ti_gerichte · 80.2010.2 · 2010-12-06 · it
Procedura: tassazione passata in giudicato, omessa imposizione del valore di un diritto di abitazione, non motivo di revisione

Tessin Camera di diritto tributario 06.12.2010 80.2010.2
Tessin Camera di diritto tributario 06.12.2010 80.2010.2
Ticino Camera di diritto tributario 06.12.2010 80.2010.2

Incarti n.
80.2010.2
80.2010.3
Lugano
6 dicembre
2010
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1
rappr. da: RA 1
contro
CO 1
oggetto
ricorsi del 30 dicembre 2009 contro le decisioni del
2 dicembre 2009 in materia di IC 2006 e 2007.
Fatti
A.
Il 28
dicembre 2005, __________ donava ai nipoti __________ e __________ la
particella n. __________ RFD di __________, sulla quale sorge uno stabile di
due appartamenti.
Lo stesso
giorno, la donante riservava tuttavia un diritto di abitazione vita natural durante
per sé stessa e per il marito __________, da esercitare sull’appartamento del
primo piano. Un altro diritto di abitazione, già esistente a carico dello
stesso immobile a favore del fratello RI 1, veniva invece riorganizzato
sull’appartamento del secondo piano.
B.
Nella
dichiarazione fiscale 2006, quest’ultimo esponeva, in quanto partecipante in
ragione di un mezzo all’indivisa di __________, un reddito immobiliare di fr.
9'941.– e una sostanza immobiliare di fr. 195'794.–. Dal reddito faceva quindi
valere deduzioni per spese di gestione e manutenzione nella misura forfettaria
di 2'485 franchi.
C.
Notificandogli
la tassazione IC/IFD 2006, con decisione del 30 gennaio 2008, l’Ufficio di
tassazione di Mendrisio commisurava in fr. 10'150.– il reddito immobiliare
proveniente dal suo diritto di abitazione. Per contro, non prendeva in
considerazione la sostanza immobiliare di 195'794 franchi e gli negava la
deduzione dal reddito delle spese di gestione e manutenzione.
Conformandosi
alla decisione di tassazione appena intimatagli, nella successiva dichiarazione
fiscale 2007, presentata il 20 marzo 2008, indicava un reddito immobiliare di
fr. 10'150.–, rinunciando invece a rivendicare la deduzione di spese di gestione
e manutenzione, così come ad esporre una sostanza immobiliare. Con decisione
del 24 dicembre 2008, l’autorità di tassazione lo imponeva come a dichiarazione.
D.
Il
17 settembre 2009, nell’ambito di un reclamo interposto dalla nipote __________,
RI 1 e i coniugi __________, quali beneficiari di un diritto di abitazione vita
natural durante, dichiaravano per scritto che i redditi e la sostanza di __________
andavano integralmente imposti nelle loro partite fiscali, in ragione di un
mezzo ciascuno, autorizzando le competenti autorità fiscali a “riaprire le
tassazioni per le quali fossero già state emesse notifiche di tassazione non
conformi a quanto sopra e a quanto già dichiarato dai sottoscritti
contribuenti”.
E.
Con separate
decisioni del 28 ottobre 2009, intitolate decisioni di tassazione
dopo
revisione
, l’Ufficio di tassazione di Mendrisio modificava le proprie tassazioni
IC 2006 e 2007, aggiungendo alla sostanza imponibile complessiva di RI 1 l’importo
di fr. 195'794.– a titolo di sostanza immobiliare. Nelle motivazioni allegate,
l’autorità spiegava di avere rettificato le tassazioni “in base agli accordi
fra i contribuenti”.
F.
RI 1
impugnava le suddette decisioni, con reclamo del 9 novembre 2009, nel quale contestava
la mancata considerazione delle spese di gestione e manutenzione, sostenendo di
avere rinunciato ad impugnare la tassazione 2006 e di essersi astenuto
dall’esporre una simile deduzione nella successiva dichiarazione 2007 a seguito delle indicazioni ricevute da un funzionario della stessa autorità fiscale. Aggiungeva
poi di avere acconsentito ad una correzione retroattiva delle proprie tassazioni
nella misura in cui fossero rettificate non soltanto la sostanza ma anche le
relative spese.
L’Ufficio
di tassazione, con separate decisioni del 2 dicembre 2009, respingeva il
reclamo, osservando sostanzialmente che la contestazione relativa alle spese di
gestione e manutenzione andava se del caso sollevata contro le tassazioni ordinarie
del 30 gennaio 2008 (IC 2006) e del 24 dicembre 2008 (IC 2007).
G.
Con
tempestivi ricorsi alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula nuovamente
la deduzione delle spese di gestione e manutenzione.
Il
ricorrente sottolinea anzitutto di avere autorizzato la revisione delle proprie
tassazioni 2006 e 2007, sostenendo quindi che ragioni di buona fede
imporrebbero di riconsiderare tutti gli elementi e non soltanto quelli
favorevoli all’autorità fiscale. Ribadisce quindi che l’imposizione dei redditi
e delle relative deduzioni è conforme a quanto da lui dichiarato sin
dall’inizio e concordato tra le parti in occasione della costituzione dei
diritti di abitazione.
Diritto
1.
1.1.
Con la
notificazione della decisione di tassazione al contribuente (art. 205 LT),
inizia a decorrere il termine per interporre reclamo; se la tassazione non
viene tempestivamente impugnata, la stessa passa formalmente in giudicato.
1.2.
Secondo
la costante giurisprudenza del Tribunale federale, una decisione sostanzialmente
errata può essere revocata dopo il decorso del termine di impugnazione, solo a
determinate condizioni. A tale riguardo, devono essere soppesati, da un lato,
l’interesse all’esatta applicazione del diritto e, dall’altro, quello alla
tutela della certezza del diritto. Di solito, quest’ultimo prevale sul primo ed
una revoca non è ammessa, se con la decisione amministrativa è sorto un diritto
soggettivo oppure la decisione è scaturita nell’ambito di un procedimento in
cui i contrapposti interessi dovevano essere verificati e fra loro soppesati
oppure se il privato ha già fatto uso di un potere concessogli mediante la decisione. Tale regola non è tuttavia assoluta; anche in questi ultimi casi, una revoca può
entrare in considerazione, se è richiesta da un interesse pubblico
particolarmente importante (DTF 119 Ia 305 p. 310).
1.3.
In ambito
fiscale, la sostituzione delle decisioni passate in giudicato è soggetta a
condizioni ancor più restrittive, in primo luogo, in ossequio al citato
principio della certezza del diritto e, in secondo luogo, per il fatto che
vengono adottate nell’ambito di un procedimento di accertamento nel quale la
fattispecie viene esaminata in modo particolarmente esauriente e che esse disciplinano
il rapporto giuridico fiscale come una sentenza per un fatto temporalmente
circoscritto e unico. L’autorità fiscale non può allora ritornare su una
propria decisione definitiva se non in casi eccezionali previsti dalla legge o
dalla prassi (DTF 98 Ia 568 p. 571, 111 Ib 209 consid. 1;
Blumenstein/Locher
, System des Steuerrechts,
4
a
ediz., Zurigo 1992, p. 340 ss.).
La
principale eccezione è rappresentata dal ricupero d’imposta, cioè
dall’esistenza di fatti o prove sconosciute al momento della tassazione, che
permettono di stabilire che a torto una tassazione non è stata eseguita, o che
la tassazione definitiva era incompleta (art. 236 LT). Altre eccezioni sono rappresentate
dalla procedura di rettificazione di errori di calcolo (art. 235 LT) e, a
favore del contribuente, dalla revisione (art. 232 LT).
2.
2.1.
Si è già
detto in narrativa come il ricorrente abbia correttamente dichiarato nel periodo
fiscale 2006, quale beneficiario di un diritto di abitazione sull’edificio di __________,
un reddito di fr. 9'941.– e una sostanza di fr. 195'794.–, facendo poi valere in
deduzione dal reddito spese di gestione e manutenzione nella misura forfettaria
di 2'485 franchi.
L’autorità
di tassazione, da parte sua, ha preso in considerazione unicamente il reddito
immobiliare, che ha commisurato in     fr. 10'150.–, rinunciando invece ad imporre
la sostanza. Si è poi rifiutata di riconoscergli in deduzione le postulate spese
di manutenzione ordinaria.
Conformandosi
a tale decisione, nella successiva dichiarazione fiscale 2007, il contribuente ha
quindi indicato un reddito immobiliare di fr. 10'150.–, astenendosi dal rivendicare
la deduzione di spese di manutenzione ordinaria, così come ad esporre una sostanza
immobiliare.
2.2.
In
seguito alla dichiarazione sottoscritta il 17 settembre 2009 dallo stesso RI 1
e dai coniugi __________, nella quale affermavano espressamente di essersi
accordati nel senso che non solo i redditi ma anche la sostanza immobiliare di __________
andava imposta nelle loro rispettive partite fiscali, l’Ufficio di tassazione
si è verosimilmente avveduto dell’errore in cui era incorso.
Con nuove
decisioni del 28 ottobre 2009, limitate alle sole imposte cantonali, ha pertanto
ripristinato le precedenti tassazioni ordinarie 2006 e 2007, aggiungendo alla
sostanza imponibile di, rispettivamente, fr. 70'000.– (nel 2006) e fr. 73'000.–
(nel 2007) l’importo di 195'794 franchi a titolo di “sostanza immobiliare”. Si è
invece rifiutato di riconoscere in deduzione le spese di gestione e
manutenzione, osservando, nelle successive decisioni su reclamo del 2 dicembre
2009, che una simile contestazione andava se del caso sollevata contro le
tassazioni ordinarie del 30 gennaio 2008 (IC 2006) e del 24 dicembre 2008 (IC
2007).
In
definitiva, la situazione fiscale di RI 1 si è quindi aggravata a causa della
sua stessa iniziativa intrapresa a favore della nipote __________: all’imposta sul
reddito di            fr. 9'031.– (nel 2006) e di fr. 8'278.– (nel 2007), si è infatti
aggiunta un’imposta sulla sostanza di, rispettivamente, fr. 332.– (nel 2006) e
fr. 338.– (nel 2007), dapprima inesistente.
2.3.
Malgrado
l’inopportuna qualifica delle nuove decisioni, intitolate come visto decisioni
di tassazione
dopo revisione
, è anzitutto manifesto che la sostituzione delle
tassazioni ordinarie del 30 gennaio 2008 (IC 2006) e del 24 dicembre 2008 (IC
2007) non possa configurare una procedura di revisione.
Come ben
si evince dalla stessa lettera dell’art. 232 cpv. 1 LT, l’istituto della revisione
è infatti un rimedio giuridico straordinario
a vantaggio
del contribuente.
Come precedentemente esposto, nel caso in discussione le nuove decisioni del 28
ottobre 2009 hanno invece chiaramente aggravato l’onere fiscale di RI 1 (di fr.
332.– nel 2006 e di fr. 338.– nel 2007). Anche volendo considerare le postulate
spese di gestione e manutenzione, rivendicate nella misura forfettaria di fr.
2'485.–, il suo onere fiscale risulterebbe comunque maggiorato di,
rispettivamente,   fr. 15.– nel 2006 e fr. 21.– nel 2007, sicché il rinvio all’istituto
straordinario della revisione si paleserebbe in ogni caso privo di fondamento.
2.4.
D’altra
parte, la modifica delle tassazioni ordinarie del 30 gennaio 2008 (IC 2006) e
del 24 dicembre 2008 (IC 2007) non può nemmeno configurare una procedura di
recupero d’imposta ai sensi dell’art. 236 LT.
Certo, essendo
concepito in maniera del tutto speculare rispetto alla revisione, l’istituto del
recupero d’imposta consente di rivedere una tassazione definitiva
a favore
del fisco, indipendentemente dall’esistenza di una sottrazione di imposta secondo
l’art. 258 LT, vale a dire indipendentemente da una colpa (intenzione o negligenza
nell’indurre in errore l’autorità fiscale) del contribuente (cfr.
Bernasconi
, Contravvenzioni e delitti
fiscali, Lugano 1986, p. 36 s.). Tuttavia, se l’Ufficio di tassazione avesse realmente
ritenuto di trovarsi di fronte ad un fatto idoneo a giustificare un recupero
d’imposta, avrebbe dovuto trasmettere l’incarto al competente Ufficio delle
procedure speciali (art. 14 cpv. 2 del Regolamento della legge tributaria),
senza dimenticare inoltre che un simile istituto straordinario non può essere
eseguito se il contribuente – come sembrerebbe essere accaduto nella fattispecie
– ha inoltrato una dichiarazione completa e precisa degli elementi imponibili,
quand’anche la valutazione risultasse in seguito insufficiente (art. 236 cpv. 2
LT).
2.5.
La
modifica delle decisioni ordinarie del 30 gennaio 2008 (IC 2006) e del 24 dicembre
2008 (IC 2007) non può infine rappresentare una procedura straordinaria di
rettificazione degli errori di calcolo e di scrittura. È qui appena il caso di
ricordare che per errore si intende unicamente una svista nel computo
aritmetico degli elementi imponibili, mentre le
correzioni che interessano il merito della decisione, cioè che si
riferiscono all’applicazione delle disposizioni sostanziali alla fattispecie,
non rientrano nel campo di applicazione dell’art. 235 LT
(cfr., con oggetto la disposizione federale di uguale tenore, decisione
TF n.
2P.273/2006 e 2A.617/2006
del 17 aprile 2007
, consid.
3.1, con
riferimento a:
Oberson
, Droit
fiscal suisse, 3
a
ediz., Basilea 2007, § 24 n. 12, p. 488).
3.
Per
quali ragioni l’Ufficio di tassazione di Mendrisio avesse a suo tempo deciso di
non prendere in considerazione la sostanza immobiliare di __________ non deve invece
essere stabilito in questa sede. Per l’annullamento delle decisioni del 28 ottobre
2009, e di conseguenza delle decisioni su reclamo del 2 dicembre 2009, è infatti
sufficiente la constatazione che le tassazioni ordinarie del 30 gennaio 2008
(IC 2006) e del 24 dicembre 2008 (IC 2007) erano, al momento della revoca, da
lungo tempo passate in giudicato. In altre parole, in difetto dei necessari
requisiti per procedere ad una revisione oppure ad un recupero d’imposta oppure
ancora ad una rettificazione di errori di calcolo, l’autorità di tassazione non
poteva annullare semplicemente le decisioni ordinarie, ad oltre un anno (IC
2006) rispettivamente quasi un anno (IC 2007) di distanza, sostituendole con
delle apparenti tassazioni
dopo revisione
.
4.
Dalle
considerazioni che precedono, ne discende che le decisioni del 28 ottobre 2009 in materia di IC 2006 e 2007, così come le successive decisioni su reclamo del 2 dicembre 2009, devono
essere annullate.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Le decisioni
del 28 ottobre 2009 in materia di IC 2006 e 2007, così come le relative
decisioni su reclamo del 2 dicembre 2009, sono annullate.
2.   Non si
prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di __________.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: