so_gerichte · SGSTA.2022.16 · 2021-05-03 · de
Staats- und Bundessteuer 2017

Abzüge, selbständige Erwerbstätigkeit, Liegenschaft.In casu teilweise wertvermehrende Investitionen in eine Liegenschaft, BKP als Gradmesser.

KSGE 2023 Nr. 3

StG § 39,
DBG Art. 32.Abzüge, selbständige Erwerbstätigkeit, Liegenschaften.

Aus den Erwägungen

2.    Im
vorliegenden zweiten Rechtsgang ist erneut zu entscheiden, inwieweit der durch
die Vorinstanz den Rekurrenten aus dem Verkauf der Liegenschaft Strasse in 
aufgerechnete Gewinn allenfalls durch (wertvermehrende) Aufwendungen zu
reduzieren ist. Im vorliegenden Verfahren ist strittig, ob der durch die
Rekurrenten geltend gemachte Anteil CHF 341'614.00 von CHF 500'000.00 beträgt
oder diese steuermindernden Aufwendungen gemäss Ermessen der Vorinstanz CHF
67'320.00 betragen.

3.1. Vorab
gilt zu klären, ob die durch die Rekurrenten bereits im ersten Rechtsgang
gerügte Verletzung des Grundsatzes der Einräumung des rechtlichen Gehörs zu
bejahen ist bzw. im vorliegenden Verfahren durch die Rekurrenten angebotene
Beweismittel und eingeforderte Beweismittelabnahmen durch die Vorinstanz in
unstatthafter Weise nicht berücksichtigt oder abgewiesen worden sind.

Beides
ist nicht auszumachen. Die im vorliegenden Verfahren wiederholten
Beweisan-träge sind abzuweisen, zumal sie für die hier zu beantwortende Frage
bezüglich gewinnmindernder Investitionen in die fragliche Liegenschaft nicht
(mehr) von Relevanz sein können. Das KSG hat bereits in seinem Urteil vom 3.
Mai 2021 (folglich im ersten Rechtsgang) entschieden und begründet ausgeführt
(vgl. SGSTA.2020.29; BST.2020.22; E. 3/3.1-3.3, a.a.O.), dass auf die Abnahme
von beantragten Beweismitteln verzichtet werden kann, wenn es aufgrund bereits
erhobener Beweise oder aus anderen Gründen den rechtserheblichen Sachverhalt
für genügend geklärt hält und überzeugt ist, seine rechtliche Überzeugung würde
durch weitere Beweiserhebungen nicht geändert. So ist heute erneut davon
auszugehen, dass ein - wie von den Rekurrenten auch im hierortigen Verfahren
beantragt - Augenschein höchstens Aufschluss über den jetzigen Zustand der
Liegenschaft gäbe, jedoch nicht einen Vergleich mit dem Zustand der
Liegenschaft vor der Vornahme der in Frage stehenden Bauarbeiten zuliesse. Auch
ist nicht ersichtlich und nachvollziehbar, inwieweit die im jetzigen Verfahren
beantragten (neuen) Zeugen über die sich in den Akten befindende
Fotodokumentation hinaus Zeugnis über den Zustand vor Renovationsbeginn ablegen
könnten. Des Weiteren wurde im Entscheid des KSG vom 3. Mai 2021 hinlänglich
ausgeführt, dass die Einholung eines (neuen) Gutachtens über den
wertvermehrenden Anteil der Gebäuderenovation 2015/2016 bei gegebener Aktenlage
(Kostenzusammenstellung BKP; Bericht des Architekten A; Memorandum
Steuerexperte) nicht massgeblich zur Entscheidfindung beitragen könnte. Dem ist
nichts beizufügen.

3.2  
In teilweiser Gutheissung von Rekurs und Beschwerde hob das KSG mit Urteil vom
3. Mai 2021 die Verfügung der Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen vom 7. Juli 2020
auf. Mit der Rückweisung an die Vorinstanz wurde diese vom KSG angewiesen, den
Anteil der wertvermehrenden Kosten - die vom Gewinn in Abzug gebracht werden
können - ermessensweise zu ermitteln. Aktenkundig ist die mit Datum vom 9. Juni
2020 (Erstverfahren) durchgeführte Einspracheverhandlung, die im Wesentlichen
identische Veranlagungsdifferenzen (wie im hierortigen zweiten Rechtsgang) zum
Inhalt hatte. Es ist deshalb nicht zu beanstanden, wenn im Rahmen dieser neuen
- und jetzt wiederum strittigen - Veranlagung keine erneute
Einspracheverhandlung mit den Steuerpflichtigen durchgeführt wurde.

Bei
gegebener Sach- und Rechtslage ist jedenfalls nicht davon auszugehen, dass eine
fehlende (zweite) Einspracheverhandlung eine Verletzung des rechtlichen Gehörs
darstellt, die zwingend und «für sich allein schon zur Aufhebung des
angefochtenen Einspracheentscheides vom 22. März 2022 führen» müsste. Eine
dergestalt gezogene Schlussfolgerung ist nicht zulässig, zumal das KSG im
Rekurs- und Beschwerdeverfahren volle Kognition hat und sämtliche neuen und
wiederholten Beweisanträge und Beweise (inkl. eine Parteibefragung vor
Steuergericht) bewilligen und abnehmen könnte (§ 161 Abs. 2 StG).

Abseits
dieser formellen Fragen bleibt nachfolgend gerichtlich zu klären, ob die
Vo-rinstanz im Rahmen der Neuveranlagung aufgrund der vorliegenden Aktenlage
die ermessensweise Festlegung von wertvermehrenden Aufwendungen in korrekter
Weise vorgenommen hat.

4.1. Im
Urteil des KSG vom 3. Mai 2021 (E. 5) wurde nebst anderem dargelegt, dass auch
bei Liegenschaften des Geschäftsvermögens angefallene Kosten nicht aktiviert
werden dürfen, wenn sie nicht tatsächlich zu einem Mehrwert des in Frage
stehenden Vermögensgegenstandes geführt haben. In diesem Sinne ist die
Abgrenzung der werterhaltenden Aufwendungen von denjenigen, die zu einer
Wertsteigerung führen, auch im Geschäftsvermögen von Bedeutung. Die Vorinstanz
hat unter Beachtung dieses Grundsatzes - und in Abwägung der vorliegend
erstellten sachdienlichen Grundlagen - die durch die Steuerpflichtigen
realisierten wertvermehrenden Investitionen mit CHF 67'320.00 veranschlagt.
Dieser Betrag entspricht genau der Abrechnung über eine neu installierte
Bodenheizung (Heizung und Starkstrominstallation) in der fraglichen
Liegenschaft. Darüber hinaus (rund CHF 430'000.00) wertet die Vorinstanz den
geleisteten Aufwand zu 100 % als werterhaltend, «da es sich um eine
Instandstellung auf einen aktuellen Standard» handle.

Diese
Betrachtung greift zu kurz. Die vorhandene Fotodokumentation (insb. Zustand vor
der Renovation) erzeigt letztlich keine Liegenschaft, die offensichtlich einen
überhöhten und längst fälligen Sanierungsbedarf aufgewiesen hätte und jedwelche
ausgeführte bauliche Veränderung lediglich zu einem «standartisierten»
Wohnungsausbau führte, mithin also grossmehrheitlich (exkl. Bodenheizung) nur
werterhaltende Arbeiten ausgeführt worden wären. Diese Einschätzung wird durch
den Kurzbeschrieb zur Liegenschaft/Verkaufsdokumentation insofern gestützt, als
in jener auf den seit dem Baujahr (1973) laufend vorgenommenen
Liegenschaftsunterhalt (insb. Ersatz einiger Küchen) hingewiesen wird.

4.2. Es
ist der Vorinstanz beizupflichten, dass die von den Steuerpflichtigen
beigebrachte detaillierte Kostenzusammenstellung nach BKP (inkl. der darin
vermerkten Erläuterungen des Architekten) bzw. das abgegebene steuerrechtliche
Memorandum in casu nicht als verbindlicher Massstab zur steuerrechtlichen
Einschätzung der wertvermehrenden Investitionen dienen kann. Die
Kostenzusammenstellung nach BKP ist vorliegend aber mindestens als «Gradmesser»
hiefür einzustufen, inwieweit die vorgenommenen Renovationsarbeiten über rein
werterhaltenden Sanierungsaufwendungen liegen. So zeigt die BKP, dass auch
Arbeiten ohne Bezug zur neuen Bodenheizung, beispielsweise das Setzen von
Aussentüren (neu in Metall), das Verlegen neuer Platten-Bodenbeläge (inkl.
Unterlagsböden) sowie Einrichtungen der Küche und Sanitäranlagen wohl ein
gewisses Mass an Mehrwert und neuem Komfort geschaffen haben. Dieser Mehrwert
ist letztlich - vorsichtig - zu schätzen, zumal jede «Erneuerung» an einer
Liegenschaft durch den technischen Fortschritt der einzelnen verbauten Produkte
und Geräte zu einer Wertsteigerung führt.

4.3. Auch
die Tatsache, dass die Mietzinse nach erfolgter Liegenschaftssanierung eine
Erhöhung erfahren haben, deutet auf eine Liegenschaftssanierung mit
wertvermehrendem Charakter hin, zumal rein werterhaltende Arbeiten an einem
Mietobjekt keine Erhöhung des Mietzinses zulassen (Art. 269a lit. b OR; vgl.
auch Urteil KSG vom 3. Mai 2021, E. 6.1 mit Hinweisen). Der sich in den Akten
befindende Mieterspiegel zeigt allerdings auf, dass die erfolgten
Mietzinserhöhungen «bescheiden» ausgefallen sind und nur ein kleiner Teil
(beispielsweise Mietverhältnis B) der bereits bestehenden Mietverhältnisse von
der Erhöhung betroffen waren. Bei einem beträchtlichen Teil der Mietverhältnisse
(beispielsweise Wohnung/Objekt-Nr. ) ist davon auszugehen, dass diese nach
erfolgter Renovation neu abgeschlossen worden sind und die neue Mietzinsbasis
folglich «marktgemäss» (sprich: orts- und quartierüblich/Art. 269a lit. a OR)
festgelegt wurde. Indes ist anzunehmen, dass auch bei den neu abgeschlossenen
Mietverhältnissen mit neu festgelegter Mietzinsbasis ein gewisser
«Mehrwertanteil» in die Mietzinsberechnung eingeflossen ist. Auch der nur nach
kurzer Haltezeit der Liegenschaft deutlich über Kaufpreis erzielte
Verkaufserlös kann nicht nur konjunkturell ableitbar sein.

5.    Nach
Ausgeführtem kann offenbleiben, ob die von der Vorinstanz getroffene - und von
den Steuerpflichtigen explizit bestrittene - Annahme zutrifft, sämtliche an der
Liegenschaft durchgeführten Renovationsarbeiten seien nach Erreichen der
jeweiligen Lebensdauer der einzelnen Geräte und Arbeitsgattungen vorgenommen
worden. Nach Würdigung aller im steuergerichtlichen Verfahren vorliegenden
Akten und hievor vorgenommenen Erörterungen kommt das Steuergericht zum
Schluss, dass über den Einbau der Bodenheizung hinaus ein weiterer Teil der
investierten Renovationssumme zu einer Wertvermehrung der fraglichen
Liegenschaft geführt hat, mithin der durch die Vorinstanz festgelegte Betrag
von CHF 67'320.00 (Bodenheizung) zu tief ausgefallen ist. Das Kantonale
Steuergericht erachtet es deshalb im Rahmen seiner Kognitionsbefugnis als
angebracht, von den durch die Steuerpflichtigen gesamthaft investierten CHF
500'000.00 rund 25 % (rund CHF 125'000.00; inkl. Bodenheizung) als
wertvermehrende Investition einzustufen. Dabei sind zusätzlich zur Bodenheizung
(CHF 67'320.00) folgende Investitionen anteilsmässig zu berücksichtigen (vgl.
oben, E. 4.2., Kostenzusammenstellung nach BKP): Ersatz der Aussentüren neu in
Metall, neue Platten-Bodenbelege und Einrichtungen der Küche sowie
Sanitäranlagen. Ausgehend von einem diesbezüglichen Gesamtbetrag von rund CHF
240'000.00 resultiert ein geschätzter zusätzlicher Betrag von rund CHF
60'000.00 (25 % von rund CHF 240'000.00). Rekurs und Beschwerde sind deshalb
teilweise gutzuheissen. Für die im Zusammenhang mit dem steuerbaren Gewinn aus
der Veräusserung der Liegenschaft in  anfallenden Sozialversicherungsbeiträge
ist durch die zuständige Veranlagungsbehörde eine entsprechende Rückstellung zu
berücksichtigen.

Steuergericht,
Urteil vom 22. Mai 2023 (SGSTA.2022.16;BST.2022.16)