ge_gerichte · ATA/321/2006 · 2006-06-13 · de


RÉPUBLIQUE ET CANTON DE GENÈVE

POUVOIR JUDICIAIRE

A/4115/2005-FIN ATA/321/2006
ARRÊT
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF

du 13 juin 2006

dans la cause

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE

contre

COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D'IMPÔTS

et

Monsieur R

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EN FAIT
Le litige concerne l’impôt cantonal et communal 2001.

Monsieur R , né en 1966, s’est marié en 1994. Le 1° décembre 2001, il
s’est séparé de son épouse. Les deux enfants du couple, nés en 1995 et en 1997,
vivent avec leur mère.

Le 12 août 2002, les époux R ont rempli leur déclaration fiscale ICC
et IFD 2001-B, en indiquant être séparés de fait.

L'administration fiscale cantonale (ci-après : l’AFC) a procédé à la taxation

séparée des époux R . Par lettre du 6 décembre 2002, elle a notifié à
M.R le bordereau de taxation afférent à l’impôt cantonal et communal
2001.

Calculé sur la base d’un revenu net imposable de CHF 80'614.-, l’impôt
s’élevait à CHF 16'009,55, en application du barème A (personne seule) au sens
de l’article 11 de la loi sur l’imposition des personnes physiques du 22 septembre
2000 (LIPP-V - D 3 16). L’AFC a imposé uniquement les revenus de M. R__ ,
sans admettre de charge de famille, ni de déduction pour des pensions
alimentaires, les époux vivant séparés depuis le 1° décembre 2001.

Le 9 janvier 2003, M. R a formé une réclamation. L’application du
barème pour personne seule était contestée, car durant les onze premiers mois de
l’année 2001, il avait vécu en ménage commun avec sa femme et ses enfants.
M.R a conclu soit à l’application du barème séparé avec deux enfants à
charge, soit à l’application du barème concernant les couples mariés durant les
onze douzièmes de l’année et comme personne séparée pendant le dernier mois de
2001.

L’AFC a invité M. R à lui remettre une copie des mesures protectrices
de l’union conjugale le 10 mars 2003. Aucune suite n’a été donnée à cette
demande, ni au rappel que l’AFC a adressé au contribuable par lettre signature le
7 avril 2003.

Par décision du 14 mai 2003, l’AFC a rejeté la réclamation au motif que
M.R n’avait répondu ni à la demande de renseignements du 10 mars 2003,
ni au rappel du 7 avril suivant.

Le 14 juin 2003, M. R a recouru contre la décision écartant sa
réclamation auprès de la commission cantonale de recours en matière d’impôts
(ci-après : la commission), en reprenant les arguments qu’il avait fait valoir devant
l'AFC.

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10.

11.

L’AFC s’est opposée au recours le 5 novembre 2003. Le barème pour
personne seule appliqué au contribuable était conforme à la loi, dès lors que cette
dernière prévoyait que c’était la situation ayant cours à la fin de la période fiscale
qui était déterminante. Faute d’être prévue par la loi, la taxation du recourant au
prorata de sa situation personnelle durant l’année 2001 n’était pas possible. Il
n’était pas non plus envisageable d’annualiser le montant de la pension d’entretien
qu’il avait versée à son épouse pour le seul mois de décembre 2001.

Parallèlement au litige opposant M. R à l’AFC au sujet de l’impôt
cantonal et communal, la même problématique s’est posée au sujet de l’impôt
fédéral direct dû par ce dernier pour l’année 2001.

La commission cantonale de recours de l’impôt fédéral direct ayant, par
décision du 23 juin 2004, donné raison au contribuable en ce qui concerne la prise
en compte prorata temporis des subsides d’entretien qu’il avait versés à son
épouse et à ses enfants en 2001, le Tribunal administratif a été saisi d’un recours
formé par l’AFC.

Par arrêt du 30 novembre 2004 (ATA/932/2004), le Tribunal administratif a
admis le recours de l’AFC. Il a annulé la décision de la commission en retenant
que, conformément aux articles 209 et 213 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral
direct du 14 décembre 1990 (RS 642.11 - LIFD), seule la pension versée durant le
mois de décembre 2001 était déductible. Cet arrêt est entré en force.

S’agissant de l’impôt cantonal et communal 2001, la commission a admis le
recours exercé par M. R par décision du 24 octobre 2005, notifiée le 31
suivant. L’AFC avait appliqué à juste titre le barème visant les contribuables
séparés de fait. De même, c’était à bon droit que la contribution d’entretien versée
par le recourant en faveur de son épouse et de ses enfants durant le mois de
décembre 2001 avait été portée en déduction du revenu imposable. Les déductions
liées aux charges pour enfant, aux frais de garde, aux frais médicaux et aux
cotisations d’assurance maladie des deux enfants n’avaient en revanche pas à être
déduites, le recourant ne faisant plus ménage commun avec eux, d’une part, et
pouvant, d’autre part, déduire la contribution d’entretien qu’il versait en leur
faveur.

Pour s’avérer conforme à la loi, la seule déduction liée à la contribution
d’entretien relative au mois de décembre 2001 contrevenait cependant à la
capacité contributive du recourant. Dans l’arrêt qu’il avait rendu le 30 novembre
2004 à l’égard du contribuable au sujet de l’impôt fédéral direct 2001, le Tribunal
administratif avait certes retenu que la seule déduction de CHF 3'100.- au titre de
contribution d’entretien était conforme au droit. Cette jurisprudence ne liait
cependant pas la commission s’agissant de l’impôt cantonal et communal, dans la
mesure où le montant global dû à ce titre (CHF 16'009,55) était nettement
supérieur à celui de l’impôt fédéral direct (CHF 2'124,30). D’après les calculs

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effectués par la commission, en prenant en considération le salaire déclaré de
l’épouse et les déductions admises pour cette dernière, l’impôt cantonal et
communal total dû par le couple se serait élevé à environ CHF 12'330.-. La
différence existant entre le montant d’impôt dû en raison de l’application stricte
des normes légales et celui qui aurait été fixé si le couple avait vécu ensemble
pendant toute l’année emportait violation de la capacité contributive de
M.R ,ce d’autant que, dans le cas d’époux taxés à la source qui se séparent
en cours d’année, la jurisprudence admettait l’établissement de deux taxations,
l’une jusqu’au moment de la séparation, l’autre depuis la séparation. Pareille
différence entre les deux catégories de contribuables était constitutive d’une
inégalité de traitement.

Ne pouvant modifier ni l’assiette imposable, ni le barème ou le rabais
d’impôts, la commission a estimé que le respect du principe de la capacité
contributive pouvait en l’occurrence être obtenu par une application extensive de
l’article 2 alinéa 4 de la loi sur l’imposition dans le temps des personnes
physiques du 31 août 2000 (LITPP-II - D 3 12). Elle a admis que le taux de
l’impôt sur le revenu devait être calculé en prenant en considération la déduction
d’une contribution d’entretien annualisée, à savoir CHF 37'200.- (soit CHF 3'100.-
par mois, durant 12 mois). Le taux ainsi déterminé devait être appliqué au revenu
total imposable, c’est-à-dire en ne déduisant que la seule mensualité de
CHEF 3'100.- versée pour le mois de décembre 2001. Statuant sur cette base, la
commission a admis le recours et renvoyé la cause à l’AFC pour nouvelle
décision.

L’AFC a recouru devant le Tribunal administratif le 24 novembre 2005. La
solution retenue par la commission contrevenait à l’article 2 alinéas 4 et 5 LITPP-
IL. Le sens de cette disposition, qui ne prêtait pas à interprétation et reflétait
fidèlement la volonté du législateur, ne concernait que les cas d’assujettissement
inférieurs à une année. L’article 2 alinéa 4 LITPP-II avait par ailleurs la même
teneur que les articles 63 alinéa 3 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts
directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14),
et 209 alinéa 3 LIFD. S’agissant de cette dernière disposition, la doctrine avait
relevé que, pour procéder à la détermination du taux d’imposition, les revenus à
caractère périodique devaient être convertis sur douze mois en cas
d’assujettissement inférieur à une année. Interpréter l’article 2 alinéa 4 LITPP-II
de manière extensive conduisait à procéder à une taxation dont le revenu
déterminant pour le taux était inférieur au revenu imposable, situation qui ne se
rencontre que dans des hypothèses spécifiquement prévues par le législateur. Or,
le cas d’espèce ne faisait nullement partie de ces hypothèses.

Le Tribunal administratif, pour avoir déjà connu de la même problématique
à propos du même contribuable sous l’angle de l’impôt fédéral direct 2001, était
parvenu à la conclusion qu’en raison du système choisi par le législateur fédéral à

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13.

14.

15.

16.

propos de la date déterminante pour la taxation d’époux qui se séparent en cours
d’année, il se justifiait de n’admettre en déduction pour l’entretien de l’épouse du
recourant que la somme de CHF 3'100.-.

Enfin, dès lors que la LHID prévoyait que les modifications survenues au
cours d’une période fiscale ne pouvaient être prises en considération qu’au cours
de la période suivante, il n’était pas possible pour les cantons de prévoir un mode
de taxation différent. Le cas d’espèce devait par conséquent obéir aux mêmes
principes que ceux qui avaient guidé le Tribunal administratif dans l’arrêt qu’il
avait rendu le 30 novembre 2004 à propos de l’impôt fédéral direct à la charge du
recourant.

Invité à se prononcer sur le recours de l’AFC pour le 6 janvier 2006,
M.R a obtenu une prolongation de délai au 3 février suivant. À l’échéance
de ce délai, il ne s’est pas manifesté.

Le 20 janvier 2006, la commission a déposé son dossier et déclaré persister
dans les considérants et le dispositif de sa décision.

Le 19 avril 2006, un ultime délai échéant au 12 mai 2006 a été imparti à
M.R pour produire ses observations et ses pièces.

Le 11 mai 2006, M. R a conclu au rejet du recours, en invoquant le
respect du principe de la capacité contributive.

Sur quoi, les parties ont été informées que la cause était gardée à juger.

EN DROIT

Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est
recevable (art. 56A de la loi sur l’organisation judiciaire du 22 novembre 1941 -
LOJ -E 2 OS ; art. 53 al. 1 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 -
LPFisc - D 3 17 ; art. 63 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du
12 septembre 1985 - LPA -ES 10).

a. La commission a admis que c’est à juste titre que l’AFC a fait application,
dans le cas d’espèce, du barème fiscal réservé aux personnes seules au sens de
l’article 11 LIPP-V, suite à la séparation survenue entre le recourant et son
épouse. De même, elle a admis la déduction relative aux subsides d’entretien pour
un montant de CHF 3'100.-, tout en précisant que le contribuable n’avait pas droit
à d’autres déductions pour ses deux enfants. La commission a également confirmé
que le calcul du rabais d’impôt devait s’effectuer sur la base d’un montant de
CHF 15'000.-, en application de l’article 14 alinéa 1 lettre c LIPP-V, relatif au
contribuable séparé.

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b. Aucun de ces points n’est contesté par le recourant. Seule demeure litigieuse
l’application extensive de l’article 2 alinéa 4 LITPP-II, qui a conduit la
commission à fixer le taux de l’impôt en prenant en considération, au titre de
déduction, une contribution d’entretien annualisée de CHF 37'200.-.

a. À teneur de l’article 7 alinéas 1 et 2 de la loi sur l’imposition des personnes
physiques du 22 septembre 2000 (LIPP-I - D 3 11), l’assujettissement débute le
jour où le contribuable prend domicile dans le canton ou y commence son séjour;
il prend fin le jour du décès du contribuable ou lors de son départ pour l’étranger.
L’article 4 alinéa 1 LITPP-II prévoit que les déductions sociales et les barèmes
sont déterminés d’après la situation telle qu’elle existe à la fin de la période fiscale
ou de l’assujettissement.

b. Pour sa part, l’article 2 LITPP-II traite, conformément à son titre, de la
période de calcul déterminant l’imposition du revenu. L’alinéa premier de cette
disposition stipule que le revenu imposable se détermine d’après les revenus
acquis pendant la période fiscale. Conformément à l’article 2 alinéa 4 LITPP-IL, si
les conditions d’assujettissement ne sont réalisées que durant une partie de la
période fiscale, l’impôt est prélevé sur les revenus obtenus durant cette période.
Pour les revenus à caractère périodique, le taux de l’impôt se détermine compte
tenu d’un revenu calculé sur douze mois. Les revenus qui ne sont pas périodiques
sont soumis à un impôt annuel entier, mais ne sont pas convertis en un revenu
annuel pour le calcul du taux. D’après l’article 2 alinéa 5 LITPP-IL, l’alinéa 4
s’applique par analogie aux déductions. Il convient de déterminer si cette
disposition peut s’interpréter dans le sens retenu par la commission.

a. Conformément à la jurisprudence du Tribunal fédéral, la loi s’interprète en
premier lieu selon sa lettre (interprétation littérale). Si le texte légal n’est pas
absolument clair, si plusieurs interprétations sont possibles, le juge doit rechercher
la véritable portée de la norme en la dégageant de sa relation avec d’autres
dispositions légales, de son contexte (interprétation systématique), du but
poursuivi, singulièrement de l’intérêt protégé (interprétation téléologique), ainsi
que de la volonté du législateur, telle qu’elle ressort notamment des travaux
préparatoires (interprétation historique ; ATF 129 V 263 consid. 5.1 et les
références citées). Le Tribunal fédéral utilise les diverses méthodes
d'interprétation de manière pragmatique, sans établir un ordre de priorité entre
elles (ATF 131 I 396 consid. 3.2 ; 131 II 31 consid. 7.1).

S'agissant des travaux préparatoires, bien qu’ils ne s’avèrent pas à eux seuls
déterminants et ne lient pas le juge, ils ne sont toutefois pas dénués d’intérêt et
peuvent s’avérer utiles pour dégager le sens d’une norme. Ils révèlent en effet la
volonté du législateur, laquelle demeure, avec les jugements de valeur qui la sous-
tendent, un élément dont le juge ne saurait faire abstraction, même dans le cadre
d’une interprétation téléologique (ATF 131 II 703 consid. 4.1 ; 128 I 292 consid.

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2.4). Le Tribunal administratif fait usage des mêmes méthodes (ATA/607/2005 du
13 septembre 2005, consid. 5 ; ATA/158/2005 du 22 mars 2005, consid. 9b).

b. Les normes fiscales s’interprètent de la même manière et selon les mêmes
règles que les autres domaines du droit administratif. L’administration et le juge
sont cependant tenus de faire preuve d’une certaine circonspection lorsqu'ils
interprètent des normes fiscales, afin de respecter les impératifs propres à la portée
particulière que revêt le principe de la légalité dans ce domaine. Il s’agit, en
particulier, d’éviter que soient créés, par le biais d’une interprétation extensive, de
nouveaux cas d’assujettissement, de nouvelles matières imposables ou de
nouveaux faits générateurs d’imposition (ATF 131 II 567 consid. 3.4).

c. L’interprétation de la loi peut révéler l’existence d’une lacune. Une lacune
authentique, également appelée lacune proprement dite, suppose que le législateur
s’est abstenu de régler un point qu’il aurait dû régler et qu’aucune solution ne se
dégage du texte ou de l’interprétation de la loi. Si le législateur a renoncé
volontairement à codifier une situation qui n’appelait pas nécessairement une
intervention de sa part, son inaction équivaut à un silence qualifié. Quant à la
lacune improprement dite, elle se caractérise par le fait que la loi offre une
réponse, mais que celle-ci est insatisfaisante.

D’après la jurisprudence, seule l’existence d’une lacune proprement dite
peut appeler l’intervention du juge. Il lui est en principe interdit, selon la
conception traditionnelle, de corriger les lacunes improprement dites, à moins que
l’invocation du sens réputé déterminant de la norme ne soit constitutive d’un abus
de droit, voire d’une violation de la Constitution (X. OBERSON, Droit fiscal
suisse, 2° éd., Bâle 2002, p. 48 et 50 ; ATF 131 II 567 consid. 3.5 et les autres
références citées). Le juge ne saurait, sous peine de violer le principe de la
séparation des pouvoirs, s’écarter d’une interprétation qui correspond à l’évidence
à la volonté du législateur, en se fondant, le cas échéant, sur des considérations
relevant du droit désirable (de lege ferenda) ; autrement dit, le juge ne saurait se
substituer au législateur par le biais d’une interprétation extensive (ou restrictive)
des dispositions légales en cause (ATF 130 II 65 consid. 4.2).

a. En l’espèce, la simple lecture de l’article 2 alinéa 4 LITPP-IT démontre que
cette disposition est dépourvue de toute pertinence pour résoudre la question du
taux de l’impôt ou des déductions susceptibles d’être admises durant l’exercice
fiscal 2001, à la suite de la séparation du recourant et de son épouse.

Il n’est en effet pas contesté que celui-ci, pour avoir été domicilié à Genève
sans interruption en 2001, a effectivement été assujetti durant l’entier de
l’exercice en question à la législation fiscale genevoise au sens de l’article 7 LIPP-
let des articles 1 et 2 alinéa 1 LITPP-II.

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Il est ainsi patent qu’à rigueur de texte, l’article 2 alinéa 4 LITPP-II ne
trouve pas application.

b. Sous l’angle du principe de la légalité tel qu’il découle de l’article 127
alinéa 1 de la Constitution fédérale du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101) et des
dispositions légales précitées propres au droit fiscal genevois, c’est manifestement
à tort que la commission s’est référée à cette disposition, ce d’autant plus que
l’article 4 alinéa 1 LITPP-IT prévoit non moins clairement que les déductions
sociales et les barèmes sont déterminés d’après la situation du contribuable telle
qu’elle existe à la fin de la période fiscale ou de l’assujettissement. Ainsi que le
relève l’AFC, les travaux parlementaires qui ont conduit à l’adoption de l’article 2
alinéa 4 LITPP-IT révèlent la volonté du législateur de circonscrire la portée de
cette disposition aux seuls cas dans lesquels l’assujettissement au système fiscal
genevois ne couvre qu’une partie de la période fiscale.

L’article 2 alinéa 4 LITPP-IL, qui figurait dans le projet de loi sur
l’imposition des personnes physiques présenté par le Conseil d’Etat au Grand
Conseil (Mémorial des séances du Grand Conseil de la République et canton de
Genève - MGC - VI/1996, p. 6515 et 6585) aux fins d’adapter la législation
fiscale genevoise aux exigences de la LHID, a été repris sans changement à
l’occasion du vote de la loi (MGC IX/1997, p. 9705 et 9722). Il n’a, à l’évidence,
nullement la portée que la décision attaquée tend à lui conférer.

c. En l’occurrence, il sied par conséquent de constater que, sous l’angle du
principe de la légalité tel qu’il s’applique en droit fiscal, la loi fiscale genevoise ne
présente pas de lacune susceptible de justifier une correction de la loi par voie
prétorienne.

a. Il reste à examiner si, sous l’angle du respect de la capacité contributive telle
qu’elle découle du droit constitutionnel fédéral, la loi fiscale genevoise, même
réputée non lacunaire, respecte le droit supérieur. Conformément à la
jurisprudence constante, le Tribunal administratif est en effet compétent pour
exercer le contrôle de la constitutionnalité des lois cantonales qu’il applique à la
faveur de cas particuliers. Il s’agit d’une exigence qui découle du principe de la
primauté du droit fédéral sur le droit des cantons au sens de l’article 49 alinéa 1
Cst. (ATA/406/2005 du 7 juin 2005, consid. 6a ; SJ 2004 I 459 ; SJ 1999 I 268 ;
ATF 127 I 185 ; RDAF 1987, p. 433 ; R. ZIMMERMANN, L'évolution récente
du contrôle préjudiciel de la constitutionnalité des lois en droit genevois, RDAF
1988, p. 1 ss.).

b. Conformément au principe de la capacité contributive, chaque contribuable
participe à la couverture des dépenses publiques compte tenu de sa situation
personnelle et en fonction de ses moyens, avec une charge fiscale adaptée à sa
substance. Les contribuables de même capacité financière doivent payer des
impôts équivalents, tandis que les différences de situation qui influent sur la

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capacité contributive des particuliers doivent entraîner une imposition différente
(Arrêt du Tribunal fédéral 2P.286/2005 du 4 avril 2006, consid. 3.1 ; ATF 131 II
570, consid. 3.7 ; OBERSON, op. cit., p. 29 et les autres références citées).

c. Dans l’arrêt qu’il a rendu le 30 novembre 2004 au sujet de la taxation 2001
de l’intimé au regard de l’impôt fédéral direct, le Tribunal administratif a jugé
que, faute de trouver une assise adéquate dans la LIFD, le principe de la capacité
contributive ne permettait pas de déroger au principe de la date déterminante, ni
au système des déductions sociales respectivement prévus par les articles 209 et
213 LIFD. Or, les principes énoncés par ces dispositions ont le même contenu que
ceux qui sont discutés dans le cas d’espèce sous l’angle de l’impôt cantonal et
communal.

d. De fait, le Tribunal administratif ne saurait tenir, à propos du même
problème concernant le même contribuable pour la même période fiscale, un
raisonnement différent selon qu’il est amené à appliquer des dispositions de même
teneur relevant du droit fédéral ou cantonal. De surcroît, les exigences découlant
de l’harmonisation fiscale telles qu’elles résultent de la LHID imposent de tenir
un raisonnement identique pour les deux types d’impôt.

a. Le Tribunal fédéral a en effet précisé qu’il apparaîtrait difficilement
compréhensible que le choix, par un canton, du système postnumerando puisse
être mis en œuvre de manière différenciée selon que l’on se trouve dans la
détermination de l’impôt fédéral ou de l’impôt cantonal sur le revenu, alors même
que les dispositions légales y relatives sont identiques. La cohérence du système
juridique suisse exige au contraire la cohérence des normes fiscales, fédérales et
cantonales, ainsi que celle de leur interprétation. En effet, l’harmonisation fiscale
a pour but de mettre sur pied un système fiscal cohérent, de manière à permettre
une vue d’ensemble de la législation fiscale. Cela exige des cantons qu’ils se
conforment aux règles et à l’esprit de l’harmonisation. Le principe de cohérence
veut également que l’on interprète le droit applicable à l’impôt fédéral direct et le
droit cantonal qui règle la même matière de manière à réaliser une "harmonisation
de la jurisprudence" (ATF 130 II 65 consid. 5.2 ; J.-M. RIVIER, La relation entre
le droit fédéral et le droit cantonal en matière d’impôts directs: harmonisation et
uniformisation, in Problèmes actuels de droit fiscal, Mélanges en l’honneur du
Professeur Raoul Oberson, Bâle 1995, p. 157 ss.).

Dans la même perspective, le Tribunal fédéral a précisé à propos de l’impôt
à la source que, s’agissant des déductions supplémentaires à celles qui sont déjà
comprises dans les déductions forfaitaires, une solution de rang cantonal
différente de celle retenue pour l’impôt fédéral n’était pas envisageable, puisque
les deux dispositions légales sont semblables (Arrêt du Tribunal fédéral
2A.705/2005 du 13 avril 2006, consid. 7 et 8).

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b. Le respect des principes de l’harmonisation fiscale commande en
conséquence que les solutions retenues pour l’impôt cantonal 2001 s’inscrivent
dans la même logique que celle qui a prévalu pour la détermination de l’impôt
fédéral direct relatif à la même année. Dans cette mesure, le Tribunal administratif
ne saurait aboutir à un résultat différent à l’occasion de la mise en œuvre de
normes possédant un contenu identique, selon que celles-ci relèvent du droit
fédéral ou du droit cantonal.

a. Compte tenu de ce qui précède, le recours exercé par l’AFC doit être admis
et la décision de la commission annulée en tant qu’elle porte sur l’admission d’une
déduction de CHF 37°200.- sur le revenu déterminant le taux de l’impôt cantonal
2001.

b. Vu la qualité de la recourante, il ne lui sera pas alloué d’indemnité. Un
émolument de CHF 500.- sera mis à la charge de l’intimé (art. 87 LPA), qui
succombe.

XXE SX

PAR CES MOTIFS
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF

à la forme :

déclare recevable le recours interjeté le 24 novembre 2005 par l’administration fiscale
cantonale contre la décision de la commission cantonale de recours en matière d'impôts
du 24 octobre 2005 ;

au fond :

l’admet ;

annule la décision attaquée en tant qu’elle retient une déduction de CHF 37°200.- sur le
revenu déterminant le taux de l’impôt cantonal 2001 ;

la confirme pour le surplus ;

met à la charge de Monsieur R un émolument de CHF 500.- ;

dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité ;

dit que, conformément aux articles 97 et suivants de la loi fédérale d'organisation

judiciaire, le présent arrêt peut être porté, par voie de recours de droit administratif, dans
les trente jours dès sa notification, par devant le Tribunal fédéral ; le mémoire de

recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature
du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé en trois exemplaires au moins au

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Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14 ; le présent arrêt et les pièces en possession du
recourant, invoquées comme moyen de preuve, doivent être joints à l'envoi ;

communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale ainsi qu'à la
commission cantonale de recours en matière d'impôts et à Monsieur R

Siégeants : Mme Bovy, présidente, Mme Hurni, M. Thélin, Mme Junod, juges,
M. Hottelier, juge suppléant.

Au nom du Tribunal administratif :

la greffière-juriste : la vice-présidente :

C. Del Gaudio-Siegrist L. Bovy

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.

Genève, le la greffière :

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