so_gerichte · SGSTA.2010.87 · 2012-01-23 · de
Transponierung

StG § 26 Abs. 1 lit. b, StG § 26bis Abs. 1 lit. b, DBG Art. 20 Abs. 1 lit. c, DBG Art. 20a Abs. 1 lit. b1. Begriff der Transponierung; diese liegt auch dann vor, wenn mehrere Minderheitsbeteiligte, die gemeinsam mindestens 50% am Kapital des aufnehmenden Unternehmens halten, zusammen wirken. Gerade in familiären Verhältnissen ist oft von einem Zusammenwirken auszugehen.2. Besteuert werden Dividenden bei demjenigen, der die Zahlung vereinnahmt, in der Regel beim Eigentümer der Aktien.

StG
§ 26 Abs. 1 lit. b, StG § 26bis Abs. 1 lit. b,DBG Art. 20
Abs. 1 lit. c, DBG Art. 20a Abs. 1 lit. b

Sachverhalt

1.    Am 25. Juni
2007 gründeten die Steuerpflichtigen A. und B. X. und der Sohn C. X. die D.
Holding AG mit einem Aktienkapital von Fr. 100'000.-- (100 Namenaktien zu je
Fr. 1'000.--) mit Sitz in E. Dabei zeichneten A. und B. X. je 40 % und C.
X. 20 % des Aktienkapitals. Am gleichen Tag übertrug A. X. 100 Namenaktien der
F. & G. AG, was 22 % des Aktienkapitals entsprach, aus seinem Eigentum an
die D. Holding AG in Gründung zum Kaufpreis von Fr. 710'000.--. Dazu wurde ein
entsprechender Sachübernahmevertrag abgeschlossen. Nutzen und Gefahr wurden
rückwirkend per 31. Dezember 2006 übertragen. Ausdrücklich wurde vertraglich
festgehalten, dass damit auch der Dividendenanspruch (inklusive Rückforderung
der Verrechnungssteuer) auf dieses Datum hin auf die Sachübernehmerin
überginge. Finanziert wurde die Sachübernahme durch ein Aktionärsdarlehen von
A. X., das als Kontokorrentforderung von A. X. bilanziert wurde.

Am 20. Juli
2007 trat C. X. aus dem Verwaltungsrat der D. Holding aus und übertrug seine 20
Namenaktien an seine Mutter, die seither 60 Namenaktien hielt. Zwischen dem 27.
Juli 2007 und dem 20. Dezember 2007 war A. X. Präsident des Verwaltungsrats der
D. Holding AG, in der Zeit davor und nachher hatte seine Ehefrau dieses Amt
inne. Am 16. August 2007 unterzeichneten die Aktionäre der F. & G. AG einen
öffentlich beurkundeten Aktionärbindungsvertrag. In dessen Präambel wurde
festgehalten, dass A. X.  am Tag der Vertragsunterzeichnung sämtliche Aktien
der D. Holding AG hielt.

2.    Für das
Geschäftsjahr 2006 zahlte die F. & G. AG per 29. März 2007 eine Dividende
aus, wobei auf 22.2 % des Aktienkapitals ein Betrag von Fr. 622'000.--
entfielen. Nach Abzug der Verrechnungssteuer von Fr. 217'700.-- wurde ein
Betrag von Fr. 404'300.-- ausbezahlt. Die D. Holding AG stellte daraufhin am 9.
Juni 2008 bei der Eidg. Steuerverwaltung (EStV) den Antrag auf Rückerstattung
der Verrechnungssteuer. Mit Schreiben vom 5. August 2008 verweigerte die EStV
die Auszahlung dieses Betrags mit dem Hinweis, dass zum Zeitpunkt der
Fälligkeit der Dividende das Recht zur Nutzung der Aktien bei A. X. gelegen sei
und daher nur dieser die Rückerstattung geltend machen könne. Mit Schreiben vom
13. Januar 2009 verlangte A. X. beim Kantonalen Steueramt die Rückerstattung
der Verrechnungssteuer, um diese anschliessend an die materiell berechtigte D.
Holding AG weiterleiten zu können.

Mit Schreiben
vom 16. April 2009 teilte die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen (nachfolgend:
VB) mit, dass sich vorliegend das Problem der Transponierung stelle. Auf-grund
des Sachübernahmevertrags vom 25. Juni 2007 müsse man davon ausgehen, dass A.
X. der D. Holding AG 100 Aktien der F. & G. AG zum Preis von Fr. 710'000.--
übertragen habe. Gemäss Aktionärsbindungsvertrag vom 13. August 2007 war A. X. Eigentümer
sämtlicher Aktien der D. Holding AG. Die besagten Aktien der F. & G. AG
wurde bisher von A. X. im Privatvermögen gehalten. Mit der Übertragung an die D.
Holding AG würden diese neu dem Geschäftsvermögen zugeordnet.

Mit Schreiben
vom 1. Juli 2009 liess A. X. mitteilen, dass er die Einschätzung der VB nicht
teile. Aufgrund der Tatsache, dass die Aktien der F. & G. AG rückwirkend
per 31. Dezember 2006 auf die D. Holding AG übertragen wurden, sei davon
auszugehen, dass der Dividendenanspruch des Jahres 2006 auf die D. Holding AG
übergegangen sei. Der Tatbestand der Transponierung sei vorliegend nicht
erfüllt, weil A. X. stets nur Minderheitsaktionär der D. Holding AG gewesen sei
und nie mehr als 50 % des Aktienkapitals besessen habe. Ausserdem sei der
Kaufvertrag über das Aktienpaket der F. & G. AG mit der auflösenden
Bedingung abgeschlossen worden, dass der Kaufvertrag ex tunc nichtig sei, wenn
der Kauf beim Rekurrenten zu Einkommenssteuerfolgen führen würde.

3.    Am 22. Oktober
2009 wurden den Steuerpflichtigen A. und B. X. die definitiven Veranlagungen
der Steuerjahre 2007 und 2008 eröffnet. Dabei wurden ihnen im Steuerjahr 2007 infolge
Transponierung ein Einkommen von Fr. 610'000.-- und ein Dividendenertrag von
Fr. 622'000.-- aufgerechnet. Bei der Vermögenssteuer ergab sich im Steuerjahr
2007 aufgrund des höheren Steuerwerts der Aktien der D. Holding AG eine Aufrechnung
von Fr. 2'462'950.-- und im Steuerjahr 2008 eine solche von Fr. 2'440'000.--.

4.    Mit Schreiben
vom 23. November 2009 erhoben die Steuerpflichtigen Einsprache gegen die
definitiven Veranlagungen. Dabei verlangten sie, dass das steuerbare Einkommen
bei der Staats- und Bundessteuer 2007 ohne die beiden Aufrechnungen von
Fr. 610'000.-- bzw. Fr. 622'000.-- erfasst werde und dass das steuerbare
Vermögen bei der Staatssteuer 2007 und 2008 aufgrund eines noch zu bestimmenden
Steuerwerts für die Aktien der D. Holding AG neu zu veranlagen sei.

Die D. Holding
AG habe am 25. Juni 2007 rückwirkend per 31. Dezember 2006 100 Namenaktien der F.
& G. AG erworben. Auch der Dividendenanspruch sei rückwirkend auf die
Erwerberin übergegangen. Folglich sei der Dividendenertrag steuerrechtlich bei
der D. Holding AG und nicht bei den Steuerpflichtigen zu erfassen. A. X. sei
nie Alleinaktionär der D. Holding AG gewesen. Seine Beteiligung habe nie mehr
als 40 % betragen. Von einer Transponierung könne aber nur dann gesprochen
werden, wenn der Veräusserer im Zeitpunkt des Aktienverkaufs eine beherrschende
Stellung innehabe. Dies sei hier nicht der Fall gewesen. A. X. sei stets nur
Minderheitsaktionär gewesen. Zusätzlich sei im Kaufvertrag vereinbart worden,
dass das Kaufgeschäft rückwirkend dahinfalle, wenn die Sachübernahme beim
Veräusserer Einkommenssteuerfolgen habe. Selbst wenn hier somit der Tatbestand
der Transponierung grundsätzlich erfüllt wäre, könnte das Rechtsgeschäft keine
Steuerfolgen zeigen, weil die Aktienübertragung zivilrechtlich aufgrund des
weggefallenen Rechtsgrunds nicht zustande gekommen sei.

5.    Am 15.
September 2010 wurde auf Wunsch von A. X. eine Einsprache-Verhandlung
durchgeführt. Anlässlich dieser Verhandlung zogen die Steuerpflichtigen ihre
Einsprache gegen die vermögenssteuerliche Bewertung der Aktien der D. Holding
AG in den Steuerjahren 2007 und 2008 zurück. Aufrechterhalten wurde die
Einsprache gegen die Einkommenssteuerfolgen.

Mit Entscheid
vom 15. September 2010 wies die Veranlagungsbehörde die Einsprache ab. Dabei
hielt sie fest, dass die D. Holding AG am 25. Juni 2007 mit einem Kapital von
Fr. 100'000.-- gegründet worden sei und bei der Gründung 100 Namenaktien der F. &
G. AG zum Preis von Fr. 710'000.-- erworben habe. Der Kaufpreis sei als
Guthaben stehen gelassen worden. Das Aktienkapital der D. Holding AG würde im
Eigentum der Rekurrenten stehen. Die Übertragung der Aktien auf die von den
Steuerpflichtigen beherrschte D. Holding AG ermögliche es, die laufenden
Gewinnausschüttungen in Darlehensrückzahlungen umzuwandeln. Die Voraussetzungen
für die Annahme einer steuerbaren Transponierung - die Übertragung von Aktien
zu einem über dem Nominalwert liegenden Preis gegen eine Gutschrift auf dem
Aktionärskontokorrent - seien erfüllt. Der Transponierungsgewinn (Verkaufspreis
abzüglich Nominalwert) von Fr. 610'000.-- müsse daher besteuert werden.
Ebenfalls besteuert werde der Vermögensertrag von Fr. 622'000.--, weil die
F. & G. AG am 29. März 2007 eine entsprechende Dividende ausgerichtet habe.
Der wirtschaftliche Eigentümer einer fälligen Dividende könne nicht
nachträglich vertraglich geändert werden.

6.1  Mit Schreiben
vom 12. November 2010 liessen die Steuerpflichtigen (nachfolgend: Rekurrenten)
gegen den Einsprache-Entscheid Rekurs und Beschwerde erheben mit dem Begehren,
die Veranlagung des Steuerjahres 2007 sei auf einem steuerpflichtigen Reineinkommen
von Fr. 507'988.-- für die Staatssteuer und Fr. 512'005.-- für die Direkte
Bundessteuer vorzunehmen. Mit Schreiben vom 10. Dezember 2010 begründeten die
Rekurrenten ihr Rechtsmittel nachträglich und hielten fest, dass am 25. Juni
2006 der Rekurrent, seine Ehefrau und sein Sohn die D. Holding AG gegründet
hätten, wobei der Rekurrent und seine Ehefrau je 40 % sowie der Sohn 20 % des
Aktienkapitals besessen hätten. Anlässlich der Gründung sei zudem mit
Sachübernahmevertrag vereinbart worden, dass die D. Holding AG vom Rekurrenten
100 Namenaktien der F. & G. AG für Fr. 710'000.-- erwerben würde. Als
Zeitpunkt des Übergangs von Nutzen und Schaden wurde der 31. Dezember 2006
vereinbart.

Die F. & G.
AG habe zunächst die Eintragung der neuen Eigentümerin ins Aktienbuch
verweigert, weil der Sohn der Rekurrenten bei Konkurrenzunternehmungen Mitglied
des Verwaltungsrats gewesen sei. In der Folge habe der Sohn sein Aktienpaket an
seine Mutter übertragen, die fortan 60 % des Kapitals der D. Holding AG inne
gehabt habe. Daraufhin sei die D. Holding AG als neue Aktionärin eingetragen
worden. Am 8. März 2007 habe die F. & G. AG beschlossen für das
Geschäftsjahr 2006 eine Dividende von Fr. 6'220.-- pro Aktie auszuzahlen.
Zufolge Nutzen- und Schadensregelung sei die Auszahlung an die D. Holding AG
erfolgt. In der Folge habe die D. Holding AG von der EStV die Rückerstattung
der Verrechnungssteuer auf der Dividendenzahlung verlangt. Die Rückzahlung sei
aber verweigert worden, weil der Anspruch dem Rekurrenten und nicht der D.
Holding AG zustehen würde, da der Rekurrent im Zeitpunkt der Fälligkeit der
Dividende Eigentümer der Aktien gewesen sei. Daraufhin habe der Rekurrent die
Rückerstattung der Verrechnungssteuer "zwecks Weiterleitung an die D.
Holding AG" verlangt.

Eine
Transponierung würde nur dann vorliegen, wenn der Veräusserer des Aktienpakets
nach dessen Übertragung mindestens 50 % an der übernehmenden Gesellschaft
halte. Dies sei hier nicht der Fall gewesen. Der Rekurrent habe stets nur 40 %
des Aktienkapitals besessen. Anspruch auf die Dividende habe die D. Holding AG,
weil sei die Aktien der F. & G. AG rückwirkend per 31. Dezember 2006
erworben habe. Die rückwirkende Veräusserung von Vermögenswerten (Immobilien,
Geschäftsübertragungen etc.) sei verkehrsüblich und zivilrechtlich verbindlich.
Sie müsse daher auch im Steuerrecht berücksichtigt werden.

6.2  In ihrer
Vernehmlassung vom 31. Januar 2011 beantragte die VB die kostenfällige Abweisung
von Rekurs und Beschwerde. In der Begründung führte sie aus, dass die Rekurrenten
mit ihrem Sohn am 25. Juni 2007 die D. Holding AG gegründet hätten. Anlässlich
der Gründung hätten die Gründer mittels Sachübernahmevertrag vereinbart, dass
die neue Gesellschaft vom Rekurrenten 100 Namenaktien der F. & G. AG
rück-wirkend per 31. Dezember 2006 zum Preis von Fr. 710'000.-- erwerben solle.
Der Kaufpreis sei mittels Darlehen finanziert worden. Am 20. Juli 2007 habe der
Sohn der Rekurrenten sein Aktienpaket an seine Mutter veräussert. Am 16. August
2007 hätten die Aktionäre der F. & G. AG einen Aktionärsbindungsvertrag
unterzeichnet, in dem der Rekurrent ausdrücklich bestätigt habe, sämtliche
Aktien der D. Holding AG zu halten. Für das Geschäftsjahr 2006 habe die F.
& G. AG der D. Holding AG eine Dividende von brutto Fr. 622'000.--
ausbezahlt. Eine Rückerstattung der Verrechnungssteuer habe die Eidg.
Steuerverwaltung verweigert, weil die Aktien zum Zeitpunkt der Fälligkeit der
Dividende vom Rekurrenten gehalten worden seien.

Eine
Transponierung würde vorliegen, wenn ein Steuerpflichtiger seine zum
Privat-vermögen gehörende Beteiligung zu einem über dem Nominalwert liegenden
Wert gegen Gutschrift in ein von ihm beherrschtes Unternehmen einbringe.
Umstritten sei hier einzig, ob der Rekurrent die Beteiligung in ein von ihm
beherrschtes Unternehmen eingebracht habe. Die übrigen Voraussetzungen der
Transponierung seien klar erfüllt. Vorliegend habe der Rekurrent im
Aktionärsbindungsvertrag selbst festgehalten, dass er alle Aktien der D.
Holding AG halten würde. Zudem sei davon auszugehen, dass der Rekurrent und
seine Ehefrau hier als Einheit angesehen werden könnten. Sie würden die
Gesellschaft einvernehmlich leiten, das Mandat des Verwaltungsratspräsidenten
je nach Bedarf tauschen und letztlich auch gemeinsam besteuert werden. Indem
der Rekurrent eine Gutschrift und nicht etwa Aktien zum höheren Nennwert
erhalten habe, habe er den Transponierungsgewinn bereits realisiert. Der
Transponierungsgewinn sei daher als Vermögensertrag zu besteuern.

Auch der
Dividendenertrag sei von den Rekurrenten zu versteuern. Der Dividenden-ertrag
sei am 29. März 2007 realisiert worden. Die D. Holding AG sei erst am 25. Juni
2007 gegründet worden. Erst mit der Eintragung ins Handelsregister beginne die
Steuerpflicht einer Gesellschaft. Die Erlangung der Rechtspersönlichkeit könne
nicht vorverlegt werden.

Mit Schreiben
vom 3. März 2011 verzichtete die Eidg. Steuerverwaltung auf die Einreichung
einer Vernehmlassung.

6.3  Mit Replik vom
22. Juni 2011 hielten die Rekurrenten an ihrem Antrag und ihren Ausführungen
fest. Ergänzend teilten sie mit, dass der Sacheinlagevertrag (recte:
Sachübernahmevertrag) unter dem Vorbehalt abgeschlossen worden sei, dass das
Kaufgeschäft rückwirkend dahin fallen würde, falls die Sachübernahme wider
Erwarten Einkommenssteuerfolgen für den Rekurrenten haben sollte. Die D.
Holding AG sei vom Rekurrenten nie beherrscht worden. Ohne Zustimmung der
Ehefrau hätten keine Beschlüsse gefasst werden können. Würde dem Rekurrenten
die Beherrschung zugestanden, würde man dessen Ehefrau quasi entmündigen.
Massgebend seien die privatrechtlichen und nicht die verwandtschaftlichen Verhältnisse.
Die Aufnahme der Geschäftstätigkeit vor der Gründung der Gesellschaft werde in
Art. 645 OR ausdrücklich vorgesehen und sei stehende Praxis. Rückwirkende
Nutzen- und Schadenregelungen würden die Höhe des Kaufpreises entscheidend
beeinflussen.

Erwägungen

2.    Die Besteuerung
von Dividenden und Transponierungsgewinnen wird in Art. 20 Abs. 1 lit. c bzw.
Art. 20a Abs. 1 lit. b DBG geregelt. Eine nahezu gleichlautende Formulierung
findet sich in § 26 Abs. 1 lit. b bzw. § 26bis Abs. 1 lit. b StG. Rekurs und Beschwerde
können daher gemeinsam behandelt werden. Soweit notwendig wird auf
Differenzierungen nachfolgend eingegangen.

Der Tatbestand
der Transponierung ist seit dem 1. Januar 2007 in Art. 20a Abs. 1 lit. b DBG
bzw. § 26bis Abs. 1 lit. b StG gesetzlich geregelt. Von einer Transponierung
wird dann gesprochen, wenn eine steuerpflichtige Person ihre zum Privatvermögen
gehörenden Beteiligungsrechte zu einem über dem Nominalwert liegenden Wert
gegen Gutschrift auf einem Aktionärsdarlehenskonto und/oder als Sacheinlage
gegen Ausgabe neuer Aktien auf ein von ihr beherrschtes anderes Unternehmen
einbringt (F. Richner/ W. Frei/St. Kaufmann/H. U. Meuter, Handkommentar zum
DBG, Art. 20a N 63; P. Locher, Kommentar zum DBG, Art. 20 N 112).

3.    Damit von einer
Transponierung gesprochen werden kann, müssen folgende Voraussetzungen
kumulativ erfüllt sein:

a)    Die bisher im
Privatvermögen gehaltenen Beteiligungsrechte werden an ein selbst-beherrschtes
Unternehmen übertragen.

b)    Es wird eine
qualifizierte Beteiligung (mindestens 5 % des Aktien- oder Stammka-pitals)
übertragen.

c)    Die
Beteiligungsrechte werden zu einem über dem Nennwert liegenden Anrech-nungswert
übertragen.

d)    Die
Gegenleistung wird in Form einer Gutschrift oder in neu herausgegebenem
Ak-tienkapital geleistet.

3.1  Dass hier die
Voraussetzungen b), c) und d) erfüllt sind, ist unbestritten. Übertragen wurden
100 Namenaktien der F. & G. AG, was 22.2 % des Aktienkapitals dieser Gesellschaft
entspricht. Die Namenaktien hatten einen Nennwert von Fr. 1'000.--. Übertragen
wurden sie für Fr. 7'100.-- pro Aktie. Für die Übertragung der Aktien erhielt
der Rekurrent ein entsprechendes Aktionärsdarlehen. Unbestritten ist weiter,
dass der Rekurrent die Beteiligung an der F. & G. AG bisher im
Privatvermögen hielt und die Beteiligung nun an ein Unternehmen, die D. Holding
AG, veräusserte. Umstritten ist somit lediglich, ob es sich bei der D. Holding
AG um ein vom Rekurrenten selbstbeherrschtes Unternehmen handle.

3.2  Zum Zeitpunkt
der Übertragung der Beteiligung besassen der Rekurrent und seine Ehefrau je 40
% und sein Sohn 20 % des Aktienkapitals der D. Holding AG. Bereits 15 Tage später
übertrug der Sohn seinen Anteil seiner Mutter, die somit fortan 60 % des
Aktienkapitals besass. Formell war der Rekurrent damit nur Minderheitsaktionär
der D. Holding AG. Das Bundesgericht geht jedoch in konstanter Praxis
davon aus, dass eine Transponierung sinngemäss auch dann vorliegt, wenn mehrere
Minderheitsbeteiligte, die gemeinsam mindestens 50 % am Kapital des
aufnehmenden Unternehmens halten, zusammenwirken (vgl. F. Richner/ W. Frei/St.
Kaufmann/H. U. Meuter, a.a.O., Art. 20a N 81 mit Hinweisen zur Rechtsprechung;
vgl. auch B. Zwahlen, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Art. 20a
DBG N 34). Es ist somit zu prüfen, ob in den Handlungen des Rekurrenten und
seiner Ehefrau ein solches "Zusammenwirken" erblickt werden kann. Das
Bundesgericht hat in diesem Zusammenhang mehrfach bestätigt, dass gerade in
familiären Verhältnissen oft von einem Zusammenwirken ausgegangen werden muss
(BGer 17.1.2005, 2A.234/2004  = StE 2005 B 24.4. Nr. 72 E. 4.2; BGer 28.9.1999
= BStPra XV, 99; BGer 7.7.1993 = StE 1994 B 24.4. Nr. 35; BGer 12.7.1989 = StE
1990 B 24.4 Nr. 22; BGer 11.5.1983 = StE 1984 B 24.4 Nr. 1).

3.3  Zunächst einmal
ist festzuhalten, dass der Rekurrent seine Beteiligung an der F. & G. AG
kaum zu einem Verkaufspreis, der erheblich unter dem Verkehrswert der Aktien
lag, an eine Holdinggesellschaft abgetreten hätte, wenn er faktisch auf die
Willensbildung dieser Gesellschaft keinen bestimmenden Einfluss hätte ausüben
können. Dem öffentlich beurkundeten Aktionärsbindungsvertrag vom 13. August
2007 kann denn auch entnommen werden, dass der Rekurrent ausdrücklich
bestätigte, sämtliche Aktien der D. Holding AG zu halten. Weiter kann Ziff.
6.1. des Vertrags entnommen werden, dass der H. AG ein Kaufrecht an den Aktien
der F. & G. AG zusteht, sobald neben dem Rekurrenten und seiner Ehefrau
eine weitere Person Mitglied des Verwaltungsrats der D. Holding AG wird.
Obschon somit die Ehefrau des Rekurrenten am 13. August 2007 formell 60 % der
Aktien der D. Holding AG inne hatte, bestätigte der Rekurrent am gleichen Tag,
dass er sämtliche Aktien der D. Holding AG halte. Dies kann nur so verstanden
werden, dass es für den Rekurrenten offenbar keine Rolle spielte, ob er oder
seine Ehefrau die Aktien der D. Holding AG besassen. Wesentlich war, dass er
zusammen mit seiner Ehefrau die Gesellschaft vollumfänglich kontrollieren
konnte und seine Ehefrau identische Interessen verfolgte. In der Folge
tauschten der Rekurrent und seine Ehefrau im Verlauf des Jahres 2007 die Ämter
des Verwaltungsratspräsidenten und des Mitglieds des Verwaltungsrats ohne
ersichtlichen Grund mehrfach untereinander ab.

Die Parteien
des Aktionärsbindungsvertrags akzeptierten neben dem Rekurrenten nur noch seine
Ehefrau im Verwaltungsrat der D. Holding AG. Auch die Vertragsparteien gingen
offensichtlich davon aus, dass der Rekurrent und seine Ehefrau ihre Interessen
und Handlungen in dieser Angelegenheit untereinander koordinierten. Wäre die
Transaktion von der Veranlagungsbehörde nicht als Transponierung angesehen
worden, hätten der Rekurrent und seine Ehefrau gemeinsam finanziell profitieren
können. Insofern kann hier effektiv von einem offensichtlichen Fall eines
Zusammenwirkens zwischen dem Rekurrenten und seiner Ehefrau gesprochen werden.
Damit steht fest, dass der Tatbestand der Transponierung erfüllt ist und der
entsprechende Transponierungsgewinn von Fr. 610'000.-- zu Recht besteuert
wurde.

4.    Dividenden sind
als Erträge aus beweglichem Vermögen steuerbar (Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG bzw.
§ 26 Abs. 1 lit. b StG). Massgebend für den Zeitpunkt der Besteuerung ist der
entsprechende Generalversammlungsbeschluss. Ab diesem Moment besteht ein fester
Rechtsanspruch auf die Dividende, selbst wenn deren Fälligkeit erst später
eintreten sollte (BGer 17.2.1986; BGE 94 I 382 f.; P. Locher, a.a.O., Art. 20 N
135; M. Reich, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Art. 20 N 43).
Besteuert werden Dividenden bei derjenigen Person, welche die Zahlung
vereinnahmt. Dies ist in aller Regel der Eigentümer der Aktien (P. Locher,
a.a.O., Art. 20 N 16). Ausnahmen sind z.B. bei Nutzniessungsverhältnissen
denkbar.

Vorliegend
beschloss die F. & G. AG am 29. März 2007, für das Geschäftsjahr 2006 eine
Dividende von Fr. 6'220.-- pro Aktie auszuzahlen. Am 29. März 2007 war der
Rekurrent Eigentümer von 100 Namenaktien der F. & G. AG. Für sein
Aktienpaket erhielt der Rekurrent somit einen Dividendenanspruch von Fr.
622'000.--.

Dass der
Rekurrent mit Sachübernahmevertrag vom 25. Juni 2007 die Aktien mit Nutzen und
Schaden per 31. Dezember 2006 an die damals noch nicht existierende D. Holding
AG verkaufte, ändert an der Steuerpflicht des Rekurrenten nichts. Die D. Holding
AG wurde erst am 27. Juni 2007 gegründet. Erst mit ihrer Gründung wurde die
Gesellschaft gemäss Art. 54 Abs. 1 DBG bzw. § 88 Abs. 1 StG steuerpflichtig.
Eine Vorverlegung der Steuerpflicht ist nicht zulässig
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 54 N 8). Auch für die F. & G.
AG änderte der Sachübernahmevertrag am Dividendenanspruch des Rekurrenten
nichts. Die D. Holding AG wurde am 27. Juni 2007 ins Aktienregister eingetragen.
Nur der Rekurrent wäre daher berechtigt gewesen, gegenüber der Gesellschaft die
Auszahlung der Dividende zu fordern. Zu Recht wurde folglich der Antrag der D. Holding
AG auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer von der EStV abgewiesen mit dem
Hinweis, dass der Rekurrent als Anspruchsberechtigter ein entsprechendes Gesuch
bei seinem Wohnsitzkanton einreichen kann. Der Rekurrent akzeptierte den
Entscheid der EStV und reichte mit Schreiben vom 13. Januar 2009 ein
entsprechendes Gesuch bei der Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen ein.

Damit steht
fest, dass der Rekurrent als Anspruchsberechtigter die Dividende von Fr. 622'000.--
zu versteuern hat. Ob der Rekurrent aufgrund des Sachübernahmevertrags
verpflichtet war, die Dividende der D. Holding AG zu überweisen, kann hier
dahingestellt bleiben.

5.    In Ziff. 6 des
Sachübernahmevertrags wird festgehalten, dass die Parteien davon ausgehen, dass
der Sachübernahmevertrag für den Rekurrenten nicht zu Einkommens-steuerfolgen
führen wird. Falls diese Annahme nicht zutreffen sollte, falle das Kaufgeschäft
rückwirkend auf das Kaufdatum dahin. Der Kaufvertrag wurde somit unter einer
auflösenden Bedingung (Resolutivbedingung) abgeschlossen. Kaufverträge unter
einer auflösenden Bedingung abzuschliessen ist privatrechtlich zweifellos
zulässig (Art. 154 OR). Es gilt nun zu prüfen, ob die von den Parteien
vereinbarte Bedingung eingetreten ist.

Dabei ist
zwischen den Steuerfolgen für die Transponierung und den Steuerfolgen für den
Erhalt der Dividende zu differenzieren. Der Sachübernahmevertrag hatte für die
Besteuerung der Dividende keine Bedeutung. Der Rekurrent wurde hier besteuert,
weil er zum Zeitpunkt, an dem die Generalversammlung der F. & G. AG die
Ausrichtung der Dividende beschlossen hatte, deren Aktionär war. Die spätere
Unterzeichnung des Sachübernahmevertrags war somit für die Besteuerung der
Dividende irrelevant. Selbst eine rückwirkende Auflösung dieses Vertrags würde
an den Steuerfolgen für den Rekurrenten nichts ändern.

Für die
Besteuerung des Transponierungsgewinns war der Sachübernahmevertrag
demgegenüber entscheidend. Der Verkauf der Aktien an die zu gründende D.
Holding AG und die Anerkennung der D. Holding AG als neuen Aktionär der F.
& G. AG führten zu den in E. 3 hiervor erwähnten Steuerfolgen. In diesem
Punkt ist somit davon auszugehen, dass sich die im Sachübernahmevertrag
erwähnte Bedingung erfüllt hat. Demzufolge verliert der Kaufvertrag seine
Wirksamkeit (Art. 154 Abs. 1 OR). Die Aktien sind dem Rekurrenten gegen die
Rückerstattung des Kaufpreises zurückzugeben. Die Durchführung dieser
Rückabwicklung obliegt den Parteien.

Zu beachten
ist aber, dass das Einbringen der Beteiligung in ein selbstbeherrschtes Unternehmen
mit der Rückabwicklung des Kaufvertrags nicht einfach ungeschehen ge-macht werden
kann. Der Verkauf der Aktien und die anschliessende Anerkennung des neuen Aktionärs
durch die F. & G. AG haben zu Mitgliedschaftsrechten geführt, die nicht
rückwirkend dahin fallen. Über die Aktionärseigenschaft der D. Holding AG
können die Parteien nicht verfügen. Gegenüber der Gesellschaft gilt als
Aktionär, wer im Aktienbuch eingetragen ist (Art. 686 Abs. 4 OR). Sollten daher
die Parteien den Verkauf der Aktien rückabwickeln, wäre der F. & G. AG
mitzuteilen, dass der Rekurrent wieder Eigentümer der Aktien ist, worauf die Gesellschaft
über die Anerkennung des Rekurrenten als neuen Aktionär zu entscheiden hätte.

Eine
rückwirkendes Dahinfallen der Aktionärseigenschaft ist nur bei einer sog.
Strei-chung im Aktienbuch denkbar (M. Oertle/S. du Pasquier, Basler Kommentar,
Art. 686a OR N 4). Eine Streichung wird dann durchgeführt, wenn die Anerkennung
als Aktionär durch falsche Angaben des Aktienerwerbers zustande gekommen ist.
Dies ist hier zweifellos nicht der Fall. Die Angaben der D. Holding AG waren
damals korrekt. Auch bei einer Rückabwicklung entfällt die Aktionärseigenschaft
somit nur ex nunc. Für die in E. 3 hiervor erwähnten Steuerfolgen ist diese
Differenzierung entscheidend. Der Eintritt der Bedingung führt somit dazu, dass
die Parteien die Übertragung der Beteiligung rückabwickeln können. Dies ändert
aber nichts an der Tatsache, dass das Einbringen des Aktienpakets vom
Rekurrenten auf die D. Holding AG erfolgt ist, und die entsprechenden
Steuerfolgen einer Transponierung gerechtfertigt sind.

Steuergericht,
Urteil vom 23. Januar 2012