ti_gerichte · 80.1996.29 · 1994-03-10 · it

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 21.03.1996 80.1996.29
Tessin Camera di diritto tributario 21.03.1996 80.1996.29
Ticino Camera di diritto tributario 21.03.1996 80.1996.29

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.96.00029
Lugano
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Andrea
Pedroli vicecancelliere
statuendo
sul ricorso del 12 febbraio 1996
in
materia di:                 IC 92 - IFD 93/94
presentato
da:
__________
SA,
__________,
rappr.
da: __________ SA., __________,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
Nel dicembre 1993,
la __________ SA, una società con sede a __________, il cui scopo è
«l'acquisto, la vendita, la progettazione, la costruzione, l'amministrazione,
la gestione, la locazione di immobili e la partecipazione  a società similari,
finanziarie, industriali in Svizzera e all'estero», inoltrava la dichiarazione
fiscale ai fini della tassazione IC 1992 e IFD 1993-94, nella quale esponeva
unicamente un capitale di fr. 59'457.– e un utile di fr. 3'361.– per
l'esercizio 1991 e di fr. 3'178.– per il 1992.
Notificandogli la
tassazione IC 1993 e IFD 1993-94, con decisione del 10 marzo 1994, l' Ufficio
di tassazione delle persone giuridiche (UTPG) aggiungeva a quello dichiarato un
ulteriore utile di fr. 1'192.– per l'esercizio 1991 e di fr. 2'045.– per l'esercizio
1992. La motivazione della decisione spiegava trattarsi, da un lato, dell'adeguamento
degli interessi attivi relativi ad un prestito di fr. 100'000.– alla __________
SA, e, dall'altro, degli interessi sulle disponibilità di cassa.
2.
La contribuente
interponeva reclamo: contestava in primo luogo l'imposizione degli interessi
sulle disponibilità di cassa, osservando che una società non può essere
obbligata a investire la propria disponibilità in modo redditizio. In secondo
luogo, sosteneva che gli interessi dichiarati corrispondevano a quelli
effettivamente pagati dalla debitrice __________ SA, la quale del resto sarebbe
stata una società del tutto estranea alla reclamante.
L'UTPG respingeva il
gravame con decisione del 15 gennaio 1996, nella quale confermava
l'imponibilità degli interessi sulla disponibilità di cassa, parificata economicamente
e fiscalmente ad un mutuo concesso dalla SA ad azionisti o a persone vicine.
Quanto al prestito alla __________ SA, data l'identità degli azionisti di quest'ultima
società e della reclamante, riteneva giustificato l'adeguamento al tasso d'interesse
del 7,5%, conformemente alle disposizioni dell'Amministrazione federale delle
contribuzioni.
3.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, la __________ SA ripropone le
argomentazioni già contenute nel reclamo all'UTPG.
4.
Entrano in linea di
conto per il calcolo del reddito netto imponibile delle società anonime tutti i
prelevamenti fatti prima del saldo del conto perdite e profitti, che non servono
a sopperire alle spese generali consentite dall'uso commerciale, come per esempio
le spese d'acquisto e di miglioramento dei beni, i versamenti al capitale sociale,
le elargizioni a terzi (cfr. art. 49 cpv. 1 lett.
b
DIFD).
L'art. 66 cpv. 2 lett.
b
LT, di tenore sostanzialmente analogo al corrispondente articolo del DIFD,
menziona tra l'altro, a titolo esemplificativo, le spese di fabbricazione,
d'acquisizione e di miglioramento dei beni patrimoniali, le distribuzioni
palesi o dissimulate di utili e le prestazioni a terzi non giustificate
dall'uso commerciale.
4.1.
La dottrina ha così
riassunto la nozione di
distribuzione dissimulata di utili
che si può
ricavare dalla giurisprudenza del Tribunale federale (cfr.
Cagianut/Höhn
,
Unternehmungssteuerrecht, Berna 1986, p. 398 s.;
Höhn
, Steuerrecht,
7. ediz., Berna 1993, p. 369):
-  una
prestazione da parte della società, senza una corrispondente controprestazione;
-  il
fatto che la prestazione si traduca in un vantaggio per l'azionista o una
persona a lui vicina, cioè che essa non sarebbe stata concessa ad un terzo alle
stesse condizioni;
-  il
fatto che il menzionato carattere della prestazione (di avvantaggiare, cioè, un
azionista rispetto ai terzi) sia riconoscibile da parte degli organi societari.
4.2.
In caso di distribuzione
dissimulata di utili, occorre determinare il valore della prestazione. In
particolare, quando ad essa corrisponde una contropartita non equivalente,
bisogna quantificarne la discrepanza, poiché l'utile distribuito in maniera dissimulata
è dato dalla differenza fra prestazione e controprestazione (
Rivier
,
Droit fiscal suisse, Neuchâtel 1980, p. 25;
ASA
32, p. 102). Per
valutare l'ammontare della prestazione, ci si baserà sul valore della prestazione
fatta a terze persone, conformemente a criteri commerciali (cfr.
Rivier
,
loc. cit.;
Reimann/Zuppinger/Schärrer
, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz,
Berna 1969, vol. III, p. 40).
4.3.
Sono considerate vicine
alla società le persone che intrattengono con essa una relazione stretta, che
può trarre origine da legami di parentela o di amicizia oppure
dall'appartenenza al medesimo gruppo societario (cfr.
Rivier
, op.
cit., p. 225). Il Tribunale federale ha precisato che devono essere annoverate
tra le persone vicine all'azionista quelle che, secondo l'insieme delle
circostanze, traggono dalle relazioni economiche o personali il vero motivo
della prestazione insolita (cfr.
ASA
45, p. 595;
CDT
n. 141-143 del 28 luglio 1993 in re R. SA).
5.
Disponibilità di
cassa
In primo luogo,
l'autorità fiscale ha ravvisato una distribuzione dissimulata di utili nella
circostanza che dal bilancio dell'esercizio 1992/93 della società ricorrente
risulta una disponibilità di cassa di fr. 9'885.– nel 1991 e di fr. 17'898.–
nel 1992. Secondo l'UTPG, essa sarebbe parificata economicamente ad un mutuo
concesso dalla SA ad azionisti o a persone vicine.
5.1.
Secondo la giurisprudenza,
vi è effettivamente una distribuzione dissimulata di utili (precisamente, una
distribuzione
anticipata
di utile, per il fatto che gli utili attribuiti
all'azionista non sono ancora entrati a far parte del patrimonio netto della
società), quando la società rinuncia totalmente o in parte ad un adeguato
interesse sul prestito da essa concesso all'azionista (
Bernardoni/Duchini
,
La fiscalità dell'azienda, Bellinzona 1993, p. 287 ss.;
Probst
, Commentaire
impôt fédéral direct - Personnes morales, Ginevra 1995, p. 158 s.;
Känzig
,
Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. II, Basilea 1992, p. 219 ss. e
giurisprudenza citata). Si giustifica, allora, di aggiungere all'utile della
società le prestazioni che vengono a mancarle a causa degli interessi insufficienti.
5.2.
Per poter parlare di una
distribuzione anticipata di utili a favore dell'azionista o di una persona
vicina, occorre dunque, in primo luogo, che vi sia un mutuo od un altro
contratto analogo, e, in secondo luogo, che la controprestazione dell'azionista
o della persona vicina sia manifestamente sproporzionata alla prestazione della
società nei confronti di questi. Evidentemente, non basta che dal bilancio
della società risultino delle disponibilità di rilievo sotto il conto
"cassa", per concludere che il corrispondente importo sia stato
concesso in prestito all'azionista o a una persona vicina. Il Tribunale
federale ammette sì che non è indispensabile una prova diretta del fatto che
una società anonima abbia messo a disposizione di azionisti o persone vicine
degli importi figuranti a bilancio sotto la denominazione “cassa”, ma richiede
nondimeno che vi siano degli indizi in tal senso. L'Alta Corte ha così ammesso
l'esistenza di un mutuo in un caso in cui dal bilancio di una società immobiliare,
con un capitale azionario di fr. 50'000.–, risultavano al conto “cassa” importi
di rilievo che non fruttavano alcun interesse; tuttavia, sebbene tali somme non
producessero alcun reddito, la società aveva pagato interessi ipotecari, nel
corso di quegli stessi esercizi. Tale circostanza è stata riconosciuta
“insolita” dal Tribunale federale, tanto più che la società immobiliare in
questione aveva persino aumentato il debito ipotecario e conseguentemente
l'onere di interessi passivi a suo carico negli stessi anni in cui avrebbe
tenuto a disposizione importi sempre crescenti sotto la denominazione “cassa”.
Secondo i giudici federali, l'ammontare degli oneri ipotecari poteva spiegarsi
solo con il fatto che la società avesse prestato le sue disponibilità a terzi;
la rinuncia ad ogni interesse, da parte sua, poteva spiegarsi solo con il fatto
che il mutuatario fosse un azionista o una persona vicina (
ASA
26
p. 89 ss.). Nel caso menzionato, il Tribunale federale ha persino riconosciuto
che la società immobiliare in questione, iscrivendo nei suoi bilanci di diversi
esercizi successivi tali mutui sotto la voce “cassa” anziché sotto la voce
debitori, aveva commesso una sottrazione d'imposta, poiché aveva indotto in
errore il fisco impedendogli di tassare come utili le liberalità fatte al
debitore (
ASA
26 cit. consid. 2).
5.3.
Come accennato
dall'autorità fiscale, nella decisione impugnata, la Camera di diritto
tributario si è recentemente pronunciata su un caso analogo a quello in esame (
CDT
n. __________.__________.__________ del 27 ottobre 1995 in re Q. SA).
La peculiarità della
società qui ricorrente, così come di quella che aveva inoltrato il ricorso
precedente, è data dal fatto che si tratta di società che non risultano avere
alcuna attività e pertanto alcuna spesa. Tuttavia, proprio tale circostanza fa
apparire indubbiamente “insolita” la scelta di conservare una disponibilità di
cassa. È ben vero, infatti – come argomentava il ricorrente, nel caso deciso
nel 1995 –, che se il corrispondente importo fosse su un conto corrente
produrrebbe interessi in misura tale da non giustificare il dispendio di lavoro
e le spese amministrative; però, trattandosi di una somma che comunque non
viene impiegata, nulla impedirebbe di investirla, per esempio, in titoli, o
almeno di depositarla su un conto che produca un minimo di interessi. La Camera
osservava pertanto che non pare comunque che mantenere un simile importo in
cassaforte sia l'impiego più conforme ai criteri di gestione normale di una
società commerciale.
5.4.
Le considerazioni appena
proposte si attagliano anche alla fattispecie in esame. Anche la ricorrente è
infatti inattiva da numerosi anni, cosa che basta a far ritenere “insolita” una
disponibilità di cassa di fr. 9'885,85 al 31 dicembre 1991 e di fr. 17'898.– al
31 dicembre 1992.
Non possono pertanto
essere condivise le argomentazioni della ricorrente, laddove, richiamandosi ad
alcune sentenze del Tribunale federale, nega che il contribuente possa essere
obbligato ad investire la propria disponibilità in modo redditizio. Le sentenze
(
ASA
14 p. 23 s.;
STF
del 17 agosto 1984 in re G.;
STF
del
14 ottobre 1988 in re C.) e gli autori citati (
Masshardt/Tatti
,
Commentario IFD, Lugano 1985, p. 89;
Känzig
, Direkte Bundessteuer,
II ediz., vol. I, Basilea 1982, p. 231) si riferiscono infatti a casi ben
diversi quando sostengono che un contribuente non è tenuto ad investire il
proprio capitale in modo redditizio e, se vi rinuncia, non può essere tassato –
giusta l'art. 21 cpv. 1 lett.
c
DIFD – su di un reddito che egli, in
realtà, non ha voluto né ha effettivamente conseguito. Proprio come indica il
riferimento all'art. 21 DIFD, tali considerazioni sono applicabili al caso
delle persone fisiche che hanno un capitale che non produce reddito, e non
invece alle persone giuridiche che effettuano prestazioni di favore a persone
vicine.
6.   Adeguamento del tasso
d'interesse
La seconda correzione
dell'utile imponibile, apportata dall'autorità fiscale e contestata dalla
ricorrente, si riferisce agli interessi attivi relativi al mutuo concesso alla
__________ SA di Bellinzona. L'UTPG ha infatti proceduto ad un adeguamento del
tasso di interesse dal 6,5% al 7,5%, data la vicinanza delle due società. La ricorrente
sostiene, per contro, che gli interessi dichiarati corrispondono a quelli
effettivamente pagati dalla debitrice __________ SA, la quale del resto sarebbe
una società del tutto estranea alla reclamante.
6.1.
Nel caso di prestazioni di
favore tra società sorelle, il vantaggio affluisce direttamente da una società
all'altra. Gli azionisti che detengono le partecipazioni delle società in
questione vengono invece interessati solo indirettamente, nella misura in cui
il valore della partecipazione alla società che fa la prestazione si riduce,
mentre il valore della società che la riceve aumenta.
Al di là delle
controversie esistenti in dottrina, circa l'applicabilità della c.d. «Dreiecksfiktion»,
in virtù della quale si presume che la prestazione fatta alla sorella sia stata
fatta in primo luogo alla società madre, vi è per contro unanimità nel ritenere
che, per la società che effettua la prestazione, una prestazione vantaggiosa
tra sorelle comporta, dal profilo fiscale, una distribuzione dissimulata di
utile. All'utile della società deve dunque essere aggiunta la prestazione di
favore (
Reich
, Verdeckte Vorteilszuwendungen zwischen verbundenen
Unternehmen, in
ASA
54 p. 636; v. anche
Bernardoni/Duchini
,
La fiscalità dell'azienda, Bellinzona 1993, p. 302).
6.2.
Che le società fra le
quali è stato stipulato il mutuo siano sorelle è una circostanza che non può
essere messa in discussione. Le azioni della __________ SA e quelle della
ricorrente sono infatti detenute entrambe dalla __________ SA, con sede a
Bellinzona. Tanto basta a ritenere che le condizioni di favore pattuite per il
pagamento degli interessi siano riconducibili alla vicinanza delle due società.
Non può quindi essere
minimamente messo in discussione l'adeguamento dei tassi d'interesse a quelli
stabiliti dall'Amministrazione federale delle contribuzioni.
7.
Il ricorso è
pertanto integralmente respinto. Tassa di giustizia e spese seguono la
soccombenza.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 185 cpv. 5 LT 1976
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                  fr.    300.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un totale di                                                       fr.    380.–
sono a carico della ricorrente.
3.   Intimazione alle parti.
4.   Per l'IC il presente
giudizio è definitivo (art. 184 cpv. 3 LT 1976).
Per l'IFD è ammesso il
ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per
la Camera di diritto tributario
del
Tribunale d’appello
Il
Presidente:                                                          Il
Segretario: