ti_gerichte · 80.1997.24 · 1996-08-30 · it

Sentenza o decisione senza scheda

Tessin Camera di diritto tributario 04.06.1997 80.1997.24
Tessin Camera di diritto tributario 04.06.1997 80.1997.24
Ticino Camera di diritto tributario 04.06.1997 80.1997.24

Sentenza o decisione senza scheda

Incarto n.
80.97.00024
Lugano
4 giugno 1997
In nome
della Repubblica e Cantone
del Ticino
La Camera di diritto
tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro
Soldini, presidente,
Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
vicecancelliere:
Andrea
Pedroli
statuendo
sul ricorso del 10 febbraio 1997
in
materia di:                 IC/IFD 93/94
presentato
da:
__________
e __________,
__________,
rappr.
da: __________ SA Sig. __________, __________,
ritenuto
in
fatto ed in diritto
1.
Il 28 febbraio 1994,
i coniugi __________ e __________, domiciliati a __________, inoltravano la
dichiarazione fiscale 1993/94.
Il marito, in particolare,
dichiarava un reddito da attività indipendente di fr. 57’323.– nel 1991 e di
fr. 83’853.– nel 1992, in media annua. La discrepanza con gli importi
risultanti dagli allegati certificati di salario (rispettivamente, fr. 81’890.–
e fr. 119’790.–) era spiegata dallo stesso contribuente con una deduzione forfettaria
del 30%, operata sugli importi lordi corrispostigli dal datore di lavoro, cioè
dalla Società Svizzera di Radiotelevisione (SSR).
Notificandogli la
tassazione IC/IFD 1993/94, con decisione del 30 agosto 1996, tuttavia,
l’Ufficio di tassazione di __________ imponeva l’intero reddito (fr. 100’840.–),
qualificandolo come “reddito del lavoro”.
2.
Con reclamo del 30
settembre 1996, i contribuenti contestavano la qualifica del reddito
proveniente dall’attività del signor __________, da loro ritenuta di carattere
indipendente. Chiedevano di conseguenza la detrazione delle spese professionali
nella misura del 30%.
L’autorità fiscale negava
che l’attività del reclamante fosse esercitata a titolo indipendente,
sottolineando in particolare la circostanza che la SSR aveva trattenuto dai
compensi versati i contributi per AVS, AD, AINP e previdenza professionale,
come avviene per i dipendenti. Ammetteva pertanto deduzioni per spese
professionali esclusivamente nella misura di:
·
fr. 6’300.– per una camera a __________;
·
fr. 2’100.– per 120 pranzi e 90 cene a __________;
·
fr. 3’300.– per viaggio (abbonamento generale FFS e costi per
spostarsi dall’alloggio al luogo di lavoro);
·
fr. 500.– per l’IC e fr. 2’500.– per l’IFD, per perfezionamento
professionale.
3.
Con tempestivo
ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ e __________ contestano
la rilevanza del sistema di calcolo degli oneri sociali, ai fini della
qualifica del reddito percepito. A loro avviso, il carattere indipendente
dell’attività svolta per la SSR si evincerebbe sia dall’esistenza di una
propria organizzazione (ufficio in casa) sia dal rischio sopportato sia dai
costi per l’aggiornamento quotidiano necessario alla sua attività.
4.
4.1.
Sono deducibili dai
proventi di attività lucrativa indipendente, ai sensi dell'art. 26 cpv. 1 lett.
a
LT, le spese aziendali e professionali ed in particolare le spese necessarie
al conseguimento del reddito. Un'analoga previsione é contenuta nell'art. 22
cpv. 1 lett.
a
DIFD.
Per spese generali si
devono intendere le spese indispensabili che il contribuente deve affrontare
per conservare e rendere più sicura la fonte di reddito. Sono considerate spese
generali i costi complessivi a carico del contribuente nell'ambito della sua
attività lucrativa. Sono tali, oltre alle spese aziendali in senso proprio,
anche i costi supplementari sopportati nell'interesse della ditta o della
professione per vitto e alloggio fuori casa, per particolari abiti di lavoro,
per assicurazioni, pubblicità, viaggi ecc. (cfr.
Masshardt/Tatti
,
Commentario IFD, Lugano 1985, p.  167). Occorre dunque, affinché entri in
considerazione una tale deduzione, che le spese siano direttamente imputabili
all'attività aziendale.
4.2.
L’art. 25 LT e l’art. 22
bis
DIFD consentono alle persone che esercitano un’attività lucrativa dipendente di
dedurre le spese di trasporto dal luogo di domicilio al luogo di lavoro e le
spese supplementari causate dai pasti presi fuori casa e dal pernottamento. I
limiti entro cui è consentita la deduzione di tali spese sono stabiliti, ai
fini dell'imposta cantonale, da un decreto esecutivo del Consiglio di Stato, e,
ai fini dell'imposta federale diretta, da una circolare dell'Amministrazione
federale delle contribuzioni (AFC).
Vista la considerevole
affinità della base legale, le direttive emanate per l'applicazione dei citati
articoli della LT e del DIFD sono quasi letteralmente identiche. Tuttavia, né
la legge – rispettivamente il decreto federale – né i citati atti esecutivi
precisano i presupposti del riconoscimento delle deduzioni in discorso. Per evitare
abusi la giurisprudenza di questa Camera ha stabilito che la concessione deve
essere subordinata alla sussistenza
“di una ragionevole necessità”
(cfr.
p. es. le sentenze
CDT
n. 408 del 3 ottobre 1984 in re P. e
CDT
n. 434 del 5 novembre 1984 in re M.).
4.3.
Ne consegue che le
spese professionali sono chiaramente deducibili dal reddito sia del lavoratore
indipendente sia di quello dipendente. La differenza fra i due casi è
rappresentata tanto dalla natura dei costi deducibili quanto dalla misura della
detrazione ammessa fiscalmente: mentre infatti per i dipendenti il legislatore
pone precisi limiti, per gli indipendenti invece sono riconosciute tutte le
spese effettive.
Né l’indipendente né il
dipendente sono tuttavia dispensati dall’onere di provare i costi di cui
chiedono la deduzione. A tale riguardo, si richiedono due tipi di prova: una
quantitativa
,
per accertare la misura delle spese effettivamente sostenute, ed una
qualitativa
,
per dimostrare che i costi effettivamente sostenuti e comprovati siano davvero
spese professionali e non invece di mantenimento (
Funk
, Der Begriff der Gewinnungskosten
nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht, 2
a
ediz., Coira/Zurigo
1989, p. 258 ss.).
5.
Nella fattispecie,
deve anzitutto essere negato il carattere indipendente dell’attività esercitata
dal contribuente.
5.1.
Dottrina e prassi parlano
di "attività lucrativa indipendente"
("Selbständige Erwerbstätigkeit")
quando essa si svolge in base ad una organizzazione propria, liberamente
scelta, che si manifesta all'esterno e si esercita per conto ed a rischio
proprio del contribuente. Per lo più si richiede l'impiego sia di lavoro sia di
capitale (cfr.
Höhn
, Steuerrecht, 7
a
ediz., Berna/Stoccarda/Vienna
1993, p. 219;
Cagianut/Höhn
, Unternehmungssteuerrecht, Berna 1986, p.
53;
Reimann/Zuppinger/Schärrer
, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Vol.
II, Berna 1971, p. 44).
L'attività indipendente si
distingue pertanto da quella dipendente sotto diversi punti di vista:
*
in primo luogo, al lavoratore dipendente manca l'elemento dell'
indipendenza
economica
; egli è vincolato dal suo rapporto di lavoro e presta la sua
attività in condizione di dipendenza personale, sotto la direzione altrui, con
il compito di tutelare interessi altrui (
Känzig
, Direkte Bundessteuer, 2
a
ediz., vol. I, Basilea 1982, p. 241);
*
inoltre, il lavoratore dipendente non opera a proprio rischio,
mancando l'elemento del
rischio
d'impresa
: certo, può esser
chiamato a rispondere se non esegue bene i compiti che gli sono affidati, ma il
rischio è comunque sopportato dal datore di lavoro;
*
infine, diversamente dal lavoratore indipendente, quello dipendente
non ha bisogno di alcun
capitale
per conseguire il suo reddito:
quest'ultimo è la semplice controprestazione per il suo lavoro (
Cagianut/Höhn
,
op. cit., p. 57).
5.2.
Il Tribunale federale
delle assicurazioni, confrontandosi con il problema di qualificare l’attività
dei giornalisti, ha affermato che di solito il giornalista libero non deve,
nell’esercizio della sua professione, effettuare investimenti importanti o
retribuire egli stesso il personale, elementi questi ultimi che caratterizzano
il rischio d’impresa. Sebbene godano di una certa indipendenza dal punto di
vista dell’organizzazione del lavoro, i giornalisti sono di solito considerati
lavoratori dipendenti, a  meno che non siano compensati per articoli non
commissionati che sono stati pubblicati occasionalmente. Il discrimine è dunque
rappresentato dalla regolarità: chi invia regolarmente allo stesso giornale o
alla stessa casa editrice i propri articoli stabilisce in tal modo un certo
rapporto di dipendenza, dal momento che, in caso di cessazione del rapporto di
lavoro, si ritrova in una situazione non dissimile da quella del salariato che
perde il suo impiego (
RF
49/1994 p. 496 =
DTF
119 V 161 =
Pratique
VSI
1993 p. 226 ss.). Lo stesso vale anche per fotoreporter e
collaboratori della radio e della televisione (
Käser
, Unterstellung und Beitragswesen
in der obligatorischen AHV, Berna 1996, par. 4.73, p. 136).
5.3.
Il sig. __________ è stato
legato alla Televisione Svizzera, negli anni 1991 e 1992, da un contratto
quadro di collaborazione quale redattore
«für mehrere, noch nicht feststehende
Einsätze, die von Fall zu Fall festgelegt werden»
. I contratti quadro
dell’ente radiotelevisivo prevedono una retribuzione o a ore o a giorni o a
trasmissione. Il contratto per il 1993, prodotto con il ricorso, stabilisce per
esempio una retribuzione giornaliera di fr. 561.–.
Di fronte ad un simile
accordo fra datore di lavoro e collaboratore, pare difficile negare il
carattere dipendente dell’attività svolta dal ricorrente. È d’altronde naturale
che prestazioni di lavoro così definite presuppongano un certo impegno di
documentazione e di preparazione a casa.
Dai certificati di
salario, inoltre, si evince che la Televisione Svizzera ha retribuito il
ricorrente al netto delle trattenute previste dalle leggi sulle assicurazioni
sociali, come avviene per i salariati. Nonostante le spese di documentazione e
di aggiornamento relativamente elevate, egli non ha alle proprie dipendenze personale.
5.4.
L’autorità fiscale non ha
dunque errato nella qualificazione della natura dell’attività esercitata dal
ricorrente.
6.
6.1.
Come detto in narrativa,
l'Ufficio di tassazione ha ammesso deduzioni per spese professionali nella
misura di:
·
fr. 6’300.– per una camera a __________;
·
fr. 2’100.– per 120 pranzi e 90 cene a __________;
·
fr. 3’300.– per viaggio (abbonamento generale FFS e costi per
spostarsi dall’alloggio al luogo di lavoro);
·
fr. 500.– per l’IC e fr. 2’500.– per l’IFD, per perfezionamento
professionale.
Il contribuente ritiene
tali importi nettamente inferiori alle spese effettive e adduce di disporre di
un ufficio e di una biblioteca in casa propria.
Su richiesta della Camera
di diritto tributario, il ricorrente ha prodotto documentazione a comprova
delle spese professionali sostenute nel periodo di computo.
6.2. Uso di un locale
per scopo professionale
6.2.1.
In materia di imposta
federale diretta, la giurisprudenza ha avuto modo di stabilire, in linea di
principio, che i contribuenti, che possono provare di dover riservare, a titolo
principale e regolare, una stanza del loro appartamento privato a scopi
professionali, possono dedurre separatamente le spese cagionate dall'uso di
questa stanza di lavoro privata. Non entrano in linea di conto lavori
professionali occasionali fatti nell'appartamento privato, poiché non sono
fonte di spese supplementari. In altre parole i locali devono servire a titolo
principale all'esercizio dell'attività lucrativa. Non possono quindi essere
considerate ragioni di comodità che inducono il contribuente a usare uno o più
locali della propria abitazione per lo svolgimento dell'attività professionale
(cfr. sentenza del Tribunale federale del 23 agosto 1990, in
ASA
60 p.
341;
Funk
, Der Begriff der Gewinnungskosten nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht,
Zurigo 1989, p. 105 s.;
Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/ Ursprung
, Kommentar
zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, pp. 324-326;
Masshardt/Tatti
,
Commentario IFD, Lugano 1985, p. 199).
Concretamente, il
contribuente che chiede la deduzione per l’uso professionale di un locale
privato della propria abitazione, deve provare:
-  l'esecuzione
regolare a casa propria di una parte importante del proprio lavoro professionale,
poiché il suo datore di lavoro non gli mette a disposizione un locale
appropriato;
-  la
disponibilità nel suo appartamento privato, risp. nella sua abitazione usata in
proprio, di un locale particolare utilizzato essenzialmente per scopi professionali
e non privati
(
ASA
60 p. 341 ss).
Assenza di un locale
adeguato sul luogo di lavoro, necessità di un locale per l’esercizio della
professione, disponibilità di un locale nella propria abitazione: queste in
sintesi le condizioni che devono essere soddisfatte per avere diritto alla deduzione
(
Funk
, op. cit., p. 105;
Känzig
, op. cit., n. 20 ad art. 22
bis
cpv. 1, pp. 694-5).
6.2.2.
Questa Camera ha affermato
che per certe categorie professionali, fra le quali quella dei docenti, é
usuale e rientra fra i canoni abitativi moderni disporre al proprio domicilio
di locali adibiti sia allo studio e al perfezionamento professionale sia ad altre
attività connesse alla professione o culturali del tempo libero e che in questi
locali, secondo un proprio schema organizzativo, torna più comodo e proficuo
svolgere anche il proprio lavoro professionale o ad esso direttamente
collegato. Data questa premessa s'è giudicato che, potendo usufruire al luogo
di lavoro di locali idonei per compiere, nel caso dei docenti, attività
scolastiche collaterali all'insegnamento degli allievi (quali la preparazione
delle lezioni e la correzione dei compiti), non si giustifica di riconoscere
una deduzione per l'uso professionale di un locale presso la propria abitazione
(
CDT
n. 216 del 6 settembre 1985 in re S.C.;
CDT
n. 423 del 9 dicembre
1985 in re P.G.).
Ha per contro ammesso la
deduzione nel caso di un docente di una scuola professionale che non disponeva,
nell’istituto in cui insegnava, degli spazi necessari per lo svolgimento delle
attività didattiche (in particolare correzione e preparazione delle lezioni),
per cui era costretto a svolgere parte della sua attività professionale a domicilio
(
CDT
n. 29 del 2 marzo 1989 in re G.B.).
Alla medesima conclusione
questa Corte è giunta nel caso di due coniugi, lui insegnante di scuola
superiore, lei assistente universitaria, con necessità costante di studio e di
aggiornamento nella materia, che avevano realizzato nella loro casa una vera e
propria biblioteca specializzata, per i loro studi filologici e le ricerche
sulla civiltà e sulla letteratura greca e romana, non per mero arricchimento
personale ma in stretta connessione con l’esercizio delle loro rispettive
professioni (
CDT
n. 164 del 27 agosto 1993 in re B.G.).
Con una decisione recente,
questa Camera ha poi concesso la deduzione per l'uso professionale di un locale
privato ad un docente di informatica che, al luogo di lavoro, poteva servirsi
solo di un ordinatore a disposizione dell'intero corpo docente all'interno di
un'aula scolastica (
CDT
n. __________.__________.__________ del 22
agosto 1996 in re E.P.).
6.2.3.
Non diversamente dalla
giurisprudenza di questa Camera, quella argoviese ha stabilito, ad esempio, che
un docente di dattilografia e informatica, che ha allestito un locale apposito
nella sua abitazione  usato prevalentemente per scopi professionali, ha diritto
alla deduzione per uso professionale (
Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung
,
op. cit., n. 63b, p. 325). Del pari la deduzione è stata concessa a un docente
che, per carenza di spazio, non poteva disporre a scuola di un'aula adeguata
per svolgere i propri lavori di correzione o poteva disporre unicamente di
un'aula docenti in comune (
Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung
, op.
cit., n. 64, p. 325 s.).
6.2.4.
Alla luce dei criteri
esposti, si ritengono adempiuti i requisiti per poter beneficiare della
detrazione fatta valere. Per il genere di attività svolta dal ricorrente ed in
considerazione dell’aggiornamento continuo che si richiede per la preparazione
di servizi giornalistici televisivi sull’attualità politica ed economica, è
senz’altro necessario un apposito spazio nella propria casa.
Quanto alla misura della
deduzione, con recenti decisioni, questa Camera ha ritenuto che il metodo più
semplice e nel contempo più conforme ai dettami della legge consista nel
dividere il valore locativo dell’intera abitazione per il numero dei locali (
CDT
n. __________.__________.__________ del 22 agosto 1996 in re E.P.;
CDT
n. __________.__________.__________ del 26 novembre 1996 in re C. e C. D.).
Nella fattispecie, il
contribuente dispone di uno studio alquanto esteso al primo piano della propria
casa e di un archivio nel sottosuolo; il piano terreno e la rimanente
superficie del primo piano sono invece adibiti ad abitazione familiare. In
considerazione anche della superficie dello studio e della biblioteca, si ritiene
di poter ammettere la deduzione nella misura di un quinto del valore locativo
della casa.
È pertanto riconosciuta,
limitatamente all’IFD, una ulteriore detrazione di fr. 4’940.– in media annua.
6.3. Spese di doppia
economia domestica
6.3.1.
Sia per l’imposta
cantonale sia per l’imposta federale diretta, vale il principio per cui, quando
il contribuente è impossibilitato a prendere un pasto principale al proprio
domicilio a causa della distanza dal luogo di lavoro oppure della brevità della
pausa, sono deducibili:
a)  nel
caso in cui egli rientri quotidianamente al proprio domicilio:
–   fr.
11.– per ogni pasto principale preso fuori casa o fr. 2’400.– se il contribuente
mangia regolarmente (a mezzogiorno) fuori di casa;
b)  quando
il contribuente soggiorna durante la settimana nel luogo di lavoro, ma rientra
regolarmente al proprio domicilio alla fine della settimana:
–   fr.
11.– per ogni pasto principale preso fuori casa, vale a dire fr. 22.– il
giorno, oppure fr. 4'800.– l'anno se le medesime circostanze sussistono tutto
l'anno; se il datore di lavoro riduce il prezzo del pasto di mezzogiorno
(mensa, contributo alle spese), si concederà per questo pasto soltanto la metà
della deduzione (fr. 5.50), vale a dire in tutto fr. 16.50 il giorno o fr.
3'600.– l'anno;
–   spese
d'alloggio:
–   coniugati
nonché vedovi, separati, divorziati, celibi e nubili, che hanno figli minorenni
conviventi al cui sostentamento provvedono: le spese effettive per una camera
al luogo di lavoro;
–   persone
sole: deduzione globale di fr. 2’000.–.
(cfr. art. 2 del Decreto
esecutivo del 10 novembre 1992 concernente le deduzioni per spese di trasferta,
di doppia economia domestica e di perfezionamento professionale dei salariati;
inoltre,
Circolare
n. 2 del 21 luglio 1992 dell' Amministrazione federale
delle contribuzioni).
6.3.2.
L'Ufficio di tassazione ha
calcolato la deduzione di fr. 2’100.– secondo le indicazioni del ricorrente,
che aveva dichiarato di avere pernottato 90 giorni a Zurigo e di avervi
pranzato 120 giorni all’anno.
Ora il contribuente
afferma invece di avere soggiornato a Zurigo 165 giorni nel 1991 e 218 giorni
nel 1992. L’affermazione appare credibile, alla luce del maggior reddito
percepito nel 1992 rispetto al 1991. Può pertanto essere ammessa una detrazione
per pasti nella misura di fr. 3’630.– nel 1991 e di fr. 4’796.– nel 1992, per
un ammontare di fr. 4’213.– in media annua.
Per la camera al luogo di
lavoro, la deduzione di fr. 6’300.– concessa dall'Ufficio di tassazione deve
invece essere confermata.
6.4. Spese di
perfezionamento professionale
6.4.1.
Dal reddito lordo delle
persone che esercitano un'attività lucrativa dipendente sono deducibili altresì
le spese per il perfezionamento della formazione richiesta dall'esercizio
dell'attività professionale (cfr. art. 25 cpv. 1 lett.
e
LT).
L'ammontare annuo massimo della deduzione non può superare fr. 500.-- (cfr. art.
3 cpv. 2 del Decreto esecutivo del 10 novembre 1992). Non è invece ammessa la
deduzione delle spese di formazione e di avanzamento professionale (cfr. art.
32 lett.
b
LT), volte cioè ad agevolare un cambiamento di professione o
il raggiungimento di una posizione all'interno della professione che richiede
maggiori requisiti (cfr.
ASA
23 p. 32).
Sono deducibili, in altre
parole, le somme che il contribuente spende per essere meglio in grado di
svolgere la propria funzione o il lavoro attribuitogli (cfr. art. 3 cpv. 1
Decreto esecutivo del 10 novembre 1992;
ASA
22 p. 386).
Principi analoghi vigono
in materia di IFD (cfr. art. 22
bis
lett.
c
in fine DIFD). È
tuttavia concessa una deduzione complessiva di fr. 1’700.– all’anno, riservata
la possibilità di una deduzione separata per il caso in cui «le spese per
riviste e libri specializzati e per il perfezionamento nella formazione
richiesta dall’esercizio dell’attività professionale... superano
complessivamente i 900 franchi» (cfr. art. 1 Ordinanza sulla deduzione delle
spese professionali ai fini dell’imposta federale diretta, del 7 maggio 1992).
In quest’ultima eventualità, il contribuente è tenuto a giustificare le sue
spese effettive (art. 3 Ordinanza cit.).
6.4.2.
L'Ufficio di tassazione ha
ammesso una deduzione di fr. 500.– per l’IC e fr. 2’500.– per l’IFD, per
perfezionamento professionale.
Su richiesta della Camera,
il ricorrente ha documentato le seguenti spese effettive:
–    materiale ufficio                                                              fr.      585.–
–    riparazioni ufficio                                                            fr.      376.–
–    acquisto libri                                                                    fr.   1’200.–
–    abbonamenti giornali
e riviste                                       fr.   2’033.–
in marchi tedeschi
(DM 780)                                         fr.      670.–
in
sterline (£ 354)                                                            fr.      850.–
in
franchi francesi (FF 2’086)                                        fr.      542.–
totale                                                                                      fr.   6’256.–
in media annua                                                                     fr.   3’128.–
Per l’IFD può di conseguenza
essere ammessa una deduzione di fr. 3’128.–.
6.5. Spese di trasporto
6.5.1.
Con riferimento al
tragitto giornaliero necessario per recarsi al lavoro, la giurisprudenza ha
stabilito che se, da un lato, l'uso del mezzo privato non deve essere una soluzione
di comodo, dall'altro, l'uso del mezzo pubblico non deve apparire irragionevole
(
CDT
n. __________.__________.__________ dell'11 luglio 1996 in re
D.B.).
Il limite entro il quale è
possibile pretendere che il contribuente si serva dei mezzi pubblici si
determina in pratica in base a diversi fattori, laddove tuttavia non è possibile
stabilire delle regole rigide (cfr., con riferimento alla nuova legge federale
entrata in vigore il  1° gennaio 1995,
Agner/Jung/Steinmann
, Kommentar zum
Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 109). Fra i diversi
criteri adottati dai cantoni, il più ricorrente è quello che considera potersi
concedere la deduzione delle spese per il mezzo privato quando ciò consente di
risparmiare quotidianamente almeno un'ora per lo spostamento da casa al posto
di lavoro e ritorno (cfr.
Istruzioni
di servizio alla legge fiscale del Canton
Zurigo, cifra 144bis, lett. a;
Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung
, Kommentar
zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, p. 315;
Weidmann/Grossmann/Zigerlig
,
Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, IV ediz., Berna 1987, p. 38;
StE
1988 B 22.3 n. 21 [Canton Soletta]). Un altro criterio consiste nell'ammettere
la deduzione per l'automobile privata se lo spostamento con il mezzo pubblico
richiede più di un'ora e con l'automobile basta meno della metà del tempo (in
tal senso una sentenza del Tribunale amministrativo bernese, cfr.
Gruber
,
Handkommentar zum bernischen Gesetz über die direkten Staats- und Gemeindesteuern,
5
a
ediz., Berna 1987, p. 109). Più rigida la giurisprudenza dei
Cantoni di Basilea-Campagna e Basilea-Città, che non ammettono deduzioni aldilà
di quelle per i mezzi pubblici ogniqualvolta il tragitto da casa al luogo di
lavoro richieda meno di due ore e mezzo per l'andata al mattino ed il ritorno
alla sera (sentenze citate in:
Funk
, op. cit., p. 84, nota 17).
6.5.2.
Nel caso del cosiddetto
Wochenaufenthalter
la dottrina è ancor più severa nell'ammettere l'uso del mezzo privato.
I
Wochenaufenthalter
sono invero gli unici contribuenti che in modo più o meno legale – talvolta con
la compiacenza delle autorità locali – possono dedurre dal reddito lordo quali
spese necessarie per l'esercizio della professione spese che invece sono di
mantenimento, così testualmente i commentatori argoviesi (
Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung
,
op. cit., p. 329). Di parere sostanzialmente analogo anche Funk, per il quale
la decisione di separare il domicilio dal luogo di lavoro colloca questi
contribuenti nella confortevole situazione di poter dedurre costi motivati da
considerazione esclusivamente private, contrariamente a quanto esige la prassi
restrittiva in materia di uso quotidiano del veicolo privato (
Funk
, op.
cit., p. 108).
È infine appena il caso di
rilevare che le spese per recarsi la fine settimana nell'abitazione di vacanza
non costituiscono pacificamente spese necessarie per l'esercizio della
professione (
Gruber
, op. cit., p. 109).
6.5.3.
Alla luce delle
considerazioni che precedono, questa Camera ha recentemente affermato che il
riconoscimento della deduzione delle spese causate dall'uso privato del mezzo
di trasporto deve dunque costituire l'eccezione e venire ammessa, di regola, unicamente
in relazione al tempo di percorrenza quotidiano per recarsi al lavoro. Per il rientro
settimanale è invece lecito esigere che il contribuente sopporti qualche
"disagio" supplementare e, meglio, anche una sensibile dilatazione
del tempo di percorrenza del tragitto da e per il luogo di domicilio, senza
considerare che l'uso del mezzo pubblico comporta di regola, sulle lunghe
tratte, minor fatica fisica ed è privo di quelle insidie e di quegli
imprevisti, che di regola si riscontrano nella circolazione stradale, quali ad
es. gli ormai inevitabili ingorghi dovuti a cantieri stradali e autostradali,
ai flussi turistici di stagione, alle intemperie e alle prolungate condizioni
invernali del fondo stradale (
CDT
n. 80.96.00193 del 12 novembre 1996 in
re A.P.).
6.5.4.
Nella fattispecie, non può
allora essere censurata la decisione dell’autorità fiscale, che ha ammesso in
deduzione l’importo di soli fr. 3’300.–, pari all’abbonamento generale FFS e ad
un supplemento per i costi di spostamento dall’alloggio di __________ al luogo
di lavoro.
7.
Per la prima volta
con il ricorso presentato a questa Camera, il ricorrente fa valere infine un
debito di fr. 213’642.– nei confronti dell’autorità fiscale bernese. Infatti, i
debiti d’imposta scaturiti dalla vendita della casa di __________ non erano
inseriti nell’elenco debiti allegato alla dichiarazione fiscale.
7.1.
Dalla sostanza sono
deducibili, oltre ai debiti commercialmente comprovati (art. 57 lett.
a
LT), gli altri debiti comprovati verso persone o enti che per il corrispondente
credito soggiacciono all'imposta (art. 57 lett.
b
LT).
Non sono invece deducibili
i debiti derivanti da solidarietà o fidejussione nella misura in cui il
contribuente non risponde effettivamente (art. 58 lett.
b
LT).
Sebbene la legge non
menzioni i debiti d'imposta, dottrina e giurisprudenza sono concordi nell'ammetterne
la deduzione. Per questa categoria di debiti vale il principio secondo cui il
debito d'imposta nasce già nel momento in cui si realizzano le condizioni
oggettive e soggettive su cui poggia l'imposizione fiscale e non soltanto al
momento della tassazione, che è unicamente condizione di esigibilità del debito
fiscale.
La deduzione delle imposte
è quindi ammessa nella misura in cui sono dovute per l'anno che precede il
giorno determinante per l'imposizione della sostanza (cfr.
Fellmann
, Leitsätze
zum Luzerner Steuergesetz, Berna 1988, p. 148; inoltre
Rivier
, Droit fiscal
suisse, Neuchâtel 1980, p. 271;
Grüninger/Studer
, Kommentar zum Basler Steuergesetz,
Basilea 1970, commento al § 65, p. 404;
Reimann/Zuppinger/Schärrer
, Kommentar
zum Zürcher Steuergesetz, Vol. III, Berna 1969, n. 21 ad § 39, p. 86;
Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung
,
op. cit., p. 563). Non è per contro ammessa la deduzione di debiti fiscali
latenti, vale a dire di debiti che, ad esempio, potranno nascere
dall'alienazione di un immobile (cfr.
RB-ZH
1985 p. 115 ss.;
Zuppinger/Schärrer/Fessler/Reich
,
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Ergänzungsband, II ediz., Berna 1983, n. 24
ad § 39, p. 227 s.; inoltre
ZBl
80 p. 234;
Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung
,
op. cit., p. 563).
In caso di pretese fiscali
non ancora determinate si procederà ad una valutazione (cfr.
Fellmann
,
loc. cit.;
CDT
n. 103-105 del 17 maggio 1991 in re G.N.).
7.2.
Dagli atti si evince che
effettivamente il ricorrente ha venduto, in data 8 maggio 1992, la part. n.
__________ di __________ (__________) al prezzo di fr. 2’500’000.–. È pertanto
verosimile che da tale compravendita sia derivato un utile immobiliare di rilievo,
soggetto all’imposta speciale bernese. Al suo ricorso, il ricorrente non ha
tuttavia alllegato alcun documento relativo alla tassazione dell’utile in
questione. Su richiesta della Camera di diritto tributario, in data 24 marzo
1997 ha inviato l’estratto bancario del conto dal quale sarebbero stati
effettuati i pagamenti. Sebbene l’estratto in questione non permetta di
chiarire esattamente la natura dei debiti d’imposta pagati nel 1994 (fr.
82’472.15 a favore del Comune di __________ e fr. 131’170.– a favore del Canton
__________), si ritiene comunque che possa essere dedotto il debito fiscale
esistente al 1° gennaio 1993, nella misura di complessivi fr. 213’642.–.
8.
Il ricorso è di
conseguenza parzialmente accolto.
In considerazione della
parziale soccombenza e della circostanza che la contestazione relativa
all’imposta sulla sostanza è stata proposta per la prima volta con il ricorso
alla Camera, la tassa di giustizia e le spese procedurali sono poste a carico
del ricorrente nella misura di due terzi.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1.   Il
ricorso è
parzialmente accolto
.
§    Di
conseguenza, la decisione su reclamo del 13 gennaio 1997 è così riformata:
1.1.   Per
l’imposta cantonale sul reddito e per l’IFD, è ammessa un’ulteriore deduzione
di fr. 4’213.– per pasti sul luogo di lavoro.
1.2.   Per
l’IFD, sono ammesse le seguenti ulteriori detrazioni in media annua:
•   fr.
4’940.– per l’uso professionale dell’abitazione privata;
•   fr.
3’128.– in media annua per spese di perfezionamento professionale.
1.3.   Per
l’imposta cantonale sulla sostanza, è dedotto il debito fiscale esistente al 1°
gennaio 1993, nella misura di complessivi fr. 213’642.–.
2.   Le spese processuali
consistenti:
a. nella tassa di
giustizia di                                  fr.    600.–
b. nelle spese di
cancelleria di complessivi       fr.       90.–
per un totale di                                                       fr.    690.–
sono a carico del ricorrente nella misura di due terzi (fr. 460.–).
3.   Intimazione alle parti.
4.   Per l'IC il presente
giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il
ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per
la Camera di diritto tributario
del
Tribunale d’appello
Il
Presidente:                                                          Il
Segretario: