ge_gerichte · ATA/435/2005 · 2005-06-21 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1563/2004-FIN 
ATA/435/2005 
ARRÊT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
du 21 juin 2005 
 
dans la cause 
 
Monsieur S__________ 
 
contre 
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS DE L’IMPÔT FÉDÉRAL 
DIRECT 
et 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
 


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A/1563/2004 
EN FAIT 
1. 
 
Monsieur S__________ (ci-après : le contribuable ou l’intéressé ou le 
recourant), né en 1972 et domicilié dans le canton de Genève, a été associé avec 
Monsieur L__________ dans le cadre de la société en nom collectif S__________ 
et L__________, X__________ (ci-après : la SNC) inscrite au registre du 
commerce de Genève le 20 juin 1994 et radiée après dissolution le 27 mai 2003. 
2. 
 
En date du 26 juin 1998, l’administration fiscale cantonale (ci-après : 
l’AFC) a notifié à l’intéressé un bordereau de taxation d’office pour l’impôt 
fédéral direct (ci-après : IFD) 1997-1998, retenant un revenu imposable de 
CHF 42'800.- pour un montant d’impôt de CHF 830,20 pour les deux années 
concernées. Ce bordereau n’a pas été contesté. 
3. 
 
Par courrier recommandé du 26 août 2002, l’AFC a informé le contribuable 
de l’ouverture d’une procédure de vérification pour la période fiscale ICC 1997, 
ayant constaté que des éléments de revenu et de fortune semblaient ne pas avoir 
été déclarés. 
4. 
 
Par courrier recommandé du 31 octobre 2002, l’AFC a informé l’intéressé 
que la procédure de vérification précitée était étendue aux années 1996-1997 sur 
le plan de l’IFD. 
5. 
 
En date du 28 novembre 2002, une nouvelle extension de la procédure de 
vérification à l’année 1998 pour l’IFD lui a été notifiée. 
6. 
 
Le 10 décembre 2002, par lettre signature, l’AFC a informé le contribuable 
que la procédure de vérification pour l’IFD était terminée et lui a remis un 
bordereau de rappel d’impôt pour la période fiscale 1997-1998 (ci-après : le 
bordereau de rappel) comprenant un supplément d’impôt de CHF 12'845,40 et des 
intérêts de retard de CH 2'167,50, ainsi qu’un bordereau d’amende de 
CHF 12'485.-. Ce dernier était motivé par l’existence de différences d’inventaires, 
notamment CHF 140'000.- en 1997, non justifiées par pièces. Il en ressortait en 
outre que le contribuable avait été taxé d’office en 1997 déjà. L’amende était fixée 
à une fois le montant de l’impôt soustrait. 
 
 
Il apparaissait enfin que les reprises avaient été réparties par moitié pour 
chaque associé de la SNC. Ainsi, la différence d’inventaire de CHF 140'000.- en 
1997 était à charge du contribuable pour CHF 70'000.-. 
7. 
 
Le 10 janvier 2003, agissant par l’entremise d’un mandataire, 
M. S__________ a formé réclamation contre le bordereau du 10 décembre 2002, 
contestant une partie des reprises et des amendes infligées. Il admettait avoir fait 
preuve de manquements en matière comptable et administrative, ne contestant pas 


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notamment qu’une partie des pièces justificatives faisait défaut pour les 
différences d’inventaire. A cet égard, il a produit des fiches de ramassage de 
matériel pour un poids estimé de 2'000 kg entre avril 2001 et septembre 2002, 
indice concluant, selon l’intéressé, du bien-fondé de perte sur stock. Il contestait 
toute soustraction intentionnelle. 
8. 
 
Le 28 mars 2003, l’AFC a écarté la réclamation du contribuable et confirmé 
tant le bordereau de rappel que le bordereau d’amende. Il n’était pas démontré que 
le matériel débarrassé en 2001 et 2002 concernait les années comptables 1996 et 
1997. 
 
 
Quant à l’amende, l’AFC a indiqué que sa quotité soit une fois le montant 
de l’impôt soustrait, ne tenait pas compte de l’intention, mais de la forte 
négligence du contribuable aussi bien au niveau de son activité commerciale que 
pour les taxations d’office dont il avait fait l’objet. 
 9. 
 
Par acte du 28 avril 2003, le contribuable a recouru contre cette décision 
auprès de la commission cantonale de recours de l’IFD (ci-après : la commission), 
concluant à l’annulation de la reprise fiscale de CHF 70'000.- ordonnée au titre de 
différence sur stock et de l’amende infligée. Il reprenait en substance 
l’argumentation développée dans sa réclamation, estimant pour le surplus que sa 
forte négligence ne justifiait pas l’amende, étant déjà suffisamment prétérité par sa 
gestion calamiteuse puisqu’il devait encore faire face à d’anciennes créances. 
10. 
 
Le 15 septembre 2003, l’AFC s’est opposée au recours. La reprise en cause 
était justifiée, car le contribuable n’avait aucunement apporté la preuve qu’il avait 
eu des pertes déductibles pour ce montant. Les documents qu’il avait produits à 
cet égard dataient des années 2001 et 2002 et n’avaient rien à voir avec l’année 
fiscale litigieuse. Quant à l’amende, pour laquelle la négligence grave avait été 
retenue alors que la soustraction devait plutôt être qualifiée d’intentionnelle (sic), 
elle respectait le principe de la proportionnalité et était justifiée. 
11. 
 
Le 23 juin 2004, la commission a rejeté le recours. Le recourant admettait 
lui-même avoir fait preuve de manquements comptables puisqu’une partie des 
pièces justificatives faisait défaut, en particulier celles nécessaires à 
l’établissement de la perte de CHF 70'000.-. Compte tenu de l’ensemble des 
circonstances du cas d’espèce, notamment le fait que le contribuable ne disposait 
pas de connaissances comptables ni fiscales particulières, il ne pouvait lui être 
reproché une soustraction intentionnelle, de sorte que l’amende pour négligence 
était confirmée tant dans son principe que dans sa quotité. 
12. 
 
Par acte du 23 juillet 2004, l’intéressé a recouru contre la décision précitée 
auprès du Tribunal administratif. Il reprenait les conclusions et l’argumentation 
soutenues devant la commission. Il produisait en outre une attestation de l’ancien 
comptable de la SNC relative à un changement dans la présentation des comptes 


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1997 concernant les stocks mais qui n’avait pas d’incidence sur le résultat, les 
comptes en question reflétant par ailleurs parfaitement la réalité économique. 
13. 
 
Formellement invitée, tant en première instance déjà par la commission que 
par le tribunal de céans, à se déterminer sur les arguments et conclusions du 
contribuable, l’administration fédérale des contributions a renoncé à présenter des 
observations. Le 3 août 2004, elle a conclu au rejet du recours. 
14. 
 
Le 27 août 2004, l’AFC s’est opposée au recours, persistant dans 
l’argumentation et les conclusions formulées devant la commission. 
15. 
 
Invité à répliquer le 27 août 2004, le recourant ne s’est pas manifesté et la 
cause a été gardée à juger. 
EN DROIT 
1. 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - 
LOJ - E 2 05; art. 53 al. 1 de la loi sur la procédure fiscale du 4 octobre 2001 – 
LPFisc – D 3 17 ; art. 57 à 65 de la loi sur la procédure administrative du 12 
septembre 1985 - LPA - E 5 10, applicables par renvoi de l’article 53 al. 4 
LPFisc). 
2. 
 
 Le 1er janvier 2002, est entrée en vigueur la LPFisc qui règle à ses articles 
53 et suivants la procédure par devant le Tribunal administratif. L’article 86 
LPFisc stipule que les règles de procédure s’appliquent dès l’entrée en vigueur de 
la présente loi aux causes encore pendantes. Ces nouvelles dispositions sont 
applicables au cas d’espèce. L’article 2 alinéa 2 LPFisc prévoit que la LPA est 
applicable pour autant que la LPFisc n’y déroge pas. 
3. 
a. 
En vertu de l'article 151 alinéa 1 LIFD, lorsque des moyens de preuve ou 
des faits jusque-là inconnus de l'autorité fiscale lui permettent d'établir qu'une 
taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une taxation 
entrée en force est incomplète ou qu'une taxation non effectuée ou incomplète est 
due à un crime ou à un délit commis contre l'autorité fiscale, cette dernière 
procède au rappel de l'impôt qui n'a pas été perçu, y compris les intérêts. Ainsi, la 
collectivité publique doit avoir subi une perte fiscale (H. Casanova, Le rappel 
d'impôt, RDAF 1999, vol. II, p.10). 
 
b. 
Sont considérés comme inconnus les faits ou moyens de preuve qui ne 
ressortaient pas du dossier dont disposait l'autorité fiscale. Est déterminant l'état 
du dossier au moment de la taxation. L'autorité de taxation est en principe en droit 
de se fonder sur les déclarations de fait du contribuable, sans les vérifier, et d'en 
présumer l'exactitude. L'autorité doit cependant assumer une éventuelle 


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négligence grave dans le traitement du dossier. Lorsqu'elle aurait dû se rendre 
compte d'un élément de fait essentiel à la lecture des indications contenues dans la 
déclaration ou des pièces déposées par le contribuable ou un tiers, celui-ci n'est 
plus censé inconnu (ibid., p.11; W. Ryser/B. Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 
Berne 2002, p. 485). A titre d'exemple, un rappel d'impôt est justifié par la 
découverte du caractère privé de dépenses comptabilisées comme charges 
commerciales (H. Casanova, op. cit., p. 12; W. Ryser/B. Rolli, op. cit., p. 286). 
 
c. 
L'impôt sur le bénéfice des personnes morales a pour objet le bénéfice net 
(art. 57 LIFD). Le bénéfice net imposable comprend tous les prélèvements opérés 
sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat et qui ne 
servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial (art. 58 al. 1 
let. b LIFD). 
 
 
Parmi les charges qui sont justifiées pour l’usage commercial et, à ce titre, 
immédiatement déductibles, figurent les pertes sur stock. 
4. 
 
L'administration recherche en général d'office les faits déterminants. Mais 
on reconnaît que son devoir d'investigation n'est pas sans limite. L'autorité peut 
s'en tenir aux règles sur la répartition du fardeau de la preuve. En droit fiscal, il 
appartient à l'autorité fiscale d'établir les faits dont résulte l'obligation de payer 
une contribution, alors qu'il appartient au contribuable d'établir les faits qui ont 
pour effet de supprimer ou de réduire cette obligation (notamment ATA/227/2001 
du 3 avril 2001). 
 
 
Force est de constater que le recourant a échoué dans l’administration de la 
preuve de la réalité des pertes alléguées puisqu’il n’a été en mesure de produire 
aucune pièce justificative à cet égard, ce qu’il admet lui-même. Ni les fiches de 
ramassage de matériel en 2001 et 2002 – soit nettement postérieures à la période 
fiscale concernée – ni l’attestation de l’ancien comptable qui porte sur la manière 
de présenter les comptes, ne permettent de pallier cette carence. La reprise 
apparaît ainsi justifiée. 
5. 
 
 
Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte 
qu’une taxation ne soit pas effectuée alors qu’elle devrait l’être, ou qu’une 
taxation entrée en force soit incomplète est puni d’une amende (article 175 alinéa 
1 paragraphe 1 LIFD). En règle générale, l’amende est fixée au montant de 
l’impôt soustrait. Si la faute est légère, l’amende peut être réduite jusqu’au tiers de 
ce montant ; si la faute est grave , elle peut au plus être triplée (article 175 alinéa 2 
LIFD). 
 
a. 


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l’impôt soustrait. Si la faute est légère, l’amende peut être réduite jusqu’au tiers de 
ce montant ; si la faute est grave , elle peut au plus être triplée (article 175 alinéa 2 
LIFD). 
 
b. 
En matière de soustraction par négligence, l'auteur de la soustraction a agi 
soit sans se rendre compte (négligence inconsciente), soit sans tenir compte des 
conséquences de ses actes ou omissions (négligence consciente). Pour que 
l'imprévoyance soit coupable, il faut en premier lieu, objectivement, que l'auteur 
n'ait pas usé des précautions qui étaient commandées par les circonstances. Il faut 
en outre que, subjectivement, l'auteur de l'acte incriminé ait omis d'user des 
précautions commandées par sa situation personnelle. Pour apprécier celle-ci, 
l'administration, le cas échéant, le juge devront donc tenir compte non seulement 
des circonstances objectives du cas d'espèce, mais aussi de tout ce qui, in 
concreto, constitue la situation personnelle du contribuable : par exemple 
l'intelligence et les connaissances de celui-ci, sa formation personnelle, sa 
situation économique et sociale et naturellement sa profession (J.-M. RIVIER, 
Droit fiscal suisse, 2e éd. 1998, p. 271ss). 
 
c. 
Les amendes administratives sont de nature pénale, car aucun critère ne 
permet de les distinguer clairement des amendes ordinaires pour lesquelles la 
compétence administrative de première instance peut au demeurant exister. C'est 
dire que la quotité de la peine administrative doit être fixée en tenant compte des 
principes généraux régissant le droit pénal (ATA/632/2001 du 9 octobre 2001 et 
références citées). En vertu de l'article 1 alinéa 2 de la loi pénale genevoise du 20 
septembre 1941 (LPG - E 4 05), il y a lieu de faire application des dispositions 
générales contenues dans le Code pénal suisse du 21 décembre 1937 (CP - RS 
311.O), sous réserve des exceptions prévues par le législateur cantonal à l'article 
24 LPG. 
 
d. 
Selon des principes qui n'ont pas été remis en cause, l'administration doit 
faire preuve de sévérité afin d'assurer le respect de la loi (ATA/736/2003 du 7 
octobre 2003 ; A. GRISEL, Traité de droit administratif, vol. 2, 1984, p. 646-648; 
ATA G. du 20 septembre 1994) et jouit d'un large pouvoir d'appréciation pour 
infliger une amende (ATA/736/2003 du 7 octobre 2003 précité; ATA C. et H. du 
27 avril 1999; ATA G. du 20 septembre 1994; ATA C. du 8 septembre 1992). La 
juridiction de céans ne la censure qu'en cas d'excès (ATA/518/2004 du 8 juin 
2004; ATA U. du 18 février 1997). Enfin l'amende doit respecter le principe de la 
proportionnalité (ATA/518/2004 du 8 juin 2004; ATA P. du 5 août 1997). 
 
e. 
L'autorité qui prononce une mesure administrative ayant le caractère d'une 
sanction doit faire application des règles contenues à l'article 63 CP. En ce sens, le 
juge fixera la peine d'après la culpabilité du délinquant, en tenant compte des 
mobiles, des antécédents et de la situation personnelle de ce dernier. Parmi ces 
circonstances intervient le comportement après la commission de l'infraction et au 


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cours de la procédure (C. FAVRE, M. PELLET; P. STOUDMANN, Code pénal 
annoté, 2e édition, Lausanne, 2004 ad. art. 63 ch. 1.8 p. 204). 
 
 
Subjectivement l’AFC a retenu dans sa décision initiale, confirmée par la 
commission, que le contribuable avait agi par négligence. Tel est également l’avis 
du Tribunal administratif, au vu des éléments du dossier. Cette négligence est 
grave dès lors qu’elle porte sur des obligations essentielles en matière 
commerciale et fiscale, comme celle de disposer de pièces justificatives 
comptables, ce que le recourant ne conteste pas, qualifiant lui-même sa gestion de 
calamiteuse. 
 
 
En fixant la quotité de l’amende à une fois le montant de l’impôt éludé, 
l’AFC a, au vu de l’ensemble des circonstances, ainsi fait une application 
proportionnée de l’article 175 alinéas 1 et 2 LIFD. 
6. 
 
Le recours sera ainsi rejeté. 
 
 
Vu l’issue du litige, un émolument de CHF 800.- sera mis à la charge du 
recourant (art. 87 LPA). 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 23 juillet 2004 par Monsieur S__________ 
contre la décision de l’administration fiscale cantonale du 28 mars 2003 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met à la charge du recourant un émolument de CHF 800.- ; 
dit que, conformément aux articles 97 et suivants de la loi fédérale d'organisation 
judiciaire, le présent arrêt peut être porté, par voie de recours de droit administratif, dans 
les trente jours dès sa notification, par devant le Tribunal fédéral ; le mémoire de 
recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature 
du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé en trois exemplaires au moins au 
Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14 ; le présent arrêt et les pièces en possession du 
recourant, invoquées comme moyen de preuve, doivent être joints à l'envoi ; 


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communique le présent arrêt à Monsieur S__________ ainsi qu'à la commission 
cantonale de recours de l’impôt fédéral direct, à l'administration fiscale cantonale, ainsi 
qu’à l’administration fédérale des contributions. 
Siégeants : M. Paychère, président, Mmes Bovy, Hurni, M. Thélin, Mme Junod, juges. 
Au nom du Tribunal administratif : 
la greffière-juriste : 
 
 
C. Del Gaudio-Siegrist 
 
le président : 
 
 
F. Paychère 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
la greffière :