ti_gerichte · 80.2019.65 · 2019-01-23 · it
Deduzioni: spese professionali, pendolare settimanale, mancata deduzione delle spese di alloggio, motivazione insufficiente, annullamento della decisione

Tessin Camera di diritto tributario 04.09.2019 80.2019.65
Tessin Camera di diritto tributario 04.09.2019 80.2019.65
Ticino Camera di diritto tributario 04.09.2019 80.2019.65

Incarti n.
80.2019.65
80.2019.66
Lugano
4 settembre 2019
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele
Guffi
segretari
a
Cristiana
Balestra Gamboni, vicecancelliera
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 1° febbraio 2019 contro la decisione del 23 gennaio 2019 in materia di IC
e IFD 2017.
Fatti
A.
RI 1, classe 1986, è
domiciliato a __________ (sezione di __________) a partire dall’8 settembre
2017 proveniente da __________ (cfr.
www.movpop.ti.ch
;
ultima consultazione il 12 agosto 2019).
Per tutto l’anno 2017, il
contribuente ha lavorato per lo __________, la cui sede principale è a Berna
(cfr. certificato di salario rilasciato il 22 gennaio 2018).
B.
a.
Il 26 aprile 2018,
il contribuente ha presentato la dichiarazione d’imposta delle persone fisiche
IC/IFD 2017, chiedendo ‑ per il tramite del Modulo 4 ‑ segnatamente
le deduzioni per spese di trasporto dal domicilio al luogo di lavoro per un
importo di CHF 18'840.‑ e per le spese supplementari per doppia
economia domestica in ragione di CHF 3'200.‑.
In merito alle spese di
trasporto dal luogo di domicilio (__________, fino al 15 settembre 2017, in
seguito __________, dal 16 settembre 2017) a __________ (Canton Grigioni) il
contribuente sottolineava che per i periodi fiscali precedenti tale deduzione
era sempre stata ammessa (v. lettera accompagnatoria del 26 aprile 2018
indirizzata all’Ufficio circondariale di tassazione di RS 1).
b.
Per poter procedere
all’accertamento della fattispecie, in data 14 giugno 2018, l’autorità di
tassazione ha richiesto al contribuente la presentazione del “contratto di
lavoro e regolamento spese completi” (v. “proposta; richiesta di
documentazione” inviata al contribuente in data 14 giugno 2018).
Con posta elettronica
datata 2 luglio 2018, il contribuente rispondeva allegando “il contratto di
lavoro [
e
] il formulario spese impiegati Confederazione”. Da notare che – per
quanto qui di interesse ‑ il contratto di lavoro riportava:
“
Numero 1      Funzione,
ambito lavorativo, luogo di lavoro
Funzione e ambito lavorativo:         Collab
spec servizio del commissariato
Luogo di lavoro:                             __________
(TI)
Numero 2:      Inizio e
durata del rapporto di lavoro, periodo di prova
Inizio del rapporto di lavoro:            01.06.2018”
c.
La decisione di tassazione
IC/IFD 2017 del 26 settembre 2018 non ammetteva alcuna deduzione per spese di
trasporto né per doppia economia domestica, “difettando i requisti di legge”.
C.
Con il reclamo del 27
settembre 2018, il contribuente chiedeva nuovamente che fossero accettate le
deduzioni per spese di trasporto per un importo totale di CHF 18'840.‑
risp. per doppia economia domestica. A motivo, egli adduceva che
“[…]
§
Lavorando per la Confederazione
nel ramo __________, ed avendo un contratto __________, NON ho diritto a nessun
beneficio per quanto riguarda il costo della macchina (benzina, assicurazione, ..).
Per cui come tanti altri lavoratori a fine mese pago un leasing che mi permette
di avere un veicolo per andare a lavorare;
§
Avendo un lavoro con orari
flessibil[
i
] e totalmente irregolari mi è impossibile recarmi al lavoro
con dei mezzi di trasporto, in quanto orari di inizio e fine lavoro sono incongruenti
con le disponibilit[
à
] dei mezzi di trasporto (distanza troppo lunga);
§
Non da ultimo, il mio nucleo
sociale si trova in Ticino (nonché la mia abitazione e il mio indirizzo) per
cui la mia sfera/vita sociale, si svolge prettamente in Ticino, sintomo che una
volta a settimana torno a casa mia.
[…]
§
In generale la maggior parte delle
persone mangia fuori casa durante la pausa del mezzogiorno, mentre nel mio caso
sono confrontato con i costi di colazione, pranzo e cena che giustamente devo
far fronte altrimenti non mangio”.
D.
Il reclamo è stato
parzialmente accolto con decisione del 23 gennaio 2019. L’autorità ha ammesso
le spese per doppia economia domestica in ragione di CHF 3'200.‑ sia
per l’IC sia per l’IFD, mentre la deduzione per spese di trasporto è stata
accertata in ragione di CHF 3'600.‑ per l’IC (“abbonamento del mezzo
pubblico di trasporto”) e di CHF 3'000.‑ per l’IFD.
E.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 chiede nuovamente il
riconoscimento delle spese di trasporto dal luogo di domicilio al luogo di
lavoro poiché “il costo dell’abbonamento per i mezz[
i
] pubblici, per un
totale di CHF 3'600.‑ […] risulta totalmente minore alla richiesta
fatta e in base alla […] situazione personale”. Per quanto attiene alle altre motivazioni
addotte a sostegno del proprio gravame, sostanzialmente esse ricalcano quanto già
sollevato in sede di reclamo. Al ricorso è allegata un’attestazione rilasciata
il 31 gennaio 2019 dall’__________, con sede a __________, dalla quale si
evince che il contribuente è impiegato quale “
Sachbearbeiter Kommissariatsdienst
(
ziviler Mitarbeiter
)” dal 1° maggio 2014 e che il luogo di lavoro è
__________TI (cfr. all. 1 al ricorso).
F.
L’Ufficio
circondariale di tassazione di RS 1 non ha presentato osservazioni, limitandosi
a trasmettere l’incarto del contribuente alla Camera di diritto tributario.
Diritto
1.
Imposta federale
diretta
1.1.
La fattispecie verte sulla
ammissibilità e di conseguenza, sulla quantificazione, della deduzione per le
spese di trasporto ai sensi degli art. 25 cpv. 1 lett.
a
LT risp. art.
26 cpv. 1 lett.
a
LIFD.
1.2.
Per costante
giurisprudenza, le spese per l’acquisizione del reddito sono quelle spese che
il contribuente non può evitare e che sono essenzialmente dovute o causate dalla
realizzazione di tale reddito. È indispensabile che le spese siano
economicamente necessarie all’ottenimento del reddito e che non si possa
esigere dal contribuente che vi rinunci. La condizione della necessità deve
essere compresa in senso lato: il Tribunale federale non esige che il contribuente
non possa acquisire il suo reddito da lavoro senza le spese professionali di
cui richiede la deduzione. L’esistenza di un legame sufficientemente stretto tra
la spesa di cui è richiesta la deduzione e il reddito imponibile, ovvero il
rapporto di causalità diretta che ne discende, deve essere esaminata in
funzione dell’insieme delle circostanze concrete (cfr. p. es. STF 2C_877/2018
del 7 maggio 2019, consid. 4.2; art. 1 Ordinanza del DFF sulla deduzione delle
spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente
ai fini dell’imposta federale diretta [Ordinanza sulle spese professionali] del
10 febbraio 1993; RS 642.118.1;
Locher
,
Kommentar zum DBG, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art.
1-48 DBG, Therwil/Basilea 2001, p. 645 n. 2
ad
art. 26 LIFD).
1.3.
Con l’approvazione, nel
2014, da parte del popolo svizzero della legge federale del 21 giugno 2013
concernente il finanziamento e l’ampliamento dell’infrastruttura ferroviaria
(nell’ambito del cosiddetto progetto FAIF, volto ad implementare un nuovo
sistema per finanziare l’esercizio, il mantenimento della qualità e
l’ampliamento dell’infrastruttura ferroviaria), l’art. 26 cpv. 1 lett.
a
LIFD è stato modificato nel senso che “le spese professionali deducibili sono:
[…] le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro fino a un
importo massimo di 3000 franchi” (testo in vigore dal 1° gennaio 2016).
1.4.
Il 6 marzo 2015 è stata
modificata anche l’Ordinanza del DFF del 10 febbraio 1993 sulla deduzione delle
spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente
ai fini dell’imposta federale diretta (RS 642.118.1). L’art. 5 cpv. 1, nella
versione in vigore dal 1.1.2016, prevede che, a titolo di spese necessarie per
il trasporto dal luogo di domicilio a quello di lavoro il contribuente possa
dedurre un importo massimo di 3000 franchi (art. 26 cpv. 1 lett. a LIFD).
L’art. 5 cpv. 2 precisa
che sono considerati costi deducibili:
a.   le
spese necessarie per l’uso di mezzi di trasporto pubblici; o
b.   i
costi necessari sostenuti per ogni chilometro percorso con l'uso di un veicolo
privato, se non è disponibile un mezzo di trasporto pubblico o non è
ragionevole pretendere che il contribuente ne faccia uso.
1.5.
Per quanto attiene alla
deduzione per spese di trasporto secondo la LIFD, l’autorità di tassazione ha concesso
al contribuente CHF 3'000.‑, ovvero l’importo massimo previsto dalla
legge (art. 26 cpv. 1 lett.
a
LIFD). Tuttavia, tale deduzione è stata accordata
senza preliminarmente aver accertato l’effettivo luogo di lavoro del
contribuente. Infatti, nella dichiarazione d’imposta per le persone fisiche
IC/IFD 2017, il contribuente sostiene, senza comprovarlo, che il suo luogo di
lavoro sia a __________/GR, mentre dall’attestazione dell’__________ (allegata
al ricorso) si evince che il luogo di lavoro è verosimilmente ad __________/TI
e questo già dal 2014. Anche il contratto di lavoro, presentato su richiesta
dell’autorità di tassazione, come pure il certificato di salario 2017 non aiutano
a dissipare i dubbi circa il luogo di lavoro del contribuente.
Solo per questi motivi, la
decisione di tassazione IC/IFD 2017 dopo reclamo deve essere annullata e gli
atti trasmessi nuovamente all’Ufficio di tassazione perché proceda agli
accertamenti del caso, compresa la quantificazione delle spese di trasporto,
poiché l’importo di CHF 3'000.‑ previsto dalla legge è un’importo
massimo, non un importo forfettario (l’abbonamento Arcobaleno per tutto il
Ticino ha un costo inferiore rispetto all’abbonamento generale FFS in seconda
classe).
2.   Imposta cantonale
2.1.
Senza aver recepito le
modifiche previste sul piano federale – ciò che l’art. 9 cpv. 1 LAID
(Legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei
Comuni; RS 642.14) permette (cfr. FF 2012 1389;
Eckert
in: Noël/Aubry Girardin [a cura di], Impôt fédéral direct, Commentaire de la
loi sur l’impôt fédéral direct, 2
a
ed., Basilea 2017, p. 621 n. 28
ad
art. 26 LIFD) ‑ per il periodo fiscale 2017 cui si riferisce la
presente contestazione, l’art. 25 cpv. 1 lett.
a
LT stabilisce che “le
spese professionali deducibili sono […] le spese di trasporto necessarie dal
domicilio al luogo di lavoro”. La norma cantonale precisa ulteriormente che
“per le spese professionali secondo il capoverso 1 lett.
a
[…] sono
stabilite deduzioni complessive entro i limiti fissati dal Consiglio di Stato”
(art. 25 cpv. 2 LT).
2.2.
Ai sensi del Decreto
esecutivo concernente l’imposizione delle persone fisiche valido per il periodo
fiscale 2017 (RL 10.2.2.1.3), di principio “il contribuente con attività
lucrativa dipendente può dedurre le spese necessarie al conseguimento del
proprio reddito che sono in rapporto di causalità diretta con quest’ultimo”
(art. 2 cpv. 1). L’art. 3 del medesimo Decreto precisa che “sono considerate
spese di trasporto quelle causate al contribuente per trasferirsi dal luogo di
domicilio a quello in cui lavora. Le relative deduzioni sono stabilite […] per
l’uso di un’automobile privata: le spese del mezzo pubblico disponibile (art. 3
cpv. 1 lett.
c
DE concernente l’imposizione delle persone fisiche valido
per il periodo fiscale 2017). Solo “eccezionalmente, se nessun mezzo pubblico è
a disposizione o se il contribuente non può servirsene (es. infermità, distanza
notevole dalla più vicina fermata, orario sfavorevole, ecc.) è ammessa una
deduzione fino a […] 60 cts [
il km
] per le automobili”.
2.3.
La questione a sapere se
accordare la deduzione per l’uso dell’automobile o quella per l’uso dei mezzi
pubblici va in definitiva risolta secondo il criterio dell’
idoneità
:
l’uso del veicolo non deve apparire come una decisione di comodo ma risultare
la soluzione più adatta e ragionevole, quella basata sul buon senso. Così se si
può pretendere che il contribuente si serva dei mezzi pubblici anche se non c’è
diretta comunicazione fra i medesimi (cfr. ASA 41 586) non si può tuttavia
obbligarlo a eccessivi cambiamenti di mezzo di trasporto (cfr. ASA 33 276). Secondo
la giurisprudenza del Tribunale federale, le spese di trasporto con un veicolo
privato sono considerate necessarie per l’acquisizione del reddito solo se non
si può ragionevolmente pretendere dal contribuente che si serva di un mezzo
pubblico. Ciò si verifica in particolare se l’interessato è infermo o
cagionevole, se la fermata del mezzo pubblico è molto distante dal domicilio o
dal luogo di lavoro oppure se l’attività lucrativa inizia o termina ad orari
incompatibili con l’orario dei mezzi di trasporto pubblici o ancora se il
contribuente dipende da un veicolo per l’esercizio della professione (cfr. p.
es.
STF 2C_807/2011 del 9 luglio 2012, consid. 2.3.1 e
giurisprudenza citata
; Locher
, op.
cit., p. 648 s., n. 11
ad
art. 26 LIFD;
Agner/Jung/Steinmann,
Kommentar
zum
Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 108 s., n. 2
ad
art. 26 LIFD;
Känzig
, Die
eidgenössische Wehrsteuer [direkte Bundessteuer], Vol.
I, 2ª ed., Basilea
1982, p. 682 s., n. 5
ad
art. 22
bis
DIFD). A queste
condizioni, l’uso del mezzo privato appare necessario e i relativi costi sono
pertanto deducibili. Se per contro non sono adempiuti tali presupposti, i costi
che eccedono quelli per l’uso del mezzo pubblico costituiscono spese per il mantenimento
personale e come tali non possono essere dedotti (art. 34 lett.
a
LIFD
risp. art. 33 lett.
a
LT; v. p. es. CDT, sentenza no. 80.2018.98/99 e
104/105 del 4 febbraio 2019 non ancora pubblicata; sentenza no. 80.2017.40 del
22 dicembre 2017; cfr.
Koller
, Die
Verfassungsmässigkeit einer Beschränkung des Fahrkostenabzuges bei der direkten
Bundessteuer in: ASA 80 761 ss, in particolare p. 782 s., con riferimento alla
sentenza del Tribunale federale del 12 maggio 2003 no. 2P.254/2002, consid. 4.2).
2.4.
Nella fattispecie, sia la
comprova dei fatti da parte del contribuente sia l’operato dell’autorità di
tassazione presentano delle criticità. Per questo motivo, la decisione di
tassazione IC/IFD 2017 dopo reclamo deve essere annullata e gli atti devono
essere trasmessi all’autorità di tassazione affinché decida nuovamente.
2.4.1.
Infatti, in sede di
reclamo, l’autorità di tassazione ha concesso in deduzione CHF 3'600.‑
a titolo di spese di trasporto ‑ ammettendo il costo
dell’abbonamento generale in seconda classe – e CHF 3'200.‑
quali spese per doppia economia domestica. Tuttavia, nella sua motivazione ha addotto
che “analizzato quanto presentato dal contribuente in sede di reclamo e dopo le
verifiche del caso, vengono ammesse come da costante giurisprudenza in caso di
soggiorno al luogo di lavoro, le spese di trasporto per l’abbonamento del mezzo
pubblico di trasporto, pari a CHF 3'600.‑ annui, nonché le spese
supplementari per doppia economia domestica”.
Il riferimento, contenuto
nella decisione impugnata, al “soggiorno al luogo di lavoro” lascia intendere
che l’autorità di tassazione abbia considerato il ricorrente come un
Wochenaufenthalter
,
cioè come un “contribuente [
che
] soggiorna al luogo di lavoro durante i
giorni lavorativi ma rientra regolarmente al proprio domicilio fiscale il fine
settimana” (art. 4 cpv. 2 lett.
b
DE concernente l’imposizione delle
persone fisiche valido per il periodo fiscale 2017). In tal caso, tuttavia, quanto
ammesso in deduzione dall’autorità di tassazione risulterebbe incompleto ed
insufficiente, mancando la deduzione per l’alloggio e dovendo l’importo della
doppia economia domestica essere adeguato a quanto previsto dagli art. 4 e 5 DE
concernente l’imposizione delle persone fisiche valido per il periodo fiscale
2017 (cfr. p. es. sentenza CDT n. 80.2016.302 del 4 dicembre 2017).
Non è tuttavia chiaro se,
quando il contribuente afferma “sintomo che una volta a settimana torno a casa
mia” e “deduzioni standard in base alla mia situazione personale lavorativa”, nel
suo ricorso si riferisca proprio alla casistica del pendolare settimanale (ciò
che comunque sembra trasparire anche dal reclamo del 27 settembre 2018 quando
scrive “sono confrontato con i costi di colazione, pranzo e cena”).
2.4.2.
D’altra parte, neppure il
contribuente ha presentato una dichiarazione sufficientemente precisa e
documentata.
Secondo un consolidato
principio giurisprudenziale, nella procedura fiscale l’onere della prova è
ripartito nel senso che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di
elementi che fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del
contribuente la prova di quei fatti che estinguono o diminuiscono il debito
verso l’erario (cfr. p. es. sentenza TF 2C_877/2018 del 7 maggio 2019, consid.
4.6; DTF 133 II 153 e 121 II 257, consid. 4c; ASA 64 499, consid. 3c; StE 1990
B 13.1 n. 8, consid. 4).
Per poter eventualmente
beneficiare delle spese di trasporto effettivamente sostenute, il contribuente
avrebbe dovuto dimostrare – oltre all’effettivo luogo di lavoro (__________/GR
o __________/TI?) – anche l’impossibilità oggettiva di utilizzare i
mezzi di trasporto pubblici vuoi perché i suoi orari di lavoro erano incompatibili
con quelli del trasporto pubblico (asserisce di avere orari di lavoro
flessibili e totalmente irregolari ma non li comprova per il tramite p. es. di
un piano orario), vuoi perché non è ragionevole pretendere che ne faccia uso
(tempo di percorrenza eccessivo, molteplici cambiamenti di mezzo di trasporto,
ecc.).
2.5.
La motivazione della
decisione impugnata e gli atti a disposizione non consentono pertanto di
pronunciarsi sulla questione sollevata con il ricorso.
3.
Va ancora aggiunto
che l’autorità di tassazione non è vincolata dalle decisioni adottate nei
periodi fiscali precedenti. In concreto, anche se l’Ufficio circondariale di
tassazione di __________ ha ammesso, per i periodi fiscali precedenti, la
deduzione delle spese di trasporto effettivamente sostenute con l’automobile,
il contribuente non può invocare il principio della buona fede per ottenere la medesima
deduzione.
A tal proposito va
ricordato che la costante giurisprudenza del Tribunale federale ha escluso che
un ricorrente possa pretendere di ottenere un trattamento più favorevole
appellandosi al principio della buona fede (art. 9 Cost.). In effetti, il
diritto tributario è caratterizzato dal principio della legalità, di modo che
le regole della buona fede hanno solo una portata limitata, soprattutto se si
trovano in conflitto proprio con l’esigenza di legalità (cfr. STF 131 II 627
consid. 6.1; 118 Ib 316 consid. 3b). In virtù di tale esigenza, l’autorità di
tassazione è tenuta ad apprezzare gli elementi imponibili di ogni periodo
fiscale conformemente alla legge e senza essere vincolata da eventuali
decisioni che ha adottato precedentemente su questioni analoghe. Le decisioni
di tassazione non implicano pertanto di principio alcuna assicurazione per
notifiche ulteriori (cfr. sentenza CDT n. 80.2018.162 del 5 novembre 2018,
consid. 2.3 e giurisprudenza citata).
4.
Di conseguenza, la
decisione di tassazione dopo reclamo IC/IFD 2017 è annullata e gli atti sono
trasmessi all’Ufficio circondariale di tassazione di RS 1 affinché si chini
nuovamente sulla fattispecie e proceda agli accertamenti poc’anzi menzionati.
Visto l’esito del ricorso,
non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   La decisione di tassazione su
reclamo IC/IFD 2017 del 23 gennaio 2019 è
annullata
. Gli atti sono
rinviati all’Ufficio di tassazione di RS 1 perché adotti una nuova decisione
dopo aver proceduto agli accertamenti indicati.
2.   Non si prelevano né tasse
di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il presen           Copia
per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretaria: