so_gerichte · SGSTA.2010.76 · 2011-11-07 · de
Einkommen, Dividende

DBG Art. 49 Abs. 3 - Einkommen, Dividende. Im internationalen Geschäftsverkehr bzw. bei Offshore-Konstellationen sind strenge Anforderungen an Zahlungen ins Ausland und an deren Zahlungsempfänger zu stellen. Wird ein Darlehen der Teilhaber einer Offshore-Gesellschaft an diese nicht im Schuldenverzeichnis der Teilhaber aufgeführt, ist das intransparent und dient mit einem gleichzeitigen, offenbar simulierten Darlehen der Offshore-Gesellschaft an die Teilhaber der Umgehung der Dividendenbesteuerung bei den Teilhabern.

KSGE 2011 Nr. 15

DBG Art. 49 Abs. 3-Einkommen,
Dividende. Im internationalen Geschäftsverkehr bzw. bei
Offshore-Konstellationen sind strenge Anforderungen an Zahlungen ins Ausland
und an deren Zahlungsempfänger zu stellen. Wird ein Darlehen der Teilhaber einer
Offshore-Gesellschaft an diese nicht im Schuldenverzeichnis der Teilhaber aufgeführt,
ist das intransparent und dient mit einem gleichzeitigen, offenbar simulierten
Darlehen der Offshore-Gesellschaft an die Teilhaber der Umgehung der
Dividendenbesteuerung bei den Teilhabern.

Urteil SGSTA.2010.76; BST.2010.71 vom 7. November 2011

Sachverhalt

1.    Die Steuerpflichtigen A. und B.X. sind bei der C. Limited,
Tortola, Zweigniederlassung D. SO, als Geschäftsführer bzw. Director
angestellt. Die Zweigniederlassung D. SO bezweckt laut Handelsregisterauszug
dieBeratung, Konsultation und Analytik welcher Art auch immer für
alle Handels-, Kommerz-, Industrie- und Finanzbranchen. Der Hauptsitz, die C.
Limited, befindet sich in Tortola, auf den Britischen Jungferninseln und ist eine
Aktiengesellschaft nach dortigem Recht. Die Gesellschaft verfügt über ein
genehmigtes Aktienkapital in der Höhe von USD 50'000.--, bestehend aus 50'000
Aktien zu USD 1.--, wovon 1 Aktie zu USD 1.-- ausgegeben ist. Die
Steuerpflichtigen besitzen 100% der Anteile an der Gesellschaft.

2.    Die Steuerpflichtigen wurden infolge Nichteinreichens der
Steuererklärung 2007 mit Eröffnung vom 4. Mai 2009 nach Ermessen veranlagt.Am 8. Mai 2008 liessen sie dagegen Einsprache erheben und reichten
ausserdem die Selbstdeklaration 2007 ein. Aufgrund einer Meldung vom 11.
Februar 2010 des Kantonalen Steueramts, Abteilung juristische Personen,
Solothurn, rechnete die Veranlagungsbehörde Solothurn diverse Beträge, darunter
den Gewinn der C. Limited für das Geschäftsjahr 2007 von Fr. 319'423.--,
als geldwerte Leistungen auf. Mit Schreiben vom 10. Mai 2010 begründete die
Veranlagungsbehörde Solothurn die Aufrechnung damit, dass das Steueramt die
erwähnte Summe als verdeckte Gewinnausschüttung der C. Limited an die
Steuerpflichtigen betrachte.

Mit Einspracheentscheid vom 7. September 2010 bestätigte
die Veranlagungsbehörde Solothurn ihren Entscheid, dass die Dividende gestützt
auf § 26 Abs. 1 lit. b StG und Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG bei den Steuerpflichtigen
zu besteuern sei.

3.1  Am 11. Oktober 2010 liessen die Steuerpflichtigen
(nachfolgend Rekurrenten) Rekurs und Beschwerde erheben. Sie beantragten, der
Einspracheentscheid vom 7. September 2010 sei hinsichtlich der Aufrechnung der
Gewinnausschüttung von Fr. 319'423.- aufzuheben und begründeten ihren Antrag im
Wesentlichen damit, dass die C. Limited, Tortola, Zweigniederlassung D. SO,
eine Zweigniederlassung der C. Limited, Tortola, Britische Jungferninseln sei.
Als Zweigniederlassung habe die Gesellschaft den Gewinn des Jahres 2007
ordnungsgemäss im Kanton Solothurn versteuert. Der Gewinn der Zweigniederlassung
stehe aber dem Hauptsitz, der C. Limited, und nicht den Rekurrenten zu. Aus
diesem Grund seien der Gewinn 2007 sowie die Vorjahresgewinne dem Eigenkapital
des Hauptsitzes, der C. Limited, gutgeschrieben und keine Ausschüttungen an die
Rekurrenten vorgenommen worden.

3.2  Am 9. Dezember 2010 liess sich die Veranlagungsbehörde
Solothurn (nachfolgend; Vorinstanz) vernehmen. Sie hielt dabei fest, dass es
sich beim vorliegenden Sachverhalt um ein Offshore-Konstrukt handle. Dabei
werde versucht, die in der Zweigniederlassung Schweiz angefallenen und
ordentlich besteuerten Gewinne mittels einer Offshore-Gesellschaft
zweifelhaften Hergangs der Doppelbesteuerung (Dividendenbesteuerung) zu
entziehen. Die in der Schweiz versteuerten Gewinne würden zwar als Eigenkapital
des ausländischen Hauptsitzes, der vorliegend in den Britischen Jungferninseln
liege, ausgewiesen. Der Hauptsitz aber führe die so zugewiesenen Gewinne
mittels Darlehen, die nicht in den Steuererklärungen der Rekurrenten deklariert
würden, steuerfrei an die Rekurrenten zurück. Zudem könne die
Zweigniederlassung die Überweisung des Betrags von Fr. 319'423.-- an den
Hauptsitz nicht beweisen.

3.3Mit Stellungnahme vom 7. Februar 2011
meldete sich der Vertreter der Rekurrenten nochmals zu Wort und hielt an seinen
Anträgen fest. Im Wesentlichen wies er darauf hin, dass der Gewinn von Fr.
319'423.-- in der konsolidierten Bilanz 2007 (Hauptsitz und Filiale) im
Eigenkapital ausgewiesen und somit nicht den Aktionären zugekommen sei. Eine
Filiale sei Teil eines Gesamtbetriebes und habe damit keine rechtliche Eigenständigkeit.
Insofern wäre es Pflicht der Vorinstanz gewesen, die Jahresrechnung des Stammhauses
und die konsolidierte Bilanz und Erfolgsrechnung zu verlangen. Zudem könnten
sich Filiale und Hauptsitz gegenseitig keine geldwerten Leistungen erbringen,
da es sich um denselben Rechtsträger handle. Das im Schuldenverzeichnis der
Rekurrenten versehentlich nicht aufgeführte Darlehen hätte die Vorinstanz
selber ergänzen können, da diese Fakten im Einspracheverfahren bekannt gewesen
seien. Im Weiteren sei es so, dass eine Filialbuchhaltung nur Aktiven und
Fremdkapital, aber kein Eigenkapital ausweise; das Eigenkapital werde
ausschliesslich vom Hauptsitz geführt. Wie der Bilanz 2007 des Hauptsitzes
entnommen werden könne, werde das Eigenkapital von total Fr. 843'803.--, das
die Gewinne der Jahre 2003 bis 2007 umfasse, korrekt ausgewiesen. Von einem
steuerfreien Bezug des Eigenkapitals durch die Rekurrenten könne somit nicht
ausgegangen werden.

Mittels
Eventualantrag verlangten die Rekurrenten zudem, die Streitsache sei an die
Vorinstanz zurückzuweisen und das Veranlagungsverfahren sei neu durchzuführen.
Bei der Veranlagung 2007 sei die Behörde von sachlich unhaltbaren
Voraussetzungen ausgegangen, was dazu geführt habe, dass die Veranlagung falsch
sei.

3.4  Am
7. März 2011 nahm die Vorinstanz Stellung zur Replik. Darin bestätigte sie die
bereits zuvor gemachten Ausführungen, wonach es sich im vorliegenden Fall um
ein typisches Offshore-Konstrukt handle, mit dem mittels eines simulierten
Darlehens an die Rekurrenten die Doppelbesteuerung umgangen werden solle. Da es
sich vorliegend um ein internationales Konstrukt mit Zahlungen an ausländische
Empfänger handle, müssten an diese Auslandzahlungen strenge Anforderungen
gestellt werden. So dürfe auch der Nachweis über die Zahlungen verlangt werden
wie auch der Nachweis, dass diese tatsächlich den Empfängern zugeflossen seien.

3.5  In
der abschliessenden Stellungnahme vom 31. März 2011 wiesen die Rekurrenten noch
einmal darauf hin, dass der ausgewiesene Jahresgewinn der Zweigniederlassung
von Fr. 319'423.-- Bestandteil des Eigenkapitals der C. Limited sei. Im Weiteren
hielten die Rekurrenten an ihren Begehren fest.

Erwägungen

2.Bei derC. Limited, Tortola,
Zweigniederlassung D. SO, handelt es sich um eine Zweigniederlassung mit
Hauptsitz in Tortola, Britische Jungferninseln. Unbestritten ist, dass die
Zweigniederlassung im Geschäftsjahr 2007 einen steuerbaren Gewinn von
Fr. 319'423.-- erzielt und diesen im Kanton Solothurn ordnungsgemäss
versteuert hat. Weiter ist unbestritten, dass der Gewinn der Schweizer
Niederlassung Bestandteil des Eigenkapitals des Hauptsitzes, der C. Limited,
Tortola, Britische Jungferninseln, ist. Strittig ist jedoch, ob es sich beim
Hauptsitz um ein Offshore-Gesellschaftskonstrukt handelt, mit dem bezweckt
wird, die Doppelbesteuerung in der Schweiz zu umgehen, indem der in der Schweiz
versteuerte Unternehmensgewinn steuerfrei an die Rekurrenten zurückgeführt
wird.

3.    In
Art. 935 OR ist festgehalten: Die schweizerischen Zweigniederlassungen von
Firmen mit Hauptsitz im Auslande sind einzutragen, und zwar in derselben Weise
wie diejenigen schweizerischer Firmen, soweit das ausländische Recht keine
Abweichung nötig macht. Für solche Zweigniederlassungen muss ein
Bevollmächtigter mit Wohnsitz in der Schweiz und mit dem Rechte der
geschäftlichenVertretung bestellt werden.

Die
Zweigniederlassung bzw. Betriebsstätte ist ein kaufmännischer Betrieb, der zwar
rechtlich Teil eines Hauptunternehmens ist, von dem er abhängt, der aber in eigenen
Lokalitäten dauernd eine gleichartige Tätigkeit wie das Hauptunternehmen ausübt
und dabei eine gewisse wirtschaftliche und geschäftliche Selbständigkeit
geniesst(vgl.
BGE 79 I 71).Nach
Art. 3 Ziff. 3 lit. d des Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1940 über die
Erhebung einer direkten Bundessteuer (BdBSt, SR 642.11) sind unter anderem
steuerpflichtig ausländische juristische Personen, die in der Schweiz
Betriebsstätten unterhalten. Gegenstand, Bemessung und Berechnung der Steuer
richten sich nach Art. 49 ff. DBG. Gemäss Art. 49 Abs. 3 DBG werden
ausländische juristische Personen sowie nach Art. 11 steuerpflichtige,
ausländische Handelsgesellschaften und andere ausländische Personengesamtheiten
ohne juristische Persönlichkeit den inländischen juristischen Personen
gleichgestellt, denen sie rechtlich oder tatsächlich am ähnlichsten sind.

Die Rekurrenten wiesen mit Schreiben vom 11. Oktober 2010 darauf
hin, dass sowohl die Rechtsform der Limited wie auch der Sitz der
Gesellschaft im angelsächsischen Raum gewählt wurde, weil damit der lukrative
Handel von amerikanischen und britischen Secondhand-Policen erleichtert
würde.

4.1  DieJahresrechnungdes Hauptsitzes C. Limited weist per 31. Dezember 2007
unter den Aktiven ein Darlehen gegenüber dem Rekurrenten von Fr. 303'801.--,
und ein Darlehen gegenüber derC. Limited, Tortola,
Zweigniederlassung D. SO,von Fr. 540'004.-- aus. Demgegenüber stehen unter den Passiven
lediglich das einbezahlte Kapital von Fr. 1.-- und die zurückbehaltenen
Gewinne der Jahre 2003 bis 2007 von total Fr. 843'803.--, die allesamt von
der Schweizer Niederlassung erwirtschaftet wurden. Weitere Aktiven und Passiven
werden in der Jahresrechnung 2007 der C. Limited nicht ausgewiesen. Aus den
vorliegenden Jahresrechnungen ergibt sich zudem, dass sämtliche bisher
erzielten Gewinne (Bilanzgewinn) für die Gewährung von Darlehen an die Rekurrenten
und an die Schweizer Niederlassung verwendet wurden.

Als einzige Position in der Erfolgsrechnung 2007 weist
der Hauptsitz den Gewinn der Zweiniederlassung von Fr. 319'423.-- aus. Dies war
auch in den Vorjahren 2004 bis 2006 der Fall.

4.2  Die Zweigniederlassung weist laut Jahresrechnung 2007
Aktiven von total Fr. 1'018'815.-- und Fremdkapital von ebenfalls total
Fr. 1'018'815.-- aus. Da die Zweigniederlassung Bestandteil der C. Limited ist,
weist sie korrekterweise kein Eigenkapital aus. Dies geht auch aus der
definitiven Steuerveranlagung 2007 hervor, die kein steuerbares Eigenkapital
aufweist.

4.3  Der konsolidierten Bilanz per 31. Dezember 2007 (Hauptsitz
und Zweigniederlassung) kann entnommen werden, dass das konsolidierte
Eigenkapital per 31. Dezember 2007 ebenfalls Fr. 843'805.-- beträgt, was den
zurückbehaltenen Gewinnen von 2003 bis 2007 der C. Limited, Tortola,
Zweigniederlassung D. SO, zuzüglich dem einbezahlten Aktienkapital von Fr. 1.--
entspricht. Als weitere Position enthält die konsolidierte Bilanz unter anderem
das Darlehen gegenüber den Rekurrenten von Fr. 303'801.-- (Vorjahr
Fr. 303'801.--).

5. Die vorliegenden Jahresrechnungen lassen den Schluss zu, dass
die C. Limited keine Zahlungen bzw. Dividenden an die Rekurrenten überwiesen
hat, sondern dass die kumulierten Gewinne 2003 bis 2007 nach wie vor im
Bilanzvortrag und somit im Eigenkapital des Hauptsitzes geführt werden. Wie die
Vorinstanz jedoch dargelegt hat, soll es sich bei der gewählten
Offshore-Struktur um ein Konstrukt handeln, mit dem die Doppelbesteuerung
(Dividendenbesteuerung beim Aktionär) umgangen werden soll. Dies soll unter
anderem mit einem simulierten Darlehen gegenüber den Rekurrenten erfolgt sein,
was wiederum Zweifel an der Richtigkeit der vorliegenden Jahresrechnung des
Hauptsitzes aufkommen liesse.

Dazu gilt es festzuhalten, dass es sich bei den
Britischen Jungferninseln (British Virgin Islands - BVI) um eine britische
Kolonie handelt, die in den Jahren 2004 bis 2006 die Einkommenssteuern für
natürliche Personen und die Gewinn- und Kapitalsteuern für Gesellschaften
weitgehendst abgeschafft hat. Nebst steuerlichen Vorteilen bieten die BVI vor
allem aber auch administrative Vorteile für Gesellschaften und für Beteiligungsinhaber.
Besonders zu erwähnen ist dabei, dass sogenannte BVI-Gesellschaften von der
Buchführungspflicht befreit sind. Damit müssen sie von Gesetzes wegen auch
keine Jahresrechnung erstellen und keine Steuererklärung einreichen. Auch die
vorliegende Jahresrechnung, die mit einem Report of the accountants to the
shareholder of C. Limited versehen ist, wurde von keinem lokalen
Wirtschaftsprüfer, sondern von einer Gesellschaft aus Hong Kong
zusammengestellt.

Diese Ausgangslage bietet für BVI-Gesellschaften
zweifellos eine gewisse Flexibilität hinsichtlich internationaler
Steueroptimierung.

Dem Zahlenmaterial der beiliegenden Jahresrechnung des
Hauptsitzes ist zu entnehmen, dass die Aktivitäten bisher darauf beschränkt
waren, eine Zweigniederlassung in der Schweiz zu unterhalten und Darlehen an
den Aktionär bzw. an die Zweigniederlassung zu gewähren. Das operative Geschäft
wird ausschliesslich über die Schweizer Zweigniederlassung abgewickelt. Diese
Vorgehensweise ist im internationalen Geschäftsverkehr durchaus verbreitete
Praxis und es ist nichts dagegen einzuwenden. Auch gegen die
Geschäftsabwicklung über eine BVI-Gesellschaft ist nichts einzuwenden, sofern
die notwendige Transparenz gegenüber den Steuerbehörden gewährleistet ist.

Es ist der Vorinstanz beizupflichten, dass unter den
erwähnten Umständen und der vorliegenden Konstellation strenge Anforderungen an
Zahlungen ins Ausland und an deren Zahlungsempfänger zu stellen sind.
Vorliegend bedeutet dies darzulegen, dass der in der Schweiz versteuerte Gewinn
von Fr. 319'423.-- tatsächlich an den Hauptsitz und nicht an die Rekurrenten
geflossen ist. Dies unter Berücksichtigung der Tatsache, dass die Rekurrenten
Alleinaktionäre der C. Limited sind und folglich bestimmen können, wie der
Bilanzgewinn der Gesellschaft verwendet wird. Wie die Rekurrenten mit Schreiben
vom 31. März 2011 selber einräumten, seien Zahlungen zwar an die Rekurrenten in
der Schweiz, jedoch nicht an die C. Limited geleistet worden. Zudem werde es
wohl für immer ein Rätsel bleiben, inwiefern Zahlungen ins Ausland geflossen
seien. Diese Aussagen sind deckungsgleich mit dem vorliegenden Zahlenmaterial
in den Jahresrechnungen und bestätigen, dass Zahlungen zwar an die Rekurrenten,
aber nicht an den ausländischen Hauptsitz geflossen sind. Daran vermag auch die
Tatsache nichts zu ändern, dass die Gewinne der Zweigniederlassung als
Bilanzgewinn in der Jahresrechnung des Hauptsitzes im Eigenkapital und die
Zahlungen an die Rekurrenten als Darlehen ausgewiesen werden.

6.    Wie die Vorinstanz
weiter ausführt, wurde das Darlehen der Rekurrenten gegenüber der C. Limited
nicht im Schuldenverzeichnis der Rekurrenten aufgeführt. Hätte man das Darlehen
berücksichtigt, wäre laut Vorinstanz der Vermögensvergleich nicht aufgegangen.
Hier gilt es festzuhalten, dass die Rekurrenten bereits in den Vorjahren
Darlehensschulden gegenüber der C. Limited hatten. Laut den Jahresrechnungen wurden
folgende Darlehen ausgewiesen:

Jahr                 Darlehensschuld

2004                Fr. 205'862.--

2005                Fr. 303'801.--

2006                Fr. 303'801.--

2007                Fr. 303'801.--

Wie den Jahresrechnungen 2004 bis 2007 weiter entnommen
werden kann, wurden die Darlehen jeweils zinslos gewährt. Die Rekurrenten
bedauern, dass vergessen wurde, die Darlehen in den Steuererklärungen
ordnungsgemäss zu deklarieren. Es ist jedoch offensichtlich, dass im vorliegenden
Fall eben diese nicht deklarierten Darlehen wesentlich zur Intransparenz
beigetragen haben. Zudem kann von einer Treuhandgesellschaft, die
internationale Strukturen anbietet, verlangt werden, dass solche Darlehen
ordnungsgemäss deklariert und nicht während mehreren Jahren vergessen werden.
Nach wie vor nicht geklärt ist auch, wie das Darlehen entstanden ist, sofern -
wie vom Rekurrenten moniert - die Erklärung der Vorinstanz in der
Vernehmlassung vom 9. Dezember 2010 hinsichtlich der Jahre 2004 und 2005 nicht
zutreffen sollte. Der Erklärungsversuch der Rekurrenten mit dem Hinweis, dass
das Eigenkapital per 31. Dezember 2007 der C. Limited die kumulierten Gewinne
vollständig enthält, ist diesbezüglich aus den erwähnten Gründen nicht
hilfreich. Auch die Auffassung der Vorinstanz, wonach es sich um ein
simuliertes Darlehen handle, kann durch die Rekurrentennicht widerlegtwerden. Ihnen gelingt es deshalb nicht, die Ausführungen der
Vorinstanz zu widerlegen und die notwendige Transparenz bezüglich der Geldflüsse
und deren Empfänger aufzuzeigen.

Der Nachweis, dass das Eigenkapital des Hauptsitzes
gesamthaft oder zu Teilen an die Rekurrenten geflossen ist, kann durch die
Rekurrenten somit nicht widerlegt werden.

7.    Die Rekurrenten weisen darauf hin, dass ihnen das
rechtliche Gehör nicht gewährt wurde, da der Einspracheentscheid vom 7.
September 2010 lediglich ansatzweise andeute, welche Sichtweise die Behörde
habe.

Im DBG ist keine allgemeine Begründungspflicht von
Verfügungen und Entscheiden enthalten (wie dies Art. 35 Abs. 1 VwVG
statuiert). Vielmehr wird nur in Bezug auf Veranlagungsverfügungen und
Einsprache- sowie Beschwerdeentscheide von einer Begründungspflicht gesprochen.
Bei Einspracheentscheiden (wie auch Beschwerde-entscheiden) muss aus der
Begründung ersichtlich sein, gestützt auf welche tatsächlichen Feststellungen
und aus welchen rechtlichen Erwägungen die Behörde ihren Entscheid getroffen
hat. Die Begründung eines Einsprache- oder Beschwerdeentscheids muss aber
trotzdem nur die für den Verfahrensausgang wesentlichen tatsächlichen und
rechtlichen Entscheidungsgründe enthalten. Nicht notwendig ist, dass die
Begründung eine Auseinandersetzung mit allen Parteierörterungen enthält; es
genügt, wenn sich aus den Erwägungen die Unerheblichkeit oder Unrichtigkeit des
Vorbringens mittelbar ergibt und die Begründung sich auf die für den Entscheid
wesentlichen Gesichtspunkte beschränkt.

Wird aber auf die Darlegung einer Partei nicht
eingegangen und fehlt jede Auseinandersetzung mit einem zitierten Präjudiz,
liegt eine ungenügende Begründung vor. Bei Einsprache- (oder
Beschwerde-)Entscheiden hat die Begründung im Entscheid selbst enthalten zu
sein. In der fehlenden, irreführenden oder (wesentlich) ungenügenden Begründung
einer Entscheidung liegt eine Verweigerung des rechtlichen Gehörs. Durch
Anordnung eines zweiten Schriftenwechsels darf die Beschwerdeinstanz diesen
Fehler selber beheben, sofern die Veranlagungsbehörde die bisher fehlende
Begründung in der Beschwerdeantwort nachschiebt (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. Zürich 2009, Art. 135 N 9 ff). Eine Rückweisung
mangels Begründung kommt nur dann in Frage, wenn aus dem vorinstanzlichen
Entscheid überhaupt nicht ersichtlich ist, warum er so und nicht anders ausgefallen
ist, er also überhaupt keine Begründung enthält. Ob die Begründung auch
zutreffend sei, ist dagegen ohne Belang (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
a.a.O., Art. 143 N 31). Es ist der Vorinstanz beizupflichten, dass aus der
Begründung im Einspracheverfahren und dem nachfolgenden Schriftenwechsel
hervorgeht, welche Feststellungen dem Entscheid zu Grunde gelegt wurden und auf
welchen rechtlichen Gründen er beruht. Damit liegt keine Verletzung des
rechtlichen Gehörs vor.

8.    Insgesamt erweisen sich demnach Rekurs und Beschwerde als
unbegründet und sind deshalb abzuweisen.

Steuergericht, Urteil vom 7. November 2011