ti_gerichte · 80.2007.149 · 2007-08-22 · it

Reddito: confronto fra entrate e uscite, reddito presunto, onere della prova, obbligo di motivazione

Tessin Camera di diritto tributario 30.07.2009 80.2007.149
Tessin Camera di diritto tributario 30.07.2009 80.2007.149
Ticino Camera di diritto tributario 30.07.2009 80.2007.149

Incarto n.
80.2007.149
Lugano
30 luglio 2009
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributar
io
del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli
, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio
Saredo-Parodi
parti
RI
1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 30 ottobre 2007 contro la decis
io
ne del 10 ottobre 2007 in materia di IC e IFD 2006.
Fatti
A.
RI 1, domiciliato a __________,
svolge l’attività di assistente di cura presso la __________ di __________. Il
29 settembre 2006 si è sposato con __________.
Nella dichiarazione
fiscale 2006, i coniugi RI 1 indicavano di avere conseguito redditi per
complessivi fr. 51'245.–, corrispondenti allo stipendio percepito dal marito.
Da tale importo chiedevano la deduzione delle spese professionali (fr.
6'258.–), degli oneri assicurativi (fr. 9'800.–) e degli interessi passivi (fr.
158.–) pagati su un debito di fr. 3'431.–.
B.
Notificando loro la
tassazione IC/IFD 2006, con decisione del 22 agosto 2007, l’Ufficio di tassazione
di Lugano Campagna commisurava il reddito imponibile dei contribuenti in fr.
55'000.–. Ai redditi dichiarati, aveva aggiunto in particolare “altri redditi”
per fr. 20'000.–, spiegando nell’allegata motivazione che si trattava di “prestazioni
valutabili in denaro o reddito d’altra fonte stabiliti per insufficienza di
disponibilità finanziaria”.
C.
RI 1 impugnava la
suddetta decisione, con reclamo del 29 agosto 2007, nel quale definiva abusiva
l’aggiunta dell’importo di fr. 20'000.– ai redditi dichiarati. Sosteneva di
aver regolarmente fatto fronte a tutte le spese con il solo suo stipendio,
precisando che il modo in cui ci fosse riuscito non interessava al fisco.
L’Ufficio di tassazione si
rivolgeva allora al reclamante, chiedendogli di prendere posizione sul calcolo
delle entrate e delle uscite dell’anno 2006, da cui risultava un’insufficiente
disponibilità finanziaria per il sostentamento, e lo invitava a comprovare ogni
rettifica apportata al calcolo.
Il contribuente rispondeva
con scritto del 19 settembre 2007, nel quale sosteneva che spettava
all’autorità fiscale la prova del fatto che la documentazione prodotta dal
contribuente fosse insufficiente o falsa. Aggiungeva di non avere altre entrate
e chiedeva di essere tassato in base a quanto dichiarato.
D.
L’Ufficio di tassazione
respingeva il reclamo, con decisione del 10 ottobre 2007. A suo avviso, con i
suoi argomenti, il contribuente non aveva contestato il calcolo delle entrate e
delle uscite allestito dall’autorità fiscale e non aveva fornito nuovi elementi
o nuova documentazione per modificare la decisione impugnata, manifestando
l’intenzione di non collaborare ulteriormente con il fisco.
E.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 contestano nuovamente
la decisione impugnata. A loro avviso, non sarebbe giustificato il ricorso al
calcolo del minimo vitale per controllare la completezza della dichiarazione fiscale,
soprattutto quando ne viene presentata una completa. Lamentano inoltre una
motivazione carente, per il fatto che non sarebbe indicato il metodo di calcolo
con cui è stato commisurato il reddito presunto.
Nelle sue osservazioni del
12 dicembre 2007, la Divisione delle contribuzioni propone di respingere il
ricorso. Alle stesse i ricorrenti hanno replicato con scritto del 21 gennaio
2008.
Diritto
1.
1.1.
Nella procedura fiscale
vigono la
massima ufficiale
e il
princip
io
inquisitor
io
.
L’autorità di tassazione, cui spetta il dovere di chiarire d’ufficio i fatti fiscalmente
rilevanti, controlla la dichiarazione d’imposta e procede a tutte le indagini
necessarie (art. 204 cpv. 1 LT; art. 130 cpv. 1 LIFD), senza essere in
particolare vincolata agli elementi imponibili riconosciuti o dichiarati dai
contribuenti (decisione TF 2A.105/2007 del 3 settembre 2007; cfr., al proposito,
Berger
,
Voraussetzungen und Anfechtung der Ermessensveranlagung, in: ASA 75 p. 185, p.
190
). La procedura fiscale è inoltre retta dal
princip
io
di collaboraz
io
ne
. Sia secondo l’art. 196 LT sia secondo
l’art. 123 cpv. 1 LIFD, le autorità di tassazione determinano con il contribuente
le condizioni di fatto o di diritto determinanti per un’imposizione completa ed
esatta. Al contribuente è imposto l’obbligo di fare tutto il necessario per
consentire una tassazione completa ed esatta (art. 200 LT; art. 126 cpv. 1
LIFD). Egli deve in particolare esporre la situazione in maniera esaustiva e
trasparente (decisione TF 2A.502/2005 del 2 febbraio 2006, in: StR 61 p. 442).
1.2.
Di princip
io
, in applicaz
io
ne analogica della regola generale
prevista dall’art. 8 CC, nella
procedura fiscale l’onere della prova è ripartito nel senso che l’autorità
fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o aumentano l’onere
fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei fatti che concorrono
ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257;
ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8).
La descritta regola
sull’onere probatorio non è però assoluta, in quanto non lascia alcuno spazio a
considerazioni inerenti le effettive possibilità probatorie o comportamenti
ostruzionistici (
Schär
, Normentheorie und
mitwirkungsorientierte Beweislastverteilung,
in: ASA 67 p. 435). Una prima eccezione è data allorquando il contribuente
tralascia, in maniera colpevole ed in violazione dei propri obblighi, la collaborazione,
possibile ed esigibile, nel chiarimento degli elementi che fondano l’obbligo
fiscale. Una seconda eccezione si verifica invece quando il contribuente, per
motivi a lui estranei, non può apportare la prova di un fatto che diminuisce il
suo debito d’imposta oppure può farlo solo prestando una collaborazione che non
può essere pretesa (
Zwei
fe
l
, in: Zweifel/Athanas [a
cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/2b, 2. ediz. Basilea
2008, n. 29 ad art. 130 LIFD, p. 342 e riferimenti
).
In definitiva, la massima
ufficiale e il principio inquisitorio trovano i loro limiti nel dovere di
collaborazione del contribuente, indipendentemente dalla ripartizione oggettiva
dell’onere probatorio
(
Zwei
fe
l
, op. cit., n. 3 ad art.
123 LIFD, p. 263;
Althaus-Houriet
,
in: Yersin/Noël [a cura di], Impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 4 ad art.
123 LIFD, p. 1196).
2.
2.1.
Secondo l’art. 204 cpv. 2
LT, di uguale tenore dell’art. 130 cpv. 2 LIFD e dell’art. 46 cpv. 3 LAID,
l’autorità di tassazione esegue la tassazione d’ufficio, in base a una valutazione
coscienziosa, se il contribuente, nonostante diffida, non soddisfa i suoi obblighi
procedurali oppure se gli elementi imponibili non possono essere accertati
esattamente per mancanza di documenti attendibili. Può tener conto di
coefficienti sperimentali, dell’evoluzione patrimoniale e del tenore di vita
del contribuente.
La tassaz
io
ne d’uffic
io
può essere
impugnata soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta. Il reclamo
deve essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova (art. 206 cpv. 3 LT, 132
cpv. 3 LIFD), per cui
vi è un’inversione
dell’onere della
prova: non tocca all’autorità dimostrare la correttezza della propria valutaz
io
ne, bensì all’interessato provare che la stessa
è manifestamente inesatta.
2.2.
Giurisprudenza e dottrina
tendono a riconoscere che si possa ricorrere alla tassazione d’ufficio non solo
laddove il contribuente, nonostante diffida, non soddisfi ai suoi obblighi
procedurali, ma anche qualora la mancanza di documenti attendibili sulla sua
situazione finanziaria non possa essergli imputata (decisione TF 2A.426/2004
del 23 novembre 2004; TF 2A.442/2001 del 19 giugno 2002; RDAF 2000 II 41;
Zwei
fe
l
, op. cit., n. 29 e 31 ad art. 130 LIFD, p.
342 ss.;
Richner/Frei/Kaufmann
,
Handkommentar zum DBG, Zurigo 2003, n. 26 ad art. 130 LIFD, p. 972;
contra
Berger
, op. cit., p. 197
).
L’autorità
fiscale deve agire “
pflichtgemäss
”, ovvero secondo coscienza profess
io
nale, conformandosi agli indispensabili criteri
di prudenza che devono sempre essere tenuti presenti in procedimenti del
genere, principalmente allo scopo di evitare eccessi di discrez
io
nalità (ASA 50 p. 372). Detto altrimenti, il
contribuente deve essere imposto, nella misura del possibile, su un reddito
valutato il più vicino possibile alla sua capacità contributiva reale (
Zwei
fe
l
, op. cit., n. 46 ad art. 130 LIFD).
3.
3.1.
Nella
fattispecie, come visto,
l’Ufficio di tassazione di Lugano Campagna ha aggiunto
ai proventi dichiarati “altri redditi” per fr. 20'000.–.
Sin dal principio,
l’autorità fiscale ha però rinunciato ad intraprendere una tassazione d’ufficio,
perlomeno nel
ristretto senso contemplato dagli art.
204
cpv. 2 LT e 130 cpv. 2 LIFD. Per prima cosa, nella notifica della tassazione
IC/IFD 2006, ha omesso di menzionare l’obbligo di motivare il gravame e le
conseguenze in caso di sua inottemperanza, venendo meno alle severe esigenze
procedurali poste dalla tassazione d’ufficio (DTF 123 II 552). È poi entrata
nel merito del reclamo, rinunciando all’inversione dell’onere probatorio.
Ciò non
esclude di per sé
la possibilità di stabilire gli elementi imponibili
per apprezzamento, purché nel rispetto delle norme concernenti l’onere probatorio
(decisione TF 2A.561/2005 del 22 febbraio 2006). Questa Camera non può pertanto
sottrarsi da un esame della legittimità
della valutaz
io
ne operata dall’Uffic
io
di tassazio__________.
3.2.
Come si è detto, la decisione
dell’autorità fiscale si è fondata sulla constatazione che, nel periodo fiscale
in esame, i ricorrenti avevano sostenuto delle spese che non erano proporzionate
alle entrate dichiarate. Ciò che risalta in modo particolare è l’evoluzione dei
debiti privati del marito, scesi fra il 1° gennaio e il 31 dicembre da fr.
20'968.– a fr. 3'431.–. Nella procedura di reclamo, l’Ufficio di tassazione ha
chiesto ai contribuenti di prendere posizione sul calcolo delle entrate e delle
uscite, portando le prove di quanto affermato.
Il calcolo della
disponibilità finanziaria stabilito dall’autorità si presenta come segue:
Entrate
uscite
Attivi:
Titoli, capitale e numerario
3’500
Passivi:
Variazione debiti
17’537
Redditi:
Stipendio marito
51’245
Deduz
io
ni:
Spese professionali
3’858
Oneri assicurativi
9’800
Interessi passivi
158
Affitto
8’760
Imposte federali,
cantonali e comunali
7’330
Totale entrate/uscite
51’245
50’943
Disponibilità annua
302
Ora, è difficile non
condividere l’opinione dell’autorità fiscale, secondo cui il contribuente non
ha potuto certamente far fronte al proprio sostentamento nel periodo fiscale
con una disponibilità annua di fr. 302.–, tanto più che nel corso dello stesso
anno si è sposato. Al cospetto di una simile situazione finanziaria, l’Ufficio
di tassazione aveva il dovere di chiedergli di giustificare la provenienza dei
mezzi per sostenere le uscite indicate, a cominciare dall’estinzione del
debito.
Il reclamante, tuttavia,
non ha preso alcuna posizione sul calcolo in questione, né per contestarne il
contenuto né per giustificare la provenienza dei fondi serviti a sostenere le
spese indicate. Egli si è limitato invece a lamentare l’illegittimità
dell’operato dell’autorità fiscale.
3.3.
A quest’ultimo riguardo,
si è già ricordato che, secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, una
tassazione per apprezzamento si giustifica, contrariamente a quanto sostenuto
nel ricorso, non solo in caso di mancata dichiarazione, ma anche in presenza di
un inadempimento degli obblighi procedurali e persino quando la mancanza di
documenti attendibili sulla situazione finanziaria del contribuente non possa
essergli imputata (v.
supra
, in particolare consid. 2.2.).
Non è assolutamente
comprensibile come il ricorrente possa sostenere che l’autorità fiscale
dovrebbe conformarsi alla dichiarazione del contribuente e che le sarebbe
preclusa una tassazione per apprezzamento per il solo fatto che è stata inoltrata
una dichiarazione.
L’insorgente sembra
dimenticare che i suoi obblighi di collaborazione vanno ben oltre quello di
presentare una dichiarazione con i relativi allegati, ma si estendono al dovere
di “fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed esatta”
(articoli 200 cpv. 1 LT e 126 cpv. 1 LIFD). Come già sottolineato, di fronte ad
una manifesta incongruenza fra le entrate e le uscite, ed in particolar modo alla
luce della drastica riduzione del debito privato, il contribuente aveva
l’obbligo di offrire all’Ufficio di tassazione tutte le spiegazioni necessarie,
comprovando la provenienza dei mezzi serviti al sostentamento suo e – dopo il
matrimonio – di sua moglie. Non avendo adempiuto a tale obbligo, ha messo
l’autorità nella condizione di non poter fare altro che procedere ad una tassazione
per apprezzamento.
3.4.
Per quanto attiene alla
commisurazione del reddito aggiunto in via di apprezzamento, effettivamente la
decisione impugnata non offre particolari spiegazioni. L’importo litigioso
appare tuttavia difficilmente censurabile ed anzi potrebbe essere ritenuto
addirittura prudenziale.
Basti pensare, per esempio,
ai criteri di calcolo offerti dalla
Tabella per il calcolo del
minimo di esistenza agli effetti del diritto esecutivo (art. 93 LEF), emanata
dalla Camera di esecuz
io
ni e fallimenti
del Tribunale d’appello il 1° genna
io
2001 (cfr. FU 2001 p. 74). In quell’ambito l
e spese di sostentamento,
abbigliamento e biancheria, igiene e salute, manutenzione delle apparecchiature
e dell’arredamento domestico, cultura, così come le spese di elettricità e/o
gas sono in linea di principio riconosciute come assolutamente necessarie e
impignorabili ex art. 93 LEF. Esse sono comprese nel seguente importo base
mensile:
·
per debitore che vive da solo fr. 1’100.–;
·
per coniugi o due altre persone adulte che formano una durevole
comunione domestica fr. 1’550.–.
Anche considerando che il
contribuente e la moglie abbiano vissuto nei limiti del minimo vitale secondo
il diritto esecutivo e supponendo che la convivenza abbia avuto inizio solo nel
mese di settembre, in concomitanza del matrimonio, il minimo vitale del 2006
ammonterebbe già a fr. 15'000.–. Nella dichiarazione fiscale, inoltre, il contribuente
ha chiesto la deduzione delle spese di trasporto dal domicilio al luogo di
lavoro mediante veicolo privato, cosa che lascia supporre che egli disponga
anche di un’automobile.
Anche l’ammontare del
reddito definito per apprezzamento sfugge pertanto ad ogni critica.
4.
4.1.
I ricorrenti lamentano
infine una carente motivazione, per il fatto che l’autorità fiscale non avrebbe
indicato il metodo di calcolo adottato per stabilire il reddito in via di apprezzamento.
Secondo l’autorità fiscale, che si è espressa a tale riguardo nelle osservazioni
al ricorso, la censura dovrebbe essere respinta soprattutto perché la decisione
impugnata è stata preceduta da “una richiesta di informazione e di documentazione
a cui i contribuenti non hanno voluto dar seguito”.
4.2.
A tale proposito, si deve
ricordare che, adita dal contribuente con reclamo, l'autorità di tassazione
prende la sua decisione fondandosi sui risultati dell'inchiesta (art. 208 cpv.
1 prima frase LT; art. 135 cpv. 1 prima frase LIFD) e la decisione deve essere
motivata (art. 208 cpv. 2 LT e art. 135 cpv. 2 prima frase LIFD;
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar zum
Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 422). Per giurisprudenza
costante, il diritto a una motivazione ha natura formale: pertanto, di regola,
la sua violazione comporta l'annullamento dell'atto impugnato, senza che vada
vagliato se quest'ultimo, nel merito, è corretto (STF del 5 luglio 1994 in re
S.P.; DTF 119 Ia 136 consid. 2a p. 138, 118 Ia 17 consid. 1a p. 18, 104 consid.
c p. 109 con relativi riferimenti).
L'art. 29 Cost. fed.
impone alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi sulle allegazioni
delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli argomenti
da queste addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta sufficiente
quando l'autorità menziona, almeno brevemente, i motivi che l'hanno spinta a
decidere in un senso piuttosto che nell'altro e pone quindi l'interessato nelle
condizioni di rendersi conto della portata del giudizio e delle eventuali
possibilità d'impugnazione presso un'istanza superiore (DTF 114 Ia 242 consid.
2, 112 Ia 109 consid. b e rimandi, 111 Ia 1; inoltre STF del 5 dicembre 1990 in
re A.W).
Per far ciò l'autorità giudicante non deve pronunciarsi necessariamente su
tutti gli argomenti e le eccezioni sollevati, ma può limitarsi a prendere posizione
su quelli principali ed essenziali, atti a influire sulla decisione di merito
(cfr. DTF 111 Ia 1, cons. 3a; DTF 107 Ia 248, cons. 3a; DTF 105 Ib 248/9, cons.
2a; DTF 101 Ia 3; STF dell'8 gennaio 1987 in re S. McL, cons. 3; sent. CDT n.
80.2007.48 del 2 maggio 2007 e rimandi; sent. CDT n. 80.2008.117 del 15 aprile
2009;
Imboden/Rhinow
, Schweizerische
Verwaltungsrechtsprechung, Basilea 1986, vol.
I, n. 85 B III
a, p. 535;
Känzig/Behnisch
,
Direkte Bundessteuer, II ediz., vol.
III, Basilea 1992, p. 249).
La motivazione deve dunque
consistere nell'esposizione della fattispecie ed in una motivazione giuridica,
dalla quale risulta su cosa si fonda il dispositivo della decisione: solo in
tal modo, infatti, il contribuente è in condizione di motivare il suo ricorso e
l'autorità di ricorso di sottoporre a verifica la decisione stessa (
Känzig/Behnisch
, op. cit., p. 249;
inoltre sentenza CDT n. 80.2002.205 del 5 agosto 2003 in RtiD I-2004
n. 19t).
4.3.
Dal tenore del ricorso, la
contestazione relativa alla carenza di motivazione si riferisce esclusivamente
alla mancata indicazione delle modalità di calcolo del reddito aggiunto
dall’Ufficio di tassazone. In effetti, come si è già osservato (v.
supra
,
consid. 3.4.), l’autorità di tassazione non ha offerto particolari spiegazioni
in merito ai criteri con cui è stato definito il reddito litigioso. È anche
vero che l’invio al reclamante del calcolo della disponibilità finanziaria
allestito gli ha perlomeno indirettamente spiegato che l’aggiunta ai redditi
dichiarati si riferiva al fabbisogno per il tenore di vita suo e di sua moglie,
evidentemente non coperto dalle entrate dichiarate.
Considerato il fatto che
la valutazione è stata, come già rilevato, piuttosto prudenziale, non vi è ragione
di considerare la motivazione insufficiente per il solo fatto che non è entrata
nel dettaglio del criterio di calcolo adottato per la valutazione del reddito. D’altra
parte, la circostanza che l’autorità fiscale, nella decisione su reclamo, non
sia entrata nel merito del calcolo del reddito si spiega anche con
l’atteggiamento assunto dal reclamante, che si è limitato a mettere in discussione
la legittimità dell’operato dell’Ufficio, in tono anche polemico.
Pertanto, anche dal punto
di vista formale, la decisione impugnata regge alla critica dei ricorrenti.
5.
Il ricorso è
conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico
dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                  fr.    800.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un totale di                                                       fr.    880.–
sono a carico dei
ricorrenti.
3.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione a:
-
;
-
;
-
;
-
.
Copia per conoscenza:
-
municip
io
di .
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:                                                          Il
segretar
io
: