gr_gerichte · A 2007 22 · 2007-09-18 · de
Bundesgesetz über den Allgemeinen Teil des Sozialversicherungsrechts

Kantons- und direkte Bundessteuer | Einkommenssteuer

A 07 22
3. Kammer
URTEIL
vom 18. September 2007
in der verwaltungsrechtlichen Streitsache
betreffend Kantons- und direkte Bundessteuer
1.
Die Baugesellschaft … in …, an der 13 Gesellschafter beteiligt sind, hat in den
Jahren 2000 und 2001 verschiedene Wohnungen erstellt und verkauft.
Sämtliche Kaufverträge wurden bereits im Jahre 2000 öffentlich beurkundet.
Die Fertigstellung bzw. der Bezug der Häuser A, B und D erfolgte dagegen
erst in den Monaten September und Oktober 2001. Einzig das Haus C war
bereits im Dezember 2000 bezugsbereit. Der entsprechende Gewinn wurde
von der Kantonalen Steuerverwaltung denn auch dem Jahre 2000 zugeordnet
und fiel damit in die Bemessungslücke. Die Steuerverwaltung veranlagte drei
Gesellschafter der genannten Baugesellschaft gestützt auf die damalige
Praxis. Danach galten die aus dem Verkauf der Wohnungen erzielten
Gewinne mit Abschluss des öffentlich beurkundeten Kaufvertrages und damit
im Jahre 2000 als realisiert. Die betreffenden Veranlagungsverfügungen
wurden den Gesellschaftern am 20. September 2001 bzw. 5. März 2002
zugestellt und sind in Rechtskraft erwachsen. Aufgrund eines Rekurses vom
11. April 2002 in einem anderen Veranlagungsverfahren überprüfte die
Steuerverwaltung die erwähnte Praxis und änderte diese per 29. Mai 2002
dahingehend, dass bei so genannten Wohnungskäufen ab Plan das Datum
der Bezugsbereitschaft als Realisationszeitpunkt massgebend sei. Die neue
Praxis wurde danach auf alle offenen Fälle, also auch auf den vorliegenden
angewendet. Nachdem das Verwaltungsgericht mit Urteil VGU A 05 48 vom
25. April 2006 die Praxisänderung als rechtmässig beurteilt hatte, wies die
Steuerverwaltung mit Einspracheentscheiden vom 20. März 2007 die
Einsprachen von … ab.

2.
Dagegen erhoben … am 19. April 2007 Beschwerde mit dem Antrag, die
angefochtenen Einspracheentscheide betreffend sowohl die Kantons- als
auch die direkte Bundessteuer 2001 aufzuheben und die Aufrechnung von Fr.
300'074.-- beim steuerbaren Einkommen unter dem Titel BG … zu streichen.
Sie machen geltend, die Vorinstanz habe gegen Treu und Glauben
verstossen, was den Beschwerdeführern den Anspruch darauf gebe, nach der
früheren
Praxis
veranlagt
zu
werden.
Sie
hätten
Anspruch
auf
Gleichbehandlung im Unrecht und damit auf Veranlagung nach alter Praxis.
Die Praxisänderung als solche stellen sie nicht in Frage. In der Folge reichten
sie am 15. Mai noch ein Rechtsgutachten ein.
3.
Die Steuerverwaltung beantragte in ihrer Vernehmlassung die Abweisung der
Beschwerden unter Berufung auf die herrschende Lehre und Praxis. Die
Eidgenössische Steuerverwaltung schloss sich dem Antrag an.
4.
In einem zweiten Schriftenwechsel hielten die Parteien an ihren Standpunkten
fest, ohne wesentliche neue Argumente vorzubringen.
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Die Beschwerdeführer beanstanden die neue Praxis der Steuerverwaltung
hinsichtlich des Realisationszeitpunktes nicht. Auch der von ihnen beauftragte
Gutachter ist der Auffassung, dass die Praxisänderung auf ernsthaften
sachlichen Gründen, namentlich auf besserer Rechtserkenntnis, beruhe
(Gutachten, S. 34). Die Beschwerdeführer sind jedoch der Auffassung, die
Anwendung der Praxisänderung auf ihren Fall verstosse gegen den
Vertrauensschutz und gebe ihnen einen Anspruch auf Gleichbehandlung im
Unrecht.
2.
Wie
erwähnt,
hat
das
Verwaltungsgericht
die
neue
Praxis
der
Steuerverwaltung mit Urteil VGU A 05 48 vom 25. April 2006 als rechtmässig
erkannt. Darauf kann verwiesen werden, weshalb sich weitere Ausführungen
zum Realisationszeitpunkt bei Wohnungsverkäufen ab Plan erübrigen.

Hinsichtlich
des
Vertrauensschutzes
für
die
Anwendbarkeit
einer
Praxisänderung hat das Gericht Folgendes ausgeführt:
"Sowenig das Vertrauen in den Fortbestand der Gesetze eine Schranke für
Gesetzesänderungen bildet, sowenig ist den rechtsanwendenden Behörden
eine Änderung ihrer Praxis versagt, wenn ernsthafte sachliche Gründe dafür
sprechen (RB 1979 Nr. 34 m.H. auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung).
Eine auf sachlichen Gründen beruhende Praxisänderung ist deshalb stets
zulässig (BGr, 3.4.1981, ASA 52, 580, BGE 104 Ia 1 = Pr 67 Nr. 94, BGE 103
Ib 201 = ASA 47, 203 = StR 33, 392, BGr, 5.6.1957, ASA 27, 362). Allerdings
müssen Praxisänderungen allgemein und konsequent und nicht nur
einzelfallbezogen durchgeführt werden (Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar
zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, § 132 N 68). Der Steuerpflichtige
kann sich angesichts einer ihn treffenden Praxisänderung deshalb nicht
darauf berufen, dass er seine Dispositionen im Vertrauen auf den Fortbestand
der alten Praxis getroffen habe (RB 1979 Nr. 34). Der Grundsatz von Treu
und Glauben hat somit bei einer Praxisänderung, die sich auf sachliche
Gründe stützen kann, zurückzutreten: dem Legalitätsprinzip ist in diesem
Zusammenhang der Vorrang einzuräumen (BGr. 5.3.1958, ASA 27, 526;
Richner/Frei/ Kaufmann, a.a.O., § 132 N 69). Einer Praxisänderung kann nur
unter bestimmten Umständen das Gebot der Rechtssicherheit im Weg stehen.
Dabei sind unter dem Gesichtspunkt von Art. 9 BV die Anforderungen an die
Zulässigkeit einer Praxisänderung umso höher, je länger die Praxis gedauert
hat (BGr, 16.5.1973, ASA 42, 635). Auch verdient das Vertrauen in die
Auslegung von Verfahrensvorschriften einen besonderen Schutz, so etwa bei
Fristbestimmungen oder Formvorschriften (BGE 103 Ib 201 f. = ASA 47, 903
= StR 33, 392). Grundsätzlich sind im Steuerrecht Praxisänderungen auf alle
Abgabenerhebungen anwendbar, die im Zeitpunkt der Änderung noch nicht
in Rechtskraft erwachsen sind, wie auch umgekehrt der Grundsatz gilt, dass
spätere Praxisänderungen keinen Revisionsgrund für bereits in Rechtskraft
erwachsene Verfügungen bilden (Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., § 132 N 70
m.H.)." (E. 3a).
Auf den damaligen Fall bezogen, führte das Gericht aus:

"Vorliegend macht der Rekurrent keine stichhaltigen Gründe geltend, die
gegen eine Anwendung der Praxisänderung auf seinen Fall sprechen.
Zwischen dem Rekurrenten und der Verwaltung bestand keine individuell-
konkrete Vertrauenssituation. Von Rückwirkung kann keine Rede sein, da
eine Praxis grundsätzlich jederzeit geändert werden kann und der Anlass
vorliegend auch nicht die Veranlagung des Rekurrenten, sondern der
erwähnte Rekurs A 02 26 war. Ein Methodendualismus wird dadurch auch
nicht
geschaffen,
da
sich
die
Praxisänderung
sowohl
auf
den
Realisationszeitpunkt von Kapitalgewinnen natürlicher als auch juristischer
Personen bezieht. Sie widerspricht der bisherigen Rechtsprechung nicht, da
es eine solche für die zur Diskussion stehende Konstellation bisher noch gar
nicht gab." (E. 3b).
3.
Von dieser Rechtsprechung abzuweichen, besteht auch vorliegend kein
Anlass. Sie ist langjährig und wird von der herrschenden Lehre und
Rechtsprechung als richtig beurteilt (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2.A., 2006, VB zu §§
119-131 N 95 ff.). Sie wird auch vom Verwaltungsgericht des Kantons Zürich
verfolgt, dem der Gutachter als vollamtliches Mitglied angehört (vgl. den
schon erwähnten RB 1979 Nr. 34). Da auch vorliegend keine individuell-
konkrete Vertrauenssituation zwischen der Steuerverwaltung und den
Beschwerdeführern bestand, geht die Berufung auf den Vertrauensschutz von
vorneherein fehl. Es ist deshalb auch nicht weiter zu prüfen, ob die
Beschwerdeführer andere Dispositionen getroffen hätten, wenn ihnen die
Praxis bekannt gewesen wäre. Abgesehen davon würde die bei Gutheissung
des Antrages bewirkte Verschiebung des Gewinnes in eine Bemessungslücke
in krasser Weise dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen
Leistungsfähigkeit zuwiderlaufen, weshalb schon aus diesem Grund die neue
Praxis anwendbar ist.
4. a)
Die
Beschwerdeführer
machen
schliesslich
einen
Anspruch
auf
Gleichbehandlung im Unrecht geltend. Der Grundsatz der Gesetzmässigkeit
der Verwaltung geht dem Rechtsgleichheitsprinzip im Konfliktfall in der Regel
vor. Wenn eine Behörde in einem Fall eine vom Gesetz abweichende

Entscheidung getroffen hat, gibt das einem Bürger, der sich in der gleichen
Lage befindet, grundsätzlich keinen Anspruch darauf, ebenfalls von der Norm
abweichend behandelt zu werden (BGE 126 V 390ff; 124 IV 44; 122 II 446;
114 Ib 238, 240). Dies gilt allerdings nur dann, wenn die abweichende
Behandlung lediglich in einem einzigen oder in einigen wenigen
vergleichbaren Fällen erfolgt ist. Besteht hingegen eine eigentliche
gesetzwidrige Praxis und lehnt es die Behörde ab, diese aufzugeben, so kann
der Bürger verlangen, dass die widerrechtliche Begünstigung, die Dritten
zuteil wurde, auch ihm gewährt werde (BGE 127 I 2f; 123 II 248ff; 115 Ia 81ff).
Dem in Ausnahmefällen aus dem Gleichheitsgebot abgeleiteten Anspruch auf
gesetzwidrige Begünstigung können gewichtige öffentliche Interessen oder
das berechtigte Interesse eines privaten Dritten an gesetzmässiger
Rechtsanwendung entgegenstehen. In einem solchen Interessenkonflikt sind
die einander widersprechenden Rechte und Interessen im Einzelfall
gegeneinander
abzuwägen
(Häfelin/Müller/Uhlmann,
Allgemeines
Verwaltungsrechtes, 5. A., 2006, N. 518ff; PVG 1993 Nr. 27).
b)
Die Steuerverwaltung hat in diesem Zusammenhang ausgeführt, die neue
Praxis beschlage die Selbständigerwerbenden mit ordentlichen Gewinnen in
der Bemessungslücke 1999 - 2000. Diese Fälle seien frühestens ab dem
vierten Quartal 2001 veranlagt worden. Die mit dem vorliegenden Fall
vergleichbaren Fälle mit späterer Bezugsbereitschaft seien bis zur definitiven
Praxisfestlegung sistiert und nach den gleichen Regeln besteuert worden.
Sämtliche Steuerpflichtige, welche am 29. Mai 2002 noch nicht rechtskräftig
veranlagt gewesen seien, seien nach neuer Praxis veranlagt worden.
Abgesehen von der zur Diskussion stehenden Baugesellschaft habe die
Praxisänderung über 20 weitere Fälle betroffen. Hinzu komme, dass in den
fraglichen Jahren ausserhalb des Oberengadins nicht ganze Überbauungen
ab Plan hätten veräussert werden können und sich das hier zu beurteilende
Problem damit vielerorts gar nicht gestellt habe.
Das Verwaltungsgericht hat keinen Grund an diesen Angaben der Vorinstanz
auch nur im Mindesten zu zweifeln. Es ist deshalb entbehrlich, zu dieser Frage
noch einen separaten Amtsbericht von der Steuerverwaltung zu verlangen, in

welchem die Vorinstanz nichts anderes ausführen würde als in den
Rechtsschriften und von dem daher keine neuen Erkenntnisse zu erwarten
wären. Damit ist auch nicht ersichtlich, worin eine Ungleichbehandlung der
Beschwerdeführer bestehen könnte. Ganz abgesehen davon würde einer
Gleichbehandlung im Unrecht vorliegend auch das überwiegende öffentliche
Interesse
an
der
Besteuerung
der
Beschwerdeführer
nach
ihrer
wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit entgegenstehen. Die Beschwerden sind
demnach abzuweisen.
5.
Bei diesem Ausgang gehen die Verfahrenskosten unter solidarischer Haftung
zulasten der Beschwerdeführer.
Demnach erkennt das Gericht:
1.
Die Beschwerden werden abgewiesen.
2.
Die Gerichtskosten, bestehend
- aus einer Staatsgebühr von
Fr.
6'000.--
- und den Kanzleiauslagen von
Fr.
200.--
zusammen
Fr.
6'200.--
gehen unter solidarischer Haftung zulasten von … und sind innert 30 Tagen
seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons
Graubünden, Chur, zu bezahlen.