ti_gerichte · 80.1997.81 · 1997-09-03 · it
Sentenza o decisione senza scheda

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 03.09.1997 80.1997.81
Tessin Camera di diritto tributario 03.09.1997 80.1997.81
Ticino Camera di diritto tributario 03.09.1997 80.1997.81

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.97.00081
Lugano
3 settembre 1997
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
vicecancelliere:
Andrea
Pedroli
statuendo
sul ricorso del 7 maggio 1997
in
materia di:                 IC/IFD 97/98 int.
presentato
da:
__________
e __________ __________,
__________
__________,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
Con istanza del 5
febbraio 1997, i coniugi __________ e Danilo __________ chiedevano di poter
beneficiare di una tassazione intermedia per cessazione dell’attività
lucrativa, in seguito alla concomitante riduzione dell’impiego, nella misura
del 40% per la moglie e del 60% per il marito.
Con due decisioni del 12
febbraio 1997, l'Ufficio di tassazione di __________ respingeva l’istanza sia
in materia di imposta cantonale (IC) sia in materia di imposta federale diretta
(IFD), facendo riferimento ai pareri espressi dall’Amministrazione federale
delle contribuzioni (AFC) e dalla Divisione delle contribuzioni del Dipartimento
cantonale delle finanze.
2.
I coniugi __________
impugnavano le suddette decisioni con reclamo all’autorità di tassazione,
argomentando che per la loro famiglia la cessazione dell’attività rispettivamente
del 40% e del 60% equivaleva di fatto ad una cessazione completa ed anche ad un
mutamento di professione.
Nel corso di un’udienza
tenutasi il 7 maggio 1997 presso l'Ufficio di tassazione, le parti convenivano
di trasmettere il reclamo come ricorso alla Camera di diritto tributario; i
reclamanti si riservavano, da parte loro, un termine fino al 25 maggio 1997 per
ampliare il reclamo.
Nel successivo scritto
(impropriamente definito “ricorso”) del 16 maggio 1997, i contribuenti
ribadiscono gli argomenti già sottoposti all’autorità di tassazione. Osservano
che la scelta di rinunciare ciascuno in parte all’attività lucrativa è stata
dettata dalla nascita di un figlio e dal desiderio di entrambi di continuare, almeno
in parte, ad esercitare un lavoro ritenuto gratificante. Ritengono
discriminatorio un rifiuto della tassazione intermedia, concessa invece alle
coppie in cui, alla nascita del figlio, un solo coniuge rinuncia al lavoro e
l’altro continua al 100%. Ritengono inoltre che lo Stato abbia il compito di
incentivare il lavoro a tempo parziale.
Nelle rispettive
osservazioni del 13 giugno e del 6 agosto 1997, l’AFC e la Divisione delle
contribuzioni propongono di respingere il reclamo.
3.   In ordine
3.1.
Il reclamo presentato
contro una decisione di tassazione già esaustivamente motivata può essere
trasmesso come ricorso, con il consenso del reclamante e degli altri
proponenti, alla Camera di diritto tributario (art. 206 cpv. 3 LT 1994; art.
132 cpv. 2 LIFD).
Con questa norma, già nota
nel diritto fiscale cantonale ma nuova per quello federale, il legislatore ha
inteso razionalizzare la procedura (cfr.
Rapporto
della Commissione
speciale in materia tributaria del 30 agosto 1976, p. 150; inoltre
Messaggio
concernente l'armonizzazione fiscale del 25 maggio 1983, ad art. 137;
Agner/Jung/Steinmann
,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 6 ad art.
133 LIFD, p. 419).
3.2.
La decisione impugnata si
fonda su di una motivazione senz’altro esaustiva, dalla quale ben si evince la
posizione dell’autorità fiscale in merito al problema sollevato dal reclamo. I
contribuenti, da parte loro, hanno dato il proprio assenso all’udienza del 7
maggio 1997.
Il gravame è quindi
ricevibile quale ricorso.
4.
4.1.
Di regola il reddito
imponibile è calcolato in base al reddito me-dio del biennio civile precedente
il periodo fiscale (artt. 43 cpv. 1 LIFD, 52 cpvv. 1 e 2 LT 1994).
All'inizio
dell'assoggettamento il reddito è tuttavia determinato:
a)
per
il periodo fiscale in corso:
•   per
l'imposta federale diretta, in base al reddito conseguito dall'inizio dell'assoggettamento
alla fine del periodo fisca-le, calcolato su dodici mesi (art. 44 cpv. 1 lett.
a
LIFD);
•   per
l'imposta cantonale, in base al reddito conseguito dal-l'inizio dell'assoggettamento
e durante almeno un anno, calcolato su dodici mesi (art. 53 cpv. 1 lett.
a
LT 1994).
b)
per
il periodo fiscale successivo, in base al reddito consegui-to nel periodo di
computo e durante almeno un anno, calcola-to su dodici mesi (artt. 44 cpv. 1
lett.
b
LIFD, 53 cpv. 1 lett.
b
LT).
La base di calcolo
temporale applicabile ai casi di inizio dell'as-soggettamento vale anche per i
casi di tassazione intermedia (artt. 46 cpv. 3 LIFD,  56 cpv. 3 LT 1994),
limitatamente però agli elementi di reddito e di sostanza colpiti dalla
modifica (artt. 46 cpv. 2 LIFD,  56 cpv. 2 LT 1994).
4.2.
La tassazione biennale
praenumerando, cioè fondata sui redditi del passato, si regge sulla presunzione
che i redditi percepiti nel periodo fiscale corrispondano essenzialmente al
reddito medio del periodo di computo biennale che precede (
ASA
38 p.
385). Proprio per questa ragione, la legge stabilisce che, in presenza di ben
precisi presupposti, ci si discosta da tale presunzione e si impone il reddito
effettivamente conseguito nel corso del perio-do fiscale (
Agner/Jung/Steinmann
,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 164;
Reich
,
Zei-tliche Bemessung, in:
Höhn/Athanas
[a cura di], Das neue
Bun-desrecht über die direkten Steuern – Direkte Bundessteuer und
Steuerharmonisierung, Berna/Stoccarda/Vienna 1993, p. 323 s.;
Triebold
,
Zwischenveranlagung und Rechtsgleicheit in den harmonisierten
Bundessteuererlassen, in
ASA
64 p. 278).
Si procede dunque ad una
tassazione intermedia solo in pre-senza di uno dei presupposti seguenti:
a)  divorzio
o separazione duratura, legale o di fatto, dei coniugi;
b)  mutamento
duraturo e essenziale delle basi dell'attività lu-crativa in seguito a assunzione
o cessazione della stessa o a  cambiamento di professione;
c)   devoluzione
per causa di morte
(artt.
45 LIFD, 55 LT 1994).
Per la sola imposta
cantonale sul reddito, inoltre, si intraprende una tassazione intermedia in
caso di modifica delle basi deter-minanti per l'imposizione nei rapporti
intercantonali o internazio-nali (art. 55 lett.
e
LT 1994).
5.
5.1.
Da quanto detto discende
anzitutto che la semplice variazione di reddito – quali che ne siano le
dimensioni – è irrilevante ai fini della decisione sulla tassazione intermedia.
Deve dunque dapprima accertarsi se sia dato uno dei motivi di intermedia; nella
fattispecie, i ricorrenti ritengono che il dimezzamento del reddito che si è
verificato nel 1997 sia stato determinato da una nuova situazione assimilabile
ad una vera e propria cessazione dell’attività lucrativa ed anche ad un
mutamento di professione.
5.2.
Nonostante il cumulo dei
redditi e della sostanza, la moglie e il marito sono considerati due distinti
soggetti fiscali. Pertanto, il Tribunale federale ha stabilito che, se è vero
che i fattori imponibili dei coniugi costituiscono un'unica entità per
determinare l'imposta dovuta, i presupposti per procedere ad un'eventuale tassazione
intermedia devono tuttavia essere esaminati separatamente (cfr.
STF
16
giugno 1989 in re D. contro Camera di diritto tributario del Tribunale di
appello del Canton Ticino, in
ASA
59 p. 556).
Per quanto concerne il
requisito quantitativo, invece, secondo il Tribunale federale, bisogna tener
conto del fatto che i coniugi formano un'unità economica e sono imposti sul
cumulo dei loro redditi; perciò, per valutare se la modifica dei fattori imponibili
del coniuge che realizza nella sua persona il motivo di tassazione intermedia
rivesta o meno carattere essenziale, bisogna verificare se i fattori imponibili
dei coniugi, nel loro insieme, subiscono una variazione rilevante (
BLStP
IX, p. 172;
ASA
59 p. 556;
STF
5 settembre 1990 in re B. e A.B.
contro Commissione cantonale di ricorso in materia di IFD del Canton Vallese,
in
ASA
60 p. 187).
5.3.
5.3.1.
Il Tribunale federale ha
escluso che il passaggio da un'attività lucrativa a tempo pieno a un'attività a
tempo parziale e viceversa costituisca motivo di intermedia (
ASA
53 p.
188).
5.3.2.
Quanto al mutamento di
professione, giurisprudenza e dottrina ritengono che sia sempre dato quando il
contribuente abbandona un’attività dipendente per una indipendente, pur
rimanendo nello stesso settore lavorativo, o viceversa. Le differenze fondamentali
tra l’imposizione del reddito dei dipendenti e quello degli indipendenti
giustificano infatti, considerate le diversità tra i due statuti professionali,
un mutamento essenziale delle basi d’imposizione quando si verifica il
passaggio da un tipo d’attività all'altro (cfr. per tutte
DTF
103 Ib
343;
STF
del 6 marzo 1986 in re F.B., cons. 4a; inoltre
Pichon
,
La taxation intermédiaire, II, in
RF
1982, p. 514 ss.). La
giurisprudenza richiede unicamente che il cambiamento sia durevole, non invece
che il mutamento del reddito sia essenziale, eccettuati i casi di oscillazione
minima (cfr.
Beer
, Die Zwischenveranlagung, tesi, Zurigo 1979, p. 89).
5.3.3.
Vi è inoltre cambiamento
di professione quando il genere e il modo di attività si sono profondamente
modificati, sia con l'acquisto di un altro stato professionale, sia con una
fondamentale modificazione dello stesso stato professionale (cfr. ad esempio
sent.
CDT
22 ottobre 1979 in re Za. in
RTT
1979 p. 216). Secondo
la giurisprudenza il cambiamento di professione è dato se vi è passaggio ad
altro ramo professionale o se rimanendo nello stesso settore l'attività si è
modificata in modo fondamentale (cfr.
DTF
109 Ib 12 c.2; 101 Ib 402 c.
2b e altre) per metodo e maniera di lavorare. In campo commerciale il
cambiamento nel settore lavorativo viene ammesso con prudenza e specie se i due
settori esigono una formazione di vasta portata non è dato ravvisare un
cambiamento di professione (cfr.
STF
del 6 marzo 1986 in re B. con
riferimento a
Känzig
, Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. I, Basilea
1982, p. 791ss., nella quale è stato negato un mutamento di professione per il
passaggio da amministratore delegato e direttore responsabile nel settore
tecnico e commerciale di una SA a direttore di una società finanziaria). Il
Tribunale federale ha d'altra parte precisato che non v'è mutamento di professione
quando, restando il contribuente nella stessa posizione di dipendente,
l'esercizio della nuova occupazione si fondi sulle conoscenze commerciali,
contabili, finanziarie e fiscali di cui si avvaleva in precedenza (
STF
dell'8 giugno 1983 in re A.K.). Di contro, semplici oscillazioni di reddito
d'attività lucrativa dipendente di un contribuente non costituiscono motivo di
tassazione intermedia (cfr. tra le molte, sent.
CDT
18 aprile 1979 in re
Lo.; 16 marzo 1981 in re Ma.: 21 settembre 1981 in re St.; 17 dicembre 1984 in
re To.;
STF
25 maggio 1984, cit.;
Bottoli
, Lineamenti di diritto
tributario ticinese, Lugano 1983, p. 126). Analogamente, il mutamento del campo
d'attività all'interno dello stesso settore o della medesima azienda non
costituiscono, di regola, un cambiamento di professione (cfr.
Masshardt
,
Wehrsteuerrecht, ad art. 96 DIFD, nota 17; sent.
CDT
17 dicembre 1984 in
re G. To.).
5.4.
Come correttamente
rilevato dall’Ufficio di tassazione nella decisione impugnata, l’inesistenza di
un presupposto qualitativo si oppone all’emissione di una tassazione
intermedia, non essendo dati né il mutamento di professione né la sua
cessazione. I ricorrenti hanno esercitato nel periodo di computo 1995/96 e continuano
ad esercitare dopo il 1° gennaio 1997 l’attività di ingegneri a titolo
dipendente. Nessuno dei due, d’altronde, ha cessato l’attività, ma entrambi
l’hanno semplicemente ridotta.
È vero che, se uno solo
dei coniugi avesse cessato l’attività e l’altro avesse continuato a lavorare al
100%, la situazione economica dei ricorrenti sarebbe stata praticamente
identica, mentre essi avrebbero avuto notevoli vantaggi dal profilo fiscale. In
tale ipotesi, infatti, uno dei due avrebbe adempiuto il requisito qualitativo
(in concreto, la cessazione dell’attività lucrativa) e di conseguenza, purché
vi fosse anche il requisito quantitativo, sarebbe stata intrapresa una
tassazione intermedia.
Tuttavia, è la chiara
volontà del legislatore a produrre questo effetto, che non può ovviamente
essere scongiurato con un intervento in sede di interpretazione o di applicazione.
5.5.
Questa Camera ha peraltro
già avuto modo di sottolineare come il rigido catalogo dei presupposti
qualitativi, cui il legislatore subordina la concessione di una tassazione
intermedia, sia senz’altro suscettibile di critiche (
CDT
n. 80.96.00176
del 12 novembre 1996 in re R.U.).
In dottrina, si fa notare,
infatti, come l’indice di capacità contributiva su cui si fonda l’imposta sul
reddito sia rappresentato appunto dal reddito, inteso quale potenziale per la
soddisfazione dei bisogni. La capacità contributiva può pertanto essere modificata
solo dalla variazione di tale potenziale, mentre non è minimamente influenzata
dall’identità della fonte di reddito né dalla qualità del reddito. Per quanto
dunque sia senz’altro possibile che modifica strutturale e modifica della
capacità contributiva si producano simultaneamente, ciò non è affatto
necessario. Per il fatto che il legislatore affianca alla condizione
quantitativa, che riflette l’evoluzione della capacità contributiva, un elenco
limitato di condizioni qualitative, si ritiene che vengano esclusi arbitrariamente
dal campo di applicazione della norma sulla tassazione intermedia dei casi che
dovrebbero rientrarvi, in considerazione dello scopo perseguito dalla disposizione
stessa. La conclusione drastica cui pervengono gli autori qui considerati è
perciò che la disciplina della tassazione intermedia sarebbe in contrasto con
la parità di trattamento e pertanto incostituzionale (cfr. in particolare
Triebold
,
op. cit., pp. 283-285 e 291; dello stesso avviso
Reich
, op. cit., p.
324, che suggerisce, quale rimedio, un’interpretazione estensiva dei motivi di
intermedia codificati).
5.6.
Le riserve sollevate nei
confronti della disciplina della tassazione intermedia ed in particolare della
c.d. “condizione qualitativa”, non devono però far perdere di vista le ragioni
per cui tale condizione è stata voluta dal legislatore, che l’ha affiancata a
quella quantitativa. Procedere ad una tassazione intermedia in presenza di ogni
modifica di reddito essenziale e durevole, quindi anche p. es. in occasione di
variazioni di reddito determinate dalla congiuntura o da semplici aumenti o
riduzioni di salario, comporterebbe un considerevole incremento dei
procedimenti di tassazione intermedia, sebbene elevando i requisiti di misura e
di durata della variazione di reddito sia già possibile una certa selezione.
Oltre all’aggravio di lavoro che ne conseguirebbe per l’amministrazione
fiscale, la frequenza delle tassazioni intermedie provocherebbe una ripetuta
interruzione nella continuità della commisurazione del reddito (
Beer
,
op. cit., p. 47).
Per queste ragioni, una
soluzione del problema conforme ai postulati costituzionali può essere
rappresentata solo dall’abbandono del sistema della tassazione
praenumerando
,
per passare alla tassazione annua con il sistema
postnumerando
.
L’adozione di un sistema di tassazione in cui periodo di computo e periodo di
tassazione coincidono – senza che si richiedano più tassazioni intermedie – è
quindi caldeggiato dalla dottrina proprio per ragioni di giustizia fiscale
(cfr.
Triebold
, op. cit., p. 299 e autori citati).
5.7.
Come si vede, è dunque
tutt’altro che facile identificare un rimedio che permetta di trovare uno
sbocco per situazioni come quella del ricorrente, senza rischiare di stravolgere
il vigente sistema di tassazione “praenumerando”. Rinunciare completamente al
criterio qualitativo – ed ignorare quindi del tutto la circostanza che il
contribuente continui a svolgere la stessa professione – senza introdurre altri
criteri limitativi, avrebbe infatti la conseguenza di far diventare la
tassazione intermedia da eccezione a regola. Si ricordi, infatti, che, come si
dovrebbe adeguare la tassazione alle riduzioni del reddito, in modo favorevole
al contribuente, non diversamente si dovrebbe procedere in caso di aumento del
reddito, con vantaggio per il fisco. Deve, d’altronde, essere pure ricordato
che una variazione del reddito nel tempo può essere, in una certa misura, del
tutto naturale per il lavoratore indipendente, ma lo è molto meno per il
lavoratore dipendente. Si tratterebbe pertanto di stabilire diversi limiti quantitativi
in un caso e nell’altro.
5.8.
Questa Camera non può
dunque fare altro che esprimere il proprio disagio dinanzi ad una tassazione in
cui il sistema adottato dal legislatore non sempre appare adeguato ai postulati
costituzionali. Spetta infatti al legislatore la scelta di un altro sistema di
tassazione, più conforme alle esigenze della giustizia fiscale.
6.
Il ricorso è
conseguentemente respinto. In considerazione della particolarità della
fattispecie, si rinuncia tuttavia a porre a carico dei ricorrenti la tassa di
giustizia e le spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese.
3.   Intimazione alle parti.
4.   Per l'IC il presente
giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il
ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per
la Camera di diritto tributario
del
Tribunale d’appello
Il
Presidente:                                                          Il
Segretario: