gr_gerichte · A 2021 2 · 2021-03-08 · de

Kantons-, Gemeinde- und direkte Bundessteuer | Einkommenssteuer

VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN
DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN
TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI
A 21 2
4. Kammer 
Einzelrichter
Racioppi
Aktuarin
Maurer
URTEIL
vom 8. März 2021
in der verwaltungsrechtlichen Streitsache
A._____ und B._____,
Beschwerdeführer
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Graubünden,
Beschwerdegegnerin 1
und
Gemeinde D._____, 
Beschwerdegegnerin 2
und
Eidgenössische Steuerverwaltung,


- 2 -
Beschwerdegegnerin 3
betreffend Kantons-, Gemeinde- und direkte Bundessteuer


- 3 -
I. Sachverhalt:
1.
A._____ und B._____ sind Eigentümer eines Einfamilienhauses am 
E._____ in D._____. In ihrer Steuererklärung für die Steuerperiode 2017 
machten sie effektive Liegenschaftsunterhaltskosten in der Höhe von ins-
gesamt CHF 19'000.85 geltend. Diese Kosten beinhalteten unter anderem 
eine erste Akontozahlung an die Kosten der Neuinvestition in eine Photo-
voltaikanlage in der Höhe von CHF 16'041.70 sowie anteilige Prozess-
führungskosten "Quartierplanverfahren" von CHF 438.10. Die Steuerver-
waltung des Kantons Graubünden (nachfolgend KStV) liess diese Kosten 
in der Veranlagungsverfügung vom 7. Oktober 2019 betreffend die Kan-
tons- und Gemeindesteuern 2017 nicht zum Abzug zu; anstelle der als 
abzugsfähig 
eingestuften 
effektiven 
Liegenschaftsunterhaltskosten 
berücksichtigte sie zu Gunsten der Steuerpflichtigen den höheren Pau-
schalabzug. In der Veranlagungsverfügung vom 7. Oktober 2019 betref-
fend die direkte Bundessteuer wurde die Akontozahlung für die Photovol-
taikanlage hingegen steuerlich zum Abzug zugelassen und die restlichen 
Kosten ebenfalls aufgerechnet.
2.
Gegen diese Veranlagungen erhoben A._____ und B._____ am 12. De-
zember 2019 Einsprache und beanstandeten die Nichtgewährung der 
Kosten der Photovoltaikanlage (auf Ebene der Kantons- und Gemeinde-
steuern) und der Prozessführungskosten im "Quartierplanverfahren" (Kan-
tons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer).
3.
Mit Einspracheentscheid betreffend Bundes-, Kantons- und Gemeinde-
steuern vom 7. Dezember 2020 wies die kantonale Steuerverwaltung die 
Einsprache ab. Begründend wurde im Wesentlichen ausgeführt, dass der 
Kanton Graubünden bis Ende 2020 über keine gesetzliche Grundlage für 
den Abzug der Kosten von wertvermehrenden Investitionen, die dem 
Energiesparen und dem Umweltschutz dienen bzw. zur Nutzung erneuer-
barer Energien beitragen, verfügt habe, und die Eingabe betreffend Pro-


- 4 -
zessführungskosten im "Quartierplanverfahren" mangels Belegen materi-
ell nicht geprüft werden könne.
4.
Gegen diesen Einspracheentscheid erhoben A._____ und B._____ (nach-
folgend Beschwerdeführer) mit Eingabe vom 7. Januar 2021 bzw. mit fina-
ler Version, ebenfalls datiert vom 7. Januar 2021 (Datum Poststempel 
8. Januar 2021), Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons 
Graubünden mit den Anträgen, die Investitionskosten für die Installation 
einer Photovoltaikanlage (1. Akontozahlung) auf Kantons- und Gemeinde-
steuerebene (Gewinnungskosten für einkommensbesteuerte Einspeise-
vergütungen) sowie die Anwaltskosten im Quartierplanverfahren als Ge-
winnungskosten (Prozessführungskosten; drohende Wertverminderung 
der Liegenschaft und damit auch des Mietwerts) seien zum Abzug zuzu-
lassen. Die Beschwerdeführer begründeten die Anrechenbarkeit der An-
waltskosten mit dem Ergehen des Bundesgerichtsurteils vom 13. Juni 
2019 und dem Unterliegen in jenem Verfahren. In Bezug auf die Photovol-
taikanlagekosten führten sie zum einen an, dass das Spiegelbildlichkeits-
prinzip die Abzugsfähigkeit der Investitionskosten verlange, da Stromver-
kaufserträge steuerbares Einkommen darstellten und somit auch die damit 
zusammenhängenden Gestehungskosten abzugsfähig sein müssten. Im 
Weiteren werde dadurch, dass die kantonale Steuerverwaltung im eigent-
lichen PVA-Investitionsjahr keinen Einkommenssteuerabzug zulasse, 
stattdessen die ursprünglichen Auslagen nur in folgenden Steuerperioden 
tröpfchenweise zum Abzug zulasse, das Prinzip der Abzugsfähigkeit von 
Auslagen in der Bezahlungsperiode verletzt. Auch ergebe sich durch die 
nachträgliche, tröpfchenweise Berücksichtigung der ursprünglichen Inves-
titionskosten via Verrechnung mit steuerbaren Stromverkaufserträgen in 
nachfolgenden Steuerperioden keine Brechung der Steuerprogression. 
Damit erfolge eine überhöhte Besteuerung, verglichen mit der steuersys-
tematisch korrekten Behandlung der Gestehungskosten. Im Weiteren 
fehle es mit dieser Praxis an der Verwaltungsökonomie und Erhebungsef-


- 5 -
fizienz, da sich ein zeitlicher und administrativer Mehraufwand dadurch er-
gebe, dass der Steuerpflichtige eine Excel-Tabelle führen und der Steuer-
kommissär diese im Nachgang kontrollieren müsse. Diese steuerrechtlich 
wenig überzeugende kantonale Steuerpraxis sei deshalb gerichtlich auf-
zuheben. Zudem führe die kantonale Steuerpraxis 2017 zu einem erhöh-
ten Steuerhinterziehungsrisiko, wenn ein Steuerpflichtiger nicht bemerke, 
dass sein historisches "Abzugskontingent" (PVA-Investitionskosten) auf-
gebraucht sei und dadurch eine unvollständige, zu tiefe Steuerdeklaration 
resultiere. Die Beschwerdeführer rügten im Weiteren, dass sachliche 
Gründe für die Abweichung von der Veranlagung für die direkte Bundes-
steuer fehlten und dadurch das Gleichheitsprinzip wie auch der Grundsatz 
der Rechtssicherheit tangiert würden. Schliesslich appellierten sie an die 
Verantwortung der Steuerverwaltung und des Verwaltungsgerichts und 
verlangten die Anwendung der mit Wirkung per 1. Januar 2021 eingeführ-
ten kantonalen gesetzlichen Grundlage betreffend die Abzugsfähigkeit von 
Energiesparmassnahmen auf die noch offenen Veranlagungen der Steu-
erperiode 2017 und die folgenden Steuerperioden.
5.
Die KStV (nachfolgend Beschwerdegegnerin 1) beantragte in ihrer Ver-
nehmlassung vom 1. Februar 2021 die Gutheissung der Beschwerde in 
Bezug auf den geltend gemachten Abzug der Prozesskosten "Quartier-
planverfahren", da sich die Prozessführungskosten gemäss mit der Be-
schwerde eingebrachten Beilage als abzugsfähig erwiesen. In Bezug auf 
die Installationskosten für die Photovoltaikanlage sei die Beschwerde hin-
gegen abzuweisen. Die Beschwerdeführer seien der mehrfachen Auffor-
derung zur Einreichung von Unterlagen im Zusammenhang mit den Pro-
zessführungskosten erst mit dem Einreichen der Beschwerde nachgekom-
men. Dieses Versäumnis sei im Rahmen der Kostenverteilung zu Lasten 
der Beschwerdeführer zu berücksichtigen. Die Beschwerdegegnern 1 
führte zur Begründung im Wesentlichen an, dass es im Kanton Graubün-
den im Gegensatz zum Bund bis Ende der Steuerperiode 2020 keine ge-


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setzliche Grundlage für den Abzug der Kosten von wertvermehrenden In-
vestitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen bzw. 
zur Nutzung erneuerbarer Energien beitragen, gegeben habe. Seit dem 
1. Januar 2021 sei nun die gesetzliche Grundlage mit Art. 35 Abs. 1 lit. b 
StG dafür gegeben, womit eine Gleichschaltung zwischen Kantonssteuer 
und direkter Bundessteuer erfolge.
6.
Die Beschwerdeführer reichten keine Replik ein.
Auf die Ausführungen der Parteien in ihren Rechtsschriften und im ange-
fochtenen Einspracheentscheid wird, soweit erforderlich, in den nachste-
henden Erwägungen eingegangen.
II. Der Einzelrichter zieht in Erwägung:
1.
Gemäss Art. 43 Abs. 3 lit. a des Gesetzes über die Verwaltungsrechts-
pflege (VRG; BR 370.100) entscheidet das Verwaltungsgericht in einzel-
richterlicher Kompetenz, wenn der Streitwert CHF 5'000.00 nicht über-
schreitet und keine Fünferbesetzung vorgeschrieben ist. Das vorliegende 
verwaltungsgerichtliche Beschwerdeverfahren betrifft die Steuerperiode 
2017, für welche die Beschwerdeführer mit Veranlagungsverfügungen 
vom 7. Oktober 2019 zur Zahlung von CHF 12'028.00 an Kantonssteuern 
und 
CHF 12'592.00 
an 
Gemeindesteuern, 
insgesamt 
somit 
CHF 24'620.00, verpflichtet wurden. Gemäss unbestrittener Berechnung 
der Beschwerdegegnerin 1 resultiert aus der Differenz der genannten 
Steuerbeträge unter Berücksichtigung der von den Beschwerdeführern 
geltend gemachten Kosten für die Installation einer Photovoltaikanlage 
von CHF 16'041.70 ein Streitwert von CHF 3'785.00. Da dieser unter 
CHF 5'000.00 liegt und die vorliegende Streitsache nicht in Fünferbeset-
zung zu entscheiden ist, ist die Zuständigkeit des Einzelrichters gegeben.


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Anfechtungsobjekt des vorliegenden verwaltungsgerichtlichen Beschwer-
deverfahrens bildet der Einspracheentscheid vom 7. Dezember 2020, mit 
welchem die Beschwerdegegnerin 1 die Einsprache der heutigen Be-
schwerdeführer vom 12. Dezember 2019 bzw. 14. Februar 2020 abgewie-
sen und gleichzeitig die Kosten für die Installation der Photovoltaikanlage 
in der Höhe von CHF 16'041.70 sowie die Prozessführungskosten "Quar-
tierplanverfahren" von CHF 438.10 nicht zum Abzug zugelassen hat (Be-
schwerdeführerische Akten [Bf-act.] 1; Beschwerdegegnerische Akten 
[Bg-act.] 9). Ein solcher Entscheid kann mit Beschwerde an das Verwal-
tungsgericht weitergezogen werden (vgl. Art. 50 Abs. 1 des Bundesgeset-
zes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Ge-
meinden [StHG; SR 642.14] i.V.m. Art. 139 Abs. 1 des Steuergesetzes für 
den Kanton Graubünden [StG; BR 720.000] und Art. 29 Abs. 2 des Geset-
zes über die Gemeinde- und Kirchensteuern [GKStG; BR 720.200]). Die 
sachliche Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts ergibt sich aus Art. 49 
Abs. 1 lit. b VRG, wonach das Verwaltungsgericht Beschwerden gegen 
Entscheide von Dienststellen der kantonalen Verwaltung und von un-
selbständigen Anstalten des kantonalen Rechts beurteilt, soweit das kan-
tonale Recht den direkten Weiterzug vorsieht, was hier – wie gesehen (vgl. 
Art. 139 Abs. 1 StG) – der Fall ist. Demzufolge fällt die Beurteilung der 
vorliegenden Beschwerde in die Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts 
des Kantons Graubünden. Als formelle und materielle Adressaten des an-
gefochtenen Einspracheentscheids sind die Beschwerdeführer berührt 
und weisen ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung auf (vgl. 
Art. 50 VRG). Auf die zudem frist- und formgerecht eingereichte Be-
schwerde ist demnach einzutreten.
Von der teilweisen Anerkennung der Beschwerdegegnerin 1 in Bezug auf 
die geltend gemachten Prozessführungskosten im Betrag von CHF 438.10 
gilt es Kenntnis zu nehmen. Die Beschwerde ist diesbezüglich gegen-
standslos. Streitig und zu prüfen ist somit noch die Frage, ob die Be-


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schwerdegegnerin 1 die Kosten für die Installation der Photovoltaikanlage 
zu Recht bei der Kantons- und Gemeindesteuer 2017 nicht zum Abzug 
zugelassen hat. In Bezug auf die direkte Bundessteuer ist der Abzug nicht 
umstritten. Die nachstehenden Ausführungen im Entscheid beziehen sich 
auf die Rechtslage für die streitige Steuerperiode 2017.
2.1.
Gemäss Art. 21 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundes-
steuer (DBG; SR 642.11) sind die Erträge aus unbeweglichem Vermögen, 
insbesondere die Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung, Nutzniessung 
oder sonstiger Nutzung (lit. a) sowie der Mietwert von Liegenschaften oder 
Liegenschaftsteilen, die dem Steuerpflichtigen aufgrund von Eigentum 
oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur 
Verfügung stehen (lit. b), steuerbar. Von den gesamten steuerbaren Ein-
künften werden gemäss Art. 25 DBG die Aufwendungen und allgemeinen 
Abzüge nach den Art. 26–33a DBG abgezogen. Bei Liegenschaften im 
Privatvermögen können gemäss Art. 32 Abs. 2 DBG die Unterhaltskosten, 
die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die 
Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abge-
zogen werden.
2.2.
Die Regelung des Graubündnerischen Steuergesetzgebers weicht nicht 
von der Lösung ab, wie sie im Bundesgesetz über die direkte Bundes-
steuer vorgesehen ist. Gemäss Art. 22 Abs. 1 StG sind die Erträge aus 
unbeweglichem Vermögen, insbesondere Einkünfte aus Vermietung, Ver-
pachtung, Nutzniessung oder sonstiger Nutzung (lit. a) sowie der Mietwert 
von Gebäuden oder Gebäudeteilen, die sich der Steuerpflichtige kraft Ei-
gentums oder eines Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung 
hält (lit. b), steuerbar. Zur Ermittlung des Reineinkommens werden von 
den gesamten steuerbaren Einkünften die zu ihrer Erzielung notwendigen 
Aufwendungen und allgemeinen Abzüge nach den Art. 31–36 StG abge-
zogen. In Lehre und Rechtsprechung werden die abziehbaren Aufwendun-
gen auch Gewinnungskosten genannt (anstelle vieler: vgl. RICH-


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NER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl., Zürich 
2016, 
Art. 32 
Rz. 1; 
Urteil 
des 
Bundesgerichts 
2C_1154/2013, 
2C_1155/2013 vom 26. Juni 2015 E.3.2). Art. 35 Abs. 1 lit. b StG (in der 
bis 31. Dezember 2020 geltenden Fassung) sieht vor, dass der Steuer-
pflichtige bei Grundstücken die Kosten des Unterhalts und der Instandstel-
lung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versicherungsprämien, die 
Kosten der Verwaltung durch Dritte und die Baurechtszinsen in Abzug 
bringen kann. Anstelle der tatsächlichen Verwaltungs- und Unterhaltskos-
ten kann der Steuerpflichtige für überbaute Grundstücke gemäss Art. 35 
Abs. 2 StG einen Pauschalabzug beanspruchen.
2.3.
Art. 32 Abs. 2 DBG und Art. 9 Abs. 3 StHG verwenden dieselben Begriffe 
und haben den gleichen Inhalt. Unter dem Geltungsbereich des Steuer-
harmonisierungsgesetzes kann der Begriff der Unterhaltskosten im kanto-
nalen Recht somit nicht anders ausgelegt werden als auf dem Gebiet der 
direkten Bundessteuer (vgl. BGE 128 II 66 E.4b, Urteile des Bundesge-
richts 2C_188/2015, 2C_189/2015 vom 23. Oktober 2015 E.1.2, 
2C_868/2008 vom 23. Oktober 2009 E.2.1, 2A.683/2004 vom 15. Juli 2005 
E.4.4), weshalb vorliegend die zu Art. 32 Abs. 2 DBG ergangene Recht-
sprechung und Lehre auch für die Kantons- und Gemeindesteuer heran-
gezogen werden kann.
2.4.
Die im Zusammenhang mit einem privaten Vermögensobjekt getätigten 
Aufwandpositionen lassen sich unterteilen in nicht abziehbare Lebenshal-
tungskosten, bei der Einkommenssteuer abzugsberechtigte Gewinnungs-
kosten (insbesondere bei unbeweglichem Vermögen Liegenschaftsunter-
haltskosten) und grundsätzlich bei der Einkommenssteuer nicht abzieh-
bare Anlagekosten (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 32 
Rz. 9). Unterhaltskosten sind Aufwendungen, deren Ziel nicht die Schaf-
fung neuer, sondern in erster Linie die Erhaltung bereits vorhandener 
Werte ist und die nach längeren oder kürzeren Zeitabschnitten erneut zu 
tätigen sind (z.B. Reparaturen, Renovationen). Unterhaltskosten sind Auf-


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wendungen zur Erhaltung der Liegenschaft im bisherigen Zustand und set-
zen begrifflich bestehende Bauten und Anlagen voraus. Darüber hinaus 
können Unterhaltskosten auch solche Aufwendungen sein, mit denen zu 
bereits bestehenden Werte neue hinzugefügt werden, wobei die neuen 
Werte aber einzig dazu dienen, das Grundstück wieder in denjenigen Zu-
stand zu versetzen, dass es seinen bereits einmal vorhanden gewesenen 
Verwendungszweck wieder vollständig erfüllen kann (vgl. RICH-
NER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 32 Rz. 37 f.). Unterhaltskosten 
können somit sowohl der Instandhaltung als auch der Instandstellung ei-
ner Liegenschaft dienen. Dabei sind Instandhaltungskosten die regelmäs-
sig anfallenden Auslagen, welche die Funktionsfähigkeit des Grundstücks 
sicherstellen (z.B. Betriebskosten und kleinere Ausbesserungen [Repara-
turen an Rollläden, Heizungsbrenner, usw.]). Demgegenüber fallen In-
standstellungskosten aperiodisch, in grösseren Zeitabständen an und stel-
len die Ertragsfähigkeit der Liegenschaft sicher, indem sie durch diese 
Aufwendungen – allenfalls modernisiert – weiterhin ihren bisherigen Ver-
wendungszweck erfüllen kann. Dazu gehören beispielsweise die Fassa-
denrenovation oder der Ersatz veralteter Installationen wie sanitäre Ein-
richtungen, Heizanlagen, usw. (vgl. LOCHER, Kommentar zum Bundesge-
setz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art. 1–48 DBG, Basel 2019, 
Art. 32 
Rz. 26 ff.; 
RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, 
a.a.O., 
Art. 32 
Rz. 39 ff.; Urteil des Verwaltungsgerichts Zürich SB.2014.00060 vom 25. 
September 2014 E.4.2). Abzugsfähig sind somit jene Aufwendungen, die 
dazu dienen, den konkreten Nutzungswert eines Wirtschaftsgutes in einer 
Liegenschaft zu erhalten, instand zu stellen oder ihn zu ersetzen (vgl. Ur-
teil des Bundesgerichts 2C_251/2016 vom 30. Dezember 2016 E.3.2).
2.5.
Von den Unterhaltskosten sind (neben den hier nicht relevanten Lebens-
haltungskosten) diejenigen Aufwendungen zu unterscheiden, die zur 
Wertvermehrung eines Grundstücks führen. Solche wertvermehrenden 
Aufwendungen sind nicht bei der Einkommenssteuer (vgl. Art. 9 Abs. 4 


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StHG, Art. 34 lit. d DBG, Art. 37 Abs. 1 lit. d StG), sondern grundsätzlich 
bei der (kantonalen) Grundstückgewinnsteuer zu berücksichtigen bzw. ab-
zugsfähig (Art. 12 Abs. 1 StHG, Art. 48 f. StG; Urteil des Bundesgerichts 
2C_1166/2016, 2C_1167/201 vom 4. Oktober 2017 E.2.3). Die Abgren-
zung zwischen Werterhaltung und Wertvermehrung erfolgt nach objektiv-
technischen Kriterien (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_1166/2016, 
2C_1167/2016 vom 4. Oktober 2017 E.2.3). Vergleichsmassstab bildet da-
bei nicht der Wert des Grundstücks insgesamt, sondern derjenige der kon-
kret instand gehaltenen oder ersetzten Installation (vgl. RICH-
NER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 32 Rz. 46 f.). Darunter sind alle 
jene Auslagen zu verstehen, welche für die Anschaffung, die Herstellung 
oder die Erhöhung des Substanzwerts einer Liegenschaft verwendet wor-
den sind, d.h. Aufwendungen bzw. Investitionen, die eine nachhaltige Ver-
besserung des Grundstücks bewirken, zu einer dauerhaften Qualitätsstei-
gerung und damit zu einem Mehrwert führen (vgl. Urteil des Kantonsge-
richts Luzern 7W 14 70 vom 9. Februar 2016 E.3.2.3.1 m.H.). Alle Aufwen-
dungen, welche ein Grundstück in einen besseren Zustand versetzen, d.h. 
ein Haus in den Rang eines besser ausgestatteten, wertvolleren Gebäu-
des aufrücken lassen, haben wertvermehrenden Charakter (vgl. Urteile 
des Bundesgerichts 2C_1166/2016, 2C_1167/2016 vom 4. Oktober 2017 
E.2.3, 2C_251/2016 vom 30. Dezember 2016 E.3.3). Massgebend ist da-
bei aufgrund einer funktionalen Betrachtungsweise, ob das Grundstück 
durch die Massnahme eine qualitative Verbesserung und damit eine Wert-
steigerung erfahren hat (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., 
Art. 32 Rz. 48; LOCHER, a.a.O., Art. 34 Rz. 25 f.). Typische wertvermeh-
rende Aufwendungen sind neben der erstmaligen Schaffung von Werten 
(z.B. Anbau einer Garage, Einbau eines Lifts) insbesondere auch einma-
lige Beiträge des Grundeigentümers, wie Strassen-, Trottoir-, Schwellen-, 
Werkleitungsbeiträge, Anschlussgebühren für Kanalisation, Abwasserrei-
nigung, Wasser, Gas, Strom, Fernseh- und Gemeinschaftsantennen (vgl. 
RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 32 Rz. 110 ff.; vgl. auch 


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Art. 1 Abs. 2 lit. b der Verordnung der ESTV über die abziehbaren Kosten 
von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer 
[ESTV-Liegenschaftskostenverordnung; SR 642.116.2]).
3.1.
Nach Art. 32 Abs. 2 Satz 2 DBG besteht eine besondere Regelung für 
Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen. Diese werden den Unter-
haltskosten gleichgestellt, auch soweit es sich dabei um teilweise wertver-
mehrende Massnahmen handelt (vgl. u.a. die Urteile 2C_63/2010 vom 
6. Juli 2010 E.2.1 in: StR 65/2010 S. 864, 2C_666/2008 vom 12. Mai 2009 
E.2.1 mit Hinweis in: StE 2010 B 25.7 Nr. 5). Solche Kosten beziehen sich 
auf den Ersatz von veralteten und die erstmalige Anbringung von neuen 
Bauteilen oder Installationen in bestehenden Gebäuden (vgl. Art. 1 der 
bundesrätlichen Verordnung über den Abzug der Kosten von Liegenschaf-
ten des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer [Liegenschafts-
kostenverordnung; SR 642.116]). Unter solche wertvermehrenden Mass-
nahmen fallen insbesondere Massnahmen zur rationellen Energienutzung 
bei haustechnischen Anlagen, wie der Einbau von Wärmepumpen und An-
lagen zur Nutzung erneuerbarer Energien (z.B. Photovoltaikanlagen und 
andere Kraftwerke [vgl. Art. 1 der Verordnung des Eidg. Finanzdeparte-
ments über die Massnahmen zur rationellen Energieverwendung und zur 
Nutzung erneuerbarer Energien, VMRE; SR 642.116.1] und Art. 7 Ener-
giegesetz [EnG; SR 730.0]).
3.2.
Im vorliegenden Fall geht aus den Akten hervor und ist unbestritten, dass 
das kantonale Steuergesetz in der bis zum 31. Dezember 2020 geltenden 
Fassung – im Gegensatz zum DBG – für die streitige Steuerperiode 2017 
keine Rechtsgrundlage für den Abzug von Photovoltaik-Installationskos-
ten enthielt (vgl. Art. 35 Abs. 1 lit. b StG, in der bis 31. Dezember 2020 
gültigen Fassung). Ein Abzug der Installationskosten für eine Photovoltai-
kanlage ist jedoch nur dann zulässig, wenn die Auslagen für Energiespar- 
und Umweltschutzmassnahmen gesetzlich den (werterhaltenden) Liegen-
schaftsunterhaltskosten gleichgestellt sind (vgl. dazu vorstehende Aus-


- 13 -
führungen zu Art. 32 Abs. 2 DBG). Für die Kantons- und Gemeindesteuern 
der Steuerperiode 2017 war demnach einzig massgebend, ob die fragli-
chen Investitionen werterhaltender (abzugsfähig) oder wertvermehrender 
(nicht abzugsfähig) Natur waren. Gemäss der für die Steuerperiode 2017 
geltenden Praxis der Beschwerdegegnerin 1 fallen Kosten für eine Photo-
voltaikanlage nicht unter den Begriff des Liegenschaftsunterhalts, da sie 
mit dem Unterhalt der Liegenschaft nichts zu tun haben, vielmehr wertver-
mehrender Natur sind und damit vom steuerbaren Einkommen nicht in Ab-
zug gebracht werden können. Zudem stellen sie Anlagekosten, jedoch 
nicht Gewinnungskosten dar (vgl. Praxisfestlegungen der kantonalen 
Steuerverwaltung des Kantons Graubünden, Ziff. 2.1 und 4.1.2, in der 
Fassung vom 1. März 2014, aktualisiert 30. März 2020; RICH-
NER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 32 Rz. 34 f.). Gemäss Art. 49 
Abs. 1 lit. a StG sind Anlagekosten in Bezug auf die Kantons- und Gemein-
desteuern vielmehr im Rahmen der Grundstückgewinnsteuer geltend zu 
machen. Damit erweist sich der angefochtene Entscheid als rechtmässig, 
soweit die in der Steuerperiode 2017 getätigten Auslagen für die Installa-
tion der Photovoltaikanlage zu Recht nicht zum Abzug zugelassen worden 
sind. Der Vollständigkeit halber wird im Folgenden dennoch auf die einzel-
nen Rügen der Beschwerdeführer eingegangen.
3.3
Die Beschwerdeführer bringen diverse Gründe vor, weshalb die Kosten für 
die Installation der Photovoltaikanlage trotz fehlender gesetzlicher Grund-
lage auch auf Ebene der Kantons- und Gemeindesteuern abzugsfähig 
sein sollen: u.a. das "Spiegelbildlichkeitsprinzip", das "Prinzip der Abzugs-
fähigkeit von Auslagen in der Bezahlungsperiode", die verhinderte Pro-
gressionswirkung aufgrund der Praxis der Steuerverwaltung, die fehlende 
Verwaltungsökonomie und das Fehlen sachlicher Gründe für die Abwei-
chung von der Veranlagung für die direkte Bundessteuer. Auch beantra-
gen sie die Vorwirkung der per 1. Januar 2021 in Kraft getretenen Revision 
von Art. 35 Abs. 1 lit. b StG.


- 14 -
4.1
Nach Auffassung des streitberufenen Verwaltungsgerichts erweisen sich 
die Rügen der Beschwerdeführer – wie nachfolgend aufgezeigt – unter 
Berücksichtigung der überzeugenden Ausführungen der Beschwerdegeg-
nerin 1 im angefochtenen Einspracheentscheid und in der Vernehmlas-
sung als unbegründet.
4.2
Soweit die Beschwerdeführer verlangen, dass der revidierte Art. 35 Abs. 1 
lit. b StG auf ihre noch nicht rechtskräftig veranlagten Steuerperioden 2017 
und folgende anzuwenden sei, kann ihnen nicht gefolgt werden. Eine An-
wendung von zukünftigem Recht (sog. Positive Vorwirkung) ist unzulässig. 
Sie widerspricht dem im Verwaltungsrecht zugrundeliegenden Grundprin-
zip der Gesetzmässigkeit (HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, Allgemeines Ver-
waltungsrecht, 8. Aufl., Zürich/St. Gallen 2020, Rz. 298 f.).
4.3
Als unbehelflich erweist sich auch das Vorbringen der Beschwerdegegner, 
wonach das "Spiegelbildlichkeitsprinzip" anzuwenden sei. Wie die Be-
schwerdegegnerin 1 korrekt darlegt, handelte es sich bei den Investitionen 
für die Photovoltaikanlage um Anlagekosten, welche wertvermehrender 
Natur und mangels gesetzlicher Gleichstellung mit den Unterhaltskosten 
in der Einkommenssteuer 2017 gemäss Art. 37 Abs. 1 lit. d StG nicht ab-
zugsfähig waren. Entgegen der Behauptung der Beschwerdeführer stell-
ten die Stromverkaufserträge aus Photovoltaikanlagen (z.B. KEV) bis 
Steuerperiode 2020 praxisgemäss kein steuerbares Einkommen dar, so-
lange diese die Investitionskosten der Photovoltaikanlage nicht überstie-
gen (vgl. Art. 22 Abs. 1 StG; Praxisfestlegung Steuerverwaltung Graubün-
den, Ziff. 4.1.2, in der Fassung vom 1. März 2014, aktualisiert 30. März 
2020).
4.4
Auch die Vorbringen, wonach die Beschwerdegegnerin 1 das Prinzip der 
Abzugsfähigkeit von Auslagen in der Zahlungsperiode verletze und die 
Progressionswirkung verhindere, gehen ins Leere. Wie die Beschwerde-
gegnerin 1 richtig ausführt, beruht die Gleichstellung von solchen Investi-


- 15 -
tionskosten mit Liegenschaftsunterhaltskosten auf ausserfiskalischen Ziel-
setzungen. Sie ist damit sachfremd und kann daher nicht steuersystema-
tisch bzw. -dogmatisch begründet werden (vgl. LOCHER, a.a.O., Art. 32 
Rz. 39; Urteil des Bundesgerichts 2C_63/2010 vom 6. Juli 2020 E.2.3). 
Die kantonale Steuerverwaltung liess gemäss ihrer bis Steuerperiode 
2020 gültigen Praxis keinen Abzug für Auslagen im Zusammenhang mit 
der Installation einer Photovoltaikanlage zu. Indes wurde – um der wirt-
schaftlichen Leistungsfähigkeit der Steuerpflichtigen, die in eine Photovol-
taikanlage investierten, Rechnung zu tragen – auf die Besteuerung allfäl-
liger Einnahmen, die aus dem Betrieb der Photovoltaikanlage resultierten, 
solange verzichtet, bis diese die Investitionskosten der Anlage überstie-
gen, was sich zugunsten der Steuerpflichtigen steuermindernd auswirkte 
(vgl. Praxisfestlegung Steuerverwaltung Graubünden, Ziff. 4.1.2, in der 
Fassung vom 1. März 2014, aktualisiert 30. März 2020). Zugunsten der 
Beschwerdeführer kann sich zudem die ab Steuerperiode 2021 überg-
angsrechtlich gültige Praxis der Beschwerdegegnerin 1 auswirken, wo-
nach die per Ende 2020 durch die KEV noch nicht konsumierten Auslagen 
für die Installation der Anlage als Investitionen in Abzug gebracht werden 
können (vgl. Bg-act. 9).
4.5
Auch die Rüge der fehlenden Verwaltungsökonomie und Erhebungseffizi-
enz dringt nicht durch. Das streitberufene Verwaltungsgericht erachtet 
eine solche Praxis als verhältnismässig und überschaubar, sowohl für die 
Steuerpflichtigen als auch die Steuerverwaltung. Da sich diese Praxis zu-
dem, wie bereits erwähnt, steuermindernd auswirkt, liegt ein (allfälliger) 
Mehraufwand im Interesse des Steuerpflichtigen.
4.6
Die Beschwerdeführer machen schliesslich eine Verletzung des Rechts-
gleichheitsgebots geltend. Es bestünden keine sachlichen Gründe dafür, 
dass die Veranlagung der Kantons- und Gemeindesteuern von der Veran-
lagung der direkten Bundessteuer abweiche.


- 16 -
Damit sprechen die Beschwerdeführer die Frage an, ob der Kanton 
Graubünden aufgrund des verfassungsrechtlichen Harmonisierungsauf-
trages (Art. 129 Abs. 2 BV) gehalten gewesen wäre, die bundesrechtliche 
Regelung zu übernehmen. Dieser umfasst nicht nur den Auftrag zur hori-
zontalen Harmonisierung, sondern auch die Angleichung der Steuerord-
nungen von Bund und Kantonen (sog. vertikale Harmonisierung). Danach 
liegt es im Interesse der Transparenz und der Vereinfachung des schwei-
zerischen Steuerrechts, wenn sich die Kantone möglichst weitgehend den 
vom Bund getroffenen Lösungen anschliessen. So kann bei gleichlauten-
den oder ähnlichen Formulierungen im kantonalen Steuergesetz von der 
Annahme ausgegangen werden, der Kanton habe seine Regelung dem 
Bundesrecht angleichen und keine kantonalrechtliche Differenzierung 
schaffen wollen. Bei der Gewichtung des Aspekts der vertikalen Harmoni-
sierung ist die im Verfassungsauftrag und in der Harmonisierungsmethode 
angelegte föderalistische Zurückhaltung jedoch insofern zu berücksichti-
gen, als das Argument der vertikalen Harmonisierung nicht zur Einengung 
kantonaler Gestaltungsspielräume herangezogen werden darf. Mit ande-
ren Worten: Soweit einem Kanton in einem gewissen Bereich ein Gestal-
tungsspielraum zukommt, ist er in keiner Weise verpflichtet, die vom Bun-
desgesetzgeber getroffene Regelung zu übernehmen. Art. 9 Abs. 3 StHG 
legt sodann fest, welche Abzüge die Kantone als Anreiz für den Umwelt-
schutz, die Energieeinsparung und die Restaurierung von Baudenkmälern 
vorsehen können. Die Kantone können die betreffenden Abzüge überneh-
men oder nicht, dürfen sie aber nicht ändern oder ergänzen (vgl. BGE 128 
II 66 E.4b). Aus der Optik der Verfassung und des StHG stellt das DBG 
demnach nicht die, sondern bloss eine mögliche Konkretisierung der rah-
menhaften Vorgaben des StHG dar (vgl. zum Ganzen REICH, Steuerrecht, 
3. Aufl., Zürich/Basel/Genf 2020, § 9 Rz. 29 f.; sowie REICH/BEUSCH, in: 
ZWEIFEL/BEUSCH [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 
Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone 


- 17 -
und Gemeinden [StHG], 3. Aufl., Basel 2017, Art. 1 Rz. 41 f.; PVG 17 10 
E.3b).
5.
Zusammenfassend ist damit festzuhalten, dass die Beschwerdegegne-
rin 1 die von den Beschwerdeführern geltend gemachten Kosten der Neu-
investition in eine Photovoltaikanlage in der Höhe von CHF 16'041.70 zu 
Recht in den Kantons- und Gemeindesteuern 2017 nicht zum Abzug zu-
gelassen hat. Der angefochtene Einspracheentscheid vom 7. Dezember 
2020 erweist sich somit in diesem Punkt als rechtens. Die Beschwerde ist 
deshalb abzuweisen, soweit sie nicht insofern gegenstandslos ist, als die 
Prozessführungskosten in der Höhe von CHF 438.10 mit Einspracheent-
scheid vom 7. Dezember 2020 nicht zum Abzug zugelassen wurden.
6.1
Im Rechtsmittelverfahren hat in der Regel die unterliegende Partei die 
Kosten zu tragen (Art. 73 Abs. 1 VRG). Mehrere Beteiligte an einem ge-
meinsam verlangten oder veranlassten Verfahren haften für die Kosten in 
der Regel solidarisch (Art. 72 Abs. 2 VRG). Die Verfahrenskosten beste-
hen aus der Staatsgebühr, den Gebühren für die Ausfertigungen und Mit-
teilungen des Entscheids sowie den Barauslagen (Art. 75 Abs. 1 VRG). 
Die Staatsgebühr beträgt höchstens CHF 20'000.00, sie richtet sich nach 
dem Umfang und der Schwierigkeit der Sache sowie nach dem Interesse 
und der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Kostenpflichtigen (Art. 75 
Abs. 2 VRG). Vorliegend erscheint eine Staatsgebühr in der Höhe von 
CHF 1'500.00 angemessen. Aufgrund der Tatsache, dass die Beschwer-
deführer den Nachweis für die Prozessführungskosten, welcher bereits mit 
Bundesgerichtsurteil vom 13. Juni 2019 (Bf-act. 2) vorlag, trotz mehrfacher 
Aufforderung der Beschwerdegegnerin 1 erst im Verfahren vor dem Ver-
waltungsgericht vorgebracht haben, und die Beschwerde lediglich bezüg-
lich dieser geringen Kosten in der Höhe von CHF 438.10 gegenstandslos 
ist, rechtfertigt es sich, dieses ohnehin sehr geringe Obsiegen in betrag-
licher Hinsicht nicht zu berücksichtigen und den Beschwerdeführern die 
gesamten Verfahrenskosten aufzuerlegen. Die Staatsgebühr ist deshalb 


- 18 -
zusammen mit den Kanzleiauslagen den Beschwerdeführern, unter soli-
darischer Haftbarkeit, aufzuerlegen.
6.2
Bund, Kanton und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben 
betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zu-
gesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen (Art. 78 
Abs. 2 VRG). Davon abzuweichen besteht hier kein Anlass. Den sich 
selbst vertretenden Beschwerdeführern steht keine Parteientschädigung 
zu, eine solche haben sie auch nicht anbegehrt.
III. Demnach erkennt der Einzelrichter:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit sie nicht infolge einer Anerken-
nung im Betrag von CHF 438.10 (Prozessführungskosten "Quartierplan-
verfahren") als gegenstandslos abgeschrieben wird.
2.
Die Gerichtskosten, bestehend aus
- einer Staatsgebühr von
CHF
1'500.00
- und den Kanzleiauslagen von
CHF
444.00 
zusammen
CHF
1'944.00
gehen – unter solidarischer Haftung für das Ganze – zulasten von A._____ 
und B._____.
3.
[Rechtsmittelbelehrung]
4.
[Mitteilungen]