ti_gerichte · 80.2018.53 · 2018-02-14 · it
Imposta preventiva: rimborso, perenzione, dichiarazione completata dopo intervento dellautorità fiscale, non applicabilità del nuovo art. 23 cpv. 2 LIP

Imposta preventiva: rimborso, perenzione, dichiarazione completata dopo intervento dell’autorità fiscale, non applicabilità del nuovo art. 23 cpv. 2 LIP

Tessin Camera di diritto tributario 17.01.2019 80.2018.53
Tessin Camera di diritto tributario 17.01.2019 80.2018.53
Ticino Camera di diritto tributario 17.01.2019 80.2018.53

Incarto n.
80.2018.53
Lugano
17 gennaio 2019
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele Guffi
segretari
a
Mara
Regazzoni
parti
RI 1
RI 2
tutti rappr. da: RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 13 marzo 2018 contro la decisione del 14 febbraio 2018 in materia di rimborso
dell’imposta preventiva 2016.
Fatti
A.
In data 19 settembre 2017 i
coniugi RI 1 e RI 2, domiciliati__________, presentavano la dichiarazione d’imposta
per l’anno fiscale 2016. Contestualmente, essi dichiaravano col Modulo 8 “Partecipazioni
qualificate nella sostanza privata” quote di partecipazione del 25% della __________
con un relativo reddito lordo di CHF 10'000.-- e del 25% della __________, __________
con reddito lordo di CHF 15'000.--.
B.
L’Ufficio circondariale di
tassazione RS 1 (in seguito: UT), con scritto del 25 settembre 2017, richiedeva
ai contribuenti la produzione dei conti annuali della società in parola, trasmessi
in seguito dai coniugi con e-mail del 28 settembre 2017.
In data 20 ottobre 2017, quindi, l’UT
li invitava a voler presentare osservazioni in merito all’allegato calcolo
delle entrate/uscite per anno 2016, oltre al modulo 103 compilato per le società
__________ e __________.
In risposta a quest’ultima
richiesta, i coniugi trasmettevano, in data 26 ottobre 2017, i moduli richiesti
e contestualmente producevano una rettifica di tassazione, informando di aver
“inavvertitamente
omesso alcuni dati corretti elementi di tassazione”
e modificando il
reddito della sostanza mobiliare inerente titoli e capitali da CHF 15'598.--
a CHF 182'996.--.
C.
Con decisione dell’8 gennaio
2018, l’RS 1 notificava ai contribuenti la tassazione IC/IFD 2016, in cui
veniva accertato un reddito complessivo da partecipazioni qualificate per CHF
182'308.--, pari al 60% di CHF 303'847.--. Contestualmente, il rimborso dell’IP
veniva ammesso solo nella misura di CHF 8'750.--, conformemente a quanto
richiesto con la prima dichiarazione, e non di CHF 106'346.45, come
richiesto invece con la “rettifica” della dichiarazione d’imposta del 26
ottobre 2017.
D.
Il
10 gennaio 2018 i contribuenti interponevano reclamo contro le decisioni di
tassazione IC/IFD 2016, contestando il mancato rimborso dell’imposta preventiva
per un ammontare di CHF
97'595.45, pari alla differenza tra l’IP trattenuta
di CHF 106'346.45 e quella rimborsata (conformemente a quanto dichiarato
con la prima dichiarazione) pari a CHF 8'750.--.
E.
Con
decisione del 14 febbraio 2018 l’UT respingeva
il reclamo sull’imposizione
del reddito della sostanza mobiliare e riconfermava l’ammissione dell’IP solo
limitatamente ai redditi da essa colpiti e notificati con la prima
dichiarazione fiscale 2016.
L’autorità precisava inoltre che
non era ammesso il rimborso IP 2016 trattenuto sui dividendi delle società __________
e __________, siccome non erano adempiuti i presupposti di una dichiarazione
corretta ai sensi dell’art. 23 LIP. I contribuenti avevano infatti dichiarato,
tramite il modulo 8 “partecipazioni qualificate nella sostanza privata”, quote
di partecipazione del 25% nella __________, e reddito lordo per esse di CHF
10'000.--, e del 25% nella __________, __________, e reddito lordo per
queste di CHF 15'000.--. Era stata la stessa autorità ad accertare il
reddito delle partecipazioni in ragione di CHF 38'462.-- per le azioni della __________
e di CHF 265'385.-- per le azioni della __________. Di conseguenza, il diritto
dei reclamanti al rimborso era decaduto, non avendo provveduto a inoltrare una
corretta dichiarazione fiscale prima dell’intervento della stessa autorità fiscale.
F.
Con tempestivo ricorso alla
Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 1, rappresentati dalla RA 1,
si aggravavano ora contro la predetta decisione. Pur non contestando di avere
esposto nella prima dichiarazione dei fattori imponibili errati, essi negano qualsiasi
intenzionalità al riguardo e sottolineano di aver poi “correttamente e
diligentemente trasmesso il modulo 103 per l’esercizio 2015”. Definiscono il
proprio agire involontario, senza nessun intento di sottrazione fiscale,
giacché altrimenti non avrebbero inserito nessun dividendo, né tantomeno la
sostanza e i valori fiscali. Il modulo 103 per l’anno di tassazione sarebbe
stato peraltro correttamente compilato. Invocano poi il principio della buona
fede.
I contribuenti lamentano inoltre
un’applicazione troppo severa della circolare AFC, in quanto a mente degli
stessi il punto 3.2 lascerebbe una certa libertà decisionale all’istanza che si
occupa del rimborso dell’IP, laddove “le semplici correzioni dei redditi già
dichiarati effettuate dall’autorità fiscale non hanno come conseguenza la
perdita del diritto al rimborso dell’importo ripreso”. Ai sensi dell’art. 21
cpv. 2 LIP il rimborso non sarebbe ammesso qualora lo stesso consentirebbe al
contribuente di eludere un’imposta. Dato che l’autorità fiscale ha corretto il
reddito imponibile, i ricorrenti non avrebbero eluso alcuna imposta e nel loro
agire non c’erano né volontarietà né intento elusivo. Lo stesso Tribunale
Federale avrebbe stabilito che in caso di assenza di volontarietà e d’intento
elusivo da parte dei contribuenti, l’art. 23 LIP non può esser applicato (TF 2C_637/2016
del 17.03.2017).
Secondo gli insorgenti, inoltre, la
rigida applicazione della circolare n. 40 dell’AFC comporterebbe una disparità
di trattamento, per il fatto che un contribuente che commette un tentativo di
sottrazione fiscale sarebbe imposto in misura minore rispetto ad un contribuente
al quale viene negato il rimborso dell’IP.
G.
Nelle sue osservazioni del
14 maggio 2018, l’Ufficio di tassazione ha ribadito la correttezza del proprio
operato e proposto dunque la reiezione del ricorso.
H.
Nell’udienza del 19 novembre
2018, il rappresentante dei ricorrenti ha ribadito la buona fede di questi
ultimi, i quali avrebbero omesso di dichiarare subito l’importo esatto unicamente
per crassa negligenza. A suo avviso, già sulla base del diritto in vigore la
rettifica della dichiarazione dovrebbe essere ammessa. Inoltre, la modifica
della LIP recentemente approvata dal Parlamento federale prevedrebbe a
determinate condizioni un’applicazione retroattiva, che potrebbe estendersi
anche al periodo fiscale qui in discussione.
L’UT si è invece riconfermato
nella propria decisione, osservando che la modifica di legge non è ancora in
vigore, e pertanto non potrebbe applicarsi alla fattispecie in discussione.
Diritto
1.
1.1
Secondo l’art. 23 LIP, chiunque,
contrariamente alle prescrizioni di legge, non dichiara alle Autorità fiscali
competenti un reddito colpito dall’imposta preventiva, o la sostanza da cui
esso proviene, perde il diritto al rimborso dell'imposta preventiva dedotta da
tale reddito.
Secondo il Tribunale federale le
prescrizioni legali di cui l’art. 23 LIP sanziona la violazione sono, in
particolare, gli articoli 124 cpv. 2 e 125 cpv. 1 LIFD, norme che impongono al
contribuente di dichiarare egli stesso i suoi elementi imponibili (
“Pflicht
zur Selbstdeklaration”;
cfr.
Zweifel
,
in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
vol. I/2b, 2a ediz., Basilea 2008, n. 18 ad art. 124 LIFD), coerentemente con
la procedura di
tassazione mista
applicabile in materia di imposta sul
reddito e sulla sostanza (cfr.
Zwahlen
,
in: Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, vol. II/2, 2a ediz., Basilea 2012, n. 3 ad art. 23 LIP, secondo
cui l’art. 23 LIP si fonda sul principio dell’autodichiarazione
[“Grundsatz
der Selbstdeklaration”]
proprio del sistema delle imposte dirette).
Ne consegue che il contribuente
che voglia salvaguardare il diritto al rimborso dell’imposta preventiva, deve
dichiarare egli stesso gli elementi di reddito e di sostanza (cfr. p. es. la
sentenza del Tribunale federale 2C_538/2016 dell’8 dicembre 2016 consid. 4.3.3).
In generale, quest’obbligo è adempiuto menzionando gli elementi in questione
nell’elenco dei titoli allegato alla dichiarazione d’imposta (sentenza
2C_1083/2014 del 20 novembre 2015 consid. 2.2.1; sentenza 2C_949/2014 del 24
aprile 2015 consid. 5 e 7.3; sentenza dell’11 ottobre 2011 n. 2C_95/2011, in
ASA 81 p. 71 = RF 66/2011 p. 963 = RDAF 2012 II p. 72, consid. 3; cfr. decisione
CDT dell’8 settembre 2014, consid. 2.2, inc. 80.2014.90; decisione CDT del 29
dicembre 2015, consid. 2.2, inc. 80.2014.76/77).
1.2.
Il contribuente deve inoltre
dichiarare
spontaneamente
i redditi sottoposti all'imposta preventiva.
Come già ricordato in precedenti
decisioni della Camera, poco importa – ad esempio - che le Autorità fiscali
possano rendersi conto del carattere incompleto della dichiarazione e avere accesso
alle informazioni mancanti, richiedendole o effettuando un paragone con incarti
fiscali di terzi. Di principio, il fisco deve in effetti poter presupporre che
il contribuente abbia compilato la sua dichiarazione in maniera esatta e
completa, in conformità agli obblighi che gli incombono, segnatamente giusta
l'art. 124 cpv. 2 LIFD e l’art. 42 cpv. 1 della Legge federale del 14 dicembre
1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID;
RS 642.14). Un dovere d’indagine ulteriore da parte del fisco è dato di regola
solo se la dichiarazione fiscale contiene degli errori evidenti (sentenza
2C_1083/2014 del 20 novembre 2015 consid. 2.2.1; sentenza 2C_949/2014 del 24
aprile 2015 consid. 3.2, con riferimento alla sentenza 2C_95/2011 dell'11 ottobre
2011 consid. 2.1 e ulteriori rinvii).
1.3.
In seguito all’evoluzione della
giurisprudenza del Tribunale federale, ed in particolar modo a due sentenze
(2C_95/2011 dell’11 ottobre 2011 e 2C_80/2012 del 16 gennaio 2013), che avevano
negato la conformità di due circolari dell’ AFC con l’art. 23 LIP, l’AFC ha
adottato la nuova Circolare n. 40 dell’11 marzo 2014
(“Perdita del diritto
delle persone fisiche al rimborso dell’imposta preventiva secondo l’art. 23
LIP”)
. La stessa non ha forza di legge e non vincola né i contribuenti né i
Tribunali, ma nella misura in cui riflette il testo reale del testo di legge e
ne propone un’interpretazione corretta ed adeguata al caso di specie, anche le
istanze di ricorso ne possono tenere conto. L’Alta Corte ha peraltro già
ritenuto conforme ad una corretta interpretazione dell’art. 23 LIP la circolare
in parola (sentenza 2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 4.2 ed ulteriori
riferimenti; decisione CDT del 29 dicembre 2015, consid. 2.3, inc.
80.2015.76/77).
Al paragrafo 3.1, la Circolare n.
40 dell’AFC considera dichiarata correttamente,
ex
art. 23 LIP,
l’esposizione,
nella prima dichiarazione d’imposta,
dei redditi colpiti
dall’imposta preventiva o la sostanza da cui essi provengono. Inoltre, i
redditi dichiarati
successivamente
dal contribuente, ma
prima
della crescita in giudicato della decisione di tassazione ordinaria, possono
essere ancora considerati dichiarati spontaneamente ai sensi della predetta
norma, a condizione che il contribuente non abbia omesso l’esposizione dei
redditi o della sostanza intenzionalmente o con l’intento di commettere una
sottrazione d’imposta, e questo comportamento sia stato scoperto dalle Autorità
fiscali.
Al fine di evitare la perenzione
del diritto al rimborso,
ex
art. 23 LIP, non è comunque sufficiente la
sola dichiarazione della sostanza da cui il reddito proviene (cfr.
Fischer/Ramp
, Kreisschreiben 40 der ESTV
– Verwirkung der Verrechnungssteuer-Rückerstattung – Trend zu Formalisierung
und zur Bürokratisierung?, in ST 2014 p. 503 ss., in particolare 510-511).
2.
2.1.
Nella fattispecie, è pacifico che
la dichiarazione d’imposta 2016 presentata dai contribuenti il 19 settembre
2017, non riportava correttamente i dividendi percepiti.
L’aggiunta, al reddito imponibile
dei contribuenti, dei dividendi percepiti da __________ e da __________ è stata
effettuata, in sede di tassazione 2016, in seguito a puntuali richieste
dell’Autorità fiscale in merito ai redditi in parola.
2.2.
In particolare, l’UT, dopo aver
ricevuto la dichiarazione d’imposta 2016, aveva dapprima invitato i
contribuenti, in data 25 settembre 2017, a produrre della documentazione
inerente i conti annuali delle società in parola. Richiesta alla quale i ricorrenti
davano prontamente seguito con e-mail del 28 settembre 2018.
Dopo aver constatato, consultando
la banca dati CET (“Controllo dello stato dei titoli”), che le società in cui i
contribuenti avevano dichiarato di detenere delle partecipazioni, avevano
distribuito dividendi ben più elevati di quelli dichiarati, l’UT formulava
un’ulteriore richiesta di informazioni, in data 20 ottobre 2017, con
particolare riferimento ai moduli 103 dell’AFC. Con scritto del 26 ottobre 2018,
i contribuenti hanno allora trasmesso la documentazione richiesta, unitamente
ad una rettifica della dichiarazione di tassazione, fornendo l’indicazione di
redditi da partecipazioni azionarie per CHF 303'847.-- in luogo dei CHF
25'000.-- precedentemente dichiarati. Questa rettifica è pervenuta però all’UT
unicamente dopo che i contribuenti era stati sollecitati dall’Autorità, la
quale già era a conoscenza dell’incongruenza tra quanto percepito dalle società
e quanto dichiarato.
2.3.
Deve essere condivisa la tesi
dell’autorità di tassazione, secondo cui la dichiarazione successiva, con cui i
contribuenti hanno “rettificato” la precedente dichiarazione d’imposta, non si
può considerare “spontanea”.
Con questa “rettifica”, i ricorrenti
hanno sì dichiarato, prima che la decisione di tassazione fosse passata in
giudicato, i dividendi erogati nel 2016 dalla __________ e dalla __________ per
un totale di CHF 303'847.--. Come ricordato loro in udienza, agli atti sono
tuttavia reperibili gli estratti della banca dati CET, stampati il 20 ottobre
2017 alle ore 14.47. Proprio lo stesso giorno, il funzionario dell’Ufficio di
tassazione, che aveva intrapreso il controllo in questione, si è rivolto ai
contribuenti, invitandoli a produrre il modulo 103, relativo alla ritenuta
dell’imposta preventiva operata dalle società interessate. È pertanto
innegabile che, il 26 ottobre 2017, quando i contribuenti hanno inoltrato la
“rettifica” della dichiarazione, sebbene la decisione di tassazione per l’anno
fiscale 2016 non fosse ancora stata notificata, l’autorità fiscale aveva già avviato
accertamenti relativi all’ammontare dei dividendi versati dalla __________ e dalla
__________ nel corso del 2016.
Dunque, solo successivamente agli
accertamenti dell’UT, segnatamente al controllo incrociato tramite la banca
dati CET, e solo dopo ricezione dello scritto del 20 ottobre 2018 dello stesso
ufficio che chiedeva maggiori informazioni in merito ai dividendi, i
contribuenti hanno prodotto la rettifica della dichiarazione di tassazione
producendo gli importi corretti dei dividendi percepiti.
Alla luce di quanto precede, si
deve ammettere che la dichiarazione dei dividendi litigiosi sia intervenuta
solo dopo che l’Ufficio di tassazione aveva già constatato la loro mancata
dichiarazione, come comprovato in particolar modo dalla cronologia degli eventi
che si sono succeduti fra la presentazione della dichiarazione d’imposta,
incompleta, e l’inoltro della cosiddetta rettifica. Ciò impedisce di accogliere
la domanda di rimborso dell’imposta preventiva trattenuta sugli importi in
questione (cfr. per analogia la sentenza del TF 2C_936/2018 del 9.1.2018
consid. 5 e giurisprudenza citata).
2.4.
Non giustifica una diversa
conclusione il riferimento, proposto dai ricorrenti, alla sentenza del TF
2C_637/2016 del 17 marzo 2017 (in RF 72/2017 p. 607 = RDAF 2017 II 482).
Dopo aver esposto il diritto
applicabile, conformemente alla legge e alla giurisprudenza già ricordati, la
Suprema Corte ha ritenuto che, nelle “circostanze particolari” del caso in
esame, si potesse ammettere che il reddito sottoposto alla ritenuta d’imposta
fosse stato dichiarato spontaneamente dai contribuenti nella loro dichiarazione
d’imposta. Sebbene, infatti, essi avessero indicato la detenzione delle azioni,
lasciando tuttavia vuote le caselle relative ai redditi, essi avevano allegato
alla dichiarazione l’estratto del conto corrente della società, sul quale
figurava l’importo di 80'000 franchi, corrispondente al dividendo al netto
dell’imposta preventiva. Secondo l’Alta Corte, da questi fatti si deduce che
l’autorità fiscale, leggendo semplicemente la dichiarazione, poteva rendersi
conto della mancanza dell’informazione relativa al dividendo percepito e del
fatto che questa palese lacuna non fosse volontaria. Per completare la
dichiarazione, l’Ufficio di tassazione non aveva dovuto rovistare nell’incarto
fiscale dei contribuenti né richiedere a loro o a terzi le informazioni
mancanti, in quanto la semplice lettura del documento relativo al conto corrente
della società faceva apparire in modo evidente e immediato il dividendo
litigioso (sentenza TF 2C_637/2016 citata, consid. 3.5).
È immediatamente evidente che il
caso dei ricorrenti non presenta le “circostanze particolari” della fattispecie
appena esposta. In primo luogo, gli insorgenti non hanno lasciato vuote le
caselle relative al reddito delle partecipazioni, ma hanno indicato dei valori
nettamente inferiori a quelli effettivi. In secondo luogo, non hanno allegato
alla dichiarazione un estratto del conto corrente delle società, da cui si
potesse evincere l’ammontare dei dividendi erogati. Al contrario, l’autorità
fiscale, per poter conoscere l’ammontare dei redditi percepiti, ha dovuto
procedere ad un controllo nella banca dati CET e poi rivolgersi agli stessi
contribuenti, per ottenere una copia del modulo 103, dal quale risultava
l’ammontare esatto dei dividendi.
3.
3.1
Infine, i ricorrenti fondano la loro
richiesta di rimborso su una recente modifica legislativa, che tuttavia non è
ancora entrata in vigore.
3.2.
Con la legge del 28 settembre
2018, in effetti, è stato introdotto un nuovo art. 23 cpv. 2 LIP, che prevede
quanto segue:
Il diritto al rimborso non
decade se il reddito o la sostanza non sono stati indicati nella dichiarazione
d’imposta per negligenza e se, nell’ambito di una procedura di tassazione, di
revisione o di ricupero d’imposta non ancora chiusa con una decisione passata
in giudicato, essi:
a.   sono
indicati in una dichiarazione successiva; o
b.   sono
computati nel reddito o nella sostanza dall’autorità fiscale sulla base di
propri accertamenti.
La nuova disposizione entra retroattivamente
in vigore il 1° gennaio 2019, solo nel caso in cui, il 31 gennaio 2019, risulti
che il termine di referendum è decorso infruttuosamente (FF 2018 5124).
La modifica legislativa ha anche
introdotto, all’art. 70
d
, una disposizione transitoria, secondo cui:
L’articolo
23 capoverso 2 si applica alle pretese sorte a partire dal 1° gennaio 2014, se
il diritto al rimborso dell’imposta preventiva non è ancora stato oggetto di
una decisione passata in giudicato.
3.3.
La disposizione transitoria,
adottata dal Parlamento federale il 28 settembre 2018, prevede effettivamente
un’applicazione retroattiva dell’art. 23 cpv. 2 LIP a tutte le pretese sorte a
partire dal 1.1.2014, alla sola condizione che la decisione sul rimborso
dell’imposta preventiva non sia ancora passata in giudicato.
Nel momento in cui viene adottata
la presente decisione, tuttavia, l’art. 23 cpv. 2 e l’art. 70
d
LIP non
sono ancora in vigore. Come anticipato, infatti, entreranno in vigore,
retroattivamente al 1.1.2019, solo se il 31.1.2019 risulterà che il termine di
referendum sia decorso infruttuosamente.
La questione dell’eventuale
applicazione dell’art. 23 cpv. 2 LIP non deve pertanto essere esaminata.
4.
Alla luce delle motivazioni
sopra esposte, il ricorso è respinto. Tassa di giustizia e spese sono a carico
dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese
l’art. 1 del Regolamento cantonale di applicazione concernente la Legge
federale sull’imposta preventiva, il computo globale d’imposta e la trattenuta
supplementare USA (del 18 ottobre 1994), nonché l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1.  Il ricorso è
respinto
.
2.  Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di                           fr.
1’000.–
b. nelle spese di cancelleria di
complessivi     fr.   100.–
per un totale di                                             fr. 1’100.–
sono a carico dei ricorrenti.
3.  Contro il presente giudizio è dato
ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro
30 giorni (art. 56 LIP; art. 82 ss. LTF).
4.  Intimazione a:
1.
Divisione delle
contribuzioni Ufficio giuridico,
viale S. Franscini 6,
6500 Bellinzona
2.
Amm. federale delle
contribuzioni Divisione principale,
Eigerstrasse 65, 3003 Berna
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: