ow_gerichte · VVGE 2001/02 Nr. 31 · 2001-04-30 · de

VVGE 2001/02 Nr. 31, S. 99: Art. 6 und Art. 67a aStG Für die Befreiung von der Mindeststeuer gemäss Art. 67a Abs. 3 Bst. a aStG ist entscheidend, ob auf dem Grundstück zur Hauptsache der Betrieb des eigenen Unternehmens geführt wird. Es ge

VVGE 2001/02 Nr. 31, S. 99:
Art. 6 und Art. 67a aStG
Für die Befreiung von der Mindeststeuer gemäss Art. 67a Abs. 3 Bst. a aStG ist entscheidend, ob auf dem Grundstück zur Hauptsache der Betrieb des eigenen Unternehmens geführt wird. Es genügt nicht, dass eine Baustelle länger als zwölf Monate gedauert hat.
Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 30. April 2001
Aus den Erwägungen:
1. Gemäss Art. 297 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 30. Oktober 1994 (StG; GDB 641.4) werden Veranlagungen bis und mit Steuerjahr 1994 nach altem Recht vorgenommen. Da es vorliegend um die Steuerjahre 1993/94 geht, ist somit unbestrittenermassen auf das Steuergesetz vom 21. Oktober 1979 (aStG) abzustellen.
2. Gemäss Art. 6 Abs. 1 aStG sind natürliche Personen, die im Kanton steuerrechtlich weder Wohnsitz noch Aufenthalt haben, kraft wirtschaftlicher Zugehörigkeit unter anderem steuerpflichtig, wenn sie im Kanton Betriebsstätten unterhalten (Bst. b) oder an im Kanton gelegenen Grundstücken Eigentum, Nutzniessung oder andere, diesen wirtschaftlich gleichzusetzende dingliche oder persönliche Rechte haben (Bst. c). Nach Art. 6 Abs. 2 aStG gilt als Betriebsstätte eine feste Einrichtung, in der die Geschäftstätigkeit eines Unternehmens oder ein freier Beruf ganz oder teilweise ausgeübt wird. Betriebsstätten sind insbesondere Zweigniederlassungen, Fabrikationsstätten, Werkstätten, Verkaufsstellen, ständige Vertretungen, Bergwerke und andere Stätten zur Ausbeutung von Bodenschätzen. Als Betriebsstätten gelten auch Bauausführungen oder Montagen von mindestens 12 Monaten Dauer. Gemäss Art. 67 aStG haben natürliche Personen für ihre im Kanton gelegenen Grundstücke eine Mindeststeuer zu entrichten, sofern deren Betrag höher ausfällt als die Leistung des Steuerpflichtigen aufgrund der Einkommens-, Vermögens- und Kopfsteuer. Diese Mindeststeuer auf Grundstücken dient der Sicherung eines minimalen Beitrags des Grundeigentums an die Infrastrukturkosten des Gemeinwesens (vgl. dazu ausführlich Thomas Stadelmann, Leitsätze zum Steuergesetz des Kantons Obwalden vom 21. Oktober 1979, Bern 1993, 124 ff., mit Hinweisen). Von der Mindeststeuer sind nach Art. 67a Abs. 3 Bst. a aStG natürliche Personen für Grundstücke ausgenommen, auf denen zur Hauptsache der Betrieb des eigenen Unternehmens geführt wird.
3. Der Beschwerdeführer vertritt die Auffassung, nach der gesetzlichen Fiktion in Art. 6 Abs. 2 Satz 3 aStG seien auch Bauausführungen oder Montagen von mindestens 12 Monaten Dauer als Betriebsstätten zu qualifizieren. Auch wenn Baustellen keine Betriebsstätten seien, so würden sie durch den obwaldnerischen Gesetzgeber als solche behandelt, wenn sie mehr als 12 Monate bestünden. Da seine Baustelle in Engelberg unbestrittenermassen länger als 12 Monate gedauert habe, müsse sie steuerrechtlich als Betriebsstätte behandelt werden. Auf solche Betriebsstätten komme jedoch die Ausnahmeklausel des Art. 67a Abs. 3 Bst. a aStG zur Anwendung. Der Begriff des "Betriebs des eigenen Unternehmens" nach Art. 67a Abs. 3 Bst. a aStG müsse gleich interpretiert werden wie der Begriff der Betriebsstätte im Sinne von Art. 6 Abs. 2 aStG. Dies ergebe sich namentlich aus den Marginalien dieser Bestimmungen. Es ist zu prüfen, ob dieser Auslegung gefolgt werden kann.
a) Ziel der Auslegung ist die Ermittlung des objektiven Sinnes des Rechtssatzes. Ausgangspunkt für die Auslegung ist der Wortlaut einer Gesetzesbestimmung. Indessen darf für die Auslegung und Anwendung einer Rechtsnorm nicht allein auf den Wortlaut abgestellt werden. Diesem gebührt als Auslegungsregel der Vorrang, wenn er zu einem vernünftigen Ergebnis führt, das mit Sinn und Zweck der Rechtsordnung vereinbar erscheint. Kann aufgrund des Wortlautes der Inhalt einer Norm nicht zweifelsfrei ermittelt werden, sind für das Normenverständnis in erster Linie Sinn und Zweck einer spezifischen Vorschrift massgebend, wie sie aus dem Zusammenhang mit anderen Vorschriften und aus der Zielsetzung der Rechtsordnung ersichtlich werden. Bei der Auslegung sind alle relevanten Gesichtspunkte und Kriterien in Betracht zu ziehen und gegeneinander abzuwägen. Zu prüfen ist auch, ob die Entstehungsgeschichte der betreffenden Norm Hinweise auf den Norminhalt gibt. Die Gesetzesmaterialien geben häufig Auskunft über den Sinn der Normen, indem aus ihnen erkennbar ist, was der Gesetzgeber anordnen oder gerade nicht anordnen wollte. Schliesslich können sich aus dem Zweck der Norm Rückschlüsse auf den Inhalt ergeben (VVGE 1997/98 Nr. 34 Erw. 1b/aa, 1995/96 Nr. 46 Erw. 2b).
b) Aus den Materialen ergeben sich keine Hinweise zur Klärung des in Frage stehenden Problems. Der Wortlaut des Art. 6 Abs. 2 aStG enthält zunächst eine Legaldefinition der Betriebsstätte ("Als Betriebsstätte gilt ...), welche dann beispielhaft erläutert wird ("Betriebsstätten sind insbesondere ..."). Zum Schluss werden Bauausführungen oder Montagen von mindestens 12 Monaten Dauer den eigentlichen Betriebsstätten gleichgesetzt. Im interkantonalen Steuerrecht wird eine Betriebsstätte als ständige körperliche Anlage oder Einrichtung definiert, mittels derer sich an diesem Ort ein qualitativ und quantitativ wesentlicher Teil des technischen oder kommerziellen Betriebs vollzieht (Höhn/Waldburger, Steuerrecht, Band II, Bern 1999, 859; Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, Zürich 1995, 59; Reich/Duss, Unternehmensumstrukturierungen im Steuerrecht, Basel 1996, 400 ff.). Dementsprechend nahm das Bundesgericht in BGE 110 Ia 190 an, dass die Unternehmung, die sich an einem Konsortium beteilige, welches ein umfangreiches Werk (Staudamm) während mehrerer Jahre erstelle und zu diesem Zweck über feste Betriebseinrichtungen, eine eigene Geschäftsleitung und eine separate Buchhaltung verfüge, am Orte der Werkausführung eine Betriebsstätte habe, die im betreffenden Kanton die Steuerpflicht der Unternehmung entstehen lasse. An diesem Betriebsstättenbegriff des interkantonalen Steuerrechts hat sich offensichtlich auch der Obwaldner Gesetzgeber bei der Redaktion des Art. 6 Abs. 2 Satz 1 und 2 aStG orientiert. Abgelehnt hat das Bundesgericht jedoch in seiner neueren Praxis das Vorhandensein einer Betriebsstätte bei Liegenschaften, die der Kapitalanlage von Unternehmungen dienen (vgl. BGE 120 Ia 364; ASA 56, 214 f.; BGE 111 Ia 126; ASA 54, 540; ASA 53, 456). Die Tatsache, dass Liegenschaften Geschäftsvermögen bilden, gibt ihnen nach ausdrücklicher Feststellung des Bundesgerichts nicht den Charakter einer Betriebsstätte, da für diese die Ausübung einer Geschäftstätigkeit begriffsnotwendig sei (vgl. Blumenstein/Locher, a.a.O., 89). Art. 67a aStG sieht nun für im Kanton gelegene Grundstücke natürlicher Personen eine Mindeststeuer vor. Von dieser werden alle natürlichen Personen mit Grundstückeigentum im Kanton Obwalden erfasst (Stadelmann, a.a.O., 125, N. 4). Es fallen darunter auch die Grundstücke natürlicher Personen, die im Kanton steuerrechtlich weder Wohnsitz noch Aufenthalt haben, und die deshalb nach Art. 6 Abs. 1 aStG kraft wirtschaftlicher Zugehörigkeit unter die Steuerhoheit des Kantons Obwalden fallen. Von der Mindeststeuer sind nach Art. 67a Abs. 3 Bst. a aStG Grundstücke ausgenommen, "auf denen zur Hauptsache der Betrieb des eigenen Unternehmens geführt wird". Da nach dem Gesagten bei einer Betriebsstätte die Ausübung einer Geschäftstätigkeit begriffsnotwendig ist, liegt aufgrund des Wortlauts an sich die Annahme nahe, die Grundstücke, auf denen nach Art. 67a Abs. 3 Bst. a aStG ein eigenes Unternehmen betrieben wird, mit den Betriebsstätten im Sinne von Art. 6 Abs. 2 aStG gleichzusetzen. Fraglich ist nur, ob Art. 67a Abs. 3 Bst. a aStG autonom auszulegen ist, indem davon ausgegangen wird, dass unter diese Bestimmung nur jene Fälle zu subsumieren sind, in denen wie bei einer Betriebsstätte eine eigentliche Geschäftstätigkeit ausgeübt wird; oder ist als Alternative Art. 67a aStG im Zusammenhang mit Art. 6 Abs. 2 aStG auszulegen, welche Bestimmung neben den eigentlichen Betriebsstätten kraft gesetzlicher Fiktion auch Bauausführungen oder Montagen von mindestens 12 Monaten Dauer als Betriebsstätten gelten lässt, bei denen in der Regel gerade keine Geschäftstätigkeit ausgeübt wird? Diese Fragen können unmittelbar aus dem Wortlaut der beiden Normen nicht beantwortet werden. Auffallend ist nur, dass Art. 67a Abs. 3 Bst. a aStG nach seinem Wortlaut Grundstücke, auf denen nicht ein Betrieb geführt wird, also auch Bauausführungen und Montagen, nicht von der Mindeststeuer ausnimmt. Demgegenüber findet sich in Art. 6 Abs. 2 aStG die erwähnte gesetzliche Fiktion. Zu prüfen ist deshalb, ob sich aus der Gesetzessystematik, namentlich aus den Marginalien, Auslegungshinweise ergeben, wie der Beschwerdeführer meint.
c) Die in Art. 6 aStG genannten Einrichtungen und Tätigkeiten stehen unter dem Titel "geschäftliche Betriebe, Grundstücke". Erfasst werden also, wie eingangs erwähnt, einerseits Grundstücke, andererseits Betriebsstätten und was diesen gleichgesetzt wird. Demgegenüber steht Art. 67a aStG unter dem Titel "Mindeststeuer auf Grundstücken". Zweck des Art. 6 aStG ist somit die Sicherung der Steuerhoheit des Kantons Obwalden im interkantonalen Verhältnis in jenen Fällen, da natürliche Personen im Kanton steuerrechtlich weder Wohnsitz noch Aufenthalt haben. Demgegenüber geht es in Art. 67a aStG wie erwähnt darum, einen minimalen Beitrag des Grundeigentums an die Infrastrukturkosten des Gemeinwesens zu sichern, unabhängig davon, ob die steuerpflichtige Person im Kanton oder ausserhalb desselben wohnt. Entscheidend ist nur, ob die Mindeststeuer höher ausfällt als die in Gemeinden und Kanton insgesamt erbrachte Steuerleistung (vgl. Stadelmann, a.a.O., 126, N. 7). Geschäftsbetriebe werden in der Marginalie des Art. 67a aStG nicht erwähnt. Nur im Text des Art. 67a Abs. 3 Bst. a aStG findet sich der Hinweis, dass die Mindeststeuer nicht erhoben wird auf Grundstücken, bei denen zur Hauptsache der Betrieb des eigenen Unternehmens geführt wird. Aus dem Gesagten ergibt sich, dass Art. 6 und Art. 67a aStG inhaltlich und systematisch nicht zusammenhängen. Insbesondere lässt sich auch aus den beiden Marginalien nicht die vom Beschwerdeführer behauptete Schlussfolgerung ableiten. Die beiden Normen verfolgen aber auch unterschiedliche Zwecke, weshalb sich auch aus teleologischer Sicht nicht aufdrängt, sie in einen unmittelbaren Zusammenhang zu stellen und entsprechend auszulegen.
d) Zusammenfassend ist also allein massgebend, dass Art. 67a Abs. 3 Bst. a aStG eine gesetzliche Fiktion, wie sie Art. 6 Abs. 2 aStG für Bauausführungen und/oder Montagen von mindestens 12 Monaten Dauer vorsieht, nicht enthält. Für die Befreiung von der Mindeststeuer ist somit entscheidend, ob auf einem Grundstück zur Hauptsache der Betrieb des eigenen Unternehmens geführt wird. Derartiges hat der Beschwerdeführer nie behauptet. Er hat zwar Bauten errichten lassen, doch verfügte er nie über dauernde körperliche Einrichtungen, in denen er einen qualitativ und quantitativ wesentlichen Teil eines Unternehmens ausgeübt hätte. Zu Recht hat ihn deshalb die Kantonale Steuerverwaltung nicht von der Mindeststeuer ausgenommen. Die Beschwerde ist demnach abzuweisen.
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