ne_gerichte · CCP.1996.6342 · 1996-12-19 · fr
CCP.1996.6342


A.      Le 28 avril 1995, le service des
contributions a dénoncé W.  au ministère
public pour avoir soustrait à l'impôt des ristour-

nes que la société W.  SA, dont il est actionnaire, a reçues de

1987 à 1990 de la part de certains
fournisseurs. Durant cette période, la

société W.  SA a bénéficié à quatre reprises de ristournes de

D. 
SA pour un montant total de 134'608 francs. Ces ristour-

nes ont été payées par chèques que le
recourant a personnellement encais-

sés. En 1991, la somme de 134'608 francs
a été comptabilisée par le débit

du compte courant de W.  et par le crédit du compte "achats

sanitaires" dans les comptes de
W.  SA.

Selon deux décisions du service des
contributions et deux déci-

sions de l'office de l'impôt fédéral
direct (toutes confirmées par le

Tribunal administratif le 22 février
1996), W.  SA a dû payer la

somme de 26'468.35 francs représentant
le montant d'impôt cantonal et une

amende fiscale ainsi que la somme de
14'406 francs représentant le montant

d'impôt fédéral direct et une amende
fiscale. Pour W. , ces

chiffres se sont élevés à 21'088.15
francs, respectivement 19'105.65

francs.

Selon le Service des contributions, les
ristournes n'ont pas été

comptabilisées dans la société W.  SA et W. 
n'a pas

mentionné les montants touchés dans ses
déclarations d'impôt.

B.      Durant l'instruction, le recourant a reconnu
les faits en pré-

cisant qu'il n'avait pas eu pour but de
frauder le fisc mais voulait

éviter des problèmes à ses fournisseurs
qui lui proposaient des ristournes

"confidentielles". Le
recourant a en outre précisé qu'avant l'ouverture de

l'enquête fiscale, soit en 1991, un
montant de 134'608 francs a été

extourné de son compte courant auprès de
la société et comptabilisé dans

le compte "achats sanitaires".

C.      Le 13 juin 1995, le ministère public a
renvoyé W.  devant le Tribunal de police
du district de La Chaux-de-Fonds

en requérant contre lui une peine de 75
jours d'emprisonnement et de 8'000

francs d'amende.

Par jugement du 29 février 1996, le Tribunal
de police du

district de La Chaux-de-Fonds a condamné
W. , en ap-

plication des articles 130 bis al.1 et
193 litt.a LCDir (recte 139 litt.a

LCDir) à 15 jours d'emprisonnement et à
1000 francs d'amende pour avoir

présenté aux autorités fiscales des
comptabilités inexactes de 1987 à

1990. Le premier juge a retenu que la
comptabilité de W.  SA ne

faisait pas apparaître les ristournes
reçues de 1987 à 1990 et que par

conséquent les éléments constitutifs des
infractions visées étaient

réalisés.

En ce qui concerne la fixation de la peine,
le premier juge a

considéré, comme circonstance
aggravante, que les infractions se sont

répétées sur plusieurs années et, comme
circonstances atténuantes, que

W. 
avait mis un terme de son propre chef à la pratique

antérieure, qu'il n'avait pas disposé
personnellement des ristournes, que

les montants portés sur son compte
courant ont été extournés, qu'en outre,

pour les années considérées, il ne
prélevait pas la totalité du dividende

qui lui était attribué mais laissait,
dans un compte intitulé  "compte

courant W. " la contre-valeur des
chèques encaissés. Le

premier juge a encore tenu compte, pour
fixer la peine, du fait qu'à son

avis les comptes d'insuffisance d'impôt
payés par W.

personnellement paraissent très sévères,
si ce n'est injustifiés,

circonstance qui doit être prise en
considération dans le cadre de la

fixation de la peine.

D.      Dans son pourvoi, le ministère public
invoque l'arbitraire dans

l'appréciation des faits. Il conclut à
la cassation avec renvoi du

jugement entrepris. Il estime que le
premier juge a retenu de façon

erronée que W.  n'a en aucune manière disposé à titre

personnel des ristournes effectuées. En
outre, il reproche au premier juge

d'avoir retenu que le prévenu a porté
sur ses déclarations d'impôt

personnelles l'ensemble des prestations
appréciables en argent touchées

par W. 
SA, alors qu'il résulterait clairement de la lecture des

déclarations d'impôt et de l'arrêt du
Tribunal administratif du 22 février

1995 que les ristournes consenties entre
1987 et 1990 n'ont pas été

mentionnées dans les déclarations
fiscales correspondantes. Pour le

recourant, le jugement attaqué est en
parfaite contradiction avec les

éléments du dossier, contient dès lors
des constations de fait évidemment

fausses et arbitraires qui ont eu indéniablement
une incidence sur la

différence entre la quotité de la peine
requise et celle prononcée.

E.      Dans ses observations du 5 juin 1996, le
président suppléant du

Tribunal de police du district de La
Chaux-de-Fonds conclut au rejet du

recours en expliquant que W.  n'a pas encaissé la totalité

du dividende pourtant mentionné dans ses
déclarations d'impôt

personnelles. La différence représentant
le montant des ristournes

encaissées, le recourant aurait ainsi
fait figurer la totalité des sommes

effectivement encaissées au titre de
revenus.

W. 
conclut au rejet du recours. Il expose qu'il

résulte du dossier et de ses
déclarations qu'il a toujours considéré que

les ristournes touchées de D.  SA appartenaient à W.

SA; c'est pourquoi il n'a pas prélevé de
dividende ni d'autres prestations

dans la société durant la période prise
en considération. Il affirme avoir

pensé qu'en encaissant les chèques
D.  SA et en déclarant un

dividende à peu près équivalent mais non
prélevé, il satisfaisait à ses

obligations fiscales. W.  reconnaît que le jugement attaqué

est motivé avec une certaine maladresse,
mais estime que cela n'a eu

aucune influence sur la quotité de la
peine dès lors que le juge savait

qu'il faisait état de l'appréhension des
faits par le prévenu telle

qu'elle a été démontrée au cours des
deux audiences qui ont précédé le

jugement.

C O N S I D E R A N T

e n 
d r o i t

1.      Interjeté dans les formes et délai légaux
(art.244 CPP), le

pourvoi est recevable.

2.      Entrée en vigueur le 1er janvier 1995, la
loi fédérale sur

l'impôt fédéral direct (LIFD) a, par son
article 201, abrogé l'arrêté

concernant la perception d'un impôt
fédéral direct (AIFD). Toutefois, les

impôts relatifs à la période précédent
l'entrée en vigueur de la LIFD

restent régis par l'AIFD
(Agner/Joung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über

die direkte Bundessteuer, 1995, p.515).
En ce qui concerne les disposi-

tions pénales, les relations entre les
deux lois se déterminent confor-

mément au principe de la "lex
mitior" de l'article 2 CP : les infractions

commises avant 1995 restent soumises à
l'AIFD, à moins que la LIFD n'ap-

paraisse plus favorable au fautif
(op.cit., p.470-471). Or, les disposi-

tions pénales de la LIFD, bien que mieux
structurées et rédigées

qu'auparavant, sont sur le fond
identiques à celles de l'AIFD (op.cit., p.

466). C'est notamment le cas de la
fraude fiscale (usage de faux) prévue

aux articles 130 bis AIFD et 186 LIFD.

Le cas du recourant doit donc être traité en
application des

règles de l'AIFD.

3.      a) L'article 130 bis al.1 AIFD stipule que
"celui qui, lors

d'une soustraction (art.129), aura fait
usage de documents faux, falsifiés

ou inexacts quant à leur contenu, tels
que livres comptables, bilans,

comptes de résultat ou certificats de
salaires ou autres attestations de

tiers, dans le dessein de tromper
l'autorité fiscale, sera puni de

l'emprisonnement ou de l'amende jusqu'à
30'000 francs; la répression de la

soustraction d'impôt est réservée".

 En droit cantonal, l'article 139a LCdir a la
même teneur, mais

réserve en outre la perception de
l'impôt soustrait.

Les deux dispositions visent la soustraction
d'impôt qualifiée

ou fraude fiscale proprement dite (J.
Gauthier, Fraude fiscale et droit

pénal, RPS 1979, p.264 ss et 275); plus
particulièrement, l'usage de faux

en matière fiscale, qui n'est que l'une
des formes de la tromperie

astucieuse qui caractérise le concept
plus général d'escroquerie fiscale

(J.-M. Rivier, Introduction à la
fiscalité de l'entreprise, 2ème éd.,

1990, p.396 ss). Il y a escroquerie à
l'impôt, selon le Tribunal fédéral

(ATF 115 I 68 - JT 1990 IV 87), dans
tous les cas de violation par le

contribuable de ses obligations
consistant à obtenir une taxation

injustement favorable par la production
de documents falsifiés ou inexacts

concernant des éléments d'appréciation
importants (ATF 110 IV 28 - JT 1984

IV 139).

b) L'article 957 CO exige que toute personne
astreinte à tenir

des livres possède une comptabilité qui
révèle la situation financière de

l'entreprise, l'état des créances et des
dettes se rattachant à l'exploi-

tation, de même que le résultat des
exercices annuels. Selon l'article 958

CO, elle doit dresser un inventaire et
un bilan au début de l'entreprise,

ainsi qu'un inventaire, un compte
d'exploitation et un bilan à la fin de

chaque exercice annuel. Selon l'article
959 CO, le compte d'exploitation

et le bilan sont dressés conformément
aux principes généralement admis

dans le commerce et doivent "être
complets, clairs et faciles à consul-

ter". Pour être "régulièrement
tenue", la comptabilité doit respecter en

particulier les principes d'exactitude,
d'intégralité et de clarté, ce que

d'aucuns résument en principe de
sincérité. Par documents inexacts, il

faut entendre les écrits non conformes à
la vérité, l'inexactitude

englobant également ce qui n'est pas
complet (Claude Mossu, Mesures contre

la fraude fiscale, Commentaires, Zürich,
1992, p.112). La comptabilité

d'une personne astreinte à tenir des
livres et les éléments qui la

composent constituent des titres au sens
de l'article 110 ch.5 CP en

raison de la valeur que la loi leur
attribue (ATF 121 IV 131 ss, 134). A

fortiori, constituent-ils des titres
faux au sens des articles 130 bis

AIFD et 139a LCDir lorsqu'ils sont
déposés et invoqués à l'appui de

déclarations fiscales par un
contribuable astreint à tenir une

comptabilité commerciale et servent à
une soustraction d'impôt, voire la

dissimulent. Comptes et annexes ont
alors une portée juridique fiscale,

même si la déclaration d'impôt elle-même
n'est pas considérée comme un

titre en droit pénal fiscal actuel (RDAF
1987, 285 ss, 274).

c) En l'espèce, c'est à juste titre que le
premier juge a consi-

déré que les éléments objectifs de
l'infraction étaient réalisés, la

comptabilité de la société W.  SA étant manifestement inexacte

entre 1987 et 1990 puisque les
ristournes reçues des fournisseurs n'y

figuraient pas.

4.      a) Le délit de l'article 130 bis AIFD, comme
celui de l'article

139a LCDir sur le plan cantonal, suppose
le dessein de tromper le fisc,

mais pas nécessairement une tromperie
astucieuse (J.-M. Rivier, op.cit.,

p.401), l'usage de faux (livres
comptables, bilans, comptes de pertes et

profits notamment) suffit objectivement.
Il doit cependant avoir été com-

mis intentionnellement, c'est-à-dire
avec conscience et volonté, dans le

but d'échapper à l'impôt. A cet égard,
la jurisprudence considère que "la

preuve de l'intention est apportée
lorsqu'il est établi avec suffisamment

de certitude que le contribuable était
conscient de ce que les indications

qu'il a données étaient incomplètes ou
inexactes. Si cette connaissance

est établie, il faut admettre que le
débiteur a aussi agi volontairement,

c'est-à-dire avec l'intention de tromper
les autorités fiscales et d'obte-

nir une taxation trop basse, ou, à tout
le moins, s'en est accommodé (dol

éventuel)" (RDAF  1987, p.15 ss, 20). Pour qu'il y ait volonté
selon

l'article 18 al.2 CP, il faut, et il
suffit, que le résultat ait été

accepté pour le cas où il se produirait,
sans nécessairement que l'auteur

ait agi de manière à en favoriser
l'avènement (ATF 119 IV 1 ss, 3). La

constatation qu'une personne a agi avec
conscience et volonté fait partie

de l'établissement des faits qui lie la
Cour de cassation pénale, sauf

erreur manifeste ou arbitraire du
premier juge (art.251 al.2 CPP; RJN

1993, 120).

b) En l'espèce, c'est également avec raison
que le premier juge

a considéré que les éléments subjectifs
de l'infraction étaient réalisés.

5.      a) L'articles 63 CP prévoit que le juge fixe
la peine d'après la

culpabilité de délinquant, en tenant
compte des mobiles, des antécédents

et de la situation personnelle de ce
dernier. Le juge peut atténuer la

peine dans certaines circonstances
qu'énumère l'article 64 CP, ainsi

lorsque l'auteur aura manifesté par des
actes un repentir sincère, notam-

ment lorsqu'il aura réparé le dommage
autant qu'on pouvait l'attendre de

lui (ch.4).

N'étant pas une juridiction d'appel, la Cour
de cassation n'a

pas à fixer la peine d'après sa propre
appréciation. A cet égard, son

pouvoir d'examen n'est pas plus étendu
que celui de la Cour de cassation

pénale du Tribunal fédéral (RJN 7 II
115, 5 II 124). Elle n'intervient dès

lors que si le premier juge a outrepassé
son pouvoir d'appréciation en

prononçant un jugement manifestement
insoutenable parce qu'arbitrairement

sévère ou clément, ou si la peine a été
fixée à partir de prémisses

juridiquement erronées (ATF 121 IV 49 et
les références citées; RJN 6 II

127).

b) Pour fixer la peine à laquelle il a
condamné W. , le premier juge s'est référé à l'ensemble des circonstances de

l'affaire. Dans le considérant du
jugement relatif à la peine, il n'a

mentionné spécialement que l'honnêteté
intellectuelle dont W.  a fait preuve
lors de la comptabilisation rétroactive de

l'ensemble des ristournes.

Parmi les autres circonstances prises en
considération, figure

l'affirmation que le recourant "ne
prélevait pas la totalité du dividende

qui lui était attribué mais laissait,
dans un compte courant intitulé

"compte courant W. ", la
contre-valeur des chèques

encaissés". On constate, à la
lecture des observations du premier juge,

qu'il en déduit que le recourant
déclarait au fisc un dividende qu'il ne

touchait pas entièrement, alors qu'il
était taxé sur la totalité de ce

qu'il déclarait. W.  aurait payé ses impôts sur un revenu

supérieur à ce qu'il touchait
effectivement et la différence serait égale

au montant des ristournes encaissées. Le
fisc n'aurait dès lors pas fait

de perte en ce qui concerne la taxation
de W. . Cette

constatation ne résulte pas du dossier
et semble même en contradiction

avec lui.

La Cour de cassation pénale peut toutefois,
bien que que le

recourant admette lui-même que la
motivation du premier juge n'exprime pas

vraiment ce qui a été fait au niveau
comptable, substituer à ce motif la

constatation que les infractions
antérieures de plus cinq ans au 28 avril

1995 sont prescrites de telle sorte que
la peine prononcée ne peut être

qualifiée de particulièrement clémente
et peut être maintenue.

Le pourvoi est mal fondé et doit être
rejeté.

6.      Vu le sort de la cause, les frais seront
laissés à la charge de

l'Etat.

Par ces motifs,

LA COUR DE CASSATION PENALE

1. Rejette le recours.

2. Statue sans frais.

Neuchâtel, le 19 décembre 1996