ti_gerichte · 80.2019.56 · 2018-12-28 · it
Prestazioni in capitale della previdenza: imposta annua intera, pensionamento anticipato, rendita ponte AVS versata dalla cassa pensione in forma di capitale

Tessin Camera di diritto tributario 13.05.2020 80.2019.56
Tessin Camera di diritto tributario 13.05.2020 80.2019.56
Ticino Camera di diritto tributario 13.05.2020 80.2019.56

Incarti n.
80.2019.56
80.2019.57
Lugano
13 maggio 2020
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale
d'appello
composta dai giudici
Andrea
Pedroli, presidente,
Mauro Mini,
Raffaele
Guffi
segretari
a
Mara
Regazzoni
parti
RI
1
rappr.
da: RA 1
contro
RS
1
oggetto
ricorso
del 25 gennaio 2019 contro la decisione del 28 dicembre 2018 in materia di IC
e IFD 2017.
Fatti
A.
RI 1 ha
lavorato alle dipendenze della banca UBS SA quale impiegata sino alla fine del
mese di maggio 2017, termine stabilito dalla banca a seguito della disdetta del
contratto di lavoro, da parte di __________ SA, conseguente alla riduzione
dell’organico per motivi di ristrutturazione.
Con scritto
datato 10 ottobre 2016, consegnato
brevi manu
alla ricorrente, la banca le
ha prospettato il versamento di una liquidazione pari a fr. 113'461.15.-, che
le sarebbe stata versata nel mese di settembre del 2017. Tale importo era
comprensivo di una rendita ponte AVS pari a fr. 77'550.- (fr. 2'350.- per 33
mensilità) e di un’indennità di uscita “come da Piano sociale 2016” pari a fr.
35'911.-.
B.
Notificando a RI 1 la tassazione IC/IFD 2017, con
decisione
del 20 giugno 2018, l’Ufficio circondariale di tassazione di Lugano Campagna ha
commisurato il reddito imponibile in fr. 137'500.- per l’IC e in fr. 141'500.-
per l’IFD. Nel determinare il reddito imponibile complessivo è stata
considerata anche la rendita ponte AVS di fr. 77'500.-, quale liquidazione in
capitale per prestazioni ricorrenti, spiegando che l’aliquota applicata a tale
importo era quella che sarebbe stata applicabile se, invece della liquidazione
stessa, fosse stata corrisposta una rendita annua corrispondente (cioè una
rendita di fr. 20'680.-).
L’indennità di uscita era
stata assoggettata a un’imposta annua intera su prestazioni provenienti dalla
previdenza (articoli 38 LIFD e LT), con decisione dell’8 giugno 2018.
C.
La contribuente ha
interposto reclamo contro la suddetta decisione, con scritto del 26 giugno
2018, nel quale chiedeva che anche la rendita ponte AVS di fr. 77'550.- fosse
tassata separatamente con un’imposta annua intera, quale prestazione in
capitale proveniente dalla previdenza, così come era avvenuto con l’indennità
di uscita.
L’autorità fiscale ha
respinto il reclamo con decisione del 28 dicembre 2018, nella quale ha
sostenuto che la rendita ponte AVS rappresenta una somma transitoria
sostitutiva del reddito, versata dalla banca __________ SA a copertura del
periodo intercorrente tra la cessazione dell’attività lucrativa e l’età
ordinaria di pensionamento. Ragione per cui era da imporsi quale liquidazione
in capitale in sostituzione di prestazioni ricorrenti, ai sensi degli artt. 37
LT e 37 LIFD, tenendo comunque conto dell’aliquota che sarebbe stata
applicabile se, in luogo del capitale, fosse stata versata una prestazione
annua corrispondente.
D.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1, rappresentata dall’RA 1 con
sede a __________, ripropone la richiesta di tassare separatamente
anche la rendita ponte AVS quale prestazione in capitale proveniente dalla
previdenza. Sottolinea che l’imposizione adottata dall’autorità fiscale incide
pesantemente sul capitale versatole dal datore di lavoro, ovvero dalla banca __________
SA, a fronte della risoluzione anticipata del contratto di lavoro nel quadro di
una ristrutturazione.
Diritto
1.
1.1.
Secondo gli artt. 23 cpv.
1 lett.
c
LIFD e 22 lett.
c
LT, di identico tenore, sono
imponibili gli indennizzi per la cessazione o il mancato esercizio di
un'attività.
L'applicazione di questo
disposto di legge pone sovente delicati problemi interpretativi volti a
delimitare l'applicazione della norma, la cui formulazione è apparentemente
molto ampia, da altre disposizioni di legge. È il caso per esempio delle
liquidazioni in capitale nel quadro dei cosiddetti piani sociali, che possono
essere erogate ai lavoratori per compensare la cessazione dell'attività o quale
controprestazione per la rinuncia a esercitare un'attività (
Zigerlig/Jud
, in: Zweifel/Athanas [a
cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2a, art. 23 LIFD,
n. 15, p. 260;
Oberson
, Droit
fiscal suisse, Basilea 1998, p. 109).
1.2.
L'art. 38 cpv. 1 LT, dal
canto suo, impone separatamente con un'imposta annua intera le prestazioni in
capitale secondo l'articolo 21 (vale a dire i redditi da fonti previdenziali) e
i versamenti analoghi di cui all'articolo 16 capoverso 2 (vale a dire le
liquidazioni in capitale provenienti da istituzioni previdenziali in rapporto
con l'attività dipendente e analoghi versamenti in capitale del datore di
lavoro), come anche le somme versate in seguito a decesso, danno corporale
permanente o pregiudizio durevole della salute (art. 22 lettera
b
).
Secondo l'art. 38 cpv. 2
LT, l'imposta è calcolata con l'aliquota che sarebbe applicabile se al posto
della prestazione unica fosse versata una prestazione annua corrispondente.
L’aliquota minima è del 2 per cento.
L'art. 38 cpv. 1 LIFD
prevede, analogamente all'art. 38 LT, l'imposizione separata delle prestazioni
in capitale secondo l'art. 22 (vale a dire i proventi da fonti previdenziali
elencate nella norma), come anche le somme versate in seguito a decesso, danno
corporale permanente o pregiudizio durevole della salute.
Tali prestazioni
includono, pur non menzionandoli esplicitamente, anche i "versamenti
analoghi" (
Baumgartner
, in:
Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol.
I/2a, art. 38 LIFD, p. 467).
L'aliquota è calcolata
secondo l'art. 38 cpv. 2 LIFD su un quinto della tariffa secondo l'art. 36
(vale a dire su un quinto dell'aliquota normale).
1.3.
In una sentenza del 2001,
il Tribunale federale ha deciso che un’indennità di partenza in forma di
prestazione in capitale versata spontaneamente dal datore di lavoro ad un
contribuente di 48 anni si considera come parte integrante del salario con la
conseguenza che né l'articolo 21 lettera
c
, né un'imposizione
privilegiata secondo l'articolo 17 capoverso 2 entrano in considerazione;
neanche la cosiddetta aliquota della rendita di cui all'articolo 37 è
applicabile (Tribunale federale, 6 marzo 2001, in ASA 71 p. 486
=
StE 2001 B 26.13 Nr. 15 = RF 2001 p. 345 = Pra 2001 p. 767 = RDAF 2001 II 253).
Nella fattispecie, si trattava di un dipendente di 48 anni che era stato
licenziato nell’ambito di una ristrutturazione aziendale ed al quale il datore
di lavoro aveva versato spontaneamente una prestazione denominata “pagamento
compensatorio per l’età e per gli anni di servizio”, per un ammontare lordo di
fr. 119'565.–. Secondo le indicazioni del datore di lavoro, lo scopo di tale
versamento era di “compensare eventuali lacune o perdite di salario durevoli
nell’ambito della previdenza professionale”, che sarebbero risultati dal
licenziamento collettivo.
1.4.
Nella
circolare n. 1 del 3 ottobre 2002 (“
L'indennità di
partenza e la liquidazione in capitale del datore di lavoro”, par. 3.2)
, l’Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) ha stabilito
che, dal profilo fiscale, le analoghe indennità in capitale del datore di
lavoro ai sensi dell'articolo 17 capoverso 2 LIFD possono essere considerate
come prestazioni di previdenza, purché siano soddisfatte cumulativamente le
seguenti condizioni:
a)
il
contribuente lascia l'impresa dopo aver compiuto 55 anni;
b)
cessa o deve cessare definitivamente l'attività lucrativa (principale);
c)
con l'uscita dall'impresa e dal relativo istituto di previdenza si crea
una lacuna previdenziale.
La lacuna è
calcolata dall'istituto di previdenza. Ai fini di tale calcolo possono venir
prese in considerazione soltanto future lacune previdenziali basate sui
contributi ordinari del lavoratore e del datore di lavoro per il periodo a
contare dall'uscita dall'istituto di previdenza fino al raggiungimento dell'età
limite ordinaria sulla base del guadagno fino ad allora assicurato. Un riscatto
che sarebbe già stato possibile al momento dell'uscita non può essere preso in
considerazione nel calcolo.
1.5.
In una
sentenza del 2010, l’Alta Corte ha ricordato che la citata circolare
costituisce una semplice direttiva amministrativa e non una base legale, sicché
non vincola né i cittadini né i tribunali né l’autorità amministrativa; essa
non deve pertanto essere applicata letteralmente e non dispensa le autorità
dalla considerazione delle circostanze del caso concreto. In particolare, il
limite di età di 55 anni non ha più alcun fondamento nella legislazione oggi in
vigore in materia di previdenza professionale, dopo che, dal 1° gennaio 2006,
l’età minima di pensionamento è passata a 58 anni, con riserva di alcune
eccezioni (cfr. art. 1
i
dell’
Ordinanza sulla previdenza professionale
per la vecchiaia, i superstiti e l’invalidità [OPP 2; RS 831.441.1]).
Il Tribunale federale ha
concluso che un’indennità di partenza versata dal datore di lavoro, per
beneficiare dell’imposizione privilegiata prevista dall’art. 38 LIFD, deve
avere uno stretto legame con la previdenza professionale.
Questa
interpretazione scaturisce non solo dal testo della legge, secondo cui sono
contemplati solo i versamenti in
capitale analoghi a quelli provenienti
da istituzioni previdenziali in rapporto con l'attività dipendente, ma anche
dallo scopo di politica sociale della normativa. I giudici hanno così
confermato la precedente giurisprudenza, che subordina all’imposizione
privilegiata il preponderante obiettivo previdenziale della prestazione versata
dal datore di lavoro (cfr. la sentenza del 19 agosto 2010, n. 2C_538/2010, in
StE 2011 B 26.13 n. 26 = RDAF 2011 II p. 60 consid. 4.5, con riferimento a ASA
71 p. 486
= StE 2001 B 26.13 Nr. 15 = RF 2001 p. 345 = Pra 2001
p. 767 = RDAF 2001 II 253 consid. 4.2).
Nella
fattispecie esaminata, il Tribunale federale ha dunque ammesso che rientrasse
nel campo d’applicazione dell’art. 17 cpv. 2 LIFD anche il caso di un
lavoratore che non aveva ancora compiuto i 55 anni (mancavano alcuni mesi), ma
che tuttavia era stato licenziato nel quadro di una ristrutturazione.
2.
2.1.
Nella
fattispecie, all’età di 60 anni, la ricorrente ha terminato il suo rapporto di
lavoro presso la banca __________ SA, in seguito a una disdetta anticipata da
parte di quest’ultima, nell’ambito della riduzione dell’organico nel quadro di
una ristrutturazione. Il datore di lavoro le ha versato una liquidazione in
capitale di fr. 113'461.15.-, composta da un importo di fr. 35'911.15.- quale
indennità di uscita e di uno di fr. 77'550.- quale rendita ponte AVS.
L’autorità
di tassazione ha qualificato la rendita ponte AVS quale reddito sostitutivo e
l’ha quindi assoggettata all’imposta sul reddito, applicando tuttavia alla
prestazione imponibile (fr. 77'550.-) l’aliquota corrispondente a una rendita
annua di fr. 20'680.-.
La
ricorrente ritiene invece che l’Ufficio di tassazione avrebbe dovuto
assoggettare la prestazione litigiosa all’imposta annua intera su prestazioni
in capitale provenienti dalla previdenza, così come era avvenuto per
l’indennità di uscita.
2.2.
Se un
assicurato chiede il versamento di una rendita di vecchiaia anticipata, la
conseguenza sarà una riduzione della rendita stessa per tutto il resto della
sua vita. Di solito, la riduzione ammonta al 6,8% per anno di anticipazione
della rendita (art. 56 cpv. 2 Ordinanza del 31 ottobre 1947 sull’assicurazione
per la vecchiaia e per i superstiti [OAVS; RS 831.101]). Per evitare questa
conseguenza, le casse pensioni possono offrire, oltre alle loro altre
prestazioni, in caso di pensionamento anticipato, una cosiddetta rendita ponte,
che viene erogata fintantoché l’assicurato che è stato pensionato
anticipatamente non raggiunge l’età per beneficiare della rendita di vecchiaia
ordinaria. Ciò gli consente di evitare di chiedere l’anticipazione della
rendita AVS e la conseguente riduzione della stessa.
Indipendentemente
dal fatto che la rendita ponte sia finanziata dallo stesso assicurato, mediante
riduzione dell’avere di vecchiaia, oppure dallo stesso datore di lavoro, dal punto
di vista fiscale si qualifica come rendita e non come provento sostitutivo del
reddito dell’attività lucrativa. Infatti, per effetto del pensionamento
anticipato e dell’inizio del versamento della rendita della previdenza
professionale, vi è stata la cessazione definitiva dell’attività lucrativa. Con
il pensionamento, si è concluso il finanziamento della previdenza professionale
ed è iniziata la fase della riscossione (
Lussi
,
AHV-Überbrückungsrenten, in: Steuer + Praxis, 2014/2, p. 7).
2.3.
Per poter
applicare l’imposizione agevolata prevista all’art. 38 LT, rispettivamente
all’art. 38 LIFD, è necessario, ai sensi dell’art. 17 cpv. 2 LIFD, che le
liquidazioni in capitale siano provenienti da istituzioni previdenziali.
L’autorità di tassazione è dunque chiamata ad esaminare la natura
dell’indennità di partenza e accertare quando quest’ultima rivesta un carattere
previdenziale.
Il carattere
previdenziale è dato qualora il capitale versato dal datore di lavoro serva
esclusivamente e irrevocabilmente ad attenuare le conseguenze finanziarie
dovute ai rischi legati alla vecchiaia, all’invalidità e al decesso. Rientrano
in questa categoria le indennità concesse volontariamente dal datore di lavoro
al dipendente al fine di colmare le lacune nella sua previdenza professionale
dovute ad una partenza anticipata.
L’indennità
di uscita concessa alla ricorrente è stata dunque correttamente tassata
dall’autorità fiscale attraverso un’imposta annua intera ai sensi degli artt.
38 LT e 38 LIFD, in quanto compensazione della lacuna, determinata nel quadro
della previdenza professionale dal pensionamento anticipato.
2.4.
Diverso il
caso della rendita ponte AVS, che come già ricordato è invece stata versata
alla ricorrente quale prestazione della previdenza professionale, in attesa del
raggiungimento del diritto alla rendita di vecchiaia AVS.
La
prestazione in discussione non è stata erogata allo scopo di colmare una lacuna
previdenziale, provocata dal pensionamento anticipato dell’insorgente. La
stessa non rientra pertanto nel campo di applicazione degli articoli 38 LT e 38
LIFD.
3.
3.1
Sebbene la
questione non sia stata espressamente sollevata dalla ricorrente, ci si può
ancora chiedere se la prestazione in discorso sia correttamente stata
assoggettata all’imposta con le aliquote attenuate previste per le liquidazioni
in capitale che sostituiscono prestazioni ricorrenti.
3.2.
Secondo gli
artt. 37 LT e 37 LIFD, se i proventi comprendono liquidazioni in capitale in
sostituzione di prestazioni ricorrenti, l’imposta sul reddito è calcolata,
tenuto conto degli altri proventi e delle deduzioni autorizzate, con l’aliquota
che sarebbe applicabile se al posto della prestazione unica fosse corrisposta
una prestazione annua corrispondente.
Dapprima
limitata ai casi in cui il versamento unico compensava aspettative future, il
Tribunale federale ha successivamente stabilito che, in date circostanze,
versamenti in capitale destinati a compensare prestazioni parziali accumulate,
cioè che trovano la propria fonte nel passato, possono ugualmente essere
considerati versamenti in capitale per prestazioni ricorrenti (sentenza TF n.
2A.68/2000 del 5 ottobre 2000, in: RDAF 2002 II 1 = StE 2001 B 29.2 N. 7 = ASA
70 p. 210; decisione TF n. 2A.50/2000 del 6 marzo 2001, in: RDAF 2001 II 253 =
ASA 71 p. 486).
3.3.
La
giurisprudenza ha in particolare precisato che l’agevolazione dell’aliquota
prevista dagli artt. 37 LIFD e 37 LT è ammissibile unicamente nella misura in
cui il versamento unico non è stato provocato dal contribuente medesimo: non
cadono pertanto sotto le summenzionate norme le prestazioni per loro natura
periodiche, che, invece di venire distribuite a scadenze prestabilite, vengono
deliberatamente accumulate durante anni per poi essere liquidate con un
versamento unico, ad esempio, di riserve occulte non distribuite. La scelta
dell’aliquota non può essere lasciata all’arbitrio del contribuente (RDAF 2002
II 1 = StE 2001 B 29.2 N. 7 = ASA 70 p. 210; cfr. anche
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter
, Handkommentar
zum DBG, 2a ediz., Zurigo 2009, n. 9 ad art. 37 LIFD, p. 608).
Diversamente
dal caso delle riserve occulte deliberatamente accumulate, l’agevolazione
dell’art. 37 LIFD è invece stata ammessa dal Tribunale federale nel caso del
pagamento di rendite arretrate, che si erano accumulate per diversi anni, a
seguito di una transazione intervenuta tra la SUVA e l’assicurato. Simili
versamenti possono tuttavia beneficiare dell’imposizione privilegiata al tasso
della rendita annua corrispondente, secondo l’art. 37 LIFD, solo se
normalmente, secondo la natura delle prestazioni di cui si tratta, un pagamento
periodico sarebbe stato previsto ma non è stato effettuato, non però in
conseguenza dell’intervento del contribuente cui le prestazioni erano dovute.
Sono pure suscettibili di beneficiare dell’agevolazione prevista dagli artt. 37
LIFD e 37 LT altre prestazioni periodiche maturate nel passato, per es.
contributi di mantenimento secondo l’art. 125 CC, oppure ancora il pagamento di
salari arretrati dovuti in applicazione dell’art. 8 cpv. 3 Cost. fed. (RDAF
2002 II 1 = StE 2001 B 29.2 N. 7 = ASA 70 p. 210).
3.4.
Questa
soluzione, che circoscrive l’agevolazione prevista sia dall’art. 37 LIFD sia
dall’art. 37 LT ai soli casi in cui il versamento arretrato non è frutto di
scelta deliberata del beneficiario, consente un’applicazione della norma
conforme al suo spirito, che è in sostanza quello di non penalizzare
l’imposizione di prestazioni periodiche maturate nel passato con un’aliquota
maggiorata, quando, indipendentemente dalla volontà del beneficiario, vengono
liquidate con un versamento unico (RDAF 2002 II 1 = StE 2001 B 29.2 N. 7 = ASA
70 p. 210).
3.5.
Nel caso in
esame è pacifico come il versamento in questione rientri nel campo di applicazione
degli articoli 37 LT e 37 LIFD. Alla ricorrente è infatti stata versata una
prestazione in capitale di fr. 77'550.-, in sostituzione delle rendite ponte
AVS dovute per il periodo fra il suo pensionamento anticipato e il
raggiungimento del diritto alla rendita di vecchiaia AVS. Di conseguenza, tale
capitale è stato correttamente imposto, dall’Ufficio di tassazione, con
l’aliquota che sarebbe stata applicabile se invece della prestazione unica
fosse stata versata una prestazione annua corrispondente.
Ai fini dell’applicazione
dell’aliquota attenuata, la liquidazione concernente la rendita ponte AVS è
stata divisa per il periodo in cui viene corrisposta la rendita temporanea,
in
casu
dal 31 ottobre 2017 al 27 luglio 2021. Si è così ottenuta una rendita
annua corrispondente, pari a fr. 20'680.- (cioè fr. 77'550 : 45 mesi x 12
mesi). L’unico dubbio che sorge è se il calcolo non sia fin troppo favorevole
alla ricorrente. In effetti, la rendita ponte è stata calcolata dal datore di
lavoro moltiplicando la rendita mensile a lei spettante (fr. 2'350.-) per 33
mensilità, come se dovesse raggiungere il diritto alla rendita di vecchiaia AVS
nell’agosto del 2020 anziché del 2021. Se così fosse, il reddito determinante
per l’aliquota sarebbe ammontato a fr. 28'200.- (cioè fr. 77'550 : 33 mesi x 12
mesi). La questione non merita tuttavia di essere ulteriormente approfondita.
4.
Visto
l’esito del ricorso, la tassa di giustizia e le spese processuali sono a carico
della ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.   Il ricorso è
respinto
.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                 fr.    500.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi     fr.      80.–
per un totale di                                                      fr.    580.–
sono a carico della
ricorrente.
3.   Contro il presen           Copia
per conoscenza:
-
municipio di .
per la Camera di diritto tributario del Tribunale
d’appello
Il
presidente:
La
segretari
a
: