ti_gerichte · 80.1997.193 · 1997-06-26 · it

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 18.12.1997 80.1997.193
Tessin Camera di diritto tributario 18.12.1997 80.1997.193
Ticino Camera di diritto tributario 18.12.1997 80.1997.193

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.97.00193
Lugano
18 dicembre 1997
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di
diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
vicecancelliere:
Andrea Pedroli
statuendo sul ricorso del 26 novembre 1997
in materia di:                 imposta sugli utili immobiliari
presentato da:
RI1
RI2
2
,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1.
Con
atto pubblico del 17 dicembre 1996, i signori RI1 e RI 2 alienavano ai signori
________
e
________
la
part. n.
________
di
________
, al prezzo di fr. 295’000.–.
Nella
dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari, inoltrata il 12 maggio
1997, i venditori chiedevano la deduzione di spese di investimento per
complessivi fr. 250’630.70, comprensive, in particolar modo, di due provvigioni
per mediazione per fr. 35’000.–.
Notificando
loro la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, con decisione del 26
giugno 1997, l'Ufficio di tassazione di
________
ammetteva in deduzione una sola
provvigione per fr. 15’000.– e commisurava pertanto l’utile imponibile in fr.
34’370.-, cui corrispondeva un’imposta di fr. 4’124.40 a carico di ognuno dei
venditori.
2.
Con
reclamo del 21 luglio 1997, i fratelli RI1 contestavano la mancata deduzione
della seconda provvigione, sottolineando le difficoltà incontrate nel reperire
un acquirente per il rustico venduto.
L’Ufficio di
tassazione accoglieva parzialmente il reclamo, elevando la detrazione per
provvigioni a fr. 16’225.–, pari al 5,5% del valore di alienazione. Rilevato
come il primo mediatore,
________
, avesse calcolato il proprio onorario
nella misura del 5%, facendo esplicito riferimento alle direttive della Associazione
dei fiduciari immobiliari (SVIT), l’autorità fiscale seguiva l’indicazione
contenuta in dette direttive, applicando la norma secondo cui in caso di
vendita da parte di terza persona o del mandante medesimo è possibile un
risarcimento dello 0.5% del prezzo.
L’utile si
riduceva pertanto a fr. 33’145.– e l’imposta a fr. 3’977,40 per ognuno dei
reclamanti.
3.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI1 e RI2 ripropongono la
richiesta di poter dedurre entrambe le provvigioni pagate ai mediatori.
Spiegano di essere stati costretti ad acquistare il rustico in questione dal
precedente proprietario, per il fatto che quest’ultimo era loro debitore e non
era in grado di estinguere il debito in altro modo. Il rustico era poi
difficile da vendere, a causa della posizione ed anche della situazione
economica, e richiedeva un ulteriore investimento. Quando il signor
________
ha
dunque comunicato loro che il signor
________
aveva un acquirente interessato,
i ricorrenti hanno ben volentieri acconsentito a versare una provvigione “usuale”
al primo ed una al secondo.
4.
4.1.
Lo Stato
preleva un'imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai
guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti
di esso (art. 123 LT 1994).
Il tributo
sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul
reddito; non si tratta tuttavia di un'imposta generale sul reddito bensì di una
speciale
, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona
assoggettata. Per il fatto che l'imposta grava sull'immobile trasferito, senza
che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto
dell'imposta, il tributo in esame si configura come imposta
reale
(
Soldini/Pedroli
,
L'imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140
LT con un'appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p.
59).
4.2.
L'utile
imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore
di investimento. Quest'ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e
dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT 1994).
Tuttavia, se
l'alienante è stato proprietario dell'immobile per più di venti anni, può
chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di
proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2
LT 1994).
5.
Secondo
l'art. 134 cpv. 1 LT, sono considerati costi di investimento, fra gli altri, i
costi di acquisto e di vendita, quali le spese notarili, di iscrizione, di
bollo e le provvigioni usuali debitamente comprovate versate a un mediatore.
5.1.
La
computabilità dell’onorario per prestazioni di mediazione era prevista, nel
quadro dell’abrogata imposta sul maggior valore immobiliare, dall’art. 9 cpv. 3
LIMVI, secondo il quale erano deducibili le provvigioni usuali versate a un
contribuente assoggettato alla sovranità fiscale svizzera. Tale disposizione
era stata introdotta nella legge solo con una novella legislativa, entrata in
vigore l'8 marzo 1991, con la quale il legislatore ticinese aveva, da un lato,
voluto riconoscere la deduzione analitica di un costo di vendita diventato
ormai usuale e, dall'altro, evitare gli abusi, ponendo, come si legge nel
Rapporto 11 gennaio 1991 della Commissione della Legislazione,
«le necessarie
cautele atte a prevenire e a sventare facili elusioni della legge e evasioni
fiscali che potrebbero facilmente realizzarsi sia notificando provvigioni per
importi eccedenti quelli usuali, sia indicando come beneficiari persone
sottratte alla verifica dell'autorità fiscale svizzera»
(
CDT
n. 64
del 30 marzo 1992 in re F.L.).
5.2.
La
possibilità di prendere in considerazione tali costi presuppone l'esistenza di
un contratto di mediazione
ex
art. 412 ss. CO (
Reimann/Zuppinger/Schärrer
,
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Vol. IV, Berna 1969, p. 255;
Rumo
,
Die Liegenschaftsgewinn- und die Mehrwertsteuer des Kantons Freiburg, Friburgo
1993, p. 253;
Richner/Frei/Weber/Brütsch
, Zürcher Steuergesetz -
Kurzkommentar, 2
a
ediz., Zurigo 1997, p. 1003;
Soldini/Pedroli
,
op. cit., p. 255; inoltre,
RF
47/1992 p. 230; di diversa opinione
Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung
,
Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, p. 757); occorre cioè che la
provvigione sia stata pagata dall’alienante ad un terzo, perché quest’ultimo
gli ha indicato l’occasione per concludere un contratto o ha agito da
intermediario fra compratore e venditore. Il mediatore non è dunque né un
semplice consulente né un rappresentante (
Reimann/Zuppinger/Schärrer
,
op. cit., p. 256 s.;
Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung
, op. cit., p.
757), anche se spesso è difficile distinguerlo da quest’ultimo. La principale
differenza è data dal fatto che il conferimento di una procura è un negozio
giuridico unilaterale, mentre la mediazione è un contratto; inoltre, il
mediatore non riceve l'incarico di concludere direttamente il contratto in nome
e per conto del committente, ma quest'ultimo lo stipulerà in prima persona
oppure ne incaricherà un altro rappresentante. Sono, in particolare, esclusi
dall'ambito di applicazione della norma tutti i casi di rappresentanza legale,
come per esempio, quello del padre che agisce per conto del figlio oppure del
tutore (
Soldini/Pedroli
, op. cit., p. 255, con riferimento a
Reimann/Zuppinger/Schärrer
,
op. cit., p. 257).
6.
Nella
fattispecie, l'autorità fiscale ha negato la deduzione della provvigione pagata
dai ricorrenti a
________
, ritenendo che non sia “usuale” il pagamento di onorari per l’opera di
mediatori per un ammontare complessivo pari al 12% del valore di alienazione.
6.1.
Come detto,
la legge precisa, infatti, che le provvigioni devono essere
usuali
. Con
tale puntualizzazione si vuole evitare che si chieda di computare quali
provvigioni quelle che effettivamente sono partecipazioni all'utile, ottenendo
in tal modo un'elusione dell'imposta (
Soldini
, Le provvigioni di vendita
secondo la LIMVI, in RTT 1987, p. 657 s.). Infatti, una quota di utile
immobiliare che viene ceduta ad un terzo, volontariamente o in base ad un
obbligo assunto contrattualmente, non può considerarsi come una spesa
deducibile neppure se viene rivestita da provvigione (
Guhl
, Die
Spezialbesteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, Zurigo 1953, p. 240).
Negli altri
cantoni, per valutare se la provvigione versata in un caso concreto sia usuale,
ci si riferisce per lo più alla tariffa della locale Associazione svizzera dei
fiduciari immobiliari (SVIT), ma le differenze fra un cantone e l'altro sono
notevoli. In nessun caso, comunque, vengono considerate usuali delle
provvigioni che eccedono il 5% del prezzo (
Soldini/Pedroli
, op. cit., p.
255).
6.2.
Il caso in
esame è la migliore dimostrazione possibile della necessità di limitare
quantitativamente la deduzione delle provvigioni per le mediazioni immobiliari,
a meno di non correre il rischio di snaturare completamente l’imposta sugli
utili immobiliari.
6.2.1.
Su richiesta
della Camera di diritto tributario, in data 12 dicembre 1997 i ricorrenti hanno
infatti precisato come siano giunti al pagamento di provvigioni per un ammontare
così rilevante. Essi avevano stipulato un contratto di mediazione, verbalmente,
con il solo signor
________
. Quest’ultimo si è rivolto allora al signor
________
, suo
conoscente, informandolo di avere concordato con i mandanti un prezzo di fr.
260’000.–/270’000.–, al netto della provvigione, ed avvertendolo quindi che, se
anch’egli avesse voluto un compenso per i propri sforzi, avrebbe dovuto elevare
il prezzo in misura tale da coprire la provvigione.
È così che
si è giunti ad un prezzo di fr. 295’000.–, in cui sono compresi ben 35’000
franchi di onorari per prestazioni di mediazione.
6.2.2.
Dall’esposizione
dei fatti che precede si evince in modo abbastanza chiaro che il contratto di
mediazione è stato stipulato dai ricorrenti con il solo signor
________
, al
quale è stato chiesto di trovare un compratore disposto a pagare fr. 275’000.–,
contro un onorario del 5% circa a suo favore. È stato poi
________
a contattare
________
, proponendogli di collaborare alla ricerca di un compratore per il rustico;
però, invece di concordare con questi una divisione della provvigione
promessagli dai mandanti (come accadrebbe altrimenti, in caso di submediazione;
cfr.
Marquis
, Le contrat de courtage immobilier et le salaire du
courtier, Losanna 1994, p. 204),
________
ha posto la condizione che
l’intero onorario promesso rimanesse a lui e che
________
provvedesse
a coprire il proprio mediante un corrispondente incremento del prezzo.
Non vi è
dunque stato un semplice contratto di submediazione fra
________
e
________
,
bensì un accordo fra i proprietari stessi, il mediatore da loro incaricato ed
una terza persona, consistente nell’elevare il prezzo e quindi l’utile
imponibile, facendo partecipare a quest’ultimo anche
________
.
6.3.
A ben
vedere, la posizione di
________
nell’operazione in esame non differisce
molto da quella del titolare di un diritto di compera o di prelazione, che ceda
ad un terzo il proprio diritto, oppure da quella dell’acquirente in un
contratto di compravendita con clausola sostitutiva, che faccia subentrare nel
contratto un terzo, contro un corrispettivo.
6.3.1.
A tale
riguardo, si tenga presente che è assoggettata all’imposta sugli utili
immobiliari anche la cessione successiva di diritti, in particolare la cessione
del diritto di compera (art. 124 cpv. 2 lett.
h
LT). In caso di
esercizio del diritto di compera da parte del cessionario – ma lo stesso vale
per l’ipotesi dell’acquisto da parte di un acquirente sostituito – il
proprietario del fondo paga l’imposta in base al valore indicato nell’atto
notarile al momento della costituzione del diritto; il primo titolare del
diritto di compera, da parte sua, viene imposto sulla differenza fra il valore
del diritto al momento della sua costituzione e il valore, se superiore, al
momento della sua cessione o delle successive cessioni (
Soldini
,
L’assoggettamento dei trasferimenti economici di immobili all’imposta sugli
utili immobiliari, in:
Caimi/Cometta/Corti
[a cura di], Il Ticino e il
diritto – Raccolta di studi pubblicati in occasione delle Giornate dei giuristi
svizzeri 1997, Lugano 1997, p. 646).
6.3.2.
Il Tribunale
federale ha ammesso addirittura l’esistenza di un’alienazione economica nel
caso in cui le parti stipulano un
contratto preliminare di compravendita
non in forma autentica ma mediante
scrittura privata
, sebbene, in un
simile caso, manchi un valido negozio giuridico, per cui si richiederebbe la
forma autentica. L’Alta Corte ha infatti riconosciuto che, in determinate
circostanze, anche un contratto invalido può far sì che un intermediario possa
esercitare i poteri spettanti ad un proprietario e consentire ad un terzo di
acquistare la proprietà, per il fatto che il proprietario civilistico si sente
vincolato agli accordi presi e offre ad un terzo l’occasione di concludere una
valida compravendita (
StE
1985 B 42.22 n. 1;
Soldini
,
L’assoggettamento dei trasferimenti economici, cit., p. 644).
6.3.3.
Se, dunque,
chi trova un compratore senza essere titolare di alcun diritto sull’immobile da
vendere, non avendo acquistato neppure un diritto di compera, può essere
assoggettato all’imposta sugli utili immobiliari conseguita aumentando il prezzo
pattuito con il proprietario civilistico, ci si potrebbe seriamente domandare
se l’imposizione di un utile immobiliare non si giustifichi anche in un caso
come quello qui in esame. Il signor
________
non ha infatti agito da vero e
proprio mediatore o submediatore né per i ricorrenti né per il mediatore
________
; si
è invece interposto fra costoro, da un lato, ed i signori
________
, dall’altro,
aumentando il prezzo concordato e conseguendo la differenza quale guadagno.
6.3.4.
Non spetta
comunque a questa Camera la competenza di emettere una tassazione dell’utile
immobiliare conseguito dal signor
________
. Né i ricorrenti contestano il
valore di alienazione, che loro stessi hanno dichiarato ammontare a fr.
295’000.–.
6.4.
Alla luce
delle considerazioni che precedono, si impone la conclusione che si giustifica
il solo computo della provvigione di fr. 15’000.– versata a
________
.
L’ulteriore
versamento di fr. 20’000.– a
________
non rientra più nei presupposti
delle provvigioni “usuali”, come richiesto dalla legge.
6.5.
Deve infine
essere respinta la censura, secondo cui la mancata considerazione della
provvigione in discorso, nella tassazione dei ricorrenti, configurerebbe una
doppia imposizione dello stesso reddito.
Infatti, una
inammissibile doppia imposizione è data solo qualora un contribuente sia
imposto da due o più cantoni per lo stesso oggetto fiscale (art. 46 cpv. 2
Cost. fed.). Pertanto, se anche mediatore e mandante fossero assoggettati in
due cantoni diversi, non sarebbe comunque costitutiva di una doppia imposizione
in contrasto con l’art. 46 cpv. 2 Cost. fed. la circostanza che il mediatore
debba pagare le imposte sull’intera provvigione ricevuta, mentre il mandante
non può dedurla integralmente dal ricavo della vendita (
StE
1991 B
44.13.5 n. 4).
Del resto, è
ben vero che il mediatore dichiara fra i propri redditi aziendali le
provvigioni ricevute, ma si giustifica di assoggettare queste ultime
all’imposta ordinaria sull’utile o sul reddito solo nella misura in cui
rappresentino vero e proprio compenso per l’attività di mediatore; se si
configurano invece quali partecipazioni all’utile immobiliare del venditore,
dovrebbero essere soggette all’imposta speciale sugli utili immobiliari.
7.
La
sola provvigione da computare quale costo di vendita è dunque quella versata
dai ricorrenti al sig.
________
, la quale ammonta a fr. 15’000.–. Per economia di giudizio, si
rinuncia tuttavia a modificare la tassazione a svantaggio dei ricorrenti, riducendo
la detrazione concessa dall’autorità fiscale da fr. 16’225.– a fr. 15’000.–.
Tassa di
giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visto per le spese l'art. 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                 fr.    300.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi     fr.      80.–
per un
totale di                                                      fr.    380.–
sono a
carico dei
ricorrenti.
3.   Intimazione
alle parti.
4.   Il presente
giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente:                                                         Il
Segretario: