ti_gerichte · 80.2008.43 · 2009-06-08 · it

Imposta sull'utile delle persone giuridiche: privilegio holding, condizioni, scopo principale statutario ed effettivo, escluse attività commerciali

Tessin Camera di diritto tributario 08.06.2009 80.2008.43
Tessin Camera di diritto tributario 08.06.2009 80.2008.43
Ticino Camera di diritto tributario 08.06.2009 80.2008.43

Incarto n.
80.2008.43
Lugano
8 giugno 2009
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributar
io
del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli
, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio
Saredo-Parodi
parti
RI
1
rappr.
da: RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 25 aprile 2008 contro la decis
io
ne del 28 marzo 2008 in materia di IC 2005.
Fatti
A.
La RI 1 ha trasferito
la propria sede da __________ (GR) a __________ (TI) il 7 novembre 2005. Nella
stessa occasione, ha pure modificato il proprio scopo sociale, così definito:
La realizzaz
io
ne, la
vendita, la consulenza e la direz
io
ne di progetti informatici, ogni genere di serviz
io
dell'ambito
informatico; lo sviluppo, la manutenz
io
ne e la vendita di prodotti software propri; l'acquisto
e la vendita di sistemi informatici, nonché compiere tutte le operaz
io
ni
commerciali e finanziarie ritenute necessarie o utili funz
io
nalmente
connesse con l'oggetto sociale. Assumere sia direttamente che indirettamente
interessenze e partecipaz
io
ni in altre società o imprese commerciali, finanziarie
e di servizi in Svizzera o all'estero nel settore attinente allo scopo sociale
o in altri settori, come pure costituire succursali e filiali in Svizzera ed
all'estero.
B.
Nella dichiarazione
fiscale 2005, la contribuente indicava di avere conseguito un utile netto
d’esercizio di fr. 340'333.–, dal quale chiedeva la deduzione del 95% a titolo
di riduzione per partecipazioni. Per l’imposta cantonale, indicava un utile
determinante di fr. 7'600.–.
Notificandole la tassazione
IC/IFD 2005, con decisione del 17 maggio 2007, l’Ufficio di tassazione delle
persone giuridiche (UTPG) commisurava l’utile imponibile in fr. 44'000.– per
l’IC ed in fr. 337'100.– per l’IFD. In particolare, dall’utile netto aveva dedotto
dapprima le perdite riportate, corrispondenti a fr. 3'165.–; poi, per l’imposta
cantonale, aveva proceduto alla ripartizione intercantonale degli elementi
imponibili.
Nella motivazione della decisione,
l’autorità di tassazione spiegava di non aver potuto concedere la riduzione per
partecipazioni sulla vendita del 15% della figlia __________ di __________, “in
quanto non sono dati i presupposti enunciati agli articoli 77 LT e 69 LIFD”;
infatti, la partecipazione era stata detenuta per meno di un anno e ne era
stato venduto il 15%.
C.
La contribuente
impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 13 giugno 2007, contestando la
mancata concessione della riduzione. Con uno scritto successivo, la reclamante
chiedeva che le fosse concesso, invece della riduzione per partecipazioni, il
privilegio holding.
L’Ufficio di tassazione
respingeva il reclamo, con decisione del 28 marzo 2008. Per quanto attiene alla
riduzione per partecipazioni, sottolineava che gli utili in capitale possono
essere considerati nel calcolo della riduzione solo se la partecipazione alienata
è inferiore al 20% e se è stata detenuta almeno un anno, condizioni che non
erano adempiute nella fattispecie. In relazione al privilegio holding, negava
che ne fossero adempiuti i presupposti, alla luce della definizione dello scopo
statutario, ove la detenzione di partecipazioni era menzionata solo quale scopo
accessorio.
D.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, la RI 1 postula nuovamente il
riconoscimento del privilegio holding per l’imposta cantonale. Contesta che “la
semplice enumerazione di più scopi negli statuti di una società” implichi che
la detenzione di partecipazioni sia uno scopo accessorio. Rimprovera inoltre
all’autorità di aver fondato la propria decisione solo su considerazioni di
carattere formale, senza esaminare la struttura e l’attività della società.
Sottolinea a tale proposito di non svolgere più alcuna attività commerciale da
diversi anni.
E.
Nelle sue osservazioni
del 30 aprile 2008, l’UTPG propone di respingere il ricorso.
All’udienza del 10 marzo
2009, le parti si sono riconfermate nelle rispettive posizioni. La ricorrente,
in particolare, ha sostenuto che, nella procedura di reclamo, l’UTPG le aveva
lasciato intendere che c’era disponibilità a concederle il privilegio holding;
circostanza negata dall’autorità fiscale. Nel merito, la contribuente ha
sottolineato come lo scopo di detenere partecipazioni sia principale, insieme
agli altri indicati nello statuto.
Diritto
1.
1.1.
Secondo l’art. 59 cpv. 1
lett.
a
della legge tributaria ticinese del 21 giugno 1994 (LT), sono
imponibili come persone giuridiche le società di capitali (società anonime, società
in accomandita per azioni e società a garanzia limitata) come pure le società
cooperative.
Esse sottostanno
pertanto all’imposta sull’utile, che ha per oggetto l’utile netto (art. 66 LT)
ed all’imposta sul capitale, che ha per oggetto il capitale proprio (art. 80
LT).
1.2.
L’art. 91 cpv. 1 LT
prevede invece che le società di capitali e le società cooperative il cui scopo
statutario consiste essenzialmente nell’amministrazione durevole di partecipazioni
e che non esercitano alcuna attività commerciale in Svizzera, non paghino l’imposta
sull’utile netto, se a lunga scadenza le partecipazioni o il reddito delle
stesse rappresentano almeno due terzi degli attivi o ricavi complessivi.
Esse pagano un’imposta sul
capitale pari allo 0.15 per mille del capitale proprio imponibile determinato
secondo l’articolo 81 capoverso 2, ritenuto un minimo di 500.-- franchi
indipendentemente dalla durata dell’assoggettamento (art. 91 cpv. 2 LT). Sottostanno
inoltre al pagamento di imposte sugli immobili e i loro redditi, se sono
proprietarie di beni immobili nel Cantone (art. 91 cpv. 4 LT).
1.3.
Un trattamento speciale
per le società holding è imposto ai cantoni dalla legislazione federale.
Secondo l’art. 28 cpv. 2 della Legge federale del 14 dicembre 1990
sull’armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID; RS
642.14), infatti, le società di capitali e le società cooperative il cui scopo
statutario consiste essenzialmente nell’amministrazione durevole di
partecipazioni e che non esercitano alcuna attività commerciale in Svizzera,
non pagano l’imposta sull’utile netto, se a lunga scadenza le partecipazioni o
il reddito delle stesse rappresentano almeno due terzi degli attivi o ricavi
complessivi.
2.
2.1.
La ricorrente sostiene
dapprima che l’UTPG le avrebbe lasciato intendere, nel corso della procedura di
reclamo, di essere disposto a concederle il privilegio holding. Circostanza
negata dall’autorità fiscale, secondo cui da parte sua vi è stata semplice
disponibilità ad esaminare la richiesta.
Per quanto la conclusione
non sia del tutto esplicita, pare di comprendere che la contribuente ritenga
che l’autorità di tassazione abbia formulato una promessa, cui è vincolata in
virtù del principio della buona fede.
2.2.
Il principio della buona
fede (
Treu und Glauben
), che vieta alle autorità un comportamento
contraddittorio e garantisce ai cittadini la protezione della giustificata fiducia,
è direttamente deducibile dall'art. 9 Cost. fed.. Deriva tra l'altro da questo
principio che le informazioni ed assicurazioni inesatte o contrarie al diritto
date da un organo dell'amministrazione, vincolano, sotto determinate condizioni,
l'autorità. La realizzazione di questo effetto dipende specialmente dalla questione
di sapere se il cittadino, osservando la diligenza richiesta dalle circostanze,
avrebbe potuto riconoscere l'inesattezza dell'informazione nonché
l'incompetenza dell'autorità (ASA 60 p. 56, 55 p. 391; DTF 117 Ia 297).
Secondo la dottrina e la
giurisprudenza, di regola un'informazione erronea rilasciata dall'autorità
amministrativa è vincolante, se:
a)
l'informazione
è stata data senza riserve per un determinato caso unico, in base ad una
completa ed esatta esposizione della fattispecie;
b)
l'autorità
in questione era competente a rilasciarla o si poteva comunque ritenere in
buona fede che lo fosse;
c)
il
cittadino che vi ha fatto affidamento non poteva riconoscerne immediatamente
l'inesattezza;
d)
il
cittadino ha preso, confidando nell'esattezza dell'informazione, delle disposizioni
che non possono più essere revocate senza pregiudizio;
e)
l'ordinamento
legale non è mutato nel frattempo
(DTF 121 II 473 consid.
2c; 115 Ia 12 consid. 4a; 116 Ib 185 consid. 3c; 117 Ia 285 consid. 2b; 119 Ib
229 consid. 4c;
DTF 113 V 87;
Baur
,
Auskünfte und Zusagen der Steuerbehörden an Private im schweizerischen
Steuerrecht, tesi, Zurigo 1979, p. 216 ss.;
Imboden/Rhinow
,
Verwaltungsrechtssprechung, I, num. 75 B III 3;
Soldini
, Il princip
io
della buona fede nel diritto delle assicuraz
io
ni sociali, in: Evoluz
io
ne
del diritto delle assicuraz
io
ni
sociali - Miscellanea per il 75° anniversar
io
del Tribunale federale delle assicuraz
io
ni, Berna 1992, p. 103, nota 4;
Blumenstein/Locher
,
System des Steuerrechts, 6
a
ediz., Zurigo 2002, p. 28).
2.3.
Agli atti non è reperibile
alcun documento che consolidi la tesi ricorsuale. La richiesta della
contribuente di concederle il privilegio holding è stata presentata del resto
per la prima volta nel corso della procedura di reclamo, quando essa ha preso
atto della mancanza delle condizioni per beneficiare della riduzione  per
partecipazioni. È ovvio che, a tale momento, l’UTPG abbia manifestato la
propria disponibilità ad esaminare la nuova richiesta, verificando in tal modo
il rispetto delle condizioni per l’imposizione quale società holding. Trattandosi
di una tassazione privilegiata, la stessa viene infatti concessa non d’ufficio
dall’autorità fiscale bensì su richiesta della società contribuente, che ha
l’onere di comprovare l’adempimento delle condizioni previste dalla legge (cfr.
p. es.
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2
a
ediz., Zurigo, 2006, n. 23 ad § 73, p. 867 e giurisprudenza citata).
Ne consegue che il princip
io
della buona fede non può essere invocato dalla ricorrente per ottenere il privileg
io
richiesto.
3.
3.1.
Nel merito, la ricorrente
sostiene di adempiere i requisiti per la tassazione privilegiata, sottolineando
il fatto che il suo scopo principale, equivalente agli altri, è di detenere
partecipazioni. Di diverso avviso l’autorità fiscale, secondo cui la legge
richiederebbe che lo scopo principale secondo lo statuto sia la detenzione di
partecipazioni.
3.2.
Si è già detto che, sia
per la legge quadro federale sia per quella cantonale, la prima condizione per
la concessione della tassazione privilegiata è che lo “scopo statutario” della
società consista “essenzialmente nell’amministrazione durevole di partecipazioni”
(v.
supra
, consid. 1).
Storicamente, nelle
normative che per prime lo avevano introdotto, il regime fiscale agevolato era
riservato proprio alle holding il cui scopo consisteva “esclusivamente” (così
il decreto federale del 1920) o “essenzialmente” (così la legge tributaria del
Canton Zurigo del 1917) nella partecipazione in altre imprese. In tal modo,
l’imposizione agevolata veniva fatta dipendere da un elemento soggettivo, cioè
lo scopo sociale (cfr.
Reimann/Zuppinger/
Schärrer
, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Berna, 1969, n. 2 ad § 50,
p. 207). Negli anni successivi, si è poi sviluppato un criterio più oggettivo,
come si vede per esempio nel decreto del Consiglio federale del 9 dicembre 1940
concernente la riscossione di un’imposta federale diretta (DIFD), nel quale la
riduzione per partecipazioni è stata concessa a società che partecipano ad
altre società con almeno il 20% del capitale azionario o del capitale sociale o
che detengono partecipazioni di almeno 2 milioni di franchi. Tale disciplina
consente di estendere il privilegio anche a società che non sono holding pure.
Molti cantoni hanno poi combinato un’esenzione soggettiva della società con una
oggettiva delle partecipazioni (
Reimann/Zup-pinger/Schärrer
,
loc. cit.).
Quando il legislatore opta
per l’esenzione soggettiva della società il cui scopo consiste “essenzialmente”
nell’amministrazione di partecipazioni, tale scopo deve essere garantito dagli
statuti e deve essere effettivamente perseguito; inoltre, lo scopo in questione
deve figurare quale scopo principale, cui possono anche affiancarsene altri,
che devono tuttavia essere accessori (
Reimann/Zuppinger/Schärrer
,
op. cit., n. 5-7 ad § 50, p. 209; inoltre:
Höhn
,
Holding- und Domizilgesellschaften gemäss StHG, in: Höhn/Athanas [a cura di],
Das neue Bundesrecht über die direkten Steuern, Berna, 1993, p. 256;
Richner/Frei/Kaufmann/ Meuter
, op. cit., n. 5 ad § 73, p. 864;
Beilstein
,
Holding-, Domizil-, Hilfs- und Verwaltungsgesellschaften unter dem Steuerharmonisierungsgesetz,
in RF 1995 p. 566;
Greter
, Besteuerung
von Holding-, Beteiligungs- und Verwaltungsgesellschaften, in RF 1997 p. 165
).
3.3.
È ben vero che il solo
scopo statutario non basta ancora a giustificare la concessione della tassazione
privilegiata. Si richiede anche ovviamente che l’attività effettiva della
società corrisponda allo scopo descritto. Si tratta tuttavia di due condizioni
cumulative, non alternative, come viene per esempio esplicitato nella base
legale esistente in altri cantoni (cfr. p. es. il § 78 della legge tributaria
del Canton Argovia, secondo cui il privilegio è concesso alle società di
capitali e cooperative il cui scopo statutario e la cui effettiva attività
[“deren
statutarischer Zweck und effektive Tätigkeit”]
consistono essenzialmente
nell’amministrazione durevole di partecipazioni e che non esercitano alcuna
attività commerciale in Svizzera).
Nello stesso senso si pronuncia
anche la giurisprudenza della Commissione di ricorso fiscale del Canton Zurigo,
invocata dalla ricorrente. Nelle sentenze citate, infatti, anche la Corte
zurighese sottolinea che il riconoscimento del privilegio fiscale presuppone
che lo scopo di holding sia stabilito nello statuto e sia anche effettivamente
perseguito, non senza precisare ulteriormente che esso deve anche essere lo
scopo principale della società (cfr. sentenze del 21 dicembre 2001, n. 1
ST.2001.491, e del 30 agosto 2002, n. 1 ST.2001.89).
3.4.
Venendo all’esame della
fattispecie, è immediatamente evidente dalla lettura dello scopo sociale della
ricorrente che la stessa non può essere considerata una società holding. Prima
di menzionare l’assunzione di interessenze e partecipazioni in altre società,
vengono infatti indicate “la realizzazione, la vendita, la consulenza e la direzione
di progetti informatici, ogni genere di servizio nell’ambito informatico; lo sviluppo,
la manutenzione e la vendita di prodotti software propri; l'acquisto e la
vendita di sistemi informatici, nonché compiere tutte le operazioni commerciali
e finanziarie ritenute necessarie o utili funzionalmente connesse con l'oggetto
sociale”.
In tal modo, non è
assolutamente sostenibile la tesi della ricorrente, che afferma che non vi
sarebbe uno scopo principale ed uno accessorio, ma un semplice elenco di scopi,
tutti ugualmente importanti. Dalla descrizione proposta, si trae invece la chiara
indicazione di essere in presenza di una società operativa, nel settore
informatico, precisamente nella realizzazione e nella vendita di software.
L’assunzione di partecipazioni è chiaramente uno scopo accessorio rispetto a
quello che precede e comunque non è certamente principale, come richiede la
legge.
3.5.
Ma, se anche si volesse
seguire il ragionamento della ricorrente e considerare scopo principale (sia
pure sullo stesso piano degli altri) quello di detenere partecipazioni di altre
società, ugualmente non sarebbero adempiute le condizioni per il riconoscimento
del privilegio invocato.
La legge ammette infatti
che possano essere perseguiti scopi accessori, ma esclude esplicitamente
l’esercizio di attività commerciali in Svizzera (cfr. art. 91 cpv. 1 LT e art.
28 cpv. 2 LAID). Il che significa che gli scopi accessori, che possono essere affiancati
a quello principale di amministrare partecipazioni, non devono consistere in
un’attività commerciale. In altri termini, la holding non può partecipare in
Svizzera agli scambi economici producendo o vendendo beni materiali o
immateriali e servizi tramite un’attività industriale o commerciale con lo
scopo di creare un aumento di valore dei fondi propri oltre quello risultante
dal rendimento dei propri investimenti. Sono ammesse unicamente le attività in
relazione diretta con la funzione della holding, come ad esempio, oltre alla
gestione dei propri capitali, la funzione di direzione del gruppo delle società
partecipate, la funzione di centrale per l’ottenimento dei finanziamenti sui
mercati di capitali (
Bernardoni/Duchini
,
La fiscalità dell’azienda nel nuovo diritto federale e cantonale ticinese,
Bellinzona, 1998, p. 10).
Ciò implica che, anche
volendo considerare “accessori” gli scopi che, negli statuti della ricorrente
precedono quello relativo alle partecipazioni, gli stessi non le consentirebbero
comunque di beneficiare della tassazione privilegiata richiesta. Si tratta
infatti chiaramente di attività commerciali, precluse ad una società che gode
dello statuto di holding.
4.
Il ricorso è
pertanto respinto. Tassa di giustizia e spese processali sono a carico della
ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                  fr.    800.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un totale di                                                       fr.    880.–
sono a carico della
ricorrente.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-
;
-
;
-
;
Copia per conoscenza:
- municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                          Il
segretar
io
: