ti_gerichte · 80.2023.163 · 2023-06-21 · it
Deduzioni sociali: figli a carico e agli studi, presupposti, necessità di sostentamento, capitali e redditi propri, principio della buona fede, interpretazione di una circolare cantonale

Tessin Camera di diritto tributario 04.12.2023 80.2023.163
Tessin Camera di diritto tributario 04.12.2023 80.2023.163
Ticino Camera di diritto tributario 04.12.2023 80.2023.163

Incarti n.
80.2023.163
80.2023.164
Lugano
4 dicembre 2023
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Raffaele Guffi,
Ivano Ranzanici
segretari
a
Mara
Regazzoni
parti
RI 1
RI 2
entrambi
rappr. da: RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 21 luglio 2023 contro la decisione del 21 giugno 2023 in materia di IC e IFD
2021.
Fatti
A.
Il Dr. med. dent. RI
1 è titolare di uno studio dentistico a __________, nel quale lavora anche la
moglie RI 2 in qualità di segretaria. I coniugi RI 1 hanno tre figli che
studiano fuori Cantone: __________ (classe __________), studentessa di medicina
all’università di __________, __________ (classe __________), studente di
diritto all’università di __________ e __________ (classe __________),
studentessa di architettura all’università di __________. Vi è poi il quarto
figlio, __________ (classe __________), che studia alla Scuola Cantonale di
commercio a __________.
Nella dichiarazione
d’imposta per l’anno 2021, i contribuenti dichiaravano un reddito imponibile
complessivo di fr. 611'602.- e una sostanza imponibile complessiva di fr.
6'050'821.-. Per quanto qui d’interesse, essi facevano valere le deduzioni
sociali per ogni figlio a carico (complessivamente fr. 44'400.- per l’IC e per
l’IFD), e, per la sola imposta cantonale, per figli agli studi complessivi fr.
41'400.-.
B.
Con decisione dell’8
marzo 2023, l’RS 1 (in seguito UT) notificava ai contribuenti la tassazione
IC/IFD 2021, nella quale accertava un reddito imponibile complessivo di fr.
698'100.- per l’IC e di fr. 702'800.- per l’IFD, e, ai soli fini IC, una
sostanza imponibile complessiva di fr. 5'767'000.-. In particolare l’UT non aveva
riconosciuto le deduzioni per figli a carico e per figli agli studi, eccezion
fatta per il figlio minore, __________. Quanto al rifiuto delle deduzioni per i
primi tre figli dei contribuenti, l’autorità fiscale forniva la seguente
motivazione:
In applicazione delle attuali
disposizioni e della più recente giurisprudenza per poter beneficiare delle
deduzioni sociali di figlio a carico e figlio agli studi è necessario che i
contribuenti contribuiscano al mantenimento del figlio maggiorenne in
formazione.
Il figlio non viene
considerato dipendente dal mantenimento del genitore quando, malgrado sia in
formazione, è in grado di provvedere da solo ai propri bisogni grazie ai
proventi del suo lavoro oppure alle sue altre risorse.
Occorre pertanto tenere conto
del patrimonio e del reddito del figlio maggiorenne. Se un figlio maggiorenne
in formazione percepisce un reddito che gli consente di mantenersi
autonomamente, oppure possiede una sostanza cospicua, la cui realizzazione
possa essere ragionevolmente richiesta, la deduzione per figlio a carico e per
figlio agli studi non possono essere ammesse.
Considerata la situazione
economica dei figli maggiorenni, le deduzioni sociali per figli non possono
essere ammesse.
C.
Mediante reclamo del
4 aprile 2023, i contribuenti impugnavano la suddetta decisione, contestando il
mancato riconoscimento integrale delle deduzioni per figli a carico e per figli
agli studi richieste. Essi rilevavano, con particolare riferimento alla
circolare della Divisione delle contribuzioni n. 18/2020, che i presupposti per
negare le deduzioni richieste non sarebbero stati adempiuti. Infatti, secondo i
contribuenti, nessuno dei tre figli maggiorenni avrebbe conseguito un salario
superiore a fr. 2'000.- netti mensili, né tantomeno avrebbe disposto di sostanza
priva di vincoli e facilmente disponibile superiore a fr. 150'000.-. Per quanto
atteneva poi alla sostanza, le azioni detenute in parti uguali da ciascuno dei
figli non potevano essere ritenute prive di vincoli e facilmente realizzabili,
“
in quanto trattasi di azioni di società di famiglia dei bisnonni e nonni
materni
”.
D.
Con decisione del 21
giugno 2023, l’UT respingeva il reclamo presentato dai contribuenti, precisando
che “
(…) il figlio maggiorenne che è in grado di mantenersi da sé facendo
capo al provento del suo lavoro oppure ad altri mezzi, non si può considerare
come bisognoso di sostentamento”.
L’autorità fiscale aggiungeva poi che “
in
tal senso bisogna quindi prendere in considerazione i redditi e lo stato
patrimoniale del figlio, come anche la possibilità di realizzazione degli averi
patrimoniali per contribuire al finanziamento del suo sostentamento
”. Dopo
aver riportato testualmente il secondo paragrafo della cifra 8.5.1. della
Circolare cantonale 18/2020 concernente l’imposizione della famiglia, il quale
stabilisce, per motivi di praticabilità, dei limiti schematici per determinare
quando un figlio maggiorenne possa contribuire al proprio sostentamento, l’UT
motivava il rifiuto delle deduzioni richieste come segue:
Nel caso dei figli maggiorenni
dei contribuenti __________, __________ e __________, si ha che tutti e tre
sono agli studi universitari (…) e frequentano università fuori Cantone (…).
Tutti e tre hanno svolto attività lucrativa salariata per lo studio dentistico
del contribuente (…) e hanno ricevuto dal padre un salario lordo di 15'000.-
franchi. Tutti e tre dispongono di azioni e titoli di famiglia, oltre a
possedere risparmi propri: 94'161.- franchi __________, 85'019.- __________ e
98'515.- franchi __________. Si ha dunque che tutti e tre hanno conseguito
redditi propri superanti la metà del reddito di 24'000.- franchi e possedevano
averi patrimoniali facilmente realizzabili, superanti la metà della sostanza
limite di 150'000.- franchi indicati nella circolare cantonale citata.
A giudizio dell’ufficio di
tassazione, vista la situazione reddituale e patrimoniale dei figli, non si può
concludere che essi siano stati bisognosi di mantenimento da parte dei
contribuenti. Per loro sono pertanto da rifiutare le deduzioni sociali dal
reddito, come già stabilito nelle tassazioni di base.
E.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2, per tramite
della propria rappresentante RA 1, impugnano la decisione di tassazione IC/IFD
2021 dopo reclamo, postulando la concessione integrale delle deduzioni sociali
per tutti e tre i figli. In particolare, in base alla motivazione adottata
nella decisione impugnata, gli insorgenti rimproverano all’UT di aver valutato
complessivamente i due limiti stabiliti alla cifra 8.5.1 della Circolare
cantonale 18/2020 concernente l’imposizione della famiglia. I limiti stabiliti
dalla citata circolare, presi individualmente, non sarebbero tuttavia stati raggiunti
per nessun figlio, né per quanto riguarda il reddito di fr. 2'000.- mensili, né
per quanto attiene alla sostanza disponibile e facilmente realizzabile di
almeno fr. 150'000.-. Infatti, “
i salari percepiti dai figli per le loro
attività, al netto dei relativi costi, sono esigui e non sufficienti a
finanziare sia il loro sostentamento, sia i loro studi
”. Relativamente alla
sostanza di ciascun figlio, i ricorrenti ritengono che “
anche l’analisi
della sostanza di ognuno porta alla stessa conclusione: i valori non
raggiungono, nemmeno approssimativamente, quelli espressi nella circolare della
DDC
”.
Diritto
1.
Il ricorso verte sulla concessione delle deduzioni sociali per figli a
carico, prevista sia dal diritto federale (art. 35 cpv. 1 lett.
a
LIFD)
sia da quello cantonale (art. 34 cpv. 1 lett.
a
LT), e per figlio agli
studi, contemplata unicamente dalla norma cantonale (art. 34 cpv. 1 lett.
c
LT). Per i ricorrenti, le deduzioni postulate meritano di essere concesse,
considerato come le condizioni per il loro ottenimento, in particolar modo
quelle previste dalla Circolare n. 18/2020 della Divisione delle contribuzioni,
siano soddisfatte. Dal canto suo, l’UT ritiene invece che, alla luce della
situazione reddituale e patrimoniale dei tre figli maggiorenni agli studi, non
si possa affermare che essi siano stati bisognosi di mantenimento da parte dei
genitori e, di conseguenza, le deduzioni sociali richieste non possano che
essere rifiutate.
Si tratta
quindi di esaminare se, nel caso di specie, siano date o meno le condizioni per
il riconoscimento di tali deduzioni.
2.   Deduzioni
per figli a carico
2.1.
Conformemente
agli articoli 35 cpv. 1 lett.
a
LIFD e 34 cpv. 1 lett.
a
LT, dal
reddito netto del contribuente sono dedotti, per ogni figlio minorenne, a
tirocinio o agli studi (per l’IC: fino al 28.mo anno di età), al cui
sostentamento egli provvede, fr. 6'500.- per l’IFD e fr. 11'100.- per l’IC.
2.2.
Dal
profilo del diritto civile, l’obbligo di mantenimento da parte dei genitori
dura fino alla maggiore età del figlio (art. 277 cpv. 1 CC). Se, raggiunta la
maggiore età, il figlio non ha ancora una formazione appropriata, i genitori,
per quanto si possa ragionevolmente pretendere da loro dato l’insieme delle
circostanze, devono continuare a provvedere al suo mantenimento fino al momento
in cui una simile formazione possa normalmente concludersi (art. 277 cpv. 2
CC).
I genitori sono nondimeno
liberati dall’obbligo di mantenimento nella misura in cui si possa
ragionevolmente pretendere che il figlio vi provveda da sé con il provento del
suo lavoro o con altri mezzi (art. 276 cpv. 3 CC). Va inoltre tenuto presente
che per l’educazione di un figlio minorenne i genitori possono impiegare non
solo i redditi prodotti dalla sostanza del figlio (art. 319 cpv. 1 CC), ma
anche – dandosene la necessità – la sostanza medesima (art. 320 cpv. 1 CC). Ciò
vale
a fortiori
per un maggiorenne, dal quale si può pretendere che
prima di chiedere ai genitori un finanziamento degli studi faccia capo al
proprio patrimonio (cfr. sentenza ICCA n. 11.2013.63 del 30 settembre 2015,
consid. 6b; RtiD I-2008 p. 1028 n. 28c, consid. 10b).
In una decisione del 2
giugno 2016 (DTF 142 V 226, consid. 7.1.), il Tribunale federale ha del resto
ribadito che, in ambito civile, il sostegno finanziario da parte dei genitori
nei confronti di un figlio maggiorenne si giustifica unicamente laddove il
figlio non dispone egli stesso delle risorse necessarie per far fronte al
proprio fabbisogno corrente e alle spese generate dalla sua formazione,
richiamando in particolare l’art. 277 cpv. 2 CC in relazione con l’art. 276
cpv. 3 CC e una sentenza del Tribunale federale dell’11 ottobre 2005 (n.
5C.150/2005, consid. 4.4 in: FamPra.ch 2006, p. 480). In quella decisione,
l’Alta Corte aveva in particolar modo stabilito che la responsabilità personale
del figlio – che vale tanto più per un figlio maggiorenne – prevale
sull’obbligo di mantenimento dei genitori (cfr. art. 276 cpv. 3 CC) e sussiste
indipendentemente dalla loro situazione finanziaria (cfr. anche
Breitschmid
in: Basler Kommentar, ZGB I,
5ª ediz., n. 31
ad
art. 276 CC). La capacità economica del figlio va
dunque considerata anche se i genitori hanno mezzi finanziari sufficienti:
quest’ultimo deve perciò provvedere alla sua formazione facendo capo in primo
luogo ai propri elementi di reddito e di sostanza (cfr. RtiD I-2008 p. 1028 n.
28c, consid. 10a).
2.3.
Per quel che concerne la
deduzione per figli a carico in caso di figli maggiorenni, il diritto fiscale
si fonda sul diritto civile, in particolare sulla disposizione di cui all’art. 277
cpv. 2 CC, citata poc’anzi (v. anche la sentenza CDT n. 80.2016.100 dell’8
giugno 2017 consid. 3).
Secondo la giurisprudenza
del Tribunale federale, la deduzione per figli a carico secondo l’art. 35 cpv.
1 lett.
a
LIFD non è esclusa per il solo fatto che un figlio maggiorenne
in formazione percepisca un reddito proprio e che i genitori sostengano meno
del 50% delle spese per il mantenimento e la formazione del figlio. Tuttavia, si
richiede che i genitori versino contributi almeno pari all’importo della
deduzione sociale e che il figlio maggiorenne dipenda dal contributo di
mantenimento. Quest'ultima condizione non si verifica se il figlio maggiorenne
è in grado di mantenersi con il reddito del proprio lavoro o con altri mezzi
nonostante sia in formazione (sentenza 2C_516/2013 e 2C_517/2013 del 4 febbraio
2014 consid. 2.1 e giurisprudenza citata).
In tale contesto occorre
prendere in considerazione anche la sostanza del figlio, nella misura in cui la
realizzazione della stessa possa essere ragionevolmente richiesta per
finanziare il suo mantenimento (
Jaques
,
in Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, 2ª ediz., Basilea
2017, n. 21
ad
art. 35 LIFD; RF 2014 p. 302, consid. 2.1; decisione TF
n. 2C_357/2010 del 14 giugno 2011 citata in RF 2011 p. 676, consid. 2.1.).
2.4.
Nella sentenza 2C_357/2010
del 14 giugno 2011 (in RF 66/2011 p. 676), l’Alta Corte ha respinto il ricorso
presentato dai genitori di un figlio maggiorenne agli studi, che, in seguito ad
un infortunio sportivo, era rimasto paraplegico e aveva ottenuto un indennizzo
assicurativo di 700'000 franchi. Il Tribunale federale ha ritenuto che la
capacità contributiva del figlio fosse stata influenzata positivamente
dall’evoluzione del suo patrimonio e ha sottolineato che, più elevate sono le
prestazioni assicurative, meno il beneficiario dipende da altri sostegni
finanziari. Oggettivamente non poteva essere considerato bisognoso di sostegno.
D’altra parte, era ragionevole pretendere che realizzasse i suoi beni per
provvedere al proprio sostentamento.
Nella pronuncia
2C_516/2013 e 2C_517/2013 del 4 febbraio 2014, la Suprema Corte si è
confrontata con il ricorso della madre di un giovane in formazione, che aveva
conseguito un reddito netto di fr. 26'721.–, composto da una (mezza) rendita
per orfano, da un reddito del lavoro, da un’indennità per perdita di guadagno e
da un piccolo reddito della sostanza. Le autorità cantonali avevano ritenuto
che la contribuente non avesse diritto alla deduzione sociale, in quanto il
reddito del figlio superava il limite di 20'000 franchi, stabilito dal fisco
cantonale quale soglia oltre la quale la deduzione viene negata, e sulla base
di una stima dei costi per lo studio e il mantenimento elaborata dal
Politecnico di Zurigo, secondo cui il costo medio oscillava fra fr. 22'195.– e
fr. 23'305.– all’anno. L’Alta Corte ha respinto il ricorso, argomentando che la
ricorrente non aveva dimostrato che le linee guida del Politecnico non
riflettessero in modo affidabile i costi medi per lo studio e il sostentamento
degli studenti.
2.5.
In una decisione dell’8
giugno 2017, la Camera di diritto tributario ha avuto modo di negare ai
ricorrenti sia la deduzione per figli a carico sia la deduzione per figli agli
studi, riguardo alla figlia maggiorenne, che nel periodo fiscale litigioso
frequentava il programma di Bachelor presso una scuola universitaria
professionale in Svizzera interna. La Corte ha ritenuto che la figlia non
avesse bisogno del sostegno economico da parte dei genitori che rivendicavano
le predette deduzioni, considerato come quest’ultima avesse importanti capitali
a disposizione (oltre CHF 300’000.-) e avesse percepito anche dei redditi di
oltre CHF 11’000.- (cfr. sentenza CDT n. 80.2016.100/101 dell’8 giugno 2017).
In un caso ancora più
recente, questa Corte ha negato la deduzione per figlio agli studi al padre di
uno studente maggiorenne che disponeva di una sostanza (“titoli e capitali”) di
ben CHF 140’060.-, privo di vincoli e facilmente disponibile (sentenza CDT n.
80.2018.129 del 28 gennaio 2019).
2.6.
Vi sono cantoni, nei quali
le autorità fiscali hanno opportunamente codificato una prassi, che fissa degli
importi, a partire dai quali si può ritenere che il reddito e/o la sostanza del
figlio siano sufficienti per il suo mantenimento, con la conseguenza che i
genitori non hanno diritto alla deduzione sociale.
Nel Canton Berna, ad
esempio, se il figlio maggiorenne percepisce un reddito di oltre fr. 24’000.- (quale
salario, borsa di studio, ecc., senza però considerare i contributi alimentari)
oppure se il suo patrimonio ammonta ad almeno fr. 50’000.-, la deduzione per
figli a carico viene negata (cfr. Merkblatt 12 Natürliche Personen ab 2021,
Besteuerung von Familien, p. 1, redatto dalla Steuerverwaltung des Kantons
Bern).
Nel Canton Friborgo, la
deduzione viene di regola accordata se il reddito lordo percepito dal figlio
maggiorenne, durante un periodo di 12 mesi, non supera i fr. 18'000.- (cfr.
Allgemeine Wegleitung zur Steuererklärung für natürliche Personen, 2022, pag.
33, redatto dalla kantonale Steuerverwaltung del Canton Friborgo).
Nel Canton Zugo, invece,
se il figlio consegue un reddito netto inferiore a fr. 19'610.-, si presuppone
che egli sia bisognoso di sostentamento da parte dei genitori e la deduzione
sociale viene pertanto concessa (cfr. cifra 22.4.2 del Zuger Steuerbuch).
Nel Canton Lucerna, lo
stato di bisogno del figlio si determina in base al minimo vitale del diritto
esecutivo. Se il figlio dispone di un reddito fino a fr. 18'000.-, i genitori
hanno diritto alla deduzione per figli a carico. Per quanto concerne il
patrimonio, si ritiene che il figlio non necessiti più del sostegno finanziario
dei genitori se ha una sostanza netta superiore a 100'000 franchi, purché si
tratti di beni alienabili o liquidi e non per esempio di quote di comproprietà
di immobili o di quote di partecipazione in società di famiglia (Luzerner
Steuerbuch, § 42 n. 2, paragrafo 1.1).
Nel Canton San Gallo, fino
ad un reddito dell’attività lucrativa di fr. 15'000 all’anno, si presume che il
figlio non possa provvedere al proprio mantenimento. Per quanto concerne il
patrimonio, la situazione viene valutata nel singolo caso (St. Galler
Steuerbuch, 48 n. 1, paragrafo 2.2.2).
Nel Canton Basilea
Campagna, invece, vige una prassi particolare, secondo cui la deduzione sociale
viene rifiutata e si ritiene che il presupposto dell’”
Unterstützungsbedürftigkeit
”
non sia dato non appena il figlio è tenuto a pagare almeno fr. 1.- di imposta
sul reddito, con il limite di esenzione situato a fr. 15'000.- (cfr. §34 cpv. 4
Steuergesetz Basel-Landschaft; cfr. anche Baselbieter Steuerbuch, Band 1 –
Einkommen, 34 Nr. 1 paragrafo 3).
Nel Canton Ticino, invece,
secondo la recente circolare n. 18/2020 della Divisione delle contribuzioni
concernente l’imposizione della famiglia (pagina 20, cifra 8.5.1), si considera
che il figlio maggiorenne possa sostenersi economicamente da solo, quando
percepisce un reddito (compresi eventuali contributi di sostentamento versati
dall’altro genitore) uguale o superiore a fr. 2'000 (netti) mensili oppure
possiede della sostanza – priva di vincoli, facilmente disponibile – pari o
superiore a fr. 150'000.-. A proposito della controversa interpretazione di
questa circolare verrà detto in seguito, per quanto necessario.
3.   Deduzione per figli agli
studi
3.1.
L’art. 34 cpv. 1 lett.
c
LT prevede che per ogni figlio fino al 28.mo anno di età, al cui sostentamento
il contribuente provvede, che frequenta una scuola o corsi di formazione, oltre
al periodo dell’obbligo, sono dedotti dal reddito netto, un massimo di
fr. 13'400.-, secondo le modalità e nei limiti fissati dal Consiglio di
Stato tenuto conto dei costi supplementari sopportati.
3.2.
Il legislatore ticinese ha
introdotto la deduzione per figlio agli studi per tenere conto del costo
supplementare derivante dal mantenimento del figlio in considerazione del
percorso formativo scelto da quest’ultimo (art. 34 cpv. 1 lett.
c
,
in
fine
LT; v. Messaggio no. 4169 del 13.10.1993 ad art. 34 nLT, p. 36; v.
anche sentenza CDT 80.2017.65 del 21.06.2017 consid. 2.3.2). Le modalità e i
limiti fissati dal Consiglio di Stato sono specificati nel Decreto esecutivo
concernente l’imposizione delle persone fisiche (di seguito: DE; RL 640.220) ed
in particolare dall’art. 11 cpv. 1 (nella versione del 2 dicembre 2020, valida
per il periodo fiscale 2021) che stabilisce che, per ogni figlio fino al 28.mo
anno di età, al cui sostentamento il contribuente provvede e che, senza
beneficiare di assegni o borse di studio, frequenta una scuola o corsi di
formazione, oltre al periodo dell’obbligo, sono riconosciute le seguenti
deduzioni:
1.   1'200.-
franchi se il figlio frequenta scuole post-obbligatorie o corsi di
perfezionamento professionale e il luogo di domicilio corrisponde con quello di
sede della scuola o del luogo di formazione;
2.   1'900.-
franchi se il figlio frequenta scuole post-obbligatorie o corsi di
perfezionamento in Ticino ma luogo di domicilio (ove egli rientra giornalmente)
e quello di sede della scuola o del luogo di formazione non corrispondono;
3.   4'600.-
franchi se il figlio frequenta scuole post-obbligatorie o corsi di
perfezionamento in Ticino ma luogo di domicilio (ove egli non rientra
giornalmente) e quello di sede della scuola o del luogo di formazione non
corrispondono;
4.   6'400.-
franchi se il figlio frequenta scuole post-obbligatorie o corsi di
perfezionamento fuori Cantone o frequenta studi d’ordine accademico in Ticino o
fuori Cantone rientrando giornalmente a domicilio;
5.   13'400.-
franchi se il figlio frequenta studi accademici senza rientrare giornalmente a
domicilio.
In
tutti i casi, deve trattarsi di scuole, studi o corsi a tempo pieno, estesi per
la durata di almeno due semestri, senza retribuzione né indennità agli studenti
e che rilasciano un titolo o preparano ad un esame riconosciuto (art. 11 cpv. 2
DE).
Gli assegni o borse di
studio fino a 1'000 franchi l’anno danno diritto all’intera deduzione del
capoverso 1; per importi superiori le deduzioni sono computate parzialmente, ma
solo fino a concorrenza del risparmio di imposta ottenibile in caso di
concessione dell’intera deduzione (art. 11 cpv. 3 DE).
3.3.
La
deduzione per figlio agli studi è una deduzione sociale istituita unicamente
dal diritto cantonale ed è complementare alla deduzione di base per figlio a
carico prevista sia dalla LT sia dalla LIFD (art. 34 cpv. 1 lett.
a
LT;
art. 35 cpv. 1 lett.
a
LIFD). Già con la deduzione per figlio a carico
(che a livello d’imposta cantonale ticinese risulta essere molto generosa per
rapporto ad altri Cantoni e rispetto alla corrispondente deduzione prevista
dalla LIFD, che è praticamente della metà) il Cantone Ticino tiene conto delle
spese sostenute dal contribuente che provvede al mantenimento di un figlio che
studia e dell’influenza di questa circostanza sulla sua capacità contributiva
(v. sentenza CDT 80.2017.65 del 21.06.2017 consid. 2.3.2).
4.   Mantenimento dei figli
dei ricorrenti
4.1.
Nel caso
concreto, è pacifico che i tre figli dei contribuenti __________, __________ e __________,
per cui vengono chieste le deduzioni sociali, alla fine del periodo fiscale
2020, erano maggiorenni e agli studi universitari in atenei fuori Cantone.
Rimane pertanto da esaminare se i contribuenti abbiano dovuto provvedere al
loro sostentamento oppure se, come argomentato dall’UT, tutti e tre i figli
disponessero di redditi e sostanza sufficienti per il loro mantenimento,
difettando così il requisito della necessità di sostentamento da parte dei
genitori (in tedesco: “
Unterstützungsbedürftigkeit
”), necessario per la
concessione delle deduzioni litigiose.
4.2.
Ora, dallo scritto
ricorsuale come pure dall’incarto fiscale dei tre figli, risulta che __________,
__________ e __________ hanno svolto attività salariata presso lo studio
dentistico del padre, RI 1, assolvendo compiti e funzioni diverse.
Dalle dichiarazioni
fiscali dei tre ragazzi relative al periodo 2021 si apprende come __________
abbia lavorato in qualità di aiuto-segretaria presso lo studio dentistico del
padre e come stagista medico assistente presso l’Ente ospedaliero cantonale a __________,
conseguendo un reddito netto da attività lucrativa dipendente di fr. 19'858.-
(cfr. certificati di salario) e un reddito della sostanza mobiliare di fr.
773.-, per complessivi fr. 20'631.-. Per quanto attiene allo stato del
patrimonio, dalle informazioni desumibili dall’incarto fiscale, l’autorità di
tassazione aveva accertato titoli e capitali privi di vincoli e facilmente
disponibili per fr. 94'161.-.
Con riferimento a __________,
figlio secondogenito dei contribuenti, anch’egli ha svolto attività salariata
presso lo studio dentistico del padre, in qualità di assistente informatico,
percependo un salario netto di fr. 14'040.- (cfr. certificato di salario del 5
gennaio 2022) e un reddito della sostanza mobiliare di fr. 776.-. Quanto alla
sostanza, l’autorità di tassazione aveva determinato una sostanza disponibile
di fr. 85'019.-.
Anche per __________, il
reddito netto derivante dall’attività lucrativa svolta presso lo studio
dentistico del padre in qualità di aiuto-segretaria ammontava a fr. 14'040.-
(cfr. certificato di salario del 5 gennaio 2022), mentre il reddito da sostanza
mobiliare fr. 795.-. La sostanza disponibile e facilmente realizzabile, invece,
veniva quantificata in fr. 98'515.-.
4.3.
Come ricordato in
precedenza (cfr. in particolare consid. 2.3), le prestazioni dei genitori per
il mantenimento del figlio maggiorenne in formazione non devono costituire una
semplice liberalità in favore del figlio, ma una condizione necessaria al suo
mantenimento, anche se non in modo integrale. Il figlio deve, quindi, essere
dipendente dal mantenimento che gli forniscono i genitori e le prestazioni
annuali versate da questi ultimi devono corrispondere almeno all’importo della
deduzione (
in casu:
fr. 6'500.- per l’IFD e fr. 11'000.- per l’IC per
ciascuno dei tre figli; cfr. sentenza CDT n. 80.2016.100 dell’8 giugno 2017
consid. 1.3).
Nel caso di __________, __________
e __________ bisogna premettere che essi hanno potuto beneficiare di una
cospicua sostanza (azioni, titoli e conti risparmio), che arriva a sfiorare la
soglia dei fr. 100'000.- ognuno, senza considerare le quote di partecipazione
in società di famiglia e dunque tenendo conto solo dei capitali immediatamente
disponibili. Anche i redditi conseguiti da ciascuno di loro nell’ambito dell’attività
lucrativa svolta presso lo studio dentistico del padre assumono un certo
rilievo, in considerazione anche del fatto che i tre ragazzi frequentano
università a tempo pieno e partecipano a corsi in facoltà assai impegnative
(quali medicina, diritto ed architettura). Risulta quindi piuttosto evidente
che redditi e sostanza dei tre ragazzi si situano ben al di sopra di quanto,
mediamente, può disporre un giovane studente che frequenta un percorso
universitario a tempo pieno fuori cantone. In altri termini, e
indipendentemente dai limiti fissati alla cifra 8.5.1 della Circolare 18/2020
della DDC – di cui si dirà al considerando successivo –, il reddito conseguito
dai figli dei coniugi RI 1 nel 2020, unitamente alla cospicua sostanza
(facilmente realizzabile) di cui potevano disporre, ha permesso loro perlomeno
di contribuire al proprio sostentamento ed ai propri studi, senza quindi dover
far capo ad un ulteriore aiuto economico da parte dei genitori. In una
situazione simile ed a fronte di importanti redditi e sostanza, è quindi condivisibile
quanto affermato dall’UT, secondo cui i figli sono in condizione di provvedere
in larga misura al proprio sostentamento, sgravando così i genitori da
ulteriori costi.
4.4.
Sulla scorta di quanto
appena esposto, si può dunque concludere che nessuno dei tre figli per cui i
coniugi RI 1 richiedono le deduzioni sociali sia stato bisognoso di
sostentamento, potendo ciascuno di loro far capo ad importanti mezzi finanziari,
costituiti sia da redditi sia da patrimonio. Nonostante fossero agli studi, ma
avendo raggiunto la maggior età e potendo contare su importanti mezzi propri, i
genitori non sono più tenuti al loro sostentamento. In ogni caso, si può
escludere che un eventuale contributo di questi ultimi raggiunga almeno
l’ammontare delle deduzioni sociali, cosa che gli insorgenti neppure hanno
sostenuto e tanto meno comprovato. Pertanto essi non hanno diritto alla
deduzione per figli a carico ai sensi degli art. 34 cpv. 1 lett.
a
LT e
35 cpv. 1 lett.
a
LIFD e, meno ancora alla deduzione per figli agli
studi
ex
art. 34 cpv. 1 lett.
c
LT.
5.   Circolare
n. 18/2020 della DdC e tutela dell’affidamento
5.1.
I ricorrenti
si appellano al tenore della Circolare 18/2020 della Divisione delle
contribuzioni, la quale, alla cifra 8.5.1, così si esprime:
Si
considera che il figlio maggiorenne può sostenersi economicamente da solo,
quando percepisce un reddito (compresi eventuali contributi di sostentamento
versati dall’altro genitore) uguale o superiore a 2'000 franchi (netti) mensili
oppure possiede della sostanza – priva di vincoli, facilmente disponibile -
pari o superiore a 150'000 franchi”.
Nella nota
70 a piè di pagina la stessa Circolare precisa quanto segue:
P
er uno studente, si devono infatti considerare i
costi
generali di mantenimento e i costi di formazione
come le tasse scolastiche,
i libri e il materiale scolastico, l’attrezzatura personale (materiale di
cancelleria); le spese per l’alloggio, l’alimentazione e i pasti fuori casa, le
spese di viaggio e di trasporto (trasporti pubblici locali, manutenzione della
bicicletta e del ciclomotore); le spese di abbigliamento e calzature; consumi
energetici (elettricità e gas), pulizia, cura dell’appartamento e
dell’abbigliamento, la tassa sui rifiuti, spese dei servizi di
telecomunicazione (telefono, spese postali, ecc), formazione e tempo libero
(concessione radio/TV, computer, stampanti, sport, giornali, libri, cinema),
cure del corpo.
5.2.
I
ricorrenti contestano l’interpretazione fornita dall’UT con riferimento alla
cifra 8.5.1 della suddetta circolare. Essi sostengono infatti che, “
analizzando
il testo della circolare al punto in questione, i limiti sono chiari e distinti
”
e che, in particolare, non emergerebbe che
“per rispettarli, debbano essere
visti insieme”
o comunque valutati complessivamente, poiché
“se questa
fosse stata la volontà… si sarebbe sicuramente introdotto il concetto espresso
dall’UT”
. Dal punto di vista degli insorgenti, gli importi stabiliti dalla
circolare “
sembrano essere sempre indicazioni da prendere singolarmente e di
cui basti superarne uno per vedersi negare la deduzione
”.
Anche nel
corso dell’udienza del 21 settembre 2023, il rappresentante dei ricorrenti ha ribadito
come i limiti fissati dalla circolare non vengano superati, con la conseguenza
che i presupposti per negare le deduzioni sociali ai ricorrenti non sarebbero
adempiuti. Inoltre, a mente dei ricorrenti, l’interpretazione data
dall’autorità di tassazione alla cifra 8.5.1 della circolare avrebbe
ripercussioni anche sull’interpretazione delle analoghe formulazioni contenute
alle cifre 8.5.3 e 8.5.4.
Secondo
l’UT, invece, nell’interpretazione della circolare si dovrebbe tener conto del
fatto che i due limiti previsti, l’uno per il reddito e l’altro per la
sostanza, sono fra loro alternativi. Nella fattispecie, dunque, i tre figli dei
ricorrenti, con la sostanza e con il reddito di cui dispongono, non potrebbero
essere ritenuti bisognosi di sostentamento, tenuto conto anche della
giurisprudenza di altri Cantoni.
5.3.
Secondo la giurisprudenza
del Tribunale federale, in linea di principio le circolari non hanno forza di
legge e non vincolano né gli amministrati né i tribunali e nemmeno la stessa
amministrazione (DTF 138 II 536 consid. 5.4.3 pag. 543; 136 V 295 consid. 5.7
pag. 308; 133 II 305 consid. 8.1 pag. 315; sentenze del TF n. 2C_116/2013 e
2C_117/2013 del 2 settembre 2013 consid. 3.7.1). Visto però che esse tendono ad
esplicitare l'interpretazione di determinate disposizioni legali, al fine di
favorirne un'applicazione uniforme, ne va tenuto conto nella misura in cui
propongono un'interpretazione corretta ed adeguata dei disposti applicabili
(sentenze del TF del TF n. 2C_216/2014 del 15 settembre 2016; n. 2C_95/2011
dell'11 ottobre 2011 consid. 2.3 in: RDAF 2012 II p. 72 e 2C_103/2009 del 10
luglio 2009 consid. 2.2 in: RF 64/2009 p. 906).
5.4.
Ora,
il passo controverso della cifra 8.5.1 della Circolare 18/2020 della Divisione
delle contribuzioni prevede che le deduzioni sociali siano da negare quando il
figlio maggiorenne agli studi
“percepisce un reddito
[…]
uguale o
superiore a 2'000 franchi (netti) mensili oppure possiede della sostanza –
priva di vincoli, facilmente disponibile - pari o superiore a 150'000 franchi”.
Da un lato, è vero che,
d’acchito, l’interpretazione grammaticale e letterale della cifra 8.5.1
avvalora la tesi dei ricorrenti, nella misura in cui il termine “
oppure
”
può condurre a ritenere che almeno uno dei due limiti fissati (reddito netto
mensile di almeno fr. 2'000.-
oppure
sostanza facilmente disponibile di
almeno fr. 150'000.-) debba sempre essere raggiunto per poter negare le
deduzioni sociali. Tuttavia, dall’altro, si potrebbe anche ritenere che la
cifra 8.5.1 sia silente riguardo al caso del figlio maggiorenne agli studi che,
oltre a conseguire un reddito, dispone
anche
di una sostanza di un certo
rilievo (si parla infatti di reddito “
oppure”
di sostanza).
Confrontatosi con la
fattispecie qui in disamina, che riguarda proprio il caso del figlio che oltre
a percepire un reddito dispone anche di un’importante sostanza, l’autorità di
tassazione ha ritenuto di considerare la metà dei limiti fissati dalla
circolare. Essa ha pertanto motivato il rifiuto delle deduzioni postulate con
il fatto che i “
tre
[ragazzi]
hanno conseguito redditi propri
superanti la metà del reddito di 24'000.- franchi e possedevano averi
patrimoniali facilmente realizzabili, superanti la metà della sostanza limite
di 150'000.- franchi indicati nella circolare cantonale citata
”.
Sebbene la soluzione
adottata dall’UT nel caso concreto non trovi diretto riscontro nella Circolare
18/2020, come si è già stabilito la stessa appare comunque conforme al diritto
applicabile. Grazie ai redditi e al patrimonio di cui dispongono, la situazione
finanziaria dei tre figli maggiorenni dei ricorrenti è infatti tale da
consentir loro di provvedere al proprio mantenimento agli studi, rendendo
superfluo o tutt’al più marginale il contributo dei genitori.
5.5.
5.5.1.
Resta da considerare
l’eventualità che gli insorgenti possano rivendicare le deduzioni litigiose
sulla base del principio della buona fede.
5.5.2.
Il principio della buona
fede, che discende direttamente dall’art. 9 Cost., e che si applica all’insieme
dell’attività statale, protegge i cittadini nell’affidamento legittimo che
ripongono nelle rassicurazioni ricevute da parte delle autorità, nel caso in
cui, abbiano regolato il loro comportamento secondo delle decisioni, delle
dichiarazioni oppure un comportamento determinato dell’amministrazione.
+                                      Secondo la giurisprudenza,
un’informazione oppure una decisione erronea dell’amministrazione possono
obbligare quest’ultima a consentire ad un amministrato di godere di un
vantaggio contrario alla regolamentazione in vigore alle seguenti condizioni:
(a) che l’informazione è stata data senza riserve, (b) che l’autorità è
intervenuta in una situazione concreta nei confronti di determinate persone,
(c) che l’autorità ha agito oppure si ritiene abbia agito nei limiti delle
proprie competenze e (d) che l’amministrato non si è potuto rendere
immediatamente conto dell’inesattezza dell’informazione ricevuta. È inoltre
necessario che quest’ultimo si sia basato sulle rassicurazioni oppure sul
comportamento del quale si prevale per intraprendere delle (e) disposizioni
alle quali non potrebbe rinunciare senza subire un pregiudizio, e (f) che la
regolamentazione non sia modificata a partire dal momento in cui la
rassicurazione è stata data e che (g) l’interesse all’applicazione del diritto
non prevalga sulla protezione della buona fede (DTF 137 II 182 consid. 3.6.2.;
sentenza TF 2C_603/2012 del 10.12.2012 consid. 4).
In effetti, il diritto tributario è particolarmente marcato dal
principio della l
egalità
, di modo che le
regole della
buona
fede
hanno solo una portata
limitata,
soprattutto se si trovano in conflitto proprio con l’esigenza di
legalità
(DTF 131 II 627 consid. 6.1; 118 Ib 312
consid. 3b). Motivo per il quale il contribuente può beneficiare di un
trattamento che deroga alla legge, unicamente nel caso in cui, le condizioni
sopra menzionate – che devono essere interpretate restrittivamente – sono
adempiute in maniera chiara e senza equivoci (sentenza 2C_382/2007 del
23.11.2007 consid. 3 e la giurisprudenza citata).
5.5.3.
In una sentenza del 16
dicembre 2019, che concerneva il diritto di un contribuente al rimborso
dell’imposta preventiva, il Tribunale federale ha sottolineato che la circolare
invocata dal ricorrente non riguardava solo la sua fattispecie, ma un gran
numero di casi. Ha poi argomentato che, se l'autorità competente si discosta da
un’ordinanza amministrativa generale ed astratta in un singolo caso, ciò
potrebbe essere in contrasto con la buona fede e giustificare la tutela dell’affidamento
solo se essa avesse garantito individualmente l'applicazione dell’ordinanza
amministrativa o avesse creato in altro modo un corrispondente affidamento
nella persona interessata. Nel caso concreto, non risultava che il fisco
federale avesse posto le premesse per far sorgere un simile affidamento (DTF 146
I 105 consid. 5.1).
5.5.4.
Tornando alla fattispecie
in esame, anche in questo caso non risulta che l’UT abbia assicurato ai
ricorrenti, prima dell’inizio del periodo fiscale litigioso, che avrebbe
riconosciuto loro le deduzioni sociali litigiose, nonostante la situazione finanziaria
dei loro figli, conformandosi alla loro interpretazione della Circolare 18/2020
della Divisione delle contribuzioni.
Ne consegue che non sono
adempiuti i presupposti per la tutela dell’affidamento degli insorgenti.
6.
Alla luce delle
considerazioni che precedono, il ricorso è respinto. Tassa di giustizia e spese
processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                 fr. 2’000.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi
fr.    100.–
per un totale di                                                      fr. 2’100.–
sono a carico dei ricorrenti.
3.   Contro il presen           Copia
per conoscenza:
-
municipio di .
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: