ge_gerichte · ATA/64/2011 · 2010-06-14 · fr

Résumé:
 Le litige porte sur la question de la déductibilité d'une charge de famille en faveur de la contribuable pour sa nièce, qu'elle a logé et nourri au cours de ses études universitaires. L'art. 213 al.1 let.b LIFD s'applique aux enfants majeurs en formation étant précisé que le droit de déduire une charge de famille ne suppose pas que le contribuable ait une obligation d'assitance à l'égard de la personne nécessiteuse.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/879/2008-ICC 
ATA/64/2011
ARRÊT 
DE LA COUR DE JUSTICE 
CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
du 1er février 2011 
1ère section 
dans la cause 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
contre 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
et 
Madame C______ 
_________ 
Recours contre la décision de la commission cantonale de recours en matière 
administrative du 14 juin 2010 (DCCR/861/2010) 


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A/879/2008 
EN FAIT 
1. 
 
Le litige concerne l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) 2006. 
2. 
 
Dans sa déclaration fiscale, remise à l’administration fiscale cantonale (ci-
après : AFC) le 22 mai 2007, Madame C______ (ci-après : la contribuable) a fait 
valoir une charge de famille pour sa nièce, G______, née le 24 février 1983 et de 
nationalité française. 
3. 
 
Le 22 octobre 2007, l’AFC a notifié à la contribuable les bordereaux de 
taxation ICC/IFD 2006. Elle a écarté la charge de famille sollicitée au motif que la 
nièce de la contribuable n’habitait plus chez elle au « 31 févrmbtr 2006 » [sic]. 
4. 
 
Par pli du 26 octobre 2007, la contribuable a élevé réclamation contre les 
bordereaux précités. La date du 31 février 2006 était inexistante. Dans le registre 
de l’office cantonal de la population (ci-après : OCP) figurait la date du 30 juin 
2006, date d’échéance du permis de séjour de sa nièce ainsi que celle du 19 mars 
2007, correspondant au changement effectif du domicile de sa nièce. Cette 
dernière n’avait pas quitté le domicile de la contribuable à l’échéance de son 
permis de séjour le 30 juin 2006, contrairement à ce qui figurait dans le registre. 
Cette erreur résultait d’un problème survenu à la suite de la perte de son permis B. 
La contribuable avait toutefois eu sa nièce à charge jusqu’à la fin de l’année 2006. 
5. 
 
En date du 27 décembre 2007, la contribuable a transmis à l’AFC des 
documents visant à attester que sa nièce avait été à sa charge à partir de septembre 
2005 jusqu’en mars 2007. Il s’agissait des justificatifs de la plainte déposée pour 
vol du permis B, d’une attestation d’un abonnement de fitness pour l’année 2006 
et d’une facture de cours Migros suivis par sa nièce du 30 octobre au 10 novembre 
2006. 
6. 
 
Par deux décisions du 11 février 2008, l’AFC a rejeté la réclamation « du 28 
décembre 2007 » en raison de sa tardiveté. De surcroît, la nièce de la contribuable 
ne pouvait pas être considérée comme une charge de famille. 
7. 
 
Par pli du 26 février 2008, la contribuable a interjeté recours contre ces 
décisions auprès de la commission cantonale de recours en matière d’impôts et de 
la commission cantonale de recours de l'impôt fédéral direct, remplacées par la 
commission cantonale de recours en matière administrative (ci-après : la 
commission), devenue depuis le 1er janvier 2011 le Tribunal administratif de 
première instance (ci-après : TAPI). 
 
 
En substance, en 2006, sa nièce était étudiante à l’Université de Genève et à 
sa charge. Elle n’avait quitté son domicile que dans le courant du mois de mars 
2007. Les données communiquées par l’OCP étaient donc incorrectes. 


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A/879/2008 
 
 
Elle a conclu à ce qu’elle puisse bénéficier pour sa nièce d’une charge de 
famille. 
8. 
 
Dans ses réponses du 16 décembre 2008, l’AFC a conclu au rejet du 
recours. La nièce de la contribuable ne constituait pas une proche nécessiteuse au 
sens des art. 213 al. 1 let. b de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 
14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) et 14 al. 5 let. c de l’ancienne loi sur 
l’imposition des personnes physiques - Détermination du revenu net - Calcul de 
l’impôt et rabais d’impôt - Compensation des effets de la progression à froid du 
22 septembre 2000 (aLIPP-V - D 3 16). La contribuable n’avait en outre pas établi 
que les parents de sa nièce ne pouvaient pas subvenir à ses besoins. Enfin, selon 
les informations de l’OCP, la nièce n’était pas domiciliée à l’adresse de la 
contribuable à la date déterminante du 31 décembre 2006. 
9. 
 
Par courrier du 19 janvier 2009, la contribuable a répliqué. Elle s’était 
portée garante des frais d’entretien de sa nièce lors de sa demande de permis. Elle 
produisait à cet effet des formulaires de demande d’autorisation de séjour pour 
études UE1 et E1 datés des 29 et 30 septembre 2005, dûment complétés. Il en 
ressortait notamment que sa nièce entendait habiter chez elle au cours de ses 
études devant normalement s’achever en 2008, et qu’elle subviendrait à ses 
besoins grâce à l’aide de sa tante et de ses parents par le biais de versements 
bancaires mensuels pour un montant estimé à CHF 8'400.-. De surcroît, cette 
charge de famille avait été accordée à la contribuable en 2005. 
10. 
 
Par décision du 14 juin 2010, la commission, après avoir joint les recours, a 
admis celui portant sur l’IFD, rejeté celui portant sur l’ICC et renvoyé le dossier à 
l’AFC pour nouvelle taxation IFD dans le sens des considérants. 
 
 
Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral portant sur l’art. 213 al. 1 let. b 
LIFD, les conditions pour bénéficier d’une charge de famille en IFD étaient 
remplies, dès lors que la nièce de la contribuable était un enfant en formation 
incapable de gagner sa vie. De surcroît, la contribuable avait établi à satisfaction 
de droit que sa nièce se trouvait à sa charge durant l’année 2006. En revanche, la 
nièce de la contribuable n’était pas, pour ce qui concernait l’ICC, une proche 
nécessiteuse au sens donné par la jurisprudence cantonale et ne constituait dès lors 
pas une charge de famille selon l’art. 14 al. 5 let. c aLIPP-V. 
11. 
 
L’AFC a interjeté recours à l’encontre de cette décision par acte du 15 juillet 
2010, en concluant à son annulation en tant qu’elle portait sur l’IFD 2006 et à la 
confirmation de sa propre décision IFD du 11 février 2008. 
 
 
La nièce de la contribuable ne constituait pas une proche nécessiteuse au 
sens de l’art. 213 al. 1 let. b LIFD. La jurisprudence citée par la commission se 
référait en réalité à une situation usuelle qui mettait en lien une fille majeure ou un 
fils majeur avec ses propres parents séparés. Or, dans le cas d’espèce, l’état de fait 


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était totalement différent puisque l’enfant majeur dont la contribuable réclamait la 
charge avait elle-même ses propres parents, qui vivaient à l’étranger. Si l’on 
considérait qu’il avait été établi que la nièce de la contribuable vivait, au 
31 décembre 2006, chez la contribuable, que cette dernière participait à l’entretien 
de sa nièce et que l’aide apportée par les parents de la nièce était limitée, il n’en 
demeurait pas moins que le principe selon lequel les parents actifs pouvaient seuls 
bénéficier de la charge de leur enfant devait être ici défendu et confirmé. En 
conséquence, la contribuable ne pouvait bénéficier d’une charge de famille pour 
sa nièce, dès lors qu’elle n’avait pas pu établir que les parents de sa nièce ne 
pouvaient subvenir à ses besoins. 
12. 
 
La contribuable s’est déterminée par pli du 6 août 2010 en persistant dans 
ses conclusions devant les premières instances et en concluant à ce qu’elle soit 
mise au bénéfice d’une charge de famille pour sa nièce. Cette dernière étant 
prometteuse dans ses études universitaires et vu la situation financière délicate de 
ses parents qui, en 2006, ne pouvaient pas faire face à toutes les charges 
qu’exigeaient des études à l’étranger, la contribuable avait été amenée à assumer 
tous les frais « alimentaires et de logement » concernant celle-ci. 
13. 
 
Par courrier du même jour, la commission a transmis son dossier et a 
indiqué persister dans les considérants et le dispositif de sa décision. 
14. 
 
L’administration fédérale des contributions a renoncé à déposer ses 
observations. 
15. 
 
En date du 2 septembre 2010, les parties ont été informées que le dossier 
était gardé à juger. 
EN DROIT 
1. 
 
Depuis le 1er janvier 2011, suite à l'entrée en vigueur de la nouvelle loi sur 
l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 (LOJ - E 2 05), l'ensemble des 
compétences jusqu'alors dévolues au Tribunal administratif a échu à la chambre 
administrative de la Cour de Justice, qui est devenue autorité supérieure ordinaire 
de recours en matière administrative (art. 131 et 132 LOJ). 
 
 
Les procédures pendantes devant le Tribunal administratif au 1er janvier 
2011 sont reprises par la chambre administrative (art. 143 al. 5 LOJ). Cette 
dernière est ainsi compétente pour statuer. 
2. 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction alors compétente, le recours est 
recevable (art. 56A de la loi sur l’organisation judiciaire du 22 novembre 1941 
dans sa teneur en vigueur jusqu’au 31 décembre 2010, disposition dont la teneur a 
été reprise depuis le 1er janvier 2011 par l'art. 132 al. 1, 2 et 6 LOJ ; art. 63 al. 1 


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let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 dans sa 
teneur en vigueur jusqu’au 31 décembre 2010 - LPA - E 5 10). 
3. 
 
Le litige porte sur la question de savoir si la contribuable peut être mise au 
bénéfice d'une charge de famille en relation avec sa nièce. 
4. 
 
Selon l'art. 213 al. 1 LIFD (dans sa teneur en vigueur pour la période fiscale 
2006, selon l'art. 7 de l'ordonnance du 4 mars 1996 sur la compensation des effets 
de la progression à froid pour les personnes physiques en matière d'impôt fédéral 
direct - OPFr - RS 642.119.2) « sont déduits du revenu net : (a) pour chaque 
enfant mineur, ou faisant un apprentissage ou des études, dont le contribuable 
assure l'entretien, 6'100.- francs ; (b) pour chaque personne totalement ou 
partiellement incapable d'exercer une activité lucrative, à l'entretien de laquelle le 
contribuable pourvoit, à condition que son aide atteigne au moins le montant de la 
déduction, 6'100.- francs, cette déduction n'est pas accordée pour l'épouse, ni pour 
les enfants pour lesquels la déduction selon la let. a est accordée ». 
 
 
L'alinéa 2 ajoute que « les déductions sociales sont fixées d'après la situation 
existant à la fin de la période fiscale (art. 209) ou de l'assujettissement ». 
5. 
 
L'art. 213 al. 1 let. a LIFD ne précise pas ce qu'il convient d'entendre par 
enfant. Cela étant, tant la doctrine que la jurisprudence plaident en faveur de 
l'existence d'un lien de filiation établi entre l'enfant à charge et le contribuable 
(D. YERSIN, Y. NOËL, Impôt fédéral direct, Commentaire de la loi sur l'impôt 
fédéral direct, 2008, ad. 213 n. 9 et la jurisprudence citée). La disposition précitée 
est en conséquence inapplicable au litige en cause. 
6. 
 
Quant à la let. b de l'art. 213 al. 1 LIFD, elle permet de tenir compte de la 
diminution de la capacité contributive du contribuable qui, par obligation 
juridique (art. 328 du Code civil suisse du 10 décembre l907 - CCS - RS 210) ou 
par devoir moral, entretient un proche (Message sur le train de mesures fiscales 
2001, FF 2001 2837, 2868). 
 
 
Le droit à la déduction ne suppose donc pas que le contribuable ait une 
obligation légale d'assistance à l'égard de la personne nécessiteuse (Arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_421/2010 du 2 novembre 2011 consid. 2.1). 
7. 
 
L'incapacité (financière) de subvenir seul à ses besoins est toutefois une 
condition impérative de la déduction. Une personne est dans le besoin lorsque, 
pour des motifs objectifs, elle n'est durablement pas en mesure de subvenir seule à 
son entretien et dépend dès lors de l'aide de tiers. La personne soutenue ne peut 
subvenir elle-même à ses besoins car elle est dans l'incapacité d'exercer une telle 
activité lorsque, indépendamment de sa volonté, il lui est impossible, ou il ne lui 
est possible que de manière limitée, d'exercer une activité lucrative et qu'une 
situation d'indigence en résulte. Pour évaluer ses revenus, il faut tenir compte de 


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toutes les sources de revenu dont elle dispose. L'incapacité de subvenir seul à ses 
besoins s'évalue selon des critères objectifs et non d'après les besoins subjectifs du 
bénéficiaire des prestations (D. YERSIN, Y. NOËL, Impôt fédéral direct, 
Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, 2008, ad. 213 n. 33 ss et les 
références citées). 
 
 
L'aide peut être apportée sous la forme du gîte et du couvert pour autant que 
la personne qui vit dans le foyer du contribuable ne soit pas appelée à rendre 
régulièrement des services, car la gratuité de l'aide fait alors défaut (D. YERSIN, 
Y. NOËL, Impôt fédéral direct, Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, 
2008, ad. 213 n. 37 et les références citées). 
8. 
 
Le Tribunal fédéral a jugé que l'octroi de la déduction pour personne 
nécessiteuse pouvait être admis pour l'enfant en formation incapable, en raison de 
la charge temporelle que représentait sa formation, de gagner sa vie ou ne l'était 
tout au plus que de manière restreinte (RDAF 2002 II 488). 
 
 
Cette jurisprudence, certes critiquée par la doctrine mais pour d'autres 
motifs, est toujours en vigueur. 
9. 
 
Comme il appartient au contribuable d'apporter la preuve des faits 
diminuant ou supprimant sa dette fiscale (ATA/388/2010 du 8 juin 2010), il lui 
incombe en conséquence d'établir la situation d'indigence de la personne soutenue 
et d'apporter la preuve des sommes versées pour son entretien pendant la période 
fiscale concernée (D. YERSIN, Y. NOËL, Impôt fédéral direct, Commentaire de 
la loi sur l'impôt fédéral direct, 2008, ad. 213 n. 45 et les références citées). 
10. 
 
En l'espèce, il n'est plus contesté à ce stade de la procédure, que la 
contribuable logeait sa nièce au cours de l'année 2006 et qu'elle participait dans 
cette mesure à l'entretien de cette dernière. Selon le formulaire destiné à la 
demande de séjour en Suisse et rempli par la nièce, ce sont ses parents qui 
finançaient ses études par l'envoi de fonds. Bien que l’intimée n'était pas tenue de 
verser une quelconque pension à sa nièce, il n'en demeure pas moins que celle-ci 
n'était pas en mesure, en 2006, d'exercer une activité lucrative, à tout le moins 
partielle, en raison précisément de la charge temporelle qu'exigeaient ses études 
universitaires. 
 
 
Aussi, d'après l'expérience générale de la vie, il appert que l'aide apportée, à 
tout le moins pour l'hébergement et la nourriture, à une jeune femme de 23 ans 
durant une année dans le canton de Genève atteint la limite de CHF 6’100.- sans 
qu'il faille faire intervenir les règles sur le fardeau de la preuve. 
 
 
En conséquence, une déduction pour personne nécessiteuse au sens de 
l’art. 213 al. 1 let. b LIFD en faveur de la contribuable est fondée. 


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Quant aux différentes hypothèses avancées par l'AFC visant à démontrer 
qu'un oncle ne pourrait bénéficier d'une charge de famille pour sa nièce vivant 
chez lui, mais avec une aide financière limitée de ses propres parents, elles 
tombent à faux dès lors que le Tribunal fédéral a jugé que l'interdiction de 
cumuler les déductions sociales se référait uniquement à un seul et même 
contribuable (ASA 72 p. 468). 
11. 
 
Selon l'art. 69 LPA, la juridiction administrative chargée de statuer est liée 
par les conclusions des parties. Or, les conclusions de l'AFC ne portent que sur 
l'annulation de la décision de la commission en ce qu'elle concerne l'IFD. 
 
 
L'intimée conteste, certes dans sa réponse, la non prise en compte d'une 
charge de famille au niveau cantonal, mais elle n'a pas recouru dans le délai 
imparti contre la décision de la commission ; celle-ci est donc devenue définitive 
et exécutoire pour ce qui est de l'ICC. 
12. 
 
Mal fondé, le recours sera rejeté et la décision de la commission confirmée. 
13. 
 
En application de l'art. 11 al. 2 du règlement sur les frais, émoluments et 
indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), 
aucun émolument ne sera perçu. Aucune indemnité ne sera versée à la 
contribuable, qui n'a pas pris de conclusions dans ce sens. 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 15 juillet 2010 par l'administration fiscale 
cantonale contre la décision du 14 juin 2010 de la commission cantonale de recours en 
matière administrative ; 
au fond : 
le rejette ; 
dit qu’il n’est pas perçu d’émolument ni alloué d'indemnité ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 


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au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à l'administration fiscale cantonale, à l'administration 
fédérale des contributions, au Tribunal administratif de première instance ainsi qu'à 
Madame C______. 
Siégeants : M. Thélin, président, Mmes Bovy et Junod, juges. 
Au nom de la Chambre administrative : 
la greffière-juriste: 
 
 
S. Hüsler Enz 
 
le président siégeant : 
 
 
Ph. Thélin 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :