so_gerichte · SGSTA.2016.50 · 2017-03-20 · de
Nachsteuern und Hinterziehung Steuerperioden 2006-2010

Nachsteuern, Steuerhinterziehung, Ermessensveranlagung, Bussenfaktor, § 170 Abs. 1, § 189 Abs. 1 StG; Art. 151 Abs. 1, Art. 175 Abs. 1 DBG.Eine Ermessensveranlagung schliesst eine Nachbesteuerung nicht aus. Hier sind diese Veranlagungen nicht offensichtlich unrichtig; dabei wurden berücksichtigt das fehlende Kassabuch, die rekonstruierte Erfolgsrechnung, die Vermögensentwicklung und der Lebensaufwand der Steuerpflichtigen. Vorliegend ist der Bussenfaktor zu korrigieren infolge der relativ langen Verfahrensdauer von 4 Jahren.

Urteilvom20. März 2017

Es wirken
mit:

Präsident:     Müller

Richter:         Jutzi,
Winiger

Sekretär:      Hatzinger

In SachenSGSTA.2016.50;
BST.2016.47

A
und B X,

v.d.

gegen

Kant. Steueramt

betreffendNachsteuern und Hinterziehung Steuerperioden 2006-2010

hat das Steuergerichtden Akten entnommen:

1.1 Aufgrund einer
steueramtlichen Meldung leitete das kantonale Steueramt am 20. Februar
2012 gegen die Steuerpflichtigen A und B X ein Nachsteuer- und
Hinterziehungsverfahren ein wegen möglicher Unterbesteuerung infolge zu tiefer
Ermessensveranlagungen und Nichtdeklaration eines Bankkontos für die
Steuerperioden 2002-2009. Am 5. Juni 2012 fand eine Einigungsverhandlung und am
4. Dezember 2013 eine weitere Besprechung statt. Im Verlaufe des Verfahrens
legte der Steuerpflichtige bisher nicht deklarierte Konti und Depots im Wert
von ca. 1 Mio. Franken offen. Nach diversen telefonischen Kontakten
unterbreitete das Steueramt am 6. Dezember 2013 einen Einschätzungsvorschlag,
zu welchem der Vertreter der Steuerpflichtigen seine Bemerkungen anbrachte. Das
Steueramt schloss das Nachsteuer- und Hinterziehungsverfahren betreffend die
Steuerperioden 2006-2010 am 6. August 2014 ab. Es erhob Nachsteuern in der Höhe
von Fr. 113'064.15 plus Verzugszinsen von Fr. 21'205.85 (Staatssteuer) bzw.
Fr. 109'526.00 plus Verzugszinsen von Fr. 20'591.45 (direkte Bundessteuer)
und verhängte Bussen (Faktor 0.9) in der Höhe von Fr. 94'430'35 (Staatssteuer)
bzw. Fr. 95'566.50 (direkte Bundessteuer).

1.2 Dagegen liessen A
und B X mit Eingabe vom 5. September 2014 Einsprache erheben. Sie beantragten,
das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit sei gemäss den von der C AG
nachträglich erstellten Erfolgsrechnungen mit höchstens Fr. 313'205.-- (2006),
Fr. 372'671.-- (2007) bzw. Fr. 330'183.-- (2008) festzusetzen. Weiter seien bei
der Veranlagung der Nachsteuern 2006-2010 die Verzugszinsen auf den Nachsteuern
vom Einkommen und die Nachsteuern unter Einschluss der Verzugszinsen als
Schulden beim Vermögen abzuziehen. Schliesslich seien die Bussen wegen
Steuerhinterziehung für die Steuerjahre 2006-2008 aufzuheben, eventualiter auf
einen Fünftel zu reduzieren und eine Einspracheverhandlung durchzuführen.

1.3 Am 18. August 2015
fand auf dem kantonalen Steueramt eine Einspracheverhandlung statt.

Mit Entscheid
vom 12. Mai 2016 hiess das kantonale Steueramt die Einsprache teilweise - in
Bezug auf den Antrag um Passivierung der Nachsteuerschulden (Nachsteuer und
Verzugszins) - gut, in Bezug auf alle anderen Anträge wies sie die Einsprache
ab.

Zur Begründung
brachte das Steueramt im Wesentlichen Folgendes vor: Es sei unbestritten, dass A
X ab 2006 einer selbständigen Erwerbstätigkeit nachgegangen sei. Für die
Steuerperioden 2006-2009 seien jeweils Ermessensveranlagungen ergangen, da die
Steuerpflichtigen kein Einkommen deklariert hätten bzw. ihren
Mitwirkungspflichten (Einreichung von Bilanz und Erfolgsrechnung) nicht
nachgekommen seien. Das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit sei mit
Fr. 100'000.-- (2006), Fr. 120'000.-- (2007), Fr. 170'000.-- (2008) bzw.
Fr. 260'000.-- (2009) berücksichtigt worden und die entsprechenden
Ermessensveranlagungen unangefochten in Rechtskraft erwachsen. Im Rahmen der
Revision der Steuerperiode 2010 sei zudem festgestellt worden, dass das Konto
61336.54 nicht im Wertschriftenverzeichnis geführt worden sei und dass künftig
ein fortlaufendes lückenloses Kassenbuch zu führen sei. Im Verlaufe des
Nachsteuerverfahrens seien sodann weitere, bis anhin nicht deklarierte
Wertschriften im Wert von ca. Fr. 1 Mio. ans Licht gekommen. Weiter führt das
Steueramt aus, das Nachsteuerverfahren sei für die Steuerperioden 2002-2009
eingeleitet worden. An der Einigungsverhandlung vom 5. Juni 2012 sei das
Nachsteuerverfahren für die Steuerperioden 2002-2005 eingestellt worden, da die
Steuerpflichtigen dargelegt hätten, es habe in diesen Jahren noch keine
selbständige Erwerbstätigkeit stattgefunden bzw. diese sei mit
Anfangsschwierigkeiten kurz zuvor aufgenommen worden. Der Steuerpflichtige sei
aufgrund der geprüften Umsätze buchführungspflichtig. Er habe die Buchführung
jedoch insofern unvollständig geführt, als trotz bargeldintensivem Betrieb kein
Kassabuch vorhanden war und kein Bestandesverzeichnis der Warenvorräte geführt
worden sei. Strittig seien hier einerseits die Methode zur Ermittlung der
Nachsteuergrundlagen und andererseits ihr Ergebnis. Das Steueramt habe die
Nachsteuerfaktoren anhand der von der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV)
nicht beanstandeten Mehrwertsteuerabrechnung und der Vermögensentwicklung unter
Einbezug der bisher nicht deklarierten Konti als Eckpfeiler anhand folgender
Berechnung ermittelt: Laufende Kosten Ehepaar + Schuldenabnahme ./.
Schuldenzunahme = verbrauchter Gewinn + nicht verbrauchter Gewinn = Total
Gewinn ./. Erwerb Ehefrau = Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit.
Ebenfalls berücksichtigt habe das Steueramt den Umbau der Liegenschaft im Jahre
2008, in welchem Fr. 323'210.-- "verbaut" worden seien und damit
nicht mehr als liquide Mittel verfügbar waren. Gemäss der Übersicht der
Steuerverwaltung vom 28. Juli 2014 ergaben sich damit folgende
Nachsteuerfaktoren:

20092008             2007                  2006

Einkommen aus
selbständiger

Erwerbstätigkeit                         51'226        410'509        397'329             424'874

davon bereits veranlagt           260'000        170'000        120'000             100'000

zu veranlagen

im Nachsteuerverfahren         -208'774240'509        277'329             324'874

Das Steueramt
führte weiter aus, dass die vom Steuerpflichtigen im Einspracheverfahren
eingereichten nacherstellten Erfolgsrechnungen rekonstruiert seien und auf
unvollständigen Grundlagen beruhten. Mit diesen sei die Vermögensvermehrung
nicht nachvollziehbar. Im Übrigen habe der Steuerpflichtige keine weiteren
Erklärungen für die Vermögenszunahme abgegeben und diese liessen sich auch bei
anderer Berechnung als die oben aufgeführte nicht erklären. Es sei zulässig,
wegen neu entdeckter Vermögenszunahme auf neue Einkünfte zu schliessen, wenn
diese unmöglich aus den versteuerten Einkünften gebildet werden konnten. Die
daraus entstehende Unschärfe sei hinzunehmen. Die Einsprache sei in diesem
Punkt abzuweisen.

Das Steueramt
legte weiter dar, dass die Verzugszinsen für die Veranlagung der Nachsteuern
nicht vom Rohabkommen abzuziehen seien, weil diese erst mit der Zustellung der
Nachsteuerverfügung fällig würden. Dagegen könne dem Begehren um Passivierung
der Nachsteuerschulden (Nachsteuer und Verzugszins) stattgegeben werden und die
Einsprache in diesem Punkt gutgeheissen werden. In Bezug auf den Tatbestand der
Steuerhinterziehung führte das Steueramt aus, der Steuerpflichtige habe
Wertschriften im Wert von rund 1 Mio. Franken nicht deklariert. Die Unvollständigkeit
der gegenüber den Steuerbehörden gemachten Angaben (trotz zusätzlicher
individueller Aufforderung) lasse sich nicht anders als mit dem direkten Willen
zur Hinterziehung von Steuern begründen. Bei der Strafzumessung sei das
Regelmass von 1.0 auf 1.5 erhöht worden, weil über einige Jahre hinweg
verschiedene Faktoren nicht deklariert worden seien. Die geltend gemachte
buchhalterische und administrative Überforderung des Steuerpflichtigen werde
marginal mit dem Faktor 0.1 berücksichtigt. Die Offenlegung bis anhin nicht
deklarierter Wertschriften und deren Erträge werde mit dem Faktor 0.5 honoriert,
was zu einem Bussenfaktor von 0.9 führe. Damit würden sich weitere Ausführungen
zur (straflosen) Selbstanzeige erübrigen.

2.1 Dagegen lassen die
Steuerpflichtigen (im Folgenden: Rekurrenten) mit Eingabe vom 14. Juni 2016
Rekurs und Beschwerde an das Steuergericht führen. Sie beantragen, es sei die
Verfügungen des Steueramts vom 6. August 2014 betreffend Nachsteuer und
Hinterziehung Steuerperioden 2006-2010 sowie die Einspracheentscheide
Nachsteuer vom 12. Mai 2016 betreffend Staats- und direkte Bundesteuer
2006-2010 und die Einspracheentscheide vom 19. Mai 2016 betreffend Busse wegen
Steuerhinterziehung Staats- und direkte Bundessteuer 2006-2008 aufzuheben und
es seien die Nachsteuern für die Staats- und direkte Bundesteuer 2006-2010
sowie eventuell die Busse wegen Steuerhinterziehung Staats- und direkte
Bundessteuer 2006-2008 neu festzusetzen. Eventualiter sei die Sache an das Steueramt
zur Neufestsetzung der Nachsteuern sowie eventuell der Busse zurückzuweisen.
Das Einkommen des Rekurrenten aus selbständiger Erwerbstätigkeit sei für die
Staats- und direkte Bundessteuer aufgrund der Erfolgsrechnungen der C AG für
das Steuerjahr 2006 mit höchstens Fr. 313'205.--, für das Steuerjahr 2007 mit
höchstens Fr. 372'671.-- und für das Steuerjahr 2008 mit höchstens Fr.
330'183.-- festzusetzen. Dabei seien Rückstellungen zulasten des
Geschäftseinkommens für die nachzuzahlenden Beiträge an die AHV und an die UV
inkl. Verzugszinsen im voraussichtlichen Betrag zuzulassen und der
erfahrungsgemässen Wertminderung bei den kantonalen Steuern durch
Abschreibungen Rechnung zu tragen. Es seien die Verzugszinsen für Nachsteuern
(Bund, Kanton, Einwohner- und Kirchgemeinde) von den Einkünften in den
Steuerperioden 2006-2010 zum Abzug zuzulassen. Es seien die Nachsteuerschulden
(Nachsteuer und Verzugszins) von Bund, Kanton, Einwohner- und Kirchgemeinde in
den Steuerperioden 2006-2010 als Abzüge vom Vermögen zuzulassen. Es sei
festzustellen, dass den Ermessenseinschätzungen für das Einkommen aus
selbständiger Erwerbstätigkeit keine Steuerhinterziehungsabsicht zugrunde lag
und die Rekurrenten deshalb die tatbestandsmässigen Voraussetzungen der
Steuerhinterziehung nicht erfüllten. Es sei deshalb von einer Busse abzusehen,
eventualiter sei das Verschulden der Rekurrenten als leicht zu beurteilen und
es sei eine Busse von einem Fünftel bis einem Drittel der hinterzogenen Steuer
zu verhängen. Schliesslich seien bei der Festsetzung der Verzugszinsen und
allenfalls der Busse die von den Rekurrenten nicht verschuldeten
Verfahrensverzögerungen angemessen zu berücksichtigen.

Die Rekurrenten
bestreiten zunächst die im Nachsteuerverfahren vorgenommenen
Ermessenstaxationen, die sie als offensichtlich unrichtig erachten. Sie
bestreiten nicht, dass die Voraussetzungen für die Durchführung einer
Ermessenstaxation gegeben sind und die Vornahme einer Ermessensveranlagung die
Nachbesteuerung nicht ausschliesst. Sie führen aber aus, pflichtgemässes
Ermessen bedeute nicht, dass die Einschätzung nach Belieben erfolgen könne; die
Behörde habe vielmehr auf alle zur Verfügung stehenden Anhaltspunkte
abzustellen. Im Zeitpunkt des Einspracheentscheids hätten u.a. folgende
Anhaltspunkte, Erfahrungszahlen und Belege für die Durchführung der
Ermessensveranlagung vorgelegen: die eingereichten Bankauszüge, Bankbelege und
Beweismittel, die Jahresabschlüsse der C AG 2010-2012 sowie die
Jahresabschlüsse 2013-2015. Die Mühe zum (nachträglichen) Erstellen der
Erfolgsrechnungen 2006-2008 sei erst im Einspracheverfahren und somit nach
Vorliegen der Nachsteuerveranlagungen aufgewendet worden, um das Steueramt zur
Überprüfung der unangemessen hohen Ermessenseinschätzungen des selbständigen
Erwerbseinkommens zu veranlassen. Die Rekurrenten stellen die vom Steueramt
verwendete Methode der Berechnung des Einkommens aus selbständiger
Erwerbstätigkeit in Frage: So sei es nicht erklärbar, warum beim Umbau der Liegenschaft
im Jahr 2008 eine Bewertung des Gebäudes zum Neuwert des
Gebäudeversicherungswertes erfolgen solle. Die Berechnungsmethode des
Steueramts wäre nur zulässig, wenn keine Ersparnisse des Vorjahres vorhanden
wären und der verbrauchte Gewinn nachweislich aus dem Vermögen des Rekurrenten
stammen würde. Es erstaune daher nicht, dass die Ergebnisse der Berechnungen
des Steueramts in einem erheblichen Widerspruch zu den Ergebnissen gemäss den
von der C AG (nachträglich erstellten) Erfolgsrechnungen stünden. Diese würden
einen Betriebserfolg von Fr. 313'205.-- (2006), Fr. 372'671.-- (2007) und Fr.
330'183.-- (2008) ausweisen. Das vom Steueramt ermittelte Erwerbseinkommen des
Rekurrenten lasse sich damit nicht mehr vernünftig begründen und sei ganz
offensichtlich den vorhandenen äusseren Umständen nicht angemessen. Zudem seien
entgegen der Ansicht des Steueramts bei den Staatssteuern der
erfahrungsgemässen Wertminderung durch Abschreibungen Rechnung zu tragen sowie
Rückstellungen zulasten des Geschäftseinkommens für die nachzuzahlenden
Sozialversicherungsbeiträge (AHV und UV) mitsamt Zinsen im voraussichtlichen
Betrag zuzulassen. Ebenfalls seien die Verzugszinsen für die Nachsteuern (Bund,
Kanton, Einwohner- und Kirchgemeinde) in den Steuerperioden 2006-2010 von den
Einkünften in Abzug zu bringen. Sodann habe das Steueramt zwar im
Einspracheverfahren ihrem Begehren um Passivierung der Nachsteuerschulden
(Nachsteuer und Verzugszinsen) für die Staatssteuer und die Einwohnergemeindesteuer
entsprochen. Es sei jedoch auch die Kirchensteuer zu berücksichtigen. Gemäss
nun vorliegender Nachsteuerrechnung der Gemeinde und Kirchgemeinde vom 13. Juni
2016 belaufe sich die Nachsteuerforderung auf total Fr. 215'566.50.

Im Weiteren
bestreiten die Rekurrenten, eine vorsätzliche Steuerhinterziehung begangen zu
haben. Sie machen geltend, die Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit habe
sie völlig überfordert. Die Ermessenseinschätzungen seien demnach auf
Unvermögen und Überforderung ihrerseits zurückzuführen und nicht auf die
Absicht, die Steuerbehörden zu täuschen. Die tatbestandsmässigen
Voraussetzungen für die Qualifizierung der Ermessenseinschätzungen als
vorsätzliche Steuerhinterziehung erschienen jedenfalls bezüglich Einkommen aus
unselbständiger Erwerbstätigkeit als nicht gegeben. Bezüglich der
Nichtdeklaration von Wertschriften könne allenfalls von Fahrlässigkeit
ausgegangen werden. Bei der Strafzumessung sei das Steueramt zu Unrecht von
einer schweren Steuerhinterziehung ausgegangen. Unter Berücksichtigung der
buchhalterischen und administrativen Überforderung erscheine das Verschulden
nur als leicht und deshalb eine Busse von einem Fünftel bis einem Drittel der
hinterzogenen Steuern als angemessen. Zudem stelle die überlange
Verfahrensdauer (vier Jahre und drei Monate) eine Verletzung des
Beschleunigungsgebots dar und sei bei der Festsetzung der Verzugszinsen und
allenfalls bei der Festsetzung der Busse angemessen zu berücksichtigen.

2.2 In seiner
Vernehmlassung vom 2. August 2016 beantragt das kantonale Steueramt
(Vorinstanz), der Rekurs und die Beschwerde seien kostenfällig abzuweisen.

Zur Begründung
verweist das Steueramt auf die angefochtene Verfügung und hält vollumfänglich
daran fest. Ergänzend führt das Steueramt im Wesentlichen aus, im vorliegenden
Verfahren liessen sich die Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit in den
umstrittenen Steuerperioden nicht genau feststellen, weshalb sie zu schätzen
waren. Das Steueramt habe das Einkommen - wie vom Rekurrenten beantragt -
aufgrund der Parameter Vermögensentwicklung und Lebensaufwand berechnet. Die
von den Rekurrenten eingereichten Jahresabschlüsse seien nachträglich aufgrund
nicht vollständiger Belege erstellt worden und daher nicht beweiskräftig. Trotz
deren Wichtigkeit und Bargeldintensität sei während Jahren kein Kassabuch geführt
worden, weshalb weder der Jahresabschluss 2010 noch die nachkonstruierten
Abschlüsse der Jahre 2006 bis 2008 als Beweis dienen könnten. Auch mit den
Abschlüssen 2013-2015 lasse sich für die vorangegangen Perioden 2006-2008
nichts erklären. In Bezug auf die Umbaukosten der Liegenschaft habe eine
nochmalige Anfrage bei der Gebäudeversicherung ergeben, dass bei Schätzungen
der Mehrwert aufgerechnet werde. Die vom Steueramt vorgenommene Schätzung
erweise sich im Ergebnis nicht als völlig aus der Luft gegriffen. In Bezug auf
die beantragte Zulassung von Abschreibungen führt das Steueramt aus, bei der
hier vorliegenden Ermessensveranlagung habe die in § 35 Abs. 1 StG erwähnte
erfahrungsgemässe Wertverminderung in der Unschärfe der Ermittlung des
Nachsteuerfaktors Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit im Sinne einer
Gesamtbetrachtung als berücksichtigt zu gelten. Betreffend den anbegehrten
Abzug der Sozialversicherungsbeiträge legt das Steueramt dar, seit 2008 seien
keine AHV-Beiträge mehr abgerechnet worden. In Bezug auf die UV-Beiträge seien
keine Policen oder Prämienrechnungen eingereicht worden. Was die
Berücksichtigung der Kirchensteuer im Rahmen der - im Grundsatz akzeptierten -
Passivierung der Nachsteuerschulden betrifft, hält das Steueramt fest, es seien
diesbezüglich keine Belege oder Berechnungen beigebracht worden.

Bezüglich
Verschulden und Strafzumessung verweist das Steueramt schliesslich im
Wesentlichen auf seine Ausführungen aus dem Einspracheentscheid. Was den
Vorwurf der Verletzung des Beschleunigungsgebots betrifft, führt das Steueramt
aus, die beanstandeten Zeiträume seien für das komplexe Verfahren nicht als
unangemessen lang anzusehen.

2.3 Mit Replik vom 30.
August 2016 halten die Rekurrenten an den gestellten Anträgen und den gemachten
Ausführungen vollumfänglich fest und verweisen dabei im Wesentlichen auf ihre
Rekurs- und Beschwerdeschrift.

Auf weitere
Vorbringen wird - soweit nötig - in den folgenden Erwägungen einzugehen sein.

Das
Steuergericht zieht inErwägung:

1.1 Rekurs (betreffend
Staatssteuer) und Beschwerde (betreffend Bundessteuer) sind form- und
fristgerecht erfolgt. Das Kantonale Steuergericht ist gemäss § 160 des Gesetzes
über die Staats- und Gemeindesteuern vom 1. Dezember 1985 (StG; BGS 614.11)
sowie gemäss Art. 140 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG; SR
642.11) in Verbindung mit § 4 der Vollzugsverordnung zum Bundesgesetz über die
direkte Bundessteuer vom 18. Oktober 1994 (VV DBG; BGS 613.31) zuständig.
Die Steuerpflichtigen sind durch den angefochtenen Entscheid beschwert. Auf
Rekurs und Beschwerde ist somit einzutreten.

1.2 Die Rechtslage ist
für die Staatssteuer (§§ 23 Abs. 1, 170 Abs.1 und 189 StG) die gleiche wie für
die direkte Bundessteuer (Art. 18 Abs. 1, 151 Abs. 1 und 175 DBG). Der Rekurs
und die Beschwerde können deshalb gemeinsam behandelt werden.

2.1 Gemäss § 23 Abs. 1
StG bzw. Art. 18 Abs. 1 DBG sind steuerbar alle Einkünfte aus dem Betrieb eines
Unternehmens wie Handel, Industrie, Gewerbe, Land- und Forstwirtschaft, aus
einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.

2.2 Nach § 170 Abs. 1
StG wird die zu wenig veranlagte Steuer samt Zins als Nachsteuer erhoben, wenn
sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln - welche der zuständigen
Steuerbehörde nicht bekannt oder vom Steuerpflichtigen nicht gemeldet waren -
ergibt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige
Veranlagung unvollständig ist. Gleiches gilt, wenn eine unterbliebene oder
unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die
Steuerbehörde zurückzuführen ist. In analoger Weise und unter denselben
Voraussetzungen sieht auch Art. 151 Abs. 1 DBG die Erhebung von Nachsteuern
vor.

2.3 Wer als
Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu
Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig
ist, wird gemäss § 189 Abs. 1 StG bzw. Art. 175 Abs. 1 DBG mit Busse bestraft.
Die Busse beträgt in der Regel das Einfache der hinterzogenen Steuer. Sie kann
bei leichtem Verschulden bis auf einen Drittel ermässigt, bei schwerem
Verschulden bis auf das Dreifache erhöht werden (§ 189 Abs. 2 StG bzw. Art. 175
Abs. 2 DBG).

2.4 Nach § 127 Abs. 1
StG bzw. Art. 123 Abs. 1 DBG stellen die Veranlagungsbehörden zusammen mit dem
Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung
massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest. Daraus ergibt
sich zunächst, dass Behörden und Steuerpflichtiger grundsätzlich gemeinsam auf
eine richtige und vollständige Veranlagung hin arbeiten. Der Steuerpflichtige
muss seinerseits alles tun, um eine solche zu ermöglichen (§ 142 Abs. 1 StG,
Art. 126 Abs. 1 DBG), und hat insbesondere das Formular für die Steuererklärung
wahrheitsgemäss und vollständig auszufüllen (§ 140 Abs. 2 StG, Art. 124
Abs. 2 DBG); er trägt die Verantwortung für dessen Richtigkeit und
Vollständigkeit. Die Veranlagungsbehörde ihrerseits prüft die eingereichte
Steuererklärung und nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor (§ 147 Abs. 1
StG, Art. 130 Abs. 1 DBG). Diese Vorschriften für das Veranlagungsverfahren
gelten sinngemäss für das Nachsteuerverfahren (§ 172 Abs. 1 StG, Art. 153 Abs. 3
DBG).

2.5 Hat der
Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder
können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei
ermittelt werden, so nimmt die Veranlagungsbehörde gemäss § 147 Abs. 2 StG bzw.
Art. 130 Abs. 2 DBG die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Sie kann
dabei Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand des
Steuerpflichtigen berücksichtigen. Dabei schliesst die Vornahme einer
Ermessensveranlagung die Nachbesteuerung nicht aus (Art. 170 Abs. 3 StG, Art.
153 Abs. 3 i.V.m. Art. 130 Abs. 2 und Art. 132 Abs. 3 DBG).

3.1 Die Rekurrenten
bestreiten nicht, dass die Voraussetzungen für die Durchführung einer
Ermessenstaxation im vorliegenden Fall gegeben sind und die Vornahme einer
Ermessensveranlagung die Nachbesteuerung nicht ausschliesst (vgl. E. 2.5
hiervor). Hingegen erachten sie die im Nachsteuerverfahren vorgenommenen
Ermessenstaxationen als offensichtlich unrichtig.

3.2 Eine Veranlagung
nach pflichtgemässem Ermessen kann nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit
angefochten werden (§ 149 Abs. 4 StG; Art. 132 Abs. 3 DBG). Pflichtgemäss
heisst, dass die Behörde alle verfügbaren Anhaltspunkte zur Festlegung der
Steuerfaktoren zu berücksichtigen hat und der Steuerpflichtige, der seine
Verfahrenspflichten verletzt hat, gegenüber dem sich korrekt verhaltenden
Steuerpflichtigen nicht bessergestellt werden darf. Die Ermessensveranlagung hat
keinen Strafcharakter. Offensichtlich unrichtig ist eine Schätzung, die einen wesentlichen
Gesichtspunkt übergangen oder falsch gewürdigt hat (Urteil SGSTA.2015.23 des
Steuergerichts vom 6. Juli 2015 E. 4.1 mit Hinweis auf Urteil 2C_441/2008 des
Bundesgerichts vom 30. Januar 2009 E. 2.2 f.).

3.3 Die
Ermessensveranlagung darf somit keine Bestrafung der steuerpflichtigen Person
darstellen, sondern sie ist ein rein verfahrensmässig bedingtes Mittel zur
Erreichung einer möglichst richtigen Veranlagung. Es gilt aber zu beachten,
dass aus Gründen der Rechtsgleichheit in jenen Fällen, in denen die
Ermessensveranlagung infolge schuldhafter Verfahrenspflichtverletzung der
steuerpflichtigen Person nötig wird, die Schätzung eher am oberen Rand des
Ermessensbereichs liegen sollte: Die nachlässige steuerpflichtige Person soll
nicht gegenüber der korrekt handelnden Person besser gestellt werden (vgl.richneret al., Handkommentar zum DBG,
3. Aufl., Zürich 2016, Art. 130 DBG N. 66). Die ermessensweise Schätzung darf
sich in der Regel nur auf die Höhe der Steuerfaktoren beziehen. Dabei kommen
Schätzungsmethoden (z.B. Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung, Lebensaufwand)
in Betracht. Im Einzelfall ist festzulegen, welche Schätzungsmethode zur
Anwendung kommen soll. Schätzungen werden vielfach Erfahrungszahlen zugrunde
gelegt, die als Ergebnisse aus einwandfreien Buchhaltungen gewonnen und nach
betriebswirtschaftlichen Gesichtspunkten statistisch verarbeitet wurden (Urteil
SGSTA.2013.64 vom 8. Juni 2015 E. 4.3 und 4.4).

3.4 Die Rekurrenten
machen im Wesentlichen geltend, das vom Steueramt ermittelte Erwerbseinkommen
des Rekurrenten lasse sich nicht vernünftig begründen und sei ganz
offensichtlich den vorhandenen äusseren Umständen nicht angemessen. Die
Ergebnisse der Berechnungen des Steueramts stünden in einem erheblichen
Widerspruch zu den Ergebnissen gemäss den von der C AG (nachträglich
erstellten) Erfolgsrechnungen. Diese würden einen Betriebserfolg von Fr.
313'205.-- (2006), Fr. 372'671.-- (2007) und Fr. 330'183.-- (2008) ausweisen.
Das Einkommen des Steuerpflichtigen aus selbständiger Erwerbstätigkeit sei
entsprechend für die Staats- und direkte Bundessteuer aufgrund der
Erfolgsrechnungen der C AG für das Steuerjahr 2006 mit höchstens Fr. 313'205.--,
für das Steuerjahr 2007 mit höchstens Fr. 372'671.-- und für das Steuerjahr
2008 mit höchstens Fr. 330'183.-- festzusetzen. Zudem seien Rückstellungen,
Abschreibungen und Verzugszinsen für Nachsteuern von den Einkünften zum Abzug
zuzulassen; weiter seien die Nachsteuerschulden als Abzüge vom Vermögen
zuzulassen.

3.4.1 Bei der
Beurteilung dieser Vorbringen ist die besondere Natur der Ermessensveranlagung
zu beachten. Da die Steuerbehörde mangels genügender Unterlagen nicht alle
Steuerfaktoren genau ermitteln kann, muss sie diese schätzen. Dabei hat sie
notwendigerweise auf Annahmen und Vermutungen abzustellen. Weil eine
Ermessenseinschätzung somit naturgemäss eine gewisse Unschärfe aufweist, ist
die Möglichkeit, sie anzufechten, entsprechend eingeschränkt. Der
Steuerpflichtige hat grundsätzlich nachzuweisen, dass die Ermessensveranlagung
den tatsächlichen Verhältnissen nicht entspricht. Mittels umfassendem
Unrichtigkeitsnachweis hat er die bisher vorhandene Ungewissheit bezüglich des
Sachverhalts zu beseitigen; blosse Teilnachweise genügen nicht. In der
Begründung der Einsprache ist daher der Sachverhalt in substantiierter Weise
darzulegen, und es sind die Beweismittel für diese Sachverhaltsdarstellung zu
nennen. Es reicht nicht aus, die Einschätzung bloss in pauschaler Weise zu
bestreiten oder lediglich einzelne Positionen der Einschätzung als zu hoch zu
bezeichnen (Urteil des Bundesgerichts 2C_279/2011 vom 17. Oktober 2011 E.
3.2 mit Hinweisen).

3.4.2 Hier haben die
Rekurrenten unbestrittenermassen in den zu beurteilenden Steuerperioden kein
Kassabuch geführt, weshalb die Vorinstanz der Buchhaltung zu Recht die
Beweiskraft abgesprochen hat (Urteil SGSTA.2015.23 des Steuergerichts vom 6.
Juli 2015 E. 4.2). Die von der C AG nachträglich erstellten Erfolgsrechnungen
sind - wie auch die Rekurrenten einräumen - rekonstruiert, "soweit dies
aufgrund der noch vorhandenen Belege möglich war". Damit ist dem Steueramt
zuzustimmen, wenn es ausführt, diese Erfolgsrechnungen basierten auf
unvollständigen Grundlagen und mit diesen sei die Vermögensvermehrung nicht
nachvollziehbar.

3.4.3 Das Steueramt hat
dagegen das Einkommen der Rekurrenten aus selbständiger Erwerbstätigkeit mit
den Parametern Vermögensentwicklung und Lebensaufwand berechnet. Dabei handelt
es sich um von Praxis und Lehre anerkannte Schätzungsmethoden (richneret al., a.a.O., Art. 130 DBG N.
70ff.). Die vom Steueramt vorgenommenen Aufrechnungen (gemäss der Formel:
Laufende Kosten Ehepaar + Schuldenabnahme ./. Schuldenzunahme = verbrauchter
Gewinn + nicht verbrauchter Gewinn = Total Gewinn ./. Erwerb Ehefrau =
Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit.) erweisen sich unter diesen
Umständen auch im Ausmass als nachvollziehbar, da praxisgemäss aus einer neu
entdeckten Vermögensvermehrung insofern auf neue Einkünfte geschlossen werden
kann, als die Vermögensvermehrung unmöglich aus versteuerten Einkünften
gebildet werden konnte (Urteil 2C_304/2013 des Bundesgerichts vom 22. Oktober
2013 E. 3.3).

3.4.4 Was die
Rekurrenten dagegen einwenden, vermag nach dem Gesagten nicht aufzuzeigen,
inwiefern die angefochtenen Einschätzungen offensichtlich unrichtig sein
sollen: Weder die nachträglich erstellten Erfolgsrechnungen, deren Beweiskraft
wie oben dargelegt erheblich eingeschränkt ist, noch die Jahresabschlüsse
2013-2015 zeigen auf, inwiefern die Vorinstanz einen wesentlichen Gesichtspunkt
übergangen oder falsch gewürdigt haben soll. Was die Umbaukosten der
Liegenschaft im Jahr 2008 betrifft, hat die Vorinstanz dargelegt, dass gemäss
Auskunft der kantonalen Gebäudeversicherung bei Schätzungen von Liegenschaften
der Mehrwert aufgerechnet wird. Dies ergäbe hier einen Wert von Fr. 318'673.--,
der mindestens investiert werden musste, um den Mehrwert im
Gebäudeversicherungswert 2008 zu erreichen. Damit erweist sich die Schätzung
des Steueramts, die von Fr. 323'100.-- Umbaukosten ausgegangen ist, nicht als
offensichtlich unrichtig.

Bei den übrigen
Vorbringen (Berücksichtigung von Rückstellungen, Abschreibungen, Verzugszinsen
für Nachsteuern bzw. Nachsteuerschulden) handelt es sich sodann um einzelne
Positionen der Einschätzung und damit um blosse Teilnachweise, welche für sich
alleine praxisgemäss keinen Unrichtigkeitsnachweis erbringen können (vgl. E.
3.4.1 hiervor). Abgesehen davon, ist dem Steueramt zuzustimmen, wenn es in
Bezug auf die Abschreibungen ausführt, bei der hier vorliegenden
Ermessensveranlagung habe die in § 35 Abs. 1 StG erwähnte erfahrungsgemässe
Wertverminderung in der Unschärfe der Ermittlung des Nachsteuerfaktors
Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit im Sinne einer Gesamtbetrachtung
als berücksichtigt zu gelten. Bezüglich der anbegehrten Abzüge der
Sozialversicherungsbeträge (AHV bzw. UV) fehlt es sodann an konkreten
Abrechnungen, Policen oder Rechnungen. Ein Abzug der Verzugszinsen vom
Einkommen kann weiter nur in denjenigen Steuerperioden in Frage kommen, in
denen sie fällig werden. Auch in Bezug auf die Berücksichtigung der
Kirchengemeindesteuer als Steuerschuld fehlt es an entsprechenden Belegen.

3.5 Nach dem Gesagten
ist festzuhalten, dass die Vorinstanz bei der Veranlagung sich im Rahmen des
ihr zustehenden Beurteilungsspielraums bewegt hat. Die Aufrechnungen der
Vorinstanz sind begründet und im Ausmass nachvollziehbar. Dass die
Aufrechnungen nicht korrekt wären, ist zwar behauptet, aber nicht nachgewiesen
worden. Eine Korrektur ist damit nicht möglich. Die Ermessens- und
Nachsteuerveranlagung ist somit nicht offensichtlich unrichtig und daher nicht
zu korrigieren. Rekurs und Beschwerde erweisen sich demnach in diesem Punkt als
unbegründet und sind deshalb abzuweisen.

4.    Damit bleibt noch
zu prüfen, ob die Vorinstanz den Bussenfaktor zu Recht auf 0.9 festgelegt hat.

4.1 Dem Rekurrenten
ist zumindest ein eventualvorsätzliches Verhalten vorzuwerfen. Ihm musste
aufgrund der Vermögensentwicklung aufgefallen sein, dass die ursprünglich
ergangenen Ermessenseinschätzungen viel zu tief ausgefallen waren. Zudem hat er
über mehrere Jahre hinweg verschiedene Faktoren nicht deklariert. Damit musste
er die Verwirklichung einer Steuerhinterziehung für möglich halten und hat
diese in Kauf genommen. Daran vermögen die geltend gemachte buchhalterische und
administrative Überforderung nichts zu ändern; dieser Umstand ist indes bei der
Berechnung des Bussenfaktors noch zu berücksichtigen (vgl. E. 4.3 hiernach).
Wenn die Vorinstanz von einem Bussenfaktor von 1.0 ausgegangen ist, ist dies
aufgrund des Verschuldens des Rekurrenten als Ausgangspunkt nicht zu
beanstanden (vgl. Urteil SGSTA.2016.40 des Steuergerichts vom 29. August
2016 E. 3).

4.2 Straferhöhend
wirkt im Weiteren die Tatbegehung über mehrere Steuerperioden hinweg. Der
Bussenfaktor von 1.0 ist damit im Einklang mit der Vorinstanz um den Faktor 0.5
auf 1.5 zu erhöhen.

4.3 Allerdings sind
zugunsten des Rekurrenten diverse strafmildernde Umstände zu berücksichtigen:

In
Übereinstimmung mit der Vorinstanz ist die buchhalterische und administrative
Überforderung der Rekurrenten mit dem Faktor 0.1 zu berücksichtigen. Ebenfalls
zu Gunsten der Rekurrenten sind die Offenlegung bis anhin nicht deklarierter
Wertschriften und deren Erträge mit dem Faktor 0.5 zu berücksichtigen, was zu
einem Zwischenstand des Bussenfaktors von 0.9 führt.

Darüber hinaus
ist auch - entgegen der Ansicht des Steueramts - die Verfahrensdauer zu
berücksichtigen. So ist die relativ lange Verfahrensdauer nicht primär auf die
Rekurrenten, sondern im Wesentlichen auf das Steueramt zurückzuführen. Das
Steueramt eröffnete das Verfahren im Februar 2012 und schloss dieses erst im
Mai 2016 mit dem Einspracheentscheid ab. Es ist demnach eine weitere Reduktion
des Bussenfaktors von 0.9 um den Faktor 0.2 auf 0.7 angezeigt.

4.4 Nach dem
Ausgeführten ist der vorinstanzlich festgelegte Bussenfaktor von 0.9 zu hoch
und aufgrund des Verschuldens des Rekurrenten sowie seiner persönlichen
Verhältnisse auf den Faktor von 0.7 zu reduzieren. Eine weitere Reduktion
erscheint im vorliegenden Fall indessen nicht als angemessen. Insbesondere
liegt entgegen seiner Ansicht keine Fahrlässigkeit vor und das Verschulden kann
auch nicht als besonders leicht bezeichnet werden. Die wirtschaftlichen
Verhältnisse des Rekurrenten sprechen ebenso wenig für eine weitere Reduktion.

4.5 Für eine wie auch
immer geartete "Genugtuung" besteht dagegen - über die
Berücksichtigung bei der Festsetzung des Bussenfaktors hinaus - keine
Grundlage, weshalb sich weitere Ausführungen dazu erübrigen.

5.    Der Rekurs und
die Beschwerde erweisen sich damit im Sinne der Erwägungen als teilweise
begründet (Bussenfaktor) und sind in diesem Umfang teilweise gutzuheissen. Im
Übrigen sind Rekurs und Beschwerde abzuweisen.

Bei diesem
Ausgang des Verfahrens haben die Rekurrenten einen Teil der entstandenen
Verfahrenskosten zu tragen, der Rest trägt der Staat. In Anwendung von §§ 3 und
150 des Gebührentarifs vom 8. März 2016 (GT; BGS 615.11) werden diese auf total
Fr. 6955.-- festgesetzt (Grundgebühr: Fr. 2500.--; Zuschlag: Fr. 4455.--) und
im Umfang von Fr. 6'309.-- den Rekurrenten auferlegt (90,7 % von Fr. 6955.--).
Den Rekurrenten ist zudem eine reduzierte Parteientschädigung von Fr. 500.--
zuzusprechen.

****************

Demnach
wirderkannt:

1.Rekurs und Beschwerde
werden im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen. Im Übrigen werden Rekurs
und Beschwerde abgewiesen.

2.Den
Rekurrenten/Beschwerdeführern werden reduzierte Gerichtskosten von Fr. 6'309.--
zur Bezahlung auferlegt.

3.Den
Rekurrenten/Beschwerdeführern wird zulasten des Staates eine reduzierte
Parteientschädigung von Fr. 500.-- (inkl. Auslagen und MwSt) zugesprochen.

Im
Namen des Steuergerichts

Der
Präsident:                      Der Sekretär:

Dr. Th. A. Müller                  W.
Hatzinger

Rechtsmittel:Gegen diesen
Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht (Adresse:
Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in
öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat
die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die
Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist
schriftlich zu eröffnen an:

- Vertreter der
Rekurrenten/ Beschwerdeführer (eingeschrieben)

- KStA, Sondersteuern (mit
Akten)

- KStA, Recht und
Gesetzgebung

- Finanzdepartement

-
Gemeindesteuerregisterführer von Y

- EStV, Hauptabt. dir.
BSt., Bern

Expediert am:

(Die gegen dieses
Urteil erhobene Beschwerde hiess das Bundesgericht mit Urteil 2C_435/2017 vom
18. Februar 2019 im Sinne der Erwägungen teilweise gut, was die Rückstellung
für AHV-Beiträge und die Passivierung der evangelisch-reformierten
Kirchensteuer betraf. Insoweit wurde das Steuergerichtsurteil aufgehoben und
die Sache zur Neuveranlagung an das kantonale Steueramt zurückgewiesen. Im
Übrigen wurde die Beschwerde abgewiesen)