so_gerichte · SGSTA.1995.61 · 1995-05-19 · de
Ersatzkauf von landwirtschaftlichem Land

StG § 38 Abs. 4 und 50 Abs. 2 - Ersatzkauf von landwirtschaftlichem Land.Die Besteuerung wird nicht aufgeschoben, wenn das landwirtschaftliche Ersatzland verpachtet ist.

KSGE 1996 Nr. 8

StG § 38 Abs. 4 und 50 Abs. 2-Ersatzkauf  von
landwirtschaftlichem Land.

Urteil St 1995/61 vom 23.
September 1996

Sachverhalt:

1.    X.
veräusserte am 15. Dezember 1988 vom Grundstück GB Nr. 929 (Bauzone) eine
Parzelle im Halte von 10'000 m2für Fr. 2'780'000.-- (Fr. 278.--/m2)
und erwarb aus dem Erlös

-      das
Grundstück GB Nr. 688 (Landwirtschaftsland) im Halte von 23'478 m2für Fr. 350'000.--;

-      für
total Fr. 2'150'000.-- die Grundstücke GB Nr. 92 (Speicher, Wohnhaus, Garage,
Scheune, Umschwung 92'976 m2), Nr. 218 (17'590 m2Landwirtschaftsland) sowie Nrn. 94, 95 und 96 (58'088 m2Wald).

Der Regierungsrat sicherte ihm
mit RRB Nr. 1447 vom 1. Mai 1989 die amtliche Mitwirkung für den Erwerb der
Grundstücke GB Nr. 688 und GB Nrn. 92, 94, 95, 96 und 218 sowie die
Reinvestitionen in Gebäudesanierungen bis zum Gesamtbe­trag von Fr.
2'780'000.-- zu. Vorbehalten wurde ausdrücklich der Entscheid der Veranla­gungsbehörde
über die Besteuerung des Grundstückgewinnes.

Mit
Einspracheentscheid vom 19. Mai 1995 erfasste die Veranlagungsbehörde einen
steuer­baren Grundstückgewinn von Fr. 329'274.-- nach folgender Berechnung:

-      Erlös                                                                                           Fr.
  2'780'000.--

-      Anlagekosten 10'000 m2Fr.
    150'000.--

-      Rohgewinn                                                                                 Fr.
  2'630'000.--

-      abzüglich:     Ersatzbeschaffungen

- GB 688                            Fr.
   350'000

- GB 94                              Fr.      80'760

- GB 95                              Fr.      14'136

- GB 96                              Fr.      79'369

- GB 92                              Fr. 1'365'135              Fr.   1'889'000.--

Stallsanierung                                                       Fr.       51'672.--

Anteil
Kaufkosten                                                  Fr.       30'780.--

-      Reingewinn                                                                                Fr.     658'548.--

-      Besitzesdauerabzug 50%                                                           Fr.     329'274.--

-      steuerbar                                                                                    Fr.     329'274.--

============

2.    Im rechtzeitig eingeleiteten
Rekursverfahren verlangte die Vertreterin des Steuer­pflichtigen Anerkennung
einer - steueraufschiebenden - Ersatzbeschaffung auch bei der In­vestition von
Fr. 211'000.-- in den Erwerb von GB Nr. 218 (17'590 m2Landwirt­schaftsland) 
und  damit  Herabsetzung  des  steuerbaren Gewinnes um Fr. 105'500.-- auf Fr.
223'774.--. - Unbestritten sei, dass im Umfang der Investition von Fr.
400'000.-- für das Wohnhaus auf GB Nr. 92 keine steuerlich massgebende
Ersatzbeschaffung vor­liege. - GB Nr. 218 sei Bestandteil des
Landwirtschaftsbetriebes in Zielebach und Ge­schäftsvermögen des Rekurrenten.
Daran ändere der Umstand, dass es noch an einen Drit­ten für Fr. 2'000.--
verpachtet sei, nichts. Das Land könnte nach heutiger Gesetzgebung nicht mehr
von Landwirtschaftsbetrieb wegverkauft werden. Schliesslich sei auch für diese
Investition die amtliche Mitwirkung zugesichert worden, dies mit dem Hinweis,
dass durch den Landerwerb die Existenzsicherung des Betriebes langfristig
gewährleistet werde. Die Verpachtung an einen Dritten sei nur vorübergehend.

Die Veranlagungsbehörde
beantragte Abweisung des Rekurses. Voraussetzung für die Bejahung einer
steueraufschiebenden Ersatzbeschaffung sei, dass unter amtlicher Mitwir­kung in
eine Baute oder in den Erwerb von Land investiert werde, die vom Betrieb selbst­genutzt
würden. Aus § 38 Abs. 4 StG, auf den in § 50 Abs. 2 StG verwiesen werde, folge,
dass der Gewinn zu besteuern sei, wenn der Ersatz nicht mehr landwirtschaftlich
genutzt werde. Das gelte auch, wenn der Steuerpflichtige ein
"Ersatzgut" gar nicht selber nutze. GB Nr. 218 sei seit dem Erwerb
1988 an einen Dritten verpachtet.

Erwägungen:

1.    Nach § 50
Abs. 2 StG wird die (Grundstückgewinn-) Besteuerung aufgeschoben bei
Veräusserung von Grundstücken eines land- oder forstwirtschaftlichen Betriebes,
soweit der Erlös in der Regel innert 2 Jahren unter amtlicher Mitwirkung für
eine landwirtschaftliche Baute oder den Erwerb von Land im Kanton verwendet
wird; "bei Ersatzbeschaffungen ausser Kanton findet § 38 Abs. 4 sinngemäss
Anwendung". § 38 Abs. 4 (Marginale zu§ 38: "Landwirtschaftsertrag im besonderen") Satz 2 bestimmt:

"Ausserdem wird
die Besteuerung des Gewinnes aus Veräusserung von Grundstücken aufgeschoben,
soweit der Erlös in der Regel innert 2 Jahren unter amtlicher Mitwirkung für
eine landwirtschaftliche Baute oder den Erwerb von Land im Kanton verwendet
wird; die steuerfreie Ersatzbeschaffung ausser Kanton ist unter den
Voraussetzungen für die amtliche Mitwirkung zulässig; der Gewinn wird
besteuert, wenn der Steuer­pflichtige aus dem Kanton wegzieht oder das Ersatzgut
nicht mehr landwirtschaftlich nutzt, ferner wenn das Ersatzgut veräussert
wird."

Den Bestimmungen können als
Voraussetzungen für eine steueraufschiebende Ersatzbe­schaffung eines
Landwirtschaftsbetriebes entnommen werden:

a)    Veräusserung
von Grundstücken eines Landwirtschaftsbetriebes

b)    Verwendung des Erlöses-
in der Regel innert 2 Jahren - unter amtlicher Mitwirkung für eine
landwirtschaftliche Baute oder den Erwerb von Land im Kanton

c)    für
Ersatzbeschaffungen ausser Kanton insbesondere:

Der
Steueraufschub fällt dahin, wenn der Steuerpflichtige aus dem Kanton wegzieht
oder das Ersatzgut nicht mehr landwirtschaftlich nutzt oder dieses veräussert.

2.    Die Voraussetzungen des Verkaufs
eines Grundstücks des Landwirtschaftsbetriebes des Rekurrenten und die
Verwendung des Erlöses unter amtlicher Mitwirkung und innerhalb der Regelfrist
zum Erwerb von Landwirtschaftsland sind gegeben.

Umstritten ist einzig die Frage
der Selbstbewirtschaftung der "ersatzweise" gekauften Liegenschaft GB
Nr. 218 mit einer Fläche von immerhin 17'590 m2. Es trifft zwar zu,
dass auch dieses Land Teil des Hofes war, welchen der Rekur­rent 1988 aus dem
durch den Landverkauf in Biberist erzielten Erlös beschaffte. Doch fehlte
bisher eine Selbstbewirtschaftung des Landstücks durch den Rekurrenten, welcher
das Land dem bisherigen Pächter des Hofes - gegen Pachtzins - zur weiteren
Nutzung überliess. Zwar regelt § 38 Abs. 4 StG wörtlich den Fall, dass
"der Steuerpflichtige .... das Ersatzgut nicht mehr landwirtschaftlich
nutzt"; doch ist die Bestimmung inhaltlich und vom Zweck her klar:
Voraussetzung des Steueraufschubs - und seiner Fortdauer - ist die
Selbstnutzung des Ersatzgutes. Es sei in diesem Zusammenhang auch hingewiesen
auf Art. 12 Abs. 3 lit. d des eidg. Steuerharmonisierungsgesetzes und den
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Er­gänzungsband, 2. Auflage, 1983, S. 493:
Die Besteuerung wird aufgeschoben bei "vollständiger oder teilweiser
Veräusserung eines land- oder forstwirtschaftlichen Grund­stückes, wenn und
soweit der Veräusserungserlös innert angemessener Frist zum Erwerb eines
selbstbewirtschafteten Ersatzgrundstückes oder zur Verbesserung der eigenen,
selbst­bewirtschafteten land- und forstwirtschaftlichen Grundstücke verwendet
wird." Wenn das Ersatzgrundstück von Anfang nicht selber genutzt wird,
entfällt der Steueraufschub über­haupt. Die Haltung eines Landstücks in Reserve
oder dessen geldwerte Nutzung durch Verpachtung ("Überlassen der
Nutzung") können der vom Gesetz verlangten Selbstnutzung nicht
gleichgesetzt werden.

Dass die Zusicherung der
amtlichen Mitwirkung allein für den Steueraufschub nicht genügt, liegt auf der
Hand. Im RRB Nr. 1447 vom 1.5.1989 wurde deshalb zu Recht die Beurteilung der
steuerrechtlichen Fragen durch die Veranlagungsbehörde vorbehalten.