gr_gerichte · A 2010 24 · 2010-07-12 · de

Kantons-, Gemeinde- und direkte Bundessteuer | Einkommenssteuer

A 10 24
URTEIL
vom 12. Juli 2010
in der verwaltungsrechtlichen Streitsache
betreffend Kantons-, Gemeinde- und direkte Bundessteuer
1.
… arbeitete zunächst nach seinem Lehrabschluss als kaufmännischer 
Angestellter bis März 2006 als Kundenberater bei der … und ab April 2006 
als Treuhandassistent bei der … AG in ... In der Steuererklärung 2008 machte 
er Studienkosten zum Betriebsökonomen an der Fachhochschule für 
Wirtschaft in … (nachfolgend HWZ genannt) von insgesamt Fr. 15'251.-- 
geltend, welche aber im Rahmen der Steuerveranlagungen der kantonalen 
Steuerverwaltung vom 19. Mai 2009 für die Kantons-, Gemeinde- und direkte 
Bundessteuer 2008 (jeweilige Steuerbeträge Fr. 1'452.--, 1'307.-- bzw. 
200.40) nicht zugelassen wurden. Die durch den Steuerpflichtigen dagegen 
erhobenen Einsprachen vom 9. Juni 2009 und 16. November 2009 wurden 
mit Entscheiden vom 8. Februar 2010 vollumfänglich abgewiesen. 
2.
Dagegen erhob … am 10. März 2010 Beschwerde an das Verwaltungsgericht 
des 
Kantons 
Graubünden 
mit 
dem 
sinngemässen 
Antrag 
auf 
Berücksichtigung des Weiterbildungsabzuges gemäss Ziff. 9.12 bzw. 9.15 der 
Steuererklärung. Nach telefonischer Rücksprache mit der Steuerverwaltung 
des Kantons Graubünden seien ab dem Jahre 2006 die Weiterbildungskosten 
bei den Steuerveranlagungen 2006 und 2007 anstandslos akzeptiert worden. 
Die steuerlichen Beträge hätten ca. Fr. 1'300.-- pro Jahr erreicht und seien 
sowohl für den Steuerpflichtigen als auch für seine allein erziehende Mutter 
erträglich gewesen. Aufgrund einer Praxisänderung sei der Abzug ab 
Steuerjahr 2008 nicht mehr zugelassen worden, was die Steuerbelastung auf 
ca. Fr. 3'000.-- verdoppelt habe. Dies verletze den Grundsatz der Kontinuität, 
auch wenn jedes Jahr separat veranlagt werde. Das Bundesgesetz über die 
direkte Bundessteuer (DBG) und das Bundesgesetz über die Harmonisierung 


der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) würden aufgrund 
einer Motion auf den 1. Januar 2011 dahingehend abgeändert, dass jegliche 
Weiterbildungskosten bis Fr. 10'000.-- pro Jahr abziehbar seien. Es sei daher 
nicht verständlich, dass die Praxis der Steuerverwaltung des Kantons 
Graubünden in die entgegen gesetzte Richtung gehe. Weiter fügt er an, der 
bisher strenge Kanton Zürich habe inzwischen die gleiche Formulierung wie 
der Kanton Graubünden bezüglich der abzugsfähigen Weiterbildungskosten 
aufgenommen mit dem Unterschied, dass der berufsbegleitende Besuch einer 
Fachhochschule grundsätzlich auch zum Abzug zugelassen werde. Seine 
Situation sei denn auch nicht mit derjenigen eines Uni-Studenten 
vergleichbar, da er seine Ausbildung berufsbegleitend absolviere. Im Urteil 
des Bundesgerichts 2C_589/2007 vom 9. April 2008 liege der Grund für die 
Qualifikation der Studienkosten als nicht abzugsfähige Ausbildungskosten 
darin, dass der Zusammenhang zwischen dem Studium und der aktuellen 
Berufstätigkeit fehlte. Bei ihm hingegen sei dieser Zusammenhang voll 
gegeben.
3.
In ihrer Vernehmlassung vom 14. April 2010 beantragte die kantonale 
Steuerverwaltung die Abweisung der Beschwerde. Die für das Steuerjahr 
2008 geltend gemachten Studienauslagen würden für die Fachhochschule für 
Wirtschaft in Zürich Fr. 15'251.--, für GA Fr. 2'250.--, für Autospesen Fr. 
5'879.-- und für die Verpflegung während der Schulzeit Fr. 570.-- erreichen. 
Massgebend seien Art. 31 Abs. 1 lit. c des Steuergesetzes für den Kanton 
Graubünden (StG) beziehungsweise Art. 26 Abs. 1 lit. d DBG. Demnach 
könnten mit dem Beruf zusammenhängende Weiterbildungskosten in Abzug 
gebracht werden. Diese würden sich klar von den nicht abziehbaren reinen 
Ausbildungskosten nach Art. 37 lit. b StG bzw. 34 lit. b DBG unterscheiden. 
Lehre, Matur und Studium würden zu den Ausbildungskosten gehören. 
Fachhochschulen seien Teil einer erweiterten Grundausbildung, weshalb 
auch deren Kosten als nicht abziehbare Ausbildungskosten zu qualifizieren 
seien. Wer einen Bachelor oder Master an einer Fachhochschule absolviere 
sei gleich zu behandeln wie ein Uni- oder ETH-Absolvent (Gleichheitsgebot 
Art. 8 und 127 BV). Seine Fortbildung biete dem Beschwerdeführer ein 
Betätigungsfeld, das weit über dasjenige seiner bisherigen Tätigkeit als 


Treuhandassistent hinausgehe. Daran ändere die berufsbegleitende 
Absolvierung des Studiums nichts. Es könnten ferner auch keine Rechte aus 
früheren Steuerperioden oder der Vorwirkung künftiger Gesetze abgeleitet 
werden. 
4.
In der Replik vom 30. April 2010 präzisierte der Beschwerdeführer den Antrag 
auf den Abzug der Kosten für den Besuch der HWZ im Betrag von Fr. 10'256.-- 
(Kanton) beziehungsweise Fr. 11'756.-- (Bund). Die Qualifizierung der Kosten 
für ein berufsbegleitendes Studium an einer Fachhochschule erfolge heute in 
der Schweiz kontrovers (Kantone SG, SH, TI und bis vor kurzem GR 
abzugsberechtigt, TG, SO, LU und NE nicht abzugsberechtigt; der Bund 
akzeptiere für die direkte Bundessteuer die jeweilige Kantonspraxis). In seiner 
Praxisfestlegung habe der Kanton Graubünden für die Fachhochschulen, 
unabhängig von der berufsbegleitenden Ausbildung oder nicht die 
Gleichstellung mit den Universitäten vorgesehen. Auf Bundesebene gelte Art. 
8 der Berufskostenverordnung, der am Schluss den Nichtabzug der 
eigentlichen Ausbildungskosten vorbehalte. Das Gleichstellungsgebot 
verlange, dass der berufsbegleitende Besuch einer Fachhochschule, der klar 
die Merkmale einer Weiterbildung aufweise und insofern sich vom 
Vollzeitbesuch einer Fachhochschule, Uni oder ETH unterscheide, 
berücksichtigt und zum Abzug zugelassen werde. Sicher sei dies wie 
vorliegend für die klassische Fortsetzungsausbildung gegeben. Der 
Beschwerdeführer habe sich jedoch schon lange für eine kaufmännisch-
buchhalterische Ausbildung entschieden und diese nach und nach vertieft bis 
zu seiner heutigen Anstellung bei der MATA Treuhand AG in Chur. In dieser 
Situation sei seine Ausbildung an der HWZ geeignet sicherzustellen, dass er 
in seinem angestammten Beruf als Treuhänder auf dem Laufenden bleibe und 
zukünftigen steigenden oder neuen Anforderungen genüge.
5.
In ihrer Duplik vom 10. Juni 2010 ergänzt die Steuerverwaltung des Kantons 
Graubünden, für die Abzugsberechtigung sei ein enger Zusammenhang 
zwischen dem gegenwärtig ausgeübten Beruf und den Weiterbildungskosten 
verlangt. Nicht abziehbar seien indessen Ausbildungskosten für die 
erstmalige Aufnahme einer Berufstätigkeit oder eines neuen Zusatzberufes. 


Dies gelte vor allem für Auslagen für eine Fortbildung, die zum Umstieg in 
einen anderen Beruf diene. Mit dem Bachelor - Studium Business 
Administration an der HWZ würden gemäss Ausschreibung ein fundiertes 
betriebswissenschaftliches Generalistenwissen in Management, Marketing, 
Accounting, Volkswirtschaft, Wirtschaftsinformatik, Statistik und Recht sowie 
Führung und Leadership erworben. Darüber hinaus könne im Hauptstudium 
eine der angebotenen Hauptrichtungen - General Management, Banking & 
Finance, Treuhand & Revision - erworben werden. Das alles ermögliche dem 
Beschwerdeführer ein neues Wirkungsfeld, das weit über jenes eines 
Treuhandassistenten hinausgehe. Es dränge sich deshalb die Gleichstellung 
mit Uni- und ETH-Absolventen geradezu auf und der Abzug könne nicht 
zugelassen werden. 
Auf die weiteren Ausführungen wird, soweit erforderlich in den nachstehenden 
Erwägungen eingegangen. 
Der Einzelrichter zieht in Erwägung:
1.
Gemäss 
Art. 
43 
Abs. 
3 
des 
kantonalen 
Gesetzes 
über 
die 
Verwaltungsrechtspflege (VRG) entscheidet das Verwaltungsgericht in 
einzelrichterlicher Kompetenz, wenn der Streitwert Fr. 5'000.-- nicht 
überschreitet und keine Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung zu 
entscheiden sind. Da der Streitwert vorliegend allerhöchstens Fr. 2'959.40 
(gesamter Steuerbetrag für das Jahr 2008) beträgt und es keine Rechtsfrage 
von grundsätzlicher Bedeutung zu entscheiden gilt, ist die Zuständigkeit des 
Einzelrichters offensichtlich gegeben.
2.
Anfechtungsobjekt im vorliegenden Beschwerdeverfahren bilden die 
Einspracheentscheide der kantonalen Steuerverwaltung vom 8. Februar 
2010, in welchen der geltend gemachte Steuerabzug für Berufsauslagen für 
das Jahr 2008 mit der Begründung es handle sich um Ausbildungskosten 
verweigert wurde. 


3. a)
Laut Art. 31 Abs. 1 lit. c StG bzw. der entsprechenden Bestimmung in Art. 26 
Abs. 1 lit. d DBG können unselbständig Erwerbende die mit dem Beruf 
zusammenhängenden 
Weiterbildungskosten 
als 
Berufsunkosten 
vom 
Einkommen abziehen. Es kann der Pauschalbetrag zum Abzug gebracht 
werden oder die notwendigen tatsächlichen Aufwendungen, die der 
Steuerpflichtige nachweisen kann. Nicht abzugsfähig sind demgegenüber 
gemäss Art. 37 lit. b StG bzw. Art. 34 lit. b DBG die Ausbildungskosten. 
Umschulungskosten gelten dann nicht als Ausbildungskosten, wenn der 
Steuerpflichtige durch äussere Umstände zur Umschulung veranlasst wird 
beziehungsweise aufgrund einer bei der bisherigen Berufsausübung 
aufgetretenen Zwangslage einen anderen Beruf ergreifen muss (Bruno 
Knüsel, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, 2. Auflage, 
N 10 zu Art. 26 DBG). 
b)
Weiterbildungskosten sind praxisgemäss dann zum Abzug zuzulassen, wenn 
sie mit dem gegenwärtig ausgeübten Beruf in engem Sachzusammenhang 
stehen. Abziehbar sollen also nur solche Unkosten sein, die im Rahmen des 
bereits erlernten und ausgeübten Berufs anfallen, nicht abziehbar sind 
indessen 
Ausbildungskosten 
für 
die 
erstmalige 
Aufnahme 
einer 
Berufstätigkeit oder eines neuen Zusatzberufes (BGE 113 Ib 114 E.2a). Der 
unmittelbare ursächliche Zusammenhang mit dem ausgeübten Beruf besteht 
dann, wenn sich die Weiterbildung auf Kenntnisse bezieht, die bei der 
Berufsausübung erforderlich sind. Dazu gehören nicht nur Anstrengungen, 
um den Stand bereits erworbener Fähigkeiten zu erhalten, sondern vor allem 
auch 
der 
Erwerb 
verbesserter 
Kenntnisse 
(z.B. 
erweiterte 
Informatikkenntnisse, vertiefende Sprachkenntnisse) für die Ausübung des 
gleichen Berufes (vgl. AGVE 1999, S. 411).
c)
E contrario gelten Auslagen für eine Fortbildung, die zum Aufstieg in eine 
eindeutig vom bisherigen Beruf zu unterscheidende höhere Berufsstellung 
(Aufstiegskosten) oder zum Umstieg in einen andern Beruf dienen oder gar 
nur aus Gründen der Liebhaberei, Freizeitgestaltung, Unterhaltung oder der 
Allgemeinbildung 
dienen, 
nicht 
als 
Weiterbildungskosten 
und 
sind 
entsprechend nicht steuerlich absetzbar. Das Gesagte gilt auch, wenn eine 


Ausbildung neben einem bereits ausgeübten Beruf im Hinblick auf einen 
späteren Berufswechsel absolviert wird (vgl. BGE 113 Ib 117; BG-Urteil 
2A.277/2003 publiziert in STR 2004, S. 295 f. und in AJP/PJA 2005, S. 224 
ff.; VGU A 04 32). Unter Ausbildung wird daher die Erlernung eines Berufes 
oder die Umstellung bzw. die Umschulung auf einen anderen Beruf 
verstanden. Ausbildung liegt somit - abgesehen von der Vorbereitung auf 
einen Erstberuf - immer dann vor, wenn Berufstätige einen eigentlichen 
Berufswechsel vollziehen oder einen Zweitberuf erlernen.
d)
Weil 
einem 
Aufstieg 
im 
angestammten 
Beruf 
regelmässig 
auch 
Weiterbildungscharakter zukommt, ist die Abgrenzung zwischen Ausbildung 
und Weiterbildung im Einzelfall schwierig (vgl. die in der Zeitschrift für 
Internationales und Schweizerisches Steuerrecht [zsis] vom 30. Juni 2004 
anhand neuerer Entwicklungen in der Rechtsprechung vorgenommene 
Abgrenzung von Aus- und Weiterbildung). Ausschlaggebendes Kriterium für 
die Abgrenzung zwischen Berufsaufstiegs- und Ausbildungskosten ist in der 
Praxis die Frage, ob der Steuerpflichtige mit der Ausbildung eine berufliche 
Veränderung anstrebt, bei der er immer noch zur Hauptsache die ursprünglich 
erworbenen Kenntnisse einsetzen kann, oder ob die Veränderung dazu führt, 
dass er anschliessend hauptsächlich die neu erworbenen Kenntnisse 
benötigt. Beabsichtigt ein Steuerpflichtiger, in einen Beruf zu wechseln, der 
mehrheitlich die neuerworbenen Kenntnisse und nicht resp. nur zu einem Teil 
die bisherige Ausbildung voraussetzt, so handelt es sich nicht um 
Weiterbildungs- sondern um Ausbildungskosten. Stellen die neu erworbenen 
Kenntnisse demgegenüber lediglich eine Ergänzung und Erweiterung der 
bisherigen Kenntnisse dar, ist von einer Weiterbildung auszugehen. Ein Indiz 
für die Abgrenzung kann in der Dauer der besuchten Fortbildung liegen. 
e)
Für die Anerkennung von Weiterbildungskosten wird somit verlangt, dass eine 
besonders enge Beziehung zwischen der Art, dem Grund und dem Zweck 
dieser Auslagen zur bisherigen Berufsausübung nachgewiesen wird und die 
Natur der bisher ausgeübten Erwerbstätigkeit dadurch nicht grundlegend 
verändert wird (ASA 58 [Nr. 6-7/1990] S. 308 ff; StE 1999, B 22.3, Nr. 68). 
Treffen die oben umschriebenen Voraussetzungen nicht zu, sind die 


entsprechenden Kosten steuerlich als nicht abzugsfähige Ausbildungskosten 
zu qualifizieren.
f)
Der Umstand, dass ein Studium berufsbegleitend an einer Fachhochschule 
absolviert 
wird, 
führt 
genauso 
wenig 
dazu 
die 
Kosten 
als 
Weiterbildungskosten zu qualifizieren wie die Tatsache, dass es sich bei der 
Ausbildung an einer Fachhochschule um ein praxisorientiertes und nicht 
wissenschaftliches 
Studium 
handelt 
(BG-Urteile 
2C_589/2007 
und 
2C_590/2007 
vom 
9. 
April 
2008). 
Auch 
im 
Hinblick 
auf 
das 
Gleichbehandlungsgebot (Art. 8 BV) stellen Kosten im Zusammenhang mit 
dem Besuch von Fachhochschulen Ausbildungskosten dar, zumal sich eine 
Abgrenzung zu einem Universitätsabschluss nicht begründen lässt. 
4.
Im Lichte des oben Ausgeführten ergibt sich nun ohne weiteres, dass die vom 
Beschwerdeführer geltend gemachten Kosten steuerrechtlich als nicht 
abzugsfähige Ausbildungskosten zu qualifizieren sind. Wie sich nämlich den 
Akten entnehmen lässt, arbeitet der Beschwerdeführer seit April 2006 als 
Treuhandassistent. Parallel dazu nahm er im Jahr 2006 das Studium der 
Betriebsökonomie an der HWZ auf mit dem Ziel dieses Studium mit dem 
eidgenössisch anerkannten Titel „Bachelor of Science in Business 
Administration ZFH mit Vertiefung in (Major)“ abzuschliessen. Im Rahmen 
dieses Studiums der Betriebsökonomie erwirbt der Studierende gemäss 
Ausschreibung 
der 
HWZ 
fundiertes 
betriebswirtschaftliches 
Generalistenwissen in Management, Marketing, Accounting, Volkswirtschaft, 
Wirtschaftsinformatik, Statistik und Recht sowie Führung und Leadership. 
Ferner soll dieser Hochschulabschluss den Studierenden auf den nächsten 
Karriereschritt 
vorbereiten, 
nämlich 
die 
Übernahme 
weiterer 
Verantwortlichkeiten in Management und Führungsfunktionen. Die Natur der 
Erwerbstätigkeit eines Kaufmannes ist denn auch eine andere als diejenige 
eines Betriebsökonomen FH. Bei letzterer Ausbildung handelt es sich 
insgesamt betrachtet um eine (neue) selbständige Grundausbildung, die in 
keinem direkten und engen Zusammenhang mit der bisherigen ausgeübten 
Tätigkeit als Treuhandassistent steht, auch wenn die Ausbildung als 
Kaufmann mit Berufsmatura den Zugang zur Fachhochschule ermöglicht und 


anders 
als 
eine 
gymnasiale 
Matura 
sachlich 
in 
einem 
engeren 
Zusammenhang mit der erweiterten Grundausbildung wie etwa einem 
Studium der Betriebsökonomie an einer Fachhochschule steht. Angesichts 
der unterschiedlichen Betätigungsfelder ist jedoch offenkundig, dass der 
Beschwerdeführer die Ausbildung nicht auf sich genommen hat, um in seinem 
angestammten Beruf auf dem Laufenden zu bleiben respektive um den 
steigenden oder neuen Anforderungen in seinem bisherigen Tätigkeitsfeld zu 
genügen. Mit der neuen Ausbildung erwirbt der Beschwerdeführer neue und 
wesentlich von der bisherigen Berufstätigkeit abweichende Kenntnisse, 
welche ihn dazu befähigen umfassende Fach- und Führungskompetenzen im 
Zusammenhang mit der steuerlichen und betriebswirtschaftlichen Beratung 
und Prüfung zu übernehmen. So bereitet das Studium den Beschwerdeführer 
gemäss Ausschreibung der HWZ zielgerichtet auf die vielfältigen fachlichen 
und ausserfachlichen Anforderungen des Treuhandberufes vor und vermittelt 
ebenso wichtige Fähigkeiten im Bereich der Wirtschaftsprüfung. Ferner 
spricht auch die Dauer der Ausbildung von nicht weniger als 8 Semestern 
gegen die Auffassung des Beschwerdeführers, es handle sich bei dem 
Studium um eine Weiterbildung. Gestützt auf die oben gemachten 
Ausführungen ist daher festzuhalten, dass es den geltend gemachten 
Auslagen über Fr. 10’256.-- (Kanton) beziehungsweise Fr. 11'756.-- (Bund) 
daher an der verlangten engen Beziehung zur bisherigen Berufausübung 
fehlt, weshalb sich denn auch die vorinstanzliche Qualifikation als nicht 
abzugsfähige 
Ausbildungskosten 
als 
richtig 
erweist. 
Die 
Einspracheentscheide gegen die Kantons-, Gemeinde- und direkte 
Bundessteuer 
2008 
sowie 
die 
ihnen 
zugrunde 
liegenden 
Veranlagungsverfügungen sind entsprechend zu schützen und die 
Beschwerde ist abzuweisen.
5.
Es bleibt ferner darauf hinzuweisen, dass der Beschwerdeführer aus dem 
vorgebrachten Einwand, voraussichtlich werde ab 1. Januar 2011 eine 
Gesetzesänderung betreffend abzugsfähige Bildungskosten in Kraft treten, 
keine Rechte ableiten kann. Wird ein Erlass beziehungsweise zukünftiges 
Recht bereits wie geltendes Recht angewendet, obwohl dieses noch nicht in 
Kraft getreten ist, so wird dies als positive Vorwirkung bezeichnet, was dem 


im Verwaltungsrecht zugrundeliegenden Grundprinzip der Gesetzmässigkeit 
widerspricht (Häfelin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. 
Auflage, N 346). Ebenso als unbegründet erweisen sich die Einwände des 
Beschwerdeführers durch die Praxisänderung im Kanton Graubünden 
hinsichtlich der abzugfähigen Weiterbildungskosten sei der Grundsatz der 
Kontinuität verletzt, sowie dass der Kanton Zürich diesbezüglich eine andere 
Praxis verfolge. Steuerbehörden dürfen solche Abzüge in jeder Periode einer 
Neuüberprüfung unterziehen und sind nicht an die Praxis eines anderen 
Kantons gebunden (vgl. BG-Urteile 2C_589/2007 und 2C_590/2007 vom 9. 
April 2008. E. 4.3). 
6.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten gestützt auf Art. 
73 Abs. 1 des kantonalen Verwaltungsrechtspflegegesetzes (VRG) dem 
unterliegenden Steuerpflichtigen zu überbinden. Den Parteien steht keine 
aussergerichtliche Entschädigung zu (Art. 78 VRG).
Demnach erkennt der Einzelrichter
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten, bestehend
- aus einer Staatsgebühr von
Fr.
300.--
- und den Kanzleiauslagen von
Fr.
304.--
zusammen
Fr.
604.--
gehen zulasten von … und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses 
Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu 
bezahlen.
Die dagegen an das Bundesgericht erhobene Beschwerde wurde am 28. Januar 2011 
abgewiesen (2C_697/2010).