ti_gerichte · 80.2011.7 · 2010-12-29 · it
Reddito della sostanza immobiliare: valore locativo, abitazioni di vacanza, 100% del valore di mercato, contestazione dell'importo precedentemente accettato

Tessin Camera di diritto tributario 03.03.2011 80.2011.7
Tessin Camera di diritto tributario 03.03.2011 80.2011.7
Ticino Camera di diritto tributario 03.03.2011 80.2011.7

Incarto n.
80.2011.7
Lugano
3 marzo 2011
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
rappr. da: RA 1
contro
CO 1
oggetto
ricorso del 21 gennaio 2011 contro la decisione del 29
dicembre 2010 in materia di IC e IFD 2009.
Fatti
A.
RI 1,
domiciliati in Italia, sono limitatamente imponibili in Svizzera e nel Canton
Ticino, in quanto comproprietari dei mapp. n. __________, __________, __________
e __________ RFD __________.
Nella
dichiarazione fiscale 2009, i contribuenti attribuivano alla casa che sorge sul
mapp. n. __________ un valore locativo di fr. 3’453.–.
B.
Notificando
loro la tassazione IC 2009, con decisione del 1° dicembre 2010, l’CO 1ocarno
commisurava il reddito imponibile dei contribuenti in fr. 3’000.– per l’IC e
fr. 3'400.– per l’IFD ed il reddito determinante per l’aliquota in fr. 125'500.–
per l’IC e fr. 134'500.– per l’IFD. Il valore locativo dell’abitazione di __________,
in particolare, era stabilito in fr. 4’400.–. Nella motivazione della
decisione, si diceva che “il valore locativo delle abitazioni secondarie
corrisponde al valore di mercato delle pigioni della zona” e che “l’agevolazione
fiscale prevista per le abitazioni primarie non può essere ammessa”.
C.
I
contribuenti impugnavano la suddetta decisione, con reclamo del 10 dicembre
2010, contestando l’aumento del valore locativo, che a loro avviso non era già stato
calcolato sulla base del valore di mercato nei periodi fiscali precedenti.
L’autorità
fiscale respingeva il reclamo, con decisione del 29 dicembre 2010, così
motivata:
Giova prima
di tutto ricordare che con effetto 01.01.2009 sia entrata in vigore la modifica
dell’art. 20 LT e più precisamente l’aggiunta del cpv. 3 che prevede
l’imposizione piena del valore locativo per le abitazioni secondarie (case di
vacanza).
Di conseguenza, il valore locativo 2009 (e anni futuri) va stabilito partendo
dall’ammontare precedentemente tassato (non contestato e ritenuto corretto),
riportandolo al 100%.
Lo stesso, a partire dalla tassazione 1997/98 e fino all’anno 2008, ammontava a
circa 3’000-3'100 fr. annui. Considerato come lo stesso, in base alle norme
vigenti, doveva corrispondere all’incirca al 60-70% del valore di mercato, a
partire dall’anno 2009 si procede alla sua rivalutazione al valore pieno di mercato.
Facciamo inoltre notare come l’unico paragone di mercato che si è potuto appurare
nel comune di __________ ha portato al seguente risultato: un’abitazione
stimata circa 70'000 fr. (ricordiamo che l’abitazione di proprietà dei coniugi __________
ha un valore di stima di fr. 65'000) viene locata a terzi incassando all’incirca
8'500 fr. all’anno.
L’autorità fiscale non ritiene in ogni caso opportuno estendere la ricerca i
vicini villaggi; si è infatti dell’avviso che un esame approfondito a tale
riguardo porterebbe alla conclusione che l’imposizione di un reddito immobiliare
di fr. 4'400 è troppo blanda, con la conseguenza che la decisione contestata
subirebbe una modifica peggiorativa.
D.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 contestano
nuovamente il calcolo del valore locativo intrapreso dall’autorità fiscale, rilevando
che a loro avviso l’importo accertato nei periodi fiscali precedenti
corrispondeva al valore di mercato, non avendo essi chiesto la riduzione del
30/40%. Gli insorgenti sottolineano quindi che, diversamente da quella cantonale,
la base legale federale non si è modificata. Osservano infine che la casa è
ormai abitabile solo nei mesi estivi, come riconosciuto anche dall’Ufficio
cantonale di stima.
Diritto
1.
1.1.
Secondo
gli articoli 20 cpv. 1 lett.
b
LT e 21 cpv. 1 lett.
b
LIFD, è
imponibile
quale reddito della sostanza immobiliare il valore locativo
di immobili o di parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo
gratuito.
Le
normative cantonale e federale si differenziano fra loro quanto alle modalità
di calcolo del valore locativo.
1.2.
L’art. 21
cpv. 2 LIFD precisa, infatti, che il valore locativo viene stabilito tenendo conto
delle condizioni locali usuali e dell’utilizzazione effettiva dell’abitazione
al domicilio del contribuente.
Il
riferimento alle condizioni locali usuali sta a significare che determinante
per l’IFD rimane il valore di mercato reperibile, che deve essere stabilito in
via comparativa tenendo conto anche delle vecchie abitazioni e quindi non
necessariamente il canone di locazione massimo conseguibile (
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar zum
Gesetz über die direkte Bundessteuer, p. 92; v. anche DTF 124 I 152 = ASA 68 p.
773 = StE 1998 A 23.1 n. 1; DTF 123 II 15 = ASA 66 p. 563 = RF 52/1998 p. 190 =
StE 1997 A 21.11 n. 41).
Il
Tribunale federale ha stabilito che l’Amministrazione federale delle
contribuzioni ha il dovere di intervenire nella sua qualità di autorità di
sorveglianza in materia di imposta federale diretta quando in un cantone i
valori locativi scendono al di sotto della soglia del 70% del valore di mercato
(Tribunale federale, 13 febbraio 1998, in RF 1998 p. 655 = ASA 67 p. 709).
1.3.
La legge federale
sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni obbliga i
cantoni ad assoggettare all’imposta sul reddito il valore locativo (in virtù
del combinato disposto dell’art. 2 cpv. 1 lett.
a
e dell’art. 7 cpv. 1
LAID), ma non contiene ulteriori disposizioni relative alle modalità di accertamento
del valore locativo, lasciando in tal modo ai cantoni un certo margine. In
relazione alla questione in che misura il valore locativo possa scendere
rispetto al valore di mercato, l’art. 7 cpv. 1 LAID non pone pertanto alcun
altro limite se non quelli che derivano dagli articoli 8 cpv. 1 e 127 cpv. 2
Cost. fed. (DTF 125 I 65 consid. 2b p. 67; DTF 124 I 145 consid. 3 p. 152 ss.).
L’Alta Corte ha stabilito che il valore locativo può essere inferiore al valore di mercato (DTF 124 I 145, consid. 4d p. 156), precisando poi che il 60% del
valore di mercato rappresenta il limite inferiore che è ancora conforme al
principio costituzionale dell’uguaglianza (art. 8 cpv. 1 Cost. fed.).
1.4.
Per
quanto qui di interesse, l’art. 20 cpv. 2 LT precisa che il valore locativo,
tenuto conto della promozione dell’accesso alla proprietà e della previdenza
personale, è stabilito al 60 - 70 per cento del valore di mercato delle pigioni
e che per il suo calcolo è possibile considerare in modo adeguato il valore
della stima ufficiale.
Dal 1°
gennaio 2009 è entrato in vigore l’art. 20 cpv. 3 LT, secondo cui la riduzione
di cui al capoverso 2 non è ammessa per gli immobili utilizzati prevalentemente
a scopo di vacanza.
La
modifica è stata proposta dal Consiglio di Stato nel quadro delle misure di risanamento
dei conti adottate con il preventivo 2009 ed è stata così motivata:
Nella misura in cui la residenza di vacanza
resta a disposizione del titolare, il relativo vantaggio deve essere calcolato
in forma piena. Secondo il Governo non vi sono motivi oggettivi tali da
condurre all'adozione di misure che promuovano l'accesso della proprietà di
residenze secondarie di vacanza. Di conseguenza, il valore locativo delle residenze
di vacanza deve corrispondere ai valori di mercato senza riduzioni o
provvedimenti nell’ottica di favorire l’accesso alla proprietà. Nemmeno deve
essere dimenticata la ricaduta sui comuni di residenze di vacanza, i quali
devono assumersi oneri di infrastrutture comunali senza importanti ricadute in
termini di gettito fiscale. In sintesi, la misura che proponiamo, attuata
tramite una modifica dell'art. 20 LT, comporta un onere fiscale supplementare a
carico di soggetti fiscali titolari di una residenza secondaria e quindi, presumibilmente,
contribuenti facenti parte della classe media superiore. Osserviamo inoltre che
una parte importante di questi contribuenti (circa il 50%) sono residenti fuori
cantone o all’estero.
(cfr. Messaggio
del Consiglio di Stato n. 6133 del 15 ottobre 2008 concernente il Preventivo
2009 e obiettivo di bilancio 2011, par. 6.5.3).
2.
2.1.
Per
quanto riguarda le modalità di determinazione del valore locativo, secondo
l’art. 2 del Decreto esecutivo del 23 dicembre 2008 concernente l’imposizione
delle persone fisiche valido per il periodo fiscale 2009 (RL 10.2.2.1.1), il
valore locativo corrisponde mediamente al 60-70% del valore di mercato della
pigione (cpv. 1). In mancanza di altri elementi utili al suo calcolo, esso
corrisponde di regola al 90% del valore di reddito determinato dall’Ufficio di
stima nella decisione di stima (cpv. 2).
2.2.
In una
sentenza di principio del 9 maggio 2008 (CDT n. 80.2007.173, in: RtiD II-2008
n. 3t), questa Camera ha esaminato nel dettaglio la nuova prassi, già applicata
a partire dal periodo fiscale 2006, sulla base di una circolare della Divisione delle contribuzioni, concludendo per la sua illegalità.
In primo
luogo, il Canton Ticino non rientra nel novero dei cantoni in cui i valori
locativi sono “accertati individualmente” nella procedura di stima ufficiale
degli immobili. Ciò presupporrebbe infatti che la legge sulla stima ufficiale
prevedesse espressamente l’accertamento individuale non solo del valore di
stima in sé ma anche del valore locativo dell’immobile, come avviene, per
esempio, nel Canton Argovia oppure Svitto. La sola circostanza che dalla
decisione dell’Ufficio stima si possa ricavare anche il valore di reddito non
significa invece che essa accerti anche il valore locativo dell’immobile, ove
si pensi appena che
l’autorità di cosa giudicata non si estende in linea
di principio ai motivi di una decisione ma solo al dispositivo.
D’altra
parte, anche volendo sostenere che la decisione dell’Ufficio stima, nella misura in cui accerta il valore di reddito, non passa in giudicato scaduto il
termine per impugnarla dinanzi allo stesso Ufficio, ugualmente non vi sarebbero
le condizioni perché tale valore possa essere riesaminato nell’ambito di una
procedura di reclamo prima, e di ricorso poi, contro la decisione di tassazione
dell’imposta sul reddito. In primo luogo, nel rispetto delle regole sull’onere
probatorio, non si può pretendere che sia il contribuente a portare la prova
dell’inesattezza del valore locativo indicato nella decisione in questione.
Quindi, si dovrebbe stabilire a chi competa l’eventuale esame dei reclami e dei
ricorsi contro il valore locativo. Contrariamente alla soluzione adottata nel
Canton Berna, in cui l’autorità competente per l’accertamento della stima
ufficiale, da una parte, e per la tassazione dell’imposta sul reddito,
dall’altra, è sempre l’autorità di tassazione, in Ticino le competenti autorità
ed i successivi rimedi giuridici non si identificano: la stima ufficiale è di
pertinenza dell’Ufficio stima, mentre l’accertamento dell’imposta sul reddito è
attribuito agli uffici circondariali di tassazione, così come la decisione sulla stima è impugnabile dapprima dinanzi allo stesso Ufficio stima e poi al Tribunale di
espropriazione, mentre la decisione di tassazione dell’imposta sul reddito è
suscettibile di reclamo all’Ufficio di tassazione e di ricorso alla Camera di
diritto tributario. Inoltre, perché si possa entrare nel merito di un reclamo o
di un ricorso, dovrebbe essere disponibile una decisione motivata, cioè una decisione in cui l’autorità di stima indichi in quale modo ha intrapreso l’accertamento
del valore locativo, in modo da consentire al contribuente di valutare se
contestarlo o meno. Le decisioni dell’Ufficio stima si limitano invece ad
indicare il reddito (presunto o dichiarato), il tasso di capitalizzazione ed il valore di reddito che ne deriva, senza aggiungere ulteriori precisazioni.
A titolo
abbondanziale, questa Camera ha infine sollevato i propri dubbi in merito alla
circostanza che il valore di reddito – ma anche il 90% del valore di reddito –
accertato nel quadro della procedura di stima ufficiale corrisponda
effettivamente al 60-70% del valore medio delle pigioni di mercato (cfr. anche
CDT n. 80.2006.173 del 21 dicembre 2006; 80.2007.18 del 9 marzo 2007).
3.
3.1.
Venendo
all’esame della fattispecie, l’Ufficio di tassazione ha stabilito il valore locativo
dell’abitazione di vacanza degli insorgenti, partendo da quello stabilito nella
tassazione dei periodi fiscali precedenti (fr. 3’117.–), che ha considerato
pari al 70% del valore di mercato. Ha quindi diviso tale importo per 70 ed ha
poi moltiplicato il risultato per 100. L’importo così determinato (arrotondato
a fr. 4’400.–) corrisponderebbe in tal modo al valore di mercato, senza la
riduzione riconosciuta ai proprietari di abitazioni primarie.
3.2.
Ora, il
problema è che l’importo, che l’autorità fiscale ha considerato pari al 70% del
valore di mercato e sulla cui base ha quindi proceduto al calcolo del valore
locativo dei ricorrenti, è stato accertato applicando la prassi che, come
l’Ufficio di tassazione non poteva non sapere, era già stata ripetutamente
considerata illegale.
Ne viene
che anche il risultato del calcolo in questione è viziato dall’illegalità del
criterio adottato a tal fine. Altrimenti si dovrebbe ammettere che basti
riportare il valore di partenza ai 100/70 per renderlo conforme alla legge.
La
circostanza che tale importo non sia stato messo in discussione dai ricorrenti
in precedenti periodi fiscali non impedisce certamente loro di farlo
nell’ambito della tassazione relativa al periodo 2009. Basti pensare che,
secondo il Tribunale federale, neppure il principio della buona fede vieta alle
autorità fiscali di giudicare diversamente, nell’ambito di un periodo fiscale ulteriore, una questione di diritto controversa che era stata anteriormente risolta in favore della contribuente (RDAF 56/2000 p. 217 = StE 2000 A 21.14 n. 13 = ASA 69 p. 793; il principio secondo cui le tassazioni divenute definitive sono
vincolanti unicamente in relazione ai periodi che le riguardano è stato
ribadito dal Tribunale federale ancora nella sentenza n. 2C_157/2010 e 2C_163/2010
del 12 dicembre 2010, consid. 11.8). Meno che mai sarà l’autorità a poter invocare
la propria buona fede nei confronti di un contribuente che in periodi fiscali
precedenti aveva accettato una certa valutazione del suo reddito.
Se,
dunque, ai contribuenti non potrebbe essere impedito di rimettere in discussione
il valore locativo in un periodo fiscale successivo, meno che mai gli si potrà
precludere la facoltà di contestare un nuovo (aumentato) reddito immobiliare,
calcolato a partire dal valore locativo accertato in un precedente periodo fiscale
(cfr. anche le recenti sentenze della CDT n. 80.2010.129 e 80.2010.146 del 2 febbraio
2010).
3.3.
Alla luce
delle considerazioni che precedono, di fronte alle contestazioni degli insorgenti
in merito al valore locativo attribuito alla loro abitazione di vacanza,
l’Ufficio di tassazione non può limitarsi ad opporre la circostanza che essi non
abbiano contestato in periodi fiscali precedenti l’importo che è servito da
base per il calcolo del valore imposto.
In queste
condizioni, non basta neppure il riferimento, fatto dall’autorità di tassazione,
all’unico termine di paragone reperito sul territorio del paese di __________.
Fra l’altro, il reddito di tale immobile è nettamente superiore a quello della
casa dei contribuenti, sicché non si vede quale utilità abbia la sua considerazione
in questo contesto.
La
decisione impugnata è pertanto annullata e gli atti sono rinviati all’autorità
fiscale perché entri nel merito delle censure dei contribuenti e determini il
valore locativo dell’abitazione di vacanza dei ricorrenti, in modo rispettoso
della legge applicabile e dei principi costituzionali.
4.
Visto
l’esito del ricorso, appare superflua la convocazione delle parti in udienza, come
richiesto dall’insorgente.
Non si
prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   La
decisione su reclamo del 29 dicembre 2010 è annullata e gli atti sono rinviati
all’Ufficio di tassazione per una nuova decisione.
2.   Non si
prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: