so_gerichte · SGNEB.2014.6 · 2012-08-30 · de
Nachsteuer Nachlasstaxe und Erbschaftssteuer

Wird ein formungültiges Schenkungsversprechen erst nach dem Tod des Schenkers vollzogen, kann ein Rechtsgeschäft unter Lebenden nicht mehr vorliegen. Der Betrag gehört zum Nachlass und ist vorliegend nachzubesteuern.

KSGE 2015 Nr. 13

StG
§ 170 Abs. 1, § 217 Abs. 1, § 223.Nachsteuern, Nachlasstaxe,
Erbschaftssteuern, Schenkung.

Sachverhalt:

1. Am 30. August 2012
leitete das Kantonale Steueramt gegen X. ein Nachsteuerverfahren ein betreffend
Nachlasstaxe und Erbschaftssteuern. Grund waren bis anhin nicht berücksichtigte
Vermögenswerte von CHF 70000. Anlässlich einer Einigungsverhandlung vom 18. September
2012 wurde im entsprechenden Protokoll festgehalten, dass Geldbezüge in diesem
Umfang nicht bestritten seien. Diese seien nach dem Willen des Erblassers und
Onkels von X., Y. sel. an von diesem bestimmte Empfänger für geleistete Dienste
zu Lebzeiten erfolgt. Den Auftrag dazu habe X. am Vorabend des Todes vom
Erblasser erhalten. Ein rechtsgültiges Testament existiere nicht. Es wurden 4
Quittungen vom 3. und 4. September 2010 eingereicht über total CHF 70000 (X.:
CHF 10000; Z.: CHF 20000; A.: CHF 10000; B.: CHF 30000). Zudem wurde eine
Vollmacht des Erblassers an seinen Neffen vom 26. August 2009 abgegeben zur
Vertretung in finanziellen Angelegenheiten und freiem Handeln, wobei diese
Vollmacht nicht über den Tod hinausging. Am 5. März 2014 wurde das Nachsteuerverfahren
abgeschlossen und Nachsteuern von CHF 1517.25 erhoben (Rechnung Nr.  vom
18.2.2014). Dagegen erhob X. am 8. März 2014 Einsprache an das Steueramt. Er
machte v.a. geltend, es gehe um eine Schenkung seines Onkels zu dessen
Lebzeiten. Der Einsprecher habe die Geschenke den Empfängern gegen Quittung
übergeben. Es sei keine Erbschaftssteuer fällig, sondern allenfalls eine
Schenkungssteuer; diese sei von den Beschenkten zu tragen.

Mit Verfügung vom 18.
August 2014 wies das Steueramt die Einsprache ab. Dazu wurde u.a. angeführt,
der Betrag von CHF 70000 gehöre zum Rücklass, weshalb die Einsprache unbegründet
sei. Dies gelte auch in Bezug auf das Inventar vom 23. November 2010, wonach
der Einsprecher Empfänger des Erbanfalls sei und der Erblasser seinen letzten
Wohnsitz im Kanton gehabt habe. Die Nachlasstaxe und die Erbschaftssteuer
würden mit der Zustellung der Verfügung fällig.

2. Gegen die
Verfügung vom 18. August 2014 reichte X. (nachfolgend Rekurrent) am 16.
September 2014 (Postaufgabe) Rekurs beim Kantonalen Steuergericht ein. Er
verlangte, dass die Schenkungen des Erblassers zu dessen Lebzeiten nicht unter
das Erbe fallen sollen, sondern als Schenkung zu Lebzeiten einzustufen seien.
Das Geld hätten andere erhalten, weshalb diese es zu versteuern hätten. Der
Rekurrent nahm ausführlich Stellung zu den Ereignissen am 2., 3. und 4.
September 2010 bezüglich des vom Erblasser am 2. September 2010 im Spital
erteilten Auftrags, diverse Schenkungen im Betrag von CHF 70000 auszuführen an
A. (CHF 10000), B. (CHF 30000), Z. (CHF 20000) und den Rekurrenten selber
(CHF 10000) für geleistete Dienste zu Lebzeiten. Noch bevor der Rekurrent das
Geld von den Banken habe abheben und verteilen können, sei der Erblasser am 3.
September 2010 verstorben. Der Rekurrent habe am 4. September 2010 die
Geldbeträge den drei genannten Personen gegen Quittung übergeben. Die Schenkung
gehöre nicht in den Nachlass; der Erblasser habe sie noch zu Lebzeiten gemacht.
Die angefochtene Verfügung enthalte diverse Begründungen, die nicht den
Tatsachen entsprechen würden. Zudem seien die beiden Generalvollmachten der C.
Bank in D. und der E. Bank, F., zu berücksichtigen, welche datiert seien und
über den Tod des Vollmachtgebers Y. sel. hinausgehen würden. Somit gehe es
nicht um einen Nachlass, sondern um eine Schenkung zu Lebzeiten für geleistete
Dienste ebenfalls zu Lebzeiten. Ansonsten sei eine Doppelbesteuerung der
Beschenkten und der Erben gegeben. Allenfalls liege eine Schenkungssteuer vor
und keine Erbschaftssteuer. Der Rekurrent reichte diverse Unterlagen ein.

Mit Vernehmlassung
vom 17. November 2014 beantragte das Steueramt (Vorinstanz) die kostenfällige
Abweisung des Rekurses. Dazu wurde v.a. ausgeführt, vorliegend handle es sich
nicht um eine Schenkung von Hand zu Hand. Auch ein Schenkungsversprechen sei
auszuschliessen. Zudem sei auch keine Schenkung von Todes wegen bzw. auf den
Todesfall gegeben. Der Erblasser habe somit zu Lebzeiten keine rechtlich
gültige Schenkung gemacht. Allenfalls könnte ein Auftrag vorliegen. Der Betrag
von CHF 70000 sei dem Nachlass zuzurechnen. Auch sei der abgehobene Geldbetrag
nicht zu passivieren.

Mit Stellungnahme vom
10. Dezember 2014 hielt der Rekurrent fest, dass hier kein Schenkungsversprechen
vorliege, sondern ein Vertrag, der mit Handschlag zustande gekommen sei. Es
gehe auch nicht um eine Schenkung ohne Gegenleistung, sondern für Leistungen zu
Lebzeiten. Der Rekurrent sei nach Treu und Glauben vorgegangen, wie vom Onkel
aufgetragen. Diesen habe er täglich besucht, auch am 2. September 2010. Dabei
sei es nicht um den Übertritt ins Betagtenheim G. gegangen, sondern nur um eine
entsprechende Anmeldung. Die Abwicklung mit der Bank sei am Morgen des 3.
September 2010 eingefädelt worden. Auch habe sich sein Onkel ein Testament
gewünscht. Der Rekurrent ersuchte darum, nicht von einem Schenkungsversprechen
auszugehen.

Aus den Erwägungen:

2.1 Ergibt sich
aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der zuständigen Steuerbehörde
nicht bekannt oder vom Steuerpflichtigen nicht gemeldet waren, dass eine Veranlagung
zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist,
oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen
oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird die zu wenig
veranlagte Steuer samt Zins als Nachsteuer erhoben (§ 170 Abs. 1 StG). Bei
nichtperiodischen Steuern - wie hier der Erbschaftssteuer - gilt eine
Veranlagung als unterblieben, wenn der Steuertatbestand am Ende des
Kalenderjahres, das auf das steuerbare Ereignis folgt, nicht gemeldet wird (§
170 Abs. 2 StG).

2.2 Der Nachlasstaxe
unterliegt der reine Rücklass (§ 217 Abs. 1 StG). Für dessen Bemessung ist der
Zeitpunkt massgebend, in dem der Erbgang eröffnet wird (§ 219 StG). Dies gilt
auch für die Erbschaftssteuer. Dieser unterliegen alle Vermögensübergänge (Erbanfälle
und Zuwendungen) kraft gesetzlichen Erbrechts (§ 223 StG). Steuerpflichtig ist
der Empfänger des Erbanfalls oder der Zuwendung. Die Steuerpflicht besteht,
wenn der Erblasser seinen letzten Wohnsitz im Kanton hatte bzw. solothurnische
Grundstücke oder Rechte an solchen übergehen (§ 224 Abs. 1 und 3 StG). Für die
Bemessung der Erbschaftssteuer werden die Aktiven und Passiven des Rücklasses
bewertet. Dies geschieht bei den Aktiven grundsätzlich zum Verkehrswert im
Zeitpunkt der Eröffnung des Erbganges (§§ 219, 220 Abs. 1 und 227 StG).

3.1 Im vorliegenden
Fall erhielt der Rekurrent aufgrund der Unterlagen und Angaben vom Erblasser im
Spital den Auftrag, diverse Schenkungen im Betrag von CHF 70000 auszuführen
für geleistete Dienste zu Lebzeiten. Noch bevor der Rekurrent das Geld von der
Bank abheben und verteilen konnte, verstarb der Erblasser. Das erhaltene Geld
wurde sodann nicht im Erbschaftsinventar angegeben. Das hätte der Rekurrent
nach Meinung der Vorinstanz indes tun müssen; diese verfügte denn die streitige
Nachbesteuerung. Der Rekurrent ist dagegen der Ansicht, es sei ein gültiger Schenkungsvertrag
zustande gekommen. Die Vorinstanz hat demgegenüber eingewendet, Schenkungsversprechen
seien schriftlich zu erteilen.

3.2 Der Einwand der
Vorinstanz ist berechtigt. Ein Schenkungsversprechen bedarf zu seiner
Gültigkeit der schriftlichen Form (Art. 243 Abs. 1 Obligationenrecht, OR). Ein
mündliches Schenkungsversprechen ist insofern formungültig. Weiter liegt hier
auch keine Schenkung von Hand zu Hand vor. Eine solche Schenkung ist nach dem
Tod des Schenkers undenkbar, da Abschluss und Erfüllung des Vertrags
zusammenfallen. Entsprechendes muss auch für den als Schenkung von Hand zu Hand
geltenden Vollzug eines formungültigen Schenkungsversprechens gelten; dabei
liegt eine die Form ersetzende Bekräftigung der Schenkungsabsicht in der
tatsächlichen Zuwendung der Vermögenswerte. Das setzt aber voraus, dass der
Schenker den Vollzug eintreten lässt; das kann indes nicht der Fall sein, wenn
er im Zeitpunkt des Vollzugs nicht mehr lebt. Zudem ist die Schenkung
grundsätzlich ein Rechtsgeschäft unter Lebenden (Art. 239 Abs. 1 OR; vgl. auch
Art. 245 Abs. 2 OR). Wird ein formungültiges Schenkungsversprechen erst nach
dem Tod des Schenkers vollzogen (vgl. Art. 243 Abs. 3 OR), kann von einem
Rechtsgeschäft unter Lebenden nicht mehr gesprochen werden, da erst im Vollzug
des Schenkungsversprechens der Wille des Schenkers rechtsgenügend zum Ausdruck
kommt (vgl. zum Ganzen Bundesgerichtsentscheid BGE 105 II 104 E. 3c). Eine
rechtlich gültige Schenkung liegt nach dem Gesagten nicht vor. Der Nachlass umfasst
somit auch den Betrag von CHF 70000. Die Nachbesteuerung ist demnach korrekt.

3.3 Was der Rekurrent
weiter dagegen geltend macht, kann zu keinem anderen Ergebnis führen. Wie
gesehen, kann hier keine Schenkung von Hand zu Hand vorliegen. Der Erblasser
erteilte dem Rekurrenten den Auftrag, den Geldbetrag von seinen Bankkonti
Dritten und dem Rekurrenten selber zu übergeben. Zu diesem Zeitpunkt war das
Geld somit noch auf der Bank und nicht beim Erblasser. Dieser gab nur ein
mündliches Schenkungsversprechen, welches, wie gesagt, an einem Formmangel
leidet. Dieser Mangel macht die Schenkung ungültig. Der Vollzug der Schenkung
nach dem Tod des Schenkers heilt diesen Formmangel, wie gesehen, nicht. Dazu
müsste der Schenker zu Lebzeiten seinen Schenkungswillen äussern (vgl. auchnedim peter vogt, in Basler Kommentar,
Obligationenrecht I, 5. Aufl., Basel 2011, Art. 243 N 6 f.). Ausserdem liegt
hier auch keine Schenkung von Todes wegen oder eine Schenkung auf den Todesfall
vor, da der Erblasser am 2. September 2010 nicht wusste, dass er am folgenden
Tag sterben würde. Es ist auch weder ersichtlich noch wird geltend gemacht,
dass das Geld erst beim Ableben des Erblassers den Bedachten zukommen sollte.
Dabei würde auch eine Schenkung auf den Todesfall der Erbschaftssteuer unterliegen
(vgl. § 223 Abs. 1 StG).

Somit liegt entgegen
der Auffassung des Rekurrenten eine rechtlich gültige Schenkung des Erblassers
zu dessen Lebzeiten nicht vor. Im Zeitpunkt seines Todes waren noch sämtliche
Vermögenswerte in seinem Eigentum, er hatte noch nicht rechtlich verbindlich
darüber verfügt. Der Erbgang wird mit dem Tod des Erblassers eröffnet (Art. 537
Abs. 1 Zivilgesetzbuch). Dessen gesamtes Vermögen geht auf die Erben über
(Universalsukzession). Der Betrag von CHF 70000 gehört somit zum Nachlass. Die
Erhebung der Nachsteuer ist demnach nicht zu beanstanden. Die diesbezüglichen
Voraussetzungen sind im Übrigen unbestritten. Der Rekurs erweist sich damit als
unbegründet und ist daher abzuweisen.

Steuergericht,
Urteil vom 23. Februar 2015 (SGNEB.2014.6)