ow_gerichte · VVGE 2001/02 Nr. 12 · 2002-06-26 · de

VVGE 2001/02 Nr. 12, S. 39: Art. 65 Abs. 1 Bst. b und Art. 65 Abs. 2 StG Zwischenveranlagung für Einkommen bei dauernder und wesentlicher Änderung der Erwerbsgrundlagen. Entscheid der Steuerrekurskommission vom 26. Juni 2002. Aus den Erwäg

VVGE 2001/02 Nr. 12, S. 39:
Art. 65 Abs. 1 Bst. b und Art. 65 Abs. 2 StG
Zwischenveranlagung für Einkommen bei dauernder und wesentlicher Änderung der Erwerbsgrundlagen.
Entscheid der Steuerrekurskommission vom 26. Juni 2002.
Aus den Erwägungen:
3. Gemäss Art. 65 Abs. 1 Bst. b und Art. 65 Abs. 2 des Steuergesetzes in der Fassung vom 30. Oktober 1994, gültig bis 1. Januar 2001 (StG; LB XXIII, 155), wird eine Zwischenveranlagung für Einkommen bei dauernder und wesentlicher Änderung der Erwerbsgrundlagen vorgenommen, sofern sich das Reineinkommen um 15 Prozent und mehr, jedoch um mindestens Fr. 10 000.--, verändert hat. Als dauernde und wesentliche Änderung der Erwerbsgrundlagen gilt auch jede längerfristige und einschneidende Einschränkung der Erwerbstätigkeit (Art. 25 Abs. 1 der Vollziehungsverordnung zum Steuergesetz vom 18. November 1994; VV zum StG, LB XXIII, 267). Gemäss Lehre und Rechtsprechung hängt die wesentliche und tiefgreifende Änderung der Erwerbsgrundlagen nicht in erster Linie davon ab, in welchem Umfang sich das Erwerbseinkommen vermindert. Entscheidend ist die Ursache des Einkommensrückgangs. Bei einem Selbstständigerwerbenden ist bei der Ursache des Einkommensrückgangs weniger auf den Geschäftsbetrieb, welcher in der Regel ohnehin Schwankungen unterliegt, als vielmehr auf die persönliche Arbeitskraft des Geschäftsinhabers abzustellen (Ernst Känzig, Wehrsteuer, 2. Auflage, Basel 1982, N 15 zu Art. 42).
Aus den Steuerakten ist zu entnehmen, dass der Rekurrent seine selbstständige Erwerbstätigkeit als Folge einer Operation wesentlich einschränken musste. Der Umsatz und der Gewinn des Geschäftsbetriebes des Rekurrenten haben sich ab 1999 bedeutend vermindert. Damit ist die längerfristige und einschneidende Einschränkung der Erwerbstätigkeit auf Seiten des Rekurrenten gestützt auf Art. 65 Abs. 1 Bst. b StG in Verbindung mit Art. 25 Abs. 1 VV zum StG gegeben.
Laut Veranlagungsverfügung für die Kantons- und Gemeindesteuern 1999/2000 hat das Reineinkommen im Durchschnitt beider Jahre vor der Zwischenveranlagung Fr. 80 307.-- und gemäss Einspracheentscheid nach erfolgter Zwischenveranlagung Fr. 129 743.-- betragen. Es liegt demnach eine Veränderung des Reineinkommens von mehr als 15 Prozent vor. Die materiellen Voraussetzungen zur Vornahme einer Zwischenveranlagung waren erfüllt, weshalb die verfügte Zwischenveranlagung mit Wirkung per 21. April 1999 grundsätzlich nicht zu beanstanden ist.
4. Die Rekurrenten machen im Rekurs geltend, die Taggelder könnten nur in dem Umfang besteuert werden, soweit sie die angefallenen Krankheits- oder Unfallkosten übersteigen. Gemäss einer früheren Rechtsauffassung wurden die Taggelder auf diese Weise besteuert (Känzig, a.a.O., N 67 zu Art. 21 Abs. 1 Bst. a; Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, Therwil/Basel 2001, N 8 zu Art. 23). Diese Rechtsauffassung ist jedoch überholt.
Das Steuergesetz in der Fassung vom 30. Oktober 1994 sieht für die steuerliche Behandlung der Taggelder und der Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten vor, dass die Taggelder als weitere Einkünfte steuerbar sind (Art. 25 Bst. a StG), und dass die Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten der Steuerpflichtigen und der von ihnen unterhaltenen Personen, soweit die Steuerpflichtigen die Kosten selbst tragen, abgezogen werden können, jedoch höchstens Fr. 5 000.-- pro Person (Art. 35 Abs. 1 Bst. h StG). Dieser Rechtslage hat die Steuerverwaltung Rechnung getragen, indem die Taggelder als Einkommen veranlagt und die ausgewiesenen Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten vom Nettoeinkommen in Abzug gebracht wurden. Die Rüge der Rekurrenten, die Taggelder seien steuerlich nicht korrekt behandelt worden, kann somit nicht gehört werden.
5. Es ist darauf hinzuweisen, dass die von der Steuerverwaltung vorgenommene Zwischenveranlagung auch in Bezug auf die verwendeten Steuerfaktoren nicht bestritten werden kann.
Gestützt auf Art. 66 StG in der Fassung vom 30. Oktober 1994 wird die Zwischenveranlagung auf den Zeitpunkt der Änderung vorgenommen. Die bisherige Veranlagung wird um die durch die Änderung neu hinzugekommenen oder wegfallenden Teile des Einkommens und Vermögens erhöht oder herabgesetzt. Die infolge Zwischenveranlagung neu hinzugekommenen Teile des Einkommens und Vermögens werden nach den für den Beginn der Steuerpflicht geltenden Regeln (Art. 63 StG) bemessen. Die Steuerverwaltung hat diese Grundsätze bei der Vornahme der Zwischenveranlagung per 21. April 1999 befolgt. So wurden die Taggeldleistungen vom 21. April 1999 bis 31. Dezember 2000 auf ein Jahr umgerechnet und bei der Ermittlung des Einkommens aus selbstständiger Erwerbstätigkeit auf die Zahlen der Buchhaltung 2000 abgestellt.
6. Hatten die Steuerpflichtigen in den Jahren 1999 und 2000 ausserordentliche Aufwendungen für Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten zu verzeichnen, welche die Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten der Jahre 1997 und 1998 übersteigen, so werden bereits rechtskräftige Veranlagungen zu Gunsten der steuerpflichtigen Personen revidiert (Art. 306 Abs. 5 StG [Nachtrag zum StG vom 25. Juni 1999; LB XXV, 275]). Im Ergebnis werden somit bei der Bemessung der Kantons- und Gemeindesteuern für die Jahre 1999 und 2000 jene Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten der Jahre 1997/1998 bzw. 1999/2000 zum Abzug zugelassen, welche gesamthaft höher ausgefallen sind. Die Steuerverwaltung hat bei der Ermittlung der Kantons- und Gemeindesteuern für die Jahre 1999 und 2000 im Rahmen der Zwischenveranlagung die Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten der Jahre 1999/2000 zum Abzug zugelassen, welche höher sind als die Kosten 1997/1998. Die steuerliche Berücksichtigung der ausserordentlichen Aufwendungen für Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten 1999 und 2000 ist somit korrekt erfolgt.
Zur masslichen Ermittlung der Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten 1999 und 2000 ist festzuhalten, dass diese gemäss Deklaration bzw. den entsprechenden Pauschalabzügen gemäss Dienstanleitung zu Art. 35 StG erfolgt ist. Die Rekurrenten haben zwar geltend gemacht, es seien höhere Kosten in Abzug zu bringen, jedoch haben die Rekurrenten diese Kosten nicht spezifiziert. Ferner ist darauf hinzuweisen, dass diese Kosten gemäss Art. 35 Abs. 1 Bst. h StG auf Fr. 5 000.-- pro Person beschränkt sind und demnach nicht unbegrenzt geltend gemacht werden können.
7. Die Rekurrenten bringen im Rekurs weiter vor, der Einspracheentscheid sei mangelhaft begründet und auf die Argumente der Rekurrenten sei nur teilweise eingegangen worden.
Das rechtliche Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV; SR 101) als persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht verlangt, dass die entscheidende Behörde die Vorbringen des vom Entscheid in seiner Rechtsstellung Betroffenen auch tatsächlich hört, sorgfältig und ernsthaft prüft sowie in der Entscheidfindung berücksichtigt (BGE 112 Ia 107 ff.). Daraus folgt die grundsätzliche Pflicht der Behörden, ihren Entscheid zu begründen (BGE 111 Ia 1 ff.). Das bedeutet indessen nicht, dass sich die Behörde ausdrücklich mit jeder tatbeständlichen Behauptung und jedem rechtlichen Einwand auseinandersetzen muss. Vielmehr kann sie sich auf die für den Entscheid wesentlichen Gesichtspunkte beschränken (BGE 112 Ia 107 ff., BGE 126 I 97 ff.).
In der Einsprache haben die Rekurrenten geltend gemacht, die Revision infolge ungedeckter Krankheitskosten sei unklar, es sei auf eine Zwischenveranlagung zu verzichten, und es sei ein höherer Abzug für die Krankheitskosten zuzulassen. Zu all diese Einwendungen hat die Steuerverwaltung im Einspracheentscheid Stellung genommen und ihre Entscheide begründet.
Selbst wenn die Steuerverwaltung mit dem Einspracheentscheid den Anspruch der Rekurrenten auf rechtliches Gehör, insbesondere des Teilgehalts der Begründungspflicht, verletzt hätte, was vorliegend nicht der Fall ist, wäre dieser Mangel mit den Ausführungen im Rekursentscheid geheilt worden. Gemäss ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts kann eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör wieder gutgemacht werden, wenn die unterlassene Anhörung oder Begründung in einem Rechtsmittelverfahren nachgeholt wird, das eine Prüfung im gleichen Umfang wie durch die Vorinstanz erlaubt. Eine Rückweisung der Sache würde in einem solchen Fall zu einer unnötigen Verlängerung des Verfahrens führen (Ulrich Häfelin/Georg Müller, Grundriss des Allgemeinen Verwaltungsrechts, 2. Auflage, Zürich 1993, N 798, mit weiteren Hinweisen). Im vorliegenden Rekursverfahren, in welchem eine Prüfung der Sache im gleichen Umfang wie durch die Vorinstanz erlaubt ist, wurden alle Einwendungen der Rekurrenten gehört und eingehend beurteilt, womit eine allfällige Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör geheilt worden wäre.
8. Gestützt auf Art. 3 BV können die Kantone auf Grund ihrer Souveränität jede Steuer erheben, die nicht durch die Bundesverfassung allein dem Bund vorbehalten ist. Umgekehrt können weder der Kanton Obwalden noch der Kanton Aargau in die gesetzlich vorgegebene Steuerkompetenz des anderen Kantons eingreifen. Schranken ergeben sich unter anderem aus dem Verbot der Doppelbesteuerung gemäss Art. 127 Abs. 3 BV.
Der Rekurrent hat zur Ausübung seiner selbstständigen Erwerbstätigkeit Büros in Engelberg und Aarau benutzt. Da sich das Hauptsteuerdomizil der Rekurrenten in Engelberg befindet, hat der Rekurrent mit dem Büro in Aarau eine sekundäre Steuerpflicht im Kanton Aargau bezüglich des Einkommens aus selbstständiger Erwerbstätigkeit begründet. Die Steuerausscheidung betreffend das Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit des Rekurrenten wurde unter Berücksichtigung des Präzipuums bislang so vorgenommen, dass der Kanton Obwalden 60 Prozent und der Kanton Aargau 40 Prozent des Einkommens aus selbstständiger Erwerbstätigkeit besteuert hat.
Die Steuerverwaltung des Kantons Obwalden hat infolge der Taggeldleistungen, wie mit den vorstehenden Ausführungen dargelegt wird, per 21. April 1999 zu Recht eine Zwischenveranlagung vorgenommen. Die Steuerverwaltung des Kantons Aargau hat hingegen auf eine Zwischenveranlagung verzichtet. Gemäss den Grundsätzen des interkantonalen Steuerrechts wird das Ersatzeinkommen, im vorliegenden Fall die Taggeldleistungen, vollumfänglich am Hauptsteuerdomizil besteuert (Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, Band II, 8. Auflage, Bern 1999, N 46 zu § 47, mit weiteren Hinweisen). Sofern nun der Kanton Aargau für die Steuerperiode 1999/2000 40 Prozent des Einkommens aus selbstständiger Erwerbstätigkeit (Basis 1997/1998) besteuert, und der Kanton Obwalden für die Zeit vom 21. April 1999 bis 31. Dezember 2000 die Taggeldleistungen vollumfänglich besteuert, liegt für die Zeit vom 21. April 1999 bis 31. Dezember 2000 eine Doppelbesteuerung vor, welche gemäss Art. 127 Abs. 3 BV und der dazu entwickelten Rechtsprechung nicht zulässig ist. Es stellt sich deshalb die Frage, wie diese Doppelbesteuerung vermieden werden kann. Wie die Steuerverwaltung des Kantons Obwalden in der Vernehmlassung ausgeführt hat, finden sich in der Lehre und Rechtsprechung zum interkantonalen Steuerrecht keine Richtlinien, wie in diesem Fall die Steuerausscheidung korrekt vorzunehmen ist (Ernst Höhn/Peter Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4. Auflage, Bern 1999, N 22 ff. zu § 23).
Die gesetzlichen Regelungen des Steuergesetzes in der Fassung vom 30. Oktober 1994 bzw. der Vollziehungsverordnung zum Steuergesetz in der Fassung vom 18. November 1994 (Art. 25 Abs. 1), die bereits bei einer Einschränkung der Erwerbstätigkeit einen Zwischenveranlagungsgrund vorsehen, sind im kantonalen Vergleich als restriktiv zu qualifizieren (Känzig, a.a.O., N 1 ff. zu Art. 42). Dies wird auch durch die Tatsache belegt, dass der Kanton Aargau auf eine Zwischenveranlagung per 21. April 1999 infolge der Taggeldleistungen abgesehen hat. Da die Ausscheidungsproblematik durch die gesetzlichen Bestimmungen des Obwaldner Steuerrechts verursacht wurde, erscheint es sachgerecht, wenn der Kanton Obwalden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung zurückzustehen hat. Dies wird dadurch erreicht, dass vom Grundsatz, wonach das Ersatzeinkommen am Hauptsteuerdomizil zu versteuern ist, abzuweichen ist, und dass der Kanton Obwalden ab dem Zeitpunkt der Zwischenveranlagung lediglich 60 Prozent der Taggeldleistungen besteuert, d.h. 60 Prozent von Fr. 83 950.--. Dass diese Lösung sachgerecht ist, wird durch den Umstand belegt, dass auch die Steuerverwaltung des Kantons Obwalden in der Vernehmlassung beantragt hat, "...betreffend der Steuerausscheidung im Verhältnis der bisherigen geschäftlichen Tätigkeit auszuscheiden...".
de|
fr
|
it
Schlagworte
kanton
zwischenveranlagung
einkommen
krankheit
unfall
obwalden
taggeld
aargau
steuerpflicht
steuer
entscheid
doppelbesteuerung
einspracheentscheid
reineinkommen
person
Mehr Deskriptoren anzeigen
Normen Bund
BV:
Art.3
Art.29
Art.127
BV:
Art.127
StG:
Art.25
Art.35
Art.63
Art.65
Art.66
Art.306
Leitentscheide BGE
111-IA-1
126-I-97
112-IA-107
VVGE
2001/02 Nr. 12