ge_gerichte · ATA/810/2018 · 2018-08-07 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/987/2015-ICCIFD 
ATA/810/2018 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 7 août 2018 
4ème section 
 dans la cause 
 
 
Madame A______ 
représentée par Mes Alexandre Faltin et Aurélien Flückiger, avocats 
 
contre 
 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
et 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
 
 


 
 
 
 
A/987/2015 
 
 
- 2/11 - 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
contre 
 
Madame A______ 
représentée par Mes Alexandre Faltin et Aurélien Flückiger, avocats 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
8 février 2016 (JTAPI/124/2016) 
 


- 3/11 - 
A/987/2015 
EN FAIT 
1) 
 
Monsieur A______ est décédé à Genève le ______ 2006. Il a laissé trois 
héritiers : son épouse, Madame A______, et deux enfants. 
 
 
La succession comprenait un bien immobilier, soit la parcelle n° 1______ de 
la commune de Cologny, sur laquelle est érigé un bâtiment destiné à l’habitation 
comprenant deux logements, et un garage. Mme A______ a hérité de l’usufruit du 
bien immobilier, la nue propriété revenant aux autres héritiers. 
2) 
 
Les deux logements sont répartis de la manière suivante : 
- 
un appartement se composant du rez-de-chaussée et d’une partie du premier 
étage, était occupé par les époux A______ jusqu’en 2006 et est depuis lors habité 
par Mme A______ ; 
- 
un appartement comprenant la seconde partie du premier étage et le second 
étage, était loué à des tiers et a continué à l’être depuis 2006. 
3) 
 
Pour les années fiscales 2007 à 2011, l’administration fiscale cantonale 
genevoise (ci-après : AFC-GE) a retenu, pour la fortune, une estimation fiscale de 
CHF 700'918.- pour la partie de l’immeuble occupée par Mme A______ et une 
estimation fiscale de CHF 248'221.- de l’état des loyers capitalisés pour la partie 
louée. 
4) 
 
Dans sa déclaration fiscale 2012, Mme A______ a repris les estimations 
susmentionnées. Pour les frais d’entretien, elle a mentionné un montant de CHF 
15'325.- pour l’immeuble occupé et un montant de CHF 67'388.- pour l’immeuble 
loué. 
5) 
 
Le 29 septembre 2014, l’AFC-GE a adressé deux bordereaux d’impôt à 
Mme A______ pour l’année fiscale 2012 : 
- 
un bordereau pour l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) 2012 portant sur les 
seuls éléments de revenu ; 
- 
un bordereau pour les impôts cantonaux et communaux (ci-après : ICC) 
2012, portant sur les éléments de revenu et de fortune. 
 
L’AFC-GE a refusé pour l’ICC la déduction des frais d’entretien de la 
pelouse et ceux de la taille d’arbres et haies, ramenant les frais d’entretien admis à 
CHF 9'316.- pour l’immeuble occupé et à CHF 53'530.- pour l’immeuble loué. 
6) 
 
Le 28 octobre 2014, Mme A______ a adressé une réclamation à l’AFC-GE, 
demandant à ce que les frais d’entretien écartés soient admis comme déduction. 


- 4/11 - 
A/987/2015 
7) 
 
Le 26 janvier 2015, l’AFC-GE a informé Mme A______ qu’en réponse à sa 
réclamation, elle entendait rectifier en sa défaveur la taxation contestée. 
L’estimation fiscale de l’immeuble loué allait être rectifiée. Suite au décès de son 
époux, il y avait lieu de porter cette estimation à la valeur fixée pour la perception 
des droits de succession, soit CHF 3'756'000.- représentant 50 % de la valeur 
successorale de l’immeuble, selon la répartition de l’affectation. La contribuable 
était invitée à se déterminer à ce sujet. 
8) 
 
Le 9 février 2015, Mme A______ a répondu que la réévaluation serait 
arbitraire. Il fallait s’en tenir à la valeur fiscale fixée avant le décès de 
M. A______. 
9) 
 
Par deux décisions distinctes du 10 février 2015, l’une pour l’IFD, l’autre 
pour l’ICC, l’AFC-GE a statué sur la réclamation de la contribuable. 
 
a. 
Pour l’IFD 2012, elle a admis la déduction des frais d’entretien initialement 
écartés. Les montants d’impôts immobiliers complémentaires (ci-après : IIC) 
retenus ayant été adaptés aux valeurs fiscales rectifiées dans le cadre de l’ICC 
2012, les déductions immobilières s’élevaient à CHF 15'098.-, dont CHF 474.55 
d’IIC, pour l’immeuble occupé et à CHF 62'647.- dont CHF 3’3356.50 d’IIC pour 
l’immeuble loué. 
 
b. 
Pour l’ICC 2012, la répartition de l’estimation fiscale du bien immobilier 
entre la partie occupée et la partie louée était rectifiée, en retenant comme 
référence la valeur fixée par l’AFC-GE pour la perception des droits de 
succession. L’estimation fiscale rectifiée, compte tenu des dispositions légales 
applicables, s’élevait à CHF 474'534.- pour la partie occupée et à CHF 3'756'000.- 
pour la partie louée. L’IIC était rectifié en conséquence. 
 
 
Par ailleurs, la déduction des frais d’entretien initialement refusée était 
admise et les déductions immobilières étaient rectifiées de la même manière que 
pour l’IFD 2012. 
10) 
Le 20 mars 2015, Mme A______ a recouru auprès du Tribunal administratif 
de première instance (ci-après : TAPI) contre les décisions susmentionnées, 
concluant à l’annulation de la réévaluation de l’estimation fiscale de la partie 
louée du bien immobilier. 
 
 
La valeur fiscale brute du bien immobilier avait été fixée à CHF 949'139.- 
en 1966, répartie à raison de CHF 700'918.- avant abattement pour la partie 
occupée et CHF 248'221.- pour la partie louée. Les frais d’entretien étaient 
répartis de manière individuelle entre les deux parties, les charges communes 
étant partagées par moitié. 
 
 
Selon la législation applicable, en cas de transfert d’un immeuble dévolu à 
cause de mort, la valeur de succession retenue par l’AFC-GE pour la perception 


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des droits d’enregistrement et de succession se substituait à la valeur d’estimation 
pour le reste de la valeur décennale. Toutefois, l’adaptation de la valeur 
d’estimation était suspendue en cas de succession pour le logement principal de la 
personne décédée, s’il était attribué en propriété ou en usufruit à un héritier qui 
faisait ménage commun avec elle, tant que cet héritier continuait à occuper 
personnellement le logement comme résidence principale. Le bien immobilier en 
cause faisant l’objet d’une seule et unique estimation fiscale et, ne pouvant être 
divisé, il n’y aurait pas de justification à modifier ni la valeur d’estimation, ni la 
répartition en fortune de l’immeuble entre la partie occupée (73,85 % du tout) et la 
partie louée, sur laquelle il n’y avait pas d’accès direct au jardin. La méthode de la 
prépondérance devait être appliquée. 
11) 
Le 16 juin 2015, l’AFC-GE a persisté dans ses décisions. 
 
 
La suspension de l’adaptation de la valeur d’estimation fiscale d’un bien 
immobilier en cas de dévolution n’intervenait que dans l’hypothèse où l’héritier 
concerné continuait d’utiliser l’immeuble pour son propre logement. Elle cessait 
en cas de location dudit immeuble. En l’espèce, ni la valeur d’estimation fiscale 
déterminée dans le cadre de la succession de feu M. A______, ni la location d’une 
partie de l’immeuble n’étaient contestées. Quant à la répartition opérée, elle 
résultait de la déclaration fiscale pour 2012 de la recourante comme de ses 
écritures, faisant état de deux logements analogues, dont les charges communes 
étaient réparties par moitié. La méthode de la prépondérance ne s’appliquait pas à 
cette problématique. 
12) 
Les parties ont persisté dans leurs positions après deux nouveaux échanges 
d’écritures. 
13) 
Par jugement du 8 février 2016, le TAPI a déclaré irrecevable le recours en 
tant qu’il visait la taxation IFD 2012, le droit fédéral ne connaissant pas d’impôt 
sur la fortune, de sorte que le bordereau IFD 2012 n’était pas affecté par 
l’estimation fiscale litigieuse. 
 
 
Il a admis partiellement le recours en tant qu’il visait le bordereau ICC 2012 
et a renvoyé le dossier à l’AFC-GE pour nouvelle décision. Dans la mesure où la 
contribuable n’occupait pas personnellement l’entier de l’immeuble comme 
résidente principale, l’AFC-GE avait à bon droit réévalué la partie louée. La 
valeur à prendre en compte était toutefois celle d’un immeuble locatif, soit par 
capitalisation de son état locatif déclaré, et non en se fondant sur le bordereau de 
succession. Sa valeur fiscale se montait ainsi à CHF 1'145'454.55. La question de 
la répartition pouvait dès lors demeurer indécise. 
14) 
Par acte du 10 mars 2016, Mme A______ a recouru auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre 
le jugement susmentionné, concluant à son annulation et à ce que l’estimation 


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fixée du bien immobilier en cause pour l’ICC 2012, soit fixée à CHF 950'659.-, 
subsidiairement à CHF 985'415.-. 
 
 
Elle reprenait son argumentation antérieure relative au fait qu’il n’y avait 
qu’un seul bien immobilier et que la suspension de l’adaptation de sa valeur 
fiscale s’appliquait dès lors tant à la partie occupée qu’à la partie louée. Le terrain 
devait être rattaché exclusivement à la partie occupée, de sorte que l’estimation 
fiscale de la partie louée ne pouvait être supérieure à la moitié de la valeur 
intrinsèque des bâtiments lors de la succession, déterminée par expertise. 
15) 
Par acte du 11 mars 2016, l’AFC-GE a également recouru auprès de la 
chambre administrative contre le jugement du TAPI du 8 février 2016. Elle a 
conclu à l’annulation de ce dernier en tant qu’il qualifiait la partie louée 
d’immeuble locatif et l’évaluait par capitalisation de son état locatif, et au renvoi 
de la cause à cette juridiction afin qu’elle se prononce sur la problématique de la 
répartition entre la partie louée et la partie occupée. 
 
 
Le TAPI avait confondu la notion d’immeuble locatif avec celle d’immeuble 
loué. Pour entrer dans la première catégorie, le bien immobilier devait comporter 
plus de deux appartements ou locaux commerciaux pouvant objectivement être 
loués, indépendamment de son type d’affectation. 
 
 
Le bien immobilier litigieux ne comportait que deux appartements. Quant à 
la répartition entre la partie louée et la partie occupée, l’AFC-GE persistait dans 
son argumentation antérieure, le raisonnement de la contribuable fondé sur l’accès 
direct au terrain ne pouvant être retenu au vu du dossier. Le renvoi au TAPI était 
demandé uniquement par souci de préserver un double degré de juridiction sur ce 
point. 
16) 
Dans les échanges d’écritures ultérieurs, les parties ont campé sur leurs 
positions, la contribuable ayant pu exercer son droit à la réplique en dernier lieu. 
Chaque partie a conclu au rejet du recours de l’autre. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, les recours sont 
recevables (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc 
- D 3 17 ; art. 145 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 
1990 - LIFD - RS 642.11 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure 
administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2) 
 
L’objet du litige est la détermination de la valeur fiscale de la partie louée 
du bien immobilier en cause pour l’ICC 2012. 


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3) 
 
Les cantons peuvent prélever un impôt direct sur la fortune des personnes 
physiques ayant pour objet l’ensemble de la fortune nette (art. 2 al. 1 let. a et 13 
al. 1 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des 
communes du 14 décembre 1990 - LHID - RS 642.14). La fortune est estimée à la 
valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération 
de façon appropriée (art. 14 al. 1 LHID). 
 
 
Les dispositions susmentionnées sont reprises aux art. 46, 47 let. a, 48 et 49 
al. 2 de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 
(LIPP - D 3 08). 
4) 
a. 
L’art. 50 LIPP détermine les principes applicables à l’évaluation des 
immeubles situés dans le canton (ATA/45/2018 du 16 janvier 2018 consid. 4). 
Ainsi la valeur des immeubles locatifs est calculée en capitalisant. L'état locatif 
annuel aux taux fixés chaque année par le Conseil d'État, sur proposition d'une 
commission 
d'experts, 
composée 
paritairement 
de 
représentants 
de 
l'administration fiscale et de personnes spécialement qualifiées en matière de 
propriétés immobilières et désignées par le département. L'état locatif annuel se 
détermine d'après les loyers obtenus des locaux loués et des loyers qui pourraient 
être obtenus de ceux susceptibles d'être loués, y compris ceux occupés par le 
propriétaire et sa famille (art. 50 let. a LIPP). Les immeubles servant 
exclusivement et directement à l’exploitation d’un commerce ou d’une industrie 
(art. 50 let. d LIPP), ceux servant à l’exploitation agricole et sylvicole (art. 50 
let. c LIPP) et les improductifs ou à bâtir (art. 50 let. c LIPP) sont évalués selon 
des règles propres. Enfin, les autres immeubles, notamment les villas, jardins, 
parcs, jardins d'agrément, ainsi que les immeubles en copropriété par étage, sont 
estimés en tenant compte du coût de leur construction, de leur état de vétusté, de 
leur ancienneté, des nuisances éventuelles, de leur situation, des servitudes et 
autres charges foncières les grevant, de prix d'achats récents ou d'attribution 
ensuite de succession ou de donation et des prix obtenus pour d'autres propriétés 
de même nature qui se trouvent dans des conditions analogues, à l'exception des 
ventes effectuées à des prix de caractère spéculatif. Cette estimation est diminuée 
de 4% par année d'occupation continue par le même propriétaire ou usufruitier, 
jusqu'à concurrence de 40%. Il est également tenu compte de la durée 
d'occupation continue par le précédent propriétaire, lorsqu'il s'agit, en cas de 
liquidation du régime matrimonial, de donation, d'acquisition par avancement 
d'hoirie ou par succession, du conjoint, de ses parents en ligne directe ou de ses 
frères et sœurs (art. 50 let. e LIPP). 
 
b. 
L’art. 52 LIPP prévoit la procédure d’évaluation des biens immobiliers à 
taxer. Comme l’art. 7 aLIPP-III, il traite de la façon dont les immeubles doivent 
être estimés, posant des principes d’évaluation différents selon le type d’immeuble 
considéré (ATA/394/2008 du 29 juillet 2008). L'évaluation des immeubles locatifs 
est faite par le contribuable lui-même, dans sa déclaration d'impôt 


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(art. 52 al. 1 LIPP ; ATA/661/2015 du 23 juin 2015). Celle des autres immeubles 
est faite par des commissions d'experts et vaut pour une période de dix ans 
appelée période décennale (art. 52 al. 2 LIPP). Cette règle de l'estimation 
décennale des immeubles n'est toutefois pas immuable, puisque le législateur a 
expressément prévu plusieurs situations dans lesquelles l'estimation fiscale du 
bien immobilier doit ou peut être revue. En effet, lorsque, pendant cette période, 
un immeuble est aliéné à titre onéreux ou à titre gratuit, ou dévolu pour cause de 
mort, la valeur d'aliénation ou la valeur de succession retenue par le département 
pour la perception des droits d'enregistrement et de succession se substitue à la 
valeur d'estimation pour le reste de la période décennale (al. 3). Pour le reste de la 
période décennale, l'adaptation de la valeur d'estimation est suspendue en cas de 
succession, pour le logement principal de la personne décédée, s'il est attribué en 
propriété ou en usufruit à un héritier qui faisait ménage commun avec elle, tant 
que cet héritier continue à occuper personnellement le logement comme résidence 
principale (art. 52 al. 4 let. b LIPP). 
 
c. 
En l’occurrence, le de cujus est décédé le 21 janvier 2006. La contribuable a 
acquis son droit d’usufruit sur le bien immobilier en cause dès cette date (art. 537 
al. 1 et 560 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 - CC - RS 210). La valeur 
d’acquisition pour cause de mort du bien en usufruit s’est à ce moment-là 
substituée à celle qui était en cours durant la période décennale considérée. Selon 
les pièces du dossier, cette valeur de succession retenue par l’AFC-GE était de 
CHF 5'891'000.- pour le bâtiment destiné à l’habitation et de CHF 1'622'000.- 
pour le garage, soit au total CHF 7'513'000.-. 
 
d. 
La suspension de l’adaptation de la valeur fiscale du bien usufruit ne porte, à 
teneur de l’art. 52 al. 4 let. b LIPP, que sur la logement principal et aussi 
longtemps que l’héritier continue de l’occuper. 
 
 
En l’espèce, la recourante n’occupe qu’une partie de l’immeuble comme 
résidence principale, l’autre partie étant louée. La suspension de l’adaptation 
constitue une exception à la réglementation et, en tant que telle doit s’interpréter 
restrictivement. C’est dès lors à juste titre que l’AFC-GE, confirmé sur ce point 
par le TAPI, a retenu que le bénéfice de l’art. 52 al. 4 let. b LIPP ne peut être 
appliqué à la partie louée. 
5) 
 
Le TAPI a estimé que la partie louée devait être considérée comme 
immeuble locatif et dès lors, être évaluée selon les principes de l’art. 50 
let. a LIPP. 
 
 
Il ne peut être suivi. En effet, une jurisprudence ancienne mais toujours de 
circonstance au vu de la teneur de la disposition légale susmentionnée, retient que 
fiscalement, le terme « immeuble locatif » désigne tout bien immobilier 
comportant plus de deux appartements ou deux locaux commerciaux, 
indifféremment de son type d’affectation, pouvant objectivement être loué 


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(ATA/477/2008 du 16 septembre 2008 consid. 5). Or, l’immeuble en cause 
n’abrite que deux appartements. Dès lors, les dispositions relatives à l’évaluation 
des immeubles locatifs ne trouvent pas application. Il s’agit d’un immeuble loué. 
6) 
 
Il reste à ventiler la valeur de l’immeuble entre la partie occupée et la partie 
louée. 
 
 
Dans sa décision sur réclamation, l’AFC-GE a procédé à une répartition 
entre les deux parties de l’immeuble à raison de 50 % chacune de la valeur de 
succession. 
 
 
Elle a indiqué tout au long de la procédure s’être fondée sur les documents 
produits par la recourante. Force est de constater que celle-ci a bien indiqué dans 
sa déclaration fiscale 2012 que la moitié de l’immeuble était occupée par elle-
même et l’autre moitié était louée. La répartition de la valeur fiscale n’est 
toutefois pas paritaire, la partie occupée étant estimée à CHF 700'918.- et celle de 
la partie louée à CHF 248'221.-. Il ressort du dossier que cette répartition résulte 
de l’attribution de l’usage du jardin à l’appartement du rez-de-chaussée. 
Toutefois, les factures relatives à l’entretien de celui-ci sont réparties à raison de 
50 % par partie de l’immeuble. On doit en déduire que l’usage du jardin n’est plus 
exclusivement réservé à la partie occupée. Par ailleurs, les deux appartements ont 
une surface identique. La partie louée porte également sur la moitié des garages. 
 
 
Dans ces circonstances, l’AFC-GE pouvait sans mésuser de son pouvoir 
d’appréciation, fixer la répartition de la valeur de succession par moitié entre les 
deux parties de l’immeuble, la contribuable n’ayant produit aucun justificatif 
permettant d’aller à l’encontre de celle-ci, tel un contrat avec le locataire relatif à 
l’usage exclusif du jardin. 
7) 
 
Au vu de ce qui précède, le recours de l’AFC-GE sera admis. Le jugement 
du TAPI sera annulé en tant qu’il admet partiellement le recours de la 
contribuable en matière d’ICC. La décision sur réclamation du 16 février 2015 
pour l’ICC 2012 sera rétablie. La condamnation de l’État de Genève à verser à la 
contribuable une indemnité de procédure sera annulée. 
 
 
Le recours de la contribuable sera rejeté. Vu cette issue, un émolument de 
CHF 1'000.- sera mis à sa charge (art. 87 al. 1 LPA) et aucune indemnité de 
procédure ne lui sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 


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A/987/2015 
à la forme : 
déclare recevables le recours interjeté le 10 mars 2016 par Madame A______ et le 
recours interjeté le 11 mars 2016 par l’administration fiscale cantonale ; 
au fond : 
rejette le recours de Madame A______ ; 
admet le recours de l’administration fiscale cantonale ; 
annule le jugement du Tribunal administratif de première instance en tant qu’il admet 
partiellement le recours formé le 20 mars 2015 par Madame A______ contre la décision 
sur réclamation de l’administration fiscale cantonale du 10 février 2015 concernant les 
impôts cantonaux et communaux 2012 ; 
rétablit la décision sur réclamation de l’administration fiscale cantonale du 10 février 
2015 concernant les impôts cantonaux et communaux 2012 ; 
annule la condamnation de l’État de Genève à verser une indemnité de procédure de 
CHF 750.- à Madame A______ ; 
met un émolument de CHF 1'000.- à la charge de Madame A______ ; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Mes Aurélien Flückiger et Alexandre Faltin, avocats de 
la contribuable, à l’administration fiscale cantonale, à l’administration fédérale des 
contributions, ainsi qu’au Tribunal administratif de première instance. 
Siégeant : Mme Junod, présidente, Mme Krauskopf, M. Verniory, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 


- 11/11 - 
A/987/2015 
le greffier-juriste : 
 
 
F. Scheffre 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
Ch. Junod 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :