ti_gerichte · 80.2024.258 · 2025-04-05 · it

Procedura: ricorso, incongruenza fra motivazione e dispositivo della sentenza, interpretazione della sentenza, modifica del dispositivo

Tessin Camera di diritto tributario 25.04.2025 80.2024.258
Tessin Camera di diritto tributario 25.04.2025 80.2024.258
Ticino Camera di diritto tributario 25.04.2025 80.2024.258

Incarti n.
80.2024.258
80.2024.259
Lugano
2
5 aprile 2025
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Raffaele Guffi,
Ivano Ranzanici
segretaria
Mara
Regazzoni
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
istanza
di revisione dell’11 dicembre 2024 in materia di IC e IFD 2014 e 2016.
Fatti
A.
RI 1, economista, svolge
la professione di fiduciario immobiliare e commercialista indipendente.
Con decisioni del 25
settembre 2019, l’RS 1 (UT) ha notificato al contribuente e alla moglie __________
le tassazioni IC/IFD 2014, 2015 e 2016.
In base alle risultanze di
un rapporto dell’Ispettorato fiscale del 2 settembre 2019, l’autorità fiscale
ha intrapreso una serie di riprese nel calcolo del reddito dell’attività
lucrativa indipendente e della sostanza aziendale, secondo il seguente schema:
Reddito aziendale
2014
2015
2016
Risultato dichiarato
25’032
30’095
6’930
+ Ripresa per vantaggi vari
13’000
13’000
9’000
Reddito determinante IC/IFD
38’032
43’095
15’930
Perdite computabili
-
-
-
Reddito aziendale imponibile
Fr.
38’032
43’095
15’930
Sostanza aziendale
2014
2015
2016
Auto
23’000
10’000
10’000
Azioni __________ SA
50’000
50’000
50’000
Azioni GCF __________ SA
100’000
100’000
100’000
Debito verso __________
-16’500
-45’000
-56’000
Creditori
-
-6’000
-12’000
Sostanza aziendale netta imponibile
Fr.
156’500
109’000
91’900
Sempre in base al rapporto
dell’Ispettorato, l’UT ha inoltre assoggettato all’imposta sul reddito, a
titolo di prestazione valutabile in denaro proveniente dalla __________ SA, fr.
99'894.– nel 2015 e fr. 224'557.– nel 2016, con deduzione del 50%, ritenendo
che il contribuente avesse
“beneficiato di una distribuzione gratuita di
azioni in quanto il capitale della __________ SA non è stato ricostituito con
l’immissione di “nuovi” mezzi, bensì tramite utili della società stessa”.
Inseriva
inoltre, nel calcolo dell’imposta sulla sostanza, un importo di fr. 142’000.–
nel 2015 e di fr. 279’000.– nel 2016 a titolo di
“rimborso credito
correntista da parte della spettabile __________ SA”
e un importo di fr.
549'000.– nel 2015 e di fr. 412'000.– nel 2016 a titolo di
“credito
correntista nei confronti della spettabile __________ SA”
.
B.
Con decisioni del 16
settembre 2020, l’autorità di tassazione ha respinto i reclami dei
contribuenti, facendo riferimento alle
“risultanze della verifica fiscale
esperita presso il contribuente nonché presso le persone giuridiche a lui
collegate”.
C.
Il 14 ottobre 2020 i
contribuenti hanno interposto ricorso alla Camera di diritto tributario,
contestando tutte le riprese e le prestazioni valutabili in denaro, come pure
gli elementi aggiunti alla sostanza imponibile.
D.
Con sentenza del 22
giugno 2023, la Camera di diritto tributario si è così pronunciata:
1.   1.1.  Nella
misura in cui concerne la cessione del mantello giuridico della __________ SA,
la decisione su reclamo IC/IFD 2015 del 16 settembre 2020 è annullata e gli
atti sono retrocessi all’RS 1 perché, conclusi gli accertamenti
dell’Ispettorato fiscale e/o dell’UTPG, adotti una nuova decisione motivata.
1.2.  Il
ricorso in materia di IC e IFD 2015 è
parzialmente accolto
.
§      Di
conseguenza, la decisione di tassazione IC/IFD 2015 dopo reclamo è riformata
nel senso che ai “
debiti della ditta individuale
” sono aggiunti
fr. 6'000.‑.
1.3.  Per
il resto, i ricorsi sono
respinti
.
E.
Con decisione dell’11
dicembre 2024, l’UT ha notificato ai contribuenti una nuova decisione di
tassazione per l’IC e l’IFD 2015, stralciando il reddito dell’attività
lucrativa indipendente accessoria di fr. 49'947.– e aggiungendo ai debiti della
ditta individuale l’importo di fr. 6'000.–.
Rispondendo ad un’email
dei contribuenti, lo stesso 11 dicembre 2024, il commissario dell’UT
__________
li ha informati di non poter
modificare le decisioni 2014 e 2016 “in quanto cresciute in giudicato” e li ha
invitati ad indirizzare alla Camera di diritto tributario un’eventuale istanza
di revisione.
F.
L’11 dicembre 2024 RI
1 ha presentato un’istanza di revisione della sentenza del 22 giugno 2023,
argomentando che
“su più pagine e paragrafi della suddetta sentenza si
giustifica esplicitamente l’annullamento delle decisioni impugnate e il rinvio
degli atti all’autorità di tassazione per l’emissione di una nuova decisione,
una volta conclusi gli accertamenti”.
Ritiene pertanto
“evidente che
tutte le decisioni impugnate, compresi i periodi fiscali 2014 e 2016, sono
state annullate e rinviate all’autorità fiscale per la rielaborazione e
l’emissione di nuove decisioni, previa conclusione degli accertamenti”.
G.
Nelle sue
osservazioni del 16 dicembre 2024, l’UT afferma di aver
“emesso una nuova
decisione su reclamo IC/IFD 2015 stralciando gli elementi legati alla
problematica del mantello giuridico”
e di averlo fatto
“conformemente al
dispositivo della sentenza CDT 80.2020.188-189 del 22 giugno 2023, in seguito
alla verifica da parte dell’Ispettorato fiscale e dell’Ufficio tassazione delle
persone giuridiche”
. Le decisioni 2014 e 2016 invece “
non sono state
modificate in quanto già cresciute in giudicato in seguito alla citata
sentenza”.
Diritto
1.
1.1.
Sono tre i motivi di
revisione, a vantaggio del contribuente, di una decisione o sentenza cresciuta
in giudicato:
a)
la scoperta di
fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi;
b)
la mancata
considerazione, da parte dell’autorità giudicante, di fatti rilevanti o di
mezzi di prova decisivi, che conosceva o doveva conoscere, oppure un’altra
violazione di principi essenziali della procedura;
c)
il fatto che
un crimine o un delitto abbia influito sulla decisione o sulla sentenza.
(art. 232
cpv. 1 LT; art. 147 cpv. 1 LIFD).
Quale
ulteriore motivo di revisione la legge cantonale aggiunge che essa è data se,
in caso di conflitti in materia di doppia imposizione intercantonale o internazionale,
l’autorità che ha deciso giunge alla conclusione che, secondo le norme
applicabili per evitare la doppia imposizione, il Cantone deve limitare il
proprio diritto di imporre (art. 232 cpv. 1 lett.
d
LT).
1.2.
La revisione è tuttavia
esclusa se l’istante, ove avesse usato la diligenza che da lui poteva essere
ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della
procedura ordinaria il motivo di revisione invocato (art. 147 cpv. 2 LIFD; art
232 cpv. 2 LT).
L’istituto della revisione
non è dato, cioè, per addurre fatti che si sarebbero potuti invocare già nella
procedura di reclamo o di ricorso. Decidere altrimenti, e ammettere
automaticamente la revisione in caso di violazione di norme essenziali di
procedura, significherebbe abolire ogni distinzione tra mezzi d’impugnazione
ordinari e il rimedio straordinario della revisione, che non può supplire a
un’omissione imputabile allo stesso contribuente, che ha diritto di avvalersi
dei rimedi ordinari (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale 2C_47/2016,
2C_48/2016 del 22 agosto 2016 consid. 3.2 con riferimenti; inoltre:
Locher
, Kommentar zum DBG, vol. III,
Basilea 2015, n. 30 ad art. 147 LIFD, p. 773 s.;
Looser
, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum DBG, 3
a
ed., Basilea 2017, n. 24 ad art. 147 LIFD, p. 2474 ss.;
Casanova/Dubey
, in: Noël/Aubry Girardin [a cura di],
Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2
a
ed., Basilea
2017, n. 15 ad art. 147 LIFD, p. 1802 s.).
2.
2.1.
Nel
caso in esame, il ricorrente chiede la revisione della sentenza del 22 giugno
2023, in quanto ritiene che la stessa abbia comportato l’annullamento delle
decisioni su reclamo relative alla tassazione di tutti e tre i periodi fiscali
contestati, sebbene nel dispositivo sia stato deciso l’annullamento della sola
decisione relativa al periodo fiscale 2015.
2.2.
L’insorgente
non spiega quale sarebbe il motivo di revisione che giustificherebbe la
modifica della sentenza contestata. D’altra parte, il contribuente non chiede
tanto di modificare a suo vantaggio una sentenza passata in giudicato, ma
piuttosto di adeguare il dispositivo della sentenza alla sua motivazione.
Proprio
per questa ragione, non può entrare in considerazione neppure una rettifica secondo
gli articoli 150 cpv. 1 LIFD e 235 cpv. 1 LT. Queste ultime disposizioni
prevedono che gli errori di calcolo e di scrittura contenuti in decisioni e
sentenze cresciute in giudicato possano essere rettificati, su richiesta o
d’ufficio, dall’autorità a cui sono sfuggiti, entro cinque anni dalla notifica.
Anche la rettifica mira tuttavia a modificare il contenuto di una decisione
passata in giudicato, pur concernendo unicamente errori di calcolo o di
scrittura (Looser, in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum DBG, 4a ed.,
Basilea 2022, n. 3b ad art. 150 LIFD, p. 2501).
2.3.
Nel
caso in esame, si deve verificare piuttosto se non si debba procedere all’interpretazione
della sentenza del 22 giugno 2023.
Sebbene la legislazione in
materia di imposta federale diretta non disciplini l’istituto
dell’interpretazione di una decisione giudiziaria, il diritto di invocarla
discende direttamente dall’art. 8 cpv. 1 Cost. (sentenza del TF 2C_724/2010 e
2C_796/2010 del 27 luglio 2011 consid. 2.1 e giurisprudenza citata).
Un’interpretazione deve
essere intrapresa se il dispositivo di una sentenza è poco chiaro, incompleto o
ambiguo o contiene elementi che sono in contraddizione tra loro o con i motivi.
L’interpretazione non mira pertanto a modificare il contenuto della decisione,
ma solo a riformulare chiaramente e completamente una decisione che non si
presenta così, sebbene sia stata chiaramente e pienamente pensata e voluta (sentenza
del TF 2C_724/2010 e 2C_796/2010 cit. consid. 2.2 e giurisprudenza citata;
inoltre:
Looser
, in: Zweifel/Beusch
[a cura di], Kommentar zum DBG, 4
a
ed., Basilea 2022, n. 4b ad art. 52
LAID;
Richner/Frei/Kaufmann/Rohner
,
Handkommentar zum DBG, 4
a
ed., Zurigo 2023, n. 27 ad art. 131 LIFD,
p. 1446).
D’altra parte, si ritiene
che il vizio che inficia una decisione che necessita di interpretazione sia
tanto grave da non far neppure decorrere i termini di ricorso, con la
conseguenza che la decisione non passa formalmente in giudicato. Anche per
questa ragione, è esclusa una rettificazione, che presuppone appunto che la
decisione sia passata in giudicato (Richner/Frei/Kauf-mann/Rohner, op. cit., n.
2a ad art. 150 LIFD, p. 1599).
In sé la facoltà di
inoltrare una domanda di interpretazione non è soggetta ad alcun termine. Un
limite temporale discende tuttavia dal principio della buona fede. Chi è a
conoscenza dell’esistenza di un vizio, perde il diritto all’interpretazione se indugia
per un tempo irragionevolmente lungo (
Vogel
,
in: Auer/Müller/Schindler [a cura di], VwVG - Bundesgesetz über das
Verwaltungsverfahren Kommentar, 2
a
ed., Zurigo/San Gallo 2019, n. 15
ad art. 69 PA).
2.4.
Le decisioni di tassazione
relative ai periodi fiscali dal 2014 al 2016 hanno tenuto conto delle
risultanze del rapporto dell’Ispettorato fiscale del 2 settembre 2019, nel
quale è stata fra l’altro esaminata la questione dei rapporti del ricorrente
con la __________ SA. Avendo l’Ispettorato riconosciuto che vi era stata una
cessione del mantello giuridico della società allo stesso contribuente, ha
chiesto all’UT di imporre la prestazione valutabile in denaro, riconducibile
alla distribuzione gratuita di azioni, nei periodi fiscali 2015 e 2016. Ha
inoltre disposto, ai fini del calcolo dell’imposta sulla sostanza,
l’imposizione del 100% delle azioni della __________ SA a partire dal periodo
fiscale 2014 e del conto correntista (attivo) e dei vari rimborsi del
correntista negli anni in questione.
Con la sentenza del 22
giugno 2023, la Camera di diritto tributario ha preso atto di uno scritto del
20 febbraio 2023 dello stesso Ispettorato fiscale, secondo cui “
accertamenti,
ancora in corso
” gli avrebbero consentito di escludere che la cessione del
mantello giuridico vi sia stata. Non essendo a conoscenza degli accertamenti in
questione ed essendo peraltro gli stessi “ancora in corso”, la Camera ha annullato
la decisione impugnata e rinviato degli atti all’autorità di tassazione, perché
emettesse una nuova decisione, una volta conclusi gli accertamenti
dell’Ispettorato fiscale e/o dell’UTPG (consid. 3).
Nel dispositivo della
sentenza, l’annullamento è stato circoscritto alla “decisione su reclamo IC/IFD
2015 del 16 settembre 2020”.
Tenuto conto del fatto che
gli effetti della pretesa cessione del mantello giuridico della __________ SA
non erano tuttavia limitati alla tassazione IC/IFD 2015, ma si estendevano
anche alle decisioni relative ai periodi fiscali 2014 e, soprattutto, 2016, anche
l’annullamento delle decisioni, dipendente dalla questione della cessione
litigiosa, non poteva non coinvolgere tutti e tre i periodi fiscali.
2.4.
Ne consegue che vi è
effettivamente un’incongruenza fra la motivazione della sentenza e il suo
dispositivo.
L’annullamento e il
conseguente rinvio degli atti all’autorità di tassazione avrebbero dovuto
concernere non solo la decisione relativa al periodo fiscale 2015 ma quelle di
tutti e tre i periodi interessati dal ricorso.
La sentenza del 22 giugno
2023 deve pertanto essere interpretata e il dispositivo deve essere completato
nel senso che sono annullate tutte e tre le decisioni su reclamo del 16
settembre 2020.
Certo, il ricorrente, che
esercita la professione di fiduciario immobiliare e commercialista, avrebbe
potuto chiedere l’interpretazione della sentenza nei giorni successivi alla sua
notificazione, essendo facilmente rilevabile l’incongruenza fra motivazione e
dispositivo. Per il fatto che ha reagito non appena l’UT gli ha notificato la
nuova decisione relativa al periodo fiscale 2015 e lo ha informato di non poter
modificare le altre due decisioni, si deve tuttavia ritenere che la tempistica
della presentazione della sua istanza sia ancora compatibile con il principio
della buona fede.
3.
L’istanza di
revisione, considerata quale istanza di interpretazione, è accolta.
Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   L’istanza di revisione,
considerata quale istanza di interpreta-zione, è
accolta
.
§    Di
conseguenza, il punto 1.1 del dispositivo della sentenza 80.2020.188/189 del 22
giugno 2024 è rettificato come segue:
Nella
misura in cui concernono la cessione del mantello giuridico della __________
SA, le decisioni su reclamo del 16 settembre 2020 sono annullate e gli atti
sono retrocessi all’Ufficio circondariale di tassazione di Lugano perché,
conclusi gli accertamenti dell’Ispettorato fiscale e/o dell’UTPG, adotti nuove
decisioni motivate.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il prese              Copia
per conoscenza:
-
municipio di .
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                         La
segretaria: