so_gerichte · SGNEB.2001.6 · 2003-11-17 · de
Handänderungssteuer

StG § 206, OR Art. 20, 107 Abs. 2 - Handänderungssteuer; Rückübertragung ohne Handänderungssteuerpflicht ?Die Parteien haben durch zwei Darlehensverträge eine Novation der ursprünglichen Kaufpreisforderung vorgenommen. Durch den Abschluss der Verträge wurde die Kaufpreisforderung in eine Darlehensforderung umgewandelt.Ein Rücktritt vom ursprünglichen Kaufvertrag gemäss Art. 107 Abs. 2 OR gestützt auf die Nichtzahlung des Kaufreises ist nicht mehr möglich. Der Kaufpreis wurde durch Novation getilgt. Der spätere Kaufvertrag löst erneut die Handänderungssteuer aus.

Solothurn Steuergericht 17.11.2003 SGNEB.2001.6
Soleure Steuergericht 17.11.2003 SGNEB.2001.6
Soletta Steuergericht 17.11.2003 SGNEB.2001.6

KSGE 2003 Nr. 9
StG § 206, OR Art.
20, 107 Abs. 2
-
Handänderungssteuer; Rückübertragung ohne Handänderungssteuerpflicht
?
Die Parteien
haben durch zwei Darlehensverträge eine Novation der ursprünglichen Kaufpreisforderung
vorgenommen. Durch den Abschluss der Verträge wurde die Kaufpreisforderung in
eine Darlehensforderung umgewandelt.
Ein Rücktritt vom
ursprünglichen Kaufvertrag gemäss Art. 107 Abs. 2 OR gestützt auf die
Nichtzahlung des Kaufreises ist nicht mehr möglich. Der Kaufpreis wurde durch
Novation getilgt. Der spätere Kaufvertrag löst erneut die Handänderungssteuer
aus.
Urteil SGNEB.2001.6 vom 17. November 2003
Sachverhalt:
1.    Mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag
vom 9.3.1992 erwarben X. und Y. von Z. und W. die Liegenschaft GB ... Nr. 100
(mit dem Restaurant B.). Die Parteien vereinbarten einen Kaufpreis von Fr. 2,1
Mio, wobei die Käufer die Grundpfandschulden von Fr. 1,7 Mio übernahmen. Die
Kaufpreisrestanz von Fr. 400'000.00 wurde am 30.6.1992 zur Zahlung fällig. Am
18.3.1992 erfolgte der Grunducheintrag. Nachdem die Grundpfandgläubigerin mit
Schreiben vom 30.11.1992 erklärte, dass sie die Verkäufer Z. und W. als
Solidarschuldner beibehalten wolle, schlossen die Parteien des
Grundstückkaufvertrags am 20.9.1993 zur Entlastung der Verkäufer zwei als
„Darlehensvertrag 1“ und „Darlehensvertrag 2“ bezeichnete Verträge ab. Mit
einer späteren „Vereinbarung über die Rückabwicklung eines Grundstückkaufvertrages“
(notariell beurkundeter Vorvertrag) vom 4.11.1998 hielten die Parteien fest,
dass die Grundstückkäufer einerseits die Kaufpreisrestanz nicht bezahlen und
anderseits bis am 30.9.1998 auch die Darlehensbeträge nicht zurückbezahlen
konnten. Entsprechende Aufforderungen der Gläubiger seien er-folglos geblieben,
sodass die Verkäufer im Einverständnis mit den Käufern in Anwendung von Art.
107 Abs. 2 OR rückwirkend vom Grundstückkaufvertrag zurückgetreten seien.
Dadurch hätten sie Anspruch auf Rückübertragung der Liegenschaft erhalten. Mit
öffentlicher Urkunde vom 24.12.1998 unterzeichneten die Parteien auf der
Amtschreiberei einen Grundstückkaufvertrag, mit welchem die Liegenschaft GB ...
Nr. 100 durch Z. und W.von X. und Y. zurückgekauft wurde. Der vereinbarte
Kaufpreis von Fr. 240'000.00 wurde verrechnungsweise mit
Schadenersatzforderungen abgegolten. In diesem Vertrag hielten die Parteien
überdies fest, dass es – nach ihrer Meinung - nur um die Rückabwicklung des
1992 abgeschlossenen Kaufvertrags gehe und deshalb keine Handänderungssteuern
geschuldet seien.
2.    Mit Schreiben vom 24.2.1999 stellte die
Amtschreiberei X. und Y. Rechnung und Veranlagungsverfügung für den
Grundstückkaufvertrag vom 24.12.1998 zu. Neben Vertragskosten von Fr. 4'187.00
wurden für das Grundstückgeschäft Handänderungssteuern von Fr. 23'760.00 in
Rechnung gestellt.
3.    Mit Schreiben vom 16.3.1999 liessen die
Rekurrenten X. und Y. gegen Rechnung und Veranlagungsverfügung vom 24.2.1999
Einsprache erheben. Bevor die Einsprache begründet wurde, wies das
Bundesgericht letztinstanzlich eine staatsrechtliche Beschwerde der Einsprecher
zum Thema Akteneinsicht ab. In der nachfolgenden materiellen Einsprachebegründung
wurde die Aufhebung der Handänderungssteuer verlangt, da infolge der gestützt
auf Art. 107 Abs. 2 OR rückwirkend erfolgten Vertragsauflösung gar kein Wechsel
der wirtschaftlichen Verfügungsmacht eingetreten sei. Mit Einspracheentscheid
vom 5.10.2001 wies die Kantonale Steuerverwaltung die Einsprache ab.
Gleichzeitig wurde festgehalten, dass im Einspracheverfahren Z. und W.
Parteistellung haben und X. und Y. als deren Rechtsvertreter gelten.
4.    Mit Schreiben
vom 5.11.2001 erhoben X. und Y. sowie Z. und W. in einer gemeinsamen Eingabe
Rekurs gegen den abweisenden Einspracheentscheid. In der Rekursbegründung
halten sie fest, dass eine „ex tunc“ wirkende Rückübertragung der Liegenschaft
stattgefunden habe. Damit fehle es am für die Handänderungssteuer gesetzlich
vorausgesetzten Wechsel der wirtschaftlichen Verfügungsmacht. Die
Rückabwicklung beruhe auf einer Vereinbarung über die Rückab-wicklung des
Grundstückkaufvertrags (Vorvertrag) vom 4.11.1998, welcher Grundlage des
Kaufvertrages vom 24.12.1998 gewesen sei. Der Grundstückkaufvertrag vom
9.3.1992 sei von den Käufern gestützt auf Art. 107 Abs. 2 OR rückwirkend „ex
tunc“ aufgelöst worden. Der vom Amtschreiber verurkundete Grundstückkaufvertrag
vom 24.12.1998 stelle nur die Rückabwicklung des dahingefallenen Kaufvertrages
vom 9.3.1992 dar. Die vom Amtschreiber dafür verwendete Bezeichnung als
„Kaufvertrag“ stimme nicht mit der Bezeichnung des Vorvertrages überein. Der im
Grundbuch eingetragene Erwerber sei zivilrechtlich nie Eigentümer des
Grundstücks geworden. Der vom Gesetz verlangte Wechsel der wirtschaftlichen
Verfügungsmacht trete bei einem Vertragsrücktritt im Sinne von Art. 107 Abs. 2
OR nicht ein, womit weder für das ursprüngliche Geschäft noch für die
Rückübertragung Handänderungssteuern geschuldet seien. Im übrigen sei mit den
zwei „Darlehensverträgen“ vom 20.9.1993 keine „Novation“ erfolgt. Es handle
sich dabei bloss um Stundungsvereinbarungen für die Kaufpreisschuld. Damit sei
einzig die Fälligkeit der Kaufpreisforderung auf den 30.9.1998 hinausgeschoben
worden. Es fehle insbesondere am „animus novandi“ der Vertragsparteien.
Zusätzlich wird ausgeführt, dass die Veranla-gungsverfügung dem Ehepaar Z. und
W. nie eröffnet worden sei. Adressaten der Verfügung seien einzig X. und Y.,
ohne jeden Hinweis auf eine Vertretung durch Z. und W., gewesen. Da Z. und W.
die Veranlagung nie eröffnet worden sei, hätten sie keine Parteistellung, womit
die angefochtene Verfügung ihnen gegenüber bereits aus diesem Grund aufzuheben
sei.
5.    In ihrer Vernehmlassung vom 19.2.2002
beantragt die KStV unter grundsätzlicher Verweisung auf ihren
Einspracheentscheid die Abweisung des Rekurses. Ergänzend wird festgehalten,
dass dem Vorvertrag vom 4.11.1998 keine eigenständige Bedeutung zukomme. Da die
Parteien mit ihren zwei Darlehensverträgen die ursprüngliche Kaufpreisforderung
bereits noviert hätten, habe es in diesem Vorvertrag einzig um die Begleichung
der Darlehensforderungen gehen können. Die Bezeichnung des Vorvertrages als
„Rückabwicklung“ des Kaufvertrages ändere daran nichts. Der animus novandi der
Parteien ergebe sich insbesondere daraus, dass in den Darlehensverträgen
ausdrücklich festgehalten worden sei, dass die Darlehensbeträge per 1.7.1992
mit der Kaufpreisschuld verrechnet worden seien. Damit sei der Wille zum
Untergang der alten Forderung klar dokumentiert. Bei der Qualifikation der
Verträge als Stundungsvereinbarungen handle es sich um reine
Schutzbehauptungen.
6.    In der Rückäusserung vom 16.5.2002
halten die Rekurrenten an ihren Anträgen fest. Neben ihrer formellen Rüge
betonen die Rekurrenten, dass dem Vorvertrag vom 4.11.1998 eine grössere
eigenständige Bedeutung zukomme als dem Grundstückkaufvertrag vom 24.12.1998.
Der Vorvertrag bringe den Parteiwillen unmittelbar zum Ausdruck und der Kaufvertrag
sei in Erfüllung dieses Vorvertrages abgeschlossen worden. Betont wird
nochmals, dass der ursprüngliche Kaufvertrag durch die Darlehensverträge nicht
noviert worden sei und dass es sich bei den Darlehensverträgen um Stundungsabmachungen
handle.
Erwägungen
1.    ...
2.    a) Die
angefochtene Veranlagungsverfügung vom 24.2.1999 wurde an X. und Y. zugestellt.
Vor Steuergericht machen die Rekurrenten X. und Y. (zusammen mit Z. und W.) erstmals
geltend, dass sie zur Abwicklung einer allfälligen Handänderungssteuer zwar zur
Vertretung bevollmächtigt seien, die Behörden es jedoch unterlassen hätten, in
der angefochtenen Veranlagung das Vertretungsverhältnis festzustellen. „
Richtigerweise
hätte die Verfügung an Z. und W., vertreten durch X. und Y., eröffnet werden
müssen
.“ (vgl. Replik, S. 2). Somit mangle es gegenüber Z. und W. an einer
korrekten Eröffnung, welche nachträglich im Rechtsmittelverfahren nicht mehr
geheilt werden könne.
b) Diesem Standpunkt ist
entgegenzuhalten, dass die Vorinstanz ihre Veranlagung aufgrund einer
vertraglichen Abmachung der Parteien an Z. und W. eröffnete. Die Käufer (Z. und
W.) hatten die Verkäufer (X. und Y.) betr. Handänderungssteuern ausdrücklich
ermächtigt, „
sie in dieser Steuerangelegenheit zu vertreten, die Rechnung
mit der Veranlagung entgegenzunehmen und allfällige Rechtsmittel zu ergreifen
.“
(vgl. öffentlich beurkundeter Kaufvertrag vom 24.12.1998, Ziffer 4.6). X. und
Y. hatten sich entsprechend vertraglich verpflichtet, eine allfällige
Handänderungssteuer aus der Rückabwicklung des Kaufvertrages alleine zu
übernehmen (vgl. öffentlich beurkundeter Kaufvertrag vom 24.12.1998, Ziffern
5.3, 5.5 in Verbindung mit Vorvertrag vom 4.11.199, Ziffer G/4). Somit trifft
zwar zu, dass das Vertretungsverhältnis in der angefochtenen Veranlagung nicht
ausdrücklich erwähnt wurde. Es kann aber keine Rede davon sein, dass dadurch Z.
und W. ein Rechtsnachteil entstanden wäre. Vielmehr hatten Z. Und W. die
Vertretung durch X. und Y. wie auch die dortige Zustelladresse selber
vereinbart. Auch bei separater Bezeichnung von Partei und Vertretung wäre die
Veranlagung einzig den Vertretern zugestellt worden. X. und Y. haben durch
ihren Rechtsanwalt im Einspracheverfahren die Zustellung und die
Parteibezeichnung in der Veranlagungsverfügung nicht bemängelt. Im
Einspracheentscheid vom 5.10.2001 erfolgte eine vollständige Bezeichnung von
Partei und Vertretung. Die formell unkorrekte Bezeichnung von Partei und
Vertretung in der Veranlagungsverfügung kann unter diesen Umständen nicht zur
Ungültigkeit der Veranlagungsverfügung führen. Es handelt sich um ein
offensichtliches Versehen der Veranlagungsbehörde, welches durch diese selber
im Einspracheentscheid korrigiert wurde. Im vorliegenden Rekursverfahren gelten
Z. und W. als Partei, welche durch X. und Y. gemäss vertraglicher Abmachung
vertreten werden. X. und Y. gelten nicht als Partei, da sie gemäss Gesetz nicht
Steuersubjekt sind.
3.    Der Handänderungssteuer unterliegen
Handänderungen an Grundstücken, wobei unter einer Handänderung jedes
Rechtsgeschäft zu verstehen ist, mit dem die wirtschaftliche Verfügungsmacht
über ein Grundstück übergeht (vgl. § 206 StG). Die zivilrechtlichen Rechtsgeschäfte,
die privatrechtliches Eigentum des Erwerbers begründen (wie z.B. Kauf, Tausch,
Schenkung), verschaffen dem Erwerber in der Regel auch die wirtschaftliche
Verfügungsmacht, womit der Steuertatbestand erfüllt ist. Nur wenn eine
zivilrechtliche Handänderung keiner wirtschaftlichen Übertragung gleichkommt,
liegt kein steuerbarer Sachverhalt vor (vgl. Victor Monteil, Zum Objekt der
solothurnischen Handänderungssteuer, in: Festschrift 500 Jahre Solothurn im
Bund, Solothurn 1981, S. 322 f.). Im folgenden ist zu prüfen, ob die
Rückübertragung des Grundstücks GB ... Nr. 100 durch öffentlich beurkundeten
Kaufvertrag vom 24.12.1998 der Handänderungssteuer unterliegt.
4.    Eine Rückübertragung ohne
Handänderungssteuerpflicht liegt gemäss Praxis namentlich dann vor, wenn das
Rechtsgeschäft, das zur Eigentumsübertragung geführt hat, aus einem in Art. 20
OR genannten Grund nicht oder wegen Willensmängeln im Sinne von Art. 23 ff. OR
genannten Grund einseitig unverbindlich ist. Da bei diesen Geschäften lediglich
die tatsächliche, nicht aber die rechtliche Verfügungsmacht auf den Erwerber
übergeht, gehen Lehre und Praxis davon aus, dass in diesen Fällen keine Handänderungssteuerpflicht
begründet wird. In diesen Fällen könnte eine bereits bezahlte
Handänderungssteuer zurückgefordert werden (vgl. GER 1976, Nr. 25; vgl.
Monteil, a.a.O., S. 328 f.; KSGE vom 18.2.2002, S. 5).
5.    Im vorliegenden Fall machen die
Rekurrenten geltend, dass sie im Einverständnis mit den Käufern nach
erfolgloser Zahlungsaufforderung in Anwendung von Art. 107 Abs. 2 OR vom
Kaufvertrag vom 9.3.1922 zurückgetreten seien und damit eine steuerfreie
Rückübertragung im Sinne der Praxis vorliege. Da die zwei Darlehensverträge vom
20.9.1993 bloss Stundungsvereinbarungen für den Kaufpreis seien, sei keine
Novation für die Kaufpreisforderung eingetreten, weshalb das Rücktrittsrecht
vom Kaufvertrag nicht untergegangen sei. Dieser Ansicht kann nicht gefolgt
werden. Die Rekurrenten haben nach Rechtsgültigkeit des Grundstückkaufvertrages
vom 9.3.1992 und nach der am 18.3.1992 erfolgten Grundbucheintragung mit den
Verkäufern X. und Y. am 20.9.1993 zwei als „Darlehensverträge“ bezeichnete
schriftliche Vereinbarungen abge-schlossen. Es ist der Vorinstanz zuzustimmen,
dass mit diesen Vereinbarungen eine Novation (Neuerung) der
Kaufpreisforderungen gemäss Vertrag vom 9.3.1992 erfolgt ist und zwar aus folgenden
Gründen:
a) Es ist
unbestritten, dass zum Zeitpunkt des Abschlusses der zwei Darlehensverträge vom
20.9.1993 bereits eine Forderung zwischen den Parteien bestand. Die beiden im
Grundsätzlichen identisch verfassten Vereinbarungen vom 20.9.1993 sind explizit
als „Darlehensverträge“ bezeichnet. Sie sprechen ausdrücklich von der Uebergabe
eines Darlehens in einer bestimmten Betragshöhe. Die Verzinsung des Darlehens
wird geregelt. Es wird bestimmt, dass die Darlehen in Verrechnung der
Kaufpreisschuld für den Erwerb von GB ... Nr. 100 zur Auszahlung gelangen. Für
die Darlehen wurden Sicherheiten vereinbart. Als Rückzahlungstermin für die
Darlehen ist der 30. September 1998 (Darlehensvertrag 1) bzw. eine Staffelung
(Darlehensvertrag 2) vorgesehen. In den Verträgen wird bestimmt, was zu geschehen
hat, wenn die Darlehen nicht termingemäss zurückbezahlt werden sollten:
Sofortige Rückzahlung in einer einzigen Zahlung samt Zinsen. Diese Bestimmungen
zeigen klar und deutlich, dass die Parteien einen Darlehensvertrag und
insbesondere nicht bloss eine Stundungsvereinbarung abschliessen wollten. Bei
einer blossen Stundungsvereinbarung (wie von den Rekurrenten behauptet) wären
in den schriftlichen Verträgen nicht derart typische Darlehensbestimmungen
vereinbart worden. Wesentlich ist, dass mit den vorliegenden Verträgen nicht
bloss der Fälligkeitstermin für eine Forderung hinausgeschoben wurde. Vielmehr
wurde mit genauen Bedingungen Gegenstand, Verzinsung, Auszahlung, Sicherheiten
und Rückzahlung des ausbezahlten Betrages im Sinne eines  Darlehens gemäss Art.
312 ff. OR geregelt. Die Parteien vereinbarten neue Leistungsversprechen, indem
die ursprünglichen Verkäufer der Liegenschaft GB ... Nr. 100 den Käufern ein
Darlehen gewährten. In den Verträgen gibt es keine relevanten Anhaltspunkte,
welche die Behauptung der Rekurrenten, dass es sich dabei um
Stundungsabmachungen gehandelt habe, stützen würden.
b) Nach der Praxis wird Novation
insbesondere dort bejaht, wo zwischen der neuen und der alten Obligation
„objektive Unvereinbarkeit“ besteht. Diese ist insbesondere dort anzunehmen, wo
– wie im vorliegenden Fall - eine Kaufpreisforderung in eine Darlehensschuld
umgewandelt wird (vgl. BS-K, Art. 116 N. 6, S. 650 f.; Gauch/Schluep, Schweizerisches
Obligationenrecht, Allgemeiner Teil, Zürich 1991, S. 205). Diese Praxis sowie
die im konkreten Fall vorliegenden typischen und umfassenden Darlehensverträge
zeigen den klaren Parteiwillen. Es ging nicht um eine blosse Stundung. Vielmehr
wurde nach dem klaren Parteiwillen („animus novandi“) eine Kaufpreisschuld in
eine Darlehensschuld verwandelt. Damit wurde die alte Kaufpreisforderung durch
die neue Darlehensschuld getilgt (vgl. BS-K, Art. 116 N. 7, S. 651).
c) Damit steht fest, dass die Parteien
mit den zwei Darlehensverträgen vom 20.9.1993 eine Novation der ursprünglichen
Kaufpreisforderung vorgenommen haben. Mit dem Abschluss dieser Verträge wurde
die Kaufpreisforderung in eine Darlehensforderung umgewandelt. Ein Rücktritt
vom ursprünglichen Kaufvertrag gemäss Art. 107 Abs. 2 OR gestützt auf die
Nichtzahlung des Kaufpreises ist deshalb nicht mehr möglich. Der Kaufpreis war
durch Novation getilgt worden. Der Kaufvertrag vom 24.12.1998 löst demzufolge
erneut die Handänderungssteuer gemäss § 206 Abs. 1 lit. a StGB aus.
6.    Der Rekurs erweist sich damit als
unbegründet und muss abgewiesen werden.
Steuergericht,
Urteil vom 17. November 2003