tg_gerichte · TVR-2006-2 · 2006-01-01 · de
TVR 2006 Nr. 2


Doppelbesteuerung, Haupt- und Spezialsteuerdomizil
Art. 127 Abs. 3 BV
1. Bestreitet eine zur Veranlagung herangezogene Person die Steuerpflicht des Kantons, muss mittels Vorentscheid rechtskrÃ¤ftig Ã¼ber die Steuerpflicht entschieden werden, bevor das Veranlagungsverfahren fortgesetzt werden darf (E. 2.1).
2. Beansprucht ein Kanton die subjektive Steuerpflicht einer Person nicht, so vermag dies diese Person nicht zu binden (E. 3.2).
3. Der steuerliche Wohnsitz einer natÃ¼rlichen Person befindet sich dort, wo sich der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen befindet. Dieser bestimmt sich nach der Gesamtheit der objektiven Ã¤usseren UmstÃ¤nde, aus denen sich diese Interessen erkennen lassen, nicht nach den bloss erklÃ¤rten WÃ¼nschen der steuerpflichtigen Person. FÃ¼r die Beurteilung der relevanten Ã¤usseren UmstÃ¤nde sind insbesondere die WohnverhÃ¤ltnisse von erheblicher Bedeutung (z.B. Stromverbrauch, rege benutzter Telefonfestnetzanschluss, Tankbelege) (E. 5.2).
4. FÃ¼r das Vorhandensein einer GeschÃ¤ftsniederlassung ausserhalb des Hauptsteuerdomizils genÃ¼gt weder ein Handelsregistereintrag noch ein blosser Briefkasten und schon gar nicht ein Postfach. Nur wenn die TÃ¤tigkeit auch wirklich in den stÃ¤ndigen kÃ¶rperlichen Anlagen und Einrichtungen am Ort der GeschÃ¤ftsniederlassung ausgeÃ¼bt wird, sind das dort auf eigene Rechnung erzielte Einkommen und das der BerufsausÃ¼bung dienende VermÃ¶gen am GeschÃ¤ftsort steuerbar (E. 5.3).
C war Inhaber der Einzelfirma Â«C AutomatenÂ», welche sich mit dem Handel und Betrieb von Spielautomaten befasste. Die Automaten wurden vorab im Tessin, in der Westschweiz, aber auch in den Kantonen ZÃ¼rich, Aargau und Schaffhausen betrieben. C meldete sich am 9. Januar 1997 vom zÃ¼rcherischen D nach E im Kanton Schwyz ab, wo er bei einem GeschÃ¤ftspartner wohnte, daneben behielt er sein Haus im zÃ¼rcherischen D. Ab 1. Oktober 1997 hielt er sich eine 11/2-Zimmer-Wohnung in E. Als Mieterin trat die B GmbH auf, an welcher C zusammen mit seinem Bruder beteiligt ist. Am 27. MÃ¤rz 1998 erwarb er ein gerÃ¤umiges Haus im thurgauischen K mit 1'185 m2 Umschwung fÃ¼r Fr. 810'000.â. Dieses liess er bis Ende 1998 fÃ¼r rund Fr. 260'000.â ausbauen. 1999 wurde eine StÃ¼tzmauer und im Jahre 2000 ein Aussenschwimmbad erstellt. Im August 2002 zog die heutige Ehefrau von C mit ihrer Tochter zu ihm nach K.
Mit Schreiben vom 8. Januar 2003 gelangte das Gemeindesteueramt K an C und erklÃ¤rte, nach RÃ¼cksprache mit der Steuerverwaltung Schwyz und in Anbetracht des Wohneigentumserwerbs in K befinde sich sein steuerrechtlicher Wohnsitz ab 1. Januar 1999 in K, was auf Einsprache und Rekurs hin bestÃ¤tigt wurde. Das Verwaltungsgericht hiess die dagegen erhobene Beschwerde in dem Sinne teilweise gut, als es die Sache zwecks Vornahme weiterer AbklÃ¤rungen an die Steuerrekurskommission zurÃ¼ckwies. Die Steuerrekurskommission bestÃ¤tigte aufgrund der getÃ¤tigten AbklÃ¤rungen, dass das Hauptsteuerdomizil Cs und seine BetriebsstÃ¤tte in K liegen. Das Verwaltungsgericht wies die dagegen gerichtete Beschwerde am 26. April 2006 ab (versandt 23. Mai 2006). Mit VerfÃ¼gung vom 8. August 2006 setzte die kantonale Steuerverwaltung Schwyz das im Kanton steuerbare Einkommen und VermÃ¶gen von C fÃ¼r 1999/2000 auf Fr. 0.â fest. Am 23. Juli 2006 erhob C staatsrechtliche Beschwerde wegen interkantonaler Doppelbesteuerung gegen den Kanton Thurgau und beantragte, den Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 26. April 2006 aufzuheben. Das Bundesgericht weist ab, soweit es eintreten konnte.
Aus den ErwÃ¤gungen des Bundesgerichts:
(...)
1.3 Mit der Doppelbesteuerungsbeschwerde gegen die VerfÃ¼gung eines Kantons kann innert der Beschwerdefrist auch die bereits rechtskrÃ¤ftige Steuerveranlagung eines andern Kantons angefochten werden (vgl. Art. 89 Abs. 3 OG). Im vorliegenden Fall erging die VerfÃ¼gung des Kantons Schwyz als zweitverfÃ¼gendem Kanton erst nach der ErÃ¶ffnung des angefochtenen Entscheids bzw. nach der Einreichung der staatsrechtlichen Beschwerde. Gegen diese VerfÃ¼gung hat der BeschwerdefÃ¼hrer wohl Einsprache erhoben, er hat es jedoch unterlassen, dagegen auch staatsrechtliche Beschwerde zu fÃ¼hren. Die Veranlagung des Kantons Schwyz gehÃ¶rt deshalb nicht zum Streitgegenstand dieses Verfahrens und kann somit auch nicht aufgehoben oder abgeÃ¤ndert werden. Die staatsrechtliche Beschwerde richtet sich formell nur gegen den Kanton Thurgau. Allerdings sind im Zusammenhang mit der ÃberprÃ¼fung der Veranlagung des Kantons Thurgau diejenigen Angaben mit zu berÃ¼cksichtigen, welche gegenÃ¼ber den Schwyzer BehÃ¶rden gemacht wurden oder diesen bekannt waren. Insofern richtet sich die Beschwerde materiell ebenso gegen den Kanton Schwyz, dessen Haltung seit der VeranlagungsverfÃ¼gung vom 8. August 2006 nunmehr feststeht. Dieser Kanton wurde denn auch zur Vernehmlassung eingeladen.
1.4 Die staatsrechtliche Beschwerde ist grundsÃ¤tzlich kassatorischer Natur, das heisst, es kann mit ihr in der Regel nur die Aufhebung des angefochtenen Entscheids verlangt werden (BGE 132 I 21 E. 1 S. 22, mit Hinweisen). (...) Geht es allerdings um die Festsetzung von Steuerdomizilen, so bestimmt sie das Bundesgericht praxisgemÃ¤ss selber.
2.1 Bestreitet eine zur Veranlagung herangezogene Person die Steuerhoheit des Kantons, muss grundsÃ¤tzlich in einem Vorentscheid rechtskrÃ¤ftig Ã¼ber die Steuerpflicht entschieden werden, bevor das Veranlagungsverfahren fortgesetzt werden darf (BGE 131 I 145 E. 2.1 S. 147, mit Hinweisen; Kurt Locher/ Peter Locher, Die Praxis der Bundessteuern, III. Teil, Das interkantonale Doppelbesteuerungsrecht, Â§ 1, III A, 1 Nr. 20, mit Hinweisen).
2.3 (...) Die aufgrund neuer Tatsachen und Beweismittel nachtrÃ¤glich verfÃ¼gte unbeschrÃ¤nkte Steuerpflicht im Kanton Thurgau ab Steuerperiode 1999 erweist sich damit â zumindest in formeller Hinsicht â als rechtmÃ¤ssig (vgl. in diesem Zusammenhang auch Â§ 206 Abs. 1 StG/TG).
3.1 Eine gegen Art. 127 Abs. 3 BV verstossende Doppelbesteuerung liegt vor, wenn eine steuerpflichtige Person von zwei oder mehreren Kantonen fÃ¼r das gleiche Steuerobjekt und fÃ¼r die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen wird (aktuelle Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der geltenden Kollisionsnormen seine Steuerhoheit Ã¼berschreitet und eine Steuer erhebt, die einem anderen Kanton zusteht (virtuelle Doppelbesteuerung). Ausserdem darf ein Kanton eine steuerpflichtige Person grundsÃ¤tzlich nicht deshalb stÃ¤rker belasten, weil sie nicht im vollen Umfang seiner Steuerhoheit untersteht, sondern zufolge ihrer territorialen Beziehungen auch noch in einem andern Kanton steuerpflichtig ist (Schlechterstellungsverbot; vgl. BGE 132 I 29 E. 2.1 S. 31 f.; 131 I 285 E. 2.1 S. 286; ASA 74, 684 E. 2.1 S. 685, je mit Hinweisen).
3.2 Vorliegend sind das Haupt- und das Spezialsteuerdomizil (GeschÃ¤ftsort) des BeschwerdefÃ¼hrers fÃ¼r die Steuerperiode 1999 umstritten. Anders als in frÃ¼heren Jahren beansprucht der Kanton Schwyz nunmehr fÃ¼r die Steuerjahre 1999/2000 Ã¼berhaupt keine subjektive Steuerpflicht mehr, so dass an sich keine aktuelle Doppelbesteuerung des BeschwerdefÃ¼hrers fÃ¼r die Steuerperiode 1999/2000 gegeben ist. Dieses Einlenken des Kantons Schwyz vermag den BeschwerdefÃ¼hrer freilich nicht zu binden (vgl. ASA 73, 247 E. 3; Locher/Locher, a.a.O., Â§ 8, V, Nr. 6). Nach seiner Auffassung befindet sich das Hauptsteuerdomizil nicht im Kanton Thurgau, sondern im Kanton Schwyz. Damit rÃ¼gt er implizit einen Verstoss gegen das Verbot der virtuellen Doppelbesteuerung.
4.1 Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu Art. 127 Abs. 3 BV ist der steuerrechtliche Wohnsitz (Hauptsteuerdomizil) einer natÃ¼rlichen Person derjenige Ort, wo sie sich mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhÃ¤lt beziehungsweise wo sich der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen befindet (vgl. Art. 23 Abs. 1 ZGB; Art. 3 Abs. 2 DBG; Art. 3 Abs. 2 StHG; Â§ 7 Abs. 1 und 2 StG/TG; BGE 123 I 289 E. 2a S. 293; ASA 63, 836 ff.). Der Mittelpunkt der Lebensinteressen bestimmt sich nach der Gesamtheit der objektiven, Ã¤usseren UmstÃ¤nde, aus denen sich diese Interessen erkennen lassen, nicht nach den bloss erklÃ¤rten WÃ¼nschen der steuerpflichtigen Person; auf die gefÃ¼hlsmÃ¤ssige Bevorzugung eines Ortes kommt es nicht an. Der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei wÃ¤hlbar (BGE 132 I 29 E. 4.1 S. 36). Die Frage, zu welchem der Aufenthaltsorte die steuerpflichtige Person die stÃ¤rkeren Beziehungen unterhÃ¤lt, ist jeweils auf Grund der Gesamtheit der UmstÃ¤nde des Einzelfalls zu beurteilen. Dies gilt fÃ¼r unselbstÃ¤ndig und selbstÃ¤ndig erwerbende Personen gleichermassen (Martin Arnold, Der steuerrechtliche Wohnsitz natÃ¼rlicher Personen im interkantonalen VerhÃ¤ltnis, in: ASA 68, 449 ff., insbesondere S. 485).
4.2 Ein SelbstÃ¤ndigerwerbender, der sein GeschÃ¤ft in einer GeschÃ¤ftsniederlassung mit stÃ¤ndigen Einrichtungen ausserhalb seines Hauptsteuerdomizils fÃ¼hrt, ist fÃ¼r das im GeschÃ¤ft investierte VermÃ¶gen und das daraus fliessende Einkommen im Kanton des GeschÃ¤ftsortes zu besteuern. FÃ¼r das Vorhandensein einer GeschÃ¤ftsniederlassung ausserhalb des Hauptsteuerdomizils genÃ¼gt allerdings eine bloss formale ErklÃ¤rung durch einen Handelsregistereintrag, ein blosser Briefkasten oder gar ein Postfach nicht (ASA 57, 582 E. 4 S. 586, mit Hinweisen). Nur wenn die TÃ¤tigkeit auch wirklich in den stÃ¤ndigen kÃ¶rperlichen Anlagen und Einrichtungen am Ort der GeschÃ¤ftsniederlassung ausgeÃ¼bt wird, sind das dort auf eigene Rechnung erzielte Einkommen und das der BerufsausÃ¼bung dienende VermÃ¶gen am GeschÃ¤ftsort steuerbar. Wo dies nicht der Fall ist, sind Einkommen und VermÃ¶gen am Hauptsteuerdomizil steuerbar, selbst wenn sich dort keine spezifischen Einrichtungen befinden (Ernst HÃ¶hn/Peter MÃ¤usli, Interkantonales Steuerrecht, 4. Aufl., Bern/Stuttgart/Wien 2000, Rzn. 10 und 15 zu Â§ 13).
4.3 Der Steuerwohnsitz als steuerbegrÃ¼ndende Tatsache ist grundsÃ¤tzlich von der SteuerbehÃ¶rde nachzuweisen. Der steuerpflichtigen Person kann allerdings der Gegenbeweis fÃ¼r die von ihr behauptete subjektive Steuerpflicht an einem neuen Ort auferlegt werden, wenn die von der SteuerbehÃ¶rde angenommene bisherige subjektive Steuerpflicht als sehr wahrscheinlich gilt (ASA 39, 284 E. 3c). Diese ursprÃ¼nglich fÃ¼r das internationale VerhÃ¤ltnis aufgestellte Regel ist nach der Praxis des Bundesgerichts auch im interkantonalen VerhÃ¤ltnis anwendbar (Urteil 2P.186/2004 vom 15. Februar 2005, E. 2.3, mit Hinweisen).
5.1 Im Fall des BeschwerdefÃ¼hrers wird dessen subjektive Steuerpflicht in der Zeit vor der hier massgebenden Steuerperiode 1999 (Veranlagungsperiode 1997/98) im Kanton Schwyz als fraglich angesehen. So erklÃ¤rt die Steuerverwaltung des Kantons Schwyz in ihrem Â«AmtsberichtÂ» vom 18. April 2005 zuhanden der Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau, die Unterlagen deuteten darauf hin, dass C bis zum Kauf und Umbau der Liegenschaft in K noch im zÃ¼rcherischen D Wohnsitz gehabt habe und spÃ¤ter in K. Die subjektive Steuerpflicht im Kanton Schwyz sei ohne nÃ¤here PrÃ¼fung angenommen worden, aber die von ihr getroffene Veranlagung 1997 sei in Rechtskraft erwachsen, wÃ¤hrend diejenige fÃ¼r 1998 noch offen sei.
Bei dieser Sachlage kann aus der angenommenen subjektiven Steuerpflicht im Kanton Schwyz in der Veranlagungsperiode 1997 nichts fÃ¼r die hier massgebenden Folgeperioden abgeleitet werden. Vielmehr ist aufgrund der Gesamtheit der Ã¤usseren UmstÃ¤nde zu beurteilen, zu welchem der fraglichen Aufenthaltsorte der BeschwerdefÃ¼hrer die stÃ¤rkeren Beziehungen unterhielt (vgl. BGE 108 Ia 252 E. 5b S. 256).
5.2 Es steht fest, dass der BeschwerdefÃ¼hrer sein Hauptsteuerdomizil im zÃ¼rcherischen D aufgegeben hat; ob dies entsprechend der polizeilichen Abmeldung bereits anfangs 1997 geschah, ist hier nicht zu entscheiden. Umstritten ist jedoch, ob ein Wechsel in den Kanton Schwyz oder in den Kanton Thurgau vorgenommen wurde. FÃ¼r die Beurteilung der relevanten Ã¤usseren UmstÃ¤nde sind insbesondere die WohnverhÃ¤ltnisse von erheblicher Bedeutung (vgl. BGE 131 I 145 E. 5 S. 150 f.):
WÃ¤hrend der BeschwerdefÃ¼hrer in K nach dem Ausbau im Jahr 1998 Ã¼ber ein komfortables Einfamilienhaus an bevorzugter Lage verfÃ¼gte, hatte er im Kanton Schwyz nur eine hauptsÃ¤chlich fÃ¼r BÃ¼rozwecke eingesetzte 11/2-Zimmer-Wohnung zur VerfÃ¼gung. Zudem hielten sich sowohl der BeschwerdefÃ¼hrer als auch seine neue Partnerin vielfach in diesem Einfamilienhaus auf, was beweismÃ¤ssig hinreichend erstellt ist (Stromverbrauch, rege benutzter Telefonfestnetzanschluss, Tankbelege aus der Umgebung, Bareinzahlungen bei einer nahen Bank usw.). Schon allein diese Feststellung genÃ¼gt, um die Beziehungen zu K ab 1999 als stÃ¤rker zu gewichten und damit dort das Hauptsteuerdomizil anzunehmen. Es kommt hinzu, dass K nur rund 9 km vom zÃ¼rcherischen D entfernt ist, womit der BeschwerdefÃ¼hrer seinen bisherigen Freundes- und Bekanntenkreis problemlos weiter pflegen konnte. Die vom BeschwerdefÃ¼hrer dagegen erhobenen Einwendungen Ã¼berzeugen demgegenÃ¼ber nicht (u.a. angebliche Unbewohnbarkeit des Hauses wÃ¤hrend der Umgebungsarbeiten, Schriftverkehr mit der Bank an die Adresse im Kanton Schwyz).
5.3 Weiter stellt sich die Frage, ob sich im Kanton Schwyz allenfalls das Spezialsteuerdomizil des GeschÃ¤ftsortes des BeschwerdefÃ¼hrers befand. Die Frage ist zu verneinen: GemÃ¤ss Handelsregister des Kantons Schwyz hatte der BeschwerdefÃ¼hrer den Sitz seiner Einzelfirma am 2. Oktober 1998 vom zÃ¼rcherischen D in den Kanton Schwyz verlegt. Dort hielt er sich eine 40 m2 umfassende 11/2-Zimmer-Wohnung zur VerfÃ¼gung, die an sich als Â«stÃ¤ndige Anlage oder EinrichtungÂ» aufgefasst werden kÃ¶nnte, vorausgesetzt, dass die fragliche TÃ¤tigkeit hauptsÃ¤chlich dort ausgeÃ¼bt worden wÃ¤re. Gerade dies war jedoch zweifelhaft, verfÃ¼gte doch diese Einrichtung nicht einmal Ã¼ber einen Telefonfestnetzanschluss. Weiter lautete der Mietvertrag nicht auf den BeschwerdefÃ¼hrer, sondern auf die B GmbH, an welcher er zur HÃ¤lfte beteiligt ist; ein schriftlicher Untermietvertrag liegt offenbar nicht vor. Ebenso wenig waren die beiden Angestellten dort beschÃ¤ftigt, weil sie im Aussendienst tÃ¤tig waren. Unter diesen UmstÃ¤nden ist die 1 1/2-Zimmer-Wohnung im Kanton Schwyz steuerlich mit einem blossen Briefkastendomizil vergleichbar und kann jedenfalls nicht als GeschÃ¤ftsniederlassung angesehen werden, wie die SteuerbehÃ¶rden der Kantone Schwyz und Thurgau zutreffend und Ã¼bereinstimmend erkannt haben. Die EinkÃ¼nfte des BeschwerdefÃ¼hrers aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit sind somit an dessen Hauptsteuerdomizil steuerbar; ein Spezialsteuerdomizil (GeschÃ¤ftsort) entfÃ¤llt.
Urteil vom 7. Dezember 2006 (2P.165/2006)
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