ne_gerichte · TA.1998.8 · 1998-03-11 · fr
TA.1998.8


A.      Par acte du 13 avril 1995, F.  a vendu à sa

fille l'article x.  du cadastre de Saint-Blaise comprenant une
habita-

tion, une place-jardin et un garage pour
le prix de 300'000 francs.

L'estimation cadastrale de cet immeuble au
1er janvier 1995

étant de 387'000 francs, l'office des
droits de mutation a considéré la

différence entre cette estimation et le
prix de vente comme un avantage

équivalant à une donation soumise à
l'émolument. Il a établi, le 21

février 1996, sur cette différence de
87'000 francs, un compte de

perception d'émolument calculé au taux
de 6 % pour un montant de 5'220

francs.

B.      F.  a
contesté devant le Département des

finances et des affaires sociales le
principe même de l'assujettissement à

un tel émolument aux motifs qu'aucune
intention de sa part de faire une

donation ("animus donandi")
n'avait présidé à la transaction du 13 avril

1995 et que le prix de vente de 300'000
francs avait été convenu en raison

du coût élevé devisé à 400'000 francs
des travaux de remise en état du

bâtiment qui s'étaient révélés
nécessaires lors de son acquisition.

Dans son prononcé du 17 décembre 1997, le
département a rejeté

le recours. Il a retenu qu'en droit
fiscal l'"animus donandi" n'était

selon la doctrine pas déterminante et
que seuls trois critères objectifs

devaient être pris en compte :
l'existence d'un acte de disposition,

l'enrichissement provenant de la fortune
d'un tiers et la gratuité. Or, en

la cause l'acte de vente du 13 avril
1995 était en réalité une donation

mixte puisque le prix de l'immeuble
n'atteignait pas celui de l'estimation

cadastrale et que, de la sorte, le
vendeur avait bien fait, en partie, un

acte d'attribution aux dépens de son
patrimoine (absence partielle de

contre-prestation) avec enrichissement
correspondant de l'attributaire. Au

surplus, pour calculer le montant de
l'émolument, l'autorité fiscale doit

se baser sur l'estimation cadastrale
(arrêté d'exécution du Conseil d'Etat

du 12 mars 1984). Aussi le département
a-t-il conclu que l'office des

droits de mutation avait perçu à bon
droit un émolument pour la donation

partielle de l'immeuble du recourant.

C.      F. 
entreprend ce prononcé devant le

Tribunal administratif. Il reprend les
arguments dont il s'est déjà

prévalu dans son recours en première
instance. Il relève au surplus que,

contrairement à l'avis du département,
la doctrine est divisée sur la

question de savoir si l'"animus
donandi" doit être prise en compte en la

matière. Par contre selon la
jurisprudence du Tribunal fédéral, elle doit

l'être. Dès lors, la seule différence
entre le prix de vente et la valeur

cadastrale de l'immeuble ne suffit pas
pour établir une donation, une

libéralité n'existant que si les parties
n'avaient pas de motifs écono-

miques rationnels de s'écarter de cette
dernière valeur. Or en l'espèce de

tels motifs existaient puisque
l'immeuble construit en 1946 n'avait fait

l'objet d'aucuns travaux d'entretien
depuis lors et qu'il nécessitait une

remise en état dont le coût prévisible
s'élevait à 400'000 francs au

moment de la passation de l'acte, si
bien que ces frais élevés ont seuls

influé de manière objective sur le prix
de vente, lequel n'a en consé-

quence revêtu aucun caractère de
libéralité.

D.      Dans sa réponse sur le recours, le
département conclut à son

rejet sans formuler d'observations.

C O N S I D E R A N T

en droit

1.      Interjeté dans les formes et délai légaux,
le recours est rece-

vable.

2.      Aux termes de l'article 6 de la loi
concernant l'application de

l'article 551 du Code civil suisse et la
perception d'un émolument en cas

de dévolution d'hérédité, du 10 novembre
1920, tout acte de donation entre

vifs, toute remise de dette faite à
titre de donation et, d'une manière

générale, toute transmission de bien à
titre gratuit sont soumis à l'émo-

lument au moment du transfert entre les
mains du bénéficiaire, cela sur la

base d'une déclaration immédiate et
spontanée de ce dernier et du donateur

au département des finances et au taux
correspondant à la fortune totale

sur laquelle le donateur a été soumis
pour la dernière fois à l'impôt

direct.

Selon l'arrêté d'exécution des articles 6 et
7 de la loi sus-

mentionné, du 12 mars 1984, lorsqu'une
donation entre vifs ou toute autre

transmission d'un bien à titre gratuit
porte sur un immeuble sis dans le

canton, le droit de donation et
l'émolument de dévolution d'hérédité sont

calculés sur la base de l'estimation
cadastrale même si la valeur attri-

buée à l'immeuble par les parties est
différente (art.1 al.1).

3.      En l'espèce, l'autorité inférieure de
recours a parfaitement

circonscrit la question litigieuse qui
consiste à examiner si le recourant

a accordé, au sens de l'article 6 de la
loi précitée, une libéralité à sa

fille en fixant le prix de l'immeuble
au-dessous de l'estimation cadas-

trale, en d'autres termes si l'acte
intitulé comme une vente n'est pas en

réalité une donation mixte, à savoir un
complexe de deux actes juridiques

différents : d'un part, un contrat
bilatéral à titre onéreux (une vente)

et, d'autre part, une donation.

a) Le département a tout d'abord relevé que
la question ne

devait pas être tranchée selon le
critère de la volonté de donner du

vendeur de l'immeuble, l'"animus
donandi" n'étant pas déterminante selon

le droit fiscal qui doit s'en tenir à
des critères objectifs; sont ainsi

seuls décisifs l'existence d'un acte de
disposition, l'enrichissement

provenant de la fortune d'un tiers et la
gratuité; si ces trois éléments

sont réunis, il y a une donation au sens
du droit fiscal (Höhn /

Waldburger,
Steuerrecht, 8e éd., p.370).En réalité, si telle est

l'opinion de ces derniers auteurs,
ceux-ci ne soulignent pas moins que le

point de savoir si l'"animus
donandi" est une circonstance à prendre en

compte ou non est controversée dans la
doctrine et citent les auteurs pour

lesquels celle-ci doit l'être.

Dès lors, à la doctrine divisée, il y a lieu
de préférer la

jurisprudence du Tribunal fédéral qui
n'a pas varié sur ce sujet. Ayant eu

à se pencher sur des dispositions
cantonales similaires à celle de

l'article 6 de la loi neuchâteloise
précitée, la Haute Cour a jugé que si

la notion de donation en droit fiscal ne
devait pas nécessairement se

confondre avec celle du droit civil,
elle ne pouvait cependant s'inter-

préter en faisant abstraction de toute
"intention de donner", sans quoi

elle ne répondrait ni au sens ni à la
finalité voulus par la loi (ATF 118

Ia 501,
102 Ia 426, 98 Ia 263, 65 I 212).Elle a ainsi
considéré que

chaque achat favorable ne pouvait être
assimilé à une donation indépen-

damment des circonstances concrètes et
de l'absence de toute volonté

d'effectuer une libéralité; le fait que
le prix de vente se situe au-

dessous de la valeur vénale objective,
respectivement de la valeur cadas-

trale, ne permet pas à lui seul de
conclure à l'existence d'une intention

de consentir une libéralité qui ferait
apparaître l'opération comme une

donation mixte soumise à émolument; dans
la formation du prix d'autres

motifs peuvent intervenir que la volonté
de procéder à une attribution

gratuite ou partiellement gratuite,
laquelle volonté est une condition

indispensable à l'assujettissement de la
taxe sur les donations. Aussi le

Tribunal fédéral a-t-il tenu pour
arbitraire de percevoir un émolument sur

la donation en se fondant uniquement sur
la différence objective entre la

prestation et la contre-prestation, sans
examiner s'il existe ou non

l'intention de donner (ATF 118 Ia 497).

En l'occurrence, la décision entreprise en
tant qu'elle assimile

la transaction du 13 avril 1995 à une
donation mixte du recourant en

faveur de sa fille en raison de la seule
disparité existant entre le prix

de vente et celui de la valeur
cadastrale de l'immeuble cédé ne peut donc

être confirmée.

b) A l'appui du prononcé entrepris,
l'autorité inférieure de

recours invoque également l'article 1
al.1 de l'arrêté d'exécution des

articles 6 et 7 de la loi du 10 novembre
1920, selon lequel le droit de

donation est calculé sur la base de
l'estimation cadastrale. Ce moyen ne

lui est d'aucun secours. Le Tribunal
fédéral a considéré que l'on ne

pouvait déduire d'une disposition
analogue de la législation bernoise que

tout achat à un prix inférieur à
l'estimation cadastrale était en soi une

circonstance de nature à entraîner
l'assujettissement à l'émolument sur

les donations mais que la disposition en
question n'avait d'autre fin, une

fois la donation portant sur un immeuble
établie, que de préciser que

l'impôt devait se calculer selon
l'estimation cadastrale et non point

selon d'autres estimations (ATF 118 Ia
502-503).

4.      Cela étant, il reste à examiner, ce que
n'ont pas fait les

autorités inférieures, si le recourant
peut invoquer des motifs rationnels

qui l'ont conduit à convenir avec sa
fille d'un prix de vente de

l'immeuble inférieur à celui de sa
valeur cadastrale. L'intéressé s'en

explique en relevant que des travaux
importants de réfection de la maison

d'habitation, qui n'avait pratiquement
plus été entretenue depuis sa

construction en 1946, se sont révélés
nécessaires déjà avant son

acquisition. Ces faits sont avérés,
puisque, selon le bureau d'architecte

E. SA les travaux de remise en état
devisés en octobre 1994 à 400'000

francs visaient à rendre la maison
habitable selon les critères actuels de

confort et d'économie d'énergie, que les
installations de sanitaire, de

chauffage et d'électricité étaient très
sommaires et ne respectaient plus

les règlements en vigueur et que les
travaux envisagés étaient les

premiers entrepris depuis la
construction de l'immeuble (lettre du

13.03.1996). Par ailleurs, à l'issue
desdits travaux, l'estimation ca-

dastrale a été révisée et élevée à
594'000 francs le 15 décembre 1995, de

sorte qu'on peut admettre qu'une grande
part de l'investissement consacré

à cet immeuble après sa vente a consisté
dans des travaux d'entretien.

Dans ces conditions, il n'est pas
douteux que l'état de la maison et les

travaux de réfection coûteux qu'elle
occasionnerait, au moment de la

passation de l'acte, ont joué un rôle
déterminant dans la fixation du prix

de vente. Au vu du prix de ces travaux,
de telles circonstances

justifiaient économiquement et
objectivement qu'un tel prix fût arrêté en

la cause au-dessous de la valeur
cadastrale, sans que le lien de parenté

entre le recourant et sa fille - qui
constitue en principe un indice d'une

libéralité - ne permette d'aboutir à une
autre conclusion.

5.      Il suit de là que le recours, bien fondé,
doit être admis et que

le prononcé entrepris ainsi que la
décision de l'office des droits de mu-

tation doivent être annulés. Vu le sort
de la cause, il est statué sans

frais (art.47 al.1 LPJA) et des dépens
sont alloués au recourant pour les

deux instances de recours.

Par ces motifs,

LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF

1. Annule le prononcé entrepris et la
décision de l'office des droits de

mutation du 21 février 1996.

2. Dit qu'il n'est pas perçu de frais.

3. Alloue au recourant des dépens de 700
francs pour les deux instances de

recours.

Neuchâtel, le 11 mars 1998