sg_verwaltungsrekurskommission · I/1-2016/23, 24 · 2016-09-27 · de
Entscheid Verwaltungsrekurskommission, 27.09.2016
Abgaben und öffentliche Dienstpflichten

Art. 33 Abs. 1 lit. a und Art. 35 Abs. 3 StG (sGS 811.1), Art. 20 Abs. 1 lit. a und Art.  22 Abs. 3 DBG (SR 642.11). Jahressteuer für Kapitalleistung. Der Pflichtige kaufte nach sieben Jahren eine mit einer Einmalprämie finanzierte Lebensversicherung (lebenslängliche Einzelrentenversicherung) zurück. Diese wurde zu Recht im Umfang von 40 % mit einem privilegierten Satz besteuert. Dass die Einmalprämie aus versteuertem Einkommen geleistet worden war, ändert daran nichts, da auch ein Ertragsanteil erfasst wird (Urteil der Verwaltungsrekurskommission, Abteilung I/1, vom 27. September 2016, VRKE I/1-2016/23, 24).

Präsident Thomas Vögeli, Richter Fritz Buchschacher und Markus Frei, Gerichtsschreiber Philipp Lenz
X, Rekurrent und Beschwerdeführer,
gegen
Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen, Vorinstanz,
und
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Abteilung Recht, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, Beschwerdebeteiligte,
betreffend
Kantons- und Gemeindesteuern 2013 sowie direkte Bundessteuer 2013 (Jahressteuer für Kapitalleistung)
Sachverhalt:
A.- X (geb. 9. August 1949) bezog im Jahr 2006 Kapitalleistungen aus der Pensionskasse. Dies führte zu einem steuerbaren Einkommen in der Höhe von Fr. 2‘522‘200.–, das mit Verfügungen des kantonalen Steueramts vom 31. Oktober 2007 gesondert besteuert wurde. Es ergaben sich Steuerbetreffnisse von Fr. 58‘010.60 (direkte Bundessteuer 2006) und Fr. 429‘920.45 (Kantons- und Gemeindesteuern 2006).
B.- Per 1. September 2006 (Vertragsbeginn) schloss X mit der Helvetia Schweizerische Lebensversicherungsgesellschaft AG, Basel (nachfolgend: Helvetia), einen Vertrag über eine lebenslängliche Einzelrentenversicherung ab. Die versicherte Jahresrente betrug Fr. 41‘535.60, wobei der Rentenbezugsbeginn auf den 1. September 2016 festgelegt wurde. Finanziert wurde die rückkaufsfähige Versicherung mittels Einmaleinlage. X kaufte die Versicherung während der Aufschubphase per 1. Dezember 2013 zurück. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) informierte die Steuerbehörde in der Folge mit „Rentenmeldung Säule 3b“ über die X am 24. November 2013 ausbezahlte Kapitalleistung aus Rückkauf der Police in der Höhe von Fr. 860‘397.05. Dafür veranlagte ihn das kantonale Steueramt für die direkte Bundessteuer 2013 und die Kantons- und Gemeindesteuern 2013 mit je einer separaten Jahressteuer, wobei sie das steuerbare Einkommen auf Fr. 344‘100.– (40 % der Kapitalleistung) festlegte. Die dagegen erhobene Einsprache wies es mit Entscheiden vom 29. Januar 2016 ab.
C.- Mit Eingabe vom 15. Februar 2016 erhob X Rekurs und Beschwerde bei der Verwaltungsrekurskommission. Er beantragte, die Einspracheentscheide des kantonalen Steueramts vom 29. Januar 2016 seien aufzuheben und auf die Besteuerung der Kapitalleistung sei zu verzichten.
Das kantonale Steueramt beantragte mit Vernehmlassung vom 5. April 2016 die Abweisung des Rekurses und der Beschwerde. X erhielt Gelegenheit, sich dazu zu äussern. Darauf verzichtete er stillschweigend. Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete ebenfalls stillschweigend auf eine Vernehmlassung zur Beschwerde.
Auf die Ausführungen der Parteien zur Begründung ihrer Anträge wird, soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.
Erwägungen:
1.- Betrifft das Verfahren sowohl die Kantonssteuern als auch die direkte Bundessteuer, wie dies vorliegend der Fall ist, sind zwei Entscheide zu fällen. Diese können zwar beide im gleichen Dokument enthalten sein; dieses muss jedoch eine getrennte Begründung und ein getrenntes Dispositiv aufweisen, oder zumindest ein Dispositiv, das die beiden Steuern auseinanderhält (BGE 130 II 509 = Pra 2005 Nr. 114 E. 8.3). Nach einem neueren Urteil könne im Dispositiv sogar auf eine Unterscheidung zwischen beiden Steuern verzichtet werden, wenn die entschiedene Rechtsfrage im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Recht gleich geregelt sei und für beide Kategorien von Steuern gleich begründet werden könne. Aus der Begründung müsse dann aber klar hervorgehen, dass der Entscheid sowohl für die direkte Bundessteuer als auch für die Kantons- und Gemeindesteuern gelte (BGE 135 II 260 = Pra 2010 Nr. 37 E. 1.3.1). Gleichwohl entscheidet das Bundesgericht auch bei Fragen, die sowohl auf Bundes- als auch auf kantonaler Ebene übereinstimmend geregelt sind, mit separaten Dispositiven (vgl. z.B. Urteile des Bundesgerichts [BGer] 2C_560/2014 und 2C_561/2014 vom 30. September 2015, 2C_164/2013 und 2C_165/2013 vom 28. März 2014). Im Einklang damit werden der Rekurs und die Beschwerde vorliegend in einem einzigen Dokument behandelt, wobei im gemeinsamen Dispositiv beide Steuern auseinandergehalten werden.
2.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die Verwaltungsrekurskommission ist zum Sachentscheid zuständig. Die Befugnis zur Rekurs- sowie zur Beschwerdeerhebung ist gegeben. Die Rechtsmittel sind mit Eingabe vom 15. Februar 2016 rechtzeitig eingereicht worden. Sie erfüllen in formeller und inhaltlicher Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen (Art. 194 Abs. 1 des Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG; Art. 140 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer, SR 642.11, abgekürzt: DBG; Art. 7 der Verordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 41 lit. h Ziff. 1 und Art. 48 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP). Auf den Rekurs sowie auf die Beschwerde ist einzutreten.
3.- Streitig ist die Besteuerung der dem Rekurrenten und Beschwerdeführer am 24. November 2015 zugeflossenen Kapitalleistung der Helvetia in der Höhe von Fr. 860‘397.50.
a) Die Vorinstanz erwog, der vom Pflichtigen abgeschlossene Versicherungsvertrag habe der Vorsorge gedient. Die freie Vorsorge (Säule 3b) sei hinsichtlich der Leibrenten und der Einkünfte aus Verpfründungen in Art. 22 Abs. 3 DBG geregelt. Darunter fielen auch die Kapitalleistungen aus dem Rückkauf solcher Verträge, die zu 40 Prozent zu versteuern seien. Der Rückkauf einer Leibrente während der Aufschubdauer unterliege mit der Ertragskomponente von 40 Prozent ebenfalls der Einkommenssteuer, wenn die Versicherung die gleichen Vorsorgekriterien erfülle wie eine Kapitalversicherung mit Einmalprämie nach Art. 33 Abs. 1 StG. Für die steuerliche Beurteilung spiele es keine Rolle, ob die Rentenversicherung mit einer Einmalprämie oder mit periodischen Prämien finanziert worden sei. Bei der Rentenversicherung handle es sich um ein eigenes „Finanzprodukt“, welches im Einzelfall auf deren Steuerbarkeit hin überprüft werde. Aus welcher Quelle die Mittel zur Finanzierung stammten, sei für die Beurteilung unerheblich. Daher sei auch nicht entscheidend, ob die Mittel aus versteuerten Vorsorgeguthaben stammten. Von einer Doppelbesteuerung könne keine Rede sein.
Der Rekurrent und Beschwerdeführer hielt dem zusammengefasst entgegen, er habe im Jahr 2006 Kapitalleistungen aus der Pensionskasse in der Höhe von Fr. 2‘500‘000.– bezogen und diese mit 18 Prozent versteuert. Er habe die Gelder risikogerecht in verschiedene Instrumente investiert, so auch in die Einmaleinlage bei der Helvetia. Es sei nicht darum gegangen, noch einmal eine Vorsorge über der Vorsorge aufzubauen. Verschiedene andere Kantone handelten vernünftig und sähen von dieser Doppelbesteuerung ab. Er erachte die zusätzliche Besteuerung der Kapitalleistung als unverhältnismässig und nicht nachvollziehbar.
b) Gemäss Art. 16 DBG (Art. 29 StG) unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte der Einkommenssteuer. Steuerbar sind nach Art. 20 Abs. 1 lit. a DBG (Art. 33 Abs. 1 lit. a StG) namentlich die Erträge aus beweglichem Vermögen, insbesondere Zinsen aus Guthaben, einschliesslich ausbezahlter Erträge aus rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen mit Einmalprämie im Erlebensfall oder bei Rückkauf, ausser wenn diese Kapitalversicherungen der Vorsorge dienen. Als der Vorsorge dienend gilt die Auszahlung der Versicherungsleistung ab dem vollendeten 60. Altersjahr des Versicherten auf Grund eines mindestens fünfjährigen Vertragsverhältnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahres begründet wurde. In diesem Fall ist die Leistung steuerfrei. Nach Art. 22 Abs. 1 DBG (Art. 35 Abs. 1 StG) sind ferner steuerbar alle Einkünfte aus der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung, aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, mit Einschluss der Kapitalabfindungen und Rückzahlungen von Einlagen, Prämien und Beiträgen. Lediglich zu 40 Prozent steuerbar sind nach Art. 22 Abs. 3 DBG (Art. 35 Abs. 3 StG) Leibrenten sowie Einkünfte aus Verpfründung. Steuerfrei ist hingegen nach Art. 24 lit. b DBG (Art. 37 lit. c StG) der Vermögensanfall aus rückkaufsfähiger privater Kapitalversicherung, ausgenommen aus Freizügigkeitspolicen, wobei Artikel 20 Abs. 1 lit. a DBG (Art. 33 Abs. 1 lit. a StG) vorbehalten bleibt. Da sich die Rechtslage auf kantonaler Ebene nicht von derjenigen auf Bundesebene unterscheidet, wird nachfolgend im Wesentlichen auf das DBG verwiesen.
c) aa) Je nach Auszahlungsform der Versicherungsleistung wird zwischen der Kapital- und der Rentenversicherung unterschieden. Bei der Kapitalversicherung wird mit dem Eintritt des versicherten Ereignisses die versicherte Kapitalsumme fällig; bei der Rentenversicherung wird ab einem bestimmten Zeitpunkt beim Erleben eines jeweils vertraglich festgelegten Fälligkeitstermins die vereinbarte Rentenleistung ausbezahlt (Maute/Steiner/Rufener/Lang, Steuern und Versicherungen, 3. Aufl. 2011, S. 302).
Aus den vom Rekurrenten und Beschwerdeführer eingereichten Akten geht hervor, dass es sich bei der von ihm mit der Helvetia abgeschlossenen Versicherung um eine Altersrente mit Rückgewähr handelte. In der Information der Helvetia vom Januar 2013 über den Vermögenssteuerwert der Police wurde die Versicherung als lebenslängliche Leibrente bezeichnet; mit Rentenbezugstermin ab 1. September 2016. Die streitige Kapitalauszahlung in Form der vereinbarten Rückgewähr kann folglich weder unter Art. 20 Abs. 1 lit. a DBG noch unter Art. 24 lit. b DBG subsumiert werden, weil diese Bestimmungen nur die (rückkaufsfähigen) Kapitalversicherungen, nicht auch die Rentenversicherungen betreffen (BGE 135 II 183 E. 4.1; L. Peter-Szerenyi, Der Begriff der Vorsorge im Steuerrecht, Zürich 2001, S. 337). Zu prüfen ist deshalb, ob eine Besteuerung nach Art. 22 Abs. 3 DBG in Frage kommt.
bb) Wie dargelegt, sind Leibrenten und Einkünfte aus Verpfründung gemäss Art. 22 Abs. 3 DBG und Art. 35 Abs. 3 StG zu 40 Prozent steuerbar. Das Bundesgericht setzte sich in einem Entscheid vom 16. Februar 2009 (BGE 135 II 188 E. 4.2 ff.) ausführlich mit der Frage auseinander, ob Art. 22 Abs. 3 DBG auch Kapitalleistungen aus Leibrenten erfasse. Es ortete zwar Unzulänglichkeiten im Gesetz (E. 4.5), bejahte die Frage aber und erwog, eine vollumfängliche Freistellung der Besteuerung der Kapitalrückzahlung aus Leibrentenversicherungen analog Art. 24 lit. b DBG – wie von einem Teil der Lehre gefordert – könne nicht in Frage kommen. Eine gesetzliche Grundlage bestehe nicht, um die für die Kapitalversicherungen geltende Regelung analog auf Rentenversicherungen anzuwenden. Art. 24 lit. b DBG gelte nur für die rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen und nicht für Rentenversicherungen. Die Besteuerung nach Art. 22 Abs. 3 DBG komme jedoch nur dann in Frage, wenn die Rückkaufssumme unter die Einkünfte aus Vorsorge falle (vgl. E. 5.3).
cc) Nach Art. 20 Abs. 1 lit. a DBG gilt eine Versicherungsleistung dann als der Vorsorge dienend, wenn sie ab dem 60. Altersjahr des Versicherten aufgrund eines mindestens fünfjährigen Vertragsverhältnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahrs begründet wurde, geleistet wird (vgl. Peter-Szerenyi, a.a.O., S. 289). Auch wenn es sich im hier zu beurteilenden Fall nicht um eine Kapital-, sondern eine Rentenversicherung handelte, ist es gemäss Bundesgericht sachgerecht, auf diese Begriffsumschreibung abzustellen (vgl. BGE135 II 183 E. 5.3).
Die im Gesetz formulierten Voraussetzungen sind vorliegend erfüllt. Der Rekurrent und Beschwerdeführer schloss die Versicherung vor seinem 60. Geburtstag ab, wobei die erste Rentenzahlung am 1. September 2016 fällig geworden wäre. Schliesslich dauerte das Vertragsverhältnis vom 1. September 2006 bis 1. Dezember 2013 und damit deutlich länger als fünf Jahre. Die Versicherungsleistung hatte somit Vorsorgecharakter, weshalb Art. 22 Abs. 3 DBG und Art. 35 Abs. 3 StG auf die streitige Rückleistung Anwendung finden. Der Steuerpflichtige machte zwar geltend, er habe nicht beabsichtigt, mit den bezogenen Pensionskassengeldern eine „Vorsorge über der Vorsorge“ aufzubauen, erklärte jedoch nicht, weshalb er einen namhaften Betrag in eine „Helvetia Altersrente“ investierte, die gemäss dem Produktblatt der Versicherungsgesellschaft ausdrücklich als Vorsorgeinstrument angepriesen wird und eine „Vorsorge nach Mass“ verspricht (vgl. Produktblatt Helvetia Altersrente, unter: www.helvetia.com). Vor diesem Hintergrund ist die Feststellung der Vorinstanz, die Police habe der Vorsorge gedient, nicht zu beanstanden.
d) Zusammenfassend ergibt sich, dass die Vorinstanz die Kapitalleistung in der Höhe von Fr. 860‘397.05 zur Recht gemäss Art. 22 Abs. 3 DBG bzw. Art. 35 Abs. 3 StG zu 40 Prozent (steuerbares Einkommen: Fr. 344‘100.–) besteuerte. Eine unzulässige Doppelbelastung liegt nicht vor. Der Umstand, dass die Pensionskassengelder anlässlich der Auszahlung bereits besteuert worden waren, führte nicht zur Steuerbefreiung aller Erträge aus der Wiederanlage dieser Gelder. Zu denken ist etwa an die jährlichen Rentenzahlungen von Fr. 41‘535.60, die dem Pflichtigen bei Weiterbestand der Versicherung ab 1. September 2016 zugeflossen und nach Art.  22 Abs. 3 DBG bzw. Art. 35 Abs. 3 StG zu versteuern gewesen wären oder im Falle einer Investition in Aktien an die Einkünfte aus Dividendenzahlungen, die nach Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG bzw. Art. 33 Abs. 1 lit. c StG ebenfalls der Einkommenssteuer unterliegen. Ob diese Gesetzessystematik zu einer unverhältnismässigen (Doppel-) Belastung der Steuerpflichtigen führt – wie der Rekurrent und Beschwerdeführer geltend machte –, ist nicht von der rechtsanwendenden Steuerbehörde oder dem Gericht zu entscheiden, solange kein Verstoss gegen Art. 127 BV vorliegt. Dabei handelt es sich vielmehr um einen gesetzgeberischen Wertungsentscheid, der im Rahmen eines politischen Prozesses zu fällen ist. Nach den Ausführungen des Rekurrenten und Beschwerdeführers wurde eine entsprechende Motion im September 2012 eingereicht. Zu beachten ist zudem, dass die dem Rekurrenten und Beschwerdeführer ausbezahlte Kapitalleistung getrennt vom übrigen Einkommen besteuert wurde und zudem ein günstigerer Steuersatz zur Anwendung gelangte. So wurde die direkte Bundessteuer zu einem Fünftel des ordentlichen Tarifs und die Kantons- und Gemeindesteuer zu einem Satz von 2,1 Prozent berechnet (vgl. Art. 38 Abs. 2 DBG und Art. 52 Abs. 2 StG; Zigerlig/Oertli/Hofmann, Das st. gallische Steuerrecht, 7. Aufl. 2014; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, N 1 ff. zu Art. 38 DBG). Der Rekurs und die Beschwerde erweisen sich somit als unbegründet und sind abzuweisen.
4.- Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die Kosten des Rekursverfahrens und des Beschwerdeverfahrens dem Rekurrenten und Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 95 Abs. 1 VRP; Art. 144 Abs. 1 DBG). Eine Entscheidgebühr von je Fr. 800.– ist angemessen (Art. 144 Abs. 5 DBG i.V.m. Art. 7 Ziff. 122 Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Die geleisteten Kostenvorschüsse von insgesamt Fr. 1‘600.– sind zu verrechnen.
Entscheid:
1.    Der Rekurs wird abgewiesen.
2.    Die Beschwerde wird abgewiesen.
3.    Der Rekurrent und Beschwerdeführer bezahlt die Kosten des Rekurs-
und Beschwerdeverfahrens von je Fr. 800.– unter Verrechnung des Kostenvorschusses
von insgesamt Fr. 1‘600.–.