sg_publikationen · I/1-2012/4 · 2012-07-05 · de


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St.Galler Gerichte
Fall-Nr.:
I/1-2012/4
Stelle:
Verwaltungsrekurskommission
Rubrik:
Abgaben und öffentliche Dienstpflichten
Publikationsdatum: 05.07.2012
Entscheiddatum:
05.07.2012
Entscheid Verwaltungsrekurskommission, 05.07.2012
Ende der Steuerpflicht, Art. 77 Abs. 2 und Art. 78 StG. Eine 
Immobiliengesellschaft mit einem Grundstück im Kanton St. Gallen 
fusionierte Ende 2007 mit einer anderen AG. Da sie am 31. Dezember 2007 
noch Buchungen tätigte und ihre Bücher erst an diesem Tag abschloss, 
konnte die Fusion frühestens am 1. Januar 2008 stattfinden, weshalb das 
Kantonale Steueramt die Steuerpflicht per 2007 zu Recht bejaht hat 
(Verwaltungsrekurskommission, Abteilung I/1, 5. Juli 2012, I/1-2012/4).
Präsident Thomas Vögeli, Mitglieder Fritz Buchschacher und Markus Frei; 
Gerichtsschreiber Thomas Scherrer
R AG, Rekurrentin,
vertreten durch b ag,
gegen
Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen, Vorinstanz,
betreffend
Steuerveranlagung 2007 - Ende der Steuerpflicht
Sachverhalt:
A.- Die A AG mit Sitz in N/ZH war Eigentümerin eines Grundstücks in K. Sie schloss 
ihre Bücher per 31. Dezember 2007. Gemäss Fusionsvertrag vom 23. Juni 2008 gingen 
die Aktiven und Passiven der Gesellschaft rückwirkend auf den 31. Dezember 2007 auf 
die R AG mit Sitz in D/SG, die im Besitz aller Aktien der A AG war, über. Am 1. Juli 
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2008 wurde die Fusion im Handelsregister wie folgt eingetragen: "Übernahme der 
Aktiven und Passiven der A AG, in N (CH-…), gemäss Fusionsvertrag vom 23.06.2008 
und Bilanz per 31.12.2007. Aktiven von CHF 497'437.14 und Passiven (Fremdkapital) 
von CHF 604'079.15 gehen auf die übernehmende Gesellschaft über." Die A AG wurde 
gelöscht.
B.- Gestützt auf die Bilanz der A AG per 31. Dezember 2007 und das von der R AG am 
31. Dezember 2007 geführte "Fusionskonto A" wurde die A AG im Kanton St. Gallen für 
die Steuerperiode 2007 mit einer Minimalsteuer von 0,6 Promille des Verkehrswertes 
der Liegenschaft in K veranlagt (Fr. 851.--, einfache Steuer Fr. 254.--). Gegen diese 
Veranlagung erhob die b ag Einsprache mit der Begründung, die A AG sei per 
31. Dezember 2007 von der R AG absorbiert und aufgelöst worden. Als 
Rechtsnachfolgerin trete die R AG in deren Rechte und Pflichten ein und sei 
dementsprechend inklusive das Ergebnis 2007 der A AG zu veranlagen. Das kantonale 
Steueramt wies die Einsprache am 1. Dezember 2011 ab mit der Begründung, 
Grundlage der Fusion habe die per 31. Dezember 2007 – dem letzten Tag der 
Steuerperiode 2007 – erstellte Bilanz gebildet, so dass die Fusion der beiden 
Gesellschaften in den Büchern der übernehmenden R AG frühestens am 1. Januar 
2008 habe vollzogen werden können. Eine Fusion auf den 31. Dezember 2007 wäre 
möglich gewesen, wenn die A AG ihre Bücher per 30. Dezember 2007 abgeschlossen 
hätte.
C.- Gegen den Einspracheentscheid vom 1. Dezember 2011 erhob die b ag Rekurs bei 
der Verwaltungsrekurskommission mit den Anträgen, die rückwirkende Fusion per 
31. Dezember 2007 sei steuerlich anzuerkennen, so dass die beschränkte Steuerpflicht 
der A AG im Kanton St. Gallen am 30. Dezember 2007 geendet habe. Eventualiter sei 
zu prüfen, ob die Vorinstanz für die Verfügung betreffend Ende der Steuerpflicht 
überhaupt zuständig war, da der Sitz der A AG bis zur Fusion im Kanton Zürich 
gewesen sei.
Mit Vernehmlassung vom 1. März 2012 beantragte die Vorinstanz, der Rekurs sei unter 
Kostenfolge abzuweisen. Die b ag nahm am 30. April 2012 zur vorinstanzlichen 
Vernehmlassung Stellung und reichte den Fusionsvertrag vom 23. Juni 2008 zu den 
Akten.
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Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten zur Begründung ihrer Anträge wird, 
soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.
Erwägungen:
1.- Die Eintretensvoraussetzungen sind von Amtes wegen zu prüfen. Die 
Verwaltungsrekurskommission ist zum Sachentscheid zuständig. Der angefochtene 
Einspracheentscheid betrifft die Veranlagung der A AG für die Steuerperiode 2007. 
Diese Gesellschaft wurde gemäss Fusionsvertrag vom 23. Juni 2008 mit der 
Übertragung ihrer Aktiven und Passiven auf die R AG entsprechend Art. 3 Abs. 1 des 
Bundesgesetzes über Fusion, Spaltung, Umwandlung und Vermögensübertragung 
(Fusionsgesetz; SR 221.301, abgekürzt: FusG) aufgelöst und am 1. Juli 2008 im 
Handelsregister gelöscht. Ihre verfahrensrechtlichen und materiellen steuerlichen 
Rechte und Pflichten gingen gestützt auf Art. 78 StG auf die Rekurrentin über. Die 
Befugnis zur Rekurserhebung ist gegeben. Die b ag, deren einziges 
einzelzeichnungsberechtigtes Mitglied des Verwaltungsrats die gleiche Funktion auch 
für die Rekurrentin ausübt, ist zur Vertretung der Rekurrentin ermächtigt. Der Rekurs 
vom 31. Dezember 2011 ist rechtzeitig eingereicht worden. Er erfüllt in formeller und 
inhaltlicher Hinsicht die gesetzlichen Anforderungen (Art. 194 Abs. 1 des 
Steuergesetzes, sGS 811.1, abgekürzt: StG; Art. 48 des Gesetzes über die 
Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, abgekürzt: VRP). Auf den Rekurs ist einzutreten.
2.- Die Rekurrentin wirft mit Hinweis auf den Sitz der A AG im Kanton Zürich die Frage 
auf, ob die Vorinstanz zur Prüfung der beschränkten Steuerpflicht im Kanton St. Gallen 
überhaupt zuständig war.
Solange die A AG mit Sitz und Hauptsteuerdomizil im Kanton Zürich als juristische 
Person bestand, war sie wegen ihres Grundeigentums in K entsprechend Art. 72 Abs. 1 
lit. c in Verbindung mit Art. 73 Abs. 2 StG aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit im 
Kanton St. Gallen beschränkt steuerpflichtig. Die Regelung der Steuerpflicht für die 
juristischen Personen im st. gallischen Steuerrecht entspricht den Vorgaben von Art. 21 
Abs. 1 lit. c des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der 
Kantone und Gemeinden (SR 642.14, abgekürzt: StHG). Da eine Steuerpflicht aufgrund 
wirtschaftlicher Zugehörigkeit in einem anderen Kanton als demjenigen des Sitzes oder 
der tatsächlichen Verwaltung gemäss Art. 22 Abs. 2 StHG für die gesamte 
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Steuerperiode besteht, auch wenn sie während der Steuerperiode begründet, 
verändert oder aufgehoben wird, muss den kantonalen Steuerbehörden die Abklärung 
der Eigentumsverhältnisse an den in ihrem Kanton gelegenen Grundstücken ohne 
Weiteres möglich sein. Die Veranlagung von Steuerpflichtigen, welche der Steuerhoheit 
mehrerer Kantone unterstehen, erfolgt in jedem Kanton nach den Vorschriften des 
betreffenden Kantons über das Veranlagungsverfahren. Jeder Kanton, welcher die 
Steuerhoheit beansprucht, kann vom Steuerpflichtigen eine Steuererklärung verlangen, 
welche über dessen gesamtes Einkommen und Vermögen Auskunft gibt (vgl. Höhn/ 
Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4. Aufl. 2000, § 30 Rz. 1). Bestreitet jedoch die 
betreffende Person die Steuerhoheit eines Kantons, so ist aufgrund von Art. 127 Abs. 3 
der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft (SR 101, abgekürzt: 
BV) zuerst in einem Vorentscheid über die subjektive Steuerpflicht (Steuerhoheit) 
rechtskräftig zu entscheiden (vgl. Beusch/Mayhall, in: Kommentar zum 
Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, Basel 2011, § 40 Rz. 3).
Die Frage nach der Steuerhoheit des Kantons St. Gallen wird erstmals im Rekurs 
aufgeworfen. Deshalb ist es nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz zusammen mit 
der Veranlagung über die Steuerpflicht der A AG befunden hat. Zur Beurteilung der 
Frage der – beschränkten – Steuerpflicht der A AG im Kanton St. Gallen sind die st. 
gallischen Steuerbehörden aber jedenfalls zuständig. Dementsprechend erweist sich 
der Eventualantrag, mit welchem die Zuständigkeit der st. gallischen Steuerbehörden 
zur Klärung der Steuerpflicht der A AG für ihr Grundstück in K in Frage gestellt wird, als 
unbegründet und ist abzuweisen.
3.- In materieller Hinsicht ist umstritten, ob die A AG am Ende des Jahres 2007 als 
Steuersubjekt noch bestand. Gemäss Art. 77 Abs. 2 StG endet die Steuerpflicht der 
juristischen Personen mit dem Abschluss der Liquidation, mit der Verlegung des Sitzes 
und der tatsächlichen Verwaltung ausserhalb des Kantons oder mit der Aufgabe der im 
Kanton steuerbaren Werte. Gemäss Art. 78 StG treten für die durch Fusion, 
Vereinigung, Umwandlung oder Übernahme aufgelöste juristische Person die 
Rechtsnachfolger in deren Rechte und Pflichten ein (Steuersukzession). Diese 
Regelungen entsprechen inhaltlich im Wesentlichen Art. 54 Abs. 2 und 3 des 
Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (SR 642.11, abgekürzt: DBG; vgl. 
Totalrevision des Steuergesetzes, Botschaft und Entwurf der Regierung vom 13. Mai 
1997, in: ABl 1997 S. 937 ff., S. 1027). Die Bestimmung zur Steuersukzession regelt 
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nicht die Dauer der Steuerpflicht der übertragenden Gesellschaft oder den Beginn der 
Steuerpflicht der umgewandelten Gesellschaft (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 
Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N 39 zu Art. 54 DBG). Bei Auflösung 
juristischer Personen ohne privatrechtliche Liquidation (anlässlich von Fusionen, 
Spaltungen oder Umwandlungen) endet die subjektive Steuerpflicht am Stichtag, per 
welchem ihre Aktiven und Verbindlichkeiten auf die übernehmende juristische Person 
übertragen werden; massgebend ist somit nicht der Löschungseintrag im 
Handelsregister (vgl. M. Reich, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, § 19 Rz. 25). Unabhängig 
davon, ob die – partielle – Universalsukzession, wie sie mit einer Umstrukturierung im 
Sinn des Fusionsgesetzes verbunden ist, im Zeitpunkt des Eintrages des 
Fusionsbeschlusses der untergehenden Gesellschaft im Handelsregister wirksam wird 
oder der Vermögensübergang im Zeitpunkt der Genehmigung des Fusionsvertrags 
durch die Generalversammlungen der beiden Gesellschaften erfolgt, ist es zulässig, 
das Ende der Steuerpflicht rückwirkend festzulegen (vgl. P. Locher, Kommentar zum 
DBG, II. Teil, Therwil/Basel 2004, N 30 zu Art. 54 DBG). Die Steuerpflicht endet für die 
ohne zivilrechtliche Liquidation aufgelöste juristische Person per Übernahmestichtag, 
d.h. im Zeitpunkt der Vermögensübertragung
Für die fusionsweise Übernahme von Aktiven und Passiven muss Klarheit über den 
übernommenen Vermögensstand bestehen. Werden die Bücher der zu 
übernehmenden Gesellschaft an einem bestimmten Datum geschlossen, muss deshalb 
davon ausgegangen werden, dass noch sämtliche Transaktionen dieses Tages darin 
erfasst wurden. Dies gilt insbesondere für den Abschluss per 31. Dezember, der 
regelmässig auch Stichtag beispielsweise für die Leistung von Zinsen ist. Deshalb 
können – wie die Vorinstanz zu Recht ausführt – der Abschluss der Bücher der zu 
übernehmenden Gesellschaft und die Übernahme als solche nicht auf den gleichen Tag 
fallen. Vielmehr schliesst die Fusion an das Ende der zu übernehmenden Gesellschaft 
an. Da die A AG ihre Bücher per 31. Dezember 2007 – und nicht, was ohne Weiteres 
möglich gewesen wäre, auf ein früheres Datum hin – abschloss, kann die Fusion und 
der damit verbundene Untergang der A AG erst auf den 1. Januar 2008 gelegt werden. 
Der Abschluss der Bücher und der Vollzug der Fusion am gleichen Tag hätte 
Unklarheiten zur Folge, welcher der beiden beteiligten Gesellschaften die 
Geschäftsfälle dieses Tages zuzuordnen sind. Dass diesbezüglich Klarheit besteht, 
liegt nicht nur im Interesse der klaren Abgrenzung der Steuerpflichtigen, sondern ist 
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beispielsweise auch von Bedeutung für Fragen der Zuständigkeit und der 
Verantwortlichkeit der Gesellschaftsorgane.
Unter den dargelegten Umständen ist die Vorinstanz deshalb zu Recht davon 
ausgegangen, dass die Rechtsvorgängerin der Rekurrentin bis und mit 31. Dezember 
2007 Bestand hatte und deshalb wegen ihres unbestrittenen Grundeigentums in K im 
Kanton St. Gallen aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit beschränkt steuerpflichtig 
war. Die Ermittlung der Steuerfaktoren, im Fall der A AG der Minimalsteuer auf ihrem 
Grundstück, ist unbestritten und unter Würdigung der vorliegenden Akten zutreffend. 
Dementsprechend ist der Rekurs abzuweisen.
4.- Dem Verfahrensausgang entsprechend sind die amtlichen Kosten der Rekurrentin 
aufzuerlegen (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Entscheidgebühr von Fr. 1'200.-- ist 
angemessen (vgl. Art. 7 Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Der 
Kostenvorschuss von Fr. 1'200.-- ist zu verrechnen.
Entscheid:
1.    Der Rekurs wird abgewiesen.
2.    Die Rekurrentin bezahlt die amtlichen Kosten von Fr. 1'200.-- unter
      Verrechnung des Kostenvorschusses von Fr. 1'200.--.
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