sg_verwaltungsrekurskommission · I/1-2021/195, 196 · 2022-10-17 · de
Entscheid Verwaltungsrekurskommission, 17.10.2022
Abgaben und öffentliche Dienstpflichten

Art. 48 Abs. 1 lit. a Ziff. 2 StG; Art. 35 Abs. 1 lit. a DBG (Kinderunterhalt)
Vorliegend trägt der Steuerpflichtige nicht nur die hälftigen Kosten für die Kinder während der Zeit, bei der sie bei ihm sind, sondern darüber hinaus zusätzlich die Kosten für die Zeit bei der Mutter, da diese finanziell nicht leistungsfähig ist. Das StG hat keine Anpassung an die im Bereich der elterlichen Sorge (in Kraft per 1.7.2014) und im Bereich des Kinderunterhalts (in Kraft per 1.1.2017) revidierten Bestimmungen des ZGB erfahren. Die frühere Rechtsprechung zum Aufkommen für den Kinderunterhalt "zur Hauptsache" kann daher nicht unbesehen auf neurechtliche Verhältnisse angewendet werden. Hat nach der Scheidung jeder Elternteil eines von zwei Kindern in seiner Obhut, kann jeder Elternteil einen Kinderabzug für sich beanspruchen. Analog dazu muss es möglich sein, dass bei der neurechtlichen alternierenden Obhut über zwei Kinder jeder Elternteil die hälftigen Kinderabzüge beanspruchen kann. Infolge der Revisionen im Familienrecht ist es heute nicht mehr angezeigt, den Kinderabzug für unteilbar zu erklären. Anders als im kantonalen Recht knüpft das DBG nicht an das Kriterium "zur Hauptsache" an, sondern setzt fest, dass der Steuerpflichtige "für den Unterhalt" des Kindes sorgt. Die gesetzlichen Voraussetzungen für die Gewährung der hälftigen Kinderabzüge sind im Lichte der Revisionen des ZGB somit erfüllt.
 

Art. 50 Abs. 3 und 4 StG; Art. 36 Abs. 2bis DBG (Elterntarif)

Der Steuerpflichtige kommt nach der steuerrechtlichen Terminologie der früheren Rechtsprechung nicht "zur Hauptsache" auf, sondern im Rahmen des bei ihm verbleibenden hälftigen Unterhalts nur zur Hälfe für den Unterhalt der Kinder. Die Familienkonstellation gemäss StB 48 Nr. 2 A.2.4 kommt dem konkreten Anwendungsfall am nächsten. Dort erfüllt jeder Elternteil die Voraussetzungen für den Elterntarif. Es sind keine Gründe ersichtlich, weshalb die dort gewährte steuerliche Entlastung für den Steuerpflichtigen nicht analog angewendet werden soll. Die gesetzlichen Voraussetzungen von Art. 50 Abs. 4 StG bzw. Art. 36 Abs. 2bis DBG sind somit erfüllt (Verwaltungsrekurskommission, Abteilung I/1, 17. Oktober 2022, I/1-2021/195, 196). 
Das Verwaltungsgericht hat die dagegen erhobene Beschwerde gutgeheissen (Verfahren B 2022/200 und B 2022/201).

Kanton St. Gallen
Gerichte
Verwaltungsrekurskommission
Abteilung I - 1. Kammer
Entscheid vom 17. Oktober 2022
Besetzung Präsidentin Louise Blanc Gähwiler, Richter Markus Frei und Richterin
Barbara Steinbacher, Gerichtsschreiberin Franziska Geser
Geschäftsnr. I/1-2021/195, 196
Parteien A.__,
Rekurrent und
Beschwerdeführer,
gegen
Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen,
Vorinstanz,
und
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Direkte Bundes-
steuer, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Beschwerdebeteiligte,
Gegenstand Kantons- und Gemeindesteuern (Einkommen und Vermögen 2020)
sowie direkte Bundessteuer (Einkommen 2020)

Sachverhalt:
A.- A.__ (geb. 1980) ist geschieden. Er hat zwei Töchter, B.__ (geb. __ 2007) und C.__
(geb. __ 2009). Mit seiner ehemaligen Ehefrau teilt er sich die Obhut über die Kinder (alter-
nierende Obhut mit je hälftiger Betreuung). Die Kinder wohnen bei beiden Elternteilen. Da
die Mutter der Kinder über kein Erwerbseinkommen verfügt, hat A.__ neben der hälftigen
Betreuung zudem für den gesamten Kinderunterhalt (Barunterhalt sowie Betreuungsunter-
halt) aufzukommen. Die eine Hälfte davon bezahlt er als Unterhaltszahlungen an die Mutter,
für die andere Hälfte kommt er direkt auf. In der Steuererklärung 2020 deklarierte er ein
steuerbares Einkommen von Fr. 28'127.– und ein steuerbares Vermögen von Fr. 0.–. Am
15. Juni 2021 wurde er für die Kantons- und Gemeindesteuern 2020 mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. 39'000.– und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 0.– sowie für die
direkte Bundessteuer 2020 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 40'900.– veranlagt.
B.- Gegen die Veranlagungsverfügungen vom 15. Juni 2021 erhob A.__ am 15. Juli 2021
Einsprache. Er stellte zum einen Anträge im Zusammenhang mit Berufskostenabzügen.
Zum andern beantragte er sinngemäss die Gewährung des Familientarifs und die Zulas-
sung des Kinderabzugs.
Mit Einspracheentscheid über die Kantons- und Gemeindesteuern 2020 vom 17. Septem-
ber 2021 wurde die Einsprache teilweise gutgeheissen. Der Berufskostenabzug für das
Fahrrad wurde zugelassen. Die Anträge auf Anwendung des Elterntarifs und Gewährung
der hälftigen Kinderabzüge sowie der erhöhten Versicherungsabzüge wurden abgewiesen.
A.__ wurde neu mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 38'300.– und einem steuerba-
ren Vermögen von Fr. 0.– veranlagt. Mit Einspracheentscheid über die direkte Bundes-
steuer 2020 vom 17. September 2021 wurde die Einsprache ebenfalls teilweise gutgeheis-
sen, zur Begründung auf den Einspracheentscheid über die Kantons- und Gemeindesteu-
ern 2020 vom gleichen Datum verwiesen und A.__ mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 40'200.– veranlagt.
C.- Gegen die Einspracheentscheide vom 17. September 2021 erhob A.__ am 18. Oktober
2021 Rekurs und Beschwerde bei der Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gal-
len (VRK). Er stellte sinngemäss die Anträge, es seien ihm die hälftigen Kinderabzüge so-
wie der Elterntarif zu gewähren. Das Kantonale Steueramt beantragte mit Vernehmlassung
vom 16. Dezember 2021 die Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Es verwies auf die
Ausführungen in den Einspracheentscheiden und verzichtete auf weitere Ausführungen.
Auch die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) liess sich mit Eingabe vom 5. Januar
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2022 vernehmen. Sie beantragte die Abweisung der Beschwerde vom 18. Oktober 2021
unter Kostenfolge zu Lasten des Beschwerdeführers.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten wird, soweit erforderlich, in den Erwägun-
gen eingegangen.
Erwägungen:
I. Prozessuales
1.- Angefochten sind die Einspracheentscheide vom 17. September 2021 hinsichtlich der
Kantons- und Gemeindesteuern 2020 und der direkten Bundessteuer 2020. Hierbei handelt
es sich um verschiedene Steuern, welche verschiedenen Gemeinwesen zufliessen und
welche Gegenstand getrennter Veranlagungen und Verfahren sind. Dies bedeutet, dass
zwei Entscheide zu fällen sind, die in einem einzigen Dokument enthalten sein können –
der eine für die Kantons- und Gemeindesteuern und der andere für die direkte Bundes-
steuer – mit getrennten Begründungen, wobei Verweisungen zulässig sind, und eigenen
Rechtssprüchen (Dispositiven) oder zumindest einem Rechtsspruch, der die beiden Steu-
ern ausdrücklich auseinanderhält (BGE 130 II 509 E. 8.3 = Pra 94 [2005] Nr. 114). Dem-
entsprechend werden der Rekurs und die Beschwerde in einem einzigen Dokument behan-
delt und die Steuern im gemeinsamen Rechtsspruch auseinandergehalten. Spätere höchst-
richterliche Differenzierungen bezüglich Form und Inhalt von Entscheiden (BGE 135 II 260
E. 1.3.1 und 142 II 293 E. 1.2) haben an der Zulässigkeit dieser Vorgehensweise nichts
geändert.
2.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die VRK ist zum Sach-
entscheid zuständig. Die Befugnis zur Rechtsmittelerhebung ist gegeben. Der Rekurs und
die Beschwerde vom 18. Oktober 2021 gegen die Einspracheentscheide vom 17. Septem-
ber 2021 über die Kantons- und Gemeindesteuern 2020 sowie die direkte Bundessteuer
2020 sind rechtzeitig eingereicht worden. Sie erfüllen die gesetzlichen Anforderungen
(Art. 194 Abs. 1 des St. Galler Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG; Art. 41 lit. h
Ziff. 1, Art. 45 Abs. 1 und Art. 48 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS
951.1, abgekürzt: VRP). Auf den Rekurs und die Beschwerde ist einzutreten.
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II. Kantons- und Gemeindesteuern
3.- Zunächst ist im Rekurs umstritten, ob die hälftigen Kinderabzüge zum Abzug zuzulassen
sind.
a) aa) Die Vorinstanz führte in ihrem Einspracheentscheid vom 17. September 2021 aus,
dass die Sozialabzüge – gleichermassen wie die Tarife – zum Zweck hätten, die Steuerbe-
lastung auf schematische Weise an die besondere persönliche und wirtschaftliche Situation
jeder Kategorie von Steuerpflichtigen anzupassen, entsprechend dem Grundsatz der Be-
steuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit gemäss Art. 127 Abs. 2 BV. Das
Bundesgericht habe wiederholt erwogen, es sei aus praktischen Gründen nicht durchführ-
bar, jeden Steuerpflichtigen mathematisch genau gleich zu behandeln, weshalb der Ge-
setzgeber befugt sei, schematische Lösungen zu wählen. Dazu komme, dass die Möglich-
keiten zum Vergleich der verschiedenen Situationen begrenzt bleiben würden. Sie verwies
auf das ESTV Kreisschreiben Nr. 30 vom 21. Dezember 2010. Demnach sei für jedes Kind
insgesamt nur ein ganzer Kinderabzug möglich. Dieser könne nicht mehrfach gewährt wer-
den. Jener Elternteil, der für das Kind Unterhaltszahlungen vom anderen Elternteil erhalte,
könne den Kinderabzug geltend machen, während der leistende Elternteil die Unterhalts-
zahlungen von den Einkünften in Abzug bringen könne. Eine Kumulation des Abzugs von
Unterhaltszahlungen mit dem Kinderabzug wäre systemwidrig. Daran vermöge auch eine
alternierende Obhut nichts zu ändern. Nachdem der Rekurrent die Unterhaltszahlungen in
der vollen Höhe von Fr. 19'158.– habe zum Abzug bringen können, stünden ihm keine Kin-
derabzüge zu.
bb) Der Rekurrent beantragte, die hälftigen Kinderabzüge seien von seinem steuerbaren
Einkommen abzuziehen. Bei der alternierenden Obhut mit je hälftiger Betreuung handle es
sich um zwei Einelternfamilien und die Begriffe "alleinerziehend" und "alleinstehend" seien
infolge der Gesetzesänderungen im Familienrecht nicht mehr angebracht. Weiter bezahle
er nur den hälftigen Kinderunterhalt an seine ehemalige Ehefrau. Der andere Teil der Un-
terhaltskosten der Kinder falle direkt bei ihm an. Damit verliere der Unterhaltsbeitrag seinen
Charakter als massgebendes Kriterium für die Anknüpfung steuerrechtlicher Folgen. Seine
Situation mit der alternierenden Obhut komme der vom Kantonalen Steueramt definierten
Familienkonstellation am nächsten, in der jeder Elternteil bei der Scheidung die Obhut eines
von mehreren Kindern übernehme und die anfallenden Kosten des entsprechenden Kindes
übernehme. Jeder Elternteil könne für das unter seiner Obhut stehende Kind, für dessen
Unterhalt er zur Hauptsache aufkomme, den Kinderabzug geltend machen. Jeder Elternteil
erhalte den Elterntarif (StB 48 Nr. 2 Ziff. A.2.4).
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b) Gemäss Art. 48 Abs. 1 lit. a Ziff. 2 StG kann vom Reineinkommen ein Betrag von
Fr. 10'200.– für ein unter der elterlichen Sorge oder Obhut des Steuerpflichtigen stehendes
schulpflichtiges Kind abgezogen werden, wenn der Steuerpflichtige für den Unterhalt zur
Hauptsache aufkommt und er keinen Abzug nach Art. 45 Abs. 1 lit. c StG für Unterhaltsbei-
träge beansprucht.
c) Unter dem Begriff "zur Hauptsache" ist nach der Rechtsprechung der VRK nicht exakt
"mehr als die rechnerische Hälfte" zu verstehen. Erforderlich ist demnach, dass der Unter-
halt des Kindes im Wesentlichen oder in erster Linie vom betreffenden Steuerpflichtigen
erbracht wird. Dabei können die für die Kinder an die ehemalige Ehefrau bezahlten Alimen-
tenzahlungen, die bereits als Unterhaltsbeiträge vom steuerbaren Einkommen abgezogen
worden sind, nicht ein zweites Mal auf der Seite des Steuerpflichtigen berücksichtigt wer-
den. Nach dieser steuerrechtlichen Terminologie kommt der Steuerpflichtige also nicht "zur
Hauptsache", sondern im Rahmen des bei ihm verbleibenden hälftigen Unterhalts nur zur
Hälfte für den Unterhalt der Kinder auf. Dementsprechend hat er grundsätzlich keinen An-
spruch auf Kinderabzüge; die geschiedene Ehefrau aber ebenso wenig (vgl. Entscheid der
VRK [VRKE] I/1-2012/200 vom 23. April 2013 E. 5 sowie VRKE I/1-2015/198 vom 16. Feb-
ruar 2016 E. 3d, im Internet abrufbar unter: www.sg.ch/recht/gerichte und dort unter Recht-
sprechung).
Zu Recht wirft der Rekurrent die Frage auf, wie es sich verhält, wenn die Eltern die alter-
nierende Obhut über die Kinder innehaben und der Steuerpflichtige zusätzlich zu den an
die ehemalige Ehefrau bezahlten Kinderunterhaltsbeiträgen, die lediglich den halben Be-
darf decken, für die andere Hälfte des Kinderunterhalts direkt aufkommt. Die Vorinstanz
nahm zu dieser konkret vorliegenden Situation keine Stellung, obwohl der Rekurrent bereits
im vorinstanzlichen Verfahren ausdrücklich darauf hingewiesen hatte. Bestritten ist dieser
Sachverhalt nicht. Zudem wurde der bei der Mutter vorliegende Sachverhalt von der Vo-
rinstanz nicht erstellt. Die Ausführungen des Rekurrenten, wonach die Mutter keine Kin-
derabzüge für die gemeinsamen Kinder geltend mache, blieb vor der VRK unbestritten.
Nicht nachvollziehbar ist dementsprechend, worin die von der Vorinstanz behauptete unzu-
lässige Kumulation von Kinderabzügen bestehen soll. Der Rekurrent seinerseits bean-
standet nicht den Schematismus des angefochtenen Einspracheentscheids und verlangt
keine mathematische Genauigkeit. Er macht geltend, dass er zu den an die geschiedene
Ehefrau bezahlten und zum Abzug gebrachten Fr. 19'158.– weitere Kosten in gleicher Höhe
an den Kinderunterhalt bezahle, wofür ihm kein Abzug gewährt werde. Analog dazu ver-
langt er auch nur die hälftigen Kinderabzüge. Er verlangt eine angemessene Besteuerung
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einer neurechtlichen Familien-Konstellation, die keiner Seltenheit entspricht, bisher aber in
der Praxis keine entsprechende Berücksichtigung gefunden hat.
Sowohl im Steuergesetz selbst als auch in StB 48 Nr. 2 fand diese Familienkonstellation
keinen Niederschlag. Der Grund dafür liegt darin, dass das St. Gallische Steuergesetz aus
dem Jahr 1998 stammt. Mit dem VII. Nachtrag vom 16. Juni 2009 wurden die in Art. 48 StG
festgesetzten Kinderabzüge erhöht, der Wortlaut im Übrigen aber unverändert belassen.
Einige Jahre später hat das Zivilgesetzbuch im Bereich der elterlichen Sorge per 1. Juli
2014 und im Bereich des Kinderunterhalts per 1. Januar 2017 bedeutende Änderungen
erfahren. Bei einer Scheidung stellt heute nicht mehr die alleinige elterliche Sorge eines
Elternteils der Regelfall dar, sondern die gemeinsame elterliche Sorge. Diese geht oft ein-
her mit der Möglichkeit der alternierenden Obhut. Die beiden Revisionen laufen darauf hin-
aus, dass sich in der Regel nicht mehr nur ein Elternteil um die Kinder kümmert, sondern
sich beide Elternteile an der Kinderbetreuung beteiligen. Gleichzeitig beteiligen sich auch
beide Elternteile am finanziellen Unterhalt der Familie. In Angleichung an die gelebte Praxis
ist es damit nicht mehr Standard, dass es eine klare Trennung zwischen dem bezahlenden
und dem betreuenden Elternteil gibt, vielmehr kümmern sich beide Elternteile nach ihren
Kräften gleichermassen um die Betreuung und den Unterhalt ihrer Kinder.
Das St. Gallische Steuergesetz ist jedoch bisher nicht an die zivilrechtlichen Revisionen
angepasst worden. Das Kantonale Steueramt hat StB 48 Nr. 2 zwar per 1. Januar 2021
überarbeitet, stützt sich dabei jedoch im Wesentlichen weiterhin auf das Kreisschreiben
Nr. 30 der ESTV vom 21. Dezember 2010 (das sich gemäss seiner Einleitung in zweiter
Auflage auf die gesetzlichen Grundlagen per 1. Januar 2014 stützt) und hat dieses lediglich
um ein paar "Spezialfälle" erweitert. Noch immer wird pauschal am Kriterium "Unterhalts-
zahlungen" festgehalten. Darüber, wie zu verfahren ist, wenn der Kinderunterhalt teilweise
direkt und teilweise durch Unterhaltszahlungen gedeckt wird, gibt StB 48 Nr. 2 keinen Auf-
schluss. Überdies ist weder das ESTV Kreisschreiben Nr. 30 noch StB 48 Nr. 2 für das
Gericht verbindlich. Mit dem Ziel einer einheitlichen Praxis und Rechtsprechung hält sich
die VRK in der Regel zwar an diese Verwaltungsverordnungen. Erachtet sie es aber als
geboten, weicht sie davon ab.
Im Sinne der voranstehenden Ausführungen würde es zu unangemessenen Resultaten füh-
ren, die frühere Rechtsprechung zum Aufkommen für den Kinderunterhalt "zur Hauptsache"
unbesehen auf neurechtliche Verhältnisse anzuwenden. Bleibt noch anzumerken, dass sich
bereits diese frühere Rechtsprechung nicht direkt aus dem Gesetz ergab, sondern durch
Auslegung ermittelt werden musste.
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Entsprechend wird denn auch in der neueren Literatur die Praxis in Frage gestellt, wonach
für die Gewährung des Kinderabzugs und des Elterntarifs in erster Linie die Bezahlung von
Unterhalt relevant sei. Gerade bei der modern-traditionellen Familie (Kinderunterhalt an die
Mutter, hälftige Betreuung der Kinder, nur der Vater erwerbstätig) führe dies zu keinem
ausgewogenen Ergebnis. Aus einer objektiven Betrachtungsweise komme der Vater in die-
ser Konstellation "zur Hauptsache für den Unterhalt der Kinder" auf, weshalb ihm Kinderab-
zug und Elterntarif zu gewähren seien (ARNDT/BADER, FamPra.ch 2020 S. 663 f.).
Die Familienkonstellation A.2.3 des StB 48 Nr. 2 ist auf den Fall ausgerichtet, bei dem sich
zwar die Eltern bereits die gemeinsame Sorge teilen, sich im Übrigen aber im klassischen
Rollenverteilungs-Modell ein Elternteil um den gesamten Unterhalt in Form von Unterhalts-
zahlungen und der andere Elternteil um die Betreuung der Kinder kümmert. Sie ist also
nicht vergleichbar mit der vorliegenden Situation. Die Familienkonstellation gemäss A.2.4
kommt dem konkreten Anwendungsfall am nächsten. Danach hat jeder Elternteil bei der
Scheidung die Obhut eines von mehreren Kindern inne und trägt auch die für dieses Kind
anfallenden Kosten selbst. Die alternierende Obhut für zwei Kinder läuft im Grossen und
Ganzen finanziell auf dasselbe hinaus, wie wenn ein Kind die ganze Zeit beim Vater und
das andere Kind die ganze Zeit bei der Mutter verbringt (die Wohnkosten dürften gar noch
erhöht sein). Nur trägt der Vater vorliegend nicht nur die hälftigen Kosten für die Kinder
während der Zeit, bei der sie bei ihm sind, sondern darüber hinaus zusätzlich die Kosten
für die Zeit bei der Mutter, da diese finanziell nicht leistungsfähig ist. Hat nach der Schei-
dung jeder Elternteil eines von zwei Kindern in seiner Obhut, kann jeder Elternteil einen
Kinderabzug für sich beanspruchen. Analog dazu muss es möglich sein, dass bei der neu-
rechtlichen alternierenden Obhut über zwei Kinder jeder Elternteil die hälftigen Kinderab-
züge beanspruchen kann. Umso mehr muss dies für den Rekurrenten gelten, der faktisch
für sämtlichen Kinderunterhalt aufkommt und ohne Kinderabzüge nur die Hälfte des tat-
sächlich geleisteten Unterhalts steuerlich zum Abzug bringen könnte. Für den bei ihm ver-
bleibenden Kinderunterhalt kann er keinen Abzug nach Art. 45 Abs. 1 lit. c StG beanspru-
chen, da es diesbezüglich nicht zu einer Ressourcenverschiebung gekommen ist. Faktisch
verbleiben dem Steuerpflichtigen nach Abzug sämtlichen Kinderunterhalts monatlich netto
noch knapp Fr. 2'000.– für seinen eigenen Lebensunterhalt, weshalb er nicht in der Lage
ist, seine ausstehenden Steuern zu begleichen. Wie dargelegt, gelangen durch die Korrek-
tur die Kinderabzüge nicht doppelt zum Abzug. Durch die Gewährung der hälftigen Kin-
derabzüge wird kein steuerrechtlicher Grundsatz verletzt. Infolge der Revisionen im Fami-
lienrecht ist es heute nicht mehr angezeigt, den Kinderabzug für unteilbar zu erklären, wie
dies die St. Galler Praxis macht. Es erweist sich folglich als angemessen, dem Rekurrenten
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die hälftigen Kinderabzüge in der Höhe von insgesamt Fr. 10'200.– zu gewähren. Die ge-
setzlichen Voraussetzungen für die Gewährung der hälftigen Kinderabzüge müssen dem-
entsprechend im Lichte der Revisionen des ZGB vorliegend als erfüllt erachtet werden. Eine
andere Auslegung wäre auch nicht mit dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirt-
schaftlichen Leistungsfähigkeit gemäss Art. 127 Abs. 2 BV vereinbar, den gerade auch die
Vorinstanz als massgeblich heranzieht.
4.- Weiter ist im Rekurs umstritten, ob dem Rekurrenten der Elterntarif zu gewähren ist.
a) aa) Die Vorinstanz führte in ihrem Einspracheentscheid vom 17. September 2021 zu-
sammengefasst aus, das Zitat des Rekurrenten aus dem ESTV Kreisschreiben Nr. 30 zur
Begründung seines Antrags sei aus dem Zusammenhang gerissen. In dessen Ziffer 13.4.2
werde ausdrücklich festgehalten, dass derjenige Elternteil, der die Unterhaltszahlungen er-
halte, zum Elterntarif besteuert werde und eine Unterscheidung erst gemacht werde, wenn
keine Unterhaltszahlungen erfolgen würden. Im Allgemeinen führte die Vorinstanz aus,
dass weder das Willkürverbot noch das Rechtsgleichheitsgebot verletzt sei.
bb) Der Rekurrent machte in seinem Rekurs vom 18. Oktober 2021 im Wesentlichen gel-
tend, dass das Steueramt nicht auf die Frage eingehe, weshalb derjenige Elternteil, der
sämtliche Kinderkosten trage und den hälftigen Anteil an Pflege und Erziehung leiste, den
Elterntarif nicht erhalte. Sodann verstosse die Vorinstanz gegen den Grundsatz der Besteu-
erung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Die Kosten für den Barbedarf der Kin-
der, die während seiner Obhut anfallen würden, würden nicht berücksichtigt. Weiter
verstosse sie gegen das Gleichbehandlungsgebot. Der Elterntarif werde der Mutter ge-
währt, obwohl sie keinen finanziellen Beitrag an die Kinderkosten leiste. Er hingegen, der
für alle Kinderkosten aufkomme, werde nach dem Alleinstehendentarif veranlagt.
b) Gemäss Art. 50 Abs. 4 in Verbindung mit Art. 50 Abs. 3 StG wird auf geschiedene Steu-
erpflichtige, die mit Kindern zusammenleben und deren Unterhalt zur Hauptsache bestrei-
ten, der Steuersatz des halben steuerbaren Einkommens angewendet.
c) Nach der voranstehend unter E. 3c) dargelegten steuerrechtlichen Terminologie der
früheren Rechtsprechung kommt der Steuerpflichtige nicht "zur Hauptsache", sondern im
Rahmen des bei ihm verbleibenden hälftigen Unterhalts nur zur Hälfte für den Unterhalt der
Kinder auf. Demnach hätte er grundsätzlich – ebenso wenig wie die geschiedene Ehefrau,
die für die andere Hälfte aufkommt – keinen Anspruch auf den Elterntarif.
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Wie bereits voranstehend ausgeführt, kommt die Familienkonstellation gemäss StB 48 Nr. 2
A.2.4 dem konkreten Anwendungsfall am nächsten. In dem dort beschriebenen Anwen-
dungsfall erfüllt jeder Elternteil die Voraussetzungen für den Elterntarif. Nicht nachvollzieh-
bar ist, weshalb diese gemäss A.2.4 gewährte steuerliche Entlastung für den Rekurrenten
nicht analog gelten soll. Die Begründung, dass der Elterntarif deshalb nicht zur Anwendung
gelangt, weil der Rekurrent zusätzlich auch noch Unterhaltszahlungen leistet, verfängt
nicht. Zwar kann er diese zusätzlichen Leistungen steuerlich in Abzug bringen, seine finan-
zielle Leistungsfähigkeit wird dadurch aber im Vergleich zur Konstellation in A.2.4 noch zu-
sätzlich erheblich reduziert. Aus der Anwendung des Elterntarifs resultiert also keine dop-
pelte Entlastung des Steuerpflichtigen. Der steuerrechtliche Grundsatz, wonach kein Betrag
doppelt zum Abzug gebracht werden darf, wird dadurch nicht verletzt. Zudem verstösst es
mit Verweis auf StB 48 Nr. 2 A.2.4 auch nicht gegen die Grundsätze der Vorinstanz, dass
in bestimmten Situationen beiden Elternteilen der Elterntarif gewährt wird. Etwas anderes
vermag die Vorinstanz nicht nachvollziehbar darzulegen. Vielmehr hat sie sich mit dem Um-
stand, dass die Unterhaltszahlungen an die ehemalige Ehefrau nur den hälftigen Kinderun-
terhalt decken und der Rest direkt beim Steuerpflichtigen anfällt, nicht auseinandergesetzt.
Dies, obwohl der Rekurrent bereits im vorinstanzlichen Verfahren darauf hingewiesen und
Auszüge aus Gerichtsurteilen vorgelegt hatte.
Weiter ist festzuhalten, dass der Rekurrent mit seinen Kindern (während der Hälfte der Zeit)
zusammenlebt und – neben der hälftigen Betreuung – faktisch gar deren gesamten finan-
ziellen Unterhalt bestreitet. Die gesetzlichen Voraussetzungen von Art. 50 Abs. 4 StG für
die Gewährung des Elterntarifs sind somit ebenfalls erfüllt. Diese Gesetzesauslegung er-
scheint im Lichte der Revisionen des Zivilgesetzbuchs sowie des Grundsatzes der Besteu-
erung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit als geboten.
5.- Zusammenfassend ergibt sich, dass dem Rekurrenten die hälftigen Kinderabzüge in der
Höhe von insgesamt Fr. 10'200.– und die entsprechenden hälftigen akzessorischen Versi-
cherungsabzüge sowie der Elterntarif zu gewähren ist. Der Rekurs ist somit gutzuheissen.
Der vorinstanzliche Einspracheentscheid vom 17. September 2021 ist aufzuheben und zu
neuer Veranlagung und neuem Entscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen.
III. Direkte Bundessteuer
6.- Bei der direkten Bundessteuer 2020 ist ebenfalls umstritten, ob hälftige Kinderabzüge
zu gewähren sind.
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a) Gemäss Art. 35 Abs. 1 lit. a des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (SR
642.11, abgekürzt: DBG) wird für jedes minderjährige Kind, für dessen Unterhalt die steu-
erpflichtige Person sorgt, Fr. 6'500.– vom Einkommen abgezogen. Werden die Eltern ge-
trennt besteuert, so wird der Kinderabzug hälftig aufgeteilt, wenn das Kind unter gemeinsa-
mer elterlicher Sorge steht und keine Unterhaltsbeiträge nach Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG für
das Kind geltend gemacht werden.
b) Anders als im kantonalen Recht knüpft das Bundesrecht also nicht an das Aufkommen
für den Kinderunterhalt "zur Hauptsache" an, sondern setzt fest, dass der Steuerpflichtige
"für den Unterhalt" des Kindes sorgt. Dies bedeutet nicht, dass er überwiegend oder sogar
vollständig für den Unterhalt aufzukommen hat. Es genügt, wenn er mindestens Kosten im
Umfang des Kinderabzugs trägt (RICHNER/FREI/KAUMANN/MEUTER, Handkommentar zum
DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 35 N 28). Gleichzeitig wurde die Gesetzesbestimmung vor knapp
10 Jahren dahingehend revidiert, dass der Kinderabzug bei getrennter Besteuerung der
Elternteile und gemeinsamer elterlicher Sorge hälftig auf beide Elternteil aufgeteilt werden
kann. Hier wird aber wiederum vorausgesetzt, dass nicht bereits Unterhaltsbeiträge für das
Kind abgezogen worden sind.
c) Der beim Beschwerdeführer verbleibende direkte (hälftige) Kinderunterhalt von rund
Fr. 19'000.– übersteigt die hälftigen bundesrechtlichen Kinderabzüge bei Weitem. Das
erste Kriterium ist also klar erfüllt. Weshalb sich die ESTV auf den Standpunkt stellt, der
Beschwerdeführer müsse "überwiegend" für den Kinderunterhalt aufkommen (act. 8
Ziff. 2.4), ist weder im Rahmen der voranstehend ausgeführten bundesrechtlichen Rege-
lung noch im Lichte der Revisionen des ZGB oder des Grundsatzes der Besteuerung nach
der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit nachvollziehbar. Hinsichtlich des zweiten Kriteriums,
dass nicht bereits Unterhaltsbeiträge abgezogen worden sind, muss gleichermassen wie
bei den Kantons- und Gemeindesteuern auch hier berücksichtigt werden, dass der Be-
schwerdeführer für die beantragten hälftigen Kinderabzüge noch keine Kosten von seinem
Einkommen in Abzug bringen konnte und zudem faktisch für den gesamten Kinderunterhalt
aufkommt. Die Abzüge für Unterhaltsbeiträge belaufen sich nur auf die Summe, die er an
die geschiedene Ehefrau bezahlt hat. Entgegen den Ausführungen der Vorinstanz sowie
der ESTV kommt es also auch hier zu keiner Kumulation von Abzügen, die gemäss ESTV
Kreisschreiben Nr. 30 Ziff. 10.2 zu vermeiden wäre. Die hälftigen Kinderabzüge führen zu
keiner Bevorteilung des Beschwerdeführers gegenüber Eltern, die nicht getrennt leben.
7.- Weiter ist auch bei der direkten Bundessteuer 2020 umstritten, ob dem Beschwerdefüh-
rer der Elterntarif zu gewähren ist.
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a) Gemäss Art. 36 Abs. 2bis DBG gilt für geschiedene steuerpflichtige Personen, die mit
Kindern im gleichen Haushalt zusammenleben und deren Unterhalt zur Hauptsache be-
streiten der Elterntarif.
b) Die Voraussetzungen für die Anwendung des Elterntarifs im Rahmen des DBG sind also
dieselben wie für die Kantons- und Gemeindesteuern. Es kann also auf die Ausführungen
unter E. 4 verwiesen werden. Das ESTV Kreisschreiben Nr. 30 postuliert in Ziff. 13.4.1. und
13.4.2 noch, dass der Elterntarif nur einem Elternteil gewährt werden könne. Daran kann
jedoch nach den erfolgten Revisionen des ZGB im vorliegenden Fall nicht mehr festgehal-
ten werden.
8.- Die Beschwerde ist somit sowohl in Bezug auf die Gewährung der hälftigen Kinderab-
züge für die beiden Kinder in der Höhe von insgesamt Fr. 6'500.– als auch in Bezug auf die
Gewährung des Elterntarifs gutzuheissen. Der vorinstanzliche Einspracheentscheid vom
17. September 2021 ist aufzuheben. Die Angelegenheit ist zu neuer Veranlagung und
neuem Entscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen.
IV. Kosten
9.- Dem Verfahrensausgang entsprechend gehen die Verfahrenskosten zulasten des Staa-
tes (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Gebühr von je Fr. 800.– erscheint angemessen (Art. 7
Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12); auf eine Kostenerhebung wird nicht
verzichtet (Art. 95 Abs. 3 VRP).
I/1-2021/195, 196 11/12

Entscheid:
1. Der Rekurs wird gutgeheissen und der Einspracheentscheid vom 17. September 2021
über die Kantons- und Gemeindesteuern 2020 aufgehoben. Die Angelegenheit wird im
Sinne der Erwägungen zu neuer Veranlagung und neuem Entscheid an die Vorinstanz
zurückgewiesen.
2. Die Beschwerde wird gutgeheissen und der Einspracheentscheid vom 17. September
2021 über die direkte Bundessteuer 2020 aufgehoben. Die Angelegenheit wird im Sinne
der Erwägungen zu neuer Veranlagung und neuem Entscheid an die Vorinstanz zurück-
gewiesen.
3. Die Kosten des Rekurs- und Beschwerdeverfahrens von Fr. 1'600.– bezahlt der Staat
(Kantonales Steueramt).
I/1-2021/195, 196 12/12