ti_gerichte · 80.2023.128 · 2022-05-18 · it
Procedura: revisione, presupposti, errore nella dichiarazione, omessa dichiarazione dei contributi per il riscatto nella previdenza professionale

Tessin Camera di diritto tributario 01.12.2023 80.2023.128
Tessin Camera di diritto tributario 01.12.2023 80.2023.128
Ticino Camera di diritto tributario 01.12.2023 80.2023.128

Incarti n.
80.2023.128
80.2023.129
Lugano
1 dicembre 2023
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Raffaele Guffi,
Ivano Ranzanici
segretari
a
Mara
Regazzoni
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 10 giugno 2023 contro la decisione del 18 maggio 2022 in materia di revisione
IC e IFD 2021.
Fatti
A.
Nella dichiarazione
d’imposta 2021, presentata nel mese di aprile del 2022, i coniugi RI 1 e __________
indicavano di aver conseguito un reddito imponibile complessivo di fr.
131'586.–. Il marito, in particolare, dichiarava un reddito dell’attività
lucrativa dipendente netto di fr. 167'015.–, attestato dal certificato di
salario rilasciatogli dalla __________ SA.
Con decisione del 18
maggio 2023, l’RS 1 (UT) ha notificato ai contribuenti la tassazione IC/IFD
2021, con la quale ha commisurato il reddito imponibile in fr. 132'500.– per
l’IC ed in fr. 152'900.– per l’IFD. Rispetto alla dichiarazione presentata,
l’autorità di tassazione aveva aumentato il reddito immobiliare e aveva ammesso
solo in parte le spese di manutenzione immobiliari.
Non impugnata, la
decisione in questione è passata in giudicato.
B.
Con istanza del 13
marzo 2023 RI 1 ha chiesto la revisione della decisione di tassazione IC/IFD
2021 del 18 maggio 2022, argomentando di essersi accorto che il riscatto
nell’avere di vecchiaia di fr. 5'000.– da lui effettuato il 21 dicembre 2021
non era stato posto in deduzione dal reddito imponibile. La causa, a suo avviso,
era dovuta al fatto che l’attestazione del riscatto da allegare alla
dichiarazione d’imposta per l’autorità fiscale doveva essere scaricata
elettronicamente, la stessa non venendo più spedita dal datore di lavoro per
posta in forma cartacea, come invece avveniva in precedenza. Tuttavia, la
lettera che comunicava al contribuente le nuove modalità per ottenere
l’attestazione, a causa “
di un disguido generato dalla posta
”, gli
sarebbe stata notificata solamente il 31 gennaio 2023. Avrebbe quindi
erroneamente “
sottointeso che il versamento supplementare fosse già stato
inserito nel certificato di salario
”. Il contribuente ha lamentato inoltre
una disparità di trattamento: nel periodo fiscale 2020, l’autorità fiscale
aveva infatti negato la deduzione di spese di manutenzione deducibili
(rifacimento del manto erboso), procedendo poi d’ufficio alla revisione della
decisione di tassazione una volta accortasi dell’errore; nel caso in esame,
invece, gli si vorrebbe negare la revisione.
C.
Con decisione 26
aprile 2023, l’RS 1 (di seguito UT) ha respinto l’istanza di revisione. Secondo
l’UT, infatti, nel caso concreto non si sarebbe trattato di un errore
dell’autorità o della scoperta di un fatto nuovo, bensì di una svista del
contribuente, il quale a torto aveva ritenuto che il versamento supplementare
fosse già stato inserito nel certificato di salario. Inoltre, l’autorità
fiscale rilevava come il contribuente avrebbe potuto constatare la mancata
deduzione “
già al momento del ricevimento della decisione di tassazione, il
18 maggio 2022
”, ciò che gli avrebbe consentito di farla valere per mezzo
della presentazione di un reclamo entro il termine di 30 giorni. L’UT
concludeva pertanto che, “
trattandosi di una dimenticanza che il
contribuente poteva denunciare in sede di reclamo, una revisione delle
decisioni di tassazione IC/IFD 2021 è purtroppo da escludere ai sensi della
legge e della relativa giurisprudenza
”.
D.
Con reclamo 11 maggio
2023, il contribuente è insorto contro la decisione dell’autorità di
tassazione. A mente del reclamante, l’errore commesso non poteva essere fatto
valere già nella procedura ordinaria, poiché egli non aveva ricevuto la lettera
del datore di lavoro che indicava le nuove modalità per l’ottenimento
dell’attestazione del riscatto prima del dicembre 2022. Precisava inoltre che,
non avendo ricevuto il certificato – e nemmeno la lettera che gli comunicava
come ottenerlo –, aveva “
ipotizzato che l’importo straordinario versato
fosse inserito nel certificato salario principale
”. Il reclamante
contestava quindi il rimprovero di non aver dato prova della diligenza che da
lui si poteva ragionevolmente pretendere, considerata l’impossibilità di
conoscere la nuova procedura di rilascio dell’attestazione, “
trattandosi di
un nuovo processo
” e “
non avendo mai ricevuto la lettera in precedenza
”.
Per gli stessi motivi, il reclamante contestava altresì che si sarebbe trattato
di una sua svista o di una dimenticanza che poteva denunciare in sede di
reclamo, sostenendo invece che i fatti accaduti sarebbero da considerare come
scoperta di un fatto nuovo ai sensi degli artt. 232 cpv. 1 lett.
a
LT e
147 cpv. 1 lett.
a
LIFD.
E.
Il 22 maggio 2023,
l’UT ha respinto il reclamo presentato dal contribuente, precisando in
particolar modo che l’aver appreso soltanto nel corso del mese di dicembre 2022
la nuova modalità adottata dal datore di lavoro per ottenere l’attestazione
dell’acquisto da allegare alla dichiarazione d’imposta non rappresentava la
“scoperta di un fatto nuovo”. Infatti, secondo l’autorità fiscale, il
contribuente era ben consapevole di aver effettuato il versamento dell’acquisto
nell’avere di vecchiaia di fr. 5'000.– al momento in cui si era trovato ad
allestire la dichiarazione d’imposta 2021. Inoltre, una semplice lettura dei
documenti in suo possesso (certificato di salario 2021 e calcoli
dell’imponibile IC e IFD 2021) gli avrebbe consentito di rilevare con facilità la
mancata detrazione dell’acquisto effettuato. In conclusione, l’UT ha giudicato
“
ragionevole che da lui si potesse pretendere che facesse richiesta immediata
al datore di lavoro per ottenere il certificato di versamento
”, poiché “
questo
gli avrebbe senz’altro indicato le modalità con cui l’avrebbe potuto ottenere,
in tempo utile per chiedere la correzione delle tassazioni con istanza di
reclamo
”.
F.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 impugna la decisione dopo
reclamo con la quale è stata confermata la reiezione dell’istanza di revisione
delle decisioni di tassazione IC/IFD 2021, riproponendo gli argomenti già
esposti nell’istanza di revisione e nel successivo reclamo. Il ricorrente ribadisce
che il problema della mancata deduzione sarebbe da ricondurre alla “
somma di
più eventi non influenzabili dal sottoscritto
”, ovvero, in particolare,
all’introduzione del nuovo processo di stampa del certificato e alla mancata
consegna della lettera da parte della posta. Il contribuente sottolinea
nuovamente che, a causa della mancata consegna della lettera da parte del
servizio postale, avrebbe potuto apprendere solamente nel dicembre del 2022 le
nuove modalità di ottenimento dell’attestazione da allegare alla dichiarazione
fiscale, “
troppo tardi però per inoltrare un eventuale reclamo
”.
L’errore sarebbe dunque stato commesso dalla posta, di modo che si potrebbe
escludere qualsiasi negligenza da parte sua. Inoltre, censura il fatto che sia
l’istanza di revisione, sia il reclamo contro la decisione che respinge
l’istanza di revisione, siano state decise dalla stessa persona, violando così
il “
vier-Augen-Prinzip
”.
Diritto
1.
1.1.
Sono tre i motivi di
revisione, a vantaggio del contribuente, di una decisione o sentenza cresciuta
in giudicato:
a)
la scoperta di
fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi;
b)
la mancata
considerazione, da parte dell’autorità giudicante, di fatti rilevanti o di
mezzi di prova decisivi, che conosceva o doveva conoscere, oppure un’altra
violazione di principi essenziali della procedura;
c)
il fatto che
un crimine o un delitto abbia influito sulla decisione o sulla sentenza
(art. 232
cpv. 1 LT; art. 147 cpv. 1 LIFD).
Quale
ulteriore motivo di revisione la legge cantonale aggiunge che essa è data se,
in caso di conflitti in materia di doppia imposizione intercantonale o
internazionale, l’autorità che ha deciso giunge alla conclusione che, secondo
le norme applicabili per evitare la doppia imposizione, il Cantone deve
limitare il proprio diritto di imporre (art. 232 cpv. 1 lett.
d
LT).
1.2.
La revisione è tuttavia
esclusa se l’istante, ove avesse usato la diligenza che da lui poteva essere
ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della
procedura ordinaria il motivo di revisione invocato (artt. 232 cpv. 2 e 147
cpv. 2 LIFD).
L’istituto della revisione
non è dato, cioè, per addurre fatti che si sarebbero potuti invocare già nella
procedura di reclamo o di ricorso. Decidere altrimenti, e ammettere
automaticamente la revisione in caso di violazione di norme essenziali di
procedura, significherebbe abolire ogni distinzione tra mezzi d’impugnazione
ordinari e il rimedio straordinario della revisione, che non può supplire ad
un’omissione imputabile allo stesso contribuente, che ha diritto di avvalersi
dei rimedi ordinari (cfr. sentenze del TF n. 2C_47/2016 e 2C_48/2016 del 22
agosto 2016 consid. 3.2 con riferimenti; inoltre:
Locher
, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 30
ad
art. 147 LIFD, p. 773 s.;
Looser
,
in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum DBG, 3
a
ediz., Basilea
2017, n. 24
ad
art. 147 LIFD, p. 2474 ss.;
Casanova/Dubey
, in: Noël/Aubry Girardin [a cura di],
Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2
a
ediz., Basilea
2017, n. 15
ad
art. 147 LIFD, p. 1802 s.).
Di conseguenza, la
revisione è esclusa, per esempio, nel caso dell’errore di dichiarazione, cioè
quando, per trascuratezza del contribuente o del suo rappresentante, si è
omesso di far valere nella procedura di tassazione o con i rimedi giuridici
ordinari elementi di fatto essenziali, oppure nel caso in cui il contribuente
avrebbe potuto scoprire subito l’errore di fatto o di diritto dell’autorità,
controllando la tassazione notificatagli (
Casanova
,
Änderungen rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide, in ASA 61 p. 450-451).
2.
In primo luogo, non
giustifica l’annullamento della decisione impugnata il semplice fatto che sia
l’istanza di revisione sia il reclamo contro la decisione che l’ha respinta
siano state decise dalla stessa persona, violando così quello che lui definisce
“
vier-Augen-Prinzip
”.
Giusta gli artt. 206 cpv.
1 LT e 132 cpv. 1 LIFD, contro la decisione di tassazione il contribuente può
reclamare per scritto all’autorità di tassazione, entro 30 giorni dalla
notificazione. Tuttavia, né la LT né la LIFD prevedono disposizioni particolari
in merito alla composizione personale dell’autorità di reclamo (
Zweifel/Hunziker
, in: Zweifel/Beusch [a
cura di], Kommentar zum DBG, 4
a
ediz., Basilea 2022, n. 5
ad
art. 132 LIFD, p. 2216;
Casanova/Dubey
,
in: Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, 2
a
ed., Basilea 2017, n. 3 ad art. 132 LIFD, p. 1723). I cantoni sono pertanto
liberi di affidare la procedura di reclamo al medesimo tassatore che aveva già
trattato la procedura di tassazione o ad un altro funzionario, oppure anche ad
una commissione interna all’amministrazione (
Zweifel/Hunziker
,
loc. cit.;
Casanova/Dubey
, loc.
cit.).
Il fatto che lo stesso
funzionario dell’UT abbia adottato la decisione di tassazione e si sia poi
pronunciato sul reclamo è pertanto incensurabile.
3.
3.1.
Nel caso in esame, il
contribuente non misconosce di non aver inserito nella dichiarazione d’imposta
2021 la deduzione relativa all’acquisto nell’avere di vecchiaia di fr. 5'000.–.
Egli asserisce tuttavia che, non avendo ricevuto per posta l’attestazione
concernente i contributi di previdenza dal suo datore di lavoro – come invece
avveniva solitamente – ha erroneamente “
sottointeso che il versamento
supplementare di CHF 5'000.
–
fosse incluso nella quota del secondo
pilastro riportata nel certificato salario
” (cfr. ricorso dell’8 giugno
2023, p. 3). Il ricorrente sostiene inoltre il fatto che a partire dal 2021 vi sarebbe
stato un cambio nella procedura per l’ottenimento dell’attestazione necessaria
da allegare alla dichiarazione d’imposta, la quale si sarebbe dovuta scaricare
da internet e non sarebbe più stata inviata in formato cartaceo per posta.
Tuttavia, la lettera del datore di lavoro con cui gli venivano comunicate le
nuove modalità per scaricare elettronicamente l’attestazione, a “
seguito di
un errore della posta
”, non gli sarebbe stata recapitata prima del dicembre
2022.
3.2.
Secondo la giurisprudenza
del Tribunale federale, l’autorità può confidare nel fatto che la dichiarazione
sia corretta e completa, per cui, senza particolari motivi, non è tenuta, ad
esempio, a cercare documenti aggiuntivi nell’incarto fiscale. Un dovere di
indagine complementare esiste per l’autorità di tassazione comunque solo se la
dichiarazione contiene errori chiaramente evidenti. Lacune o imprecisioni semplicemente
riconoscibili non bastano per ammettere che determinati fatti o mezzi di prova
erano noti alle autorità già al momento della tassazione, rispettivamente per
imputare loro la relativa conoscenza (cfr. sentenza del TF n. 2C_254/2008 del 4
luglio 2008 consid. 3.3 e giurisprudenza citata e sentenza del TF n.
2C_564/2008 del 12 settembre 2008). Del resto, come già ricordato, al
contribuente incombe sempre l’obbligo di controllare sia la dichiarazione
d’imposta da lui allestita sia la decisione di tassazione.
3.3.
I contributi dedotti dal
salario dei lavoratori assicurati devono essere indicati nel certificato di
salario; gli altri contributi devono essere attestati dall’istituto di
previdenza (art. 81 cpv. 3 della Legge federale del 25 giugno 1982 sulla
previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità [LPP; RS
831.40]).
I contributi versati
direttamente dal dipendente per la previdenza professionale, vale a dire non
dedotti dal salario, non devono essere dichiarati dal datore di lavoro nel
certificato di salario, bensì attestati dall’istituto di previdenza mediante il
modulo 21 EDP dfi (Conferenza Svizzera delle imposte e Amministrazione federale
delle contribuzioni, Istruzioni per la compilazione del certificato di salario
e dell’attestazione delle rendite, n. 46).
Fra i contributi che
devono essere attestati dall’istituto di previdenza rientrano in particolare
quelli per il riscatto nella previdenza professionale (
Schneider/Merlino/Mange
, in: Commentaire LPP et LFLP, 2
a
ed., Berna 2020, n. 29 ad art. 81 LPP, p. 1831).
Le persone fisiche sono
obbligate ad allegare alla loro dichiarazione d’imposta le attestazioni ricevute,
nella misura in cui i contributi non sono attestati nel certificato di salario
(DTF 148 II 556 consid. 3.4.5).
3.4.
Ora, nel caso in
discussione è lo stesso ricorrente ad ammettere di aver omesso, nella
compilazione della propria dichiarazione, di chiedere la deduzione dei
contributi previdenziali supplementari di fr. 5'000.–, supponendo erroneamente
che tale importo fosse incluso nella quota del secondo pilastro riportata nel
certificato di salario.
Tuttavia, mal se ne
comprendono le ragioni, posto come, al punto 10.2 del certificato di salario
del 31 dicembre 2021 agli atti, non vi sia alcun riferimento al riscatto di
lacune previdenziali. L’insorgente, al momento in cui ha ricevuto il
certificato di salario da allegare alla dichiarazione fiscale, avrebbe
immediatamente dovuto accorgersi che non vi figurava il riscatto nella
previdenza professionale effettuato, invece di dare per scontato che esso “
fosse
già incluso nella quota del secondo pilastro riportata
”. Come rettamente
affermato dall’autorità resistente, sarebbe stata sufficiente una semplice
lettura attenta del certificato di salario per rendersi conto dell’assenza
dell’acquisto nell’avere di vecchiaia. In caso di dubbio, poi, con un minimo di
diligenza, avrebbe potuto verificare la sua ipotesi chiedendone conferma al
datore di lavoro o all’istituto di previdenza.
Nel contempo, evidente è
pure che l’insorgente ha omesso di controllare scrupolosamente la decisione di
tassazione, con annesso calcolo del reddito imponibile, notificatigli
dall’autorità fiscale, poiché se l’avesse fatto avrebbe facilmente potuto
appurare che la deduzione in questione non era stata concessa. Egli avrebbe
quindi potuto contestare le decisioni di tassazione del 18 maggio 2022 coi
mezzi di impugnazione ordinari.
3.5.
Ad altra conclusione non
può infine condurre la doglianza del ricorrente in merito all’ – asserita –
mancata consegna, da parte della Posta, della lettera che gli indicava le nuove
modalità per l’ottenimento dell’attestazione del riscatto effettuato.
Anzitutto, l’istituto di
previdenza è obbligato a rilasciare l’attestazione per i contributi versati
dallo stesso dipendente per il riscatto nella previdenza. Non ricevendo
l’attestazione, il ricorrente era tenuto a sollecitare l’istituto di previdenza.
D’altronde, il ricorrente,
che in precedenza già aveva effettuato altri versamenti straordinari nella
previdenza, era ben consapevole che occorreva allegare alla dichiarazione
fiscale la relativa attestazione.
Checché ne dica il
contribuente, il fatto di aver atteso passivamente l’invio dell’attestazione da
allegare alla dichiarazione d’imposta per un anno intero dal momento
dell’acquisto nell’avere di vecchiaia, configura a non averne dubbio una
negligenza e un’omissione imputabile unicamente a lui stesso, ciò che consente di
escludere la revisione (articoli 232 cpv. 2 LT e 147 cpv. 2 LIFD). Anche la
dottrina sottolinea come il fatto di non aver reperito o indicato mezzi di
prova rilevanti già nella procedura ordinaria rappresenta una trascuratezza
imputabile unicamente al contribuente stesso, il quale deve sopportare le
conseguenze di questa sua omissione (cfr.
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
Handkommentar zum DBG, 3
a
ediz., Zurigo 2016, n. 23
ad
art.
147 LIFD).
Alla luce di quanto
suesposto, appare chiaro che, se l’istante avesse usato la diligenza (che da
lui poteva essere ragionevolmente pretesa), avrebbe potuto far valere già nel
corso della procedura ordinaria l’errore di dichiarazione, e ciò indipendentemente
dal preteso “
disguido avuto con la posta
”.
4.
Anche la censura
dell’asserita disparità di trattamento si rivela priva di fondamento.
Il ricorrente ha infatti
censurato un agire scorretto dell’autorità di tassazione, la quale, nel periodo
fiscale 2020, aveva proceduto a una revisione d’ufficio delle relative
decisioni dopo il riconoscimento di un suo errore riferito all’applicazione della
circolare n. 7/2020 (mancata concessione della deduzione per spese di
manutenzione del giardino, in particolare sostituzione dell’intero manto
erboso). Secondo il contribuente, in sostanza, la disparità di trattamento
consisterebbe nel fatto che l’autorità di tassazione abbia proceduto alla
revisione in seguito ad un errore da parte sua e che abbia rifiutato di
procedere alla revisione in seguito a un errore del contribuente stesso.
In sé, secondo la
giurisprudenza del Tribunale federale, la revisione è esclusa in caso di errata
applicazione del diritto o di errore di sussunzione da parte dell’autorità
fiscale (sentenza 2C_200/2014 del 4 giugno 2015 consid. 2.4.4.2, con
riferimenti a giurisprudenza e dottrina). Il fatto in sé che l’UT avesse negato
la deduzione di spese che sarebbero state deducibili non giustificherebbe una
revisione. Si può ipotizzare che l’autorità di tassazione abbia comunque deciso
di ammettere la revisione, per il fatto che aveva in precedenza fornito
un’informazione errata al contribuente, in merito alla deducibilità dei costi
in questione.
La questione non necessita
tuttavia di essere ulteriormente approfondita. È chiaro infatti che la
situazione è ben diversa nei due casi. Nella fattispecie qui in esame, non vi è
stato né un errore nell’applicazione del diritto da parte dell’UT né un’errata
informazione al contribuente. Non si vede pertanto come possa essere invocata
la parità di trattamento.
5.
Alla luce di quanto precede,
si deve concludere che, oltre a non essere dato alcun motivo di revisione, il
ricorrente non ha ottemperato al proprio obbligo di diligenza, ciò che esclude
la revisione. Infatti, se il contribuente avesse usato la diligenza che da lui
poteva essere ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso
della procedura ordinaria l’errore di dichiarazione, visto che sarebbe stato
sufficiente richiedere alla cassa pensione l’attestazione o indicazioni utili
circa le modalità per il suo ottenimento.
6.
Il ricorso è
conseguentemente respinto. La tassa di giustizia e le spese sono pertanto poste
a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                 fr.    700.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi
fr.    100.–
per un totale di                                                      fr.    800.–
sono a carico del
ricorrente.
3.   Contro il presen
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: