ju_gerichte · ADM 2018 140 · 2019-11-21 · de

Recours c/Décision de la Commission cantonale des recours du 24 octobre 2018 | Impôt sur le revenu et la fortune

RÉPUBLIQUE ET CANTON DU JURA
TRIBUNAL CANTONAL
COUR ADMINISTRATIVE
ADM 140 / 2018
Président a.h. :
 Daniel Logos
Juges
:
 Sylviane Liniger Odiet et Jean Crevoisier
Greffière
:
 Julia Friche-Werdenberg
ARRET DU 21 NOVEMBRE 2019
en la cause liée entre
A.________,
- représenté par Me Jeremy Huart, avocat à Delémont ,
recourant,
et
Service des contributions de la République et Canton du Jura, Rue de la Justice 2, 
2800 Delémont,
intimé,
relative à la décision de la Commission cantonale des recours en matière d’impôts du 
24 octobre 2018 (taxation 2016).
______
CONSIDÉRANT
En fait :
A.
Le 24 octobre 2018, saisie sur recours contre la décision d’irrecevabilité du Service 
des contributions (ci-après : l'intimé) du 4 juin 2018, la Commission cantonale des 
recours en matière d’impôts (ci-après : la CCR) a rejeté le recours de A.________ (ci-
après : le recourant), constaté que la décision de taxation de l’intimé du 20 avril 2018 
était entrée en force et a mis les frais de procédure, par CHF 300.-, à la charge du 
recourant.
En substance, la CCR constate que, pour l’année 2016, le recourant a fait l’objet d’une 
taxation d’office, dans la mesure où il n’a pas déposé sa déclaration d’impôt à 
l’échéance du délai imparti par l’intimé par sommation du 18 août 2017. La 
réclamation du 26 avril 2018 est insuffisamment motivée. En effet, le recourant se 
2
contente de constater que la décision de taxation ne correspond pas à sa déclaration 
d’impôt. Il se limite à une contestation globale, sans exposer les motifs démontrant le 
caractère manifestement inexact de la taxation d’office. Il n’apporte pas les moyens 
de preuve nécessaires permettant d’établir le caractère manifestement inexact de la 
décision de taxation. Il ne fournit pas de pièces justificatives relatives par exemple 
aux frais professionnels allégués. C’est donc à juste titre que la réclamation du 
recourant a été déclarée irrecevable. En matière de réclamation contre une taxation 
d’office, l’obligation de motivation constitue une exigence formelle et non une simple 
prescription d’ordre, de sorte que l’article 128 Cpa n’est pas applicable. Enfin, l’intimé 
a procédé à la taxation d’office du contribuable sur la base du dossier en sa 
possession et des éléments qui en ressortent. Il s’est fondé sur la déclaration d’impôt 
pourtant déposée tardivement, se basant notamment sur les certificats de salaire 
fournis par le contribuable. Il n’a toutefois pas retenu les montants allégués à titre de 
frais professionnels, ceux-ci n’étant pas établis à suffisance. Les frais d’obtention du 
revenu ont été diminués, respectivement réduits à CHF 32'400.00, soit CHF 2'400.00 
de frais d’obtention des gains accessoires, comme déclaré, et CHF 30'000.00 
correspondant au forfait applicable aux agents d’assurance, comme le prévoit la 
Directive relative à l’imposition des agents d’assurance et des inspecteurs 
d’assurance. 
B.
Le 26 novembre 2018, le recourant a déposé un recours contre ladite décision, 
concluant, principalement, à l’annulation de ladite décision, tant s’agissant de l’impôt 
d’Etat que de l’IFD, partant, au renvoi de la cause à l’intimé pour nouvelle décision au 
sens des considérants et, subsidiairement à l’annulation de ladite décision tant 
s’agissant de l’impôt d’Etat que de l’IFD, partant, en réformation de la décision sur 
réclamation du 4 juin 2018 de l’intimé, à ce que son revenu imposable pour l’année 
2016 soit fixé à CHF 82’700.- pour l'impôt d'Etat et à CHF 83’500.- pour l'IFD, en 
application du tarif prévu pour les personnes seules, le tout avec suite de frais 
judiciaires et dépens. 
Dans son mémoire, le recourant conteste premièrement le fait d’avoir été taxé d’office. 
Suite au dépôt de la déclaration d’impôt et des pièces justificatives le 15 décembre 
2017, l’intimé était en possession de tous les éléments déterminants. Ainsi, au 
moment de la décision de taxation, il n’existait plus aucun motif à ce que l’intimé rende 
une décision de taxation d’office. D’ailleurs, dans son courrier du 15 décembre 2017, 
il a expressément demandé à être taxé de manière ordinaire, vu qu’une décision de 
taxation ne lui avait pas encore été notifiée.
Dans un deuxième grief, le recourant conteste l’irrecevabilité de sa réclamation du 
26 avril 2018. A l’appui de sa déclaration d’impôt et des pièces justificatives 
annexées, il estime avoir suffisamment motivé sa réclamation en démontrant que la 
décision de l’intimé était manifestement inexacte. Il ressortait d’ailleurs expressément 
de la déclaration d’impôts ainsi que des annexes produites une notable diminution de 
revenu en 2016 par rapport à 2015, en particulier en raison d’importants frais de 
formation (selon attestation de l’employeur et factures dûment annexées). Il reproche 
à l’intimé de ne pas l’avoir interpellé pour combler l’éventuel manque de motivation. 
3
Un délai pour compléter sa réclamation aurait dû lui être octroyé, ce d’autant plus que 
l’intimé aurait dû le taxer de manière ordinaire. Une certaine souplesse est de rigueur 
au niveau des informalités en matière administrative, en particulier lorsque le 
justiciable agit seul et/ou lorsqu’il n’est pas professionnellement représenté. Le 
comportement de l’intimé – qui a attendu l’échéance du délai de recours pour 
immédiatement rendre une décision d’irrecevabilité – ne saurait être protégé. 
Le recourant expose ensuite les éléments démontrant que la taxation d’office est 
manifestement inexacte, contestant le fait que l’intimé ait pris en considération tous 
les éléments en sa possession. Il estime être en droit de faire valoir des frais 
professionnels respectivement d’acquisition de revenu supérieurs au montant 
forfaitaire maximal de CHF 30'000.- retenu à tort par l’intimé, précisant que bien qu’il 
soit officiellement salarié de B.________ AG, il exerce en réalité une activité d’agent 
d’assurance indépendant, l’obligeant de prendre à sa charge l’intégralité de ses frais 
d’acquisition de revenu relatifs à son activité (attestation du 24 janvier 2017 de 
B.________ AG). Le recourant relève également que l’intimé n’a pas pris en compte 
la déduction relative aux contributions de prévoyance individuelle privée (pilier 3a), ni 
admis la déduction forfaitaire relative aux primes d’assurance maladie et accident. 
Enfin, le recourant estime qu’une indemnité de dépens doit lui être allouée également 
s’agissant de la procédure devant la CCR, au vu de la nature technique d’un recours 
en matière de droit fiscal. 
C.
Le 28 novembre 2018, le recourant a apporté quelques corrections à son recours. Il 
a notamment modifié les termes de sa conclusion n°4, remplaçant « décision sur 
réclamation du 4 juin 2018 » par « décision de taxation d’office du 20 avril 2018 ».
D.
Dans sa réponse du 5 mars 2019, l’intimé conclut, tant en matière d’impôt d’Etat que 
d’IFD, au rejet du recours, sous suite des frais et dépens. 
A l’appui de sa réponse, il explique que c’est à juste titre que le recourant a été taxé 
d’office, ce dernier n’ayant pas rendu sa déclaration d’impôt au jour de l’ultime délai 
imparti par sommation. Pour procéder à la taxation d’office du recourant, il s’est 
néanmoins fondé sur sa déclaration d’impôt, se basant notamment sur les certificats 
de salaire fournis et admettant certaines déductions. Il n’a toutefois pas retenu le 
montant de CHF 83'666.00 allégué à titre de frais professionnels. Ce montant n’ayant 
pas été établi à suffisance (absence de liste détaillée et de pièces justificatives y 
relatives), il ne pouvait déroger à la déduction forfaitaire maximale de CHF 30'000.00 
prévue dans la Directive relative à l’imposition des agents généraux d’assurance et 
des inspecteurs d’assurance. Par ailleurs, d’après l’intimé, le recourant n’a pas 
produit la PJ 23 en annexe de sa déclaration d’impôt. Il existait donc une incertitude 
dans les faits, de sorte que la taxation d’office était justifiée. 
Le recourant s’est contenté d’alléguer que la décision de taxation ne correspondait 
pas à sa déclaration d’impôts et n’a pas fourni de nouvelles pièces justificatives 
relatives aux frais professionnels allégués. Il n’a ainsi pas motivé à suffisance sa 
4
réclamation, se limitant à une contestation globale et n’exposant aucunement en quoi 
la décision de taxation était manifestement inexacte. C’est ainsi à juste titre qu’une 
décision d’irrecevabilité a été rendue. Dans son mémoire du 26 novembre 2018, le 
recourant a d’ailleurs produit de nouvelles pièces justificatives ainsi qu’une motivation 
accrue relatives aux frais professionnels, ce qui démontre que la motivation initiale 
dans sa réclamation n’était pas suffisamment précise et qu’il manquait des moyens 
de preuve. 
Finalement, s’agissant du délai pour remédier à une informalité, l’intimé relève qu’en 
matière de réclamation contre une taxation d’office, l’obligation de motivation ne 
constitue pas une simple prescription d’ordre, mais une exigence formelle dont la 
violation entraîne l’irrecevabilité de la réclamation. Il n’est donc pas nécessaire, à 
défaut de motivation, d’impartir un délai pour réparer ces informalités, le recourant 
ayant par ailleurs été informé des conséquences du manque de motivation par 
courrier de l’intimé du 3 janvier 2018. 
E.
Dans sa prise de position du 27 février 2019, déposée postérieurement au délai fixé 
par ordonnance du 5 février 2019, la CCR conclut au rejet du recours et à la 
confirmation de sa décision du 24 octobre 2018, sous suite des frais et dépens. 
F.
En date du 22 mai 2019, le recourant a déposé une prise de position, confirmant les 
conclusions de son recours. 
En substance, le recourant reprend les griefs de son recours. Dans la mesure où 
l’intimé devra procéder à une taxation ordinaire, les déductions alléguées devront être 
prises en compte. S’agissant du montant allégué de CHF 83'666.00 relatif aux frais 
professionnels, il considère ce montant comme établi à suffisance grâce à une liste 
détaillée des frais professionnels étayés par des pièces justificatives. Au demeurant, 
contrairement à ce que prétend l’intimé, les montants déterminants figuraient au 
dossier déjà avant le dépôt de son recours du 26 novembre 2018, en particulier dans 
sa déclaration d’impôts.
Par même courrier, le mandataire du recourant a produit deux notes d’honoraires. 
G.
Il sera revenu ci-après, en tant que besoin, sur les autres éléments du dossier.
En droit : 
1.
La Cour administrative est compétente pour statuer sur le recours dirigé contre les 
décisions de la CCR, tant en ce qui concerne l’impôt d’Etat (art. 165 ss LI), qu’en ce 
qui concerne l’IFD (art. 14 al. 1bis de l’Ordonnance d’exécution concernant l’impôt 
fédéral direct ; RSJU 648.11). Pour le surplus, interjeté dans les formes et délai 
légaux par une personne disposant manifestement de la qualité pour recourir, le 
recours est recevable et il y a lieu d’entrer en matière (art. 165 et 166 al. 1 LI).
5
2.
Lorsqu’elle statue sur l’application du droit fédéral et du droit cantonal, le Cour 
administrative doit rendre deux décisions, l’une pour le droit fédéral et l’autre pour le 
droit cantonal, qui formellement peuvent figurer dans le même acte. Les motivations 
doivent être séparées, ce qui n’exclut pas des renvois, et les décisions doivent 
contenir des dispositifs distincts ou du moins un dispositif qui distingue expressément 
les deux impôts (ATF 130 II 507 consid. 8.3 ; TF 2A.151/2005 du 1er novembre 2005 
consid. 1.2). 
3.
Dans un premier grief, le recourant conteste le principe même de la taxation d’office. 
Ad IFD
3.1.
Selon l'article 123 al. 1 LIFD, les autorités de taxation établissent les éléments de fait 
et de droit permettant une taxation complète et exacte, en collaboration avec le 
contribuable. La procédure de taxation est ainsi caractérisée par la collaboration 
réciproque de l'autorité fiscale et du contribuable (procédure de taxation mixte). Le 
contribuable est tenu de faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation 
complète et exacte (art. 126 al. 1 LIFD). Il doit en particulier remplir la déclaration 
d'impôt de manière conforme à la vérité et complète (art. 124 al. 2 LIFD) et fournir les 
documents nécessaires (art. 125 LIFD). A la demande de l'autorité de taxation, il est 
tenu de fournir tout renseignement écrit ou oral, spécialement lorsque, au vu de la 
déclaration d'impôt, des questions surgissent à propos des revenus, des frais 
d'acquisition, de l'évolution de la fortune, etc. (cf. art. 126 al. 2 LIFD). Le contribuable 
porte ainsi la responsabilité de l'exactitude de sa déclaration (TF 2C_129/2018 du 
24 septembre 2018 consid. 5.1).
Selon l’article 130 al. 2 LIFD, l’autorité de taxation effectue la taxation d’office sur la 
base d’une appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n’a 
pas satisfait à ses obligations de procédure ou que les éléments imposables ne 
peuvent être déterminés avec toute la précision voulue en l’absence de données 
suffisantes. 
Outre la condition d’une sommation, l'article 130 al. 2 LIFD prévoit deux conditions 
ouvrant la procédure de taxation d'office: 1) le contribuable n'a pas satisfait à ses 
obligations de procédure ou 2) les éléments imposables ne peuvent être déterminés 
avec toute la précision voulue en l'absence de données suffisantes. Une interprétation 
textuelle de cette disposition (conjonction "ou") laisse entendre que ces deux 
conditions sont alternatives. En vertu d'une telle interprétation, la seule violation 
d'obligations de procédure suffirait pour que l'autorité de taxation soit habilitée à 
procéder à une taxation d'office (après sommation). Il ressort toutefois de la 
jurisprudence constante que le droit de procéder à une taxation d'office suppose 
fondamentalement qu'il existe, ou qu'il subsiste, après examen par l'autorité de 
taxation, une incertitude dans les faits qui empêche cette dernière de procéder à la 
taxation de manière complète et exacte. En d'autres termes, le fait que le contribuable 
ait violé des obligations de procédure n'ouvre pas le droit à procéder par taxation 
d'office, si l'autorité de taxation a pu par ailleurs établir d'office tous les éléments 
6
déterminants pour effectuer à la taxation (TF 2C_544/2018 du 21 décembre 2018 
consid. 3.3. et les références citées). 
3.2
A teneur de l’article 132 al. 3 LIFD, le contribuable qui a été taxé d’office peut déposer 
une réclamation contre cette taxation uniquement pour le motif qu’elle est 
manifestement inexacte. La réclamation doit être motivée et indiquer, le cas échéant, 
les moyens de preuve. 
Par la voie de la réclamation, le contribuable taxé d’office peut contester la réalisation 
des conditions qui ouvrent à l’autorité fiscale le droit de taxer d’office (TF 
2C_435/2018 du 24 mai 2018 consid. 6.2.). Bien que cela ne soit pas mentionné à 
l’article 132 al. 3 LIFD, le contribuable peut évidemment s’opposer au principe de la 
taxation d’office pour éviter, le cas échéant, de devoir prouver le caractère 
manifestement inexact de la taxation. Il peut ainsi contester la réalisation des 
conditions (violation des obligations de procédures, absence de données suffisantes 
pour déterminer les éléments imposables) qui, en vertu de l’article 130 al. 2 LIFD, 
ouvrent à l’autorité fiscale le droit de taxer d’office. Le contribuable peut également 
invoquer un vice de forme (CASANOVA/DUBEY, Commentaire romand, Impôt fédéral 
direct, 2e éd., Bâle 2017, n° 25 et 26 ad art. 132 LIFD). 
S’agissant de l’obligation de motiver la réclamation contre une taxation d’office, il doit 
en tout cas être possible de reconnaître ce que le réclamant conteste dans la décision 
attaquée, par exemple le principe de la taxation d’office ou le montant de l’estimation 
opérée, ainsi que les arguments pertinents en fait et en droit sur lesquels il s’appuie. 
Ainsi, le contribuable ne doit pas se contenter de mettre ne doute la taxation d’office, 
mais doit prouver que celle-ci ne correspond pas à la situation réelle (TF 
2C_509/2015 du 2 février 2016 consid. 6.1. et les références citées). Au demeurant, 
en vertu du principe de la bonne foi, on peut attendre de l'administré qu'il indique dès 
que possible les vices de procédure dont il peut soupçonner l'existence (TF 
2C_463/2009 du 21 décembre 2009 consid. 3 et les références citées).
3.3
Sur le plan procédural, lorsque l’autorité de taxation n’est pas entrée en matière sur 
la réclamation, la CCR – qui a les mêmes compétences que l’autorité de taxation (art. 
142 al. 4 LIFD) – doit d’abord examiner si les conditions formelles de recevabilité de 
la réclamation (forme écrite, délai, motivation, moyens de preuve, etc.) étaient, ou 
non, remplies. A cet égard, elle doit uniquement examiner si l’autorité de réclamation 
a admis à bon droit que le réclamant n’avait pas établi le caractère manifestement 
inexact de la taxation. Si tel est le cas, la CCR doit rejeter le recours déposé devant 
elle sans examiner elle-même le détail de la taxation. Si l’autorité de taxation n’est 
pas entrée en matière à tort sur la réclamation, l’autorité de recours peut alors, soit 
lui renvoyer la cause pour nouvelle décision, le cas échéant avec des instructions, 
soit procéder elle-même à une nouvelle taxation (CASANOVA/DUBEY, op. cit., n° 23 ad 
art. 132).
3.4
En l’espèce, contrairement à ce que soutient l’intimé, dans la mesure où, au moment 
de statuer, ce dernier avait à disposition la déclaration d’impôts 2016 du recourant 
7
ainsi que tous les documents nécessaires, il ne pouvait pas procéder à une taxation 
d’office, au seul motif que la déclaration d’impôt a été déposée postérieurement à la 
date butoir fixée par la sommation du 18 août 2018 (ch.6). Au demeurant, s’il estimait 
qu’il subsistait une incertitude dans les faits l’empêchant de procéder à la taxation de 
manière complète et exacte, il lui appartenait d’inviter le recourant à produire les 
pièces manquantes - ce qu’il a omis – (ch. 5 à 7), avant de le taxer d’office 
(ALTHAUS/HOURIET, Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2e éd., Bâle 2017, n° 
4 ad art. 126 LIFD, n°3, 15 et 26 ad art. 130).
S’il est vrai que, dans sa réclamation du 26 avril 2018, le recourant n’a pas 
expressément contesté le principe même de la taxation d’office, il a néanmoins 
demandé à être taxé sur la base de la déclaration d’impôts 2016, laquelle a été 
déposée le 15 décembre 2017, accompagnée des annexes requises ainsi que du 
courrier daté du même jour (ch. 4). Or, il ressort du dossier que, dans son courrier du 
15 décembre 2017, accompagnant la déclaration d’impôt 2016, le recourant a 
précisément demandé à l’intimé de procéder à une taxation sur la base de sa 
déclaration d’impôts, dans la mesure où la taxation d’office ne lui avait, à cette date, 
pas encore été notifiée. En sus, il a demandé de considérer le dépôt de ladite 
déclaration d’impôt comme une réclamation à la taxation d’office et de la traiter 
comme telle. 
Dès lors, au vu des circonstances du cas d’espèce, c’est à tort que l’intimé n’est pas 
entré en matière sur la réclamation du recourant, à défaut de motivation suffisante 
(ch. 3). En effet, à la lecture de la réclamation du 26 avril 2018, mise en relation avec 
le courrier du 15 décembre 2017, il était en tout cas possible, conformément à la 
jurisprudence précitée, de reconnaître que le recourant contestait le principe de la 
taxation d’office. Invoqué à ce stade, ledit grief n’a ainsi pas été soulevé tardivement. 
Au demeurant, le fait que le recourant n’ait pas expressément invoqué ce grief devant 
la CCR ne permet pas d’arriver à une autre conclusion, dans la mesure où, à l’instar 
de la Cour de céans (art. 145 al. 2 LIFD, art. 58, 70, 122 et 144 Cpa ; TF 1C_291/2009 
du 29 juillet 2009 consid. 5), la CCR dispose d’un plein pouvoir d’examen (art. 140 al. 
3 LIFD ; art. 162 LI et 21 du Décret concernant la Commission cantonale des recours 
en matière d’impôts ; ci-après : Décret ; RSJU : 641.611 ; CASANOVA/DUBEY, op. cit., 
n°13 ad art. 142, n° 5 ad art. 145).
Ad impôt d’Etat
4.
Les considérations qui précèdent s’appliquent également à l’impôt d’Etat au vu de 
l’harmonisation des dispositions applicables en l’occurrence (art. 46 al. 3 et 48 al. 2 
LHID ; art. 140 al. 1, 157 al. 3 et 162 LI ; art. 21 Décret ; art. 58, 70, 122 et 144 Cpa ; 
TF 2C_544/2018 précité consid. 5). 
8
Ad IFD et Impôt d’Etat
5.
Au vu des motifs précités, dans la mesure où c’est à tort que le recourant a été taxé 
d’office, point n’est besoin d’examiner le caractère manifestement inexact de la 
taxation litigieuse (CASANOVA/DUBEY, op. cit., ad art. 132 n° 25). 
6.
Le présent recours doit donc être admis tant en ce qui concerne l'IFD que l'impôt 
d'Etat et la décision attaquée doit être annulée. Le dossier doit être renvoyé à l’intimé 
pour qu'il procède à la taxation ordinaire du recourant.
7.
7.1
(…)
(…)
PAR CES MOTIFS 
LA COUR ADMINISTRATIVE
Ad IFD et ad Impôt d'Etat
admet
le recours ; partant,
annule
la décision de la Commission cantonale des recours du 24 octobre 2018 ;
renvoie
le dossier à l’intimé pour nouvelle décision au sens des considérants ;
laisse
les frais de la présente procédure et ceux relatifs à la procédure devant la Commission 
cantonale des recours, par CHF 300.-, à la charge de l’Etat ;
ordonne
la restitution au recourant de son avance de frais, par CHF 2’000.- ;
9
alloue 
au recourant une indemnité de dépens de CHF 2'420.00 (TVA comprise), pour la procédure 
de recours, à payer par l’intimé ;
informe
les parties des voie et délai de recours selon avis ci-après ;
ordonne
la notification du présent arrêt :
au recourant, par son mandataire, Me Jeremy Huart, avocat à Delémont ; 
à l’intimé, Service des contributions, Rue de la Justice 2, 2800 Delémont ;
à la Commission cantonale des recours, case postale 2059, 2800 Delémont ; 
à l’Administration fédérale des contributions, section IFD, 3003 Berne. 
Porrentruy, le 21 novembre 2019
AU NOM DE LA COUR ADMINISTRATIVE
 
 Le président a.h. :
La greffière :
 Daniel Logos
Julia Friche-Werdenberg
Communication concernant les moyens de recours :
Le présent arrêt peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le 
recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal 
fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire aux conditions des articles 113 ss LTF. Le 
mémoire de recours doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14; il doit être rédigé dans une langue 
officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer 
succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que s'il soulève une question 
juridique de principe, il faut exposer en quoi l'affaire remplit cette condition. Les pièces invoquées comme moyens 
de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de 
la décision attaquée.