ow_gerichte · VVGE 1999/00 Nr. 18 · 2000-12-20 · de

VVGE 1999/00 Nr. 18, S. 45: Art. 72 Abs. 3 StG Im Ausland erzielte Verluste einer Immobiliengesellschaft mit Sitz in Obwalden können nicht mit den Gewinnen in der Schweiz verrechnet werden. Entscheid der Steuerrekurskommission vom 20. Deze

VVGE 1999/00 Nr. 18, S. 45:
Art. 72 Abs. 3 StG
Im Ausland erzielte Verluste einer Immobiliengesellschaft mit Sitz in Obwalden können nicht mit den Gewinnen in der Schweiz verrechnet werden.
Entscheid der Steuerrekurskommission vom 20. Dezember 2000.
Aus den Erwägungen:
2. Gemäss Art. 72 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 30. Oktober 1994 (StG; LB XXIII, 155) ist die Steuerpflicht von juristischen Personen mit Sitz im Kanton bei persönlicher Zugehörigkeit unbeschränkt. Sie erstreckt sich jedoch nicht auf Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten und Grundstücke ausserhalb des Kantons. Die Abgrenzung der Steuerpflicht (Steuerausscheidung) für Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten und Grundstücke erfolgt gemäss Art. 72 Abs. 3 StG im Verhältnis zu anderen Kantonen und zum Ausland nach den Grundsätzen des Bundesrechts über das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung. Wenn ein Unternehmen mit Sitz im Kanton Verluste aus einer ausländischen Betriebsstätte mit kantonalen Gewinnen verrechnet hat, innert der folgenden sieben Jahre aber aus dieser Betriebsstätte Gewinne verzeichnet, so ist im Ausmass der im Betriebsstättestaat verrechenbaren Gewinne eine Revision der ursprünglichen Veranlagung vorzunehmen. Die Verluste aus dieser Betriebsstätte werden in diesem Fall im Kanton nur satzbestimmend berücksichtigt. In allen übrigen Fällen sind ausländische Verluste ausschliesslich satzbestimmend zu berücksichtigen. Vorbehalten bleiben die in Doppelbesteuerungsabkommen enthaltenen Regelungen. Gemäss Art. 52 Abs. 3 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG; SR 642.11) gilt dieselbe Bestimmung - beschränkt auf das Verhältnis zum Ausland - auch für die direkte Bundessteuer.
3. Die Rekurrentin macht geltend, der Verlust der deutschen Niederlassung müsse steuerlich berücksichtigt werden, weil es sich beim Betrieb Müllheim um eine Betriebsstätte im Sinne des Steuerrechts handle. Sie besitze in Mülheim Büroräumlichkeiten mit festen Einrichtungen zwecks Verwaltung des Liegenschaftskomplexes. Ein qualitativ erheblicher Teil der Unternehmenstätigkeit geschehe in diesen Räumlichkeiten, weshalb der Betrieb Müllheim als Betriebsstätte zu qualifizieren sei. Die Betriebsgebäude, Büroräume und Einrichtungen stünden der Rekurrentin sowie nahestehenden und unabhängigen Dritten zur dauernden Nutzung zur Verfügung. Die Verwaltung und Administration des Komplexes in Deutschland erfolge vor Ort und gehöre zum eigentlichen Geschäftsbetrieb. Die Tätigkeit sei deswegen qualitativ erheblich. Das Erfordernis der quantitativen Erheblichkeit sei ebenfalls erfüllt, weil es sich nicht bloss um eine untergeordnete oder nebensächliche Funktion handle. Auf Grund dieser Sachlage seien die Büros, in welchen sich die Verwaltungstätigkeit vollziehe, steuerrechtlich als Betriebsstätte zu qualifizieren. Die kantonale Steuerverwaltung hält dem entgegen, die Rekurrentin habe zwar Eigentum an der Unternehmensliegenschaft. Dies allein begründe noch keine Betriebsstätte. Als reine Immobiliengesellschaft vermiete und verwalte sie Liegenschaften an verwandte und dritte Gesellschaften.
4. Eine Immobiliengesellschaft besitzt in der Regel Kapitalanlageliegenschaften oder Liegenschaften, welche Umlaufvermögen darstellen, nicht aber eine Betriebsstätte im Sinne des Steuergesetzes. Gemäss Art. 6 Abs. 2 StG gilt als Betriebsstätte eine feste Einrichtung, in der die Geschäftstätigkeit eines Unternehmens oder ein freier Beruf ganz oder teilweise ausgeübt wird. Betriebsstätten sind insbesondere Zweigniederlassungen, Fabrikationsstätten, Werkstätten, Verkaufsstellen, ständige Vertretungen, Bergwerke und andere Stätten der Ausbeutung von Bodenschätzen. Beim Betrieb in Müllheim handelt es sich um eine Produktions-, Verwaltungs- und Betriebsliegenschaft, welche sich im Eigentum der Rekurrentin befindet. Sie wird von der Rekurrentin an ihr nahestehende und dritte Gesellschaften vermietet. Die Rekurrentin selbst bezweckt den Erwerb, die Veräusserung, die Vermietung, die Verwaltung und die Vermittlung von Liegenschaften sowie Finanzgeschäfte aller Art. Ihre Aktiven bestanden auf Grund der Jahresrechnungen 1995 bis 1998 zu mehr als 95 % aus Liegenschaften, von welchen sich gut 70 % in der Schweiz befanden. Bei der Rekurrentin handelt sich damit um eine Immobiliengesellschaft im engeren Sinne. Auch wenn die Verwaltung und Administration in Deutschland vor Ort erfolgte, so ändert dies nichts. Insbesondere fehlt es an einer eigentlichen Zweigniederlassungen. Die Fabrikationsstätten und die ständige Vertretung in Deutschland werden vielmehr durch die verwandten Gesellschaften betrieben. Der Rekurrentin fehlt es an eigenem Personal in Deutschland und die Verwaltungskosten für Deutschland sind sehr tief ausgefallen. So weisen die Jahresrechnungen 1995 bis 1998 einen Verwaltungsaufwand von insgesamt Fr. 79 459.33 (1995), Fr. 61 026.25 (1996), Fr. 57 886.30 (1997) und Fr. 57 484.93 (1998) aus. Auf Deutschland entfällt dabei lediglich ein Anteil von Fr. 3 729.78 (1996), Fr. 1 851.-- (1997) und Fr. 2 927.-- (1998). Diese Zahlen beweisen, dass es sich bei der Rekurrentin um eine Immobiliengesellschaft im engeren Sinne handelt, welche in Deutschland höchstens über eine relativ unbedeutende Vertretung verfügt. Bei der Verwaltung in Deutschland handelt es sich um einen unwesentlichen Teil der Unternehmenstätigkeit. Dass die verwandten Gesellschaften möglicherweise über eine bedeutende Verwaltung und Administration verfügen, welche auch der Rekurrentin zur Verfügung steht, ist für die Beurteilung, ob es sich um eine Betriebsstätte der Rekurrentin handelt, unerheblich. Auf Grund der Unterlagen ist ihre Tätigkeit in Deutschland weder qualitativ noch quantitativ erheblich. Bei ihrer Vertretung in Müllheim handelt es sich nicht um eine Betriebsstätte im Sinne von Art. 6 Abs. 2 StG. Auf die wirtschaftliche Betrachtungsweise kann nicht abgestellt werden.
5. Die Rekurrentin macht geltend, die Verluste aus der Liegenschaft in Müllheim müssten auch dann zum Abzug zugelassen werden, wenn es sich beim Betrieb Müllheim um keine Betriebsstätte handle. Aus den Grundsätzen des Bundesrechts und des Verbots der interkantonalen Doppelbesteuerung ergebe sich, dass Verluste in der Liegenschaftsrechnung sowohl bei ausserkantonalen Betriebsliegenschaften als auch bei ausserkantonalen Kapitalliegenschaften durch den Sitzkanton getragen werden müssten. Die ausserkantonalen Kapitalanlageliegenschaften würden am Ort der gelegenen Sache ein Spezialsteuerdomizil begründen. Die Liegenschaftskantone seien deswegen zur Besteuerung des dort investierten Vermögens, des Ertrages daraus und der Veräusserungsgewinne berechtigt. Sie hätten jedoch die Schulden, Schuldzinsen sowie Abzüge für besondere Aufwendungen zu übernehmen. Entstehe im Liegenschaftskanton ein Überschuss der objektmässig zugewiesenen Liegenschaftskosten über den Bruttoertrag aus der Liegenschaft, so sei dieser ausschliesslich vom Sitzkanton zu tragen. Gleich verhalte es sich bei Überschüssen von Schuldzinsen über den nach Abzug der Gewinnungskosten verbleibenden Liegenschaftsertrag. Ein solcher Verlust sei ausschliesslich auf den Sitzkanton zu verlegen. Tatsächlich erfolgt die Einkommensausscheidung im interkantonalen Verhältnis, indem in einem ersten Schritt die Bruttoeinkünfte gemäss den Zuteilungsnormen den berechtigten Kantonen zugeteilt werden, wobei auf die Liegenschaftskantone die Mieterträge und die Eigenmietwerte der auf ihrem Gebiet gelegenen Liegenschaften entfallen. Die Gewinnungskosten werden objektmässig auf die zur Besteuerung der entsprechenden Einkünfte berechtigten Kantone verlegt. Den Liegenschaftskantonen werden dabei die Verwaltungskosten, die Betriebskosten, die Unterhaltskosten, die Kausalabgaben und die Objektsteuern (soweit zugelassen) zugewiesen. Ein allfälliger Überschuss der Gewinnungskosten über die Bruttoerträge aus Liegenschaften, der in einem Kanton entsteht, ist vom Hauptsteuerdomizil zu Lasten des dort steuerbaren Einkommens zu übernehmen (ASA 55, S. 652). Die übrigen Liegenschaftskantone sind nicht zur Übernahme eines Anteils am Gewinnungskostenüberschuss verpflichtet. Die Schuldzinsen sind nach Berücksichtigung der Gewinnungskosten zunächst proportional nach Lage der Aktiven auf die Kantone zu verlegen, was zur Folge haben kann, dass der von einem Kanton zu übernehmende Schuldzinsenanteil grösser ist, als der nach Abzug der Gewinnungskosten verbleibende Nettoertrag. In diesem Fall sind die Schuldzinsen in erster Linie auf die Vermögenserträgnisse zu verlegen, d.h. von jenen übrigen Kantonen zu tragen, welche noch über Nettoertrag aus Vermögen verfügen, und zwar bis zur Höhe des Vermögensertrages. Die Verlegung der nicht gedeckten Schuldzinsen auf diese Kantone erfolgt wiederum im Verhältnis der in jedem der Kantone steuerbaren Aktiven zu den gesamten, in diesen Kantonen steuerbaren Aktiven (E. Höhn, Interkantonales Steuerrecht, § 21, S. 288 f.).
6. Die Bestimmungen der interkantonalen Steuerausscheidung gelangen vorliegend nicht zur Anwendung. Gemäss Art. 72 Abs. 1 StG erstreckt sich die Steuerpflicht einer juristischen Person nicht auf Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten und Grundstücke ausserhalb des Kantons. Die Abgrenzung der Steuerpflicht (Steuerausscheidung) für Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten und Grundstücke erfolgt gemäss Art. 72 Abs. 3 StG im Verhältnis zu anderen Kantonen und zum Ausland nach den Grundsätzen des Bundesrechts über das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung. Wenn ein Unternehmen mit Sitz im Kanton Verluste aus einer ausländischen Betriebsstätte mit kantonalen Gewinnen verrechnet hat, innert der folgenden sieben Jahre aber aus dieser Betriebsstätte Gewinne verzeichnet, so ist im Ausmass der im Betriebsstättestaat verrechenbaren Gewinne eine Revision der ursprünglichen Veranlagung vorzunehmen. Die Verluste aus dieser Betriebsstätte werden in diesem Fall im Kanton nur satzbestimmend berücksichtigt. In allen übrigen Fällen sind ausländische Verluste ausschliesslich satzbestimmend zu berücksichtigen. Vorbehalten bleiben die in Doppelbesteuerungsabkommen enthaltenen Regelungen. Gemäss Art. 52 Abs. 3 DBG gilt dieselbe Bestimmung - beschränkt auf das Verhältnis zum Ausland - auch bei der direkten Bundessteuer. Wie bereits ausgeführt, fehlt es vorliegend an der Betriebsstätte. Die ausländischen Verluste könnten deswegen ausschliesslich satzbestimmend berücksichtigt werden, soweit die im Doppelbesteuerungsabkommen enthaltenen Regelungen nichts anderes bestimmen. Die Rekurrentin räumt selber ein, dass sich das Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz-Deutschland über die Verrechungsmöglichkeit von in Deutschland erlittenen Liegenschaftsverlusten mit den in der Schweiz erzielten Gewinnen ausschweigt. Das Doppelbesteuerungsabkommen enthält keine Regelungen. Die in Deutschland erlittenen Verluste könnten deswegen ausschliesslich satzbestimmend berücksichtigt werden. Da die einfache Gewinnsteuer der Kapitalgesellschaften gemäss Art. 87 StG fest 2,1 Prozent (gemäss Art. 68 DBG fest 8,5 Prozent) des steuerbaren Reingewinnes beträgt, sind die ausländischen Verluste für die Satzbestimmung unerheblich, weshalb der Rekurs abgewiesen wird.
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1999/00 Nr. 18