantenere
l’esenzione delle persone giuridiche con “scopi ideali”, nell’ambito della
disciplina dell’imposta di successione e donazione (v. anche
Primi
, Le
imposte di successione e di donazione ticinesi nel diritto cantonale, intercantonale
e internazionale, Bellinzona 1995, p. 52 s.).
5.3.
Secondo dottrina e
giurisprudenza, la
pubblica utilità
in diritto fiscale é data in
linea di principio quando un ente svolge un'at-tività durevole a favore di una
certa cerchia indeterminata di destinatari, nell'interesse generale e in modo
disinteressato.
Devono quindi essere
adempiute le seguenti condizioni:
-  lo
svolgimento di un'attività che serve alla collettività o che ri-sponde ad un
preminente interesse della medesima, esercita-ta a favore della generalità
della popolazione;
-  il
perseguimento dello scopo d'interesse generale deve essere disinteressato ed
altruista, il che presuppone che l'ente non abbia un fine di lucro e che i
promotori, membri o persone vi-cine non godano in modo esaustivo e privilegiato
della sua at-tività e facciano anche dei sacrifici d'una certa importanza a
favore di terzi e quindi nell'interesse pubblico;
-  la
devoluzione durevole e irrevocabile, in modo giuridicamente garantito, dei beni
devoluti a scopi d'interesse generale, quale corollario della pubblica utilità
(cfr.
STF
, II Corte
di diritto pubblico, del 18 marzo 1983 in re Zoologischer Garten AG, Basilea,
cons. 7;
DTF
114 Ib 279, 113 Ib 9, 85 I 25, 76 I 202 cons. 1;
ASA
60 p. 626, 25 p. 360;
Richter
, Die Steuerbefreiung gemeinnütziger Vereine
mit wirtschaftlicher Tätigkeit im Bund und im Kanton Zürich, in
RF
49/1994 p. 300;
Reich
, Gemeinnützigkeit als Steuerbefreiung-sgrund, in
ASA
58 p. 468 ss.;
Trümpy
, Die Gemeinnützigkeit im Recht der direkten Bundessteuer,
der Staats- sowie der Erbschafts- und Schenkungssteuern, Zurigo 1987, p. 80 ss.;
Bottoli
, Lineamenti di diritto tributario ticinese, 2
a
ediz.,
p. 36 s.;
Sutter
, L'esenzione dalle tasse di successione per motivo di
'pubblica utilità' giusta l'art. 10 lett. a LTS, in
RTT
1971 p. 34 ss.;
Gygax
,
Die Steuerbefreiung wegen Gemeinnützigkeit nach Wehrsteuerrecht, in
RF
16/1961, p. 95 ss.;
Grüninger/Studer
, Kommentar zum Basler Steuergesetz,
Basilea 1970, p. 62 s.;
Känzig
, Direkte Bundessteuer, 2
a
ediz.,
vol. I, Basilea 1982, n. 13 ss. ad art. 16 DIFD;
Rivier
, Droit fiscal suisse,
Neuchâtel 1980, p. 66 ss.;
Meier
, Die Besteuerung der gemeinnützigen Institutionen
im Kanton Aargau, in
ZBl
65/1964, p. 201 ss.;
CDT
n. 168 del 30
aprile 1980 in re Fondazione P.C.;
CDT
n. 175 del 22 aprile 1981 in re
Clinica S. A.).
5.4.
La nozione di
“scopo
ideale”
è molto più ampia di quella di “pubblica utilità” e si oppone a
quella di scopo di lucro (
Reich
, op. cit., p. 476). La principale
differenza rispetto alla pubblica utilità è rappresentata dall’assenza
dell’interesse generale e del disinteresse, che si è visto essere propri dello
scopo di pubblica utilità. È il caso, in particolare, delle associazioni, che
si reggono sì sul solo sacrificio finanziario dei membri, ma che non perseguono
il bene di terzi. Al contrario, la cerchia dei destinatari di simili
associazioni non è aperta bensì limitata ai membri stessi e lo scopo perseguito
spesso non è meritevole di promozione (
Trümpy
, op. cit., p. 110;
Reich
,
op. cit., p. 469 ss.). Le leggi fiscali che limitano l’esenzione alle persone
giuridiche di pubblica utilità non consentono di esentare associazioni di tal
genere; lo permettono invece le leggi che privilegiano, più genericamente, le
persone giuridiche con “scopi ideali”.
Un caso particolarmente
significativo di esenzione fondata sullo scopo ideale è quello dei partiti
politici. La dottrina e la giurisprudenza dominanti escludono che questi ultimi
perseguano scopi pubblici o di pubblica utilità (
Yersin
, Le statut fiscal
des partis politiques, de leurs membres et sympathisants, in
ASA
58 p.
106 e autori citati). Ogni partito, preso individualmente, difende le proprie
concezioni della società, mira ad ottenere il potere e a far sì che il maggior
numero di propri membri raggiunga le funzioni più importanti (
Yersin
,
op. cit. p. 107). Ciò esclude lo scopo di pubblica utilità ma non quello
ideale. Di fatto, nei cantoni che esonerano le persone giuridiche con scopo
ideale, i partiti beneficiano dell’esenzione (Ibidem).
5.5.
Nella fattispecie, non è
tanto il disinteresse ad essere messo in dubbio. Il fatto stesso che la
ricorrente sia una fondazione costituita dopo la morte di chi l’ha voluta e finanziata
basta ad escludere che possa perseguire gli interessi dei propri membri. Sono
quindi indubbiamente interessi di terzi ad essere al centro delle preoccupazioni
della fondazione.
Ciò che manca è piuttosto
il perseguimento di un interesse generale. Esso è riconosciuto solo quando i
beneficiari potenziali costituiscono una cerchia illimitata di persone. Ora, la
fondazione ricorrente ha lo scopo di
«promuovere istituzioni di beneficenza,
in particolare ebraiche, nel settore sociale come pure nel settore dell’educazione
(scuole ed istituti, fondi-stipendio ecc.) nel Canton Ticino, nel resto della
Svizzera e anche all’estero»
(art. 2 degli statuti). La precisazione,
secondo cui beneficiarie dovrebbero essere “in particolare” istituzioni
ebraiche, induce a condividere con l’autorità di tassazione l’opinione che la
cerchia dei beneficiari non sia così aperta come si vorrebbe addurre nel
ricorso.
Tanto basta ad escludere
che siano adempiuti i requisiti della “esclusiva pubblica utilità”.
5.6.
Non è però altrettanto
condivisibile l’ulteriore conclusione dell’autorità fiscale, secondo cui
l’assenza dell’interesse generale escluderebbe l’esistenza, oltre che della
pubblica utilità, anche dello scopo ideale.
Non si vede, infatti, come
si potrebbe pretendere che beneficino dell’esenzione fiscale, quali enti con
scopo ideale, istituzioni che perseguono l’interesse dei propri stessi membri
(enti, cioè, che mancano del requisito del disinteresse) e non anche persone
giuridiche che perseguono l’interesse di terzi, siano pure appartenenti ad una
cerchia ristretta (in altre parole, enti che difettano del requisito
dell’interesse generale).
Quella di “scopo ideale” è
infatti una nozione troppo generica, per giungere ad una simile conclusione. Né
basta, come fa la Divisione delle contribuzioni nelle sue osservazioni al
ricorso, argomentare che il Messaggio del Consiglio di Stato, che accompagnava
il disegno di legge con cui è stata introdotta l’esenzione delle persone
giuridiche con scopi ideali, menziona solo le istituzioni per il tempo libero.
A parte l’evidente carattere esemplificativo dell’elenco di enti proposto nel
Messaggio in questione, ci si domanda allora perché mai il legislatore non
avrebbe, in tal caso, adottato una formulazione un po’ più circoscritta di
quella di “enti con scopi ideali”.
Privilegiare persone
giuridiche che, pur non perseguendo alcuno scopo di lucro, mirano alla tutela
degli interessi dei soli propri membri, senza nel contempo estendere tale
trattamento anche a quelle persone giuridiche che si preoccupano invece di
perseguire il bene di terze persone, non può essere stata la volontà del
legislatore; o, almeno, non vi sono sufficienti elementi per giungere a una
simile conclusione.
Si ritiene pertanto che
sia riconosciuto lo scopo ideale della ricorrente.
5.7.
L’autorità di tassazione
osserva, inoltre, che all’esenzione fiscale della ricorrente si opporrebbe
l’assenza di un ulteriore requisito: quello dell’irrevocabilità della destinazione
dei beni.
Neppure tale argomento può
essere condiviso.
5.7.1.
È vero senz’altro che la
devoluzione ai fini d'interesse generale deve essere durevole ed irrevocabile e
questo vincolo dev'essere garantito giuridicamente. Non è adempiuto l'estremo
della devoluzione durevole ed irrevocabile, ad esempio, quando la devoluzione è
condizionata – diritto di revoca, evento futuro o incerto e via dicendo – , o
quando il patrimonio può ancora servire a garantire i debiti personali del disponente
– fondazione fiduciaria di una SA – oppure quando il disponente si riserva il
godimento, vita natural durante, dei beni devoluti (
Sutter
, L'esenzione
dalle tasse di successione per motivo di "pubblica utilità" giusta l'art.
10 lett. a LTS, in
RTT
1972 p. 38; cfr. anche
Meier
, Die Besteuerung
der gemeinnützigen Institutionen im Kanton Aargau, in
ZBl
65/1964 p.
208;
Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung
, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz,
Berna 1991, p. 68;
Niggli
, Gemeinnützigkeit als Steuerbefreiungsgrund,
Berna, 1945, p. 112).
5.7.2.
Nel presente caso, l’irrevocabilità
della devoluzione è garantita non solo dallo scopo voluto dalla fondatrice ma
anche dalla stessa natura giuridica della ricorrente.
È infatti la disciplina
legislativa della fondazione, in quanto tale, ad escludere che il patrimonio
conferito possa essere impiegato a favore del disponente o anche solo per uno
scopo diverso da quello voluto dal disponente. La fondazione è tenuta
all’esecuzione durevole dello scopo attribuitole, nel quadro di una disciplina
prestabilita, ed i suoi organi hanno meri poteri di amministrazione, in modo
tale che è loro precluso il diritto di adeguare a loro discrezione scopo ed
organizzazione della fondazione alle mutate circostanze. Anche un diritto
generale alla modifica dello statuto, previsto dallo statuto stesso a favore
del fondatore o di un organo, è incompatibile con la natura della fondazione,
anche se presupposti ed effetti fossero oggettivamente determinati o
determinabili (
Honsell/Vogt/Geiser
[a cura di], Kommentar zum Schweizerischen
Privatrecht – Schweizerisches Zivilgesetzbuch I [Basler Kommentar],
Basilea/Francoforte 1996, n. 1 ad art. 86 CC, p. 538). Lo stesso codice civile
riserva alla sola autorità cantonale competente la facoltà di modificare il
fine di una fondazione, ma esclusivamente qualora esso abbia «assunto un
carattere o sortito un effetto affatto diverso da quello che aveva in origine,
cosicché la fondazione manifestamente più non corrisponda all’intenzione del
fondatore» (art. 86 cpv. 1 CC).
Può, di conseguenza,
essere escluso il pericolo che il patrimonio della fondazione possa venire
distolto dal fine per cui è stato devoluto dalla fondatrice. Non si vede, in
particolare, come i beni della fondazione potrebbero essere destinati a fini di
culto.
5.7.3.
D’altronde, nella
paventata eventualità in cui la fondazione dovesse incorporare il capitale in
un istituto già esistente, ma che abbia lo stesso scopo sociale – decisione che
la stessa fondatrice ha riservato al consiglio di fondazione, al termine dei
primi cinque anni – nulla impedisce di assoggettare tale ulteriore devoluzione
all’imposta di donazione, nella misura in cui la beneficiaria sia imponibile
nel Cantone e non sia a sua volta al beneficio dell’esenzione fiscale.
5.8.
Alla luce delle
considerazioni che precedono, alla ricorrente è riconosciuta l’esenzione dalle
imposte di successione e donazione, quale persona giuridica che persegue uno
scopo ideale.
6.
Il ricorso è
conseguentemente accolto. Pertanto, non si prelevano né tassa di giustizia né
spese processuali. Alla ricorrente è riconosciuta un’indennità per ripetibili.
Per questi motivi,
visto per le spese l'art. 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
accolto
.
§    Di
conseguenza, la decisione del 21 gennaio 1997 è riformata nel senso che è accolta
l’istanza di esenzione dalle imposte di successione e donazione.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese.
Alla ricorrente è
riconosciuta un’indennità di fr. 3’000.– per ripetibili.
3.   Intimazione alle parti.
4.   Il presente giudizio è
definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
per
la Camera di diritto tributario
del
Tribunale d’appello
Il
Presidente:                                                          Il
Segretario: