ti_gerichte · 80.1995.221 · 1995-12-29 · it

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 29.12.1995 80.1995.221
Tessin Camera di diritto tributario 29.12.1995 80.1995.221
Ticino Camera di diritto tributario 29.12.1995 80.1995.221

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.95.00221
Lugano
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Andrea
Pedroli vicecancelliere
statuendo
sul ricorso del 16 agosto 1995
in
materia di:                 IC/IFD 93/94
presentato
da:
__________
__________,
__________ __________,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
Il 31 luglio 1995
l'UT di __________ notificava a __________ __________ la decisione su reclamo
in materia di IC/IFD 1993-94, con cui gli negava la deduzione delle spese
sopportate per riattare una vecchia casa nel Comune di __________, per un
importo di fr. 82'827.-- di media annua. Secondo l'UT l'intervento, finanziato
tramite una cartella ipotecaria di fr. 440'000.--, non rivestirebbe carattere
di manutenzione, bensì di vera e propria ristrutturazione e non sarebbe quindi
deducibile.
2.
Il 16 agosto 1995
__________ __________ si rivolgeva all'UT di __________, sottolineando che la
casa non aveva subito alcuna modifica di destinazione e che gli interventi
effettuati, come il rifacimento di una soletta intaccata da un fungo e quindi
marcita ed altri ancora, si erano resi necessari per evitare il completo deperimento
della casa.
Il 23 agosto successivo
l'UT di __________, richiamate le disposizioni in calce alla notifica della
decisione su reclamo relative ai rimedi giuridici, attirava l'attenzione del
contribuente che la decisione su reclamo poteva essere contestata davanti alla
Camera di diritto tributario. Lo invitava quindi a comunicargli entro il 31
agosto 1995 se la lettera del 16 agosto era da intendere quale ricorso da trasmettere
alla CDT.
__________ __________
rispondeva soltanto il 13 ottobre 1995, confermando che con lo scritto del 16
agosto intendeva ricorrere, ma che desiderava essere convocato per poter meglio
spiegarsi.
Questa Camera lo invitava
quindi, da un lato, a giustificare i motivi del ritardo con il quale aveva dato
conferma che la lettera del 16 agosto 1995 era da interpretare quale ricorso e,
dall'altro, a motivare la propria richiesta.
Con scritto del 31 ottobre
__________ __________ giustificava il mancato ritiro della lettera raccomandata
dell'UT del 23 agosto con l'assenza per ferie, protestando la propria buona
fede. Nel merito ribadisce che i lavori nella casa di __________ sono stati
effettuati per riportare la casa al suo stato originale. La cifra elevata della
spesa dipenderebbe dal fatto che i lavori, invece di essere diluiti sull'arco
di più anni, sono stati effettuati in una sola volta. Lo scopo era ed è però
rimasto quello di mantenere la casa nello stato originale. In via subordinata
chiede che almeno parte dei lavori effettuati gli vengano riconosciuti quali
spesa di manutenzione .
All'udienza del 23
novembre 1995 le parti si sono riconfermate nelle rispettive posizioni.
3.
3.1.
La legge tributaria
consente la deduzione dai proventi della sostanza privata delle spese effettive
di manutenzione, di gestione e di amministrazione, ivi compresi i contributi
ricorrenti, ad esclusione di quelli versati
"una tantum"
(art.
30 cpv. 1 LT). Analogamente, il decreto federale ammette la deduzione dal
reddito lordo delle spese di manutenzione di fondi e fabbricati sostenute
durante il periodo di computo (art. 22 cpv. 1 lett.
e
DIFD).
Sono considerate spese di
manutenzione quelle che, senza aumentare il valore dell'immobile, ne preservano
lo stato, ne conservano l'uso e ne mantengono la redditività (
RTT
1983 p. 106;
CDT
n. __________ del __________ 1986 in re R.T.;
Bottoli
,
Lineamenti di diritto tributario ticinese, 1977, p. 66;
Känzig
, Wehrsteuer,
all'art. 22 cpv. 1 lett.
e
DIFD, n. 161, p. 649). Non sono invece
deducibili i costi che influenzano il valore commerciale, il prezzo di un
immobile e ne costituiscono un incremento (art. 23 DIFD) e una miglioria (art.
32 lett.
e
LT).
3.2.
La questione della
deduzione delle spese di riattazione di un immobile acquistato da poco ha dato
luogo ad una copiosa giurisprudenza del Tribunale federale, in relazione non
solo all'art. 22 DIFD ma anche alle corrispondenti norme delle leggi cantonali.
Se in un primo tempo la giurisprudenza del TF considerava spese di manutenzione
ogni spesa tecnicamente qualificabile come tale, con la sentenza pubblicata in
DTF 99 Ib 362 ss. (cfr. anche
ASA
42, p. 536 ss.) la massima
istanza giudiziaria della Confederazione ha modificato la propria prassi,
privilegiando l'interpretazione economica – ovvero, come si esprime la dottrina,
adottando un punto di vista soggettivo-economico (cfr.
AA.VV.
, Kommentar
zum Aargauer Steuergesetz, Bern 1991, p. 382;
Zwahlen
, Die einkommensteuerrechtliche
Behandlung von Liegenschaftskosten, Basel 1986, p. 91 s.; CDT n. __________ del
__________ __________ 1993 in re M.T. A.) – poiché solo in tal modo si tiene
correttamente conto della capacità economica del contribuente. Tale
giurisprudenza parte dalla costatazione che lo stato di conservazione di  una
costruzione influisce sul suo valore intrinseco, che è dunque soggetto a
fluttuazioni. Ne discende che certi lavori, sebbene necessari a mantenere a lunga
scadenza le possibilità di utilizzazione dell'immobile, comportano
provvisoriamente un incremento di valore. Il proprietario può, d'altronde,
scegliere, entro certi limiti, il momento in cui effettuare certi lavori. Più attenderà,
più il valore intrinseco della costruzione si ridurrà rispetto a quello che sarebbe
se fosse mantenuto regolarmente, e più grande sarà l'aumento di valore al
momento in cui i lavori saranno finalmente effettuati (cfr.
ASA
42, p. 538;
CDT
n. __________ del __________ 1987 in re C. S.;
CDT
n. __________ del __________ 1993 in re M.T. A.).
3.3.
In base alle
considerazioni che precedono, secondo il Tribunale federale l'immobile al
momento dell'acquisto rappresenta un determinato valore, che dipende in particolare
dal suo stato di conservazione. Possono pertanto essere dedotte dal reddito lordo
unicamente quelle spese che servono a mantenere o ripristinare questo valore.
Le spese di manutenzione che provocano un aumento di valore che va al di là di
quello che aveva l'immobile al momento dell'acquisto, sono invece da
considerare quali spese (non deducibili) per l'acquisto o il miglioramento di
beni patrimoniali secondo l'art. 23 DIFD. Ne consegue, di regola, che lavori di
riattazione effettuati immediatamente dopo l'acquisto non possono essere
dedotti dal reddito lordo. Sono deducibili solo i costi sopportati per
eliminare un danno verificatosi dopo l'acquisto (cfr.
ASA
42, p.
539;
CDT
n. __________ del __________ 1993 in re M.T. A.). Questa
soluzione si impone, secondo il Tribunale federale, anche per ragioni di parità
di trattamento tra i contribuenti che acquistano un immobile in cattivo stato
di manutenzione e quelli che lo acquistano dopo l'esecuzione dei lavori di
restauro da parte del venditore (cfr. inoltre
DTF
103 Ib 197 ss.,
anche in
ASA
47 p. 203 ss.;
ASA
49 p. 563 ss., consid.
3 a;
ASA
50 p. 70 ss.;
Känzig
, Compendio, 1972, n.
101 all'art. 22 DIFD;
CDT
n. __________ del __________ 1993 in re
M.T. A.).
3.4.
Si può aggiungere che,
volendo portare alle estreme conseguenze il principio appena enunciato, secondo
cui si devono concedere le spese di deduzione in base al criterio soggettivo-economico,
la giurisprudenza di altri cantoni è giunta a ritenere indispensabile, in ogni
caso, la determinazione in via presuntiva della durata media di  vita di ogni
elemento della costruzione. Così, ad __________, si è stabilito che, p. es., la
facciata di una casa debba essere rifatta ogni vent'anni. Se l'attuale proprietario,
che intraprende l'opera, ha acquistato l'immobile da solo 3 anni, avrà diritto
ad una deduzione pari ai 3/20 delle spese di rifacimento della facciata.
Un'eccezione è ammessa
solo nel caso in cui il lasso di tempo intercorso tra l'attuale rinnovamento di
un certo elemento della costruzione e la riattazione precedente sia inferiore
alla durata media di vita di quell'elemento (cfr.
AA.VV.
, Kommentar
zum Aargauer Steuergesetz, cit., p. 382;
Zwahlen
, op. cit., p. 47
s.).
4.
Dopo aver riproposto
il principio per cui le spese di riattazione di un immobile acquistato
recentemente non sono deducibili, si tratta di confrontarsi con un caso particolare
di deduzione delle spese di riattazione di un immobile appena acquistato:
quello dell'acquisto in via di successione. Il tema è già stato affrontato da
questa Camera, alla luce della giurisprudenza del TF, in un altro caso (cfr.
CDT
n. __________ del __________ 1987, in re C.S.;
CDT
n. __________
del __________ 1993 in re M.T. A.).
4.1.
Con il decesso, gli eredi
acquistano per legge l'universalità della successione (cfr. art. 560 cpv. 1
CC). Gli eredi subentrano pertanto nella situazione patrimoniale complessiva
del defunto, cosicché le spese per mantenere un determinato valore patrimoniale
hanno la stessa valenza che avrebbero avuto per il defunto. Con la divisione
della successione determinati beni vengono invece attribuiti in proprietà esclusiva
a singoli coeredi. La traslazione dell'immobile al momento della divisione
avviene, in questo caso, in via di successione  individuale al valore che viene
attribuito al bene in quel preciso momento (cfr. art. 617 cpv. 1 CC). Il
coerede che lo acquista computandolo sulla sua quota ereditaria viene così a
trovarsi in una posizione simile a quella del compratore, nella misura in cui
ha acquisito un diritto esclusivo sulla proprietà che oltrepassa quello da lui
vantato in qualità di membro della comunione ereditaria indivisa. Ne discende
una duplice conseguenza:
–    nella
misura (quotaparte) in cui il coerede vantava un diritto sul bene quale membro
dell'indivisa, egli si trova nella medesima posizione del defunto;
–    nella
misura in cui invece egli acquista le quote dei coeredi, la sua posizione è
assimilabile a quella del compratore.
Nel primo caso, le spese
di riattazione hanno valenza di spese di manutenzione e sono quindi deducibili
dal reddito lordo. Nel secondo invece hanno valenza di spese che incrementano
il valore dell'immobile e non sono deducibili conformemente all'art. 23 DIFD
(cfr.
ASA
50 p. 70 ss., cons. 2 a-b; cfr. pure
Epiney-Colombo
,
Deduzioni fiscali per spese di amministrazione e manutenzione di immobili, in
RDAT
1991, vol. II, p. 309 s.;
CDT
n. __________ del __________ 1993
in re M.T. A.).
4.2.
È evidente che il sistema
ora esposto pone chi acquista in via di successione in una posizione
privilegiata rispetto agli altri acquirenti di immobili. L'erede beneficia infatti
della posizione avuta dal
de cuius
, senza che ci si interroghi sul
numero di anni in cui quest'ultimo è stato proprietario dell'immobile in
questione. Se il canton Ticino applicasse, infatti, il sistema vigente ad
__________, che porta alle estreme conseguenze il criterio soggettivo-economico
– cui si è accennato al considerando 3.4. – anche la deduzione riconosciuta
all'erede andrebbe infatti commisurata alla durata del possesso del
de cuius
.
In tal modo, la deduzione concessa sarebbe ridotta per tener conto, da un lato,
del recente acquisto delle quote dei coeredi, e, dall'altro, del rapporto fra
durata del possesso del defunto e "vita media" degli elementi
costitutivi della costruzione (v. un esempio in
AA.VV.
, Kommentar
zum Aargauer Steuergesetz, cit., p. 383;
CDT
n. __________ del
__________ 1993 in re M.T. A.).
4.3.
In ossequio alla
menzionata giurisprudenza del Tribunale federale e della Camera di diritto
tributario, l'Ufficio di tassazione ha quindi considerato le spese sostenute
dal ricorrente non quali costi di manutenzione, ma quali costi di investimento.
Contrariamente a quanto
sostenuto dal ricorrente, nel corso dell'udienza tenutasi il 23 novembre 1995
dinanzi a questa Camera, egli non ha infatti acquistato l'immobile per eredità,
neppure in minima parte. In quest'ultimo caso, infatti, l'autorità di tassazione
avrebbe ammesso in deduzione le spese di manutenzione, nella misura corrispondente
alla sua quota di partecipazione alla comunione ereditaria. Dalla documentazione
prodotta dallo stesso ricorrente risulta invece che egli non ha ricevuto in
eredità neppure una minima quota dell'immobile; con atto pubblico del 20 aprile
1991, invece, egli e suo fratello __________ hanno acquistato l'oggetto in
questione, in parte per donazione ed in parte per compravendita, dalle signore
__________ __________, __________ __________ e __________ __________, precedentemente
proprietarie dell'intera part. __________. Precisamente, con il rogito citato
si è verificato quanto segue:
–    __________
__________ ha donato al ricorrente ed al fratello i suoi tre quarti
dell'immobile ed i donatari si sono assunti l'onere di versare alle cugine
__________ ed __________ __________ un importo di complessivi fr. 112'500.–;
–    __________
__________ ha venduto loro il suo ottavo per fr. 37'500.–;
–    __________
__________, infine, ha donato loro l'ultimo ottavo.
4.4.
L'eccezione al principio
secondo cui per la qualifica delle spese di ristrutturazione quali di costi di
investimento o di manutenzione ci si riferisce alla situazione al momento del
trasferimento, che si è visto essere stata prevista dal Tribunale federale per
il caso dell'immobile acquistato per successione, non può infatti essere estesa
ad altri trasferimenti di proprietà, neppure se avvenissero a puro titolo
gratuito. Lo stesso Tribunale federale ha infatti sottolineato come essa si
fondi sul principio dell'universalità della successione, in virtù del quale gli
eredi subentrano nella posizione patrimoniale complessiva del defunto, sicché
le spese di riattazione dell'oggetto ereditato hanno lo stesso carattere che
avrebbero avuto per il
de cuius
(v.
supra
, consid. 4.1.). Da tale
premessa, la stessa Alta Corte ha fatto discendere la conclusione che, se
invece un immobile viene trasferito
inter vivos
, sia pure a titolo di
anticipo ereditario, allora si tratta di un trasferimento nella forma di una
successione individuale, cosa che basta ad escludere che l'acquirente subentri
nella complessiva posizione patrimoniale dell'alienante. In simili casi,
pertanto, vale la regola per cui, per valutare se determinate spese servano a
mantenere il valore di un immobile, è vincolante lo stato dell'immobile al
momento del trasferimento (
ASA
50 p. 75 consid. 1
c
). Il
Tribunale federale ha ulteriormente argomentato che un immobile ha un determinato
valore al momento del trasferimento, in base al suo stato di conservazione, e che
tale valore viene incrementato dalle spese di manutenzione successive all'acquisto
indipendentemente dal fatto che le parti, determinando il prezzo, ne abbiano
tenuto conto in modo pertinente o meno o non ne abbiano tenuto conto affatto.
Pertanto, simili spese, che migliorano lo stato di conservazione dell'immobile,
rappresentano per il compratore costi di investimento, anche se egli ha
acquistato l'immobile a titolo gratuito (
ASA
50 p. 74 s. consid.
1
b
; v. anche
RF
42/1987 p. 270 ss.). Che il donatario non
subentri nella posizione del donante, dal profilo dell'imposta sul reddito, è
un argomento addotto anche da
Känzig
(Werterhaltende und wertvermehrende
Aufwendungen an Gebäuden, in
ASA
42 p. 590), per affermare che per il
donatario le spese per la riattazione di un immobile che ha bisogno di
riparazioni rappresentano costi di investimento e non di manutenzione.
4.5.
Le considerazioni che
precedono comportano indiscutibilmente la reiezione del ricorso, tanto più che,
nella fattispecie, non solo il ricorrente ed il suo fratello non hanno
acquistato per successione universale, ma non hanno neppure acquistato a titolo
completamente gratuito. La maggior parte della proprietà (i tre quarti) è stata
infatti acquistata per donazione, ma i donatari si sono assunti l'onere di
versare alle cugine un importo di denaro, che, pur non essendo assimilabile al
prezzo, verosimilmente avrà tenuto conto dello stato di conservazione
dell'oggetto – anche se, come detto, per la giurisprudenza la circostanza che
se ne sia tenuto conto è irrilevante –; un ottavo è poi stato acquistato per
compravendita; solo un ottavo, infine, è stato trasferito a titolo
assolutamente gratuito.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 111 DIFD e 185 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è respinto.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                  fr.     500.-
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi       fr.        50.-
per un totale di                                                       fr.     550.-
sono a carico del ricorrente.
3.   Intimazione alle parti.
4.   Per l'IC il presente
giudizio è definitivo (art. 184 cpv. 3 LT).
Per l'IFD è ammesso il
ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 112 DIFD).
per
la Camera di diritto tributario
del
Tribunale d’appello
Il
Presidente:                                                          Il
Segretario: