so_gerichte · SGSTA.2001.67 · 2001-12-03 · de
Abzug von Rückstellungen und verbuchten Verlusten auf Geschäftsvermögen

StG § 34 Abs. 1 Bst. a und b, 35 Abs. 2, 160 Abs. 4, DBG Art. 27 Abs. 2 Bst. a und b, 29 Abs. 1 Bst. c - Verfahrensrecht. Vor dem Steuergericht können auch andere Rügen als in der Einsprache gegen die Veranlagung vorgebracht werden, solange der Rekurrent durch den Einspracheentscheid beschwert ist.AbzügeRückstellungen und verbuchte Verluste auf Geschäftsvermögen können in Abzug gebracht werden, nicht aber Kapitalverluste auf Privatvermögen. Unterscheidung Geschäfts- und Privatvermögen. Insbesondere spielen folgende Kriterien hier eine Rolle:- Wurde der Vermögenswert für Geschäftszwecke erworben und dient er dem Geschäft tatsächlich. Aktien dienen dann dem Geschäft, wenn eine enge wirtschaftliche Beziehung zwischen der Beteiligung an der AG und dem Geschäft des Steuerpflichtigen besteht.- Herkunft der Mittel für die Anschaffung des Vermögenswertes (hier Hypothek auf privatem Wohnhaus)- Buchmässige Behandlung: Vorliegend wurde der Vermögenswert erst als Geschäftsvermögen verbucht, als der Verlust bereits offenkundig war.

Solothurn Steuergericht 03.12.2001 SGSTA.2001.67 (hier Hypothek auf privatem Wohnhaus)
Soleure Steuergericht 03.12.2001 SGSTA.2001.67 (hier Hypothek auf privatem Wohnhaus)
Soletta Steuergericht 03.12.2001 SGSTA.2001.67 (hier Hypothek auf privatem Wohnhaus)

KSGE 2001 Nr.
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StG § 34 Abs. 1 Bst.
a und b, 35 Abs. 2, 160 Abs. 4, DBG Art. 27 Abs. 2 Bst. a und b, 29 Abs. 1 Bst.
c
-
Verfahrensrecht. Vor dem Steuergericht können auch andere Rügen als in der
Einsprache gegen die Veranlagung vorgebracht werden, solange der Rekurrent
durch den Einspracheentscheid beschwert ist.
Abzüge
Rückstellungen und
verbuchte Verluste auf Geschäftsvermögen können in Abzug gebracht werden, nicht
aber Kapitalverluste auf Privatvermögen. Unterscheidung Geschäfts- und Privatvermögen.
Insbesondere spielen folgende Kriterien hier eine Rolle:
-    Wurde
der Vermögenswert für Geschäftszwecke erworben und dient er dem Geschäft
tatsächlich. Aktien dienen dann dem Geschäft, wenn eine enge wirtschaftliche
Beziehung zwischen der Beteiligung an der AG und dem Geschäft des Steuerpflichtigen
besteht.
-    Herkunft
der Mittel für die Anschaffung des Vermögenswertes (hier Hypothek auf privatem
Wohnhaus)
-    Buchmässige
Behandlung: Vorliegend wurde der Vermögenswert erst als Geschäftsvermögen
verbucht, als der Verlust bereits offenkundig war.
Urteil St 2001/67; BSt 2001/13 vom 3.
Dezember 2001
Sachverhalt:
1.
Der Rekurrent machte sich am 1. Mai 1995, nachdem ihm gekündigt worden war,
selbständig mit der Einzelfirma B. Die Tätigkeit seiner Einzelfirma umfasst die
Vermarktung von Kugelfängen für 300 Meter Schiessanlagen und die Beratung beim
Bau und Umbau von Schützenhäusern. Daneben gründete der Rekurrent am 7. April
1995 zusammen mit seiner Ehefrau, seiner Tochter und seinem zukünftigen
Schwiegersohn die A. AG (Handelsregistereintrag vom 10. April 1995). Der
Geschäftszweck dieser Firma war die Organisation von und Zeitmessung für
Sportanlässe. Die Idee für dieses Geschäft kam vom zukünftigen Schwiegersohn
des Rekurrenten. Der Rekurrent wurde Verwaltungsratspräsident und sein
zukünftiger Schwiegersohn Geschäftsleiter der A. AG.
Vom
Aktienkapital der A. AG von Fr. 100'000.-- zeichneten die Rekurrenten zusammen
Fr. 34'000.--. Ihrem zukünftigen Schwiegersohn gewährten sie ein Darlehen in Höhe
von Fr. 66'000.--, damit dieser die restlichen Aktien zeichnen konnte. Die
Beteiligung an der A.AG von Fr. 34'000.-- und das Darlehen von Fr. 66'000.--
wurden als Aktiven der Einzelfirma des Rekurrenten im Geschäftsabschluss per
30. Juni 1996 bilanziert. Die Fr. 100'000.-- für die Aktienzeichnung und das
Darlehen stammten aus der Erhöhung einer Hypothek auf das Privathaus der
Rekurrenten. Zusätzlich gewährten die Rekurrenten der Regiobank Solothurn eine
Solidarbürgschaft von Fr. 50'000.-- zur Sicherstellung eines Kredites an die
A.AG.
Da die von der
A.AG praktizierte neuartige Methode der Zeitmessung an mehreren grossen
Sportveranstaltungen nicht wie gewünscht funktionierte, wurde die Gesellschaft
mit Schadenersatzforderungen konfrontiert. Sie musste sodann schon am 30. Oktober
1997 den Konkurs anmelden. Die Rekurrenten wurden daraufhin von der Regiobank
Solothurn aufgrund der eingegangenen Bürgschaft mit Fr. 25'000.-- belangt.
Diesen Betrag überwiesen sie der Bank und aktivierten ihn im Geschäftsabschluss
1997/1998 der Einzelfirma, indem sie das Darlehen von Fr. 66'000.-- um Fr.
25'000.-- aufstockten. Gleichzeitig verbuchten sie auf diesem Darlehen von
nunmehr Fr. 91'000.-- eine Rückstellung von Fr. 40'000.-- als Aufwand.
Mit
den Veranlagungen der Staatssteuer 1999 und der Bundessteuer 1999/2000 vom 6.
März 2000 wurde diese Rückstellung nicht zum Abzug zugelassen, da das Darlehen
als Privatvermögen und somit die Abschreibung als privater Kapitalverlust
beurteilt wurde.
2.    Mit
der Einsprache vom 4. April 2000 stellten die Rekurrenten das Begehren, dass
die Rückstellung auf dem „Darlehen A.AG“ als geschäftlich begründeter Aufwand
zum Abzug zuzulassen sei.
Anlässlich
der Einspracheverhandlung vom 4. Mai 2001 beantragte die Vertreterin der
Rekurrenten in einem ersten Eventualantrag, dass sowohl die Beteiligung von Fr.
34'000.--, als auch das gesamte Darlehen inkl. geleisteter Bürgschaft von Fr.
91‘000.-- im Steuerjahr 1999 einmalig abzuschreiben seien. In einem zweiten
Eventualantrag stellte die Vertreterin das Begehren, dass die Abschreibung der
Beteiligung von Fr. 34'000.-- und die bezahlte Solidarbürgschaft von Fr.
25'000.-- als geschäftsmässig begründeter Aufwand zum Abzug zuzulassen seien
und dass das dem Schwiegersohn gewährte Darlehen von Fr. 66'000.-- als Privatvermögen
beurteilt werden könne.
Die
Veranlagungsbehörde wies die Einsprache mit Entscheid vom 10. Mai 2001 ab mit
der Begründung, dass es sich bei der Beteiligung und dem Darlehen um private Anlagen
handelt. Ein drohender Kapitalverlust könne daher nicht steuerlich zum Abzug
zugelassen werden.
3.    In
ihrer Rekurs- bzw. Beschwerdeschrift vom 8. Juni 2001 (Postaufgabe: 9. Juni
2001) an das Kantonale Steuergericht beantragen die Rekurrenten, es seien die
folgenden drei Positionen als geschäftsmässig begründeter Aufwand der
Einzelfirma B. in den Veranlagungen der Staatssteuer 1999 und der direkten
Bundessteuer 1999/2000 zum Abzug zuzulassen:
-
Die
Abschreibung der Beteiligung von Fr. 34'000.-- am Aktienkapital der A.AG.
-
Die
geleistete Bürgschaft von Fr. 25'000.-- an die Regiobank Solothurn betr. A.AG.
-
Die
Abschreibung des Darlehens an den Schwiegersohn von Fr. 66'000.--.
Zur Begründung macht
der Rekurrent geltend, er habe bei Aufnahme seiner selbständigen Tätigkeit von
Anfang an vorgehabt, 50 % seiner Arbeitszeit als Chef Logistik bei der A.AG
einzusetzen. Er sei auch tatsächlich am Anfang für die A.AG tätig gewesen. Er
verweist dazu auf den Businessplan der A.AG, eine Zusammenarbeitsvereinbarung
zwischen ihm und der A.AG, einen privaten Brief der Rekurrentin an die Eltern
des Schwiegersohnes sowie Agendaeinträge und Besprechungsprotokolle. Er weist
darauf hin, dass er im ersten Geschäftsjahr mit seiner Einzelfirma nur einen
Umsatz von ca. Fr. 58'000.-- statt der erwarteten Fr. 100'000.-- bis Fr.
120'000.-- erzielt habe, da die Einkünfte aus seiner Tätigkeit für die A.AG
ausgeblieben seien. Weiter weist er nach, dass er in den Folgejahren, nachdem
er mit zwei Unternehmen Zusammenarbeitsverträge über Schiessanlagen geschlossen
hatte, mit seiner Einzelfirma Umsätze zwischen Fr. 100'000.-- und Fr.
160'000.-- erzielt hat. Er sei 1995 davon ausgegangen, dass er seinen Erwerb in
den nächsten 10 Jahren zur Hälfte als Chef Logistik der A.AG werde bestreiten
können und habe daher Fr. 100'000.-- in dieses Geschäft investiert. Dass es
sich beim geschäftlichen Partner um den zukünftigen Schwiegersohn handelte, sei
ein unglücklicher Zufall. Aus all diesen Gründen seien seine Beteiligung an der
A.AG sowie Darlehen und Bürgschaft als geschäftliches Engagement zu betrachten
und die darauf eingetretenen Verluste steuerlich als geschäftsmässig
begründeter Aufwand anzuerkennen.
In
der Vernehmlassung vom 24. August 2001 beantragt die Veranlagungsbehörde die
Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Die Begründung entspricht sinngemäss derjenigen
im Einspracheentscheid. In der Rückäusserung vom 4. Oktober 2001 halten die
Rekurrenten an ihren Anträgen fest. Sie weisen noch darauf hin, dass aus der
privaten Herkunft der Gelder für das Engagement bei A.AG nichts abgeleitet
werden dürfe. Der Rekurrent habe sich zur Zeit seines Engagements erst gerade
selbständig gemacht und daher noch gar nicht über genügend Geschäftsvermögen
verfügt, um daraus die Beteiligung und das Darlehen zu finanzieren.
In
der Rückäusserung vom 4. Oktober 2001 halten die Rekurrenten/Beschwerdeführer
an ihren Anträgen fest.
Erwägungen:
1.    Die
Beschwerde bzw. der Rekurs wurden form- und fristgerecht eingereicht. Das Kantonale
Steuergericht ist zur Behandlung gemäss § 160 des Gesetzes über die Staats- und
Gemeindesteuern (StG) und Art. 140 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer
(DBG) sachlich zuständig. Die Rekurrenten beantragen vorliegend nicht nur wie
anlässlich ihrer Einsprache, es sei die Abschreibung von Fr. 40'000.-- auf dem
Darlehen zum Abzug zuzulassen, sondern darüber hinaus, es sei die Abschreibung
auf dem gesamten Betrag von Fr. 125'000.-- (bestehend aus Fr. 34'000.--
Aktienkapital, Fr. 66'000.-- Darlehen und Fr. 25'000.-- Solidarbürgschaft) zum
Abzug zuzulassen. Entsprechend der Praxis des Kantonalen Steuergerichts kann
der Steuerpflichtige im Rekurs und in der Beschwerde auch andere Rügen als in
der Einsprache gegen die Veranlagung vorbringen, solange er durch den Einspracheentscheid
beschwert ist. Vorliegend sind die Rekurrenten durch den Einspracheentscheid
beschwert. Auf den Rekurs bzw. die Beschwerde ist somit einzutreten. Da sich
für die Staatssteuer wie für die direkte Bundessteuer dieselben Rechtsfragen
stellen, werden Rekurs und Beschwerde zusammen behandelt.
2.    Gemäss
§ 34 und 35 StG sowie Art. 27 – 29 DBG können Selbständigerwerbende die
geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten vom Erwerbseinkommen abziehen,
insbesondere die Abschreibungen, Rückstellungen und Rücklagen sowie die
eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen. Kapitalverluste
auf Privatvermögen können demgegenüber nicht steuerlich in Abzug gebracht
werden, während auf der anderen Seite private Kapitalgewinne nicht
steuerpflichtig sind. Die Frage, ob die Rekurrenten im vorliegenden Fall ihre
Abschreibungen bzw. Rückstellungen betr. ihr Engagement bei der A.AG steuerlich
in Abzug bringen können, hängt somit davon ab, ob es sich bei der entsprechenden
Beteiligung und dem Darlehen um geschäftliche oder private Vermögenswerte der Rekurrenten
handelt.
Das
Bundesgericht hat seine Praxis zur Unterscheidung zwischen Geschäfts- und Privatvermögen
eines Selbständigerwerbenden im Urteil vom 2. Oktober 1992 (abgedruckt in ASA
Nr. 63, S. 37 ff., Erw. 5a, S. 41) wie folgt erläutert:
„Nebst verschiedenen Indizien
wie beispielsweise die äussere Beschaffenheit des Vermögenswertes, dessen
tatsächliche Nutzung, die Herkunft der Mittel zu dessen Finanzierung, das
Erwerbsmotiv und dessen technisch-wirtschaftliche  Funktion kann auch dessen
buchmässige Behandlung als weiteres, im Einzelfall wichtiges Indiz gewertet
werden. Wohl trifft zu, dass auch dieses Indiz für die Zuordnung eines
Vermögensobjektes zum Geschäfts- oder Privatvermögen für sich allein unter
Umständen noch nicht entscheidend sein kann; dies beispielsweise dann, wenn ein
Steuerpflichtiger nicht nur die geschäftlichen, sondern ebenfalls private
Aktiven in die Bücher aufgenommen hat; oder wenn er hinsichtlich eines
Vermögenswertes, sei dies in den Steuerdeklarationen oder anderen
Stellungnahmen, voneinander abweichende Sachdarstellungen abgibt. Auch ist eine
Sachdarstellung, die von einem Steuerpflichtigen über Jahre hinweg in gleicher
Art und Weise vertreten wurde, schwerer zu gewichten als die Abgabe einer
Erklärung in einem bestimmten Zeitpunkt.“
Ob ein Vermögenswert zum
Geschäfts- oder zum Privatvermögen gehört, ist also im Einzelfall unter
Abwägung der für das eine und der für das andere sprechenden Indizien zu
entscheiden. Dies soll im Folgenden geschehen.
3.    a) Die nach der
Rechtsprechung entscheidenden Kriterien für die Zuordnung eines Vermögenswertes
zum Geschäfts- oder Privatvermögen sind, ob ein Vermögenswert für
Geschäftszwecke erworben worden ist (Gesichtspunkt des Motivs), und ob er dem
Geschäft tatsächlich dient (Gesichtspunkt der Nutzung; vgl. Urteil des Bundesgerichts
vom 24. November 1978, abgedruckt in ASA Nr. 49, S. 72 ff., Erw. 1, S. 74).
Aktien dienen dann dem Geschäft, wenn eine enge wirtschaftliche Beziehung
zwischen der Beteiligung an der Aktiengesellschaft und dem Geschäft des
Steuerpflichtigen besteht (vgl. ASA Nr. 49, S. 74). Im vorliegenden Fall will
der Rekurrent die Aktien der A.AG zu geschäftlichen Zwecken erworben haben,
weil er damit rechnete, in Zukunft im Rahmen seiner selbständigen Tätigkeit zu
50 % für die A.AG tätig zu sein. Diese Absicht belegt der Rekurrent mit dem
Businessplan der A.AG, welcher einen Betrag von Fr. 56'000.-- pro Jahr für
einen stellvertretenden Geschäftsleiter vorsieht, sowie mit einer schriftlichen
Vereinbarung zwischen ihm und seinem damaligen zukünftigen Schwiegersohn,
wonach er als „freier Mitarbeiter“ für die A.AG tätig sein werde. Auch aus dem
Brief der Rekurrentin an die Schwiegereltern ihrer Tochter vom 11. November
1996 geht die damalige Absicht des Rekurrenten hervor, zu 50 % für die A.AG
tätig zu sein. Diese anvisierte Tätigkeit für die A.AG hat jedoch mit dem
Geschäft seiner Einzelfirma nichts zu tun, welche die Vermarktung und den Bau
von 300 Meter Schiessanlagen und die diesbezügliche Beratung bezweckt. Die
Beteiligung am Aktienkapital der neuen Firma seines zukünftigen Schwiegersohnes
kam zweifellos vorwiegend aus Gründen der (zukünftigen) Verwandtschaft
zustande. Das Darlehen von Fr. 66'000.-- wurde dem Schwiegersohn der
Rekurrenten (und nicht der A.AG) ausgerichtet, damit er seine Aktien an der
A.AG zeichnen konnte. Es hat damit klarerweise privaten Charakter. Die
Beteiligung der Rekurrenten an der A.AG kann schon deshalb nicht dem
Geschäftsvermögen der Einzelfirma zugerechnet werden, da zwischen der
Einzelfirma und der Tätigkeit der A.AG keine enge wirtschaftliche Beziehung
bestand, da sich erstere mit Schiessanlagen und letztere mit Zeitmessungen
befasste. Die Beteiligung dient somit dem Geschäft der Einzelfirma in keiner
Weise. Die Praxis verneint eindeutig die geschäftliche Nutzung „im Falle der
Gewährung von Darlehen oder beim Kauf von Aktien branchenfremder Unternehmen“
(vgl. ASA Nr. 33, S. 84).
b) Die eingereichten
Agendaeinträge und Besprechungsnotizen belegen zwar, dass der Rekurrent für die
A.AG, deren Verwaltungsratspräsident er war, tatsächlich tätig gewesen ist.
Jedoch kann diese Tätigkeit nicht als geschäftliche Tätigkeit im Rahmen der
Einzelfirma betrachtet werden. Dagegen spricht auch, dass der Rekurrent eine
spezielle Visitenkarte der A.AG verwendete, wenn er für diese Firma auftrat.
4.    Ein weiteres Indiz für
die Abgrenzung, ob ein Vermögenswert Geschäfts- oder Privatvermögen darstellt,
ist gemäss der Rechtsprechung die Herkunft der Mittel für dessen Anschaffung.
Die Rekurrenten finanzierten ihre Beteiligung an der A.AG und ebenso das Darlehen
an den Schwiegersohn durch die Erhöhung einer Hypothek auf ihrem privaten
Wohnhaus. Allein aus dieser Tatsache kann jedoch nicht auf die private Natur
der Beteiligung geschlossen werden, da der Rekurrent, wie er richtig in seiner
Rückäusserung festhält, zum Zeitpunkt der Beteiligung seine selbständige
Tätigkeit gerade erst aufnehmen wollte und noch nicht über Geschäftsvermögen
verfügte. Zudem ist es üblich, bei Aufnahme einer selbständigen
Erwerbstätigkeit sein privates Grundstück der Bank als Sicherheit für
geschäftliche Kredite zu verpfänden. Diese Tatsache spricht somit nicht gegen
die Annahme von Geschäftsvermögen.
5.    Schliesslich ist auch
die buchmässige Behandlung eines Vermögenswertes durch den Steuerpflichtigen
selbst gemäss feststehender Praxis ein gewichtiges Indiz für dessen
Qualifizierung als Geschäfts- oder Privatvermögen (vgl. ASA Nr. 63, S. 41 f.;
Blumenstein-/Locher, System des Steuerrechts, 4. Aufl., Zürich 1992, S. 195,
m.w.H.). Dabei ist vor allem zu beachten, dass dem Willen des Steuerpflichtigen
nur Bedeutung zugemessen werden kann, wenn die Aufnahme eines Vermögenswertes
in die Bilanz nicht nur aus Gründen der steuerlichen Behandlung desselben
vorgenommen worden ist. Der buchmässigen Behandlung kommt daher besonderes
Gewicht zu, wenn der Vermögenswert über Jahre hinweg vom Steuerpflichtigen
gleich qualifiziert worden ist. Das fragliche Darlehen von Fr. 66'000.-- und
die fragliche Beteiligung von Fr. 34'000.-- erscheinen beide als Aktiven im
ersten Geschäftsabschluss der Einzelfirma des Rekurrenten per 30. Juni 1996.
Dieser wurde jedoch erst am 29. Dezember 1997 erstellt, also erst nachdem schon
feststand, dass die A.AG am 30. Oktober 1997 Konkurs gegangen ist und die
Solidarbürgschaft von der Bank geltend gemacht worden ist (der Betrag von Fr.
25'000.-- aus der Bürgschaft wurde am 19. Dezember 1997 vom Rekurrenten
einbezahlt). Angesichts dieser Sachlage war es naheliegend, die Beteiligung und
das Darlehen in den Geschäftsabschluss per 30. Juni 1996 als Aktivposten
aufzunehmen, damit die damals schon als sicher erkennbaren künftigen
Abschreibungen dieser Werte später steuerlich geltend gemacht werden können. Da
die Situation damals schon klar war, hätte man vernünftigerweise schon im
Geschäftsabschluss per 30. Juni 1996 (erstellt am 29. Dezember 1997)
Rückstellungen für die beiden Aktivposten vornehmen sollen. Im
Geschäftsabschluss 1997/98 wurde dann eine teilweise Rückstellung für das
Darlehen in Höhe von Fr. 40'000.-- vorgenommen. Erst zu diesem Zeitpunkt hatte
die Veranlagungsbehörde eine Veranlassung, die „Beteilligung und Darlehen A.AG“
näher zu prüfen. Dass ihr diese Aktivposten im Jahr zuvor nicht speziell
aufgefallen sind, heisst nicht, dass sie die buchmässige Behandlung durch die
Steuerpflichtigen akzeptiert hätte. Unter diesen Umständen kann der
buchmässigen Behandlung der Beteiligung sowie des Darlehens durch die
Rekurrenten keine entscheidende Bedeutung zugemessen werden.
6.    Die gesamten Umstände
sprechen im vorliegenden Fall klar für die Qualifizierung der Beteiligung, des
Darlehens und der Bürgschaft als Privatvermögen. Beim Darlehen von Fr.
66'000.-- an den zukünftigen Schwiegersohn handelt es sich zweifellos um ein
privates Darlehen, das aufgrund der engen persönlichen Bindung gewährt wurde.
Daran ändert nichts, dass der Schwiegersohn das Darlehen zur Aktienzeichnung
verwendet hat. Sollte dieses Darlehen heute uneinbringlich sein, so ist der
Verlust als privater Kapitalverlust zu betrachten. Aber auch bei der
Beteiligung am Aktienkapital der A.AG von Fr. 34'000.-- sowie der zugunsten
dieser Gesellschaft eingegangenen Solidarbürgschaft sprechen die Indizien
überwiegend für die Zugehörigkeit zum Privatvermögen der Rekurrenten. Rekurs
und Beschwerde sind somit in allen Punkten abzuweisen.
Steuergericht, Urteil vom 3. Dezember
2001