so_gerichte · SGSTA.2002.64 · 2004-06-21 · de
Erlös aus dem Verkauf einer AG als steuerfreier Kapitalgewinn

StG § 78 lit. a, STG § 79 Abs. 2 und 3, DBG Art. 46 Abs. 2 - Erlös aus dem Verkauf einer AG als steuerfreier Kapitalgewinn? Zusicherungen des Kantonalen Steueramtes; Zuständigkeit. Steuerfreier Kapitalgewinn in casu verneint.

Solothurn Steuergericht 21.06.2004 SGSTA.2002.64
Soleure Steuergericht 21.06.2004 SGSTA.2002.64
Soletta Steuergericht 21.06.2004 SGSTA.2002.64

KSGE 2004 Nr. 7
StG § 78 lit. a, STG § 79 Abs. 2 und 3, DBG
Art. 46 Abs. 2
- Erlös aus dem Verkauf einer AG als
steuerfreier Kapitalgewinn? Zusicherungen des Kantonalen Steueramtes; Zuständigkeit.
Steuerfreier Kapitalgewinn in casu verneint.
Urteil
SGSTA.2002.64;BST.2002.63 vom 21. Juni 2004
Erwägungen:
1.    Der
Steuerpflichtige Herr R. F. besass seit 1991 20 % der Aktien der R. AG und war
Partner von Herrn R. M. Am 21.8.1995 wurde bezüglich Aufspaltung der
Gesellschaft mit der Kantonalen Steuerverwaltung folgendes vereinbart: Die
Aktionäre der R. AG, R. M. und R. F. gründen eine neue Aktiengesellschaft,
welche mittels Sachübernahme die Aktiven und Passiven des Bereiches S.L. zu den
Buchwerten übernehme. Die neue Aktiengesellschaft solle an die L. AG für Fr.
1.5 Mio. verkauft werden. Das Personal wechsle ebenfalls zur L. AG.
2.    Aus einer
Aktennotiz der Z.AG betreffend Telefon mit der Kantonalen Steuerverwaltung vom
21.8.1995 war folgendes ersichtlich:
Die Abspaltung
der Gesellschaft könne nicht zu Buchwerten, jedoch zu Verkehrswerten erfolgen.
Daraus folge, dass ein steuerbarer Gewinn von Fr. 200'000.-- bis 250'000.- in
der verbleibenden R AG verbleibe, nachdem Spezialabschreibungen und
–rückstellungen vorgenommen worden seien. Eine Abspaltung zu diesen Konditionen
würde erstens gegenüber der Eidgenössischen Steuerverwaltung standhalten und
zweitens würde sie den Aktionären ermöglichen, einen erheblichen Teil des
Gewinnes steuerfrei zu realisieren.
3.    Mit Schreiben
vom 24.8.1995 bestätigte das Kantonale Steueramt eine Besteuerung von ca. Fr.
180'000.-- basierend auf folgender Berechnung: Fr. 450'000.-- Gewinn, welcher
in die R AG fliesst, ./. ausserordentliche Abschreibungen von Fr. 225'000.--,
./. Rückstellung der Steuern auf dem ausserordentlichen Gewinn von ca. Fr.
65'000.-- (aufgrund der Gegenwartsbemessung), wobei Fr. 20'000.-- als
angenommenes ordentliches Ergebnis dazugerechnet wurden.
4.    Am 29.8.1995
teilte die Vertreterin der Steuerpflichtigen mittels Telefax mit, sie habe telefonisch
folgendes mit der Kantonalen Steuerverwaltung abgesprochen:
Der Gewinn,
welcher in der R. AG verbleiben soll, belaufe sich nunmehr auf
Fr. 356'000.--. Weiter blieben beim Verkaufspreis von Fr. 1'800'000.--
Fr. 1'290'000.--, bzw. nach Abzug des einbezahlten Kapitals von Fr. 100'000.--,
Fr. 1'190'000.-- steuerfrei.
5.    a) Mit
Schreiben vom 30.4.1997 hielten sowohl die Vertreterin als auch die Kantonale
Steuerverwaltung fest, dass die Absprachen aus dem Jahre 1995 unverändert
gelten und dass die Gewährung der Zusatzabschreibungen von 50 % auf dem Gewinn
aus Verkauf von Anlagevermögen vom Jahresergebnis 1997 abhängig gemacht werde.
Die Zusatzabschreibungen sollen bei Vorliegen der provisorischen Jahresrechnung
1997 definitiv festgelegt werden.
b)
Am 28. 8. 2000 erging die definitive Veranlagung für die Staatssteuer 1999 und
die Bundessteuer 1999/2000. Diese wurde am 16. 11. 2001 durch die Berichtigung
der definitiven Veranlagung ersetzt. Dagegen erhoben die Rekurrenten am 5. 12.
2001 form- und fristgerecht Einsprache bei der Veranlagungsbehörde ... mit
folgendem Begehren:
Die
berichtigte definitive Veranlagung sowohl der Staatssteuer 1999 als auch der Bundessteuer
1999/2000 sei aufzuheben. In einem Eventualantrag sei bei Abweisung dieser
Begehren der Erlös aus dem Verkauf der B.P. AG gemäss Vereinbarung mit der
Kantonalen Steuerverwaltung als steuerfreier Kapitalgewinn zu betrachten und
folglich eine Aufrechnung von Fr. 180'000.- zu unterlassen. Die
satzbestimmenden Einkommen seien für die Staatssteuer 1999 auf Fr. 96'766.-,
dasjenige für die Bundessteuer 1999/2000 auf Fr. 97'614.- zu setzen. Zur
Begründung wurde ausgeführt, dass die Voraussetzungen der Zwischenveranlagung
nicht erfüllt seien. Gemäss § 78 lit. a StG werde eine Zwischenveranlagung
durchgeführt bei dauernder und wesentlicher Änderung der Erwerbsgrundlage
zufolge Aufnahme oder Aufgabe der Erwerbstätigkeit, Berufswechsel und Übernahme
oder Aufgabe eines Geschäftes, wenn sich das auf ein Jahr berechnete
Reineinkommen des Steuerpflichtigen und seiner Ehefrau um mindestens 20 % oder
um 10'000.- Franken verändere. Im vorliegenden Fall fand zwar der Wechsel von
selbständiger zu unselbständiger Erwerbstätigkeit statt. Das Erwerbseinkommen
erhöhte sich jedoch lediglich um Fr. 3'099.- auf Fr. 144'500.-. Der Erlös
aus dem Verkauf der B.P. AG stehe in keinem Zusammenhang mit dem
Erwerbseinkommen und müsse deshalb von der Rechnung ausgenommen werden. Das
gleiche müsse gemäss Art. 45 lit. b DBG für den Bund gelten.
c)
Am 8.3.2002 fand eine Einspracheverhandlung statt, anlässlich welcher die
Rekurrenten den Antrag auf Aufhebung der Zwischenveranlagung aufgrund fehlender
Voraussetzungen zurückzogen. Die Veranlagungsbehörde wies die Einsprache mit
Einspracheentscheid vom 12. 6. 2002 mit folgender Begründung ab:
Die
Zwischenveranlagung, welche infolge Berufswechsel des Rekurrenten erforderlich
wurde, habe mit der Aufrechnung des Verkaufserlöses nichts zu tun. Vor
Eröffnung der Zwischenveranlagung habe die Veranlagungsbehörde keine Kenntnis
vom Erlös aus dem Verkauf der B.P. AG gehabt, da dies nicht aus den Steuerakten
ersichtlich war.
Die
Zusicherung der Steuerverwaltung, dass der Gewinn aus dem Verkauf der B.P. AG
bei den Aktionären als privater Kapitalgewinn behandelt werde, sei weder von
der Steuerverwaltung, Abteilung juristische Personen, noch von der
Veranlagungsbehörde gemacht worden.
6.    a) Gegen den Einspracheentscheid vom
12. 6. 2002 erhob die Vertreterin der Rekurrenten am 9. 7. 2002 Rekurs
bezüglich der Staatssteuer 1999 und Beschwerde bezüglich der Bundessteuer
1999/2000. Die Begründung erfolgte sowohl für den Rekurs als auch für die
Beschwerde in derselben Fassung. Aus diesem Grund werden die folgenden Ausführungen
auf beide Schreiben bezogen:
Die
Rekurrenten stellten folgende Begehren:
Der
Einspracheentscheid der Veranlagungsbehörde vom 12. 6. 2002 sei aufzuheben. Die
Zwischenveranlagung sei nur bezüglich Erwerbseinkommen vorzunehmen, die übrigen
Faktoren seien mittels ordentlicher Vergangenheitsbemessung zu veranlagen. Der
Erlös aus dem Verkauf der Aktien der B.P. AG sei als steuerfreier Kapitalgewinn
zu behandeln.
Der
Rekurs und die Beschwerde enthielten folgendes zur Begründung der Begehren:
Entgegen
der Auffassung der Veranlagungsbehörde handle es sich im vorliegenden Fall
nicht um eine Erwerbsaufgabe, sondern um einen Berufswechsel. Die Zwischenveranlagung
könne somit nur bezüglich des Erwerbseinkommens vorgenommen werden (§ 78 lit. a
und § 79 Abs. 2 und 3 StG für die Staatssteuern 1999; Art. 46 Abs. 2 DBG für
die Bundessteuern 1999/2000). Die restlichen Faktoren seien wegen fehlender
Verknüpfung mit der Erwerbstätigkeit im ordentlichen Verfahren zu veranlagen.
Im vorliegenden Fall handle es sich beim Einkommen nicht um Erwerbseinkommen,
sondern um Einkommen aus Wertschriften. Weiter sei der steuerbare Ertrag falsch
berechnet worden, es müssen Fr. 20'000.- Anteil am Aktienkapital abgezogen
werden, womit sich der steuerbare Betrag auf Fr. 159'800.- belaufe.
Die
Rekurrenten rügen weiter, dass der Erlös aus dem Verkauf der B.P. AG gemäss
Vereinbarung mit dem Kantonalen Steueramt als steuerfreier Kapitalgewinn zu
behandeln sei.
b) Mit
Vernehmlassung vom 29.7.2002 stellte die Veranlagungsbehörde den Antrag, Rekurs
und Beschwerde abzuweisen, wobei jedoch der steuerbare Betrag unter Berücksichtigung
des einbezahlten Aktienkapitals von Fr. 179'800.- auf 159'800.- gesetzt werden
müsse (Anteil von 20 % des einbezahlten Aktienkapitals von Fr. 100'000.-). Die
Vernehmlassung enthielt folgendes zur Begründung:
Die Rekurrenten können sich
nicht auf Treu und Glauben berufen, da dies nur kann, wer die Unzuständigkeit
des die Auskunft erteilenden Beamten nicht gekannt hat. Im vorliegenden Fall
hätte die Vertreterin dies erkennen und wissen müssen. Dies werde auch
bestätigt durch die Tatsache, dass die Bestätigung des steuerfreien Kapitalgewinnes
bei der späteren Veräusserung der R. AG im Jahr 1999 bei der
Veranlagungsbehörde eingeholt wurde.
In der Rückäusserung vom 02.10.2002
bestätigen die Rekurrenten ihre Anträge vollumfänglich.
Erwägungen
1.    Vorweg
ist in verfahrensrechtlicher Hinsicht festzuhalten, dass das Steuergesetz die
„berichtigte definitive Veranlagung“, wie sie die Vorinstanz am 16.11.2001
vorgenommen hat, nicht vorsieht. Verfahrensrechtlich korrekt wäre gewesen,
einerseits ein Nachsteuerverfahren zu eröffnen und andererseits eine
Zwischenveranlagung durchzuführen. Den Steuerpflichtigen ist jedoch durch das
Vorgehen der Vorinstanz keinerlei Nachteil erwachsen, konnten sie doch ihre
Rechte im Rechtsmittelverfahren vollumfänglich wahren.
2.    Zusicherung des
Kantonalen Steueramtes
Die zentrale
Frage des vorliegenden Falls ist, welche Abmachungen zwischen den Re-kurrenten
und Beschwerdeführer bzw. ihrer Vertreterin und der Kantonalen Steuerverwaltung
getroffen worden sind. Die Kantonale Steuerverwaltung geht davon aus, dass
aufgrund des Zuständigkeitsbereiches der Abteilung für juristische Personen
ihre Zusicherungen betreffend steuerfreiem Betrag ausschliesslich bezüglich der
Gesellschaft gemacht worden sind. Die Rekurrenten hingegen sind der Auffassung,
dass durch diese Zusicherungen ebenfalls ihr Kapitalgewinn als privater und
damit steuerfreier erklärt worden sei, da ihre Veranlagung als Aktionäre in
engem Zusammenhang mit der Gesellschaft stehe.
Zu beurteilen
sind sämtliche der definitiven Veranlagung vom 16.11.2001 vorangehenden
Schreiben und Verhandlungen, soweit sie in schriftlicher Form den Akten zu
entnehmen sind und eine Bestätigung der Aussagen des Kantonalen Steueramtes enthalten:
Der Telefax
der Kantonalen Steuerverwaltung an die Vertreterin vom 24.8.1995 bezüglich der
Aufstellung der Zahlen über die Aufspaltung der Gesellschaft enthält keine
Angaben oder Zusicherungen über einen steuerfreien privaten Kapitalgewinn der
Rekurrenten. Der Telefax bezieht sich einzig auf die R. AG. Ebenfalls nur auf
die R. AG bezieht sich der Telefax der Vertreterin an die Kantonale
Steuerverwaltung vom 25.8.1995, in welchem der telefonisch vereinbarte
Vorschlag über die Aufspaltung festgehalten wird. Eine Bestätigung dieses
Vorschlages konnte zu jener Zeit aus Abwesenheitsgründen des zuständigen
Beamten nicht erfolgen, was mittels Telefax der Kantonalen Steuerverwaltung an
die Vertreterin vom 25.8.1995 mitgeteilt wurde. Diese Bestätigung wurde nicht
gemacht oder fehlt in den Akten. Im Telefax der Vertreterin an die Rekurrenten
vom 29.8.1995 wird erstmals ein steuerfreier Betrag von Fr. 1'190'000.--
(steuerfreier Betrag von Fr. 1'290'000.-- bei einem Verkaufspreis von Fr.
1'800'000.--, ./. Fr. 100'000.-- Aktienkapital) erwähnt, welcher laut Telefax
zwischen der Vertreterin und der Kantonalen Steuerverwaltung verhandelt worden
war. Es fehlt eine Bestätigung dieser Angaben von Seiten der Kantonalen
Steuerverwaltung. Mit Telefax der Vertreterin an die Kantonale Steuerverwaltung
vom 30.4.1997 wurde die unveränderte Geltung der Absprachen aus dem Jahr 1995
und die Gewährung zusätzlicher Abschreibungen der Gesellschaft, welche
telefonisch gemacht worden waren, schriftlich festgehalten und am 6.5.1997 von
der Kantonalen Steuerverwaltung bestätigt. Auch in dieser Unterlage findet sich
kein Bezug zu einem privaten Kapitalgewinn der Aktionäre.
Unter
Berücksichtigung sämtlicher Schreiben und Bestätigungen kann eine Zusicherung
des steuerfreien privaten Kapitalgewinns für die Aktionäre seitens der
Kantonalen Steuerverwaltung nicht festgestellt werden. Den Rekurrenten und
Beschwerdeführer ist es im vorliegenden Fall nicht gelungen, das Bestehen einer
Zusicherung der Kantonalen Steuerverwaltung bezüglich eines privaten
Kapitalgewinns zu beweisen. Die Verhandlungen zwischen der Kantonalen
Steuerverwaltung und der Vertreterin beziehen sich, soweit es sich aus den
Akten ergibt, nur auf die steuerliche Behandlung der Gesellschaft und enthalten
keine Angaben über jene der Aktionäre.
3.    Zuständigkeit
der Abteilung juristische Personen
Die
Rekurrenten und Beschwerdeführer berufen sich auf den engen Sachzusammenhang
zwischen der Besteuerung ihrer Gesellschaft und jener ihres privaten
Kapitalgewinns als Aktionäre. Aus einem sachlichen Zusammenhang zwischen beiden
Sachverhalten kann keine Zuständigkeit der Abteilung juristische Personen der
Kantonalen Steuerverwaltung für die Veranlagung der Aktionäre abgeleitet
werden. Es darf angenommen werden, dass dies der Vertreterin, einer
renommierten Treuhandfirma, bekannt sein musste. Die Vertreterin kann sich
somit nicht auf eine Zusicherung bezüglich des steuerfreien Kapitalgewinns der
Aktionäre aufgrund des Sachzusammenhanges berufen.
Aus allen
diesen Gründen kann eine Zusicherung von Seiten des Steueramtes nicht bejaht
werden und sowohl der Rekurs als auch die Beschwerde der Rekurrenten müssen in
diesem Punkt abgewiesen werden.
4.    Verletzung des
Grundsatzes von Treu und Glauben
Die
Rekurrenten und Beschwerdeführer machen geltend, das Nichteinhalten der
Zu-sicherung der Steuerverwaltung durch die Veranlagungsbehörde verstosse gegen
den Grundsatz von Treu und Glauben, welcher dem Bürger Vertrauensschutz
gegenüber behördlichen Zusicherungen gewährt. Ein Verstoss gegen Treu und
Glauben kann in der Veranlagung der geldwerten Leistung nicht erblickt werden.
Treu und Glauben setzt voraus, dass sich der Steuerpflichtige im
Veranlagungsverfahren nur auf unrichtige Auskünfte der Steuerbehörde berufen
kann, wenn er die Unzuständigkeit des die Auskunft erteilenden Beamten nicht
gekannt hat beziehungsweise nicht hat kennen müssen und ihn die unrichtige
Auskunft zu Massnahmen veranlasst hat, die er andernfalls unterlassen oder
anders gestaltet hätte. Eine renommierte Treuhandfirma, wie es die Vertreterin
mit Bestimmtheit ist, muss wissen, dass für die Veranlagung des Aktionärs die
Veranlagungsbehörde zuständig ist. Weil bei der Vertreterin diese Kenntnisse
zweifelsfrei vorhanden sind, wird sie nicht separat und nochmals darauf
aufmerksam gemacht. Bei der späteren Veräusserung der R. AG wurde eine solche
Bestätigung betreffend steuerbarem Kapitalgewinn ohne weiteres beim Kantonalen
Steueramt, Inspektorat, welches zuständig ist für die Veranlagungsbehörden,
eingeholt. Diese Bestätigung erfolgte nur 1 Jahr später (siehe Beilage 24).
Kein schutzwürdiges Vertrauen in eine amtliche Zusicherung liegt auch vor, wenn
der Steuerpflichtige die Unrichtigkeit der behördlichen Auskunft erkannt oder
bei pflichtgemässer Aufmerksamkeit hätte erkennen können (Känzig, Wehrsteuer,
2. Auflage 1. Teil NZ RZ 8). Als kompetente Treuhandgesellschaft hätte die
Vertreterin ohne weiteres erkennen müssen, dass diese Abspaltung mit sofortiger
Weiterveräusserung nicht als steuerfreier Kapitalgewinn realisiert werden kann
(§ 94 StG). Der damalige Leiter der Abteilung juristische Personen hätte gar
keine Ermächtigung gehabt, eine solche Steuerbefreiung einer geldwerten
Leistung bei den Aktionären zu vereinbaren. Die Beilagen 21 und 22 erzeigen
klar, dass eine solche Vereinbarung nie getroffen wurde.
a) Steuerbarer
Kapitalgewinn
Der
Verkauf des 20 %-Aktienanteils an der B. P. AG wird als Einkommen besteuert und
stellt dementsprechend keinen steuerfreien privaten Kapitalgewinn dar. Ob
dieser Einkommensbestandteil Eingang in die Zwischenveranlagung per 1. Januar
1999 findet oder der ordentlichen Vergangenheitsbemessung unterliegt, wird
nachfolgend in Punkt 4b) erörtert. Dem Begehen der Rekurrenten, den steuerbaren
Betrag unter Berücksichtigung des einbezahlten Aktienkapitals von Fr. 179'000.-
auf Fr. 159'800.- (20 % von Fr. 100'000.- = Fr. 20'000.-) herabzusetzen, kann
vollumfänglich entsprochen werden.
b)
Zwischenveranlagung
Im
Rekurs wird nicht die Zwischenveranlagung per 1. Januar 1999 an sich
bestritten, sondern die Miteinberechnung der Einkünfte aus Wertschriften. Nach
Auffassung der Rekurrenten ist Gegenstand der Zwischenveranlagung alleine das
Erwerbseinkommen.
Eine
Zwischenveranlagung für Einkommen wird gemäss § 78 lit. a StG bei einer dauernder
und wesentlichen Änderung der Erwerbsgrundlagen, u.a. aufgrund eines Berufswechsels
vorgenommen, wenn sich das auf ein Jahr berechnete Reineinkommen des
Steuerpflichtigen und seiner Ehefrau um mindestens 20 % oder um Fr. 10'000.-
verändern. Dies entspricht im Grossen und Ganzen dem Art. 45 DBG, wobei eine
Mindestgrenze der Veränderung, wie sie im StG zu finden ist, fehlt. Es muss
sich beim Zwischenveranlagungsgrund um eine grundlegende Umstellung der
Tätigkeit handeln, welche jedoch beim Übergang von einer selbständigen zu einer
unselbständigen und umgekehrt gegeben ist (BGE 101 Ib 403; BGE 110 Ib 315).
Der
Begriff der „von der Veränderung betroffener Einkommensbestandteile“ ist in
einem weiten Sinn auszulegen und erfasst alle Veränderungen in der
Einkommenssituation des Steuerpflichtigen, die mittelbar oder unmittelbar mit
dem Zwischenveranlagungsgrund in einem Zusammenhang stehen (ASA 57, 152).
Im
vorliegenden Fall kann kein mittelbarer und erst recht kein unmittelbarer
Zusam-menhang zwischen dem Zwischenveranlagungsgrund, nämlich dem Wechsel von
selbständiger Erwerbstätigkeit auf unselbständige Erwerbstätigkeit, und dem
Einkommen aus Wertschriften durch den Verkauf von Aktien gesehen werden. Das
Einkommen aus dem Verkauf der Aktien ist nicht vom Berufswechsel betroffen, es
stellt ein von dieser Änderung unabhängiges Ereignis dar und ist daher von der
Zwischenveranlagung auszuschliessen und unterliegt demzufolge der ordentlichen
Vergangenheitsbemessung. Somit ist die Zwischenveranlagung per 1. Januar 1999
lediglich bezüglich des Erwerbseinkommens vorzunehmen. Die anderen Faktoren
sind mit der ordentlichen Vergangenheitsbemessung zu erfassen.
Im übrigen stellt die Vorinstanz
bereits im Einspracheentscheid vom 12. Juni 2002 fest, dass die
Zwischenveranlagung mit dem Berufswechsel des Pflichtigen verbunden ist.
Steuergericht,
Urteil vom 21. Juni 2004