so_gerichte · SGSTA.2017.56 · 2017-12-04 · de
Staats- und Bundessteuer 2014

Abzüge, selbständige Erwerbstätigkeit, Abschreibungen, § 34 Abs. 1 lit. a, § 35 Abs. 1 StG.Bei Liegenschaftenhändlern sind Abschreibungen nur auf Betriebsliegenschaften, nicht auf Kapitalanlageliegenschaften möglich. Die Besteuerungspraxis des Steueramts betreffend juristische Personen ist vorliegend nicht anwendbar. Auch ausserordentliche Abschreibungen sind hier nicht zulässig.

Urteilvom4. Dezember 2017

Es wirken mit:

Präsident:      Müller

Richter:          Flury, Roberti

Sekretär:        Hatzinger

In SachenSGSTA.2017.56;
BST.2017.53

A + B  Y

v.d.

gegen

Veranlagungsbehörde Thal-Gäu

betreffendStaats- und Bundessteuer 2014

hat das Steuergerichtden Akten entnommen:

1.    Mit
Datum vom 22. Juli 2015 reichten die Steuerpflichtigen A + B Y die
Steuererklärung 2014 ein. In der Veranlagung der Staats- und Bundessteuer 2014
vom 29. August 2016 verweigerte die Veranlagungsbehörde (VB) Thal-Gäu die von
den Steuerpflichtigen vorgenommenen Abschreibungen von CHF 229700 auf diversen
Liegenschaften im Sinne einer Praxisänderung. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung
dürften bei Liegenschaften im Umlaufvermögen und bei sog. Rendite- und
Kapitalanlageliegenschaften im Anlagevermögen keine ordentlichen planmässigen
Abschreibungen getätigt werden (Bundesgericht BGer, Entscheid vom 2.4.2012, 2C_107/2011).
Zulässig seien planmässige Abschreibungen nur auf sog. Betriebsliegenschaften.
Zudem seien für ausserordentliche Wertverluste Wertberichtigungen zu bilden,
welche mit der jährlichen Steuerdeklaration nachzuweisen und zu begründen
seien.

Dagegen
liessen die Steuerpflichtigen am 15. September 2016 Einsprache erheben. Sie
machten im Wesentlichen geltend, der Ehemann führe keinen gewerbsmässigen
Liegenschaftenhandel, sondern einen Geschäftsbetrieb im steuerrechtlichen
Sinne. Die umstrittene Praxisänderung sei daher nicht anwendbar. Die
Abschreibungen auf den Immobilien seien steuerrechtlich anzuerkennen.
Dementsprechend wurde beantragt, das steuerbare Einkommen um CHF 229'700
herabzusetzen. Am 7. November 2016 nahmen die Steuerpflichtigen ergänzend
Stellung. Mit Schreiben vom 28. Juni 2017 teilte der Rechtsvertreter der
Steuerpflichtigen mit, bei den betreffenden Liegenschaften gehe es um Kapitalanlageliegenschaften,
auf denen steuerrechtlich Abschreibungen zulässig seien.

Mit
Einspracheentscheid vom 18. Juli 2017 wies die VB Thal-Gäu die Einsprache ab.
Dazu wurde v.a. angeführt, gemäss der Rechtsprechung des Bundesgerichts seien
ordentliche Abschreibungen nur auf Betriebsliegenschaften denkbar, d.h. nicht
auf Kapitalanlageliegenschaften oder Immobilien des Umlaufvermögens. Der
Einsprecher gelte als gewerbsmässiger Liegenschaftenhändler; die fraglichen
Liegenschaften seien dem Geschäftsvermögen zuzuordnen. Dass im Weiteren die
bundesgerichtliche Rechtsprechung hier nicht angewendet werde, beruhe auf
verwaltungsökonomischen Gründen bei der Abteilung juristische Personen des
kantonalen Steueramts. Ausserdem sei das umstrittene Merkblatt nicht auf
Liegenschaftenhändler zugeschnitten. Vorliegend handle es sich bei den in Frage
stehenden Liegenschaften nicht um Betriebsliegenschaften. Inwiefern die
Liegenschaften unmittelbar dem Handelsbetrieb dienen sollten, sei nicht
nachgewiesen worden. Die betreffenden Liegenschaften würden Handelswaren
darstellen und seien damit dem Umlaufvermögen zuzuweisen. So oder anders seien
praxisgemäss keine ordentliche Abschreibungen zulässig. Die auf den fraglichen
Liegenschaften geltend gemachten Abschreibungen könnten nicht gewährt werden.
Möglich wären allenfalls ausserordentliche Abschreibungen, deren
geschäftsmässige Notwendigkeit aber von den Einsprechern auch nicht dargetan
worden sei.

2.    Gegen
diesen Einspracheentscheid liessen die Steuerpflichtigen (nachfolgend
Rekurren-ten) am 28. Juli 2017 beim Kantonalen Steuergericht Rekurs und
Beschwerde einreichen mit den Begehren, das steuerbare Einkommen für die
Steuerperiode 2014 sei mit CHF 116'512 und das steuerbare Vermögen unverändert
mit CHF 0 festzulegen; unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten des
Staates. Dazu wurde im Wesentlichen ausgeführt, die Rechtsmittel seien schon
alleine aufgrund des Grundsatzes der rechtsgleichen Behandlung gutzuheissen.
Sollte eine ordentliche Abschreibung auf den umstrittenen Kapitalanlageliegenschaften
abgelehnt werden, wäre im Steuerjahr 2014 eine ausserordentliche Abschreibung
in gleicher Höhe durch die tatsächliche Wertänderung der entsprechenden
Mehrfamilienhäuser gerechtfertigt. Die Rechtsmittel seien dementsprechend
gutzuheissen. Auf die weiteren Begründungen ist, soweit erforderlich,
nachstehend einzugehen.

Mit
Vernehmlassung vom 12. September 2017 beantragte die VB Thal-Gäu (Vorinstanz),
Rekurs und Beschwerde seien kostenfällig abzuweisen, vorab unter Verweis auf
die Erwägungen im angefochtenen Entscheid. Dass es hier um
Betriebsliegenschaften gehe, könne definitiv ausgeschlossen werden. Die Liegenschaften
würden nicht dem Liegenschaftenhandel des Rekurrenten, sondern als
Kapitalanlage dienen. Eine Qualifizierung als Vorratsimmobilie für den
Liegenschaften-Handelsbetrieb sei auszuschliessen. Die Immobilien seien
Privatvermögen, worauf steuerrechtlich keine Abschreibungen zulässig seien.
Vorbehalten bleibe die Besteuerung eines allfälligen Veräusserungserlöses für
die gesamte Haltedauer.

Mit
Stellungnahme vom 18. Oktober 2017 hielten die Rekurrenten fest, dass die Vorinstanz
sich widersprüchlich verhalte bei der Zuordnung der Liegenschaften zum
Geschäfts- bzw. Privatvermögen. Die Rekurrenten hätten insofern Anrecht auf
eine verbindliche Zuordnung. Eventuell seien die Mehrfamilienhäuser verbindlich
als Privatvermögen zu qualifizieren. Insoweit sei die Vorinstanz auf ihrer
neuen Auffassung in der Vernehmlassung zu behaften. Die Vorinstanz habe den
Vorwurf der willkürlichen Ungleichbehandlung bei der Anwendung des umstrittenen
Merkblatts nicht widerlegen können. Weiter habe es keine heimliche Überführung
vom Geschäfts- ins Privatvermögen gegeben. Da die Mehrfamilienhäuser laut Vorinstanz
Anlagevermögen seien, seien die vorgenommenen Abschreibungen zum Abzug zuzulassen.
Bei einer Zuordnung zum Geschäftsvermögen seien die Abschreibungen auf jeden
Fall zu gewähren. In Bezug auf die Kostenfolge sei zu beachten, dass die Vorinstanz
den Prozess so oder anders verliere. Die Rekurrenten beantragten die
Feststellung, dass die Liegenschaften als Kapitalanlageliegenschaften des
Geschäftsvermögens zu qualifizieren und aufgrund der Abschreibungen im Betrag
von CHF 215'400 für die Staatssteuer ein steuerbares Einkommen von CHF 116'512
und für die Bundessteuer ein solches von CHF 107'600 festzulegen seien.
Eventualiter sei festzustellen, dass die Liegenschaften der Rekurrenten dem
Privatvermögen zugehören würden; dementsprechend sei das Einkommen für die
Staatssteuer mit CHF 331'912 und für die Bundessteuer mit CHF 323'000
festzusetzen; unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten des Staates.

Das Steuergericht zieht inErwägung:

1.    Rekurs
(betreffend Staatssteuer) und Beschwerde (betreffend direkte Bundessteuer)
erfolgten frist- und formgerecht. Das Steuergericht ist sachlich zuständig (§
160 Abs. 1 des Steuergesetzes, StG, BGS 614.11; Art. 140 Abs. 1 des
Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer, DBG, SR 642.11; § 4 der
kantonalen Vollzugsverordnung zum DBG, BGS 613.31). Auf die Rechtsmittel ist
einzutreten.

2.1   Bei
selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten
Kosten abgezogen. Dazu gehören insbesondere auch die Abschreibungen (Art. 27
Abs. 1 und 2 lit. a DBG; vgl. auch § 34 Abs. 1 lit. a StG). Geschäftsmässig
begründete Abschreibungen von Aktiven sind zulässig, soweit sie buchmässig
oder, wenn eine kaufmännische Buchhaltung fehlt, in besonderen
Abschreibungstabellen ausgewiesen sind (Art. 28 Abs. 1 DBG; vgl. auch § 35 Abs.
1 StG).

2.2   Die
Vorinstanz hat gestützt auf die Rechtsprechung des Bundesgerichts (vgl. BGer,
Entscheid vom 21.8.2007, 2A.36/2007, publ. in: StE 2009 B 11.3 Nr. 18; siehe
auch BGer, Entscheid vom 6.6.2017, 2C_866/2016, E. 3.3) im Wesentlichen festgehalten,
dass im vorliegenden Zusammenhang drei Arten von Immobilien zu unterscheiden
seien: a) Liegenschaften, die für den Verkauf bestimmt sind. Als Handelsware
bilden sie Umlaufvermögen; b) Betriebsliegenschaften, die unmittelbar dem
Handelsbetrieb dienen. Sie sind im Anlagevermögen zu verbuchen; c)
Kapitalanlageliegenschaften, die nur mittelbar mit ihrem Ertrag (z.B.
Mieteinnahmen) als Kapitalanlage dienen. Auch Kapitalanlageliegenschaften sind
im Anlagevermögen zu verbuchen. Da ordentliche Abschreibungen nur auf
Betriebsliegenschaften zulässig seien und die hier betroffenen Liegenschaften im
Umlaufvermögen sowie Kapitalanlageliegenschaften seien, hat die Vorinstanz den
Rekurrenten Abschreibungen von CHF 229'700 aufgerechnet. Die Rekurrenten machen
demgegenüber v.a. geltend, dass bei jeder Liegenschaft individuell zu prüfen
sei, zu welcher Kategorie sie gehöre. Mithin geht es um fünf Liegenschaften:
(a) 1, (b) 2, (c) 2a, (d) 3 und (e) 4. Zudem seien bei den juristischen
Personen Abschreibungen gemäss Merkblatt "Abschreibungen auf dem
Anlagevermögen geschäftlicher Betriebe" immer noch zulässig. Daher
verlangen die Rekurrenten Gleichbehandlung. Ausserdem wird eingewendet, dass die
Mehrfamilienhäuser in Z einen Wertverlust erlitten hätten. Gemäss Vernehmlassung
der Vorinstanz seien die umstrittenen Liegenschaften dem Privatvermögen
zuzuordnen.

2.3   Effektiv
können gemäss dem einschlägigen Urteil des Bundesgerichts 2C_50/2011 vom 16.
Mai 2011 (publ. in: StE 2011 B 23.45.2 Nr. 8) nur bei Betriebsliegenschaften,
indes nicht bei Kapitalanlageliegenschaften Abschreibungen vorgenommen werden
(vgl. KSGE 2015 Nr. 5; siehe auch KSGE 2014 Nr. 10 E. 3.1). Dieser
Bundesgerichtsentscheid betrifft denn Liegenschaftenhändler. Bei diesen werden
wie gesagt nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung Abschreibungen auf
Kapitalanlageliegenschaften nicht mehr zugelassen (vgl. auch BGer, Entscheid
vom 16.2.2007, 2A.667/2006, E. 3, publ. in: StR 62, S. 916 f.). Gewerbsmässiger
Liegenschaftenhandel liegt vor, wenn der Handel mit Liegenschaften einer
natürlichen Person über den Rahmen einer ordentlichen Vermögensverwaltung
hinausgeht und in der Absicht erfolgt, mit dem planmässigen An- und Verkauf von
Grundstücken einen Gewinn zu erzielen (vgl.Richneret al., Handkommentar zum DBG, 3. A., Art. 18 N 20 ff.).
Kapitalanlageliegenschaften stellen bei natürlichen Personen, die als
Liegenschaftenhändler besteuert werden, funktionsmässig eher Privatvermögen
dar, weshalb hier korrekterweise keine Abschreibungen akzeptiert werden können (KSGE
2015 Nr. 5 E. 2.3; vgl. auch Antwort des Bundesrates auf die Interpellation Nr.
14.3454 vom 17.6.2014, Abschreibung auf Kapitalliegenschaften, eingereicht von
D. Schneeberger, unter www.parlament.ch).

2.4.1 Vorliegend
hat der Rekurrent aufgrund der Unterlagen und Angaben (Einsprache vom
15.9.2016, Schreiben vom 7.11.2016 und 28.6.2017) steuerlich als
Liegenschaftenhändler zu gelten. Danach hat er namentlich im hier streitigen
Steuerjahr 2014 ein Mehrfamilienhaus umgebaut für ca. 1,5 Mio. Franken und in
der Folge Land ersteigert; er versuche bis heute, Land zu verkaufen, und habe
im Jahr 2015 einen Teil verkauft. Sodann gehört das Einfamilienhaus 4 anhand
der Angaben in den vorliegenden Rechtsmitteln unbestrittenermassen zum
Umlaufvermögen. Dabei geht es um eine Liegenschaft, die der Rekurrent nach
seinen eigenen Angaben zum Verkauf ausgeschrieben hat. Die Rekurrenten haben
denn in ihren Anträgen auf die entsprechende Abschreibung von CHF 14'300 verzichtet
(Antrag auf Reduktion des steuerbaren Einkommens um CHF 215'400 anstelle von
CHF 229'700). Die anderen vier Liegenschaften - 1, 2 und 2a sowie 3 - gehören
aufgrund der Unterlagen bzw. Angaben nicht zum Geschäftsvermögen. Sie dienen nach
den Angaben in den vorliegenden Rechtsmitteln der Kapitalanlage; die
Liegenschaften wurden laut Rekurrenten nicht zum Verkauf ausgeschrieben. Abschreibungen
sind insofern nach dem Gesagten aber nicht zulässig. Die Eingaben sind in
diesem Punkt damit unbegründet.

2.4.2 Weiter
können die Rekurrenten aus der Besteuerungspraxis des Steueramts in Bezug auf
die juristischen Personen (Merkblatt zu den Abschreibungen auf dem
Anlagevermögen geschäftlicher Betriebe, unterwww.so.ch)
nichts für sich ableiten. Jene Praxis bezieht sich nicht spezifisch auf
Liegenschaftenhändler. Zudem ist vorliegend die erwähnte Bundesgerichtspraxis
massgeblich (vgl. oben, E. 2.2 f.). Daran ändert nichts, dass das Steueramt
diese Gerichtspraxis in jenem Zusammenhang offenbar nicht anwendet. Ein
Anspruch auf Gleichbehandlung im Unrecht existiert grundsätzlich nicht. Hier
sind denn keine Gründe ersichtlich, um von diesem Grundsatz abzuweichen; die bestehende,
vorliegend massgebende Gerichtspraxis ist anzuwenden (vgl.Häfelin/Müller/Uhlmann, Allgemeines
Verwaltungsrecht, 6. A., Rz. 518 u. 522). Die Rechtsmittel sind insoweit
ebenfalls unbegründet.

2.4.3 Auch
ausserordentliche Abschreibungen sind hier entgegen den Einwänden der
Rekurrenten nicht zulässig. Dass in den letzten Jahren die Immobilien die X
erheblich an Wert verloren haben sollen, ist zwar geltend gemacht, aber
aufgrund der Unterlagen und Angaben nicht nachgewiesen worden. Wohl ist X anhand
der eingereichten Unterlagen kein bevorzugter Immobilienstandort (Standort- und
Marktrating mit Kennziffern der S Partner, 1. Halbjahr 2017; Beilage 3 der
Rekurrenten). Daran hat sich aber in den letzten Jahren an sich
unbestrittenermassen nichts geändert: Nach den Angaben der Rekurrenten sind in
der Gemeinde X in den letzten Jahren die Liegenschaftspreise generell unter
Druck; zunehmende Leerstände hätten den Ertrag dieser Liegenschaften
geschmälert und damit auch deren Verkehrswert. Dieser ist aber im Hinblick auf
die geltend gemachte steuermindernde Tatsache der Abschreibung nicht
hinreichend dargelegt worden; daran ändert die eingereichte Excel-Tabelle der
Ertragswerte 2014 des MFH in X nichts. Die Eingaben sind damit auch in diesem
Punkt unbegründet.

Im
Übrigen kann die Frage offenbleiben, ob hier eine Überführung der fraglichen
Mehrfamilienhäuser vom Geschäfts- ins Privatvermögen stattgefunden hat oder
nicht. Im vorliegenden Zusammenhang der Zulässigkeit der streitigen
Abschreibungen kann diese Frage nach dem Gesagten nicht massgeblich sein. So
oder anders sind im konkreten Fall nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts
keine Abschreibungen zulässig.

Rekurs
und Beschwerde sind somit abzuweisen.

3.    Bei
diesem Verfahrensausgang haben die unterliegenden Rekurrenten die Kosten zu
tragen; der Vorinstanz sind entgegen der Auffassung der Rekurrenten keine
Gerichtskosten aufzuerlegen. Diese Kosten sind in Anwendung der §§ 3 und 150
des Gebührentarifs (BGS 615.11) auf CHF 3'027 festzusetzen (Grundgebühr: CHF
500; Zuschlag: CHF 2'527). Eine Parteientschädigung ist ausgangsgemäss nicht zuzusprechen.

****************

Demnach wirderkannt:

1.Rekurs
und Beschwerde werden abgewiesen.

2.Die
Gerichtskosten von CHF 3'027 werden den Rekurrenten/Beschwerdeführern zur
Bezahlung auferlegt.

Im Namen des Steuergerichts

Der Präsident:                        Der
Sekretär:

Dr.
Th. A. Müller                    W. Hatzinger

Rechtsmittel:Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht
(Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in
öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat
die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die
Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen an:

- Vertreter der Rekurrenten/ Beschwerdeführer
(eingeschrieben)

- VB Thal-Gäu (mit Steuerakten)

- KStA, Recht und Gesetzgebung

- Finanzdepartement

- Steuerregisterführer der EG X

- EStV, Hauptabt. dir. BSt, Bern

Expediert am: