sh_obergericht · 66/2007/1° · 2008-06-20 · de

Art. 138 Abs. 1 und Abs. 3 lit. a StG; Art. 89 Abs. 1 und Abs. 3 lit. a aStG; § 81 StV; § 80 aStV. | Kantons- und Gemeindesteuern; Unterbrechung der Veranlagungsverj&auml;hrung

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Keine Veröffentlichung im Amtsbericht 
 
Art. 138 Abs. 1 und Abs. 3 lit. a StG; Art. 89 Abs. 1 und Abs. 3 lit. a 
aStG; § 81 StV; § 80 aStV. Kantons- und Gemeindesteuern; Unterbre-
chung der Veranlagungsverjährung (OGE 66/2007/1 vom 20. Juni 2008) 
 
 
Amtshandlungen der Steuerbehörden unterbrechen die Veranlagungsver-
jährung nur, wenn sie gegenüber dem Steuerpflichtigen oder seinem legiti-
mierten Vertreter vorgenommen werden. Holt die Steuerverwaltung ohne 
Kenntnis des Steuerpflichtigen Auskünfte und Unterlagen bei einem nicht zur 
Vertretung im Steuerverfahren ermächtigten Treuhandbüro ein, so hat dies 
keine verjährungsunterbrechende Wirkung (E. 3c). 
 
Für die verjährungsunterbrechende Zustellung einer Veranlagungsmit-
teilung ist die Steuerverwaltung beweispflichtig. Dabei kann im gerichtlichen 
Rekursverfahren nur über hinreichend konkretisierte tatsächliche Behauptun-
gen Beweis erhoben werden; eine allgemeine Beweisausforschung ist nicht 
möglich (E. 3d). 
 
 
X. wohnt im Kanton Y. Er ist in Schaffhausen selbständig erwerbstätig 
und damit im Kanton Schaffhausen sekundär steuerpflichtig. Mit Steuererklä-
rung vom 22. Dezember 1999 für die Steuerperiode 1999–2000 verwies er auf 
seine Steuererklärung im Kanton Y. Die kantonale Steuerverwaltung Schaff-
hausen holte im Jahr 2002 von der Treuhandfirma Z. Unterlagen unter ande-
rem zur selbständigen Erwerbstätigkeit von X. ein. Am 24. Oktober 2002 
ging bei der Steuerverwaltung der Stadt Schaffhausen die Steuerausscheidung 
des Kantons Y. für die Steuerperioden 1997/1998 und 1999/2000 ein. Am 11. 
November 2002 nahm die Steuerverwaltung des Kantons Schaffhausen die 
Steuerausscheidung für die Steuerperioden 1997/1998 und 1999/2000 vor; sie 
erstellte zudem die Veranlagungsmitteilungen. Die Schaffhauser Steuerver-
waltung eröffnete X. mit definitiven Steuerrechnungen vom 22. April 2003 
die Veranlagung für die Staats- und Gemeindesteuern 1997 und 1998 sowie 
mit definitiven Steuerrechnungen vom 10. Februar 2006 die Veranlagung für 
die Staats- und Gemeindesteuern 1999 und 2000. X. erhob Einsprache gegen 
die definitiven Steuerrechnungen vom 10. Februar 2006; er machte geltend, 
die Steuerforderung sei verjährt. Die kantonale Steuerkommission wies die 
Einsprache ab. Einen hiegegen gerichteten Rekurs von X. hiess das Ober-
gericht gut. 
 


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Aus den Erwägungen: 
 
 
2. – Es geht um die Steuerjahre 1999 und 2000. Nach Art. 220 des Ge-
setzes über die direkten Steuern vom 20. März 2000 (StG, SHR 641.100) sind 
daher in materieller Hinsicht die Bestimmungen des früheren Gesetzes über 
die direkten Steuern vom 17. Dezember 1956 anwendbar (aStG; OS 19, S. 
212 ff.). Bei der strittigen Verjährung handelt es sich um ein materiellrecht-
liches Institut, welches den Bestand der Steuerforderung betrifft. Die Frage ist 
daher grundsätzlich nach den altrechtlichen Vorschriften zu beurteilen (vgl. 
BGE 126 II 2 f. E. 2a). Das spielt jedoch letztlich keine Rolle, wurde doch die 
frühere Regelung im neuen Steuergesetz beibehalten. 
 
3.– a) Nach Art. 89 aStG verjährt das Recht, eine Steuer zu veranlagen 
grundsätzlich fünf Jahre nach Ablauf der Steuerperiode (Abs. 1). Die Verjäh-
rung wird unterbrochen und beginnt von neuem durch jede auf Feststellung 
oder Geltendmachung der Steuerforderung gerichtete Amtshandlung, die dem 
Steuerpflichtigen oder Mithaftenden zur Kenntnis gebracht wird (Abs. 3 lit. a; 
vgl. heute Art. 138 Abs. 1 und Abs. 3 lit. a StG). 
 
Erste Unterbrechungshandlung ist die Einleitung der Veranlagung durch 
Aufforderung des Steuerpflichtigen zur Einreichung seiner Steuererklärung. 
Weitere Unterbrechungshandlungen sind insbesondere die Eröffnung der vor-
läufigen Veranlagung und die schriftliche Einforderung von zusätzlichen 
Unterlagen (§ 80 der früheren Verordnung über die direkten Steuern vom 23. 
November 1982 [OS 25, S. 255 ff.]; vgl. heute § 81 der Verordnung über die 
direkten Steuern vom 26. Januar 2001 [SHR 641.111]). 
 
b) Die Steuerperiode 1999/2000 lief am 31. Dezember 2000 ab. Schon 
zuvor war der Rekurrent offenbar aufgefordert worden, seine Steuererklärung 
einzureichen; diese datiert vom 22. Dezember 2000. Die provisorischen Steu-
errechnungen dürften sodann wie üblich schon im Verlauf der jeweiligen 
Steuerjahre und damit vor Ablauf der Steuerperiode zugestellt worden sein. 
Die strittigen Rechnungen vom 10. Februar 2006 ersetzen jedenfalls frühere 
Rechnungen vom 31. Mai 1999 bzw. 26. Mai 2000. 
 
Die endgültige Veranlagung der Steuerjahre 1999 und 2000 wurde dem 
Rekurrenten mit den definitiven Rechnungen vom 10. Februar 2006, d.h. über 
fünf Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, eröffnet. Wie auch die Steuerkom-
mission einräumt, ist die damit geltende gemachte (Rest-)Forderung verjährt, 
wenn keine zwischenzeitliche verjährungsunterbrechende Handlung dargetan 
wird. 
 
c) Eine auf Feststellung oder Geltendmachung der Steuerforderung ge-
richtete Amtshandlung führt nur zur Unterbrechung der Verjährung, wenn sie 


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gegenüber dem Steuerpflichtigen oder seinem legitimierten Vertreter vorge-
nommen wird. Amtshandlungen der Steuerbehörden, die allenfalls als Unter-
brechungshandlung geeignet wären (beispielsweise Auskunftsbegehren ge-
genüber Dritten), haben keine unterbrechende Wirkung, wenn sie dem Steu-
erpflichtigen oder seinem Vertreter nicht zur Kenntnis gebracht werden (Die-
ter Egloff in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [Hrsg.], Kommentar zum Aargauer 
Steuergesetz, 2. A., Muri-Bern 2004, § 177 N. 36, S. 1452). 
 
Die Steuerkommission hat im Jahr 2002 verschiedene Unterlagen zu den 
steuerlich massgebenden Verhältnissen des Rekurrenten und dessen Ehefrau 
von einem Treuhandbüro beigezogen. Dass die entsprechenden Begehren dem 
Rekurrenten seinerzeit zur Kenntnis gebracht worden wären, behauptet die 
Steuerkommission nicht; es ist aus den Akten auch nicht ersichtlich. Die 
Steuerkommission macht im vorliegenden Rekursverfahren sodann nicht bzw. 
nicht mehr konkret geltend, dass das Treuhandbüro den Rekurrenten damals 
formell gegenüber den Steuerbehörden vertreten habe. Eine entsprechende 
Vollmacht liegt nicht vor (vgl. Art. 135 Abs. 2 StG). Die Akten enthalten 
auch sonst keine Hinweise auf eine Vertretung. Der Rekurrent verneint sie 
ausdrücklich (vgl. auch seinen Hinweis, dass der Treuhänder der Steuerver-
waltung auf deren Anfrage ebenfalls den Bescheid gegeben habe, nicht be-
vollmächtigt zu sein). Der Umstand als solcher, dass das Treuhandbüro – das 
buchhalterisch für den Rekurrenten tätig war –, der Steuerverwaltung Aus-
kunft erteilt bzw. Unterlagen geliefert hat, lässt jedenfalls noch nicht auf ein 
Vertretungsverhältnis schliessen. Das Treuhandbüro ist daher in diesem Zu-
sammenhang als Dritter zu betrachten. 
 
In dieser Situation stellen die Kontakte der Steuerverwaltung zum Treu-
handbüro, um zusätzliche Unterlagen zu erhalten, keine dem Rekurrenten zur 
Kenntnis gebrachte verjährungsunterbrechende Handlung dar. Im Übrigen 
wurden die Unterlagen – soweit ersichtlich – nicht schriftlich eingefordert, 
wie in der Verordnung in diesem Zusammenhang ausdrücklich vorgesehen. 
 
d) Die Steuerkommission sieht die verjährungsunterbrechende Handlung 
in der Steuerausscheidung und Veranlagungsmitteilung vom 11. November 
2002. Sie macht geltend, es bestehe kein Anlass zur Annahme, dass diese sei-
nerzeit nicht zugestellt worden seien. Der Rekurrent bestreitet, dass ihm die 
Mitteilung vor den Steuerrechnungen vom 10. Februar 2006 zugestellt wor-
den seien. 
 
Das Obergericht hat bereits früher in einem Fall, in dem es – wie hier – 
um die Frage der Zustellung der Veranlagungsmitteilung ging (vgl. Art. 149 
Abs. 2 StG), darauf hingewiesen, dass die Beweislast für die Zustellung der 
Steuerbehörde obliege (vgl. Art. 8 des Schweizerischen Zivilgesetzbuchs vom 
10. Dezember 1907 [ZGB, SR 210]). Der Beweis kann mit den üblichen Be-


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weismitteln erbracht werden, insbesondere aufgrund von Indizien oder ge-
stützt auf die gesamten Umstände. Ob die Tatsache oder der Zeitpunkt einer 
Zustellung als gegeben anzunehmen sei, ist Frage der freien richterlichen Be-
weiswürdigung (OGE 66/2004/54 vom 25. Februar 2005, E. 3). 
 
Die fragliche Mitteilung befindet sich an den Akten. Ein Beleg dafür, 
dass sie dem Rekurrenten tatsächlich zugestellt worden sei, fehlt jedoch. Die 
Mitteilung wurde jedenfalls nicht mit eingeschriebener Post geschickt. Die 
Steuerverwaltung erkundigte sich nach der Einsprache des Rekurrenten beim 
Treuhänder nach der Mitteilung, in der Meinung, der Rekurrent könnte sie 
nach Erhalt dorthin weitergeleitet haben (welches Vorgehen vom Rekurrenten 
gerügt wurde). Der Treuhänder reagierte jedoch nicht. Die Steuerkommission 
erklärt dazu, es sei nicht sinnvoll gewesen, diesen Punkt weiterzuverfolgen, 
weil sie keine Zwangsmittel habe. Sie ersucht das Obergericht, das Treuhand-
büro und den Rekurrenten aufzufordern, sämtliche in deren Besitz befindli-
chen Unterlagen betreffend die Steuerperioden 1999/2000 und 1997/1998 
einzureichen, sowie den Treuhänder als Zeugen zu befragen. 
 
Es kann offenbleiben, ob und inwieweit aufgrund der – neben der Mit-
wirkungspflicht des Steuerpflichtigen (Art. 142 ff. StG) – beschränkten Aus-
kunftspflicht Dritter (Art. 145 ff. StG) das Treuhandbüro bzw. dessen Inhaber 
überhaupt eine entsprechende umfassende Mitwirkungs- bzw. Zeugnispflicht 
hätte und ob eine formelle Zeugeneinvernahme gegebenenfalls nicht schon im 
verwaltungsinternen Veranlagungsverfahren zulässig gewesen wäre (vgl. Art. 
1 i.V.m. Art. 5 Abs. 2 des Gesetzes über den Rechtsschutz in Verwaltungssa-
chen vom 20. September 1971 [Verwaltungsrechtspflegegesetz, VRG, SHR 
172.200]; Conrad Walther, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, § 174 N. 
16 f., S. 1410 f., zur vergleichbaren Situation im Kanton Aargau). Im Rekurs-
verfahren kann jedenfalls nicht eine umfassende Untersuchung gleichsam 
nachgeholt werden. Zwar herrscht auch in diesem Verfahren der Unter-
suchungsgrundsatz, und das Obergericht hat die volle Überprüfungsbefugnis 
(Art. 161 Abs. 3 StG). Doch ist prinzipiell nur über hinreichend konkretisierte 
tatsächliche Behauptungen Beweis zu erheben. Dagegen kann im Rechts-
mittelverfahren nicht nach theoretisch möglichen entscheidrelevanten Sach-
umständen erst geforscht werden. 
 
Dem Antrag der Steuerkommission liegt die Überlegung zugrunde, dass 
der Rekurrent die fragliche Mitteilung gegebenenfalls dem Treuhandbüro 
weitergeleitet haben könnte, was den Rückschluss erlauben würde, dass er sie 
tatsächlich erhalten habe. Dabei handelt es sich letztlich um eine blosse 
Hypothese (vgl. verwaltungsinterne Bemerkung, dass "angenommen" werde 
dürfe, die Mitteilung habe den Steuerpflichtigen und "vermutlich" auch den 
Treuhänder erreicht, in der Notiz vom 20. März 2006). Konkrete Anhalts-
punkte dafür sind nicht ersichtlich. Dass der Rekurrent im Jahr 2005, d.h. Jah-


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re später, dem Treuhandbüro eine damals erhaltene Veranlagungsmitteilung 
geschickt hat, bewirkt ebenso wenig einen hinreichend begründeten und da-
mit näher zu prüfenden Verdacht der Weiterleitung der fraglichen Mitteilung 
im Jahr 2002 wie der Umstand, dass das Treuhandbüro die Beilagen zur Steu-
ererklärung 1999A des Rekurrenten und dessen Ehefrau im Kanton Y. zur 
Verfügung hatte. Der Antrag der Steuerkommission stellt in dieser Situation 
keinen konkreten Beweisantrag zu einer bestimmten Tatsache dar. Die ver-
langten Massnahmen erweisen sich im Ergebnis vielmehr als allgemeine Be-
weisausforschung, um so überhaupt erst allfällige Anhaltspunkte für die Zu-
stellung der Veranlagungsmitteilung 1999/2000 zu erhalten. Dem kann im 
Rekursverfahren nicht entsprochen werden. 
 
Nach Auffassung der Steuerkommission liegen auch ohne Einforderung 
der genannten weiteren Unterlagen genügend Indizien für die effektive Zu-
stellung der fraglichen Mitteilung vor. Sie verweist auf die ebenfalls vom 11. 
November 2002 datierte Steuerausscheidung und Veranlagungsmitteilung für 
die Steuerperiode 1997/1998, deren Erhalt unbestritten sei; es sei nicht nach-
vollziehbar, wie es dazu kommen könnte, dass zwar beide Veranlagungsmit-
teilungen ausgedruckt und in den jeweiligen Akten abgelegt worden seien, die 
eine aber nicht an den Rekurrenten verschickt worden sein sollte. Letzteres ist 
jedoch keineswegs ausgeschlossen. Die Veranlagungen der beiden Steuer-
perioden wurden jedenfalls insoweit unterschiedlich weiterbearbeitet, als in 
der Folge – am 22. April 2003 – nur die endgültigen Rechnungen für die 
Steuerjahre 1997 und 1998 erstellt wurden, die Rechnungsstellung für die 
Steuerperiode 1999/2000 dagegen unterging (vgl. Notiz vom 20. März 2006). 
Es ist im Grundsatz ohne weiteres denkbar, dass dies auf eine Säumnis unmit-
telbar nach Erstellung der Veranlagungsmitteilung zurückzuführen sein könn-
te. 
 
Es ist demnach nicht bewiesen, dass die am 11. November 2002 erstellte 
Veranlagungsmitteilung für die Steuerperiode 1999/2000 dem Rekurrenten 
damals tatsächlich zugestellt worden wäre. Insbesondere kann aufgrund der 
aktenkundigen Umstände auch nicht gesagt werden, es lägen Indizien dafür in 
einer Dichte vor, dass kein anderer Schluss möglich wäre. Bleibt die Zustel-
lung aber unbewiesen, so treffen die Folgen der Beweislosigkeit die beweis-
pflichtigen Steuerbehörden. 
 
e) Zusammenfassend sind keine verjährungsunterbrechenden Hand-
lungen dargetan. Demnach sind die mit den endgültigen Steuerrechnungen 
1999 und 2000 vom 10. Februar 2006 geltend gemachten Steuerforderungen 
verjährt. Der Rekurs erweist sich damit als begründet.