ti_gerichte · 80.2012.12 · 2011-12-09 · it
Assoggettamento limitato: persona giuridica, stabilimento dimpresa, assicurazione contro le malattie, esenzione assicurazioni sociali, succursale di una fondazione che gestisce anche polizze di assicurazione complementare

Assoggettamento limitato: persona giuridica, stabilimento d’impresa, assicurazione contro le malattie, esenzione assicurazioni sociali, succursale di una fondazione che gestisce anche polizze di assicurazione complementare

Tessin Camera di diritto tributario 27.01.2014 80.2012.12
Tessin Camera di diritto tributario 27.01.2014 80.2012.12
Ticino Camera di diritto tributario 27.01.2014 80.2012.12

Incarto n.
80.2012.12
Lugano
27 gennaio 2014
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio
Saredo-Parodi
parti
RI
1
rappr.
da RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 9 gennaio 2012 contro la decisione del 9 dicembre 2011 in materia di IC 2001, 2002, 2003, 2004, 2005 e 2006.
Fatti
A.
La RI 1 è una
fondazione, con sede a __________ (__________), il cui scopo consiste nel
garantire gli assicurati contro le conseguenze economiche della malattia, degli
infortuni e della maternità. La fondazione sottostà alla vigilanza dell’Ufficio
federale delle assicurazioni sociali (UFAS).
Dello stesso gruppo fa
parte anche la __________ SA, la cui sede si trova pure a __________, che si
occupa per contro di attività nell’ambito delle assicurazioni complementari
secondo la Legge federale del 2 aprile 1908 sul contratto d’assicurazione (LCA;
RS 221.229.1).
B.
Il 20 dicembre 2006,
la __________ SA si rivolgeva all’RS 1__________ con una lettera, nella quale
comunicava che la RI 1 le aveva trasferito la gestione delle assicurazioni
complementari secondo la LCA, a partire dal 1° gennaio 2001. Precisava poi però
che, diversamente dalla fondazione, aveva assunto personale proprio solo nel
Canton __________ e, in seguito, a __________. Di conseguenza, avrebbe inviato
la dichiarazione d’imposta solo alle autorità fiscali dei cantoni nei quali vi
era uno stabilimento d’impresa.
Con scritto del 30 ottobre
2007, l’UTPG rivendicava un’imposizione parziale della __________ SA a partire
dal 1° gennaio 2001, sostenendo che il gruppo era ben presente nel Canton
Ticino “con una propria non irrilevante struttura (uffici e personale propri)
prima ad __________ e dal 1.4.2004 a __________”. L’autorità cantonale
contestava in particolar modo la pretesa della contribuente, di non essere
imponibile nel Cantone “per il semplice fatto che ad occuparsi anche delle assicurazioni
complementari (unico settore fiscalmente imponibile) è il personale che (per
motivi che non ci interessano) risulta essere alle dipendenze della società che
gestisce il settore dell’assicurazione obbligatoria (fiscalmente esente)”.
C.
Seguiva uno scambio
di corrispondenza fra l’UTPG e l’Ufficio di tassazione delle persone giuridiche
del Canton __________. Mentre quest’ultimo (nella lettera del 2 novembre 2007)
sottolineava che delle otto persone impiegate nel Canton Ticino meno di una unità
era occupata nella gestione delle polizze relative alle assicurazioni
complementari, e che pertanto non erano adempiuti i requisiti per il riconoscimento
di uno stabilimento d’impresa, l’autorità ticinese (nella lettera del 9
novembre 2007) rilevava di non essere disposta “a rinunciare a qualsiasi imposizione
di parte degli utili e dei capitali imponibili di quelle casse malati che hanno
scelto di operare in Ticino (anche per quanto riguarda le assicurazioni complementari)
facendo capo a personale organicamente alle dipendenze dell’entità fiscalmente
esente”.
D.
Il 21 giugno 2011, si
svolgeva un’udienza, nel corso della quale l’autorità fiscale contestava che,
per stabilire se il numero di collaboratori attivi nel settore assicurativo
imponibile raggiungesse le tre unità, necessarie per ammettere l’esistenza di
uno stabilimento d’impresa secondo la circolare n. 23 della Conferenza fiscale
svizzera, ci si potesse basare sulla proporzione tra il fatturato della parte
obbligatoria e quello della parte complementare. Veniva convenuto che la
contribuente avrebbe preso contatto con l'Amministrazione fiscale __________
per rivedere il riparto intercantonale, attribuendo al Canton Ticino la propria
quota parte e riconoscendone lo stabilimento d’impresa. In caso di esito
negativo, l’UTPG avrebbe rivendicato l'assoggettamento fiscale e creato di
fatto una doppia imposizione intercantonale, suscettibile di contestazione da
parte della contribuente.
L’Ufficio di tassazione
del Canton __________ respingeva le pretese fiscali del Canton Ticino, con
scritto del 3 agosto 2011, nel quale sottolineava che la fondazione disponeva
di sette collaboratori nel Canton Ticino, i quali dedicavano alle assicurazioni
complementari il 10% del loro tempo. In seguito alla richiesta dell’UTPG, di
documentare il tempo impiegato dai collaboratori per le prestazioni LAMal e
LCA, la contribuente, con lettera del 14 settembre 2011, negava di disporre di
un’analisi che descrivesse la ripartizione del tempo degli impiegati fra le
attività nell’ambito LAMal e LCA, ma ribadiva di avere applicato la chiave di
ripartizione basata sull’ammontare lordo dei premi assicurativi, ispirata alla
Circolare n. 23 della Conferenza fiscale svizzera.
E.
Con decisioni del 7
ottobre 2011, l’UTPG notificava alla __________ SA le tassazioni dell’imposta
cantonale (IC) per i periodi fiscali dal 2001 al 2006. L’utile e il capitale
imponibili erano così definiti:
2001
2002
2003
2004
2005
2006
Utile
153’100
3’600
31’300
20’600
319’900
472’900
Capitale
761’000
723’000
824’000
686’000
704’000
834’000
Nella motivazione delle
decisioni, l’autorità fiscale rilevava che il Gruppo __________ è presente nel
Canton Ticino con un numero di collaboratori da quattro a sette, “per cui sono
rispettate le condizioni indicate nella circolare della Conferenza Svizzera delle
imposte (CSI) per ottenere uno stabilimento d’impresa”. Di conseguenza, l’UTPG
attribuiva al Canton Ticino una quota dell’utile e del capitale complessivi,
proporzionale alla percentuale dei premi incassati nel Cantone.
F.
La contribuente
impugnava le suddette decisioni, con reclamo del 10 novembre 2011, con il quale
contestava l’assoggettamento nel Canton Ticino e lamentava una doppia
imposizione intercantonale. La contribuente argomentava in particolar modo di
non avere alcun dipendente né un’agenzia nel Cantone.
L’UTPG
ha respinto il reclamo, con sei decisioni del 9 dicembre 2011, nelle quali ha
in particolare proposto la motivazione seguente (quella che segue concerne il
periodo fiscale 2001, ma la sola differenza negli altri periodi è rappresentata
dal numero dei collaboratori):
Il
Gruppo __________ è un gruppo operativo nell'ambito assicurativo con una
struttura articolata presente nel territorio in modo da poter vendere e promuovere
i propri "prodotti assicurativi". Le prestazioni obbligatorie
esercitate nell'ambito dell'assicurazione sociale vengono svolte dalla
"Fondation __________ ", dove i relativi redditi e sostanza sono
esenti da imposte (art. 80 LPGA), mentre che __________ SA, società in
questione, si occupa delle prestazioni complementari (LCA) settore imponibile
ai fini fiscali.
Dalle
informazioni in nostro possesso, nel Canton Ticino, il Gruppo __________ è
presente ad __________, dove occupa 7 collaboratori, i quali anche se assunti
dalla "Fondation __________ ", si occupano sia dell'attività relativa
all'assicurazione obbligatoria, sia dell'attività concernente l'assicurazione
complementare (attività svolta da __________ SA).
L'attività
dei collaboratori consiste principalmente nella ricerca di nuovi assicurati,
contatti con la clientela, consulenza assicurativa e amministrativa, il potere
di segnalare e concludere contratti assicurativi, ecc.
Nell'ambito
internazionale gli agenti legittimati a concludere dei contratti, nella misura
in cui operano in qualità di società commissionarie, costituiscono secondo
l'art. 5 cpv. 5 della Convenzione modello dell'OCSE degli stabilimenti
d'impresa della società principale (società madre). Tali disposizioni sono applicabili
anche a livello nazionale e, conseguentemente, vengono considerati come tali
gli "stabilimenti di rappresentanza". Le agenzie di __________ SA
apportano un contributo sostanziale al valore aggiunto della società principale
e una parte sostanziale dell'utile della stessa società dev'essere loro attribuito.
In
Ticino, come già anticipato in precedenza, sono presenti 7 collaboratori per
cui il criterio indicato al punto 4.2 della circolare 23 della CSI viene ampiamente
rispettato, in quanto cita: "... in materia intercantonale, uno
stabilimento d'impresa composto di più di tre collaboratori a tempo pieno
costituisce uno stabilimento d'impresa...".
Solo
in un secondo tempo, una volta riconosciuto lo stabilimento d'impresa, il
riparto intercantonale avviene unicamente prendendo in considerazione i premi
lordi generati dalle prestazioni complementari LCA. Le prestazioni LaMal
essendo esenti da imposte non rientrano nel calcolo per il riparto.
Vi
è da rilevare che nella Circolare 23 della CSI non viene indicato che si deve
dapprima effettuare una suddivisione in proporzione alla cifra d'affari tra il
personale occupato nella LaMal (esente da imposte) e quello occupato per le
prestazioni complementari LCA (imponibile da imposte), al fine di determinare
l'esistenza di uno stabile di organizzazione.
In
conclusione, la presente Autorità fiscale sulla base delle considerazioni sopra
esposte respinge il reclamo presentato da parte della contribuente, rivendicando
lo stabilimento d'impresa in Ticino…
G.
Con tempestivo ricorso
alla Camera di diritto tributario, la __________ SA postula l’annullamento
delle decisioni di tassazione relative all’imposta cantonale. Ricordato che,
negli ultimi 13 anni, la Conferenza fiscale svizzera ha emanato ben quattro
circolari in merito alla ripartizione intercantonale e internazionale degli
utili delle assicurazioni, si domanda come il Canton Ticino, che le ha
accettate, possa disconoscerle con le decisioni contestate. L’insorgente
ritiene in particolare che il Cantone debba conformarsi al requisito, stabilito
dall’ultima circolare del 2006, secondo cui uno stabilimento d’impresa
presuppone almeno tre dipendenti a tempo pieno. Ritiene che, per stabilire in
quale misura i dipendenti ticinesi della fondazione __________ siano operativi
nel settore di attività che non beneficia dell’esenzione fiscale, l’unico
criterio logico, sensato e coerente consista nel definire la proporzione fra
premi lordi totali e premi LCA generati nel Canton Ticino.
H.
Nelle sue
osservazioni del 10 febbraio 2012, l’UTPG ha proposto di respingere il ricorso.
A suo avviso, la condizione minima di almeno tre collaboratori a tempo pieno è
adempiuta e vi è pure un’installazione fissa e permanente. Contesta poi la
chiave di ripartizione della parte LAMal e della parte LCA proposta dalla ricorrente,
non essendo comparabili fra loro le due forme di assicurazione. L’autorità
fiscale rileva quindi che il Canton Ticino partecipa al riparto intercantonale
di diverse casse malati, senza necessariamente raggiungere le proporzioni di
personale che pretenderebbe la ricorrente.
Diritto
1.
Per l’art. 61 cpv. 1
lett.
b
LT, le persone giuridiche con sede e amministrazione effettiva
fuori Cantone sono assoggettate all’imposta se tengono uno stabilimento
d’impresa nel Cantone. La disposizione della legge cantonale è conforme
all’art. 21 cpv. 1 lett.
b
LAID, il cui tenore è identico. In assenza di
una definizione propria, la disposizione del diritto federale rinvia ai
principi d'interpretazione posti dalla giurisprudenza federale in materia di
divieto della doppia imposizione (cfr. la sentenza del Tribunale federale del 9
febbraio 2011, in RtiD II-2011 n. 17t consid. 4.1, con riferimento a: DTF 134 I
303 consid. 1.2 p. 305
in
fine
e riferimento di dottrina nonché
consid. 2.2 p. 307; Messaggio a sostegno delle leggi federali
sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni e
sull'imposta federale diretta [Messaggio sull'armonizzazione fiscale] del 25
maggio 1983 in: FF 1983 III 1 p. 56, risp.
69;
Athanas/Widmer
in: Zweifel/Athanas [a
cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht vol. I/1, Bundesgesetz über
die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 2
a
ed. Basilea/Ginevra/Monaco 2002, n. 5 ad art. 4 LAID;
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
, Kommentar zum harmonisierten
Zürcher Steuergesetz, 2
a
ed., Zurigo 2006, n. 12 ss. ad art. 4).
Conformemente
alla giurisprudenza federale richiamata, si è in presenza di uno stabilimento
d'impresa quando una società possiede impianti o installazioni materiali
permanenti che formano una parte dell'azienda fuori Cantone e per mezzo dei
quali l'attività tecnica e commerciale della stessa viene esercitata in misura
qualitativamente e quantitativamente rilevante (DTF 134 I 303 consid. 2.2 p. 307
in
fine
con richiami).
2.
2.1.
Nel caso in esame, il
gruppo __________ ha suddiviso le sue attività nell’ambito delle assicurazioni
contro le malattie, a dipendenza del fatto che si tratti di polizze relative
all’assicurazione obbligatoria o di quella complementare. In tal modo, ha
consentito di agevolare la distinzione fra gli utili e i capitali soggetti
all’imposta e quelli esenti. Infatti, l’art. 80 cpv. 1 della Legge federale del
6 ottobre 2000 sulla parte generale del diritto delle assicurazioni sociali (LPGA;
RS 830.1) prevede che gli assicuratori e gli organi d’esecuzione siano esentati
dalle imposte federali, cantonali e comunali nonché dalle imposte cantonali e
comunali su successioni e donazioni nella misura in cui il loro reddito e la
loro sostanza servono esclusivamente all’applicazione dell’assicurazione
sociale, ad accordare o a garantire prestazioni delle assicurazioni sociali.
Anche l’art. 65 lett.
e
LT esenta dalle imposte sull’utile e sul
capitale le casse malati. Gli utili e il capitale della Fondazione __________,
che si occupa dell’assicurazione obbligatoria secondo la Legge federale del 18
marzo 1994 sull’assicurazione malattie (LAMal; RS 832.10) sono pertanto esenti,
mentre sono imponibili quelli __________ SA, la quale gestisce per contro le
polizze nell’ambito della LCA.
Nel Canton Ticino,
tuttavia, il gruppo __________ ha aperto una succursale solo della Fondazione __________
e non anche della __________ SA. Tale ufficio gestisce anche le assicurazioni
complementari. Secondo il ricorso, la Fondazione rifattura ogni anno alla __________
SA una quota parte delle proprie spese generali totali (inclusi i salari),
proprio per tener conto del fatto che le assicurazioni complementari, non solo
nel Canton Ticino, sono gestite dal personale della fondazione.
2.2.
Le casse malati sono
libere di offrire, oltre all’assicurazione sociale contro le malattie, anche le
assicurazioni complementari disciplinate dalla LCA (art. 12 cpv. 2 e 3 LAMal);
dall’altra parte, anche compagnie d’assicurazione private, soggette alla Legge
federale del 17 dicembre 2004 sulla sorveglianza delle imprese di assicurazione
(LSA; RS 961.01) e subordinate ad autorizzazione, possono gestire
l’assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie (art. 11 lett.
b
LAMal).
I costi amministrativi
degli assicuratori che, oltre all’assicurazione sociale malattie, praticano direttamente
l’assicurazione complementare vengono suddivisi tra i due comparti
assicurativi. Tali costi sono verificati scrupolosamente dall’autorità di
vigilanza (cfr. la sentenza del Tribunale federale del 24 febbraio 2010, n.
2C_584/2010, consid. 4.4, con riferimento all’art. 22 LAMal ed a
Maurer/Scartazzini/Hürzeler
,
Bundessozialversicherungsrecht, 3
a
ediz., Basilea 2009, p. 297).
Per l’art. 84 cpv. 1
dell’Ordinanza del 27 giugno 1995 sull’assicurazione malattie (OAMal; RS
832.102) i costi di amministrazione dell'assicurazione malattie devono essere
ripartiti tra l'assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie, l'assicurazione
d'indennità giornaliera e le assicurazioni complementari e le altre forme
d'assicurazione. Questa ripartizione va effettuata secondo gli oneri effettivi
(art. 84 cpv. 2 OAMal).
Per l’autorità di
vigilanza, sono determinanti le modalità della suddivisione. In tale contesto
l’Ufficio federale della sanità pubblica (UFSP) veglia, ai sensi dell’articolo
22 capoverso 1 LAMal, affinché l’assicurazione sociale malattie non venga
gravata di costi amministrativi a vantaggio delle assicurazioni complementari
ma accetta una chiave di ripartizione vantaggiosa per l’assicurazione di base.
Ciò che conta è che tutti gli assicuratori-malattie dispongano di una chiave di
ripartizione dei costi amministrativi trasparente e comprensibile, che
giustifichi la suddivisione di detti costi e consenta all’autorità di vigilanza
di verificarne la conformità alla legge (cfr. UFSP, Determinazione e approvazione
dei premi nell’assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie, Rapporto
in adempimento del postulato Robbiani [05.3625], settembre 2006, p. 21).
2.3.
Nella fattispecie in
discussione, la cassa malati __________ non offre anche le assicurazioni
complementari, che sono gestite invece da una società di capitali indipendente.
Nel Canton Ticino, tuttavia, quest’ultima non dispone di propri uffici e
personale, ma si serve di quelli della fondazione, alla quale versa ogni anno
un compenso.
A tale riguardo, così si
esprime il già menzionato rapporto dell’UFSP:
Se
le assicurazioni complementari sono esercitate da un'altra persona giuridica,
fanno stato i relativi contratti di servizi stipulati con quest’ultima, che non
sono soggetti all’approvazione dell’autorità di vigilanza e che si fondano su
decisioni imprenditoriali della cassa malati. Anche in questo caso, l'autorità
di vigilanza verifica l'onere complessivo rappresentato dai costi di amministrazione
dell’AOMS (Assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie) e la chiave
di ripartizione applicata ai costi amministrativi derivanti dai relativi contratti
di servizi alla luce degli stessi criteri applicati alle casse malati che esercitano
direttamente l’assicurazione complementare. Anche in queste eventualità,
l’autorità di vigilanza non tollera alcun sovvenzionamento trasversale a
detrimento dell’AOMS, ma accetta fondamentalmente che i contratti di prestazioni
di servizio stipulati con le imprese private che esercitano l’assicurazione
complementare siano allestiti in modo vantaggioso per la cassa malati.
(cfr. UFSP, Rapporto cit.,
p. 21 s.).
2.4.
La scarsa trasparenza di
quelle casse malati che gestiscono l’assicurazione di base e quella
complementare nella stessa società è tuttavia considerata una grave lacuna del
sistema vigente. Si verificano infatti casi di sovvenzionamento incrociato,
cioè di travaso di risorse dall’assicurazione sociale a quella complementare
(cfr. Messaggio del Consiglio federale del 20 settembre 2013, n. 13.080, concernente
la modifica della legge federale sull’assicurazione malattie [Compensazione dei
rischi. Separazione tra assicurazione di base e assicurazione complementare],
in FF 2013 6847 ss., in particolare p. 6852). Il Consiglio federale ha pertanto
proposto recentemente di modificare la LAMal, separando fra loro
l’assicurazione sociale e quella complementare. Il disegno di legge sottoposto
alle Camere prevede infatti che un’impresa di assicurazione privata non possa
più esercitare l’assicurazione obbligatoria delle cure medico-sanitarie e che,
dall’altra parte, le casse malati possano esercitare solo l’assicurazione
sociale. Quest’ultima dovrà pertanto essere offerta da un’entità giuridica
separata dalle altre società dello stesso gruppo (cfr. Messaggio cit., p.
6859).
3.
3.1.
Secondo la decisione
impugnata, la RI 1 SA avrebbe uno stabilimento d’impresa nel Canton Ticino, in
quanto sarebbero soddisfatti i requisiti stabiliti dalla Circolare n. 23 della
Conferenza fiscale svizzera, secondo cui “in materia intercantonale, uno stabilimento
d’impresa composto di più di tre collaboratori a tempo pieno costituisce uno
stabilimento d’impresa”. L’UTPG non condivide la tesi della ricorrente, secondo
cui, per determinare se vi sia una stabile organizzazione, si debba procedere
alla suddivisione in proporzione alla cifra d’affari tra il personale occupato
nell’assicurazione obbligatoria e quello occupato nelle assicurazioni
complementari.
La ricorrente sostiene
infatti che, “non essendovi mezzi tecnici (contabilità ecc.) che consentano di
allocare esattamente il tempo di lavoro di ciascuna persona a un’entità
piuttosto che ad un’altra, occorre quindi trovare una chiave di attribuzione
delle rispettive autorità, nel contesto dell’applicazione della circolare 2006”. La chiave adottata dalla ricorrente e dal cantone di sede è rappresentata nel caso concreto
“dal rapporto fra premi lordi totali (LCA + LAMal) e premi lordi esclusivamente
LAMal, generati in Ticino”. Ne risulta che l’insorgente avrebbe avuto fra 0,58
e 0,79 dipendenti all’anno, nel periodo 2001-2010.
3.2.
Secondo la
giurisprudenza del Tribunale federale, per le società di assicurazione che sono
rappresentate in tutta la Svizzera da agenti, deve essere attribuito un
particolare peso al principio per cui deve essere evitato un eccessivo frazionamento
della sovranità fiscale, sicché non si deve ritenere che vi sia un domicilio fiscale
secondario presso la sede di ogni agenzia. Un’agenzia si considera stabilimento
d’impresa solo quando appare giuridicamente ed economicamente una parte della
società ed in particolar modo quando l’agente è legato all’impresa da un
rapporto di lavoro o da un simile rapporto di dipendenza.
Si richiede in generale che agisca in suo nome.
Se un dipendente attivo in una sede fissa di affari di un’impresa o un
agente economicamente dipendente possiede la procura per concludere contratti
in nome dell’impresa, di solito vi è in quel luogo uno stabilimento d’impresa.
Tendenzialmente, lo stesso accade se l’agente generale ha a sua disposizione
uffici che sono presi in locazione della società di assicurazione e gli
impiegati sono stati assunti e vengono retribuiti dalla società. Depone a favore
della dipendenza anche la circostanza che l’agente sia sottoposto in tutti gli
ambiti della sua attività alle istruzioni della società e vi siano prescrizioni
vincolanti in particolar modo in merito all’impiego ed alla suddivisione
dell’orario di lavoro (cfr. la sentenza del Tribunale federale del 1° luglio 2011, in ASA 80 p. 423 consid. 4.2).
3.3.
La Circolare
n. 23 del 21 novembre 2006 della Conferenza fiscale svizzera concernente la
ripartizione fiscale degli elementi imponibili delle compagnie di assicurazione,
applicabile agli esercizi dal 2005 in avanti, stabilisce che un’unità organizzativa
composta da più di tre collaboratori a tempo pieno, costituita da un’entità
locale amministrativa propria, fonda uno stabilimento d’impresa di una
compagnia di assicurazione, a prescindere dalla circostanza che l’agente generale
vi eserciti l’attività in base ad un contratto di agenzia o di regia (cfr.
circolare cit., par. 4.2).
La stessa
circolare prevede poi che siano determinanti, per la ripartizione dell’utile
d’esercizio fra le unità organizzative i premi incassati (premi lordi) e che il
cantone di sede abbia diritto ad un precipuo del 30% (ibidem).
3.4.
M
ediante
direttive, l'
amministrazione
esplicita
l'interpretazione che attribuisce a determinate disposizioni
legali
, al fine di favorirne un'applicazione uniforme.
Le direttive non hanno forza di legge e non vincolano né gli
amministrati
né i tribunali e nemmeno la stessa
amministrazione
. Esse non dispensano quindi quest'ultima
dal pronunciarsi in rapporto alle circostanze del caso specifico. Data la loro
portata, esse non possono comunque esulare dal contesto fissato dalla norma che
dovrebbero concretizzare e, in assenza di lacune, non possono quindi prevedere
altro che quanto deriva dalla legislazione o dalla giurisprudenza. Le istanze
di ricorso verificano se le direttive riflettono il senso reale del testo di legge
e ne possono tener conto nella misura in cui propongono un'interpretazione
corretta ed adeguata al caso specifico (cfr. la sentenza del Tribunale federale
del 4 settembre 2007, n. 2A_683/2006, in RtiD I-2008 n. 16t, consid. 6.3, con
riferimento a: DTF 128 I 167 consid. 4.3; 121 II 473 consid. 2b).
La circolare
della Conferenza fiscale svizzera non è pertanto vincolante, anche se si
giustifica di tenerne conto, nella misura in cui sia conforme al principio di
legalità, soprattutto ai fini della parità di trattamento dei contribuenti.
3.5.
Il criterio
del numero minimo di collaboratori, perché una unità organizzativa sia
considerata stabilimento d’impresa, ha chiaramente lo scopo di concretizzare il
requisito generale, stabilito dalla giurisprudenza, secondo cui in un
o
stabilimento d’impresa deve essere esercitata una parte “qualitativamente e
quantitativamente rilevante” dell'attività dell’impresa (v.
supra
,
consid. 1).
Alla tesi
della ricorrente devono tuttavia essere opposte alcune considerazioni.
Anzitutto,
la circolare invocata si applica solo a partire dall’esercizio 2005, mentre
nella fattispecie sono litigiosi anche i periodi fiscali dal 2001 al 2004. In secondo luogo, il campo d’applicazione della circolare è rappresentato dalle compagnie di
assicurazione, in relazione alle quali viene affermato che agiscono generalmente
tramite agenti generali (cfr. circolare cit., par. 4.1), cosa che tuttavia non
si verifica nel caso della ricorrente (e, più in generale, delle casse malati).
Infine, come ha rilevato anche l’autorità fiscale nella decisione impugnata, la
circolare non stabilisce con quale criterio si definisca il numero di
collaboratori, quando la stessa unità organizzativa gestisce sia le
assicurazioni sociali (esenti dall’imposta) sia quelle complementari
(imponibili). Il criterio dei premi lordi incassati vale infatti per la
ripartizione dell’utile fra la sede e i vari stabilimenti d’impresa.
3.6.
Si tratta
pertanto di verificare se, tenuto conto della situazione della ricorrente, si
possano considerare adempiuti i presupposti per ritenere che vi sia uno stabilimento
d’impresa nel Canton Ticino.
Anche se,
come sostiene l’UTPG nella decisione impugnata, il numero di collaboratori
della RI 1 nel Canton Ticino è senz’altro sufficiente a fondare uno stabilimento
d’impresa, non si può neppure ignorare la circostanza che le attività svolte
dalla ricorrente sono in parte esenti dall’imposta.
Dall’altra
parte, non appare convincente neppure la tesi della ricorrente, secondo cui il
numero di collaboratori dovrebbe essere ripartito fra la parte esente e quella
imponibile in proporzione ai premi lordi totali. Ciò presupporrebbe infatti che
l’onere di lavoro richiesto per occuparsi degli assicurati dei due gruppi fosse
assolutamente identico. Uno studio di
santésuisse
ha invece evidenziato
come i costi amministrativi nell’ambito delle assicurazioni complementari siano
nettamente superiori rispetto al settore dell’assicurazione obbligatoria. Gli
assicuratori che offrono coperture complementari devono infatti sostenere spese
per la valutazione dei rischi e per l’applicazione di eventuali riserve, per la
suddivisione delle prestazioni fra LCA e LAMal, per verificare se le
prestazioni non coperte dalla LAMal siano coperte dalla LCA, per valutare
l’economicità e l’efficacia delle prestazioni, per elaborare nuovi prodotti
assicurativi. La quota parte dei costi amministrativi nell’ambito delle
assicurazioni complementari ammonta quindi circa al triplo rispetto al settore
dell’assicurazione obbligatoria (cfr.
Bertschi
,
Verwaltungskosten der Krankenversicherer, Berna 2004, in particolare p. 8).
3.7.
Nel 2003,
per esempio, la ricorrente, nel Canton Ticino, ha incassato premi complessivi
per fr. 30'712'686.50; di questi, l’11,27% si riferivano alle assicurazioni
complementari. Secondo la contribuente, l’11,27% dei collaboratori (cioè 0.79
unità, pari all’11,27% di 7) si sarebbero occupati delle assicurazioni LCA.
Dagli stessi
dati forniti dall’insorgente si possono ricavare tuttavia anche conclusioni ben
diverse.
Per esempio,
pur considerando che in alcuni cantoni, come il Ticino, anche le assicurazioni
complementari sono gestite dalla cassa malati, queste sono le proporzioni fra i
collaboratori delle due entità: su un totale di 434 collaboratori, nel 2003, 72
erano alle dipendenze della __________ SA, cioè il 16,6%. Percentuale che
supera quella dei premi incassati per le assicurazioni complementari (11,27%).
Se poi si
divide l’ammontare dei premi lordi per il numero dei collaboratori si ottengono
gli importi seguenti:
·
settore assicurazione sociale (LAMal):
fr. 632'023'473.50 : 362 = fr. 1'745’921
·
settore assicurazioni complementari (LCA):
fr. 84'324'409.12 : 72 = fr. 1'171’172
Il che
significa che ogni collaboratore della cassa malati “fattura”
più di
1'700'000 franchi, mentre uno della SA più di 1'100'000 franchi.
Se si considera che nel
2003, tuttavia,__________ SA aveva dipendenti solo nei __________ __________,
mentre negli altri si avvaleva
del personale della cassa malati
sociale, è ancora più evidente che la proporzione su cui si è fondata la
ricorrente non è accettabile.
Prendendo in
considerazione i dati degli anni seguenti, le indicazioni che precedono ne
escono ulteriormente rafforzate. Per esempio, nel 2006, i collaboratori della
SA salgono a 123 su 584, pari al 21%, mentre la quota dei premi riferita alle
coperture complementari ammonta solo al 9,93%. Il “fatturato” del singolo
collaboratore scende, a sua volta, a fr. 836'874 per il settore delle
assicurazioni complementari, mentre sale a fr. 2'024'494 per quello delle
assicurazioni obbligatorie.
3.8.
È dunque
difficile, se non impossibile, suddividere con precisione l’impegno profuso dai
collaboratori della ricorrente nel Canton Ticino fra le assicurazioni obbligatorie
e quelle complementari. Certamente, il criterio proposto dalla ricorrente,
basato sulla semplice proporzione fra le quote dei premi per i due settori, non
è affidabile. È comunque poco verosimile che tutte le polizze LCA potrebbero
essere gestite con meno di tre collaboratori.
D’altronde, come
ricordato, quest’ultimo criterio, che emerge dalla circolare della Conferenza
fiscale svizzera, non è determinante. In considerazione dell’organizzazione del
gruppo __________ e delle strutture e delle risorse di cui dispone sul
territorio del Canton Ticino, si ritiene che qui venga esercitata l’attività in
misura qualitativamente e quantitativamente rilevante e vi sia pertanto uno
stabilimento d'impresa.
4.
La
ricorrente ha esplicitamente escluso di contestare il criterio di ripartizione
dell’utile, adottato con le decisioni impugnate, così come le cifre indicate.
Ne consegue che il ricorso è integralmente respinto.
Tassa di giustizia e spese
processuali sono a carico della ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                fr. 6'000.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi    fr.    100.–
per un totale di                                                      fr. 6’100.–
sono a carico della
ricorrente.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
__________
Copia per conoscenza:
-
municipio di.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                         Il
segretario: