ne_gerichte · TA.1995.308 · 1988-06-10 · fr

Conformité à l'art.4 Cst.féd. du délai de 3 ans prévu pour demander la révision d'une décision fiscale exécutoire, dont l'irrégularité matérielle dont elle est entachée ne la rend pas nulle ab ovo.

Neuchâtel Tribunal Cantonal Tribunal administratif 09.11.1995 TA.1995.308 (INT.1995.114)

HA.     Par
ordonnance de mesures protectrices de l'union conjugale du
10 juin
1988, le président du Tribunal civil du district du Val-de-Travers
a
décidé que L'épouse M. était en droit de vivre séparée dans
l'ancien
domicile conjugal, à savoir la villa familiale à Fleurier dont
l'époux
M. est propriétaire. Ce dernier ayant loué un appartement à
Gorgier,
il a néanmoins été imposé sur la valeur locative de son immeuble
à
Fleurier.
Par lettre du 10 septembre 1993 adressée au service cantonal des
contributions,
l'époux M. a demandé une "modification de ses impôts"
en
raison de "sa situation actuelle difficile". L'inspecteur responsable
du
dossier a rectifié la taxation 1993, considérant que la valeur locative
en
question devait être déduite à titre de pension alimentaire.
Par la suite, dans le cadre d'une nouvelle demande et d'une ré-
clamation,
le contribuable intéressé a relevé que sa taxation à raison de
la
valeur locative de son immeuble de Fleurier était contraire à la loi à
deux
titres. D'une part, elle ne pouvait être opérée à son endroit au sens
de
l'article 23 litt.h LCdir puisqu'il ne jouissait plus de cet immeuble
et
d'autre part elle était constitutive d'une double imposition, son épou-
se
étant également imposée sur la même valeur locative. Il sollicitait en
conséquence
la révision de ses taxations depuis 1989.
Par décision sur réclamation du 21 juin 1995, le service des
contributions
faisant application de l'article 141 al.1 LCdir aux termes
duquel
la demande en révision doit être présentée dans les trois ans sui-
vant
l'expiration de l'année en cours de laquelle la décision attaquée est
devenue
exécutoire, a considéré que la demande initiale implicite de re-
vision
de l'intéressé du 10 septembre 1993 pouvait être admise pour les
taxations
passées en force de 1990 à 1993, mais non pour celle de l'année
fiscale
1989, le délai de prescription échéant pour cette dernière le 31
décembre
1992.
B.
Dans son recours contre cette décision au Département des finan-
ces et
des affaires sociale, l'époux M. a soutenu que la taxation pour
l'année
fiscale 1989 devait également être soumise à révision. Il a fait
valoir
que l'autorité fiscale avait commis un acte illicite en imposant la
valeur
locative d'un immeuble auprès d'un contribuable qui n'en avait pas
la
jouissance. La taxation, de surcroît contraire au principe de l'inter-
diction
de la double imposition, était donc nulle ab ovo et cette nullité
pouvait
être invoquée en tout temps, sans qu'on puisse lui opposer un
délai
de prescription.
Par prononcé du 16 août 1995, le département a rejeté le re-
cours.
Il a souligné que l'annulabilité des actes administratifs viciés
est la
règle, leur nullité l'exception. Or, en l'occurrence, les condi-
tions
requises pour admettre la nullité des taxations litigieuses
n'étaient
pas données, de sorte qu'il y avait bien lieu d'examiner, comme
l'avait
fait le service des contributions, s'il pouvait être entré en ma-
tière
sur la demande du contribuable concernant la révision de la taxation
de
l'année fiscale 1989 au regard des délais légaux de l'article 141 al.1
LCdir.
Dans le cas particulier, la décision attaquée est devenue exécutoi-
re en
1989, de sorte que c'est à fin 1992, dernier délai, qu'une procédure
de révision
de la taxation 1989 pouvait être introduite. La demande en
révision
n'ayant été présentée que le 20 septembre 1995, elle était donc
tardive.
C.
Dans son recours au Tribunal administratif contre ce prononcé,
l'époux
M. reprend les arguments déjà avancés en première instance. Il
relève
au surplus que les taxations dont il a fait l'objet, en ce qui con-
cerne
l'imposition de la valeur locative de son immeuble à Fleurier, cons-
tituaient
des actes grossièrement illicites de l'administration. Il tombe
en
effet sous le sens que la jouissance par son épouse de l'immeuble en
question
est une contribution d'entretien dont il doit s'acquitter et
l'interdiction
de la double imposition qui pouvait aisément être évitée en
confrontant
les déclarations fiscale des deux époux représente un vice
particulièrement
grave en raison de l'importance de la règle violée qui a
des
fondements constitutionnels. La condition requise pour faire admettre
la
nullité - et non la simple annulation à terme - de la taxation litigi-
euse de
1989 sont donc incontestablement remplies dans son cas. Il conclut
à
l'annulation du prononcé entrepris et à ce que la révision de la taxa-
tion de
l'année fiscale 1989 soit admise comme elle l'a été pour les taxa-
tions
des années 1990 à 1993.
Dans ses observations sur le recours, le Département des finan-
ces et
des affaires sociales se réfère aux motifs exposés dans le prononcé
entrepris.
C O N S I D E R A N
T
en droit
1.
Interjeté dans les formes et délai légaux, le recours est rece-
vable.
2.      Les
actes administratifs irréguliers ne sont en règle générale
pas
nuls mais seulement annulables et ils deviennent juridiquement valides
faute
d'être attaqués. Du point de vue de la sécurité du droit, les consé-
quences
de la nullité sont manifestement plus graves que celles de l'annu-
labilité.
D'où le principe : l'annulabilité est la règle. Dès lors que les
voies
de droit adéquates existent et que leur accès est relativement aisé,
les
administrés bénéficient de moyens de protection qui sont pratiquement
suffisants.
La solution extrême de la nullité ne se justifie dès lors, au
regard
de la sécurité du droit, que dans de rares exceptions (Moor, Droit
administratif,
volume II, p.205).
La nullité d'une décision, c'est-à-dire son inefficacité abso-
lue,
n'est admise que si le vice dont elle est affectée est particulière-
ment
grave, lorsqu'il est manifeste ou du moins facilement décelable et
si, de
plus, la constatation de sa nullité n'a pas pour conséquence de
mettre
sérieusement en danger la sécurité du droit (ATF 104 Ia 172, JT
1980 I
334; ATF 98 Ia 571 avec les références, JT 197 I 198). Entrent
principalement
en ligne de compte, comme motifs de nullité, de graves vi-
ces de
procédure ainsi que l'incompétence de l'autorité qui a rendu la
décision;
en revanche des vices de fond n'entraînent qu'à de rares excep-
tions
la nullité d'une décision (ATF 104 Ia 172, JT 1980 I 394, Imboden/-
Rhinow,
Verwaltungsrechtsprechung, p.242 ss).
L'illégalité crée ainsi une raison d'annulabilité, non de nul-
lité
(Moor, op.cit., p.213). Comme la plupart des décisions viciées le
sont
par leur contenu, reconnaître leur nullité autrement que dans des cas
tout à
fait exceptionnels conduirait à une trop grande insécurité (Grisel,
Traité
de droit administratif, p.427). Au surplus, le développement de la
juridiction
administrative ces dernières décennies donne aux administrés
suffisamment
de possibilités de contrôle sur le contenu des décisions,
contenu
par lequel ils doivent se sentir concernés bien davantage que sur
les
questions de procédure : on peut donc attendre d'eux qu'ils réagissent
en
temps utile. C'est pourquoi, mis à part les cas où une décision serait
matériellement
impossible à exécuter, la nullité des actes viciés dans
leur
contenu n'est admise que dans des hypothèses telles que, dans les
circonstances
actuelles, elles restent théoriques. A vrai dire, l'institu-
tion de
la nullité ne joue un rôle pratique que là où un droit inaliénable
et
imprescriptible est en jeu (Moor, op.cit., p.213-214; ATF 104 I 172,
110 Ia
296, 97 I 916).
3.
Dans le présent cas, il est constant que les taxations du recou-
rant
des années fiscales de 1989 à 1993, en ce qui concerne l'imposition
de la
valeur locative de sa maison à Fleurier, ne se concilient pas avec
l'article
23 litt.h LCdir puisque, depuis l'ordonnance de mesures protec-
trices
de l'union conjugale du 10 juin 1988, l'époux M. n'a plus la
jouissance
de cet immeuble. Constituent-elles également une entorse à
l'interdiction
de double imposition, ainsi que le soutient l'intéressé, et
ce que
conteste le Département des finances et des affaires sociales en
objectant
que le contribuable n'a pas été lui-même imposé à deux reprises
en la
même matière par un impôt similaire ? Cette question peut rester
indécise,
car à supposer même qu'une situation de double imposition con-
traire
à l'article 4 de la Constitution fédérale devrait être retenue en
la
cause, cette circonstance ne permettrait pas de constater la nullité de
la
taxation en question. En effet, le recourant ne pourrait se plaindre
d'une
violation d'un droit inaliénable et imprescriptible, par quoi il
faut
entendre un droit fondamental de la personnalité tel que la liberté
individuelle,
la liberté d'établissement, la liberté de conscience et de
croyance,
la liberté du culte, celle du mariage, l'interdiction de la pri-
son
pour dette et des peines corporelles (ATF 104 Ia 172, 100 Ia 296, 97 I
916, 93
I 351, 88 I 265).
C'est donc dire qu'en l'occurrence, les taxations considérées
étant
entachées d'irrégularité matérielle, elles ne sont passibles que
d'annulabilité
dans les délais légaux prescrits et non point de nullité.
4.
Selon l'article 140 litt.b LCdir, toute décision devenue exécu-
toire
peut être revisée à l'avantage de la personne qu'elle touche, en
particulier
si l'autorité qui a pris la décision n'a pas tenu compte de
faits
importants ou de preuves concluantes qu'elle connaissait ou devait
connaître.
La demande en révision doit être présentée dans les trois ans
suivant
l'expiration de l'année en cours de laquelle la décision attaquée
est
devenue exécutoire (art.141 al.1 LCdir).
Au regard de l'article 4 de la Constitution fédérale, il est
admissible
d'exclure la révision d'une décision fiscale après un certain
nombre
d'années, même si l'irrégularité de la taxation est imputable au
fisc
(ATF 78 I 196; Rivier, Droit fiscal suisse, p.330). A cet égard,
c'est
en vain que l'intéressé se prévaut d'une jurisprudence de l'ancienne
commission
de recours en matière fiscale, selon laquelle "il ne serait pas
de la
dignité de l'Etat de conserver des sommes qui ne lui étaient pas
dues"
(RJN 4 III, p.347). Il omet en effet de signaler que ladite commis-
sion
n'a formulé cette appréciation qu'après avoir expressément précisé :
"tant
que la prescription n'est pas acquise".
En l'espèce, le recourant a sollicité pour la première fois, de
manière
implicite, la révision de sa taxation le 10 septembre 1993. Pour
que sa
demande puisse être prise en considération, à teneur du délai de
trois
ans de l'article 141 al.1 LCdir en ce qui concerne la taxation de
l'année
fiscale 1989, il aurait donc dû la présenter jusqu'à la fin de
l'année
1992 au plus tard. Ce délai n'ayant pas été respecté, c'est donc à
bon
droit que les autorités inférieures n'ont pas donné suite à la demande
de
l'intéressé en tant qu'elle portait sur la révision de la taxation de
l'année
fiscale 1989.
5.      Il
suit de là que, mal fondé, le recours doit être rejeté sous
suite
de frais (art.47 al.1 LPJA). Vu le sort de la cause, il n'est pas
alloué
de dépens (art.48 LPJA).
Par ces motifs,
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF
1.
Rejette le recours.
2. Met
à la charge du recourant les frais de procédure par 500 francs et
les débours par 50 francs (montants
compensés par son avance).
3.
N'alloue pas de dépens.