so_gerichte · SGNEB.2021.1 · 2022-07-04 · de
Handänderungssteuer

Handänderungssteuer, steuerfreie Handänderungen.In casu selbstgenutzte Liegenschaft, weder gemischte Nutzung noch Steuerum-gehung.

Urteilvom4. Juli 2022

Es wirken
mit:

Präsident:     Th.
A. Müller

Richter:         Flury,
D. S. Müller

Sekretär:      Hatzinger

In SachenSGNEB.2021.1

A. + B. Z.

v.d.

gegen

Kant. Steueramt

betreffendHandänderungssteuer

hat das
Steuergerichtden Akten entnommen:

1.    Mit Kaufvertrag
vom 22. Dezember 2020 erwarben A. und B. Z. (Rekurrenten) die Grundstücke GB Y
Nr. 0001 und 0002 zum Kaufpreis von CHF 890'000.-- zu Gesamteigentum. Auf dem
Grundstück GB Y Nr. 0001 befinden sich drei Wohnhäuser (X-Weg 9, 8 und 7). Auf
dem Grundstück GB Y Nr. 0002 befindet sich eine Hecke.

Obschon die
Rekurrenten ein Gesuch um steuerfreie Handänderung für dauernd und
ausschliesslich selbst genutztes Wohneigentum eingereicht hatten, erhob das
Departementssekretariat FD mit Veranlagungsverfügung und Rechnung vom 26.
Januar 2021 von den Rekurrenten eine Handänderungssteuer von CHF 19'580.--.

2.    Mit Schreiben vom
3. Februar 2021 erhoben die Rekurrenten gegen diese Veranlagungsverfügung
Einsprache. Dabei verlangten sie eine angepasste Schlussrechnung und machten
geltend, dass sie die Liegenschaft grösstenteils selbst bewohnen würden.
Gewisse Renovationsarbeiten seien noch notwendig. Sie seien eine sechsköpfige
Familie und bräuchten entsprechend Platz.

Mit Schreiben
vom 3. März 2021 wurden auf Aufforderung des Kantonalen Steueramts (KStA) hin
weitere Unterlagen eingereicht. Zudem hielten die Rekurrenten fest, dass sie
die Liegenschaften X-Weg 9 und 8 miteinander verbinden würden, da sie
ausreichend Platz benötigen würden. Die Liegenschaft X-Weg 7 sei im Moment
vermietet, der Mietvertrag sei aber per 31. Mai 2021 gekündigt worden. Diese
Liegenschaft würden sie eigenständig lassen.

Mit Verfügung
vom 10. März 2021 wurde die Einsprache vom KStA abgewiesen. Dabei wurde
ausgeführt, dass drei Wohngebäude bestehen würden. Die Tatsache, dass der
Mietvertrag gekündigt worden sei, sei nicht relevant. Entscheidend sei, dass
nach wie vor die Führung von mehr als einem Haushalt möglich sei.
Stockwerkeigentum sei nicht begründet worden und auch eine Nutzungs- und
Verwaltungsordnung sei im Grundbuch nicht angemerkt worden. Die Voraussetzungen
der ausschliesslichen Selbstnutzung seien daher nicht erfüllt.

3.    Gegen den
Einspracheentscheid erhoben die Rekurrenten mit Schreiben vom 11. April 2021 (Postaufgabe:
12. April 2021) Rekurs mit dem sinngemässen Rechtsbegehren, den
Einspracheentscheid aufzuheben und festzustellen, dass das Kaufgeschäft
vollumfänglich oder teilweise steuerfrei sei. Allenfalls soll die Aufteilung
der Liegenschaft mit einer Verwaltungsordnung in Erwägung gezogen werden.
Festgehalten wurde, dass die drei Gebäude einen Bauernhof darstellen würden.
Sie würden mit ihrer Familie und den Tieren alle Gebäude allein bewohnen. Die
stark renovationsbedürftigen Gebäude X-Weg 9 und 8 würden vorerst umgebaut,
während sie das Gebäude X-Weg 7 provisorisch bewohnen würden. Alles würde in
Eigenleistung gemacht. Ein Bezug der Pensionskasse der Ehefrau sei nur möglich
gewesen, wenn das Grundstück selbst bewohnt wird.

4.    In ihrer
Vernehmlassung vom 11. Mai 2021 beantragte das KStA, den Rekurs kostenfällig
abzuweisen. Dabei verwies es auf den ausführlich begründeten Einspracheentscheid.
Weiter wurde festgehalten, dass eine Stockwerkeigentumsbegründung oder eine
Parzellierung nicht vorgenommen worden seien. Ebenso sei keine Nutzungs- und
Verwaltungsordnung im Grundbuch angemerkt worden. Die Voraussetzungen der
ausschliesslichen Selbstnutzung seien daher nicht erfüllt.

5.    Mit Schreiben vom
6. Juni 2021 teilten die Rekurrenten mit, dass sie das Gesamteigentum in
Miteigentum umwandeln und eine Nutzungsvereinbarung hinterlegen würden.

6.    Mit Replik vom
23. August 2021 beantragten die Rekurrenten, dass die Handänderung des
Grundstücks GB Y Nr. 0001 als steuerfrei zu qualifizieren sei. Eventualiter sei
die Handänderung der Gebäude 9 und 8 gemäss Nutzungs- und Verwaltungsordnung
zur Beurteilung der anteilmässigen Handänderung an die Vorinstanz
zurückzuweisen. Subeventualiter wurde die Sistierung des Verfahrens bis zur
Eintragung der Nutzungs- und Verwaltungsordnung beantragt. Weiter wurde
festgehalten, dass die Rekurrenten vier Kinder, sieben erwachsene Hunde und je
nach Wurf diverse Welpen hätten. Die Familie brauche daher viel Platz. Die
Gebäude seien alt und klein. In den Gebäuden Nr. 9 und 8 würde die Familie
leben. Im Gebäude Nr. 7 soll die Hundezucht untergebracht werden. Massgebend
für die Beurteilung der ausschliesslichen Selbstnutzung sei das Vorliegen eines
gemeinsamen Haushalts. Die theoretische Möglichkeit der Fremdvermietung sei
demgegenüber nicht relevant. Vorliegend werde ein Haushalt geführt. Die
Liegenschaft liege in der Juraschutzzone und sei nicht für eine Fremdnutzung
konzipiert. Die Amtschreiberei sei nun daran, das Grundstück in zwei Einheiten
(GB Y Nr. 0001-1 und 0002-2) aufzuteilen. Die Nutzungs- und Verwaltungsordnung
werde aktuell durch die Amtschreiberei erstellt, was gemäss Eventualantrag zu
berücksichtigen sei.

7.    Mit Duplik vom
15. September 2021 beantragte das KStA die Annahme des Sistierungsantrags, aber
die Abweisung der übrigen Anträge. Die Sistierung wurde bis Ende Februar 2022
beantragt. Weiter wurde festgehalten, dass das Gebäude Nr. 7 immer noch
selbständig vermietet werden könne, weil es nicht mit den übrigen Gebäuden
verbunden sei. Zur Anwendung gelange vorliegend für die Wohnsitznahme die
Einjahresfrist von § 63bis VV StG. Bis zum April 2021 sei das Gebäude Nr. 7
fremdvermietet worden, was gemäss Konzeption nach wie vor möglich sei. Eine
abgeschiedene oder unattraktive Wohnlage würde nicht vorliegen. Die Nutzungs-
und Verwaltungsordnung könne nicht als Entwurf beurteilt werden. Sie sei erst
im Rahmen des zweiten Schriftenwechsels eingereicht worden.

Mit Verfügung
vom 21. September 2021 wurde das Verfahren bis auf weiteres sistiert.

8.    Mit Stellungnahme
vom 31. Januar 2022 reichten die Rekurrenten die Wohnsitzbescheinigung der
Gemeinde Y (ab 1. November 2021) und die öffentliche Urkunde betr. Begründung
von Miteigentum samt Nutzungs- und Verwaltungsordnung (Reglement über die
Verwaltung und Benutzung des Grundstückes GB Y Nr. 0001) sowie weitere
Unterlagen ein.

Das KStA
beantragte anschliessend mit Schreiben vom 16. Februar 2022 die Aufhebung der
Sistierung und die Besteuerung der nicht ausschliesslich selbst genutzten
Flächen von rund 846 m2. Gleichzeitig wurde festgehalten, dass es
nicht Aufgabe der Amtschreiberei sei, Steuerauskünfte zu erteilen. Anerkannt
wurde, dass die Rekurrenten innert Jahresfrist in die Liegenschaft (Gebäude Nr.
9 und 8) eingezogen seien und eine Nutzungs- und Verwaltungsordnung eingetragen
hätten. Dass fast die gesamte Grünfläche dem Grundstück GB Y Nr. 0001-1
zugeteilt worden ist, wird vom KStA nicht als sachgerecht, sondern als
Steuerumgehung beurteilt. Würde man die Grünflächen im Verhältnis zu den
Wohnflächen verteilen, müsste das Grundstück GB Y Nr. 0001-2 eine Fläche von
rund 846 m2aufweisen. Aktuell beträgt die Grösse des Grundstücks
aber nur 110 m2.

Mit Brief vom
23. Februar 2022 verzichteten die Rekurrenten ausdrücklich auf eine weitere
Stellungnahme.

9.    Am 4. Juli 2022 fand
in Y vor Ort ein Augenschein statt, an welchem sich die Parteien ausführlich
zur Sache äussern konnten. Für die Aussagen ist auf das diesbezügliche
Protokoll zu verweisen.

Das
Steuergericht zieht inErwägung:

1.    Gemäss § 214 Abs.
3 StG (Steuergesetz, BGS 614.11) kann ein Steuerpflichtiger gegen den
Einspracheentscheid über die Veranlagung einer Handänderungssteuer beim
Kantonalen Steuergericht Rekurs erheben. Die Rekurrenten sind daher
grundsätzlich zur Einlegung des Rechtsmittels legitimiert und das angerufene Gericht
sachlich zuständig. Der Rekurs ist nach § 216 Abs. 2 i.V.m. § 160 Abs. 2 StG
innert 30 Tagen von der Zustellung an gerechnet, einzureichen. Der
Einspracheentscheid datiert vom 10. März 2021. Am 12. April 2021 wurde der
Rekurs der Post übergeben. Das Rechtsmittel wurde unstrittig fristgerecht
erhoben. Auf den Rekurs ist einzutreten.

2.    Der
Handänderungssteuer unterliegen Handänderungen an Grundstücken (§ 205 Abs. 1
StG), wobei unter einer Handänderung jedes Rechtsgeschäft verstanden wird, mit
dem die wirtschaftliche Verfügungsgewalt über ein Grundstück übergeht (§ 206
Abs. 1 StG). Indem das Steuergesetz vom 1. Dezember 1985 für die
Handänderungssteuer auf die wirtschaftliche Handänderung abstellt, übernimmt es
die Praxis der früheren kantonalen Rekurskommission, begründet im Entscheid
KRKE 1979 Nr. 24. Damals entschied die KRK, nur die wirtschaftliche
Handänderung gebe Anlass zur Erhebung der Handänderungsgebühr. Unter
wirtschaftlicher Handänderung verstand es den Wechsel in der
wirtschaftlichen Verfügungsgewalt über ein Grundstück, ohne dass das
Rechtssubjekt, welches rechtsgeschäftlich die Verfügungsmacht und damit die
Beherrschung des Grundstücks erworben hat, zivilrechtlich als Eigentümer in
Erscheinung träte; der Drittperson wird ermöglicht, über eine Liegenschaft zu
verfügen, obwohl sie rein zivilrechtlich gesehen nicht Eigentümer geworden ist
(KRKE 1979 Nr. 24 E. 3). Diese Rechtsprechung ist sowohl in der Lehre (vgl.Monteil V., Zum Objekt der
solothurnischen Handänderungssteuer, in: Festschrift 500 Jahre Solothurn im
Bund, Solothurn 1981, S. 321;Müller Th.
A., Das Steuerobjekt der Handänderungssteuer im Kanton Solothurn im
Lichte der Praxis des Kantonalen Steuergerichts, in: Festgabe Walter Straumann,
2013, S. 441) als auch in der späteren, publizierten Rechtsprechung des
Kantonalen Steuergerichts (Grundsätzliche Entscheide des Steuergerichts KSGE
1997 Nr. 12 E. 2; 1998 Nr. 14 E. 2; 2002 Nr. 8 E. 2; 2003 Nr. 1 E. 2; 2005 Nr.
9 E. 1; 2006 Nr. 12 E. 2; 2007 Nr. 11 E. 3; 2014 Nr. 18; 2014 Nr. 20; 2017 Nr.
15; 2017 Nr. 16) übernommen worden.

3.1. Gemäss § 206 Abs.
1 StG wird die Handänderungssteuerpflicht durch jedes Rechtsge-schäft
begründet, mit dem die wirtschaftliche Verfügungsgewalt über ein Grundstück
übergeht. Steuerfrei ist eine Handänderung nach § 207 Abs. 1 lit. g StG aber
dann, wenn ein Grundstück, als dauernd und ausschliesslich selbst genutztes
Wohneigentum erworben wird.

§ 207 Abs. 1
lit. g StG, der den Erwerb von Grundstücken als dauernd und ausschliesslich
selbst genutztes Wohneigentum als steuerfreie Handänderung (im Unterschied zu
anderen Handänderungen) privilegieren will, wurde durch die kantonale
Volksabstimmung vom 29. November 2009 angefügt, wobei das Inkrafttreten
der Bestimmung auf den 1. Januar 2011 festgelegt wurde. Der Wortlaut der
angefügten Gesetzesbestimmung entstammt der ausformulierten Volksinitiative
Willkommen im Kanton Solothurn - Ja zur steuerfreien Handänderung von selbst
bewohntem Wohneigentum.

3.2. Das Kantonale
Steuergericht hat seit Inkrafttreten der Norm bereits etliche Fälle
ent-scheiden müssen, zumal bezüglich der Interpretation der
Ausschliesslichkeit zwischen Steuerbehörden und Steuerpflichtigen zum Teil
erhebliche Differenzen bestanden haben. Im Urteil SGNEB.2012.2 vom 5. November
2012 (veröffentlicht in KSGE 2012 Nr. 13) entschied das KSG, dass die
Ausschliesslichkeit von selbst genutztem Wohneigentum u.U. auch (noch) bejaht
werden kann, wenn in einer Liegenschaft ein Mehrgenerationenhaushalt geführt
wird. Anderseits hat das KSG in einem anderen Fall vom 4. März 2013
(SGNEB.2012.8) entschieden, dass Ausschliesslichkeit im Sinne der
gesetzlichen Vorgabe zu verneinen ist, wenn diverse Miteigentümer eine
Liegenschaft über mehrere Geschosse bewohnen, die separate Haushaltführungen
möglich machen und als wahrscheinlich erscheinen lassen. Im Entscheid
SGNEB.2015.4 vom 25. April 2016 hat das KSG festgehalten, dass keine
ausschliessliche Selbstnutzung vorliegen würde, wenn die Käufer eines Einfamilienhauses
ihr Haus mit einer zusätzlichen separaten Wohnung, die rund 15 Monate nach dem
Kauf fremdvermietet wird, aufstocken. Im Entscheid SGNEB.2016.9 vom 6. März
2017 (veröffentlicht in: KSGE 2017 Nr. 15) wurde festgehalten, dass eine
Befreiung von der Handänderungssteuer nicht möglich sei, wenn ein erheblicher
Teil des Gebäudes geschäftlich genutzt oder regelmässig vermietet sei. Im
Entscheid SGNEB.2019.1 vom 23. April 2019 (veröffentlicht in: KSGE 2019 Nr. 11)
hat das Gericht festgehalten, dass bei Umbauarbeiten an einem Haus eine
ausschliessliche Selbstnutzung vorliegt, wenn die Steuerpflichtigen innert der
relevanten Jahresfrist in das Haus einziehen. Im Entscheid SGNEB.2019.3 vom 16.
März 2020 (veröffentlicht in: KSGE 2020 Nr. 12) wurde schliesslich die
Steuerbefreiung gewährt, wenn die Nutzungs- und Verwaltungsordnung nachträglich
im Grundbuch angemerkt worden sei.

3.3. Von einer
"dauerhaften Selbstnutzung" kann gemäss § 63bis Abs. 3 VV StG
(Vollzugsverordnung zum Gesetz über die Staats- und Gemeindesteuern; BGS
614.12) nicht mehr gesprochen werden, wenn die ausschliessliche Selbstnutzung
weniger als ein Jahr gedauert hat. Die Jahresfrist ist nicht als absolute Frist
zu verstehen, sondern als Richtlinie. Im Gesetzestext ist daher auch
festgehalten, dass die Steuerbefreiung ausgeschlossen sei, wenn die
Selbstnutzung in der Regel weniger als ein Jahr gedauert habe.

4.1. Vorliegend haben
die Rekurrenten mit Kaufvertrag vom 22. Dezember 2020 die beiden Grundstücke GB
Y Nr. 0001 und 0002 erworben. Nutzen und Gefahr gingen per 1. April 2021 auf
die Rekurrenten über. Beim Grundstück GB Y Nr. 0002 handelt es sich um eine
Hecke. Ob das Grundstück selbst genutzt wird, ist daher nur beim Grundstück GB
Y Nr. 0001 zu prüfen.

4.2. Das Grundstück GB
Y Nr. 0001 besteht aus drei Gebäuden (X-Weg 9, 8 und 7). Von den drei relativ
kleinen Gebäuden sind früher die Gebäude Nr. 8 und 7 selbständig bewohnt worden;
das Gebäude Nr. 9 wurde aufgrund des Augenscheins vom 4. Juli 2022 nicht
bewohnt. Die Rekurrenten haben gemäss Wohnsitzbescheinigung der
Einwohnergemeinde Y ihren Wohnsitz per 1. November 2021 nach Y verlegt; dies
wurde anlässlich des Augenscheins bestätigt. Weiter haben die Rekurrenten mit
öffentlicher Urkunde vom 27. Oktober 2021 im Grundbuch zwei
verselbständigte Miteigentumsanteile (GB Y Nr. 0001-1 und 0001-2)
eintragen lassen und in der im Grundbuch angemerkten Nutzungs- und
Verwaltungsordnung vom 27. Oktober 2021 festgehalten, dass sich die Gebäude Nr.
9 und 8 auf dem Grundstück GB Y Nr. 0001-1 und das Gebäude Nr. 7 auf dem
Grundstück GB Y Nr. 0001-2 befinden sollen. Weiter wurde in Ziff. 4.2 der
öffentlichen Urkunde festgehalten, dass die Rekurrenten die Gebäude Nr. 9 und 8
umbauen und anschliessend dauernd und ausschliesslich selbst bewohnen werden.
Die Gebäude Nr. 9 und 8 werden miteinander verbunden und zu einem Wohnhaus
zusammengebaut. Auch all dies ist beim Augenschein bestätigt worden.

4.3. Grundsätzlich ist
gemäss § 63bis Abs. 3 VV StG eine Steuerbefreiung ausgeschlossen, wenn der
Erwerber das Grundstück nur teilweise selbst bewohnt. Eine Ausnahme von diesem
Grundsatz wird dann gewährt, wenn ein Mehrfamilienhaus vor oder unmittelbar
nach dem Erwerb in Stockwerkeigentum aufgeteilt wird (KSGE 2020 Nr. 12 E. 4;
Steuerpraxis 2013 Nr. 4, Ziff. 2.2.2). In diesem Fall kann für die vom Erwerber
bewohnte Wohnung eine Steuerbefreiung gewährt werden. Wird das Mehrfamilienhaus
hingegen im Gesamt- oder Miteigentum erworben, ist eine anteilige
Steuerbefreiung für eine einzelne Wohnung ebenfalls denkbar, sofern eine
Nutzungs- und Verwaltungsordnung im Grundbuch angemerkt wird. Nach herrschender
Rechtsprechung muss die Nutzungs- und Verwaltungsordnung spätestens ein Jahr
seit Vertragsschluss im Grundbuch angemerkt werden (KSGE 2020 Nr. 12 E. 4.4),
was hier der Fall war. Der Kaufvertrag wurde am 22. Dezember 2020
unterzeichnet, während die Nutzungs- und Verwaltungsordnung am 27. Oktober 2021
angemerkt worden war.

4.4. Weiter kann gemäss
§ 63bis Abs. 1 VV StG eine Steuerbefreiung nur gewährt werden, wenn der
Erwerber eines überbauten Grundstücks in der Regel innert einem Jahr seit
Vertragsabschluss dort Wohnsitz nimmt. Ist das Grundstück bei Vertragsschluss
nicht überbaut, beträgt die Frist gar zwei Jahre (§ 63bis Abs. 2 VV StG).
Vorliegend sind die Rekurrenten per 1. November 2021 in Y eingezogen. Gemäss
ihren Aussagen wohnt der Ehemann während des Umbaus der Gebäude Nr. 9 und 8 im
Gebäude Nr. 7 und die Ehefrau mit den Kindern im Gebäude Nr. 8. Aufgrund des
Augenscheins soll der definitive Umzug in das Gebäude Nr. 8 gemäss Zeitplan bis
Ende 2022 erfolgen und dann das Gebäude Nr. 9 entkernt werden. Es kann dennoch festgehalten
werden, dass die Rekurrenten innert Jahresfrist auf dem erworbenen Grundstück
eingezogen sind.

4.5. Damit kann
zusammenfassend festgehalten werden, dass die Voraussetzungen für die
Steuerbefreiung des Grundstücks GB Y Nr. 0001-1 (Gebäude Nr. 9 und 8) gegeben
sind. Dies hat denn auch der Vertreter des KStA anlässlich des Augenscheins
anerkannt. Nachträglich betrachtet wäre daher die Nutzungs- und
Verwaltungsordnung nicht notwendig gewesen, wenn klar gewesen wäre, dass die
Rekurrenten alle drei Gebäude selbst bewohnen; dies hat jedoch erst der
Augenschein deutlich gezeigt.

5.1. In ihrer Freizeit
züchten die Rekurrenten Hunde der Rasse Beagle. Nach Aussage der Rekurrenten im
Schriftenwechsel sollen die Hunde auf dem Grundstück GB Y Nr. 0001-2
(Gebäude Nr. 7) untergebracht werden. Aufgrund des Augenscheins befinden sich
die Hunde jedoch angrenzend im Gebäude Nr. 8. Die Hunde werden auf der eigenen
Webseite der Rekurrentin und auf der Webseite des Beagle Clubs Schweiz
https://www.beagleclub.ch/zucht/züchter/) zum Kauf angeboten. Damit steht fest,
dass die Rekurrenten die Hundezucht gewerbsmässig betreiben.

5.2. Bei einer
gemischten privaten und geschäftlichen Nutzung darf nach herrschender
Rechtsprechung nur dann eine Steuerbefreiung gewährt werden, wenn der
geschäftlich genutzte Teil der Liegenschaft flächenmässig klein ist (KSGE 2017
E. 4). Vorliegend hat sich aufgrund des Augenscheins indessen ergeben, dass der
verselbständigte Miteigentumsanteil GB Y Nr. 0001-2 (Gebäude Nr. 7) nicht geschäftlich
genutzt wird. Damit steht fest, dass für den Kauf dieses Grundstücks eine
Steuerbefreiung infolge gemischter privater und geschäftlicher Nutzung nicht
verweigert werden kann.

6.1. Sodann ist zu
prüfen, ob beim Grundstück GB Y Nr. 0001-2 bzw. Gebäude Nr. 7 eine
ausschliessliche Selbstnutzung vorliegt. Laut den Aussagen der Rekurrenten am
Augenschein wird dieses Gebäude zurzeit v.a. vom Ehemann genutzt, in Zukunft soll
es indes ein Au-pair nutzen. Das KStA verlangt denn, das Gebäude Nr. 7 sei infolge
separater Nutzung von der Steuerbefreiung auszunehmen.

6.2. Wie gesehen (vgl.
oben, E. 3.2.), liegt nach der Rechtsprechung des KSG (Entscheid SGNEB.2015.4
vom 25. April 2016) keine ausschliessliche Selbstnutzung vor, wenn die Käufer
eines Einfamilienhauses ihr Haus mit einer zusätzlichen separaten Wohnung, die dort
rund 15 Monate nach dem Kauf fremdvermietet wurde, aufstocken. Dies ist hier
jedoch nicht der Fall; das Gebäude Nr. 7 ist nicht angebaut worden, sondern vorbestehend.
Wie sich zudem anlässlich des Augenscheins ergeben hat, befindet sich die Hundezucht
nicht im Gebäude Nr. 7, sondern im Gebäude Nr. 8; das Gebäude Nr. 7 wird
damit wie gesehen (vgl. oben, E. 5.2.) nicht gewerblich genutzt. Dies gilt
nach dem Ausgeführten auch für das Gebäude Nr. 8; dieses wird vorwiegend privat
genutzt. Sodann erscheint aufgrund des Augenscheins eine separate Nutzung des
Gebäudes Nr. 7 nicht als ohne weiteres möglich. Vielmehr ist von einer
ausschliesslichen Selbstnutzung der Rekurrenten auszugehen, welche auch auf
Dauer angelegt ist. So ist zu berücksichtigen, dass der Umbau der Liegenschaft,
der vorwiegend in Eigenregie der Rekurrenten erfolgt, relativ zeitaufwändig
ist. Dass vorher im Gebäude Nr. 7 ein Mietverhältnis bestand und zukünftig ein
Au-pair dort wohnen soll, kann im vorliegenden Zusammenhang nichts ändern.
Aufgrund des Augenscheins geht es hier nicht um ein Renditeobjekt, sondern um
eine Liegenschaft für die Familie der Rekurrenten, mithin für deren Kinder.
Zudem ist die Hundezucht zu beachten, welche eine andere, mithin separate
Nutzungsmöglichkeit als eine dauernde, ausschliessliche Selbstnutzung des
Gebäudes Nr. 7 als schwierig erscheinen lässt. Für die Übertragung des
Grundstücks GB Y Nr. 0001-2 muss demnach auch keine Handänderungssteuer bezahlt
werden. Da auf das Grundstück GB Y Nr. 0001-1 die Handänderungssteuer ebenfalls
entfällt (oben, E. 4.5.), haben die Rekurrenten nach den bisherigen Erwägungen keine
Handänderungssteuer zu bezahlen.

7.    Da nach dem
Ausgeführten für das ganze umstrittene Grundstück keine Handänderungssteuer
bezahlt werden muss, wird die vom KStA aufgeworfene Frage der Steuerumgehung an
sich obsolet. Im Folgenden sei dennoch auf diese Frage eingegangen.

7.1. Gemäss Ziff. I.1.
des Reglements über die Verwaltung und Benutzung des Grundstücks GB Y Nr. 0001
beträgt die Fläche von GB Y. Nr. 0001-1 3'816 m2(97 %) und
diejenige von GB Y Nr. 0001-2 110 m2(3 %). Die gesamte Grünfläche
gehört somit ausschliesslich zum Grundstück GB Y Nr. 0001-1 (Gebäude Nr. 9 und
8). Zum Grundstück GB Y Nr. 0001-2 gehören lediglich das Wohnhaus Nr. 7 und die
entsprechende Zufahrt.

Da die
vorgenommene Aufteilung der Parzelle dem Verhältnis der Wohnflächen der drei
Gebäuden nicht entspreche, beantragt das KStA mit Schreiben vom 16. Februar
2022, die Handänderungssteuer gemäss Wohnflächen inkl. anteiligem Land zu
verfügen. Dabei geht das KStA davon aus, dass die Wohnfläche des Wohnhauses Nr.
7 mit 66 m221.57 % der gesamten Wohnfläche von 306 m2ausmacht. Ausgehend von der Fläche des Gesamtgrundstücks von 3'926 m2würde somit ein Anteil von 20 % rund 785 m2ausmachen.

Bei seinen
Berechnungen hat das KStA offenbar auch noch die Fläche des Grundstücks GB Y
Nr. 0002 berücksichtigt, was nicht korrekt ist. Für das Grundstück GB Y Nr.
0002, das im Wesentlichen aus einer Hecke besteht, kommt eine Befreiung von der
Handänderungssteuer nicht in Frage.

7.2. Vorliegend stellt
sich die Frage, ob die flächenmässige Aufteilung einer Parzelle im Belieben der
Parteien steht und ob die Steuerbehörden bei der Verfügung der
Handände-rungssteuer an diese Aufteilung gebunden sind. Auch wenn durchaus
öffentlichrechtliche Vorschriften (z.B. Ausnützungsziffer, Grünflächenziffer
etc.) existieren, die einen Einfluss auf die Aufteilung eines überbauten
Grundstücks haben, kann festgehalten werden, dass die flächenmässige Aufteilung
einer Parzelle grundsätzlich im Belieben des Grundstückeigentümers steht. Die
genannten öffentlichrechtlichen Vorschriften gelten zudem nur in der Bauzone.
Das Grundstück GB Y Nr. 0001 befindet sich aber in der Landwirtschaftszone.

7.3. Das KStA geht bei
der von den Parteien vorgenommen Aufteilung des Grundstücks GB Y Nr. 0001 von
einer Steuerumgehung aus. Mit dem Institut der Steuerumgehung werden der
grundsätzlich erlaubten Steuerplanung Schranken gesetzt (Richneret al., Handkommentar zum DBG, 3.
A., VB zu Art. 109 - 121 N 37 ff.). Praxisgemäss wird von einer Steuerumgehung
ausgegangen, wenn folgende drei Voraussetzungen gegeben sind:

a) Die gewählte
Rechtsgestaltung ist ungewöhnlich und entspricht nicht den wirtschaftlichen
Gegebenheiten (objektives Kriterium);

b) Die Rechtsgestaltung
wurde in der Absicht gewählt, Steuern einzusparen (subjektives Kriterium);

c) Das gewählte
Vorgehen würde zu einer erheblichen Steuerersparnis führen (effektives
Kriterium).

7.4. Festzuhalten ist,
dass die gewählte Aufteilung des Grundstücks aufgrund des Augenscheins nicht
ungewöhnlich ist. Fast der gesamte, sehr grosse Garten des Grundstücks gehört
zum bewohnten Grundstück GB Y Nr. 0001-1 (Gebäude Nr. 8), das auch der
Hundezucht dient (vgl. oben, E. 5.1.). Dem Grundstück GB Y Nr. 0001-2 (Gebäude
Nr. 7) steht eine relativ kleine Grünfläche zur Verfügung. Die kleine
Grünfläche entspricht dem gewachsenen Terrain. Anhand der Akten konnte sich zuerst
zwar fragen, ob die vorliegende Aufteilung gewählt wurde, um die Fläche des
Grundstücks GB Y Nr. 0001-2, dessen Erwerb vom KStA als handänderungssteuerpflichtig
erachtet worden ist, möglichst klein zu halten im Hinblick auf eine erhebliche
Steuerersparnis - Aufteilung gemäss effektiver Grundstücksfläche, mit Folge einer
Bezahlung von 3 % der veranlagten Handänderungssteuer (vgl. oben, E. 7.1.). Nach
den Erwägungen ist jedoch festzuhalten, dass die Kriterien einer Steuerumgehung
hier nicht erfüllt sind, soweit diese Frage wie gesagt (vgl. oben, E. 7.) nicht
ohnehin obsolet geworden ist.

8.    Damit ist der
Rekurs gutzuheissen, die Verfügung der Vorinstanz vom 10. März 2021 und die
Rechnung/Veranlagungsverfügung vom 26. Januar 2021 sind aufzuheben. Bei diesem
Verfahrensausgang sind keine Kosten zu erheben. Den Rekurrenten ist für die
Parteivertretung eine Parteientschädigung von CHF 3'000.-- zuzusprechen (inkl.
Auslagen und MwSt).

****************

Demnach wirderkannt:

1.Der Rekurs wird
gutgeheissen und die Verfügung des kantonalen Steueramts vom 10. März 2021
sowie die Rechnung/Veranlagungsverfügung vom 26. Januar 2021 werden aufgehoben.

2.Es werden keine
Gerichtskosten erhoben.

3.Den Rekurrenten wird
zulasten des Staates eine Parteientschädigung von CHF 3'000.-- (inkl. Auslagen
und MwSt) zugesprochen.

Im Namen des Steuergerichts

Der
Präsident:                      Der Sekretär:

Dr. Th. A. Müller                  W.
Hatzinger

Rechtsmittel:Gegen
diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit Zustellung beim Bundesgericht
(Adresse: Schweizerisches Bundesgericht, 1000 Lausanne 14) Beschwerde in
öffentlichrechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift hat
die Begehren, deren Begründung mit Angaben der Beweismittel und die
Unterschrift des Beschwerdeführers oder seines Vertreters zu enthalten.

Dieser Entscheid ist schriftlich zu eröffnen
an:

- Vertreter der Rekurrenten (eingeschrieben)

- KStA, Sondersteuern (mit Akten)

- KStA, Rechtsdienst

- Amtschreiberei

- Betriebswirtschaftliche Dienste FD

Expediert am: