ti_gerichte · 80.2013.150 · 2013-05-23 · it
Procedura: tassazione dufficio, reclamo, prova della manifesta inesattezza, valutazione palesemente sproporzionata, incremento di debiti non provato, verifica calcolo del dispendio

Procedura: tassazione d’ufficio, reclamo, prova della manifesta inesattezza, valutazione palesemente sproporzionata, incremento di debiti non provato, verifica calcolo del dispendio

Tessin Camera di diritto tributario 17.12.2013 80.2013.150
Tessin Camera di diritto tributario 17.12.2013 80.2013.150
Ticino Camera di diritto tributario 17.12.2013 80.2013.150

Incarti n.
80.2013.150
80.2013.151
Lugano
17 dicembre
2013
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini
, vicecancelliere
parti
RI 1
rappr. da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 19 giugno 2013 contro la decisione del 23
maggio 2013 in materia di IC e IFD 2008.
Fatti
A.
RI 1,
separato, domiciliato a __________, possiede diverse società, tra cui la __________
SA, il gruppo __________, la __________ SA e la __________ SA (ora in liquidazione).
Nella
dichiarazione fiscale 2008, il contribuente esponeva, fra l’altro, un reddito
da attività lucrativa dipendente di fr. 373'532.– e alimenti per complessivi
fr. 213'062.–. Ai soli fini cantonali indicava inoltre titoli e capitali per
fr. 2'443'113.– e debiti per complessivi fr. 10'810'884.–.
B.
Con
scritto del 17 aprile 2012, l’Ufficio di tassazione di Lugano Campagna si rivolgeva
direttamente al contribuente, invitandolo a produrre la seguente documentazione:
·
atto di costituzione della __________ SA;
·
contratto di acquisto delle azioni __________ SA;
·
contratto di prestito stipulato con __________
SA;
·
contratto di prestito stipulato con __________
SA;
·
contratto di prestito stipulato con __________
Ltd;
·
dichiarazione di __________ e __________
attestante i debiti esistenti al 31 dicembre 2008 e gli interessi passivi maturati;
·
documentazione a comprova dei contributi alimentari
versati alla ex moglie e al figlio residenti in __________.
C.
Il
termine per presentare la documentazione è stato più volte prorogato, su
richiesta dello stesso contribuente. Dopo una diffida raccomandata del 22
novembre 2012, con decisione del 18 gennaio 2013 l’autorità di tassazione gli
infliggeva una multa disciplinare di fr. 300.– e gli attribuiva un nuovo
termine di dieci giorni per presentare la documentazione richiesta, avvertendolo
che in caso contrario avrebbe proceduto alla tassazione d’ufficio.
D.
Con
decisione del 13 marzo 2013, l’Ufficio di tassazione di Lugano Campagna notificava
al contribuente la tassazione IC/IFD 2008, allestita d’ufficio a causa della
sua mancata collaborazione.
L’autorità
aveva in particolare aggiunto alle entrate dichiarate “altri redditi” per fr.
629'619.–, spiegando nella motivazione allegata che si trattava dell’aumento
dei debiti non riconosciuti, “in quanto non comprovati”. Riprendeva inoltre una
parte degli interessi passivi e gli alimenti versati alla ex moglie e al
figlio, “difettando i requisiti di legge”. Nella motivazione veniva inoltre
precisato che la tassazione d’ufficio avrebbe potuto essere contestata solo con
il motivo che era manifestamente inesatta e che in tal caso il reclamo avrebbe
dovuto essere motivato ed accompagnato dai mezzi di prova. In caso di
inosservanza di tali requisiti di forma, sarebbe invece stato dichiarato
irricevibile.
E.
RI 1,
rappresentato da RA 1, impugnava la suddetta decisione, con reclamo dell’11
aprile 2013, nel quale si limitava tuttavia a produrre solo una parte della
documentazione richiesta (per quanto qui di interesse, non produceva alcuna
attestazione bancaria, alcun contratto di prestito né tanto meno la prova
del’avvenuto versamento degli alimenti) e a chiedere di essere convocato “per
ulteriori chiarimenti”.
F.
L’Ufficio
di tassazione di Lugano Campagna, con decisione del 23 maggio 2013, dichiarava
irricevibile il reclamo, argomentando che quest’ultimo non era conforme ai
requisiti di legge.
G.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 sostiene di avere evaso tutte
le richieste dell’autorità di tassazione e di avere conseguentemente portato la
prova della manifesta inesattezza della tassazione d’ufficio.
Il
ricorrente ribadisce in particolare di non avere sottoscritto alcun contratto
di prestito con le società del gruppo __________, trattandosi di “linee di
credito concesse dal gruppo al loro Direttore Generale”. Sostiene inoltre che
per prassi gli istituti bancari non rilasciano alcun attestato interessi e
capitali durante le procedure esecutive. Osserva infine di avere già prodotto
la convenzione di divorzio nella quale vengono pure regolati i contributi
alimentari.
H.
Nelle
proprie osservazioni del 1° luglio 2013, l’autorità di tassazione propone di respingere
il gravame. A suo dire, il ricorrente “non saputo confrontarsi in modo appropriato
alla decisione impugnata, sostanziando le circostanze di fatto e apportando i
mezzi di prova idonei a dimostrare l’inesattezza della tassazione d’ufficio impugnata”.
I.
All’udienza
del 5 dicembre 2013, il ricorrente ha sottolineato di aver adempiuto la richiesta
di documentazione dell’Ufficio di tassazione nella misura in cui era possibile
farlo in quel momento. Per quanto concerne l’aumento del debito nei confronti
del __________ si tratta di un debito per il quale era già in corso da tempo una
procedura esecutiva e che sarebbe stato estinto nel 2010 con il pagamento di
fr. 3'350'000.–. In relazione al credito con la __________ SA, ha rilevato di
aver prodotto la scheda contabile della società stessa e non anche il contratto
di mutuo, che non esisteva, trattandosi di una linea di credito nei confronti
del contribuente azionista. Il ricorrente contesta che in queste circostanze
l’Ufficio di tassazione potesse dichiarare irricevibile il reclamo presentato
contro una tassazione a suo avviso punitiva. Lamenta inoltre il fatto che
l’Ufficio di tassazione non l’abbia neppure convocato prima di dichiarare
irricevibile il reclamo.
L’Ufficio
di tassazione ha per contro sottolineato che, su 7 punti contenuti nella domanda
di collaborazione, il ricorrente aveva inviato documentazione limitatamente a
tre di questi. Il contribuente non era stato convocato, in quanto dal reclamo
già si evinceva che non si conformava ai requisiti di ricevibilità previsti
dalla legge.
Diritto
1.
1.1.
La Camera
di diritto tributario, autorità di ricorso in materia fiscale contro le decisioni
degli uffici di tassazione, è competente a pronunciarsi nel merito dei ricorsi
a condizione che il gravame sia ricevibile in ordine. Essa deve pertanto
esaminare preliminarmente se il ricorso è ricevibile, ovvero tempestivo,
sufficientemente motivato, spedito nei termini di legge e presentato da una
persona legittimata, ma anche se una eventuale decisione dell’Ufficio di
tassazione, che abbia dichiarato irricevibile il reclamo del contribuente, sia
fondata. Infatti, se l’irricevibilità del reclamo è stata pronunciata a torto,
gli atti verranno retrocessi all’autorità di tassazione per la decisione di
merito, mentre, in caso contrario, la Camera confermerà la decisione di irricevibilità.
1.2.
Nel caso
in esame, questa Camera deve limitarsi a verificare la legittimità della decisione
dell’autorità fiscale, che si è rifiutata di entrare nel merito del reclamo
interposto dal contribuente contro la tassazione d’ufficio.
2.
2.1.
Contro la
decisione di tassazione il contribuente può reclamare per scritto all’autorità
di tassazione, entro trenta giorni dalla notificazione (art. 206 cpv. 1 LT;
art. 132 cpv. 1 LIFD). Tuttavia, il contribuente può impugnare la tassazione operata d’ufficio soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta. Il reclamo
dev’essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova (art. 206 cpv. 3 LT;
art. 132 cpv. 3 LIFD).
Le norme
appena citate esigono che il contribuente apporti la prova della “manifesta
inesattezza” della tassazione d’ufficio e richiede espressamente che il reclamo
sia motivato e indichi eventuali mezzi di prova. Tali requisiti del reclamo
rappresentano non meri presupposti sostanziali per la rimozione della tassaz ione per apprezzamento, bensì prescrizioni di validità del gravame, in
mancanza dei quali l’autorità non deve neppure entrare nel merito (sentenza del
Tribunale federale del 21 novembre 1997, in DTF 123 II 552).
Secondo
il Tribunale federale, il requisito della motivazione del reclamo, contenuto
nella disposizione in esame, deve essere considerato quale requisito di
validità, sebbene la legge non lo designi esplicitamente come tale (DTF 81 I 98
consid. 3, 121 I 117 consid. 3a, 122 I 70 consid. 1c).
2.2.
Per
procedere alla stima degli elementi imponibili, l’autorità fiscale deve necessariamente
basarsi su supposizioni e presunzioni. Per il fatto che una tassazione d’ufficio
è per sua natura approssimativa, la possibilità di contestarla è corrispondentemente
limitata. In principio, compete al contribuente la prova che la tassazione per
apprezzamento non corrisponde alla situazione effettiva. Mediante una completa
prova dell’inesattezza, deve contrastare l’incertezza esistente in relazione ai
fatti; semplici prove parziali non sono sufficienti. Nella motivazione del
reclamo, i fatti devono pertanto essere esposti in modo esauriente e devono
essere indicati i mezzi di prova per questa esposizione dei fatti. Non è
sufficiente contestare la valutazione in modo generale o limitarsi a definire
eccessive singole posizioni della valutazione. Il contribuente, che nella
procedura di tassazione ha violato i suoi obblighi di collaborazione ed ha così
provocato la tassazione d’ufficio,  deve invece prestare la collaborazione
precedentemente trascurata (p. es. procedendo all’inoltro ritardato della dichiarazione
d’imposta), per motivare in modo sufficiente il reclamo (cfr. la sentenza del
Tribunale federale del 17 ottobre 2011, in RF 67/2012 p. 59 =
RDAF 2012 II p. 283, consid. 3.2 e giurisprudenza citata).
2.3.
Nel caso in esame, la dichiarazione d’imposta presentata dal
contribuente sollevava numerosi dubbi. In particolare, dalla dichiarazione risultava
un aumento di diversi debiti, senza che tuttavia fossero allegati i relativi
attestati.
Secondo
gli articoli 127 cpv. 1 lett.
b
LIFD e 201 cpv. 1 lett.
b
LT,
infatti, devono rilasciare attestazioni scritte al contribuente i creditori e i
debitori, sull’esistenza, l’ammontare, gli interessi e le garanzie di crediti.
Tali attestazioni devono essere allegate alla dichiarazione da parte del
contribuente o devono essere fornite, a domanda dell’autorità di tassazione
(articoli 125 cpv. 1 e 126 cpv. 2 LIFD; articoli 199 cpv. 1 e 200 cpv. 2 LT).
Di
principio, in applicazione analogica della regola generale prevista dall’art. 8
CC, nella procedura fiscale l’onere della prova è ripartito nel senso che
l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o
aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei
fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (DTF 133
II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8).
Su questa
base, l’Ufficio di tassazione ha ripetutamente chiesto al contribuente di documentare
l’esistenza e la consistenza dei debiti in questione. L’unico debito per il
quale, solo con il reclamo, il contribuente ha prodotto documentazione, peraltro
limitandosi alla scheda contabile della società creditrice, è quello nei
confronti della__________ SA. Per il resto, ha solo comunicato all’autorità
fiscale che:
·
il prestito __________ era “un anticipo fatto da
una società del Gruppo al contribuente” e che “se necessario” si sarebbe potuta
“verificare l’esistenza di un contratto scritto”;
·
il prestito __________ Ltd era un altro
“anticipo”, per il quale “le parti” erano d’accordo di “allestire un contratto
scritto qualora le contingenze lo rendessero necessario”;
·
quanto ai debiti nei confronti di __________ e __________,
essendo in corso la procedura esecutiva, erano disponibili solo comunicazioni
verbali.
Per
quanto concerne gli alimenti pagati alla ex moglie, la prova non è stata
portata, essendosi il contribuente limitato a produrre una copia della
convenzione di divorzio.
2.4.
Ci si
potrebbe chiedere se, almeno in parte, l’insorgente non abbia dato seguito, con
il reclamo, alle richieste dell’autorità fiscale, adempiendo in tal modo le
condizioni per contestare la tassazione d’ufficio. Infatti, almeno per il
debito nei confronti della __________ SA, è stata prodotta la scheda contabile
richiesta, che dovrebbe confermare che il credito figura fra gli attivi della
società. La questione può tuttavia essere lasciata aperta, per il fatto che la
decisione impugnata deve comunque essere annullata.
3.
3.1.
Non
avendo ricevuto le informazioni e i documenti richiesti, l’autorità di
tassazione ha aggiunto ai redditi dichiarati dal contribuente ulteriori
proventi per fr. 629'619.–. Tale importo risulta dalla somma dell’aumento dei
debiti per i quali l’autorità ha ritenuto non fornita la prova, cioè:
debito __________
SA                                        fr.    129'619.–
debito __________                                              fr.    300'000.–
debito __________
Ltd                                        fr.    200'000.–
totale                                                                       fr.
629'619.–
L’Ufficio
di tassazione ha dunque ritenuto che l’aumento dei debiti non comprovato
costituisca un reddito.
3.2.
Nella
procedura di tassazione d’ufficio, l’autorità deve prendere in considerazione
tutti gli elementi a sua disposizione. Deve altresì considerare tutte le
circostanze di cui ha conoscenza, anche se non dovessero risultare dai
documenti agli atti; infatti la tassazione d’ufficio deve essere intrapresa
sulla base di una valutazione coscienziosa. Il contribuente deve, nella misura
in cui sia possibile, essere imposto su un reddito valutato che si avvicini
quanto più è possibile alla sua effettiva capacità contributiva. Ciò esige un
esame dell’insieme delle circostanze. L’autorità fiscale deve procedere ad una
stima coscienziosa, senza peraltro essere obbligata, nelle valutazioni imposte
dalla condotta del contribuente, a scegliere, in caso di dubbio, la soluzione
più favorevole a quest’ultimo: si deve impedire che il contribuente che si è
preoccupato di presentare gli elementi della tassazione in modo tale che
possano essere sottoposti a verifica debba pagare più imposte di quello che
rende impossibile una simile verifica per motivi che sono a lui imputabili. Non
si deve poter trarre vantaggio dalla violazione degli obblighi procedurali
(RDAF 2003 II 581 consid.
4.1; ASA 58 p. 670 consid. 3b
e giurisprudenza citata).
3.3.
Anche
se il contribuente non prova la manifesta inesattezza della tassazione
d’ufficio, riprendendo la collaborazione precedentemente trascurata, gli è
comunque consentito di dimostrare che la tassazione contestata è palesemente
sproporzionata. Una tassazione d’ufficio è manifestamente inesatta se ha
trascurato o valutato erroneamente un punto di vista essenziale (cfr.
RF 67/2012 p. 59 =
RDAF 2012 II p. 283,
consid. 3.1)
. In tal caso, continua ad esservi una tassazione per
apprezzamento, ma, se l’autorità di ricorso ritiene che la valutazione sia
manifestamente sproporzionata, può sostituirla con una più prudente (cfr.
Fenners/Looser
, Besonderheiten bei der
Anfechtung der Ermessensveranlagung, in AJP 2013, p. 33 ss., in particolare p.
39 e giurisprudenza citata; v. anche
Blöchliger
,
Die Einsprache gegen die Ermessenseinschätzung, in RF 63/2008, p. 86 ss., in
particolare p. 93).
Per esempio, il Tribunale
federale ha ammesso che fosse giustificata l’aggiunta di un reddito presunto,
nel calcolo dell’imponibile relativo ad una contribuente che aveva acquistato
un immobile, versando 140'000 franchi in contanti, anche se non aveva mai
dichiarato dei risparmi. Secondo l’Alta Corte, tuttavia, si doveva tener conto
dell’affermazione della ricorrente, secondo cui ella avrebbe risparmiato tale
importo durante oltre vent’anni di attività dipendente; inoltre, i suoi redditi
del lavoro avevano sempre oscillato intorno ad una media di 33'000 franchi
all’anno, con punte vicine a 60'000 franchi. L’autorità fiscale aveva allora ecceduto
il suo potere di apprezzamento, moltiplicando il reddito della contribuente per
5 rispetto alla media degli anni precedenti e per 3 rispetto al reddito
massimo. Avrebbe pertanto dovuto attribuire l’importo litigioso (fr. 140'000.–)
non al solo periodo fiscale contestato, bensì in parte ai periodi precedenti,
eventualmente procedendo ad un recupero d’imposta per le tassazioni già passate
in giudicato (cfr.
RF 67/2012 p. 59 =
RDAF 2012 II p. 283, consid.
3.2).
3.4.
Nella fattispecie, il
ricorrente ha già in precedenza dichiarato ingenti debiti, in parte nei
confronti di società da lui stesso controllate. Nel periodo fiscale litigioso,
come già ricordato, ha indicato un aumento dei debiti, senza tuttavia
comprovarlo in modo ineccepibile. L’Ufficio di tassazione non ha semplicemente
negato la deduzione di tali importi, nel calcolo della sostanza imponibile, ma ha
considerato l’intero aumento dei debiti come reddito presunto.
Ora,
quest’ultimo aspetto della decisione non può essere condiviso senza riserve. È
vero che, secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, quando il
contribuente non prova in modo ineccepibile l’esistenza di un preteso mutuo, si
giustifica non solo di non ammettere in deduzione, dal reddito imponibile, gli
interessi pagati, ma anche l’imposizione di un reddito d’altra fonte, che tenga
conto della sproporzione esistente fra le spese del contribuente e le entrate
dichiarate, per lo stesso periodo (cfr. p. es. la sentenza n. 2P.267/1998 e
2A.382/1998 del 7 luglio 1999, in: RDAT I-2000 n. 15t).
Tornando
al caso del ricorrente, non risulta dagli atti che l’imposizione degli “altri
redditi” nella misura di fr. 629'619.– sia giustificata da un’assenza di
disponibilità finanziaria nelle stesse proporzioni. Agli atti è sì reperibile
un calcolo della disponibilità finanziaria del contribuente, ma lo stesso – che
fra l’altro non è stato sottoposto all’interessato – solleva alcuni
interrogativi. In primo luogo, l’ammanco di disponibilità che ne emerge non è
di fr. 629'619.– bensì di fr. 472'251.–, anche se non è considerato il tenore
di vita del contribuente, cioè le spese per la vita quotidiana. Inoltre, fra le
uscite figurano proprio quei 629'619 franchi, che sono costituiti dall’aumento
dei debiti, dichiarato ma non provato. Ne discende che, diversamente dai casi
di cui si è occupata la giurisprudenza poc’anzi richiamata, non si tratta qui
di un ammanco di disponibilità finanziaria che il contribuente ha cercato di
giustificare adducendo l’accensione di debiti, bensì di un ammanco che
risulterebbe proprio dal fatto che non è stato giustificato il preteso aumento
dei debiti. In altri termini, non sembra che si possa affermare che, se il
contribuente non avesse dichiarato il controverso aumento dei debiti,
l’autorità di tassazione avrebbe nondimeno ravvisato un’assenza di
disponibilità finanziaria, nelle stesse proporzioni.
Questa
conclusione vale a maggior ragione per il contestato incremento del debito nei
confronti del __________. Si tratterebbe infatti di mutui ipotecari, per il cui
rimborso la banca creditrice ha avviato già diversi anni fa delle procedure
esecutive. L’incremento del debito, per quanto non debitamente comprovato,
appare allora verosimile ed è riconducibile con ogni probabilità alla
capitalizzazione degli interessi passivi e degli interessi di ritardo. In
simili circostanze, appare discutibile assimilare questa situazione a quella di
chi ha ottenuto dal creditore un ulteriore mutuo.
3.5.
Alla luce
delle considerazioni che precedono, si ritiene che la tassazione d’ufficio
contestata sia manifestamente inesatta e che si giustifichi pertanto un
adeguamento del reddito imponibile. Come già sottolineato, tuttavia, ciò non
implica una rinuncia alla tassazione per apprezzamento, essendo stata la
collaborazione del contribuente inadeguata e, soprattutto, non avendo egli soddisfatto,
con il reclamo, le esigenze legali per la contestazione della valutazione
intrapresa dall’Ufficio di tassazione.
In
considerazione del fatto che la valutazione da cui è scaturita la tassazione
d’ufficio non è mai stata sottoposta al ricorrente e ritenuto che non è mai
stato valutato il tenore di vita del contribuente, si giustifica il rinvio
degli atti all’autorità di tassazione, perché si pronunci nuovamente sulla
misura degli altri redditi da aggiungere ai proventi dichiarati. La nuova
valutazione dovrà essere fondata esclusivamente sui mezzi di prova già
acquisiti, poiché come già rilevato il reclamo non è stato motivato in modo
sufficiente per far venir meno la tassazione d’ufficio. È tuttavia auspicabile
che si tenga conto della scheda contabile relativa al debito con la __________
SA, prodotta con il reclamo.
4.
La
decisione impugnata è pertanto annullata e gli atti sono rinviati all’Ufficio
di tassazione per una nuova decisione.
Visto
l’esito del ricorso, non si prelevano né tassa di giustizia né spese
processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   La
decisione su reclamo del 23 maggio 2013 è annullata e gli atti sono rinviati
all’Ufficio di tassazione per una nuova decisione.
2.   Non si
prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Non si
assegnano ripetibili.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di __________.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: