ge_gerichte · ATA/23/2014 · 2014-01-14 · fr

Résumé:
 L'excédent de charges liées au bien immobilier des recourants sis en France ne peut pas être pris en considération pour la détermination du revenu net, mais uniquement pour celle du taux de l'impôt. Les recourants sont ressortissants hollandais et travaillent tous deux dans le canton de Genève ; ils ont été traités de la même manière que des ressortissants suisses disposant d'une résidence secondaire en France, de sorte que le principe de non-discrimination découlant de l'ALCP n'a pas été violé en l'espèce. Dans la mesure où la fiscalité est une question relevant de la compétence des Etats parties à l'ALCP, il n'y a pas lieu de se référer à la jurisprudence de la CJCE pour interpréter la notion d'excédent d'intérêts passifs, d'autant plus que ledit accord ne traite pas expressément de cette problématique.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1456/2011-ICCIFD 
ATA/23/2014 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 14 janvier 2014 
2ème section 
 dans la cause 
 
Madame B______ et Monsieur B______ 
représentés par Me Frédéric Vuilleumier, avocat 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 _________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
5 novembre 2012 (JTAPI/1339/2012) 


- 2/17 - 
A/1456/2011 
EN FAIT 
1) 
 
Madame B______ et Monsieur B______ (ci-après : les époux B______) 
sont mariés. Ils sont de nationalité hollandaise et ont trois enfants mineurs. 
 
 
Ils sont propriétaires de leur logement, une villa sise à Messery en France. 
 
 
Ils exercent tous deux une activité lucrative dépendante dans le canton de 
Genève et y sont contribuables en qualité de quasi-résidents depuis la période 
fiscale 2004. 
2) 
 
Dans chacune de leurs déclarations d'impôt pour les périodes fiscales 2004, 
2005, 2006, 2007 et 2008, les époux B______ ont indiqué pour les impôts 
cantonaux et communaux (ci-après : ICC) et l'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) 
les éléments financiers relatifs à leur bien immobilier français, concernant le 
revenu brut immobilier (valeur locative), la valeur totale, les charges et frais 
d'entretien, les intérêts hypothécaires et la dette hypothécaire. 
 
 
Il s'agit des montants suivants : 
 
 
- pour l'année fiscale 2004, ils ont déclaré un revenu brut immobilier de 
CHF 16'036.- pour l'ICC et CHF 17'431.- pour l'IFD, contrebalancé par des 
charges et frais d'entretien de CHF 1'123.- pour l'ICC et CHF 1'743.- pour l'IFD, 
leurs intérêts hypothécaires s'élevant à CHF 63'927.-. L'immeuble avait une valeur 
de CHF 1'564'147.- et la dette hypothécaire totalisait CHF 1'344'844.- ; 
 
 
- pour l'année fiscale 2005, ils ont déclaré un revenu brut immobilier de 
CHF 15'654.- pour l'ICC et CHF 17'789.- pour l'IFD, contrebalancé des charges et 
frais d'entretien de CHF 1'096.- pour l'ICC et CHF 1'779.- pour l'IFD, leurs 
intérêts hypothécaires s'élevant à CHF 64'110.-. L'immeuble avait une valeur de 
CHF 1'496'141.- et la dette hypothécaire totalisait CHF 1'494'107.- ; 
 
 
- pour l'année fiscale 2006, ils ont déclaré un revenu brut immobilier de 
CHF 13'197.- pour l'ICC et CHF 15'710.- pour l'IFD, contrebalancé par des 
charges et frais d'entretien de CHF 924.- pour l'ICC et CHF 1'571.- pour l'IFD, 
leurs intérêts hypothécaires s'élevant à CHF 78'691.-. L'immeuble avait une valeur 
de CHF 1'428'134.- et la dette hypothécaire totalisait CHF 1'502'590.- ; 
 
 
- pour l'année fiscale 2007, ils ont déclaré un revenu brut immobilier de 
CHF 12'337.- pour l'ICC et CHF 15'421.- pour l'IFD, contrebalancé par des 
charges et frais d'entretien de CHF 864.- pour l'ICC et CHF 1'542.- pour l'IFD, 
leurs intérêts hypothécaires s'élevant à CHF 54'355.-. L'immeuble avait une valeur 
de CHF 1'360'128.- et la dette hypothécaire totalisait CHF 1'461'963.- ; 


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A/1456/2011 
 
 
- pour l'année fiscale 2008, ils ont déclaré un revenu brut immobilier de 
CHF 11'720.- pour l'ICC et CHF 15'421.- pour l'IFD, contrebalancé par des 
charges et frais d'entretien de CHF 19'968.- pour l'ICC et CHF 19'968.- pour 
l'IFD, leurs intérêts hypothécaires s'élevant à CHF 53'655.-. L'immeuble avait une 
valeur de CHF 1'292'122.- et la dette hypothécaire totalisait CHF 1'405'834.-. 
3) 
 
Le 1er novembre 2010, l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-
GE) a transmis aux époux B______ deux bordereaux de taxation concernant l'ICC 
et l'IFD 2004 comprenant notamment un correctif de CHF 49'013.- en défaveur 
des contribuables, correspondant à la perte liée à la déduction des intérêts passifs 
attribués au bien immobilier sis en France. Les revenus de l'immeuble français 
(valeur locative de l’immeuble) ne suffisaient pas à couvrir la totalité des intérêts 
passifs (intérêts hypothécaires) additionnés aux charges et frais d'entretien ; 
l'excédent s'élevait à CHF 49'013.-. 
 
 
4) 
 
Le 26 novembre 2010, les époux B______ ont élevé réclamation contre 
leurs taxations ICC et IFD 2004. 
 
 
La réserve des art. 6 al. 3 de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 
14 décembre 1990 (LIFD – RS 642.11) et 5 al. 4 de la loi sur l’imposition des 
personnes physiques - Objet de l’impôt - Assujettissement à l’impôt du 
22 septembre 2000 (aLIPP-I - D 3 11) n'était pas applicable en matière de 
répartition internationale des intérêts passifs. Le refus de la déduction de 
l'excédent des intérêts passifs attribués à l'immeuble sis en France constituait une 
discrimination prohibée par les principes fondamentaux du droit communautaire. 
5) 
 
Le 24 janvier 2011, l'AFC-GE a adressé aux époux B______ six bordereaux 
de taxation concernant l'ICC et l'IFD 2005, 2006 et 2007 comprenant notamment 
des correctifs de CHF 49'847.-, CHF 51'172.- respectivement CHF 40'106.- en 
défaveur des contribuables, correspondant à la perte liée à la déduction des 
intérêts passifs attribué au bien immobilier sis en France, en sus des charges et 
frais d'entretien. Les revenus de l'immeuble français ne suffisaient pas à couvrir la 
totalité des intérêts passifs ; l'excédent s'élevait à CHF 49'847.-, CHF 51'172.-, 
respectivement CHF 40'106.-. 
6) 
 
Les 10 et 22 février 2011, les contribuables ont élevé réclamation contre 
leurs taxations ICC et IFD 2005, 2006 et 2007, demandant la suspension de ces 
procédures jusqu'à décision sur la première réclamation. 
7) 
 
Le 18 mars 2011, l'AFC-GE a adressé aux époux B______ deux bordereaux 
de taxation relatif à l'ICC et l'IFD 2008 comprenant un correctif de CHF 60'578.- 
en défaveur des contribuables, correspondant à la perte liée à la déduction des 
intérêts passifs attribué au bien immobilier sis en France. La totalité des intérêts 
passifs s'élevait à CHF 53'655.-. 


- 4/17 - 
A/1456/2011 
8) 
 
Le 11 avril 2011, les époux B______ ont élevé réclamation contre leur 
taxation ICC et IFD 2008 aux mêmes motifs que ceux invoqués précédemment. 
En outre, la somme de CHF 186'218.-, comprise dans la rémunération 2009, 
devait être déduite de l'assiette imposable 2009. 
 
 
 
 
9) 
 
Par décisions sur réclamation du 14 avril 2011, l'AFC-GE a maintenu les 
taxations ICC et IFD des époux B______ pour les années fiscales 2004, 2005, 
2006 et 2007. 
 
 
L'imposition avait été établie conformément aux dispositions légales 
applicables, soit les art. 6 al. 3 LIFD et 5 al. 4 LIPP-I. La prise en compte des 
excédents de charges d'immeubles à l'étranger uniquement pour fixer le taux 
d'imposition du revenu en Suisse était cohérente dans la mesure où, a contrario, 
les revenus positifs étaient également pris en compte dans le seul but de fixer le 
taux de l'impôt conformément aux dispositions conventionnelles. La jurisprudence 
communautaire citée par les contribuables le confirmait lorsqu'elle était pertinente 
in casu. 
10) 
Par acte du 11 mai 2011, les époux B______ ont interjeté recours auprès du 
Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre les décisions 
précitées et leurs bordereaux ICC et IFD 2004 à 2007, en concluant à leur 
annulation, à la constatation de la déductibilité entière des excédents d'intérêts 
passifs des revenus imposables en Suisse et à l'établissement de nouveaux 
bordereaux de taxation par l'AFC-GE, « sous suite de frais et dépens ». 
 
 
 
Un excédent d'intérêts passifs ne pouvait être assimilé à une perte au sens 
de l'art. 6 al. 3 3ème phr. LIFD. Il devait être réparti conformément aux règles de 
la répartition internationale, soit proportionnellement aux actifs localisés. Une 
méthode de répartition identique devait être appliquée dans les relations 
intercantonales et internationales sous peine de créer une discrimination injustifiée 
entre les contribuables. En excluant les pertes étrangères de la déduction de 
l'assiette fiscale, l'art. 6 al. 3 3ème phr. LIFD violait le principe de la libre 
circulation des personnes selon l’Accord conclu le 21 juin 1999 entre la Suisse, 
d'une part, et la communauté européenne et ses Etats membres, d'autre part, sur la 
libre circulation des personnes (ALCP - RS 0.142.112.681), et était contraire à la 
jurisprudence de la Cour de justice des communautés européennes (ci-après : 
CJCE). 
11) 
Par décisions sur réclamation du 23 mai 2011 concernant l'ICC et l'IFD 
2008, l'AFC-GE a transmis aux contribuables deux bordereaux rectificatifs pour 
l'ICC et l'IFD 2008. Elle avait supprimé le montant de CHF 186'218.- lié à la part 
des bénéfices perçus en 2009 et maintenu la taxation effectuée pour l'excédent 
d'intérêts passifs. 


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12) 
Le 20 juin 2011, les contribuables ont interjeté recours contre les décisions 
précitées auprès du TAPI, en concluant à la jonction avec la cause relative à l'ICC 
et l'IFD pour les périodes fiscales 2004 à 2007, à l'annulation de ces décisions, à la 
constatation de la déductibilité entière de l'excédent d'intérêts passifs des revenus 
imposables en Suisse et à l'établissement de nouveaux bordereaux de taxation en 
ce sens, « sous suite de frais et dépens ». 
 
 
Au fond, les griefs invoqués restaient identiques. 
13) 
Le 27 septembre 2011, l'AFC-GE a répondu au sujet des taxations 2004 à 
2007 en concluant au rejet du recours, celles-ci devant être confirmées. 
 
 
La jurisprudence européenne citée par les recourants, antérieure au 21 juin 
1999, n'était pas directement applicable en droit suisse, de sorte qu'elle ne pouvait 
servir à une interprétation restrictive des art. 6 al. 3 3ème phr. LIFD et 5 al. 4 LIPP-
I. Excepté le cas d'une perte d'un établissement stable à l'étranger, dans toutes les 
autres hypothèses, les pertes subies à l'étranger ne devaient être prises en 
considération en Suisse que lors de la détermination du taux de l'impôt. Le même 
traitement était appliqué aux résidents et quasi-résidents suisses. Il n'y avait donc 
pas d'entrave à la libre circulation des travailleurs. 
14) 
Dans sa réponse du 19 octobre 2011, l'AFC-GE a réitéré sa position pour les 
taxations ICC et IFD 2008 des époux B______. 
15) 
Dans leur réplique du 11 novembre 2011, les époux B______ ont persisté 
dans leurs conclusions. 
 
 
Selon eux, le Tribunal fédéral avait effectivement appliqué des arrêts de la 
CJCE postérieurs à la date de signature de l'ALCP. L'Office fédéral de la justice 
considérait qu'afin de respecter l'objectif voulu par l'ALCP de parallélisme du 
droit suisse et du droit communautaire, le Tribunal fédéral allait en principe suivre 
cette jurisprudence de la CJCE, à moins que cette dernière ne fasse appel à des 
notions que l'ordre juridique suisse ignorait. Pour le surplus, la jurisprudence de la 
CJCE imposait aux autorités suisses de prendre en compte les intérêts passifs 
excédentaires pour la détermination du taux d'imposition et dans le cadre du calcul 
de la base imposable. 
16) 
Le 6 décembre 2011, l'AFC-GE a dupliqué en persistant dans ses 
conclusions. 
17) 
Par jugement du 5 novembre 2012, le TAPI a rejeté le recours des époux 
B______. 
 
 
Dans un arrêt du 9 octobre 2003, le Tribunal administratif du canton de 
Vaud avait jugé que l'art. 6 al. 3 LIFD prévoyait que les pertes subies à l'étranger 
découlant de la prise en compte d'intérêts passifs attribués aux immeubles hors de 


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Suisse n'étaient pas déductibles des éléments imposables en Suisse, et ne devaient 
être prises en considération que pour le taux de l'impôt; une exception n'était 
prévue par la loi que dans le cas de pertes subies par un établissement stable à 
l'étranger, hypothèse qui n'entrait pas en compte dans le cas d'un immeuble détenu 
à titre privé. Le Tribunal administratif – devenu dès le 1er janvier 2011 la chambre 
administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) – avait 
fait sienne cette jurisprudence en 2007. Ainsi, faute d'avoir démontré que 
l'immeuble situé en France constituait un établissement stable, l'excédent 
d'intérêts passifs sur la valeur locative de ce bien représentait une perte subie à 
l'étranger. Il ne devait donc être pris en considération que pour déterminer le taux 
de l'impôt. 
 
18) 
Le 12 décembre 2012, les époux B______ ont interjeté recours auprès de la 
chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative) contre le jugement précité, concluant à l'annulation de celui-ci, à 
la constatation de la déductibilité entière des excédents d'intérêts passifs des 
revenus imposables en Suisse, à l'établissement de nouveaux bordereaux de 
taxation, sous suite de frais et dépens comprenant une équitable indemnité de 
procédure. 
 
 
Le TAPI avait violé leur droit d'être entendu en n'examinant pas la 
jurisprudence de la CJCE relative à l'ALCP, tel que considéré par le Tribunal 
fédéral, puisque la motivation de sa décision ne portait pas sur tous les points 
nécessaires et arguments pertinents soulevés. 
Au surplus, les griefs 
correspondaient à ceux invoqués précédemment. 
19) 
Dans sa réponse du 18 janvier 2013, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
 
 
Elle reprenait son argumentaire précédent, confirmé par la jurisprudence 
récente de la chambre de céans. Le refus de déduction des intérêts hypothécaires 
supportés par les recourants était limité à la perte non absorbée par le revenu 
immobilier imposable en France. 
20) 
Par courrier du 11 février 2013, les recourants ont persisté dans leurs 
conclusions. 
21) 
Le 27 février 2013, le TAPI a remis son dossier et renoncé à formuler des 
observations. 
22) 
Sur quoi, la cause a été gardée à juger. 


- 7/17 - 
A/1456/2011 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 
septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2) 
 
Les recourants se plaignent tout d’abord d'une violation de leur droit d'être 
entendu en raison d'un défaut de motivation du jugement attaqué par rapport à la 
prise en considération de la jurisprudence de la CJCE relative à l'ALCP. 
 
a. 
Le droit d’être entendu garanti par l’art. 29 al. 2 Cst. implique l’obligation 
pour l’autorité de motiver sa décision. Selon la jurisprudence, la motivation d’une 
décision est suffisante lorsque l’autorité mentionne, au moins brièvement, les 
motifs qui l’ont guidée et sur lesquels elle a fondé sa décision, de manière à ce que 
l’intéressé puisse se rendre compte de la portée de celle-ci et l’attaquer en 
connaissance de cause. L’autorité n’est toutefois pas tenue de se prononcer sur 
tous les moyens des parties ; elle peut se limiter aux questions décisives pour 
l’issue du litige (ATF 134 I 83 consid. 4.1 p. 88 et les arrêts cités). 
 
 
La garantie constitutionnelle fédérale du droit d’être entendu est concrétisée 
à l’art. 46 al. 1 LPA. Cette disposition légale n’offrant pas une protection 
supérieure, c’est à l’aune de l’art. 29 al. 2 Cst. que le cas d’espèce doit être 
apprécié. 
 
b. 
Selon la doctrine, l'autorité qui refuse expressément de statuer, alors qu'elle 
en a l'obligation, commet un déni de justice formel (ATF 135 I 6 consid. 2.1), qui 
constitue une violation de l'art. 29 al. 1 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101). Il en est de même de 
l'autorité qui ne statue que partiellement (Arrêts du Tribunal fédéral 5A_578/2010 
du 19 novembre 2010 ; 5A_279/2010 du 24 juin 2010 consid. 3.3 et les arrêts 
cités ; 2C_601/2010 du 21 décembre 2010 publié in RDAF 2011 II 163 ss), 
notamment si elle ne traite pas d'un grief relevant de sa compétence, motivé de 
façon suffisante et pertinent pour l'issue du litige (SJ 2007 I 472 p. 473-474 ; 
T. TANQUEREL, précité, n. 1499). 
 
 
La réparation d’un vice de procédure en instance de recours et, notamment, 
du droit d’être entendu, est possible lorsque l’autorité dispose du même pouvoir 
d’examen que l’autorité inférieure (ATA/381/2013 du 18 juin 2013 consid. 4c et 
les arrêts cités ; P. MOOR, Droit administratif, Les actes administratifs et leur 
contrôle, vol. 2, 2ème éd., Berne 2002, ch. 2.2.7.4 p. 283). En outre, la possibilité 
de recourir doit être propre à effacer les conséquences de cette violation. 
Autrement dit, la partie lésée doit avoir le loisir de faire valoir ses arguments en 
cours de procédure contentieuse aussi efficacement qu’elle aurait dû pouvoir le 
faire avant le prononcé de la décision litigieuse (ATA/381/2013 précité). 


- 8/17 - 
A/1456/2011 
 
c. 
En l'espèce, le TAPI ne s’est pas expressément prononcé sur tous les griefs 
soulevés par les recourants, notamment celui concernant l'applicabilité de l'ALCP 
et de la jurisprudence y afférente, antérieure et postérieure au 21 juin 1999. 
 
 
Cela étant, la chambre de céans jouit du même pouvoir de cognition que le 
TAPI, conformément aux art. 53 et 54 de loi de procédure fiscale du 4 octobre 
2001 (LPFisc - D 3 17) et à l'art. 61 al. 1 et 2 LPA. Elle dispose en outre d’un 
dossier complet et de tous les éléments pour lui permettre d’établir les faits, de 
trancher le litige et de se prononcer sur les griefs soulevés en toute connaissance 
de cause. Les recourants ont également pu faire valoir leur position de manière 
identique en première instance et par-devant la juridiction de recours. 
 
 
Ainsi, la question relative au droit et à la jurisprudence communautaires 
sera examinée dans les considérants suivants. Ce grief devient donc désormais 
sans objet. 
3) 
 
 Le litige porte exclusivement sur la prise en compte, pour des contribuables 
travaillant en Suisse, de l'excédent d'intérêts passifs de leur immeuble de domicile 
sis en France. Dans les taxations litigieuses, l'AFC-GE n'a pris cet excédent en 
considération que pour fixer le taux de l'impôt. Selon les recourants, il devrait 
également venir en dégrèvement de leur revenu brut, comme ce serait le cas pour 
un immeuble qu'ils posséderaient en Suisse. La question relève dès lors de 
l'assujettissement à l'impôt. 
4) 
 
Selon la jurisprudence constante du Tribunal fédéral, la loi s’interprète en 
premier lieu selon sa lettre (interprétation littérale : Arrêt du Tribunal fédéral 
2P.115/2003 du 14 mai 2004 ; ATA/377/2009 du 29 juillet 2009). Si le texte légal 
n’est pas absolument clair, si plusieurs interprétations de celui-ci sont possibles, le 
juge recherchera la véritable portée de la norme en la dégageant de sa relation, 
avec d’autres dispositions légales, de son contexte (interprétation systématique), 
du but poursuivi, singulièrement de l’intérêt protégé (interprétation téléologique), 
ainsi que de la volonté du législateur telle qu’elle ressort notamment des travaux 
préparatoires (interprétation historique : ATF 132 V 321 consid. 6 ; 129 V 258 
consid. 5.1 et les références citées). Le Tribunal fédéral utilise les diverses 
méthodes d’interprétation de manière pragmatique, sans établir entre elles un 
ordre de priorité hiérarchique (ATF 133 III 175 consid. 3.3.1 ; 125 II 206 
consid. 4a ; ATA/335/2012 du 5 juin 2012 ; ATA/422/2008 du 26 août 2008). 
Enfin, si plusieurs interprétations sont admissibles, il faut choisir celle qui est 
conforme à la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 
(Cst. - RS 101 ; ATF 119 Ia 241 consid. 7a et les arrêts cités). 
5) 
 
L'art. 190 Cst. prévoit que le Tribunal fédéral et les autres autorités sont 
tenus d’appliquer les lois fédérales et le droit international. En cas de 
contradiction entre une loi fédérale et la Cst., l'autorité qui statue peut relever 
celle-là, mais n'en doit pas moins appliquer la disposition de la loi fédérale en 


- 9/17 - 
A/1456/2011 
cause (ATF 135 II 384 consid. 3.1 et les arrêts cités). En revanche, en cas de 
contradiction entre une loi fédérale et le droit international, ce dernier prévaut en 
principe (ATF 133 V 367 consid. 11.1.1 ; 125 II 417 consid. 4c et les arrêts cités). 
Impôt fédéral direct 
6) 
 
L'art. 6 LIFD est en vigueur depuis 1995 et a la teneur suivante : 
 
 
L’assujettissement fondé sur un rattachement personnel est illimité ; il ne 
s’étend toutefois pas aux entreprises, aux établissements stables et aux immeubles 
situés à l’étranger (al. 1). 
 
 
L’assujettissement fondé sur un rattachement économique est limité aux 
parties du revenu qui sont imposables en Suisse selon les art. 4 et 5. Au moins le 
revenu acquis en Suisse doit être imposé (al. 2). 
 
 
L’étendue de l’assujettissement pour une entreprise, un établissement stable 
ou un immeuble est définie, dans les relations internationales, conformément aux 
règles du droit fédéral concernant l’interdiction de la double imposition 
intercantonale. Si une entreprise suisse compense, sur la base du droit interne, les 
pertes subies à l’étranger par un établissement stable avec des revenus obtenus en 
Suisse et que cet établissement stable enregistre des gains au cours des sept années 
qui suivent, il faut procéder à une révision de la taxation initiale, à concurrence du 
montant des gains compensés auprès de l’établissement stable ; dans ce cas, la 
perte subie par l’établissement stable à l’étranger ne devra être prise en 
considération, a posteriori, que pour déterminer le taux de l’impôt en Suisse. 
Dans toutes les autres hypothèses, les pertes subies à l’étranger ne doivent être 
prises en considération en Suisse que lors de la détermination du taux de l’impôt. 
Les dispositions prévues dans les conventions visant à éviter la double imposition 
sont réservées (al. 3). 
 
 
Les personnes imposables conformément à l’art. 3 al. 5 doivent l’impôt sur 
leurs revenus qui sont exonérés des impôts sur le revenu à l’étranger en vertu de 
conventions internationales ou de l’usage (al. 4). 
7) 
 
Selon l’art. 6 ch. 1 de la convention entre la Suisse et la France en vue 
d’éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la 
fortune et de prévenir la fraude et l’évasion fiscale du 9 septembre 1966 (CDI-F - 
RS 0.672.934.91), les revenus provenant de biens immobiliers (y compris ceux 
des exploitations agricoles ou forestières) sont imposables dans l’Etat contractant 
où ces biens sont situés. 
 
 
Les conventions internationales de double imposition visent à déterminer 
quel pays est compétent pour lever l'impôt ; la manière dont celui-ci est prélevé, 
ainsi que son taux, restent de la compétence de chaque ordre juridique interne 
(Arrêts du Tribunal fédéral 2C_625/2008 du 30 janvier 2009 consid. 4.2 ; 


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A/1456/2011 
2C_265/2007 du 8 octobre 2007 consid. 2.1 ; X. OBERSON, Précis de droit fiscal 
international, 3ème éd., Berne 2009, n. 368 ; P. LOCHER, Einführung in das 
internationale Steuerrecht der Schweiz, 3ème éd., Berne 2005, pp. 98 s. et 292). 
Ainsi, la CDI-F - à l'instar de la très grande majorité des conventions de double 
imposition - ne contient-elle aucune disposition sur la déductibilité des intérêts 
passifs ou des excédents de charges et frais d'entretien des immeubles 
(ATA/551/2012 du 21 août 2012 ; ATA/288/2012 du 8 mai 2012). 
 
 
Au vu de ce qui précède, la CDI-F n’apporte pas de solution au problème 
posé en l’espèce. 
8) 
a. 
Se pose la question de savoir si l'excédent de charges liées aux immeubles 
sis à l'étranger, notamment des intérêts passifs, fait ou non partie des « autres 
hypothèses » prévues à l'art. 6 al. 3 3ème phr. LIFD. 
 
b. 
Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, en matière de pertes subies à 
l'étranger, la LIFD retient expressément que les pertes provenant d'établissements 
stables à l'étranger peuvent être prises en compte lors de la détermination du 
revenu pour autant qu'il ne soit pas fait de bénéfice subséquent (art. 6 al. 3 2ème 
phr. LIFD), mais que dans tous les autres cas la prise en compte des pertes faites à 
l'étranger doit être refusée, celles-ci ne pouvant être prises en considération que 
pour la détermination du taux (art. 6 al. 3 3ème phr. LIFD) ; une telle prise en 
compte doit donc être refusée pour les immeubles étrangers, sous réserve de 
dispositions contraires contenues dans une convention de double imposition 
applicable (Arrêt du Tribunal fédéral in NStP 2000 19 consid. 2b ; ATA/551/2012 
précité ; ATA/288/2012 précité). 
 
 
Selon l’art. 6 al. 3 3ème phr. LIFD, et exception faite des établissements 
stables, les pertes subies à l’étranger ne sont prises en considération en Suisse que 
pour déterminer le taux d’imposition ; les corrections de valeurs ne peuvent par 
conséquent être déduites du revenu imposable en Suisse, mais ne sont prises en 
considération que pour fixer le taux d’impôt, pour autant que les critères formels 
soient à cet égard remplis (Arrêt du Tribunal fédéral 2A.36/2007 du 21 août 2007 
consid. 2.2 ; ATA/551/2012 précité ; ATA/288/2012 précité et les références 
citées). 
 
c. 
Cette interprétation a été adoptée par presque toutes les juridictions 
cantonales s'étant penchées sur la question, soit celles de Genève (ATA/8/2014 du 
7 janvier 2014 ; ATA/551/2012 précité ; ATA/288/2012 précité ; ATA/632/2009 
du 1er décembre 2009 ; ATA/218/2007 du 8 mai 2007), du Tessin (décision de la 
commission cantonale en matière d'impôts du 27 octobre 1995 in RDAT 1996 I 
379), de Thurgovie (Arrêt du Tribunal administratif thurgovien du 13 janvier 1999 
in RF 1999 470 consid. 2e), de Schwytz (décision de la commission cantonale en 
matière d'impôts du 13 juin 2000 in RF 2001 274), de Vaud (Arrêt du Tribunal 
administratif vaudois du 9 octobre 2003 in RF 2004 446 consid. 2b) et de St-Gall 


- 11/17 - 
A/1456/2011 
(décision de la commission de recours administrative du 26 mars 2009 in StE 
2009 B 11.3 n° 19 consid. 2.3.2). Seule la juridiction du canton d’Argovie connaît 
une interprétation différente : celle-ci ne concerne toutefois que sa législation 
fiscale cantonale, le texte de cette dernière divergeant de celui de l'art. 6 al. 3 
LIFD (AGVE 2005 354 consid. 5c). 
 
d. 
La doctrine largement majoritaire admet également cette solution 
(F. RICHNER/W. FREI/S. KAUFMANN/H.-U. MEUTER, Handkommentar zum 
DBG, 2ème éd., Zurich 2009, n. 74 ad art. 6 LIFD ; R. CADOSCH, DBG - 
Kommentar, Zurich 2008, n. 3 ad art. 6 LIFD ; J.-B. PASCHOUD, Impôt fédéral 
direct - Commentaire romand, Bâle 2008, n. 35 ss ad art. 6 LIFD ; P. LOCHER, 
Kommentar zum DBG, Bâle 2001, p. 433 ; E. HÖHN/ P. ATHANAS [éd.], Das 
neue Bundesrecht über die direkten Steuern, Berne - Stuttgart - Vienne 1993, 
n. 14 et 43 ad art. 6 LIFD). 
 
 
Au vu de ce qui précède, la jurisprudence de la chambre de céans sera 
maintenue : l'excédent de charges liées aux immeubles sis à l'étranger fait partie 
des « autres hypothèses » prévues à l'art. 6 al. 3 3ème phr. LIFD. Ledit excédent ne 
peut pas être pris en considération pour la détermination du revenu net, mais 
uniquement pour celle du taux de l'impôt. 
9) 
a. 
 Aux termes de l’art. 1 ALCP, entré en vigueur le 1er juin 2002, l’objectif 
dudit accord, en faveur des ressortissants des Etats membres de la communauté 
européenne et de la Suisse, est le suivant : 
 
 
a) accorder un droit d’entrée, de séjour, d’accès à une activité économique 
salariée, d’établissement en tant qu’indépendant et le droit de demeurer sur le 
territoire des parties contractantes ; 
 
 
b) faciliter la prestation de services sur le territoire des parties contractantes, 
en particulier de libéraliser la prestation de services de courte durée ; 
 
 
c) accorder un droit d’entrée et de séjour, sur le territoire des parties 
contractantes, aux personnes sans activité économique dans le pays d’accueil ; 
 
 
d) accorder les mêmes conditions de vie, d’emploi et de travail que celles 
accordées aux nationaux. 
 
 
Selon l’art. 16 al. 2 ALCP, dans la mesure où l’application de l’accord 
implique des notions de droit communautaire, il sera tenu compte de la 
jurisprudence pertinente de la CJCE antérieure à la date de sa signature. La 
jurisprudence postérieure à la date de la signature de l’ALCP sera communiquée à 
la Suisse. En vue d’assurer le bon fonctionnement de l’accord, à la demande d’une 
partie contractante, le comité mixte déterminera les implications de cette 
jurisprudence. 


- 12/17 - 
A/1456/2011 
 
 
L’art. 21 ALCP précise ce qui suit : 
 
 
Les dispositions des accords bilatéraux entre la Suisse et les Etats membres 
de la communauté européenne en matière de double imposition ne sont pas 
affectées par les dispositions de l’ALCP. En particulier les dispositions de ce 
dernier ne doivent pas affecter la définition du travailleur frontalier selon les 
accords de double imposition (al. 1). 
 
 
Aucune disposition de l’ALCP ne peut être interprétée de manière à 
empêcher les parties contractantes d’établir une distinction, dans l’application des 
dispositions pertinentes de leur législation fiscale, entre les contribuables qui ne se 
trouvent pas dans des situations comparables, en particulier en ce qui concerne 
leur lieu de résidence (al. 2). 
 
 
Aucune disposition de l’accord ne fait obstacle à l’adoption ou l’application 
par les parties contractantes d’une mesure destinée à assurer l’imposition, le 
paiement et le recouvrement effectif des impôts ou à éviter l’évasion fiscale 
conformément aux dispositions de la législation fiscale nationale d’une partie 
contractante ou aux accords visant à éviter la double imposition liant la Suisse, 
d’une part, et un ou plusieurs Etats membres de la communauté européenne, 
d’autre part, ou d’autres arrangements fiscaux (al. 3). 
 
 
Les ressortissants d’une partie contractante qui séjournent légalement sur le 
territoire d’une autre partie contractante ne sont pas, dans l’application de cet 
accord, discriminés en raison de leur nationalité (art. 2 ALCP). 
 
 
Le travailleur salarié et les membres de sa famille ressortissants d’une partie 
contractante bénéficient, sur le territoire d’une autre partie contractante, des 
mêmes avantages fiscaux et sociaux que les travailleurs salariés nationaux et les 
membres de leur famille (art. 9 al. 2 de l’annexe I ALCP). 
 
b. 
Les engagements pris par la Suisse sont sectoriels, pourvus de mécanismes 
de régulation propres et ne consacrent pas une participation pleine et entière au 
marché intérieur de la communauté européenne (ATF 130 II 113 consid. 6.1 ; 
ATA/551/2012 précité ; ATA/152/2009 du 24 mars 2009 ; Message du Conseil 
fédéral du 23 juin 1999 relatif à l'approbation des accords sectoriels entre la 
Suisse et la communauté européenne, FF 1999 p. 5440 ss, 5473 ; R. BIEBER, 
Quelques remarques à l'occasion de l'entrée en vigueur des accords bilatéraux 
Suisse-CE, in Mélanges en l'honneur de Bernard Dutoit, Genève 2002, p. 13 ss, 
14). 
 
 
Lorsqu'il est amené à interpréter l'ALCP, le juge suisse doit tenir compte du 
fait que la plupart des arrêts de la CJCE sont rendus dans le cadre d'une procédure 
spéciale dite de renvoi préjudiciel, comportant des propriétés n’étant pas sans 
conséquences pour apprécier la portée de ladite jurisprudence dans l'ordre 


- 13/17 - 
A/1456/2011 
juridique suisse. En particulier, le renvoi préjudiciel est un instrument de 
coopération judiciaire qui vise à assurer une application uniforme du droit 
communautaire sans porter atteinte à l'autonomie dont jouissent les juridictions 
nationales : la CJCE se limite à répondre aux questions d'interprétation du droit 
communautaire que lui adressent les juges nationaux, tandis que ces derniers 
restent seuls à statuer sur le fond en tenant compte des circonstances de faits et de 
droit des affaires dont ils sont saisis. La CJCE s'abstient généralement d'examiner 
des questions relevant de l'appréciation du juge national, tels les faits ou leur 
exactitude ; elle veille également à rester dans le cadre de la demande et évite 
d'aborder une question que le juge national n'a pas posée ou a refusé de poser. Si 
ce dernier désire poser une nouvelle question de droit ou soumettre des éléments 
nouveaux ou s'il se heurte à des difficultés de compréhension ou d'interprétation 
d'un arrêt, il peut saisir à nouveau la CJCE ; il y est même tenu lorsqu'il statue en 
dernier ressort (ATF 130 II 113 consid. 6.1 et les références citées ; 
ATA/551/2012 précité ; ATA/152/2009 précité). 
 
 
Un tel mécanisme de coopération judiciaire n'existe pas entre la Suisse et la 
communauté européenne et ses Etats membres. Confronté à un problème 
d'interprétation, le juge suisse n'a donc ni l'obligation ni même la possibilité de se 
référer à la CJCE mais doit le résoudre seul, en se conformant aux règles 
d'interprétation habituelles déduites de la convention de Vienne du 23 mai 1969 
sur le droit des traités (CV - RS 0.111). L'art. 31 par. 1 CV prescrit qu’un traité 
doit être interprété de bonne foi suivant le sens ordinaire à attribuer aux termes du 
traité dans leur contexte et à la lumière de son objet et de son but (ATF 130 II 113 
consid. 6.1 et les références citées ; ATA/551/2012 précité ; ATA/152/2009 
précité). 
 
 
Les arrêts de la CJCE fondés sur des notions ou des considérations 
dépassant le cadre relativement étroit des accords sectoriels ne sauraient donc, 
sans autre examen, être transposés dans l'ordre juridique suisse (ATF 130 II 113 
consid. 6.2 ; ATA/551/2012 précité ; ATA/152/2009 précité). 
 
c. 
Le Tribunal fédéral précise que, selon la CJCE, si la fiscalité directe relève 
de la compétence des Etats membres, il n'en demeure pas moins que ces derniers 
doivent l'exercer dans le respect du droit communautaire, en s’abstenant de toute 
discrimination ostensible ou déguisée fondée sur la nationalité (ATF 136 II 241 
consid. 13.1 et les références citées). 
 
d. 
Selon le Tribunal fédéral, en application de l’art. 16 al. 2 ALCP, il convient 
de tenir compte de la jurisprudence pertinente de la CJCE antérieure au 21 juin 
1999, date de signature de l’ALCP, sous réserve des cautèles prévues par l’art. 21 
ALCP (ATF 136 II 241 consid. 12 ; 132 V 53 consid. 2). Le Tribunal fédéral n’est 
pas lié par la jurisprudence postérieure au 21 juin 1999 (ATF 130 II 1 consid. 3.6 
in RDAF 2005 I 621), les arrêts rendus postérieurement à cette date pouvant, le 
cas échéant, être utilisés en vue d'interpréter l’ALCP, surtout s’ils ne font que 


- 14/17 - 
A/1456/2011 
préciser une jurisprudence antérieure (ATF 132 V 53 consid. 2 ; 130 II 113 
consid. 5.2 et 6.5 ; voir également l’avis de droit du 6 juillet 2009 du département 
fédéral de justice et police, office fédéral de la justice : L’admissibilité de mesures 
d’intégration à l’égard des citoyens de l’Union européenne in JAAC 1/2010 du 15 
avril 2010 p. 16 ss, p. 23-24 ch. 2.2.3). 
 
 
Dans un arrêt en matière de regroupement familial, le Tribunal fédéral a 
estimé qu’en vue de l’harmonisation du droit, il n’y avait pas de raison pertinente 
pour que la Suisse applique une pratique différente de celle de la CJCE, mais il 
n’était pas tenu de reprendre un arrêt de la CJCE postérieur au 21 juin 1999 (ATF 
136 II 5 consid. 3.5 et 3.6 in RDAF 2011 I 497). 
 
e. 
Selon la jurisprudence de la CJCE antérieure au 21 juin 1999, un Etat 
membre ne peut pas traiter un ressortissant d’un autre Etat membre qui, ayant fait 
usage de son droit de libre circulation, exerce une activité salariée sur le territoire 
du premier Etat, de façon moins favorable qu’un ressortissant national se trouvant 
dans la même situation (Arrêt Schumacker du 14 février 1995, dans l’affaire C-
279/93). 
10) 
L'interdiction de discrimination ancrée à l’art. 2 ALCP est directement 
applicable et l'emporte sur les dispositions contraires des lois fédérales sur l'impôt 
fédéral direct et sur l'harmonisation fiscale. Cette même interdiction l'emporte 
aussi sur le droit cantonal contraire (ATF 136 II 241 consid. 16). 
11) 
La législation fiscale suisse prévoit que l’excédent d’intérêts passifs attribué 
à un immeuble sis à l’étranger n’est pas pris en compte en Suisse pour la 
détermination de la base imposable, mais uniquement pour la détermination du 
taux d’imposition (cf. supra consid. 7). L’art. 6 al. 3 3ème phr. LIFD n’opère pas de 
distinction en fonction de la nationalité des contribuables concernés. 
 
 
En l’espèce, les recourants sont ressortissants hollandais, résident en France 
et travaillent dans le canton de Genève. Ils ont été traités de la même manière que 
des ressortissants suisses résidant à Genève et disposant d’une résidence 
secondaire en France. L’art. 6 al. 3 3ème phr. LIFD n’est dès lors pas contraire au 
principe de non-discrimination découlant de l’ALCP. 
 
 
Dans la mesure où la fiscalité est une question relevant de la compétence 
des Etats parties à l'ALCP, il n'y a pas lieu de se référer à la jurisprudence de la 
CJCE pour interpréter la notion d'excédent d'intérêts passifs, d'autant plus que 
ledit accord ne traite pas expressément de cette problématique (ATA/551/2012 
précité consid. 10). 
 
 


- 15/17 - 
A/1456/2011 
Impôt cantonal et communal 
12) a. 
Sur le plan cantonal, la nouvelle loi sur l’imposition des personnes 
physiques adoptée le 12 juin 2009 par le Grand Conseil a été acceptée en votation 
populaire le 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08). Cette loi unifie les cinq lois 
issues de l’adaptation de la législation fiscale genevoise sur l’imposition des 
personnes physiques aux exigences de la loi fédérale sur l’harmonisation des 
impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 
642.14). A teneur de son art. 69 al. 1 let. a, la LIPP abroge l'aLIPP-I. 
 
b. 
Conformément à son art. 71, la LIPP est entrée en vigueur le 1er janvier 
2010. Elle s’applique pour la première fois aux impôts de la période fiscale 2010 ; 
les impôts relatifs aux périodes fiscales antérieures demeurent régis par les 
dispositions de l’ancien droit, même après l’entrée en vigueur de la nouvelle loi 
(art. 72 al. 1 LIPP). 
 
c. 
Le présent litige concernant la période fiscale 2008, il doit être examiné à 
l’aune du régime juridique mis en place par l’aLIPP-I, entrée en vigueur le 
1er janvier 2001. 
13) a. 
 L'assujettissement fondé sur un rattachement personnel est illimité ; il ne 
s'étend toutefois pas aux entreprises, aux établissements stables et aux immeubles 
situés hors du canton (art. 5 al. 1 aLIPP-I). 
 
 
Si une entreprise ayant son siège ou son administration effective dans le 
canton compense, sur la base du droit interne, les pertes subies à l'étranger par un 
établissement stable avec des revenus obtenus dans le canton et que cet 
établissement stable enregistre des bénéfices au cours des sept années qui suivent, 
le département doit procéder à une révision de la taxation initiale, à concurrence 
du montant des bénéfices compensés auprès de l'établissement stable ; dans ce 
cas, la perte subie par l'établissement stable à l'étranger ne devra être prise en 
considération, a posteriori, que pour déterminer le taux de l'impôt dans le canton. 
Dans toutes les autres hypothèses, les pertes subies à l'étranger ne doivent être 
prises en considération dans le canton que lors de la détermination du taux de 
l'impôt (art. 5 al. 4 aLIPP-I). 
 
b. 
La rédaction de l’art. 5 al. 4 in fine aLIPP-I est identique à celle de l'art. 6 
al. 3 3ème phr. LIFD et a été sciemment calquée sur ce modèle : il ressort des 
travaux préparatoires que « le libellé de l'article 3 [recte : 6] alinéa 3 LIFD, plus 
clair, a été repris à l'article 5 alinéa 4 LIPP[-I]. Cela permet une harmonisation 
verticale qui est souhaitable » (MGC 1999 45/VIII 7379, exposé des motifs ; 
ATA/288/2012 précité). 
 
 
Le fait que la seule exception prévue à l'art. 5 al. 4 aLIPP-I concerne les 
entreprises n'infirme nullement le fait que le reste de l'alinéa ne concerne que les 


- 16/17 - 
A/1456/2011 
entreprises. L'ensemble de l'art. 5 al. 4 aLIPP-I étant repris de l'art. 6 al. 3 LIFD, 
l'interprétation systématique ne permet nullement d'aboutir à une autre solution 
que celle déjà exposée (ATA/288/2012 précité). 
 
c. 
Les principes applicables en matière d’IFD le sont mutatis mutandis en 
matière d’ICC (ATA/368/2011 du 7 juin 2011 ; ATA/517/2010 du 3 août 2010). 
14) 
Au vu de ce qui précède, le recours sera rejeté. Un émolument de 
CHF 1'500.- sera mis à la charge des recourants, pris conjointement et 
solidairement. Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne sera allouée 
(art. 87 LPA). 
 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 12 décembre 2012 par Madame B______ et 
Monsieur B______ contre le jugement du Tribunal administratif de première instance 
du 5 novembre 2012 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met un émolument de CHF 1'500.- à la charge conjointe et solidaire de 
Madame B______ et Monsieur B______ ; 
dit qu’il ne leur pas alloué d’indemnité ; 
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et 
porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal 
fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de 
l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant invoquées 
comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
 
 


- 17/17 - 
A/1456/2011 
 
communique le présent arrêt à Me Frédéric Vuilleumier, avocat des recourants, au 
Tribunal administratif de première instance, à l’administration fiscale cantonale ainsi 
qu’à l'administration fédérale des contributions. 
Siégeants : M. Verniory, président, Mme Junod, M. Dumartheray, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
S. Hüsler Enz 
 
le président siégeant : 
 
 
J.-M. Verniory 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
la greffière :