ne_gerichte · CDP.2014.278 · 2014-08-14 · fr

Remise de l'impôt fédéral direct, ainsi que des impôts directs cantonal et communal pour l'année 2013.

Neuchâtel Tribunal Cantonal Cour de droit public 07.04.2015 CDP.2014.278 (INT.2015.192)

A.
Le 14 août 2014, le Service des contributions a
notifié à X. les taxations définitives pour les impôts directs cantonal et
communal (ci-après : ICC), ainsi que pour l'impôt fédéral direct (ci-après :
IFD) 2013. Retenant en particulier des indemnités journalières de chômage
imposables de 58'605 francs, ce service a fixé la somme due à titre de l'ICC à
9'456.20 francs, soit 6'157.45 francs pour l'impôt direct cantonal et
3'315.55 francs pour l'impôt direct communal, auxquels il a soustrait l'impôt
anticipé par 16.80 francs. L'IFD a été arrêté à 518.85 francs.
Par courrier du 18 août 2014, X. a demandé au Service des contributions
une remise de l'ICC et de l'IFD pour la période fiscale 2013. A l'appui de sa
requête, il a invoqué qu'il ne disposait pas des moyens financiers suffisants
pour s'acquitter de ceux-ci, en raison du fait qu'après deux ans de chômage, il
était actuellement soutenu par l'Office d'aide sociale de la Commune de la Chaux-de-Fonds.
Après avoir requis le budget du prénommé, le Service des contributions a, le 28
août 2014, préavisé défavorablement l'octroi d'une remise totale de l'ICC 2013
par 9'473 francs. Le 2 septembre 2014, la Ville de La Chaux-de-Fonds a aussi
émis un préavis défavorable.
Par décision du 1
er
octobre 2014, le chef du Département des
finances et de la santé (DFS) a refusé la demande de remise de l'ICC et de
l'IFD pour l'année 2013. En substance, rappelant dans un premier temps que les
impôts sont autant prioritaires que les autres dépenses et que la remise
d'impôts doit rester une mesure exceptionnelle, il a exposé qu'après
comparaison des revenus et des charges du contribuable pour l'année 2013, ce dernier
disposait de montants annuels suffisants pour s'acquitter de sa dette fiscale
dans sa totalité. Néanmoins afin de tenir compte de la situation financière de
l'intéressé, le chef du département l'a invité à demander des facilités de
paiement auprès de l'Office de perception.
B.
Le 14 octobre 2014, X. recourt auprès de la
Cour de droit public du Tribunal cantonal contre la décision précitée. En
substance, il conclut à ce que le département abandonne les montants réclamés
au titre de l'ICC et de l'IFD pour la période fiscale 2013. Il déclare être
arrivé en fin de droit au mois de janvier 2014, de sorte qu'il a cessé de
bénéficier des indemnités journalières de l'assurance-chômage et a dû vivre de
ses économies jusqu'à l'obtention des prestations d'aide sociale de la Commune
de La Chaux-de-Fonds, au mois de juin 2014.
C.
Dans ses observations du 24 octobre 2014, le chef
du département propose le rejet du recours, avec suite de frais, et le maintien
de la décision attaquée.
C O N S I D E R A N T
en droit
1.
Interjeté dans les formes et délai légaux, le
recours est recevable.
2.
a) A teneur de l'article
167 LIFD
, le contribuable peut
se voir remettre tout ou partie de l'impôt dû, des intérêts ou de l'amende
infligée ensuite d'une contravention s'il est tombé dans le dénuement et ne
pourrait les payer sans que cela entraîne pour lui des conséquences très dures
(al. 1). La demande en remise, motivée par écrit et accompagnée des preuves
nécessaires, doit être adressée à l'administration cantonale de l'impôt fédéral
direct compétente (al. 2). La procédure de remise est gratuite. Cependant, les
frais peuvent être mis à la charge du requérant en totalité ou partiellement si
sa demande est manifestement infondée (al. 4). Sur le plan du droit cantonal,
l'article 242
LCdir
a la même teneur que l'article
167 LIFD
, les autorités
désignées étant celles du canton. La décision du département compétent peut
faire l'objet d'un recours au Tribunal cantonal conformément à la
LPJA
(al. 4). Les règles cantonales doivent être interprétées en fonction
du droit fédéral non seulement lorsqu'elles ont la même teneur que celui-ci
(RJN 1986, p. 165) mais également en raison de l'harmonisation verticale entre
Confédération, cantons et communes voulue par le législateur. A ce titre, la
LIFD constitue un élément d'interprétation important du droit cantonal
harmonisé (arrêt du TF du
27.04.2010
[2C_545/2009
] cons. 5.3 et les références citées). Dans
cette optique et compte tenu notamment du fait que l'article 242
LCdir
est pour l'essentiel identique à l'article
167 LIFD
, on s'inspirera de la
jurisprudence fédérale rendue en la matière.
b) La remise d'impôt est la renonciation de la
collectivité publique à la créance d'impôt. Les raisons d'un tel renoncement
doivent être recherchées dans la personne du débiteur,
notamment
dans sa situation personnelle et/ou
économique difficile, dont il n'a pas été nécessairement tenu compte dans la
procédure de taxation. Les raisons qui fondent l'institution de la remise
peuvent être considérées de par leur nature humanitaire, socio-politique ou
financière (
ATAF
2009/45
cons. 2.2 et
les références citées; arrêt du TAF du
12.05.2009
[A-3144/2007
] cons.
2.1). Hormis les conditions spécifiques qui seront exposées plus loin, une
remise est concédée parce qu'on estime que l'existence économique d'un
contribuable doit être préservée au mieux. Afin de garantir l'égalité de
traitement, au sens de l'article 8 Cst. féd., la remise doit rester
exceptionnelle. En conséquence, la remise n'est accordée qu'en présence de
circonstances spéciales (
Oberson
,
Droit
fiscal suisse, 2012, p. 573 ss;
Beusch
,
in : Zweifel/Athanas [Editeurs], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
vol.
I/2b, 2e éd., 2008, ad
art.167 LIFD no 6;
Filippini/Mondada
, Il condono fiscale nelle imposte
dirette : un "diritto" giustiziabile alla luce dell'art.29a della
Costituzione federale, in : Rivista ticinese di diritto [RtiD] I-2008, p. 461
ss).
A l'instar de l'article 167 al. 1 LIFD,
l'article 242 al. 1 LCdir prévoit deux conditions cumulatives pour qu'une
remise d'impôt puisse être accordée : l'existence d'une situation de dénuement
et les conséquences très rigoureuses qu'entraînerait le paiement de l'impôt (
Curchod
, in : Yersin/Noël
[Editeurs], Impôt fédéral direct – Commentaire de la Loi sur l'impôt fédéral
direct, 2008, ad art. 167 no 2 et les références). La procédure de remise,
détaillée dans le
règlement concernant le traitement des
demandes de remise des impôts directs cantonal et communal du 1
er
novembre 2000 (RSN 631.011; ci-après : le règlement),
vise
essentiellement
une application uniforme, sur le plan
matériel, de la LCdir, notamment par la concrétisation des notions visées en
son article 242 (art. 8 à 9 du règlement [motifs de remise]). L
a procédure de remise a pour but de contribuer durablement à
l'assainissement de la situation économique du contribuable par la renonciation
à titre exceptionnel, de tout ou partie de la créance d'impôt. La remise doit
profiter au contribuable lui-même, et non à ses créanciers (art. 1 al. 1 du
règlement). Le contribuable n'a pas un droit à la remise, laquelle relève de la
liberté d'appréciation de l'autorité (art. 2). A cet égard, on notera que
le Tribunal fédéral a exclu – sur la base de
l'article 167 al. 1 LIFD – que le contribuable avait en principe droit à la
remise (cf. la notion de "Kann-Formulierung" dans l'arrêt du TF du
21.02.2008 [2D_138/2007
] cons. 2.2, confirmé par l'arrêt du TF du
01.07.2008 [2D_7/2008
] publié in : Revue fiscale [RF] 5/2008 p. 380 ss et
Revue de la société des juristes bernois [RJB] 2008, p. 643; cf. aussi l'arrêt
du TF du
09.04.2009 [2D_24/2009
] cons. 2.2; ATF
122 I 373
;
Curchod
, op. cit., ad art. 167 no 21). En
renvoyant à sa jurisprudence en matière d'impôt cantonal, il a retenu que le
législateur fédéral avait renoncé à se déterminer de manière engageante dans
les cas d'espèce, en se limitant à établir le principe selon lequel – en
présence des conditions prévues – les impôts peuvent être remis. L'autorité
compétente prend alors sa décision dans les limites de son pouvoir
d'appréciation sur la base des éléments déterminants au sens de l'article
167 LIFD
(
Filippini/Mondada
, op. cit., p. 470;
Häberli
,
in : Niggli/Uebersax/Wiprächtiger [Editeurs], Basler Kommentar,
Bundesgerichtsgesetz, 2008, ad art. 83 LTF no 218).
c) L'autorité de remise fonde sa décision sur l'examen de la situation
économique du contribuable,
considérée
dans son ensemble. Est déterminante à cet égard la situation du
contribuable au moment où la décision est prise (art. 3 al. 1 du
règlement
). Elle examine en outre si des restrictions du train de vie du
contribuable sont indiquées et si elles peuvent ou auraient pu être exigées. De
telles restrictions sont en principe considérées comme raisonnables si les
dépenses en question dépassent les frais d'entretien déterminés selon les
normes pour le calcul de l'aide matérielle au sens de la législation cantonale
en matière d'action sociale (art. 3 al. 2),
sans toutefois prendre en compte les dépenses
alléguées par le requérant. Il convient de préciser que les simples
fluctuations du revenu du contribuable sont périodiquement prises en compte
lors de la taxation et ne constituent pas un motif de remise (art. 9).
Le motif de la remise est le dénuement (art. 8
al. 1 du règlement). I
l y a dénuement lorsque le paiement
partiel ou complet du montant dû représenterait pour le contribuable un
sacrifice
disproportionné
par rapport
à sa capacité financière (al. 2). Il y a disproportion lorsque la dette fiscale
ne peut pas être payée dans un avenir plus ou moins rapproché, bien que le
train de vie du contribuable ait été ramené aux normes de l'aide matérielle
(al. 3). On rappellera ici que la remise doit profiter au contribuable
lui-même, et non à ses créanciers
.
Dès lors, si le surendettement est dû, par exemple, à des dettes hypothécaires
élevées ou à des dettes fondées sur le petit crédit, conséquence d'un niveau de
vie excessif, la collectivité publique ne saurait renoncer à ses prétentions
légales au bénéfice d'autres créanciers. Cependant, lorsque des créanciers
renoncent à tout ou partie de leurs créances, une remise peut être accordée
dans les mêmes proportions (
Beusch
, op. cit., ad art. 167 LIFD no 15;
Curchod
,
op. cit., ad art.167 no 7; cf. aussi art. 15 du règlement). Des baisses de
revenus ou des dépenses prises en considération dans la procédure de taxation
ou dans le calcul de l'impôt ne peuvent être prises en compte une seconde fois
pour justifier une remise (
Curchod
, op. cit., ad art. 167 no 8).
d) S
i le paiement, dans
le délai prescrit, de l'impôt, des intérêts et des frais, ainsi que de l'amende
infligée ensuite d'une contravention, devait avoir des conséquences très dures
pour le débiteur, l'autorité de perception compétente peut prolonger le délai
de paiement ou autoriser un paiement échelonné; elle peut renoncer à prélever
l'intérêt dû sur les montants dont le
paiement
est différé (art.
240
al. 1 LCdir)
. Les facilités de paiement peuvent être
subordonnées à l'obtention de garanties appropriées
(al. 2
LCdir
). A ce sujet, l'article 19 al. 2 du
règlement
énonce expressément que
si, en
procédure de remise, il est possible de tenir compte de la situation du
requérant par le biais de facilités de paiements (art. 240 LCdir) plutôt que
par une remise, l'autorité de remise rejettera, totalement ou partiellement, la
demande et recommandera à l'autorité de perception compétente d'accorder des
facilités de paiements.
En effet,
contrairement à la remise d'impôts, qui doit contribuer durablement à
l'assainissement de la situation économique du contribuable, l'octroi de
facilités de paiement sert à soutenir le contribuable lors de difficultés
passagères (
Curchod
, op. cit., ad art. 166 no 1). C'est d'ailleurs une
pratique constante en matière d'impôt indirect qui veut qu'en cas de
difficultés
financières
, l'assujetti puisse requérir un plan de paiement
(arrêt non publié du TF du 26.02.1999 [2A.267/1998] cons. 6; JAAC 68.74 cons.
3b/cc; décision de la Commission fédérale de recours en matière de
contributions du 24.03.2006 [CRC 2004-011] cons. 3d). La Cour de céans n'est
cependant pas compétente pour se saisir d'une telle problématique, de telles
concessions échappant, dans le domaine de l'impôt direct, à son contrôle (sur
tous les points ci-dessus, cf. RJN 2010, p. 427-428).
3.
a) En l'espèce, afin d'évaluer
la capacité financière du recourant, le département a établi une liste de ses
dépenses et de ses revenus pour l'année 2013. Il a ainsi retenu un revenu net
de 58'605 francs, soit 4'883.75 francs mensuel. Les charges mensuelles ont été
arrêtées à 2'405.15 francs, comprenant le forfait mensuel pour l'entretien
d'une personne vivant seule de 977 francs (art. 2 al. 2 de l'arrêté fixant les
normes pour le calcul de l'aide matérielle; RSN
831.02
), un loyer de
615 francs, des primes d'assurance-maladie de 646.50 francs et des dépenses
professionnelles pour 166.65 francs. La différence mensuelle entre les revenus
et les charges du contribuable s'élevant à 2'478.60 francs par mois, l'intimé a
considéré que cette somme était suffisante pour permettre au recourant de
s'acquitter de sa dette fiscale. La décision querellée – datée du 1
er
octobre 2014 – a ainsi pris en considération la situation financière du
recourant pour l'année 2013, sans tenir compte des modifications importantes
quant au revenu, alléguées par l'intéressé dans le cadre de sa demande de
remise, lesquelles seraient intervenues dès le début de l'année 2014. Selon les
déclarations du recourant, en lien avec le budget qu'il a établi le 27 août
2014 à la demande du Service des contributions, il a bénéficié des indemnités
journalières de l'assurance-chômage pendant toute l'année 2013 et a émargé à
l'aide sociale dès le mois de juin 2014, après avoir vécu sur ses économies du
mois de février au mois de mai 2014.
b) La manière de procéder de l
'intimé pose la
question du moment déterminant pour évaluer la
situation
financière du contribuable qui demande une remise, situation qui
concrétise la condition du dénuement. A cet égard,
l'article 3 al. 1 de l'Ordonnance du DFF concernant le
traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral direct
(Ordonnance sur les demandes de remise d'impôt; RS 642.121) et
l'article 3 al. 1 in fine du
règlement
prévoient qu'est déterminante
la situation du contribuable au moment où la décision est prise et que pour
juger si une personne se trouve dans une situation de dénuement, l'autorité
fiscale a besoin des renseignements les plus récents afin de déterminer sa
capacité contributive (
Curchod
, op. cit., ad art. 167 no 16, p. 1439).
Par conséquent, la prise en compte du revenu du recourant pour l'année 2013
alors que ce dernier bénéficiait encore des indemnités journalières de
l'assurance-chômage n'est pas déterminante pour apprécier sa capacité à
s'acquitter d'impôts taxés définitivement le 14 août 2014. En effet, selon les
déclarations du recourant, après avoir épuisé son droit aux indemnités journalières
de chômage, il a émargé aux services sociaux. La situation que l'autorité
fiscale devait prendre en considération, en présence d'une demande de remise
datée du 18 août 2014, était celle qui prévalait à ce moment-là. L'argument de
l'égalité de traitement entre contribuables (art. 8 Cst. féd.) soulevé par
l'intimé entre manifestement en contradiction avec la teneur de la loi et des
dispositions d'exécution, qui fixent le moment déterminant pour tenir compte du
dénuement et du caractère pénible du paiement de l'impôt. C'est donc bien au
moment de la demande de remise, à savoir le 18 août 2014, que l'autorité devait
examiner la situation, ce qu'elle n'a pas fait (cf. arrêt de la CDP du
15.12.2014 [
CDP.2013.195
] cons. 4)
Cela étant précisé, il n'est pas possible, à la lecture du dossier, de
connaître la situation financière
du
recourant à cette période, de même que le moment à partir duquel il a cessé de
bénéficier des indemnités journalières de l'assurance-chômage pour passer dans
le régime de l'aide sociale. Il convient donc de renvoyer le dossier à l'intimé
pour qu'il complète l'instruction sur ce point et détermine sur cette base si
la condition du dénuement est remplie, respectivement, les conséquences
qu'entraînerait le paiement de l'ICC et l'IFD pour le recourant. Après avoir
déterminé les facteurs relevants, il incombera à l'autorité précédente de rendre
une nouvelle décision.
4.
Au vu de ce qui précède, il y
a lieu d'admettre le recours, d'annuler la décision attaquée et de renvoyer la
cause à l'intimé pour instruction complémentaire et nouvelle décision. Il est
statué sans frais, l'Etat n'en payant pas et la procédure étant gratuite (art.
242 al. 3 LCdir; 20 du règlement; 167 al. 4 LIFD). Le recourant, qui n'a pas
procédé par l'intermédiaire d'un mandataire autorisé (art. 5 al. 1 LPJA) et qui
n'allègue pas de frais particuliers, n'a pas droit à des dépens.
Par ces motifs
,
la Cour de droit public
1.
Admet le recours.
2.
Annule la décision du 1
er
octobre 2014 du DFS et lui renvoie
la cause pour instruction complémentaire au sens des considérants et nouvelle
décision.
3.
Statue sans frais.
4.
N'alloue pas de dépens.
Neuchâtel, le 7 avril
2015
Art.
167
LIFD
1
Le contribuable peut se voir remettre tout ou partie de l'impôt dû,
des intérêts ou de l'amende infligée ensuite d'une contravention s'il est tombé
dans le dénuement et ne pourrait les payer sans que cela entraîne pour lui des
conséquences très dures.
2
La demande en remise, motivée par écrit et accompagnée des preuves
nécessaires, doit être adressée à l'administration cantonale de l'impôt fédéral
direct compétente. Dans les cas d'impôt à la source, la demande doit être
adressée, conjointement avec la requête en remise déposée en matière d'impôts
cantonaux et communaux à l'autorité compétente pour cette procédure. Celle-ci
détermine la part de l'impôt fédéral et transmet un double de la demande en remise
à l'autorité compétente pour statuer sur la remise de l'impôt fédéral direct,
lorsqu'elle n'est pas autorisée à entrer elle-même en matière.
3
…
1
4
La procédure de remise est gratuite. Cependant, les frais peuvent être
mis à la charge du requérant, en totalité ou partiellement, si sa demande est
manifestement infondée.
1
Abrogé par le ch. 57 de l'annexe à la L du 17 juin 2005 sur le TAF,
avec effet au 1
er
janv. 2007 (
RO
2006
1069
2197;
FF
2001
4000
).
Art.
3
ODRI
Fondement de la décision de remise
1
L'autorité
de remise fonde sa décision sur l'examen de la situation économique du
contribuable, considérée dans son ensemble. Est déterminante à cet égard la
situation du contribuable au moment où la décision est prise; mais on pourra
tenir compte également de l'évolution de sa situation financière depuis la
taxation à laquelle la demande en remise se rapporte, ainsi que des
perspectives d'avenir.
2
L'autorité
examine en outre si des restrictions du train de vie du contribuable sont
indiquées et si elles peuvent ou auraient pu être exigées. De telles
restrictions sont en principe considérées comme raisonnables si les dépenses en
question dépassent les frais d'entretien déterminés selon les directives pour
le calcul du minimum vital au sens du droit de poursuite (art. 93 de la LF du
11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite, LP
1
).
3
Si le
contribuable était en mesure, au moment de l'échéance, de s'acquitter de la
somme due dans un délai convenable, l'autorité de remise en tient compte.
1
RS
281.1