gr_gerichte · A 2005 81 · 2006-01-17 · de
Benutzungsgebühren

Nachlasssteuer | Nachlass- und Erbschaftssteuer

A 05 81
3. Kammer
URTEIL
vom 17. Januar 2006
in der verwaltungsrechtlichen Streitsache
betreffend Nachlasssteuer
1. a)
… ist am 4. Dezember 2004 mit letztem Wohnsitz in … verstorben. Als Erben
hinterliess sie einen Neffen mit Wohnsitz in … (ZH) sowie eine Nichte mit
Wohnsitz in … (TI), welche beide nicht in der Landwirtschaft tätig sind. Unter
den Nachlassaktiven befanden sich neben diversen landwirtschaftlichen auch
zwei als Baugrundstücke qualifizierte, aber noch unüberbaute Grundstücke in
der Gemeinde …, nämlich die Parzelle Nr. 2226 (im Halte von 7’666 m2,
wovon 2'670 m2 der Dorfkernzone mit Quartierplanpflicht, QP-Verfahren
eingeleitet) sowie die Parzelle Nr. 2251 (im Halte von 5'882 m2, wovon ca. die
Hälfte in der Wohn-/Gewerbezone liegt). Während die Steuerpflichtigen ihrer
Deklaration den amtlichen Ertragswert zugrunde legten, bewertete der
zuständige Steuerkommissär die Grundstücke zum Verkehrswert von Fr.
500.-- (Nr. 2226; total Fr. 1'335'000.--) bzw. Fr. 250.-- (Nr. 2251; total Fr.
1'490'000.--). Auf dieser Grundlage erging die definitive Veranlagung vom 7.
Juli 2005 für die Nachlasssteuer.
b)
Eine dagegen von den Erben erhobene Einsprache, welche mit dem
Begehren verbunden war, den Nachlasssteuerwert der beiden Parzellen
ausgehend vom Ertragswert zu veranlagen, wurde von der Steuerverwaltung
mit ausführlich begründetem Entscheid vom 21. September 2005
abgewiesen.
2.
Dagegen liessen die Erben … am 19. Oktober 2005 beim Verwaltungsgericht
frist- und formgerecht Rekurs erheben mit den Anträgen, es sei der
angefochtene Einspracheentscheid aufzuheben und das Nachlassvermögen

mit Fr. 574'453.-- zu veranlagen. Zur Begründung liessen sie im Wesentlichen
ausführen, dass die betreffenden Grundstücke seit jeher landwirtschaftlich
genutzt worden seien und dass sie der landwirtschaftlichen Nutzung
angesichts der ungekündigten Pachtverhältnisse und der Vorgaben im
Pachtrecht auch langfristig zur Verfügung stünden, weshalb sie gestützt auf
Art. 110 des kantonalen Steuergesetzes (StG) zum Ertragswert zu veranlagen
seien.
3.
Die kantonale Steuerverwaltung beantragte die Abweisung des Rekurses. Zur
Begründung vertiefte sie im Wesentlichen die bereits dem angefochtenen
Einspracheentscheid zugrunde liegenden Überlegungen. Ergänzend führte
sie noch aus, dass zum Zeitpunkt des Todes der Erblasserin hinsichtlich der
Parz. Nr. 2251 gar kein gültiger und langfristiger Pachtvertrag vorgelegen
habe; ebenso könne hinsichtlich der Bewirtschaftungsverhältnisse auf Parz.
Nr. 2226 bestenfalls von einer Gebrauchsleihe ausgegangen werden.
4.
In einem zweiten Schriftenwechsel ergänzten und vertieften die Parteien die
von ihnen eingenommenen Rechtsstandpunkte. Auf diese Ausführungen wie
auch auf die weiteren Darlegungen in den Rechtsschriften wird, soweit
erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Rekursgegenstand bildet vorliegend einzig die Frage, ob die zum Teil in einer
Bauzone gelegenen, aber noch landwirtschaftlich genutzten Grundstücksteile
der Parzellen Nr. 2251 und 2226 für die Bemessung der Nachlasssteuer zum
Ertrags- oder zum Verkehrswert zu bewerten seien. In rechtlicher Hinsicht ist
dabei von Art. 110 Abs. 1, 2 lit. b und 3 StG auszugehen. Grundsätzlich
werden die Aktiven des Nachlasses nach Abs. 1 zum Verkehrswert bewertet.
Gemäss Abs. 2 lit. b werden zum Ertragswert auf längere Dauer land- oder
forstwirtschaftlich genutzte Grundstücke bewertet. Dasselbe gilt für die
erforderlichen Ökonomiegebäude und die zum Landwirtschaftsbetrieb
gehörige Wohnung. Ebenfalls zum Ertragswert werden nach Art. 110 Abs. 2

lit. a StG unmittelbar einem Handels-, Gewerbe- oder Industriebetrieb
dienende Liegenschaften bewertet. Die Bestimmung von Art. 110 Abs. 2 StG
will also im Erbfall die landwirtschaftlichen und die soeben genannten Betriebe
bzw. deren Erben gegenüber den Eigentümern bzw. Erben privat genutzter
Grundstücke begünstigen. Sinn und Zweck dieser Privilegierung sind klar:
Dadurch soll verhindert werden, dass diese Liegenschaften ihrer bisherigen
Nutzung entzogen werden und die entsprechenden Betriebe durch eine für
sie wirtschaftlich nicht tragbare Nachlasssteuer (und in deren Gefolge durch
die kommunale Erbschaftssteuer) zur Aufgabe gezwungen werden. Eine
analoge Begünstigung, allerdings nur für die Land- und Forstwirtschaft, kennt
Art. 57 Abs. 1 StG bei der Vermögenssteuer. Während aber bei dieser in jeder
Steuerperiode die Besteuerung veränderten Verhältnissen - also im hier
interessierenden Zusammenhang der Umwandlung einer landwirtschaftlichen
in eine bauliche Nutzung eines Grundstückes - angepasst werden kann, ist
dies bei der (zukunftsgerichteten) Nachlasssteuer als einmaliger Steuer nicht
möglich. Damit die Privilegierung des Art. 110 Abs. 2 lit. b StG greifen kann,
ist es daher nicht nur erforderlich, dass die betreffende Liegenschaft seit
längerer Zeit der Landwirtschaft gedient hat, sondern es muss vielmehr auch
mit grosser Wahrscheinlichkeit feststehen, dass sie auch weiterhin langjährig
der Landwirtschaft zur Verfügung steht. Um Missbräuche zu vermeiden, ist an
die Gewährung der Privilegierung von Art. 110 Abs. 2 lit. b StG ein strenger
Massstab zu legen, wäre es doch nicht zu verantworten, Liegenschaften nur
zum Ertragswert zu besteuern, die bereits wenige Jahre nach dem Erbgang
ihrem landwirtschaftlichen Zweck entzogen und einer lukrativen baulichen
Nutzung zugeführt werden. Daher muss verlangt werden, dass das
betreffende
Grundstück
entweder
als
Eigentum
Bestandteil
eines
landwirtschaftlichen Betriebes mit gesicherter Betriebsnachfolge ist oder dass
es z.B. von einem solchen Betrieb langfristig gepachtet ist (PVG 1998 Nr. 38).
Der Sinn dieser privilegierten Steuerbewertung liegt darin, zu verhindern, dass
landwirtschaftliche Liegenschaften und Betriebe ihrer bisherigen Nutzung
entzogen werden und durch eine für sie nicht tragbare Nachlasssteuer zur
Aufgabe gezwungen werden (VGE 761/97).

2. a)
Bis anhin hatte das Verwaltungsgericht zur Frage der Verkehrs- und
Ertragswertbewertung im Nachlasssteuerverfahren vornehmlich Fälle zu
beurteilen, bei welchen die Bewertung von Grundstücken eines ehemaligen
landwirtschaftlichen (Haupt-)Betriebes zur Diskussion stand, welcher von den
Erben mangels gesicherter Betriebsnachfolge - wenn überhaupt - lediglich
noch
als
Nebenerwerbsbetrieb
mit
entsprechend
eingeschränkter
landwirtschaftlicher Nutzung der Grundstücke fortgeführt wurde (VGU A 99
67, VGE 761/97). Nicht beurteilt werden musste bis anhin, soweit ersichtlich,
die Frage, wie landwirtschaftlich bewirtschaftete Grundstücke, welche keinem
eigentlichen landwirtschaftlichen (Haupt- oder Neben-) Betrieb zuzuordnen
sind und mindestens teilweise in einer Bauzone liegen, zu bewerten sind.
Dabei ist von den im Gesetz (Art. 110 Abs. 2 lit. b StG) umschriebenen
Voraussetzungen auszugehen. Im Einzelfall ist aufgrund der gesamten
Umstände zu prüfen, ob die behauptete seit längerem dauernde
Bewirtschaftung und auf Dauer gesicherte landwirtschaftliche Nutzung der
Grundstücke im Sinne der eingangs gemachten Darlegungen zu bejahen ist.
Grundsätzlich ist dabei auf die Verhältnisse im Zeitpunkt des Erbganges
abzustellen.
b)
Es ist an sich unstreitig, dass die beiden Grundstücke seit Beginn der
Pachtdauer im Jahre 1990 bis zum Tode der Erblasserin am 4. Dezember
2004 unbesehen ihrer Zonierung (z.T. Bauzone) über einen längeren
Zeitraum (mithin ca. 14 Jahre) landwirtschaftlich bewirtschaftet worden sind.
Die langjährige, landwirtschaftliche Nutzung der beiden Grundstücke erfolgte
aufgrund der aktenkundigen Pachtverträge von 1990, welche entgegen der
Auffassung der Rekursgegnerin nie abgelaufen sind. Beide Pachtverträge
sind nämlich von Gesetzes wegen vorerst auf 6 Jahre abgeschlossen worden
(vgl. Art. 7 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die landwirtschaftliche Pacht;
LPG). Der im Pachtvertrag mit … vorgesehenen kürzeren Pachtdauer kommt
bereits deshalb keine eigenständige Bedeutung zu, weil die hierfür
erforderliche Bewilligung (Art. 7 Abs. 2 LPG) weder anbegehrt noch je erteilt
worden ist, weshalb auch die erwähnte gesetzliche Mindestpachtdauer von 6
Jahren zur Anwendung gelangen muss. In der Folge sind die an sich auf
bestimmte Zeit abgeschlossenen Pachtverträge im Jahre 1996 bzw. 2002

jeweils stillschweigend um 6 Jahre verlängert worden (Art. 8 Abs. 1 lit. b LPG),
galten mithin im Zeitpunkt des Erbganges so oder anders bis ins Jahr 2008.
Damit erweisen sich die Ausführungen der Rekursgegnerin, welche davon
ausgegangen ist, dass die Grundstücke im Zeitpunkt des Erbganges gar nicht
verpachtet worden seien, denn auch als offensichtlich unzutreffend.
c)
Zu Recht wird seitens der kantonalen Steuerverwaltung nicht in Abrede
gestellt, dass die landwirtschaftliche Nutzung der Grundstücke unbesehen
ihrer Lage und Zonierung nach dem Tod der Erblasserin unverändert
weitergeführt worden ist. Unbestritten ist und es ergibt sich auch nichts
anderes aus den Akten, dass weder seitens der Erblasserin, noch im
Nachgang an den Erbgang seitens der Erben irgendwelche Anstalten
getroffen worden wären, welche dahingehend ausgelegt werden müssten,
dass die beiden Grundstücke ihrer bisherigen landwirtschaftlichen Nutzung
entzogen werden sollten. Ganz im Gegenteil, aus den eingereichten Akten
ergibt sich ohne weiteres, dass die Rekurrenten mit einem ortsansässigen
Landwirt neue Pachtverträge abgeschlossen und darin eine Vertragsdauer bis
mindestens zum 1. April 2018 statuiert haben. Damit ist dem in Art. 110 StG
enthaltenen Erfordernis der „längeren Dauer“ hinreichend Rechnung getragen
und auch gesagt, dass die Grundstücke immer noch landwirtschaftlichen
Zwecken dienen. Die Auffassung der Rekursgegnerin, welche unter „längerer
Dauer“ eine zukünftig dauernde landwirtschaftliche Nutzung versteht, zielt zu
weit. Sind aber die in Art. 110 StG statuierten Voraussetzungen
(Dauer/Nutzung) erfüllt, bleibt festzuhalten, dass die Vorinstanz die beiden
Grundstücke zu Unrecht mit dem Verkehrswert veranlagt hat. Die Bewertung
hat entsprechend den übrigen Parzellen zum Ertragswert zu erfolgen. Die
Höhe desselben wird die Verwaltung noch zu bestimmen haben. Der Rekurs
ist jedenfalls gutzuheissen, der angefochtene Einspracheentscheid und die
diesem zugrunde liegende Veranlagungsverfügung sind aufzuheben und die
Angelegenheit im Sinne der Erwägungen zur Neuveranlagung an die
Vorinstanz zurückzuweisen.
3.
Bei
diesem
Ausgang
gehen
die
Verfahrenskosten
zulasten
der
Rekursgegnerin. Der Rekurrentschaft ist, da sie nicht durch einen freiberuflich

tätigen Anwalt vertretenen war, praxisgemäss keine aussergerichtliche
Entschädigung zuzusprechen.
Demnach erkennt das Gericht:
1.
Der Rekurs wird gutgeheissen, der angefochtene Einspracheentscheid sowie
die
diesem
zugrunde
liegende
Veranlagungsverfügung
betreffend
Nachlasssteuer werden aufgehoben und die Sache wird im Sinne der
Erwägungen zur Neuveranlagung an die Vorinstanz zurückgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten, bestehend
- aus einer Staatsgebühr von
Fr.
3'000.--
- und den Kanzleiauslagen von
Fr.
136.--
zusammen
Fr.
3'136.--
gehen zulasten des Kantons Graubünden (Kantonale Steuerverwaltung) und
sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die
Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen.