tg_gerichte · TVR-2004-23 · 2004-01-01 · de
TVR 2004 Nr. 23


ErgÃ¤nzende VermÃ¶genssteuer
Â§ 50 Abs. 1 StG
1. Der Grundgedanke der ergÃ¤nzenden VermÃ¶genssteuer liegt darin, dass der EigentÃ¼mer wÃ¤hrend lÃ¤ngerer Zeit von der Ertragswert-Besteuerung profitiert hat, obwohl sich im Nachhinein durch die VerÃ¤usserung des GrundstÃ¼cks, durch die der Verkehrswert hat realisiert werden kÃ¶nnen, gezeigt hat, dass die Privilegierung nicht gerechtfertigt war (E. 2c bb).
2. Die ergÃ¤nzende VermÃ¶genssteuer kann auch dann erhoben werden, wenn das GrundstÃ¼ck im Zeitpunkt der VerÃ¤usserung nicht mehr zum Ertragswert, sondern bereits zum Verkehrswert besteuert wurde, allerdings beschrÃ¤nkt auf 15 Jahre (E.2c).
Die Erbengemeinschaft K ist unter anderem EigentÃ¼merin der Parzelle Nr. 228 in R im Halte von 9540 m2. Diese Parzelle wurde am 31. MÃ¤rz 1992 der Bauzone zugewiesen, jedoch vorderhand zum Ertragswert besteuert. Am 12. September 2000 wurde die Parzelle im Rahmen einer Generalrevision zu einem Verkehrswert von Fr. 1â144â000.â geschÃ¤tzt, was entsprechende VermÃ¶genssteuern ab 2001 zur Folge hatte.
Mit Grundbucheintrag vom 14. November 2002 verkaufte die Erbengemeinschaft einen kleinen Teil der Parzelle Nr. 228, nÃ¤mlich die neue Parzelle Nr. 903 mit einer FlÃ¤che von 818 m2 zum Preis von Fr. 290â390.â. Am 18. Dezember 2002 veranlagte die Steuerverwaltung die Erben K mit der ergÃ¤nzenden VermÃ¶genssteuer 2002 fÃ¼r die Zeit vom 14. November 1987 bis 31. Dezember 2000. Die Erben gelangten an die Steuerrekurskommission, die den Rekurs abwies. Dagegen erhoben die Erben Beschwerde beim Verwaltungsgericht. Dieses weist im Grundsatz ab.
Aus den ErwÃ¤gungen:
2. a) Die Steuerrekurskommission stÃ¼tzt sich auf Â§ 50 Abs. 1 StG, wonach bei einer ganzen oder teilweisen VerÃ¤usserung einer Liegenschaft, die zum Ertragswert bewertet worden ist, auf den Zeitpunkt der VerÃ¤usserung vom bisherigen EigentÃ¼mer eine ergÃ¤nzende VermÃ¶genssteuer erhoben wird. Mit der VerÃ¤usserung der Teilparzelle Nr. 903 habe sich das steuerbegrÃ¼ndende Ereignis erfÃ¼llt; deshalb sei fÃ¼r die letzten 15 Jahre der Eigentumsdauer, in welchen die Parzelle zum Ertragswert besteuert worden sei, eine ergÃ¤nzende VermÃ¶genssteuer zu erheben. Das sei fÃ¼r die Zeit vom 14. November 1987 bis 31. Dezember 2000 der Fall gewesen. Danach sei die Parzelle zum Verkehrswert besteuert worden. Der von den Rekurrenten zitierte TVR 2001 Nr. 14 sei mit dem vorliegenden Fall nicht vergleichbar, sei es doch dort nicht um den Tatbestand der VerÃ¤usserung eines GrundstÃ¼cks, sondern lediglich um die Umzonung einer Parzelle von einer Reservebauzone in eine definitive Bauzone mit entsprechender NeuschÃ¤tzung gegangen. Zu entscheiden sei demnach, ob die bestehende Besteuerung zum Verkehrswert (ab 2001) im Zeitpunkt des Verkaufs (14. November 2002) der Erhebung einer ergÃ¤nzenden VermÃ¶genssteuer entgegen stehe. Der Wortlaut von Â§ 50 Abs. 1 StG sage nur, dass die Liegenschaft â welche verÃ¤ussert wird â zum Ertragswert bewertet gewesen sein mÃ¼sse. Ob dies im Zeitpunkt der VerÃ¤usserung noch der Fall gewesen sein mÃ¼sse, sage das Gesetz nicht explizit. Dazu habe sich das Verwaltungsgericht nicht geÃ¤ussert. Der Grundgedanke der ergÃ¤nzenden VermÃ¶genssteuer gehe dahin, dass der den eigenen Boden bewirtschaftende Landwirt seine landwirtschaftliche Liegenschaft zu dem Wert versteuern soll, den er nach den ErtragsverhÃ¤ltnissen verzinsen kann, dass aber beim Verkauf einer solchen Liegenschaft und der damit verbundenen Realisierung dieser Werte eine Nachzahlung der Steuer verlangt werden mÃ¼sse, die bei einer Besteuerung zum Verkehrswert geschuldet gewesen wÃ¤re. Dieser Sinn und Zweck spreche also fÃ¼r die erwÃ¤hnte Auslegung. Die von der Rekurrentin vertretene Ansicht, dass die Verkehrswertbesteuerung im Zeitpunkt der VerÃ¤usserung einer ergÃ¤nzenden VermÃ¶genssteuer entgegenstehe, widerspreche offensichtlich ihrem Sinn und Zweck. Auch hÃ¤tte es ein Pflichtiger in der Hand, einen Antrag auf ZwischenschÃ¤tzung zu stellen und zu verlangen, dass seine Parzelle gestÃ¼tzt auf Â§ 44 Abs. 2 StG anstatt zum Ertrags- zum Verkehrswert bewertet werde, um sich bei einer anschliessenden VerÃ¤usserung auf den Standpunkt stellen zu kÃ¶nnen, es kÃ¶nne keine ergÃ¤nzende VermÃ¶genssteuer mehr erhoben werden.
b) Die BeschwerdefÃ¼hrer bringen hauptsÃ¤chlich vor, (...) die Veranlagung vom 18. Dezember 2002 sei willkÃ¼rlich erfolgt. (...) Der Gesetzgeber habe es unterlassen, fÃ¼r den Zeitpunkt des Wechsels der Besteuerung vom Ertragswert zum Verkehrswert als spÃ¤testen Zeitpunkt eine genÃ¼gende Ãbergangsregelung fÃ¼r eine Veranlagung der ergÃ¤nzenden VermÃ¶gensbesteuerung vorzusehen. Das habe auch das Verwaltungsgericht in TVR 2001 Nr. 14 klar bestÃ¤tigt. Eine rÃ¼ckwirkende Veranlagung der ergÃ¤nzenden VermÃ¶gensbesteuerung sei mangels Rechtsgrundlage (Gesetz in formellem Sinne) nicht zulÃ¤ssig. Die Veranlagung verletze auch Art. 14 StHG. Die Verkehrswertbesteuerung gemÃ¤ss Â§ 44 Abs. 2 StG sei harmonisierungsrechtlich nicht mehr zulÃ¤ssig. Der thurgauische Gesetzgeber habe seine Hausaufgaben nicht erfÃ¼llt. Die ergÃ¤nzende VermÃ¶gensbelastung nach Thurgauer Praxis gebe es in anderen Kantonen in dieser Form nicht. Die ergÃ¤nzende VermÃ¶genssteuer gemÃ¤ss luzernischem, zÃ¼rcherischem und st. gallischem Recht sei dann nicht mehr anwendbar, sobald ein Ãbergang zur Verkehrswertbesteuerung stattgefunden habe.
3. a) Die Parzelle Nr. 228, die im Baugebiet liegt, ist und war nicht Bestandteil eines gesamthaft existenzfÃ¤higen Betriebs, der vom EigentÃ¼mer oder Nutzniesser hauptberuflich selbst bewirtschaftet wird. Auch gehÃ¶rt beziehungsweise gehÃ¶rte sie nicht zu einem gesamthaft verpachteten existenzfÃ¤higen Betrieb, der hauptberuflich als Einheit bewirtschaftet wird beziehungsweise wurde. Gegenteiliges behaupten auch die BeschwerdefÃ¼hrer nicht, weder im bisherigen Verfahren noch im vorliegenden Beschwerdeverfahren, doch machen sie gleichwohl den Zusammenhang mit Â§ 44 Abs. 2 StG, den sie als nicht StHG-konform bezeichnen. Das aber ist nicht das Thema. Â§ 44 Abs. 2 StG lehnt sich mit der Abgrenzung zwischen land- und forstwirtschaftlich genutzten GrundstÃ¼cken einerseits und den Ã¼brigen GrundstÃ¼cken andererseits (vgl. Â§ 43 StG) an das BGBB an. Art. 14 StHG, der den Rahmen fÃ¼r Â§ 44 StG gibt, definiert nicht, was ein land- und forstwirtschaftlich genutztes GrundstÃ¼ck ist. Die Lehre vertritt klar die Auffassung, dass die Ertragswertbesteuerung landwirtschaftlicher GrundstÃ¼cke nur bei solchen GrundstÃ¼cken anzuwenden ist, die dem Geltungsbereich des BGBB unterliegen (Zweifel/Athanas, Bundesgesetz Ã¼ber die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 2. Aufl., Basel 2002, Art. 14 Rz 9). Dies hat das Bundesgericht in seinem Urteil 2 A.402/2003 vom 16. Juli 2004 betreffend einen thurgauischen Fall bestÃ¤tigt. In diesem Urteil hat es bezÃ¼glich Â§ 44 Abs. 2 StG keine Verletzung des StHG festgestellt. Die Kritik der BeschwerdefÃ¼hrer schiesst deshalb ins Leere. Da das GrundstÃ¼ck Nr. 228 â wie gesagt â nicht dem BGBB untersteht, hÃ¤tte es demnach (...) bis Ende 2000 nicht zum Ertragswert, sondern zum Verkehrswert besteuert werden sollen. Die VerkehrswertschÃ¤tzung erfolgte erst im Herbst 2000, was die BeschwerdefÃ¼hrer akzeptierten.
b) Art. 14 StHG gibt jedoch auch den Rahmen fÃ¼r eine mÃ¶gliche Legiferierung der Kantone fÃ¼r die Nachbesteuerung landwirtschaftlich genutzter GrundstÃ¼cke im Falle ihrer VerÃ¤usserung, wobei die Differenz zwischen Ertragsund Verkehrswert massgebend ist und fÃ¼r hÃ¶chstens 20 Jahre erfolgen darf.
Diese ergÃ¤nzende VermÃ¶genssteuer, von der der Kanton Thurgau Gebrauch macht, ist u.a. nur dann geschuldet, wenn das privilegiert besteuerte GrundstÃ¼ck verÃ¤ussert wird. Das kantonale Recht hat auch die zeitliche Dauer der Nachbesteuerung zu regeln, die Einzelheiten der Berechnung und die HÃ¶he der ergÃ¤nzenden VermÃ¶genssteuer festzusetzen sowie allfÃ¤llige AufschubtatbestÃ¤nde vorzusehen (Zweifel/Athanas, a.a.O., Art. 14 Rz 13). Die Â§Â§ 50 bis 52 StG erfÃ¼llen grundsÃ¤tzlich diese Anforderungen.
Die BeschwerdefÃ¼hrer bemÃ¤ngeln jedoch, es fehle eine genÃ¼gende Ãbergangsregelung fÃ¼r den Zeitpunkt des Wechsels von der Besteuerung vom Ertragswert zum Verkehrswert als spÃ¤testen Zeitpunkt der ergÃ¤nzenden VermÃ¶gensbesteuerung. Diese Kritik trifft den Kern der Sache nicht, geht es doch nicht darum, rÃ¼ckwirkend ab 1. Januar 1993 die Differenz zwischen Ertragsund Verkehrswert fÃ¼r all die Jahre danach einzufordern, bis die Besteuerung zum Verkehrswert einsetzte (das war 2001).
c) AuslÃ¶ser der ergÃ¤nzenden VermÃ¶gensbesteuerung der BeschwerdefÃ¼hrer ist vielmehr allein die am 14. November 2002 erfolgte VerÃ¤usserung eines Teils der Parzelle Nr. 228. Nur weil eine VerÃ¤usserung stattfand, ist â vom Grundsatz her gesehen â Ã¼berhaupt eine ergÃ¤nzende VermÃ¶gensbesteuerung zulÃ¤ssig (Â«aktives TunÂ»). Das hat die Steuerverwaltung und mit ihr die Steuerrekurskommission (durch TVR 2001 Nr. 14) zur Kenntnis nehmen mÃ¼ssen.
aa) Die BeschwerdefÃ¼hrer bemÃ¤ngeln schwergewichtig, dass sie im Zeitpunkt der VerÃ¤usserung nicht nach dem Ertragswert, sondern nach dem Verkehrswert besteuert worden seien. Â§ 50 Abs. 1 StG lasse eine ergÃ¤nzende VermÃ¶genssteuer aber nur zu, wenn das GrundstÃ¼ck im Zeitpunkt der VerÃ¤usserung zum Ertragswert besteuert worden sei. Sie berufen sich dafÃ¼r auf den schon mehrfach erwÃ¤hnten TVR 2001 Nr. 14. Dessen ErwÃ¤gungen sind jedoch in einem ganz anderen Zusammenhang zu sehen. Das hat die Steuerrekurskommission richtig erkannt beziehungsweise verkennen die BeschwerdefÃ¼hrer. Darin ging es um die Frage, ob eine NeuschÃ¤tzung einer landwirtschaftlich genutzten Parzelle eine ergÃ¤nzende VermÃ¶genssteuer auszulÃ¶sen vermÃ¶ge, was das Verwaltungsgericht verneinte. Diese Steuer werde nur dann ausgelÃ¶st, wenn ein Â«aktives TunÂ» auf Seiten des EigentÃ¼mers vorliege (also eine VerÃ¤usserung oder Entfremdung der bisherigen Bewirtschaftung). Dieses PrÃ¤judiz kann demnach nicht unbesehen auf den vorliegenden Fall angewandt werden. Es gilt aber, diese Rechtsprechung aufgrund des vorliegenden Falles zu prÃ¤zisieren.
bb) Der Grundgedanke der ergÃ¤nzenden VermÃ¶genssteuer geht in der Tat dahin, dass eine Steuer (auf dem VermÃ¶gen) nachbezahlt werden muss, wenn das GrundstÃ¼ck verÃ¤ussert wird, das bisher privilegiert (zum Ertragswert) besteuert worden ist, allerdings beschrÃ¤nkt auf 15 Jahre. Davon gehen auch Zweifel/Athanas, a.a.O., aus (vgl. E. 3b). Das hat â nebenbei gesagt â nichts mit der GrundstÃ¼ckgewinnsteuer zu tun. Dieser Nachbesteuerung im vorliegenden Fall, bei der die EigentÃ¼mer fÃ¼r knapp zwei Jahre der Besteuerung zum Verkehrswert unterlagen, steht der Wortlaut von Â§ 50 Abs. 1 StG nicht entgegen, wie die Steuerrekurskommission zu Recht erkannt hat. Tatsache ist, dass die Liegenschaft vor 2001 zum Ertragswert besteuert worden ist und es heisst nirgends, dass diese Bewertung im Zeitpunkt des Eintritts des steuerbegrÃ¼ndenden Tatbestandes (VerÃ¤usserung oder Zweckentfremdung) noch angedauert haben muss. Es kann also nicht behauptet werden, es fehle an der Grundlage des Gesetzes im formellen Sinne. Steuersubjekt, -objekt, -bemessung und -mass sind entgegen der Auffassung der BeschwerdefÃ¼hrer hinreichend festgehalten. Dass das Gesetz auslegungsbedÃ¼rftig ist, hindert dessen Anwendung in keiner Weise. Die von den BeschwerdefÃ¼hrern ins Feld gefÃ¼hrte Verletzung des StHG unter Hinweis auf Zweifel/Athanas, a.a.O., Art. 14 Rz 8, wonach eine MitberÃ¼cksichtigung des Verkehrswertes bei der Nachbesteuerung nicht miteinander kombiniert werden dÃ¼rfte, trifft nicht zu. Diese Aussage wird offensichtlich missverstanden, denn eine Kombination der beiden Werte findet nicht statt, nur eine abschnittsweise BerÃ¼cksichtigung der verschiedenen Besteuerungen.
cc) Diese Nachbesteuerung verlangt auch der Grundsatz der rechtsgleichen Behandlung. Das StG privilegiert nur jene GrundstÃ¼cke in der Bauzone, die dem BGBB unterstehen (vgl. E. 3a), nicht aber einfach nur landwirtschaftlich genutzte GrundstÃ¼cke in der Bauzone. Deren EigentÃ¼mer unterliegen grundsÃ¤tzlich fÃ¼r jedes Jahr der Verkehrswertbesteuerung, genauso wie EigentÃ¼mer, die ihre GrundstÃ¼cke in der Bauzone nicht landwirtschaftlich nutzen. Der Einwand, der Gesetzgeber habe es unterlassen, fÃ¼r den Zeitpunkt des Wechsels von der Besteuerung vom Ertragswert zum Verkehrswert als spÃ¤testen Zeitpunkt eine genÃ¼gende Ãbergangsregelung fÃ¼r eine Veranlagung der ergÃ¤nzenden VermÃ¶genssteuer vorzusehen, trifft â wie gesagt â den Kern nicht.
dd) Der Steuerrekurskommission ist auch darin beizupflichten, dass der Zeitpunkt der VerkehrswertschÃ¤tzung nicht massgebend sein kann, ob eine ergÃ¤nzende VermÃ¶genssteuer geschuldet ist oder nicht. Sonst hÃ¤tte es der Steuerpflichtige mÃ¶glicherweise in der Hand, zu verlangen, dass seine Liegenschaft vor der VerÃ¤usserung (nachtrÃ¤glich) gestÃ¼tzt auf Â§ 4 Ziff. 2 der Verordnung des Regierungsrates Ã¼ber die SteuerschÃ¤tzung der GrundstÃ¼cke vom 24. November 1992 neu zum Verkehrswert bewertet wird, anstatt wie bisher zum Ertragswert.
Entscheid vom 20. Oktober 2004
Gegen diesen Entscheid erhoben die Erben Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht. Dieses wies mit Urteil vom 27. Mai 2005 ab, soweit es darauf eintrat (2A.731/2004).
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