so_gerichte · SGSTA.2013.48 · 2015-01-12 · de
Staats- und Bundessteuer 2011

Beim Kinderabzug fragt sich, ob für das Kind eine Unterstützungsbedürftigkeit besteht. Gegebenenfalls sind die Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Kindes zu berücksichtigen. Bei der Bundessteuer hat die steuerpflichtige Person mindestens die Kosten im Umfang des Kinderabzugs zu tragen. Kommt sie für das Kind überwiegend für den Unterhalt auf, hat die steuerpflichtige Person bei der Steuerberechnung Anspruch auf den Familientarif.

KSGE 2015 Nr. 7

StG § 43 Abs. 1 lit. a, § 44 Abs. 2 lit.
b,DBG
alt Art. 213 Abs. 1 lit. a, alt Art. 214 Abs. 2bis.Abzüge, Kinderabzug.

Sachverhalt:

1. Die Steuerpflichtige X. ist Mutter
zweier Kinder A. (geb. 1988) und B. (geb. 1990). Am massgebenden Stichdatum für
das Steuerjahr 2011 (Ende 2011) waren beide Kinder volljährig, womit die elterliche
Sorge endete. Beide Kinder sind noch in der beruflichen Ausbildung gewesen
(Universität C.) und haben bei der Steuerpflichtigen als ihrer Mutter in
Solothurn gewohnt. Der Vater hat für jedes der zwei Kinder monatliche Unterhaltsbeiträge
von Fr. 1'025.00 bezahlt. Beide Kinder verbrachten im Steuerjahr 2011 ein
Semester ihres Studiums im Ausland. Die Steuerpflichtige hat die
Lebenshaltungskosten für ihre zwei Kinder für das Jahr 2011 zusammengestellt
und ist so bei Tochter B. auf Fr. 26'520.00 und bei Sohn A. auf Fr. 27'624.00
gekommen (Schreiben der Steuerpflichtigen vom 9.3.2013). Mit Veranlagung vom
17. September 2012 wurde der Kinderabzug nicht gewährt wohl aber der Unterstützungsabzug.
Angewendet wurde der Tarif für Alleinstehende. Mit Entscheid vom 26. März 2013
wurde die dagegen erhobene Einsprache vom 15. Oktober 2012 abgewiesen. Dabei
legte die Veranlagungsbehörde Solothurn die Lebenshaltungskosten für die
Tochter B. auf Fr. 30'464.00 und für den Sohn A. auf Fr. 30'574.00 fest.

2. Mit Schreiben vom 23. April 2013
hat die Steuerpflichtige (nachfolgend: Rekurrentin) gegen den Einspracheentscheid
Rekurs und Beschwerde erhoben. Dabei erklärt sie, sie halte an ihren Anträgen
vollumfänglich fest. Sie macht insbesondere auch geltend, dass sie die
Einkommens- und Vermögenszahlen ihrer Kinder nicht kenne und deshalb die
Erwägungen der Steuerbehörde nicht nachvollziehen könne. Die Rekurrentin hält
fest, dass ihre Kinder nur ein bescheidenes Einkommen erzielt und dass sie
während des sechsmonatigen Auslandaufenthaltes überhaupt kein Einkommen gehabt
hätten. Es sei zudem stossend, dass das angesparte Vermögen zur Deckung des
Lebensunterhaltes eingesetzt werde und so innerhalb eines Jahres aufgebraucht
sei. Es müsse eine Vermögensfreigrenze gelten und das Vermögen könne pro Jahr
nur zu einem Bruchteil konsumiert werden.

3. In ihrer Vernehmlassung vom 21. Mai
2013 hält die Veranlagungsbehörde (Vorinstanz) fest, dass die Situation bei
einer steuerpflichtigen Person bei der Gewährung des Kinderabzuges nicht
individuell abgestimmt, sondern schematisch und unabhängig von den tatsächlichen
Aufwendungen ermittelt werde. Es stehe dem Steuerpflichtigen aber offen, den
Nachweis zu erbringen, dass er überwiegend für das Kind aufkomme, womit von der
Typisierung abgewichen werden könne. Dabei seien allerdings auch das Einkommen
und der Vermögensverzehr der Kinder zu berücksichtigen, womit sich die Aufwendungen
der Inhaberin der elterlichen Sorge reduzieren würden. Im vorliegenden Fall
habe die Rekurrentin nicht nachgewiesen, dass sie überwiegend für die Kinder
aufkomme. Bezüglich der direkten Bundessteuer könne derjenige Elternteil den
Kinderabzug beanspruchen, der die höheren finanziellen Leistungen erbringe.
Dies sei in der Regel derjenige Elternteil mit dem höheren Einkommen. Im vorliegenden
Fall sei dies aber nicht die Rekurrentin.

4. In ihrer Rückäusserung vom 12. Juni
2013 hält die Rekurrentin an ihren Ausführungen vom 23. April 2013 fest. Dabei
bemängelt die Rekurrentin, dass sie nach Meinung der Steuerverwaltung wegen des
Steuergeheimnisses nicht zum Hauptargument der Vorinstanz (Einkommen und
Vermögen der Kinder) Stellung beziehen könne.

5. Das Steuergericht hat von der
Kantonalen Steuerverwaltung die zur Einsichtnahme offerierten Veranlagungsakten
der zwei Kinder der Rekurrentin (B. und A.) der Steuerperioden 2010 und 2011 beigezogen.
Das Steueramt hat dafür den Vorbehalt angebracht, dass diese Akten wegen des
Steuergeheimnisses nicht der Rekurrentin geöffnet werden dürfen. Die
Rekurrentin hat mit ihren Eingaben vom 23. April 2013 und 12. Juni 2013 das
Kantonale Steuergericht um Einsichtnahme in diese Steuerakten ersucht. Zur
Gewährung des rechtlichen Gehörs hat das Steuergericht die beiden Kinder der
Rekurrentin über den Beizug ihrer Steuerakten 2010 und 2011 orientiert, sie vom
Gesuch um Akteneinsicht in Kenntnis gesetzt und ihnen Frist zur Stellungnahme
gesetzt; die Stellungnahmen sind am 20. und 26. November 2014 beim
Steuergericht eingegangen; beide Kinder sind mit der Akteneinsicht ihrer Mutter
einverstanden.

6. Mit Stellungnahme vom 10. Dezember
2014 hielt die Rekurrentin an ihren Anträgen vollumfänglich fest. Dass Kinder
für die Erstausbildung ihr eigenes Erspartes einsetzen müssten, wenn die
Einkommen der Eltern ausreichend wären, entspreche nicht der gängigen Praxis.
Es sei stossend, dass mit der Änderung der Familienbesteuerung im Kanton
Solothurn eine Ungerechtigkeit bei geschiedenen Eltern von einem Elternteil zum
anderen verschoben werde.

Aus den Erwägungen:

2. Die Rekurrentin hat im
Rekursverfahren ausdrücklich Einsichtnahme in die von der Steuerverwaltung und
vom Steuergericht beigezogenen Steuerakten 2010 und 2011 ihrer beiden Kinder
verlangt. Sie will zu den konkreten Zahlen Stellung nehmen.

Das Steuergericht hat die beiden
Kinder der Rekurrentin über den Beizug ihrer Steu-erakten 2010 und 2011
orientiert und sie um Stellungnahme zum Akteneinsichtsgesuch der Rekurrentin
gebeten. Aufgrund des Anspruchs auf rechtliches Gehör haben die am Rekursverfahren
nicht beteiligten Dritten Anspruch zur Stellungnahme betreffend Einsicht in
ihre Steuerakten (vgl.alain griffel,
Kommentar VRG, 3. Auflage, Zürich 2014, § 9 N 13, S. 213). Die beiden Kinder
sind mit der Akteneinsicht durch ihre Mutter einverstanden gewesen. Die Akten
wurden der Rekurrentin zur Einsichtnahme und Stellungnahme zugesendet (wie beantragt).
Die Rekurrentin hat am 10. Dezember 2014 Stellung genommen und an ihren Anträgen
vollumfänglich festgehalten.

3. Im vorliegenden Fall ist materiell
zu prüfen, ob die Vorinstanz die verlangten Kinderabzüge und die damit
verbundenen Tariferleichterungen zu Recht abgelehnt hat. Aufgrund der unterschiedlichen
gesetzlichen Bestimmungen ist die Frage für die Staats-steuer und die direkte
Bundessteuer im Folgenden getrennt zu behandeln.

4. Staatssteuer:

Für jedes minderjährige oder in
beruflicher Ausbildung stehende Kind, für dessen Unterhalt der Steuerpflichtige
sorgen muss, können vom Einkommen Fr. 6'000.00 als Kinderabzug abgezogen
werden. Bei getrennt besteuerten Eltern steht der Abzug dem Elternteil zu, der
die elterliche Sorge innehat. Ist das Kind mündig (also nach Vollendung des 18.
Altersjahres), hat derjenige Elternteil Anspruch auf den Abzug für das sich in
Ausbildung befindende Kind, der für dessen Unterhalt überwiegend aufkommt (vgl.
§ 43 Abs. 1 lit. a StG). Dabei geht es nicht um die Verhältnisse am Stichtag,
sondern es muss die ganze Steuerperiode in die Beurteilung einbezogen werden
(vgl.kommentar zum aargauer steuergesetz,
4. Auflage, Muri-Bern 2015, § 42 N 28, S. 840). Nach der bundesgerichtlichen
Praxis ist der Kinderabzug aber nicht bereits deswegen ausgeschlossen, weil ein
mündiges Kind in Ausbildung ein eigenes Einkommen erzielt und die Eltern für
weniger als 50 % der Kosten des Unterhalts und der Ausbildung des Kindes
aufkommen. Massgebend ist, ob das volljährige Kind trotz seiner Ausbildung in
der Lage ist, seinen Unterhalt aus seinem Arbeitserwerb oder anderen Mitteln
selber zu bestreiten oder ob es auf den Beitrag der Eltern angewiesen ist. Die
Frage ist also, ob für die Kinder eine Unterstützungsbedürftigkeit besteht
(vgl. BGer 2A.536/2001 vom 29.5.2002 zum vergleichbaren Art. 35 DBG). Die
Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Kindes sind insoweit zu
berücksichtigen, soweit deren Verwertung zur Finanzierung des Lebensunterhalts
zumutbar erscheint (vgl. BGE 94 I 233; BGer 2C_357/2010 vom 14.6.2011;
2A.323/2003 vom 30.1.2004). Wenn das mündige Kind trotz seiner Ausbildung fähig
ist, die Kosten für seinen Unterhalt selbst zu tragen, dienen allfällige
Beiträge seiner Eltern nicht mehr dem notwendigen Unterhalt und es besteht
keine elterliche Unterstützungspflicht mehr. Wenn in solchen Situationen
trotzdem Beiträge der Eltern bezahlt werden, so besteht kein Grund, diese
freiwilligen Zuwendungen zum Kinderabzug zuzulassen. In diesem Sinne ist im
vorliegenden Fall der Anspruch auf Kinderabzüge zu prüfen.

4.1 Unbestritten ist für beide Kinder
der Rekurrentin, dass sie sich am Ende der vorliegend massgebenden
Steuerperiode (Stichtagsprinzip beim Sozialabzug), also am 31. Dezember 2011,
immer noch in Ausbildung befanden und dass sie in häuslicher Gemeinschaft mit
der Rekurrentin lebten.

4.2 Im vorliegenden Fall hat die
Vorinstanz zu Recht in einem ersten Schritt im angefochtenen
Einspracheentscheid die Lebenshaltungskosten der beiden Kinder der Rekurrentin
ermittelt. Dabei stützte sie sich auf deren konkrete Angaben. Die dabei von der
Vorinstanz vorgenommenen Korrekturen bei den Kosten im Hinblick auf die
Jahreshochrechnung sind nicht zu beanstanden. Sie liegen im Rahmen der
Richtlinien der Budgetberatung Schweiz 2013/2014. Die Rekurrentin hat gegen die
Korrekturen der Veranlagungsbehörde keine Einwendungen erhoben. Es ist deshalb
von den von der Vorinstanz ermittelten Zahlen im angefochtenen
Einspracheentscheid auszugehen, womit bei der Tochter B. jährliche Kosten von
Fr. 30'464.00 und beim Sohn A. jährliche Kosten von Fr. 30'574.00 anfallen.

4.3 Diese Kosten hat die Rekurrentin
aufgrund des elterlichen Sorgerechts bei volljährigen Kindern in Erstausbildung
soweit zu übernehmen, als diese nicht vom Vater der Kinder (Alimente), von
Dritten oder von den Kindern selber gedeckt werden. Der Vater hat im Steuerjahr
2011 für die Tochter B. und den Sohn A. Alimente von total je Fr. 12'300.00
bezahlt. Damit verbleiben zu deckende Lebensunterhaltskosten von Fr. 18'164.00
bei der Tochter B. und von Fr. 18'274.00 beim Sohn A. (vgl. oben, E. 4.2).

4.4 Wie sich bereits aus dem
angefochtenen Einspracheentscheid vom 26. März 2013 ergibt, ist bei beiden
Kindern der Rekurrentin Einkommen bzw. Vermögen vorhanden. Aus den beigezogen
Steuerakten ergibt sich, dass die Tochter B. im Steuerjahr 2011 ein
steuerliches Reineinkommen aus Nebeneinkünften (inkl. Wertschriftenertrag und
nach Abzug der Berufsauslagen) von Fr. 5'993.00 erzielte, was nach
Berücksichtigung des Werkstudentenabzugs von Fr. 4'200.00 noch ein steuerbares
Einkommen von Fr. 1'793.00 ergab (2010: Fr. 4'488.00). Beim Sohn A. ergibt sich
für das Steuerjahr 2011 ein steuerbares Einkommen aus Nebeneinkünften (inkl.
Wertschriftenertrag und nach Abzug der Berufsauslagen) von Fr. 2'222.00 (2010:
Fr. 0.00). Weiteres Einkommen oder der Erhalt von Ausbildungsdarlehen etc. ist
aus den Akten nicht zu entnehmen. Für die Steuerperiode 2011 erzeigen die Steuerunterlagen
für die Tochter B. ein Reinvermögen von Fr. 20'234.00 (vor dem Sozialabzug von
Fr. 60'000.00) und beim Sohn A. ein Reinvermögen von Fr. 56'754.00 (vor dem
Sozialabzug von Fr. 60'000.00). Damit ist festzuhalten, dass keines der beiden
Kinder in der fraglichen Steuerperiode 2011 über steuerbares Vermögen verfügte
(Ziffer 37 der Faktoren für die Staats- und Bundessteuer).

4.4.1 Es ist offensichtlich, dass die
geringen Einkommen der Kinder im vorliegenden Fall nicht ausreichen, um ihre
Unterstützungsbedürftigkeit in Frage zu stellen. Das Bundesgericht hat
festgehalten, dass ein jährliches Bruttoeinkommen von Fr. 13'600.00 den
Unterhaltsbedarf selbst bei geringen Lebenshaltungskosten nicht zu decken
vermag, weswegen es den Sozialabzug gewährte (BGer 2A.323/2003 vom 30.1.2004;
2A.536/2001 vom 29.5.2002). Auch im vorliegenden Fall können die nach Abzug der
Alimente verbleibenden ungedeckten Lebenshaltungskosten mit den geringen
Kindereinkommen nicht finanziert werden. Die Einkommen der beiden Kinder liegen
erheblich unter dem Grenzbetrag von Fr. 11'000.00 für die Unterhaltspflicht der
Rekurrentin (vgl. § 23 der Vollzugsverordnung zum StG). Das Heranziehen dieser
Einkommen zur Lebenshaltung ist nicht zumutbar. Es handelt sich hier vielmehr
um Beträge zur freien Verfügung der Kinder, welche nicht für den
Lebensunterhalt anzurechnen sind und welche der Gewährung des Kinderabzuges
nicht entgegenstehen.

4.4.2 Es ist noch abzuklären, ob die
bei den Kindern vorhandenen Reinvermögen, welche in der fraglichen
Steuerperiode nach Abzug der Sozialabzüge die Steuergrenze nicht erreichen,
dazu führen, dass sie nicht auf Unterstützungsleistungen ihrer Mutter, der
Rekurrentin, angewiesen wären. Im angefochtenen Einspracheentscheid hat die
Veranlagungsbehörde einen erheblichen Teil des vorhandenen Vermögens für den
Vermögensverzehr eingesetzt.

Das Bundesgericht hat entschieden,
dass die Vermögensverhältnisse der Kinder zu berücksichtigen sind, soweit die
Verwertung des Vermögens zur Finanzierung des Lebensunterhalts zumutbar
erscheint. Im damals zu entscheidenden konkreten Fall hat das Bundesgericht
ausdrücklich auf das steuerbare Vermögen des Kindes abgestellt und
festgehalten, dass bei einem zur Verfügung stehenden verbrauchbaren Vermögen
von Fr. 700'000.00 der Betrag, bei dem von einer Bedürftigkeit ausgegangen
werden könne, deutlich übertroffen werde und damit kein Kinderabzug möglich sei
(BGer 2C_357/2010 vom 14.6.2011). Weitere Anhaltspunkte zur Beurteilung des
Verzehrs von Kindesvermögen machte das Bundesgericht nicht.

Das Abstellen auf das steuerbare
Vermögen (nach Abzug des Sozialabzuges für Ver-mögen; auch im Sinne eines
Freibetrages) berücksichtigt die Prämisse, dass es nicht zumutbar sein darf,
die eigenen Mittel zuerst gänzlich aufzubrauchen, bevor die gesetzlich
vorgesehene familienrechtliche Unterstützung steuerlich (mit Kinderabzügen)
anerkannt wird. Soweit ersichtlich sind im sozialen Rechtsstaat Pflichten zum
Vermögensverzehr in der Regel mit Freibeträgen verbunden. So wird bei der
Bemessung von Ergänzungsleistungen (AHV und IV) für Alleinstehende ein
Freibetrag von Fr. 37'500.00 zugestanden (vgl. Art. 11 Abs. 1 lit. c ELG).
Insoweit verlangt der Staat keinen Vermögensverzehr und leistet trotzdem
Geldleistungen zur Sicherung der Lebenshaltungskosten. Letztlich liegt es auch
im Interesse des Staates, wenn in der Ausbildung stehende volljährige Kinder
selber über einen angemessenen, durch die Lebenshaltung nicht zu verzehrenden
Vermögensbetrag verfügen, mit dem sie allfällige Unwägbarkeiten bei ihrer
beruflichen Ausbildung und beim bevorstehenden Berufseinstieg selber decken
können. Mit dem von der Vorinstanz verlangten grossen Verzehr wären die
Kinderersparnisse innert Kürze verbraucht. Bei der Abklärung eines Vermögensverzehrs
ist deshalb vom steuerbaren Vermögen auszugehen.

In diesem Zusammenhang ist ergänzend
darauf hinzuweisen, dass bei der richterlichen Bemessung von Alimenten für den
Kinderunterhalt in der Praxis erst grössere Kindesvermögen - wenn überhaupt -
zur Reduktion von Alimentenverpflichtungen führen können. Was aber der Zivilrichter
bei der Bemessung der Unterhaltsbeiträge an Vermögen nicht berücksichtigt, kann
die Steuerverwaltung nicht beim Entscheid über Kinderabzüge heranziehen, um
damit deren Anerkennung zu vermeiden.

Es ist deshalb festzuhalten, dass im
vorliegenden Fall die Kinder der Rekurrentin in der fraglichen Steuerperiode
2011 über kein steuerbares Vermögen verfügten. Dementsprechend liegt im Sinne
der bundesgerichtlichen Praxis kein steuerlich relevantes Vermögenssubstrat
vor, welches die durch die Vateralimente nicht gedeckten Lebenshaltungskosten
via Verzehr finanzieren müsste.

4.5 Damit steht im vorliegenden Fall
fest, dass die beiden Kinder auch nach Abzug der Alimentenleistungen ihres
Vaters unterstützungsbedürftig sind. Die Rekurrentin hat zur Deckung dieses
Fehlbetrages in der massgebenden Steuerperiode 2011 an den Unterhalt ihrer
Tochter B. jährliche Leistungen von Fr. 18'164.00 und für ihren Sohn A. solche
von Fr. 18'274.00 erbracht. Diese Beträge liegen betragsmässig über den
Alimenten des Vaters der beiden Kinder. Damit kommt die Rekurrentin für den
Unterhalt ihrer Kinder in der Steuerperiode 2011 im Sinne von § 43 Abs. 1 lit.
a StG überwiegend auf. Es stehen ihr somit die gesetzlich vorgesehenen
Kinderabzüge zu.

5. Direkte
Bundessteuer:

Gemäss Art. 213 Abs. 1 lit. a DBG kann
für jedes minderjährige oder in beruflicher Ausbildung stehende Kind, für
dessen Unterhalt der Steuerpflichtige sorgen muss, vom Einkommen Fr. 6400.00
abgezogen werden (Fassung in Kraft am 1.1.2011). Bei getrennt besteuerten Eltern
steht der Abzug dem Elternteil zu, der die elterliche Sorge innehat. Die
Regelung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer stimmt mit dieser
Regelung des Kantonalen Steuerrechts bezüglich des Grundtatbestandes überein
(vgl. Art. 213 Abs. 1 lit. a DBG). Bei beiden Regelungen wird für die Gewährung
des Kinderabzuges vorausgesetzt, dass es sich in einer Ausbildung befindet, die
steuerpflichtige Person für seinen Unterhalt aufkommt und es - wenn dies im
Gesetzestext auch nicht explizit erwähnt ist - auf die Unterstützung angewiesen
ist (vgl. BGE 117 II 127; 111 II 410,richneret al., Handkommentar zum DBG, 2. Auflage, Zürich 2009, Art. 213 N 41). Anders
als bei der Staatssteuer ist bei der direkten Bundessteuer nach dem Wortlaut
der Gesetzesbestimmung nicht vorausgesetzt, dass der Steuerpflichtige zur
Hauptsache für den Unterhalt des Kindes aufkommt, jedoch muss der
Steuerpflichtige, um den Kinderabzug geltend machen zu können, für das Kind tatsächlich
sorgen. In diesem Sinne verlangt die Praxis, dass der Steuerpflichtige
mindestens Kosten im Umfang des Kinderabzuges trägt (vgl.richneret al., a.a.O., Art. 213 N 27
und 42; BGer 2A.536/2001 vom 29.5.2002 E. 3.2.1; 2C_516/517 vom 4.2.2014).

Im vorliegenden Fall steht fest, dass
die Rekurrentin für ihre Kinder überwiegend für den Unterhalt aufkommt (vgl.
oben E. 4) und ihre Leistungen die Höhe des geltend gemachten Kinderabzuges
übersteigen. Damit stehen der Rekurrentin auch die Kinderabzüge gemäss Art. 213
Abs. 1 lit. a DBG zu.

6. Steuertarif:

Nachdem feststeht, dass die
Rekurrentin für ihre beiden Kinder in der Steuerperiode 2011 überwiegend für
den Unterhalt aufgekommen ist, stehen ihr die gesetzlichen Kinderabzüge für die
direkte Bundessteuer (gem. Art. 213 Abs. 1 lit. a DBG) und die Staatssteuer
(gem. § 43 Abs. 1 lit. a StG) zu. Damit hat sie zur Steuerberechnung auch
Anspruch auf die Anwendung von § 44 Abs. 2 lit. b StG und von Art. 214 Abs.
2bis DBG (Fassung in Kraft am 1.1.2011; sog. Familientarif, wie beantragt).

Steuergericht, Urteil
vom 12. Januar 2015 (SGSTA.2013.48; BST.2013.49)