so_gerichte · SGSTA.2004.122 · 2007-02-19 · de

Einkommen; Kapitalleistung, Sondersteuer

Solothurn Steuergericht 19.02.2007 SGSTA.2004.122 (welcher die Fälligkeit begründet)
Soleure Steuergericht 19.02.2007 SGSTA.2004.122 (welcher die Fälligkeit begründet)
Soletta Steuergericht 19.02.2007 SGSTA.2004.122 (welcher die Fälligkeit begründet)

KSGE 2007 Nr. 4
StG § 30 Abs. 1, StG
§ 47 Abs. 1, DBG Art. 22, DBG Art. 38 Abs. 1
-
Einkommen;
Kapitalleistung. Wird ein BVG-Alterskapitals vor dem Fälligkeitsdatum
ausgbezahlt, ist dies steuerrechtlich irrelevant - ausschlaggebend für die
Besteuerung ist einzig das Fälligkeitsdatum und nicht das Zuflussdatum. Der
Anspruch auf die Altersleistung (welcher die Fälligkeit begründet) kann erst
nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses und nicht bereits am letzten Tag des
Arbeitsverhältnisses geltendgemacht werden.
Urteil SGSTA.2004.122;BST.2004.67;GEM.2004.4
vom 19. Februar 2007
Sachverhalt
Der
Steuerpflichtige A.X, liess sich per 31. Dezember 2003 pensionieren und
das Altersguthaben von Fr. 5'317'899.00 per Valuta 31. Dezember 2003
ausbezahlen. Die Meldung der Pensionskasse D., die gemäss Bundesgesetz über die
Verrechnungssteuer zu erfolgen hat, weist als Datum des Eintritts des
versicherten Ereignisses den 31. Dezember 2003 aus. Als Auszahlungsdatum wird
der 1. Januar 2004 festgehalten. Beanstandet wird seitens des Steuerpflichtigen
und seiner Ehefrau die per 1. Januar 2004 erfolgte Besteuerung der ausgerichteten
Kapitalleistung von Fr. 5'317'899.00. Sie vertreten die Auffassung, das
Kapital sei nach dem Zugangsprinzip zu versteuern, was zur Folge habe, dass die
Kapitalleistung der Vorsorgeeinrichtung im Kalenderjahr des Zuflusses (2003) zu
besteuern sei. Entsprechend sei das bis Ende 2003 geltende Steuergesetz, resp.
dessen Tarif anzuwenden.
Zu klären
ist damit, ob die ausgerichtete Kapitalleistung der Vorsorgeeinrichtung von CHF
5'317'899.00 im Steuerjahr 2003 oder im Steuerjahr 2004 der Besteuerung unterliegt.
Erwägungen
2.    Gemäss
§ 30 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (StG,
BGS 614.11) und Art. 22 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer
(DBG, SR 642.11) sind Kapitalleistungen aus Einrichtungen der beruflichen
Vorsorge und Leistungen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge im
Sinne von Art. 82 BVG (Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen-
und Invalidenvorsorge) in vollem Umfang steuerbar. Kapitalleistungen nach
§ 30 StG und Art. 22 DBG werden ausgeschieden und gesondert besteuert
(§ 47 Abs. 1 StG und Art. 38 Abs. 1 DBG). Die Steuer beträgt nach dem
revidierten und am 1. Januar 2004 in Kraft getretenen § 47 Abs. 1 StG ein
Viertel der nach § 44 StG berechneten Steuer (bis zum 31. Dezember 2003 betrug
die Steuer einen Fünftel). Bei der direkten Bundessteuer wird die Steuer zu einem
Fünftel der Tarife nach Art. 36 DBG berechnet (Art. 38 Abs. 2 DBG).
Im
Rekurs- und Beschwerdeverfahren ist unbestritten geblieben, dass der Rekurrent
gemäss einem Schreiben der Pensionskasse D. mit Wirkung ab dem 1. Januar 2004
in den Ruhestand getreten ist. Ebenfalls unbestritten geblieben sind die
Tatsachen, dass die Pensionierung des Rekurrenten auf den 31. Dezember 2003
erfolgt und das vertragliche Arbeitsverhältnis zwischen dem Rekurrenten und
seiner Arbeitgeberin per 31. Dezember 2003 infolge Pensionierung beendet worden
ist. Somit kann nicht massgebend sein, wann der letzte effektive Arbeitstag des
Rekurrenten gewesen ist. Dass die Arbeitgeberin des Rekurrenten ihre
Büroräumlichkeiten am 31. Dezember 2003 geschlossen hatte, kann in diesem
Zusammenhang ebenfalls nicht relevant sein. Ebenso wenig wäre es für das Datum
der Beendigung des Arbeitsverhältnisses von Bedeutung, wenn der Rekurrent
vorher noch Ferien bezogen oder Überzeit kompensiert hätte. Das
Arbeitsverhältnis ist ordentlich per 31. Dezember 2003 beendet worden.
3.    Vorsorgeleistungen
können erst dann besteuert werden, wenn sie fällig sind (Wolfgang Maute/Martin
Steiner/Adrian Rufener, Steuern und Versicherungen, Überblick über die steuerliche
Behandlung von Versicherungen, 2. Aufl., Bern 1999, S. 158). Bis zu diesem Zeitpunkt
bleiben die Vorsorgeguthaben gemäss Art. 84 BVG vom steuerlichen Zugriff der
direkten Steuern des Bundes, der Kantone und der Gemeinde befreit. Eine
Forderung gilt dann als fällig, wenn der Gläubiger die geschuldete Leistung
fordern kann und der Schuldner sie (auf entsprechende Aufforderung hin)
erfüllen muss (BGE 119 III 21). Das Bundesgericht hat in einem Urteil vom 26.
Mai 2000 (StR 2000, S. 573) festgehalten, dass keine Gründe ersichtlich sind,
den Begriff der Fälligkeit in Art. 84 BVG abweichend von dieser allgemein gültigen
Definition zu regeln, resp. zu verstehen.
Anspruch
auf die Altersleistung hatte der Rekurrent somit erst nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses
und nicht bereits am letzten Tag des Arbeitsverhältnisses, denn der Versicherungsschutz
aus beruflicher Vorsorge dauert an bis zum Ablauf des Arbeitsverhältnisses.
Wäre der Rekurrent am 31. Dezember 2003 verstorben, hätte er keinen Anspruch
auf eine Altersleistung erworben, an dessen Stelle wäre eine Witwenrente für
Hinterbliebene getreten (vgl. StE 2001 A 24.35 Nr. 2). Demnach sind bei einer
vorzeitigen Pensionierung die Altersleistungen nur geschuldet, wenn das
Arbeitsverhältnis und das damit verbundene Versicherungsverhältnis vollständig
beendet sind, ohne dass ein anderes versichertes Ereignis (Tod oder Invalidität)
eingetreten ist. Damit steht fest, dass der Anspruch auf die Altersleistung am
1. Januar 2004 fällig geworden ist.
4.    Art.
84 BVG verbietet, Steuern auf Vorsorgeansprüchen zu erheben, bevor diese fällig
sind (vgl. StE 2001 A24.35 Nr. 2). Demzufolge durfte das kantonale Steueramt
die Altersleistung nicht vor dem 1. Januar 2004 besteuern. Das Bundesgericht
hat im genannten Entscheid lediglich die Frage offen gelassen, ob die Steuern
im Zeitpunkt der Fälligkeit oder bei einer späteren Auszahlung geschuldet
seien.
Der
Ablauf der Überweisung lässt den Schluss zu, dass die Pensionskasse D. die Überweisung
Valuta 31. Dezember 2003 vermutlich auf Veranlassung des Rekurrenten hin getätigt
hat. Als Partner der Arbeitgeberin und Sitzleiter der Niederlassung in Biel
dürfte der Rekurrent in der Lage gewesen sein, auf das Auszahlungsszenario
einen Einfluss auszuüben. So heisst es insbesondere im Schreiben der
Pensionskasse D. an den Rekurrenten vom 23. Dezember 2003, dass die
Kapitalüberweisung gemäss „Ihren Angaben, Valuta 31. Dezember 2003“ erfolgt. Im
Übrigen widerspricht dieses Schreiben der Pensionskasse D. auch ihrer Meldung
über Kapitalleistungen an die EStV vom 5. Januar 2004. Auf dieser Meldung ist
das Auszahlungsdatum 1. Januar 2004 festgehalten. Es mutet überdies seltsam an,
dass die Korrektur dieser Meldung erst nach dem Einsprache-Entscheid des
Steueramtes des Kantons Solothurn vom 15. Juli 2004 erfolgt ist.
5.    Bei
der Besteuerung von Kapitalleistungen aus der beruflichen Vorsorge gilt das Zuflussprinzip
nicht erst seit der Einführung des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der
direkten Steuern der Kantone und Gemeinden. Art. 48 DBG, der seit dem 1. Januar
1995 in Kraft ist, besagt, dass die Steuern auf Kapitalleistungen aus Vorsorge
und auf anderen Zahlungen nach Art. 38 DBG für das Steuerjahr festgesetzt
werden, in dem die entsprechenden Einkünfte zugeflossen sind. Bei der Auslegung
von Art. 18 Abs. 2 StHG kann deshalb die Auslegung von Art. 48 DBG
miteinbezogen werden.
Der
Einkommenszufluss erfolgt nach den allgemeinen steuerrechtlichen Grundsätzen
mit vollendetem Rechtserwerb oder mit der Fälligkeit der steuerbaren Leistung.
Bei Kapitalleistungen aus der 2. Säule gestalten sich die Verhältnisse jedoch
besonders, da Art. 84 BVG die Besteuerung vor Eintritt der Fälligkeit
ausdrücklich ausschliesst (Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2a,
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Art. 1-82, Basel 2000, Art. 48 N
3). Art. 18 Abs. 2 StHG kann folglich nur zusammen mit Art. 84 BVG ausgelegt
werden. Der Zeitpunkt des Zuflusses von Kapitalleistungen aus der 2. Säule bestimmt
sich deshalb nach der Fälligkeit (Locher Peter, Kommentar zum DBG, I. Teil,
Basel 2001, Art. 48 N 2).
Fälligkeit bedeutet, dass
der Gläubiger die Leistung einfordern und im Fall der Nichtleistung einklagen
darf. Der Zeitpunkt, in dem die so verstandene Fälligkeit eintritt, wird als
Fälligkeitstermin bezeichnet (Theo Guhl, Das Schweizerische Obligationenrecht,
9. Auflage, Zürich 2000, § 30 N 3 ff.). Erfüllt der Schuldner vor dem
Fälligkeitstermin seine Schuld, so geht entgegen den Ausführungen der
Rekurrenten nicht der Fälligkeitstermin sondern die Obligation unter (Art. 114
Abs. 1 OR). Die Forderung auf die Kapitalauszahlung wurde – wie oben aufgeführt
– am 1. Januar 2004 fällig. Auf die Fälligkeit der Forderung hat der Umstand,
dass die Pensionskasse D. vor dem Fälligkeitstermin ihre Obligation erfüllte,
keinen Einfluss. Der Rekurrent konnte einzig im Zeitpunkt der Fälligkeit am 1.
Januar 2004 gegenüber seiner Pensionskasse keine Forderung mehr geltend machen,
da diese aufgrund der vorzeitigen Erfüllung erloschen ist.
Steuergericht, Urteil
vom 19. Februar 2007