sg_verwaltungsgericht · B 2024/106, B 2024/107 · 2024-11-29 · de
Entscheid Verwaltungsgericht, 29.11.2024
Verwaltungsgericht

Steuerrecht, Gewinn- und Kapitalsteuern, geschäftsmässig nicht begründeter Aufwand, geldwerte Leistungen, verdeckte Gewinnausschüttungen, Beweisrecht, Art. 82 und 84 StG, Art. 58 und 59 DBG. Prüfung des verbuchten Aufwands von diversen Fremdarbeiten durch Subunternehmen bei teilweiser Barzahlung. Aufgrund nachträglich eingereichter Beweismittel (Auftragsbestätigungen, Rechnungen, etc.) sowie Abklärungen der SUVA (Revision bei der Gesellschaft) gelang es der Beschwerdeführerin grossmehrheitlich, die geschäftsmässige Begründetheit hinreichend nachzuweisen. Kostenverlegung nach dem Verursacherprinzip (Art. 95 Abs. 2 VRP; Verwaltungsgericht, B 2024/106 und B 2024/107)

Kanton St.Gallen
Gerichte
Verwaltungsgericht
Abteilung III
Entscheid vom 29. November 2024
Besetzung Abteilungspräsident Brunner; Verwaltungsrichterin Bietenharder, Verwal-
tungsrichter Engeler; Gerichtsschreiberin Schmid Etter
Verfahrens- A.__ GmbH,
beteiligte Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt lic. iur. Max Auer, AW Auer & Wittibschla-
ger, Obere Bahnhofstrasse 48, 9500 Wil,
gegen
Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen,
Unterstrasse 28, 9001 St. Gallen,
Vorinstanz,
Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen,
Beschwerdegegner,
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Direkte Bundes-
steuer, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Beschwerdebeteiligte,
Gegenstand Kantonssteuern und direkte Bundessteuer aufgrund des
Rechnungsabschlusses per 31.12.2021
Das Verwaltungsgericht stellt fest:
A.
Zweck der am 23. März 2012 im Handelsregister des Kantons St. Gallen eingetragenen
A.__ GmbH mit Sitz in B.__ ist die Sanierung und Installation von C.__ sowie der Handel

mit Waren aller Art. D.__ ist einziger Gesellschafter und Geschäftsführer der Gesellschaft
(www.zefix.ch).
B.
Am 5. Juli 2022 reichte die A.__ GmbH die Steuererklärung für das Jahr 2021 ein. Für die
Dauer des Geschäftsjahres vom 1. Januar bis 31. Dezember 2021 deklarierte sie einen
steuerbaren Reingewinn von CHF 194’372 und ein steuerbares Eigenkapital von
CHF 592’151. Auf Aufforderung der Veranlagungsbehörde hin reichte die A.__ GmbH wei-
tere Geschäftsunterlagen ein.
Mit Veranlagungsverfügungen vom 13. April 2023 wurde die Steuerpflichtige vom kantona-
len Steueramt aufgrund des Rechnungsabschlusses per 31. Dezember 2021 für die Kan-
tonssteuer 2021 mit einem steuerbaren Reingewinn von CHF 825'772 und einem steuer-
baren Eigenkapital von CHF 444'571 und für die direkte Bundessteuer 2021 mit einem steu-
erbaren Reingewinn von CHF 825'772 veranlagt. Dabei rechnete das kantonale Steueramt
dem ausgewiesenen Gewinn diverse geldwerte Leistungen an den Gesellschafter D.__ in
der Höhe von insgesamt CHF 738’700 auf. Zur Begründung der Abweichungen von der
Selbstdeklaration führte das kantonale Steueramt an, die geschäftsmässige Begründetheit
der Spesen sowie von zwei Fahrzeugen sei nicht gegeben und die Privatanteile weiterer
Fahrzeuge seien zu tief. Ferner seien die Zahlungen für die verbuchten Fremdarbeiten der
E.__ AG, der F.__ GmbH, der G.__ AG und der H.__ GmbH nicht ausreichend nachgewie-
sen (act. 8/6.I.03).
Die dagegen erhobenen Einsprachen wies das kantonale Steueramt mit Entscheid vom
15. Mai 2023 ab (act. 8/6.III.2).
C.
Am 15. Juni 2023 erhob die A.__ GmbH gegen den Einspracheentscheid des kantonalen
Steueramts vom 15. Mai 2023 Beschwerde (direkte Bundessteuer) und Rekurs (Kantons-
steuern) bei der Verwaltungsrekurskommission. Mit Entscheid vom 25. April 2024 hiess die
Verwaltungsrekurskommission den Rekurs sowie die Beschwerde teilweise gut. Sie erwog,
verbuchter Aufwand für Fahrzeugkosten in der Höhe von CHF 8'374.25 sei mittlerweile
nachgewiesen und daher zum Abzug zuzulassen; im Übrigen seien die Rechtsmittel abzu-
weisen, insbesondere hinsichtlich der verbuchten Fremdarbeiten. Entsprechend hob sie
den Einspracheentscheid vom 15. Mai 2023 auf und wies die Sache im Sinn der Erwägun-
gen zu neuer Verfügung an das kantonale Steueramt zurück.
D.
Gegen den Entscheid der Verwaltungsrekurskommission (Vorinstanz) vom 25. April 2024
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(zugestellt am 1. Mai 2024) erhob die A.__ GmbH (Beschwerdeführerin) am 31. Mai 2024
Beschwerde beim Verwaltungsgericht. Sie stellt die Anträge, der angefochtene Entscheid
vom 25. April 2024 sowie der Einspracheentscheid vom 15. Mai 2023 seien aufzuheben,
der steuerbare Reingewinn aufgrund des Rechnungsabschlusses per 31. Dezember 2021
sei sowohl bei der direkten Bundessteuer als auch bei den Kantonssteuern auf
CHF 107’509 und das steuerbare Kapital bei der Kantonssteuer auf CHF 505'288 festzu-
setzen, unter Kosten- und Entschädigungsfolge.
Mit Schreiben vom 2. Juli 2024 verzichtete die Vorinstanz auf eine Vernehmlassung. Am
20. August 2024 trug das kantonale Steueramt (Beschwerdegegner) auf Abweisung der
Beschwerde an. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (Beschwerdebeteiligte) verzichtete
stillschweigend auf eine Vernehmlassung.
Darüber zieht das Verwaltungsgericht in Erwägung:
1.
Da die steuerrechtlichen Vorschriften des Bundes und der Kantone zur Veranlagung auf-
grund der Rechnungsabschlüsse vereinheitlicht sind, erledigte die Vorinstanz den Rekurs
betreffend die Kantonssteuern 2021 einerseits und die Beschwerde betreffend die direkte
Bundessteuer 2021 anderseits zu Recht im gleichen Entscheid, aber mit getrennten Dispo-
sitivziffern; unter diesen Umständen durfte auch die Beschwerdeführerin die Beschwerden
in einer gemeinsamen Rechtsschrift erheben. Ebenso ist es zulässig, dass das Verwal-
tungsgericht über die Beschwerden im gleichen Entscheid befindet. Die Verfahren
B 2024/106 und B 2024/107 werden deshalb vereinigt (vgl. dazu VerwGE B 2021/10 und
11 vom 17. Mai 2021; VerwGE B 2017/248 und 249 vom 13. Juli 2018, bestätigt mit
BGer 2C_717/2018 vom 24. Januar 2020, je E. 1 mit Hinweisen).
2.
Die sachliche Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts ist gegeben (Art. 59 Abs. 1 des Ge-
setzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, VRP; Art. 196 Abs. 1 des Steuerge-
setzes; sGS 811.1, StG; Art. 1 Abs. 3 und Art. 7 Abs. 2 der Verordnung zum Bundesgesetz
über die direkte Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 145 des Bundesgesetzes über die direkte
Bundessteuer, SR 642.11, DBG). Die Beschwerden vom 31. Mai 2024 entsprechen zeitlich,
formal und inhaltlich den gesetzlichen Anforderungen (Art. 196 Abs. 1 StG in Verbindung
mit Art. 64 und Art. 48 Abs. 1 VRP; Art. 145 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 1 und 2 DBG).
Im Umfang ihres Unterliegens ist die Beschwerdeführerin zur Erhebung der Rechtsmittel
gegen den vorinstanzlichen Rückweisungsentscheid berechtigt, welcher einzig der (rech-
nerischen) Umsetzung des vorinstanzlich Angeordneten dient und insofern als
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uneingeschränkt anfechtbarer Quasi-Endentscheid zu qualifizieren ist (vgl. dazu Art. 64 in
Verbindung mit Art. 45 Abs. 1 VRP; BGer 2C_750/2019 vom 7. Juli 2020 E. 1.2 mit Hinwei-
sen). Darauf ist einzutreten.
3.
3.1.
Gegenstand der Gewinnsteuer ist nach Art. 81 und Art. 82 Abs. 1 lit. a StG der nach kauf-
männischen Vorschriften ermittelte Reingewinn gemäss Erfolgsrechnung (vgl. auch Art. 24
Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und
Gemeinden [SR 642.14, StHG] und Art. 57 und Art. 58 Abs. 1 lit. a DBG). Zum Reingewinn
aufzurechnen sind unter anderem alle vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung
ausgeschiedenen Teile des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäfts-
mässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie insbesondere offene und verdeckte
Gewinnausschüttungen sowie Gewinnvorwegnahmen und geschäftsmässig nicht begrün-
dete Zuwendungen an Dritte (Art. 82 Abs. 1 lit. b Ziff. 5 und 6 StG, Art. 24 Abs. 1 lit. a StHG
und Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG). Aufwendungen werden berücksichtigt, soweit sie geschäfts-
mässig begründet sind (Art. 84 Abs. 1 StG, Art. 25 StHG und Art. 59 DBG).
3.2.
Geschäftsmässig begründet und damit steuerlich absetzbar sind Kosten, wenn sie aus un-
ternehmungswirtschaftlicher Sicht vertretbar erscheinen. Praxisgemäss sind Aufwendun-
gen dann geschäftsmässig begründet, wenn sie mit dem erzielten Erwerb unternehmungs-
wirtschaftlich in einem unmittelbaren und direkten (organischen) Zusammenhang stehen.
Somit muss alles, was nach kaufmännischer Auffassung in guten Treuen zum Kreis der
Unkosten gerechnet werden kann, steuerlich als geschäftsmässig begründet anerkannt
werden. Dabei spielt es keine Rolle, ob ein Betrieb auch ohne den infrage stehenden Auf-
wand ausgekommen wäre und ob dieser Aufwand im Sinne einer rationellen und gewinn-
orientierten Betriebsführung zweckmässig war (vgl. BGer 2C_118/2021 vom 19. Mai 2021
E. 2.1 und BGer 2C_942/2017 vom 1. Februar 2018 E. 3.2 je mit Hinweisen). Sofern eine
Gesellschaft das Vorhandensein eines geschäftsmässig begründeten Aufwands und den
Geldabfluss dafür nachweisen kann, so ist dieser von der Veranlagungsbehörde grundsätz-
lich zu akzeptieren.
Geschäftsmässig nicht begründeter Aufwand liegt vor, wenn der Aufwand keine Grundlage
in der geschäftlichen Aktivität findet, wenn also ein sachlicher Zusammenhang zwischen
Aufwendung und Geschäftsbetrieb fehlt. Nicht zum geschäftsmässig begründeten Aufwand
zählen Aufwendungen, welche die Gesellschaft einzig für den privaten Lebensaufwand ei-
nes Beteiligten oder einer ihm nahestehenden Person erbringt. Sie dürfen nicht unter dem
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Vorwand von Geschäfts- oder Repräsentationsspesen als Geschäftsaufwand verbucht wer-
den, sondern gehören zum steuerbaren Reingewinn (BGer 2C_795/2015 und 796/2015
vom 3. Mai 2016 E. 2.2). Als privat gelten alle Aufwendungen eines Geschäfts, die der pri-
vaten Sphäre des Inhabers zugutekommen (BGer 2C_509/2019 vom 3. Oktober 2019
E. 4.3). Solche Zuwendungen der Gesellschaft an die Anteilsinhaber oder ihnen naheste-
hende Dritte, die einem Aussenstehenden nicht oder zumindest nicht im gleichen Masse
gewährt würden, stellen geldwerte Leistungen, sog. verdeckte Gewinnausschüttungen, dar.
Sie sind nach der Rechtsprechung immer dann anzunehmen, wenn (a) die Gesellschaft
keine oder keine gleichwertige Gegenleistung erhält, (b) der Aktionär bzw. Gesellschafter
direkt oder indirekt (z. B. über eine ihm nahestehende Person oder Unternehmung) einen
Vorteil erhält, der einem Dritten unter gleichen Bedingungen nicht zugebilligt worden wäre,
die Leistung also insofern ungewöhnlich ist, und (c) der Charakter dieser Leistung für die
Gesellschaftsorgane erkennbar war (BGE 131 II 593 E. 5.1; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEU-
TER, Handkommentar zum DBG, 4. Aufl. 2023, N 135 ff. zu Art. 58 DBG). Bei Kosten, wel-
che teilweise geschäftlichen und teilweise privaten Charakter haben, ist ein sog. Privatanteil
auszuscheiden, dessen Höhe oftmals nur durch Schätzung ermittelt werden kann (RICH-
NER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., N 119 zu Art. 18 DBG).
3.3.
Bei einem von der steuerpflichtigen Gesellschaft erfolgswirksam verbuchten Aufwandpos-
ten liegt es grundsätzlich an dieser, den Nachweis zu erbringen, dass diese Erfolgsminde-
rung geschäftsmässig begründet ist. Bleiben die Tatsachen unbewiesen, die den Abzug
begründen sollen, ist zum Nachteil der steuerpflichtigen Person vom Nichtbestehen dieser
Tatsachen auszugehen. Die Folgen der Beweislosigkeit in diesem Zusammenhang hat folg-
lich die steuerpflichtige Person zu tragen (vgl. dazu BGer 2C_118/2021 vom 19. Mai 2021
E. 2.2 f. mit Hinweisen). Der Nachweis ist durch die erfolgswirksame Verbuchung eines
Aufwandpostens in einer formell ordnungsgemäss geführten Buchhaltung als erbracht an-
zusehen (Massgeblichkeit der Handelsbilanz; vgl. BGer 2C_51/2016; 2C_52/2016 vom
10. August 2016 E. 2.1 mit Hinweisen). Fehlt es an einer formell ordnungsgemässen Buch-
führung oder bestehen Anhaltspunkte, welche auf die (materielle) Unrichtigkeit der Ge-
schäftsbücher schliessen lassen, entfällt die natürliche Vermutung der materiellen Richtig-
keit (vgl. BGer 2C_497/2018 vom 4. Juli 2019 E. 3.3 mit Hinweisen). Die Beweisführungs-
last liegt diesbezüglich aufgrund der behördlichen Untersuchungspflicht bei der Veranla-
gungsbehörde (Art. 176 Abs. 1 StG, Art. 42 Abs. 1 StHG und Art. 130 Abs. 1 DBG), doch
untersteht die steuerpflichtige natürliche oder juristische Person einer weitreichenden Mit-
wirkungspflicht (Art. 168 ff. StG, Art. 42 StHG und Art. 124 ff. DBG). Sie muss alles tun, um
eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (Art. 170 Abs. 1 StG, Art. 42
Abs.1 StHG und Art. 126 Abs. 1 DBG; vgl. dazu BGer 2C_118/2021 vom 19. Mai 2021
E. 2.4.1 mit Hinweisen, siehe auch BGer 2C_548/2020 vom 3. Mai 2021 E. 2.4 mit
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Hinweisen). Die steuerpflichtige Unternehmung muss somit auf Verlangen über die ge-
schäftsmässige Begründetheit Auskunft geben können (BGer 2C_273/2013 vom 16. Juli
2013 E. 3.4). Kann die Steuerbehörde den Hauptbeweis der buchführenden steuerpflichti-
gen Person erschüttern (indem sie z.B. Umstände darzutun vermag, die Zweifel an der
geschäftsmässigen Begründetheit von gewissen Aufwendungen aufkommen lassen), ist es
an der steuerpflichtigen Person, diese Zweifel auszuräumen (vgl. dazu VerwGE B 2020/92
vom 14. Oktober 2020 E. 2.2; VerwGE B 2019/93 und B 2019/94 vom 13. August 2019
E. 4.1 je mit Hinweisen).
4.
Umstritten sind die Aufrechnungen für die im Geschäftsjahr 2021 als Aufwand verbuchten
Fremdarbeiten von vier Gesellschaften, namentlich der E.__ AG mit Sitz in I.__ (in Liquida-
tion, Konkurs mangels Aktiven eingestellt) in der Höhe von CHF 195'200 (nachfolgend E.
4.1), der F.__ GmbH mit Sitz in J.__(vormals K.__, in Liquidation, Konkurs mangels Aktiven
eingestellt) in der Höhe von CHF 153'800 (nachfolgend E. 4.2), der G.__ AG mit Sitz in L.__
(in Liquidation, Konkurs mangels Aktiven eingestellt) in der Höhe von CHF 297'100 (nach-
folgend E. 4.3) und der H.__ GmbH mit damaligem Sitz in J.__(heute M.__; gemäss SHAB-
Publikation wurde das Verfahren zur Löschung der Gesellschaft nach Art. 934 OR durch-
geführt, die Löschung ist noch nicht erfolgt, zefix.ch) in der Höhe von CHF 58'800 (nachfol-
gend E. 4.4).
4.1.
4.1.1.
Die Vorinstanz erwog zusammengefasst, die von der E.__ AG erbrachten Leistungen seien
stets mit dem Vermerk «Montage in Regie Hilfsarbeiter» mit einem Ansatz von CHF 55 in
Rechnung gestellt worden. Weiter seien den Rechnungen die Adressen der Bauobjekte
sowie die Monate der Bauausführung zu entnehmen. Gemäss den handschriftlichen Ver-
merken seien die Rechnungen von der Beschwerdeführerin in bar unter gleichzeitiger Ver-
buchung auf dem Kassakonto bezahlt worden. Die formellen Erfordernisse an die Buchhal-
tung seien erfüllt. Es sei jedoch erforderlich, dass nicht nur die Buchungen, sondern auch
die diesen zugrundeliegenden Sachverhalte nachvollzogen werden könnten. Vor dem Hin-
tergrund, dass es sich vorliegend um nicht unerhebliche Barzahlungen handle, erschienen
die Angaben in den Rechnungen als ungenügend. Es wäre an der Beschwerdeführerin ge-
wesen, den Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit der Zahlungen durch weitere
Belege zu erbringen. Da sie die notwendige Transparenz nicht geschaffen habe, seien die
Aufrechnungen im Betrag von CHF 195'200 zu Recht erfolgt (act. 2, E. 4.b.aa).
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4.1.2.
Die Beschwerdeführerin bringt vor, sie habe nunmehr die vollständige Dokumentation zur
Subunternehmerin E.__ AG samt ihren eigenen Werkaufträgen eingereicht. Primär habe
sie von der N.__ AG Aufträge zugewiesen erhalten und C.__ mit eigenen Leuten montiert.
Regelmässig habe sie jedoch weitere Mitarbeiter für die Montage benötigt und deshalb auf
Subunternehmer zurückgegriffen, wobei es unpräzise sei, von Subunternehmern zu spre-
chen, weil nicht der gesamte Auftrag weitergegeben worden sei, sondern einzig Mitarbeiter
beigezogen worden seien. Die E.__ AG habe ihr die Stunden dieser Mitarbeiter in Rech-
nung gestellt. Mit diesen Belegen sei der Nachweis, dass tatsächlich Fremdarbeiten im gel-
tend gemachten Umfang erfolgt seien, hinreichend erbracht. Die SUVA habe den Aufwand
der E.__ AG ebenfalls geprüft und keine Aufrechnungen von Versicherungsbeiträgen vor-
genommen. Sie habe festgestellt, dass die Buchhaltung der Beschwerdeführerin sauber
geführt sei und die E.__ AG die Lohnsumme auch entsprechend abgerechnet habe (act. 1,
Ziff. 10).
4.1.3.
Die Beschwerdeführerin verbuchte im Geschäftsjahr 2021 auf dem Konto Nr. 4460 Aufwen-
dungen für Fremdarbeiten der E.__ AG in der Höhe von insgesamt CHF 195'250.65. Dabei
handelte es sich um diverse Aufträge zur Montage von C.__ in Regie zu einem Ansatz von
CHF 55 an verschiedenen Objekten über das ganze Jahr verteilt. Im Veranlagungsverfah-
ren reichte die Steuerpflichtige die Rechnungen der E.__ AG ein. Auftragsbestätigungen
oder Rapporte über die geleisteten Stunden waren keine vorhanden. Bezahlt wurden sämt-
liche Rechnungen in bar. Die Daten des unterschriftlich quittierten Erhalts stimmen mit den
Entnahmen aus der Kasse überein. Aufgrund des Fehlens detaillierter Angaben wie Auf-
tragsbestätigungen oder Stundenaufschrieben zu den einzelnen Rechnungen sowie der
unüblich hohen Barzahlungen erachteten sowohl der Beschwerdegegner als auch die Vo-
rinstanz den Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit der verbuchten Fremdarbei-
ten (auf Basis des damaligen Aktenstands) zu Recht als nicht erbracht.
Vor Verwaltungsgericht reichte die Beschwerdeführerin nunmehr zusätzliche Unterlagen
ein, namentlich zu den Aufträgen, die ihr von Drittfirmen erteilt worden waren – so z.B. E-
Mails von mehreren Auftraggebern, ihre eigenen Rechnungen an diese Auftraggeber, teil-
weise auch Werkverträge und Baupläne (act. 3/6) –, für deren Ausführung sie unter ande-
rem die Subunternehmerin E.__ AG beizog. Den Nachweis, dass den Zahlungen an die
E.__ AG damit eine Gegenleistung in Form von Arbeitsleistung gegenüberstand und damit
ein sachlicher Zusammenhang zwischen Aufwendung und Geschäftsbetrieb vorliegt, wurde
damit erbracht. Diese Würdigung deckt sich ferner mit den Abklärungen der SUVA. Diese
führte bei der Beschwerdeführerin Ende 2023 eine Revision der Jahre 2019 bis 2022 durch.
Dabei forderte sie die Beschwerdeführerin mit Schreiben vom 22. Dezember 2023 auf,
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nähere Auskünfte zu den an diverse Subunternehmerinnen erteilten Aufträgen zu machen
und Unterlagen einzureichen, so auch zur E.__ AG (act. 3/5). Nach eingehender Prüfung
der Zahlungen an die diversen Subunternehmerinnen, darunter auch jener an die E.__ AG,
erfolgte für diese Firma keine Aufrechnung von Unfall- und Sozialversicherungsbeiträgen
(vgl. Schreiben der SUVA vom 5. Februar 2024, act. 12/1). Daraus ist zu folgern, dass die
E.__ AG – anders als die F.__ GmbH und die G.__ AG (vgl. dazu nachfolgend E. 4.2 und
4.3) – nicht als Scheinfirma eingestuft wurde. Vor diesem Hintergrund erweisen sich die
Fremdarbeiten durch die E.__ AG im Umfang von CHF 195'250.65 als geschäftsmässig
begründet.
4.2.
4.2.1.
Im angefochtenen Entscheid kam die Vorinstanz zum Schluss, dass der Gesellschafts-
zweck der F.__ GmbH keine Leistungen der verrechneten Art umfasst habe. Ferner habe
die Firma die Mehrwertsteuer ausgewiesen, ohne mehrwertsteuerpflichtig zu sein. Die
Rechnungen aus dem Jahr 2021 seien erst im Jahr 2022 innert weniger Tage beglichen
worden, was unüblich sei. Gemäss Revisionsbericht habe O.__, ein früheres Verwaltungs-
ratsmitglied der F.__ GmbH (damals noch unter der Firma K.__), einer unbeteiligten Dritt-
firma Scheinrechnungen ausgestellt und das bezahlte Geld nach Abzug einer Provision
wieder an die Drittfirma überwiesen. Es sei daher davon auszugehen, dass die eingereich-
ten Rechnungen über insgesamt CHF 153'800 samt Auftragsbestätigungen und Stunden-
rapporten nachträglich fingiert worden seien mit dem Ziel, der Beschwerdeführerin unrecht-
mässig Geld zu entziehen (act. 2, E. 4.b.bb).
4.2.2.
Die Beschwerdeführerin bestreitet, dass den Rechnungen der F.__ GmbH keine Arbeits-
leistungen zugrunde liegen würden. Dies würden die Auftragserteilungen an die Beschwer-
deführerin sowie ihre Rechnungen an die Auftraggeber belegen. Der SUVA-Revisor habe
sodann festgestellt und im Bericht festgehalten, dass Arbeiten im geltend gemachten Um-
fang erbracht worden seien, diese aber als Lohn und nicht als Fremdarbeiten zu qualifizie-
ren seien. Die SUVA haben denn auch Beiträge auf dem Lohn von CHF 153'853.35 verfügt.
Es sei willkürlich, die Beschwerdeführerin zu Sozialversicherungsbeiträgen zu verpflichten
und gleichzeitig den diesen Beiträgen zugrundeliegenden Lohn als nicht angefallen bzw.
geschäftsmässig nicht begründet zu qualifizieren (act. 1, Ziff. 11).
4.2.3.
Die Beschwerdeführerin verbuchte im Jahr 2021 auf dem Konto Nr. 4460 Fremdarbeiten
der F.__ GmbH in der Höhe von CHF 153'853.35. Einige Rechnungen lauten auf einen
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Pauschalbetrag, andere wurden in Regie mit einem Ansatz von CHF 55 pro Stunde abge-
rechnet. Die Rechnungen betreffen verschiedene Objekte über das ganze Jahr verteilt. Im
Veranlagungsverfahren reichte die Steuerpflichtige die einzelnen Rechnungen der F.__
GmbH samt Auftragsbestätigungen und Stundenrapporten ein. Im Geschäftsabschluss per
31. Dezember 2021 wurden die ausstehenden Zahlungen als Kreditoren verbucht. Bezahlt
wurden sämtliche Rechnungen nachweislich durch Banküberweisungen zwischen 30. Mai
und 2. Juni 2022. Aufgrund verschiedener Ungereimtheiten bei der F.__ GmbH (nicht mit
dem Handelsregistereintrag übereinstimmende Firmen- und Adressangabe, abweichender
Gesellschaftszweck) erachteten sowohl der Beschwerdegegner als auch die Vorinstanz
den Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit der verbuchten Fremdarbeiten (auf
Basis des damaligen Aktenstands) zu Recht als nicht erbracht.
Vor Verwaltungsgericht reichte die Beschwerdeführerin nunmehr zusätzliche Unterlagen zu
sämtlichen Montageaufträgen ein, die ihr von Drittfirmen erteilt worden waren, so z.B. E-
Mails von mehreren Auftraggebern, ihre eigenen Rechnungen an diese, teilweise auch
Werkverträge und Baupläne (act. 3/7). Anlässlich ihrer Revision stellte die SUVA bei der
F.__ GmbH verschiedene Ungereimtheiten fest (Verwendung einer falschen Firma und Ad-
resse, Ausstellung von Scheinrechnungen durch die damalige Verwaltungsrätin, abwei-
chender Gesellschaftszweck, unzutreffende Mehrwertsteuerverrechnung) und ging gestützt
darauf davon aus, dass die Überweisungen der Beschwerdeführerin an die F.__ GmbH
jeweils sofort abgehoben und nach Abzug einer Kommission an diese zurückerstattet wor-
den seien zwecks Verschleierung von Schwarzarbeit. Die SUVA stufte daher den verbuch-
ten Aufwand für Fremdarbeiten der F.__ GmbH als Lohnzahlungen an unselbständige Ar-
beitnehmer der Beschwerdeführerin ein; in der Folge wurden darauf Unfall- und Sozialver-
sicherungsabgaben erhoben (act. 12/1). Die SUVA qualifizierte mithin die verbuchten
Fremdarbeiten als direkte Lohnzahlungen der Beschwerdeführerin, womit sie den Sachver-
halt der Leistungserbringung grundsätzlich anerkannte. Sowohl im Revisionsverfahren der
SUVA als auch im Steuerveranlagungsverfahren sind die Beschwerdeführer mitwirkungs-
pflichtig, weshalb für das vorliegende Verfahren auf die Feststellungen der SUVA abgestellt
werden kann (vgl. H. J. SEILER, Parallele Straf-, Zivil- und Verwaltungs(justiz)verfahren:
Schnittmengen und Reibungsflächen in der Praxis des Bundesgerichts, ZBl 2024, S. 66 f.).
Unabhängig davon, ob es sich um Aufwand für Fremdarbeiten oder um Personalaufwand
handelt, liegt bei der Beschwerdeführerin in diesem Ausmass folglich geschäftsmässig be-
gründeter Aufwand vor, der sich gewinnmindernd auswirkt.
4.3.
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4.3.1.
Hinsichtlich des verbuchten Aufwands der G.__ AG für Fremdarbeiten in der Höhe von CHF
297'190 erwog die Vorinstanz, deren Rechnungen enthielten das Bauprojekt, die geleiste-
ten Arbeitsstunden, das Ausführungsdatum sowie die Menge und den Ansatz (CHF 55 pro
Stunde). Der Aufwand sei ordnungsgemäss auf dem Konto Nr. 4460 (Fremdarbeiten) ver-
bucht und nachweislich per Banküberweisung bezahlt worden. Die formellen Erfordernisse
an die Buchhaltung seien damit erfüllt. Mit den oberflächlichen Angaben auf den Rechnun-
gen lasse sich jedoch nicht feststellen, ob tatsächlich Leistungen im fakturierten Umfang
erbracht worden seien oder ob die Zahlungen (teilweise) anderen Zwecken dienten. Die
G.__ AG habe zudem die Mehrwertsteuer ausgewiesen, ohne mehrwertsteuerpflichtig zu
sein. Ferner seien die Rechnungen unüblicherweise erst nach mehreren Monaten und in-
nerhalb weniger Tage im Folgejahr bezahlt worden (act. 2, E. 4.b.cc).
4.3.2.
Die Beschwerdeführerin hält dem entgegen, die im Beschwerdeverfahren eingereichten
Unterlagen, namentlich die Auftragserteilungen an die Beschwerdeführerin sowie ihre
Rechnungen an die Auftraggeber, belegten ohne Weiteres, dass den Aufwendungen tat-
sächlich geleistete Arbeiten zugrunde liegen würden. Eine Zahlungsfrist von 90 Tagen oder
auch mehr sei unter Handwerkern üblich. Der SUVA-Revisor habe sodann festgestellt und
im Bericht festgehalten, dass Arbeiten im geltend gemachten Umfang erbracht worden
seien, diese aber als Lohn und nicht als Fremdarbeiten zu qualifizieren seien. Die SUVA
und die SVA hätten denn auch Beiträge auf dem Lohn von CHF 300'687.55 verfügt. Es sei
willkürlich, die Beschwerdeführerin zu Sozialversicherungsbeiträgen zu verpflichten und
gleichzeitig den diesen Beiträgen zugrundeliegenden Lohn als nicht angefallen bzw. ge-
schäftsmässig nicht begründet zu qualifizieren (act. 1, Ziff. 12).
4.3.3.
Die Beschwerdeführerin verbuchte im Jahr 2021 auf dem Konto Nr. 4460 Fremdarbeiten
der G.__ AG in der Höhe von CHF 297’190. Einige Rechnungen lauten auf einen Pauschal-
betrag, andere wurden in Regie mit einem Ansatz von CHF 55 pro Stunde abgerechnet.
Die Rechnungen betreffen verschiedene Objekte über das ganze Jahr verteilt. Im Veranla-
gungsverfahren reichte die Steuerpflichtige die einzelnen Rechnungen der G.__ AG samt
Auftragsbestätigungen und Stundenrapporten ein. Im Geschäftsabschluss per 31. Dezem-
ber 2021 wurden die ausstehenden Zahlungen als Kreditoren auf dem Konto verbucht. Be-
zahlt wurden sämtliche Rechnungen nachweislich durch Banküberweisungen zwischen 8.
und 15. Juni 2022. Aufgrund verschiedener Ungereimtheiten bei der Subunternehmerin wie
dürftigen Angaben auf den Rechnungen sowie Bezahlung sämtlicher Rechnungen erst
mehrere Monate nach der Rechnungstellung erachteten sowohl der Beschwerdegegner als
auch die Vorinstanz den Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit der verbuchten
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Fremdarbeiten (auf Basis des damaligen Aktenstands) zu Recht als nicht erbracht.
Vor Verwaltungsgericht reichte die Beschwerdeführerin nunmehr zusätzliche Unterlagen zu
den Montageaufträgen ein, die ihr von Drittfirmen erteilt worden waren, so Auftragsbestäti-
gungen, Montageabrechnungen, Abnahmeprotokolle, ihre eigenen Rechnungen an diese,
teilweise auch Werkverträge und Baupläne (act. 3/8). Die SUVA stellte anlässlich ihrer Re-
vision bei der G.__ AG verschiedene Ungereimtheiten fest (verspätete Zahlung, Überwei-
sung von über CHF 300'000 innerhalb weniger Tage, unzutreffende Mehrwertsteuerver-
rechnung, keine Anmeldung bei der SUVA und SVA), stufte den Aufwand für Fremdarbeiten
der G.__ AG gestützt darauf als Lohnzahlungen an unselbständige Arbeitnehmer der Be-
schwerdeführerin ein und erhob darauf Versicherungsabgaben (act. 12/1). Die SUVA qua-
lifizierte die verbuchten Fremdarbeiten als direkte Lohnzahlungen der Beschwerdeführerin,
womit sie den Sachverhalt der Leistungserbringung grundsätzlich anerkannte.
Unabhängig davon, ob es sich um Aufwand für Fremdarbeiten oder um Personalaufwand
handelt, liegt bei der Beschwerdeführerin geschäftsmässig begründeter Aufwand vor, der
sich gewinnmindernd auswirkt.
4.4.
4.4.1.
Die Vorinstanz erwog weiter, der im Zusammenhang mit den Fremdarbeiten der H.__
GmbH verbuchte Aufwand von CHF 58'800 sei ordnungsgemäss verbucht und die Zahlung
per Bank nachgewiesen worden. Auch hier gebe es aber Ungereimtheiten. Die H.__ GmbH
habe in ihren Rechnungen die Mehrwertsteuer ausgewiesen, obschon sie nicht mehrwert-
steuerpflichtig gewesen sei. Die Rechnungen seien von der Beschwerdeführerin erst Mo-
nate später bezahlt worden, und im fraglichen Zeitpunkt sei wiederum O.__ Verwaltungs-
ratsmitglied der Gesellschaft gewesen. Es sei daher davon auszugehen, dass die einge-
reichten Rechnungen, Auftragsbestätigungen und Stundenrapporte nachträglich fingiert
worden seien mit dem Ziel, der Beschwerdeführerin unrechtmässig Geld zu entziehen (act.
2, E. 4.b.dd).
4.4.2.
Die Beschwerdeführerin bringt dagegen zusammengefasst vor, der Nachweis der geleiste-
ten Arbeit ergebe sich aus den Auftragserteilungen an sie selbst und den Auftragsbestäti-
gungen, Stundenabrechnungen und Rechnungen der H.__ GmbH. Die SUVA-Prüfung
habe auch die H.__ GmbH umfasst und zu keinen Beanstandungen geführt, woraus zu
schliessen sei, dass die Subunternehmerin die entsprechenden Lohnsummen abgerechnet
habe (act. 1, Ziff. 13).
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4.4.3.
Die Beschwerdeführerin verbuchte im Jahr 2021 auf dem Konto Nr. 4460 Fremdarbeiten
der H.__ GmbH in der Höhe von CHF 58'830.07. Drei Rechnungen lauten auf einen Pau-
schalbetrag, sieben wurden in Regie mit einem Ansatz von CHF 55 pro Stunde abgerech-
net. Die Rechnungen betreffen Aufträge für verschiedene Objekte. Alle Rechnungen datie-
ren vom Dezember 2021. Im Veranlagungsverfahren reichte die Steuerpflichtige die einzel-
nen Rechnungen der H.__ GmbH samt Auftragsbestätigungen und Stundenrapporten ein.
Im Geschäftsabschluss per 31. Dezember 2021 wurden die ausstehenden Zahlungen als
Kreditoren auf dem Konto verbucht. Bezahlt wurden sämtliche Rechnungen nachweislich
durch Banküberweisungen am 24. und 25. Mai 2022. Aufgrund verschiedener Ungereimt-
heiten bei der Subunternehmerin (dürftige Angaben auf den Rechnungen, Bezahlung sämt-
licher Rechnungen erst mehrere Monate nach der Rechnungstellung sowie Tatsache, dass
dieselbe Verwaltungsrätin wie bei der F.__ GmbH involviert war, die auch schon Schein-
rechnungen erstellt hatte) erachteten sowohl der Beschwerdegegner als auch die Vo-
rinstanz den Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit der verbuchten Fremdarbei-
ten (auf Basis des damaligen Aktenstands) zu Recht als nicht erbracht.
Vor Verwaltungsgericht reichte die Beschwerdeführerin zusätzliche Unterlagen zu den
Montageaufträgen ein, die ihr von Drittfirmen erteilt worden waren, nämlich Auftragsbestä-
tigungen, Montageabrechnungen und ihre eigenen Rechnungen an diese (act. 3/9). Damit
wurden die einzelnen Geschäftsvorfälle hinreichend dokumentiert, insbesondere dahinge-
hend, dass dem verbuchten Aufwand auch tatsächlich geleistete und an die Beschwerde-
führerin vergütete Arbeit gegenüberstand. Diese Würdigung deckt sich mit den Abklärungen
der SUVA. Diese führte bei der Beschwerdeführerin Ende 2023 eine Revision der Jahre
2019 bis 2022 durch. Dabei forderte sie die Beschwerdeführerin mit Schreiben vom 22. De-
zember 2023 auf, nähere Auskünfte und Unterlagen zu den an diverse Subunternehmerin-
nen erteilten Aufträgen zu erteilen, so auch zur H.__ GmbH (act. 3/5). Bei dieser Firma
erfolgte anschliessend keine Aufrechnung von Unfall- und Sozialversicherungsbeiträgen.
Daraus ist zu folgern, dass die H.__ GmbH – anders als die F.__ GmbH und die G.__ AG
– nicht als Scheinfirma eingestuft wurde.
Vor diesem Hintergrund erweisen sich die Fremdarbeiten durch die H.__food AG im Um-
fang von CHF 58'830.07 als geschäftsmässig begründet.
4.5.
Aufgrund der in den Beschwerdeverfahren nachgereichten Unterlagen zur Verifizierung des
von den Subunternehmerinnen in Rechnung gestellten Arbeitsaufwands erweist sich der
Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit als erbracht. Darauf deutet im Übrigen
auch das Verhältnis zwischen dem Dienstleistungserlös von CHF 2'298'916.89 und dem
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gesamten Arbeitsaufwand von CHF 1’791'240.64 (Fremdleistungen CHF 738'085.86 und
Personalaufwand CHF 1'053'154.78) hin (act. 8/6.I.02), ist doch das Geschäftsmodell der
Beschwerdeführerin offenkundig personalintensiv. Die Aufrechnungen der verbuchten
Fremdarbeiten für die vier Subunternehmerinnen F. L. Immobilien GmbH, F.__ GmbH, G.__
AG und H.__ GmbH in der Höhe von insgesamt CHF 704'900 sind folglich fallen zu lassen.
Dass es sich bei den «Fremdarbeiten» der F.__ GmbH und der G.__ AG, wie von der SUVA
festgestellt, rechtlich gesehen nicht um Fremdarbeiten, sondern um Lohnzahlungen han-
delt, ändert nichts daran, da auch Lohnzahlungen den Gewinn mindern. Als Folge davon
kommen jedoch beim verbuchten Aufwand dieser beiden Gesellschaften noch die Sozial-
versicherungsbeiträge (AHV, IV, EO, ALV, FAK und Verwaltungskosten gemäss Rechnung
der SVA vom 17. April 2024, act. 3/4) sowie die Unfallversicherungsbeiträge (BU und NBU
gemäss Rechnung der SUVA vom 8. Februar 2024, act. 3/3) als geschäftsmässig begrün-
deter Aufwand (Personalkosten) hinzu. Ferner ist die Steuerrückstellung entsprechend an-
zupassen, was auch eine Korrektur des steuerbaren Eigenkapitals zur Folge hat. Die ent-
sprechenden Anpassungen sind vom Beschwerdegegner vorzunehmen.
5.
5.1.
Einzugehen ist schliesslich auf die Rüge der Beschwerdeführerin, die Aufrechnung von
Spesen in der Höhe von CHF 8'500 sei zu Unrecht erfolgt. Bei den fraglichen Rechnungen
des Restaurants P.__ (CHF 5'156.90) sowie des Landhauses Q.__ (CHF 2'374.75) handle
es sich um Gross- und damit Geschäftsanlässe. Entgegen dem Vermerk auf der Rechnung
des Hotels P.__ vom 5. September 2021 habe dort niemand als Hotelgast logiert, sondern
es habe ein Firmenanlass mit 50 Personen stattgefunden, eine Art vorgezogenes Weih-
nachtsessen, bei dem auch die «Fremdarbeiter» eingeladen gewesen seien. Im Landhaus
Q.__ habe am 11. Dezember 2021 eine Art Weihnachtsapéro mit Kunden stattgefunden.
Bei Otto’s seien am 9. November 2021 Weihnachtsgeschenke für die Mitarbeiter (Wein,
Parfüms, Flips für CHF 1'506.60) gekauft worden, was im Geschäftsalltag üblich sei (act. 1,
Ziff. 15).
5.2.
Auslagen im Rahmen der Kundenbetreuung sowie der Kontaktpflege können unstrittig ge-
schäftsmässig begründet sein. Der Nachweis des Geschäftsbezugs ist aber dort von be-
sonderer Bedeutung, wo Auslagen – wie die vorliegend geltend gemachten Konsuma-
tionsunkosten – regelmässig auch im Bereich der privaten Lebenshaltung anfallen. Mit Be-
zug auf Repräsentationsspesen sehen die Muster-Spesenreglemente denn auch vor, bei
Einladungen von Drittpersonen neben dem Datum der Einladung und dem Namen sowie
Ort des Lokals zusätzlich die Namen der anwesenden Personen und
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den Geschäftszweck der Einladung zu vermerken (Mustervorlagen Spesenreglemente für
Unternehmen und für Non-Profit-Organisationen der Schweizerischen Steuerkonferenz
vom 13. Dezember 2021, abrufbar unter www.steuerkonferenz.ch).
5.3.
Auf dem Konto Nr. 6640 Reisespesen (act. 8/6.II.02) verbuchte die Beschwerdeführerin
insgesamt Spesen im Umfang von CHF 32'122.75, darunter CHF 4'788.20 am 29. Septem-
ber 2021 mit dem Vermerk «Hotel P.__», CHF 1'389.50 am 11. November 2021 mit dem
Vermerk «Otto’s» und CHF 2'374.75 am 23. Dezember 2021 mit dem Vermerk «Landhaus
Q.__». Auf Nachfrage des Beschwerdegegners führte die Beschwerdeführerin im Schrei-
ben vom 25. April 2023 aus, im Restaurant P.__ habe ein Geschäftsanlass mit diversen
Kunden und Mitarbeitern und im Landhaus Q.__ das Weihnachtsessen der Belegschaft
stattgefunden (act. 8/6.II.01). Im Beschwerdeverfahren macht die Steuerpflichtige nun aber
gerade umgekehrt geltend, beim Anlass im Restaurant P.__ habe es sich um das Weih-
nachtsessen der Belegschaft und beim Anlass im Landhaus Q.__ um einen Kundenanlass
gehandelt. Es bestehen daher erhebliche Zweifel am Wahrheitsgehalt der Angaben zur ge-
schäftsmässigen Begründetheit, zumal bei sämtlichen Belegen ein Hinweis auf einen Ge-
schäftsbezug fehlt und die Rechnung für das Essen vom 11. Dezember 2021 (Samstag) im
Landhaus Q.__ in R.__ über CHF 2'557.60 ausdrücklich auf das Ehepaar D.__ und nicht
auf die Beschwerdeführerin ausgestellt ist. Der Beschwerdeführerin wäre es ohne Weiteres
möglich und zumutbar gewesen, schlüssige Angaben zum Geschäftsbezug zeitnah zu ver-
merken und damit ihrer Aufzeichnungs- und Belegpflicht ordnungsgemäss nachzukommen
(BGer 2C_273/2013 vom 16. Juli 2013 E. 4.1). Zusätzliche Unterlagen, aus denen Rück-
schlüsse auf die geschäftsmässige Begründetheit gezogen werden könnten, wie beispiels-
weise Einladungen zu den (angeblich) geschäftlichen Anlässen oder eine Liste mit den be-
schenkten Mitarbeitern bzw. Kunden wurden keine eingereicht, weshalb der Nachweis der
geschäftsmässigen Begründetheit nicht als erbracht erscheint. Bei der Rechnung des Land-
gasthofes P.__ kommt hinzu, dass dieser Anlass an einem Sonntag (5. September 2021)
stattfand, was von Vornherein nicht auf einen Geschäfts-, sondern auf einen Familienanlass
hindeutet. Nebst den 50 Gourmetmenus waren zudem 20 Portionen Chicken Nuggets auf-
geführt, was auf die Teilnahme von Kindern und damit ebenfalls nicht auf einen geschäftli-
chen Zweck hindeutet. Der Beleg von Otto’s vom 9. November 2021 über CHF 1'506.60
umfasst sechs Parfüms, Erdnussflips, Schokolade und 59 Flaschen Rotwein. Auch hier
fehlt jeglicher Nachweis, dass es sich dabei, wie behauptet, um Mitarbeiter- und Kunden-
geschenke gehandelt hat. Hinzu kommt, dass auf dem Konto Nr. 6640 «Reisespesen» be-
reits Spesen im Umfang von rund CHF 24'000 zum Abzug zugelassen wurden. Dabei han-
delt es sich um zahlreiche Einkäufe bei Migros, Coop, diverse Essen in Restaurants, deren
geschäftlicher Bezug in dieser Grössenordnung ebenfalls zweifelhaft erscheint.
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Der Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit dieser drei Positionen ist damit nicht
erbracht. Da die massgeblichen Sachverhalte mehr als drei Jahre zurückliegen und der
Beweiswert der von der Beschwerdeführerin angebotenen Zeugeneinvernahmen und Par-
teibefragungen als gering einzustufen ist, darf ohne Willkür angenommen werden, diese
änderten nichts an der Beweiswürdigung (vgl. zur antizipierten Beweiswürdigung
BGE 134 I 140 E. 5.3); hinzu kommt, dass es der Beschwerdeführerin ohne Weiteres mög-
lich gewesen wäre, den Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit anderweitig zu
erbringen (Art. 12 Abs. 2 VRP).
5.4.
Die Vorinstanz liess demnach die umstrittenen Aufwendungen zu Recht nicht als geschäfts-
mässig begründete Spesen zum Abzug zu. Bezüglich der Aufrechnung von CHF 8'500 sind
die Beschwerden demnach abzuweisen.
6.
Zusammenfassend sind die Beschwerden somit teilweise gutzuheissen und die Ziffern 1
und 2 des angefochtenen Entscheids der Vorinstanz vom 25. April 2024 sowie der Ein-
spracheentscheid des Beschwerdegegners vom 15. Mai 2023 aufzuheben. Die Aufrech-
nungen der Fremdarbeiten bei der Veranlagung der Kantonssteuer und direkten Bundes-
steuer aufgrund des Rechnungsabschlusses per 31. Dezember 2021 von insgesamt
CHF 704'900 sind fallen zu lassen. Unter Berücksichtigung der neu hinzugekommenen So-
zial- und Unfallversicherungsbeiträge sowie der korrigierten Steuerrückstellung sind der
steuerbare Reingewinn und das steuerbare Eigenkapital vom Beschwerdegegner neu fest-
zusetzen (Art. 143 Abs. 1 DBG; Art. 196 Abs. 2 StG). Die Sache ist zu diesem Zweck an
die Veranlagungsbehörde zurückzuweisen.
7.
7.1.
In Streitigkeiten hat grundsätzlich jener Beteiligte die Kosten zu tragen, dessen Begehren
ganz oder teilweise abgewiesen werden (Art. 95 Abs. 1 VRP). Verfahrensbeteiligte haben
nach Art. 95 Abs. 2 Satz 2 VRP die Kosten zu übernehmen, die durch nachträgliches Vor-
bringen von Begehren, Tatsachen oder Beweismitteln entstehen, deren rechtzeitige Gel-
tendmachung ihnen möglich und zumutbar gewesen wäre.
Der Umstand, dass erst im vorliegenden Verfahren die entscheidenden Akten für den Nach-
weis der geschäftsmässigen Begründetheit der verbuchten Aufwendungen der Subunter-
nehmerinnen bzw. des Lohnzahlungen vorgelegt wurden, und diese ohne Weiteres bereits
im vorinstanzlichen Verfahren hätten eingereicht werden können, rechtfertigt es, die
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amtlichen Kosten dieses Verfahrens trotz grossmehrheitlicher Gutheissung der Be-
schwerde nach dem Verursacherprinzip der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (vgl.
VerwGE
B 2023/208 vom 11. Juni 2024 E. 5). Aus demselben Grund erfolgt hinsichtlich der Kosten-
verlegung im vorinstanzlichen Verfahren keine Änderung. Mit Blick auf den Streitwert von
je rund CHF 60'000 (Kantonssteuer sowie direkte Bundessteuer) erscheint eine Entscheid-
gebühr von insgesamt CHF 8’200 (B 2024/106 und B 2024/107 je CHF 4'100) als ange-
messen (Art. 7 Ziff. 222 der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12).
7.2.
Aufgrund der Verlegung der amtlichen Kosten nach Verursacherprinzip entfällt ein An-
spruch der Beschwerdeführerin auf ausseramtliche Entschädigung (Art. 98 Abs. 1 und 98bis
VRP; VerwGE B 2023/208 vom 11. Juni 2024 E. 5).
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Demnach erkennt das Verwaltungsgericht auf dem Zirkulationsweg zu Recht:
1.
Die Beschwerdeverfahren B 2024/106 und B 2024/107 werden vereinigt.
2.
2.1.
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Ziff. 1 des Rekursentscheids der Vorinstanz
vom 25. April 2024 betreffend Kantonsteuer aufgrund des Rechnungsabschlusses per
31. Dezember 2021 sowie der Einspracheentscheid des Beschwerdegegners vom 15. Mai
2023 werden aufgehoben. Die Sache wird zur Festlegung der Steuerfaktoren im Sinn der
Erwägungen an den Beschwerdegegner zurückgewiesen.
2.2.
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Ziff. 2 des Beschwerdeentscheids der Vor-
instanz vom 25. April 2024 betreffend direkte Bundessteuer aufgrund des Rechnungsab-
schlusses per 31. Dezember 2021 sowie der Einspracheentscheid des Beschwerdegegners
vom 15. Mai 2023 werden aufgehoben. Die Sache wird zur Festlegung der Steuerfaktoren
im Sinn der Erwägungen an den Beschwerdegegner zurückgewiesen.
3.
Die amtlichen Kosten der Beschwerdeverfahren von CHF 8’200 (B 2024/106 und
B 2024/107 je CHF 4’100) bezahlt die Beschwerdeführerin unter Anrechnung der geleiste-
ten Kostenvorschüsse in gleicher Höhe.
4.
Ausseramtliche Kosten werden nicht entschädigt.
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