ne_gerichte · TA.1997.405 · 1998-04-03 · fr
TA.1997.405


A.      G. , à Colombier, est l'unique héritière de

feu R. , décédé le 3 octobre 1995, quand
vivait domicilié à

Colombier également. Parmi les biens de
la succession figuraient des

avoirs auprès de banques et de caisses
d'épargne suisses et dont le rende-

ment était soumis à l'impôt anticipé.
L'inventaire de la succession a été

bouclé le 12 avril 1996 par Me X. ,
notaire, exécuteur testamentaire de R. . Le 11 octobre suivant, G.  été informée par le notaire du montant
approximatif des biens qu'elle recevrait en héritage. Le décompte final lui a
été remis le 18 décembre 1996.

G.  a
déposé sa déclaration d'impôt pour 1996 le 10 septembre de cette année-là, sans
mentionner les biens de la succession susmentionnée, ni même indiquer sa
qualité d'héritière. L'office de l'impôt anticipé (ci-après : l'office) en a
été informé par une communication de l'exécuteur testamentaire du 15 janvier
1997, accompagnée du détail des rendements des biens de la succession soumis à
l'impôt anticipé pour 1995 et 1996. L'office a indiqué au notaire le 21 février
1997 qu'il ne pourrait entrer en matière sur une demande formelle de
restitution de l'impôt anticipé perçu en 1995 sur les avoirs dépendant de cette

succession. Malgré cela, l'office a été
saisi le 3 juin 1997 par G.  d'une demande
de remboursement de l'impôt anticipé (4527.25 francs), au moyen d'une formule
S-167.

Par décision du 18 juillet 1997, l'office a
rejeté cette de-

mande. Il a relevé que la formule S-167
ne devait pas être utilisée en cas

de succession dévolue à un seul
héritier; qu'en pareil cas la restitution

de l'impôt anticipé devait intervenir en
procédure ordinaire; que les

biens en question n'ayant pas été
mentionnés dans la déclaration d'impôt

de l'intéressé pour 1996 et n'ayant pas
été pris en compte dans sa taxa-

tion fiscale pour cette année-là,
notifiée le 9 novembre 1996 et entrée en

force faute d'avoir été attaquée, la
contribuable était déchue de son

droit au remboursement.

Le 29 septembre 1997 l'office a rejeté la
réclamation que l'in-

téressée avait formée contre cette
décision. Il a confirmé la motivation

ci-dessus résumée.

B.      Le 28 octobre 1997, G.  défère ce prononcé

au Tribunal administratif. Elle estime
trop rigoureuse l'application que

l'office a faite de la loi et invoque
une inégalité de traitement par

comparaison avec les membres d'une
communauté héréditaire, habilités à

faire usage de la formule S-167 et à
récupérer l'impôt anticipé jusqu'à

l'expiration de la troisième année
pleine suivant l'échéance des rende-

ments soumis à cet impôt. La recourante
conclut à l'annulation de la dé-

cision attaquée et à ce que soit
ordonnée la restitution de 4'527.25

francs en sa faveur.

C.      Dans leurs observations sur le recours,
l'office intimé et

l'Administration fédérale des
contributions (consultée en application de

l'art.54 al.3 LIA) en proposent le
rejet.

C O N S I D E R A N T

en droit

1.      Interjeté dans les formes et délai légaux,
le recours est rece-

vable.

2.      a) Le droit au remboursement de l'impôt
anticipé est réglé par

les articles 21 ss de la loi fédérale
sur l'impôt anticipé (LIA). Quand

une personne physique est en cause, le
remboursement est soumis à cer-

taines conditions : l'intéressé doit
avoir été domicilié en Suisse à

l'échéance de la prestation imposable
(art.22 al.1 LIA) et avoir eu, au

moment de l'échéance de la prestation
imposable, le droit de jouissance

sur les valeurs qui ont produit le
rendement soumis à l'impôt (art.21 al.1

litt.a). La loi fédérale sur l'impôt
anticipé lie encore le droit au rem-

boursement à deux autres conditions : il
faut que la demande de rembourse-

ment soit présentée dans les délais de
l'article 32 LIA et que l'ayant

droit ne soit pas déchu de son droit
pour n'avoir pas indiqué en temps

utile aux autorités fiscales compétente
un revenu grevé de l'impôt anti-

cipé ou la fortune d'où provient ce
revenu (art.23 LIA). D'après l'article

32 al.1 LIA, le droit au remboursement
de l'impôt anticipé s'éteint si la

demande n'est pas présentée dans les
trois ans après l'expiration de

l'année civile au cours de laquelle la
prestation est échue. Ce délai est

un délai de péremption dont le
non-respect entraîne l'extinction du droit

au remboursement (RDAF 1997, p.420-421
cons.5 et les références). L'ar-

ticle 32 LIA fixe le délai pendant
lequel le remboursement peut être de-

mandé. Son deuxième alinéa vise
notamment le cas où la demande de rembour-

sement de l'impôt intervient après
l'échéance du délai de l'article 32

al.1 LIA, afin d'éviter que, dans ce cas,
le contribuable soit privé in-

justement de son droit au remboursement.
Mais encore faut-il que le con-

tribuable ait satisfait à son obligation
de déclaration; s'il ne l'a pas

fait, l'octroi d'un délai supplémentaire
ne permet pas de faire renaître

le droit au remboursement qui s'est
éteint en application de l'article 23

LIA (RDAF 1997 précité, p.424 cons.6c et
les références).

Selon l'article 58 de l'ordonnance
d'exécution de la loi fédé-

rale sur l'impôt anticipé (OIA), si une
prestation grevée de l'impôt an-

ticipé est échue avant le jour d'une
ouverture d'une succession, les hé-

ritiers ont droit au remboursement de
cet impôt, à la place du défunt,

quel que soit leur domicile ou leur lieu
de séjour (al.1). Si le rendement

soumis à l'impôt anticipé d'un élément
de la succession est échu après le

décès et avant le partage, chaque
héritier a droit au remboursement de

l'impôt anticipé au prorata de sa part
successorale, dans la mesure où il

remplit personnellement les conditions
requises (al.2). Si, en vertu de la

législation cantonale, une communauté
héréditaire doit payer comme telle

des impôts sur le revenu ou la fortune
pour des revenus grevés de l'impôt

anticipé ou de la fortune d'où ils
proviennent, l'alinéa 2 est applicable

par analogie (al.3). L'article 59 OIA,
qui règle la procédure, dispose que

si, lors du décès, le défunt était
assujetti de façon illimitée aux impôts

en Suisse, les héritiers doivent
demander le remboursement de l'impôt soit

en commun, soit par l'intermédiaire d'un
représentant commun; la demande

doit indiquer le nom et l'adresse de
tous les héritiers et leur part dans

la succession (al.1). La demande doit
être adressée à l'autorité fiscale

cantonale compétente du lieu de la
taxation du défunt, avec un double pour

chaque canton dans lequel des héritiers
faisant partie de la communauté

héréditaire sont assujettis à l'impôt.
L'autorité transmettra les doubles

de la demande, avec ses remarques
éventuelles, aux autorités cantonales

compétentes pour les héritiers (al.2).
Une réglementation différente de

celle des alinéas 1 et 2 peut être
prévue dans les dispositions cantonales

d'exécution, lorsque le remboursement de
l'impôt anticipé en cas de suc-

cession est exclusivement traité par les
autorités du même canton (al.3).

b) L'article 23 LIA prévoit que celui qui,
contrairement aux

prescriptions légales, n'indique pas aux
autorités fiscales compétentes un

revenu grevé de l'impôt anticipé ou de
la fortune d'où provient ce revenu

perd le droit au remboursement de
l'impôt anticipé déduit de ce revenu.

L'article 23 LIA ne se réfère aux
prescriptions légales que d'une manière

très générale et n'indique pas le délai
dans lequel la déclaration peut

être présentée. L'Administration
fédérale des contributions, que l'article

34 al.2 LIA charge de veiller à
l'application uniforme des prescriptions

fédérales dans les cantons, a fixé par
sa circulaire du 8 décembre 1978

que le contribuable peut faire valoir
son droit à l'imputation par une

déclaration faite "après coup"
des revenus frappés de l'impôt anticipé et

de la fortune d'où proviennent de tels
revenus jusqu'à l'entrée en force

de la taxation ordinaire, même s'il a
omis de présenter une déclaration

auparavant. Ainsi, selon la
jurisprudence, le contribuable qui veut obte-

nir le remboursement de l'impôt anticipé
doit annoncer le rendement du

capital qui a été grevé de l'impôt,
ainsi que la valeur d'où il provient

dans la première déclaration consécutive
à l'échéance du rendement ou, du

moins, communiquer ces renseignements
complémentaires assez tôt pour

qu'ils puissent être pris en
considération avant l'entrée en force de la

taxation (RDAF 1997, p.422 cons.6a et
les références de jurisprudence et

de doctrine). Une déclaration
ultérieure, même spontanée, ne suffit donc

pas (RDAF 1977, p.63). La déchéance du
droit au remboursement réglée à

l'article 23 LIA n'a pas le caractère
d'une sanction pénale; elle ne sup-

pose donc pas l'existence d'une
soustraction en matière d'impôt direct

(Archives 60, p.65). Le contribuable
doit supporter les conséquences même

d'une omission de déclarer qui est due à
l'erreur du bureau fiduciaire

qu'il a mandaté (Archives 64, p.160).

3.      En l'espèce, il est constant que la
recourante n'a pas indiqué

dans sa déclaration d'impôt pour 1996 la
fortune dont le revenu a été

frappé de l'impôt anticipé, objet du
litige. Certes, il est possible qu'au

moment où elle a rempli cette
déclaration, l'intéressée ne connaissait pas

le détail de ces éléments de fortune.
Toutefois, selon l'office intimé et

l'Administration fédérale des contributions,
il aurait suffi qu'elle in-

dique sa qualité d'héritière sur
l'annexe no 1 à la déclaration d'impôt,

laquelle annexe comporte la question
suivante : "Participiez-vous en 1995

à des successions non partagées, le cas
échéant auxquelles ? (indiquer les

noms, dernier domicile et date de décès
du défunt, éventuellement date du

partage)". La recourante soutient
qu'étant seule héritière de feu R.  elle
ne participait pas alors à une succession non partagée. Elle

ne saurait être suivie car elle n'aurait
pas dû ignorer que, d'une manière

ou d'une autre, elle avait à communiquer
au fisc le fait qu'une succession

lui était dévolue, à plus forte raison
du moment qu'elle était assistée

dans ses démarches fiscales par un
bureau fiduciaire.

Il est établi par ailleurs que la fortune en
question et ses

rendements soumis à l'impôt anticipé
n'ont été déclarés à l'autorité que

le 15 janvier 1997 au plus tôt,
c'est-à-dire à une époque où la taxation

fiscale de la recourante pour l'année
1996 était entrée en force. C'est

donc dire qu'au regard des principes
légaux et jurisprudentiels rappelés

ci-dessus l'intéressée est déchue de son
droit au remboursement. Le fait

que les membres d'une communauté
héréditaire doivent agir, pour le rem-

boursement de l'impôt, en recourant à
une formule (S-167) qu'un héritier

unique ne peut quant à lui pas utiliser
n'est d'aucun secours à G.  en l'espèce,
dans la mesure où il n'en résulte pas

d'inégalité de traitement. En effet, des
hoirs ne seraient pas moins dé-

chus de leur droit au remboursement si,
comme la recourante, ils avaient

omis de déclarer la fortune dont le
revenu est frappé de l'impôt.

4.      Il suit des considérants qui précèdent que
le recours, mal fon-

dé, doit être rejeté. La recourante, qui
succombe, doit supporter les

frais de la cause (art.47 LPJA). Elle
n'a pas droit à des dépens (art.48

LPJA).

Par ces motifs,

LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF

1. Rejette le recours.

2. Met à la charge de la recourante un
émolument de décision de 500 francs

et les débours par 50 francs, montants compensés par son avance.

3. N'alloue pas de dépens.

Neuchâtel, le 3 avril 1998