ge_gerichte · JTAPI/714/2011 · 2011-06-20 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1258/2008 ICC et A/1259/2008 IFD 
JTAPI/714/2011 
 
JUGEMENT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
du 20 juin 2011 
 
dans la cause 
 
Monsieur X______ et Madame X______ 
 
 
contre 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
(Impôt fédéral direct, cantonal et communal 2003) 


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A/1258/2008 
EN FAIT 
1. 
Le 22 juin 2001, X______ (ci-après le contribuable ou le recourant), en s'associant 
avec son frère, a acquis un immeuble sis dans la commune de Y______. Le 12 
novembre 2003, le contribuable et son frère ont vendu cet immeuble en réalisant un 
gain immobilier net de 59'952 fr. 55, qu'ils ont partagé à parts égales. 
2. 
Par formule datée du 13 novembre 2003, le contribuable a déclaré le gain de cette 
opération auprès du Service des gains immobiliers de l'Administration fiscale 
cantonale (ci-après l'administration). 
3. 
Le 26 novembre 2003, le susdit service de l'administration a délivré au contribuable 
et à son frère une attestation du montant à consigner pour l'impôt sur le gain 
immobilier précité (ci-après l'IBGI). La vente de l'immeuble avait été qualifiée de 
commerciale et la somme à consigner pour l'IBGI s'élevait à 23'980 fr. 80. 
4. 
En avril 2004, le contribuable et son frère, par l'intermédiaire de leur notaire, ont 
versé auprès de ce service la somme de 23'980 fr. 80 au titre de consigne pour l'IBGI, 
dont 11'990 fr. 40 pour le contribuable. 
5. 
Le 22 mars 2004, le Service des gains immobiliers de l'administration a remis au 
contribuable un bordereau de l'IBGI s'élevant à 11'990 fr. 40. Dans une lettre annexe, 
ledit service a attiré l'attention du contribuable sur le fait que la notification du 
bordereau pour l'IGBI ne le dispensait pas de l'obligation de déclarer le résultat de la 
vente de l'immeuble dans le cadre de sa déclaration fiscale ordinaire pour l'année 
2003 et que l'IBGI fixé par ce bordereau allait être imputé sur l'impôt annuel entier, 
dû pour cette année-là dans le cadre de la taxation ordinaire. 
6. 
Dans leur déclaration fiscale pour l'année 2003, le contribuable et son épouse, 
X______ (ci-après les contribuables ou les recourants) ont déclaré des revenus 
provenant de leurs activités lucratives dépendantes respectives. Ils ont indiqué par 
ailleurs être propriétaires de huit immeubles. Ils n'ont pas mentionné dans cette 
formule le revenu provenant de la vente de l'immeuble intervenue le 12 novembre 
2003. 
7. 
Le 24 janvier 2005, l'administration a notifié aux contribuables un bordereau pour 
l'impôt cantonal et communal (ci-après l'ICC) et un autre pour l'impôt fédéral direct 
(ci-après l'IFD) 2003. Ces bordereaux ne tenaient pas compte du revenu de 
l'opération immobilière du 12 novembre 2003 ni du versement que le contribuable 
avait effectué pour la consignation de l'IBGI. 
8. 
Par lettre du 17 janvier 2008, l'administration a informé les contribuables de 
l'ouverture de procédures de rappel et de soustraction de l'ICC et l'IFD 2003, au 


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motif que le bénéfice réalisé par le contribuable dans le cadre de la vente de 
l'immeuble en 2003 n'avait pas été déclaré. 
9. 
Par lettre du 28 janvier 2008, les contribuables ont admis que le gain en cause n'avait 
pas été déclaré avec leurs autres revenus réalisés en 2003. Toutefois, la vente de 
l'immeuble avait fait l'objet d'une consignation de 11'990 fr. 40 à titre de l'IBGI. Lors 
de l'établissement de leur déclaration fiscale 2003, effectué par leur mandataire, ce 
dernier avait jugé qu'il n'était pas nécessaire d'indiquer le bénéfice sur la vente de 
l'immeuble, considérant que l'IBGI consigné constituait un impôt définitif. 
L'administration connaissait le bénéfice réalisé, puisque la consignation de l'impôt y 
relatif avait été affectée auprès de ses services. Il était choquant que l'administration 
entreprenne une procédure à caractère pénal à leur encontre, alors que "l'impôt avait 
été payé en totalité par consignation (…)" et qu'ils n'avaient eu aucune intention de 
commettre une fraude fiscale. Ils n'avaient simplement pas été "assez attentifs" aux 
éléments indiqués par leur mandataire dans leur déclaration fiscale. 
10. 
Le 1er février 2008, l'administration a notifié aux contribuables deux bordereaux de 
rappel d'impôt et deux bordereaux d'amende correspondant à une fois l'impôt éludé. 
Le rappel de l'ICC 2003 s'élevait à 9'421 fr. 10, avec les intérêts de retard de 818 fr. 
20, et le rappel de l'IFD à 3'771 fr. 60, avec les intérêts de retard de 389 fr. 70. Les 
amendes infligées s'élevaient respectivement à 9'420 fr. et 3'770 fr. L'administration 
retenait que les contribuables avaient commis une soustraction fiscale par intention. 
11. 
Il ressort du dossier que le rappel de l'ICC a été entièrement recouvert par la 
consignation de l'IBGI versée en avril 2004 et le rappel de l'IFD l'a été à raison de 
1'755 fr. 25. 
12. 
Le 1er mars 2008, les contribuables ont formé réclamation à l'encontre de ces 
bordereaux. En premier lieu, ils reprochaient à l'administration de ne pas avoir 
imputé l'IBGI qu'ils avaient réglé par consignation sur l'ICC et l'IFD dus. Ils ne 
contestaient pas les rappels de l'ICC et de l'IFD en tant que tels, mais après 
l'imputation du montant déjà versé à titre de l'IBGI, ils ne devaient à l'administration 
qu'une somme de 1'328 fr. 55. En outre, ils estimaient ne devoir aucun montant à titre 
d'intérêt de retard, l'administration ayant encaissé la consignation de 11'990 fr. 40 
déjà en avril 2004. 
Enfin, les contribuables contestaient expressément les deux amendes en soulignant 
qu'ils n'avaient eu aucune intention de soustraire le revenu concerné à l'impôt, 
puisqu'ils s'étaient acquittés de l'IBGI déjà en avril 2004. 
13. 
Par décisions du 11 mars 2008, l'administration a rejeté la réclamation des 
contribuables. Elle relevait que ces derniers reconnaissaient que la part du gain relatif 
à l'immeuble vendu par le contribuable n'avait pas été déclarée dans le cadre de leur 
taxation ordinaire pour l'année 2003. Le fait que l'IBGI dû avait été consigné ne les 
dispensait pas de déclarer le gain en cause. Lors de la fixation des bordereaux 


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rectificatifs du 1er février 2008, le montant de la consignation de l'IBGI s'élevant à 
11'990 fr. 40 avait été imputé sur le supplément de 9'421 fr. 10 dû pour l'ICC et 
l'excédent de 1'755 fr. 25 mis au crédit du bordereau de rappel de l'IFD. 
 
S'agissant des amendes, l'administration relevait que les contribuables avaient 
enfreint leur devoir de prudence et de sincérité en ne déclarant pas la transaction 
immobilière par le biais d'un détail complet du prix de revient du bien vendu faisant 
apparaître en clair, dans leur déclaration d’impôt, le bénéfice ainsi réalisé. Les 
taxations insuffisantes qui en résultaient devaient dès lors être assimilées à une 
déclaration inexacte volontaire passible d'une amende. Les amendes fixées à une fois 
l'impôt soustrait étaient modérées au vu des peines menaces prévues par la loi. 
14. 
Par actes du 10 avril 2008, les contribuables ont recouru contre ces décisions. Ils ne 
comprenaient pas comment on pouvait les accuser de fraude fiscale alors qu'ils 
avaient versé une consignation d'impôt sur le bénéfice réalisé lors de la vente de 
l'immeuble. Contrairement à ce que l'administration affirmait dans ses décisions sur 
réclamation, l'IBGI versé de 11'990 fr. 40 n'avait pas été imputé sur l'ICC et l'IFD 
dus pour l'année fiscale 2003 à la valeur de son versement, soit au 30 avril 2004, 
mais à la valeur du 29 janvier 2008. 
Les recourants ne comprenaient pas comment l'administration pouvait constater 
qu'ils avaient "enfreint (leur) devoir de prudence et de sincérité en ne déclarant pas 
cette transaction", alors que sur l’attestation de consignation de l'administration 
figuraient le prix d’achat du bien, son prix de vente ainsi que les montants retenus 
pour frais d’acte et frais liés à la mise en valeur du bâtiment et de la parcelle avant la 
mise en vente. C'était l'administration qui, en date du 26 novembre 2003, avait fixé le 
bénéfice réalisé et le taux d’imposition à appliquer. L'administration soulignait leur 
culpabilité, sans jamais mentionner qu'elle avait bien reçu le montant consigné à la 
vente de l'immeuble. 
Les contribuables s'interrogeaient par ailleurs sur le fait que les amendes 
correspondaient à une fois l'impôt soustrait, alors que cet impôt avait été payé par 
consignation effectuée par l'administration, ceci le jour même de la réalisation du 
bénéfice sur la vente. 
En conclusion, les recourants s'engageaient à payer tout complément de l'ICC et de 
l'IFD 2003 résultant du gain réalisé sur la vente du bien immobilier sis à Y______, 
compte tenu du montant de l’IBGI retenu par l’administration du 30 avril 2004 au 29 
janvier 2008. En revanche, les intérêts de retard calculés par l'administration ainsi 
que les deux amendes pour soustraction d'impôt devaient être annulés. 
15. 
Dans ses réponses aux recours du 21 octobre 2008, l'administration a estimé que le 
litige ne concernait que les amendes, les rappels d'impôt ayant été admis 
expressément par les recourants. Ainsi, à part les amendes, l'administration ne s'est 
pas prononcée sur les autres griefs des recourants. 


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Les contribuables avaient été dûment rendus attentifs au fait que le résultat de 
l’opération immobilière devait être intégré dans leur déclaration fiscale pour l’année 
concernée, conformément à loi. Le fait de ne pas avoir déclaré ce résultat avait abouti 
à un revenu imposable qui était insuffisant, dans le cadre de leurs taxations du 24 
janvier 2005. En particulier, le contribuable, de par sa profession d’ingénieur menant 
des opérations immobilières, était parfaitement en mesure de se rendre compte de 
l’insuffisance de la taxation. Compte tenu des circonstances, le principe des amendes 
ne pouvait qu’être confirmé. Quant à leur quotité, c'était à bon droit qu'une 
soustraction intentionnelle avait été retenue, le contribuable sachant pertinemment 
que le bénéfice qu’il avait retiré de l’opération immobilière menée à titre 
professionnel avec son frère devait être mentionné dans le cadre de sa déclaration 
d’impôts ordinaire. 
 
EN DROIT 
1. 
Le Tribunal administratif de première instance (ci-après le tribunal), qui a repris 
depuis le 1er janvier 2011 les compétences de la Commission cantonale de recours en 
matière administrative (art. 143 al. 4 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 
septembre 2010 – LOJ – E 2 05), connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, 
contre des décisions de l’Administration fiscale cantonale (art. 115 et 116 LOJ; art. 
49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc – D 3 17 - et 140 de loi 
fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). 
2. 
Interjetés en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction 
compétente, les recours sont recevables au sens des articles 140 LIFD et 49 LPFisc. 
3. 
Les recours A/1258/2008 ICC et A/1259/2008 IFD concernant le même complexe de 
faits et soulevant les mêmes problèmes juridiques, le tribunal les joindra sous la 
procédure A/1258/2008 ICC (art. 70 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
4. 
Les recourants ne contestent pas l'ouverture même de la procédure en rappel d'impôt 
ni les montants des suppléments de l'IFD et l'ICC en tant que tels, en admettant qu'ils 
ont omis de déclarer le gain immobilier en cause dans le cadre de leur déclaration 
fiscale ordinaire. 
On relèvera déjà ici que l'obligation fiscale initiale des recourants de déclarer le gain 
immobilier en cause dans le cadre de leur taxation ordinaire 2003 ne s'était pas 
encore éteinte au moment de l'ouverture de la procédure de rappel d'impôt. La 
déclaration fiscale 2003 des contribuables ayant été incomplète, l'administration était 
en droit d'y revenir par le biais de cette procédure, afin de vérifier quelle incidence 
aurait le gain immobilier en cause sur l'impôt annuel ordinaire dû par ces derniers (cf. 
les considérants développés ci-dessous). 


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Les recourants estiment en revanche qu'aucun intérêt de retard ne devrait leur être 
réclamé, qu'ils n'ont commis aucune soustraction d'impôt et que, par conséquent, les 
amendes sont infondées, du fait qu'ils s'étaient acquittés de l'IBGI avant même 
l'entrée en force des décisions de taxation ICC et IFD 2003. 
5. 
Préalablement, le tribunal rappellera qu'un contribuable marié vivant en ménage 
commun avec son conjoint ne répond que de la soustraction de ses propres éléments 
imposables (art. 180 al. 1 LIFD, art. 12 al. 1 et 2 LIPP-I). Ainsi, le Tribunal 
administratif, devenu la Chambre administrative de la Cour de justice le 1er janvier 
2011, a jugé qu'une contribuable, bien qu'elle fût aux côtés de son époux pendant les 
années faisant l'objet des rappels d'impôts, ne répondait pas de ces derniers, ni sous le 
nouveau, ni sous l'ancien droit, le rappel ne portant pas sur ses revenus et sa fortune 
propres (ATA/630/2008 du 16 décembre 2008; également: DCCR/316/2009 du 20 
avril 2009; X. OBERSON, Droit fiscal suisse, Bâle-Genève-Münich 2007, 3ème éd., 
p. 73 n° 42 et p. 513 n° 33; W. RYSER/B. ROLLI, Précis de droit fiscal suisse, 
Berne 2002, 4ème éd., p. 508). 
En l'espèce, les éléments concernés par les bordereaux de rappel d'impôt litigieux et 
les amendes ne concernent que les revenus du recourant. Par conséquent, le tribunal 
ne peut que constater que les sommes dues, le cas échéant, à titre d'amendes à la suite 
de la présente procédure doivent être réclamées uniquement au recourant et non pas à 
son épouse. 
Impôt cantonal et communal 
6. 
D'après l'article 12 alinéa 2 LHID, toute aliénation d'immeubles est imposable. 
Les cantons peuvent percevoir l'impôt sur les gains immobiliers également sur les 
gains réalisés lors de l'aliénation d'immeubles faisant partie de la fortune 
commerciale du contribuable, à condition que ces gains ne soient pas soumis à 
l'impôt sur le revenu ou sur le bénéfice ou que l'impôt sur les gains immobiliers soit 
déduit de l'impôt sur le revenu ou sur le bénéfice (art. 12 al. 4 LHID). 
7. 
Dans le canton de Genève, avant le 1er janvier 2001, si le bénéfice provenant de 
l'aliénation d'un bien immobilier n'était pas soumis à l'impôt sur le revenu en vertu de 
l'article 16 alinéa 2 LCP, les articles 80 à 87 LCP, qui instituent un impôt sur les 
gains immobiliers, étaient applicables (art. 16 al. 2 et 3 ainsi que 80 à 87 de la loi 
générale du 9 novembre 1887 sur les contributions publiques dans leur teneur en 
vigueur avant le 1er janvier 2001; LCP - D 3 1). Depuis cette date, la matière est 
nouvellement régie par les articles 3 alinéa 2 et 10 lettre i de la loi du 22 septembre 
2000 sur l'imposition des personnes physiques (impôt sur le revenu; LIPP-IV - D 3 
14) ainsi que 80 à 97 LCP. Le canton de Genève a ainsi conservé le système dualiste 
d'imposition des gains immobiliers: les bénéfices en capital provenant de l'aliénation 
d'éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative 
indépendante (art. 3 al. 2 LIPP-IV), tandis qu'en sont exonérés ceux qui sont réalisés 


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lors de l'aliénation d'éléments de la fortune privée, l'imposition des gains immobiliers 
étant alors réservée (art. 10 lettre i LIPP-IV). 
 
Quant à l'impôt sur les bénéfices et gains immobiliers, il a pour objet le bénéfice net 
provenant de l'aliénation d'immeubles ou de parts d'immeubles sis dans le canton, 
ainsi que certains gains que ces immeubles procurent sans aliénation (art. 80 al. 1 
LCP). En omettant de préciser que l'aliénation imposable porte sur des immeubles ou 
parts d'immeubles faisant partie de la fortune privée du contribuable et en prévoyant 
que "le transfert d'un immeuble ou part d'immeuble [...] de la fortune commerciale 
dans la fortune privée est assimilé à une aliénation" (art. 80 al. 5 LCP), le canton de 
Genève fait usage de la faculté pour les cantons de percevoir l'impôt sur les gains 
immobiliers également sur les gains réalisés lors de l'aliénation d'immeubles faisant 
partie de la fortune commerciale. 
En résumé, le gain réalisé lors de la vente (commerciale) d'un immeuble est soumis à 
l'impôt spécial (l'IBGI) de l'article 80 LCP et à l'impôt ordinaire sur le revenu (soit 
l'ICC) de l'article 3 alinéa 2 LIPP-IV. 
Afin d'éviter cette "double imposition", l'article 16 LIPP-V (D 3 16) prévoit que 
lorsque le bénéfice réalisé lors de l'aliénation d'immeubles est soumis à l'impôt sur le 
revenu, l'impôt sur les bénéfices et gains immobiliers, perçu en application des 
articles 80 à 87 LCP, est imputé sur l'impôt sur le revenu ou remboursé pour la part 
qui en excède le montant. 
Il s'ensuit que le contribuable est tenu de déclarer le gain immobilier également dans 
le cadre de sa taxation ordinaire (art. 3 al. 2 LIPP-IV), avec ses autres revenus, afin 
que l'imputation de l'IBGI, qu'il aurait le cas échéant déjà versé, puisse s'effectuer. 
C'est à cette occasion que le fisc peut se rendre compte que le montant de l'IBGI déjà 
versé par le contribuable est suffisant pour recouvrir l'impôt ordinaire relatif à la part 
du revenu imposable correspondant au gain immobilier. 
En d'autres termes, en ne déclarant pas le gain immobilier dans le cadre de l'impôt 
sur le revenu, et pour lequel l'IBGI aurait été déjà versé, le contribuable prend non 
seulement le risque de renoncer à son droit de récupérer la part de l'IBGI qui 
excèderait le montant de l'ICC dû, mais également de priver le fisc d'une part de 
l'ICC dû, correspondant au revenu immobilier, dans le cas où l'IBGI déjà prélevé ne 
serait pas suffisant pour le recouvrer. 
8. 
C'est pour ces raisons qu'en l'espèce, l'ouverture de la procédure de rappel d'impôt se 
justifie et c'est dans ce contexte que la question de la soustraction d'impôt sera 
examinée. Il s'agit en effet de savoir si la déclaration fiscale 2003 des contribuables, 
en tant qu'incomplète sur le point litigieux, a eu pour conséquence une insuffisance 
de leur taxation pour cette année-là. 


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9. 
Les éléments constitutifs de la soustraction comprennent tout d’abord trois éléments 
objectifs : (a) une perte financière pour la collectivité publique, par suite d’une 
taxation incomplète ou de l’absence de taxation; (b) l’illicéité du comportement du 
contribuable : il n’y a soustraction que s’il y a eu violation d’obligations imposées 
par la loi fiscale; (c) une relation de causalité entre la violation d’obligations par le 
contribuable et la perte financière pour la collectivité. En outre, il y a un élément 
subjectif: il faut qu’une faute (intention ou négligence) puisse être reprochée au 
contribuable (H. TORRIONE, in Les procédures en droit fiscal, Berne 2005, p. 
1013). 
La soustraction d’impôt suppose tout d’abord, objectivement, qu'une taxation n'a, à 
tort, pas été établie ou est restée incomplète, de sorte que la collectivité publique a 
subi une perte fiscale (ATF 2C_514/2009 du 25 mars 2010, consid. 5.1). Cette perte 
est égale à la différence entre le montant de l’impôt qui a été fixé dans la décision 
arrêtant définitivement la taxation et le montant qui aurait été dû dans le cas où le 
contribuable n’avait pas violé ses obligations. Cet élément objectif à la base de la 
soustraction d’impôt est en fait très proche de la notion de dommage en matière de 
droit des obligations, c’est-à-dire qu’elle correspond à une diminution de patrimoine. 
Par exemple, en matière d’impôt direct, le contribuable qui se met au bénéfice de 
l’imposition globale expressément réservée aux personnes qui n’exercent pas 
d’activité à but lucratif, alors qu’il exerce en fait une telle activité, commet une 
soustraction d’impôt dans la mesure où cela a entraîné une insuffisance de taxation. 
La soustraction d’impôt renvoie à l’ensemble des dispositions qui déterminent les 
personnes assujetties et les éléments imposables; ces dispositions doivent être 
examinées, à titre de question préalable, pour savoir s’il y a effectivement une 
atteinte portée aux intérêts pécuniaires de la collectivité publique concernée. La 
soustraction fiscale suppose non seulement un manquement du contribuable, mais 
également une perte d’impôt consécutive à une taxation entrée en force incomplète, 
ou à l’absence de toute taxation. L’amende dépend notamment du montant soustrait 
(H. TORRIONE, op. cit., p. 1014ss). 
La question de savoir si l'impôt sur les bénéfices et gains immobiliers et l'impôt sur 
le revenu peuvent être considérés comme un tout sous l'angle de la condition de la 
perte financière peut être résolue par l'affirmative, par analogie avec le cas de l'impôt 
à la source non prélevé et payé par le contribuable de ses propres deniers. L'article 
175 al 2 LIFD dispose que l'amende est calculée en fonction de l'impôt soustrait. 
Ainsi, il ne peut y avoir amende si l'impôt est payé d'une manière ou d'une autre, par 
exemple dans le cas de la procédure ordinaire (Pietro Sansonetti, Commentaire de la 
loi sur l'impôt fédéral direct, ad art. 175 N 22). 
10. 
En l'espèce, l'absence de déclaration du gain immobilier dans le cadre de la taxation 
ordinaire du recourant n'a pas porté atteinte aux intérêts pécuniaires de la collectivité 
publique, ce que la procédure de rappel de l'ICC menée par l'administration a 
d'ailleurs permis de confirmer. En effet, l'imposition du gain en cause, selon le mode 


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ordinaire ICC, s'est avérée inférieure à l'impôt initialement prélevé dans le cadre de 
l'IBGI. Le montant de l'ICC de 9'421 fr. 10, qui aurait été dû par le contribuable dans 
le cas où il n'avait pas violé son obligation, aurait été entièrement couvert par la 
somme de l'IBGI qu'il avait déjà versée (11'990 fr. 40). Certes, le comportement du 
recourant a eu pour conséquence d'empêcher la mise en œuvre du mécanisme 
d'imputation prévu par l'article 16 LIPP-V. Toutefois, il apparaît que l'omission 
reprochée au recourant a donné lieu à une imposition globalement en sa défaveur. 
Par conséquent, dans la mesure où la première condition énoncée plus haut (une 
perte financière pour la collectivité publique) n'est pas réalisée, une soustraction de 
l'ICC ne saurait être retenue à son encontre, de sorte que l'amende de 9'420 fr. et les 
intérêts de retard de 818 fr. 20 doivent être annulés. 
11. 
Le recours sera admis en tant qu'il concerne l'ICC. 
Impôt fédéral direct 
12. 
Les principes énoncés ci-dessus pour l'ICC ne s'appliquent en revanche pas s'agissant 
de l'IFD. 
13. 
En effet, le droit fiscal fédéral ne connaît pas un IBGI équivalant à celui des articles 
80ss LCP ni, par conséquent, le mécanisme d'imputation de l'article 16 LIPP-V. En 
IFD, le gain en cause n'est soumis qu'à l'impôt sur le revenu, en vertu de l'article 18 
alinéa 2 LIFD, qui prévoit que tous les bénéfices en capital provenant de l’aliénation, 
de la réalisation ou de la réévaluation comptable d’éléments de la fortune 
commerciale font partie du produit de l’activité lucrative indépendante imposable. 
Il s'ensuit que le versement par les recourants de l'IBGI en avril 2004 n'avait pas pour 
vocation de compenser l'IFD dû pour l'année 2003, ni dans le cas où ils auraient 
déclaré le gain immobilier dans le cadre de la taxation initiale, ni au terme de la 
procédure de rappel d'impôt. Le fait qu'au terme de cette procédure, l'administration a 
mis l'excédent de l'IBGI cantonal au crédit de l'IFD finalement dû ne constitue qu'un 
mode de recouvrement (partiel) de celui-ci. 
 
En conséquence, contrairement à ce qui a été exposé ci-dessus s'agissant de l'ICC, le 
fait que le recourant n'ait pas déclaré son gain immobilier dans le cadre de la taxation 
relative à l'IFD a donné lieu à une taxation insuffisante. La décision de taxation IFD 
du 24 janvier 2005 étant entrée en force, la première condition objective de la 
soustraction fiscale est donc remplie. 
 
L'article 124 alinéa 2 LIFD impose aux contribuables l'obligation de "remplir la 
formule de déclaration d’impôt de manière conforme à la vérité et complète". En 
l'occurrence, le recourant devait déclarer le gain en cause, en vertu des articles 16 
alinéa 1 et 18 alinéa 2 LIFD, ce qu'il n'avait pas fait. C'est la violation de cette 
obligation par le recourant qui a donné lieu à une taxation insuffisante. Les deux 
autres éléments objectifs de la soustraction fiscale sont dès lors également réalisés. 


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Partant, le supplément d'impôt de 3'371 fr., ainsi que les intérêts de retard (art. 151 
LIFD) sont dus. 
14. 
Les éléments subjectifs d'une soustraction d'impôt consommée supposent que le 
contribuable agisse intentionnellement ou par négligence (art. 56 al. 1 LHID et 175 
al. 1 LIFD). 
En vertu de l'article 175 alinéa 1 LIFD, le contribuable qui, intentionnellement ou par 
négligence, fait notamment en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle 
devrait l'être ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète, est puni d'une 
amende. En règle générale, l'amende est fixée au montant de l'impôt soustrait. Si la 
faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant ; si la faute 
est grave, elle peut être triplée (art. 175 al. 2 LIFD). 
15. 
En l'espèce, le recourant admet ne pas avoir été "assez attentif" en omettant de 
vérifier si sa déclaration était établie de manière complète. Cela étant, il conteste que 
cette "négligence" puisse entrainer sa condamnation. L'administration, quant à elle, 
qualifie le comportement du contribuable de faute intentionnelle. 
La preuve du caractère intentionnel d'une soustraction incombe à l'autorité fiscale. 
Cette preuve est toutefois facilitée par la présomption selon laquelle celui qui agit 
avec conscience agit aussi avec volonté. Selon la jurisprudence, la preuve d'un 
comportement intentionnel doit être considérée comme apportée lorsqu'il est établi 
de façon suffisamment sûre que le contribuable était conscient que les informations 
données étaient incorrectes ou incomplètes. Si tel est le cas, il faut présumer qu'il a 
volontairement voulu tromper les autorités fiscales, ou du moins qu'il a agi par dol 
éventuel afin d'obtenir une taxation moins élevée ; cette présomption ne se laisse pas 
facilement renverser, car l'on peine à imaginer quel autre motif pourrait conduire un 
contribuable à fournir au fisc des informations qu'il sait incorrectes ou incomplètes. 
Cela est d'autant plus vrai que le contribuable peut compter avec la possibilité que 
l'autorité fiscale s'en tienne à sa déclaration sans l'examiner de manière plus 
approfondie. Le contribuable ne peut dès lors échapper aux sanctions en soutenant 
que l'autorité fiscale aurait pu découvrir à temps les lacunes de la déclaration si elle 
avait procédé plus tôt aux contrôles appropriés. Ainsi, celui qui déclare un revenu de 
loin inférieur à son revenu réel a conscience que les indications qu'il donne sont 
fausses ou incomplètes ; de la sorte, il agit intentionnellement (ATF 2C_336/2010 du 
7 octobre 2010, consid. 4.1 et les références citées). 
La présomption de soustraction par intention ne peut être renversée que dans des 
situations exceptionnelles, sous peine de vider les obligations légales qui incombent 
au contribuable en matière fiscale (ATF précité, consid. 4.3). 
16. 
En l'espèce, par lettre du 22 mars 2004, l'administration avait spécifiquement 
annoncé au recourant son obligation de mentionner le gain en cause dans sa 
déclaration fiscale ordinaire pour l'année 2003. 


- 11/13 - 
A/1258/2008 
Dans le cadre de la procédure de rappel d'impôt, le contribuable avait soutenu que 
son omission était imputable à son mandataire, avançant que celui-ci l'avait informé 
qu'il n'était pas nécessaire d'indiquer dans la déclaration ordinaire le bénéfice en 
cause, considérant que l'IBGI consigné constituait un impôt définitif. 
17. 
Le fait de confier ses affaires fiscales à un mandataire ne délie pas le contribuable de 
son devoir de prudence. Le contribuable répond en particulier des erreurs de son 
auxiliaire qu'il n'instruit pas correctement ou dont il ne contrôle pas l'activité. En 
particulier, le fait que le contribuable ait obtenu de faux renseignements d'une 
fiduciaire mandatée par lui ne joue pas de rôle dans la détermination de la négligence 
(Arch. 73, 482 = RDAF 2003 II 622, 627). Toutefois, lorsque le contribuable qui ne 
dispose pas de connaissances fiscales particulières choisit un mandataire compétent 
et lui communique tous les documents et renseignements nécessaires à 
l'établissement d'une déclaration conforme à la vérité, on ne peut raisonnablement 
pas lui reprocher de signer sa déclaration sans la contrôler dans les moindres détails. 
Il y aurait plutôt lieu de déterminer si le contribuable a transmis des documents 
complets à son mandataire, s'il l'a correctement instruit ou s'il s'est entendu avec lui 
pour commettre l'infraction fiscale. Cela étant, l'auteur de l'infraction reste le 
contribuable (Yersin/Noël, Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, 2008, ad 
art. 175 al. 2 LIFD, p. 1500). 
En l'espèce, même s'il devait être considéré comme établi que seul le mandataire du 
contribuable a omis d'établir une formule de déclaration fiscale correspondant à la 
réalité, le recourant demeurerait malgré tout directement responsable de cette 
omission, notamment dans la mesure où l'administration l'avait dûment informé de 
l'obligation de mentionner le gain par lettre du 22 mars 2004. En cas de doute, il 
aurait dû interpeller l’administration et non pas renoncer purement et simplement à 
déclarer le gain immobilier litigieux. 
Les circonstances qui permettraient à titre exceptionnel de renverser la présomption 
que le recourant a agi intentionnellement ne sont donc pas réunies en l'espèce, de 
sorte que l'infraction de soustraction est réalisée. 
18. 
En règle générale, l’amende est fixée au montant de l’impôt soustrait (art. 175 al. 
2 LIFD). 
19. 
Selon une jurisprudence constante, l'administration jouit d'un large pouvoir 
d'appréciation pour fixer la quotité d'une amende (A. GRISEL, Traité de droit 
administratif, Neuchâtel 1984, p. 646-648 ; ATA/632/2001 du 9 octobre 2001). 
L'autorité de recours ne peut revoir cette quotité qu'en cas d'excès du pouvoir 
d'appréciation. Elle ne peut pas réduire l'amende sans motifs juridiques déterminés 
en substituant simplement son pouvoir d'appréciation à celui de l'administration 
(ATA/410/2007 du 28 août 2007 consid. 20 ; ATA/317/2007 du 12 juin 2007 
consid. 7; ATA du 11 mars 2003 cause I. SA). 


- 12/13 - 
A/1258/2008 
20. 
L'Administration fédérale des contributions indique, dans sa circulaire n° 21 du 
7 avril 1995, qu’il n'est loisible de s'écarter de la sanction prévue en règle générale 
que pour des considérations touchant à l'appréciation de la culpabilité de l'auteur. 
La peine ordinaire est donc prononcée lorsque l'acte punissable a été commis 
intentionnellement, en l'absence de circonstances aggravantes ou de circonstances 
atténuantes. 
21. 
En l'espèce, il est retenu que le contribuable a agi par intention. Aucune 
circonstance atténuante ne pouvant être retenue, l'administration était légitimée à 
fixer l'amende à une fois le montant de l'impôt éludé, sans outrepasser son pouvoir 
d'appréciation. 
Le principe et la quotité de l'amende seront donc confirmés. 
22. 
Le recours sera rejeté en tant qu'il concerne l'IFD. 
23. 
En application des articles 144 alinéa 1 LIFD, 52 alinéa 1 LPFisc, 87 alinéa 1 LPA et 
1 et 2 du règlement genevois sur les frais, émoluments et indemnités en procédure 
administrative (RFPA – E 5 10.03), les contribuables, qui succombent partiellement, 
sont condamnés au paiement d’un émolument s'élevant à 400 fr. Les recourants ayant 
agi en personne, il ne leur est pas alloué d'indemnité (ATA/164/2005; DCRICC n° 
190/2008). 


- 13/13 - 
A/1258/2008 
PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
1. 
déclare les recours A/1258/2008 ICC et A/1259/2008 IFD recevables; 
2. 
joint ces recours sous la procédure A/1258/2008 ; 
3. 
admet le recours en tant qu'il concerne l'ICC 2003; 
4. 
rejette le recours concernant l'IFD 2003; 
5. 
met à la charge des recourants, conjointement et solidairement, un émolument de 
400 fr.; 
6. 
dit qu'il n'est pas alloué d'indemnité; 
7. 
dit que, conformément aux articles 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent 
jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (18 rue du Mont-Blanc, case postale 1956, 1211 
Genève 1) dans les trente jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit 
être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation du 
jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent 
jugement et des autres pièces dont dispose le recourant; 
8. 
communique le présent jugement à : 
a. 
X______; 
b. 
l'Administration fiscale cantonale; 
c. 
l'Administration fédérale des contributions. 
Siégeant : Yves JOLIAT, président, Yves CHEVRIER et Myriam NICOLAZZI, juges 
assesseurs. 
Au nom du Tribunal: 
Le président 
Yves JOLIAT 
 
 
Copie conforme de ce jugement a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
La greffière