so_gerichte · SGNEB.2003.4 · 2005-07-04 · de
Handänderungssteuer / Kaufrechtsverzicht

StG § 206 Abs. 1 lit. b - Handänderungssteuer; Kaufrechtsverzicht. Der Verzicht auf ein Kaufsrecht an einem Grundstück unterliegt der Handänderungssteuer. Das ist auch dann der Fall, wenn der Verzicht zugunsten einer im Miteigentum von zwei Ehegatten stehenden Unternehmung erfolgt und der verzichtende Kaufsrechtsinhaber der Ehemann ist, der im internen Verhältnis mit seiner Ehefrau dem Güterstand der Gütergemeinschaft unterstellt ist, im externen Verhältnis aber der Errungenschaftsbeteiligung.

Solothurn Steuergericht 04.07.2005 SGNEB.2003.4
Soleure Steuergericht 04.07.2005 SGNEB.2003.4
Soletta Steuergericht 04.07.2005 SGNEB.2003.4

KSGE 2005 Nr. 9
StG § 206 Abs. 1
lit. b
-
Handänderungssteuer; Kaufrechtsverzicht. Der Verzicht auf ein Kaufsrecht an
einem Grundstück unterliegt der Handänderungssteuer. Das ist auch dann der
Fall, wenn der Verzicht zugunsten einer im Miteigentum von zwei Ehegatten
stehenden Unternehmung erfolgt und der verzichtende Kaufsrechtsinhaber der
Ehemann ist, der im internen Verhältnis mit seiner Ehefrau dem Güterstand der
Gütergemeinschaft unterstellt ist, im externen Verhältnis aber der
Errungenschaftsbeteiligung.
Urteil SGNEB.2003.4 vom 4. Juli 2005
Sachverhalt:
1.         X. erwarb mit
Kaufrechtsvertrag vom 22. Juni 2001 von Y. Kaufsrechte für die Grundstücke GB
Nrn. 2830 (bis 30. April 2002) und 733 (bis 31. März 2003). Mit Kaufvertrag vom
14. Mai 2002 verkaufte Y die beiden Grundstücke Nrn. 2830 und 733 an die Z-AG.
Im gleichen Vertrag erteilte X. seine Einwilligung zur Löschung des Kaufsrechts
auf GB Nr. 733. Das auf GB Nr. 2830 eingetragene Kaufsrecht wurde zufolge Zeitablaufs
von Amtes wegen im Grundbuch gelöscht. Für die Löschung des Kaufsrechts auf GB
Nr. 733 wurde X. mit Datum vom 28. Juni 2002 für eine Handänderungssteuer im
Betrag von Fr. 16'234.--, berechnet auf einem Abgabewert von Fr.
742'000.--, veranlagt.
2.         Mit seiner Einsprache vom
9. Juli 2002 machte X. geltend, dass die Grundstückkäuferin Z-AG mehrheitlich
in seinem Eigentum stehe und er mit dem Grundstückkauf durch die Gesellschaft
wirtschaftlich Eigentümer der Parzelle Nr. 733 geworden sei. Er habe zugunsten
einer ihm selbst gehörenden Gesellschaft auf das Kaufsrecht verzichtet, was
keine Handänderungssteuer auslösen könne, da es an der geforderten
wirtschaftlichen Handänderung fehle. Zudem sei in der Löschung eines
Kaufsrechts kein handänderungssteuerpflichtiger Tatbestand zu erkennen.
Die
Vorinstanz wies die Einsprach ab mit der Begründung, dass der Verzicht auf die
Ausübung eines Kaufsrechts zu Gunsten eines Dritten nach ausdrücklichem
Gesetzeswortlaut die Handänderungssteuer auslöse. Da X. gestützt auf die
güterrechtlichen Verhältnisse mit seiner Ehefrau nicht über eine
Mehrheitsbeteiligung an der Grundstückkäuferin verfüge, habe er nach dem
Verzicht auf das Kaufsrecht keine wirtschaftliche Verfügungsmacht über das
Grundstück mehr gehabt.
3.         Vor Steuergericht machte X.
geltend, dass aufgrund der wirtschaftlichen Betrachtungsweise der aufgrund des
Ehevertrages bestehende interne Güterstand (also Gütergemeinschaft) und nicht
der externe Güterstand (also Güterverbindung bzw. Errungenschaftsbeteiligung)
massgebend sei. Der Verzicht auf ein intern im Gesamteigentum beider Ehegatten
stehendes Kaufsrecht zugunsten einer ebenfalls im Gesamteigentum beider
Ehegatten stehenden Immobiliengesellschaft stelle keine wirtschaftliche
Handänderung dar. Die Grundstückkäuferin Z-AG sei eine 100%-Tochter der A. AG.
Beide Gesellschaften seien Immobiliengesellschaften. Die A. AG stehe im
ungeteilten Gesamteigentum beider Ehegatten. Aufgrund der wirtschaftlichen
Identität zwischen dem auf das Kaufsrecht Verzichtenden und der dadurch
begünstigten Immobiliengesellschaft löse der Verzicht auf das Kaufsrecht keine
Handänderungssteuer aus. Für die Frage nach der für das
Handänderungssteuerrecht massgebenden wirtschaftlichen Berechtigung sei das
güterrechtliche Innenverhältnis unter den Ehegatten massgebend. Aufgrund der
gemäss Ehevertrag vereinbarten intern wirkenden Gütergemeinschaft gehöre das
gesamte Vermögen beider Ehegatten zum Gesamteigentum, an dem beide
gleichermassen berechtigt seien. Damit gehöre sowohl das Kaufsrecht wie die
Aktien an der A. AG und damit mittelbar auch die Aktien an der Z.-AG im
Innenverhältnis zum ungeteilten Gesamtgut beider Ehegatten. Auch nach dem
Verzicht auf die Ausübung des Kaufsrechts gehöre das Grundstück via Güterrecht
beiden Ehegatten gemeinsam, womit es an der steuerbegründenden wirtschaftliche
Handänderung fehle.
Das Kantonale Steueramt
verwies in seiner Vernehmlassung auf den Einspracheentscheid und hielt fest,
dass für die Beurteilung der steuerrechtlichen Konsequenzen der externe
Güterstand massgebend sei. Die Frage, welcher Ehegatte Eigentümer eines Vermögenswertes
sei, richte sich ausschliesslich nach dem Sachenrecht und nicht nach dem Güterstand.
Da im vorliegenden Fall die Aktien an der A. AG im Miteigentum beider Ehegatten
stehen würden, könne keiner der Ehegatten alleine über die Grundstücke der
Z.-AG verfügen. Nach dem Verzicht auf die Ausübung des Kaufsrechts könne X.
somit weder zivilrechtlich noch wirtschaftlich über das Grundstück verfügen.
Somit habe eine wirtschaftliche Handänderung stattgefunden. Im übrigen handle
es sich nach dem jeweiligen statutarischen Zweckartikel beider Firmen (A. AG
und Z.-AG) um Betriebsgesellschaften und nicht um Immobiliengesellschaften.
Damit sei X. ganz grundsätzlich am fraglichen Grundstück nicht wirtschaftlich
berechtigt.
Erwägungen:
1.         Der Handänderungssteuer
unterliegen Handänderungen an Grundstücken, wobei unter einer Handänderung
jedes Rechtsgeschäft verstanden wird, mit dem die wirtschaftliche Verfügungsgewalt
über ein Grundstück übergeht. Indem das Steuergesetz vom 1. Dezember 1985 für
die Handänderungssteuer auf die wirtschaftliche Handänderung abstellt, hat es
die Praxis der früheren kantonalen Rekurskommission, übernommen. Damals
entschied die Rekurskommission, nur die wirtschaftliche Handänderung gebe
Anlass zur Erhebung der Handänderungsgebühr. Unter „wirtschaftlicher
Handänderung“ verstand es den „Wechsel in der wirtschaftlichen Verfügungsmacht
über ein Grundstück … ohne dass das Rechtssubjekt, welches rechtsgeschäftlich
die Verfügungsmacht und damit die Beherrschung des Grundstücks erworben hat,
zivilrechtlich als Eigentümer in Erscheinung träte; der Drittperson wird
ermöglicht, über eine Liegenschaft zu verfügen, obwohl sie rein zivilrechtlich
gesehen nicht Eigentümer geworden ist.“ (KRKE 1979 Nr. 24 E. 3). Diese Rechtsprechung
ist sowohl in der Lehre (vgl. V. Monteil, Zum Objekt der solothurnischen
Handänderungssteuer, in: Festschrift 500 Jahre Solothurn im Bund, Solothurn
1981, S. 321), als auch in der späteren publizierten Praxis des Kantonalen
Steuergerichts (vgl. KSGE 1984 Nr. 33 E 1; 1986 Nr. 23 E 1; 1991 Nr. 22 E 2;
1997 Nr. 12 E. 2; 1998 Nr. 14 E. 2; 2001 Nr. 8 E. 2; 2003 Nr. 1 E. 2)
übernommen worden. Bei der Einräumung von Kaufsrechten an Grundstücken ist
zusätzlich zu berücksichtigen, dass die Handänderungssteuer erst erhoben wird,
wenn der Berechtigte zusätzlich zum Erwerb des Kaufsrechts auch darüber
verfügt, indem er das Kaufsrecht selber ausübt oder es an Dritte
weiterveräussert. Nach dem ausdrücklichen Gesetzeswortlaut löst auch der
Verzicht auf die Ausübung eines Kaufsrechts zu Gunsten eines Dritten die
Handänderungssteuer aus (vgl. § 206 Abs. 1 lit. b StG). Dieses nach dem Erwerb
eines Kaufsrechts verlangte zusätzliche Erfordernis wird damit begründet, dass
das kantonale Abgaberecht ansonsten das im Bundeszivilrecht geordnete Institut
des Kaufsrechts übermässig beeinträchtigen würde (vgl. V. Monteil, a.a.O. S.
332 f. mit Hinweisen).
2.         Im vorliegenden Fall hat
der Rekurrent als am Grundstück GB Nr. 733 Kaufrechtsberechtigter zu Gunsten
der Z.-AG auf die Ausübung dieses ihm zustehenden Kaufsrechts verzichtet und es
damit dieser Firma ermöglicht, das Grundstück mit Vertrag vom 14. Mai 2002 zu
erwerben. Der Verzicht erfolgte also im Sinne des Handänderungssteuerrechts
grundsätzlich zu Gunsten eines Dritten. In diesem Verzicht ist aber dann keine
steuerbare Handänderung zu erblicken, wenn dadurch kein Wechsel in der
wirtschaftlichen Verfügungsmacht erfolgt ist, was nachfolgend zu prüfen ist.
Vorweg
ist festzuhalten, dass X und seine Ehefrau mit öffentlich beurkundeten (vormundschaftlich
genehmigtem, aber nicht im Güterrechtsregister eingetragen) Ehevertrag vom 3.
April 1975 ihre güterrechtlichen Verhältnisse intern dem Güterstand der Gütergemeinschaft
unterstellt haben. Extern behielten sie den damals ordentlichen Güterstand der
Güterverbindung. Mit dem per 1. Januar  1988 revidierten Ehegüterrecht
unterstehen die güterrechtlichen Verhältnisse des Rekurrenten mit seiner
Ehefrau gegenüber Dritten (also extern) mangels anderslautender
ehevertraglichen Abmachungen (welche vom Rekurrenten nicht geltend gemacht
werden) dem neuen ordentlichen Güterstand der Errungenschaftsbeteiligung. Die
altrechtliche Gütergemeinschaft gilt weiterhin nur intern unter den vertragsschliessenden
Ehegatten und ihren Erben  (vgl. Art. 10a Abs. 2 SchlT ZGB; vgl. BE-Kommentar,
Vorb. vor Art. 181 ff., N. 22; BE-Kommentar, Vorb. vor Art. 221 ff., N 76). Die
Frage, welcher Ehegatte an einer beweglichen oder unbeweglichen Sache des
ehelichen Vermögens Eigentum hat, bestimmt sich nach dem äusseren Güterstand
(vgl. BE-Kommentar zum alten Ehegüterrecht, Bern 1963, S. 219, N 18 mit
Hinweisen). Damit ist im vorliegenden Fall davon auszugehen, dass X. sowohl
beim Erwerb des Kaufsrechts für das Grundstück GB Nr. 733 (vgl.
Kaufrechtsvertrag vom 22. Juni 2001) wie auch beim Verzicht auf dessen Ausübung
(Kaufvertrag vom 14. Mai 2002) über einen Gegenstand aus seinem Vermögen
(Eigengut oder Errungenschaft) verfügt hat und nicht über einen Vermögenswert
aus dem nach rein internem Recht geltenden ehelichen Gesamtgut. Da ein
Kaufsrechtsberechtiger die wirtschaftliche Verfügungsmacht über ein Grundstück
mit der Einräumung des Kaufsrechts erwirbt, steht fest, dass die
wirtschaftliche Verfügungsmacht über das Grundstück GB Nr. 733 vor dem Ausübungsverzicht
vom 14. Mai 2002 bei X. gelegen hat.
In der
Folge gelangte das Grundstück GB Nr. 733 in das Alleineigentum der Z.-AG. Dabei
ist weiterhin davon auszugehen, dass für die Vermögensverhältnisse von X. gegenüber
Dritten und damit auch zur Bestimmung seiner Eigentumsrechte das Güterrecht der
Errungenschaftsbeteiligung massgebend ist.
Aus
den Akten ergibt sich, dass die Z.-AG als neue Eigentümerin der Liegenschaft
eine 100%-ige Tochtergesellschaft der Firma A. AG ist, welche sich nach der
unbestrittenen Erklärung von X. vollständig im Eigentum von ihm und seiner
Ehefrau befindet. Da der Rekurrent und seine Ehefrau nicht sagen können, wer in
welchem Verhältnis Eigentümer der Aktien der A. AG ist, wird kraft Gesetz für
diesen Sachverhalt unter der Geltung der Errungenschaftsbeteiligung Miteigentum
zu gleichen Teilen angenommen (vgl. Art. 200 Abs. 2 ZGB i.V.m. Art. 646 Abs. 2
ZGB). Damit können X. und seine Ehefrau nur gemeinsam über die Aktienmehrheit
an der A. AG verfügen. Keiner hat allein eine für Entscheide ausreichende
Mehrheitsbeteiligung. Somit kann X. nach seinem Verzicht auf die Ausübung des
Kaufsrechts an GB Nr. 733 und dem Verkauf des Grundstücks an die Z.-AG nicht
mehr alleine (weder zivilrechtlich noch wirtschaftlich) über das Grundstück GB
Nr. 733 (oder über Teile davon) verfügen. Die wirtschaftliche Verfügungsmacht
über das Grundstück ist übergegangen. Daraus folgt, dass der Verzicht von X.
auf die Ausübung des ihm zustehenden Kaufsrechts zu Gunsten der Z.-AG die
Handänderungssteuer begründet hat. Der Rekurs erweist sich damit als
unbegründet und ist abzuweisen.
Steuergericht,
Urteil vom 4. Juli 2005