ge_gerichte · ATA/1150/2019 · 2019-07-19 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/3427/2015-ICCIFD 
ATA/1150/2019 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 19 juillet 2019 
4ème section 
 dans la cause 
 
Monsieur A______ 
représenté par Me Grégoire Piller, avocat 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
5 septembre 2016 (JTAPI/880/2016) 


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A/3427/2015 
EN FAIT 
1) 
 
Le 25 mars 2004, Monsieur A______ et Monsieur B______ ont conclu une 
« convention de vente d'actions et cession de créance ». Par cet acte, le second 
vendait, 
respectivement 
cédait 
au 
premier 
la 
totalité 
du 
capital-actions de la société C______ (ci-après : la société) ainsi qu'une créance de 
CHF 4'563'283.30 envers cette société, moyennant le paiement d'un montant de 
CHF 6'199'990.29. La société était propriétaire de quinze parcelles comprenant 
douze immeubles d'habitation. Le prix des actions a été arrêté à CHF 1'636'706.99 
en tenant compte d'actifs immobiliers estimés à CHF 37'626'988.40, d'actifs 
circulants d'un montant de CHF 1'099'701.54, d'une dette hypothécaire de 
CHF 31'989'136.60, 
de 
la 
créance 
précitée 
de 
CHF 4'563'283.30, 
de 
CHF 180'000.- d'impôts dus, ainsi que de frais généraux d'un montant de 
CHF 357'563.05. La convention prévoyait que M. B______ disposait d'un droit 
d'emption valable jusqu'au 31 juillet 2004 sur quatre immeubles spécifiques, pour 
leur valeur estimée selon un décompte de reprise au 1er janvier 2004. 
2) 
 
Le 30 mars 2004, M. A______ a été inscrit comme administrateur unique de 
la société au registre du commerce du canton de Genève. 
3) 
 
Entre le 25 mars 2004 et le 20 octobre 2004, la société a vendu treize des 
quinze immeubles dont elle était propriétaire. Le droit d'emption en faveur de 
M. B______ avait en particulier été accordé sur les deux immeubles restants. Le 
20 octobre 2004, M. A______ et M. B______ ont conclu une « convention de 
vente d'actions », par laquelle M. A______ vendait à M. B______ la totalité du 
capital-actions de la société pour un montant de CHF 800'000.-. Celle-ci 
présentait, selon le bilan établi au 30 septembre 2004, un bénéfice net de 
CHF 6'183'318.88, un capital de CHF 100'000.-, un compte débiteur actionnaire 
de CHF 4'922'866.13 et possédait encore les immeubles restant, l'un d'une valeur 
de CHF 5'374'767.80 à Gland (VD), l'autre de CHF 90'000.- à Genève. Le compte 
d’exploitation comportait une provision pour impôts de CHF 1'736'040.-. 
 
 
Le même jour, l'assemblée générale extraordinaire des actionnaires de la 
société a pris acte de la démission de M. A______ de son mandat d'administrateur 
et lui a donné décharge avec effet immédiat et un nouvel administrateur a été 
désigné ; ces changements ont été inscrits au registre du commerce le 25 octobre 
2004. En outre, représentée par son nouvel administrateur, la société a vendu 
l'immeuble de Gland à la société D______, représentée par son administrateur 
unique, également avocat de M. B______, pour un montant de CHF 3'070'000.-. 
Sur cette transaction, la société a enregistré une perte de CHF 2'304'767.80. Elle a 
vendu l'immeuble de Genève le 26 août 2005 pour un prix de CHF 120'000.-. 


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4) 
 
Les 15 et 23 décembre 2005, l'administration fiscale cantonale (ci-après : 
AFC-GE) a taxé la société pour les impôts cantonal et communal (ci-après : ICC) 
et l'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) de l'année fiscale 2003. 
 
 
Selon le bilan au 31 décembre 2003 annexé à la déclaration fiscale 2003 du 
17 avril 2004, le bénéfice net s’élevait à CHF 377'060.36 et le capital à 
CHF 100'000.-. 
5) 
 
Les taxations provisoires pour l’année fiscale 2004 effectuées les 3 mars 
2005 (CHF 4'420.- pour l’IFD) et 12 décembre 2005 (CHF 730'291.45 pour 
l’ICC) n’ont pas été contestées. 
6) 
 
Le 15 février 2006, l’AFC-GE a ouvert des procédures en rappel d'impôt et 
en soustraction d'impôt pour l'ICC et l'IFD 2000 à 2004 à l'encontre de la société. 
7) 
 
Le 10 mars 2007, l'administrateur de cette société a retourné à l'AFC-GE le 
bilan et le compte de résultat au 31 décembre 2006 ainsi que le rapport de l'organe 
de révision du 26 février 2007 et le rapport du conseil d'administration du 1er mars 
2007. Il a proposé le dépôt du bilan en raison des dettes fiscales, qui totalisaient 
un montant de CHF 2'053'336.55. 
8) 
 
Les 12 et 19 novembre 2007, l'AFC-GE a taxé la société pour les années 
2005 et 2006. 
9) 
 
Selon le bilan au 31 décembre 2004, le résultat net de l’exercice s’élevait à 
CHF 3'040'526.42, le capital à CHF 3'517'587.- et une provision de 
CHF 1'050'000.- pour impôts était prévue. Pour l’année 2005, aucune provision 
n’était prévue à ce titre, alors qu’en 2006, un montant de CHF 1'203'219.35 a été 
retenu au titre de « réévaluation des impôts VD & GE ». 
10) 
Le 23 novembre 2007, l’AFC-GE a adressé des bordereaux rectificatifs pour 
l'année 2004. Selon le procès-verbal de taxation, le montant de CHF 10'990'811.- 
non déclaré lié à la vente de la parcelle de Gland (réévaluation de la valeur de la 
parcelle à CHF 8'430'000.-), à un actif fictif de CHF 1'000'000.-, à l'annonce d'un 
loyer insuffisant de CHF 211'000.- et à des frais non justifiés pour 
CHF 1'349'811.- devait être ajouté au résultat net de CHF 3'040'526.- annoncé par 
la société pour l'exercice 2004. 
 
 
L’IFD sur le bénéfice imposable de CHF 14'031'300.- et le capital propre de 
CHF 3'517'000.- se montait à CHF 1'192'660.50. L’ICC sur le bénéfice de 
CHF 14'031'338.- et le capital de CHF 3'517'587.- s’élevait à CHF 1'797'930.40, 
11) 
La réclamation élevée contre ces bordereaux a été rejetée par décisions du 
2 mars 2009. 


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12) 
Selon les relevés de compte de l’AFC-GE du 23 novembre 2007, aucun 
versement n’avait été effectué pour l’IFD 2004, sous réserve d’un report de 
CHF 1'435.20 en faveur de la société. À teneur des pièces au dossier, notamment 
des relevés de compte et sommations, aucun versement d’acomptes d’impôts ICC 
et IFD n’a non plus eu lieu pour les années 2005, 2006 et 2007. 
13) 
L’organe de révision a fait état d’une dette fiscale accumulée de la société 
de CHF 4'023'610.85 le 13 juin 2008. 
14) 
Le 4 novembre 2009, le Tribunal civil de première instance a ordonné la 
liquidation de la société, celle-ci n'ayant plus d'administrateur ni d'adresse depuis 
respectivement le 7 décembre 2007 et le 17 novembre 2008. Le 24 novembre 
2009, la faillite a été suspendue faute d'actifs. La société a été radiée d'office du 
registre du commerce le 14 juin 2010. 
15) 
Par décision du 25 août 2009, confirmée sur réclamation le 17 novembre 
2009, l'AFC-GE a tenu M. A______ solidairement responsable du paiement des 
créances consécutives à la liquidation de la société, à concurrence du produit de la 
liquidation, soit de CHF 4'888'547.20. 
16) 
Le Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI), statuant le 
11 avril 2011, a admis le recours de M. A______. 
17) 
Par arrêt du 20 novembre 2012 (ATA/796/2012), la chambre administrative 
de la Cour de justice (ci-après : chambre administrative) a admis le recours de 
l’AFC-GE, retenant que M. A______ devait être considéré comme étant 
solidairement responsable du paiement des créances d'impôt consécutives à la 
liquidation de la société. Elle a renvoyé la cause à l'AFC-GE, afin que celle-ci 
détermine le produit net de la liquidation de cette société. 
18) 
Par arrêt du 8 janvier 2013 (2C_1282/2012 et 2C_1283/2012), le Tribunal 
fédéral a déclaré irrecevable le recours de M. A______ formé contre l'arrêt 
précité, faute de décision finale, respectivement de préjudice irréparable pour 
l'intéressé. 
19) 
Le 31 juillet 2013, l'AFC-GE a arrêté le produit net de la liquidation de la 
société à CHF 14'508'397.-. Ce montant se composait de CHF 3'517'586.- de 
fonds propres de la société au 31 décembre 2004 et de CHF 10'990'811.- de 
reprises. Les créances d'impôt s'élevant à CHF 3'846'832.70 et n'excédant pas le 
produit net de la liquidation, M. A______ devait s'en acquitter entièrement. 
20) 
Statuant le 31 août 2015, l'AFC-GE a rejeté la réclamation. 
21) 
Les recours successifs de M. A______ au TAPI, puis, le 7 octobre 2016, à la 
chambre administrative ont été rejetés (ATA/619/2017). Le TAPI a mis un 


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émolument de CHF 800.- à sa charge, la chambre de céans un émolument de 
CHF 2'000.-. 
 22) 
Par arrêt du 10 décembre 2018, le Tribunal fédéral a annulé les arrêts de la 
chambre administrative des 30 mai 2017 et 20 novembre 2012 en ce qui concerne 
la dette fiscale 2004 et a renvoyé la cause à celle-ci pour nouvelle décision au sens 
des considérants. 
 
 
Les créances fiscales en IFD se prescrivaient, pour l’année 2003 le 
31 décembre 2018, et pour l’année 2004 le 31 décembre 2019. 
 
 
Il convenait d’admettre que, tant selon l’art. 55 de la loi fédérale sur l’impôt 
fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) que l’art. 8 al. 1 de la loi 
sur l’imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15), en 
cas de liquidation de fait d'une personne morale, comme cela avait été le cas en 
l’espèce, les personnes chargées de son administration et de sa liquidation 
répondaient solidairement des impôts qu'elle devait, jusqu'à concurrence du 
produit de la liquidation. Elles n’étaient libérées de toute responsabilité que si 
elles prouvaient qu'elles avaient pris tous les soins commandés par les 
circonstances. 
 
 
En l’espèce, le 4 novembre 2009, la dissolution de la société et sa 
liquidation avaient été ordonnées. Toutefois, les constatations de la chambre 
administrative permettaient de conclure que la société avait, en fait, déjà été 
liquidée avant sa dissolution en 2009. Durant la période fiscale 2004, elle avait 
vendu pratiquement l'entier des actifs qu'elle possédait. Le dernier immeuble, 
vendu en 2005 pour CHF 120'000.-, ne représentait qu'une part minime des actifs 
immobiliers estimés à CHF 37'626'988.40. Au 31 décembre 2005, la société 
n'avait plus aucun actif immobilisé et avait un actif circulant de CHF 4'520'555.-, 
dont CHF 4'317'164.- représentant le compte courant actionnaire. L'exercice avait 
été clos par une perte de CHF 47'030.95. Au 31 décembre 2006, la société n'avait 
plus aucun actif immobilisé et un actif circulant de CHF 4'339'610.-, dont 
CHF 4'317'164.- représentait le compte courant actionnaire. L'exercice avait été 
clos par une perte de CHF 1'203'219.35. Le processus de liquidation de la société 
avait donc démarré en mars 2004, lors de la prise de fonction de M. A______ en 
tant qu'administrateur et la vente des actifs immobiliers de la société. La vente des 
premiers immeubles constituait un point de non-retour dans la liquidation de la 
société, M. A______ ayant vendu en un peu moins de sept mois la presque totalité 
des actifs immobiliers et ainsi retiré la substance économique de la société. En ce 
sens, M. A______ avait eu une influence effective sur la liquidation de fait de la 
société. 
 
 
Sa responsabilité était limitée au produit de la liquidation (art. 55 
al. 1 LIFD). C'était l'entier du patrimoine de la société au début de la liquidation, 
c'est-à-dire au moment où les actifs de la société sont vendus et que les 


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actionnaires ou les personnes qui leur sont proches perçoivent le produit des 
ventes, qui était déterminant pour fixer le produit de la liquidation. Le patrimoine 
global au début de la liquidation, diminué des dettes de la société et des frais de 
liquidation, constituait donc le produit de la liquidation. S'agissant des actifs, 
c'était l'état au début de la liquidation de fait qui était déterminant. Les actifs qui 
ne sont pas vendus, mais qui étaient cédés aux membres de la société, doivent être 
pris en compte à leur valeur vénale dans la détermination du produit de la 
liquidation. Puisque, lors d'une liquidation de fait, il n'existait en principe pas de 
bilan de liquidation, la détermination de la valeur au début de la liquidation devait 
obligatoirement intervenir sur la base du dernier bilan produit avant la survenance 
de la liquidation de fait. 
 
 
Dans la mesure où l'arrêt cantonal avait fondé le calcul du produit de la 
liquidation en se basant sur le bilan au 31 décembre 2004 au lieu de prendre en 
compte le bilan au 31 décembre 2003, l'arrêt entrepris devait être annulé sur ce 
point et la cause renvoyée à l'autorité précédente pour qu'elle procède 
conformément au droit. 
 
 
Pour le surplus, M. A______ ne pouvait être tenu responsable du paiement 
des dettes fiscales nées après la fin de ses activités en tant que liquidateur de fait, 
c'est-à-dire après le 20 octobre 2004. Il répondait donc de la dette fiscale pour 
l'année 2003, soit CHF 34'467.50 plus intérêts de retard. La dette pour l'année 
fiscale 2004 s'élevait à CHF 1'192'660.50. Cependant, à l'exception de la vente de 
l'immeuble de Gland, qui était intervenue après que M. A______ eut démissionné 
de son poste d'administrateur de la société, les faits ressortant de l'arrêt entrepris 
ne permettaient pas de savoir quels actes ayant conduit au rappel d'impôt étaient 
intervenus avant le 20 octobre 2004. Par conséquent, il convenait d'admettre le 
recours en tant qu'il concernait la responsabilité de M. A______ pour le paiement 
de l'IFD de l'année 2004 de la société et de renvoyer la cause à l'autorité 
précédente pour qu'elle examine quels actes (actif fictif à Prilly, loyer vaudois 
insuffisant et frais non justifiés) étaient issus de la période antérieure au 20 
octobre 2004). 
 
 
La responsabilité de M. A______ cessait s’il prouvait avoir pris tous les 
soins commandés par les circonstances. La preuve libératoire prévue par la LIFD 
s'orientait vers les formulations analogues du droit privé. M. A______ estimait 
avoir pris tous les soins commandés par les circonstances en prévoyant dans les 
comptes une provision pour impôt de CHF 1'736'040.- et en confiant à l'organe de 
révision le contrôle de ceux-ci. 
 
 
La provision avait été constituée le 30 septembre 2004. Puisque les 
procédures en rappel d'impôt des années 2003 et 2004 n'avaient été ouvertes que 
le 15 février 2006, on devait partir du principe que la provision pour impôt était 
prévue pour le paiement des impôts avant reprise de l'année 2004. Cependant, rien 
dans l'arrêt entrepris ne permettait de déterminer si, pour cette année, une 


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première procédure de taxation ordinaire avait eu lieu, avant la procédure de 
rappel d'impôt, ni si l'éventuelle dette fiscale issue de cette procédure avait été 
acquittée par la société, éventuellement grâce à la provision pour impôt constituée 
par M. A______. Il convenait donc également d'admettre le recours sur ce point et 
de renvoyer la cause à l'autorité précédente, afin qu'elle détermine l'existence et, le 
cas échéant, le montant de la dette fiscale de l'année 2004 issue de la procédure 
d'impôt ordinaire pour cette année. Dans l'éventualité où cette provision n'avait 
pas servi à acquitter une dette fiscale découlant de la procédure de taxation 
ordinaire pour l'année 2004, l'autorité précédente devait déduire le montant de la 
provision de la dette issue de la procédure de rappel. La constitution d'une 
provision pour impôt devait être considérée comme étant une mesure visant à 
réduire la responsabilité de M. A______, ce d'autant plus que si la société ne 
s'était pas acquittée des impôts de l'année 2004, celui-ci ne pouvait pas en être 
tenu responsable, ayant démissionné de son poste d'administrateur avant la fin de 
cette année et n'ayant de ce fait plus eu aucune activité de liquidateur de fait dès 
ce moment. 
23) 
Sa déterminant le 21 janvier 2019 après le renvoi du dossier à la chambre de 
céans, M. A______ a sollicité la production de l’entier du dossier de la société par 
l’AFC-GE et à pouvoir le consulter. Les décisions de reprises d’impôt ne lui ayant 
pas été notifiées, il ignorait quels éléments avant le 20 octobre 2004 ayant conduit 
au rappel d’impôt avaient été pris en compte. Il ignorait aussi si une procédure 
ordinaire de taxation avait eu lieu en 2004. 
24) 
L’AFC-GE a produit cinq nouvelles pièces, à savoir le rapport du canton de 
Vaud du 17 juillet 2006, caviardé par ses soins, en lien avec le loyer insuffisant 
relatif à l’immeuble sis à Gland et la vente de l’immeuble sis à Prilly, un extrait de 
comptes de la société relatif à l’immeuble sis à Prilly, l’estimation de la valeur de 
cet immeuble au 26 août 2004 à CHF 3'300'000.-, le tableau des reprises 
concernant les frais non justifiés et les extraits de comptes y relatifs ainsi que le 
détail du nouveau calcul du produit de liquidation et de la dette fiscale. Était 
également produit le nouveau calcul du produit net de liquidation et de l’ICC et 
l’IFD imputables au recourant. 
 
 
L’AFC-GE a indiqué que les autres pièces pertinentes figuraient déjà au 
dossier, notamment les bordereaux de taxation provisoires en ICC et IFD de la 
société pour 2004. 
 
 
Procédant à nouveau au calcul du produit de la liquidation, l’AFC-GE a tenu 
compte des fonds propres ressortant du bilan au 31 décembre 2003. Elle y a 
rajouté le bénéfice net au 30 septembre 2004 de CHF 6'183'318.88, aucune autre 
activité opérationnelle n’ayant eu lieu en 2004 après cette date. La vente de 
l’immeuble de Gland étant intervenue après la démission de M. A______, il n’en 
était pas tenu compte. 


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La reprise de CHF 211'000.- se rapportant au loyer vaudois insuffisant 
n’avait pas été contestée par la société. L’immeuble de Prilly avait été vendu le 
30 juillet 2004. Cet immeuble avait été comptabilisé le 31 décembre 2003 pour 
CHF 3'100'000.- ; il avait faussement été comptabilisé le 1er janvier 2004 pour 
CHF 4'100'000.-. Les impôts liés à la reprise de CHF 1'000'000.- sur l’immeuble 
étaient donc imputables à M. A______. Le montant du produit net de la 
liquidation imputable à celui-ci s’élevait à CHF 9'049'697.88. Si l’on ne tenait pas 
compte du bénéfice net au 30 septembre 2004, le produit net de liquidation se 
monterait à CHF 2'866'379.-. 
 
 
La dette fiscale de la société s’élevant à CHF 3'669'579.25 (soit 
CHF 1'192'660.50 IFD + CHF 1'923'951.20 ICC + intérêts sur les deux sommes), 
à savoir un montant inférieur au montant du produit net de la liquidation, limite de 
sa responsabilité, M. A______ en répondait intégralement. 
 
 
Enfin, en procédant à un calcul différent, tenant compte du bénéfice net 
imposable selon les bordereaux ordinaires, de CHF 3'040'526.- et en y ajoutant les 
reprises imputables à M. A______, la dette d’impôts plus intérêts serait de 
CHF 2'272'352.40. 
 
 
La provision constituée par M. A______ n’avait pas à être déduite de la 
procédure de rappel d’impôts, contrairement à ce qu’avait retenu le Tribunal 
fédéral. 
25) 
M. A______ a fait valoir qu’il n’y avait eu aucune taxation ordinaire de la 
société en 2004 et que les décisions de reprise ne lui avaient pas non plus été 
notifiées. Les nouvelles pièces produites par l’AFC-GE étaient trop caviardées 
pour en faire une lecture utile. En outre, l’immeuble rue E______ était 
comptabilisé, le 31 décembre 2004, à CHF 4'300'000.-, de sorte que la reprise de 
CHF 1'000'000.- n’avait pas lieu d’être. Par ailleurs, il souhaitait savoir si le 
nouvel administrateur avait acquitté la provision ; celle-ci devait être déduite, 
conformément à l’arrêt du Tribunal fédéral. Il demandait ainsi qu’il soit ordonné à 
l’AFC-GE de produire l’entier du dossier et des pièces relatives à la société et 
qu’un délai lui soit ensuite fixé pour se déterminer. 
26) 
La chambre de céans a indiqué, par courrier du 9 avril 2019, que la 
production d’aucune autre pièce ne serait ordonnée. 
27) 
M. A______ est venu consulter le dossier auprès de la chambre de céans le 
15 avril 2019. 
28) 
Dans le délai dûment prolongé, M. A______ a fait parvenir ses 
observations. 
 
 
Il a conclu à être libéré du paiement du montant de CHF 34'457.50 se 
rapportant à l’IFD de l’année fiscale 2003. 


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Il ne répondait, pour l’année 2004, que des dettes fiscales nées avant le 
20 octobre 2004. En particulier, il convenait d’examiner si la dette fiscale en lien 
avec l’actif de Prilly (rue E______), le loyer vaudois insuffisant et les frais non 
justifiés lui étaient imputables. Il convenait aussi de déduire de la dette fiscale de 
CHF 1'192'660.50 en IFD et de CHF 1'923'951.20 en ICC la reprise en lien avec 
l’immeuble de Gland, cette reprise concernait des faits survenus après sa 
démission, ce dont l’AFC-GE avait, à juste titre, tenu compte dans son nouveau 
calcul produit le 8 mars 2019. 
 
 
L’immeuble de Prilly avait été vendu le 30 juillet 2004 pour 
CHF 3'680'000.-. L’estimation à cette date produite par l’AFC-GE faisait état d’un 
montant de CHF 3'300'000.-. Dans le bilan de sortie au 30 septembre 2004, établi 
le 13 octobre 2004, le montant comptabilisé était de CHF 3'300'000.-. Par ailleurs, 
l’erreur de comptabilisation objet de la reprise d’impôts avait eu lieu le 23 février 
2006. Le bilan établi au 31 décembre 2003 comme celui établi au 30 septembre 
2004 faisaient état d’un montant de CHF 3'300'000.-. L’éventuelle prise en 
compte de la valeur de l’immeuble au 31 décembre 2004 ne relevait ainsi pas du 
fait du recourant. Il convenait donc de déduire le montant de CHF 1'000'000.- de 
la reprise. 
 
 
S’agissant des loyers vaudois insuffisants, il n’était pas possible de 
déterminer la part imputable au recourant. Selon la pièce 39 produite par 
l’AFC-GE, des discussions étaient en cours avec le fisc vaudois, de sorte que 
celui-ci rendrait une décision ultérieurement. 
 
 
L’AFC-GE avait, à juste titre, estimé que la provision de CHF 29'000.-, les 
frais d’entretien de CHF 92'492.95 et de commission de CHF 50'000.- étaient 
postérieurs à la démission du recourant et ne les lui imputait plus. En revanche, il 
n’était pas possible de savoir quelles autres reprises concernant l’année fiscale 
2004 étaient imputables au recourant, de sorte qu’il fallait toutes les exclure. 
 
 
L’AFC-GE devait donc établir un nouveau décompte écartant l’entier des 
reprises. Subsidiairement, il convenait de tenir compte des reprises de 
CHF 1'000'000.- liés à l’actif de Prilly et de CHF 211'000.- pour les loyers 
injustifiés. Enfin, du montant dû il y avait lieu de déduire la provision de 
CHF 1'732'040.-, avant de calculer les intérêts. 
 
 
Aucune pièce au dossier ne permettait de savoir si ladite provision avait été 
utilisée, si la dette fiscale ordinaire 2004 avait été payée ni même si une taxation 
ordinaire avait été effectuée. 
 
 
Enfin, le produit net de liquidation devait se fonder sur le bilan au 
31 décembre 2003. Le bénéfice net à cette date était de CHF 477'060.-, montant 
correspondant aux fonds propres. Il n’y avait pas de motif d’y rajouter le bénéfice 
net au 30 septembre 2004, comme le proposait le fisc. 


- 10/18 - 
A/3427/2015 
 
 
En conclusion, M. A______ a demandé à être libéré de toute responsabilité 
solidaire du paiement de toute créance fiscale. Subsidiairement, il a demandé que 
l’AFC-GE soit astreinte à fournir un nouveau calcul en déduisant la reprise pour 
l’immeuble de Gland et les reprises liées à l’immeuble de Prilly et aux loyers 
injustifiés. Plus subsidiairement, il a conclu à ce que sa responsabilité soit limitée 
au montant de CHF 19'560.15. 
29) 
Par courrier du 11 juin 2019, les parties ont été informées que la cause était 
gardée à juger. 
EN DROIT 
1) 
 
Il a déjà été statué sur la recevabilité du recours, de sorte qu’il n’y a pas lieu 
d’y revenir. 
2) 
 
Les considérants de droit par lesquels une autorité motive le renvoi d'une 
affaire à l'autorité inférieure lient cette dernière (ATF 133 III 201 consid. 4 ; 120 
V 233 consid. 1a ; 117 V 237 consid. 2a ; 113 V 159 consid. 1c). Ce principe est 
applicable même en l'absence de texte et vaut aussi, par conséquent, dans la 
procédure administrative en général (ATF 94 I 388 consid. 2) 
3) 
 
En l’espèce, le Tribunal fédéral a annulé les arrêts cantonaux en tant qu’ils 
avaient trait à la responsabilité du recourant pour les dettes fiscales de la société 
concernant l’IFD 2004 et l’ICC 2003 à 2007. La cause était renvoyée à la chambre 
de céans pour nouvelle décision au sens des considérants pour l’année fiscale 
(ICC et IFD) 2004. 
 
 
Ainsi, contrairement à ce que soutient le recourant, la chambre de céans ne 
peut revenir sur le montant de CHF 34'467.50 plus intérêts de retard dû par 
l’intéressé pour l’IFD 2003 ; ce point ne fait pas l’objet de l’arrêt de renvoi. Le 
Tribunal fédéral a d’ailleurs expressément retenu au consid. 5.4.2 de son arrêt que 
ce montant était dû. 
 
 
L’arrêt de renvoi porte sur la question de savoir si l’actif fictif de Prilly, le 
loyer vaudois insuffisant et les frais non justifiés étaient issus de la période 
antérieure au 20 octobre 2014. En outre, il convient de déterminer si une taxation 
ordinaire a eu lieu pour 2004 et si la dette fiscale y relative a été acquittée. Ces 
éléments sont de nature à réduire la responsabilité du recourant. 
4) 
 
Le recourant a sollicité la production de pièces complémentaires. 
 
a. 
Tel qu'il est garanti par l'art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), le droit d'être entendu 
comprend notamment pour le justiciable le droit de faire administrer des preuves 


- 11/18 - 
A/3427/2015 
portant sur des faits pertinents. Ce droit n'empêche pas l'autorité de mettre un 
terme à l'instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de former sa 
conviction et que, procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation 
anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, elle a la certitude qu'elles ne 
pourraient l'amener à modifier son opinion (ATF 143 III 65 consid. 3.2; 143 V 71 
consid. 4.1 ; 140 I 285 consid. 6.3.1). 
 
b. 
Au regard des questions encore litigieuses, il n’y a pas lieu de procéder à 
des actes d’instruction complémentaires. En effet, les éléments pertinents 
figuraient déjà au dossier ou ont été apportés au dossier par l’AFC-GE après 
l’arrêt de renvoi. Par ailleurs, le recourant n’a pas précisé les pièces dont il 
demande l’apport. En outre, il a pu consulter le dossier auprès de la chambre de 
céans, lequel comporte, en particulier, toutes les pièces produites par la société, 
les déclarations fiscales de celle-ci et les taxations et bordereaux de taxation de la 
société. 
 
 
Au vu de ces éléments, il ne sera pas donné suite à la demande de 
production de pièces complémentaires. 
5) 
 
En premier lieu, il convient de déterminer, conformément à l’arrêt de renvoi, 
quelles sont les reprises fiscales dont le recourant répond. 
 
a. 
La personne chargée de l'administration ou de la liquidation d’une société 
répond de tous les impôts dus par la société avant son entrée en fonction, charge à 
cette personne de prouver qu'elle a pris tous les soins commandés par les 
circonstances pour éviter de devoir s'en acquitter. En revanche, une responsabilité 
pour des dettes fiscales nées postérieurement à la fin de l'activité au sein de la 
société n'est pas possible, un tel raisonnement revenant à priver l’intéressé de la 
possibilité de se libérer de toute responsabilité au sens de l'art. 55 al. 1 i.f. LIFD 
(arrêt 2C_607/2017 consid. 5.4.1 rendu dans la présente cause). 
 
b. 
En l’espèce, la dette fiscale de la société issue du rappel d’impôt pour 
l’année 2004 se monte à CHF 1'192'660.50 pour l’IFD et à CHF 1'923'951.20 
pour l’ICC, montants auxquels s’ajoutent les intérêts courant trente jours après le 
23 novembre 2007, date d’échéance figurant sur les bordereaux rectificatifs. Il 
convient, conformément à l’arrêt de renvoi, de vérifier si les reprises liées à l’actif 
fictif de Prilly, au loyer vaudois insuffisant et aux frais non justifiés sont issues de 
la période antérieure au 20 octobre 2014, dont le recourant répond. 
 
aa. 
L’intimée ayant considéré dans ses écritures après renvoi de la cause que sur 
le total des reprises 2004 pour frais non justifiés, de CHF 1'349'811.-, trois 
montants, d’au total de CHF 171'492.95, de frais non justifiés se rapportaient à la 
période postérieure au 20 octobre 2004. 


- 12/18 - 
A/3427/2015 
 
 
Ces montants ressortent, en effet, du tableau des reprises, qui détaille les 
différents postes le constituant et les dates auxquelles les opérations sujettes à 
reprise ont eu lieu. Le tableau est accompagné des extraits de compte précisant la 
date, le libellé et le débit correspondant. Contrairement à ce que soutient le 
recourant, ces pièces permettent de comprendre quels frais particuliers ont été pris 
en compte, à quoi ils se rapportent et à quelle date ils ont été portés au compte de 
la société. 
 
 
Les reprises liées au frais non justifiées relatives à la période allant du 
1er janvier au 20 octobre 2004 se montent donc à CHF 1'178'318.- 
(CHF 1'349'811.- moins CHF 171'492.95). 
 
bb. 
La parcelle de Prilly figurait, le 31 décembre 2003, au bilan de la société 
pour une valeur de CHF 3'300'000.-. Le 30 juillet 2004, elle a été vendue pour le 
montant de CHF 3'680'000.-. L’estimation fiscale de la parcelle au 6 août 2004 se 
montait à CHF 3'300'000.-. Dans le décompte de reprise par M. B______ au 
1er janvier 2004, la parcelle est évaluée à CHF 3'330'000.-. À teneur du bilan « pro 
forma » au 30 juin 2004, l’immeuble figure à l’actif de la société avec une valeur 
de CHF 3'330'000.-. Selon le bilan au 30 septembre 2004, la parcelle figurait, pour 
l’année 2003, avec un actif de CHF 3'330'000.-. 
 
 
Ce n’est que dans les comptes au 31 décembre 2004, notamment dans le 
compte de pertes et profits, que ledit actif est comptabilisé, au 1er janvier 2014, à 
CHF 4'300'000.-. 
 
 
Dans la mesure où le bilan au 31 décembre 2003, le décompte de reprise au 
1er janvier 2004 et le bilan au 30 septembre 2004 font état de la valeur de 
l’immeuble de CHF 3'300'000.- ou de CHF 3'330'000.-, la mise au bilan, dans les 
comptes au 31 décembre 2004, d’un montant de CHF 4'300'000.- pour ce même 
immeuble ne saurait être imputée au recourant. En effet, les éléments précités 
laissent à penser qu’il a correctement comptabilisé la valeur de l’immeuble en 
question. À défaut d’éléments concrets permettant de retenir que le recourant a pu 
influencer la manière dont le bilan et le compte de pertes et profits au 31 
décembre 2004 ont été établis, il ne saurait répondre de la dette fiscale se 
rapportant à cette reprise. Partant, la somme de CHF 1'000'000.- retenue à titre de 
reprise devra être écartée. 
 
cc. 
Selon le rapport établi par l’administration fiscale du canton de Vaud le 
17 juillet 2006, produit par l’AFC-GE après l’arrêt de renvoi, aucun loyer n’avait 
été perçu en 2003 pour l’immeuble sis à Gland dont la société était propriétaire et 
le loyer perçu en 2004, de CHF 38'621.-, était insuffisant. La section 
« immobilier » de l’administration vaudoise avait estimé le loyer annuel qui aurait 
pu être perçu à CHF 300'000.- par année. L’immeuble ayant été vendu le 
20 octobre 2004, il convenait de ne retenir à titre de reprise que le montant du 
loyer qui aurait dû être perçu jusqu’à cette date et d’en déduire le loyer 


- 13/18 - 
A/3427/2015 
effectivement versé. Il ressort, en outre, dudit rapport qu’à fin 2004, la société ne 
détenait plus de biens immobiliers dans le canton de Vaud et qu’elle avait son 
siège dans le canton de Genève. 
 
 
Les bordereaux IFD et ICC 2004 tiennent compte de la reprise pour loyer 
insuffisant de CHF 211'000.- (CHF 300'000.- au pro rata temporis jusqu’au 
20 octobre 2004, déduction faite du loyer perçu). Si, certes, comme le relève le 
recourant, ces bordereaux ont été contestés, la réclamation formée par la société a 
été rejetée par décisions du 2 mars 2009. En particulier, l’argument de la société 
selon lequel un recours était pendant devant les autorités vaudoises concernant le 
loyer insuffisant n’a pas été retenu. Partant, la reprise de CHF 211'000.- pour 
loyer insuffisant était justifiée et, au vu de la période concernée, engage la 
responsabilité du recourant. 
 
c. 
En conclusion, les reprises imputables au recourant jusqu’au 20 octobre 
2004 se montent à CHF 1'389'319.- (CHF 1'178'319.- de frais non justifiés + 
CHF 211'000.- de loyer insuffisant). 
 
 
Ces reprises devront être ajoutées au bénéfice imposable, avant reprise, de 
CHF 3'040'526.-, de sorte que le bénéfice imposable déterminant pour établir 
l’ICC et l’IFD dont le recourant répond est de CHF 4'429'845.- (CHF 3'040'526.- 
+ CHF 1'389'319.-). Le capital imposable de CHF 3'517'587.- ressort tant de la 
taxation ordinaire que de la taxation après rappel pour l’année fiscale 2004, toutes 
deux entrées en force. Il n’y a pas lieu d’y revenir ; le recourant ne le fait 
d’ailleurs pas valoir. 
 
 
La charge fiscale de la société dont le recourant répond solidairement devra 
donc être calculée selon ces éléments. 
6) 
 
Il convient encore de déterminer le produit de liquidation. 
 
a. 
En effet, la responsabilité solidaire est limitée au produit de la liquidation 
(art. 55 al. 1 LIFD). C'est l'entier du patrimoine de la société au début de la 
liquidation, c'est-à-dire au moment où les actifs de la société sont vendus et que 
les actionnaires, respectivement les personnes qui leur sont proches perçoivent le 
produit des ventes, qui est déterminant pour fixer le produit de la liquidation. En 
cas – comme en l’espèce – de liquidation de fait d’une société, celle-ci débute en 
principe lorsque les actifs sociaux sont réalisés (arrêt 2C_607/2017 consid. 5.3). 
Le Tribunal fédéral a retenu que le processus de liquidation de la société avait in 
casu démarré en mars 2004 (consid. 5.3.1) et qu’il convenait de se fonder sur le 
bilan au 31 décembre 2003 (consid. 5.3.2). 
 
b. 
Après renvoi de la cause, l’intimée a déterminé le produit net de la 
liquidation en se fondant sur le bénéfice net de la société au 31 décembre 2003, 
des reprises imputables au recourant et du bénéfice net au 30 septembre 2004, afin 


- 14/18 - 
A/3427/2015 
de tenir compte des réserves latentes. Alternativement, l’intimée a pris en compte 
uniquement le bénéfice net au 31 décembre 2003 et les reprises imputables au 
recourant en 2004. Cette méthode porterait le produit net de la liquidation à 
CHF 1'866'379.- (CHF 477'060.- + CHF 1'389'319.-). 
 
 
Le recourant ne critique pas cette manière de faire et ne se prononce pas sur 
la méthode à suivre, mais fait valoir qu’il conviendrait de supprimer toutes les 
reprises. La question des reprises venant d’être examinée, il est renvoyé aux 
développements y relatifs. 
 
 
S’agissant de la manière de déterminer le produit net de la liquidation, il 
convient de se fonder, outre sur le bénéfice net de la société au 31 décembre 2003 
– comme indiqué par le Tribunal fédéral dans son arrêt – et les reprises, sur le 
bénéfice net au 30 septembre 2004. En effet, après la démission du recourant, il y 
a encore eu une vente d’immeuble, à savoir de l’immeuble de Gland, dont 
toutefois le recourant n’a pas à répondre, comme l’a retenu le Tribunal fédéral. 
Par ailleurs, les bénéfices engrangés au 30 septembre 2004 proviennent 
précisément des opérations de liquidation de fait effectuées par le recourant, qui 
engagent sa responsabilité. 
 
 
Partant, en tenant compte des reprises telles que définies ci-dessus (consid. 5 
supra), du bénéfice net au 31 décembre 2003 et au 30 septembre 2004, le produit 
net de liquidation se monte à CHF 8'049'697.88 (CHF 6'183'318.88.- bénéfice net 
au 30 septembre 2004 + CHF 1'389'319.- reprises + CHF 477'060.- bénéfice net 
au 31 décembre 2003). Ce montant fixe la limite de la somme pour laquelle le 
recourant peut être recherché. 
7) 
 
Se pose encore la question de savoir si la provision pour impôts de 
CHF 1'736'040.- que le recourant a fait inscrire au bilan 2004 lui permet de se 
libérer de toute responsabilité. 
 
a. 
Le Tribunal fédéral a retenu que, dès lors que la procédure de rappel 
d’impôt avait été initiée en 2006, la provision constituée en 2004 se rapportait au 
paiement de l’impôt 2004 avant reprise. L’arrêt cantonal ne permettait toutefois 
pas de savoir si une taxation ordinaire avait eu lieu pour 2004 et si la provision 
avait servi au paiement de la dette issue de cette taxation. Par ailleurs, « dans 
l'éventualité où cette provision n'avait pas servi à acquitter une dette fiscale 
découlant de la procédure de taxation ordinaire pour l'année 2004, il convenait de 
déduire le montant de la provision de la dette issue de la procédure de rappel 
d’impôt. La constitution d'une provision pour impôt devait être considérée comme 
étant une mesure visant à réduire la responsabilité du recourant, ce d'autant plus 
que si la société ne s’était pas acquittée des impôts de l'année 2004, celui-ci ne 
pouvait pas en être tenu responsable, ayant démissionné de son poste 
d'administrateur avant la fin de cette année et n'ayant de ce fait plus eu aucune 
activité de liquidateur de fait dès ce moment (consid. 5.5.2 in fine). 


- 15/18 - 
A/3427/2015 
 
b. 
Il ressort du dossier que des bordereaux provisoires établis en 2005 ont fixé 
l’IFD 2004 à CHF 4'420.- et l’ICC 2004 à CHF 730'291.45. Ces bordereaux n’ont 
pas été contestés. La dette fiscale issue de la procédure de rappel d’impôt a été 
fixée le 23 novembre 2007 à CHF 1'192'660.50 pour l’IFD et à CHF 1'923'951.20 
pour l’ICC. La société ne s’est pas acquittée de sa dette fiscale ordinaire pour 
l’année 2004. L’intimée relève à juste titre que la provision n’a pas été constituée 
par des réserves de liquidités dans les actifs circulants et que lesdites liquidités ont 
été placées dans le compte courant actionnaire, qui a présenté un solde débiteur de 
CHF 4'922'866.13. La chambre de céans étant toutefois liée par les considérants 
en droit de l’arrêt de renvoi, elle ne peut, contrairement à ce que souhaiterait 
l’intimée, s’écarter du raisonnement du Tribunal fédéral. Partant, la provision sera 
déduite de la dette fiscale issue du rappel d’impôt. 
 
 
Par ailleurs, il n’y a pas lieu de procéder à la déduction de la provision avant 
le calcul des intérêts dus sur la dette fiscale imputée au recourant. En effet, il 
ressort du dossier que la provision n’a pas servi au paiement de la dette d’impôt. 
D’ailleurs, faute de liquidités constituées à cet effet, la société n’a pas été en 
mesure de procéder à des acomptes. Ainsi, la provision permet uniquement de 
réduire la responsabilité du recourant à concurrence de son montant ; elle ne 
saurait toutefois porter des intérêts. 
8) 
 
En conclusion, le recours doit être partiellement admis. 
 
 
Il conviendra de déterminer l’ICC et l’IFD 2004 imputables au recourant en 
retenant un bénéfice imposable de CHF 4'429'845.- et un capital imposable de 
CHF 3'517'587.-. L’ICC et l’IFD porteront intérêts à compter du 23 décembre 
2007, soit trente jours après les bordereaux de rappel d’impôts du 23 novembre 
2007. Du montant ainsi obtenu, il conviendra de déduire la provision de 
CHF 1'732'040.-. L’éventuel découvert en résultant correspondra au montant dû 
par le recourant, pour autant qu’il ne dépasse pas la somme de CHF 8'049'697.88. 
 
 
Le recours est donc partiellement admis dans ce sens et la cause est 
renvoyée à l’intimée afin qu’elle établisse le montant dû par le recourant en 
suivant les paramètres précités. Il est relevé que ce renvoi se limite à l’exécution 
du présent arrêt. 
9) 
 
Le recourant a conclu à ce que les frais de première instance et de recours 
soient mis à la charge de l’État et qu’une indemnité de procédure pour chaque 
instance lui soit allouée. 
 
 
Le recourant n’obtient que partiellement gain de cause : sa responsabilité est 
confirmée, seul le montant dont il répond solidairement doit être recalculé, à la 
baisse. Un émolument réduit de CHF 500.- sera ainsi mis à sa charge pour la 
procédure devant le TAPI et un émolument, également réduit, de CHF 500.- sera 
mis à sa charge pour la procédure devant la chambre de céans (art. 87 al. 1 LPA). 


- 16/18 - 
A/3427/2015 
 
 
Une indemnité de procédure réduite de CHF 1'000.- lui sera allouée pour 
chaque instance (art. 87 al. 2 LPA). 
 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 7 octobre 2016 par Monsieur A______ contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 5 septembre 2016 ; 
au fond : 
l’admet partiellement, annule le jugement précité et les décisions de l’administration 
fiscale cantonale des 31 juillet 2013 et 31 août 2015 ; 
renvoie le dossier à l’administration fiscale cantonale afin qu’elle détermine le montant 
dû par Monsieur A______ selon les paramètres fixés dans le présent arrêt ; 
met à la charge de Monsieur A______ un émolument de CHF 500.- pour la procédure 
devant le Tribunal administratif de première instance et un émolument de CHF 500.- 
pour la procédure devant la chambre administrative de la Cour de justice ; 
alloue à Monsieur A______ une indemnité de procédure de CHF 1'000.- pour la 
procédure devant le Tribunal administratif de première instance et une indemnité de 
procédure de CHF 1'000.- pour la procédure devant la chambre administrative de la 
Cour de justice, à charge de l’État de Genève ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours 
qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en 
matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et 
moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être 
adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Grégoire Piller, avocat du recourant, à 
l'administration fiscale cantonale, à l'administration fédérale des contributions ainsi 
qu’au Tribunal administratif de première instance. 


- 17/18 - 
A/3427/2015 
Siégeant : Mme Krauskopf, présidente, MM. Pagan et Verniory, juges. 
 
 


- 18/18 - 
A/3427/2015 
Au nom de la chambre administrative : 
le greffier-juriste : 
 
 
F. Scheffre 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
F. Krauskopf 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :