so_gerichte · SGSTA.2019.53 · 2019-07-18 · de
Staats- und Bundessteuer 2016

Steuerpflicht, Doppelbesteuerung; Abzüge, Liegenschaftsunterhalt, § 11 Abs. 1 StG, Art. 6 Abs. 1 DBG; Art. 15, 22 DBA CH-HK; § 39 Abs. 3, Art. 32 Abs. 2 DBG.Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Schweiz und Hongkong; hier ist das streitige Einkommen in Hongkong steuerbar.In casu wirtschaftlicher Neubau: Bauinvestitionen vom 1.8-fachen des Kaufpreises, Erneuerung von Dach, Fassade, Fenstern, Türen, Inneneinrichtung.

vom2. Dezember 2019

Es wirken
mit:

Präsident:     Müller

Richter:         Kellerhals,
Roberti

Sekretär:      Hatzinger

In SachenSGSTA.2019.53;
BST.2019.49

A. + B.  Y

v.d.

gegen

Veranlagungsbehörde C.

betreffendStaats- und Bundessteuer 2016

hat das
Steuergerichtden Akten entnommen:

1.1 Mit Datum vom 24.
November 2017 reichten die Steuerpflichtigen A. und B. Y die Steuererklärung
2016 ein. In der Veranlagung der Staats- und Bundessteuer 2016 vom 19. März
2018 besteuerte die Veranlagungsbehörde (VB) C. den Lohn von der Z Ltd., Hongkong
in der Höhe von CHF 49'988 am Wohnsitz der Steuerpflichtigen in der Schweiz und
dies nicht, wie beantragt, nur satzbestimmend. Zudem wurden die geltend
gemachten Unterhaltskosten der Liegenschaft W XY im Betrag von CHF 172'821
nicht anerkannt, da es sich dabei um einen Totalumbau handle. Gegen diese
Veranlagung liessen die Steuerpflichtigen am 12. April 2018 Einsprache erheben.
Es wurde im Wesentlichen eingewendet, der umstrittene Lohn sei laut
entsprechendem Doppelbesteuerungsabkommen nur satzbestimmend zu
berücksichtigen. Zudem sei der Abzug der Liegenschaftsunterhaltskosten zuzulassen.

1.2 Mit Verfügung vom
18. Juli 2019 wies die VB C. die Einsprache ab. In der Begründung zum
streitigen Lohn wurden diverse Punkte bemängelt. Dieses Einkommen sei am
Wohnsitz steuerbar, da nichts Anderes nachgewiesen worden sei. Bezüglich der
Liegenschaftskosten spreche bereits das Kostenverhältnis der Umbaukosten 2016 von
CHF 230'321 zum Kaufpreis der Liegenschaft von CHF 129'000 für eine
Totalsanierung. Zudem sei 2016 offenbar infolge Unbewohnbarkeit der
Liegenschaft kein Eigenmietwert deklariert und die Liegenschaftskosten von
keinem Gegenwert abgezogen worden. Die VB habe den Eigenmietwert bei CHF 0
belassen und die Kosten korrekterweise gestrichen. Anhand der
Steuerausscheidung 2016 habe der Kanton XY diese Beurteilung übernommen. Die
Einsprache sei demnach unbegründet.

2.1 Gegen diesen
Einspracheentscheid gelangte der Rechtsvertreter der Steuerpflichtigen
(nachfolgend Rekurrenten) mit Rekurs und Beschwerde vom 15. August 2019 an das
Kantonale Steuergericht. Es wurde beantragt, Rekurs- und Beschwerdeverfahren
seien zu vereinigen und in einem gemeinsamen Entscheid zu beurteilen. Der
angefochtene Einspracheentscheid sei aufzuheben und wie folgt zu ersetzen: Der
streitige Lohn von CHF 49'988 sei nach Hongkong auszuscheiden und in der
Schweiz nur satzbestimmend zu berücksichtigen. Die Liegenschaftskosten W von
CHF 172'821.30 seien vollumfänglich zum Abzug zuzulassen; unter Kosten- und
Entschädigungsfolgen. Zur Begründung wurde im Wesentlichen ausgeführt, die Z
Ltd. existiere tatsächlich; sie habe dem Rekurrenten einen Lohn für seine über
20-tägige in Hongkong geleistete Arbeit bezahlt, welche gemäss Ruling mit dem
kantonalen Steueramt nicht mehr als 20 % der Gesamtentschädigung ausmache;
diese Entschädigung sei gemäss Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Schweiz
und Hongkong dort steuerbar und in der Schweiz nur satzbestimmend zu
berücksichtigen. Weiter seien bei der Liegenschaft W die Kriterien, die für
einen wirtschaftlichen Neubau sprechen würden, vorliegend allesamt nicht
erfüllt. Die geltend gemachten Umbaukosten seien steuerlich zum Abzug
zuzulassen. Auf die weiteren Ausführungen der Rekurrenten ist, soweit
erforderlich, in den nachstehenden Erwägungen einzugehen.

2.2 Mit Vernehmlassung
vom 2. Oktober 2019 beantragte die VB C. (Vorinstanz) die teilweise Gutheissung
von Rekurs und Beschwerde und im Übrigen Abweisung der Rechtsmittel. Dazu wurde
vor allem festgehalten, dass das Vertretungsverhältnis der Rekurrenten unklar
sei. In Bezug auf die Unterhaltskosten der Liegenschaft W hielt die Vorinstanz
an der angefochtenen Verfügung fest. Bezüglich der Besteuerung des Lohns der Z
Ltd. seien die Rechtsmittel indes begründet. Die Ausführungen der Vorinstanz sind,
soweit notwendig, nachfolgend aufzugreifen.

2.3 Mit Replik vom 29.
Oktober 2019 führte der Vertreter an, die Vorinstanz habe das
Vertretungsverhältnis der Rekurrenten mit der O AG nicht berücksichtigt. Die
relevanten Unterlagen seien vorgelegen. Weiter sei ein gültiges Ruling zwischen
den Rekurrenten und der Vorinstanz vorhanden betreffend die Besteuerung des
Lohns aus der Hongkong-Gesellschaft. Sodann berücksichtige die Vorinstanz den
umstrittenen Lohn nunmehr zurecht nur satzbestimmend. Mit der von ihr vorgeschlagenen
Steuerausscheidung seien die Rekurrenten denn einverstanden. Weiter nahm der
Vertreter zu den Unterhaltskosten der Liegenschaft W wie folgt Stellung: Der
Miet-/Pachtertrag sei nicht gesteigert worden. Die Nutzung der Liegenschaft
habe auch nicht geändert. Nach Beendigung der Unterhaltsarbeiten sei zudem kein
zusätzlicher Wohnraum vorhanden gewesen. Die Indizien für einen
wirtschaftlichen Neubau würden nicht vorliegen. Das neue Erscheinungsbild der
Liegenschaft ändere auch nichts. Die Rekurrenten nehmen ausserdem an, dass im
Jahr 2016 kein Eigenmietwert besteuert werde. Sodann seien hier die
schwierigen, zeitintensiven und teuren Arbeitsbedingungen zu berücksichtigen.
Die Unterhaltsarbeiten hätten indessen nur 3 Monate gedauert. Nur auf das Verhältnis
von Kaufpreis zu den Unterhaltskosten abzustellen, sei unzutreffend. Es liege
hier keine grundlegende Totalsanierung vor. Ferner sei es nicht zu einer
Neuschätzung durch den dafür zuständigen Kanton XY gekommen. Der Kanton
Solothurn habe sich an diese Festlegung zu halten. Es liege kein gesteigerter
Ertragswert der Liegenschaft vor. Die Kriterien für einen wirtschaftlichen
Neubau seien somit nicht gegeben. Es wurde vollumfängliche Gutheissung der
Rechtsmittel beantragt.

Das
Steuergericht zieht inErwägung:

1.    Rekurs
(betreffend Staatssteuer) und Beschwerde (betreffend direkte Bundessteuer)
erfolgten frist- und formgerecht. Das Steuergericht ist sachlich zuständig (§
160 Abs. 1 Steuergesetz, StG, BGS 614.11; Art. 140 Abs. 1 Bundesgesetz über die
direkte Bundessteuer, DBG, SR 642.11; § 4 Vollzugsverordnung zum DBG, BGS
613.31). Auf die Rechtsmittel ist einzutreten. Diese können antragsgemäss gemeinsam
im vorliegenden Urteil beurteilt werden.

2.1 Nach § 11 Abs. 1
StG ist bei persönlicher Zugehörigkeit die Steuerpflicht unbeschränkt; sie
erstreckt sich aber nicht auf ausserkantonale geschäftliche Betriebe,
Betriebsstätten und Grundstücke (vgl. auch Art. 6 Abs. 1 DBG).

Gemäss Art. 15
Abs. 1 des Doppelbesteuerungsabkommens zwischen der Schweiz und Hongkong (DBA
CH-HK, SR 0.672.941.61 können unter Vorbehalt der Artikel 16
(Aufsichtsrats- und Verwaltungsratsvergütungen), 18 (Ruhegehälter) und 19 (öffentlicher
Dienst) Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einer
Vertragspartei ansässige Person aus unselbstständiger Arbeit bezieht, nur in
dieser Partei besteuert werden, es sei denn, die Arbeit wird in der anderen
Vertragspartei ausgeübt. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so können die dafür
bezogenen Vergütungen in der anderen Partei besteuert werden. Ungeachtet des
Absatzes 1 können nach Art. 15 Abs. 2 DBA CH-HK Vergütungen, die eine in
einer Vertragspartei ansässige Person für eine in der anderen Vertragspartei
ausgeübte unselbstständige Arbeit bezieht, nur in dieser erstgenannten Partei
besteuert werden, wenn: (a) der Empfänger sich in der anderen Partei insgesamt
nicht länger als 183 Tage während des betreffenden Steuerjahrs der anderen
Partei aufhält; (b) die Vergütungen von einem Arbeitgeber oder für einen Arbeitgeber
gezahlt werden, der nicht in der anderen Partei ansässig ist; und (c) die
Vergütungen nicht von einer Betriebsstätte oder einer festen Einrichtung
getragen werden, die der Arbeitgeber in der anderen Partei hat. Nach Art. 22
Abs. 2 lit. a DBA CH-HK wird in der Schweiz die Doppelbesteuerung wie folgt
vermieden: Bezieht eine in der Schweiz ansässige Person Einkünfte und können
diese Einkünfte nach diesem Abkommen in der Besonderen Verwaltungsregion Hongkong
besteuert werden, so nimmt die Schweiz, unter Vorbehalt von Buchstabe b, diese
Einkünfte von der Besteuerung aus; sie kann aber bei der Festsetzung der Steuer
für das übrige Einkommen dieser ansässigen Person den Steuersatz anwenden, der
anzuwenden wäre, wenn die betreffenden Einkünfte nicht von der Besteuerung
ausgenommen wären. Auf Gewinne im Sinne von Artikel 13 Absatz 4 (Gewinne aus
der Veräusserung von Vermögen) findet diese Befreiung indessen nur Anwendung,
wenn die tatsächliche Besteuerung solcher Gewinne in der Besonderen
Verwaltungsregion Hongkong nachgewiesen wird.

2.2 Der Rekurrent besitzt
in Hongkong die Firma Z Ltd. Von dieser erhielt er im hier streitigen
Steuerjahr 2016 einen Lohn von CHF 49'988. Der Lohn wurde in der Schweiz
besteuert. Dagegen wurden die vorliegenden Rechtsmittel erhoben. Beantragt
wird, dass der Lohn nur satzbestimmend herangezogen werden dürfe. Im
vorliegenden Verfahren konnten die Rekurrenten mit neuen Unterlagen denn aufzeigen,
dass der Lohn in Hongkong versteuert worden war. Die Vorinstanz beantragt
daher, die Rechtsmittel in diesem Punkt gutzuheissen.

2.3 In diesem ersten
Punkt des streitigen Lohns von der Z Ltd. in Hongkong sind die Rechtsmittel begründet:
Es wurden vorliegend diverse Unterlagen zur Lohnbesteuerung der Z Ltd.
eingereicht, so zur Gründung der Gesellschaft in Hongkong (Rekurs/Beschwerde,
Beilagen 15-18) sowie Steuererklärungen der Gesellschaft und des Rekurrenten
(Beilagen 20-22). Anhand dieser Unterlagen ist unbestrittenermassen von einer
Doppelbesteuerung auszugehen. Der Lohn der Z Ltd. ist in Hongkong steuerbar.
Dass auch von der Schweiz aus für die Gesellschaft gearbeitet worden wäre, ist
nicht nachgewiesen. Die Rechtsmittel sind nach dem Gesagten in diesem ersten
Punkt gemäss den überstimmenden Anträgen der Parteien gutzuheissen und der
streitige Lohn ist in der Schweiz nur satzbestimmend zu berücksichtigen,
mittels internationaler Steuerausscheidung; dies ist ebenfalls unstreitig.

3.1.1 Unterhaltskosten
sind nach herrschender Lehre (statt vieler:Richneret al., Handkom-mentar zum DBG, 3. A., Art. 32 N 37) Aufwendungen, deren Ziel
nicht die Schaffung neuer, sondern in erster Linie die Erhaltung bereits
vorhandener Werte ist und die nach längeren oder kürzeren Zeitabschnitten
erneut zu tätigen sind (Reparaturen, Renovationen). Unterhaltskosten umfassen
daher die Kosten der Instandhaltung (regelmässige Aufwendungen, um die
Funktionsfähigkeit eines Gebäudes sicherzustellen) und der Instandstellung
(unregelmässige, grössere Aufwendungen, welche die Ertragsfähigkeit eines
Grundstücks sicherstellen). Der Abzug der Unterhaltskosten ist im kantonalen
Recht in § 39 Abs. 3 StG geregelt (vgl. Art. 32 Abs. 2 DBG). Die kantonale Steuerverordnung
Nr. 16: Unterhalts-, Betriebs- und Verwaltungskosten von Liegenschaften im
Privatvermögen (StVO Nr. 16; BGS 614.159.16) definiert in § 2 Abs. 1 die
Unterhaltskosten als Kosten, die der Werterhaltung dienen. Hierzu werden v.a.
aufgeführt die Auslagen für die Behebung von Schäden (lit. a), die Auslagen für
die jährlich oder periodisch wiederkehrenden Erneuerungsarbeiten (lit. b), die
Auslagen für den Ersatz bereits vorhandener Auslagen, soweit sie keinen
Mehrwert bewirken (lit. c), der Gartenunterhalt (lit. d), die Kosten für die
Reinigung von Heizung und Kamin (lit. e) sowie Einlagen in den Reparatur- oder
Erneuerungsfonds von Stockwerkeigentümergemeinschaften (lit. f). Ausdrücklich
nicht zum Abzug zugelassen werden wertvermehrende Aufwendungen für
Neueinrichtungen (wie Erschliessung, Neubauten) und Verbesserungen (wie
Umbauten) von Liegenschaften (§ 2 Abs. 2 lit. a StVO Nr. 16 bzw. Art. 34 lit. d
DBG).

3.1.2 Allgemein
betrachtet hört die Abzugsfähigkeit folglich dort auf, wo die vorgenommenen
Arbeiten die Liegenschaft über den Zustand im Zeitpunkt des Antritts hinaus
verbessern und damit im Anlagewert erhöhen. Umfasst eine Aufwendung einen
werterhaltenden und einen wertvermehrenden Anteil, was häufig bei Umbauten an
bestehenden Gebäuden der Fall ist, ist die Aufwendung im Umfang des
werterhaltenden Anteils zum Abzug zuzulassen, während der wertvermehrende
Anteil nicht abzugsberechtigt ist. Die jeweiligen Anteile sind allenfalls zu
schätzen. Die Abgrenzung zwischen Werterhaltung und Wertvermehrung erfolgt nach
objektiv-technischen Kriterien (zum Ganzen KSGE 2016 Nr. 5 E. 3.1 f.). Vergleichsmassstab
bildet dabei nicht der Wert des Grundstücks insgesamt, sondern derjenige der
konkret instandgehaltenen oder ersetzten Installation. Wird eine alte Installation
nicht bloss durch eine dem aktuellen Stand der Technik angepasste neue
Installation ersetzt, sondern an deren Stelle eine qualitativ bessere
Installation gesetzt, liegt kein Unterhalt, sondern eine Wertvermehrung vor,
auch wenn der Wert der gesamten Liegenschaft als solches nicht angestiegen ist
(vgl.Richneret al., a.a.O., Art.
32 N 45 ff.).

3.1.3 Auch blosse
Modernisierungen können wertvermehrend sein. Als Unterhalt kann eine
Modernisierung nach Lehre und Rechtsprechung dann angesehen werden, wenn der
Umbau dazu dient, einem Gebäude den zeitgemässen Komfort wiederzugeben, den es
ursprünglich besessen, durch den technischen Fortschritt und die Veränderungen
der Lebensgewohnhei-ten jedoch verloren hatte. Kommt die Modernisierung einer
eigentlichen Neueinrichtung gleich, sind die Aufwendungen nicht als
Unterhaltskosten abzugsfähig (KSGE 2017 Nr. 7 E. 4.3;Richneret al., a.a.O., Art. 32 N 49
ff.; StE 1991 B 25.6 Nr. 21; a.M.Markus
Reich, Steuerrecht, 2.A., Zürich 2012, S. 296 Rz. 83).

3.2 Die Rekurrenten besitzen
in W XY ein Ferienhaus, dass sie 2016 für CHF 129'000 gekauft und daraufhin für
CHF 230'321 umgebaut haben. Der Betrag von CHF 57'500 wird von den Rekurrenten
als wertvermehrend akzeptiert. Damit wird im Umfang von CHF 172'821 ein Abzug
vom steuerbaren Einkommen beantragt. Die Vorinstanz geht dagegen von einem
wirtschaftlichen Neubau aus und anerkennt den Umbau nicht als Unterhalt.

3.3 Investiert wurde
in den Rück- und Umbau der Liegenschaft fast das 1.8-fache (CHF 230'321)
des Kaufpreises (CHF 129'000). Die eingereichten Bilder zeigen, dass das Dach,
die Fassade, die Fenster und Türen etc. erneuert wurden (Rekurs/Beschwerde,
Beilagen 23). Auch die Leitungen, die Küche, das Bad, der Balkon etc. wurden
komplett erneuert. Geblieben sind wohl die Abmessungen des Gebäudes, das
ausserhalb der Bauzone steht, und gewisse Böden und Wände, die aber
sandgestrahlt wurden. Zudem könnte für dieses nunmehr moderne Ferienhaus ein
bedeutend höherer Mietzins verlangt werden, auch wenn der Eigenmietwert durch
den Kanton XY aus formellen Gründen bei einem Investitionsvolumen unter CHF
250'000 nicht erhöht wurde. In diesem zweiten Punkt betreffend die Liegenschaft
W sind die Rechtsmittel nach dem Ausgeführten unbegründet.

3.4 Was die
Rekurrenten weiter dagegen einwenden, kann zu keinem anderen Ergebnis führen. Anhand
der erwähnten Fotos der Liegenschaft vor und nach dem Umbau ist ein
wirtschaftlicher Neubau anzunehmen. Zwar ist der Grundriss unbestrittenermassen
nicht verändert worden. Dies trifft aber nicht zu namentlich auf das neue Dach,
das neue Vordach und die neue Fassade. Demgegenüber dienen Unterhaltskosten,
wie gesehen (vgl. oben, E. 3.1.1 ff.), der Erhaltung vorhandener Werte.
Die vorliegenden Erneuerungen sind als wirtschaftlicher Neubau anzusehen; die
streitigen Ausgaben können daher nicht als Unterhaltskosten anerkannt werden. Zudem
war die Liegenschaft während des Umbaus unbestritten nicht bewohnbar (Replik,
S. 3). Sodann ist entgegen der Ansicht der Rekurrenten das Verhältnis von Kaufpreis
und Sanierungskosten vorliegend ein massgebliches Kriterium für die Annahme
eines wirtschaftlichen Neubaus, zumal hier diese Kosten beinahe doppelt so hoch
sind wie der Erwerbspreis. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts kann bei
vergleichbaren Ausgangslagen wie hier von einer Totalsanierung, die praktisch
einem Neubau gleichkommt, ausgegangen werden; mithin sind die damit verbundenen
Kosten einkommensteuerlich nicht absetzbar (Urteile des Bundesgerichts BGer vom
6.7.2010, 2C_63/2010, E. 2.3 und vom 18.12.2012, 2C_666/2012, 2C_667/2012, E.
2.1). Vorliegend kann denn durchaus von einer Totalsanierung, d.h. einem
wirtschaftlichen Neubau ausgegangen werden. Ferner ist hier aufgrund der
Unterlagen und Angaben anzunehmen, dass die Renovationsarbeiten zu einem
deutlich veränderten Erscheinungsbild geführt haben. Nach dem Gesagten ist die
Liegenschaft umfassend saniert und erneuert worden, mithin weisen die gesamten
strittigen Aufwendungen wertvermehrenden Charakter auf (vgl. KSGE 2016 Nr. 5 E.
5.3 mit Hinw., u.a. aufRichneret
al., a.a.O., Art. 32 N 51). Das Bundesgericht hat ausserdem in einem anderen Entscheid
u.a. festgehalten, dass von einer Totalsanierung auch dann ausgegangen werden
darf, wenn die Zweckbestimmung der Baute gleichbleibt (BGer vom 18.12.2012,
2C_666/2012, 2C_667/2012, E. 2.2; vgl. auch KSG vom 6.3.2017, a.a.O., E. 4.4). Die
strittigen Sanierungskosten sind als Anlagekosten steuerlich nicht abziehbar. Rekurs
und Beschwerde sind somit in diesem zweiten Punkt abzuweisen.

4.    Nach dem
Ausgeführten sind Rekurs und Beschwerde betreffend die Lohnbesteuerung der Z
Ltd. gutzuheissen (E. 2.1-2.3); im Übrigen sind die Rechtsmittel betreffend die
Unterhaltskosten der Liegenschaft W abzuweisen (E. 3.1.1-3.4).

5.    Bei diesem
Verfahrensausgang haben die teilweise unterliegenden Rekurrenten anteilsmässige
Kosten zu tragen (§ 163 Abs. 1 StG). In Anwendung der §§ 3 und 150 des
Gebührentarifs (BGS 615.11) wären die Gerichtskosten bei gänzlichem Unterliegen
auf CHF 3'450 festzusetzen (Grundgebühr: CHF 1'000; Zuschlag: CHF 2'450). Die
Rekurrenten obsiegen zu 29 %. Die Kosten sind auf CHF 2'449 festzulegen. Zudem
ist den teilweise obsiegenden Rekurrenten eine reduzierte Parteientschädigung
zuzusprechen (§ 163 Abs. 4 StG). Diese ist auf CHF 600 festzusetzen (inkl.
Auslagen und MWST).

Demnach wirderkannt:

1.Rekurs und Beschwerde
werden im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen; im Übrigen werden Rekurs
und Beschwerde abgewiesen.

2.Den Rekurrenten/ Beschwerdeführern
werden Gerichtskosten von CHF 2'449 zur Bezahlung auferlegt.

3.Den Rekurrenten/ Beschwerdeführern
wird zulasten des Staates eine reduzierte Parteientschädigung von CHF 600
(inkl. Auslagen und MWST) zugesprochen.

Im
Namen des Steuergerichts

Der
Präsident:                   Der Sekretär:

Dr. Th. A. Müller                W.
Hatzinger

Rechtsmittel:Gegen diesen
Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:
Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in
öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat
die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die
Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist
schriftlich zu eröffnen an:

- Vertreter der
Rekurrenten/ Beschwerdeführer (eingeschrieben)

- VB C. (mit Steuerakten)

- KStA, Recht und
Aufsicht

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer

- EStV, Hauptabt. dir.
BSt, Bern

Expediert am: