ti_gerichte · 80.1997.189 · 1998-03-23 · it
Sentenza o decisione senza scheda

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 23.03.1998 80.1997.189
Tessin Camera di diritto tributario 23.03.1998 80.1997.189
Ticino Camera di diritto tributario 23.03.1998 80.1997.189

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.97.00189
Lugano
23 marzo 1998
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Fiorenzo
Gianinazzi
statuendo
sul ricorso del 26 novembre 1997
in
materia di:                 esenzione dal pagamento delle imposte di
successione e donazione
presentato
da:
__________
__________ di __________,
__________ __________,
rappr.
da: Studio legale __________ e __________, __________ __________,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
__________
__________, deceduto il __________ 1995 a __________ (AG), lasciava a titolo di
legato alla Comunità __________ di __________ una somma di fr. 150’000.--. Il
30 gennaio 1997 l’Ufficio delle imposte di successione e donazione notificava
alla __________ un progetto di tassazione relativo al predetto legato che
prevedeva una tassa di successione di fr. 46’050.--.
Con istanza 24 marzo 1997
la Comunità chiedeva l’esenzione dall’imposta di successione e donazione. La
Divisione delle contribuzioni respingeva l’istanza con decisione formale del 30
ottobre 1997. Riteneva infatti che l’istante, non essendo una persona giuridica
che persegue scopi ideali ai sensi all’art. 154 cpv. 1 lett.
d
LT, non
poteva beneficiare dell’esenzione.
2.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, la Comunità contesta la decisione
alla quale è pervenuta l’autorità fiscale. A suo avviso è inesatto affermare
che enti di diritto privato a carattere religioso non possono essere esonerati
quali persone giuridiche che perseguono uno scopo ideale.
Nelle sue osservazioni la
Divisione delle contribuzioni propone la reiezione del ricorso, argomentando
che per scopi ideali si intendono solo quelli perseguiti da società sportive, amatoriali
e per tempo libero, nel cui novero non rientra certamente la ricorrente.
3.   3.1
Secondo l’art. 154 cpv. 1
lett.
c
LT sono esenti dall’imposta di successione e donazione i Comuni,
le Parrocchie e i Patriziati nonché le altre collettività territoriali di diritto
pubblico del Cantone. Secondo l’art. 154 cpv. 1 lett.
d
LT, sono inoltre
esenti le persone giuridiche con sede nel Cantone, che perseguono uno scopo
pubblico o di esclusiva pubblica utilità oppure scopi ideali nel Cantone o di
interesse della comunità svizzera, per le devoluzione e le liberalità
esclusivamente e irrevocabilmente destinate a tali fini. Il cpv. 2 dello stesso
articolo precisa tuttavia che gli enti di cui sopra soggiacciono all’imposta di
successione e donazione per le devoluzioni e le liberalità che, entro un lasso
ragionevole di tempo, non vengono impiegate direttamente alla realizzazione
degli scopi specifici.
3.2
Sono collettività
territoriali di diritto pubblico del Cantone, secondo la lett.
c
dell’art.
154 LT, la Chiesa cattolica apostolica romana e la Chiesa evangelica riformata
(cfr.
Rapporto
della Commissione per lo studio della revisione totale
della Costituzione cantonale,
RDAT ed. speciale
, p. 102 s.;
Bottoli
,
Lineamenti di diritto tributario ticinese, p. 148). La personalità di diritto
pubblico può inoltre essere conferita per legge ad altre comunità religiose
socialmente rilevanti, che ne facciano richiesta (cfr.
Messaggio
per la
revisione totale della costituzione cantonale,
RDAT ed. speciale
, 1995,
p. 55; inoltre:
Righetti
, Separazione fra Stato e Chiesa, in
La
revisione totale della Costituzione cantonale
, Ed. Commissione ticinese per
la formazione dei giuristi, vol. n. 15, Lugano 1996, p. 59).
3.3
Secondo dottrina e
giurisprudenza, la
pubblica utilità
in diritto fiscale è data in linea
di principio quando un ente svolge un’attività durevole a favore di una cerchia
indeterminata di destinatari, nell’interesse generale e in modo disinteressato.
Devono quindi essere
adempiute le seguenti condizioni:
-  lo
svolgimento di un’attività che serve alla collettività o che risponde ad un
preminente interesse della medesima, esercitata a favore della generalità della
popolazione;
-
il perseguimento dello scopo d’interesse generale deve essere disinteressato e
altruista, il che presuppone che l’ente non abbia fine di lucro e che i
promotori, membri o persone vicine non godano in modo esaustivo e privilegiato
della sua attività e facciano anche dei sacrifici d’una certa importanza a
favore di terzi e quindi nell’interesse pubblico;
-
la devoluzione durevole e irrevocabile, in modo giuridicamente garantito, dei
beni devoluti a scopi d’interesse generale, quale corollario della pubblica
utilità (cfr.
STF
, II Corte di diritto pubblico, del 18 marzo 1983 in re
Zoologischer Garten AG, Basilea, cons. 7;
DTF
114 Ib 279, 113 Ib 9, 85 I
25, 76 I 202 cons. 1;
ASA
60 p. 626, 25 p. 360;
Richter
, Die Steuerbefreiung
gemeinnütziger Vereine mit wirtschaftlicher Tätigkeit im Bund und Kanton Zürich,
in
RF
49/1994 p. 300;
Reich
, Gemeinnützigkeit als Steuerbefreiungsgrund,
in
ASA
58 p. 468 ss.;
Trümpy
, Die Gemeinnützigkeit im Recht der direkten
Bundessteuer, der Staats- sowie der Erbschafts- und Schenkungssteuern, Zurigo
1987, p. 80 ss.;
Bottoli
, Lineamenti di diritto tributario ticinese, 2a ediz.,
p. 36 s.;
Sutter
, L’esenzione dalle tasse di successione per motivo di
pubblica utilità giusta l’art. 10 lett a LTS, in RTT 1971 p. 34 ss.;
Gygax
,
Die Steuerbefreiung wegen Gemeinnützigkeit nach Wehr-steuerrecht, in
RF
16/1961, p. 95 ss.;
Grüninger/Studer
, Kommentar zum Basler Steuergesetz,
Basilea 1970, p. 62 s.;
Känzig
, Direkte Bundesteuer, 2a ediz., vol. I,
Basilea 1982, n. 13 ss. ad art. 16 DIFD;
Rivier
, Droit fiscal suisse, Neuchâtel
1980, p. 66 ss.;
Meier
, Die Besteuerung der gemeinnützigen Institutionen
im Kanton Aargau, in
ZBl
65/1964, p. 201 ss.;
CDT
n. 168
del 30 aprile 1980 in re Fondazione P.C.;
CDT
n. 175 del 22 aprile 1981
in re Clinica S.A.).
3.4
3.4.1
La nozione di
scopo
ideale
è invece molto più ampia di quella di pubblica utilità e si oppone a
quella di scopo di lucro (
Reich
, op. cit., p. 476). La principale
differenza rispetto alla pubblica utilità è rappresentata dall’assenza
dell’interesse generale e del disinteresse, che si è visto essere propri dello
scopo di pubblica utilità. È il caso, in particolare, delle associazioni, che
si reggono si sul sacrificio finanziario dei membri, ma che non perseguono il
bene di terzi. Al contrario, la cerchia dei destinatari di simili associazioni
non è aperta bensì limitata ai membri stessi e lo scopo perseguito spesso non è
meritevole di promozione (
Trümpy
, op. cit., p. 110;
Reich
, op.
cit., p. 469 ss.). Le leggi fiscali che limitano l’esenzione alle persone
giuridiche di pubblica utilità non consentono di esentare associazioni di tal
genere; lo permettono invece le leggi che privilegiano, più genericamente, le
persone giuridiche con scopi ideali.
3.4.2
L’esenzione degli enti con
scopi ideali era stata introdotta con un’apposita modifica della lett.
l
dell’art. 15 relativo alle imposte ordinarie e della lett.
e
dell’art.
120 relativo alle imposte di successione e donazione della legge tributaria del
1976, con effetto dal 1
°
gennaio 1987.
A tale proposito, nel capitolo II cifra 8 del
Messaggio
n. 2980 del 9
ottobre 1985 si legge:
“La base legale prevista
dai vigenti art. 15 cpv. 1 lett.
l
e 120 cpv. 1 lett.
e
LT non
consente invece di concedere l’esenzione a quegli enti che, quale attività
principale, promuovono gli interessi ideali specifici dei loro membri, quindi
all’interno dell’ente medesimo.
Il Consiglio di Stato
reputa tuttavia che questa vasta cerchia di associazioni, che svolgono
un’attività a scopo ideale con l’intendimento di migliorare la condizione dei
loro aderenti, debba poter fruire dell’esenzione”.
Questi intendimenti
risultano confermati dal
Rapporto
n. __________ della commissione
speciale in materia tributaria del Gran Consiglio, del 29 gennaio 1986. Per
evitare che, ad esempio, a “un ente che si occupa in modo principale degli
interessi personali, sociali e filosofici dei suoi membri” debba essere negata
l’esenzione, poiché “non ha carattere di pubblica utilità (
ASA
25 261)”,
nel Rapporto si afferma “la necessità di inserire nella legge accanto al
carattere di pubblica utilità il concetto di scopo ideale e ciò onde poter
estendere maggiormente il campo d’applicazione di tale esenzione” (cfr.
Rapporto
cit., p. 44; v. anche,
CDT
n. 17-18 dell’11 febbraio 1993, in
RDAT
II-1993 n. 5t).
3.4.3
Con la revisione totale
della Legge tributaria, entrata in vigore il 1° gennaio 1995,  il legislatore
cantonale ha tolto dal beneficio dell’esenzione dalle
imposte ordinarie
gli enti che perseguono uno scopo ideale attribuendo tale vantaggio unicamente
alle persone giuridiche di pubblica utilità. Ha inoltre espressamente
introdotto l’esenzione dal pagamento delle imposte sull’utile ed il capitale
per gli enti di diritto privato che perseguono scopi di culto (art. 65 lett.
g
LT).
Tali cambiamenti sono stati
dettati dalla necessità di adeguare il diritto cantonale alla legge
sull’armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) e
alla legge federale sull’imposta federale diretta (LIFD). In altre parole le
citate modifiche sono intervenute indipendentemente dalla reale volontà del
legislatore cantonale.
Le
imposte di
successione e donazione
non sono per contro state oggetto di armonizzazione
fiscale, ciò che ha permesso di mantenere l’esenzione delle persone giuridiche
con scopi ideali.
Quindi, là dove il
legislatore aveva piena autonomia ha mantenuto lo statu quo: ha ritenuto di non
dover apportare restrizioni per quanto attiene agli scopi perseguiti dalle
persone giuridiche che chiedono l’esenzione. Egli ha pertanto considerato ancora
valide le premesse che lo avevano spinto una decina di anni prima a concedere
l’esenzione anche agli enti con scopi ideali.
4.   4.1
Le norme che precedono e
le nozioni giuridiche in esse contenute (collettività territoriali di diritto
pubblico del Cantone, persone giuridiche con sede nel Cantone, che perseguono
uno scopo pubblico o di esclusiva pubblica utilità e persone giuridiche a scopi
ideali nel Cantone o di interesse della comunità svizzera) sono in parte di carattere
giuridico indeterminato, che devono essere esaminate nel contesto sistematico
della legge per evitare sovrapposizioni che generano insanabili contraddizioni.
4.2
4.2.1.
Questa Camera, vigente la
vecchia LT, ha avuto modo di esaminare il legame che intercorre tra l’esenzione
accordata alle “altre corporazioni di diritto pubblico” (art. 15 lett. f, risp.
art. 120 lett. d vecchia LT) e l’esenzione accordata alle persone giuridiche di
diritto privato che perseguono scopi di pubblica utilità o scopi ideali (art.
15 lett. l, risp. art. 120 lett. e vecchia LT), giungendo alla conclusione,
vigente quella normativa, che le persone giuridiche di diritto privato, che
svolgono su base confessionale o religiosa una mera attività di carattere
ideale, non rientrano nella normativa della lett. l dell’art. 15 vecchia LT né
nella lett. e dell’art. 120 vecchia LT. L'esenzione degli enti che esercitano
un'attività religiosa o di culto è esaurientemente disciplinata dalla lett. f dell’art.
15 e dalla lett. d dell’art. 120, che trattano delle altre corporazioni di
diritto pubblico. Tali sono unicamente la Chiesa cattolica apostolica romana e
la Chiesa evangelica riformata, che godono di personalità giuridica di diritto
pubblico, riservato il riconoscimento ex lege di tale personalità ad altre
comunità religiose socialmente rilevanti (cfr. CDT del 22 marzo 1995 in re Ass.
T.G.; CDT del 18 febbraio 1994 in re S.C.D.V.; CDT n. 260 del 15 ottobre 1990
in re S.B.; CDT n. 263 del 15 ottobre 1990 in re P.O. F.A.; si veda inoltre il consid.
3.2.).
4.2.2
Nel già citato giudizio
del 22 marzo 1995, questa Camera aveva inoltre respinto la tesi per la quale
l'esenzione avrebbe dovuto essere concessa a maggior ragione nel caso di
associazioni a scopo ideale.
Come si è visto, dopo
l'estensione dell'esenzione fiscale alle società o associazioni a scopo ideale
con sede nel Cantone, entrata in vigore il 1° gennaio 1987, è stata
preoccupazione di questa Camera interpretare la novella legislativa in
consonanza con l'esenzione di cui beneficiavano le corporazioni di diritto
pubblico, tra cui le chiese riconosciute, anche nel caso delle imposte di
donazione e di successione, data la stretta analogia tra l'art. 120 cpv. 1
lett.
e
vecchia LT e l' art. 15 lett.
l
vecchia LT.
Non poteva invero essere
dimenticato, che quando sono stati introdotti l' art. 15 cpv. 1 lett.
l
LT e 120 cpv. 1 lett
e
LT , il Legislatore aveva inteso consentire a
determinate associazioni, che svolgono un'attività a scopo ideale unicamente o
prevalentemente con l'intendimento di migliorare la condizione dei loro
aderenti, di poter fruire dell'esenzione, pensando, come si legge nel
Messaggio, a società sportive, società per il tempo libero, società amatoriali,
società locali e altre, menzionando tra le società per il tempo libero quelle
di foto cine e radioamatori, quelle ornitologiche e micologiche, come pure in
generale altre società per il tempo libero (
Messaggio
n. 2980 del 9
ottobre 1985, p. 28 s.; inoltre
Rapporto
n. 2980 della Commissione
speciale in materia tributaria del Gran Consiglio, del 29 gennaio 1986).
4.3
Con questa interpretazione
questa Camera aveva inteso tracciare, per quanto possibile, un discrimine che
consentisse di distinguere, al di là dell'apprezzamento delle circostanze del
singolo caso, gli enti privati d'ispirazione religiosa che possono ambire
all'esenzione fiscale da quelli ai quali invece l'esenzione deve essere
rifiutata (cfr.
CDT
n. 5 del 22 marzo 1995, cit.).
5.   5.1
L'art. 65 nuova LT,
in vigore dal 1° gennaio 1995, innova, in ossequio all'armonizzazione fiscale
federale, in materia d'imposta ordinaria sull'utile e il capitale, introducendo,
accanto all'esenzione delle parrocchie e delle altre collettività territoriali
di diritto pubblico (lett.
c
), anche l'esenzione delle persone
giuridiche che perseguono, su piano cantonale o nazionale, fini di culto, limitatamente
a quanto riguarda l'utile e il capitale esclusivamente e irrevocabilmente
destinati a tal fine. Diversamente, l'art. 154 nuova LT, non prevede, accanto
all'esenzione delle Parrocchie e delle altre comunità territoriali di diritto
pubblico (lett.
c
), l'esenzione delle persone giuridiche che perseguono,
su piano cantonale o nazionale, fini di culto, ma unicamente l'esenzione delle
persone giuridiche con sede nel Cantone che perseguono uno scopo pubblico o di
esclusiva pubblica utilità oppure scopi ideali nel cantone o di interesse della
comunità svizzera (lett.
d
), non diversamente da quanto prevedeva l'art.
120 della vecchia LT, segnatamente alla lett.
d
e alla lett.
e
.
In altre parole, in materia
di imposte di successione e donazione la nuova LT non ha introdotto sostanziali
innovazioni in tema di esenzione fiscale delle persone giuridiche di diritto
privato, che perseguono scopi di culto. Nei materiali legislativi non si trova
invero traccia di una supposta volontà del legislatore che abbia inteso modificare,
per quanto concerne l’imposta di donazione e successione, che esula dal quadro
dell’armonizzazione fiscale federale (cfr. anche
Primi
, Le imposte di
successione e di donazione ticinesi nel diritto cantonale, intercantonale e
internazionale, Bellinzona 1995, p. 52 s.). la precedente normativa.
Non si giustifica quindi,
in questo specifico contesto, di scostarsi dalla precedente giurisprudenza di
questa Camera, con si era perseguito l'intento di mettere in sintonia, dal
profilo della sistematica, le diverse norme, così da evitare risultati
incoerenti e non voluti dal legislatore.
5.2
Il presente caso, sia
rilevato per completezza, non può essere assimilato alla fattispecie decisa da
questa Camera con giudizio del 31 luglio 1997 (cfr.
CDT
n.
__________.__________.__________ in re F. S. e J. R.), poiché in quel caso la
persona giuridica di diritto privato non aveva scopi di culto, bensì scopi
ideali, anche se non di esclusiva pubblica utilità.
Certo, in quel giudizio la
nozione di scopo ideale veniva definita, in sintonia con la dottrina, in
termini più ampi di quella di “pubblica utilità” e in contrapposizione con
quella di “scopo di lucro”. La principale differenza rispetto alla pubblica
utilità è rappresentata dall’assenza dell’interesse generale e del disinteresse.
Così la nozione di scopo ideale abbraccia non soltanto le persone giuridiche
che, pur non perseguendo alcuno scopo di lucro, mirano alla tutela degli
interessi dei soli propri membri, ma anche, contrariamente all’opinione
dell’autorità fiscale cantonale, quelle che si preoccupano di perseguire il
bene di terze persone. Una diversa soluzione sarebbe invero difficilmente
comprensibile, per non dire difficilmente compatibile con la parità di trattamento.
Tuttavia questo giudizio,
alla luce di quanto precede, va ulteriormente precisato, nel senso che dallo
scopo ideale devono essere escluse, per ragioni sistematiche immanenti alla
legge, le persone giuridiche che perseguono scopi religiosi o di culto.
L’esenzione di tali enti deve essere considerata come esaurientemente risolta dall’art.
154 lett. c LT.
6.
La ricorrente è
un’associazione ai sensi degli art. 60 ss. CC ed ha lo scopo di facilitare ai
propri membri e ad altre famiglie israelite in genere il culto della loro
religione, oltre che a provvedere all’istruzione religiosa ed alla tutela di
tutti gli interessi israelitici. In concreto l’associazione cura le attività di
culto attraverso la gestione di una sinagoga, di un cimitero e di un bagno
rituale nonché retribuendo il rabbino. Essa si occupa inoltre della gestione
della scuola ebraica, curando l’organizzazione dei corsi e retribuendo il
maestro. Ogni socio è tenuto a contribuire alle spese della comunità.
L'associazione ricorrente
rientra quindi indubitabilmente tra le persone giuridiche di diritto privato
che perseguono scopi di culto.
Ciò basta per escludere,
in virtù delle considerazioni sin qui svolte, che possa beneficiare
dell'esenzione fiscale in materia di imposte di successione e donazione, fintanto
che non avrà chiesto e ottenuto il riconoscimento di diritto pubblico, come consentito
dalla Costituzione.
7.
È doveroso rilevare, in
conclusione, che l’attuale normativa non si distingue per chiarezza, ché di
primo acchito, senza preventivo esame della genesi e della sistematica delle
norme sull’esenzione, lo scopo ideale parrebbe includere anche lo scopo di
culto o religioso.
Un intervento legislativo,
che riordini la vigente normativa al di là di interpretazioni
giurisprudenziali di non immediata evidenza, appare più che opportuno.
Per questi motivi,
visto per le spese l'art. 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di giustizia
di                                  fr.    500.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un totale di                                                       fr.    580.–
sono a carico della ricorrente.
3.   Intimazione alle parti.
4.   Il presente giudizio è
definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
per
la Camera di diritto tributario
del
Tribunale d’appello
Il
Presidente:                                                          Il
Segretario: