ge_gerichte · JTAPI/289/2025 · 2025-03-19 · fr


REPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENEVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1105/2024 ICC 
JTAPI/289/2025 
 
JUGEMENT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
du 17 mars 2025 
 
dans la cause 
 
Madame A______, représentée par Me André ZOLTY, avocat, avec élection de domicile 
 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
 
 


- 2/7 - 
A/1105/2024 
EN FAIT 
1. 
Domiciliée en Israël, Madame A______ (ci-après : la contribuable ou la recourante) 
est assujettie de manière limitée à l'impôt à Genève, où elle est propriétaire d'un 
bien immobilier. 
2. 
Dans les observations de sa déclaration fiscale 2022, elle a notamment indiqué : 
"étant propriétaire immobilier à B______, j'opte pour la déclaration simplifiée et ne 
déclare que mon bien immobilier et les dettes y relatives". 
3. 
Les bordereaux émis le 10 janvier 2024 par l'Administration fiscale cantonale (ci-
après : AFC-GE) portent sur un revenu net de CHF 304'841.- et une fortune nette 
de CHF 26'719'821.-. Le total des impôts dus s'élève à CHF 416'857.05 pour l'ICC, 
dont CHF 48'059.80 d'impôt immobilier complémentaire et CHF 35'052.- pour 
l'IFD. 
4. 
Contre ces bordereaux, qu'il indique avoir été notifiés le 18 janvier 2024, le 
mandataire de la contribuable a formé une réclamation par un courrier recommandé 
du 15 février 2024. Il considère que le total des impôts réclamés de CHF 451'909.- 
sur un revenu de CHF 304'841.- est confiscatoire. Il estime qu'il n'est pas normal 
que l'impôt soit supérieur au revenu retiré de l'immeuble. Le choix d'une déclaration 
simplifiée ne doit pas pénaliser la contribuable. Même si elle avait rempli une 
déclaration complète, cela n'aurait rien changé en pratique, puisque, étant 
domiciliée à l'étranger, elle ne bénéficie pas du bouclier fiscal. Relevant pour le 
surplus, en détaillant les calculs, que les impôts étaient déjà confiscatoires en 2020 
et 2021, elle invoque le principe de l'égalité de traitement et demande que le 
bouclier fiscal lui soit appliqué, considérant enfin que le fait qu'il soit réservé aux 
personnes domiciliées en Suisse est anticonstitutionnel et heurte le principe de 
l'égalité de traitement. 
5. 
Par des décisions du 27 février 2024, l'AFC-GE a écarté cette réclamation et 
maintenu ses taxations. Rappelant que sa pratique découlant de son information N° 
1/2008 du 15 janvier 2008 a été validée par le Tribunal fédéral, elle souligne que la 
contribuable a choisi d'être imposée au taux maximum, si bien que l'on ne peut pas 
considérer que l'impôt soit confiscatoire. Par ailleurs, le fait que le bouclier fiscal 
prévu par l'article 60 LIPP soit réservé aux personnes domiciliées en Suisse a été 
également validé par la jurisprudence. 
6. 
Contre ces décisions qu'il indique avoir reçu le 5 mars 2024, le mandataire de la 
contribuable a formé un recours devant le Tribunal administratif de première 
instance (ci-après : le tribunal) par un courrier recommandé du 2 avril 2024. 
Rappelant les faits de la cause, il maintient que la taxation 2022 de la recourante est 
confiscatoire en se référant à l'ATA/751/2011 du 20 décembre 2011. Avoir choisi 
la déclaration simplifiée est un droit qui ne doit pas conduire à une taxation 
confiscatoire. Même si la taxation ordinaire avait été choisie, elle n'aurait pas été 
très différente. 


- 3/7 - 
A/1105/2024 
Produisant un calcul d'impôt établi par le logiciel GeTax sur la base d'un revenu net 
de CHF 252'841.- et une fortune nette de CHF 26'386'228.-, il relève que le montant 
estimé total de CHF 387'226.80 est supérieur aux taxations émises, ce qui démontre 
que le choix de la procédure ordinaire ou simplifiée est sans impact. En particulier, 
le montant de la fortune imposable est tel que le taux maximum est de toute manière 
atteint. 
Pour la recourante, limiter l'application de l'article 60 LIPP aux seules personnes 
domiciliées en Suisse constitue une inégalité de traitement contraire à la 
constitution fédérale. Se référant à la jurisprudence et à une décision de la Cour 
constitutionnelle allemande, elle estime que, pour éviter le caractère confiscatoire 
de la taxation, l'ICC 2022 ne devrait pas dépasser 50% du revenu de l'immeuble 
situé à Genève. Elle souligne à cet égard qu'il n'y a pas lieu de tenir compte des 
autres revenus réalisés à l'étranger, ce qui ne regarde pas la Suisse. De toute 
manière, même s'il s'agissait de montants importants, ce qui n'est pas le cas, rien ne 
justifierait qu'une détention d'un immeuble à Genève coûte plus cher en impôt que 
son rendement effectif. 
Indiquant enfin qu'elle renonce à contester son bordereau IFD 2022, la recourante 
conclut à l'annulation du bordereau ICC et à ce que son impôt n'excède pas 50% 
son revenu imposable en Suisse, impôt immobilier complémentaire compris. 
7. 
Dans sa réponse du 31 mai 2024, l'AFC-GE conclut au rejet du recours. Après avoir 
rappelé le déroulement des faits, elle rappelle que, pour les personnes partiellement 
assujetties à l'impôt en Suisse, le taux doit toujours être calculé en fonction du 
revenu net global. Prendre en compte la totalité des revenus mondiaux dans le calcul 
de la charge maximale est conforme et a été validé par le Tribunal fédéral. 
L'AFC-GE relève par ailleurs que la recourante a choisi d'être imposée selon la 
procédure simplifiée, ce qui a comme effet que seule une partie de ses revenus et 
de sa fortune lui sont connue, à savoir celle genevoise. Le caractère confiscatoire 
de l'impôt doit être apprécié selon l'ensemble de la situation économique de la 
contribuable, ce qu'il n'est pas possible de faire. En raison du choix effectué par la 
recourante, on ne peut pas connaître sa réelle capacité contributive. 
8. 
Dans sa réplique du 20 juin 2024, la recourante estime que l'AFC-GE s'est bornée 
à des considérations générales. Elle conteste trouver des avantages dans le choix de 
la procédure simplifiée et soutient que celle-ci allège sa déclaration, mais ne lui 
permet d'en tirer aucun avantage, ayant démontré dans son recours qu'une taxation 
ordinaire aurait été tout aussi confiscatoire qu'une taxation simplifiée. Elle insiste 
sur le fait que, quelle que soit sa réelle capacité contributive et même si elle était 
aussi importante qu'un milliardaire, il est anormal qu'elle soit taxée à plus de 
CHF 450'000.- pour un revenu de l'ordre de CHF 300'000.-. 
9. 
Dans sa duplique du 12 juillet 2024, l'AFC-GE indique que les allégués de la 
recourante doivent être relativisés, parce que le dépôt d'une déclaration fiscale 2022 
ordinaire lui aurait permis de démontrer quels ont été ses revenus et sa fortune 


- 4/7 - 
A/1105/2024 
mondiaux, ce qui n'est pas le cas de la déclaration simplifiée qu'elle a choisie de 
déposer. Elle ne peut dès lors pas démontrer le caractère présumant confiscatoire 
de la taxation litigieuse. Citant l'ATA/662/2015 du 23 juin 2015 relatif à la période 
2012 de la contribuable et l'ATA/126/2018 du 6 février 2018 relatif à la période 
2013 de la recourante, l'AFC-GE estime que, en l'espèce, celle-ci n'a pas davantage 
démontré que sa taxation 2022 serait confiscatoire, bien qu'elle ait le fardeau de 
prouver ce fait. Elle souligne enfin qu'il n'est pas possible de déduire du seul revenu 
provenant de l'immeuble genevois que les impôts 2022 notifiés à la recourante 
seraient confiscatoires, ce qui doit toujours être évalué en fonction de la situation 
mondiale. 
 
EN DROIT 
1. 
Le Tribunal administratif de première instance connaît des recours dirigés, comme 
en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l’administration fiscale 
cantonale (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 
septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 
2001 - LPFisc - D 3 17). 
2. 
Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction 
compétente, le recours est recevable au sens de l'art. 49 LPFisc. 
3. 
La recourante, domiciliée à l'étranger et assujettie de manière limitée à l'impôt à 
Genève, où elle est propriétaire d'un bien immobilier, revendique l'application du 
bouclier fiscal. 
4. 
Celui-ci ressort à Genève de l'article 60 LIPP, qui prévoit une limite fixe de taxation 
en pourcents. Le texte de son premier alinéa est le suivant : « Pour les contribuables 
domiciliés en Suisse, les impôts sur la fortune et sur le revenu - centimes 
additionnels cantonaux et communaux compris - ne peuvent excéder au total 60 % 
du revenu net imposable. Toutefois, pour ce calcul, le rendement net de la fortune 
est fixé au moins à 1 % de la fortune nette ». 
Lors des travaux devant la commission parlementaire, il avait été précisé que « ... 
la proposition consisterait à n'octroyer le bouclier qu'aux contribuables domiciliés 
en Suisse. Le Tribunal fédéral n'accepterait en effet pas que le bouclier fiscal soit 
limité aux contribuables domiciliés dans le canton. En revanche, l'octroi du bouclier 
fiscal pourrait être refusé aux contribuables domiciliés à l'étranger » (MGC 2008-
2009/IX A p. 11556). 
Dès lors, la volonté du législateur est bien de limiter le bénéfice de cette disposition 
aux contribuables domiciliés en Suisse. 
5. 
Appelé à statuer sur la compatibilité de cette disposition avec le principe 
constitutionnel de l'égalité de traitement, le Tribunal fédéral a commencé par 
souligner que les contribuables domiciliés à l'étranger ne se trouvent pas dans une 


- 5/7 - 
A/1105/2024 
situation semblable à celle des contribuables domiciliés en Suisse disposant par 
hypothèse d'un même patrimoine qu'eux. Une différence de traitement est dès lors 
autorisée par le droit international (ATF 2C_1016/2019 du 05.10.2021 consid. 8.2). 
Dans ce même arrêt, le Tribunal fédéral a statué que : 
"8.3. A cela s'ajoute que la situation d'un contribuable assujetti de manière 
limitée à l'impôt dans le canton de Genève n'est pas comparable à celle d'un 
contribuable qui y est assujetti de manière illimitée, en particulier s'agissant 
du droit au bénéfice du bouclier fiscal. En cas d'assujettissement limité, il 
n'appartient en principe pas au législateur de la collectivité bénéficiant de 
l'assujettissement limité, en l'espèce le législateur genevois, de décider si la 
charge fiscale globale, y compris celle qui résulte d'autres assujettissements à 
l'étranger, dépasse une limite donnée. En effet, il est impossible au dit 
législateur de tenir compte de la situation familiale et personnelle des 
contribuables domiciliés à l'étranger qui y sont assujettis de manière illimitée 
(ATF 136 II 241 consid. 13.3). 
8.4. Enfin, lorsque le législateur genevois accorde le bénéfice du bouclier 
fiscal aussi au contribuable qui est assujetti de manière limitée dans le canton 
de Genève mais assujetti de manière illimitée dans un autre canton suisse, 
c'est en raison du principe de l'interdiction du traitement fiscal discriminatoire 
déduit de l'art. 127 al. 3 1e phr. Cst., qui ne saurait être confondu avec le droit 
à l'égalité de traitement. Du moment que la masse imposable d'un 
contribuable n'est pas du tout appréhendée dans sa totalité en cas 
d'assujettissement limité, on ne saurait parler de situation comparable, mais 
bien d'une situation d'emblée différente par rapport à un contribuable assujetti 
de manière illimitée. Sous l'angle de l'interdiction du traitement fiscal 
discriminatoire tiré de l'art. 127 Cst., on peut certes demander à un canton 
qu'il ne traite pas un contribuable différemment ou plus lourdement qu'un 
contribuable qui a son domicile fiscal exclusivement dans ce canton. Une 
interdiction de traitement fiscal discriminatoire comme celle tirée de l'art. 127 
Cst. n'existe pas dans les relations internationales." 
6. 
Compte tenu de ce qui précède, le tribunal doit constater que, d'une part, la 
recourante, qui est domiciliée à l'étranger, ne peut pas revendiquer l'application de 
l'art. 60 LIPP et, d'autre part, qu'elle ne peut pas se plaindre d'une inégalité de 
traitement du fait de ce refus. 
7. 
La recourante allègue par ailleurs que la charge fiscale qu'elle subit est 
confiscatoire. Elle invoque ainsi la garantie de la propriété inscrite à l'article 26 Cst. 
8. 
Dans son arrêt du 6 février 2018 relatif à la recourante (ATA/126/2018), la chambre 
administrative de la Cour de justice avait rappelé que l'analyse du caractère 
confiscatoire de l'impôt doit se faire sur une assez longue période et en tenant 
compte de l'ensemble des circonstances et en faisant abstraction des circonstances 
extraordinaires (consid. 4a - dans le même sens : ATF 9C_638/2022 du 24.04.2023 
consid. 5.2.3). La Cour avait par ailleurs retenu que : 


- 6/7 - 
A/1105/2024 
"En l'espèce, il n'est pas possible pour l'AFC-GE d'appréhender l'intégralité 
de la situation fiscale de la recourante de par son domicilié à l'étranger. Or, 
l'impôt confiscatoire doit être analysé à la lumière de l'ensemble des 
circonstances concrètes concernant un contribuable, de manière à déterminer 
la durée et la gravité de l'atteinte." (consid. 4d) 
9. 
Ce considérant reste parfaitement valable aujourd'hui. En particulier, la recourante 
n'a même pas tenté de justifier la globalité de sa situation mondiale, se contentant 
d'affirmer que les éléments réalisés à l'étranger ne regardent pas la Suisse. Elle 
confirme ainsi son choix d'utiliser la déclaration simplifiée, ce qui est son droit. La 
conséquence de ce choix est qu'il rend impossible tout contrôle de sa situation 
permettant d'examiner son grief. 
10. 
Les allégués généraux de la recourante, qui tente une comparaison avec des 
situations abstraites ne sont par ailleurs pas pertinents, puisque la jurisprudence du 
Tribunal fédéral rend nécessaire une analyse individuelle de la situation du 
contribuable concerné. 
11. 
Mal fondé, le recours sera rejeté. 
12. 
En application des art. 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure 
administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les 
frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 
(RFPA - E 5 10.03), la recourante qui succombe est condamnée au paiement d’un 
émolument s'élevant à CHF 700.- ; il est couvert par l’avance de frais versée à la 
suite du dépôt du recours. Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne 
sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 
 


- 7/7 - 
A/1105/2024 
PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
1. 
déclare recevable le recours interjeté le 2 avril 2024 par Madame A______ contre 
la décision sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 27 février 2024 ; 
2. 
le rejette ; 
3. 
met à la charge de la recourante un émolument de CHF 700.-, lequel est couvert par 
l'avance de frais ; 
4. 
ordonne la restitution à la recourante du solde de l’avance de frais de CHF 200.- ; 
5. 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
6. 
dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent 
jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 
Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit être 
dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation du jugement 
attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent jugement 
et des autres pièces dont dispose le recourant. 
Siégeant: Antoine BERTHOUD, président, Jean-Marie HAINAUT et Jean-Marc 
WASEM, juges assesseurs 
Au nom du Tribunal : 
Le président 
Antoine BERTHOUD 
 
Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties. 
Genève, le 
 
Le greffier