tg_gerichte · TVR-2022-10 · 2022-01-01 · de
TVR 2022 Nr. 10


Ordnungsbusse; Mahnung als objektives Tatbestandselement und nicht blosse Strafbarkeitsbedingung
Â§ 207 Abs. 1 Ziff. 1 StG
,
Art. 174 Abs. 1 lit. a DBG
Die Mahnung des Steuerpflichtigen ist ein objektives Tatbestandselement und nicht blosse Strafbarkeitsbedingung fÃ¼r eine Ordnungsbusse.
Die Zustellung der Mahnung alleine an die Vertreterin genÃ¼gt nicht. Zumindest dann nicht, wenn - wie vorliegend der Fall - nicht nachgewiesen ist, dass die vertretene Steuerpflichtige trotzdem von der Mahnung Kenntnis nehmen konnte.
Mit BussenverfÃ¼gung vom 22. Februar 2021 wurde die Genossenschaft A wegen Nichteinreichens der SteuererklÃ¤rung 2019 mit Fr. 1'000.-- gebÃ¼sst. Die dagegen erhobene Einsprache wurde abgewiesen, ebenso der in der Folge bei der Steuerrekurskommission erhobene Rekurs. Gegen diesen Entscheid erhob die S Treuhand AG fÃ¼r die Genossenschaft A Beschwerde beim Verwaltungsgericht. Nach entsprechender Aufforderung wurde eine ordnungsgemÃ¤ss unterzeichnete Beschwerde eingereicht. Das Verwaltungsgericht heisst die Beschwerde gut.
Aus den ErwÃ¤gungen:
2.1 Im Bereich der harmonisierten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden herrscht das Verfahren der gemischten Veranlagung. Dem klaren Gesetzestext zufolge hat die steuerpflichtige Person alles zu tun, was dazu dient, eine vollstÃ¤ndige und richtige Veranlagung zu ermÃ¶glichen (Urteil des Bundesgerichts 2C_684/2019 vom 11. November 2020 E. 3.2.1 mit weiteren Hinweisen). Sie hat namentlich das Formular fÃ¼r die SteuererklÃ¤rung wahrheitsgemÃ¤ss und vollstÃ¤ndig auszufÃ¼llen, persÃ¶nlich zu unterzeichnen und samt den vorgeschriebenen Beilagen fristgemÃ¤ss der zustÃ¤ndigen BehÃ¶rde einzureichen (Â§ 155 Abs. 2 StG und Art. 124 Abs. 2 DBG). Der Steuerpflichtige, der die SteuererklÃ¤rung nicht oder mangelhaft ausgefÃ¼llt einreicht, wird aufgefordert, das VersÃ¤umte innert angemessener Frist nachzuholen (Â§ 155 Abs. 3 StG und Art. 124 Abs. 3 DBG).
2.2 Wer einer Vorschrift des Steuergesetzes oder einer aufgrund dieses Gesetzes getroffenen Anordnung trotz Mahnung vorsÃ¤tzlich oder fahrlÃ¤ssig nicht nachkommt, insbesondere die SteuererklÃ¤rung oder die verlangten Beilagen nicht einreicht, wird zufolge Art. 174 Abs. 1 lit. a DBG mit Busse bestraft. Auch Â§ 207 Abs. 1 Ziff. 1 StG sieht vor, dass, wer einer Vorschrift dieses Gesetzes oder einer aufgrund dieses Gesetzes getroffenen Anordnung trotz Mahnung nicht nachkommt, insbesondere die SteuererklÃ¤rung oder die verlangten Beilagen nicht einreicht, mit Busse bestraft wird. Die Busse betrÃ¤gt bis zu Fr. 1'000.--, in schweren FÃ¤llen oder bei RÃ¼ckfall bis zu Fr. 10'000.-- (Â§ 207 Abs. 2 StG und Art. 174 Abs. 2 DBG).
3.
3.1 Vorliegend ist unbestritten, dass die BeschwerdefÃ¼hrerin die SteuererklÃ¤rung 2019 erst am 23. Februar 2021 eingereicht hat. WÃ¤hrend die Vorinstanz - aufgrund der von der Steuerverwaltung eingereichten Akten - von einer Einreichungsfrist bis 30. Juni 2020 ausging, wies die BeschwerdefÃ¼hrerin auf ein bis 31. Dezember 2020 genehmigtes Fristerstreckungsgesuch hin. Nachdem Letztere ihre SteuererklÃ¤rung 2019 auch nach Ablauf der von ihr geltend gemachten, erstreckten Frist und nach Versand einer weiteren - am 2. Oktober 2020 wurde die BeschwerdefÃ¼hrerin das erste Mal gemahnt - Mahnung der Steuerverwaltung vom 19. Januar 2021 und damit klar verspÃ¤tet eingereicht hat, ist die Grundvoraussetzung fÃ¼r das AusfÃ¤llen einer Ordnungsbusse gegeben. Auf Weiterungen hierzu kann zumindest im Rahmen der sachverhaltlichen Erhebungen verzichtet werden.
3.2
3.2.1 Sowohl die erste als auch die zweite Mahnung wurden der Vertreterin der BeschwerdefÃ¼hrerin, die auch deren Hausverwaltung Ã¼bernimmt, zugestellt. Aus beiden Mahnungen geht - auch unter Hinweis auf die steuerliche Personenidentifikationsnummer - klar hervor, dass die Einforderung der Mitwirkungspflicht einzig die BeschwerdefÃ¼hrerin betrifft. Angesichts der Vorbringen der BeschwerdefÃ¼hrerin ist zu prÃ¼fen, ob es genÃ¼gt, dass die Mahnung nur der Vertreterin und nicht (auch) der mitwirkungspflichtigen Person zugestellt wurde.
3.2.2 Das Bundesgericht hat diesbezÃ¼glich am 23. Januar 1973 entschieden, dass die Zustellung einer Mahnung mit Bussenandrohung an den Vertreter genÃ¼gt und begrÃ¼ndete dies damit, nach Art. 130 Abs. 3 des Bundesratsbeschlusses Ã¼ber die Erhebung einer Wehrsteuer (WStB, per 1. Januar 1983 umbenannt in Bundesratsbeschluss Ã¼ber die Erhebung einer direkten Bundessteuer [BdBSt, SR 642.11], aufgehoben per 1.1.1995; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_351/2011 vom 4. Januar 2012 E. 2.2.1) seien Widerhandlungen, die vom vertraglichen Vertreter einer natÃ¼rlichen Person begangen worden seien, dieser zuzurechnen, wenn sie nicht nachweise, dass sie nicht imstande gewesen sei, die Handlung zu verhindern oder deren Auswirkungen rÃ¼ckgÃ¤ngig zu machen. Diese Bestimmung sei gemÃ¤ss Art. 131 Abs. 3 WStB analog auch auf die Verletzung von Verfahrensvorschriften anwendbar. Unter Bezugnahme auf die Stellungnahme der eidgenÃ¶ssischen Steuerverwaltung fÃ¼hrte das Bundesgericht weiter aus, diese Anordnung habe ihren guten Sinn. Der Steuerpflichtige, der einen Steuerberater beiziehe, solle gegenÃ¼ber demjenigen, der seine steuerlichen Angelegenheiten selbst besorge, nicht bevorzugt werden, indem er die MÃ¶glichkeit habe, die strafrechtliche Verantwortung fÃ¼r begangene Fehler mit der blossen Behauptung des Nichtwissens von sich abzuwÃ¤lzen. Vielmehr habe auch er die ErfÃ¼llung der steuerlichen Pflichten nicht aus dem Auge zu lassen und sich wenigstens von Zeit zu Zeit bei seinem Steuervertreter Ã¼ber den Stand seiner Steuersache zu erkundigen (ASA 42 S. 263 ff.). In der Folge liess das Bundesgericht die Frage nach einer gÃ¼ltigen Zustellung einzig an den Vertreter ausdrÃ¼cklich offen (Entscheid vom 23. Dezember 1985 [StE 1987 B 101.1 Nr. 3 E. 2d]). In BGE 121 II 273 E. 4 verzichtete es scheinbar wiederum stillschweigend auf das Erfordernis einer Zustellung an die steuerpflichtige Person. Diese bundesgerichtliche Rechtsprechung ist insofern zu relativieren, als dass eine Zurechnungsregel im Sinne von Art. 130 Abs. 3 BdBSt, wonach eine von einem vertraglichen Vertreter begangene Widerhandlung der vertretenen Person zugerechnet wird, sofern diese nicht nachweist, dass sie nicht imstande gewesen wÃ¤re, die Handlung zu verhindern oder deren Auswirkung rÃ¼ckgÃ¤ngig zu machen, im StG und im heutigen DBG fehlt.
3.2.3 Â§ 207 Abs. 1 Ziff. 1 StG und Art. 174 Abs. 1 lit. a DBG sehen - wie bereits erwÃ¤hnt (E. 2.2) - eine Bestrafung mit Busse fÃ¼r Steuerpflichtige vor, die trotz Mahnung schuldhaft gegen gesetzliche Verfahrenspflichten verstossen. Die Verfahrenspflichtverletzung bezieht daher ihren Unrechtsgehalt letztlich daraus, dass die mitwirkungspflichtige Person es unterlÃ¤sst, der sie betreffenden Mahnung Folge zu leisten und die ihr auferlegten Verfahrenspflichten zu erfÃ¼llen. Daraus folgt, dass der Nichtbefolgung der Mahnung die Bedeutung eines objektiven Tatbestandsmerkmals - und nicht nur einer objektiven Strafbarkeitsbedingung - zukommt. Denn Letztere gehÃ¶ren nicht zur Umschreibung des verbotswidrigen Verhaltens, sondern beschrÃ¤nken die Strafbarkeit aus GrÃ¼nden der PraktikabilitÃ¤t. Sie sind gewissermassen Korrekturen, um die Strafbarkeit einzuschrÃ¤nken; sie setzen eine Grenze, unterhalb welcher ein tatbestandmÃ¤ssiges, rechtswidriges und schuldhaftes Verhalten nicht so schwer wiegt, dass eine Bestrafung angemessen wÃ¤re (Donatsch/Tag, Strafrecht I - Verbrechenslehre, 9. Aufl., 2013, S. 110 f., und Trechsel/Noll/Pieth, Schweizerisches Strafrecht - Allgemeiner Teil I, 7. Aufl., 2017, S. 71 f.). Als blosse Strafbarkeitsbedingung wÃ¤re die Nichtbefolgung der Mahnung fÃ¼r die Vollendung des Delikts daher nicht erheblich. Dem entgegen steht der Umstand, dass der Straftatbestand erst dann erfÃ¼llt ist, wenn die mitwirkungspflichtige Person mittels Mahnung zur Vornahme der versÃ¤umten Verfahrenshandlung aufgefordert worden ist und dieser Aufforderung schuldhaft nicht nachkommt. Dass der Mahnung die Bedeutung eines objektiven Tatbestandsmerkmals zukommt, scheint auch die Ansicht der Steuerverwaltung des Kantons Thurgau zu sein (Urteil des Bundesgerichts 2C_201/2014 vom 2. Dezember 2014 E. 4). Dies setzt damit indes voraus, dass die mitwirkungspflichtige Person von der Mahnung Kenntnis nehmen kann. Eine Zustellung der Mahnung an die mitwirkungspflichtige Person ist damit unerlÃ¤sslich und eine Zustellung einzig an die Vertreterin genÃ¼gt daher nicht (vgl. zum Ganzen Sieber/Malla, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz Ã¼ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. Aufl., 2017, Art. 55 N. 14af., Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, Kommentar zum ZÃ¼rcher Steuergesetz, 4. Aufl., 2021, Â§ 234 N. 20 ff., Egloff, in: KlÃ¶ti-Weber/Siegrist/Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Aufl., 2015, Â§ 235 N. 28f., Wohlgemuth, in: Tarolli Schmidt/Villard/Bienz/Jaussi [Hrsg.], in: Kommentar zum Basler Steuergesetz, 2019, Â§ 208 N. 15, Filli/Pfenninger-Hirschi, in: Nefzger/Simonek/Wenk [Hrsg.], Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, Basel, Â§ 154 N. 11, sowie Schild Trappe, Bemerkungen zur Bedeutung des Grundsatzes "ne bis in idem" bei andauernder Verletzung von Verfahrenspflichten gemÃ¤ss Art. 174 DBG [bzw. 131 Abs. 1 BdBSt] und Art. 55 StHG, ASA 66, S. 276 f.).
3.3 Da insbesondere die Mahnung vom 19. Januar 2021 ausschliesslich der Vertreterin der BeschwerdefÃ¼hrerin zugestellt wurde und vorliegend auch nicht nachgewiesen ist, dass Letztere trotzdem Kenntnis von der Mahnung erhalten hat, sind der angefochtene Entscheid, der Einspracheentscheid und die OrdnungsbussenverfÃ¼gung vom 22. Februar 2021 aufzuheben. Die Beschwerde ist damit gutzuheissen.
Entscheid des Verwaltungsgerichts VG.2021.176/E vom 4. Mai 2022
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