tg_gerichte · TVR-2007-22 · 2007-01-01 · de
TVR 2007 Nr. 22


Steuertarif und Frage der rechtsgleichen Besteuerung Alleinstehender gegenÃ¼ber Ehepaaren
Art. 8 Abs. 1 BV
,
Â§ 37 StG
,
Art. 11 Abs. 1 StHG
1. Der Steuertarif Verheirateter muss gegenÃ¼ber jenem fÃ¼r Alleinstehende angeÂ­messen ermÃ¤ssigt sein. Der Gesetzgeber hat dabei einen Gestaltungsspielraum. FÃ¼r den Vergleich der Steuerbelastung von Verheirateten und Alleinstehenden sind alle Faktoren mit einzubeziehen, welche die Steuerlast beeinflussen, also auch die SozialabzÃ¼ge und die FreibetrÃ¤ge (E. 2 und 3).
2. Um zu einem schlÃ¼ssigen Vergleich im konkret zur Beurteilung anstehenden Fall zu kommen, ist das der alleinstehenden Person zur VerfÃ¼gung stehende Einkommen um einen Faktor (von rund 1.4) zu erhÃ¶hen, so dass es auch fÃ¼r ein Ehepaar den gleichen Lebensstandard ermÃ¶glicht und erst dann ist die daraus resultierende Steuerbelastung zu vergleichen (E. 4.4).
Eine Mehrbelastung eines Alleinstehenden von rund 300% gegenÃ¼ber einem gleich verdienenden Ehepaar ist aus verfassungsrechtlichen GrÃ¼nden in einem tieferen Einkommensbereich nicht zu beanstanden, zumal wenn dem Ehepaar nach Abzug von Steuern weniger verbleibt (rund Fr. 37'200.--) als dem AlleinÂ­stehenden (rund Fr. 35'900.--) (E.4.5).
C ist verwitwet, lebt allein und hat ein Gesamteinkommen von Fr. 50'256.--. FÃ¼r die Staats- und Gemeindesteuer 2005 wurde sie mit VerfÃ¼gung vom 22. Februar 2006 auf ein steuerbares Einkommen von Fr. 41'500.-- und auf ein steuerbares VermÃ¶gen von Fr. 0.-- veranlagt. Unter Anwendung des Tarifs A fÃ¼r alleinstehende Personen wurde die einfache Steuer auf Fr. 1'781.-- festgesetzt. Das ergab bei einem Gesamtsteuerfuss von 317% einen Steuerbetrag fÃ¼r Staat und Gemeinde von Fr. 5'645.75. Die Einsprache gegen diese Veranlagung wurde abgewiesen.
Mit Rekurs machte die Steuerpflichtige geltend, das auf den 1. Januar 2005 in Kraft getretene neue Steuergesetz besteuere die Ehepaare nun sehr viel tiefer als bisher. Dagegen bezahlten Alleinstehende bei gleichem Einkommen gleiche bis leicht hÃ¶here Steuern. Dadurch wÃ¼rden die Einkommen von Alleinstehenden, besonders in den unteren Einkommenskategorien, sehr viel hÃ¶her belastet als diejenigen von Ehepaaren ohne Kinder und Ã¼berproportioÂ­nal hÃ¶her als diejenigen von Alleinstehenden mit hÃ¶herem Einkommen. Sie bezahle 2.95 mal mehr Steuern als ein Ehepaar ohne Kinder mit dem gleichen Gesamteinkommen. Das widerspreche den GrundsÃ¤tzen einer Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit und auch dem Erfordernis der gleichmÃ¤ssigen Besteuerung. Die Rekurskommission wies den Rekurs ab. Auch die Beschwerde ans Verwaltungsgericht blieb erfolglos (Entscheid vom 4. April 2007). C gelangte mit Beschwerde in Ã¶ffentlich-rechtlichen AngeÂ­legenheiten an das Bundesgericht, das abweist.
Aus dessen ErwÃ¤gungen:
2. Im Bereich der Steuern wird Art. 8 Abs. 1 BV insbesondere durch die GrundsÃ¤tze der Allgemeinheit und GleichmÃ¤ssigkeit der Besteuerung sowie den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit konkretisiert. Diese im Kapitel Ã¼ber die Finanzordnung des Bundes enthalteÂ­nen Bestimmungen (Art. 127 Abs. 2 BV) sind auch vom kantonalen Steuergesetzgeber zu beachten, wie das Bundesgericht bereits festgehalten hat (BGE 133 I206 E. 6.2, S. 216 f.). Die BeschwerdefÃ¼hrerin macht nicht geltend, Â§Â§ 3 Abs. 1 und 86 Abs. 2 KV wÃ¼rden weitergehende Rechte gewÃ¤hrleisten. Bei dem hier besonders in Frage stehenden Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit und damit der Steuerbelastung lassen sich die Sachverhalte in horizontaler Richtung, d.h. zwischen Steuerpflichtigen in gleichen wirtschaftlichen VerhÃ¤ltnissen, relativ leicht vergleichen. Aus dem Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit geht hinÂ­gegen nicht direkt hervor, um wie viel die Steuer zunehmen muss, wenn das Einkommen um einen bestimmten Betrag steigt, um unter dem Gesichtswinkel der LeistungsfÃ¤higkeit gleichwertige VerhÃ¤ltnisse herzustellen. Die Vergleichbarkeit ist daher in vertikaler Richtung erheblich geringer als in horizontaler Richtung, was dem Gesetzgeber einen Gestaltungsspielraum erÃ¶ffnet (BGE 133 I206 E. 7.2, S. 218). Ebenso wenig gibt es aber exakte (einÂ­deutige) Anhaltspunkte, wie die Steuerbelastung bei Personen in ungleichenwirtschaftlichen VerhÃ¤ltnissen ausgestaltet sein muss, um dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen LeistungsfÃ¤higkeit nachzukommen, beispielsweise bei in tatsÃ¤chlich und rechtlich ungetrennter Ehe lebenden Personen einerseits und alleinstehenden Personen andererseits.
Deshalb verlangt Art. 11 Abs. 1 Satz 1 StHG nur allgemein, die Steuern fÃ¼r Verheiratete seien im Vergleich zu denjenigen fÃ¼r Alleinstehende angemesÂ­sen zu ermÃ¤ssigen (vgl. Botschaft Ã¼ber die Steuerharmonisierung vom 25. Mai 1983, BBl 1983 III 97). Ohnehin steht die so genannte Tarifhoheit den Kantonen zu (die allerdings bei der Ausgestaltung der Steuertarife die Grundrechte zu beachten haben, vgl. auch BGE 131II697 E. 4.4, S. 705). Das Bundesgericht auferlegt sich daher regelmÃ¤ssig ZurÃ¼ckhaltung bei der ÃberprÃ¼fung kantonaler Steuertarife und greift nicht in das politische Ermessen des Gesetzgebers ein (BGE 133 I206 E. 8.2, S. 224 mit Hinweisen).
3. FÃ¼r den Vergleich der Steuerbelastung von verheirateten und alleinstehenden Personen sind alle Faktoren mit einzubeziehen, welche die Steuerlast beeinflussen. Dieser Vergleich kann daher nicht allein aufgrund einer GegenÃ¼berstellung der Tarife vorgenommen werden. In den Vergleich mit einzubeziehen sind auch die SozialabzÃ¼ge und FreibetrÃ¤ge, welche zusammen mit dem Steuertarif die Steuerbelastung beeinflussen (Bericht der Expertengruppe Cagianut zur Steuerharmonisierung, ZÃ¼rich 1994, S. 20). Wenn daher die BeschwerdefÃ¼hrerin in ihren Berechnungstabellen in Beschwerdebeilage 4 den Nettolohn II gemÃ¤ss Lohnausweis (d.h. Bruttolohn abzÃ¼glich AHV/IV/EO/ALV, BeitrÃ¤ge an die berufliche Vorsorge sowie PrÃ¤mien NBUV) zur Ermittlung der Gesamtsteuerbelastung heranzieht, ist das nicht sachgerecht. Hingegen hat sie in ihrer Vergleichsrechnung in der Beschwerde sÃ¤mtliche fÃ¼r Ehepaare spezifischen AbzÃ¼ge auf der einen Seite und die fÃ¼r Alleinstehende relevanten Korrektive auf der anderen Seite berÃ¼cksichtigt. Auf diese Weise vergleicht sie die Steuerlast eines Ehepaares mit dem Einkommen einer alleinstehenden Person, was grundsÃ¤tzlich richtig ist und auch dem Vorgehen bei offiziellen Steuerbelastungsvergleichen entspricht (vgl. Bericht der Expertenkommission zur ÃberprÃ¼fung des schweizerischen Systems der Familienbesteuerung [Kommission Familienbesteuerung], Bern 1998, Anhang 4). Auf diese Weise errechnete die BeschwerdefÃ¼hrerin fÃ¼r das Ehepaar eine einfache Steuer von Fr. 602.75 beziehungsweise einen Steuerbetrag fÃ¼r Staat und Gemeinde von Fr. 1'911.50, was 33,8 % der Steuerbelastung der BeschwerdefÃ¼hrerin von Fr. 5'645.75 ausmacht.
4.1 Â§ 37 StG lautet
1
Die einfache Steuer vom Einkommen betrÃ¤gt:
Fr. 0.-- bis Fr. 11'700.-- und 2 % fÃ¼r den Mehrbetrag
Fr. 46.-- fÃ¼r Fr. 14'000.-- und 3 % fÃ¼r den Mehrbetrag
Fr. 106.-- fÃ¼r Fr. 16'000.-- und 4 % fÃ¼r den Mehrbetrag
Fr. 186.-- fÃ¼r Fr. 18'000.-- und 5 % fÃ¼r den Mehrbetrag
Fr. 286.-- fÃ¼r Fr. 20'000.-- und 6 % fÃ¼r den Mehrbetrag
Fr. 346.-- fÃ¼r Fr. 21'000.-- und 7 % fÃ¼r den Mehrbetrag
Fr. 3'776.-- fÃ¼r Fr. 70'000.-- und 8 % fÃ¼r den Mehrbetrag
Fr. 7'376.-- fÃ¼r Fr. 115'000.-- und 8,5 % fÃ¼r den Mehrbetrag
Fr. 16'726.-- fÃ¼r Fr. 225'000.-- und 9 % fÃ¼r den Mehrbetrag
Fr. 50'476.-- fÃ¼r Fr. 600'000.-- und 8,5 % fÃ¼r den Mehrbetrag
2
FÃ¼r gemeinsam steuerpflichtige Ehepaare wird der Steuersatz ermittelt, indem das steuerbare Einkommen durch den Divisor 1,9 geteilt wird. Massgebend sind die VerhÃ¤ltnisse am Ende der Steuerperiode oder der Steuerpflicht. 4.2 GemÃ¤ss diesem Steuertarif belÃ¤uft sich die einfache Steuer der BeschwerdefÃ¼hrerin fÃ¼r ein steuerbares Einkommen von Fr. 41'500.-- auf Fr. 1'781.--. Bei einem Gesamtsteuerfuss von 317 % fÃ¼r Kanton und Gemeinde ergibt sich eine geschuldete Steuer von Fr. 5'645.75. Ein Rentnerehepaar mit gleich viel EinkÃ¼nften wie die BeschwerdefÃ¼hrerin kÃ¤me hingegen dank erhÃ¶hter AbzÃ¼ge fÃ¼r VersicherungsprÃ¤mien und Zinsen von Sparkapitalien sowie des RentnerÂ­abzugs zu einem steuerbaren Einkommen von Fr. 39'128.--. Das ergibt dank dem Teilsplitting (Â§ 37 Abs. 2 StG) eine einfache Steuer von Fr. 602.75 und eine geschuldete Steuer von Fr. 1'911.50. Das entspricht rund einem Drittel der Steuerbelastung der BeschwerdefÃ¼hrerin. Eine solche Differenz ist ihres ErachÂ­tens mit dem Rechtsgleichheitsgebot und dem LeistungsfÃ¤higkeitsprinzip nicht vereinbar. Sie erachtet hÃ¶chstens eine um 50% hÃ¶here Steuerbelastung als ein Ehepaar mit gleich viel Einkommen als verfassungskonform. Zur BegrÃ¼ndung verweist sie auf die SKOS-Richtlinien, wonach der Grundbedarf fÃ¼r den Lebensunterhalt fÃ¼r einen Zweipersonenhaushalt nur das 1.53-fache des EinÂ­personenhaushaltes ausmache, ferner auf das VerhÃ¤ltnis von einfacher Rente zur Ehepaarrente der AHV, wo Letztere das Anderthalbfache der Ersteren beÂ­trage, sowie auf die Ã¤hnliche Relation beim betreibungsrechtlichen ExistenzÂ­minimum von Alleinstehenden (Fr. 1'100.â) zu Verheirateten (Fr. 1'550.â).
4.3 Die BeschwerdefÃ¼hrerin Ã¼bersieht, dass es bei den SKOS-Richtlinien wie auch bei den betreibungsrechtlichen Richtlinien um die Existenzminima geht und auch bei der AHV der Existenzbedarf gedeckt werden soll (Art. 112 Abs. 2 lit. b BV). Dem trÃ¤gt auch der Einkommenssteuertarif gemÃ¤ss Â§ 37 Abs. 1 StG Rechnung, indem er bei alleinstehenden Personen bereits bei einem steuÂ­erbaren Einkommen von Fr. 11'800.-- (gerundet) einsetzt, wÃ¤hrend bei verheiÂ­rateten Personen der Steuertarif sich erst bei einem solchen von Fr. 22'500.-- auszuwirken beginnt. Es ist auch nachvollziehbar, dass die Progressionskurve bei einer alleinstehenden Person am Anfang stÃ¤rker ansteigen darf als bei verÂ­heirateten Personen, weil bei Letzteren zwei Personen den Lebensunterhalt aus dem Einkommen bestreiten mÃ¼ssen. Das kann gerade bei tieferen Einkommen zu grÃ¶sseren prozentualen Abweichungen (mehr als dem 1,5- fachen) zwischen der Steuerbelastung einer alleinstehenden Person und derjenigen eines Ehepaares mit dem gleichen Einkommen fÃ¼hren. Das allein bewirkt indessen noch keine verfassungswidrige Besteuerung.
4.4 Um zu einem schlÃ¼ssigen Vergleich zu kommen, mÃ¼sste die BeschwerdefÃ¼hrerin vielmehr das ihr zur VerfÃ¼gung stehende Einkommen um einen Faktor erhÃ¶hen, so dass es auch fÃ¼r zwei Personen den gleichen Lebensstandard ermÃ¶glicht, und die daraus resultierenden Steuerbelastungen vergleichen. In dieser Hinsicht zeigen alle Statistiken auf, dass das Einkommen eines Ehepaares im Durchschnitt rund das 1,4-fache des Einkommens einer alleinstehenden Person betragen muss, um den gleichen Lebensstandard zu ermÃ¶glichen (Deiss, Budgets familiaux et compensation des charges, in: Fleiner-Gerster/Gilliand/LÃ¼scher [Hrsg.], Familien in der Schweiz, Freiburg 1991, S. 271; Bericht der Expertenkommission zur ÃberprÃ¼fung des schweizerischen Systems der Familienbesteuerung [Kommission Familienbesteuerung], Bern 1998, Anhang 5, S. 1, 3). AusgangsÂ­punkt fÃ¼r den Vergleich ist somit das Einkommen und nicht die Steuerbelastung. Es wÃ¤re daher der Steuer der BeschwerdefÃ¼hrerin die Steuer eines Ehepaares gegenÃ¼berzustellen, welches ein Einkommen von rund dem 1,4-fachen der BeschwerdefÃ¼hrerin erzielt, nÃ¤mlich Fr. 70'358.-- (1.4 x Fr. 50'256.--). Unter BerÃ¼cksichtigung der AbzÃ¼ge (Fr. 10'328.--) ergibt sich fÃ¼r dieses Ehepaar ein steuerbares Einkommen von Fr. 60'030.-- und eine einÂ­fache Steuer von Fr. 2'059.--. Damit betrÃ¤gt die Steuer des Ehepaares Fr. 6'527.--, was deutlich Ã¼ber dem liegt, was die BeschwerdefÃ¼hrerin an Steuern bezahlen muss (Fr. 5'645.75). Es kann folglich nicht gesagt werden, die BeschwerdefÃ¼hrerin werde im Vergleich zu einem Ehepaar mit vergleichbarer wirtschaftlicher LeistungsfÃ¤higkeit Ã¼ber GebÃ¼hr mehr belastet.
4.5 In der Literatur wurde freilich auch festgestellt, dass die Belastungsrelationen nur soweit gelten, als das zur VerfÃ¼gung stehende Einkommen normalerweise zur Bestreitung der notwendigen Lebenshaltungskosten im weitesten Sinn konsumiert werden muss. SchlÃ¼ssiges statistisches Material fehlt allerdings, so dass sozialpolitische und fiskalpolitische Ãberlegungen diese Frage letztlich entscheiden (Zuppinger/BÃ¶ckli/Locher/Reich, Steuerharmonisierung, Bern 1984, S. 39). DarÃ¼ber, dass sachgerechte DifferenÂ­zierungen zwischen der Steuerbelastung verheirateter gegenÃ¼ber alleinsteÂ­henden steuerpflichtigen Personen mit einem festen Abzug allein nicht erreicht werden kÃ¶nnen, besteht Einigkeit (Zuppinger/BÃ¶ckli/Locher/Reich, a.a.O., S. 41 f.). Aber auch ein fester Splittingdivisor (kleiner als 2), der nur eheliche Gemeinschaften berÃ¼cksichtigt, ist nicht unproblematisch. Ãber das Ausmass der Entlastung besteht daher weitgehende gesetzgeberische Freiheit, weil sich nicht exakt bestimmen lÃ¤sst, um wie viel die Steuer steigen muss, wenn sich das Einkommen beispielsweise verdoppelt.
Aus diesen ErwÃ¤gungen und in Anbetracht der ihm auferlegten ZurÃ¼ckhaltung besteht fÃ¼r das Bundesgericht vorliegendenfalls kein Anlass, die Mehrbelastung der BeschwerdefÃ¼hrerin von rund 300% gegenÃ¼ber einem gleich verdienenden Ehepaar aus verfassungsrechtlicher Sicht zu beanstanÂ­den. Wohl ist dieser Unterschied betrÃ¤chtlich, und es wurde fÃ¼r die direkte Bundessteuer die Frage gestellt, ob eine Abweichung von 250% bei Einkommen von Fr. 80'000.â noch haltbar sei (Yersin, EgalitÃ© de traitement des principes et un projet pour le couple et la famille, ASA 70 S. 371 ff., insbesondere S. 379). Vorliegend geht es um markant tiefere Einkommensbereiche, wo solche Abstufungen eher zu dulden sind. In dem von der BeschwerdefÃ¼hrerin angestellten Steuerbelastungsvergleich kann hervorgehoben werden, dass nach Abzug der Steuern dem Ehepaar noch Fr. 37'216.50 (Fr. 39'128.-- ./. Fr. 1'911.50) und der BeschwerdefÃ¼hrerin noch Fr. 35'882.25 (Fr. 41528.-- ./. Fr. 5'645.75) verbleiben. Das Ehepaar, bei dem zwei Personen vom Einkommen leben mÃ¼ssen, ist wesentlich nÃ¤her beim Existenzminimum als die BeschwerdefÃ¼hrerin selbst.
Urteil vom 18. MÃ¤rz 2008 (2C_397/2007)
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