ju_gerichte · ADM 2018 83 · 2019-03-25 · de

Taxation d'office intervenue à tort - recours admis. Recours pendant au TF. | Impôt sur le revenu et la fortune

RÉPUBLIQUE ET CANTON DU JURA
TRIBUNAL CANTONAL
COUR ADMINISTRATIVE
ADM 83 / 2018
Président a.h. :
 Daniel Logos
Juges
:
 Sylviane Liniger Odiet et Philippe Guélat
Greffière
:
 Julia Friche-Werdenberg
ARRET DU 25 MARS 2019
en la cause liée entre
Les époux A.,
- représentés par B. et C., mandataires professionnellement qualifiés, à Delémont,
recourants,
et
Service des contributions, Rue de la Justice 2, 2800 Delémont,
intimé,
relative à la décision de la Commission cantonale des recours en matière d'impôts du 
12 juillet 2018 (taxation 2009). 
________
CONSIDÉRANT
En fait :
A.
Le 26 octobre 2017, suite au recours des époux A. (ci-après : les recourants), la 
Commission cantonale des recours en matière d'impôts (ci-après : CCR) a annulé la 
décision sur réclamation du Service des contributions (ci-après : l'intimé) du 7 
novembre 2014 et lui a renvoyé la cause pour instruction complémentaire éventuelle 
du dossier et nouvelle décision de taxation. Les frais de la procédure, fixés à 
CHF 500.-, ont été laissés à la charge de l’Etat.
Elle a admis le caractère manifestement inexact de la taxation fiscale en cause, 
intervenue d’office, dans la mesure où la fortune n’avait pas été imposée. Dans ce 
cadre, elle a précisé que la taxation du revenu imposable était manifestement 
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inexacte par le fait que la fortune n’avait pas fait l’objet d’une taxation, cet élément 
ayant une influence directe sur le revenu (rendement de la fortune notamment). 
B.
Le 12 juillet 2018, saisie sur recours contre la décision de l'intimé du 15 décembre 
2017, la CCR a partiellement admis le recours des époux A. et, en modification de la 
décision attaquée, elle a fixé le revenu imposable des recourants, s’agissant de 
l’impôt d’Etat et de l’IFD pour l’année fiscale 2009, à CHF 388'000.-. Les frais, par 
CHF 80.-, et l’amende, par CHF 2'000.-, ont été confirmés et les frais de procédure, 
par CHF 900.-, ont été mis à la charge des recourants, à concurrence de CHF 600.-, 
le solde étant laissé à la charge de l’Etat.
Elle considère que l’intimé était en droit de taxer d’office les recourants, dès lors qu’ils 
avaient bénéficié de deux prolongations de délai pour déposer leur déclaration 
d’impôt et qu’ils avaient été informés des conséquences de la violation de leurs 
obligations fiscales. Elle admet à nouveau le caractère manifestement inexact de la 
taxation en cause, dans la mesure où la taxation n’est pas intervenue sur les éléments 
de revenu de la fortune. Dans la mesure où la valeur des 16 parts sociales, détenues 
par le recourant dans la société D. Sàrl, a été rajoutée à la fortune imposable, un 
abattement de 40 % doit être admis. Pour le surplus, il n’est pas établi que le montant 
de CHF 72'000.-, faisant l’objet d’une reprise par l’intimé, constitue du salaire de la 
recourante, qui aurait été pris en compte à double.
C.
Le 13 août 2018, les époux A. ont déposé un recours contre ladite décision auprès 
de la Cour de céans, concluant à son annulation et à ce que leur revenu imposable 
pour l’année 2009 soit fixé à CHF 278'000.- pour l'impôt d'Etat et à CHF 270'000.- 
pour l'IFD, leur fortune imposable étant fixée à CHF 2'235'167.- (impôt d’Etat), sous 
suite des frais et dépens. 
En substance, ils invoquent le caractère manifestement inexact de la décision 
attaquée, dans la mesure où leur revenu imposable tient compte deux fois d’un salaire 
de CHF 72'000.- : une première fois dans le « revenu imposable selon déclaration 
d’impôt » et, une deuxième fois, dans « virements sur compte de Madame A., hors 
salaire ». C’est par ailleurs à tort que l’intimé a repris CHF 75'000.- relatifs à des frais 
de voyage, dès lors que ceux-ci sont liés aux affaires de la société D. Sàrl. Seule une 
reprise de 50 % se justifie en l’espèce. 
D.
Dans sa réponse du 27 septembre 2018, l’intimé conclut au rejet du recours, tant en 
ce qui concerne l’impôt d’Etat que l’IFD, sous suite de frais et dépens. 
D’après lui, à l’exception des éléments de fortune pris en compte dans la décision sur 
réclamation du 15 décembre 2017, les recourants n’avaient pas le droit de faire valoir 
des arguments devant la CCR, à défaut d’avoir motivé à suffisance leur réclamation. 
En tout état de cause, dans leur recours, les époux A. n’ont pas démontré le caractère 
manifestement inexact du montant retenu à titre de revenu imposable. Au demeurant, 
les reprises effectuées ont fait l’objet d’une analyse détaillée, sur la base des pièces 
présentées dans le dossier d’expertise. D’une part, l’attestation de la Banque E. 
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produite par les recourants ne remet pas en cause l’existence du versement d’un 
montant de CHF 90'000.- à titre de salaire à Mme A. D’autre part, D. Sàrl étant 
spécialisée dans la construction d’ouvrages agricoles, les dépenses de voyage 
acquittées grâce à la carte de crédit de l’entreprise doivent être considérées comme 
du revenu des recourants. 
E.
Dans sa prise de position du 1er octobre 2018, la CCR conclut au rejet du recours, 
sous suite des frais et dépens ; elle se réfère à sa décision du 12 juillet 2018. 
F.
Dans leur détermination du 16 novembre 2018, les recourants confirment 
intégralement leur recours. Ils contestent le fait que leur réclamation ne remplissait 
pas les conditions pour être examinée. Bien que leur déclaration d’impôts ait été 
déposée quelques jours après le délai, il n’en demeure pas moins qu’au moment où 
la décision de taxation est intervenue (le 24 mai 2013), ils avaient accompli leurs 
obligations de procédure. L’intimé était donc en possession de leur déclaration 
d’impôts ainsi que des pièces justificatives avant de rendre sa décision. En outre, la 
motivation de la réclamation était suffisante et a démontré que la taxation était 
manifestement inexacte, dès lors que la CCR a procédé à sa modification. On ne 
saurait considérer que les devoirs de procédure et de motivation sont insuffisants 
pour rendre la réclamation irrecevable ou pour la rejeter sans être examinée. 
Concernant les virements hors salaire de Mme A., ils reprennent leur précédente 
argumentation, tout en joignant les certificats de salaire de cette dernière pour les 
années 2007 et 2008 et précisent que le salaire brut de celle-ci est inchangé depuis 
plusieurs années. En tout état de cause, l’avis de débit de la Banque F. n’atteste que 
d’un versement de CHF 7'500.-, ce qui ne permet pas d’imputer un salaire 
complémentaire de CHF 90'000.- à Mme A.
G.
Il sera revenu ci-après, en tant que besoin, sur les autres éléments du dossier.
En droit :
1.
La Cour administrative est compétente pour statuer sur le recours dirigé contre les 
décisions de la CCR, tant en matière d'impôt d'Etat (art. 165 ss LI) qu'en matière d'IFD 
(art. 14 al. 1bis de l'ordonnance d'exécution concernant l'impôt fédéral direct ; RSJU 
648.11). Pour le surplus, interjeté dans les formes et délai légaux par une personne 
disposant manifestement de la qualité pour recourir, le recours est recevable et il y a 
lieu d'entrer en matière (art. 165 et 166 al. 1 LI). 
2.
Lorsqu'elle statue sur l'application du droit fédéral et du droit cantonal, la Cour 
administrative doit rendre deux décisions, l'une pour le droit fédéral et l'autre pour le 
droit cantonal, qui formellement peuvent figurer dans le même acte. Les motivations 
doivent être séparées, ce qui n'exclut pas des renvois, et les décisions doivent 
contenir des dispositifs distincts ou du moins un dispositif qui distingue expressément 
les deux impôts (ATF 130 II 507 consid. 8.3 ; TF 2A.151/2005 du 1er novembre 2005 
consid. 1.2).
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3.
En premier lieu, il se justifie d’examiner si c’est à juste titre que les recourants ont été 
taxés d’office. 
Ad IFD
3.1
Selon l'article 123 al. 1 LIFD, les autorités de taxation établissent les éléments de fait 
et de droit permettant une taxation complète et exacte, en collaboration avec le 
contribuable. La procédure de taxation est ainsi caractérisée par la collaboration 
réciproque de l'autorité fiscale et du contribuable (procédure de taxation mixte). Le 
contribuable est tenu de faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation 
complète et exacte (art. 126 al. 1 LIFD). Il doit en particulier remplir la déclaration 
d'impôt de manière conforme à la vérité et complète (art. 124 al. 2 LIFD) et fournir les 
documents nécessaires (art. 125 LIFD). A la demande de l'autorité de taxation, il est 
tenu de fournir tout renseignement écrit ou oral, spécialement lorsque, au vu de la 
déclaration d'impôt, des questions surgissent à propos des revenus, des frais 
d'acquisition, de l'évolution de la fortune, etc. (cf. art. 126 al. 2 LIFD). Le contribuable 
porte ainsi la responsabilité de l'exactitude de sa déclaration (TF 2C_129/2018 du 
24 septembre 2018 consid. 5.1).
Selon l'article 130 al. 2 1ère phrase LIFD, l'autorité de taxation effectue la taxation 
d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le 
contribuable n'a pas satisfait à ses obligations de procédure ou que les éléments 
imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue en l'absence 
de données suffisantes. 
 
Outre la condition d'une sommation, l'article 130 al. 2 LIFD prévoit deux conditions 
ouvrant la procédure de taxation d'office: 1) le contribuable n'a pas satisfait à ses 
obligations de procédure ou 2) les éléments imposables ne peuvent être déterminés 
avec toute la précision voulue en l'absence de données suffisantes. Une interprétation 
textuelle de cette disposition (conjonction "ou") laisse entendre que ces deux 
conditions sont alternatives. En vertu d'une telle interprétation, la seule violation 
d'obligations de procédure suffirait pour que l'autorité de taxation soit habilitée à 
procéder à une taxation d'office (après sommation). Il ressort toutefois de la 
jurisprudence constante que le droit de procéder à une taxation d'office suppose 
fondamentalement qu'il existe, ou qu'il subsiste, après examen par l'autorité de 
taxation, une incertitude dans les faits qui empêche cette dernière de procéder à la 
taxation de manière complète et exacte. En d'autres termes, le fait que le contribuable 
ait violé des obligations de procédure n'ouvre pas le droit à procéder par taxation 
d'office, si l'autorité de taxation a pu par ailleurs établir d'office tous les éléments 
déterminants pour effectuer à la taxation (2C_544/2018 du 21 décembre 2018 consid. 
3.3 et les références citées). 
Par la voie de la réclamation, le contribuable taxé d'office peut contester la réalisation 
des conditions qui ouvrent à l'autorité fiscale le droit de taxer d'office (TF 
2C_435/2018 du 24 mai 2018 consid. 6.2).
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3.2
En l’espèce, par rappel du 9 juillet 2010, l’intimé a constaté que les recourants 
n’avaient pas remis leur déclaration d’impôts 2009 dans le délai légal et leur a imparti 
un délai de 14 jours (échéant le 23 juillet 2010) pour s’exécuter, à défaut de quoi une 
sommation leur serait envoyée. Le 20 août 2010, une sommation leur a été envoyée, 
avec un ultime délai de 10 jours (échéant le 30 août 2010) pour transmettre leur 
déclaration d’impôts 2009, à défaut de quoi ils seraient taxés d’office et une amende 
leur serait notifiée. Le 9 septembre 2010, l’intimé a retourné aux recourants la 
sommation du 20 août 2010, laquelle n’avait pas été retirée dans le délai de garde de 
7 jours, en leur précisant que le délai courait dès le lendemain du 7ème jour du délai 
de garde. Le 15 septembre 2010, l’intimé a accusé réception du dépôt, le 9 septembre 
2010, de la déclaration d’impôts des recourants et a informé ces derniers du fait qu’ils 
seraient taxés d’office, étant donné que les documents lui ont été transmis après la 
date butoir fixée par sommation et ne pouvaient donc plus être pris en considération. 
Dès lors, bien que les recourants aient remis à l’intimé leur déclaration d’impôts le 
9 septembre 2010 seulement, soit quelques jours après le délai fixé par sommation 
du 20 août 2010 (échéant le 30 août 2010), il n’en demeure pas moins qu’au moment 
de la taxation (le 24 mai 2013), soit presque 3 ans plus tard, l’intimé disposait de tous 
les documents nécessaires pour procéder à la taxation. Aussi, conformément à la 
jurisprudence précitée, c’est à tort que les recourants ont été taxés d’office. D’ailleurs, 
la sommation du 20 août 2010 a fixé un délai de 10 jours non pas à compter de sa 
notification mais de la date de la sommation elle-même. Il n’est donc pas exclu que 
les recourants aient transmis leur déclaration d’impôts 2009 à l’intimé dans les temps, 
si l’on tient compte du fait que le délai de 10 jours courait dès le lendemain du 7ème 
jour de délai de garde postale, comme l’a également souligné l’intimé dans son 
courrier du 9 septembre 2010 (voir ALTHAUS -HOURIET, Commentaire romand, Impôt 
fédéral direct, 2ème éd., Bâle, 2017, ad art. 130 n° 16). Au demeurant, il est relevé que 
les recourants se sont opposés au principe de la taxation d’office tant dans leur 
réclamation du 11 juin 2013, que dans leur recours du 11 décembre 2014 auprès de 
la CCR, étant précisé que, dans sa décision du 26 octobre 2017, cette dernière a 
annulé la décision sur réclamation de l’intimé du 7 novembre 2014 et lui a renvoyé le 
dossier de la cause pour instruction complémentaire éventuelle et nouvelle décision 
de taxation, compte tenu du caractère manifestement inexact de la taxation, sans 
statuer sur le principe de la taxation d’office. Or, cette question aurait en principe dû 
être examinée en premier lieu, dès lors qu’elle aurait évité l’examen du caractère 
manifestement inexact de la taxation d’office (CASANOVA/DUBEY, op. cit., ad art. 132 
n° 25). Les recourants ont, par la suite, à nouveau invoqué ce grief dans leur recours 
du 15 janvier 2018 devant la CCR, laquelle a finalement considéré que l’intimé était 
en droit de les taxer d’office.
Ad Impôt d’Etat
4.
Les considérations qui précèdent s'appliquent également à l'impôt d'Etat au vu de 
l'harmonisation des dispositions applicables en l'occurrence (art. 46 al. 3 LHID ; art. 
6
140 al. 1 et 2 LI ; TF 2C_467/2017 du 5 juillet 2018 consid. 6.1 ; TF 2C_544/2018 
précité consid. 5). 
Ad IFD et Impôt d’Etat
5.
Au vu des considérations ci-dessus, dans la mesure où c’est à tort que les recourants 
ont été taxés d’office, point n’est besoin d’examiner le caractère manifestement 
inexact de la taxation litigieuse (CASANOVA/DUBEY, op. cit., ad art. 132 n° 25). 
6.
Le présent recours doit donc être admis tant en ce qui concerne l'IFD que l'impôt 
d'Etat et la décision attaquée doit être annulée. Le dossier doit être renvoyé à l’intimé 
pour qu'il procède à la taxation ordinaire des recourants.
7.
…
PAR CES MOTIFS 
LA COUR ADMINISTRATIVE
Ad IFD et ad Impôt d'Etat
admet
le recours ; partant,
annule
la décision de la Commission cantonale des recours du 12 juillet 2018 ;
renvoie
le dossier à l’intimé pour nouvelle décision au sens des considérants ;
laisse
les frais de la procédure, par CHF 2'000.-, et ceux relatifs à la procédure devant la Commission 
cantonale des recours, par CHF 900.-, à la charge de l’Etat ;
ordonne
la restitution aux recourants de leur avance de frais, par CHF 2’000.- ;
7
alloue 
aux recourants une indemnité de dépens de CHF 1'077.- (TVA comprise), pour la procédure 
de recours, à payer par l’intimé ;
informe
les parties des voie et délai de recours selon avis ci-après ;
ordonne
la notification du présent arrêt :
aux recourants, par leurs mandataires, B. et C ;
à l’intimé, le Service des contributions, Rue de la Justice 2, 2800 Delémont ;
à la Commission cantonale des recours, case postale 2059, 2800 Delémont ;
à l'Administration fédérale des contributions, section IFD, 3003 Berne. 
Porrentruy, le 25 mars 2019
AU NOM DE LA COUR ADMINISTRATIVE
Le président a.h. :
La greffière :
Daniel Logos
Julia Friche-Werdenberg
Communication concernant les moyens de recours :
Le présent arrêt peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le 
recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal 
fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire aux conditions des articles 113 ss LTF. Le 
mémoire de recours doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14; il doit être rédigé dans une langue 
officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer 
succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que s'il soulève une question 
juridique de principe, il faut exposer en quoi l'affaire remplit cette condition. Les pièces invoquées comme moyens 
de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de 
la décision attaquée.