ti_gerichte · 80.2023.254 · 2023-10-25 · it

Assoggettamento limitato: appartenenza economica, rapporti internazionali, proprietà immobiliare in Ticino, criteri di calcolo dell’imposta, deduzioni

Tessin Camera di diritto tributario 24.03.2025 80.2023.254
Tessin Camera di diritto tributario 24.03.2025 80.2023.254
Ticino Camera di diritto tributario 24.03.2025 80.2023.254

Incarti n.
80.2023.254
80.2023.255
Lugano
24 marzo 2025
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Raffaele Guffi,
Ivano Ranzanici
cancelliere
Francesco
Sciuchetti
parti
RI
1
contro
RS
1
Oggetto:
·
ricorso del 13 novembre 2023
contro la decisione del 25 ottobre 2023 in materia di IC e IFD 2016;
·
ricorso del 4 dicembre 2023
contro la decisione del 25 ottobre 2023 in materia di IC e IFD 2017;
·
“ricorso” del 4 dicembre 2023
contro la decisione del 25 ottobre 2023 in materia di IC e IFD  2018.
Fatti
A.
RI 1, cittadino
germanico, è domiciliato in Germania, nella località di __________. È
limitatamente imponibile in Svizzera dal 2014, periodo fiscale a partire dal
quale è diventato proprietario del foglio PPP __________ di cui al fondo base
n. __________ RFD __________.
B.   a.
Periodo fiscale 2016
Per
il periodo fiscale 2016, il contribuente presentava la dichiarazione d’imposta
il 1° aprile 2017 compilandola solo parzialmente. Per quanto riguarda
l’immobile di __________ dichiarava un valore locativo di fr. 8'125.-- e delle
spese di gestione e manutenzione per l’importo forfettario di fr. 1'625.--,
oltre ad un valore della sostanza immobiliare pari fr. 91'569.-- facendo valere
una deduzione per coniugati di fr. 6'000.--. Indicava poi altri redditi per fr.
25'531.-- ed una sostanza mobiliare (altri elementi della sostanza mobiliare)
di fr. 1'200'000.--, senza specificare altro.
b. Periodo fiscale 2017
Per il periodo fiscale
2017, il contribuente inoltrava la dichiarazione d’imposta il 10 marzo 2018 dichiarando
per l’abitazione ticinese, un valore locativo di fr. 8'125.-- ed una sostanza
immobiliare di fr. 968'560.-- [sic]. Faceva inoltre valere una deduzione per
spese effettive di gestione, amministrazione e manutenzione di fr. 8'386.--
senza tuttavia compilare la relativa distinta. Dichiarava quindi ulteriore
sostanza per fr. 1'466'101.--.
c. Periodo fiscale 2018
Per il periodo fiscale
2018, il ricorrente dichiarava, sempre relativamente all’immobile di __________,
un valore locativo di fr. 8'125.-- ed una sostanza immobiliare di fr. 92'570.--.
Chiedeva quindi una deduzione per spese di gestione e manutenzione immobili di
fr. 3'760.--.
C.   a. Periodo fiscale 2016
Con decisione del 29
maggio 2019, l’UT quantificava il reddito imponibile complessivo in fr.
6'500.-- per l’IC (fr. 32'000.-- determinante per l’aliquota) e in fr. 5'900.--
per l’IFD (fr. 29'400.-- determinante per l’aliquota). La sostanza imponibile
veniva accertata in fr. 87'500.-- (fr. 1'231’00.-- determinante per
l’aliquota).
b. Periodo fiscale 2017
Con decisione del 26
giugno 2019, l’UT accertava per il periodo fiscale 2017 un reddito imponibile
complessivo di fr. 6'500.-- per l’IC (fr. 32'000.-- determinante per
l’aliquota) e di fr. 5'900.-- per l’IFD (fr. 29'400.-- per l’aliquota).
Determinava inoltre una sostanza imponibile di fr. 80'000.-- (fr. 1'209'000.--
per l’aliquota).
c. Periodo fiscale 2018
Con decisione del 1.
novembre 2023, l’UT trasmetteva al contribuente la notifica di tassazione per
il 2018. Il reddito imponibile per l’IC veniva quantificato in fr. 3'900.-- (fr.
43'700.-- per l’aliquota) e per l’IFD in fr. 3'600.-- (fr. 41'100.-- per
l’aliquota). La sostanza imponibile veniva accertata in fr.48'000.-- (fr. 2'856'000.--
per l’aliquota).
D.   a. Periodi fiscali 2016 e
2017
Con decisioni del 25
ottobre 2024, l’Ufficio di tassazione accoglieva parzialmente i reclami
presentati dall’insorgente per i periodi fiscali 2016 e 2017 in punto alla
quantificazione di reddito e sostanza esteri e alle deduzioni. Ciò in ragione
della documentazione nel frattempo presentata dall’insorgente su richiesta
dell’autorità fiscale. Per il 2016 l’Ufficio di tassazione commisurava il
reddito imponibile per l’IC in fr. 3'400.-- (87'900.-- determinante per
l’aliquota) e per l’IFD in fr. 3'900.-- (fr. 99'900.-- determinante per
l’aliquota). La sostanza imponibile veniva commisurata in fr. 29'000.-- (fr.
1'983'000.-- determinante per l’aliquota). Per il 2017 il reddito imponibile
veniva quantificato in fr. 3'600.--per l’IC (determinante per l’aliquota fr.
56'300.--) e in fr. 3'800.-- per l’IFD (fr. 59'000.-- determinante per
l’aliquota). La sostanza imponibile veniva accertata in fr. 37'000.-- ( fr.
2'384'000.-- determinante per l’aliquota).
L’UT motivava le decisioni
come segue:
[…]
Considerato il reclamo avverso le decisioni di tassazione imposta cantonale e
imposta federale diretta 2016 (2017), a motivo della quantificazione dei
fattori di reddito e sostanza esteri, esaminato quanto presentato in sede di
reclamo nonché dopo richiesta di documentazione, si procede ad evadere il
reclamo tenendo conto delle decisioni di tassazione emesse dal fisco tedesco
sulle quali ci si è basati per determinare il reddito d'attività lucrativa, il
reddito della sostanza mobiliare ed immobiliare, nonché le deduzioni relative
agli oneri assicurativi, le spese di disabilita e le liberalità; le deduzioni
sociali sono state stabilite in base alla situazione al 31.12, nonché a quanto
inviato all'autorità fiscale. Per poter correttamente considerare gli interessi
passivi nell'ambito del riparto internazionale, i redditi della sostanza
immobiliare presenti nella decisione di tassazione tedesca sono stati
maggiorati del totale degli interessi passivi (poiché nella stessa sono
indicati al netto di questi ultimi), e gli interessi passivi sono considerati
in deduzione al punto 13.3 della tassazione ticinese.
Per il periodo fiscale
2016 argomentava inoltre che:
Per
quanto attiene la sostanza estera e i relativi debiti, è stato preso in
considerazione quanta inoltrato dai contribuenti; la cifra esposta al punto
26.1 “ Titoli e capitali” è stata ripresa dalla dichiarazione d’imposta 2017,
non essendo stato indicato alcunché per il periodo fiscale 2016, mentre la
sostanza immobiliare estera è stabilita applicando all’”Einheitswert” un
coefficiente di 4.
Mentre per il periodo
fiscale 2017:
Per quanto attiene la sostanza
estera e i relativi debiti, è stato preso in considerazione quanto inoltrato
dai rappresentanti dei contribuenti; la sostanza immobiliare estera è stabilita
applicando all'"Einheitswert" un coefficiente di 4.
E.   a. Periodo fiscale 2016
Con ricorso del 13/21
novembre 2023 alla Camera di diritto tributario, RI 1 impugna la decisione dopo
reclamo IC e IFD 2016 lamentando un errore nella ripartizione internazionale,
sostenendo in sostanza che la suddivisione operata dall’UT violi la Convenzione
contro la doppia imposizione fra Svizzera e Germania. Contesta inoltre i dati accertati
dall’UT per la determinazione dell’aliquota, ritenendo che sia il reddito che
la sostanza estera debbano corrispondere ai valori accertati dall’autorità
fiscale germanica.
b. Periodo fiscale 2017
Con ricorso del 4/11
dicembre 2023 alla Camera di diritto tributario, il contribuente impugna la
decisione dopo reclamo IC e IFD 2017. Contesta ancora una volta il riparto
operato dall’UT sostenendo l’inapplicabilità delle regole di ripartizione intercantonali
a livello internazionale, pena la violazione della Convenzione contro la doppia
imposizione fra Svizzera e Germania. Contesta inoltre la deduzione di un
importo forfettario a titolo di spese di gestione e manutenzione dell’immobile
di __________ sostenendo di aver documentato un esborso maggiore.
c. Periodo fiscale 2018
Con ricorso alla Camera di
diritto tributario del 4/11 dicembre 2023 RI 1 impugna la decisione di
tassazione IC e IFD 2018 del 1. novembre 2023, sostenendo si tratti di una
decisione “dopo reclamo”. Contesta il mancato riconoscimento di alcune
deduzioni sul reddito ed il riparto di quelle riconosciutegli. Lamenta inoltre
un’errata determinazione del suo reddito mondiale.
F.
Con osservazioni del
14 dicembre 2023, l’UT rileva anzitutto come per il periodo fiscale 2018 non
sia stata emessa alcuna decisione dopo reclamo ma il ricorrente avrebbe
erroneamente interposto ricorso contro la notifica di tassazione.
In merito al preteso
errore di ripartizione spiega come le deduzioni siano concesse sulla totalità
dei redditi e, di conseguenza, in sede di riparto siano suddivise
proporzionalmente secondo le regole della Conferenza Svizzera sulle Imposte. Di
nessun rilievo sarebbe poi il fatto che la Germania non preveda la deduzione
degli stessi importi. Quanto ai dati utili alla definizione dell’aliquota
osserva come il contribuente abbia compilato le dichiarazioni fiscali in modo
parziale e che gli elementi determinati siano stati stabiliti dopo innumerevoli
scambi di e-mail con il contribuente.
G.
Con fax del 22
dicembre 2023, il contribuente ha riconosciuto che per il 2018 non sia stata
emessa una decisione dopo reclamo. Per i periodi fiscali 2016 e 2017 ha
ribadito, in sostanza, le proprie argomentazioni ricorsuali.
Con un ulteriore fax del 4
marzo 2024, il contribuente ha contestato la mancata presa in considerazione
delle deduzioni da lui rivendicate relative alle spese legali da lui sostenute
per la “prima causa davanti all’onorevole tribunale”.
Diritto
1.
1.1.
Il Cantone preleva
un’imposta sul reddito e sulla sostanza delle persone fisiche (art. 1 cpv. 1
lett.
a
LT). Secondo l’art. 3 cpv. 1 lett.
c
LT, le persone
fisiche che non hanno domicilio o dimora fiscali, ma sono proprietarie di fondi
nel Cantone, sono assoggettate all’imposta in virtù della loro appartenenza
economica.
Principi analoghi valgono
per l’imposta federale diretta (art. 4 cpv. 1 lett.
c
LIFD).
1.2.
L’assoggettamento in virtù
dell’appartenenza economica è limitato alla parte del reddito e della sostanza
per i quali sussiste un obbligo fiscale nel Cantone secondo gli articoli 3 e 4
(art. 5 cpv. 2 LT).
La LIFD contiene una
disposizione analoga (art. 6 cpv. 2 LIFD).
Nelle relazioni
internazionali devono tuttavia essere imposti almeno il reddito conseguito nel
Cantone e la sostanza ivi posta (art. 5 cpv. 4 LT).
Per il calcolo
dell’imposta in caso di assoggettamento parziale, giusta gli art. 6 cpv. 1 LT e
7 cpv.1 LIFD, le persone fisiche parzialmente assoggettate all’imposta sul
reddito e sulla sostanza nel Cantone devono tuttavia l’imposta sugli elementi
imponibili nel Cantone o in Svizzera all’aliquota corrispondente alla totalità
dei loro redditi e della loro sostanza, sia essa posta in Svizzera o
all’estero.
1.3.
Nel
caso del ricorrente, assoggettato alle imposte in Svizzera e nel Canton Ticino
per appartenenza economica, quale proprietario di un immobile, il reddito
imponibile sia per l’IC sia per l’IFD è costituito dal valore locativo
dell’immobile (art. 20 cpv. 1 lett.
b
LT; art. 21 cpv. 1 lett.
b
LIFD) dedotte le spese di gestione e manutenzione (art. 31 LT; art. 32 LIFD) e
gli interessi passivi privati (art. 32 cpv. 1 lett.
a
LT; art. 33 cpv. 1
lett.
a
LIFD).
Per la sola imposta
cantonale, la sostanza imponibile è composta dal valore di stima dell’immobile
(art. 42 cpv. 1 LT), al netto dei debiti comprovati (art. 47 cpv. 1 LT).
2.
2.1.
Nel caso in esame, il
ricorrente contesta in particolare di disporre degli elementi di reddito e di
sostanza esteri stabiliti dall’autorità fiscale per determinare l’aliquota,
contestando inoltre l’importo delle deduzioni riconosciute ed il loro riparto
proporzionale in funzione degli attivi.
2.2.
Secondo l’art. 196
LT (art. 123 cpv. 1 LIFD), le autorità di tassazione determinano con il
contribuente le condizioni di fatto o di diritto determinanti per l’imposizione
completa ed esatta. Al contribuente è perciò imposto l’obbligo di fare tutto il
necessario per consentire una tassazione completa ed esatta (art. 200 LT; art.
126 LIFD). Egli deve in particolare esporre la sua situazione in maniera
esaustiva e trasparente (decisione TF 2A.502/2005 del 2 febbraio 2006, in: StR
61 p.442)
fornendo, a domanda
dell’autorità di tassazione, informazioni orali e scritte e presentare libri
contabili, giustificativi e altri attestati come anche documenti concernenti le
relazioni d’affari (art. 200 cpv. 2 LT; art. 126 cpv. 2 LIFD). Questa regola
vale evidentemente anche per gli elementi di reddito e di sostanza esteri,
determinanti per stabilire l’aliquota, riguardo ai quali le facoltà d’indagine
d’ufficio da parte delle autorità sono per di più limitate. Se questi fattori
non vengono precisati, occorre procedere alla loro stima (
Richner
/
Frei
/
Kaufmann
/
Rohner
,
Handkommentar zum DBG, 4
a
ediz., Zurigo 2023, n. 8 ad art. 7
LIFD, p. 103), ritenuto che in mancanza di indicazioni concrete la prassi
ammette l’utilizzazione delle aliquote massime (decisione TF n. 2C_340/2007 del
22 gennaio 2008; decisione TF n. 2A.457/2005 del 12 maggio 2006, in: RtiD
II-2006 n. 16t).
2.3.
Il
contribuente assoggettato limitatamente all’imposta in Svizzera deve pertanto
presentare la dichiarazione fiscale, così come previsto dagli articoli 124 LIFD
e 198 LT. La dichiarazione deve contenere l’insieme dei redditi di pertinenza
del contribuente, compresi quelli che non sottostanno alla sovranità svizzera
oppure che non sono imponibili (
Althaus-Houriet
,
in: Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, 2
a
ed., Basilea 2017, n. 19 ad art. 124 LIFD). Alla dichiarazione d’imposta vanno
allegati tra le altre cose pure gli elenchi completi dei titoli, crediti e
debiti. L’elenco titoli ha un doppio scopo: quello di determinare il reddito
dei capitali per l’imposta sul reddito come pure il diritto al rimborso
dell’imposta preventiva. Per l’imposta cantonale serve pure per fissare le basi
dell’imposta sulla sostanza (
Althaus-Houriet
,
op. cit., n. 38 ad art. 125 LIFD).
2.4.
Nel caso concreto, per
ognuno dei periodi fiscali in questione il ricorrente ha compilato le
dichiarazioni fiscali in modo incompleto, senza allegarvi i necessari
giustificativi. Unicamente a seguito di numerosi solleciti dell’autorità
fiscale sono state fornite alcune informazioni, in particolare in relazione
agli elementi imponibili esteri. L’autorità di tassazione vista l’incompletezza
dei moduli avrebbe pertanto potuto procedere indubbiamente ad una tassazione
d’ufficio secondo gli art. 131 cpv. 2 LIFD e 204 cpv. 2 LT, secondo cui,
l’autorità di fiscale esegue la tassazione d’ufficio, in base a una valutazione
coscienziosa, se il contribuente, nonostante diffida, non soddisfa i suoi
obblighi procedurali oppure se gli elementi imponibili non possono essere
accertati esattamente per mancanza di documenti attendibili. In questo
contesto, può tener conto di coefficienti sperimentali, dell’evoluzione
patrimoniale e del tenore di vita del contribuente.
I.   Periodi fiscali 2016 e
2017
3.   Determinazione della
sostanza globale
3.1.
Il ricorrente lamenta
un’errata determinazione della sua sostanza globale. Nel ricorso relativo al
periodo fiscale 2016, afferma in particolare che, per la valutazione della sua
sostanza immobiliare estera, l’UT non avrebbe dovuto procedere ad una stima
potendosi basare sul valore stabilito dalla decisione di tassazione tedesca.
Per quanto riguarda il periodo fiscale 2017 sostiene invece che “il valore
unitario e le altre cifre relative alle sostanze non sono comprensibili”.
3.2.
Esistono diversi metodi
per stimare gli immobili situati all’estero. Uno molto semplice consiste nel
basarsi sul costo storico dell’immobile. Nel Canton Zurigo, per esempio, si
prende in considerazione il 70% del prezzo di acquisto, se non risale a più di
cinque anni prima (
Betschart
, loc.
cit.). Questo metodo è tuttavia sottoposto a critiche, poiché non terrebbe
sufficientemente conto della svalutazione della moneta con cui è stato pagato
l’immobile come pure di eventuali crisi nel mercato locale (
de le Court/Axelroud Buchmann
, Questions
d’évaluation pour l’impôt sur la fortune des personnes physiques, in RF 66/2011
p. 900).
Un’alternativa, che si
applica in particolar modo quando l’acquisto dell’immobile risale a molti anni
prima o è stato acquistato per successione, consiste nel capitalizzare il
reddito lordo a un determinato tasso (
Betschart
,
loc. cit.;
de le Court/Axelroud Buchmann
,
op. cit., p. 901 s.)
Infine, è anche possibile
basarsi su valori fiscali accertati all’estero. È il caso degli immobili
tedeschi, ai quali è attribuito dalle autorità di tassazione un “
Einheitswert”.
Per ottenere risultati compatibili con i valori di stima in vigore in Svizzera,
tale valore deve tuttavia essere moltiplicato per un coefficiente fra 4 e 5 (
Betschart
, loc. cit.;
de le Court/Axelroud Buchmann
, op. cit.,
p. 902; v. anche la sentenza della Verwaltungsrekurskommission I/1 del Canton
San Gallo del 18.8.2004, in StE 2005 B 52.21 n. 10). Per stabilire il valore
degli immobili situati in Italia, si prende in considerazione il valore
catastale stabilito a partire dai dati ricavati dalla visura storica per
l’immobile (sentenza CDT n. 80.2015.225/226 del 21.12.2017, in RtiD I-2018 n.
4t).
3.3.
In concreto, l’Ufficio di
tassazione ha stabilito il valore degli immobili del contribuente siti in
Germania prendendo quale riferimento il valore unitario
(“Einheitswert”)
attribuitogli dall’autorità fiscale tedesca secondo le decisioni di tassazione prodotte
dall’insorgente. Correttamente tale valore unitario è stato poi moltiplicato
per il coefficiente 4, al fine di ottenere un valore compatibile con i valori
di stima svizzeri, procedimento a più riprese spiegato al contribuente dall’autorità
di tassazione.
4.   Determinazione
del reddito globale
4.1.
RI
1 lamenta ancora l’errata determinazione del suo reddito globale per il periodo
fiscale 2016, ritenendo in sostanza che il reddito estero non possa essere
superiore a quello di euro 23'861.-- accertato dall’autorità fiscale germanica.
4.2.
Il reddito mondiale deve
essere stabilito secondo le regole della LIFD (
Oesterhelt/Schreiber
,
in: Zweifel/Beusch [a cura di] Kommentar DBG, 4
a
ediz., Basilea 2022,
n 11 ad art. 7 LIFD, p. 118).
Secondo gli art. 25 LIFD e
24 LT, il reddito netto corrisponde ai proventi lordi imponibili meno le spese
d’acquisizione e le deduzioni generali di cui agli articoli 26-33a LIFD e
25-32a LT.
4.3.
In concreto, l’UT ha
determinato il reddito estero dell’insorgente sulla base dei proventi lordi
accertati nelle decisioni di tassazione germaniche. Da tali redditi, come
meglio si vedrà nel capitolo seguente, state poi correttamente dedotte le
deduzioni secondo gli importi e modalità stabiliti dal diritto interno.
5.   Ripartizione
internazionale delle deduzioni
5.1.
Per entrambi i periodi
fiscali
sub judice
, l’insorgente contesta il riparto delle deduzioni,
lamentando che, in alcuni casi, “vengono assegnate quote alla Germania, che poi
non vengono riconosciute”.
5.2.
5.2.1.
Il Tribunale federale si è
espresso in merito alla ripartizione delle deduzioni a livello internazionale
nella sentenza 2C_1154/2013 del 26 giugno 2015 (anche in RDAF 2016 II 104).
5.2.2.
Nella citata sentenza, il
Tribunale federale ha dapprima ricordato (al consid. 3.2.) la suddivisione
delle deduzioni. In particolar modo ha indicato che dottrina e giurisprudenza suddividono
le deduzioni ammissibili nelle deduzioni necessarie all’ottenimento del reddito
(deduzioni organiche oppure spese di acquisizione del reddito), nelle deduzioni
generali (ossia le deduzioni legate a spese particolari, anche chiamate
deduzioni anorganiche) e nelle deduzioni sociali (deduzioni che vengono
riconosciute a causa di relazioni particolari).
L’Alta Corte ha poi
precisato che, per quanto concerne la ripartizione delle deduzioni nei rapporti
internazionali, la LIFD prevede all’art. 35 cpv. 3 LIFD (in ambito di deduzioni
sociali) una regolamentazione specifica: esse sono riconosciute in maniera
proporzionale, in caso di assoggettamento limitato. Ciò ha come conseguenza che
la ripartizione e l’attribuzione delle deduzioni sociali nei rapporti
internazionali devono essere stabilite tenendo conto della proporzione tra i
redditi netti imponibili in Svizzera e la totalità dei redditi netti
imponibili, prima della defalcazione delle deduzioni sociali.
Mancano invece esplicite
disposizioni legali per le deduzioni organiche e generali. Né nella dottrina né
nella giurisprudenza viene contestato, per quanto attiene alle deduzioni organiche,
che il reddito e la sostanza esteri devono essere esentati dall’imposta dopo
che sono state dedotte le spese d’acquisizione relative. Il fondamento di tale
ragionamento trova la sua ragione d’essere nel fatto che le spese in questione
hanno contribuito alla realizzazione di tali redditi. Sarebbe pertanto errato
attribuire in altro modo tali costi e dedurli da parti di reddito con cui non
hanno alcuna connessione oggettiva, come pure imporre in modo eccessivo
determinate parti di reddito, non tenendo conto delle deduzioni organiche
necessarie.
Le deduzioni generali sono
situate, per loro natura, tra le deduzioni sociali e le deduzioni organiche. Un
rapporto concreto con un tipo di reddito determinato può esistere oppure no a
seconda della deduzione generale di cui si tratta. Se un tale legame esiste,
allora le deduzioni generali si avvicinano alle deduzioni organiche. In caso di
assenza di un tale legame, le deduzioni generali si avvicinano di più alle
deduzioni sociali (con la fondamentale differenza che le deduzioni generali
possono essere ammesse solo se il contribuente ha effettivamente sostenuto dei
costi). In accordo con il regime instaurato dalla legge, per quanto concerne le
deduzioni sociali, oppure dalla giurisprudenza e dalla dottrina, per quanto
riguarda le deduzioni organiche, appare appropriato attribuire le deduzioni
generali alle diverse quote di reddito in funzione della possibilità di
stabilire un legame oggettivo tra una determinata tipologia di reddito e la
deduzione invocata. Le deduzioni generali che non hanno un legame diretto con
il conseguimento di un determinato reddito devono essere ammesse
proporzionalmente in proporzione al reddito netto attribuito alle diverse
sovranità fiscali (sentenza TF 2C_1154/2015 del 26 giugno 2015 consid. 3.3.;
RDAF 2016 II 104;
Baumgartner/Eichenberger
,
in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar DBG, op. cit., n. 36 ad art. 35 LIFD,
p. 863;
Jaques
, in: Noël/Aubry
Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, op. cit., n. 6 ad art. 35 LIFD;
Paschoud/ de Vries Reilingh
, in:
Noël/Aubry-Girardin [a cura di], op.cit., n. 5-7 ad art. 6 LIFD).
5.2.3.
Per quanto concerne, in
particolare, la deduzione dei debiti e degli interessi passivi, questi sono
ripartiti proporzionalmente, secondo la situazione di tutti gli attivi (lordi)
della sostanza privata e commerciale (cfr. sentenza del TF n. 2C_646/2021 del 7
ottobre 2021 consid. 3.2.2 e giurisprudenza citata).
5.3.
Nel calcolo dell’imposta
sul reddito, l’Ufficio di tassazione, per entrambi i periodi fiscali dedotti in
giudizio, ha accordato le deduzioni relative alle spese di gestione e
manutenzione degli immobili, agli oneri assicurativi e interessi di capitali a
risparmio, alle spese per disabilità e agli interessi passivi privati. Per
quanto concerne l’IFD ha inoltre riconosciuto la deduzione sociale per coniugi
ai sensi dell’art. 35 cpv. 1 lett.
c
LIFD e quella per prestazioni
volontarie a enti di utilità pubblica giusta l’art. 33
a
LIFD. Per quanto
riguarda l’imposta sulla sostanza, oltre a dedurre i debiti ipotecari, ha
accordato la deduzione per coniugi (art. 48 lett.
a
LT).
Correttamente l’UT, ad
eccezione della deduzione organica relativa alle spese di gestione e
manutenzione degli immobili, ha quindi ripartito le deduzioni in funzione del
valore degli attivi lordi.
5.4.
Il ricorrente ritiene tuttavia
tale modo di procedere contrario alla Convenzione tra la Confederazione
Svizzera e la Repubblica federale di Germania per evitare la doppia imposizione
in materia imposte sul reddito e sulla sostanza (CDI-D; RS 0.672.913.62).
Così come il modello di
convenzione fiscale dell’OCSE, anche la CDI-D non contiene disposizioni
esplicite sull’attribuzione dei debiti e degli interessi passivi (sentenza del
TF n. 2C_646/2021 del 7 ottobre 2021 consid. 3.2.3 e giurisprudenza citata). È
pertanto applicabile il diritto interno del singolo Stato.
Gli Stati contraenti da
questo punto di vista possono avere concezioni differenti. Per il diritto
tedesco, in particolare, gli interessi sono deducibili solo se si trovano in
relazione economica con l’immobile, mentre il diritto svizzero prevede una
deduzione proporzionale. Una tale differenza può certo condurre ad una doppia
imposizione o a una doppia non imposizione, ma non comporta tuttavia una
violazione della Convenzione contro la doppia imposizione con la Germania (
Oberson
, Précis de droit fiscal
international, 5
a
ed., Berna 2022, p. 168, con riferimento a DTF 62
I 91).
6.   Deduzione delle spese
immobiliari
6.1.
L’insorgente contesta la
deduzione forfettaria di fr. 1'625.-- per spese di gestione e manutenzione accordatagli
per il periodo fiscale 2017, ritenendo di aver diritto a dedurre a tale titolo un
importo di fr. 8'386.--.
6.2.
Secondo l’art. 31 cpv. 2
LT (di identico tenore dell’art. 32 cpv. 2 LIFD), il contribuente che possiede
immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, i premi d’assicurazione
e le altre spese d’amministrazione da parte di terzi.
Per facilitare il lavoro
sia dell’amministrazione fiscale che dei contribuenti, invece della somma
effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il
contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva, stabilita dal
Consiglio di Stato (art. 31 cpv. 4 LT; art. 2 cpv. 1 Regolamento della legge
tributaria del 18 ottobre 1994 [RLT]; un’analoga normativa è prevista, per
l’imposta federale diretta, dagli articoli 32 cpv. 4 LIFD e 2 dell’Ordinanza
del 24 agosto 1992 concernente la deduzione dei costi di immobili del
patrimonio privato in materia di imposta federale diretta [Ordinanza sui costi
di immobili; in vigore fino al 31.12.2019]).
La deduzione complessiva (nella
versione in vigore nel periodo fiscale litigioso) ammonta:
·
al 10% del reddito lordo dell’immobile (pigioni o valore
locativo) se, alla fine del periodo fiscale, l’immobile risale al massimo a 10
anni prima;
·
al 20% del reddito lordo dell’immobile (pigioni o valore
locativo) se, alla fine del periodo fiscale, l’immobile ha più di 10 anni (cfr.
art. 2 cpv. 1 RLT; art. 2 cpv. 2 Ordinanza sui costi di immobili).
6.3.
Ora, i
n applicazione analogica della regola
generale prevista dall’art. 8 CC, l’
onere della prova
è ripartito nel senso che
l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o
aumentano il carico fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di
quei fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario
(DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493).
Secondo il
Tribunale federale, il contribuente che vuole ottenere una deduzione non può
accontentarsi di affermare genericamente che ha sostenuto delle spese, ma deve
comprovare tale affermazione: se la legge impone al contribuente di documentare
in determinati modi le sue allegazioni, egli non può sottrarsi a questo
obbligo. In effetti, i fatti addotti dal contribuente ma non documentati non
possono essere presi in considerazione dall’autorità di tassazione (Circolare
7/2023, p. 16).
6.4.
Dal momento che il
ricorrente si è limitato a produrre una distinta da lui stilata, intitolata “
Betriebkostenabrechnung
”
e comprendente voci quali “
Depot-MIGROS
”, “
Bank-Spesen
” “
Aktienführer
– CH
”, “
Depot-Sparkasse
”, “
Handelszeitung
”, “
Hausgeld
”,
senza nemmeno spiegare a cosa si riferiscano, in assenza dei necessari
giustificativi, l’UT è già stato generoso accordandogli una deduzione
forfettaria del 20%.
7.   Deduzione di “costi
considerevoli”
7.1.
Con fax del 4 marzo 2023
l’insorgente ha chiesto la deduzione dei “costi considerevoli” da lui sostenuti
in relazione alla “prima causa davanti all’onorevole tribunale”. Si può
presumere si riferisca alla procedura di ricorso relativa ai periodi fiscali
2014 e 2015, sfociata nella sentenza 80.2019.197-198 del 30 aprile 2020 di
questa Camera. Afferma in particolare che tali spese, da lui riportate nella
dichiarazione dell’”anno in cui sono stati sostenuti”, a torto non sarebbero
state riconosciute dall’autorità di tassazione.
7.2.
L’art.
227 cpv. 1 LT per l’imposta cantonale e l’art. 140 cpv. 1 LIFD per l’imposta
federale diretta stabiliscono che il contribuente può impugnare con ricorso
scritto, entro 30 giorni dalla notifica, la decisione su reclamo dell’autorità
di tassazione, davanti alla Camera di diritto tributario;
Dopo
la scadenza del termine di ricorso, i
nova
sono generalmente
inammissibili. Ad esempio, ciò vale per un’estensione della domanda e per conclusioni
nuove o modificate (
Hunziker/Bigler
,
in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar DBG, 4
a
ediz., Basilea
2022, n. 47 ad art. 140 LIFD, p. 2288;
Richner/Kaufmann/Frei/Rohner
,
op. cit., n. 39 art. 140 LIFD, p. 1513).
7.3.
Già solo perché la nuova
domanda è stata inoltrata mesi dopo la scadenza del termine di ricorso, la
stessa si rivela irricevibile.
A ciò si aggiunga che l’esigenza
della forma scritta presuppone che l’atto ricorsuale sia munito di una firma
manoscritta originale, condizione che non è adempiuta da una trasmissione
via fax (DTF 121 II 255 consid. 3; inoltre la sentenza 2C_610/2010 del
21 gennaio 2010, consid. 2.3).
7.4.
7.4.1.
Ad ogni modo,
indipendentemente dall’adempimento dei requisiti formali previsti dalla legge,
le contestazioni contenute nello scritto in questione non sono meritevoli di
tutela e ciò per le ragioni che seguono.
7.4.2.
Le spese legali e
giudiziarie sono deducibili solamente nel caso in cui sono volti a
salvaguardare o recuperare un elemento della sostanza o il reddito da esso
generato (
Noël
, in: Noël/Aubry
Girardin [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2
a
ed., Basilea 2017, n. 4 ad art. 34 LIFD con riferimenti). In quest’ottica il
Tribunale federale ha più volte ribadito che, per poter essere considerate
spese di manutenzione o amministrazioni deducibili ai sensi dell’art. 32 cpv. 2
LIFD, le legali e giudiziarie devono essere state sostenute per garantire il mantenimento
della proprietà o del diritto di godimento dell’immobile (sentenze TF
2C_456/2020 del 13 ottobre 2020 consid. 4.1.; 2C_534/2018 del 27 settembre 2019
consid. 3. 1; 2C_687/2015 del 17 novembre 2016 consid. 2.3.1; 2C_1278/2012 /
2C_1279/2012 del 14 ottobre 2013 consid. 4.1;
Merlino
,
in: Noël/ Aubry Girardin [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral
direct, 2a ed., Basilea 2017, n. 77 ad art. 32 LIFD;
Zwahlen
/
Lissi
,
in: Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht n. 23
ad art. 32 LIFD).
7.4.3.
In concreto non si
comprende su quale base il ricorrente pretenda di dedurre i “costi
considerevoli” sostenuti per affrontare la procedura di ricorso relativa ai
periodi fiscali 2014 e 2015, sfociata nella sentenza 80.2019.197-198 del 30
aprile 2020 di questa Camera (il cui oggetto era il mancato riconoscimento di
alcune deduzioni sui redditi, la commisurazione del valore locativo
dell’abitazione di __________ e la determinazione della sostanza globale),
facendo in evidenza difetto una qualsivoglia relazione con la salvaguardia di
elementi della sostanza o con il conseguimento dei relativi redditi.
II.   Periodo
fiscale 2018
8.
8.1.
Per
quanto riguarda il periodo fiscale 2018, il contribuente, come da lui stesso
ammesso, ha erroneamente interposto ricorso contro la notifica di tassazione
del 1° novembre 2023. Non risulta infatti che per l’anno in questione sia stata
emessa una decisione dopo reclamo suscettibile di essere impugnata presso
questa Camera.
8.2.
In siffatte circostanze il
gravame del contribuente dev’essere dichiarato irricevibile e trasmesso per
competenza all’Ufficio di tassazione affinché lo tratti alla stregua di un
reclamo (art. 192 cpv. 4 LT; art. 133 cpv. 3 LIFD).
9.
Visto quanto
precede, il ricorso contro la decisione di tassazione IC e IFD 2018 del 1
novembre 2023 è dichiarato irricevibile. I ricorsi contro le decisioni di
tassazione dopo reclamo IC e IFD 2016 e 2017 del 25 ottobre 2023 sono respinti.
La tassa di giustizia e le spese processuali sono poste a carico del
ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   1.1.    Il
ricorso contro la decisione di tassazione IC e IFD 2018 del 1 novembre 2023 è
irricevibile
.
Di conseguenza:
§     Limitatamente
al periodo fiscale 2018 gli atti sono rinviati all’UT affinché tratti lo
scritto 4 dicembre 2023 del contribuente alla stregua di un reclamo.
1.2.    I
ricorsi contro le decisioni di tassazione IC e IFD del 2016 e 2017 del 25
ottobre 2023 sono
respinti
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                 fr. 1’000.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi
fr.    100.–
per un totale di                                                      fr. 1’100.–
sono a carico del
ricorrente.
3.   Contro il presen           Copia
per conoscenza:
-
municipio di .
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                         Il
cancelliere: