ti_gerichte · 80.2011.76 · 2011-05-18 · it
Deduzioni: spese di manutenzione immobiliare, casa con diritto di abitazione, momento determinante, spese pagate dal beneficiario del diritto e poi rimborsate dai nudi proprietari

Tessin Camera di diritto tributario 22.12.2011 80.2011.76
Tessin Camera di diritto tributario 22.12.2011 80.2011.76
Ticino Camera di diritto tributario 22.12.2011 80.2011.76

Incarto n.
80.2011.76
Lugano
22 dicembre 2011
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1
RI 2
contro
CO 1
oggetto
ricorso del 30 maggio 2011 contro la decisione del 18
maggio 2011 in materia di IC e IFD 2009.
Fatti
A.
RI 1,
coniugato, domiciliato a Bellinzona, è comproprietario, unitamente ai fratelli __________
e __________, di una palazzina di due appartamenti nel comune di Biasca. Il
primo appartamento è occupato dal padre, __________, al beneficio di un diritto
di abitazione vita natural durante; il secondo è tuttora sfitto.
Nella
dichiarazione fiscale 2009, il contribuente non esponeva nessun reddito immobiliare.
Faceva per contro valere in deduzione spese di gestione e manutenzione per fr.
30'539.–, corrispondenti alla sua quota parte di un terzo ai costi complessivi
di fr. 91'617.–.
B.
Notificando
ai coniugi RI 1 la tassazione IC/IFD 2009, con decisione del 1° settembre 2010,
l’Ufficio di tassazione di Bellinzona commisurava il reddito della sostanza
immobiliare in         fr. 2'500.– e ammetteva le postulate spese di gestione e
manutenzione nella limitata misura di fr. 7'756.–, spiegando nella motivazione
allegata che potevano essere riconosciuti in deduzione solo i costi documentati
e sostenuti nel corso del 2009.
C.
Il
contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 27 settembre
2010, nel quale sottolineava di avere versato l’intera somma di fr. 30'539.– direttamente
al padre, che aveva “anticipato le spese come prestito senza interessi”, nel
corso dell’anno 2009.
Con
lettere del 7 dicembre 2010 e del 19 gennaio 2011, l’autorità fiscale invitava
il contribuente a farsi rilasciare dai fratelli e dal padre un’autorizzazione
scritta a riaprire le rispettive decisioni di tassazione, nel frattempo passate
in giudicato, così da poter ripartire correttamente le effettive spese di
gestione e manutenzione.
Tale
richiesta rimaneva inevasa. Con successiva decisione del 18 maggio 2011, l’Ufficio
di tassazione di Bellinzona respingeva allora il reclamo in difetto “dei presupposti
atti a modificare l’impostazione iniziale”.
D.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 ribadisce di avere sostenuto
tutte le spese di gestione e manutenzione nel corso del 2009, aggiungendo poi
che “eventuali errori dovuti all’Ufficio di tassazione non devono essere riversati
sui ricorrenti”.
E.
Nelle
proprie osservazioni dell’8 giugno 2011, l’autorità fiscale propone di respingere
il gravame. Ritiene anzitutto che solo i lavori eseguiti e pagati nel 2009, per
un totale di fr. 46'536.–, possano essere rivendicati in deduzione, mentre
ininfluente è il momento in cui il contribuente ha effettivamente liquidato
l’intera sua quota. Quanto alla suddivisione delle spese, l’autorità sottolinea
invece di essersi limitata a riprendere quanto proposto dall’Ufficio di
tassazione di Biasca, competente a evadere il questionario per le comproprietà:
un mezzo a favore del padre __________, quale beneficiario di un diritto di
abitazione su un appartamento, e l’altro mezzo a favore dei tre comproprietari RI
1, __________ e __________, ai quali tocca conseguentemente un sesto
dell’importo totale.
Diritto
1.
1.1.
Secondo
l’art. 32 cpv. 2 LIFD, come pure secondo l’art. 31 cpv. 2 LT, di identico tenore,
il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione,
i premi d’assicurazione e le altre spese d’amministrazione da parte di terzi.
Sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore
dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne mantengono la
redditività (cfr.
Agner/Jung/ Steinmann
,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art.
32 LIFD, p. 219 s.;
Känzig
, Direkte
Bundessteuer, 2
a
ediz., vol. I, Basilea 1982, p. 649;
Bottoli
, Lineamenti di diritto
tributario ticinese, Lugano 1977, p. 66; CDT n. 262 del 28 agosto 1986 in re R.T.; CDT n. 52 del 22 febbraio 1983 in re A.D.R.).
1.2.
La
medesima facoltà spetta all’usufruttuario, che in forza del suo diritto deve
pagare le imposte sulla sostanza e sul relativo reddito (
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
, Handkommentar
zum DBG,
2
a
ediz., Zurigo 2009, n. 8 ad art.
32 LIFD, p. 510
). Tuttavia, coerentemente con quanto indicato
dal diritto civile, deducibili sono solo le “spese di manutenzione ordinaria” disciplinate dall’art. 765 cpv. 1 CC. Tale nozione è alquanto restrittiva e
comprende più o meno quei “piccoli lavori di pulitura o di riparazione necessari all’ordinaria manutenzione della cosa”, che nell’ambito del contratto di locazione sono posti a carico del conduttore (art. 259 CO). Non vi rientrano invece i lavori più importanti,
quali il rifacimento del tetto o della facciata, che restano invece a carico
del nudo proprietario (
Farine Fabbro
,
L’usufruit immobilier, Friburgo 2000, pp. 175-176).
1.3.
Agli
stessi principi si ispira anche la Circolare n. 1 della Divisione delle contribuzioni del gennaio 2003, concernente l’usufrutto e il diritto di abitazione nell’ambito dell’imposta ordinaria.
Essa definisce gli oneri di
manutenzione ordinaria quali spese abituali di carattere corrente effettuate al
fine di mantenere o di ristabilire il valore dell’immobile, distinguendole
dalle spese più importanti, che per contro non hanno carattere ricorrente e che
comportano, di regola, anche una miglioria dell’oggetto. Le prime sono a carico
dell’usufruttuario e possono conseguentemente essere dedotte nella sua partita
fiscale; le seconde restano a carico del nudo proprietario e possono essere
dedotte nella sua partita fiscale nei limiti degli art. 31 cpv. 2 LT e 32 cpv.
2 LIFD. Se si tratta di interventi che comportano una miglioria, la deduzione è
invece ammessa – quale costo di investimento (art. 134 LT) – nell
’
ambito dell’imposta sugli utili
immobiliari.
2.
2.1.
Come
esposto in narrativa, il ricorrente è proprietario, unitamente ai fratelli __________
e __________, di un immobile di due appartamenti nel comune di __________. Il
primo era ed è tuttora occupato dal padre __________, al beneficio di un
diritto di abitazione vita natural durante, mentre il secondo, perlomeno nel periodo
fiscale qui in esame, era sfitto.
Per
quanto qui di interesse, dai documenti allegati alla dichiarazione fiscale risulta
che i lavori di gestione e manutenzione eseguiti sull’immobile
di __________ nel corso degli anni 2006-2009, per un totale complessivo di fr.
91'617.
–
,
sono i seguenti:
__________
(sostituzione finestre)                                     fr.     11'502.50
__________
(isolazione pareti esterne)                              fr.      4'899.–
__________
(isolazione pareti esterne)                              fr.     28'679.–
__________
(sostituzione riscaldamento)                           fr.     43'392.50
__________
(opere da elettricista)                                     fr.      3'144.–
Totale
fr.     91'617.–
Tutti i
lavori sono stati saldati direttamente dal padre e solo successivamente, perlomeno
secondo quanto da lui stesso affermato nella ricevuta 30 agosto 2009 agli atti
dell’incarto fiscale, il ricorrente gli avrebbe rimborsato la sua quota parte
di un terzo.
2.2.
Quanto al
momento determinante per la deduzione delle spese di manutenzione dottrina e
giurisprudenza non sono unitarie. Di regola sono deducibili solo le spese affrontate
nel periodo di computo, secondo il principio della periodicità. Se la durata
del lavoro si estende invece su diversi periodi, i criteri che possono essere
presi in considerazione sono essenzialmente due: la data di allestimento della
fattura oppure la data del pagamento (
Locher
,
Kommentar zum DBG, Vol. I, Therwil/Basilea 2001, n. 57 ad art. 32 LIFD
). Nel Canton Ticino, perlomeno nell’amministrazione della sostanza
privata, viene ammessa di regola la data di pagamento della fattura (
Epiney-Colombo
, Deduzioni fiscali per
spese di amministrazione di immobili, in: RDAT II-1991 p. 306). Poco importa
invece che si tratti di fatture d’acconto per lavori eseguiti l’anno
successivo: la giurisprudenza del Canton Soletta ha già avuto modo di precisare
che solo gli acconti liberi, versati all’infuori di una fattura, non sono
deducibili nel relativo periodo di computo (
Locher
, op. cit., n. 58 ad art. 32 LIFD e riferimenti; v.
anche decisione del Tribunale amministrativo del Canton Friburgo del 2 maggio
2003, in: RDAF 2003 II 681).
2.3.
Nel caso
in esame, per stessa ammissione del ricorrente, le sole spese eseguite e liquidate
nel periodo di computo sono quelle riferite alla sostituzione del riscaldamento
e alle opere da elettricista, per un totale di fr. 46'536.–. Gli ulteriori costi,
relativi alla sostituzione delle finestre e all’isolazione delle pareti
esterne, sono invece stati saldati precedentemente, nel corso degli anni 2006 e
2007. A quest’ultimo proposito, poco importa approfondire se il contribuente abbia
effettivamente rimborsato la sua quota parte al padre, come starebbe a
dimostrare la ricevuta del 30 agosto 2009. Come correttamente evidenziato dall’autorità
di tassazione, conformemente al principio della periodicità, il contribuente
avrebbe infatti dovuto esporre tali costi nei rispettivi periodi di computo e
nel contempo dichiarare un rapporto di debito nei confronti del padre, che per
sua stessa ammissione aveva “anticipato le spese come prestito senza
interessi”. Un simile rimborso, anche se provato, non potrebbe quindi
giustificare la deduzione delle spese relative alla sostituzione delle finestre
e all’isolazione delle pareti esterne.
3.
3.1.
Nella
misura in cui riconosce in deduzione solo i lavori eseguiti e pagati nel 2009, per
un totale di fr. 46'536.–, la decisione impugnata non presta pertanto il fianco
a critiche. Più problematica risulta invece la suddivisione di tali spese tra
il padre, in ragione di un mezzo (pari a fr. 23'268.–), e i tre fratelli, in
ragione di un sesto ciascuno (pari a fr. 7'756.–).
3.2.
Contrariamente
a quanto sembra sostenere l’autorità di tassazione nelle proprie osservazioni
dell’8 giugno 2011, ininfluente è anzitutto la circostanza che gli altri comproprietari
non abbiano contestato tale ripartizione. Secondo gli art. 9 LT e 10 LIFD, di
identico tenore, le masse patrimoniali indivise non soggiacciono, di regola,
all’imposizione come tali; il loro reddito e la loro sostanza sono aggiunti
agli elementi imponibili dei singoli soci o eredi. Ogni comproprietario
mantiene pertanto la facoltà di salvaguardare autonomamente i propri diritti
(rispettivamente adempiere ai propri obblighi), indipendentemente dalle scelte
degli altri comproprietari.
3.3.
Fatta
questa necessaria premessa, la decisione dell’Ufficio di tassazione di Bellinzona,
che si è di fatto limitato a riprendere la ripartizione proposta dall’Ufficio
di tassazione di Biasca, competente a evadere il questionario per le
comproprietà, non può essere condivisa.
Dal
semplice esame delle fatture prodotte dal ricorrente emerge chiaramente che i
lavori di sostituzione del riscaldamento e le opere da elettricista, pure
sostenute nell’ambito del risanamento della centrale di riscaldamento, non
possono rappresentare una spesa di “manutenzione ordinaria” ai sensi dell’art.
765 cpv. 1 CC. Un simile intervento, di carattere manifestamente straordinario,
era senza dubbio di competenza dei nudi proprietari (art. 765 cpv. 3 CC); solo essi
potevano conseguentemente dedurre le relative spese, ad esclusione del padre,
al beneficio di un diritto di abitazione. Una corretta ripartizione delle spese
di gestione e manutenzione avrebbe pertanto imposto di riconoscere al ricorrente
una deduzione di ben fr. 15'512.–, pari alla sua quota parte di un terzo ai
costi complessivi di fr. 46'536.–, alla condizione tuttavia che avesse portato
la prova di averli effettivamente sostenuti.
3.4.
Secondo
un consolidato principio, l’onere della prova di quegli elementi che concorrono
ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario incombe infatti ai contribuenti
(DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8).
A tale
proposito, gli atti dell’incarto fiscale sono carenti. Essi contengono unicamente
la già citata ricevuta del 30 agosto 2009, nella quale il padre __________ si
limita a dichiarare di avere ricevuto dal figlio la somma di fr. 30'539.–.
Manca invece qualsiasi documentazione atta a comprovare l’avvenuto versamento
di tale importo. In simili circostanze, appare quindi opportuno retrocedere gli
atti all’autorità di tassazione perché si pronunci sull’entità delle spese
deducibili (al massimo fr. 15'512.–), dopo avere impartito al contribuente un
congruo termine per produrre le necessarie prove (addebito e accredito
bancario), dalle quali si evinca l’importo esatto delle spese riferite alla
sostituzione del riscaldamento e alle opere da elettricista da lui effettivamente
sostenute.
4.
La
decisione su reclamo del 18 maggio 2011 è conseguentemente annullata e gli atti
rinviati all’Ufficio di tassazione di Bellinzona, affinché esamini se e in che
misura il ricorrente si è assunto il pagamento delle spese riferite alla
sostituzione del riscaldamento e alle opere da elettricista.
Visto
l’esito del gravame, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   La
decisione su reclamo del 18 maggio 2011 è annullata e gli atti sono rinviati
all’Ufficio di tassazione di Bellinzona per una nuova decisione.
2.   Non si
prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municipio
di __________.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: