gr_gerichte · A 2009 26 · 2009-11-10 · de

Kantons- und direkte Bundessteuer | Steuern der jur. Personen

A 09 26
4. Kammer 
URTEIL
vom 10. November 2009
in der verwaltungsrechtlichen Streitsache
betreffend Kantons- und direkte Bundessteuer
1.
Die … (MPGIL) verkaufte mit Kaufvertrag vom 19.12.2007 und 
entsprechender gleichzeitiger Beurkundung der ÖKK Kranken- und 
Unfallversicherung AG (ÖKK AG) ihr Grundstück Nr. 666 im Halte vom 561 
m2 mit Wohn- und Geschäftshaus an der …strasse in … für einen 
Veräusserungspreis 
von 
1.75 
Mio. 
Franken. 
Unter 
den 
weiteren 
Vertragsbestimmungen (Kap. IV, Ziff. 1) wurde bestimmt, dass die 
Eigentumsübertragung und der Besitzesantritt mit Eintragung im Grundbuch, 
die 
für 
den 
1.1.2008 
vorgesehen 
sei, 
erfolgen 
würden. 
Die 
Eigentumsübertragung bescheinigte und vollzog das Grundbuchamt 
Landquart am 3. Januar 2008 unter dem Datum vom 27. Dezember 2007.
Im Rahmen ihrer Veranlagungsverfügungen für die Kantons- und direkte 
Bundessteuer 2007 vom 16. März 2009 rechnete die kantonale 
Steuerverwaltung 
(StV) 
einen 
Gewinn 
aus 
dem 
erwähnten 
Liegenschaftsverkauf von 1.03375 Mio. Franken auf unter Abzug eines 
Steueraufwandes 
von 
Fr. 
250'000.--, 
was 
schliesslich 
einen 
Jahressteuerbetrag für die Kantonssteuer von gesamthaft Fr. 195'159.-- und 
für die Direkte Bundesteuer von Fr. 65'926.-- ergab. Die dagegen erhobenen 
Einsprachen wurden mit Entscheiden vom 20.5.2009 teilweise in 
Nebenpunkten gutgeheissen (neue Steuerbeträge Fr. 182'266.-- bzw. Fr. 
62'602.50), im hier massgebenden Hauptpunkt jedoch abgewiesen.
2.
Dagegen 
erhob 
die 
MPGIL 
am 
12.6.2009 
Beschwerde 
an 
das 
Verwaltungsgericht mit dem Antrag um Aufhebung der Einspracheentscheide 


und Berücksichtigung eines steuerbaren Reingewinns für das Jahr 2007 von 
Fr. 18'248.--. Sie habe dem Verkauf ihrer Liegenschaft mit renovierten 
Gebäuden und sehr guten Vermietungsverträgen nur auf Druck und im 
Interesse der Allgemeinheit am Ort zugestimmt. Die Höhe des realisierten 
Gewinnes werde nicht zur Diskussion gestellt, aber deren zeitliche 
Berücksichtigung bzw. Realisation. Die Steuerverwaltung berufe sich auf ihre 
eigene Praxisfestlegung vom 29.5.2002, welche grundsätzlich nicht in Frage 
gestellt werde. Solche Praxisfestlegungen seien aber nur im Rahmen des 
Gesetzes möglich, was hier nicht zutreffe. Die Steuerverwaltung stelle auf die 
öffentliche Beurkundung des abgeschlossenen Kaufvertrages ab, ohne den 
Eintrag der Handänderung im Grundbuch und den Übergang von Nutzen und 
Gefahren zu berücksichtigen. Diese Betrachtungsweise widerspreche der 
Natur 
des 
Kaufvertrages 
und 
sei 
somit 
bundesrechtswidrig. 
Der 
wirtschaftliche Gewinn entstehe nicht schon beim rein obligatorischen 
Rechtsgeschäft nach Art. 184 Abs. 1 OR, sondern erst mit dem Verfügungsakt 
Grundbucheintrag und Zahlung der Gegenleistung Zug um Zug nach Art. 184 
Abs. 2 OR. Überdies würden die Rechtsgrundsätze der wirtschaftlichen 
Betrachtungsweise (Kaufpreis sei erst am 1.1.2008 und nicht schon am 
17.12.2007 bezahlt worden), der periodengerechten Buchhaltung, der 
Vertragsfreiheit mit dem öffentlich beurkundeten Parteiwillen bezüglich 
Kaufzeitpunkt 
und 
der 
Definition 
des 
Kaufvertrages 
allein 
nach 
Bundesprivatrecht und nicht durch den Fiskus verletzt. Dadurch entgehe dem 
Fiskus gar nichts, da die Steuer einfach später zu bezahlen sei.
3.
Die Steuerverwaltung beantragte in ihrer Vernehmlassung die Abweisung der 
Beschwerde unter Darlegung der herrschenden Rechtsprechung.
4.
In einem zweiten Schriftenwechsel hielten die Parteien an ihren Standpunkten 
fest, ohne wesentliche neue Gesichtspunkte aufzuzeigen. In einer weiteren 
Zuschrift kritisiert die Beschwerdeführerin die Vertretung der Vorinstanz durch 
Revisor … (Vernehmlassung) bzw. Chefrevisor … (Duplik); vertretungsbefugt 
für den Kanton sei nach Art. 42 Abs. 4 KV nur die Regierung. Eine Delegation 
dieser Befugnis würde auch zu einem klassischen Interessenkonflikt bei der 
kantonalen Steuerverwaltung führen, welche Entscheidbehörde, Vorinstanz 


und Partei wäre. Die Steuerverwaltung verweist in ihrer Stellungnahme dazu 
auf 
ihre 
Unterschriftsregelung 
mit 
Delegation 
der 
Einzelzeichnungsberechtigung an Abteilungsleiter und Mitarbeiter in ihrem 
Aufgabenbereich.
Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in den Rechtsschriften wird, 
soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Gemäss Art. 24 lit. d des Regierungs- und Verwaltungsorganisationsgesetzes 
(RVOG; 
BR 
170.300) 
erlässt 
die 
Regierung 
die 
erforderlichen 
Ausführungsbestimmungen, insbesondere für die Unterschriftsberechtigung 
für die Regierung, Departemente und nachgeordneten Verwaltungseinheiten. 
Die Regierung hat die entsprechende Detailregelung in Art. 12 bis 16 der 
Regierungs- und Verwaltungsorganisationsverordnung (RVOV; BR 170.310) 
verankert. Danach sind die Amtsleiterinnen und Amtsleiter für den 
Aufgabenbereich 
eines 
Amtes 
oder 
einer 
gleichgestellten 
Organisationseinheit zeichnungsberechtigt (Art. 13 Abs. 1 RVOV). Sie können 
für bestimmte Sachbereiche weitere Unterschriftsberechtigungen festlegen 
(Art. 13 Abs. 2 RVOV), wobei eine entsprechende Delegation der 
Unterschriftsberechtigung in Form einer generellen Umschreibung zu erfolgen 
hat (Art. 14 Abs. 1 RVOV); auf Verlangen ist Aussenstehenden Einsicht in die 
Grundlagen der Unterschriftsdelegation zu geben (Art. 14 Abs. 2 RVOV). 
Gestützt auf die vorstehenden gesetzlichen Grundlagen hat der Vorsteher der 
kantonalen 
Steuerverwaltung 
am 
20. 
Dezember 
2006 
eine 
Verwaltungsverordnung zur Unterschriftenregelung in der Steuerverwaltung 
erlassen. Gemäss Art. 1 Abs. 2 der fraglichen Verordnung sind Personen, die 
eine Abteilung .führen, im eigenen Aufgabenbereich und im Aufgabenbereich 
ihrer Mitarbeitenden einzelzeichnungsberechtigt. Art. 2 Abs. 1 der Verordnung 
hält weiter fest, dass Mitarbeitende im eigenen Aufgabenbereich 
einzelzeichnungsberechtigt 
sind. 
Damit 
ist 
sowohl 
die 
Zeichnungsberechtigung des Chefrevisors als Abteilungsleiter wie auch 


diejenige des Revisors als zuständigem Veranlagungsbeamten erstellt (vgl. 
auch VGE 602/98). Dass diese sowohl die Veranlagung vornehmen als auch 
den Einspracheentscheid fällen bzw. unterschreiben, ergibt sich daraus, dass 
das Einspracheverfahren Teil des Veranlagungsverfahrens und nicht einem 
verwaltungsinternen Beschwerdeverfahren entspricht. Demnach ist aber auch 
die gleiche Steuerverwaltung Partei am verwaltungsgerichtlichen Verfahren.
2. a)
Beschwerdethema bildet die Frage, wann das Einkommen aus dem 
umstrittenen Grundstückverkauf realisiert wurde. Es ist unbestritten, dass der 
Kapitalgewinn aus der Veräusserung der Liegenschaft grundsätzlich der 
Einkommenssteuer unterliegt (Art. 18 Abs. 1 des Steuergesetzes für den 
Kanton Graubünden [StG] bzw. Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die 
direkte Bundessteuer [DBG]). Einkommen gilt steuerrechtlich in jenem 
Zeitpunkt als zugeflossen und erzielt, in welchem der Steuerpflichtige eine 
Leistung vereinnahmt oder einen festen Anspruch darauf erworben hat, über 
welchen er tatsächlich verfügen kann. Dabei können nur unbedingte 
Leistungsansprüche als realisiertes Einkommen betrachtet werden (vgl. Reich 
Markus, in: Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, l/2a, Art. 16 DBG 
Rz 34; Locher Peter, Kommentar zum DBG, Art. 16 Rz 18). Rechtlich und 
tatsächlich durchsetzbar ist eine Forderung auf Gegenleistung dann, wenn sie 
nur noch mit den jeder Geldforderung immanenten Ausfallrisiken behaftet ist 
(Reich/Duss, Unternehmensumstrukturierungen im Steuerrecht, Basel 1996, 
S. 26).
b)
Für die Realisation von Einkommen aus dem Verkauf von Grundstücken des 
Geschäftsvermögens kommen die Daten der öffentlichen Beurkundung des 
Kaufvertrages, des Eintrags ins Grundbuch oder des Tages des 
Besitzesantritts in Frage. Was den Realisationszeitpunkt beim Verkauf bereits 
überbauter oder reiner Grundstücke (klassischer Grundstückverkauf) betrifft, 
folgt das Verwaltungsgericht der in ständiger Rechtsprechung durch das 
Bundesgericht entwickelten und immer wieder bestätigten Auffassung, dass 
Einkünfte aus Grundstückverkäufen in dem Zeitpunkt als realisiert gelten, in 
welchem der Kaufvertrag durch öffentliche Beurkundung rechtsgültig 
abgeschlossen worden ist und der Verkäufer einen festen Rechtsanspruch 


auf die Gegenleistung erworben hat. Dies bestätigte das Bundesgericht im 
Jahre 2003 in einem Fall, wo es um den Zeitpunkt der Einkommensrealisation 
aus dem Verkauf bereits bestehender Bauten ging. Die diesem Geschäft 
zugrunde liegenden Kaufverträge waren im Oktober 1992 beurkundet, jedoch 
erst im Januar 1993 ins Grundbuch eingetragen worden. Das Bundesgericht 
stellte fest, dass mit dem Vertragsabschluss in der Regel ein fester Anspruch 
auf 
die 
Gegenleistung 
entstehe, 
welcher 
einen 
steuerbaren 
Einkommenszugang darstelle. Deshalb sei mit der Besteuerung nicht bis zur 
Vertragserfüllung, d.h. bis zur Eintragung der Handänderung im Grundbuch 
zuzuwarten (BGE 2A.475/2002 vom 31. März 2003, E. 3.2; BGE vom 
1.11.1991, publiziert in: StE 1992 B 21.2 Nr. 6, E. 3b). Eine Ausnahme zu dem 
soeben dargelegten Grundsatz der Einkommensrealisierung bei klassischen 
Grundstückverkäufen im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses besteht dort, wo 
die Erfüllung der Forderung als unsicher erscheint. In diesen Fällen ist nicht 
auf den Zeitpunkt des Forderungserwerbs, sondern auf die tatsächliche 
Erfüllung der Forderung abzustellen (BGE 105 Ib 242, E. 4a). Ansonsten ist 
aber der effektive Zahlungstermin unerheblich, weil eben der feste, 
unbedingte und realisierbare Rechtsanspruch auf die Erfüllung der Forderung 
mit dem Vertragsabschluss entstand (VGE 751/94 vom 16. Mai 1995). 
c)
Diese Praxis bezüglich Realisations- und Besteuerungszeitpunkt wurde in 
PVG 2006 Nr. 14 = VGU A 05 48 einer eingehenden Überprüfung unterzogen. 
Dabei 
ist 
der 
Grundsatz 
der 
Realisation 
der 
Einkünfte 
aus 
Grundstückverkäufen in dem Zeitpunkt, in welchem der Kaufvertrag durch 
öffentliche Beurkundung rechtsgültig abgeschlossen worden ist und der 
Verkäufer einen festen Rechtsanspruch auf die Gegenleistung erworben hat, 
liegt, voll bestätigt worden. Die durch die Praxis von Bundesgericht und 
Verwaltungsgericht gemachten Ausnahmen (Unsicherheit bzw. spätere 
Überbauung des Grundstückes) treffen hier nicht zu, sodass es beim 
Grundsatz bleibt. Die Beschwerde ist als klar unbegründet abzuweisen.
3.
Bei 
diesem 
Ausgang 
gehen 
die 
Verfahrenskosten 
zulasten 
der 
Beschwerdeführerin.


Demnach erkennt das Gericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten, bestehend
- aus einer Staatsgebühr von
Fr.
3'000.--
- und den Kanzleiauslagen von
Fr.
200.--
zusammen
Fr.
3'200.--
gehen zulasten der … und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses 
Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu 
bezahlen.