ge_gerichte · ATA/411/2014 · 2014-06-03 · fr

Résumé:
 Désignation de l'objet d'une réclamation fiscale par les termes ambigus de "taxation cantonale", alors que celle-ci visait en réalité tant l'ICC que l'IFD. En refusant de traiter la réclamation au regard de l'IFD, l'AFC-GE a fait preuve de formalisme excessif, au regard de l'ensemble des circonstances très particulières du cas d'espèce. En particulier, l'AFC-GE avait elle-même employé ces termes imprécis dans le cadre d'une demande de renseignements préalable, dont les éléments de réponse obtenus de la part de la contribuable ont été utilisés pour la taxer en ICC et en IFD, la contribuable n'ayant fait que reprendre le même libellé utilisé par l'AFC-GE dans l'en-tête de sa lettre de réclamation. De plus, vu le régime de holding dont bénéficie l'intéressée, la réclamation ne pouvait matériellement avoir de sens qu'en ce qui concerne l'IFD, vu l'exonération existant sur le plan cantonal. Renvoi du dossier à l'AFC-GE pour qu'elle statue sur réclamation, en matière d'IFD.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1285/2011-IFD 
ATA/411/2014 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 3 juin 2014 
2ème section 
 dans la cause 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
contre 
A______ Sàrl 
représentée par Ernst & Young SA, mandataire 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
22 avril 2013 (JTAPI/470/2013) 


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A/1285/2011 
EN FAIT 
1) 
 
A______ Sàrl (ci-après : A______ Sàrl) est une société contribuable à 
Genève, au bénéfice du statut de holding au plan cantonal. Le présent litige porte 
sur sa taxation à l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) 2005, mais pour des raisons 
de compréhension, il sera également fait référence dans le présent arrêt à des faits 
portant sur sa taxation 2004. 
2) 
 
A______ Sàrl est représentée depuis le début de la procédure par la société 
Ernst & Young SA. Selon l’extrait du registre du commerce, son but est de fournir 
des prestations de services tels qu’audit, conseil aux entreprises, mandats de 
gestion et activités fiduciaires. Il est en outre notoire qu’elle propose aux 
personnes physiques et morales les conseils de spécialistes en matière fiscale. 
3) 
 
Le 3 février 2005, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a 
notifié à A______ Sàrl un bordereau de taxation provisoire IFD 2004. 
4) 
 
Le 23 décembre 2005, elle en a fait de même pour l’impôt cantonal et 
communal (ci-après : ICC) 2004. 
5) 
 
Par courrier du 15 février 2006, l’AFC-GE a adressé à A______ Sàrl une 
demande de renseignements relative au calcul d’une perte de change et de 
conversion de CHF 7’115’720.-. Le libellé figurant en tête de cette demande était 
« taxation cantonale - période fiscale 2004 ». 
6) 
 
Le 16 juin 2006, la société a fourni à l’AFC-GE les renseignements 
demandés, en mentionnant comme objet de sa lettre « A______ Sàrl - no 1______ 
- Taxation cantonale - période fiscale 2004 ». 
7) 
 
Par pli du 25 août 2006, l’AFC-GE a notifié à A______ Sàrl un bordereau 
rectificatif ICC 2004 remplaçant le bordereau provisoire du 23 décembre 2005, un 
procès-verbal de taxation, ainsi qu’un relevé de compte ICC 2004. La lettre 
d’accompagnement mentionnait sous concerne « taxation cantonale - période 
fiscale 2004 ». Le procès-verbal de taxation récapitulait le bénéfice et le capital de 
la société, les éléments déclarés par A______ Sàrl pour l’ICC et pour l’IFD, et les 
éléments retenus par l’AFC-GE pour l’ICC et l’IFD. Ce faisant, elle a ajouté au 
bénéfice imposable de la société (en ICC et en IFD) l’écart de conversion de 
CHF 7’115’720.-. 
 
 
Le même jour, l’AFC-GE a transmis à A______ Sàrl un bordereau de 
taxation et un relevé de compte IFD 2004. Ces documents ont été notifiés sans 
lettre d’accompagnement. 


- 3/13 - 
A/1285/2011 
8) 
 
Le 18 septembre 2006, l’AFC-GE a notifié à A______ Sàrl les taxations 
définitives ICC et IFD 2005. Aucune lettre d’accompagnement n’était jointe. 
9) 
 
Le 22 septembre 2006, A______ Sàrl a adressé à l’AFC-GE un courrier 
recommandé intitulé « A______ Sàrl - No 1______ - Taxation cantonale - période 
fiscale 2004 - Réclamation » (ci-après : la réclamation 2004). 
 
 
Elle accusait réception de sa décision de taxation définitive pour la période 
fiscale 2004, établie le 25 août 2006, contre laquelle elle déposait une réclamation. 
La perte de conversion figurant à charge du compte de pertes et profits 2004 avait 
été refusée, ce qu’elle contestait formellement. 
10) 
Par lettre du 5 octobre 2006 intitulée « A______ Sàrl - No 1______ - 
Taxation cantonale - période fiscale 2005 - Réclamation », A______ Sàrl a formé 
réclamation (ci-après : la réclamation 2005). 
 
 
Le premier paragraphe de cette lettre est rédigé comme suit : « Agissant 
pour le compte de notre mandante, l’entreprises A______ Sàrl, nous accusons 
réception de votre décision de taxation définitive pour la période fiscale 2005, 
établie le 18 septembre 2006, contre laquelle nous déposons une réclamation dans 
la mesure des éléments exposés ci-après ». S’ensuit l’argumentaire sur le fond de 
la taxation. À l’inverse de 2004, la société avait réalisé en 2005 un gain de 
conversion que l’AFC-GE avait pleinement pris en compte dans le calcul du 
bénéfice imposable. Elle formait réclamation contre la taxation 2005 pour 
s’assurer que le même traitement soit appliqué aux gains et aux pertes de 
conversion sur les deux périodes concernées, dès lors qu’elle ne connaissait pas 
encore le sort qui serait réservé à sa réclamation 2004. 
11) 
Par décision du 11 juin 2010 dont l’objet sous concerne est « impôt cantonal 
et communal - période fiscale 2004 », l’AFC-GE a partiellement admis la 
réclamation 2004. La perte de change n’était pas déductible. La décision ne portait 
que sur l’ICC. 
12) 
Par décision du 24 juin 2010 dont l’objet sous concerne est « impôt cantonal 
et communal 2005 », l’AFC-GE a admis la réclamation 2005. Le gain de change 
n’était pas inclus dans le bénéfice imposable. La décision ne portait que sur l’ICC. 
13) 
Par pli du 21 janvier 2011, A______ Sàrl a demandé à l’AFC-GE de 
reconsidérer sa réclamation 2005 comme portant également sur l’IFD. C’était à 
tort que cette dernière avait rendu une décision sur réclamation portant 
uniquement sur l’ICC. Il était sous-entendu que les réclamations 2004 et 2005 
portaient sur les deux impôts, ce que l’AFC-GE aurait pu raisonnablement penser. 
De plus, comme l’AFC-GE était compétente pour fixer les éléments imposables 
pour les deux impôts et que la détermination du bénéfice imposable était identique 
pour l’ICC et pour l’IFD (abstraction faite de l’exonération dont elle bénéficiait au 


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niveau cantonal), il n’apparaissait pas nécessaire de préciser la portée de la 
réclamation. L’AFC-GE faisait preuve de formalisme excessif. Elle avait répondu 
à la demande de renseignements de l’AFC-GE du 16 juin 2006 en reprenant la 
même référence que cette dernière avait utilisée, soit « taxation cantonale - 
période 2004 ». Pourtant, les informations remises avaient servi de base à la 
détermination des deux impôts. Dans le cadre d’un échange de correspondances, il 
était d’usage de prendre le même intitulé que son interlocuteur afin d’éviter toute 
confusion. Enfin, dans la mesure où la réclamation 2005 portait sur une question 
de gains de conversion, seul l’IFD était réellement concerné, vu le statut de 
holding dont elle bénéficiait. 
 
 
Sa demande de reconsidération ne portait que sur l’IFD 2005 mais elle 
comprenait que l’AFC-GE doive, cas échéant, reconsidérer également l’IFD 2004 
par souci de cohérence et d’égalité. 
14) 
Le 11 mars 2011, l’AFC-GE a répondu à A______ Sàrl qu’elle considérait 
sa demande comme une demande de reconsidération « à bien plaire » et non 
comme une reconsidération au sens de l’art. 147 de la loi fédérale sur l’impôt 
fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) ou 48 de la loi sur la 
procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10). 
 
 
Il ressortait sans équivoque de la réclamation 2005 qu’elle ne portait que sur 
l’ICC. Les termes choisis par la contribuable pour désigner sa réclamation avaient 
été « taxation cantonale - période fiscale 2005 ». De plus, A______ Sàrl indiquait 
faire réclamation à l’encontre d’une seule décision de taxation définitive, alors 
que l’AFC-GE lui en avait notifié deux distinctes le 18 septembre 2006, l’une 
portant sur l’ICC et l’autre sur l’IFD 2005. La société se trompait en faisant un 
rapprochement entre le libellé utilisé dans sa réclamation et celui employé par 
l’AFC-GE dans la demande de renseignements, car une réclamation faisait suite à 
la notification d’une décision de taxation et non pas à une demande de 
renseignements. 
 
 
Il ne lui appartenait pas de se substituer au jugement de la contribuable ou 
de son représentant pour juger de l’opportunité de former réclamation à l’encontre 
du bordereau IFD, à plus forte raison quand le représentant était comme en 
l’espèce, particulièrement qualifié. 
 
 
Le but de l’exigence de la forme écrite prévu par l’art. 132 LIFD tendait à 
matérialiser l’expression de la volonté du réclamant et à dissiper tout malentendu 
par rapport à l’objet de la réclamation. Cette volonté mal exprimée ou mal 
formulée ne la liait pas. C’était donc à juste titre qu’elle avait décidé, sans faire 
preuve de formalisme excessif, d’entrer uniquement en matière sur l’ICC. 
Par conséquent, elle ne pouvait donner suite à cette requête, qu’elle 
considérait comme une réclamation à l’encontre de la taxation IFD 2005 du 


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18 septembre 2006. Reçue le 24 janvier 2011, la réclamation était irrecevable pour 
cause de tardiveté. 
15) 
Par acte du 8 avril 2011, la société a recouru auprès du Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : TAPI). Elle concluait préalablement 
à ce que le TAPI confirme que la réclamation 2005 concernait l’IFD, à ce qu’il 
dise qu’elle avait été formée en temps utile, et à ce qu’il constate l’existence d’un 
déni de justice. Principalement, A______ Sàrl concluait à l’annulation de la 
reprise du montant du gain de conversion de CHF 6’819’598.- réalisé en 2005, à 
la rectification des taxations IFD 2005, à ce qu’il soit dit qu’elle ne devait aucun 
intérêt moratoire, à ce que des intérêts rémunératoires pour les montants versés à 
tort lui soient versés et à la condamnation de l’AFC-GE en tous les dépens. 
 
 
Le terme « taxation cantonale » n’était pas défini dans la loi ni par aucune 
circulaire émise par l’AFC-GE. Ce terme n’avait donc pas de définition 
particulière d’un point de vue de la systématique fiscale. Dans sa demande de 
renseignements du 15 février 2006, l’AFC-GE avait elle-même utilisé le terme 
« bordereau provisoire » pour désigner les bordereaux ICC et IFD 2004. Cette 
demande portait sur le calcul de la perte de change et de conversion. Compte tenu 
de son statut de société holding, cette question ne pouvait porter 
essentiellement que sur l’IFD. Le courrier du 25 août 2006 contenait les 
procès-verbaux de taxation ICC et IFD 2004, alors même que l’intitulé du courrier 
d’accompagnement portait le libellé « taxation cantonale - période fiscale 2004 ». 
Le mémoire de réclamation ne faisait qu’employer la même terminologie utilisée 
par l’AFC-GE et il n’avait de sens qu’en relation avec l’IFD, à nouveau compte 
tenu de son statut de holding. Absolument rien ne pouvait permettre à l’AFC-GE 
d’imaginer que la réclamation ne portait que sur l’ICC. 
 
 
Comme l’intitulé de la décision sur réclamation 2004 de l’AFC-GE était 
différent de celui du bordereau définitif 2004 (« impôt cantonal et communal - 
période fiscale 2004 » au lieu de « taxation cantonale - période fiscale 2004 »), 
elle avait considéré que cette décision ne portait effectivement que sur l’ICC 2004 
et elle était demeurée dans l’attente d’une décision relative à l’IFD 2004. Ne 
recevant pas cette dernière, ni celle pour l’IFD 2005, elle avait demandé 
à l’AFC-GE le 21 janvier 2011 d’émettre une décision relative à l’IFD 2005. Elle 
ne contestait pas l’absence de décision sur réclamation portant sur l’IFD 2004, au 
motif que la décision de taxation rendue par l’AFC-GE était conforme à la récente 
jurisprudence du Tribunal fédéral. 
 
 
Si un doute était survenu quant à l’objet de la réclamation, l’AFC-GE aurait 
eu l’obligation de lui demander des précisions. La qualification particulière de sa 
mandataire n’était pas pertinente dans le cadre d’une procédure simplifiée telle 
que la réclamation fiscale, les règles de procédure ne différant pas selon que le 
contribuable agit seul ou par l’intermédiaire d’un mandataire. La position de 
l’AFC-GE était particulièrement choquante, dans la mesure où le prétendu 


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mauvais usage du terme « taxation cantonale » trouvait son origine dans sa propre 
rédaction des décisions querellées. 
 
 
Le fait de définir la portée d’une réclamation en se limitant à son seul 
intitulé constituait un formalisme excessif, ce d’autant que l’AFC-GE avait 
elle-même fait référence à un seul bordereau rectificatif dans le cadre de la 
taxation 2004, alors qu’elle lui en avait remis deux. 
 
 
Le refus de statuer au motif que l’intitulé de la réclamation n’indiquait pas 
l’IFD était constitutif d’un déni de justice. 
 
 
Limiter les griefs de la réclamation à la seule lecture du mémoire de 
réclamation violait le principe de la bonne foi, d’autant plus que l’intitulé utilisé 
par l’AFC-GE avait eu une autre portée. Le principe de la confiance impliquait 
que l’AFC-GE ne puisse pas se prévaloir d’éventuelles erreurs manifestes de 
l’administré. 
 
 
L’AFC-GE avait injustement requalifié la lettre du 21 janvier 2011 comme 
une réclamation. 
 
 
La décision entreprise conduisait à une discordance entre les assiettes 
imposables en matière d’ICC et d’IFD, alors que, dans le cas d’espèce, la 
détermination de l’impôt sur le bénéfice était régie par les mêmes règles. Même si 
la requalification opérée par l’AFC-GE devait être admise, les principes de 
taxation selon la capacité contributive auraient dû conduire l’AFC-GE à une 
rectification d’office de l’IFD 2005. 
16) 
Dans sa réponse du 14 septembre 2011, l’AFC-GE a conclu au rejet du 
recours. 
 
 
Compte tenu de son libellé clair et sans ambiguïté, la lettre du 
5 octobre 2006 ne constituait aucunement une manifestation de réclamer contre le 
bordereau de taxation IFD 2005. La société devait supporter la faute de son 
mandataire. Il n’y avait pas de problème selon la capacité contributive car la 
différence entre la taxation cantonale et la taxation fédérale résidait dans le fait 
que la société n’avait pas contesté le bordereau de taxation IFD 2005 dans les 
délais. 
 
 
Elle n’avait pas fait preuve de formalisme excessif car la réclamation 2005 
ne comportait aucun vice de forme. Le fait qu’elle ne concernait pas l’IFD était 
soit volontaire, soit une erreur, soit encore un oubli de la part de la société. En 
tous les cas, elle n’avait jamais refusé de rendre une décision sur réclamation, 
mais il n’y avait tout simplement pas eu de réclamation à ce sujet avant le courrier 
du 21 janvier 2011. Si cette dernière ne constituait pas une réclamation comme le 
prétendait la contribuable, le bordereau IFD 2005 était alors devenu définitif, faute 
d’avoir été contesté. Si la réclamation portait sur les deux impôts, A______ Sàrl 


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aurait dû s’enquérir auprès de l’AFC-GE des motifs pour lesquels seule une 
décision ICC avait été notifiée le 24 juin 2010. Or, elle n’avait réagi que sept mois 
plus tard. Enfin, l’AFC-GE n’avait pas violé le principe de la bonne foi, 
puisqu’elle n’avait donné aucune assurance à A______ Sàrl. 
17) 
Le 22 avril 2013, le TAPI a admis le recours et renvoyé le dossier à 
l’AFC-GE pour qu’elle rende une décision sur réclamation en matière d’IFD 
2005. 
 
 
Bien qu’aucun élément figurant dans les réclamations 2004 ou 2005 
d’A______ Sàrl ne permît de retenir qu’elles visaient les deux impôts, l’AFC-GE 
avait fait cet amalgame en procédant à une reprise sur l’IFD à la suite d’une 
demande de renseignements à laquelle A______ Sàrl avait répondu, et qui 
pourtant ne portait, selon son libellé, que sur l’ICC. L’AFC-GE avait donc fait 
preuve de formalisme excessif en reprochant à la société une manière de faire 
identique à celle qu’elle avait elle-même employée. De plus, la problématique de 
fond avait des répercussions sur les deux impôts, de sorte qu’aucune raison 
plausible ne permettait de retenir que la volonté de la contribuable avait été de ne 
réclamer que contre l’ICC. Enfin, l’expression « taxation cantonale » pouvait 
prêter à confusion, dès lors que l’IFD était en pratique perçu par les autorités 
cantonales, soit l’AFC-GE. 
18) 
Le 17 mai 2013, l’AFC-GE a recouru contre ce jugement auprès de la 
chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative), concluant à son annulation et à la confirmation de sa décision du 
11 mars 2011. 
 
 
Le devoir d’investigation de l’AFC-GE trouvait ses limites dans le devoir de 
collaboration du contribuable. Elle n’était ainsi pas obligée de revoir les éléments 
de taxation qui n’étaient pas remis en cause par le réclamant. Dans une procédure 
administrative, de même que dans les relations de droit privé, les déclarations 
qu’un particulier adressait aux autorités devaient être interprétées selon le principe 
de la confiance, c’est-à-dire d’après le sens qui pouvait et devait leur être donné 
de bonne foi, d’après leur texte et leur contexte, ainsi que d’après toutes les 
circonstances qui les avaient précédées et accompagnées. 
 
 
Elle n’avait pas fait preuve de formalisme excessif, les principes de légalité 
et d’égalité de traitement interdisant de privilégier les administrés négligents. 
 
 
Selon le Tribunal fédéral, il devait ressortir de la motivation du recours que 
le contribuable s’en prenait tant à l’IFD qu’à l’ICC. Il devait donc en aller de 
même pour toute réclamation préalable obligatoire à tout contentieux judiciaire. 
 
 
Pour le surplus, l’AFC-GE persistait dans sa précédente argumentation. 


- 8/13 - 
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19) 
Le 21 mai 2013, le juge délégué a transmis le recours aux parties en leur 
fixant un délai pour répondre au 5 juin 2013 pour le TAPI, et au 20 juin 2013 pour 
A______ Sàrl et l’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH). 
Ce dernier délai a été prolongé successivement au 8 et 16 juillet 2013. 
20) 
Le 4 juin 2013, le TAPI a transmis son dossier, sans formuler 
d’observations. 
21) 
L’AFC-CH n’a pas non plus formulé d’observations. 
22) 
Persistant dans les termes de son recours du 8 avril 2011, A______ Sàrl a 
conclu le 16 juillet 2013 à la confirmation du jugement du TAPI et à la 
condamnation de l’AFC-GE « en tous les dépens ». 
23) 
Le 24 juillet 2013, le juge délégué a communiqué la détermination 
d’A______ Sàrl aux parties et les a informées que la cause était gardée à juger. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a LPA ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 
4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17). 
 
 
S’agissant des règles de procédure, la LPA est applicable dans la mesure où 
la LPFisc n’y déroge pas (art. 2 al. 2 LPFisc). 
2) 
 
Le présent litige a pour objet de déterminer si la recourante a déposé une 
réclamation en matière d’IFD 2005. 
3) 
 
Selon l’art. 9 al. 1 LPA, les parties, à moins qu’elles ne doivent agir 
personnellement ou que l’urgence ne le permette pas, peuvent se faire représenter 
par un conjoint, un partenaire enregistré, un ascendant ou un descendant majeur, 
respectivement par un avocat ou par un autre mandataire professionnellement 
qualifié pour la cause dont il s’agit. 
4) 
a. 
La réclamation contre une décision de taxation doit être adressée à l’autorité 
de taxation par écrit dans les trente jours qui suivent sa notification 
(art. 132 al. 1 LIFD). 
 
 
Ni la LIFD, ni la LPFisc ne donnent d’indication quant au degré de 
précision avec lequel l’objet de la réclamation doit être désigné. En procédure 
contentieuse, la LPA prévoit que l’acte de recours doit contenir, sous peine 
d’irrecevabilité, la désignation de la décision attaquée et les conclusions du 
recourant (art. 65 al. 1 LPA). 


- 9/13 - 
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Quant à son contenu, il n’est pas nécessaire que la réclamation dirigée 
contre 
une 
taxation 
ordinaire 
soit 
motivée. 
C’est 
le 
corollaire 
de 
l’art. 131 al. 2 LIFD, selon lequel l’autorité de taxation communique au 
contribuable les modifications apportées à sa déclaration au plus tard lors de la 
notification de la décision de taxation. Cette dernière n’a pas à contenir de 
motivation, mais doit simplement indiquer les modifications que l’autorité fiscale 
a apportées à la déclaration (Danielle YERSIN/Yves NOËL, Impôt fédéral direct, 
Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2008, page 1275 n. 18 ad art. 132 
et les références citées). La réclamation doit laisser apparaître une intention au 
moins implicite de contester la décision de taxation (Walter RYSER/Bernard 
ROLLI, Précis de droit fiscal suisse, 2002, p. 466 n. 18). Elle doit permettre au 
contribuable d’attirer l’attention de l’autorité de taxation - sans la moindre 
restriction quant aux griefs recevables - sur d’éventuelles inexactitudes ou erreurs 
dans la décision de taxation et provoquer la reconsidération de celle-ci (Danielle 
YERSIN/Yves NOËL, op. cit., page 1272 n. 1 ad art. 132 et les références citées). 
5) 
a. 
Selon la jurisprudence, il y a formalisme excessif, constitutif d’un déni de 
justice contraire à l’art. 29 al. 1 de la Constitution fédérale de la Confédération 
suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101) lorsque des règles de procédure sont 
appliquées avec une rigueur que ne justifie aucun intérêt digne de protection, au 
point que la procédure devient une fin en soi et empêche ou complique de manière 
insoutenable l’application du droit (ATF 130 V 177 consid. 5.4.1 p. 183 ; 
ATF 128 II 139 consid. 2a p. 142). L’excès de formalisme peut résider dans la 
règle de comportement qui est imposée au plaideur ou dans la sanction qui est 
attachée à cette règle (ATF 125 I 166 p. 170 consid. 3a ; ATF 121 I 177 p. 179 
consid. 2b/aa). 
 
b. 
En tant qu’il sanctionne un comportement répréhensible de l’autorité dans 
ses relations avec le justiciable, l’interdiction du formalisme excessif poursuit le 
même but que le principe de la bonne foi, déduit de l’art. 9 Cst. À cet égard, il 
commande à l’autorité d’éviter de sanctionner par l’irrecevabilité les vices de 
procédure aisément reconnaissables, qui auraient pu être redressés à temps, 
lorsqu’elle pouvait s’en rendre compte assez tôt et les signaler utilement au 
plaideur (ATF 125 I 166 consid. 3a ; ATF 124 II 265 consid. 4a p. 270 ; ATF 120 
V 413 consid. 5a p. 417/418 et la jurisprudence citée). Ainsi en va-t-il s’agissant 
de la violation d’une règle de forme de peu d’importance (ATA/596/2012 du 
4 septembre 2012 ; ATA/356/2009 du 28 juillet 2009 ; ATA/473/2004 du 25 mai 
2004 consid. 3 ; ATA/561/2003 du 23 juillet 2003 consid. 6 ; Pierre MOOR / 
Etienne POLTIER, Droit administratif, vol. 2, 3ème éd., 2011, p. 264 n. 2.2.4.6). 
 
c. 
L’interdiction du formalisme excessif postule une sorte d’appréciation du 
principe de la proportionnalité, sous l’angle de l’exigence d’un rapport 
raisonnable entre le but poursuivi et les moyens employés à cette fin 
(ATA/570/2013 du 28 août 2013 et la doctrine citée). 


- 10/13 - 
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6) 
 
En matière d’ICC, les sociétés de capitaux et les sociétés coopératives 
(sociétés holdings) dont le but statutaire principal consiste à gérer durablement 
des participations et qui n’ont pas d’activité commerciale en Suisse ne paient pas 
d’impôt sur le bénéfice, lorsque ces participations ou leur rendement représentent 
au moins deux tiers du total des actifs ou des recettes. Seul le rendement des 
immeubles suisses de ces sociétés est imposable selon le barème ordinaire, 
compte tenu des déductions correspondant à une charge hypothécaire usuelle 
(art. 28 al. 2 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons 
et des communes du 14 décembre 1990 - LHID - RS 642.14 ; art. 22 de la loi sur 
l’imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 - LIPM - D 3 15). Elles 
bénéficient d’un taux d’imposition réduit de 0,3 ‰ sur le capital propre (art. 33 
LIPM). 
 
 
Le droit fiscal fédéral n’accorde en revanche aucun statut particulier aux 
sociétés holdings, hormis un régime particulier de réduction pour participations 
(art. 69 et 70 LIFD). 
7) 
a. 
En l’espèce, la recourante est représentée depuis le début de la procédure 
par la société Ernst & Young SA, laquelle a notamment signé la lettre de 
réclamation 2005. Cette société doit être considérée comme mandataire 
professionnellement qualifié, tant il est notoire qu’elle emploie du personnel 
qualifié disposant de connaissances suffisantes dans le domaine pour lequel 
l’intimée l’a mandatée, à savoir le droit fiscal, ce que du reste aucune des parties 
ne conteste. 
 
b. 
La réclamation litigieuse a été formée par écrit le 5 octobre 2006 et avait 
pour libellé : « A______ Sàrl - No 1______ - Taxation cantonale - période fiscale 
2005 - Réclamation ». En tant qu’elle était dirigée contre une décision (ICC et/ou 
IFD) notifiée le 18 septembre 2006, elle a valablement été déposée dans le délai 
légal de trente jours. 
 
c. 
Quant à l’objet de la réclamation, les arguments en faveur des deux 
positions exprimées par les parties doivent être mis en balance. 
 
 
D’un côté, le libellé de la lettre du 5 octobre 2006 d’A______ Sàrl ne 
permet pas, du moins de prime abord, de comprendre qu’elle vise la 
contestation des deux impôts. Au contraire, le libellé fait expressément référence à 
la « taxation cantonale », termes pouvant objectivement être compris comme 
désignant uniquement l’ICC, par opposition aux termes « taxation fédérale », pour 
désigner l’IFD. En outre, la contribuable emploie le singulier et non le pluriel pour 
désigner l’objet de sa réclamation. De surcroît, comme le relève la recourante, le 
fait que la mandataire d’A______ Sàrl soit particulièrement qualifiée est un 
élément pouvant avoir incité l’AFC-GE à penser qu’A______ Sàrl avait mesuré la 
portée des mots employés et qu’elle n’entendait diriger sa réclamation qu’à 
l’encontre du bordereau de taxation ICC 2005, en toute connaissance de cause. 


- 11/13 - 
A/1285/2011 
 
 
De son côté, l’AFC-GE a été la première à être imprécise dans sa demande 
de renseignements du 15 février 2006, en employant les termes ambigus de 
« taxation cantonale », car les réponses obtenues l’ont ensuite conduite à modifier 
la taxation d’A______ Sàrl en réintégrant la perte de change à son bénéfice 
imposable 2004, tant pour l’ICC que pour l’IFD, alors même qu’elle ne lui avait 
adressé aucune demande de renseignements semblable pour l’IFD. L’AFC-GE a 
ainsi utilisé un libellé ambigu ne visant en apparence que l’ICC pour une demande 
de renseignements portant en réalité sur les deux impôts. 
 
 
De fait, la société a repris, à tort, les mêmes termes de « taxation cantonale » 
dans le libellé de sa réclamation contre les taxations ICC et IFD 2004 et 2005. 
Cette imprécision consécutive à celle de l’AFC-GE était cependant reconnaissable 
par cette dernière. Il est en effet d’usage d’utiliser dans un échange de 
correspondances la même référence que son interlocuteur. De plus, la réclamation 
ne pouvait avoir de réelle portée qu’en matière d’IFD. En effet, bien qu’il ne soit 
effectivement pas du ressort de l’AFC-GE de juger de l’opportunité d’une 
réclamation, la recourante aurait aisément pu relever, dans le cas particulier, que 
la réclamation de l’intimée n’avait de sens qu’en matière d’imposition fédérale, 
dans la mesure où la société contestait la prise en compte par l’AFC-GE de gains 
de conversion dans le bénéfice net 2005, ce qui avait matériellement pour 
conséquence de n’augmenter que son IFD, vu l’exonération dont bénéficient les 
sociétés holdings sur ce plan au niveau cantonal. 
 
 
S’y ajoute le fait important qu’hormis les termes ambigus de « taxation 
cantonale » employés sous « concerne », A______ Sàrl n’a par la suite jamais 
désigné avec précision l’objet de sa réclamation dans le corps de texte de sa lettre, 
que ce soit par les termes « ICC » ou « IFD », lesquels auraient démontré son 
intention de ne vouloir réclamer que contre l’un ou l’autre de ces impôts. Bien au 
contraire, A______ Sàrl a expliqué en des termes généraux diriger sa réclamation 
contre « la décision […] établie le 18 septembre 2006 », alors que le 18 septembre 
2006, l’AFC-GE lui a notifié non seulement sa taxation portant sur l’ICC, mais 
également sur l’IFD. 
8) 
 
Au vu de l’ensemble des circonstances très particulières du cas d’espèce, la 
chambre de céans retiendra que l’AFC-GE a malgré tout fait preuve de 
formalisme excessif en soutenant sans chercher à clarifier la situation, alors que 
les circonstances particulières le nécessitaient, que la réclamation du 5 octobre 
2006 se rapportait uniquement à l’ICC, alors que l’argumentation présentée 
pouvait laisser penser le contraire. 
9) 
 
Enfin, la chambre administrative s’étonne de ce que l’AFC-GE ait dans un 
premier temps considéré la demande du 21 janvier 2011 d’A______ Sàrl comme 
une demande de reconsidération « à bien plaire », seules les procédures de 
reconsidération des art. 147 LIFD et 55 LPFisc pouvant, le cas échéant, entrer en 
ligner de compte. 


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10) 
Mal fondé, le recours sera rejeté et le jugement du TAPI confirmé. 
11) 
Malgré l’issue du litige, aucun émolument ne sera perçu, en application de 
l’art. 87 al. 1 2ème phr. LPA. Aucune indemnité de procédure ne sera allouée à 
A______ Sàrl, faute de conclusion en ce sens (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 17 mai 2013 par l’administration fiscale 
cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
22 avril 2013 ; 
au fond : 
le rejette ; 
dit qu’il n’est pas perçu d’émolument, ni alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours 
qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en 
matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et 
moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être 
adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale, à A______ Sàrl, 
représentée par Ernst & Young SA, mandataire, à l’administration fédérale des 
contributions, ainsi qu’au Tribunal administratif de première instance. 
Siégeants : M. Verniory, président, Mme Junod, M. Dumartheray, juges. 
 


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Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
C. Sudre 
 
le président siégeant : 
 
 
J.-M. Verniory 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :