gr_gerichte · A 2016 21 · 2017-01-10 · de

Handänderungssteuer | Beschwerde

VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GRAUBÜNDEN
DRETGIRA ADMINISTRATIVA DAL CHANTUN GRISCHUN
TRIBUNALE AMMINISTRATIVO DEL CANTONE DEI GRIGIONI
A 16 21
4. Kammer
Vorsitz
Racioppi
Richter
Stecher, Meisser 
Aktuar
Simmen
URTEIL
vom 10. Januar 2017
in der Streitsache
A._____ AG,
Beschwerdeführerin
gegen 
Gemeinde X._____,
vertreten durch Rechtsanwalt lic. iur. Stefan Metzger,
Beschwerdegegnerin
betreffend Handänderungssteuer


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1.
Die A._____ AG ist die Muttergesellschaft der B._____ AG, welche wie-
derum einzige Gesellschafterin der C._____ GmbH ist. Mit Kaufvertrag 
vom 28. Oktober 2015 (mit Nachtrag vom 29. Oktober 2015) verkaufte die 
C._____ GmbH der A._____ AG das in der Gemeinde X._____ gelegene 
Hotel D._____ zum Preis von Fr. 1'300'000.--.
2.
Im Rahmen einer Umfrage der Gemeinde X._____ an alle Unternehmen 
teilte die A._____ AG der Gemeinde mit Schreiben vom 2. November 
2015 nebenbei mit, dass die A._____ AG das Gebäude D._____ im 
Rahmen einer Umstrukturierung nach Art. 83 Abs. 1 lit. d StG von der 
C._____ GmbH übernommen habe. Es wurde ersucht, auf diesen Vor-
gang die Bestimmung von Art. 10 lit. h (recte: Art. 9 Abs. 1 lit. h) GKStG 
anzuwenden. 
3.
Nachdem der Gemeinde X._____ am 18. November 2015 die Handände-
rung durch das Grundbuchamt angezeigt wurde, verfügte sie am 31. De-
zember 2015 gegenüber der A._____ AG und der C._____ GmbH die 
Handänderungssteuer von gesamthaft Fr. 26'000.--. Da gemäss Ziff. III/5. 
des Kaufvertrags vom 28. Oktober 2015 die Handänderungssteuer je zur 
Hälfte von der Käufer- und der Verkäuferschaft getragen werden sollte, 
stellte die Gemeinde sowohl der A._____ AG als auch der C._____ 
GmbH je eine Rechnung über Fr. 13'000.-- zu. 
4.
Am 5. Februar 2016 liess die A._____ AG dasselbe Schreiben vom 
2. November 2015 mit korrigiertem Gesetzesartikel der Gemeinde 
X._____ per E-Mail zukommen. Trotz des nicht erfüllten Schriftlichkeitser-
fordernisses nahm die Gemeinde das Schreiben als Einsprache sowohl 
der A._____ AG als auch der C._____ GmbH entgegen.
5.
Mit Schreiben vom 16. Februar 2016 forderte die Gemeinde X._____ die 
A._____ AG und die C._____ GmbH auf, weitere Unterlagen einzureichen 


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und die Einsprache auf schriftlichem Weg zu ergänzen. Insbesondere sol-
le der Nachweis erbracht werden, dass die fragliche Liegenschaft zu 
Buchwerten übertragen worden sei und dass die A._____ AG an der 
B._____ AG beteiligt sei. Für den Fall, dass mit der kantonalen Steuer-
verwaltung ein Abkommen über die steuerbefreite Übertragung im Sinne 
von Art. 83 StG abgeschlossen worden sei, solle eine Kopie davon einge-
reicht werden. Sollten die geforderten Nachweise nicht erbracht bzw. be-
legt werden, werde die Einsprache abgewiesen bzw. werde nicht auf sie 
eingetreten. Letztlich wies die Gemeinde noch darauf hin, dass die Par-
teien wohl selbst von einer Handänderungssteuerpflicht ausgegangen 
seien, da im Kaufvertrag eine hälftige Übernahmeverpflichtung derselben 
vereinbart worden sei. 
6.
Mit Schreiben vom 22. Februar 2016 reichte die A._____ AG der Ge-
meinde eine Bestätigung der kantonalen Steuerverwaltung, wonach der 
Kaufpreis von Fr. 1'300'000.-- angemessen sei, und die Beteiligungs-
nachweise, wonach die A._____ AG Alleinaktionärin der B._____ AG und 
diese Alleingesellschafterin der C._____ GmbH sei, ein. 
7.
Eine Anfrage der Gemeinde X._____ vom 29. März 2016 wurde von der 
kantonalen Steuerverwaltung am 5. April 2016 dahingehend beantwortet, 
dass es sich bei der Übertragung der Liegenschaft ihrer Ansicht nach 
nicht um eine Umstrukturierung im Sinne von Art. 83 StG handle, da die 
fragliche Liegenschaft eine nicht unmittelbar oder mittelbar dem Betrieb 
dienende Kapitalanlageliegenschaft darstelle. Diese sei nicht betriebs-
notwendig aus Sicht der übernehmenden Gesellschaft, womit Art. 83 
Abs. 3 StG nicht zur Anwendung gelangen könne.
8.
Mit Einspracheentscheid vom 5. April 2016 wies die Gemeinde X._____ 
die Einsprachen der A._____ AG und der C._____ GmbH ab. Gemäss 
Praxis des Verwaltungsgerichtes des Kantons Graubünden erfolge die 


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Beurteilung eines bestimmten Rechtsgeschäfts grundsätzlich allein aus 
Sicht der direkt beteiligten Vertragsparteien. Handle es sich dabei um ju-
ristische Personen, sei auf deren äussere Rechtsform und nicht auf die 
dahinterstehenden Aktionäre, Gesellschafter oder allfällige Firmenkon-
glomerate abzustellen. Juristische Personen würden im Rahmen der 
Handänderungssteuer unabhängig vom Holdingverhältnis als selbständi-
ge Steuersubjekte erfasst, weshalb der Verkauf der Liegenschaft von der 
C._____ GmbH an die A._____ AG eine wirtschaftliche Handänderung 
darstelle. Eine Steuerbefreiung gemäss Art. 9 lit. h GKStG liege nicht vor. 
Art. 83 Abs. 1 lit. d StG sei nicht einschlägig, da keine Übertragung an die 
Tochtergesellschaft, sondern an die Holdinggesellschaft erfolgt sei. Zu-
dem sei nicht nachgewiesen, dass die Übertragung der Liegenschaft zu 
Buchwerten erfolgt sei. Es fehle am hinreichenden Nachweis des Steuer-
aufschubtatbestands gemäss Art. 83 Abs. 3 und 4 StG i.V.m. Art. 9 Abs. 1 
lit. h GKStG. 
9.
Dagegen erhob die A._____ AG (nachfolgend Beschwerdeführerin) am 
13. Mai 2016 Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons 
Graubünden mit dem Antrag auf Aufhebung des angefochtenen Einspra-
cheentscheids vom 5. April 2016 sowie der diesem zugrunde liegenden 
Veranlagung. Begründend machte die Beschwerdeführerin im Wesentli-
chen geltend, dass vorliegend keine wirtschaftliche Handänderung statt-
gefunden habe und daher kein Handänderungstatbestand vorliege. Dem-
entsprechend erübrige sich eine Betrachtung der Voraussetzungen für die 
Steuerbefreiung.
10.
Die Gemeinde X._____ (nachfolgend Beschwerdegegnerin) beantragte 
am 31. Mai 2016 unter Verweis auf die Begründung des angefochtenen 
Einspracheentscheids die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf ein-
getreten werden könne. Ferner wies sie noch darauf hin, dass die Partei-
en im Kaufvertrag vom 28. Oktober 2015 selbst von der Handänderungs-


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steuerpflicht ausgegangen seien, was darauf schliessen lasse, dass kein 
steueraufhebender Tatbestand vorliege. 
11.
Mit Stellungnahme vom 8. August 2016 machte die Beschwerdeführerin 
geltend, dass sie die Aufforderung zur Replik vom 2. Juni 2016 einsch-
liesslich der Vernehmlassung der Beschwerdegegnerin vom 31. Mai 2016 
sowie das Scheiben des Gerichtes bezüglich Abschluss des Schriften-
wechsels vom 17. Juni 2016 nicht erhalten habe. Zudem führte sie aus, 
dass die kantonale Steuerverwaltung mit E-Mail vom 25. Mai 2016 fest-
gehalten habe, dass die Transaktion keine Handänderungssteuer auslö-
se, wobei die Lage nach dem Urteil des Verwaltungsgerichtes des Kan-
tons Graubünden A 13 55 vom 18. Februar 2014 nicht mehr eindeutig sei. 
Aus einer Passage des Kaufvertrags vom 28. Oktober 2015 könne nicht 
geschlossen werden, dass vorliegend eine Handänderungssteuer ge-
schuldet sei. Der Notar habe keine Beratungspflicht in steuerlicher Hin-
sicht. Es handle sich um eine Standardpassage. Gemäss BGE 138 II 557 
seien Vermögensübertragungen zwischen zwei Gesellschaften des glei-
chen Konzerns von der Handänderungssteuer befreit, unabhängig von 
deren Rechtsform. Daran vermöge die verwaltungsgerichtliche Praxis 
nichts zu ändern. 
12.
Am 25. August 2016 hielt die Beschwerdegegnerin duplicando an ihren 
Anträgen fest und führte aus, dass es unglaubwürdig sei, dass die Be-
schwerdeführerin gleich zweimal Post vom Gericht nicht erhalten habe. 
Es liege eine Verzögerungstaktik vor. Die von der Beschwerdeführerin re-
plicando eingereichten Beweisurkunden seien nicht entscheidrelevant, 
weil die E-Mails vom 16. November 2015 nicht die Handänderungssteuer, 
sondern die Tourismusförderungsabgabe beträfen und sich das Mail mit 
Betreff "Rechnung Nr. 4329" auf Gemeindegebühren beziehe.


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13.
Nachdem der Beschwerdeführerin infolge eines Fehlers bei der Post die 
Duplik der Beschwerdegegnerin erst am 26. Oktober 2016 zugestellt wur-
de, liess sie sich am 29. Oktober 2016 noch zur Duplik der Beschwerde-
gegnerin vernehmen, ohne dabei wesentliches Neues vorzubringen. 
14.
Am 3. November 2016 verzichtete die Beschwerdegegnerin auf die Ein-
reichung einer Quadruplik. Der Verzicht der Beschwerdegegnerin auf eine 
Quadruplik wurde der Beschwerdeführerin mit Schreiben vom 4. Novem-
ber 2016 zugestellt, wobei das per Einschreiben versandte Schreiben 
dem Gericht am 28. November 2016 als "nicht abgeholt" retourniert wur-
de. 
Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in ihren Rechtsschriften so-
wie im angefochtenen Einspracheentscheid vom 5. April 2016 wird, so-
weit erforderlich, in den nachstehenden Erwägungen eingegangen. 
Das Gericht zieht in Erwägung:
1. a)
Gemäss Art. 29 Abs. 2 des Gesetzes über die Gemeinde- und Kirchen-
steuern (GKStG; BR 720.200) i.V.m. Art. 49 Abs. 1 lit. a des Gesetzes 
über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; BR 370.100) beurteilt das Ver-
waltungsgericht Beschwerden gegen Entscheide von Gemeinden, soweit 
diese nicht bei einer anderen Instanz angefochten werden können oder 
nach kantonalem oder eidgenössischem Recht endgültig sind. Der ange-
fochtene kommunale Einspracheentscheid vom 5. April 2016, mit wel-
chem die Beschwerdegegnerin die Einsprache der heutigen Beschwerde-
führerin und der C._____ GmbH abgewiesen und gleichzeitig die veran-
lagte Handänderungssteuer von je Fr. 13'000.-- bestätigt hat, ist weder 
endgültig noch kann er bei einer anderen Instanz angefochten werden. 
Folglich stellt er ein taugliches Anfechtungsobjekt für ein Verfahren vor 


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dem Verwaltungsgericht des Kantons Graubünden dar. Als formelle und 
materielle Adressatin des angefochtenen Einspracheentscheids ist die 
Beschwerdeführerin berührt und weist ein schutzwürdiges Interesse an 
dessen Aufhebung auf (Art. 50 VRG). Auf die zudem frist- und formge-
recht eingereichte Beschwerde ist somit − unter Berücksichtigung der 
nachfolgenden Erwägung 1b − einzutreten. 
b)
Die Beschwerdeführerin beantragt in ihrer Beschwerdeschrift vom 13. Mai 
2016 die Aufhebung sowohl des angefochtenen Einspracheentscheids 
vom 5. April 2016 als auch der diesem zugrunde liegenden Veranla-
gungsverfügung vom 31. Dezember 2015. Diesbezüglich gilt es zu beach-
ten, dass der Einspracheentscheid gemäss ständiger Rechtsprechung 
des Bundesgerichtes an die Stelle der Verfügung tritt und damit alleiniger 
Anfechtungsgegenstand des Beschwerdeverfahrens bildet. Die Verfü-
gung, soweit angefochten, hat mit dem Erlass des Einspracheentscheids 
jede rechtliche Bedeutung verloren (vgl. Urteil des Bundesgerichtes 
8C_592/2012 vom 23. November 2012 E.3.2 mit Hinweisen). Soweit die 
Beschwerdeführerin also auch die Aufhebung der Veranlagungsverfügung 
vom 31. Dezember 2015 beantragt, ist darauf − nach dem soeben Gesag-
ten − nicht einzutreten. 
c)
Streitig und zu prüfen ist die Frage, ob aus dem Verkauf des in der Ge-
meinde X._____ gelegenen Hotels D._____ von der C._____ GmbH an 
die Beschwerdeführerin eine Handänderungssteuer geschuldet ist oder 
nicht. Dabei gilt es zu beachten, dass die Beschwerdegegnerin in Bezug 
auf den fraglichen Liegenschaftsverkauf sowohl gegenüber der Be-
schwerdeführerin als auch gegenüber der C._____ GmbH je eine Han-
dänderungssteuer von Fr. 13'000.-- verfügt hat (weil gemäss Ziff. III/5. des 
Kaufvertrags vom 28. Oktober 2015 die Handänderungssteuer je zur Hälf-
te von der Käufer- und der Verkäuferschaft getragen werden sollte). An-
gefochten wurde im vorliegenden verwaltungsgerichtlichen Beschwerde-


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verfahren aber einzig die gegenüber der Beschwerdeführerin veranlagte 
Handänderungssteuer in der Höhe von Fr. 13'000.--, während die Veran-
lagung gegenüber der C._____ GmbH unangefochten geblieben und 
dementsprechend in Rechtskraft erwachsen ist. Zu beurteilen ist im vor-
liegenden Beschwerdeverfahren somit einzig die Rechtmässigkeit der ge-
genüber der Beschwerdeführerin veranlagten Handänderungssteuer in 
der Höhe von Fr. 13'000.--. 
2. a)
Seit dem Inkrafttreten des Gesetzes über die Gemeinde- und Kirchen-
steuern auf den 1. Januar 2007 bzw. seit der direkten Anwendbarkeit der 
darin enthaltenen Bestimmungen per 1. Januar 2009 ist die Erhebung 
kommunaler Handänderungssteuern abschliessend durch das kantonale 
Recht geregelt. Kommunale Kompetenzen bestehen lediglich noch für die 
Festsetzung des jeweiligen Steuersatzes bis zu einem Maximalsatz von 
2 % (Art. 12 Abs. 1 GKStG) und im Rahmen der kantonalen Vorschriften 
über die Behördenorganisation (Art. 27 GKStG). Massgebend für die hier 
umstrittene Frage der Handänderungssteuerpflicht des Verkaufs des Ho-
tels D._____ von der C._____ GmbH an die Beschwerdeführerin sind 
somit ausschliesslich die Art. 7 ff. GKStG unter Berücksichtigung der 
kommunalen Bestimmungen im Bereich des Steuersatzes (vgl. Art. 4 des 
Steuergesetzes der Gemeinde X._____) und der Behördenorganisation.
b)
In konstanter Rechtsprechung hat das Verwaltungsgericht hinsichtlich der 
Handänderungsbesteuerung eine umfassende wirtschaftliche Betrach-
tungsweise angewandt. Demnach stellt eine bloss zivilrechtliche Handän-
derung, durch welche die wirtschaftliche Verfügungsmacht über das 
Grundstück nicht ändert, keinen Handänderungssteuertatbestand dar 
(vgl. Urteile des Verwaltungsgerichtes des Kantons Graubünden [VGU] 
A 15 17 vom 14. Juli 2015, A 13 55 vom 18. Februar 2014 [= PVG 2014 
Nr. 16], A 11 25 vom 5. Juli 2011, A 11 9 vom 28. Juni 2011, A 01 49 vom 
23. Oktober 2001, A 01 31 vom 10. Juli 2001, A 01 19 vom 10. Juli 2001, 


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PVG 1998 Nr. 43). Diese Praxis wurde mit dem Erlass des Gesetzes über 
die Gemeinde und Kirchensteuern gesetzlich verankert. Danach erhebt 
die Gemeinde bei Handänderungen eines in der Gemeinde gelegenen 
Grundstücks eine Handänderungssteuer (Art. 7 GKStG). Gemäss Art. 8 
GKStG gilt als Handänderung jede Übertragung der tatsächlichen und 
wirtschaftlichen Verfügungsgewalt über ein Grundstück. In Abs. 2 dersel-
ben Norm werden einige Tatbestände aufgeführt, die klassischerweise 
wirtschaftlicher Betrachtung unterworfen werden. Da die Handänderungs-
steuer eine Rechtsverkehrssteuer ist, kann sie nicht beliebig auf wirt-
schaftliche Sachverhalte ausgedehnt werden. Nur dort, wo der Erwerb der 
wirtschaftlichen Verfügungsmacht an einem Grundstück im Zentrum des 
Rechtsgeschäftes steht, soll auch eine Handänderungssteuer erhoben 
werden (vgl. Botschaft der Regierung des Kantons Graubünden an den 
Grossen Rat zum Erlass eines kantonalen Gesetzes über die Gemeinde- 
und Kirchensteuern, Heft Nr. 3/2006-2007, S. 217). Art. 8 Abs. 3 GKStG 
sieht eine Steuerbefreiung für die Einbringung von Grundstücken in eine 
Personengesellschaft vor, sofern sich die wirtschaftliche Berechtigung 
daran nicht ändert. Von einer Handänderungssteuer gänzlich befreit sind 
schliesslich die in Art. 9 GKStG aufgezählten Tatbestände. 
c)
Als zivilrechtliche Handänderung gilt der Übergang von zivilrechtlichem 
(sachenrechtlichem) Eigentum an einem Grundstück oder einem Grunds-
tückanteil vom bisherigen Rechtsträger auf einen andern, wobei es dazu 
eines gültigen Rechtsgrundes und in der Regel eines Grundbucheintrags 
bedarf (vgl. Art. 656 Abs. 1 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches [ZGB; 
SR 210]). Eine wirtschaftliche Handänderung liegt immer dann vor, wenn 
wesentliche Teile der wirtschaftlichen Verfügungsgewalt über ein Grunds-
tück vom bisherigen Verfügungsberechtigten (wirtschaftlichen Eigentü-
mer) auf einen Dritten übergehen, ohne dass dabei die zivilrechtlichen Ei-
gentumsverhältnisse 
eine 
Änderung 
erfahren 
(RICHNER/FREI/KAUF-
MANN/MEUTER, Kommentar zum Züricher Steuergesetz, 3. Aufl., Zürich 


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2013, § 216 N. 60 ff.). So führt beispielsweise die Übertragung eines 
Grundstücks vom Alleinaktionär auf seine Gesellschaft nicht zu einer 
Handänderungssteuer, da der Aktionär durch seine Aktiengesellschaft 
hindurch weiterhin über das eingebrachte Grundstück verfügen kann. Hält 
allerdings der Eigentümer des einzubringenden Grundstücks lediglich ei-
ne Minderheitsbeteiligung an der übernehmenden Aktiengesellschaft, ist 
die Handänderungssteuer zu erheben und zwar auf dem vollen Ver-
kehrswert des Grundstücks (vgl. VON RECHENBERG, Handkommentar zum 
Bündner Gemeinde- und Kirchensteuergesetz, Chur 2009, S. 47; Bot-
schaft der Regierung des Kantons Graubünden an den Grossen Rat zum 
Erlass eines kantonalen Gesetzes über die Gemeinde- und Kirchensteu-
ern, a.a.O., S. 216). Entscheidend für die Annahme einer wirtschaftlichen 
Handänderung ist somit, ob wesentliche Teile der dem Grundeigentum 
innewohnenden Verfügungsmacht rechtsgeschäftlich übertragen werden, 
so dass gesagt werden kann, das fragliche Rechtsgeschäft wirke bezüg-
lich der Verfügungsgewalt tatsächlich und wirtschaftlich wie eine Handän-
derung an einem Grundstück oder Grundstücksanteil.
3. a)
Wie vorstehend bereits dargestellt ist die Beschwerdeführerin die Mutter-
gesellschaft der B._____ AG (Tochtergesellschaft), welche ihrerseits die 
einzige Gesellschafterin der C._____ GmbH (Enkelgesellschaft) ist. Mit 
Kaufvertrag vom 28. Oktober 2015 (mit Nachtrag vom 29. Oktober 2015) 
hat die Beschwerdeführerin von der C._____ GmbH das in der Gemeinde 
X._____ gelegene Hotel D._____ käuflich erworben. Zivilrechtlich be-
trachtet liegt dabei zweifelsfrei eine Handänderung zwischen der veräus-
sernden C._____ GmbH und der erwerbenden Beschwerdeführerin vor. 
b)
Die Beschwerdeführerin macht im Wesentlichen geltend, dass vorliegend 
zwar eine zivilrechtliche, nicht aber eine wirtschaftliche Handänderung 
stattgefunden habe und dementsprechend kein Handänderungstatbe-
stand vorliege. Die Beschwerdeführerin sei über die B._____ AG bereits 


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vor dem Erwerb zu 100 % an der am fraglichen Grundstück wirtschaftlich 
berechtigten C._____ GmbH beteiligt gewesen. Der Kaufvertrag vom 
28. Oktober 2015 sei sowohl für die Käuferin als auch für die Verkäuferin 
von der gleichen Person jeweils als Organ der beiden Parteien unter-
zeichnet worden, was ein Beleg für die tatsächliche Verfügungsgewalt sei. 
Der von der Beschwerdegegnerin zitierte Verwaltungsgerichtsentscheid 
A 13 55 vom 18. Februar 2014 spreche von Beteiligungsverhältnissen an 
zwei Gesellschaften und halte fest, dass nicht die Übereinstimmung der 
Gesellschafterstruktur, sondern die Abhängigkeit der Parteien zueinander 
entscheidend sei für die Frage der Steuerpflicht. Diese Abhängigkeit sei 
vorliegend gegeben. Vermögensübertragungen zwischen zwei Gesell-
schaften des gleichen Konzerns seien der bundesgerichtlichen Recht-
sprechung zufolge von der Handänderungssteuer befreit, unabhängig von 
deren Rechtsform. Die Praxis des Verwaltungsgerichtes des Kantons 
Graubünden blende den Konzernbegriff aus und mache die Steuerbefrei-
ung von der Rechtsform abhängig, was nicht angehe. 
c)
Nachfolgend ist somit zu prüfen, ob im vorliegenden Fall, wo ein Grunds-
tück mittels Kaufvertrag von der Enkelgesellschaft (C._____ GmbH) auf 
die Muttergesellschaft (Beschwerdeführerin) übertragen wurde, neben ei-
ner zivilrechtlichen auch eine wirtschaftliche Handänderung vorliegt. Wie 
das Verwaltungsgericht in ähnlich gelagerten Fällen bereits mehrfach im 
Grundsatz entschieden hat (vgl. VGU A 13 55 vom 18. Februar 2014 [= 
PVG 2014 Nr. 16], A 01 49 vom 23. Oktober 2001, A 01 19 vom 10. Juli 
2001, A 01 31 vom 10. Juli 2001, PVG 1998 Nr. 43), erfolgt die Beurtei-
lung eines bestimmten Rechtsgeschäfts grundsätzlich allein aus Sicht der 
direkt beteiligten Vertragsparteien. Handelt es sich beidseits um juristi-
sche Personen, ist auf deren äussere Rechtsform und nicht etwa auf die 
dahinterstehenden Aktionäre, Gesellschafter, Genossenschafter oder all-
fällige Firmenkonglomerate, Holding- oder Konzerngesellschaften abzu-
stellen. Nicht anders verhält es sich im vorliegenden Fall, wo eine Liegen-


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schaft mittels Kaufvertrag von der Enkelgesellschaft (in der Rechtsform 
einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung [GmbH]) auf die Mutterge-
sellschaft (in der Rechtsform einer Aktiengesellschaft) übertragen wurde. 
Sowohl die Gesellschaften mit beschränkter Haftung als auch die Aktien-
gesellschaften treten im schweizerischen Rechtssystem als juristische 
Personen mit eigener Rechtspersönlichkeit − losgelöst von den Beteili-
gungsverhältnissen an ihnen − auf und werden darum stets als selbstän-
dige Steuersubjekte erfasst (vgl. z.B. Art. 49 des Bundesgesetzes über 
die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] bei der direkten Bundessteu-
er). Diese rechtliche Selbständigkeit gilt es im Rechtsverkehr strikte zu 
beachten (MEIER-HAYOZ/FORSTMOSER, Schweizerisches Gesellschafts-
recht, 11. Aufl., Bern 2012, § 2 N. 43 ff.). Die vorliegend am Verkauf des 
in der Gemeinde X._____ gelegenen Hotels D._____ beteiligten Parteien, 
mithin die Beschwerdeführerin als Käuferin und die C._____ GmbH als 
Verkäuferin, sind als Gesellschaft mit beschränkter Haftung bzw. als Akti-
engesellschaft grundsätzlich voneinander unabhängige juristische Perso-
nen mit eigener Rechtspersönlichkeit. Eine Verbindung zwischen der er-
werbenden Beschwerdeführerin und der veräussernden C._____ GmbH 
besteht einzig insofern, als die Beschwerdeführerin über die B._____ AG 
indirekt an der C._____ GmbH beteiligt ist. Diese freiwillig gewählte Kon-
stellation sowie auch die Tatsache, dass der Kaufvertrag vom 28. Oktober 
2015 sowohl für die Käuferin als auch für die Verkäuferin von der gleichen 
Person als Organ der beiden Parteien unterzeichnet wurde, ändern für 
sich betrachtet nichts am Grundsatz, wonach Gesellschaften mit be-
schränkter Haftung und Aktiengesellschaften als juristische Personen mit 
eigener Rechtspersönlichkeit auftreten und darum stets als eigene Steu-
ersubjekte erfasst werden. Wie gesehen ist bei juristischen Personen auf 
deren äussere Rechtsform und nicht auf die dahinterstehenden Gesell-
schafter oder allfällige Firmenkonglomerate, Holding- oder Konzernge-
sellschaften abzustellen. Vorliegend hatte der Verkauf des Hotels 
D._____ bzw. die Übertragung des Eigentums daran denn auch zur Fol-


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ge, dass der Beschwerdeführerin die unmittelbare alleinige Verfügungs-
macht über das Grundstück verschafft wurde, während die veräussernde 
Gesellschaft C._____ GmbH nach dem Verkauf keinen Einfluss mehr 
darüber auszuüben vermochte. Damit lag aber die Verfügungsgewalt 
nach dem Verkauf des Grundstücks in anderen Händen als zuvor, verfügt 
doch nach dem Verkauf − rein rechtlich gesehen − einzig die Beschwer-
deführerin über das von ihr erworbene Grundstück, nicht aber die 
C._____ GmbH. Unter diesem Gesichtspunkt kann gesagt werden, dass 
bezüglich der Hotelliegenschaft D._____ eine auch in wirtschaftlicher Hin-
sicht relevante Handänderung stattgefunden hat und die Voraussetzun-
gen für die Erhebung der Handänderungssteuer erfüllt sind. Anders zu 
entscheiden würde im Übrigen auch bedeuten, dass die Handänderungs-
besteuerung bei Übertragungen von Grundstücken innerhalb von Holding- 
oder Konzerngesellschaften stets entfallen würde, was vor dem Hinter-
grund, dass es sich bei der Handänderungssteuer um eine Rechtsver-
kehrssteuer handelt, wohl nicht richtig sein kann. An diesem Ergebnis 
vermag der beschwerdeführerische Hinweis auf den Bundesgerichtsent-
scheid 138 II 557, wo ausgeführt worden sei, dass eine Vermögensüber-
tragung zwischen Gesellschaften des gleichen Konzerns unabhängig von 
deren Rechtsform von der Handänderungssteuer befreit sei, nichts zu än-
dern. Im erwähnten Entscheid ging es um die Frage der handänderungs-
steuerlichen Behandlung einer Liegenschaftsübertragung von einer Im-
mobiliengesellschaft auf eine Vorsorgestiftung. Dabei gilt es zu beachten, 
dass gemäss Art. 103 des Bundesgesetzes über Fusion, Spaltung, Um-
wandlung und Vermögensübertragung (FusG; SR 221.301) die Erhebung 
von kantonalen und kommunalen Handänderungsabgaben bei Umstruktu-
rierungen im Sinne von Art. 8 Abs. 3 und Art. 24 Abs. 3 und 3quater des 
Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kan-
tone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) ausgeschlossen ist. Vorbehalten 
bleiben kostendeckende Gebühren. In dem von der Beschwerdeführerin 
erwähnten Entscheid wurde die Steuerneutralität einer Liegenschafts-


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übertragung von einer Immobiliengesellschaft auf eine Vorsorgestiftung 
gemäss StHG bejaht. Dementsprechend hielt das Bundesgericht fest, 
dass von der Handänderungssteuer auf Basis des Umstrukturierungstat-
bestands abzusehen sei, wenn die Übertragung zwischen Konzerngesell-
schaften erfolgt respektive eine einheitliche Leitung der involvierten juris-
tischen Personen vorliegt und es sich um eine Übertragung eines Be-
triebs/Teilbetriebs respektive von Gegenständen des betrieblichen Anla-
gevermögens handelt. Vorliegend handelt es sich aber weder um eine 
steuerneutrale Umstrukturierung im Sinne von Art. 8 Abs. 3 StHG noch 
um eine solche gemäss Art. 24 Abs. 3 und 3quater StHG (vgl. dazu nach-
stehend E.4), weshalb die von der Beschwerdeführerin erwähnten Aus-
führungen des Bundesgerichtes für den vorliegend zu beurteilenden Fall 
von vornherein nicht einschlägig sein können.
d)
Die umfassende wirtschaftliche Betrachtungsweise auch zugunsten der 
Steuerpflichtigen wird folglich durchbrochen und zu einer zivilrechtlichen 
Betrachtungsweise gewechselt, sobald am fraglichen Rechtsgeschäft 
beidseits juristische Personen beteiligt sind. In diesem Fall erfolgt die Be-
steuerung eines bestimmten Rechtsgeschäfts − wie vorstehend darge-
stellt − allein aus Sicht der direkt beteiligten Vertragsparteien. Diese ver-
waltungsgerichtliche Praxis ist bereits auf PVG 1979 Nr. 108 zurückzu-
führen und wurde in der Folge mehrfach bestätigt (u.a. PVG 1992 Nr. 31, 
1998 Nr. 43, 2014 Nr. 16). Die fragliche Praxis wurde vom Gesetzgeber 
mit Erlass des kantonalen Gesetzes über die Gemeinde- und Kirchen-
steuern übernommen. In der Botschaft der Regierung des Kantons 
Graubünden an den Grossen Rat zum Erlass desselben wurde denn auch 
explizit ausgeführt, dass der Handänderungstatbestand gemäss GKStG 
der Regelung des damaligen Mustergesetzes entspreche, wie sie von vie-
len Gemeinden in ihre kommunale Gesetzgebung überführt worden sei. 
Damit könne die im Kanton Graubünden bewährte Praxis und die Recht-
sprechung zu dieser Regelung in das neue Recht übernommen werden 


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(Botschaft der Regierung des Kantons Graubünden an den Grossen Rat 
zum Erlass eines kantonalen Gesetzes über die Gemeinde- und Kirchen-
steuern, a.a.O., S. 215). Wenn der Gesetzgeber die bereits vor Erlass des 
kantonalen Gesetzes über die Gemeinde- und Kirchensteuern geltende 
Praxis übernehmen wollte, ist diese auch unter Geltung des erwähnten 
Gesetzes zu berücksichtigen, weshalb bei der Beurteilung eines Rechts-
geschäfts, an welchem beidseits juristische Personen beteiligt sind, auch 
weiterhin allein die direkt beteiligten Vertragsparteien ins Auge gefasst 
werden, nicht aber die dahinterstehenden Gesellschafter oder allfällige 
Firmenkonglomerate, Holding- oder Konzerngesellschaften. Es wäre Sa-
che des Gesetzgebers, die bisherige verwaltungsgerichtliche Praxis zu 
ändern, sofern er dies denn beabsichtigt, was allerdings − zumindest im 
Zeitpunkt des Erlasses des kantonalen Gesetzes über die Gemeinde- und 
Kirchensteuern − nicht der Fall war. Dementsprechend greift die wirt-
schaftliche Betrachtungsweise (auch zugunsten der Steuerpflichtigen) 
auch weiterhin nur bei Vorliegen einer direkten Beteiligung am Rechtsge-
schäft, nicht aber bei indirekter Beteiligung, beispielsweise über eine Hol-
dinggesellschaft. 
4.
Soweit die Beschwerdeführerin eine Steuerbefreiung im Sinne von Art. 9 
Abs. 1 lit. h GKStG i.V.m. Art. 83 Abs. 3 des Steuergesetzes für den Kan-
ton Graubünden (StG; BR 720.000) geltend macht, vermag sich das Ge-
richt dieser Meinung nicht anzuschliessen. 
a)
Gemäss Art. 103 FusG ist die Erhebung von kantonalen und kommunalen 
Handänderungsabgaben bei Umstrukturierungen im Sinne von Art. 8 
Abs. 3 und Art. 24 Abs. 3 und 3quater StHG ausgeschlossen. Gemäss 
Art. 24 Abs. 3quater StHG können zwischen inländischen Kapitalgesell-
schaften und Genossenschaften, welche nach dem Gesamtbild der 
tatsächlichen Verhältnisse durch Stimmenmehrheit oder auf andere Wei-
se unter einheitlicher Leitung einer Kapitalgesellschaft oder Genossen-


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schaft zusammengefasst sind, direkt oder indirekt gehaltene Beteiligun-
gen von mindestens 20 % am Grund- oder Stammkapital einer anderen 
Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, Betriebe oder Teilbetriebe so-
wie Gegenstände des betrieblichen Anlagevermögens zu den bisher für 
die Gewinnsteuer massgeblichen Werten übertragen werden. Art. 103 
FusG ist eine direkt anwendbare Bundesnorm, die keiner Konkretisierung 
durch das kantonale Recht bedarf und seit ihrem Inkrafttreten am 1. Juli 
2009 (vgl. Art. 111 Abs. 3 FusG) der Anwendung restriktiverer kantonaler 
Bestimmungen entgegensteht. Soweit die kantonalen Bestimmungen ein-
zig den Wortlaut von Art. 103 FusG wiedergeben, kommt ihnen keine 
selbständige Bedeutung zu. Die Kantone sind indessen frei, weitergehen-
de Steuererleichterungen vorzusehen, da die Handänderungssteuer 
grundsätzlich vom kantonalen Recht geregelt wird (vgl. zum Ganzen BGE 
138 II 557 E.4 mit Hinweisen). Wie gesehen wird gemäss Art. 7 Abs. 2 
GKStG bei Handänderung eines in der Gemeinde gelegenen Grunds-
tücks oder Grundstückanteils die Handänderungssteuer erhoben, wobei 
als Handänderung gemäss Art. 8 Abs. 1 GKStG jede Übertragung der 
tatsächlichen und wirtschaftlichen Verfügungsgewalt über ein Grundstück 
gilt. Die Steuerbefreiung bei der Umstrukturierung nach Art. 9 Abs. 1 lit. h 
GKStG i.V.m. Art. 83 Abs. 3 StG gibt den Wortlaut von Art. 103 FusG 
i.V.m. Art. 24 Abs. 3quater StHG wieder und hat demzufolge keine 
selbständige Bedeutung. Der vorliegende Sachverhalt ist dementspre-
chend ausschliesslich unter dem Blickwinkel von Art. 103 FusG und den 
Bestimmungen des StHG, auf die er verweist, zu beurteilen (BGE 
138 II 557 E.4.3). Dabei gilt es zu berücksichtigen, dass die Weiter-
führung der bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werte, wie sie in 
Art. 24 Abs. 3 StHG (und Art. 83 Abs. 3 StG) vorgesehen ist, gemäss 
bundesgerichtlicher Rechtsprechung keine Voraussetzung für die Befrei-
ung von der Handänderungssteuer bildet. Im Handänderungssteuerrecht 
werde lediglich der Begriff "Umstrukturierung" verwendet, unter Aus-
schluss der übrigen Kriterien, welche das StHG für die Befreiung von den 


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direkten Steuern aufstelle (vgl. 138 II 557 E.5.2; vgl. auch OESTERHELT, in: 
WATTER/VOGT/TSCHÄNI/DAENIKER [Hrsg.], Basler Kommentar zum Fusi-
onsgesetz, 2. Aufl., Basel 2015, Art. 103 Rz. 15 ff.). 
b)
Damit der fragliche Liegenschaftsverkauf von der C._____ GmbH an die 
Beschwerdeführerin von der Handänderungssteuer befreit werden könn-
te, wäre nach dem vorstehend Gesagten erforderlich, dass entweder eine 
Beteiligung von mindestens 20 % am Grund- oder Stammkapital einer 
anderen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, ein Betrieb oder Teil-
betrieb oder Gegenstände des betrieblichen Anlagevermögens zwischen 
inländischen Kapitalgesellschaften oder Genossenschaften unter einheit-
licher Leitung übertragen werden. Vorliegend hat die Beschwerdeführerin 
indes nicht einmal den Versuch unternommen, darzulegen, dass es sich 
bei der übertragenen Liegenschaft ("Hotel D._____") um betriebsnotwen-
diges Anlagevermögen im Sinne von Art. 24 Abs. 3quater StHG (bzw. 
Art. 83 Abs. 3 StG) handeln soll und damit das Vorliegen einer steuerprivi-
legierten Umstrukturierung in keiner Weise nachgewiesen. Nachdem es 
sich beim Vorliegen einer steuerprivilegierten Umstrukturierung um eine 
steuermindernde Tatsache handelt, trägt die Beschwerdeführerin hierfür 
die Beweislast (statt vieler: RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkom-
mentar zum DBG, 3. Aufl., Zürich 2016, Art. 123 Rz. 77 ff.). Mangels 
Nachweises des Umstrukturierungstatbestands durch die Beschwerdefüh-
rerin kommt somit in Bezug auf den fraglichen Liegenschaftsverkauf von 
der C._____ GmbH an die Beschwerdeführerin eine Steuerbefreiung ge-
stützt auf Art. 9 Abs. 1 lit. h GKStG i.V.m. Art. 83 Abs. 3 StG nicht in Fra-
ge, weshalb der angefochtene Einspracheentscheid vom 5. April 2016 
auch diesbezüglich nicht zu beanstanden ist.
5. a)
Nach dem vorstehend Gesagten erweist sich der angefochtene Einspra-
cheentscheid vom 5. April 2016 als rechtens, was zu seiner vollumfängli-


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chen Bestätigung und zur Abweisung der dagegen erhobenen Beschwer-
de führt, soweit darauf einzutreten ist (vgl. vorstehend E.1b). 
b)
Bei diesem Ausgang des Verfahrens gehen die Gerichtskosten gestützt 
auf Art. 73 Abs. 1 VRG zulasten der Beschwerdeführerin. Bund, Kanton 
und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Or-
ganisationen wird gemäss Art. 78 Abs. 2 VRG in der Regel keine Partei-
entschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis 
obsiegen. Davon abzuweichen besteht vorliegend kein Anlass.
Demnach erkennt das Gericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
2.
Die Gerichtskosten, bestehend
- aus einer Staatsgebühr von
Fr.
3'000.--
- und den Kanzleiauslagen von
Fr.
374.--
zusammen
Fr.
3'374.--
gehen zulasten der A._____ AG und sind innert 30 Tagen seit Zustellung 
dieses Entscheids an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, 
Chur, zu bezahlen.
3.
[Rechtsmittelbelehrung]
4.
[Mitteilungen]