so_gerichte · SGSTA.2013.7 · 2013-10-14 · de
Voraussetzungen der Nachsteuer

StG § 170 Abs. 1, DBG Art. 151 Abs. 1 - Voraussetzungen der Nachsteuer, insbesondere der Begriff der neuen Tatsachen und Beweismittel. Diese fehlen hier.

KSGE 2013 Nr. 11

StG § 170
Abs. 1, DBG Art. 151 Abs. 1 -Voraussetzungen der Nachsteuer,
insbesondere der Begriff der neuen Tatsachen und Beweismittel. Diese fehlen
hier.

Urteil
SGSTA.2013.7; BST.2013.6 vom 14. Oktober 2013

Sachverhalt

1.    Die Steuerpflichtige
X. erklärte bei der Veranlagungsbehörde, dass sie im Rahmen des von ihr
erlernten Berufes als Erwachsenenbildnerin im Jahre 2008 eine selbständige Erwerbstätigkeit
aufgenommen habe. Dafür habe sie sich auch bei der Ausgleichskasse des Kantons
A. als selbständig erwerbend registrieren lassen. In der Steuererklärung 2008 deklarierte
die Steuerpflichtige unter den Ziffern 1 (aus unselbständiger Tätigkeit) und 2
(aus selbständiger Tätigkeit) keinerlei Einkommen. Mit Meldung vom 27. Oktober
2008 wurde die Veranlagungsbehörde über die Ausrichtung einer Kapitalleistung
von CHF 85341.50 infolge Selbständigkeit orientiert. Mit Schreiben vom 17.
November 2009 forderte die Veranlagungsbehörde die Steuerpflichtige auf, ihr
einen Geschäftsab-schluss per 31. Dezember 2008 einzureichen. Mit E-Mail vom
29. November 2009 teilte die Steuerpflichtige mit, dass sie mangels Aufträgen
keinen Ertrag habe erzielen kön-nen. Sie würde sich noch ein Jahr geben, um an
Aufträge zu kommen. Danach würde sie eine Standortbestimmung machen. Mit
Veranlagung vom 21. Dezember 2009 wurde die Steuerpflichtige für die
Steuerperiode 2008 rechtskräftig veranlagt. Dabei wurde der Steuererklärung
entsprechend kein Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit besteuert. Es
erfolgte auch keine Besteuerung der am 27. Oktober 2008 gemeldeten
Kapitalleistung aus Vorsorge. Bei der Veranlagung 2009 hat die
Veranlagungsbehörde diese im Jahre 2008 ausgerichtete Kapitalleistung als
übriges Einkommen besteuert. Mit Einspracheentscheid vom 28. Februar 2011 hat
die Steuerbehörde die von der Steu-erpflichtigen dagegen eingereichte
Einsprache gutgeheissen und die Besteuerung der am 27. Oktober 2008
ausgerichteten Kapitalleistung für die Steuerperiode 2009 infolge Verstosses
gegen das Periodizitätsprinzip aufgehoben.

Darauf hat die
Steuerverwaltung offenbar mit Schreiben vom 19. Mai 2011 gegen die
Steuerpflichtige bezogen auf die Kapitalleistung vom 27. Oktober 2008 ein
Nach-steuerverfahren betreffend Staatssteuer 2008 und direkte Bundessteuer 2008
eingelei-tet. Mit Verfügung vom 6. September 2011 wurde das Nachsteuerverfahren
abgeschlossen und für die Steuerperiode 2008 eine Nachsteuer betreffend
ordentliche Einkommenssteuer von CHF 7607 plus Verzugszinsen von CHF 868.90
für den Staat und CHF 2621 plus Verzugszinsen von CHF 149.30 für den Bund
erhoben. Die gegen diese Nachsteuerveranlagung erhobene Einsprache hat die
Steuerverwaltung mit Verfügung vom 11. Dezember 2012 abgewiesen.

2.    Mit Schreiben
vom 14. Januar 2013 liess die Steuerpflichtige (nachfolgend Rekur-rentin) gegen
den Einspracheentscheid Rekurs und Beschwerde erheben. Dabei verlangte die Rekurrentin
die vollständige Aufhebung der Nachsteuerveranlagungen betreffend Staatssteuer
und direkte Bundessteuer. Zur Begründung wird bestritten, dass der Kapitalbezug
missbräuchlich erfolgt sei. Sie habe sich um Aufträge für ihr Geschäft bemüht,
aber leider erfolglos. Es wird weiter bestritten, dass neue Tatsachen vorliegen
würden, um ein Nachsteuerverfahren zu führen. Aufgrund der Deklarationen der Rekurrentin
hätte der Veranlagungsbehörde bewusst gewesen sein müssen, dass die künftige
Entwicklung der selbständigen Erwerbstätigkeit unsicher war. Deshalb könne die
Veranlagungsbehörde jetzt nicht im Nachsteuerverfahren darauf zurückkommen. Das
Verfahren sei mangels Vorliegens neuer Tatsachen einzustellen. Im Übrigen sei
das rechtliche Gehör der Rekurrentin verletzt worden, weil sich aus der
angefochtenen Nachsteuerverfügung nicht ergebe, warum neue Tatsachen vorliegen
würden.

3.    In seiner
äussert kurz und knapp ausgefallenen Vernehmlassung vom 8. Februar 2013, wobei
auch die Vorakten nicht vollständig eingereicht wurden, beantragt das Kantonale
Steueramt die Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Es verweist dabei auf die
angefochtene Verfügung und hält unter Hinweis auf ein Urteil des Kantonalen
Steuergerichts einzig fest, dass die Anmeldung bei der Ausgleichskasse nicht
tauge, Be-weis für die Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit zu
erbringen.

4.    In ihrer
Rückäusserung vom 11. März 2013 hält die Rekurrentin an ihren Anträgen fest.
Sie betont, dass die Voraussetzung neuer Tatsachen fehle und dass daher kein
Nachsteuerverfahren eingeleitet werden durfte. Die Veranlagung 2008 sei im
Anschluss an gründliche Abklärungen durch die Veranlagungsbehörde erfolgt. Die
Rekurrentin habe offengelegt, dass sie voraussichtlich auch im Jahre 2009 nicht
an Aufträge kom-men würde. Im von der Steuerverwaltung erwähnten Urteil des
Kantonalen Steuerge-richts sei es nur um die rechtliche Qualifikation von
Kapitalleistungen gegangen. Diese materiell-rechtlichen Ausführungen seien für
den vorliegenden Fall ohne Bedeutung, da es hier nur darum gehe zu beurteilen,
ob eine zur Einleitung des Nachsteuerverfahrens notwendige neue Tatsache
vorhanden sei. Im Übrigen habe die Rekurrentin alles daran gesetzt, um mit
ihrer selbständigen Erwerbstätigkeit Gewinne zu erzielen. Sie habe die
selbständige Tätigkeit einstellen müssen, weil sich die aufgrund jahrelanger
Berufstätigkeit erwartete Aussicht auf Gewinnerzielung wider Erwarten nicht
einstellte. Auch wenn die Kapitalleistung materiell zu beurteilen wäre, so
müsste diese im Zusammenhang mit der Aufnahme der selbständigen
Erwerbstätigkeit als Kapitalleistung privilegiert besteuert werden.

Erwägungen

2.    Im vorliegenden
Fall stellt sich die Frage, ob die Voraussetzungen zum Erlass einer
Nachsteuerverfügung für die Steuerperiode 2008 erfüllt sind. Für das Steuerjahr
2008 liegt eine rechtskräftige Veranlagung vor und weiter ist rechtskräftig
entschieden, dass die am 26. Oktober 2008 ausgerichtete Kapitalleistung nicht
im Steuerjahr 2009 besteu-ert werden darf (Einspracheentscheid vom 28.2.2011).
Die Steuerverwaltung geht da-von aus, dass die Kapitalleistung im
Nachsteuerverfahren für das Steuerjahr 2008 als übriges Einkommen erfasst
werden könne.

3.    Die Erhebung
einer Nachsteuer verlangt in erster Linie, dass eine Veranlagung zu Unrecht
unterblieben oder unvollständig ist. Zweite kumulative Voraussetzung ist die
Erfüllung des im Gesetz erwähnten Nachsteuertatbestandes. Die Steuergesetze von
Bund und Kanton sehen vor, dass eine Nachsteuer erhoben werden kann, wenn sich
aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt
wa-ren, ergibt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine
rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist (vgl. Art. 151 Abs. 1 DBG, Art. 53
Abs. 1 StHG, § 170 Abs. 1 StG). Als neu in diesem Sinne gilt grundsätzlich,
was im Zeitpunkt der Veranlagung bereits bestanden hat, aber erst nach
rechtskräftiger Erledigung der Veranlagung zur Kenntnis der zuständigen
Steuerbehörde gelangt ist. Massgebend ist dabei der Akten-stand im Zeitpunkt
der ordentlichen Veranlagung. Dabei kommt es entscheidend auf die Würdigung der
jeweiligen Pflichten des Steuerpflichtigen und der Steuerbehörde bei der
Veranlagung an. Dabei stehen die Prinzipien der objektiven Gesetzmässigkeit und
der Rechtsgleichheit in einem Spannungsfeld zum Grundsatz der Rechtssicherheit
und zum Vertrauensprinzip (vgl.Martin
Zweifel/Hugo Casanova, Schweizerisches Steu-erverfahrensrecht Direkte
Steuern, Zürich 2008, S. 359 ff., mit Hinweisen zur Praxis).

4.1 Im vorliegenden
Fall hatte die Veranlagungsbehörde bei der Veranlagung vom 21. Dezember 2009
für das Steuerjahr 2008 aufgrund einer steueramtlichen Mitteilung vom 27. Oktober
2008 Kenntnis von der Kapitalleistung über CHF 85341.50 an die Rekurren-tin.
Daraus konnte sie auch entnehmen, dass die Kapitalleistung infolge
Selbständig-keit erfolgt war. In diesem Zeitpunkt wusste die
Veranlagungsbehörde auch, dass die Rekurrentin mit ihrer Steuererklärung für
das Steuerjahr 2008 keinen Ertrag ausgewie-sen hatte (1.8.2009). Aufgrund der
Antwort der Rekurrentin vom 29. November 2009 auf Ersuchen der Veranlagungsbehörde
vom 17. November 2009 um Zustellung des Ge-schäftsabschlusses 2008 wusste die
Veranlagungsbehörde zudem, dass die Rekurrentin im Geschäftsjahr 2008 mangels
Aufträgen kein Einkommen erzielt hatte. Im gleichen Schreiben hatte die
Rekurrentin auch mitgeteilt, dass sie bisher (bis am 29.11.2009) auch im
Geschäftsjahr 2009 keine Aufträge erhalten hatte.

4.2 Im Zeitpunkt der
Veranlagung für das Steuerjahr 2008 wusste die Steuerbehörde al-so, dass die
Rekurrentin im ganzen Jahr 2008 und weiter bis zum 29. November 2009 keinen
einzigen Auftrag erhalten und damit kein Einkommen aus selbständiger
Er-werbstätigkeit erzielt hatte. Die Rekurrentin hat für diese Zeit auch
keinerlei Aufwen-dungen für eine selbständige Geschäftstätigkeit nachgewiesen.
Von diesen Fakten er-hielt die Steuerbehörde nicht erst im Nachhinein (nach der
Veranlagung 2008) Kenntnis. Vielmehr wusste sie davon bereits bei der
Veranlagung 2008 (Angaben der Rekurrentin und Ergebnis der steueramtlichen
Nachfrage vom 17.11.2009). Bei der Veranlagung 2008 hätte die Veranlagungsbehörde
also die Möglichkeit gehabt, weitere Abklärungen zur Rechtmässigkeit der am 27.
Oktober 2008 gemeldeten Kapitalleistung vorzunehmen. Die im
Veranlagungszeitpunkt bekannten Fakten wären dafür Anlass genug gewesen. Später
sind dazu keine wesentlich neuen Fakten hinzugekommen. Die bereits im Zeitpunkt
der Veranlagung 2008 bekannte lange einkommenslose Zeit seit der angeblichen
Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit und das Fehlen jeglichen Nachweises
für eine Geschäftstätigkeit wären ausreichender Anlass für weitere Abklärungen
bzw. für die steuerliche Erfassung der Kapitalleistung gewesen (vgl. BGE 115 V
161 E. 11a S. 175). Die Feststellung der Steuerverwaltung, dass von einem
rechtsmissbräuchlichen Bezug von Vorsorgegeldern ausgegangen werden müsse, wenn
der Nachweis von Bestrebungen zur Erzielung von Einnahmen fehlt (Verfügung des
Steueramtes vom 11.12.2012, Ziffer 11), wäre bereits aufgrund der der
Veranlagungsbehörde bei der ordentlichen Veranlagung 2008 vorliegenden Fakten
möglich gewesen. Auf jeden Fall bestanden damals bei der Veranlagung 2008 für
die Veranlagungsbehörde nach den damaligen Akten genügend Anhaltspunkte und
Zweifel im Hinblick auf einen erheblichen Umstand (kein Erwerbseinkommen
während beinahe zwei Jahren seit dem behaupteten Beginn einer selbständigen
Tätigkeit, kein Nachweis einer Geschäftstätigkeit), um weitere Abklärungen über
die Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit vorzunehmen. Wenn die Steuerbehörde
dies unterliess, so kann sie nicht gestützt auf die im Wesentlichen gleichen
Fakten nach Rechtskraft der Veranlagung mittels Nachsteuer die unterlassene
Veranlagung nachholen. Obwohl im vorliegenden Fall ein Einkommensteil bisher
nicht besteuert wurde, ist eine Nachsteuerveranlagung im ordentlichen Verfahren
2008 nicht möglich, weil dafür die notwendigen neuen Tatsachen und Beweismittel
fehlen. Der Rekurrentin kann in diesem Zusammenhang kein Vorwurf gemacht
werden. Sie hat ihre Pflichten erfüllt.

4.3 Auch das von der
Steuerverwaltung erwähnte Urteil des Steuergerichts vom 13. Dezember 2010
(SGSTA.2010; BST.2010.00) ändert daran nichts. In diesem Urteil ging es nicht darum,
ob die Voraussetzungen zur Erhebung von Nachsteuern erfüllt sind. Es ging dort
einzig um die Frage, ob ein missbräuchlicher Bezug von Vorsorgegeldern
vor-liegt. Weitere Argumente enthält die äusserst kurz abgefasste
Vernehmlassung der Steuerverwaltung an das Steuergericht nicht. Auch die
Argumentation der Steuerver-waltung im Einspracheentscheid ist nicht geeignet,
die Voraussetzungen für ein Nach-steuerverfahren nachzuweisen. Es ist nicht
wegzudiskutieren, dass die Veranlagungsbe-hörde im massgebenden Zeitpunkt der
Veranlagung 2008 (21.12.2009) wusste (auch ge-stützt auf eigene
Untersuchungshandlungen), dass die Rekurrentin damals im Jahre 2008 und bis zum
29. November 2009 keinerlei Einnahmen aus selbständiger Erwerbstä-tigkeit
erzielt und dafür auch keine Aufwendungen nachgewiesen hatte. Nach eigenen
Aussagen hatte die Rekurrentin in dieser Zeit keinerlei Mandate erhalten. Wenn
die Steuerbehörde trotz diesem bereits damals bekannten Umstand und in Kenntnis
des Kapitalbezugs aus Vorsorge gemäss Meldung vom 27. Oktober 2008 ohne
Korrekturen die Veranlagung 2008 vornahm, so kann sie nicht später gerade wegen
diesen Fakten Nachsteuern erheben. Daran ändert auch der damalige Hinweis der Rekurrentin
nichts, dass sie nach einem weiteren Jahr (also nach dem 3. Geschäftsjahr) eine
Standortbe-stimmung vornehmen würde. Die massgeblichen Fakten (insbesondere
eine lange Zeit ohne Erwerbseinkommen und fehlende Aufwendungen) zur
Beurteilung, ob ein miss-bräuchlicher Kapitalbezug vorlag oder nicht, waren im
Zeitpunkt der Veranlagung 2008 bekannt. Allein eine Neubeurteilung dieser
Fakten reicht nicht aus, um deswegen ein Nachsteuerverfahren einzuleiten (vgl.Zweifel/Casanova, a.a.O., S. 363 mit
Hinweisen zur Praxis).

4.4 Damit sind
Rekurs und Beschwerde gutzuheissen. Bei diesem Verfahrensausgang muss nicht
mehr geprüft werden, ob die Einwendungen der Rekurrentin, dass die
Nach-steuerverfügung (welche den Akten nicht beiliegt) ihr rechtliches Gehör
verletzt habe, gerechtfertigt ist. Die angefochtene Verfügung und die
entsprechenden Nachsteuerveranlagungen sind somit aufzuheben.

Steuergericht,
Urteil vom 14. Oktober 2013