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Staats- und Bundessteuer 2021 und 2022

Staats- und Bundessteuer 2021 und 2022

Solothurn Steuergericht 09.09.2024 SGSTA.2024.11
Soleure Steuergericht 09.09.2024 SGSTA.2024.11
Soletta Steuergericht 09.09.2024 SGSTA.2024.11

Steuergericht
Urteil
vom
9. September 2024
Es wirken mit:
Präsident:      Müller
Richter:          Laffer, Tastan
Sekretär:        Hatzinger
In Sachen
SGSTA.2024.11,
BST.2024.7
X
gegen
Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen
betreffend
Staats- und Bundessteuer 2021 und 2022
hat das Steuergericht
den Akten entnommen
:
1.1   Mit
Datum vom 26. Januar 2023 reichte die Steuerpflichtige X die Steuererklärung
2021 ein. Darin deklarierte sie einen Verlust aus selbständiger
Erwerbstätigkeit als Kunstschaffende in der Höhe von CHF 17'098. Diesen Verlust
liess die Veranlagungsbehörde (VB) Olten-Gösgen in der Veranlagung der Staats-
und Bundessteuer 2021 vom 27. September 2023 nicht zum steuerlichen Abzug zu.
Dazu wurde angeführt, die Überprüfung der Geschäftsergebnisse während vier
Jahren habe ergeben, dass keine Einkommensüberschüsse resultieren würden. Die
Tätigkeit sei nicht gewinnbringend, weshalb Verluste steuerlich nicht
berücksichtigt werden könnten.
1.2   Mit
Datum vom 3. Juli 2023 reichte die Steuerpflichtige die Steuererklärung 2022
ein. Darin deklarierte sie ebenfalls einen Verlust aus selbständiger
Erwerbstätigkeit von CHF 19'956. Auch diesen Verlust liess die VB
Olten-Gösgen in der Veranlagung der Staats- und Bundessteuer 2022 vom 27.
September 2023 nicht zum steuerlichen Abzug zu, mit der gleichen Begründung wie
für die Steuerperiode 2021.
1.3   Mit zwei
Schreiben vom 19. Oktober 2023 erhob die Steuerpflichtige Einsprache gegen die
Steuerveranlagungen 2021 und 2022. Sie machte jeweils vor allem geltend, die
selbständige Erwerbstätigkeit als Kunstschaffende sei anzuerkennen.
1.4   Mit
Verfügung vom 25. April 2024 wies die VB Olten-Gösgen die Einsprache betreffend
Staats- und Bundessteuer 2021 ab. Dazu wurde im Wesentlichen ausgeführt,
mangels erzielter Gewinne sei die Tätigkeit der Einsprecherin als
Kunstschaffende in steuerlicher Hinsicht nicht als selbständige
Erwerbstätigkeit zu qualifizieren, sondern als Liebhaberei. Der durch die
Tätigkeit verursachte Verlust sei nicht zum steuerlichen Abzug zuzulassen.
1.5   Mit
Verfügung vom 26. April 2024 wies die VB Olten-Gösgen die Einsprache betreffend
Staats- und Bundessteuer 2022 ebenfalls ab, mit der gleichen Begründung wie für
die Steuerperiode 2021.
2.1   Am 21.
Mai 2024 gelangte die Steuerpflichtige (nachfolgend Rekurrentin) mit Rekurs und
Beschwerde an das Kantonale Steuergericht. Es wird beantragt, bezüglich der
Verfügung der VB Olten-Gösgen vom 25. April 2024 betreffend Staatssteuer 2021
sei der Verlust aus der selbständigen Erwerbstätigkeit im Betrag von CHF 17'089
zum steuerlichen Abzug zuzulassen und von einem steuerbaren Einkommen von CHF
14'685 auszugehen. Bezüglich der Verfügung der VB Olten-Gösgen vom 26. April
2024 betreffend Staatssteuer 2022 sei der Verlust aus selbständiger
Erwerbstätigkeit im Betrag von CHF 19'956 ebenfalls zum steuerlichen Abzug
zuzulassen und von einem steuerbaren Einkommen von CHF 13'753 auszugehen. Zudem
seien der Rekurrentin für das Rekurs- und Beschwerdeverfahren keine Kosten
aufzuerlegen. Zur Begründung wird vor allem ausgeführt, es greife zu kurz und
sei nicht korrekt, dass einzig basierend auf den Verlusten der letzten 5 Jahre
kein planmässiges Vorgehen und keine Gewinnstrebigkeit angenommen werden könne.
Die Umschreibung der Liebhaberei durch die VB Olten-Gösgen sei hier nicht
anwendbar. Es sei allgemein bekannt, dass es Kunstschaffende gebe, bei denen
sich der wirtschaftliche Erfolg über viele Jahre hinweg nicht einstelle. Der
Markt sei unberechenbar. Fehlender wirtschaftlicher Erfolg sei kein Indiz für
fehlende Gewinnstrebigkeit. Die Rekurrentin verfolge das Ziel, ihren
Lebensunterhalt als Künstlerin bestreiten zu können, bereits seit ihrer Jugend.
Deshalb habe sie sich zur Künstlerin ausbilden lassen und ihr künstlerisches
Schaffen stetig verfolgt. Auch wenn der wirtschaftliche Erfolg bislang
ausgeblieben sei, würden ihre Werke Anerkennung finden, mit 14
Einzelausstellungen und 21 Gruppenausstellungen mit ihren Werken in den
Jahren 2003-2023. Insbesondere bedeute der Anerkennungspreis des Kantons
Solothurn eine hohe Wertschätzung ihres Schaffens. Dass die VB Olten-Gösgen dies
alles nicht berücksichtigt habe, sei nicht korrekt. Der wirtschaftliche Erfolg
sei für sich allein nicht das ausschlaggebende Kriterium für die steuerliche
Anerkennung einer selbständigen Erwerbstätigkeit. Zu den übrigen Kriterien habe
sich die VB Olten-Gösgen nicht detailliert geäussert. Unter Hinweis auf die Rechtsprechung
des Bundesgerichts verweist die Rekurrentin nochmals auf ihre Arbeitsbiografie
und die Anerkennung ihres Schaffens in der Kunstwelt. Sie unternehme viel, um
ihre Werke dem Publikum bekannt zu machen und verkaufen zu können. Dabei sei zu
berücksichtigen, dass ihre grossen Werke viel schwerer zu verkaufen seien, als
zweidimensionale Bilder. Ebenso sei ein höherer Mitteleinsatz erforderlich.
Zudem habe sie aus Platzgründen ein separates Atelier für ihre Werke. Um
gleichwohl ihren Lebensunterhalt zu sichern, arbeite sie in einem
Teilzeitpensum von 60 %, das sie jederzeit reduzieren könnte. Bei einer
Gesamtbeurteilung sei deshalb anzuerkennen, dass ihre Tätigkeit auch
gewinnstrebig sei. Um ein Leben als Künstlerin realisieren zu können, leiste
sie viel und nehme viel auf sich. Von einer Liebhaberei könne keine Rede sein.
Dass ihr Einsatz und ihre Tätigkeit als bildende Künstlerin bis heute noch
nicht zu einem nennenswerten monetären Erfolg geführt hätten, bedauere sie.
Grund dafür seien die spezifischen Gegebenheiten des künstlerischen Schaffens
und des Kunstmarktes. Die Rekurrentin ersucht um Aufhebung der beiden
angefochtenen Einspracheentscheide und Gewährung des steuerlichen Abzugs des
Verlustes ihrer selbständigen Tätigkeit für die Jahre 2021 und 2022.
2.2   Mit
Vernehmlassung vom 10. Juni 2024 beantragte die VB Olten-Gösgen (Vorinstanz)
die kostenfällige Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Dazu wird im
Wesentlichen ausgeführt, hier seien für eine Gesamtbetrachtung die Einkünfte
mehrerer Jahre heranzuziehen. Die erzielten Umsätze über die vergangenen Jahre
könnten die laufenden Kosten bei weitem nicht decken. Ein wirtschaftlicher
Erfolg sei bis auf weiteres nicht erkennbar. Sodann habe die Rekurrentin in den
Jahren 2019-2023 regelmässig Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit als
Angestellte der Stiftung Y erzielt. Sie habe ihr Arbeitspensum im Jahr 2021 von
50 % auf 60 % erhöht. Auch über den längeren Betrachtungszeitraum 2010-2018 sei
die künstlerische Tätigkeit der Rekurrentin wirtschaftlich nicht erfolgreich
gewesen. In der Mehrjahresbetrachtung würden denn die erzielten Umsätze eher
geringfügig ausfallen und nicht im Verhältnis zu den Aufwendungen stehen, wie
etwa den beträchtlichen Fixkosten für die Miete des Ateliers. Eine Tendenz zu
einer zumindest ausgeglichenen Rechnung sei nicht erkennbar. Trotz des regen
Marktauftritts sei der wirtschaftliche Erfolg ausgeblieben. Weiter sei bei
einem Arbeitspensum von mindestens 50 % und ab 2021 60 % ein überwiegend
unselbständiger Erwerb gegeben. Es seien daher diese Haupterwerbseinkünfte, die
während der ganzen Betrachtungszeit die Finanzierung der Lebenshaltungskosten
und die laufenden Verluste aus der Nebentätigkeit als Künstlerin kompensieren
würden. Folglich liege in den Jahren 2021 und 2022 steuerlich betrachtet keine
selbständige Erwerbstätigkeit vor. Die Verluste würden laut Mehrjahresvergleich
stetig ansteigen. Diese seien zum Steuerabzug nicht zuzulassen.
2.3   Mit
Stellungnahme vom 5. Juli 2024 hielt die Rekurrentin an sämtlichen Punkten
ihrer Rechtsmittel vollumfänglich fest. Dass bei ihr bislang ein
wirtschaftlicher Erfolg fehle und weder ein planmässiges Vorgehen noch eine
Gewinnabsicht vorhanden seien, treffe nicht zu und werde nicht nachgewiesen.
Das Erfordernis der differenzierten Betrachtung des Einzelfalls sei nicht
erfüllt. Ihre Preise seien ein sicherer Hinweis darauf, dass die Rekurrentin
als Künstlerin in der Öffentlichkeit präsent sei und wahrgenommen werde. So sei
sie auch im biografischen Online-Lexikon des schweizerischen Instituts für
Kunstwissenschaft als Künstlerin verzeichnet. Die Rekurrentin sei denn in
erster Linie Kunstschaffende. Die nachgewiesenen Umstände seien Fakten, die
nicht mit einem Hobby, das keine Aussicht auf wirtschaftlichen Erfolg habe,
gleichgesetzt werden könnten. Die Rekurrentin ersucht um Gutheissung von Rekurs
und Beschwerde.
Das Steuergericht zieht in
Erwägung
:
1.    Rekurs
(betreffend Staatssteuer) und Beschwerde (betreffend Bundessteuer) erfolgten
frist- und formgerecht. Das Kantonale Steuergericht KSG ist sachlich zuständig
(§ 160 Abs. 1 Steuergesetz, StG, BGS 614.11; Art. 140 Abs. 1 Bundesgesetz über
die direkte Bundessteuer, DBG; § 4 Vollzugsverordnung zum DBG, BGS 613.31). Auf
die Rechtsmittel ist einzutreten.
2.    Gemäss
Art. 18 Abs. 1 DBG und § 23 Abs. 1 StG sind alle Einkünfte aus einem Handels-,
Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf
sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar.
Gemäss
Lehre und Praxis (vgl. KSG vom 19.2.2024, SGSTA.2022.43; BST.2022.41, E. 3 mit
Hinweisen; zur Publ. bestimmt unter gerichtsentscheide.so.ch) gelten jene
natürlichen Personen als selbständig erwerbend, die durch Einsatz von
Arbeitsleistung und Kapital in frei gewählter Organisation, auf eigenes Risiko,
anhaltend, planmässig und nach aussen sichtbar zum Zweck der Gewinnerzielung am
wirtschaftlichen Verkehr teilnehmen. Von der sog. Liebhaberei oder einem Hobby
grenzt sich die selbständige Erwerbstätigkeit dadurch ab, dass sie auf
Erzielung eines Erwerbseinkommens ausgerichtet ist. Diese Gewinnstrebigkeit
setzt sich aus der generellen Gewinngeeignetheit des Vorgehens (objektives
Element) und der individuellen Gewinnerzielungsabsicht der betreffenden Person
(subjektives Element) zusammen. Andernfalls stellen die damit verbundenen
Vermögensabgänge Einkommensverwendung und keinen abzugsfähigen Aufwand bzw.
Geschäftskosten dar. Daneben können für die Beurteilung einer selbständigen
Erwerbstätigkeit die Beschäftigung von Personal, die Vornahme erheblicher
Investitionen, eigene Geschäftsräumlichkeiten, verschiedene und wechselnde
Auftraggeber sowie die betriebswirtschaftliche und arbeitsorganisatorische
Unabhängigkeit eine Rolle spielen. Die Prüfung ist von Fall zu Fall aufgrund
einer umfassenden Würdigung der tatsächlichen Umstände vorzunehmen. Die einzelnen
Gesichtspunkte dürfen dabei nicht isoliert betrachtet werden und können auch in
unterschiedlicher Intensität auftreten (
Markus
Reich/Julia Von Ah
, in: Martin Zweifel, Michael Beusch, Bundesgesetz
über die direkte Bundessteuer (DBG), 4. Auflage 2022, Art. 18 N 14;
Markus Reich
, Steuerrecht, 3. Auflage
2020, § 15 N 7; Urteile 2C_606/2022 vom 6. Juni 2023 E. 4.3, 2C_375/2015 vom 1. Dezember
2015 E. 7.1, 2C_188/2015 / 2C_189/2015 vom 23. Oktober 2015 E. 2.2; 2C_206/2011
/ 2C_247/2011 vom 12. April 2011 E. 4, BGE 125 II 113 E. 5b [direkte
Bundessteuer]; 138 II 251 E. 2.4.2 [Mehrwertsteuer]; 143 V 177 E. 3.3 [AHV]).
3.    Im
vorliegenden Fall ist die Rekurrentin als Künstlerin sowie Kunstmalerin tätig
und arbeitet zusätzlich mit einem Pensum von 60 % in der Stiftung Y (Vorakten
Nrn. 27 und 28: Lohnausweise 2021 und 2022). Seit 2010 hat sie, ausser im Jahr
2017 mit einem Gewinn von CHF 6'028 (Vorakten Nr. 15: Veranlagung Staats- und
Bundessteuer 2017 vom 14.1.2019) und soweit deklariert, immer Verluste
erwirtschaftet (Vorakten Nrn. 8 und 9: Veranlagung Staats- und Bundessteuern
2010 und 2011 vom 5.12.2011 und 5.11.2012). In den letzten fünf Jahren 2019-2023
betrugen die Verluste CHF 6'027, CHF 7'203, CHF 17'098, CHF 19'956 und CHF
11'256 (Vorakten Nrn. 17 und 18: Veranlagungen Staats- und Bundessteuern 2019
und 2020 vom 4.3.2021 und 24.2.2022; Vorakten Nrn. 1 und 2: Steuererklärungen
2021 und 2022; Vorakten Nr. 7: Einnahmen und Ausgaben 2023). Bereits im Jahr
2011 wurde die selbständige Erwerbstätigkeit nicht anerkannt (Vorakten Nr. 9:
Veranlagung Staats- und Bundessteuer 2011 vom 5.11.2012). Nach Ansicht der
Rekurrentin betreibt sie die Kunst aber professionell. Sie verweist dazu auf
ihre Ausbildung als Künstlerin, ihre Ausstellungen und ihre Preise
(Rechtsmittel-Beilage 5). Zudem seien Planmässigkeit und
Gewinnerzielungsabsicht vorhanden. Auch berühmte Maler hätten lange nicht von
der Malerei leben können. Ausschlaggebend für den bisher ausgebliebenen
wirtschaftlichen Erfolg seien spezifische Gegebenheiten des künstlerischen
Schaffens und des Kunstmarkts.
3.1   Die
Abgrenzung zwischen selbständiger Erwerbstätigkeit und Liebhaberei bzw.
Hobby-Tätigkeit hat das Steuergericht schon oft beschäftigt (vgl. oben, E. 2, KSG
vom 19.2.2024, a.a.O.; siehe auch Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts
KSGE 2021 Nr. 2 E. 3; KSGE 2012 Nr. 12 E. 5.1; KSGE 2004 Nr. 10; KSGE 2002 Nr.
2; KSG vom 26.9.2022, SGSTA.2022.14; BST.2022.14, E. 5.1 und KSG vom 22.6.2020,
SGSTA.2019.73; BST.2019,68, E. 3, je publ. unter gerichtsentscheide.so.ch; KSG
vom 24.10.2016, SGSTA.2016.47; BST.2016.44, E. 2). Immer wenn bei einer
Tätigkeit das Bestreben, Gewinn zu erzielen, fehlt oder ein Gewinnstreben
besteht, jedoch aufgrund der Umstände auf lange Sicht kein Erfolg zu erwarten
ist, liegt Liebhaberei vor. Nur wenn sich der Mitteleinsatz auch wirklich zur
Gewinnerzielung eignet und die Mittel nach kaufmännischen Grundsätzen
bewirtschaftet werden, liegt eine selbständige Erwerbstätigkeit vor.
3.2   Das
Steuergericht hat sich auch schon mit der Frage auseinandersetzen müssen, ob
jemand Kunstmalerei als Erwerbstätigkeit oder als Liebhaberei ausübt (vgl. Der
Steuerentscheid StE 1986 B 23.1 Nr. 7 = KSGE 1986 Nr. 10). Die selbständige
Erwerbstätigkeit wurde damals abgelehnt, weil die Tätigkeit nach massiven
jahrelangen Verlusten nicht zur Erzielung eines Einkommens ausgeübt wurde.
3.3   Im
vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die Rekurrentin als Künstlerin tätig
ist. Sie hat ein eigenes Atelier und kann ihre Objekte auch regelmässig an
Ausstellungen präsentieren. Die Rekurrentin hat, wie gesehen (vgl. oben, E. 3),
verschiedene Preise erhalten, was aufzeigt, dass ihre Kunst im Rahmen der
Kunstkritik durchaus Anerkennung findet. Ebenso kann festgehalten werden, dass die
Rekurrentin wohl durchaus gerne wirtschaftlich erfolgreich wäre und Gewinn
erzielen würde. Den Jahresrechnungen kann aber entnommen werden, dass sie in
den letzten Jahren lediglich ein bis zwei Objekte pro Jahr verkaufen konnte werden
(Vorakten Nrn. 3-7: Einnahmen und Ausgaben 2019-2023). Damit können anhand der
Unterlagen die Ausgaben für die Miete des Ateliers und die benötigten
Materialien bei weitem nicht gedeckt werden.
3.4   Nur dank
ihrer Arbeitstätigkeit bei der Stiftung Y konnte die Rekurrentin wirtschaftlich
überleben. Wäre sie zum Überleben auf das Einkommen ihres Kunsthandwerks
angewiesen, hätte sie wohl diese Tätigkeit wegen der jahrelangen
wirtschaftlichen Erfolgslosigkeit aufgegeben.
3.5   Die
Jahresrechnungen der letzten 5 Jahre waren, wie gesehen (vgl. oben, E. 3), konstant
negativ. Nicht zu erkennen ist, dass die Ausgaben abnehmen würden und auch
nicht ersichtlich ist, dass die Einnahmen laufend zunehmen würden. Die
Rekurrentin lässt demnach nicht erkennen, was sie nunmehr konkret verändert, um
einen wirtschaftlichen Erfolg zu erzielen. Auch wenn der Erfolg im
Kunsthandwerk manchmal nicht logisch erklärt werden kann, muss im vorliegenden
Fall davon ausgegangen werden, dass mit hoher Wahrscheinlichkeit auch in den
nächsten Jahren negative Jahresrechnungen präsentiert werden. Damit steht aber
fest, dass sich die ausgeübte Tätigkeit aus heutiger Sicht nicht eignet, um
einen Gewinn zu erzielen. Daran vermag auch das von der Rekurrentin angeführte
Bundesgerichtsurteil vom 8. Dezember 2021 (2C_360/2021) nichts zu ändern. Dort
schützte das Bundesgericht die vorinstanzliche Beurteilung, wonach mangels
Gewinnstrebigkeit keine selbständige Erwerbstätigkeit vorliege, sondern
Liebhaberei, vorab aufgrund niedriger Umsatzzahlen.
3.6   Sollten
sich die Verhältnisse ändern und die Rekurrentin würde über eine längere
Periode Gewinne erzielen, müsste die Situation neu beurteilt werden. Durchaus
ist es möglich, dass sich eine Liebhaberei zur selbständigen Erwerbstätigkeit
(und umgekehrt) wandeln kann; dabei wäre es unzulässig, die Beurteilung zur
Steuerertragsmaximierung kurzfristig anzupassen (
Julia von Ah
, Die Besteuerung Selbständigerwerbender, 3. Auflage
2022, S. 13).
3.7   Nach dem
Ausgeführten erweisen sich die Rechtsmittel als unbegründet, weshalb Rekurs und
Beschwerde abzuweisen sind.
4.    Bei
diesem Verfahrensausgang hat die unterliegende Rekurrentin die Kosten zu tragen
(§ 163 Abs. 1 StG). Diese sind in Anwendung der §§ 3 und 150 des
Gebührentarifs (BGS 615.11) auf CHF 500 festzusetzen (Grundgebühr; kein Zuschlag).
Demnach wird
erkannt
:
1.
Rekurs und Beschwerde werden abgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten von CHF 500 werden der Rekurrentin/Beschwerdeführerin
zur Bezahlung auferlegt.
Im Namen des Steuergerichts
Der Präsident:                        Der Sekretär:
Dr.
Th. A. Müller                    W. Hatzinger
Rechtsmittel:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit
Zustellung beim Bundesgericht (Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 6004
Luzern) Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die
Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angaben der
Beweismittel und die Unterschrift der Beschwerdeführer oder ihres Vertreters zu
enthalten.
Dieser
Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:
- Rekurrentin/Beschwerdeführerin (eingeschrieben)
- VB Olten-Gösgen (mit Steuerakten)
- KStA, Rechtsdienst
- Finanzdepartement
- Steuerregisterführer von …
- EStV, Hauptabt. dir. BSt, Bern
Expediert am: