ti_gerichte · 80.2015.110 · 2015-05-26 · it
Imposta sugli utili immobiliari: utile imponibile, alienazione parziale, cessione di indici edificatori, prova dellesistenza di un valore di investimento

Imposta sugli utili immobiliari: utile imponibile, alienazione parziale, cessione di indici edificatori, prova dell’esistenza di un valore di investimento

Tessin Camera di diritto tributario 13.02.2017 80.2015.110
Tessin Camera di diritto tributario 13.02.2017 80.2015.110
Ticino Camera di diritto tributario 13.02.2017 80.2015.110

Incarto n.
80.2015.110
Lugano
13 febbraio 2017
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele Guffi
segretaria
Sabrina
Piemontesi, vicecancelliera
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 19 giugno 2015 contro la decisione del 26 maggio 2015 in materia di imposizione
degli utili immobiliari.
Fatti
A.
Con atto pubblico del
16 settembre 1999, iscritto a registro fondiario il giorno seguente, RI 1
acquistava dalla comunione ereditaria del defunto __________ il mapp. __________
di __________ per il prezzo di fr. 600'000.–, unitamente alla quota di
comproprietà di 4/56 della strada d’accesso (mapp. __________) per il prezzo di
fr. 40'000.–. Al momento dell’acquisto la strada d’accesso non disponeva di
indici di sfruttamento.
B.
Il nuovo Piano regolatore
di __________, approvato dal Consiglio di Stato il 16 ottobre 2001, ha
collocato il mapp. __________ in zona edificabile, attribuendogli un totale di
614.40 mq di SUL, corrispondenti a 43.88 mq di SUL per la quota di comproprietà
di 4/56.
C.
Con atto pubblico del
21 novembre 2013, iscritto a registro fondiario il 2 dicembre 2013, RI 1
vendeva a __________ la quota di comproprietà di 4/56 del mapp. __________ al
prezzo d’acquisto di fr. 40'000.–, priva degli indici edificatori. Questi ultimi
venivano nel contempo trasferiti sul mapp. __________ di sua proprietà, tramite
la costituzione di una servitù di cessione di tutti gli indici di sfruttamento
e dell’area verde.
L’Ufficio di tassazione di
Bellinzona commisurava l’imposta sugli utili immobiliari in zero franchi
(valore di alienazione fr. 40'000.–, valore di investimento fr. 40'000.–).
D.
Il contribuente, con
scritto di posta elettronica del 17 dicembre 2013, contattava __________,
membro del __________ che stava per edificare nel medesimo quartiere una palazzina
residenziale, chiedendogli se fosse interessato all’acquisto di indici
edificatori.
Dopo averne discusso con
gli architetti, con scritto del 19 dicembre 2013, __________ confermava
l’interesse del consorzio all’acquisto degli indici, che si perfezionava nei
mesi successivi. Le parti sottoscrivevano il 9 gennaio 2014 una convenzione
avente per oggetto la cessione di 43.88 mq di SUL al prezzo di fr. 30'000.–. Il
27 febbraio 2014 il Municipio di __________ concedeva al __________ la licenza
edilizia per la modifica delle dimensioni della palazzina residenziale. Il 17
marzo 2014 quest’ultimo pagava l’importo pattuito di fr. 30'000.–.
E.
Nella dichiarazione
per l’imposta sugli utili immobiliari, RI 1 indicava un valore di alienazione
di fr. 30'000.– e un valore d’investimento totale di fr. 20'409.– (determinato
sulla base del valore degli indici rispetto al valore del nudo terreno del
mapp. __________). L’utile imponibile veniva conseguentemente calcolato in fr.
9'591.– e l’imposta dovuta in fr. 671.40.
F.
Notificando al
contribuente l’imposta sugli utili immobiliari, con decisione del 27 ottobre
2014, l’Ufficio di tassazione di Bellinzona commisurava l’utile imponibile in
fr. 30'000.– e l’imposta dovuta in fr. 2'100.–.
Rispetto a quanto
dichiarato dal contribuente, l’autorità non aveva tenuto in considerazione
alcun valore di investimento, spiegando nella motivazione allegata che i
relativi costi d’acquisto erano già stati concessi in deduzione al momento
della cessione della quota di comproprietà di 4/56 del mapp. __________ a __________.
G.
Il contribuente
impugnava la suddetta decisione, con reclamo del medesimo giorno, sottolineando
che la precedente decisione riguardava la cessione di una quota di comproprietà
del mapp. __________, mentre la tassazione in discussione aveva per oggetto la
cessione di 43.88 mq di SUL nel frattempo trasferiti sul mapp. __________.
Durante l’incontro del 12
maggio 2015, l’autorità di tassazione si confermava nella propria posizione,
sostenendo che gli indici ceduti corrispondevano precisamente a quelli della
comproprietà del mapp. __________.
H.
Il 20 maggio 2015 il
contribuente inviava all’Ufficio di tassazione un complemento al reclamo. Segnalava,
in primo luogo, che il valore di investimento calcolato nell’ambito della
precedente cessione della quota di comproprietà di 4/56 del mapp. __________
riguardava il terreno non edificabile e non comprendeva pertanto alcuna
componente legata agli indici. Sottolineava, poi, di avere ceduto 43.88 mq di SUL,
cioè gli indici di sfruttamento provenienti dalla comproprietà del mapp. __________,
non volendo intaccare le capacità edificatorie originarie del mapp. __________.
Aggiungeva, infine, che se il __________ non avesse avuto necessità di una
maggiore quantità di indici, gli ulteriori indici di 43.88 mq sarebbero rimasti
sul mapp. __________, con l’effetto di aumentarne il valore venale.
Il contribuente
concludeva proponendo un nuovo calcolo del valore d’investimento degli indici,
basandosi sugli indici immobiliari CAEX di __________. L’utile imponibile
veniva conseguentemente calcolato in fr. 12'000.– e l’imposta dovuta in fr.
840.–.
I.
L’Ufficio di
tassazione, con decisione del 26 maggio 2015, respingeva il reclamo, con la
seguente motivazione:
(…) i 43.88mq/SUL alienati si
riferiscono agli indici trasferiti a titolo provvisorio dal Mapp. __________ al
Mapp. __________ RFD di __________. Al momento del trasferimento, per stessa
ammissione del contribuente in sede di audizione, l’intenzione era già quella
di alienare gli indici a terzi e nel concreto ai sig.ri __________, __________,
__________ e __________. Le trattative di vendita erano già in corso.
Visto
l’esiguo tempo trascorso fra il trasferimento degli indici e l’alienazione
degli stessi, ritenuto che la trattativa di vendita era già avviata, il calcolo
dell’imponibile proposto in sede di presentazione della dichiarazione TUI dal
contribuente non può essere condiviso; l’autorità fiscale ritiene l’operazione
elusiva e conferma quindi la precedente decisione del 27.10.2014.
L.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 ripropone il calcolo del valore
d’investimento degli indici di sfruttamento esposto in sede di reclamo.
Il ricorrente contesta che
al momento del trasferimento degli indici dal mapp. __________ al mapp. __________
le trattative con il __________ fossero già in corso, le stesse essendo iniziate
con lo scritto di posta elettronica del 17 dicembre 2013. Ritiene inoltre
arbitrario “legare la definizione del valore d’investimento degli indici ad
elementi di tipo temporale” e respinge infine l’insinuazione che l’operazione
possa essere qualificata quale elusiva.
M.
Nelle proprie osservazioni
del 30 giugno 2015, l’Ufficio di tassazione propone di respingere il gravame, sulla
base delle seguenti considerazioni:
(…) il costo effettivo degli indici trasferiti dal
Mapp. __________ al Mapp. __________ RFD __________ e successivamente alienati
è pari a 0.00 in quanto attribuiti gratuitamente in fase di attuazione di un
nuovo piano regolatore nel 2002.
La
quantità di indici trasferiti di 43.88 mq SUL è identica alla quantità di
indici in seguito alienati. Infatti come ammesso dal ricorrente al pto 2 pag.6
del ricorso, la volontà del sig. RI 1 era quella di non scendere al di sotto
della capacità edificatoria di cui la particella __________ disponeva in
origine.
Per
quel che concerne la data dell’inizio delle trattative, quest’autorità nutre
seri dubbi in quanto se il primo E-mail è stato spedito da RI 1 a __________
del __________ in data 17.12.2013 è verosimile che qualche trattativa era già
in corso precedentemente.
N.
All’udienza del 18
maggio 2016, il ricorrente ribadisce che a suo avviso non è possibile affermare
che i 43.88 mq di SUL ceduti si identifichino con quelli trasferiti dal mapp. __________
venduto nel 2013. Ritiene pertanto che si debba stabilire un valore di investimento
facendo una proporzione in base al valore del mapp. __________. Egli produce
anche due altri esempi di calcolo in situazioni simili.
L’autorità fiscale,
da parte sua, ribadisce che i 43.88 mq di SUL non possono che essere quelli
trasferiti dall’altro mappale e che in ogni caso si porrebbero problemi di
calcolo se fosse adottato un sistema d’imposizione diverso.
N.
Il 21 giugno 2016 il
Municipio di Bellinzona ha trasmesso a questa Corte la convenzione per la
cessione degli indici del 9 gennaio 2014 e un estratto della relazione tecnica
di Progetto Edificio residenziale Aceri del 13 gennaio 2014.
Il ricorrente ha preso
posizione con scritto del 19 luglio 2016.
Diritto
1.
1.1.
Lo Stato preleva
un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni
realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso
(art. 123 LT).
Il tributo sugli utili
immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si
tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale,
poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il
fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione
la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in
esame si configura come imposta reale (
Soldini/Pedroli
,
L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140
LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p.
59).
1.2.
L’utile imponibile
corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di
investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei
costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è
stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il
valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga
quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
2.
2.1.
Per l’art. 130 LT il
valore di acquisto è quello accertato dalla precedente tassazione o, in assenza
di questa, il prezzo risultante dai pubblici registri (art. 130 LT).
Diversamente dalle leggi di altri cantoni, la legge ticinese non fa riferimento
al prezzo di acquisto iscritto a registro fondiario, ma considera tale criterio
semplicemente sussidiario, per il caso in cui, cioè, non vi sia un prezzo
accertato mediante la precedente tassazione (CDT n. 80.97.20 del 25 marzo 1997,
in RDAT II-1997 n. 11t; inoltre
Soldini/Pedroli
,
op. cit., p. 199).
2.2.
Secondo l’art. 134 cpv.1
LT, sono invece considerati costi di investimento deducibili:
·
i costi di acquisto e di vendita, quali le spese notarili, di
iscrizione, di bollo e le provvigioni usuali debitamente comprovate versate a
un mediatore;
·
i costi che hanno aumentato il valore del fondo alienato, quali i
costi di costruzione e di miglioria, come pure i contributi di miglioria e le
tasse di allacciamento;
·
le indennità versate per la costituzione di servitù o di oneri
fondiari a favore del fondo alienato, rispettivamente quelle versate per
liberarlo da servitù e oneri fondiari che lo gravano al momento del precedente
acquisto.
3.
3.1.
Nella fattispecie, come
esposto in narrativa, il ricorrente ha venduto il 2 dicembre 2013 la sua quota
di comproprietà del mapp. __________ priva degli indici edificatori di 43.88
mq, che ha nel contempo trasferito sul mapp. __________ di sua proprietà. Il 9
gennaio 2014 ha quindi sottoscritto una convenzione con il __________, avente
per oggetto la cessione di 43.88 mq di SUL al prezzo di fr. 30'000.–.
Mentre l’Ufficio di
tassazione non ha tenuto conto di alcun valore d’investimento per gli indici
ceduti al __________, ritenendo che fossero gli stessi trasferiti un mese prima
dal mapp. __________, il ricorrente propone invece di considerare un valore d’investimento
di fr. 18'000.–, calcolato proporzionalmente al valore del nudo terreno del
mapp. __________, sul quale gli indici sono nel frattempo confluiti.
3.2.
Secondo l’art. 135 LT, nel
caso di alienazione parziale con versamento di un’indennità di svalutazione per
la parte residua, il relativo valore di investimento è, ai fini
dell’imposizione, calcolato proporzionalmente.
La formulazione della
disposizione non contiene alcun espresso riferimento alla cessione degli indici
di sfruttamento. Così come
l’indennità di svalutazione della
parte residua compensa in molti casi la diminuita capacità edificatoria del
fondo, anche l’indennizzo versato per la cessione degli indici compensa la minor
edificabilità del fondo. No vi è quindi ragione di trattare diversamente le due
fattispecie (
Soldini/Pedroli
,
op. cit., p. 291
). Per stabilire la proporzione computabile del
valore d’investimento occorrerà stimare il valore venale del fondo al momento
dell’aggravio, cioè il valore della “parte residua” prima della svalutazione
causata dalla cessione degli indici.
3.3.
Tornando al caso in esame,
tale problema non si pone. Infatti, come sottolineato dall’autorità di
tassazione, i 43.88 mq di SUL ceduti al __________ sono gli stessi trasferiti solamente
due settimane prima dal mapp. __________ al mapp. __________, tramite la
costituzione di una servitù di cessione di tutti gli indici di sfruttamento e
dell’area verde (cfr. punto 4 dell’atto pubblico del 21 novembre 2013). Indici,
questi ultimi, che il ricorrente ha acquistato a costo zero, in seguito
all’approvazione del nuovo Piano regolatore di __________, che ha di fatto liberato
il mapp. __________ dal vincolo di strada d’accesso, collocandolo nella zona “
residenziale
semi-intensiva C
” del quartiere di __________, la quale prevede in
particolare un indice di sfruttamento dello 0.80%.
3.4.
Dall’incarto fiscale
emergono diversi indizi che portano a ritenere che l’intenzione del ricorrente
fosse sin dall’inizio quella di trasferire i 43.88 mq di SUL dal mapp. __________
al mapp. __________ di sua proprietà, per poi venderli al __________, che stava
per edificare nel medesimo quartiere una palazzina residenziale.
Significativa è in primo
luogo la categorica volontà di vendere la sua quota di comproprietà del mapp. __________
priva degli indici edificatori, come emerge chiaramente da uno scritto di posta
elettronica dell’11 ottobre 2013 dell’acquirente __________ (“
Appena mi dai
la conferma che puoi mantenere gli indici, …
”). A colpire è inoltre la
tempistica della successiva vendita degli indici di sfruttamento. Dopo appena
due settimane dalla cessione della quota di comproprietà del mapp. __________ e
del contestuale trasferimento degli indici edificatori sul mapp. __________, il
ricorrente ha proposto il loro acquisto a __________, che sapeva membro del __________
e con il quale aveva già avuto modo di parlare dell’operazione immobiliare in
essere (cfr. scritto di posta elettronica del 17 dicembre 2013: “
è da un po’
di tempo che è mia intenzione contattarla
” … “
pertanto suppongo che le
opposizioni di cui mi aveva parlato la scorsa primavera abbiano trovato una
soluzione
”). A stupire è infine la quantità degli indici edificatori ceduti
al __________ (43.88 mq di SUL), come visto identica alla quantità di indici
trasferiti appena due settimane prima sul mapp. __________, unitamente alla volontà
del ricorrente di non scendere al di sotto della capacità edificatoria
originale dello stesso fondo, chiaramente espressa nel complemento al reclamo
del 20 maggio 2015 (cfr. p. 2).
In simili circostanze, i
43.88 mq di SUL ceduti al __________ non possono che essere quelli trasferiti
due settimane prima sul mapp. __________ e acquistati a costo zero in seguito all’adozione
del nuovo Piano regolatore di __________.
Il ricorrente non fornisce
d’altronde alcuna prova del fatto che il mapp. n. __________ disponesse di
indici in esubero. E, in ogni caso, dalla documentazione agli atti non si
ricava alcuna indicazione in tal senso.
Le considerazioni che
precedono rendono quindi priva di rilievo la dichiarazione rilasciata dal __________
il 15 giugno 2015 e allegata al presente gravame, nella quale attesta che tutte
le trattative concernenti la cessione degli indici edificatori sarebbero
iniziate il 17 dicembre 2013.
3.5.
Come accennato in
narrativa, nel corso della procedura di ricorso questa Corte ha ricevuto dal
Municipio di __________ due documenti, facenti parte del dossier relativo alla
procedura di rilascio della licenza edilizia per i mapp. n. __________ e __________.
Il primo è una convenzione
per cessione indici, datata 9 gennaio 2014 e sottoscritta da RI 1 e da __________
per il Consorzio __________. Tale documento differisce dalla convenzione prodotta
dal ricorrente per un solo – non trascurabile – dettaglio: mentre la
convenzione inoltrata all’autorità di tassazione fa riferimento alla “cessione
degli indici (sfruttamento, occupazione, verde) relativi alla sua parcella rfd.
__________ a __________, corrispondenti ad una superficie di 55m2 (superficie
edificabile)”, quella allegata alla domanda di costruzione concerne la “cessione
degli indici (sfruttamento, occupazione, verde) relativi alla sua quota di
comproprietà di 1/14 della parcella rfd. __________ a __________, corrispondenti
ad una superficie di 55m2 (superficie edificabile)”.
Nella sua presa di
posizione del 19 luglio 2016, l’insorgente ha sostenuto che quella prodotta
dall’autorità comunale era “la prima convenzione di cessione degli indici
(errata) la quale è stata in seguito sostituita con la convenzione (corretta e
definitiva) allegata al ricorso”. Essa sarebbe stata “redatta dal Consorzio __________
e controfirmata dal sottoscritto quale documento provvisorio, il cui unico
scopo era quello di dimostrare ai tecnici comunali che il Consorzio __________
disponeva di un accordo con il sottoscritto che gli permetteva di ottenere
ulteriori indici edificatori”. La “convenzione definitiva” sarebbe quindi stata
redatta “in un secondo tempo”, “correggendo la prima convenzione in modo che i
43.88 mq di SUL fossero prelevati dalla [sua] part. casa (part. __________)”.
L’esigenza di “correggere” la prima convenzione sarebbe scaturita dalla consapevolezza
che, in primo luogo, non era possibile la cessione di indici dalla part. n. __________,
perché gli indici in questione erano stati trasferiti sulla part. n. __________;
in secondo luogo, un’eventuale cessione di indici dalla part. __________
“avrebbe comportato la possibilità per gli altri comproprietari della strada di
far valere il loro diritto di prelazione”; in terzo luogo, non era necessario
un atto notarile per la cessione degli indici.
Il secondo documento è un
estratto della relazione tecnica di progetto Edificio residenziale __________
ai mappali RFD __________ e __________ a __________, del 13 gennaio 2014. Nella
relazione tecnica, che fa parte di una notifica di costruzione in variante, si
afferma che “la Committenza ha ricevuto una proposta di cessione degli indici
sfruttamento, occupazione, verde) relativi alla quota di comproprietà di 1/14
della parcella RFD __________ a __________, corri-spondenti ad una superficie
di 55m2 (superficie edificabile)”.
La spiegazione, fornita
dal ricorrente, in merito all’esistenza di due diverse versioni della stessa
convenzione, dà adito a qualche perplessità. Quella che egli definisce
“provvisoria” e “errata” è in ogni caso stata prodotta all’autorità comunale
nell’ambito della procedura di rilascio della licenza edilizia e non si riesce
ad immaginare a chi altri potesse essere destinata la versione “corretta e
definitiva”, poi rilasciata all’Ufficio di tassazione. D’altra parte, le due
versioni riportano la stessa data, circostanza difficilmente spiegabile
pensando all’affermazione secondo cui la redazione della convenzione “corretta
e definitiva” sarebbe avvenuta “in un secondo tempo”.
La questione non necessita
tuttavia di essere approfondita in questa sede. Anche ammettendo la tesi della
versione provvisoria e di quella definitiva, i documenti in discussione
avvalorano le conclusioni che precedono, in quanto confermano che gli indici
venduti dal ricorrente sono proprio quelli inizialmente attribuiti al mapp. n. __________
e poi trasferiti sul mapp. n. __________. Anzi, le spiegazioni fornite dal ricorrente,
nella sua lettera del 19 luglio 2016, permettono di fugare qualsiasi dubbio,
dal momento che la redazione della versione “definitiva” della convenzione
viene giustificata proprio con l’argomento secondo cui “la cessione di indici
dalla part. __________ (strada) alla proprietà del Consorzio __________ non era
possibile”, per il fatto che “la precedente vendita della [sua] quota di
comproprietà aveva comportato il trasferimento delle capacità edificatorie
sulla part. __________ (abitazione)”. Non si può che concludere che gli indici
venduti dal contribuente erano quelli della part. __________, temporaneamente
trasferiti sulla part. __________. Infatti, nella notifica di costruzione
inoltrata all’autorità comunale la disponibilità degli indici in esubero è
stata giustificata proprio facendo riferimento al fondo cui erano inizialmente
stati attribuiti; solo per spiegare la “continuità”, dopo la vendita della
quota di comproprietà, sarebbe stato inserito il riferimento alla part. n. __________.
Neppure nella versione “corretta e definitiva”, infatti, viene fatto cenno ad
un eventuale esubero di indici per quest’ultimo fondo.
In questa prospettiva, la
tesi ricorsuale, secondo cui gli indici oggetto della cessione non si
identificherebbero con quelli trasferiti dalla part. __________, appare
addirittura temeraria.
3.6.
La decisione dell’Ufficio
di tassazione di negare un qualsiasi valore d’investimento agli indici ceduti
al __________ merita pertanto piena tutela. Non si giustifica quindi di approfondire
ulteriormente il calcolo proposto dal ricorrente in sede di reclamo e di
ricorso, così come le ulteriori varianti prodotte all’udienza del 18 maggio
2016.
4.
Il ricorso è
conseguentemente respinto.
Tassa di giustizia e spese
processuali sono poste a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                fr.    600.–
b. nelle spese di cancelleria
di complessivi    fr.      80.–
per un totale di                                                      fr.    680.–
sono a carico del
ricorrente.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-;
-;
-.
Copia per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                         La
segretaria: