so_gerichte · SGNEB.2020.6 · 2020-05-06 · de
Nachlasstaxe und Erbschaftssteuer

Nebensteuern, Nachlasstaxe, Erbschaftssteuer, Verfahren, Eröffnung, Fristwiederherstellung, Einsprachefrist, § 136 Abs. 1, § 137 Abs. 1 und 2, § 149 Abs. 2, § 217 Abs. 1, § 223 Abs. 1 StG.In casu zwar mangelhafte Eröffnung wegen fehlender Rechtsmittelbelehrung, aber rechtliche Vertretung der Steuerpflichtigen durch Willensvollstrecker und Rechtsanwalt, keine rechtzeitige Einsprache mittels E-Mail, keine Fristwiederherstellung.

Urteilvom11. Januar 2021

Es wirken
mit:

Präsident:     Th.
A. Müller

Richter:         D.
S. Müller, Roberti

Sekretär:      Hatzinger

In SachenSGNEB.2020.6

A Y

v.d.

gegen

Kant. Steueramt

betreffendNachlasstaxe und Erbschaftssteuer

hat das
Steuergerichtden Akten entnommen:

1.1 Am 26. Januar 2019
verstarb B X sel. mit letztem Wohnsitz in Z. Sie hinterliess laut Inventar über
den Vermögensnachlass vom  2020 namentlich als eingesetzte Erbin A Y
(nachfolgend Rekurrentin). Zudem wurde C D als Willensvollstrecker eingesetzt.
Im Erbschaftsinventar wurde sodann vereinbart, dass die gesamte Rechnung dem
Willensvollstrecker zur Bezahlung zuzustellen sei (Inventar, S. 10, Ziff. 6,
Vorakten Nr. 2). Am  2020 erklärte die Rekurrentin die vorbehaltlose
Zustimmung zum Erbschaftsinventar und Annahme der Erbschaft.

1.2 Mit
Rechnung/Verfügung vom 6. Mai 2020 verlangte das Departementssekretariat FD,
Amtschreibereien vom Willensvollstrecker Gebühren (CHF 2'100), Auslagen (CHF
322.70) und einen Zuschlag (CHF 51.60) sowie die Nachlasstaxe (CHF 1'202.70) und
die Erbschaftssteuer (CHF 33'406.65), total ausmachend CHF 37'083.65. Diese
Rechnung wurde unbestrittenermassen fristgerecht bezahlt.

1.3 Mit Schreiben vom
23. Juli 2020 gelangte der Rechtsvertreter der Rekurrentin, E F, an das
kantonale Steueramt. Er ersuchte um Zustellung einer allfälligen
Veranlagungsverfügung (mit Rechtsmittelbelehrung) betreffend
Handänderungssteuer, Nachlasstaxe und Erbschaftssteuer. Sofern eine solche
Verfügung bereits vorliege, werde vorsorglich Einsprache erhoben mit dem Antrag,
die Veranlagungsverfügung sei aufzuheben, soweit die Rekurrentin mit
Handänderungssteuern, Nachlasstaxen oder Erbschaftssteuern belastet worden sein
sollte. Am 13. August 2020 bestätigte das Steueramt den Eingang der Eingabe als
Einsprache, machte den Vertreter auf das Fristversäumnis aufmerksam und gab ihm
Gelegenheit, die Einsprachefrist wiederherzustellen. Mit Schreiben vom 21.
August 2020 machte der Vertreter geltend, der Willensvollstrecker habe die
umstrittene Verfügung der Rekurrentin erst am 21. Juli 2020 nur
unvollständig zugestellt. Weiter sei die E-Mail der Rekurrentin vom 11. Mai
2020 an das Steueramt als Einsprache zu qualifizieren. Die Rekurrentin habe damit
die Einsprachefrist gewahrt. Jedenfalls liege hier ein erheblicher Hinderungs-
bzw. Fristwiederherstellungsgrund vor. Es wurde beantragt, auf die Einsprache
einzutreten; zudem sei eine Frist zur Einsprachebegründung anzusetzen.

1.4 Mit Verfügung vom
26. August 2020 trat das Steueramt auf die Einsprache nicht ein. Dazu wurde im Wesentlichen
festgehalten, dass die Rechnungsstellung bzw. Verfügungseröffnung gestützt auf
die Vereinbarungen im Erbschaftsinventar korrekt erfolgt sei. Für Versäumnisse
bzw. Missverständnisse unter den Parteien könne die Behörde nicht
verantwortlich gemacht werden. Weiter erfülle eine E-Mail die Voraussetzungen
einer Einsprache nicht. Zudem sei die Mandatserteilung der Rekurrentin an den
Vertreter deutlich vor Ablauf der Einsprachefrist erfolgt. Die Rekurrentin
müsse sich das Wissen des Vertreters um die einschlägigen Gesetzesgrundlagen
anrechnen lassen. Somit seien keine geeigneten Gründe zur
Fristwiederherstellung vorgebracht worden. Die Einsprache sei unzulässig.

2.1 Mit Rekurs vom 17.
September 2020 gegen diese Verfügung beantragte der Rechtsvertreter der
Rekurrentin dem Kantonalen Steuergericht, die angefochtene Verfügung sei
aufzuheben. Es sei festzustellen, dass die Rekurrentin die Rechnung/Veranlagungsverfügung
vom 6. Mai 2020 fristgerecht mit Einsprache angefochten habe bzw. anfechten
liess; das Steueramt sei anzuweisen, auf die Einsprache einzutreten, wobei eine
angemessene Frist zur Einspracheergänzung anzusetzen sei; unter Kosten- und
Entschädigungsfolgen zulasten des Staates. Zur Begründung wurde vor allem
ausgeführt, im Erbschaftsinventar sei nicht vereinbart worden, dass die
Veranlagungsverfügung dem Willensvollstrecker zugestellt werden müsse; diese
hätte denn der Rekurrentin eröffnet werden müssen. Die Einsprachefrist sei
jedenfalls gewahrt. Weiter verwies der Vertreter auf seine Eingaben vom 23.
Juli 2020 und 21. August 2020. Die Rekurrentin habe sich mit E-Mail vom 11. Mai
2020 gegen die umstrittene Veranlagungsverfügung gewehrt, mithin fristgerecht
Einsprache erhoben; sie durfte zumindest nach Treu und Glauben davon ausgehen,
rechtzeitig Einsprache erhoben zu haben. Es sei unerheblich, dass der
Willensvollstrecker der Rekurrentin die Veranlagungsverfügung erst später
zugestellt habe. Sodann habe der Vertreter davon ausgehen dürfen, dass der
Willensvollstrecker seine Pflichten korrekt wahrnehmen würde. Es hätten keine
Zweifel bestanden, dass eine fristwahrende Einsprache erhoben worden sei. Damit
liege ein erheblicher Hinderungs- bzw. Fristwiederherstellungsgrund vor. Es
wurde um Gutheissung der Rekursanträge ersucht.

2.2 Das Steueramt
(Vorinstanz) beantragte mit Vernehmlassung vom 7. Oktober 2020 die
kostenfällige Abweisung des Rekurses. Dazu wurde vor allem angeführt, für
Missverständnisse zwischen den Parteien oder ein allfälliges Fehlverhalten des
Willensvollstreckers könne die Behörde nicht verantwortlich gemacht werden. Die
Rechnung/Verfügung sei gemäss den parteiinternen Abmachungen im
Erbschaftsinventar korrekt eröffnet worden. Weiter könne die E-Mail der
Rekurrentin vom 11. Mai 2020 nicht als Einsprache qualifiziert werden. Diese
habe schriftlich zu erfolgen. Zudem habe sich die Rekurrentin 12 Tage nach
Eröffnung der Rechnung/Verfügung an den Willensvollstrecker anwaltlich
vertreten lassen. Der Anwalt habe genügend Zeit gehabt, sämtliche Unterlagen
einzuverlangen. Dieser habe zudem erkennen müssen, dass die E-Mail der
Rekurrentin vom 11. Mai 2020 als Einsprache nicht genügt habe. Auch habe der
Anwalt die Rechnung/Verfügung offenbar nicht beim Willensvollstrecker
herausverlangt. Das Fristversäumnis habe sich der Rechtsvertreter selbst
anzulasten. Ausserdem habe auch der Rekurrentin klar gewesen sein müssen, dass
die Rechnung/ Verfügung dem Willensvollstrecker zugestellt worden sei. Auch die
Rekurrentin habe sich das Fristversäumnis selbst anzulasten. Zudem habe sie
sich das Verhalten des Anwalts anrechnen zu lassen. Die genannten Versäumnisse
und Missverständnisse könnten nicht dem Steueramt angelastet werden. Ferner sei
die Eingabe vom 11. Mai 2020 vom Steueramt nicht als Einsprache
entgegengenommen worden.

2.3 Mit Replik vom 19.
November 2020 liess die Rekurrentin an den bisherigen Begehren und Ausführungen
vollumfänglich festhalten. Sie sei nicht eingesetzte Erbin der Erblasserin B X,
sondern deren Nacherbin. Weiter sei in der Vereinbarung im Erbschaftsinventar
von einer Verfügung keine Rede. Es sei lediglich vereinbart worden, dass dem
Willensvollstrecker die Rechnung zur Bezahlung zuzustellen sei. Sodann sei in
der Eingabe vom 23. Juli 2020 ausgeführt worden, der Rekurrentin sei noch gar
keine Veranlagungsverfügung zugestellt worden, es sei nur vorsorglich deren
Zustellung verlangt bzw. Einsprache erhoben worden. Dass ein Fristversäumnis
vorlag, werde bestritten. Der umstrittenen Verfügung fehle die
Rechtsmittelbelehrung. Zudem sei die Verfügung der Rekurrentin nicht zugestellt
worden. Diese habe sich mit E-Mail vom 11. Mai 2020 direkt an das Steueramt und
damit an die zuständige Einsprachebehörde gewendet. Indessen habe sich das
Steueramt gegenüber der Rekurrentin treuwidrig verhalten. Ausserdem sei diese
erst ab 18. Mai 2020 anwaltlich vertreten gewesen. Das Steueramt habe die
Rekurrentin nicht auf die Formvorschriften der Einsprache aufmerksam gemacht.
Dass im Erbschaftsinventar keine Vereinbarung bezüglich der
Veranlagungsverfügung getroffen worden sei, könne weder der Rekurrentin noch
dem Vertreter entgegengehalten werden. Die Verfügung sei der Rekurrentin nicht
korrekt eröffnet worden. Diese habe sich nur gegen die Rechnung zur Wehr
gesetzt. Dass die Rekurrentin resp. der Vertreter sich ein Fristversäumnis
anzulasten hätten, treffe nicht zu. Die Nichteintretensverfügung sei zu Unrecht
erfolgt.

Das
Steuergericht zieht inErwägung:

1.    Der Rekurs
erfolgte form- und fristgerecht. Das Steuergericht ist sachlich zuständig (§ 242
Abs. 1 Steuergesetz, StG, BGS 614.11). Auf das Rechtsmittel ist einzutreten.

2.1 Nach § 217 Abs. 1
StG unterliegt der Nachlasstaxe der reine Nachlass. Abgabepflichtig sind
grundsätzlich die Erben (§ 218 Abs. 1 StG). Gemäss § 218 Abs. 2 lit. a StG
besteht die Abgabepflicht, wenn der Erblasser seinen letzten Wohnsitz im Kanton
hatte oder der Erbgang im Kanton eröffnet wurde.

Laut § 223 Abs.
1 StG unterliegen der Erbschaftssteuer alle Vermögensübergänge (Erbanfälle und
Zuwendungen) kraft gesetzlichen Erbrechts oder aufgrund einer Verfügung von
Todes wegen, insbesondere zufolge Erbeinsetzung, Vermächtnis, Erbvertrag,
Schenkung und Errichtung einer Stiftung auf den Todesfall, Nacherbeneinsetzung
und richterlicher Verschollenenerklärung. Steuerpflichtig ist der Empfänger des
Erbanfalls oder der Zuwendung (§ 224 Abs. 1 StG). Bei Nacherbeneinsetzung sind
Vor- und Nacherbe steuerpflichtig (§ 224 Abs. 2 StG). Nach 224 Abs. 3 lit. a
StG besteht die Steuerpflicht, wenn der Erblasser seinen letzten Wohnsitz im
Kanton hatte oder der Erbgang im Kanton eröffnet wurde. Gemäss § 225 StG
bestehen gewisse Ausnahmen von der Steuerpflicht.

2.2 Gegen die Veranlagungsverfügung
kann bei der verfügenden Behörde schriftlich Einsprache erhoben werden (§ 149 Abs.
1 StG). Die Einsprache ist innert 30 Tagen von der Zustellung an gerechnet
einzureichen (§ 149 Abs. 2 StG). Die vom Gesetz bestimmten Fristen können nicht
erstreckt werden (§ 137 Abs. 1 StG). Die Fristversäumnis ist zu entschuldigen,
wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass er oder sein Vertreter durch
Militärdienst, Landesabwesenheit, Krankheit oder andere erhebliche Gründe
verhindert war, innert der gesetzlichen Frist zu handeln, und dass er das
Versäumte innert 30 Tagen nach Wegfall der Hinderungsgründe nachgeholt hat (§
137 Abs. 2 StG).

3.1 Im vorliegenden
Fall wurde, wie im Inventar vorgesehen, die umstrittene Rechnung für die
Nachlasstaxe und die Erbschaftssteuer am 6. Mai 2020 dem Willensvollstrecker
zugestellt, welcher sie auch unstreitig beglich. Am 23. Juli 2020 liess die
Rekurrentin vorsorglich Einsprache erheben. Auf diese wurde wegen Verspätung nicht
eingetreten. Die Rekurrentin macht vor allem geltend, der Willensvollstrecker
habe ihr die Rechnung erst am 21. Juli 2020 unvollständig zugestellt. Zudem
hätte dieser nur die Rechnung, nicht aber die Veranlagung erhalten sollen.

3.2 Da hier ein
Nichteintretensentscheid angefochten worden ist, kann das Steuergericht nur
überprüfen, ob die Vorinstanz zu Recht auf die Einsprache nicht eingetreten
ist; inhaltlich kann der Fall nicht beurteilt werden. Das ist an sich
unbestritten. Die Veranlagung ist im vorliegenden Zusammenhang grundsätzlich
den Erben zuzustellen (vgl. § 136 StG, Eröffnung). Dies erfolgt hier durch das
Finanzdepartement bzw. dessen Betriebswirtschaften Dienste (§ 2 Abs. 2
StVO Nr. 4; vgl. auch § 241 Abs. 1 StG). Jedoch können die Erben im Inventar
vereinbaren, dass die Veranlagung rechtsgültig dem Willensvollstrecker
zugestellt wird. Die Zustellung an den Willensvollstrecker ist damit formell
korrekt. Im vorliegenden Inventar ist sodann nur von der Rechnung, nicht aber auch
von der Veranlagung die Rede. Das Steueramt unterscheidet indessen hier formell
nicht zwischen Rechnung und Veranlagung. Die Rechnung stellt denn auch die
Veranlagung dar, was im vorliegenden Bereich der Massenverfügung als zulässig
anzusehen ist (vgl.Zweifelet
al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2. Aufl. 2018, § 3 N 1). Angesichts
dieser Formulierung konnte die Rekurrentin indes nicht davon ausgehen, dass ihr
zusätzlich vorgängig noch eine separate Veranlagungsverfügung zugestellt wird. Weiter
ist auf der streitigen Rechnung bzw. Veranlagung keine Rechtmittelbelehrung
ersichtlich; das ist grundsätzlich nicht korrekt. Es gibt lediglich einen
Hinweis auf das Steuergesetz; danach könne ein entsprechender Auszug bei der
Amtschreiberei angefordert oder unter steueramt.so.ch heruntergeladen werden. Da
im vorliegenden Fall aber die Rechnung wie gesehen auch als Verfügung
bezeichnet worden war, hätte die rechtlich vertretene Rekurrentin im
Zweifelsfall sich über den Fristlauf ohne weiteres informieren können bzw.
müssen. Dass sodann der Willensvollstrecker die strittige Rechnung beglichen
und erst mit Verspätung an die Rekurrentin zugestellt hat, kann nicht dem
Steueramt angelastet werden. Für allfällige Sorgfaltswidrigkeiten hat denn der
Willensvollstrecker einzustehen. Zudem müssen Einsprachen wie erwähnt (oben, E.
2.2) schriftlich erhoben werden; Einsprachen per E-Mail sind nicht gültig (vgl.Richneret al., Handkommentar DBG,
3. Aufl., 2016, Art. 132 N 43), was an sich unstreitig ist. Die E-Mail der
Rekurrentin vom 11. Mai 2020 kann damit keine gültige Einsprache sein.
Ausserdem kann die unrichtige Annahme, rechtzeitig Einsprache erhoben zu haben,
keinen Hinderungsgrund im Sinne von § 137 StG darstellen (vgl. oben, E. 2.2;
sieheRichneret al., a.a.O., Ar. 133
N 25). Der Rekurs ist nach dem Gesagten unbegründet.

3.3 Was die
Rekurrentin weiter einwenden lässt, kann zu keinem anderen Ergebnis führen. Zwar
fehlt in der umstrittenen Rechnung/Verfügung vom 6. Mai 2020 offensichtlich die
Rechtsmittelbelehrung; diese ist an sich erforderlich (vgl. § 136 Abs. 1 StG).
Hier ist die Rekurrentin aber durch einen Willensvollstrecker und insbesondere einen
Rechtsanwalt vertreten, welche entsprechend hätten handeln können; der
angefochtene Nichteintretensentscheid ist daher letztlich nicht zu beanstanden.
Zudem war die Rekurrentin selber aufgrund ihrer E-Mail vom 11. Mai 2020 (Vorakten
Nr. 7) über die Rechnung/Verfügung vom 6. Mai 2020 offensichtlich informiert,
hat sie doch vom Steueramt eine Berichtigung der Erbschaftssteuer verlangt.
Ausserdem war hier die gesamte Rechnung, mithin inkl. Nachlasstaxe dem
Willensvollstrecker zuzustellen, d.h., es lag insofern eine entsprechende
Vollmacht vor (vgl.Silvia Hunziker,
in Erbschafts- und Schenkungssteuerrecht, 2020, § 35 N 12). Missverständnisse
zwischen der Rekurrentin und dem Willensvollstrecker sowie dem Rechtsvertreter
können wie gesehen nicht der Vorinstanz angelastet werden. Die umstrittene
Rechnung hat nach dem Gesagten auch als Veranlagung zu gelten. Gegen diese
hätte nach dem Ausgeführten frist- und formgerecht Einsprache erhoben werden
können, sei es von der informierten Rekurrentin und vom durch sie am 18. Mai
2020 beauftragten Rechtsvertreter (Vollmacht, Vorakten Nr. 9). Ein Verstoss
gegen den Grundsatz von Treu und Glauben durch die Vorinstanz kann nach den Erwägungen
nicht vorliegen. Der Rekurs ist somit abzuweisen.

4.    Bei diesem
Verfahrensausgang hat die Rekurrentin die Kosten zu tragen. Diese sind in
Anwendung der §§ 3 und 150 des Gebührentarifs (BGS 615.11) auf CHF 2'230
festzusetzen (Grundgebühr: CHF 500; Zuschlag: CHF 1'730). Eine
Parteientschädigung ist ausgangsgemäss nicht geschuldet.

****************

Demnach
wirderkannt:

1.Der Rekurs wird
abgewiesen.

2.Die Gerichtskosten von
CHF 2'230 werden der Rekurrentin zur Bezahlung auferlegt.

Im
Namen des Steuergerichts

Der
Präsident:                      Der Sekretär:

Dr. Th. A. Müller                  W.
Hatzinger

Rechtsmittel:Gegen diesen
Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:
Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in
öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat
die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die
Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen
an:

- Vertreter der Rekurrentin (eingeschrieben)

- KStA, Sondersteuern (mit Akten)

- KStA, Recht und Aufsicht

- Amtschreiberei Reg. Solothurn

- Betriebswirtschaftliche Dienste FD

Expediert am: