gr_gerichte · A 2007 44 · 2008-01-22 · de
Kantons- und direkte Bundessteuer

Kantons- und direkte Bundessteuer | Einkommenssteuer

A 07 44
3. Kammer
URTEIL
vom 22. Januar 2008
in der verwaltungsrechtlichen Streitsache
betreffend Kantons- und direkte Bundessteuer
1.
Die
Baugesellschaft
…
(Einfache
Gesellschaft)
verkaufte
gemäss
Grundbuchmeldung am 15. Dezember 2002 an … in … was folgt:
-
97/1000 Miteigentumsanteil an Grundstück Nr. 341-9, 5½-Zimmer-
wohnung Nr. 7 samt Estrich und Stauraum im 2. OG und DG;
-
8/132 Miteigentumsanteil an Grundstück Nr. 341-12-1, alleiniges und
ausschliessliches Nutzungsrecht am Lagerraum im 1. UG;
-
3/132 Miteigentumsanteil an Grundstück Nr. 341-12-13, alleiniges und
ausschliessliches Nutzungsrecht am Autoeinstellplatz Nr. 13;
-
3/132 Miteigentumsanteil an Grundstück Nr. 341-12-14, alleiniges und
ausschliessliches Nutzungsrecht am Autoeinstellplatz Nr. 14.
Als Kaufpreis für sämtliche Miteigentumsanteile hatten die Parteien insgesamt
Fr. 525'000.-- vereinbart. Bei der Überprüfung des Kaufpreises stellte die
kantonale Steuerverwaltung fest, dass der Verkaufspreis mit Fr. 525'000.-- um
Fr. 172'000.-- unter den in der amtlichen Schätzung vom 10. Juni 2003
enthaltenen Verkehrswerten lag.
Die Baugesellschaft … bestand im Zeitpunkt des Verkaufes der erwähnten
Liegenschaften aus der … AG, Bauunternehmung und Zimmerei, (JWB) und
der … AG (JWA). Die JWB war mit 45%, die JWA mit 55% an der
Baugesellschaft … beteiligt. Die beiden Aktiengesellschaften werden
wiederum zu 100% durch … beherrscht. Die Käuferin ist die Lebenspartnerin
von ... Aufgrund dieser Konstellation schloss die Steuerverwaltung auf eine
verdeckte Gewinnausschüttung im Gesamtumfang der Preisdifferenz von Fr.

171'000.--.
Die
Steuerverwaltung
korrigierte
bei
den
beiden
Aktiengesellschaften den Erfolgsausweis um diesen Betrag und rechnete ihn
auch beim steuerbaren Einkommen des herrschenden Aktionärs auf. Die von
… dagegen erhobene Einsprache wies die Steuerverwaltung mit Entscheiden
vom 3. Juli 2007 sowohl hinsichtlich der direkten Bundessteuer als auch
hinsichtlich der Kantonssteuern ab.
2.
Dagegen
erhob
…
am
30.
August
2007
Beschwerde
an
das
Verwaltungsgericht
mit
dem
Antrag,
die
angefochtenen
Einspracheentscheide aufzuheben und als Bemessungsgrundlage den
Verkaufspreis oder einen Marktpreis nach richterlichem Ermessen
festzulegen; eventuell sei die Sache an die Vorinstanz zu neuer Beurteilung
zurückzuweisen. Der Beschwerdeführer macht zusammengefasst geltend,
auf die Schätzung könne nicht abgestellt werden, da einerseits die
tatsächliche Grösse der Wohnung erst mit der neuen Schätzung erfasst und
andrerseits die Marktsituation nicht berücksichtigt worden sei. Eine
Unterpreislichkeit und damit eine verdeckte Gewinnausschüttung lägen nicht
vor.
3.
Die Steuerverwaltung beantragte in ihrer Vernehmlassung die Abweisung der
Beschwerde.
Sie
bringt
zusammengefasst
vor,
aufgrund
der
auf
Vergleichswerten
beruhenden
Schätzungen
ergebe
sich
klar
die
Unterpreislichkeit, auf die auch kein Einschlag gewährt werden könne.
4.
In einem zweiten und dritten Schriftenwechsel hielten die Parteien an ihren
Standpunkten fest.
Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in den Rechtsschriften wird,
soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen.
Das Gericht zieht in Erwägung:

1. a)
Nach Art. 79 StG und Art. 58 DBG setzt sich der steuerrechtlich relevante
Reingewinn
u.a.
zusammen
aus
offenen
und
verdeckten
Gewinnausschüttungen
und
geschäftsmässig
nicht
begründeten
Zuwendungen an Dritte oder Abschreibungen auf solchen Zuwendungen.
Diese zeichnen sich dadurch aus, dass ihnen keine oder keine angemessene
Gegenleistung gegenübersteht und sie einem an der Gesellschaft in keiner
Weise beteiligten Dritten nicht oder nur in einem wesentlich geringeren
Umfange erbracht worden wären; sie haben für die Gesellschaft nicht den
Charakter
von
Kosten
und
sind
aufzurechnen.
Als
verdeckte
Gewinnausschüttung
besonderer
Art
gilt
auch
die
so
genannte
Gewinnvorwegnahme, die in Art. 79 StG ausdrücklich erwähnt ist. Ein solcher
Tatbestand ist beispielsweise dann gegeben, wenn die Gesellschaft ihren
Aktionären oder diesen nahe stehenden Personen Leistungen erbringt, ohne
hiefür ein angemessenes Entgelt zu verlangen. Die Veranlagungsbehörden
haben mithin zu untersuchen, ob eine Aufwendung oder der Verzicht auf eine
Einnahme vom Geschäftsbetrieb der leistenden Gesellschaft aus gesehen
geschäftlich begründet ist, oder ob es sich in Verletzung der eigenen
Geschäftsinteressen um eine bewusste Vorteilszuwendung an ihren Aktionär
oder nahe stehende Dritte handelt, die auch juristische Personen sein können.
Die Beurteilung hat vom Standpunkt der steuerpflichtigen Gesellschaft aus zu
erfolgen, nicht vom Standpunkt des Konzerns oder der natürlichen Person
aus, dem bzw. der sie gehört. Denn steuerpflichtig ist die einzelne
Gesellschaft, nicht der Konzern. Massgebend ist das so genannte arm‘s
length-Prinzip (PVG 1991 Nr. 45 und 48; RB 1985 Nr. 42, ASA 48 64ff.). Die
Rechtsprechung des Bundesgerichts zum Begriff der geldwerten Leistung
(vgl. zum Begriff BGE 113 Ib 25) verlangt, damit von einer aufzurechnenden
geldwerten Leistung gesprochen werden kann, dass kumulativ folgende
Voraussetzungen erfüllt sind:
-
die Leistung der Gesellschaft wird ohne entsprechende Gegenleistung
erbracht;
-
die Leistung kommt dem Aktionär oder einer diesem nahe stehenden
Person als Vorteil zugute und wäre einem Dritten unter gleichen
Bedingungen nicht zugebilligt worden; diese Voraussetzung gilt als

erfüllt,
wenn
die
Leistung
ungewöhnlich,
mit
sachgemässem
Geschäftsgebaren nicht vereinbar ist;
-
die Bevorteilung des Aktionärs oder der nahe stehenden Person war für
die handelnden Gesellschaftsorgane erkennbar, so dass anzunehmen
ist,
sie
hätten
die
Begünstigung
beabsichtigt
(vgl.
dazu
Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher
Steuergesetz, § 64 N 102 ff. mit Hinweisen).
b)
Bei gegenseitigen Leistungen hat die Steuerbehörde aufgrund ihrer
Untersuchung
darzutun,
dass
zwischen
diesen
Leistungen
ein
offensichtliches Missverhältnis besteht und dass eine Leistung der
Gesellschaft oder ein Verzicht auf eine Einnahme ganz oder teilweise
geschäftsmässig nicht begründet sein kann (RB 1976 Nr. 47 = ZBI 78 87 =
ZR 75 Nr. 116, ZBI 79, 265 = ZR 77 Nr. 59). Die Begünstigungsabsicht der
Steuerpflichtigen darf allerdings in der Regel ohne besonderen Nachweis
vermutet werden (vgl. StE 1990 B 72.13.22.17). Das Verwaltungsgericht hat
nun im Zusammenhang mit Grundstückgeschäften zur Unterpreislichkeit
Folgendes ausgeführt:
"Die bundesgerichtliche Rechtsprechung lässt sich hinsichtlich der
Unterpreislichkeit - im Gegensatz zur zürcherischen Praxis - nicht von einem
starren Schema leiten, sondern sie wertet im Einzelfall das offenkundige
Missverhältnis
im
gegenseitigen
Leistungsaustausch
bzw.
dessen
Erkennbarkeit. So hat das Bundesgericht betreffend Liegenschaften einmal
einen Kaufpreisfehlbetrag von 50% (ASA 22, 198), ein anderes Mal bereits
einen solchen von rund 25% (ASA 25, 189) als offensichtliches Missverhältnis
angesehen. Demgegenüber hat sich die Zürcher Praxis auf einen
Mindesteinschlag von 25% festgelegt (RB 1986 Nr. 71).
Die Frage nach der Offenkundigkeit des Missverhältnisses hängt in erster
Linie von der Natur des Objektes ab, welches Gegenstand des
Austauschverhältnisses ist. Was immer einen Markt mit definierbarem
Marktpreis hat wie z.B. Wertpapiere, Edelmetalle, Rohstoffe etc., letztlich
auch fremde Währung, zeigt ein Leistungs-Missverhältnis schon bei geringen
Abweichungen, weil der Marktwert, da er eindeutig determiniert ist, als

„objektiver“ Verkehrswert aufgefasst wird. Objekte wie Beteiligungen und
eben auch Liegenschaften haben demgegenüber keinen in diesem Sinn leicht
erkennbaren „objektiven“, sondern im Gegenteil nur einen gewissermassen
„subjektiven“, weil nicht in gleichem Mass eindeutig bestimmbaren
(objektivierbaren) Verkehrswert. Verkehrswert ist hier der Preis des unter
Dritten zustande gekommenen Geschäfts. Dieser hängt indessen von
zahlreichen
individuellen
Konstellationen
wie
Verkaufszwang,
Käuferwünschen, speziellen Nutzeffekten, individueller Beurteilung usw. ab.
Unter solchen Umständen entwickelt sich auch im gewöhnlichen
Geschäftsverkehr die Preisbildung mit einer grossen Bandbreite, und es
kommt nicht von ungefähr, dass sich die Zürcher Praxis in Berücksichtigung
der im Gesamtkanton herrschenden Verhältnisse an einem 25%-Einschlag
orientiert (vgl. StE 1990 B 24.4 Nr. 24).
Ohne sich der schematischen Zürcher Praxis anschliessen zu wollen, teilte
das Verwaltungsgericht Graubünden in PVG 1995 Nr. 63 die obigen
Überlegungen,
dass
im
Grundstücksmarkt
der
Verkehrswert
einer
Liegenschaft eine grosse Bandbreite aufweise und sich die Annahme einer
verdeckten Gewinnausschüttung nur dann aufdränge, wenn eine ins Auge
springende Unterpreislichkeit festzustellen ist, wovon bei Minderpreisen
gegenüber dem Verkehrswert von etwa 10% in der Regel nicht gesprochen
werden könne." (PVG 1997 Nr. 37; 1995 Nr. 63).
2.
Im Lichte der umschriebenen Lehre und Rechtsprechung, welche auch vom
Beschwerdeführer grundsätzlich anerkannt wird, ist im Folgenden zu
beurteilen, ob die umstrittene Aufrechnung zu Recht vorgenommen wurde.
Das Gericht ging seit jeher von der Überlegung aus, dass der steuerrechtlich
relevante, im gewöhnlichen Geschäftsverkehr normalerweise erzielbare Preis
in der Regel dem amtlichen Schätzwert entspricht. Dieser beruht ja in aller
Regel auf der Vergleichsmethode und berücksichtigt die konkreten
Verhältnisse (Nachfrage, bezahlte Preise für Vergleichsobjekte, etc.)
angemessen. Er ist mit dem amtlichen Verkehrswert allerdings nur dann
annähernd identisch, wenn auch Vergleichsobjekte vorhanden sind (PVG
2002 Nr. 24; 2000 Nr. 47; 1997 Nr. 37). Die Steuerverwaltung hat nun die

Daten
verschiedener
Vergleichsobjekte
ins
Recht
gelegt.
Der
durchschnittliche Verkaufspreis dieser je zwei 5 ½ und 4 ½ -
Zimmerwohnungen betrug im Jahre 2003 Fr. 3'845.--/m2. Demgegenüber
beläuft sich der Schätzwert der zur Diskussion stehenden Wohnung auf Fr.
4'072.--/m2. Die Differenz zwischen der Schätzung und den auf dem Markt
erzielten Preisen beträgt somit nur gut 5 %. Auch wenn die veräusserten
Wohnungen nicht in jeder Hinsicht mit der zur Diskussion stehenden
Liegenschaft vergleichbar sein mögen, zeigt dies doch, dass der in der
amtlichen Schätzung angenommene Verkehrswert den Marktverhältnissen
gerecht wird. Die Steuerverwaltung ist deshalb zu Recht für die Beurteilung
der Unterpreislichkeit davon ausgegangen. Der Verkaufspreis liegt mit Fr.
525'000.-- um 24.5 % unter dem amtlichen Verkehrswert. Darin liegt nach der
Praxis des Verwaltungsgerichtes ein offensichtliches Missverhältnis, welches
auch für die Gesellschaftsorgane erkennbar gewesen wäre. Das Gericht hat
sich der starren Zürcher Praxis nicht angeschlossen. Es hat im Gegenteil in
PVG 1995 Nr. 63 lediglich festgehalten, dass bei einem Minderpreis von 10
% in der Regel noch nicht von Unterpreislichkeit gesprochen werden könne.
Das Gericht hat denn auch noch nie von der Annahme einer geldwerten
Leistung abgesehen, wenn die Preisdifferenz erheblich mehr als 10 % betrug
(vgl. VGU A 04 52). Es muss somit auch vorliegend von einer ins Auge
springenden
Unterpreislichkeit
gesprochen
werden.
Damit
hat
die
Steuerverwaltung die umstrittene Aufrechnung zu Recht vorgenommen.
Entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers kann bei verdeckten
Gewinnausschüttungen auch kein Einschlag von 20 % gewährt werden, wie
er offenbar in gewissen Konstellationen bei Schenkungen angewendet wird.
Vielmehr
sind
solche
Gewinnausschüttungen
gemäss
dem
klaren
Gesetzeswortlaut zum wirklichen Wert zu besteuern. Für eine analoge
Anwendung der vom Beschwerdeführer angesprochenen Praxis, die ohnehin
nur im Verhältnis zu Dritten, nicht aber bei Verwandten und damit nahe
stehenden Personen gilt, bleibt daher kein Raum. Die Beschwerde ist damit
vollumfänglich abzuweisen.
3.
Bei
diesem
Ausgang
gehen
die
Verfahrenskosten
zulasten
des
Beschwerdeführers.

Demnach erkennt das Gericht:
1.
Die Beschwerde wird sowohl hinsichtlich der direkten Bundessteuer als auch
hinsichtlich der Kantonssteuern abgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten, bestehend
- aus einer Staatsgebühr von
Fr.
2'000.--
- und den Kanzleiauslagen von
Fr.
219.--
zusammen
Fr.
2'219.--
gehen zulasten von … und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses
Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu
bezahlen.