ow_gerichte · VVGE 1976/77 Nr. 49 · 2016-07-01 · de

VVGE 1976/77 Nr. 49, S. 74: a) Art. 22 Abs. 1 lit. b und Art. 23 lit. c StG; Art. 66 VVzumStG. Zeitpunkt der Kapitalgewinnbesteuerung bei Verpachtung (Erwägung 1 und Erwägung 2). Dienen vermietete oder verpachtete Vermögensgegenstände dem

VVGE 1976/77 Nr. 49, S. 74:
a) Art. 22 Abs. 1 lit. b und Art. 23 lit. c StG; Art. 66 VVzumStG.
Zeitpunkt der Kapitalgewinnbesteuerung bei Verpachtung (Erwägung 1 und Erwägung 2).
Dienen vermietete oder verpachtete Vermögensgegenstände dem Geschäftsbetrieb mittelbar, sei es als Betriebsreserve, Liquiditätsreserve, Hebung der Kreditwürdigkeit usw., gehören sie zum Geschäftsvermögen, auch wenn eine Wiederaufnahme der Bewirtschaftung durch den Verpächter oder dessen Nachkommen praktisch ausgeschlossen ist (Erwägung 3).
b) Art. 24 Abs. 4 StG.
Der Übergang des Geschäftsvermögens vom Erblasser auf die Erbengemeinschaft ist steuerrechtlich erfolgsneutral, d.h. der Erbgang als solcher ändert nichts an der Zugehörigkeit des Nachlasses zum Geschäftsvermögen. Die steuerrechtlich massgebende Gewinnrealisierung erfolgt erst mit der Veräusserung des Vermögensgegenstandes durch die Erbengemeinschaft (Erwägung 4).
Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 15. Dezember 1976.
Sachverhalt:
N. bewirtschaftete das am 15. September 1954 gekaufte Hotel Terrace in Engelberg selber bis zum 14. Oktober 1959. Am 15. Oktober 1959 verpachtete er das Hotel dem Club Méditerrané, Paris, für die Dauer von 10 Jahren. Am 8. November 1961 wurde ein Pachtvertrag bis zum 15. Oktober 1979 abgeschlossen.
Am 9. Dezember 1972 starb N. Am 23. Dezember 1974 verkaufte die Erbengemeinschaft das Hotel an die Pächterin für 3,9 Millionen. Die Steuerverwaltung Engelberg errechnete einen steuerbaren Gewinn von Fr. 2'960'800.--, mit einem Steuerbetrag von total Fr. 605'779.70. Dagegen erhoben die Erben Einsprache an den Einwohnergemeinderat Engelberg, der die Einsprache am 14. Mai 1975 abgewiesen hat. Dagegen haben die Erben an die kantonale Steuerrekurskommission rekurriert mit den Anträgen:
den veranlagten geschäftlichen Liquidationsgewinn von Fr. 2'960'838.--, gestützt auf Art. 23 lit. c und Art. 24 Abs. 4 StG-OW, angemessen aufzugliedern in
a. einen im Jahre 1959 resp. 1961 realisierten geschäftlichen Liquidationsgewinn (Art. 23 lit. c StG-OW) und in
b. einen im Jahre 1974 realisierten privaten Grundstückgewinn (Art. 53 ff. StG-OW),
und entsprechend zu veranlagen, insbesondere unter Berücksichtigung der zwischen 10-20 Jahren einzuordnenden Besitzesdauer des Grundstückes (Art. 56 Abs. 1 StG-OW); eventuell sei der veranlagte geschäftliche Liquidationsgewinn von Fr. 2'960'838.--.
a. als im Jahre 1972 realisiert zu behandeln, gestützt auf Art. 23 lit. c und Art. 24 Abs. 4 StG-OW und in Analogie zur Veranlagung der Wehrsteuer vom 29.11.74 (WSt Nr. 1508/685. 11.155).
b. auf Fr. 2'936'800.-- zu reduzieren und
c. entsprechend des 1972 geltenden Steuersatzes (Art. 32 Abs. 1 StG-OW) zu veranlagen.
Die Rekurrenten machten zum Hauptantrag geltend, eine spätere Rückkehr des Verpächters zur Selbstbewirtschaftung sei bereits 1959, evt. 1961, spätestens aber 1972 ausgeschlossen gewesen, zumal die Pächterin 1972 11,5 Millionen in das Hotel investiert hätte. Am 29. Oktober 1975 hat die Rekurskommission den Rekurs abgewiesen. Dagegen führten die Erben rechtzeitig Beschwerde beim Verwaltungsgericht. Dabei erneuerten sie ihre Anträge und hielten insbesondere daran fest, dass eine Rückkehr des Erblassers N. zur Selbstbewirtschaftung bereits 1961, also lange vor dessen Tode ausgeschlossen gewesen sei.
Das Verwaltungsgericht hat die Beschwerde abgewiesen.
Aus den Erwägungen:
1. Gemäss Art. 23 Bst. c StG gelten Kapitalgewinne Buchführungspflichtiger, die bei der Veräusserung oder Verwertung von Vermögensgegenständen aller Art erzielt werden, als Vermögenseinkünfte und unterliegen nach Art. 22 Abs. 1 Bst. b des Steuergesetzes der Einkommenssteuer. Nach Art. 6 der VVzStG ist die Überführung von Betriebsvermögen in Privatvermögen eines Buchführungspflichtigen einer Veräusserung gleichzustellen. Vermietungen oder Verpachtungen können wirtschaftlich Verwertungen (sog. Privatentnahme) darstellen. Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung zum WStB trifft aber dies nur dann zu, wenn nach den Umständen des einzelnen Falles eine Rückkehr des Verpächters zur Selbstbewirtschaftung als ausgeschlossen erscheint oder die Verpachtung sonst eine endgültige Massnahme darstellt (vgl. E. Känzig, WStB, Basel 1962, 159 und dort zitierte Entscheide).
Art. 24 Abs. 4 StG sieht für diese Fälle vor:
"Bei Vermietung oder Verpachtung bleibt in der Regel der betreffende Vermögensgegenstand Geschäftsvermögen und die Kapitalgewinnbesteuerung wird hinausgeschoben bis zum Zeitpunkt der Veräusserung, des Erbganges usw. ".
Im Hauptantrag machen die Beschwerdeführer nun geltend, die Verpachtung habe bereits im Jahre 1959 bzw. 1961 eine endgültige Massnahme dargestellt, da eine Rückkehr des Verpächters zur Selbstbewirtschaftung als ausgeschlossen galt. Der geschäftliche Liquidationsgewinn sei deshalb 1959 bzw. 1961 erzielt worden. Anlässlich des Verkaufs der Hotelliegenschaft durch die Erbengemeinschaft sei 1974 ein privater Grundstückgewinn realisiert worden.
Es stellt sich darum zunächst die Frage, ob bereits 1959 bzw. 1961 durch die Verpachtung eine Verwertung im Sinne einer Überführung von Betriebs- in Privatvermögen des Buchführungspflichtigen stattgefunden habe.
2. Im Jahre 1959 hatte N. den Hotelbetrieb erstmals für eine Vertragsdauer von 10 Jahren verpachtet. N. war damals 48 Jahre alt. Eine Rückkehr zur Selbstbewirtschaftung war deshalb nicht auszuschliessen. Damals wie auch später wurde auf eine steuerliche Abrechnung verzichtet. Im Jahre 1961 (8 Jahre vor Auslaufen des ersten Pachtvertrages) vereinbarten N. und die Pächterin eine neue Vertragsdauer von 18 Jahren, also bis zum Jahre 1979. Im Jahre 1979 wäre N. 69 Jahre alt geworden, ein Umstand, der nach Ansicht der Beschwerdeführer eine Rückkehr zur Selbstbewirtschaftung gänzlich ausschloss. Es mag zutreffen, dass die Möglichkeit einer Rückkehr von N. zur Selbstbewirtschaftung mit 69 Jahren gering war. Nach dem Wortlaut des Art. 24 Abs. 4 StG, wonach bei Verpachtung der betreffende Gegenstand in der Regel Geschäftsvermögen bleibt bis zum Zeitpunkt des Erbganges, scheint es indessen gerechtfertigt zu sein, in solchen Fällen eine Verwertung nur dann anzunehmen, wenn die Wiederaufnahme durch den Verpächter als völlig ausgeschlossen erscheint. Überdies liess N. mit der Verpachtung die Möglichkeit offen, den Hotelbetrieb später einmal durch seinen Sohn (1935) oder seine Tochter (1936) bewirtschaften zu lassen. Da dies keineswegs ausgeschlossen war (der Sohn betreibt wie schon sein Vater ein Hotel in Spiez), blieben die Aktiven und Passiven an den Geschäftsbetrieb gebunden (vgl. H. Masshardt, WStB, Zürich 1972, 201 f.).
3. Es ist nun allerdings nicht auszuschliessen, dass eine zunächst nicht als endgültige Massnahme erscheinende Verpachtung im Verlaufe des Pachtverhältnisses zu einer endgültigen wird. Diesfalls wäre eine steuerliche Abrechnung über den Liquidationsgewinn in diesem Zeitpunkt anzunehmen. Die Beschwerdeführer machen geltend, die Pächter hätten im Jahre 1972 noch vor dem Ableben von N. (9. Dezember 1972) mit dessen Einverständnis das Hotel mit einem Aufwand von 10,5 Millionen Franken auf eigene Rechnung renoviert und umgebaut und überdies mit einem Aufwand von 1 Million Franken vollständig neu eingerichtet und möbliert. Die beweglichen Inneneinrichtungen seien von N. entfernt und liquidiert worden. Auch wenn in diesen Umständen, die von den Beschwerdeführern zwar behauptet aber nicht belegt werden, deutlich zum Ausdruck gebracht wurde, dass eine Rückkehr des Verpächters und seiner Nachkommen zur Bewirtschaftung des Hotelbetriebes als praktisch ausgeschlossen zu gelten hatte und in diesem Sinne eine endgültige Massnahme vorlag, bedeutete dies allein unter den gegebenen Umständen noch keine Überführung von Betriebsvermögen in Privatvermögen.
N. hatte im Jahre 1946 ein Hotel in Spiez und im Jahre 1954 eines in Engelberg gekauft. Bis zum Jahre 1959 führte er beide Hotels, ab 1959 dann nur noch jenes in Spiez selber. Indessen war das Hotel in Engelberg auch nach der Verpachtung im Jahre 1959 nach Art und Bestimmung dem Geschäftsvermögen zuzurechnen, da es dem Geschäftsbetrieb (in Spiez) wenn auch nur mittelbar als Betriebsreserve oder zur Hebung der Kreditwürdigkeit diente (vgl. Känzig, Art. 21 Abs. 1 Bst. d N 90; Masshardt, 111 Ziff. 74).
Unter diesem Gesichtspunkt war der Hotelbetrieb in Engelberg dem Geschäftsvermögen auch noch in dem Zeitpunkt zuzurechnen, da eine Wiederaufnahme der Bewirtschaftung durch den Verpächter oder dessen Nachkommen aufgrund der von den Beschwerdeführern behaupteten Umständen als praktisch ausgeschlossen erschien. Damit steht fest, dass die in Frage stehenden Vermögenswerte bis zum Tode von N. Teil von dessen Geschäftsvermögen waren.
4. Gemäss Art. 24 Abs. 4 StG wird die Kapitalgewinnbesteuerung verpachteter Vermögensgegenstände hinausgeschoben bis zum Zeitpunkt... des Erbganges. Indessen ist der erbrechtliche Übergang eines Betriebes grundsätzlich erfolgsneutral, d.h. der Erbgang als solcher ändert nichts an der Zugehörigkeit des Nachlasses zum Geschäftsvermögen. Der Geschäftsbetrieb von N. ging mit dem Erbgang auf die Erbengemeinschaft über (vgl. Urteil des Verwaltungsgerichts OW i.S. B. c. kantonale Steuerrekurskommission OW vom 22. Januar 1975; hiezu unveröffentlichtes Urteil des Bundesgerichtes vom 13. Oktober 1976, 5). Die steuerrechtlich massgebende Gewinnrealisierung erfolgte demnach nicht mit dem Erbgang als solchem sondern erst mit der Veräusserung der Hotelliegenschaft durch die Erbengemeinschaft an die Pächterin am 29. Dezember 1973.
Sowohl das Hauptbegehren wie auch das Eventualbegehren Bst. a sind deshalb als unbegründet abzuweisen...
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