ti_gerichte · 80.2016.294 · 2016-11-09 · it
Deduzioni: spese di manutenzione immobiliare, appartamento ceduto in locazione per vacanze, verifica pigioni incassate e spese accessorie accollate agli inquilini

Tessin Camera di diritto tributario 18.01.2018 80.2016.294
Tessin Camera di diritto tributario 18.01.2018 80.2016.294
Ticino Camera di diritto tributario 18.01.2018 80.2016.294

Incarti n.
80.2016.294
80.2016.295
Lugano
18 gennaio 2018
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele Guffi
segretari
a
Sabrina
Piemontesi, vicecancelliera
parti
RI 1
c/o Christine Tobler, Basilea
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 7 dicembre 2016 contro la decisione del 9 novembre 2016 in materia di IC/IFD
2014.
Fatti
A.
RI 1, domiciliato nel
Granducato del __________, coniugato e di professione ingegnere è limitatamente
imponibile nel Canton Ticino, in ragione della sua proprietà immobiliare, la
PPP __________ di cui al fondo __________ RFD __________ (un appartamento
composto da due camere, soggiorno, cucina-pranzo, atrio, bagno, doccia, 2 logge
al pian terreno), la quale, per il periodo fiscale in disamina, oltre a fungere
da casa di vacanza (sua residenza secondaria) è stata anche affittata a terzi,
per brevi periodi, per il tramite di agenzie specializzate (__________e __________).
B.
Per il periodo
fiscale 2014, RI 1 dichiarava un reddito di € 4'500.- e – per quanto concerne
il Canton Ticino – un reddito immobiliare di fr. 30'984.-. Faceva inoltre
valere fr. 20'539.- a titolo di spese di gestione e di manutenzione immobili,
deduzioni per figli a carico, indicando un reddito complessivo di fr. 0.-. Non
dichiarava alcuna sostanza imponibile.
C.
Con decisione di
tassazione IC/IFD 2014 del 16.12.2015, l’Ufficio di tassazione di __________
(di seguito UT), stabiliva, per l’IC, un reddito determinante per l’aliquota di
fr. 289'400.- (in particolare venivano aggiunti altri redditi per fr. 300'000.-
[attribuiti al __________]), ed il reddito imponibile in fr. 20'400.-. Per
quanto atteneva agli elementi imponibili nel Canton Ticino venivano riconosciuti
in deduzione fr. 8'198.- per spese di manutenzione degli immobili (venivano accordati:
fr. 6'000.- per spese di amministrazione, riscaldamento, acqua; fr. 133.- per
l’assicurazione privata; fr. 1'300.- e fr. 216.- per “marketing”, fr. 350.- per
l’elettricità, fr. 199.- per un forno microonde) e fr. 2'351.- come deduzioni
sociali sul reddito. Per quanto concerne la sostanza, l’autorità fiscale
accertava una sostanza determinante per l’aliquota in fr. 3'094'000.- (in
particolare veniva aggiunto l’importo di fr. 3'000'000.- a titolo di sostanza
mobiliare [attribuita al __________]) ed una sostanza imponibile di fr.
232'000.- (legata al valore di stima della proprietà immobiliare).
Per l’IFD il
reddito imponibile veniva accertato in fr. 21'200.- e quello determinante per
l’aliquota in fr. 300'600.-.
D.
Contro la decisione
di tassazione IC/IFD 2014 RI 1 presentava il 12/15.1.2016 un reclamo. Il
contribuente contestava l’aggiunta a titolo di altri redditi per fr. 300'000.-.
Indicava che il reddito conseguito nel __________, da attività indipendente, era
di € 4'500.-, così come indicato nelle dichiarazioni fiscali del Paese di residenza.
In allegato al gravame, l’insorgente presentava la contabilità della __________,
dalla quale si evincevano i costi relativi alle prestazioni svolte da RI 1
Veniva anche presentata la decisione di tassazione __________. In particolare,
il reclamante precisava di mantenere sé e la famiglia grazie al salario percepito
da __________, dai redditi provenienti dall’immobile sito a __________ e dai
risparmi. Precisava inoltre, che dal 2015, la moglie aveva cominciato
un’attività lucrativa, dopo un lungo congedo di maternità.
Per quanto
concerneva le spese di gestione e di manutenzione degli immobili, il reclamante
contestava che il fisco non avesse ritenuto in deduzione l’intera cifra da lui
fatta valere – ossia i costi effettivi – pari a fr. 17'535.28. Veniva allegata
al gravame una lista comprensiva di tutti i costi sostenuti con i relativi
documenti.
Da ultimo, veniva
censurata anche l’aggiunta pari a fr. 3'000'000.- a titolo di sostanza
mobiliare. In particolare si spiegava come nel __________ non venisse prelevata
alcuna imposta sulla sostanza e come non disponesse, per tale ragione, di
alcuna dichiarazione dettagliata in merito alla consistenza della stessa. RI 1
indicava che la propria sostanza, al 31.12.2014 era di fr. 267'000.-.
E.
Con scritto 18/23.3.2016
il reclamante trasmetteva all’UT la decisione del fisco lussemburghese, in
relazione ai redditi percepiti durante il 2014, pari ad € 4'517.-.
F.
Mediante invio
postale eseguito dapprima mediante APlus del 16/19.9.2016, e poi con
raccomandata (all’indirizzo di __________, a __________), l’UT convocava il
contribuente al fine di chiarire i motivi che avevano portato alla vertenza. L’invio
veniva ritornato poiché non ritirato.
G.
Con decisione di
tassazione dopo reclamo del 9.11.2016, l’autorità fiscale confermava la
precedente decisione di tassazione IC/IFD 2014. In particolare per l’IC il
reddito imponibile veniva commisurato in fr. 20'400.- (determinante per
l’aliquota in fr. 289'400.-). Sempre per l’IC la sostanza veniva accertata, in
fr. 232'000.- quella imponibile ed in fr. 3'094'000.- quella determinante per
l’aliquota.
Per l’IFD il reddito
imponibile veniva stabilito in fr. 21'200.- e quello determinante per
l’aliquota in fr. 300'600.-.
In particolare, l’UT,
indivava, a suffragio della propria decisione:
“Il contribuente con reclamo tempestivo chiede
ragguagli in merito alla tassazione 2014 intimata in data 16.12.2015. Convocato
dall’autorità di tassazione con “Posta A Plus” del 16.9.2016 e con raccomandata
del 12.10.2016 il contribuente non si è presentato. Alla luce di quanto
indicato il reclamo viene pertanto respinto”.
H.
Con tempestivo
ricorso 7/9.12.2016 si aggrava contro la decisione di tassazione IC/IFD 2014.
In particolare, il contribuente censura i medesimi punti già contestati dinanzi
all’autorità fiscale: in particolare l’aggiunta di altri redditi per fr.
300'000.- determinanti ai fini dell’aliquota, le spese di manutenzione (ridotte
senza motivazione), nonché l’aggiunta alla sostanza, sempre ai fini
dell’importo determinante per l’aliquota, di beni mobiliari per fr.
3'000'000.-.
Da ultimo critica l’invio
delle convocazioni presso l’indirizzo a Pregassona: specifica come, negli
ultimi 6 anni, tutta la corrispondenza fiscale gli sia stata inviata in __________,
suo domicilio legale, fatta eccezione per le due missive contenenti la citazione.
Il ricorrente spiega anche di essere raramente a __________, motivo per cui la
bucalettere non viene svuotata regolarmente. Indica inoltre di preferire la
procedura scritta, ritenuto come un viaggio dal __________ sia molto costoso.
I.
Con osservazioni al
ricorso 13/17.1.2017 l’UT, l’autorità fiscale indica di aver trasmesso la
convocazione all’indirizzo risultante dalla dichiarazione fiscale, ossia quello
di via __________, a __________. L’UT specifica anche che tale indirizzo è
quello utilizzato dai contribuenti per la fatturazione dei servizi prestati da
terzi.
Nel merito del ricorso,
relativamente al reddito ed alla sostanza determinanti per l’aliquota,
l’autorità fiscale indica che i dati presentati dal contribuente non sono
sufficienti per definire in maniera chiara la totalità dei redditi e la
sostanza in Svizzera ed all’estero. Gli unici dati a disposizione sono le
decisioni di tassazione degli anni 2007 e 2009, periodi fiscali in cui egli era
illimitatamente imponibile nel Canton __________. Dalle decisioni si evince
come il reddito da attività dipendente, per quei periodi fiscali, fosse di
circa fr. 100'000.-, ed al 31.12.2009 egli possedeva titoli per fr. 297'639.-
(diminuiti negli anni in maniera sostanziale). Motivo per cui, secondo
l’autorità fiscale, l’indicazione di redditi da attività lucrativa per € 4'500.-
ed una liquidità di fr. 267'000.- non sembrano sufficienti per garantire il
sostentamento di una famiglia con tre figli.
In merito alle spese di
gestione e di manutenzione degli immobili, il fisco rileva che l’immobile di __________
era parzialmente adibito a casa di vacanza e parzialmente affittato a terzi
tramite __________ e __________
L’autorità fiscale rileva,
in merito a questo punto:
“Le spese richieste in deduzione sono comprensive
di spese di manutenzione, spese di gestione immobile e forfait (1
‰
reddito
lordo). Essendo l’immobile parzialmente utilizzato come casa di vacanza le
spese di gestione vanno considerate di conseguenza, attribuzione che, in base
ai dati a disposizione, non è possibile definire con precisione. Il forfait chiesto
in deduzione è una doppia deduzione, quindi non rientra tra le spese
considerabili nel caso in questione”.
L.
Con replica
9/13.2.2017, il contribuente indica che, per quanto concerne il reddito da
sostanza immobiliare, fr. 2'000.- sono da considerare quale valore locativo
(per il fatto che l’appartamento viene anche utilizzato come casa di vacanza),
mentre fr. 28'984.- derivano dall’affitto dell’immobile, che viene ceduto in locazione
a terzi per quasi tutto l’anno. Le spese richieste in deduzione comprendono le
spese di manutenzione per la parte generale del condominio, le spese di
gestione dell’immobile legate alla messa in locazione del medesimo (ed anche i
costi legati alle spese di pulizia, la tassa di soggiorno, ecc.) ed il forfait
del 10% (spese di manutenzione legate alla parte privata dell’utilizzo
dell’appartamento).
In merito agli elementi
determinanti per l’aliquota, il ricorrente spiega di aver fornito tutta la
documentazione necessaria all’autorità fiscale. Inoltre non vi sarebbe alcun
legame tra la dichiarazione dei redditi del 2007 e quella del 2014. Tra il 2007
ed il 2009, RI 1 spiega di aver lavorato, come la moglie, in Svizzera, percependo
dei salari da attività lucrativa dipendente. Nel 2014 egli precisa di aver lavorato
come indipendente nel __________, mentre la moglie non era attiva professionalmente,
per via della maternità. Il ricorrente indica anche che le sue entrate erano sufficienti
per il sostentamento suo e della sua famiglia: in particolare oltre al reddito
di € 4'500.- (confermato anche dalla decisione di tassazione __________),
godeva anche dell’entrata di fr. 14'500 derivante dall’affitto
dell’appartamento a __________. Indica inoltre che il costo della vita nel __________
è più basso. Il ricorrente conclude indicando che per il loro sostentamento avevano
anche fatto capo a risparmi.
Diritto
1.
1.1.
Si rileva anzitutto come
l’UT non è entrato nel merito delle censure sollevate con reclamo da parte del
ricorrente, indicando, nella motivazione, come RI 1, convocato ad un’udienza
indetta per discutere in merito al gravame non si era presentato. Per tali
ragioni respingeva il reclamo.
Unicamente dopo la
presentazione del ricorso, nelle proprie osservazioni 13/17.1.2017 l’autorità
fiscale si è espressa in merito alle censure di merito sollevate dal
contribuente, in particolare esponendo i motivi per i quali non ha considerato
le doglianze del ricorrente.
Bisogna quindi anzitutto
verificare se non è stato violato il diritto di essere sentito del ricorrente
in relazione alla motivazione della decisione su reclamo.
1.2.
L’art. 29 Cost. fed.
impone alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi sulle
allegazioni delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli
argomenti da queste addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta
sufficiente quando l’autorità menziona, almeno brevemente, i motivi che l’hanno
spinta a decidere in un senso piuttosto che nell’altro e pone quindi
l’interessato nelle condizioni di rendersi conto della portata del giudizio e
delle eventuali possibilità d’impugnazione presso un’istanza superiore (DTF 114
Ia 242 consid. 2, 112 Ia 109 consid. b e rimandi, 111 Ia 1).
Per far ciò l’autorità
giudicante non deve pronunciarsi necessariamente su tutti gli argomenti e le
eccezioni sollevati, ma può limitarsi a prendere posizione su quelli principali
ed essenziali, atti a influire sulla decisione di merito (DTF 111 Ia 1, cons.
3a; DTF 107 Ia 248, consid. 3a; DTF 105 Ib 248/9, consid. 2a; DTF 101 Ia 3; decisione
CDT n. 381 del 30 luglio 1981 in re St.;
Imboden/
Rhinow
, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Basilea 1986, Vol.
I, n. 85 B III a, p. 535;
Känzig/Behnisch
, Direkte Bundessteuer, 2ª ediz., Vol.
III, Basilea 1992, p.
249).
1.3.
La motivazione deve dunque
consistere nell’esposizione della fattispecie ed in una motivazione giuridica,
dalla quale risulta su cosa si fonda il dispositivo della decisione: solo in
tal modo, infatti, il contribuente è in condizione di motivare il suo ricorso e
l’autorità di ricorso di sottoporre a verifica la decisione stessa (
Känzig/Behnisch
, op. cit., p. 249;
inoltre decisione CDT n. 80.2002.205 del 5 agosto 2003, in: RtiD I-2004 n.19t).
1.4.
Ai sensi della
giurisprudenza, una violazione del diritto di essere sentito – nella misura in
cui essa non sia di particolare momento – è da ritenersi sanata qualora
l’interessato abbia la facoltà di esprimersi innanzi ad un’autorità di ricorso
che gode di piena cognizione. La riparazione di un eventuale vizio deve comunque
avvenire solo in via eccezionale (DTF 127 V 431 consid. 3d/aa).
L’art. 29 cpv. 2 Cost.
offre, a titolo sussidiario, una garanzia minima, mentre la portata di tale
diritto è determinata in primo luogo dalle norme cantonali di procedura (DTF
126 I 15 consid. 2a, 125 I 257 consid. 3a).
1.5.
Appare d’acchito
problematica la motivazione su reclamo: la reiezione del gravame è legata
infatti alla mancata comparsa del ricorrente ad un’udienza convocata per
discutere della vertenza.
Ora, il ricorrente è unicamente
limitatamente imponibile in Svizzera ed ha il proprio domicilio all’estero e –
per inciso – anche la decisione di tassazione gli è stata intimata nel __________.
Non risulta dagli atti all’incarto che il contribuente sia stato reso attento,
da parte dell’autorità fiscale, della necessità di eleggere un rappresentante
in Svizzera (art. 191 LT e art. 118 LIFD). In particolare, secondo tale norma:
“Le autorità fiscali possono esigere che il contribuente con domicilio o sede
all’estero designi un rappresentante in Svizzera”. Non si vede come si possa
respingere il ricorso unicamente sulla base della mancata comparsa del ricorrente
all’udienza, considerato come l’autorità fiscale non ha preteso la designazione
di un rappresentante in Svizzera e la convocazione non è stata inviata in __________,
come la precedente corrispondenza fiscale (e come indicato pure nel reclamo),
ma a __________, all’indirizzo dell’immobile di sua proprietà, ceduto in
locazione a terzi per la maggior parte dell’anno (in merito al principio del
rispetto della buona fede si veda anche
Masmejean/Berthoud
,
in: Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, 2
a
ed., Basilea 2017, n. 2; v. anche sentenza CDT 80.2014.250 del 13.11.2014).
A prescindere da quanto
sopra esposto, anche in caso di mancata comparsa di RI 1, non si comprende per
quale ragione l’autorità fiscale non sia entrata nel merito delle censure
materiali da lui sollevate in sede di reclamo.
Ne discende che, di per sé
la motivazione della decisione su reclamo viola il diritto di essere sentito
del ricorrente.
1.6.
Tuttavia si rileva che,
con osservazioni 17/18.1.2017 l’UT ha preso posizione in relazione alle censure
sollevate sia nel gravame, sia nel ricorso.
Si può pertanto affermare
come la violazione del diritto di essere sentito del ricorrente sia stata
sanata, con la conseguenza che la Camera entrerà nel merito del ricorso, non
dovendo annullare, già a titolo preliminare unicamente per tale ragione, la
decisione su reclamo e ritornare gli atti all’autorità precedente.
I.   Determinazione del
reddito imponibile
2.
2.1.
L’assoggettamento
in Svizzera, rispettivamente nel Cantone Ticino, avviene per appartenenza
personale (art. 3 LIFD; art. 2 LT) o per appartenenza economica (art. 4 LIFD;
art. 3 LT).
Nel
primo caso, le persone fisiche sono assoggettate all’imposta quando hanno
domicilio o dimora fiscali in Svizzera/nel Cantone. Nella seconda evenienza, le
persone fisiche senza domicilio o dimora fiscali in Svizzera/nel Cantone sono
assoggettate all’imposta in virtù della loro appartenenza economica se sono proprietarie
di fondi in Svizzera/nel Cantone o hanno su di essi diritti di godimento reali
o diritti di godimento personali a questi economicamente assimilabili (art. 4
cpv. 1 lett.
c
LIFD; art. 3 cpv. 1 lett.
c
LT).
2.2.
Contrariamente
all’
ipotesi dell’assoggettamento per
appartenenza personale, per definizione illimitato
(art. 6 cpv. 1 LIFD; art. 5 cpv. 1 LT), l’assoggettamento in virtù
dell’appartenenza economica è limitato alle parti di reddito e di sostanza per
le quali sussiste un obbligo fiscale in Svizzera/nel Cantone (art. 6 cpv. 2
LIFD; art. 5 cpv. 2 LT).
2.3.
Il ricorrente censura il
mancato riconoscimento delle spese di gestione e di manutenzione dell’immobile
di sua proprietà. Ritiene che debbano essere riconosciuti – a questo titolo –
fr. 17'535.28 e non unicamente fr. 8'198.-.
L’autorità fiscale precisa
che l’immobile è parzialmente adibito a casa di vacanza e parzialmente
affittato a terzi tramite __________ e __________. Le spese richieste in
deduzione sarebbero comprensive di spese di manutenzione, spese di gestione
dell’immobile e forfait (10% del reddito lordo). L’UT indica che, essendo
l’immobile parzialmente utilizzato come casa di vacanza le spese di gestione andrebbero
considerate di conseguenza, attribuzione che, in base ai dati a disposizione
non è possibile definire con precisione. Inoltre il forfait richiesto in deduzione
sarebbe equivalente ad una doppia deduzione.
2.4.
Nello specifico il ricorrente
fa valere le seguenti spese legate all’immobile di __________:
·
Spese condominiali, riparto allestito dall’amministrazione __________:
Fr. 5'719.30;
·
Pulizia e cura dell’appartamento: fr. 6'441.75;
·
Pulizia scarichi del WC (otturato): fr. 162.-;
·
Premio d’assicurazione per l’economia domestica: fr.132.90;
·
Fattura per il consumo di elettricità, __________: fr. 361.93;
·
Spese legate alla gestione della locazione dell’appartamento a
terzi da parte di __________ (piattaforma internet): fr. 1'066;
·
Spese legate alla gestione della locazione dell’appartamento a
terzi da parte di __________ fr. 216.-;
·
Acquisto di un microonde presso __________: fr. 199.-;
·
Forfait del 10% sul totale del reddito immobiliare:
fr. 3'098.40.
2.5.
Secondo l’art. 32 cpv. 2
LIFD, come pure secondo l’art. 31 cpv. 2 LT, di identico tenore, nella loro
formulazione in vigore nel periodo fiscale in discussione, il contribuente che
possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, i premi
d’assicurazione e le altre spese d’amministrazione da parte di terzi. Sono
considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore
dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne mantengono la
redditività (circolare 7/2010 della Divisione delle contribuzioni, n. 2.1; cfr.
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar
zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art. 32 LIFD, p.
219 s.;
Känzig
, Direkte
Bundessteuer, 2° ediz., vol. I, Basilea 1982, p. 649;
Bottoli
, Lineamenti di diritto tributario ticinese, Lugano
1977, p. 66, CDT n. 262 del 28 agosto 1986 in re R.T.; CDT n.52 del 22 febbraio 1983 in re A.D.R.).
2.6.
2.6.1.
Per facilitare il lavoro
sia dell’amministrazione fiscale che dei contribuenti, invece della somma
effettiva delle spese e dei pre-mi concernenti i beni immobili privati, il
contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva, stabilita dal Consiglio
federale per l’imposta federale diretta e dal Consiglio di Stato per l’imposta
cantonale (art. 32 cpv. 4 LIFD e 31 cpv. 4 LT). La deduzione complessiva ammonta:
·
al 10% per l’IFD e per l’IC del reddito lordo delle pigioni e/o
del valore locativo, se, alla fine del periodo fiscale, l’immobile risale al
massimo a 10 anni prima;
·
al 20% per l’IFD e per l’IC del reddito lordo delle pigioni e/o
del valore locativo se, alla fine del periodo fiscale, l’immobile ha più di 10
anni
(cfr. art. 2 cpv. 1 del
regolamento della legge tributaria del 18 ot-tobre 1994; art. 2 cpv. 2
dell’ordinanza federale concernente la deduzione dei costi di immobili del patrimonio
privato in materia di imposta federale diretta del 24 agosto 1992).
2.6.2.
Nel caso in cui venga
scelta la deduzione complessiva secondo i parametri fissati dal Consiglio di
Stato per l’IC e dall’Ordinanza federale concernente la deduzione dei costi di
immobili del patrimonio privato in materia di imposta federale diretta, il
contribuente non deve presentare i giustificativi di spesa (cfr. Circolare
7/2010 della Divisione delle contribuzioni, pto. 5 “Deduzione effettiva o
forfettaria”).
2.7.
Le spese di gestione di un
immobile (in particolare, quelle per la pulizia, l'illuminazione ed il
riscaldamento delle parti comuni di uno stabile e quelle per l'acqua potabile e
la raccolta dei rifiuti) costituiscono spese per il mantenimento del contribuente
e della sua famiglia e possono essere dedotte dal reddito, eccezionalmente,
alla condizione che gravino un contribuente che a sua volta le trasferisce su
una o più persone per cui costituiscono costi di mantenimento effettivi, come
si verifica nel caso del proprietario che cede in locazione un immobile e
riceve quale corrispettivo la pigione oltre all'indennizzo per i costi
accessori, ma non quando è il proprietario ad abitare la propria casa, nel
quale caso i costi che verrebbero traslati sugli inquilini non sono di solito
compresi nel calcolo del valore locativo ed il contribuente che abita la
propria casa non ha pertanto il diritto alla deduzione degli stessi (cfr. p.
es. la sentenza CDT n. 80.2002.200 del 20 gennaio 2003 in re K. e giurisprudenza e dottrina citate; inoltre la sentenza del Tribunale federale del 15
luglio 2005, n. 2A.683/2004, in ASA 77 p. 161 = StE 2006 B 25.6 n. 53 = RDAF
2005 II 502 consid. 2.5).
2.8.
Anche la Circolare della
Divisione cantonale delle contribuzioni dell’aprile 2011 distingue, nell'ambito
della deduzione delle spese effettive tra immobili della sostanza privata
concessa in locazione (e quindi imposti sul reddito effettivo) e immobili
abitati dal proprietario (e quindi imposti in base al valore locativo): in caso
di imposizione del valore locativo, vale a dire di immobili utilizzati dal
proprietario stesso, viene ammessa, di regola unicamente la deduzione delle
spese che, in caso di locazione, rimangono a carico del proprietario e non
possono venire accollate all'inquilino, vale a dire delle spese di manutenzione
e di assicurazione, ma non di quelle di gestione e di amministrazione (cfr.
Circolare n. 7/2010, cifra 5.4).
Ma anche nel caso in cui
l’immobile è ceduto in locazione, le spese di gestione non dovrebbero figurare
fra le spese chieste in deduzione. Infatti, di regola non sono comprese nella
pigione ma vengono pagate separatamente dagli inquilini. In caso contrario sarà
necessario chiedere al contribuente la presentazione del conteggio delle spese
accessorie accollate agli inquilini al fine di verificare quali costi siano
stati recuperati e quali siano rimasti a carico del proprietario.
2.9.
In linea di principio non
sono quindi deducibili le spese di gestione (acqua,
ascensore,
climatizzazione, disinfezione e disinfestazione, fognatura, spazzatura e
depurazione, illuminazione e pulizia scale e vani comuni, manutenzione del
giardino, riscaldamento e acqua calda, servizio di portineria e di custodia,
sgombero neve) e le spese di amministrazione (cfr. Circolare cit., cifra 2.2.3;
inoltre art. 1 dell’Ordinanza del Consiglio federale del 24 agosto 1992).
3.
3.1.
Ci si trova confrontati ad
un caso particolare di locazione: l’appartamento viene infatti ceduto in
locazione – già arredato - per brevi periodi tramite piattaforma internet (in
particolare __________, sito consultato il 13.12.2017, ed il prezzo per
l’appartamento è di € 202.- per notte).
3.2.
Ora,
secondo la costante giurisprudenza del Tribunale federale, la locazione di
immobili rientra tipicamente nell’amministrazione ordinaria del patrimonio
privato. Non vi è attività lucrativa indipendente nemmeno nel caso in cui il
patrimonio è di proporzioni rilevanti, viene amministrato in modo professionale e vengono tenuti libri contabili (ASA 74 p. 737). I proventi si considerano
essenzialmente reddito della sostanza e non dell’attività lucrativa
indipendente, nonostante i lavori che il proprietario deve intraprendere in
vista della loro locazione, anche qualora si tratti della locazione di appartamenti arredati; la giurisprudenza federale ritiene infatti che simili prestazioni
servono principalmente, come gli usuali lavori di manutenzione, a rendere
l’oggetto di locazione atto a produrre reddito (ASA 63 p. 656 consid. 2c; RDAT
I-2000 n. 19t consid. 3c/bb e giurisprudenza citata).
Su quest’ultimo aspetto, è
anche vero che la giurisprudenza in materia di assicurazioni sociali considera
invece la locazione di appartamenti ammobiliati come reddito dell’attività
lucrativa indipendente (RCC 1987 p. 554 consid. 3a; DTF 111 V 81 consid. 2-5),
determinando in tal modo una difformità con il diritto tributario, criticata dalla dottrina (
Böhi
, Der
unterschiedliche Einkommensbegriff im Steuerrecht und im
Sozialversicherungsrecht und seine Auswirkungen auf die Beitragserhebung, Berna
2001, p. 239, in particolare p. 284) e deplorata anche dallo stesso Tribunale
federale, il quale auspica un allineamento alla giurisprudenza in materia di
assicurazioni sociali, in considerazione proprio del fatto che nel caso della
locazione di appartamenti arredati la componente di attività non puramente
immobiliare è molto più significativa rispetto al caso degli appartamenti vuoti
(sentenza del 27 giugno 2008 n. 2C_135/2008 consid. 3.3; v. anche sentenza TF
9C_591/2016 del 21.3.2017, consid. 7.1.).
3.3.
Nel caso che qui ci
occupa, a dire del contribuente l’appartamento è, in prevalenza, occupato da terzi,
siccome ceduto in locazione, e, per il rimanente, funge da abitazione secondaria
per la sua famiglia. Ora, in assenza di documentazione comprovante in che
misura effettivamente sia ceduto a terzi dietro rimunerazione e quali costi
vengano posti concretamente a carico di terzi, questa Camera non è in grado di
valutare l’ampiezza delle spese fatte valere in deduzione da RI 1.
3.4.
L’autorità fiscale ha
riconosciuto, a titolo di spese di manutenzione fr. 8'198.-. In particolare,
dagli atti all’incarto si è potuto accertare che l’UT ha concesso in deduzione
le spese condominiali per fr. 6'000.-, fr. 133.- per l’assicurazione, fr.
1'300.- per il marketing, fr. 350.- di elettricità, fr. 199.- legati alla spesa
per il microonde, fr. 216.- per marketing.
Il contribuente, in sede
di reclamo, oltre a contestare il mancato riconoscimento di tutto l’importo da
lui fatto valere a titolo di spese di manutenzione, ha anche presentato
ulteriori costi legati all’otturazione di un gabinetto, ed altre spese di marketing
legate alla piattaforma __________.
3.5.
Ora la situazione, proprio
in ragione del fatto che l’appartamento ha un utilizzo misto, comporta
un’analisi dei costi più approfondita di quella operata con la prima decisione
(la questione è infatti stata sollevata anche dalla stessa autorità fiscale
nelle osservazioni al ricorso).
Spese condominiali
In particolar modo, per
quanto riguarda i costi di fr. 5'719.30 legati alle spese condominiali, a
prescindere dal fatto che il contribuente non ha prodotto i giustificativi di
pagamento degli acconti e rilevato altresì che questi avevano scadenza, per il
loro versamento, in diversi momenti del 2015 (la fattura presentata con la
dichiarazione si riferisce ad un acconto del 2013 e non è corredata dal giustificativo
di pagamento), non si sa quali spese vengano effettivamente coperte da tali
importi. È pertanto necessario richiedere un dettaglio completo delle spese condominiali.
Per poterle se del caso
dedurre è poi ancora indispensabile comprendere se, ed in quale misura vengano
o meno accollate agli occupanti e di conseguenza se vengano o meno sopportate
dal proprietario.
Nessuna documentazione è
stata prodotta dal contribuente in merito all’occupazione dell’immobile durante
l’arco dell’anno (ad esempio producendo una lista contenente nominativi, durata
del soggiorno, e tariffe pagate [comprensive di dettaglio della fatturazione];
in merito si veda anche
Merlino
, in:
Noël/Aubry Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, 2
a
ediz.,
Basilea 2017, n. 128 e 129 ad art. 32 LIFD).
Quest’ultima documentazione
è fondamentale per distinguere la proporzione tra il valore locativo
dell’appartamento dalla parte legata agli affitti incamerati e per poi
considerare le spese deducibili o meno.
Spese di custodia e di
pulizia dell’appartamento e di elettricità
Medesimo discorso vale
anche per le spese di custodia e pulizia dell’appartamento (fattura emessa da __________
per fr. 6'441.75) e per la fattura dell’elettricità (AIL, fr. 361.93): non si
sa in che misura siano state accollate agli occupanti. Per la fattura AIL si
rileva comunque che il periodo a cui questa si riferisce si estende in parte al
2015 (già di primo acchito la parte relativa al 2015 non può essere presa in
considerazione). In effetti, nella misura in cui tali spese di gestione non sono
state imputate agli occupanti potrebbero essere ritenute spese di gestione
deducibili (in merito si veda anche
Merlino
,
op. cit., n. 128 e 129 ad art. 32 LIFD; anche Circolare della DdC n. 7/2010 p.
6).
Per quanto concerne le
spese di pulizia e di custodia si potrebbe – nel caso in cui le spese non
fossero già accollate agli occupanti – applicare per analogia l’art. 1 cpv. 1
lit.
a
par. 3 dell’Ordinanza dell’AFC concernente i costi deducibili
d’immobili del patrimonio privato in materia d’imposta federale diretta (RS
642.116.2), che annovera tra le spese di gestione le “
indennità versate al
portinaio”.
In effetti è ipotizzabile, nel caso di specie, che la fattura
emessa da __________ sia proprio relativa alle mansioni da questi svolte per
permettere la locazione alle persone reperite tramite internet per i soggiorni.
Spese di marketing
In ragione del fatto che
il reddito immobiliare è legato in gran parte alla locazione del bene a terzi,
reperiti tramite le apposite piattaforme internet, la Camera ritiene che le
stesse siano deducibili – dietro presentazione dei necessari giusitificativi di
pagamento – analogamente a quanto indicato all’art. 1 cpv. 1 lit.
c
dell’Ordinanza dell’AFC concernente i costi deducibili d’immobili del
patrimonio privato in materia di imposta federale diretta, in relazione ai costi
di amministrazione, a titolo di spese per inserzioni (v. anche Circolare n.
7/2010 “Deduzioni sui proventi della sostanza immobiliare privata” del mese di aprile
2011, p. 7 “Spese d’amministrazione”).
Spese legate
all’assicurazione e alla riparazione del WC
Le assicurazioni stipulate
e relative alla responsabilità civile privata, economia domestica e mobilia
sono considerate come spese private, di mantenimento e pertanto non sono
deducibili (cfr. Allegato alla Circolare n. 7/2010 “Deduzioni sui provendit
della sostanza immobiliare privata” del mese di aprile 2011, p. 13). Ora, come
visto questa polizza assicurativa è stata stipulata con la “Basler Versicherungen”
e riguarda l’economia domestica “Privathausalt”.
Di per sé questa spesa non
è deducibile e normalmente, anche in caso di locazione è l’inquilino che se ne
assume i costi. Il contribuente non prova d’altronde che in caso di danno
provocato da terzi sia comunque la sua assicurazione privata a rispondere.
Per quanto concerne la
fattura relativa alla pulizia degli scarichi del WC otturato, di fr. 162.-, la
stessa deve essere riconosciuta, a meno che non sia stata già corrisposta da
parte di un’assicurazione oppure da un occupante.
Spese legate
all’acquisto di un forno a microonde
Questa spesa non è
dedicibile in quanto trattasi di spesa di mantenimento privato del ricorrente
secondo gli art. 34 lit.
a
e
d
LIFD e 33 lit.
a
e
d
LT (v.
Merlino,
op. cit., n. 120
ad art. 32 LIFD).
Richiesta di una
deduzione supplementare del 10% (forfait)
Di principio sono, come
visto, deducibili le spese effettive di manutenzione. Tuttavia il legislatore
ha previsto, per semplificare i lavori di accertamento la possibilità, per il
contribuente, di avvalersi di una deduzione complessiva che è stata fissata dal
Consiglio di Stato (cfr. Circolare 7/2010 della Divisione delle contribuzioni,
p. 7 e segg.).
Ora è chiaro che il
contribuente non può chiedere in deduzione sia le spese effettive di
manutenzione, sia il forfait. Egli può scegliere una delle due modalità di
calcolo delle spese. Avendo,
in casu
, optato per le spese effettive, il
qui ricorrente non può vedersi riconosciuta una doppia deduzione. La deduzione
legata al forfait non può pertanto essere riconosciuta.
3.6.
Ne consegue come, su
questo punto, la decisione debba essere annullata e gli atti ritornati
all’Ufficio di tassazione affinché provveda a richiedere la documentazione
indicata, a stabilire l’effettiva somma incassata dal ricorrente a titolo di pigioni
nel 2014, e a verificare se ed in quale misura le spese da lui fatte valere
siano o meno già state accollate o corrisposte da parte degli inquilini. Nel
caso in cui le spese di gestione, legate alla parte dei proventi incamerati con
la locazione a terzi, non siano state già addossate a quest’ultimi, le stesse
potrebbero – in linea di principio – essere dedotte.
II.   Determinazione del
reddito e della sostanza determinanti per l’aliquota
4.
4.1.
Secondo
l’art. 7 cpv. 1 LIFD, le persone fisiche parzialmente assoggettate all’imposta
sul reddito in Svizzera devono l’imposta sugli elementi imponibili in Svizzera
al tasso corrispondente alla totalità dei loro redditi. Nello stesso senso si
esprime anche l’art. 6 cpv. 1 LT, secondo cui le persone fisiche parzialmente assoggettate
all’imposta sul reddito e sulla sostanza nel Cantone devono l’imposta sugli
elementi imponibili nel Cantone all’aliquota corrispondente alla totalità dei
loro redditi e della sostanza.
4.2.
L’art. 23 cpv. 2 della
Convenzione tra la Confederazione Svizzera e il granducato del __________ per
evitare le doppie imposizoni in materia  di imposte sul reddito e sul
patrimonio (RS 0.672.951.81) prevede una riserva espressa, che consente alla
Svizzera di “applicare l’aliquota corrispondente all’intero reddito o
all’intero patrimonio, senza tener conto dell’esenzione”.
Certo, tale disposizione,
ricalcata sull’art. 23A paragrafo 3 del modello di Convenzione fiscale
dell’OCSE, è indirizzata allo Stato di residenza. Come ammesso dal relativo
commentario e dalla dottrina più recente, essa va tuttavia interpretata nel
senso che anche lo Stato della fonte o lo Stato di situazione di un bene può
far capo al cosiddetto principio della progressione dell’aliquota (
de Vries Reilingh
, Manuel de droit
fiscal International, Berna 2012, p. 246; v. anche OCSE, Modèle de Convention
fiscale concernant le revenu et la fortune – version abrégée, Parigi 2010, n.
56 ad art. 23A).
Tuttavia, il contestato
calcolo dell’imposta si imporrebbe già per effetto dell’art. 7 cpv. 1 LIFD e
della corrispondente disposizione della legge tributaria cantonale (art. 6 cpv.
1 LT). Come ha affermato lo stesso Tribunale federale, anche se la convenzione
applicabile nei rapporti bilaterali non contenesse una esplicita riserva della
progressione dell’aliquota, tale principio si imporrebbe in ogni caso in base
all’art. 7 cpv. 1 LIFD. Infatti, la regola dell’aliquota progressiva è un
aspetto che concerne il calcolo dell’imposta ed è come tale disciplinato dal
diritto interno. In considerazione del carattere negativo del diritto delle
convenzioni di doppia imposizione, quest’ultimo potrebbe tutt’al più escludere
o limitare gli effetti di una simile disposizione, non invece prevederla (cfr.
decisione TF n. 2C_558/2007 del 6 marzo 2008, consid. 2.3, con riferimento a:
Locher
, Einführung in das internationale
Steuerrecht der Schweiz, 3a ediz., p. 95).
5.
5.1.
Assodati
i principi svizzeri della progressione delle aliquote, restano ora da esaminare
gli importi rispettivamente di,
fr.
300'000.– e fr. 3'000'000.– stimati dall’autorità di tassazione a titolo di reddito
e di sostanza esteri.
Per sua parte, il
contribuente contesta il punto di vista dell’autorità fiscale e produce, a
sostegno della sua versione la decisione fiscale __________.
In particolare inoltra
anche un “
certificat de revenu
”, “
annee d’imposition 2014
” dal
quale si evince che il reddito imponibile in tale Stato, per i coniugi RI 1 era
di Eur 2'390.98.
5.2.
5.2.1.
Il
reddito globale estero deve essere commisurato secondo le regole della LIFD (
Oesterhelt/Schreiber
, in: Zweifel/Beusch
[a cura di], Kommentar DBG, 3
a
ed., Basilea 2017, n. 11 ad art. 7
LIFD;
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
Handkommentar zum DGB, 3
a
ed., Zurigo 2016, n. 6 ad art. 7 LIFD).
5.2.2.
Secondo
gli art. 123 cpv. 1 LIFD e 196 LT, le autorità di tassazione determinano con il
contribuente le condizioni di fatto o di diritto determinanti per l’imposizione
completa ed esatta. Al contribuente è perciò imposto l’obbligo di fare tutto il
necessario per consentire una tassazione completa ed esatta (art. 126 LIFD;
art. 200 LT). Egli deve in particolare esporre la sua situazione in maniera
esaustiva e trasparente (decisione TF n. 2A.502/2005 del 2 febbraio 2006, in:
StR 61 p.442). Questa regola vale evidentemente anche per gli elementi di
reddito e di sostanza esteri, determinanti per stabilire l’aliquota, riguardo
ai quali le facoltà d
’
indagine d’ufficio da parte delle autorità sono per di
più limitate. Se questi fattori non vengono precisati, occorre procedere alla
loro stima (
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
,
Handkommentar zum DBG, op. cit. n. 7 ad art. 7 LIFD), ritenuto che in mancanza
di indicazioni concrete la prassi ammette l’utilizzazione delle aliquote
massime (cfr., fra le altre, decisione TF n. 2C_340/2007 del 22 gennaio 2008;
decisione TF n. 2A.457/2005 del 12 maggio 2006, in: RtiD II-2006 n. 16t).
5.3.
Per quanto concerne i
redditi, si rileva che, se da una parte il contribuente ha prodotto la
dichiarazione dei redditi del __________, d’altra parte l’importo di € 4'500.-
guadagnato in __________, ed in generale l’importo di complessivi fr. 18'355.-
di reddito complessivi da lui dichiarati (cfr. calcolo dell’imponibile della
decisione di tassazione del 16.12.2015) appaiono assai esigui.
Dai dati estrapolati dal sito
internet dell
'Organizzazione per la cooperazione e
lo sviluppo economico (OCSE, cfr.
https://data.oecd.org/fr/earnwage/salaires-moyens.htm
,
sito consultato il 14.12.2017)
si evince peraltro
di come il salario medio annuo del __________ sia in linea con quello svizzero,
e sia pari a US 62'636.-.
Ora se è vero che il
contribuente indica di aver fatto capo ai propri risparmi per poter mantenere sé
e la famiglia, d’altro canto non comprova – tramite documenti giustificativi -
quali fossero i suoi risparmi ed in quale misura gli stessi siano stati erosi
per far fronte alle proprie spese di sostentamento.
La Camera ritiene
opportuno che anche su questo punto la decisione venga annullata e che venga assegnato
al ricorrente un termine entro il quale comprovare il sostentamento suo e della
famiglia nel 2014. Nel caso in cui tali elementi non venissero sufficientemente
sostanziati, si ricorda come in mancanza di indicazioni concrete la prassi
ammette l’utilizzazione delle aliquote massime.
5.4.
Medesimo discorso vale
anche per la sostanza: il ricorrente non comprova l’entità della stessa. Ora,
il fatto che nel Paese in cui risiede non venga prelevata l’imposta sulla
sostanza non lo esenta dall’obbligo di presentare il suo stato patrimoniale per
determinare l’aliquota applicabile. Ciò a maggior ragione se si pensa che,
seguendo il ragionamento esposto in sede ricorsuale, ha indicato di essersi
sostentato con i risparmi.
Motivo per cui, anche su
questo punto, gli atti devono essere ritornati all’UT affinché provveda a
richiedere dal contribuente la documentazione necessaria per definire la sua
situazione patrimoniale globale mondiale nel 2014. Si ricorda come in mancanza
di indicazioni concrete la prassi ammette l’utilizzazione delle aliquote massime.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
accolto
ai sensi dei considerandi.
§      Di
conseguenza, la decisione su reclamo per l’IC/IFD 2014 è annullata e gli atti
sono ritornati all’Ufficio di tassazione affinché proceda nei propri incombenti.
2.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese processuali.
3.   L’acconto, versato come
anticipo per le per le spese processuali, di fr. 810.- viene restituito al
contribuente.
4.   Contro il presente giudizio
è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,
entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
5.   Intimazione a:
-;
-;
-;
-.
Copia per conoscenza:
-
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: