so_gerichte · SGSTA.2014.66 · 2015-08-17 · de

Nachsteuer und Hinterziehung (Bussen) Steuerperioden 2003-2006

Solothurn Steuergericht 17.08.2015 SGSTA.2014.66
Soleure Steuergericht 17.08.2015 SGSTA.2014.66
Soletta Steuergericht 17.08.2015 SGSTA.2014.66

KSGE 2015 Nr. 12
StG
§ 170 Abs. 1, 189 Abs. 1, DBG Art. 151 Abs. 1, 175 Abs. 1.
Nachsteuern,
Steuerhinterziehung, Verfahren, widersprüchliches Verhalten.
Widerspricht
die Vorgehensweise der Steuerbehörde den Abmachungen in der Einspracheverhandlung,
liegt ein Verstoss gegen den Grundsatz von Treu und Glauben vor; an diesen Grundsatz
ist auch die Steuerbehörde gebunden.
Sachverhalt:
1.1 Am 22. Oktober
2008 informierte die Eidgenössische Zollverwaltung das Steueramt des Kantons
Solothurn über die Einleitung eines Strafverfahrens gegen A.X., B.X. sowie die
Einzelfirma C.X. (Inhaberin B.X.) wegen Widerhandlungen gegen das Zollgesetz
und das Mehrwertsteuergesetz. Am 25. Februar 2010 reichten die
Steuerpflichtigen A.X. und B.X. dem Steueramt die Jahresabschlüsse 2003 bis
2006 der Firma C. Solothurn und Biel ein. Am 26. Februar 2010 leitete das
Steueramt gegen die Steuerpflichtigen ein Nachsteuer- und
Hinterziehungsverfahren betreffend die Staatssteuern 2003 bis 2006 bzw. die
direkte Bundessteuer 2003 und 2006 ein. Als Grund gab das Steueramt an:
Unterbesteuerung infolge teilweiser Nichtverbuchung bzw. Nichtdeklaration von
Einnahmen der Einzelunternehmung C.X. in Solothurn (umfangreiche
Zahlungseingänge auf das in den Geschäftsabschlüssen nicht aufgeführte Privatkonto
bei der D. AG in Solothurn Nr. …) in beträchtlicher Höhe mit den
Steuererklärungen bzw. Jahresrechnungen der Steuerperioden 2003 bis 2006. Das
Steueramt verlangte weiter einen vollständigen und detaillierten Nachweis der
Herkunft sämtlicher Zahlungseingänge, insbesondere der Bareinzahlungen, der
Jahre 2003 bis 2006 auf das Privatkonto D. Nr. … . Am 23. April 2010 wurde für
den 10. Mai 2010 eine Besprechung anberaumt, die aufgrund krankheitsbedingter
Ausfälle im Geschäft der Steuerpflichtigen abgesagt werden musste. Am 26. Mai
2010 wurde eine Verhandlung für den 28. Juni 2010 vereinbart. Aus den Akten des
Steueramtes lässt sich nicht mehr eruieren, ob diese Verhandlung tatsächlich
stattgefunden hat.
Das Nachsteuer- und
Hinterziehungsverfahren wurde am 29. März 2011 abgeschlossen und von den
Steuerpflichtigen für die Staatssteuern 2003 bis 2006 bzw. die direkte
Bundessteuern 2003 und 2006 Nachsteuern in der Höhe von total Fr. 22'235.95
plus Verzugszinsen von Fr. 4'224.95 (Staatssteuern) bzw. von Fr. 22'715.00 plus
Verzugszinsen von Fr. 3'933.50 (Bundessteuern) erhoben. Gleichzeitig wurden
ihnen Bussen von Fr. 44'471.90 (Staatssteuern) bzw. Fr. 45'430.00
(Bundessteuern) auferlegt (Faktor 2.0).
1.2 Gegen diese
Veranlagungen erhoben die nunmehr vertretenen Steuerpflichtigen am 21. April
2011 vorsorglich Einsprache beim Steueramt. Sie führten aus, aufgrund der
kurzfristigen Mandatierung werde eine detaillierte Begründung mit Antrag rasch
möglichst nachgereicht. Am 2. Mai 2011 bestätigte das Steueramt den Eingang der
Einsprache und bat um Zustellung der Vollmacht, die am 24. Mai 2011 beigebracht
wurde. Am 7. Juni 2011 forderte das Steueramt die Steuerpflichtigen auf, Antrag
und Begründung unter Beilage notwendiger Beweismittel bis zum 13. Juni 2011
einzureichen, ansonsten aufgrund der Akten entschieden würde. Am 8. Juni 2011
beantragten die Steuerpflichtigen eine Fristerstreckung bis zum 15. Juli 2011,
da sich die Rekonstruktion der Geldflüsse als sehr aufwendig erweise. Das Steueramt
lehnte das Gesuch um Fristerstreckung noch am gleichen Tag ab, mit der Begründung,
seit der Einsprache vom 21. April 2011 seien ausser der Zusendung der Vollmacht
keine weiteren Eingaben erfolgt. Am 10. Juni 2011 stellten die
Steuerpflichtigen die begründeten Anträge, die Nachsteuerveranlagungen der
Steuerperioden 2003 bis 2006 seien infolge fehlender Unterbesteuerung
vollumfänglich aufzuheben und die Bussenverfügungen der Steuerperioden 2003 bis
2006 infolge fehlender Nachsteuerfaktoren ebenfalls vollständig aufzuheben.
Eventualiter seien die massgebenden Geschäftsumsätze und die entsprechenden
steuerbaren Reingewinne der Jahre 2003 bis 2006 anhand der vorliegenden Tageskassenstreifen
und weiterer beweiskräftiger Unterlagen neu zu ermitteln und die Bussenfaktoren
infolge leichtfahrlässiger Begehung einer Steuerverkürzung auf die Höhe von
höchstens 50 % der allenfalls anfallenden Nachsteuerbeträge der Steuerperioden
2003 bis 2006 festzusetzen.
Am 23. August 2011
fand antragsgemäss eine Einspracheverhandlung statt über dessen Verlauf eine
handschriftliche Notiz besteht. U.a. wurde vereinbart, dass zu prüfen sei, ob
die Zahlen der ESTV in der Buchhaltung verarbeitet worden seien. Am 17. Juli
2012 stellte das Steueramt den Steuerpflichtigen Tabellen der Gutschriften auf
das D.-Privatkonto, der Auswertung der D.-Bankbelege der Zollverwaltung sowie
ihre Berechnungen nach Ermessen zu. Weiter führte das Steueramt aus, das
vorliegende Schreiben basiere auf der Einspracheverhandlung vom 23. August
2011. Der Vertreterin sei letztmals bis zum 13. Juni 2011 Frist eingeräumt
worden, um die Einsprache zu begründen. Gesetzliche Rechtsmittelfristen seien
nicht erstreckbar und Ermessensveranlagungen könnten nur wegen offensichtlicher
Unrichtigkeit angefochten werden. Schliesslich verlangte das Steueramt von den
Steuerpflichtigen das Ergebnis der Strafuntersuchung der eidgenössischen
Behörden, welches diese am 25. Juli 2012 zustellten (Verfügung über die
Leistungspflicht der Eidg. Zollverwaltung vom … 2009). Mit Schreiben vom 25. Oktober
2012 wiederholten die Steuerpflichtigen ihre Anträge und stellten dem Steueramt
einen Ordner mit Auswertungen zur Verfügung. Sollte den Anträgen nicht
entsprochen werden, stellten die Steuerpflichtigen Antrag auf eine weitere Einspracheverhandlung.
1.3 Mit Verfügung vom
14. August 2014 trat das Steueramt auf die Einsprache gegen die
Nachsteuerverfügungen der Steuerperioden 2003 bis 2006 nicht ein. Die
Einsprache gegen die Bussenverfügungen der Steuerperioden 2003 bis 2006 hiess
das Steueramt teilweise gut. Die Bussen wegen Hinterziehung sprach das
Steueramt gegen B.X. aus.
Zur Begründung führte
das Steueramt im Wesentlichen aus, die Einzelfirma C.X. sei buchführungspflichtig.
Aufgrund der Ermittlungen der Eidgenössischen Zollverwaltung habe sich ergeben,
dass das D.-Konto Nr. … u.a. der Geschäftstätigkeit diene, das Konto aber nicht
in der Buchhaltung bzw. der Bilanz aufgeführt sei, womit sich die Unrichtigkeit
der kaufmännischen Buchführung offenbare. Im Einleitungsschreiben des
Nachsteuer- und Hinterziehungsverfahrens vom 26. Februar 2010 habe das
Steueramt zu einem vollständigen und detaillierten Nachweis der Herkunft
sämtlicher Zahlungseingänge aufgefordert. Gleichzeitig sei auf die
Möglichkeiten der Wahrnehmung des rechtlichen Gehörs und der Verteidigungsrechte
hingewiesen worden. Das rechtliche Gehör sei im förmlichen Verfahren bis zum
Erlass der Nachsteuer- und Bussenverfügungen nicht weiter wahrgenommen worden.
Aufgrund der Akten habe sich ergeben, dass die Buchhaltung nicht
ordnungsgemäss, lückenlos und wahrheitsgetreu geführt worden sei, weshalb ihr
die Beweiskraft abzusprechen sei. Da die Steuerpflichtigen keine steuermindernden
oder steueraufhebenden Tatsachen dargelegt hätten, würden sie den Umstand
verkennen, im Nachsteuerverfahren nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt
werden zu können. Die quantitative Schätzung sei wie folgt vorgenommen worden:
Als Basis dienten die Auswertungen des D. Kontos, die mit einer Bruttogewinnmarge
von 70 % unterlegt wurden. Zudem wurde wegen der exklusiven Lage der Geschäfte
ein höherer Unkostenprozentsatz von ca. 35 % eingesetzt und ein Präzipium
(recte: Präzipuum) nach Solothurn umgelegt und mit dieser Methode der Gewinn
ermittelt. Im Übrigen hätten die gleichen Annahmen auch der (hier nicht zu
beurteilenden) unangefochten in Rechtskraft erwachsenen Veranlagung der
Steuerperioden 2007 nach Ermessen vom 26. Februar 2010 zugrunde gelegen und
seien dementsprechend bekannt gewesen. Die Einsprache habe sodann als Ganzes
nachzuweisen, dass die Ermessensveranlagung nicht den tatsächlichen
Verhältnissen entspreche. Die Begründung stelle eine Prozessvoraussetzung dar,
deren Fehlen zur Folge habe, dass auf die Einsprache nicht eingetreten werden
könne. Begründung einschliesslich der substantiierten Sachverhaltsdarstellung
und Beweismittelangebot könnten nach Ablauf der Rechtsmittelfrist nicht mehr
nachgebracht werden. Hier sei die Einsprache am 21. April 2011 erfolgt mit der
Anzeige, eine detaillierte Begründung mit Antrag werde rasch möglichst
nachgereicht. Am 24. Mai 2011 sei die Vollmacht nachgereicht worden. Am 10.
Juni 2011 seien Antrag und Begründung erfolgt. Weitere Eingaben, insbesondere
die Sachdarstellung aus Sicht der Steuerpflichtigen, Beweisangebote und Beweise
seien erst am 25. Oktober 2012 erfolgt, also über ein Jahr nach Ablauf der
Rechtsmittelfrist und damit verspätet, weshalb auf die Einsprache gegen die
Nachsteuerveranlagungen nicht einzutreten sei.
Auf die Einsprache
gegen die Bussenverfügungen sei dagegen einzutreten. Der Antrag auf getrennte
Bestrafung der Ehegatten sei gutzuheissen und es sei B.X. zu büssen, da in den
zu beurteilenden Steuerperioden das Einkommen aus selbständiger
Erwerbstätigkeit als Faktor Ehefrau deklariert worden und diese als
Geschäftsinhaberin eingetragen sei. Zudem sei der Bussenfaktor von 2.0 auf 0.9
zu reduzieren. Dies einerseits unter Berücksichtigung der Busse in der Höhe von
Fr. 45‘000.00, welche die Eidgenössische Zollverwaltung für B.X. ausgesprochen
habe, andererseits aufgrund der übermässig langen Verfahrensdauer, welche die
Einsprecher nicht vollumfänglich zu verantworten hätten.
2.1 Dagegen lassen
die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten) mit Eingabe vom 17. September
2014 Rekurs und Beschwerde an das Steuergericht führen. Sie beantragen, die
Einspracheverfügung vom 14. August 2014 sei bezüglich der Nachsteuerveranlagungen
der Staats- und direkten Bundessteuer 2003 bis 2006 ersatzlos aufzuheben bzw.
die Einspracheverfügung vom 14. August 2014 sei bezüglich der Hinterziehungs-
Bussenverfügungen der Staats- und direkten Bundessteuer 2003 bis 2006 ersatzlos
aufzuheben. Eventualiter sei die Einspracheverfügung vom 14. August 2014 sowohl
bezüglich der Nachsteuerveranlagungen wie auch der
Hinterziehungs-Bussenverfügungen der Staats- und direkten Bundessteuer 2003 bis
2006 ersatzlos aufzuheben und die Angelegenheit zur korrekten Ermittlung der
tatsächlich erwirtschafteten Geschäftsumsätze und der jeweiligen, effektiven
steuerbaren Reingewinne der Jahre 2003 bis 2006 an das Steueramt
zurückzuweisen.
Die Rekurrenten
machen diverse Verfahrensmängel geltend, insbesondere habe das Steueramt den
Grundsatz des Handelns nach Treu und Glauben, des rechtlichen Gehörs und das
Recht auf ein faires Verfahren verletzt. Zur Begründung bringen die Rekurrenten
vor, für die überlange Verfahrensdauer von rund 70 Monaten (vom 22.10.2008 bis
zum 14.8.2014) sei grossmehrheitlich das Steueramt verantwortlich. Ob damit das
Beschleunigungsgebot verletzt worden sei, könne aufgrund der zahlreichen
weiteren Verfahrensmängel offen gelassen werden. Im vorliegenden Nachsteuer-
und Hinterziehungsverfahren sei mehrfach das rechtliche Gehör verweigert
worden, was als grober Verfahrensmangel zu qualifizieren sei. Das Steueramt
habe wenige Tage vor Einleitung des Steuerstrafverfahrens von den Rekurrenten
telefonisch Unterlagen einverlangt, danach aber weder die Übergabe der Jahresabschlüsse
am 25. Februar 2010 noch deren Umfang aktenmässig festgehalten, was dem
Grundsatz des Handelns nach Treu und Glauben widerspreche. Nach Absage der
ersten Verhandlung vom 10. Mai 2010 fehle gemäss dem Steueramt in den Akten ein
Hinweis darauf, ob die auf den 28. Juni 2010 verschobene Verhandlung
stattgefunden habe. Es dränge sich der Schluss auf, dass das Steueramt diese
Verhandlung - aus welchen Gründen auch immer - abgesagt und diese somit nie
stattgefunden habe. Damit seien die Rekurrenten vor Erlass der Nachsteuer- bzw.
Bussenverfügungen am 29. März 2011 nie angehört worden, was eine krasse
Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör darstelle. Weiter sei das
Steueramt seiner Begründungspflicht in den Nachsteuerveranlagungen bzw. in den
Bussenverfügungen nicht genügend nachgekommen. In den Beiblättern (Begründung
der Abweichungen) zu den Nachsteuerveranlagungen sei einzig der Vermerk
„Korrektur Reingewinn aufgrund des Warenaufwandes“ angebracht worden. Für die
Festlegung der Bussenfaktoren auf 2.0 fehle es sodann vollständig an einer
Begründung. Mit Schreiben vom 25. Oktober 2012 hätten die Rekurrenten die
Umsatz- und Gewinnzahlen des Geschäftsjahres 2005 belegmässig nachgewiesen. Gleichzeitig
hätten sie für den Fall, dass ihren Anträgen wider Erwarten nicht entsprochen
werde, beantragt, eine weitere Einspracheverhandlung durchzuführen. Das
Steueramt habe weder die angebotenen Beweismittel geprüft noch habe es die
verlange Einspracheverhandlung durchgeführt. Vielmehr habe das Steueramt - nach
beinahe zwei Jahren Verfahrensstillstand - den Ein-spracheentscheid eröffnet
und dabei sämtliche Verfahrensanträge ignoriert, wodurch das rechtliche Gehör
erneut verletzt worden sei. Weiter bringen die Rekurrenten vor, dass das
Steueramt erstmals im Einspracheentscheid vom 14. August 2014 davon spreche,
dass es sich bei den Nachsteuereröffnungen der Steuerperioden 2003 bis 2006 um
Ermessensveranlagungen handeln würde. Die Nachsteuerveranlagungen seien als ordentliche
Veranlagungen ergangen. Auch an der Einspracheverhandlung vom 23. August 2011
sei keine Rede von einer Ermessensveranlagung gewesen. Der Einwand des
Steueramts erscheine daher rechtsmissbräuchlich. Dies gelte umso mehr, als die
für die Vornahme einer Ermessensveranlagung gesetzlich vorgeschriebene formelle
Mahnung der Rekurrenten nie stattgefunden habe. Die Rekurrenten führen weiter
aus, es lägen keine Fristverletzungen von ihrer Seite vor, welche einen
Nichteintretensentscheid des Steueramts rechtfertigen könnten. Vielmehr hätten
sich die Rekurrenten an sämtliche - teilweise extrem kurz gewährten - Fristen
gehalten. Das Steueramt betrachte offenbar die Zeitspanne seit der Durchführung
der Einsprache-Verhandlung am 23. August 2011 bis zur schriftlichen
Schlusseingabe vom 25. Oktober 2012 als irgendwie geartete
Rechtsmittelfrist-Verletzung. Dabei verkenne das Steueramt, dass anlässlich der
Einspracheverhandlung vereinbart worden sei, dass diese den Rekurrenten noch
massgebende Unterlagen und Auswertungen zur Kontrolle zustellen würde. Dies sei
nachweislich aber erst am 17. Juli 2012 geschehen. Die Rekurrenten hätten damit
nach Treu und Glauben davon ausgehen dürfen, dass sie vorgängig die
zugesicherten Belege erhalten würden, bevor sie ihrerseits darauf reagieren
müssten. Wenn das Steueramt während beinahe einem Jahr die versprochenen
Unterlagen den Rekurrenten nicht zur Verfügung stelle und damit das Verfahren
verzögere, erscheine es mehr als unbillig, sich auf eine angebliche Verletzung
der Rechtsmittelfrist zu berufen. Mit diesem Vorgehen sei der Anspruch auf ein
faires Verfahren und das Gebot des Handelns nach Treu und Glauben in
gravierender Weise verletzt worden. Das Steueramt habe damit insgesamt sowohl
das rechtliche Gehör mehrfach gravierend verletzt als auch den Grundsatz des Handelns
nach Treu und Glauben und zusätzlich das Recht auf ein faires Verfahren
schwerwiegend missachtet, weshalb der Rekurs und die Beschwerde bereits auf
formellen Gründen gutzuheissen seien.
Für den Fall, dass
wider Erwarten keine Gutheissung aus formellen Gründen erfolgen könne, führen
die Rekurrenten aus, dass der Einspracheentscheid vom 14. August 2014 sowohl in
Bezug auf die Nachsteuereröffnungen als auch auf die Bussenverfügungen auch aus
materiellen Gründen vollumfänglich und ersatzlos aufzuheben sei. Im
Wesentlichen machen sie dabei geltend, dass ein blosser Verdacht auf eine
unzureichende Besteuerung für eine Nachsteuer nicht ausreiche; erforderlich
seien vielmehr konkrete gewichtige Indizien, die den Schluss auf eine
unrichtige Versteuerung in den betreffenden Einschätzungen zuliessen. Die
Rekurrenten hätten hier mehrfach nachgewiesen, dass keine Unterbesteuerung
vorliege. Das Steueramt sei es während des gesamten Verfahrens nicht gelungen,
den Nachweis einer Unterbesteuerung in den Steuerperioden 2003 bis 2006 zu
erbringen. Damit würden auch die jeweiligen Bussenverfügungen gegenstandslos,
weshalb der Einspracheentscheid vom 14. August 2014 auch in Bezug auf die
Bussenverfügungen ersatzlos aufzuheben sei.
2.2 In seiner
Vernehmlassung vom 27. November 2011 (recte: 2014) beantragt das kantonale
Steueramt (Vorinstanz), der Rekurs und die Beschwerde seien kostenfällig
abzuweisen. Es verweist auf die angefochtene Verfügung und hält vollumfänglich
daran fest. Zusätzlich führt die Vorinstanz aus, die Verfahrensdauer sei bis
zur Eröffnung des Abschlusses des Nachsteuerverfahrens am 29. März 2011 nicht
überlang, die nachfolgende Verfahrensdauer bis zum Erlass der Verfügung des
Steueramts vom 14. Oktober (recte: August) 2014 sei hingegen auf verschiedene
Umstände zurückzuführen. Das Fehlen einer Aktennotiz betreffend die auf den 28.
Juni 2010 angesetzte Verhandlung lasse darauf schliessen, dass die Verhandlung
von den Rekurrenten abgesagt worden sei. Da in der gleichen Zeit die Steuerperioden
2007 und 2008 unter den nämlichen Prämissen wie die Nachsteuer 2003 bis 2006 unangefochten
in Rechtskraft erwachsen seien, sei die Vorinstanz - auch weil in der am 9. Februar
2011 eingelesenen Steuererklärung keine krankheitsbedingten Kosten geltend
gemacht worden seien - davon ausgegangen, dass von Seiten der Rekurrenten
schlicht kein Bedarf mehr vorhanden war, sich in den Nachsteuer- und
Hinterziehungsverfahren vernehmen zu lassen. Die Vorinstanz führt sodann aus,
die Nachsteuerveranlagungen seien praxisgemäss genügend begründet gewesen. Dem
Begehren der Rekurrenten um eine Einspracheverhandlung sei am 23. August 2011
entsprochen worden. Die mit Schreiben vom 25. Oktober 2012 verlangte weitere
Einspracheverhandlung habe sich erübrigt, da auf die Einsprache gegen die
Nachsteuerveranlagung nicht eingetreten worden sei. Schliesslich sei es nicht
nachvollziehbar, warum die Rekurrenten nach Treu und Glauben davon ausgehen
konnten, dass die Rechtsmittelfrist erst nach der Zustellung der gemäss
Protokoll verlangten Akten zu laufen beginne.
2.3 Mit Replik vom
20. Januar 2015 halten die Rekurrenten an den gestellten Anträgen und den
gemachten Ausführungen vollumfänglich fest. Insbesondere führen sie zusätzlich
aus, es sei nicht nachvollziehbar, warum die Vorinstanz aufgrund der
Nichtdeklaration von Krankheitskosten in der am 9. Februar 2011 eingelesenen
Steuererklärung den Schluss gezogen habe, die Rekurrenten hätten sich nicht
mehr vernehmen lassen wollen. Weiter machen sie geltend, die
Einspracheverhandlung vom 23. August 2011 sei unprofessionell vorbereitet
gewesen; das im Anschluss daran erstellte "Einspracheprotokoll"
entspreche aufgrund der diversen - kaum lesbaren - handschriftlichen Ergänzungsnotizen
der Vorinstanz in keiner Art und Weise einem beweiskräftigen Dokument in einem
laufenden Strafverfahren. Zudem sei an dieser Einspracheverhandlung die Frage
eines möglichen Nichteintretens überhaupt kein Thema gewesen. Auch im Protokoll
sei nichts Derartiges vermerkt. Sodann gebe die Vorinstanz erstmals zu, dass
die im Rahmen der Protokollierung der Einspracheverhandlung zugesicherte
Kontrolle der Buchhaltung nicht vorgenommen worden sei.
Aus den Erwägungen:
2.1 Gemäss § 23 Abs.
1 StG bzw. Art. 18 Abs. 1 DBG sind grundsätzlich alle Einkünfte aus einer
selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar.
2.2 Nach § 170 Abs. 1
StG wird die zu wenig veranlagte Steuer samt Zins als Nachsteuer erhoben, wenn
sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln - welche der zuständigen
Steuerbehörde nicht bekannt oder vom Steuerpflichtigen nicht gemeldet waren -
ergibt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige
Veranlagung unvollständig ist. Gleiches gilt, wenn eine unterbliebene oder
unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die
Steuerbehörde zurückzuführen ist. In analoger Weise und unter denselben
Voraussetzungen sieht auch Art. 151 Abs. 1 DBG die Erhebung von Nachsteuern
vor.
2.3 Wer als
Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu
Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig
ist, wird gemäss § 189 Abs. 1 StG bzw. Art. 175 Abs. 1 DBG mit Busse bestraft.
2.4 Nach § 127 Abs. 1
StG bzw. Art. 123 Abs. 1 DBG stellen die Veranlagungsbehörden zusammen mit dem
Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden
tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest. Daraus ergibt sich zunächst,
dass Behörden und Steuerpflichtiger grundsätzlich gemeinsam auf eine richtige
und vollständige Veranlagung hinarbeiten. Der Steuerpflichtige muss seinerseits
alles tun, um eine solche zu ermöglichen (§ 142 Abs. 1 StG, Art. 126 Abs. 1
DBG), und hat insbesondere das Formular für die Steuererklärung wahrheitsgemäss
und vollständig auszufüllen (§ 140 Abs. 2 StG, Art. 124 Abs. 2 DBG); er trägt
die Verantwortung für dessen Richtigkeit und Vollständigkeit. Die
Veranlagungsbehörde ihrerseits prüft die eingereichte Steuererklärung und nimmt
die erforderlichen Untersuchungen vor (§ 147 Abs. 1 StG, Art. 130 Abs. 1 DBG).
Diese Vorschriften für das Veranlagungsverfahren gelten sinngemäss für das
Nachsteuerverfahren (§ 172 Abs. 1 StG, Art. 153 Abs. 3 DBG).
3.1 Die Vorinstanz
ist im angefochtenen Entscheid auf die Einsprache gegen die Nachsteuerveranlagung
wegen Verspätung nicht eingetreten. In Bezug auf die Bussenverfügungen ist die
Vorinstanz auf die Einsprache eingetreten und hat diese teilweise gutgeheissen.
Im vorliegenden Verfahren gilt es demnach in erster Linie zu prüfen, ob die
Vorinstanz - in Bezug auf die Nachsteuerveranlagungen - zu Recht einen
Nichteintretensentscheid gefällt hat. Daneben ist auch auf die diversen Rügen
formeller Art einzugehen.
3.2 Vorab fällt auf,
dass das vorliegende Verfahren durch diverse verfahrensrechtliche Unzulänglichkeiten
geprägt ist. So leitete die Vorinstanz das Nachsteuer- und
Hinterzie-hungsverfahren am 26. Februar 2010 ein und gab als Grund eine
Unterbesteuerung infolge teilweiser Nichtverbuchung bzw. Nichtdeklaration von
Einnahmen der Einzelunternehmung C.X. in Solothurn an. Die Vorinstanz verlangte
weiter einen vollständigen und detaillierten Nachweis der Herkunft sämtlicher
Zahlungseingänge, insbesondere der Bareinzahlungen, der Jahre 2003 bis 2006 auf
das Privatkonto D. Nr. … . Am 23. April 2010 wurde für den 10. Mai 2010 eine
Besprechung anberaumt, die aufgrund krankheitsbedingter Ausfälle im Geschäft
der Rekurrenten abgesagt werden musste. Am 26. Mai 2010 wurde eine Verhandlung
für den 28. Juni 2010 vereinbart. Aus den Akten der Vorinstanz lässt sich indes
nicht mehr eruieren, ob diese Verhandlung tatsächlich stattgefunden hat bzw.
aus welchen Gründen und von welcher Seite die Verhandlung abgesagt worden ist.
Mit anderen Worten: Die Rekurrenten sind vor Abschluss der Nachsteuer- und
Bussenverfahren am 29. März 2011 offenbar gar nie persönlich angehört worden.
Der Einwand der Vorinstanz, es sei aufgrund der Nichtdeklaration von
Krankheitskosten in der am 9. Februar 2011 eingelesenen Steuererklärung bzw.
aufgrund der parallel ergangenen Veranlagungen 2007 und 2008 davon ausgegangen,
dass von Seiten der Rekurrenten „schlicht kein Bedarf mehr vorhanden“ gewesen
sei, sich vernehmen zu lassen, ist nicht nachvollziehbar. Ob in diesem Vorgehen
bereits eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör zu erblicken ist,
kann indes offen gelassen werden, da praxisgemäss angesichts der umfassenden
Überprüfungsbefugnis der Veranlagungsbehörde im Einspracheverfahren die im
Veranlagungsverfahren begangenen Verweigerungen des rechtlichen Gehörs geheilt
werden können (
richner
et al.,
Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, Art. 134 DBG N. 5).
3.3 Sodann leiden die
dem vorliegenden Verfahren zugrunde liegenden Veranlagungsverfügungen an einem
weiteren wesentlichen Mangel: Die Vorinstanz hat sich nur am Rand mit der Frage
befasst, ob die Voraussetzungen für eine Nachsteuer hier gegeben sind. Zu den
ausgesprochenen Bussen hat es sich überhaupt nicht geäussert. In den
Beiblättern (Begründung der Abweichungen) zu den Nachsteuerveranlagungen hat es
einzig den Vermerk „Korrektur Reingewinn aufgrund des Warenaufwandes“
angebracht. Für die Festlegung der Bussenfaktoren auf 2.0 fehlt es sodann
vollständig an einer Begründung. Ob die Vorinstanz damit ihrer
Begründungspflicht genügend nachgekommen ist, erweist sich als fraglich, kann
letztlich indes offen gelassen werden, da die Vorinstanz ohnehin - wie noch
aufzuzeigen ist - auf die Einsprache hätte eintreten müssen. Zudem sind die
Nachsteuerveranlagungen vom 29. März 2011 als ordentliche Veranlagungen
ergangen. Indem die Vorinstanz später - soweit ersichtlich erstmals im
Schreiben vom 17. Juli 2012 - ohne nähere Begründung davon ausging, es handle
sich um Ermessensveranlagungen, kann ihr nicht gefolgt werden. Zwar ist es
grundsätzlich möglich, im Nachsteuerverfahren nach pflichtgemässem Ermessen veranlagt
zu werden; Voraussetzung hierfür wäre aber auf jeden Fall eine förmliche
Mahnung im Sinne von § 147 Abs. 2 i.V.m. § 172 Abs. 1 StG bzw. Art. 130 Abs. 2
i.V.m. Art. 153 Abs. 3 DBG (
richner
et al., a.a.O., Art. 153 DBG N. 7). Eine solche Mahnung ist indes im vorliegenden
Fall - soweit ersichtlich - nie ergangen. Daran vermag auch der Hinweis der Vorinstanz
auf einen "Untersuchungsnotstand" in Bezug auf das selbständige
Erwerbseinkommen nichts zu ändern.
3.4 Im Hauptpunkt
machen die Rekurrenten geltend, es lägen keine Fristverletzungen von ihrer
Seite vor, welche einen Nichteintretensentscheid der Vorinstanz rechtfertigen
könnten. Vielmehr hätten sich die Rekurrenten an sämtliche - teilweise extrem
kurz gewährten - Fristen gehalten. Die Vorinstanz betrachte offenbar die
Zeitspanne seit der Durchführung der Einsprache-Verhandlung am 23. August 2011
bis zur schriftlichen Schlusseingabe vom 25. Oktober 2012 als eine irgendwie
geartete Rechtsmittelfrist-Verletzung.
In der Tat erscheint
das Vorgehen der Vorinstanz insgesamt widersprüchlich: Unbestrittenermassen
haben die Rekurrenten mit der Eingabe vom 21. April 2011 die Einsprachefrist
(vorsorglich) eingehalten. Sodann haben die Rekurrenten innert bis zum 13. Juni
2011 erstreckter Frist mit Eingabe vom 10. Juni 2011 Antrag und Begründung
nachgereicht. Aus dem Protokoll der Einspracheverhandlung vom 23. August 2011,
das handschriftlich von der Vertreterin der Vorinstanz ergänzt worden und
teilweise kaum lesbar ist, ergibt sich sodann u.a., dass der Kontakt zwischen
den Parteien aufrechterhalten werde. Sodann wurde als Ergebnis sinngemäss
festgehalten, dass die Vorinstanz prüfen müsse, ob die Zahlen der ASU
(Abteilung Strafsachen und Untersuchungen der ESTV) in der Buchhaltung
verarbeitet worden seien. Dazu würden Auswertungen und Belege an Z. (Vertreter
der Rekurrenten) zur Nachkontrolle zugestellt. Unbestrittenermassen hat aber
die Vorinstanz diese Unterlagen erst mit Schreiben vom 17. Juli 2012 den
Rekurrenten zugestellt. Den Rekurrenten ist insofern zuzustimmen, wenn sie
ausführen, sie hätten nach Treu und Glauben davon ausgehen dürfen, dass sie
vorgängig die zugesicherten Belege erhalten würden, bevor sie ihrerseits darauf
reagieren müssten. Die Vorinstanz hat fast ein Jahr lang nichts mehr von sich
hören lassen und erst am 17. Juli 2012 telefonisch Kontakt mit den Rekurrenten
aufgenommen und am gleichen Tag die erwähnten Unterlagen zugestellt.
Gleichzeitig hat sie in diesem Schreiben - erstmals - ausgeführt, dass
gesetzliche Rechtsmittelfristen nicht erstreckbar seien, Ermessensveranlagungen
nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden können und den
Rekurrenten letztmals Frist bis zum 13. Juni 2011 eingeräumt worden sei, um die
Einsprache zu begründen. Diese Vorgehensweise der Vorinstanz widerspricht
klarerweise den Abmachungen, wie sie sich aus dem Einspracheprotokoll vom 23.
August 2011 ergeben und stellt damit gleichzeitig einen Verstoss gegen den
Grundsatz von Treu und Glauben dar, an den auch die Steuerbehörde gebunden ist
(widersprüchliches Verhalten, vgl.
richner
et al., a.a.O., VB zu Art. 109-121 N. 73). Besonders stossend erscheint, dass
die Vorinstanz im Rahmen der Einspracheverhandlung die Rekurrenten mit keinem
Wort darüber orientiert hat, dass aus ihrer Sicht einerseits
Ermessenseinschätzungen vorliegen und andererseits die (gesetzliche)
Rechtsmittelfrist, um allfällige Beweismittel zu nennen, am 13. Juni 2011 abgelaufen
sein soll.
3.5 Daraus ergibt
sich zusammengefasst, dass die Vorinstanz unter den gegebenen Um-ständen auf
die Einsprache betreffend Nachsteuerveranlagung hätte eintreten und diese materiell
behandeln müssen. Damit erübrigt sich auch eine Auseinandersetzung mit den
materiellen Gründen, welche die Rekurrenten eventualiter vorgebracht haben. Da
die Einsprache gegen die Bussenverfügungen nur im Zusammenhang mit der
Einsprache über die Nachsteuerverfügungen behandelt werden kann, muss der
angefochtene Entscheid vollumfänglich aufgehoben werden. Die Angelegenheit ist
demnach an die Vorinstanz zurückzuweisen zwecks Eintretens auf die Einsprache
und Fällung eines erneuten Einspracheentscheids.
Steuergericht,
Urteil vom 17. August 2015 (SGSTA.2014.66; BST.2014.55)