ne_gerichte · CDP.2016.51 · 2015-12-17 · fr

Remboursement de l'impôt anticipé.

Neuchâtel Tribunal Cantonal Cour de droit public 08.03.2017 CDP.2016.51 (INT.2017.274)

Remboursement de l'impôt anticipé.

A.
Le 17 décembre 2015, le Service des
contributions (ci-après : SCCO ou le service) a notifié à A.X. et B.X. la
taxation définitive pour les impôts directs cantonal et communal (personnes
physiques) 2014. Retenant en particulier un revenu sous forme de dividende non
mentionné dans la déclaration d'impôt, versé par la société à responsabilité
limitée C. Sàrl, ce service a fixé la somme due à titre de l’impôt cantonal et
communal (ICC) à 96'985.85 francs.
Par réclamation du 27 décembre 2015, A.X. a demandé au SCCO de réviser
le décompte de taxation, en imputant l’impôt anticipé acquitté sur le dividende
de C. Sàrl. A l’appui de sa requête, il a indiqué avoir involontairement omis
de mentionner le dividende C. Sàrl.
Par décision sur réclamation du 19 janvier 2016, le SCCO a rejeté la réclamation
et maintenu la décision de taxation, estimant que le simple fait de ne pas
avoir déclaré ce dividende suffisait à conduire à la déchéance du droit au
remboursement de l’impôt anticipé.
B.
A.X. et B.X. recourent auprès de la Cour de
droit public contre la décision précitée. Ils concluent sous suite de frais et
dépens à ce que la décision sur réclamation soit annulée et que l’impôt
anticipé de 82'250 francs prélevé sur le dividende brut de 235'000 francs
décidé par la société C. Sàrl soit imputé sur leur taxation 2014. Ils rappellent
la manière dont ils ont satisfait à leurs obligations de procédure en déposant
la déclaration d'impôt de C. Sàrl et la leur propre, ainsi qu'en annonçant le
dividende à l'AFC. Ils mettent en évidence les problèmes de santé rencontrés
par l'époux au cours des premiers mois de l'année 2015 et font valoir que
l'omission de déclarer ce revenu est une inadvertance résultant de ces
conditions de santé. Ils invoquent une violation de l'équité et de leur capacité
contributive.
C.
Dans ses observations du 8 avril 2016, le Service
intimé propose le rejet du recours, sous suite de frais, et le maintien de la
décision attaquée.
C O N S I D E R A N T
en droit
1.
Interjeté dans les formes et délai légaux, le
recours contre une décision portant sur le remboursement de l’impôt anticipé est
recevable (art. 3 al. 1 de l’arrêté d’exécution des prescriptions fédérales sur
l’impôt anticipé du 03.02.1967, [AEPFIA, RSN 637.301]; art. 54 de la loi
fédérale sur l’impôt anticipé [LIA] du 13.10.1965, RS 642.21).
2.
a) Le droit au
remboursement de l’impôt anticipé est réglé par les articles
21 ss LIA
. Il est lié à plusieurs conditions. Aux
termes de l'article
23 LIA
, celui qui, contrairement aux prescriptions légales,
n'indique pas aux autorités fiscales compétentes un revenu grevé de l'impôt
ainsi que la valeur d'où il provient perd le droit au remboursement de l'impôt
anticipé déduit de ce revenu.
Selon la jurisprudence, le contribuable qui
veut obtenir le remboursement de l’impôt anticipé doit annoncer le rendement du
capital qui a été grevé de l’impôt anticipé, ainsi que la valeur d’où il
provient dans la première déclaration consécutive à l’échéance du rendement ou,
du moins, communiquer ces renseignements complémentaires assez tôt pour qu’ils
puissent être pris en considération avant l’entrée en force de la taxation (arrêt
du TF du
10.11.2016 [2C_896/2015]
cons. 2.1 avec références à notamment
ATF
113
Ib 128
cons. 2b, p. 130; RF 66/2011,
p. 963; RDAF 2012 II, p. 72; Archives 81, p. 71
). Une déclaration ultérieure, même spontanée,
ne suffit donc pas (RDAF 1977, p. 63).
Le contribuable doit avoir déclaré lui-même les rendements soumis à l'impôt
anticipé. Peu importe généralement que les autorités fiscales aient pu se
rendre compte du caractère incomplet de la déclaration et avoir accès aux
informations manquantes en les demandant ou en effectuant une comparaison avec
les dossiers fiscaux de tiers. En principe, le fisc peut en effet partir de
l'idée que le contribuable a rempli sa déclaration de manière exacte et
complète, conformément aux obligations prévues notamment aux articles
124 al. 2 LIFD
et
42 al. 1 LHID
.
C'est seulement lorsque la déclaration est affectée de lacunes manifestes que
des investigations supplémentaires peuvent s'imposer (arrêts du TF du
24.04.2015
[2C_949/2014]
cons. 3.2; arrêt du TF du
11.10.2011
[2C_95/2011]
cons. 2.1 et les références citées). L'administration fiscale
n'est pas tenue de procéder à des références croisées entre les dossiers des
personnes fiscales distinctes (cf. arrêt du TF du
25.04.2003
[2A.182/2002]
cons. 3.3.2: arrêt du TF du 03.11.2000 [2A_187/2000]).
b) La déchéance du droit au remboursement
réglée à l’article
23 LIA
n’a pas le caractère d’une sanction pénale; elle ne
suppose donc pas l’existence d’une soustraction en matière d’impôt direct
(Archives 60, p. 65).
Le Tribunal fédéral n'a pas tranché
définitivement la question de savoir si la déchéance du droit au remboursement
suppose une faute de la part du contribuable (cf. arrêt du TF du 11.10.2011
précité cons. 2.1 et les arrêts cités, où cela a été qualifié de douteux). Il a
à réitérées reprises considéré qu'à supposer que tel soit le cas, une simple
négligence suffirait (arrêt du TF du 11.10.2011 précité cons. 2.1 et les arrêts
cités; arrêt du TF du
13.12.2004
[2A.299/2004]
cons. 4.2).
c) Le principe de l’interdiction du formalisme
excessif protège contre l'application d'une règle de procédure qui n'est justifiée
par aucun intérêt digne de protection, de sorte qu'elle devient une fin en soi,
complique de manière insoutenable la mise en œuvre du droit matériel ou entrave
de manière inadmissible l'accès aux tribunaux (cf. ATF
128 II 139
cons. 2a).
3.
a) En l’espèce, dans leur déclaration fiscale
2014, les recourants n’ont pas mentionné le dividende de la société C. Sàrl. Ce
n’est que par la suite, après que le Service intimé leur a notifié la décision
de taxation définitive dans laquelle la valeur du dividende avait été retenue, en
tant que revenu, que les recourants, dans le cadre de la procédure de
réclamation, ont fourni des explications à cet égard. Une telle façon de faire
ne remplit pas les conditions fixées par la jurisprudence du Tribunal fédéral rappelée
ci-avant (cons. 2a), puisque c'est le Service intimé et non pas les
contribuables qui ont ajouté le montant des dividendes au revenu imposable.
Cette situation exclut tout remboursement de l'impôt anticipé.
b) Les recourants ne contestent pas l’application de l’article
23 LIA
, dont ils affirment avoir compris l’étendue et
les conséquences. Ils invoquent cependant des problèmes de santé les ayant
conduits à omettre de mentionner dans l’état de titres le dividende de la
société C. Sàrl. Il ressort du dossier que le recourant a effectivement connu
des problèmes de santé au cours des premiers mois de l'année 2014. Il a bouclé
les comptes le 12 janvier 2014 et rempli la déclaration d'impôt de C. Sàrl le 9
février 2014, en mentionnant la distribution de 235'000 francs. Il a toutefois
omis de déclarer ce dividende en remplissant la déclaration d'impôt du couple,
le 29 avril 2015, soit trois semaines après une intervention à l'Hôpital de
l'Isle à Berne qui a nécessité trois jours d'hospitalisation et une
convalescence de deux jours. Après le 20 avril 2015, les traitements médicaux ont
consisté en l'incision d'un abcès et une extraction dentaire ainsi qu'une
consultation chez son médecin de famille. Il n'y a aucune indication au dossier
quant à une éventuelle diminution de ses aptitudes mémorielles à ce moment qui
expliquerait un oubli non fautif de déclarer le dividende de C. Sàrl. On
relèvera par ailleurs que dans la mesure où son état de santé était de nature à
l'empêcher de porter l’attention nécessaire à sa déclaration d’impôt 2014, il
lui était loisible de demander l’assistance d’un tiers ou de requérir une
prolongation de délai. Il ne peut donc justifier d'un empêchement à s'acquitter
correctement de ses obligations fiscales.
c) Comme déjà indiqué ci-dessus, le fait que l’omission litigieuse soit
intervenue par inadvertance n’a pas d’incidence sur la déchéance du droit au
remboursement de l’impôt anticipé, dès lors qu’il ne s’agit pas d’une sanction
pénale qui serait conditionnée par l’existence d'une intention, une simple
négligence étant suffisante (arrêt du TF du
11.10.2011
[2C_95/2011]
).
4.
Par ailleurs, les recourants font valoir que le
dividende omis a été annoncé dans le cadre de la déclaration d’impôt de la
société C. Sàrl, signée par le recourant, qui conjointement avec la recourante,
est le propriétaire économique unique de cette société. Ils estiment que le Service
intimé commet un excès de formalisme en refusant d’imputer l’impôt anticipé.
N’ayant pas agi intentionnellement, ils estiment être pénalisés à tort. Cet
argument ne peut être suivi. L’imposition de la personne morale qu’ils
détiennent et l’imposition des recourants en tant que personnes physiques sont
deux opérations fiscales distinctes. Il n’appartenait pas à l’administration de
compléter la déclaration fiscale des recourants pour la faire correspondre à celle
de la société qui leur versait un dividende. En outre, l’article
23 LIA
n’est pas une règle de procédure, de sorte que
l’interdiction du formalisme excessif ne s'y applique pas.
5.
Enfin, les recourants invoquent une
disproportion entre la charge fiscale et leur capacité contributive. En vertu
du devoir de collaboration, il leur appartenait cependant de démontrer en quoi
la charge fiscale serait disproportionnée, ce qu'ils n'ont pas fait. Si les
recourants entendaient, par ce motif, invoquer la prohibition de l'impôt
confiscatoire, il y a alors lieu de retenir ce qui suit.
En vertu de l'article 26 al. 1 Cst., la propriété est garantie. De
jurisprudence constante, en matière fiscale, ce droit fondamental ne va toutefois
pas au-delà de l'interdiction d'une imposition confiscatoire. Ainsi, une prétention
fiscale ne doit pas porter atteinte à l'essence même de la propriété privée
(cf. art. 36 al. 4 Cst.). Pour juger si une imposition à un effet
confiscatoire, le taux de l'impôt exprimé en pourcent n'est pas seul décisif;
il faut examiner la charge que représente l'imposition sur une assez longue
période, en faisant abstraction des circonstances extraordinaires; à cet effet,
il convient de prendre en considération l'ensemble des circonstances concrètes,
la durée et la gravité de l'atteinte ainsi que le cumul avec d'autres taxes ou
contributions et la possibilité de reporter l'impôt sur d'autres personnes (ATF
128 II 112
et références citées in arrêt du TF du
23.08.2016
[2C_837/2015]
). Le Tribunal fédéral a notamment jugé que l'essence de la
propriété privée n'est pas touchée si, pendant une courte période, le revenu à
disposition du contribuable ne suffit pas à s'acquitter de la charge fiscale
sans entamer la fortune (ATF
106 Ia 342
et
références). N'a pas été considérée comme confiscatoire, l'imposition à raison
de 67,6 % du gain réalisé sur trois années (ATF
102 Ia 220
cons. 3, p. 226 ss et, dans le même sens, arrêt du TF du
05.01.2017
[2C_826/2015]
cons. 5.1 et 5.2).
En l'espèce, le revenu constitué par le dividende a été assujetti à
l'impôt direct au taux de l'impôt ordinaire réduit de 40 % pour l'impôt
direct cantonal et communal, au taux de 26,9869 %, auquel il y a lieu
d'ajouter la charge de l'impôt anticipé de 35 %. Le dividende de C. Sàrl
se trouve donc, pour l'année 2014 uniquement, frappé d'un impôt au taux de
62 % qui, quoiqu'élevé, ne peut être considéré comme portant atteinte à la
capacité contributive du recourant et de son épouse ou à la garantie de la
propriété.
6.
Mal fondé, le recours sera rejeté. Les frais
seront mis à la charge des recourants, qui succombent. Compte tenu de l'issue
de la procédure, il n'y a pas lieu à allocation de dépens.
Par ces motifs
,
la Cour de droit public
1.
Rejette le recours.
2.
Met à la charge des recourants les frais de procédure par 770 francs
compensés par leur avance de frais.
3.
N'alloue pas de dépens.
Neuchâtel, le 8 mars 2017
Art.
42
LHID
Obligations du contribuable
1
Le contribuable doit faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une
taxation complète et exacte.
2
Sur demande de l'autorité de taxation, il doit notamment fournir des
renseignements oraux ou écrits, présenter ses livres comptables, les pièces
justificatives et autres attestations ainsi que les pièces concernant ses
relations d'affaires.
3
Les personnes physiques dont le revenu provient d'une activité
lucrative indépendante et les personnes morales doivent joindre à leur
déclaration:
a. les comptes annuels signés (bilan, compte de
résultats) concernant la période fiscale; ou
b. en cas de tenue d'une comptabilité simplifiée en
vertu de l'art. 957, al. 2, du code des obligations (CO)
1
:
un relevé des recettes et des dépenses, de l'état de la fortune ainsi que des
prélèvements et apports privés concernant la période fiscale.
2
4
Le mode de tenue et de conservation des documents visés à l'al. 3 est
régi par les art. 957 à 958
f
CO.
3
1
RS
220
2
Nouvelle teneur selon le ch. I 3 de la L
du 20 juin 2014 sur la remise de l'impôt, en vigueur depuis le 1
er
janv. 2016 (
RO
2015
9
;
FF
2013
7549
).
3
Introduit par le ch. I 3 de la L du 20
juin 2014 sur la remise de l'impôt, en vigueur depuis le 1
er
janv.
2016 (
RO
2015
9
;
FF
2013
7549
).
Art.
21
LIA
Remboursement de l'impôt sur les revenus de
capitaux mobiliers et les gains faits dans les loteries
I. Conditions générales du droit au
remboursement
1
L'ayant
droit au sens des art. 22 à 28 peut demander le remboursement de l'impôt anticipé
retenu à sa charge par le débiteur:
a. pour l'impôt sur les revenus de capitaux
mobiliers: s'il avait au moment de l'échéance de la prestation imposable le
droit de jouissance sur les valeurs qui ont produit le rendement soumis à
l'impôt;
b. pour l'impôt sur les gains faits dans les
loteries: s'il était propriétaire du billet de loterie au moment du tirage.
2
Le
remboursement est inadmissible dans tous les cas où il pourrait permettre
d'éluder un impôt.
3
Lorsque des
circonstances spéciales le justifient (opérations boursières, etc.),
l'ordonnance peut régler le droit au remboursement en dérogeant à l'al. 1.
Art.
23
LIA
Déchéance du droit
Celui qui, contrairement aux prescriptions
légales, n'indique pas aux autorités fiscales compétentes un revenu grevé de
l'impôt anticipé ou de la fortune d'où provient ce revenu perd le droit au
remboursement de l'impôt anticipé déduit de ce revenu.
Art.
124
LIFD
Déclaration d'impôt
1
Les
contribuables sont invités par publication officielle ou par l'envoi de la
formule à remplir et à déposer une formule de déclaration d'impôt. Les
contribuables qui n'ont pas reçu de formule doivent en demander une à
l'autorité compétente.
2
Le contribuable
doit remplir la formule de déclaration d'impôt de manière conforme à la vérité
et complète; il doit la signer personnellement et la remettre à l'autorité
compétente avec les annexes prescrites dans le délai qui lui est imparti.
3
Le
contribuable qui omet de déposer la formule de déclaration d'impôt, ou qui
dépose une formule incomplète, est invité à remédier à l'omission dans un délai
raisonnable.
4
Le
contribuable qui dépasse le délai imparti pour remettre sa déclaration ou la
retourner lorsqu'elle lui a été renvoyée pour qu'il la complète est excusé s'il
établit que, par suite de service militaire, de service civil, d'absence du
pays, de maladie ou pour d'autres motifs sérieux, il a été empêché de remplir
cette obligation en temps utile et qu'il s'en est acquitté dans les 30 jours
après la fin de l'empêchement.
1
1
Nouvelle teneur selon le ch. 7 de l'annexe à la LF du 6 oct. 1995 sur
le service civil, en vigueur depuis le 1
er
oct. 1996 (RO
1996
1445; FF
1994
III 1597).