ti_gerichte · 80.1998.143 · 1998-02-09 · it

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 24.07.1998 80.1998.143
Tessin Camera di diritto tributario 24.07.1998 80.1998.143
Ticino Camera di diritto tributario 24.07.1998 80.1998.143

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.98.00143
Lugano
24 luglio 1998
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Andrea
Pedroli
statuendo
sul ricorso del 25 giugno 1998
in
materia di:                 IC/IFD 95/96 intermedia
presentato
da:
__________
__________,
__________ __________,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
__________
__________, nubile con due figli, ha lavorato fino al mese di luglio 1996 quale
supplente alla Casa per anziani di __________, conseguendo un reddito annuo di
circa fr. 8’000.–/9’000.–. Dal 1° agosto 1996,  è stata nominata al 50% con
salario annuo  di circa fr. 36’500.–, oltre alle supplenze.
Con decisione del 9
febbraio 1998, l'Ufficio di tassazione di Bellinzona notificava alla
contribuente la tassazione intermedia IC/IFD 1996, con effetto dal 1° gennaio
al 31 dicembre, commisurando il reddito del lavoro in fr. 40’607.20, pari alla
somma dei redditi percepiti nel corso del 1996.
2.
La contribuente
impugnava la suddetta decisione con reclamo del 19 febbraio 1998, negando che
fosse dato il requisito dell’inizio di attività, dato che ella lavorava alla
Casa per anziani fin dal 1975.
L’autorità di tassazione
respingeva il gravame con decisione del 15 giugno 1998, così motivata:
La contribuente già in
precedenza svolgeva un’attività presso la casa per anziani di __________:
questa attività era però molto limitata e consisteva in supplenze di breve
durata, il salario percepito nel 1995 ammontava a circa fr. 9’500.–.
Dal
1.1.96 è stata incaricata di una supplenza di lunga durata e dal 1.8.1996 è
stata nominata al 50% continuando nel medesimo tempo a fare supplenze, con un
salario complessivo di fr. 40’600.–, mentre che nel 1997 il salario supera i
fr. 44’000.–.
Si
ritiene pertanto corretto stabilire al 1.1.1996 la data di inizio dell’attività
lucrativa.
3.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ __________ postula
l’annullamento della tassazione intermedia. Sostiene di avere svolto fin dal
1975 presso la Casa per anziani di __________ «un lavoro dipendente, principale
e continuato, ancorché di durata limitata» e che pertanto non si può considerare
“inizio di attività lucrativa” quello che sarebbe un mero incremento della
durata del lavoro.
4.
4.1.
Di regola il reddito
imponibile è calcolato in base al reddito me-dio del biennio civile precedente
il periodo fiscale (artt. 43 cpv. 1 LIFD, 52 cpvv. 1 e 2 LT 1994).
All'inizio
dell'assoggettamento il reddito è tuttavia determinato:
a)
per
il periodo fiscale in corso:
•   per
l'imposta federale diretta, in base al reddito conseguito dall'inizio dell'assoggettamento
alla fine del periodo fisca-le, calcolato su dodici mesi (art. 44 cpv. 1 lett.
a
LIFD);
•   per
l'imposta cantonale, in base al reddito conseguito dal-l'inizio dell'assoggettamento
e durante almeno un anno, calcolato su dodici mesi (art. 53 cpv. 1 lett.
a
LT 1994).
b)
per
il periodo fiscale successivo, in base al reddito consegui-to nel periodo di
computo e durante almeno un anno, calcola-to su dodici mesi (artt. 44 cpv. 1
lett.
b
LIFD, 53 cpv. 1 lett.
b
LT).
La base di calcolo
temporale applicabile ai casi di inizio dell'as-soggettamento vale anche per i
casi di tassazione intermedia (artt. 46 cpv. 3 LIFD,  56 cpv. 3 LT 1994),
limitatamente però agli elementi di reddito e di sostanza colpiti dalla
modifica (artt. 46 cpv. 2 LIFD,  56 cpv. 2 LT 1994).
4.2.
La tassazione biennale
praenumerando
,
cioè fondata sui redditi del passato, si regge sulla presunzione che i redditi
percepiti nel periodo fiscale corrispondano essenzialmente al reddito medio del
periodo di computo biennale che precede (
ASA
38 p. 385). Proprio per
questa ragione, la legge stabilisce che, in presenza di ben precisi
presupposti, ci si discosta da tale presunzione e si impone il reddito effettivamente
conseguito nel corso del perio-do fiscale (
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p.
164;
Reich
, Zei-tliche Bemessung, in:
Höhn/Athanas
[a cura di],
Das neue Bun-desrecht über die direkten Steuern – Direkte Bundessteuer und
Steuerharmonisierung, Berna/Stoccarda/Vienna 1993, p. 323 s.;
Triebold
,
Zwischenveranlagung und Rechtsgleicheit in den harmonisierten
Bundessteuererlassen
, in ASA 64 p. 278).
Si procede dunque ad una
tassazione intermedia solo in pre-senza di uno dei presupposti seguenti:
a)
divorzio
o separazione duratura, legale o di fatto, dei coniugi;
b)
mutamento
duraturo e essenziale delle basi dell'attività lu-crativa in seguito a assunzione
o cessazione della stessa o a  cambiamento di professione;
c)
devoluzione
per causa di morte
(artt.
45 LIFD, 55 LT 1994).
Per la sola imposta
cantonale sul reddito, inoltre, si intraprende una tassazione intermedia in
caso di modifica delle basi deter-minanti per l'imposizione nei rapporti intercantonali
o internazio-nali (art. 55 lett.
e
LT 1994).
5.
Da
quanto detto discende anzitutto che la semplice variazione di reddito – quali
che ne siano le dimensioni – è irrilevante ai fini della decisione sulla
tassazione intermedia. Deve dunque dapprima accertarsi se sia dato uno dei
motivi di intermedia. In concreto, ci si domanda se, con l’inizio dell’attività
a metà tempo, sia intervenuto un inizio dell'attività lucrativa della signora
__________.
5.1.
In
generale, una tassazione intermedia è da eseguire una volta sola all'entrata
nella vita lavorativa e al momento della cessazione dell'attività lucrativa a
causa dell'età o di malattia (
DTF
109 Ib 10;
ASA
53 p. 188;
RTT
1988 p. 27).
«Si può evidentemente immaginare che un contribuente
muti professione diverse volte; è legittima però una tassazione intermedia solo
quando si ha a che fare con un cambiamento radicale dell'attività (come per
esempio il passaggio da un'attività dipendente ad un'attività indipendente e
viceversa;
STF
101 Ib 403 consid. 2b;
Känzig
, Wehrsteuer, 2. ediz.,
n. 26 ad art. 42 DIFD con citazioni) oppure quando, nel caso di mutamento profondo
dell'attività, subentra una variazione sostanziale particolarmente incisiva e
durevole del reddito (
STF
101 Ib 403 consid. 2b; cfr. anche
ASA
53, 190/191 consid. 3b)»
(cfr.
RTT
1980, p. 27).
In
breve, il Tribunale federale ha più volte affermato il principio che una
tassazione intermedia per inizio o cessazione dell'attività lucrativa, come
pure per mutamento di professione, presuppone un cambiamento profondo della
situazione professionale complessiva, tale che non si giustificherebbe più il
mantenimento della tassazione ordinaria (
CDT
n. 205 del 28 settembre
1993).
5.2.
Come ricordato nella
sentenza citata dalla ricorrente (
CDT
n.
__________.__________.__________ del 26 novembre 1996, in
RDAT
I–1997 n.
16t p. 436 ss.), la giurisprudenza si è già confrontata con la questione se
l'inizio o la cessazione di un'attività accessoria ponga in essere un profondo
cambiamento della situazione professionale complessiva. Queste le
considerazioni proposte dalla Camera di diritto tributario nella decisione citata:
4.2.
[...omissis...]
A
partire dalla sentenza 7 dicembre 1984 (cfr. DTF 101 Ib 313; ASA 54 p. 48; RTT
1988, 25; StE 1985 B 63.13 n. 6; RF 40 p. 399), il Tribunale ha risolto chiaramente
la questione, consentendo anche di accantonare dei dubbi che potevano sorgere
dalla lettura di una sentenza del 1975 (cfr. DTF 101 Ib 398).
4.2.1.
Quest'ultima
decisione dell'Alta Corte aveva infatti affermato, in palese contrasto con i
princìpi sempre enunciati, ... che, in presenza di una variazione quantitativa
del reddito, superiore ad una certa proporzione, si giustificano tassazioni intermedie
anche per l'inizio o la cessazione di attività accessorie.
4.2.2.
La
sentenza del 1984 ha pertanto espressamente dichiarato che la giurisprudenza
stabilita con la decisione precedente doveva essere modificata. Il Tribunale
federale ha allora indicato che, per decidere se l'inizio o la cessazione di
una o più attività accessorie costituisca un motivo di intermedia, non bisogna
prendere in considerazione la singola fonte di reddito, bensì la situazione professionale
del contribuente ed i redditi che ne scaturiscono nella loro globalità. L'art.
21 DIFD (corrispondente agli attuali artt. 16-23) propone infatti una nozione
di reddito che si fonda sulla teoria dell'incremento globale del patrimonio
netto, con computo sul passato ("Vergangenheitsbemessung"); non si
giustifica pertanto di scomporre il reddito del contribuente in base alle sue
diverse fonti e di concludere che l'aggiunta o la scomparsa di una singola fonte
di reddito può giustificare una tassazione intermedia.
4.2.3.
Si
deve dunque negare che l'inizio di un'attività accessoria sia costitutivo di
una profonda modificazione della complessiva situazione professionale del contribuente,
così come richiede la menzionata giurisprudenza. Tale conclusione, affermata
nella citata sentenza del 1984 (in relazione al caso di un ristoratore che
aveva acquistato un secondo ristorante), è stata successivamente confermata
dallo stesso Tribunale federale, in varie altre occasioni (cfr., p. es., STF
del 22 novembre 1985 in StE 1986 B 63.13 Nr. 8; STF del 10 dicembre 1985 in StR
41, 343) e recepita, sul piano cantonale, anche da questa Camera (cfr. sent.
CDT n. 337 del 31 dicembre 1991 in re A.G.; n. 155 del 28 luglio 1993 in re B.P.,
in RDAT II 1993 n. 23t; n. 80.95.00022 del 22 marzo 1995 in re A. e L. S.; n.
__________.__________.__________ del 28 agosto 1995 in re R. e L. P.).
4.3.
Il
Tribunale federale ha d'altronde escluso che il passaggio da un'attività lucrativa
a tempo pieno a un'attività a tempo parziale e viceversa costituisca motivo di
intermedia (ASA 53 p. 188).
4.4.
Dai
princìpi giurisprudenziali enunciati, dovrebbe discendere chiaramente la
conclusione che, finché una persona che ha un'attività principale non la abbandona
del tutto, in particolare con il pensionamento, non ha diritto ad una tassazione
intermedia per cessazione dell'attività lucrativa. Basterebbe persino che un
contribuente che passa al beneficio della pensione continui nondimeno ad
esercitare una limitata attività, sia pure per qualche ora al mese, ad
escludere per definizione che vi sia stata cessazione dell'attività lucrativa.
Vi sono tuttavia decisioni di autorità cantonali che, anche in sede di
applicazione della legislazione concernente l'imposta federale diretta, hanno
tenuto conto delle iniquità cui si perviene con una rigorosa osservanza dei
suddetti princìpi, ed hanno introdotto dei temperamenti ispirati al rispetto
del principio di capacità contributiva.
4.4.1.
Merita
di essere menzionata, dapprima, una decisione della commissione di ricorso in
materia di imposta federale diretta di Zurigo (StE 1987 B 63.13 n. 9). Una
giornalista aveva ridotto la propria attività, in seguito alla maternità, con
conseguente riduzione del reddito da fr. 47'237.– a fr. 10'496.– all'anno.
L'autorità fiscale aveva negato la tassazione intermedia, trattandosi a suo
avviso di una mera riduzione dell'attività lucrativa. Secondo l'autorità di
ricorso, tuttavia, il fatto che il Tribunale federale non conceda un'intermedia
per la semplice riduzione dell'attività dal tempo pieno al tempo parziale non
significa che si richieda la cessazione di ogni attività indirizzata al
conseguimento di reddito. Una profonda modifica strutturale dell'intera situazione
professionale, ai sensi della giurisprudenza del Tribunale federale, può
esservi per contro anche se l'attività lucrativa principale viene cessata ed al
suo posto subentra un'attività accessoria subordinata per tempo e intensità del
lavoro. Una simile conclusione si imporrebbe, secondo la commissione di ricorso
zurighese, anche per il fatto in sé che la cessazione di un'attività accessoria
non giustifica una tassazione intermedia.
Nel
caso in questione, alla ricorrente era perciò stata concessa l'intermedia,
ritenendo cessata l'attività principale, nonostante l'inizio di un'attività
sporadica di carattere accessorio.
4.4.2.
Considerazioni
simili si ritrovano in una sentenza del 1987 della commissione di ricorso
fiscale del Cantone Basilea Campagna (StE 1987 B 63.13 n. 13). Un anziano
impiegato aveva cessato l'attività prima di raggiungere l'età per beneficiare
della rendita AVS, rimanendo tuttavia consulente della stessa ditta a tempo
parziale (4 giorni al mese). Anche in questo caso l'autorità fiscale aveva negato
l'intermedia, ritenendo trattarsi di una mera riduzione dell'attività.
L'autorità di ricorso ha invece concesso l'intermedia, rilevando che la ratio legis
dell'art. 96 DIFD (corrispondente all'attuale art. 45 LIFD) non sembra
opporvisi. A suo avviso, infatti, se ci si attenesse alla prassi restrittiva
secondo cui solo la completa cessazione dell'attività lucrativa comporta la
tassazione intermedia, ne discenderebbe un ingiustificato svantaggio fiscale
per tutti coloro che nonostante il pensionamento esercitano ancora un'attività
lavorativa di trascurabile importanza. Ad ulteriore supporto della sua
decisione la commissione di ricorso basilese invoca una considerazione
contenuta in una sentenza del Tribunale federale, secondo cui si deve ammettere
in linea di principio che vi sia un motivo di intermedia in tutti i casi in
cui, qualora l'autorità fiscale consentisse di adeguare la tassazione solo nel
periodo di computo successivo, si verificherebbe una situazione particolarmente
dura (DTF 109 Ib 11).
4.4.3.
Alle
stesse preoccupazioni è chiaramente ispirata la prassi vigente nel Canton Vaud.
In una sentenza del tribunale amministrativo del 1992 (RF 49/1994 p. 597) si
ricorda infatti la giurisprudenza del Tribunale federale secondo la quale il
passaggio da attività a tempo pieno ad attività a tempo parziale non
costituisce motivo di intermedia. Poi, però, si menzionano le istruzioni sulla
compilazione della dichiarazione fiscale, dalle quali risulta che si considera
attività accessoria l'attività dipendente esercitata in modo regolare a meno
del 30% dell'orario di lavoro normale. Da tale premessa si fa discendere la
conclusione che si deve emettere una tassazione intermedia per cessazione
dell'attività lucrativa allorché un contribuente che esercita attività
dipendente diminuisce definitivamente di oltre il 70% la propria percentuale di
attività.
4.5.
Come
si vede, è abbastanza diffusa la preoccupazione di sottrarsi alle rigorose
conseguenze dell'interpretazione dei presupposti della tassazione intermedia,
che derivano dalla giurisprudenza del Tribunale federale. È evidente, infatti,
che se ci si fonda sul presupposto che il passaggio dall'attività a tempo pieno
all'attività a tempo parziale non giustifica una tassazione intermedia, allora
basterà la minima attività residua ad escludere l'intermedia. Per eludere
quest'ultima conseguenza, si deve allora immaginare un'attività a tempo
parziale che non sia nel contempo un'attività principale, ma che rientri invece
nella nozione di attività accessoria. Il problema è che un'attività accessoria
esiste solo a dipendenza di un'altra attività principale, rispetto alla quale è
appunto accessoria. Non esiste cioè per definizione un'attività accessoria se
non ve n'è una principale.
Ora,
se si esaminano però i casi in cui sorge il problema della tassazione intermedia
per cessazione di un'attività principale, accompagnata dall'inizio di
un'attività «accessoria», si nota che si tratta essenzialmente di due ipotesi:
quella della persona, perlopiù donna, che abbandona il lavoro per occuparsi
della famiglia e che si riserva qualche ora per un'attività extradomestica, e
quella dell'anziano che mantiene un'attività minima nonostante il pensionamento.
È difficile immaginare che un'altra persona possa decidere di rinunciare all'attività
lucrativa, a meno che non venga licenziata, nel qual caso tuttavia subentrerà
l'indennità di disoccupazione. Ebbene, nelle due ipotesi in esame, vi è una vera
e propria rinuncia all'attività lucrativa principale fino ad allora esercitata:
nel primo caso, per dedicarsi ad un'altra attività, non considerata lucrativa
ai fini fiscali; nel secondo, per ritirarsi a riposo.
4.6.
Si
può allora affermare che, quando una persona cessa l'attività principale esercitata
(a tempo pieno o parziale) e dedica solo qualche ora ad un'attività lucrativa,
dalla quale trae un reddito trascurabile rispetto al fabbisogno per il proprio
sostentamento, si ha cessazione dell'attività lucrativa accompagnata da inizio
di un'attività “accessoria”.
Non
basta, naturalmente, che un contribuente riduca l'attività dal tempo pieno al
tempo parziale (p. es., un funzionario statale riduce l'attività dal 100% al
50% o anche al 40%), ma si richiede che l'attività lucrativa residua abbia
dimensioni tali da apparire subordinata rispetto all'attività (non lucrativa)
svolta per la famiglia o all'inattività della persona a riposo.
Tale
conclusione discende dalla giurisprudenza del Tribunale federale, esposta in
precedenza, la quale prevede che si emetta una tassazione intermedia quando
cessa l'attività principale (cioè non accessoria) del contribuente.
5.3.
Riassumendo, la
giurisprudenza ha stabilito che, sebbene né l'inizio o la cessazione di
un'attività accessoria né il passaggio da un'attività a tempo pieno ad una a
tempo parziale costituiscano motivo di tassazione intermedia, tuttavia, quando
una persona cessa l'attività principale esercitata (a tempo pieno o parziale) e
dedica solo qualche ora ad un'attività lucrativa, dalla quale trae un reddito
trascurabile rispetto al fabbisogno per il proprio sostentamento, si ha
cessazione dell'attività lucrativa accompagnata da inizio di un'attività
“accessoria”. Nel caso citato (
RDAT
I–1997 n. 16t), è pertanto stata
concessa la tassazione intermedia ad una signora che, dopo il matrimonio, aveva
cessato la propria attività lucrativa principale e ne aveva intrapresa una che
comportava un lavoro di tre ore settimanali, con una retribuzione nettamente
inferiore a quella precedentemente percepita.
Lo stesso principio deve ovviamente
valere anche per il caso inverso, cioè quando un contribuente che svolgeva una
mera attività detta impropriamente “accessoria” inizia un’attività lucrativa a
tempo pieno o parziale.
5.4.
Nella fattispecie, la
ricorrente ha lavorato quale vera e propria funzionaria nominata presso la casa
per anziani di __________ fino al 1982, quando è rimasta incinta. Dal 1984 ha
iniziato delle supplenze presso la stessa casa per anziani, ricavandone redditi
di poche migliaia di franchi all’anno, con un massimo di circa 11’000.– nel
1987.
In simili circostanze
appare senz’altro giustificata l’emissione di una tassazione intermedia, a
partire dal momento in cui, nel 1996, ella ha ripreso a lavorare a tempo
parziale ricevendo poi la nomina nel corso dell’estate. Tanto più che, anche
dopo la nomina al 50%, la contribuente ha continuato a fare delle supplenze
oltre all’attività principale.
Si consideri un’ulteriore
circostanza, che avvalora la decisione impugnata. Quando, nel 1982, la
ricorrente ha cessato l’attività presso la Casa per anziani, ella ha beneficiato
di una tassazione intermedia, per cui nel biennio 1983/84 i redditi da attività
lucrativa conseguiti nel 1981 e nel 1982 non sono più stati considerati. Una
tassazione intermedia non è per contro stata intrapresa – a conferma del
carattere “accessorio” attribuito dall’autorità fiscale alle supplenze – nel
1984, quando la contribuente ha ripreso l’attività di supplente.
È perciò adempiuto il
requisito dell’inizio dell'attività lucrativa principale.
6.
Il ricorso è
pertanto respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico della
ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il
ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                  fr.    200.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un totale di                                                       fr.    280.–
sono a carico della ricorrente.
3.   Intimazione alle parti.
4.   Per l'IC il presente
giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il
ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per
la Camera di diritto tributario
del
Tribunale d’appello
Il
Presidente:                                                          Il
Segretario: