so_gerichte · SGBST.2017.54 · 2018-06-18 · de
Bundessteuer 2012

Selbständige Erwerbstätigkeit, Privatvermögen, Kontokorrentguthaben, Privataufwand, Reisekosten; Verfahren, reformatio in peius, DBG Art. 18 Abs. 2, Art. 27 Abs. 1 und Abs. 2 lit. a, Art. 143 Abs. 1.Kontokorrentguthaben ist hier Privatvermögen; Reisekosten sind vorliegend Privataufwand. In casu keine reformatio in peius infolge fehlendem Nachweis verdeckter Gewinnausschüttungen.

Solothurn Steuergericht 18.06.2018 SGBST.2017.54
Soleure Steuergericht 18.06.2018 SGBST.2017.54
Soletta Steuergericht 18.06.2018 SGBST.2017.54

Steuergericht
Urteil
vom
18. Juni 2018
Es wirken
mit:
Präsident:     Müller
Richter:         Roberti,
Winiger
Sekretär:      Hatzinger
In Sachen
SGBST.2017.54
X
,
v.d.
gegen
Veranlagungsbehörde Y
betreffend
Bundessteuer 2012
hat das
Steuergericht
den Akten entnommen
:
1.1 Der
Steuerpflichtige X betreibt in A/BE als selbständig Erwerbstätiger (Dr. med.
dent. eidg. dipl. Zahnarzt) eine Zahnarztpraxis. Im Steuerjahr 2012 hatte er
steuerrechtlichen Wohnsitz in B/SO. Am 2. Dezember 2013 reichte der
Steuerpflichtige die Steuererklärung 2012 ein. Im Geschäftsabschluss der
Einzelfirma für das Jahr 2012 bilanzierte der Steuerpflichtige eine Beteiligung
an der Firma C AG (Fr. 100'000.--) und das Kontokorrent gegenüber dieser Firma
(Fr. 36'213.30) als Aktivum in der Einzelunternehmung. Etwa drei Monate später
nahm der Steuerpflichtige auf diesen Posten Abschreibungen bzw.
Wertberichtigungen (Fr. 50'000.-- auf die Beteiligung bzw. Fr. 36'183.70
auf die Kontokorrentforderung) vor. Bei der Firma C AG handelt es sich um eine
Aktiengesellschaft mit Sitz in A/BE, die am 20. August 2012 mit einem
Aktienkapital von nominal Fr. 100'000.-- gegründet worden ist. Alleinaktionär
ist der Steuerpflichtige. Mitglieder des Verwaltungsrats sind der
Steuerpflichtige sowie Z, seine Zahnarztassistentin und heutige Ehefrau. Die C
AG bezweckt die Erbringung von Dienstleistungen sowie Herstellung, Handel,
Import und Export von Produkten auf dem Gebiet der Medizinaltechnik. Gemäss
Darstellung des Steuerpflichtigen diente die C AG insbesondere auch dem
europaweiten Vertrieb des Zahnkorrekturverfahrens "…"; dieses
neuartige Verfahren hat den Vorteil, dass die während der Behandlungszeit
getragenen Plastikspangen nicht sichtbar sind. Nach Angaben des
Steuerpflichtigen beinhaltete die Aufbauarbeit für die C AG auch die Teilnahme
an europaweiten Kongressen und Seminaren als Referent für diese Firma.
Mit definitiver
Veranlagung vom 8. Dezember 2014 setzte die Veranlagungsbehörde Y (im
Folgenden: VB) das steuerbare Einkommen des Steuerpflichtigen auf Fr. 267'500.--
(direkte Bundessteuer) fest und nahm dabei - soweit hier noch von Interesse -
folgende Aufrechnungen in Bezug auf die Wertberichtigungen der Firma C AG vor:
Auf dem Kontokorrentguthaben betrug die Aufrechnung Fr. 36'184.-- und auf der
bilanzierten Beteiligung Fr. 50'000.--. Die VB begründete die Aufrechnungen
damit, dass es sich bei der bilanzierten Beteiligung und dem dazugehörigen
Kontokorrent nicht um Geschäfts-, sondern Privatvermögen handle.
1.2 Am 17. Dezember
2014 erhob der Steuerpflichtige Einsprache gegen die definitive Veranlagung. Er
machte dabei im Wesentlichen geltend, die im Veranlagungsverfahren
vorgenommenen Aufrechnungen betreffend Wertberichtigungen seien rückgängig zu
machen, da es sich bei diesen Bilanzpositionen um Geschäftsvermögen der
Einzelfirma handle.
1.3 Mit Entscheid vom
5. Juli 2017 hiess die VB die Einsprache bezüglich Wertberichtigung der
Beteiligung an der C AG teilweise gut und wies die Beteiligung an der C AG dem
Geschäftsvermögen zu. Die VB akzeptierte eine Wertberichtigung von Fr. 34'351.--
(anstatt wie vom Steuerpflichtigen beantragt Fr. 50'000.--). Im Übrigen -
bezüglich Wertberichtigung auf dem Kontokorrent - wies die VB die Einsprache
ab, d.h. sie akzeptierte die vorgenommene Wertberichtigung von Fr. 36'184.--
steuerlich nicht und wies das Kontokorrent aufgrund der privaten Natur dem
Privatvermögen zu. Zur Begründung brachte die VB im Wesentlichen vor, im
Zusammenhang mit den aufgerechneten Wertberichtigungen habe sie eine
Buchprüfung des Geschäftsabschlusses 2012 der Einzelunternehmung vorgenommen
und auch die Buchhaltungsunterlagen der C AG eingefordert und überprüft. Bei
der Durchsicht der Buchhaltungsunterlagen der C AG habe die VB festgestellt,
dass es sich bei den verbuchten Aufwendungen zu einem grossen Teil um
Reisekosten handle. Der Steuerpflichtige habe zusammen mit seiner heutigen
Ehefrau Z u.a. Reisen nach …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, … und …
unternommen. Bei vielen Reisen habe der Steuerpflichtige nicht nachweisen
können, dass er an diesen Orten als Referent für "…" tätig war; die C
AG habe im Jahr 2012 gar keine Erträge erzielt (die verbuchten Erträge im
ersten Geschäftsabschluss [23. August 2012 bis 31. Dezember 2013] betragen
lediglich Fr. 1'787.74). Die Reisekosten in der gleichen Periode beliefen sich
auf Fr. 110'704.39. Die Steuerverwaltung des Kantons Bern habe die
Buchhaltungen der C AG revidiert und sei zum Schluss gekommen, dass ein grosser
Teil davon (2013: Fr. 19'200.--; 2014: Fr. 54'200.--) als Privataufwand zu
qualifizieren sei; die entsprechenden Veranlagungen 2013 und 2014 seien
unangefochten in Rechtskraft erwachsen. Auf mehrfache Nachfragen der VB hin
habe der Steuerpflichtige schliesslich im September 2016 weitere Unterlagen
(u.a. Patientenliste "…" mit Patienten des Steuerpflichtigen, Entwurf
Agentur- bzw. Marketing-Vertrag, Rundschreiben D AG) eingereicht. Der
Steuerpflichtige habe dazu ausgeführt, die Spezialanfertigung der Zahnspangen
sei jeweils in … erfolgt. Die Einstellung der Lieferungen durch diesen
Hersteller habe den Konkurs der D AG ausgelöst und die geplante Vermarktung
habe nicht mehr erfolgen können. Dies habe auch dazu geführt, dass sämtliche
Beteiligungen und Kontokorrent-Forderungen der Einzelfirma gegenüber der C AG
vollständig wertberichtigt worden seien. In Bezug auf die Beteiligung an der C
AG bejahte die VB im Ergebnis die Zuweisung zum Geschäftsvermögen sowie die
Möglichkeit, eine Wertberichtigung im Steuerjahr 2012 vorzunehmen. Konkret
akzeptierte die VB (per Stichtag 31. Dezember 2012) eine Wertberichtigung in
der Höhe von Fr. 34'351.-- (anstatt wie vom Steuerpflichtigen beantragt Fr. 50'000.--).
In Bezug auf das Kontokorrent gewährte die VB keine Wertberichtigung, da dieses
aufgrund der geldwerten Leistungen (geschäftsmässig nicht begründete Reisen)
eindeutig dem Privatvermögen zuzuordnen sei. Daneben seien per Bilanzstichtag
(31. Dezember 2012) ausreichend flüssige Mittel vorhanden gewesen, um das
Kontokorrent zurückzuführen.
2.1 Gegen den
Einspracheentscheid der VB Solothurn vom 5. Juli 2017 erhebt X (nachfolgend
Beschwerdeführer) mit Schreiben vom 2. August 2017 Beschwerde beim
Steuergericht. Er beantragt, der Einspracheentscheid vom 5. Juli 2017 sei
betreffend die direkte Bundessteuer 2012 aufzuheben. Das Kontokorrent-Guthaben
gegenüber der C AG sei dem Geschäftsvermögen des Beschwerdeführers zuzuordnen
und die Wertberichtigung auf dem Kontokorrent beim Einkommen der direkten
Bundessteuer 2012 in der Höhe von Fr. 1'832.-- als Aufwand zum Abzug
zuzulassen. Der Steuerpflichtige führt zunächst aus, dass der
Einspracheentscheid betreffend die Staatssteuer 2012 nicht angefochten werde,
da „nach Steuerausscheidung unter den Kantonen“ ein steuerbares Einkommen von
Fr. 0.-- resultiere. Zudem habe die VB im angefochtenen Entscheid eine
Wertberichtigung auf der Beteiligung in der Höhe von Fr. 34‘351.-- akzeptiert.
Diese Wertberichtigung sei nicht mehr umstritten und deshalb nicht Gegenstand
der Beschwerde. In materieller Hinsicht macht er (betreffend die direkte
Bundessteuer 2012) geltend, er habe in seiner Einzelunternehmung das Darlehen,
welches er der C AG zur Verfügung stellte, damit diese über hinreichend
flüssige Mittel zur Finanzierung ihrer Tätigkeit verfüge, als Kontokorrent
verbucht. Dieses Darlehen diene damit dem gleichen Zweck wie die Beteiligung an
der C AG selber, nämlich der Förderung sowie Vermarktung des vom
Beschwerdeführer verwendeten Zahnkorrekturverfahrens „…“. Es könne keine Rolle
spielen, ob der Beschwerdeführer der Gesellschaft die benötigten Mittel als
Eigen- oder Fremdkapital zu Verfügung stelle. Werde ein Teil dieser Mittel von
der Gesellschaft dann für private Belange des Inhabers der Beteiligungsrechte
verwendet, führe dies ohne weiteres zu steuerlichen Korrekturen sowohl auf der
Stufe der Gesellschaft (Gewinnaufrechnung) als auch des Beteiligten
(steuerbares Einkommen aus Beteiligung) resp. zur begründeten Verweigerung der
anteiligen Wertberichtigung auf dem entsprechenden Geschäftsvermögen, nicht
jedoch zur (Um-)Qualifizierung des entsprechenden Vermögenswertes (hier des
gesamten Kontokorrent-Guthabens) ins Privatvermögen des Beschwerdeführers. Im
vorliegenden Fall liege die Besonderheit darin, dass die als geldwerte
Leistungen der C AG an den Beschwerdeführer erfassten Aufwendungen resp.
Aktivierungen mittels Fremdkapital finanziert wurden, das aus der
Einzelunternehmung stammte. Soweit also geldwerte Leistungen an den
Beschwerdeführer geflossen seien, stelle dies letztlich eine anteilige
Rückzahlung des Darlehens dar, womit dieses im entsprechenden Umfang als
werthaltig zu bezeichnen sei und sich eine Wertberichtigung im entsprechenden
Umfang nicht begründen lasse. Soweit jedoch eine Wertberichtigung auf dem
Darlehen (Kontokorrent-Guthaben) vorgenommen werden müsse, die über die Höhe
der geldwerten Leistungen hinausgehe, sei die Wertberichtigung handelsrechtlich
notwendig und vom Steueramt auch steuerlich zu akzeptieren. Von den bei der C
AG per 31. Dezember 2013 aufgerechneten geldwerten Leistungen von insgesamt Fr.
39‘200.-- hätten Fr. 34‘351.-- das Jahr 2012 betroffen, weshalb in diesem
Umfang eine Wertberichtigung auf dem Darlehen (Kontokorrent-Guthaben)
tatsächlich nicht geschäftsmässig begründet sei, da es sich letztlich um die
Rückzahlung des Darlehens handle. Soweit die Einzelunternehmung darüber hinaus
eine Wertberichtigung auf dem Darlehen (Kontokorrent-Guthaben) vorgenommen
habe, weil davon ausgegangen werden müsse, dass dieses in entsprechender Höhe
uneinbringlich bleibe, sei die entsprechende Wertberichtigung nicht nur
zulässig, sondern handelsrechtlich geboten und steuerlich zu anerkennen. Der
Beschwerdeführer habe ursprünglich beantragt, Fr. 36‘183.-- als uneinbringlich
anzusehen und in diesem Umfang im Wert zu berichtigen. Wenn nun im Nachhinein
Fr. 34‘351.-- davon als Rückzahlung des Darlehens qualifiziert würden, so
ändere dies nichts daran, dass das Darlehen als Geschäftsvermögen zu
qualifizieren und die Wertberichtigung auf den restlichen Fr. 1‘832.-- (also im
Umfang der Differenz zwischen den verbuchten Wertberichtigungen und den
angenommenen Privatanteilen) steuerrechtlich anzuerkennen sei, zumal das
Vorliegen geldwerter Leistungen die Zuordnung des Darlehens
(Kontokorrent-Guthaben) zum Geschäftsvermögen des Beschwerdeführers nicht
tangiere.
2.2 In ihrer
Vernehmlassung vom 31. Oktober 2017 beantragt die VB Y (Vorinstanz), die
Beschwerde sei kostenfällig abzuweisen. Weiter sei aufgrund der erneuten
Überprüfung der Unterlagen eine Korrektur zu Ungunsten des Beschwerdeführers
(reformatio in peius) vorzunehmen, indem beim steuerbaren Einkommen aus
selbständiger Erwerbstätigkeit die empfangenen geldwerten Leistungen im Umfang
von Fr. 12'018.10 aufzurechnen seien. Zur Begründung führt die VB - in Bezug
auf hier die noch umstrittene Frage der Wertberichtigung auf dem Darlehen - im
Wesentlichen aus, dass Abschreibungen bzw. Wertberichtigungen steuerrechtlich
nur zulässig seien, wenn und soweit sie geschäftsmässig begründet seien. Zu
beurteilen seien die Verhältnisse am 31. Dezember 2012 (Bilanzstichtag). Eine
erweiterte Berücksichtigung nachträglicher Ereignisse sei praxisgemäss nicht
zulässig. Der Beschwerdeführer berufe sich hier auf den nicht massgebenden
Abschluss der C AG per 31. Dezember 2013. Er habe aber keine Belege
eingereicht, die eine Gefährdung des Kontokorrent-Guthabens am hier
massgeblichen Stichtag (31. Dezember 2012) zeigen würden. Vielmehr sei die
Rückführung des Kontokorrent-Guthabens in der Höhe von Fr. 36‘213.30 trotz
des Verlusts von Fr. 34‘351.11 aufgrund der flüssigen Mittel der C AG von Fr.
99‘766.94 am 31. Dezember 2012 ohne weiteres möglich gewesen. Die in der
Beschwerde beantragte Wertberichtigung sei somit zu verweigern. Da sich das
Kontokorrent-Guthaben per Ende 2012 als werthaltig erweise, könne auf dessen
Zuordnung zum Privat- oder Geschäftsvermögen verzichtet werden. Weiter mache
der Steuerpflichtige im Beschwerdeverfahren erstmals geltend, ein Teil (Fr.
34‘351.11) der durch die Steuerverwaltung des Kantons Bern bei der C AG im
Geschäftsjahr 2013 (23. August 2012 bis 31. Dezember 2013) aufgerechneten
geldwerten Leistungen entfielen auf das Jahr 2012 und die geldwerten Leistungen
seien als Rückzahlungen des Kontokorrent-Guthabens des Beschwerdeführers
aufzufassen. Die verlangte Umqualifikation der geldwerten Leistung in eine
Rückzahlung des Darlehens sei indes nicht möglich, weshalb die geldwerte
Leistung beim Steuerpflichtigen in jedem Fall beim steuerbaren Einkommen
aufzurechnen sei. Gemäss den Angaben des Beschwerdeführers betrügen die
geldwerten Leistungen im Jahr 2012 Fr. 34‘351.--. Bis zum 31. Dezember 2012
seien indes Reisekosten von Fr. 30‘112.30 bei der C AG als Aufwand verbucht
worden; davon hätten sich 40 % (Fr. 12‘044.90) als geschäftsmässig unbegründet
bzw. als geldwerte Leistungen erwiesen. Weiter gehe aus den eingereichten
Unterlagen nicht hervor, wann die aktivierten Reisekosten von Fr. 60‘000.--,
die sich im Umfang von Fr. 20‘000.-- als geldwerte Leistungen erwiesen hätten,
angefallen seien; ermessensweise sei die Hälfte davon (Fr. 10‘000.--) dem Jahr
2012 zuzurechnen, womit insgesamt geldwerte Leistungen in der Höhe von Fr.
22‘044.90 auf das Jahr 2012 entfielen. Diese geldwerten Leistungen seien in der
Veranlagung der direkten Bundessteuer 2012 des Beschwerdeführers nicht
berücksichtigt worden und somit gestützt auf Art. 18 Abs. 1 i.V.m. Art. 18b DBG
(Teilbesteuerung der geldwerten Leistungen aus der Beteiligung im
Geschäftsvermögen des Beschwerdeführers) im Umfang von 50 % nach Abzug des
zurechenbaren Aufwandes zusätzlich zu besteuern. Im Ergebnis sei - gemäss
Spartenrechnung nach dem Kreisschreiben Nr. 23 - ein zusätzliches Einkommen von
Fr. 12‘018.10 (50% abzüglich dem zurechenbaren Aufwand der geldwerten Leistung
von Fr. 22‘044.90) beim Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit des
Beschwerdeführers aufzurechnen (reformatio in peius).
2.3 Der Beschwerdeführer
hält mit Replik vom 11. Dezember 2017 grundsätzlich an seinem Standpunkt und
seinen Anträgen fest. Neu beantragt er, es sei eine Wertberichtigung auf dem
Kontokorrent in der Höhe von Fr. 14'139.-- (anstatt Fr. 1'832.--) beim
Einkommen der direkten Bundessteuer 2012 als Aufwand zum Abzug zuzulassen. Dazu
führt er - unter Verweis auf die Begründung in der Beschwerde vom 2. August
2017 - im Wesentlichen aus, er habe beim Erstellen der Jahresrechnung für seine
Einzelfirma als Geschäftsführer der C AG hinreichend Kenntnis davon gehabt,
dass diese im ersten (überjährigen) Geschäftsjahr mit grosser
Wahrscheinlichkeit einen Verlust ausweisen werde, weshalb er verpflichtet
gewesen sei, diesen drohenden Verlust in dem Sinne zu „antizipieren“, dass er
die Darlehensforderung per 31. Dezember 2012 in seiner Einzelunternehmung entsprechend
wertberichtigte. Per Ende 2012 habe die Darlehensforderung rund Fr. 36‘213.--
betragen. Die Annahme der VB, diese Forderung sei werthaltig gewesen, treffe
nicht zu, da sich die C AG im Aufbau befunden habe und die Einzelfirma des
Beschwerdeführers das Darlehen gerade zum Zweck dieses Aufbaus zur Verfügung
gestellt habe. Zur angedrohten reformatio in peius wendet der Steuerpflichtige
ein, dass alleine die Annahme, bei der C AG solle ein Teil der geltend
gemachten Kosten nicht als geschäftsmässig begründet gelten, keine verdeckte
Gewinnausschüttung zu begründen vermöge. Es treffe auch nicht zu, dass bei der C
AG rechtskräftig über das Vorliegen von verdeckten Gewinnausschüttungen
entschieden worden sei. Gegen die entsprechende Veranlagung des Kantons Bern
habe er kein Rechtsmittel einlegen können, da es sich um eine Nullerveranlagung
gehandelt habe. Es sei zutreffend, dass der Beschwerdeführer in Hinblick auf
die Markteinführung des Produkts „…“ zahlreiche Reisen ins Ausland unternommen
habe. Diese Reisen seien jedoch im Zusammenhang mit dem Besuch von
Fachseminaren und Kongressen gestanden. Ob bei einzelnen Reisen allenfalls ein
„gewisser Privatanteil“ damit verbunden war, könne hier offengelassen werden.
Das Steueramt gehe von geldwerten Leistungen in der Höhe von Fr. 22‘045.-- im
Steuerjahr 2012 aus. In diesem Umfang habe das Darlehen als zurückbezahlt zu
gelten. Soweit der Beschwerdeführer das Darlehen darüber hinaus im Umfang von
Fr. 14‘139.-- (Fr. 36‘184.-- ./. Fr. 22‘045.--) habe anpassen müssen, sei dies
als Wertberichtigung zu akzeptieren. Wenn das Steuergericht entgegen der
Ansicht des Beschwerdeführers zum Schluss kommen sollte, es seien gemäss Antrag
der VB zusätzlich Fr. 12‘018.10 als geldwerte Leistungen zu besteuern, so sei
folgerichtig die Wertberichtigung auf dem Darlehen im vollen Umfang von Fr.
36‘184.-- anzuerkennen.
Das
Steuergericht zieht in
Erwägung
:
1.    Die Beschwerde
(betreffend direkte Bundessteuer) wurde form- und fristgerecht eingereicht. Das
Kantonale Steuergericht ist gemäss Art. 104 Abs. 3 des Bundesgesetzes über die
direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) in Verbindung mit § 4 der
Vollzugsverordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 18.
Oktober 1994 (BGS 613.31) zuständig. Der Beschwerdeführer ist durch den
Einspracheentscheid beschwert und auch ohne weiteres zur Beschwerde
legitimiert. Auf die Beschwerde des Steuerpflichtigen ist somit einzutreten.
2.1 Gegenstand des
vorliegenden Verfahrens bildet nur die direkte Bundessteuer 2012, da der
Beschwerdeführer den Einspracheentscheid in Bezug auf die Staatssteuer 2012
akzeptiert hat.
2.2 Streitig ist noch
die Zuordnung eines Darlehens (Kontokorrent-Guthaben) der Einzelfirma des
Beschwerdeführers an der C AG zum Geschäfts- oder Privatvermögen bzw. die Frage
der Zulässigkeit von Wertberichtigungen auf diesem Kontokorrent. Nicht mehr
streitig sind die Zuordnung der Beteiligung an der C AG zum Geschäftsvermögen
der Einzelfirma des Beschwerdeführers und die zulässige Höhe der entsprechenden
Wertberichtigung im Steuerjahr 2012 (Fr. 34‘351.--).
3.1 Abschreibungen und
Wertberichtigungen sind Bewertungskorrekturen als Folge eines Wertverlusts.
Diese müssen nach den allgemein anerkannten kaufmännischen Grundsätzen
vorgenommen werden (Art. 960a Abs. 3 OR). Wertberichtigungen sind
Korrekturposten zu Aktiven für bereits eingetretene Entwertung oder zu
erwartende Vermögenseinbussen zwecks Einhaltung der Bewertungsvorschriften. Der
Steuergesetzgeber weist „Verlustrisiken auf Aktiven des Umlaufvermögens“ bzw.
Wertberichtigungen (dieser Begriff wird im DBG in diesem Zusammenhang nicht
verwendet) untechnisch auch dem Bereich der Rückstellungen zu (
Richner
et al., Handkommentar zum DBG,
3. Aufl. 2016, N. 13 zu Art. 29 DBG).
3.2 Gemäss Art. 27
Abs. 1 und Abs. 2 lit. a sowie Art. 28 DBG sind geschäftsmässig begründete
Abschreibungen von Aktiven zulässig, soweit sie buchmässig oder, wenn eine
kaufmännische Buchhaltung fehlt, in besonderen Abschreibungstabellen
ausgewiesen werden. Bei den entsprechenden Aktiven muss es sich um
Geschäftsvermögen handeln.
3.3 Als
Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der
selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (Art. 18 Abs. 2 DBG). Ob ein
Wertgegenstand dem Privat- oder dem Geschäftsvermögen zuzuordnen ist,
entscheidet sich aufgrund einer Würdigung aller in Betracht kommenden
tatsächlichen Umstände. Ausschlaggebendes Zuteilungskriterium ist dabei die
aktuelle technisch-wirtschaftliche Funktion des fraglichen Vermögensgegenstands;
massgebend ist also in erster Linie, ob der Gegenstand tatsächlich dem Geschäft
dient (BGE 133 II 420 E. 3.3 S. 423; KSGE 2014 Nr. 4 E. 3.2; KSGE 2014 Nr. 12
E. 5.1;
Martin Arnold
, Geschäfts-
und Privatvermögen im schweizerischen Einkommenssteuerrecht, in: ASA 75 S. 265
ff., insb. S. 274 und 281). Die buchmässige Behandlung eines Gegenstands
insbesondere ist im Rahmen der Gesamtwürdigung als Indiz zu werten. Bei
Steuerpflichtigen, die nicht ihr gesamtes Vermögen in der Bilanz aufführen und
somit zwischen bilanziertem Geschäftsvermögen und nichtbilanziertem
Privatvermögen unterscheiden, bildet die buchmässige Behandlung ein sehr
gewichtiges Indiz für die Zuordnung zum Geschäfts- oder zum Privatvermögen (BGE
133 II 420 E. 3.3 S. 423; KSGE 2014 Nr. 4 E. 3.2; vgl. dazu
Arnold
, a.a.O., S. 280 f., mit
Hinweisen).
3.4 Auch für die
Zuordnung von sog. alternativen Wirtschaftsgütern, namentlich Wertschriften und
Beteiligungen, ist die technisch-wirtschaftliche Funktion des Vermögenswerts
von besonderer Bedeutung, d.h. ob dieser tatsächlich dem Geschäft dient (Urteil
des Bundesgerichts 2C_361/2011 vom 8. November 2011 E. 2.3 mit Hinweisen). Wenn
eine Zuordnung aufgrund des Kriteriums der technisch-wirtschaftlichen Funktion
nicht möglich bzw. nicht erkennbar ist, so ist auf den Willen des
Steuerpflichtigen abzustellen; dieser Wille äussert sich v.a. in der
buchmässigen Behandlung (
Fabian Amschwand
,
Geschäftsvermögen oder Privatvermögen? Eine Übersicht, in: Steuerrevue 2000, S.
482 f., S. 486 ff.). Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts ist eine
wirtschaftliche Beziehung zwischen einer Beteiligung und dem Geschäft des
Steuerpflichtigen insbesondere dann anzunehmen, wenn der Erwerb der Beteiligung
der Einzelunternehmung erlaubt, auf eine in einem verwandten Gebiet tätige
Unternehmung einen beherrschenden Einfluss auszuüben. Indes genügt eine
wirtschaftliche Verflechtung zwischen dem Unternehmen des Steuerpflichtigen und
der Aktiengesellschaft, an der er beteiligt ist, noch nicht für eine Zuordnung
der Aktien zum Geschäftsvermögen. Massgebendes Kriterium ist der Wille des
Betreffenden, seine Beteiligungsrechte konkret dazu zu nutzen, um das
Geschäftsergebnis seines eigenen Unternehmens zu verbessern (zum Ganzen:
Urteile des Bundesgerichts 2C_297/2012 vom 17. Oktober 2012 E. 3.2; 2C_361/2011
vom 8. November 2011 E. 2.4).
4.1 Die VB hat
gestützt auf diese Praxis im Einspracheentscheid die Beteiligung des
Beschwerdeführers an der C AG dem Geschäftsvermögen zugeordnet, da sie eine
enge wirtschaftlich Beziehung zwischen der Beteiligung und der selbständigen
Erwerbstätigkeit bejaht hat. Entsprechend liess sie eine Wertberichtigung im
Steuerjahr 2012 in der Höhe von Fr. 34‘351.-- (anstatt Fr. 50‘000.-- wie
ursprünglich vom Beschwerdeführer beantragt) zu. In Bezug auf das Kontokorrent
hat die VB im Einspracheverfahren eine Wertberichtigung indes verweigert, da
das Kontokorrent eindeutig dem Privatvermögen zuzuordnen sei. In der
Vernehmlassung vom 31. Oktober 2017 scheint sich die VB auf den Standpunkt zu
stellen, die Frage der Zuordnung des Kontokorrentguthabens zum Privat- oder
Geschäftsvermögen könne offengelassen werden.
4.2 Entgegen der
Ansicht der VB ist vorab zu klären, ob das Kontokorrentguthaben des
Beschwerdeführers dem Privat- oder Geschäftsvermögen zuzuordnen ist.
4.2.1 Wie sich aus dem
Geschäftsabschluss bzw. den Kontoblättern der C AG ergibt, handelt es sich bei
den verbuchten Aufwendungen zum überwiegenden Teil um Reise- und
Verpflegungskosten. Der Beschwerdeführer hat zusammen mit seiner heutigen Ehefrau
Z u.a. Reisen nach …, usw. unternommen. Bei diesen Reisen fehlt indes der
Nachweis, dass der Beschwerdeführer an diesen Orten als Referent für "…"
tätig war. Weiter hat die C AG im Jahr 2012 praktisch keine Erträge erzielt
(die verbuchten Erträge im ersten Geschäftsabschluss [23. August 2012 bis 31.
Dezember 2013] betragen lediglich Fr. 1'787.74). Die Reisekosten in der
gleichen Periode beliefen sich aber auf Fr. 110'704.39. So ist auch die
Steuerverwaltung des Kantons Bern bei der Revision der Buchhaltung der C AG zum
Schluss gekommen, dass ein grosser Teil davon (2013: Fr. 19'200.--; 2014: Fr.
54'200.--) als Privataufwand zu qualifizieren und als geldwerte Leistungen zu
besteuern ist. Die entsprechenden Berner Veranlagungen 2013 und 2014 sind
unangefochten in Rechtskraft erwachsen.
4.2.2 Unter diesen
Umständen ist nicht zu beanstanden, dass die VB im angefochtenen
Einspracheentscheid das Kontokorrentguthaben des Beschwerdeführers seinem
Privatvermögen zugeordnet hat. Entsprechend hat die VB auch eine
Wertberichtigung auf dem Kontokorrent verweigert, da eine solche nur auf dem
Geschäftsvermögen zulässig ist. In diesem Punkt ist die Beschwerde damit
abzuweisen.
5.1 Die VB beantragt
sodann eine Aufrechnung von Fr. 12‘018.10 beim steuerbaren Einkommen des
Beschwerdeführers (reformatio in peius). Sie ist der Auffassung, in diesem
Umfang seien dem Beschwerdeführer geldwerte Leistungen zugeflossen.
5.2 Zwar wären die
formellen Voraussetzungen für eine reformatio in peius gemäss Art. 143 Abs. 1
DBG hier formell ohne weiteres gegeben, da dem Steuerpflichtigen das rechtliche
Gehör gewährt und Gelegenheit zur Stellungnahme gegeben worden ist (vgl.
Richner
et al., a.a.O., Art. 143 DBG N.
18 ff.).
5.3  Aus den
Ausführungen der VB lässt sich indes nicht mit letzter Klarheit entnehmen,
inwiefern dem Beschwerdeführer in der Steuerperiode 2012 tatsächlich geldwerte
Leistungen in der beantragten Höhe zugeflossen sein sollen. So erweist es sich
bereits als fraglich, ob hier auf Stufe der C AG eine verdeckte
Gewinnausschüttung angenommen werden kann. Selbst wenn bei der Gesellschaft von
einer verdeckten Gewinnausschüttung auszugehen wäre, besteht - wie auch die VB
ausgeführt hat - praxisgemäss kein eigentlicher Aufrechnungsmechanismus beim
Beteiligungsinhaber, da es sich um zwei voneinander unabhängige Rechts- und
Steuersubjekte handelt (Urteil 2C_16/2015 vom 6. August 2015 E. 2.5.7).
5.4 In
Berücksichtigung der allgemeinen Beweislastregel, wonach die VB den Nachweis
für steuerbegründende oder -erhöhende Tatsachen zu erbringen hat (
Richner
et al., a.a.O., Art. 123
DBG N. 78) ist der Antrag der VB um Aufrechnung eines Betrags von Fr. 12‘018.10
damit abzuweisen.
6.    Die Beschwerde
erweist sich damit als unbegründet und ist abzuweisen. Ebenfalls abzuweisen ist
der Antrag der VB, es sei ein Betrag von Fr. 12'018.10 aufzurechnen (reformatio
in peius). Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat der Beschwerdeführer einen
Teil der entstandenen Verfahrenskosten zu tragen, der Rest trägt der Staat. In
Anwendung von §§ 3 und 150 des Gebührentarifs vom 8. März 2016 (GT; BGS 615.11)
werden diese auf total Fr. 2‘087.-- festgesetzt und im Umfang von Fr.
960.-- dem Beschwerdeführer auferlegt (vgl. Art. 144 Abs. 5 DBG). Dem Beschwerdeführer
ist zudem eine reduzierte Parteientschädigung von Fr. 500.-- (inkl. Auslagen
und MWST) zuzusprechen (Art. 144 Abs. 4 DBG).
****************
Demnach
wird
erkannt
:
1.
Die Beschwerde wird
abgewiesen.
2.
Der Antrag der Vorinstanz
auf reformatio in peius wird abgewiesen.
3.
Dem Beschwerdeführer werden
reduzierte Gerichtskosten von Fr. 960.-- zur Bezahlung auferlegt.
4.
Dem Beschwerdeführer
wird zulasten des Staates eine reduzierte Parteientschädigung von Fr. 500.--
(inkl. Auslagen und MWST) zugesprochen.
Im
Namen des Steuergerichts
Der
Präsident:                      Der Sekretär:
Dr. Th. A. Müller                  W.
Hatzinger
Rechtsmittel:
Gegen diesen
Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:
Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in
öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat
die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die
Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.
Dieser Entscheid ist
schriftlich zu eröffnen an:
- Vertreterin des
Beschwerdeführers (eingeschrieben)
- VB Y (mit
Steuerakten)
- KStA, Recht und
Aufsicht
- Finanzdepartement
- EStV, Hauptabt. dir.
BSt, Bern
Expediert am:
(Die gegen dieses
Urteil vor Bundesgericht erhobene Beschwerde wurde mit Urteil 2C_761/2018 vom
8. Oktober 2018 abgewiesen)