ti_gerichte · 80.1998.20 · 1997-09-22 · it

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 24.07.1998 80.1998.20
Tessin Camera di diritto tributario 24.07.1998 80.1998.20
Ticino Camera di diritto tributario 24.07.1998 80.1998.20

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.98.00020
Lugano
24 luglio1998
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La
Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
vicecancelliere:
Andrea Pedroli
statuendo sul ricorso del 2 febbraio 1998
in materia di:                 IC/IFD 97/98
presentato da:
__________ __________,
__________ __________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1.
__________
__________, nata il __________ 1958, è stata colpita da sclerosi multipla e dal
1991 è invalida e ricoverata presso la Clinica __________ __________ di
__________.
Nella dichiarazione
fiscale 1997/98, inoltrata il 16 aprile 1997, il marito __________ chiedeva la
deduzione dal reddito imponibile di fr. 37’964.– a titolo di spese per malattia,
infortunio o invalidità, con riferimento in particolare alla retta della
clinica.
Notificandogli la
tassazione IC/IFD 1997/98, con decisione del 22 settembre 1997, l'Ufficio di
tassazione di __________ __________ negava peraltro le detrazioni richieste,
ritenendo che non ne fossero adempiuti i presupposti.
2.
Il contribuente
impugnava la decisione con reclamo del 23 settembre 1997, rilevando l’onerosità
delle cure ricevute dalla moglie.
L’autorità di tassazione
respingeva il reclamo con decisione del 26 gennaio 1998, così motivata:
“L’incarto
è stato sottoposto alla direzione della Divisione delle contribuzioni di
__________ la quale ha ritenuto che, in questo caso, la moglie del
contribuente, benché del 1958, possa essere trattata secondo le regole
applicate agli anziani in base alla constatazione che il Dipartimento delle
Opere Sociali, per quanto riguarda il calcolo della retta, fa altrettanto
(fatture rilasciate dal Servizio anziani della Clinica __________).
“Secondo
le vigenti disposizioni (vedi circolare DdC no. 9 del 13 maggio 1997, capitolo
4. punto 2. lettera i.) gli ospiti delle case per anziani il cui stato di
salute richiede un trattamento ed una cura di tipo ospedaliero (equivale al grado
3 secondo le tabelle di valutazione del grado di dipendenza per le cure
infermieristiche emanate dal DOS) possono dedurre la quota di retta giornaliera
pagata alla casa per anziani per la parte che supera le spese di vitto e
alloggio (valutate in fr. 100.– al giorno) e fino ad un importo massimo di fr.
140.– al giorno (ad esempio: retta giornaliera fr. 100.– o inferiore, nessuna
deduzione fiscale; retta giornaliera di fr. 150.-, fr. 50.– di deduzione
fiscale al giorno). Per il calcolo della retta deducibile si fa astrazione
dall’assegno per grandi invalidi dell’AVS/AI.
“Il
metodo sopraindicato per calcolare la deduzione per gli ospiti delle case per
anziani è applicabile anche per la tassazione in materia di imposta federale
diretta (vedi lettera AFC del 7 luglio 1997).
“Nel
caso in esame, tenuto conto delle disposizioni sopraindicate, non è possibile
dedurre né l’importo dell’assegno per grandi invalidi né la retta della Clinica
__________ (fr. 75.– al giorno) poiché al disotto della soglia minima di
deduzione (fr. 100.– considerati sempre a carico del contribuente trattandosi,
secondo la valutazione del DOS, della quota di retta riferita al vitto e
all’alloggio), né le altre spese (trasporto, telefono ecc.).
“Deducibili
sarebbero unicamente le partecipazioni alle spese richieste dalla cassa malati
__________. L’ammontare di queste spese è tuttavia inferiore alla franchigia
del 5% calcolata sul reddito imponibile.
“Di
conseguenza, nessuna deduzione per le spese di malattia può essere concessa.”
3.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ __________ sottolinea la
gravità delle condizioni fisiche di sua moglie, ormai completamente
immobilizzata ed incapace persino di parlare e di nutrirsi. Ritiene ingiusto
obbligarlo a pagare le imposte, di fronte alle ingenti spese che deve
sostenere.
Nelle rispettive
osservazioni del 26 febbraio e del 27 aprile 1998, la Divisione delle
contribuzioni del Dipartimento cantonale delle finanze e dell’economia (DdC) e
l’Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) propongono di respingere
il gravame, conformandosi alle circolari vigenti.
All’udienza del 28 maggio
1998, le parti si sono confermate nelle rispettive allegazioni, illustrandole
ulteriormente. L’AFC ha in particolare ribadito di aderire all’applicazione
della circolare cantonale anche in materia di IFD in considerazione delle
difficoltà di applicazione della propria circolare riscontrata in diversi
cantoni.
4.
Imposta cantonale
4.1.
Per l'art. 32 cpv. 1 lett.
i
LT 1994 sono deducibili le spese per malattia, infortunio o invalidità
del contribuente o delle persone al cui sostentamento egli provvede, quando
tali spese sono sopportate dal contribuente medesimo e superano il 5 per cento
del reddito imponibile.
La deduzione in questione,
che rappresenta una delle novità dell'imposta sul reddito disciplinata dalla
legge tributaria del 1994, non rientra nella categoria delle c.d. “deduzioni
organiche”, cioè di quelle detrazioni dei costi connessi con il conseguimento
del reddito, che sono dettate dal principio di capacità contributiva. Si tratta
per contro di una deduzione fondata su considerazioni di carattere
extrafiscale: vi sono cioè spese che, pur rientrando nel novero dei costi per
il mantenimento del contribuente e della sua famiglia – la cui deduzione
pertanto sarebbe esclusa dall'art. 33 lett.
a
LT – sono invece
ugualmente dedotte dal reddito, in particolare per esigenze di politica sociale
(
Blumenstein/Locher
, System des Steuerrechts, Zurigo 1992, p. 212;
Höhn
,
Steuerrecht, 7
a
ediz., Berna/Stoccarda/Vienna 1993, p. 192).
4.2.
La legge tributaria non
definisce la nozione di “spese per malattia, infortunio o invalidità”, ragione
per cui si deve procedere ad un'interpretazione alla luce dei materiali
legislativi. La creazione di nuove norme fiscali e la modifica di disposizioni
esistenti sono, infatti, sovente oggetto di estese consultazioni in commissioni
e parlamenti. Perciò i materiali offrono informazioni circa il senso delle
norme, permettendo di stabilire che cosa il legislatore abbia voluto o non
abbia voluto disporre. Intenzioni del legislatore che non hanno trovato
espressione nella legge non sono tuttavia vincolanti (
Höhn
, op. cit., p.
94 e giurisprudenza citata).
4.3.
Dai verbali della
Commissione speciale in materia tributaria, si evince che, nell'ambito
dell'esame del disegno di nuova legge tributaria, vi è stata effettivamente una
discussione circa i casi in cui ammettere la deduzione in esame. Un commissario
ha pertanto affermato espressamente quanto segue:
“La legislazione
fiscale non crea nuove categorie di malattia, infortunio o invalidità ma si
riferisce a quelle dichiarate tali dalla specifica LF.
Possono quindi essere
dedotti in ambito fiscale i costi non coperti dalla cassa malati riferiti a
interventi di tipo medico, farmaceutico e ospedaliero.
Gli interventi sui
denti non rientrano, ad esempio, nelle casistiche ammesse in deduzione poiché
non configurano una malattia ai sensi della LF e della relativa giurisprudenza”
(
Verbale
del 10 novembre 1993, p. 11).
Tale interpretazione
restrittiva trova riscontro, in linea di principio, nel Rapporto della stessa
Commissione, in cui si precisa espressamente che
“le spese che entrano in
linea di conto sono quelle di tipo medico, farmaceutico e ospedaliero riferite
a malattia, infortunio o invalidità secondo le disposizioni della relativa
legislazione federale, per la parte assunta direttamente dal contribuente per
se stesso o per le persone al cui sostentamento egli provvede”.
La
Commissione conclude pertanto che
“le casistiche non coperte dalla
legislazione federale come ad esempio le cure dei denti non possono quindi
beneficiare di questa deduzione”
(
Rapporto
di maggioranza della
Commissione speciale in materia tributaria sul messaggio 13 ottobre 1993
concernente il progetto di nuova legge tributaria, n. 4169 R1, del 26 aprile
1994, p. 39).
Il Gran Consiglio ha
accolto l'art. 32 cpv. 1 lett. i del disegno di legge annesso al citato
Rapporto di maggioranza, senza discussione né modifiche (cfr.
Verbali
del Gran Consiglio della Repubblica e Cantone del Ticino, vol. II, Sessione
ordinaria primaverile 1994, pp. 606-615).
4.4.
La disposizione legale in
questione deve dunque essere interpretata nel senso che entrano in
considerazione unicamente le categorie di spese assicurabili riferite a
casistiche considerate di malattia, infortunio o invalidità dalle relative
legislazioni federali (cure mediche e ospedaliere, prestazioni farmaceutiche,
per occhiali, ecc.) (
Bernardoni
, Le principali modifiche della nuova
legge tributaria, in:
Borghi
[a cura di], La riforma della legge
tributaria, Lugano 1995, p. 38; inoltre,
CDT
n.
__________.__________.__________ del 10 maggio 1996, in
RDAT
II-1996 n.
6t p. 359 ss.).
4.5.
La cura medica prevista
dalla legge federale sull'assicurazione contro le malattie serve a riconoscere
una malattia (diagnosi), a sottoporla ad un trattamento specialistico (terapia)
ed a curarla o migliorarla o almeno a rendere il suo decorso più sopportabile,
nella misura in cui non è più possibile una cura con mezzi ragionevoli. I
capoversi da 2 a 6 dell’ art. 12 LAMI (art. 25 LAMal dal 1° gennaio 1996)
disciplinano le prestazioni minime o obbligatorie (
Maurer
,
Bundessozialversicherungsrecht, Basilea/Francoforte 1993, p. 278;
Locher
,
Grundriss des Sozialversicherungsrechts, Berna 1994, p. 178).
4.6.
Vigente la LAMI, le
case di cura non erano assimilate agli ospedali, anche se offrivano un minimo
di cure mediche (
Maurer
, Bundessozialversicherungsrecht, Basilea/Francoforte
1993, p. 284). Un degente che fosse stato ricoverato in un ospedale acuto per
malattia non aveva più diritto alle prestazioni della Cassa malati nel momento
in cui non necessitava più di trattamenti medici ma abbisognava tuttavia di un
ricovero in casa di riposo (
DTF
115 V 48 ss.).
Con l'entrata in vigore
della LAMal, dal 1996, le case di cura sono invece state inserite fra i luoghi
in cui possono essere offerte le prestazioni sanitarie assicurate: si tratta di
istituti che si occupano della cura, dell’assistenza medica e della riabilitazione
di pazienti lungodegenti (cfr.
Maurer
, Das neue
Krankenversicherungsrecht, Basilea/Francoforte 1996, p. 70).
Il che non significa
peraltro che tutte le spese derivanti dal ricovero in una casa di cura debbano
essere assunte dalla Cassa malati; al contrario, lo saranno solo le cure vere e
proprie, quali l’aiuto nel vestirsi e nel mangiare, e l’assistenza medica secondo
l’art. 25 cpv. 2 lett.
a
LAMal. Per quanto attiene invece ai costi di
carattere alberghiero, cioè per vitto e alloggio, gli stessi saranno a carico
del paziente (
Maurer
, loc. cit.).
In tal modo, il
legislatore federale ha esteso il campo di applicazione della legge
sull’assicurazione malattia a prestazioni diverse dalla vera e propria
assistenza medica, per venire incontro a quelle persone – quali i grandi
invalidi riconosciuti tali dalla LAI o dalla LAVS – che, non essendo più
affette da malattia acuta, dipendono comunque dall’aiuto permanente di terzi
per compiere gli atti ordinari della vita o per una sorveglianza personale (
Maurer
,
Soziale Sicherung bei Pflegebedürftigkeit - Bestandesaufnahme und
Reformbestrebungen, in
SZS
32/1988, p. 2 ss.). È evidente il
parallelismo di tali disposizioni con quelle che si riferiscono all’assegno per
grandi invalidi, che sono contenute nelle legislazioni sull’invalidità (art. 42
LAI), sulla vecchiaia (art. 43
bis
LAVS) e sugli infortuni (art. 36
LAINF).
4.7.
La Divisione delle
contribuzioni del Dipartimento delle finanze e dell’economia, nella sua nuova
Circolare n. 9, del 13 maggio 1997, valida per il periodo fiscale 1997-98,
dispone testualmente (cfr. lett.
i
):
Spese di cura per gli
ospiti di case per anziani
Gli
ospiti delle case per anziani il cui stato di salute richiede un trattamento ed
una cura di tipo ospedaliero (equivale al grado 3 secondo le tabelle di
valutazione del grado di dipendenza per le cure infermieristiche emanate dal
DOS) possono dedurre la quota di retta giornaliera pagata alla casa per anziani
per la parte che supera le spese di vitto e alloggio (valutate in fr. 100.‑
al giorno) e fino ad un importo massimo di fr. 140.‑ al giorno (Esempi:
retta giornaliera di fr. 100.‑ o inferiore, nessuna deduzione fiscale;
retta giornaliera di fr. 150.‑, fr. 50.‑ di deduzione fiscale al
giorno; retta giornaliera di fr. 250.‑, fr. 140.‑ di deduzione
fiscale al giorno).
La
deduzione della quota di retta è ammessa unicamente nei riguardi degli
ospiti che rientrano nella categoria di dipendenza di grado 3 (questi
ospiti beneficiano normalmente anche di una prestazione per grandi invalidi
dell'AI o AVS). Per il calcolo della retta deducibile si fa astrazione
dall'assegno per grandi invalidi dell'AVS/AI.
Giustificativo
Retta
della casa per anziani (si nota che la fattura dell'lstituto comprende
normalmente anche il ricupero dell'assegno per grandi invalidi che è da
ignorare ai fini della deduzione fiscale). Certificazione del grado di
dipendenza 3 rilasciata dalla casa per anziani. Eventuale attestazione
riguardante l'assegno per grandi invalidi AI/AVS.
Tutti
gli ospiti delle case per anziani (indipendentemente dal loro grado di
dipendenza) hanno inoltre la facoltà di dedurre, nei limiti e secondo i criteri
previsti dalle lettere precedenti, le prestazioni per spese di malattia,
infortunio o invalidità che sono fatturate separatamente (es. prestazioni per
cure mediche o, nelle case per anziani non sussidiate dal Cantone, per
medicinali).
4.8.
In una recente sentenza (
CDT
n. __________.__________.__________ del 23 luglio 1997 in re H.C.) la Camera di
diritto tributario ha approvato le conclusioni contenute nella suddetta
circolare e ne ha anzi anticipato l’applicazione al periodo fiscale 1995/96.
Ribadito che la nuova LT
non ha inteso creare nuove categorie di malattia, infortunio o invalidità al di
fuori di quelle stabilite dalle rispettive leggi federali, la Camera ha
tuttavia negato che il legislatore abbia inteso limitare la deduzione alle sole
spese di malattia secondo la LAMI e, attualmente, secondo la LAMal. Infatti,
per l'art. 32 cpv. 1 lett.
i
LT 1994 sono deducibili non solo le spese
per malattia, ma anche quelle per infortunio o invalidità. Escludere, in simili
condizioni, la deduzione delle spese per invalidità costituirebbe un manifesto
atto d'arbitrio, contrario non solo alla lettera della legge, ma anche alla
coincidente volontà del Legislatore (
Höhn
, op. cit., p. 94 e
giurisprudenza citata).
Ne viene, quindi, che
anche le spese per l'invalidità e, a maggior ragione, per la grande invalidità
debbono essere prese in considerazione.
4.9.
La suddetta circolare
trova naturalmente applicazione analogica anche nel caso degli ospiti di case
di cura, che, non essendo più affetti da malattia acuta, dipendono comunque
dall’aiuto permanente di terzi per compiere gli atti ordinari della vita o per
una sorveglianza personale e non soltanto quindi nel caso degli ospiti di case
per anziani.
4.10.
È infine appena il caso di
ricordare che è considerato grande invalido l'assicurato che, a  causa della
sua invalidità, ha bisogno dell'aiuto permanente di terzi per compiere gli atti
ordinari della vita o di una sorveglianza personale (art.
42 cpv. 2
LAI). Per la giurisprudenza (
DTF
117 V 31 consid. 4b, 148 consid. 2 e
sentenza ivi citata), sono reputati determinanti i seguenti sei atti ordinari
della vita: vestirsi e svestirsi; alzarsi, sedersi, coricarsi; cibarsi; farsi
la pulizia personale quotidiana; andare al gabinetto; spostarsi (in casa e fuori
di casa), stabilire il contatto  con l'ambiente abituale.
L'aiuto di cui abbisogna
l'assicurato non deve necessariamente essere prestato sotto forma di un aiuto
diretto di terzi; esso può anche semplicemente consistere nella sorveglianza
dell'assicurato durante il compimento degli atti ordinari della vita presi in
considerazione: per esempio quando la persona che sorveglia l'interessato lo
esorta a compiere un atto, che, a causa del suo stato psichico rimarrebbe incompiuto
senza l'espresso incitamento (aiuto indiretto di terzi;
DTF
107
V
139 consid.
1b e 149 consid. 1c, 106 V 157 segg., 105
V
56 consid. 4a;
RCC
1983 pag. 72 consid. 1b).
Il diritto all’assegno
nasce, di regola, se la grande invalidità persiste durante un anno senza
interruzione notevole ed è probabile che duri ancora per almeno un anno in
grado tale da giustificare la concessione dell’assegno (cfr. art. 29 LAI;
inoltre
DIG
valide dal 1° gennaio 1990, n. 8036;
RCC
1980 p. 69).
4.11.
La grande invalidità è
raramente la conseguenza di un'unica malattia, ma molto più frequentemente la
conseguenza di stato polipatologico diffuso e cronicizzato (non a caso, secondo
un adagio latino, "senectus ipsa morbus"), che rende la persona, che
ne è affetta, totalmente dipendente da terzi per lo svolgimento non tanto
dell'attività professionale o delle sue abituali mansioni quotidiani, ma
addirittura nel compimento degli atti ordinari della vita.
Sicché, quand'anche per
assurdo si volesse escludere dal novero della prestazioni deducibili la grande
invalidità secondo gli art. 42 LAI e 43
bis
LAVS, risulterebbe comunque
difficile non considerare la dipendenza da terzi nel compimento degli atti
ordinari della vita quotidiana come la conseguenza di una polipatologia
cronica.
4.12.
La Circolare n. 9, del 13
maggio 1997, valida per il periodo fiscale 1997-98, ha stabilito, con
particolare attenzione alle case per anziani sussidiate, che la quota alberghiera
non deducibile ammonta a fr. 100.--.
Questa Camera ha deciso,
in via del tutto equitativa, che si possa applicare la medesima soluzione, in
assenza di altri parametri, anche alle case per anziani non sussidiate.
4.13.
Nel caso in esame,
__________ __________, da anni affetta da sclerosi multipla, è al beneficio di
un assegno per grandi invalidi dell'AI. La sua grande invalidità attinge il
grado elevato secondo l'art. 42 LAI. A cagione del suo stato di grave malattia,
che la rende totalmente dipendente da terzi nel compimento degli atti ordinari
della vita, è degente presso la Clinica __________ __________ di __________.
La retta giornaliera
pagata nel periodo di computo è sempre stata peraltro inferiore al limite di
100 franchi, previsto dalla Circolare n. 9 del 13 maggio 1997 della Divisione
cantonale delle contribuzioni.
Quanto alle rimanenti
spese mediche e farmaceutiche, nella misura in cui non sono coperte dalla cassa
malati, esse sono inferiori alla franchigia del 5% calcolata sul reddito
imponibile.
Il ricorso in materia di
IC non può quindi essere accolto.
5.
Imposta federale
diretta
5.1.
Con una disposizione
analoga a quella della legge cantonale, anche la legge federale sull'imposta
federale diretta prevede all'art. 33 cpv. 1 lett.
h
LIFD che sono deducibili
le spese per malattia, infortunio o invalidità del contribuente o delle persone
al cui sostentamento egli provvede, quando tali spese sono sopportate dal
contribuente medesimo e superano il 5 per cento dei proventi imponibili, dopo
le deduzioni di cui agli articoli 26 a 33.
5.2.
Diversamente da quanto si
è detto valere in materia di imposta cantonale, ai fini dell'imposta federale
diretta il legislatore ha voluto creare delle nozioni di malattia, infortunio
ed invalidità meno vincolate a quelle delle corrispondenti leggi federali sulle
assicurazioni sociali.
Per quanto dal Messaggio
del Consiglio federale, che accompagna il progetto di legge federale
sull'imposta diretta, non sia possibile evincere quali siano i criteri che
permettono di delimitare i costi deducibili (cfr.
Messaggio
del
Consiglio federale a sostegno delle leggi federali sull'armonizzazione delle
imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni e sull'imposta federale diretta, in FF
1983, vol. III, p. 110), tuttavia l'Amministrazione federale delle
contribuzioni (AFC) ha emanato delle direttive che permettono di concludere che
il concetto di “malattia”, in particolare, è più esteso di quello contenuto
nella LAMI.
Ebbene, secondo l'AFC
“sono
considerate spese per malattia le spese per le cure sanitarie volte al
mantenimento e al ristabilimento della salute fisica e psichica, in particolare
le spese per le cure mediche, le spese d'ospedale, le spese per farmaci e
rimedi, apparecchi medici, occhiali ecc. Le spese supplementari che superano il
limite delle norme usuali e necessarie (ad es. occhiali di lusso ecc.), non rientrano
nella nozione di spese per malattia...”
(
Circolare
n. 16 del 14
dicembre 1994 dell'Amministrazione federale diretta, par. 2.1).
5.3.
In realtà, anche le
direttive dell'autorità fiscale federale paiono ispirate alle stesse considerazioni
che ispirano la legislazione sull'assicurazione contro le malattie: la
Circolare esclude in particolare la deducibilità delle spese per cure di
ringiovanimento e di bellezza, per cure dimagranti, per il fitness (
Circolare
cit., par. 2.3); quanto alle
“particolari misure terapeutiche prescritte dal
medico come massaggi, raggi, bagni termali sono deducibili sempre che tali
prestazioni siano riconosciute dalla cassa malati”
, mentre le spese per
“soggiorni
di cura o di convalescenza in uno stabilimento appropriato prescritti dal
medico sono considerate spese per malattia qualora superino le indennità della
cassa malati o di altre assicurazioni ed i risparmi conseguiti nell'economia
domestica”
(
Circolare
cit., parr. 2.4 e 2.5). Come si vede, la prassi
in materia di imposta federale diretta tende così ad allinearsi a quella in
materia di assicurazione contro le malattie. Al punto che, in dottrina, si può
affermare che, in generale, per trattamenti che non sono stati assunti dalla
cassa malati, si può escludere che siano stati necessari dal punto di vista
medico. La sola eccezione sarebbe rappresentata dai costi per cure dentarie,
che non sono riconosciuti dalle casse malati (
Agner/Jung/Steinmann
,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 140).
5.4.
Alla luce delle
considerazioni che precedono, quanto si è argomentato per l'imposta cantonale
può essere esteso, in linea di principio, all'IFD. Anche per quest'ultima
imposta, infatti, vale il criterio che i costi sono deducibili fiscalmente se è
riconosciuta la loro necessità dal punto di vista medico, necessità che viene
perlopiù verificata alla luce del riconoscimento da parte della cassa malati.
5.5.
Nondimeno la Circolare
dell’AFC, come già accennato, ammette la deduzione nel caso della degenza in
una casa di cura, a condizione che la persona ricoverata sia stata riconosciuta
“grande invalida” ai sensi dell’art. 42 LAI, che essa debba cioè, a causa
dell’età, dell’invalidità o della malattia, permanentemente ricorrere all’aiuto
di terzi per il disbrigo delle ordinarie esigenze quotidiane (cfr.
Circolare
cit., par. 2.6). La deduzione è tuttavia limitata alla misura in cui le spese
di degenza superano quelle del mantenimento a casa propria, calcolate in base
alle direttive sul minimo di esistenza secondo il diritto esecutivo (cfr.
Circolare
cit., par. 2.6). A tal fine, la Circolare rinvia alle direttive concernenti il
calcolo del minimo vitale, emanate in vista dell’applicazione dell’art. 93
della legge sulla esecuzione sul fallimento (LEF).
5.6.
In uno scritto del 7
luglio 1997 alla Divisione cantonale delle contribuzioni l' Amministrazione
federale delle contribuzioni, prendendo posizione sulla citata Circolare n. 9,
considerava il metodo di calcolo della deduzione per gli ospiti di case per
anziani, elaborato dall'Autorità fiscale cantonale, sicuro e di facile
applicazione e concludeva che nulla ostava all'applicazione della circolare
cantonale anche in materia di IFD, dato che in ogni caso era riservata la
deduzione delle spese per malattia, infortunio o invalidità fatturate
separatamente.
Questa Camera, che era
stata messa tempestivamente a conoscenza della suddetta presa di posizione
dell' Amministrazione federale delle contribuzioni, aveva nondimeno continuato
ad applicare, senza fornire particolare motivazione, la Circolare n. 16 dell'
Amministrazione federale delle contribuzioni (
CDT
n.
__________.__________.__________ del 10 febbraio 1998 in re V. L.). È infatti
del tutto evidente che le due Circolari, quella cantonale e quella federale,
giungono, in un caso come il presente, a risultati divergenti.
Se, come si è visto, per
l'IC la retta pagata alla Clinica __________ non raggiunge la soglia minima
prevista dalla Circolare cantonale e la ricorrente non ha quindi diritto alla
deduzione, per l'IFD una retta giornaliera di fr. 75.- supera senz'altro, e in
misura non indifferente, l'ammontare delle spese di mantenimento a casa propria
calcolate secondo le direttive concernenti il calcolo del minimo vitale secondo
l'art. 93 LEF (cfr.
Circolare
n. 16 del 14 dicembre 1994, cifra 2.6).
In altre parole, si pone
la questione di sapere se in materia di IFD debba continuare a essere applicata
la Circolare federale tuttora in vigore o se, invece, si giustifichi di
derogarvi allineandosi alla Circolare cantonale.
5.7.
Questa Camera, chiamata
ora a motivare le ragioni che l'hanno indotta in precedenti giudizi a
continuare a applicare la Circolare federale, non può che confermare la propria
giurisprudenza sia per l'affidamento che il cittadino deve poter fare sulle direttive
amministrative emanate senza riserve dall' Amministrazione federale delle
contribuzioni per tutto il territorio nazionale sia per ragioni di parità di
trattamento di tutti i contribuenti illimitatamente assoggettati alla sovranità
fiscale svizzera.
5.7.      Tutela
dell'affidamento
5.7.1.
Dall'art. 4 CF, che
afferma il principio dell'uguaglianza di fronte alla legge, il Tribunale
federale ha ricavato tutta una serie di regole, alcune delle quali non hanno
più molto a che vedere con l'uguaglianza giuridica, ma che contribuiscono tutte
alla realizzazione della giustizia (cfr.
G. Müller
, Commentaire de la
Constitution fédérale de la Confédération suisse, ad art. 4, p. 9). Ciò che
accomuna tutte le regole plasmate dalla giurisprudenza dell'Alta Corte federale
è, secondo un'autorevole opinione, l'idea di "
Fairness
": tutte
le autorità devono sottostare al "
principio della Fairness
",
cioè "
sie haben dem Bürger fair zu begegnen, rücksichtvoll, vertrauen
erweckend und vertrauen honorierend
"; naturalmente, la stessa
correttezza deve caratterizzare anche la condotta del cittadino (cfr.
Saladin
,
Das Verfassungsprinzip der Fairness, in Statica e dinamica del diritto nella
giurisprudenza del Tribunale Federale Svizzero, Basilea 1975, p. 86). Il
principio della "
Fairness
" è un elemento costitutivo essenziale
dell'idea di Stato di diritto; garantisce che il cittadino non diventi oggetto
dell'operato dello Stato, ma ne rimanga sempre soggetto (ibidem).
Tra le norme in questione
rientrano in particolare i seguenti diritti costituzionali: parità di
trattamento, divieto di arbitrio, tutela della buona fede nell'ambito del
diritto pubblico, divieto del diniego di giustizia formale e del ritardo
ingiustificato, divieto del formalismo eccessivo, diritto di essere sentiti,
diritto all'assistenza giudiziaria gratuita (cfr.
Haefliger
, Alle
Schweizer sind vor dem Gesetze gleich, Berna 1985, p. 41;
G. Müller
, op.
cit., p. 9).
5.7.2.
Il principio della buona
fede è fondamentale nei rapporti fra i cittadini come pure nelle relazioni fra
lo Stato e i cittadini. Esso rappresenta un diritto del cittadino, tutelato,
secondo la dottrina e la giurisprudenza più recenti, direttamente dall'art. 4
CF (cfr.
J.P. Müller
, Die Grundrechte der schweizerischen
Bundesverfassung, Bern 1991, p. 256;
G. Müller
, op. cit., p. 27;
Weber
Dürler
, Vertrauensschutz im öffentlichen Recht, Basilea 1983, p. 53). Le
infrazioni dello Stato contro tale diritto possono pertanto essere fatte valere
mediante ricorso di diritto pubblico.
5.7.3.
Sempre nell'ambito della
giurisprudenza sulla correttezza dei rapporti tra autorità e amministrati, il
Tribunale federale ha enunciato il principio che una dichiarazione indirizzata
all'autorità deve essere compresa
nel senso che, in buona fede, il destinatario
deve attribuirle
(
principio dell'affidamento
;
DTF
102 Ia 95).
Poiché l'amministrazione ha maggiori cognizioni nelle materie che deve
abitualmente trattare, bisogna pretendere da parte sua una maggiore diligenza
nell'esame degli atti che le sono sottoposti, specialmente quando sono redatti
da profani, in modo tale da attribuir loro un senso ragionevole, senza
attenersi alle espressioni inesatte utilizzate (
Egli
, La protection de
la bonne foi dans le procès, in: Giurisdizione costituzionale e giurisdizione
amministrativa, Zurigo e Lugano, 1992, p. 236).
5.7.4.
Infine, l'autorità deve
astenersi
da comportamenti equivoci
, in particolare conducendo la procedura in un
modo illegittimo e atto ad incitare una delle parti a non far valere utilmente
i suoi rimedi giuridici (
Egli
, p. 237;
CDT
n. 168 del 27 agosto
1993 in re K.-J. D.).
5.7.5
Questa Camera non può che
trarre la conclusione, sulla scorta di quanto precede, che nella fattispecie la
condotta dell'autorità fiscale in materia di imposte federale diretta ha deluso
l'affidamento del contribuente non attenendosi alla Circolare n. 16, tuttora in
vigore malgrado lo scritto del 7 luglio 1997 alla Divisione delle contribuzioni,
del 14 dicembre 1994.
5.7.6.
A titolo meramente
abbondanziale, questa Camera vuole rilevare che nella raccolta cantonale delle
leggi accessibile su CD-rom è reperibile unicamente la Circolare del 14
dicembre , ma non il preteso “correttivo” del 7 luglio 1997.
5.8.      Tutela della
parità di trattamento
5.8.1
Secondo l' art. 4 Cost. la
parità di trattamento è violata quando due fattispecie sono trattate in modo
diverso e nel contempo quando le distinzioni operate dalla legge non trovano
ragionevole riscontro nella diversità delle fattispecie sottoposte alla disciplina
normativa (
DTF
119 Ia 123 consid. b pag. 128 con rinvii;
STF
del
6 gennaio 1995 in re L.F. e F. Anstalt).
5.8.2.
Nel caso in esame è del
tutto evidente, a mente di questa Camera, che il “correttivo” alla Circolare n.
16 del 14 dicembre 1994, che l’AFC avrebbe voluto apportare con lo scritto del
7 luglio 1997 alla Divisione cantonale delle contribuzioni, viene a cerare
immotivatamente una disparità di trattamento tra contribuenti illimitatamente
assoggettati alla sovranità fiscale federale domiciliati in Ticino e
contribuenti illimitatamente assoggettati alla sovranità fiscale federale
domiciliati negli altri Cantoni, a sfavore dei contribuenti domiciliati nel
nostro Cantone.
5.8.3.
Vero è che l’AFC nelle
proprie osservazioni al ricorso afferma che l’applicazione delle direttive
contenute nella sua circolare possono presentare notevoli difficoltà. Essa non
sostanzia però tale asserzione e questa Camera, dal canto suo, non riesce a
intravedere dove esse possano risiedere o in che cosa possano consistere non
appena si pensi che in sostanza non di deve far altro che dedurre dalla retta
della casa di cura il minimo vitale secondo l’art. 93 LEF stabilito dalle
competenti autorità cantonali.
5.8.4.
Né giova sostenere che la
Circolare n. 16 dell' Amministrazione federale delle contribuzioni non
considera le spese d'alloggio contenute nelle rette della case di cura.
Quand'anche così fosse, volerla considerare nel caso dei contribuenti
domiciliati in Ticino urterebbe, a mente di questa Camera, contro il principio
dell parità di trattamento nell'illegalità (
DTF
103 Ia 242;
ASA
54 p. 82 ss.;
Knapp
, loc. cit.; Tr.Amm. n. 79 del 7 giugno 1988;
Rivier
,
Droit fiscal suisse, p. 301 s.; in particolare
Auer
, L'égalité dans
l'illégalité, in ZBl vol. 79, p. 281 ss., num. 28/37 alle pp. 294-298; inoltre
ZStP
1996 p. 310).
5.8.5.
La deduzione introdotta
dal Legislatore con l’entrata in vigore della LIFD (ed anche della nuova LT)
dal 1° gennaio 1995 non manca di suscitare perplessità, soprattutto laddove si
consideri che a beneficiare maggiormente della deduzione sono i contribuenti
che possono concedersi spese di degenza elevate, scegliendo case di cura
particolarmente costose, di lusso, con il rischio che una deduzione sociale si
trasformi in una deduzione che premia fiscalmente chi può spendere di più. Ma
si tratta di considerazioni de lege ferenda o, se si preferisce, di politica
tributaria, che non possono avere ricadute sull’applicazione del diritto
vigente.
5.9.
Essendo, come si è visto,
__________ __________ titolare di un assegno per grandi invalidi dell’AI, in
materia di imposta federale diretta deve essere ammessa una deduzione per le
spese di degenza nella Clinica __________ __________ di __________, nella
misura in cui le stesse superano le spese di mantenimento in casa propria
secondo il minimo vitale LEF.
Per l'IFD gli atti del
procedimento vanno pertanto retrocessi all'autorità fiscale perché emetta nuovi
conteggi.
6.
6.1.
In occasione dell’udienza
del 28 maggio 1998 il marito della ricorrente ha spiegato di essere stato
costretto dalle circostanze a presentare istanza di separazione a partire dal
mese di gennaio di quest’anno.
Quando riceverà gli atti,
che gli verranno retrocessi al termine della presente procedura, l’UT dovrà
quindi pronunciarsi, dopo aver chiesto al contribuente la documentazione del
caso, sulla domanda di tassazione intermedia per separazione implicitamente
formulata all’udienza. Se la stessa dovesse essere accolta, la questione delle
deduzione delle spese di malattia riguarderà unicamente la partita fiscale
della moglie separata.
6.2.
Questa Camera attira
inoltre l’attenzione del ricorrente sulla facoltà concessagli dall’ art. 12 LT
di chiedere all’autorità fiscale, entro trenta giorni dall’intimazione della tassazione,
di rispondere unicamente sulla sua quota nell’imposta complessiva.
Si rileva tuttavia che
questa Camera, vigente la vecchia LT, aveva stabilito che la richiesta di riparto
deve pervenire entro 30gg. dall'intimazione dell'ultima decisione, a seconda
dello svolgimento della procedura: dalla notifica della tassazione, dalla
decisione su reclamo o dalla sentenza della CDT (CDT n. 70 del 25 maggio 1994
in re M. e I. D.).
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso
in materia di
imposta cantonale
è
respinto
.
2.   Il ricorso
in materia di
imposta federale diretta
è
accolto
.
§    Di
conseguenza, gli atti del procedimento sono retrocessi all’UT per nuova decisione,
conformemente al consid. 5.9. e l’emissione del relativo conteggio d’imposta
3.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese.
4.   Intimazione alle parti.
4.   Per l'IC il presente
giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il
ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente:                                                          Il
Segretario: