so_gerichte · SGSTA.2010.78 · 2011-01-31 · de
Rente, Eigenmietwert

StG § 28 Abs. 1, StG § 30 Abs. 1 - Einkommen, Rente, Eigenmietwert.1. Begriff der Überbrückungsrente. Für diese sieht das Gesetz keine spezielle Besteuerung vor, so dass auch ein entsprechender Abzug zu 100% nicht möglich ist.2. Der Eigenmietwert ist auch dann zu versteuern, wenn die eine von zwei Wohnungen selber bewohnt wird und die andere unvermietet ist, da dennoch eine gewisse Nutzung der leer stehenden Wohnung stattfindet.

KSGE 2011 Nr. 4

StG § 28 Abs. 1, StG § 30 Abs. 1-Einkommen,
Rente, Eigenmietwert.

Urteil SGSTA.2010.78; BST.2010.73 vom 31. Januar 2011

Sachverhalt

1.    In der
Steuererklärung 2009 deklarierte der Steuerpflichtige X. unter anderem ein Einkommen
in Form einer Rente sowie den Eigenmietwert für die von ihm selber genutzte Wohnung
in seinem 2-Familien-Haus. Mit der Begründung, die Rente aus der beruflichen
Vorsorge sei zu 80% steuerbar und es sei der Eigenmietwert für das ganze Haus
zu berücksichtigen, eröffnete die Veranlagungsbehörde dem Steuerpflichtigen die
Veranlagung am 28. Juni 2010.

2.    Dagegen erhob
der Steuerpflichtige am 1. Juli 2010 Einsprache mit dem Hinweis, dass er
infolge Pensionierung neben der ordentlichen Altersrente eine
Überbrückungsrente erhalten und diese zu 100% versteuert habe. Diese
Überbrückungsrente müsse er nun jährlich mit Fr. 5339.40 zurückzahlen. Es
sei deshalb richtig, wenn er diesen Betrag zu 100% vom steuerbaren Einkommen
abziehen könne. Betreffend Mietwert sei zu erwähnen, dass sein Haus aus total 2
Wohnungen bestehe, wobei die eine Wohnung bis jetzt leer stehe - deshalb sei
der von der Veranlagungsbehörde angenommene Wert entsprechend zu korrigieren.

Mit Entscheid
vom 4. Oktober 2010 wies die Veranlagungsbehörde die Einsprache ab mit dem
Hinweis, dass altrechtliche BVG-Renten nur zu 80% der Besteuerung unterworfen
seien, das heisse, dass die tatsächlich ausbezahlte Rente um 20% reduziert
werde. Betreffend den Mietwert für die unbewohnte Wohnung habe der
Steuerpflichtige trotz Aufforderung keine Vermietungsbemühungen nachgewiesen.
Deshalb könne der Eigenmietwert nicht reduziert werden.

3.1  Daraufhin wandte
sich der Steuerpflichtige (nachfolgend Rekurrent genannt) mit Eingabe vom
21. Oktober 2010 ans Steuergericht mit dem sinngemässen Begehren, die
Rückzahlung der Überbrückungsrente - wie die Rente selber - sei zu 100% zu
berücksichtigen und es sei nur der Eigenmietwert der von ihm selber bewohnten
Wohnung in die Veranlagung aufzunehmen.

Er habe sich
per 30. November 2001 vorzeitig pensionieren lassen und u.a. eine Überbrückungsrente
bis zum ordentlichen Pensionierungsalter beantragt und erhalten. Die Veranlagungsbehörde
habe diese Rente zu 100% besteuert, obwohl vom Gesetz her 80% vorgeschrieben
seien. Für die Rückzahlung wolle die Vorinstanz aber nur 80% als Abzug zugestehen.
Da der Fehler eindeutig bei der Vorinstanz liege, sei auch die Rückzahlung mit
100% zu erfassen, oder die Rechnungen seit Auszahlung der Überbrückungsrente
bis zum ordentlichen Pensionsalter seien zu korrigieren. Auch mit der erhöhten
Erfassung des Eigenmietwertes sei er nicht einverstanden. Seit ca. 15 Jahren
wohne er in der eigenen Wohnung. Die andere Wohnung sei leer, verfüge über
einen eigenen Eingang und könne nicht von seiner Wohnung aus betreten werden.
Die Katasterschätzung habe klar festgestellt, dass es sich um ein
Mehrfamilienhaus handle. Die Aufforderung zu Vermietungsbemühungen sei ihm vom
Gesetz her nicht bekannt. Wenn das Gericht damit nicht einverstanden sei,
ersuche er diese um eine persönliche Besprechung.

3.2  Zur
Vernehmlassung eingeladen, beantragte die Veranlagungsbehörde am
11. November 2010 die kostenfällige Abweisung von Rekurs und Beschwerde
und verwies zur Hauptsache auf den angefochtenen Einspracheentscheid.
Überbrückungsrenten (welche vom Arbeitgeber finanziert würden) würden mangels
Eigenfinanzierung zu 100% der Besteuerung unterliegen. Es liege somit kein Veranlagungsfehler
vor. Im Übrigen sei eine Wohnung, die freiwillig nicht vermietet werde, mit dem
Eigenmietwert zu versteuern.

3.3  Dazu bezog der
Rekurrent am 29. Dezember 2010 Stellung und wiederholte betreffend
Überbrückungsrente im Wesentlichen die bereits vorgebrachten Argumente.
Betreffend Eigenmietwert gehe die Veranlagungsbehörde zudem unzutreffenderweise
davon aus, dass es sich bei der Liegenschaft um ein Einfamilienhaus handle,
obwohl es klar ein Mehrfamilienhaus mit 2 Wohnungen sei.

Erwägungen

2.    Der Rekurrent
hat in seiner Eingabe vom 21. Oktober 2010 verlangt, persönlich beim
Steuergericht vorsprechen zu können. Das Steuergericht hat wiederholt festgestellt,
dass die Durchführung einer Parteiverhandlung im Ermessen des Gerichts steht
und in der Regel nur dann abgehalten wird, wenn dies durch übergeordnetes Recht
vorgeschrieben wird oder wenn es zur Ermittlung des Sachverhaltes unumgänglich
ist. Im vorliegenden Fall schreibt weder übergeordnetes Recht (z.B. die EMRK)
eine Verhandlung vor, noch ist der Sachverhalt unklar. Letzterer wurde vom
Rekurrenten in zwei Eingaben vor dem Steuergericht ausführlich und dokumentiert
dargelegt. Somit besteht vorliegend keine Veranlassung, eine mündliche
Verhandlung durchzuführen.

3.    Die
vorliegenden Rechtsmittel befassen sich mit zwei Themen: einerseits mit der
Frage der Besteuerung der Altersrente, welche wegen einer Überbrückungsrente
gekürzt wurde, und andererseits mit dem massgebenden Eigenmietwert.

Rentenbesteuerung

4.    Von
einer Überbrückungsrente spricht man vor allem dann, wenn Finanzierungs- bzw.
Einkommenslücken nach einer Frühpensionierung mittels eines Rentenbezugs
überbrückt werden. Weil die AHV maximal zwei Jahre und in den meisten Fällen
nur mit grossen finanziellen Einbussen vorbezogen werden kann, ist die Lücke
bis zum ordentlichen Pensionierungsalter besonders gross. Diese Lücke soll mit
der Überbrückungsrente (teilweise) geschlossen werden. Finanziert wird die
Überbrückungsrente der Pensionskasse A. (bei der der Rekurrent angeschlossen
ist) folgendermassen: Die A. finanziert pro Beitragsjahr 1/10 der vor
Vollendung des 64. Altersjahres ausgerichteten Überbrückungsrente. Der
nicht durch die A. finanzierte Teil der Überbrückungsrente kann durch die
versicherte Person durch Einkauf bei Anspruchsbeginn oder durch dauernde
Kürzung der Altersrente aufgebracht werden (§ 37 Abs. 4 und 5 des Dekrets
über die berufliche Vorsorge durch die Pensionskasse A.).

5.    Der
Rekurrent, der sich mit 60 Jahren pensionieren liess, hat offenbar während
Jahren eine solche Überbrückungsrente bezogen. Die Pensionskasse übernimmt -
wie vorstehend erwähnt - jeweils eine Rente bis zum Alter von 64 Jahren (dem
von ihr selber festgelegten ordentlichen Pensionsalter). Bei den Männern,
welche mit Blick auf die AHV das Pensionsalter erst mit 65 Jahren erreichen,
klafft deshalb regelmässig eine Lücke, die durch eine Erweiterung der
Übergangsrente geschlossen werden kann, u.U. finanziert durch eine Kürzung der
Altersrente. Vorliegend wurde die Finanzierung des grössten Teils der seit dem
60. Altersjahr bezogenen Überbrückungsrente von der Pensionskasse übernommen
(ohne dass der Rekurrent dafür je Beiträge entrichtet hätte); der Rekurrent hat
mit der Kürzung der Altersrente nur den kleineren Teil finanziert.

Den
Rekurrenten stört nun, dass die Überbrückungsrente zu 100% besteuert wurde,
während die in Kauf genommene Kürzung der Altersrente nur zu 80% angerechnet
wurde. Als Lösungsvorschlag nennt er entweder eine Korrektur des Steuersatzes
bei den (bereits rechtskräftigen) Veranlagungen der Übergangsrente oder eine
Ausscheidung der wegen der Übergangsrente vorgenommenen Rentenkürzung und Abzug
dieses Betrages zu 100%.

5.1  Grundsätzlich
ist festzuhalten, dass die Veranlagungen, mit denen die Auszahlung der
Übergangsrente besteuert wurden, längst rechtskräftig sind und somit nicht mehr
abgeändert werden können. Nachdem der Rekurrent das heute Vorgebrachte auch im
ordentlichen Verfahren hätte beanstanden können, steht ihm auch der Weg über
eine Revision nicht offen (§ 165 Abs. 2 StG und Art. 147
Abs. 2 DBG; Urteil des Steuergerichts vom 20. November 2006 i.S. B,
Nr.SGSTA.2006.114-115). Der Abs. 2 von § 165 StG (die Einhaltung
der Sorgfaltspflicht durch einen Steuerpflichtigen) gilt nämlich für sämtliche
Revisionsgründe, also selbst dann, wenn eine Veranlagungsbehörde tatsächlich
eine erhebliche Tatsache, die ihr bekannt war, ausser Acht gelassen hat (also
falsch veranlagt hat). Die Steuerpflichtigen sind auch in solchen Fällen
gehalten, die definitive Veranlagung genau zu prüfen und allfällige
Beanstandungen innerhalb der ordentlichen Rechtsmittelfrist geltend zu machen.
Sorgfaltspflichtversäumnisse können demnach nicht später über das
Revisionsverfahren nachgeholt werden und es spielt somit keine Rolle, ob die
Veranlagungsbehörde pflichtgemäss gehandelt hat oder nicht. Ob also tatsächlich
eine Falschveranlagung stattgefunden hat, kann demnach offen bleiben.

5.2  Weiter
ist zu prüfen, ob die Veranlagungsbehörde verpflichtet gewesen wäre, den zwecks
Finanzierung der Übergangsrente vereinbarten Kürzungsbetrag zuerst (zu 100%)
vom ursprünglichen Rentenbetrag abzuziehen, und von diesem dann 80% zu besteuern.

Das
Kantonale Steuergesetz sieht Folgendes vor: Gemäss § 30 Abs. 1 StG
sind Renten und Kapitalleistungen aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge
und Leistungen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge in vollen
Umfang steuerbar. Wurden jedoch bereits vor dem 1. Januar 1985 aufgrund
eines bestehenden Vorsorgeverhältnisses ordentliche Beiträge geleistet, sind
Renten und Kapitalleistungen aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge, die
vor dem 1. Januar 2002 zu laufen begannen oder fällig wurden zu 80%
steuerbar. Dies, wenn die Leistungen, auf denen der Anspruch beruht, mindestens
zu 20% vom Steuerpflichtigen erbracht worden sind (§ 30 Abs. 2
lit. b StG). Das DBG kennt folgende Regelung: Renten und
Kapitalabfindungen aus beruflicher Vorsorge, die vor dem 1. Januar 1987 zu
laufen begannen oder fällig wurden oder die vor dem 1. Januar 2002 zu
laufen beginnen oder fällig werden und auf einem Vorsorgeverhältnis beruhen,
das am 31. Dezember 1986 bereits bestand, sind zu vier Fünfteln steuerbar,
wenn die Leistungen, auf denen der Anspruch des Steuerpflichtigen beruht, nur
zum Teil, mindestens aber zu 20 Prozent vom Steuerpflichtigen erbracht worden
sind (Art. 204 Abs. 1 DBG).

Grundsätzlich
sollten Vorsorgeleistungen nach Inkrafttreten des BVG im Jahr 1985 und der
entsprechend revidierten Steuergesetze neu zu 100 % steuerbar sein, da ja die
Prämien jeweils vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden konnten. Für die
Rentenbezüger, die bereits ins Rentenalter eingetreten waren oder innerhalb
einer Übergangsfrist treten würden, sollte die alte Regelung der nur teilweisen
Steuerbarkeit der Rente weiter gelten. Grund für diese Übergangsregel war, dass
diese Rentenbezüger, die ihre Rente mit ihren Prämien teilweise selbst
finanziert hatten, diese Prämien nicht hatten vom steuerbaren Einkommen
abziehen können, somit sonst also doppelt besteuert worden wären
(Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts 1998, Nr. 5).

Der
Gesetzgeber hat bei der Schaffung dieser Übergangsbestimmungen im Sinne der
Vereinfachung bewusst die schematische Lösung gewählt. Er hat dabei in Kauf genommen,
dass das Ziel - der volle Abzug der Beiträge soll das Gegenstück der vollen Besteuerung
der Leistungen sein - nicht absolut verwirklicht wird. Die Bestimmung bringt
einerseits für bereits vor dem 1. Januar 1985 resp. 1. Januar 1987 bestandene
Vorsorgeverhältnisse Vorteile für Versicherte, deren Vorsorgeleistungen vor dem
1. Januar 2002 zu laufen beginnen und die diese Leistungen nicht voll zu
versteuern haben, obgleich sie die Beiträge seit dem genannten Datum voll
abziehen können. Andererseits werden Versicherte benachteiligt, deren Vorsorgeleistungen
nach dem 1. Januar 2002 zu laufen beginnen oder fällig werden und welche
diese Leistungen dannzumal in vollem Umfange zu versteuern haben, obschon sie
vor dem 1 Januar 1987 Beiträge geleistet haben, die nicht vollumfänglich
abgezogen werden konnten (Walter Jakob in: Martin Zweifel/Peter Athanas
[Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2b, Art.204 N 4, BGE
116 Ia 275, ASA 60 [1990/91] 332).

Die
Parteien sind sich vorliegend darüber einig, dass die Altersrente des
Rekurrenten grundsätzlich zu 80% zu besteuern ist, was aufgrund der zitierten
Gesetzesbestimmungen richtig erscheint. Auf der anderen Seite kennt das Gesetz
keine Regelung, welche eine Übergangsrente (resp. die durch die Entrichtung
einer Übergangsrente entstehende Kürzung der Altersrente) einer speziellen
Besteuerung unterziehen würde. Es fehlt somit klar an einer gesetzlichen
Grundlage, den vom Rekurrenten gewünschten 100%-Abzug vorzunehmen. Abgesehen
davon lässt auch die Tatsache, dass beiden Übergangsbestimmungen zur Besteuerung
von Altersrenten eine schematische Lösung getroffen wurde (die dem Rekurrenten
- der seit dem Jahr 1985/1987 seine Pensionskassenbeiträge voll abziehen konnte
- erheblich zum Vorteil gereicht) eine ebenfalls schematische Lösung bei der
Behandlung der Übergangsrente durchaus als richtig erscheinen. Insgesamt kann
der Vorinstanz somit nicht vorgeworfen werden, den Rekurrenten unkorrekt
besteuert zu haben. Rekurs und Beschwerde erweisen sich somit in diesem Punkt
als unbegründet und sind abzuweisen.

Eigenmietwert

6.    Nach
§ 28 Abs. 1 StG richtet sich der nach § 27 lit. b StG steuerbare Mietwert der
eigenen Wohnung nach dem Wohnwert, welcher der Steuerpflichtige für die
Benützung einer gleichartigen Wohnung aufwenden müsste. Für die Schätzung des
Wohnwertes sind Ausbau und Zustand des Gebäudes sowie die örtlichen
Mietzinsverhältnisse angemessen zu berücksichtigen. Der Regierungsrat setzt die
Eigenmietwerte im Verhältnis zum Wohnwert massvoll fest und passt sie nur in
grösseren Zeitabständen an. Mit der Steuerverordnung Nr. 15 betr. Bemessung des
Mietwertes der eigenen Wohnung [StVO Nr. 15] hat der Regierungsrat diesem
Gesetzesauftrag entsprochen und die Berechnung der Eigenmietwerte für die
konkreten Fälle geregelt.

Vorliegend
sind sich die Parteien uneinig darüber, ob der Rekurrent den Eigenmietwert von
zwei Wohnungen zu versteuern hat oder nicht. Die Situation präsentiert sich
gemäss Aktenlage folgendermassen. Der Rekurrent ist Eigentümer einer
Liegenschaft in B. mit 2 Wohnungen. Eine Wohnung bewohnt er selber, die andere
Wohnung ist offenbar unvermietet. Der Rekurrent moniert nun, dass die
Gebäudeversicherung sein Haus als Mehrfamilienhaus qualifiziert habe und dass
die Vorinstanz zu Unrecht von einem Einfamilienhaus ausgegangen sei. Die
Veranlagungsbehörde stehe auf dem Standpunkt, dass bei einem Wohnblock mit 10
Wohnungen, von dem nur 3 Wohnungen vermietet seien, sämtliche Wohnungen als
Einkommen versteuert werden müssten, wenn man sich nicht um die Vermietung der
restlichen 7 Wohnungen bemühe. Laut Gesetz müsse man Steuern für den
verbleibenden Gewinn bezahlen, und nicht für 7 leer stehende Wohnungen.

Die
Argumentation der Vorinstanz weist jedoch in eine andere Richtung: sie geht nämlich
davon aus, dass der Rekurrent die Wohnung deshalb nicht vermietet hat, weil er
sie selber nutzt. Eine Eigennutzung eines Grundstücks durch den Eigentümer
liegt vor, wenn der Eigentümer das Grundstück selbst bewohnt oder es zu andern
Zwecken selbst gebraucht (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG,
Zürich 2009, Art. 21 N 70). Tatsächlich ist es richtig, bei einem vom
Eigentümer selbst bewohnten Haus, welches lediglich über zwei Wohnungen
verfügt, und in dem sich eine leer stehende Wohnung befindet, (ohne dass
Bemühungen aktenkundig wären, diese Wohnung zu vermieten) zu vermuten, dass eine
gewisse Nutzung der leer stehenden Wohnung stattfindet. Immerhin verzichtet der
Eigentümer auf erhebliche Mietzinseinnahmen, indem er die Wohnung leer stehen
lässt. Liegt aber eine - allenfalls auch gelegentliche - Nutzung der Wohnung
vor, hat der Rekurrent auch entsprechend den Eigenmietwert zu versteuern. Im
Übrigen haben auch Steuerpflichtige, die Eigentümer eines Ferienhauses sind,
welches sie selten nutzen (und nicht vermieten wollen) den vollen Eigenmietwert
zu versteuern.

Im
Übrigen kann es keine Rolle spielen, dass die Gebäudeversicherung das Haus als
Mehrfamilienhaus bezeichnet hat, insbesondere kann daraus nicht abgeleitet werden,
dass der Rekurrent die leer stehende Wohnung in keiner Art und Weise nutzt.

Insgesamt
kann gesagt werden, dass die Vorinstanz den Rekurrenten auch bezüglich
Eigenmietwert korrekt veranlagt hat. Rekurs und Beschwerde erweisen sich somit
auch in diesem Punkt als unbegründet und sind deshalb abzuweisen.