so_gerichte · SGSTA.1999.154 · 1999-08-28 · de
Abzüge, Liegenschaftskosten

StG § 39 Abs. 3, StVo Nr. 16 § 2 Abs. 3, DBG Art. 32 Abs. 2 - Abzüge, Liegenschaftskosten.Wie bei der direkten Bundessteuer können auch bei der Staatsteuer die Kosten für periodischen Unterhalt einer nicht vernachlässigten Liegenschaft innerhalb 5 Jahren ab Erwerb in Abzug gebracht werden. Bestätigung der 1999 (KSGE 1999 Nr. 3) begründeten Praxis. Auseinandersetzung mit der vorgebrachten Kritik.

KSGE 2000 Nr. 6

StG § 39 Abs. 3, StVo Nr. 16 §
2 Abs. 3, DBG Art. 32 Abs. 2- Abzüge, Liegenschaftskosten.

Urteil
St 1999/154 vom 8.5.2000

Sachverhalt:

2.    Die
Einsprache wurde fristgerecht am 27. November 1998 erhoben. Dabei führten die
Einsprecher auf, dass sich das Steuergesetz des Kantons Solothurn nach dem
Gesetz der direkten Bundessteuer richten müsse, um nicht gegen das
Rechtsgleichheitsgebot und damit gegen übergeordnetes Recht zu verstossen.
Mündlich fügten sie hinzu, der Vorbesitzer der Liegenschaft habe die
Grundstückgewinnsteuer nicht bezahlen müssen und demzufolge können sie
steuerlich in die Nachfolge treten.

Mit
Entscheid vom 28. August 1999 wurde die Einsprache teilweise gutgeheissen.
Dabei führte die Vorinstanz folgende Begründungen auf: Gemäss
Steuergerichtspraxis des Kantons Solothurn könnten in den ersten fünf  Jahren
seit Erwerb der Liegenschaft nur die Unterhaltskosten abgezogen werden, welche
den Verschleiss seit dem Erwerb ausgleichen. Nach Bundesgerichtspraxis könnten
die Kosten für den Unterhalt neuerworbener nicht vernachlässigter
Liegenschaften dann vom Einkommen abgezogen werden, wenn es um periodischen
Unterhalt gehe. Gemäss der geschilderten Sachlage ändere sich für den Abzug bei
der Staatssteuer nichts, beim Bund könne der Abzug wie folgt erhöht werden:

-Rechnung S. AG vom 5. März 1997 für Winterschnitt etc.: Davon könne beim
Bund 1/3 als normaler Unterhalt akzeptiert werden. Das Pflanzen der Tanne und
das Entfernen des Wurzelstocks würden als wertvermehrend gelten.

-Das Biotop reinigen, die Malerarbeiten und der Rasenmäher würden weder
als periodischer Unterhalt noch als Ausgleich von Verschleiss seit dem Erwerb
gelten.

-Die Anschaffungen sämtlicher Sträucher und Bäume würden als nicht
abziehbare Anschaffungskosten gelten.

-Topfpflanzen, Sträusse, Gartentische etc. gehörten nicht zum
Liegenschaftsunterhalt, da sie keine festen Bestandteile der Liegenschaft
darstellten.

-Die Reparatur des Backofens und die Versicherung würden als periodischer
Unterhalt gelten.

-Die Anschaffungen der Waschmaschine und des Wäschetrockners könnten als
Energiesparmassnahme zur Hälfte berücksichtigt werden.

3.    Am 3.
September 1999 rekurrierten die Steuerpflichtigen an das Kantonale Steuergericht
mit dem Begehren, der Einspracheentscheid vom 27. August 1999 sei aufzuheben.
Bei der im Jahre 1995 erworbenen Liegenschaft sei die Staatssteuer gleich wie
die direkte Bundessteuer zu veranlagen. Die Unrechtsbehandlung innerhalb der
ersten fünf Jahren nach Erwerb einer nicht vernachlässigten Liegenschaft sei
bei der Staatssteuer aufzuheben und gemäss Bundesgerichtsentscheid vom 24.
April 1997 analog der direkten Bundessteuer zu entscheiden. Der Ersatz von
Pflanzen, Sträuchern und Bäumen, sofern sie das Jahr überdauern, sei
gleichzusetzen mit dem Pflanzen des Ersatzes für die morsch gewordenen Tanne,
die aus Altersgründen bei einem Gewitter umstürzte. Waschmaschinen- und Wäschetrocknerersatz
hätten nichts mit Wertvermehrung zu tun. Da beim Veräusserer die Grundstückgewinnsteuer
aufgeschoben worden sei, trete der Erwerber steuerlich in dessen Stellung und
könne die anschaffungsnahen Instandstellungskosten von Anfang an vollständig
abziehen.

In
ihrer Vernehmlassung vom 26. Oktober 1999 beantragte die Vorinstanz, den Rekurs
abzuweisen. Bei der Staatssteuer gelte eine Instandstellung steuerlich als
anschaffungsnah, wenn sie in den ersten fünf Jahren seit dem Erwerb
durchgeführt werde. Für die ersten fünf vollen Steuerjahre könnten  wenn der
Abzug nach dem tatsächlichen Aufwand gewählt werde  nur die Unterhaltskosten
abgezogen werden, welche den Verschleiss seit dem Erwerb ausgleichen würden.
Werde allerdings die Liegenschaft bei einer Handänderung erworben, für die beim
Veräusserer die Grundstückgewinnsteuer nach § 50 Abs. 1 lit. a, b. oder e STG
SO aufgeschoben worden sei, trete der Erwerber steuerlich in dessen Stellung
ein und könne die anschaffungsnahen Instandstellungskosten von Anfang an
vollumfänglich abziehen. Der Rekurrent habe die Liegenschaft im Jahre 1995
durch einen ordentlichen Kauf erworben und erfülle damit die Bedingungen nach §
50 STG SO nicht.

Erwägungen:

b) Der
Kanton Solothurn wendete bis vor kurzem die ursprüngliche Dumont-Praxis an. Der
letzte publizierte Entscheid des Kantonalen Steuergerichts zu diesem Thema
datiert vom 19. September 1994 und ist Teil einer konstanten Praxis(KSGE
1994 Nr. 5, Seite 16):

Ausgaben für die Instandstellung neu erworbener Liegenschaften
gelten, auch wenn diese Unterhalt im technischen Sinne darstellen, während fünf
Jahren als wertvermehrende Ausgaben und sind nicht abzugsfähig (...). Die
Auffassung beruht auf der Erwägung, dass abzugsfähige Unterhaltskosten nur
Ausgaben sein können, die dazu dienen, den vom Steuerpflichtigen ursprünglich
erworbenen Vermögenswert zu erhalten oder wiederherzustellen. Dieser Ausgleich
einer Werteinbusse fehlt jedoch, wenn der Erwerber eine Liegenschaft in einem
bestimmten Zustand übernimmt und nachher deren Wert durch Aufwendungen, mögen
sie auch nach technischem Sprachgebrauch Unterhaltskosten darstellen, vermehrt.
Die Liegenschaft wird nicht wieder auf einen Wert gebracht, den sie unter dem
Erwerber selbst einmal hatte, sondern es wird der Wert auf ein den vergüteten
Übernahmewert übersteigendes Masshinaufgesetzt.

Dieser
Entscheid deckte sich mit der vom Bundesgericht bis zum Urteil vom 27. April
1997 vertretenen strengen Dumont-Praxis. Er entsprach im Übrigen auch der
damals noch geltenden Steuerverordnung Nr. 16 [vgl. RRB vom 28. Januar 1986 in
der amtlichen Sammlung der Gesetze und Verordnungen des Kantons Solothurn, GS
90, 388 ff]. Deren § 2 Abs. 3 hielt fest, dass Unterhaltskosten dann als
wertvermehrend gelten, wenn die Arbeiten innert 5 Jahren seit dem Erwerb (durch
steuerbegründende Veräusserung nach § 49 des Gesetzes) ausgeführt werden, und
wenn diese Arbeiten nicht bloss den Verschleiss seit dem Erwerb ausgleichen.

Vor
kürzerer Zeit nun hatte das Steuergericht Gelegenheit, diese Praxis im Licht
der neuen Praxis zur direkten Bundessteuer zu überprüfen. Es stellte folgende
Erwägungen an (vgl. Urteil St 98/53, BSt 98/11 vom 29. November 1999 i.S. R.):

Die
Anwendung von § 2 Abs. 3 StVo Nr. 16 muss somit auf den ersten Blick zum Resultat
führen, dass die in Frage stehenden Unterhaltskosten im Gegensatz zur direkten
Bundessteuer nicht vom Einkommen absetzbar sind. Nur den Wortlaut der
Verordnung betrachtend steht jedenfalls fest, dass eine Abkehr von der strengen
Dumont-Praxis bezüglich der Staatssteuer nicht möglich erscheint, denn die
Verordnung erachtet Aufwendungen nur dann als werterhaltend, wenn sie den
Verschleiss seit dem Erwerb ausgleicht. Die Auslegung hat aber nicht beim
Wortlaut stehen zu bleiben. Zu beachten sind auch die Vereinbarkeit einer
solchen Regelung (Verordnungsstufe) mit übergeordnetem Recht sowie die
Entstehung der Norm (Materialien).

Im
allgemeinen Teil der angeführten Botschaft erwähnt das Finanzdepartement, dass
die Verordnungsänderung das kantonale Recht möglichst den entsprechenden Ausführungserlassen
zum [neuen] DBG anpassen soll, insbesondere auch an die Verordnung des
Bundesrates über den Abzug der Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens
bei der direkten Bundessteuer vom 24. August 1992 [SR 642.116]. Damit sollen
Differenzen zwischen der Bundessteuer und den kantonalen Steuern vermieden
werden. Solche Differenzen würden vom Bürger kaum verstanden und im
Veranlagungsverfahren sowie in Sachen Formulare und EDV erheblichen Mehraufwand
bedeuten. Damit erhellt, dass der Kanton Solothurn im Bereich des
Unterhaltsabzugs an Liegenschaften prinzipiell keine eigenständige Regelung gegenüber
dem Bund schaffen wollte.

Trotz
dieser grundsätzlichen Absichten und obwohl der Bundesrat die Verordnung über
den Abzug der Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten
Bundessteuer [SR 642.116] bereits am 24. August 1992 verabschiedet hatte und
der Kantonale Verordnungsgeber die StVo Nr. 16 erst am 18. Oktober 1994 revidierte,
passte er § 2 Abs. 3 der StVo Nr. 16 nicht ans Bundesrecht an. Weil darauf
nicht einmal in der angeführten Botschaft des Finanzdepartementes Bezug
genommen wurde, ist davon auszugehen, dass dem Kantonalen Gesetz- bzw.
Verordnungsgeber die Änderung auf Bundesebene entgangen ist. Das Schweigen kann
jedenfalls nicht so gedeutet werden, dass die bisherige strenge Dumont-Praxis
beibehalten werden sollte. Denn sollte dies der Fall sein, dann hätte die Botschaft
diese Abweichung von der generellen Absicht des Parallelismus mit dem
Bundesrecht ausdrücklich ausführen müssen. Es handelt sich demzufolge um ein
gesetzgeberisches Versehen, dass die § 2 Abs. 3 der StVo Nr. 16 nicht an das
Bundesrecht angepasst wurde, weshalb kein Anlass besteht, die präzisierte Dumont-Praxis
nicht auch im Bereich der Staatssteuern anzuwenden.

Der
Wortlaut von § 2 Abs. 3 StVo Nr. 16 ist demnach zu eng gefasst und widerspricht
§ 39 Abs. 3 des Kantonalen Steuergesetzes [BGS 614.11], demgemäss bei Liegenschaften
die Unterhaltskosten grundsätzlich vom Einkommen abgezogen werden können. Diese
Bestimmung muss zwar einerseits auf Verordnungsstufe so konkretisiert werden,
dass sie Rechtsgleichheit schafft zwischen dem Erwerber einer renovierten und
dem einer vernachlässigten Liegenschaft, um nicht den Erstgenannten steuerlich
zu benachteiligen (Dumont-Praxis). Sie ist aber andererseits in der Weise zu
verstehen, dass Kosten für periodischen Unterhalt jederzeit vom Einkommen
abziehbar sein müssen - also auch dann, wenn sie innerhalb der Frist von fünf
Jahren seit dem Erwerb vorgenommen werden. Das Gesagte gilt jedoch nur unter
der Voraussetzung, dass die Liegenschaft nicht vernachlässigt, sondern normal instandgehalten
ist (präzisierte Dumont-Praxis).

Weil
§ 2 Abs. 3 der StVo Nr. 16 diesen speziellen Sachverhalt nicht bzw. nicht genau
regelt und damit gegen § 39 Abs. 3 StG verstösst, ist die Bestimmung nicht dem
Wortlaut nach anwendbar. Analog der präzisierten Rechtsprechung des
Bundesgerichts bzw. Verordnung über den Abzug der Kosten von Liegenschaften des
Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer vom 24. August 1992 [SR 642.116]
ist zu differenzieren zwischen vernachlässigten und instandgehaltenen
Liegenschaften.

Weiter
wird gegen die neue Praxis vorgebracht, dass in einem Begleitschreiben des
Finanz-Departementes an den Regierungsrat vom 10. Oktober 1994 betreffend die
Änderung der StVO Nr. 16 hingewiesen worden ist, dass mit der Verordnung
eventuell eine Differenz zur direkten Bundessteuer geschaffen werde. Diese
Gedanken flossen jedoch nicht in die Botschaft des Regierungsrates an den
Kantonsrat ein. Der Gesetzgeber hatte - womöglich - keine Kenntnis dieser
Differenzen. Jedenfalls ist den Materialien nichts Derartiges zu entnehmen.
Entscheidend ist aber, dass der Begriff der Unterhaltskosten im Gesetz steht
und gesetzeskonform auszulegen ist.

Schlussendlich
wird auf eine vom Regierungsrat 1997 geplante Änderung der Steuerverordnung
hingewiesen, mit welcher die Anpassung an die bundesrechtliche Praxis
vorgenommen werden sollte. Gegen diese Änderung haben 34 Kantonsräte Einspruch
erhoben, welcher mit Beschluss des Kantonsrates vom 10. Dezember 1997
gutgeheissen worden ist. Damit, so wird in der Kritik ausgeführt, habe der Kantonsrat
ausdrücklich die in § 2 Abs. 3 StVO Nr. 16 festgeschriebene Praxis bestätigt.
Das Steuergericht kann dieser Betrachtungsweise nicht folgen: Die Auslegung
eines Rechtssatzes durch die Verwaltung und die Justiz beansprucht nur für die
Entscheidung eines Einzelfalles Geltung. Die authentische Auslegung eines
Gesetzes dagegen beansprucht Beachtung durch alle rechtsanwendenden Instanzen.
Sie erfolgt durch den Gesetzgeber selbst oder - sofern die Verfassung es
zulässt - durch das Parlament. Sie soll die Grenzen zulässiger Auslegung nicht
überschreiten (BGE 91 I 126, 94 I 36). Sie bedarf der Publikation in den
Formen, die für das Gesetz vorgesehen sind (BGE 94 I 36; vgl. dazu: Fritz Gygi,
Verwaltungsrecht, 1986, S. 136 f.). Eine authentische Auslegung durch den
Kantonsrat ist in der Solothurner Verfassung nicht vorgesehen. Im
gutgeheissenen Einspruch gegen die Verordnungsänderung kann keine solche
erblickt werden. Die Auslegung der Gesetze im Einzelfall obliegt der Verwaltung
und den Gerichten.

Aus all
diesen Gründen hält das Steuergericht an seiner 1999 eingeleiteten
Praxisänderung zu § 39 Abs. 3 StG fest.

4.Die
Liegenschaftskosten im konkreten Fall

Pflanzen
der Tanne und Entfernen des Wurzelstockes:

Steuergericht, Urteil vom 8.
Mai 2000