ne_gerichte · CDP.2024.2 · 2023-11-17 · fr

Fiscal. Refus remise d'impôt, condition de la remise lorsque la collectivité détient un ou plusieurs actes de défaut de biens à l’encontre du contribuable.

Neuchâtel Tribunal Cantonal Cour de droit public 26.09.2024 CDP.2024.2 (INT.2024.440)

A.
Le
5 octobre 2023, par l’intermédiaire de son curateur, A.________ a déposé une
demande de remise des impôts cantonal et communal pour la période fiscale 2021
et 2022, auprès du Département des finances et de la santé (ci-après : DFS
ou le département) (actuellement Département de la formation, des finances et
de la digitalisation
[
DFFD
]
). Indiquant être sans
emploi depuis le 1
er
avril 2019 et bénéficiaire d’une rente
invalidité de 394 francs par mois, elle alléguait ne pas pouvoir faire face au
paiement dû à titre d’impôt. Elle soulignait que son surendettement n’était pas
dû à des dépenses personnelles inconsidérées, mais à une situation économique
qui s’était dégradée dans le temps. Par courrier du 19 octobre 2023,
le Service des
contributions (SCCO) a notamment signalé à la prénommée qu’il ouvrait un
dossier de remise pour l’impôt cantonal et communal direct pour les années 2021
et 2022.
Après
examen de la requête susmentionnée, le SCCO et la commune ont émis un préavis
négatif quant à l’octroi de la remise
du solde des impôts directs cantonal et
communal 2021 et 2022 par 6'000 francs, respectivement 1'867.20 francs (préavis
du 19.10.2023, respectivement du 01.11.2023).
Par décision du 17
novembre 2023, le chef du département a rejeté la demande de remise pour les
impôts directs cantonal et communal 2021 et 2022. Il a considéré que dans la
mesure où l’Etat détenait des actes de défaut de biens à l’encontre de la
requérante pour les années 2011, 2014, 2017 et 2019 pour des charges fiscales
impayées, les conditions d’octroi pour la remise d’impôts n’étaient pas
remplies.
B.
A.________
saisit la Cour de droit public du Tribunal cantonal d’un recours contre cette
décision. Elle conclut, sous suite de dépens, à la réforme de la décision
attaquée en ce sens qu’une remise totale d’impôt lui soit octroyée pour les
années 2021 et 2022. Elle invoque une violation du droit cantonal en reprochant
au département d’avoir interprété de façon erronée la règlementation concernant
le traitement des demandes en remise des impôts directs cantonal et communal.
Elle allègue ensuite que la décision viole le principe de la légalité, le
règlement précité excédant la délégation législative en faveur du Conseil
d’Etat. Elle se prévaut finalement d’une violation du principe de l’égalité de
traitement considérant être moins bien traitée que les personnes n’ayant pas
d’actes de défaut de biens détenus par des collectivités publiques. Elle
sollicite l’octroi de l’assistance judiciaire.
C.
Dans
ses observations, le chef du DFS
̶
se référant en particulier à deux arrêts
rendus par la Cour de céans
̶
propose le rejet du recours, sous suite
de frais, ainsi que le maintien de la décision attaquée.
D.
Dans
ses observations spontanées du 1
er
février 2024, la recourante
considère que l’un des arrêts cités ne traite pas des griefs de la violation du
droit supérieur et que l’autre arrêt ne lui est pas opposable, n’ayant pas été
publié.
C
O N S I D E R A N T
en
droit
1.
Interjeté
dans les formes et délai légaux, le recours est recevable.
2.
Le
1
er
septembre 2024 est entrée en vigueur une modification de la
LCdir portant en particulier sur la remise de l’impôt, modifiant l’article 242
et introduisant des nouveaux articles 242a à 242c LCdir. De jurisprudence
constante, l’autorité de recours doit appliquer le droit en vigueur au jour où
l’autorité de première instance a statué (cf.
ATF 141 II 393
cons. 2.4).
Dès lors, les dispositions de la LCdir et de ses textes d’application sont
citées ci-dessous dans leur teneur en vigueur jusqu’au 31 août 2024.
3.
L’article
242
LCdir
prévoit que l
e contribuable
peut se voir remettre tout ou partie de l'impôt dû, des intérêts ou des frais
de poursuite si, par suite de circonstances indépendantes de sa volonté, il est
tombé dans le dénuement et ne pourrait les payer sans que cela entraîne pour
lui des conséquences très dures.
L'institution de la remise
totale ou partielle des impôts normalement dus a pour objectif d'éviter les
conséquences trop rigoureuses pour des contribuables tombés dans le dénuement
(arrêt du TF du
25.08.2017
[2D_7/2016]
cons. 4.2 non publié in
ATF 143 II 459
et la référence citée). La
remise consiste en la renonciation de la collectivité publique à un montant
d’impôt qui lui revient, ce qui a pour effet de diminuer son patrimoine. Les
motifs pour accorder une remise sont toujours à mettre en relation avec la
personne qui doit l’impôt : pour des raisons d’ordre humanitaire,
socio-politique ou économique, elle ne doit pas être menacée dans son existence
économique (
Curchod
, in : Noël/Aubry Girardin [éd.], Commentaire
romand, LIFD, 2017, n. 5 ad art. 167).
En
présence de règles purement potestatives (Kann-Vorschriften), il n'y a pas un
droit à la remise d'impôt. Les lois cantonales sur l'imposition du revenu
laissent en général un grand pouvoir d'appréciation à l'autorité compétente ;
la plupart d'entre elles disposent que l'impôt peut être remis dans certaines
circonstances (
ATF 122 I 373
résumé et traduit in JT 1998 I,
p. 253 ss). Tel est le cas de la réglementation neuchâteloise qui prévoit que
le contribuable «
peut se voir remettre tout ou partie de l’impôt
»
(art. 242 al. 1
LCdir
) et laisse un important pouvoir
d’appréciation à l’autorité compétente.
Hormis les conditions
spécifiques prévues par la loi, une remise est concédée parce qu'on estime que
l'existence économique d'un contribuable doit être préservée au mieux. Afin de
garantir l'égalité de traitement, au sens de l'article 8 Cst. féd., la remise
doit rester exceptionnelle. En conséquence, la remise n'est accordée qu'en
présence de circonstances spéciales (
Oberson
, Droit fiscal suisse, 2007,
p. 497 ss ;
Beusch
, in : Zweifel/Athanas [Editeurs], Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, vol.
I/2b,
2
e
éd., 2008, ad art. 167 LIFD no 6 ;
Filippini/Mondada
, Il
condono fiscale nelle imposte dirette : un
«
diritto
»
giustiziabile
alla luce dell'art. 29a della Costituzione federale, in : Rivista ticinese di
diritto [RtiD] I-2008, p. 461 ss).
b)
La procédure de remise
d’impôts directs cantonal et communal a été précisée dans le règlement
concernant le traitement des demandes de remise des impôts directs cantonal et
communal du 1
er
novembre 2000 (ci-après : le
règlement
), lequel vise
essentiellement une application uniforme, sur le plan matériel, de la
LCdir
, notamment par
la concrétisation des notions visées en son article 242 (cf. art. 8 à 9 du
règlement
[motifs de
remise]). Le motif de la remise est le dénuement (art. 8 al. 1 du
règlement
). Il y a
dénuement lorsque le paiement partiel ou complet du montant dû représenterait
pour le contribuable un sacrifice disproportionné par rapport à sa capacité
financière (art. 8 al. 2 du
règlement
). Il y a
disproportion lorsque la dette fiscale ne peut pas être payée dans un avenir
plus ou moins rapproché, bien que le train de vie du contribuable ait été
ramené aux normes de l'aide matérielle (art. 8 al. 3 du règlement dans sa
teneur en vigueur jusqu'au 30.06.2022) ou au minimum vital au sens de la
législation sur la poursuite pour dettes et la faillite (art. 8 al. 3 du
règlement
dans sa teneur
en vigueur dès le 01.07.2022). L’article 13 du
règlement
prévoit que si
les collectivités publiques détiennent un ou plusieurs actes de défaut de biens
à l'encontre du contribuable, la remise est conditionnée au rachat du ou des
actes de défaut de biens.
4.
Dans
un premier grief, la recourante fait valoir une violation du droit cantonal
reprochant à l’intimé d’avoir refusé la demande de remise au seul motif que la
collectivité publique détient un acte de défaut de bien à son encontre. En se
fondant sur une interprétation systématique de l’article 13 du
règlement
, elle
considère que cette disposition doit être comprise en ce sens que lorsque la
remise est demandée pour une année fiscale ayant abouti à un acte de défaut de
biens, la remise sera conditionnée au rachat de cet acte de défaut de biens,
l’autorité devant décider si elle admet un rachat au-dessous de la valeur
nominale. Elle considère que conditionner la remise au rachat de tous les actes
de défaut de biens est exorbitant du but de la loi. A cet égard, elle se réfère
aux articles 167ss LIFD et à l’ordonnance fédérale sur les demandes en remise
d’impôt (RS 642.121), lesquels autorisent la remise de l’impôt même en présence
d’actes de défaut de biens.
La Cour de
céans ne peut suivre l’interprétation que fait la recourante de l’article 13 du
règlement
. Cette
disposition ne conditionne en effet pas la remise au rachat du ou des actes de
défaut de biens afférent(s) aux impôts dont la remise est demandée. On peine à
cet égard à comprendre pour quel motif le requérant devrait d’abord racheter
les actes de défaut de biens concernant une créance pour laquelle il demande
justement la remise. Du reste, l’autorité de remise ne peut pas entrer en
matière sur une demande de remise qui concerne une dette d’impôt pour laquelle
une réquisition de poursuite a déjà été envoyée (art. 10 du
règlement
), ce qui
implique que les actes de défauts de biens mentionnés à l’article 13 du
règlement
concernent des
créances d’impôt autres que celle concernée par la demande de remise. Par
ailleurs, cet article 13 du
règlement
n’a pas à être
interprété à l’aune du droit fédéral. En effet, tel qu'il ressort du Message du
23 octobre 2013 concernant la loi sur la remise de l'impôt, le nouveau
régime au niveau de la LIFD (
FF 2013 7549, 7558
) ne modifie «
ni le droit
d'harmonisation matériel ni la procédure devant les instances cantonales en ce
qui concerne la remise des impôts cantonaux ou communaux
», le
législateur ayant au contraire expressément renoncé à harmoniser les conditions
de remise au niveau de l'IFD et des ICC. Chaque canton peut, partant, dans le
respect de la Constitution fédérale, réglementer à sa manière cet aspect du
droit fiscal (cf. FF 2013 7549 ss, 7555 ch. 1.3.3, 7558 ch. 2.1 et 7566
ch. 2.3). La question d'une éventuelle remise des ICC relève par conséquent du
droit cantonal autonome (cf.
ATF 143 II 459
cons. 2.1,
130 II 65
cons. 5.2,
arrêt du TF du
08.12.2011
[
2C_954/2010
]
). Dans le canton de
Neuchâtel, le Conseil d’Etat a considéré que l’existence d’actes de défaut de
biens détenus par une collectivité publique constituait un obstacle à la remise,
alors qu’au niveau fédéral, l’ordonnance sur les demandes en remise d’impôt ne
prévoit pas une telle limitation. Ce choix n’est pas critiquable puisque l'institution
de la remise d'impôt ne fait pas l'objet d'une harmonisation par la LHID. Contrairement
à ce que semble soutenir la recourante, il n'y a pas non plus de motif d'exiger
des cantons qu'ils mettent en place une solution identique à celle du droit
fédéral (harmonisation verticale ; cf.
ATF 140 II 141
cons. 8 ;
130 II 65
cons. 5.2). Le
droit fédéral ne peut, dans ce contexte, être pris en compte qu'à titre de
source d'inspiration ou, tout au plus, en tant que droit cantonal supplétif
(cf.
ATF 141 IV 444
cons. 3.6 ;
arrêts du TF du
05.09.2014
[
5A_254/2014
]
cons. 2.1).
5.
La
recourante fait ensuite valoir une violation du principe de la légalité
soutenant que l’article 13 du
règlement
excède la
délégation législative en faveur du Conseil d’Etat contenue dans la
LCdir
.
Comme déjà
mentionné ci-dessus (cf. cons. 3) la forme potestative de l’article 242
LCdir
laisse une
marge de manœuvre importante au département dans son application. Ainsi, même
lorsque toutes les
conditions prévues (circonstances indépendantes de sa volonté et une situation
de dénuement) dans cette dernière disposition sont réunies, le contribuable n’a
pas un droit à la remise de l’impôt. Le département peut dès lors prendre en
compte d’autres critères pour admettre ou refuser la demande de remise. En
inscrivant le critère lié au rachat des actes de défaut de biens dans le
règlement
d’application, le
Conseil d’Etat a codifié sa pratique ce qui contribue à une application
uniforme des procédures de remise. Un des éléments qui justifie la condition
posée à l’article 13 du
règlement
est sans doute que les
collectivités publiques neuchâteloises, et en particulier l’office du
contentieux général de l’Etat, recherchent en priorité de solutions et des
facilités de paiement permettant le désendettement du débiteur sur une période
définie et que si le contribuable n’entreprend pas de telles démarches ou ne
suit pas l’arrangement financier, il ne doit pas pouvoir être éligible à la
remise d’impôt. On ne voit dès lors pas en quoi le principe de la légalité serait
violé. Cette manière de procéder permet en outre d’assurer une égalité de
traitement des requérants.
6.
La
recourante soulève enfin le grief de violation du principe d'égalité de
traitement, estimant qu’une personne dans une situation identique à la sienne,
avec pour seule différence l’absence d’acte de défaut de bien détenus par la
collectivité publique, aurait obtenu la remise tandis qu’elle se l’est vu
refuser.
a)
Une décision viole le
principe de l’égalité de traitement garanti par l’article 8 Cst. féd.
lorsqu’elle établit des distinctions juridiques qui ne se justifient par aucun
motif raisonnable au regard de la situation de fait à réglementer ou qu’elle
omet de faire des distinctions qui s’imposent au vu des circonstances,
c’est-à-dire lorsque ce qui est semblable n’est pas traité de manière identique
et ce qui est dissemblable ne l’est pas de manière différente (
ATF 138 V 176
cons. 8.2 ;
134 I 23
cons. 9.1).
b) En l’espèce, la
règlementation fait une distinction entre les contribuables qui font l’objet
d’un ou plusieurs actes de défaut de biens pour des créances des collectivités
publiques de ceux qui n’en ont pas – sans doute notamment pour le motif évoqué
ci-dessus (cf. cons. 4)
̶
, dans cette mesure,
elle a donc pour but de traiter de manière différente ce qui n'est pas
semblable. Le grief tiré d'une violation de l'égalité de traitement doit être
rejeté.
7.
a)
Mal fondé, le recours doit être rejeté ; la décision attaquée est confirmée. Il
est statué sans frais, la procédure étant en principe gratuite (art. 242 al. 3
LCdir
et 20 du
règlement
). La recourante qui
succombe n'a pas droit à des dépens (art. 48 al. 1
LPJA
a contrario
).
b) La recourante
sollicite par ailleurs l’assistance judiciaire.
Les conditions d’octroi
de l’assistance judiciaire sont en principe remplies si les conclusions ne
paraissent pas d’emblée vouées à l’échec, si le requérant est dans le besoin et
si l’assistance d’un avocat est nécessaire ou du moins indiquée (
ATF 125 V 202
cons. 4a). En
l’espèce,
l’intéressée
touche une rente invalidité de 788 francs par mois à laquelle s’ajoutent des prestations
complémentaires par 2'317 francs (CHF 1'767.80 versés à la contribuable et CHF
549.20 versés à la caisse-maladie). Son minimum vital élargi s’élève à 1'500
francs et ses charges à au moins 1’076 francs (loyer par CHF 850, frais de
médicaments par CHF 196.60, frais de protection sanitaire par CHF 30). Elle se
trouve donc dans l’indigence.
En
outre, les griefs formulés par la recourante ne paraissaient pas d’emblée voués
à l’échec. L'assistance judiciaire lui sera dès lors accordée et Me B.________
désigné en qualité d’avocat d’office.
Par ces motifs
,
la Cour de droit public
1.
Rejette le
recours.
2.
Accorde
l’assistance judiciaire à la recourante et désigne Me B.________ en qualité
d’avocat d’office.
3.
Statue sans
frais.
4.
N’alloue pas de
dépens.
Neuchâtel, le 26
septembre 2024