so_gerichte · SGSTA.2013.108 · 2013-10-23 · de
Staats- und Bundessteuern 2010 & 2011

Abzüge, Berufskosten.Arbeitgeber haben Arbeitnehmern als Spesen die üblichen Kosten zu bezahlen. Für die effektive Kostenermittlung von Geschäftsfahrten mit dem Privatauto kann auch eine individuelle Berechnung der Kilometerkosten geeignet sein.

KSGE 2014 Nr. 11

StVO Nr. 13 § 3 Abs. 1 Ziff. 4.Abzüge, Berufskosten.

Sachverhalt

1. Die
Steuerpflichtige X. AG reichte mit Datum vom 31. Mai 2011 die Steuererklärung
2010 ein und mit Datum vom 28. Juni 2012 die Steuererklärung 2011. Mit Datum
vom 22. März 2013 eröffnete das Kantonale Steueramt die 2 definitiven
Veranlagungen der Staats- und Bundessteuern 2010 und 2011. Im
Veranlagungsverfahren wurde u.a. die nach Ansicht des Steueramts übersetzte
Vergütung für geschäftliche Fahrten mit dem Privatauto aufgerechnet. Dagegen
erhob die Steuerpflichtige Einsprache.

Mit
Einspracheentscheid vom 23. Oktober 2013 betreffend die beiden Staats- und
Bundessteuerveranlagungen 2010 und 2011 hiess das Steueramt die Einsprache
teilweise gut. Der steuerbare Reingewinn für das Jahr 2010 wurde auf neu CHF
49860 statt CHF 52252 festgesetzt und für das Steuerjahr 2011 auf unverändert
CHF 67703. Das steuerbare Kapital per 31. Dezember 2010 betrug unverändert CHF
442182 und per 31. Dezember 2011 ebenfalls unverändert CHF 445600. Zur
Begründung wurde im Wesentlichen angeführt, beim vergüteten
TCS-Kilometerkostenansatz von CHF 1.35 gehe es um Vollkosten je gefahrenen
Kilometer. Gemäss SSK würden jedoch nur die Mehrkosten von Geschäftsfahrten
entschädigt. Die Einsprache sei in diesem Punkt abzuweisen.

2. Gegen diesen
Einspracheentscheid gelangte die Steuerpflichtige (nachfolgend Rekur-rentin)
mit Rekurs und Beschwerde vom 11. November 2013 an das Kantonale Steuergericht.
Sie beantragte, der angefochtene Einspracheentscheid sei im Punkt Auslagenersatz
für Geschäftsfahrten mit dem Privatauto aufzuheben und es seien die
Veranlagungen des Steueramts neu festzusetzen betreffend den steuerbaren
Reingewinn für das Steuerjahr 2010 von CHF 49860 auf CHF 46160 und für das
Jahr 2011 von CHF 67703 auf CHF 63686; unter Kosten- und Entschädigungsfolge.
Die Rekurrentin bestritt ausdrücklich nur die Korrektur der Vergütung für
geschäftliche Fahrten mit dem Privatauto von CHF 1.35 auf CHF 0.70. Der
vergütete Kilometeransatz von CHF 1.35 sei nach den Richtlinien des TCS
ermittelt worden. Für diese Auslagen für berufliche Fahrten habe der
Arbeitnehmer einen zivilrechtlichen Anspruch. Die Rekurrentin habe kein
Spesenreglement nach dem SSK-Muster. Der Ansatz von pauschal CHF 0.70/km
beachte die konkreten Verhältnisse nicht. Die Korrektur des Steueramts
berücksichtige auch nicht die effektiven, sondern nur die variablen Kosten der
geschäftlich gefahrenen Kilometer. Laut Bundesgericht (Urteil 2C_630/2012) sei
zudem nicht auf die Gesamtfahrleistung abzustellen.

Mit Vernehmlassung
vom 10. Dezember 2013 beantragte das Kantonale Steueramt (Vorinstanz) die
kostenpflichtige Abweisung des Rekurses. Das in den Rechtsmitteln erwähnte
Bundesgerichtsurteil vom 20. Februar 2013 sei hier nicht anwendbar. Bei den
beiden Veranlagungen 2010 und 2011 gehe es lediglich um die Entschädigung von
Geschäftsfahrten. Die übersteigende Entschädigung von CHF 1.35/km sei im Sinne
einer geldwerten Leistung aufzurechnen.

Mit Replik vom 3.
Januar 2014 hielt die Rekurrentin an ihren bisherigen Ausführungen fest. Gemäss
Bundesgericht bestehe ein zwingender zivilrechtlicher Anspruch des Arbeitnehmers
auf Auslagenersatz. Die daraus entstandenen Kosten seien für die Rekurrentin
gesamthaft geschäftsmässig begründeter Aufwand.

Erwägungen

2. Im konkreten Fall streitig
ist die Aufrechnung der Vorinstanz über CHF 0.65 Kilometer-Entschädigung -
Differenz: CHF 1.35 Vergütung und CHF 0.70 nach SSK-Musterreglement - für
Geschäftsfahrten mit dem Privatwagen des Geschäftsführers der Rekurrentin.

2.1 Nach dem
Muster-Spesenreglement der Schweizerischen Steuerkonferenz SSK wird für
geschäftlich notwendige Dienstfahrten mit dem privaten Fahrzeug eine
Entschädigung von 70 Rappen/km vorgeschlagen. Eine Abstufung nach Anzahl
gefahrener Kilometer ist nicht vorgesehen. Aufgrund der Wegleitung zum
Ausfüllen des Lohnausweises der SSK sollen mit einer solchen Entschädigung die
tatsächlichen Spesen abgegolten werden. Wird diese Regelung angewendet, kann
nicht festgestellt werden, wie viele Kilometer für dienstliche Fahrten ausbezahlt
wurden. Das führt zu einer Vermengung von dienstlich gefahrenen mit Kilometern
für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsort; dies ist von der Gerichtspraxis
unbestrittenermassen nicht gestützt worden (vgl. Urteile des Bundesgerichts
2C_630/2012, 2C_631/2012 vom 20.2.2013 und des Steuergerichts SGSTA.2010.98,
BST.2010.95 vom 7.5.2012).

Die Kosten für den
Arbeitsweg berechnen sich dagegen nach den Pauschalsätzen der Steuerverordnung
Nr. 13, Abzüge für Berufskosten (StVO Nr. 13, resp. der eidg. Berufskostenverordnung).
Je mehr Kilometer gefahren werden, desto tiefer ist der Abzug (KSGE 2011 Nr. 14
E. 3.1). Die Pauschalansätze sind in § 3 Abs. 1 Ziff. 4 StVO Nr. 13 für Autos
wie folgt gestaffelt festgehalten (vgl. Art. 5 Abs. 4 der eidg.
Berufskostenverordnung): Für die ersten 10000 km 70 Rappen/km; für die
nächsten 10000 km 55 Rappen/km; für die nächsten 10000 km 45 Rappen/km; für
jeden weiteren km 35 Rappen/km.

Die als Spesen
ausbezahlten Beträge sind steuerrechtlich nicht immer Auslagenersatz.
Übersteigt die Vergütung des Arbeitgebers die effektiv entstandenen Unkosten,
ist der übersteigende Teil Lohnbestandteil des Arbeitnehmers; dies ist
insbesondere bei Pau-schalspesen der Fall (vgl. KSGE 2011 Nr. 14 E. 2; Richner
et al., Handkommentar zum DBG, 2. Aufl., Zürich 2009, Art. 17 N 53).
Ausschlaggebend sind demnach die effektiven Kosten; hat der Arbeitgeber mehr
bezahlt, als effektiv Kosten entstanden sind, ist der darüber hinausgehende
Betrag zum Einkommen des Arbeitnehmers dazuzuzählen.

2.2 Vorliegend übernahm
der Geschäftsführer der Rekurrentin unbestrittenermassen per Ende August 2010
das bisherige Geschäftsfahrzeug zum Eurotax-Wert in seinen Privatbesitz. Ab
Juni 2011 stand ihm wieder ein Geschäftsfahrzeug zur Verfügung. Für
geschäftliche Fahrten in der Zeit von September 2010 bis Mai 2011 wurden die
Geschäftsfahrten in ein Fahrtenbuch eingetragen. Erfasst wurden das Reisedatum,
der Grund und das Ziel der Reisen sowie die Reisestrecke. Dass sämtliche
Fahrten geschäftsmässig begründet waren, ist unbestritten. Die Rekurrentin
bezahlte ihrem Geschäftsführer für berufliche Fahrten CHF 1.35/km. Die
Vorinstanz anerkannte nur 70 Rappen/km; dabei stützte sie sich laut Vernehmlassung
auf die Tabelle in § 3 StVO Nr. 13 zu den Kosten der Fahrten zum Arbeitsplatz.
Im Muster-Spesenreglement der SSK wird wie gesehen von 70 Rappen/km
ausgegangen. Die Rekurrentin macht geltend, CHF 1.35/km entspreche der
Berechnung des TCS. Zudem hätten Arbeitnehmer Anspruch auf vollen
Auslagenersatz. Die Rekurrentin habe ausserdem kein Spesenreglement nach dem
SSK-Muster.

2.3 Eine
Unternehmung entscheidet wohl selber, wie viele Spesen sie einem Mitarbeiter
ausrichtet. Es würde aber zu einer Ungleichbehandlung der Steuerpflichtigen
durch die Steuerbehörden führen, dem einen Arbeitnehmer eine höhere Vergütung
pro Kilometer zuzugestehen als dem anderen. Hier ist zu beachten, dass es sich
beim betroffenen Geschäftsführer und Verwaltungsratspräsidenten der Rekurrentin
zweifellos nicht um eine unabhängige Drittperson, sondern um eine nahestehende
Person handelt. Es ist daher ein Drittvergleich anzustellen mit einer mit der
Gesellschaft nicht verbundenen Person (vgl. Richner et al.,a.a.O., Art. 20 N 142).

Ein Arbeitgeber hat
einem Arbeitnehmer als Spesen zwar die üblichen Kosten zu bezahlen (vgl. auch
Urteil des Bundesgerichts vom 20.2.2013, a.a.O., E. 2.6); insofern ist aber
dafürzuhalten, dass eine Kasko-Versicherung nicht dazu gehört. Weiter kann nach
dem Gesagten die erwähnte Tabelle für Fahrten zum Arbeitsort hier nicht
anwendbar sein. Zudem ist davon auszugehen, dass teure Autos wie hier der BMW
X5d, welche keine allzu hohen Jahresgesamtfahrleistungen haben, eher teurere
Kosten aufweisen; die Kilometerkosten verringern sich mit zunehmender
Kilometerleistung, da sich die fixen Kosten auf eine höhere Kilometerzahl
verteilen.

Als Quelle für die
durchschnittlich errechneten Kilometerkosten kann auch die aktuelle Tabelle des
TCS dienen (individuelle Berechnung der Kilometerkosten, siehe unterwww.tcs.ch; vgl. Urteile des Bundesgerichts vom
20.2.2013, a.a.O., E. 4.3 und des Steuergerichts vom 7.5.2012, a.a.O., E. 4).
Die Tabelle berücksichtigt feste und bewegliche Kosten pro Jahr bzw. pro 10000
km. Gemäss dieser Tabelle betragen die Kosten eines Fahrzeugs mit einem Katalogpreis
von ca. CHF 100000 wie hier des BMW X5d und einer jährlichen Gesamtfahrleistung
von 25000 km rund CHF 1.20/km. Dieser Ansatz erscheint hier durchaus als
geeignet für die effektive Kostenermittlung. Eine Entschädigung von 70 Rappen
erscheint dagegen nach dem Gesagten zu tief und eine solche von CHF 1.35 als zu
hoch. Somit ist der Kilometeransatz auf CHF 1.20/km festzusetzen.

Rekurs und Beschwerde
erweisen sich damit als zum Teil begründet und sind daher teilweise
gutzuheissen, im Übrigen aber abzuweisen.

Steuergericht, Urteil vom 17. März 2014 (SGSTA.2013.108;
BST.2013.100)