ti_gerichte · 80.2023.158 · 2023-09-13 · it
Violazione degli obblighi procedurali: multa per mancato inoltro della dichiarazione, diffida dopo consegna di dichiarazione non compilata, non diritto a termine di grazia

Tessin Camera di diritto tributario 13.09.2023 80.2023.158
Tessin Camera di diritto tributario 13.09.2023 80.2023.158
Ticino Camera di diritto tributario 13.09.2023 80.2023.158

Incarto n.
80.2023.158
Lugano
13 settembre 2023
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Raffaele Guffi,
Ivano Ranzanici
segretari
a
Mara
Regazzoni
parti
RI
1
rappr.
da:  RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 16 luglio 2023 contro le decisioni del 16 giugno 2023 in materia di:
·
diffida ad adempiere gli
obblighi di procedura;
·
multa per violazione degli
obblighi procedurali.
Fatti
A.
RI 1, rappresentato da
RA 1, aveva ottenuto una proroga del termine per la presentazione della dichiarazione
2021 fino al 28 febbraio 2023. Non avendo inoltrato la dichiarazione entro tale
data, l’RS 1 gli ha inviato un richiamo il 13 marzo 2023.
Il 4 aprile 2023, la
rappresentante del contribuente ha inviato all’UT il modulo della dichiarazione
fiscale 2021 completamente in bianco, senza allegati, limitandosi a firmarlo.
In risposta, con lettera 11 aprile 2023, l’UT le ha ritornato il modulo,
avvertendola che la dichiarazione non poteva essere considerata rientrata, poiché
non era stata compilata in modo completo e veritiero, con la conseguenza che la
procedura di richiamo, diffida e multa avrebbe continuato il suo corso dallo
stadio successivo a quello in cui si trovava.
Con decisione del 18
aprile 2023, l’autorità fiscale ha formal-mente diffidato il contribuente ad
adempiere ai propri obblighi procedurali e lo ha invitato a collaborare,
avvertendolo che al-trimenti gli avrebbe inflitto una multa per violazione
degli obbli-ghi procedurali ed avrebbe potuto procedere ad una tassazione
d’ufficio.
L’8 maggio 2023, il
contribuente, per tramite della sua rappresentante, ha presentato – tramite
e-mail – reclamo avverso la diffida, dichiarando di aver provveduto ad inviare
lo stesso giorno all’UT i documenti mancanti, sempre via e-mail.
B.
Con decisione del 17
maggio 2023, l’autorità di tassazione ha inflitto al contribuente una multa di
fr. 100.− per non aver presentato la dichiarazione d’imposta 2021,
rinnovando contemporaneamente la diffida a presentare la dichiarazione
d’imposta entro 20 giorni e avvertendolo che, decorso infruttuoso tale termine,
avrebbe proceduto alla tassazione d’ufficio.
Con scritto del 17 maggio
2023 la rappresentante del contribuente ha interposto reclamo contro la multa,
argomentando di non aver potuto inoltrare la dichiarazione d’imposta in quanto,
nei mesi precedenti, era impegnata in “
diversi incontri per la propria
campagna elettorale al Gran Consiglio
”, sottolineando inoltre come il suo
assistito non sia mai stato recidivo nel violare i propri obblighi procedurali.
C.
Con decisioni del 16
giugno 2023, l’UT ha respinto entrambi i reclami.
Relativamente al reclamo
contro la diffida, l’UT ha innanzitutto precisato di aver considerato in via
del tutto eccezionale quale reclamo formale l’e-mail dell’8 maggio 2023,
sebbene un reclamo formale indirizzato alle autorità amministrative del Canton
Ticino debba essere presentato per scritto e munito di firma autografa. Nel
merito, ha rilevato che il contribuente non aveva provveduto ad inoltrare la
dichiarazione d’imposta nei termini fissati, aggiungendo che l’invio del
formulario in bianco, seppur firmato, e la successiva e-mail del 24 maggio 2023
non erano sufficienti a ritenere la dichiarazione fiscale rientrata.
In merito al reclamo
contro la multa per mancata presentazione della dichiarazione d’imposta 2021,
l’UT ha rilevato che la stessa era giustificata dall’inosservanza della diffida
del 18 aprile 2023 e ha sostenuto di aver commisurato la sanzione “
in base
al dovuto d’imposta cantonale relativo all’ultima decisione di tassazione
cresciuta in giudicato, ossia quella risalente al periodo fiscale 2020 per il
quale tale importo era stato stabilito definitivamente in Fr. 804.80.-
”. Ha
comunque precisato che l’inoltro della dichiarazione fiscale in bianco
(unicamente firmata), con successivo invio tramite e-mail degli allegati,
risulta essere in contrasto con gli articoli 198 cpv. 1 LT e 124 s. LIFD e che,
di conseguenza, la dichiarazione d’imposta non poteva essere considerata come
rientrata, aggiungendo che non spetta “
all’autorità fiscale di compilare la
dichiarazione fiscale per poi verificarla ed emettere la relativa notifica di
tassazione
”.
D.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1, sempre rappresentato da RA 1,
chiede l’annullamento della diffida e della multa, contestando che la
dichiarazione d’imposta non possa essere considerata rientrata, poiché
consegnata in bianco e firmata. Tale “
prassi
” verrebbe eseguita dalla
rappresentante “
eccezionalmente da quasi 10 anni come con tutti gli UT del
territorio quando non ho più il tempo di recuperare i documenti da allegare dei
contribuenti
”, la quale asserisce inoltre che “
nessun funzionario
dell’UT di Mendrisio mi ha informata che non andava bene
”.
Diritto
I.   Diffida ad adempiere
gli obblighi procedurali
1.
1.1.
Secondo gli art. 198 cpv.
3 LT e 124 cpv. 3 LIFD, il contribuente che omette di inviare la dichiarazione
d’imposta o che presenta un modulo incompleto, è diffidato a rimediarvi entro
un congruo termine.
Per quanto concerne
l’imposta federale diretta, la diffida, quale decisione ordinatoria
(“verfahrensleitende
Verfügung”)
, non è impugnabile separatamente, ma solo insieme alla
decisione di tassazione (
Locher
,
Kommentar zum DBG, vol.
III, Basilea 2015, n. 25 ad art. 124
LIFD, p. 453;
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
Handkommentar zum DBG, 3
a
ediz., Zurigo 2016, n. 57 ad art. 130
LIFD;
Zweifel/Hunziker
, in:
Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer [DBG], 3
a
ediz., Basilea 2017, n. 34 ad art. 130 LIFD,
p. 2245).
La
legge tributaria cantonale precisa, per contro, che per ogni diffida è
percepita una tassa stabilita dal Consiglio di Stato e che contro la diffida è
data facoltà di reclamo all’autorità fiscale e di ricorso alla Camera di
diritto tributario entro 30 giorni (art. 198 cpv. 4 e 5 LT).
L’art. 19 del Regolamento
della legge tributaria del 18 ottobre 1994, nella versione in vigore dal 1°
gennaio 2014, stabilisce che per ogni diffida inviata al contribuente che non
osserva i termini di consegna della dichiarazione d’imposta o dei conteggi
delle imposte trattenute alla fonte viene percepita una tassa di fr.
50.−.
1.2.
Nella fattispecie, il 18
aprile 2023 al contribuente è stata intimata una diffida a presentare la
dichiarazione d’imposta 2021.
La rappresentante del
contribuente ha interposto reclamo contro la decisione in questione con e-mail
dell’8 maggio 2023.
Gli articoli 206 cpv. 1 LT
e 132 cpv. 1 LIFD prevedono che contro la decisione di tassazione il
contribuente può reclamare per iscritto all’autorità di tassazione, entro
trenta giorni dalla notificazione.
L’invio per e-mail (come
del resto pure quello tramite telefax), dovendo il reclamo ossequiare la forma
scritta, non è sufficiente, essendo sprovvisto della firma autografa del
contribuente (
Zweifel/Hunziker,
in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die direkten Steuer Bundessteuer [DBG], 4
a
ediz.,
Basilea 2022, n. 18a ad art. 132 LIFD, p. 2220).
Ne consegue che l’UT non
avrebbe neppure dovuto entrare nel merito del reclamo, irricevibile.
1.3.
Nella misura in cui
concerne la decisione con cui l’UT ha respinto il reclamo contro la diffida del
18 aprile 2023, il ricorso è pertanto respinto.
II.   Multa per violazione
degli obblighi procedurali
2.
2.1.
La multa disciplinare è
basata sugli artt. 257 cpv. 1 LT e 174 LIFD.
Giusta l’art. 257 cpv. 1
LT [obblighi procedurali] chiunque, nonostante diffida, viola intenzionalmente
o per negligenza un obbligo che gli incombe giusta la presente legge oppure una
disposizione presa in applicazione di quest’ultima, in particolare:
a)
non consegna la dichiarazione d’imposta o gli
allegati;
b)
non adempie all’obbligo di fornire attestazioni,
informazioni o comunicazioni;
c)
viola gli obblighi che gli incombono come erede o
terzo nella procedura d’inventario;
d)
non versa il deposito o non presta
la garanzia bancaria irrevocabile previsti dall’art. 253a;
è punito con la multa.
Il capoverso 2 prevede che
la multa è al massimo di fr. 1'000.-, mentre nei casi gravi o di recidiva può
arrivare fino a un massimo di fr. 10'000.-.
Di tenore sostanzialmente
uguale è l’art. 174 LIFD.
2.2.
Affinché l’autorità
fiscale possa infliggere una multa, devono essere realizzate due condizioni
distinte:
·
la prima, soggettiva, che consiste
nella colpa del contribuente, vale a dire in una sua azione oppure omissione
intenzionale, o anche per semplice negligenza;
·
e la seconda oggettiva, vale a dire
la diffida che l’autorità fiscale deve rivolgere al contribuente invitandolo a
collaborare (cfr. CDT 80.2017.228 del 2 marzo 2018, consid. 1.3, con rimandi).
L’Alta Corte ha inoltre
precisato che la multa per violazione di obblighi di procedura da parte del
contribuente non rappresenta un mero mezzo coercitivo dell’amministrazione,
bensì detiene anche carattere penale, sicché il contribuente può essere punito
anche se compie l’atto ordinato dall’autorità solo dopo la scadenza del termine
impartitogli (RF 51/1996 p. 481 = StE 1997 B 101.1 n. 9; CDT 80.2017.4 del 6
marzo 2017, consid. 1.3).
3.
3.1.
Nel caso in disamina, al
ricorrente è stata inflitta una multa disciplinare per non aver consegnato
entro il termine impartitogli, e nonostante la diffida, la dichiarazione
d’imposta per il periodo fiscale 2021.
3.2.
Secondo l’art. 198 LT, di
analogo tenore all’art. 124 LIFD:
·
i contribuenti sono invitati,
mediante notificazione pubblica o invio del modulo, a presentare la
dichiarazione d’imposta. Coloro che non hanno ricevuto il modulo devono
chiederlo all’autorità competente (cpv. 1);
·
il contribuente deve compilare il
modulo in modo completo e veritiero, firmarlo personalmente e inviarlo, con gli
allegati prescritti, all’autorità competente entro il termine stabilito (cpv.
2);
·
il contribuente, che omette di
inviare la dichiarazione d’imposta o che presenta un modulo incompleto, è
diffidato a rimediarvi entro un congruo termine (cpv. 3).
3.3.
Giusta l’art. 266 cpv. 1
LT, le multe per violazione di obblighi procedurali di cui all’art. 257 LT sono
pronunciate dall’autorità fiscale competente.
Secondo il capoverso 4 di
questa norma, alle procedure per violazione degli obblighi di procedura e a
quelle per sottrazione d’imposta, sono applicabili le norme della procedura di
tassazione e di ricorso.
Di tenore analogo è l’art.
182 LIFD.
4.
4.1.
Secondo il ricorrente,
quella adottata dalla sua rappresentante, che consiste nell’inoltrare la
dichiarazione d’imposta in bianco, unicamente firmata, in modo tale che la
stessa venga considerata rientrata, per poi compilarla solo in seguito
all’assegnazione di un congruo termine, sarebbe una prassi accettata, che
verrebbe eseguita “
da quasi 10 anni come con tutti gli UT del territorio
quando non ho più il tempo di recuperare i documenti da allegare dei
contribuenti
”.
4.2.
Contrariamente a quanto
sostenuto dall’insorgente, un contribuente non adempie i suoi obblighi di
collaborazione semplicemente inoltrando all’autorità fiscale il modulo della
dichiarazione non compilato ma firmato.
Come già ricordato, il
contribuente, che presenta un modulo incompleto è assimilato a quello che omette
di inviare la dichiarazione d’imposta ed è pertanto è diffidato a rimediarvi
entro un congruo termine (articoli 198 cpv. 3 LT e 124 cpv. 3 LIFD).
La legge stessa prevede
dunque esplicitamente che l’autorità debba concedere un congruo termine al
contribuente che abbia presentato una dichiarazione incompleta. Se l’inoltro
del modulo in questione è avvenuto in un momento precedente la scadenza del termine
ordinario attribuito al contribuente per adempiere i suoi obblighi di
collaborazione, allora si giustifica solo un invito a rimediare alle carenze
della sua dichiarazione, al minimo entro il termine per l’inoltro della
dichiarazione stessa, con l’avvertimento che, in caso di inosservanza di tale
termine, seguirà poi una diffida formale. Se, invece, il termine per l’inoltro
della dichiarazione è già scaduto nel momento in cui l’autorità fiscale si
rivolge al contribuente per chiedergli di completare la dichiarazione, in tal
caso si giustificherà subito l’attribuzione del termine mediante diffida
formale secondo l’art. 130 cpv. 3 LIFD (cfr.
Zweifel/Hunziker
,
in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die direkten Steuer Bundessteuer [DBG], 4
a
ediz.,
Basilea 2022, n. 51 ad art. 124 LIFD, p. 2132;
Althaus-Houriet
,
in: Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral
direct, 2
a
ed., Basilea 2017, n. 37 ad art. 124 LIFD, p. 1659; v.
anche sentenza CDT n. 80.2009.10 del 3 marzo 2009 consid. 2.4, in RtiD II-2009
n. 14t).
Per il fatto che modulo
incompleto è stato inoltrato dalla rappresentante del contribuente solo il 4 aprile
2023, quando il termine per l’inoltro della dichiarazione, prorogato al 28
febbraio 2023, era ampiamente scaduto, è legittima la decisione dell’UT di
inviarle una diffida formale secondo gli articoli 130 cpv. 2 LIFD e 204 cpv.2
LT. Non poteva per contro pretendere che le fosse ancora attribuito un termine
di grazia per completare la dichiarazione, prima della notificazione della
diffida.
4.3.
La “
prassi eseguita da
10 anni
”, cui fa riferimento la rappresentante del contribuente, si rivela
pertanto in contrasto con i citati disposti di legge, oltre ad essere abusiva,
come già riconosciuto in una precedente sentenza di questa Camera, nella quale
si legge che “
costituisce senza la benché minima ombra di dubbio un
inammissibile abuso di diritto spiegabile solo attraverso un’interpretazione
speciosa della normativa invocata
” pretendere dall’UT che annulli una multa
per violazione degli obblighi procedurali e conceda al contribuente un termine
di grazia secondo gli artt. 198 cpv. 3 LT e 124 cpv. 3 LIFD, per completare la
dichiarazione presentata in bianco (sentenza CDT n. 80.2001.00085 del 14
settembre 2001 consid. 5.3).
4.4.
Nel
caso in esame, al ricorrente è stata inflitta la multa disciplinare per non
aver consegnato la dichiarazione di tassazione all’autorità fiscale entro
l’ultimo dei 20 giorni del termine impartitogli con diffida del 18 aprile 2023.
Tale modo di procedere è legittimo. Infatti, una volta scaduto il termine
attribuito al ricorrente con la diffida, erano realizzati tutti i presupposti
perché lo stesso fosse sanzionato per violazione degli obblighi procedurali.
Come detto al considerando precedente, a nulla vale argomentare d’aver prodotto
una dichiarazione in bianco riservandosi di completarla non appena possibile (cfr.
CDT 80.2001.00085 del 14 settembre 2001 consid. 5.2). Ne consegue che anche la
decisione con cui l’autorità di tassazione ha inflitto una multa all’insorgente
è legittima. D’altra parte, l’ammontare della multa (fr. 100.-) rappresenta
l’importo minimo previsto dalla legge.
5.
Visto l’esito del
ricorso, tassa di giustizia e spese processuali (ridotte al minimo) sono poste
a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                 fr.    100.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi
fr.      50.–
per un totale di                                                      fr.    150.–
sono a carico del
ricorrente.
3.   Contro il presen
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: