so_gerichte · SGSTA.2016.92 · 2017-07-03 · de
Staats- und Bundessteuer 2014

Abzüge, Liegenschaftsunterhalt.Bei abweichenden Regelungen des Übergangs von Nutzen und Gefahr einer Liegenschaft im Kaufvertrag sowie des Zeitpunkts deren Besitzesübergangs in einer Zusatzvereinbarung ist der Kaufvertrag massgebend.

Solothurn Steuergericht 03.07.2017 SGSTA.2016.92
Soleure Steuergericht 03.07.2017 SGSTA.2016.92
Soletta Steuergericht 03.07.2017 SGSTA.2016.92

Steuergericht
Urteil
vom
3. Juli 2017
Es wirken mit:
Präsident:      Müller
Richter:          Bossart, Roberti
Sekretär:        Hatzinger
In Sachen
SGSTA.2016.92;
BST.2016.85
A + B
, X,
v.d. …
gegen
Veranlagungsbehörde Dorneck - Thierstei
n
betreffend
Staats- und Bundessteuer 2014
hat das Steuergericht
den Akten entnommen
:
1.    Die
Steuerpflichtigen A + B haben mit Kaufvertrag vom … Januar 2014 das
Grundstück GB X Nr. 00 erworben. Vertraglich wurde vereinbart, dass Nutzen und
Gefahr am … November 2014 übergehen sollen. In einer Zusatzvereinbarung mit der
Verkäuferin vom … Juni 2014 wurde festgelegt, dass der Restkaufpreis am … Oktober
2014 überwiesen werden soll und dass die Liegenschaften den Steuerpflichtigen
ab dem … September 2014 für Renovationsarbeiten in ungereinigtem Zustand zur
Verfügung stehen sollen.
In der
Steuererklärung 2014 haben die Steuerpflichtigen Liegenschaftskosten von
CHF 98'202 geltend gemacht. In der berichtigten Veranlagungsverfügung vom
15. März 2016 wurde von den geltend gemachten Liegenschaftskosten ein Betrag
von CHF 75'338 nicht anerkannt, weil die entsprechenden Aufwendungen vor dem
Übergang von Nutzen und Gefahr per … November 2014 in Rechnung gestellt worden
waren. Auch der Eigenmietwert wurde per … November 2014 besteuert.
2.    Gegen
die definitive Veranlagungsverfügung liessen die Steuerpflichtigen mit
Schreiben vom 8. April 2016 Einsprache erheben. Dabei wurde verlangt, dass das
steuerbare Einkommen um einen Betrag von CHF 97'695 zu reduzieren und die
Steuern auf dem reduzierten Einkommen neu zu veranlagen seien. Festgehalten
wurde, dass die gesamten Investitionen nach dem … September 2014 angefallen seien.
Gemäss schriftlicher Vereinbarung durften sie ab diesem Zeitpunkt die
Liegenschaft umbauen; somit sei davon auszugehen, dass Nutzen und Risiko
bereits per … September 2014 auf die Steuerpflichtigen übergegangen sei. Alle
getätigten Investitionen seien werterhaltend. Es sei überspitzt formalistisch,
hier lediglich auf das Datum des grundbuchlichen Übergangs von Nutzen und
Gefahr abzustellen.
Mit
Entscheid vom 19. September 2016 wies die Veranlagungsbehörde
Dorneck-Thierstein die Einsprache ab. Dabei wurde festgehalten, dass der
Übergang von Nutzen und Gefahr im Kaufvertrag geregelt sei. Mit der
Zusatzvereinbarung sei lediglich eine Absprache betreffend Besitzesantritt
getätigt worden. Es sei fraglich, ob der Übergang von Nutzen und Gefahr überhaupt
ausserhalb eines notariellen Kaufvertrags geregelt werden könne.
Gewinnungskosten müssten stets mit einem Einkommen im Zusammenhang stehen. Der
Eigenmietwert sei hier auch erst ab dem … November 2014 in Rechnung gestellt
worden. Auf eine Ausscheidung von wertvermehrenden Investitionen sei hier
verzichtet worden, weil ohnehin nur Rechnungen ab dem Übergang von Nutzen und
Gefahr zum Abzug zugelassen worden seien.
3.    Gegen
den Einspracheentscheid liessen die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten)
mit Schreiben vom 19. Oktober 2016 Rekurs und Beschwerde erheben und
beantragten, den Einspracheentscheid aufzuheben, das steuerbare Einkommen um
CHF 97'695 zu reduzieren und die Steuern auf dem reduzierten Einkommen neu zu
veranlagen. Dabei wurde primär auf die Begründung der Einsprache hingewiesen.
Ergänzend wurde festgehalten, dass die Rekurrenten die Zusatzvereinbarung vom …
Juni 2014 als juristische Laien formuliert hätten. Aus der Tatsache, dass auch
der Restkaufpreis vorzeitig entrichtet wurde, gehe hervor, dass hier Nutzen und
Schaden ebenfalls vorzeitig übergehen sollten. Das Datum von Nutzen und Gefahr
sei ein Nebenpunkt, der nicht öffentlich beurkundet werden müsse. In der Praxis
würden derartige Anpassungen des Antrittstermins häufig vorkommen. Die
vorgenommene Unterscheidung zwischen Besitzesverschaffung und Übergang von
Nutzen und Gefahr sei nicht zielführend. Nur die Rekurrenten hätten den Umfang
der Renovationsarbeiten gekannt. Sie allein hätten die damit verbundenen
Risiken getragen.
4.    Die
Veranlagungsbehörde beantragte in ihrer Vernehmlassung vom 9. Dezember 2016,
Rekurs und Beschwerde kostenfällig abzuweisen. Dabei wurde primär auf die
Ausführungen im Einspracheentscheid hingewiesen. Weiter wurde festgehalten,
dass im Kanton Solothurn für die Geltendmachung von Liegenschaftskosten das
Rechnungsdatum massgebend sei. Nur Rechnungen ab Beginn von Nutzen und Schaden
könnten abgezogen werden. Aus dem Kaufvertrag gehe hervor, dass als Zeitpunkt
des Übergangs von Nutzen und Gefahr der … November 2014 vereinbart worden sei.
In Art. 220 OR werde zwischen dem Zeitpunkt der Übernahme des Grundstücks und
dem Zeitpunkt des Übergangs von Nutzen und Gefahr unterschieden. Wenn diese
beiden Zeitpunkte voneinander abweichen würden, sei Letzterer massgebend.
Durchaus sei es zulässig, Arbeiten vor dem Übergang von Nutzen und Gefahr
ausführen zu lassen. Fraglich sei hier, an wen im Fall einer Schädigung eine
Versicherungsleistung bezahlt werden müsste. Die Gefahrtragung sei in der
Zusatzvereinbarung vom … Juni 2014 nicht geregelt worden. Daher sei auf den
verurkundeten Kaufvertrag abzustellen. Im Kaufvertrag sei entgegen der
Ausführungen der Rekurrenten nicht vereinbart worden, dass der Termin des
Übergangs von Nutzen und Gefahr vorgezogen werden könnte. Die
Eintragungsermächtigung sei auch erst mit Datum vom … November 2014
erfolgt.
Die
Eidg. Steuerverwaltung verzichtete auf die Einreichung einer Vernehmlassung.
5.    In ihrer
Replik vom 23. Januar 2017 hielten die Rekurrenten am bisherigen Rechtsbegehren
fest. Noch einmal wiesen sie darauf hin, dass in der Zusatzvereinbarung die
Schlüsselübergabe und die Kaufpreiszahlung geregelt worden sei. Den Rekurrenten
als juristischen Laien sei die Unterscheidung zwischen Besitzesverschaffung und
Übergang von Nutzen und Gefahr nicht bewusst gewesen. Andernfalls hätten sie
diese ausdrücklich geregelt. Kein Verkäufer wird gestatten, dass die Küche
ausgetauscht werde und er gleichzeitig das Risiko eines Brandes tragen müsse.
Aus der Vereinbarung sei auf den gleichzeitigen Gefahrübergang zu schliessen.
Dieser vermeintlich offene Punkt der Vereinbarung wäre im Sinne von Art. 2 Abs.
2 OR nach dem mutmasslichen Parteiwillen zu ergänzen, sofern überhaupt eine
Lücke vorliegen sollte.
Das Steuergericht zieht in
Erwägung
:
1.    Gemäss §
160 Abs. 1 StG (Steuergesetz, BGS 614.11) kann ein Steuerpflichtiger gegen den
Einspracheentscheid über die Veranlagung beim Kantonalen Steuergericht (KSG) Rekurs
erheben. Die Zulässigkeit des Rechtsmittels der Beschwerde ergibt sich aus Art.
140 Abs. 1 DBG (Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, SR 642.11) i.V.m. §
4 der kantonalen Vollzugsverordnung zum DBG (BGS 613.31). Die Rekurrenten sind
daher grundsätzlich zur Einlegung der entsprechenden Rechtsmittel legitimiert
und das angerufene Gericht sachlich zuständig.
Rekurs
(§ 160 Abs. 2 StG) und Beschwerde (Art. 140 Abs. 1 DBG) sind innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, einzureichen. Der Einspracheentscheid datiert
vom 19. September 2016. Am 19. Oktober 2016 wurde die Rechtsschrift der
Post übergeben. Rekurs und Beschwerde wurden fristgerecht erhoben. Es ist
darauf einzutreten.
2.    Der
Abzug der Unterhaltskosten bei Liegenschaften im Privatvermögen wird im kantonalen
Steuergesetz (§ 39 Abs. 3 StG) und im Gesetz über direkte Bundessteuer (Art. 32
Abs. 2 DBG) nahezu identisch geregelt (vgl. StE 2005 A 23.1 Nr. 10, E
3.3), so dass es sich rechtfertigt, Rekurs und Beschwerde gemeinsam zu
behandeln. Soweit notwendig, wird auf einzelne Differenzierungen hingewiesen.
3.    Unterhaltskosten
sind nach herrschender Lehre (vgl.
Richner
et al., Handkommentar zum DBG, 3.A., Art. 32 N 37) Aufwendungen, deren
Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern in erster Linie die Erhaltung bereits
vorhandener Werte ist und die nach längeren oder kürzeren Zeitabschnitten
erneut zu tätigen sind (Reparaturen, Renovationen). Unterhaltskosten umfassen
daher sowohl die Kosten der Instandhaltung (regelmässige Aufwendungen, um die
Funktionsfähigkeit eines Gebäudes sicherzustellen) als auch diejenigen der Instandstellung
(unregelmässige, grössere Aufwendungen, welche die Ertragsfähigkeit eines
Grundstücks sicherstellen) dienen.
Der
Abzug der Unterhaltskosten ist im kantonalen Steuergesetz in § 39 Abs. 3 StG
(vgl. Art. 32 Abs. 2 DBG) geregelt. Die kantonale Steuerverordnung Nr. 16 (StVO
16): Unterhalts- Betriebs- und Verwaltungskosten von Liegenschaften im
Privatvermögen (BGS 614.159.16) hält in § 8 in zeitlicher Hinsicht fest, dass
nur Kosten abgezogen werden können, welche in der Steuerperiode in Rechnung gestellt
wurden. Damit wird klargestellt, dass im Kanton Solothurn das Rechnungsdatum
massgebend ist (KSG, Entscheid vom 18.8.2014, SGSTA.2014.25, E. 2.2; Entscheid
vom 17.11.2008, SGSTA.2008.60; KSGE 1997 Nr. 5).
4.    Unterhaltskosten
sind als Gewinnungskosten von einem Einkommen aus unbeweglichem Vermögen
abhängig (vgl.
Richner
et al.,
a.a.O., Art. 32 N 4). Verlangt wird hier nicht nur ein wirtschaftlicher,
sondern auch ein zeitlicher Zusammenhang zwischen Ausgabe und
Einkommenserzielung. Unterhaltskosten sind das Korrelat zur
Eigenmietwertbesteuerung; der Abzug kann sich grundsätzlich dementsprechend nur
auf einen Zeitraum beziehen, für den auch der Eigenmietwert erfasst wird (vgl. BGer,
Entscheid vom 21.6.2005, 2A.693/2004, E. 3). In aller Regel wird bei einem
Neuerwerb einer Liegenschaft die zeitliche Konnexität bejaht, wenn im Zeitpunkt
der Aufwendung Nutzen und Gefahr dieser Liegenschaft auf die Person, welche die
Aufwendungen trägt, übergegangen sind (
B.
Zwahlen/A. Lissi
, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3.A.,
Art. 32 N 9; KSG, Entscheid vom 18.8.2014, SGSTA.2014.25, E. 2.2).
5.1   Vorliegend
ist umstritten, wann Nutzen und Gefahr übergegangen sind. Im Kaufvertrag vom …
Januar 2014 wurde ausdrücklich festgehalten, dass Nutzen und Gefahr am … November
2014 auf die Kaufpartei übergehen. In einer schriftlichen Zusatzvereinbarung
vom … Juni 2014 hielten die Parteien demgegenüber fest, dass der Kauf am … Oktober
2014 erfolgen soll mit der Zahlung des Restkaufpreises von CHF 980'000 und dass
die Liegenschaft ab dem … September 2014 in ungereinigtem Zustand für
Renovationsarbeiten zur Verfügung steht. Die Kosten der Reinigung wurden unter
den Parteien geteilt. Fraglich ist nun, ob durch diese Zusatzvereinbarung sich
das Datum von Nutzen und Gefahr auf den … September 2014 vorverschoben hat.
5.2   Unter
dem "Nutzen" im Sinne von Art. 185 OR werden üblicherweise sämtliche
natürlichen und zivilen Früchte verstanden mit Einschluss weiterer Vorteile
irgendwelcher Art, die zufolge des Gebrauchs einer Sache aus dieser gezogen
werden können (
H. Schönle
, Zürcher
Kommentar, Art. 185 OR N 6;
H. Giger
,
Berner Kommentar, Art. 220 OR N 28 f.). Nutzen sind somit bei Grundstücken beispielsweise
die Miet- und Pachtzinsen.
5.3   Unter
"Gefahr" im Sinne von Art. 185 OR wird nach h.L. die Gegenleistungs-,
Vergütungs- oder Kaufpreisgefahr verstanden (
H.
Schönle
, a.a.O., Art. 185 N 15). Der Übergang der Kaufpreisgefahr
bedeutet, dass der Käufer den vollen Kaufpreis bezahlen muss, obwohl er die
Kaufsache nicht oder nur in verschlechtertem Zustand erhält, weil der Verkäufer
aufgrund der Rechtsfolgen von Art. 119 Abs. 1 OR von seiner Pflicht zur
Lieferung einer mangelfreien Kaufsache befreit ist (H.
Schönle
, a.a.O., Art. 185 N 31). Ist die Gefahr auf den
Käufer übergegangen, trägt dieser somit das Risiko des zufälligen Untergangs
oder der zufälligen Verschlechterung der Kaufsache zwischen Vertragsschluss und
Sachübergabe (
J. Schmid/H. Stöckli/F. Krauskopf
,
OR BT, 2.A., N 455).
Der
Übergang von Nutzen und Gefahr hat somit weitreichende Konsequenzen. Aus diesem
Grund wird dieser Übergang beim Grundstückkauf im öffentlich beurkundeten
Kaufvertrag in aller Regel ausdrücklich geregelt. In gewissen kantonalen
Beurkundungsvorschriften wird der Notar sogar angewiesen, eine entsprechende
Klausel in den Vertrag aufzunehmen (
J. Schmid/H.
Stöckli/F. Krauskopf
, a.a.O., N 661).
5.4   Auch im
vorliegenden öffentlich beurkundeten Kaufvertrag wurde der Übergang von Nutzen
und Gefahr ausdrücklich geregelt und auf den … November 2014 terminiert. Eine
parteiinterne Veränderung dieses Zeitpunkts darf nun nicht leichthin angenommen
werden. Der Vereinbarung vom … Juni 2014 kann entnommen werden, dass der
Kaufpreis bereits am … Oktober 2014 bezahlt werden soll und die Liegenschaft
dem Käufer ab dem … September 2014 für Umbauarbeiten zur Verfügung stehen soll.
Damit soll der Übergang des Besitzes, der beim Grundstückkauf auch eine
wichtige Rolle spielt (
H. Giger
,
a.a.O., Art. 220 OR N 13 ff.), geregelt werden. Zur Preisgefahr äussert sich
die Vereinbarung aber nicht.
5.5   Nutzen
und Gefahr gehen grundsätzlich gemäss Art. 185 Abs. 1 OR mit dem Abschluss des
Vertrags auf einen Erwerber über. Sollten die Parteien wie vorliegend für die
Übernahme des Grundstücks einen bestimmten Termin vereinbart haben, wird gemäss
Art. 220 OR vermutet, dass Nutzen und Gefahr erst mit diesem Zeitpunkt auf den
Erwerber übergehen. Diese Vermutung gilt jedoch dann nicht, wenn die Parteien
im Hinblick auf den Gefahren- und Nutzenübergang eine ausdrückliche Regelung
getroffen haben. Die ausdrückliche Regelung von Nutzen und Gefahr im
Kaufvertrag geht daher der schriftlichen Vereinbarung des Übernahmetermins vor
(
H. Giger
, a.a.O., Art. 220 OR N
9).
Wie
bereits festgehalten, haben die Parteien den Übergang von Nutzen und Gefahr ausdrücklich
im Kaufvertrag geregelt. In der Vereinbarung vom … Juni 2014 wurde demgegenüber
der Zeitpunkt des Besitzesübergangs definiert. Besitzesübergang und Übergang
von Nutzen und Gefahr weichen somit vorliegend in zeitlicher Hinsicht
voneinander ab. Nach h. L. ist bei solchen Abweichungen für den effektiven
Übergang von Nutzen und Gefahr die ausdrückliche Regelung im Kaufvertrag und
nicht der faktische Besitzesübergang massgebend (
H. Giger
, a.a.O., Art. 220 N 19). Damit steht fest, dass
vorliegend Nutzen und Gefahr erst am 1. November 2014 auf die Rekurrenten übergegangen
sind.
5.6   Wenn
Nutzen und Gefahr erst am … November 2014 auf die Rekurrenten übergegangen
sind, können die Rekurrenten erst Unterhaltsarbeiten ab dem … November 2014 als
Gewinnungskosten steuerlich geltend machen (BGer, Entscheid vom 21.6.2005,
2A.693/2004, E. 3). Unterhaltsarbeiten vor dem … November 2014 können sie demgegenüber
nicht abziehen.
6.    Damit
unterliegen die Rekurrenten mit ihrem Anliegen vollumfänglich. Es rechtfertigt
sich daher, ihnen gemäss Art. 144 Abs. 1 DBG bzw. § 163 Abs. 1 StG die gesamten
Verfahrenskosten von CHF 2'575 (Grundgebühr: CHF 1'500; Zuschlag: CHF 1'075
[1.1 % von CHF 97'695]) aufzuerlegen. Eine Parteientschädigung ist ihnen
nicht zuzusprechen.
****************
Demnach wird
erkannt
:
1.
Rekurs
und Beschwerde werden abgewiesen.
2.
Den
Rekurrenten/ Beschwerdeführern werden die Gerichtskosten von CHF 2‘575 zur
Bezahlung auferlegt.
Im Namen
des Steuergerichts
Der Präsident:                        Der
Sekretär:
Dr.
Th. A. Müller                    W. Hatzinger
Rechtsmittel:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht
(Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in
öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat
die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die
Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.
Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:
- Vertreter der Rekurrenten/ Beschwerdeführer (eingeschrieben)
- VB Dorneck-Thierstein (mit Steuerakten)
- KStA, Recht und Gesetzgebung
- Finanzdepartement
- Steuerregisterführer der EG X
- EStV, Hauptabt. dir. BSt, Bern
Expediert am: