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Handänderungssteuer. Besteuerung der Übertragung von Zugehör

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Steuern
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Taglias
Imposte
Handänderungssteuer. Besteuerung der Übertragung von
Zugehör.
– Aufgrund des sachenrechtlichen Akzessionsprinzips
wird der Wert bzw. Preis von Bestandteilen bei der Ver-
anlagung der Handänderungssteuer mitberücksichtigt,
nicht hingegen derjenige von Zugehör; da Zugehör zwar
das rechtliche Schicksal der Hauptsache (sprich des
Grundstücks) teilen kann, aber nicht zum Grundstück
gehört, bleibt für eine Besteuerung der Übertragung von
Zugehör kein Raum; vorliegend wurde die Handände-
rungssteuer zu Unrecht auch auf dem Kaufpreis für das
Zugehör erhoben; Bemessungsgrundlage für die Han-
dänderungssteuer bildet der Immobilienwert (E.6.1–7).
Imposta sul trapasso di proprietà. Imposizione del trasfe-
rimento di accessori.
– In base al principio d‘accessione del diritto reale il va-
lore risp. il prezzo di parti costitutive è preso in consi-
derazione nella tassazione dell‘imposta sul trapasso
di proprietà, non però quello degli accessori; siccome
l‘accessorio può condividere il destino giuridico della
cosa principale (ovvero del fondo) ma non appartiene al
fondo, non c‘è spazio per una tassazione del trasferi-
mento di un accessorio; nel caso di specie l‘imposta sul
trapasso di proprietà è stata riscossa a torto anche sul
prezzo d‘acquisto per l‘accessorio; la base di calcolo per
l‘imposta sul trapasso di proprietà è costituita dal valore
dell‘immobile (consid. 6.1–7).
Erwägungen:
6.1.
Vorliegend begründet die Beschwerdegegnerin ihre
Argumentation in Bezug auf das im Grundbuch angemerkte Zu-
gehör und führt im angefochtenen Einspracheentscheid vom 19.
Dezember 2019 aus, das vor dem Inkrafttreten des Gesetzes über
die Gemeinde- und Kirchensteuern gültige Landschaftsgesetz von
C. über die Entrichtung einer Handänderungssteuer habe in
Art. 1 unter anderem festgehalten, dass beim Kauf eines in der
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Landschaft gelegenen Grundstücks der Käufer eine Handände-
rungssteuer zu entrichten habe und dass Grundstücke im Sinne
dieses Gesetzes Liegenschaften mit ihren Bestandteilen und Zube-
hör nach Art. 642 bis 644 des ZGB seien (vgl. Bf-act. 0 S. 3). Da die
Regelung im Gesetz über die Gemeinde- und Kirchensteuern – wie
bereits dargelegt – mit dem Ziel einer einheitlichen Handhabung
der Handänderungssteuer im Kanton erfolgte und die unterschied-
lichen Regelungen in den damals 207 Bündner Gemeinden verein-
heitlicht werden sollten, kann das alte kommunale Recht nicht zur
Interpretation der kantonalen Regelung herangezogen werden.
6.2.
Gemäss Art. 7 Abs. 1 und 2 GKStG erhebt die Ge-
meinde bei Handänderungen eines in der Gemeinde gelegenen
Grundstücks oder Grundstückanteils eine Handänderungssteu-
er. Bemessungsgrundlage ist der Verkehrswert des übertragenen
Grundstücks (Art. 12 Abs. 2 GKStG). Beim Kauf gilt als Verkehrs-
wert der Kaufpreis mit allen weiteren Leistungen des Erwerbers
(Art. 12 Abs. 3 Satz 1 GKStG).
Der Begriff «Grundstück» ist weder im Gesetz über die
Gemeinde- und Kirchensteuern definiert noch äussert sich die
entsprechende Botschaft dazu. Ebenfalls fehlt eine Definition des
Grundstücksbegriffs im StG, welches subsidiär auch für das Gesetz
über die Gemeinde- und Kirchensteuern gilt (Art. 1 Abs. 2 GKStG).
Daher muss eine Auslegung vorgenommen werden, wobei vom
zivilrechtlichen Grundstückbegriff auszugehen ist. Nach Art. 655
Abs. 2 ZGB gelten als Grundstücke:
– die Liegenschaften;
– die in das Grundbuch aufgenommenen selbständigen
und dauernden Rechte;
– die Bergwerke;
– die Miteigentumsanteile an Grundstücken.
Das ZGB unterscheidet in den Art. 642 und 644 zwischen
Bestandteilen und Zugehör. Bestandteil einer Sache (z.B. eines
Grundstücks) ist alles, was nach der am Orte üblichen Auffassung
zu ihrem Bestande gehört (…) (Art. 642 Abs. 2 ZGB). Betreffend Zu-
gehör hält das ZGB lediglich fest, dass das Zugehör, sofern nichts
anderes vereinbart ist, dem rechtlichen Schicksal der Hauptsache
(in casu des Grundstücks) folgt (Art. 644 Abs. 1 ZGB). Daraus er-
gibt sich e contrario, dass Zugehör nicht zum Grundstück gehört.
Zugehörgegenstände bleiben rechtlich selbständig und können
infolgedessen auch Gegenstand gesonderter, ausschliesslich auf
sie bezogener Rechtsgeschäfte sein. Dies im Unterschied zu Be-
standteilen. Das zentrale Kriterium eines Bestandteils ist, dass des-

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sen Entfernung zu einer Zerstörung, Beschädigung oder Verände-
rung der Hauptsache (z.B. des Hauses) führt (vgl. Art. 642 Abs. 2
ZGB). Typischerweise besteht zwischen einem Bestandteil und der
Hauptsache eine physische Verbindung. Zusätzlich dazu wird auch
eine sogenannte innere Verbindung verlangt, welche dahingehend
umschrieben wird, dass Bestandteil und Hauptsache «bestim-
mungsgemäss eine Einheit» bilden. Bestandteile sind also als Teil
einer Sache zu behandeln (z.B. das Dach eines Hauses). Hingegen
ist das Zugehör weniger stark mit der Sache verbunden (vgl. zum
Ganzen: Wiegand, in: Honsell/Vogt/geiser [Hrsg.], Basler Kommen-
tar, Zivilgesetzbuch II, Art. 457-977 ZGB, Art. 1-61 SchlT ZGB, 5.
Aufl., Basel 2015, Art. 642 und 644/645 Rz. 1 ff.).
Folgt man diesen Überlegungen, werden Bestandteile vom
Akzessionsprinzip erfasst, nicht jedoch grundsätzlich Gegenstän-
de, die Zugehör-Qualität aufweisen. Aufgrund des sachenrechtli-
chen Akzessionsprinzips wird der Wert bzw. Preis von Bestandteilen
bei der Veranlagung der Handänderungssteuer mitberücksichtigt,
nicht hingegen derjenige von Zugehör. Dabei ist festzuhalten, dass
gewisse Zugehörgegenstände, die nach landläufiger Auffassung
zu einem Haus gehören (wie Vorfenster, Fensterläden, nicht ein-
gebaute Öfen, Kochherde, Boiler etc.) als liegenschaftliche Werte
(und nicht als Zugehör) angesehen werden. Hierfür geleistete Ent-
schädigungen unterliegen daher der Handänderungssteuer (vgl.
Fessler, Das Handänderungssteuerrecht des Kantons Zürich, in:
ZBGR 62/1981, S. 2 f.).
Das EGzZGB hält bezüglich der Begriffe «Bestandteil» und
«Zugehör» Folgendes fest:
Art. 86 I. Bestandteil
1 Bestandteile einer Liegenschaft sind nach Ortsgebrauch
im Sinne von Artikel 642, solange eine andere Übung
nicht nachgewiesen ist, insbesondere:
1. die im Boden stehenden Mauern und Einfriedungen;
2. alles, was in einem Gebäude niet- und nagelfest ist;
3. die in Wand eingelassenen Schränke und Spiegel;
4. die in den Boden eingebauten oder mit einer Feuermau-
er in feste Verbindung gebrachten Ofen und Herde;
5. Türen und Fensterläden;
6. die mit einem Gebäude baulich verbundenen Einrich-
tungen wie Maschinen, Triebwerke, Aufzüge, Röhren-
leitungen, elektrische Leitungen, sanitäre und Hei-
zungsanlagen, Kessel, Brunnen, Jauchekasten und
dergleichen.

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Art. 87 II. Zugehör
1 Zugehör einer Liegenschaft sind nach Ortsgebrauch im
Sinne von Artikel 644, solange eine andere Übung nicht
nachgewiesen ist, insbesondere:
1. die zu einem Gebäude gehörenden Schlüssel;
2. die Vorfenster;
3. bewegliche Bade- und Wascheinrichtungen, Öfen und
Herde, sofern nicht die für die Benutzung der Wohnun-
gen nach dem Ortsgebrauch erforderlichen, mit dem
Gebäude fest verbundenen entsprechenden Einrichtun-
gen vorhanden sind;
4. Fasslager, Gestelle und dergleichen sowie die Lösch-
geräte.
Aber auch die dargelegten Bestimmungen des EGzZGB än-
dern nichts an der Tatsache, dass Zugehör nicht als Teil des Grund-
stücks gilt, sondern höchstens das rechtliche Schicksal desselben
teilt.
Ausgehend vom Wortlaut des Gesetzes über die Gemein-
de- und Kirchensteuern, wonach der Verkehrswert des übertra-
genen Grundstücks als Bemessungsgrundlage gilt (Art. 12 Abs. 2
GKStG), und des Umstands, dass Zugehör – wie gesehen – zwar
das rechtliche Schicksal der Hauptsache (sprich des Grundstücks)
teilen kann, aber nicht zum Grundstück gehört, bleibt für eine Be-
steuerung der Übertragung von Zugehör kein Raum. Im Steuer-
recht spielt das Legalitätsprinzip eine grundsätzliche Rolle. Eine
Ausweitung einer gesetzlichen Besteuerungsgrundlage gegen den
klaren Wortlaut, wie hier die Beschwerdegegnerin vorgenommen
hat, ist nicht zulässig.
Eine Aufrechnung bzw. Berücksichtigung von Zahlungen
für Zugehör wäre einzig zulässig, wenn der – hier aber nicht zutref-
fende – begründete Verdacht bestehen würde, dass ein Steuerum-
gehungstatbestand erfüllt wäre (z.B. bei einer Überbewertung von
Zugehör als Teil des Kaufpreises von Grundstück mit Zugehör, um
weniger Handänderungs- und Grundstückgewinnsteuern bezahlen
zu müssen).
Im Übrigen ist mit den Beschwerdeführerinnen festzuhal-
ten, dass im vorliegenden Fall der Betrag von Euro 2‘950‘000.– nicht
bloss für allfälliges Zugehör bezahlt wurde. Dieser Preis umfasst
nebst der Hoteleinrichtung, Möbel und Kunstwerken auch Kunden-
daten sowie die Abtretung von immateriellen Rechten und der Do-
mains (vgl. Bf-act. 1 S. 12 und 15). Selbst wenn auf dem Verkauf
des Zugehörs eine Handänderungssteuer hätte erhoben werden

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dürfen, hätte eine Ausscheidung zwischen «klassischem Zugehör»
und anderen Werten erfolgen müssen.
Schliesslich unterstreicht im vorliegenden Fall die Tatsa-
che, dass die Immobilien sowie die mobilen und immateriellen
Güter an zwei unterschiedliche juristische Personen verkauft wur-
den, eine implizite Erklärung der Verkäuferin und – durch den von
den Käuferinnen 1 und 2 gemeinsam unterzeichneten Kaufvertrag
(vgl. Bf-act. 1 S. 26) – die Auflösung der Zugehöreigenschaft. Dass
die Anmerkung im Grundbuch nicht gelöscht wurde, spielt dabei
– wie die Beschwerdeführerinnen zutreffend ausführen – keine Rol-
le. Tatsache ist, dass durch den separaten Verkauf von Immobilien
sowie mobilen und immateriellen Gütern die unmissverständliche
Willenserklärung erfolgte, dass das Zugehör nicht das rechtliche
Schicksal der Hauptsache teilen soll (vgl. Wortlaut von Art. 644
Abs. 1 ZGB). Also auch dieser Ansatz spricht letztlich für die oben
dargelegte Lösung.
7. Zusammenfassend ergibt sich, dass die Beschwerdegeg-
nerin die Handänderungssteuer zu Unrecht auch auf dem Kaufpreis
für das Zugehör erhoben hat. Somit ist die Beschwerde gutzuheis-
sen und der angefochtene Einspracheentscheid vom 19. Dezember
2019 insoweit aufzuheben, als darin der Kaufpreis für das Zugehör
in der Höhe von Euro 2‘950‘000.– (Fr. 3‘215‘500.–) betreffend Ver-
anlagung der Handänderungssteuer mitberücksichtigt wird. Die
Bemessungsgrundlage für die kommunale Handänderungssteuer
bildet der Immobilienwert.
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Urteil vom 18. Mai 2020