so_gerichte · SGNEB.2012.3 · 2013-04-22 · de
Schenkungssteuer

StG § 169, StG § 233 Abs. 11. Begriff des Kanzleifehlers. Ein solcher liegt nicht vor, wenn mit der Berichtigung gleichzeitig ein Veranlagungsfehler behoben wird.2. Voraussetzungen der Schenkungssteuer; ein Schenkungswille ist nicht Voraussetzung der Besteuerung nach solothurnischem Recht. Hier liegt eine gemischte Schenkung vor.

KSGE 2013 Nr. 15

StG § 169, StG § 233 Abs. 1

Urteil SGNEB.2012.3 vom 22. April 2013

Sachverhalt

1.    Der
Steuerpflichtige trat mit Kollektivgesellschaftsvertrag vom  2007 der A. bei.
Gemäss diesem Gesellschaftsvertrag besteht der Zweck der Gesellschaft darin,
die Aktien der Gesellschafter an der B. zu halten und zu verwalten. Das
langfristige Ziel der Gesellschaft sei es, so der Vertrag, die Aktien in den
Händen des jeweils aktuellen Managements der B. und der C. zu belassen. Weitere
Zwecke verfolgt die Gesellschaft nicht. Zusammen mit dem Steuerpflichtigen
umfasst die Kollektivgesellschaft bei Vertragsschluss fünf Gesellschafter.

Der
Ursprung dieser Kollektivgesellschaft fusst in einem Vertrag zwischen D. und E.
vom  2000. Beide Gesellschafter hielten zum damaligen Zeitpunkt je 50% der
Aktien der B. Mit dem Kollektivgesellschaftsvertrag suchten die beiden
Aktionäre eigenen Angaben zufolge eine nachhaltige Nachfolgeregelung, um das
Fortbestehen ihrer Unternehmung zu sichern.

2.    Das
Kantonale Steueramt sah im Eintritt des Steuerpflichtigen in das bestehende
Gesellschaftskonstrukt einen Schenkungstatbestand verwirklicht und veranlagte
diesen dementsprechend. Mit Schenkungssteuerveranlagung vom 21. Mai 2010
berichtigte das Kantonale Steueramt gegenüber dem Steuerpflichtigen - im Sinne
einer Berichtigung von Rechnungsfehlern - die ursprünglich am 12. Januar 2010
veranlagte Schenkungssteuer. Statt einer Schenkungssteuer von CHF 708 legte das
Kantonale Steueramt die Schenkungssteuer neu auf CHF 66983.80 fest. Dies
ausgehend von einem aus dem Kollektivgesellschaftsvertrag abgeleiteten
Aktienanteil von 3,33% an der B., ausmachend einen steuerbaren Betrag von CHF
225639.35. Das Datum der Schenkung wurde auf Dezember 2007 festgelegt.

3.    Gegen
die Schenkungssteuerveranlagung vom 21. Mai 2010 gelangte der Steuer-pflichtige
einspracheweise an das Kantonale Steueramt. Er stellte dabei folgende Anträge:
Rechtsbegehren 1. Die Schenkungssteuerveranlagung (Berichtigung der Verfügung
vom 12. Januar 2010 gemäss § 169 StG) vom 21. Mai 2010 sei aufzuheben und die
erste Veranlagungsverfügung vom 12. Januar 2010 sei zu bestätigen, womit
letztere, welche in Rechtskraft erwachsen ist, wiederum volle Geltung erlangt.
Eventualantrag 1: Für den Fall der Abweisung des Rechtsbegehrens 1 () sei
aufgrund der vorliegenden Bestätigung vom 6. Juli 2000, wonach keine
Schenkungssteuer vorliegt bzw. mangels Vorliegens eines
Schenkungssteuertatbestandes auf die Erhebung einer Schenkungssteuer zu
verzichten. Eventualantrag 2: Falls wider Erwarten auch der Eventualantrag 1
abgewiesen wird, sei der massgebende Wert für die Erhebung der Schenkungssteuer
neu zu ermitteln. Im Rahmen einer Einspracheverhandlung seien die massgebenden
Parameter zur Ermittlung des den effektiven Verhältnissen gerecht werdenden
Wertes zu definieren. Dabei seien die in der Begründung zu diesem Punkt
aufgeführten Elemente zu berücksichtigen.

4.    Das
Kantonale Steueramt führte am 1. Dezember 2010 eine Einspracheverhandlung
durch. In deren Nachgang legte das Kantonale Steueramt mit Schreiben vom 19. September
2011 dem Einsprechenden eine neue Bewertung zur Stellungnahme vor. Im Weiteren
hielten die Steuerbehörden fest, man beabsichtigte grundsätzlich die Abweisung
der Einsprache. Die ursprüngliche Veranlagung der Schenkungssteuer vom 12. Januar
2010 beruhe offensichtlich auf einem Übertragungsfehler. Der zuständige Sachbearbeiter
habe für die Berechnung der steuerbaren Schenkung irrtümlich statt des Steuerwerts,
den Betrag der jährlichen Ausschüttung übertragen. Solche Übertragungsfehler
seien als Schreibversehen der Berichtigung gemäss § 169 StG zugänglich. Im
Rahmen der Berichtigung vom 21. Mai 2010 sei zudem berücksichtigt worden, dass
gemäss vertraglicher Vereinbarung die Aktien zum Nennwert zurückgegeben werden
müssen, wenn der Aktionär das Unternehmen verlässt. Grundsätzlich halte man an
der dortigen Bewertung fest, habe aber nun zugunsten des Einsprechenden einige
Korrekturen vorgenommen. Der Wert pro Aktie belaufe sich demnach auf CHF
12532. Folglich sei von einem steuerbaren Betrag von total CHF 69446.65
auszugehen. Die Schenkungssteuer belaufe sich somit auf total CHF 15758.55.
Dem Einsprechenden wurde hierzu das rechtliche Gehör bis 28. Oktober 2011
gewährt.

Mit
Eingabe vom 24. November 2011 äusserte sich der Einsprechende innert erstreckter
Frist. Im Wesentlichen stellt er dabei den Schenkungstatbestand in Abrede. Es
fehle insbesondere an einer (Teil-)Unentgeltlichkeit, da die
Gründungskollektivgesellschaft von den Angehörigen des Managements imperativ
erwarte, dass sie ihr qualifiziertes Wissen den Aktiengesellschaften gegen
Entgelt zur Verfügung stellen würden. Weiter sei die Berichtigung im Sinne von
§ 169 StG hier unstatthaft. Es gehe nicht um einen eigentlichen Kanzleifehler,
sondern um eine falsche Rechtsanwendung. Was unter dem Begriff des
Verkehrswerts zu verstehen sei, bilde eine Rechts- oder Auslegungsfrage. Dies
zeige auch das Parteigutachten von Prof. F. zu diesem Fall (vom  2011),
welches ins Recht gelegt werde.

5.    Mit
Entscheid vom 24. Februar 2012 hiess das Kantonale Steueramt die Einsprache
teilweise gut und hob die Schenkungssteuerveranlagung vom 21. Mai 2010 auf. Die
Schenkungssteuer wurde neu auf CHF 15758.55 - unter Verrechnung der bereits
geleisteten Zahlung - festgesetzt. Zur Begründung führt das Kantonale Steueramt
zusammengefasst aus, es sei vorliegend klar, dass der zuständige Sachbearbeiter
auf den Vermögenswert der Aktie abstellen wollte. Dabei habe er irrtümlich vom
Berechnungsblatt den Ausschüttungsbetrag abgelesen und diesen für die weitere
Berechnung der Schenkungssteuer verwendet. Dies stelle einen typischen Ablese-
oder Übertragungsfehler dar, welcher nach § 169 StG berichtigt werden könne.
Daran ändere nichts, dass die Steuerbehörde im Rahmen der Berichtigung noch
einen Veranlagungsfehler korrigiert und beim steuerbaren Wert berücksichtigt
habe, dass die Aktien beim Ausscheiden aus der Kollektivgesellschaft zum
Nominalwert zurückzuführen seien. Vorliegend hätte der Steuerpflichtige beim
Empfang der Veranlagungsverfügung sofort erkennen können, dass aus Versehen
eine deutlich zu tiefe Schätzung vorgenommen worden sei. Die
Schenkungssteuerproblematik sei seitens des Einsprechers schon früher
diskutiert worden. Der Einsprecher berufe sich weiter auf ein Schreiben der
Steuerbehörde aus dem Jahr 2000. Dessen Inhalt werde jedoch hier aus dem
Kontext gerissen. Die damaligen Angaben zur Schenkungssteuerfrage habe sich auf
die Gesellschafter D. und E. bezogen. Im Weiteren habe das Kantonale Steueramt
im Jahre 2008 gegenüber der Vertreterin des Steuerpflichtigen ausdrücklich
festgehalten, dass weder der Gesellschaftsvertrag vom  2000 noch derjenige vom
 2007 vorsehen würden, dass die Übergabe der Aktien sowohl beim Ein- wie auch
beim Austritt zum Nominalwert erfolge. Das vorgebrachte Kriterium der
Schenkungsabsicht bzw. des Willens zur Unentgeltlichkeit sei für den kantonalen
Gesetzgeber bundesrechtlich nicht gefordert. Dies habe das Bundesgericht klar
dargelegt. Dem folge auch das Kantonale Steuergericht, indem es keinen Nachweis
des Schenkungswillens verlange, um eine Zuwendung als steuerbare Schenkung zu
qualifizieren. Die Besteuerung sei am offenbaren Missverhältnis von Leistung
und Gegenleistung anzuknüpfen. In widersprüchlicher Weise gehe der Einsprecher
einerseits von einer Bereicherung aus, andererseits sehe er die Voraussetzung
der (Teil-)Unentgeltlichkeit als gegeben. Insgesamt betrachtet liege eine
gemischte Schenkung vor; die Einsprache sei diesbezüglich unbegründet. Bei der
Wertschriftenbewertung und der Berechnung der Schenkungssteuer sei die
Einsprache dagegen teilweise begründet.

6.    Gegen
diesen Entscheid gelangt der Steuerpflichtige (nachfolgend: Rekurrent) am 16.
März 2012 rekursweise an das Steuergericht. Er beantragt dabei, der
Einspracheentscheid vom 24. Februar 2012 sei aufzuheben und von der Erhebung
einer Schenkungssteuer sei gemäss Eventualantrag 1 der Einsprache vom 18. Juni
2012 - insbesondere bekräftigt durch das Fazit im Gutachten von Prof. F. vom 
2011 - abzusehen. Als Eventualantrag 1 anbegehrt der Rekurrent weiter, der
Einspracheentscheid vom 24. Februar 2012 sei aufzuheben, die Rechtmässigkeit
der Berichtigung der Veranlagung gemäss § 169 StG sei zu verneinen und
damit die Rechtskraft der ursprünglichen Veranlagung vom 12. Januar 2010 zu
bestätigen. Dies alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des
Staates Solothurn. Im Wesentlichen macht der Rekurrent geltend, mit der
fraglichen Gesellschaft habe man eine nachhaltige Strategie verfolgen wollen, bei
der die im Geschäftsbetrieb involvierten Anteilsinhaber und nicht Investoren im
Vordergrund stehen sollten. Deshalb habe man sich dazu entschieden, das
Aktionariat in einer nicht kaufmännischen Kollektivgesellschaft
zusammenzufassen. Aufgrund der stärkeren Bindungswirkung, als etwa bei einem
Aktionärsbindungsvertrag, habe man sich für einen Gesellschaftsvertrag
entschieden. Von einem Schreibversehen könne bei der ursprünglichen Veranlagung
keine Rede sein. Der beigezogene Gutachter komme unmissverständlich zum
Schluss, dass vorliegend eine Berichtigung nach § 169 StG unstatthaft sei. Der
Fehler beruhe im Grunde genommen auf einer nachlässigen und unsorgfältigen
Arbeitsweise der Steuerbehörden resp. auf einer falschen Rechtsanwendung. Es
könne auch nicht gesagt werden, dass es sich um einen offensichtlichen Fehler
handle, der vom Steuerpflichtigen hätte erkannt werden müssen. Zur Frage eines
möglichen Schenkungstatbestandes hält der Rekurrent fest, dass die neuere
Rechtsprechung des Bundesgerichts sehr wohl den Schenkungswillen
berücksichtige. Vorliegend mangle es an einer Teilunentgeltlichkeit wie auch an
einem klaren Schenkungswillen. Es liege deshalb keine steuerbare Schenkung vor.
Abgesehen davon sei man aber mit dem dargelegten Bewertungssatz einverstanden.
Es müssten aber auch den fallspezifischen Risikofaktoren angemessen Rechnung
getragen werden. Der Kapitalisierungssatz müsse demgemäss erhöht werden.
Abschliessend hält der Rekurrent fest, dass, falls den Rechtsbegehren nicht
gefolgt werde, man um eine Anhörung ersuche.

7.    Das
Kantonale Steueramt lässt sich am 27. April 2012 vernehmen. Es schliesst auf
kostenfällige Abweisung des Rekurses.

Mit
Eingabe vom 21. Juni 2012 repliziert der Steuerpflichtige. Ergänzend zur bisherigen
Eingabe merkt er an, dass die Parteien mit der Vertragsversion 2009 gegenüber
jener von 2007 keinen Bedarf sahen, eine materielle Änderung herbeizuführen.
Selbst am ursprünglichen Vertragszweck von 2000 sollte nichts angepasst werden.
Die Änderung von Art. 16 des Vertrages sei nur auf Forderung der Steuerbehörden
vorgenommen worden. Der Vertrag von 2000 erkläre bereits in der Präambel die
Absichten der Parteien; ein Schenkungstatbestand lasse sich nicht aus dem
Vertrag ableiten. Ein Kanzleifehler liege nicht vor, wie das Gutachten Prof. F.
klar aufzeige. Der genannte Bundesgerichtsentscheid vom 5. Mai 2011 lasse keine
andere Sicht zu, als dass das Vorliegen eines Schenkungswillens sehr wohl
steuerlich relevant sei.

Das
Kantonale Steueramt äussert sich dazu in seiner Duplik vom 6. Juli 2012. Im
We-sentlichen hält die Vorinstanz dabei fest, dass einzig der Kollektivvertrag
aus dem Jahre 2000 von Bedeutung sei. Die neuen Mitglieder seien unter dessen
Gültigkeit zu Nominalwerten an der B. beteiligt worden, obwohl vertraglich
hierzu gar keine Pflicht bestand. Beim Gutachten Prof. F. handle es sich
klarerweise um ein reines Parteigutachten. Beim entstandenen Fehler sei von
einem typischen Ablesefehler auszugehen, welcher unter § 169 StG falle. Nach
der bundesgerichtlichen Rechtsprechung könne beim Vorliegen von krassen und
offensichtlichen Versehen die Berufung auf die Rechtskraftwirkung der
mangelhaften Veranlagung nach Treu und Glauben nicht geschützt werden.

Dazu
nimmt der Steuerpflichtige am 9. August 2012 abschliessend Stellung. Dazu legt
er weiter einen Auszug des Mailverkehrs mit dem Sachbearbeiter der Steuerbehörden
ins Recht.

Erwägungen

2.    Die
Steuerbehörde hat die ursprüngliche Veranlagungsverfügung vom 12. Januar 2010
am 21. Mai 2010 berichtigt. Dabei korrigierte sie den ursprünglich steuerbaren
Betrag wertmässig zuungunsten des Rekurrenten. Sie stützt ihre Korrektur auf §
169 StG. Diese Vorgehensweise wird vom Rekurrenten bestritten: Von einem
eigentlichen Kanzleifehler könne keine Rede sein.

Nach
§ 169 StG können Rechnungsfehler und Schreibversehen in rechtskräftigen
Verfügungen und Entscheiden innert 5 Jahren seit Eröffnung auf Antrag oder von
Amtes wegen von der Behörde berichtigt werden, der sie unterlaufen sind.
Rechnungsfehler und Schreibversehen bestehen im Ausdruck, nicht hingegen in der
Willensbildung der entscheidenden Behörde. Der Kanzleifehler lässt sich
gegenüber dem inhaltlichen Fehler einer Verfügung grundsätzlich relativ leicht
erkennen. Weiteres Unterscheidungskriterium ist die Fehlerquelle und nicht die
Evidenz des Versehens (vgl. zum Ganzen:Richneret al., Handkommentar zum DBG, 2. Auflage, N. 4 ff.  zu Art. 150).

In
KSGE 2005 Nr. 11 hob das Steuergericht zu § 169 StG Folgendes hervor: Liegt
hingegen kein Rechnungs- oder Schreibfehler, d.h. kein Kanzleifehler, vor, kann
auf die rechtskräftig erfolgte Verfügung nur unter erschwerten Bedingungen
zurückgekommen werden. In einem solchen Fall ist ein neues Verfahren - i.d.R.
ein Revisionsverfahren - anzustrengen; für den neuen Entscheid wird sowohl in tatsächlicher
wie in rechtlicher Hinsicht auf den Stand der Dinge abgestellt, wie er sich bei
der ersten Entscheidung prä-sentierte (vgl. zum Ganzen:Rhinow/Krähenmann, Schweiz. Verwaltungsrechtsprechung,
Ergänzungsband, Nr. 43, B I). Dabei sind innert bestimmter Frist
(Revisions-)Gründe, d.h. besonders schwerwiegende Fehler, geltend zu machen,
die die Aufhebung oder Abänderung bereits in formelle Rechtskraft erwachsener
Verfügungen ermöglichen. Eine Revision zuungunsten Privater ist aber nur mit
grösster Zurückhaltung und unter Wahrung ihrer berechtigten Interessen
zuzulassen. Sie ist ausgeschlossen, wenn das Postulat der Rechtssicherheit
demjenigen der Besteuerung vorgeht oder wenn die zu niedrige Veranlagung auf
Unachtsamkeit oder Irrtum der Behörde oder auf mangelhafte Organisation der
Veranlagungsverfahrens zurückzuführen ist. Keine Bedenken erweckt dagegen die
Änderung einer mangelhaften Veranlagung zuungunsten des Steuerpflichtigen, wenn
es sich um ein offensichtliches Versehen der Steuerbehörde handelt, das vom
Betroffenen ohne weiteres erkannt werden konnte (Rhinow/Krähenmann, a.a.O., Nr. 43, B.I. lit. e, mit Verweis
auf Archiv 55, S. 516).

Wie
die Vorinstanz, insbesondere im Einspracheentscheid, selber hervorhebt, hat sie
mit der Berichtigung gleichzeitig einen Veranlagungsfehler behoben. Bereits im
Schreiben vom 19. September 2011 führt das Kantonale Steueramt aus, man habe
nicht nur einen Übertragungsfehler korrigiert, sondern zudem berücksichtigt,
dass gemäss Vereinbarung die Aktien zum Nennwert zurückgegeben werden müssten.
Der Rechtsvertreterin wurde mit gleicher Post eine erheblich überarbeitete
Bewertung der Aktien zugestellt.

3.    Mag
der Übertragungsfehler des Sachbearbeiters der Steuerbehörden, indem er vom
Berechnungsblatt irrtümlich den Ausschüttungsbetrag abgelesen und diesen für
die weitere Berechnung der Schenkungssteuer verwendet hat, noch einer
Berichtigung zugänglich sein, so sind es die weiteren Korrekturen der
Steuerbehörden nicht mehr.

Es
kann gleichfalls nicht gesagt werden, der Rekurrent resp. deren
Rechtsvertretung hätten den ursprünglichen Veranlagungsfehler ohne weiteres
erkennen können. Im Einspracheentscheid nahm die Vorinstanz nochmals bezüglich
der Wertschriftenbewertung und der Berechnung der Schenkungssteuer eine erhebliche
Änderung vor. Ohne Belang ist diesbezüglich, dass es sich bei der
Rechtsvertreterin um eine sehr erfahrene Wirtschaftsberaterin handelt. In den
verschiedenen Diskussionen um die Wertung der fraglichen
Kollektivgesellschaftsverträge war stets die eigentliche
Schenkungssteuerpflicht der umstrittene Punkt; die sich allenfalls daraus
ergebende Bewertung der Gesellschaftsanteile war nie dezidiertes Thema.

Insgesamt
betrachtet ist bei der ersten Veranlagung der Schenkungssteuer von einem Fehler
in der Willensbildung und nicht von einem reinen Rechnungsfehler und
Schreibversehen auszugehen. Im Lichte der Rechtssicherheit war die durch die Vorinstanz
am 21. Mai 2010 vorgenommene Berichtigung im Sinne von § 169 StG demgemäss
nicht zulässig. In diesem Punkt ist der Rekurs gutzuheissen.

4.    Wenn
auch der Rekurs schon aus diesem Grunde gutzuheissen ist, so rechtfertigt es
sich vorliegend dennoch auf die Frage des Schenkungstatbestands einzugehen; der
Rekurrent nimmt dazu auf ein Gutachten von Prof. F. vom  2011 Bezug. In diesem
legt der Gutachter zusammengefasst dar, das Erfordernis eines Zuwendungswillens
sei bei der Schenkungssteuer nicht allgemein anerkannt. Die herrschende Lehre
und das Bundesgericht würden aber die Relevanz dieses Kriteriums hervorheben. Der
Gutachter verweist etwa auf das Urteil des Bundesgerichts im Verfahren
2C_947/2010 vom 5. Mai 2011 bezüglich eines Urteils des Kantonalen
Steuergerichts. Darin habe das Bundesgericht sich zum Schenkungsbegriff des
solothurnischen Rechts geäussert und explizit auf die zugrunde liegende
Schenkungsabsicht verwiesen.

Der
Gutachter verkennt hier den Kontext dieser Aussage. Das Bundesgericht hatte in
diesem Fall zu beurteilen, ob die dortigen Parteien zivilrechtlich betrachtet
eine Schenkung via ein simuliertes Darlehensgeschäft vorgenommen hatten. Zur
steuerrechtlichen Seite einer Schenkung, im Wesentlichen also zu den nach
solothurnischem Recht vorgegeben Kriterien dazu, hat sich das Bundesgericht
jedoch nicht geäussert. Wie nachfolgend aufgezeigt, weist das Kantonale
Steueramt zu Recht darauf hin, dass die Kantone frei sind, einen eigenen
steuerrechtlichen Schenkungsbegriff zu schaffen bzw. vom zivilrechtlichen
Begriff abzuweichen.

5.    Nach
§ 233 Abs. 1 StG unterliegen der Schenkungssteuer alle Zuwendungen unter
Lebenden, mit denen der Empfänger aus dem Vermögen eines anderen ohne entsprechende
Gegenleistung bereichert ist (vgl. etwa Richneret al., a.a.O., N 15 ff. zu Art. 24). Von der Schenkungssteuer erfasst
sind auch gemischte Schenkungen, als zweiseitige Rechtsgeschäfte, bei welchen
die Leistungen der einen Partei jene der andern deutlich übersteigt.
Steuerobjekt ist diesfalls die Wertdifferenz zwischen Leistung und Gegenleistung.

Zum
- hier umstrittenen - Schenkungswillen (animus donandi) hat das Bundesgericht
klar festgehalten, dass der kantonale Gesetzgeber bundesrechtlich nicht
verpflichtet sei, für die Besteuerung den (allenfalls modifizierten)
Schenkungsbegriff des Zivilrechts zum Ausgangspunkt zu nehmen. Den Kantonen sei
es unbenommen, mit der Besteuerung am objektiven Missverhältnis von Leistung
und Gegenleistung anzuknüpfen und sie nicht davon abhängig zu machen, dass ein
Schenkungswille vorliege. Eine derartige Steuer sei ausschliesslich eine
Rechtsverkehrssteuer, indem sie an die Übertragung eines Vermögensrechts
anknüpfe, und eine Bereicherungssteuer, weil Anlass zur Besteuerung dann
bestehe, wenn der Leistung keine entsprechende Gegenleistung gegenüberstehe.
Ein animus donandi sei nicht Voraussetzung der Besteuerung (Urteil des
Bundesgerichts 2P.144/1995 vom 20.10.1997; StR 1998, S. 677).

Wie
der vom Rekurrenten beigezogenen Gutachter selber erwähnt, wird in den
kantonalen Steuergesetzen der Schenkungsbegriff teilweise unterschiedlich
definiert. Es gibt Kantone, welche unentgeltliche Zuwendungen nur dann der
Schenkungssteuer unterwerfen, wenn ein Schenkungswille vorhanden ist. Daneben
gibt es aber auch Kantone, die auf den animus donandi als Kriterium des
Schenkungsbegriffs verzichten (StR 1998, S. 677).

§
233 StG spricht in Zusammenhang mit der Schenkungssteuer explizit von
Zuwen-dungen und nicht von Schenkungen. In seinem Grundsatzentscheid KSGE
1994 Nr. 15 hat das Kantonale Steuergericht hieraus abgeleitet, dass auch
ohne ausdrücklich geäusserten animus donandi eine Schenkung im steuerrechtlichen
Sinne vorliegen könne, wenn ein offensichtliches Missverhältnis von Leistung
und Gegenleistung gegeben ist. An dieser Einschätzung hat sich nach wie vor
nichts geändert.

6.    Vorliegend
stützt sich die Vorinstanz zur Begründung des die Steuer auslösenden Moments
auf den ursprünglichen Vertrag zwischen den Gesellschaftern D. und E. aus dem
Jahre 2000. Mit diesem Vertrag schlossen sich die beiden Gesellschafter der B.
auf unbestimmte Zeit zu einer nicht kaufmännischen Kollektivgesellschaft zusammen.
Laut Art. 2 des Vertrages ist es Zweck der Kollektivgesellschaft, die Aktien
der Gesellschaft an der vorgenannten Unternehmung zu halten und zu verwalten.
Nach Abschluss des Ge-schäftsjahres soll jedem Gesellschafter für seinen
Kapitalanteil ein Zins von 4% gutge-schrieben werden. Verbleibt nach Auszahlung
der Zinsen ein Gewinn, so beschliessen die Gesellschafter darüber, in welcher
Höhe er auszuschütten ist (Art. 7 Gesell-schaftsvertrag). Die Aufnahme neuer
Gesellschafter erfolgt einstimmig. In Absprache mit dem neuen Gesellschafter
legen die bisherigen Gesellschafter den Betrag fest, den der neue
Gesellschafter in die Gesellschaft einzubringen hat und der seinem Kapitalkonto
gutgeschrieben wird (Art. 12 Gesellschaftsvertrag). Wie die Vorinstanz in ihrer
Stellungnahme vom 14. Januar 2009 an die Rechtsvertreterin des Rekurrenten
richtig festhält, sieht dieser Vertrag keinen Maximalbetrag für Neueintretende
vor. Den bisherigen Gesellschaftern stand/steht es frei, von den neuen
Gesellschaftern den vollen Verkehrswert für die Beteiligungen an der der
Kollektivgesellschaft zugrundeliegenden Unternehmung einzufordern: Es ist
offensichtlich, dass die Verkehrswerte dieser Aktien höher liegen, als die
Nominalwerte. Der Gesellschaftsvertrag aus dem Jahr 2007, mit welchem der
Rekurrent beitrat, folgt letztlich dieser Regelung.

Dass
die Vorinstanz bei dieser Fragestellung von einer gemischten Schenkung ausgeht,
ist in materieller Hinsicht nicht zu beanstanden. Wie eingangs aufgezeigt, ist
ein allfälliger Schenkungswille für die steuerliche Wertung nicht von
Bedeutung. Es reicht - wie hier - die Tatsache aus, dass die Gegenleistung der
eintretenden Gesellschafter unter dem Wert der erbrachten Leistung liegt. Wie
der ausgiebige Schriftenwechsel zwischen der heutigen Rechtsvertreterin des
Rekurrenten und den Steuerbehörden zeigt, war diese Frage - obwohl nicht
explizit in Bezug auf die absolute Höhe der Schenkung - seit Längerem ein
Thema. Wenn nun die Rechtsvertreterin einen Schenkungstatbestand verneint, so
muss sie sich entgegenhalten lassen, dass die von den Gesellschaftern initiierte
Anpassung via den Vertrag gemäss Fassung vom  2009 gegenteiligenfalls eben
gerade nicht vonnöten gewesen wäre (Schreiben Vertreterin vom  2009 an das Kantonale
Steueramt). Hier verhält sich der Rekurrent widersprüchlich. Im Übrigen geht
selbst das Parteigutachten Prof. F. nicht per se von einem herkömmlichen
Mitarbeiterbeteiligungsmodell aus (Gutachten S. 6).

7.    Insgesamt
erweist sich der Rekurs als teilweise begründet; der Einspracheentscheid vom
24. Februar 2012 sowie die diesem zugrunde liegende Veranlagung vom 21. Mai
2010 sind aufzuheben. Folgelogisch ist festzustellen, dass die
Schenkungssteuerveranlagung vom 12. Januar 2010 in Rechtskraft erwachsen ist.

Steuergericht,
Urteil vom 22. April 2013