ti_gerichte · 80.1996.213 · 1997-07-23 · it
Sentenza o decisione senza scheda

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 23.07.1997 80.1996.213
Tessin Camera di diritto tributario 23.07.1997 80.1996.213
Ticino Camera di diritto tributario 23.07.1997 80.1996.213

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.96.00213
Lugano
23 luglio 1997
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Fiorenzo
Gianinazzi
statuendo
sul ricorso del 12 novembre 1996
in
materia di:                 IC/IFD 95/96
presentato
da:
__________,
__________,
rappr.
da: __________ SA, __________,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
__________, nata nel
1903, è stata degente dal 24 marzo 1993 fino alla data del decesso, avvenuto
l’__________ 1995, presso la Clinica & Casa di cura __________ di
__________, dove veniva curata dal dottor __________ di __________ e
successivamente dal 21 novembre 1994 per un periodo limitato di tempo presso l’
Ospedale __________ __________ di __________.
Dal 1° marzo 1994
__________ è stata posta al beneficio di un assegno per grandi invalidi
dell’AVS.
Nella dichiarazione
fiscale IC/IFD 1995-96, presentata dopo il suo decesso, gli eredi hanno chiesto
le deduzione dai redditi dichiarati delle spese di malattia sopportate negli
anni di computo 1993-94, che venivano quantificate in circa fr. 87’000.-- di
media annua sia per l’ IC che per l’ IFD.
Nella notifica di tassazione
dell’ 11 marzo 1996, valida limitatamente al periodo dal 1° gennaio all’ 11
luglio 1995, l’ Ufficio di tassazione di __________ negava la chiesta
deduzione. Rettificava inoltre la valutazione delle azioni __________ SA.
Sempre l’ 11 marzo 1996 l’
Ufficio di tassazione emetteva pure la tassazione intermedia intestata agli
eredi di __________ e notificata alla signora __________ di __________. Venivano
ripresi i medesimi elementi della tassazione personale della defunta ad
eccezione della rendita AVS e della deduzione per oneri assicurativi.
2.
Assistiti dalla
__________ SA, società fiduciaria, la Comunione ereditaria fu __________
reclamava all’ Ufficio di tassazione per il mancato riconoscimento delle spese
di malattia nella misura chiesta nella dichiarazione fiscale, come pure per la
rettifica della valutazione delle azioni __________ SA.
L’ UT, con decisione su
reclamo del 14 ottobre 1996, ammetteva parzialmente il reclamo, concedendo una
deduzione per spese di malattia di fr. 11’828.-- di media annua per l’ IC e di
fr. 11’787.-- per l’ IFD. Confermava per contro la valutazione delle azioni __________
dopo aver chiesto conferma della valutazione alla competente sezione dell’
Amministrazione federale delle contribuzioni.
3.
Con il presente,
tempestivo ricorso gli eredi della defunta __________, sempre assistiti dalla
__________, chiedono, da un lato, la riduzione della valutazione delle azioni
__________ e, dall’altro, la deduzione delle spese di malattia nella misura
chiesta nella dichiarazione d’imposta.
L’ Amministrazione
federale delle contribuzioni, Divisione principale dell’IFD, con osservazioni
del 17 marzo 1997 chiede la reiezione del ricorso per quanto concerne la
valutazione delle azioni __________ e il suo parziale accoglimento per quanto
concerne la deduzione per spese di malattia, che viene ammessa per un importo
complessivo, da suddividere in media annua, di fr. 91’778,25 negli anni di
computo 1993-94.
La Divisione delle
contribuzioni chiede per contro la reiezione integrale del ricorso nella misura
in cui concerne l’ imposta cantonale.
Dei diversi motivi addotti
nel ricorso, come pure nelle osservazioni dell’ AFC e della Divisione delle
contribuzioni verrà detto in seguito, per quanto necessario.
4.
All’udienza del 28
aprile 1997 le parti si sono confermate nelle rispettive divergenti posizioni.
Il patrocinatore della ricorrente ha inoltre ribadito la contestazione del
valore delle azioni della __________ SA e si è riservato di presentare
osservazioni scritte al riguardo.
La memoria del 12 maggio
1997 e i relativi allegati sono stati sottoposti alle parti e alla competente
Sezione della Amministrazione federale delle contribuzioni.
Con scritto del 28 maggio
1997 la Sezione per la valutazione dei titoli dell’ Amministrazione federale
delle contribuzioni ha dichiarato di aderire alla domanda della __________,
sulla scorta della nuova documentazione prodotta in sede di ricorso, proponendo
quindi di attribuire un valore di fr. 2’275.-- a ogni azione di nominali fr.
220.-- e un valore di fr. 682.-- a ogni azione di nominali fr. 60.--.
5.
Valutazione
delle azioni della __________ SA
5.1.
Secondo l’art. 45 cpv. 2
LT 1994 le azioni, partecipazioni a società cooperative ed altri diritti di
partecipazione non regolarmente oggetto di transazione, sono valutati tenendo
conto del loro valore di reddito e del loro valore intrinseco.
5.2.
Sia l’ Amministrazione
federale delle contribuzioni sia la Divisione delle contribuzioni, nelle loro
rispettive osservazioni al ricorso, si sono rimesse alla valutazione effettuata
dalla competente Sezione dell’ Amministrazione federale.
Quest’ultima tuttavia,
sulla scorta delle nuove argomentazioni avanzate in sede di ricorso e della
relativa documentazione, ha acconsentito a ridurre il valore delle azioni della
__________ SA a fr. 2’275.-- per ogni azione di nominali fr. 220.-- e a fr.
682.-- per ogni azione di nominali fr. 60.--.
Questa Camera, dal canto
suo, non ha motivo di scostarsi da questa nuova valutazione, che poggia su dati
che in occasione della precedente valutazione erano sfuggiti o non erano stati
portati a conoscenza del competente Servizio amministrativo federale.
Ne viene quindi che alle
164 azioni di nominali fr. 200.-- va attribuito un valore di fr. 373’100.--
(invece di fr. 533’000.--) e alle 134 azioni di nominali fr. 60.-- un valore di
fr. 91’388.-- (invece di fr. 130’650.--).
Su questo punto gli atti
vanno pertanto retrocessi all’ Ufficio di tassazione perché emetta un nuovo
conteggio d’imposta sulla sostanza.
6.
Imposta
cantonale
6.1.
Per l'art. 32 cpv. 1 lett.
i
LT 1994 sono deducibili le spese per malattia, infortunio o invalidità
del contribuente o delle persone al cui sostentamento egli provvede, quando
tali spese sono sopportate dal contribuente medesimo e superano il 5 per cento
del reddito imponibile.
La deduzione in questione,
che rappresenta una delle novità dell'imposta sul reddito disciplinata dalla
legge tributaria del 1994, non rientra nella categoria delle c.d. «deduzioni
organiche», cioè di quelle detrazioni dei costi connessi con il conseguimento
del reddito, che sono dettate dal principio di capacità contributiva. Si tratta
per contro di una deduzione fondata su considerazioni di carattere
extrafiscale: vi sono cioè spese che, pur rientrando nel novero dei costi per
il mantenimento del contribuente e della sua famiglia – la cui deduzione
pertanto sarebbe esclusa dall'art. 33 lett.
a
LT – sono invece
ugualmente dedotte dal reddito, in particolare per esigenze di politica sociale
(
Blumenstein/Locher
, System des Steuerrechts, Zurigo 1992, p. 212;
Höhn
,
Steuerrecht, 7a ediz., Berna/Stoccarda/Vienna 1993, p. 192).
6.2.
La legge tributaria non
definisce la nozione di «spese per malattia, infortunio o invalidità», ragione
per cui si deve procedere ad un'interpretazione alla luce dei materiali
legislativi. La creazione di nuove norme fiscali e la modifica di disposizioni
esistenti sono, infatti, sovente oggetto di estese consultazioni in commissioni
e parlamenti. Perciò i materiali offrono informazioni circa il senso delle
norme, permettendo di stabilire che cosa il legislatore abbia voluto o non
abbia voluto disporre. Intenzioni del legislatore che non hanno trovato
espressione nella legge non sono tuttavia vincolanti (
Höhn
, op. cit., p.
94 e giurisprudenza citata).
6.3.
Dai verbali della
Commissione speciale in materia tributaria, si evince che, nell'ambito
dell'esame del disegno di nuova legge tributaria, vi è stata effettivamente una
discussione circa i casi in cui ammettere la deduzione in esame. Un commissario
ha pertanto affermato espressamente quanto segue:
«La legislazione
fiscale non crea nuove categorie di malattia, infortunio o invalidità ma si
riferisce a quelle dichiarate tali dalla specifica LF.
Possono quindi essere
dedotti in ambito fiscale i costi non coperti dalla cassa malati riferiti a
interventi di tipo medico, farmaceutico e ospedaliero.
Gli interventi sui
denti non rientrano, ad esempio, nelle casistiche ammesse in deduzione poiché
non configurano una malattia ai sensi della LF e della relativa giurisprudenza»
(
Verbale
del 10 novembre 1993, p. 11).
Tale interpretazione
restrittiva trova riscontro, in linea di principio, nel Rapporto della stessa
Commissione, in cui si precisa espressamente che
«le spese che entrano in
linea di conto sono quelle di tipo medico, farmaceutico e ospedaliero riferite
a malattia, infortunio o invalidità secondo le disposizioni della relativa
legislazione federale, per la parte assunta direttamente dal contribuente per
se stesso o per le persone al cui sostentamento egli provvede».
La Commissione
conclude pertanto che
«le casistiche non coperte dalla legislazione federale
come ad esempio le cure dei denti non possono quindi beneficiare di questa
deduzione»
(
Rapporto
di maggioranza della Commissione speciale in
materia tributaria sul messaggio 13 ottobre 1993 concernente il progetto di
nuova legge tributaria, n. 4169 R1, del 26 aprile 1994, p. 39).
Il Gran Consiglio ha
accolto l'art. 32 cpv. 1 lett. i del disegno di legge annesso al citato Rapporto
di maggioranza, senza discussione né modifiche (cfr.
Verbali
del Gran
Consiglio della Repubblica e Cantone del Ticino, vol. II, Sessione ordinaria primaverile
1994, pp. 606-615).
6.4.
La disposizione legale in
questione deve dunque essere interpretata nel senso che entrano in
considerazione unicamente le categorie di spese assicurabili riferite a
casistiche considerate di malattia, infortunio o invalidità dalle relative
legislazioni federali (cure mediche e ospedaliere, prestazioni farmaceutiche,
per occhiali, ecc.) (
Bernardoni
, Le principali modifiche della nuova
legge tributaria, in:
Borghi
[a cura di], La riforma della legge tributaria,
Lugano 1995, p. 38; inoltre,
CDT
n. 80.96.00043 del 10 maggio 1996, in
RDAT
II-1996 n. 6t p. 359 ss.).
6.5.
La cura medica prevista
dalla legge federale sull'assicurazione contro le malattie serve a riconoscere
una malattia (diagnosi), a sottoporla ad un trattamento specialistico (terapia)
ed a curarla o migliorarla o almeno a rendere il suo decorso più sopportabile,
nella misura in cui non è più possibile una cura con mezzi ragionevoli. I
capoversi da 2 a 6 dell’ art. 12 LAMI (art. 25 LAMal dal 1° gennaio 1996)
disciplinano le prestazioni minime o obbligatorie (
Maurer
, Bundessozialversicherungsrecht,
Basilea/Francoforte 1993, p. 278;
Locher
, Grundriss des Sozialversicherungsrechts,
Berna 1994, p. 178).
6.6.
Nelle sue
osservazioni del 12 dicembre 1996 la Divisione delle contribuzioni si richiama
alla propria Circolare n. 25 del 20 aprile 1995, che si conforma ai principi
restrittivi adottati dal legislatore ticinese, come è stato stabilito da
recenti sentenze della Camera di diritto tributario. Rileva in particolare che,
secondo l’ art. 12 LAMI, sono considerate deducibili unicamente le spese di
degenza in ospedali, cliniche o case di cura qualora siano prescritte dal
medico e riconosciute come prestazioni minime obbligatorie dalle Casse malati o
dagli istituti assicurativi in conformità della legislazione federale. Osserva
inoltre che le rette pagate dalla signora __________ per la degenza nella Casa
di cura __________ non sono riconosciute come prestazioni obbligatorie dalla
Casse malati e che del resto questo istituto non è convenzionato con la
Federazione ticinese delle Casse malati. Deve quindi essere negata la deduzione
delle spese, perché non ci si trova in presenza di prestazioni minime
obbligatorie delle Casse malati secondo la relativa legislazione federale. La
Divisione delle contribuzioni avverte inoltre che le spese di cura a domicilio
sono deducibili solo se ordinate dal medico e di natura infermieristica,
escluse essendo le prestazioni di aiuto nella conduzione dell'economia
domestica.
In conclusione, secondo
l’autorità fiscale, può unicamente essere ammessa la deduzione delle spese di
degenza presso l’ Ospedale __________ di __________, ma non la retta della Casa
di cura __________ di __________. Essa ammonta, già dedotta la franchigia del
5%, a fr. 11’828.--.
6.7.
In effetti, vigente la
LAMI, le case di cura non erano assimilate agli ospedali, anche se offrivano un
minimo di cure mediche (
Maurer
, Bundessozialversicherungsrecht,
Basilea/Francoforte 1993, p. 284). Un degente che fosse stato ricoverato in un
ospedale acuto per malattia non aveva più diritto alle prestazioni della Cassa
malati nel momento in cui non necessitava più di trattamenti medici ma
abbisognava tuttavia di un ricovero in casa di riposo (
DTF
115 V 48
ss.).
Con l'entrata in vigore
della LAMal, le case di cura sono invece state inserite fra i luoghi in cui
possono essere offerte le prestazioni sanitarie assicurate: si tratta di
istituti che si occupano della cura, dell’assistenza medica e della
riabilitazione di pazienti lungodegenti (cfr.
Maurer
, Das neue Krankenversicherungsrecht,
Basilea/Francoforte 1996, p. 70).
Il che non significa
peraltro che tutte le spese derivanti dal ricovero in una casa di cura debbano
essere assunte dalla Cassa malati; al contrario, lo saranno solo le cure vere e
proprie, quali l’aiuto nel vestirsi e nel mangiare, e l’assistenza medica secondo
l’art. 25 cpv. 2 lett.
a
LAMal. Per quanto attiene invece ai costi di
carattere alberghiero, cioè per vitto e alloggio, gli stessi saranno a carico
del paziente (
Maurer
, loc. cit.).
In tal modo, il
legislatore federale ha esteso il campo di applicazione della legge
sull’assicurazione malattia a prestazioni diverse dalla vera e propria
assistenza medica, per venire incontro a quelle persone – quali i grandi
invalidi riconosciuti tali dalla LAI o dalla LAVS – che, non essendo più
affette da malattia acuta, dipendono comunque dall’aiuto permanente di terzi
per compiere gli atti ordinari della vita o per una sorveglianza personale (
Maurer
,
Soziale Sicherung bei Pflegebedürftigkeit - Bestandesaufnahme und Reformbestrebungen,
in
SZS
32/1988, p. 2 ss.). È evidente il parallelismo di tali
disposizioni con quelle che si riferiscono all’assegno per grandi invalidi, che
sono contenute nelle legislazioni sull’invalidità (art. 42 LAI), sulla vecchiaia
(art. 43
bis
LAVS) e sugli infortuni (art. 36 LAINF).
6.8.
In una recentissima
sentenza (
CDT
__________.__________.__________ del 4 giugno 1997 in re
A. e M. Sch.) la Camera di diritto tributario si è posta il problema di sapere
se, vigente ancora la LAMI, le spese legate al ricovero di un grande invalido
dell' AVS (che, in virtù del rimando dell'art. 43
bis
LAVS, adempie
dunque i requisiti del grado elevato della grande invalidità secondo l'art. 42
LAI) in una casa di cura non debbano essere considerate anche ai fini
dell’imposta sul reddito.
Il quesito era tuttavia
lasciato aperto.
Questa Camera si era in
effetti fondata sulla nuova Circolare n. 9, del 13 maggio 1997, valida per il
periodo fiscale 1997-98, la quale dispone testualmente (cfr. lett.
i
):
Spese di cura per gli
ospiti di case per anziani
Gli
ospiti delle case per anziani il cui stato di salute richiede un trattamento ed
una cura di tipo ospedaliero (equivale al grado 3 secondo le tabelle di valutazione
del grado di dipendenza per le cure infermieristiche emanate dal DOS) possono
dedurre la quota di retta giornaliera pagata alla casa per anziani per la parte
che supera le spese di vitto e alloggio (valutate in fr. 100.‑ al giorno)
e fino ad un importo massimo di fr. 140.‑ al giorno (Esempi: retta
giornaliera di fr. 100.‑ o inferiore, nessuna deduzione fiscale; retta
giornaliera di fr. 150.‑, fr. 50.‑ di deduzione fiscale al giorno;
retta giornaliera di fr. 250.‑, fr. 140.‑ di deduzione fiscale al
giorno).
La
deduzione della quota di retta è ammessa unicamente nei riguardi degli
ospiti che rientrano nella categoria di dipendenza di grado 3 (questi
ospiti beneficiano normalmente anche di una prestazione per grandi invalidi
dell'AI o AVS). Per il calcolo della retta deducibile si fa astrazione
dall'assegno per grandi invalidi dell'AVS/AI.
Giustificativo
Retta
della casa per anziani (si nota che la fattura dell'lstituto comprende normalmente
anche il ricupero dell'assegno per grandi invalidi che è da ignorare ai fini
della deduzione fiscale). Certificazione del grado di dipendenza 3 rilasciata
dalla casa per anziani. Eventuale attestazione riguardante l'assegno per grandi
invalidi Al/AVS.
Tutti
gli ospiti delle case per anziani (indipendentemente dal loro grado di dipendenza)
hanno inoltre la facoltà di dedurre, nei limiti e secondo i criteri previsti
dalle lettere precedenti, le prestazioni per spese di malattia, infortunio o
invalidità che sono fatturate separatamente (es. prestazioni per cure mediche
o, nelle case per anziani non sussidiate dal Cantone, per medicinali).
Aveva però potuto lasciare
aperta la questione di principio circa la deducibilità dei costi delle case per
anziani, nel periodo fiscale 1995/96, poiché, anche se avesse applicato le
disposizioni della nuova Circolare n. 9 della Divisione cantonale delle
contribuzioni, non si sarebbe giunti, in quel caso, a una soluzione diversa. In
effetti la retta giornaliera pagata era di soli fr. 70.-- al giorno ed era
quindi addirittura inferiore alla parte alberghiera minima stabilita dalla
Circolare dell'amministrazione sulla scorta di un esame comparato delle rette
di tutti gli istituti del cantone.
6.9.
Nel presente caso, invece,
il problema non può più essere lasciato aperto, poiché la retta pagata alla
Casa di cura supera manifestamente l'importo della parte alberghiera, che la
nuova Circolare della Divisione cantonale delle contribuzioni esclude dalla
deduzione.
Con riferimento a quanto
esposto nel consid. 6.3. del presente giudizio, va ribadito che la nuova LT non
ha inteso creare nuove categorie di malattia, infortunio o invalidità al di
fuori di quelle stabilite dalle rispettive leggi federali. In linea di
principio va quindi confermato quanto affermato dalla Commissione tributaria in
relazione alle spese di malattia, e cioè che possono essere dedotti in ambito
fiscale solo i costi non coperti dalla cassa malati riferiti a interventi di
tipo medico, farmaceutico e ospedaliero e non ad es. anche gli interventi sui
denti, poiché non configurano una malattia ai sensi della LF e della relativa
giurisprudenza» (
Verbale
del 10 novembre 1993, p. 11).
Ciò non significa tuttavia
che il legislatore abbia inteso limitare la deduzione alle sole spese di
malattia secondo la LAMI e, attualmente, secondo la LAMal. Anzi, proprio dal
verbale commissionale si evince che debbono essere prese in considerazione
anche le spese causate da infortunio e da invalidità, ritenuto che la nozione
d’infortunio e quella di invalidità sono quelle mutuate dalle rispettive leggi
federali, la LAInf e la LAI, e non altre più estese.
Tale volontà trova preciso
riscontro nella lettera della norma. Infatti, per l'art. 32 cpv. 1 lett.
i
LT 1994 sono deducibili non solo le spese per malattia, ma anche quelle per
infortunio o invalidità. Escludere, in simili condizioni, la deduzione delle
spese per invalidità costituirebbe un manifesto atto d'arbitrio, contrario non
solo alla lettera della legge, ma anche alla coincidente volontà del
Legislatore (
Höhn
, op. cit., p. 94 e giurisprudenza citata).
Ne viene, quindi, che
anche le spese per l'invalidità e, a maggior ragione, per la grande invalidità
debbono essere prese in considerazione.
6.10.
E' appena il caso di
ricordare che è considerato grande invalido l'assicurato che, a  causa della
sua invalidità, ha bisogno dell'aiuto permanente di terzi per compiere gli atti
ordinari della vita o di una sorveglianza personale (art.
42 cpv. 2
LAI). Per la giurisprudenza (
DTF
117 V 31 consid. 4b, 148 consid. 2 e
sentenza ivi citata), sono reputati determinanti i seguenti sei atti ordinari
della vita: vestirsi e svestirsi; alzarsi, sedersi, coricarsi; cibarsi; farsi
la pulizia personale quotidiana; andare al gabinetto; spostarsi (in casa e
fuori di casa), stabilire il contatto  con l'ambiente abituale.
L'aiuto di cui abbisogna
l'assicurato non deve necessariamente essere prestato sotto forma di un aiuto
diretto di terzi; esso può anche semplicemente consistere nella sorveglianza
dell'assicurato durante il compimento degli atti ordinari della vita presi in
considerazione: per esempio quando la persona che sorveglia l'interessato lo
esorta a compiere un atto, che, a causa del suo stato psichico rimarrebbe
incompiuto senza l'espresso incitamento (aiuto indiretto di terzi;
DTF
107
V
139 consid.
1b e 149 consid. 1c, 106 V
157 segg., 105
V
56 consid. 4a;
RCC
1983 pag. 72 consid.
1b).
Il diritto all’assegno
nasce, di regola, se la grande invalidità persiste durante un anno senza
interruzione notevole ed è probabile che duri ancora per almeno un anno in
grado tale da giustificare la concessione dell’assegno (cfr. art. 29 LAI; inoltre
DIG
valide dal 1° gennaio 1990, n. 8036;
RCC
1980 p. 69).
6.11.
La grande invalidità è
raramente la conseguenza di un'unica malattia, ma molto più frequentemente la
conseguenza di stato polipatologico diffuso e cronicizzato (non a caso, secondo
un adagio latino, "senectus ipsa morbus"), che rende la persona, che
ne è affetta, totalmente dipendente da terzi per lo svolgimento non tanto
dell'attività professionale o delle sue abituali mansioni quotidiani, ma
addirittura nel compimento degli atti ordinari della vita.
Sicché, quand'anche per
assurdo si volesse escludere dal novero della prestazioni deducibili la grande
invalidità secondo gli art. 42 LAI e 43
bis
LAVS, risulterebbe
comunque difficile non considerare la dipendenza da terzi nel compimento degli
atti ordinari della vita quotidiana come la conseguenza di una polipatologia
cronica.
6.12.
La Circolare n. 9, del 13
maggio 1997, valida per il periodo fiscale 1997-98, ha stabilito, con
particolare attenzione alle case per anziani sussidiate, che la quota
alberghiera non deducibile in fr. 100.--.
Questa Camera ritiene, in
via del tutto equitativa, che si possa applicare la medesima soluzione, in
assenza di altri parametri, anche alle case per anziani non sussidiate ed
estenderla al precedente periodo fiscale.
6.13.
Nel caso in esame
__________ era al beneficio dal 1° marzo 1994 di un assegno per grandi invalidi
dell' AVS; la sua grande invalidità attingeva dunque il grado elevato secondo
l'art. 42 LAI. A cagione del suo stato di grave malattia, che la rendeva
totalmente dipendente da terzi nel compimento degli atti ordinari della vita, è
stata degente presso la Clinica e Casa di cura __________ di __________ e per
un periodo limitato di tempo presso l’Ospedale __________ di __________.
Non vi sono quindi ragioni
sostanziali che impediscano di riconoscerle la deduzione per spese di
invalidità, a partire dal momento in cui è cominciata la grande invalidità
(marzo 1993), che ha dato luogo al riconoscimento dell’assegno dal 1° marzo
1994. La deduzione va ammessa  nei limiti previsti dalla Circolare n. 9, del 13
maggio 1997 della Divisione cantonale delle contribuzioni, computando inoltre
l'assegno per grandi invalidi di grado elevato, nella misura in cui non fosse
stato considerato reddito imponibile.
A dette spese vanno poi
aggiunte quelle, pacificamente ammesse, relative alla degenza all' Ospedale
__________ di __________ (cfr. consid. 6.6.).
Gli atti del procedimento
vanno pertanto retrocessi all'autorità fiscale perché emetta nuovi conteggi.
7
.
Imposta federale
diretta
7.1.
Con una disposizione
analoga a quella della legge cantonale, anche la legge federale sull'imposta
federale diretta prevede all'art. 33 cpv. 1 lett.
h
LIFD che sono
deducibili le spese per malattia, infortunio o invalidità del contribuente o
delle persone al cui sostentamento egli provvede, quando tali spese sono sopportate
dal contribuente medesimo e superano il 5 per cento dei proventi imponibili,
dopo le deduzioni di cui agli articoli 26 a 33.
7.2.
Diversamente da quanto si
è detto valere in materia di imposta cantonale, ai fini dell'imposta federale
diretta il legislatore ha voluto creare delle nozioni di malattia, infortunio
ed invalidità meno vincolate a quelle delle corrispondenti leggi federali sulle
assicurazioni sociali.
Per quanto dal Messaggio
del Consiglio federale, che accompagna il progetto di legge federale
sull'imposta diretta, non sia possibile evincere quali siano i criteri che
permettono di delimitare i costi deducibili (cfr.
Messaggio
del
Consiglio federale a sostegno delle leggi federali sull'armonizzazione delle
imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni e sull'imposta federale diretta, in FF
1983, vol. III, p. 110), tuttavia l'Amministrazione federale delle
contribuzioni (AFC) ha emanato delle direttive che permettono di concludere che
il concetto di «malattia», in particolare, è più esteso di quello contenuto
nella LAMI.
Ebbene, secondo l'AFC
«sono
considerate spese per malattia le spese per le cure sanitarie volte al
mantenimento e al ristabilimento della salute fisica e psichica, in particolare
le spese per le cure mediche, le spese d'ospedale, le spese per farmaci e rimedi,
apparecchi medici, occhiali ecc. Le spese supplementari che superano il limite
delle norme usuali e necessarie (ad es. occhiali di lusso ecc.), non rientrano
nella nozione di spese per malattia...»
(
Circolare
n. 16 del 14
dicembre 1994 dell'Amministrazione federale diretta, par. 2.1).
7.3.
In realtà, anche le
direttive dell'autorità fiscale federale paiono ispirate alle stesse
considerazioni che ispirano la legislazione sull'assicurazione contro le
malattie: la Circolare esclude in particolare la deducibilità delle spese per
cure di ringiovanimento e di bellezza, per cure dimagranti, per il fitness (
Circolare
cit., par. 2.3); quanto alle
«particolari misure terapeutiche prescritte dal
medico come massaggi, raggi, bagni termali sono deducibili sempre che tali
prestazioni siano riconosciute dalla cassa malati»
, mentre le spese per
«soggiorni
di cura o di convalescenza in uno stabilimento appropriato prescritti dal
medico sono considerate spese per malattia qualora superino le indennità della
cassa malati o di altre assicurazioni ed i risparmi conseguiti nell'economia
domestica»
(
Circolare
cit., parr. 2.4 e 2.5). Come si vede, la
prassi in materia di imposta federale diretta tende così ad allinearsi a quella
in materia di assicurazione contro le malattie. Al punto che, in dottrina, si
può affermare che, in generale, per trattamenti che non sono stati assunti
dalla cassa malati, si può escludere che siano stati necessari dal punto di
vista medico. La sola eccezione sarebbe rappresentata dai costi per cure dentarie,
che non sono riconosciuti dalle casse malati (
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar
zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 140).
7.4.
Alla luce delle
considerazioni che precedono, quanto si è argomentato per l'imposta cantonale
può essere esteso, in linea di principio, all'IFD. Anche per quest'ultima
imposta, infatti, vale il criterio che i costi sono deducibili fiscalmente se è
riconosciuta la loro necessità dal punto di vista medico, necessità che viene
perlopiù verificata alla luce del riconoscimento da parte della cassa malati.
7.5.
Nondimeno la Circolare
dell’AFC, come già accennato, ammette la deduzione nel caso della degenza in
una casa di cura, a condizione che la persona ricoverata sia stata riconosciuta
“grande invalida” ai sensi dell’art. 42 LAI, che essa debba cioè, a causa
dell’età, dell’invalidità o della malattia, permanentemente ricorrere all’aiuto
di terzi per il disbrigo delle ordinarie esigenze quotidiane (cfr.
Circolare
cit., par. 2.6). La deduzione è tuttavia limitata alla misura in cui le spese
di degenza superano quelle del mantenimento a casa propria, calcolate in base
alle direttive sul minimo di esistenza secondo il diritto esecutivo (cfr.
Circolare
cit., par. 2.6). A tal fine, la Circolare rinvia alle direttive concernenti il
calcolo del minimo vitale, emanate in vista dell’applicazione dell’art. 93
della legge sulla esecuzione sul fallimento (LEF).
7.7.
Essendo, come si è visto,
__________ titolare di un assegno per grandi invalidi dell’AVS, nelle
osservazioni del 13 dicembre 1996 l’ Amministrazione federale delle
contribuzioni, rifacendosi alle proprie direttive, propone quindi di accogliere
il ricorso in materia di imposta federale diretta, e di ammettere una deduzione
per le spese di degenza nella Clinica e Casa di cura __________ di fr.
75'554,50, cui vanno aggiunte le spese fatturate dal medico curante di fr.
8'538,20, quelle di fisioterapia di fr. 518,40, di analisi di laboratorio di
fr. 702,50, di trasporto con la Croce verde di fr. 180.--, di degenza all'
Ospedale della __________ di fr. 8'284,20, per un totale di fr. 91'778,25.
Anche per l'IFD gli atti
del procedimento vanno pertanto retrocessi all'autorità fiscale perché emetta
nuovi conteggi, computando, come per l'IC, l'assegno per grandi invalidi
ricevuto dalla defunta signora __________, come pure le spese di mantenimento
in casa propria secondo il minimo vitale LEF, che in quel periodo ammontava a
fr. 1'025 mensili per persona sola.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso in materia di
imposta cantonale è
parzialmente
accolto
.
§    La
decisione su reclamo del 14 ottobre 1996 in materia di imposta cantonale è
riformata a' sensi dei considerandi.
§§ Gli
atti del procedimento sono pertanto retrocessi all'autorità fiscale per
l'emissione di nuovi conteggi conformemente a quanto indicato ai consid. 5.2
(valutazione delle azioni __________) e 6.13 (spese d'invalidità).
2.   Il ricorso in materia di
imposta federale diretta è
parzialmente
accolto
.
§    La
decisione su reclamo del 14 ottobre 1996 in materia di imposta federale diretta
è riformata a' sensi dei considerandi.
§§ Gli
atti del procedimento sono pertanto retrocessi all'autorità fiscale per
l'emissione di nuovi conteggi conformemente a quanto indicato al consid. 7.7.
3.   Non si prelevano né tassa
di giustizia né spese.
Al patrocinatore della
ricorrente sono assegnati fr. 1'000.-- di ripetibili.
4.   Intimazione alle parti.
5.   Per l'IC il presente
giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il
ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente:                                                          Il
Segretario: