gr_gerichte · PVG 2003 17 · 2003-12-31 · de
Praxis Verwaltungsgericht


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Erbschaftssteuer
und
interkommunale
Doppelbesteue-
rung.
– Abgrenzung zwischen Steuerobjekt und Steuerkollision (E.
1).
– Begriff der Doppelbesteuerung; Kollisionsgrundsätze zur
Vermeidung der interkommunalen Doppelbesteue- rung
stellt im Kanton Graubünden, mangels entspre- chender
kantonaler
Vorschriften,
ausschliesslich
das
Verwaltungsgericht auf; entsprechenden Gemeinde-
bestimmungen kommt keine eigenständige Bedeutung zu
(E. 2a, b).
– Die Erbschaftssteuerhoheit für den beweglichen Nach-
lass steht ausschliesslich der Wohngemeinde des Erb-
lassers zu (E. 3).
Imposta sulle successioni e doppia imposizione fiscale
intercomunale.
– Delimitazione tra oggetto e collisione fiscale (cons. 1).
– Nozione di doppia imposizione; norme di collisione per
evitare doppie imposizioni intercomunali vengono nei
Grigioni, in mancanza di rispettive norme cantonali,
emanate esclusivamente dal Tribunale amministrativo;
relative disposizioni comunali a questo riguardo non
hanno alcun significato proprio (cons. 2a, b).
– La sovranità in materia di imposta sulle successioni per i
beni mobili della successione spetta esclusivamente al
comune di domicilio del testatore (cons. 3).
Erwägungen:
1. Die Rekurrenten sind der Ansicht, Art. 21 Abs. 1 lit. d
GStG erlaube es, höchstens 60 % des beweglichen Nachlasses als
Steuerobjekt der Erbschaftssteuer heranzuziehen. Damit verken-
nen sie die Tragweite der in Art. 21 GStG enthaltenen Regelungen
in verschiedener Hinsicht. Das Steuerobjekt, also der die Steuer
auslösende Tatbestand, der Erbschaftssteuer wird nicht in dieser
Bestimmung umschrieben, sondern in Art. 18 GStG. Danach un-
terliegt der Erbschaftssteuer jeder Vermögensanfall aufgrund der
Rechtstitel, die eine kantonale Nachlasssteuerpflicht auslösen,
also die Nachfolge in das Reinvermögen des Erblassers im Sinne
von Art. 106 des kantonalen Steuergesetzes. Demgegenüber hat
der kommunale Gesetzgeber in Art. 21 GStG versucht, verschie-
dene Steuerhoheiten – hauptsächlich der Wohn- und der Heimat-
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gemeinde – gegeneinander abzugrenzen. Es handelt sich somit
um Kollisionsnormen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung.
2. a) Unter Doppelbesteuerung wird kurz die Kollision
mehrerer gleichrangiger Steuerhoheiten bei ein und derselben
Person verstanden (Höhn/Mäusli, Interkantonales Steuerrecht,
4. A., S. 4). Im interkantonalen Verhältnis besteht das Doppel-
besteuerungsverbot gestützt auf Art. 127 Abs. 3 BV (früher Art. 46
Abs. 2 aBV) und der dazu vom Bundesgericht entwickelten Recht-
sprechung als verfassungsmässiges Recht (Höhn/Mäusli, a.a.O.,
S. 10 f.). Eine interkommunale Doppelbesteuerung liegt vor, wenn
zwei oder mehrere Gemeinden des gleichen Kantons bei der glei-
chen Person die Steuerhoheit für das gleiche Objekt beanspru-
chen (vgl. Höhn/Mäusli, a.a.O., S. 7). Letzteres zu regeln ist grund-
sätzlich Sache der Kantone. Sie sind daher frei, zu entscheiden, ob
und wie sie die kommunalen Steuerhoheiten gegeneinander ab-
grenzen wollen. Eine bundesrechtliche Schranke ergibt sich frei-
lich aus dem Grundsatz der Rechtsgleichheit, wonach jede sach-
lich nicht gerechtfertigte Unterscheidung in der Steuererhebung
ausgeschlossen ist. Aus dem Willkürverbot lässt sich ableiten,
dass eine kantonalrechtliche Vorschrift, die im interkommunalen
Verhältnis zu einer offensichtlichen Doppelbesteuerung führt und
allgemein anerkannten Besteuerungsgrundsätzen widerspricht,
wegen Verletzung des Rechtsgleichheitsgebotes aufgehoben wer-
den muss (Reimann, Zuppinger, Schärer, Kommentar zum Zür-
cher Steuergesetz, IV, Bern 1966, N 2 zu Art. 139).
b) Der Kanton Graubünden hat bislang keine ausdrück-
lichen gesetzlichen Bestimmungen zur Vermeidung der Doppel-
besteuerung im interkommunalen Verhältnis erlassen. Die Ge-
richtspraxis leitete das Verbot der Doppelbesteuerung in diesem
Bereich direkt aus Art. 40 Abs. 5 KV ab, welcher besagt, dass die
Erhebung von Gemeindesteuern nach billigen und gerechten
Grundsätzen zulässig ist; eine Schranke, die sich, wie erwähnt, be-
reits aus dem Willkürverbot ergibt. Die auf den 1. Januar 2004 in
Kraft tretende neue Kantonsverfassung enthält in Art. 95 Abs. 3
nunmehr ein ausdrückliches Verbot der interkommunalen Doppel-
besteuerung. Andere Kantone, zum Beispiel Zürich, haben in ihren
Steuergesetzen die bundesrechtlichen Kollisionsnormen zum
Doppelbesteuerungsverbot durch Verweisung als anwendbar er-
klärt. Der Kanton Graubünden hält sich in der Praxis ebenfalls
weitgehend an die bundesrechtlichen Kollisionsnormen zum Dop-
pelbesteuerungsverbot. Das Verwaltungsgericht hat den Grund-
satz aufgestellt, dass diese Normen auch interkommunal anzu-

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wenden sind, es sei denn, es bestehe aufgrund besonderer Ver-
hältnisse hinreichender Anlass zu einem Abweichen von diesen
Grundsätzen (PVG 1978 Nr. 78, 1987 Nr. 59, 1995 Nr. 56). Da der Ge-
setzgeber – wie bereits erwähnt – keine Kollisionsnormen erlassen
hat und dies im Übrigen auch durch die neue Kantonsverfassung
nicht vorgesehen wird, ist das interkommunale wie auch das inter-
kantonale Doppelbesteuerungsrecht – abgesehen von den im vor-
liegenden Zusammenhang nicht interessierenden Ausnahmen im
Steuerharmonisierungsgesetz – ausschliesslich Richterrecht (vgl.
Höhn/Mäusli, a.a.O., S. 13; Vallender/Wiederkehr, St.Galler Kom-
mentar zu Art. 127 BV, Rz 46). Für die Kantone bzw. die Gemeinden
sind die vom Bundesgericht bzw. vom Verwaltungsgericht zur Ver-
meidung von Doppelbesteuerung aufgestellten Regeln in gleicher
Weise verbindlich wie Bundesgesetze bzw. kantonale Gesetze;
diesen richterlichen Kollisionsnormen kommt der Charakter einer
gesetzesvertretenden Rechtsquelle zu (Vallender/Wiederkehr,
a.a.O., Art. 127 Rz 47). Regelungen der Gemeinden, die ohnehin
nur über eine abgeleitete Steuerhoheit verfügen (PVG 1997 Nr. 38),
mit welchen sie eine interkommunale Doppelbesteuerung ver-
meiden oder eine eigene Steuerhoheit begründen wollen, kommt
demnach keine eigenständige Bedeutung zu. Sie sind nur gültig,
soweit und solange sie nicht in Widerspruch zu den Kollisions-
regeln des Verwaltungsgerichtes stehen bzw. den Umfang der
vom Kanton verliehenen Steuerhoheit nicht sprengen.
3. Während das Verwaltungsgericht früher anerkannte,
dass die Heimatgemeinden den beweglichen Nachlass ihrer nicht
am Ort ansässigen Bürger ganz oder teilweise der Erbschafts-
steuer unterwerfen konnten – zuletzt im Verhältnis 60:40 zugun-
sten der Wohngemeinde – erkannte es in PVG 1997 Nr. 38, dass der
Heimatgemeinde kein solcher Besteuerungsanspruch zustehe,
weil der Kanton Graubünden die Steuerhoheit seiner Gemeinden
auf Personen und Sachen, die ihrer Gebietshoheit unterstehen,
beschränkt habe. Seit diesem Entscheid sind die Heimatgemein-
den nicht mehr berechtigt, eine Erbschaftssteuer von ihren nicht
ortsansässigen Bürgern zu erheben. Vielmehr steht der alleinige
Besteuerungsanspruch seither den Wohngemeinden zu. Bestim-
mungen in den Gemeindesteuergesetzen, mit welchen die Ge-
meinden versucht haben, ihre Erbschaftssteuerhoheiten nach
Massgabe der früheren verwaltungsgerichtlichen Kollisionsregeln
abzugrenzen, sind nach dem oben Gesagten damit automatisch
dahin gefallen. Dies gilt auch für die in Art. 21 GStG enthaltenen
Regeln über die Erbschaftsbesteuerung von ortsansässigen Bür-

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gern anderer Gemeinden und von nicht ortsansässigen Bürgern.
Diese Bestimmungen fielen, auch soweit sie von der Regierung
genehmigt worden waren, mit der Aufhebung der Erbschaftssteu-
erhoheit der Heimatgemeinden durch das Verwaltungsgericht
dahin mit der Folge, dass der ausschliessliche Besteuerungsan-
spruch für den beweglichen Nachlass der Wohngemeinde zusteht.
Zum Zug kommt daher allein Art. 18 Abs. 1 GStG, welcher als Steu-
erobjekt den gesamten reinen Nachlass des Erblassers festlegt.
Die angefochtene Veranlagung erweist sich nach dem Gesagten
als rechtmässig.
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Urteil vom 7. November 2003