gr_gerichte · PVG 2003 9 · 2026-02-14 · de


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Kantonssteuern. Steuerpflicht der SBB AG für nicht be-
triebsnotwendige Liegenschaften (Praxisänderung).
– Umschreibung des Rekursthemas (E. 1)
– Auslegungselemente im Steuerrecht (E. 2a)
– Aufgrund der Umwandlung der SBB von einer Bundes-
anstalt in eine Aktiengesellschaft ist es gerechtfertigt, sie
der Kantonssteuerpflicht für nicht betriebsnotwen- dige
Liegenschaften zu unterstellen (E. 2b-e).
Imposte cantonali. Assoggettamento fiscale della FFS SA
per immobili che non hanno alcun nesso necessario con
l’esercizio dell’impresa (cambiamento della prassi).
– Delimitazione del tema di ricorso (cons. 1).
– Elementi dell’interpretazione in diritto fiscale (cons. 2a).
– A seguito del cambiamento delle FFS da regia federale in
una società per azioni, si giustifica il loro assoggetta-
mento fiscale cantonale per immobili che non hanno
alcun nesso necessario con l’esercizio dell’impresa
(cons. 2b-e).
Erwägungen:
1. Zu beurteilen ist vorliegend einzig, ob die Rekurrentin
für die nicht betriebsnotwendigen Liegenschaften der Gewinn-
und der Kapitalsteuer, der Zuschlagssteuer im Sinne des FAG so-
wie der Kultussteuer unterliegt. Dabei ist zunächst davon auszu-
gehen, dass der Wortlaut der massgebenden Steuerbefreiungsbe-
stimmungen im alten wie im neuen Recht im Wesentlichen
derselbe ist. Es fragt sich daher vor allem, ob die zu den vor der
Überführung der Rekurrentin von einer öffentlichrechtlichen An-
stalt in eine spezialgesetzliche Aktiengesellschaft geltenden Steu-
erbefreiungsbestimmungen ergangene Rechtsprechung des Bun-
desgerichtes weiterhin anwendbar ist. Träfe dies zu, müsste die
angefochtene Verfügung aufgehoben werden. Andernfalls ist der
Vorinstanz Recht zu geben.
2. a) Das Gesetz ist in erster Linie aus sich selbst heraus,
d.h. nach Wortlaut, systematischer Stellung, Sinn und Zweck und
den ihm zugrunde liegenden Wertungen, aber auch nach der Ent-
stehungsgeschichte auszulegen (vgl. BGE 123 II 9 E. 2, 464 E. 3a;
124 II 241 E. 3, 265 E. 3a). Ausgangspunkt jeder Auslegung ist der
Wortlaut; doch kann dieser allein nicht massgebend sein. Vom
Wortlaut kann abgewichen werden, wenn triftige Gründe für die
Annahme bestehen, dass er nicht den wahren Sinn der Bestim-
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mung wiedergibt. Solche Gründe können sich aus der Entste-
hungsgeschichte, aus Sinn und Zweck der Norm oder aus dem
Zusammenhang mit anderen Gesetzesbestimmungen ergeben
(BGE 124 II 265 E. 3a, mit Hinweisen). Die allgemeinen, aus Art. 1
ZGB abgeleiteten Auslegungsregeln sind auch für das Steuer-
recht massgebend (Höhn/Waldburger, Steuerrecht, Band I, 8. A.,
S. 155 ff.). Da der Bund nach Art. 129 BV die Harmonisierung der
direkten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden anstrebt,
sind die üblichen Auslegungselemente im Steuerrecht durch ein
harmonisierungsspezifisches Auslegungselement zu ergänzen
(Markus Reich, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Band 1/1, 2002, 2. A., Art. 1 N 26 ff. StHG).
b) Vorliegend geht es um die Auslegung von Art. 21 Abs. 1
SBBG. Wie bereits erwähnt, stimmt der Wortlaut dieser Bestim-
mung praktisch mit jenem der früheren, auf Ende 1998 aufgeho-
benen Bestimmung von Art. 6 Abs. 1 aSBBG überein. Insbeson-
dere wird in beiden Bestimmungen ausdrücklich darauf hinge-
wiesen, die Befreiung der SBB von der Besteuerung durch die
Kantone und Gemeinden erstrecke sich nicht auf «Liegenschaften,
die keine notwendige Beziehung zum Betrieb des Unternehmens
haben». Vom Wortlaut her alleine würde sich nun an sich keine
Neuüberprüfung der bisherigen in der Rechtsprechung entwickel-
ten Auslegung aufdrängen. Darin hat das Bundesgericht Art. 6
Abs. 1 aSBBG im gleichen Sinne wie Art. 10 Abs. 1 GarG ausgelegt.
Danach bezieht sich die Ausnahme von der Steuerbefreiung des
Bundes für Liegenschaften, die nicht unmittelbar öffentlichen
Zwecken dienen, ausschliesslich auf besondere Objektsteuern,
insbesondere auf Liegenschaften- oder Grundsteuern, mit denen
ein Grundstück als solches oder ein Recht daran besteuert wird
(BGE 103 Ib 257 E. 3). Wie in diesem Zusammenhang in BGE 111 Ib
6 E. 4b ausgeführt wird, rechtfertigte sich diese restriktive Inter-
pretation aus der Überlegung heraus, dass die gegenseitige Be-
steuerung verschiedener Hoheitsträger (Bund, Kanton und Ge-
meinden) wenig Sinn mache. Aus staatsrechtlichen Gründen
bestehe daher im Zweifel die Vermutung für die Steuerfreiheit.
c) Das Bundesgericht hat in seiner bisherigen Rechtspre-
chung wenigstens indirekt anerkannt, dass seine Auslegung vom
Wortlaut der Bestimmung, so wie ihn der unbefangene Leser ver-
steht, nicht unmittelbar erfasst wird, wenn es ausführte, der Wort-
laut der Art. 6 aSBBG und 10 GarG erwecke den Eindruck, dass die
Liegenschaften ohne notwendige Beziehung zum Betrieb der
Schweizerischen Bundesbahnen bzw. die Liegenschaften, die nicht

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unmittelbar öffentlichen Zwecken dienten, jeder beliebigen Be-
steuerung unterlägen (vgl. NStP 1987, S. 59). Die wenig am Wortlaut
orientierte Auslegung des Bundesgerichtes wird den geänderten
rechtlichen und tatsächlichen Verhältnissen nicht mehr gerecht.
Durch die Überführung der SBB in eine spezialrechtliche Aktienge-
sellschaft wurde nämlich nicht nur die Rechtsform geändert. Viel-
mehr lockerte das neue SBBG auch die Beziehung der SBB zum
Bund, brachte die Trennung der Bereiche Infrastruktur und Verkehr
mit sich und stellte die Bundesbahnen auf eine neue Finanzie-
rungsgrundlage. Ebenso wurden marktwirtschaftliche Elemente
eingeführt. So sind die SBB nach Art. 3 SBBG nach betriebswirt-
schaftlichen Grundsätzen zu führen. Gemäss Art. 3 Abs. 2 können
sie alle Rechtsgeschäfte tätigen, die mit dem Zweck des Unterneh-
mens direkt oder indirekt in Zusammenhang stehen oder die ge-
eignet sind, diesen zu fördern. Sie können namentlich Gesellschaf-
ten gründen, sich an solchen beteiligen oder auf andere Weise mit
Dritten zusammenarbeiten. Überdies können sie Grundstücke und
Anlagen erwerben, verwalten und veräussern. Hinzu kommt so-
dann, dass gemäss Art. 7 Abs. 2 SBBG ausserdem die Möglichkeit
besteht, Aktien an Dritte zu veräussern oder von Dritten zeichnen zu
lassen. Aus einer Bundesanstalt ist somit neu im Grundsatz ein
Marktteilnehmer geworden. Die Bundesbahnen stehen teilweise in
Konkurrenz zu den anderen konzessionierten Transportunterneh-
men (vgl. Botschaft des Bundesrates, BBl. 1997 I S. 940). Insbeson-
dere ist die Rekurrentin aber auch befugt, eine aktive Liegen-
schaftspolitik zu verfolgen. Auch in dieser Hinsicht wollte der
Bundesrat den Bundesbahnen jenen Handlungsspielraum gewäh-
ren, «den sie für ein erfolgreiches Bestehen in einem wettbewerbs-
orientierten Markt benötigen» (BBl. 1997 I S. 959). Unter diesen
neuen rechtlichen und wirtschaftlichen Rahmenbedingungen er-
scheint es nicht mehr gerechtfertigt, an der restriktiven Auslegung
der Steuerbefreiungsnorm von Art. 21 SBBG festzuhalten. Vielmehr
erscheint es geboten, die Besteuerung der Rekurrentin für nicht be-
triebsnotwendige Liegenschaften durch Kantone und Gemeinden
wie bei jedem anderen Marktteilnehmer zuzulassen.
d) Die Rekurrentin macht nun zwar geltend, es sei der er-
klärte Wille des Bundesrates gewesen, die Steuerbefreiung nach
bisherigem Recht weiterzuführen. Tatsächlich hat der Bundesrat
in der Botschaft wörtlich das Folgende zu Art. 21 SBBG ausgeführt:
«Die Steuerbefreiung entspricht dem geltenden Recht, so-
weit es um die Besteuerung durch Kantone und Gemeinden geht.
Sie ist weiterhin gerechtfertigt, da die SBB als Universalbahn un-

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ter den gegebenen Marktverhältnissen kaum eine Chance auf Er-
zielung eines Gewinnes haben. Würde den SBB keine steuerliche
Privilegierung eingeräumt, würde sie mit ihrem Gesamtgewinn
und -vermögen den ordentlichen Ertrags- und Kapitalsteuern der
einzelnen Kantone unterliegen. Dabei ist davon auszugehen, dass
sie als gesamtschweizerische Unternehmung in allen Kantonen
steuerliche Anknüpfungspunkte in unterschiedlichem Umfang
hätte. Während die Ertragssteuerbelastung von der Höhe des
steuerbaren Gewinns und der Steuerprogression abhängt, wird
die Kapitalsteuer unabhängig vom wirtschaftlichen Erfolg der
Unternehmung auf dem Aktienkapital und in der Regel auch auf
den offenen Reserven erhoben. Die mit einer Steuerpflicht ver-
bundene kostenmässige Zusatzbelastung wäre nicht unerheblich,
abgesehen von dem damit verbundenen nicht zu unterschätzen-
den administrativen Mehraufwand.»
Diese Ausführungen sind nun keineswegs so klar, wie die
Rekurrentin glauben machen will. Insbesondere geht daraus nicht
hervor, ob sich der Bundesrat bei seiner Feststellung, die Steuer-
befreiung entspreche dem geltenden Recht, an der Rechtspre-
chung des Bundesgerichtes oder am Wortlaut der Steuerbefrei-
ungsbestimmungen orientiert hat. Die weiteren Ausführungen
sprechen eher für Letzteres, zumal in der Botschaft auch kein Hin-
weis auf die bundesgerichtliche Judikatur zu finden ist. Daraus
geht hervor, dass es darum ging, den Gesamtgewinn und das
Gesamtvermögen von den kantonalen und kommunalen Steuern
zu befreien. Dies lässt durchaus darauf schliessen, dass die Be-
steuerung der nicht betriebsnotwendigen Liegenschaften auch
vom Bundesrat als vollumfänglich zulässig erachtet wurde. Für
diese Interpretation sprechen auch die folgenden Ausführungen
des Bundesrates zu Art. 21 SBBG:
«Nach geltendem Recht waren die SBB bisher als Anstalt
von der direkten Bundessteuer befreit. Durch die Umwandlung in
eine spezialgesetzliche Aktiengesellschaft ist diese Steuerbefrei-
ung nicht mehr gerechtfertigt. SBB und KTU sollen in Zukunft in
Bezug auf die direkte Bundessteuer gleich behandelt werden. Die
SBB erhalten aber auch als Kapitalgesellschaft jene Steuervor-
teile, die auch den KTU zustehen und die für die direkte Bundes-
steuer in Artikel 56 Buchstabe d des Bundesgesetzes über die
direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) verankert sind. Danach
werden verkehrspolitisch bedeutsame konzessionierte Verkehrs-
unternehmen, die im Steuerjahr keinen Reingewinn erzielt haben,
von der Gewinn- und Kapitalsteuer befreit. Diese Steuerbefreiung

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greift auch dann, wenn im Steuerjahr und in den zwei vorange-
gangenen Jahren keine Dividenden oder ähnliche Gewinnanteile
ausgerichtet worden sind.»
Durch die grundsätzliche Unterstellung der Rekurrentin
unter die Bundessteuerpflicht und die damit verbundene Gleich-
stellung mit den anderen konzessionierten Transportunterneh-
mungen hat der Gesetzgeber zu erkennen gegeben, dass er in der
Umwandlung der Rekurrentin von einer Bundesanstalt in eine Ak-
tiengesellschaft mehr erblickt als einen blossen Wechsel in der Or-
ganisationsform, nämlich eine immerhin teilweise Annäherung
des Steuerstatus an die privaten Marktteilnehmer und damit einen
inhaltlichen Wechsel. Diese Besteuerung wäre nach Massgabe der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung nicht konsequent, da dann
gesagt werden müsste, der Bund besteuere sich zur Deckung sei-
nes Finanzbedarfes selber. Dies läuft auf das Gleiche hinaus, wie
eine gegenseitige Besteuerung verschiedener Hoheitsträger des-
selben Gemeinwesens. Auch mit Blick darauf lässt sich die An-
wendung der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zur früheren
Rechtslage auf das neue Recht nicht mehr rechtfertigen (so auch
Steuerrekurskommission III des Kantons Zürich, in Steuer Revue,
Nr. 12/2000, S. 822ff.).
e) Schliesslich spricht auch das Gebot der Wettbewerbs-
neutralität für diese Betrachtungsweise. Die Rekurrentin tritt nicht
nur als direkte Konkurrentin anderer konzessionierter Transport-
unternehmungen auf, sondern spielt auch auf dem Immobilien-
markt eine bedeutende Rolle. Damit tritt sie in unmittelbare Kon-
kurrenz zu anderen Immobilienunternehmungen. Durch die von
ihr verlangte Steuerbefreiung erhielte sie einen Wettbewerbsvor-
teil, der zu Marktverzerrungen führen würde. Auch dies spricht für
ihre Besteuerung im Sinne der angefochtenen Verfügung. Der Re-
kurs ist nach dem Gesagten abzuweisen.
A 02 94
Urteil vom 18. März 2003
Die dagegen an das Bundesgericht erhobene staatsrechtliche Be-
schwerde wurde am 23. Dezember 2003 abgewiesen, soweit dar-
auf einzutreten war (2P. 108/2003).