ge_gerichte · ATA/1409/2025 · 2025-12-16 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1610/2024-ICCIFD 
ATA/1409/2025 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 16 décembre 2025 
4ème section 
 
 dans la cause 
 
 
A______ et B______ 
recourants 
représentés par LAMBELET & Associés SA 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
intimées 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
2 juin 2025 (JTAPI/594/2025) 


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A/1610/2024 
EN FAIT 
A. a. Dans leur déclaration fiscale 2021, B______ et A______ ont notamment 
demandé la déduction d'intérêts sur l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) 
des périodes 2013 à 2019 ainsi que l'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) des 
périodes 2013 à 2016. 
b. Les intérêts relatifs à l'ICC et l'IFD 2013 ont été admis en déduction par 
l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE). 
c. Les bordereaux ICC et l'IFD 2014 à 2019, émis par l'AFC-GE en janvier et février 
2021, comprenaient en annexe des décomptes des intérêts moratoires (IFD) ainsi 
que des intérêts moratoires sur acomptes et intérêts compensatoires négatifs (ICC). 
d. Des réclamations ont été déposées uniquement contre les bordereaux ICC 
contestant le montant de la fortune imposable. Ils ont tous fait l'objet de décisions 
sur réclamation le 2 novembre 2023, qui sont entrées en force. 
e. Dans ses bordereaux ICC et IFD 2021 du 21 avril 2024, l'AFC-GE a admis la 
déduction d'intérêts sur l'IFD 2014 à 2019, mais refusé cette déduction pour l'ICC 
des mêmes périodes. Les avis de taxation mentionnent que « les intérêts de dettes 
fiscales sont à faire valoir en déduction l'année de leur échéance, soit l'année 2023 ». 
f. Les époux ont demandé la déduction des intérêts sur l'intégralité des dettes 
fiscales, considérant que celles-ci étaient échues à la notification des décomptes 
intervenue en 2021. 
g. Par une décision du 2 avril 2024, l’AFC-GE a rejeté la réclamation, au motif que 
les décomptes finaux relatifs à l'ICC 2014 à 2019 n'avaient été établis qu'en 2023. 
B. a. B______ et A______ ont recouru auprès du Tribunal administratif de première 
instance (ci-après : TAPI) contre cette décision, concluant à ce que les intérêts 
compensatoires négatifs et intérêts moratoires sur acomptes figurant sur les 
décomptes ICC 2014 à 2019 émis en janvier et février 2021 soient déduits de leur 
revenu imposable. 
Ils se sont prévalus de l'arrêt du Tribunal fédéral du 3 mars 2022 (2C_434/2021) et 
considéraient que les intérêts litigieux étaient échus en 2021. Si les bordereaux 
avaient fait l'objet de réclamations, tel n'était pas le cas des décomptes finaux ICC, 
contre lesquels une contestation séparée pouvait être effectuée, ceux-ci valant 
décision. Les intérêts résultant des décomptes finaux n'avaient pas été contestés, de 
sorte qu’ils étaient entrés en force en 2021 déjà. Les intérêts calculés étaient donc 
déductibles dans cette période. La décision était arbitraire, dans la mesure où elle 
partait du principe que les décomptes finaux avaient fait l'objet d'une réclamation, 
parce que les bordereaux eux-mêmes étaient contestés alors qu'il y avait deux voies 
de droit distinctes. La décision contrevenait également au principe de périodicité. 


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b. L'AFC-GE a conclu au rejet du recours. L'effet suspensif des réclamations 
s’étendait aux intérêts. Ces derniers n’étaient ainsi devenus exigibles qu'à l'entrée 
en force des taxations. Ils devaient d’ailleurs être recalculés au moment de 
l'émission de bordereaux rectificatifs. Se référant au même arrêt du Tribunal fédéral 
du 3 mars 2022, l'AFC-GE a exposé que les intérêts litigieux n’étaient échus qu’en 
2023. Ils n’étaient donc pas déductibles. 
c. Dans leur réplique, les époux ont soutenu que le Tribunal fédéral avait validé le 
principe selon lequel les intérêts étaient déductibles lorsqu'un décompte final 
accompagnait la notification de bordereaux. Ce décompte final était échu à la date 
de sa notification et une réclamation contre la taxation elle-même sans inclure les 
relevés de compte ne repoussait pas l'échéance des intérêts. 
d. Par jugement du 2 juin 2025, le TAPI a rejeté le recours. 
Le Tribunal fédéral avait retenu que, pour être déductibles, les intérêts passifs 
devaient être exigibles dans la période de calcul indépendamment du fait qu'ils 
étaient effectivement payés. Il convenait dès lors de déterminer l'échéance des 
intérêts selon le droit cantonal, étant précisé qu'il s'agissait de droit autonome, 
puisque la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des 
communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) ne contenait pas de 
disposition qui règlementait cet aspect de la perception de l'ICC. 
La chambre administrative de la Cour de justice avait fixé cette échéance, en 
application de l'art. 18 de la loi relative à la perception et aux garanties des impôts 
des personnes physiques et des personnes morales du 26 juin 2008 
(LPGIP - D 3 18), à la date de notification du décompte final, qui incluait un calcul 
des intérêts. Le Tribunal fédéral avait considéré que cette interprétation du droit 
cantonal n’était pas arbitraire. 
Aucun arrêt ne tranchait clairement la question de savoir si, lorsque les bordereaux 
avaient fait l'objet d'une réclamation, les intérêts pouvaient être considérés comme 
échus au moment de l'établissement du décompte final accompagnant les premiers 
bordereaux ou les bordereaux rectificatifs, question précisément litigieuse en 
l'espèce. 
Les mentions figurant sur les décomptes finaux établis pour l'ICC se référaient à 
l'art. 17 al. 3 LPGIP, selon lequel ces décomptes valaient décision dans la mesure 
où ils portaient sur l'escompte accordé, les intérêts rémunératoires et moratoires sur 
les acomptes, les intérêts compensatoires positifs et négatifs et les frais. Cette 
disposition permettait aux contribuables de contester uniquement ces éléments par 
la voie de la réclamation puis d'un recours, même si le montant des impôts n'était 
pas contesté et que les bordereaux ne faisaient pas l'objet d'une réclamation. 
L'existence d'une procédure distincte limitée à la seule contestation du décompte 
final ne permettait toutefois pas de retenir que celui-ci serait échu si une réclamation 
était déposée contre les bordereaux eux-mêmes et que cette dernière ne portait pas 
expressément également sur le décompte final. La réclamation déployait 


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automatiquement un effet suspensif sur le montant contesté. Il était difficile de 
concevoir que les intérêts soient échus alors que la dette elle-même ne l'était pas. 
Conformément à l'art. 15 LPGIP, un nouveau décompte recalculant notamment les 
intérêts devait être établi lorsque l'impôt contesté était confirmé ou modifié à la 
suite d’une réclamation ou d’un recours. 
La réclamation avait impliqué automatiquement la contestation des décomptes 
finaux, puisque le montant des intérêts ne pouvait être définitivement déterminé 
qu'avec l'entrée en force des bordereaux. Si le contraire était retenu, cela aboutirait 
à ce que les intérêts figurant dans un décompte final resteraient exigibles faute de 
contestation expresse contre ceux-ci, même si le montant des impôts était 
substantiellement réduit à la suite d’une réclamation. 
Partant, l'échéance des intérêts sur les bordereaux notifiés en 2021 aux 
contribuables avait été repoussée en 2023, soit à l'entrée en force des décisions sur 
réclamation. Aucun intérêt n'était dès lors déductible dans la période fiscale 2021. 
C. a. Par acte expédié le 7 juillet 2025 à la chambre administrative de la Cour de 
justice, A______ et B______ ont recouru contre ce jugement, dont ils ont demandé 
l’annulation. Ils ont conclu à ce qu’il soit dit que les intérêts compensatoires négatifs 
et moratoires sur acomptes figurant dans les décomptes finaux ICC 2014 à 2019 
étaient échus en 2021 et déductibles des revenus en 2021. Le bordereau de taxation 
ICC 2021 était « erroné, partant nul et non avenu ». 
Aucune réclamation n’avait été formée contre les décomptes finaux. Les intérêts 
réclamés étaient échus et, au demeurant, payés. La modification du montant de 
l’impôt, après décision rendue sur réclamation, conduisait à l’établissement d’un 
nouveau décompte, les intérêts négatifs et compensatoires faisant l’objet d’un 
nouveau calcul pour la période écoulée. 
La solution adoptée par le TAPI violait le principe de la périodicité et consacrait 
une application arbitraire des art. 17 à 20 LPGIP. 
b. L’AFC-GE a conclu au rejet du recours. La contestation du bordereau impliquait 
celle du décompte final l’accompagnant, même si ce dernier n’était pas 
spécifiquement contesté. 
c. Les recourants ne se sont pas manifestés dans le délai imparti pour répliquer. 
d. Sur ce, les parties ont été informées que la cause était gardée à juger. 
EN DROIT 
1. 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable 
(art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; 
art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 
1985 - LPA - E 5 10). 


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2. 
Est litigieuse l’année fiscale durant laquelle les intérêts moratoires et 
compensatoires négatifs sont déductibles. 
2.1 La LHID, sous réserve de l’imposition à la source non déterminante in casu, ne 
prévoit d’harmonisation ni pour la perception ni pour le remboursement des impôts. 
Seul le droit cantonal trouve ainsi application (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_351/2019 du 26 septembre 2019 consid. 5.1 et les arrêts cités). 
2.2 En droit cantonal genevois, la LPGIP distingue les intérêts moratoires sur 
acomptes payés tardivement ou impayés en totalité ou en partie (art. 9 LPGIP), les 
intérêts moratoires sur le solde du décompte final (art. 20 LPGIP) et les intérêts 
compensatoires négatifs (art. 14 LPGIP). 
Durant la période fiscale, les impôts cantonaux et communaux annuels sur le revenu 
et la fortune des personnes physiques sont perçus à titre provisoire, sous forme 
d'acomptes (art. 4 al. 1 et 5 al. 1 LPGIP). Un intérêt moratoire est perçu sur les 
acomptes payés tardivement ou impayés en totalité ou en partie (art. 9 al. 1 LPGIP), 
lequel court dès l'expiration du délai de paiement de l'acompte concerné jusqu'au 
paiement respectivement et au plus tard jusqu'au terme général d'échéance (art. 9 
al. 3 LPGIP). Ils sont facturés au compte du contribuable lors de la notification du 
décompte final (art. 12 al. 2 du règlement relatif à la perception et aux garanties des 
impôts des personnes physiques et des personnes morales - RPGIP - D 3 18.01). 
Aux termes de l'art. 12 LPGIP, les impôts périodiques des personnes physiques sont 
échus le 31 mars de l'année civile qui suit l'année fiscale (al. 1), le terme général 
d'échéance étant maintenu si le contribuable n'a reçu, à cette date, aucune décision 
de taxation (al. 3). 
Selon l'art. 14 LPGIP, si, au terme général d'échéance, les montants perçus à titre 
provisoire pour l'année ou la période fiscale sont insuffisants par rapport à l'impôt 
fixé dans le bordereau de taxation, la différence est soumise à un impôt 
compensatoire (al. 1). Les intérêts compensatoires négatifs courent à partir du terme 
général d'échéance jusqu'à la date de notification du bordereau de taxation et du 
décompte final (al. 2). En cas de versements volontaires ou de transferts de crédits 
postérieurs au terme général d'échéance, la différence est rectifiée et les intérêts 
courent, durant la période visée à l'al. 2, pro rata temporis (al. 3). Ils sont facturés 
au compte du contribuable lors de la notification du décompte final (art. 15 
al. 2 RLPGIP). 
Selon l’art. 15 LPGIP, intitulé « Recalcul des intérêts compensatoires positifs ou 
négatifs », lorsque le montant de l'impôt contesté est confirmé ou modifié à la suite 
d’une réclamation ou d’un recours, les intérêts compensatoires positifs ou négatifs 
sont recalculés compte tenu de la nouvelle période durant laquelle ils courent et, le 
cas échéant, du nouveau montant de l'impôt (al. 1). Ils courent du terme général 
d'échéance jusqu'à la notification du décompte final rectificatif (al. 2). 
Selon l’art. 16 LPGIP, à l'issue de la procédure de taxation, les impôts périodiques 
des personnes physiques et des personnes morales sont perçus sur la base d’une 


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décision de taxation, comprenant un bordereau de taxation et un décompte final ; le 
décompte final fait partie intégrante de la décision de taxation (al. 1). Le bordereau 
de taxation et le décompte final contiennent notamment les éléments mentionnés 
aux art. 4 al.1 et 17 LPGIP et art. 36 al. 2 et 3 LPFisc. Ils mentionnent en outre les 
imputations diverses, les frais, l'échéance et le délai de paiement du solde indiqué 
dans le décompte final et les voies de droit (al. 2). La réclamation et le recours 
contre le bordereau de taxation et le décompte final sont régis par les 
art. 39 ss LPFisc (art. 3). 
Un décompte final est établi pour chaque année ou période fiscale sur la base du 
bordereau de taxation. Il est joint audit bordereau (art. 17 al. 1 LPGIP). Ce décompte 
enregistre à titre informatif les montants perçus à titre provisoire jusqu'à la date de 
notification du décompte et l'impôt dû selon le bordereau de taxation. Les montants 
perçus à titre provisoire sont imputés sur l'impôt dû (art. 17 al. 2 LPGIP). En outre, 
selon l’art. 17 al. 3 LPGIP, le décompte final fait état, entre autres, des intérêts 
rémunératoires et moratoires sur les acomptes ainsi que des intérêts compensatoires 
positifs et négatifs sur les montants excédentaires ou insuffisants (phr. 1). Il ne vaut 
décision que dans la mesure où il porte sur ces éléments (phr. 2). 
Le solde indiqué dans le décompte final est échu à la date de notification du 
décompte et doit être payé ou remboursé dans un délai de 30 jours dès l'échéance 
(art. 18 al. 1 et 2 LPGIP). En cas de réclamation et de recours, le contribuable a 
l'obligation, dans le délai fixé à l'al. 2, de s'acquitter de la somme non contestée, 
conformément à l'art. 40 al. 2 LPFisc (art 18 al. 3 LPGIP). Lorsque le montant 
contesté est confirmé ou en cas de montants supplémentaires à rembourser par l'Etat 
ou à payer par le contribuable, le délai de remboursement ou de paiement est de 
30 jours à compter de la notification du décompte final rectificatif (art. 18 
al. 5 LPGIP). 
Le solde du décompte final, en faveur de l'État, porte intérêt moratoire, s'il n'est pas 
payé à l'expiration du délai prévu à l'art. 18 al. 2 LPGIP jusqu'à la date du paiement 
(art. 20 LPGIP). 
2.3 Il appartient au contribuable d’estimer correctement le montant de ses impôts, 
le cas échéant en se renseignant auprès de l’AFC, et de faire les avances suffisantes 
de manière à éviter des intérêts compensatoires négatifs, indépendamment de la 
date de notification des bordereaux de taxation (ATA/1520/2017 du 21 novembre 
2017 consid. 6). Il est ainsi de la seule responsabilité du contribuable de s’assurer 
que l’AFC dispose d’un montant suffisant pour couvrir sa charge fiscale pour 
chaque année fiscale. Le contribuable bénéficie d’un délai de trois mois, 
correspondant au délai pour remplir la déclaration d’impôts, pour estimer au plus 
près sa charge fiscale de l’année précédente et effectuer, le cas échéant, un 
versement complémentaire avant que ne démarre le calcul des intérêts 
compensatoires négatifs, précisant que ce système d’intérêts a, notamment, pour 
but d’assurer une égalité de traitement entre les contribuables qui, après la période 
fiscale, se voient notifier rapidement leur décision de taxation et ceux pour lesquels 


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cette décision n’arrive que plus tard (arrêt du Tribunal fédéral 2C_520/2011 du 
8 mai 2012 consid. 3.4). 
2.4 En l’espèce, il ressort des dispositions précitées que la décision de taxation 
comporte le bordereau de taxation ainsi que le décompte final. Ce dernier fait partie 
intégrante de la décision de taxation (art. 16 al. 1 LPGIP). Tant le bordereau de 
taxation que le décompte peuvent être contestés par la voie de la réclamation (art. 16 
al. 3 LPGIP). La réclamation a effet suspensif quant au montant contesté 
(art. 40 LPFisc). 
Les recourants ont formé réclamation contre les taxations et le décompte final les 
accompagnant qui leur ont été notifiés en janvier et février 2021. Bien qu’ils n’aient 
que spécifiquement contesté dans leur réclamation les éléments des taxations et 
n’aient pas remis particulièrement en cause les décomptes finaux les accompagnant, 
ils ne peuvent être suivis lorsqu’ils soutiennent que ces derniers seraient entrés en 
force. En effet et comme cela vient d’être exposé, leurs réclamations ont entraîné 
un effet suspensif, de sorte que le montant des intérêts compensatoires et moratoires 
relatifs aux différentes années fiscales n’était pas échu en 2021. 
En outre, si en cas de contestation de la taxation, celle-ci est modifiée, les intérêts 
compensatoires doivent être recalculés (art. 15 al. 1 LPGIP). Ce nouveau calcul 
dépendant du nouveau montant de l’impôt, il n’est possible que lorsque la taxation 
ainsi modifiée entre en force. C’est ainsi que l’art. 15 al. 2 LPGIP prévoit que les 
intérêts en question courent du terme général d’échéance jusqu’à la notification du 
décompte final rectificatif. 
En tant que les recourants se prévalent de l’art. 18 al. 1 et 2 LPGIP, qui disposent 
que le solde indiqué dans le décompte final est dû dès la date de notification de 
celui-ci, ils omettent de tenir compte de l’al. 5 de cet article, qui reprend le 
raisonnement qui vient d’être exposé, à savoir que le délai de paiement ou de 
remboursement est de 30 jours dès la notification du décompte final rectificatif 
lorsque le montant contesté est confirmé ou en cas de montants supplémentaires à 
rembourser par l'État ou à payer par le contribuable. 
Les décisions sur réclamation concernant les années fiscales 2014 à 2019 ont été 
rendues le 2 novembre 2023. Elles comportaient, pour chaque année fiscale 
concernée, le bordereau de taxation rectifié ainsi que le décompte final rectifié. Ces 
décisions n’ont pas été contestées. Partant, les différents intérêts dus sur les dettes 
fiscales des recourants pour les années 2014 à 2019 sont échus en 2023. 
Au vu de ce qui précède, l’AFC-GE n’a pas violé la loi ni abusé de son pouvoir 
d’appréciation en refusant de déduire les intérêts sur les dettes fiscales sur les ICC 
de 2014 à 2019 lors de la période fiscale 2021. 
Mal fondé, le recours sera rejeté. 
3. 
Vu l’issue du litige, un émolument de CHF 700.- sera mis à la charge des recourants, 
qui ne peuvent se voir allouer une indemnité de procédure (art. 87 LPA). 


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* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 7 juillet 2025 par B______ et A______ contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 2 juin 2025 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met un émolument de CHF 700.- à la charge solidaire de B______ et A______; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de 
droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de 
preuve et porter la signature des recourants ou de leur mandataire ; il doit être adressé au 
Tribunal fédéral, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l'art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
des recourants, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l'envoi ; 
communique le présent arrêt à LAMBELET & Associés SA, mandataire des recourants, 
à l'administration fiscale cantonale, à l'administration fédérale des contributions ainsi 
qu'au Tribunal administratif de première instance. 
Siégeant : Florence KRAUSKOPF, présidente, Jean-Marc VERNIORY, Claudio 
MASCOTTO, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
le greffier-juriste : 
 
 
J. PASTEUR 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
F. KRAUSKOPF 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 


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Genève, le 
 
 
 
la greffière :