so_gerichte · SGSTA.2020.20 · 2020-04-27 · de
Staats- und Bundessteuer 2018

Abzüge, berufliche Vorsorge, Säule 3a, Steuerumgehung, § 41 Abs. 1 lit. h StG, Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG.Der Bezug der Säule 3a-Gelder und die Einzahlung von Einkaufsbeiträgen in die Pensionskasse sind separat zu behandeln; bundesrechtliche Harmonisierung. In casu weder direkter Säulentransfer noch Steuerumgehung.

Urteilvom16. November 2020

Es wirken
mit:

Vizepräsident: Roberti

Richter:            Flury,
Schwarz

Sekretär:         Hatzinger

In SachenSGSTA.2020.20;
BST.2020.15

A. + B. Y

v.d.

gegen

Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen

betreffendStaats- und Bundessteuer 2018

hat das
Steuergerichtden Akten entnommen:

1.1 Mit Datum vom 15.
Oktober 2019 reichten die Steuerpflichtigen A. und B. Y die Steuererklärung
2018 ein. In der Veranlagung der Staats- und Bundessteuer 2018 vom 29. Januar
2020 akzeptierte die Veranlagungsbehörde (VB) Olten-Gösgen den geltend
gemachten Einkauf in die Pensionskasse von CHF 60'000 nicht und rechnete diesen
auf. Dabei wurde auf die diesbezügliche Rechtsprechung des Steuergerichts
verwiesen. Gegen diese Veranlagung liessen die Steuerpflichtigen am 27. Februar
2020 Einsprache erheben. Es wurde eingewendet, die Aufrechnung des
Einkaufsbeitrags in die 2. Säule über CHF 60'000 sei nicht korrekt. Dabei wurde
auf die Rechtsprechung des Bundesgerichts verwiesen bezüglich erlaubter
Steuerplanung.

1.2 Mit Verfügung vom
27. April 2020 wies die VB Olten-Gösgen die Einsprache ab und setzte das
steuerbare Einkommen der Staatssteuer auf CHF 402'746 fest und dasjenige der
Bundessteuer auf CHF 396'900. Dazu wurde vor allem angeführt, die
Steuerpflichtigen hätten durch ihr Vorgehen erheblich Steuern sparen können.
Den Betrag von CHF 60'000 der Säule 3a hätten sie direkt in die 2. Säule
überweisen können. Ihr Vorgehen einer Ein- und Auszahlung innert Jahresfrist sei
als ungewöhnlich, dem wirtschaftlichen Sachverhalt nicht entsprechend zu
bezeichnen und aufgrund der vorliegenden Umstände nur mit der Absicht der
Steuerersparnis zu erklären. Es sei Steuerumgehung anzunehmen. Der umstrittene
Einkaufsbeitrag von CHF 60'000 könne nicht als einkommensmindernder Abzug
steuerlich anerkannt werden.

2.1 Gegen diesen
Einspracheentscheid liessen die Steuerpflichtigen (nachfolgend Rekurrenten) am
26. Mai 2020 Rekurs und Beschwerde an das Kantonale Steuergericht (KSG) erheben.
Es wurde beantragt, die Aufrechnung des Einkaufsbetrags in die 2. Säule über
CHF 60'000 sei nicht korrekt. Das steuerbare Einkommen der Staats- und
Bundessteuer 2018 sei um CHF 60'000 zu reduzieren. Zur Begründung wurde im
Wesentlichen festgehalten, dass hier von einer ungewöhnlichen Rechtsgestaltung
keine Rede sein könne. Beim Bezug aus der Säule 3a sei es darum gegangen, die
geplanten Umbauten realisieren zu können. Die Höhe der Dividende sei damals
noch nicht absehbar gewesen. Mit der Auszahlung habe sich erst die Möglichkeit
ergeben, einen Einkaufsbeitrag in die 2. Säule zu leisten. Das Vorgehen sei
wirtschaftlich vernünftig und gesetzlich zulässig gewesen. Hier könne nicht von
einer Steuerumgehung gesprochen werden. Sodann sei die Steuerfreiheit des
Kapitalbezugs unbestritten. Es gehe hier um die Frage, ob nach einem zulässigen
WEF-Vorbezug aus der Säule 3a ein nachfolgender Einkauf in die 2. Säule
abgezogen werden könne. Ausserdem seien Vorbezüge aus der Vorsorge, welche vor
dem Einkauf erfolgen würden, explizit zulässig. Ferner sei der Rekurrent erst
50 Jahre alt. Der Bezug aus der 3. und die Einzahlung in die 2. Säule hätten
hier keinen kausalen Zusammenhang.

2.2 Mit Vernehmlassung
vom 19. Juni 2020 beantragte die VB Olten-Gösgen (Vorinstanz) die Abweisung von
Rekurs und Beschwerde. Dazu wurde vorab auf das Steuergerichtsurteil vom 24.
Oktober 2016 (SGSTA.2016.53) verwiesen. Weiter wurde vor allem angeführt, die
Aufrechnung der Einkäufe in die Pensionskasse über CHF 60'000 gemäss
angefochtenem Einspracheentscheid sei aus diversen Punkten gerechtfertigt. Darauf
ist, soweit erforderlich, in den nachstehenden Erwägungen näher einzugehen.

2.3 Mit Stellungnahme
vom 24. August 2020 ersuchten die Rekurrenten darum, bei ihnen die
Rechtsprechung gemäss Bundesgerichtsurteil vom 14. Mai 2020 (BGer 2C_652/2018)
zur Anwendung zu bringen und den Einkaufsbeitrag von CHF 60'000 in die
Pensionskasse im Jahr 2018 steuerlich zum Abzug zuzulassen.

Das
Steuergericht zieht inErwägung:

1.    Rekurs
(betreffend Staatssteuer) und Beschwerde (betreffend Bundessteuer) erfolgten
form- und fristgerecht. Das KSG ist sachlich zuständig (§ 160 Abs. 1
Steuergesetz, StG, BGS 614.11; Art. 140 Abs. 1 Bundesgesetz übe die direkte
Bundessteuer, DBG; § 4 Vollzugsverordnung zum DBG, BGS 613.31). Auf die
Rechtsmittel ist einzutreten.

2.1 Beinahe
gleichlautend wie Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG sieht § 41 Abs. 1 lit. h StG vor,
dass die von Arbeitnehmern und Selbständigerwerbenden nach Gesetz, Statut oder
Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von Ansprüchen
aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge von den Einkünften abgezogen werden
können. Grundsätzlich sind demnach Einkäufe in eine Einrichtung der 2. Säule,
wie etwa in eine Pensionskasse, steuerlich abziehbar. Nach § 7 Abs. 1 der
Steuerverordnung (StVO) Nr. 12: Berufliche Vorsorge (BGS 614.159.12) sind
Kapitalleistungen, die bei vorzeitiger Auflösung eines Vorsorge-verhältnisses
gewährt werden, steuerfrei, soweit sie, in der Regel innert Jahresfrist, zum
Einkauf in eine steuerbefreite Vorsorgeeinrichtung oder zum Erwerb einer
Freizügigkeitspo-lice verwendet werden.

2.2 Einem steuerlichen
Abzug des Einkaufsbetrags sind indes Grenzen gesetzt, wenn von einer
Steuerumgehung ausgegangen werden muss. Grundsätzlich ist jedermann frei, sich
wirtschaftlich so zu betätigen, dass eine möglichst geringe Steuerlast anfällt
(erlaubte Steuerplanung). Steuerpflichtige dürfen sich so einrichten, dass sie
möglichst wenig Steuern zahlen müssen; dies ist ein Gebot vernünftigen
Haushaltens (vgl. etwa BGer vom 1.10.2015, 2C_1145/2014, E. 3.1 mit Hinw.).
Indessen kann eine Steuerplanung an Grenzen stossen, jenseits derer eine
Rechtsordnung als Gerechtigkeitsordnung sie nicht mehr hinnehmen kann.
Diesfalls handelt es sich um eine unerlaubte Steuerumgehung. Ob ein solcher
Missbrauch vorliegt, ist stets aufgrund der konkreten Umstände des Einzelfalls
zu prüfen (Richneret al.,
Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., VB zu Art. 109-121 N 38). Eine Steuerumgehung
wird nach der Rechtsprechung angenommen, wenn (1.) eine von den Beteiligten
gewählte Rechtsgestaltung als ungewöhnlich sachwidrig oder absonderlich,
jedenfalls den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen erscheint,
(2.) anzunehmen ist, dass die gewählte Rechtsgestaltung missbräuchlich
lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen, die bei sachgemässer
Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären, und (3.) das gewählte Vorgehen
tatsächlich zu einer erheblichen Steuerersparnis führen würde, sofern es von
der Steuerbehörde hingenommen würde (vgl. BGer vom 1.10.2015, a.a.O.).

3.1 Im vorliegenden
Fall hat der Rekurrent im Steuerjahr 2018 den Betrag von CHF 72'838 in die
Pensionskasse (2. Säule) einbezahlt und im gleichen Steuerjahr am 19. März 2018
den Betrag von CHF 60'000 aus der Säule 3a im Rahmen von WEF bezogen. Die
Vorinstanz hat nur die Differenz von CHF 12'838 als Einkauf in die 2. Säule
steuerlich zum Abzug zugelassen. Der Differenzbetrag von CHF 60'000 ist von der
Vorinstanz als steuerneutraler Vorgang bzw. Vorsorgetransfer der 3. in die 2.
Säule eingestuft worden. Die Vorinstanz verwies in ihrer Begründung auf § 7
Abs. 1 StVO Nr. 12, wonach Kapitalleistungen, die bei vorzeitiger Auflösung
eines Vorsorgeverhältnisses gewährt werden, steuerfrei sind, soweit sie in der
Regel innert Jahresfrist zum Einkauf in eine steuerbefreite Vorsorgestiftung
verwendet werden (vgl. oben, E. 2.1). Die Vorinstanz geht zudem von einer
Steuerumgehung aus, da das gewählte Vorgehen einer Ein- und Auszahlung innert
Jahresfrist ungewöhnlich und dem wirtschaftlichen Sachverhalt nicht
entsprechend zu bezeichnen und aufgrund der vorliegenden Umstände nur mit der
Absicht der Steuerersparnis zu erklären sei.

3.2 Diese Auffassung
der Vorinstanz ist nach dem Urteil des Bundesgerichts vom 14. Mai 2020
(2C_652/2018; Posteingang: 30.6.2020) indessen nicht mehr haltbar. In diesem
Entscheid geht es um einen Solothurner Fall, bei welchem das KSG in einer
praktisch identischen Sache einen steuerneutralen Säulentransfer angenommen hatte.
Das Bundesgericht hat nunmehr entschieden (a.a.O., E. 4.1.2), dass
Kapitalleistungen aus der Säule 3a sich nicht unter Art. 79b Abs. 3 Satz 1 BVG (Bundesgesetz
über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge) subsumieren
lassen. Hier hat der Rekurrent Kapitalleistungen aus der Säule 3a bezogen. Der
Abzug für den Einkauf nach Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG resp. § 41 Abs. 1
lit. h StG kann daher ungeachtet der zeitlichen Nähe zum Bezug der
Kapitalleistungen nicht gestützt auf Art. 79b Abs. 3 Satz 1 BVG verweigert
werden. Der vorliegende Abzug von CHF 60'000 kann folglich nur abgelehnt
werden, wenn dem Rekurrenten eine Steuerumgehung vorzuwerfen ist. Ob die diesbezüglichen
Kriterien erfüllt sind, ist gemäss Bundesgericht aufgrund der konkreten
Umstände des Einzelfalls zu prüfen (BGer vom 14.5.2020, a.a.O., E. 4.2.1).
Anders als im zitierten Bundesgerichtsentscheid ist der Rekurrent erst 50 Jahre
alt, so dass der Kapitalbezug aus der Säule 3a nicht wegen vorgerückten Alters
(59. bzw. 60. Altersjahr) erfolgen konnte, sondern als WEF-Vorbezug. Nach
Angaben des Rekurrenten wurde der Kapitalbezug aus der Säule 3a denn primär
wegen vorzunehmenden Umbauten bzw. Renovationen der Liegenschaft getätigt, was
mit entsprechenden Belegen dokumentiert ist. Allerdings ist nicht zu übersehen,
dass der Rekurrent durch das konkret gewählte Vorgehen tatsächlich rund CHF
24'000 sparen würde (Vernehmlassung der Vorinstanz, S. 6). Zu beachten ist
auch, dass dem Rekurrenten am 1. Juni 2018 eine Netto-Dividende von CHF 520'000
gutgeschrieben wurde. Die WEF-Auszahlung erfolgte zuvor bereits am 19. März
2018. Der Einkauf in die 2. Säule von CHF 72'838 datierte vom 23. November
2018. Es ist daher nicht auszuschliessen, dass sich der Rekurrent erst aufgrund
des nicht vorhersehbaren Dividendenertrags für den Einkauf in die 2. Säule
entschloss und erst in diesem Zeitpunkt an eine optimierte Steuerlast bzw.
Steuerplanung dachte. Insgesamt sind die vorhandenen Indizien - Abfolge des
WEF-Bezugs, Dividendenauszahlung und Einkauf in die 2. Säule - jedoch zu
schwach, um auf eine missbräuchliche Gestaltung der Geldflüsse zu schliessen
und den Abzug nach Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG bzw. § 41 Abs. 1 lit. h StG wegen
Steuerumgehung zu verweigern. Die Rechtsmittel sind nach dem Ausgeführten
begründet.

3.3 Die Vorinstanz hat
vor allem auch auf das Urteil des KSG vom 24. Oktober 2016 (publ. in
Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts KSGE 2016 Nr. 7) verwiesen. Der
Entscheid wurde sodann mit Urteil des KSG vom 22. Mai 2018 (SGSTA.2017.15;
BST.2017.71) bestätigt. Dieser Entscheid ist jedoch mit dem erwähnten Urteil
des Bundesgerichts vom 14. Mai 2020 (2C_652/2018) aufgehoben worden; an der
bisherigen diesbezüglichen Rechtsprechung des KSG kann damit nicht festgehalten
werden (vgl. auch KSG vom 24.8.2020, SGSTA.2018.44, BST.2018.43, zur Publ.
bestimmt unter gerichtsentscheide.so.ch). Das Bundesgericht hat in seinem
Urteil auch erkannt, es gebe keine gesetzliche Grundlage, Altersleistungen aus
der gebundenen Selbstvorsorge Säule 3a von der Einkommenssteuer auszunehmen,
wenn sie dem Vorsorgenehmer innerhalb von 5 Jahren vor dem ordentlichen
Rentenalter der AHV tatsächlich ausbezahlt und nicht direkt vom
Säule-3a-Vorsorgeträger an eine Vorsorgeeinrichtung der 2. Säule überwiesen
würden (E. 3.3.4). Seien die ausbezahlten Kapitalleistungen nach Art. 22 Abs. 1
DBG (Einkünfte aus Vorsorge) zu besteuern, lasse sich die Verweigerung des
Abzugs für den Einkauf in die 2. Säule nach Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG nicht
damit rechtfertigen, dass ein steuerneutraler Säulentransfer vorgelegen habe;
abgesehen vom Vorwurf der Steuerumgehung seien keine Gründe ersichtlich, die es
erlauben würden, diesen Abzug zu versagen, vorbehalten bliebe die Feststellung,
dass die aus dem Einkauf resultierenden Leistungen unzulässigerweise innerhalb
von 3 Jahren in Kapitalform bezogen würden (Art. 79b Abs. 3 Satz 1 BVG; E.
3.4). Insofern sei eine konsolidierende Gesamtbetrachtung der 2. Säule
massgebend (E. 4.1.1). Darunter liessen sich, wie gesehen (vgl. oben, E. 3.2), Kapitalleistungen
aus der Säule 3a indes nicht subsumieren (E. 4.1.2). Bei der Prüfung der
Steuerumgehung sei zu beachten, dass auf den durch den Einkauf finanzierten
Renten aus der 2. Säule dereinst wiederum Einkommenssteuern abzuführen seien,
was die Steuerersparnis schmälere. Es sei nicht alleine deshalb Steuerumgehung
vorzuwerfen, weil sich ein Steuerpflichtiger Kapitalleistungen aus der Säule 3a
effektiv ausrichten lasse, statt die betroffenen Säule 3a-Vorsorgeträger
anzuweisen, die Guthaben direkt an die Vorsorgeeinrichtung zu überweisen. Es
sei noch nicht ungewöhnlich, sachwidrig oder absonderlich, wenn sich der
Steuerpflichtige für den steuergünstigeren Auszahlungs- und Einkaufsmechanismus
entscheide, der gesetzlich ausdrücklich vorgesehen sei. Der Abzug des Einkaufs
könnte nur verweigert werden, wenn weitere Elemente hinzuträten, welche seine
Gestaltung als missbräuchlich erscheinen liessen, und eine
Steuerumgehungsabsicht gegeben wäre, wobei es für den Nachweis dieser inneren
Tatsache bereits genüge, dass andere als Steuerersparnisgründe keine relevante
Rolle spielen würden (E. 4.2.3). Sodann habe der Bund die steuerliche
Behandlung von Beiträgen an die und Leistungen aus der beruflichen Vorsorge (2.
Säule) sowie der gebundenen Selbstvorsorge (Säule 3a) harmonisiert;
insbesondere habe der Bund die Frage der Abziehbarkeit von Einkäufen in die 2.
Säule voll harmonisiert und den Kantonen diesbezüglich keinen
Gestaltungsspielraum überlassen (E. 5.4). Der Abzug des Einkaufs in die 2.
Säule könnte auch für die Staats- und Gemeindesteuern nur im Fall einer
Steuerumgehung verweigert werden; soweit die Regelung des Kantons Solothurn
einschränkender sei als das Bundesrecht, sei das kantonale Recht nicht
anzuwenden (E. 5.5).

3.4 Der Bezug der
Säule 3a-Gelder und die Einzahlung von Einkaufsbeiträgen in die Pensi-onskasse
sind je für sich gesetzlich vorgesehen und daher gültig; der Bezug der Säule
3a-Gelder darf somit besteuert werden (vgl. oben, E. 3.3). Ein direkter
Säulentransfer liegt hier indessen nicht vor; die Gelder aus der Säule 3a
wurden nicht direkt an die Pensionskasse überwiesen, sondern dem Rekurrenten
ausbezahlt. Die Einzahlung von Beitragsjahren in die Pensionskasse und der
Bezug der Säule 3a-Gelder wurden wie erwähnt bundesrechtlich harmonisiert.
Kantonale Sondernormen wie § 7 Abs. 1 StVO Nr. 12 haben hier daher keinen Platz
mehr. Wirtschaftlich kann nur dann von einem unzulässigen Säulentransfer
gespro-chen werden, wenn wie gesehen eine Steuerumgehung vorliegt. Dafür finden
sich hier indes wie gesagt nicht genügend Anhaltspunkte. Dass die Rekurrenten
mit ihrem Vorgehen Steuern sparen konnten, rechtfertigt die Annahme einer
Steuerumgehung nicht. Im konkreten Fall fehlt es wie aufgezeigt an den
Merkmalen der Steuerumgehung. Das Vorgehen der Rekurrenten, zuerst den WEF-Bezug
zu tätigen, sodann die nicht vorhersehbare Dividende zu erhalten und in der
Folge den Einkauf in die 2. Säule vorzunehmen, ist nach dem Ausgeführten nicht
als sachwidrig zu bezeichnen. Es bestehen keine hinreichenden Anhaltspunkte für
weitere Elemente, welche die Gestaltung des Einkaufs als missbräuchlich erscheinen
lassen würden. Es ist auch nicht erkennbar, dass hier andere als
Steuerersparnisgründe für die Gestaltung keine relevante Rolle gespielt hätten;
die geltend gemachten Investitionen in die Liegenschaft des Rekurrenten sind
unbestritten geblieben. Der Abzug kann nach den Erwägungen weder nach Art. 33
Abs. 1 lit. d DBG noch nach § 41 Abs. 1 lit. h StG wegen Steuerumgehung
verweigert werden.

3.5 Rekurs und
Beschwerde sind somit gutzuheissen. Den Rekurrenten ist der Abzug von CHF
60'000 für den Einkauf in die Pensionskasse im Steuerjahr 2018 für die Staats-
und Bundessteuer zu gewähren.

4.    Bei diesem
Verfahrensausgang sind keine Kosten zu erheben. Eine Parteientschädigung ist mangels
entsprechendem Antrag nicht zuzusprechen.

****************

Demnach
wirderkannt:

1.In Gutheissung von
Rekurs und Beschwerde wird der Abzug von CHF 60'000 für den Einkauf in die Pensionskasse
im Steuerjahr 2018 zugelassen.

2.Es werden keine
Gerichtskosten erhoben.

3.Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

Im
Namen des Steuergerichts

Der
Vizepräsident:                           Der Sekretär:

Dr. A. Roberti                                   W.
Hatzinger

Rechtsmittel:Gegen diesen
Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:
Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in
öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat
die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die
Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist
schriftlich zu eröffnen an:

- Vertreterin der
Rekurrenten/ Beschwerdeführer (eingeschrieben)

- VB Olten-Gösgen (mit
Steuerakten)

- KStA, Recht und
Aufsicht

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer
der EG

- EStV, Hauptabt. dir.
BSt, Bern

Expediert am: