ti_gerichte · 80.2020.268 · 2020-12-02 · it
Deduzioni: spese di manutenzione immobili, risanamento di una scarpata per mettere in sicurezza la sponda di un riale, miglioria

Tessin Camera di diritto tributario 22.11.2021 80.2020.268
Tessin Camera di diritto tributario 22.11.2021 80.2020.268
Ticino Camera di diritto tributario 22.11.2021 80.2020.268

Incarto n.
80.2020.268
Lugano
22 novembre 2021
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Raffaele
Guffi, Ivano Ranzanici
segretari
a
Mara
Regazzoni
parti
RI 1
RI 2
entrambi rappr. da: RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 21 dicembre 2020 contro la decisione del 2 dicembre 2020 in materia di IC
2019.
Fatti
A.
I coniugi RI 1 e RI 2,
domiciliati a __________ (ZH), sono assoggettati all’imposta cantonale nel
Canton Ticino in quanto proprietari del mappale n. __________ __________.
Nella dichiarazione
d’imposta 2019, i contribuenti hanno attributo alla loro proprietà immobiliare
un valore locativo di fr. 23'500.– e hanno fatto valere in deduzione spese di
manutenzione nella misura di fr. 31'308.–.
B.
Con decisione del 2
settembre 2020, l’RS 1 ha notificato ai contribuenti la tassazione IC, nella
quale ha commisurato in fr. 15'500.– il reddito imponibile e in fr. 171'800.–
il reddito determinante per l’aliquota. Rispetto alla dichiarazione presentata,
ha in particolar modo ridotto la deduzione delle spese di manutenzione
dell’immobile a fr. 4'700.–, corrispondente al forfait del 20% del valore
locativo. L’autorità fiscale ha indicato che la
“deduzione effettiva [era]
concessa solamente se giustificata, documentata e nei limiti stabiliti dalle
vigenti norme”.
C.
Con reclamo del 3
novembre 2020, i contribuenti, rappresentati dalla RA 1, hanno contestato la
mancata deduzione delle spese di manutenzione effettive, allegando due fatture
dell’impresa di costruzioni __________, riferite l’una al
“risanamento della
scarpata (sponda sinistra del riale) nonché scale
” e l’altra ai
“lavori
per la sostituzione dei pali di castagno”.
Nel primo caso, i lavori si
sarebbero
“resi urgenti e necessari a causa del pericolo di erosione”
,
nel secondo invece
“per motivi di sicurezza, in quanto le vecchie ringhiere
in castagno di entrambi i terrazzi erano marce”.
L’autorità di tassazione
ha respinto il reclamo, con decisione del 2 dicembre 2020, nella quale ha affermato
che
“dalle foto messe a disposizione, a [suo] parere, risulta[va] chiaro che
i lavori non [era]no serviti a mettere in sicurezza l’immobile”
, con la
conseguenza che
“nessuna delle due fatture in questione [era] da ritenere
deducibili [a]”
.
D.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2 chiedono
nuovamente la deduzione di tutti i costi sostenuti, per complessivi fr.
31'308.–. Allegano un loro memoriale, tradotto dal tedesco, per dimostrare che
“il
lavoro svolto non è in alcun modo un investimento che aumenta il valore, ma
piuttosto le correzioni richieste dalle autorità”
. Nello scritto annesso, viene
esposta la
“storia del muro di legno, che sottolinea che non si tratta in
alcun modo di un investimento di valore”
. L’intervento di risanamento della
scarpata si sarebbe reso necessario in seguito a un forte temporale (risalente
al “8/31/9/2017”, sic), che avrebbe
“lasciato un grosso cono di detriti di
roccia”
in un riale che scorre lungo il confine della loro proprietà.
Nell’autunno del 2018, le autorità cantonali e comunali avrebbero
“attestato
l’urgente restauro del torrente”
. Il Cantone si sarebbe anche impegnato a
finanziare le opere necessarie nella misura del 60%. A causa degli indugi del
Comune, i reclamanti avrebbero tuttavia deciso di
“far fortificare il [loro]
argine del torrente nel primo trimestre del 2019, sostituendo al tempo stesso
la ringhiera in castagno marcio”
. Solo nell’autunno del 2019 il Comune
avrebbe inviato loro un proprio
“progetto di ristrutturazione da firmare”
,
che tuttavia sarebbe stato da loro ritenuto
“piuttosto inutile”
. Il
5.11.2020, poi, vi sarebbe stato un nuovo incontro con le autorità comunali e
cantonali, che avrebbero
“confermato ancora una volta che la
ristrutturazione del torrente è urgente”
, con la conseguenza che erano
“in
attesa di un nuovo progetto di riabilitazione da parte dell’ingegnere comunale,
dopo di che __________ potrà presentare un’offerta al comune di __________ per
la riabilitazione”.
E.
Nelle osservazioni al
ricorso, presentate in data 28 dicembre 2020, l’UT ha rimandato alle
motivazioni già espresse nella decisione su reclamo. A suo avviso,
“la
sistemazione della scarpata [sarebbe] stata effettuata per meglio sfruttare i
terrazzamenti esistenti e la relativa scala”.
Inoltre,
“in sede di
reclamo, non era stato mai indicato che tali lavori [fossero] stati richiesti
dalle autorità!”
.
Diritto
1.
1.1.
Secondo l’art. 9 cpv. 3
della Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette
dei Cantoni e dei Comuni (LAID; RS 642.14), il contribuente che possiede
immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, le spese di riattazione
di immobili di nuova acquisizione, i premi d’assicurazione e le spese
d’amministrazione da parte di terzi. I Cantoni possono inoltre prevedere
deduzioni per la protezione dell’ambiente, per provvedimenti di risparmio.
L’art. 9 cpv. 3 lett.
a
LAID indica che il Dipartimento federale delle finanze determina in
collaborazione con i Cantoni quali investimenti destinati al risparmio
energetico e alla protezione dell’ambiente possono essere assimilati alle spese
di manutenzione.
1.2.
Analoga
disposizione esiste a livello cantonale, anche se l’art. 31 cpv. 2 LT
disciplina espressamente le spese di riattazione di immobili di nuova
acquisizione solo dal 1.1.2020.
La
Divisione delle contribuzioni aveva nondimeno manifestato la volontà di abolire
la cosiddetta
“prassi Dumont”
già a decorrere dal 1° gennaio 2010, come
dimostra inequivocabilmente la Circolare n. 7/2010 del mese di aprile 2011.
Tale Circolare è stata nel frattempo abrogata e sostituita con la Circolare
7/2020 entrata in vigore il 1.1.2020.
2.
2.1.
Per
costante giurisprudenza sono considerate spese di manutenzione quelle che,
senza aumentare il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano
l’uso e ne mantengono la redditività (
Agner/Jung/Steinmann
,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art.
32 LIFD, p. 219 s.;
Känzig
,
Direkte Bundessteuer, 2
a
ediz., Vol. I, Basilea 1982, p. 649;
Bottoli
, Lineamenti di diritto
tributario ticinese, Lugano 1977, p. 66). Esse vengono generalmente suddivise
in tre distinte categorie:
·
le spese di manutenzione in senso stretto (
“Instandhaltungskosten”
,
“frais d’entretien courants”
), ovvero le spese ricorrenti che tendono a
garantire la funzionalità di un immobile (per esempio le piccole riparazioni;
cfr.
Richner/ Frei/Kaufmann/Meuter
,
Handkommentar zum DBG, 3ª ediz., Zurigo 2016, n. 40 ad art. 32 LIFD, p. 603;
Merlino
, in: Noël/Aubry Girardin [a cura
di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2
a
ediz.,
Basilea 2017, n. 65 ad art. 32 LIFD, p. 687;
Locher
,
Kommentar zum DBG, Vol. I, Basilea/Therwil 2001, n. 24 ad art. 32 LIFD, p.
787);
·
le spese di riparazione (
“Instandstellungskosten”
,
“frais
de remise en état”
), ovvero le spese che intervengono a scadenze più lunghe
e tendono a garantire la redditività di un immobile (per esempio il rinnovo di
facciate; cfr.
Richner/
Frei/Kaufmann/Meuter
, op. cit., n. 41 ad art. 32 LIFD, p. 603;
Merlino
, loc. cit;
Locher
, loc. cit.);
·
le spese di sostituzione o modernizzazione (
“Ersatzanschaffungskosten”
,
“coût de remplacement”
): i primi due tipi di costi di manutenzione
servono infatti a far sì che un oggetto mantenga quel valore che corrisponde
alla sua durata di impiego residua; ma ogni oggetto ha una durata d’impiego
limitata. Colui che se ne serve sarà pertanto costretto prima o poi a sostituire
l’oggetto usato o a modernizzarlo. Se installazioni non più conformi alle
esigenze moderne vengono sostituite, le relative spese sono nondimeno
deducibili, a condizione che le nuove offrano più o meno lo stesso grado di
comodità di quello che offrivano le vecchie ai tempi in cui furono installate.
Ciò si verifica, per esempio, quando apparecchi di cucina o bollitori difettosi
o divenuti inutilizzabili vengono rimpiazzati con altri che svolgono la
medesima funzione (decisione CDT n. 80.96.170 del 27 gennaio 1997, in: RDAT
II-1997 n. 4t).
2.2.
Ai fini della
determinazione del reddito imponibile non possono invece essere dedotte le
spese di investimento, segnatamente di
miglioria
di beni patrimoniali
(cfr. art. 33 lett.
d
LT). La distinzione tra spese di manutenzione e
spese di miglioria non sempre è facilmente praticabile, poiché vi sono spese
che, effettuate allo scopo di salvaguardare o ripristinare il valore
dell’immobile, ne aumentano nel contempo il comfort. Viceversa vi sono spese
volute per incrementare il valore dell’immobile che servono in parte a
salvaguardare o mantenere quello iniziale. Per ovviare a queste difficoltà, la
prassi della Divisione delle contribuzioni suole in questi casi operare una
suddivisione della spesa totale, espressa in frazione, tra spesa di
manutenzione deducibile e spesa di miglioria non deducibile (cfr. Circolare n.
7/2020 dell’aprile 2020, in vigore dal 1.1.2020).
Fanno eccezione unicamente
gli investimenti destinati al risparmio di energia e alla protezione dell’ambiente
(art. 31 cpv. 2 LT), nei quali rientrano tutti i provvedimenti che
contribuiscono a razionalizzare il consumo di energia o a far uso di energie
rinnovabili (art. 5 dell’Ordinanza concernente la deduzione dei costi di
immobili del patrimonio privato in materia di imposta federale diretta; RS
642.116). Simili interventi – per esplicita volontà del legislatore – vanno
sempre assimilati alle spese di manutenzione, anche se contribuiscono ad
incrementare il valore dell’immobile (decisione TF n. 2C_727/2012 e 2C_729/2012
del 18 dicembre 2012, in: StR 68/2013 p. 318). In sintesi, secondo la
giurisprudenza del Tribunale federale tutte le spese che migliorano la
situazione di un immobile provocano un aumento del valore di quest’ultimo. In
base ad un approccio funzionale, il fattore decisivo è stabilire se l’immobile
ha subito un miglioramento qualitativo e quindi un aumento di valore a seguito
dell’intervento (sentenze TF 2C_450/2020 del 15.9.2020 consid. 4.1.; 2C_1166/2016
e 2C_1167/2016 del 4.10.2017 consid. 2; 2C_251/2016 del 30.12.2016 consid.
3.2.; sentenze 2C_558/2016 e 2C_559/2016 del 24.10.2017 consid. 2).
2.3.
Per
facilitare il lavoro sia dell’amministrazione fiscale sia dei contribuenti,
invece della somma effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni
immobili privati, il contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva,
stabilita dal Consiglio di Stato per l’imposta cantonale (art. 31 cpv. 4 LT).
La deduzione complessiva ammonta:
·
al 10% del reddito lordo delle pigioni
e/o del valore locativo, se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile risale
al massimo a 10 anni prima;
·
al 20% del reddito lordo delle pigioni
e/o del valore locativo se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile ha più
di 10 anni
(cfr.
art. 2 cpv. 1 del regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994).
3.
3.1
Nel caso in esame, i
ricorrenti chiedono che vengano ammesse in deduzione le spese sostenute per il
risanamento della scarpata sulla riva sinistra del riale, che scorre sul
confine della loro proprietà (fr. 22'496.50), e per la sostituzione dei pali in
legno di castagno nei caracci di granito e pergola (fr. 4’571.85), in quanto
lavori di manutenzione.
L’UT ha negato la
deduzione degli importi in questione, qualificando gli interventi come
miglioria.
3.2
In una recente sentenza,
il Tribunale federale si è confrontato con il ricorso di un contribuente, che
chiedeva la deduzione dell’importo di fr. 44'125.– (su un totale di fr.
96'125.–), per la riattazione di una piscina interna, che era stata danneggiata
a causa di un difetto di progettazione. L’Alta Corte ne ha negato la deduzione,
ricordando che le minusvalenze immobiliari non sono deducibili dal reddito, con
la conseguenza che non lo sono neppure i costi sostenuti per compensare tali
minusvalenze, poiché non si tratta di spese di manutenzione bensì di
ricostruzione (sentenza n. 2C_1003/2017 del 21.6.2018, in RDAF 2018 II p. 478
consid. 5.2). I lavori in questione non erano dunque stati resi necessari dalla
normale usura della cosa né dal semplice trascorrere del tempo, con la
conseguenza che i relativi costi dovevano essere qualificati come spese di
investimento non deducibili (RDAF 2018 II p. 478 consid. 5.3).
In una sentenza del 19
aprile 2011 (n. 2C_878/2010), la Suprema Corte aveva negato la deduzione delle
spese per la ricostruzione di una pergola, in considerazione del fatto che le
stesse si erano rese necessarie in seguito alla sua distruzione, causata da
forti precipitazioni nevose. I lavori di ricostruzione equivalevano infatti a
una nuova costruzione e dovevano essere pertanto qualificati come spese di
investimento non deducibili (consid. 6.1).
Lo stesso Tribunale
federale ha escluso che costituissero costi di manutenzione deducibili le spese
per il risanamento di un giardino, che non erano servite per ripristinare un
valore preesistente, bensì per rimuovere gravi ed estesi difetti, sorti poco
dopo la creazione del giardino (sentenza 2C_57/2008 dell’11 dicembre 2008
consid. 2.5).
La Camera di diritto
tributario, con sentenza del 9 febbraio 2021 (n. 80.2020.147) ha poi
considerato legittima la decisione dell’autorità di tassazione di negare la
deduzione dei costi per la sostituzione del pavimento di una terrazza, in un
condominio da poco edificato, usando materiali più resistenti. Ha infatti
ritenuto che non si trattasse di spese di manutenzione ma tutt’al più di costi
per rimuovere un difetto di costruzione e quindi di costi di investimento non
deducibili.
3.3.
3.3.1.
Nel caso in esame, per
quanto riguarda i lavori di risanamento della scarpata, sulla sponda sinistra
del riale che scorre sul confine del fondo dei ricorrenti, sono stati
effettuati dei lavori di consolidamento dell’argine tramite lavori di muratura,
una nuova palificazione di sostegno, nuove scalette e riempimento con terra
dietro la nuova palizzata di sostegno.
Dalla fattura n. 27/03.2019
della __________ risultano interventi ben diversi da una riparazione o da un
ripristino: asportazione di vegetazione e legname delle scale esistenti, scavo,
posa di una nuova palificata con riempimento in terra, nuova palificata di
sostegno alla scarpata, formazione di nuove scalette in granito con fondamenta
in calcestruzzo armato e ancoraggio alla fondazione muri, posa di terra
mancante con spianamento seminato e trapianto pianta, formazione nuovo muro in
granito in continuità col muro esistente a confine del riale.
A detta dei ricorrenti i
lavori di risanamento si sono resi necessari a causa del pericolo di erosione
del terreno causato da abbondanti precipitazioni, come si sarebbe verificato in
seguito ad un forte temporale, che aveva lasciato un conoide di detriti nel
canale.
In queste circostanze, si
deve ammettere che l’intervento di risanamento, intrapreso dai contribuenti,
non sia servito unicamente a mantenere o ripristinare il valore preesistente,
ma abbia comportato una miglioria. L’argine del riale non era evidentemente
stato messo in sicurezza, in vista di eventuali fenomeni atmosferici estremi. Si
potrebbe anche affermare che i lavori finanziati dai ricorrenti abbiano
consentito di rimuovere un difetto, che rendeva vulnerabile il confine della
loro proprietà.
Non è decisivo, per
qualificare i lavori svolti come manutenzione o miglioria, stabilire se gli
stessi siano serviti solo a
“meglio sfruttare i terrazzamenti esistenti e la
relativa scala”
, come sostenuto dall’autorità di tassazione, o se siano
effettivamente stati finalizzati alla soluzione di un difetto esistente. In
entrambi i casi, si tratterebbe di costi di investimento e non di mera
manutenzione.
3.3.2.
Dal memoriale prodotto con
il ricorso pare poi che la problematica fosse nota anche a livello comunale e
cantonale e che addirittura gli interventi intrapresi dagli insorgenti
costituiscano
“correzioni richieste dalle autorità”
. Al citato memoriale
non è tuttavia allegato alcun documento, che si riferisca ai ripetuti sopralluoghi
con le autorità cantonali e comunali e ad eventuali atti intrapresi da queste
ultime. In ogni caso, gli stessi ricorrenti riconoscono di non avere atteso
l’esecuzione delle opere progettate dalle autorità, ma di aver proceduto di
propria iniziativa e a proprie spese. Nello stesso scritto, si accenna peraltro
ad un
“nuovo progetto di riabilitazione da parte dell’ingegnere comunale”
,
che dovrebbe ancora essere eseguito. Il nesso fra l’iniziativa delle autorità e
l’intervento intrapreso dai contribuenti non è pertanto del tutto chiaro.
Non basta in ogni caso il
generico riferimento alle
“correzioni richieste dalle autorità”
per
giustificare una qualifica delle rispettive spese come costi di manutenzione.
3.4.
Per quanto concerne la
sostituzione dei pali in legno di castagno nei caracci in granito, sembrerebbe
invece trattarsi di un intervento su una struttura già esistente. Nella fattura
26/03.2019 della __________ SA si parla infatti di asportazione e smaltimento
dei pali e di fornitura e posa di nuovi pali di castagno lavorati e
tinteggiati.
I ricorrenti sostengono
che l’intervento si sia reso necessario
“per motivi di sicurezza, in quanto
le vecchie ringhiere in castagno di entrambi i terrazzi erano marce”
. La
fattura accenna tuttavia anche a una “pergola”.
Né nella decisione
impugnata né nelle osservazioni al ricorso, l’Ufficio di tassazione ha preso
posizione sulla natura di quest’ultima opera. Nella prima, si è limitato ad
argomentare che
“dalle foto messe a disposizione, a [suo] parere, risulta
chiaro che i lavori svolti non sono serviti a mettere in sicurezza l’immobile”
,
concludendo che pertanto
“nessuna delle due fatture”
era deducibile.
Nelle osservazioni del 28 dicembre 2020, si è pronunciato solo sull’intervento
che
“riguarda la costruzione di un nuovo riparo alla scarpata esistente per
avere un migliore piano da sfruttare”
, senza alcun accenno ai pali in
castagno delle terrazze e/o della pergola. D’altra parte, la documentazione
fotografica su cui si sarebbe basato il giudizio dell’autorità fiscale non è
agli atti.
In queste circostanze, nella
misura in cui concerne questo secondo intervento, la decisione impugnata è
annullata e gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione per una nuova
decisione motivata.
4.
Visto l’esito del
ricorso, la tassa di giustizia e le spese processuali sono a carico dei
ricorrenti solo in misura parziale.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   1.1.    Nella
misura in cui concerne la deduzione delle spese per il risanamento della
scarpata sulla sponda sinistra del riale (fattura 27/03.2019), il ricorso è
respinto
.
1.2.    Nella
misura in cui il ricorso concerne la deduzione delle spese per la sostituzione
dei pali in castagno (fattura 26/03.2019), la decisione del 2 dicembre 2020 è
annullata
e gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione per una nuova decisione
motivata.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                 fr.    800.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi
fr.    100.–
per un totale di                                                      fr.    900.–
sono a carico dei
ricorrenti in ragione di 2/3 (fr. 600.–)
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 73 LAID Copia per conoscenza:
-
municipio di Ronco .
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: