ti_gerichte · 80.2008.87 · 2008-09-08 · it
Deduzioni: spese professionali, doppia economia domestica, pasto fuori casa, non compreso in rimborso forfetario delle spese di rappresentanza

Tessin Camera di diritto tributario 08.09.2008 80.2008.87
Tessin Camera di diritto tributario 08.09.2008 80.2008.87
Ticino Camera di diritto tributario 08.09.2008 80.2008.87

Incarto n.
80.2008.87
Lugano
8 settembre
2008
In nome
della Repubblica e Cantone
Ticino
La Camera di diritto tributar
io
del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli
, presidente,
Stefano Bernasconi,
Mauro Mini
segretario
F
io
renzo Gianinazzi
parti
RI 1
RI 2
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 25 lugl
io
2008 contro la decis
io
ne del 23 lugl
io
2008 in materia di IC/IFD 2008.
Fatti
A.
RI 1
è direttore della __________ di __________.
Nel per
io
do fiscale 2007 ha percepito uno stipend
io
lordo di      fr. 282'390.–, oltre ad
un’indennità forfetaria per spese di rappresentanza di fr. 12'000.–.
Nella
dichiaraz
io
ne fiscale 2007, il
contribuente chiedeva la deduz
io
ne delle seguenti spese profess
io
nali:
spese di
trasporto (veicolo privato)                                 fr.   11'726.–
doppia
economia domestica (pasto fuori casa)            fr.     3'200.–
altre
spese profess
io
nali (forfait)                                      fr.     2'400.–
totale                                                                                    fr.   17'326.–
Il
contribuente faceva inoltre valere deduz
io
ni dal reddito della sostanza immobiliare nella misura di fr.
2'825.–, pari al 25% del valore locativo della casa d’abitaz
io
ne.
B.
Notificando
al contribuente ed alla moglie __________ la tassaz
io
ne IC/IFD 2007, con decis
io
ne dell’11 giugno 2008, l’Uffic
io
di tassaz
io
ne di
Locarno negava la deduz
io
ne
delle spese per il pasto di mezzog
io
rno, argomentando che il contribuente beneficiava di rifus
io
ni di spese del datore di lavoro, ed
ammetteva le spese di manutenz
io
ne nella misura di soli fr. 1'500.–, giustificando tale riduz
io
ne con l’argomento che erano state
concesse solo le spese effettive, “in consideraz
io
ne della scelta vincolante operata dal contribuente nei precedenti
anni”.
C.
I
contribuenti impugnavano la suddetta decis
io
ne, con reclamo del 24 giugno 2008. In relaz
io
ne alla deduz
io
ne
per doppia economia domestica, argomentavano che la rifus
io
ne del datore di lavoro concerneva le
spese di rappresentanza e non aveva pertanto alcuna relaz
io
ne con i pasti fuori casa. Quanto alle
spese di manutenz
io
ne,
osservavano che dal per
io
do
fiscale 2004, senza interruz
io
ne,
erano passati al metodo forfetar
io
.
L’autorità
di tassaz
io
ne respingeva il
reclamo, con decis
io
ne del 9
lugl
io
2008. Per quanto attiene
alla deduz
io
ne per doppia economia
domestica, ribadito che il contribuente beneficiava di una “rifus
io
ne spese globale”, riteneva che “il costo
dei pasti possa venire ritenuto compreso nell’importo rimborsato e che il contribuente
non abbia più oneri a suo carico”. Per le spese di manutenz
io
ne immobiliare, invece, sottolineava che
almeno dal per
io
do fiscale
1999/2000 i contribuenti beneficiavano della deduz
io
ne dei costi effettivi e non era pertanto ammesso il passagg
io
al metodo forfetar
io
, sebbene nei per
io
di 2005 e 2006 fosse stata ammessa “per errore” la deduz
io
ne forfetaria del 25% del valore
locativo.
D.
Con
tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributar
io
, i coniugi RI 1 ripropongono le contestaz
io
ni già rivolte contro la decis
io
ne di tassaz
io
ne,
chiedendo la deduz
io
ne delle
spese per il pasto di mezzog
io
rno
fuori casa (fr. 3'200.–)         e quella forfetaria delle spese di manutenz
io
ne immobiliare      (fr. 4'655.–).
Diritto
1.
1.1.
Secondo
l'art. 32 cpv. 2 LIFD, come pure secondo l'art. 31 cpv. 2 LT di identico tenore,
il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenz
io
ne
, i premi
d'assicuraz
io
ne e le altre
spese d'amministraz
io
ne da
parte di terzi.
Sono
considerate spese di manutenz
io
ne
quelle che, senza aumentare
il valore dell'immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l'uso e ne mantengono
la redditività (cfr.
Agner/Jung/ Steinmann
,
Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art.
32 LIFD, p. 219 s.;
Känzig
, Direkte
Bundessteuer, 2
a
ediz., vol. I, Basilea 1982, p. 649;
Bottoli
, Lineamenti di diritto tributar
io
ticinese, Lugano 1977,
p. 66; CDT n. 262 del 28 agosto 1986 in re R.T.; CDT n. 52 del 22 febbra
io
1983 in re A.D.R.).
1.2.
Per
facilitare il lavoro sia dell'amministraz
io
ne fiscale che dei contribuenti, invece della somma
effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il
contribuente può avvalersi di una deduz
io
ne complessiva, stabilita dal Consigl
io
federale per l’IFD e
dal Consigl
io
di Stato per l’IC (art. 32 cpv. 4 LIFD e 31 cpv. 4 LT).
La
deduz
io
ne
complessiva ammonta:
-  al 15% per
l’IC ed al 10% per l’IFD del reddito lordo delle pig
io
ni o del valore locativo,
se, alla fine del per
io
do fiscale, l’immobile risale al massimo a 10 anni prima;
-  al 25% per l’IC
ed al 20% per l’IFD del reddito lordo delle pig
io
ni o del valore locativo se, alla fine del per
io
do fiscale, l’immobile
ha più di 10 anni
(cfr.
art. 2 cpv. 1 Regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994; art. 2
Ordinanza concernente la deduz
io
ne dei costi di immobili del patrimon
io
privato in materia di
imposta federale diretta del 24 agosto 1992).
Questa
agevolaz
io
ne
entra di regola in consideraz
io
ne solo per gli immobili appartenenti alla sostanza
privata, ma non per immobili utilizzati da terzi principalmente a fini
commerciali (v. art. 2 cpv. 3 Regolamento cit.; art. 4 Ordinanza cit.).
1.3.
In
materia di IFD il contribuente può scegliere tra la deduz
io
ne dei costi effettivi
e la deduz
io
ne
complessiva per ogni per
io
do fiscale e per ognuno dei propri immobili (art. 3
Ordinanza cit. del 24 agosto 1992). Per l’IC invece il contribuente che
sceglie, o aveva già scelto prima del per
io
do fiscale 1995/96, il sistema della deduz
io
ne delle spese
effettive, deve attenersi a questo sistema per un per
io
do di almeno dieci anni
(art. 2 cpv. 2 Regolamento cit.).
La
deduz
io
ne
complessiva calcolata dal Consigl
io
di Stato costituisce, in quanto tale, una deduz
io
ne media che raggiunge
il propr
io
equilibr
io
durante un lasso di tempo prolungato; è per questa rag
io
ne che si vuole
impedire al proprietar
io
di passare da un sistema di deduz
io
ne all'altro, a seconda
della convenienza (cfr.
Känzig
,
op. cit., n. 173, p. 662 s.).
Il
Consigl
io
federale ha invece preferito riconoscere la possibilità di cambiare sistema,
nell’intento di consentire sempre al proprietar
io
la deduz
io
ne integrale dei costi effettivi (
Agner/Jung/Steinmann
, op. cit., n. 9 ad art. 32 LIFD, p. 122
s.); la deduz
io
ne
complessiva per l’IFD è peraltro infer
io
re a quella per l’IC.
1.4.
Nella
decis
io
ne impugnata, l’autorità di tassaz
io
ne ha negato la deduz
io
ne forfetaria, rilevando che “almeno dalla tassaz
io
ne 1999/2000 (spese sostenute 1997/98 circa fr.
58'000.–) sono state riconosciute, come richiesto, le spese effettive di manutenz
io
ne dell’immobile” e che quindi i contribuenti erano vincolati
per 10 anni.
I ricorrenti, come già
avevano fatto nel reclamo all’Ufficio di tassazione, obiettano che dal periodo
fiscale 1995/96 al 2004 hanno mantenuto il metodo delle spese effettive, per
poi passare dal 2005 a quello forfetario.
Richiesto
dalla Camera di verificare le affermaz
io
ni dei ricorrenti e di pronunciarsi sulla loro richiesta, l’Uffic
io
di tassaz
io
ne ha confermato che dal per
io
do fiscale 2004 è stato correttamente ammesso il cambiamento di
metodo, per il fatto che essi avevano mantenuto la deduz
io
ne delle spese effettive per almeno dieci
anni.
Nulla si
oppone pertanto al riconoscimento della deduz
io
ne forfetaria del 25% del reddito della sostanza immobiliare, c
io
è di       fr. 4'650.–, a titolo di spese
di manutenz
io
ne.
2.
2.1.
Sia
secondo l'art. 25 cpv. 1 LT sia secondo l'art. 26 cpv. 1 LIFD le spese profess
io
nali deducibili sono:
a)  le
spese di trasporto necessarie dal domicil
io
al luogo di lavoro;
b)  le
spese supplementari necessarie per pasti fuori domicil
io
o in caso di lavoro a turni;
c)   le
altre spese necessarie per l'eserciz
io
della profess
io
ne;
d)  le
spese inerenti al perfez
io
namento
e alla riqualificaz
io
ne
connessi con l'eserciz
io
dell'attività profess
io
nale.
Fra gli
altri costi che non possono essere dedotti rientrano in particolare le spese di
formaz
io
ne profess
io
nale (art. 33 lett.
b
LT; art. 34
lett.
b
LIFD).
Per le
spese profess
io
nali secondo il
cpv. 1 lettere
a - c
dell'art. 25 LT sono stabilite deduz
io
ni complessive entro i limiti fissati dal
Consigl
io
di Stato.
2.2.
Per
l’imposta cantonale, sono considerate spese supplementari per doppia economia
domestica quelle causate al contribuente quando non può consumare un pasto
principale al propr
io
domicil
io
. La relativa deduz
io
ne è ammessa se il luogo di lavoro è a
notevole distanza da quello di domicil
io
oppure quando, per le condiz
io
ni imposte dall’attività profess
io
nale, la pausa per i pasti è tale da non permettere al contribuente
di rientrare a domicil
io
(art.
5 cpv. 1 del decreto esecutivo del 12 dicembre 2006 concernente l’imposiz
io
ne delle persone fisiche valido per il
per
io
do fiscale 2007).
Se il
contribuente rientra ogni g
io
rno
a domicil
io
, per ogni pasto
principale consumato fuori casa ha diritto ad una deduz
io
ne di fr. 15.- il g
io
rno o fr. 3’200.- l’anno se i pasti a mezzog
io
rno
sono consumati regolarmente fuori casa (cfr.
art. 5 cpv. 2 lett.
a
del decreto).
Se i
pasti sono in parte o totalmente consumati nella mensa del datore di lavoro oppure
se quest’ultimo versa un contributo per ridurne il prezzo, le deduz
io
ni sono ammesse solo nella misura della
metà
(fr. 7.50 il g
io
rno o fr. 1’600.-- l’anno). Se la riduz
io
ne di prezzo è tale che il contribuente non ha
palesemente più alcuna spesa supplementare, non è ammessa alcuna deduz
io
ne per quel pasto
(art. 5
cpv. 3 del decreto).
2.3.
Per l’IFD
le spese supplementari per pasti possono essere prese in consideraz
io
ne quando il contribuente non può
prendere il pasto principale a casa propria, poiché il luogo di domicil
io
e quello di lavoro si trovano a notevole
distanza o perché la pausa del pasto è troppo breve (art. 6 cpv. 1 lett.
a
Ordinanza del 10 febbra
io
1993).
Per il
per
io
do fiscale 2007 la deduz
io
ne massima è di fr. 3’200.-- all’anno
(cfr. appendice dell’ordinanza del 10 febbra
io
1993).
Se per
ridurre il prezzo il datore di lavoro fornisce facilitaz
io
ni che non sono contributi in contanti
(distribuz
io
ne di buoni) o se
il pasto è preso in una mensa, in un ristorante del personale o in un
ristorante del datore di lavoro è concessa soltanto la metà della deduz
io
ne
(fr.
7.50 il g
io
rno o fr. 1’600.-- l’ anno).
Nessuna deduz
io
ne è
ammessa, data la mancanza di spese supplementari, quando la valutaz
io
ne delle prestaz
io
ni in natura operata dal datore di lavoro è infer
io
re alle aliquote fissate dall’autorità
fiscale o quando il contribuente può ristorarsi ad un prezzo infer
io
re a dette aliquote
(art. 6 cpv. 3 Ord.).
2.4.
La rag
io
ne per cui l’Uffic
io
di tassaz
io
ne ha negato al ricorrente la deduz
io
ne delle spese per il pasto fuori casa è che egli beneficia di una
rifus
io
ne globale da parte del
datore di lavoro, circostanza che induce l’autorità a concludere che il costo
dei pasti “possa venire ritenuto compreso nell’importo rimborsato e che il
contribuente non abbia più oneri a suo carico”.
Le
indicaz
io
ni che si riferiscono
alla messa a disposiz
io
ne, da
parte del datore di lavoro, di buoni pasto o di una mensa figurano tuttavia in
una parte specifica del certificato di salar
io
, e precisamente alla casella G. A tale riguardo, così si esprimono
le Istruz
io
ni per la compilaz
io
ne del certificato di salar
io
risp. dell'attestaz
io
ne delle rendite (Modulo 11) della
Conferenza fiscale svizzera e dell’Amministraz
io
ne federale delle contribuz
io
ni:
Pasti nella
mensa
I
Buoni pasto / Pagamento dei pasti
La casella è
da crociare se il dipendente riceve dei buoni pasto (cfr. n.m. 18) oppure se a
un dipendente del serviz
io
esterno, rispettivamente ad un collaboratore
con compiti simili a quelli del serviz
io
esterno è versata
un'indennità per i costi (o i costi supplementari) di un pasto principale fuori
casa per un per
io
do equivalente almeno alla metà dei g
io
rni lavorativi. Occorre fornire un'indicaz
io
ne anche quando il datore di lavoro offre al
dipendente la possibilità di consumare il pranzo o la cena a prezzo ridotto in
un ristorante del personale. Questa regola vale anche quando non è noto in
quale misura il dipendente sfrutta questa possibilità. Eventuali chiarimenti
possono essere ottenuti presso l'Amministraz
io
ne
fiscale del cantone sede del datore di lavoro
(cfr.
Istruz
io
ni citate, n. 10).
Il
riferimento alla nota 18 delle stesse istruz
io
ni, in relaz
io
ne ai
buoni pasto, si spiega con il fatto che al di sopra di un certo limite i
contributi per i pasti devono addirittura essere aggiunti al salar
io
dichiarato.
Nella
fattispecie, il certificato di salar
io
del contribuente non contiene alcuna indicaz
io
ne che induca a ritenere che egli abbia beneficiato
di simili agevolaz
io
ni per i pasti.
Il rimborso forfetar
io
indicato
sul certificato di salar
io
(fr.
12'000.–) si riferisce espressamente a spese di rappresentanza. A tale
riguardo, le Istruz
io
ni
contengono le seguenti spiegaz
io
ni:
Nella
relativa colonna è da indicare l'importo forfetar
io
(non entrano in questo contesto i singoli forfait secondo la cifra n.m. 52)
versato al personale dirigente o al personale del serviz
io
esterno per coprire le piccole spese (di regola,
singole spese infer
io
ri a 50 CHF) e per le spese di
rappresentanza (p.es. per inviti privati al propr
io
domicil
io
). Le spese forfetarie devono corrispondere
all'incirca all'importo delle spese effettive. L'importo in franchi è da
indicare anche quando esiste un regolamento delle spese approvato.
(cfr.
Istruz
io
ni citate, n. 58).
Il
certificato di salar
io
indica
altresì che il datore di lavoro ha sottoposto all’autorità fiscale del Canton
Berna un regolamento delle spese, che è stato approvato il 13 novembre 2006.
2.5.
Le
rifusioni di spese e gli altri rimborsi per il personale dirigente e del servizio
esterno come pure le spese forfetarie devono essere indicati sul certificato di
salario, affinché se ne possa verificare la giustificazione commerciale, per il
fatto che se superano i costi effettivi del dipendente costituiscono integrazione
dello stipendio (
Locher
, Kommentar
zum DBG, vol. I, Basilea/Therwil, 2001, n. 25 all’art. 17 LIFD, p. 321).
Per quanto concerne in
particolare le spese di rappresentanza, si tratta di quelle spese che
sostengono dipendenti di solito dirigenti nell’esercizio della loro attività
lavorativa, in considerazione della loro posizione particolare, nei rapporti
con clienti o collaboratori, e per le quali la presentazione di giustificativi
sarebbe possibile tutt’al più con un dispendio sproporzionato. Il trattamento
fiscale delle spese di rappresentanza dà frequentemente luogo a controversie
fra fisco e contribuenti, in particolar modo per il fatto che il rimborso
forfetario copre spese che non sono univocamente attribuibili alla sfera
privata o professionale e si pone quindi il problema se debbano essere
suddivise in parte professionale e parte privata; di conseguenza, la qualificazione
fiscale è spesso difficoltosa nel singolo caso ed una stima è quasi inevitabile.
Nella prassi delle autorità di tassazione si tende perciò ad ammettere il rimborso
delle spese di rappresentanza nella forma di un importo forfetario, la cui
misura dipende dal settore professionale, dalla regolamentazione effettiva
delle spese e dalla portata dell’attività di rappresentanza del contribuente (
Bosshard
, Die steuerliche Behandlung
von Spesenvergütungen im Lohnausweis und im Veranlagungsverfahren, in RF 1996,
pp. 563-565; cfr. anche la sentenza CDT n. 80.2006.87 del 4 dicembre 2007,
consid. 2.2.).
Per il fatto che
l’autorità di tassazione del Cantone di sede del datore di lavoro ha approvato
il regolamento delle spese, si deve ritenere che abbia considerato giustificata
la misura del rimborso forfetario delle spese di rappresentanza che esso prevede.
Nell’istruz
io
ne del ricorso, questa Camera ha
provveduto a richiedere al ricorrente copia del regolamento in quest
io
ne, che è del tutto conforme al modello
di regolamento spese per le imprese e per le organizzaz
io
ni senza scopo di lucro, proposto dalla Conferenza fiscale svizzera
nella sua Circolare n. 25 del 18 genna
io
2008.
Nulla
permette dunque di concludere che tale rimborso sia stato versato per coprire o
per ridurre le spese dei pasti del contribuente.
2.6.
Il
ricorso è conseguentemente accolto anche su questo aspetto. Ai ricorrenti è pertanto
concessa la deduz
io
ne di fr.
3'200.– per spese di doppia economia domestica.
3.
Visto
l’esito del ricorso, non si prelevano né tassa di giustizia né spese
processuali.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e
pronuncia
1.   Il ricorso
è
accolto
.
§    Di
conseguenza, la decis
io
ne su
reclamo del 9 lugl
io
2008 è
riformata nel senso che sono concesse le deduz
io
ni di          fr. 4'650.– per spese di manutenz
io
ne immobiliare e di          fr. 3'200.–
per doppia economia domestica.
2.   Non si
prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3.   Contro il
presente giudiz
io
è dato
ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro
30 g
io
rni (art. 146 LIFD; art.
73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4.   Intimazione
a:
-;
-;
-;
-;
-.
Copia per
conoscenza:
- municip
io
di.
per la Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello
Il presidente:                                                          Il
segretar
io
: