ti_gerichte · 80.2007.26 · 2008-01-31 · it
Deduzione spese professionali: perfezionamento, operatrice sociale, corso postdiploma in mediazione

Tessin Camera di diritto tributario 31.01.2008 80.2007.26
Tessin Camera di diritto tributario 31.01.2008 80.2007.26
Ticino Camera di diritto tributario 31.01.2008 80.2007.26

Incarto n.
80.2007.26
Lugano
31 gennaio
2008
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributar
io
del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli
, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
F
io
renzo Gianinazzi
parti
RI 1
rappr. da: RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 8 febbra
io
2007 contro la decis
io
ne del 24 genna
io
2007 in materia di IC e IFD 2004.
Fatti
A.
RI 1
ha svolto nel 2004 l’attività di educatrice alle dipendenze della __________.
Nella
dichiaraz
io
ne fiscale 2004, la
contribuente chiedeva la deduz
io
ne di un importo di fr. 18'778.– per spese profess
io
nali, così composto:
spese di
trasporto                                                 fr.      2'028.–
doppia
economia domestica                               fr.      3'000.–
altre
spese profess
io
nali (forfait)                         fr.
2'300.–
perfez
io
namento profess
io
nale                           fr.    11'450.–
Ques’ultimo
importo, a sua volta, era costituito dalla tassa d’iscriz
io
ne ad un corso postdiploma in mediaz
io
ne, organizzato dalla Scuola
Universitaria Profess
io
nale
della Svizzera Italiana (SUPSI), e dalle spese per trasferte, pasti e acquisto
di libri, legate alla frequenza del corso stesso.
B.
Notificando
alla contribuente la tassaz
io
ne
IC/IFD 2004, con decis
io
ne del
27 settembre 2006, l’Uffic
io
di
tassaz
io
ne di Bellinzona ammetteva
in deduz
io
ne, per spese profess
io
nali, l’importo di fr. 5'000.–, così
composto:
spese di
trasporto                                                 fr.         700.–
doppia
economia domestica                               fr.      2'000.–
altre
spese profess
io
nali (forfait)                         fr.
2'300.–
Per
quanto attiene alle spese di perfez
io
namento profess
io
nale,
la loro deduz
io
ne era negata,
“difettando i requisiti di legge”. In relaz
io
ne alle spese di trasporto, non aveva ammesso quelle per il mezzo
privato, “considerata l’esiguità della distanza fra luogo di lavoro e domicil
io
”.
C.
La
contribuente impugnava la suddetta decis
io
ne, con reclamo del 4 ottobre 2006, chiedendo in particolar modo la
deduz
io
ne delle spese di perfez
io
namento profess
io
nale e quella dei costi per la trasferta settimanale a Lugano, “in
quanto gli orari di lavoro non coincidono con quelli dei mezzi pubblici”.
D.
Con
decis
io
ne del 24 genna
io
2007, l’Uffic
io
di tassaz
io
ne respingeva
il reclamo della contribuente. Alla luce delle indicaz
io
ni fornite telefonicamente dal rappresentante di quest’ultima, argomentava
che i corsi frequentati non potevano essere qualificati “corsi di mero agg
io
rnamento, di ripasso o rielaboraz
io
ne di noz
io
ni già acquisite”, situandosi piuttosto “al di là della normale ed
usuale noz
io
ne fiscale di perfez
io
namento”.
In merito
alle spese di trasporto per la trasferta a Lugano, le negava invece “tenuto
conto anche delle spese rifuse dal datore di lavoro”.
E.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributar
io
, RI 1 postula nuovamente la deduz
io
ne delle spese di perfez
io
namento per fr. 11'450.–, spiegando che il corso di mediaz
io
ne organizzato dalla SUPSI “è stato
seguito per scopi lavorativi in quanto, ora presso l’uffic
io
tutoria del comune di __________ e in
precedenza presso la __________ a __________ … si trova varie volte nella posiz
io
ne di mediatrice”. Chiede poi la deduz
io
ne delle spese per recarsi
settimanalmente a Lugano, argomentando che “la rifus
io
ne spese nel certificato di salar
io
si riferisce all’uso dell’auto privata durante il lavoro e non per
il tragitto casa-lavoro”.
Diritto
1.
1.1.
Sia
secondo l'art. 25 cpv. 1 lett.
d
LT sia secondo l'art. 26 cpv. 1 lett.
d
LIFD, dal reddito da un'attività dipendente sono deducibili, a titolo di spese
profess
io
nali, le spese
inerenti al perfez
io
namento e
alla riqualificaz
io
ne connessi
con l'eserciz
io
dell'attività
profess
io
nale.
Gli altri
costi e spese non possono essere dedotti; tra questi le altre le spese di formaz
io
ne profess
io
nale (art. 33 lett.
b
LT; art. 34 lett.
b
LIFD).
1.2.
Le spese
per il perfez
io
namento e la
riqualificaz
io
ne profess
io
nali sono deducibili se connesse con
l'eserciz
io
dell'attuale
attività profess
io
nale e nella
misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 cpv. 1 DE concernente
l'imposiz
io
ne delle persone fisiche).
Non è invece ammessa la deduz
io
ne
delle spese di formaz
io
ne vera
e propria e quella delle spese già considerate nella deduz
io
ne prevista dall'art. 7 (art. 8 cpv. 2
DE; art. 33 lett.
b
LT).
Anche per
l'IFD le spese per il perfez
io
namento
e la riqualificaz
io
ne profess
io
nali sono deducibili se connesse con
l'eserciz
io
dell'attuale
attività profess
io
nale e nella
misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 Ordinanza del 10 febbra
io
1993). La deduz
io
ne non è ammessa se le spese riguardano la formaz
io
ne vera e propria (art. 8 Ordinanza; art.
34 lett.
b
LIFD).
1.2.1.
Non sono
quindi deducibili le spese per la formaz
io
ne di base, vale a dire le spese necessarie per acquisire capacità e
conoscenze per l'eserciz
io
di
una profess
io
ne, per es. il
tirocin
io
, la scuola di commerc
io
, la maturità, gli studi super
io
ri, ecc. (cfr.
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar zum DBG, n. 3 ad art. 34
LIFD;
Circolare
dell'Amministraz
io
ne federale delle contribuz
io
ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.1).
Sono
invece spese di perfez
io
namento
quelle che permettono al contribuente di mantenersi agg
io
rnato nella profess
io
ne appresa, risp. di soddisfare le nuove e crescenti esigenze. In
questa categoria rientrano le spese per ripassare e rielaborare noz
io
ni già acquisite (per es. corsi di
ripetiz
io
ne o perfez
io
namento propri del settore, seminari,
congressi, ecc.), come anche le spese per corsi di lingue e per esami che
possono far parte di questa categoria. Sono inoltre deducibili le spese
inerenti al perfez
io
namento di
una profess
io
ne già appresa ed
esercitata, come nel caso dell'impiegato di commerc
io
che diventa perito contabile o del pittore che dà gli esami di
maestria (
Circolare
dell'
Amministraz
io
ne federale delle
contribuz
io
ni, n. 26 del 22
settembre 1995, n. 3.2).
1.2.2.
Sono
altresì deducibili le spese di riqualificaz
io
ne sopportate dal contribuente, in seguito al cambiamento
dell'attività finora esercitata. Non sono tuttavia deducibili le spese
sostenute in vista di esercitare in futuro un'attività profess
io
nale principale: esse non sono considerate
spese di riqualificaz
io
ne (
Circolare
dell'Amministraz
io
ne federale delle contribuz
io
ni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2).
La giurisprudenza più recente ha avuto modo di approfondire la noz
io
ne di riqualificaz
io
ne profess
io
nale e di considerare costi di riqualificaz
io
ne legati all'eserciz
io
dell'attività profess
io
nale quelli che vengono affrontati a seguito di rilevanti rag
io
ni obiettive inerenti lo svolgimento
della profess
io
ne come tale o a
seguito di circostanze personali avverse; non invece quelli che vengono
affrontati per soddisfare una scelta di vita o per corrispondere una personale
preferenza (ZStP 3/1996 p. 208 ss., con ampi riferimenti a dottrina e giurisprudenza).
In altre
parole, la riqualificaz
io
ne
deve trarre la propria origine da un movente esterno di natura personale (ad
es. malattia, invalidità, ecc.) o profess
io
nale (ad es. ristrutturaz
io
ni aziendali, saturaz
io
ne del mercato del lavoro, ecc.) e deve comportare una convers
io
ne profess
io
nale o un cambiamento di attività (ZStP 3/1996 p. 213; CDT n.
80.98.00173 del 17 settembre
1998 in
re S.N.)
1.3.
Il
Tribunale federale, in alcune recenti sentenze, ha ribadito che so
no
deducibili tutte le spese di perfezionamento che risultano oggettivamente
correlate con l’attività esercitata dal contribuente al momento in cui le
effettua e che egli ritiene indicate per il mantenimento delle sue opportunità
di lavoro; non occorre che le stesse appaiano assolutamente indispensabili per
non perdere la posizione professionale acquisita (sentenza del Tribunale federale
del 28 aprile 2006 n. 2A.424/2005, in RtiD II-2006 n.18t; DTF 124 II 29 consid.
3a-d; 113 Ib 114 consid. 2c-e; sentenza 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE
2006 B 22.3 n. 86, consid. 2.1; sentenza 2A.277/2003 del 18 dicembre 2003, in:
StE 2004 B 22.3 n. 77, consid. 2.1; cfr. anche sentenza 2A.182/2005 del 17
ottobre 2005, in: StR 61/2006 pag. 41, consid. 2.3.1).
Quali spese di perfezionamento
professionale sono deducibili solo i costi assunti in relazione alla professione
già appresa, rispettivamente esercitata. Non lo sono per contro le «spese di
formazione professionale» giusta l’art. 34 lett.
b
LIFD, ossia gli oneri
legati al primo inserimento nel mondo del lavoro oppure all’apprendimento di
una professione nuova o supplementare. Non è comunque necessario che il conseguimento
del reddito dipenda in maniera imprescindibile dalla spesa in questione, in
quanto è sufficiente che i costi sopportati siano utili a tale scopo e si
situino entro limiti ordinari in un’ottica commerciale. Adempiono questi
presupposti non solo gli impegni presi per mantenere il livello delle
competenze già acquisite, ma anche quelli per migliorare le conoscenze nell
’eserciz
io
della stessa profess
io
ne.
Per contro i costi di una formaz
io
ne ulter
io
re
, che consente di accedere ad una posizione
professionale superiore chiaramente distinta dall’attività svolta in precedenza
o addirittura di cambiare professione, non rappresentano spese di perfezionamento
ai sensi dell’art. 26 cpv. 1 lett.
d
LIFD. Detti oneri non concernono
infatti un semplice approfondimento nell’ambito della professione già appresa,
rispettivamente praticata, quanto piuttosto una nuova formazione
tout court
(DTF 124 II 29 consid. 3a e 3d; 113 Ib 114 consid. 2 e 3; sentenza 2A.623/2004
del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid. 2.2; sentenza 2A.277/2003
del 18 dicembre 2003, in: StE 2004 B 22.3 n. 77, consid. 2.2; v. anche RtiD
II-2006 pp. 574-575).
1.4.
Il
Tribunale federale ha poi osservato che gli oneri finanziari legati all’acquisiz
io
ne delle conoscenze e delle capacità
necessarie all’eserciz
io
di una
determinata profess
io
ne (ad
esemp
io
quelli per il tirocin
io
, la scuola di commerc
io
, la maturità, gli studi super
io
ri, gli studi di post-diploma, ecc.) non
sono di per sé deducibili nemmeno quando la formaz
io
ne viene seguita contemporaneamente al lavoro. Decisivo non è
infatti questo aspetto, bensì il fatto che la formaz
io
ne serva ad un avanzamento in una funz
io
ne chiaramente super
io
re rispetto all’attività svolta fino a quel momento.
Rilevante
per giudicare la deducibilità dei costi della formaz
io
ne supplementare è in primo luogo il confronto tra la formaz
io
ne di base già esistente e le nuove
conoscenze apprese. Occorre però anche considerare la profess
io
ne esercitata e gli effetti della formaz
io
ne ulter
io
re su tale lavoro e sull’attività futura
(cfr. RtiD II-2006 p. 575, con riferimento
alle sentenze del Tribunale federale n. 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005, in:
StR 61/2006 pag. 41, consid. 3.2; sentenza 2A.623/2004 del 6 lugl
io
2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86, consid.
3.2; sentenza 2A.671/2004 del 6 lugl
io
2005, consid. 3.2).
1.5.
Uno degli
aspetti più rilevanti che presenta la giurisprudenza relativa alla delimitaz
io
ne fra costi di perfez
io
namento e costi di formaz
io
ne è costituito dunque dal peso che viene
attribuito alla valutaz
io
ne del
caso concreto: è c
io
è necessar
io
prendere in esame i precedenti del
contribuente (il lavoro svolto prima ed eventualmente durante la frequenza del
corso, la sua età ed il tempo intercorso dalla conclus
io
ne della vera e propria “formaz
io
ne di base”) come pure le competenze che vengono trasmesse con il
corso di cui si tratta. Può così accadere che uno stesso corso di studi venga
considerato perfez
io
namento per
una persona già attiva in tale settore ma non per un altro contribuente che lo
frequenta per esemp
io
subito
dopo la conclus
io
ne degli studi
(
Beusch
, Bildungskosten – Eine
Analyse der Abgrenzung von Aus- und Weiterbildung anhand neuerer Entwicklungen
in der Rechtsprechung, in zsis del 30 giugno 2004, n. 21 e n. 35;
Beusch
, Steuerliche Abzugsfähigkeit der
Kosten für eine MBA-Ausbildung, nota alla sentenza del Tribunale federale del
18 dicembre 2003, in AJP 2005 p. 225;
Baumer
,
Steuerliche Aspekte der Aus- und Weiterbildung, in RF 2004 p. 813).
1.6.
Un criter
io
di delimitaz
io
ne fondato sulla legge federale sulla formaz
io
ne profess
io
nale è
suggerito dalla giurisprudenza del Canton Zurigo. Il tribunale amministrativo
di quest’ultimo cantone (sentenza n. SB.2003.00066 del 24 marzo 2004, in ZStP
2004 p. 116) ha infatti osservato che l’art. 30 della LFPr (RS 412.10), che
definisce l’oggetto della formaz
io
ne continua (in tedesco
“Weiterbildung”
, c
io
è lo stesso termine presente all’art. 26
cpv. 1 lett.
d
LIFD, che in italiano è però tradotto con “perfez
io
namento”), dovrebbe essere suddiviso in
due parti, che concernono l’una la noz
io
ne fiscale di perfez
io
namento e l’altra quella di formaz
io
ne o riqualificaz
io
ne:
-  nella
misura in cui la formaz
io
ne
profess
io
nale continua serve a
“rinnovare, approfondire e ampliare le qualifiche profess
io
nali” (art. 30 lett.
a
prima parte
LFPr), corrisponde alla noz
io
ne
di perfez
io
namento;
-  quando
invece serve ad acquisire nuove qualifiche profess
io
nali (art. 30 lett.
a
seconda parte LFPr) o a favorire la
flessibilità profess
io
nale
(art. 30 lett.
b
LFPr), corrisponde alla noz
io
ne di formaz
io
ne o
di riqualificaz
io
ne.
Tale
criter
io
permetterebbe di
suddividere misure formative in alcuni gruppi con caratteristiche peculiari:
§
la vera e propria formaz
io
ne, come quella offerta dalle scuole universitarie profess
io
nali (SUP): è la categoria più semplice
da valutare, per il fatto che per qualificarla fiscalmente non occorre tanto
esaminare la situaz
io
ne
personale dell’individuo quanto piuttosto la formaz
io
ne in sé;
§
la formaz
io
ne continua specialistica in un settore molto particolare, che
prepara di solito a sostenere un esame federale ed a conseguire poi un titolo
protetto dalla Confederaz
io
ne
(p. es. esperto fiscale diplomato): anche in questo caso non dovrebbero esserci
grossi problemi di delimitaz
io
ne;
§
i corsi che non trasmettono vere e proprie
conoscenze specialistiche sostanziali ma piuttosto “strumenti di lavoro” utilizzabili
nell’attività profess
io
nale
quotidiana (p. es. lingue, tecnologie della comunicaz
io
ne): in questa ipotesi, acquistano magg
io
re rilievo le circostanze personali (p. es. un corso di lingua russa
può essere perfez
io
namento per
chi ne ha bisogno nell’eserciz
io
della propria attività profess
io
nale), con l’eccez
io
ne
tuttavia delle lingue naz
io
nali
e dell’inglese come pure dei corsi per conoscere gli sviluppi nel settore dei
programmi informatici;
§
infine gli studi postdiploma o master: in questi
casi la valutaz
io
ne del caso concreto
diventa decisiva e diviene quindi determinante la collaboraz
io
ne del contribuente nella prova del
carattere di costo di perfez
io
namento
(
Beusch
, Bildungskosten, cit., nn.
39-51).
1.7.
Rag
io
namenti analoghi sono contenuti in un
recente rapporto del Consigl
io
federale, redatto in seguito ad un postulato presentato dal consigliere agli
Stati Eugen David il 2 marzo 2004. Tale rapporto (del marzo 2005) si fonda a
sua volta sullo stud
io
, presentato
nel dicembre 2004, di un gruppo di lavoro denominato “perfez
io
namento”, presieduto dal direttore
dell’Amministraz
io
ne federale delle
contribuz
io
ni. In una lista di
esempi pratici, contenuta nello stud
io
del gruppo di lavoro citato, la deducibilità dei costi per master e
studi postdiploma viene per esemp
io
fatta dipendere dall’esistenza di un legame con la profess
io
ne esercitata; oppure, i corsi di lingua
vengono qualificati perfez
io
namento
quando si tratta delle lingue naz
io
nali e dell’inglese mentre viene auspicata una valutaz
io
ne del caso concreto quando si tratta di
altri id
io
mi (Studie der
Arbeitsgruppe “Weiterbildung” zum Postulat David vom 2. März 2004, dicembre
2004, p. 16; il documento è reperibile in internet, all’indirizzo: http://www.estv.admin.ch/d/dbst/dokumentat
io
n/berichte/weiterbildungskosten2-d.pdf).
1.8.
Questa
Camera, sulla falsariga della recente giurisprudenza del Tribunale federale, ha
quindi negato la deduz
io
ne per
spese di perfez
io
namento
profess
io
nale ai costi
affrontati per frequentare un master MBA (Master of Business Administrat
io
n), trattandosi di una formaz
io
ne che fornisce al partecipante le conoscenze
necessarie per una carriera manageriale (CDT n. 80.2003.101 del 10 magg
io
2004, in RtiD II-2004 n. 3t; ZStP 2001
p. 276; RF 2004 p. 451). Nello stesso senso si è pronunciata nel caso di una
contribuente che, conseguito il diploma di commerc
io
, il certificato cantonale di capacità d
'
esercente ed il diploma della scuola di informatica di gest
io
ne, aveva assunto la direz
io
ne di un ostello e frequentava a sua
volta un MBA organizzato dalla Scuola Universitaria Profess
io
nale della Svizzera Italiana (SUPSI; cfr.
CDT n. 80.2005.81 del 2 magg
io
2006).
Per
contro, questa Camera, ha ritenuto che la formaz
io
ne offerta dalle scuole specializzate super
io
ri (in due anni a tempo pieno o in tre anni parallelamente
all’eserciz
io
di un’attività profess
io
nale) sia equivalente a quella acquisita
mediante un esame federale di profess
io
ne o un esame profess
io
nale federale super
io
re        (cfr. art. 27 LFPr). Entrambi formano infatti, entro il
sistema educativo svizzero, il cosiddetto settore terziar
io
di livello non universitar
io
e pertanto differiscono dall’offerta
delle scuole universitarie profess
io
nali (SUP). Pertanto, non da ultimo per analogia con quanto previsto
dalla Circolare n. 26 dell’AFC, che considera perfez
io
namento profess
io
nale
il conseguimento della maestria profess
io
nale o del titolo di esperto contabile federale, un corso di formaz
io
ne parallelo all’attività profess
io
nale
(corso PAP)
presso
la SSST
di Bellinzona deve essere
considerato perfez
io
namento
profess
io
nale
(CDT n.
80.2005.36 del 18 aprile 2005). Lo stesso
vale per un corso presso il Centro Studi Bancari di Vezia, che conduce al
conseguimento dell’attestato profess
io
nale federale di specialista in economia bancaria (CDT n. 80.2005.39
del 18 aprile 2005). Nello stesso senso, ha considerato che costituisse un
corso di perfez
io
namento
deducibile la frequenza di un modulo introduttivo di un master in diritto
tributar
io
da parte di un g
io
vane che, dopo la laurea in economia, lavorava
in una banca; tale modulo costituiva infatti un corso postdiploma secondo la
legge sulle scuole universitarie profess
io
nali (CDT n. 80.2005.88 del 14 lugl
io
2005, in RtiD I-2006 n. 8t).
2.
2.1.
Nel caso
in esame, la ricorrente, che risulta essere operatrice sociale, ha frequentato
nel corso del 2004 il modulo di base del Corso Postdiploma in Mediaz
io
ne, organizzato dalla Scuola Universitaria
Profess
io
nale della Svizzera
Italiana (SUPSI).
2.2.
Dalla documentazione prodotta
dalla ricorrente, si evince che il Corso Postdiploma in Mediazione è composto
da un modulo di base e da un modulo di specializzazione a scelta; per poter accedere
ai corsi di specializzazione è obbligatorio avere seguito il modulo di base.
Quest’ultimo, che può anche essere frequentato da solo, comporta 120 ore-lezione
in 14 giorni. Requisito per l’iscrizione è una laurea universitaria, un diploma
di una scuola universitaria professionale o di una scuola sociale superiore, oltre
all’esperienza professionale di almeno due anni. È poi prevista l’ammissione di
altri candidati “su dossier”.
2.3.
Il corso frequentato dalla
ricorrente si fonda chiaramente sull’art. 8 della
Legge federale
del 6 ottobre 1995 sulle scuole universitarie profess
io
nali (LSUP; RS 414.71)
, che prevede che le SUP organizzino
attività di perfez
io
namento
(in tedesco
“Weiterbildung”
) profess
io
nale, per permettere agli studenti di approfondire le loro conoscenze
in un settore specifico di stud
io
o di acquisire conoscenze specifiche in nuovi settori.
A tale
riguardo, l’art. 6 dell’Ordinanza dell’11 settembre 1996 sull’istituz
io
ne e la gest
io
ne delle scuole universitarie profess
io
nali (OSUP; RS 414.711), nella vers
io
ne in vigore dal 5 ottobre 2005 precisa che
le
attività di perfez
io
namento
devono distinguersi chiaramente dai cicli di stud
io
di bachelor e di master.
Più
eloquente era la vers
io
ne
precedente dello stesso art. 6 cpv. OSUP, secondo cui s
ono considerati attività
di perfezionamento professionale in particolare:
a.   i corsi postdiploma;
b.   gli studi
postdiploma.
I
corsi postdiploma
consentono, in generale, ai titolari di un diploma di una scuola universitaria
o di un scuola specializzata superiore di adeguare le proprie conoscenze
all’evoluzione in corso in alcuni settori specifici. Ai partecipanti è
rilasciato un attestato (art. 6 cpv. 2 OSUP).
Gli
studi postdiploma
presuppongono, in generale, l’ottenimento di un
diploma di una scuola universitaria o di una scuola specializzata superiore.
Essi consentono agli studenti di approfondire le proprie conoscenze in un
settore specifico o di acquisire conoscenze specifiche in un nuovo settore. Gli
studi postdiploma si concludono con un esame. La scuola universitaria professionale
rilascia a chi ha superato l’esame finale un «postdiploma» riconosciuto a
livello federale (art. 6 cpv. 3 OSUP).
2.4.
Come ha sottolineato questa
Camera in una già ricordata sentenza del 2005, la semplice lettura della
disposizione citata permette di stabilire che la frequenza del “corso
postdiploma” è cosa ben diversa da quella dello “studio postdiploma”
(RtiD I-2006 n. 8t).
Mentre il primo mira a “adeguare le
conoscenze” del diplomato “all’evoluzione in corso in alcuni settori specifici”
e porta al rilascio di un semplice attestato, il secondo ha uno scopo ben più
ambizioso (approfondire le conoscenze in un settore specifico o acquisire
conoscenze specifiche in un nuovo settore) e permette di conseguire un
“postdiploma” riconosciuto dalla Confederazione.
2.5.
Nel caso della ricorrente,
non è noto quale sia la sua formazione di base, poiché lei non l’ha mai
precisata né l’Ufficio di tassazione se ne è informato. Per il fatto che è
operatrice sociale, si può supporre che abbia precedentemente conseguito il
diploma di laurea (bachelor) in lavoro sociale, rilasciato dalla stessa SUPSI.
Dopo tale formazione, la frequenza del corso di mediazione può senz’altro
essere considerata un corso di perfezionamento, interpretando quest’ultima nozione
con una certa latitudine, seguendo peraltro le indicazioni fornite dalla stessa
legge federale sulle scuole universitarie professionali. Sebbene sia innegabile
che il corso in questione offra a chi lo segue delle conoscenze complementari
rispetto alla formazione di base, non dispensa comunque competenze tali da
indirizzare verso una nuova professione e quindi un’attività diversa da quella
appresa. Del resto, come già ricordato, è la stessa prassi dell’Amministrazione
federale delle contribuzioni che,
considerando perfez
io
namento profess
io
nale il conseguimento della maestria profess
io
nale o del titolo di esperto contabile federale, apre la strada ad
un’intepretaz
io
ne estensiva della
noz
io
ne di perfez
io
namento.
2.6.
Ne consegue che i costi
per la frequenza del corso postdiploma in mediazione possono essere dedotti dal
reddito imponibile della ricorrente. Può pertanto essere ammessa la deduzione
delle tasse di iscrizione (fr. 7'600.–) e delle spese di trasferta e per i
pasti fuori casa.
Considerato il fatto che il corso in quest
io
ne si svolge in 14 g
io
rni di lez
io
ne, le spese fatte valere a tale riguardo appa
io
no eccessive: fr. 2'400.– per il
trasporto e fr. 950.– per i pranzi. Dalla documentaz
io
ne agli atti, risulta inoltre che parte del corso si è svolta “in
forma residenziale”, in due alberghi di Ascona. Anche in relaz
io
ne alle spese per l’acquisto di libri,
manca ogni giustificativo.
Si giustifica pertanto il
rinvio degli atti all’Ufficio di tassazione, perché verifichi il numero di giorni
effettivi di presenza a Manno, sede principale del corso, e le spese per libri.
3.
3.1.
La ricorrente contesta
infine la mancata deduzione delle spese per la trasferta settimanale a Lugano,
nell’ambito del suo lavoro presso la Fondazione Diamante.
3.2.
Secondo
gli articoli 25 cpv. 1 LT e 26 cpv. 1 LIFD sono deducibili  a titolo di spese
profess
io
nali le spese di
trasporto necessarie dal domicil
io
al luogo di lavoro (lett.
a
), come pure le spese supplementari
necessarie per pasti fuori domicil
io
o in caso di lavoro a turni (lett.
b
). Sia per le spese di
trasporto, sia per quelle di doppia economia domestica, l’art. 25 cpv. 2 LT
delega al Consigl
io
di Stato il
compito di stabilire delle deduz
io
ni complessive.
Sono
considerate spese di trasporto quelle causate al contribuente per trasferirsi
dal luogo di domicil
io
a quello
in cui lavora. Le relative deduz
io
ni sono stabilite come segue:
a)
per
l’uso di mezzi di trasporto pubblici: la spesa effettiva;
b)
per
l’uso della bicicletta, di un ciclomotore o di una motoleggera (cilindrata fino
a 50 cmc., targa di controllo con fondo giallo): fino a fr. 700.-- l’anno;
c)
per
l’uso di una motocicletta o di un’automobile privata: le spese del mezzo pubblico
disponibile (art. 3 cpv. 1 DE).
Eccez
io
nalmente, se nessun mezzo pubblico è a
disposiz
io
ne o se il
contribuente non può servirsene (es. infermità, distanza notevole dalla più
vicina fermata, orar
io
sfavorevole, ecc.) è ammessa una deduz
io
ne fino a 40 cts. il km per le motociclette    (cilindrata oltre 50
cmc., targa di controllo con fondo bianco) e fino a 65 cts. il km per le
automobili (art. 3 cpv. 2 decreto esecutivo concernente l’imposiz
io
ne delle persone fisiche valido per il
per
io
do fiscale 2004 del 23
dicembre 2003).
Anche per
l’IFD è deducibile la spesa effettiva del mezzo pubblico per il trasporto dal
luogo di domicil
io
a quello di
lavoro (art. 5 cpv. 1 Ordinanza sulla deduz
io
ne delle spese profess
io
nali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente, del
10 febbra
io
1993). Lo stesso
vale in caso di uso di un veicolo privato (art. 5 cpv. 2 Ordinanza del 10
febbra
io
1993), a meno che non
sia disponibile un mezzo di trasporto pubblico o non sia rag
io
nevole pretendere che il contribuente ne
faccia uso. In tal caso possono essere dedotte le spese effettive secondo
l’appendice dell’ordinanza, che viene per
io
dicamente agg
io
rnata
(per il per
io
do 2005: fr. 700.–
all’anno per la bicicletta e il motorino, fr. 0,40 al km per la motocicletta e
fr. 0,65 al km per l’automobile). La deduz
io
ne chilometrica per il viagg
io
di andata e ritorno a mezzog
io
rno è limitata alla deduz
io
ne massima       accordata per i pasti fuori casa (art. 5 cpv. 3 2
a
frase Ordinanza del 10 febbra
io
1993).
3.3.
Nel caso in esame, l’Ufficio
di tassazione ha negato la deduzione delle spese di trasporto per la trasferta
settimanale a Lugano, basandosi sul certificato di salario rilasciato alla
ricorrente dal suo datore di lavoro, in cui si indica quale luogo di lavoro
Bellinzona e si aggiunge che alla dipendente è stato rimborsato un importo di
fr. 1'122.– per spese d’auto.
L’autorità
di tassaz
io
ne ha così ritenuto
che le spese per la trasferta a Lugano siano già state assunte dal datore di
lavoro. In effetti, il codice delle obbligaz
io
ni prevede espressamente che il datore di lavoro debba rimborsare al
lavoratore tutte le spese rese necessarie dall'esecuz
io
ne del lavoro (art. 327a CO). Tale rimborso non rientra nel salar
io
del lavoro, poiché non rappresenta una
controprestaz
io
ne per le prestaz
io
ni del lavoratore, bensì un compenso di
spese che il lavoratore ha sostenuto nell'interesse del datore di lavoro (cfr.
Rehbinder
, Der Arbeitsvertrag, in
Berner Kommentar, Berna 1985, p. 393; inoltre
Rehbinder
,
Schweizerisches Arbeitsrecht, 12a ediz., Berna 1995, p. 100 s.). Ebbene, lo
stesso diritto privato definisce necessarie, ai fini dell'applicaz
io
ne della norma in quest
io
ne, solo quelle spese che sono in relaz
io
ne diretta ed immediata con l'esecuz
io
ne del lavoro (p. es., spese postali e
telefoniche, colaz
io
ni
d'affari). Quanto alle spese di trasferta, rientrano fra quelle necessarie solo
gli spostamenti a destinaz
io
ne
di luoghi di lavoro esterni; essi sono luoghi di lavoro distinti dallo stabilimento
ed in cui il lavoratore si trattiene per prestarvi lavoro, senza che vi abbia
il domicil
io
o la dimora (
Rehbinder
, Der Arbeitsvertrag, cit., p.
397; inoltre CDT n.122 del 23 giugno 1994 in re P.J., consid. 3.4).
Lo stesso
codice civile stabilisce, a tale proposito, che se il lavoratore, d'intesa con
il datore di lavoro, si serve per il suo lavoro di un veicolo a motore, ha
diritto al rimborso delle spese correnti d'eserciz
io
e di manutenz
io
ne,
nella misura in cui il veicolo è adoperato per il lavoro (art. 327b cpv. 1 CO).
Se è lo stesso lavoratore a mettere a disposiz
io
ne il veicolo a motore, gli devono essere rimborsati anche le tasse
pubbliche sul veicolo, i premi dell'assicuraz
io
ne per la responsabilità civile e un'equa indennità per l'usura del
veicolo, sempre nella misura in cui questo è adoperato per il lavoro (art. 327b
cpv. 2 CO;
Rehbinder
, Der Arbeitsvertrag,
cit., pp. 401-405).
3.4.
La
ricorrente nega che le spese rimborsategli dal datore di lavoro ed indicate sul
certificato di salar
io
siano
quelle relative alla trasferta settimanale a Lugano, ma non ha allegato alcun
documento a comprova di tale affermaz
io
ne. Del resto, l’Uffic
io
di tassaz
io
ne non
le ha chiesto di documentare le sue affermaz
io
ni ed ha motivato il rifiuto della deduz
io
ne in quest
io
ne per
la prima volta con la decis
io
ne
su reclamo.
Anche su
questo aspetto, è dunque opportuno annullare la decis
io
ne e rinviare gli atti all’Uffic
io
di tassaz
io
ne,
perché adotti una nuova decis
io
ne,
dopo avere proceduto alle verifiche seguenti:
-  quale
sia la sede di lavoro in base al contratto con la __________;
-  se
il contratto preveda un obbligo di presenza a Lugano una volta alla settimana e
come disciplini la quest
io
ne
del rimborso delle relative spese;
-  a
cosa di riferisca la rifus
io
ne
di spese per fr. 1'122.– che figura sul certificato di salar
io
.
4.
Il ricorso è dunque
almeno parzialmente accolto. Non si prelevano pertanto né tassa di giustizia né
spese processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
parzialmente accolto
.
§    Di
conseguenza, la decis
io
ne su
reclamo del 24 genna
io
2007 è
annullata e gli atti sono rinviati all’Uffic
io
di tassaz
io
ne,
perché:
- conceda
alla ricorrente la deduz
io
ne
delle spese di perfez
io
namento,
dopo aver verificato i costi per trasferte, pasti e libri;
- adotti
una nuova decis
io
ne sulle spese
di trasporto dal domicil
io
al
luogo di lavoro, dopo gli accertamenti indicati al consid. 3.4.
2.   Non si
prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il
presente giudiz
io
è dato
ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro
30 g
io
rni (art. 146 LIFD; art.
73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municip
io
di.
terzi implicati
1. PI 1
2. PI 2
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretar
io
: