ow_gerichte · VVGE 2007/08 Nr. 36 · 2008-01-28 · de

VVGE 2007/08 Nr. 36, S. 142: Art. 197 und Art. 206 Abs. 2 StG Voraussetzungen einer Ermessensveranlagung. Fehlerhafte Buchhaltung. Anforderungen an den Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit der Ermessensveranlagung. Kognition des Ver

VVGE 2007/08 Nr. 36, S. 142:
Art. 197 und Art. 206 Abs. 2 StG
Voraussetzungen einer Ermessensveranlagung. Fehlerhafte Buchhaltung. Anforderungen an den Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit der Ermessensveranlagung. Kognition des Verwaltungsgerichts. Begründungspflicht der Steuerrekurskommission. Einstehen für das Verhalten des Treuhänders.
Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 28. Januar 2008
Aus den Erwägungen:
2. Die Steuerbehörden stellen zusammen mit den Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest (Art. 189 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 30. Oktober 1994 [StG; GDB 641.4]). Die Steuerpflichtigen müssen das Formular für die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig ausfüllen, rechtsgültig unterzeichnen und samt den vorgeschriebenen Beilagen fristgemäss bei der zuständigen Behörde einreichen (Art. 190 Abs. 3 StG). Natürliche Personen mit Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit und juristische Personen müssen der Steuererklärung die Jahresrechnungen der Steuerperiode oder, wenn eine nach kaufmännischer Art geführte Buchhaltung fehlt, Aufstellungen über Aktiven und Passiven, Einnahmen und Ausgaben sowie Privatentnahmen und Privateinlagen beilegen (Art. 191 Abs. 2 StG). Die Steuerpflichtigen müssen alles tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (Art. 192 Abs. 1 StG). Sie müssen auf Verlangen der Veranlagungsbehörde insbesondere mündlich oder schriftlich Auskunft geben, Geschäftsbücher, Belege und weitere Bescheinigungen sowie Urkunden über den Geschäftsverkehr vorlegen (Art. 192 Abs. 2 StG).
a) Gemäss Art. 196 Abs. 1 StG prüft die Veranlagungsbehörde die Steuererklärung und nimmt die erforderlichen Ermittlungen vor. Haben die Steuerpflichtigen trotz Mahnung ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt die Veranlagungsbehörde eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor (Art. 197 Abs. 1 StG). Sie berücksichtigt dabei insbesondere Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand der Steuerpflichtigen (Art. 197 Abs. 2 StG). Eine Ermessensveranlagung kann somit nicht nur vorgenommen werden, wenn die Steuerpflichtigen ihrer Pflicht, die Steuerbehörde zu informieren, nicht nachkommen, sondern auch dann, wenn die von ihnen gelieferten Angaben ungenügend sind, ungeachtet, ob ihnen die mangelhaften Auskünfte über ihre Verhältnisse zurechenbar sind. Die Verpflichtung zur vollständigen und wahrheitsgetreuen Darstellung der Einnahmen und Ausgaben ist Sache der Steuerpflichtigen. Sie haben auch die Folgen der ungenügenden bzw. unvollständigen Angaben, die zur Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes dienen, zu verantworten (Urteil des Bundesgerichts 2A.426/2004 vom 23. November 2004, Erw. 2.1, mit Hinweisen, in: StR Nr. 5/2005, 441 ff.). Eine Ermessensveranlagung kann auch dann vorgenommen werden, wenn sich die für die Veranlagung massgebenden tatsächlichen Verhältnisse nicht feststellen lassen, obschon der Steuerpflichtige keine Verfahrenspflichten verletzt hat (Urteil des Bundesgerichts 2A.384/2003 vom 29. Januar 2004, Erw. 2.1 in fine, mit Hinweisen). Die Nichterfüllung oder nicht gehörige Erfüllung der Verfahrenspflichten braucht sodann nicht auf ein Verschulden des Steuerpflichtigen zurückzugehen, weil es für die Ermessensveranlagung einzig darauf ankommt, ob der Sachverhalt objektiv unklärbar und ungewiss ist (Martin Zweifel, in: Zweifel/Athanas, Kommentar zum Steuergesetz, Basel 2002, N. 32 zu Art. 46, mit Hinweisen).
b) Der Steuerpflichtige muss soweit möglich nach seiner tatsächlichen wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit veranlagt werden. Pflichtgemässes Ermessen bedeutet keine Bestrafung des Pflichtigen, sondern ist ein Mittel zur Erreichung einer angemessenen Durchführung des Gesetzes in Zweifelsfällen (Thomas Stadelmann, Leitsätze zum Steuergesetz des Kantons Obwalden vom 21. Oktober 1979, Bern 1993, N. 11 zu Art. 176). Bei der Ermessenseinschätzung hat die Steuerbehörde von Amtes wegen alle Umstände zu berücksichtigen, die ihr zur Verfügung stehen. Sie hat alle Umstände in Rechnung zu stellen, von denen sie Kenntnis hat, auch wenn sie möglicherweise nicht in den Akten vermerkt sind, denn die amtliche Veranlagung ist nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen. Es kann von ihr jedoch nicht die Durchführung allzu eingehender Untersuchungen und Abklärungen verlangt werden, besonders wenn sie nicht über beweiskräftige Unterlagen verfügt. Die Steuerbehörde hat eine vorsichtige Schätzung vorzunehmen, ohne allerdings dazu verpflichtet zu sein, bei der durch das Verhalten des Steuerpflichtigen bedingten Ermessensbetätigung im Zweifelsfall die für diesen günstigere Annahme zu treffen: Es soll vermieden werden, dass derjenige Steuerpflichtige, der für die Möglichkeit der Nachprüfung der von ihm erklärten Verhältnisse Sorge getragen hat, höhere Steuern zu bezahlen hat als derjenige, bei dem eine solche Nachprüfung aus von ihm zu vertretenden Gründen unmöglich ist; die Verletzung von Verfahrenspflichten darf sich nicht lohnen (Urteil des Bundesgerichts 2A.384/2003 vom 29. Januar 2004, Erw. 2.2, mit Hinweis auf: ASA 58 [1989/90], 673 f., Erw. 3b, mit weiteren Hinweisen; Stadelmann, a.a.O., N. 11 und 14 zu Art. 176).
c) Die Steuerpflichtigen können Veranlagungen nach pflichtgemässem Ermessen nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten (Art. 206 Abs. 2 StG). Die Einsprache hat zudem einen Antrag mit Begründung und allfällige Beweismittel wie Beweisurkunden zu enthalten (Art. 206 Abs. 3 StG). Als "offensichtlich unrichtig" erscheint die angefochtene Ermessensveranlagung immer dann, wenn sich der wirkliche Sachverhalt im Einspracheverfahren feststellen lässt, bei fortbestehender Ungewissheit im Sachverhalt jedoch bloss, wenn die in der Ermessensveranlagung getroffene Schätzung - unter Beachtung des schätzerischen Ermessensspielraums - als sachwidrig zu würdigen ist, was namentlich der Fall ist, wenn klar erkennbar ist, dass sie sich auf unrichtige Schätzungsgrundlagen, -methoden oder -hilfsmittel stützt oder sonst mit den aktenkundigen Verhältnissen des Einzelfalls vernünftigerweise nicht zu vereinbaren ist (Martin Zweifel, Verfahrensgrundsätze und Veranlagungsverfahren, ASA 61 [1992/93], 437 f.). Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts ist eine Ermessensveranlagung offensichtlich unrichtig, wenn sie einen wesentlichen erwägenswerten Gesichtspunkt übergangen oder falsch gewürdigt hat (vgl. etwa Urteil des Bundesgerichts 2A.426/2004 vom 23. November 2004, Erw. 1.6, mit Hinweisen, in: StR Nr. 5/2005, 441 ff.; vgl. auch Thomas Ziegler, in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, Basel 2004, N. 29 zu § 122). Die offensichtliche Unrichtigkeit der Ermessensveranlagung können die Steuerpflichtigen dabei grundsätzlich auf zwei Arten nachweisen: Sie können den wirklichen Sachverhalt dartun und beweisen; damit entfallen die Voraussetzungen einer Ermessensveranlagung, weil die Steuerfaktoren im Rahmen einer ordentlichen Veranlagung einwandfrei ermittelt werden können. Ist ihnen dies nicht möglich, so bleibt es zwar bei einer Ermessensveranlagung, doch steht ihnen noch der Nachweis offen, dass die getroffene Schätzung offensichtlich zu hoch ausgefallen ist (Zweifel, a.a.O., N. 46 zu Art. 48). Obwohl der Wortlaut von Art. 206 Abs. 2 StG (offensichtliche Unrichtigkeit) eine Überprüfung mit bloss eingeschränkter Sichtschärfe nahe zu legen scheint, d.h. bloss auf Fehler hin, die bereits bei flüchtiger Prüfung erkennbar werden, kann sich die Einsprachebehörde bzw. das zuständige Steuergericht nicht auf eine summarische, mehr oberflächliche Überprüfung beschränken. Vielmehr ist die angefochtene Ermessensveranlagung mit der gleichen Gründlichkeit wie jede andere, "normale" Veranlagung zu prüfen (vgl. Markus Berger, Voraussetzungen und Anfechtung der Ermessensveranlagung, ASA 75/2006, 206 f.).
3. Zunächst ist zu prüfen, ob die Beschwerdegegner zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen veranlagt wurden.
a) Beruhen Bilanz und Erfolgsrechnung auf einer formell und materiell ordnungsgemässen, d.h. in Übereinstimmung mit den obligationenrechtlichen Buchführungsvorschriften geführten Buchhaltung, so erbringen sie den Beweis für den darin ausgewiesenen Reingewinn. Diese natürliche Vermutung kann entweder durch direkten Beweis der materiellen Unrichtigkeit der Geschäftsbücher oder durch Nachweis von Tatsachen, welche die Unrichtigkeit vermuten lassen, umgestossen werden (Richner/Frei/Kaufmann/ Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 2006, N. 57 und 59 zu § 132). So vermag beispielsweise der Nachweis, dass privater Aufwand bei mehreren Verbuchungen den Geschäftsbüchern belastet wurde, ohne dass die notwendige Abgrenzung erfolgt ist, die Vermutung der Richtigkeit der Buchhaltung umzustossen (Stadelmann, a.a.O., N. 6 zu Art. 176, mit Hinweis). Bewirken die Mängel eine nicht zu beseitigende Ungewissheit über Höhe und Zusammensetzung von Ertrag und Aufwand, Aktiven und Passiven und damit über das Geschäftsergebnis insgesamt, ist die Buchführung nicht verbesserungsfähig; sie ist als Veranlagungsgrundlage untauglich und abzulehnen (Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, N. 50 zu Art. 123, mit Hinweisen).
b) Die Buchhaltung der Beschwerdegegner war zweifellos nicht ordnungsgemäss. So haben sie selber im Einspracheverfahren verschiedentlich Korrekturen und Umbuchungen vorgenommen und eine Bereinigungsliste nachgereicht. Nach den zutreffenden und unbestritten gebliebenen Ausführungen der Vorinstanz sind aber auch im Rekursverfahren keine tauglichen Beweismittel vorgebracht worden, die eine genaue Abgrenzung des geschäftsmässig begründeten Aufwandes zulassen würden. Ist aber die Buchhaltung fehlerhaft und können auch aufgrund der nachgereichten Belege die Steuerfaktoren nicht einwandfrei ermittelt werden, sind die Voraussetzungen für eine Ermessensveranlagung erfüllt. Es ist deshalb nicht zu beanstanden, dass die Beschwerdeführerin die Beschwerdegegner ermessensweise veranlagt hat.
c) Es bleibt indessen zu prüfen, ob die Vorinstanz in Abweichung von der Einschätzung der Beschwerdeführerin für die Jahre 2003 und 2004 zu Recht einen geschäftsmässig begründeten Aufwand von je Fr. 18'000.- angenommen hat.
4. Die kantonale Steuerverwaltung als Beschwerdeführerin rügt, die Vorinstanz habe die Einspracheentscheide aufgehoben, obwohl sie (die Vorinstanz) im angefochtenen Entscheid selber ausführe, die Beschwerdegegner hätten - auch im Rekursverfahren - keine tauglichen Beweismittel betreffend die behaupteten Verluste eingereicht und somit die offensichtliche Unrichtigkeit der Ermessenseinschätzung nicht nachgewiesen. Bei dieser Sachlage hätte sie sich indessen gemäss Art. 206 Abs. 2 StG auf die Prüfung beschränken müssen, ob die offensichtliche Unrichtigkeit der Ermessenseinschätzung im Einspracheverfahren dargelegt worden sei oder nicht. Im Weiteren habe die Vorinstanz in Missachtung von Art. 191 Abs. 2 StG und Art. 192 Abs. 2 StG ohne Vorliegen von materiell richtigen Geschäftsbüchern ermessensweise Verluste von jährlich Fr. 18'000.- zugebilligt; dies obwohl von den Beschwerdegegnern nicht einmal ein Bezug zwischen der beschriebenen Tätigkeit und den geltend gemachten Aufwendungen - die meisten mit privatem Charakter - dargelegt worden sei. Die Vorinstanz habe somit die Beschwerdegegner für die Verletzung von Verfahrenspflichten noch belohnt und dabei die anerkannten Beweislastregeln missachtet. Schliesslich habe die Vorinstanz auch die Begründungspflicht verletzt und willkürlich gehandelt. Die Beschwerdegegner hätten im Rekurs selbst ausgeführt, dass die eingereichten Jahresrechnungen 2003 und 2004 materiell unrichtig seien. Um Verluste anrechnen zu können, hätte die Vorinstanz von den Beschwerdegegnern die Vorlage der Geschäftsbücher inklusive aller Belege verlangen und auf dieser Grundlage den geschäftsmässig begründeten Aufwand sowie den anrechenbaren Verlust ermitteln müssen. Wenn sie sich hingegen bezüglich des anrechenbaren Verlustes ohne irgendwelche Grundlagen für irgendeine Zahl entscheide, handle sie willkürlich. Die Ermessensausübung habe zudem pflichtgemäss zu erfolgen. Die Vorinstanz müsse ausführen, wie sie zu einer Annahme gelange und sie müsse die entsprechenden Grundlagen aufzeigen. Mit der Annahme irgendwelcher Verlustzahlen habe sie dies offensichtlich nicht getan und damit die Begründungspflicht verletzt.
5. Da sich aus Art. 224 Abs. 3 StG in Verbindung mit Art. 66 Bst. c Ziff. 1 des Gesetzes über die Gerichtsorganisation vom 22. September 1996 (GOG; GDB 134.1) ergibt, dass bei Abgabeveranlagungen nach Ermessen eine Rüge und somit auch eine Prüfung der Unangemessenheit im Verfahren vor dem Verwaltungsgericht nicht möglich ist, kann eine im Rahmen einer nicht als unrichtig nachgewiesenen Ermessenseinschätzung getroffene, von der Steuerrekurskommission bestätigte oder abgeänderte Schätzung vom Verwaltungsgericht nur noch auf Rechtsverletzungen (insbesondere Willkür und/oder Verweigerung des rechtlichen Gehörs) hin geprüft werden, wobei willkürlich eine Schätzung dann ist, wenn sie sich nach den Akten als geradezu unmöglich, jedenfalls als sachlich nicht begründbar erweist (vgl. dazu Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 36 zu § 153).
a) Aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV; SR 101]) folgt unter anderem die grundsätzliche Pflicht der Behörden, ihren Entscheid zu begründen. Die Entscheidungsgründe sollen dem Betroffenen bekannt sein, da er ohne die Kenntnis der Tatsachen und Rechtsnormen, welche für die entscheidende Behörde massgeblich waren, sich oft kein Bild über die Tragweite der Entscheidung machen kann (BGE 98 Ia 460, Erw. 5a, mit Hinweisen). Die Begründung eines Entscheides muss so abgefasst sein, dass der Betroffene ihn gegebenenfalls sachgerecht anfechten kann. Die ist nur möglich, wenn sowohl er wie auch die Rechtsmittelinstanz sich über die Tragweite des Entscheides ein ausreichendes Bild machen können (BGE 126 I 97, Erw. 2b). Die Begründung muss kurz die wesentlichen Überlegungen nennen, von denen sich die Behörde (bzw. das Gericht) hat leiten lassen und auf die sich ihr Entscheid stützt. Nicht erforderlich ist hingegen, dass sich der Entscheid mit allen Parteistandpunkten einlässlich auseinander setzt und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich widerlegt (BGE 133 III 439, Erw. 3.3, mit Hinweisen).
b) Die Vorinstanz hat sich nur sehr allgemein und summarisch zur Höhe des anrechenbaren geschäftsmässig begründeten Aufwandes geäussert. Sie führt lediglich aus, ein solcher sei sicher gegeben. So habe der Beschwerdegegner Verkaufsbemühungen namentlich in Italien und in der Schweiz nachgewiesen und auch ein Büro-, Reise- und Medienaufwand sei glaubhaft. Unter diesen Umständen rechtfertige es sich, den Geschäftsaufwand für die selbstständige Erwerbstätigkeit für die Jahre 2003 und 2004 nach pflichtgemässem Ermessen auf je Fr. 18'000.- festzulegen. Demgegenüber fehlt eine Auseinandersetzung mit der von der Beschwerdeführerin vorgenommenen Schätzung und es fehlen insbesondere Hinweise auf die offensichtliche Unrichtigkeit des Einspracheentscheides der Beschwerdeführerin. Wie die Vorinstanz selber ausführt haben die Beschwerdegegner zu keiner Zeit verlässliche Unterlagen geliefert, die eine genaue Abgrenzung zwischen geschäftsmässig begründetem Aufwand und Aufwendungen privater Natur ermöglicht hätten. Wie es der Vorinstanz dennoch möglich gewesen sein soll, für die Jahre 2003 und 2004 einen geschäftsmässig begründeten Aufwand von je Fr. 18'000.- festzusetzen, ist nicht nachvollziehbar.
c) Die Begründung der Vorinstanz muss insgesamt als dürftig und mangelhaft bezeichnet werden. Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs ist zu bejahen. Denn die Gründe, weshalb die Vorinstanz trotz mangelhaften Buchhaltungsunterlagen und dem Fehlen verlässlicher Dokumente, für die Jahre 2003 und 2004 jeweils einen Geschäftsaufwand von Fr. 18'000.- als ausgewiesen ansah, sind aus der sich lediglich über wenige Zeilen erstreckenden fallbezogenen Begründung nicht ersichtlich. Damit aber war es der Beschwerdeführerin jedenfalls nur mit erheblichem Mehraufwand möglich, den angefochtenen Entscheid sachgerecht anzufechten.
d) Wird der Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt, ist der betreffende Entscheid grundsätzlich unabhängig davon, ob er inhaltlich richtig ist oder nicht, aufzuheben. Eine Heilung des Mangels im anschliessenden Rechtsmittelverfahren ist jedoch möglich. So ist von einer Rückweisung der Sache zur Gewährung des rechtlichen Gehörs im Sinne einer Heilung des Mangels selbst bei einer schwer wiegenden Verletzung des rechtlichen Gehörs dann abzusehen, wenn und soweit die Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen Verzögerungen führen würde, die mit dem Interesse der betroffenen Partei an einer beförderlichen Beurteilung der Sache nicht zu vereinbaren wären (vgl. BGE 132 V 387, Erw. 5.1, mit Hinweis; vgl. dazu auch Lorenz Kneubühler, Gehörsverletzung und Heilung, ZBl 1998, 114 ff.; Michele Albertini, Der verfassungsmässige Anspruch auf rechtliches Gehör im Verwaltungsverfahren des modernen Staates, Diss. Bern 2000, 454 ff.). Die Frage, ob eine Heilung des Verfahrensmangels im vorliegenden Beschwerdeverfahren angenommen werden könnte, kann jedoch offen bleiben, da die Beschwerde - wie die nachfolgende Erwägung zeigt - aus anderen Gründen ohnehin gutzuheissen ist (vgl. hinten, Erw. 6).
6. Zu prüfen bleibt, ob der Beschwerdeführerin bei der Vornahme der Ermessensveranlagung klar erkennbare Fehler oder Irrtümer unterlaufen sind, sodass ihre Schätzung als offensichtlich unrichtig erscheint.
a) Die Beschwerdeführerin legt ihrer Schätzung im Wesentlichen die allgemeine Beweislastregel zugrunde, wonach die Veranlagungsbehörde im Allgemeinen die objektive Beweislast für steuerbegründende, der Steuerpflichtige dagegen für steuermindernde Tatbestandsmerkmale des Steueranspruchs trägt, wenn trotz Untersuchung von Amtes wegen der rechtserhebliche Sachverhalt ungewiss geblieben ist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 91 zu § 132). Zum rechtsgenügenden Nachweis von Aufwendungen gehört die Vorlage quittierter Rechnungen oder anderer Zahlungsbelege, nicht nur die Vorlage der Rechnung allein (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 65 zu § 132, mit Hinweis). Bei der Nichterfüllung von Verfahrenspflichten hinsichtlich steueraufhebender und -mindernder Tatsachen führt die Beweislosigkeit, die sich als Folge der Pflichtverletzung einstellt, somit aufgrund der objektiven Beweislastverteilung dazu, dass die behaupteten Tatsachen als nicht verwirklicht gelten und gestützt darauf beispielsweise der vom Steuerpflichtigen geltend gemachte Abzug nicht berücksichtigt wird (Zweifel, a.a.O., N. 30 zu Art. 46, mit Hinweisen; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 61 ff. zu § 139). Soweit das Gesetz dem Steuerpflichtigen auferlegt, Behauptungen auf bestimmte Weise seinerseits zu belegen, dürfen diese auch nicht auf dem Umweg über die Ermessenseinschätzung als erwiesen hingenommen werden. Vielmehr hat die Einschätzungsbehörde davon auszugehen, dass behauptete Tatsachen, die der Steuerpflichtige nachzuweisen unterlässt, obschon das Gesetz ihm die Beweispflicht auferlegt, nicht zu berücksichtigen sind. Das pflichtgemässe Ermessen der Steuerbehörden darf nicht an Stelle der Beweispflicht der Steuerpflichtigen treten (BGE 107 Ib 213, Erw. 5, mit Hinweis).
b) Nach dem Gesagten oblag der Nachweis für die steuermindernd geltend gemachten Aufwendungen den Beschwerdegegnern (StE 2004, A 21.13, Nr. 6; bestätigt im Urteil des Bundesgerichts 2A.71/2006 vom 21. Juni 2006, Erw. 3.3.3; vgl. auch Stadelmann, a.a.O., N. 8 ff. zu Art. 29, mit Hinweisen; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N. 22 zu § 27). Diesen ist es indessen wie erwähnt (vgl. vorne, Erw. 3b) nicht gelungen, verlässliche Belege betreffend den deklarierten Geschäftsaufwand vorzulegen. Sie haben keine tauglichen Unterlagen oder andere Beweismittel eingereicht, welche Klarheit über ihr Einkommen bzw. ihren Verlust aus selbstständiger Erwerbstätigkeit und insbesondere den Bestand und Umfang ihres Geschäftsaufwandes schaffen. Um jedoch nachzuweisen, dass die Ermessenseinschätzung offensichtlich unrichtig ist, bedarf es solcher Unterlagen. Die Beschwerdegegner unterliessen es sowohl im Einspracheverfahren als auch noch vor der Vorinstanz, die verlangten Belege nachzureichen; dies obwohl es keine Hinweise dafür gibt, dass sie nicht in der Lage gewesen wären, dieser Obliegenheit nachzukommen, was von ihnen im Übrigen auch nicht geltend gemacht wird. Die Beschwerdegegner haben es somit selber zu vertreten, wenn geschäftsmässig begründeter Aufwand mangels Substantiierung unberücksichtigt geblieben ist, der möglicherweise abzugsfähig gewesen wäre (vgl. Art. 29 Abs. 1 StG). Dabei wird nicht verkannt, dass der Beschwerdegegner offenbar teilzeitlich einer selbstständigen Erwerbstätigkeit nachgeht. Dies ändert indessen nichts an der Tatsache, dass es die Beschwerdegegner unterlassen haben, den (abzugsfähigen) Geschäftsaufwand substanziiert darzulegen und insbesondere mittels verlässlicher Belege auszuweisen. Die Nichtberücksichtigung der geltend gemachten Verluste für die Jahre 2003 und 2004 erscheint damit nicht als sachlich unbegründet oder gar unmöglich, weshalb die Schätzung der Beschwerdeführerin nicht als offensichtlich unrichtig zu bezeichnen ist. In diesem Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass im Rahmen der Ermessensveranlagung von einer Aufrechnung eines Einkommens aus selbstständiger Erwerbstätigkeit ebenfalls vollständig abgesehen wurde. Im Übrigen liegen keine Verfahrensfehler oder Mängel vor und solche sind auch nicht dargetan, welche die Aufhebung dieser Ermessensveranlagung rechtfertigen würden.
c) Nichts an diesem Ergebnis zu ändern vermögen die Beschwerdegegner mit ihrem Vorbringen, sowohl die mangelhafte Buchhaltung als auch das Versäumnis, entsprechende Beweismittel einzureichen, seien auf Empfehlung ihres Treuhänders passiert, auf dessen Fachwissen sie vertraut hätten. Da die Beschwerdegegner Steuersubjekt sind, können sie sich nicht mit dem Argument angeblich ungenügender Sachkenntnis den gesetzlichen Folgen entziehen. Die Steuererklärung haben sie nachweislich selber unterzeichnet und eingereicht. Selbst wenn sie die Buchhaltung wie von ihnen geltend gemacht durch einen Treuhänder überprüfen liessen und dieser die Falschbuchungen weder kontrolliert noch korrigiert hat und auch das Versäumnis betreffend Nachreichung der entsprechenden Beweismittel auf Empfehlung ihres Treuhänders geschehen ist, gibt es für diese Unterlassungen keine nachvollziehbaren Gründe oder Erklärungen. Zwar scheint, dass die Beschwerdegegner weitgehend ihrem Treuhänder vertraut haben. Nach der Rechtsprechung hat sich der Steuerpflichtige aber das schuldhafte Verhalten seines Vertreters anrechnen zu lassen, wenn dieser im Veranlagungsverfahren unrichtige Angaben gemacht und damit eine Steuerverkürzung bewirkt hat und wenn der Steuerpflichtige in der Lage gewesen wäre, die Fehler zu erkennen (vgl. dazu Urteil des Bundesgerichts 2A.60/2002 und 2A.61/2002 vom 25. April 2003, Erw. 5.5; ASA 36 [1967/68], 374, Erw. 3). Dies muss vorliegend umso mehr gelten, als die falschen Angaben und das Nichteinreichen der notwendigen Beweisunterlagen direkt von den Beschwerdegegnern ausging bzw. hätte ausgehen sollen, der angeblich konsultierte Treuhänder aber offenbar nie direkt mit der Veranlagungsbehörde in Kontakt getreten ist. Die Beschwerdegegner können daher aus dem Verhalten des Treuhänders nichts zu ihren Gunsten ableiten.
7. Zusammenfassend ist die Beschwerde gutzuheissen und der Entscheid der kantonalen Steuerrekurskommission Obwalden aufzuheben. Der Einspracheentscheid der Beschwerdeführerin betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2003 und 2004 ist zu bestätigen.
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2007/08 Nr. 36