so_gerichte · SGNEB.2016.11 · 2017-09-04 · de
Handänderungssteuer

Handänderungssteuer, steuerfreie Handänderungen.Bei der Befreiung von der Handänderungssteuer beträgt die massgebliche Frist zur Wohnsitznahme in der Regel 2 Jahre, wenn das Grundstück bei Vertragsschluss noch nicht überbaut ist. In casu ist eine Erstreckung der 2-Jahresfrist gerechtfertigt aufgrund einer Änderung des kommunalen Zonenreglements und eines Architektenwechsels durch die Steuerpflichtigen. Ein Verlängerungsgesuch ist nicht Voraussetzung für die Fristerstreckung.

KSGE 2017 Nr. 17

StG
§ 207 Abs. 1 lit. g, VV StG § 63bis Abs. 2.Handänderungssteuer,
steuerfreie Handänderungen.

Aus den Erwägungen

2.    Gemäss § 205 Abs.
1 StG unterliegen Handänderungen an Grundstücken der Handänderungssteuer. Jeder
Eigentumsübergang, der vom Gesetz nicht ausdrücklich ausgenommen wird, löst die
Handänderungssteuerfolge aus. Steuerobjekt ist der Eigentumsübertrag als
solcher, wobei als Bemessungsgrundlage der Kaufpreis (resp. der Verkehrswert)
des Grundstücks zur Zeit der Handänderung dient (vgl. § 210 StG).

Von der
Handänderungssteuer befreit ist gemäss § 207 Abs. 1 Bst. g StG der Erwerb von
Grundstücken als dauernd und ausschliesslich selbst genutztes Wohneigentum.
Gemäss § 63bis Abs. 1 der Vollziehungsverordnung zum StG (VV StG) gilt
Wohneigentum als dauernd selbst genutzt, wenn der Erwerber eines überbauten Grundstücks
in der Regel innert einem Jahr seit Vertragsabschluss dort Wohnsitz nimmt. Abs.
2 sieht vor, dass die Frist in der Regel zwei Jahre beträgt, wenn das
Grundstück bei Vertragsabschluss nicht überbaut ist.

Ziff. 2.4 Steuerpraxis
2013 Nr. 4 lautet wie folgt: Erwerb zur Selbstnutzung setzt voraus, dass der
neue Eigentümer umgehend bzw. innert nützlicher Frist in die erworbene
Liegenschaft einzieht. Ausgeschlossen ist die Steuerbefreiung für einen Erwerb
zu Anlagezwecken, aber auch dann, wenn das Kaufsobjekt erst zu einem späteren
Zeitpunkt (z.B. nach der Pensionierung in fünf Jahren) als eigene Wohnung
dienen soll. Deshalb wird die Steuerbefreiung nur gewährt, wenn das bestehende
EFH oder die bestehende Eigentumswohnung innert Jahresfrist seit dem Vertragsabschluss
bezogen wird (§ 63bis Abs. 1 VV StG). Beim Erwerb von Bauland oder von
Liegenschaften, die sich bei Vertragsabschluss noch im Bau befinden, muss der
Einzug in die neu erstellte Wohnliegenschaft innert zwei Jahren erfolgen (§
63bis Abs. 2 VV StG). In Ausnahmefällen ist eine Erstreckung dieser Fristen
möglich, wenn sich der Bezug der neu erworbenen Liegenschaft aus Gründen
verzögert, die der Erwerber nicht oder nicht entscheidend beeinflussen kann
(Einsprachen gegen das Bauprojekt, technische Bauschwierigkeiten u.ä.).

Mit der 2-jährigen
Einzugsfrist wurde insbesondere beabsichtigt, dass der Baulander-werb zu
Anlagezwecken nicht steuerfrei sein soll (RRB Nr. 2010/1744 vom 28.9.2010,
Ziff. 2.15). Bereits aus dem Wortlaut von § 63bis Abs. 2 VV StG ergibt sich,
dass die Frist nicht absolut gilt, sondern nur in der Regel". Das KSG
hatte bereits mehrfach Gelegenheit, dies festzustellen. Es hat festgehalten,
dass der Verordnungsgeber richtigerweise erkannt hat, dass die Frist von zwei
Jahren für den Einzug nicht in allen Fällen angemessen sein kann und die Frist
deswegen ausdrücklich als Regelfrist mit Ausnahmemöglichkeit statuiert hat.
Eine Erstreckung der Frist ist daher zulässig. Als Beispiele werden
Rechtsmittelverfahren oder technische Bauschwierigkeiten genannt. Das KSG hat
zudem erkannt, dass die Frist dazu dienen soll, die Befreiung bei gezielten
Verzögerungen auszuschliessen (zum Ganzen: SGNEB.2015.9 vom 21. November 2016
E. 6; SGNEB.2015.6 vom 25. Januar 2016 E. 3.2; SGNEB.2015.10 vom 21. März 2016
E. 3.2).

3.1 Der vorliegend
massgebliche Sachverhalt präsentiert sich wie folgt: Die Rekurrenten kauften im
Oktober 2013 Bauland. Wie in der Einsprache ausgeführt wurde, waren die
Rekurrenten seit Frühling 2013 mit der Architektin Y an der Planung des EFH.
Gemäss einem mit dem Rekurs eingereichten E-Mail wurde bereits im Dezember 2012
eine Besprechung mit der Architektin durchgeführt. In den Akten befinden sich
überdies ein im Januar 2014 erstelltes Vorprojekt und eine Grobschätzung der
Baukosten (von rund CHF 2,09 Mio.). Weiter haben die Rekurrenten zwei
Akontorechnungen der Architektin vom 6. März 2014 und vom 13. Oktober 2014
eingereicht.

Zur Realisierung des
projektierten Vorhabens musste eine laufende Änderung der Zonenordnung der
Gemeinde abgewartet werden, weil (wie sich aus einer Anfrage am die Gemeinde
vom 16. März 2014 sowie aus dem Vorprojekt ergibt) die im Projekt vorgesehene
Dachform nicht mit dem geltenden Zonenreglement, welches nur Schrägdächer
vorsah, konform war (vgl. Bauzonenplan aus dem Jahr 2006). Das Zonenreglement
wurde mit Beschluss des Gemeinderats vom 2. Februar 2015 angepasst, fortan
waren alle Dachformen zulässig. Es wurde am 00.00.0000 durch den Regierungsrat
genehmigt.

Das Projekt mit der
erwähnten Architektin wurde (aus verschiedenen Gründen) nicht realisiert. Die
Planung des EFH wurde einem anderen Architekturbüro übergeben. Der sich in den
Akten befindliche Vertrag wurde am 2. Dezember 2015 geschlossen, wobei (gemäss
Ziff. 1.3 des Vertrags) bereits ab Frühjahr 2015 Arbeiten durch dieses
Architekturbüro ausgeführt worden waren (Projektbeschrieb vom 13. April 2015,
Bericht und Pläne vom 29. Juli 2015, Kostenschätzung vom 29. Oktober 2015
usw.). Im Vertrag ist der Baustart für ca. Juli 2016 und das Bauende für ca. Mai
2017 vorgesehen.

Am 18. Januar 2016
wurde das Baugesuch eingereicht. Die Baubewilligung datiert vom 29. April 2016.
Am 21. März 2016 wurde ein Schuldbrief zur Finanzierung des EFH errichtet. Das
Gebäude befand sich zum Zeitpunkt des Rekurses nach Angaben der Rekurrenten
noch im Bau und der Einzug sei auf den Sommer 2017 vorgesehen.

3.2 Aus diesem Ablauf
ergibt sich, dass die Projektierung und Realisierung des EFH grundsätzlich
laufend vorangetrieben wurde, dass es aber aus zwei Gründen zu Verzögerungen
kam:

Die Rekurrenten heben
als Grund für die Verzögerungen namentlich die Revision des Zonenreglements
hervor, welche habe abgewartet werden müssen und deren Dauer von ihnen nicht
habe beeinflusst werden können.

Es ist dokumentiert,
dass bereits das Projekt der ersten Architektin den alten Zonenvor-schriften
(Steildach) nicht entsprach. Das Gleiche gilt für das zweite und nun
realisierte Projekt. Somit ist zumindest ein Teil der Verzögerung auf die
fragliche Zonenplanrevision zurückzuführen. Die Zeitdauer der Revision stand
ausserhalb des Einflussbereichs der Rekurrenten. Somit ist grundsätzlich von
einem Ausnahmefall auszugehen, der eine Erstreckung der Frist von § 63bis Abs.
2 VV StG rechtfertigen würde (vgl. E. 2).

Die Vorinstanz ist
demgegenüber der Auffassung, aufgrund des gewählten Projekts (gemeint offenbar
ein Projekt ohne Steildach) hätten die Rekurrenten damit rechnen müssen, dass
es zu Verzögerungen kommt; somit habe sich der Bezug aus Gründen verzögert, die
die Rekurrenten hätten beeinflussen können. Nach der Praxis sei somit keine
Ausnahme von der 2-Jahres-Frist gegeben.

Zwar kann sich fragen,
ob die erwähnte Projektierung nicht den Rekurrenten anzulas-ten ist. Die
Argumentation der Vorinstanz hätte aber zur Folge, dass die Befreiung von der
Handänderungssteuer bei einem EFH-Projekt, das sich aufgrund einer
erforderlichen Zonenplanänderung über mehr als zwei Jahre erstreckt,
ausgeschlossen wäre. Dies kann jedoch nicht der Sinn von § 63bis Abs. 2 VV StG
sein; die Bestimmung ist insofern nicht engherzig auszulegen. Im vorliegenden
Fall ist zudem beachtlich, dass von Anfang an bekannt war, dass die
Gemeindebehörden eine entsprechende Änderung in Planung hatten und das Projekt
somit nach der Revision bewilligt werden kann. Das Überschreiten der 2-Jahres-Frist
ist in einem solchen Fall nachvollziehbar und von dieser Frist kann eine
Ausnahme gemacht werden.

Ein anderer Teil der
Verzögerungen ist sodann der Tatsache geschuldet, dass die Rekur-renten im
Verlauf der Projektierung den Architekten wechselten. Dies liegt an sich - wie
die Vorinstanz hervorhebt - im Einflussbereich der Rekurrenten. Dennoch sollte
es im Hinblick auf die Befreiung von der Handänderungssteuer denkbar sein, ein
erstes Projekt zu verwerfen bzw. einen Architekten zu wechseln. § 63bis Abs. 2
VV StG darf nicht dazu führen, dass sich Bauwillige unter zeitlichem Druck und
leichtfertig für ein Projekt entscheiden müssen. Hinzu kommt, dass der
Architektenwechsel vorliegend soweit ersichtlich nicht zu einer wesentlichen
zeitlichen Verzögerung geführt hat, da so oder so die Revision der Zonenordnung
abgewartet werden musste, bis ein Baugesuch erstellt und eingereicht werden
konnte. Wie die Rekurrenten zutreffend festhalten, sind ab Inkrafttreten des
geänderten Zonenplans (Ende Juni 2015) bis zum geplanten Einzug im Sommer 2017
nur ungefähr 2 Jahre vergangen.

Entscheidend für die
Befreiung von der Handänderungssteuer ist, dass das Land effektiv zum Zweck der
Selbstnutzung als Wohneigentum verwendet wird, und nicht zu Anlage-zwecken
(vgl. E. 2). Solche Anlagezwecke liegen hier nicht vor. Vielmehr ist der
anfängliche und bis heute bestehende Wille zur Selbstnutzung dokumentiert. Wie
das KSG mehrfach festgehalten hat, geht es bei der 2-Jahresfrist von § 63bis
Abs. 2 VV StG auch darum, dass die Befreiung nicht gewähren werden soll, wenn
jemand den Einzug bewusst verzögert bzw. hinausschiebt, weil er eben das
Grundstück (noch) gar nicht selbst nutzen will. In solchen Fällen von gezielten
Verzögerungen von Bauvorhaben kann die Befreiung nicht gewährt werden (vgl.
dazu E. 2). Dies ist hier nicht der Fall. Auch wenn es zweifellos möglich
gewesen wäre, ein EFH innert kürzerer Zeit zu planen und zu erstellen, können
den Rekurrenten keine bewussten Verzögerungen vorgeworfen werden. Vielmehr ist
die von Anfang an bestehende Absicht, ein EFH zur Selbstnutzung erstellen zu
wollen, dokumentiert und diese wurde grundsätzlich stetig weiterverfolgt.

3.3 Die Vorinstanz
weist im Übrigen darauf hin, dass bei Verzögerungen ein Verlängerungsgesuch zu
stellen sei. Ein solches Gesuch sei aber nicht gestellt worden. Das KSG hat
jedoch bereits erkannt, dass ein fehlendes Verlängerungsgesuch den
Gesuchstellern nicht zu ihren Ungunsten entgegengehalten werden könne. So sehe
die Steuerpraxis 2013 Nr. 4 sogar vor, dass ein Befreiungsgesuch erst nach der
Veranlagung mit der Einsprache gestellt werden kann (SGNEB.2015.9 vom 21.
November 2016 E. 8). Damit ist ein Verlängerungsgesuch vor Ablauf der 2 Jahre
keine Voraussetzung einer Erstreckung der 2-Jahresfrist.

3.4 Zusammenfassend
ist eine Erstreckung der 2-Jahresfrist von § 63bis Abs. 2 VV StG vorliegend
zugunsten der Rekurrenten gerechtfertigt und der Rekurs gutzuheissen. Sofern
die Rekurrenten das EFH per dato noch nicht bezogen haben, ist die Vorinstanz
berechtigt, das Vorliegen der Voraussetzungen von § 207 Abs. 1 Bst. g StG zu
gegebener Zeit neu zu überprüfen.

Steuergericht,
Urteil vom 4. September 2017 (SGNEB.2016.11)