ow_gerichte · VVGE 1997/98 Nr. 39 · 2016-07-01 · de

VVGE 1997/98 Nr. 39, S. 124: Art. 20 und Art. 37 aStG; Art. 12 VVaStG. Die Anlage des Erlöses aus der gewerbsmässigen Veräusserung einer Liegenschaft in Devisen stellt für sich allein kein genügendes Indiz für eine Privatentnahme dar. Aufg

VVGE 1997/98 Nr. 39, S. 124:
Art. 20 und Art. 37 aStG; Art. 12 VVaStG.
Die Anlage des Erlöses aus der gewerbsmässigen Veräusserung einer Liegenschaft in Devisen stellt für sich allein kein genügendes Indiz für eine Privatentnahme dar. Aufgrund der zeitlichen Abfolge von Anlage des Erlöses aus Liegenschaftsveräusserung in Wertschriften, Vornahme von Abschreibungen auf den Wertschriften, Verbuchung ihrer Privatentnahme sowie darauffolgender Veräusserung kann sich unter Umständen ergeben, dass die Privatentnahme bereits mit dem Erwerb der Wertschriften vorgenommen worden ist. Grundstückgewinnsteuern wie auch Einkommens- und Vermögenssteuern sind für einen Einzelunternehmer nicht abzugsfähige Aufwendungen. Dies bedeutet aber nicht, dass bereits die Anlage eines Teils des Erlöses aus dem Verkauf einer Liegenschaft in Partizipationsscheine und Aktien, welcher später zur Bezahlung der Grundstückgewinnsteuer benützt wird, als Privatentnahme bezeichnet werden kann.
Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 21. August 1997
Sachverhalt:
P.K. ist unbestrittenermassen steuerlich als gewerbsmässiger Liegenschaftenhändler, nicht jedoch als gewerbsmässiger Wertschriftenhändler, zu qualifizieren. 1987 veräusserte er die Parzelle Q, deren Zugehörigkeit zu seinem Geschäftsvermögen unbestritten ist. Den Veräusserungserlös investierte P.K. unter anderem in den Erwerb von US-$ und von australischen Obligationen. Auf den australischen Obligationen nahm er zulasten des Gewinns 1987 Abschreibungen vor, bevor er sie per 1.1.1988 ins Privatvermögen überführte. Zudem kaufte P.K. Ende Oktober 1987, verbucht per 21. Dezember 1987, Aktien und PS dreier Schweizer Grossunternehmen. Per Ende 1987 schrieb er Kursverluste auf diesen Aktien und PS ab, und am 15. April sowie 9. November 1988 verkaufte er sie wieder. Mit dem Erlös aus diesem Verkauf bezahlte P.K. zum grössten Teil die anfallenden Grundstückgewinnsteuern.
Die Vorinstanz ging beim Erwerb und Verkauf der US-$ von einer Privatentnahme aus, da die Geldanlage nicht als dem Geschäftszweck dienende Anlage betrachtet werden könne. Auch die Abschreibungen hinsichtlich der australischen Obligationen seien zu Unrecht erfolgt, da das Vermögen gleich nach den Abschreibungen ins Privatvermögen überführt worden sei. Die kantonale Steuerverwaltung machte im Weiteren geltend, die Bezahlung der Grundstückgewinnsteuer sei eine private Steuerzahlung und nicht eine geschäftliche Auslage. Die Reservierung des Geldes durch Anlagen in Partizipationsscheinen und Aktien stelle daher bereits eine Privatentnahme dar, da das Geld nicht mehr für betriebliche Zwecke habe gebraucht werden können.
Aus den Erwägungen:
4.b) Nach Art. 12 VVaStG gelten im Kanton Obwalden als Geschäftsvermögen alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen. Ist ein Wirtschaftsgut aus nicht offensichtlich unhaltbaren Gründen dem Geschäfts- oder dem Privatvermögen zugeteilt worden, so muss nach obwaldnerischer Rechtsprechung diese Zuordnung grundsätzlich Bestand haben, hat sie doch grundlegende, über eine Veranlagungsperiode hinausgehende steuerrechtliche Bedeutung und gibt zu Dispositionen Anlass, die nicht ohne Nachteil wiedergutgemacht werden können. Nehmen die Steuerbehörden jedoch eine klar erkennbare Willensäusserung des Steuerpflichtigen zum Anlass der Neuzuordnung eines Vermögensobjektes, so kann ihnen kein widerspruchsvolles Verhalten vorgeworfen werden (vgl. Thomas Stadelmann, Leitsätze zum Steuergesetz des Kantons Obwalden, Bern 1993, 48, mit Hinweis).
5. ...
b) aa) Privatentnahme bedeutet die Überführung von Geschäftsvermögen ins Privatvermögen. Auf eine solche ist zu schliessen, wenn der Steuerpflichtige einen Bestandteil des Betriebsvermögens dauernd in den Dienst der privaten Kapitalanlage stellt. Ein entsprechender Willensentschluss für eine Privatentnahme muss sich durch Indizien nachweisen lassen. Andernfalls spricht die Vermutung für die weitere Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen (Richner/Frei/Weber/Brütsch, Zürcher Steuergesetz, Kurzkommentar, Zürich 1994, 124; Cagianut/Höhn, Unternehmenssteuerrecht, Bern 1993, 564). Bei Vermietung oder Verpachtung von Geschäftsbetrieben oder Teilen davon kommt es beispielsweise neben den objektiven Umständen auf die Absicht des Steuerpflichtigen an, ob die Privatentnahme vorläufigen oder endgültigen Charakter hat. Auch kann ein Selbständigerwerbender seine Erwerbstätigkeit für immer einstellen, vorderhand aber auf die endgültige Privatentnahme verzichten und sie später vornehmen (vgl. dazu Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 223 f., mit Hinweisen; Thomas Stadelmann, a.a.O., N 28 zu Art. 20 aStG; StE 1995, B 23.2, Nr. 15; StE 1995, B 23.2, Nr. 14).
Es fragt sich nun, ob die vom Beschwerdeführer getätigten Transaktionen, zunächst insbesondere die Devisengeschäfte, als Indizien den Nachweis erbringen, dass diesbezüglich eine Privatentnahme stattgefunden hat. Dabei ist zu bemerken, dass es nicht darum geht, Vermögenswerte als Geschäfts- oder Privatvermögen zu qualifizieren, sondern darum, ob unumstritten dem Geschäftsvermögen anzurechnende Vermögensbestandteile ins Privatvermögen überführt worden sind, indem diese während der Fortdauer des Geschäftsbetriebes erwiesenermassen einem privaten Zweck gewidmet wurden.
bb) Dies ist hinsichtlich des Kaufs/Verkaufs von US-$ zu verneinen. Eine entsprechende Willenserklärung seitens des Beschwerdeführers lag nie vor. Weiter ergeben sich per 1. Januar 1988 Privatentnahmen ... weder aus den in diesem Zusammenhang aufgelegten Kontoauszügen, Verkaufsbelegen und Börsenabrechnungen noch aus den Jahresrechnungen. Die Vorinstanz beschränkte sich zur Begründung der Annahme von Privatentnahmen denn auch lediglich auf die Art der Vermögensanlage. Ob diese allein grundsätzlich genügendes Indiz für den Nachweis eines entsprechenden Willensentschlusses zu einer solchen Privatentnahme darstellen könnte, ist fraglich, braucht vorliegend jedoch nicht abschliessend beurteilt zu werden. Die vom Beschwerdeführer getätigten Anlagegeschäfte deuten nämlich nicht ohne weiteres auf eine private Kapitalanlage hin. Zum einen ist nicht ersichtlich, wieso nicht auch Geschäftsvermögen übergangsweise zumindest zu einem Teil spekulativ angelegt werden kann. Zum anderen braucht dem Devisentermingeschäft keine spekulative Absicht zugrunde zu liegen (vgl. Albisetti/Bodmer/Boemle/Gsell/Rutschi, Handbuch des Geld-, Bank- und Börsenwesens der Schweiz, Thun 1977, 199). Wieviel Spekulation der Beschwerdeführer mit den Devisentermingeschäften tatsächlich betrieb, braucht nicht weiter erörtert zu werden, ist doch, wie bereits erwähnt, nicht ersichtlich, weshalb eine zwischenzeitlich spekulative Anlage von Vermögen vor einer weiteren Investition in Liegenschaften im Rahmen des Geschäftsvermögens nicht möglich sein sollte. Dies dürfte allein von der Risikofreude des Unternehmers abhängen. Schliesslich fehlte es vorliegend ohnehin an der Voraussetzung der Dauerhaftigkeit. Von einer Privatentnahme kann nämlich nur gesprochen werden, wenn der Steuerpflichtige das besagte Vermögen dauernd in den Dienst der privaten Kapitalanlage stellt. Der Beschwerdeführer macht in bezug auf sämtliche Transaktionen geltend, er habe 1988 je eine Liegenschaft in A. und in B. erworben, wobei die Bezahlung des Kaufpreises wiederum ab dem Finanzierungskonto bei der Z-Bank erfolgt sei. Zu diesem Zwecke seien die 1987 erworbenen Wertschriften wieder veräussert worden. In der Jahresrechnung 1988 erscheinen in der Bilanz gegenüber 1987 tatsächlich neu eine Parzelle "...A" sowie ein "...-gebäude B.". Auch in der Beilage vom 31. Dezember 1990 zur Steuererklärung 1989/90 sind diese als Grundeigentum und Betriebsaktiven ausgewiesen. Ob diese Anschaffungen aus dem ursprünglichen Erlös der Liegenschaft Q. bezahlt wurden, ergibt sich nicht konkret aus den Akten, darf jedoch aufgrund der glaubhaften Angaben des Beschwerdeführers angenommen werden. ...
cc) Hinsichtlich des Erwerbs der australischen Obligationen ... fällt auf, dass dieser durch den Beschwerdeführer am 1. und 7. Oktober 1987 getätigt wurde. Der Beschwerdeführer schrieb darauf in der Folge zu Lasten des Gewinnes 1987 wegen Kursverlusten einen Betrag von rund Fr. ... ab. Bereits per 1. Januar 1988 überführte er diese Obligationen sodann ins Privatvermögen. Unter Berücksichtigung dieser Zeitabfolge ist nicht zu beanstanden, dass die Vorinstanzen in Bezug auf diesen Teil des Vermögens eine Überführung ins Privatvermögen bereits per 1. bzw. 7. Oktober 1987, d.h. mit dem Kauf der Obligationen angenommen haben. Der Beschwerdeführer hat die Privatentnahme auf dem Börsenkonto ganz offensichtlich erst per 1. Januar 1988 verbucht, um Abschreibungen zu Lasten des Geschäftsgewinnes vornehmen zu können und den späteren Verkauf aus dem Privatvermögen verwirklichen zu können, ohne von der Kapitalgewinnsteuer erfasst zu werden. Dass diese Obligationen im Verlaufe des Jahres 1988 wieder verkauft wurden, ergibt sich aus der Tatsache, dass sie im Wertschriftenverzeichnis des Beschwerdeführers nicht mehr aufgeführt sind. Demnach ist davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer bereits mit der Transaktion vom 1. bzw. 7. Oktober 1987 das in australische Dollarobligationen investierte Vermögen dauernd in das Privatvermögen überführt hat, zumal er unumstritten nicht als Wertschriftenhändler bezeichnet werden kann und die Transaktion im Übrigen auch nicht in ursächlichem Zusammenhang mit der geschäftlichen Tätigkeit steht, sondern das Vermögen vielmehr privat genutzt werden sollte.
6. Es fragt sich nun, wie es sich mit dem Kauf von Aktien und Partizipationsscheinen dreier Schweizer Grossunternehmen verhält. Die kantonale Steuerverwaltung machte diesbezüglich geltend, die Bezahlung der Grundstückgewinnsteuer sei eine private Steuerzahlung und nicht eine geschäftliche Auslage. Die Reservierung des Geldes durch Anlagen in Partizipationsscheinen und Aktien stelle daher bereits eine Privatentnahme dar, da das Geld nicht mehr für betriebliche Zwecke habe gebraucht werden können.
a) Gemäss Art. 37 aStG sind gewisse Kosten und Aufwendungen bei der Ermittlung des Reineinkommens nicht abzugsfähig, insbesondere auch Einkommens-, Grundstücks- und Vermögenssteuern von Bund, Kantonen und Gemeinden sowie gleichartige ausländische Steuern (Bst. e). Diese Bestimmung gilt aufgrund der Systematik des Gesetzes sowohl für die Ermittlung des Reineinkommens bei unselbständiger wie auch bei selbständiger Erwerbstätigkeit. Zu den abzugsfähigen Steuern gehören insbesondere die Warenumsatzsteuer und die Stempelabgaben (vgl. Art. 26 VVaStG). Werden nicht abzugsfähige Steuern aus dem Geschäftsvermögen bezahlt, so bedeutet dies eine Schmälerung des Unternehmensgewinnes und damit der Einkünfte aus der Unternehmung. Da diese beim Einzelunternehmer mit der Einkommenssteuer erfasst werden, hätte die Berücksichtigung der Bezahlung der Grundstückgewinnsteuer aus dem Geschäftsvermögen zur Folge, dass nicht abzugsfähige Aufwendungen bei der Ermittlung des Reineinkommens zu Unrecht dennoch als Abzug zugelassen würden (vgl. auch Cagianut/Höhn, a.a.O., 93; Stadelmann, a.a.O., 94 f.). Daran kann die Tatsache, dass es sich vorliegend um eine Liegenschaft aus dem Geschäftsvermögen handelte, nichts ändern.
b) ...[Mit dem Erlös aus dem Verkauf der Wertschriften wurde grösstenteils die Grundstückgewinnsteuer bezahlt]. Nach dem zitierten kantonalen Steuergesetz sind Grundstückgewinnsteuern wie auch Einkommens- und Vermögenssteuern von Bund, Kantonen und Gemeinden für einen Einzelunternehmer nicht abzugsfähige Aufwendungen. Diese dürfen, wie bereits ausgeführt, nicht dem Geschäftsvermögen belastet werden. Dies bedeutet aber nicht, dass bereits die Anlage eines Teils des Erlöses aus dem Verkauf der Liegenschaft Q. in Partizipationsscheine und Aktien als Privatentnahme bezeichnet werden kann. Es sind vorliegend nicht genügend Indizien zur Annahme vorhanden, dass der Beschwerdeführer bereits im Zeitpunkt des Kaufes dieser Wertschriften genau diesen Betrag für Privatentnahmen verwenden wollte. Auch allein die Tatsache einer vorübergehenden Anlage von Geschäftsvermögen in Wertschriften kann kein genügendes Indiz für eine Privatentnahme darstellen. Der Beschwerdeführer investierte den Erlös der verkauften Liegenschaft nach einer Zwischenanlage zum Teil denn auch offensichtlich wieder in neue Liegenschaften. Demnach kann eine Privatentnahme erst zum Zeitpunkt der Entnahme des Geldes zur Bezahlung von Steuern und Abgaben angenommen werden. Zudem erfolgt eine solche Privatentnahme nur im Umfang des tatsächlich für nicht abzugsfähige Aufwendungen dem Geschäftsvermögen entnommenen Betrages (vgl. dazu Art. 37 aStG).
(Publiziert in Steuer-Revue 1998, 32 ff.)
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