so_gerichte · SGSTA.2018.52 · 2019-05-20 · de
Nachsteuern Steuerperioden 2005 - 2011

Verfahren, Verhandlung; Nachsteuerverfahren; Abzüge, Vorsorgekapital; Steuerumgehung, § 4 Abs. 3, § 41 Abs. 1 lit. h, § 161 Abs. 2, § 170 Abs. 1 StG; Art. 33 Abs. 1 lit. d, Art. 151 Abs. 1 DBG.Kein Anspruch auf mündliche Verhandlung im Nachsteuerverfahren. Voraussetzungen der Erhebung von Nachsteuern. Voraussetzungen der Steuerumgehung. Abziehbarkeit von Einkäufen in die berufliche Vorsorge, sofern reglementarisch maximal zulässige Vorsorgeansprüche nicht überschritten werden; keine gesetzliche Grundlage für Verweigerung eines Einkaufs; Berücksichtigung von Freizügigkeitskonten. In casu keine Steuerumgehung.

Urteilvom20. Mai 2019

Es wirken mit:

Präsident:    Müller

Richter:        Bossart,
Flury

Sekretär:      Hatzinger

In SachenSGSTA.2018.52; BST.2018.50

A + B  C

v.d.

gegen

Kant.
Steueramt

betreffendNachsteuern Steuerperioden
2005 - 2011

hat das Steuergerichtden Akten
entnommen:

1.1 Mit E-Mail vom 25. September 2013 wandte sich A C
(im Folgenden: der Steuerpflichtige) mit einer Anfrage an die
Veranlagungsbehörde. Er werde dieses Jahr pensioniert und habe noch ein
Freizügigkeitskonto der 2. Säule von ca. CHF 220000. Es stelle sich die Frage,
ob und wann er dieses Konto auflösen und wie er dabei vorgehen müsse. Auf
Nachfrage ergänzte er mit späterer E-Mail, er verfüge seit ca. 15 Jahren über
das Freizügigkeitskonto.

1.2 Mit Schreiben des Steueramts des Kantons
Solothurn (Steueramt) vom 21. Januar 2014 wurde dem Steuerpflichtigen mitgeteilt,
es werde im Nachsteuerverfahren auf die Jahre 2005-2010 zurückgekommen, weil er
nach seinen Angaben seit ca. 15 Jahren ein Freizügig-keitskonto habe und
trotzdem Einkäufe in die Pensionskasse getätigt habe. Der Abzug der Einkäufe
werde verweigert, im Gegenzug jedoch der nicht zum Abzug zugelassene
Ein-kaufsbetrag bei der Besteuerung der Kapitalleistung aus der
Freizügigkeitsstiftung bei dieser abgezogen.

1.3 Mit Schreiben vom 27. Januar 2014 wehrte sich der
Steuerpflichtige gegen die Nachbesteuerung. Er machte namentlich geltend, er
dürfe sich gemäss Gesetz steuerbegünstigt bis zum reglementarischen
Höchstbetrag einkaufen. Gemäss dem beiliegenden Ausweis der Pensionskasse habe
er immer noch eine Beitragslücke von rund CHF 959000. Beigelegt wurde ein
Versicherungsausweis der Pensionskasse X vom 1. September 2011, wonach er per
30. August 2011 eine Einkaufsmöglichkeit von CHF 959246 gehabt habe.

1.4 Mit Schreiben des Steueramts vom 14. August 2014
wurde dem Steuerpflichtigen und seiner Ehefrau B C die Einleitung eines
Nachsteuerverfahrens mitgeteilt. Gemäss einer steueramtlichen Meldung seien für
die Jahre 2005-2011 Einkäufe in die berufliche Vorsorge getätigt worden, obwohl
ein Freizügigkeitskonto bestanden habe. Gestützt auf Art. 4 Abs. 2bis des
Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1993 über die Freizügigkeit in der beruflichen
Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Freizügigkeitsgesetz, FZG, SR
831.42) sei dies nicht zulässig. Die entsprechenden Einkäufe von insgesamt CHF
155702 würden aufgerechnet.

1.5 Mit E-Mail vom 27. August 2014 nahm der Vertreter
des Steuerpflichtigen dazu Stellung. Er verwies u.a. auf Art. 60a Abs. 3 der
Verordnung vom 18. April 1984 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und
Invalidenvorsorge (BVV 2, SR 831.441.1) und auf Ziff. 2.2 des Kreisschreibens
Nr. 22 Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und
Invalidenvorsorge der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV). Vorliegend habe
das Einkaufspotential rund CHF 959000 betragen. Das Freizügigkeitskonto habe
CHF 230000 umfasst, wobei nur CHF 156000 in die berufliche Vorsorge
einbezahlt worden seien. Diese Einzahlungen hätten also bei Weitem innerhalb
der Vorsorgelücke gelegen. Folglich erübrige sich ein Nachsteuerverfahren.

1.6 Das Steueramt wandte sich am 30. März 2017 per
E-Mail an den Vertreter der Steuerpflichtigen (unter Bezugnahme auf dessen E-Mail
vom 27. August 2014), und hielt daran fest, dass die Einkaufsbeiträge
aufzurechnen seien, wobei auf ein Urteil des Steuergerichts KSGE 2012 Nr. 7
verwiesen wurde. Mit E-Mail vom 5. April 2017 reichte der Vertreter ein
Scheidungsurteil ein und führte aus, unter dessen Ziff. 4 sei ersichtlich, dass
ein Betrag von CHF 180000 aus der Vorsorge an die Ex-Ehefrau bezahlt worden
sei. Darauf antwortete das Steueramt erneut am 7. April 2017 per E-Mail.

1.7 Mit (in den Akten nicht vorhandenen) Verfügungen
vom 13. Oktober 2017 wurden (so der Einspracheentscheid vom 23. Juli 2018)
Nachsteuern von CHF 18546 plus Verzugszinsen von CHF 4369.65 (Staatssteuer)
und von CHF 20241 plus Verzugszinsen von CHF 4660.05 (Bundessteuer)
festgesetzt.

1.8 Dagegen erhoben die Steuerpflichtigen am 10.
November 2017 Einsprache. Es wurde vorgebracht, es bestehe keine neue, nicht
bekannte Tatsache und kein Grund für ein Nachsteuerverfahren, weil im Rahmen
der Veranlagung der Veranlagungsbehörde das Scheidungsurteil vom April 1996 zur
Verfügung gestellt worden sei, in dessen Ziff. 4 ersichtlich sei, dass eine
Abfindung von CHF 180000 zulasten eines bei der Ybank bestehenden
Freizügigkeitskontos zu erfolgen habe. Somit habe die Steuerverwaltung vom
Freizügigkeitskonto bei der Ybank Kenntnis erhalten.

1.9 Mit Einspracheentscheid vom 23. Juli 2018 wurde
die Einsprache mit folgender Begründung abgewiesen: Die steuerliche
Berücksichtigung von Einkäufen in die Pensionskasse setze voraus, dass eine mit
dem Einkauf gedeckte Vorsorgelücke reglementskonform ent-standen sei. Soweit
eine Vorsorgelücke dadurch resultiert sei, dass eine Freizügigkeitsleis-tung
nicht an eine neue Vorsorgeeinrichtung überwiesen worden sei, sei ein Einkauf
zur Deckung dieser Vorsorgelücke nicht abzugsfähig (mit Verweis aufRichneret al., Handkommentar zum DBG,
3. Aufl. 2016, Art. 33 N 81). Es ergebe sich mithin folgende Reihenfolge:
Eintrittsleistungen seien erstens aus Freizügigkeitsleistungen und -policen
bzw. -konti zu finanzieren und erst dann dürften soweit noch erforderlich vom
Versicherten zusätzliche Einkäufe finanziert werden. Dem Vorbringen in der
Einsprache betreffend bekannte Tatsache wird entgegnet, die Einsprecher
hätten nicht dargelegt, wann und weshalb das von ihnen angerufene
Scheidungsurteil vom April 1996 der Steuerbehörde eingereicht worden wäre. Es
befände sich nicht in den Steuerakten. Aus dem Scheidungsurteil ergäben sich
auch keine Elemente, welche für die Veranlagung relevant gewesen wären. Die
Existenz des Freizügigkeitskontos habe erst mit der E-Mailanfrage des
Einsprechers vom 25. September 2013 zur Kenntnis genommen werden können und
damit nach erfolgter definitiver Veranlagung der Steuerperioden 2005-2011. Bei
der Kenntnis um dieses Freizügigkeitskonto handle es sich daher um eine neue
Tatsache, die zur Erhebung von Nachsteuern berechtige.

2.1 Dagegen erhoben die Steuerpflichtigen
(nachfolgend Rekurrenten) am 24. August 2018 Rekurs und Beschwerde an das
Kantonale Steuergericht mit dem Antrag, die Verfügung vom 23. Juli 2018 sei
betreffend die Nachsteuer für die Staatssteuer und die direkte Bundessteuer, je
2005-2011, aufzuheben und es seien die in diesen Jahren getätigten Einkäufe von
insgesamt CHF 155702 steuerlich zum Abzug zuzulassen, alles unter Kosten- und
Entschädi-gungsfolge. Weiter wird der Verfahrensantrag gestellt, es sei eine
mündliche Rekurs- und Beschwerdeverhandlung anzuordnen. Zur Begründung wird ausgeführt,
im Rahmen der ordentlichen Veranlagungen sei im Jahr 2006 dem Steueramt das
Scheidungsurteil vom April 1996 auszugsweise zur Verfügung gestellt worden. In
Ziff. 4 sei das fragliche Freizügigkeitskonto erwähnt worden, womit das
Steueramt Kenntnis von dessen Vorliegen erhalten habe. Weiter wird ausgeführt,
das fragliche Freizügigkeitskonto habe bereits vor Einführung des FZG im Jahr
1995 und vor Einführung der Meldepflicht nach Art. 4 Abs. 2bis FZG im Jahr 2001
bestanden. Es falle somit nicht unter die Meldepflicht. Der Rekurrent habe
somit keine vorsorgerechtlichen Bestimmungen verletzt. Sodann wird darauf
hingewiesen, dass gemäss den noch vorliegenden und beigelegten Versicherungsausweisen
der Pensionskasse X der Rekurrent im Jahr 2011 über ein Einkaufspotential von
rund CHF 969000 bzw. im Jahr 2009 von rund CHF 922000 verfügt habe (vgl.
Beschwerdebeilage 8). Auch unter Berücksichtigung des Freizügigkeitskontos von
maximal rund CHF 234000 bestehe somit noch ein Einkaufspotential weit über den
effektiv getätigten Einkäufen von insgesamt CHF 155702 in den Jahren 2005-2011
hinaus. Die Voraussetzungen einer Steuerumgehung lägen nicht vor. Der Rekurrent
hätte auch bei Einbringung des Freizügigkeitskontos auf die Vorsorgeeinrichtung
die in den Jahren 2005-2011 getätigten Einkäufe aufgrund des Vorliegens einer
genügend grossen Einkaufslücke vornehmen können. Es liege somit keine
missbräuchliche Steuereinsparung vor. Weiter müsste eine Nichtgewährung der
Einkäufe dazu führen, dass die seit 2013 bezogene und vollumfänglich
versteuerte Rente rückwirkend und in Zukunft nicht vollständig besteuert werden
könnte. Der Rekurrent habe auch nie die Absicht gehabt, mit der
Nichtübertragung des Freizügigkeitskontos Steuern zu sparen.

2.2 Mit Vernehmlassung vom 11. Oktober 2018
beantragte die Vorinstanz die Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Sie
bekräftigte im Wesentlichen ihre bisherigen Standpunkte.

Auf die weiteren Ausführungen in den Eingaben
der Parteien wird - soweit entscheidrelevant - in den folgenden Erwägungen
eingegangen.

Das Steuergericht zieht inErwägung:

1.    Der Rekurs (betreffend die Staatssteuer) und die
Beschwerde (betreffend die Bundessteuer) wurden frist- und formgerecht
eingereicht. Das Kantonale Steuergericht ist gemäss § 160 des Gesetzes über die
Staats- und Gemeindesteuern (StG, BGS 614.11) sowie gemäss Art. 104 Abs. 3 des
Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG) in Verbindung mit § 4 der
Vollzugsverordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (BGS 613.31)
sachlich zuständig. Auf die Rechtsmittel ist einzutreten.

2.    Im Rekurs bzw. in der Beschwerde wird der
Verfahrensantrag gestellt, es sei eine mündliche Rekurs- und
Beschwerdeverhandlung anzuordnen. Die Durchführung einer Verhandlung vor dem
Steuergericht steht im Ermessen des Steuergerichts; der massgebende § 161 Abs.
2 StG ist eine sogenannte Kann-Vorschrift. Das Steuergericht führt nach
konstanter und langjähriger Praxis Verhandlungen nur dann durch, wenn eine
solche durch übergeordnetes Recht (z.B. EMRK) vorgeschrieben oder zur Ermittlung
des Sachverhalts unumgänglich ist (KSGE 2006 Nr. 4 E. 2 m. Hw.). Vorliegend ist
beides nicht der Fall. Im Rekurs wird im Übrigen nicht begründet, dass und
inwiefern eine Verhandlung zur Ermittlung des Sachverhalts erforderlich wäre.
Der für das Urteil relevante Sachverhalt ist denn auch genügend erstellt. Der
Antrag ist abzuweisen.

3.    Nach § 170 Abs. 1 StG wird die zu wenig
veranlagte Steuer samt Zins als Nachsteuer erhoben, wenn sich aufgrund von
Tatsachen oder Beweismitteln, welche der zuständigen Steuerbehörde nicht
bekannt oder vom Steuerpflichtigen nicht gemeldet waren, ergibt, dass eine
Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung
unvollständig ist. Gleiches gilt, wenn eine unterbliebene oder unvollständige
Veranlagung auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde
zurückzuführen ist. In analoger Weise und unter denselben Voraussetzungen sieht
auch Art. 151 Abs. 1 DBG die Erhebung von Nachsteuern vor.

Damit eine Nachsteuer erhoben
werden kann, müssen demnach drei Voraussetzungen gegeben sein:

§ 170 Abs. 1 StG und Art. 151 Abs. 1 DBG
verlangen somit (soeben Bst. b) eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung.
Eine unvollständige Veranlagung ist gegeben, wenn die Veranlagung zu tief
ausgefallen ist und eine sog. Unterbesteuerung bzw. ein Steuerausfall für das
Gemeinwesen vorliegt (vgl. KSGE 2012 Nr. 10 E. 3;Martin E. Looser, in Zweifel/ Beusch, Bundesgesetz über die
direkte Bundessteuer (DBG), 3. Aufl. 2017, N 5 zu Art. 151).

4.    Eine Steuerumgehung (§ 4 Abs. 3
StG) kann nur in ganz ausserordentlichen Situationen in Frage kommen. Eine
solche liegt unter drei - durch die Steuerbehörde zu beweisen-de - Voraussetzungen
vor (BGE 131 II 627 E. 5.2; 138 II 239 E. 4.1; Urteile des Bundesgerichts
2C_476/2010 vom 19. März 2012 E. 3.1; 2C_742/2008 vom 11. Februar 2009 E. 5;
2C_632/2007 vom 7. April 2008 E. 4.1; 2A.129/2007 vom 17. März 2008 E. 4.1; ASA
55, S. 134 f.; BGE 107 Ib 315 E. 4; KSGE 2010 Nr. 13 E. 4.2):

5.    Im vorliegenden Fall hat die Vorinstanz ein
Nachsteuerverfahren eröffnet, weil sie aufgrund einer Anfrage des Rekurrenten
erfahren hat, dass dieser bereits seit längerem über ein Freizügigkeitskonto
verfügt, was ihrer Ansicht nach zur Unzulässigkeit der in den Jahren 2005-2011
vorgenommenen Einkäufe in die berufliche Vorsorge führt.

Im Folgenden wird die Voraussetzung des
Nachsteuerverfahrens, dass es aufgrund des Verhaltens des Steuerpflichtigen zu
einer Unterbesteuerung (E. 3) gekommen ist, als Erstes geprüft. Die
Rekurrenten machen nämlich geltend, dass die Einkäufe trotz des (nachträglich
bekannt gewordenen) Freizügigkeitskontos des Rekurrenten zulässig waren. Träfe
dies zu, wäre die Veranlagung korrekt gewesen und mitnichten zu tief
ausgefallen. Mangels sog. Unterbesteuerung wäre das Nachsteuerverfahren
unzulässig.

5.1 Nach Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG und § 41 Abs. 1
lit. h StG werden die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten
Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und
Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge von den Einkünften
abgezogen (vgl. auch Art. 81 Abs. 2 BVG). Gemäss Art. 79b Abs. 1 BVG darf die
Vorsorgeeinrichtung den Einkauf höchstens bis zur Höhe der reglementarischen
Leistungen ermöglichen.

Art. 4 Abs. 2bis FZG sieht
Folgendes vor: Treten die Versicherten in eine neue Vorsorgeeinrichtung ein, so
müssen die Freizügigkeitseinrichtungen das Vorsorgekapital für die Erhaltung
des Vorsorgeschutzes der neuen Vorsorgeeinrichtung überweisen. Die Versicherten
melden:

Zur Rechtsfolge der unterlassenen Überweisung -
namentlich in Bezug auf Einkäufe - spricht sich Art. 4 Abs. 2bis FZG nicht aus.
Wie aus der Botschaft hervorgeht, sollte für den Fall, dass sich ein
Steuerpflichtiger nicht an diese Meldepflicht hält, ein zu Unrecht erfolgter
Einkauf vorsorge- und steuerrechtlich rückgängig gemacht werden (Botschaft zum
Stabilisierungsprogramm 1998 vom 28. September 1998, BBl 1999 4, 95; s.a.Markus Moser, Vom Regen in die Traufe ?
Bemerkungen zu den neuen Einkaufsbestimmungen und zur Plafonierung des
versicherbaren Lohnes gemäss Art. 79a-c BVG, SZS 2006 S. 81 ff., S. 86 f.).
Diese Rechtsfolge bezog sich gemäss der Botschaft auf zu Unrecht erfolgte
Einkäufe. Es ist (mitMoser, S. 86
f.) davon auszugehen, dass diese Rechtsfolge (Unzulässigkeit und
Rückgängigmachen des Einkaufs) nur jene Einkäufe treffen soll, welche unter
Verletzung der Vorschriften zur maximal möglichen Höhe eines Einkaufs, nämlich
(alt) Art. 79a BVG in der Fassung vom 19. März 1999 (BBl 1999 2570) bzw.
heute Art. 79b f. BVG (und der zugehörigen Bestimmungen der BVV 2), vorgenommen
wurden.

In der Lehre wird vertreten, dass ein Einkauf
soweit nicht zulässig und auch steuerlich nicht abzugsfähig sei, als eine
Vorsorgelücke dadurch entstanden ist, dass eine Freizügigkeitsleistung nicht an
eine neue Vorsorgeeinrichtung überwiesen worden ist (vgl.Richneret al., a.a.O., Art. 33 N 81).
Dem ist zuzustimmen. Anders liegt der Fall, wenn eine genügend grosse
Vorsorgelücke (Einkaufspotential; d.h. Differenz zwischen dem reglementarisch
möglichen Altersguthaben und dem effektiven, aktuellen Altersguthaben) besteht,
so dass selbst nach einer Überweisung der Freizügigkeitsleistung bzw. nach
(fiktiver) Anrechnung des Freizügigkeitsguthabens noch Einkäufe möglich wären;
diesfalls kann nicht davon gesprochen werden, die Einkäufe seien gesetz- bzw.
reglementswidrig. Vielmehr sind sie dann nach wie vor im Sinn von Art. 79b BVG
zulässig und steuerlich abziehbar.

Entscheidend ist dabei, dass ein nicht
überwiesenes Freizügigkeitsguthaben bei der Prüfung der Abziehbarkeit von
Einkäufen angerechnet wird, d.h. dass der Höchstbetrag der zulässigen
Einkaufssumme um das Freizügigkeitsguthaben reduziert wird. Dies sieht auch
Art. 60a Abs. 3 BVV 2 vor. Diese Bestimmung bezieht sich zwar auf die
Konstellation, in welcher die Freizügigkeitsguthaben nicht nach Art. 3 und 4
Abs. 2bis FZG in eine Vorsorgeeinrichtung übertragen werden müssen, und ist in
einem Fall, in welchem das Freizügigkeitsguthaben nach Art. 4 Abs. 2bis FZG
hätte überwiesen werden müssen, nicht direkt anwendbar; sinngemäss muss jedoch
das Gleiche gelten.

Zusammenfassend können Einkäufe nur (aber
immerhin) soweit abgezogen werden, als mit dem Einkauf und allenfalls
bestehenden Freizügigkeitsguthaben die reglementarisch maximal zulässigen
Vorsorgeansprüche nicht überschritten werden. Hingegen besteht (abgesehen
höchstens vom Institut der Steuerumgehung) keine gesetzliche Grundlage, die es
in einem solchen Fall - d.h. bei gestützt auf Art. 79b f. BVG (und die
entsprechenden Ausführungsbestimmungen) bestehendem Anspruch auf einen Einkauf -
der Steuerbehörde erlau-ben würde, einen Einkauf dennoch zu verweigern.

5.2 Vorliegend hat der Rekurrent bereits mit
Schreiben vom 27. Januar 2014 (als Reaktion auf die Ankündigung eines
Nachsteuerverfahrens) darauf aufmerksam gemacht und mit einem Vorsorgeausweis
aus dem Jahr 2011 dokumentiert, dass er eine genügend hohe Beitragslücke von
(im Jahr 2011) rund CHF 969000 aufweise. Mit dem vorliegenden Rekurs wurde ein
weiterer Versicherungsausweis der Pensionskasse X aus dem Jahr 2009
eingereicht, welcher ein Einkaufspotential von rund CHF 922000 auswies (vgl.
Beschwerdebeilage 8). Der Rekurrent macht dabei geltend, auch unter
Berücksichtigung des Freizügigkeitskontos von (maximal) rund CHF 234000 habe
ein Einkaufspotential weit über den effektiv getätigten Einkäufen von insgesamt
CHF 155702 in den Jahren 2005-2011 bestanden. Er habe somit - auch unter
Berücksichtigung des Freizügigkeitskontos - noch genügend Einkaufspotential
gehabt, um zulässigerweise Einkäufe zu tätigen.

Somit erfüllten die fraglichen Einkäufe zumindest
der Jahre 2009-2011 - für diese Jahre ist das Einkaufspotential genügend
nachgewiesen - die gesetzlichen Voraussetzungen eines zulässigen Einkaufs (Art.
79b f. BVG). Der Vorinstanz ist zwar insofern Recht zu geben, als das
(nachträglich entdeckte) Freizügigkeitskonto bei der Prüfung der Zulässigkeit
der Einkäufe zu berücksichtigen gewesen wäre. Bei der Berechnung der
Vorsorgelücke müssen Freizügigkeitskonten, die nicht übertragen wurden,
angerechnet werden; d.h. sie verringern das Einkaufspotential. Wenn aber trotz
dieser Anrechnung - wie vorliegend - immer noch Einkaufspotential besteht,
besteht wie dargelegt (E. 5.1) gestützt auf Art. 79b f. BVG (und die
entsprechenden Ausführungsbestimmungen) ein Anspruch auf einen Einkauf und den
steuerlichen Abzug (Steuerumgehung vorbehalten, dazu später).

In den Jahren 2009-2011 waren die Einkäufe
somit nachweislich - trotz bestehendem Freizügigkeitsguthaben - zulässig und
auch steuerlich zu berücksichtigen.

Es ist zwar angesichts des Vorsorgeausweises
aus dem Jahr 2009 und dem dort ausgewiesenen sehr hohen Einkaufspotential
anzunehmen, dass die Vorsorgelücke auch in den Vorjahren genügend hoch war, um
die fraglichen Einkäufe zu tätigen, genügende Beweise (Vorsorgeausweise) fehlen
aber für die Jahre 2005-2008. Diesbezüglich wird die Sache an die Vorinstanz
zurückgewiesen, welche nachzuprüfen hat, ob auch in diesen Jahren das
Ein-kaufspotential (unter Berücksichtigung des Freizügigkeitsguthabens)
genügend hoch war, um die Einkäufe zu tätigen.

Ergänzt sei der Vollständigkeit halber, dass
das Freizügigkeitskonto auch für spätere (hier aber nicht Streitgegenstand
bildende) Jahre (ab 2012) weiterhin an die Beitragslücke angerechnet werden
muss und allfällige spätere Einkäufe ebenfalls nur unter dem Vorbehalt zulässig
waren, dass die Einkaufslücke (trotz der Hinzurechnung des
Freizügigkeitskontos) noch genügend hoch war.

5.3 Im Folgenden bleibt auf weitere Argumente der
Vorinstanz einzugehen, mit welchen sie die Einkäufe als unzulässig aufrechnen
will.

Die Vorinstanz stützt sich zur Begründung ihrer
Auffassung im Wesentlichen auf Art. 4 Abs. 2bis FZG. Wie ausgeführt, kann
dieser Bestimmung aber nicht entnommen werden, dass bei fehlender Überweisung
jegliche Einkäufe, selbst bei genügend hohem Einkaufsbedarf, unmöglich sein
sollten (E. 5.1). Diese Bestimmung beinhaltet keine genügende Grundlage für die
Verweigerung der steuerlichen Berücksichtigung eines Einkaufs, der gemäss
Gesetz und Reglement an sich zulässig wäre und vorsorgerechtlich auch
akzeptiert wurde. Art. 4 Abs. 2bis FZG sieht nur vor, dass die
Freizügigkeitsguthaben überwiesen werden müssen, spricht sich aber über die
steuerlichen Folgen nicht aus, wenn dies nicht der Fall ist. Vorsorgerechtlich
verhält es sich so, dass in diesem Fall für die Eruierung des
Einkaufspotentials ein Freizügigkeitsguthaben rechnerisch hinzuzurechnen ist.
Steuerlich muss das Gleiche gelten (ausführlich vorn E. 5.1).

Die Vorinstanz zitiert zudem die (oben E. 5.1
bereits erwähnte) Literaturmeinung, die besagt, dass, soweit eine Vorsorgelücke
dadurch entstanden sei, dass eine Freizügigkeitsleistung nicht an eine neue
Vorsorgeeinrichtung überwiesen worden sei, ein Einkauf zur Deckung dieser
Vorsorgelücke nicht abzugsfähig sei (vgl.Richneret al., a.a.O., Art. 33 N 81). Diese Konstellation ist hier nicht gegeben: Die
Vorsorgelücke ist - im Umfang der hier getätigten Einkäufe - gerade nicht nur
deswegen entstanden, weil das Freizügigkeitsguthaben nicht überwiesen wurde.
Aus dieser Äusserung in der Literatur kann nichts zu Gunsten der Vorinstanz
abgeleitet werden. Im Gegenteil ergibt sich daraus (e contrario), dass, soweit
die Vorsorgelücke nicht durch eine unterlassene Überweisung einer
Freizügigkeitsleistung entstanden ist, ein Einkauf zulässig sein muss.

Weiter beruft sich die Vorinstanz auf ein
Urteil des Steuergerichts KSGE 2012 Nr. 7 (vgl. bereits im E-Mail vom 30. März
2017). Dieses Urteil vermag am Gesagten jedoch auch nichts zu ändern. Aus dem
Urteil ergibt sich nicht klar, welche gesetzliche Grundlage für die Verweigerung
der steuerlichen Abziehbarkeit herangezogen wird. Der im Urteil erwähnte Art. 4
Abs. 2bis FZG stellt wie ausgeführt keine gesetzliche Grundlage für die
vorliegende Verweigerung der Einkäufe dar (soeben und E. 5.1). Offenbar wurde
als Grundlage für die Verweigerung der steuerlichen Abziehbarkeit das Institut
der Steuerumgehung herangezogen (dieses wurde zumindest in E. 4 und in der
Regeste erwähnt). Die Steuerumgehung ist jedoch in jedem Einzelfall gestützt
auf die konkreten Umstände zu prüfen. Vorliegend kann eine solche (allenfalls
anders als im Fall KSGE 2012 Nr. 7) nicht erblickt werden. Es fehlt sowohl an
einer absonderlichen Gestaltung als auch an einer Absicht, Steuern zu sparen.
Es kann aufgrund der Akten (vgl. etwa die Anfrage vom 25. September 2013)
angenommen werden, dass dem Rekurrenten gar nicht bewusst war, dass er das
Guthaben hätte überweisen müssen. Eine Steuerumgehungsabsicht kann somit
ausgeschlossen werden. Das Vorgehen war auch nicht geeignet, Steuern zu sparen,
solange der Einkaufsbedarf genügend hoch war. Erst wenn die Einkäufe zusammen
mit dem hinzuzurechnenden Freizügigkeitskonto das Einkaufspotential
überschritten hätte, hätte eine Steuerersparnis erzielt werden können. Der dem
Urteil KSGE 2012 Nr. 7 zugrundeliegende Sachverhalt lag zudem insofern anders,
als dort das Steueramt jenen Steuerpflichtigen darauf hingewiesen hatte, dass
er die Überweisung des Freizügigkeitsguthabens noch vornehmen könne, und die
Einkäufe in diesem Fall (soweit ersichtlich auch nachträglich noch) steuerlich
akzeptiert würden (E. 6 des Urteils). In jenem Fall sah der Steuerpflichtige
dennoch von einer solchen Überweisung ab, worauf ihm die Einkäufe nicht gewährt
wurden. Das KSG hielt jenem Steuerpflichtigen deswegen auch vor, dass ihm
bewusst sein musste, dass er mit der Nichtübertragung mit Art. 4 Abs. 2bis FZG
in Konflikt geraten könnte (E. 6 des Urteils), was vorliegend wie gesagt nicht
der Fall ist. Der vorliegende Fall verhält sich auch insofern anders, als der
Rekurrent - da ihm die Einkäufe im Nachsteuerverfahren aufgerechnet werden
sollen - anders als jener Steuerpflichtige im Fall des KSGE 2012 Nr. 7 - keine
Möglichkeit hatte, die Überweisung noch vorzunehmen, um die Einkäufe zu
ermöglichen.

5.4 Aus dem Gesagten folgt, dass die damaligen
Einkäufe der Jahre 2009-2011 trotz Bestehens eines Freizügigkeitskontos
steuerlich abzugsfähig waren und das Nachsteuerverfahren somit mangels
Unterbesteuerung unzulässig war. Betreffend die Jahre 2005-2008 wird die Sache
an die Vorinstanz zurückgewiesen zwecks Abklärung der Höhe der Vorsorgelücke
(vorn E. 5.2 zweitletzter Absatz).

6.    Aufgrund der vorstehenden Erwägungen sind Rekurs
und Beschwerde gutzuheissen (auch die Rückweisung gilt in Bezug auf die Frage
der Kosten und Entschädigung als Gutheissung). Die Rekurrenten tragen daher keine
Verfahrenskosten. Ihnen ist eine Parteientschädigung von CHF 1'000 (inkl.
Auslagen und MWST) zulasten des Staates zuzusprechen.

****************

Demnach wirderkannt:

1.Rekurs und Beschwerde werden
betreffend die Jahre 2009-2011 gutgeheissen. Rekurs und Beschwerde werden
betreffend die Jahre 2005-2008 ebenfalls gutgeheissen und die Sache zur
Abklärung des Sachverhalts im Sinn der Erwägungen (E. 5.2 und 5.4) an die
Vorinstanz zurückgewiesen.

2.Es werden keine Gerichtskosten
erhoben.

3.Den Rekurrenten/Beschwerdeführern
wird eine Parteientschädigung von CHF 1'000 (inkl. Auslagen und MWST) zulasten
des Staates zugesprochen.

Im Namen des Steuergerichts

Der Präsident:                     Der
Sekretär:

Dr. Th. A. Müller                 W. Hatzinger

Rechtsmittel:Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht
(Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in
öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat
die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die
Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:

- Vertreterin der Rekurrenten/ Beschwerdeführer
(eingeschrieben)

- KStA, Sondersteuern (mit Steuerakten)

- KStA, Recht und Aufsicht

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer der EG

- EStV, Hauptabt. dir. BSt, Bern

Expediert am: