sg_verwaltungsrekurskommission · I/1-2013/139, 140 · 2014-03-18 · de
Entscheid Verwaltungsrekurskommission, 18.03.2014
Abgaben und öffentliche Dienstpflichten

Art. 82 Abs. 1 StG (sGS 811.1), Art. 58 Abs. 1 DBG (SR 642.11). Wertberichtigung von Wertschriften; stille Entnahme eines Geschäftsautos. Die steuerpflichtige Gesellschaft nahm eine erfolgswirksame Wertberichtigung auf ihrem Wertschriftenvermögen per Ende 2007 vor und begründete dies mit allgemeinen Kursrisiken und der Finanzkrise. Massgebend sind aber die Werte per Bilanzstichtag, weshalb kein Raum für zusätzliche Wertberichtigungen besteht. Weiter wurden ihr Fr. 10'000 als verdeckte Gewinnausschüttung aufgerechnet, weil sie einen vollständig abgeschriebenen Personenwagen unentgeltlich an die Alleinaktionärin übertragen habe. Das Fahrzeug war indes in der Bilanz noch aufgeführt, auch in jener des folgenden Jahres, allerdings mit Fr. 0 statt dem üblichen Erinnerungsfranken. Zudem war der Betrag für einen 9 Jahre alten VW Golf mit über einem Jahr zurückliegendem MFK-Vorführdatum völlig unrealistisch (Verwaltungsrekurskommission, Abteilung I/1, 18. März 2014, I/1-2013/139, 140).

Präsident Thomas Vögeli, Richter Fritz Buchschacher und Markus Frei,
Gerichtsschreiberin Franziska Geser
X AG, Rekurrentin und Beschwerdeführerin,
vertreten durch Y,
gegen
Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen, Vorinstanz,
und
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Abteilung Recht, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, Beschwerdebeteiligte
betreffend
Kantonssteuer und direkte Bundessteuer aufgrund des Rechnungsabschlusses per31.12.2007
Sachverhalt:
A.- Die X AG war im Jahre 2007 noch als Z AG im Handelsregister eingetragen. Mit der späteren Änderung der Firma wurde auch der Sitz von Buchs SG nach Sevelen verlegt sowie der Zweck der Unternehmung geändert. Vorher bestand der Zweck in Erwerb, Überbauung, Verwaltung, Vermietung und Veräusserung von Liegenschaften. Die Gesellschaft konnte Zweigniederlassungen und Tochtergesellschaften errichten sowie sich an andern Unternehmen beteiligen. Heute ist der Zweck der Gesellschaft die Verwaltung des eigenen Vermögens. Die Gesellschaft kann Anlagegeschäfte aller Art tätigen, Darlehen gewähren, die daraus resultierenden Erträge vereinnahmen und verwenden, Kredite aufnehmen und Pfänder bestellen. Wirtschaftlich beherrscht wird sie von W, die Alleinaktionärin, alleinige Verwaltungsrätin und Geschäftsleiterin ist. Für das Steuerjahr 2007 deklarierte die Z AG am 8. Dezember 2008 aufgrund des Jahresabschlusses per 31. Dezember 2007 unter anderem nach Berücksichtigung einer Wertberichtigung für Wertschriften in der Höhe von Fr. -100'000.– sowie verbuchten Fahrzeugaufwendungen von Fr. 996.30 einen Reingewinn von Fr. 71'064.–. Die Veranlagungsbehörde liess die Wertberichtigung nicht zu und rechnete der Steuerpflichtigen die Fr. 100'000.– auf. Sodann rechnete sie für eine unverbuchte Entnahme des Geschäftsfahrzeugs einen Betrag von Fr. 10'000.– sowie für die nicht als geschäftsmässig begründeten Aufwand anerkannten Fahrzeugaufwendungen einen Betrag von Fr. 996.– auf. Für die Kantonssteuer 2007 ergab sich damit ein steuerbarer Gewinn von Fr. 160'800.– sowie ein steuerbares Kapital von Fr. 2'941'000.–. Für die direkte Bundessteuer 2007 wurde die Gesellschaft ebenfalls mit einem steuerbaren Gewinn von Fr. 160'800.– veranlagt. Die gegen diese Veranlagungen erhobenen Einsprachen wurden mit Einspracheentscheiden vom 22. Juli 2013 abgewiesen.
B.- Gegen den Einspracheentscheid über die Kantonssteuer 2007 erhob die X AG mit Eingabe ihres Rechtsvertreters vom 13. August 2013 Rekurs bei der Verwaltungsrekurskommission mit den Anträgen, der Einspracheentscheid vom 22. Juli 2013 betreffend die Staats- und Gemeindesteuer für die Steuerperiode 2007 und die darauf gestützte Steuerberechnung von Fr. 26'211.05 seien aufzuheben. Im Sinne der Begründung sei eine neue Veranlagungsverfügung und Schlussrechnung zu erlassen, die von einem Reingewinn von Fr. 72'060.– und einem Eigenkapital von Fr. 2'862'460.– ausgehe (Ziff. 1); alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Vorinstanz (Ziff. 2). Gegen den Einspracheentscheid über die direkte Bundessteuer 2007 erhob die X AG mit Eingabe ihres Rechtsvertreters vom 16. August 2013 Beschwerde bei der Verwaltungsrekurskommission mit den Anträgen, der Einspracheentscheid vom 22. Juli 2013 betreffend die direkte Bundessteuer für die Steuerperiode vom 1. Januar 2007 bis zum 31. Dezember 2007 und die darauf gestützte Steuerberechnung von Fr. 13'668.– seien aufzuheben. Es sei im Sinne der Begründung eine neue Veranlagungsverfügung und Schlussrechnung zu erlassen, die von einem Reingewinn von Fr. 72'060.– ausgehe (Ziff. 1); alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Steueramtes (Ziff. 2).
Die Vorinstanz verwies in ihrer Eingabe vom 30. September 2013 auf die Ausführungen in den beiden Einspracheentscheiden vom 22. Juli 2013 und stellte den Antrag auf Abweisung von Rekurs und Beschwerde, unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten der Rekurrentin und Beschwerdeführerin.
Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten zur Begründung ihrer Anträge wird, soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.
Erwägungen:
1.- Angefochten sind die Einspracheentscheide über die Kantonssteuer sowie die direkte Bundessteuer aufgrund des Rechnungsabschlusses per 31. Dezember 2007. Zwar müssen für Rekurs und Beschwerde verschiedene Entscheide ergehen; sie können indessen in einem einzigen Dokument mit Verweisungen und einem gemeinsamen Dispositiv, das die beiden Steuern allerdings ausdrücklich auseinanderhält, enthalten sein (vgl. BGE 130 II 509 = Pra 2005 Nr. 114 E. 8.3; BGE 135 II 260 = Pra 2010 Nr. 37 E. 1.3.1).
2.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die Verwaltungsrekurskommission ist zum Sachentscheid zuständig. Die Befugnis zur Rekurserhebung ist gegeben. Der Rekurs vom 13. August 2013 und die Beschwerde vom 16. August 2013 sind rechtzeitig eingereicht worden. Sie erfüllen in formeller und inhaltlicher Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen (Art. 194 Abs. 1 des Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG, bzw. Art. 140 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer, SR 642.11, abgekürzt: DBG; Art. 7 Abs. 1 der Verordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 41 lit. h Ziff. 1 und Art. 48 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP). Auf den Rekurs und die Beschwerde ist einzutreten.
3.- Umstritten ist die Zulässigkeit der durch die Rekurrentin und Beschwerdeführerin vorgenommenen Wertberichtigung der Wertschriften im Umfang von Fr. 100'000.–, die von der Vorinstanz aufgerechnet wurden.
a) Gemäss Art. 82 Abs. 1 StG setzt sich der steuerbare Reingewinn aus dem Saldo der Erfolgsrechnung (lit. a), allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet wurden (lit. b), den der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen, mit Einschluss der Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne (lit. c) und den Zinsen auf verdecktem Eigenkapital (lit. d) zusammen. Die Bestimmung hält sich an die Vorgaben von Art. 24 f. des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (SR 642.14, abgekürzt: StHG) und deckt sich mit Art. 58 Abs. 1 DBG. Die Voraussetzungen einer Abschreibung, vorübergehenden Wertberichtigung oder Rückstellung müssen auf den Zeitpunkt des Bilanzstichtags beurteilt werden (Art. 662 Abs. 2 i.V.m. Art. 958 Abs. 1 und 960 Abs. 2 aOR). Die bis zum Zeitpunkt der Bilanzerrichtung erhaltenen Informationen können in den Jahresrechnungen noch verwertet werden, insoweit als sie sich auf die Verhältnisse am Bilanzstichtag beziehen. Eine umfassendere Berücksichtigung nachträglicher Ereignisse widerspräche jedoch dem Stichtagscharakter der Jahresrechnungen und dem ertragssteuerrechtlichen Grundsatz der periodengerechten Gewinnbesteuerung (StE 1987, B 72.14.2 Nr. 6). Unmittelbar drohende Verluste sind nur dann gegeben, wenn der Eintritt des Verlustes mit annähernder Gewissheit zu erwarten ist oder unmittelbar bevorsteht (Francis Cagianut/Ernst Höhn, Unternehmenssteuerrecht, 3. Aufl.1993, § 13 N 70).
b) Die Z AG wies in der Bilanz per 31. Dezember 2007 Wertschriften im Wert von Fr. 1'992'621.83 aus und zog davon eine Wertberichtigung in der Höhe von Fr. 100'000.– ab. Ein entsprechender Abzug in der Höhe von Fr. 100'000.– unter dem Titel Wertberichtigung Wertschriften wurde auch in der Erfolgsrechnung 2007 verbucht. Aus dem Depotauszug der Raiffeisenbank Werdenberg per 31. Dezember 2007 ist ersichtlich, dass die Wertschriften damals gesamthaft einen Kurswert von Fr. 2'142'352.85 hatten. Die davon abweichende tiefere Bewertung der Wertschriften in der Jahresrechnung 2007 ist anhand der Aufstellung "Wertschriften-Bestand per 31.12.2007" ausgewiesen. Es ist unbestritten, dass es sich dabei um eine korrekte Bewertung nach Art. 667 aOR handelt. Hinsichtlich der zusätzlichen Wertberichtigungen in der Höhe von gesamthaft pauschal Fr. 100'000.– ist festzuhalten, dass sich die Finanzkrise zwar bereits im Jahre 2007 bemerkbar machte – wie die Rekurrentin und Beschwerdeführerin unter Berufung auf diverse Publikationen aus der Finanzwirtschaft darlegte – und die Aktienkurse sanken, vorliegend jedoch auf den Bilanzstichtag vom 31. Dezember 2007 abzustellen ist. Die weiteren Verluste durch sinkende Kurswerte realisierten sich erst im Jahre 2008 und sind dementsprechend für die Steuern 2007 nicht relevant. Aktienkurse sind stets Kursschwankungen unterworfen und es rechtfertigt sich nicht, die im Folgejahr tieferen Kurse bereits im vorangehenden Steuerjahr zu berücksichtigen. Die Funktion der Steuerwerte ist gerade eine Wertbestimmung per Jahresende, die massgeblich für die Steuerveranlagung ist. Ein weiterer Pauschalabzug von Fr. 100'000.– ist unbegründet. Im Übrigen kann der in der Jahresrechnung 2007 veranschlagte Wert der Wertschriften nicht davon abhängig sein, zu welchem Zeitpunkt die Bilanzerrichtung erfolgte; dann wäre die Steuerveranlagung unterschiedlich, je nachdem, wie lange mit der Bilanzerrichtung zugewartet würde, was nicht sachdienlich sein kann. Schliesslich finden die Kursverluste des Jahres 2008 in die Jahresrechnung 2008 Eingang und erhalten damit auch im Steuerjahr 2008 ihre Berücksichtigung. Dementsprechend müssen die Wertberichtigungen in der Höhe von Fr. 100'000.– der Rekurrentin und Beschwerdeführerin aufgerechnet werden, was gleichermassen sowohl für die Kantonssteuer als auch für die direkte Bundessteuer gilt (Art. 82 Abs. 1 lit. b Ziff. 2 StG; Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG).
4.- Sodann ist auch die Aufrechnung einer stillen Entnahme des Geschäftsfahrzeugs in der Höhe von Fr. 10'000.– umstritten.
a) Geldwerte Leistungen bzw. geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen einer Kapitalgesellschaft an ihren Gesellschafter stellen Gewinnausschüttungen dar, wenn sie nicht als Kapitalrückzahlung zu qualifizieren sind und ohne entsprechende Gegenleistung des Gesellschafters erfolgen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N 88 zu Art. 58 DBG). Bei verdeckten Gewinnausschüttungen handelt es sich um geldwerte Leistungen und Vorteile, die ohne entsprechende Gegenleistung an Personen gewährt werden, die unmittelbar oder mittelbar mit der juristischen Person beteiligungsrechtliche Beziehungen haben. Verdeckt sind solche Leistungen insofern, als sie buchmässig nicht offen ausgewiesen werden, sondern unter einem Aufwandtitel der Erfolgsrechnung belastet werden, oder unter anderem dann, wenn ein unter- oder überpreisiger Kauf stattfindet. Den Beteiligten oder einer diesen nahestehenden Person werden Leistungen erbracht, welche im normalen Geschäftsverkehr einem unbeteiligten Dritten nicht gewährt würden (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/ Meuter, a.a.O., N 95 und 125 zu Art. 58 DBG; Weidmann/Grossmann/Zigerlig, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, 6. Aufl. 1999, S. 279 f.). Massgebend ist das "arm's length"-Prinzip. Zu prüfen ist demnach, wie gegenüber einem unbeteiligten Dritten gehandelt worden wäre. Dabei kommt es darauf an, was die für das Unternehmen handelnden Organe in guten Treuen als betrieblich begründet angesehen haben. Allein Ungeschicklichkeit der Unternehmensleitung führt nicht zur Besteuerung der Leistung. Ein gewichtiges Indiz für eine verdeckte Gewinnausschüttung liegt vor, wenn zwischen der Aktiengesellschaft und dem Aktionär unübliche Rechtsgeschäfte vollzogen werden (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 98 zu Art. 58 DBG; VRKE I/1-2010/165 vom 18. August 2011, im Internet unter www.gerichte.sg.ch).
Für die Beweislastverteilung ist im Zusammenhang mit verdeckten Gewinnausschüttungen zu differenzieren: Ist streitig, ob einer Leistung der Gesellschaft überhaupt eine Gegenleistung des Beteiligten gegenüberstehe, trägt die Gesellschaft die Beweislast für das Vorhandensein einer solchen Gegenleistung (Beweis der geschäftsmässigen Begründetheit der Leistung). Ist bei Vorhandensein einer Gegenleistung des Beteiligten an die Gesellschaft umstritten, ob zwischen den gegenseitigen Leistungen ein offensichtliches Missverhältnis besteht und ob deshalb auf eine verdeckte Gewinnausschüttung geschlossen werden dürfe, so ist die Steuerbehörde für das behauptete Missverhältnis beweisbelastet (natürliche Vermutung für die geschäftsmässige Begründetheit der Leistung; vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 109 zu Art. 58 DBG).
b) Vorliegend stellt sich vorab die Frage, ob überhaupt eine Leistung der Gesellschaft an die Alleinaktionärin, alleinige Verwaltungsrätin und Geschäftsleiterin erfolgt ist. Ist nämlich gar keine Leistung erfolgt, so kann diese auch nicht in einem Missverhältnis zu einer allfälligen Gegenleistung stehen. Gemäss dem im Steuerrecht geltenden allgemeinen Grundsatz, dass die Steuerbehörde die Beweislast für die steuerbegründenden Tatsachen trägt, während den Steuerpflichtigen die Beweislast für Tatsachen trifft, welche die Steuerschuld aufheben oder mindern, ist diesbezüglich die Steuerbehörde beweispflichtig (Weidmann/Grossmann/Zigerlig, a.a.O., S. 379 f.). Die Rekurrentin und Beschwerdeführerin führt in den Eingaben vom 13. und 16. August 2013 zusammengefasst aus, dass das im Jahr 1998 gekaufte Firmenfahrzeug im Jahr 2007 auf null abgeschrieben worden sei. Erst für das Jahr 2009 habe man das Motorfahrzeug in der privaten Steuererklärung deklariert, das bis dahin der Z AG gehört habe. Die Vorinstanz hingegen führt aus, dass es sich beim Kaufgeschäft zwischen der AG und der natürlichen Person der Alleinaktionärin um einen buchungspflichtigen Tatbestand handle, der jedoch in den Buchhaltungen 2007, 2008 und 2009 nicht erfasst sei. Sodann hätten Abklärungen beim Strassenverkehrs- und Schifffahrtsamt ergeben, dass der besagte VW Golf auch noch zum Zeitpunkt der Einspracheentscheide auf die Z AG eingelöst gewesen sei.
Weder aus der Buchhaltung noch aus den Informationen des Strassenverkehrs- und Schifffahrtsamtes lässt sich also ein Eigentumsübergang im Jahre 2007 ableiten. Weiter verweist die Vorinstanz auf eine Rechnung betreffend den VW Golf vom 4. Juni 2008, die auf die Alleinaktionärin persönlich ausgestellt ist. Wenn der Garagist auf der Rechnung nicht zwischen der Privatperson der Alleinaktionärin und der Unternehmung entscheidet, ist dies jedoch noch kein Indiz für eine Privatentnahme. Sodann kann auch aus dem Umstand, dass das Fahrzeug im Jahre 2007 bis auf Fr. 0.– und nicht nur bis zum Pro-Memoria-Wert von Fr. 1.– abgeschrieben wurde, keine Privatentnahme gefolgert werden. Eine vollständige Abschreibung ist nicht mit einer Privatentnahme gleichzusetzen. Es spricht nichts dagegen, dass abgeschriebene Vermögenswerte im Geschäftsvermögen verbleiben. Es gibt also keine Anhaltspunkte dafür, dass im Jahre 2007 eine Privatentnahme stattgefunden hat. Dementsprechend erübrigt sich die Frage nach einer verdeckten Gewinnausschüttung bzw. der Realisierung stiller Reserven und dem Verkehrswert des Fahrzeugs in der Steuerperiode 2007. Dies wird für die Steuerperiode, in der die Privatentnahme tatsächlich stattgefunden hat, überprüft werden müssen.
Im Übrigen wurde der VW Golf im Jahre 1998 durch die Z AG gekauft und auch in den Jahren 2007 und 2008 noch buchmässig in der AG geführt. Dass das Fahrzeug dabei mit dem Wert von Fr. 0.– und nicht zum Pro-Memoria-Wert von Fr. 1.– aufgeführt ist, kann dabei nicht ausschlaggebend sein. Im Gegensatz zu einer natürlichen Person, bei der eine Einordnung in Geschäfts- und Privatvermögen nach der Zweckbestimmung der Gegenstände erfolgt, sind für die Verhältnisse zwischen einer natürlichen und einer juristischen Person die Eigentumsverhältnisse entscheidend (vgl. Weidmann/Grossmann/Zigerlig, a.a.O., S. 50 ff.). Selbst wenn das Fahrzeug geschäftlich tatsächlich nicht mehr benötigt wird, kann aus diesem Umstand dementsprechend keine Privatentnahme eines im Eigentum der Unternehmung stehenden Gegenstands abgeleitet werden.
Überdies wurde der VW Golf am 22. Dezember 2006 amtlich geprüft. Im massgeblichen Zeitpunkt Ende 2007 lag die amtliche Prüfung also bereits mehr als ein Jahr zurück. Die von der Vorinstanz herangezogenen Offertpreise aus dem Internetportal auto-scout24.ch bezogen sich selbstredend auf MFK-geprüfte Fahrzeuge, weshalb sie im konkreten Fall zum Vergleich untauglich sind. Für einen neunjährigen Golf IV, der nicht frisch ab MFK angeboten wird, ist ein Verkaufspreis von Fr. 10'000.– völlig unrealistisch.
5.- Zusammenfassend wird festgehalten, dass die Aufrechnung der Wertberichtigungen betreffend die Wertschriften in der Höhe von Fr. 100'000.– durch die Vorinstanz zu Recht erfolgte. Eine verdeckte Gewinnausschüttung hingegen kann der Rekurrentin und Beschwerdeführerin im Jahre 2007 nicht nachgewiesen werden. Dementsprechend hat die durch die Vorinstanz vorgenommene Aufrechnung für die Privatentnahme eines Fahrzeugs in der Höhe von Fr. 10'000.– zu unterbleiben. Folglich sind Rekurs und Beschwerde teilweise gutzuheissen. Der vorinstanzliche Entscheid ist aufzuheben und die Rekurrentin und Beschwerdeführerin hinsichtlich der Kantonssteuer 2007 mit einem steuerbaren Gewinn von Fr. 150'860.– und einem steuerbaren Kapital von Fr. 2'941'260.–, und hinsichtlich der direkten Bundessteuer 2007 mit einem steuerbaren Gewinn von Fr. 150'860.– zu veranlagen.
6.- Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die amtlichen Kosten zu neuen Zehnteln der Rekurrentin und Beschwerdeführerin und zu einem Zehntel dem Staat aufzuerlegen (Art. 95 Abs. 1 VRP; Art. 144 Abs. 1 DBG). Eine Entscheidgebühr von je Fr. 1'000.–, d.h. gesamthaft Fr. 2'000.– erscheint angemessen (Art. 144 Abs. 5 DBG, Art. 7 Ziff. 122 Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Der geleistete Kostenvorschuss von Fr. 2'000.– ist mit dem Kostenanteil der Rekurrentin und Beschwerdeführerin zu verrechnen und dieser ist der Rest von Fr. 200.– zurückzuerstatten. Bei diesem Verfahrensausgang erfolgt keine Entschädigung ausseramtlicher Kosten (vgl. Art. 98
bis
VRP; R. Hirt, Die Regelung der Kosten nach st. gallischem Verwaltungsrechtspflegegesetz, Diss. St. Gallen 2004, S. 183).
Entscheid:
1.    Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen und der Einspracheentscheid vom
22. Juli 2013 aufgehoben.
2.    Die Rekurrentin wird für die Kantonssteuern 2007 mit einem steuerbaren Gewinn
von Fr. 150'860.– und einem steuerbaren Kapital von Fr. 2'941'260.– veranlagt.
3.    Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen und der Einspracheentscheid vom
22. Juli 2013 aufgehoben.
4.    Die Beschwerdeführerin wird für die direkte Bundessteuer 2007 mit einem
steuerbaren Gewinn von Fr. 150'860.– veranlagt.
5.    Die amtlichen Kosten von Fr. 2'000.– werden zu neun Zehnteln der Rekurrentin und
Beschwerdeführerin und zu einem Zehntel dem Staat auferlegt. Der Kostenvorschuss
wird der Rekurrentin und Beschwerdeführerin in der Höhe von Fr. 200.– zurückerstattet.
6.    Ausseramtliche Kosten werden nicht entschädigt.