so_gerichte · SGSTA.2017.76 · 2018-09-24 · de
Staats- und Bundessteuer 2011

Einkommen, Kapitalleistung, selbständige Erwerbstätigkeit, StG § 30, 47, DBG Art. 22, 38.In casu Vermischung von selbständiger und unselbständiger Erwerbstätigkeit; vorliegend keine Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 5 Abs. 1 lit. b FZG, kein Barauszahlungsgrund für eine Kapitalleistung.

KSGE 2018 Nr. 3

StG § 30,
47,DBG Art. 22, 38.Einkommen, Kapitalleistung, selbständige
Erwerbstätigkeit.

Aus den Erwägungen

2.    Gegenstand des
vorliegenden Verfahrens bildet die Frage, ob der Rekurrent eine selbständige
Erwerbstätigkeit im Sinne Art. 5 Abs. 1 lit. b des Bundesgesetzes über die
Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge
vom 17. Dezember 1993 (Freizügigkeitsgesetz [FZG]; SR 831.42) aufgenommen hat.

Nach Art. 5 Abs. 1 lit.
b FZG bildet die Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit einen
gesetzlichen Barauszahlungsgrund. Sind die gesetzlichen Voraussetzungen für
einen Barauszahlungsgrund erfüllt, so unterliegen diese Kapitalleistungen einer
separaten Besteuerung, indem diese für die Zwecke der direkten Bundessteuer vom
übrigen Einkommen gesondert und zu einem Fünftel der nach dem ordentlichen
Tarif berechneten Steuer erfasst werden (Art. 22 i.V.m. 38 DBG). Eine solche
separate Besteuerung greift auch auf Ebene der Staatssteuer, wonach solche
Kapitalleistungen getrennt vom übrigen Einkommen besteuert werden (§ 30 i.V.m.
§ 47 StG). Es handelt sich um eine erhebliche steuerliche Privilegierung der
Kapitalleistungen gegenüber den Rentenleistungen, da Letztere vollumfänglich
und progressionswirksam mit dem übrigen Einkommen zu versteuern sind.

3.    Die Vorinstanz
hat das Vorliegen eines Barauszahlungsgrunds im Sinne von Art. 5 Abs. 1 lit. b
FZG mangels Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit verneint.

4.    Die Rekurrenten
stellen sich zunächst auf den Standpunkt, dass das Amt für Wirtschaft und
Arbeit (öffentliche Arbeitslosenkasse), die Ausgleichskasse des Kantons
Solothurn sowie die Pensionskasse den Rekurrenten als Selbständigewerbenden
qualifiziert hätten.

Diesbezüglich gilt,
dass die Steuerbehörden bei der Beurteilung, ob eine selbständige
Erwerbstätigkeit vorliegt oder aufgenommen wurde, grundsätzlich befugt sind,
von der Qualifikation der AHV-Ausgleichskasse bzw. der Vorsorgeeinrichtung
abzuweichen und die Rechtmässigkeit der Barauszahlung in eigener Kompetenz zu
überprüfen. Dies vor dem Hintergrund, dass die Vorsorgeeinrichtungen nicht mit
Verfügungsbefugnis ausgestattet sind. Im Zweifelsfall ist deshalb durch die
Steuerbehörden vorfrageweise zu prüfen, ob ein Barauszahlungsgrund vorliegt
(vgl. Urteile des Bundesgerichts BGer 2C_248/2015/2C_249/2015 vom 2. Oktober
2015 E. 3.3 m.w.H.; 2C_156/2010 vom 7. Juni 2011 E. 3.3; STEFAN WIDMER/DOMINIC
NAZARENO, Vorsorgeguthaben als Startkapital, in: Expert Focus 12/2017, S. 976
f.).

Entsprechend können die
Steuerbehörden in eigener Kompetenz - und somit zeitlich der
sozialversicherungsrechtlichen Prüfung nachgelagert - die Aufnahme einer
selbständigen Erwerbstätigkeit und die damit verbundene privilegierte
Besteuerung der bezogenen Kapitalleistung überprüfen. Demgemäss erweisen sich
Rekurs und Beschwerde in diesem Punkt als unbegründet.

5.    Weiter stellen
sich die Rekurrenten auf den Standpunkt, dass die von der Lehre und
Rechtsprechung aufgestellten Kriterien für den Begriff der selbständigen
Erwerbstätigkeit (eigenes Risiko, Einsatz von Arbeit und Kapital, frei gewählte
Organisation, Absicht der Gewinnerzielung und Teilnahme am Wirtschaftsverkehr)
im vorliegenden Fall erfüllt seien.

5.1 Als selbständige
Erwerbstätigkeit gilt jene Tätigkeit einer natürlichen Person, mit welcher
diese auf eigenes Risiko, unter Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit und
Kapital, in einer von ihr frei gewählten Arbeitsorganisation, dauernd oder
vorübergehend, haupt- oder nebenberuflich, in jedem Fall aber mit der Absicht
der Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr teilnimmt. Untergeordnete
Anhaltspunkte sind etwa die Beschäftigung von Personal, das Ausmass der
Investitionen, ein vielfältiger, wechselnder Kundenstamm und das Vorliegen
eigener Geschäftsräumlichkeiten (BGE 125 II 113 E. 5b [direkte Bundessteuer];
138 II 251 E. 2.4.2 [Mehrwertsteuer]; 134 V 250 E. 3.1 [AHV]). Die Prüfung ist
von Fall zu Fall aufgrund einer umfassenden Würdigung der tatsächlichen
Umstände vorzunehmen. Die einzelnen Gesichtspunkte dürfen dabei nicht isoliert
betrachtet werden und können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten
(BGE 138 II 251 E. 2.4.2; 125 II 113 E. 5b).

5.2 Der Rekurrent war
bis zum 31. Oktober 2011 als Geschäftsführer bei der Firma D AG angestellt.
Gleichzeitig war und ist er bis zum heutigen Zeitpunkt Verwaltungsratspräsident
mit Einzelzeichnungsberechtigung der D AG. Bis dahin war der Rekurrent gemäss
den vorliegenden Unterlagen der Vorsorgeeinrichtung der D AG (Sammelstiftung E)
angeschlossen, von welcher er sich am 31. Oktober 2011 den Betrag von CHF 141′580
zwecks Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit ausbezahlen liess
(Steuermeldung vom 13. Februar 2012). In der Folge war der Rekurrent vom 1.
November 2011 bis 31. Dezember 2012 keiner Vorsorgeeinrichtung angeschlossen.
Per 1. Januar 2013 erfolgt unter der gleichen Vertragsnummer der erneute
Anschluss des Rekurrenten an die Vorsorgeeinrichtung der D AG, mithin der
Sammelstiftung E (Anmeldung zur Personalvorsorge vom 21. Dezember 2012).
Entsprechend dauerte die vom Rekurrenten geltend gemachte selbständige
Erwerbstätigkeit 14 Monate (1. November 2011 - 31. Dezember 2012). Für das Jahr
2011 liegen gemäss den vorliegenden Unterlagen keine Einkünfte aus
selbständiger Erwerbstätigkeit vor. Für das Jahr 2012 ist lediglich eine
Rechnung über ein Honorar inkl. Spesen in Höhe von EUR 9′960.80
aktenkundig.

5.3 Der Rekurrent
wendet ein, dass es ihm aus gesundheitlichen Gründen nicht möglich gewesen sei,
sich zu 100 Prozent, sondern nur eingeschränkt seiner selbständigen
Erwerbstätigkeit zu widmen. Unabhängig davon habe er am Wirtschaftsverkehr
teilgenommen und seine Akquisitionsbemühungen aktiv betrieben, indem er seine
früheren Kundenlisten reaktiviert und zahlreiche Akquisitionsgespräche geführt
habe. In diesem Zusammenhang legt der Rekurrent eine Bescheinigung der Klinik F
vom 2012 vor, wonach er sich seit November 2011 in ambulanter
psychischer-psychotherapeutischer Behandlung befunden habe. Grund für die
ambulante Behandlung war gemäss vorgenannter Bescheinigung eine
«Burn-out»-Entwicklung verbunden mit depressiver Symptomatik mit
Konzentrationsminderung sowie Insuffizienzerleben und Existenzängsten, welche
durch eine psychosoziale berufliche Belastungssituation ausgelöst wurden. Mit
der selbständigen Erwerbstätigkeit habe er aus gesundheitlichen Gründen und
aufgrund der veränderten Marktsituation gegenüber früheren Jahren leider nicht
den gewünschten Erfolg erzielen können, weshalb er gegen Ende des Jahres 2012
seine selbständige Tätigkeit habe einstellen müssen. Die nachhaltige
Erfolglosigkeit aus seiner selbständigen Erwerbstätigkeit dürfe ihm deshalb
nicht zu seinem Nachteil ausgelegt werden. Im Übrigen hält der Rekurrent fest,
dass keine Mindestdauer für die selbständige Tätigkeit gelten würde, so dass
eine Wiederanstellung (unselbständige Erwerbstätigkeit) für den
Barauszahlungsgrund per se nicht schädlich sei.

5.4 Wie erwähnt, gibt
es keinen abschliessenden Katalog an Indizien, anhand welcher geprüft werden
kann, ob eine selbständige Erwerbstätigkeit vorliegt oder nicht. Entscheidend
ist vielmehr der Einzelfall unter Berücksichtigung der tatsächlichen Umstände.

5.5 Im vorliegenden
Fall zeigt sich, dass der Rekurrent offenbar über einen längeren Zeitraum in
ärztlicher Behandlung war. Hierin sieht er denn auch den Hauptgrund für seine
Erfolglosigkeit und die damit letztlich verbundene Aufgabe der selbständigen
Erwerbstätigkeit. Diesbezüglich ist aber festzuhalten, dass die ins Recht
gelegte Bescheinigung sehr allgemein gehalten ist und unklar bleibt, inwieweit
die Arbeitstätigkeit des Rekurrenten tatsächlich eingeschränkt gewesen war.
Gestützt auf die ins Recht gelegte Bescheinigung erscheint es zwar als
nachvollziehbar, dass sich der Rekurrent nicht zu 100 Prozent dem Aufbau seiner
selbständigen Erwerbstätigkeit hatte widmen können. Umgekehrt bedeutet dies
aber nicht, dass der Aufbau der selbständigen Erwerbstätigkeit dadurch per se
unmöglich gewesen wäre. Dies insbesondere vor dem Hintergrund, dass die
(nachträgliche) Bescheinigung - wie erwähnt - relativ allgemein gehalten ist
und nur den Zeitraum bis Oktober 2012 abdeckt. Für die Zeit danach ist nichts
bekannt bzw. zeigt sich, dass der Rekurrent ab dem Jahr 2013 offenbar sehr wohl
in der Lage war, wieder als Geschäftsführer der D AG zu arbeiten. Entsprechend
gilt, dass die geltend gemachte gesundheitliche Beeinträchtigung des
Rekurrenten für sich alleine keinen Einfluss auf die übrigen, für die
Beurteilung des Vorliegens einer selbständigen Erwerbstätigkeit massgeblichen
Gesichtspunkte haben kann.

5.6 Dass der Rekurrent
lediglich ein Honorar von EUR 9′960.80 aus seiner Beratertätigkeit
vereinnahmt hat, vermag für die Qualifikation der selbständigen
Erwerbstätigkeit nicht per se schädlich sein, gibt es doch kein quantitatives
Merkmal, was die Umsatzhöhe als solches betrifft. Allerdings muss sich der
Rekurrent entgegenhalten lassen, dass er keine weiteren Aktivitäten seiner
Einzelfirma vorzuweisen vermag bzw. keine Aufwendungen im Zusammenhang mit der
geltend gemachten Akquisitionstätigkeit in der Einzelfirma geltend gemacht
werden. Dies geht einher mit dem Umstand, dass der Rekurrent keine
Jahresabschlüsse oder Aufzeichnungen hinsichtlich seiner selbständigen
Erwerbstätigkeit erstellt hat. Weiter fällt auf, dass der Rekurrent, wie die
Vorinstanz ausführt, auf dem Briefpapier und den Visitenkarten stets seine
persönliche E-Mail-Adresse der D AG aufführt. Weiter zeigt sich, dass die
Einzelfirma nicht im Handelsregister-Eintrag eingetragen wurde. Diese Punkte
können für sich alleine zwar nicht entscheidend für die Qualifikation einer
selbständigen Erwerbstätigkeit sein, bilden aber jeweils ein weiteres Indiz,
welches gegen das Vorliegen der Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit
spricht.

5.7 Weiter fällt auf,
dass die D AG im Geschäftsjahr 2012 ihre Geschäftstätigkeit auf die Beratung
ausgedehnt hat (Anhang zur Jahresrechnung der D AG 2013) bzw. bereits ab
November 2012 wieder einen monatlichen Umsatz erwirtschaftet hat, welcher es
der Gesellschaft erlaubt, den laufenden Verpflichtungen nachzukommen und die
Liquidität aufrechtzuerhalten bzw. zu äufnen (Anhang zur Jahresrechnung der D
AG 2012). Mit der Ausdehnung des Gesellschaftszwecks der D AG auf die
Beratungstätigkeit fand somit eine Angleichung der Zwecksetzung zwischen der
Einzelfirma des Rekurrenten und der von ihm kontrollierten Aktiengesellschaft,
mithin der D AG statt. Ein solches Vorgehen ist jedoch schon aufgrund der
arbeitsrechtlichen Bestimmungen und dem damit verbundenen
Konkurrenzierungsverbot unzulässig. Damit einher geht auch der Umstand, wonach
die D AG ohne Unterbruch aktiv war, entsprechende Umsätze erzielte und der
Rekurrent ununterbrochen die Funktion des Verwaltungsratspräsidenten der D AG
ausübte. Im Dezember 2012 schliesslich erfolgte dann, wie erwähnt, die
Unterzeichnung des Anmeldeformulars zum erneuten Anschluss an die
Vorsorgeeinrichtung der D AG. Somit zeigt sich, dass die Tätigkeiten des
Rekurrenten sowohl für seine Einzelfirma als auch für die D AG fliessend
ineinander übergegangen sind und es an einer klaren Abgrenzung fehlt. Dies
zeigt sich u.a. auch darin, dass sich die Büroräumlichkeiten der geltend
gemachten Einzelfirma in den Räumlichkeiten der D AG an der G-Strasse 0 in H
befunden haben. Die D AG hat am 1. Februar 2012 und damit während der Dauer der
geltend gemachten selbständigen Erwerbstätigkeit des Rekurrenten, handelnd
durch den Rekurrenten, einen entsprechenden Mietvertrag abgeschlossen
(Mietvertrag vom 25. Januar 2012/1. Februar 2012).

Exemplarisch für die
Vermischung der Tätigkeiten der D AG und der vermeintlichen selbständigen
Erwerbstätigkeit steht die Rechnung vom 29. August 2013 in Höhe von CHF 5′092.20,
wonach die Erträge aus den von Seiten der Rekurrenten geltend gemachten
Akquisitionstätigkeiten über die D AG abgerechnet wurden, indem der Rekurrent
die Beratungsdienstleistungen in seinem Namen, jedoch mit dem Zusatz «im
Auftrag der D AG», in Rechnung gestellt hat, wobei auch die MWST-Nummer der D
AG aufgeführt ist (Rechnung vom 29. August 2013).

5.8 Vor diesem
Hintergrund greift die Argumentation des Rekurrenten offensichtlich zu kurz,
wonach die zwei für die Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit
massgebenden Bedingungen im vorliegenden Fall ohne weiteres erfüllt seien ([1]
Wegfall der Unterstellung unter die obligatorische berufliche Vorsorge und [2]
Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit). Vielmehr zeigt sich, dass
aufgrund der vorgenannten Sachverhaltskonstellation nicht davon ausgegangen
werden kann, dass die ernstliche Absicht der Aufnahme einer selbständigen
Erwerbstätigkeit vorgelegen hat, da nicht von einer Teilnahme am
Wirtschaftsverkehr mit der Absicht der Gewinnerzielung gesprochen werden kann.
Die sog. Gewinnstrebigkeit zeichnet sich durch ein subjektives und ein
objektives Moment aus: Zum einen muss (subjektiv) die Absicht Gewinn zu
erzielen, gegeben sein. Zum andern muss die Tätigkeit auch zur Gewinnerzielung
geeignet sein (BGer 2C_375/2015 vom 1. Dezember 2015 E. 7.1, in: RDAF 2016 II
S. 88; 2C_188/2015/2C_189/2015 vom 23. Oktober 2015 E. 2.2;
2C_206/2011/2C_247/2011 vom 12. April 2011 E. 4). Führt man sich die
vorgenannten Sachverhaltsumstände vor Augen, so muss sich der Rekurrent diese
auch vor dem Hintergrund des objektiven Moments der Gewinneignung
entgegenhalten lassen: Das parallel zueinander Bestehen von Einzelfirma und D
AG bzw. die zeitnahe Erweiterung der Geschäftstätigkeit der D AG zur erfolgten
Aufnahme der vermeintlichen selbständigen Erwerbstätigkeit und der damit
verbundenen Verlagerung der Beratertätigkeit von der Einzelfirma auf die D AG
zeigen, dass es der Beratungstätigkeit, wie sie der Rekurrent über seine
Einzelfirma betrieben bzw. nicht betrieben hat, objektiv gesehen an der
Gewinneignung fehlt. Entsprechend geht auch die Argumentation des Rekurrenten
ins Leere, wonach er die selbständige Erwerbstätigkeit aufgrund der
Erfolgslosigkeit habe einstellen müssen. Aufgrund der vorliegenden Sachverhaltsumstände
zeigt sich vielmehr, dass der Rekurrent durch das Nebeneinander von Einzelfirma
und der von ihm kontrollierten D AG die Ursache für die vermeintliche
Erfolglosigkeit der Einzelfirma selbst gesetzt bzw. diese in Kauf genommen hat
und sich folglich auch entgegenhalten lassen muss.

5.9 Dem entspricht,
dass der Rekurrent nicht glaubhaft aufzuzeigen vermag, dass es ihm vorrangig
und tatsächlich um die Aufnahme einer selbständigen Beratungstätigkeit, sondern
in erster Linie um den vorzeitigen Bezug seines Freizügigkeitsguthabens gegangen
ist. Hierfür sprechen die Ausführungen des Rekurrenten selbst, wonach es der D
AG, bei welcher er als Geschäftsführer angestellt gewesen war und deren
Verwaltungsratspräsident er ist, wirtschaftlich schlecht gegangen sei. In der
Folge habe sich der Verwaltungsrat der D AG gezwungen gesehen, ihn als
Geschäftsführer zu entlassen. Da ihm die Leistungen der
Arbeitslosenversicherung verweigert worden seien, er zu diesem Zeitpunkt
mittellos gewesen sei und von der Ausgleichskasse als Selbständigerwerbender eingestuft
worden sei, sei ihm nichts Anderes übriggeblieben, als sich die
Freizügigkeitsleistungen seiner Pensionskasse auszahlen zu lassen (Schreiben
des Rekurrenten vom 11. Mai 2016 an die Vorinstanz).

6.    Zusammenfassend
zeigt sich somit, dass die von der Vorinstanz vorgenommene Beurteilung nicht zu
beanstanden ist, wonach sie das Vorliegen einer selbständigen Erwerbstätigkeit
von Seiten des Rekurrenten verneint hat.

Rekurs und Beschwerde
sind somit abzuweisen.

Steuergericht,
Urteil vom 24. September 2018 (SGSTA.2017.76;BST.2017.72)