ti_gerichte · 80.2011.53 · 2011-03-30 · it
Reddito dell'attività lucrativa dipendente: anche assegni familiari versati dal datore di lavoro, esenzione solo degli assegni integrativi e di prima infanzia

Tessin Camera di diritto tributario 22.12.2011 80.2011.53
Tessin Camera di diritto tributario 22.12.2011 80.2011.53
Ticino Camera di diritto tributario 22.12.2011 80.2011.53

Incarto n.
80.2011.53
Lugano
22 dicembre
2011
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributario del
Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
RI 2
entrambi rappresentati da: RA 1
contro
CO 1
oggetto
ricorso del 14 aprile 2011 contro la decisione del 30
marzo 2011 in materia di IC e IFD 2009.
Fatti
A.
In data 11 dicembre 2006 è stato iscritto il trapasso di proprietà
per la compravendita della particella RFD n. __________ del Comune di __________
(sezione di __________) di proprietà della Parrocchia di __________ ad RI 1, __________
per un prezzo di fr. 15'000.--. La compravendita è stata autorizzata dalla
Sezione dell’agricoltura con risoluzione del 26 settembre 2006. Dai documenti
si evince che si tratta di un fondo agricolo ubicato fuori zona edificabile e
più precisamente:
-
edificio                         mq 55
-
prato                             mq 3662
-
bosco                           mq 2009
Il 18
maggio 2007 l’acquirente ha inoltrato una domanda di costruzione presso il
Municipio del Comune di __________ avente per oggetto “la riattazione di un
rustico” con un preventivo di fr. 216'000.--. La licenza edilizia è stata
rilasciata dall’autorità competente in data 4 aprile 2008.
B.
Nel
corso del 2009 il contribuente ha effettuato dei lavori di riattazione nel
rustico di __________. Nella dichiarazione fiscale per il periodo 2009, ha chiesto la deduzione delle seguenti spese:
ditta
oggetto
importo
__________, __________
Falegnameria
riattazione
rustico
fr.
125'000.––
__________, __________
Impresa generale
rifacimento
tetto in piode
fr.
47'429.75
__________, __________
Piastrellista
posa piastrelle
fr.
17'000.––
__________, __________
Elettricista
riattazione
torba a __________
fr.
9'688.35
totale
fr.
214'118.––
L’Ufficio
di tassazione di Locarno ha notificato in data 23 febbraio 2011 al contribuente
RI 1 e alla moglie, RI 2, la tassazione IC e IFD 2009. L’autorità di tassazione
ha accertato un reddito imponibile di fr. 168'000.– per l’IC e di fr. 178'700.–
per l’IFD. In particolare, ha negato la deduzione delle spese per il rinnovo
del rustico, considerate costi di investimento.
C.
I
contribuenti in data 25 febbraio 2011 hanno interposto reclamo contro tale
decisione postulando la deduzione delle spese per il rustico di __________, a
loro avviso da considerarsi costi di manutenzione o finalizzate al risparmio
energetico e quindi deducibili ai sensi di legge. I reclamanti hanno inoltre
precisato di aver dovuto cedere il rustico in gestione a terzi a causa dei
problemi di salute del marito. Con un’ulteriore censura, hanno contestato
l’imposizione degli assegni per figli, chiedendo di esentarli, così come accade
agli assegni di prima infanzia ed integrativi.
In data
30 marzo 2011 l’Ufficio di tassazione ha notificato ai ricorrenti la decisione
dopo reclamo, richiamando le considerazioni espresse in sede di audizione dei ricorrenti
del 14 marzo 2011. Secondo l’autorità di reclamo, le spese di riattazione del
rustico di __________ non potevano essere considerate spese di manutenzione
perché i costi sostenuti non servivano a mantenere la redditività e il valore
dell’immobile. Quest’ultimo non era del resto abitabile prima dei lavori e
quindi non generava nessun reddito. L’intervento di fr. 214'118.–  a fronte del
prezzo di acquisto di fr. 15'000.– è stato ritenuto pertanto una miglioria. Per
quel che riguarda la seconda contestazione, l’Ufficio di tassazione ha rilevato
che gli artt. 23 LT e 24 LIFD disciplinano la questione in esame: gli assegni
integrativi di prima infanzia sono esenti dal calcolo del reddito imponibile,
ciò che non avviene per gli assegni per figli.
D.
Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i
coniugi RI 1 e RI 2 ripropongono le contestazioni già contenute nel reclamo
all’autorità di tassazione. In primo luogo, postulano la deduzione delle spese
per l’immobile di __________
,
da considerarsi
costi di manutenzione. In secondo luogo, contestano il fatto che gli assegni
per i figli non possano essere dichiarati redditi esenti, ciò che secondo loro
configura una disparità di trattamento.
Diritto
1.
1.1.
In primo
luogo, è contestata la mancata deduzione dell’importo di fr. 214'118.–, corrispondente
alle spese di riattazione dell’immobile di __________. Mentre i ricorrenti le
considerano spese di manutenzione, l’autorità le ha qualificate spese di miglioria.
1.2.
Secondo
l’art. 32 cpv. 2 LIFD, come pure secondo l’art. 31 cpv. 2 LT, di identico tenore,
nella loro formulazione in vigore nel periodo fiscale in discussione, il contribuente
che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, i premi
d’assicurazione e le altre spese d’amministrazione da parte di terzi. Sono
considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore
dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne mantengono la
redditività (cfr.
Agner/ Jung/Steinmann
,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art.
32 LIFD, p. 219 s.;
Känzig
,
Direkte Bundessteuer, 2
a
ediz., vol. I, Basilea 1982, p. 649;
Bottoli
, Lineamenti di diritto
tributario ticinese, Lugano 1977, p. 66; CDT n. 262 del 28 agosto 1986 in re R.T.; CDT n. 52 del 22 febbraio 1983 in re A.D.R.).
1.3.
Ai
fini della determinazione del reddito imponibile non possono invece essere
dedotte le spese di acquisto, di fabbricazione o di miglioria di
beni patrimoniali (cfr. art. 33 lett.
d
LT e art. 34 lett.
d
LIFD)
La
distinzione tra spese di manutenzione e spese di miglioria non sempre è facilmente
praticabile, poiché vi sono spese che, effettuate allo scopo di salvaguardare o
ripristinare il valore dell’immobile, ne aumentano nel contempo il valore.
Viceversa vi sono spese volute per incrementare il valore dell’immobile che
servono in parte a salvaguardarne o mantenerne il valore. In altre parole, le
spese effettuate dal proprietario possono assumere in parte carattere di
manutenzione e in parte carattere di miglioria. Per ovviare a queste difficoltà
la prassi della Divisione delle Contribuzioni suole operare in simili casi una
suddivisione della spesa effettuata, espressa in frazione, tra spesa di
manutenzione deducibile e spesa di miglioria non deducibile (
Circolare
n. 7/2005 del gennaio 2006).
1.4.
Per
quanto attiene alle spese sostenute per la costruzione della nuova piscina, la
giurisprudenza ha stabilito che la deduzione dei costi di manutenzione di un
immobile (e la loro distinzione dai costi delle opere di miglioria) può essere
fatta valere solo in relazione a immobili esistenti (CDT n. 80.2007.185 del 31
gennaio 2008 e la giurisprudenza citata).
Dottrina
e giurisprudenza in materia edilizia hanno sviscerato i criteri distintivi
delle singole attività edificatorie, segnatamente la distinzione tra ricostruzione,
trasformazione e rinnovazione (cfr.
Scolari
,
Commentario, Bellinzona 1996, p. 331 ss., n. 642 ss.;
Zimmerlin
, Baugesetz des Kantons Aargau, Aarau 1985, p. 366
s.).
Ricostruzione
significa non solo costruire un’opera al posto di una demolita o distrutta
da eventi naturali, ma anche sostituire elementi principali di un’opera
esistenti con altri elementi simili, lasciando sussistere soltanto alcune parti
secondarie dell’opera preesistente, ad esempio soltanto i muri perimetrali, nel
rispetto del volume, della destinazione e dell’ubicazione dell’edificio demolito
(
Scolari
, op. cit., n. 643 con
riferimenti).
Trasformazione
, invece, è nozione che richiede una ulteriore precisazione. Essa è
sostanziale, importante, quando viene alterata la fisionomia originaria della
costruzione, come quando sono modificate le caratteristiche volumetriche (sia
formali che qualitative), la superficie dei piani, l’aspetto esterno e la
destinazione d’uso di un edificio (
Scolari
,
op. cit., n. 645 con riferimenti; RDAT I-1991 n. 44). Per contro, la
trasformazione parziale è di secondaria importanza, accessoria, ha cioè un
carattere limitato, qualitativamente e quantitativamente contenuto. Devono
rimanere sostanzialmente immutati il volume, l’aspetto e la destinazione
dell’opera edilizia, ossia conservare la precedente identità (
Scolari
, op. cit., n. 646 con
riferimenti; inoltre RDAT 1985, n. 87; RDAT I-1993 n. 79; DTF 115 Ib 317 ,
consid.
3a; inoltre
Ämisegger
,
Introduction à la loi fédérale sur l’aménagement du territoire, p. 108 s.).
Essa non deve eccedere certi limiti. A tal fine, il diritto federale
in materia di protezione delle acque conosceva la “regola del quarto” (
Scolari
, loc. cit.).
Ci si
trova invece in presenza di lavori di
rinnovazione
(riattamento) quando
i lavori di manutenzione, riparazione e ammodernamento lasciano intatto il
volume, l’aspetto esteriore e la destinazione dell’immobile. Gli interventi
riguardano in sostanza il consolidamento, il ripristino e il rinnovo degli
elementi costitutivi dell’edificio e, inoltre, l’inserimento di elementi
accessori e impianti richiesti dalle esigenze dell’uso, come pure
l’eliminazione degli elementi estranei all’organismo edilizio (
Scolari
, op. cit., n. 651).
Qualora
risultasse problematico distinguere tra ricostruzione e trasformazione, rispettivamente
tra trasformazione e rinnovazione ci si potrà fondare sul raffronto tra il
valore intrinseco esistente e il valore aggiunto, vale a dire il costo dei
lavori previsti (
Scolari
, op.
cit., n. 652).
1.5.
Anche nel
diritto tributario, la ricostruzione di un immobile deve essere assimilata,
come nel diritto edilizio, in tutto e per tutto a una nuova costruzione,
cosicché non possono entrare in considerazione lavori di manutenzione
fiscalmente rilevanti e quindi deducibili dal reddito della persona fisica,
risp. dall’utile della persona giuridica. Non ne va diversamente, in linea di
principio, nel caso di trasformazione sostanziale. Per contro, in caso di
trasformazione soltanto parziale e, a maggior ragione, di rinnovazione
occorrerà procedere a un esame analitico per distinguere gli interventi che
hanno carattere di manutenzione da quelli che invece costituiscono delle vere e
proprie migliorie.
La
giurisprudenza di questa Camera è stata confermata dal Tribunale Federale, per
il quale interventi di manutenzione, i cui costi possono essere dedotti dal
reddito imponibile, possono sussistere solo in relazione ad edifici già
esistenti e non per contro in presenza di strutture edilizie nuove, dove
l’intero investimento deve essere qualificato come acquisizione di un bene
patrimoniale (STF del 24 febbraio 1999 in re P., in RDAT II-1999 n. 21t).
Riprendendo
tali argomentazioni, questa Camera ha negato la deduzione dei costi di
costruzione a contribuenti che, demolita in quanto fatiscente una costruzione annessa
alla propria villa, avevano proceduto ad una ricostruzione mantenendo inalterata
la volumetria. Fra l’altro, anche la funzione della costruzione non era più
uguale, poiché in precedenza sotto la terrazza trovava posto un negozio mentre,
dopo l’intervento, si erano creati dei posteggi (CDT n. 80.2002.00096 del 10
giugno 2002 in re R.).
In un
altro caso, la Camera di diritto tributario ha negato il diritto ad ogni
deduzione ad un contribuente che aveva trasformato ed ampliato un rustico, la
cui destinazione era passata da stalla ad abitazione secondaria (CDT n.
80.2003.190 del 9 febbraio 2004 in RtiD II-2004 n. 7t).
1.6.
Venendo alla fattispecie
in esame, quelle sostenute dai ricorrenti non possono essere considerate spese
di manutenzione. Nel caso in esame, anche in assenza della relativa licenza
edilizia, si può stabilire con sufficiente certezza che i lavori realizzati dai
contribuenti hanno condotto ad una ricostruzione, o perlomeno ad una radicale trasformazione,
dell’immobile in questione.
In primo luogo emerge
dagli atti che l’immobile di __________, prima degli interventi, era una
stalla. A questo proposito è evidente che qualsiasi tipo di intervento effettuato
su di una stalla, per trasformarla in abitazione, non può essere considerato un
semplice lavoro di ristrutturazione (cfr. anche la già citata
RtiD
II-2004 n. 7t)
. Ritenuto inoltre che il rustico prima non era abitabile,
mentre ora lo è, non si può prescindere dal fatto che i lavori realizzati hanno
sensibilmente trasformato o ricostruito l’immobile.
In secondo luogo, appare
significativa l’entità del capitale impiegato per l’operazione. I ricorrenti
hanno acquistato l’immobile dalla
Parrocchia di __________ per
fr. 15'000.– e hanno investito per i lavori fr. 214'118.--. Anche volendo
ammettere, come sostenuto nel ricorso, che i contribuenti abbiano fatto un buon
affare acquistando l’immobile ad un prezzo particolarmente favorevole, l’entità
dell’intervento rimane più che rilevante.
In
conclusione, sulla base delle considerazioni che precedono, le spese per
interventi devono essere qualificate come costi di investimento.
2.
2.1
In via subordinata, i
contribuenti postulano la deduzione delle spese sostenute in relazione
al rustico di __________, asserendo che le stesse siano da considerarsi interventi
orientati al risparmio energetico.
2.2.
L’art. 32
cpv. 2 seconda frase LIFD delega il Dipartimento federale delle finanze a
stabilire in quale misura gli investimenti destinati al risparmio di energia e
alla protezione dell’ambiente possano essere assimilati alle spese di
manutenzione (cfr. anche l’art. 31 cpv. 2 seconda frase LT, che rinvia
espressamente alla disciplina prevista dalla legge federale).
Ai fini
dell’applicazione dell’art. 32 LIFD, il Consiglio federale ha precisato che per
«investimenti destinati al risparmio di energia e alla protezione
dell’ambiente» si intendono le spese sostenute per provvedimenti che
contribuiscono a razionalizzare il consumo di energia o a far uso di energie
rinnovabili, e che tali provvedimenti riguardano l’installazione di nuovi
elementi di costruzione o di impianti nonché la sostituzione di quelli vecchi,
in edifici esistenti (art. 5 dell’Ordinanza concernente la deduzione dei costi
di immobili del patrimonio privato in materia di imposta federale diretta del
24 agosto 1992; RS 642.116); tuttavia, se tali provvedimenti sono sovvenzionati
da collettività pubbliche, il contribuente può avvalersi della deduzione soltanto
per la parte di spese che deve sopportare personalmente (art. 6 Ordinanza
cit.).
Questa
norma conferma, al di là di ogni dubbio, che la deduzione si riferisce unicamente
a costruzioni esistenti e non anche alle nuove costruzioni o alle
ricostruzioni. Come già ripetutamente rilevato dalla giurisprudenza di questa
Camera, è evidente che lo scopo della normativa sia quello di consentire ai
proprietari di vecchie costruzioni di adeguarle agli standard costruttivi, in materia
di risparmio energetico, che la legislazione edilizia impone alle nuove
costruzioni (RDAT I-1998 n. 18t, consid. 6.3.). È pertanto esclusa la deduzione
degli investimenti destinati al risparmio di energia e alla protezione
dell'ambiente nel caso di nuove costruzioni e di rinnovamenti di carattere
analogo ad una nuova costruzione (
Locher
,
Kommentar zum DBG, vol. I, Therwil/Basilea 2001, art. 32 LIFD, n. 38, p. 792 e
giurisprudenza citata, in particolare RDAT I-1998 n. 18t e RDAT II-1999 n.
21t).
2.3.
Anche la
richiesta dei ricorrenti di dedurre le spese perché orientate al risparmio
energetico deve così essere respinta, in considerazione della natura
dell’intervento complessivo.
3.
3.1.
Gli insorgenti, invocando
la parità di trattamento, contestano il fatto che gli assegni dei figli
percepiti, al contrario degli assegni di prima infanzia ed integrativi, non costituiscano
reddito esente ai sensi della determinazione del reddito. Nel caso concreto i ricorrenti
richiedono che l’importo di fr. 2'400.– percepito a titolo di assegni famigliari
sia considerato reddito esente dall’imposta.
3.2.
Secondo l’art. 16 cpv. 1
LT e l’art. 17 cpv. 1 LIFD sono imponibili tutti i proventi di un’attività
dipendente, retta dal diritto privato pubblico, compresi i proventi accessori,
quali indennità per prestazione straordinarie, provvigioni, assegni, premi di
anzianità gratificazioni, mance, tantièmes e altre prestazioni valutabili in
denaro.
Gli
assegni familiari che il contribuente riceve per il mantenimento dei suoi figli
dal suo datore di lavoro o dalla cassa competente fanno parte del reddito del
lavoro imponibile (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale del 6 aprile 1990, in ASA 60 p. 139 consid. 1; inoltre la sentenza del 16 settembre 2010 n. 2C_436/2010 consid.
5.1.1).
3.3.
Fra i
redditi esclusi dall’assoggettamento all’imposta sul reddito rientrano in
particolar modo i sussidi d’assistenza provenienti da fondi pubblici o privati
(art. 24 lett.
d
LIFD). Nella legge tributaria cantonale, si aggiunge
che sono compresi gli assegni integrativi e di prima infanzia, le allocazioni per grandi invalidi e le somme percepite per conseguire un titolo di studio o professionale (art. 23 lett.
d
LT).
Per sussidi d’assistenza
(“Unterstützungen”)
si intendono prestazioni gratuite a persone bisognose,
versate cioè nel caso in cui il beneficiario necessita di tali prestazioni per fare fronte al proprio mantenimento minimo (
Richner/Frei/Kauf-mann
,
Handkommentar zum DBG, Zurigo, 2003, n. 67 ad art. 24 LIFD, p. 357).
Gli
assegni integrativi (AFI) e di prima infanzia (API), disciplinati dalla nuova
legge sugli assegni di famiglia (art. 1 lett.
b
LAF; RL
6.4.1.1)
,
sono
destinati
alle famiglie con figli e con reddito insufficiente.
I primi
coprono il fabbisogno dei figli che non hanno
ancora compiuto i quindici anni (spese riconosciute della famiglia meno tutti i
redditi), quando i genitori non hanno i mezzi sufficienti per assicurare loro
l’indispensabile; i secondi coprono invece il fabbisogno dell’intera famiglia,
quando i figli (almeno uno) hanno un’età inferiore ai tre anni.
Il
legislatore ticinese ha voluto esentare esplicitamente dall’imposta sul reddito
tali assegni, in considerazione del fatto che per il loro ottenimento è determinante
la situazione di reddito disponibile dei beneficiari che deve essere inferiore
ai limiti di reddito minimo previsti dalla legislazione sulle prestazioni complementari
AVS/AI. Si tratta quindi di prestazioni che sono direttamente vincolate ad una
situazione disagiata dei genitori e che, per quest'ultima ragione, assumono un
carattere non soltanto sociale, bensì pure di aiuto assistenziale (cfr. Rapporto
del Consiglio di Stato n. 5564 del 25 agosto 2004 su
ll'iniziativa
parlamentare 27 giugno 2002 presentata nella forma elaborata da Gianni
Guidicelli e confirmatari per la modifica dell'art. 23 della Legge tributaria
del 21 giugno 1994)
.
3.4.
È
pertanto più che evidente che la disparità di trattamento lamentata dai
ricorrenti non è ravvisabile, alla luce della differenza che intercorre fra le
due forme di assegni prese in considerazione.
L’importo di fr. 2'400.–,
corrispondente agli assegni per figli, deve dunque essere considerato nel
computo del reddito imponibile.
4.
L’esito
del ricorso comporta che la tassa di giustizia e le spese processuali siano
poste a carico dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
respinto
.
2.   Le spese
processuali consistenti:
a. nella
tassa di giustizia di                                  fr. 1’500.–
b. nelle
spese di cancelleria di complessivi       fr.       80.–
per un
totale di                                                       fr. 1’580
.–
sono a
carico dei ricorrenti.
3.   Contro il
presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale
federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.
LTF).
4.   Intimazione
a:
-  ;
-  ;
-  ;
-  .
Copia per
conoscenza:
- municipio
di .
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretario: