gl_gerichte · GL-1839 · 2024-06-27 · de
VG.2024.00024


VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS GLARUS

Urteil vom27. Juni 2024

I. Kammer

Besetzung:
 Gerichtspräsident MLaw Colin Braun, Verwaltungsrichter Ernst Luchsinger,
 Verwaltungsrichterin Jolanda Hager und Gerichtsschreiberin MLaw Paula Brändli

in Sachen

VG.2024.00024

A.______AG

Beschwerdeführerin

vertreten durchGeorgVolz, Rechtsanwalt

gegen

1.

Steuerverwaltung des Kantons Glarus

Beschwerdegegnerinnen

2.

Steuerrekurskommission des Kantons Glarus

betreffend

Kantons- und Gemeindesteuern 2019

Die Kammer zieht in Erwägung:

I.

1.

Die A.______AG wurde am
 20. November 2020 durch die Steuerverwaltung des Kantons Glarus für die
 Steuerperiode 2019 definitiv veranlagt, wobei die Verfügung unangefochten in
 Rechtskraft erwuchs. Am 14. Februar 2023 meldete das Steueramt des
 Kantons Solothurn der Steuerverwaltung eine geldwerte Leistung an die
 A.______AG im Jahr 2019 in der Höhe von Fr. 1'000'000.-. In der Folge
 ersuchte Letztere am 15. Februar 2023 bei der Steuerverwaltung um
 Revision der definitiven Veranlagung vom 20. November 2020 und ergänzte
 dieses Begehren am 25. Mai 2023. Die Steuerverwaltung trat hierauf am
 7. Juli 2023 nicht ein bzw. wies das Gesuch ab. Dagegen erhob die
 A.______AG am 7. August 2023 Einsprache, welche die Steuerverwaltung am
 31. August 2023 abwies. Den hiergegen erhobenen Rekurs der A.______AG
 vom 27. September 2023 wies die Steuerrekurskommission des Kantons
 Glarus am 19. Februar 2024 ebenfalls ab.

2.

Die A.______AG gelangte
 mit Beschwerde vom 12. April 2024 ans Verwaltungsgericht und beantragte
 die Aufhebung des Entscheids der Steuerrekurskommission vom 19. Februar
 2024. Auf ihr Revisionsbegehren sei einzutreten und der steuerbare Gewinn für
 das Steuerjahr 2019 sei auf Fr. 356'000.- festzulegen. Eventualiter sei
 der Entscheid der Steuerrekurskommission vom 19. Februar 2024 aufzuheben
 und die Sache zurückzuweisen; unter Kosten- und Entschädigungsfolge. Die
 Steuerrekurskommission schloss am 16. April 2024 auf Abweisung der
 Beschwerde, verzichtete allerdings auf eine eingehende Stellungnahme. Die
 Steuerverwaltung beantragte am 3. Mai 2024 die Abweisung der Beschwerde;
 unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der A.______AG.

II.

1.

1.1Das Verwaltungsgericht beurteilt Beschwerden gegen
 Rekursentscheide der kantonalen Steuerrekurskommission (Art. 166
 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 7. Mai 2000 [StG] i.V.m.
 Art. 105 Abs. 1 lit. e des Gesetzes über die
 Verwaltungsrechtspflege vom 4. Mai 1986 [VRG]). Es ist somit zur
 Behandlung der vorliegenden Beschwerde zuständig und prüft die Angelegenheit
 vollumfänglich (vgl. Art. 107 Abs. 2 lit. a VRG). Da
 zudem die übrigen Prozessvoraussetzungen erfüllt sind, ist auf die Beschwerde
 einzutreten.

1.2Nach der Praxis des
 Verwaltungsgerichts werden Beschwerden, welche sowohl die Kantons- und
 Gemeindesteuern als auch die direkte Bundessteuer betreffen, grundsätzlich
 nicht im selben Verfahren behandelt. Die bundesgerichtliche Rechtsprechung
 gebietet, dass bei gemeinsamer Erledigung durch die Beschwerdeinstanz eine
 separate Entscheidung und Begründung für beide Steuerarten vorgenommen wird
 (BGE 130 II 509 E. 8.3). Es erweist sich somit als
 zweckmässig, die Anträge der Beschwerdeführerin lediglich in Bezug auf die
 Kantons- und Gemeindesteuern zu prüfen und die direkte Bundessteuer in ein
 separates Verfahren (VG.2024.00025) zu verweisen.

1.3Da die massgeblichen Bestimmungen
 des kantonalen Steuergesetzes und des Bundesgesetzes über die direkte
 Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) übereinstimmen, kann bei der
 vorliegend strittigen Frage auf die Rechtsprechung und Literatur zur direkten
 Bundessteuer zurückgegriffen werden.

2.

2.1Die Beschwerdeführerin macht geltend, die
 rechtskräftige Veranlagung für das Jahr 2019 könne einzig noch im
 Revisionsverfahren angepasst werden. Im interkantonalen Verhältnis werde eine
 Primärberichtigung bei der leistenden Gesellschaft teilweise als neue
 erhebliche Tatsache im Sinne von Art. 147 Abs. 1 lit. a DBG
 und zum Teil als besonderer gesetzlicher Revisionsgrund, welcher direkt aus
 Art. 127 Abs. 3 der Bundesverfassung der Schweizerischen
 Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV) abgeleitet sei, betrachtet.
 Eine Gegenberichtigung sei dementsprechend in jedem Fall auch bei einer
 rechtskräftigen Veranlagung der empfangenden Gesellschaft möglich. Mit dem
 vorliegend rechtskräftigen Entscheid des Kantons Solothurn sei klar, dass die
 ebenfalls rechtskräftige Veranlagung des erstveranlagenden Kantons Glarus
 gegen das Doppelbesteuerungsverbot verstosse, womit sie, die
 Beschwerdeführerin, ein Revisionsgesuch einreichen könne. Zu Grunde liege
 dabei eine interkantonale Gewinnverschiebung zwischen Tochter- und
 Muttergesellschaft, was von einer verdeckten Gewinnausschüttung klar abzugrenzen
 sei, da die Gewinne in Fällen wie dem vorliegenden weiterhin der
 Unternehmensbesteuerung unterliegen würden. Vorliegend habe sich die
 Vermögenslage der Muttergesellschaft nicht geändert, da dem erhaltenen
 Vorteil ein Minderwert der Beteiligung gegenüberstehe. Unterstünden sowohl
 die Mutter- als auch die Tochtergesellschaft derselben Steuerhoheit, müsse
 die Steuerverwaltung von vorherein den Sachverhalt jeweils gleich beurteilen.
 Zumindest betreffend die direkte Bundessteuer führe die Verweigerung der Gegenberichtigung
 zu einer echten Doppelbesteuerung. Selbst die Annahme einer bewussten
 Gewinnverschiebung würde indessen nicht zu einer Steuerersparnis oder gar
 Steuerumgehung führen. Fälle mit zwei beteiligten Kantonen seien dabei gleich
 zu behandeln und es bestehe Anspruch auf eine korrespondierende Berichtigung.
 Die Missbrauchsregel sei nur für krasse Fälle gedacht, andernfalls das
 Vertrauen in die Rechtsordnung in einem hohen Masse gestört würde. Vorliegend
 habe erst nach Abschluss der vereinbarten Rückbauarbeiten im Juni 2022 das
 Total der vereinbarten Nettovergütung zwischen der Auftraggeberin der
 Tochtergesellschaft und derselben festgestanden. Sie, die Beschwerdeführerin,
 habe ihrer Tochtergesellschaft im Kalenderjahr 2019 den Betrag von
 Fr. 1'500'000.- entsprechend dem Buchwert bezahlt. Zu diesem Zeitpunkt
 sei bereits der Entschluss gereift, den Rückbauvertrag von der
 Tochtergesellschaft auf die Beschwerdeführerin zu übertragen. Mit dem Vollzug
 der Übertragung des Rückbauvertrags habe sie, die Beschwerdeführerin, fortan
 für die Bezahlung der Konventionalstrafe gehaftet und ebendiesem Risiko sei
 mit einer Abschreibung von Fr. 1'000'000.- Rechnung getragen worden. Im
 Jahr 2019 sei durch das Steueramt Solothurn eine Aufrechnung von
 Fr. 1'000'000.- auf der Stufe der Tochtergesellschaft erfolgt. Die
 entsprechende Vergütung an die Tochtergesellschaft durch die
 Muttergesellschaft sei vor dieser Veranlagung vorgenommen worden. In Fällen
 von Berichtigungen und Gegenberichtigungen von verbundenen Mutter- und Tochtergesellschaften
 sei eine Aufrechnung bei einer Gesellschaft inhärent, was für sich allein
 keinen Rechtsmissbrauch darstelle.

2.2Die Beschwerdegegnerin 1 bringt vor, eine Revision
 Im Sinne von Art. 169 Abs. 2 StG bzw. Art. 147
 Abs. 2 DBG sei ausgeschlossen, wenn der Antragsteller als Revisionsgrund
 etwas vorbringe, was er bei der ihm zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen
 Verfahren hätte geltend machen können. Vorliegend sei bereits während der
 Steuerperiode 2019 klar gewesen, dass die streitbetroffene Transaktion
 bzw. der Übertrag von der Tochter- auf die Muttergesellschaft einem
 Drittvergleich nicht standhalte. Dies hätte die Beschwerdeführerin bereits im
 ordentlichen Verfahren offenlegen müssen und können. Entsprechend sei eine
 Revision ausgeschlossen. Darüber hinaus habe sie die Aufrechnung im Kanton
 Solothurn aufgrund des unterpreislichen Verkaufs der Maschine an die
 Muttergesellschaft bei der Tochtergesellschaft diskussionslos akzeptiert.
 Ferner sei eineRevision
 ausgeschlossen, wenn die Doppelbesteuerung Folge einer Gewinnverschiebung
 sei, die der Antragsteller absichtlich oder fahrlässig selbst veranlasst
 habe. Aufgrund der tieferen Steuerbelastung im Kanton Glarus im Vergleich zum
 Kanton Solothurn habe die Beschwerdeführerin die Gewinne mindestens
 fahrlässig vom Kanton Solothurn in den Kanton Glarus verlagert und damit
 versucht, von tieferen Steuern zu profitieren. Eine revisionsweise
 Gegenberichtigung sei jedoch ausgeschlossen, wenn das Verhalten der
 beteiligten Gesellschaften rechtsmissbräuchlich oder treuwidrig sei. Dies sei
 der Fall, wenn deren Verhalten einzig dazu diene, Gewinne zu verlagern und
 die Steuerlast in unzulässiger Art und Weise zu schmälern. Vorliegend handle
 es sich um eine solche Gewinnverschiebung, weshalb eine Revision auch deshalb
 ausser Betracht falle.

3.

3.1Eine rechtskräftige Verfügung oder ein
 rechtskräftiger Entscheid kann gemäss Art. 169 Abs. 1 StG auf
 Antrag oder von Amtes wegen zugunsten des Steuerpflichtigen revidiert werden,
 wenn erhebliche Tatsachen oder entscheidende Beweismittel entdeckt werden
 (Ziff. 1); die erkennende Behörde erhebliche Tatsachen oder
 entscheidende Beweismittel, die ihr bekannt waren oder bekannt sein mussten,
 ausser Acht gelassen oder in anderer Weise wesentliche Verfahrensgrundsätze
 verletzt hat (Ziff. 2); ein Verbrechen oder ein Vergehen den Entscheid
 beeinflusst hat (Ziff. 3); oder bei interkantonalen oder internationalen
 Doppelbesteuerungskonflikten die erkennende Behörde zum Schluss kommt, dass
 nach den anwendbaren Regeln zur Vermeidung der Doppelbesteuerung der Kanton
 Glarus sein Besteuerungsrecht einschränken müsste (Ziff. 4). Die
 Revision ist ausgeschlossen, wenn der Antragsteller als Revisionsgrund
 vorbringt, was er bei der ihm zumutbaren Sorgfalt schon im ordentlichen Verfahren
 hätte geltend machen können (Art. 169 Abs. 2 StG).

3.2Derselbe Steuerpflichtige darf für dieselbe
 Einkunft und dieselbe Steuerperiode nur einmal mit der direkten Bundessteuer
 belastet werden (vgl. Art. 127 Abs. 3 BV). Vorausgesetzt ist
 dabei grundsätzlich, dass die Doppelbesteuerung dasselbe Steuersubjekt
 betrifft, wobei hierauf praxisgemäss verzichtet wird, wenn wirtschaftlich
 identische Steuerobjekte bei wirtschaftlich in besonderer Weise miteinander
 verbundenen Subjekten besteuert werden, so zum Beispiel bei
 Schwestergesellschaften. Die Doppelbesteuerung muss jedoch aktuell und nicht
 bloss virtuell sein, das heisst, die Empfängerin muss für den empfangenen
 Vorteil bereits veranlagt worden sein. Die Aufrechnung bei der zuwendenden
 Gesellschaft bedeutet für die Veranlagung der bevorteilten Gesellschaft eine
 erhebliche Tatsache, die sie im ordentlichen Verfahren nicht hätte geltend
 machen können. Denn erst die aus der Aufrechnung resultierende aktuelle und
 nicht bereits die virtuelle Doppelbesteuerung verleiht einen Anspruch aus
 Art. 127 Abs. 3 BV. Eine revisionsweise Gegenberichtigung setzt in
 jedem Fall voraus, dass sich das Verhalten der beteiligten Gesellschaften
 nicht als geradezu rechtsmissbräuchlich oder treuwidrig präsentiert. Für die
 kantonalen Steuern folgt dies aus der Praxis zur Verwirkung des
 Beschwerderechts der steuerpflichtigen Person (vgl. BGer-Urteil
 2C_597/2019 vom 14. April 2022 E. 3.2 f., mit Hinweisen).

4.

4.1Vorliegend haben die Beschwerdegegnerinnen eine
 Revision unter anderem deshalb verneint, weil die Beschwerdeführerin den
 Revisionsgrund bereits im ordentlichen Verfahren hätte geltend machen können.
 Dies trifft mit Blick auf das oben Dargelegte (vgl. vorstehende
 E. II/3.2) nicht zu, da erst die definitive Veranlagung der Tochtergesellschaft
 im Kanton Solothurn vom 12. Januar 2023 Anlass zur Revision gegeben hat
 (vgl. Martin E. Looser, in: Martin Zweifel/Michael Beusch[Hrsg.],
 Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte
 Bundessteuer, 4. A., Basel 2022, Art. 147 N. 23d). Der
 Beschwerdeführerin stand die Möglichkeit der Revision damit grundsätzlich
 offen. Die Beschwerdegegnerinnen stellten sich jedoch zusätzlich auf den
 Standpunkt, dass das Verhalten der Beschwerdeführerin rechtsmissbräuchlich
 sei, was nachfolgend zu prüfen ist.

4.2

4.2.1Die Beschwerdeführerin macht geltend, es habe keine
 unrechtmässige Gewinnverschiebung stattgefunden. Im Zusammenhang mit dem
 streitbetroffenen Verkauf von Maschinen sei der Betrag von
 Fr. 1'000'000.- Teil eines Gesamtgeschäfts mit der Tochtergesellschaft
 gewesen, welches als ausgeglichen zu gelten habe. Dies widerspricht indessen
 der Darstellung des Steueramts des Kantons Solothurn, welches in der
 Veranlagung der Tochtergesellschaft von einem unterpreislichen Verkauf der
 Maschinen und damit von einem unausgeglichenen Geschäft ausgegangen ist. Die
 Beschwerdeführerin hat diese Darstellung einer verdeckten Gewinnausschüttung
 denn auch selbst als Argument für die Herabsetzung des steuerbaren
 Reingewinns im Kanton Glarus angeführt. Sie wich hiervon in späteren Eingaben
 aber wieder ab, womit ihre Ausführungen insgesamt inkonsistent erscheinen.
 Die Darstellung des Steueramts des Kantons Solothurn blieb von ihr
 bzw. der Tochtergesellschaft unbestrittenermassen unangefochten. Dabei
 vertrat der beteiligte Treuhänder sowohl die Beschwerdeführerin als auch die
 Tochtergesellschaft, womit selbst der Beschwerdeführerin die relevanten
 Tatsachen bekannt gewesen sein mussten. Aus dem Gesagten folgt, dass die
 Darstellung des Steueramts des Kantons Solothurn glaubhafter und
 wahrscheinlicher erscheint, weshalb die von der Beschwerdeführerin
 vorgebrachte alternative Darstellung vorliegend unberücksichtigt zu bleiben
 hat. Dies gilt umso mehr, als dass die von ihr geltend gemachten weiteren Aspekte
 der vertraglichen Beziehungen gemäss derselben im Jahr 2022 und damit vor der
 definitiven Veranlagung durch das Steueramt des Kantons Solothurn geklärt
 gewesen seien. Dass Letzteres die streitbetroffene Aufrechnung bereits im
 Jahr 2019 vorgenommen hätte, ändert indessen nichts an der Tatsache, dass die
 Beschwerdeführerin zum Zeitpunkt der definitiven Veranlagung durch das
 Steueramt des Kantons Solothurn im Jahr 2023 ihre alternative Darstellung
 hätte vorbringen können, was sie aber unterlassen hat.

4.2.2Aus dem Gesagten folgt, dass der Darstellung des
 Steueramts des Kantons Solothurn gefolgt werden kann, wonach wegen einem
 unterpreislichen Verkauf einer Maschine eine geldwerte Leistung in der Höhe
 von Fr. 1'000'000.- aufgerechnet werden musste. Dementsprechend wurde im
 zugrunde liegenden Rechtsgeschäft ein offensichtlich zu tiefer Kaufpreis
 eingesetzt, welcher einem Drittvergleich nicht standhält (vgl. dazu
 allgemein BGer-Urteile 2C_716/2022 vom 15. November 2022, 2C_913/2020
 vom 14. April 2021). Dass dies zum Zweck der Gewinnverlagerung und der
 Reduktion der Steuerlast gedient hat, erscheint nicht zuletzt mit Blick auf
 die resultierende tiefere Steuerbelastung im Kanton Glarus als naheliegend.
 Die Beschwerdeführerin macht überdies schliesslich selbst geltend, der
 Sachverhalt sei bei Empfängerin und der leistenden Partei gleich zu
 beurteilen. Dem wird einzig dann entsprochen, wenn der massgebende
 Sachverhalt auch gleich wie im Kanton Solothurn behandelt bzw. von einem
 unterpreislichen Verkauf ausgegangen wird. Im Ergebnis muss der Antrag der
 Beschwerdeführerin auf Gegenberichtigung im Kanton Glarus somit als
 rechtsmissbräuchlich und treuwidrig bezeichnet werden, womit ihr eine
 Revision nicht offensteht (vgl. zum Ganzen BGer-Urteil 2C_597/2019 vom 14. April
 2022 E. 3.5)

5.

Zusammenfassend hätte der
 Beschwerdeführerin eine steuerliche Revision aufgrund der geltend gemachten
 Doppelbesteuerung zwar grundsätzlich offen gestanden. Da sich ihr Gesuch
 aufgrund der Umstände des Einzelfalls jedoch als rechtsmissbräuchlich
 erweist, bleibt ihr eine Revision der streitbetroffenen Veranlagung verwehrt.

Dies führt zur Abweisung
 der Beschwerde.

III.

Gemäss Art. 134
 Abs. 1 lit. c VRG hat die Partei, welche im Beschwerdeverfahren
 unterliegt, die amtlichen Kosten zu tragen. Entsprechend dem Ausgang des
 Verfahrens sind die Gerichtskosten in der Höhe von pauschal Fr. 1'500.-
 der Beschwerdeführerin aufzuerlegen und mit dem von ihr bereits geleisteten
 Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen. Ausgangsgemäss ist ihr keine
 Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 138 Abs. 3 lit. a VRG e
 contrario). Eine solche steht mangels besonderer Umstände auch der
 Beschwerdegegnerin 1 als Behörde nicht zu (Art. 138 Abs. 4 VRG).

Demgemäss erkennt die Kammer:

1.

Die
 Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die
 Gerichtskosten von Fr. 1'500.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt und
 mit dem von ihr bereits geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe
 verrechnet.

3.

Es
 werden keine Parteientschädigungen zugesprochen.

4.

Schriftliche
 Eröffnung und Mitteilung an:

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