ne_gerichte · CDP.2015.181 · 2016-06-16 · fr
CDP.2015.181


Arrêt du Tribunal Fédéral

Arrêt du 25.08.2016
 [2C_710/2016]

A.X1et X2sont propriétaires d'une maison sise à La Chaux de Fonds comprenant plusieurs
appartements, dont un est occupé par leur fille. Dans leur déclaration d'impôt
pour l'année 2013, X1et X2ont indiqué un montant de
7'500 francs concernant ledit appartement à titre de revenu de loyers et
fermages.

Par décisions du 7 mai 2015, le Service des
contributions a envoyé à X1et X2les taxations
définitives pour les impôts directs fédéral, cantonal et communal de l'année
2013, en retenant une valeur locative de 14'535 francs pour l'appartement occupé
par leur fille. A cet égard, il est précisé au chiffre 4.1 de la décision
"comme discuté avec votre mandataire, à défaut de justificatifs probants
pour le loyer de votre fille (pas de preuve de paiement), nous prenons la
valeur locative [] fixée par l'estimation cadastrale selon le PV du
25.09.2013".

Le 16 mai 2015, les contribuables ont formé
réclamation contre ces décisions. Ils ont expliqué qu'il existait un contrat de
bail oral avec leur fille qui payait le loyer en main propre et sans quittance de
loyer. Ils ont précisé que l'appartement en question était loué dans la limite
d'une demi-valeur locative conformément à l'usage fiscal. Par ailleurs,
l'autorité fiscale n'était pas habilitée à exiger des preuves de paiement dans
la mesure où le code des obligations permettait de conclure un bail oral et que
leur fille ne saurait être obligée de payer le loyer par virement bancaire.
Enfin, ils considéraient que leur fille a une situation financière saine,
notamment une réserve suffisante d'argent sur son compte, pour s'acquitter du
loyer mensuel de 625 francs convenu entre parties.

B.Par décision du 12 juin 2015, le Service des
contributions a rejeté la réclamation pour l'impôt fédéral direct et l'impôt
direct cantonal et communal en retenant qu'il appartenait au contribuable de
démontrer la véracité de ses allégations lorsque l'autorité a des doutes
justifiés au sujet de l'exactitude d'une déclaration. Il a ainsi relevé, qu'en
l'espèce,X1et X2n'avaient en aucun cas démontré le paiement d'un
loyer régulier par leur fille, celui-ci étant de surcroît juste au-dessus du
50 % de la valeur locative tolérée par la jurisprudence en présence d'un
loyer de faveur. Partant, et en l'absence de preuve, l'autorité a retenu que
les époux devaient être imposés sur la valeur locative de 14'535 francs.

C.X1et X2interjettent recours devant la Cour de droit public du
Tribunal cantonal contre cette décision dont ils demandent l'annulation sous
suite de frais et dépens. Ils répètent que les autorités fiscales ne peuvent
exiger la production d'un bail écrit et le dépôt de preuves s'agissant de
l'encaissement du loyer. Enfin, ils estiment que dans la mesure où le loyer
perçu de leur fille est supérieur à la moitié de la valeur locative, une
présomption d'évasion fiscale ne saurait être retenue. Ils déposent une
attestation contresignée par leur fille et eux-mêmes le 29 juin 2015 confirmant
le paiement d'un loyer 7'500 francs pour l'année 2013.

D.Dans ses observations du 28 juillet 2015, le
Service intimé propose le rejet du recours, sous suite de frais, et le maintien
des taxations définitives 2013.

C O N S I D E R A N T

en droit

1.a) En matière fiscale, lorsque
le contenu des dispositions légales concernées est identique au niveau fédéral
et cantonal, comme c'est le cas en l'occurrence (cf. cons. 2 et 3 ci-dessous),
il est loisible au contribuable de déposer un seul recours avec une motivation
commune pour limpôt fédéral direct et pour les impôts cantonal et communal (ATF 135 II 260cons. 1.3.2). Le recours est dirigé contre la
décision sur réclamation du 12 juin 2015, qui porte sur l'impôt direct cantonal
et communal et l'impôt fédéral direct qui ont fait l'objet de deux décisions de
taxationdatéesdu 7
mai 2015. Partant, interjeté dans les formes et délai légaux, le recours est
recevable.

b) Pour les raisons développées ci-dessus, la Cour de céans est
autorisée à se prononcer sous la forme d'une décision unique, pour autant
toutefois que la motivation permette de saisir clairement qu'il est question de
deux catégories d'impôts (ATF précité, cons. 1.3.1)

2.Selon l'article 123 al. 1 LIFD
(art. 189 al. 1LCdir),l'autorité fiscale établit les éléments
de fait et de droit permettant une taxation complète et exacte, en
collaboration avec le contribuable.La
procédure de taxation est ainsi caractérisée par la collaboration réciproque de
l'autorité fiscale et du contribuable (procédure de taxation mixte). Le
contribuable est tenu de faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une
taxation complète et exacte (art.126 al. 1 LIFD; 192 al. 1LCdir).
A la demande de l'autorité de taxation, il est tenu de fournir tout
renseignement écrit ou oral, spécialement lorsque, au vu de la déclaration
d'impôt, des questions surgissent à propos des revenus, des frais
d'acquisition, de l'évolution de la fortune, etc. (art.126 al. 2 LIFD; 192 al. 2LCdir).
La taxation incombe à l'autorité, laquelle contrôle la déclaration d'impôt et
procède aux investigations nécessaires (art.130 al. 1 LIFD; 199 al. 1LCdir).
Selon la jurisprudence relative aux dispositions susdites de la LIFD  qui
correspondent dans leur contenu matériel aux articles précités de laLCdir la maxime inquisitoire prévaut en procédure de
taxation et l'autorité de taxation doit apprécier les preuves avec soin et
conscience. Sous cette réserve, elle forme librement sa conviction en analysant
la force probante des preuves administrées, en choisissant entre les preuves contradictoires
ou les indices contraires qu'elle a recueillis. Cette liberté d'appréciation,
qui doit s'exercer dans le cadre de la loi, n'est limitée que par
l'interdiction de l'arbitraire. Il n'est pas indispensable que la conviction de
l'autorité de taxation confine à une certitude absolue qui exclurait tout autre
possibilité; il suffit qu'elle découle de l'expérience de la vie et du bon sens
et qu'elle soit basée sur des motifs objectifs (arrêt du TF du21.04.2010 [2C_574/2009]cons. 4.2 et les références citées).

Il peut arriver que, même après l'instruction
menée par l'autorité, un fait déterminant pour la taxation reste incertain. Ce
sont alors les règles générales dufardeaude
lapreuvequi s'appliquent pour déterminer qui
doit supporter les conséquences de l'échec de lapreuveou de l'absence depreuved'un tel fait. En
matièrefiscale, ce principe veut que
l'autoritéfiscaleétablisse les faits qui
justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le
contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (Oberson,
Droit fiscal suisse, 4 éd., 2012, p. 513;arrêts du TF des21.04.2010 [2C_574/2009]cons. 4.2 et26.05.2009 [2C_47/2009], in RDAF 2009 II 408 cons. 5 et les
références citées). Le
contribuable ne doit pas supporter les conséquences d'un manque de preuves, à
moins qu'une violation de ses devoirs de collaboration ne puisse lui être
reprochée (arrêt du TF du17.01.2014[2C_589/2013]cons. 7.2 et les références citées).En présence d'indices concluants permettant d'établir l'existence de
faits justifiant une imposition, il incombe alors au contribuable de remettre
en cause le point de vue de l'administration (RDAF 1967, p. 142). Il en va de
même lorsque la présentation des faits par l'autorité est vraisemblable selon
l'expérience de la vie (Archives 64, p. 493 = RDAF 1996, p. 423, spécialement,
p. 427). Dans ces situations, le fardeau de la preuve des allégations
contraires à celles de l'administration repose alors sur le contribuable (Oberson,
op.cit., p. 513-514); la seule allégation ne suffit pas (arrêts du TF des21.03.2006 [2A.269/2005]cons. 4 et les références citées
et10.03.2006 [2A.109/2005]cons. 2.3 et 4.5).Ces règles s'appliquent également à la procédure
devant les autorités de recours en matière fiscale, comme l'a confirmé le Tribunal fédéral(arrêts du TF des21.04.2010 [2C_574/2009]cons. 4.2 et26.05.2009 [2C_47/2009], in RDAF 2009 II 408 cons. 5 et les
références citées).

3.a) Selon les articles 24 al. 1LCdiret21 al. 1 LIFD, dont le contenu est identique, le rendement de la fortune immobilière
est imposable, en particulier tous les revenus provenant de la location, de
l'affermage, de l'usufruit ou d'autres droits de jouissance (let. a), ainsi que
la valeur locative des immeubles ou parties d'immeubles dont le contribuable se
réserve l'usage en raison de son droit de propriété ou d'un droit de jouissance
obtenu à titre gratuit (let. b).

Conformément au principe de l'imposition selon la capacité contributive
des parties, c'est le revenu effectivement réalisé qui est imposable et non le
revenu qui pourrait être obtenu (Richer/Frei/Kaufmann, op. cit. ad art.
21 no 42, p. 294, avec références jurisprudentielles et doctrinales citées). On
ne retiendra le revenu susceptible d'être réalisé qu'en présence d'un impôt
éludé, et une telle construction a été admise lorsque le loyer fixé était trop
bas (ATF 115 Ia
329; arrêt du TF du31.01.2002
[2A.232/2001]), en présence d'une autre obligation ou d'un autre lien entre
propriétaire et bénéficiaire du droit d'usage, découlant par exemple d'un
rapport de travail ou d'un lien de parenté (Richner/Frei/Kaufmann, op.
cit. ad art. 21 no 42, p. 294).

Selon une jurisprudence constante du Tribunal fédéral, une correction
du revenu à concurrence de la valeur locative n'est en règle générale possible,
en cas de location de locaux d'habitation par des proches à des conditions
préférentielles, que si le loyer effectif est inférieur à la moitié (50 %)
de la valeur locative. Dans ce cas, la mise à disposition majoritairement à
titre gratuit conduit à une situation proche de celle de l'usage personnel,
auquel cas il y a lieu de considérer que le contrat de location a été conclu
uniquement dans un but abusif, c'est à dire une économie d'impôt. Dès lors, une
présomption réfragable du fait en vue d'éluder l'impôt est admise (RDAF 2009
II, p. 587).

b) En l'occurrence, il ressort du dossier que les contribuables
ont misunepartie de leurimmeuble à disposition de leur fille à des conditions favorables. Se
pose dès lors la question de savoir si c'est le loyer effectivement payé ou la
valeur locative qui doit être imposé. Comme exposé ci-dessus, l'administration
fiscale ne peut s'écarter du contrat de location que lorsqu'il y a présomption
d'évasion fiscale admise dès que le loyer est inférieur à un certain montant,
sous réserve de l'examen des particularités du cas. En l'espèce, il n'y a pas
lieu de se prononcer sur cette question dans la mesure où le recours doit être
rejeté pour une autre raison. En effet,si les recourants prétendent
qu'un contrat de bail oral pour un montant mensuel de 625 francs a été conclu
avec leur fille, ils ne démontrent pas que cette dernière aurait payé ce loyer,
pas plus qu'ils ne prétendent et ne prouvent que la prénommée se serait
acquittée durant l'année 2013 d'une quelconque autre prestation au titre de
contrepartie. Or, et comme expliqué plus en avant, il appartient au
contribuable deprouver les faits qui
diminuent la dette ou la suppriment. Partant, et à l'instar de l'autorité, il
convient de retenir que les contribuables doivent supporter les conséquences de
l'absence de preuve. En effet, et contrairement aux allégations des
contribuables, s'ils sont en droit de conclure un contrat de bail oral avec
leur fille et de prévoir un versement du loyer de main à main, il leur
appartient toutefois d'être en mesure de prouver ces faits.En
l'occurrence, au vu des éléments au dossier, la Cour de céans n'est pas en
mesure de vérifier si la fille des contribuables paie un loyer. Il n'y a en
effet aucune pièce au dossier qui puisse le confirmer ou l'infirmer avec un
degré de vraisemblance suffisant. Les recourants ont certes déposé, avec leur
recours, une attestation de paiement de loyer, mais l'autorité fiscale était
fondée à exiger en sus, une preuve effective de ce paiement, compte tenu des
liens de famille entre les parties au contrat allégué et de l'intérêt des
propriétaires à minimiser la charge fiscale. Les extraits bancaires déposés
concernant A. et B. ne sont pas non plus de nature à établir cette preuve. Il
en ressort des prélèvements d'un total de 18'400 francs en 2013 (soit CHF 1'533,35
par mois), ce qui ne permet pas de considérer qu'ils équivalent aux loyers dus
pour l'année en cause. Partant, et en l'absence de documents prouvant
l'existence du paiement d'un loyer, c'est à juste titre que l'autorité fiscale
s'est fondé sur la valeur locative de l'appartement pour imposer les
contribuables, en application des articles21 al. 1 let. b LIFDet 24 al. 1 let. bLCdir.

4.Il suit des considérants qui
précèdent que le recours est mal fondé et qu'il doit être rejeté. Vu le sort de
la cause, les frais doivent être mis à la charge des recourants qui succombent
(art. 47LPJA). Ils n'ont en outre pas droit à une allocation de
dépens (art. 48 LPJA a contrario).

Par ces motifs,la Cour de droit public

1.Rejette le recours.

2.Met à la charge des recourants un émolument de décision de 700 francs
et les débours par 70 francs, montants compensés par leur avance de frais.

3.Nalloue pas de dépens.

Neuchâtel, le 16 juin
2016

1Est imposable le rendement de la fortune immobilière, en particulier:

a. tous les revenus provenant de la location, de
l'affermage, de l'usufruit ou d'autres droits de jouissance;

b. la valeur locative des immeubles ou de parties
d'immeubles dont le contribuable se réserve l'usage en raison de son droit de
propriété ou d'un droit de jouissance obtenu à titre gratuit;

c. les revenus provenant de droits de superficie;

d. les revenus provenant de l'exploitation de gravières,
des sablières ou d'autres ressources du sol.

2La valeur locative est déterminée compte tenu des conditions locales
et de l'utilisation effective du logement au domicile du contribuable.

1 Le contribuable
doit faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation complète et
exacte.

2 Sur demande de
lautorité de taxation, il doit notamment fournir des renseignements oraux ou
écrits, présenter ses livres comptables, les pièces justificatives et autres
attestations ainsi que les pièces concernant ses relations daffaires.

3 Les personnes
physiques qui exercent une activité lucrative indépendante et les personnes
morales doivent conserver pendant dix ans les livres ou les relevés prévus à
lart. 125, al. 2, ainsi que les pièces justificatives en relation avec leur
activité. Le mode de tenue et de conservation de ces documents est régi par le
code des obligations1 (art. 957, 957a, 958 et 958a à 958f CO).2 3

1RS220

2Nouvelle teneur de la dernière phrase
selon le ch. 2 de lannexe à la LF du 23 déc. 2011

(Droit comptable), en vigueur depuis le 1erjanv. 2013 (RO20126679; FF20081407).

3Nouvelle teneur selon le ch. II 1 de la LF
de la LF du 22 déc. 1999, en vigueur depuis le

1erjuin 2002 (RO2002949; FF19994753).

1L'autorité
de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations
nécessaires.

2Elle
effectue la taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si,
malgré sommation, le contribuable n'a pas satisfait à ses obligations de
procédure ou que les éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute
la précision voulue en l'absence de données suffisantes. Elle peut prendre en
considération les coefficients expérimentaux, l'évolution de fortune et le
train de vie du contribuable.