ti_gerichte · 80.2012.213 · 2012-10-03 · it
Procedura di tassazione: onere della prova, preteso consumo di capitale per acquistare una partecipazione azionaria, nessuna indicazione sul venditore e sulle modalità di pagamento, rinvio degli atti

Tessin Camera di diritto tributario 14.03.2014 80.2012.213
Tessin Camera di diritto tributario 14.03.2014 80.2012.213
Ticino Camera di diritto tributario 14.03.2014 80.2012.213

Incarti n.
80.2012.213
80.2012.214
Lugano
14 marzo 2014
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Ivano Ranzanici (in sostituzione di Mauro Mini,
esclusosi)
segretario
Rocco Filippini
, vicecancelliere
parti
RI 1
RI 2
entrambi rappr.
da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso dell’11 ottobre 2012 contro la decisione del
3 ottobre 2012 in materia di IC e IFD 2009.
Fatti
A.
RI 1
(1939) lavora con la moglie RI 2 (1941) alle dipendenze dell’azienda di
famiglia __________ SA, specializzata nell’assistenza e nella vendita di
prodotti per il bricolage. Il capitale sociale della ditta, fondata dai coniugi
__________ nel 1983, è composto da 2'000 azioni al portatore di nominali 1'000
franchi ciascuna.
Nella
dichiarazione fiscale 2009, il marito, che aveva sempre dichiarato di possedere
il 75% delle azioni della società, indicava di aver acquistato anche il rimanente
25% delle partecipazioni (500 azioni) da non meglio identificate “persone
residenti in Italia”, per il prezzo di 300'000 euro.
B.
In
occasione di un’udienza tenutasi il 21 dicembre 2010 dinanzi all’Ufficio di
tassazione di Lugano Campagna, il contribuente, rappresentato dalla RA 1,
osservava quanto segue:
Le
azioni sono state acquistate da persone residenti in Italia le cui generalità
non sono state certificate. Il rappresentante osserva comunque che queste
azioni sono sempre state in possesso di famigliari del contribuente residenti
all’estero (zio __________, decesso oltre 20 anni fa e gli eredi legittimi)
(…).
Il
contribuente è stato contattato da un rappresentante estero che ha proposto la
compra-vendita in occasione dello “scudo fiscale”.
Dopo
diverse trattative l’acquisto è stato pattuito per il valore di 300'000.– euro,
senza contratto e con pagamenti che sono avvenuti a contanti (3 versamenti di
euro 100'000.–) eseguiti all’estero. Il rappresentante dichiara che è stata
scelta questa soluzione in quanto considerata la più semplice e meno onerosa
dal punto di vista dello “scudo fiscale”.
C.
Notificando
ai coniugi __________ la tassazione IC/IFD 2009, con decisione del 20 giugno
2012, l’Ufficio di tassazione di Lugano Campagna commisurava il loro reddito
imponibile in fr. 830'700.– per l’IC ed in fr. 827'200.– per l’IFD. Rispetto a
quanto dichiarato, l’autorità aveva in particolar modo aggiunto “altri redditi”
per      fr. 456'000.–, spiegando nella motivazione allegata che si trattava della
“differenza tra il valore ufficiale al 31.12.2009 delle 500 azioni __________
SA acquistate (fr. 900'000.–) e l’effettivo prezzo pagato (fr. 444'000.–)”.
D.
I
coniugi impugnavano la suddetta decisione, con reclamo del 25 giugno 2012, lamentando
l’aggiunta di “altri redditi” alle entrate dichiarate. La censura veniva confermata
in occasione di una successiva udienza tenutasi il 17 settembre 2012.
L’Ufficio
di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 3 ottobre 2012 così
motivata:
(…)
L’incremento patrimoniale conseguito dall’azionista e dipendente della società
nell’operazione in questione deve essere qualificato come reddito dell’attività
lucrativa. Il criterio adottato per arrivare a questa decisione risiede nella
relazione esistente fra il vantaggio materiale di cui ha beneficiato il contribuente
e l’attività lucrativa che svolge all’interno della società.
Il
vantaggio economico che si è palesemente realizzato nell’operazione deve essere
imposto di conseguenza come reddito sulla base delle disposizioni di cui agli
art. 15 LT e art. 16 LIFD.
E.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 postulano
nuovamente lo stralcio degli ”altri redditi” di fr. 456'000.–.
I
ricorrenti sostengono, fondamentalmente, che il marito non avrebbe conseguito alcun
reddito dall’acquisto delle azioni, essendosi limitato a concludere una
transazione tra privati. Contestano inoltre un’eventuale qualifica di
commerciante professionale di titoli, anche qualora dovesse realizzarsi in
futuro una vendita del pacchetto azionario.
F.
Nelle
proprie osservazioni del 18 ottobre 2012, l’autorità di tassazione propone invece
di respingere il gravame. Pone l’accento sulla mancanza di documentazione e di
informazioni in merito ai capitali utilizzati per acquistare il 25% del
pacchetto azionario, ribadendo infine che “la differenza fra il valore
intrinseco della società al 31.12.2009 ed il presunto prezzo pagato” può essere
imposta come reddito, in applicazione degli art. 15 LT e 16 LIFD.
Diritto
1.
1.1.
Nella
procedura fiscale vige la massima ufficiale e il principio inquisitorio.
L’autorità di tassazione, cui spetta il dovere di chiarire d’ufficio i fatti fiscalmente
rilevanti, controlla la dichiarazione d’imposta e procede a tutte le indagini
necessarie (art. 204 cpv. 1 LT; art. 130 cpv. 1 LIFD), senza essere in
particolare vincolata agli elementi imponibili riconosciuti o dichiarati dai
contribuenti (decisione TF n. 2A.105/2007 del 3 settembre 2007; v. anche
Berger
, Voraussetzungen und Anfechtung
der Ermessensveranlagung, in: ASA 75 p. 185, p. 190
).
La
procedura di tassazione è però retta anche dal principio di collaborazione. Sia
secondo l’art. 196 LT sia secondo l’art. 123 cpv. 1 LIFD, le autorità di
tassazione determinano con il contribuente le condizioni di fatto o di diritto decisive
per un’imposizione completa ed esatta. Al contribuente è in particolare imposto
l’obbligo di fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed
esatta (art. 200 cpv. 1 LT; art. 126 cpv. 1 LIFD). Egli deve fornire, a domanda
dell’autorità di tassazione, informazioni orali e scritte e presentare libri
contabili, giustificativi e altri attestati, come anche documenti concernenti
le relazioni d’affari (art. 200 cpv. 2 LT; art. 126 cpv. 2 LIFD). Può inoltre
essere obbligato a indicare il nome delle persone con le quali ha concluso affari
o alle quali ha fornito prestazioni valutabili in denaro, come pure a fornire
informazioni sui rapporti contrattuali con tali persone, nonché sulle prestazioni
e le pretese reciproche che ne derivano. Il contribuente deve, in altri termini,
esporre la sua situazione in maniera esaustiva e trasparente, in modo che l’autorità
fiscale possa prendere conoscenza di tutti gli elementi determinanti ai fini
della tassazione (decisione TF n. 2A.502/2005 del 2 febbraio 2006, in: StR 61
p. 442).
1.2.
Di principio, in applicazione
analogica della regola generale
prevista dall’art. 8 CC, l’onere
della prova è ripartito nel senso che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare
l’esistenza di elementi che fondano o aumentano il carico fiscale, mentre è a
carico del contribuente la prova di quei fatti che concorrono ad escludere o a
ridurre il debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493;
StE 1990 B 13.1 n. 8).
Tale
regola non è però assoluta, in quanto non lascia alcuno spazio a considerazioni
inerenti le effettive possibilità probatorie o comportamenti ostruzionistici (
Schär
,
Normentheorie und mitwirkungsorientierte Beweislastverteilung, in: ASA 67 p.
435). Una prima eccezione è data quando il contribuente tralascia, in maniera
colpevole e in violazione dei propri obblighi, la collaborazione, possibile ed
esigibile, nel chiarimento degli elementi che fondano l’obbligo fiscale. Una
seconda eccezione si verifica invece quando il contribuente, per motivi a lui
estranei, non può apportare la prova di un fatto che diminuisce il suo debito
d’imposta oppure può farlo solo prestando una collaborazione che non può essere
pretesa (
Zweifel
, in:
Zweifel
/Athanas [a cura di], Kommentar
zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/2b, 2
ª
ediz., Basilea 2008, n. 29 ad art. 130 LIFD, p. 342 e riferimenti).
In
definitiva, la massima ufficiale e il principio inquisitorio trovano i loro
limiti nel dovere di collaborazione del contribuente, indipendentemente dalla
ripartizione oggettiva dell’onere probatorio (
Zweifel
, op. cit., n. 3
ad art. 123 LIFD, p. 263;
Althaus-Houriet
, in:
Yersin
/Noël [a cura di], Commentaire
de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 4 ad art. 123 LIFD, p.
1196).
2.
2.1.
L’onere
di dimostrare l’esattezza di quanto dichiarato spetta in ogni caso al contribuente.
In questo senso colui che, ad esempio, pretende di dedurre dal proprio reddito
lordo gli interessi passivi maturati su di un debito, è tenuto a fornire al
fisco tutte le informazioni necessarie a stabilire l’esistenza e l’ammontare
del debito stesso. Poco importa a tale proposito che il ricorrente sia
responsabile o meno delle circostanze in ragione delle quali il debito non può
essere stabilito con esattezza, che egli rifiuti oppure non sia in grado di
fornire il nominativo del creditore (
ASA 55 p. 137 consid. 2c
con rinvii).
Nello
stesso senso, l’onere di dimostrare l’esistenza di un contratto di compravendita
è a carico di colui che pretende di averlo concluso, specie se sostiene di aver
consumato nell’operazione un “numerario” di fr. 450'000.–, di cui “non si è mai
avuto una chiara composizione” (cfr. osservazioni dell’autorità di tassazione
del 18 ottobre 2012). In virtù del suo dovere di collaborazione, RI 1 non
poteva quindi limitarsi a sostenere di avere acquistato il rimanente 25% del
pacchetto azionario della __________ SA, per il prezzo dichiarato di 300'000
euro, da non meglio identificate “persone residenti in Italia”, senza apportare
la benché minima documentazione in merito.
Come
ancora recentemente confermato dal Tribunale federale, le regole generali
concernenti l’onere probatorio imponevano in particolare al ricorrente di
chiarire l’asserito consumo di capitali, dal momento che si trattava, a non
averne dubbio, di un elemento suscettibile di ridurre il suo debito d’imposta
(decisione TF n. 2C_416/2013 e 2C_417/2013 del 5 novembre 2013, consid. 10.2.2,
in: StR 69/2014 p. 152). Agli atti dell’incarto fiscale, per contro, le uniche
informazioni utili a definire i contorni dell’operazione di compravendita emergono
dal verbale di udienza del 21 dicembre 2010, nel quale il rappresentante dei
contribuenti affermava che delle “persone residenti in Italia” erano desiderose
di regolarizzare la loro posizione nell’ambito dello scudo fiscale e che il
prezzo d’acquisto pattuito era stato saldato con tre versamenti a contanti di
100'000 euro ciascuno. Troppo poco, specie se si considera che in ambito di
rapporti giuridici internazionali si impone una prova particolarmente rigorosa
delle proprie affermazioni, giacché il fisco non avrebbe altro modo per
verificare compiutamente questi rapporti.
2.2.
Non si
può ignorare che la __________ SA ha sempre avuto un carattere e una conduzione
familiare, tanto è vero che sin dalla sua fondazione è stata interamente
gestita dai coniugi RI 1 e RI 2, oggi assistiti anche dalle figlie __________ e
__________. Tralasciando inoltre che nel suo consiglio di amministrazione
siedono tutt’ora solo stretti familiari (il ricorrente, le due figlie e il
fratello __________, titolare della RA 1), dagli atti di causa non emerge comunque
alcun elemento che possa anche solo far supporre la partecipazione di altre
persone residenti in Italia.
Eloquenti
indizi portano piuttosto a chiedersi se il ricorrente non detenesse già l’intero
pacchetto azionario della __________ SA (e non soltanto il 75% delle azioni) e se
la dichiarata compravendita si sia effettivamente verificata. Colpisce
anzitutto la circostanza che i tre acconti di 100'000 euro siano stati versati in
contanti e non tramite movimenti bancari, come è usuale quando sono in gioco
somme di denaro di una certa importanza. Lascia poi perplessi il fatto che non
sia stato concluso alcun accordo scritto e che non venga nemmeno indicata la
data dell’operazione in discussione. Non può infine passare inosservato che il prezzo
d’acquisto di euro 300'000 corrisponde precisamente al capitale di fr.
450'000.– dichiarato a inizio anno dai ricorrenti (secondo la tabella dei corsi
medi mensili del 2009, allestita dall’Amministrazione federale delle
contribuzioni in materia di imposta sul valore aggiunto, il tasso di cambio di
un euro oscillava tra un massimo di 1.5591 e un minimo di 1.5042). Coincidenza questa
che appare ancor più sorprendente se si considera che l’Ufficio di tassazione
delle persone giuridiche, alla fine del medesimo anno, ha stimato il valore
fiscale della partecipazione in fr. 900'000.–      (fr. 1'800.– per azione),
per poi quasi raddoppiarlo l’anno successivo (fr. 3'200.– per azione).
3.
3.1.
Alla luce
di tutte le considerazioni sopra esposte, si deve concludere che gli atti di
causa non permettono di accertare in maniera ineccepibile, così come richiesto
in presenza di una relazione d’affari con partner esteri, non tanto il prezzo
d’acquisto del rimanente 25% delle partecipazioni della __________ SA, ma piuttosto
l’asserito consumo di “numerario” per un importo complessivo
di fr. 450'000.– e, di riflesso, l’esistenza stessa dell’operazione di
compravendita in discussione.
3.2.
È quindi
immediatamente evidente che la decisione dell’autorità di tassazione di considerare
“la differenza fra il valore intrinseco della società al 31.12.2009 ed il
presunto prezzo pagato” quale reddito imponibile secondo la clausola generale
(Grundsatz
der Gesamtreineinkommensbesteuerung)
non trova alcun fondamento. Ancor meno
si giustificava il rinvio al reddito dell’attività lucrativa dipendente (art.
16 cpv. 1 LT; art. 17 cpv. 1 LIFD) e, più in particolare, all’imposizione delle
partecipazioni di collaboratore, così come sembrerebbe emergere dalle
motivazioni della decisione impugnata. Si aggiunga infine che un reddito
d’altra fonte pari alla differenza tra il valore fiscale della società a fine
anno (fr. 900'000.–) e il presunto prezzo pagato (fr. 444'000.–) non poteva nemmeno
fondarsi su un problema di dispendio, dal momento che nel periodo fiscale qui
in esame i coniugi __________ potevano contare su un’eccedenza finanziaria annua
di oltre 90'000 franchi (cfr. calcolo delle entrate e delle uscite dell’anno
2009).
3.3.
Nel pieno
rispetto del principio dell’onere probatorio, si giustifica pertanto di annullare
la decisione impugnata e di rinviare gli atti all’Ufficio di tassazione di
Lugano Campagna perché si pronunci in primo luogo sull’imposizione del “numerario”
di fr. 450'000.–, che i ricorrenti pretendono di avere consumato nell’ambito
della solo accennata
relazione d’affari con non meglio
identificate
“persone residenti in Italia”
. È chiaro infatti, che, in mancanza di una prova ineccepibile della
effettiva conclusione del contratto di compravendita, ed in particolar modo, del
pagamento del prezzo dichiarato, l’importo in questione dovrà continuare ad
essere considerato nel calcolo della sostanza imponibile.
A
dipendenze dell’esito delle ulteriori verifiche, l’incarto fiscale dovrà poi
essere trasferito al competente Ufficio delle procedure speciali perché si
determini sull’effettiva appartenenza dell’intero pacchetto azionario della __________
SA, che negli anni precedenti al periodo fiscale qui in esame i ricorrenti
hanno dichiarato unicamente nella misura del 75%. In questa sede ci si limita a
osservare che l
’autorità fiscale può ritornare su una propria decisione cresciuta in giudicato se sono adempiuti i presupposti per il ricupero d’imposta, cioè se esistono fatti o prove sconosciute al momento della tassazione, che permettono di
stabilire che a torto una tassazione non è stata eseguita, o che la tassazione definitiva era incompleta (cfr. art. 236 cpv. 1 LT; art. 151 cpv. 1 LIFD). L’autorità può
inoltre infliggere una multa ai contribuenti per il loro comportamento colpevole,
nell’ambito di un separato
procedimento penale per sottrazione
d’imposta.
Per gli articoli 258 cpv. 1 LT e 175 cpv. 1 LIFD, infatti, il
contribuente che, intenzionalmente o per negligenza, fa in modo che una tassazione sia indebitamente omessa o che una tassazione cresciuta in giudicato sia incompleta, è
punito con una multa, che equivale di regola all’importo dell’imposta
sottratta. In caso di colpa lieve, può essere ridotta fino a un terzo e, in
caso di colpa grave, aumentata fino al triplo dell’imposta sottratta (art. 258
cpv. 2 LT e art. 175 cpv. 2 LIFD).
4.
Visto
l’esito del gravame, non si prelevano tasse di giustizie e spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   La decisione
su reclamo del 3 ottobre 2012 è annullata e gli atti rinviati all’Ufficio di
tassazione di Lugano Campagna perché emetta una nuova decisione.
2.   Non si
prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di __________.
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: