ge_gerichte · ATA/712/2022 · 2022-07-05 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/415/2021-ICC 
ATA/712/2022 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 5 juillet 2022 
4ème section 
 
 dans la cause 
 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
contre 
Madame et Monsieur A______ 
représentés par Lambelet & Associés SA, mandataire 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
20 septembre 2021 (JTAPI/961/2021) 


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A/415/2021 
EN FAIT 
1) 
 
Le litige concerne les impôts cantonaux et communaux (ci-après : ICC) 
2013 de Madame et Monsieur A______ (ci-après : les époux A______). 
2) 
 
Monsieur B______, domicilié à Monaco, est décédé le ______ 2013, 
laissant comme héritiers son épouse et ses deux fils, M. C______ et Monsieur 
D______, à hauteur de respectivement 8/16, 5/16 et 3/16 de la succession. 
 
 
Au moment de son décès, le de cujus était propriétaire de plusieurs biens 
immobiliers dans le canton de Genève pour une valeur vénale totale de 
CHF 105’056’616.-. 
3) 
 
Le 30 janvier 2015, les époux A______ ont déposé leur déclaration fiscale 
2013. 
 
 
Ils ont notamment indiqué que M. C______ participait à une succession non 
partagée 
à 
hauteur 
de 
CHF 62’812’500.- 
pour 
la 
fortune 
et 
de 
CHF 216’702.- pour le revenu. 
 
 
S’agissant de leurs immeubles, ils ont déclaré, comme immeuble occupé par 
le propriétaire, une parcelle construite sise à Cologny, et deux immeubles locatifs 
ou loués, le tout pour un total de CHF 1’518’000.- de fortune et pour CHF 
100’107.- de revenus y relatifs. 
4) 
 
Par bordereau ICC du 20 janvier 2016, l’AFC-GE a taxé les époux A______ 
pour l’année 2013. Selon l’avis de taxation, elle a enlevé de la valeur de la 
succession non partagée la valeur des immeubles et les revenus y relatifs et a 
intégré ceux-ci dans la taxation immobilière. 
 
 
Les revenus bruts immobiliers s’élevaient à CHF 503’868.- et la fortune 
brute immobilière à CHF 12’131’553.-. La succession non partagée était prise en 
compte au niveau de la fortune pour CHF 52’198’947.-. 
5) 
 
Le 4 février 2016, les époux A______ ont formé une réclamation contre 
cette taxation. La partie de fortune immobilière revenant à M. C______ s’élevait, 
compte tenu du partage partiel convenu entre les héritiers, à 13/16 de la 
succession. 
 
 
Ils ont requis l’application de l’art. 64 al. 4 de la loi sur l’imposition des 
personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), selon lequel la 
fortune dévolue par succession à un contribuable au cours de la période fiscale 
n’était imposable qu’à partir de la date de la dévolution. Ils ont aussi invoqué le 
grief de l’impôt confiscatoire et détaillé les revenus et charges concernant les 


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différents biens immobiliers ainsi que les calculs d’impôt que l’AFC-GE aurait dû 
prendre en compte 
6) 
 
Selon la déclaration de succession datée du 16 avril 2016, le de cujus était 
propriétaire de neuf parcelles construites (une à Cologny et huit à Veyrier) et 
trente-cinq non construites (sept à Thônex, six à Vandœuvres et vingt-deux à 
Corsier). Il avait en outre une dette de CHF 7’560’000.- liée à un prêt 
hypothécaire. 
7) 
 
Par bordereau de droits de succession du 13 octobre 2016, l’administration 
fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a réparti l’avoir successoral imposable à 
raison de 5/16 pour M. C______ (soit CHF 32’830’192,50), de 8/16 pour sa mère 
et de 3/16 pour son frère. 
 
 
Les intéressés appartenant tous à la première catégorie d’héritiers, l’impôt 
était nul. 
8) 
 
Le 31 octobre 2016, l’AFC-GE a informé les époux A______ qu’elle 
entendait rectifier la taxation 2013 en leur défaveur afin de correspondre à la 
valeur fixée pour la perception des droits de succession, conformément à l’art. 52 
al. 3 LIPP, précisant que les parts de M. C______ dans la succession s’élevaient à 
5/16 et non à 13/16, le partage instaurant ces parts n’ayant eu lieu qu’en 2016, soit 
postérieurement à l’héritage. 
9) 
 
Le 28 novembre 2016, les époux A______ ont répondu à l’AFC-GE que le 
partage instaurant leurs parts à 13/16 avait eu lieu en 2013. Ils ont proposé des 
nouveaux calculs de la fortune et du revenu imposables en 2013, avec application 
du bouclier fiscal. 
10) 
Par décision sur réclamation du 26 janvier 2021, l’AFC-GE a rectifié le 
bordereau avec l’application du calcul pro rata temporis sur la fortune 
conformément à l’art. 64 al. 4 LIPP. Elle a aussi rectifié les intérêts hypothécaires 
selon leur demande et a accepté de prendre en considération leur part de 13/16 
dans la succession. Elle a maintenu la taxation concernant l’application du 
bouclier fiscal, l’intégralité de leur fortune devant être prise en compte. 
 
 
Sur la base d’un revenu imposable de CHF 381’104.- (comprenant un 
rendement net de la fortune privée de CHF 284'473.-), au taux de 
CHF 384’971.- (comprenant un rendement net de la fortune privée de 
CHF 288'723.-), et d’une fortune imposable de CHF 49’055’280.-, au taux de 
CHF 49’764’907.-, le montant réclamé aux époux A______ s’élevait à 
CHF 
511'037.45, 
à 
savoir 
CHF 
88'934.55 
d’impôt 
sur 
le 
revenu, 
CHF 294'075.85 d’impôt sur la fortune, CHF 85'926.60 d’impôt immobilier 
complémentaire (ci-après : IIC), ainsi que des frais de « délai renvoi de 
déclaration » de CHF 40.- et des intérêts de retard de CHF 72’430,80, sous 


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déduction d’une réduction de l’impôt sur la fortune sur le plan cantonal 
(CHF 25’478,55) et communal (CHF 4’916.80) au titre du « bouclier fiscal ». 
11) 
Par acte du 5 février 2021, les époux A______ ont interjeté recours contre 
cette décision par-devant le Tribunal administratif de première instance 
(ci-après : TAPI), en concluant à ce qu’il soit dit que le bordereau de taxation ICC 
2013 était erroné, nul et partant non avenu, et à ce que l’AFC-GE soit invitée à en 
émettre un nouveau conforme au droit, sous suite de frais et dépens. 
 
 
Les dettes fiscales issues de leur taxation 2013 ainsi que la dette résiduelle 
du de cujus d’un montant de CHF 6’829’461.- devaient être déduites de leur 
fortune imposable. Une réduction complémentaire de l’impôt sur la fortune à 
hauteur de CHF 21’679,30 devait intervenir, afin que le total des ICC soient 
limités à 70 % de leur revenu net imposable. 
 
 
Leur fortune immobilière sise à Genève susceptible de générer un 
rendement se montait à CHF 25’532’063.- et avait produit un rendement net de 
CHF 292’125.- (un rendement de CHF 411’982.-, des frais de CHF 70’909.- et 
des intérêts de CHF 48’948.-), soit un rendement d’un taux de 1,14 %. Le reste de 
la fortune immobilière, soit CHF 53’894’435.-, ne générait aucun rendement, 
faute de pouvoir être construit, loué ou vendu. Malgré la réduction de CHF 
30’395.- au titre du bouclier fiscal, l’ICC s’élevait à CHF 438’601,75, soit 114 % 
du revenu imposable de CHF 381’104.-. Cette situation n’avait pas évolué jusqu’à 
l’année 2020, de sorte que l’ICC avait dépassé 100% du revenu imposable 
pendant huit périodes fiscales consécutives. 
 
 
Ils devaient par ailleurs être mis au bénéfice de la jurisprudence de la 
chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative), découlant de l’arrêt du 20 décembre 2011 (ATA/771/2011), 
laquelle permettait d’obtenir une réduction plus importante que celle résultant de 
l’art. 60 LIPP, quand bien même la limite était fixée à 70%, puisqu’elle incluait 
l’IIC. Les conditions résultant de cet arrêt étaient en l’occurrence respectées : près 
de 100 % d’impôt pendant une durée de plusieurs années, huit en l’espèce, le fait 
qu’ils n’avaient pas arrangé leur fortune, composée majoritairement de terrains, 
pour qu’elle ne génère pas de revenu, que les biens pouvant être loués l’étaient et 
généraient un rendement de plus de 1% et, enfin, que leur fortune mobilière 
demeurait très limitée, à savoir CHF 1’009’748.-. 
12) 
Dans sa réponse du 12 avril 2021, l’AFC-GE a conclu à ce qu’il lui soit 
donné acte qu’elle admettait la déduction de la dette fiscale de la fortune 
imposable, et au rejet du recours pour le surplus. 
 
 
Les décomptes finaux, datés des 20 janvier 2016 et 26 janvier 2021, ne 
pouvaient aboutir à des déductions d’intérêts moratoires sur acomptes et d’intérêts 
compensatoires négatifs pour 2013, ni pour le revenu, n’étant pas échus lors de 


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cette année, ni pour la fortune, n’étant pas une dette, ce qu’ils ne pouvaient être 
avant même d’être échus. Cela ne pouvait intervenir qu’en 2016. 
 
 
La dette fiscale du de cujus invoquée n’était prouvée par aucune pièce 
probante. Elle ne figurait d’ailleurs ni à l’inventaire de la succession, ni dans 
l’acte de partage. 
 
 
À compter de la période fiscale 2011, le caractère confiscatoire d’une 
imposition devait s’apprécier sur la base de l’art. 60 LIPP. Ce n’était que pour les 
périodes fiscales antérieures à 2011, en l’absence de base légale, que le caractère 
confiscatoire se déterminait sur la base des critères fixés par la jurisprudence sous 
l’angle de la garantie de la propriété. De plus, le rendement de la fortune 2013 
devait être fixé à au moins 1 % de la fortune nette imposable, soit à CHF 
499’305.-, fait non contesté par les époux A______. L’ICC litigieux s’élevait à 
CHF 438'566.65, si bien qu’il dépassait le pourcentage retenu par la 
jurisprudence (70% du revenu imposable, soit CHF 381’104.-), mais ce 
pourcentage de 70% n’avait pas été atteint dans les années précédentes. Ainsi, 
l’élément de la durée n’était pas réalisé et le caractère confiscatoire de l’impôt 
litigieux devait être nié. Les intéressés devaient certes payer des montants d’impôt 
importants au regard de leurs revenus en 2013, mais ceux-ci n’atteignaient 
toutefois pas la propriété dans leur substance sur une longue période. Dans la 
mesure où le noyau essentiel de la propriété privée n’était pas touché dans la 
durée, l’imposition ne pouvait être qualifiée de confiscatoire. 
13) 
Dans leur réplique du 12 mai 2021, les époux A______ ont pris acte de ce 
que l’AFC-GE s’engageait à porter en déduction de leur fortune imposable leurs 
dettes fiscales et que la déduction des intérêts moratoires et compensatoires 
négatifs ne pouvait être prise en compte que lors de la période fiscale 
correspondant à la notification des bordereaux de taxation 2013, soit en 2016. 
 
 
En ce qui concernait la dette fiscale du de cujus, leur taxation relative à 
l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) 2016 faisait état d’un « autre revenu » qui 
générait la dette fiscale querellée. Une note dans le bordereau la liait à un accord 
du 10 mai 2019 qui avait pour but de taxer cet autre revenu dans le chef de 
M. C______ , alors qu’il aurait dû être taxé dans la succession de son père, décédé 
en 2013. La dette existait donc au 31 décembre 2013 puisqu’elle avait été taxée en 
2016. 
 
 
Dès lors que l’ICC 2013 totalisait CHF 438'566.65, cela équivalait, par 
rapport à leur revenu net imposable de CHF 381'104.-, à une imposition de 115 %. 
Les bordereaux ICC 2013 à 2019 dénotaient tous d’un impôt résiduel 
confiscatoire dépassant systématiquement 100 % du revenu net imposable, 
comme cela ressortait du tableau suivant : 
Année 
fortune 
revenu ICC 
ICC avec 
% d’impôt ICC 


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imposable 
imposable 
bouclier 
fiscal 
2013 
49’055’280.- 
381’104.- 
438’567.- 
115 % 
2014 
50’958’515.- 
410’494.- 
450'324.15 
110 % 
2015 
50’480’584.- 
462’061.- 
452’988.- 
98 % 
2016 
44’930’311.- 
188’970.- 
381'936.55 
202 % 
2017 
44’458’819.- 
254’386.- 
312'867.15 
123 % 
2018 
43’523’261.- 
149’278.- 
283'148.85 
188 % 
2019 
43’800’233.- 
59’311.- 
266'583.70 
449 % 
 
 
L'art. 60 LIPP et l’ATA/771/2011 étaient tous deux des émanations de la 
garantie de la propriété. Il y avait une place dans l’ordre juridique pour deux 
voies, l’une étant une base légale au sens formel, l’autre une émanation 
jurisprudentielle, qui transcrivaient le principe constitutionnel de la garantie de la 
propriété. Il était en effet possible que malgré une réduction de l’impôt sur la 
fortune 
au 
sens 
de 
l’art. 60 al. 4 LIPP via le bouclier fiscal, l’impôt sur la fortune résiduel et réduit 
par ledit bouclier demeure encore confiscatoire. À ce moment, l’ATA/771/2011 
s’appliquerait pour réduire ultérieurement la charge fiscale afin que la garantie de 
la propriété soit honorée. Ainsi, l’art. 60 LIPP et l’ATA/771/2011 fonctionnaient 
en tandem, sans s’exclure mutuellement. 
 
 
La chambre administrative avait expressément retenu dans sa jurisprudence 
que la notion de bouclier fiscal avait été introduite afin de concrétiser au niveau 
cantonal le principe de l’interdiction de l’imposition confiscatoire, offrant ainsi au 
contribuable genevois une protection complémentaire. 
 
 
Leurs bordereaux ICC 2013 à 2019 dénotaient tous d’un impôt résiduel 
confiscatoire puisque même réduit, cet impôt résiduel dépassait systématiquement 
les 100 % de revenu net imposable. Le caractère confiscatoire s’inscrivait dès lors 
manifestement dans la durée. Leurs revenus n’avaient pas atteint 1 % de la fortune 
nette entre 2013 et 2019 pour le calcul du bouclier fiscal, raison pour laquelle ils 
avaient été complétés par un rendement « fictif » pour le calcul du bouclier fiscal 
au sens de l’art. 60 al. 1 LIPP. Cela signifiait qu’ils ne pouvaient acquitter l’impôt 
sur la fortune de plus ou moins 1 % de la fortune nette et qu’ils devaient par 
conséquent entamer leur fortune pour payer l’impôt. Partant, leur imposition était 
confiscatoire, atteignant à son noyau essentiel et l’empêchant de se reformer. 


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14) 
Dans sa duplique du 7 juin 2021, l’AFC-GE a relevé que s’agissant de la 
dette fiscale du de cujus revendiquée, les intéressés n’avaient apporté aucune 
explication probante ni aucun élément de preuve alors que le fardeau de la preuve 
leur incombait. Quant à l’imposition confiscatoire, le calcul du bouclier fiscal 
avait été bien appliqué dans le cadre de la taxation 2013 et le principe de la 
garantie de la propriété ainsi respecté. 
15) 
Par jugement du 20 septembre 2021, le TAPI a admis partiellement le 
recours, précisant que le dossier était renvoyé à l'AFC-GE pour nouvelle décision 
de taxation en ICC 2013, « avec une déduction fondée sur la base de la 
jurisprudence résultant de l’art. 26 [de la Constitution fédérale de la Confédération 
suisse 
du 
18 avril 1999 (Cst. - RS 101)] ». 
 
 
Le jugement relevait notamment que les époux A______ n’avaient apporté 
aucun élément concret susceptible d’étayer l’existence de la dette résiduelle du de 
cujus, de sorte que le grief y relatif devait être écarté. 
 
 
La simple existence de l’art. 60 LIPP n’avait pas pour effet d’empêcher la 
mise en œuvre d’une jurisprudence se fondant sur une disposition 
constitutionnelle toujours en vigueur. À la lumière de la jurisprudence, il 
convenait de constater que l’imposition 2013 des intéressés demeurait, nonobstant 
l’application de l’art. 60 LIPP, encore confiscatoire. L’ICC, avec la déduction 
résultant de l’art. 60 LIPP, dépassait largement les 100 % de revenu net 
imposable, dépassement qui ne portait pas que sur l’année fiscale en cause, mais 
qui s’était prolongé lors des six années suivantes (hormis en 2016, où il était de 
98,03 %). Partant, le caractère confiscatoire s’inscrivait dans la durée. De plus, les 
époux A______ n’avaient pas influencé de manière artificielle leur revenu ou leur 
fortune, celle-ci ayant d’ailleurs été acquis par héritage et étant composée, en 
grande partie, de terrains non constructibles ne procurant aucun ou peu de 
rendement. Leurs revenus n’avaient pas atteint 1 % de la fortune nette, ni lors de 
l’année en cause, ni lors de celles suivantes, de sorte qu’un rendement « fictif » 
pour le calcul du bouclier fiscal au sens de l’art. 60 al. 1 LIPP avait été pris en 
compte, ce qui signifiait qu’ils avaient dû entamer leur fortune pour payer l’ICC. 
 
 
Pour le surplus, il était donné acte à l’AFC-GE de son engagement de 
procéder à la déduction des dettes fiscales de la fortune imposable des intéressés 
pour l’année 2013, et de la déduction des intérêts moratoires et compensatoires 
négatifs lors de la taxation de l’année fiscale 2016. 
16) 
Par acte du 25 octobre 2021, l’AFC-GE a interjeté recours contre le 
jugement précité par-devant la chambre administrative en concluant à son 
annulation en tant qu’il considérait que l’impôt des époux A______ était 
confiscatoire. 


- 8/21 - 
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Elle avait notifié aux intéressés leurs avis de taxation pour les années 2014 à 
2019, lesquels avaient tous fait l’objet de réclamations qui étaient en cours 
d’instruction. 
 
 
Le TAPI avait fait abstraction du fait qu’à compter de la période fiscale 
2011, le caractère confiscatoire de l’imposition devait s’apprécier en premier lieu 
sur la base de l’art. 60 LIPP. S’il y avait lieu à réduction en application de cette 
disposition, elle était imputée sur l’impôt sur la fortune. Bien que les notions de 
bouclier fiscal et d’impôt confiscatoire étaient liées, il convenait de ne pas les 
assimiler. 
 
 
Le TAPI se trompait lorsqu’il indiquait que l’ICC, avec la déduction de 
l’art. 60 LIPP, dépasserait le 100 % du revenu net imposable. Le total de l’impôt 
ICC à prendre en compte se montait à CHF 352'615.- et non à CHF 438'567.-. La 
fortune imposable pour 2013 s’élevait à CHF 49'930'585.-. Un rendement de 1 % 
correspondait à CHF 499'306.-. Dès lors que le rendement net de la fortune privée 
des époux A______ s’élevait à CHF 288'725.-, il en résultait une insuffisance de 
revenu de CHF 210'581.- qui devait être intégrée dans le calcul du bouclier fiscal, 
respectivement de l’imposition confiscatoire. En tenant compte de ce rendement 
minimum, le pourcentage à prendre en compte s’élevait à 59 %, et non à plus de 
100 %, ce qui ne représentait pas un caractère confiscatoire. 
 
 
Les pourcentages retenus par le TAPI pour considérer que le dépassement 
avait perduré pendant plusieurs années étaient erronés, dès lors qu’ils n’avaient 
pas été calculés conformément aux règles établies par la jurisprudence, ceux-ci 
prenant en compte à tort l’IIC mais omettant de tenir compte du rendement 
minimum de 1 % de la fortune nette. 
 
 
En comparant l’année fiscale 2013 aux périodes fiscales postérieures, le 
TAPI consacrait une violation du principe de l’égalité de traitement. De cette 
manière, un contribuable ayant plusieurs périodes fiscales postérieures en cours de 
taxation, formant une réclamation sur une taxation antérieure, bénéficierait d’une 
analyse étendue de sa situation en comparaison d’un contribuable qui aurait été 
régulièrement taxé. Les années postérieures ne devaient donc pas être prises en 
considération : seules les années antérieures pouvaient l’être. En l’occurrence, 
l’analyse des périodes 2011 et 2012 permettait de constater que les seuils 
d’application du bouclier fiscal n’étaient pas atteints. 
 
 
Les critères de pourcentage et d’assez longue durée n’étant pas remplis, il 
n’était pas nécessaire d’examiner les autres critères, et il devait être conclu que 
l’imposition n’était pas confiscatoire en 2013. 
 
 
Si par impossible la chambre administrative considérait qu’il fallait prendre 
en compte les années postérieures dans l’analyse de l’imposition confiscatoire, il 


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convenait de relever que la limite jurisprudentielle de 70 % n’était dépassée qu’en 
2015, et d’un pourcent seulement. 
 
 
C’était à tort que le TAPI avait considéré que les contribuables avaient dû 
entamer leur fortune pour payer l’ICC et que leur fortune avait diminué depuis 
2013. Celle-ci avait au contraire augmenté de CHF 1'900'000.-, notamment par 
l’augmentation des avoirs bancaires. 
17) 
Le 19 novembre 2021, les époux A______ ont relevé que s’ils étaient mis 
au bénéfice de l’interdiction de l’imposition confiscatoire telle qu’elle ressortait 
de l’ATA/771/2012 précité, ils auraient le droit à une déduction d’impôt s’élevant 
à CHF 56'390.-, tandis qu’elle ne se montait qu’à CHF 30'395.- avec le bouclier 
fiscal. 
 
 
Même après avoir été réduit par le bouclier fiscal de l’art. 60 LIPP, l’impôt 
sur la fortune résiduel d’un contribuable pouvait demeurer confiscatoire. Si les 
conditions de l’interdiction de l’imposition confiscatoire étaient remplies, 
principalement parce que l’atteinte s’inscrivait dans la durée, il avait alors le droit 
à une réduction supplémentaire sur l’impôt sur la fortune sur la base de 
l’ATA/771/2012 précité. 
 
 
La chambre administrative avait validé la coexistence de l’interdiction de 
l’imposition confiscatoire liée à la garantie de la propriété de l’art. 26 Cst. et le 
bouclier fiscal au niveau de la fiscalité cantonale, qui était donc une protection 
supplémentaire, les deux notions n’étant pas mutuellement exclusives. 
 
 
L’ICC 2013 représentait 92 % du revenu net imposable si on ne tenait pas 
compte de l’IIC et 114 % si on le prenait en compte. 
 
 
Il n’était pas possible de calculer le pourcentage par rapport à un revenu 
taxable qui comprenait un rendement fictif comme tentait de le faire l’AFC-GE. 
 
 
Les retards de taxation ne leur étaient en aucun cas imputables dès lors 
qu’ils avaient respecté leurs obligations de procédure. Il était aberrant de se référer 
aux périodes fiscales 2011 et 2012 antérieures au décès du de cujus car ce n’était 
qu’à la suite de la dévolution successorale que la fortune de M. C______ était 
passée de CHF 2 millions à CHF 50 millions, conduisant mathématiquement à un 
cumul d’impôts confiscatoires. 
 
 
Dès lors que la référence aux années antérieures n’avait pas de sens, leur 
interdire de se référer aux années postérieures ferait perdre tout son sens à 
l’instauration de la garantie de la propriété, ce d’autant plus qu’il appartenait au 
contribuable de prouver le caractère confiscatoire de son imposition. 
18) 
Le 7 février 2022, l’AFC-GE a indiqué qu’elle persistait intégralement dans 
les considérants et les conclusions de son recours. 


- 10/21 - 
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19) 
Le 10 février 2022, les parties ont été informées que la cause était gardée à 
juger. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 
septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 
octobre 2001 - LPFisc - D 3 17). 
2) 
a. 
De jurisprudence constante, les questions de droit matériel sont résolues en 
fonction du droit en vigueur lors des périodes fiscales litigieuses (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_60/2020 du 27 avril 2021 consid. 3.1 ; ATA/1399/2021 du 21 
décembre 2021 consid. 3a). 
 
b. 
En l'espèce, le présent litige porte sur la taxation ICC 2013 des recourants. 
 
 
Le 
1er 
janvier 
2010 
est 
entrée 
en 
vigueur 
la 
LIPP, 
dont 
l'art. 69 a abrogé les cinq anciennes lois sur l'imposition des personnes physiques 
(aLIPP-I à aLIPP-V du 22 septembre 2000). L'art. 72 al. 1 LIPP prévoit que cette 
loi s'applique pour la première fois pour les impôts de la période fiscale 2010. Il 
s'ensuit que la présente cause est régie par la LIPP ainsi que par la LHID, dans sa 
teneur en vigueur en 2013. 
3) 
a. 
Aux termes de l'art. 26 al. 1 Cst., la propriété est garantie. En matière 
fiscale, cette disposition ne va pas au-delà de l'interdiction d'une imposition 
confiscatoire, laquelle porte atteinte à l'institution même et au noyau essentiel de 
la propriété privée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_579/2009 du 25 juin 2010 consid. 
6.2 ; ATA/223/2019 du 5 mars 2019 consid. 16c). Pour juger si une imposition a 
un effet confiscatoire, le taux de l'impôt exprimé en pour cent n'est pas seul 
décisif; il faut examiner la charge que représente l'imposition sur une assez longue 
période, en faisant abstraction des circonstances extraordinaires ; à cet effet, il 
convient de prendre en considération l'ensemble des circonstances concrètes, la 
durée et la gravité de l'atteinte ainsi que le cumul avec d'autres taxes ou 
contributions et la possibilité de reporter l'impôt sur d'autres personnes (ATF 143 
I 
73 
consid. 
5 
; 
128 II 112 consid. 10b/bb ; 106 Ia 342 consid. 6a ; arrêts du Tribunal fédéral 
2C_324/2017 du 28 juillet 2017 consid. 3.1 ; 2C_837/2015 du 23 août 2016 
consid. 4.1) ou encore le fait que l'impôt sur la fortune devait en principe pouvoir 
être couvert par les rendements de celle-ci (ATF 106 Ia 342 consid. 6b). 
 
b. 
Le Tribunal fédéral fait preuve d'une grande retenue dans l'admission du 
caractère confiscatoire d'une imposition, qu'il n'a constaté qu'à une reprise, dans le 


- 11/21 - 
A/415/2021 
cadre d'une rente viagère constituée par disposition pour cause de mort, 
relativement à laquelle l'impôt sur les successions et l'impôt sur le revenu, 
combinés, représentaient 55 % du montant des rentes d'une personne ayant une 
capacité contributive réduite (ATA/125/2018 du 6 février 2018 ; Xavier 
OBERSON, Droit fiscal suisse, 5ème éd., 2021, p. 48 n. 50). 
 
 
Le Tribunal fédéral a notamment admis que le noyau essentiel de la 
propriété privée n'était pas touché si, pendant une courte période, le revenu à 
disposition ne suffit pas à s'acquitter de la charge fiscale sans entamer la fortune 
(ATF 143 I 73 consid. 5 ; 106 Ia 342 consid. 6c ; arrêts du Tribunal fédéral 
2C_324/2017 précité consid. 3.1 ; 2C_277/2008 du 26 septembre 2008 consid. 
4.1, in RDAF 2007 I 573). 
4) 
 a. 
Le 1er janvier 2011 est entré en vigueur l'art. 60 LIPP, lequel constitue à lui 
seul la section 6 (intitulée « charge maximale ») du chapitre IV de la LIPP 
consacré à l'impôt sur la fortune. 
 
 
Pour les contribuables domiciliés en Suisse, les impôts sur la fortune et sur 
le revenu – centimes additionnels cantonaux et communaux compris – ne peuvent 
excéder au total 60 % du revenu net imposable. Toutefois, pour ce calcul, le 
rendement net de la fortune est fixé au moins à 1 % de la fortune nette (art. 60 al. 
1 LIPP). 
 
 
Selon l’art. 60 al. 2 LIPP sont considérés comme rendement net de la 
fortune, au sens de l’al. 1, les revenus provenant de la fortune mobilière et 
immobilière, sous déduction des frais mentionnés à l'art. 34 let. a, c, d et e LIPP 
(let. a) ; et un intérêt sur la fortune commerciale imposable, dont le montant ne 
peut cependant dépasser les revenus nets provenant d'une activité lucrative 
indépendante. Le taux de cet intérêt est le taux appliqué dans le calcul du revenu 
AVS provenant d'une activité lucrative indépendante (let. b). 
 
 
S’il y a lieu à réduction, celle-ci est imputée sur les impôts sur la fortune, 
centimes additionnels cantonaux et communaux compris. L’État et les communes 
intéressées la supportent proportionnellement à leurs droits (art. 60 al. 4 LIPP). 
 
b. 
La chambre administrative a déjà eu l’occasion de préciser que la notion de 
bouclier fiscal a été introduite afin de concrétiser au niveau cantonal le principe de 
l'interdiction confiscatoire, offrant ainsi au contribuable genevois une protection 
complémentaire. Par conséquent, dans l'appréciation globale du caractère 
confiscatoire de l'impôt, l'autorité intimée pouvait s'y référer (ATA/459/2018 du 
8 mai 2018 consid. 6). 
 
c. 
Le Tribunal fédéral a considéré que dès lors que la LHID ne contient aucune 
disposition relative à un tel mécanisme correctif, celui-ci relève donc 


- 12/21 - 
A/415/2021 
exclusivement du droit cantonal autonome (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_1016/2019 du 5 octobre 2021 consid. 2.2). 
5) 
 
Au plan cantonal, la chambre de céans a jugé confiscatoire une imposition 
totale sur le revenu et la fortune représentant 98,5 % du revenu imposable des 
recourants, dont la situation sur ce point était durable (ATA/771/2011 du 
20 décembre 2011 consid. 9). Elle est arrivée à la même conclusion s'agissant 
d'une imposition totale, tant sur le revenu que sur la fortune, équivalant à 92.36 % 
du revenu imposable ICC de la contribuable, ce qui épuisait la substance de l'objet 
imposable et empêchait sa reconstitution, l'atteinte s'inscrivant au demeurant dans 
la durée (ATA/818/2012 du 4 décembre 2012 consid. 9). En revanche, la chambre 
administrative a nié, à de nombreuses reprises, le caractère confiscatoire de 
l'imposition en présence de situation exceptionnelle ou qui ne s'inscrivait pas dans 
la durée (ATA/329/2018 du 10 avril 2018 ; ATA/168/2018 du 20 février 2018 ; 
ATA/1264/2015 du 24 novembre 2015 ; ATA/662/2015 du 23 juin 2015). 
6) 
a. 
Dans plusieurs arrêts dans laquelle la chambre administrative a eu à 
examiner, sous l’angle de l’art. 26 Cst., si une taxation présentait un caractère 
confiscatoire, elle s’est inspirée, pour déterminer la charge fiscale admissible, de 
l’art. 60 LIPP, alors même que cette disposition n’était pas encore entrée en 
vigueur pour les exercices litigieux. Elle a ainsi retenu, s’agissant de la 
détermination du pourcentage de la charge fiscale admissible, que l’imposition 
totale correspondant à l’ICC sur le revenu, l’imposition sur la fortune ainsi que 
l’IIC, ne devait pas excéder 70 % de leur revenu imposable, étant précisé que pour 
ce calcul, le rendement net de la fortune serait fixé au moins à 1 % de la fortune 
nette (ATA/584/2013 du 3 septembre 2013 ; ATA/818/2012 du 4 décembre 2012 ; 
ATA/771/2011 précité). 
 
b. 
Dans un arrêt postérieur portant sur la période fiscale 2011, la chambre de 
céans a considéré que les ATA/771/2011 et ATA/818/2012 précités – dans 
lesquels elle a notamment retenu que l'imposition finale cantonale ne devait pas 
excéder 70% − ne trouvaient pas application car ils visaient précisément deux 
situations antérieures à l’entrée en vigueur de l’art. 60 LIPP, alors qu’il n’existait 
pas de mécanisme de bouclier fiscal. La question de savoir s’il y avait de l’espace 
pour un examen du caractère confiscatoire de la taxation en cas d’application de 
l’art. 60 LIPP pouvait en l’espèce demeurer indécise. La contribuable n’avait en 
effet pas démontré que la taxation litigieuse portait atteinte au noyau même de la 
garantie de la propriété et le TAPI s’était uniquement référé au pourcentage de la 
taxation pour estimer que l’imposition était confiscatoire (ATA/168/2018 précité 
consid. 5 et 6). 
7) 
 
Lorsqu'il fait valoir que l'impôt a un caractère confiscatoire, le contribuable, 
qui a la charge de la preuve (ATA/168/2018 précité consid. 6), ne peut se limiter à 
alléguer celui-ci sans aucune démonstration de sa réalité, le seul niveau 
d’imposition ne suffisant pas à cet égard (ATA/168/2018 précité consid. 6 ; 


- 13/21 - 
A/415/2021 
ATA/779/2015 du 28 juillet 2015 consid. 5d ; ATA/781/2015 du 28 juillet 2015 
consid. 4c). 
8) 
a. 
La loi s'interprète en premier lieu selon sa lettre (interprétation littérale). Si 
le texte n'est pas absolument clair, si plusieurs interprétations de celui-ci sont 
possibles, le juge recherchera la véritable portée de la norme au regard notamment 
de la volonté du législateur, telle qu'elle ressort notamment des travaux 
préparatoires (interprétation historique), du but de la règle, de son esprit, ainsi que 
des valeurs sur lesquelles elle repose, en particulier de l'intérêt protégé 
(interprétation téléologique) ou encore de sa relation avec d'autres dispositions 
légales (interprétation systématique ; ATF 140 II 202 consid. 5.1). Appelé à 
interpréter une loi, le juge ne privilégie aucune de ces méthodes, mais s'inspire 
d'un pluralisme pragmatique (ATF 139 IV 270 consid. 2.2). 
 
b. 
Le juge est en principe lié par un texte clair et sans équivoque. Ce principe 
n'est toutefois pas absolu, dès lors que le texte d'une norme peut ne pas 
correspondre à son sens véritable. L'autorité qui applique le droit ne peut ainsi s'en 
écarter que s'il existe des motifs sérieux de penser que sa lettre ne correspond pas 
en tous points au sens véritable de la disposition visée. De tels motifs sérieux 
peuvent résulter des travaux préparatoires, du fondement et du but de la 
prescription en cause, de même que de sa relation avec d'autres dispositions (ATF 
138 II 557 consid. 7.1). S'agissant plus spécialement des travaux préparatoires, 
bien qu'ils ne soient pas directement déterminants pour l'interprétation et ne lient 
pas le juge, ils ne sont pas dénués d'intérêt et peuvent s'avérer utiles pour dégager 
le sens d'une norme. En effet, ils révèlent la volonté du législateur, laquelle 
demeure, avec les jugements de valeur qui la sous-tendent, un élément décisif 
dont le juge ne saurait faire abstraction même dans le cadre d'une interprétation 
téléologique (ATF 119 II 183 consid. 4b ; 117 II 494 consid. 6a ; ATA/994/2021 
du 28 septembre 2021 consid. 8e). Les travaux préparatoires ne seront toutefois 
pris en considération que s'ils donnent une réponse claire à une disposition légale 
ambiguë et qu'ils ont trouvé expression dans le texte de la loi (ATF 124 III 126 
consid. 1b ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_939/2011 du 7 août 2012 consid. 4). 
 
c. 
L'interprétation de la loi peut conduire à la constatation d'une lacune. Une 
lacune authentique (ou lacune proprement dite) suppose que le législateur s'est 
abstenu de régler un point qu'il aurait dû régler et qu'aucune solution ne se dégage 
du texte ou de l'interprétation de la loi. Si le législateur a renoncé volontairement à 
codifier une situation qui n'appelait pas nécessairement une intervention de sa 
part, son inaction équivaut à un silence qualifié. Quant à la lacune improprement 
dite, elle se caractérise par le fait que la loi offre certes une réponse, mais que 
celle-ci est insatisfaisante. D'après la jurisprudence, seule l'existence d'une lacune 
proprement dite appelle l'intervention du juge, tandis qu'il lui est en principe 
interdit, selon la conception traditionnelle, de corriger les lacunes improprement 
dites, à moins que le fait d'invoquer le sens réputé déterminant de la norme ne soit 


- 14/21 - 
A/415/2021 
constitutif d'un abus de droit, voire d'une violation de la Constitution. La même 
chose vaut en droit fiscal, où seules les lacunes proprement dites peuvent être 
comblées, sous réserve des cas d'abus de droit qui comprennent notamment les 
situations d'évasion fiscale (ATF 131 II 562 consid. 3.5 et les références citées). 
 
 
Le juge ne saurait s'écarter d'une interprétation qui correspond à l'évidence à 
la volonté du législateur en se fondant, le cas échéant, sur des considérations 
relevant du droit désirable (de lege ferenda) ; autrement dit, le juge ne saurait se 
substituer au législateur par le biais d'une interprétation extensive (ou restrictive) 
des dispositions légales (ATF 130 II 65 consid. 4.2 ; ATA/442/2022 précité 
consid. 6c ; ATA/226/2019 du 5 mars 2019 consid. 9). 
 
d. 
Les normes fiscales sont soumises aux mêmes règles d’interprétation que les 
autres domaines du droit administratif. Le juge doit toutefois faire preuve d’une 
certaine circonspection lorsqu’il procède à leur interprétation, afin de respecter les 
impératifs propres à la portée particulière que revêt le principe de la légalité dans 
ce domaine. Il s’agit, en particulier, d’éviter que soient créés, par le biais d’une 
interprétation extensive, de nouveaux cas d’assujettissement, de nouvelles 
matières imposables ou de nouveaux faits générateurs d’imposition (ATF 131 II 
562 
consid. 3.4). 
9) 
 
Le point litigieux est de savoir si, à compter de l’entrée en vigueur de 
l’art. 60 LIPP au 1er janvier 2011, cette disposition a remplacé les règles et 
principes établis jusqu’alors pour veiller au respect du principe de la garantie de la 
propriété au sens de l’art. 26 Cst. ou si cette disposition cantonale ne relève que 
d’une protection complémentaire, leur application conjointe demeurant possible. 
 
 
Dans l’ATA/168/2018 précité, la chambre de céans a laissé cette question 
ouverte, au motif que le contribuable n’avait pas démontré que sa taxation portait 
atteinte au noyau même de la garantie de la propriété et que le TAPI s’était 
uniquement référé au pourcentage de la taxation pour estimer que l’imposition 
était confiscatoire. Celle-ci a en revanche expressément exclu l’application de 
l’ATA/771/2011 invoqué par les intimés lorsque le litige concernant une année 
fiscale postérieure à l’entrée en vigueur de l’art. 60 LIPP, comme en l’espèce. 
 
 
Il n’est dès lors pas certain qu’un nouvel examen de l’imposition, sous 
l’angle de la jurisprudence appliquée pour les périodes fiscales antérieures à 
l’entrée en vigueur de l’art. 60 LIPP, soit à nouveau possible après l’application 
de cette disposition, celle-ci visant précisément à mettre en œuvre ce principe. 
Cela reviendrait en effet à admettre un cumul de déductions. 
 
 
Cette question souffrira toutefois de demeurer indécise compte tenu de ce 
qui suit. 


- 15/21 - 
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10) 
Le TAPI a considéré que l’ICC 2013 des contribuables, nonobstant la 
déduction liée au bouclier fiscal, demeurait confiscatoire, dès lors qu’il dépassait 
largement les 100 % de leurs revenus nets imposable, dépassement qui s’était 
prolongé dans le temps puisqu’il avait perduré lors des six années suivantes 
(hormis 2016, où il était de 98,03%). Pour arriver à ce constat, le TAPI s’est 
notamment basé sur les chiffres ressortant du tableau produit par les contribuables 
à l’appui de leur réplique produite devant le TAPI. 
 
 
L’autorité recourante critique toutefois les calculs établis sur la base de ces 
chiffres, relevant notamment qu’ils prennent à tort en compte l’IIC, mais omettent 
faussement de tenir compte d’un rendement fictif de 1 % de la fortune nette des 
contribuables. Elle relève ainsi que l’imposition des contribuables, après la 
déduction liée au bouclier fiscal, ne serait plus confiscatoire, les critères du taux et 
de la durée n’étant pas remplis. 
 
 
Compte tenu de la jurisprudence précitée, il appert que dès lors que l’art. 60 
al. 1 LIPP était en vigueur durant l’exercice litigieux – 2013 −, le caractère 
confiscatoire de l’ICC doit être examiné à la lumière de cette disposition. Les 
contribuables, suivis par le TAPI, ne pouvaient dès lors procéder à une simple 
comparaison entre l’ICC total et leur revenu imposable pour déterminer le taux de 
l’un par rapport à l’autre, sans tenir compte des règles et critères de l’art. 60 LIPP. 
11) 
Se pose ainsi préalablement la question de savoir s’il y a lieu tenir compte 
de l'IIC. 
 
a. 
La lecture du texte de l'art. 60 LIPP ne fournit pas de réponse à cette 
question. 
 
b. 
Il ressort du commentaire article par article de l'exposé des motifs du 
« Projet de loi sur l'imposition des personnes physiques (LIPP) » du 7 novembre 
2008 (ci-après : PL 10385) relatif à l'art. 61 LIPP – devenu l’actuel art. 60 LIPP –
que cette disposition visait à limiter la charge fiscale qui pesait sur les grandes 
fortunes en introduisant un taux maximal d’imposition cumulée du revenu et de la 
fortune fixé à 60% du revenu net. Ce calcul s'effectuait sans tenir compte (i) ni de 
l'IFD, (ii) ni d'autres impôts cantonaux (IIC notamment). Si la charge totale 
dépassait ce plafond, la réduction auquel le contribuable avait droit était appliquée 
exclusivement sur les impôts cantonaux et communaux sur la fortune (PL 10385, 
56e législature - 4e année - Session 02 (décembre 2008) - Séance 6 du 04.12.2008 
à 17h00). 
 
 
Par ailleurs, à la constatation d'un commissaire que le bouclier fiscal 
proposé par le PL 10385 se situait à 60 % du revenu net imposable et qu'il fallait 
toutefois encore ajouter l'IFD, l'AVS appliqué sur le revenu du travail et 
notamment l’IIC, le Conseiller d'État, alors en charge du département des 
finances, devenu depuis lors le département des finances et des ressources 


- 16/21 - 
A/415/2021 
humaines, avait répondu qu'il « ne faut pas ajouter l'AVS dans le calcul. Le 
bouclier fiscal prévu par le PL 10385 ne concerne d'ailleurs pas tous les cas de 
contribuables, mais ceux dont les revenus sont faibles par rapport à leur fortune ». 
Il avait en outre ajouté « que l'imposition sur la fortune ne dépasse pas de toute 
façon 1 % et l’IIC se monte à 1 ‰ et non à 1%. Effectivement, comme la Suisse 
ne connaît pas d'imposition sur les gains en capitaux, il faut bien à un moment que 
les différentiels qui se créent soient taxés » (MGC 2008-2009/IX A p. 11707). 
 
c. 
L’IIC ne constitue pas un impôt sur la fortune, mais un impôt foncier. Les 
taxes immobilières ou impôts fonciers correspondent en effet à des impôts réels 
(Nicolas MERLINO in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN [éd.], 
Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2017, p. 686 n. 57 ad art. 32 LIFD) 
qui sont basés sur la valeur fiscale de l’immeuble (Xavier OBERSON, Droit fiscal 
suisse, 2021, p. 371 n. 75). C’est d’ailleurs pour cette raison que l’IIC ne fait pas 
partie du droit harmonisé et relève uniquement du droit cantonal (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_734/2008 du 29 janvier 2009 consid. 1.1 et les références 
citées ; ATA/670/2014 du 26 août 2014 ; ATA/593/2014 du 29 juillet 2014 
consid. 4), ce qui n’aurait pas pu être le cas s’il était un impôt sur la fortune (art. 2 
al. 1 let. a et 13 al. 1 LHID). 
 
d. 
Dans un arrêt récent, la chambre de céans a relevé, dans un litige ayant pour 
objet le calcul du bouclier fiscal, que l'absence de prise en compte de l'IIC dans ce 
calcul n'avait pas fait l'objet d'un recours de la contribuable et n'était donc plus 
contentieuse (ATA/442/2022 du 26 avril 2022 consid. 2). 
 
 
Dans plusieurs affaires, la chambre de céans a intégralement confirmé les 
calculs du bouclier fiscal opérés par l’AFC-GE, dont il ressortait clairement que 
l’impôt sur le revenu avait été établi sans prendre en compte la taxe 
professionnelle, l’IIC et les imputations (ATA/97/2022 du 1er février 2022 consid. 
4 et 5 ; ATA/601/2020 du 16 juin 2020). 
 
 
Dans l’ATA/1201/2017 du 22 août 2017, la chambre de céans a confirmé la 
solution adoptée par le TAPI consistant à ne pas prendre en compte la taxe 
personnelle et l’IIC (consid. 14). 
 
e. 
 Les parties relèvent toutes deux que les revenus imposables des 
contribuables en 2013 s’élèvent à CHF 381'104.-, respectivement CHF 384'971.- 
pour le taux. Ils s’accordent également sur le fait que le total des impôts ICC 2013 
(pour les revenus et la fortune) s’élèvent à CHF 352'615.-. Les contribuables, 
suivis par le TAPI, ont toutefois ajouté à ce chiffre le montant de CHF 85'926.60 
correspondant à l’IIC, portant le total à CHF 438'542.-. 
 
 
Même si elle ne s’est jamais expressément penchée en détail jusque-là sur la 
question de savoir s’il y a lieu de tenir compte de l'IIC dans le calcul du bouclier 


- 17/21 - 
A/415/2021 
fiscal, la chambre de céans a systématiquement confirmé les décisions de l’AFC-
GE et les jugements du TAPI considérant que tel ne devait pas être le cas. 
 
 
L’approche historique, combinée au fait que l’IIC ne constitue pas un impôt 
sur la fortune, permettent également de confirmer que cet impôt ne doit pas être 
inclus dans le calcul du bouclier fiscal. 
 
 
Dès lors, c’est à tort que le TAPI a pris en compte le total des impôts ICC 
2013 en y ajoutant le montant de l’IIC. 
12) 
Si les parties ne développent aucune argumentation sur les montants à 
prendre en considération à titre de fortune, il ressort de leurs écritures respectives 
que l’autorité recourante a pris en compte la fortune totale pour le taux (avant les 
déductions sociales sur la fortune), tandis que les recourants ont uniquement tenu 
compte de leur fortune imposable dans le canton de Genève. 
 
a. 
La chambre de céans n’a jamais eu à se prononcer explicitement sur cette 
question. 
 
b. 
Dans le cadre d’une affaire portant sur l’application du bouclier fiscal, le 
Tribunal fédéral a relevé que, du point de vue de l'égalité de traitement, ce qui 
compte est la situation économique globale des contribuables, qui doit être 
évaluée en fonction de l'ensemble des revenus de ceux-ci. Ledit principe ne serait 
pas respecté si leur charge maximale était calculée non pas sur la base de leurs 
revenus mondiaux, mais uniquement en fonction de leurs revenus genevois. En 
effet, dans ce cas, ils pourraient invoquer l'art. 60 LIPP/GE et profiter d'une 
charge maximale réduite, malgré une capacité économique supérieure, compte 
tenu du revenu perçu à l'étranger. Un tel système avantagerait indûment les 
contribuables, par comparaison avec d’autres contribuables genevois touchant le 
même revenu imposable à Genève, mais ne bénéficiant pas de revenus 
supplémentaires venant de l'étranger (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1133/2015 du 
11 
novembre 
2016 
consid. 5.2). 
 
c. 
En l’occurrence, la chambre de céans est d’avis que le même raisonnement 
peut être appliqué en l’espèce, de sorte qu’il convient de prendre en compte la 
fortune imposable mondiale (avant déductions sociales sur la fortune) des 
contribuables, soit CHF 49'930'585.-, et non uniquement leur fortune imposable 
dans le canton de Genève comme semble l’avoir retenu le TAPI en se référant aux 
calculs établis par les contribuables. 
13) 
L’autorité recourante reproche également au TAPI de ne pas avoir pris en 
compte un rendement minimum fictif de 1 % de la fortune nette des contribuables 
pour déterminer les revenus ICC imposables des contribuables. 


- 18/21 - 
A/415/2021 
 
a. 
Dans deux arrêts traitant du bouclier fiscal genevois, le Tribunal fédéral a 
relevé que l'art. 60 al. 1 LIPP prévoyait que, pour le calcul de la charge 
maximale, la fortune était présumée produire un rendement minimum de 1 %. 
Cette règle avait pour but d'éviter qu'un contribuable disposant d'une fortune 
importante mais d'un revenu nul, par exemple parce qu'il avait placé son capital 
dans une société qui ne distribuait aucun dividende, ne puisse échapper à toute 
imposition. En effet, dans un tel cas, sans la règle prévoyant un rendement 
minimum de la fortune nette de 1 %, la charge maximale du contribuable en 
question serait de CHF 0.- (60 % de son revenu net imposable, soit CHF 0.-). Le 
système instauré par la 2ème phrase de l'art. 60 al. 1 LIPP permettait alors, dans le 
calcul du revenu net imposable du contribuable dont le rendement net de la 
fortune n'était qu'un élément parmi d'autres, de prendre en considération un 
rendement net de la fortune équivalant au moins à 1 % de la fortune nette. Si le 
rendement net de la fortune d'un contribuable était inférieur à 1 % de sa fortune 
nette, c'est ce pourcentage qu'il fallait prendre en compte dans le calcul. Cela ne 
permettait toutefois nullement de considérer que le résultat final du calcul en 
question, soit le « revenu net imposable » de l'art. 60 al. 1 1ère phr. LIPP, devait 
toujours s'élever au moins à 1 % de la fortune nette du contribuable. Le revenu 
net imposable pouvait en effet, selon les circonstances du cas d'espèce, être 
inférieur à ce montant (arrêts du Tribunal fédéral 2C_869/2017 et 2C_870/2017 
précité consid. 3.6). 
 
 
Le Tribunal fédéral a encore relevé que dans les deux arrêts précités et alors 
même que le correctif de l'art. 60 al. 1 2ème phr. LIPP trouvait application dans un 
cas mais pas dans l’autre que le calcul du « revenu net imposable » prévu par 
l'art. 60 al. 1 1ère phr. LIPP devait être effectué sur la base d'un rendement net 
(fictif) de la fortune fixé à 1 % de la fortune nette du contribuable, ou sur la base 
du rendement réel de la fortune nette du contribuable, en tenant compte toutefois 
ensuite de toutes les déductions pertinentes, comme l'avait jugé le TAPI. En 
retenant que la charge maximale de l'art. 60 LIPP devait directement être fixée à 
60 % de 1 % de la fortune nette imposable, la chambre administrative avait 
effectué une interprétation contra legem de cette disposition, sans indiquer aucune 
raison qui permettrait de procéder de la sorte et était donc tombée dans l'arbitraire 
(arrêts du Tribunal fédéral 2C_869/2017 et 2C_870/2017 précité consid. 3.6). 
 
b. 
Si les parties citent toutes deux les arrêts du Tribunal relevant que si le 
rendement net de la fortune d'un contribuable est inférieur à 1 % de sa fortune 
nette, c'est ce pourcentage qu'il faudra prendre en compte dans le calcul (ce qui ne 
permet toutefois nullement de considérer que le résultat final du calcul en question 
doit toujours s'élever au moins à 1 % de la fortune nette du contribuable), leur 
interprétation de ceux-ci diffère. 
 
 
Les contribuables considèrent qu’il n’est pas possible de calculer le 
pourcentage par rapport à un revenu taxable qui comprendrait un rendement fictif. 


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Or, le Tribunal fédéral est manifestement parvenu, à la lecture desdits arrêts, au 
raisonnement inverse lorsqu’il a relevé dans l’une des deux affaires que le calcul 
du revenu net imposable prévu par l'art. 60 al. 1 LIPP 1ère phrase devait être 
effectué sur la base d'un rendement net (fictif) de la fortune fixé à 1 % de la 
fortune nette du contribuable, en tenant compte toutefois ensuite de toutes les 
déductions pertinentes (2C_869/2017 précité consid. 3.6). 
 
 
En l’occurrence, dès lors que la fortune imposable pour le taux s’élevait en 
2013 (avant déductions sociales sur la fortune) à CHF 49'930'585.-, un rendement 
de 1 % correspond à CHF 499'306.-. Dans la mesure où le rendement net de la 
fortune privée des contribuables s’élève à CHF 288'725.-, c’est ainsi un 
rendement net (fictif) de CHF 499'306.- qui aurait dû être pris en compte. 
14) 
Au vu de ce qui précède, il convient de relever que dès lors que le 
rendement net de la fortune privée des contribuables s'élève à CHF 288'725.- et 
que le rendement net minimum à prendre en compte se monte à 
CHF 499'306, il en résulte une insuffisance de revenu de CHF 210'581.- qu'il 
convient d'intégrer dans le calcul du bouclier fiscal, en l'ajoutant au revenu 
imposable (pour le taux) de CHF 384'971.-. En tenant compte du revenu corrigé, 
qui s'élève dès lors à CHF 595'552.- (CHF 384'971.- + CHF 210'581.-), et du fait 
que l’ICC 2013 (sans l’IIC) s’élève à CHF 352'615.-, la charge d'impôt représente 
à 59,2 % du revenu net imposable. 
 
 
L’imposition des contribuables ne saurait dès lors plus être considérée 
comme étant encore confiscatoire à ce stade. Par ailleurs, comme relevé à juste 
titre par l’autorité recourante, la fortune des contribuables est passée de CHF 
49'764'907.- en 2013 à CHF 51'191'963.- en 2014, soit une augmentation de CHF 
1'427'056.-, de sorte que c’est à tort que le TAPI a considéré que celle-ci avait 
diminué depuis l’année 2013. Il ne saurait dès lors être retenu qu’ils devraient 
entamer leur fortune pour s’acquitter de leur impôt. 
 
 
Au vu de ce constat, le critère de la durée de l’atteinte n’a pas à être 
examiné. Cela étant, il sera relevé ce qui suit. C’est à raison que les contribuables 
soulèvent que les années antérieures à l’année 2013 ne sauraient être prises en 
compte pour déterminer si une atteinte à la propriété existe, dès lors que ce n’est 
que suite à la dévolution successorale intervenue cette année-là que la fortune des 
contribuables a très fortement augmenté, impliquant alors une problématique 
d’imposition confiscatoire. 
 
 
À la lumière de ce qui précède, le recours sera admis et le jugement 
entrepris annulé, dans la mesure où il constate que l’imposition 2013 des 
contribuables demeure, nonobstant l’application de l’art. 60 LIPP, confiscatoire. 
Le jugement du TAPI sera confirmé pour le surplus. Il convient donc de renvoyer 
le dossier à l’AFC-GE pour nouvelle décision de taxation, laquelle tiendra compte 
de la déduction de la dette fiscale au niveau de la fortune imposable des 


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recourants, telle qu’admise par l’AFC-GE devant le TAPI dans sa réponse du 12 
avril 2021. 
15) 
Vu l’issue du litige, un émolument de CHF 1'500.- sera mis à la charge des 
intimés, pris solidairement, qui succombent (art. 87 al. 1 LPA) et aucune 
indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 
 
 
* * * * * 
 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 25 octobre 2021 par l’administration fiscale 
cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
20 septembre 2021 ; 
au fond : 
l’admet ; 
annule le jugement du Tribunal administratif de première instance du 20 septembre 
2021 en tant qu’il retient le caractère confiscatoire de leur taxation ; 
le confirme pour le surplus et renvoie le dossier à l’AFC-GE pour nouvelle décision 
dans le sens des considérants ; 
met à la charge de Madame et Monsieur A______, pris solidairement, un émolument de 
CHF 1'500.- ; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 


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communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale, à Lambelet & 
Associés SA, mandataire des intimés, ainsi qu’au Tribunal administratif de première 
instance. 
Siégeant : Mme Krauskopf, présidente, M. Verniory, Mme McGregor, juges. 
 
 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
F. Cichocki 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
F. Krauskopf 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :