so_gerichte · SGSTA.2013.50 · 2014-02-03 · de
Staats- und Bundessteuer 2011

Einkommen, Eigenmietwert.Grundsätzlich ist der Eigenmietwert vom Eigentümer zu versteuern. Besteht eine von den zivilrechtlichen Eigentumsverhältnissen abweichende Nutzungs- und Verwaltungsordnung, ist auf diese abzustellen. In casu Miteigentum zur Hälfte, wobei nur ein Miteigentümer den Eigenmietwert versteuert, dagegen sämtliche Liegenschaftskosten steuerlich abziehen kann.

KSGE 2014 Nr. 5

StG
§ 27 lit. b,DBG Art. 21 Abs. 1 lit. b.Einkommen,
Eigenmietwert.

Sachverhalt

1. Der
Steuerpflichtige X. erwarb am  2002 zusammen mit seiner damaligen Lebenspartnerin
Y. die Liegenschaft Grundbuch A. Nr. 001 zu je hälftigem Miteigentum. Am  2005
unterzeichneten der Steuerpflichtige und Y. (nachfolgend auch die Parteien)
eine Nutzungs- und Verwaltungsordnung für die vorgenannte Liegenschaft, welche
in der Folge im Grundbuch entsprechend angemerkt wurde. Die Nutzungs- und
Verwaltungsordnung berechtigte Y., die Liegenschaft bzw. den Miteigentumsanteil
des Steuerpflichtigen unentgeltlich zu nutzen, wobei sie keine Lasten oder
Gebühren zu bezahlen hatte (Ziff. 2 der Nutzungs- und Verwaltungsordnung vom  2005).
Weiter vereinbarten die Parteien, dass der Steuerpflichtige den Eigenmietwert
der Liegenschaft versteuert und im Gegenzug berechtigt ist, sämtliche Abzüge
wie Schuldzinsen und Unterhaltskosten steuerlich geltend zu machen (Ziff. 4 der
Nutzungs- und Verwaltungsordnung vom  2005). Am  2011 schlossen die beiden
Parteien einen Vergleich, welcher gleichentags mit Urteil des Richteramtes
Solothurn-Lebern genehmigt wurde. Im Rahmen dieses Vergleichs kamen die
Parteien unter anderem überein, dass die vorgenannte Nutzungs- und
Verwaltungsordnung aufgehoben und die entsprechende Anmerkung im Grundbuch
gelöscht wird. Weiter wurde die Liegenschaft Grundbuch A. Nr. 001 mit
sofortiger Wirkung vom hälftigem Miteigentum beider Parteien in das Alleineigentum
des Steuerpflichtigen übertragen. Y. durfte mit den Kindern bis zum 30.
September 2012 in der Liegenschaft in A. verbleiben. Darüber hinaus
verpflichteten sich die Parteien, ab dem 1. Oktober 2012 einen Mietvertrag mit
marktüblichen Konditionen abzuschliessen. Schliesslich kamen die Parteien
überein, dass der Steuerpflichtige bis zum 30. September 2012 die
Hypothekarzinsen sowie allfällige im Zusammenhang mit der Liegenschaft stehende
Versicherungen bezahlt und im Gegenzug Y. für die Nebenkosten der Liegenschaft
aufkommt (Ziffern 1 bis 5 der Vereinbarung, welche integrierender Bestandteil
des Urteils des Richteramtes Solothurn-Lebern vom  2011 bildet).

Im Rahmen der
Veranlagungsverfügung vom 21. Januar 2013 wurde dem Steuer-pflichtigen ein
Eigenmietwert von CHF 22486 (Staatssteuer) bzw. CHF 28107 (direkte
Bundessteuer) zum steuerbaren Einkommen hinzugerechnet. Mit Schreiben vom 20.
Februar 2013 erhob der Steuerpflichtige Einsprache. Darin beantragte er, den in
der Veranlagung erfassten Mietwert von CHF 22486 (Staatssteuer) bzw. CHF
28107 (direkte Bundessteuer) vom steuerbaren Einkommen in Abzug zu bringen.
Dies mit der Begründung, dass es ihm während des ganzen Jahres 2011 nicht
möglich war, die Liegenschaft in A. zu nutzen, da diese von seiner ehemaligen
Partnerin Y. belegt war. Somit habe während dieser Zeit ein faktisches
Wohnrecht zu Gunsten von Y. bestanden. Er selbst habe das ganze Jahr über in B.
gewohnt, was mit der persönlichen Konfliktsituation zu tun gehabt habe, welche
eine Nutzung der Liegenschaft in A. nicht mehr zugelassen habe. Am 20. März
2013 führte die Veranlagungsbehörde (VB) Solothurn eine Einspracheverhandlung
durch, im Rahmen welcher keine Einigung erzielt werden konnte.

Mit Entscheid vom 2.
April 2013 wurde die Einsprache abgewiesen. Dabei verwies die VB Solothurn auf
die Nutzungs- und Verwaltungsordnung vom  2005, wonach der Steuerpflichtige
den Miteigentumsanteil von Y. nutzen dürfe und sich im Gegenzug verpflichtete,
sämtliche im Zusammenhang mit der Liegenschaft A. anfallenden Lasten zu tragen
(Schuldzinsen, Liegenschaftskosten, aber auch die alleinige Versteuerung des
Eigenmietwertes). Die entsprechende Nutzungs- und Verwaltungsordnung sei erst
mit Urteil vom  2011 aufgehoben worden, wobei sich im Urteil kein Hinweis
finde, wonach rückwirkend per 1. Januar 2011 ein Wohnrecht zugunsten von Y.
begründet worden sei. Entsprechend sei der Eigenmietwert bis zu diesem
Zeitpunkt durch den Steuerpflichtigen zu versteuern. Dies auch vor dem
Hintergrund, dass das Argument, wonach dem Steuerpflichtigen die Nutzung
aufgrund der persönlichen Konfliktsituation nicht möglich gewesen sei,
steuerlich insofern unbeachtlich sei, als es ihm aufgrund der Nutzungs- und
Verwaltungsordnung möglich gewesen sei, sein Nutzungsrecht durchzusetzen. Für
die Zeit ab dem 28. Oktober 2011 verwies die VB Solothurn auf den Umstand,
wonach der Steuerpflichtige Alleineigentümer der Liegenschaft A. gewesen sei
und er kraft Urteils des Richteramtes Solothurn-Lebern vom  2011 erst ab dem
1. Oktober 2012 einen Mietzins von Y. hätte verlangen können. Entsprechend habe
der Steuerpflichtige Y. die Liegenschaft A. für den Zeitraum vom 28. Oktober
2011 bis 30. September 2012 - aufgrund mangelnder Vereinbarung - zur
unentgeltlichen Benützung überlassen, weshalb er sich den Eigenmietwert
anrechnen lassen müsse.

2. Gegen den
Einspracheentscheid vom 2. April 2013 erhob der Steuerpflichtige (Rekurrent)
mit Schreiben vom 26. April 2013 Rekurs und Beschwerde mit dem Antrag, den
Einspracheentscheid vom 2. April 2013 aufzuheben und das steuerbare Einkommen
um den Mietwert von CHF 22486 (Staatssteuer) bzw. CHF 28107 (direkte
Bundessteuer) zu reduzieren. Eventualiter beantragte der Rekurrent, den
Mietwert für die Zeit vom 1. Januar 2011 bis 27. Oktober 2011 anteilsmässig zu
erfassen. Zur Begründung wurde auf den bereits im Einspracheverfahren
geäusserten Umstand hingewiesen, wonach es dem Rekurrenten aufgrund der
Trennung und der damit verbundenen persönlichen Situation der beiden Partner
nicht mehr möglich war, die gemeinsame Liegenschaft zu bewohnen. Vielmehr habe
bis zum 27. Oktober 2011 ein tatsächliches Wohnrecht und danach ein durch das
Gericht festgesetztes Wohnrecht vorgelegen, welches demgemäss von Y. als
Einkommen zu versteuern sei. Dies vor dem Hintergrund, dass der Rekurrent seit
dem Jahr 2010 in B. in einer Wohnung wohne. Für diese müsse der Rekurrent Miete
bezahlen, während er darüber hinaus für das Haus in A. auch noch die
Hypothekarzinsen und die Unterhaltskosten bezahlen müsse. Mit der Erfassung des
Eigenmietwertes für die Liegenschaft in A. habe der Rekurrent eine hohe, nicht
gerechtfertigte Steuerbelastung erlitten, womit in krasser Weise gegen das
Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit verstossen
worden sei. Schliesslich habe mindestens nach dem 27. Oktober 2011 auch
zivilrechtlich ein unentgeltliches Wohnrecht zugunsten von Y. vorgelegen,
weshalb zumindest ab jenem Zeitpunkt im Sinne des Eventualantrages auf die
Erfassung des Eigenmietwertes zu verzichten sei.

Mit Vernehmlassung
vom 22. Mai 2013 beantragte die Steuerverwaltung die Abwei-sung des Rekurses
und der Beschwerde. Zur Begründung verwies sie wie im Ein-spracheentscheid auf
die entsprechende Nutzungs- und Verwaltungsordnung vom  2005, welche bis zum
27. Oktober 2011 Geltung hatte. Danach durfte der Rekurrent einerseits
sämtliche steuerlichen Abzüge (z.B. Schuldzinsen, Unterhaltskosten oder
Versicherungsprämien) vornehmen, anderseits sei er jedoch gehalten gewesen, den
Eigenmietwert der Liegenschaft zu versteuern. Unerheblich sei dabei, ob der
Rekurrent selber in der Liegenschaft gewohnt habe oder nicht. Auch für die Zeit
ab dem 28. Oktober bis 31. Dezember 2011 sei der Eigenmietwert beim Rekurrenten
zu erfassen, da die Rechtsprechung auch dann von einer Eigennutzung durch den
Eigentümer ausgehe, wenn die Liegenschaft einer Drittperson unentgeltlich
überlassen werde. Schliesslich wies die VB Solothurn darauf hin, dass für das
Vorliegen eines - wie vom Rekurrenten monierten - Wohnrechts eine entsprechende
Eintragung im Grundbuch notwendig gewesen wäre. Aufgrund der im vorliegenden
Fall fehlenden Eintragung des Wohnrechts sei von einer Gebrauchsleihe nach Art.
305 des Obligationenrechts (OR; SR 220) auszugehen, weshalb der Rekurrent den
Eigenmietwert zu versteuern habe.

Mit Stellungnahme vom
12. Juni 2013 hielt der Rekurrent an seinen bisherigen Anträgen und
Ausführungen fest.

Die Eidgenössische
Steuerverwaltung hat keine Vernehmlassung eingereicht.

Erwägungen

2. § 27 lit. b StG
und Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG sehen vor, dass der Mietwert von Liegenschaften
oder Liegenschaftsteilen, welche dem Steuerpflichtigen aufgrund von Eigentum
oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung
stehen, als Ertrag aus unbeweglichem Vermögen steuerbar ist.

Die im vorliegenden
Fall zur Diskussion stehende Liegenschaft Grundbuch A. Nr. 001 wurde vom
Rekurrenten und seiner damaligen Lebenspartnerin Y. per  2002 zu je hälftigem
Miteigentum erworben. In der Folge einigten sich die beiden Parteien mittels
Nutzungs- und Verwaltungsordnung vom  2005 darauf, dass der Rekurrent - entgegen
den zivilrechtlichen Eigentumsverhältnissen - den (gesamten) Eigenmietwert
versteuert, im Gegenzug jedoch berechtigt ist, sämtliche Abzüge, welche im
Zusammenhang mit der Liegenschaft A. stehen, steuerlich zum Abzug zu bringen.
Diese Nutzungs- und Verwaltungsordnung hatte bis zu ihrer Aufhebung durch das
Urteil des Richteramtes Solothurn-Lebern am 27. Oktober 2011 Geltung. Ab dem
28. Oktober 2011 stand die Liegenschaft A. im Alleineigentum des Rekurrenten.

3. Entsprechend
stellt sich die Frage, inwieweit sich der Rekurrent die Nutzungs- und Verwaltungsordnung
bis zu ihrer Aufhebung am 27. Oktober 2011 entgegenhalten zu lassen und wie die
Besteuerung des Eigenmietwertes der Liegenschaft A. im Zeitraum vom 28. Oktober
bis 31. Dezember 2011 zu erfolgen hat.

3.1 Unbestritten ist
der Umstand, dass der Rekurrent die Liegenschaft A. im Jahr 2011 aufgrund der
erfolgten Trennung von seiner Lebenspartnerin Y. nicht und stattdessen eine
Mietwohnung in B. bewohnt hat. Vor diesem Hintergrund moniert der Rekurrent
denn auch, dass ein (faktisches) Wohnrecht zugunsten von Y. bestanden habe,
weshalb es nicht angehe, ihm einen entsprechenden Eigenmietwert pro 2011 aufzurechnen.

3.2 In diesem
Zusammenhang ist zunächst darauf hinzuweisen, dass für die Begründung eines
Wohnrechts - nebst der öffentlichen Beurkundung -  zwingend die Eintragung im
Grundbuch notwendig ist (Art. 746 Abs. 3 i.V.m. Art. 746 Abs. 1 ZGB; Schmid Jörg/Hürlimann-Kaup
Bettina, Sachenrecht, 4. Aufl., Zürich 2012, N 1360).

3.3  Im vorliegenden
Fall liegt keine Wohnrechtsvereinbarung vor, welche grundbuchlich eingetragen
worden wäre. Ein faktisches Wohnrecht, wie vom Rekurrenten moniert, kennt das
Zivilrecht nicht. Entsprechend kann aus zivilrechtlicher Sicht lediglich von
einer sogenannten Gebrauchsleihe nach Art. 305 OR ausgegangen werden. Diese
löst nach der bisherigen Rechtsprechung beim Beliehenen jedoch kein Einkommen aus,
weil der Mietwert den Charakter einer Schenkung hat. Der Eigentümer hat dagegen
den Eigenmietwert zu versteuern (Richner et al., Handkommentar zum DBG, 2.
Aufl., Zürich 2009, Art. 21 N 72, mit weiteren Hinweisen). Im vorliegenden Fall
bedeutet dies, dass grundsätzlich der Rekurrent den Eigenmietwert zu versteuern
hat und nicht seine damalige Lebenspartnerin Y.

3.4 Dieses Vorgehen
rechtfertigt sich auch mit Blick auf die bis zum 27. Oktober 2011 zwischen den
Parteien geltende Nutzungs- und Verwaltungsordnung, welche explizit vorsah,
dass der Rekurrent den gesamten Eigenmietwert versteuert, im Gegenzug jedoch
berechtigt ist, sämtliche Schuldzinsen und Unterhaltskosten, welche im
Zusammenhang mit der Liegenschaft anfallen, steuerlich zum Abzug zu bringen. Der
Rekurrent war sich im Zeitpunkt des Auszuges aus der Liegenschaft A. der
bestehenden Nutzungs- und Verwaltungsordnung vollumfänglich bewusst und hätte
mit seiner damaligen Lebenspartnerin eine entsprechende anderslautende
Vereinbarung treffen müssen.

3.5 Hinzu kommt,
dass auch im Zeitpunkt der Aufhebung der vorgenannten Nutzungs- und
Verwaltungsordnung per 27. Oktober 2011 durch das Urteil des Richteramtes Solothurn-Lebern
keine entsprechende Vereinbarung in die Vergleichsvereinbarung aufgenommen worden
wäre, welche rückwirkend per 1. Januar 2011 eine anderslautende Vereinbarung
bzw. eine entsprechende Abgeltung des durch den Rekurrenten zu versteuernden
Eigenmietwertes zwischen den Parteien vorgesehen hätte oder durch welche ein
entsprechendes Wohnrecht eingeräumt worden wäre.

4. Was den Zeitraum
ab dem 28. Oktober 2011 anbelangt, so zeigt sich, dass die Parteien auch mit
Blick auf die Zukunft keine entsprechende Vereinbarung in ihren Vergleich vom
27. Oktober 2011 aufgenommen haben, welche die Frage des Eigenmietwertes bzw.
der Einräumung eines allfälligen Wohnrechtes abgedeckt hätte. Vielmehr wurde
die Liegenschaft per 28. Oktober 2011 vom je hälftigen Miteigentum in das
Alleineigentum des Rekurrenten übertragen.

Entsprechend gilt
auch für die Zeit vom 28. Oktober bis 31. Dezember 2011 der Grundsatz, wonach
der Eigenmietwert vom Eigentümer zu versteuern ist. Dies einerseits deshalb, da
es die Parteien unterlassen haben, diesen Punkt in der Vereinbarung vom 27.
Oktober 2011 anderslautend zu regeln. Anderseits kann der Rekurrent im Gegenzug
zur Besteuerung des Eigenmietwertes in seiner Alleineigentümerstellung auch
sämtliche der von ihm bezahlten Schuldzinsen geltend machen bzw. hat er dies
denn auch in der von ihm eingereichten Steuerklärung getan, indem er - soweit
ersichtlich - die gesamten Schuldzinsen in Höhe von CHF 7861 im Zusammenhang
mit den auf der Liegenschaft in A. lastenden Hypotheken im Umfang von CHF
517000 deklariert hat.

5. Diese Kongruenz
zwischen Besteuerung des Eigenmietwertes in Höhe von CHF 22486 (Staatssteuer)
bzw. CHF 28107 (direkte Bundessteuer) beim Rekurrenten für das gesamte
Steuerjahr 2011 und der steuerlichen Abzugsfähigkeit der von ihm geltend
gemachten Schuldzinsen erscheint im vorliegenden Fall gerechtfertigt und entspricht
letztlich auch dem Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen
Leistungsfähigkeit.

Steuergericht, Urteil vom 3. Februar 2014 (SGSTA.2013.50;
BST.2013.51)