ow_gerichte · VVGE 1989/90 Nr. 41 · 1988-09-28 · de

VVGE 1989/90 Nr. 41, S. 114: Art. 19 Abs. 1 StG; Art. 9 VV zum StG. Aufrechnung von Spesenvergütungen, die über das übliche Mass hinausgehen; Autospesen; Repräsentationsspesen. Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 13. November 1989. Sachv

VVGE 1989/90 Nr. 41, S. 114:
Art. 19 Abs. 1 StG; Art. 9 VV zum StG.
Aufrechnung von Spesenvergütungen, die über das übliche Mass hinausgehen; Autospesen; Repräsentationsspesen.
Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 13. November 1989.
Sachverhalt:
Die S. AG entrichtete ihrem Mitglied der Geschäftsleitung und Vorsteher des Personalwesens M. in den Jahren 1985 und 1986 Repräsentationsspesen von Fr. 6401.-- und Fr. 6234.-- sowie Autospesen von Fr. 9307.-- und Fr. 10830.--. Zusätzlich wurde ihm eine Wegentschädigung für die Fahrten von seinem Wohnort an den Arbeitsplatz von jährlich Fr. 499.-- ausgerichtet. In ihrer Veranlagung vom 16. Juli 1987 anerkannte die Steuerkommission der Gemeinde lediglich einen Betrag von Fr. 1200.-- als Repräsentationsspesen pro Jahr, weshalb sie Fr. 5201.-- für das Jahr 1985 und Fr. 5034.-- für das Jahr 1986 dem Einkommen zurechnete; gleichermassen nahm sie eine Aufrechnung des Pauschalanteils der Autospesen von jährlich Fr. 9000.-- vor. Die zusätzlich ausgerichtete Wegentschädigung wurde von den deklarierten Fahrtkosten abgezogen. Gegen die Veranlagung reichte M. am 3. August 1987 Einsprache mit dem Antrag ein, von einer Aufrechnung bei den Repräsentations- und Autospesen sei abzusehen und das steuerbare Einkommen sei entsprechend zu reduzieren. Mit Entscheid vom 28. September 1988 wies die Einsprache-Steuerkommission die Einsprache ab, da der Pflichtige die Spesen abrechnen könne und deshalb nur noch ein Pauschalbetrag von Fr. 1200.-- toleriert werden könne.
Die kantonale Steuerrekurskommission hiess einen dagegen erhobenen Rekurs teilweise gut. Unter Bezugnahme auf "das in der betreffenden Berufsgattung übliche Mass" (Art. 9 Abs. 2 VV zum StG) legte die Steuerrekurskommission fest, dass forthin für Direktoren/Geschäftsführer Fr. 8000.--, für Vizedirektoren/Abteilungsleiter Fr. 6000.--, für Prokuristen Fr. 4000.-- und für weitere höhere Chargen Fr. 2000.-- als nicht aufrechenbare pauschale Spesenvergütungen zu anerkennen seien. Alle weiteren Spesenvergütungen inkl. Autospesen seien demgegenüber dem Einkommen zuzurechnen. Aus der pauschalen Spesenvergütung hätten die betreffenden Personen neben den sog. Kleinspesen auch alle sich aus ihrer beruflichen Stellung ergebenden Kosten (wie gesellschaftliche Verpflichtungen, Empfang von Kunden, Einladung von Mitarbeitern, Geschenke usw). zu bestreiten. Darüber hinaus bleibe die Möglichkeit der direkten Abrechnung gegenüber der Arbeitgeberin weiterhin möglich. Die übrigen Berufsauslagen (Fahrtkosten, auswärtige Verpflegung) seien wie bisher zu gewähren. Auf den zu beurteilenden Fall bezogen entschied daher die Steuerrekurskommission, von den pauschalen Repräsentations- und Autokosten sei ein jährlicher Betrag von Fr. 6000.-- als Gewinnungskosten anzuerkennen (anstelle von Fr. 1200.--), weshalb insgesamt Fr. 9401.-- resp. Fr. 9234.-- aufzurechnen seien. Dagegen erhob die Einsprache-Steuerkommission der Gemeinde Beschwerde beim Verwaltungsgericht und verlangte die Bestätigung des Einspracheentscheides, evtl. volle Aufrechnung der Autospesen und Gewährung eines pauschalen Repräsentationsabzuges von Fr. 4800.-- statt Fr. 6000.--.
Aus den Erwägungen:
1. Nach Art. 19 Abs. 1 StG sind steuerbar alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte, wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstaltersund Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen und andere geldwerte Vorteile. Insbesondere Spesenvergütungen können eine über die Berufsausgaben im Sinne von Art. 327 a und b OR hinausgehende Arbeitsentschädigung enthalten. Sie stellen daher gemäss Art. 9 VV zum StG Nebeneinkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit dar, soweit sie, unter Berücksichtigung der Ersparnisse im privaten Haushalt, die tatsächlichen Aufwendungen übersteigen; dabei wird bis zum Beweis des Gegenteils vermutet, dass Spesenvergütungen, die über das in der betreffenden Berufsgattung übliche Mass hinausgehen, Nebeneinkünfte darstellen (Abs. 2). Somit sind Spesenvergütungen, soweit sie tatsächlich anfallende Aufwendungen decken, als Gewinnungskosten dem Einkommen nicht zuzurechnen; dementsprechend sieht Art. 28 StG dafür keinen Abzug vor (vgl. Ernst Höhn, Steuerrecht, 4. Auflage, 151).
2. a) Die Beschwerdeführerin beantragt vorab, die vollumfängliche Aufrechnung der pauschalen Autospesen von Fr. 9000.-- sei zu schützen. Sie weist darauf hin, dass sie dem Beschwerdegegner die Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsort als Berufsauslagen vom Einkommen in Abzug gebracht habe, weshalb der pauschalen Autoentschädigung keine beruflich bedingten, ungedeckten Fahrkosten gegenüberstünden. Der Pflichtige habe im übrigen nicht dargetan, wie gross sein effektiver Autoaufwand gewesen sei, der durch die Pauschale gedeckt werden solle. Der Beschwerdegegner weist demgegenüber darauf hin, seine Arbeitgeberin verlange, dass er seinen privaten Personenwagen für die in seiner Arbeitstätigkeit und Funktion erforderlichen, zahlenmässig unbestimmbaren, jedoch häufigen Fahrten zugunsten des Betriebes zur Verfügung stelle. Mit der pauschalen Entschädigung von Fr. 9000.-- würden die fixen Kosten eines durchschnittlichen Fahrzeuges (mittlerer Anschaffungswert ca. Fr. 28000.-- bis Fr. 30000.--) gemäss Berechnung des TCS abgegolten, insbesondere die fixen Autokosten inklusive Amortisation, die variablen Kosten für Kurzstrecken in der Region bis 20 km Fahrdistanz (d.h. für solche Kurzfahrten, für die mit der Arbeitgeberin nicht separat zum Tarif von Fr. -.45/km abgerechnet würde), für zusätzlich notwendige Fahrten ins Geschäft, z.B. am Abend, an Wochenenden (welche nicht als Berufsauslagen in Abzug gebracht werden könnten) sowie für Parkgebühren. Mit der Entrichtung einer Kilometerentschädigung von Fr. -.45 für ausgewiesene Geschäftsfahrten (im Jahre 1985 total Fr. 307.--, im Jahre 1986 Fr. 1830.--) seien die effektiven Autounkosten für geschäftliche Zwecke bei weitem nicht gedeckt, was sich schon daraus ergebe, dass die Arbeitgeberin den nicht dem leitenden Kader angehörenden Mitarbeitern pro Kilometer Fr. -.64 als Entschädigung bezahle. Es gilt zu prüfen, ob dem Beschwerdegegner mit der kumulativen Entrichtung von Jahrespauschale und Kilometerentschädigung verdeckter Lohn ausgeschüttet wurde.
Gemäss der allgemeinen Beweislastregel haben die Steuerveranlagungsbehörden den Nachweis für die steuerbegründenden Tatsachen zu erbringen, während den Steuerpflichtigen die Beweislast für Tatsachen trifft, welche die Steuerschuld mildern oder aufheben (Philip Funk, Der Begriff der Gewinnungskosten nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht, Grüsch 1989, 256; Martin Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989, 110 ff.). Dementsprechend hat grundsätzlich der Steuerpflichtige zu beweisen, dass bestimmte Auslagen oder Aufwendungen den Charakter von Gewinnungskosten haben (Funk, a.a.O., 257 f; StE 1986 B 22.3, Nr. 11). Bei Spesenersatz in üblicher Höhe spricht indessen eine natürliche Vermutung dafür, der Arbeitgeber habe dem Arbeitnehmer mit dem Spesenersatz gerade die effektiven Aufwendungen ersetzen wollen (Art. 9 Abs. 2 VV zum StG; vgl. auch AGVE 1980, 352). Diese natürliche Vermutung führt zu einer Umkehr der Beweislast (Zweifel, a.a.O., 111).
b) Vorerst fällt auf, dass die S. AG hinsichtlich ihrer Entschädigungspraxis differenziert zwischen Kaderangehörigen und übrigen Mitarbeitern. Letztere erhalten Fr. -.64/km unabhängig davon, welches Fahrzeug sie besitzen und für geschäftliche Zwecke einsetzen. Die Fr. -.64/km haben somit sämtliche Fahrzeugkosten inklusive Amortisation und Parkgebühren jener Mitarbeiter zu decken. Erhielten auch die Kaderangehörigen dieselbe Kilometerentschädigung von Fr. -.64/km, so wäre die jährliche Pauschale von Fr. 9000.-- nach den eigenen Angaben des Beschwerdegegners lediglich dafür bestimmt, die variablen Kosten für Kurzstrecken in der Region sowie für zusätzlich notwendige Fahrten ins Geschäft zu ersetzen. Als Kaderangehöriger erhält der Beschwerdegegner bloss Fr. -.45/km. Daraus ergibt sich, dass der Beschwerdegegner im Jahre 1985 682,2 km und im Jahre 1986 4066,6 km für geschäftliche Zwecke gefahren ist und dafür separat entschädigt wurde. Hätte er statt dessen Fr. -.64/km, wie die übrigen Mitarbeiter, erhalten, so wären ihm statt Fr. 307.-- ein Betrag von Fr. 436.60 und statt Fr. 1830.-- eine Summe von Fr. 2602.70 ersetzt worden. Der Beschwerdegegner hat folglich für die durch ihn abgerechneten Kilometer im Jahre 1985 Fr. 129.60 und im Jahre 1986 Fr. 772.70 weniger erhalten, als ein anderer Mitarbeiter bei gleicher Kilometerleistung. Diese Beträge sind von der Pauschale von Fr. 9000.-- abzuziehen, woraus sich für das Jahr 1985 Fr. 8870.40 und für das Jahr 1986 Fr. 8227.30 ergeben, welche dem Beschwerdegegner ausschliesslich zur Deckung der Kosten von Kurzstrecken in der Region und zusätzlich notwendiger Fahrten ins Geschäft zur Verfügung standen. Gemäss der Tabelle "Kilometerkosten 1989" des TCS entsprechen nämlich Kilometerkosten von Fr. -.64 den Kosten eines Fahrzeuges von Fr. 28000.-- bei einer jährlichen Fahrleistung von 15000 km. Damit sind sämtliche Kosten abgegolten. Die den übrigen Mitarbeitern ausgerichtete Entschädigung von Fr. -.64/km hat daher als Entschädigung in üblicher Höhe zu gelten. Damit steht fest, dass die S. AG dem Beschwerdeführer mit der Jahrespauschale von Fr. 9000.-- Spesen in unüblicher Höhe, mithin verdeckten Lohn entrichtet hat, denn nach der allgemeinen Lebenserfahrung kann ausgeschlossen werden, dass ihm für Kurzstreckenfahrten in der Region und zusätzlich notwendige Fahrten ins Geschäft 1986 Kosten von Fr. 8227.30 und 1985 solche von Fr. 8870.40 erwachsen sind. Nimmt man den Durchschnitt der beiden Jahre, so führte dies bei einem Kilometeransatz von Fr. -.64/km zu einer Jahresleistung von 13356 km, einer Distanz, die ein durchschnittlicher Autofahrer in einem Jahr insgesamt zurücklegt.
c) Die Pauschale von Fr. 9000.-- pro Jahr kann allerdings nicht vollumfänglich aufgerechnet werden, da dadurch eine Ungleichbehandlung gegenüber den übrigen Mitarbeitern der S. AG entstünde. Basis für die Aufrechnung können daher nur die Beträge von Fr. 8227.30 (1986) und Fr. 8870.40 (1985) bilden, die der unterschiedlichen Kilometerentschädigung bei Kaderangehörigen und sonstigen Mitarbeitern Rechnung tragen. Allerdings wird bei diesen Beträgen noch nicht berücksichtigt, dass der Beschwerdegegner zusätzlich Kurzstreckenfahrten in der Region und Fahrten ins Geschäft vornehmen muss, für die er nicht entschädigt wird. Grundsätzlich müsste er auch über diese abrechnen. Da er für die fragliche Veranlagungsperiode keine Veranlassung hatte, seinen diesbezüglichen Aufwand zu dokumentieren (z.B. durch eine Bestätigung des Arbeitgebers) oder sich dafür separat entschädigen zu lassen, wird für dermalen von einer Aufrechnung im Umfang von ermessensweise festgesetzten 2000 Fahrtkilometern, d.h. (bei Fr. - .64/km) Fr. 1280.-- pro Jahr, abgesehen. Dieser Betrag ist je von Fr. 8227.30 und Fr. 8870.40 abzuziehen, woraus sich aufrechenbare Beträge von Fr. 7590.40 für das Jahr 1985 und Fr. 6947.30 für das Jahr 1986 ergeben.
3. Der Beschwerdegegner erhielt von seiner Arbeitgeberin pauschale Repräsentationsspesen von Fr. 6000.-- pro Jahr und effektive Repräsentationsspesen von Fr. 401.-- (1985) und Fr. 234.-- (1986).
a) Die Beschwerdeführerin verlangt, dass von den Fr. 6000.-- Pauschalspesen Fr. 4800.-- entsprechend der bisherigen Praxis der kantonalen Steuerverwaltung aufgerechnet werden. Sie macht geltend, der Beschwerdegegner habe die tatsächlichen Unkosten, die mit Pauschalspesen zu decken gewesen wären, nicht nachgewiesen. In der Beschwerdebegründung führt die Beschwerdeführerin indessen immerhin aus, die von der Vorinstanz vorgenommene Differenzierung betreffend nicht aufrechenbare Repräsentationsspesen von zwischen Fr. 8000.-- (Direktoren/Geschäftsführer) und Fr. 2000.-- (weitere höhere Chargen) könnte sie als Anhaltspunkt akzeptieren, sofern bei gemischter Spesenabrechnung mit Pauschal- und Effektivspesen die Regelung dahinginge, dass Kleinspesen unter einem bestimmten Betrag keinesfalls effektiv abgerechnet werden dürften. Dadurch würde sichergestellt, dass die Pauschalspesen sämtliche Kleinspesen abdeckten. Der Beschwerdegegner erklärt sich demgegenüber grundsätzlich einverstanden mit der durch die Vorinstanz vorgenommenen Konkretisierung des "üblichen Masses" (vgl. Art. 9 Abs. 2 VV zum StG) der Spesenvergütung. Er weist ferner darauf hin, da er der Arbeitgeberin über die mit der Pauschalspese abgedeckten geschäftsbezogenen Aufwendungen keine Belege vorlegen müsse, verfüge er auch über keine solchen, weshalb seine derart begründete Beweisnotlage ihm nicht zum Nachteil gereichen dürfe. Er verweist auf seine Ausführungen in der Rekursschrift, wonach durch den Bezug der pauschalen Vertrauensspese von monatlich Fr. 500.-- folgende Unkosten abgedeckt würden: Kleinauslagen, wie Telefonspesen, kleine Spenden bzw. Geschenke usw; Einladungen von Mitarbeitern, Aussenkontakte, Teilnahme an Veranstaltungen und Sitzungen; Verpflegungskosten in Sarnen, wenn aus terminlichen Gründen eine Heimkehr über den Mittag oder abends nicht möglich sei, wie z.B. bei Sitzungen, Besprechungen und dergleichen; Berufsauslagen, wie Kleider und Fachliteratur, welche das steuerlich abzugsberechtigte Maximum von Fr. 3200.-- wesentlich überstiegen. Hinsichtlich des Vorschlages der Beschwerdeführerin, dass Spesenbeträge unterhalb eines bestimmten Betrages nicht mehr mit der Arbeitgeberin abgerechnet werden dürfen, weil sie durch die Jahrespauschale bereits abgegolten wären, vertritt der Beschwerdegegner die Auffassung, es komme häufig vor, dass z.B. bei Tagungen und Konferenzen Gesamtkosten von unter Fr. 150.-- anfielen; könnten solche Unkosten nicht mehr direkt abgerechnet werden, so mussten die pauschalen Spesen pro Monat weit über Fr. 500.-- liegen.
b) Die Praxis anerkennt als Berufsauslagen nur Aufwendungen, welche ausschliesslich durch die Erwerbstätigkeit verursacht sind und die sich ziffernmässig feststellen lassen (Höhn, a.a.O., 154; Funk, a.a.O., 121, will im Unterschied dazu darauf abstellen, ob die Auslagen im wesentlichen durch die berufliche Stellung oder im Gegenteil durch die soziale Stellung des Pflichtigen verursacht werden). Bei Kosten, die ein Steuerpflichtiger mit Rücksicht auf sein Amt, seine Stellung im Geschäft oder in der Gesellschaft glaubt auf sich nehmen zu müssen, ist daher zu unterscheiden zwischen solchen, die tatsächlich in den geschäftlichen Bereich fallen, und solchen, die als Lebenshaltungskosten nicht zu den Gewinnungskosten zählen (vgl. Walter Fellmann, Leitsätze zum Luzerner Steuergesetz, Bern/ Stuttgart 1988, 100; Höhn, a.a.O., 154; Zuppinger/Schärrer/Fessler/Reich, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Ergänzungsband, 2. Auflage, 185; Heinz Masshardt, Kommentar zur direkten Bundessteuer, 2. Auflage, 216).
c) In ihrem Rekursentscheid führt die Vorinstanz aus, die vom Pflichtigen aufgelisteten Unkostenfaktoren reduzierten sich im wesentlichen auf Kleinspesen bis ca. Fr. 20.--. Für alle anderen Kosten habe er die Möglichkeit der direkten Spesenabrechnung; die von der kantonalen Steuerverwaltung durchgeführten Untersuchungen hätten gezeigt, dass nicht nur die grösseren Unkosten, sondern zum Teil sogar Kleinspesen direkt abgerechnet wurden. Der Beschwerdegegner widerspricht dieser Darstellung nicht. Stattdessen bringt er vor, wenn die S. AG ihr System der pauschalen Repräsentationsspesen aufgeben und zur konkreten Abrechnung anhand von Belegen übergehen müsste, so ginge dies auf Kosten der Effizienz der Arbeitsleistung. Es ist aber nicht einzusehen, weshalb die im Gefolge der Teilnahme an auswärtigen Tagungen, Konferenzen oder Ausstellungen praktizierte effektive Abrechnung sämtlicher dabei anfallender Unkosten der betrieblichen Effizienz weniger abträglich sein soll, als die direkte Abrechnung bei sonstiger Teilnahme an Veranstaltungen und Sitzungen, Aussenkontakten, Einladungen von Mitarbeitern sowie Verpflegungskosten in Sarnen, wenn aus terminlichen Gründen eine Heimkehr über den Mittag oder abends nicht möglich ist. Der Beschwerdegegner weist nicht nach, dass ihm solche Kosten erwachsen, durch die Arbeitgeberin aber nicht ersetzt worden sind. Wird vom Pflichtigen aber (jedenfalls wenn er die Möglichkeit hat, trotz Entrichtung einer Pauschale noch direkt abzurechnen) die Vorlage von Belegen verlangt, so wird dergestalt die Steuergerechtigkeit am besten verwirklicht, weil nur (aber immerhin) jene Beträge vom Einkommen ausgenommen werden, die den Pflichtigen auch tatsächlich belasten. Dieser Vorteil überwiegt bei weitem den Nachteil des dadurch entstehenden höheren administrativen Aufwandes, der sich aus der Notwendigkeit der Überprüfung der Belege ergibt.
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die von der Vorinstanz neu eingeführte Praxis nicht gutgeheissen werden kann. Mit der Anerkennung von Pauschalspesen in dieser Grössenordnung als Gewinnungskosten würde die Begründetheit solcher Spesenvergütungen jeder Überprüfung entzogen und dadurch der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und mithin das Gebot der rechtsgleichen Behandlung der Steuerpflichtigen missachtet. Es bleiben allerdings noch Kleinauslagen wie Telefonspesen, Einladungen von Mitarbeitern zu Getränken usw., wofür Belege entweder nicht erhältlich sind oder keinen Beweiswert aufweisen. Hinsichtlich solcher Kosten liegt ein Beweisnotstand vor, indem diese dem Pflichtigen einerseits zu Geschäftszwecken anfallen, er dies anderseits aber gegenüber der Steuerbehörde nicht nachweisen kann. Bei solchen Kosten rechtfertigt sich daher, einen pauschal festzusetzenden Betrag als Gewinnungskosten zu betrachten. Dieser Betrag ist für den vorliegenden Fall ermessensweise auf Fr. 2400.-- pro Jahr bzw. Fr. 200.-- pro Monat festzusetzen. Damit werden die bei Kaderangehörigen auftretenden Kleinspesen bis zu Fr. 50.--, für welche eine separate Abrechnung nicht zumutbar erscheint, abgegolten. Darüber hinaus entrichtete Spesenvergütungen sind grundsätzlich jedenfalls dann dem Einkommen zuzurechnen, wenn er neben der Ausrichtung einer Pauschale zusätzlich noch die Möglichkeit hat, mit dem Arbeitgeber Spesen konkret abzurechnen. Der kantonalen Steuerverwaltung wird obliegen, für Kleinspesen bis Fr. 50.-- nach der hierarchischen Stellung im Betrieb und der Berufsgattung differenzierende Richtlinien über pauschal anzuerkennende und nicht aufrechenbare Spesenvergütungen festzusetzen.
Was die Berufsauslagen für Kleider und Fachliteratur betrifft, so ist darauf hinzuweisen, dass der Beschwerdegegner nicht dartut, dass er für die Ausübung seines Berufes besondere Kleider benötigt. Die Kosten für die Anschaffung gewöhnlicher Anzüge werden jedenfalls bei allen Berufsarten nach konstanter Praxis zu den Lebenshaltungskosten gerechnet. Hinzu kommt, dass Auslagen für Kleider ohnehin im 10 %igen Abzug vom Nettolohn (Art. 28 StG) inbegriffen sind. Gleiches gilt in bezug auf die Fachliteratur.
d) Im vorliegenden Fall liegt nahe, dass der Beschwerdegegner wegen der grosszügigen Repräsentationsspesenpauschale in vielen Situationen darauf verzichtet hat, von der Möglichkeit der direkten Abrechnung Gebrauch zu machen. Auch hatte er, wie er selbst ausführt, bis anhin keine Veranlassung, Belege zu sammeln. Es ist daher gerechtfertigt, für dermalen von der Aufrechnung des ganzen Betrages von Fr. 6000.-- pro Jahr, und nicht bloss von den für Kleinspesen in casu ermessensweise angenommenen Kosten von Fr. 2400.--, abzusehen. Der Beschwerdegegner hat aber von nun an sämtliche Belege für Aufwendungen über Fr. 50.-- aufzubewahren und der Steuerbehörde vorzulegen, andernfalls nur Fr. 2400.-- als Gewinnungskosten betreffend Kleinspesen anerkannt werden.
4. Im Ergebnis sind daher dem Beschwerdegegner für die vorliegende Steuerperiode lediglich Autospesen, nämlich für das Jahr 1985 Fr. 7590.40 und für das Jahr 1986 Fr. 6947.30 als Lohnbestandteil dem Einkommen zuzurechnen. Damit läge das steuerbare Einkommen des Beschwerdegegners an sich tiefer als das von der Vorinstanz errechnete, was aber wegen des Verbots der reformatio in melius - der Beschwerdegegner hat ja keine Beschwerde erhoben - nicht zum Tragen kommt (vgl. Art. 14 Abs. 1 VGV). Damit bleibt es bei dem von der Vorinstanz errechneten steuerbaren Einkommen und die Beschwerde ist abzuweisen.
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