ti_gerichte · 80.2016.93 · 2016-04-23 · it
Imposta sulla sostanza: valutazione titoli non quotati, ponderazione del valore di reddito e del valore di sostanza, eccezione per società dipendenti dalla prestazione di una sola persona, presupposti, direttiva interna del fisco cantonale

Tessin Camera di diritto tributario 21.06.2016 80.2016.93
Tessin Camera di diritto tributario 21.06.2016 80.2016.93
Ticino Camera di diritto tributario 21.06.2016 80.2016.93

Incarto n.
80.2016.93
Lugano
21 giugno 2016
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele
Guffi
segretaria
Mara
Regazzoni
parti
RI 1
RI 2
entrambi
rappr. da: RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 21 aprile 2016 contro la decisione del 23 aprile 2016 in materia di IC
2012.
Fatti
A.
L’ing. RI 1 deteneva
alla fine del periodo fiscale 2012 856 azioni della __________ SA di __________,
il cui capitale azionario ammontava a fr. 1'000'000 ed era suddiviso in 1'000
azioni nominative del valore nominale di fr. 1'000.– ciascuna. Di queste azioni
700 erano gravate da usufrutto a favore dei genitori dell’azionista
maggioritario.
Nel corso del 2013, RI 1
ha acquistato altre 100 azioni, pagandole fr. 8'000.– ciascuna.
Nella dichiarazione
d’imposta 2012, il contribuente e la moglie RI 2 hanno attribuito alle 156
azioni di cui non avevano solo la nuda proprietà il valore complessivo di fr.
1'248'000.–, corrispondente ad un importo di fr. 8'000.– per azione.
B.
Notificando ai
contribuenti la tassazione IC 2012, con decisione del 27 novembre 2013, l’RS 1
ha commisurato il valore venale delle 156 azioni della __________ SA in fr.
2'449’200.–, pari a fr. 15'700.– ciascuna.
I contribuenti hanno
interposto reclamo contro tale decisione il 2 dicembre 2013, contestando il
valore dei titoli in discussione, che a loro avviso “non corrisponde al valore
corretto (valore di acquisto di un pacchetto azionario)”.
C.
L’Ufficio di tassazione
ha respinto il reclamo con decisione del 28 gennaio 2015. Nella motivazione
della decisione, l’autorità fiscale ha spiegato di aver stabilito il valore
delle azioni “applicando le istruzioni emanate dalla Conferenza fiscale
svizzera (circolare no. 28 del 28 agosto 2008 concernente la valutazione dei titoli
non quotati, consultabile al sito
www.steuerkonferenz.ch
)
in vigore dal 1° gennaio 2008, sulla base dei dati fiscalmente accertati degli
anni 2011 e 2012”. L’Ufficio di tassazione ha anche precisato di non aver
potuto tener conto del “prezzo di compravendita delle azioni __________ SA (con
acquirente sempre il contribuente) per un totale del 10% del pacchetto
azionario”, in quanto non poteva essere considerato “rappresentativo”.
D.
Con ricorso del 24
febbraio 2015 alla Camera di diritto tributario, i contribuenti hanno postulato
nuovamente la riduzione del valore delle azioni della __________ SA da loro
detenute a fr. 8'000.– ciascuna.
In primo luogo, i
ricorrenti hanno sostenuto che il valore risultante dalle compravendite del
2013 dovrebbe essere considerato “prezzo di acquisto risultante da una libera
contrattazione” e come tale fare stato “come valore di mercato” secondo la
circolare n. 28 della Conferenza svizzera delle imposte.
In secondo luogo, hanno
rilevato che “l’autorità che effettua la valutazione in base alla circ. 28 può
tenere conto della dipendenza della creazione del valore dell’impresa dalla
persona dell’azionista maggioritario applicando, su richiesta del contribuente,
una ponderazione semplice sia per il valore di reddito (in sostituzione della
ponderazione doppia) sia per il valore di sostanza”. Nella fattispecie, il
valore di reddito “sarebbe difficilmente alienabile… essendo l’utile delle
imprese facenti capo del gruppo __________ e dunque il successo del gruppo __________
legato primariamente alla famiglia __________ risp. alla persona dell’ing. RI 1”.
Infine, i contribuenti hanno
lamentato il fatto che il tasso di capitalizzazione impiegato per il calcolo
del valore delle azioni ammonti al 7,5% mentre quello utilizzato dalle società
quotate in borsa sarebbe del 9,8%.
E.
Con sentenza del 4
novembre 2015, la Camera di diritto tribuario ha annullato la decisione su
reclamo del 28 gennaio 2015 e rinviato gli atti all’Ufficio di tassazione per
una nuova decisione, limitatamente alla richiesta dei ricorrenti di ponderare
una sola volta anziché due il valore di reddito delle società partecipate.
Questa Corte ha infatti ritenuto che la motivazione della decisione impugnata,
su questo aspetto, avesse violato il diritto di essere sentito dei
contribuenti, nella misura in cui aveva fatto riferimento ad una “direttiva interna”,
con la quale la Divisione delle contribuzioni aveva definito dei parametri di
confronto al fine di stabilire se ci siano i presupposti per una decisione
positiva in tal senso”, ed aveva concluso che “nella fattispecie le condizioni
non sono rispettate”. Il modo di agire dell’autorità fiscale, oltre a mettere gli
insorgenti nella condizione di non poter tutelare adeguatamente i propri
interessi, non permetteva neppure a questa Camera di verificare la correttezza
della decisione e più in generale le aveva impedito di verificare la legalità
della decisione impugnata.
Per il resto, il ricorso
era respinto.
F.
Il 9 marzo 2016 si è
tenuta un’audizione davanti all’Ufficio di tassazione. L’autorità di tassazione
ha sottoposto ai ricorrenti le osservazioni e le conclusioni dell’Ufficio di
tassazione delle persone giuridiche (UTPG) ed i contribuenti hanno dichiarato
di mantenere la contestazione.
Nelle sue osservazioni,
l’UTPG ha illustrato i “parametri di confronto al fine di stabilire se ci siano
i presupposti” per procedere ad una ponderazione semplice del valore di reddito
e del valore di sostanza, secondo la direttiva interna della Divisione delle
contribuzioni. Si tratta di verificare tre condizioni, che devono essere
adempiute cumulativamente: l’azionista deve avere oltre il 50% dei diritti di voto,
il suo reddito (stipendio + quota di utile deve superare i 2/3 del reddito determinante
della società e non deve essere pagato alcuno stipendio eccedente il 50% di
quello dell’azionista (con un limite massimo assoluto di fr. 200'000.–).
L’autorità di tassazione ha sottolineato che nella fattispecie nessuna delle condizioni
menzionate era adempiuta. Il ricorrente deteneva infatti 856 azioni su 1000, ma
700 erano gravate da usufrutto a favore dei genitori, con la conseguenza che
egli risultava azionista di minoranza dal punto di vista decisionale. Inoltre RI
1 era retribuito solo da una delle partecipate della __________ SA e il suo
reddito non raggiungeva i 2/3 del redduto totale. Nella __________ SA ben quattro
dipendenti percepivano uno stipendio eccedente la soglia del 50% dello
stipendio dell’azionista. L’UTPG ha inoltre rilevato che nel gruppo __________
lavorano circa 150 dipendenti.
Con decisione del 23 marzo
2016, l’autorità fiscale ha respinto il reclamo, ribadendo che il valore della
singola azione __________ SA al 31 dicembre 2012 ammontava fr. 15'700.–. Per il
resto, rinviava alle osservazioni dell’UTPG, consegnate ai contribuenti durante
l’udienza.
G.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2 contestano
nuovamente il valore attibuito alle azioni __________ SA dall’Ufficio di
tassazione. Per quanto attiene al requisito della maggioranza dei diritti di
voto, previsto dalla direttiva interna, ritengono che non trovi riscontro nel
commentario della Circolare n. 28 della Conferenza svizzera delle imposte e
sottolineano che comunque l’insorgente ed il padre ing. __________ “hanno
sempre preso le decisioni in modo uniforme”. Anche il “peso reddituale
richiesto dalla direttiva interna”, secondo gli insorgenti, non troverebbe
riscontro nel suddetto commentario. A tale riguardo, essi ritengono tuttavia
che allo stipendio percepito da RI 1 dovrebbero essere aggiunti i compensi
quale membro del consiglio di amministrazione ed i dividendi, per un totale di
fr. 359'994.–. Secondo i ricorrenti, la direttiva interna della Divisione delle
contribuzioni sarebbe “chiaramente disegnata per società piccole (società con
azionista unico)”, requisito che non sarebbe previsto dalla circolare della
Conferenza svizzera delle imposte. I contribuenti concludono pertanto che la
direttiva interna in discussione si deve ritenere “illecita, perché postula in
modo arbitrario dei criteri più restrittivi di quelli contenuti nella marginale
no. 5 del commentario alla circ. 28 in merito all’applicazione di un metodo di
calcolo con ponderazione una sola volta del valore di reddito”.
H.
Nelle sue
osservazioni del 2 maggio 2016, l’UTPG propone di respingere il ricorso. A suo
avviso, le indicazioni della direttiva interna non comporterebbero “criteri più
restrittivi” rispetto alla circolare n. 28, ma, al contrario, permetterebbero
di “applicare con un maggiore margine di manovra, nell’interesse dei
contribuenti, la categorica affermazione del Commentario alla cifra marginale
5”. Secondo l’autorità di tassazione, in ogni caso, lo spirito della circolare
n. 28 e del relativo commentario non sarebbe certamente “quello di prendere in
considerazione società con quasi 9 milioni di retribuzioni notificate all’AVS
relative a circa 150 persone, che hanno una somma di bilancio di oltre 13
milioni di franchi e che realizzano più di 26 milioni di franchi di ricavi
(all’anno)”. Altrimenti, l’applicazione di questo criterio di calcolo non
sarebbe più l’eccezione bensì la regola.
Diritto
1.
1.1.
In seguito al rinvio degli
atti all’Ufficio di tassazione, deciso da questa Camera con la sentenza del 4
novembre 2015, l’autorità fiscale si è nuovamente pronunciata sulla questione
dell’applicabilità di un metodo di calcolo, previsto dalle citate istruzioni
della Conferenza svizzera delle imposte, per le società difficilmente alienabili,
per il fatto che dipendono dal lavoro di un unico impiegato.
Questo è l’unico aspetto
litigioso in questa sede, essendosi la Camera di diritto già pronunciata sugli
altri.
1.2.
Il metodo di calcolo invocato
dai ricorrenti prevede che si ponderi una volta sola il valore di reddito
anziché due, come invece solitamente si effettua in base al modello di metodo
di valutazione adottato dal Canton Ticino (cfr. Istruzioni, Circolare n. 28, n.
7-8; Commentario 2015, Circolare n. 28, n. 7-8). L’eccezione in questione è
prevista solo dal commentario della circolare. Secondo la Conferenza svizzera
delle imposte, un’impresa può essere inalienabile o difficilmente alienabile al
valore di reddito, se il rendimento della società dipende esclusivamente o quasi
esclusivamente dalla prestazione di un’unica persona, che detiene la totalità o
la maggioranza dei suoi diritti di partecipazione (partecipazioni > 50%). Se
la creazione di valore dell’impresa è ottenuta unicamente dal detentore di una
partecipazione maggioritaria e l’impresa non ha altri impiegati, se non qualche
persona che si occupa di amministrazione e di logistica, su richiesta dell’impresa
è possibile tener conto di questa situazione, ponderando un’unica volta – e non
due – il valore di reddito della società (cfr. Commentario 2015, Circolare n.
28, n. 5 p. 9).
2.
2.1.
Come già rilevato, la
Divisione delle contribuzioni del Canton Ticino ha adottato una “direttiva
interna”, con lo scopo di circoscrivere il campo di applicazione dell’eccezione
prevista dal commentario della circolare n. 28. La direttiva ha definito le tre
seguenti condizioni, che devono essere cumulativamente adempiute, perché
l’eccezione possa essere ammessa:
1.
diritti di
voto dell’azionista alla data determinante > 50% dei voti totali (controllo
diretto o indiretto);
2.
reddito
dell’azionista > 2/3 del reddito determinante della società;
3.
a parte
quello dell’azionista, nessun altro singolo stipendio > al 50% rispetto a
quello dell’azionista, ritenuto uno stipendio massimo singolo di fr. 200'000.–.
I ricorrenti contestano la
legittimità dei suddetti requisiti, argomentando che essi sarebbero più
restrittivi di quelli stabiliti dal commentario della circolare n. 28 della
Conferenza svizzera delle imposte.
2.2.
Mediante direttive,
l'amministrazione esplicita l'interpretazione che attribuisce a determinate
disposizioni legali, al fine di favorirne un’applicazione uniforme. Le
direttive non hanno forza di legge e non vincolano né gli amministrati né i
tribunali e nemmeno la stessa amministrazione. Esse non dispensano quindi quest'ultima
dal pronunciarsi in rapporto alle circostanze del caso specifico. Data la loro
portata, esse non possono comunque esulare dal contesto fissato dalla norma che
dovrebbero concretizzare e, in assenza di lacune, non possono quindi prevedere
altro che quanto deriva dalla legislazione o dalla giurisprudenza. Le istanze
di ricorso verificano se le direttive riflettono il senso reale del testo di legge
e ne possono tener conto nella misura in cui propongono un'interpretazione
corretta ed adeguata al caso specifico (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale
federale 2A_683/2006 del 4 settembre 2007 consid. 6.3 con riferimenti).
2.3.
Le condizioni previste
dalla direttiva interna della Divisione delle contribuzioni non sono
manifestamente in contrasto con il tenore del commentario della circolare n.
28. Al contrario, sembrano limitarsi a meglio precisare la portata
dell’eccezione stabilita dal commentario stesso della Conferenza svizzera delle
imposte. Si pensi alla prima condizione, che esige che l’azionista abbia più
della metà dei diritti di voto; non si vede – e del resto i ricorrenti non lo
spiegano – perché tale requisito sia in contraddizione con il commentario, che
richiede che il socio detenga “la totalità o la maggioranza dei diritti di
partecipazione”.
In ogni caso, la questione
non necessita di essere definitivamente risolta in questa sede, alla luce del
fatto che l’insorgente non adempie chiaramente i presupposti per l’applicazione
dell’eccezione in discussione, così come sono definiti dallo stesso
commentario.
Tutt’al più ci si domanda
per quale ragione la Divisione delle contribuzioni, che avrebbe redatto la
direttiva interna nell’intento di “garantire la parità di trattamento…
limitando il margine di valutazione soggettiva ma contemporaneamente concedendo
un congruo margine di apprezzamento complessivo per il giudizio finale” (cfr.
osservazioni dell’UTPG allegate alla decisione su reclamo), non abbia
provveduto a pubblicarla, in modo tale da renderla accessibile ai contribuenti.
3.
Anche senza
considerare i presupposti definiti dalla direttiva interna dell’amministrazione
fiscale cantonale, il caso in esame non può esser fatto rientrare nel campo di
applicazione del regime eccezionale previsto dal commentario della Conferenza
svizzera delle imposte.
Con tutta evidenza, il
gruppo che fa capo alla __________ SA non può essere considerato una società il
cui rendimento dipende esclusivamente o quasi escusivamente dalla prestazione
di un’unica persona. Basti pensare alla circostanza, indicata nelle
osservazioni dell’UTPG allegate alla decisione su reclamo e non contestata dai
ricorrenti, secondo cui il gruppo conterebbe 150 dipendenti, di cui 125 per una
sola società (la __________ SA). Altro aspetto significativo è il fatto che fra
i dipendenti della __________ SA ve ne siano ben quattro che percepiscono stipendi
fra i 150'000 (precisamente, fr. 149'247.–) e i 200'000 franchi fr. 198'258.–).
È ben difficile far rientrare la situazione descritta nel circoscritto campo di
applicazione del regime eccezionale previsto dal commentario, che ammette il
contributo di “qualche persona che si occupa di amministrazione e di logistica”
nell’impresa, il cui rendimento “dipende esclusivamente o quasi escusivamente
dalla prestazione di un’unica persona”.
Sebbene non si tratti di
un aspetto decisivo, è anche vero che, come sottolinea ancora l’UTPG nelle sue
osservazioni allegate alla decisione impugnata, il fatto stesso che ben 700
azioni, fra le 856 detenute dal ricorrente, siano gravate da usufrutto a favore
dei genitori, fa perlomeno sorgere dei dubbi in merito alla sua posizione
dominante in seno al gruppo. Non è certo sufficiente, per dimostrare il
contrario, sostenere che il ricorrente ed il padre “hanno sempre preso le
decisioni in modo uniforme” (cfr. ricorso). Non si comprende infatti come una
simile situazione possa indurre alla conclusione che il rendimento della
società “dipende esclusivamente o quasi escusivamente dalla prestazione di
un’unica persona”.
4.
Il ricorso è
pertanto respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei
ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                fr.    600.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi    fr.      80.–
per un totale di                                                      fr.    680.–
sono a carico dei
ricorrenti.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-;
-;
-.
Copia per conoscenza:
-
municipio di.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                         La
segretaria: