ge_gerichte · A/3080/2024 · 2025-04-14 · fr

REVENU;CONTRAT FIDUCIAIRE

Genf Tribunal administratif de première instance en matière fiscale 14.04.2025 A/3080/2024
Genève Tribunal administratif de première instance en matière fiscale 14.04.2025 A/3080/2024
Ginevra Tribunal administratif de première instance en matière fiscale 14.04.2025 A/3080/2024

A/3080/2024
JTAPI/402/2025
du 14.04.2025
( ICCIFD
)
, REJETE
Descripteurs
:
REVENU;CONTRAT FIDUCIAIRE
En fait
En droit
Par ces motifs
république et
canton de genève
POUVOIR JUDICIAIRE
A/3080/2024 et A/3083/2024 ICC/IFD
JTAPI/402/2025
JUGEMENT
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF
DE PREMIÈRE INSTANCE
du 14 avril 2025
dans la cause
Madame A______
, représentée par Me Marc BELLON, avocat, avec élection de domicile
contre
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS
EN FAIT
1.             Le présent litige concerne les impôts cantonaux et communaux (ICC) et l’impôt fédéral direct (IFD) des années fiscales 2018 à 2020 de Madame A______.
2.             La contribuable a déposé ses déclarations fiscales les 15 mai 2019 (année fiscale 2018), 16 juillet 2020 (année fiscale 2019) et 22 juillet 2021 (année fiscale 2020).
Elle y a notamment indiqué détenir une créance, fondée sur un contrat de fiducie, portant sur un immeuble, sis à Genève, d’un montant de CHF 900’000.- qui lui procurait un revenu annuel de CHF 48’000.-.
3.             Le 5 avril 2023, par le biais d’une demande de renseignements concernant l’année fiscale 2020, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a invité la contribuable à lui transmettre, d’ici au 11 mai 2023, une copie du contrat de fiducie relatif au bien immobilier susmentionné.
4.             Par bordereaux du 19 avril 2023, l’AFC-GE a taxé la contribuable pour l’année 2018.
Calculé sur un revenu imposable de CHF398’888.-, au taux de CHF 303’145.-, et sur une fortune imposable de CHF 2’155’814.-, au taux de CHF 2’276’077.-, l’ICC a été arrêté à CHF 97’088,35. Pour sa part, calculé sur un revenu imposable de CHF 316’300.-, au taux de CHF 323’100.-, l’IFD a été arrêté à CHF 29’183,35.
L’avis de taxation immobilier précisait que la contribuable avait perçu un revenu locatif de CHF 274’211.- provenant de l’immeuble en cause.
5.             Par bordereaux du même jour, l’AFC-GE a aussi taxé la contribuable pour l’année 2019.
Calculé sur un revenu imposable de CHF 328’500.-, au taux de CHF 335’300.-, l’IFD a été arrêté à CHF 30’783,90.
L’avis de taxation immobilier précisait que la contribuable avait perçu un revenu locatif de CHF 270’673.- provenant de l’immeuble en cause.
6.             Le 5 mai 2023, par l’intermédiaire de son mandataire, la contribuable a formé deux réclamations à l’encontre de ces taxations. Elle n’avait perçu qu’un revenu de CHF 48’000.- lié au prêt de CHF 900’000.-, conformément au contrat de fiducie relatif au bien immobilier litigieux, lequel stipulait que sa rémunération se limitait à douze versements de CHF 4’000.- chacun.
7.             Le même jour, elle a répondu à la demande de renseignements du 5 avril 2023 et a ainsi fourni une attestation 2020 relative au contrat de fiducie de l’immeuble. Il en résultait qu’elle avait perçu douze versements mensuels de CHF 4’000.- chacun.
8.             Par bordereaux du 10 mai 2023, l’AFC-GE a taxé la contribuable pour l’année 2020.
Calculé sur un revenu imposable de CHF 259’962.-, au taux de CHF 263’623.-, et sur une fortune imposable de CHF 1’859’185.-, au taux de CHF 1’955’421.-, l’ICC a été arrêté à CHF 80’509.95. Pour sa part, calculé sur un revenu imposable de CHF 279’400.-, au taux de CHF 286’200.-, l’IFD a été arrêté à CHF 24’347,35.
L’avis de taxation immobilier précisait que la contribuable avait perçu un revenu locatif de CHF 262’205.- provenant de l’immeuble en cause.
9.             Le 25 mai 2023, par le biais de son mandataire, la contribuable a formé réclamation contre ces taxations, reprenant les explications formulées dans ses réclamations du 5 mai 2023.
10.         Le 17 novembre 2023, par le biais de demandes de renseignements concernant les périodes fiscales 2018 à 2020, l’AFC-GE a invité la contribuable à lui transmettre la production des décomptes du contrat de fiducie indiquant les produits locatifs nets relatifs à l’immeuble en question.
11.         Le 6 décembre 2023, la contribuable a répondu à ces demandes de renseignements en produisant des attestations relatives au contrat de fiducie pour les années fiscales en cause.
12.         Par décisions sur réclamation du 7 août 2024, l’AFC-GE a modifié les taxations de la contribuable concernant les périodes fiscales ICC/IFD 2018 et 2020 et IFD 2019.
Les revenus de l’immeuble ont été modifiés à la lumière de l’art. 4 du contrat de fiducie, intitulé « gestion des biens sous fiducie », lequel spécifiait que les revenus touchés étaient constitués du produit locatif net tiré de la part de copropriété, soit après déduction de tous les frais, charges et intérêts relatifs à la quote-part. Ainsi, selon les pièces remises le 6 décembre 2023, les revenus nets après déduction des charges et des intérêts hypothécaires s’élevaient à :
-       en 2018 (attestation 2018 du 29 avril 2019), CHF 165’957,35 pour l’intégralité de l’immeuble, soit CHF 82’979.- pour la part sous contrat de fiducie ;
-       en 2019 (attestation 2019 du 22 juin 2020), CHF 177’401,80 pour l’intégralité de l’immeuble, soit CHF 88’701.- pour la part sous contrat de fiducie ;
-       en 2020 (attestation 2020 du 11 mars 2021), CHF 127’241,80 pour l’intégralité de l’immeuble, soit CHF 63’621.- pour la part sous contrat de fiducie.
Ces derniers montants, à savoir CHF 82’979.-, CHF 88’701.- et CHF 63’621.-, avaient été considérés comme revenus, et non pas les versements de CHF 48’000.- annuels.
13.         Par acte du 18 septembre 2024, par l’entremise de son mandataire, la contribuable a interjeté recours auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal) contre les décisions relatives aux périodes fiscales ICC/IFD 2018 et 2020, concluant à leur annulation en ce qui concernait les revenus immobiliers qui lui étaient injustement attribués et à la correction de ses taxations conformément aux éléments déclarés.
Elle ne contestait pas les taxations pour l’année 2019 qui correspondaient à des montants inférieurs à ses projections. Son recours portait sur les revenus immobiliers rajoutés à tort à son revenu imposable, soit ceux liés au bien immobilier que l’AFC-GE supposait faussement lui appartenir. Elle n’avait jamais été propriétaire du bien immobilier en question, ainsi que le démontrait l’extrait du registre foncier produit (l’immeuble est au nom des fiduciaires). L’AFC-GE lui avait attribué à tort 50% des revenus nets générés par ce bien. Il s’agissait en réalité d’un prêt d’un montant de CHF 900’000.- qu’elle avait consenti moyennant une rémunération annuelle de CHF 48’000.-.
Ce prêt avait été intégralement remboursé le 30 juin 2021. Durant toute sa durée, elle n’avait perçu aucun autre revenu en lien avec cet immeuble, en dehors des revenus dûment déclarés dans les états de titres accompagnant ses déclarations fiscales.
14.         Par acte du 19 septembre 2024, par l’entremise de son mandataire, la contribuable a interjeté recours auprès du tribunal contre la décision relative à la période fiscale IFD 2019, concluant à son annulation en ce qui concernait les revenus immobiliers qui lui étaient attribués et à la correction de sa taxation conformément aux éléments déclarés.
Elle souhaitait étendre son recours de la veille à la décision de taxation concernant l’IFD 2019, pour les mêmes raisons que celles évoquées dans son recours contre les décisions concernant les années 2018 et 2020.
15.         Les recours susmentionnés ont été enregistrés sous les causes A/3080/2024 (années fiscales 2018 et 2020) et A/3083/2024 (année fiscale 2019).
16.         Dans deux réponses du 8 novembre 2024, de teneur identique, l’AFC-GE a conclu au rejet des recours.
Le contrat de fiducie du 26 février 2010 et son avenant du 27 novembre 2015, conclus entre la contribuable (fiduciant) et Madame et Monsieur B______ et C______ (fiduciaires), ne répondaient pas aux conditions nécessaires pour être reconnus fiscalement. En effet, le contrat ne prévoyait aucune rémunération pour les fiduciaires. Par ailleurs, les informations concernant la dette hypothécaire grevant le bien immobilier en cause, ainsi que les pièces pertinentes afférentes, n’avaient été annexées ni au contrat de fiducie, ni à son avenant. En l’absence de reconnaissance fiscale du contrat de fiducie, les revenus et la fortune liés à l’immeuble devraient, en principe, être attribués aux fiduciaires. Cependant, l’art. 4 du contrat de fiducie prévoyait que la contribuable percevrait le produit locatif net attaché à sa part de copropriété, après déduction de tous les frais, charges et intérêts relatifs à la quote-part sous fiducie. En conséquence, bien que le contrat de fiducie ne soit pas reconnu fiscalement, l’application de son art. 4 justifiait que les revenus nets relatifs à la part de copropriété de la contribuable soient imposables au nom de celle-ci.
En 2018, les revenus locatifs nets après charges et intérêts s’élevaient au montant de CHF 165’957,30 pour l’intégralité de l’immeuble. La contribuable en détenait 50%, de sorte qu’elle devait être imposée sur un revenu de CHF 82’978,65 pour l'année au cause. En 2019, les revenus locatifs nets pour l’ensemble du bien immobilier s'élevaient à CHF 177’401,80, soit un revenu imposable de CHF 88’701.- pour la recourante. En 2020, les revenus locatifs nets pour l’ensemble du bien immobilier s’élevaient à CHF 127’241,80, soit un revenu imposable pour la contribuable de CHF 63’620,90. Dès lors, les montants imposables en lien avec le contrat de fiducie, portant sur le bien immobilier, avaient été correctement retenus.
17.         L’AFC-GE a produit diverses pièces, notamment le contrat de fiducie du 26 février 2010 et son avenant du 27 novembre 2015.
L’art. 1 du contrat précité stipulait notamment que le « fiduciant charge[ait] le fiduciaire qui accept[ait] d’acquérir et de détenir à son nom, mais pour le compte et aux risques exclusifs du fiduciant, une part de copropriété d’un quart sur l’immeuble (…) à Genève dont la valeur [était] estimée à CHF 450’000.- (…) ». Le contrat ne prévoyait pas un versement mensuel de CHF 4’000.- au profit du fiduciant. Il ne règlait pas non plus la question de la rémunération des fiduciaires.
L’art. 1 de l’avenant susmentionné stipulait que « la valeur de la fiducie [était] désormais de Chf 450’000.- + Chf 450’000.- = soit Chf 900’000.--. (…) La nouvelle quote-part [était] désormais de 100% (au lieu de 50%) sur la part exclusive [des fiduciaires] représentant elle-même 50% de la propriété de l’immeuble (…) à Genève ».
18.         Le 28 novembre 2024, le conseil de la recourante s’est constitué pour la défense de ses intérêts et a sollicité un délai au 20 janvier 2025 pour déposer des répliques pour le compte de sa mandante.
19.         Le 2 décembre 2024, le tribunal lui a imparti un délai au 20 décembre 2024 pour faire parvenir les répliques.
20.         À ce jour, aucune réplique n’a été déposée.
EN DROIT
1.             Le Tribunal administratif de première instance connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l’administration fiscale cantonale (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 140 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11).
2.             Selon l’art. 70 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10), applicable en vertu de l’art. 2 al. 2 LPFisc, le tribunal peut, d’office ou sur requête, joindre en une même procédure des affaires qui se rapportent à une situation identique ou à une cause juridique commune.
3.             En l’espèce, les procédures A/3080/2024 et A/3083/2024 opposent les mêmes parties, se rapportent au même complexe de faits lors de trois années fiscales successives et traitent d’un problème juridique identique. Par conséquent, le tribunal les joindra sous la procédure A/3080/2024.
4.             Interjetés en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, les recours sont recevables au sens des art. 49 LPFisc et 140 LIFD.
5.             Les art. 16 LIFD et 17 de la loi sur l’imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08) prévoient que l’impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu’ils soient uniques ou périodiques. En lien avec la liste exemplative des art. 17 à 23 LIFD et 18 à 24 LIPP, ces deux dispositions expriment, pour l’imposition du revenu des personnes physiques, le concept de l’accroissement du patrimoine, respectivement de l’imposition du revenu global net, ainsi que la règle selon laquelle tous les revenus du contribuable sont en principe imposables, y compris les bénéfices en capital provenant de l’aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d’éléments de la fortune commerciale (art. 18 al. 2 LIFD et 19 al. 2 LIPP).
Le rendement de la fortune mobilière est imposable, en particulier les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et tous autres avantages appréciables en argent provenant de participations de tout genre (art. 20 al. 1 let. c LIFD et 22 al. 1 let. c LIPP). Le rendement de la fortune immobilière est imposable, en particulier tous les revenus provenant de la location, de l’affermage, de l’usufruit ou d’autres droits de jouissances (art. 21 al. 1 let. a LIFD et 24 al. 1 let. a LIPP).
6.             Un contrat de fiducie est un contrat par lequel le fiduciant transfère la pleine titularité de droits (soit la propriété d’un bien ou d’une créance) au fiduciaire, lequel s’oblige à en user selon les indications du fiduciant et, en général, à la retransférer à certaines conditions (Franz WERRO, Code des obligations I, Art. 1-252 CO, Commentaire romand, 3
ème
éd. 2021, ad art. 18 n. 95 p. 175). On distingue la fiducie de la simulation, en ce sens que le transfert du droit au fiduciant est réellement voulu dans le premier cas, contrairement au second (Franz WERRO, op. cit., ad art. 18 n. 112 ss p. 179 s).
7.             En droit fiscal, la question se pose de savoir si la convention de fiducie est reconnue par les autorités fiscales. En principe, notamment en matière d’impôt sur le revenu et la fortune, la réponse est affirmative, moyennant le respect de certaines exigences permettant d’éviter les abus (Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 5
ème
éd. 2021, n. 14 p. 686). Le fisc n’admet donc de n’imposer qu’auprès du fiduciant les biens ou les droits détenus à titre fiduciaire et les rendements en découlant qu’à certaines conditions : la présence d’un contrat écrit de fiducie ; le fiduciaire ne supporte aucun risque découlant de la détention des droits ou des biens détenus à titre fiduciaire ; le fiduciaire est rémunéré par une commission lui permettant de couvrir ses frais et de se procurer un rendement minimum ; les droits détenus à titre fiduciaire sont comptabilisés de façon distincte ; la fiducie est justifiée par des motifs économiques sérieux (arrêt du Tribunal fédéral
2C_864/2020
du 8 mars 2021 consid. 5.2 ; Xavier OBERSON, op. cit., n. 15 p. 686).
8.             Selon la jurisprudence, les autorités fiscales sont, sous réserve de la preuve contraire apportée par le contribuable, en droit d’attribuer des actes juridiques à la personne au nom de laquelle ils ont été effectués. En effet, selon le cours ordinaire des choses, un acte juridique conclu en son propre nom est également effectué pour son propre compte. Toutefois, s’il existe un rapport fiduciaire, le fisc peut exceptionnellement tenir compte de la réalité économique et ne pas prendre en considération une opération conclue au nom du contribuable, mais effectuée en réalité pour un tiers. S’il existe, exceptionnellement, un rapport de représentation indirect, respectivement un rapport de fiducie, il incombe au contribuable d’en apporter la preuve claire (arrêt du Tribunal fédéral
9C_420/2023
du 19 novembre 2024 consid. 6.1.1 et les références citées).
La jurisprudence précise, s’agissant des conditions à remplir pour qu’un rapport fiduciaire soit reconnu, que ces conditions - qui résultent en particulier de la notice de l’administration fédérale des contributions intitulée « Rapports fiduciaires » d’octobre 1967, rééditée en 1993 - ne doivent pas être impérativement remplies pour qu’un rapport de fiducie soit fiscalement reconnu. La preuve de l’existence d’un rapport fiduciaire peut être apportée par d’autres biais ; toutefois, une preuve claire doit être présentée (arrêt du Tribunal fédéral
9C_420/2023
du 19 novembre 2024 consid. 6.1.2 et les références citées).
Lorsque les conditions sont remplies, le fisc reconnaît la validité fiscale du contrat de fiducie, en ce sens que le fiduciant, réel détenteur économique des biens ou des droits faisant l’objet du contrat, sera le seul contribuable. Les conditions de l’existence d’un tel contrat sont vérifiées scrupuleusement pas les autorités fiscales afin d’éviter d’ouvrir la porte à des abus. La fiducie ne saurait servir à éluder l’impôt (Xavier OBERSON, op. cit., n. 16-17 p. 687).
9.             En droit fiscal, le principe de la libre appréciation des preuves s’applique. L’autorité forme librement sa conviction en analysant la force probante des preuves administrées, en choisissant entre les preuves contradictoires ou les indices contraires qu’elle a recueillis. Cette liberté d’appréciation, qui doit s’exercer dans le cadre de la loi, n’est limitée que par l’interdiction de l’arbitraire. Il n’est pas indispensable que la conviction de l’autorité de taxation confine à une certitude absolue qui exclurait toute autre possibilité ; il suffit qu’elle découle de l’expérience de la vie et du bon sens et qu’elle soit basée sur des motifs objectifs (
ATA/1127/2024
du 24 septembre 2024 consid. 2.7).
10.         En l’espèce, le tribunal ne partage pas l’analyse effectuée par l’AFC-GE relative à la reconnaissance du contrat de fiducie du 26 février 2010 et son avenant du 27 novembre 2015 en droit fiscal. Certes, la condition relative à la rémunération du fiduciaire n’a pas été prévue dans le contrat de fiducie, mais il convient de rappeler que toutes les conditions ne doivent pas être impérativement remplies pour qu’un rapport de fiducie soit fiscalement reconnu. En l’espèce, il résulte manifestement des pièces figurant au dossier et des circonstances de la cause qu’une preuve claire de l’existence du rapport fiduciaire a été apportée. Cette constatation n’ouvre par ailleurs pas la porte à des abus et cette relation de fiducie ne sert présentement pas à éluder l’impôt.
En effet, et le tribunal rejoint sur cet élément l’analyse de l’AFC-GE, les revenus que la contribuable obtient sur la base du contrat de fiducie doivent correspondre, à teneur de l’art. 4 dudit contrat, au « produit locatif net attaché à ladite part de copropriété, après déduction de tous frais, charges et intérêts relatifs à la quote-part sous fiducie ». Il n’est d’ailleurs nullement fait mention dans le contrat de fiducie ou l’avenant d’un versement mensuel de CHF 4’000.-, pas plus qu’il ne résulte des éléments au dossier que ledit contrat de fiducie serait en réalité un prêt d’un montant de CHF 900’000.-, rémunéré à hauteur de CHF 48’000.- par an, ainsi que le soutient la recourante sans étayer ses dires par le moindre début de preuve.
Dès lors, c’est à bon droit que l’AFC-GE a arrêté, en se fondant sur les attestations 2018 du 29 avril 2019, 2019 du 22 juin 2020 et 2020 du 11 mars 2021 qui établissent le produit locatif net attaché à la part de copropriété sous fiducie, les revenus de la recourante lors des années fiscales 2018-2020 en lien avec le contrat de fiducie et la quote-part de l’immeuble en cause.
11.         Mal fondé, le recours sera rejeté.
12.         En application des art. 144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 LPA et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), la recourante, qui succombe, est condamnée au paiement d’un émolument s’élevant à CHF 900.- ; il est couvert par l’avance de frais en CHF 1'400.- versée à la suite du dépôt des recours. Le solde de CHF 500.- lui sera par conséquent restitué.
Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA).
PAR CES MOTIFS
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF
DE PREMIÈRE INSTANCE
1.             ordonne la jonction des causes A/3080/2024 et A/3083/2024 sous le numéro de cause A/3080/2024 ;
2.             déclare recevables les recours interjetés les 18 et 19 septembre 2024 par Madame A______ contre les décisions sur réclamation de l’administration fiscale cantonale du 7 août 2024 ;
3.             les rejette ;
4.             met à la charge de la recourante un émolument de CHF 900.-, lequel est couvert par l’avance de frais ;
5.             ordonne la restitution à la recourante du solde de l’avance de frais de CHF 500.- ;
6.             dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ;
7.             dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent jugement est susceptible de faire l’objet d’un recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L’acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d’irrecevabilité, la désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le recourant.
Siégeant: Laetitia MEIER DROZ, présidente, Philippe FONTAINE et Yuri KUDRYAVTSEV, juges assesseurs.
Au nom du Tribunal :
La présidente
Laetitia MEIER DROZ
Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties.
Genève, le
Le greffier