ge_gerichte · ATA/1311/2023 · 2023-12-05 · fr

Résumé:
 Le litige concerne l'émission de nouveaux bordereaux à la suite d'un arrêt de la chambre administrative admettant partiellement le recours des contribuables et confirmant le jugement du TAPI pour le surplus. Dans la mesure où l'autorité intimée a procédé à de nouveaux calculs de taxation, il ne s'agit pas de mesures d’exécution des décisions. Le recours contre la décision sur réclamation est donc ouvert. Toutefois et mis à part pour une année fiscale, les recourants voient leur situation fiscale s'améliorer, puisque les nouveaux montants retenus par l'autorité intimée leur sont favorables. Ils ne peuvent donc pas s'en plaindre, sous réserve de l'année fiscale justement individualisée par le TAPI. Dans la mesure où le jugement du TAPI a acquis autorité de chose jugée, et pour des motifs de sécurité du droit, l'autorité intimée ne pouvait pas appliquer une nouvelle méthode pour la déduction des intérêts moratoires du rappel d'impôt. Refus de prise en compte de nouvelles déductions dans le cadre de la procédure de rappel d’impôts au motif qu’elles n’ont aucun lien avec les motifs de ladite procédure. Pas de déni de justice dans la mesure où il n'apparaît pas du dossier que les recourants auraient mis en demeure l'autorité intimée de statuer sur leur demande de reconsidération/révision. Recours partiellement admis.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/3594/2022-ICCIFD 
ATA/1311/2023 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 5 décembre 2023 
4ème section 
 
dans la cause 
 
A______ et B______ 
recourants 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
intimées 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
21 août 2023 (JTAPI/888/2023) 


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A/3594/2022 
EN FAIT 
A. a. A______ et B______ (ci-après : les époux ou les contribuables) sont mariés et 
contribuables dans le canton de Genève. 
b. Le 13 décembre 2018, l'Administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) 
leur a notifié des bordereaux de rappel d'impôt pour l’impôt fédéral direct (ci-
après : IFD) et l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) des périodes fiscales 
2007 à 2013, ainsi que des bordereaux d'amende pour soustraction fiscale pour 
l’IFD et l'ICC 2008 à 2013, dont la quotité était fixée à une fois le montant de 
l'impôt soustrait, chacun des époux étant sanctionné pour la moitié de la 
soustraction commise. 
Les reprises effectuées dans le revenu imposable des contribuables 
correspondaient aux liquidités versées sur leurs différents comptes bancaires non 
déclarés durant la période litigieuse, soit CHF 361'421.- pour 2007, CHF 
289'391.- pour 2008, CHF 259'117.- pour 2009, CHF 386'082.- pour 2010, CHF 
364'705.- pour 2011, CHF 438'805.- pour 2012 et CHF 277'558.- pour 2013. 
L'AFC-GE a également procédé à des reprises dans la fortune imposable des 
époux. 
Par décision du 21 mai 2019, l'AFC-GE a rejeté la réclamation et maintenu ses 
bordereaux de rappels d'impôt et d’amendes. 
Le 23 mai 2019, l'AFC-GE a émis des bordereaux rectificatifs pour l'IFD et l'ICC 
2014. Elle leur a également fait parvenir des bordereaux d'amendes pour tentative 
de soustraction pour l'IFD et l'ICC 2014 d'une quotité des deux tiers des impôts 
soustraits, réparties par moitié entre les époux. 
c. Par jugement du 12 octobre 2020, le Tribunal administratif de première 
instance (ci-après : TAPI) a partiellement admis le recours contre les décisions et 
bordereaux précités. Les rappels d'impôt étaient confirmés dans leur principe et 
leur quotité, mais les reprises effectuées dans la fortune imposable entre 2009 et 
2014 devaient être modifiées pour tenir compte de l'échéance, au 23 mars 2009, 
d'un placement à terme de EUR 50'000.-. Les amendes, de même que la quotité et 
la répartition de celles-ci, étaient également confirmées, mais le montant des 
pénalités devait être recalculé pour tenir compte des nouveaux montants des 
rappels d'impôt à émettre. 
Selon le jugement, les reprises sur la fortune devant être annulées s'élevaient à 
CHF 62'522.50 en 2009, CHF 60'695.- en 2010, CHF 60'340.- en 2011, 
CHF 61'275.- en 2012, CHF 60'115.- en 2013 et CHF 54'370.- en 2014 (consid. 
22). 


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L'AFC-GE devait procéder aux calculs conformes à la jurisprudence du Tribunal 
fédéral des intérêts sur les rappels d'impôt et émettre ainsi des bordereaux 
rectificatifs pour toutes les périodes qui faisaient l'objet de la présente procédure 
(consid. 25). Le Tribunal fédéral (ATF 144 II 359) avait clairement statué que, 
lorsqu'elle procédait à des rappels d'impôts, l'AFC-GE devait admettre en 
déduction les intérêts moratoires sur les dettes nouvelles pour chaque période 
concernée. 
Le dossier était ainsi renvoyé à l'AFC-GE pour qu'elle émette de nouveaux 
bordereaux ICC 2009 à 2014 tenant compte de la fortune corrigée, ainsi que des 
bordereaux ICC et IFD 2003 à 2014 admettant la déduction des intérêts sur les 
créances nouvelles issues des rappels d'impôt dans la détermination du revenu net 
imposable. L'AFC-GE devait également recalculer les bordereaux d'amendes en 
tenant compte des nouveaux montants des rappels d'impôt. 
d. Par arrêt du 29 juin 2021, la chambre administrative de la Cour de justice (ci-
après : la chambre administrative) a partiellement admis, dans la mesure de sa 
recevabilité, le recours des contribuables contre le jugement précité. 
L'un des comptes bancaires déclarés par le couple avait été exclusivement 
alimenté, entre octobre 2008 et décembre 2010, par les versements de salaire de 
l'employeur du contribuable, si bien que la somme de CHF 164'000.- (CHF 
25'000.- en 2008, CHF 50'000.- en 2009, CHF 40'000.- en 2010 et CHF 49'000.- 
en 2011) qui avait été transférée de ce compte vers un autre compte non déclaré 
avait déjà fait l'objet d'une imposition sur le revenu, et ne pouvait donc pas être 
taxée une seconde fois au titre de revenu imposable, mais de fortune. Le jugement 
était donc annulé en tant que la somme précitée devait être taxée au titre de la 
fortune imposable pour les années fiscales 2008 à 2011. Il était confirmé pour le 
surplus et le dossier renvoyé à l'AFC-GE pour nouvelle décision dans le sens des 
considérants. 
Les contribuables avaient en particulier sollicité, pour la première fois devant la 
chambre administrative, la déduction, pour les exercices 2012 à 2014, d’une dette 
de CHF 20'467'487.-, des intérêts passifs à 5% l’an dès le 1er novembre 2012 ainsi 
que des intérêts passifs impayés accumulés du 1er novembre 2012 au 31 décembre 
2014 découlant d’une procédure pénale à l’issue de laquelle le contribuable avait 
été définitivement condamné. Cette conclusion était toutefois irrecevable, au 
motif que la dette et les intérêts y relatifs n’avaient aucun lien avec la procédure 
en rappel d’impôt ouverte à leur encontre et qu’admettre la prise en compte de ces 
éléments reviendrait à autoriser une extension de l'objet de la contestation à de 
nouvelles déductions, ce qui n'était autorisé par aucune des règles applicables en 
l'espèce. 
e. Par arrêt du 22 décembre 2020 (6B_815/2020), le Tribunal fédéral a confirmé 
la condamnation du contribuable (en lien avec la dette de CHF 20'467'487.- 


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précitée) à une peine privative de liberté de deux ans pour gestion déloyale. Il a 
été constaté que ce dernier n'avait tiré aucun enrichissement des actes pour 
lesquels il avait été condamné. 
f. Par arrêt du 27 avril 2022 (2C_674/2021), le Tribunal fédéral a rejeté le recours 
que les contribuables avaient formé à l’encontre de l’arrêt de la chambre 
administrative du 29 juin 2021. 
g. À la suite à cet arrêt du Tribunal fédéral, le 20 mai 2022, l'AFC-GE a notifié 
aux contribuables les bordereaux rectifiés IFD et ICC pour les années 2008 à 2014 
(accompagnés des avis de taxation et des relevés de compte) ainsi que les 
bordereaux d'amende rectificatifs sur la base des modifications ordonnées par le 
TAPI et la chambre administrative. 
B. a. Les époux ont contesté ces bordereaux. 
L'AFC-GE avait établi les bordereaux rectificatifs pour les années 2008 à 2014 et 
pas pour la période 2007. Il convenait d'émettre ce dernier bordereau et d'utiliser 
les montants retenu pour report sur les exercices suivants, soit de 2008 à 2014. 
Par ailleurs, des montants de rendement des années 2011 à 2014, en relation avec 
leur compte bancaire au C______(n° 1______), avaient été retenus de manière 
erronée par rapport aux relevés fiscaux du C______ qu’ils avaient remis dans le 
cadre de la procédure précédente. Dès lors, ils sollicitaient des corrections des 
reprises y relatives pour les années 2011 à 2014. 
En outre, le 11 février 2021, ils avaient déposé auprès de l'AFC-GE une demande 
de révision/reconsidération pour les années 2012 à 2014 afin de tenir compte du 
jugement de la chambre pénale d'appel et de révision de la Cour de justice (ci-
après : CPAR) du 26 mai 2020, condamnant le contribuable au paiement solidaire 
de CHF 20'460'487.- avec intérêt à 5 % l'an dès le 1er novembre 2012. 
b. Par décision du 27 septembre 2022, l'AFC-GE a déclaré cette réclamation 
irrecevable, aux motifs que les bordereaux rectificatifs contestés constituaient des 
décisions d’exécution non susceptibles de recours, dans la mesure où ils ne 
tenaient compte que des rectifications ordonnées par les jugements du TAPI et de 
la chambre administrative entrés en force. 
L'AFC avait constaté un décalage avec les années mentionnées dans le jugement 
du TAPI. Elle avait ainsi corrigé les taxations des montants suivants : CHF 
74'157.50 en 2009, CHF 62'522.50 en 2010, CHF 60'695.- en 2011, CHF 60'340.- 
en 2012, CHF 61'275.- en 2013, CHF 60'115.- en 2014, soit une correction totale 
sur la fortune de CHF 379'105.- (les CHF 54'370.- avaient été corrigés sur l'année 
2015). 


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Par ailleurs, en exécution de l’arrêt de la chambre administrative, elle avait 
diminué les revenus imposables d'un montant total de CHF 164'000.- (CHF 
25'000.- en 2008, CHF 50'000.- en 2009, CHF 40'000.- en 2010 et CHF 49'000.- 
en 2011). Enfin, les dettes d’impôts, les intérêts y relatifs et les amendes avaient 
été recalculés sur la base des bordereaux rectificatifs. 
Pour la période 2007, aucune modification ne devait être effectuée, étant donné 
que la dette de rappel d’impôt avait déjà été prise en compte et que les intérêts y 
relatifs, échus au 31 mars 2008, avaient été pris en compte dès la période 2008. 
Les corrections en lien avec le compte bancaire ouvert dans les livres du 
C______auraient dû être requises dans le cadre des recours ordinaires devant le 
TAPI et la chambre administrative. 
Enfin la demande de révision du 11 février 2021, en lien avec la condamnation du 
contribuable par la CPAR, était pendante auprès du service de taxation et ne 
pouvait pas être examinée dans la présente procédure. 
C. a. Par acte du 28 octobre 2022, les contribuables ont recouru auprès du TAPI 
contre cette décision, concluant à son annulation et au renvoi du dossier à l'AGC-
GE pour nouveaux bordereaux rectificatifs conformes aux rectifications 
ordonnées par le TAPI et la chambre administrative. 
Dans son jugement du 12 octobre 2020, le TAPI avait ordonné la réduction de 
leur fortune imposable à concurrence de CHF 62'522.50 en 2009, CHF 60’695.- 
en 2010, CHF 60’340.- en 2011, CHF 61'275.- en 2012, CHF 60’115.- en 2013 et 
CHF 54’370.- en 2014.-. Or, dans sa décision du 27 septembre 2022, l'AFC-GE 
avait admis avoir effectué une correction différente, en modifiant les montants et 
les années correspondantes et en déduisant ainsi CHF 74'157.50 en 2009, 
CHF 62'522.50 en 2010, CHF 60’695.- en 2011, CHF 60'340.- en 2012, 
CHF 61’275,- en 2013 et CHF 60'115.- en 2014. Dans la mesure où l'AFC-GE 
considérait qu'une erreur s'était glissée dans le jugement du TAPI, il lui 
appartenait de la signaler en vue de la faire corriger, dans le délai prévu pour ce 
faire, ce qu'elle n'avait pas jugé utile à l'époque. Il lui appartenait désormais 
d'appliquer à la lettre ledit jugement. 
Par ailleurs, dans son jugement, le TAPI avait ordonné à l'AFC-GE de procéder 
aux calculs des intérêts sur les rappels d'impôt et d'émettre ainsi des bordereaux 
rectificatifs pour toutes les périodes litigieuses, soit celles de 2007 à 2014. Or, 
dans sa décision du 27 septembre 2022, l'AFC-GE avait indiqué ne pas avoir 
modifié les bordereaux 2007 et avoir débuté les corrections ordonnées par le TAPI 
à compter de 2008, soit avec un décalage d'un an. 
L'AFC-GE devait en outre se conformer à l'injonction du TAPI, prévoyant que le 
montant des pénalités devait être recalculé pour tenir compte des nouveaux 


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montants des rappels d'impôt découlant des bordereaux rectificatifs qu'elle devrait 
émettre. 
Enfin, le TAPI devait ordonner à l'AFC-GE de traiter leur demande de révision du 
11 février 2021, qui portait sur les années 2012 à 2019, afin de procéder ensuite à 
la modification des taxations 2012 à 2014 faisant l’objet du présent litige. 
b. Le 15 février 2023, l'AFC-GE s’en est remise à justice s’agissant du grief de la 
non-conformité des bordereaux rectificatifs par rapport au jugement du TAPI du 
12 octobre 2020, concluant au rejet du recours pour le surplus. 
c. Après un nouvel échange d'écritures, le TAPI a, le 21 août 2023, admis 
partiellement le recours, en tant qu'il était recevable et renvoyé le dossier à 
l'AFC-GE pour émission de nouveaux bordereaux rectificatifs de rappel d'impôt et 
d'amende ICC 2012. 
Il n’était pas contesté que les bordereaux rectificatifs litigieux constituaient des 
décisions d’exécution et que, par conséquent, le recours n’était recevable que dans 
la mesure où ces décisions n’exécutaient pas correctement les décisions de justice 
concernées. Les parties s’accordaient sur le fait que ces bordereaux tenaient 
compte des rectifications divergentes de celles ordonnées par le TAPI (étant 
précisé que l’exécution de l’arrêt de la chambre administrative n’était pas remise 
en cause), si bien que, dans cette mesure, le recours était recevable, en principe. 
Dans son précédent jugement, le TAPI avait ordonné à l'AFC-GE de réduire la 
fortune imposable des contribuables à concurrence de CHF 62'522.50 en 2009, 
CHF 60'695.- en 2010, CHF 60'340.- en 2011, CHF 61'275.- en 2012, CHF 
60'115.- en 2013 et CHF 54'370.- en 2014 (consid. 22). Or, comme les époux le 
relevaient, les bordereaux rectificatifs querellés tenaient compte des déductions de 
CHF 74'157.50 en 2009, CHF 62'522.50 en 2010, CHF 60’695.- en 2011, 
CHF 60’340.- en 2012, CHF 61'275.- en 2013 et CHF 60'115.- en 2014. 
Toutefois, les conclusions des contribuables tendant à ce que les bordereaux du 
20 mai 2022 concernant les années 2009, 2010, 2011, 2013 et 2014 soient rectifiés 
conformément au jugement précité étaient dénuées de tout intérêt actuel, puisque 
ces derniers étaient en leur faveur, dès lors qu’ils tenaient compte des déductions 
plus élevées que celles ordonnées par le TAPI. N’impliquant pas une diminution 
d’impôt, ces conclusions devient être déclarées irrecevables. 
Étaient également manifestement irrecevables les conclusions relatives à la 
déduction de la dette de CHF 20'467'487.-, la déductibilité de celle-ci ne pouvant 
être examinée dans le cadre d’exécution des décisions de justice qui n’en tenaient 
pas compte. Les époux avaient déjà initié (en février 2021, soit bien avant le dépôt 
du recours) auprès de l’AFC-GE une procédure séparée portant sur cette question, 


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soit celle de révision, si bien que le TAPI peinait à les suivre lorsqu’ils insistaient 
pour que cette prétention fût examinée dans le cadre de la présente procédure. 
Le recours était en revanche recevable en tant qu’il visait la déduction retenue 
pour l’année fiscale 2012, dès lors que le montant en question (CHF 60’340.-) 
était moins favorable aux contribuables que celui fixé définitivement par le TAPI 
(CHF 61'275.-). Il incombait à l’autorité intimée de reprendre les montants entrés 
en force, qu’elle n’avait d’ailleurs pas contestés auprès de la chambre 
administrative. Le dossier lui était renvoyé pour nouveaux bordereaux rectificatifs 
de rappel et d’amende ICC 2012, dans la mesure où une réduction de la fortune 
imposable de CHF 935.- (= CHF 61'275.- - CHF 60’340.-) aboutirait 
effectivement à une réduction du rappel d’impôt pour cette année et de l’amende y 
relative. 
Enfin, le grief relatif aux intérêts sur rappel d’impôt était manifestement mal 
fondé. En effet, dans son jugement, le TAPI avait ordonné à l'AFC-GE « de 
procéder aux calculs conformes à la jurisprudence du Tribunal fédéral des intérêts 
sur les rappels d'impôt et d'émettre ainsi des bordereaux rectificatifs pour toutes 
les périodes qui font l'objet de la présente procédure » (consid. 25). L'AFC-GE 
était ainsi tenue, au moment de l’émission des bordereaux rectificatifs du 20 mai 
2022, d’appliquer la jurisprudence du Tribunal fédéral en la matière, qui 
confirmait la règle suivie par le canton de Genève consistant à déduire les intérêts 
moratoires sur rappel d'impôt de l'année « n » dès l'année « n+1 » (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_258/2017 du 2 juillet 2018 publié en partie aux ATF 144 II 
359). Dans cet arrêt, le Tribunal fédéral avait rappelé que les intérêts sur rappel 
d’impôt avaient déjà commencé à courir en fonction du terme d'échéance de 
chaque année concernée par les rappels d'impôt. Pour l'IFD, ils avaient donc 
commencé à courir 30 jours après le terme initial d'échéance, c'est-à-dire durant 
l'année « n+1 » pour un rappel d'impôt de l'année « n » (consid. 6.8.1). 
C’était à bon droit que l'AFC-GE n’avait établi aucun bordereau rectificatif pour 
les rappels des ICC et IFD 2007, étant donné que les intérêts y relatifs n'étaient 
déductibles qu’en 2008. 
L'AFC-GE devrait donc établir des bordereaux de rappel d'impôt et d’amende ICC 
2012, qui devraient tenir compte d’une déduction de la fortune de CHF 61'275 -. 
D. a. Par acte mis à la poste le 23 septembre 2023, les contribuables ont recouru 
auprès de la chambre administrative contre le jugement précité, concluant à son 
annulation en tant que le TAPI avait écarté toutes leurs demandes à l'exception de 
la correction portant sur l'ICC 2012 visant à tenir compte d'une déduction de la 
fortune de CHF 61'275.-. Leur dossier devait être renvoyé à l'AFC-GE pour 
nouveaux bordereaux rectificatifs conformes aux rectifications ordonnées par le 
TAPI et la chambre administrative. L'AFC-GE devait procéder à la rectification 


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des bordereaux IFD et ICC 2012 à 2014 pour tenir compte de la demande de 
reconsidération/révision introduite le 11 février 2021. 
En l'absence de toute pièce qui démontrait que le montant de CHF 54'370.- avait 
été corrigé sur l'année 2015, le TAPI ne pouvait pas conclure que les corrections 
effectuées par l'AFC-GE leur avaient été favorables. Les corrections ordonnées 
par le TAPI devaient débuter en 2007, sans décalage temporel, faute pour l'AFC-
GE de ne pas avoir soulevé ce point par-devant le TAPI à l'époque. 
Dans la mesure où le premier jugement du TAPI était devenu définitif à la suite de 
l'arrêt du Tribunal fédéral, il n'était pas possible d'appliquer une jurisprudence 
fédérale ultérieure à la question du calcul des intérêts moratoires et des dettes. 
Leur demande de reconsidération/révision devait, en principe, générer des crédits 
d'impôts substantiels qui pourraient être compensés par l'AFC-GE sur les 
exercices fiscaux 2007 et suivants. Il était donc primordial que celle-ci traitât cette 
demande afin de procéder ensuite à la modification des taxations correspondantes 
et à la compensation des crédits d'impôts dans les différents relevés de compte 
ouverts. L'AFC-GE ne pouvait pas se retrancher derrière le prétexte que leur 
demande était pendante auprès du service de taxation. Le fonctionnement interne 
de l'administration ne devait pas leur porter préjudice. En n'ayant toujours pas 
traité cette demande, l'AFC-GE commettait un déni de justice, voire un abus de 
droit. En l'absence de tout décision attaquable, l'AFC-GE les privait de la 
possibilité de faire valoir leurs droits auprès d'une quelconque instance. 
b. L'AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
Il ne découlait pas de l'arrêt du Tribunal fédéral 2C_258/2017 précité que les 
intérêts sur les rappels d'impôt devaient être déduits en année « n », puisque le 
mode de déduction des intérêts sur les rappels d'impôt était laissé libre à la liberté 
d'interprétation des cantons, dans les limites de l'arbitraire. Il en résultait que le 
mode de déduction des intérêts sur rappel d'impôt en année « n + 1 » était 
conforme à la jurisprudence du Tribunal fédéral. La chambre administrative était 
donc libre d'interpréter d'une manière différente le doit cantonal autonome, ce 
qu'elle avait fait dans des arrêts postérieurs. En tout hypothèse, les recourants 
n'avaient pas démontré en quoi la nouvelle interprétation des normes relatives à la 
déduction des intérêts sur les rappels d'impôt serait arbitraire, étant rappelé que le 
Tribunal fédéral dans son arrêt 2C_122/2022 précité avait validé ce mode de 
calcul. 
c. Les contribuables ont répliqué, persistant dans leurs conclusions. 
Dans son jugement du 12 octobre 2020, le TAPI faisant référence à la 
jurisprudence du Tribunal fédéral, n'avait laissé aucune marge de manœuvre. Il 


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avait confirmé que les intérêts moratoires devaient être déduits de chaque période 
concernée, respectant ainsi le principe de l'étanchéité des exercices. 
L'AFC-GE estimait à tort qu'elle pouvait interpréter le jugement du TAPI et 
utiliser une autre méthode, alors que le TAPI lui n'avait laissé aucune liberté 
concernant la méthode de calcul. L'autorité intimée ne pouvait pas invoquer un 
arrêt de la chambre administrative du 26 avril 2022 qui avait confirmé l'autonomie 
du canton dans ses choix de méthodes de calcul. Cet arrêt ne pouvait pas être 
invoqué pour des faits antérieurs à son prononcé et justifier d'utiliser 
rétroactivement une méthode différente de celle imposée par le TAPI en 2020. 
Il ne s'agissait pas d'une question de liberté d'interpréter d'une manière différente 
le droit cantonal autonome, mais d'appliquer un jugement qui précisait clairement 
la méthode à appliquer. 
d. Le 6 novembre 2023, les parties ont été informées que la cause était gardée à 
juger. 
EN DROIT 
1. 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable 
(art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 
05 ; art. 62 al. 1 let. a et 17 al. 3 de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 
octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 145 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral 
direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). 
2. 
Le litige a pour origine les bordereaux de rappel d'impôt IFD et ICC pour les 
périodes fiscales 2008 à 2014 et d'amende pour soustraction fiscale IFD et ICC 
pour les périodes fiscales 2008 à 2013, notifiés aux recourants le 20 mai 2022, à la 
suite de l’arrêt de renvoi de la chambre administrative du 29 juin 2021, confirmé 
par le Tribunal fédéral par arrêt du 27 avril 2022. 
Les recourants se plaignent que les bordereaux rectificatifs ne seraient pas 
conformes aux considérants du jugement du TAPI du 12 octobre 2020 et de l'arrêt 
de la chambre de céans. 
2.1 Selon l’art. 59 let. b LPA, législation applicable par renvoi de l'art. 2 al. 2 
LPFisc, le recours n’est pas recevable contre les mesures d’exécution des 
décisions. L’interdiction d’attaquer les mesures d’exécution vise à soustraire au 
contrôle juridictionnel les actes qui, sans les modifier ni contenir d’éléments 
nouveaux, ne servent qu’à assurer la mise en œuvre de décisions exécutoires au 
sens de l’art. 53 al. 1 let. a LPA. Le contrôle incident de ces dernières s’avère par 
conséquent exclu. La notion de « mesures » à laquelle se réfère le texte légal 


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s’interprète largement et ne comprend pas seulement les actes matériels destinés à 
assurer l’application de décisions, mais également toutes les décisions mettant ces 
dernières en œuvre (ATA/1033/2023 du 19 septembre 2023 consid. 5.1 et les 
arrêts cités). 
Une décision de base ne peut en principe pas être remise en cause, à l’occasion 
d’une nouvelle décision qui exécute l’acte de base (Thierry TANQUEREL, 
Manuel de droit administratif, 2ème éd., 2018, p. 398 et 399 n. 1150). Le contrôle 
des décisions administratives en force est aussi en principe exclu, que ce soit par 
un tribunal ou par une autorité administrative, notamment à l’occasion d’une 
nouvelle décision qui exécute la décision de base (Thierry TANQUEREL, op. cit., 
p. 231 n. 640). Si un recours n’est pas formé contre une décision de principe, le 
requérant est forclos pour se prévaloir de sa non-validité au moment où il voudra 
mettre en cause les décisions prises en conséquence de cette première décision. La 
décision de principe ne peut donc pas être revue incidemment à l’occasion d’un 
recours contre des décisions d’exécution (ATA/1438/2017 du 31 octobre 2017 
consid. 5b). 
2.2 Un arrêt de renvoi constitue en principe une décision incidente contre laquelle 
aucun recours n’est ouvert, sauf lorsque l’autorité à laquelle l’affaire est renvoyée 
n’a aucune marge de manœuvre, notamment lorsqu’il ne lui reste plus qu’à 
calculer le montant de l’impôt, en appliquant les règles définies dans la décision 
de renvoi ; un tel arrêt est en effet considéré comme final (ATF 144 II 359 consid. 
2.2.1 ; 138 I 143 consid. 1.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1085/2018 du 12 
décembre 2018 consid. 4.3). 
Lorsqu’une autorité motive le renvoi d’une affaire, ses considérants de droit lient 
l’autorité inférieure ainsi que les parties, en ce sens que ces dernières ne peuvent 
plus faire valoir dans un recours contre la nouvelle décision de première instance 
des moyens qui ont été rejetés dans l’arrêt de renvoi. En raison de l’autorité de la 
chose jugée, de tels moyens sont irrecevables (ATF 133 III 201 consid. 4 ; 120 V 
233 consid. 1a). En revanche, la nouvelle décision de l’autorité inférieure peut 
faire l’objet d’un recours au motif qu’elle n’est pas conforme aux considérants de 
l’arrêt de renvoi (arrêts du Tribunal fédéral 2C_422/2017 du 22 mai 2017 consid. 
4.1 ; 2C_381/2012 du 6 mai 2012). 
2.3 L'autorité de la chose jugée (ou force de chose jugée au sens matériel) interdit 
de remettre en cause, dans une nouvelle procédure, entre les mêmes parties, une 
prétention identique qui a été définitivement jugée (ATF 144 I 208 consid. 3.1 ; 
142 III 210 consid. 2.1). Il y a identité de l'objet du litige quand, dans l'un et 
l'autre procès, les parties soumettent au juge la même prétention, en reprenant les 
mêmes conclusions et en se basant sur le même complexe de faits. L'identité de 
l'objet du litige s'entend au sens matériel ; il n'est pas nécessaire, ni même 
déterminant que les conclusions soient formulées de manière identique (arrêt du 


- 11/19 - 
A/3594/2022 
Tribunal fédéral 8C_816/2015 du 12 septembre 2016 consid. 3.1 et les références 
citées). 
2.4 À teneur des art. 147 al. 1 LIFD et 55 al. 1 LPFisc, qui institue un cas de 
reconsidération obligatoire, une décision entrée en force peut être révisée (par 
quoi il faut entendre reconsidérée, le terme révision étant en effet destiné au 
réexamen des décisions judiciaires ; Thierry TANQUEREL, op. cit., p. 494 s. n. 
1433 ss) en faveur du contribuable, à sa demande ou d'office, lorsque des faits 
importants ou des preuves concluantes sont découverts (let. a), lorsque l'autorité 
qui a statué n'a pas tenu compte de faits importants ou de preuves concluantes 
qu'elle connaissait ou devait connaître, ou qu'elle a violé de quelque autre manière 
l'une des règles essentielles de la procédure (let. b) ou lorsqu'un crime ou un délit 
a influé sur la décision ou le prononcé (let. c). 
2.5 En l'espèce, et ainsi qu’il a été abordé supra, les bordereaux de taxation du 
20 mai 2022 ont été établis à la suite de l'arrêt de renvoi de la chambre 
administrative du 29 juin 2021. Dans cet arrêt, la chambre de céans avait 
partiellement admis le recours formé par les époux contre du jugement du TAPI 
du 12 octobre 2020, l'avait annulé en tant que le montant de CHF 164'000.- devait 
être taxé au titre de fortune pour les exercices concernés et confirmé pour le 
surplus et renvoyé le dossier à l'AFC-GE pour cantonale pour nouvelle décision. 
L’arrêt du 29 juin 2021 a été confirmé par le Tribunal fédéral le 27 avril 2022. 
Les recourants ne contestent pas que le point admis par la chambre de céans a bien 
été exécuté par l'intimée, en ce sens que la somme de CHF 164'000.- a bien été 
taxé au titre de fortune pour les exercices concernés. 
Dans son premier jugement, le TAPI avait ordonné à l'AFC-GE de procéder à la 
réduction de la fortune imposable des recourants de CHF 62'522.50 en 2009, 
CHF 60'695.- en 2010, CHF 60'340.- en 2011, CHF 61'275.- en 2012, CHF 
60'115.- en 2013 et CHF 54'370.- en 2014 (consid. 22). 
Or, il ressort des explications contenues dans la décision sur réclamation du 
27 septembre 2022 que l'autorité intimée a procédé à de nouveaux calculs 
divergents de ceux ordonnés par le TAPI. Ainsi, les taxations ont été corrigées 
pour arriver à une réduction de la fortune imposable des recourants de CHF 
74'157.50 en 2009, CHF 62'522.50 en 2010, CHF 60'695.- en 2011, CHF 60'340.- 
en 2012, CHF 61'275.- en 2013, CHF 60'115.- en 2014. 
Dans la mesure où l'autorité intimée a procédé à de nouveaux calculs, il ne s'agit 
pas de mesures d’exécution des décisions. C'est donc de manière conforme au 
droit que le TAPI a retenu que le recours contre la décision sur réclamation du 
27 septembre 2022 était ouvert. 


- 12/19 - 
A/3594/2022 
3. 
Se pose néanmoins la question de savoir si les recourants disposent d'un intérêt 
digne de protection à contester ces nouveaux calculs. 
3.1 Selon l'art. 2 al. 2 LPFisc, la LPA est applicable pour autant que la LPFisc n'y 
déroge pas. 
Aux termes de l'art. 60 al. 1 let. b LPA, ont qualité pour recourir toutes les 
personnes qui sont touchées directement par une décision et ont un intérêt digne 
de protection à ce qu'elle soit annulée ou modifiée. 
3.2 Selon la jurisprudence, le recourant doit avoir un intérêt pratique à l'admission 
du recours, soit que cette admission soit propre à lui procurer un avantage, de 
nature économique, matérielle ou idéale (ATF 138 II 162 consid. 2.1.2 ; 
ATA/1272/2017 du 12 septembre 2017 consid. 2b). 
3.3 Un intérêt digne de protection suppose un intérêt actuel à obtenir l'annulation 
de la décision attaquée (ATF 138 II 42 consid. 1 ; 137 I 23 consid. 1.3 ; arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_1157/2014 du 3 septembre 2015 consid. 5.2). L'existence 
d'un intérêt actuel s'apprécie non seulement au moment du dépôt du recours, mais 
aussi lors du prononcé de la décision sur recours (ATF 137 I 296 consid. 4.2 ; 136 
II 101 consid. 1.1). 
En matière fiscale, est sans intérêt actuel le recours du contribuable dont les 
conclusions, bien que tendant à l'annulation d'une décision de taxation, 
n'impliquent pas une diminution de l'impôt dû (ATA/170/2018 du 20 février 2018 
consid. 3b ; ATA/1642/2017 du 19 décembre 2017 consid. 3b ; ATA/1333/2017 
du 26 septembre 2017 consid. 3b ; RDAF 2003 II p. 47). 
3.4 En l'occurrence et mis à part pour l'année fiscale 2012 – comme l'a 
correctement retenu le TAPI – les recourants voient leur situation fiscale 
s'améliorer puisque les nouveaux montants retenus par l'autorité intimée leur sont 
favorables. 
 
Année fiscale 
Montant retenu par le 
TAPI 
Montant retenu par 
l'AFC-GE 
2009 
CHF 62'522.50 
CHF 74'157.50 
2010 
CHF 60'695.- 
CHF 62'522.50 
2011 
CHF 60'340.- 
CHF 60'695.- 
2012 
CHF 61'275.- 
CHF 60'340.- 
2013 
CHF 60'115.- 
CHF 61'275.- 


- 13/19 - 
A/3594/2022 
2014 
CHF 54'370.- 
CHF 60'115.- 
 
Ainsi et conformément à la jurisprudence précitée, ils ne disposent pas d'un intérêt 
digne de protection à obtenir les déductions telles qu'ordonnées par le TAPI, sous 
réserve de la période fiscale 2012 comme vu ci-avant. 
Le TAPI était donc fondé à déclarer irrecevables les conclusions tendant à ce que 
les bordereaux du 20 mai 2022 concernant les années 2009, 2010, 2011, 2013 et 
2014 soient rectifiés conformément au jugement de 2020. 
L’année fiscale 2015 ne fait pas l'objet du litige – délimité matériellement par la 
décision attaquée (ATF 136 V 362 consid. 3.4 et 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 
2C_581/2010 du 28 mars 2011 consid. 1.5 ; ATA/242/2020 du 3 mars 2020 
consid. 2a). L'autorité intimée s’est néanmoins engagée devant le TAPI à procéder 
à la déduction de CHF 54'370.- dans le bordereau de taxation 2015 qui sera établi, 
étant relevé que la décision sur réclamation l’annonçait. 
Le grief sera écarté. 
4. 
Les recourants contestent le calcul des intérêts sur les rappels d'impôt, à savoir la 
déduction des intérêts sur les rappels d'impôt en année « n+1 » effectuée par 
l'autorité intimée. 
4.1 Dans l'arrêt 2C_258/2017 précité publié en partie aux ATF 144 II 359, le 
Tribunal fédéral s'est penché sur la problématique de la déduction des intérêts sur 
les rappels d'impôt. 
Il a d'abord établi que les intérêts moratoires étaient déductibles du revenu en 
relevant que, même s'ils constituaient une catégorie d'intérêts passifs particulière, 
les intérêts sur les rappels d'impôt avaient pour but de compenser le fait que la 
somme due au titre de rappel d'impôt n'avait pas été payée au moment où elle 
aurait dû l'être, faute de taxation complète à l'époque, mais seulement plus tard, 
dans le cadre de la procédure de rappel en question. En ce sens, ils étaient en lien 
avec la dette pécuniaire découlant du rappel d'impôt et devaient pouvoir être 
déduits du revenu (consid. 6.6). 
Ni la LIFD ni la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et 
des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) ne donnaient 
d'indication précise sur la période fiscale dans laquelle pouvaient être déduits les 
intérêts sur les rappels d'impôt. Il fallait donc laisser en ce domaine une marge de 
manœuvre aux cantons, le Tribunal fédéral n'examinant la solution adoptée par les 
instances cantonales que sous l'angle de l'arbitraire. 
Le droit cantonal, notamment les art. 23 et 27 de la loi relative à la perception et 
aux garanties des impôts des personnes physiques et des personnes morales du 


- 14/19 - 
A/3594/2022 
26 juin 2008 (LPGIP - D 3 18), prévoyait un système inspiré du principe de 
l'étanchéité des exercices fiscaux. D'après ce principe, tous les revenus 
effectivement réalisés ainsi que tous les frais engagés durant la période fiscale en 
cause étaient déterminants pour la taxation de cette période. Pour chacune des 
périodes fiscales en cause, le contribuable devait s'acquitter d'une somme au titre 
de rappel d'impôt et d'intérêts sur les rappels d'impôt y relatifs. Ces derniers, qui 
commençaient à courir trente jours après le terme initial d'échéance de l'impôt 
pour l'IFD, respectivement dès le terme général d'échéance de l'année ou de la 
période fiscale concernée pour l'ICC, étaient donc directement liés au montant du 
rappel d'impôt dû par l'intéressé pour chaque période fiscale en cause. Partant, 
sous l'angle de l'étanchéité des exercices fiscaux, il n'était pas insoutenable 
d'admettre que le contribuable pouvait les déduire de son revenu dans chacune des 
années fiscales sur lesquelles portaient les rappels d'impôt. Cette particularité, 
propre aux intérêts sur les rappels d'impôt, était à la base de ce raisonnement, qui 
n'est pas arbitraire (consid. 6.8). 
La question du point de départ de la déductibilité des intérêts relatifs aux rappels 
d'impôt s'agissant de la fortune n'était pas non plus résolue par le droit fédéral. Il 
n'était pas insoutenable, sous l'angle de l'étanchéité des exercices fiscaux, 
d'admettre que le contribuable pouvait les déduire de sa fortune dans chacune des 
années fiscales sur lesquelles portaient les rappels d'impôt (consid. 7.4). 
4.2 La chambre de céans, dans des arrêts ultérieurs à cette jurisprudence fédérale, 
a néanmoins retenu, qu'au vu de la marge de manœuvre des autorités fiscales dans 
ce domaine, l'autorité intimée était en droit de déduire les intérêts relatifs au 
rappel d'impôt de l'année « n » sur l’année de taxation « n+1 ». Cette façon de 
procéder avait été jugée conforme au droit ainsi qu'au principe de l'étanchéité des 
exercices fiscaux, dans la mesure où les déductions avaient été admises dans 
l'année fiscale qui avait suivi l'année à partir de laquelle les intérêts avaient 
commencé à courir. Ainsi, il ne saurait être question de calquer le montant des 
intérêts déductibles sur la période de calcul de ceux-ci, ce qui irait précisément à 
l'encontre du principe d'étanchéité (ATA/441/2022 du 26 avril 2022 consid. 4 ; 
ATA/248/2022 du 9 mars 2022 consid. 2f ; ATA/1369/2021 du 14 décembre 2021 
consid. 7 confirmé par arrêt du Tribunal fédéral 2C_122/2022 du 15 décembre 
2022). 
4.3 Selon la doctrine, une distinction peut être faite entre autorité de chose 
décidée, qui se rapporte à la stabilité d’une décision d’une autre administration 
entrée en force, et autorité de chose jugée, qui se rapporte à celle d’une décision 
prise sur recours ou par une juridiction saisie d’une action. Dans le premier cas, la 
question est simplement celle de la modification d’une décision administrative. La 
révocation partielle ou totale d’une décision exige une pesée de l’intérêt à une 
application correcte du droit objectif, qui plaiderait par hypothèse pour une 
modification de la décision, et de l’intérêt à la sauvegarde de la sécurité du droit, 


- 15/19 - 
A/3594/2022 
qui favorise le maintien de la décision. Dans le second cas, le réexamen 
approfondi de l’affaire qui a dû être effectué sur recours ou par la juridiction saisie 
d’une action justifie de reconnaître une plus grande portée à l’autorité de chose 
jugée : les points tranchés sur recours ou par une juridiction ne pourront être 
revus, en ce qui concerne les mêmes parties, les mêmes faits et les mêmes motifs, 
que si des motifs de révision (art. 80 LPA) sont présents. À cet égard, il faut 
souligner que l’autorité de chose jugée ne se rapporte qu’aux points effectivement 
tranchés par l’autorité de recours ; il y aura donc lieu de se référer aux motifs de 
sa décision pour définir la portée de l’autorité de la chose jugée (Thierry 
TANQUEREL, op. cit, n. 867 à 869). 
4.4 Une nouvelle jurisprudence doit s'appliquer immédiatement et aux affaires 
pendantes au moment où elle est adoptée (ATF 142 V 551 consid. 4.1 ; 135 II 78 
consid. 3.2 ; 132 II 153 consid. 5.1 ; 122 I 57 consid. 3c/bb). Pour la sécurité du 
droit, il ne saurait être question de l’appliquer rétroactivement aux décisions 
entrées en force (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1066/2013 consid. 3.3). 
4.5 En l'occurrence, dans son jugement du 12 octobre 2020, le TAPI a ordonné à 
l'autorité intimée de « procéder aux calculs conformes à la jurisprudence du 
Tribunal fédéral des intérêts sur les rappels d'impôt et d'émettre ainsi des 
bordereaux rectificatifs pour toutes les périodes qui font l'objet de la présente 
procédure » (consid. 25). 
Avec les recourants, la chambre de céans constate que, dans le jugement précité, 
le TAPI cite l'ATF 144 II 359 à son consid. 24 dont il est question plus haut et qui 
retient une déduction des intérêts relatifs aux rappels d'impôt dans chacune des 
années fiscales sur lesquelles portaient les rappels d'impôt. Or, au moment où le 
TAPI a jugé la première fois, la méthode de déduction dite en année « n » avait 
été jugée comme étant licite. Pour des motifs de sécurité du droit, il ne saurait 
donc être question d'appliquer rétroactivement et automatiquement une nouvelle 
jurisprudence aux décisions entrées en force. Ainsi, après l'arrêt du Tribunal 
fédéral 2C_674/2021 du 27 avril 2022 concernant les recourants faisant acquérir 
au jugement du TAPI autorité de chose jugée, l'autorité intimée ne disposait plus 
d'aucune marge de manœuvre quant à la méthode à appliquer pour les calculs des 
intérêts sur les rappels d'impôt. 
Le grief sera donc admis et il appartiendra à l’AFC-GE de procéder à la déduction 
des intérêts sur les rappels d'impôts dans chacune des années fiscales sur 
lesquelles portent les rappels d'impôt pour toutes les périodes concernées par la 
procédure s’étant terminée par l’arrêt du Tribunal fédéral du 27 avril 2022, à 
savoir les bordereaux de rappels et d’amendes relatives aux périodes fiscales 2007 
à 2014. 


- 16/19 - 
A/3594/2022 
5. 
Les 
recourants 
se 
plaignent 
du 
traitement 
de 
leur 
demande 
de 
reconsidération/révision du 11 février 2021 portant sur les années fiscales 2012 à 
2019. 
5.1 Le Tribunal fédéral a rappelé qu’en procédure juridictionnelle administrative 
ne peuvent être examinés et jugés, en principe, que les rapports juridiques à 
propos 
desquels 
l'autorité 
administrative 
compétente 
s'est 
prononcée 
préalablement, d'une manière qui la lie sous la forme d'une décision. Dans cette 
mesure, la décision détermine l'objet de la contestation qui peut être déféré en 
justice par la voie d'un recours. Le juge n'entre donc pas en matière, sauf 
exception, sur des conclusions qui vont au-delà de l'objet de la contestation. 
L'objet du litige dans la procédure de recours est le rapport juridique réglé dans la 
décision attaquée, dans la mesure où d'après les conclusions du recours il est remis 
en 
question 
par 
la 
partie 
recourante. 
L'objet 
de 
la 
contestation 
(Anfechtungsgegenstand) et l'objet du litige (Streitgegenstand) sont identiques 
lorsque la décision administrative est attaquée dans son ensemble. En revanche, 
les rapports juridiques non litigieux sont certes compris dans l'objet de la 
contestation, mais non pas dans l'objet du litige. L'objet du litige peut donc être 
réduit par rapport à l'objet de la contestation. Il ne peut en revanche, sauf 
exceptions non pertinentes en l'espèce, s'étendre au-delà de celui-ci (ATF 144 II 
359 consid. 4.3). 
Ni la LIFD, ni la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et 
des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14), ni la LPFisc ne 
contiennent de dispositions particulières dérogeant au principe général selon 
lequel l'objet de la contestation définit le contenu de la procédure. Tant les art. 
140 ss LIFD, qui règlent la procédure devant la première et, le cas échéant, la 
deuxième instance cantonale de recours, que l'art. 50 LHID, qui traite en général 
de la « procédure de recours », ne contiennent que les principes de la procédure en 
question. Quant à la LPFisc, il n'y a dans cette loi, notamment aux art. 44 à 54 
LPFisc consacrés à la procédure de recours en matière fiscale, aucune règle 
permettant une telle dérogation. La possibilité de procéder à une reformatio in 
pejus, prévue expressément par l'art. 54 LPFisc, permet à l'autorité fiscale et aux 
autorités judiciaires d'aller au-delà des conclusions des parties et de modifier la 
décision au désavantage du contribuable, mais elle ne saurait pas pour autant 
autoriser celles-ci à dépasser le cadre strict de l'objet de la contestation. Il en va de 
même de la libre appréciation des faits, voire de la possibilité de tenir compte de 
nova (ATF 144 II 359 consid. 4.4 et les nombreuses références citées). 
5.2 Selon la jurisprudence, le rappel d'impôt n'équivaut pas à un examen complet 
de la taxation ordinaire et doit au contraire être restreint aux points pour lesquels 
les conditions légales sont cumulativement remplies, c'est-à-dire, pour l'essentiel, 
l'existence de faits et moyens de preuve nouveaux et une imposition insuffisante. 
Les nouveaux arguments que le contribuable peut faire valoir de son côté pour 


- 17/19 - 
A/3594/2022 
diminuer l'imposition dans la procédure de rappel d'impôt sont limités : le 
contribuable ne doit pas profiter de la procédure de rappel d'impôt pour revenir 
librement sur l'ensemble de la taxation ; sous réserve d'une erreur manifeste, celui-
ci peut uniquement demander que la taxation soit reprise en sa faveur sur les 
points qui, précisément font l'objet du rappel d'impôt. Le Tribunal fédéral a alors 
relevé que cela signifiait, dans l’affaire qui lui était soumise, que la déduction des 
frais et des charges liés aux revenus imposables du recourant, qui n'avait pas été 
demandée durant la procédure de taxation initiale, ne pouvait plus être exigée en 
procédure de rappel d'impôt (arrêt du Tribunal fédéral 2C_1069/2019 du 14 avril 
2020 consid. 6.2). 
5.3 Lorsqu'une autorité mise en demeure refuse sans droit de statuer ou tarde à se 
prononcer, son silence est assimilé à une décision (art. 4 al. 4 LPA). 
5.4 Une autorité qui n'applique pas ou applique d'une façon incorrecte une règle 
de procédure, de sorte qu'elle ferme l'accès à la justice à la particulière ou au 
particulier qui, normalement, y aurait droit, commet un déni de justice formel. Il 
en va de même pour l'autorité qui refuse expressément de statuer, alors qu'elle en 
a l'obligation. Un tel déni constitue une violation de l'art. 29 al. 1 Cst. (ATF 135 I 
6 consid. 2.1 ; 134 I 6 consid. 2.3 ; arrêt du Tribunal fédéral 2D_59/2013 du 4 
juillet 2014 consid. 2.1). 
5.5 Une partie peut recourir en tout temps pour déni de justice ou retard non 
justifié si l’autorité concernée ne donne pas suite rapidement à la mise en demeure 
prévue à l’art. 4 al. 4 LPA (art. 62 al. 6 LPA). Toutefois, lorsque l’autorité 
compétente refuse expressément de rendre une décision, les règles de la bonne foi 
(art. 5 al. 3 Cst.) imposent que le recours soit interjeté dans le délai légal, sous 
réserve éventuelle d’une fausse indication quant audit délai (ATA/939/2021 du 
14 septembre 2021 consid. 3a ; ATA/1722/2019 du 26 novembre 2019 consid. 2b 
et les références citées). 
5.6 Pour pouvoir se plaindre de l’inaction de l’autorité, encore faut-il que 
l’administré ait effectué toutes les démarches adéquates en vue de l’obtention de 
la décision qu’il sollicite (ATA/699/2021 du 2 juillet 2021 consid. 9b ; 
ATA/386/2018 du 24 avril 2018 consid. 2d). Les conclusions en déni de justice 
sont irrecevables lorsque le recourant n’a pas procédé à la mise en demeure 
prévue à l’art. 4 al. 4 LPA (ATA/63/2023 du 24 janvier 2023 consid. 3b et la 
référence citée). 
5.7 En l'espèce, il ressort de la décision sur réclamation que la problématique de la 
dette de CHF 20'467'487.-, des intérêts passifs à 5% l’an dès le 1er novembre 2012 
ainsi que des intérêts passifs impayés accumulés découlant de la procédure pénale 
à l’issue de laquelle le recourant a été définitivement condamné est pendante 
auprès du service de taxation. 


- 18/19 - 
A/3594/2022 
Comme l'avait déjà retenu la chambre de céans dans son arrêt du 29 juin 2021, les 
recourants ne peuvent pas faire valoir ce nouveau poste dans le cadre de la 
présente procédure, dans la mesure où cela conduirait à une extension de l'objet de 
la contestation à de nouvelles déductions. 
Par ailleurs, il ne ressort pas du dossier que les recourants auraient mis en 
demeure l'autorité intimée pour qu'elle statue sur leur demande de 
reconsidération/révision formulée le 11 février 2021. Ils ne peuvent ainsi pas se 
plaindre d'un déni de justice dans la présente procédure. 
Le grief sera écarté. 
Les considérants qui précèdent conduisent à l'admission partielle du recours. Le 
jugement attaqué sera annulé concernant la déduction des intérêts sur les rappels 
d'impôts pour les périodes fiscales 2007 à 2014 et le dossier sera renvoyé à 
l'autorité intimée pour nouvelle décision au sens des considérants. 
6. 
Vu l’issue du litige, un émolument – réduit – de CHF 500.- sera mis à la charge 
solidaire des recourants, qui succombent en partie (art. 87 al. 1 LPA). Aucune 
indemnité de procédure ne leur sera allouée dans la mesure où ils comparaissent 
en personne et n'ont pas allégué avoir exposé de frais pour assurer leur défense 
(art. 87 al. 2 LPA). 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 23 septembre 2023 par A______ et B______ 
contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 21 août 2023 ; 
au fond : 
l'admet partiellement ; 
annule le jugement du Tribunal administratif de première instance du 21 août 2023 en 
tant qu'il refuse la déduction des intérêts sur les rappels d'impôts pour les périodes 
fiscales 2007 à 2014 ; 
le confirme pour le surplus ; 
met à la charge solidaire de A______ et B______ un émolument de CHF 500.- ; 
dit qu'il n'est pas alloué d'indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 


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A/3594/2022 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l'art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
de la demanderesse, invoquées comme moyens de preuve, doivent être jointes à l'envoi ; 
communique le présent arrêt à A______ et B______, à l'administration fiscale 
cantonale, à l'administration fédérale des contributions ainsi qu'au Tribunal administratif 
de première instance. 
Siégeant : Jean-Marc VERNIORY, président, Florence KRAUSKOPF, Eleanor 
McGREGOR, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
D. WERFFELI BASTIANELLI 
 
 
le président siégeant : 
 
 
J.-M. VERNIORY 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
Genève, le 
 
 
la greffière :