so_gerichte · SGSTA.2020.29 · 2021-05-03 · de
Staats- und Bundessteuer 2017

Abzüge, selbständige Erwerbstätigkeit, Liegenschaftshändler, StG § 39 DBG Art. 32.In casu gewerbsmässiger Liegenschaftshändler; keine Buchhaltung; wertvermehrende Kosten, Schätzung dieser Kosten, Rückweisung an die Vorinstanz.

Solothurn Steuergericht 03.05.2021 SGSTA.2020.29
Soleure Steuergericht 03.05.2021 SGSTA.2020.29
Soletta Steuergericht 03.05.2021 SGSTA.2020.29

Steuergericht
Urteil
vom
3. Mai 2021
Es wirken
mit:
Präsident:     Th.
A. Müller
Richter:         D.
S. Müller, Roberti
Sekretär:      Hatzinger
In Sachen
SGSTA.2020.29;
BST.2020.22
A + B  Y
v.d.
gegen
Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen
betreffend
Staats- und Bundessteuer 2017
hat das
Steuergericht
den Akten entnommen
:
1.    Mit Datum vom
9.4.2019 wurde den Steuerpflichtigen A und B Y, Z, die definitive (ordentliche)
Veranlagung nach Ermessen für die Staats- und Bundessteuer 2017 eröffnet. Diese
Veranlagung beinhaltete unter anderem Nettogewinne von CHF 558'500.00 und
CHF 211'100.00 aus «Einkünften aus Liegenschaften». Mit eingeschriebener
Eingabe vom 19.4.2019 erhoben die Steuerpflichtigen dagegen Einsprache, worin
sie um eine Veranlagung aufgrund der beigelegten Steuererklärung ersuchten.
2.    Mit Schreiben vom
19.11.2019 liess sich die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen (nachfolgend
Vorinstanz) bei den Steuerpflichtigen verlauten. Sie eröffnete den
Steuerpflichtigen, dass bei der Überprüfung der mit der Einsprache
eingereichten Unterlagen festgestellt worden sei, dass durch den Verkauf von
zwei Liegenschaften ein erheblicher steuerbarer Gewinn aus selbstständiger
Erwerbstätigkeit erzielt worden und diese Abweichung zur bereits vorgenommenen
Ermessensveranlagung im Sinne einer reformatio in peius zu korrigieren sei.
Gemäss gesetzlicher Vorgabe setzte die Vorinstanz den Steuerpflichtigen bis zum
4.12.2019 Frist, um zu der in Aussicht gestellten korrigierten Veranlagung
(Einkommen neu: CHF 637'509.00; satzbestimmendes Einkommen neu: CHF 844'864.00)
schriftlich Stellung zu beziehen.
Die
Steuerpflichtigen nahmen innert verlängerter Frist mit Schreiben vom 31.1.2020
zu den vorgesehenen Veranlagungskorrekturen Stellung, wobei sie darin
beantragten, die Veranlagung für Staatssteuer und direkte Bundessteuer 2017
anhand der eingereichten Belege zu korrigieren, das steuerbare Einkommen für
die Staatssteuer 2017 auf maximal CHF 128'660.00 und dasjenige für die
direkte Bundessteuer 2017 auf maximal CHF 129'757.00 festzulegen, das
steuerbare Vermögen für die Staatssteuer 2017 auf CHF 0.00 festzusetzen
und mit ihnen eine Einspracheverhandlung durchzuführen. Nebst Ausführungen zu
Abzügen für die Säule 3a, Versicherungsprämien, Zuwendungen und Berufsauslagen
hielten die Steuerpflichtigen insbesondere fest, dass aus dem Verkauf der
Liegenschaft GB W Nr. 001 (MFH an der V Strasse 60/62 in W) kein
Grundstückgewinn erzielt worden sei; dieses Resultat entspreche der mit der
Einsprache eingereichten Steuererklärung für die Grundstückgewinnsteuer. Im Übrigen
sei die fragliche Liegenschaft bis zu deren Verkauf im Privatvermögen von Herrn
Y gehalten worden. Beim Verkauf der Liegenschaft am … 2017 sei Herr Y als
Liegenschaftshändler erfasst worden. Dementsprechend müssten auf diesen
Zeitpunkt die Anlagekosten vom Verkaufspreis abgezogen werden, um den
steuerbaren Grundstückgewinn zu ermitteln. Bei wertvermehrenden Aufwendungen
von insgesamt CHF 500'000.00 ergebe sich ebenso ein Grundstückgewinn von CHF 0.00.
Bei der Liegenschaft in X/AG ergebe sich lediglich ein Grundstückgewinn von CHF
53'000.00, da nebst der Schuldübernahme anlässlich des Kaufs auch ein
Schenkungsteil von CHF 141'100.00 in Abzug gebracht werden müsse.
3.    Die von den
Steuerpflichtigen verlangte Einspracheverhandlung fand am 9.6.2020 in den
Räumlichkeiten der Vorinstanz in Olten statt. Anlässlich der Verhandlung
beantragten die Steuerpflichtigen in der Hauptsache, die Investitionskosten in
der Höhe von CHF 500'000.00 bei der Liegenschaft in W für die Berechnung
der Grundstückgewinnsteuer zu berücksichtigen. Gemäss Einspracheprotokoll wurde
alsdann einerseits festgestellt, dass die Steuerpflichtigen die Unterlagen
(Nachweise zur Beurteilung der Investitionskosen) im Rahmen der
Einspracheverhandlung abgegeben hätten, anderseits die noch fehlenden
Zinsnachweise der Hypotheken und die Vertretungsvollmacht für den beigezogenen
Rechtsvertreter noch nachgereicht würden. Zudem ist aus den Akten ersichtlich,
dass der Vorinstanz im Einspracheverfahren vor Erlass des Einspracheentscheids
nebst den Fotos (vor und nach der Sanierung des Gebäudes) der Liegenschaft V
Strasse in W und einem Architektenbericht vom … 2020 auch ein steuerrechtliches
Memorandum vom … 2020 der beigezogenen Rechtsvertretung zugesandt worden war.
4.    In teilweiser
Gutheissung der Einsprache setzte die Vorinstanz mit Einspracheentscheid vom
7.7.2020 das steuerbare Einkommen bei der Staatssteuer 2017 auf CHF 589'341.00
und das satzbestimmende Einkommen auf CHF 463'376.00 fest. Das satzbestimmende
Einkommen bei der Bundessteuer wurde auf CHF 648'600.00 festgelegt. Begründet
wurde der Einspracheentscheid im Wesentlichen damit, dass die beiden im Jahr
2017 verkauften Liegenschaften in W/SO und X/AG im Zeitpunkt des Verkaufs
Geschäftsvermögen darstellten und dass der aus dem Verkauf erzielte
Grundstückgewinn als Einkommen aus selbstständiger Tätigkeit steuerbar sei. Die
durch die Einsprecher beigebrachten Belege seien aus steuerrechtlicher Hinsicht
wenig hilfreich, um den durch die Vorinstanz festgelegten Wertzuwachsgewinn von
CHF 500'000.00 zu widerlegen. So seien die eingereichten drei Rechnungen der C
AG von insgesamt CHF 500'000.00 als blosse Akonto-Rechnungen ohne jeglichen
Detailierungsgrad bezüglich ausgeführter Arbeiten zu qualifizieren. Auch die
eingereichten Fotos (Vorher-Nachher-Fotos) würden lediglich dokumentieren, dass
die getätigten Arbeiten höchstens als werterhaltende Unterhaltsarbeiten zu
qualifizieren seien. Die Wohnungen seien gestrichen worden und es seien
teilweise Bodenbeläge, Küchengeräte und -einrichtungen ersetzt worden, ohne
eine ersichtliche Wertsteigerung zu belegen. Auch das von einem Architekten
vorgelegte Gutachten, das eine Beurteilung der getätigten Aufwendungen vornehme,
sei aus steuerrechtlicher Sicht nicht massgebend. Ebenso sei der beigelegte
Mieterspiegel im vorliegenden Zusammenhang nicht aussagekräftig, weil dieser
lediglich eine Mietzinserhöhung von durchschnittlich CHF 200.00/Monat erzeige
(und zwar innerhalb von drei Jahren), was im Rahmen einer normalen
Mietzinserhöhung liege und keineswegs auf eine Wertsteigerung des Objekts
hindeute. Des Weiteren müsse offengelassen werden, ob eine neue Bodenheizung
überhaupt eingebaut worden sei, da kein Nachweis über deren Anschaffung
vorhanden und zudem auf den eingereichten Fotos deutlich zu erkennen sei, dass
auch nach der Renovation noch Radiatoren installiert geblieben seien. All dies
führe zum Schluss, dass der gesamte Wertzuwachsgewinn von CHF 500'000.00 auf
der Liegenschaft in W zur Besteuerung als Gewinn aus selbstständiger
Erwerbstätigkeit anfalle. Die übrigen Einsprachepunkte bezüglich
steuermindernder Abzüge (Einzahlung in die Säule 3a; Versicherungsprämienabzug;
Schuldzinsenabzug) seien hingegen, mit Ausnahme der geltend gemachten
Zuwendungen von CHF 300.00, entsprechend gutzuheissen.
5.1 Mit Datum vom
7.8.2020 reichten die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten) durch die
beigezogene Rechtsvertretung Rekurs und Beschwerde beim Steuergericht des
Kantons Solothurn ein, mit den Begehren, die vorinstanzliche Verfügung vom
7.7.2019 (recte: 7.7.2020) und die Veranlagung vom 9.4.2019 aufzuheben und die
zuständige Veranlagungsbehörde zu verpflichten, eine Neuveranlagung für das
steuerpflichtige Einkommen 2017 vorzunehmen. Als Eventualantrag wird darin
zudem verlangt, die angefochtene Verfügung insoweit zu korrigieren, als für den
Verkauf der Liegenschaft V Strasse 60/62 in W wertvermehrende Investitionen und
Kosten im Betrag von mindestens CHF 341'614.00 zum Abzug betreffend
Grundstückgewinn zuzulassen seien und zudem bei der Ermittlung des Gewinns aus
dem Verkauf der beiden Liegenschaften in W und X die dafür geschuldeten
gesetzlichen Sozialversicherungsbeiträge zum Abzug zuzulassen, alles unter
Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Staates. Zudem beantragen die
Rekurrenten, zur Abklärung der geltend gemachten wertvermehrenden Aufwendungen
bei der Liegenschaft V Strasse 60/62 einen Augenschein durchzuführen und zur
Bestimmung der wertvermehrenden Aufwendungen (mit Abgrenzung zu den
werterhaltenden Aufwendungen) ein neutrales Fachgutachten einzuholen. Dem
Rechtsvertreter sei das gesamte Aktendossier der Veranlagungsbehörde
zuzustellen unter Einräumung einer angemessenen Frist zur allfälligen Ergänzung
der schriftlichen Rekursbegründung.
5.2 Zur Begründung
ihrer Vorbringen führten die Rekurrenten im Wesentlichen zusammengefasst aus,
dass im Hauptpunkt von Rekurs und Beschwerde der Grundstückgewinn aus dem Verkauf
der Liegenschaft in W stehe. Dabei sei von Bedeutung, dass die Rekurrenten
diese Liegenschaft in den Jahren 2016 und 2017 mit erheblichen Mitteln umgebaut
hätten. Hierfür seien in den Mietwohnungen vor allem wertvermehrende bauliche Änderungen
vorgenommen worden, was nach dem Umbau zu Mietzinserhöhungen von
durchschnittlich CHF 200.00 pro Drei- und Vierzimmerwohnung geführt habe.
Als Folge des
Verkaufs der fraglichen Liegenschaft habe die Steuerverwaltung die Rekurrenten,
welche die Liegenschaft bis zu diesem Zeitpunkt im Privatvermögen hielten,
steuerrechtlich als Liegenschaftenhändler erfasst und die Liegenschaft dem
Geschäftsvermögen zugeordnet. Die Rekurrenten hätten mit einem fachmännischen
Bericht des Architekten D nachgewiesen, dass von der ganzen Investitionssumme
mindestens ein Betrag von CHF 341'616.00 als wertvermehrend zu qualifizieren
sei. Ebenso führe ein fachmännisches Memorandum vom … 2020 der E aus, dass aus
steuerlicher Sicht wertvermehrende Aufwendungen im Betrag von CHF 341'614.00
begründet seien und dieser Betrag bei gewerbsmässigen Liegenschaftenhändlern in
Gänze zum Abzug zugelassen werden müsse. Diese Schlussfolgerung ergebe sich
auch aus der einschlägigen bundesgerichtlichen Rechtsprechung, wonach Steuerpflichtige
bei einem Wechsel von Liegenschaften aus dem Privatvermögen in das
Geschäftsvermögen für die entsprechenden Vorjahre (Jahre im Privatvermögen)
nicht schlechter gestellt werden dürften.
5.3 Es müsse
festgestellt werden, dass die Vorinstanz in mehrfacher Hinsicht den Anspruch
auf rechtliches Gehör der Steuerpflichtigen verletzt habe, indem die Expertise
des Architekten D als Beweismittel nicht berücksichtigt worden sei. Die
Vorinstanz habe sich damit begnügt festzuhalten, dass dieses Gutachten «aus
steuerrechtlicher Sicht nicht massgebend» sei. Das Gutachten des Architekten D
sei aber sehr wohl relevant, zumal dieses in fachmännischer Art die Abgrenzung
von werterhaltenden und wertvermehrenden Investitionen aufzeige. Zudem sei an
der Einspracheverhandlung auch ein Augenschein an der V Strasse beantragt
worden. Auf diesen Antrag sei die Vorinstanz in ihrem Einspracheentscheid gar nicht
eingegangen. Anderseits habe sie die eingereichten Fotos, soweit sie diese
überhaupt beachtet habe, falsch interpretiert. So sei aus den Unterlagen ohne
weiteres zu ersehen, dass es sich um eine neue elektrische Bodenheizung handle,
obwohl die bestehenden Radiatoren nicht entfernt worden und weiterhin in
Betrieb seien. Die Bodenheizung sei im Zusammenhang mit dem neuen
Keramikbodenbelag zur Komfortsteigerung eingebaut worden, was auch im Gutachten
des Architekten ausdrücklich erwähnt worden sei. Des Weiteren habe die
Vorinstanz in ihrer Verfügung (Einspracheentscheid) vom 7.7.2020 das zu den
Akten gegebene Memorandum mit keinem Wort erwähnt; man müsse gar davon
ausgehen, dass dieses Memorandum gar nicht zur Kenntnis genommen worden sei.
Wenn die
Vorinstanz bei vorliegender Beweisofferte ohne eigene Abklärungen die Anträge
der Rekurrenten einfach rundweg abweise und die eingereichten Urkunden gar
nicht zur Kenntnis nehme bzw. sich mit diesen nicht auseinandersetze, so
verletze sie ihre Pflichten im Veranlagungsverfahren, insbesondere die sich aus
der zitierten gesetzlichen Vorgabe ergebenden Pflichten der Untersuchungsmaxime.
Den Rekurrenten sei der Nachweis gelungen, dass sie zur Sanierung der
Liegenschaft an der V Strasse in W einen Gesamtbetrag von CHF 500'000.00
investierten; aus den Beiblättern zu den Rechnungen ergebe sich jeweils im
Detail, was für Arbeiten ausgeführt worden seien. So werde erzeigt, dass es
sich bei der Investition nicht nur um Unterhaltsarbeiten handle. Vielmehr ginge
es um den Einbau von bisher nicht vorhandenen Bauteilen (elektrische
Bodenheizung mit zugehörigen Elektroinstallationen; neue Keramikböden im
Zusammenhang mit der neuen Bodenheizung; verbesserte Wohnungstüre; qualitativ
verbesserte Einrichtungen; Einbau von langlebigen Plattenböden anstelle der
bisherigen Beläge aus Laminat und Novilon). Bei einem Kaufpreis von CHF
2'615'000.00 und getätigten Investitionen von CHF 500'000.00 sei naheliegend,
von einer Totalsanierung zu sprechen. Mit der Investition übersteige der
Liegenschaftswert deren Kaufpreis erheblich. So habe das Bundesgericht in
seiner Praxis zur Besteuerung von Grundstückgewinnen festgehalten, dass in
Anwendung des Kongruenzprinzips nur der «unverdiente» Wertzuwachs steuerlich
erfasst werden soll. Der Mehrwert, welcher durch Investitionen des
Grundstückveräusserers durch Einsatz von Kapital und/oder Arbeit geschaffen
wurde, solle dieser Besteuerung nicht unterliegen. Die Grundstückgewinnsteuer
soll folglich nur die konjunkturelle Wertsteigerung erfassen. Auf den vorliegenden
Fall bezogen bedeute dies, dass die nach dem Kauf getätigten Investitionen der
Rekurrenten nicht als steuerbarer konjunktureller Wertzuwachs gelten und
deshalb nicht als Substrat für die Grundstückgewinnsteuer zur Verfügung
stünden.
5.4 Abschliessend
wiederholen die Rekurrenten die in ihrer Rekurs- und Beschwerdeschrift die eingangs
gestellten Anträge zu den zu gewährenden Steuerabzügen bezüglich der allenfalls
anfallenden Sozialabgaben, den Beizug bzw. die Aushändigung der
vorinstanzlichen Verfahrensakten, den durchzuführenden Augenschein und die
Einholung eines Sachverständigengutachtens.
6.    Die Vorinstanz
liess sich mit Eingabe vom 31.8.2020 ans Kantonale Steuergericht zu Rekurs und
Beschwerde vernehmen. Bezüglich des durch die Rekurrenten erhobenen Vorhalts,
im Verfahren das rechtliche Gehör verletzt zu haben, wird ausgeführt, dass das
Expertengutachten des Architekten sowohl im Rahmen der Einspracheverhandlung
als auch in deren Nachgang zur Beurteilung des Sachverhalts und zur
Entscheidfindung herangezogen worden sei. Allerdings sei sie - die Vorinstanz -
zum Schluss gelangt, dass diese Expertise die steuerliche Abgrenzung zwischen
Werterhaltung und Wertvermehrung nicht korrekt wiedergebe, weshalb sie sich der
Meinung des Experten nicht anschliessen konnte. Des Weiteren sei in der
Verfügung vom 7.7.2020 in Punkt 4 zum Gutachten entsprechend schriftlich
Stellung genommen worden. Dasselbe gelte für das Memorandum, welches der
Veranlagungsbehörde nach der Einspracheverhandlung noch nachgereicht worden
sei. Auch dieses Memorandum sei sehr wohl in die Entscheidfindung mit
einbezogen worden. Allerdings sei man auch hier zu ganz anderen Schlüssen
gelangt als die Rekurrenten. Das Memorandum habe gar die Auffassung der
Vorinstanz bestärkt, zumal dieses nochmals verdeutlicht habe, dass die
betroffene Liegenschaft mit Baujahr 1973 in den Jahren 2015 und 2016 erstmals
einer Renovation unterzogen worden sei, was klarerweise auf Arbeiten zum Zweck
der Werterhaltung und der Erhaltung eines zeitgemässen Ausbaustandards
hindeute. Zudem sei die Fotodokumentation sowohl während als auch noch einmal
nach der Einspracheverhandlung studiert worden. Die Dokumentation habe gar
massgeblich zur getroffenen Entscheidung beigetragen, weil auf den
Vorher-Nachher-Fotos deutlich zu erkennen gewesen sei, dass keine
wertsteigernden Massnahmen stattgefunden hätten. Auch die angebliche
Bodenheizung müsse allenfalls als Anpassung an heutige Standards betrachtet
werden. Der durch die Rekurrenten beantragte Augenschein sei als nutzlos
eingestuft worden, weil eine Besichtigung vor Ort nur den Ist-Zustand
dokumentiert hätte, ohne den vorherigen Zustand eruieren zu können. Letztlich
fehle es trotz der zahlreichen ein- und nachgereichten Unterlagen an konkreten
Rechnungen und Nachweisen bezüglich der Anschaffung der Baumaterialien und
Geräte. Es seien lediglich drei Akonto-Rechnungen mit einer groben Auflistung
über die angeblich getätigten Arbeiten eingereicht worden. Es sei jedoch nicht
ersichtlich, wie sich die Kosten im Detail zusammensetzten; so würden Angaben
zu aufgewendeten Arbeitsstunden oder Einstandspreisen für verwendete Materialien
und Geräte fehlen. Die rudimentäre Rechnungsstellung lasse einzig den Schluss
zu, dass die Liegenschaft instand gestellt worden sei; auch würden die
durchwegs gerundeten Rechnungen aus der eigenen Firma des Rekurrenten stammen.
Die rechnerische Umlagerung der Gesamtinvestitionskosten von CHF 500'000.00 auf
die gemäss Mieterspiegel zwölf betroffenen Wohnungen mache zudem klar, dass die
erfolgte Renovation nur dazu diente, die Mietobjekte wieder auf einen aktuellen
Stand zu bringen. Die in der Folge vorgenommene Anpassung der Mietzinse sei daher
nur eine logische Konsequenz, nicht aber ein Hinweis auf wertvermehrende
Investitionen.
7.    Die Rekurrenten
äusserten sich mit Rechtsschrift vom 8.1.2021 zur vorinstanzlichen
Vernehmlassung zusammengefasst wie folgt: Es werde an den Rechtsbegehren von
Rekurs und Beschwerde vollumfänglich festgehalten, insbesondere am Antrag, dass
bei einem Augenschein des Steuergerichts die baulichen Investitionen und deren
steuerrechtliche Qualifikation abzuklären seien und ein Gutachten über den
wertvermehrenden Anteil der Gebäuderenovationen 2015/2016 einzuholen sei. Wenn
die Veranlagungsbehörde in ihrer Vernehmlassung meine, dass sowohl das
fachmännische Gutachten wie das steuerrechtliche Memorandum zur Frage der
Abgrenzung von werterhaltenden und wertvermehrenden Investitionen nichts
beitragen würden, so sei dies offensichtlich falsch. Das fachmännische
Gutachten von Architekt D zeige detailliert auf, welche der von den Rekurrenten
ausgeführten Arbeiten dem Unterhalt der Liegenschaft dienen (werterhaltend) und
welche eine Wertvermehrung der Liegenschaft beinhalten würden. So zeige er auf,
dass die neuen Wohnungstüren wie auch die Spiegelschränke im Badezimmer
gegenüber normalen Einrichtungen einen erheblichen Mehrwert aufweisen würden,
dass die neu eingebaute zusätzliche elektrische Bodenheizung (inkl.
Unterlagsböden) eine wertvermehrende Neuanschaffung bedeute, dass die neu
eingebauten Geräte in der Küche gegenüber den bisherigen hochwertiger seien und
dass der Ersatz von Laminat und Novilon durch qualitativ erheblich bessere
Platten als Bodenbeläge ebenfalls einen erheblichen Mehrwert darstellten. Das
zusätzlich eingereichte steuerrechtliche Memorandum komme zum Schluss, dass
eine Mischung von werterhaltenden und wertvermehrenden Bauarbeiten vorliege.
Aufgrund des Betrags für die Investitionen müsse davon ausgegangen werden, dass
die ausgeführten Bauarbeiten einer Totalsanierung im steuerrechtlichen Sinne
nahekommen würden, womit wertvermehrende Investitionen kaum bestritten werden
könnten. Dazu kämen die Fotodokumentation und der nach erfolgtem Umbau erhöhte
Mietzins für die Wohnungen. Nach den fachmännischen Feststellungen gehe es bei
den durch die baulichen Investitionen erstellten Gebäudeänderungen zumindest zu
einem wesentlichen Teil um dauernde Verbesserungen, welche zu einer
Wertsteigerung der Liegenschaft führten. Dies zeige sich neben den angehobenen
Mietzinsen auch im gegenüber dem Liegenschaftsankauf stark gestiegenen
Verkaufspreis des Gebäudes. Die Veranlagungsbehörde beziehe sich für ihre
Ausführungen allein auf Mutmassungen. Eine Besichtigung der ausgeführten
Arbeiten habe sie abgelehnt, obwohl die neuen Bauarbeiten anhand der
eingereichten Fotos mit dem Vorzustand hätten verglichen werden können.
Namentlich der Neueinbau einer Bodenheizung sei keine „Anpassung an heutige
Standards“, sondern eindeutig ein qualitativer Mehrwert. Diesbezüglich könne
auch auf die Liegenschaftskostenregelungen in anderen Kantonen verweisen
werden. Das gelte auch für andere Bauarbeiten (Haustüren, Spiegelschränke im
Badezimmer etc.). Dies alles würde bei einem Augenschein ohne weiteres
bestätigt.
Die
Veranlagungsbehörde bemängle, dass keine Detailrechnungen eingereicht worden
seien, weshalb der Nachweis für eine Wertsteigerung fehle. Die Rekurrenten
hätten jedoch mit der Einreichung der Rechnungen mit Detailpositionen sowie des
fachmännischen Architektengutachtens und des steuerrechtlichen Memorandums
ihren Mitwirkungs- und Verfahrenspflichten vollumfänglich erfüllt. Aus diesen
Beweisunterlagen könne ohne weiteres die steuerrechtliche Aufteilung der
Bauinvestitionen auf werterhaltend und wertvermehrend vorgenommen werden. Die
Veranlagungsbehörde qualifiziere jedoch die eingereichten Beweisunterlagen als
nicht stichhaltig. Deshalb würden die Rekurrenten an ihren bereits gestellten
Anträgen auf Augenschein und Einholung eines steuerrechtlichen Gutachtens festhalten.
Mittels Expertisen könnten die tatsächlichen Verhältnisse abgeklärt werden. Die
Einholung eines Gutachtens zur fachmännischen Feststellung des steuerlich
massgebenden Sachverhalts sei im Gesetz vorgesehen.
Die
Veranlagungsbehörde bewerte die von den Rekurrenten eingereichten Beweismittel
ganz anders als sich die Fakten präsentieren würden und meine, sie seien nicht
geeignet, wertvermehrende Arbeiten nachzuweisen; dies, obwohl die Steuerbehörde
selber keine eigenen anderslautenden Beweismittel habe und sowohl Augenschein
wie Expertise ablehne. Die Vermutung scheine nicht abwegig, dass die
Veranlagungsbehörde den Umstand, dass die Rekurrenten in den Vorjahren im
Hinblick auf den wertvermehrenden Charakter ihrer Investitionen steuerlich
keine Unterhaltsarbeiten abgezogen hätten, zu ihrem Vorteil ausnutzen möchte.
Grundsätzlich gehe die Praxis davon aus, dass bei grösseren Umbauarbeiten
sowohl wertvermehrende wie werterhaltende Arbeiten vorhanden seien. Im
Mietrecht wende man zum Zweck der Beweiserleichterung in solchen Fällen für
Mehrwerte Pauschalansätze von 50 % bis 70 % an. Im Steuerrecht seien die
entsprechenden Anteile zu schätzen. An der Liegenschaft seien in fast allen
Arbeitsgattungen Bauarbeiten ausgeführt worden (ähnlich einem Neubau).
Innerhalb von knapp zwei Jahren seien CHF 500‘000.00 investiert worden, bei
einem Kaufpreis der Liegenschaft von CHF 2‘615‘000.00. Mit all den Sanierungen
sei der Wohnkomfort auf einen höheren Stand gehoben worden. Die Ansicht der
Veranlagungsbehörde, dass gar keine wertvermehrenden Aufwendungen vorhanden
wären, widerspreche den Fakten. Auch die nach den Bauarbeiten erhöhten Mietzinse
würden ein weiteres Indiz für das Vorliegen wertvermehrender Aufwendungen
darstellen.
Nach der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung solle bei der Besteuerung der
Grundstückgewinne in Anwendung des Kongruenzprinzips nur der „unverdiente“
Wertzuwachs steuerlich erfasst werden, nicht jedoch der Mehrwert, welcher durch
Investitionen des Veräusserers geschaffen wurde. Die Grundstückgewinnsteuer
solle nur die konjunkturelle Wertsteigerung erfassen. Dies heisse für den
vorliegenden Fall, dass die nach dem Kauf getätigten Investitionen der
Rekurrenten nicht als steuerbarer konjunktureller Wertzuwachs gelten und
deshalb nicht Substrat für die Grundstückgewinnsteuer darstellen könnten. Dafür
spreche im vorliegenden Fall insbesondere auch, dass die Zeitspanne zwischen
Kauf und Verkauf der Liegenschaft von nicht einmal zwei Jahren zur Begründung
einer konjunkturellen Wertsteigerung von CHF 500‘000.00 nicht ausreichen würde.
Auch spreche die Praxis des Bundesgerichts zur Abzugsfähigkeit von Kosten und
Aufwendungen des gewerbsmässigen Liegenschaftenhändlers gegen die Verweigerung
der Abzugsfähigkeit der Liegenschaftsinvestitionen im vorliegenden Fall; dies
nachdem das Bundesgericht festgehalten habe, dass Steuerpflichtige bei einem
Wechsel von Liegenschaften vom Privatvermögen ins Geschäftsvermögen für die
entsprechenden Vorjahre (Jahre im Privatvermögen) nicht schlechter gestellt
werden dürften. Entsprechend seien mit der Qualifikation der Rekurrenten
anlässlich des Verkaufs der Liegenschaft als gewerbsmässige Liegenschaftenhändler
die in den Vorjahren getätigten wertvermehrenden Investitionen als Abzug zu
berücksichtigen. Der gewerbsmässige Liegenschaftenhändler könne alle
Aufwendungen zum Abzug bringen, welche ihm im Hinblick auf die Erzielung des in
Frage stehenden Gewinns erwachsen würden.
Das
Steuergericht zieht in
Erwägung
:
1.    Rekurs
(betreffend Staatssteuer) und Beschwerde (betreffend Bundessteuer) erfolgten
frist- und formgerecht. Das Steuergericht ist sachlich zuständig (§ 160 des
Steuergesetzes, StG, BGS 615.11; Art. 140 des Bundesgesetzes über die direkte
Bundessteuer, DBG, SR 642.11; § 4 der Vollzugsverordnung zum DBG, BGS 613.31).
Auf die Rechtsmittel ist einzutreten.
2.    In Bezug auf den
Streitgegenstand (Besteuerung von gewerbsmässigen Liegenschaftshändlern) sind
die Regelungen des kantonalen Steuerrechts und des Rechts der direkten
Bundessteuer im Wesentlichen gleichlautend, so dass es sich rechtfertigt,
Rekurs und Beschwerde gemeinsam zu behandeln. Differenzierungen werden - soweit
nötig - vorgenommen. Nachfolgend gilt zu klären, inwieweit der durch die
Vorinstanz den Rekurrenten aus dem Verkauf der Liegenschaft V Strasse in W
aufgerechnete Gewinn allenfalls durch Aufwendungen i.w.S. zu reduzieren ist.
3.    Vorab ist zu
entscheiden, ob - wie die Rekurrenten ausführen - im vorinstanzlichen Verfahren
das rechtliche Gehör nicht gesetzeskonform gewährt worden ist. Die Rekurrenten
sehen den Grundsatz des rechtlichen Gehörs insbesondere dadurch verletzt, dass
die Veranlagungsbehörde ihren Anträgen auf Vornahme eines Augenscheins und
Einholung eines steuerrechtlichen Gutachtens nicht entsprochen hat. Es kann
sich denn durchaus fragen, ob die Vorinstanz die Ablehnung der offerierten
Beweise nicht näher hätte begründen müssen.
Das kantonale
Steuergericht hat im Rekurs- und Beschwerdeverfahren volle Kognition und könnte
die beantragten Beweise im vorliegenden Verfahren einholen, zumal sie
wiederholt worden sind. Die Beweisanträge sind jedoch aus den nachfolgenden
Gründen abzuweisen:
3.1 Nach konstanter
Praxis des Bundesgerichts (vgl. etwa Urteil 2C_576/2010 vom 29. November 2010,
E. 2.2) kann das Gericht in antizipierter Beweiswürdigung auf die Abnahme von
beantragten Beweismitteln verzichten, wenn es aufgrund bereits erhobener
Beweise oder aus anderen Gründen den rechtserheblichen Sachverhalt für genügend
geklärt hält und überzeugt ist, seine rechtliche Überzeugung würde durch
weitere Beweiserhebungen nicht geändert. Dies kann etwa der Fall sein, wenn die
noch im Raum stehenden Beweisanträge eine nicht erhebliche Tatsache betreffen
oder offensichtlich untauglich sind, etwa weil ihnen die Beweiseignung an sich
abgeht oder die betreffende Tatsache aus den Akten bereits genügend ersichtlich
ist.
3.2 Ein Augenschein
wie er von den Rekurrenten beantragt wird, könnte höchstens Aufschluss über den
Ist-Zustand der Liegenschaft geben, jedoch nicht einen Vergleich mit dem
Zustand der Liegenschaft vor der Vornahme der in Frage stehenden Bauarbeiten
ermöglichen. Es ist somit nicht zu erwarten, dass ein solcher Augenschein zum
hier relevanten Beweisthema etwas Entscheidendes beitragen könnte, weshalb auf
dieses Beweismittel in antizipierter Beweiswürdigung verzichtet werden durfte
und auch vorliegend weiterhin verzichtet wird.
3.3 Im Weiteren
beantragen die Rekurrenten die Einholung eines Gutachtens über den
wertvermehrenden Anteil der Gebäuderenovationen 2015/2016. Im Lauf des
Verfahrens haben die Rekurrenten indessen bereist ein „fachmännisches
Gutachten“ eines Architekten und ein „steuerrechtliches Memorandum“
eingereicht. Es ist nicht einzusehen, inwiefern das von den Rekurrenten
beantragte weitere Gutachten massgeblich zur Entscheidfindung beitragen könnte.
Auch auf dieses Beweismittel ist daher in antizipierter Beweiswürdigung zu
verzichten.
4.    Die Vorinstanz
hat die Rekurrenten als gewerbsmässige Liegenschaftenhändler qualifiziert und
dementsprechend den von ihr berechneten Gewinn bei den Kantons- und
Gemeindesteuern der Einkommenssteuer (und nicht der Grundstückgewinnsteuer)
unterstellt. Auch hat sie den Gewinn in die Berechnung des steuerbaren
Einkommens bei der direkten Bundessteuer einbezogen. Soweit ersichtlich haben
die Rekurrenten gegen die Qualifikation als gewerbsmässige
Liegenschaftenhändler keine Einwendungen erhoben. Zwar wendet das Kantonale
Steuergericht das Recht von Amtes wegen an. Den Akten lassen sich indessen
keine Anhaltspunkte dafür entnehmen, dass die von den Rekurrenten akzeptierte
Auffassung der Veranlagungsbehörde, bei diesen handle es sich um gewerbsmässige
Liegenschaftenhändler, offensichtlich unrichtig wäre. Es besteht daher kein
Grund, von dieser Qualifikation abzuweichen.
Eine andere
Frage ist diejenige, ab wann die Rekurrenten als gewerbsmässige
Liegenschaftenhändler zu gelten hatten. Gemäss § 49 Abs. 2 lit. b StG gilt bei
der Grundstückgewinnsteuer - entsprechend dem im Kanton Solothurn zur Anwendung
gelangenden dualistischen System - auch die Überführung eines Grundstücks vom
Privatvermögen ins Geschäftsvermögen als Veräusserung. Auf diesen Zeitpunkt hin
ist somit grundstückgewinnsteuerlich abzurechnen. Eine solche Abrechnung ist
indessen im vorliegenden Falle soweit ersichtlich nie erfolgt. Dies kann aber
nur bedeuten, dass das in Frage stehende Grundstück sich gar nie im
Privatvermögen der Rekurrenten befunden haben kann. Es ist daher davon
auszugehen, dass die Tätigkeit als gewerbsmässiger Liegenschaftenhändler mit
dem Erwerb der Liegenschaft begonnen wurde (analog dem vom Bundesgericht mit
Urteil 2C_551/2018 vom 11. Juni 2019 beurteilten Sachverhalt, vgl. E. 2.2.3
und 2.2.4).
Als unrichtig
erweist sich daher die von den Rekurrenten in ihren Rechtsschriften vertretene
Auffassung, die Qualifikation der Rekurrenten als gewerbsmässige
Liegenschaftenhändler habe erst anlässlich des Verkaufs der Liegenschaft
stattgefunden, also quasi eine „logische Sekunde“ vor dem Verkauf. Vorher hätte
sich die Liegenschaft im Privatvermögen der Rekurrenten befunden. Wäre diese
Auffassung zutreffend, so hätte die Steuerverwaltung richtigerweise eine
Grundstückgewinnsteuerveranlagung treffen müssen, infolge Überführung der
Liegenschaft vom Privatvermögen ins Geschäftsvermögen. Da dies nicht geschehen
ist, muss davon ausgegangen werden, dass die Liegenschaft von Anfang an, also
seit dem Kauf derselben, zum Geschäftsvermögen der Rekurrenten gehört hat.
5.    Die Bestimmungen
von § 39 StG und Art. 32 DBG betreffend die abziehbaren Unterhaltskosten von
Liegenschaften stehen ausdrücklich unter dem Titel „Privatvermögen“. Die
entsprechenden Regelungen, mit Einschluss der Grundsätze der Abgrenzung der
werterhaltenden von den wertvermehrenden baulichen Massnahmen, gelten hingegen
nicht, jedenfalls nicht direkt für Liegenschaften des Geschäftsvermögens.
Bei
Liegenschaften im Geschäftsvermögen sind für die Ermittlung der sich aus diesen
Liegenschaften ergebenden Gewinne die Grundsätze der zeitlichen Realisierung
des Einkommens sowie das Vorsichtsprinzip (mit dem damit zusammenhängenden
abgeleiteten Imparitätsprinzip) und der Grundsatz der Periodizität
heranzuziehen. Aus dem Vorsichtsprinzip folgt namentlich, dass die Lage des
Geschäftsbetriebes nicht besser dargestellt werden darf als sie tatsächlich
ist. Dies bedeutet namentlich, dass angefallene Kosten nicht aktiviert werden
dürfen, wenn sie nicht tatsächlich zu einem Mehrwert des in Frage stehenden
Vermögensgegenstandes führen. Dies führt dazu, dass auch bei Liegenschaften des
Geschäftsvermögens solche Kosten, welche lediglich der Erhaltung der
Liegenschaft in ihrem bisherigen Zustand dienen, nicht aktiviert werden dürfen.
Vielmehr sind sie, unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Periodizität,
jeweils in der Geschäftsperiode, in der sie angefallen sind, von den
entsprechenden Erträgen in Abzug zu bringen sind. In diesem Sinne ist die
Abgrenzung der werterhaltenden Massnahmen von denjenigen, die zu einer
Wertsteigerung führen, auch im Geschäftsvermögen von Bedeutung. Es ist jedoch
davon auszugehen, dass die entsprechende Differenzierung im Geschäftsvermögen
nicht deckungsgleich ist mit jener, die für Liegenschaften des Privatvermögens
gilt. Tendenziell dürfte der Anteil der wertvermehrenden Massnahmen im
Geschäftsvermögen eher grösser sein, da hier konkret zu prüfen ist, ob sich
gegenüber dem Anschaffungswert bzw. dem Buchwert der Liegenschaft eine
Wertsteigerung ergibt, während im Privatvermögen teilweise auf einen
objektivierten Begriff der Unterhaltskosten abgestellt wird.
6.1 Die von den
Rekurrenten ausgeführten baulichen Arbeiten haben zweifellos teilweise zu einer
Erhöhung des Werts der Liegenschaft gegenüber dem ursprünglichen Kaufpreis
geführt. Dies ergibt sich im Übrigen auch daraus, dass die Rekurrenten nach
Ausführung der in Frage stehenden baulichen Arbeiten die Mieten erhöht haben.
Die Vorinstanz führt in ihren Erörterungen mehrmals aus, dass die im Nachgang
zu den in die Liegenschaft an der V Strasse in W getätigten Investitionen
erfolgten Mietzinserhöhungen kein Indiz für eine Wertsteigerung des Objekts
darstellten. Vielmehr müssten diese durchschnittlichen Mietzinserhöhungen von
ca. CHF 200.00/Monat innerhalb von drei Jahren im Rahmen einer normalen
Mietzinserhöhung - ohne Wertsteigerungscharakter - betrachtet werden.
Dieser
Argumentation kann nicht gefolgt werden. Das geltende Mietrecht regelt die
Anpassung (sprich Erhöhung) der Mietzinse bei Wohn- und Geschäftsräumen bei
einem laufenden Mietverhältnis insofern genau, als diese u.a. durch
Kostensteigerungen oder Mehrleistungen des Vermieters begründet sein müssen (Art.
269a lit. b OR). So wird dem Vermieter zugestanden, wertvermehrende
Investitionen als Mietzinserhöhung geltend zu machen. Als Mehrleistungen im
Sinne von Art. 269a lit. b OR gelten Investitionen für wertvermehrende
Verbesserungen, die Vergrösserung der Mietsache sowie zusätzliche
Nebenleistungen. Die Kosten umfassender Überholungen gelten in der Regel zu 50
bis 70 Prozent als wertvermehrende Investitionen (Art. 14 Abs. 1 VMWG; vgl.
auch Urteil 4A_470/2009 des Bundesgerichts vom 18. Februar 2010, E. 2).
Zwar ist die
Abgrenzung von Wertvermehrungen und Unterhalt im Miet- und Steuerrecht nicht
exakt dieselbe (vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 18. Februar 2010, a.a.O., E.
3.3 mit Hinw.). Aus dem sich in den Akten befindenden Mieterspiegel ist aber
ersichtlich, dass insbesondere auch mehrjährige Mietverhältnisse nach der hier
interessierenden Investitionsphase eine Mietzinserhöhung erfahren haben, mithin
in den fraglichen Mietwohnungen der Liegenschaft sog. wertvermehrende
Verbesserungen stattgefunden haben müssen. Werterhaltende Aufwendungen bzw.
reine Ersatzinvestitionen erlauben keine Mietzinserhöhung (vgl. statt vieler:
Mietrecht für die Praxis, 9. A., S. 524 f.).
6.2 Nach Auffassung
des Kantonalen Steuergerichts müssen alle Kosten als wertvermehrend
qualifiziert werden, die im Fall der Führung einer Geschäftsbuchhaltung
aktivierungsfähig gewesen wären. Dazu gehören etwa auch die beim Erwerb der
Liegenschaft bezahlten Handänderungssteuern, Notariatskosten und
Grundbuchgebühren, handelt es sich doch dabei um einen Teil der Anlagekosten
(vgl. Urteil 2C_551/2018 des Bundesgerichts vom 11. Juni 2019, E. 3.3.2). Dass
die Rekurrenten effektiv keine Buchhaltung geführt haben, kann ihnen nicht zum
Vorwurf gemacht werden, haben sie doch erst im Rahmen der Steuerveranlagung
davon erfahren, dass sie als Liegenschaftshändler qualifiziert werden. Mangels
Buchhaltung muss nun indessen der Anteil der wertvermehrenden Kosten, die vom
Gewinn in Abzug gebracht werden können, ermessensweise ermittelt werden. Die
Vornahme einer solchen Schätzung kann nicht Aufgabe des Kantonalen
Steuergerichts sein, weshalb die Sache zu neuer Veranlagung an die Vorinstanz
zurückzuweisen ist. Im Rahmen der neuen Veranlagung wird die Steuerverwaltung
auch eine Rückstellung für die Sozialversicherungsabgaben (AHV/IV/EO/FAK)
vorzunehmen haben, wie die Rekurrenten dies richtigerweise verlangen, gehören
doch die Sozialversicherungsbeiträge zu den vom Einkommen aus selbständiger
Erwerbstätigkeit abziehbaren Kosten.
7.    Nach diesen
Ausführungen sind Rekurs und Beschwerde teilweise gutzuheissen. Die Streitsache
ist im Sinne der vorstehenden Erwägungen an die Vorinstanz zurückzuweisen.
Gerichtskosten sind keine zu erheben. Den Rekurrenten ist für das vorliegende
Verfahren eine reduzierte Parteientschädigung von CHF 1'500.00 (inkl. Auslagen
und MWST) aus der Staatskasse zu entrichten (§ 163 Abs. 4 StG; § 160 f. des
Gebührentarifs, BGS 615.11).
****************
Demnach
wird
erkannt
:
1.
In teilweiser
Gutheissung von Rekurs und Beschwerde wird die Verfügung der
Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen vom 7. Juli 2020 aufgehoben und die Sache zu
neuem Entscheid im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen.
2.
Es werden keine
Gerichtskosten erhoben.
3.
Den
Rekurrenten/Beschwerdeführern wird zulasten des Staates eine reduzierte
Parteientschädigung von CHF 1'500.00 (inkl. Auslagen und MWST) zugesprochen.
Im
Namen des Steuergerichts
Der
Präsident:                   Der Sekretär:
Dr. Th. A. Müller                W.
Hatzinger
Rechtsmittel:
Gegen diesen
Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:
Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in
öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat
die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die
Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.
Dieser Entscheid ist
schriftlich zu eröffnen an:
- Vertreterin der Rekurrenten/
Beschwerdeführer (eingeschrieben)
- VB Olten-Gösgen (mit
Akten)
- KStA, Recht und
Aufsicht
- Finanzdepartement
- Steuerregisterführer
der EG
- EStV, Hauptabt. dir.
BSt, Bern
Expediert am: