so_gerichte · SGSTA.2017.36 · 2018-03-19 · de
Staats- und Bundessteuer 2015

Gewinnsteuer, verdeckte Gewinnausschüttungen; Verfahren, Legitimation, StG § 91 Abs. 1 lit. b Ziff. 5, DBG Art. 58 Abs. 1 lit. b, VRG § 12.1. Verdeckte Gewinnausschüttungen, Drittvergleich; Darlehen einer Aktiengesellschaft an ihren Aktionär wie auch Darlehen zwischen Schwestergesellschaften sind gegebenenfalls als geldwerte Leistungen zu qualifizieren. Fälle von simulierten Darlehen. Vorliegend hätte keine weitere Erhöhung des Darlehens erfolgen dürfen; Aufrechnung grundsätzlich zu Recht erfolgt. 2. In casu keine Nullveranlagung, da der Verlust der steuerpflichtigen Gesellschaft im Dispositiv des Einspracheentscheids enthalten ist.

KSGE 2018 Nr. 9

StG § 91
Abs. 1 lit. b Ziff. 5, DBG Art. 58 Abs. 1 lit. b, VRG § 12.Gewinnsteuer,
verdeckte Gewinnausschüttungen; Verfahren, Legitimation.

Aus den Erwägungen

1.3 In Ihrer
Stellungnahme vom 2. Juni 2017 stellt sich die Vorinstanz auf den Standpunkt,
dass auf den vorliegenden Rekurs bzw. die vorliegende Beschwerde nicht
einzutreten sei. Zur Begründung führt sie sinngemäss aus, dass der steuerbare
Reingewinn der Rekurrentin im Rahmen des Einspracheentscheides vom 21. März
2017 mit CHF -19'716 und damit mit CHF 0 festgesetzt worden sei, so dass gar
keine Gewinnsteuer anfallen würde. Entsprechend fehle es an einem
schutzwürdigen Interesse auf Seiten der Rekurrentin, weshalb auf den
vorliegenden Rekurs bzw. die vorliegende Beschwerde nicht einzutreten sei.

Diesbezüglich ist im
Grundsatz festzuhalten, dass es der steuerpflichtigen Person bei einer sog.
Nullveranlagung regelmässig an einem Feststellungs- oder einem andersartigen
Rechtsschutzinteresse fehlt, welches sie zur Anfechtung des Entscheids berechtigen
könnte (BGE 140 I 114, E. 2.4.1 m.w.H.; vgl. zu Nullveranlagung beim Reingewinn
aufgrund einer Verlustverrechnung Urteile 2C_91/2012 vom 17. August 2012, E.
1.3.3, publ. in: StR 68/2013; 2C_645/2011 vom 12. März 2012, E. 3.4, publ. in:
StR 67/2012; StE 2012 B 72.19 Nr. 15). Allerdings weist das Dispositiv des
angefochtenen Einspracheentscheides einen steuerbaren Reingewinn bzw. Verlust
von CHF -19'716 aus. Damit ist der angefochtene Entscheid keine
Nullveranlagung. Wie die Rekurrentin zutreffend anführt, liegt hier ein
schutzwürdiges Interesse vor, da der Verlust Teil des Dispositivs ist. Somit
sind die Eintretensvoraussetzungen erfüllt. Daher ist auf den Rekurs bzw. die
Beschwerde einzutreten.

2.    Strittig ist im
vorliegenden Fall die Frage, ob die Vorinstanz das Darlehen in Höhe von CHF
275'000, welches die Rekurrentin der Y. AG gewährte und infolge Konkurs der Y.
AG in der Steuerperiode 2015 vollständig abgeschrieben hat, zu Recht im Umfang
der getätigten Abschreibung als geldwerte Leistung qualifiziert und demgemäss
auf Stufe der Rekurrentin steuerlich aufgerechnet hat.

3.    Gegenstand der
Gewinnsteuer ist nach § 91 Abs. 1 StG bzw. Art. 58 Abs. 1 DBG der Reingewinn.
Dieser setzt sich zusammen aus (a) dem Saldo der Erfolgsrechnung unter
Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahres; (b) allen vor Berechnung des
Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die
nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie
insbesondere Kosten für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von
Gegenständen des Anlagevermögens, geschäftsmässig nicht begründete
Abschreibungen und Rückstellungen, Einlagen in die Reserven, Einzahlungen auf
das Eigenkapital aus Mitteln der juristischen Person, soweit sie nicht aus als
Gewinn versteuerten Reserven erfolgen, offene und verdeckte
Gewinnausschüttungen und geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen an Dritte
und (c) den der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen, mit Einschluss
der Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne, unter Vorbehalt von
Ersatzbeschaffungen.

3.1 Verdeckte
Gewinnausschüttungen im Sinne von § 91 Abs. 1 lit. b Ziff. 5 StG bzw. Art. 58
Abs. 1 lit. b DBG sind Zuwendungen der Gesellschaft an die Anteilsinhaber oder
ihnen nahestehende Dritte, die einem aussenstehenden Dritten nicht oder
zumindest nicht in gleichem Masse gewährt würden und somit ‟causa
societatis erfolgen. Die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung setzt
gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung kumulativ folgende Elemente voraus:
(1) eine Leistung, der keine angemessene Gegenleistung gegenübersteht, (2) eine
relevante Beziehung zwischen der Gesellschaft und der begünstigten Person und
(3) die Erkennbarkeit des Missverhältnisses zwischen Leistung und Gegenleistung
für die handelnden Gesellschaftsorgane, so dass angenommen werden kann, es sei
eine Begünstigung beabsichtigt gewesen (Urteile des Bundesgerichts 2C_265/2009
vom 1. September 2009 E. 2.1 mit Verweis auf BGE 131 II 593 E. 5.1; 2C_16/2015
vom 6. August 2015 E. 2.3 m.w.H.; PETER BRÜLISAUER/MARCO MÜHLEMANN, in:
Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz
über die direkte Bundessteuer [DBG], 3. Aufl., Basel 2017, Art. 58 DBG N 222).

3.2 Als verdeckte
Gewinnausschüttung gelten dementsprechend Zuwendungen der Gesellschaft, denen
keine oder keine genügenden Gegenleistungen des Anteilsinhabers gegenüberstehen
und die einem an der Gesellschaft nicht beteiligten Dritten nicht oder nur in
wesentlich geringerem Umfang erbracht worden wären. Das ist mit einem
Drittvergleich zu ergründen (sog. Prinzip des ‟dealing at arms length),
bei dem alle konkreten Umstände des abgeschlossenen Geschäfts zu
berücksichtigen sind (vgl. BGE 138 II 57, E. 2.2 m.w.H.).

4.    Im Zusammenhang
mit einem Darlehen der Aktiengesellschaft an ihren Aktionär oder an eine ihm
nahestehende Person stellt dieses eine verdeckte Gewinnausschüttung dar, wenn
die Gesellschaft das Darlehen nur aus dem Grund überhaupt gewährt oder es bloss
deshalb in einer bestimmten Höhe und zu den konkreten Bedingungen zugestanden
hat, weil das Geschäft als durch den Beteiligungsinhaber veranlasst erscheint
und damit einem Drittvergleich nicht standhält. In jedem Einzelfall sind alle
konkreten Umstände des abgeschlossenen Geschäfts zu berücksichtigen und davon
ausgehend zu bestimmen, ob das Geschäft in gleicher Weise mit einem mit der
Gesellschaft nicht Verbundenen auch abgeschlossen worden wäre (BGE 138 II 57,
E. 3.1 m.w.H.).

4.1 Das Bundesgericht
hat in seiner Rechtsprechung eine Anzahl von Kriterien entwickelt, bei deren
Vorliegen ein Darlehen als geldwerte Leistung zu qualifizieren ist. Das ist
u.a. dann der Fall, wenn das gewährte Darlehen durch den Gesellschaftszweck
nicht abgedeckt oder im Rahmen der gesamten Bilanzstruktur ungewöhnlich ist
(d.h. wenn das Darlehen durch die vorhandenen Mittel der Gesellschaft nicht
abgedeckt werden kann oder es im Vergleich zu den übrigen Aktiven übermässig
hoch erscheint und dann ein sog. Klumpenrisiko verursacht), weiter bei
fehlender Bonität des Schuldners oder dann, wenn keine Sicherheiten und keine
Rückzahlungsverpflichtungen bestehen, die Darlehenszinsen nicht bezahlt,
sondern dem Darlehenskonto laufend belastet werden sowie bei einer fehlenden
schriftlichen Vereinbarung (BGE 138 II 57, E. 3.2 mit umfassenden Hinweisen auf
Rechtsprechung und Literatur; Urteil des Bundesgerichts 2.P.280/2001).

4.2 Diese ursprünglich
für Darlehen an Aktionäre herausgearbeiteten Kriterien sind nicht ohne Weiteres
für die Beurteilung von Darlehen zwischen Schwestergesellschaften relevant
(Urteil 2C_843/2012 vom 20. Dezember 2012, E. 3.1). Bei geldwerten Leistungen
zwischen Schwestergesellschaften fliesst der Vorteil an sich unmittelbar von
einer Schwestergesellschaft zur anderen. Die an den Gesellschaften beteiligten
Aktionäre sind mittelbar betroffen, indem der Wert der Beteiligung an der
leistenden Gesellschaft abnimmt, während sich der Wert der empfangenden
Gesellschaft entsprechend erhöht. Eine solche geldwerte Leistung zwischen
Schwestergesellschaften fusst regelmässig auf dem gemeinsamen
Beteiligungsverhältnis, weshalb sich Zuwendungen an Schwestergesellschaften als
(verdeckte) Gewinnausschüttungen an die Aktionäre einerseits und als
(verdeckte) Kapitaleinlagen der Aktionäre an die empfangende Gesellschaft
andererseits erweisen. Dabei ist ebenfalls aufgrund eines Drittvergleichs zu
untersuchen, ob die zu beurteilende Leistung im Vergleich zu üblichem
Geschäftsgebaren derart ungewöhnlich ist, dass der Schluss naheliegt, sie wäre
so nicht erbracht worden, wenn der Leistungsempfänger dem Anteilsinhaber nicht
nahestehen würde. Der Beteiligungsinhaber ist somit auch für Zuwendungen der
Gesellschaft zu besteuern, die einer von ihm beherrschten weiteren Gesellschaft
zufliessen, wenn eine geschäftsmässige Begründetheit für ein solches Vorgehen
fehlt (Urteil des Bundesgerichts 2C_252/2014, 2C_257/2014 vom 12. Februar 2016,
E. 2.3; BGE 138 II 57, E. 4.2 mit Hinweisen).

4.3 Nach Art. 312 OR
ist ein Darlehensnehmer zur Rückzahlung des Darlehens verpflichtet. Soweit der
Aktionär bzw. eine weitere von ihm beherrschte Gesellschaft wie jeder aussenstehende
Darlehensnehmer das von seiner Gesellschaft ausgerichtete Darlehen
zurückerstatten muss, fehlt es an einer unentgeltlichen Zuwendung. Anders
verhält es sich, wenn mit der Rückzahlung des Darlehens nicht zu rechnen ist,
weil ein solches nach dem Willen der Parteien nicht gewollt oder die
Rückerstattung der erbrachten Leistung nicht beabsichtigt ist (BGE 138 II 57,
E. 5 m.w.H.).

4.4 Entsprechend kann
ein Darlehen einerseits bereits von Beginn weg simuliert sein (d.h. schon bei
der Gewährung des Kredits). Anderseits ergeben sich aber auch Fälle, in denen
ein fehlender Rückerstattungswille nur im Nachhinein angenommen werden kann,
weil die Darlehensgeberin erst in einem späteren Zeitpunkt auf ihre (bislang
ernsthaft aufrechterhaltene) Forderung gegenüber dem Schuldner verzichtet. Die
beiden Varianten werden in der Lehre bzw. teilweise in der Praxis mit den
Begriffen der ursprünglichen und der nachträglichen Simulation bezeichnet (BGE
138 II 57, E. 5.2 mit Hinweisen auf die Literatur). Können die Voraussetzungen
eines simulierten Darlehens nicht nachgewiesen werden, so sind die Aufwendungen
der Gesellschaft, die sie im Zusammenhang mit dem Darlehen tätigt, auf ihre
geschäftsmässige Begründetheit zu überprüfen. In zahlreichen Fällen verdichten
sich die Indizien erst dann zu einem eindeutigen Beweis, wenn der
Anteilsinhaber den eindeutigen Willen äussert, die Mittel seiner Gesellschaft
zu entziehen, und diese Absicht den Behörden insbesondere dadurch erkennbar
wird, dass die Darlehensgeberin ihren Kredit als wertlos geworden abschreibt
(Urteil des Bundesgerichts 2C_252/2014, 2C_257/2014 vom 12. Februar 2016, E.
4.1).

5.    Ausgangspunkt
bildet im vorliegenden Fall die Darlehensgewährung der Rekurrentin an die Y. AG
am 2. Februar 2010 in Höhe von CHF 200'000, welche bei der Y. AG unter
Kontokorrent Nahestehende Gesellschaften passivseitig eingebucht wurde.
Gemäss den vorliegenden Unterlagen wurde das vorgenannte Darlehen am 30. März
2010 von der Y. AG an die Rekurrentin zurückbezahlt. Im weiteren Verlauf des
Geschäftsjahres folgten weitere Vorschüsse und Rückzahlungen. Der entsprechende
Darlehenssaldo belief sich per Ende des Geschäftsjahres 2010 auf CHF 200'000.

5.1 Vergegenwärtigt
man sich die weitere Entwicklung des von der Rekurrentin an die Y. AG gewährten
Darlehens, so zeigt sich das folgende Bild: Im Geschäftsjahr 2011 folgten
gemäss dem vorliegenden Kontodetail weitere Darlehensgewährungen in drei
Tranchen in Höhe von insgesamt CHF 130'000, welche jedoch bis im November 2011
an die Rekurrentin zurückbezahlt wurden, so dass sich der Darlehenssaldo per
Jahresende 2011 - im Vergleich zum Vorjahr 2010 - unverändert auf CHF 200'000
belief.

5.2 Im Geschäftsjahr
2012 erfolgte gemäss Bilanz der Y. AG eine Rückzahlung im Umfang von CHF
20'000, so dass sich der Saldo des von der Rekurrentin an die Y. AG gewährten
Darlehens per Jahresende auf CHF 180'000 belief. Im Dezember 2013 folgte eine
weitere Darlehensrückzahlung, wodurch sich der Saldo des Darlehens per
Jahresende 2013 auf CHF 150'000 verringerte.

5.3 Ein Blick auf
Bilanzstruktur der Y. AG per Ende 2013 zeigt, dass die Gesellschaft im
abgelaufenen Geschäftsjahr mit Liquiditätsproblemen zu kämpfen hatte.
Hintergrund bildete der Umstand, dass die Y. AG seit dem Jahre 2010 Verluste
erwirtschaftete. Aufgrund der hohen Verluste in den Jahren 2012 (CHF -134'757)
und 2013 (CHF -217'183) verschlechterte sich das Bilanzbild der Y. AG massiv,
so dass per Ende 2013 grundsätzlich eine Überschuldungssituation gemäss Art.
725 Abs. 2 OR vorlag, wonach das Fremdkapital (CHF 592'799) die Aktiven (CHF
500'593) übersteigt, was wiederum ein negatives Eigenkapital von CHF -92'206
ergibt. Dies hatte zur Folge, dass die Rekurrentin einen entsprechenden
Rangrücktritt gegenüber der Y. AG unterzeichnen musste. Demgemäss wurde das
Darlehen in der Jahresrechnung für das Geschäftsjahr 2013 mit Darlehen
Nahestehende Gesellschaften mit Rangrückritt geführt. Infolge dieses
Rangrücktritts in Höhe von CHF 150'000 konnten die im Rahmen einer
Überschuldung von Gesetzes wegen vorgesehenen Rechtsfolgen auf Seiten der Y. AG
abgewendet werden.

5.4 Nichtsdestotrotz
wurde im Folgejahr 2014 das vorgenannte Darlehen durch die Rekurrentin um
weitere CHF 175'000 erhöht, so dass sich der Darlehenssaldo per Jahresende 2014
auf insgesamt CHF 325'000 belief, wovon CHF 250'000 mit einem Rangrücktritt
versehen waren. Von diesem Betrag wurden bis zum Konkurs der Y. AG am 19.
Januar 2016 CHF 50'000 zurückbezahlt, so dass sich der Darlehenssaldo per
Stichtag auf CHF 275'000 belief.

5.5 Die Darlehens- und
Eigenkapitalentwicklung auf Seite der Y. AG in den Jahren 2009 - 2015 kann wie
folgt zusammengefasst werden:

5.6 Vor diesem
Hintergrund wird deutlich, dass ein unabhängiger Dritter nach dem erfolgten
Rangrücktritt und der damit verbundenen Abwendung einer Überschuldung gegenüber
der Y. AG keine weiteren Darlehen gewährt hätte, ohne dass hierfür nicht
entsprechende Sicherheiten verlangt worden wären. Vielmehr sind die in den
Jahren 2014 und 2015 gewährten weiteren Darlehen lediglich in der beherrschenden
Stellung des Alleinaktionärs der Rekurrentin zu sehen. Hier fällt auch ins
Gewicht, dass kein entsprechender Darlehensvertrag vorliegt, welcher die
Hintergründe für eine weitere Darlehensgewährung und die damit verbundenen
Amortisationszahlungen darlegt. Zwar hält die Vertreterin der Rekurrentin
grundsätzlich zu recht fest, dass das Fehlen eines schriftlichen
Darlehensvertrages für sich alleine nicht ausreicht, um ein Darlehen als
geldwerte Leistung zu qualifizieren. Umgekehrt zeigt sich aber, dass das Fehlen
eines entsprechenden Darlehensvertrages in einer solchen Situation insofern
schädlich ist, als die von der Rekurrentin vorgebrachten vermeintlichen Gründe,
weshalb auch nach dem erfolgten Rangrücktritt weitere Darlehen von der
Rekurrentin an die Y. AG gewährten wurden, letztlich nicht belegbar und damit -
aus Sicht eines unabhängigen Drittens - nicht nachvollziehbar sind. Mit andern
Worten wäre der Schriftform ab diesem Zeitpunkt eine erhöhte Bedeutung
zugekommen, welche sich die Rekurrentin gestützt auf die vorliegenden
Unterlagen letztlich entgegenhalten lassen muss. Deshalb bleibt auch der
Einwand der Vertreterin der Rekurrentin, wonach weder im Zeitpunkt der
Gewährung noch später die Absicht bestanden hätte, einseitig Kapital an die Y.
AG zu übertragen, reine Behauptung, welche nicht dokumentiert werden kann. Der
Einwand der Vertreterin der Rekurrentin, wonach bis zum Konkurs der Y. AG
Amortisations-zahlungen in Höhe von CHF 50'000 geleistet worden seien, bleiben
demgemäss ebenfalls unbehelflich. Entscheidend für die Beurteilung eines
Drittvergleichs bleibt die Bilanzsituation per Ende 2013. Hier hätte, wie
erwähnt, kein unabhängiger Dritter eine weitere Darlehensgewährung vorgenommen,
ohne die entsprechenden Gründe hierfür verbunden mit den geforderten
Sicherheiten und Rückzahlungsmodalitäten schriftlich zu fixieren. Entsprechend
kann die Rekurrentin aus der teilweisen Amortisationszahlung nichts zu ihren
Gunsten ableiten, da objektiv betrachtet, gar keine weitere Erhöhung des
Darlehens hätte erfolgen dürfen bzw. nicht ernsthaft mit einer Rückzahlung
gerechnet werden konnte. Entsprechend vermag der Umstand, dass eine teilweise
Rückzahlung stattgefunden hat, aus Sicht eines unbeteiligten Dritten und der
damit verbundenen Fragestellung einer allfälligen Aufrechnung nichts zu ändern.

5.7 Im Übrigen und der
Vollständigkeit halber gilt es auch darauf hinzuweisen, dass im Rahmen der von
der Vertreterin der Rekurrentin beigelegten Kontodetails, welche jeweils die
Rückzahlungen belegen sollen, die in den Jahren 2012 und 2013 vermeintlich
verbuchten Rückzahlungen nicht mit dem Saldo des jeweiligen Buchungsjahres
übereinstimmen. Zudem erscheint gestützt auf die vorliegenden Unterlagen auch
fraglich, ob die Gesellschaft bzw. der Verwaltungsrat der Y. AG den in Art. 725
Abs. 2 OR statuierten Pflichten nachgekommen ist. So verlangt Art. 725 Abs. 2
OR bei begründeter Besorgnis einer Überschuldung die Erstellung einer
Zwischenbilanz zu Fortführungs- und Veräusserungswerten. Es ist notorisch
bekannt, dass die entsprechenden Fortführungs- und Veräusserungswerte in der
Regel tiefer ausfallen, da namentlich das Anschaffungswertprinzip (inklusive
Vorsichts- und damit Niederstwertprinzip) zum Tragen kommt und auch allfällige
Liquidationskosten zu berücksichtigen sind (vgl. dazu
RENGGLI/KISSLING/CAMPONOVO, Die eingeschränkte Revision, 2. Aufl. 2014, S. 294
f.). Ins Bild passt dabei auch, dass - wie die Vorinstanz zu Recht moniert -
das nicht einbezahlte Kapital in Höhe von CHF 50'000 nie liberiert wurde. Ein
Umstand, welcher ein unabhängiger Dritter im Rahmen einer allfälligen weiteren
Darlehensgewährung nicht so hingenommen und die Aktionäre entsprechend in die
Pflicht genommen hätte. Dies ist aber wie gesehen im vorliegenden Fall nicht
passiert. Dies alles verdeutlicht, dass ein unab-hängiger Dritter nicht gewillt
gewesen wäre, unter solchen Umständen der Y. AG nach dem Geschäftsjahr 2013
weiteres Kapital zur Verfügung zu stellen.

5.8 Weiter wendet die
Vertreterin der Rekurrentin ein, dass der Alleinaktionär der Rekurrentin auf
seiner privaten Liegenschaft in den Jahren 2013 - 2015 eine Hypothek in Höhe
von CHF 250'000 aufgenommen habe. Hiervon habe er CHF 85'000 der Rekurrentin
zur Verfügung gestellt, welche wiederum ein Darlehen an die Y. AG zwecks
Zahlung von Löhnen gewährt habe. Hierzu ist festzuhalten, dass dieses Argument
ebenfalls unerheblich ist. So zeigt sich, dass das Darlehen nicht direkt an die
notleidende Gesellschaft, mithin die Y. AG ausgerichtet wurde. Vielmehr wurde
der Umweg über die Rekurrentin gewählt. Der Grund für ein solches Vorgehen
kann einzig - wie von der Vorinstanz moniert - darin erblickt werden, dass das
mit der Darlehensgewährung einhergehende Risiko nicht vom Aktionär selbst
getragen werden sollte, sondern dieses mittels Weiterleitung des Darlehens von
der Rekurrentin an die Y. AG auf die Rekurrentin selbst verlagert wurde.
Entsprechend geht auch der Einwand, dass der Alleinaktionär selbst kreditwürdig
gewesen sei, ins Leere. Gleiches gilt für den Umstand, dass A. nur zu 70 % an
der Y. AG beteiligt und eine einseitige Darlehensgewährung nicht angezeigt
gewesen sei. Dies deshalb, da A. als Darlehensgeber summenmässig immer der
gleiche Anspruch zugestanden hätte - sei es als direkter Darlehensgeber
gegenüber der Y. AG oder aber aufgrund der Weiterleitung via Rekurrentin als
indirekter Darlehensgeber. Von daher ergibt sich auch aufgrund der (indirekten)
weiteren Zurverfügungstellung von CHF 85'000 von Herrn A. an die Y. AG nichts
Anderes, indem ein unabhängiger Dritter aufgrund der Bilanzsituation der Y. AG
keine weiteren Darlehen gewährt hätte, ohne hierfür nicht entsprechende
Sicherheiten zu verlangen. Dies ist im vorliegenden Fall gerade nicht passiert.
Entsprechend ist auch der Vorinstanz zuzustimmen, wonach die Gewährung des
Darlehens von der Rekurrentin an die Y. AG zwecks Erfüllung von
Lohnverpflichtungen in erster Linie im Interesse der Y. AG gelegen hat, worauf
sich aber ein unabhängiger Dritter in diesem Zeitpunkt objektiv betrachtet
jedoch nicht einge-lassen hätte. Entsprechend ist denn auch die von der
Vertreterin der Rekurrentin diesbezüglich monierte subjektiv-wirtschaftliche
Betrachtungsweise falsch.

5.9 Gleiches gilt auch
für den Einwand, dass die Abwertung des Euros das Fass zum Überlaufen
gebracht habe. Fakt ist, dass solche Unvorhersehbarkeiten zum allgemeinen
Geschäftsrisiko zählen und kein unabhängiger Dritter im Rahmen einer weiteren
Darlehensgewährung nicht entsprechende Sicherheiten gefordert hätte, mit
welchen letztlich auch solche Unvorhersehbarkeiten bzw. das Risiko eines
Totalausfalls des Darlehens abgedeckt gewesen wären.

5.10 Zudem zeigt auch
ein Blick auf die Bilanzstruktur der Rekurrentin, dass die zusätzliche
Darlehensgewährung der Rekurrentin an die Y. AG einzig in der Person des
Aktionärs zu suchen ist: Bei der Y. AG wurde mit Blick auf die finanzielle Lage
ein Rangrücktritt von Seiten der Rekurrentin notwendig. Entsprechend hätte der
Rangrücktritt in Höhe von CHF 150'000 auch in der Bilanz der
darlehensgewährenden Rekurrentin abgebildet und das Darlehen bereits damals
(2013) in der Bilanz hätte wertberichtigt werden müssen. Dies ist erst im
Geschäftsjahr 2015 geschehen, was aufgrund der allgemeinen
Rechnungslegungsvorschriften falsch war. Hätte man dies aber bereits im Jahre
2013 bzw. 2014 getan, so hätte dies wiederum (spätestens) per Ende 2014 zu
einer Unterdeckung nach Art. 725 Abs. 2 OR auf Stufe der Rekurrentin selbst
geführt. Eine Situation, welche ein unabhängiger Dritter so nicht auf sich
genommen hätte. Entsprechend zeigt sich, dass eine solche (weitere) Darlehensgewährung
(nach 2013) auch von Seiten Rekurrentin einem Drittvergleich nicht standhält
bzw. eine weitere Darlehensgewährung nach 2013 mit Blick auf Art. 725 Abs. 2
auf Stufe der Rekurrentin gar nicht möglich gewesen wäre.

5.11 Entsprechend ist
als Zwischenergebnis festzuhalten, dass die Differenz zwischen dem Saldo des
Darlehens im Zeitpunkt des Konkurses der Y. AG (CHF 275'000) und dem Saldo des
Darlehens per Ende des Geschäftsjahres 2013 (CHF 150'000), mithin CHF 125'000
von der Vorinstanz zu recht im Sinne einer geldwerten Leistung auf Stufe der
Rekurrentin aufgerechnet worden ist, da eine weitere Erhöhung des Darlehens
nach dem Geschäftsjahr 2013 einem Drittvergleich nicht standhält. Entsprechend
sind auch die Ausführungen der Vertreterin der Rekurrentin, wonach die
Wertberichtigung insofern keine Sanierungsleistung an die Y. AG darstelle, da
es gar nichts mehr zu sanieren gegeben habe, unbehelflich. Entscheidend bleibt
vielmehr der auch bei Darlehensgewährung zwischen Schwestergesellschaften massgebende
Drittvergleich (Urteil des Bundesgerichts 2C_252/2014, 2C_257/2014 vom 12.
Februar 2016, E. 2.3; BGE 138 II 57, E. 4.2 mit Hinweisen).

6.    Weiter stellt
sich die Frage, ob nicht - wie dies die Vorinstanz moniert - auch die
restlichen bzw. ursprünglichen CHF 150'000 als geldwerte Leistung auf Stufe der
Rekurrentin aufzurechnen sind. Dies mit der Begründung, dass bereits die
anfängliche Darlehensgewährung nicht vollständig mit den vorhandenen Mittel der
Rekurrentin habe abgedeckt werden können und es im Vergleich zu den übrigen
Aktiven als übermässig hoch erschienen sei (Klumpenrisiko). Zudem zeige sich,
dass die Y. AG von dem ursprünglich erhaltenen Darlehen in Höhe von CHF 200'000
den Betrag von CHF 47'486 bzw. von den im Jahr 2012 gewährten Darlehen in Höhen
von CHF 180'000 der Betrag von CHF 126'336 an den Aktionär weiterleitete.

6.1 Im vorliegenden
Fall zeigt sich, dass die Höhe der von der Rekurrentin an die Y. AG gewährten
Darlehen im Vergleich zu den Aktiven gemäss der Aufstellung der Vorinstanz im
Einspracheentscheid vom 21. März 2017 im Verhältnis zu den Gesamtaktiven in der
Tat sehr hoch und damit im Drittvergleich durchaus ungewöhnlich war (60 - 95
Prozent). Dies lässt jedoch noch nicht per se den Schluss zu, dass mit einer
Rückerstattung des Darlehens nicht zu rechnen wäre (vgl. BGE 138 II 57, E.
5.1.3 m.w.H.). Entsprechend kann nicht aufgrund der Höhe des gewährten
Darlehens und dem damit einhergehenden Klumpenrisiko auf Seiten der
Darlehensgeberin, mithin der Rekurrentin vom einem simulierten Darlehen
ausgegangen werden. Vielmehr sind die Voraussetzungen für eine Simulation erst
dort deutlich erfüllt, wo sich der Darlehensschuldner in äusserst angespannten
finanziellen Verhältnissen befindet und nicht in der Lage ist, aus eigener Kraft
seinen aus dem Darlehen resultierenden Verpflichtungen (Zins- und
Amortisationszahlungen) auf Dauer nachzukommen (vgl. dazu BGE 138 II 57, E.
5.1.3 m.w.H.).

6.2  In diesem
Zusammenhang ist festzuhalten, dass die Y. AG als Darlehensnehmerin in den
Jahren 2010 - 2013 das Darlehen - wie oben ausgeführt - teilweise zurückbezahlt
hat. Hinzu kommt, dass das Darlehen unbestrittenermassen jeweils ordnungsgemäss
verzinst wurde. Entsprechend sind die Ausführungen der Vorinstanz mit Blick auf
die jüngste bundesgerichtliche Rechtsprechung diesbezüglich nicht stichhaltig.

6.3 Was die oben
erwähnte Weiterleitung des ursprünglichen Darlehens in Höhe von CHF 200'000
anbelangt, so zeigt sich zwar, dass die Y. AG von dem bis ins Jahr 2012
ge-währten Darlehen in Höhe von CHF 180'000 insgesamt CHF 126'336 an den
Aktionär weiterleitete. Allerdings wurde das Aktionärsdarlehen per Ende 2013
auf CHF 907 reduziert und somit praktisch vollumfänglich wieder zurückgeführt.
Entsprechend und mit Blick auf die allgemeinen Feststellungen des
Bundesgerichts muss deshalb gelten, dass dieser erste Teil des Darlehens nicht
ohne weiteres im Sinne einer geldwerten Leistung aufgerechnet werden kann,
zumal die Bonität des Schuldners, wie oben dargelegt, bis zum Rangrücktritt
nicht grundsätzlich in Frage stand (vgl. zum Ganzen BGE 138 II 57, E. 3.2).

6.4 Demgemäss kann
festgehalten werden, dass Rekurs und Beschwerde in der Weise gutzuheissen sind,
indem die von Seiten der Steuerbehörden erfolgte Aufrechnung von CHF 275'000 um
den bis zum Jahr 2013 gewährten Darlehensbetrag in Höhe von CHF 150'000 auf CHF
125'000 zu reduzieren ist. Im Gegenzug ist die erfolgte Gutschrift der für das
Steuerjahr 2015 verbuchten Zinsen entsprechend zu reduzieren.

7.    Zu prüfen bleibt
schliesslich der Eventualantrag der Vertreterin der Rekurrentin. Darin fordert
sie, dass aufgrund der Beteiligung von 70 % von A. an der Y. AG die Aufrechnung
des Darlehens auf Stufe der Rekurrentin ebenfalls nur in diesem Umfang zulässig
sei. Hierzu gilt es festzuhalten, dass es für die steuerliche Beurteilung
unerheblich ist, ob Herr A. nur zu 70 % an der Y. AG beteiligt ist. Mit seinen
70 % verfügte Herr A. über eine beherrschende Stellung in der Y. AG, was zu
einer vollumfänglichen Aufrechnung des Darlehens auf Stufe der Rekurrentin
ausreicht (vgl. dazu im Grundsatz auch Urteil des Bundesgerichts 2C_252/2014,
E. 6). Die übrigen Ausführungen im Rahmen des Eventualantrages erübrigen sich
vor dem Hintergrund, dass gemäss den vorstehenden Ausführungen hinsichtlich der
Aufrechnung im Sinne einer geldwerten Leistung eine andere Trennlinie gezogen
wurde, ab welchem Zeitpunkt nicht mehr mit der ernsthaften Rückzahlung des
Darlehens gerechnet werden konnte, als wie dies von der Vertreterin der
Rekurrentin gefordert wurde. Gleiches gilt für die diesbezüglichen Vorbringen
der Vorinstanz.

Steuergericht,
Urteil vom 19. März 2018 (SGSTA.2017.36;BST.2017.35)