ow_gerichte · VVGE 2007/08 Nr. 33 · 2008-09-23 · de

VVGE 2007/08 Nr. 33, S. 132: Art. 21 Abs. 2 DBG; Art. 23 Abs. 1 Bst. b StG Eigenmietwertbesteuerung. Leerstandszeiten einer Ferienwohnung sind nur dann zu berücksichtigen, wenn die Wohnung während dieser Zeit tatsächlich nicht genutzt werd

VVGE 2007/08 Nr. 33, S. 132:
Art. 21 Abs. 2 DBG; Art. 23 Abs. 1 Bst. b StG
Eigenmietwertbesteuerung. Leerstandszeiten einer Ferienwohnung sind nur dann zu berücksichtigen, wenn die Wohnung während dieser Zeit tatsächlich nicht genutzt werden kann.
Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 23. September 2008
Aus den Erwägungen:
2.a) Die Eigenmietwertbesteuerung ist den Kantonen gemäss Art. 7 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG; SR 642.14) zwingend vorgeschrieben (vgl. dazu Markus Reich in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum StHG, Basel 2002, N. 42a ff. zu Art. 7). Im Kanton Obwalden findet sich die Bestimmung über die Eigenmietwertbesteuerung in Art. 23 Abs. 1 Bst. b des Steuergesetzes vom 30. Oktober 1994 (StG; GDB 641.4). Auf Ebene der direkten Bundessteuer ist die Besteuerung des Eigenmietwertes in Art. 21 Abs. 1 Bst. b des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG; SR 642.11) verankert. Die Festsetzung des Eigenmietwertes erfolgt dabei sowohl gemäss Art. 23 Abs. 1 Bst. b StG als auch laut Art. 21 Abs. 2 DBG "unter Berücksichtigung der ortsüblichen Verhältnisse und der tatsächlichen Nutzung der am Wohnsitz selbstbewohnten Liegenschaft".
b) Steuerobjekt der Eigennutzung bzw. der Eigenmietwertbesteuerung ist das sich zur Verfügung gehaltene Grundstück oder Teile davon, wobei es nicht darauf ankommt, ob der Eigengebrauch dauernd vorliegt. Massgebend ist vielmehr das sich zur Verfügung halten der Nutzungsmöglichkeit (vgl. dazu Bernhard Zwahlen in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Art. 1-82, Basel 2008, N. 23 zu Art. 21). Hält sich der Eigentümer die Ferienwohnung zum jederzeitigen Gebrauch zur Verfügung, nutzt er sie in concreto aber nur selten, ist dies der (vollumfänglichen und ganzjährigen) Eigennutzung gleichzustellen (vgl. Richner/Frei/ Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, N. 72 zu Art. 21). Dieser Ansicht folgt im Übrigen auch das Bundesgericht im von den Beschwerdeführern zitierten Entscheid, in welchem es ausführt, dass bei Ferien- bzw. Zweitwohnungen eine allenfalls beschränkte Disponibilität gerade darum nicht berücksichtigt werden könne, weil der Eigentümer flexibel sei, indem er die Ferien- bzw. Zweitwohnung entweder selbst benützen oder vermieten oder beides kombinieren und seine Ferien/Freizeit bisweilen anderswo verbringen könne (BGE 132 I 157, Erw. 6).
c) Anders verhält es sich freilich dann, wenn die Nutzungsmöglichkeit eingeschränkt ist. Wenn also eine Ferienwohnung zum Beispiel für einen gewissen Zeitraum nicht erreichbar ist, so ist für die Zeit, während der eine Nutzung ausgeschlossen ist, ein anteiliger Abzug zu gewähren (vgl. Zwahlen, a.a.O., N. 24 zu Art. 21; Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, Therwil/Basel 2001, N. 20 zu Art. 21; Richner/Frei/ Kaufmann, a.a.O., N. 73 zu Art. 21 mit weiteren Hinweisen). Ebenso muss eine Aufsplittung gemacht werden, wenn die Ferienwohnung zeitweise fremdvermietet wird. Für diesen Mietzins wird der Bezüger nach Art. 23 Abs. 1 Bst. a StG bzw. Art. 21 Abs. 1 Bst. a DBG steuerpflichtig, dafür steht ihm eine Kürzung der Eigenmietwertberechnung zu (vgl. Zwahlen, a.a.O., N. 24 zu Art. 21).
3. Die Beschwerdeführer gaben in ihrer Steuererklärung 2004 vom 19. Oktober 2005 an, ihre Ferienwohnung sei während rund 90 Tagen fremdvermietet worden. Die Steuerverwaltung nahm daher eine entsprechende Aufsplittung vor und berechnete den Eigenmietwert der Ferienwohnung auf einer Basis von 270 Tagen. Die Beschwerdeführer machen nun geltend, dass neben dieser Aufsplittung sowohl aufgrund der beschränkten Erreichbarkeit der Ferienwohnung (vgl. Erw. 4) als auch aufgrund der Leerstandszeiten (vgl. Erw. 5) eine zusätzliche Reduktion des Eigenmietwertes hätte erfolgen sollen. Dies ist nachfolgend zu prüfen.
4.a) Sowohl die Steuerverwaltung als auch die Steuerrekurskommission gingen davon aus, dass bereits bei der Berechnung des Ertragswertes der Ferienwohnung - der bei der Berechnung des Eigenmietwerts mitberücksichtigt wurde - eine Nutzungsdauer von 10 Monaten berücksichtigt worden sei. Damit betrachteten sie die eingeschränkte Nutzungsmöglichkeit der Ferienwohnung im Hinblick auf die Eigenmietwertbesteuerung als rechtsgenügend berücksichtigt. Die Beschwerdeführer hingegen beantragten bereits im Verfahren vor der Steuerrekurskommission, es sei aufgrund der Erreichbarkeit der Melchsee-Frutt bei der Besteuerung des Eigenmietwertes der Ferienwohnung von einer Nutzungsdauer von 8 Monaten auszugehen. Daran hielten die Beschwerdeführer auch in ihrer Verwaltungsgerichtsbeschwerde fest. Sie begründen dies damit, dass die Ferienwohnung auf der Melchsee-Frutt etwa acht Monate im Jahr erreichbar sei (ca. 15. Juni bis 15. Oktober und ca. 15. Dezember bis 15. April). ...
d) Bei der Berechnung des Ertragswertes wurde gemäss Schätzungsprotokoll vom 12. März 2003 eine Nutzungsdauer von 8 1/2 Monaten berücksichtigt. Es mag zwar zutreffen, dass die Gondelbahn Stöckalp - Melchsee-Frutt während gut vier Monaten (Mitte April bis Mitte Juni resp. Mitte Oktober bis Mitte Dezember) geschlossen ist. Das Hotel X und damit auch die Ferienwohnung der Beschwerdeführer ist aber zumindest teilweise auch in dieser Zeit über die Strasse Stöckalp - Melchsee-Frutt - Tannen erreichbar. Der zeitlich begrenzten Erreichbarkeit der Ferienwohnung wurde somit bei einer berücksichtigten Nutzungsdauer von 8 1/2 Monaten genügend Rechnung getragen.
5.a) Die Beschwerdeführer führen in ihrer Beschwerde zudem aus, das Steuerobjekt werde von ihnen teilgenutzt. Die Nutzungszeiten würden mehrere Monate im Voraus dem Betreiber des Hotels X schriftlich und verbindlich mitgeteilt. Während der nicht von ihnen vorreservierten Zeit verfüge das Hotel über die Wohnung und deren Nutzung. Für diesen Zeitraum könne die Ferienwohnung von ihnen nicht zur Verfügung gehalten werden. Auch dieses beschränkte zur Verfügung Stehen ihrer Ferienwohnung sei von den Steuerbehörden bei der Berechnung des Eigenmietwerts zu wenig berücksichtigt worden.
b) Im Hinblick auf die Ausführungen unter Erw. 2.c sind die Leerstandszeiten der Ferienwohnung der Beschwerdeführer lediglich dann bei der Aufrechnung des Eigenmietwertes zu berücksichtigen, wenn die Ferienwohnung während dieser Zeit von den Beschwerdeführern tatsächlich nicht genutzt werden kann. Die von den Beschwerdeführern im Verfahren vor der Steuerrekurskommission ins Recht gelegten "Allgemeinen Bedingungen für das Betriebsjahr 2002/2003" regeln die Vermietung der Ferienwohnung durch das Hotel X. Deren Ziff. 2 hat folgenden Wortlaut:
"2. Eigenbelegung der Wohnung durch den Eigentümer
Der Eigentümer wird einmal pro Jahr aufgefordert, die gewünschten Eigenbelegungen zu melden. Die vom Eigentümer nicht belegte Zeit wird durch das Hotel vergeben. Wenn das Hotel in der Folge die Wohnung an einen Gast weitervermietet hat, ist eine Eigenbelegung nicht mehr möglich.
Das Hotel X bietet dem Eigentümer bei der Eigenbelegung den Halbpensions-Service HP-PLUS zum Vorzugspreis von Fr. 60.- pro Person an.
Wenn der Eigentümer kurzfristig seine eigene Wohnung nicht belegen kann, weil sie bereits vom Hotel an einen Gast vermietet wurde, bietet das Hotel X dem Eigentümer das Bett in einer anderen Wohnung mit HP-Plus-Leistungen zum Preis von Fr. 85.- pro Person an."
Eine Nutzung der Ferienwohnung durch die Beschwerdeführer ausserhalb der vorreservierten Zeit ist somit durchaus möglich. Der von den Beschwerdeführern am 25. August respektive 13. Oktober 2006 unterzeichnete Entwurf "Reglement über die hotelmässige Bewirtschaftung von Wohnungen" präzisiert sodann diese Regelung dahingehend, indem er in Ziff. 2.2 festhält, der Eigentümer könne sich "zudem kurzfristig beim Hotel X erkundigen, ob seine Wohnung frei ist und - wenn sie frei ist - selbst benutzen". Entsprechend geht aus der von den Beschwerdeführern ins Recht gelegten Reservationsbestätigung vom 1. April 2006 lediglich hervor, dass die Ferienwohnung die restliche Zeit - für welche von Seiten der Beschwerdeführer keine Reservierung vorliegt - dem Hotel (für eine allfällige Vermietung) zur Verfügung steht. Dass die Ferienwohnung den Beschwerdeführern lediglich in der vorreservierten Zeit zur Verfügung steht, kann daraus jedenfalls nicht geschlossen werden.
c) Den Beschwerdeführern ist es somit durchaus möglich, ihre Ferienwohnung auch ausserhalb der von ihnen reservierten Zeit zu nutzen bzw. zur Verfügung zu halten. Eine Eigenbelegung ist nur dann nicht möglich, wenn die Ferienwohnung vom Hotel X bereits vermietet worden ist. Ein anteiliger Abzug wurde daher zu Recht nicht bewilligt.
6. Zusammenfassend ergibt sich, dass bei der Besteuerung des Eigenmietwertes der Eigentumswohnung im Hotel X dem Umstand der Erreichbarkeit und den Leerstandszeiten genügend Rechnung getragen worden ist. Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde ist daher abzuweisen.
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