gr_gerichte · A 2005 44 · 2005-10-18 · de
Nachlass- und Erbschaftssteuer

Grundbuchgebühren | Gebühren übriges

A 05 44
3. Kammer
URTEIL
vom 18. Oktober 2005
in der verwaltungsrechtlichen Streitsache
betreffend Grundbuchgebühren
1.
Mit öffentlicher Urkunde vom 10. Dezember 2004 wurde die im
Handelsregister Graubünden eingetragene … GmbH, mit Sitz in …, gestützt
auf Art. 53 ff. Fusionsgesetz (FusG) in eine Aktiengesellschaft umgewandelt.
Gleichzeitig änderte sie die Firma in … AG. Da die … GmbH Eigentümerin
von Grundstücken in der Gemeinde … und in der Gemeinde … war, musste
die Umwandlung der Gesellschaft mit beschränkter Haftung in eine
Aktiengesellschaft gemäss Art. 104 Abs. 1 FusG in den Grundbüchern von …
und … vollzogen werden. Zu diesem Zweck meldete die … AG nach
Eintragung der Umwandlung in das Handelsregister Graubünden den
Rechtsformenwechsel zur Berichtigung des Grundbuches an. Nachdem das
Grundbuchamt … den Rechtsformenwechsel im Grundbuch eingetragen
hatte, stellte es am 10. Januar 2005 seinen damit verbundenen Aufwand mit
Fr. 95.30 der … AG in Rechnung, welcher Betrag umgehend entrichtet wurde.
Für die Eintragung der Umwandlung selber verrechnete das Grundbuchamt
… einen Betrag von Fr. 20.--. Gemäss Schreiben des Grundbuchamtes …
vom 14. Februar 2005 an die … AG wurde diese Gebühr in Anwendung von
Art. 13 lit. n der Verordnung über die Gebühren der Grundbuchämter
(GBGVO; BR 217.200) gebührenmässig wie eine Namensänderung
behandelt. Am 25. Januar 2005 stellte das Grundbuchamt … seine
Bemühungen
im
Zusammenhang
mit
dem
Vollzug
des
Rechtsformenwechsels der … AG mit Fr. 15'111.-- in Rechnung. In
Anwendung von Art. 13 lit. d GBGVO erhob das Grundbuchamt … für die
Eintragung des Rechtsformenwechsels die Maximalgebühr von Fr. 15'000.--.
Aufgrund der grossen Differenz zwischen den beiden Gebührenrechnungen
wandte sich die … AG an das Grundbuchamt … und erkundigte sich danach,

warum dieses die Maximalgebühr gemäss Art. 13 lit. d GBGVO in Rechnung
gestellt hatte. Es unterbreitete in der Folge die Angelegenheit dem
Grundbuchinspektorat Graubünden, welches die Rechnungstellung durch das
Grundbuchamt … als verordnungskonform taxierte und hierauf das
Grundbuchamt … anwies, auf die Gebührenrechnung vom 10. Januar 2005
zurückzukommen und für die Eintragung des Rechtsformenwechsels
ebenfalls die Maximalgebühr gemäss Art. 13 lit. d GBGVO zu verrechnen. Das
Grundbuchamt … folgte dieser Weisung und stellte am 14. Februar 2005 für
die Eintragung des Rechtsformenwechsels die Maximalgebühr gemäss Art.
13 lit. d GBGVO in Form einer anfechtbaren Verfügung in Rechnung. Die …
AG focht die Rechnungsverfügung des Grundbuchamtes … mit Beschwerde
vom 18. Februar 2005 beim Departement des Innern und der Volkswirtschaft
Graubünden (DIV) an und beantragte im Hauptbegehren, es sei von einer
Gebührenerhebung abzusehen. Eventualiter wurde eine Ermässigung der
Gebühr beantragt. Das Grundbuchamt … und die … AG vereinbarten
angesichts
der
hängigen
Beschwerde,
den
Ausgang
des
Beschwerdeverfahrens abzuwarten und den Erlass einer anfechtbaren
Rechnungsverfügung bis zum Vorliegen eines rechtskräftigen Entscheides
zurückzustellen und den Zahlungstermin bis zu diesem Datum aufzuschieben.
Mit Verfügung vom 23. Mai 2005, mitgeteilt am 24. Mai 2005, wies das DIV
die Beschwerde ab.
2.
Dagegen erhob die … AG am 13. Juni 2005 Rekurs an das
Verwaltungsgericht mit dem Antrag, den angefochtenen Entscheid
aufzuheben und das Grundbuchamt … anzuweisen, von der Erhebung einer
Grundbuchgebühr für die Eintragung des Rechtsformenwechsels abzusehen.
Die Rekurrentin macht geltend, Art. 13 lit. d GBGVO sei bei einem blossen
Rechtskleidwechsel, der im Ergebnis einer Namensänderung gleichkomme,
nicht anwendbar. Eine Grundbuchgebühr von Fr. 15'000.-- für den Eintrag
eines Rechtsformenwechsels verletze zudem das Äquivalenzprinzip.
3.
Das DIV beantragte in seiner Vernehmlassung die Abweisung des Rekurses.
Zur Begründung führte es im Wesentlichen aus, die Umwandlung einer GmbH
in eine AG falle aufgrund des klaren Wortlautes von Art. 13 lit. d GBGVO unter

diese Bestimmung, weshalb das Grundbuchamt … angesichts des hohen
Wertes des involvierten Grundstückes zu Recht die Maximalgebühr von Fr.
15'000.-- für den Rechtsformenwechsel in Rechnung gestellt habe. Diese
Bestimmung sei im Falle einer Umwandlung unabhängig davon anwendbar,
ob diese eine materielle Änderung der Eigentumsverhältnisse bewirke oder
nicht. Ferner wahre die erhobene Gebühr das Kostendeckungsprinzip.
Ebenso werde das Äquivalenzprinzip angesichts der wirtschaftlichen
Bedeutung des Geschäftes nicht verletzt.
4.
In einem zweiten Schriftenwechsel hielten die Parteien an ihren Standpunkten
fest und vertieften ihre Argumentation.
Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in den Rechtsschriften wird,
soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Rekursgegenstand bildet vorliegend einzig die Frage, ob die Eintragung der
Umwandlung der Rekurrentin von einer GmbH in eine AG nach Art. 53 ff.
FusG in das Grundbuch gebührenrechtlich über Art. 13 lit. d GBGVO
abgewickelt und dafür die dort vorgesehene Maximalgebühr erhoben werden
durfte.
2. a)
Gemäss Art. 53 FusG kann eine Gesellschaft ihre Rechtsform ändern
(Umwandlung). Ihre Rechtsverhältnisse werden dadurch nicht verändert. Das
neue Fusionsgesetz geht somit von der so genannt rechtsformändernden
Umwandlung aus. Das heisst, dass im Regelfall die bisherige Gesellschaft
bestehen bleibt und lediglich ihre Rechtsform ändert. Es findet also ein blosser
"Rechtskleidwechsel" unter Fortbestand des bisherigen Rechtsträgers statt.
Deshalb gibt es hier keine Rechtsnachfolge und keine Übertragung von
Rechtsbeziehungen
oder
Vermögenswerten.
Die
umzuwandelnde
Gesellschaft wahrt ihre wirtschaftliche und rechtliche Identität. Es handelt sich
- grundbuchrechtlich gesprochen - um eine Art "Namensänderung", die im
Grundbuch nachzuvollziehen ist (vgl. z.B. Frano Koslar, Stämpflis

Handkommentar, N. 7 zu Art. 104 FusG). Diese echte Umwandlung
unterscheidet sich tief greifend von der 1936 für die Umwandlung einer
Aktiengesellschaft in eine GmbH gewählten Methodik: diese stellte in ihrem
Wesen eine Auflösung mit Übertragung von Aktiven und Passiven auf eine
neu gegründete Gesellschaft dar. Der Rechtskleidwechsel kennt nichts von
all dem: keine Auflösung, keine Übertragung, keine Gründung (vgl. Peter
Böckli, Schweizer Aktienrecht, 3.A., N. 343). Nach Art. 53 FusG gilt das
Identitätsprinzip. Die rechtliche und wirtschaftliche Identität der Gesellschaft
bleibt bei der Umwandlung gewahrt, und sie behält gemäss Art. 936a auch
ihre Identifikationsnummer im Handelsregister (vgl. Basler Kommentar FusG,
Flavio Romerio, Art. 53 N. 13).
b)
Für Erbteilung, Ehevertrag, Realteilung von Grundstücken, die im
Miteigentum oder Gesamteigentum mehrerer Personen stehen, Umwandlung
von Miteigentum in Gesamteigentum und umgekehrt, Änderung des
Eigentumsverhältnisses nach dem Grundsatz der Gesamtrechtsnachfolge,
wie Fusion von Aktiengesellschaften, Kommanditaktiengesellschaften und
Genossenschaften,
Umwandlung
einer
Aktiengesellschaft
in
eine
Gesellschaft mit beschränkter Haftung oder umgekehrt sieht Art. 13 lit. d
GBGVO eine Gebühr von 1 ‰ des Grundstückswertes, maximal Fr. 15'000.-
- vor. Die Vorinstanz ist der Auffassung, die zur Diskussion stehende
Umwandlung einer GmbH in eine Aktiengesellschaft sei gebührenrechtlich
unter diese Bestimmung zu subsumieren. Demgegenüber ist die Rekurrentin
der Ansicht, dieser Vorgang sei gebührenrechtlich wie eine reine
Namensänderung zu behandeln. Beides trifft nicht zu. Nach dem klaren
Wortlaut von Art. 13 lit. d GBGVO ist diese Bestimmung als Grundsatz auf
Eigentumsübertragungen mit Gesamtrechtsnachfolge anzuwenden; lediglich
als Beispiele dafür nennt die Vorschrift die Umwandlung einer AG in eine
GmbH
oder
den
umgekehrten
Vorgang.
Voraussetzung
für
eine
Gebührenerhebung ist demnach immer eine Vermögensübertragung. Wo
eine solche nicht stattfindet, ist der gebührenauslösende Tatbestand von Art.
13 lit. d GBGVO nicht erfüllt. Entgegen der Ansicht der Vorinstanz liegt hier
auch keine Lücke vor, die durch eine analoge Anwendung von Art. 13 lit. d
GBGVO auf Umwandlungen ohne Vermögensübertragung durch die

rechtsanwendenden Behörden gefüllt werden könnte. Vielmehr regelt die
GBGVO selber wie in Fällen vorzugehen ist, die nicht explizit geregelt sind.
Fehlt in dieser Verordnung ein Gebührenansatz, so werden nämlich gemäss
Art. 10 die Gebühren für die tatsächlich erbrachten Leistungen nach der
aufgewendeten Zeit (Art. 18 lit. d) und der Bedeutung des Geschäfts beim
Auftraggeber erhoben. Die Mindestgebühr beträgt 30 Franken. Auf die
Umwandlung einer Kapitalgesellschaft in eine andere nach den Regeln des
Fusionsgesetzes ist demnach Art. 10 GBGVO anzuwenden. Auch wenn es
sich dabei um eine Art Namensänderung handelt, geht die Umwandlung doch
darüber hinaus, wie die zahlreichen Vorschriften, welche auf Art. 53 FusG
folgen, deutlich machen. Es wäre daher verfehlt, für den grundbuchlichen
Vollzug der Umwandlung bloss eine Gebühr für eine Namensänderung zu
erheben. Vielmehr ist eben - wie erwähnt - nach Art. 10 GBGVO vorzugehen.
In diesem Sinne ist der Rekurs gutzuheissen und die Sache zu neuer
Veranlagung der Grundbuchgebühren an die Vorinstanz zurückzuweisen. Mit
Blick darauf sind jedoch noch die folgenden Überlegungen anzufügen.
3. a)
Verwaltungsgebühren und damit auch Grundbuchgebühren sind das Entgelt
für eine vom Pflichtigen veranlasste oder verursachte Amtshandlung der
öffentlichen Verwaltung. Als solche haben sie u.a. vor dem Äquivalenzprinzip
standzuhalten.
Das
Äquivalenzprinzip
konkretisiert
das
Verhältnismässigkeitsprinzip und das Willkürverbot (Art. 5 Abs. 2 sowie Art. 8
und 9 der Bundesverfassung [BV]; SR 1011) für den Bereich der
Kausalabgaben (BGE 130 III 225 E. 2.3, 128 I 46 E. 4a S. 52, 101 Ib 462 E.
3b; Adrian Hungerbühler, Grundsätze des Kausalabgabenrechts. Eine
Übersicht über die neuere Rechtsprechung und Doktrin, in ZBI 2003 S. 522
ff.). Es bestimmt, dass eine Gebühr nicht in einem offensichtlichen
Missverhältnis zum objektiven Wert der Leistung stehen darf und sich in
vernünftigen Grenzen halten muss. Der Wert der Leistung bemisst sich nach
dem wirtschaftlichen Nutzen, den sie dem Pflichtigen bringt, oder nach dem
Kostenaufwand der konkreten Inanspruchnahme im Verhältnis zum gesamten
Aufwand des betreffenden Verwaltungszweigs, wobei schematische, auf
Wahrscheinlichkeit und Durchschnittserfahrungen beruhende Massstäbe
angelegt werden dürfen. Es ist nicht notwendig, dass die Gebühren in jedem

Fall genau dem Verwaltungsaufwand entsprechen; sie sollen indessen nach
sachlich vertretbaren Kriterien bemessen sein und nicht Unterscheidungen
treffen, für die keine vernünftigen Gründe ersichtlich sind (BGE 128 I 46 E. 4a
S. 52, 126 I 180 E. 3a/bb S. 188 mit Hinweisen; Adrian Hungerbühler, a.a.O.,
S. 522 f.).
Bei der Festsetzung von Verwaltungsgebühren darf deshalb innerhalb eines
gewissen Rahmens auch der wirtschaftlichen Situation des Pflichtigen und
dessen Interesse am abzugeltenden Akt Rechnung getragen werden (BGE
130 III 225 E. 2.3, 126 I 180 E. 3c/bb S. 191; Adrian Hungerbühler, a.a.O., S.
523). Bei Gerichtsgebühren etwa darf namentlich der Streitwert eine
massgebende Rolle spielen (BGE 130 III 225 E. 2.3, 120 la 171 E. 2a S. 174),
wobei dem Gemeinwesen nicht verwehrt ist, mit den Gebühren für
bedeutende Geschäfte den Ausfall in weniger bedeutsamen Fällen
auszugleichen (BGE 120 la 171 E. 2a S. 174 und E. 4c S. 177/178; BVR 2003
S. 525 E. 4a; Adrian Hungerbühler, a.a.O., S. 526; kritisch dazu Yvo
Hangartner, Bemerkungen zum BGE 130 III 225, in AJP 2005 S. 348 if. [im
Folgenden: Yvo Hangartner, AJP 2005], S. 349 Ziff. 4). In Fällen mit hohem
Streitwert und starrem Tarif, der die Berücksichtigung des Aufwands nicht
erlaubt, kann die Belastung allerdings unverhältnismässig werden, namentlich
dann, wenn die Gebühr in Prozenten oder Promillen festgelegt wird und eine
obere Begrenzung fehlt (vgl. zum Ganzen BGE 130 III 225 E. 2.3 mit
zahlreichen Hinweisen).
b)
Die Vorinstanz wird die Gebühr nach Art. 10 GBGVO nach Massgabe dieser
Grundsätze festzusetzen haben. Zwischen den Parteien ist nicht streitig, dass
der Zeitaufwand für das in Rechnung zu stellende Geschäft geringfügig war.
Fraglich kann somit nur noch sein, ob die Bedeutung des Geschäftes eine
Gebühr rechtfertigt, die zu einem Betrag führt, der höher ist als der rein nach
Zeitaufwand berechnete. Ohne hier ins Detail zu gehen, drängt sich ein
Vergleich mit anderen Kantonen auf. Im Basler Kommentar werden
Grundbuchgebühren für Umstrukturierungen von Fr. 50'000.--, Fr. 20'000.--
oder Fr. 15'000.-- als mit dem Äquivalenzprinzip nicht mehr vereinbar
bezeichnet (vgl. Stefan Oesterhelt, Art. 103 N. 45). Als klarerweise mit dem
Äquivalenzprinzip vereinbar werden die in den Kantonen Bern und Aargau

erhobenen Gebühren von Fr. 100.-- bzw. Fr. 1'000.-- bezeichnet. Fraglich sei
dies dagegen für Gebühren über Fr. 3'000.-- (vgl. Oesterhelt, Art. 103 N. 46
und 47). Die Überlegungen der Vorinstanz werden sich im geschilderten
Rahmen bewegen müssen. Abschliessend ist sie noch darauf aufmerksam zu
machen, dass gemäss den Art. 65 und 66 FusG der Umwandlungsbeschluss
öffentlich zu beurkunden und ins Handelsregister einzutragen ist. Erst danach
erfolgt gemäss Art. 104 FusG der Eintrag ins Grundbuch. Da bei der
Umwandlung nur ein Rechtsformwechsel, jedoch kein Rechtsübergang
stattfindet, liegt der Zweck von Art. 104 FusG lediglich darin, die Angleichung
des Grundbuches an die Rechtswirklichkeit sicher zu stellen (vgl. Basler
Kommentar FusG, Ehrat/Widmer Art. 104 N. 3). Die staatliche Verantwortung
wird daher in erster Linie durch das Handelsregister wahrgenommen,
während es sich beim Grundbucheintrag lediglich noch um den Nachvollzug
handelt.
Dessen
Bedeutung
ist
daher
im
Vergleich
zum
Handelsregistereintrag eher als gering einzustufen. Dem ist bei der
Gebührenerhebung nach Art. 10 GBGVO Rechnung zu tragen.
4.
Bei diesem Ausgang gehen die Verfahrenskosten zulasten des Kantons
Graubünden, welcher die anwaltlich vertretene Rekurrentin überdies
angemessen zu entschädigen hat.
Demnach erkennt das Gericht:
1.
Der Rekurs wird gutgeheissen, der angefochtene Entscheid aufgehoben und
die Sache zu neuem Entscheid im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz
zurückgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten, bestehend
- aus einer Staatsgebühr von
Fr.
2'000.--
- und den Kanzleiauslagen von
Fr.
180.--
zusammen
Fr.
2'180.--

gehen zulasten des Kantons Graubünden (DIV) und sind innert 30 Tagen seit
Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons
Graubünden, Chur, zu bezahlen.
3.
Der Kanton Graubünden (DIV) entschädigt die … AG aussergerichtlich mit Fr.
2'000.-- (inkl. MWST).