ti_gerichte · 80.2011.150 · 2011-10-05 · it
Procedura: tassazione per apprezzamento, valutazione coscienziosa, non imposizione di uno "stipendio ipotetico" di oltre 150'000 franchi

Tessin Camera di diritto tributario 20.03.2012 80.2011.150
Tessin Camera di diritto tributario 20.03.2012 80.2011.150
Ticino Camera di diritto tributario 20.03.2012 80.2011.150

Incarto n.
80.2011.150
Lugano
20 marzo 2012
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 31 ottobre 2011 contro la decisione del 5
ottobre 2011 in materia di IC e IFD 2010.
Fatti
A.
RI 1,
fotografo in proprio, nella dichiarazione fiscale 2010 indicava di non avere conseguito
alcun reddito imponibile. Quale unico allegato alla dichiarazione aveva inoltrato
un foglio intitolato “Conto economico”, costituito da una tabellina con dodici
colonne corrispondenti ai mesi dell’anno e da una quindicina di righe indicanti
le “fatture emesse” e poi una serie di spese, dai contributi AVS ai costi di
gestione (affitti, luce), fino agli importi pignorati nell’ambito di procedure
esecutive promosse dalle assicurazioni sociali. Fra le spese figurava in
particolare una voce “spese mensili (ipotesi stipendio)”, in corrispondenza
della quale era inserito un importo di circa 12'500 franchi al mese. Le fatture
emesse ammontavano per contro a soli fr. 583.– in tutto l’anno. Il saldo era
costituito dall’importo (negativo) di fr. 154'192.–.
B.
Con
decisione del 23 giugno 2011, l’RS 1 di Mendrisio notificava al contribuente la
tassazione IC/IFD 2010, nella quale commisurava il reddito imponibile in fr.
153'000.– per l’IC e per l’IFD. La decisione era motivata come segue:
In
base al conto economico presentato dal contribuente risulta che nell’anno in
questione le spese di mantenimento ammontino ad un totale di fr. 153'096.–.
Siccome
non è stata prodotta alcuna documentazione riguardante le fonti di
sostentamento, la scrivente autorità ritiene equo esporre un reddito almeno
equivalente alle spese sostenute e dichiarate dal contribuente stesso.
Precisiamo
che, a norma di una consolidata giurisprudenza, ogni periodo fiscale è a sé
stante.
C.
Il
contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 20 luglio 2011,
nel quale affermava che il calcolo intrapreso dall’autorità di tassazione non
teneva conto della sua dichiarazione, della “realtà concreta dei fatti”, dello
“stato delle cose”, della documentazione (“compresa corrispondenza intrattenuta
in questi ultimi decenni con il vostro ufficio”) e dell’”introito finanziario
effettivo, e cioè = a =/zero”.
L’Ufficio
di tassazione lo convocava ad un’audizione per il 9 agosto 2011, ma il reclamante
non si presentava. In seguito, con lettera del 18 agosto 2011, lo invitava ad
inviare dei conti dettagliati relativi alla sua attività ed a documentare la
provenienza dei mezzi serviti al suo sostentamento. La relativa lettera raccomandata
ritornava all’Ufficio non ritirata.
D.
L’autorità
fiscale respingeva il reclamo, con decisione del 5 ottobre 2011. Nella motivazione,
dopo aver ricordato la convocazione e la richiesta di documentazione rimaste
infruttuose, si esprimeva in questi termini:
L’indifferenza
dimostrata dal reclamante non giova alla sua causa, così come appare
semplicemente sconcertante la pretesa di ottenere una tassazione a reddito e
sostanza pari a zero, senza il suffragio di mezzi di prova.
Ovviamente,
questo inspiegabile comportamento rende impossibile la determinazione di ogni e
qualsiasi elemento di tassazione.
In
simili circostanze non si può far altro che confermare la decisione di prima
sede che ha imposto al reclamante un reddito d’altra fonte pari alle sue indicazioni
di dispendio, pertanto il reclamo è interamente respinto.
A
titolo abbondanziale va evidenziato che da anni il reclamante ha posto in atto
tutta una serie di comportamenti ostruzionistici, manifestando un’attitudine
polemica culminata addirittura con la pretesa di chiedere all’autorità fiscale
il pagamento della sua cassa malati privata imputando al fisco assurde colpe.
Questa
autorità non intende più prestarsi ad assecondare gli intendimenti,
incomprensibilmente polemici, che il contribuente ha mostrato e mostra nei
confronti dello scrivente ufficio (prove: la copiosa documentazione agli atti).
E.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta la
decisione dell’Ufficio di tassazione, che definisce priva di ogni “attinenza
con la realtà e la concretezza dei fatti da me dichiarati e che mi riguardano
in prima persona”, e ribadisce di non avere alcuna entrata che possa essere
considerata reddito. Lamenta poi diversi torti subiti a causa di scorrettezze
da parte dell’autorità fiscale, che a suo avviso sarebbero culminate nella
tassazione contestata.
Diritto
1.
Nella
procedura fiscale vigono la
massima ufficiale
e il
principio
inquisitorio.
L’autorità di tassazione, cui spetta il dovere di chiarire
d’ufficio i fatti fiscalmente rilevanti, controlla la dichiarazione d’imposta e
procede a tutte le indagini necessarie (art. 204 cpv. 1 LT; art. 130 cpv. 1
LIFD), senza essere in particolare vincolata agli elementi imponibili
riconosciuti o dichiarati dai contribuenti (decisione TF 2A.105/2007 del 3
settembre 2007; cfr., al proposito,
Berger,
Voraussetzungen und Anfechtung der
Ermessensveranlagung, in: ASA 75 p. 185, p. 190). La procedura fiscale è
inoltre retta dal
principio di collaborazione.
Sia secondo l’art. 196 LT
sia secondo l’art. 123 cpv. 1 LIFD, le autorità di tassazione determinano con
il contribuente le condizioni di fatto o di diritto determinanti per
un’imposizione completa ed esatta. Al contribuente è imposto l’obbligo di fare
tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed esatta (art. 200
LT; art. 126 cpv. 1 LIFD). Egli deve in particolare esporre la situazione in
maniera esaustiva e trasparente (decisione TF 2A.502/2005 del 2 febbraio 2006,
in: StR 61 p. 442).
1.2.
Di
principio, in applicazione analogica della regola generale prevista dall’art. 8
CC, nella procedura fiscale l’onere della prova è ripartito nel senso che
l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o
aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei
fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (DTF 133
II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8).
La
descritta regola sull’onere probatorio non è però assoluta, in quanto non
lascia alcuno spazio a considerazioni inerenti le effettive possibilità
probatorie o comportamenti ostruzionistici (
Schär
, Normentheorie
und mitwirkungsorientierte Beweislastverteilung, in: ASA 67 p. 435). Una prima
eccezione è data allorquando il contribuente tralascia, in maniera colpevole ed
in violazione dei propri obblighi, la collaborazione, possibile ed esigibile,
nel chiarimento degli elementi che fondano l’obbligo fiscale. Una seconda
eccezione si verifica invece quando il contribuente, per motivi a lui estranei,
non può apportare la prova di un fatto che diminuisce il suo debito d’imposta
oppure può farlo solo prestando una collaborazione che non può essere pretesa (
Zweifel
, in:
Zweifel/Athanas
[a cura di],
Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/2b, 2. ediz. Basilea 2008, n.
29 ad art. 130 LIFD, p. 342 e riferimenti). In definitiva la massima ufficiale,
e il principio inquisitorio trovano i loro limiti nel dovere di collaborazione
del contribuente, indipendentemente dalla ripartizione oggettiva dell’onere
probatorio (
Zweifel
, op. cit., n. 3 ad art. 123 LIFD, p. 263;
Althaus-Houriet
, in:
Yersin/Noël
[a cura di], Commentaire de la
loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 4 ad art. 123 LIFD, p. 1196).
2.
2.1.
Secondo
l’art. 204 cpv. 2 LT, di uguale tenore dell’art. 130 cpv. 2 LIFD e dell’art. 46
cpv. 3 LAID, l’autorità di tassazione esegue la tassazione d’ufficio, in base a una valutazione coscienziosa, se il contribuente, nonostante diffida, non soddisfa
i suoi obblighi procedurali oppure se gli elementi imponibili non possono
essere accertati esattamente per mancanza di documenti attendibili. Può tener
conto di coefficienti sperimentali, dell’evoluzione patrimoniale e del tenore
di vita del contribuente.
La tassazione d’ufficio può essere impugnata
soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta. Il reclamo deve
essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova (art. 206 cpv. 3 LT, 132
cpv. 3 LIFD), per cui
vi è un’inversione
dell’onere
della prova: non tocca all’autorità dimostrare la correttezza della propria
valutazione, bensì all’interessato provare che la stessa è manifestamente inesatta.
2.2.
Giurisprudenza
e dottrina tendono a riconoscere che si possa ricorrere alla tassazione d’ufficio non solo laddove il contribuente, nonostante diffida, non soddisfi ai suoi obblighi
procedurali, ma anche qualora la mancanza di documenti attendibili sulla sua
situazione finanziaria non possa essergli imputata (decisione TF 2A.426/2004
del 23 novembre 2004; TF 2A.442/2001 del 19 giugno 2002; RDAF 2000 II 41;
Zweifel
, op. cit., n. 29 e 31 ad art.
130 LIFD, p. 342 ss.;
Richner/Frei/Kaufmann
,
Handkommentar zum DBG, Zurigo 2003, n. 26 ad art. 130 LIFD, p. 972;
contra
Berger
,
op. cit., p. 197
).
L’autorità fiscale deve
comunque agire “
pflichtgemäss
”, ovvero secondo coscienza professionale, conformandosi agli indispensabili criteri di prudenza che devono sempre essere tenuti presenti
in procedimenti del genere, principalmente allo scopo di evitare eccessi di
discrezionalità (ASA 50 p. 372). Detto altrimenti, il contribuente deve essere
imposto, nella misura del possibile, su un reddito valutato il più vicino
possibile alla sua capacità contributiva reale (
Zweifel
, op. cit., n. 46 ad art. 130 LIFD).
3.
3.1.
Nella
fattispecie, il ricorrente ha evidentemente omesso di prestare una collaborazione
esauriente, limitandosi ad inoltrare i formulari per la dichiarazione che indicavano
una totale assenza di reddito e ad allegare una tabella che, nonostante il
nome, non ha nulla in comune con un conto economico.
Il
contribuente esercita un’attività lucrativa indipendente e come tale è tenuto
ad osservare gli obblighi di collaborazione stabiliti dalla legge. Secondo gli
articoli 125 cpv. 2 LIFD e 199 cpv. 2 LT, le persone fisiche con reddito da
attività lucrativa indipendente e le persone giuridiche devono allegare alla
dichiarazione i conti annuali firmati (bilanci e conti profitti e perdite) del
periodo fiscale oppure, in mancanza di una contabilità conforme all’uso commerciale,
le distinte degli attivi e dei passivi, delle entrate e uscite, come anche
degli apporti e dei prelevamenti privati.
L’obbligo di allegare le
“distinte”
vale per i contribuenti che non tengono una contabilità
commerciale, non essendovi tenuti. Non autorizza cioè i contribuenti che, pur essendovi
obbligati, non tengono una contabilità o che rifiutano di produrla, ad adempiere
i loro obblighi procedurali allegando alla loro dichiarazione le distinte (
Zweifel
, in: Zweifel/Athanas [a cura
di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Basilea/Ginevra/Monaco 2000,
vol. I/2b, n. 28 ad art. 125 LIFD, pp. 259-260).
3.2.
Anche
volendo ammettere che l’insorgente abbia conseguito due soli ricavi (peraltro
di proporzioni modeste) dall’esercizio della sua attività professionale, la sua
dichiarazione risulterebbe lacunosa, non contenendo alcun riferimento ad altre
fonti di reddito o ad elementi patrimoniali, che possano spiegare come abbia
fatto fronte al proprio sostentamento nel corso del periodo fiscale litigioso.
D’altronde,
le richieste di collaborazione che gli sono state rivolte sono sempre state vanificate
dal mancato ritiro delle raccomandate indirizzategli (per richieste di informazioni
o per convocazioni ad audizioni) o da sue prese di posizione contenenti censure
e rivendicazioni del tutto inconferenti (si pensi soprattutto all’invio delle
fatture della cassa malati, con la pretesa che fossero pagate dall’Ufficio di
tassazione, che a suo avviso era responsabile per il mancato riconoscimento del
relativo sussidio).
Nelle
circostanze descritte è inevitabile che l’autorità fiscale, dopo aver fatto
quanto in suo potere per ottenere la collaborazione del contribuente, abbia
dovuto procedere ad una valutazione del suo reddito.
3.3.
Nel caso
in esame, come visto, l’autorità fiscale ha rinunciato ad intraprendere una tassazione d’ufficio, perlomeno nel
ristretto senso contemplato dall’art.
204
cpv. 2 LT (art. 130 cpv. 2 LIFD), omettendo di indicare nei rimedi giuridici
l’esistenza dei requisiti posti dall’art. 206 cpv. 3 LT (art. 132 cpv. 3 LIFD)
e le conseguenze in caso di inottemperanza, senza peraltro successivamente
porvi rimedio. Ciò non toglie tuttavia che la tassazione in discussione rimane
pur sempre
una tassazione “ordinaria” fondata su considerazioni di
verosimiglianza
.
Come vedremo meglio di seguito, di fronte ad una documentazione inadeguata a
giustificare le argomentazioni del ricorrente, peraltro non sempre lineari,
l’Ufficio di tassazione non poteva fare altro che procedere ad una valutazione
dei suoi redditi, basandosi sugli stessi metodi di stima previsti dagli art.
204 cpv. 2 LT e 130 cpv. 2 LIFD, quali sono
i coefficienti
sperimentali, l’evoluzione patrimoniale e del tenore di vita del
contribuente (
Althaus-Houriet
,
op. cit., n. 14 ad art. 130 LIFD; decisione TF 2A.561/2005 del 22 febbraio 2006
).
La diversa
natura delle due tipologie di tassazioni si ripercuote piuttosto sulle diverse
possibilità di impugnazione: s
e per contestare con successo una
tassazione d’ufficio in senso tecnico occorre anzitutto porre in essere gli
atti di collaborazione trascurati in precedenza (decisione TF 2A.792/2006 del
1° maggio 2007; ASA 75 p. 329), una tassazione “ordinaria” come quella in esame
può essere riesaminata liberamente, visto e considerato che l’obbligo
dell’autorità fiscale di effettuare indagini d’ufficio, nell’intento di
ricostruire la verità materiale, non è mai venuto meno.
3.4.
Venendo
al merito della decisione impugnata, la valutazione intrapresa dall’autorità di
tassazione solleva più di un dubbio. Si ricordi, in tale contesto, che anche
nel caso di una tassazione d’ufficio l’autorità fiscale deve tener conto di
tutti i documenti a disposizione e di ogni circostanza di cui ha conoscenza,
anche se non fosse agli atti, poiché il contribuente deve essere imposto
secondo la sua capacità contributiva e si richiede pertanto una valutazione
coscienziosa (cfr. p. es. RDAF 2003 II 581 consid. 4.1 e giurisprudenza
citata).
Nella
fattispecie, l’
importo di fr. 153'000.–, considerato reddito imponibile,
è stato infatti semplicemente ripreso dalla tabella inoltrata dal contribuente,
che come già ricordato ha incluso una voce “spese mensili (ipotesi stipendio)”,
attribuendole il valore di circa 12'500 franchi al mese.
Che,
in mancanza di elementi più concreti, questo importo si possa considerare
reddito imponibile è peraltro difficile da sostenere.
In
primo luogo, va tenuto conto del fatto che già nei periodi fiscali precedenti
il contribuente aveva allegato una simile tabella, che conteneva la stessa
voce, anche se con importi inferiori (10'000 o 11'000 franchi al mese), senza
che l’Ufficio di tassazione considerasse tali somme come dei redditi
imponibili. In secondo luogo, lo stesso contribuente aveva già spiegato quale
senso si dovesse attribuire alle indicazioni in questione: in una lettera
inviata all’Ufficio di tassazione il 21 giugno 2010, in relazione alla tassazione del periodo fiscale 2008, ha spiegato di essersi basato su informazioni statistiche “da me ricercate ed elaborate che rispondono alle mie
ideali e reali necessità”, affermando in particolare quanto segue:
Necessità che
corrispondono all’evoluzione della persona che ha proseguito con esperienze
progressive e complesse maturate negli anni. Quindi esperienze, competenza e
specializzazioni che sono aumentate con il passare degli anni sono la base per
il calcolo di quello che dovrebbero essere, di conseguenza, le entrate
(ipotetico stipendio).
Per poter
considerare tali importi come reddito imponibile del contribuente, si richiederebbe
qualche riscontro in più rispetto alla semplice dichiarazione di un “ipotetico
stipendio”. Dagli atti dell’Ufficio di tassazione, tuttavia, non emergono indicazioni
ulteriori in merito alle attività del contribuente, al suo patrimonio ed al suo
tenore di vita. I soli dati che se ne possono ricavare sono la sua convivenza
con __________ ed i suoi debiti con le assicurazioni sociali, in particolare
con la cassa malati.
Sono
reperibili inoltre informazioni riguardanti una vertenza civile promossa dal ricorrente
nei confronti del Comune di __________, in relazione a pretese legate allo
svolgimento di un mandato che l’ente pubblico avrebbe revocato. Trattandosi di mere
notizie ricavate dalla stampa, non possono chiaramente servire alla determinazione
dei redditi dell’insorgente, senza che prima quest’ultimo sia espressamente interpellato
a tale riguardo, nel rispetto del suo diritto di essere sentito.
4.
Alla
luce delle considerazioni che precedono, la decisione impugnata è annullata e
gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione per una nuova decisione, dopo
ulteriori accertamenti, in collaborazione con il contribuente. Quest’ultimo, da
parte sua, è invitato a dar seguito alle richieste di documentazione e di
informazioni dell’Ufficio di tassazione, desistendo dal suo atteggiamento inutilmente
polemico. Come precedentemente indicato, la decisione dell’autorità fiscale si
fonda sì sulle informazioni provenienti dallo stesso contribuente, ma il fisco
può procedere alla stima degli elementi imponibili in mancanza di una sua
collaborazione esauriente o comunque tale da giustificare il suo tenore di
vita.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   La
decisione su reclamo del 5 ottobre 2011 è annullata e gli atti sono rinviati
all’Ufficio di tassazione per una nuova decisione motivata, dopo ulteriori
accertamenti.
2.   Non si
prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: