ge_gerichte · ATA/141/2006 · 2006-03-14 · de

Résumé:
 Contribuables exerçant une activité indépendante puis dépendante dans plusieurs cantons. Détermination du domicile fiscal. En présence d'entreprises disposant de domiciles fiscaux dans plusieurs cantons une répartition intercantonale des bénéfices est nécessaire. Interdiction de la double imposition et rappel des méthodes de calcul.

RÉPUBLIQUE ET CANTON DE GENÈVE

POST TENEBRAS LUX

POUVOIR JUDICIAIRE

A/761/2005-FIN ATA/141/2006
ARRÊT
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF

du 14 mars 2006

dans la cause

Madame et Monsieur H
représentés par Me Damien Bonvallat, avocat

contre
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D'IMPÔTS
et

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE

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EN FAIT

Madame et Monsieur H (ci-après : les époux H ou
les contribuables) étaient domiciliés dans le canton de Genève de mars 1994 à
septembre 1996, date à laquelle ils ont quitté le territoire cantonal pour s’installer
dans le canton de Vaud.

a M. H était directeur de l’entreprise en raison individuelle
X. (ci-après : X. ), sise et ayant une activité
de conseil dans les domaines immobilier et commercial. En janvier 1999, cette
entreprise a été transformée en société à responsabilité limitée Y.

Sàrl, avec siège principal dans le canton de Vaud. Elle a été radiée du registre du
commerce (ci-après : RC) de Genève le 1° octobre 2001.

L'activité d'X. , soit après elle d’Y. Sàrl s’étend
dans les cantons de Vaud, Genève et Zurich et son bénéfice est imposé chaque
année sur la base d’une répartition entre ces cantons.

b Mme H , quant à elle, dirigeait l’entreprise en raison
individuelle Z. (ci-après : Z. ) sise , qui

effectuait des travaux de secrétariat pour le compte des deux premières sociétés.
Cette entreprise, inscrite au registre du commerce de Genève le 15 mars 1994, en
a été radiée le 18 décembre 2001, suite à la cessation de l’exploitation.

Fin 2000, les contribuables étaient locataires d’un appartement de 5 pièces
et de bureaux aux nos

Y. Sàrl disposait également de locaux commerciaux et,
jusqu’en mars 2002, d’un appartement, à Zurich.

Le 23 août 2002, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC) a fait
parvenir aux contribuables quatre bordereaux de taxations pour les impôts
cantonaux et communaux 1997, 1998, 1999 et 2000.

Les époux H ont réclamé à l’encontre desdits bordereaux le 26
août 2002.

Ils reprochaient d’une part à l’administration de n’avoir pas pris en compte
dans les taxations 1997 et 1998 le fait que, dès septembre 1996, ils étaient
domiciliés dans le canton de Vaud et, d’autre part, de ne pas avoir tenu compte de
la répartition intercantonale.

S’agissant des taxations 1999 et 2000, M. H était salarié dans le
canton de Vaud dès le 1° janvier 1999 et n’était, par conséquent, plus imposable à

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Genève. Quant à Mme H. , elle exerçait son activité indépendante, à
100%, dans le canton de Vaud.

Enfin, pour les années 1997 à 2000, leurs revenus avaient déjà fait l’objet
d’une taxation intercantonale par les cantons de Zurich et Vaud ; il n’était dès lors
pas justifié de les taxer à nouveau.

Le 17 juin 2003, l’AFC a rendu quatre décisions concernant les taxations
1997 à 2000. Ces dernières étaient maintenues au motif que, durant cette période,
l’activité indépendante de Mme H s’était déroulée à Genève. Partant,
bien que domiciliée hors du canton, celle-ci exploitait à Genève une entreprise
lucrative et y était donc assujettie de façon limitée.

Le 4 juillet 2003, les contribuables ont contesté ces décisions auprès de la
commission cantonale de recours en matière d’impôts (ci-après : la CCRMC).

Dès le 16 septembre 1996, leur domicile principal avait été transféré dans le
canton de Vaud. Puis, le 1°” janvier 1999, la raison individuelle X.
avait été transformée en Y. Sàrl, avec siège principal dans le canton
de Vaud. La radiation de la raison individuelle des contribuables dans le canton de
Genève avait été demandée lors du transfert de domicile en septembre 1996.
Toutefois, en raison d’un problème administratif, elle n’avait pu avoir lieu qu’en
décembre 2001. Quant au siège social de la raison individuelle de Mme
H. , à savoir Z. , il avait été déplacé dans le canton de
Vaud dès le 16 septembre 1996. La répartition intercantonale avait toujours été
clairement indiquée aux administrations fiscales concernées.

Les taxations 1997 et 1998 devaient être établies en tenant compte du
pourcentage de répartition intercantonale, lequel était fixé à 30% du revenu impo-
sable. Les taxations ultérieures n'avaient plus de raison d'être, les contribuables
n’ayant plus d’activité indépendante dans le canton de Genève, mais au sein de
Y. Sàrl, laquelle faisait l’objet de la répartition.

L’AFC a fait part de ses observations le 30 avril 2003.

La validité des taxations litigieuses dépendait de la question de savoir si,
lors des périodes fiscales 1997 à 2000, les contribuables avaient oui ou non
continué à exercer une activité indépendante à Genève et ce, malgré le transfert
officiel de leur domicile principal dans le canton de Vaud en 1996.

Or, tel était le cas à tout le moins jusqu’en 2001, année au cours de laquelle
l’entreprise de Mme H avait été radiée du registre du commerce.
Quant à l’entreprise individuelle de M. H , ce n’était qu’en janvier
1999 qu’elle avait été transformée en Sàrl ayant son siège principal dans le canton
de Vaud. L’AFC était dès lors fondée à imposer les époux H pour les

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périodes fiscales 1997 à 2000 en raison de l’activité qu’ils avaient continué à
exercer sur le territoire du canton durant toute cette période.

Les époux H ont répliqué le 2 juin 2004.

Depuis le transfert de leur domicile le 16 septembre 1996, ils ne contestaient
pas devoir des impôts à Genève mais pas sur la totalité des revenus dégagés et
encore moins sur les revenus de la valeur locative d’un immeuble situé sur le
canton de Vaud ou sur des revenus de titres privés. Lors du dépôt de la déclaration
vaudoise, ils avaient toujours signalé la répartition intercantonale des revenus,
selon le tableau récapitulatif annexé.

De même, ils admettaient que l’entreprise Y. Sàrl avait
toujours une activité à Genève, ville dans laquelle ils possédaient une résidence
secondaire ce qui leur permettait de recevoir des clients venant de l’étranger.
Aucune activité en raison individuelle n’avait toutefois été réalisée dans ce canton
depuis la création de la Sàrl.

Le 1° décembre 2004, la commission a invité les contribuables à lui faire
parvenir leur dossier fiscal complet, concernant le canton de Vaud, pour les
années 1996 à 2000. Elle leur demandait également des précisions notamment
quant à la date de résiliation des baux dont ils étaient titulaires à Genève et sur la
méthode de répartition du capital et du bénéfice de leurs activités lucratives entre
Vaud et Genève.

Les contribuables ont fourni à la commission, le 7 janvier 2005, une copie
de la décision de taxation définitive cantonale pour la période fiscale 1997-1998
(période de calcul 1995-1996) avec répartition intercantonale (VD-GE-ZH) ainsi
que les décisions provisoire et définitive pour les impôts cantonal et fédéral pour
la période fiscale 1999-2000.

Ils précisaient qu’il n’y avait pas eu de résiliation des baux genevois mais un
transfert de bail au 1” janvier 1999, suite à la création de la Sàrl. Depuis cette
date, cette dernière faisait l’objet d’une répartition intercantonale, effectuée en
fonction de la provenance des revenus et de l’activité de chaque bureau.

Par décision du 21 février 2005, la commission a rejeté le recours.

Il ressortait de l’instruction du dossier que les contribuables avaient, à tout
le moins jusqu’au mois de décembre 2000, une adresse professionnelle à Genève
et conservé, du moins en ce qui concernait l’activité indépendante de Madame
H , un domicile et une activité commerciale dans ce canton. C’était
dès lors à juste titre que l’AFC les avait assujettis de manière limitée pour les
périodes fiscales en cause.

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13.

14.

15.

S'agissant de la répartition intercantonale de leur revenu, il appartenait aux
époux H de fournir toutes les informations utiles permettant de
déterminer à satisfaction de droit à quel canton leurs revenus immobiliers étaient
rattachés. Ces derniers avaient fourni un tableau de répartition pour les périodes
fiscales 1996 à 1998 mais rien pour les années 1999 à 2000, estimant ne pas être
assujettis à Genève. Partant, faute pour les contribuables d’avoir apporté des
renseignements détaillés permettant d’attribuer à tel ou tel canton la source de
leurs revenus, leur recours devait être rejeté.

Le 23 mars 2005, les époux H ont recouru auprès du Tribunal
administratif à l’encontre de ladite décision et conclu à l’annulation des
bordereaux 1997 à 2000.

Dans la mesure où la commission admettait que la compétence genevoise
n’était qu’une compétence limitée, l’intégralité de leurs revenus ne pouvait être
imposée à Genève, sans tenir compte ni des décisions de taxation des autres
cantons, ni même d’une répartition quelconque de la matière imposable.

Les époux H ont encore déposé un mémoire complémentaire le
29 avril 2005.
Y. Sàrl déployait son activité dans les cantons de Vaud, Genève

et Zurich. Celle-ci consistait en des prestations de services en relation avec un
projet immobilier donné et c’était dès lors à tort que la commission parlait de
revenus immobiliers.

Quant à Z. , Son activité était personnellement exercée par Mme
H , depuis septembre 1996, dans le canton de Vaud, même si la
radiation de cette entreprise, du RC genevois, n’avait eu lieu qu’en décembre
2001. Si toutefois une activité devait être retenue à Genève, ce ne serait alors
qu’une part du bénéfice qui pourrait être imposée dans ce canton, tout
particulièrement après la disparition de X. , début 1999.

S’agissant de leur situation locative et immobilière, ils étaient propriétaires
d’une maison, dans le canton de Vaud, qui constituait également le siège social de
Y. Sàrl et Z. . À Genève et Zurich, Y. Sàrl
disposait, à tout le moins jusqu’en mars 2002, de bureaux et d’un appartement.
Les loyers, réglés par la société, leur étaient en partie refacturés en raison d’un
usage privé partiel.

Divers tableaux récapitulatifs relatifs à la répartition des loyers, des salaires
du personnel et du chiffre d’affaires entre les cantons de Genève, Vaud et Zurich,
pour les années 1996 à 1999, étaient insérés dans leurs écritures.

Le 2 juin 2005, l’AFC a fait part de ses observations au recours.

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16.

Les taxations 1997 à 2000 se fondaient sur les revenus obtenus lors des
années civiles 1996 à 1999. Or, en l’espèce, force était de constater, à lecture du
RC genevois notamment, que l’activité dépendante et indépendante des époux
H avait été poursuivie à Genève, en tous les cas jusqu’en 1999 pour
Monsieur et, jusqu’en 2001 pour Madame. Il ressortait par ailleurs, d’un extrait du
répertoire des entreprises genevoises, au 10 novembre 2000, qu’Y.

Sàrl comprenait entre 10 à 19 employés.

S’agissant des taxations proprement dites, celles-ci avaient été effectuées sur
la base des comptes commerciaux joints par les contribuables à leurs déclarations
vaudoises et repris sans aucune modification. Pour 1997 à 1999, les revenus des
activités indépendantes des époux H avaient été additionnés. En
revanche, pour 2000, seul le revenu de l’activité indépendante de Madame avait
été pris en compte. Les mêmes principes avaient été appliqués à la fortune. Enfin,
les autres éléments de fortune et de revenus du couple (revenus mobiliers et
immobiliers Vaud) n’avaient pas été imposés à Genève mais uniquement pris en
compte pour déterminer le taux d’imposition global.

Le 16 novembre 2005, les parties ont été entendues en audience de
comparution personnelle.

- M H habitait actuellement avec son épouse un très grand chalet
dans le canton de Vaud, dans lequel ils avaient leurs propres bureaux, réseaux
informatiques et centrales téléphoniques. Ils avaient également des locaux à
Zurich et à Genève. Dans cette dernière ville, il s'agissait d'un appartement et de
bureaux. Une réceptionniste, une architecte et une personne s'occupant du
secrétariat travaillaient dans les bureaux de Genève. Quatorze personnes étaient
employées à Zurich ;

- Entre 1996 et 2001, il y avait eu plus de mouvements de personnel à Zurich qu'à
Genève. Ils avaient toutefois gardé les locaux , en raison de la
modicité du loyer et parce que Genève était un excellent point d'ancrage pour les
clients. En 1997, quatre personnes, dont deux à 50%, travaillaient à Genève. A la
même époque, trois architectes travaillaient à Zurich. Dans le canton de Vaud, il
n'y avait jamais eu de personnel salarié. En 2000, il n'y avait plus eu d'activité à
Genève, de sorte qu'il ne devait pas y avoir d'imposition dans ce canton. Ils
avaient d'ailleurs été imposés dans le canton de Vaud et y avaient payé leurs
impôts ;

- Ils avaient deux raisons sociales : X. et Z. . Cette

dernière était restée inscrite, suite à un malentendu au RC genevois alors même
qu'elle était également inscrite dans le canton de Vaud. La raison individuelle
inscrite à Genève aurait dû être radiée suite à la création de la Sàrl qui a repris ses
actifs et passifs en janvier 1999 ;

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17.

- Monsieur H était "chartered surveyor" et son activité consistait en la
conception et le pilotage de projets dans l'immobilier. De plus, il s’occupait
personnellement avec son épouse de toutes les études financières et des expertises
autour d'un projet donné. Le personnel administratif et technique exécutaient
ensuite leurs idées ;

- Les représentants de l'AFC ont expliqué que l'administration s'était basée sur les
comptes qui lui avaient été remis. Pour celle-ci, l'activité était réalisée à Genève.
Ce n'était qu'à partir de 2000 qu'une répartition intercantonale avait été admise ;

- Les époux H avaient été imposés en tant qu'indépendants jusqu'à et
y compris 1999. L'AFC n'avait pas d'information selon laquelle la raison
individuelle aurait été transformée en Sàrl en janvier 1999. Pour la période fiscale
1999, elle avait retenu les bénéfices réalisés en 1998 par la raison individuelle et
considéré que toute l'activité professionnelle était à Genève. Les comptes ne
présentaient pas de répartition entre Genève et Vaud ;

- L'AFC ne contestait ni le domicile dans le canton de Vaud ni la transformation
de la raison sociale. C'étaient cependant les dates de radiation des raisons indivi-
duelles qui fondaient le rattachement fiscal et les taxations litigieuses.

Le 13 décembre 2005, les parties ont été informées que la cause était gardée
à juger.

EN DROIT

Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est
recevable (art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 -
LOT] - E 2 05; art. 63 al. 1 litt. a de la loi sur la procédure administrative du 12
septembre 1985 - LPA -E 5 10).

De nouvelles dispositions fiscales sont entrées en vigueur le ler janvier
2001 (loi sur l'imposition des personnes physiques - détermination du revenu net -
calcul de l'impôt et du rabais d'impôt - compensation des effets de la progression à
froid du 22 septembre 2000 - LIPP - V D 3 16). Toutefois, dans la présente
espèce, l'ensemble des faits pertinents, antérieur à l'entrée en vigueur du nouveau
droit, doit être examiné sous l'angle des dispositions légales applicables au
moment des faits (ATA/515/2004 du 8 juin 2004). La loi générale sur les
contributions publiques du 9 novembre 1887 (aLCP - D 3 05), dans sa teneur
antérieure au 1° janvier 2001, est donc applicable au présent litige.

Le litige portant sur les taxations 1997 à 2000, ce sont les dispositions en
vigueur jusqu’au 31 décembre 2000, qui s'appliquent.

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En vertu de l’article 17 alinéa 1 aLCP, l’impôt est perçu sur la base du
revenu réalisé par le contribuable lors de la période fiscale pendant l’année qui
précède celle au cours de laquelle l’impôt est exigible. Les taxations pour les
périodes fiscales 1997 à 2000, doivent donc se fonder sur les revenus obtenus lors
des années civiles 1996 à 1999.

Pour les périodes fiscales concernées, le système fiscal "praenumerando"
était en vigueur dans les cantons de Genève (annuel) et Vaud (bisannuel), en vertu
duquel, l'impôt dû pour une année est fixé pendant cette même année, mais le
montant d'impôt est évalué sur la base du revenu réalisé pendant la ou les périodes
précédentes (X. OBERSON, Droit fiscal suisse, 2002, pp 150 et 151).

a. L’article 2 alinéa 1 aLCP prévoit que les personnes physiques domiciliées
hors du canton qui exploitent dans le canton une entreprise lucrative (art. 2 al. 1
litt. c chiffre 2 aLCP) et celles qui, même occasionnellement, réalisent des profits
ensuite d’opérations commerciales, financières ou immobilières résultant d’une
activité déployée dans le canton (art. 2 al. 1 litt. d aLCP) sont astreintes au
paiement d’impôts sur le revenu et sur la fortune.

b. En principe, la primauté du droit d’imposition appartient au domicile fiscal
principal c’est-à-dire le lieu où est imposable l’ensemble du revenu de la fortune
mobilière du contribuable (assujettissement illimité). Dans la mesure où des
parties de l’activité indépendante du contribuable s’exercent également dans un
autre canton, il pourra y avoir création d’un domicile secondaire entraînant alors
une répartition intercantonale avec le canton du domicile spécial (assujettissement
limité) (X. OBERSON, opus cité, p. 400 ss).

En droit fiscal, la maxime d'office régit la taxation, obligeant l'autorité à
établir les faits qui fondent la créance d'impôt, alors que le contribuable doit
alléguer et prouver les faits qui suppriment cette créance (RDAF 1996 427 ; X.
OBERSON, opus cité p. 431 $ 22/9). En présence d'indices concluants permettant
d'établir l'existence de faits justifiant une imposition, le fardeau de la preuve est
renversé et c'est le contribuable qui doit remettre en cause le point de vue de
l'administration. L'approche est similaire lorsque la présentation des faits par
l'autorité est vraisemblable selon l'expérience de la vie (ATA/66/2005 du 18
janvier 2005 ; RDAF 1996 427 ; ATA/886/2004 du 16 novembre 2004 consid. 5 ;
ATA/840/2001 du 18 décembre 2001 consid. 2).

En l’espèce, il n’est pas contesté que les recourants ont élu domicile, le 1°
septembre 1996, dans le canton de Vaud. Reste toutefois à examiner si, comme ils
le prétendent, ils y auraient également, dès cette période, transféré leur activité
lucrative et, cas échéant, pour tout ou partie.

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De l'assujettissement des contribuables dans le canton de Genève

8.

a. Suite au déménagement des contribuables dans le canton de Vaud, c'est en
principe à celui-ci que revenait le droit illimité de les taxer, dès 1997.

Il ressort cependant du dossier de la cause que Monsieur H , à
tout le moins jusqu'à fin décembre 1998, a exercé une activité lucrative
indépendante dans le canton de Genève, au sein d'X. En janvier 1999,
cette entreprise a toutefois été transformée en société à responsabilité limitée,
Y. Sàrl, avec siège principal dans le canton de Vaud et inscrite
comme telle au registre du commerce vaudois. A cette occasion, les actifs, passifs,
produits et charges d'X. ont été entièrement repris par Ÿ.

Sàrl, comme cela ressort des pièces comptables versées à la procédure. Son
activité, qui a continué à s'étendre dans les cantons de Vaud, Genève et Zurich, est
néanmoins restée la même, à savoir le conseil global dans le domaine immobilier
et non pas, comme l'a retenu la commission, le courtage en immeubles. A cet
égard, le tribunal de céans relève d'ailleurs que l'AFC ne conteste pas la
transformation de la raison sociale mais soutient simplement qu'elle n'en avait pas
connaissance en 1999. Ainsi, quand bien même X. n'a été radiée du
registre du commerce de Genève que le 1° octobre 2001, force est d'admettre que
dès 1999, celle-ci n'existait plus matériellement (voir publication dans la FOSC du
29 janvier 1999) et c'est par le biais de son successeur universel, Y.

Sàrl, que les bénéfices devaient être taxés. M. H est quant à lui
devenu salarié de la Sàrl, dès le 1° janvier 1999.

S'agissant des éléments de preuve avancés par l'AFC - à savoir notamment
l'existence de locaux commerciaux, de personnel, d'un appartement et d'une
adresse professionnelle à Genève -, le Tribunal administratif ne saurait leur
rattacher les mêmes conséquences juridiques que l'administration. Ces éléments
ne sont en effet absolument pas déterminants pour retenir qu'X. aurait
continué d'exister, avec un siège et une activité à Genève après le 1° janvier 1999.
Ils démontrent tout au plus qu'une activité commerciale était exercée dans le
canton de Genève mais ne sauraient faire renaître de ses cendres une société dont
l'ensemble des passifs et actifs a été repris par une nouvelle entité juridique. Il ne
se justifiait ainsi pas, pour la période fiscale 1999, que l'administration continue à
taxer, en la personne de M. H , Sur la base de ceux réalisés en 1998,
les bénéfices d'X. , ce en raison de la seule inscription de cette
dernière au registre du commerce genevois.

b MmeH a quant à elle dirigé Z. , Sise

Cette entreprise, inscrite au RC de Genève le 15 mars 1994, en a été radiée le 18
décembre 2001, suite à la cessation de l’exploitation.

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10.

11.

S'agissant de l'activité indépendante de Mme H , rien ne permet
de retenir qu'elle n'aurait plus été exercée à Genève, suite au changement de
domicile des époux H , en septembre 1996. Non seulement rien dans
les constatations de fait des recourants ne démontre un transfert de l'activité
exercée par Mme H de Genève dans le canton de Vaud, mais encore,
l’allégation selon laquelle la radiation de la raison individuelle de celle-ci aurait
été requise dès septembre 1996 n’est aucunement établie par pièces.

Le Tribunal considère par conséquent que Mme H a COnservé
une activité commerciale dans le canton de Genève à tout le moins jusqu'à fin
2000 et c'est dès lors à juste titre que l’AFC l'a assujettie de manière illimitée pour
les périodes fiscales concernées en application de l'article 2 alinéa 1 lettre c chiffre
1 aLCP.

Des taxations proprement dites et du taux de répartition intercantonale appliqué

Dans un deuxième temps, les recourants font grief à l'AFC d'avoir retenu à
tort certains éléments de taxation et procédé à une répartition intercantonale
erronée de ceux admis.

Le principe de l'interdiction de la double imposition déduit de la
Constitution fédérale de la confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101 ;
art. 46 al. 2 aCst. et 127 al. 3 1ère phrase Cst.) s'oppose à ce qu'un contribuable
soit concrètement soumis, par deux ou plusieurs cantons, sur le même objet,
pendant la même période, à des impôts analogues (double imposition effective) ou
à ce qu'un canton excède les limites de sa souveraineté fiscale et, violant des
règles de conflit jurisprudentielles, prétende prélever un impôt dont la perception
est de la seule compétence d'un autre canton (double imposition virtuelle; cf. ATF
125 I 54 consid. 1b p. 55/56; 458 consid. 2a p. 466/467 et l'arrêt cité).

a. En présence d'entreprises disposant de domiciles fiscaux dans plusieurs
cantons, une répartition intercantonale est nécessaire. Le capital et le bénéfice
imposable sont alors répartis en quotes-parts entre le canton du siège et les
cantons dans lesquels des établissements stables se trouvent. Chaque canton est
libre d'établir selon les règles de son propre droit le montant du capital et du
bénéfice global. En revanche, l'établissement des quotes-parts devra se faire selon
les règles fixées par la jurisprudence du Tribunal fédéral. La somme des quotes-
parts attribuées à tous les cantons ne doit jamais dépasser 100% (X. OBERSON,
opus cité, pp 417 etss).

Aux termes de l’article 14 aLCP, le taux applicable aux contribuables dont
seule une partie du revenu ou de la fortune est imposable dans le canton de
Genève est le même que celui appliqué aux personnes dont la totalité des revenus
ou de la fortune y est imposable.

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12.

b. Pour ce qui est de la répartition proprement dite entre les cantons, deux
méthodes sont envisageables : la méthode directe selon laquelle les quotes-parts
sont établies en se fondant sur la comptabilité des établissements concernés et la
méthode indirecte qui alloue les parts en se basant sur d'autres critères (chiffres
d'affaires, salaires, etc...). Dans la pratique, cette seconde méthode est le plus
fréquemment appliquée dès lors qu'il est souvent difficile de déterminer à quelle
entité et pour quelle activité exactement doivent être rattachés les charges et/ou
bénéfices (X. OBERSON, opus cité, pp 419 etss).

c. Dans la mesure où la clé de répartition obtenue ne tiendrait pas
suffisamment compte du rôle central joué par l'entreprise, on allouera un préciput
au canton de siège lequel correspond à un pourcentage (entre 10 et 20%)
préférentiel du bénéfice total de l'entreprise. Ce sera en général le cas lorsque la
méthode directe a été appliquée, ou lorsque la méthode indirecte utilisée se fonde
sur le chiffre d'affaires.

S'agissant du taux retenu pour l'impôt, l'AFC indique que les taxations ont
été effectuées sur la base des comptes commerciaux joints par les contribuables à
leurs déclarations vaudoises et repris sans aucune modification. Pour les périodes
fiscales 1997 à 1999, les revenus de l'activité indépendante des époux
H ont été additionnés et pour celle de 2000, seul le revenu de
Madame a été pris en compte. Les mêmes principes ont été appliqués s'agissant de
la fortune. Enfin, les autres éléments de revenus et de fortune du couple (revenus
mobiliers et immobiliers Vaud) n'ont pas été imposés à Genève mais uniquement
pris en compte pour déterminer le taux d'imposition global. Dans son principe,
cette manière de procéder ne prête pas le flanc à la critique. Il est en revanche
difficile de comprendre la répartition intercantonale opérée par l'AFC qui s'est
complètement distancée de celle proposée par les recourants ou encore de celle
effectuée par l'administration fiscale vaudoise, sans apporter la moindre
explication ou encore justification quant aux pourcentages retenus.

Or, en l'espèce, les recourants ont joint à leur déclaration les comptabilités
commerciales de leurs entreprises pour les années 1996 à 1999. Ces dernières sont
précises et complètes et détaillent, pour X. , soit après elle
Y. Sàrl, les postes loyers, personnel et chiffres d'affaires, de 1996 à
1999, dans les cantons de Genève, Zurich et Vaud. Ni les comptes, ni la matière
imposable ne sont contestés par l'administration fiscale genevoise qui disposait
ainsi de tous les éléments nécessaire pour procéder à une taxation conforme au
principe de l'interdiction de la double imposition. Si elle estimait devoir s'en
écarter, l'AFC aurait à tout le moins dû indiquer aux contribuables quelle méthode
et quels pourcentages elle entendait appliquer et motiver, même brièvement, la
solution retenue (J.-M. RIVIER, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de
la fortune, 2°" éd. P. 142).

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13.

En revanche, aucune clef de répartition n'est proposée pour l'activité
indépendante de Mme H au sein d'Y. Sàrl, les recourants
considérant que celle-ci n'était plus réalisée à Genève suite à leur transfert de
domicile dans le canton de Vaud. Comme vu ci-dessus, ce point de vue n'est pas
admis par le tribunal de céans. Dans la mesure cependant où l'activité de Z.

est étroitement liée à celle d'X. , Soit après elle,
d'Y. Sàrl, il n'y aura en principe pas lieu de s'écarter de la clef de
répartition retenue pour ces dernières.

Enfin, comme exposé ci-dessus, le Tribunal administratif considère comme
établi que dès 1999, M. H n'exerçait plus d'activité indépendante à
Genève mais qu'il était salarié de Y. Sàrl de siège dans le canton de
Vaud. Or, selon la jurisprudence du Tribunal fédéral relative à l'interdiction de la
double imposition intercantonale l'imposition du revenu d'une personne exerçant
une activité lucrative dépendante revient au canton dans lequel cette personne a
son domicile fiscal (ATF 125 I 458 consid. 2b p. 467 et les arrêts cités). Partant,
domicilié dans le canton de Vaud depuis septembre 1996, c'est également dans ce
canton que les revenus provenant de son activité dépendante devront être imposés.

Au vu de ce qui précède, les bordereaux 1997 à 2000 seront donc annulés en
tant qu'ils contreviennent au principe de l'interdiction de la double imposition. Le
bordereau 1999 sera également annulé vu l'absence de matière imposable en
mains de Monsieur H . Le dossier sera renvoyé à l'AFC pour
nouvelles taxations qui tiendront compte des éléments suivants :

- dès 1996, les époux H sont domiciliés dans le canton de Vaud
(assujettissement illimité) ;

- de 1996 à fin 1998, M. H a exercé une activité indépendante au sein
d'X. , de siège social à Genève (assujettissement limité). Cette société
était également active dans les cantons de Vaud, dès 1996, et Zurich, dès 1997.
Une répartition intercantonale est ainsi nécessaire et il appartiendra à l'AFC de
déterminer, selon les règles jurisprudentielles exposées ci-dessus, la part du

bénéfice et des actifs d'X. imposable à Genève ;

- à partir du 1° janvier 1999, X. n'existe plus. L'ensemble de ses actifs
et passifs est repris par Y. Sàrl, de siège social dans le canton de
Vaud, qui poursuit l'activité d'X. dans les cantons de Genève, Vaud et

Zurich. Cette société devient contribuable dans le canton de Vaud mais avec une
clef de répartition intercantonale entre les trois cantons susmentionnés ;

- dès le 1* janvier 1999, M. H est salarié d'Y. Sàrl et n'est
plus imposable à Genève ;

A/761/2005

- 13/15 -

- de 1996 à tout le moins jusqu'à fin 2000, Mme H a exercé une
activité indépendante au sein de Z. , de siège social à Genève. Cette
société effectue des travaux de secrétariat pour le compte d'X. , Soit
après elle Y. Sàrl. Une répartition intercantonale est ainsi nécessaire
et il appartiendra à l'AFC de déterminer, selon les règles jurisprudentielles
exposées ci-dessus, la part du bénéfice et des actifs de Z. imposable à
Genève.

14. Vu l'issue du litige, un émolument de CHF 2'000.- sera mis à la charge de
l'AFC. Une indemnité réduite de CHF 1'000.-, à la charge de l'Etat de Genève,
sera allouée aux recourants qui obtiennent le plein de leurs conclusions mais pour
des motifs partiellement étrangers à leur motivation (art. 87 LPA).

PAR CES MOTIFS
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF

à la forme :

déclare recevable le recours interjeté le 23 mars 2005 par Madame et Monsieur

H contre la décision de la commission cantonale de recours en matière
d'impôts du 21 février 2005 ;

au fond :
l'admet ;

annule la décision de la commission cantonale de recours en matière d'impôts du 21
février 2005 ;

annule la décision de l’administration fiscale cantonale du 17 juin 2003 ainsi que les
bordereaux de taxation 1997, 1998, 1999 et 2000 ;

renvoie le dossier à l’administration fiscale cantonale pour nouvelle décision au sens des
considérants ;

met à la charge de l'administration fiscale cantonale un émolument de CHF 2'000.- ;
alloue aux recourants une indemnité de CHF 1'000.-, à la charge de l'Etat de Genève

communique le présent arrêt à Me Damien Bonvallat, avocat des recourants ainsi qu'à la
commission cantonale de recours en matière d'impôts et à l'administration fiscale
cantonale.

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- 14/15 -

Siégeants : Mme Bovy, présidente, M. Paychère, Mme Hurni, M. Thélin, Mme Junod,
juges.

A/761/2005

- 15/15 -

Au nom du Tribunal administratif :

la greffière-juriste adj. : la vice-présidente :

M. Tonossi L. Bovy

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.

Genève, le la greffière :

A/761/2005