so_gerichte · SGSTA.2002.106 · 2003-12-08 · de
Abzug Unterhaltskosten bei Liegenschaften im Privatvermögen

StG § 39 Abs. 3, 41 Abs. 1 lit. a, DBG Art. 32 Abs. 2, 33 Abs. 1 lit. a, ZGB Art. 778 Abs. 1 - Abzug der Unterhaltskosten bei Liegenschaften im Privatvermögen.Kann der Inhaber eines Wohnrechts einen Teil der Kosten des Umbaus der von ihm bewohnten Liegenschaft vom Einkommen abziehen, nachdem er sich durch eine schriftliche Vereinbarung gegenüber den Eigentümern verpflichtet hat, diese Kosten teilweise zu übernehmen ? Hat der Wohnrechtsberechtigte aufgrund der abgeschlossenen Vereinbarung Unterhaltskosten getragen, so ist er berechtigt, diese Kosten als Gewinnungskosten abzuziehen.Selbst wenn hinter dem gewählten Vorgehen der Beteiligten die Absicht, Steuern zu sparen, stecken sollte, so erscheint das Vorgehen nicht als derart aussergewöhnlich, dass auf eine Steuerumgehung geschlossen werden müsste.

Solothurn Steuergericht 08.12.2003 SGSTA.2002.106
Soleure Steuergericht 08.12.2003 SGSTA.2002.106
Soletta Steuergericht 08.12.2003 SGSTA.2002.106

KSGE 2003 Nr 12
StG § 39 Abs. 3, 41
Abs. 1 lit. a, DBG Art. 32 Abs. 2, 33 Abs. 1 lit. a, ZGB Art. 778 Abs. 1
-
Abzug
der Unterhaltskosten bei Liegenschaften im Privatvermögen.
Kann der
Inhaber eines Wohnrechts einen Teil der Kosten des Umbaus der von ihm bewohnten
Liegenschaft vom Einkommen abziehen, nachdem er sich durch eine schriftliche
Vereinbarung gegenüber den Eigentümern verpflichtet hat, diese Kosten teilweise
zu übernehmen ? Hat der Wohnrechtsberechtigte aufgrund der abgeschlossenen
Vereinbarung Unterhaltskosten getragen, so ist er berechtigt, diese Kosten als
Gewinnungskosten abzuziehen.
Selbst wenn hinter
dem gewählten Vorgehen der Beteiligten die Absicht, Steuern zu sparen, stecken
sollte, so erscheint das Vorgehen nicht als derart aussergewöhnlich, dass auf
eine Steuerumgehung geschlossen werden müsste.
Urteil SGSTA.2002.105-106;BST2002.40 vom 8. Dezember 2003
Sachverhalt
1.    X. und Y. sind seit 1991 Eigentümer der
Liegenschaft GB ... Nr. 100 (...). Im Rahmen der Teilung des Nachlasses ihrer
Mutter hatten die beiden die Liegenschaft zu Gesamteigentum übernommen.
Gleichzeitig wurde dem inzwischen ebenfalls verstorbenen Vater, Z. sel., ein
Nutzniessungsrecht an dieser Liegenschaft eingeräumt. 1997 beschlossen die
Steuerpflichtigen mit ihrem Vater, in die Liegenschaft zu ziehen. Dazu musste
die Liegenschaft aber umfassend renoviert werden, nachdem sie im Unterhalt
jahrelang vernachlässigt worden war. In den Jahren 1998 bis 2000 wurde die
Liegenschaft für einen Betrag von Fr. 1'621'996.30 umfassend saniert und
renoviert. Aus dem ursprünglichen Einfamilienhaus wurden drei Wohnungen
gemacht. Damit die oberen beiden Wohnungen von den Steuerpflichtigen benutzt
werden konnten, wurde mit Dienstbarkeitsvertrag vom 26. Januar 1999 das
Nutzniessungsrecht des Vaters gelöscht und ein lebenslängliches unentgeltliches
Wohnrecht an der Parterrewohnung begründet. Am 31. August 1999 schlossen die
Parteien eine Vereinbarung ab. Dabei wurde festgehalten, dass die
Hypothekarschuld und die Kosten, die den gewöhnlichen Unterhalt übersteigen
werden, wie folgt von den einzelnen Parteien getragen werden sollen:
- Z.:          33 %
- X.:          45 %
- Y.:          22 %
Von den Gesamtkosten von Fr.
1'621'996.30 anerkannte die Veranlagungsbehörde einen Betrag von Fr.
1'197'334.-- als werterhaltende Investitionen an. Entgegen der internen
Abmachung wurde dieser Betrag von der Veranlagungsbehörde in den Jahren 1998 -
2000 im Verhältnis von 67 % zu 33 % auf X. bzw. Y. verteilt.
Per 8.
Oktober 2001 erhielt
Z. die definitiven Veranlagungen der Jahre 1999 und 2000 (Staatssteuer) bzw.
1999/2000 (direkte Bundessteuer). Dabei wurden die bei der Liegenschaft GB ...
Nr. 100 geltend gemachten Gebäudeunterhaltskosten von Fr. 155'000.-- (1999)
bzw. Fr. 291'982.-- gestrichen und nicht zum Abzug zugelassen.
2.    Mit Schreiben
vom 6. November 2001 liess die Erbengemeinschaft von Z. sel. Einsprache
erheben. Dabei wurde geltend gemacht, dass die Vereinbarung vom 31. August 1999
die Frage der Übernahme von Kosten und Schulden zivilrechtlich gültig regle.
Diese Regelung sei auch für die Steuerbehörden verbindlich. Sowohl Nutzniesser
als auch Wohnrechtsberechtigte seien für ihre Rechte einkommenssteuerpflichtig,
weshalb auch entsprechende Abzüge für den Unterhalt gemacht werden dürften. Es
sei nicht richtig, dass Z. den Liegenschaftsunterhalt nicht selbst finanziert
habe. Er habe 33 % der Schuldanteils am Baukredit übernommen. Irrtümlich sei in
der Steuererklärung 2000 der Schuldanteil von Fr. 495'000.-- nicht deklariert
worden. Sollte die Steuerverwaltung diese Schulden nicht akzeptieren, müsste
ein Darlehen zugunsten von X. und Y. im Betrag von Fr. 495'000.-- und einem
Schuldzins von Fr. 14'340.-- steuerlich anerkannt werden. Der Zinsanteil am
Baukredit sei von der Veranlagungsbehörde irrtümlich als Mietzins bezeichnet
worden, was rechtlich bei einem unentgeltlichen Wohnrecht unmöglich sei. Mit
Schreiben vom 24. Juli 2002 hielt der Vertreter der Rekurrenten noch einmal
fest, dass es unklar sei, was die Veranlagungsbehörde unter der fehlenden
"direkten Kostenübernahme" durch Z. sel. verstehe. Schuld und
Schuldzins seien in den Steuererklärungen 1999, 2001A und 2001B deklariert
worden. Irrtümlich sei in der Steuererklärung 2000 der Schuldanteil, nicht aber
der Schuldzins gestrichen worden. Die Bank habe zudem den Umbau nur finanziert,
weil der vermögende Vater bereit war, sich am Umbau finanziell zu beteiligen.
Alle drei Beteiligten hätten sich in den Steuererklärungen stets an den
vereinbarten Verteiler gehalten. Die Aufrechnungen in den Jahren 1999 und 2000
seien daher zu Unrecht erfolgt. Am 17. März 2000 habe Z. seinen Kindern den bisher
aufgelaufenen Schuldzinsanteil von 33 % an Baukredit und Hypotheken im Betrag
von 19'800.-- überwiesen. Danach habe er monatlich Fr. 1'650.-- für den
Schuldzins und Fr. 165.-- für die Haushaltskasse überwiesen. Nie habe er damit
einen Mietzins bezahlt. Die Parteien hätten kein unentgeltliches Wohnrecht
eingetragen, wenn sie vorgehabt hätten, es bereits kurze Zeit später zu
missachten. Es sei der ausdrückliche Wille der verstorbenen Mutter gewesen,
dass Z. unentgeltlich in der Liegenschaft wohnen könne. Diesen Willen hätten
die Kinder niemals missachtet
.
3.    Mit Entscheid vom 11. Oktober 2002
wurde die Einsprache abgewiesen. Die Veranlagungsbehörde hielt dabei fest, dass
die Sanierung zu 100 % fremdfinaziert worden sei und die neu errichtete
Hypothek auf die beiden Kinder lauten würde. Der Vater sei weder eine
Bürgschaftsverpflichtung eingegangen noch hafte er für die neue Hypothek. In
der Steuererklärung 2000 sei keine Schuld gegenüber den Kindern deklariert
worden. Auch im Inventar- und Teilungsakt hätten die beiden Kinder gegenüber
ihrem Vater keine Darlehensschuld geltend gemacht. Effektiv sei das vereinbarte
unentgeltliche Wohnrecht in ein entgeltliches Wohnrecht umgewandelt worden, der
Vater müsse daher keinen Eigenmietwert versteuern, könne aber die bezahlten
Schuldzinses steuerlich auch nicht abziehen.
4.    Gegen den Einspracheentscheid liess die
Erbengemeinschaft des Z. sel. mit Schreiben vom 13. November 2002 Rekurs und
Beschwerde erheben mit dem Begehren, der angefochtene Einspracheentscheid sei
aufzuheben und die gemäss Steuererklärung geltend gemachten
Liegenschaftenkosten seien zum Abzug zuzulassen. Dabei wurde ausgeführt, dass
im Architekturvertrag X., Z. und Y. als Auftraggeber aufgeführt seien. Dass der
Vertrag nur von den Grundeigentümern unterzeichnet worden sei, sei eine Belanglosigkeit.
Die äusserst hohen Renovationskosten seien darauf zurückzuführen, dass während
Jahrzehnten keine Investitionen vorgenommen wurden und dass der Vater die
Liegenschaft auch während des Umbaus bewohnen wollte. Sämtliche Werkverträge
würden auf den Namen des Vaters und Steuerpflichtigen lauten, seien aber auch
von den beiden Eigentümern unterzeichnet worden. Die meisten Rechnungen würden
auf den Namen des Steuerpflichtigen lauten. Die Sanierung sei ein gemeinsames
Projekt der Familie gewesen. Der Steuerpflichtige hätte die Sanierung nicht
getätigt, wenn seine Kinder nicht zu ihm gezogen wären. Die Eigentümer hätten
die Sanierung aus finanziellen Gründen nicht alleine durchgeführt. Um die
internen finanziellen Folgen zu regeln, hätten die Beteiligten das
Nutzniessungsrecht des Vaters an der ganzen Liegenschaft in ein unentgeltliches
Wohnrecht an der Wohnung im Erdgeschoss umgewandelt. Zudem hätten sie
vereinbart, dass von den Verzinsungskosten der Hypothek und den Lasten, die
über den gewöhnlichen Unterhalt hinausgingen, der Vater einen Anteil von 33 %,
X. einen solchen von 45 % und Y. einen solchen von 22 % übernehmen würden. Die
Finanzierung mit der Bank sei allein von den beiden Eigentümern geregelt
worden, da der Steuerpflichtige im Grundbuch nicht als Eigentümer eingetragen
war, da sie den 87 Jahre alten Vater nicht mehr in die langfristige
Finanzierung einbinden wollten und da man eine Verkomplizierung der
Angelegenheit mit der Gewährung eines Drittpfands an den Steuerpflichtigen
vermeiden wollte. Die Bank habe beim Entscheid über die Gewährung der Hypothek
und bei der Überprüfung der finanziellen Tragbarkeit aber die finanziellen
Verhältnisse des Steuerpflichtigen mitberücksichtigt. Es sei rechtlich
zulässig, dass zwischen den Eigentümern und dem Wohnrechtsberechtigten eine vom
dispositiven Gesetzestext abweichende Regelung über die Tragung der
finanziellen Lasten abgeschlossen werde. Im übrigen seien die von der
Vorinstanz vorgebrachten Argumente nicht stichhaltig.
5.    In ihrer Vernehmlassung vom 31. März
2003 beantragte die Veranlagungsbehörde, den Rekurs bzw. die Beschwerde
abzuweisen. In der Begründung führte die Veranlagungsbehörde aus, dass gemäss
Architekt von den gesamten Renovationskosten von Fr. 1'621'996.-- nur ein Teil,
nämlich Fr. 1'229'491.-- werterhaltend seien. Nach Überprüfung durch die Veranlagungsbehörde
hätten die werterhaltenden Ausgaben noch Fr. 1'197'334.-- betragen. Da der
Vater keinen Gebäudeunterhalt geltend machen könne, seien diese Ausgaben auf
die Kinder im Verhältnis von 67 % (X.) zu 33 % (Y.) zu verteilen. Der
Gebäudeunterhalt könne nur vom jeweiligen Eigentümer geltend gemacht werden.
Unter Umständen sei es möglich, dass auch Nutzniessungs- und
Wohn-rechtsberechtigte den Gebäudeunterhalt steuerlich zum Abzug bringen
könnten, wenn eine entsprechende Regelung getroffen worden sei. Der Nutzniesser
und der Wohnrechtsberechtigte seien steuerrechtlich aber auseinander zu halten.
Der Nutzniesser sei eher wie ein Eigentümer zu behandeln, der
Wohnrechtsberechtigte eher wie ein Mieter. Entgegen der internen Abmachung habe
sich der Vater überhaupt nicht an den Unterhaltskosten beteiligt. So habe
beispielsweise die Bank weder eine Solidarhaft noch eine Bürgschaft gefordert.
Die Bestätigung der Bank vom 23. Juli 2002 sei eine Gefälligkeitsbestätigung.
Der Steuerpflichtige habe nie eine Handwerkerrechnung bezahlt, ebenso wenig
habe es einen Geldfluss zu seinen Kindern gegeben. Der Steuerpflichtige habe demnach
in der Steuererklärung eine entsprechende Schuld bewusst mit dem Hinweis auf
das Wohnrecht gestrichen. Auch im Rahmen der Erbenverhandlung hätten die Kinder
keine Darlehensschuld deklariert. Sie hätten somit auf einem um den stritten
Betrag erhöhten Nachlass die Nachlasstaxe bezahlt. Bei den Zahlungen des
Steuerpflichtigen würde es sich nicht um Hypothekarzinszahlungen, sondern um
Mietzinszahlungen handeln. Der Tatbestand der Steuerumgehung sei gegeben, da
die Finanzierungsfrage erst geregelt worden sei, als der Umbau praktisch
beendet war. Auch das zeitliche Auseinanderklaffen zwischen der Umwandlung der
Nutzniessung in ein Wohnrecht und des Abschlusses der internen Vereinbarung sei
ungewöhnlich. Die interne Vereinbarung sei kurz vor dem Einreichen der Steuererklärung
1999 abgeschlossen worden. Das gewählte Vorgehen sei auf eine Steuerplanung
zurückzuführen. Im übrigen seien die deklarierten Abzüge für den
Gebäudeunterhalt falsch. Im Fall einer Gutheissung des Rekurses und der Beschwerde
müsste dies korrigiert werden.
6.    Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat
auf eine Stellungnahme verzichtet.
7.    In ihrer Replik vom 23. Juni 2003
liessen die Rekurrenten und Beschwerdeführer mitteilen, dass die Vorinstanz
ganze Teile des Sachverhaltes ausgeklammert habe. Dies sei notwendig gewesen,
um an den Tatsachen vorbei zum Ziel zu gelangen. Die ausgeklammerten Teile des
Sachverhaltes würden deshalb als anerkannt gelten. Zwischen der Nutzniessung
und dem Wohnrecht dürfe hier kein Unterschied gemacht werden, da die Nutzung
für den Bereichten und die Einschränkung für den Eigentümer in beiden Fällen
dieselbe sei. Die Bescheinigung der Bank sei sicherlich keine
Gefälligkeitsbescheinigung. Die finanzielle Leistungsfähigkeit der
Hypothekarschuldner würde heutzutage gegenüber dem Verkehrswert des belasteten
Gebäudes höher gewichtet. Dass der Steuerpflichtige sich verpflichtet habe, 33
% der Sanierungskosten zu übernehmen genüge, der effektive Geldfluss sei
zweitrangig. Der Abschluss eines Mietvertrages sei für den Steuerpflichtigen
nie in Frage gekommen. Einzig aus dem zeitlichen Ablauf der Geschehnisse dürfe
nicht auf eine Steuerumgehung geschlossen werden. Die Vorinstanz messe den
Formalitäten zuviel Gewicht zu und übersehe dabei, dass der Steuerpflichtige
Aufträge an Architekten und Handwerker erteilt und daher auch für die
entsprechenden finanziellen Verpflichtungen gehaftet habe.
Erwägungen
1.
...
2.  Der Abzug der Unterhaltskosten bei
Liegenschaften im Privatvermögen und der Schuldzinsenabzug werden im kantonalen
Steuergesetz (§ 39 Abs. 3 bzw. § 41 Abs. 1 lit. a StG) und im Gesetz über
direkte Bundessteuer (Art. 32 Abs. 2 bzw. Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG) nahezu
identisch geregelt, so dass es sich rechtfertigt, Rekurs und Beschwerde
gemeinsam zu behandeln. Soweit notwendig wird auf einzelne Differenzierungen hingewiesen.
3.    Streitig ist namentlich, ob der
Steuerpflichtige als Nutzniessungsberechtigter bzw. Inhaber eines Wohnrechts
berechtigt ist, einen Teil der Kosten des Umbaus der von ihm bewohnten
Liegenschaft vom Einkommen abzuziehen, nachdem er sich gegenüber den Eigentümern
verpflichtet hat, diese Kosten teilweise zu übernehmen.
Nach
Aussage der Vorinstanz gilt es diesbezüglich zwischen Nutzniessung und Wohnrecht
klar zu unterscheiden. Der Nutzniesser sei wirtschaftlich betrachtet eher wie
ein Eigentümer, der Wohnrechtsberechtigte dagegen eher wie ein Mieter
einzustufen. Der Wohnrechtsberechtigte könne daher nicht Unterhaltskosten in
unbeschränkter Höhe zum Abzug bringen. Nach Aussage der Rekurrenten und
Beschwerdeführer ist die Nutzung eines vom Berechtigten selbst bewohnten
Grundstücks beim Wohnrechtsberechtigten hingegen in ihrer Art und Intensität
dieselbe wie beim Nutzniessungsberechtigten bzw. Eigentümer. Dazu gilt es folgendes
festzuhalten: Im Zivilgesetzbuch ist das Wohnrecht (Art. 776 ff. ZGB) im
Abschnitt über die Nutzniessung und anderen Dienstbarkeiten (Art. 745 - 781
ZGB) geregelt. Beide Institute, Nutzniessung und Wohnrecht, sind
Personaldienstbarkeiten. Zwischen beiden bestehen aber insofern Unterschiede,
als das Wohnrecht gegenständlich auf Grundstücke beschränkt ist und
höchstpersönliche, unübertragbare Befugnisse vermittelt. Nicht zulässig ist
beim Wohnrecht insbesondere die Weitergabe der Gebrauchsrechte an Dritte (Art. 776
Abs. 2 ZGB). Die Nutzniessung umfasst sowohl den Gebrauch als auch den Genuss
der übertragenen Sache (Art. 755 Abs. 1 ZGB), während das Wohnrecht gemäss Art.
776 Abs. 1 ZGB allein den Gebrauch der Sache beinhaltet (vgl. P.
Locher
, Die steuerliche Behandlung des
Wohnrechts im Kanton Bern, Der bernische Notar, 42, S. 188 f.; R.
von
Erlach
,
Die Besteuerung von Nutzniessung und Wohnrecht in der Schweiz, S. 7 ff; AGVE
1967 S. 226 f.). Nutzniessung und Wohnrecht weisen jedoch - wie die Rekurrenten
und Beschwerdeführer zurecht festhalten - insoweit den gleichen Inhalt auf, als
beide den Gebrauch einer Sache durch den dazu Berechtigten zum Gegenstand
haben. Wenn nun das Steuergesetz den steuerbaren Eigengebrauch unbeweglichen
Vermögens der Nutzung an einem solchen Vermögenswert gleichstellt, so ist in
dieser Nutzung auch der Gebrauch aufgrund des Wohnrechts enthalten (vgl. P.
Locher
, Kommentar zum DBG, Art. 21 N 8).
Das Recht zum Gebrauch einer Sache ist im Recht auf Nutzung inbegriffen und
reicht nicht über das letztere hinaus. Gemäss § 27 lit. b StG gilt demnach der
Mietwert von Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die dem Steuerpflichtigen
aufgrund von Eigentum oder eines Nutzungsrechts zum Eigengebrauch zur Verfügung
stehen als steuerbares Einkommen. Gemäss Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG gilt
die-selbe Regelung, soweit die Nutzungsrechte unentgeltlich gew.rt werden.
Zwischen Eigentum, Nutzniessung und Wohnrecht wird hier im Steuergesetz und im
Gesetz über die direkte Bundessteuer zurecht kein Unterschied gemacht. Wenn nun
aber der Wohnrechtsberechtigte wie der Eigentümer den Eigengebrauch als
Einkommen versteuern muss, so muss er auch berechtigt sein, die entsprechenden
Gewinnungskosten - wie beispielsweise die von ihm getragenen Unterhaltskosten -
abzuziehen, da nur der effektive Reinvermögenszugang besteuert werden darf
(vgl. E.
Blumentstein/P. Locher
,
System des schweizerischen Steuerrechts, S. 241). Der Wohnrechtsberechtigte hat
somit den Eigenmietwert abzüglich allfälliger, auf ihn entfallende
Unterhaltskosten als Einkommen zu versteuern (vgl. P.
Locher
, Kommentar zum DBG, J.
Baur/M. Klöti-Weber/W. Koch/B. Meier/U. Ursprung
, Kommentar
zum Aargauer Steuergesetz, § 22 N 382; Art. 32 N 4; ZStP 9 S. 198; StE 1991 B
25.6 Nr. 23; StR 55 S. 404; StE 1985 B 26.26 Nr. 1). Im Einkommenssteuerrecht
ist somit zwischen Nutzniessung und Wohnrecht kein Unterschied auszumachen. Ob
Wohnrecht und Nutzniessung auch im Vermögenssteuerrecht gleich behandelt werden
müssen, ist in Lehre und Rechtsprechung umstritten (vgl. dazu mit weiteren
Hinweisen R.
Zigerlig
/G.
Jud
, Bundesgesetz über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], Art. 13 N
16), muss hier aber nicht beantwortet werden.
4.    Nach Art. 778 Abs. 1 ZGB trägt der
Wohnrechtsberechtigte nur die Kosten des ge-wöhnlichen Unterhalts. Nach
unbestrittener Ansicht können die Parteien aber im Bestellungsakt oder auch
nachträglich eine andere Regelung der Unterhaltskosten vereinbaren (vgl. M.
Baumann
, Zürcher Kommentar, Art. 778 ZGB
N 10; J.
Schmid
, Sachenrecht, N
1361; BGE 52 II 132). In casu haben die Parteien mit der Vereinbarung vom 31.
August 1999 eine solche vom Gesetzestext abweichende Aufteilung beschlossen.
Eine derartige vom dispositiven Gesetzestext abweichende Regelung ist eher
ungewöhnlich, doch haben die Parteien innerhalb der Vereinbarung
nachvollziehbar die Erwägungen festgehalten, warum man sich für die getroffene
Regelung entschieden hatte. Eine solche Vereinbarung ist grundsätzlich auch für
die Steuerbehörden verbindlich. Hat nun der Steuerpflichtige aufgrund der abgeschlossenen
Vereinbarung Unterhaltskosten getragen, so ist er berechtigt, diese Kosten als
Gewinnungskosten abzuziehen. Die Höhe dieser Kosten ist entgegen der Ansicht
der Vorinstanz nicht beschränkt. Durchaus ist es möglich, dass die
Gewinnungskosten das zu versteuernde Einkommen sogar übersteigen (vgl. M.
Reich
, Bundesgesetz über die Harmonisierung
der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], Art. 9 N 7).
5.    Im folgenden gilt es abzuklären, ob und
in welchem Ausmass der Steuerpflichtige Unterhaltskosten getragen hat. Die
Unterhaltskosten wurden in casu von den Beteiligten nicht aus eigenen Mitteln,
sondern mit dem von der Bank aufgenommenen Fremdkapital bezahlt. Mit der
Übernahme des vereinbarten Schuldanteils und der Bezahlung der angefallenen
Schuldzinsen hat der Steuerpflichtige gleichzeitig die angefallenen
Unterhaltskosten anteilmässig bezahlt. Dass hier formell gegenüber der Bank
lediglich die beiden Grundeigentümer als Hypothekarschuldner auftraten, kann
keine Rolle spielen. Offensichtlich spielte die finanzielle Situation des
Steuerpflichtigen für die Gewährung der Hypothek durchaus eine nicht zu unterschätzende
Rolle. Zumindest gibt es keinerlei Anhaltspunkt dafür, dass das Schreiben der
Bank vom 23. Juli 2002 nur ein Gefälligkeitsschreiben darstellen sollte.
Effektiv hat der Steuerpflichtige denn auch die entsprechenden Zahlungen auf
das Hypothekarkonto der Rekurrenten geleistet. Sämtliche Beteiligten haben
zudem in ihren Steuererklärungen jeweils nur den in der Vereinbarung
festgelegten Anteil an der Gesamtschuld und den bezahlten Schuldzinsen
deklariert. Lediglich im Jahr 2000 hat die mit der Erstellung der Steuererklärung
beauftragte Firma fälschlicherweise den Schuldanteil des Steuerpflichtigen
gestrichen. Der Schuldzinsenanteil wurde hingegen stets von allen Beteiligten
deklariert. Keinerlei Anhaltspunkte gibt es für die Ansicht der Vorinstanz,
dass die Zahlungen des Steuerpflichtigen an seine Kinder (verdeckte)
Mietzinszahlungen darstellen würden. Hätten die Parteien effektiv ein
Mietverhältnis begründen wollen, wäre wohl auf den kostenpflichtigen Eintrag
des Wohnrechts im Grundbuch im Jahr 1999 verzichtet worden.
6.
Die Vorinstanz
bezeichnet das Vorgehen der Beteiligten als Steuerumgehung. Eine Steuerumgehung
liegt nach herrschender Lehre und Rechtsprechung dann vor, wenn eine
ungewöhnliche Rechtsgestaltung gewählt wurde (objektives Kriterium) in der Absicht
Steuern zu sparen (subjektives Kriterium) und effektiv eine erhebliche
Steuerersparnis (effektmässiges Kriterium) erzielt werden konnte (vgl. E.
Blumenstein/P. Locher
, a.a.O., S. 32; M.
Meili
, Die Steuerumgehung im
schweizerischen Recht der direkten Steuern, S. 4; StE 2001 A Nr. 10; ASA 64 S.
80 ff.). Selbst wenn hinter dem gewählten Vorgehen der Beteiligten die Absicht,
Steuern zu sparen, stecken sollte, so erscheint das Vorgehen nicht als derart
aussergewöhnlich, dass man sogleich auf eine Steuerumgehung schliessen müsste.
Durchaus haben die Beteiligten z.B. in der Vereinbarung vom 31. August 1999 das
Vorgehen nachvollziehbar begründet. Die Lehre der Steuerumgehung darf auch
nicht dazu führen, dass jegliche Steuerplanung verunmöglicht wird. Jedermann
steht es frei, sich wirtschaftlich so zu betätigen, dass eine möglichst geringe
Steuerlast anfällt. Nur wenn der Bogen überspannt wird und ein allzu
ausgefallener Sachverhalt konstruiert wird, soll das Steuerrecht korrigierend
eingreifen (E.
Blumenstein/P. Locher
,
a.a.O., S. 31 f.). Ein derart ausgefallener Sachverhalt liegt hier nicht vor,
so dass das Vorliegen einer Steuerumgehung verneint werden kann.
7.    Insgesamt
ergibt sich, dass die Beteiligten mittels schriftliche Vereinbarung eine von
Art. 778 ZGB abweichende Regelung der Unterhaltskostentragung gewählt haben und
der Steuerpflichtige Zahlungen, die gemäss Vereinbarung geschuldeten waren,
auch effektiv geleistet hat. Das gewählte Vorgehen ist deshalb steuerrechtlich
anzuerkennen und Rekurs und Beschwerde in diesem Sinne gutzuheissen. Der
Vorinstanz ist aber insofern zuzustimmen, als die vom Steuerpflichtigen
deklarierten Unterhaltskosten zumindest im Steuerjahr 1999 lediglich auf einem
Kostenvoranschlag beruhen, der mit der definitiven Abrechnung nicht
übereinstimmt. Hier sind entsprechende Korrekturen anzubringen.
Steuergericht,
Urteil vom 8. Dezember 2003