ow_gerichte · VVGE 1991/92 Nr. 50 · 1991-03-07 · de

VVGE 1991/92 Nr. 50, S. 176: Art. 79 Abs. 1 Bst. c StG. Zwischenveranlagung. Bei der Auslegung der Zwischenveranlagungsgründe des Berufswechsels und der Aufnahme einer Erwerbstätigkeit wird auf die Praxis zu Art. 96 BdBSt abgestellt. Fall

VVGE 1991/92 Nr. 50, S. 176:
Art. 79 Abs. 1 Bst. c StG.
Zwischenveranlagung. Bei der Auslegung der Zwischenveranlagungsgründe des Berufswechsels und der Aufnahme einer Erwerbstätigkeit wird auf die Praxis zu Art. 96 BdBSt abgestellt.
Fall einer im Schalttafelbau tätigen Kollektivgesellschaft, die den Betrieb um eine Elektronikabteilung erweitert. Verneinung eines Zwischenveranlagungsgrundes.
Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 7. März 1991
Sachverhalt:
U., Gesellschafter der Kollektivgesellschaft U. H. (Geschäftsnatur: Schalttafeln usw.), wurde für die Steuerperiode 1987/88 auf Basis eines Nettoeinkommens von Fr. 99'400.-- veranlagt. Ab dem 1. August 1987 wurde innerhalb der Kollektivgesellschaft eine Abteilung Elektronik geschaffen, für welche separate Rechnung geführt wurde. Vom 1. August 1987 bis zum 31. August 1988 erwirtschaftete diese Abteilung einen Gewinn von Fr. 46'812.65, weshalb die kantonale Steuerverwaltung eine Zwischenveranlagung durchführte und dem Steuerpflichtigen ein Einkommen von Fr. 33'044.-- aus Erschliessung einer neuen Einnahmequelle aufrechnete. Danach betrug sein massgebendes Nettoeinkommen Fr. 132'500.--.
Eine dagegen erhobene Einsprache lehnte die Steuer-Einsprachekommission ab, da es sich bei der "U. & H., Elektronik" um eine neu gegründete Personengesellschaft handle, welche von U. betrieben und für welche eine selbständige Rechnung geführt werde. Es handle sich dabei um die Erschliessung einer neuen oder zusätzlichen Erwerbstätigkeit, welche von Dauer sei. Hingegen hiess die kantonale Steuerrekurskommission den Rekurs von U. mit Entscheid vom 30. Mai 1990 gut. Dabei führte sie im wesentlichen aus, dass es sich beim Geschäftsbereich Industrieelektronik lediglich um eine Abteilung innerhalb der bestehenden Kollektivgesellschaft gehandelt habe und nicht um eine neu gegründete Personengesellschaft. Eine blosse Geschäftserweiterung mit Eröffnung einer neuen Einnahmequelle stelle aber auch nach kantonalem Recht keinen Zwischenveranlagungsgrund dar. Zudem habe der Rekurrent durch Eröffnung dieses neuen Geschäftszweiges seine bisherige Tätigkeit im Schalttafelbau nicht aufgegeben.
Dagegen erhob die kantonale Steuerverwaltung Verwaltungsgerichtsbeschwerde. Nach Auffassung der kantonalen Steuerverwaltung handelte es sich bei der U. & H., Elektronik, nicht um eine Abteilung innerhalb der bestehenden Kollektivgesellschaft U. & H., Schalttafelbau. Ansonsten hätte der Gewinn sowie Aktiven und Passiven der Elektronik-Abteilung in die Gewinn- und Verlustrechnung und die Bilanz der U. H., Schalttafelbau, übertragen werden müssen. Bezüglich des Begriffs "Aufnahme der Erwerbstätigkeit" würden die kantonalen Vorschriften eine extensivere Auslegung ermöglichen, als die massgebenden bundesrechtlichen Regelungen. Vorliegend handle es sich somit um die Aufnahme einer neuen Erwerbstätigkeit, weshalb eine Zwischenveranlagung vorzunehmen sei.
Aus den Erwägungen:
1. Gemäss Art. 76 Abs. 1 StG wird das steuerpflichtige Einkommen in der Regel für eine zweijährige Veranlagungsperiode nach dem durchschnittlichen Einkommen der beiden letzten der Steuerperiode vorangegangenen Kalenderjahre bemessen. Eine Zwischenveranlagung für Einkommen und Vermögen wird u.a. durchgeführt bei dauernder und wesentlicher Änderung der Erwerbsgrundlagen zufolge Aufnahme oder Aufgabe der Erwerbstätigkeit, Lehrabschluss, Wechsel zwischen selbständiger und unselbständiger Erwerbstätigkeit, Berufswechsel und Übernahme oder Aufgabe eines Geschäfts zufolge Pensionierung (Art. 79 Abs. 1 Bst. c StG). Die massgebenden Zwischenveranlagungsgründe sind im Steuergesetz abschliessend aufgezählt. Ereignisse, die im Steuergesetz nicht vorgesehen sind, können nicht zum Anlass einer Zwischenveranlagung genommen werden.
2. Die Kollektivgesellschaft U. & H. wurde 1981 gegründet mit dem Gesellschaftszweck, elektrische Verteil- und Steuertableaux herzustellen. 1986 wurde die Geschäftsnatur um den Geschäftsbereich Industrieelektronik erweitert. Dies spricht gegen die von der Beschwerdeführerin vertretene Meinung, dass es sich hiebei um eine von der bereits bestehenden Kollektivgesellschaft zu unterscheidende, zweite, neugegründete Personengesellschaft handle. Auch aus dem Argument, dass der Gewinn der Elektronik-Abteilung zu 100 % an U. ausgeschüttet wurde, kann die Beschwerdeführerin nichts für sich ableiten. Gemäss Art. 557 Abs. 1 OR kann das Rechtsverhältnis der Gesellschafter unter sich mittels Gesellschaftsvertrag auch bezüglich Gewinnverteilung frei vereinbart werden. Auch wenn hinsichtlich Buchführung Fehler begangen worden sind (die Abteilungsbuchhaltung Elektronik wurde nicht in Gewinn- und Verlustrechnung der U. & H. Kollektivgesellschaft übertragen), lässt sich aus den Akten nichts entnehmen, was für die von der Beschwerdeführerin vertretene Meinung sprechen würde. Trotzdem ist die Frage der Berechtigung einer Zwischenveranlagung zu prüfen, da sich der Kollektivgesellschaft U. & H. im Jahre 1987 eine neue Einnahmequelle eröffnete.
3. Voraussetzung zur Vornahme einer Zwischenveranlagung ist zunächst einmal die Verwirklichung eines in Art. 79 Abs. 1 StG genannten Tatbestandes. Im vorliegenden Fall kann sich nur die Frage stellen, ob es sich bei der Eröffnung eines neuen Geschäftszweiges, hier Handel mit Elektronik-Komponenten, um eine Aufnahme der Erwerbstätigkeit bzw. Aufnahme einer neuen Erwerbstätigkeit oder allenfalls um einen Berufswechsel handelt. Nach der Rechtsprechung kann bei der Auslegung des Begriffs des Berufswechsels auf die Praxis zum entsprechenden bundesrechtlichen Begriff gemäss Art. 96 BdBSt abgestellt werden (VGE vom 12. Mai 1986 i.S. W., Erw. 2).
Mit der Aufnahme der Erwerbstätigkeit und mit dem Berufswechsel ist eine dauernde und wesentliche Veränderung der Veranlagungsgrundlagen nicht notwendigerweise verbunden, weshalb diese Zwischenveranlagungsgründe, zumindest auf bundesrechtlicher Ebene, in einem einschränkenden Sinne zu verstehen sind (ASA, 54, 51). Im allgemeinen ist eine Zwischenveranlagung nur beim Eintritt in das Erwerbsleben vorzunehmen (Heinz Masshardt, Kommentar zur direkten Bundessteuer, 1985, Art. 96 N 7) und bei der alters und gesundheitsbedingten Aufgabe der Erwerbstätigkeit (ASA 53, 188 ff.). Ein Berufswechsel führt nur zu einer Zwischenveranlagung, wenn damit eine grundlegende Umstellung der Tätigkeit verbunden ist (wie etwa beim Übergang von einer unselbständigen zu einer selbständigen Tätigkeit oder umgekehrt) oder wenn bei einer tiefgreifenden Umstellung der Tätigkeit eine besonders einschneidende und dauerhafte Veränderung der Einnahmestruktur eintritt (ASA 53, a.a.O; BGE 101 Ib 403 Erw. 2b). Zwischenveranlagungen wegen Aufnahme der Erwerbstätigkeit sowie wegen Berufswechsels setzen somit eine tiefgreifende strukturelle Änderung der gesamten beruflichen Situation voraus, bei der eine Aufrechterhaltung der ordentlichen Veranlagung im Rahmen der zweijährigen Veranlagungsperiode sich nicht mehr rechtfertigen liesse (ASA 53, a.a.O.).
Einkünfte aus einer Kollektivgesellschaft (Personenunternehmung) unterliegen beim Inhaber bzw. Teilhaber der Einkommenssteuer. Bei den natürlichen Personen spricht man von Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit. Dazu zählen das Unternehmungseinkommen (Gewinnanteil, Zins auf dem Kapitalanteil, Anteil am Liquidationserlös) sowie das für Arbeitsleistungen bezogene Entgelt (Cagianut/Höhn, Unternehmungssteuerrecht, 1986, 72). Bei Selbständigerwerbenden, die ihre Erwerbstätigkeit teilweise ausdehnen, führt dies im allgemeinen zu keiner tiefgreifenden strukturellen Änderung der beruflichen Situation. Deshalb kann die Aufnahme einer "konkurrierenden", mit der fortgeführten bisherigen Aktivität sachlich zusammenhängenden Erwerbstätigkeit nicht als tiefgreifende strukturelle Änderung betrachtet werden, die eine Zwischenveranlagung nach Art. 96 BdBSt bzw. Art. 79 Abs. 1 Bst. d StG wegen Aufnahme der Erwerbstätigkeit rechtfertigen würde (Masshardt, a.a.O., N 13 zu Art. 42; ASA 53, a.a.O.).
4. Mit dem Handel von Produkten der Industrieelektronik hat der Steuerpflichtige innerhalb der Kollektivgesellschaft U. & H. einen neuen Geschäftszweig eröffnet. Da er dadurch den vorher betriebenen Schalttafelbau nicht aufgegeben hat, hat sich seine unternehmerische Tätigkeit strukturell nicht grundlegend verändert. Der Steuerpflichtige hat somit mit der Erweiterung der Geschäftsnatur keinen Berufswechsel vollzogen, da die blosse Geschäftserweiterung keinen Berufswechsel im Sinne von Art. 96 BdBSt und Art. 79 Abs. 1 Bst. c darstellt. Die blosse Erweiterung eines Handelsunternehmens durch Angliederung neuer Geschäftszweige, welche sich in das bestehende einfügen und die Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen nicht grundlegend verändern, bildet keinen Zwischenveranlagungsgrund (ASA 54, 53). Ebensowenig handelt es sich dabei um eine Aufnahme der Erwerbstätigkeit. Der Steuerpflichtige hat zwar seine Geschäftstätigkeit mit der Eröffnung eines neuen Geschäftszweiges erheblich ausgeweitet, doch änderte sich die gesamte Einkommensstruktur dadurch nicht wesentlich.
5. Die Beschwerdeführerin verlangt, dass Art. 79 Abs. 1 Bst. c extensiver auszulegen sei als Art. 96 BdBSt, denn bei einer restriktiven Auslegung des Begriffs "Aufnahme der Erwerbstätigkeit" wäre Art. 79 Abs. 2 StG nicht generell anzuwenden, was nicht die Absicht des Gesetzgebers gewesen sein könne. In Anbetracht des Legalitätsgrundsatzes ist bei der Auslegung von Gesetzen in erster Linie der Text und die dem Gesetz innewohnende Logik zu berücksichtigen. Es ist somit grundsätzlich nicht zulässig, von einem klaren Text abzuweichen, es sei denn, man könne mit guten Gründen annehmen, dass der betreffende Text nicht den wahren Sinn der Bestimmung ausdrückt, oder die Anwendung eines klaren Texts führe zu Ergebnissen, die der Gesetzgeber nicht gewollt haben kann (Blaise Knapp, Grundlagen des Verwaltungsrechts, 1983, 62; BGE 106 Ia 91; BGE 103 Ia 480). Bezüglich des Wortlauts von Art. 79 Abs. 1 Bst. c StG lässt sich auch unter dem Gesichtspunkte der Aufnahme einer Erwerbstätigkeit eine von Art. 96 BdBSt abweichende Auslegung nicht rechtfertigen, zumal die gesetzlichen Bestimmungen in beiden Gesetzen (mit Ausnahme der Wesentlichkeit) gleich lauten. Doch auch bezüglich Sinn und Zweck der in Frage stehenden Bestimmung kann die Beschwerdeführerin nicht dartun, warum die kantonalrechtliche Bestimmung extensiver auszulegen sei. Die Bestimmungen über die Zwischenveranlagung sind auch bezüglich des kantonalen Rechts einschränkend auszulegen, da Zwischenveranlagungen grundsätzlich Ausnahmen bleiben sollen. Die Beschwerdeführerin verkennt offensichtlich, dass Art. 79 Abs. 2 StG erst zum Zuge kommt, wenn eine der Voraussetzungen des Art. 79 Abs. 1 StG gegeben ist. Somit kommt dem Abs. 2 keine alternative, sondern im Vergleich zu Abs. 1 eine kumulative Bedeutung zu. Da somit der Steuerpflichtige weder eine Erwerbstätigkeit aufgenommen noch einen Berufswechsel vollzogen hat, sind die Voraussetzungen für die Vornahme einer Zwischenveranlagung nicht erfüllt. Die Beschwerde ist daher abzuweisen.
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Zeitschrift ASA
54,53
53,188
Leitentscheide BGE
101-IB-398 S.403
103-IA-468 S.480
106-IA-88 S.91
VVGE
1991/92 Nr. 50