tg_gerichte · TVR-2004-24 · 2004-01-01 · de
TVR 2004 Nr. 24


Nachsteuer, neue Tatsachen
Â§ 204 Abs. 1 StG
1. In Jahren, in denen RechtsÃ¤nderungen eine Ãnderung der Deklarationspflicht zur Folge haben, muss es genÃ¼gen, wenn die Steuerpflichtigen in der Wegleitung darauf hingewiesen werden. Der Steuerpflichtige kann unter diesen UmstÃ¤nden der Nachsteuerpflicht nicht dadurch entgehen, dass die relevante Information aus frÃ¼heren Steuerunterlagen ersichtlich gewesen wÃ¤re (E. 3a und b).
2. Die EinschÃ¤tzung im Nachsteuerverfahren beschrÃ¤nkt sich grundsÃ¤tzlich auf jene Elemente, die aufgrund der neuen Tatsachen abzuÃ¤ndern sind. Ergeben sich dadurch aber auch entlastende UmstÃ¤nde, so mÃ¼ssen diese wegen des Verbots der Ãberbesteuerung ebenfalls berÃ¼cksichtigt werden (E. 3c).
Die Steuerverwaltung leitete mit Schreiben vom 24. Juni 2002 gegen die Eheleute B ein Nach- und Strafsteuerverfahren ein. Es war festgestellt worden, dass die periodischen UnterhaltsbeitrÃ¤ge, die B fÃ¼r ihre Tochter aus frÃ¼herer Ehe, Ursula, erhalten hatte, bis und mit dem Jahr 2000 in den SteuererklÃ¤rungen nicht deklariert worden waren. Im Rahmen des Einspracheverfahrens anerkannten die Eheleute B folgende, nicht deklarierte UnterhaltsbeitrÃ¤ge:
fÃ¼r das Jahr 1995
Fr.
9'270.--
fÃ¼r das Jahr 1996
Fr.
11040.--
fÃ¼r das Jahr 1999
Fr.
8940.--
fÃ¼r das Jahr 2000
Fr.
8520.--
Auf der Grundlage dieser Zahlen berechnete die Steuerverwaltung eine Nachsteuer fÃ¼r die Staatsund Gemeindesteuern 1997/1998, 1999 und 2000 von insgesamt Fr. 12â607.35 nebst Verzugszins. Gegen diesen Entscheid erhoben die Eheleute B Rekurs, welchen die Steuerrekurskommission guthiess.
Die von der Steuerverwaltung erhobene Beschwerde heisst das Verwaltungsgericht teilweise gut.
Aus den ErwÃ¤gungen:
2. Zur BegrÃ¼ndung ihrer Beschwerde fÃ¼hrt die Steuerverwaltung aus, auf eine rechtskrÃ¤ftige EinschÃ¤tzung dÃ¼rfe im Nachsteuerverfahren nur zurÃ¼ckgekommen werden, wenn sich aufgrund neuer Tatsachen ergebe, dass die EinschÃ¤tzung unrichtig ausgefallen sei. Die VeranlagungsbehÃ¶rde sei aus administrativen GrÃ¼nden angesichts der grossen Zahl von SteuererklÃ¤rungen nicht in der Lage, den Sachverhalt nach allen Richtungen auszuleuchten. Mit der Unterschrift bezeuge der Steuerpflichtige die VollstÃ¤ndigkeit und Richtigkeit seiner SteuererklÃ¤rung. Richtig sei, dass die Eheleute B die KinderunterhaltsbeitrÃ¤ge in der SteuererklÃ¤rung 1993/1994 deklariert hÃ¤tten. Darauf sei ihnen mitgeteilt worden, diese EinkÃ¼nfte seien steuerfrei. Mit Beginn der Veranlagungsperiode 1997/1998 habe sich die Rechtslage jedoch geÃ¤ndert; die KinderunterhaltsbeitrÃ¤ge seien neu beim EmpfÃ¤nger steuerbar geworden. WÃ¼rde man den AusfÃ¼hrungen der Vorinstanz folgen, wonach die VeranlagungsbehÃ¶rde eine weitergehende AbklÃ¤rungspflicht treffe, so wÃ¤re vorliegend bei der vorletzten SteuererklÃ¤rung zu prÃ¼fen gewesen, ob die UnterhaltsbeitrÃ¤ge deklariert worden seien. Die VeranlagungsbehÃ¶rde kÃ¶nne aber nach guten Treuen nicht davon ausgehen, dass es sich bei der Tochter Ursula um eine nicht eheliche Tochter der Ehefrau handle. Entscheidend sei, dass in den SteuererklÃ¤rungen 1997/1998, 1999 sowie 2000 die UnterhaltsbeitrÃ¤ge nicht deklariert worden seien. Dabei sei unwesentlich, ob sich die Steuerpflichtigen in einem Irrtum bezÃ¼glich der GesetzesÃ¤nderung befunden hÃ¤tten.
Dem hÃ¤lt die Vorinstanz entgegen, bei gehÃ¶riger Sorgfalt hÃ¤tte die Steuerverwaltung erkennen kÃ¶nnen, dass in den streitigen Perioden im Haushalt der verfahrensbeteiligten Eheleute B ein minderjÃ¤hriges Kind lebe, fÃ¼r welches zumindest in den Jahren 1991 und 1992 UnterhaltsbeitrÃ¤ge geleistet worden seien. Dies gelte selbst unter der Bedingung, dass es sich bei der SteuereinschÃ¤tzung um eine Massenverwaltung handle. Diese Tatsache sowie der Umstand, dass in der Steuerperiode 1997/1998 erstmals KinderunterhaltsbeitrÃ¤ge hÃ¤tten versteuert werden mÃ¼ssen, hÃ¤tte die VeranlagungsbehÃ¶rde veranlassen mÃ¼ssen, die VerhÃ¤ltnisse genauer abzuklÃ¤ren. Insbesondere wÃ¤re der Frage nachzugehen gewesen, ob die Verfahrensbeteiligten UnterhaltsbeitrÃ¤ge beziehen. Solches Wissen hÃ¤tte sich die Steuerverwaltung anrechnen zu lassen.
Die verfahrensbeteiligten Eheleute B bringen vor, seit 1991/1992 habe die SteuerbehÃ¶rde gewusst, dass die Ehefrau UnterhaltsbeitrÃ¤ge von monatlich Fr. 500.â erhalte. Der Beamte S vom Steueramt habe ihnen erklÃ¤rt, dass sie entweder die Alimente versteuern mÃ¼ssten und diesfalls den Kinderabzug geltend machen kÃ¶nnten. Andernfalls seien die Alimenten zwar nicht zu versteuern, doch kÃ¶nne dann auch kein Kinderabzug vorgenommen werden. In der SteuererklÃ¤rung sei die Tochter immer mit ganzem Namen aufgefÃ¼hrt worden. Der bezahlende Vater M R wohne in der gleichen Gemeinde wie sie. Dieser habe die Alimente wohl ab 1998 abgezogen. Die SteuerbehÃ¶rde hÃ¤tte also wissen mÃ¼ssen, dass Alimente bezogen wÃ¼rden. Zudem sei ihnen 1993 klar gesagt worden, dass Kinderalimente nicht versteuert werden mÃ¼ssten.
3. a) Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der SteuerbehÃ¶rde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskrÃ¤ftige Veranlagung unvollstÃ¤ndig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollstÃ¤ndige Veranlagung auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die SteuerbehÃ¶rde zurÃ¼ckzufÃ¼hren, wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (Â§ 204 Abs. 1 StG).
amit eine Nachsteuer erhoben werden kann, mÃ¼ssen demnach folgende Voraussetzungen erfÃ¼llt sein: Die in Frage stehende EinschÃ¤tzung muss rechtskrÃ¤ftig sein; die in Frage stehende EinschÃ¤tzung muss ungenÃ¼gend ausgefallen sein (Unterbesteuerung); die ungenÃ¼gende EinschÃ¤tzung muss auf im EinschÃ¤tzungszeitpunkt nicht bekannte Tatsachen oder Beweismittel (Â«neueÂ» Tatsachen oder Beweismittel) oder ein Verbrechen oder Vergehen zurÃ¼ckzufÃ¼hren sein (Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten ZÃ¼rcher Steuergesetz, ZÃ¼rich 1999, Â§ 160 N. 6). Neu sind Tatsachen und Beweismittel, wenn sie im ordentlichen EinschÃ¤tzungsverfahren beziehungsweise wÃ¤hrend des anschliessenden Rechtsmittelverfahrens nicht aktenkundig waren und somit erst nach rechtskrÃ¤ftiger EinschÃ¤tzung zum Vorschein gekommen sind (Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., Â§ 160 N. 31; Weidmann/Grossmann/Zigerlig, Wegweiser durch das St. Gallische Steuerrecht, 6. Aufl., Muri Bern 1999, S. 400). Massgebend sind die gesamten Akten der Steuerpflichtigen (nicht nur der betreffenden Steuerperiode; StE 1986 B 97.41 Nr. 3). Wird ein als erheblich erkennbarer Sachverhalt, welcher noch unklar oder unvollstÃ¤ndig ist, im Veranlagungsverfahren nicht weiter geklÃ¤rt, darf die Untersuchung nicht im Nachsteuerverfahren nachgeholt werden. Entgegen dieser BeschrÃ¤nkung festgestellte Tatsachen sind nicht neu. Der SteuerkommissÃ¤r hat nur Nachforschungen bei konkreten Anhaltspunkten anzustellen, die gegen die Angaben in der SteuererklÃ¤rung sprechen. Unklarheiten oder UnvollstÃ¤ndigkeiten mÃ¼ssen aber offensichtlich sein, das heisst in die Augen springen. Die versÃ¤umte SachverhaltsabklÃ¤rung bedingt eine grobe Missachtung der Untersuchungspflicht durch den SteuerkommissÃ¤r, die den Kausalzusammenhang zwischen der ungenÃ¼genden Deklaration und der ungenÃ¼genden Veranlagung unterbricht (StE 1999 B 97.41 Nr. 11; Richner/Frei/Kaufmann a.a.O., Â§ 160 N. 38 mit weiteren Hinweisen). Damit wird der Steuerpflichtige aber nicht benachteiligt, ist er doch ohnehin im EinschÃ¤tzungsverfahren zur umfassenden Offenbarung seines Wissens um seine persÃ¶nlichen Einkommens- und VermÃ¶gensverhÃ¤ltnisse verpflichtet und rechtfertigt es sich letzten Endes nur dann, von der Nachforderung einer gesetzeswidrig nicht erhobenen Steuer abzusehen, wenn der Steuerpflichtige Einkommen, VermÃ¶gen, Ertrag oder Kapital in seiner SteuererklÃ¤rung vollstÃ¤ndig und genau angegeben hat (Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., N. 38).
Tatsachen und Beweismittel gelten somit dann als neu, wenn die SteuerbehÃ¶rde sie bei der ordentlichen Veranlagung nur mittels weitergehender Untersuchungen hÃ¤tte in Erfahrung bringen kÃ¶nnen. Der Einwand eines Pflichtigen, dass frÃ¼her bessere AbklÃ¤rungen hÃ¤tten vorgenommen werden sollen, kann somit im Nachsteuerverfahren grundsÃ¤tzlich nicht geltend gemacht werden. Nach dem Vertrauensprinzip darf die SteuerbehÃ¶rde davon ausgehen, dass der Steuerpflichtige seine Pflicht zur wahrheitsgetreuen und vollstÃ¤ndigen Deklaration erfÃ¼llt. Sie darf sich daher grundsÃ¤tzlich auf die Richtigkeit der SteuererklÃ¤rung verlassen und muss eine weitergehende Untersuchung erst im Zweifelsfall anstellen, ohne dass der Pflichtige die Verwirkung der Nachsteuer geltend machen kÃ¶nnte. Eine Nachsteuer kann hingegen nicht erhoben werden, wenn sich aufgrund des bekannten Sachverhaltes weitere AbklÃ¤rungen geradezu aufgedrÃ¤ngt hÃ¤tten oder einzelne Bestandteile der Veranlagung ungenÃ¼gend bewertet worden sind, obwohl die fÃ¼r die Bewertung der einzelnen Bestandteile erforderlichen Grundlagen der VeranlagungsbehÃ¶rde bekannt gewesen sind (Weidmann/Grossmann/Zigerlig, a.a.O., S. 400 f.).
b) aa) Ursula R ist die leibliche Tochter von M R und T B. Sie lebt bei ihrer Mutter und deren Ehemann. R ist beziehungsweise war verpflichtet, UnterhaltsbeitrÃ¤ge von Fr. 500.â pro Monat zu zahlen. Auf der SteuererklÃ¤rung 1993/1994 war der Unterhaltsbeitrag fÃ¼r Ursula auf der ersten Seite mit Rotstift Â«Fr. 500.â/Mt.Â» festgehalten worden. Auf der letzten Seite war der Kinderabzug durchgestrichen worden. GemÃ¤ss unbestritten gebliebenen AusfÃ¼hrungen im Rekursentscheid geschah dies aufgrund des Hinweises der SteuerbehÃ¶rden, wonach die KinderunterhaltsbeitrÃ¤ge nicht zu versteuern seien, dafÃ¼r kÃ¶nne aber auch kein Kinderabzug geltend gemacht werden. Aufgrund dieser Auskunft fÃ¼r die SteuererklÃ¤rung 1993/1994 hielten es die Eheleute B fÃ¼r die SteuererklÃ¤rung 1997/1998, in der die KinderunterhaltsbeitrÃ¤ge erstmals beim EmpfÃ¤nger zu deklarieren waren, gleich wie in den frÃ¼heren Jahren. Auf der ersten Seite der SteuererklÃ¤rung war die Tochter Ursula wiederum aufgefÃ¼hrt. Es fragt sich, ob unter diesen UmstÃ¤nden die Steuerverwaltung von sich aus der Frage hÃ¤tte nachgehen mÃ¼ssen, ob fÃ¼r die auf der ersten Seite aufgefÃ¼hrte Tochter deklarationspflichtige UnterhaltsbeitrÃ¤ge eingegangen sind.
bb) Die SteuerbehÃ¶rde hÃ¤tte unter Beizug frÃ¼herer Steuerunterlagen Anhaltspunkte gehabt, dass fÃ¼r die nicht eheliche Tochter Ursula UnterhaltsbeitrÃ¤ge vom leiblichen Vater gezahlt werden und demzufolge in der SteuererklÃ¤rung zu deklarieren gewesen wÃ¤ren. Zu Recht fÃ¼hrt jedoch die Steuerverwaltung hiergegen ins Feld, dass es sich beim Veranlagungsverfahren um ein Massenverfahren handelt. GrundsÃ¤tzlich darf die SteuerbehÃ¶rde davon ausgehen, dass der Steuerpflichtige seiner Deklarationspflicht im Sinne von Â§ 155 Abs. 2 StG wahrheitsgemÃ¤ss und insbesondere vollstÃ¤ndig nachkommt. Darauf durfte sich die SteuerbehÃ¶rde vorliegend umso mehr verlassen, als in der Wegleitung zur SteuererklÃ¤rung 1997/1998 unter Ziff. 7.1 der ausdrÃ¼ckliche Hinweis platziert wurde, Kinderalimente seien in dieser SteuererklÃ¤rung zum ersten Mal und zwingend bei demjenigen Elternteil zu erfassen, der sie erhÃ¤lt. Unter diesen UmstÃ¤nden durfte die Steuerverwaltung annehmen, auch die Verfahrensbeteiligten wÃ¼rden Kinderalimente deklarieren, sofern diese auch eingegangen sind. In der SteuererklÃ¤rung 1997/98 konnte im Ãbrigen die entsprechende Rubrik bei den Staatsund Gemeindesteuern zum ersten Mal ausgefÃ¼llt werden, wÃ¤hrenddem in frÃ¼heren Jahren ein schwarzer Balken das AusfÃ¼llen dieser Position verunmÃ¶glichte. Wegen des ausdrÃ¼cklichen Hinweises in der Wegleitung kÃ¶nnen sich die verfahrensbeteiligten Eheleute auch nicht darauf berufen, sie hÃ¤tten frÃ¼her eine anderslautende Auskunft erhalten. Abgesehen davon kann eine Auskunft fÃ¼r die SteuererklÃ¤rung immer nur fÃ¼r das aktuelle Steuerjahr gelten, da RechtsÃ¤nderungen immer vorbehalten sind. Gerade in den Jahren, in denen RechtsÃ¤nderungen eine Ãnderung der Deklarationspflicht mit sich bringen, muss es daher genÃ¼gen, wenn die Steuerpflichtigen in der Wegleitung ausdrÃ¼cklich darauf hingewiesen werden. Anders zu entscheiden hÃ¤tte zur Folge, dass die Steuerverwaltung jeweils in unzÃ¤hligen FÃ¤llen alle frÃ¼heren Steuerakten beiziehen mÃ¼sste, was das Veranlagungsverfahren in unzumutbarer Weise erschweren wÃ¼rde.
c) Die neue EinschÃ¤tzung beschrÃ¤nkt sich grundsÃ¤tzlich auf jene Elemente, welche aufgrund der neuen Tatsachen abgeÃ¤ndert werden mÃ¼ssen. Wegen des Verbots der Ãberbesteuerung mÃ¼ssen hingegen entlastende Tatsachen, die nicht neu sind, grundsÃ¤tzlich berÃ¼cksichtigt werden (Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., Â§ 160 N. 51 f.).
FÃ¼r die Berechnung der Nachsteuer erhÃ¶hte die Steuerverwaltung das rechtskrÃ¤ftige steuerbare Einkommen von Fr. 29â700.â aus den Steuerjahren 1997/1998 auf Fr. 39â800.â. Dies ergibt einen Betrag von Fr. 10â100.â, der dem Mittelwert der 1995 geleisteten Alimentenzahlungen von Fr. 9â270.â und dem Betrag fÃ¼r das Jahr 1996 von Fr. 11â040.â entspricht. Im Lichte der zitierten GrundsÃ¤tze, wonach auch entlastende Tatsachen zu berÃ¼cksichtigen sind, hÃ¤tte dem Steuerpflichtigen der Kinderabzug in der damals zulÃ¤ssigen HÃ¶he von Fr. 3â600.â gewÃ¤hrt werden mÃ¼ssen. Dies rechtfertigt sich vorliegend auch insofern, als die Steuerpflichtigen diesen selbst nicht geltend gemacht haben, weil sie sich im falschen Glauben befanden, wegen der Nichtdeklarierung der Alimente dÃ¼rfe auch kein Kinderabzug vorgenommen werden.
FÃ¼r das Steuerjahr 1999 wurde das steuerbare Einkommen von Fr. 53â000.â auf Fr. 71â800.â erhÃ¶ht und fÃ¼r das Steuerjahr 2000 von Fr. 51â000.â auf Fr. 74â300.â. Dies obwohl der anzurechnende Unterhaltsbeitrag fÃ¼r das Jahr 1999 nur Fr. 8â940.â und fÃ¼r das Jahr 2000 nur Fr. 8â520.â betrug. Dieses neu festgesetzte steuerbare Einkommen ist fÃ¼r das Verwaltungsgericht nicht nachvollziehbar. Es lÃ¤sst sich lediglich dadurch erklÃ¤ren, dass die Steuerverwaltung nebst den anzurechnenden UnterhaltsbeitrÃ¤gen auf das steuerbare Einkommen die bereits gewÃ¤hrten KinderabzÃ¼ge von Fr. 3â700.â sowie den Ehepaarabzug von Fr. 8â600.â jeweils wieder dazurechnete. Aus den oben genannten GrÃ¼nden sind jedoch auch im Nachsteuerverfahren die KinderabzÃ¼ge (welche ja schon gewÃ¤hrt wurden) vom steuerbaren Einkommen ebenso in Abzug zu bringen wie der Ehegattenabzug. Nach Auffassung des Verwaltungsgerichts mÃ¼ssten neu folgende steuerbare Einkommen massgebend sein: FÃ¼r das Steuerjahr 1997 der Betrag von Fr. 36â200.â; fÃ¼r das Steuerjahr 1998 Fr. 36â200.â; fÃ¼r das Jahr 1999 Fr. 61â940.â und fÃ¼r das Steuerjahr 2000 Fr. 59â520.â. Da aber den Unterlagen nicht mit Sicherheit entnommen werden kann, wie die Steuerverwaltung das nach Auffassung des Verwaltungsgerichts viel zu hohe steuerbare Einkommen berechnet hat, ist die Sache zur gesamthaften Neuberechnung an die Steuerverwaltung zurÃ¼ckzuweisen. Weil die Neuberechnung voraussichtlich eine nicht unerhebliche Reduktion der Nachsteuer mit sich bringen wird, dringt die Steuerverwaltung mit ihrem Begehren, die NachsteuerverfÃ¼gung sei zu bestÃ¤tigen, lediglich teilweise durch.
Entscheid vom 3. MÃ¤rz 2004
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