so_gerichte · SGSTA.2020.39 · 2021-04-06 · de
Staats- und Bundessteuer 2018

Verfahren, Einsprache, StG § 149 Abs. 2, DBG Art. 132 Abs. 1.Verspätete Einsprache, vordatierte Veranlagungsverfügung; ungute Verwal-tungspraxis, aber rechtlich nicht zu beanstanden; keine Verletzung von Treu und Glauben; Zustellungsdatum ist massgebend.

KSGE 2021 Nr. 15

StG § 149
Abs. 2, DBG Art. 132 Abs. 1.Verfahren, Einsprache.

Verspätete
Einsprache, vordatierte Veranlagungsverfügung; ungute Verwaltungspraxis, aber
rechtlich nicht zu beanstanden; keine Verletzung von Treu und Glauben;
Zustellungsdatum ist massgebend.

Aus den Erwägungen

2.    Die
Voraussetzungen einer Einsprache werden in Art. 132 DBG geregelt, die
Fristberechnung in Art. 133 DBG. Eine nahezu gleichlautende Formulierung findet
sich in § 149 StG bzw. in § 9 des Gesetzes über den Rechtsschutz in
Verwaltungssachen (VRG), BGS 124.11). Rekurs und Beschwerde können daher
gemeinsam behandelt werden. Soweit notwendig wird auf Differenzierungen
nachfolgend eingegangen.

3.1 Veranlagungsverfügungen
der Steuerbehörden sind dem Steuerpflichtigen schriftlich zu eröffnen und
müssen eine Rechtsmittelbelehrung aufweisen (Art. 116 Abs. 1 DBG bzw. § 136
Abs. 1 StG). Die Eröffnung muss es dem Adressaten ermöglichen, von der
Veranlagungsverfügung Kenntnis zu erlangen, um diese gegebenenfalls sachgerecht
anfechten zu können. Die Veranlagungsverfügung gilt als eröffnet, wenn sie
ordnungsgemäss zugestellt ist und der Steuerpflichtige davon Kenntnis nehmen
kann; dass er davon tatsächlich Kenntnis nimmt, ist hingegen nicht erforderlich
(Bundesgerichtsentscheide BGE 122 I 139 E.1; 113 Ib 296 E. 2a; Urteil des
Bundesgerichts BGer 2C_430/2009 vom 14.01.2010 E. 2.4; 2C_392/2017 vom
11.01.2018 E. 2.1).

3.2 Die definitive
Veranlagungsverfügung wurde den Rekurrenten am 11. August 2020 zugestellt. Die
Entgegennahme der Veranlagung wurde vom Ehemann der Rekurrentin
unterschriftlich bestätigt. Datiert wurde Veranlagungsverfügung auf den 13.
August 2020. Durch die Vordatierung trug sie unbestrittenermassen ein
unzutreffendes Datum.

3.3 In Ziff. III.4.
ihrer Vernehmlassung vom 17. November 2020 hielt die Veranlagungsbehörde
Olten-Gösgen fest, dass mittels Zentralversand versendete Veranlagungen
regelmässig vordatiert würden. Bei Sendungen ohne Zustellnachweis, könne das
Zustelldatum der Natur der Sache nach nicht genau ermittelt werden. Zur
Berechnung der Rechtsmittelfrist stelle hier die Veranlagungsbehörde auf das
Verfügungsdatum ab, weil eine frühere Zustellung in aller Regel gar nicht
nachgewiesen werden könne. Ergänzend ist festzuhalten, dass die Datierung einer
Veranlagungsverfügung von Gesetzes wegen nicht vorgeschrieben ist (Art. 116
Abs. 1 und Art. 131 Abs. 1 DBG bzw. § 136 Abs. 1 und § 148 Abs. 1 StG; M.
ZWEIFEL et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2. A., § 19 N 21 ff.).

4.    Gemäss Art. 38
VwVG (Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, SR 172.021) darf einer Partei
aus mangelhafter Eröffnung einer Verfügung kein Nachteil erwachsen. Diese
Regelung ist ein Ausfluss aus dem Prinzip von Treu und Glauben (Art. 5 Abs. 3
und Art. 9 Bundesverfassung, BV; L. KNEUBÜHLER in: Auer/Müller/Schindler
[Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Art. 38 N
1). Sie gilt als allgemeiner Grundsatz des öffentlichen Prozessrechts auch im
kantonalen Recht, selbst wenn hier eine analoge Gesetzesbestimmung fehlt.
Rechtsfolge dieses Vertrauensschutzes ist die Bindung des Staates an die
geschaffene Vertrauensgrundlage. Nachdem die Datierung einer
Veranlagungsverfügung gar nicht gesetzlich vorgeschrieben ist, stellt sich die
Frage, ob ein falsches Datum überhaupt einen Eröffnungsfehler darstellen kann.

Die Frage kann hier
aber letztlich offengelassen werden, denn selbst wenn in casu von einem
Eröffnungsfehler ausgegangen werden kann, können nur dann Ansprüche aus Treu
und Glauben aus diesem Eröffnungsfehler geltend gemacht werden, wenn die
Person, welche die Ansprüche erhebt, nicht ohne weiteres erkennen konnte, dass
das Verfügungsdatum falsch war (L. KNEUBÜHLER, a.a.O., Art. 38 N 4; M. ZWEIFEL
et al., a.a.O., § 15 N 59). Hat die betroffene Person den Fehler bemerkt oder
hätte sie ihn bei gebührender Aufmerksamkeit bemerken müssen, kann sie sich
nicht auf den Schutz von Treu und Glauben berufen (Urteil BGer 2C_392/2017 vom
11.01.2018 E. 2.3).

5.    Vorliegend haben
die Rekurrenten die Veranlagungsverfügung wie gesehen am 11. August 2020
entgegengenommen. Der Rechtsmittelbelehrung konnte entnommen werden, dass
innert 30 Tagen seit der Zustellung der Veranlagungsverfügung bei der
Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erhoben werden kann. Gesetzlich
verankert ist diese Rechtsmittelfrist in Art. 132 Abs. 1 DBG bzw. § 149 Abs. 2
StG. Die Rekurrenten hätten somit wissen müssen, dass das Zustellungsdatum und
nicht das Verfügungsdatum massgebend ist. Das Zustellungsdatum einer
postalischen Sendung mit Zustellnachweis kann heute sogar noch nachträglich
relativ einfach anhand der Sendungsnummer und der entsprechenden Webseite des
postalischen Dienstleiters herausgefunden werden. Bei der Berechnung einer
Rechtsmittelfrist gehört es zu den essentiellen Sorgfaltspflichten eines
Steuerpflichtigen bzw. seines Vertreters, dass das Zustellungsdatum genau
eruiert wird (Urteil BGer 8C_84/2014 vom 14.10.2014 E. 4.3). Indem die
Rekurrenten die nachträgliche Eruierung des Zustellungsdatums unterlassen und
stattdessen auf das aufgedruckte Verfügungsdatum abgestellt haben, können sie
sich nicht mehr auf den Schutz von Treu und Glauben berufen.

6.    Wie bereits
festgestellt, konnte die Veranlagungsverfügung am 11. August 2020 zugestellt
werden. Da der eigentliche Zustelltag nicht als Fristtag gilt, beginnt die
Frist erst am Folgetag (Art. 133 Abs. 1 DBG bzw. § 9 Abs. 1 VRG). Die
Einsprachefrist begann somit am 12. August 2020 und lief am 10. September 2020
ab. Eingereicht wurde die Einsprache am 11. September 2020. Die Einsprachefrist
wurde damit nicht eingehalten. Wiederherstellungsgründe wurden nicht geltend
gemacht. Damit ist festzuhalten, dass die Einsprache zu spät eingereicht wurde,
und der Nichteintretensentscheid nicht zu beanstanden ist.

7.    An diesem
Ergebnis vermögen auch die Vorbringen der Rekurrenten nichts zu ändern.

7.1 Die Rekurrenten
behaupten zunächst, dass das Verfügungsdatum willkürlich ausge-wählt worden war
und unterstellen gar eine mögliche Absicht, um Steuerpflichtige über den Beginn
der Rechtsmittelfrist zu täuschen. Diese Unterstellung trifft nicht zu. Mit der
bewussten Vordatierung beabsichtigt die Veranlagungsbehörde, den
Steuerpflichtigen, welche die Veranlagungsverfügung im Rahmen eines
Massenversands ohne Zustellnachweis erhalten, eine Anfechtungsfrist von 30
Tagen ab dem abgedruckten Verfügungsdatum zu gewähren. Eine Täuschungsabsicht
kann im Verhalten der Veranlagungsbehörde nicht entnommen werden. Es stellt
sich aber die Frage, ob nicht inskünftig jedenfalls bei Ermessensveranlagungen,
welche mittels Zustellnachweis verschickt werden, das korrekte Erstellungsdatum
auf die Verfügung gesetzt werden sollte. Darauf ist nachfolgend noch weiter
einzugehen.

7.2 Sodann behaupten
die Rekurrenten, dass sie gegenüber anderen Steuerpflichtigen, welche die
Veranlagungsverfügung am gleichen Tag mit normaler Post erhalten hätten,
schlechter gestellt seien, da diese auch noch am 11. oder 12. September 2020
hätten eine Einsprache einreichen können. Es trifft zwar zu, dass andere
Steuerpflichtige, welche eine Veranlagungsverfügung mittels Massenversand ohne
Zustellnachweis ebenfalls am 11. August 2020 erhalten haben, auch noch am 11.
oder 12. September 2020 hätten Einsprache erheben können. Dies ist aber nicht
die Folge einer bewussten Benachteiligung, sondern ergibt sich aus dem Umstand,
dass das Zustelldatum ohne Zustellnachweis nicht schlüssig nachgewiesen werden
kann. Mit der bewussten Vordatierung soll sichergestellt werden, dass jedem
Steuerpflichtigen eine Einsprachefrist von 30 Tagen zur Verfügung steht. Eine
30-tägige Frist ist auch den Rekurrenten zur Verfügung gestanden. Dass bei
ihnen das exakte Zustelldatum nachgewiesen werden kann, stellt keine
Benachteiligung dar. Es ändert auch nichts daran, dass ihnen die gesetzliche
Rechtsmittelfrist zur Verfügung stand und es keinen Anspruch auf eine längere
Rechtsmittelfrist gibt (Urteil BGer 2C_392/2017 E. 2.5.3 vom 11.01.2018).

7.3 Die Rekurrenten
behaupten weiter, dass auf das Verfügungsdatum vertraut werden können muss.
Alle von ihm kontaktieren Berufskollegen aus der Treuhandbranche wären sich
nicht bewusst gewesen, dass die Einsprachefrist ab der effektiven Zustellung
und nicht ab dem Verfügungsdatum gerechnet wird. Dem ist zu widersprechen. Es
gehört zu den Kernpflichten eines Parteivertreters im Steuerbereich, dass er
sich über den Beginn der Rechtsmittelfrist im Zweifelsfall erkundigt (vgl.
Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern 100.2016.308/309U vom
13.03.2017 E. 4.3). Dass der Ehemann der Rekurrentin vorliegend nicht als
Parteivertreter, sondern in eigener Angelegenheit tätig war, ändert daran
nichts.

Auch die herrschende
bundesgerichtliche Rechtsprechung geht davon aus, dass sich ein Rechtsanwalt
für die Berechnung einer Rechtsmittelfrist auf das effektive Zustelldatum und
nicht auf das nicht korrekte Verfügungsdatum einer vordatierten Verfügung
abzustützen hat (Urteil BGer 8C_84/2014 E. 4.3 vom 14.10.2014).

Indessen ist nach
Auffassung des Kantonalen Steuergerichts dem erwähnten Urteil des Berner
Verwaltungsgerichts vom 13. März 2017 (a.a.O., E. 4.4) insofern beizupflichten,
als grundsätzlich davon ausgegangen werden darf, dass Behörden keine fiktiven
Angaben machen und es sich bei einer Falschdatierung wie hier an sich um eine
behördliche Fehlleistung handelt, welche nach dem Ausgeführten Unsicherheiten
schafft; insofern fragt sich, ob die diesbezügliche Praxis der kantonalen
Veranlagungsbehörden nicht generell geändert werden sollte (vgl. oben, E. 7.1).

7.4 Zusammenfassend
ergibt sich, dass Rekurs und Beschwerde sich als unbegründet erweisen und abzuweisen
sind.

Steuergericht,
Urteil vom 6. April 2021 (SGSTA.2020.39;BST.2020.32