ti_gerichte · 80.2019.35 · 2018-12-12 · it
Imposta sulla sostanza: attivi, anche beni sottoposti a sequestro penale, debiti privati, credito di parte civile in procedimento penale, interessi capitalizzati

Tessin Camera di diritto tributario 09.09.2020 80.2019.35
Tessin Camera di diritto tributario 09.09.2020 80.2019.35
Ticino Camera di diritto tributario 09.09.2020 80.2019.35

__________
Incarto n.
80.2019.35
Lugano
9 settembre 2020
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Ivano Ranzanici (in sostituzione del giudice Mauro
Mini, astenuto)
Raffaele Guffi
segretari
a
Cristiana
Balestra Gamboni, vicecancelliera
parti
RI 1
RI 2
entrambi
rappr. dall’  RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
dell’11 gennaio 2019 contro la decisione del 12 dicembre 2018 in materia di IC
2010.
Fatti
A.
a.
Nel periodo fiscale 2010,
l’avv. RI 1, coniugato con RI 2, era beneficiario di una rendita pensionistica
e manteneva un’attività di consulente indipendente. Dal 2004 era coinvolto in
un procedimento penale che aveva portato al sequestro dei beni di entrambi i
coniugi. La vertenza si è risolta definitivamente nel 2020 con sentenza della
Corte di appello e di revisione penale del 17 luglio 2019 (incarto n. __________).
b.
Dalla Dichiarazione
d’imposta delle persone fisiche IC/IFD 2010 presentata dai contribuenti nel
giugno 2011 si evincevano in particolare un credito nei confronti di __________
di fr. 250'000.‑, due conti bloccati presso il Ministero Pubblico
per un importo totale di fr. 2'416’925.‑ e debiti privati pari a
fr. 4'328'543.‑. Dichiaravano le azioni della __________ SA, il cui
capitale nominale liberato era di fr. 700'000.‑ senza indicarne
alcun valore imponibile al 31.12.2010 e indicando il reddito lordo per il 2010
pari a fr. 0.-.
B.
Il 6 luglio 2011, i
contribuenti erano tassati su un reddito imponibile di fr. 13'900.‑
(dovuto d’imposta: fr. 0.‑) e una sostanza imponibile di fr. 1'144'000.‑
(dovuto d’imposta: fr. 2'742.‑). A motivo, RS 1 (di seguito: RS 1) adduceva
“
valori rettificati in base agli importi effettivi, aggiunta capitali conti
bloccati e azioni al valore nominale della __________ SA
”. L’autorità di
tassazione aveva infatti corretto quanto dichiarato dai ricorrenti, accertando
“
Titoli e capitali
” in ragione di fr. 3'367'077.‑, rispetto ai
fr. 250'152.‑ dichiarati. L’autorità di tassazione aveva aggiunto i
beni sotto sequestro dal 2004, ovvero le 700 azioni della __________ SA (valore
nominale: fr. 700'000.‑), gli importi dei conti sotto sequestro dei
coniugi, ovvero fr. 282'515.‑ della moglie RI 2 e fr. 2'134'410.‑
di spettanza del contribuente e derivanti dalla vendita della part. __________
RFD __________.
C.
Il 4 luglio 2011, i
contribuenti presentavano reclamo contro la decisione di tassazione IC 2010.
Contestavano l’aggiunta degli importi relativi alla vendita della part. __________
RFD __________ come pure l’aggiunta del valore nominale delle azioni della __________
SA che, al momento del pignoramento nell’ottobre 2010, l’Ufficio esecuzione e
fallimenti aveva stimato a CHF 1.-. Sostenevano che
“gli elementi aggiunti alla
posizione 26.1 della querelata decisione non possono essere considerati come
sostanza tassabile, non soddisfacendo alcuna delle caratteristiche legali per
una loro imposizione; codesta autorità è inoltre perfettamente al corrente
della situazione finanziaria dei reclamanti, ai quali neppure è stato finora autorizzato
l’incasso di quanto riconosciuto dalla Divisione delle Contribuzioni a
dipendenza dell’istanza di revisione delle tassazioni 2005/2008 a titolo di
rimborso per imposte pagate in eccesso; per tali motivi, un’eventuale imposta a
loro carico nell[
a
] misura prevista nella querelata decisione di
tassazione, non potrebbe neppure essere pagata”.
D.
a.
Il 9 novembre 2016, il
contribuente è stato ascoltato dall’autorità di tassazione. Le parti si sono
mantenute nelle loro posizioni, in particolare, il contribuente “
considerato
che al momento i capitali sono sotto sequestro ma non confiscati [..] non è
d’accordo che tali capitali vengano imposti seppure con la possibilità dopo
l’emissione della sentenza del TF di eventualmente chiedere la revisione
”
(v. verbale di audizione del 9 novembre 2016).
b.
La decisione di
tassazione IC 2010 dopo reclamo è stata notificata ai contribuenti in data 12
dicembre 2018. In particolare, la sostanza imponibile era stata nuovamente accertata
in ragione di fr. 1'144'000.‑ (anche per l’aliquota) e il dovuto
d’imposta si attestava a fr. 2'742.‑. A motivo, l’RS 1 adduceva
“nel merito viene chiesto lo
stralcio dei capitali messi sotto sequestro dal Ministero pubblico. Considerato
il procedimento penale a carico del Contribuente, l’effetto sospensivo della
sentenza di secondo grado a seguito del ricorso al Tribunale Federale,
l’imposizione dei capitali messi sotto sequestro ‑ poiché non
confiscati – viene riconfermata. A seguito dell’emissione della
sentenza del Tribunale Federale, se del caso, potrà essere fatta richiesta di
revisione ai sensi dell’art. 147 LIFD e 232 LT”.
E.
Con tempestivo ricorso
alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2 si aggravano contro questa
decisione, segnatamente per quanto attiene alla determinazione ed alla
commisurazione della sostanza imponibile. I ricorrenti rimproverano all’autorità
di tassazione, che
“nell’emettere
la decisione impugnata l’Autorità fiscale non ha infatti tenuto conto dei
debiti che la Corte di appello e di revisione penale (CARP) di codesto lodevole
Tribunale ha accollato al dott. RI 1 e che hanno poi portato ad un sequestro
della quasi totalità degli attivi dei contribuenti”.
Nonostante in sede di
reclamo la sostanza imponibile sia stata diminuita a fr. 1'144'000.‑,
i ricorrenti chiedono che la decisione impugnata sia annullata e riformata, “
mira[ndo]
[…] a far recepire fiscalmente l’attuale (al 31.12.2010) situazione
patrimoniale dei Contribuenti
”, ovvero che la sostanza imponibile dei
coniugi RI 1 sia accertata in fr 0.‑. Subordinatamente, qualora la
sostanza fosse ritenuta imponibile, il suo ammontare dovrebbe essere corretto tenendo
in considerazione ulteriori debiti accumulati dal contribuente in ragione di fr. 758'113.43,
ciò che comporterebbe una sostanza imponibile di fr. 385'886.60.
L’autorità di tassazione avrebbe in particolar modo ignorato gli interessi
moratori maturati a favore dei creditori __________ Inc., __________, e __________
per un totale, rispettivamente, di fr. 654'753.45 e di fr. 103'358.98.
F.
Riconfermandosi nel
proprio operato, nelle sue osservazioni al ricorso l’RS 1 precisa che
“la procedura proposta dai
ricorrenti ovvero che “l’autorità di tassazione dovrà richiedere una revisione
delle decisioni cresciute in giudicato” è inapplicabile […] la revisione ai
sensi dell’art. 232 LT è data solo a vantaggio del contribuente […] bisogna
quindi valutare la sostanza imponibile.
G.   a.
La Camera di
diritto tributario ha chiesto assistenza amministrativa alla Corte di appello e
di revisione penale richiedendo una copia della sentenza del 17 luglio 2019
concernente tra gli altri l’avv. RI 1. I pertinenti stralci della sentenza le sono
stati inviati in data 25 maggio 2020.
b.
Il 29 maggio 2020,
l’autorità giudicante, lette le motivazioni della sentenza e visto l’esito del
procedimento conclusosi il 17 luglio 2019, ha chiesto al rappresentante dei
contribuenti avv. RA 1, se intendesse mantenere il ricorso presentato contro la
decisione di tassazione IC 2010 dopo reclamo. Con scritto del 16 giugno 2020,
l’avv. RA 1 si riconferma nel ricorso dell’11 gennaio 2019. Delle motivazioni
verrà detto in seguito per quanto necessario.
Diritto
1.
Il presente ricorso
verte sulla determinazione degli elementi e sulla commisurazione della sostanza
imponibile. Per il rappresentante dei contribuenti, la sostanza imponibile
dovrebbe essere pari a fr. 0.‑ o, subordinatamente, pari a fr. 385'886.60.
In via principale, gli
insorgenti contestano l’assoggettamento all’imposta sulla sostanza dei beni
sequestrati nell’ambito del procedimento penale a carico, fra gli altri, di RI
1. Subordinatamente, postulano la deduzione di ulteriori debiti, nella misura
di fr. 758'113.43, corrispondenti a interessi moratori maturati a favore di due
creditori.
Per l’autorità di
tassazione, invece, la sostanza imponibile stabilita in sede di tassazione e
riconfermata a seguito del reclamo, ammonta a fr. 1'144'000.‑.
2.
2.1.
L’imposta sulla sostanza ha
per oggetto la sostanza netta totale (art. 40 cpv. 1 LT). Essa si compone della
totalità degli attivi mobiliari e immobiliari del contribuente, fatta eccezione
per quei beni esplicitamente esentati dall’imposta in virtù di una disposizione
speciale, quali le suppellettili domestiche e gli oggetti di uso corrente (art.
44 cpv. 2 LT).
2.2.
Come detto, all’imposta
sulla sostanza sono soggetti tutti gli attivi, cioè tutti i diritti valutabili
in denaro su cose, crediti o partecipazioni, a prescindere dal fatto che si
tratti di sostanza privata o commerciale, immobiliare o mobiliare (
Dzamko-Locher/Teuscher
, in:
Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, 3
a
ediz., Basilea 2017, n. 4 ad art. 13 LAID, p. 441). Vi rientra pertanto
l’insieme dei diritti valutabili in denaro, che spettano ad una persona secondo
il diritto privato e che possono essere di natura sia reale sia obbligatoria (
Blumenstein/Locher
, System des
Steuerrechts, 6ª ediz., Zurigo 2002, p. 167).
2.3.
Determinata in base al suo
stato alla fine del periodo fiscale o dell’assoggettamento (art. 52 cpv. 1 LT),
la sostanza imponibile è di principio valutata al suo valore venale, riservate
in particolare le disposizioni relative ai beni immobiliari (secondo l’art. 42
cpv. 1 LT, gli immobili e i loro accessori sono imposti per il valore di stima
ufficiale).
Quanto
alla valutazione dei crediti, si applica il cosiddetto principio del valore
nominale: i crediti sono di principio imposti al loro valore nominale. Una
deroga è ammessa solo se l’esistenza stessa del credito è dubbia, se il credito
non è valutabile con certezza o se il creditore è minacciato dal pericolo di
subire una perdita. Per procedere alla valutazione di diritti o crediti incerti
o contestati, si deve in altri termini tener conto del cosiddetto grado di
verosimiglianza della perdita (
Zigerlig/Jud
,
in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht
(StHG), 2
a
ediz., Basilea 2002, n. 17 ad art. 14 LAID, p. 264; cfr.
anche
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3
a
ediz., Zurigo 2013, n. 19 ad
§ 39, p. 712).
In
questo senso va inteso l’art. 45 cpv. 4 LT, secondo cui i diritti e i crediti
litigiosi o di dubbia esigibilità vanno valutati prendendo in considerazione la
perdita probabile.
3.
3.1
Con il ricorso
presentato l’11 gennaio 2019, i contribuenti chiedono, in via principale, che
la sostanza imponibile sia accertata in fr. 0.‑. Sostengono che “
nell’emettere
la decisione impugnata l’Autorità fiscale non ha infatti tenuto conto dei
debiti che la Corte di appello e di revisione penale (CARP)
[…]
ha
accollato al dott. RI 1 e che hanno poi portato ad un sequestro della quasi
totalità degli attivi dei contribuenti
” (v. ric.; p. 2 pto. 3) e che “
i
beni gravati da sequestro penale non devono e non possono essere considerati
nel calcolo della sostanza imponibile, quanto meno al loro valore nominale. Il
procedimento penale a carico del dott. RI 1, e con esso i sequestri dei beni in
questione, è iniziato nell’autunno del 2004. Da oltre 14 anni i contribuenti
non possono disporre, neppure alla stregua di meri usufruttuari, dei valori
sequestrati. Nella misura in cui tali beni devono essere presi in considerazione
nel calcolo della sostanza imponibile, il loro valore fiscale dovrà essere
fortemente ridotto
”.
3.2.
Con la sentenza del 18
agosto 2014 (parzialmente allegata al ricorso), la CARP aveva ordinato il
sequestro conservativo, “a garanzia dei risarcimenti compensatori a favore
dello Stato”, dei seguenti beni del ricorrente (cifra 13.2 del dispositivo):
·
fr. 2'034'634.70 c/o __________, conto del Ministero Pubblico,
(saldo 11.12.2012) provento vendita __________;
·
fr. 298'916.37 c/o __________, conto del Ministero Pubblico,
(saldo 11.12.2012) provento vendita fondi __________ fondo __________ e (per
fr. 57'436.-) saldo conto __________ SA c/o __________;
·
fr. 28'934.- conto __________ intestato a __________fr. 3'275.75
ed Euro 419.19 c/o __________, conti __________ e __________ intestati a __________
AG (saldo 20.05.2009);
·
fr. 116'208.54 c/o __________, conto __________ intestato a __________;
·
fr. 427’730.20 c/o __________, conto del Ministero Pubblico,
(saldo 11.12.2012) provento vendita __________;
·
fr. 772'739.39, fr. 129'575.40 e fr. 643'164.39, conti __________,
__________ e __________ intestati a __________ SA c/o __________, Lugano, con
esplicita riserva di eventuali diritti di pegno dell'istituto bancario;
e inoltre (cifra 14.1 del
dispositivo):
·
quota di comproprietà di 1/2 del fondo __________ e fondo __________
di __________. Sono riservati i diritti dei creditori ipotecari;
·
349 azioni __________ SA, detenute da __________;
·
100 azioni __________ SA;
·
100 azioni __________ SA;
·
100 azioni __________ SA;
·
50 azioni __________ SA.
§     Per
queste azioni è fatta riserva di eventuali diritti di pegno mobiliare a favore
di terzi.
·
20 azioni __________ SA;
come pure della quota di
comproprietà di 1/2 del fondo __________ di __________ iscritta a nome di__________.
Sono riservati i diritti dei creditori ipotecari (cifra 14.2 del dispositivo).
La CARP ha ordinato il
dissequestro dei beni in questione, con decisioni del 27 luglio 2017 e del 7
febbraio 2019, con l’eccezione dell’importo di fr. 1'068'031.– sul conto del
Ministero pubblico n. __________ CHF – rubrica INC.__________.__________ “__________
__________/BG”, rimasto sequestrato a garanzia di un ancora ipotizzabile risarcimento
equivalente a carico di __________.
3.3.
Con sentenza del 17 luglio
2019, “ritenuto che RI 1 è stato prosciolto da
tutte le imputazioni ad
eccezione dei reati di ripetuta appropriazione indebita aggravata e ripetuta
falsità in documenti”
, la CARP ha concluso che
“egli può essere
unicamente condannato […] al risarcimento del danno
scoperto – dipendente dal reato di appropriazione
indebita – di fr. 7'000.‑ oltre interessi al 5% dal 30
aprile 2004 a __________ SA
” (CARP, sentenza n. 17.2016.231+233; n.
17.2017.133+134+137 del 17 luglio 2019, consid. 33). Di conseguenza, “
la
condanna ad un risarcimento equivalente decade integralmente
” e tutti i
beni ancora presso il Ministero Pubblico sono dissequestrati (
ibidem
,
consid. 39 e 41, p. 5 s.). Anche le pretese di indennizzo
ex
art. 433
CPP avanzate dagli accusatori privati sono state respinte (cfr. CARP, sentenza
n. __________ del 17 luglio 2019, consid. 33).
Di conseguenza, la CARP ha
dissequestrato anche l’importo di fr. 1'068'031.–.
3.4.
Nel periodo fiscale
litigioso, i beni dell’insorgente erano dunque sequestrati dall’autorità
giudiziaria penale. Si tratta di verificare se ciò abbia ripercussioni sul
calcolo dell’imposta sulla sostanza.
4.
4.1.
Di principio, dottrina e
giurisprudenza definiscono gli attivi imponibili come tutti i diritti valutabili
in denaro su cose, crediti e partecipazioni. Quali diritti valutabili in denaro
valgono quegli attivi che fondano una pretesa giuridicamente realizzabile (DTF
136 II 256 = Pra 2011 Nr. 3 = ASA 79 [2010/2011]
422 = StR 2010, 570). Non è necessario che siano immediatamente
alienabili: per esempio, le azioni ai collaboratori con un termine di attesa rappresentano
un valore patrimoniale imponibile nonostante siano bloccate. Il patrimonio è in
questo senso l’insieme dei diritti valutabili in denaro spettanti ad una
persona, per cui questi diritti possono essere sia di natura reale sia obbligatoria.
Nell’ottica fiscale, la sostanza mobiliare concerne gli oggetti mobili ai sensi
del Codice civile, ovvero il capitale (crediti, partecipazioni, quote a fondi
d’investimento) e i diritti immateriali. Fanno parte della sostanza mobiliare
in particolare i contanti, i conti postali e bancari, l’oro e altri metalli
preziosi, i crediti valutabili in denaro (garantiti e non) e i diritti di tutti
i tipi, gioielli e altri valori, titoli quotati e non, assicurazioni
riscattabili, mobilio, collezioni, veicoli, macchine, attrezzi di lavoro, strumenti,
merci, scorte e bestiame (
Dzamko-Locher/Teuscher
,
in: op. cit., n. 4 ss, ad art. 13 LAID p. 441 s.).
4.2.
4.2.1.
Ai sensi dell’art. 263
Codice di diritto processuale penale svizzero (Codice di procedura penale, CPP
[RS 312.0]) all’imputato e a terzi possono essere sequestrati oggetti e valori
patrimoniali se questi saranno presumibilmente:
a.   utilizzati come mezzi
di prova;
b.   utilizzati
per garantire le spese procedurali, le pene pecuniarie, le multe e le indennità;
c.   restituiti ai
danneggiati;
d.   confiscati.
L’art. 267 cpv. 1 CPP
stabilisce che se il motivo del sequestro viene meno, il pubblico ministero o
il giudice dispone il dissequestro e restituisce gli oggetti o i valori
patrimoniali agli aventi diritto.
4.2.2.
Il sequestro penale è
l’atto con il quale l’autorità penale competente sottopone a procedimento
giudiziale un oggetto o un valore, acquisendone temporaneamente il possesso
fisico o intimando al suo attuale detentore una restrizione del diritto di disporne
(
Julen Berthod
, in: Kuhn/Jeanneret
[a cura di], Commentaire romand, Code de procédure pénale suisse, Basilea 2011,
n. 1 ad art. 263 CPP;
Schmid/Jositsch
,
Schweizerische Strafprozessordnung, Praxiskommentar, 2018, Vor Art. 263-268, n.
1, p. 499). Contrariamente alla confisca, il sequestro penale è una misura
coercitiva a carattere provvisorio, fondata sulla verosimiglianza, che si
rapporta a dei fatti non ancora stabiliti, rispettivamente a delle pretese
ancora incerte. Il sequestro penale lascia intatti i rapporti di diritto civile
relativi alla proprietà degli oggetti o dei valori sequestrati (
Julen Berthod
, loc. cit., n. 3 ad art.
263 CPP; “
ohne dass die vorbestehenden Eigentums- oder Inhaberverhältnisse
eine Änderung erführen
”,
Bommer/Goldschmid
,
in: Niggli/Heer/Wiprächtiger [a cura di], Basler Kommentar Strafprozessordnung /
Jugensstrafprozessordnung, 2
a
ediz., Basilea 2014, n. 1 ad art.
263-268 CPP, p. 2011). Il contribuente non ne può disporre ma gli oggetti o i
valori sequestrati restano di sua proprietà fino alla fine del procedimento in
corso: l’oggetto non è più a disposizione dell’interessato ma si trova sotto il
dominio dello Stato (
Bommer/Goldschmid,
loc.
cit., n. 1 ad art. 263-268 CPP, p. 2011). Il sequestro è un provvedimento
conservativo, che lascia intatte le pretese di diritto civile sugli oggetti o sui
valori patrimoniali, fino al termine del procedimento penale ai sensi dell’art.
267 (
Schmid/Jositsch
, loc. cit.,
p. 499 n. 4; DTF 120 IV 365, consid. 1. c), p. 367 e riferimenti citati).
4.2.3.
Tenendo conto della natura
giuridica del sequestro penale, che si limita a impedire al proprietario del
bene di disporne fino al momento in cui è ordinato il dissequestro, è indubbio
che i beni e i valori sequestrati siano soggetti all’imposta sulla sostanza. La
situazione di un bene sotto sequestro non differisce sostanzialmente da quella
di un titolo di credito, ceduto al proprio dipendente dal datore di lavoro e
sottoposto a un termine di attesa.
4.3.
Venendo al caso in esame, i
beni sotto sequestro presso il Ministero pubblico già dal 2004, di cui si fa riferimento
nel ricorso, erano costituiti da averi bancari a nome del contribuente o della
moglie e da azioni. Per il periodo fiscale litigioso è dunque legittimo che i
valori di cui al Modulo 2 siano presi in considerazione per la determinazione
della sostanza imponibile.
Alla luce della sentenza
del 17 luglio 2019, con cui la CARP ha dissequestrato gli ultimi averi
sequestrati, si deve constatare che il provvedimento conservativo in questione
non è mai sfociato in una confisca. L’insorgente non ha pertanto mai perduto la
proprietà dei beni in questione.
5.
5.1.
In via subordinata, per la
prima volta con il loro ricorso, i ricorrenti chiedono che, nella
determinazione della sostanza imponibile, siano dedotti, oltre ai debiti nei
confronti della __________ Inc., __________, e di __________, i relativi
interessi moratori capitalizzati.
A tale proposito, ricevuta
dalla CARP la sentenza del 17 luglio 2019, la Camera di diritto tributario si è
rivolta al RA 1, chiedendo se fosse ancora intenzionato a mantenere il ricorso
dell’11 gennaio 2019. Con lettera del 16 giugno 2020 l’avv. RA 1 ha confermato
di mantenere il ricorso poiché la sentenza CARP “
non muta l’ammontare di
debiti e sostanza del contribuente così come considerati in sede di tassazione
su reclamo. Dal punto di vista patrimoniale, infatti, la predetta sentenza ha
annullato la condanna del contribuente dott. RI 1 al pagamento di un
risarcimento equivalente di CHF 7'000'000. Questa posizione debitoria,
però non era mai stata presa in considerazione dall’Autorità fiscale, motivo
per cui la sentenza 17.07.2019 non ha alcun riflesso sul merito della procedura
”.
Ha ribadito tuttavia che
dovrebbero essere dedotti gli interessi di mora, maturati ma non corrisposti
fino al 31.12.2010, a favore dei creditori già ricordati.
5.2.
L’art. 13 cpv. 1 LAID
prevede che l’imposta sulla sostanza abbia per oggetto la sostanza netta totale.
La definizione della sostanza netta imponibile secondo l’art. 13 LAID s’impone
ai Cantoni, che non possono imporre elementi che non rientrano nella stessa
(sentenza TF 2C_555/2010 dell’11.3.2011 consid. 2.2.).
Il fatto che l’imposta
sulla sostanza abbia per oggetto la sostanza netta implica che il contribuente
possa dedurre dai propri attivi tutti i debiti comprovati. L’art. 47 cpv. 1 LT
prevede in effetti che dalla sostanza siano deducibili i debiti comprovati.
Deducibili sono tutti i debiti per i quali il contribuente risulta essere
giuridicamente responsabile e che sono effettivi, cioè esistenti al momento
determinante (al 31.12.) e non unicamente potenziali. Il presupposto è quindi
che alla data di riferimento esista un debito fisso, che il contribuente debba
aspettarsi seriamente di dover adempiere, senza che sia necessaria una scadenza
(sentenza TF 2C_555/2010 dell’11.3.2011 consid. 2.2.;
Dzamko-Locher/Teuscher
, op. cit., n. 15-17 ad art. 13 LAID,
p. 444).
Secondo la giurisprudenza
del Tribunale federale, non sono deducibili i debiti solo possibili, futuri o
corrispondenti ad aspettative, in particolar modo quelli che risultano da
un’operazione subordinata alla realizzazione di una condizione sospensiva (art.
151 CO), fintantoché la condizione non si realizza e il debitore non è ancora
tenuto alla sua prestazione. La scadenza del debito non è per contro una
condizione per la deduzione del debito (sentenza 2C_1172/2014 del 22.6.2015
consid. 3.1 e giurisprudenza citata).
5.3.
I debiti costituiscono, dal
profilo fiscale, un elemento che concorre ad escludere o ridurre l’imposta
dovuta. Di conseguenza l’onere della prova incombe al contribuente (DTF 133 II
153 consid. 4.3; 121 II 257 consid. 4c/aa). Di regola quando il creditore è
domiciliato in Svizzera è sufficiente indicare il suo nome ed il suo indirizzo
perché sulla base di questi dati l’autorità può agevolmente effettuare delle
verifiche. In presenza di contribuenti che pretendono di dedurre dal loro
reddito interessi passivi versati a persone fisiche o giuridiche con domicilio
o sede all’estero occorrono per contro informazioni più precise e più complete
ed un maggiore rigore d'indagine, al fine di garantire la generalità
dell'imposta e la parità di trattamento tra gli amministrati. Ciò vale in
particolare quando i creditori sono entità giuridiche con sede in Stati che
consentono domiciliazioni fittizie (sentenza del TF 2C_340/2007 del 22.1.2008
consid. 3.3 con riferimenti).
5.4.
5.4.1.
Il debito nei confronti
della __________ Inc., __________, è stato riconosciuto dall’Ufficio di
tassazione, sebbene il creditore abbia la propria sede in un paradiso fiscale.
Dalle poche indicazioni che emergono dagli atti trasmessi alla Camera di
diritto tributario dall’autorità di tassazione, il debito in questione sarebbe
fondato su un riconoscimento di debito sottoscritto dallo stesso contribuente
il 14 giugno 2004. Il ricorrente ha dichiarato tale debito per la prima volta
presentando un’istanza di revisione delle tassazioni per i periodi fiscali dal
2004 al 2008, proprio nel corso del 2010. Dalla sentenza del 18 dicembre 2009
del Pretore del Distretto di Lugano, che ha rigettato l’opposizione interposta
dal contribuente contro il precetto esecutivo notificatogli il 31 marzo 2003
dalla società creditrice, si apprende che tale riconoscimento di debito sarebbe
stato sottoscritto al termine di un incontro presso lo studio legale che
rappresentava il beneficiario economico della __________ Inc., cliente della __________
__________. Il contribuente si è impegnato a “ottenere la liquidità necessaria
per pagare l’importo [di fr. 1'900’848]”, se “entro il 15 giugno 2004 il
bonifico a favore di __________ Inc., da parte di __________ SA non avvenisse RI
1 si impegnava ad estinguere tale debito “entro il 28 giugno 2004”.
5.4.2.
Pur risalendo il
riconoscimento di debito al 2004, sembra che l’Ufficio di tassazione abbia
accolto le istanze di revisione per i periodi fiscali dal 2005 al 2008. Sebbene
le relative decisioni non siano agli atti, vi sono dei verbali e delle note
interne in tal senso.
Gli unici documenti a
comprova del debito in questione sono tuttavia la citata sentenza del Pretore e
un verbale di pignoramento del 4 ottobre 2010, che concerne in particolar modo
dei beni immobiliari del contribuente e l’importo di fr. 2'028'000.–,
proveniente dalla vendita del mapp. n. __________ RFD di __________. Dal
verbale in questione si evince tuttavia che i beni pignorati erano stati
sequestrati dal Ministero pubblico. L’importo proveniente dalla vendita del
mapp. n. __________ di __________, in particolare, corrisponde a quello
menzionato nelle sentenze della CARP.
La procedura esecutiva in
questione è stata pertanto sospesa.
5.4.3.
La __________ Inc., __________,
figura del resto fra gli accusatori privati nell’ambito del procedimento penale
a carico del ricorrente. Nella sentenza della CARP del 18 agosto 2014, RI 1 era
stato riconosciuto colpevole, fra l’altro, di amministrazione infedele
qualificata per aver proceduto a bonifici e trasferimenti di titoli a debito di
conti della __________ Inc. e a favore di conti intestati alla __________ __________.
Inc e alla __________ SA e per aver effettuato “investimenti fittizi nei fondi __________
e __________.”, che erano “sprovvisti della necessaria copertura”.
Nella sentenza del
Tribunale federale del 6 marzo 2017, che ha annullato la pronuncia della CARP
del 18 agosto 2014, si accenna anche a un “impegno del ricorrente a rispondere
solidalmente del disinvestimento” della __________ Inc. Dopo aver rilevato che
“non si conoscono… le circostanze in cui tale impegno è stato assunto”, la
Suprema Corte sottolinea che “suddetto impegno è stato preso con scritto del 14
giugno 2004, ovvero in un periodo in cui la CFB si interessava da vicino
all’attività di __________ SA” (sentenza 6B_949/2014 consid. 12.4.2).
5.4.4.
Si deve ritenere che la
posizione debitoria di RI 1 fosse strettamente dipendente dall’esito del
procedimento penale nei suoi confronti. La sottoscrizione del suo impegno nei
confronti della __________ Inc. era verosimilmente dettata dalla preoccupazione
di evitare una (ulteriore) denuncia penale. In questo senso si legge anche il
riferimento, contenuto nella sentenza del Tribunale federale del 6 marzo 2017
ad una responsabilità solidale del ricorrente per il debito nei confronti della
__________ Inc. Il successivo sequestro ordinato dal Ministero pubblico ha peraltro
vanificato la procedura esecutiva promossa dalla creditrice. Se il ricorrente
fosse stato definitivamente condannato per amministrazione infedele e i suoi
beni fossero stati confiscati, verosimilmente la __________ Inc. sarebbe stata
indennizzata con i beni sequestrati.
Per stabilire se al
31.12.2010 il ricorrente fosse effettivamente debitore dell’importo menzionato
nel riconoscimento di debito da lui sottoscritto, deve essere chiarita la
situazione esistente a tale momento.
Nella fattispecie, nello
stralcio dell’accordo del 14.6.2004 riportato dalla sentenza pretorile, il
debitore si impegnava “inderogabilmente ad estinguere il debito di CHF
1'900’848.– entro il 28 giugno 2004”. L’insorgente ha tuttavia interposto
opposizione al precetto esecutivo del 27 marzo 2009. Solo dopo la decisione
giudiziaria, che ha rigettato l’opposizione, RI 1 ha chiesto la revisione delle
tassazioni dei periodi fiscali precedenti, per ottenere la deduzione del
debito.
Per valutare se al
31.12.2010 il creditore potesse seriamente contare sull’adempimento del debito,
è necessario verificare se, a tale momento, avesse già inoltrato la denuncia
penale e si fosse costituito accusatore privato. In tale eventualità, infatti,
la posizione debitoria dell’insorgente sarebbe mutata. Da un lato, il sequestro
penale impediva lo svolgimento della procedura esecutiva; inoltre, il suo
impegno a pagare il debito nei confronti della __________ Inc. sarebbe stato
subordinato al risarcimento nell’ambito del procedimento penale. La probabilità
di dover pagare in virtù di una responsabilità solidale, per riprendere la terminologia
del Tribunale federale, sarebbe stata notevolmente mitigata. Altrimenti, si
potrebbe anche ritenere che, per effetto del procedimento penale, l’obbligo di
pagare fosse subordinato a una condizione sospensiva, rappresentata proprio
dall’esito del processo.
5.4.5.
Gli atti devono pertanto
essere rinviati all’Ufficio di tassazione, affinché esamini nuovamente la
situazione debitoria del ricorrente, dopo aver preso visione degli atti che si
riferiscono all’accordo intervenuto con la __________ Inc. Oltre all’accordo
stesso del 14 giugno 2004, i contribuenti dovranno produrre ogni scambio di
corrispondenza intervenuto con la controparte, per contestualizzare la
convenzione litigiosa e per conoscere gli sviluppi successivi. Dovrà in
particolar modo essere esaminata la denuncia penale della creditrice.
In tale ambito, l’Ufficio
di tassazione verificherà anche la completezza degli attivi considerati nel
calcolo della sostanza imponibile, alla luce sentenza della CARP del 18 agosto
2014 (v.
supra
, consid. 3.2).
5.5.
5.5.1.
I ricorrenti chiedono poi
che siano considerati fra i debiti anche gli interessi moratori capitalizzati,
che si riferiscono al debito nei confronti della __________ Inc. Al ricorso
hanno allegato un conteggio con il calcolo degli interessi dal 1.1.2005 al
31.12.2018. A tale data l’ammontare complessivo degli interessi era di ben fr.
1’891'740.23, cioè si avvicinava all’importo del debito (fr. 1'900'407.–). Secondo
lo “stato di riparto provvisorio”, allestito dall’Ufficio di esecuzione di
Lugano il 21 gennaio 2020 e prodotto con la lettera del 16 giugno 2020, il
saldo del debito nei confronti della __________ Inc. ammonta a fr.
3'392'832.45. Ne consegue che gli interessi, fino al 2020, raggiungono
l’importo di fr. 1'491'984.45. I criteri di calcolo dell’Ufficio di esecuzione
non coincidono evidentemente con quelli dei ricorrenti.
5.5.2.
Indipendentemente
dall’ammontare degli interessi, che al 31.12.2010, secondo gli insorgenti,
raggiungevano già l’importo di fr. 758'113.43, la loro deduzione presuppone
ovviamente che sia deducibile il debito in capitale.
Secondo la giurisprudenza,
tuttavia, ciò non è ancora sufficiente. Degli interessi non possono infatti
essere capitalizzati se non sono precedentemente stati assoggettati all’imposta
sul reddito (sentenza TF n. 2C_557/2007 del 21.12.2007 consid. 3.1). Nella loro
dichiarazione d’imposta 2010, i ricorrenti avevano fatto valere solo il debito
di fr. 1'900'848.–, senza indicare alcun interesse passivo. È anche vero che il
loro reddito imponibile era già inferiore al minimo e che il debito d’imposta
era pari a zero. Per quanto riguarda il creditore, è inutile domandarsi se gli
interessi siano stati assoggettati all’imposta sul reddito, trattandosi di una
società panamense.
5.5.3.
Spetterà comunque
all’Ufficio di tassazione pronunciarsi sulla deducibilità degli interessi
moratori, dopo aver proceduto alle verifiche già ricordate. In quel contesto,
dovrà anche tener conto del fatto che già il 4 ottobre 2010 i beni pignorati a RI
1 non erano sufficienti a coprire l’ammontare dei crediti in capitale. Oltre al
credito della __________ Inc. c’era infatti anche quello di RI 2, moglie di RI
1, che ammontava a fr. 1'647'931.20. Doveva già essere evidente pertanto che i
beni pignorati non sarebbero stati sufficienti a coprire tutti i debiti, tanto
meno con gli interessi di mora. Ciò è ancora più evidente dallo Stato di
riparto provvisorio del 21 gennaio 2020, da cui risulta che il saldo dei
crediti della __________ Inc. e di RI 2 aveva raggiunto l’importo di fr.
6'363'827.35, mentre il ricavo netto da ripartire fra i creditori era di soli
fr. 2'738'825.23.
5.6.
I ricorrenti postulano
infine la deduzione degli interessi moratori capitalizzati relativi al debito
nei confronti di __________. L’unico giustificativo che concerne tale passivo è
uno scritto del 25 ottobre 2004, con cui RI 1 ringrazia __________ per avergli
concesso un prestito a contanti di fr. 300'000.–, senza garanzie, con interessi
del 5% all’anno capitalizzati e saldati al momento del rimborso. Il rimborso
non sarebbe intervenuto “prima della fine del prossimo mese di giugno 2005”.
Secondo il conteggio
allestito dagli insorgenti, gli interessi dal 1.1.2005 al 31.12.2018 hanno
ormai raggiunto l’importo di fr. 299'122.86, cioè il valore del mutuo iniziale.
Anche in questo caso, gli
insorgenti, nella loro dichiarazione d’imposta, non avevano chiesto alcuna
deduzione di interessi. Non è noto se il creditore, da parte sua, abbia
dichiarato come reddito tali importi.
Spetterà, anche in questo
caso, all’Ufficio di tassazione, pronunciarsi sulla deducibilità degli
interessi litigiosi.
5.7.
Adottando una nuova
decisione su reclamo, l’autorità di tassazione verificherà anche l’importo
relativo al conto dissequestrato della signora RI 2, che secondo l’autorità di
tassazione ammonta a fr. 282'515.‑, come peraltro indicato nella
dichiarazione d’imposta come pure nel reclamo dei contribuenti, ma che secondo
il ricorso avrebbe dovuto essere di fr. 182'515.‑ (stato al
31.12.2010).
Dovendo procedere alle
nuove verifiche, l’Ufficio di tassazione chiederà ai ricorrenti anche di documentare
l’eventuale conseguimento di redditi, in relazione alla gestione dei beni
sequestrati (cfr. anche l’Ordinanza del Consiglio federale del 3 dicembre 2010
sul collocamento di valori patrimoniali sequestrati [RS 312.057]).
6.
Di conseguenza, la
decisione di tassazione IC 2010 dopo reclamo del 12 dicembre 2018 è annullata e
gli atti sono ritornati all’RS 1 perché determini nuovamente la sostanza
imponibile, tenendo conto delle considerazioni che precedono.
Visto l’esito del ricorso,
non si prelevano né la tassa di giustizia né le spese processuali.
Ai contribuenti non è
riconosciuta un’indennità a titolo di ripetibili. Infatti, per quanto concerne
la domanda principale, il ricorso è sostanzialmente respinto. La domanda
subordinata è stata invece proposta per la prima volta con il ricorso.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   La decisione di tassazione
IC 2010 dopo reclamo del 12 dicembre 2018 è annullata e gli atti sono rinviati
all’RS 1 perché adotti una nuova decisione, dopo gli accertamenti indicati.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 73 LAI   Copia per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: