so_gerichte · SGSTA.2004.109 · 2005-09-12 · de
Steuerbarer Gewinn / Mitgliederbeiträge / Schenkung

StG § 95 Abs. 1, StG § 93 Abs. 1 lit. b, DBG Art. 66 Abs. 1 - Steuerbarer Gewinn; Mitgliederbeiträge, Schenkung.1. Die obligatorische Abgabe an einen Selbsthilfefond pro verkaufter Einheit mit anschliessender Weiterleitung eines Teils der Abgabe an einen Verein, ist von diesem Verein steuerlich nicht als Mitgliederbeitrag zu behandeln, selbst wenn der allergrösste Teil derjenigen, welche eine Abgabe leisten, dem Verein angehören.2. Wird die Abgabe von denjenigen die sie leisten als Aufwand verbucht, kommt ihr kein Schenkungscharakter zu.

Solothurn Steuergericht 12.09.2005 SGSTA.2004.109
Soleure Steuergericht 12.09.2005 SGSTA.2004.109
Soletta Steuergericht 12.09.2005 SGSTA.2004.109

KSGE 2005 Nr. 8 alt
StG § 95
Abs. 1, StG § 93 Abs. 1 lit. b, DBG Art. 66 Abs. 1
-
Steuerbarer
Gewinn; Mitgliederbeiträge, Schenkung.
1.
Die
obligatorische Abgabe an einen Selbsthilfefond pro verkaufter Einheit mit
anschliessender Weiterleitung eines Teils der Abgabe an einen Verein, ist von
diesem Verein steuerlich nicht als Mitgliederbeitrag zu behandeln, selbst wenn
der allergrösste Teil derjenigen, welche eine Abgabe leisten, dem Verein
angehören.
2.
Wird die
Abgabe von denjenigen die sie leisten als Aufwand verbucht, kommt ihr kein
Schenkungscharakter zu.
Urteil SGSTA.2004.106-109; SGBST.2004.58-59
vom 12. September 2005
Sachverhalt:
1.
Mit
definitiven Veranlagungsverfügungen vom 3. Juni 1999 (Steuerjahre 1995),
14. Juni 1999 (Steuerjahre 1996 und 1997) sowie 18. Dezember 2003
(Steuerjahr 1998) setzte das Kantonale Steueramt die von X., einem Verein im
Sinne von Art. 60 ff. ZGB mit Sitz im Kanton Solothurn, zu entrichtende
Staatssteuer und direkte Bundessteuer für die Jahre 1995 bis 1998 fest. X.
liess gegen diese Veranlagungen Einsprache erheben. Diese wurden – nach einer
Verhandlung vom 2. März 2004 – mit Einspracheentscheiden vom 15. und 17. Juni
2004 bezüglich der Steuerjahre 1995 bis 1997 in dem Sinne teilweise gutgeheissen,
als neu Rückstellungen für den Steueraufwand zugelassen wurden. Das eigentliche
Hauptargument des Vereins, die so genannten Abgaben auf verkauftem Holz seien
nicht korrekt behandelt worden, wurde dagegen verworfen.  Damit ergaben sich folgende
Faktoren:
Staatssteuer
1995:        Reingewinn Fr. 344'411.--       Eigenkapital    Fr. 3'204'982.--
Bundessteuer
1995:      Reingewinn Fr. 303'150.--       Eigenkapital    Fr. 3'348'093.--
Staatssteuer
1996:        Reinverlust   Fr. 174'861.--       Eigenkapital    Fr.
2'698.467.--
Bundessteuer
1996:      Reinverlust   Fr. 174'861.--       Eigenkapital    Fr. 2'984'338.--
Staatssteuer
1997:        Reingewinn Fr.   36'468.--       Eigenkapital    Fr. 2'054'596.--
Bundessteuer
1997:      Reingewinn Fr.   36'468.--       Eigenkapital    Fr. 2'197'707.--
Staatssteuer
1998:        Reingewinn Fr. 476'782.--       Eigenkapital    Fr. 2'434'378.--
Bundessteuer
1998:      Reingewinn Fr. 476‘782.--       Eigenkapital    Fr. 2'577'489.--
2.
Mit
Rekurs vom 12. Juli 2004 und Beschwerde vom 13. Juli 2004 ans Steuergericht
liess X. beantragen, die Einspracheentscheide seien in dem Sinne abzuändern,
als der steuerbare Ertrag um die vereinnahmte Abgabe auf verkauftem Holz zu
reduzieren sei; gleichzeitig seien die steuerbaren Eigenkapitalien um die
dadurch entfallenden Steuerrückstellungen zu erhöhen. Die beiden Verfahren
wurden durch Verfügung des Präsidenten des Steuergerichts vom 16. Juli 2004
vereinigt.
Das kantonale
Steueramt (Vorinstanz) beantragte die Abweisung von Rekurs und Beschwerde.
Erwägungen:
1.
Gegenstand
der Gewinnsteuer ist der Reingewinn (§ 91 Abs. 1 StG; Art. 57 DBG) bzw. der
gesamte Reingewinn (Art. 24 Abs. 1 Satz 1 StHG). Dieser entspricht – unter Vorbehalt
der steuerlichen Korrekturen – dem Saldo der Erfolgsrechnung unter
Berücksichtigung des Saldovortrages der Vorjahre (vgl.
§ 91 Abs. 1 lit. a
StG und Art. 58 Abs. 1 lit. a DBG).
Bei Vereinen werden die Mitgliederbeiträge
nicht zum steuerbaren Gewinn gerechnet (Art. 26 Abs. 1 StHG, Art. 66 Abs. 1
DBG; § 95 Abs. 1 StG [in der hier anwendbaren, während der streitigen
Steuerjahre gültig gewesenen Fassung] spricht von den „statutarischen Mitgliederbeiträgen“).
Steuerbefreit sind nach diesen Normen Mitgliederbeiträge, welche auf einer statutarischen
Bestimmung beruhen und von den Vereinsangehörigen in ihrer Eigenschaft als
solche zur Erfüllung des Vereinszweckes erbracht werden (Lutz in: Zweifel/Athanas,
Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, S. 342, Rz. 8 zu Art. 26,
mit weiteren Hinweisen). Kein steuerbarer Gewinn entsteht zudem durch
Vermögenszuwachs aus Erbschaft, Vermächtnis oder Schenkung (§ 93 Abs. 1 lit. b
StG; Art. 24 Abs. 2 lit. c StHG). Zum geschäftsmässig begründeten Aufwand
gehören auch die eidgenössischen, kantonalen und kommunalen Steuern, nicht aber
Steuerbussen (Art. 25 Abs. 1 lit. a StHG).
2.1.      Der Zweck von X. besteht
gemäss Art. 2 der vorliegend massgebenden, vom 1. Januar 1994 bis 31. Dezember
2002 gültig gewesenen Statuten in der Vertretung und Förderung der Interessen
der öffentlichen und privaten Waldbesitzer und/oder Waldeigentümer sowie ihrer
Forstbetriebe. Die Einnahmen des Vereins setzen sich laut Art. 28 der Statuten
zusammen aus den Beiträgen der Mitglieder, den Abgaben auf verkauftem Holz, den
Einnahmen und Erträgen aus der Tätigkeit und den Dienstleistungen der
Zentralstelle sowie Zuwendungen, Vergabungen und Schenkungen. Art. 29 regelt
unter dem Titel „Beitragspflicht“ einerseits die Jahresbeiträge der Mitglieder
und hält dazu fest: „Die Mitglieder entrichten einen Jahresbeitrag, der nach
einer von der Generalversammlung festzulegenden Skala berechnet wird.“ Zu den
Abgaben auf verkauftem Holz bestimmt dieselbe Norm: „Die Abgaben auf verkauftem
Holz, wie sie von den Selbsthilfeorganisationen der Wald- und Holzwirtschaft
festgelegt werden, sind für die Mitglieder von X. verbindlich.“
2.2.      Streitig ist die steuerliche
Behandlung der Abgaben auf verkauftem Holz gemäss Art. 28 lit. b der Statuten.
Umstritten ist zunächst, ob es sich dabei um Mitgliederbeiträge im Sinne von §
95 Abs. 1 StG und Art. 26 Abs. 1 StGH sowie Art. 66 DBG handelt. Die Abgaben
werden gemäss dem zitierten Art. 29 lit. b der Statuten von den Selbsthilfeorganisationen
der Wald- und Holzwirtschaft festgelegt. Dem damit angesprochenen
Selbsthilfefonds (SHF) gehören gemäss der entsprechenden Vereinbarung vom 26.
Mai 1993 der X., der Y. und der Z. als Träger an. Zudem haben sich noch weitere
Vereine dem SHF angeschlossen. Nach Art. 2 der Vereinbarung werden die Mittel
des Fonds durch Abgaben insbesondere der öffentlichen und privaten
Waldbesitzer, der Rundholzverkäufer sowie der Rund- und Schnittholzimporteure
geäufnet. Die Abgabe ist für die Mitglieder der Trägerverbände und der angeschlossenen
Verbände obligatorisch. Die Beiträge der Waldbesitzer und der Holzindustrie
werden auf jedem verkauften Kubikmeter Rundholz erhoben. Für Rundholz aus
öffentlichen Wäldern erheben die Waldbesitzer die Beiträge der Waldbesitzer und
der Holzindustrie gemeinsam. Für Rundholz aus privaten Wäldern werden die
beiden Beiträge von den Holzkäufern einkassiert. Die öffentlichen Waldbesitzer
zahlen ihre Abgaben nach Abschluss der Hauptverkäufe, spätestens jedoch auf Ende
des Forstjahres. Die Käufer von Rundholz bzw. von weiteren Sortimenten
überweisen ihre Abgaben für das aus dem Privatwald bezogene Rundholz
periodisch, spätestens jedoch auf Ende des Kalenderjahres. Das Reglement sieht
für Waldbesitzer und Holzindustrie je einen Beitrag von Fr. 1.- pro
Kubikmeter vor. Davon fliessen je 25 Rp., also insgesamt 50 Rp. pro Kubikmeter,
an den Verwendungsbereich „Allgemeines“, während je 75 Rp. der Waldwirtschaft
und der Holzindustrie zukommen. Über die Verwendung der Mittel befindet im
Wesentlichen die Verwaltungskommission des SHF, in welcher X. minoritär
vertreten ist. Gemäss Reglement sind die Beitragsgesuche von externen Stellen
und angeschlossenen Verbänden der Geschäftsleitung einzureichen. Über die
Mittel in den Verwendungsbereichen von X. und Y. verfügen diese beiden Vereine
autonom (Art. 4 Abs. 2 des Reglements).
2.3.      In einem früheren Entscheid
vom 14. Februar 2000 hat das Kantonale Steuergericht die Frage, ob es sich bei
den Abgaben auf verkauftem Holz nach Art. 28 lit. b der Statuten des X. um
Mitgliederbeiträge handle, verneint. Es erwog insbesondere, diese Abgaben seien
nicht nur von den Mitgliedern des X., sondern auch von denjenigen der anderen
SHF angeschlossenen Vereine geschuldet. Zudem könne X. nicht allein über die
Verwendung der eingenommenen Gelder bestimmen.
Anlässlich der
Einspracheverhandlung vom 2. März 2004 liess X. geltend machen, die
Waldbesitzer, welche den letztlich der Waldwirtschaft zufliessenden Teil der
Abgabe entrichten, zählten in aller Regel zu seinen Mitgliedern. Der
Organisationsgrad der Waldwirtschaft sei sehr hoch; er betrage beim Waldbesitz
der öffentlichen Hand etwa 95%, während er bei den privaten Waldbesitzern
sicher einiges tiefer liege. Es treffe zu, dass auch Nichtmitglieder (also
Waldbesitzer, die nicht dem X. oder einem seiner Untervereine angeschlossen
sind) die Abgaben auf dem verkauften Holz entrichteten. Betragsmässig sei dies
jedoch ein geringer Teil, da vor allem diejenigen Waldbesitzer mit geringen
Flächen nicht im Verein organisiert seien. Zudem könnten Mitglieder ebenso wie
Nichtmitglieder von den Dienstleistungen von X. profitieren; sie bezahlten bei
Kursen denselben Preis, und die Informationen über den Holzmarkt würden über
die bäuerliche Presse verbreitet.
Die in der Abgabe
enthaltene 40-Rappen-Abgabe beruhe auf einem Beschluss der Generalversammlung
des X. vom 9. Oktober 1981. Sie sei inzwischen in die vom SHF eingezogene
Abgabe integriert worden, fliesse aber von diesem weiterhin direkt an den X.
und werde auch (offenbar entsprechend Art. 4 Abs. 2 des SHF-Reglements) durch
diesen autonom verwaltet, unterstehe also nicht der Kompetenz der
Verwaltungskommission des SHF. Insoweit und auch bezüglich der darüber hinaus
vom SHF vereinnahmten, dem Verwendungszweck „Waldwirtschaft“ gewidmeten 35 Rp.
pro Kubikmeter lägen Mitgliederbeiträge vor. Soweit ausnahmsweise auch
Waldbesitzer, die nicht Mitglieder des X. sind, die Abgabe entrichteten, könne
von Schenkungen ausgegangen werden.
Das Steueramt wendet gegen
diese Betrachtungsweise ein, die Höhe der Beiträge werde nicht durch den X.,
sondern den SHF festgesetzt. Die Statuten des Rekurrenten und Beschwerdeführers
differenzierten in Art. 28 klar zwischen Mitgliederbeiträgen einerseits und den
Abgaben auf verkauftem Holz andererseits. Der eigentliche Mitgliederbeitrag
richte sich nach der Grösse/Leistungskraft des Mitglieds, während die Abgabe
auf
verkauftem Holz eine Art Umsatzabgabe darstelle. Wie das Erhebungsverfahren
zeige, werde die Abgabe nicht ausschliesslich von Mitgliedern des X. bezahlt.
Da neben den öffentlich-rechtlichen Körperschaften mit Waldbesitz, welche dem
X. direkt oder indirekt angeschlossen seien, auch private Waldbesitzer die
Abgabe entrichteten, könne auf keinen Fall mehr von Mitgliederbeiträgen gesprochen
werden.
2.4.      Die Statuten des X. besagen
zur hier interessierenden Einnahmequelle, die vom SHF festgelegten Beiträge aus
verkauftem Holz seien für die Verbandsmitglieder verbindlich. Die Statuten
sehen also – abgesehen von den in Art. 29 lit. a erwähnten Jahresbeiträgen –
keine direkten Zahlungen des einzelnen Mitglieds an den X. vor. Sie enthalten
aber auch keine umfangmässig definierte Verpflichtung zu Leistungen an den SHF.
Die Höhe der Abgabe auf verkauftem Holz wird vielmehr durch die Organe des SHF
festgesetzt, dessen Rechtsgrundlagen auch den Verwendungszweck bestimmen.
Daraus wird deutlich, dass im Umfang des durch die Waldbesitzer zu leistenden
Anteils von 25 Rp., der dem Verwendungszweck „Allgemeines“ zugute kommt, von
vorneherein keine Mitgliederbeiträge vorliegen können. Gleiches gilt aber auch
für denjenigen Betrag von 35 Rp. pro Kubikmeter, über dessen Verwendung die
Organe des SHF entscheiden. Denn die einschlägigen Rechtsgrundlagen (Statuten
des X., Vereinbarung und Reglement über den SHV) enthalten keinerlei Gewähr
dafür, dass diese Beträge an den X. fliessen. Entgegen der Argumentation in der
Rekursschrift lässt sich derartiges auch nicht aus Art. 6 der Vereinbarung über
den SHF entnehmen. Vielmehr sieht diese Bestimmung lediglich eine Verwendung
der Gelder für unmittelbar die Waldwirtschaft betreffende Aufgaben sowie die
„Mitfinanzierung von Verbandsaufgaben“ vor, ohne dass ein Empfänger genannt
würde. Dementsprechend lässt sich auch Art. 4 Abs. 2 des Reglements, wonach der
X. über die Mittel „im Verwendungsbereich X.“ autonom verfügt, nicht auf diesen
Beitragsanteil beziehen.
Fragen kann man sich somit
einzig, ob der in den so genannten 40-Rappen-Fonds fliessende Teil der Abgabe
auf verkauftem Holz als Mitgliederbeitrag zu qualifizieren ist. Diesen Anteil
am vom Waldbesitzer zu entrichtenden Betrag von Fr. 1.- pro Kubikmeter verwendet
der X. nach eigener Darstellung entsprechend den von ihm in eigener Kompetenz getroffenen
Entscheidungen. Er wird zwar zusammen mit der gesamten Abgabe vom SHF einkassiert,
aber nicht verwaltet und figuriert auch nicht in dessen Erfolgsrechnung, und
der X. kann den Betrag periodisch abrufen. Selbst wenn diese Darstellung der
tatsächlichen Verhältnisse, die durch entsprechende Zahlen gestützt wird, zutreffen
sollte, findet sie in den einschlägigen Rechtsgrundlagen keine hinreichende
Grundlage. Insbesondere wird in der Vereinbarung über den SHF an keiner Stelle
zwischen dem durch die Verwaltungskommission verwalteten Anteil von 35 Rp. pro
Kubikmeter und der 40-Rappen-Abgabe unterschieden, sondern es ist einzig von
einem Betrag von 75 Rp. die Rede, welcher dem Verwendungsbereich Waldwirtschaft
zufliesst. Einzig das Reglement des SHF enthält in Art. 4 Abs. 2 den Hinweis
auf einen „Verwendungszweck X.“, ohne dass dieser jedoch definiert würde. Die
Abgabe wird zwar offenbar zu einem grossen Teil von Mitgliedern des X.
entrichtet, welchem nach seiner eigenen Darstellung insbesondere die meisten
öffentlichen Waldbesitzer angehören. Die Vereinbarung über den SHF erklärt die
Abgabe jedoch für alle beteiligten Vereine verbindlich, wobei anzunehmen ist,
dass sich auch unter den Angehörigen einzelner anderer Vereine Waldbesitzer
befinden. Der Rekurrent und Beschwerdeführer weist denn auch selbst auf private
Waldbesitzer hin, welche nicht zu seinen Mitgliedern zählen. Dies wird
bestätigt durch die in den Akten befindlichen Aufrufe, die Abgabe aus Gründen
der Solidarität zu entrichten, woraus sich schliessen lässt, dass nicht alle
Waldbesitzer dazu verpflichtet sind; die entsprechenden Prospekte enthalten im
Übrigen keinen Hinweis auf den Umstand, dass ein Teilbetrag von 40 Rp. pro
Kubikmeter durch den X. in eigener Kompetenz verwaltet wird. Die durch den SHF
erhobene Abgabe hängt demnach nicht von der Mitgliedschaft bei X., sondern von
der Eigenschaft ab, Waldbesitzer zu sein. Ebensowenig erfolgt anlässlich oder
nach der Vereinnahmung durch den SHF eine Unterteilung zwischen Abgaben, welche
von Mitgliedern und solchen, welche von Nichtmitgliedern des X. stammen. Die
anschliessend an den X. weitergeleiteten Beträge stellen daher, wie bereits im
Urteil vom 14. Februar 2000 festgehalten wurde, keine Mitgliederbeiträge dar.
3.         Das kantonale Steuergericht
hat in seinem Entscheid vom 14. Februar 2000 ausserdem die Frage aufgeworfen,
ob die Abgaben gemäss Art. 29 lit. b der Statuten des Rekurrenten und
Beschwerdeführers allenfalls als Schenkungen im Sinne von Art. 24 Abs. 2 lit. c
StHG anzusehen wären. Das Gericht stützte sich dabei auf die Lehrmeinung von
Lutz, a.a.O., Rz. 8 am Ende, und führte – ebenfalls in Anschluss an diesen
Autor - aus, zur Beantwortung dieser Frage sei unter anderem abzuklären, ob die
einzelnen Verbandsmitglieder ihre Verkaufsabgaben steuerlich in Abzug bringen
könnten. Lutz erläutert seine Aussage dahingehend, dass die Besteuerung auf
Ebene des Vereins tendenziell zu verneinen sei, wenn die Zuwendung
schenkungssteuerpflichtig oder einkommens- resp. ertragssteuerrechtlich nicht
abzugsfähig sei (a.a.O., Rz. 8 am Ende). Umgekehrt stellt demnach die ertragssteuerrechtliche
Abzugsfähigkeit der Zuwendung ein Indiz gegen den Schenkungscharakter dar. Auf
Grund der Ausführungen der Vertreterin des Rekurrenten und Beschwerdeführers
steht ausser Zweifel, dass die Abgabe in der Erfolgsrechnung derjenigen, welche
sie leisten, als Aufwand verbucht wird. Dieser Umstand spricht nach dem
Gesagten gegen die Annahme einer Schenkung. Eine solche dürfte auch deshalb
nicht vorliegen, weil zwar nicht alle, aber doch die weit überwiegende Zahl der
die Abgabe Leistenden dies auf Grund vertraglicher Verpflichtungen tut. Seitens
der privaten Waldbesitzer wird ausserdem die gesamte Abgabe, einschliesslich
des Verkäuferanteils, durch den Käufer vom Kaufpreis in Abzug gebracht und abgeliefert,
sodass ein Schenkungswille des Verkäufers jedenfalls nicht feststeht.
Angesichts der erhofften Leistungen des Verbandes erscheint auch als fraglich,
inwieweit von einer unentgeltlichen Zuwendung gesprochen werden kann. Die
Abgabe auf dem verkauften Holz gemäss Art. 29. lit. b der X.-Statuten hat demnach
auch nicht als Schenkung zu gelten.
4.         Nach dem Gesagten handelt
es sich bei der Abgabe auf verkauftem Holz weder um Mitgliederbeiträge gemäss §
95 Abs. 1 StG noch um eine Schenkung im Sinne von § 93 Abs. 1 lit. b StG.
Andere Rechtsgründe, welche zu einer Steuerbefreiung führen könnten, sind nicht
ersichtlich. Das Steueramt hat demnach mit den angefochtenen Einspracheentscheiden
die Abgabe auf verkauftem Holz zu Recht als steuerbare Einnahmen erfasst.
Rekurs und Beschwerde sind dementsprechend abzuweisen.
Steuergericht, Urteil
vom 12 September 2005