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Schenkungssteuer

Solothurn Steuergericht 16.11.2009 SGNEB.2007.5 (Stieftochter des Ehemannes)
Soleure Steuergericht 16.11.2009 SGNEB.2007.5 (Stieftochter des Ehemannes)
Soletta Steuergericht 16.11.2009 SGNEB.2007.5 (Stieftochter des Ehemannes)

KSGE 2009 Nr. 15
StG § 4
Abs. 3, StG § 241 Abs. 3
- Schenkungssteuer.
Steuerumgehung. Vertrauensschutz.
1.
Schenkt ein
Ehemann seiner Ehefrau eine Liegenschaft und wird diese dann in der gleichen
öffentlichen Urkunde im Rahmen einer gemischten Schenkung an die Tochter der Ehefrau
(Stieftochter des Ehemannes) weiterverkauft, liegt eine Steuerumgehung vor. Entsprechend
hat die Tochter eine Schenkungssteuer zu entrichten.
2.
Die Auskunft
der Amtschreiberei, bei einem bestimmten Rechtsgeschäft würden keine Schenkungssteuern
anfallen, hat keine vertrauensbegründende Wirkung.
Urteil SGNEB.2007.5 vom 16. November 2009
Sachverhalt
1.
Mit
Schenkungsvertrag vom 1. Februar 2005 schenkte H. K. seiner Ehefrau ein ihm gehörendes
Grundstück in L./SO. In der gleichen öffentlichen Urkunde verkaufte die Ehefrau
dieses Grundstück an ihre Tochter, B. D. (die Stieftochter von H. K.). Der
Kaufpreis wurde auf Fr. 420'480.-- festgelegt. Getilgt wurde dieser Kaufpreis
durch eine lebenslängliche monatliche Leibrente von Fr. 2'000.-- an Frau K. und
deren Ehemann. Die kapitalisierte Leibrente entsprach dem festgelegten Kaufpreis.
Das Steueramt
des Kantons Solothurn (KStA) ermittelte in der Folge einen Verkehrswert dieses
Grundstücks von Fr. 1'200'000.-- und beurteilte den Differenzbetrag von
Fr. 779'520.-- als steuerpflichtige Schenkung. (…)
2.
Mit Schreiben
vom 1. Juni 2007 liess die steuerpflichtige Stieftochter/Tochter B. D. Einsprache
erheben. (…) Mit Verfügung vom 12. Oktober 2007 wurde die Einsprache abgewiesen,
mit der Begründung, dass die Voraussetzungen einer Steuerumgehung erfüllt
seien. (…)
3.
Gegen den
Einsprache-Entscheid liess die Steuerpflichtige (nachfolgend Rekurrentin
genannt) mit Schreiben vom 14. November 2007 Rekurs erheben mit dem Antrag, die
angefochtene Schenkungssteuerveranlagung sei unter Kosten- und
Entschädigungsfolge vollumfänglich aufzuheben. (…)
In seiner
Vernehmlassung vom 22. Januar 2008 beantragte das Steueramt des Kantons
Solothurn (KstA) den Rekurs kostenfällig abzuweisen. (…)
In der Replik
vom 6. März 2008 liess die Rekurrentin festhalten, dass die Übertragung des
Grundstücks auf die Ehefrau von H. K. durchaus sinnvoll gewesen sei, weil er
ihr habe einen Vermögensvorteil zukommen lassen wollen. (…)
Erwägungen
2.
Gemäss § 233
Abs. 1 StG unterliegen der Schenkungssteuer alle Zuwendungen unter Lebenden,
mit denen der Empfänger aus dem Vermögen eines andern ohne entsprechende
Gegenleistung bereichert ist. Nach Lehre und Rechtsprechung wird eine Schenkung
angenommen, wenn die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind (vgl. ZBl 1982 S.
275; Klötli-Weber/Siegrist/Weber, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, § 142 N
24):
a)
Die Zuwendung wird aus dem Vermögen eines Dritten erbracht und stammt
nicht aus dem Vermögen der empfangenden Person.
b)
Die Zuwendung muss unentgeltlich oder mindestens teilweise unentgeltlich
sein.
c)
Die Zuwendung führt bei der empfangenden Person zu einer Bereicherung.
d)
Der Zuwendende handelt in der Absicht, die empfangende Person zu
bereichern (animus donandi, Schenkungswille).
Notwendig
ist zudem, weil die Schenkung ein zweiseitiges Rechtsgeschäft darstellt, die
Annahme durch den Beschenkten, die aber regelmässig stillschweigend erfolgt.
3.
Vorliegend
hat H. K. mit Schenkungsvertrag vom 1. Februar 2005 seiner Ehefrau das
Grundstück in L./SO geschenkt. Dieser Schenkungsvertrag löste keine
Schenkungssteuer aus, da Geschenke unter Ehegatten nach § 236 Abs. 1 lit. a StG
steuerfrei sind. Im gleichen Vertragsdokument verkaufte die Ehefrau die
erwähnte Liegenschaft für Fr. 420'480.-- sogleich an die Rekurrentin, ihre
Tochter und Stieftochter ihres Ehemannes. Der Kaufpreis wurde getilgt durch
Einräumung einer Leibrente von monatlich Fr. 2'000.--. Unbestrittenermassen
hatte das Grundstück zum damaligen Zeitpunkt einen Verkehrswert von
Fr. 1'200'000.--. Das Geschäft muss daher als gemischte Schenkung
angesehen werde, weil Frau K. ihrer Tochter bewusst ein Grundstück zu einem
Preis, der wesentlich unter dem Verkehrswert lag, verkaufte, und den
Differenzbetrag ihrer Tochter unentgeltlich zukommen lassen wollte (BGE 98 II
358; Vogt, Basler Kommentar, Obligationenrecht I, Art. 239 OR N 5). Auch dieses
Geschäft löste aber für sich betrachtet keine Schenkungssteuer aus, weil Geschenke
an Nachkommen nach § 236 Abs. 1 lit. b StG steuerfrei sind.
4.
Nachdem das
Grundstück in L./SO in der gleichen Vertragsurkunde zunächst von H. K. an
seine Ehefrau und von dieser sogleich an ihre Tochter übertragen wurde, stellt
sich die Frage, ob die Parteien diese komplizierte Vorgehensweisegewählt haben,
um der Schenkungssteuer entgehen zu können. Eine direkte Übertragung des
Grundstücks von H. K. an seine Stieftochter hätte unbestrittenermassen die
Schenkungssteuer ausgelöst. Somit ist zu klären, ob die gewählte Vorgehensweise
eine Steuerumgehung darstellt.
4.1
Eine Steuerumgehung liegt nach
herrschender Lehre und Rechtsprechung dann vor, wenn die folgenden drei
Kriterien erfüllt sind (vgl. Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, S.
32; Höhn/Waldburger, Steuerrecht Bd. 1, S. 172; Meili, Die Steuerumgehung im
schweizerischen Recht der direkten Steuern, S. 4; StE 2001 A Nr. 10; ASA 64 80
E. 3b, ASA 63 218 E. 4; StE, 2001 A 12 10, E. 2c, StE 2001 A 12 11, E. 2c; StE 2002
B 24.4 66, E. 6, je mit weiteren Hinweisen; siehe auch BGE 105 I a 60 f.):
a)
ungewöhnliche Rechtsgestaltung (objektives Kriterium),
b)
Absicht der Steuerersparnis (subjektives Kriterium),
c)
erhebliche Steuerersparnis (effektives Kriterium).
4.2  Den Akten kann entnommen werden,
dass der Ehemann der Rekurrentin dem Leiter des Grundbuchamtes Region Solothurn
anlässlich des ersten Gesprächs mitgeteilt hatte, dass H. K. mit diesem
Rechtsgeschäft beabsichtige, seiner Stieftochter eine Liegenschaft zu übertragen.
Dass der Schenkung des Grundstücks an Frau K. eine eigenständige Bedeutung zukommen
sollte, kann den Akten nicht entnommen werden. Der Amtschreiberei wurden zwar
zwei getrennte Aufträge erteilt. Beide Aufträge wurden aber am selben Tag vom
selben Auftraggeber eingereicht. Daher ist es offensichtlich, dass die
Liegenschaft letztlich von H. K. an die Rekurrentin übertragen werden
sollte. Dass mit der vorgängigen Übertragung des Grundstücks an die Ehefrau
ehe- und güterrechtliche Ansprüche abgegolten werden sollen, wie in der
Einsprache erstmals geltend gemacht wurde, erscheint wenig glaubhaft und konstruiert.
So scheint die baldige Auflösung des Güterstandes des Ehepaares K. nie thematisiert
worden zu sein, obschon sich die Parteien von der Amtschreiberei ausführlich
beraten liessen. Um allfällige Hinzurechnungen zu vermeiden, hätte es nach Art.
208 ZGB zudem genügt, wenn Frau K. der Schenkung ausdrücklich zugestimmt hätte.
Das komplizierte und
ungewöhnliche Vorgehen wurde offensichtlich nur deshalb gewählt, weil den
Parteien durchaus bewusst war, dass die direkte Übertragung der Liegenschaft
von H. K. an seine Stieftochter die Schenkungssteuer auslösen würde und man
nach Lösungen suchte, diese Schenkungssteuer vermeiden zu können. Sich
wirtschaftlich so zu betätigen, dass die Steuerlast möglichst gering ausfällt,
ist selbstverständlich zulässig (ASA 66 414). Die gewählte Vorgehensweise darf
aber nicht derart ungewöhnlich, sachwidrig oder absonderlich sein, dass sie den
wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen erscheint. Dass in casu in
der gleichen Vertragsurkunde eine Schenkung nicht direkt vollzogen wird,
sondern zusätzlich eine weitere Person eingebaut wird, die ein Grundstück
geschenkt erhält und es sogleich weiterveräussert, ist ein offensichtlicher
Fall eines ungewöhnlichen Vorgehens. Die Parteien verfolgten damit klar
erkennbar die Absicht Steuern zu sparen.
Dass die Parteien nach eigener
Aussage auf legale Art und Weise Steuern einsparen und nicht Steuern umgehen
wollten, ist hier nicht relevant. Subjektiv wird von Lehre und Rechtsprechung
für die Annahme einer Steuerumgehung lediglich die Sparabsicht verlangt; eine
böswillige Umgehungsabsicht ist keine Voraussetzung einer Steuerumgehung. Dass
das gewählte Vorgehen auch effektiv zu einer erheblichen Steuerersparnis
geführt hätte, wenn es die Steuerbehörden akzeptiert hätten, liegt auf der
Hand. Damit sind sämtliche Voraussetzungen einer Steuerumgehung erfüllt, was zu
einer Sachverhaltsfiktion führt: Die Parteien sind so zu stellen, wie wenn das
Grundstück direkt von H. K. an die Rekurrentin übertragen worden wäre. Das
hat zur Folge, dass für das gewählte Vorgehen Schenkungssteuern zu entrichten
sind.
4.3  Ein Teil der Lehre geht davon
aus, dass bei zwei oder mehreren hintereinander gestaffelten
Schenkungsverträgen nicht eine Steuerumgehung vorliegt, sondern eine Simulation
(vgl. Locher, Rechtsmissbrauchsüberlegungen im Recht der direkten Steuern der
Schweiz, in: ASA 75 687 f.). Vorgeschoben wird gemäss dieser Ansicht ein nicht
ernst gemeintes Scheingeschäft, das rechtlich unwirksam ist. Massgebend ist
demgegenüber der dissimulierte Vertrag vom ersten Schenker an die zuletzt
beschenkte Person. Auch bei Annahme einer Simulation ist die Schenkungssteuer geschuldet.
5.
Die
Rekurrentin bestreitet nun ihre Steuerpflicht mit dem Argument, dass ihr die
Steuerfreiheit dieses Geschäfts von der Amtschreiberei zugesichert worden sei.
Die Rekurrentin beruft sich damit auf den Grundsatz von Treu und Glauben, der
das individuelle Vertrauen einer Privatperson in eine behördliche Auskunft oder
Zusicherung schützt. Nach dem Grundsatz von Treu und Glauben, der sich aus Art.
9 BV ableitet, kann selbst eine unrichtige Auskunft oder Zusicherung, welche
eine Amtsstelle einem Bürger erteilt hat, Rechtswirkungen entfalten, wenn
kumulativ die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind (vgl. Rohner, Die
schweizerische Bundesverfassung, Kommentar, 2. Aufl., Art. 9 N 52; Häfelin/Müller/Uhlmann,
Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., N 668 ff.; Gueng, Zur Verbindlichkeit
verwaltungsbehördlicher Auskünfte und Zusagen, S. 18 ff.; Grundsätzliche
Entscheide des Solothurnischen Kantonalen Steuergerichts 1990, Nr. 18 E. 2; Urteil
des Steuergerichts vom 10. Dezember 2007 i.S. L.):
a)
Die erteilte Auskunft bezieht sich auf eine konkrete, den betreffenden
Bürger berührende Angelegenheit (BGE 130 I 60).
b)
Die Behörde war für die Erteilung der betreffenden Auskunft zuständig
oder der Bürger durfte sie aus zureichenden Gründen als zuständig betrachten
(BGE 129 II 381; 129 I 170; 127 I 36).
c)
Der Bürger konnte die Unrichtigkeit der Auskunft nicht ohne weiteres
erkennen (BGE 127 II 230).
d)
Im Vertrauen auf die Richtigkeit der Auskunft wurden Dispositionen
getroffen, die nicht ohne Nachteil rückgängig gemacht werden können.
e)
Die gesetzliche Ordnung hat seit der Auskunftserteilung keine Änderung
erfahren.
Wer eine vom Gesetz
abweichende Behandlung gestützt auf eine unrichtige behördliche Auskunft oder
Zusicherung verlangt, hat die Voraussetzungen für die Anwendung des
Vertrauensprinzips nachzuweisen. Die Beweispflicht obliegt hier demnach der
Rekurrentin.
6.
Unbestrittenermassen
hatte der Leiter des Grundbuchamts Region Solothurn den Parteien ursprünglich
empfohlen, zwei getrennte Schenkungsverträge abzuschliessen. Daraufhin liess er
eine Mitarbeiterin des Grundbuchamts beim KStA abklären, ob dieser Sachverhalt
die Schenkungssteuer auslöse, was gemäss dieser Mitarbeiterin vom KStA verneint
wurde. Die Parteien entschieden sich darauf, die beiden Schenkungsverträge in
einer einzigen Urkunde abzuwickeln.
Welchen
Sachverhalt die Mitarbeiterin des Grundbuchamts dem Mitarbeiter des KStA
geschildert hatte, ist unklar. Während der Leiter des Grundbuchamts davon
ausgeht, dass der Mitarbeiter des KStA richtig informiert worden sei, geht
dieser davon aus, dass ihm der Sachverhalt nicht korrekt geschildert worden
sei. In der Tat erscheint es merkwürdig, dass ausgerechnet der Mitarbeiter, der
jahrelang alleine für die Veranlagung der Schenkungssteuern zuständig war,
einen derart offensichtlichen Fall als schenkungssteuerfreies Rechtsgeschäft
bezeichnet haben soll. Nachdem aber über den Inhalt des Telefongesprächs keine
Notizen existieren und beide Mitarbeiter, welche das Telefongespräch geführt
hatten, heute nicht mehr im Staatsdienst arbeiten, dürfte es nicht mehr möglich
sein, den exakten Inhalt des im Oktober 2007 geführten Telefongesprächs
herauszufinden.
Dass
der Sachverhalt dem Mitarbeiter des KStA korrekt und vollständig geschildert worden
ist, hat die Rekurrentin nachzuweisen. Dieser Nachweis ist nicht gelungen. In
diesem Zusammenhang wird zwar noch die Einvernahme der Zeugen I. S. und T. M.
beantragt. Dazu ist aber festzuhalten, dass beide das Telefongespräch zwischen
dem Grundbuchamt und dem KStA nicht direkt mitbekommen haben. Es ist daher
nicht ersichtlich, was die Einvernahme dieser beiden Personen zur Klärung
dieses Sachverhalts beitragen könnten. Auf deren Einvernahme kann daher
verzichtet werden.
Es
ist demnach nicht nachgewiesen, dass die Parteien vom zuständigen Mitarbeiter
des KStA effektiv eine falsche Auskunft erhalten hätten.
Doch selbst
wenn man hier von einer falschen Auskunft des zuständigen Mitarbeiters des KStA
ausgehen würde, müsste hier das Bestehen des Vertrauensschutzes verneint
werden, denn den Ausführungen der Amtschreiberei in den Akten kann entnommen
werden, dass im Rahmen der Beratungsgespräche darüber diskutiert wurde, ob das
Geschäft in einem oder in zwei verschiedenen Dokumenten abgewickelt werden
soll. Das Grundstück aber gar nicht zu übertragen, sondern lediglich
erbrechtliche Ansprüche zu vereinbaren, stand demgegenüber offenbar nie, auch
nicht
vor
der Auskunft des KStA zur Diskussion. Ein solches Rechtsgeschäft
hätte für die Parteien zu ganz andern rechtlichen Konsequenzen geführt. Ob die
beiden Schenkungen nun aber in einem oder in zwei verschiedenen Dokumenten
vollzogen wurden, war für die Schenkungssteuer irrelevant. Effektiv ist es
somit mehr als fraglich, ob die angeblich falsche Auskunft des KStA überhaupt
kausal für irgendwelche finanziellen Dispositionen war, die in Kenntnis der
effektiven Steuerfolgen nicht getätigt worden wären.
7.
Unbestrittenermassen
hat der Leiter des Grundbuchamts und stellvertretende Amtschreiber den Parteien
mitgeteilt, dass das KStA bestätigt habe, dass keine Schenkungssteuer anfalle.
Es stellt sich somit die Frage, ob er eine falsche Auskunft erteilt hatte, die
einen Vertrauensschutz rechtfertigen würde. § 26 der Amtschreibereiverord-nung
kann dazu entnommen werden, dass der Amtschreiber eine Beurkundung mit aller
Sorgfalt vorzubereiten hat. Dabei hat er namentlich den Willen der Parteien zu
ermitteln und die Parteien über Form und Bedeutung des Rechtsgeschäftes zu belehren.
Widersprüche und Unklarheiten hat er zu beseitigen und dafür zu sorgen, dass
der Wille der Parteien klar und vollständig zum Ausdruck kommt. Die Beratung
über die Steuerfolgen eines Geschäfts gehört demgegenüber entgegen der Ansicht
der Rekurrentin nicht zu den Aufgaben des Amtschreibers.
Zuständig für
die Beantwortung von Steuerfragen im Zusammenhang mit Grundstückgeschäften ist
ausschliesslich das KStA. Das KStA gibt aus diesem Grund das Merkblatt
"Steuerliche Hinweise zu Grundstückgeschäften" heraus, das von den
Amtschreibereien vor einem Grundstücksgeschäft allen Parteien abgegeben wird.
Auf diesem Merkblatt (sowohl in der Ausgabe 2004 als auch in der Ausgabe 2006)
ist ausdrücklich festgehalten, dass nur das KStA verbindliche Auskünfte zu Steuerfragen
erteilen darf. Im Bereich der Handänderungssteuer bereitet die Amtschreiberei
die Veranlagung vor (§ 213 Abs. 1 StG). Hier darf sie zumindest über bestehende
Handänderungssteuern informieren. Im Bereich der Schenkungssteuer hat die
Amtschreiberei demgegenüber keinerlei Kompetenzen. Die Schenkungssteuer wird
gemäss § 241 Abs. 3 StG vom KStA veranlagt. Die Entscheidzuständigkeit
beinhaltet nach h.L. auch die Zuständigkeit zur Auskunftserteilung (vgl. Gueng,
a.a.O., S. 27 f.). Die Zuständigkeiten waren somit in casu klar geregelt und
wurden auch gegenüber den Parteien korrekt kommuniziert.
Wenn die
Rekurrentin in ihrer Replik juristisch unpräzis festhält, dass sie die
"amtsinterne Rollenverteilung" zwischen der Amtschreiberei und den
Steuerbehörden nichts angehe, so irrt sie. Die korrekt kommunizierten
Zuständigkeiten gelten für jedermann. Demnach steht fest, dass sich die
Rekurrentin hier betr. Schenkungssteuer an die unzuständige Behörde gewandt hat
(vgl. Urteil des Steuergerichts vom 18. Februar 2002 i.S. R.; Urteil vom 10. Dezember
2007 i.S. L.). Durch Auskünfte einer unzuständigen Amtsstelle, wird die
zuständige Amtsstelle nicht gebunden. Nachdem die Rekurrentin das erwähnte
Formular erhalten hat und die Zuständigkeiten auch in Ziff. 7.4 des Schenkungs-
und Abtretungsvertrags vom 1. Februar 2005 ausdrücklich festgehalten worden
sind, kann die Rekurrentin auch nicht behaupten, dass sie die Amtschreiberei
berechtigterweise in Steuerfragen als zuständig ansehen durfte. Somit steht
fest, dass eine wesentliche Voraussetzung der Anwendung des Vertrauensprinzips
nicht gegeben ist. Es erübrigt sich daher, das Vorhandensein der weiteren
Voraussetzungen zu prüfen.
(Die gegen
diesen Entscheid vor Bundesgericht erhobene Beschwerde wurde mit Urteil vom
4. Mai 2010 vollumfänglich abgewiesen, soweit darauf eingetreten wurde  [Nr. 2C.45/2010])
Steuergericht,
Urteil vom 16. November 2009