ge_gerichte · ATA/830/2021 · 2021-08-10 · fr

Résumé:
 Taxe professionnelle communale due par une société ayant pour but la gestion de centres médicaux. Contestation du chiffre des affaires retenu et du coefficient appliqué par l'autorité intimée. Le chiffre des affaires retenu par l'autorité intimée est celui découlant des comptes produits par la recourante et celle-ci n'a pas démontré que ceux-ci comprendraient des montants ne devant pas être considéré comme du chiffre des affaires. Examen de l'activité de la recourante et confirmation du coefficient appliqué par l'autorité intimée. Recours rejeté.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/2255/2020-TAXE 
ATA/830/2021 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 10 août 2021 
4ème section 
dans la cause 
 
A______ SA 
représentée par Me Paolo Cavargna, avocat 
contre 
VILLE DE GENÈVE, TAXE PROFESSIONNELLE COMMUNALE 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
22 mars 2021 (JTAPI/290/2021) 


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A/2255/2020 
EN FAIT 
1) 
 
A______ SA (ci-après : A______), société ayant son siège au ______, rue 
B______, à Genève, a pour but la gestion de plusieurs centres médicaux du canton 
de Genève. 
2) 
a. 
Le 16 avril 2019, A______ a rempli sa déclaration de taxation pour la taxe 
professionnelle communale (ci-après : TPC) pour l'année 2019. Elle a notamment 
déclaré des honoraires pour son activité principale de CHF 24'424'844.- en 2017 
et de CHF 24'375'580.- en 2018. 
 
b. 
Selon ses comptes au 31 décembre 2018 annexés et plus particulièrement 
son compte de pertes et profits (ci-après : CPP), ces deux montants 
correspondaient au total de ses produits, soit l'addition de ses honoraires, ses 
produits divers, la variation des « TEC », la perte sur débiteurs et la variation de la 
dotation à la provision sur débiteurs. Les charges d'exploitation comprenaient les 
charges du personnel et des médecins, soit, en 2017, CHF 12'822'996.- pour les 
médecins, CHF 4'881'817.- pout les salaires et charges sociales et CHF 149'887.- 
pour les frais du personnel et déplacements et, en 2018, CHF 12'503'343.- pour les 
médecins, CHF 4'808'593.- pout les salaires et charges sociales et CHF 188'437.- 
pour les frais du personnel et déplacements. 
3) 
 
Par bordereau du 29 mai 2019, la Ville de Genève (ci-après : la ville), soit 
pour elle son service de la TPC, a fixé le montant dû au titre de la TPC 2019 à 
CHF 140'250.-. 
 
 
Elle a retenu des chiffres des affaires de CHF 24'544'987.- (honoraires de 
CHF 23'601'695.- et produits divers de CHF 943'292.-) en 2017 et de 
CHF 24'401'314.- (honoraires de CHF 23'404'456.- et produits divers de 
CHF 997'185.-) en 2018, pour une moyenne de CHF 24'473'314.-, taxée au taux 
de 5,4 ‰ selon le groupe professionnel no 100, aboutissant à une taxe sur le 
chiffre des affaires de CHF 132'156.-. 
4) 
 
Par réclamation du 3 juin 2019, maintenue par courriel du 19 juillet 2019, 
A______ a contesté ce bordereau, demandant la correction du taux d'imposition à 
0,9 % (recte : 0,9 ‰) selon son activité. 
 
 
Elle gérait la partie administrative et opérationnelle des centres médicaux. 
Les revenus apparaissant dans ses états financiers étaient en réalité ceux de ses 
prestataires. Ils étaient ensuite reversés à ces derniers sous déduction de charges 
de fonctionnement et de gestion. La majorité de ses médecins, selon la liste 
annexée, était au bénéfice d'un statut d'indépendant et payait la TPC 
individuellement dans le cadre de prestations médicales au taux de 5,4 % (recte : 
5,4 ‰). La ville ne pouvait taxer deux fois le même « chiffre d'affaires ». 


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5) 
 
Par décision du 25 juin 2020, la ville a rejeté la réclamation. 
 
 
A______ n'avait pas démontré que les honoraires comptabilisés dans les 
CPP 2017 et 2018 ne se rapportaient pas à des prestations médicales, mais à des 
prestations de soutien et de gestion apparentées aux prestations fournies par une 
fiduciaire. Si elle encaissait des honoraires au nom et pour le compte de tiers, ce 
qu'elle n'avait pas démontré, ces montants ne devaient pas apparaître dans le CPP, 
seuls les honoraires de gestion facturés à ses mandants devant y figurer. Elle 
n'avait pas exposé que les comptes remis ne respectaient pas les règles du droit 
des obligations, de sorte que l'autorité de taxation ne pouvait s'en écarter pour 
procéder à la taxation. Au surplus, de nombreux professionnels de la santé 
mentionnés dans sa liste n'étaient pas enregistrés dans le rôle des contribuables 
pour une activité lucrative indépendante. 
6) 
 
Par acte du 24 juillet 2020, A______ a recouru auprès du Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre cette décision, 
concluant à son annulation et à sa taxation pour la TPC 2019 de son « chiffre 
d'affaires » réduit dans le groupe professionnel no 46 au coefficient de 0,9 ‰, 
subsidiairement dans le groupe professionnel no 43 au coefficient de 2,1 ‰. 
 
 
Sur ses « chiffres d'affaires » de CHF 24'424'844.- en 2017 et de 
CHF 24'375'580.- en 2018, elle avait reversé à ses prestataires des montants de 
CHF 12'822'580.- en 2017 et de CHF 12'505'343.- en 2018, ce qui ressortait 
clairement de ses CPP 2017 et 2018. La ville cherchait à imposer l'entier des 
« chiffres d'affaires » bruts, sans prendre en compte les honoraires ni les charges 
prélevées pour les prestataires. Il en résultait une double imposition, la même 
assiette fiscale étant imposée dans le chef de A______ et dans celui des 
prestataires médicaux indépendants. Elle n'exerçait pas à titre principal une 
activité médicale ou assimilée, mais une activité de soutien et de gestion 
apparentée à celle des comptables et fiduciaires. Aucune évolution significative 
entre 2018 et 2019 ne justifiait le reclassement opéré. Subsidiairement, son 
activité était plus proche de celle d'une clinique que de celle exercée par les 
médecins. 
 
 
Elle a produit une convention type de partage de locaux commerciaux 
(ci-après : la convention type). 
7) 
 
Dans sa réponse, la ville a invité le TAPI à requérir l'ensemble des contrats 
de travail du personnel de A______ durant les exercices 2017 et 2018 afin de 
s'assurer qu'elle n'avait en son sein aucun salarié médecin et a conclu au rejet du 
recours. Subsidiairement, elle a conclu au constat de la non-conformité au droit 
des comptes de A______, à l'injonction à cette dernière d'en établir de nouveaux, 
conformes à la réalité des services fournis ainsi qu'à la déclaration que les 
honoraires facturés aux patients pour les soins médicaux prodigués par les 
médecins indépendants étaient imposables auprès de ces derniers dans le groupe 


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professionnel no 100, les honoraires pour soins médicaux facturés par A______ 
pour son propre compte étaient imposables dans le groupe professionnel no 100 et 
que les honoraires perçus par A______ auprès des médecins indépendants étaient 
imposables dans le sous-groupe professionnel no 150A. 
 
 
Selon les informations en sa possession, les honoraires comptabilisés 
correspondaient de manière prépondérante aux factures adressées aux patients 
pour des prestations médicales. À aucun moment, A______ n'avait déclaré qu'une 
partie des honoraires comptabilisés étaient des revenus relatifs à une activité 
accessoire, ayant au contraire déclaré la totalité du chiffre des affaires sous la 
rubrique « Activité principale ». La totalité des honoraires avait à bon droit été 
taxée au taux de groupe professionnel correspondant à la nature de la majorité des 
honoraires comptabilisés. Le fait de ne pas avoir tenu compte de montants 
rétrocédés, qui n'étaient pas prévus dans la liste exhaustive des déductions, ne 
pouvait être considéré comme une interprétation excessive. Il n'y avait pas de 
double imposition prohibée par la loi. Même s'il était envisageable que la taxation 
effectuée ne soit pas conforme à l'activité effective de A______, la cause ne 
provenait pas d'une erreur de taxation mais résultait de l'établissement de comptes 
non conformes à l'activité effective. 
 
 
Si des honoraires de nature différente devaient avoir été comptabilisés sous 
le poste unique dévolu aux honoraires, il appartenait à la contribuable d'en 
apporter la preuve, soit les factures y relatives. La facturation et la tenue des 
débiteurs n'étaient qu'une petite partie des services offerts aux médecins 
indépendants, lesquels comprenaient également la mise à disposition de locaux, de 
matériel médical et de personnel médical. Les services offerts aux médecins 
indépendants visaient à permettre à ces derniers d'exercer leur profession sans 
avoir à gérer la partie logistique d'un cabinet individuel, activité qui s'apparentait à 
l'activité des sociétés de service et les produits perçus auprès des médecins 
indépendants devaient, le cas échéant, être appréhendés sous le sous-groupe 
professionnel no 150A. 
8) 
 
Dans sa réplique, A______ a maintenu sa position et conclu subsidiairement 
à son imposition séparée pour chacune de ses activités, soit la taxation du « chiffre 
d'affaires » généré par son activité de service (CHF 5'847'191.- en 2017 et 
CHF 5'572'125.- en 2018) au taux du groupe professionnel no 46, du « chiffre 
d'affaires » généré par son activité de radiologie (CHF 5'012'062.- en 2017 et 
CHF 5'261'497.- en 2018) au taux du groupe professionnel no 40 et du « chiffre 
d'affaires » généré par l'activité des médecins salariés (CHF 809'000.- en 2017 et 
CHF 1'103'587.- en 2018) selon le groupe professionnel no 100. 
 
 
L'activité des médecins salariés était très marginale, de sorte qu'elle n'était 
pas pertinente pour qualifier son activité principale, seule déterminante et 
consistant en la mise à disposition d'infrastructures, de matériel ainsi que de 
services administratifs aux médecins indépendants. Tout au plus, les activités 


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déployées par les médecins salariés et dans le domaine de la radiologie pouvaient 
être qualifiées d'activités accessoires, les taux des groupes professionnels nos 100 
et 40 pouvant s'appliquer aux « chiffre d'affaires » générés par ces activités. Elle 
était disposée à modifier, à l'avenir, la présentation de son compte de résultat si 
cela pouvait réduire le risque de confusion et augmenter la lisibilité de ses états 
financiers. 
 
 
Elle a produit un courrier de la ville concernant un rappel d'impôt auprès 
d'une médecin indépendante d'un des centres de A______, à teneur duquel 
l'ensemble du montant facturé aux patients au nom et pour le compte de la 
médecin devait être taxé. 
9) 
 
Dans sa duplique, la ville a indiqué qu’elle était disposée à admettre que les 
chiffres déclarés dans la déclaration 2019 étaient erronés et que les chiffres 
exposés par A______ dans la procédure de recours étaient exacts, à condition que 
cette dernière déclare formellement que ses comptes annuels 2017 et 2018 ne 
respectaient pas les dispositions idoines du droit des obligations et qu'elle en 
établisse de nouveaux, faisant notamment ressortir du compte de résultat les seuls 
honoraires facturés en son nom et pour son propre compte. 
 
 
S'agissant de la double taxation, pas tous les médecins indépendants dans 
l'infrastructure de A______ ne s'étaient annoncés à l'autorité de taxation et ceux 
qui l'avaient fait ou avaient été « rattrapés » par ladite autorité n'avaient pas 
déclaré leurs honoraires bruts, mais uniquement le montant qui leur avait été versé 
après déduction des charges administratives et d'infrastructure dues à A______. 
Pour admettre l'argumentation de cette dernière, il faudrait qu'elle démontre que la 
totalité des honoraires afférents à des médecins indépendants avait bien été 
imposée auprès desdits médecins, en fournissant l'ensemble des pièces comptables 
y relatives, ce qu'elle n'avait pas fait. Il fallait produire toutes les attestations des 
versements faits aux médecins indépendants détaillant, d'une part, les montants 
facturés aux patients au titre des soins prodigués par lesdits médecins et, d'autre 
part, les montants facturés auxdits médecins pour la mise à disposition de 
l'infrastructure générale et les services administratifs fournis. Le contrat de travail 
conclu avec la médecin indépendante était, de par son intitulé, incongru dans le 
cadre d'une relation entre un fournisseur de services et une personne exerçant une 
activité indépendante. Si la seule activité de facturation et de recouvrement entrait 
effectivement dans le groupe professionnel no 46, cela ne constituait qu'une partie 
des prestations offertes par A______ aux médecins indépendants, vu la mise à 
disposition des locaux – activité la plus importante et relevant du groupe 
professionnel no 1 –, du matériel médical et du personnel pour les assister dans 
l'exercice de leur activité de médecin indépendant. 
 
 
Elle a produit les documents concernant la taxation de la médecin 
indépendante, comprenant notamment un « contrat de travail » avec le centre 


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médicale des C______, sur papier à en-tête de A______ (ci-après : le contrat de 
travail). 
10) 
Le 18 janvier 2021, A______ a persisté dans sa position. 
 
 
Ses comptes étaient conformes au droit des obligations, même si la 
présentation de son CPP manquait de lisibilité dans le cadre de la procédure de 
taxation. Elle modifierait la présentation de celui-ci dès 2020. Pour les années 
2017 et 2018, elle était disposée à mettre à disposition de la ville toute pièce 
comptable utile pour assurer une imposition du réel « chiffre d'affaires » généré 
ainsi qu'un nouveau formulaire de déclaration fiscale faisant état du chiffre 
d'affaires par activité. 
 
 
Il ne lui appartenait pas de prouver que l'ensemble des médecins 
indépendants étaient correctement annoncés auprès des autorités de taxation. La 
ville reconnaissait sa volonté d'imposer le « chiffre d'affaires » brut de tous les 
médecins indépendants, de sorte que la double imposition était démontrée. 
 
 
Elle adhérait à l'analyse détaillée de la ville concernant son activité de 
service. Il lui était possible de détailler, au sein de son activité, la part des 
honoraires afférents à chaque type de service. Néanmoins, dans un souci de 
simplification, elle était disposée à ce que son « chiffre d'affaires » de 
CHF 5'847'191.- en 2017 et CHF 5'572'125.- en 2018 soit imposé selon le groupe 
professionnel no 150A. 
11) 
Par jugement du 22 mars 2021, notifié le 25 mars 2021, le TAPI a rejeté le 
recours. 
 
 
Les conclusions subsidiaires formulées par A______ dans sa réplique 
étaient tardives et irrecevables. Les conclusions de la ville dans sa réponse étaient 
également irrecevables. 
 
 
A______ n'avait pas fait état de commissions rétrocédées aux médecins qui 
utilisaient ses infrastructures dans sa déclaration 2019, ni dans ses CPP 2017 et 
2018. Si elle les avait mentionnées dans la procédure de recours, elle n'avait pas 
reconnu que ses comptes étaient incorrects au sens du droit des obligations. Elle 
n'avait pas fourni des pièces comptables justifiant les déductions dont elle se 
prévalait et n'avait produit aucun élément permettant de déterminer si les montants 
comptabilisés sous le poste « honoraires » englobaient une rétrocession de 
commission au sens de la TPC. Ceci ne semblait a priori pas possible dans la 
mesure où il n'y avait que trois intervenants, et non quatre. Vu les explications 
générales non étayées, le principe de la déterminance l'emportait, de sorte que 
devaient être retenu les chiffres des affaires pris en compte par la ville. 
 
 
Il ne s'agissait pas d'un cas de double imposition intercantonale. Par ailleurs, 
le chiffre des affaires de la contribuable n'avait été soumis à la TPC qu'une seule 


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fois de son propre chef. Peu importait que les médecins aient déclaré ou non le 
même chiffre des affaires dans leur propre taxation. 
 
 
À teneur de la comptabilité, les honoraires provenaient de factures adressées 
à des patients pour des prestations médicales. A______ ayant refusé de modifier 
les pièces comptables, il ne pouvait être retenu que la ville avait erré en retenant 
que les honoraires de cette dernière relevaient du groupe professionnel no 100. Le 
coefficient de ce groupe professionnel devait s'appliquer à la totalité du chiffre des 
affaires, A______ n'ayant pas démontré à satisfaction de droit qu'une partie des 
honoraires étaient des revenus relatifs à une activité accessoire relevant d'un autre 
groupe professionnel. 
12) 
Par acte du 26 avril 2021, A______ a recouru auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre 
ce jugement, concluant à son annulation et à celle de la décision du 25 juin 2020 
et au maintien de sa classification dans le groupe professionnel no 46 avec 
imposition de son « chiffre d'affaires » réduit selon le coefficient de 0,9 ‰. Elle a 
par ailleurs repris ses conclusions subsidiaires formulées dans sa réplique. 
 
 
En confirmant l'assiette imposable au titre du « chiffre d'affaires » retenue 
par la ville et en retenant que son activité consistait principalement en 
l'accomplissement de prestations médicales, le TAPI avait constaté de manière 
inexacte les faits pertinents et violé la législation sur les contributions publiques. 
Il y avait une double imposition économique, contraire au principe de l'imposition 
selon la capacité contributive. 
13) 
La ville a conclu au rejet du recours. 
 
 
Les conclusions subsidiaires de la recourante, déclarées irrecevables par le 
TAPI, l'étaient également devant la chambre administrative. 
 
 
En omettant de remettre, à l'appui de son recours devant la chambre 
administrative, des comptes annuels rectificatifs audités et la totalité des 
justificatifs comptables nominatifs adressés aux médecins indépendants, la 
recourante avait échoué dans l'apport des preuves de ses allégations. En ne tenant 
pas une comptabilité reflétant se réelle activité, la contribuable s'était 
accommodée du fait que sa taxation puisse être supérieure à ce qu'elle aurait été 
en enregistrant correctement ses propres recettes. 
 
 
A______ n'avait à aucun moment fourni des pièces comptables attestant de 
la répartition de son chiffre des affaires. Elle admettait déployer son activité dans 
le domaine médical, sans jamais avoir établi que celle-ci ne constituait qu'une 
activité accessoire. L'activité qu'elle alléguait être principale ne visait pas de 
manière prépondérante la facturation et la tenue des débiteurs, ce qui excluait 


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l'application du groupe professionnel no 46. Vu le préambule de la convention 
type, le TAPI était fondé à retenir l'application du groupe professionnel no 100. 
 
 
La double imposition alléguée concernait deux contribuables différents, de 
sorte qu'il ne pouvait être question de double imposition. La taxation prenant en 
compte son chiffres des affaires, son loyer annuel et l'effectif de son personnel 
pour les années 2017 et 2018, sur la base de la comptabilité dont la contribuable 
reconnaissait la validité, le principe de l'imposition selon sa capacité contributive 
avait été respecté. Dès lors que les montants figuraient dans les comptes de 
A______, il importait peu, au regard de la notion de chiffre des affaires, qu'une 
partie des montants soit prétendument reversée à certains médecins indépendants, 
ce qui n'était du reste pas prouvé. La contribuable avait des pratiques peu 
transparentes aussi bien en matière de comptabilité qu'en matière contractuelle 
avec les médecins indépendants, voire même peut-être avec les patients. 
14) 
Dans sa réplique, A______ a exposé que ses conclusions subsidiaires étaient 
venu préciser, et même réduire, les conclusions prises au stade du recours, de 
sorte qu'elles étaient recevables. Elle avait abandonné en 2019 le mode de 
comptabilisation utilisé en 2017 et 2018, sans que sa capacité contributive n'ait 
changé. L'imposition confirmée par le TAPI avait pour conséquence une 
imposition excessive de près de CHF 60'000.-, manifestement contraire au 
principe de l'imposition selon la capacité contributive. Si la ville n'avait pas 
changé son groupe professionnel sans l'en informer préalablement, elle aurait pu 
faire valoir ses arguments préalablement à la procédure de taxation et éviter la 
procédure contentieuse. 
 
 
Elle a produit ses comptes au 31 décembre 2020. 
15) 
Sur ce, les parties ont été informées que la cause a été gardée à juger. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a et 63 al. 2 let. e de la loi sur la procédure 
administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; ATA/1699/2019 du 
19 novembre 2019 consid. 7). 
2) 
 
L'autorité intimée conteste la recevabilité des conclusions subsidiaires de la 
recourante, déjà déclarées irrecevables par le TAPI. 
 
a. 
L'acte de recours contient, sous peine d'irrecevabilité, la désignation de la 
décision attaquée et les conclusions du recourant (art. 65 al. 1 LPA). L'acte de 
recours contient également l'exposé des motifs ainsi que l'indication des moyens 


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de preuve (art. 65 al. 2 1ère phr. LPA). La juridiction administrative applique le 
droit d'office et ne peut aller au-delà des conclusions des parties, sans pour autant 
être liée par les motifs invoqués (art. 69 al. 1 LPA). 
 
b. 
L'objet du litige est principalement défini par l'objet du recours (ou objet de 
la contestation), les conclusions du recourant et, accessoirement, par les griefs ou 
motifs qu'il invoque. L'objet du litige correspond objectivement à l'objet de la 
décision attaquée, qui délimite son cadre matériel admissible (ATF 136 V 362 
consid. 3.4 et 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_581/2010 du 28 mars 2011 
consid. 1.5 ; ATA/1628/2019 du 5 novembre 2019 consid. 2b). La contestation ne 
peut excéder l'objet de la décision attaquée, c'est-à-dire les prétentions ou les 
rapports juridiques sur lesquels l'autorité inférieure s'est prononcée ou aurait dû se 
prononcer. L'objet d'une procédure administrative ne peut donc pas s'étendre ou 
qualitativement se modifier au fil des instances, mais peut tout au plus se réduire 
dans la mesure où certains éléments de la décision attaquée ne sont plus contestés. 
Ainsi, si un recourant est libre de contester tout ou partie de la décision attaquée, il 
ne peut pas prendre, dans son mémoire de recours, des conclusions qui sortent du 
cadre des questions traitées dans la procédure antérieure (ATA/1628/2019 précité 
consid. 2b). 
 
c. 
Les conclusions subsidiaires prises en dehors du délai de recours, pendant le 
cours de la procédure, sont irrecevables (arrêt du Tribunal fédéral 8C_799/2011 
du 20 juin 2012 consid. 2 ; ATA/398/2020 du 23 avril 2020 consid. 2b et l'arrêt 
cité). 
 
d. 
En l'espèce, dans sa réclamation du 3 juin 2019, réitérée par courriel du 
19 juillet 2019, la recourante n'a pas demandé la taxation distincte d'une ou 
plusieurs parties de son chiffre des affaires au titre d'une ou des activités 
accessoires. Il ressort en effet de sa réclamation qu'elle remettait en cause le 
chiffre des affaires retenu par l'autorité intimée ainsi que le coefficient à appliquer 
globalement audit chiffre des affaires. 
 
L'objet du litige ne pouvant s'étendre au fil des instances, les conclusions 
subsidiaires de la recourante tendant à la taxation séparée de son chiffre des 
affaires en fonction d'activités principale et accessoires, formées uniquement 
devant le TAPI, étaient exorbitantes au litige et, partant, irrecevables devant cette 
instance. Elles ont par ailleurs été formées au stade de sa réplique devant le TAPI, 
et donc tardivement, de sorte qu'elles étaient, pour cette raison également, 
irrecevables. 
 
Irrecevables devant le TAPI, ces conclusions le sont également devant la 
chambre administrative. 
3) 
 
La recourante conteste le chiffre d'affaires retenu par l'autorité intimée. 


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a. 
Les communes du canton de Genève peuvent prélever la TPC, notamment 
auprès des sociétés anonymes qui ont dans le canton leur siège ou un 
établissement stable (art. 301 al. 1 let. c de la loi générale sur les contributions 
publiques du 9 novembre l887 - LCP - D 3 05). 
 
 
La TPC est un véritable impôt (arrêt du Tribunal fédéral 2P.9/1994 du 6 juin 
1995 consid. 2b, confirmé par arrêt du Tribunal fédéral 2P.241/2003 du 
3 novembre 2004 consid. 2.3 = RF 60/2005 p. 359 ; Xavier OBERSON, Droit 
fiscal suisse, 4ème éd., 2012, p. 307) et non une taxe ou une charge de préférence, 
mais il est distinct de l'impôt sur le chiffre d'affaires (ATA/969/2020 du 
29 septembre 2020 consid. 4c les références citées). Il s'agit d'un impôt qui frappe 
l'entreprise en fonction de son importance économique (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_552/2012 du 3 décembre 2012 consid. 5.6). Il est perçu sur le revenu probable 
de l'activité déployée, calculé sur la base de coefficients applicables aux chiffres 
annuels des affaires du contribuable concerné, aux loyers annuels de tous les 
immeubles qu'il occupe professionnellement et à l'effectif annuel des personnes 
travaillant dans son entreprise (art. 302 LCP ; arrêt du Tribunal fédéral 
2C_140/2015 du 31 mai 2016 consid. 5). Dans le système de la TPC, l'importance 
économique de l'entreprise est mesurée à l'aune de plusieurs critères qui 
permettent ensemble d'affiner et de pondérer la réelle capacité contributive de 
celle-ci (arrêt du Tribunal fédéral 2C_32/2019 du 25 février 2019 consid. 7.2). 
 
 
Selon les travaux préparatoires de la novelle de 1969 (loi no 3'362), la TPC 
est une contribution aux dépenses de la collectivité qui est exigée de toute 
personne qui exerce une activité lucrative indépendante ou exploite une entreprise 
commerciale sur le territoire de la commune, quel que soit le bénéfice réalisé, et 
même en l'absence de tout bénéfice. Ne visant pas à imposer le revenu net, la taxe 
professionnelle doit toutefois être proportionnée à la dimension des entreprises 
assujetties. C'est pourquoi il a fallu mettre sur pied tout un système permettant de 
déterminer l'importance relative des entreprises entre elles (MGC 1969 I 658). 
 
b. 
Le chiffre des affaires est la somme des prestations obtenues par le 
contribuable pour son propre compte et en son nom, en contrepartie de livraisons 
ou de mise à disposition de marchandises et de biens ainsi que de services rendus 
(art. 304 al. 1 LCP). 
 
 
L'ancien Tribunal administratif, puis la chambre administrative ont retenu 
que le chiffre des affaires au sens de l'art. 304 LCP est une notion beaucoup plus 
large que le chiffre d'affaires. Le chiffre des affaires sert à évaluer la grandeur 
d'une entreprise sur la base du volume complet de ses rémunérations ou, pour 
reprendre les termes de l'exposé des motifs de la novelle de 1985 (loi no 5'561), du 
volume de ses affaires (ATA/969/2020 du 29 septembre 2020 consid. 8a et les 
références citées ; MGC 1984 IV 4947). 


- 11/18 - 
A/2255/2020 
 
 
Il résulte de l'interprétation historique de l'art. 304 al. 1 LCP, en particulier 
des travaux préparatoires relatifs à la TPC, que le législateur cantonal a voulu 
conférer une portée très large à la notion de « chiffre des affaires » 
(MGC 1969 I 661 : « Cette notion est nettement plus large que celle de "chiffre 
d'affaires" » ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_151/2020 du 25 mai 2020 
consid. 4.2 ; 2C_552/2012 du 3 décembre 2012 consid. 5.5). Celle-ci doit 
englober « toutes sortes de revenus professionnels, tels que les ventes, les 
locations, les commissions, les honoraires, etc. ; elle peut même comprendre dans 
certains cas les remboursements de frais généraux lorsqu'ils conditionnent 
l'importance de l'entreprise du contribuable » (MGC 1969 I 661 s. ; Claude 
CLAUDET, La taxe professionnelle communale, RF 1983 p. 555 ss, 556). 
 
 
L'art. 304 al. 1 LCP comportait par ailleurs, préalablement à sa modification 
du 21 juin 1985, une seconde phrase précisant entre autres : « Sont notamment 
considérés comme chiffre des affaires (...) et, en général, tous les produits acquis 
en relation avec l'activité lucrative » (MGC 1969 I 645). Or, il ressort des travaux 
parlementaires que cette énumération des éléments faisant partie du chiffre des 
affaires a par la suite été supprimée à de pures fins de simplification, le législateur 
genevois ayant en effet estimé qu'ils étaient d'ores et déjà englobés par la nouvelle 
définition générale présentement en vigueur (MGC 1984 IV 4960 s. ; arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_552/2012 précité consid. 5). 
 
c. 
Sont notamment compris dans le chiffre des affaires : les prestations 
obtenues par le contribuable pour des travaux remis en sous-traitance. Est réservée 
la facturation directe par le sous-traitant aux clients (let. a) ; la part de son chiffre 
d'affaires que le contribuable réalise dans un consortium ou une association 
temporaire (let. b) ; le fermage que le contribuable reçoit lorsqu'une activité 
exercée dans des locaux lui appartenant est affermée (let. c) ; lors de la cessation 
de l'activité du contribuable, les montants bruts provenant de la liquidation de ses 
stocks (let. d ; art. 304 al. 2 LCP). En revanche, ne sont pas compris dans le 
chiffre des affaires, pour autant qu'ils ressortent clairement de la comptabilité : les 
rabais et escomptes accordés aux clients (let. a) ; les impôts à la consommation, 
tels que la taxe sur la valeur ajoutée, les taxes à l’importation sur les carburants et 
les combustibles, ainsi que les impôts spéciaux sur les boissons et sur le tabac 
(let. b) ; les droits de douane (let. c) ; les émoluments administratifs, pour autant 
qu’ils constituent des frais directs d’exploitation (let. d) ; les bénéfices en capital, 
sauf s’ils constituent le produit d’une activité lucrative, même accessoire (let. e) ; 
le produit de la gestion de la fortune privée des personnes physiques (let. f) ; les 
commissions rétrocédées à des tiers, pour autant que le contribuable en fournisse 
la justification (let. g) ; la valeur des produits consommés par le contribuable et 
ses employés (let. h) ; les indemnités d’assurances, sauf celles qui sont acquises en 
relation avec l’activité lucrative (let. i) ; le produit de la location non meublée de 
biens immobiliers (let. j ; art. 304 al. 3 LCP). 


- 12/18 - 
A/2255/2020 
 
 
Le contexte d'application de l'art. 304 al. 3 let. g LCP implique quatre 
parties en présence, soit, par exemple, un acheteur, un vendeur, un intermédiaire 
qui doit faire appel à un auxiliaire auquel il rétrocède une partie de sa commission. 
Ce schéma correspond à une situation notoire de rétrocession de commissions 
(ATA/969/2020 du 29 septembre 2020 consid. 8b). 
 
d. 
L'expression « pour son propre compte et en son nom » de l'art. 304 
al. 1 LCP a été introduite sous cette forme dans la loi no 5'661 entrée en vigueur le 
1er janvier 1986. L'exposé des motifs de cette novelle indique que « les termes 
"pour son propre compte et en son nom" s'entendent au sens juridique et 
impliquent que le contribuable doit être le créancier de la prestation dans son 
ensemble. Il ne s'agit pas de mettre en évidence la notion économique de la 
prestation qu'il obtiendrait finalement, soit son bénéfice » (MGC 1984 IV 4961 ; 
arrêt du Tribunal fédéral 2C_151/2020 précité consid. 4.2). 
4) 
a. 
L'art. 58 al. 1 let. a de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 
14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) qui prévoit que le bénéfice net imposable 
comprend le solde du compte de résultats, compte tenu du solde reporté de 
l'exercice précédent, énonce le principe de l'autorité du bilan commercial (ou 
principe de déterminance), selon lequel les comptes, et notamment le compte de 
résultats, établis conformément aux règles du droit commercial (ou comptable) 
lient les autorités fiscales à moins que le droit fiscal ne prévoie des règles 
correctrices particulières (ATF 137 II 353 consid. 6.2). L'autorité du bilan 
commercial tombe en revanche lorsque des normes impératives du droit 
commercial sont violées ou que des normes fiscales correctrices l'exigent 
(ATF 141 II 83 consid. 3 ; 137 II 353 consid. 6.2 ; arrêts du Tribunal fédéral 
2C_484/2019 du 6 novembre 2019 consid. 7.1 ; 2C_443/2017 du 15 janvier 2018 
consid. 6.3). Le principe d'autorité du bilan lie non seulement l'autorité fiscale, 
mais également le contribuable lui-même, qui est tenu par sa comptabilité 
(autorité formelle du droit comptable ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_455/2017 du 
17 septembre 2018 consid. 6.1). 
 
b. 
Le compte de résultat reflète les résultats de l’entreprise durant l’exercice 
(art. 959b al. 1 1ère phr. de la loi fédérale complétant le code civil [livre 
cinquième : droit des obligations] du 30 mars 1911 - CO - RS 220). Parmi les 
postes du compte de résultat figure les produits nets des ventes de biens et de 
prestations de services (art. 959b al. 2 ch 1 et al. 3 ch. 1 CO). 
5) 
 
En matière fiscale, il appartient à l'autorité fiscale de démontrer l'existence 
d'éléments créant ou augmentant la charge fiscale, tandis que le contribuable doit 
supporter le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son 
obligation fiscale. S'agissant de ces derniers, il appartient au contribuable non 
seulement de les alléguer, mais encore d'en apporter la preuve et de supporter les 
conséquences de l'échec de cette preuve, ces règles s'appliquant également à la 
procédure devant les autorités de recours (ATF 133 II 153 consid. 4.3 ; 121 II 257 


- 13/18 - 
A/2255/2020 
consid. 4c.aa). Des explications générales et non étayées ne suffisent pas 
(ATA/71/2019 du 22 janvier 2019 consid. 6). 
 
 
Conformément à la jurisprudence, dès lors que l’autorité fiscale a écarté un 
montant lors de la taxation, puis lors de la réclamation, il appartient à la 
contribuable d’apporter spontanément les justificatifs y relatifs (ATA/188/2019 du 
26 février 2019 consid. 4 et les références citées). 
6) 
 
En l'espèce, la recourante soutient que son chiffre d'affaires ne correspond 
pas au montant de CHF 24'473'314.- retenu par l'autorité intimée (moyenne de 
CHF 24'544'987.- pour 2017 et CHF 24'401'641.- pour 2018), mais à la moyenne 
de CHF 11'601'848.- pour 2017 et CHF 11'872'237.- pour 2018. Elle affirme avoir 
rétrocédé aux médecins non salariés des montants de CHF 12'822'996.- en 2017 et 
CHF 12'503'343.- en 2018, ces chiffres correspondant aux rubriques « médecins », 
« charges du personnel et médecins » et « charges d'exploitation » de son CPP. 
 
 
Si la recourante utilise, certes, le terme de rétrocession, il ressort de son 
argumentation qu'elle ne prétend pas avoir rétrocédé des commissions aux 
médecins, au sens de l'art. 304 al. 3 let. g LCP, mais soutient avoir perçu au nom 
et pour le compte des médecins non salariés les honoraires versés par les patients, 
qu'elle a ensuite reversés audits médecins après déduction de ses propres 
honoraires. Ses réels honoraires ne correspondraient donc pas aux honoraires 
figurant dans la rubrique dédiée « produits » du CPP, mais à ce montant après 
déduction des montants figurant aux rubriques « médecins », « charges du 
personnel et médecins » et « charges d'exploitation » de son CPP. 
 
 
Cependant, ce sont bien les montants totaux que la recourante a déclaré 
comme chiffres des affaires dans sa déclaration pour la TPC et ce sont bien les 
chiffres de CHF 23'601'695.- pour 2017 et CHF 23'404'456.- pour 2018 qui 
figurent dans le CPP comme « honoraires », auxquels l'autorité a encore ajouté les 
« produits divers » de CHF 943'292.- pour 2017 et CHF 997'185.- pour 2018. Le 
CPP établissant l'existence des honoraires y figurant, il revenait à la recourante, en 
tant que contribuable, d'apporter la preuve que les honoraires inscrits dans ses 
comptes ne comprenaient pas uniquement ses honoraires, mais des honoraires 
perçus au noms et pour le compte de tiers. 
 
 
Or, les pièces produites par la recourante ne permettent pas d'établir que tel 
serait le cas. En effet, elle a uniquement versé à la procédure : 
 
- 
la convention type, qui constitue un document général n'apportant pas 
d'informations concrètes sur la situation en 2017 et 2018 et qui n'est au surplus 
pas de toute clarté en matière d'honoraires. Elle prévoit en effet que le médecin 
établit ses honoraires à sa propre patientèle et à son nom et que le centre ne peut 
être tenu pour responsable de la facturation du médecin, tout en prévoyant 
également que c'est le centre qui se charge de la facturation, de la 


- 14/18 - 
A/2255/2020 
comptabilisation, de l'encaissement et du suivi des débiteurs et que le centre 
perçoit les honoraires et reverse un pourcentage du chiffre d'affaires au médecin, 
le solde étant retenu à titre de participation aux frais de fonctionnement du centre. 
Cette convention, en plus de constituer un contrat type, n'est donc pas de toute 
clarté sur la situation prévalant en matière financière entre les médecins non 
salariés et la recourante ; 
 
- 
un document concernant la répartition de son « chiffre d'affaires » en 2017 
et 2018, qui n'a en tant que tel que valeur d'allégation et reprend en outre les 
montants totaux déclarés comme chiffre des affaires dans le formulaire de 
déclaration pour la TPC en contradiction avec l'argumentation de la recourante 
demandant la prise en compte d'un chiffre des affaires réduit ; 
 
- 
un courrier concernant un rappel d'impôt d'une médecin indépendante qui 
n'indique rien sur le chiffre des affaires de la recourante ; ainsi que 
 
- 
ses comptes pour 2020, qui tendent à indiquer qu'elle établit désormais ses 
comptes de manière différente mais ne permettent aucunement de prouver des 
chiffres relatifs à 2017 et 2018. 
 
 
Vu les montants figurant comme honoraires dans ses comptes 2017 et 2018, 
seules des pièces établissant l'origine de ceux-ci étaient de nature à démontrer leur 
appartenance ou non aux chiffres des affaires 2017 et 2018 au sens de l'art. 304 
LCP et les éventuels montants à exclure de ceux-ci, pièces que la recourante n'a 
toujours pas produites devant la chambre administrative, alors que la nécessité de 
la production de telles pièces ressort du jugement querellé. 
 
 
La chambre administrative ne peut dès lors que rejoindre la conclusion de 
l'autorité intimée et du TAPI et constater que la recourante a échoué à démontrer 
qu'une partie des honoraires figurant dans ses comptes 2017 et 2018 ne doit pas 
être considérée comme du chiffre des affaires et, partant, confirmer les chiffres 
des affaires retenus par l'autorité intimée pour 2017 et 2018. 
7) 
 
La recourante se plaint ensuite du fait que les chiffres des affaires retenus 
conduiraient d'une part à une double imposition, dans le sens où le même chiffre 
des affaires serait taxé à la fois chez elle et chez les médecins indépendants, et 
d'autre part à une violation du principe d'imposition selon la capacité contributive. 
 
 
Toutefois, 
la 
double 
imposition 
concerne 
la 
double 
imposition 
intercantonale du même contribuable (art. 127 al. 3 de la Constitution fédérale de 
la Confédération suisse du 18 avril 1999 - Cst. - RS 101 et art. 303A LCP ; 
ATA/1251/2018 du 20 novembre 2018 consid. 17 et les références citées), et non 
l'imposition intracantonale de deux contribuables différents. Au demeurant, il n'est 
pas établi que le même chiffre des affaires serait imposé deux fois, puisque, 
comme déjà constaté, la recourante n'a pas démontré que les montants déclarés et 


- 15/18 - 
A/2255/2020 
figurant au CPP au titre de ses honoraires 2017 et 2018 incluent des montants 
perçus au nom et pour le compte de médecins indépendants. Par ailleurs, si la 
recourante avait apporté cette preuve, il n'existerait pas non plus de double 
imposition au sens allégué, puisque cela aurait permis leur exclusion de son 
propre chiffre des affaires, en application de l'art. 304 al. 1 LCP. 
 
 
En outre, s'agissant de la capacité contributive de la recourante, dans le 
cadre de la TPC, un système a précisément été mis en place pour mesurer 
l'importance économique de l'entreprise, en fonction de plusieurs critères qui 
permettent d'affiner et de pondérer sa réelle capacité contributive, comme exposé 
plus haut. Or, la recourante n'ayant pas établi le caractère erroné des chiffres 
d'affaires déclarés, la TPC a été fixée conformément à l'évaluation de son 
importance économique calculée selon les éléments ressortant du dossier, de sorte 
que le principe d'imposition selon la capacité contributive a été respecté. 
 
 
Ces deux griefs doivent par conséquent être écartés. 
8) 
 
La recourante conteste finalement le coefficient appliqué par l'autorité 
intimée au chiffre des affaires. 
 
a. 
La TPC de chaque contribuable est établie sur la base de coefficients, 
applicables aux chiffres annuels de ses affaires, aux loyers annuels de tous les 
immeubles, locaux et terrains qu’il occupe professionnellement et à l’effectif 
annuel des personnes travaillant dans son entreprise (art. 302 LCP). 
 
b. 
Les contribuables sont classés par l'autorité de taxation dans le groupe 
professionnel correspondant à leur activité principale ou auquel elle peut être 
rattachée par analogie (art. 307 al. 1 LCP). Les coefficients prévus pour les 
groupes professionnels correspondant aux éventuelles activités accessoires des 
contribuables sont applicables au chiffre des affaires provenant de chacune de ces 
activités distinctes (art. 307 al. 2 LCP). Les limites des coefficients applicables au 
chiffre des affaires ainsi que les principes de calcul desdits coefficients sont 
détaillés aux art. 307A et 307B LCP, les modalités étant fixées par les art. 12A – 
devenu l'art. 12B RDLCP le 1er janvier 2020 – à 13 du règlement d'application de 
diverses dispositions de la LCP du 30 décembre 1958 (RDLCP - D 3 05.04) dès 
lors que l'art. 307B al. 8 LCP prévoit que ces modalités ainsi que les coefficients 
applicables aux chiffres des affaires des groupes professionnels sont fixés par le 
Conseil d'État, par voie de règlement. 
 
c. 
Selon l'art. 12B RDLCP, les coefficients sur le chiffre des affaires sont de 
2,1 ‰ pour les cliniques (groupe professionnel no 43), 0,9 ‰ pour les comptables 
et fiduciaires (groupe professionnel no 46), de 5,4 ‰ pour les médecins et 
professions assimilées (groupe professionnel no 100) et de 3,0 ‰ pour les sociétés 
de service (groupe professionnel no 150A). 


- 16/18 - 
A/2255/2020 
9) 
 
En l'espèce, selon l'extrait du registre du commerce, la recourante a pour but 
la gestion de centres médicaux, ce qui tend à connoter son appartenance au groupe 
professionnel no 100. 
 
 
Les autres éléments figurant à la procédure ne permettent pas d'aboutir à une 
autre conclusion. 
 
 
Selon la convention type produite par la recourante, qui a une substance très 
similaire au contrat de travail produit par l'autorité intimée, la recourante met à 
disposition des médecins non salariés un cabinet médical aménagé, soit les locaux 
et l'infrastructure nécessaires à l'exercice de l'activité du médecin, ainsi que du 
personnel partagé avec d'autres médecins. La recourante est ainsi employeuse de 
personnel assistant les médecins, soit probablement des assistants médicaux, voire 
du personnel infirmier. En plus de ce personnel, elle a reconnu employer des 
médecins salariés, alléguant que ceux-ci ne constitueraient qu'une partie mineure 
de son activité, conformément au tableau de répartition de son chiffre des affaires 
(3,3 %). Aucune pièce n'a cependant été produite pour établir le contenu de ce 
tableau, dont la contradiction avec l'argumentation de la recourante a déjà été 
relevée. Par ailleurs, en plus de n'être pas établi, le pourcentage allégué n'inclut 
pas le personnel médical non médecins qu'elle emploie. Outre la fourniture des 
locaux, infrastructure et personnel aux médecins, selon la convention type et le 
contrat de travail, le centre se charge également de la facturation, de la 
comptabilisation, de l'encaissement et du suivi des débiteurs, ce par quoi l'on 
comprend que la recourante se charge également de ces tâches, même s'il est 
également indiqué, de manière contradictoire, que le médecin établit ses 
honoraires à sa propre clientèle en son nom. Selon ses allégations, la recourante 
est également active dans le domaine de la radiologie, à laquelle elle attribue 
20,5 % de son « chiffre d'affaires ». 
 
 
Il ressort de ce qui précède que l'activité de la recourante est bien plus large 
que celle des comptables et fiduciaires et que son activité ne s'apparente pas non 
plus à celle d'une clinique, dont les prestations incluent un service allant au-delà 
du domaine médical, relevant de l'hôtellerie. Par ailleurs, la recourante n'a pas 
fourni les éléments nécessaires à retenir que son activité se rattacherait de manière 
prépondérante à celle d'une société de services et donc au groupe professionnel 
no 150A, plutôt qu'à celle de médecins et professions associées, soit au groupe 
professionnel no 100, étant d'ailleurs relevé que le préambule de la convention 
type qualifie le centre d'établissement médical proposant des prestations 
ambulatoires. 
 
 
Au vu de ce qui précède, le TAPI n’a pas violé la loi en confirmant que la 
recourante devait être taxée au coefficient de groupe professionnel no 100, soit 
5,4 ‰. 
 
 
Dans ces circonstances, le recours, entièrement mal fondé, sera rejeté. 


- 17/18 - 
A/2255/2020 
10) 
Vu l'issue du litige, un émolument de CHF 1'500.- sera mis à la charge de la 
recourante, et il ne sera pas alloué d'indemnité de procédure (art. 87 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
rejette, dans la mesure où il est recevable, le recours interjeté le 26 avril 2021 par 
A______ SA contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 22 
mars 2021 ; 
met un émolument de CHF 1'500.- à la charge de A______ SA ; 
dit qu'il n'est pas alloué d'indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Paolo Cavargna, avocat de la recourante, à la Ville de 
Genève, service de la taxe professionnelle communale ainsi qu'au Tribunal administratif 
de première instance. 
Siégeant : Mme Krauskopf, présidente, Mmes Rapp et Tombesi, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
le greffier-juriste : 
 
 
F. Scheffre 
 
la présidente siégeant : 
 
 
F. Krauskopf 
 
 


- 18/18 - 
A/2255/2020 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :