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Privilegierung von Gläubigern, Einschränkung auf das betreibungsrechtliche Existenzminimum

Solothurn Steuergericht 29.11.1999 SGSTA.1999.97
Soleure Steuergericht 29.11.1999 SGSTA.1999.97
Soletta Steuergericht 29.11.1999 SGSTA.1999.97

KSGE
1999 Nr. 11
StG § 182
- Privilegierung
von Gläubigern. Einschränkung auf das betreibungsrechtliche Existenzminimum.
Der Steuerpflichtige, welche
den Liquidationserlös der grundpfandgesicherten Gläubigerin zukommen lässt,
begeht keine ungerechtfertigte Gläubigerprivilegierung. Eine sechsjährige
Einschränkung auf das betreibungsrechtliche Existenzminimum ist nicht zumutbar.
Urteil
St 1999/97-99 vom 29.11.1999
Sachverhalt:
1.    Der
Steuerpflichtige X. erhob am 12. April 1996 (Erlass-)Einsprache gegen die
Sonderveranlagung vom 28. Februar 1996. Dies betraf die Besteuerung des
Liquidationsgewinnes aus einem Liegenschaftsverkauf vom 16. Juli 1992, soweit
es das Geschäftsvermögen betraf (90%, die restlichen 10 % betrafen das
Privatvermögen). Weil er durch den Verkauf der Liegenschaft einen Konkurs habe
abwenden können und er zu keinen Vermögenswerten gekommen sei, sei für ihn klar
gewesen, dass keine Liquidationssteuer anfallen würde, weshalb er diese auch
nicht akzeptieren könne. Er stellte Antrag um Erlass der Liquidationssteuern
1992 (Staats- und Bundessteuer).
Am 21.
Juni 1996 ersuchte X. aufgrund seiner finanziellen Schwierigkeiten um Erlass
der Staatssteuern 1993 und 1994 sowie der Bundessteuern 1993/94 und 1995.
2.    Nach
Vornahme der notwendigen Abklärungen erliess die Erlassabteilung des Kantonalen
Finanz-Departements mit Datum vom 23. April 1999 ihre Verfügung. Sie wies die
Erlassbegehren betreffend Staatssteuer 1992 (Liquidationssteuer), 1993 und 1994
ab. Ebenfalls abgewiesen wurden die Erlassbegehren bezüglich der Bundessteuern
1993/1994 sowie 1995. Zuständigkeitshalber wurde das Begehren um Erlass der
Liquidationssteuern 1992 (Bundessteuer) an die Eidgenössische Erlasskommission
zur Beurteilung weitergeleitet. Zur Begründung wurde insbesondere angeführt,
dass es die Pflicht von Stephan Fischer gewesen wäre, einen Teil des Erlöses
aus dem Grundstückgeschäft für die Steuern zurückzustellen. Wer aber
unbekümmert um die Steuerfolgen einen solchen Erlös verwende, der habe keinen
Anspruch auf Steuererlass. Im Übrigen resultiere aus der Gegenüberstellung des
Jahreseinkommens und dem betreibungsrechtlichen Existenzminimum ein erheblicher
Freibetrag, der ihn befähige, seine gesamten (Steuer-) Schulden abzuzahlen.
3.    Gegen
diese Verfügung liess X. durch seinen Vertreter beim Kantonalen Steuergericht
Rekurs führen. Er stellte den Antrag, die Verfügung des Finanzdepartements vom
23. April 1999 sei aufzuheben und es sei dem Rekurrenten Steuererlass (ev.
Teilerlass) für die Liquidationssteuer 1992 zu gewähren. Unter Kosten- und
Entschädigungsfolgen. In der Begründung wies der Rekurrent darauf hin, dass er
aus dem Liegenschaftsverkauf keinen verwendbaren Liquidationsgewinn erzielt
habe, sondern lediglich einen buchhalterischen Überschuss, und dass der Verkauf
notwendig gewesen sei, um einen Konkurs abzuwenden. Die Voraussetzungen zur
Gewährung des Steuererlasses lägen vor. Insgesamt bestünden ohne
Hypothekarschulden fast Fr. 200’000.-- Schulden, wovon Fr. 115’000.--
Steuerschulden, Fr. 32’000.-- Beitragsschulden bei der AHV-Ausgleichskasse und
Fr 50’000.-- Schulden bei der Raiffeisenbank (Restschuld aus dem Verkauf der
Liegenschaft).
4.    Das
Finanzdepartement stellte mit Zuschrift vom 22. Juni 1999 den Antrag, der
Rekurs sei abzuweisen. Es wiederholte, dass für den Erlass der Bundessteuer im
vorliegenden Fall die Eidgenössische Erlasskommission zuständig sei, und
bemerkte vorab, dass sich die Einwände nicht auf das Zustandekommen der
Steuerforderung (Veranlagungsverfahren) beziehen könnten. Das Erlassverfahren
betreffe nicht die Festsetzung der Steuer, sondern die Frage, ob die Forderung
eingetrieben werden solle. Zur Begründung wurde im Weiteren angeführt, dass
nicht die zurückliegenden geschäftlichen Schwierigkeiten des Rekurrenten
massgebend seien, sondern dessen finanziellen Verhältnisse zum heutigen
Zeitpunkt. Der Rekurrent verfüge jedoch über einen ansehnlichen
Einnahmenüberschuss, der ihn sogar befähige, die maximalen Beiträge an die
freiwillige Vorsorge zu bezahlen und Vermögen zu bilden. Im Übrigen habe er
beim Verkauf der Liegenschaft einen Nettoerlös erzielt, diesen aber zur
privaten Schuldentilgung verwendet. Weil er dadurch einzelne Gläubiger
ungerechtfertigt privilegiert habe, könne er nun vom Staat nicht einen
Steuererlass erwarten.
5.    In
seiner Rückäusserung vom 20. August 1999 liess der Rekurrent erneut ausführen,
dass er mit dem Notverkauf der Liegenschaft den Konkurs abgewendet habe. Im
Nachhinein wäre es offenbar besser gewesen, den Konkurs zu erklären, weil dann
keine Liquidationssteuern angefallen wären. Weiter werde von einem zu hohen
Erwerbseinkommen ausgegangen; die hohen Erwerbsunkosten seien vom Bruttolohn
abzuziehen. Dass er massvoll Beiträge an die 3. Säule entrichten würde, könne
ihm nicht angelastet werden. Darüber hinaus seien nicht nur die Verhältnisse im
Zeitpunkt der Beurteilung des Gesuches massgebend, sondern auch die Aussichten
für die Zukunft. Die Ablehnung des Gesuches hätte zur Folge, dass er seine
Stelle verlieren würde. Schliesslich habe der Rekurrent keine Gläubiger
privilegiert, weil er mit dem Verkaufserlös nur pfandgesicherte Forderungen
erfüllt habe. Aus diesem Grund wäre es auch gar nicht möglich gewesen, vom
Erlös einen Betrag für eine allfällige Steuer zurückzustellen.
Erwägungen:
1.    ...
2.    Mit dem
Rekurs wird das Begehren gestellt, dass für die Liquidationssteuer 1992
Steuererlass zu gewähren sei. Der Rekurs bezieht sich nicht auf die
Staatssteuern 1993 und 1994, die Bundessteuern 1993/94 und 1995 und die
Bundessteuern 1992 (Liquidationssteuer), über deren Erlass zuständigkeitshalber
die Eidgenössische Erlasskommission zu befinden hat. Gerügt wird somit nur,
dass das Finanz-Departement, Erlassabteilung, dem Rekurrenten zu Unrecht den
(Teil-) Erlass bezüglich der Staatssteuern 1992 (Liquidationssteuer) im Betrage
von Fr. 38’727.75 nicht gewährt habe.
Weitere
Fragen sind vorliegend nicht zu beurteilen - insbesondere solche, die die
Veranlagung der Liquidationssteuer als solche betreffen (vgl. auch § 9 Abs. 3
der Steuerverordnung Nr. 11 [StVO Nr. 11; BGS 614.159.11]). Ein allfälliger
Erlass der Grundstückgewinnsteuer aus dem Verkauf der Liegenschaft (10 %) ist
nicht Gegenstand des Verfahrens. Über einen Erlass des Sonderbeitrages an die
AHV-Ausgleichskasse in der Höhe von Fr. 32’620.-- wäre schon aus Zuständigkeitsgründen
nicht zu befinden.
3.a) Zu den
Grundsätzen des Steuererlasses äussert sich § 182 Abs. 1 des Gesetzes über die
Staats- und Gemeindesteuern (StG; BGS 614.11): Ist der Steuerpflichtige durch
besondere Verhältnisse wie Naturgewalten Todesfall, Unglück, Krankheit,
Arbeitslosigkeit, geschäftliche Rückschläge und dergleichen in seiner
Zahlungsfähigkeit stark beeinträchtigt oder befindet er sich sonst in einer
Lage, in der die Bezahlung der Steuer, eines Zinses, einer Busse oder einer
Strafsteuer zur grossen Härte würde, können die geschuldeten Beträge ganz oder
teilweise erlassen werden.
In § 9
der StVo Nr. 11 wird hierzu Folgendes ausgeführt: Für den Entscheid massgebend
sind die Verhältnisse im Zeitpunkt der Beurteilung des Gesuches sowie die
Aussichten für die Zukunft (Abs. 1). - Erlass wird nicht gewährt, wenn er in
erheblichem Ausmass nicht dem Gesuchsteller, sondern seinen Gläubigern zugute
käme (Abs. 2). - Ein Erlass wird in der Regel nicht gewährt, wenn der
Gesuchsteller seine Zahlungsunfähigkeit in der Absicht herbeigeführt hat, seine
Gläubiger zu benachteiligen (Abs. 6).
b)    In
erster Linie ist strittig, ob der Rekurrent mit dem Verkauf der Liegenschaft
bzw. dadurch, dass er den gesamten Erlös der Grundpfandgläubigerin hat zukommen
lassen, einen Gläubiger ungerechtfertigt privilegiert hat und deshalb die
Voraussetzungen für einen Steuererlass nicht mehr gegeben sind. Es geht mithin
um die Frage, ob der Rekurrent einen Teil des Kaufserlöses hätte zurückbehalten
müssen. Bei einer ähnlichen Ausgangslage hat sich das Kantonale Steuergericht
wie folgt geäussert (vgl. KSGE 1991 Nr. 18. S. 79 Erw. 2):
„Nach
der Praxis wird bei Prüfung der Erlassfrage dem Steuerpflichtigen zugemutet,
den Erlös aus Veräusserung von Vermögensbestandteilen anteilmässig für Steuern
zurückzustellen. Bei Verwendung des Erlöses unbekümmert um die Steuerfolgen
wird in der Regel der Steuererlass nicht gewährt. Diese Praxis aufzugeben
besteht kein Anlass. Sie muss aber den Spezialfall würdigen, welcher hier zu
bejahen ist. Der Rekurrent hat nicht unbekümmert um die Steuerfolgen den Erlös
verwendet. Er musste vielmehr zur Erreichung eines Nachlasses aus einer
absoluten Notsituation heraus sein Haus verkaufen, und dieser Verkauf trug im
wesentlichen zur Besteuerung von Einkommen im Steuerjahr 1982 bei. Der Erlös
diente der Finanzierung des Nachlassvertrages, in welchem alle Gläubiger
anteilmässig (mit einer Dividende) befriedigt wurden und nicht einzelne
Gläubiger bevorzugt werden konnten. Zu den Gläubigern gehörten sicher auch die
steuerfordernden Gemeinwesen.“
Im
vorliegenden Fall hat der Rekurrent zwar nur die Forderungen einer Gläubigerin
(teilweise) erfüllt. Weil es sich aber um grundpfändlich sichergestellte
Forderungen handelte, kann man nicht von einer ungerechtfertigten
Privilegierung sprechen. Wäre es nämlich zum Konkurs gekommen, dann wären aus
dem Verkaufserlös ebenfalls die Grundpfandforderungen vorab getilgt worden.
Auch wenn der Rekurrent die Absicht hatte, die Grundpfandgläubigerin vorab zu
befriedigen, kann man nicht von einer Privilegierung sprechen, welche einen
Steuererlass ausschliessen würde. Auch dann, wenn sich der Rekurrent bei den
Verhandlungen mit seiner Bank möglicherweise nicht bewusst war, dass überhaupt
eine Liquidationssteuer anfallen könnte, hat er den Verkaufserlös, der im
Übrigen direkt der Bank zugeflossen war, nicht unbekümmert um die Steuerfolgen
verwendet.
Man
kann demzufolge nicht von einem den Steuererlass ausschliessenden Tatbestand
der Privilegierung ausgehen. Somit steht fest, dass die Erlassfrage nach
Massgabe der in Erw. 3. a) hiervor aufgeführten Grundsätze zu prüfen ist. Daran
ändert auch nichts, dass der Rekurrent bei der Raiffeisenbank eine verbliebene
Schuld von ca. Fr. 50’000.-- hat. Es lässt sich auch hier nicht von einer Privilegierung
sprechen, weil diese dannzumal pfandgesicherte Forderung ebenfalls vorab
befriedigt worden wäre. Alle übrigen Schulden bestehen gegenüber dem
Gemeinwesen.
c)    In der
Regel wird der Steuererlass von einer Gesamtsanierung - also einem (teilweisen)
Forderungsverzicht aller Gläubiger - abhängig gemacht. Wegen der Schuld
gegenüber der Ausgleichskasse ist vorliegend eine solche Sanierung nicht
möglich. Von der Bedingung eines (teilweisen) Forderungsverzichts der übrigen
Gläubiger ist auch aus einem anderen Grund abzusehen. Im Unterschied zu anderen
Erlassfällen machen die Steuerbetreffnisse mehr als die Hälfte aller
bestehenden Schulden aus. Wenn aber der überwiegende Teil der Schulden aus
solchen Steuerschulden besteht, ist eine Gesamtsanierung keine zwingende
Voraussetzung zur Gewährung eines (Teil-)Erlasses.
d)    Zu
prüfen bleibt, ob die finanziellen Voraussetzungen zur Gewährung eines
(teilweisen) Steuererlasses gegeben sind. Die Erlassstelle ging bei der
Feststellung des Einkommens von Unterlagen für die Jahre 1994 bis 1997 aus.
Diesen Einkommen (zwischen Fr. 85’359.-- und Fr. 119’908.--) stellte sie feste
jährliche Aufwendungen und Verpflichtungen des Rekurrenten nach den Ansätzen
zur Berechnung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums entgegen. Dies ergab
Ausgaben in der Höhe von total Fr. 46’170.--, worauf sie zum Schluss kam, dass
ein erheblicher Einnahmenüberschuss mit Raum zur Vermögensbildung bestehe. Der
Rekurrent behauptet auf der anderen Seite, dass von diesen Nettoeinkommen noch
erhebliche Erwerbsunkosten abzuziehen seien. Er habe nämlich als
Aussendienstmitarbeiter - ähnlich einem Selbständigerwerbenden - für den
Betrieb und Unterhalt seines Büros selber aufzukommen. Er legt eine
entsprechende Bestätigung seiner Arbeitgeberin - datiert vom 5. Januar 1999 -
vor. Diese Kosten beziffert er für das Jahr 1998 mit Fr. 38’687.-- (vgl.
Selbstdeklaration auf der Steuererklärung 1998).
Gemäss Lohnausweis 1999 (Beleg Nr. 14) vom 20. September 1999
ist zur Zeit (und auch in Zukunft) von einem Netto-Jahresgehalt des Rekurrenten
von Fr. 128’671.-- auszugehen. Davon sind die Aufwendungen gemäss
betreibungsrechtlichem Existenzminimum von Fr. 46’170.-- sowie die
Vorsorgebeiträge von Fr. 5’731.-- abzuziehen. Als Unterhalts- und
Betriebskosten für das Büro ist ein Betrag von ermessensweise Fr. 25’000.-- zum
Abzug zuzulassen. Der in der Steuererklärung 1998 geltend gemachte Betrag von
Fr. 38’687.-- erscheint jedenfalls zu hoch, vor allem wenn man mit einbezieht,
dass der Rekurrent von seiner Arbeitgeberin eine jährliche Spesenvergütung von
Fr. 12’079.-- bezieht. Damit ergibt sich ein jährlicher Einnahmenüberschuss von
Fr. 51’770.--. Davon ist grundsätzlich noch ein Betrag für die laufenden
Steuerbetreffnisse abzuziehen.
Insgesamt
hat der Rekurrent bei Bund, Staat, Einwohner- und Kirchgemeinde sowie bei der
Ausgleichskasse offene Schulden von Fr. 147’169.50. Daneben verblieb bei der
Raiffeisenbank eine ungesicherte Schuld von ca. Fr. 50’000.--. Um all diese
Schulden zu tilgen, würde der Rekurrent - unter Einbezug eines approximativen
Betrages für laufende Steuern - ungefähr sechs Jahre benötigen. Obwohl ihm ein
Betrag für die private Vorsorge bei der Einkommensberechnung zugestanden wurde,
würde eine solch lange Dauer den Rekurrenten in seinem wirtschaftlichen
Fortkommen allzu sehr beschränken. Es erscheint angemessen, diese Dauer,
während welchem dem Rekurrenten ein weitgehender Schuldendienst auf dem
betreibungsrechtlichen Existenzminimum zugemutet werden kann, zu halbieren.
Somit ist dem Rekurrent die Hälfte der in Frage stehenden Staatssteuer 1992
(Liquidationssteuer), also Fr. 19’363.75, zu erlassen.
Ein
Teilerlass aller Steuerschulden im genannten Umfange würden beim Rekurrenten zu
einer erheblichen Erleichterung des wirtschaftlichen Fortkommens führen. Es ist
aber festzuhalten, dass sich der vorliegend zu gewährende Teilerlass nur auf
die in Frage stehende Staatssteuer 1992 (Liquidationssteuer) bezieht. Auch wenn
für die Berechnung des Teilerlasses gedanklich von einem Teilerlass sämtlicher
Steuerschulden ausgegangen worden ist, präjudiziert das vorliegende Urteil die
Entscheide der jeweils zuständigen Erlassbehörden in bezug auf die weiteren
Steuerschulden nicht.
Aufgrund
dieser Erwägungen ist von der in Frage stehenden Staatssteuer 1992
(Liquidationssteuer) dem Rekurrent die Hälfte, also Fr. 19’363.75, zu erlassen.
Steuergericht, Urteil vom 29.
November 1999