tg_gerichte · TVR-2001-16 · 2001-01-01 · de
TVR 2001 Nr. 16


Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen und Busse bei Verletzung dieser Pflicht
Â§ 156 StG
,
Â§ 207 StG
1. Kann die Frage des Umfangs der Mitwirkungspflicht in guten Treuen streitig sein, so hat ihn die Steuerverwaltung durch einspracheberechtigte VerfÃ¼gung genau festzulegen. Die direkte Auferlegung einer Ordnungsbusse wegen behaupteter Verletzung dieser Mitwirkungspflicht ist rechtswidrig (E. 2).
2. Im interkantonalen Steuerrecht ist primÃ¤r Amtshilfe anzufordern, bevor der Steuerpflichtige zur Einreichung weiterer Unterlagen angehalten werden soll (E. 3).
F wohnt in D im Kanton Thurgau und fÃ¼hrt in der schaffhausischen Gemeinde K als selbststÃ¤ndig ErwerbstÃ¤tiger eine Anwaltskanzlei. In Bezug auf seine anwaltliche TÃ¤tigkeit wurde er bis anhin von der schaffhausischen Gemeinde K veranlagt. Steuerpflichtig ist er auch im Kanton Thurgau, wobei eine Steuerausscheidung mit dem Kanton Schaffhausen vorgenommen wird. Am 16. September 1998 gelangte die Steuerverwaltung an das Ehepaar F: Â«Die Veranlagungen der selbststÃ¤ndigerwerbenden RechtsanwÃ¤lte werden fÃ¼r diese Steuerperiode (1997/1998) zentral durch die kantonale Steuerverwaltung vorgenommen. Bei der Durchsicht Ihrer SteuererklÃ¤rung stellen wir fest, dass folgende Unterlagen fehlen: Einkommen aus selbststÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit des Ehemannes: Jahresrechnungen 1995 und 1996 mit Abschreibungstabellen und Angaben Ã¼ber Neuanschaffungen. Wir ersuchen Sie, uns diese Unterlagen umgehend zuzustellen. Eine vertiefte PrÃ¼fung anhand der Belege vor Ort bleibt vorbehalten.Â»
F entgegnete, er gehe von einem Irrtum der thurgauischen Steuerverwaltung aus, da er fÃ¼r seine TÃ¤tigkeit als Rechtsanwalt durch die schaffhausische Gemeinde K beurteilt werde. Er lege seiner SteuererklÃ¤rung jeweils auch jene des anderen Kantons bei. Die thurgauische Steuerverwaltung antwortete, dass das Einkommen in K satzbestimmend zu berÃ¼cksichtigen sei. Er werde deshalb aufgefordert, die verlangten Unterlagen umgehend zuzustellen. Nachdem F nicht reagierte, machte ihn die Steuerverwaltung in ihrem Schreiben vom 30. Oktober 1998 darauf aufmerksam, dass ihn eine umfassende Mitwirkungspflicht treffe. Eine Verletzung von Verfahrenspflichten sei mit einer Ordnungsbusse zu ahnden. Er werde deshalb ultimativ aufgefordert, die Unterlagen bis 15. November 1998 einzureichen, ansonsten ohne weiteres eine Ordnungsbusse ausgesprochen werde.
Am 6. Januar 1999 auferlegte die Steuerverwaltung F eine Busse von Fr. 200.â, rÃ¤umte hiezu das Recht zur Einsprache ein und forderte ihn gleichzeitig auf, die verlangten Unterlagen umgehend einzureichen. Sollte er sich weiterhin weigern, wÃ¼rde er erneut bussenfÃ¤llig bis der gesetzliche Bussenrahmen ausgeschÃ¶pft sei. F erhob dagegen Einsprache. Diese und auch der nachfolgend erhobene Rekurs wurden abgewiesen. Das Verwaltungsgericht heisst die Beschwerde gut.
Aus den ErwÃ¤gungen:
2. a) AuslÃ¶ser dieses Verfahrens ist nicht das Schreiben der Steuerverwaltung vom 16. September 1998, sondern die VerfÃ¼gung vom 6. Januar 1999. Diese ist in zwei Teile gegliedert, nÃ¤mlich in eine BussenverfÃ¼gung und in eine Mahnung betreffend Einreichung der verlangten Unterlagen (mit Androhung weiterer Bussen bei Weigerung). Das Recht zur Einsprache ist aber ganz offensichtlich nur gegen die Â«BussenverfÃ¼gungÂ» eingerÃ¤umt worden, wie sich aus dem Wortlaut und der Stellung des Einsprachehinweises ergibt. Gegenstand der Beschwerde ist somit nur die Frage, ob die Busse zu Recht verfÃ¼gt worden ist.
b) Die Steuerverwaltung stÃ¼tzt sich fÃ¼r die verhÃ¤ngte Busse auf Â§ 207 StG. Nach dessen Abs. 1 wird mit Busse bestraft, wer einer Vorschrift des Gesetzes (StG) oder einer gestÃ¼tzt darauf getroffenen Anordnung trotz Mahnung nicht nachkommt, insbesondere die SteuererklÃ¤rung oder die verlangten Beilagen nicht einreicht (Ziff. 1). Dabei betrÃ¤gt die Busse bis zu Fr. 1 000.â, in schweren FÃ¤llen oder bei RÃ¼ckfall bis zu Fr. 10 000.â (Abs. 2).
Nachdem die Steuerverwaltung Beilagen zur SteuererklÃ¤rung verlangt hat, gilt es im Grunde genommen zu prÃ¼fen, ob der Steuerpflichtige seinen Mitwirkungspflichten trotz Mahnung nicht nachgekommen ist. Welche Unterlagen der SteuererklÃ¤rung beizulegen sind, legt vorab Â§ 156 Abs. 1 StG fest. FÃ¼r natÃ¼rliche Personen mit Einkommen aus selbststÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit â was hier zutrifft â verlangt Abs. 2 zudem unterzeichnete Jahresrechnungen oder, wenn nicht buchfÃ¼hrungspflichtig, Aufstellungen Ã¼ber Aktiven und Passiven, Einnahmen und Ausgaben. Auf Verlangen der VeranlagungsbehÃ¶rde hat der Steuerpflichtige schliesslich mÃ¼ndlich oder schriftlich Auskunft zu erteilen. Er hat GeschÃ¤ftsbÃ¼cher, Belege und weitere Bescheinigungen sowie Urkunden Ã¼ber den GeschÃ¤ftsverkehr vorzulegen (Â§ 157 Abs. 1 StG).
c) Zweck einer Ordnungsbusse ist, den Steuerpflichtigen zu einem bestimmten gesetzlich vorgesehenen Verhalten zu zwingen. Sie will die DurchfÃ¼hrung einer vollstÃ¤ndigen und gerechten Besteuerung gewÃ¤hrleisten (vgl. Baur e.a., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Muri-Bern 1991, Â§ 182 N. 1).
Im vorliegenden Verfahren bestreitet der BeschwerdefÃ¼hrer die grundsÃ¤tzliche Mitwirkungspflicht nicht. Er hat im Kanton Thurgau unbestrittenermassen die SteuererklÃ¤rung eingereicht und jene des Kantons Schaffhausen beigelegt. Die Aufforderung des SteuerkommissÃ¤rs zur Einreichung weiterer Unterlagen bestritt er aber stets mit der BegrÃ¼ndung, dass dies zu seiner Schlechterstellung fÃ¼hre, dem Koordinationsprinzip widerspreche und einen Eingriff in die Steuerhoheit des Kantons Schaffhausen bedeute. Er hat somit nicht einfach nicht reagiert oder eine selbstverstÃ¤ndliche Anordnung der SteuerbehÃ¶rde ignoriert oder sich dagegen zur Wehr gesetzt, sondern eine tatsÃ¤chlich nicht zum vornherein klare Frage â nÃ¤mlich insbesondere hinsichtlich der Abschreibungen fÃ¼r sein BÃ¼ro in Schaffhausen â anders beurteilt als die Steuerverwaltung. In diesem Fall hÃ¤tte aber die SteuerbehÃ¶rde ihre Aufforderung zur Einreichung weiterer Unterlagen in einer rechtsmittelfÃ¤higen VerfÃ¼gung erlassen mÃ¼ssen, um damit vorerst diese Frage klÃ¤ren zu kÃ¶nnen. Das Verhalten des BeschwerdefÃ¼hrers liess mitnichten darauf schliessen, dass er seine Mitwirkungspflicht einfach verweigern wollte, sondern dass er in Bezug auf seine Mitwirkungspflicht eine andere rechtliche Auffassung vertrat. Der BeschwerdefÃ¼hrer hÃ¤tte die Unterlagen wohl zu einem spÃ¤teren Zeitpunkt eingereicht, wenn er dazu mit rechtskrÃ¤ftigem Entscheid angehalten worden wÃ¤re. Im bisherigen Verfahren war der Steuerpflichtige aber auf Grund behaupteter Ã¼ber 20-jÃ¤hriger Praxis der festen rechtlichen Ãberzeugung, dass er seiner Mitwirkungspflicht vollumfÃ¤nglich nachgekommen war, weshalb er nichts Weiteres einzureichen hÃ¤tte. VerhÃ¤lt es sich aber so, kann nicht einfach eine Busse ausgefÃ¤llt werden, um den Steuerpflichtigen gewissermassen zur Einreichung der verlangten Unterlagen zu zwingen. Anders sÃ¤he es mÃ¶glicherweise aus, wenn er beispielsweise nur geltend gemacht hÃ¤tte, eine definitive Veranlagung des Kantons Schaffhausen liege noch nicht vor (vgl. Baur e.a., a.a.O., Â§ 182 N. 13). Zwar stellt Â§ 207 Abs. 1 StG als Straftatbestand ganz allgemein das Nichteinreichen von verlangten Beilagen auf. Was aber verlangt werden kann, sagt â wie erwÃ¤hnt â primÃ¤r das Gesetz (vgl. Â§ 155 ff. StG); was darÃ¼ber hinaus verlangt werden kann, ist primÃ¤r eine Frage der Notwendigkeit und darÃ¼ber lÃ¤sst sich in guten Treuen streiten. Wird diese Notwendigkeit bestritten, kann nicht von Nichteinreichen von (rechtskrÃ¤ftig) verlangten Belegen und damit nicht von TatbestandserfÃ¼llung ausgegangen werden. Schliesslich fehlte dem BeschwerdefÃ¼hrer auch jedes Unrechtsbewusstsein, war doch seine Rechtsauffassung nicht von vornherein von der Hand zu weisen. Es geht - wie gesagt - nicht an, in einer so kontroversen Frage eine VerfÃ¼gung direkt mit einer Busse zu verbinden. Der BeschwerdefÃ¼hrer hat Anspruch auf eine PrÃ¼fung der Rechtsfrage, ohne sogleich mit einer Busse belegt zu werden.
3. Der angefochtene Entscheid befasst sich auf weiten Strecken mit der Frage, ob die verlangten Unterlagen zu Recht gefordert worden sind. Er bejaht dies schliesslich. Auch im Beschwerdeverfahren steht diese Frage im Zentrum. Angesichts des Streitgegenstandes (vgl. E. 2.a) mÃ¼sste aber auf diese Frage nicht weiter eingegangen werden. Aus prozessÃ¶konomischen GrÃ¼nden erscheinen jedoch einige AusfÃ¼hrungen dazu angebracht.
GemÃ¤ss Â§ 10 StG haben natÃ¼rliche Personen, die nur fÃ¼r einen Teil ihres Einkommens oder VermÃ¶gens im Kanton steuerpflichtig sind, die Steuer nach dem Steuersatz zu entrichten, der ihrem gesamten Einkommen und VermÃ¶gen entspricht. Dies bedeutet somit, dass die Veranlagung in jedem Kanton grundsÃ¤tzlich individuell erfolgt. Fraglich ist, ob der eine Kanton an die im andern Kanton festgestellten Faktoren gebunden ist oder nicht. Das kantonale Recht Ã¤ussert sich dazu nicht. In der Literatur (Locher, EinfÃ¼hrung in das interkantonale Steuerrecht, Bern 1999, S. 143) wird hierzu ausgefÃ¼hrt, dass zur Beseitigung einer Doppelbesteuerung die unbedingte Befreiung nÃ¶tig sei. Allerdings erfolge eine solche Befreiung nicht uneingeschrÃ¤nkt, sondern unter Progressionsvorbehalt, das heisst fÃ¼r die Ermittlung des Steuersatzes dÃ¼rften die freigestellten VermÃ¶gens- beziehungsweise Einkommensteile (Kapitalbeziehungsweise Gewinnteile des anderen Kantons) mitberÃ¼cksichtigt werden. Auszugehen sei mithin von den Gesamtfaktoren (GesamtvermÃ¶gen, -einkommen, -kapital und -gewinn), welche nach dem jeweiligen kantonalen Recht zu ermitteln seien. Weiter wird festgehalten, dass nicht nur die Ermittlung als solche, sondern auch die Frage, ob der Gesamtsteuersatz wirklich zur Anwendung komme, eine Frage des kantonalen Rechts sei.
Somit muss festgestellt werden, dass der BeschwerdefÃ¼hrer grundsÃ¤tzlich eine Mitwirkungspflicht in Bezug auf die Einreichung weiterer Unterlagen hat. Dabei nÃ¼tzt es ihm nichts und widerspricht nicht Treu und Glauben, wenn dies wÃ¤hrend 25 Jahren anders war.
Die Grenze der Mitwirkungspflicht ist nach dem Grundsatz der VerhÃ¤ltnismÃ¤ssigkeit zu beurteilen (Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, 2. Aufl., ZÃ¼rich 1997, N. 25 zu Â§ 135). Nach dem VerhÃ¤ltnismÃ¤ssigkeitsprinzip mÃ¼ssen alle Mitwirkungshandlungen, welche die SteuerbehÃ¶rde vom Steuerpflichtigen fordert, nicht nur geeignet sein, den rechtserheblichen Sachverhalt abzuklÃ¤ren, sondern hierzu auch notwendig und dem Steuerpflichtigen zumutbar sein. Im vorliegenden Fall kann festgehalten werden, dass die vom BeschwerdefÃ¼hrer verlangten Unterlagen das VerhÃ¤ltnismÃ¤ssigkeitsprinzip nicht Ã¼berstrapazieren. Es dÃ¼rfte keinen besonderen Aufwand bedeuten, die Jahresrechnungen 1995/1996 nachzureichen. Immerhin hat der Pflichtige seine Â«Bilanzen per 1995/1996 (plus Abschreibungstabellen)Â» gemÃ¤ss Beilagenverzeichnis der schaffhausischen SteuererklÃ¤rung 1997-1998 fÃ¼r natÃ¼rliche Personen beigefÃ¼gt, die mit 28. August 1997 datiert ist, also mit demselben Datum, wie die Thurgauer SteuererklÃ¤rung. Seine Weigerung, dieselben Unterlagen auch dem Kanton Thurgau zur VerfÃ¼gung zu stellen, ist demnach gestÃ¼tzt auf kantonales Recht nicht haltbar. Ob allerdings die thurgauische Steuerverwaltung auch die Abschreibungen betreffend das BÃ¼ro in K Ã¼berprÃ¼fen kann, ist damit nicht gesagt und soll hier offen gelassen werden. Mit Sicherheit aber hat die thurgauische SteuerbehÃ¶rde kein Recht, im BÃ¼ro in K â also vor Ort â eine Revision durchzufÃ¼hren, so wie sie sich das in ihrem Schreiben vom 16. September 1998 vorbehielt.
Auf Grund von Art. 105 Abs. 1 DBG sind die thurgauischen SteuerbehÃ¶rden fÃ¼r die Erhebung der direkten Bundessteuer des Ehepaares F zustÃ¤ndig. Die Thurgauer SteuerbehÃ¶rden kÃ¶nnen gestÃ¼tzt auf Art. 111 Abs. 1 DBG via Abteilung Direkte Bundessteuer die Amtshilfe der SteuerbehÃ¶rden des Kantons Schaffhausen in Anspruch nehmen. Art. 111 Abs. 2 DBG verpflichtet sogar die SteuerbehÃ¶rden, bei einer Aufteilung unter mehreren Kantonen dem fÃ¼r die direkte Bundessteuer zustÃ¤ndigen Kanton die nÃ¶tigen Angaben zu machen (Formular M7, siehe Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz Ã¼ber die direkte Bundessteuer, ZÃ¼rich 1995, Art. 111, S. 351). Diese Meldungen liegen nicht bei den Akten. Es fragt sich somit, ob die Thurgauer SteuerbehÃ¶rden nicht zuerst den Kanton Schaffhausen aufzufordern hÃ¤tten, diese Meldungen und allfÃ¤llige Ã¼brige AuskÃ¼nfte zu machen, bevor sie den Steuerpflichtigen dazu verpflichten. Das ist letztlich eine Frage der VerhÃ¤ltnismÃ¤ssigkeit und trÃ¼ge wohl zum guten Steuerklima bei.
Die Beschwerde wÃ¤re wohl auch in diesem Punkte in dem Sinne gutzuheissen, als die Steuerverwaltung zuerst Amtshilfe anzufordern hÃ¤tte, bevor sie den Pflichtigen zur Einreichung weiterer Unterlagen auffordert.
Entscheid vom 17. Januar 2001
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