ge_gerichte · ATA/214/2024 · 2024-02-13 · fr

Résumé:
 Les éléments retenus par le TAPI pour considérer que les conditions d’une distribution dissimulée de bénéfice étaient réalisées excluaient un examen du dossier sous l’angle des principes OCDE, en dépit de leur applicabilité in casu. En outre, plusieurs pièces produites dans le cadre de l’instruction par-devant le TAPI n’avaient pas été prises en considération dans le jugement entrepris, tandis que la recourante avait satisfait à son devoir de collaboration. Elle n’avait pas non plus fait l’objet de contrôle de la part de l’autorité intimée depuis sa création en 2009. Le TAPI n’a ainsi pas satisfait à la maxime inquisitoire en faisant montre d’un formalisme excessif. Recours partiellement admis. Renvoi de la cause au TAPI afin de ne pas priver la recourante d’un double degré de juridiction.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/3303/2022-ICCIFD 
ATA/214/2024 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 13 février 2024 
4ème section 
dans la cause 
 
A______ 
recourante 
représentée par FIDINTER TREUHAND AG, mandataire 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
intimées 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
18 septembre 2023 (JTAPI/1000/2023) 


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A/3303/2022 
EN FAIT 
A. a. A______ (ci-après : A______) est une société de droit suisse inscrite au registre 
du commerce (ci-après : RC) depuis le 4 novembre 2009, ayant son siège à 
B______, dont le but social est la conception, l’établissement de brevets, la 
fabrication et la commercialisation de produits médicaux, en particulier des 
lentilles intraoculaires, ainsi que des produits et services contribuant au 
développement de la société. 
C______ et D______ en sont les directeurs avec signature collective à deux, ce 
dernier occupant le poste de « global sales director » (ci-après : GSD). E______ 
en est l’unique actionnaire et le président administrateur. F______ et H______ 
ainsi que I______ sont également les administrateurs. 
b. Le groupe J______ (ci-après : le groupe) propose des lentilles intraoculaires 
dont le but est de remplacer le cristallin de l’œil. Les brevets inhérents à ces 
produits ont été créés et développés en Hongrie. 
A______ est une filiale de K______ (ci-après : K______), dont le siège est en 
Hongrie. 
B. a. Le 30 septembre 2021, A______ a déposé sa déclaration fiscale 2020, 
mentionnant un bénéfice imposable de CHF 98'167.- et un capital propre 
imposable de CHF 430'802.-. 
b. Les 31 janvier et 3 février 2022, l’administration fiscale cantonale (ci-après : 
AFC-GE) a procédé à un contrôle sur place, dûment annoncé à l’intéressée. À 
cette occasion, la contribuable a notamment remis à l’AFC-GE les documents 
suivants : 
- des extraits du grand-livre ; des relevés bancaires ; des contrats conclus avec les 
employés de A______ ; des contrats de distribution liant A______ à K______, 
d’une part, et les tiers distributeurs, d’autre part, et un contrat de distribution entre 
K______ et un tiers distributeur ; 
- un « exclusive agency agreement » (ci-après : contrat d’agence) entre A______ 
et K______ du 1er janvier 2010 avec les trois avenants y relatifs datés des 
respectivement 15 avril 2016, 31 janvier 2018 et 1er mars 2020 portant 
modification du montant de la rémunération fixe (« flat fee ») et de la commission 
(« commission »). L’annexe 4 se référant aux art. 8.1 et 8.2 du contrat d’agence 
prévoyait à partir du 1er mai 2016, une rémunération mensuelle fixe de 
CHF 45'000.- et de EUR 29'000.-, ainsi qu’une commission de 10% par mois sur 
les ventes à l'exportation générées par l'agent. Dite commission a été modifiée le 


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31 janvier 2018 pour l’année 2017, puis le 31 mars 2020, pour être réduite à 2.5% 
par mois à partir du 1er mars 2020 ; 
- des factures adressées mensuellement par A______ à K______ pour les mois de 
mars à décembre 2020 concernant des frais de refacturation (« fee re-invoicing »), 
une participation sur le chiffres d’affaires (« royalties on turnover ») de 2.5%, des 
frais de gestion (« management fees ») et des frais mensuels (« monthly fees »). 
c. Le 3 février 2022, les contrôleurs de l’AFC-GE se sont entretenus en 
téléconférence avec trois employés de K______, dont E______. 
d. Par courriel du même jour faisant suite audit entretien, l’AFC-GE a prié la 
contribuable de lui fournir des renseignements complémentaires, notamment 
« tout document de prix de transfert ou autre analyse en sa possession permettant 
de corroborer que la diminution du taux de rémunération de commissions qui 
[était] passé de 10% à 2.5% en 2020 [était] justifié et [était] liée à un changement 
de business model de [la contribuable] durant l’année 2020 ». 
e. Le 25 février 2022, la contribuable a expliqué agir comme prestataire de 
services à risque limité, effectuant des prestations commerciales, selon les 
instructions de K______. Compte tenu de la diminution de la part « marketing » 
du budget des dépenses en raison de la pandémie de Covid-19 (annulation de 
congrès et autres événements), le pourcentage de la commission avait été réduit à 
2.5% à partir du 1er avril 2020 [sic]. En cas contraire, son bénéfice aurait été 
supérieur à celui du marché. 
Elle ne percevait pas de commission sur les ventes effectuées dans certains pays, 
dans lesquels le groupe disposait d’un distributeur direct. Elle refacturait à 
K______ le salaire versé à L______, dont les activités relevaient du département 
qualité et scientifique de celle-ci, ainsi que le coût des responsables des ventes à 
l’exportation. Ils étaient tous salariés de K______, mais faisaient partie de son 
propre service des ventes internationales. 
Elle remettait l’ensemble de l’étude sur les prix de transfert (ci-après : l’étude) 
concernant les diverses transactions conclues entre K______ et elle, pour 
l’exercice 2020, établie selon les principes de l'ORGANISATION DE 
COOPÉRATION ET DE DÉVELOPPEMENT ÉCONOMIQUES (ci-après : 
OCDE) applicables en matière de prix de transfert à l'intention des entreprises 
multinationales et des administrations fiscales (ci-après : principes OCDE) et au 
plan d’action BEPS (« Base Erosion and Profit Shifting ») 13. Celle-ci 
comprenait : 
- une documentation concernant les transactions de recharge des coûts de vente à 
l'exportation (ci-après : documentation 1), indiquant notamment que la méthode 


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du coût majoré (« cost plus method ») était la plus adaptée sur ce point 
(documentation 1, p. 18 ss) ; 
- une documentation sur les transactions de vente de produits (ci-après : 
documentation 2), précisant en particulier que l'activité principale (la production 
de lentilles intraoculaires) avait été fortement affectée par la crise liée au Covid-
19. Sur la base des résultats de l'analyse de la vente des produits selon la méthode 
du prix comparable non contrôlé, il avait été confirmé que les prix unitaires 
moyens facturés par K______ pour les ventes à A______ se situaient 
généralement dans la fourchette des prix unitaires pratiquée dans des conditions 
de pleine concurrence pour les ventes à des parties non liées. En conséquence, les 
entreprises n'avaient certainement pas subi de désavantage économique du fait de 
la transaction contrôlée (documentation 2, p. 21) ; 
- une documentation sur les transactions de service de soutien à la vente (ci-après : 
document 3), mentionnant que, vu l'intention de K______ d'entrer sur les marchés 
étrangers et d'y vendre ses produits, A______ faisait la promotion des produits de 
celle-ci et avait cherché à identifier de nouvelles opportunités de marché et de 
nouveaux clients. A______ était une entité dite prestataire de services à risque 
limité et K______ était une entité dite grossiste/fabricant à part entière en termes 
de fonctions exercées, de ressources utilisées et de risques supportés. Sur cette 
base, A______ avait droit aux résultats de l'activité de l'entrepreneur (bénéfices en 
amont ou conséquences en aval ; document 3, p. 12 ss). La méthode de la marge 
nette transactionnelle était utilisée pour déterminer le prix selon le principe de 
pleine concurrence applicable à la transaction de service d’aide à la vente. Durant 
l’année 2020, A______ avait fourni à K______ des services d'aide à la vente 
d'une valeur totale de CHF 414'694'780.-. La rentabilité calculée pour l'activité de 
support à la vente pouvait être quantifiée à l'aide de la formule suivante : marge 
opérationnelle sur les coûts totaux (operating marging on total costs - OMTC) = 
bénéfice d’exploitation (operating profit) / [chiffre d’affaires net (net sales 
revenue) - bénéfice d’exploitation]. En l’occurrence, compte tenu des chiffres de 
A______ (chiffre d’affaires net : CHF 1'402'612.-, bénéfice d’exploitation : 
CHF 125'253.- et dépenses de fonctionnement : CHF 1'277'359.-), l’OMTC était 
de 9.81%. L’échantillon des données de sociétés pris en considération à titre de 
comparaison provenait d’une base de données européenne. Comparaison faite des 
bénéfices des transactions des parties et de la fourchette de bénéfices de pleine 
concurrence, soit entre le quartile inférieur (0.56%) et le troisième quartile 
(20.38%), la marge réalisée par A______ se situait dans la fourchette de pleine 
concurrence. Aucune des parties liées n'avait été économiquement désavantagée à 
la suite des transactions (documentation 3, p. 19 ss) ; 
- en annexe aux trois documentations précitées, étaient joints les organigrammes 
des parties liées, ainsi qu’une quatrième documentation portant sur les données 


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des sociétés utilisées au titre d’échantillon [documents peu, voire illisibles en 
raison de la taille des caractères et/ou écrits en hongrois] ; 
- un amendement au contrat d’agence, daté du 1er janvier 2019 (ci-après : 
l’amendement), modifiant les obligations de l’agent, en conservant la 
rémunération fixe et la commission. 
Étaient également joints les budgets des ventes et des dépenses au 1er janvier et 
1er avril 2020 ; un contrat de consultance conclu entre H______ et A______ du 
3 avril 2020, ainsi qu’une note d’honoraires de H______ du 28 juin 2020 ; et un 
contrat de travail conclu entre L______, employée en tant que « clinical affairs 
manager » et A______ du 1er octobre 2020, ainsi que son cahier des charges. 
f. Par bordereaux du 23 mars 2022, l’AFC-GE a fixé l’impôt cantonal et 
communal (ci-après : ICC) et l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) 2020 à 
respectivement CHF 48'689.70 et CHF 54'918.50, sur la base d’un bénéfice net 
imposable de CHF 646'153.- et d’un capital propre imposable de CHF 342'962.-. 
La baisse de la rémunération variable (commissions) de 10% à 2.5% n’était pas 
justifiée pour les motifs suivants : la contribuable n’était pas une société dont 
l’activité se limitait à fournir des services de marketing à sa société mère, malgré 
le fait qu’elle supportait l’ensemble des coûts marketing au niveau du groupe. Elle 
avait comme objectif de développer le réseau des distributeurs de produits au 
niveau international et de maintenir la relation avec les clients. Elle disposait du 
personnel et compétences pour ce faire. 
L’activité de la contribuable n’avait pas changé en 2020, hormis le fait que les 
activités de marketing et le suivi de la relation client s’étaient déroulés en ligne 
plutôt qu’en « présentiel ». Ni le groupe ni K______ ne se trouvaient en situation 
de pertes financières. Le montant des commissions que la contribuable avait 
renoncé à percevoir sans motif économique valable se montait à EUR 593'978.12, 
soit CHF 635'826.- (convertis au taux annuel moyen EUR/CHF 2020 de 
1.0704537). 
g. La contribuable a élevé réclamation. La réduction de la commission de 10% à 
2.5%, opérée en 2020, était justifiée commercialement. Elle devait être reconnue 
comme un prestataire de service à risque limité. 
En raison de la pandémie de Covid-19, qui avait engendré une baisse importante 
des activités de « marketing » et des coûts engendrés par une telle activité, il 
fallait réévaluer le bien-fondé de la commission de 10% payée par K______. 
L’étude avait été faite en utilisant une méthode reconnue sur la base de données 
connues publiquement. 
h. Par décision sur réclamation du 5 septembre 2022, l’AFC-GE a maintenu les 
reprises contestées. 


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Les conditions d’une distribution dissimulée de bénéfice, sous la forme de 
commissions insuffisantes facturées à la société mère, étaient réalisées. La 
réduction de ces commissions n’était pas justifiée commercialement. La 
contribuable avait ainsi renoncé à 75% de ses revenus en faveur K______ sans 
démontrer que cette diminution était conforme au principe de pleine concurrence. 
C. a. Par acte du 6 octobre 2022, A______ a recouru auprès du Tribunal administratif 
de première instance (ci-après : TAPI) contre la décision précitée, en concluant 
principalement à son annulation et à ce que les bordereaux de taxation ICC/IFD 
2020 soient rectifiés conformément aux éléments mentionnés dans sa déclaration 
fiscale 2020, soit en prenant en considération un bénéfice imposable de 
CHF 98'167.- et un capital imposable de CHF 430'802.-. 
Elle produisait en particulier un courrier de M______(ci-après : M______ ; 
société basée en Hongrie et spécialisée dans le domaine des prix de transfert) du 
28 septembre 2022, indiquant notamment que, conformément aux principes de 
l'OCDE, A______ n'avait pas préparé de nouvelle étude comparative pour 
l'exercice 2020, mais avait mis à jour les données financières des entreprises 
comparables identifiées lors de la préparation de la documentation sur les prix de 
transfert de l'exercice 2018. Il n'existait aucune règle exigeant le rejet des sociétés 
comparables lors d'une simple mise à jour financière dans de telles circonstances. 
Lors du calcul de la fourchette de bénéfices de pleine concurrence, A______ avait 
appliqué la méthode dite du « pooling ». Cette dernière avait pour effet 
d'augmenter le nombre d'observations, ce qui était particulièrement utile pour les 
échantillons de petite taille ou lorsque les données n’étaient pas disponibles pour 
toutes les années examinées. Même si les quatre sociétés rejetées par l’AFC-GE 
devaient être écartées de l’étude, il restait néanmoins un échantillon de dix 
sociétés, ce qui constituait un nombre suffisant d'éléments de comparaison. Il en 
résultait une fourchette de marge de 6.32% à 25.82%, qui incluait la marge de la 
société (9.81%) réalisée au cours de l'exercice 2020. 
b. L’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
c. Les parties ont respectivement répliqué et dupliqué. 
c.a. La contribuable a notamment produit un courrier de M______ du 
13 février 2023 précisant comment l’étude respectait les principes OCDE. Cette 
dernière était corroborée par la méthode du coût majoré calculant une marge 
bénéficiaire de 5% pour les sociétés de services du groupe, alors que la marge du 
coût majoré appliquée par l’AFC-GE dans le cas présent était trop élevée, 
puisqu’elle s’élevait à 47.30% des coûts totaux. L’étude avait été admise par les 
autorités hongroises. 
c.b. Pour l’AFC-GE, la contribuable avait changé d’argumentation en exposant 
une tout autre version des faits, à savoir qu’elle n’avait plus qu’un rôle de 


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« fournisseur de services limité », qu’elle « n’a[vait] jamais eu de responsabilité 
stratégique en matière de vente » et qu’elle « n’a[vait] aucune compétence, tâche 
ou responsabilité pertinente dans le marketing scientifique [du groupe] ». 
d. Par jugement du 18 septembre 2023, le TAPI a rejeté le recours. 
A______ n’avait pas produit d’élément de preuve permettant de constater que le 
chiffre d’affaires mondial du groupe aurait diminué de 20% au moment où la 
décision de réduire le taux de commission avait été prise, soit le 31 mars 2020. 
Compte tenu des circonstances, il était douteux que la pandémie de Covid-19 eût 
pu constituer le motif principal de la baisse du taux de commission. S’agissant 
d’un pourcentage basé sur les ventes réalisées par l’entremise de la contribuable, il 
n’était pas justifié de le réduire pour tenir compte d’une baisse du chiffre 
d’affaires, puisque les montants perçus des commissions seraient diminués dans 
les mêmes proportions. Vu le caractère illisible du tableau produit en lien avec les 
prix de transfert, A______ ne pouvait pas démontrer que sa rentabilité aurait été 
nettement supérieure à celle du marché, si le pourcentage de commission n’avait 
pas été réduit. L’accroissement de son activité et ses charges par rapport au 
contrat de 2010 semblait entrer en contradiction avec l’argument selon lequel le 
but des commissions était de couvrir ses dépenses, étant donné que le pourcentage 
de commission avait diminué dans le même temps. Le lien entre la crise sanitaire 
et la diminution du taux de commission n’était pas prouvé. La contribuable 
n’alléguait pas avoir revu ledit taux après la fin de la pandémie. Les conditions 
d’une distribution dissimulée de bénéfices étaient réalisées, dès lors que la 
comparaison des contrats de 2010 et de 2020 faisait apparaître un accroissement 
des prestations de A______ en faveur de sa société mère, alors que cette dernière 
avait réduit sa contre-prestation en diminuant le taux de commission. 
Si l’intéressée estimait que la mesure prise par l’AFC-GE entraînait pour elle une 
double imposition non conforme aux bases légales applicables avec la Hongrie, il 
lui appartiendrait de soumettre son cas à l’autorité compétente en matière de 
procédure amiable. 
D. a. Par acte du 18 octobre 2023, A______ a recouru auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre 
le jugement précité, en concluant à son annulation, à ce qu’il soit dit que, pour la 
période fiscale 2020, le bénéfice imposable était fixé à CHF 98'167.- s’agissant de 
l’ICC et à CHF 430'802.- concernant l’IFD. 
L’interprétation de l’AFC-GE selon laquelle ses responsabilités dépassaient celles 
d’un prestataire de services reposait sur un ou deux entretiens menés avec ses 
employés et non sur une analyse approfondie de la structure du groupe. Aucun 
procès-verbal n’avait été établi à la suite du contrôle effectué sur place. 


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Vu ses compétences et celles de K______, il fallait retenir qu’elle était une entité 
prestataire de services limitée pour diverses raisons, à savoir : l’absence de 
planification indépendante des dépenses et des ventes ; l’absence de décision 
indépendante concernant les investissements « marketing » sur le marché ; 
l’absence de décision indépendante sur la planification du personnel/des effectifs ; 
la commission n’était pas une commission de succès prélevée sur le chiffre 
d’affaires, mais un « ratio de couverture des coûts », de sorte que l’agent ne 
pouvait pas générer de résultats négatifs ; les performances de vente de l’agent 
n’étaient pas essentielles, ni un élément important du processus de « marketing » 
de vente et de génération de revenus ; elle n’avait pas les compétences 
professionnelles nécessaires pour vendre des implants sans les fonctions du siège 
(« marketing », département scientifique, gestion des produits, réglementation, 
etc). 
Le fait que le groupe n’avait pas subi de pertes ne justifiait pas pour autant le 
maintien de la commission de 10% dans la mesure où elle n’avait pas pu déployer 
la même activité en raison de la pandémie de Covid-19. Contrairement aux 
allégations de l’AFC-GE, elle n’avait pas changé d’argumentation. Depuis le 
début de la procédure, elle soutenait être un prestataire de services à risque limité. 
En tant que société de services du groupe, fournissant exclusivement des 
prestations à sa société mère et vu la forte diminution des coûts de « marketing » 
qu’elle avait supportés en 2020, il se justifiait de réduire le pourcentage de la 
commission qui lui était versée. L’étude avait été réalisée selon la méthode 
reconnue de l’OCDE et le plan d’action BEPS 13. Contrairement à ce qu’avait 
retenu le TAPI, il était prévisible, dès le 31 mars 2020 vu le confinement 
généralisé, que les congrès internationaux n’auraient plus lieu comme à 
l’accoutumée, ce qui avait motivé la réduction de la commission. Si elle n’avait 
pas fait partie du groupe, K______ n’aurait pas diminué les commissions mais 
aurait pu résilier le contrat qui la liait à elle, de sorte qu’elle-même aurait fait 
faillite. Les performances en matière de ventes ne réagissant pas fortement sur le 
court terme en raison notamment de la durée des contrats de distribution, le chiffre 
d’affaires n’avait pas diminué immédiatement. Ce n’était pas une diminution de 
celui-ci qui avait justifié la réduction de la commission (même s’il avait diminué 
de 10% en 2020), mais principalement, la diminution de ses prestations due à la 
pandémie. 
La réduction de la commission était également justifiée sur le plan économique, 
puisqu’une commission de 10% générait une marge trop importante par rapport à 
celles réalisées par les autres acteurs du marché exerçant une activité similaire. 
L’ajout d’un nouveau pays à son territoire d’activités ne correspondait pas à une 
augmentation de ses compétences et de ses fonctions, mais uniquement à un 
élargissement du marché sur lequel elle était active. Si la prospection d’un 
nouveau pays aurait dû entraîner l’augmentation des frais de voyage, de 


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représentation et de fonctionnement en 2020 pour couvrir ce nouveau marché, tel 
n’avait pas été le cas en raison de la pandémie, puisque les tâches de 
représentation et de « marketing » qui lui incombaient n’avaient pas pu être 
exécutées. 
Le GSD rapportait au conseil d’administration et devait suivre le plan d’activités 
établi par K______. Sa marge de manœuvre restait donc limitée et l’art. 1.3 de 
l’amendement ne signifiait pas que des fonctions et des risques avaient été 
déplacés de K______ à elle. L’étude récapitulait la répartition des fonctions entre 
K______ et elle sur la base des facteurs de risque. Le seul risque supporté de 
manière similaire par les deux entités était le risque de change. S’il y avait 
effectivement eu une réduction des activités (ce qui était contesté), il n’y aurait 
pas matière à calculer un « goodwill », car tous les contrats de distribution étaient 
conclus entre K______ et les clients, et non pas avec elle-même. Seule l’annexe 
III de l’étude était difficilement compréhensible en raison du nombre important 
d’informations contenues. Ce motif seul ne pouvait justifier que celle-ci eût été 
complètement ignorée par le TAPI. M______ avait confirmé avoir réalisé l’étude 
en application des principes OCDE et de la méthode reconnue par celle-ci, ainsi 
que du plan d’action BEPS 13. Elle s’était fondée sur des bases de données 
reconnues et n’avait pas tenu compte des valeurs les plus basses et les plus 
élevées, tel que prévu par les directives. En sa qualité de membre de l’OCDE, la 
Suisse avait accepté l’application de la méthode « Transactional Net Margin 
Method » (ci-après : TNMM). Les calculs opérés montraient que la marge 
appliquée par l’AFC-GE, correspondant à 59.58%, trop élevée, n’était pas 
plausible. Sur la base du prix de transfert, la marge appropriée pour une activité 
similaire à la sienne variait de 3.51% à 20.38%. Le résultat de l’étude de prix de 
transfert précitée était également rendu crédible par la méthode du coût majoré 
selon laquelle le calcul d’une marge de bénéfice de 5% pour les sociétés de 
services du groupe était admis. Le bénéfice selon la méthode du coût majoré tel 
que calculé par l’AFC-GE s’élevait à 47.30% des coûts totaux. Cette marge 
apparaissait également trop élevée et pas plausible. 
En ces circonstances, il fallait reconnaître qu’elle était un prestataire de services à 
risque limité ; qu’il se justifiait de réévaluer le bien-fondé de la commission de 
10% payée par K______ en raison de la pandémie ayant engendré une baisse 
drastique des activités de « marketing » et des coûts liés à une telle activité ; que 
l’étude de prix de transfert avait été faite sur la base d’une méthode reconnue 
fondée sur des données connues publiquement ; qu’elle « avait violé le contrat de 
service » et qu’un tiers indépendant aurait résilié le contrat ou au moins baissé la 
commission ; que la marge OMTC appliquée en 2020 de 9.81% était admissible et 
la marge du coût majoré appliquée par l’AFC-GE de 47.30% était beaucoup trop 
élevée. 


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La décision de l’AFC-GE engendrerait une double imposition internationale car 
elle avait facturé une commission de 2.5% à son cocontractant sur la base de 
l’étude. Si l’AFC-GE décidait de ne pas respecter les principes OCDE en refusant 
d’appliquer l’étude établie selon ceux-ci, les autorités hongroises, qui l’avaient 
admise, n’accepteraient pas d’entrer en matière sur une procédure amiable. 
b. L’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
Le pourcentage de commission versé par K______ à la recourante était fixé dans 
le cadre du contrat d’agence, détaillant notamment ses prestations. Cette 
commission de 10%, réduite à 2.5%, rémunérait les contrats conclus. Si un contrat 
était conclu par l’entremise de la recourante, elle percevait la commission. Si elle 
ne le concluait pas, elle ne percevait pas de commission. Il n’y avait donc aucune 
raison justifiant la réduction de la commission. 
La recourante maintenait sa nouvelle version des faits, contraire aux documents 
produits et aux entretiens ayant eu lieu lors du contrôle sur place. Le mode de 
fonctionnement n’ayant pas changé en 2020, il n’y avait pas de raison que la 
commission soit diminuée. En 2020, il n’y avait pas eu de transfert d’activités 
justifiant la diminution du pourcentage de commission. 
Elle se référait à ses précédentes écritures dans lesquelles elle avait expliqué les 
raisons pour lesquelles l’étude de prix de transfert ne pouvait pas être retenue. En 
particulier, il ne s’agissait pas d’une nouvelle étude comparative mais d’une mise 
à jour de données financières de sociétés comparables identifiées lors d’une étude 
effectuée en 2018. La contribuable n’avait pas procédé à des ajustements 
concernant les sociétés comparables exerçant d’autres activités moins profitables. 
c. Dans sa réplique, la recourante a relevé que depuis le début de la procédure, elle 
avait soutenu être une société de services avec un risque limité et qu’une 
commission de 10% sur les ventes était inappropriée par rapport aux risques 
limités qu’elle assumait. 
Sur la base de l’étude, il avait été démontré qu’une commission de 2.5% était 
appropriée. Dans la mesure où le contrat de services contenait une « termination 
clause », un tiers indépendant aurait renégocié ou même résilié ce contrat au motif 
que les services n’avaient pas pu être fournis comme prévu par le contrat pendant 
la période de la pandémie et que, dans tous les cas, une commission de 10% 
s’avérait excessive au regard des services fournis. La raison de la réduction de la 
commission reposait sur l’étude. Le résumé partiel des entretiens menés par 
l’AFC-GE ne correspondait pas ou seulement partiellement aux documents 
qu’elle avait fournis. Il était légitime que les données financières fussent mises à 
jour dans le cadre des études. Cela démontrait que la commission de 10% était 
trop élevée par rapport à l’indice de référence. Par définition, une étude de prix de 
transfert contenait une comparaison des données financières de sociétés actives 


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dans le même secteur ou des secteurs comparables, lesquelles étaient 
régulièrement mises à jour. L’étude était donc à jour, utilisée dans de nombreux 
pays et acceptée par les autorités locales de ces différents pays, dont notamment la 
Hongrie, pays de siège de la société mère. 
d. Sur quoi, les parties ont été informées que la cause était gardée à juger. 
EN DROIT 
1. 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable 
(art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 
05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 
1985 - LPA - E 5 10 ; art. 7 al. 2 de la loi sur la procédure fiscale du 4 octobre 
2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 145 de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 
14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). 
2. 
Le litige concerne la période fiscale 2020, tant en matière d’ICC que d’IFD. 
La question étant traitée de la même manière en droit fédéral et en droit cantonal 
harmonisé, le présent arrêt traite simultanément des deux impôts, comme l’admet 
la jurisprudence (ATA1239/2021 du 16 novembre 2021 consid. 2). 
3. 
Est litigieuse la question de savoir si la recourante, en diminuant le taux de 
pourcentage de la commission perçue pour ses activités en faveur K______ à 
partir du 1er mars 2020, a procédé à une distribution dissimulée de bénéfice sous 
la forme de la renonciation à une rémunération en faveur de l’actionnaire unique 
du groupe. 
3.1 Selon l'art. 57 LIFD, l'impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice net. 
Celui-ci comprend outre le bénéfice net résultant du solde du compte de résultats, 
compte tenu du solde reporté de l'exercice précédent (art. 58 al. 1 let. a LIFD) tous 
les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du 
compte de résultat qui ne servent pas à couvrir les dépenses justifiées par l'usage 
commercial tels que notamment les frais d'acquisition, de production ou 
d'amélioration d'actifs immobilisés, les distributions ouvertes ou dissimulées de 
bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l'usage 
commercial ainsi que les produits qui n'ont pas été comptabilisés dans le compte 
de résultats (art. 58 al. 1 let. b et c LIFD). 
3.2 Les cantons doivent imposer l'ensemble du bénéfice net dans lequel doivent 
notamment être inclus les charges non justifiées par l'usage commercial, portées 
au débit du compte de résultats ainsi que les produits et les bénéfices en capital, de 
liquidation et de réévaluation qui n'ont pas été portés au crédit du compte de 


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résultats (art. 24 al. 1 let. a et b de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts 
directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 - LHID - RS 642.14). 
Pour ce qui est de l'ICC, sont notamment considérés comme bénéfice net 
imposable le bénéfice net, tel qu'il résulte du compte de pertes et profits, les 
tantièmes ainsi que les distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfice et les 
avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial 
(art. 12 let. a et h de la loi sur l'imposition des personnes morales du 23 septembre 
1994 - LIPM - D 3 15). 
3.3 Selon la jurisprudence, il y a distribution dissimulée de bénéfice constitutive 
de prestation appréciable en argent lorsque les quatre conditions cumulatives 
suivantes sont remplies : 1) la société fait une prestation sans obtenir de contre-
prestation correspondante ; 2) cette prestation est accordée à un actionnaire ou à 
une personne le ou la touchant de près ; 3) elle n'aurait pas été accordée dans de 
telles conditions à un tiers ; 4) la disproportion entre la prestation et la contre-
prestation est manifeste, de telle sorte que les organes de la société auraient pu se 
rendre compte de l'avantage qu'ils accordaient (ATF 140 II 88 consid. 4.1 ; arrêt 
du Tribunal fédéral 2C_181/2020 du 10 août 2020 consid. 5.2). 
Il convient ainsi d’examiner si la prestation aurait été accordée dans la même 
mesure à un tiers étranger à la société, soit si la transaction a respecté le principe 
de pleine concurrence (« dealing at arm’s length » ; ATF 140 II 88 consid. 4.1). 
Le droit fiscal suisse ne connaissant pas, sauf disposition légale expresse, de 
régime spécial pour les groupes de sociétés, les opérations entre sociétés d’un 
même groupe doivent également intervenir comme si elles étaient effectuées avec 
des tiers dans un environnement de libre concurrence. En conséquence, il n’est 
pas pertinent que la disproportion d’une prestation soit justifiée par l’intérêt du 
groupe (ATF 140 II 88 consid. 4.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_181/2020 du 10 
août 2020 consid. 5.2). 
Une prestation appréciable en argent peut prendre la forme d’une renonciation à 
un produit, qui conduit à une diminution correspondante du résultat chez la 
société. Tel est par exemple le cas lorsqu’une société renonce totalement ou en 
partie à un revenu qui lui revient en faveur d’un détenteur de part ou d’un proche, 
ou qu’elle n’obtient pas, pour la prestation qu’elle a effectuée, la contre-prestation 
qu’elle aurait exigée d’un tiers (ATF 138 II 57 consid. 2.2 ; arrêt du Tribunal 
fédéral 2C_377/2014 du 26 mai 2015 consid. 9.4.1). 
3.4 L'obligation de déclarer tous les éléments de bénéfice et de capital couvre 
également les prix de transfert concernant les transactions effectuées entre des 
entreprises appartenant au même groupe, soit les prix auxquels une entreprise 
transfère des biens ou rend des services à une entreprise associée. Dans un tel cas, 
les sociétés en cause peuvent être tentées d'adopter, pour les transactions 
effectuées à l'intérieur du groupe, des prix de transfert qui s'écartent des prix du 


- 13/19 - 
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marché, dans le but de réduire leur charge fiscale. Ce risque est pallié par 
l'application du principe de pleine concurrence précité (ATA/1487/2017 du 14 
novembre 2017 et les références citées). 
3.4.1 La mise en œuvre du principe de pleine concurrence suppose l'identification 
de la valeur vénale du bien transféré ou du service rendu. Le Tribunal fédéral 
s'inspire à cet égard des méthodes développées par l'OCDE en matière de prix de 
transfert (arrêt du Tribunal fédéral 9C_678/2022 du 5 juin 2023 consid. 7.2.1). 
3.4.2 Lorsqu'il existe un marché libre, les prix de celui-ci sont déterminants et 
permettent une comparaison effective avec les prix appliqués entre sociétés 
associées (ATF 140 II 88 consid. 4.2 et les références citées). 
Sans marché libre permettant une comparaison effective, il convient alors de 
procéder selon la méthode de la comparaison avec une transaction comparable (ou 
méthode du prix comparable), qui consiste à procéder à une comparaison avec le 
prix appliqué entre tiers dans une transaction présentant les mêmes 
caractéristiques, soit en tenant compte de l'ensemble des circonstances 
déterminantes (ATF 140 II 88 consid. 4.2 ; 138 II 57 consid. 2.2 ; arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_674/2015 du 26 octobre 2017 consid. 7.2). Cette méthode 
correspond à la méthode du prix comparable sur le marché libre présentée dans les 
principes OCDE applicables en matière de prix de transfert à l'intention des 
entreprises multinationales et des administrations fiscales (Principes OCDE, 
édition juillet 2010, n. 2.13 ss). 
Pour que cette méthode soit applicable, la transaction intervenue avec un tiers ou 
entre tiers doit être similaire à la transaction examinée, c'est-à-dire avoir été 
conclue dans des circonstances comparables à celle-ci. La notion de « transaction 
comparable » n'est toutefois pas aisée à circonscrire. La pertinence de la 
comparaison avec des transactions conclues avec des tiers suppose que les 
circonstances économiques déterminantes de ces transactions soient similaires 
avec celles de la transaction examinée (Principes OCDE, n. 1.33 ss). Le caractère 
comparable des transactions se détermine selon leur nature et en fonction de 
l'ensemble des circonstances du cas d'espèce. Si les conditions économiques 
pertinentes diffèrent de celles de la transaction examinée, des ajustements doivent 
être effectués, afin de gommer les effets de ces différences (Principes OCDE, 
n. 1.33 ss). On ne peut toutefois totalement exclure qu'une transaction comparable 
n'ait pas été conclue au prix du marché, dès lors que la formation du prix peut être 
influencée par plusieurs éléments, tels que les conditions du marché, les 
conditions contractuelles (par exemple, l'existence de prestations secondaires, la 
quantité de biens vendus, les conditions de paiement), la stratégie commerciale 
poursuivie par ce tiers acquéreur ou les fonctions économiques des parties. Il n'en 
demeure pas moins que le prix pratiqué dans une transaction comparable est 
présumé correspondre au prix du marché ; en cas de contestation, la preuve du 


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contraire incombe à la société (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1082/2013 du 14 
janvier 2015 consid. 5.2 et les références citées). 
3.4.3 À défaut de transaction comparable, la détermination du prix de pleine 
concurrence s'effectue alors selon d'autres méthodes, telles que la méthode du coût 
majoré (« cost plus ») ou celle du prix de revente, qui font partie, à côté de la 
méthode de la transaction comparable, des méthodes traditionnelles fondées sur 
les transactions selon la classification opérée par l'OCDE en matière de prix de 
transfert (Principes OCDE, n. 2.12 ss). La méthode du coût majoré consiste en 
particulier à déterminer les coûts supportés par la société qui fournit la prestation, 
à quoi s'ajoute une marge appropriée de manière à obtenir un bénéfice approprié 
compte tenu des fonctions exercées et des conditions du marché (Principes 
OCDE, n. 2.39 ss ; ATF 140 II 88 consid. 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 
9C_686/2022 du 14 mars 2023 consid. 4.2). Cette méthode peut notamment, à 
titre exceptionnel, être utilisée pour déterminer la marge bénéficiaire de pleine 
concurrence des sociétés qui fournissent des services de nature financière ou des 
fonctions de management au sein du groupe (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_495/2017 du 27 mai 2019 consid. 11.4 ; Circulaire n° 4 du 19 mars 2004 de 
l'administration fédérale des contributions [ci-après : AFC-CH], "Imposition des 
sociétés de services"). 
Les principes OCDE ont été mis à jour dans la dernière édition du 20 janvier 
2022. 
Le 
contenu 
des 
paragraphes 
précités 
demeure 
similaire 
(https://www.oecd.org/fr/ctp/prix-de-transfert/principes-de-l-ocde-applicables-en-
matiere-de-prix-de-transfert-a-l-intention-des-entreprises-multinationales-et-des-
administrations-20769723.htm). 
3.4.4 Une distribution dissimulée de bénéfices suppose également que le caractère 
insolite de la prestation ait été reconnaissable par les organes de la société. Cette 
condition est présumée remplie si la disproportion était manifestement 
reconnaissable. À cet égard, il convient de se référer à la jurisprudence et la 
doctrine développées en droit privé concernant l'imputation de la connaissance des 
organes à la personne morale, qui retient que cette imputation ne s'applique pas de 
manière absolue, mais qu'elle doit intervenir seulement pour ce qui est connu de 
l'organe qui est au moins saisi de l'affaire, ou alors lorsque les informations 
acquises par un organe n'ont pas été transmises à un autre organe, en raison d'un 
défaut d'organisation de la société (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1082/2013 
précité consid. 6.1 et les références citées). 
3.5.1 En vertu de sa souveraineté, chaque État est libre d'établir et d'organiser son 
propre système fiscal. Il faut donc d'abord vérifier s'il existe une base d'imposition 
ou des règles fiscales pertinentes selon le droit fiscal interne. Si c'est le cas, il faut 
ensuite examiner si ces règles sont limitées par des dispositions de conventions 
internationales de double imposition qui visent à limiter ou à éliminer la double 
imposition (internationale). Ces conventions limitent donc le droit fiscal de l'État, 


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mais ne peuvent pas créer de nouvelles normes fiscales ou étendre les normes 
fiscales existantes, et constituent donc des règles de conflit de lois (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_465/2021 du 16 mars 2022 consid. 3.5 et les références). 
Par conséquent, il convient d'abord de s'assurer de l'existence d'un droit (interne) 
d'imposition, puis, le cas échéant, de vérifier que ce droit d'imposition n'est pas 
limité par une disposition conventionnelle visant à restreindre ou éliminer une 
éventuelle double imposition internationale (ATF 143 II 257 consid. 5.1 et les 
références). 
3.5.2 Selon la Convention du 12 septembre 2013 entre la Confédération suisse et 
la Hongrie en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le 
revenu et sur la fortune (CDI-HU - RS 0.672.941.81), celle-ci s’applique 
notamment, en Hongrie, à l’impôt sur les sociétés (art. 3 let. a ch. ii CDI-HU) et, 
en Suisse, aux impôts fédéraux, cantonaux et communaux sur les bénéfices 
industriels et commerciaux, ainsi que sur la fortune industrielle et commerciale, le 
capital, les réserves et les autres éléments de la fortune (art. 3 let. b CDI-HU). 
L’art. 7 CDI-HU relatif aux bénéfices des entreprises prévoit que les bénéfices 
d’une entreprise d’un État contractant ne sont imposables que dans cet État, à 
moins que l’entreprise n’exerce son activité dans l’autre État contractant par 
l’intermédiaire d’un établissement stable qui y est situé. Si l’entreprise exerce son 
activité d’une telle façon, les bénéfices qui sont attribuables à l’établissement 
stable conformément aux dispositions du § 2 sont imposables dans l’autre État (§ 
1). Aux fins de cet article et de l’art. 23 CDI-HU, les bénéfices qui sont 
attribuables dans chaque État contractant à l’établissement stable mentionné au § 
1 sont ceux qu’il aurait pu réaliser, en particulier dans ses opérations internes avec 
d’autres parties de l’entreprise, s’il avait constitué une entreprise distincte et 
indépendante exerçant des activités identiques ou analogues dans des conditions 
identiques ou analogues, compte tenu des fonctions exercées, des actifs utilisés et 
des risques assumés par l’entreprise par l’intermédiaire de l’établissement stable 
et des autres parties de l’entreprise (§ 2). Lorsque, conformément au § 2, un État 
contractant ajuste les bénéfices qui sont attribuables à un établissement stable 
d’une entreprise d’un des États contractants et impose en conséquence des 
bénéfices de l’entreprise qui ont été imposés dans l’autre État, cet autre État 
contractant procède, dans la mesure nécessaire pour éliminer la double imposition, 
à un ajustement approprié s’il est d’accord avec l’ajustement effectué par le 
premier Etat; si cet autre Etat contractant n’est pas d’accord avec cet ajustement, 
les Etats contractants éliminent toute double imposition qui en résulte par voie 
d’accord amiable (§ 3). 
3.6 En application de la maxime inquisitoire, qui prévaut en particulier en droit 
public (art. 19 et 20 LPA), l’autorité définit les faits pertinents et ne tient pour 
existants que ceux qui sont dûment prouvés ; cette maxime oblige notamment les 
autorités compétentes à prendre en considération d’office l’ensemble des pièces 


- 16/19 - 
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pertinentes versées au dossier. Elle ne dispense pas pour autant les parties de 
collaborer à l’établissement des faits (ATF 124 II 361 consid. 2b et les références 
citées) ; il leur incombe d’étayer leurs propres thèses, de renseigner le juge sur les 
faits de la cause et de lui indiquer les moyens de preuves disponibles 
(ATF 140 I 285 consid. 6.3.1), spécialement lorsqu’il s’agit d’élucider des faits 
qu’elles sont le mieux à même de connaître, respectivement qui relèvent de leur 
sphère d’influence (arrêts du Tribunal fédéral 2C_284/2019 du 16 septembre 2019 
consid. 4.3 ; 1C_426/2017 du 11 mars 2019 consid. 5.3). 
3.7 La jurisprudence a tiré de l’art. 29 al. 1 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101) et de l’obligation d’agir de 
bonne foi à l’égard des justiciables (art. 5 et 9 Cst.) le principe de l’interdiction du 
déni de justice formel, qui comprend la prohibition de tout formalisme excessif. 
L'excès de formalisme peut résider soit dans la règle de comportement imposée au 
justiciable, soit dans la sanction qui lui est attachée (ATF 132 I 249 consid. 5 ; 
arrêt du Tribunal fédéral 2C_382/2015 du 21 mai 2015 consid. 5.1 ; ATA/49/2017 
du 24 janvier 2017). Ainsi en va-t-il lorsque la violation d’une règle de forme de 
peu d’importance entraîne une sanction grave et disproportionnée, telle par 
exemple une décision d’irrecevabilité (ATF 133 V 402 consid. 3.3 ; arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_328/2014 du 8 mai 2014 consid. 4.1). 
3.8 En matière fiscale, il appartient à l'autorité de démontrer l'existence d'éléments 
créant ou augmentant la charge fiscale, tandis que le contribuable doit supporter le 
fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation 
d'impôts (ATF 146 II 6 consid. 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_32/2020 du 
8 juin 2020 consid. 3.5). Si les preuves recueillies par l'autorité fiscale apportent 
suffisamment d'indices révélant l'existence d'éléments imposables, il appartient à 
nouveau au contribuable d'établir l'exactitude de ses allégations et de supporter le 
fardeau de la preuve du fait qui justifie son exonération (ATF 146 II 6 consid. 4.2 
; arrêt du Tribunal fédéral 2C_80/2021 du 29 juillet 2021 consid. 3.2). 
Le devoir de collaboration du contribuable (art. 124 LIFD) est particulièrement 
qualifié dans les relations internationales, dès lors que les moyens d'investigation 
de l'autorité fiscale suisse sont nécessairement restreints (arrêt du Tribunal fédéral 
9C_678/2022 du 5 juin 2023 consid. 7.3 et les références citées dont 
ATF 144 II 427 consid. 2.3.2). 
3.9 En l’espèce pour considérer que les conditions d’une distribution dissimulée 
de bénéfice étaient réalisées, le TAPI a principalement fondé son raisonnement 
sur l’absence d’éléments de preuve permettant de constater une diminution de 
20 % du chiffre d’affaires mondial du groupe au moment de la réduction du taux 
de pourcentage de la commission, soit le 31 mars 2020 ; l’absence de preuve de 
l’impact de la pandémie de Covid-19 sur le secteur économique en question ; le 
caractère illisible de l’étude ; la comparaison du contrat d’agence et de 


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l’amendement démontrant un accroissement de l’activité et des charges de la 
recourante ; ainsi que l’absence de preuve du lien entre la crise du Covid-19 et la 
diminution du taux de commission, lequel n’aurait pas été revu après celle-ci. 
Cette approche exclut cependant un examen du dossier sous l’angle des principes 
OCDE, en dépit de l’applicabilité de ceux-ci in casu. En effet, le fait que deux 
annexes à l’étude produite soient difficilement lisibles en raison de la taille des 
caractères ne saurait suffire à écarter de la procédure la totalité du document, ce 
d’autant moins que la maxime inquisitoire permet aux juridictions administratives 
de requérir la production d’annexes lisibles. 
À cela s’ajoute que l'approche ne tient pas non plus compte des extraits du 
grand-livre et des factures adressées à K______, remis par la recourante lors du 
contrôle sur place des 31 janvier et 3 février 2022, démontrant le paiement 
mensuel des montants dus au titre de la rémunération fixe et de la commission, 
tels que prévus par le contrat d’agence et l’amendement. Il en va de même des 
documents comptables joints à la déclaration d’impôts 2020 de la recourante 
tendant à confirmer ses dires en ce sens qu’il en ressort que le montant des 
dépenses de fonctionnement directes (« direct operating expenses ») est passé de 
CHF 1'382'841.- en 2019 à CHF 956'082.- en 2020, tandis que les frais généraux 
(comprenant notamment les frais de personnel administratif [« administrative 
personnel expenses »], les autres services externes [« other external services »] et 
les frais de voyage et de représentation [« travel and representation expenses »]) 
ont diminué de CHF 446'836.- en 2019 à CHF 321'277.- en 2020. S’il est exact 
que les frais de personnel administratif ont augmenté de CHF 101'520.- à 
CHF 144'540.-, il l’est également que les frais de voyage et de représentation ont 
été réduits de CHF 226'389.- à CHF 49'288.-, et les frais administratifs de 
CHF 18'430.- à CHF 12'396.-. De même, les budgets des ventes et dépenses au 
1er janvier et au 1er avril 2020, remis le 25 février 2022, ainsi que les courriers de 
M______ des 28 septembre 2022 et 13 février 2023, produits dans le cadre de 
l’instruction par-devant le TAPI, n’ont pas été pris en considération dans le 
jugement entrepris. 
En parallèle, il apparaît que la recourante a remis la totalité des documents requis 
par l’autorité intimée, de sorte qu’il n’est pas contesté qu’elle a satisfait à son 
devoir de collaboration, ni que ses précédentes déclarations fiscales ont été 
établies de manière conformes au droit. Jusqu’alors, la recourante n’avait ainsi fait 
l’objet d’aucun contrôle depuis sa création en 2009. Il apparaît dès lors pour le 
moins excessif de lui reprocher de ne pas avoir transmis les documents 
comptables du groupe, tandis que ceux-ci n’ont pas été demandés avant le 
prononcé du jugement querellé et n’avaient pas à être annexés à la déclaration 
fiscale. De même, une éventuelle réévaluation du taux de commission 
postérieurement à la crise du Covid-19 ne relevait pas de la taxation pour l’année 
fiscale 2020, tandis que c’est effectivement à partir du mois de mars 2020 que les 


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différentes mesures, en particulier celle du confinement, ont été prises à cet égard 
en Europe. 
En écartant de la procédure l’étude au seul motif que certaines de ses annexes 
étaient peu lisibles sans examiner l’application des principes OCDE et en se 
fondant uniquement sur une interprétation du contrat d’agence et de 
l’amendement, le TAPI n’a pas satisfait à la maxime d’office en faisant montre 
d’un formalisme quelque peu excessif. 
Pour ces motifs et afin de ne pas priver la recourante de la garantie du double 
degré de juridiction, il se justifie de lui renvoyer la cause pour nouvel examen en 
prenant en considération les principes juridiques et jurisprudentiels sus-rappelés. 
Le recours sera ainsi partiellement admis, le jugement annulé et la cause renvoyée 
au TAPI pour nouvelle décision. 
4. 
Vu l’issue du litige, aucun émolument ne sera perçu et aucune indemnité de 
procédure ne sera allouée à la recourante, qui n’y a pas conclu (art. 87 LPA). 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 18 octobre 2023 par A______ contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 18 septembre 2023 ; 
au fond : 
l’admet partiellement, 
annule le jugement du Tribunal administratif de première instance du 18 septembre 
2023 ; 
renvoie la cause au Tribunal administratif de première instance pour nouveau jugement 
dans le sens des considérants ; 
dit qu'il n'est pas perçu d’émolument ni alloué d'indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par voie postale ou par voie 


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électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à FIDINTER TREUHAND AG, mandataire de A______, à 
l'administration fiscale cantonale, à l'administration fédérale des contributions ainsi 
qu'au Tribunal administratif de première instance. 
Siégeant : Florence KRAUSKOPF, présidente, Jean-Marc VERNIORY, Michèle 
PERNET, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
J. BALZLI 
 
 
la présidente siégeant : 
 
F. KRAUSKOPF 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
Genève, le 
 
 
 
 
 
la greffière :