ti_gerichte · 80.2009.54 · 2009-03-12 · it
Imposta sull'utile delle persone giuridiche: valutazione attivi, ripresa di inventario da società controllata dalla stessa famiglia, ammortamenti

Tessin Camera di diritto tributario 14.06.2011 80.2009.54
Tessin Camera di diritto tributario 14.06.2011 80.2009.54
Ticino Camera di diritto tributario 14.06.2011 80.2009.54

Incarto n.
80.2009.54
Lugano
14 giugno
2011
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1
rappr. da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 10 aprile 2009 contro la decisione del 12
marzo 2009 in materia di IC e IFD 2002/2003.
Fatti
A.
La RI
1, con sede a __________, è una società anonima con scopo la produzione e la
commercializzazione di beni mobili, in particolare nel settore alimentare.
Fondata il
25 giugno 2001, con l’espressa intenzione di acquistare un inventario
(apparecchi e mezzi di produzione) per il prezzo massimo di fr. 1'000'000.–, la
società è operativa sin dal 1° luglio 2001 presso il __________ di __________,
dove ha rilevato l’attività e il personale della vecchia panetteria e pasticceria
della famiglia __________, che aveva da poco mutato la propria ragione sociale
in __________ e trasferito la sede a __________.
B.
Il 30
aprile 2002, dopo nemmeno un anno, la neo costituita RI 1 ha acquistato l’intero inventario (mobilio, arredamento e macchinari) e la clientela (avviamento) della
__________. Il prezzo, pattuito dalle parti in un milione di franchi, è stato liquidato
mediante l’assunzione di debiti privati per un totale di fr. 952'982.–, con un saldo
residuo di fr. 47'018.– a favore della società venditrice.
Un mese
più tardi, il 10 giugno 2002, l’intero __________ di __________ (mapp. __________)
– appartenente nella misura di 333/1000 alla __________ e nella misura di
667/1000 al suo presidente __________ – è stato venduto all’asta. In mancanza
di attivi realizzabili e di organi societari, la __________ è stata infine dichiarata
sciolta d’ufficio il 2 ottobre 2002 e radiata dal registro di commercio, previo
accordo con l’Ufficio esazione e condoni, il successivo 29 marzo 2004.
C.
Nel
corso del 2006, l’ispettorato fiscale effettuava una verifica di rito presso la
fiduciaria RA 1, sede della RI 1.
Nel suo
rapporto del 5 ottobre 2007, l’ispettorato osservava che la documentazione
esaminata non permetteva un accertamento adeguato, proponendo quindi di emettere
una tassazione d’ufficio per gli esercizi 2002 e 2003. Premessi gli stretti
legami esistenti tra la neo costituita RI 1 e la sciolta __________, l’ispettorato
riteneva infatti che il prezzo di cessione dell’inventario e della clientela,
pari a fr. 1'000'000.–, fosse stato “gonfiato ad arte” essenzialmente allo scopo
di coprire i debiti verso i creditori privati. D’accordo con l’UTPG,
l’ispettorato prospettava quindi una ripresa dei debiti e delle spese non
giustificate, tramite la formazione di riserve tassate.
D.
Con separate
decisioni dell’8 novembre 2007, l’UTPG notificava alla RI 1 le tassazioni
IC/IFD 2002 e 2003, commisurando l’utile imponibile in, rispettivamente, fr.
769'200.– (per l’anno 2002) e fr. 67'200.– (per l’anno 2003).
Nelle
motivazioni allegate, l’autorità spiegava di avere aggiunto all’utile dichiarato
nel 2002 (pari a fr. 117'862.–) un ricavo straordinario di fr. 564'898.–, rappresentato
dalla ripresa fiscale dei debiti assunti dalla contribuente ma non comprovati, ed
un ulteriore importo di fr. 86'500.– a titolo di costi e vantaggi non ammessi. All’utile
dichiarato nel 2003 (pari a fr. 53'260.–) aveva invece aggiunto un importo di fr.
14'000.– a titolo di vantaggi vari non riconosciuti.
E.
La
contribuente impugnava le suddette decisioni, con reclamo del 7 dicembre 2007, nel
quale postulava la conferma di tutti i debiti assunti in contropartita alla
cessione dell’inventario e del goodwill della __________, così come di tutte le
spese allibrate a conto economico.
In
occasione di un’udienza tenutasi il 2 marzo 2009, l’UTPG faceva verbalizzare il
testo seguente:
Considerata
la vetustà dei macchinari venduti, visto che al momento della cessione la __________
si trovava in situazione fallimentare e ritenute le particolari modalità di
pagamento concordate dalle parti, viene stabilito che ai fini fiscali il valore
riconosciuto all’operazione ammonta a fr. 500'000.
Ritenuto
come nel corso degli anni 2002 e 2003 la società ha proceduto all’ammortamento
di questa voce, i fattori imponibili complessivi vengono così definiti:
2002                     2003                   2004
Utile
dichiarato                    fr.   117'862            fr.     53'259          fr.     25'003
Altri
elementi dell’utile
*
fr.   350'000            fr.   150'000
Costi
non ammessi             fr.     71'500
Vantaggi                             fr.     15'000            fr.      4'000
fr.      5'000
Utile
imponibile
fr.  554
'
362
fr.  217
'
259
fr.    30
'
003
* La ripresa di questi ammortamenti è
strettamente legata all’assunzione del debito bancario verso __________ di fr.
274'495 e all’assunzione del prestito del __________ di fr. 243'385. Nel caso
in cui il debito bancario e quello verso il __________ non verranno pagati e la
società procederà alla contabilizzazione di un ricavo straordinario su queste
due posizioni debitorie, tale ricavo non sarà imposto fino a concorrenza
dell’importo di             fr. 500'000, in quanto l’ammontare è già tassato nell’ambito della definizione delle tassazioni 2002 e 2003.
F.
Conformemente
a quanto discusso all’udienza, con separate decisioni del 12 marzo 2009, l’UTPG
correggeva l’utile imponibile del 2002 in fr. 554'300.– (invece di fr. 769'200.–) e quello del 2003 in fr. 217'200.– (invece di fr. 67'200.–).
G.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, la RI 1 contesta anzitutto
la ripresa degli ammortamenti di fr. 350'000.– (nel 2002) e fr. 150'000.– (nel
2003) effettuati sugli impianti appena acquistati, sostenendo in particolar
modo che il prezzo pagato per la cessione dell’inventario e del goodwill, di
complessivi fr. 1'000'000.–, fosse economicamente adeguato se non addirittura vantaggioso,
come dimostrato da un rapporto allestito dalla Società mastri panettieri-pasticceri
del Cantone Ticino. La società ricorrente contesta poi la ripresa fiscale di
71'500 franchi (nel 2002) a titolo di costi non ammessi, trattandosi dei canoni
di locazione pagati da luglio 2001 a maggio 2002 per svolgere l’attività di
panetteria e tea-room.
H.
Nelle
proprie osservazioni dell’11 maggio 2009, l’UTPG propone di respingere il
gravame.
L’autorità
ritiene anzitutto che il verbale di audizione del 2 marzo 2009 rappresentasse
una soluzione transattiva, in quanto tale vincolante per entrambe le parti. Nel
merito, si distanzia dal rapporto della Società mastri panettieri-pasticceri
del Cantone Ticino, che reputa inattendibile, preferendo invece un’analisi dell’operazione
di cessione degli attivi della __________ basata sugli stretti legami esistenti
tra le due società e sugli ultimi valori contabili conosciuti, risalenti al
1998. L’UTPG conclude così per la piena conferma del valore assegnato ai beni
ceduti, pari a fr. 500'000.–, e per la piena conferma della ripresa fiscale dei
canoni di locazione pagati da luglio 2001 a maggio 2002, di fr. 71'500.–.
Diritto
1.
1.1.
Secondo
gli art. 67 cpv. 1 LT e 58
cpv. 1 LIFD, l’utile netto
imponibile delle persone giuridiche è determinato in base
al saldo del conto profitti e perdite, epurato dal riporto dell’anno
precedente (lett.
a
), a cui vengono in particolare aggiunti i prelevamenti
fatti prima del calcolo del saldo non destinati alla copertura di spese riconosciute
dall’uso commerciale, tra cui gli ammortamenti ed accantonamenti non giustificati
(lett.
b
) ed i ricavi non accreditati al conto profitti e perdite,
compresi gli utili in capitale, di liquidazione e di rivalutazione (lett.
c
).
1.2.
Il
diritto fiscale si basa sul bilancio commerciale. Se stabilito
nel rispetto delle norme legali determinanti, esso è infatti
determinante per
la definizione dell’utile
imponibile (
Massgeblichkeitsprinzip
), riservate
le
disposizioni correttive proprie al diritto tributario (
DTF
132 I 175 consid.
2.2, con riferimento a:
Behnisch
, Zur Massgeblichkeit der
Handelsbilanz für die Steuerbilanz, in Aktienrecht 1992-1997: Versuch einer Bilanz,
p. 21 ss
.).
In altri
termini, il carattere vincolante dei conti annuali (art. 662a CO) viene a
cadere soltanto nella misura in cui gli stessi risultano in contrasto con
regole imperative del diritto commerciale o vanno osservate norme fiscali che
ne correggono le valutazioni (sentenza 2A.549/2005 del 16 giugno 2006, in: StPS
24 pag. 100, consid. 2.1, con rinvio;
Bernardoni/Bortolotto
,
La fiscalità dell’azienda, 2. ediz., Mendrisio 2010, p. 73 ss.;
Locher
, Kommentar
zum DGB, Vol. II, Therwil/Basilea 2004, n. 2 ad art. 58 LIFD;
Richner/Frei/Kaufmann/meuter
, Handkommentar
zum DBG, 2. ediz., Zurigo 2009, n. 1 ad art. 58 LIFD, p. 713).
1.3.
Secondo
il principio di periodicità valido nel diritto fiscale svizzero, un’azienda
deve essere tassata in un determinato anno fiscale sull’utile realizzato nel
corrispondente periodo. I risultati dei differenti esercizi annuali non devono
perciò venir compensati tra loro, aumentando o diminuendo quelli di un
determinato periodo a favore o a carico di un altro. Se si verifica una
violazione del principio di periodicità, va di conseguenza operata una correzione
fiscale (sentenza 2A.549/2005 del 16 giugno 2006 in: StPS 24 p. 100, consid.
2.2;
Locher
, op. cit., n. 82 ad
art. 58 LIFD;
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
op. cit., n. 20 ss. ad art. 58 LIFD, p. 718).
2.
2.1.
Come esposto
in narrativa, la RI 1 è stata iscritta a registro di commercio il 25 giugno
2001, con l’espressa intenzione di acquistare un inventario (apparecchi e mezzi
di produzione) per il prezzo massimo di fr. 1'000'000.–. Fin dal principio operativa
presso il __________ di __________, la società ha dapprima rilevato l’attività
e il personale della vecchia __________ – che aveva da appena un mese mutato la
propria ragione sociale in __________ – e successivamente acquistato l’intero inventario
(mobilio, arredamento e macchinari) e il goodwill (avviamento). Il prezzo di compravendita
è stato pattuito, come previsto, in un milione di franchi e liquidato mediante
l’assunzione di debiti privati.
2.2.
La
modifica della ragione sociale della vecchia __________ in __________, soltanto
un mese prima della fondazione della nuova RI 1, suscita qualche perplessità. Una
simile scelta può solo spiegarsi con la precaria situazione finanziaria in cui
si trovava la vecchia panetteria, in procinto di fallire, e con la volontà
della famiglia __________ di continuare l’attività tramite un nuovo soggetto
giuridico, ben distinto da quello esistente, così da poter favorire nel
passaggio dei beni da una società all’altra una certa categoria di creditori. È
qui appena il caso di ricordare che il prezzo di compravendita è stato saldato
mediante l’assunzione di debiti privati per un totale di fr. 952'982.–, mentre
la vendita all’asta pubblica dell’immobile di __________, avvenuta solo un mese
più tardi, ha lasciato scoperti numerosi debiti verso gli enti pubblici
(imposte dirette e indirette, oneri sociali, ecc.). Poco dopo, il 15 luglio
2002, gli organi della __________ hanno rassegnato le dimissioni in blocco,
provocandone lo scioglimento d’ufficio in applicazione dei vecchi art. 708 CO e
86 ORC e la sua successiva radiazione dal registro di commercio in virtù del vecchio
art. 89 ORC.
2.3.
Di tutta
evidenza, non si è trattato di una ristrutturazione aziendale, basata sul principio
della neutralità fiscale, bensì di una vera e propria vendita del patrimonio
aziendale in seno alla sua liquidazione, con conseguente realizzazione delle
riserve occulte (
Höhn/Waldburger
,
Steuerrecht, Vol. II, 9. ediz., Berna 2002, p. 507).
La
realizzazione delle riserve occulte esistenti sui beni aziendali ceduti
corrisponde alla differenza tra il loro valore di alienazione e quello contabile-fiscale
(
Bernardoni/Bortolotto
, op. cit., p. 278;
Locher
,
Kommentar zum DBG, Vol. I, Therwil/Basilea 2001, n. 85 ad art. 18 LIFD, p. 379
). Per la società venditrice, esse danno luogo ad un ricavo
straordinario, che nell’ambito della sua liquidazione definitiva viene imposto
unitamente agli altri redditi. Di regola, il valore di alienazione di un bene è
rappresentato dal prezzo d’acquisto pattuito dalle parti, mentre le relative
modalità di pagamento sono ininfluenti. Se, tuttavia, la controprestazione dell’acquirente
è sin dal principio incerta e si rivela per finire almeno parzialmente irrecuperabile,
tale valore dovrà essere diminuito di conseguenza (cfr. decisione della Commissione
fiscale di ricorso del Canton Vallese del 26 marzo 1997, in: StR 1997 p. 456).
2.4.
Tornando
al caso in esame, il problema della determinazione del reale valore economico
di cessione dell’intero inventario e del goodwill non si pone nei confronti della
__________, nel frattempo dichiarata sciolta d’ufficio e radiata dal registro
di commercio. Esso si pone invece verso la società ricorrente, che nel rispetto
dell’art. 960 cpv. 2 CO non poteva iscrivere gli elementi dell’attivo per un
valore superiore a quello che essi rappresentano per l’azienda alla data del
bilancio (per le società anonime: art. 665 CO).
Come
esposto al punto precedente, il bilancio commerciale è infatti vincolante anche
per il bilancio fiscale, con la conseguenza che le disposizioni contabili imperative del diritto commerciale sono applicabili anche nel diritto tributario (DTF 132 I 175 consid. 2.2 e riferimenti citati). Nella presente fattispecie diventa quindi
essenziale determinare il valore di alienazione dell’inventario e del goodwill
della disciolta __________.
3.
3.1.
Nella sua
prima decisione dell’8 novembre 2007, l’UTPG ha aggiunto all’utile dichiarato
nel 2002 un ricavo straordinario di       fr. 564'898.–, rappresentato dalla
ripresa di un debito bancario verso __________ di fr. 274'495.–, di un debito
privato verso __________ di fr. 243'385.– e del saldo residuo di fr. 47'018.– a
favore della __________, prodotto dalle particolari modalità di pagamento del
suo prezzo di cessione. L’autorità di tassazione ha giustificato tale scelta
sostenendo che “l’assunzione di un debito la cui effettiva esistenza non è
comprovata, provoca nella RI 1 un ricavo straordinario istantaneo corrispondente
all’inesistenza del passivo”.
In sede
di reclamo, l’UTPG ha invece modificato l’approccio. Dopo aver stimato in
complessivi
500'000 franchi il valore dell
’
operazione
di cessione dell’inventario e del goodwill della __________, ha ripreso
fiscalmente
gli ammortamenti di         fr. 350'000.– (nel
2002) e fr. 150'000.– (nel 2003) effettuati sugli impianti appena acquistati.
Per sua stessa ammissione, si tratta di una soluzione transattiva, che avrebbe
concordato con la società contribuente in occasione dell’udienza del 2 marzo
2009.
3.2.
Vincolata
nella sua azione al principio di legalità, l’autorità di tassazione non può di
principio concludere con i contribuenti accordi fiscali per regolare una
concreta fattispecie quanto all’esistenza, all’estensione o al modo di
imposizione, in deroga alle disposizioni legali. Giurisprudenza e dottrina
ammettono un’eccezione a questa regola unicamente se la base legale lascia
margini di incertezza e l’autorità procede applicando la regola che il legislatore
avrebbe adottato se avesse regolamentato il caso specifico. Una seconda
eccezione è data quando nell’ambito della procedura di tassazione né il fisco
né il contribuente hanno precisa conoscenza di taluni elementi di fatto e la
determinazione di questi ultimi richiederebbe sforzi considerevoli. Su questi
punti le parti possono allora concludere un accordo anche in assenza di una
base legale. La convenzione non deve comunque risultare contraria al diritto materiale
(decisione TF n. 2C_75/2007 del 9 novembre 2007).
3.3.
Nella
fattispecie, la complessità e la valenza per certi versi comunque aleatoria
degli accertamenti di fatto necessari, giustificavano senz’altro la ricerca di
un accordo transattivo, rientrante nella seconda categoria delle eccezioni
menzionate in precedenza. In effetti, per quantificare il reale valore
economico della cessione dell’inventario e del goodwill, occorre porsi dalla
parte di un terzo qualunque e chiedersi quale prezzo sarebbe stato disposto a
pagare per la stessa operazione su di un mercato libero ed aperto (DTF 107 Ib
325). In questo contesto, non va poi dimenticato che gli ultimi dati contabili
conosciuti della __________ risalgono al 1998, ciò che preclude un confronto
dei dati di bilancio e dei conti economici dell’azienda.
Sennonché,
dall’esame del verbale di audizione del 2 marzo 2009 non emerge nessuna formale
intesa tra il rappresentante della ricorrente e l’autorità di tassazione. Al
passaggio “
viene stabilito quanto segue
” non può essere dato altro
significato se non quello che la società ricorrente, apponendo la propria
firma, ha preso atto dell’intenzione dell’autorità fiscale di riconoscere
all’operazione di cessione dell’inventario e del goodwill della __________ un
valore di 500'000 franchi, anziché di un milione, e di procedere alla ripresa
degli ammortamenti di questa voce effettuati negli anni 2002 e 2003 di,
rispettivamente,           fr 350'000.– e fr. 150'000.–. Il verbale non può
certo essere opposto alla società contribuente quale ammissione di avere sostanzialmente
pagato un prezzo eccessivo, né tanto meno quale riconoscimento dell’esistenza
di attivi simulati, sui quali non è fiscalmente possibile procedere ad ammortamenti.
4.
4.1.
Nel
gravame qui in esame, la ricorrente sostiene che il prezzo pagato per la cessione
dell’inventario e della clientela, di complessivi fr. 1'000'000.–, deve essere
considerato economicamente adeguato se non addirittura vantaggioso. A
giustificazione della sua tesi, la ricorrente ha prodotto in sede di tassazione
un rapporto allestito dalla Società mastri panettieri-pasticceri del Cantone
Ticino, nella persona di __________, che stima in un milione di franchi il
valore del solo inventario e in mezzo milione la ripresa della clientela.
4.2.
Il
rapporto in discussione, peraltro nemmeno datato, non è di nessun aiuto ai fini
della determinazione del valore di cessione della __________.
In primo
luogo, lo stesso __________ premette che si tratta di un “rapporto sommario”,
che fonda le sue conclusioni su un elenco dei singoli oggetti patrimoniali che
compongono l’inventario ceduto, senza tuttavia fornire alcun dettaglio in
merito all’anno e al prezzo di acquisto, né tanto meno al loro effettivo valore
al momento della cessione. Come rilevato dall’Ispettorato, se si considera che
buona parte dei macchinari e degli impianti risale ormai agli anni 1988-89,
allorché la società si è insediata presso il __________ di __________, e che da
allora sono stati effettuati modesti investimenti ed eseguiti solo pochi
ammortamenti (negli anni 1993 e 1997, per esempio, non ne sono stati
registrati), l’ultimo valore contabile conosciuto, di complessivi fr. 379'400.–
al 31 dicembre 1998, potrebbe addirittura risultare sopravvalutato rispetto al
suo effettivo valore commerciale. In effetti, secondo i calcoli
dell’Ispettorato, se dal 1992 al 2002 fossero stati eseguiti degli ammortamenti
prudenziali del 10% fisso annuo, a fine 1998 avremmo avuto un valore contabile
di circa fr. 200'000.–, mentre nel 2002, al momento dell’operazione di
cessione, un valore di poco superiore a fr. 50'000.–.
In
secondo luogo, certamente precipitoso è anche il calcolo del goodwill, stimato
in mezzo milione di franchi sulla base dell’utile d’esercizio preventivato per
il 2001. Il valore derivativo di un’azienda – che per definizione incorpora
particolari vantaggi economici, come ad esempio la cerchia di clientela, la
qualità dei collaboratori, l’organizzazione, la buona reputazione o il know how
dell’azienda – è costituito dalla differenza tra il prezzo di acquisto pattuito
da terzi indipendenti ed il valore dei singoli oggetti patrimoniali ceduti,
dedotti eventuali debiti (sentenza TF n. 2C_335/2008 del 13 ottobre 2008; TF n.
2A.471/2005 del 10 novembre 2006, in: StE 2007 B 24.4 n. 75; TF 2A.210/1992 del
26 novembre 1993, in: ASA 64 p. 144). Già per questa ragione, il riferimento
all’utile d’esercizio preventivato per il 2001 appare a prima vista
ingiustificato e prova semmai l’infondatezza del rapporto, mettendo seriamente
in discussione l’esistenza stessa di un goodwill originario, creato in proprio
dalla __________. In effetti, diversamente da quanto sostenuto dal
rappresentante legale della ricorrente, decisivi ai fini di una corretta valutazione
dell’avviamento non sono tanto i risultati realizzati dall’acquirente negli
anni successivi alla cessione, quanto piuttosto i modesti utili conseguiti
dalla venditrice negli ultimi esercizi conosciuti, che ai fini dell’IFD
ammontavano, come sottolineato dall’autorità di tassazione, a soli fr. 6'099.–
nel 1998, fr. 4'936.– nel 1997, fr. 10'000.– nel 1996 e fr. 25'960.– nel 1995.
Da un punto di vista prettamente contabile, non può infine passare inosservato
che la neo costituita RI 1 non ha registrato alcun goodwill derivativo, ciò che
lascerebbe presupporre che non ha pagato alcuna indennità per il goodwill.
4.3.
Per tutte
queste ragioni, si fatica a comprendere come la ricorrente possa pretendere di
comprovare il valore di cessione della __________ sulla base di una valutazione
totalmente generica, seppur allestita da un professionista del ramo.
D’altra
parte, è poi altrettanto pacifico che il valore venale della cessione non possa
nemmeno essere assunto dal prezzo pattuito dalle parti, in considerazione della
vicinanza delle due società. Contrariamente a quanto sostenuto nel gravame qui
in esame, vi è infatti una convergenza di indizi che depongono a favore dell’esistenza
di stretti legami di azionariato tra la disciolta __________ e la neo costituita
RI 1.
4.4.
A colpire
non è solo la vicinanza temporale tra la modifica della ragione sociale della
vecchia __________ in __________ e la fondazione, solo un mese più tardi, della
nuova RI 1, che ne ha dapprima rilevato l’attività e successivamente acquistato
l’intero inventario per il prezzo iscritto a registro di commercio.
Di sicuro
rilievo sono in particolare gli stretti legami esistenti tra le due società con
riguardo alla loro proprietà.
Azionista unico
dichiarato della __________ era il suo presidente __________, che poco dopo la
vendita all’asta del __________ di __________ ha rassegnato le dimissioni dal
Consiglio di amministrazione, unitamente alla moglie __________ ed al figlio __________.
Come ha potuto rilevare l’Ispettorato fiscale in occasione della sua verifica
contabile, azionisti della neo costituita RI 1 sono lo stesso figlio __________
(30 azioni), la __________ (69 azioni) e il fiduciario __________ (1 azione). In
questo contesto non può non essere osservato che il 31
luglio 2003, l’assemblea generale degli azionisti ha deciso la trasformazione
delle precedenti azioni al portatore in azioni nominative, limitandone la
libera trasmissibilità ai soli parenti degli attuali azionisti. Così facendo,
la società si è assicurata una chiara connotazione famigliare, che già
contraddistingueva la vecchia __________ e, prima ancora, la __________. P
ur non conoscendo l’azionariato della __________ è infatti facile
supporre che dietro questa società “offshore” con sede nelle Isole Vergini
Britanniche vi sia ancora la famiglia __________, ed in particolare il padre __________,
che già deteneva, come visto, l
’
intero pacchetto azionario della __________ e che da informazioni
assunte presso l’Ufficio esecuzione e fallimenti di Bellinzona dallo stesso
Ispettorato fiscale risulta essere gravato da attestati di carenza beni per
quasi due milioni di franchi.
4.5.
In simili
circostanze, la decisione qui impugnata non presta il fianco a critiche. In assenza
di altre indicazioni, le particolari modalità di pagamento, concordate dalle parti
tramite l’assunzione di debiti privati per un totale di fr. 952'982.–, confermano
infatti che la vecchia panetteria della famiglia __________ – in procinto di
fallire – ha mutato la propria ragione sociale unicamente in vista di
traghettare attivi e debiti privati nella nuova RI 1, facendo invece cadere numerosi
debiti verso gli enti pubblici.
A questa
Camera non resta quindi che verificare la stima operata dall’UTPG, che nelle
osservazioni al presente gravame ha nuovamente richiesto di assegnare ai beni
ceduti un valore di 500'000 franchi. A suo dire, infatti, dietro una parte dei
debiti assunti dalla ricorrente si celerebbe la stessa famiglia __________, che
in tal modo si sarebbe garantita tre tipi di vantaggi: la possibilità di
eseguire degli ammortamenti supplementari su un attivo sopravvalutato, la
mancata imposizione degli utili di liquidazione in capo alla __________, ormai
sciolta d’ufficio, e infine l’opportunità di procedere ad una distribuzione di
utili tramite il rimborso dei debiti “simulati”.
5.
5.1.
Secondo
gli articoli 204 cpv. 2 LT e 130 cpv. 2 LIFD, l’autorità di tassazione esegue la tassazione d’ufficio, in base a una valutazione coscienziosa, se il contribuente,
nonostante diffida, non soddisfa i suoi obblighi procedurali oppure se gli
elementi imponibili non possono essere accertati esattamente per mancanza di
documenti attendibili. A tal fine, può tener conto di coefficienti
sperimentali, dell’evoluzione patrimoniale e del tenore di vita del
contribuente.
Pur
avendo ritenuto che la documentazione prodotta dai ricorrenti non fosse probante,
l’autorità di tassazione ha rinunciato ad una vera e propria tassazione d’ufficio, che avrebbe presupposto dapprima una diffida e che avrebbe poi limitato il
diritto di reclamo da parte del contribuente (obbligo di motivazione
ex
art. 206 cpv. 3 LT e 132 cpv. 3 LIFD)
. Come ha stabilito la giurisprudenza
del Tribunale federale, tuttavia, la rinuncia alla tassazione d
’
ufficio non impedisce all’autorità di tassazione di stabilire gli elementi imponibili in base ad una valutazione, purché siano rispettate le
regole relative all’onere della prova (sentenza del Tribunale federale del 22
febbraio 2006, n. 2A.561/2005 consid. 3).
5.2.
Nel caso
in esame, come detto, l’UTPG ha commisurato in
500'000 franchi il valore
dell’operazione di cessione dell
’
inventario e del
goodwill. Come ben si evince dal verbale di audizione del
2
marzo 2009, a tale conclusione è giunto negando l’esistenza di due debiti di,
rispettivamente, fr. 274'495.– e fr. 243'385.–, che la società ricorrente
sostiene invece essersi assunta in parziale compensazione del
prezzo di
compravendita pattuito. Il primo nei confronti di __________, il secondo verso
il __________
.
5.3.
Più volte
invitata a presentare i documenti bancari che certificassero l’assunzione del
debito bancario verso __________, così come eventuali suoi rimborsi, la ricorrente
non vi ha mai dato seguito, limitandosi a produrre un solo contratto di “assunzione
di debito” sottoscritto il 12 giugno 2002 con la __________.
L’assunzione
di debiti privati come modalità di pagamento del prezzo di una compravendita
presuppone tuttavia la conclusione di due contratti ben distinti: da una parte,
l’assunzione interna di debito tra il venditore e l’acquirente (contratto di
liberazione) e, dall’altra, l’assunzione esterna di debito tra l’assuntore e il
creditore (contratto di successione). Giusta l’art. 175 cpv. 1 CO, chi promette
a un debitore di assumersi il suo debito, si obbliga a liberarlo, sia tacitando
il creditore, sia rendendosi debitore in sua vece con il consenso del
creditore. Siccome la sola promessa del nuovo debitore di liberare il vecchio
non produce di per sé il trasferimento della qualità del debitore, per obbligare
il nuovo debitore nei confronti del creditore occorre però ancora un’assunzione
esterna di debito. Trattandosi di un contratto tra il nuovo debitore e il
creditore, questo si perfeziona quando vi è uno scambio di volontà reciproche e
concordanti (art. 1 CO;
Honsell/Vogt/Wiegand
,
Obligationenrecht I, 1992, n. 5 e 8 ad art. 176 CO).
Nel caso
in esame, la società ricorrente, come detto, si è limitata a dimostrare
l’esistenza di un accordo con la __________ (assunzione di debito interna, art.
175 CO), rinunciando invece a comprovare il consenso di __________ per la
liberazione della debitrice originaria (assunzione di debito esterna, art. 176
CO).
Così facendo, la ricorrente ha pertanto disatteso la necessaria collaborazione
nel chiarimento del presunto debito nei confronti dell
’
istituto
di credito, contravvenendo in tal modo ai propri obblighi procedurali (
art. 200 LT; art. 126 cpv. 1 LIFD). Come pure osservato dall’UTPG,
in simili circostanze se ne deve concludere che la posizione “__________” corrisponde
in realtà a un debito verso la stessa __________, nel frattempo sciolta
d’ufficio e radiata dal registro di commercio. Si aggiunga infine che nel caso
in cui la ricorrente dovesse operare dei rimborsi, i beneficiari non potrebbero
essere altri che gli amministratori __________ e __________, che si erano fatti
a suo tempo garanti del debito contratto nei confronti di __________. Da un accertamento
presso l’Ufficio esecuzione e fallimenti di Bellinzona risulta infatti che a copertura
degli attestati di carenza beni, la __________ aveva emesso un vaglia cambiario
di fr. 412'226.– all’ordine di __________ con scadenza il 15 aprile 2004,
avallato da __________, __________ e __________.
5.4.
Medesima
conclusione vale per il preteso prestito al portatore di fr. 243'385.–, che nei
passati esercizi l’UTPG non ha mai riconosciuto, aggiungendolo al capitale dichiarato
dalla __________. Già nel suo precedente rapporto del 26 gennaio 1996,
l’Ispettorato fiscale riteneva infatti che l’identità del suo portatore, che si
nascondeva dietro la __________ di __________ (__________), potesse
verosimilmente essere ricondotta al suo presidente __________ “il quale, vista
la precaria situazione finanziaria della SA e le continue richieste da parte
degli istituti di credito” aveva fatto affluire nelle casse societarie fondi
privati (cfr. rapporto del 26 gennaio 1996, p. 2).
Invitata
a fare chiarezza, la ricorrente ha prodotto un primo contratto di “cessione di
credito”, peraltro non datato, tramite il quale la __________ ha ceduto alla __________
il credito detenuto nei confronti della __________, contro il pagamento di un
importo di fr. 240'000.– “a prima richiesta”. Un secondo contratto, con oggetto
la cessione dello stesso credito, è stato invece sottoscritto il 7 maggio 2002
dalla __________, quale cedente, e dalla RI 1, quale cessionaria. Anche in
questo caso, il prezzo è stato pattuito dalle parti in           fr. 240'000.–,
da pagare “nei tempi e nelle modalità già concordate in separata sede”. La
società ricorrente non ha tuttavia mai prodotto prove atte ad accertare
l’identità del beneficiario economico della __________, né tanto meno di quella
del beneficiario economico del __________.
Il
rifiuto dell’interessata di fornire simili informazioni costituisce una chiara violazione
dei suoi doveri di collaborazione, dal momento che il contribuente ha l’obbligo
di fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed esatta
(art. 200 LT; art. 126 cpv. 1 LIFD). È infatti innegabile l’esistenza di un
certo legame tra la ricorrente e il __________, ove si pensi appena che le due
società hanno la propria sede presso il medesimo recapito e che il fiduciario __________
è nel contempo azionista della ricorrente e della __________. Del resto, non si
potrebbe giustificare altrimenti l’acquisto di un credito nei confronti di una
società in procinto di fallire, quale era la __________ all’epoca della
sottoscrizione del secondo contratto di cessione di credito.
Di
conseguenza, l’UTPG poteva senz’altro ritenere che dietro al prestito al
portatore si celasse la famiglia __________, ed in particolare __________. Solo
così può giustificarsi il suo trasferimento nella neo costituita RI 1, a discapito dei numerosi debiti ancora scoperti nei confronti degli enti pubblici.
5.5.
In
mancanza di altri elementi utili, il valore della cessione dell’inventario e
del goodwill non poteva che essere definito su queste basi. Nel rispetto delle
norme concernenti l’onere probatorio, la decisione di assegnare ai beni ceduti
un valore di 500'000 franchi non presta il fianco a critiche e appare finanche
generosa nei confronti della ricorrente. La sola ripresa dei presunti debiti
verso __________ e __________ supera infatti la stima operata dall’autorità di
tassazione.
Così
stando le cose, la ripresa fiscale degli ammortamenti di
fr. 350'000.– e fr. 150'000.– effettuati sugli impianti appena acquistati
negli anni 2002 e 2003, tramite la formazione di riserve tassate, appare come
un’inevitabile conseguenza. La decisione impugnata resiste pertanto alle
critiche ricorsuali e va pienamente confermata.
6.
6.1.
La
ricorrente contesta infine la ripresa fiscale dei canoni di locazione pagati da
luglio 2001 a maggio 2002 alla __________, di complessivi fr. 71'500.–,
trattandosi a suo dire di spese necessarie per svolgere l’attività di
panetteria e tea-room. Di parere contrario è invece l’UTPG, che nelle proprie
osservazioni dell’11 maggio 2009 evidenzia in particolar modo come la
presentazione di semplici ricevute di pagamento mensili non permetta ancora di
concludere che i citati canoni di locazione siano effettivamente confluiti
nella __________ e siano quindi serviti a tacitare le altre posizioni
debitorie.
6.2.
Come visto, secondo un
principio generalmente riconosciuto in materia tributaria, incombe a chi fa
valere l’esistenza di un fatto che esclude o diminuisce il suo debito fiscale di
portarne la prova e di subire le conseguenze dell’insuccesso di tale prova (DTF
121 II 257 consid. 4c/aa p. 266 e sentenze citate). D’altronde, conformemente
agli articoli 662a e 959 CO, i conti annuali devono conformarsi al principio
della giustificazione (documentazione), corollario del principio di sincerità:
l’esattezza della registrazione e del trattamento deve permettere in ogni
momento un controllo ulteriore della contabilità. In queste condizioni, è a carico
della società l’onere di provare che le sue spese sono giustificate dall’uso
commerciale e di sopportare le conseguenze del fallimento di tale prova (ASA 68
p. 746 consid. 2b p. 749/750 e sentenze citate; anche NStP 1998 p. 125 consid.
2a).
6.3.
Nella
fattispecie, non v’è dubbio che nel periodo qui in discussione la ricorrente fosse
già operativa presso il __________ di __________, allora di proprietà della __________
e del suo presidente __________.
È però
altrettanto pacifico che gli stretti legami esistenti tra le due società (cfr.
punto 4.), imponessero di verificare con particolare prudenza la natura delle
prestazioni che la società ricorrente sostiene avere effettuato a favore della
disciolta __________. A tale proposito, non bastano certamente delle ricevute
di pagamenti in contanti, peraltro prodotte per la prima volta in occasione di
un’udienza tenutasi il 12 settembre 2008. Come pure sottolineato dall’UTPG, non
può infine passare inosservato che esiste una palese incongruenza tra la
contabilità ed i giustificativi: i pagamenti degli affitti relativi agli anni
2001, 2002 e 2003 sono infatti stati registrati in contabilità solo nel 2004,
mentre le presenti ricevute attestano che gli stessi sono avvenuti mese per
mese. Sia come sia, la scarsa documentazione prodotta dalla ricorrente non è
sufficiente a comprovare il carattere di costi giustificati dall’uso commerciale
dei versamenti in discussione. Anche questa ripresa fiscale deve pertanto essere
confermata.
7.
Il
ricorso è conseguentemente respinto.
Tassa di
giustizia e spese processuali sono poste a carico della società ricorrente,
soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso
è
respinto
.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr. 8'000.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un
totale di                                                       fr. 8'080
.–
sono a
carico della ricorrente.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di __________.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: