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Abzüge, Liegenschaftsunterhaltskosten (Dumont-Praxis)

StG § 39 Abs. 3, DBG Art. 32 Abs. 2 - Abzüge; Liegenschaftsunterhaltskosten (Dumont-Praxis). Selbst wenn ein Garten Wildnischarakter aufweist, ist nicht von einer Wertvermehrung auszugehen, wenn die Gesamtheit der Kosten im Verhältnis zum Erwerbspreis von untergeordneter Bedeutung ist, der Gebrauchswert des Gartens nicht höher ist als vor der Sanierung und die geltendgemachten Kosten hauptsächlich durch Arbeitsstunden verursacht wurden. Die Gartenunterhaltskosten können als werterhaltende Kosten von der Einkommenssteuer abgezogen werden.

Solothurn Steuergericht 26.03.2007 SGSTA.2005.147 (Dumont-Praxis)
Soleure Steuergericht 26.03.2007 SGSTA.2005.147 (Dumont-Praxis)
Soletta Steuergericht 26.03.2007 SGSTA.2005.147 (Dumont-Praxis)

KSGE 2007 Nr. 7
StG § 39
Abs. 3, DBG Art. 32 Abs. 2
- Abzüge;
Liegenschaftsunterhaltskosten (Dumont-Praxis). Selbst wenn ein Garten
Wildnischarakter aufweist, ist nicht von einer Wertvermehrung auszugehen, wenn
die Gesamtheit der Kosten im Verhältnis zum Erwerbspreis von untergeordneter
Bedeutung ist, der Gebrauchswert des Gartens nicht höher ist als vor der Sanierung
und die geltendgemachten Kosten hauptsächlich durch Arbeitsstunden verursacht
wurden. Die Gartenunterhaltskosten können als werterhaltende Kosten von der
Einkommenssteuer abgezogen werden.
Urteil SGSTA.2005.147;BST.2005.90 vom
26. März 2007
Sachverhalt
1.
Das
steuerpflichtige Ehepaar A.X. und B.X. erwarb mit Kaufvertrag vom 10. Juli 2002
ein Grundstück in R./SO zu je ½-Miteigentum. In der Steuererklärung 2003
brachten sie unter Ziffer 9.3 insgesamt Fr. 15'942.-- als Liegenschaftskosten
zum Abzug. Mit Veranlagungsverfügung vom 7. Februar 2005 (Staats- und
Bundessteuer 2003) wurden diese geltend gemachten Liegenschaftskosten auf eine
Pauschale von Fr. 2'142.-- gekürzt, verbunden mit dem Hinweis, dass
Gartenunterhaltskosten erst nach Ablauf der ersten fünf Jahre seit Erwerb der
Liegenschaft abgezogen werden könnten.
2.
Gegen diese Verfügung erhoben die Steuerpflichtigen am
6. März 2005 (Fristwahrung), 16. März 2005 (Kurzbegründung) und
1. Oktober 2005 (ausführliche Begründung) Einsprache. In ihren Schreiben
machten die Steuerpflichtigen, bzw. der zwischenzeitlich beigezogene Vertreter,
darauf aufmerksam, dass sich die Umgebung der Liegenschaft in einem desolaten
Zustand befunden habe und mit Handarbeit keine Verbesserung habe bewirkt werden
können. Aus diesem Grund seien die Umgebungsarbeiten mit schweren Maschinen erledigt
worden; der bestehende Rasenplatz habe gar mit einer neuen Humusschicht behandelt
werden müssen.
Mit
Einsprache-Protokoll und Einsprache-Entscheid vom 12. Oktober 2005 wies
die Veranlagungsbehörde die Einsprache ab. Im Wesentlichen begründete sie dies
damit, dass die Umgebung der fraglichen Liegenschaft auf einen vernachlässigten
Zustand derselben hinweise. Zudem sei die Liegenschaft der Steuerpflichtigen
mehr als dreissig Jahre alt, was ebenso zur Annahme führe, dass vorliegend von
aufgestautem Liegenschaftsunterhalt auszugehen sei.
3.
Gegen
diesen Einspracheentscheid erhoben die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten)
am 9. November 2005 (Fristwahrung) und 8. Dezember 2005 (Begründung)
Rekurs ans Steuergericht. Darin wurde erneut ausgeführt, dass die von der
Vorinstanz erwähnte fünfjährige Besitzesdauer für die steuerliche Geltendmachung
der vorliegenden Gartenunterhaltskosten keinesfalls akzeptiert werden könne;
ebenso wenig seien die Rekurrenten bereit, sich von der Vorinstanz vorschreiben
zu lassen, was als Vernachlässigung einer Umgebung einzustufen sei.
In ihrer Vernehmlassung
vom 16. Januar 2006 beantragte die Veranlagungsbehörde  (Vorinstanz) die
kostenfällige Abweisung des Rekurses. Sie hielt an ihrer Auffassung fest, dass
es sich im vorliegend zu beurteilenden Fall um die Behebung aufgestauten
Unterhalts handle, zumal es sich um einen vernachlässigten Garten bzw. um eine
vernachlässigte Liegenschaftsumgebung handeln müsse. Die Steuerpflichtigen
hätten im Einspracheverfahren geäussert, dass die Sanierung der Umgebung
dringend notwendig gewesen sei und nicht habe aufgeschoben werden können und
dass der Versuch, in dieser Wildnis von Hand Ordnung zu machen, gescheitert
sei.
In ihrer
Rückäusserung vom 23. Februar 2006 ergänzten und präzisierten die Steuerpflichtigen
ihre bislang vorgetragenen Argumente insoweit, als sie darlegten, dass es sich
bei der im Jahre 2002 erworbenen Liegenschaft um eine Baute aus dem Jahre 1891
handle, bei welcher auch überdurchschnittliche Unterhaltskosten lediglich rein
werterhaltenden Charakter aufweisen würden. Im vorliegenden Fall sei zudem zu
beachten, dass der genaue Umfang des Aufwandes erst im Verlaufe der Arbeiten zu
Tage gekommen sei. So habe beispielsweise früherer Bauschutt erst ausgemacht
werden können, als die darüber liegende Überwachsung abgetragen worden sei.
Jedenfalls - so die Rekurrenten - seien alle getätigten Vorkehrungen ganz klar
für die Werterhaltung der Liegenschaft getätigt worden. Ein Abwarten von fünf
Jahren, nur damit dann ein viel grösserer Unterhaltskostenabzug vorgenommen werden
könne, sei weder akzeptabel noch nachvollziehbar.
Erwägungen
2.
Gemäss
§ 39 Abs. 3 StG und Art. 32 Abs. 2 DBG können bei
Liegenschaften (im Privatvermögen) die Unterhaltskosten steuerlich in Abzug
gebracht werden. Ursprünglich ist der Begriff der Unterhaltskosten rein
technisch interpretiert worden und entsprechende Kosten waren abzugsfähig,
selbst dann, wenn sie kurz nach dem Erwerb einer Liegenschaft angefallen waren.
Mit dem Entscheid des Bundesgerichts i.S. Dumont vom 15. Juni 1973 wurde
diese technische Sichtweise zugunsten einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise
geändert. Instandstellungskosten kurz nach dem Kauf einer Liegenschaft wurden
von nun an grundsätzlich als Aufwendungen zur Wertvermehrung betrachtet. Als
Folge davon waren die Kosten des Unterhalts in den ersten fünf Jahren nach
Erwerb in der Regel nicht mehr vom Einkommen abziehbar, sondern galten als
Anlagekosten (sog. Dumont-Praxis).
Diese Praxis wurde
mit BGE 123 II 218 präzisiert. Demnach ist die strenge Dumont-Praxis nur dann
gerechtfertigt, wenn es sich um eine Liegenschaft handelt, die im Unterhalt
vernachlässigt worden ist und bei der die Instandstellung zu einer Wertvermehrung
führt. Sie ist jedoch nicht angemessen, wenn die Liegenschaft vom bisherigen
Eigentümer normal instand gehalten worden ist und die Renovationsarbeiten
bezwecken, diese in ihrem bisherigen baulichen Zustand zu erhalten (Locher,
Komm. zum DBG, 1. Teil, 2001, S. 795 ff.). Zu klären ist vorliegend
somit die Frage, ob es sich bei der betreffenden Liegenschaft um eine im
Unterhalt vernachlässigte solche gehandelt hat, mithin ob die Investitionen als
wertvermehrend zu qualifizieren sind oder nicht.
3.
Ob
eine Liegenschaft im Unterhalt vernachlässigt ist, wird im Kanton Solothurn aufgrund
folgender Kriterien beurteilt:
-
Die Liegenschaft ist
älter als 30 Jahre. Bei Gebäuden von weniger als 30 Jahren ergibt sich von der
Lebensdauer der wichtigsten Gebäudeteile und Einrichtungen her kaum ein Hinweis
auf vernachlässigten Unterhalt;
-
die Kosten für
Unterhaltsarbeiten machen im Verhältnis zum Erwerbspreis einen wesentlichen
Anteil aus (25% und mehr). Der Prozentsatz kann bei Teilsanierungen kleiner
sein;
-
Art und Umfang der
Arbeiten, wie das Vorliegen einer Gesamtsanierung;
-
der Erwerbspreis
liegt deutlich unter dem Niveau gut erhaltener Liegenschaften;
-
nach der Renovation
werden die Mietzinse erhöht;
-
grössere
Unterhaltsarbeiten des Rechtsvorgängers in den letzten 10 bis 20 Jahren fehlen;
-
die
Instandstellungsarbeiten führen zu einem markanten Anstieg des Gebäudeversicherungswertes.
Diese
durch das Steueramt des Kantons Solothurn entwickelten Kriterien sind für das
Steuergericht nicht verbindlich. Sie sind als Richtwerte aber durchaus
geeignet, um im konkreten Fall werterhaltende von wertvermehrenden Kosten
rechtsgenügend abgrenzen zu können (vgl. auch Grundsätzliche Entscheide des
Steuergerichts [KSGE] 2006 Nr. 9).
4.
Die
Rekurrenten haben das fragliche Grundstück mit Nutzen und Gefahr per 10. Juli
2002 zu einem Kaufpreis von Fr. 480'000.-- erworben und seither offensichtlich
auch selbst bewohnt. Zudem ist aktenkundig, dass die Rekurrenten bereits
bezüglich des Steuerjahres 2002 Einsprache wegen gekürzter Liegenschaftskosten
führten und diese letztlich vollständig in Abzug bringen konnten. Im damaligen
Verfahren ging es ausschliesslich um die umfassende (Innen-)Sanierung von Böden
und Wänden im Gesamtbetrag von rund Fr. 18'000.--. Bereits damals führte
der Rechtsvertreter der Rekurrenten aus, dass sich die Böden in einem desolaten
Zustand befunden, die Unterböden schief gewesen seien und die Wände Risse
gehabt hätten. Die totale Sanierung dieser Räume wurde als unumgänglich dargestellt.
Vorliegend geht es
nun um die steuerliche Qualifikation der Gartenunterhaltskosten. Einerseits
sind die Rekurrenten darauf zu behaften, dass sie während des Verfahrens klar
zum Ausdruck brachten, dass der Garten ihrer Wohnliegenschaft Wildnischarakter
aufwies und die Bemühung, von Hand Ordnung zu schaffen scheiterte. Diese und
ähnliche Äusserungen lassen tatsächlich den Schluss zu, dass es sich bei der
Liegenschaft der Rekurrenten, auch im Hinblick auf die im Steuerjahr 2002
getätigten Unterhaltsarbeiten, um eine vernachlässigte Liegenschaft handeln
könnte.
Anderseits ist
nicht zu übersehen, dass die im vorliegend zu beurteilenden Steuerjahr 2003
geltend gemachten Gartenunterhaltskosten von insgesamt Fr. 15'942.-- im
Verhältnis zum Erwerbspreis von untergeordneter Bedeutung sind. Daran ändert
auch nichts, wenn man die Unterhaltskosten des Vorjahres hinzuzählt.
Ebensowenig kann - bei Betrachtung der dem Kauf folgenden Steuerjahre - von
einer Gesamtsanierung der Liegenschaft gesprochen werden, zumal die Rekurrenten
diese seit dem Erwerb ohne Einschränkungen selbst bewohnen konnten. Es mag
sein, dass die seit dem Erwerb der Liegenschaft angestrengten
Unterhaltsarbeiten zu einem grossen Teil auf das Fehlen solcher Aufwendungen
durch den Rechtsvorgänger zurückzuführen sind. Im Lichte der präzisierten
Dumont-Praxis ist jedoch entscheidend, ob die Instandstellungskosten (in casu:
Gartenunterhaltskosten) zu einer Wertvermehrung geführt haben oder nicht. Diese
Frage kann letztlich nur nach einer genaueren Prüfung der einzelnen in Rechnung
gestellten und zum Abzug gebrachten Liegenschaftskosten beantwortet werden. So
sind denn die Mulden- bzw. Entsorgungskosten von 548.75 bezogen auf die Gesamtheit
der Kosten (Fr. 15'942.--) relativ tief. Der Hauptteil der zum Abzug
gebrachten Kosten (rund Fr. 13'000.--) bezieht sich im Wesentlichen auf die Arbeitsstunden
(ca. 120 Std. à Fr. 58.--) des beigezogenen Gartenbauers; die Materialkosten
(Kies, Zement, Stellplatten u.ä.) machen hievon einen untergeordneten Teil aus.
Bei dieser Sachlage ist aus
steuerrechtlicher Optik der Schluss zu ziehen, dass die durch die Rekurrenten
getätigten „Gartenunterhaltskosten“ lediglich zum Erhalt des Vermögenswertes dienten.
Diese Annahme ist umso mehr zu bejahen, als der Gebrauchswert des Gartens an
sich nicht höher ist als vor der Sanierung. Das Kantonale Steuergericht hat mit
Urteil vom 29. August 2005 (SGSTA. 2005.20; BST 2005.10) im Fall einer
Erstellung einer neuen - vorgängig nicht vorhandenen - Sickerleitung
entschieden, dass das Verhindern von Wasserlachen auf der Rasenfläche nicht der
Wertvermehrung, sondern der Werterhaltung diene, bzw. eine eingetretene
Wertverminderung behebe. Dasselbe muss für den hier „neu gestalteten“ Garten
gelten, zumal anzunehmen ist, dass die künftig anfallenden Gartenunterhaltskosten
jetzt auf einen Umfang gedrückt werden konnten, die in selber ausgeführter
Handarbeit bewältigt werden können. Zusammenfassend kann somit festgestellt werden,
dass sich Rekurs und Beschwerde als begründet erweisen und damit gutzuheissen
sind. Die geltendgemachten Gartenunterhaltskosten von Fr. 15'942.-- sind somit
als Liegenschaftsunterhaltskosten zum Abzug zuzulassen.
Steuergericht, Urteil
vom 26. März 2007