ge_gerichte · ATA/809/2013 · 2013-12-10 · fr

Résumé:
 Recours rejeté d'un enseignant du niveau secondaire contre le refus de l'AFC de déduire de son revenu le loyer d'une pièce de son logement affectée à son activité professionnelle (qu'il effectue pour partie à domicile), ainsi que les frais liés à l'achat d'un ordinateur portable. Dépense considérée comme n'étant pas "nécessaire" à l'acquisition du revenu, au sens de la loi, car le travail est effectué à domicile par convenance personnelle. Si les structures à disposition de l'employé pour effectuer son travail au lieu de l'exercice de l'activité professionnelle sont insuffisantes, il appartient à l'employeur d'y remédier et non au juge d'étendre la notion jurisprudentielle de nécessité de la dépense, la loi n'ayant pas pour fonction de pallier ces éventuels manques.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/4520/2011-ICC 
ATA/809/2013 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 10 décembre 2013 
1ère section 
 dans la cause 
 
Madame Monsieur N______ 
représentés par Me Cyril Mizrahi, avocat 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
22 janvier 2013 (JTAPI/79/2013) 


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A/4520/2011 
EN FAIT 
1) 
 
Madame et Monsieur N______ (ci-après : les contribuables) sont domiciliés 
à Genève. Ils étaient parents de trois enfants mineurs en 2010. 
2) 
 
M. N______ (ci-après : le contribuable) est fonctionnaire au département de 
l’instruction publique, de la culture et du sport (ci-après : DIP). Il exerce la 
fonction d’enseignant en géographie, histoire, français et éducation citoyenne au 
collège X______. Durant l’année 2010, sa charge d’enseignement a oscillé entre 
14 et 18 périodes d’enseignement de quarante-cinq minutes par semaine pour un 
taux d’activité de 80 %. 
3) 
 
Dans leur déclaration fiscale 2010, les époux N______ ont fait valoir, sous 
code 31.63, des frais professionnels exposés par le contribuable d’un montant total 
de CHF 7’119.-. Cette somme était composée de cotisations syndicales pour 
CHF 786.-, de CHF 333.- pour l’amortissement sur trois ans d’un ordinateur 
portable acheté CHF 999.- en novembre 2010 et de CHF 6'000.- pour l’affectation 
professionnelle, dans l’appartement familial, d’un bureau de 7 m2 destiné à 
M. N______ (loyer total annuel de l'appartement : CHF 30'000.-). 
 
 
Sous position 31.60 (frais de repas) et 31.70 (frais de déplacement, 
transports publics), les contribuables ont demandé d’autres déductions qui ne sont 
plus litigieuses. 
4) 
 
Par bordereau de taxation du 5 septembre 2011, l’administration fiscale 
cantonale (ci-après : AFC) a fixé l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) 
2010 dû par les contribuables à CHF 11'887,75 sur la base d’un revenu imposable 
de CHF 92'619.-. 
 
 
Parmi les déductions figurant sous point 31.63 (frais professionnel), seules 
les cotisations syndicales étaient admises, à concurrence de CHF 766.-. 
5) 
 
Le 30 septembre 2011, les contribuables ont formé réclamation contre ce 
bordereau. 
 
 
La somme des cotisations syndicales s’élevait à CHF 786.- et non à 
CHF 766.-. La déduction forfaitaire de CHF 900.- pour les enseignants aurait dû 
être prise en compte, de même que les frais effectifs exposés (amortissement de 
l’ordinateur et frais de location du bureau). 
6) 
 
Par décision du 2 novembre 2011, l’AFC a admis partiellement ladite 
réclamation et établi un bordereau rectificatif fixant l’ICC 2010 à CHF 11'640,70 
sur la base d’un revenu imposable de CHF 91'699.-. 


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Elle avait pris en compte la déduction forfaitaire de CHF 900.- accordée aux 
enseignants ainsi que l’intégralité des cotisations syndicales. Les autres frais 
professionnels n’étaient pas admis car l’usage de l’ordinateur et du bureau 
litigieux n’était pas exclusivement professionnels. 
7) 
 
Par acte du 5 décembre 2011, les contribuables ont saisi le Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : TAPI) d’un recours contre la 
décision précitée en persistant dans leur demande de déduction de CHF 7'119.- à 
titre de frais professionnels. 
8) 
 
Ce recours a été rejeté par le TAPI par jugement du 22 janvier 2013. 
 
 
Le contribuable disposait, sur son lieu de travail, d’une infrastructure 
informatique suffisante pour effectuer des tâches accessoires à ses heures 
d’enseignement proprement dites. L’utilisation d’un ordinateur personnel et le 
choix de travailler à domicile n’étaient pas commandés par une nécessité, mais 
relevaient de la convenance personnelle. 
 
 
Certes, la surface d’étagères mise à disposition par le DIP aux enseignants 
dans les salles des maîtres apparaissait insuffisante. Rien n’obligeait cependant le 
contribuable à affecter une pièce entière de son logement à cette fin, quelques 
rayonnages ayant suffi à pallier ce manque. 
9) 
 
Les contribuables ont recouru contre ce jugement auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) par acte 
du 4 mars 2013 en concluant à son annulation et à ce que la déduction de 
CHF 7'119.- sollicitée leur soit accordée dans son intégralité. 
 
 
Cette demande se fondait sur les art. 9 de la loi fédérale sur l’harmonisation 
des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - 
RS 642.14) et 29 let. a de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 
27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), ainsi que sur l’ordonnance fédérale sur la 
déduction des frais professionnels des personnes exerçant une activité lucrative 
dépendante en matière d’impôt fédéral direct, du 10 février 1993 (ci-après : 
ordonnance sur les frais professionnels - RS 642.118.1) dont les principes 
s’appliquaient mutatis mutandis à l’ICC. Selon cette dernière, étaient réputés 
autres frais professionnels pouvant faire l’objet d’une déduction forfaitaire, les 
dépenses indispensables à l’exercice de la profession, soit l’outillage 
professionnel (y compris le matériel informatique et les logiciels), les ouvrages 
professionnels, l’utilisation d’une chambre de travail privée, les vêtements 
professionnels, l’usure exceptionnelle des chaussures et des vêtements, 
l’exécution de travaux pénibles, etc. 
 
 
Les infrastructures mises à disposition des enseignants pour effectuer leur 
travail étaient insuffisantes. En effet, le collège X______ était équipé de quarante-


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quatre places de travail pour quatre-vingt enseignants, employés à temps plein ou 
à temps partiel. Sur ces quarante-quatre places, quatorze seulement étaient 
équipées d’un ordinateur. L’établissement disposait en outre de quatre scanners, 
permettant la numérisation de documents, dont trois étaient des photocopieuses 
multifonctions très sollicitées. Aux fins de stockage, seul un casier pouvant 
contenir environ huit classeurs était attribué à chaque enseignant. Les salles de 
classe étant équipées d’un ordinateur fixe et d'un beamer, les documents projetés 
en classe devaient être nécessairement préalablement numérisés. Enfin, l’accès à 
l’établissement n’était possible qu’entre 7h00 et 19h00 du lundi au jeudi et entre 
7h00 et 18h00 le vendredi à l’exclusion des week-ends et des vacances scolaires. 
 
 
Ces conditions ne permettaient pas aux enseignants d’effectuer l’intégralité 
de leurs tâches sur leur lieu de travail. Dans son bureau, le contribuable stockait 
un nombre important de documents dont la plupart n’auraient pu trouver place 
dans le casier qui lui était affecté. La possession d’un ordinateur portable était 
indispensable à l’exercice de sa profession. Il lui était d’ailleurs demandé de 
l’apporter en diverses occasions (réunions professionnelles, etc.). Il en allait de 
même de l’usage du bureau installé à son domicile, dans lequel il préparait ses 
cours, effectuait son travail d’expert pour la conférence intercantonale des 
directeurs (mandat pour lequel il avait notamment été déchargé de certaine heures 
d’enseignement), préparait des brochures et autres documents (brochures sur la 
citoyenneté qu’il avait été chargé d’élaborer par le DIP) ou encore corrigeait des 
travaux 
d’élèves. 
Les 
structures 
à 
disposition 
ne 
permettaient 
pas 
l’accomplissement de l’ensemble de ces tâches sur le lieu de travail, raison pour 
laquelle la nécessité d’un bureau à domicile devait être admise. 
 
 
Le président du DIP lui-même avait admis que la limitation des places de 
travail mises à disposition des enseignants au sein des établissements scolaires 
avait fait reposer sur les enseignants une partie des frais inhérents à leur activité. 
 
 
Les recourants sollicitaient l’organisation d’un transport sur place au collège 
X______ si l’insuffisance de ces infrastructures était contestée par l'AFC. 
10) 
Le TAPI a déposé son dossier le 15 mars 2013. 
11) 
Le même jour, l’AFC a conclu au rejet du recours. 
 
 
L’art. 26 al. 1 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 
1990 (LIFD - RS 642.11), dont les principes étaient applicable en matière d’ICC 
en vertu du principe d’harmonisation verticale, prévoyait que les frais 
indispensables à l’exercice de la profession étaient estimés forfaitairement 
s’agissant des salariés. Pour les enseignants, ce forfait avait été adapté et porté à 
CHF 900.-. 


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Le contribuable devait justifier de frais plus élevés pour prétendre à une 
réduction supérieure, mais ceux-ci devaient être nécessaires et ne couvraient pas 
les frais exposés par pure convenance personnelle. 
 
 
Or, les infrastructures mises à disposition du contribuable par le DIP 
rendaient 
possible 
l’accomplissement 
des 
tâches 
professionnelles 
dans 
l’établissement. 
 
 
Il en allait de même de l’ordinateur portable personnel, dont la nécessité 
n’était pas établie. 
12) 
Les contribuables ont répliqué le 16 avril 2013 en persistant dans leurs 
conclusions. 
 
 
Ils sollicitaient l’organisation d’un transport sur place à leur nouveau 
domicile, dans lequel ils avaient emménagé courant 2011, aux fins de démontrer 
l’utilisation professionnelle d'une pièce de ce dernier, affectée essentiellement au 
stockage des documents liés à l’enseignement des cinq disciplines considérées. 
 
 
Quant à la déduction de CHF 900.-, applicable aux enseignants en 2010, elle 
avait été supprimée à partir de l’année fiscale 2011. 
13) 
Le 19 avril 2013, les parties ont été informées que la cause était gardée à 
juger. 
EN DROIT 
1) 
 
 Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 56A de la loi sur l’organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 63 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2) 
 
Les recourants sollicitent un transport sur place au collège X______ et à leur 
domicile actuel. Ils entendent prouver, par ces mesures d'instruction, d'une part, 
que les infrastructures à disposition du contribuable ne lui permettent pas 
d'effectuer l'intégralité de ses tâches sur son lieu de travail et, d'autre part, qu'une 
pièce de son appartement est effectivement dévolue à un usage professionnel. 
 
 
Selon la jurisprudence fondée sur l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale 
de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), le droit d’être entendu 
comprend pour l’intéressé celui d’offrir des preuves pertinentes, de prendre 
connaissance du dossier, d’obtenir qu’il soit donné suite à ses offres de preuves 
pertinentes, de participer à l’administration des preuves essentielles ou à tout le 
moins de s’exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la 
décision à rendre (ATF 132 II 485 consid. 3.2 ; 127 I 54 consid. 2b ; 127 III 576 


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consid. 2c ; Arrêt du Tribunal fédéral 1C_424/2009 du 6 septembre 2010 consid. 
2). Le droit de faire administrer des preuves n’empêche cependant pas le juge de 
renoncer à l’administration de certaines preuves offertes et de procéder à une 
appréciation anticipée de ces dernières, en particulier s’il acquiert la certitude que 
celles-ci ne l’amèneront pas à modifier son opinion ou si le fait à établir résulte 
déjà des constatations ressortant du dossier (ATF 134 I 140 consid. 5.3 ; 131 I 153 
consid. 3 ; Arrêts du Tribunal fédéral 2C_58/2010 du 19 mai 2010 consid. 4.3 ; 
4A_15/2010 du 15 mars 2010 consid. 3.2 et les arrêts cités ; ATA/432/2008 du 
27 août 2008). 
 
 
En l'espèce, les faits dont les recourants souhaitent apporter la preuve ne 
sont pas pertinents, ainsi qu'il sera démontré ci-après. En effet, même établis, ils 
ne modifieraient pas la solution apportée au litige. 
 
 
Il sera dès lors renoncé aux mesures d'instruction sollicitées. 
3) 
 
Le litige concerne exclusivement la taxation ICC 2010. 
 
 
Parmi les déductions demandées, ne demeurent litigieuses que celle de 
CHF 6'000.- correspondant à la part locative du bureau situé au domicile des 
recourants, ainsi que les CHF 333.- d'amortissement sur trois ans de l'ordinateur 
portable acheté CHF 999.- en 2010. 
4) 
 
Aux termes de l'art. 9 al. 1 LHID, les dépenses « nécessaires à l'acquisition 
du revenu » sont défalquées de l'ensemble des revenus imposables. Selon la 
jurisprudence, cette notion est définie clairement par la LHID en dépit de son 
caractère général et s'impose aux cantons (ATF 133 II 287 consid. 2.2 ; 128 II 66 
consid. 4b ; Arrêt du Tribunal fédéral 2C_989/2012 du 21 mars 2013 consid. 2.4). 
5) 
 
Conformément à l'art. 29 LIPP, intitulé « déductions liées à l’exercice d’une 
activité 
lucrative 
dépendante », 
 sont 
déduits 
du 
revenu 
« les 
frais 
professionnels », qui sont fixés forfaitairement. La justification de frais effectifs 
plus élevés demeure cependant réservée. 
6) 
 
La loi n'indique pas quel lien de connexité doit exister entre la dépense et 
l'acquisition du revenu. 
7) 
 
 
En droit fédéral, les frais professionnels qui peuvent être déduits dans le 
cadre d'une activité dépendante sont, notamment, certains frais de déplacement et 
de repas, ainsi que « les autres frais indispensables à l'exercice de la profession » 
(art. 26 al. 1er let. c LIFD). 
 
 
Ces frais professionnels sont estimés forfaitairement par l'administration 
fédérale mais le contribuable « peut justifier des frais plus élevés ». 


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8) 
 
D'après la jurisprudence du Tribunal fédéral, les règles d'établissement du 
revenu net font l'objet d'une harmonisation verticale de sorte que les cantons ne 
disposent pas de marge de manœuvre sur la question des frais d'acquisition du 
revenu même si le législateur cantonal dispose d'une grande marge d'appréciation 
dans l'aménagement et l'estimation des forfaits (Arrêt du Tribunal fédéral 
2C_22/2013 du 5 juillet 2013 et références citées). 
 
 
Il convient donc de s'inspirer du droit fédéral dans l'application de 
l'art. 29 LIPP. 
9) 
 
Les notions de « frais indispensables à l'exercice de la profession » 
(art. 26 LIFD) et de « frais nécessaires à l'acquisition du revenu » (art. 9 al. 1 
LHID) supposent non seulement qu'il existe un lien étroit et direct entre la 
dépense et le revenu, mais que la dépense est nécessaire. Est nécessaire, selon le 
dictionnaire Larousse, « ce dont on a absolument besoin, ce qui est essentiel, 
primordial » (à l'acquisition du revenu en l'espèce). 
 
 
Selon le Tribunal fédéral, si cette nécessité doit être établie, elle n'implique 
pas que le contribuable ne puisse pas acquérir le revenu du travail sans les 
dépenses professionnelles ni qu'il existe une obligation légale de payer la charge 
correspondante ; il suffit que les dépenses puissent économiquement être 
considérées comme étant nécessaires pour l'obtention du revenu, soit que l'on ne 
puisse raisonnablement exiger du contribuable qu'il y renonce. Il faut ainsi 
considérer comme frais généraux toutes les dépenses nécessaires à l'obtention du 
revenu et qui, selon les conceptions courantes, peuvent y être englobées 
habituellement (ATF 2C_288/2008 du 1er octobre 2008 consid. 4.3 ; ATF 124 II 
29 consid. 3a p. 32 et les nombreuses références citées; arrêt 2C_260/2008 du 
6 août 2008, consid. 2.2). 
10) 
La nécessité professionnelle d'acquérir un ordinateur personnel a été 
reconnue par la jurisprudence pour les enseignants en charge de cours 
d'informatique ou tenus d'utiliser l'informatique comme moyen d'enseignement 
pour une autre matière, à la condition que l'école ne dispose pas d'une 
infrastructure informatique suffisante (Arrêt du Tribunal fédéral 2C_260/2008 
déjà cité consid. 3.4 et les références citées). 
 
 
Dans un autre arrêt, le Tribunal fédéral a admis partiellement cette 
déduction en faveur d'un professeur qui n'avait pas d'ordinateur à disposition sur 
son lieu de travail (ATF 2A.60/1998 du 27 mai 1999 in RDAF 2000 II p. 412-416 
consid. 3a). 
 
 
La chambre administrative a pour sa part refusé la déduction des frais 
d'achat d'un ordinateur et d'une imprimante personnels à une enseignante 
d'allemand au motif principal que le DIP, employeur de l'intéressée, avait équipé 


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les collèges genevois d'une infrastructure suffisante (ATA/300/2010 du 4 mai 
2010). 
11) 
S'agissant de l'utilisation d'une pièce comme bureau, le Tribunal fédéral a 
exposé que le contribuable qui, pour des raisons de convenance personnelle, 
préférait s'acquitter de tâches professionnelles à la maison alors qu'il pouvait 
utiliser un local à sa place de travail, n'a aucun droit à la déduction pour une 
chambre de travail privée (ATF 2C_326/2008 du 23 septembre 2008, consid. 4.4). 
12) 
En l'espèce, tant la possession d'un ordinateur portable que la création d'un 
bureau au domicile du contribuable constituent des dépenses qui ne sont pas 
nécessaires au sens de la jurisprudence précitée. 
 
 
En effet, il ressort des pièces du dossier que le DIP permet aux enseignants 
du collège X______ d'effectuer leur temps de travail à domicile, en dehors de 
leurs heures d'enseignement ou d'événements particuliers (réunions, etc). Cette 
possibilité qui est offerte à ceux-ci - peu fréquente dans le cadre d'une activité 
dépendante - leur apporte une grande liberté et souplesse dans l'organisation de 
leur travail. 
 
 
La liberté de choix, en tout temps, du lieu dans lequel l'enseignant veut 
accomplir son travail personnel, implique pour l'administration de maintenir un 
nombre d'infrastructures suffisant pour accueillir ceux qui souhaitent travailler 
dans l'établissement. Elle induit, pour des impératifs de gestion des deniers 
publics, une baisse de confort dans les structures offertes, qui est un corollaire de 
cette liberté (espaces collectifs, nombre de places inférieur au nombre 
d'enseignants, etc). Cela ne signifie pas que le recourant, qui partage quarante-
quatre places de travail et quatorze ordinateurs fixes avec quatre-vingts collègues, 
dont plusieurs travaillent à temps partiel et à domicile comme lui, est dans 
l'impossibilité d'effectuer son travail dans l'établissement, avec les outils à sa 
disposition, loin s'en faut. 
 
 
Même si tel était le cas, l'Etat est tenu de mettre à disposition de ses 
fonctionnaires les moyens nécessaire à l'accomplissement de leurs fonctions. 
L'évaluation des besoins en infrastructures liée à la liberté de choix des 
enseignants d'accomplir une partie de leur travail à domicile ou dans 
l'établissement est du ressort du département. Les éventuels manquements 
résultant de cette évaluation (manque de rayonnages disponibles, places 
insuffisantes, horaires d'ouverture du collège trop restreints, etc.) ne sauraient être 
comblés par un élargissement jurisprudentiel de la notion fiscale de nécessité de la 
dépense dans l'acquisition du revenu, au sens des art. 29 LIPP, 26 LIFD et 
9 LHID. Cet instrument légal n'est pas apte à pallier ce manque et n'est pas conçu 
pour remplir cette fonction. Il appartient cas échéant au département – qui fait 
partie de l'administration cantonale au même titre que l'AFC – soit de remédier 
directement à ces manquements, soit de négocier un forfait avec l'AFC, soit de 


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clarifier ses besoins et ceux de ses enseignants par le biais de conventions de 
travail à domicile, soit encore de proposer une modification de la LIPP. 
 
 
Le recours sera en conséquence rejeté. 
13) 
Un émolument de CHF 500.- sera mis à la charge des recourants. Ces 
derniers succombant, il ne leur sera pas alloué d'indemnité de procédure (art. 87 
LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 4 mars 2013 par Madame Monsieur N______ 
contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 22 janvier 2013 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met à la charge des recourants un émolument de CHF 500.- ; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Cyril Mizrahi, avocat des recourants, à 
l’administration fiscale cantonale, ainsi qu’au Tribunal administratif de première 
instance. 
Siégeants : M. Thélin, président, MM. Verniory et Pagan, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 


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la greffière-juriste : 
 
 
S. Hüsler Enz 
 
le président siégeant : 
 
 
Ph. Thélin 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :