so_gerichte · SGSTA.2018.42 · 2017-01-17 · de
Staats- und Bundessteuer 2015

Verfahren, Ermessensveranlagung, Verfahrenspflichten, selbständige Erwerbstätigkeit, § 141 Abs. 2 StG, Art. 125 Abs. 2 DBG.Fall eines Restaurants, wo kein Kassabuch vorhanden ist, sondern nur eine Aufstellung von Einnahmen und Ausgaben. Im Rechtsmittelverfahren eingereichte Unterlagen können nicht berücksichtigt werden. Die Aufrechnung der Veranlagungsbehörde anhand der Lebenshaltungskosten der Steuerpflichtigen ist nicht zu beanstanden.

Urteilvom1. April 2019

Es wirken
mit:

Präsident:     Müller

Richter:         Kellerhals,
Roberti

Sekretär:      Hatzinger

In SachenSGSTA.2018.42;
BST.2018.41

A
und BX,

v.d.

gegen

Veranlagungsbehörde Y

betreffendStaats- und Bundessteuer 2015

hat das
Steuergerichtden Akten entnommen:

1.    Da die
Steuerpflichtigen A und B X die Steuererklärung 2015 nicht eingereicht hatten, veranlagte
sie die Veranlagungsbehörde (VB) Y am 18. Oktober 2016 für die Staats- und
Bundessteuer 2015 nach Ermessen. Dagegen erhob der Vertreter der
Steuerpflichtigen am 23. Dezember 2016 Einsprache. Mit Einspracheentscheid vom
17. Januar 2017 wurde darauf nicht eingetreten. Dieser Entscheid wurde mit
Urteil des Kantonalen Steuergerichts vom 23. Oktober 2017 aufgehoben und die
Sache zum Neuentscheid an die VB zurückgewiesen.

Mit Schreiben
vom 18. Dezember 2017 ersuchte die VB Y den Vertreter der Rekurrenten um
Einreichung der vollständig ausgefüllten Steuererklärung mit sämtlichen Belegen
und der vollständigen Buchhaltung inkl. Kontoauszügen und Belegen. Am 31.
Januar 2018 beantragte der Vertreter, dass nach Rücksendung der Unterlagen eine
Frist von 3 Monaten gesetzt werde zur Einreichung der Steuererklärung. Dies
wurde mit Brief der VB vom 20. Februar 2018 gewährt bis 20. Mai 2018. Mit
Eingabe vom 23. April 2018 reichte der Vertreter diverse Unterlagen ein.

Mit Verfügung
vom 21. Juni 2018 hiess die VB Y die Einsprache teilweise gut und korrigierte
die Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit von CHF 50'000 auf CHF 35'900.
Zur Begründung wurde im Wesentlichen festgehalten, dass bis zum
Einspracheentscheid vom 17. Januar 2017 weder eine Steuererklärung noch eine ordnungsgemäss
geführte Buchhaltung der selbständigen Erwerbstätigkeit eingereicht worden seien.
Ebenso wenig sei im Steuerjahr 2015 ein Kassabuch geführt worden noch seien
sämtliche Aufwandsrechnungen vorhanden. Mit der nachträglich eingereichten
Steuererklärung und Buchhaltung, jedoch ohne Beilage der vollständigen Belege
und ohne aussagekräftiges Kassabuch bleibe die Frage der Beweiskraft der
eingereichten Buchhaltung. Ein nachträglich erstelltes Kassabuch erfülle die
Anforderungen an eine zeitnahe Aufzeichnung nicht mehr. Sofern ein Kassabuch
nicht ordnungsgemäss geführt werde und dessen Aussagekraft zu bezweifeln sei,
könne bei bargeldintensiven Betrieben wie hier die ganze Buchhaltung
zurückgewiesen werden. Daher wurde vorliegend die Buchhaltung abgelehnt und
eine Vermögensvergleichsrechnung erstellt. Die diesbezügliche Neuberechnung ergebe
eine Unterdeckung von CHF 35'901. Dementsprechend würden die Einkünfte
nach pflichtgemässem Ermessen auf CHF 35'900 festgesetzt. Die Einsprache war
damit teilweise begründet.

2.    Mit Rekurs und
Beschwerde vom 23. Juli 2018 liessen die Steuerpflichtigen (nachfolgend
Rekurrenten) vor dem Steuergericht beantragen, die Verfügung vom 21. Juni 2018
sei aufzuheben; die Sache sei an die VB zur Neubeurteilung zurückzuweisen.
Eventuell sei vom Steuergericht festzulegen, dass für das Steuerjahr 2015 kein
steuerbares Einkommen vorhanden sei; unter Kosten- und Entschädigungsfolge.
Zudem sei die unentgeltliche Rechtspflege zu gewähren und der Rechtsvertreter
als unentgeltlicher Rechtsbeistand beizuordnen. Zur Begründung wurde im
Wesentlichen angeführt, dass kein Kassabuch geführt worden sei, sei falsch,
denn schon in der Einsprache sei der Beleg der Kasse eingereicht worden. Dass
keine Belege vorhanden seien, sei auch falsch, denn alle Belege seien mit der
Einsprache ebenfalls eingereicht worden. Damit sei die Buchhaltung erstellt
worden. Dass nicht die ganze Buchhaltung zeitnah erfasst worden sei, sei klar.
Dadurch, dass die Rekurrenten aufgefordert wurden, die Steuererklärung
auszufüllen und damit die Buchhaltung zu ergänzen, habe die VB zu verstehen
gegeben, dass diese Lösung akzeptiert werde. Dies nun zu beanstanden, was von
Anfang an bekannt gewesen sei, verstosse gegen Treu und Glauben. Wenn die VB
neben der Steuererklärung noch die gesamten Buchhaltungsunterlagen erwartet
hätte, hätte sie das klar sagen müssen. Diese Unterlagen seien vorhanden. Bei
der erneuten Ermessenseinschätzung würden diverse Tatsachen, die der VB bekannt
seien, nicht berücksichtigt. Dass alle Ausgaben bezahlt würden, sei falsch. Die
Rekurrenten hätten wegen des fehlenden Einkommens nicht alles bezahlen können
und hätten Schulden machen müssen. Für die Berechnung gebe es keine
Anhaltspunkte. Die VB habe für das Jahr 2014 eine Steuerrevision vorgenommen.
Eine pflichtgemässe Einschätzung 2015 hätte davon ausgehen müssen. Auch die
Veranlagungen 2012 und 2013 würden nichts Anderes hergeben.

Mit
Vernehmlassung vom 8. August 2018 beantragte die VB Y die kostenpflichtige
Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Dazu wurde v.a. ausgeführt, die
Neuberechnung des Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit basiere
lediglich auf der Höhe des Existenzminimums der Rekurrenten; folglich könne
nicht von Willkür gesprochen werden. Auch die Argumentation zum
Lebensunterhalt, welche u.a. mit der Anhäufung von Schulden bestritten worden
sei, habe in der Höhe nicht abschliessend nachgewiesen werden können. Bereits
im Steuerjahr 2014 habe ein Grossteil der Schuldensumme bestanden. Die
einzelnen neuen, im 2015 unbezahlten Rechnungen seien überwiegend den
Geschäftsschulden zuzuordnen und nicht dem Privatvermögen. Die bezahlten
Haushaltskosten würden mindestens auf dem Existenzminimum von CHF 20'400
bleiben. Der C-Bankkontoauszug mit den ganzjährlichen Bankzahlungen bekräftige
diese Annahme zusätzlich.

Mit Beschluss
des Steuergerichts vom 27. August 2018 wurde das Gesuch der Rekurrenten um
unentgeltliche Rechtspflege und Beiordnung des Rechtsvertreters als
unentgeltlicher Rechtsbeistand für das vorliegende Verfahren gutgeheissen.

Mit Replik vom
30. November 2018 hielten die Rekurrenten an den Rechtsbegehren fest, unter Kosten-
und Entschädigungsfolge. Die Vorinstanz sei darauf zu behaften, dass mit den
eingereichten Unterlagen die Vollständigkeit der Unterlagen gewahrt sei. Hier
bestehe keine eigentliche Buchführungspflicht. Die Buchführung müsse daher
nicht zeitnah sein. Es sei unklar, was die Führung von Kassabüchern bringen
solle; die Grundsätze der Klarheit und Nachvollziehbarkeit würden damit nicht
tangiert. Eine elektronische Kasse wie hier genüge. Auch die Belege würden
chronologisch gesammelt. Vorliegend gehe es zudem um einen Mikrobetrieb. Eine
nachträglich erstellte Buchhaltung habe ausserdem zumindest eine beschränkte
Beweiskraft. Die Buchhaltung sei formell richtig. Die Vorinstanz habe keine
weiteren Anhaltspunkte geprüft, weshalb die Buchhaltung beweislos sei. Hier
gehe es sodann nicht um einen bargeldintensiven Betrieb bei einem Umsatz von
CHF 56'000. Der Betrieb sei im Frühling 2016 eingestellt worden. Weshalb
materiell etwas falsch sein solle, sei nicht geprüft worden. Die Vorinstanz
verhalte sich wider Treu und Glauben. Sie habe indes die Korrektheit der
Buchhaltung anerkannt. Ein Untersuchungsnotstand habe nicht bestanden. Ferner
sei die angegebene Miete falsch, da die Rekurrenten im Frühling 2015 von D nach
E umgezogen seien. In der Steuererklärung seien Naturalbezüge von CHF 38'400
angegeben, womit alles erfasst sei. Der von der Vorinstanz berechnete Betrag
sei mit CHF 35'901 tiefer als der von den Rekurrenten angegebene Betrag. Diese
hätten die von der Vorinstanz geltend gemachten Auslagen korrekt verrechnet. Da
diese den Geschäftsbetrieb der Rekurrenten gleichsam negiere, sei die
Ermessensberechnung der Vorinstanz als solche willkürlich. Weil im täglichen
Ablauf Geschäft und Privates nicht getrennt worden sei, sei es bei der
Nichtbezahlung von Rechnungen irrelevant, in welchen Bereich sie gehören
würden. Schliesslich hätten sich die Schulden im 2016 aufgrund im Jahr 2015
nicht bezahlter Rechnungen um rund CHF 57'000 erhöht.

Das
Steuergericht zieht inErwägung:

1.    Rekurs
(betreffend Staatssteuer) und Beschwerde (betreffend Bundessteuer) erfolgten
frist- und formgerecht. Das Steuergericht ist sachlich zuständig (§ 160 Abs. 1
des Steuergesetzes, StG, BGS 615.11; Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes über
die direkte Bundessteuer, DBG; § 4 der Vollzugsverordnung zum DBG, BGS 613.31).
Auf die Rechtsmittel ist somit einzutreten.

2.1 Im vorliegenden
Fall stellt sich v.a. die Frage nach der Beweiskraft der eingereichten
Buchhaltung bzw. der eingereichten Buchhaltungsunterlagen. Natürliche Personen
mit Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit und juristische Personen
müssen der Steuererklärung die unterzeichnete Jahresrechnung (Bilanz,
Erfolgsrechnung, Anhang) der Bemessungsperiode oder, wenn eine kaufmännische
Buchhaltung fehlt, Aufstellungen über Aktiven und Passiven, Einnahmen und
Ausgaben sowie Privatentnahmen und Privateinlagen beilegen (§ 141 Abs. 2 StG;
Art. 125 Abs. 2 DBG). Damit auf diese Unterlagen abgestellt werden kann, müssen
sie formell und materiell richtig sein. Die Geschäftsvorfälle müssen
fortlaufend, lückenlos, übersichtlich und klar verzeichnet und belegt sein (§ 8
Abs. 2 der Vollzugsverordnung zum StG, BGS 614.12). Können die Steuerfaktoren
mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt die
Veranlagungsbehörde die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Sie kann
dabei Erfahrungszahlen, Ver-mögensentwicklung und Lebensaufwand des
Steuerpflichtigen berücksichtigen (statt vieler: Grundsätzliche Entscheide des
Steuergerichts KSGE 2004 Nr. 6; vgl. auch KSGE 2016 Nr. 11 E. 2.1). Bei
bargeldintensiven Betrieben steht und fällt die Beweiskraft der Buchhaltung mit
der Kassabuchführung. Bargeldverkehr bedingt Aufzeichnung in einer Form, die
eine zuverlässige Erfassung und Kontrolle der Bareinnahmen erlaubt. Es sind
deshalb jene Aufzeichnungen vorzunehmen, die zunächst eine korrekte Deklaration
des Einkommens aus selb-ständiger Erwerbstätigkeit und des Geschäftsvermögens
möglich machen und sodann die allseitige Überprüfung durch die Steuerbehörden
erlauben. Dies gilt auch für Einzelunternehmen und Personengesellschaften mit
weniger als CHF 500'000 Umsatzerlös im letzten Geschäftsjahr, die lediglich
über die Einnahmen und Ausgaben sowie die Vermögenslage Buch führen müssen
(Art. 957 Abs. 2 Ziff. 1 OR).

2.2 Die Führung eines
Kassabuchs ist auch für Kleinbetriebe, deren Einnahmen zur Hauptsache oder
ausschliesslich in Bargeld bestehen, essentiell. Dabei ist zu verlangen, dass
im Kassabuch die Bareinnahmen und -ausgaben fortlaufend, lückenlos und zeitnah
aufgezeichnet werden. Nur auf diese Weise kann gewährleistet werden, dass die
erfassten Barein-nahmen vollständig sind, d.h. den effektiven Bareinnahmen
entsprechen. Ein halbwöchent-liches, wöchentliches oder gar zehntägiges
Zuwarten mit der Eintragung vermag das Erfordernis der zeitnahen Aufzeichnung
nicht zu erfüllen. Das entspricht ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts
(BGer 2A.350/2005 vom 3.6.2005, E. 2). Die Führung eines Kas-sabuchs ist gerade
auch für Kleinbetriebe unabdingbar. Wer überwiegend Einnahmen aus formlos
geschlossenen Verträgen erzielt, in der Regel bar bezahlt wird und nicht
regelmässig Rechnungen oder zumindest Quittungen auszustellen hat, ist ohne
Einschränkung zur Führung eines Kassabuches verpflichtet. Dieses bildet den
Dreh- und Angelpunkt der Aufzeichnung (BGer 2C_835/2011 vom 4.6.2012, E.
2.2.1). Insofern ist auch die unter dem revidierten Rechnungslegungsrecht neu
gesetzlich zugelassene Milchbüchleinrechnung bzw. eine blosse Einnahmen- und
Ausgabenrechnung nicht larger als die bisherige steuerliche
Aufzeichnungspflicht (vgl.Peter Locher,
Kommentar DBG, Basel 2015, Art. 125 N 21 ff.; siehe auchRichneret al., Handkommentar zum DBG, 3.
Aufl., Zürich 2016, Art. 125 N 19).

2.3 Nach der
allgemeinen Beweislastregel hat die Veranlagungsbehörde die steuerbegrün-denden
oder -erhöhenden Tatsachen nachzuweisen, die steuerpflichtige Person indes jene
Tatsachen, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben (Richneret al., a.a.O., Art. 123 N 77).
Mithin obliegt den Rekurrenten im Rechtsmittelverfahren die Pflicht zur
substantiierten Sachdarstellung und die Beweislast für den von ihnen
geschilderten Sachverhalt (Richneret al., a.a.O., Art. 123 N 77 und Art. 140 N 55).

3.1 Im vorliegenden
Fall wurden die Rekurrenten nach Ermessen veranlagt. Die VB forderte sie in der
Folge auf, innert der Rechtsmittelfrist die vollständige Steuererklärung 2015
mit Belegen und auch einer vollständigen Buchhaltung mit Kontoauszügen und
entsprechenden Belegen einzureichen. Die diesbezügliche Frist wurde angemessen
erstreckt. Eingereicht wurde sodann die Steuererklärung, eine Liste der
Einnahmen und Ausgaben sowie ein Krankenkassen-Beleg. Indessen sprach die VB der
Buchhaltung die Beweiskraft ab und stellte eine Vermögensvergleichsrechnung
auf. Diese ergab eine Unterdeckung von CHF 35'901. Die Einsprache wurde insofern
teilweise gutgeheissen und die Einkünfte wurden von CHF 50'000 auf CHF 35'900
reduziert. Im Rahmen der vorliegenden Rechtsmittel wird v.a. geltend gemacht,
das Kassabuch sei eingereicht worden. Dass die ganze Buchhaltung hätte
eingereicht werden müssen, hätte die VB explizit sagen müssen. Bei der
Ermessenveranlagung seien diverse Sachen nicht berücksichtigt worden.
Insbesondere hätten die Rekurrenten Schulden machen müssen.

3.2 Die VB hielt mit
Schreiben vom 18. Dezember 2017 entgegen der Ansicht der Rekurrenten genau
fest, welche Unterlagen sie erwarte, so auch die vollständige Buchhaltung inkl.
Kontoauszüge und Belege. Die diesbezügliche Frist wurde sogar noch verlängert.
Dabei ist zu berücksichtigen, dass die entsprechenden Unterlagen bei der
Ermessensveranlagung grundsätzlich innerhalb der Rechtsmittelfrist einzureichen
sind. Selbständige, die nach dem OR nicht buchführungspflichtig sind wie die
Rekurrenten, haben eine Aufstellung über Aktiven und Passiven, Einnahmen und
Ausgaben sowie Privatentnahmen und -einlagen zu führen. Diese Unterlagen sind
der Steuererklärung beizulegen (Art. 125 Abs. 2 lit. b DBG; vgl. oben, E. 2.1).
Bei bargeldintensiven Betrieben, wozu auch Restaurants wie hier gehören, muss
auch bei nicht buchführungspflichtigen Betrieben ein Kassabuch eingereicht
werden, wobei die Anforderungen an ein solches herabgesetzt sind (StE 1995 B
92.3 Nr. 7;Richneret al.,
a.a.O., Art. 125 N 19). Vorliegend haben die Rekurrenten zwar zwei Ordner mit
Kassa- und Bank-Belegen, aber kein eigentliches Kassabuch eingereicht. Der
eingereichten Aufstellung ist daher die Beweiskraft abzusprechen. Die VB war damit
zur Ermessensveranlagung berechtigt (Art. 130 Abs. 2 DBG). Im vorliegenden
Rekurs-/Beschwerdeverfahren können die im Einspracheverfahren nicht
eingereichten Unterlagen nicht mehr nachgereicht bzw. berücksichtigt werden.
Weiter ist die Berechnung der VB nachvollziehbar und erscheint in ihrer Höhe entgegen
der Auffassung der Rekurrenten nicht als unangemessen. Der Einwand, weitere
Umstände wie z.B. eine Schuldenanhäufung seien nicht berücksichtigt worden, ist
hier nicht zu hören. Die Rekurrenten haben es versäumt, die Aktiven und
Passiven aufzuzeigen und zu belegen. Dem eingereichten
Betreibungsregisterauszug können die Hintergründe, der geschäftliche Konnex und
die Begründetheit einzelner Betreibungen nicht entnommen werden. Die
Rechtsmittel sind demnach unbegründet.

3.3 Was die
Rekurrenten weiter einwenden, kann zu keinem anderen Ergebnis führen. Zwar ist
es möglich, ein Kassabuch digital zu führen (vgl. bereits KSGE 2004 Nr. 6 E.
9). Dass nicht die ganze Buchhaltung zeitnah erfasst wurde, ist an sich aber unbestritten.
Die Rekurrenten haben denn im Steuerjahr 2015 kein Kassabuch geführt; daran
ändern auch die eingereichten Kassa-Belege nichts. Insofern ist nicht zu
beanstanden, wenn die Vorinstanz von einem nicht ordnungsgemässen Kassabuch
ausgegangen ist, diesem die Beweiskraft abgesprochen und das Einkommen aus
selbständiger Erwerbstätigkeit der Rekurrenten nach Ermessen veranlagt hat. Gegen
die Berechnung des Einkommens ist nichts einzuwenden; sie erscheint nicht als
offensichtlich unrichtig. Die Rekurrenten konnten die Mängel in der
Kassabuchhaltung nicht beseitigen, so dass die Vorinstanz diese Buchhaltung als
Veranlagungsgrundlage zu Recht abgelehnt hat. Die ermessensweise Aufrechnung
durch die VB erfolgte damit zu Recht (§ 147 Abs. 2 StG; Art. 130 Abs. 2 DBG;
Ermessensveranlagung). Auch die Einwände der Rekurrenten zu den
Lebenshaltungskosten wurden nicht weiter belegt. Von Willkür bei der
Ermessenberechnung durch die Vorinstanz kann daher nicht gesprochen werden.

3.4 Nach den
Erwägungen sind Rekurs und Beschwerde abzuweisen. Dass die Vorinstanz die
Einkünfte der Rekurrenten aus selbständiger Erwerbstätigkeit auf CHF 35'900
festgesetzt hat, ist somit nicht zu beanstanden.

4.    Bei diesem
Verfahrensausgang sind die Kosten von CHF 1'145 (Grundgebühr: CHF 750;
Zuschlag: CHF 395; §§ 3 und 150 des Gebührentarifs, GT, BGS 615.11) den
Rekurrenten aufzuerlegen. Infolge unentgeltlicher Rechtspflege trägt der Staat
die Kosten. Vorbehalten bleibt dessen Rückforderungsanspruch während 10 Jahren,
sobald die Rekurrenten zur Nachzahlung in der Lage sind (§ 76 Abs. 4 VRG, Art.
123 ZPO und § 12 EG ZPO). Die Entschädigung des unentgeltlichen Rechtsbeistands
F ist auf CHF 1'000 festzusetzen und infolge unentgeltlicher Rechtspflege vom
Staat zu zahlen. Vorbehalten bleibt wiederum dessen Rückforderungsanspruch
während 10 Jahren, sobald die Rekurrenten zur Nachzahlung in der Lage sind (§
76 Abs. 4 VRG, Art. 123 ZPO und § 12 EG ZPO).

****************

Demnach
wirderkannt:

1.Rekurs und Beschwerde
werden abgewiesen.

2.Die Gerichtskosten von
CHF 1'145 werden den Rekurrenten/Beschwerdeführern auferlegt. Infolge
unentgeltlicher Rechtspflege trägt der Staat die Kosten. Vorbehalten bleibt der
Rückforderungsanspruch des Staates während 10 Jahren, sobald die Rekurrenten/
Beschwerdeführer zur Nachzahlung in der Lage sind.

3.Die Entschädigung des
unentgeltlichen Rechtsbeistands F wird auf CHF 1'000 festgesetzt und infolge
unentgeltlicher Rechtspflege vom Staat bezahlt. Vorbehalten bleibt der
Rückforderungsanspruch des Staates während 10 Jahren, sobald die
Rekurrenten/Beschwerdeführer zur Nachzahlung in der Lage sind.

Im
Namen des Steuergerichts

Der
Präsident:                      Der Sekretär:

Dr. Th. A. Müller                  W.
Hatzinger

Rechtsmittel:Gegen diesen
Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:
Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in
öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat
die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die
Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist
schriftlich zu eröffnen an:

- Vertreter der
Rekurrenten/ Beschwerdeführer (eingeschrieben)

- VB Y (mit Steuerakten)

- KStA, Recht und
Aufsicht

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer
der EG E

- EStV, Hauptabt. dir.
BSt, Bern

Expediert am: