so_gerichte · SGSTA.2022.12 · 2022-08-16 · de
Staats- und Bundessteuer 2020

Verfahren, Einsprache.Vordatierungspraxis der Veranlagungsbehörden bei Ermessensveranlagungen; in casu Laienperson, falsches Verfügungsdatum, behördliche Fehlleistung, Gutglaubensschutz.

KSGE 2022 Nr. 5

StG § 149,
DBG Art. 132.Verfahren, Einsprache.

Aus
den Erwägungen

2.    Die
Voraussetzungen einer Einsprache werden in Art. 132 DBG geregelt, die
Fristberechnung in Art. 133 DBG. Eine nahezu gleichlautende Formulierung findet
sich in § 149 StG bzw. in § 9 des Gesetzes über den Rechtsschutz in
Verwaltungssachen (VRG, BGS 124.11). Rekurs und Beschwerde können daher
gemeinsam behandelt werden. Soweit notwendig wird auf Differenzierungen
nachfolgend eingegangen.

3.1. Veranlagungsverfügungen
der Steuerbehörden sind dem Steuerpflichtigen schriftlich zu eröffnen und
müssen eine Rechtsmittelbelehrung aufweisen (Art. 116 Abs. 1 DBG bzw.
§ 136 Abs. 1 StG). Die Eröffnung muss es dem Adressaten ermöglichen, von
der Veranlagungsverfügung Kenntnis zu erlangen, um diese gegebenenfalls
sachgerecht anfechten zu können. Die Veranlagungsverfügung gilt als eröffnet,
wenn sie ordnungsgemäss zugestellt ist und der Steuerpflichtige davon Kenntnis
nehmen kann; dass er davon tatsächlich Kenntnis nimmt, ist hingegen nicht
erforderlich (zum Ganzen KSG vom 6.4.2021, SGSTA.2020.39; BST.2020.32, unter
gerichtsentscheide.so.ch, mit Hinw. auf Bundesgerichtsentscheide BGE 122 I 139
E.1; 113 Ib 296 E. 2a; Urteile des Bundesgerichts BGer 2C_430/2009 vom
14.1.2010, E. 2.4; 2C_392/2017 vom 11.1.2018, E. 2.1).

3.2. Die
definitive Veranlagungsverfügung wurde der Rekurrentin am 5. November 2021
zugestellt (Zustellnachweis A-Post Plus). Datiert wurde Veranlagungsverfügung
indessen auf den 11. November 2021. Durch die Vordatierung trug diese Verfügung
unbestrittenermassen ein unzutreffendes Datum.

3.3. In
Ziff. III.6. ihrer Vernehmlassung vom 6. Mai 2022 hielt die VB Olten-Gösgen
fest, dass mittels Zentralversand versendete Veranlagungen regelmässig
vordatiert würden. Bei Sendungen ohne Zustellnachweis könne das Zustelldatum
der Natur der Sache nach nicht genau ermittelt werden. Damit stelle die VB
sicher, dass auch die Steuerpflichtigen, welche die Veranlagung ohne
Zustellnachweis erhalten würden, 30 Tage Frist für ihre Einsprache hätten.
Ergänzend ist festzuhalten, dass die Datierung einer Veranlagungsverfügung von
Gesetzes wegen nicht vorgeschrieben ist (Art. 116 Abs. 1 und Art. 131 Abs. 1
DBG bzw. § 136 Abs. 1 und § 148 Abs. 1 StG;M.
Zweifelet al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2. A., § 19 N 21
ff.; KSG vom 6.4.2021, a.a.O., E. 3.3).

4.    Gemäss
Art. 38 VwVG (Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, SR 172.021) darf
einer Partei aus mangelhafter Eröffnung einer Verfügung kein Nachteil
erwachsen. Diese Regelung ist ein Ausfluss aus dem Prinzip von Treu und Glauben
(Art. 5 Abs. 3 und Art. 9 Bundesverfassung, BV;L.
Kneubühlerin: Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz
über das Verwaltungsverfahren, Art. 38 N 1). Sie gilt als allgemeiner Grundsatz
des öffentlichen Prozessrechts auch im kantonalen Recht, selbst wenn hier eine
analoge Gesetzesbestimmung fehlt. Rechtsfolge dieses Vertrauensschutzes ist die
Bindung des Staates an die geschaffene Vertrauensgrundlage. Nachdem die
Datierung einer Veranlagungsverfügung nicht gesetzlich vorgeschrieben ist,
stellt sich die Frage, ob ein falsches Datum überhaupt einen Eröffnungsfehler
darstellen kann. Ein solcher Fehler ist - so will es der Wortlaut - ein mit der
Eröffnung zusammenhängender Mangel (R.
Kienerin der Besprechung des Urteils des Verwaltungsgerichts des
Kantons Bern vom 3.10.2013, in BVR 2014, S. 141).

Ist in
casu von einem Eröffnungsfehler auszugehen, können nur dann Ansprüche aus Treu
und Glauben aus diesem Fehler geltend gemacht werden, wenn die Person, welche
die Ansprüche erhebt, nicht ohne weiteres erkennen konnte, dass das
Verfügungsdatum falsch war (L. Kneubühler,
a.a.O., Art. 38 N 4;M. Zweifelet
al., a.a.O., § 15 N 59). Hat demgegenüber die betroffene Person den Fehler
bemerkt oder hätte sie ihn bei gebührender Aufmerksamkeit bemerken müssen, kann
sie sich nicht auf den Schutz von Treu und Glauben berufen (BGer 2C_392/2017
vom 11.1.2018, E. 2.3).

5.1. Im
konkreten Fall ist die Rekurrentin am 5. November 2021 nach Ermessen veranlagt
worden. Die Veranlagung trägt indessen wie gesagt das Datum vom 11. November
2021. Die Rekurrentin war vom 22. Oktober bis 27. November 2021 in Südamerika.
Die Veranlagung wurde per A-Post plus eröffnet. Die Einsprache ist am 9.
Dezember 2021 (Poststempel) eingereicht worden. Die VB trat wegen Verspätung
auf die Einsprache nicht ein. Die Rekurrentin moniert hier vor allem die
Vordatierung.

5.2. Das
Steuergericht hat im Entscheid SGSTA.2020.39; BST.2020.32 vom 6. April 2021
(a.a.O.) eine ähnliche Konstellation behandelt und die Rechtsmittel abgewiesen;
die Vordatierungspraxis der VB bei Ermessensveranlagungen ist aber kritisiert
worden. Bei jenem Fall ging es indessen um einen Treuhänder. Ansprüche aus Treu
und Glauben wurden damals abgewiesen, weil der Treuhänder ohne weiteres
erkennen konnte, dass das Verfügungsdatum falsch war. Die Rekurrentin ist dagegen
keine Fachperson, sondern eine Laienperson.

5.3. Nach
dem Gesagten war die vorliegende Datierung vom 11. November 2021 falsch; auf
diese vertraute die Rekurrentin. Eigentliche Nachforschungen über die
Richtigkeit des Datums können von ihr als Nicht-Fachperson nicht erwartet
werden. Sie durfte sich daher auf das Verfügungsdatum verlassen (U. Häfelin/G. Müller/F. Uhlmann,
Allgemeines Verwaltungsrecht, 8. A., Rz. 657). Nach dem Ausgeführten führt die
Vordatierung somit hier zum Gutglaubensschutz. Die umstrittene Verfügung gilt
demnach frühestens am 12. November 2021 als zugestellt, so dass die 30-tägige
Einsprachefrist am 13. November 2021 zu laufen begann und am Montag, den
13. Dezember 2021 endete (vgl. oben, E. 2). Die am 9. Dezember 2021 der
Post übergebene Einsprache erfolgte damit rechtzeitig. Demnach ist die VB zu
Unrecht nicht auf die Einsprache eingetreten. Die Rechtsmittel sind somit
begründet.

5.4. An
diesem Ergebnis vermögen die Vorbringen der VB nichts zu ändern.

Ob die
fehlerhafte Datierung tatsächlich einen Eröffnungsfehler darstellt, weil die
Datierung des Entscheids an sich nicht vorgeschrieben ist und in der
Rechtsmittelbelehrung festgehalten wird, dass das Zustelldatum massgebend sei,
kann dahingestellt bleiben. Zwar könnte das Zustelldatum auch ohne grosse
Fachkenntnisse anhand der Sendungsnummer und der entsprechenden Webseite des
postalischen Dienstleisters eruiert werden. Indem die Rekurrentin als
Laienperson auf das hier irreführende aufgedruckte Verfügungsdatum abgestellt
hat, kann sie sich nach dem Ausgeführten auf den Schutz von Treu und Glauben
berufen. Mithin ist bei diesem falschen Verfügungsdatum zumindest eine
behördliche Fehlleistung anzunehmen. Dabei ist im vorliegenden Fall im
Unterschied zu jenem Steuergerichtsurteil vom 6. April 2021 (a.a.O.; vgl. auch
BGer vom 11.1.2018, a.a.O., E. 2.4.3) entscheidend zu berücksichtigen, dass es
sich hier nicht um eine Fachperson bzw. Treuhänderin handelt. Für die im
Verkehr mit Behörden stehenden Laien gilt ein tiefes Mass an Sorgfalt (vgl.R. Kiener, a.a.O., S. 142). Es ändert
auch nichts, dass die VB mit der bewussten Vordatierung beabsichtigt, den
Steuerpflichtigen, welche die Veranlagungsverfügung im Rahmen eines
Massenversands ohne Zustellnachweis erhalten, eine Anfechtungsfrist von 30
Tagen ab dem abgedruckten Verfügungsdatum zu gewähren. Das Steuergericht hat
bereits im erwähnten Urteil vom 6. April 2021 auf die Fragestellung
hingewiesen, ob bei Ermessensveranlagungen, welche wie hier mittels
Zustellnachweis verschickt werden, nicht das korrekte Erstellungsdatum auf die
Verfügung gesetzt werden sollte. Das Steuergericht war in jenem Urteil schon
der Auffassung, dass grundsätzlich davon ausgegangen werden darf, dass Behörden
keine fiktiven Angaben machen und es sich bei einer Falschdatierung um eine
behördliche Fehlleistung handelt, welche Unsicherheiten schafft; insofern frage
sich, ob die diesbezügliche Praxis der kantonalen Veranlagungsbehörden nicht
generell geändert werden sollte (vgl. KSG vom 6.4.2021, a.a.O., E. 7.3).
Schliesslich sei im Übrigen darauf hingewiesen, dass die gesetzlichen
Bestimmungen über die Eröffnung von Verfügungen und Entscheiden in Steuersachen
bzw. über die Form der Zustellung in Verwaltungssachen, welche allesamt am
1. Juli 2022 in Kraft getreten sind (vgl. § 136 Abs. 1bis StG; § 50bis
Vollzugsverordnung zum StG, BGS 614.12; § 21ter Abs. 2 VRG; Verordnung
über die Form der Zustellung in Verwaltungssachen, BGS 124.13), im vorliegenden
Verfahren noch nicht anwendbar sind.

5.5. Zusammenfassend
ergibt sich, dass Rekurs und Beschwerde gutzuheissen sind. Der angefochtene
Nichteintretensentscheid ist damit aufzuheben und die Sache zur materiellen
Behandlung der Einsprache vom 8. bzw. 9. Dezember 2021 an die Vorinstanz
zurückzuweisen.

Steuergericht,
Urteil vom 16. August 2022 (SGSTA.2022.12; BST.2022.12)