tg_gerichte · TVR-2002-22 · 2000-08-23 · de
TVR 2002 Nr. 22


Abzug fÃ¼r Berufskostenpauschale bei unselbstÃ¤ndiger Mitarbeit im GeschÃ¤ft des Ehegatten
Art. 8 Abs. 3 BV
,
Â§ 29 Abs. 1 Ziff. 3 StG
Die Verweigerung des Abzugs der Berufskostenpauschale fÃ¼r den im GeschÃ¤ft des anderen Ehegatten angestellten Ehepartners widerspricht Art. 8 Abs. 3 BV.
Das Ehepaar S reichte am 23. August 2000 seine SteuererklÃ¤rung 1999 (B) ein. Darin deklarierte es die EinkÃ¼nfte des Ehemannes aus unselbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit mit Fr. 35 414.â und der Ehefrau aus selbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit mit Fr. 75 376.â und kam auf ein steuerbares Einkommen von Fr. 37 665.â. Im Einspracheverfahren wurde das Einkommen auf Fr. 56 800.â festgesetzt. Die ErhÃ¶hung des steuerbaren Einkommens um Fr. 19 135.â resultierte im Wesentlichen daraus, dass beim Ehemann EinkÃ¼nfte aus unselbstÃ¤ndiger NebenerwerbstÃ¤tigkeit bei der Ehefrau hinzukamen und bei der Ehefrau Aufrechnungen bei der selbstÃ¤ndigen ErwerbstÃ¤tigkeit vorgenommen wurden. Ebenso wurde die Berufspauschale des Ehemannes von Fr. 1700.â aufgerechnet.
Die Eheleute S erhoben Rekurs bei der Steuerrekurskommission. Diese hiess den Rekurs hinsichtlich der Aufrechnung des pauschalen Abzugs fÃ¼r Berufsauslagen in der HÃ¶he von Fr. 1700.â gut; alle Ã¼brigen Aufrechnungen betrachtete sie als begrÃ¼ndet und wies den Rekurs diesbezÃ¼glich ab.
Die Eheleute S erheben dagegen Beschwerde beim Verwaltungsgericht, ebenso die Steuerverwaltung. Das Verwaltungsgericht vereinigt die Beschwerden und weist beide ab.
Aus den ErwÃ¤gungen:
2. (AusfÃ¼hrungen zur Beschwerde der Eheleute)
3. Die Steuerverwaltung wehrt sich gegen die Zulassung der Berufspauschale gemÃ¤ss Â§ 29 Ziff. 3 StG.
a) Zur BegrÃ¼ndung bringt sie vor, die Steuerrekurskommission habe den Rekurs hinsichtlich der Berufskostenpauschale zu Unrecht gutgeheissen. Das widerspreche einem Entscheid der Steuerrekurskommission aus dem Jahre 1980. Die Bestimmung, wonach der Abzug (nur dann) beiden Ehegatten zustehe, sofern die ErwerbstÃ¤tigkeit bei einem Dritten ausgeÃ¼bt werde, stehe erst seit 1985 im Gesetz. Die Arbeit im Betrieb des eigenen Ehepartners sei damit nicht der TÃ¤tigkeit bei einem Dritten gleichgestellt. Sowohl die grammatikalische als auch die teleologische Auslegung des (gleichlautenden neuen) Â§ 29 Ziff. 3 StG ergebe, dass mit Â«DrittenÂ» nur jemand ausserhalb der ehelichen Gemeinschaft verstanden werden kÃ¶nne. Dies gelte, wenn der Ehepartner ein Einzelunternehmen fÃ¼hre. WÃ¤re der Ehepartner Haupt- oder AlleinaktionÃ¤r einer AG und wÃ¼rde der andere Ehepartner in dieser AG arbeiten und einen Lohn beziehen, stÃ¼nde diesem der Pauschalabzug klarerweise zu. Ein Abzug bei einer Konstellation wie dem vorliegenden Fall sei auch deshalb ausgeschlossen, weil sonst die offensichtliche Gefahr bestÃ¼nde, dass die Berufsunkosten des Ehemannes doppelt abgezogen werden wÃ¼rden, einerseits Ã¼ber die GeschÃ¤ftsbuchhaltung der Ehefrau und andererseits beim Ehemann selbst Ã¼ber den Pauschalabzug gemÃ¤ss Â§ 29 Ziff. 3 StG.
b) Die Steuerrekurskommission hat sich im angefochtenen Entscheid ohne BegrÃ¼ndung Ã¼ber diese gesetzliche EinschrÃ¤nkung hinweggesetzt. In ihrer Vernehmlassung vom 8. November 2001 an das Verwaltungsgericht nimmt sie dazu jedoch ausfÃ¼hrlich Stellung. Sie bezeichnet ihre BegrÃ¼ndung fÃ¼r ihren Entscheid aus dem Jahre 1980 als aus heutiger Sicht nicht mehr Ã¼berzeugend. Insbesondere rechtfertigt sie ihren Entscheid mit dem Hinweis auf eine nicht zu rechtfertigende Ungleichbehandlung, wenn einzig aus dem verwandtschaftlichen VerhÃ¤ltnis eine unterschiedliche Behandlung resultieren wÃ¼rde. Die Kommentierung zu Art. 26 DBG lasse einen Abzug des unselbstÃ¤ndigen Erwerbers dann zu, wenn ein ArbeitsverhÃ¤ltnis beim anderen Ehegatten bestehe und ein entsprechendes Erwerbseinkommen ausgewiesen werde, Ã¼ber welches ebenso sozialversicherungsrechtlich abgerechnet werde (Locher, Kommentar zum DBG, 1.Teil, Basel 2001, Art. 26, N. 3). Das gelte bei den Fahr-, Verpflegungs- und Umschulungskosten, mÃ¼sse darum auch bei den Ã¼brigen Berufskosten so gelten. Eine blosse Mitarbeit im Rahmen der ehelichen Beistandspflicht genÃ¼ge allerdings nicht fÃ¼r die GewÃ¤hrung eines Abzugs fÃ¼r die Ã¼brigen Berufskosten. Diese Regeln fÃ¼r das DBG mÃ¼ssten auch fÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuern gelten. All die erwÃ¤hnten Voraussetzungen seien hier erfÃ¼llt. Der von der Steuerverwaltung befÃ¼rchtete Missbrauch eines doppelten Abzugs dieser Ã¼brigen Berufskosten lasse sich durch die ÃberprÃ¼fung der GeschÃ¤ftsbuchhaltung eliminieren.
c) Das Steuergesetz bestimmt in Â§ 29, dass zur Ermittlung des Reineinkommens die Aufwendungen und die allgemeinen AbzÃ¼ge nach den Â§Â§ 29 bis 34 abgezogen werden kÃ¶nnen. Dies entspricht â vom Grundsatz her â Art. 9 StHG. Dessen Abs. 1 spricht allerdings nicht nur von Aufwendungen, sondern von notwendigen Aufwendungen zur Erzielung der steuerbaren EinkÃ¼nfte. Die notwendigen Aufwendungen werden hÃ¤ufig als Gewinnungskosten oder organische AbzÃ¼ge bezeichnet, wÃ¤hrend die allgemeinen AbzÃ¼ge auch als sozialpolitische oder anorganische AbzÃ¼ge bezeichnet werden (Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten ZÃ¼rcher Steuergesetz, ZÃ¼rich 1999, Â§ 25, N. 1).
aa) Das StHG definiert nicht nÃ¤her, was alles notwendige Aufwendungen zur Erzielung steuerbarer EinkÃ¼nfte sind. Als einziges Beispiel werden die mit dem Beruf zusammenhÃ¤ngenden Weiterbildungs- und Umschulungskosten genannt (Art. 9 Abs. 1 StHG). Das StHG verwirklicht jedoch das objektive Nettoprinzip: AbzugsfÃ¤hig sind sÃ¤mtliche diesbezÃ¼glichen (notwendigen) Aufwendungen. Die hier zur Diskussion stehende Regelung von Â§ 29 Ziff. 3 StG ist nicht zu verwechseln mit jener von Â§ 34 Abs. 2 StG. Dort geht es um einen allgemeinen Abzug (den sogenannten Zweitverdienerabzug), der durch Art. 9 Abs. 2 lit. k StHG vorgegeben ist.
bb) Â§ 29 StG nennt die abzugsfÃ¤higen Aufwendungen bei unselbstÃ¤ndiger ErwerbstÃ¤tigkeit. Dabei handelt es sich nicht um einen abschliessenden Katalog, wie sich aus Ziff. 3 ergibt, der von den Â«Ã¼brigen zur AusÃ¼bung des Berufes erforderlichen KostenÂ» spricht. Geltend gemacht werden kÃ¶nnen an sich alle notwendigen Aufwendungen im effektiven Ausmass. Dieses Prinzip wird jedoch nicht konsequent hochgehalten, gelten doch vorab fÃ¼r Fahr-, Verpflegungs- und Unterkunftskosten gemÃ¤ss Â§ 29 Ziff. 1 StG PauschalansÃ¤tze, die fÃ¼r alle Steuerpflichtigen massgebend sind.
Bei den Â«Ã¼brigen zur AusÃ¼bung des Berufes erforderlichen KostenÂ» sieht das Gesetz einen Rahmen vor (10% des ausgewiesenen Nettoeinkommens, mindestens Fr. 600.â, hÃ¶chstens Fr. 1700.â). Damit bringt das Gesetz einerseits zum Ausdruck, dass jeder unselbstÃ¤ndig ErwerbstÃ¤tige Berufsunkosten hat, die er im Allgemeinen auch kaum nachweisen kann. Die Ermittlung der effektiven Berufsauslagen andererseits fÃ¼hrt in der Regel zwangslÃ¤ufig zu langwierigen Untersuchungen. Untersuchungen Ã¼ber den Umfang verhÃ¤ltnismÃ¤ssig geringfÃ¼giger, im Einzelfall oft auch nur schÃ¤tzungsweise feststellbarer Berufsauslagen kÃ¶nnen durch solche Pauschalierung ausgeschlossen werden. Den Pauschalabzug kann der Pflichtige auch geltend machen, wenn die tatsÃ¤chlichen Auslagen niedriger sind. Werden allerdings die effektiven (hÃ¶heren) Berufsauslagen geltend gemacht, ist der gleichzeitige Abzug des (pauschalen) Unkostenersatzes ausgeschlossen (vgl. Maute, Kommentar zum Gesetz Ã¼ber die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Thurgau, Frauenfeld 1991, Â§ 21,N. 6).
cc) Diese grundsÃ¤tzliche AbzugsfÃ¤higkeit einer Berufskostenpauschale wird nun aber durch Â§ 29 Ziff. 3, 3. Satz StG eingeschrÃ¤nkt, nÃ¤mlich bei Ehegatten (mit gemeinsamer Steuerpflicht gemÃ¤ss Â§ 12 StG), bei denen der eine Ehegatte die unselbstÃ¤ndige ErwerbstÃ¤tigkeit nicht bei einem Dritten, sondern beim anderen Ehegatten ausÃ¼bt, also bei Mitarbeit des einen Ehegatten im GeschÃ¤ft des anderen. Ob das haltbar ist, ist fraglich.
Was die Steuerrekurskommission in ihrer Stellungnahme dazu ausfÃ¼hrt, trifft zu. Die Gleichstellung der Ehegatten im Steuerrecht wird zwar nicht vom Bundesgesetz Ã¼ber die Gleichstellung von Frau und Mann vom 24. MÃ¤rz 1995 erfasst, doch beeinflusst Art. 8 Abs. 3 BV die Ausgestaltung des Steuerrechts erheblich (vgl. HÃ¶hn/Waldburger, Steuerrecht, Bd. I, 9. Aufl., Bern 2001). Das Gebot der Rechtsgleichheit verlangt, dass keine Unterscheidungen getroffen werden, fÃ¼r die ein vernÃ¼nftiger Grund nicht ersichtlich ist. Die Regelung von Â§ 29 Ziff. 3, 3. Satz StG ist nun aber aus heutiger Sicht nicht mehr zu rechtfertigen, trifft sie doch eine Unterscheidung, je nachdem ob ein Ehegatte beim eigenen Ehegatten arbeitet oder bei einem Dritten angestellt ist. DafÃ¼r ist kein vernÃ¼nftiger Grund auszumachen (vgl. fÃ¼r den Bereich des Anspruchs auf Kinderzulagen des unselbstÃ¤ndig miterwerbenden Ehegatten im Betrieb des selbstÃ¤ndigerwerbenden anderen Ehegatten TVR 1999, Nr. 30). Allein die BefÃ¼rchtung eines Missbrauchs gibt dafÃ¼r keinen ausreichenden Grund. Der befÃ¼rchtete doppelte Abzug derartiger Unkosten lÃ¤sst sich durch die Kontrolle der Buchhaltung des anderen Ehegatten ausschliessen. Die Unhaltbarkeit dieses Ausschlusses des Abzuges gemÃ¤ss Â§ 29 Ziff. 3, 3. Satz StG zeigt sich aber auch darin, dass der Abzug offenbar dann gewÃ¤hrt wÃ¼rde, wenn der Betrieb des anderen Ehegatten die Rechtsform einer AG besÃ¤sse. Auch die Tatsache, dass Â§ 29 Ziff. 3, 3. Satz StG diesen Abzug fÃ¼r die Â«Ã¼brigen ... KostenÂ» ausschliesst, nicht aber in den FÃ¤llen nach Â§ 29 Ziffern 1 und 2 StG ausgeschlossen wird, zeigt die Unhaltbarkeit dieser Bestimmung. Ein Blick in die Materialien macht deutlich, dass sich der Gesetzgeber des Problems offenbar nicht bewusst war, denn diskutiert wurde darÃ¼ber mit keinem Wort. Dieser Bestimmung ist demnach aufgrund ihres Widerspruchs zu Art. 8 Abs. 3 BV im vorliegenden Verfahren die Anwendung zu versagen.
Entscheid vom 19. Juni/3. Juli 2002
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