ge_gerichte · ATA/1262/2015 · 2015-11-24 · fr

Résumé:
 Rejet par la chambre administrative du recours déposé par un couple d'associés gérants d'une société dont ils avaient bénéficié de prestations appréciables en argent sous forme d'un prêt simulé. L'arrêt porte sur la conformité au droit des amendes infligées par l'administration fiscale, notamment sous l'angle de la faute et de la négligence.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/395/2014-ICCIFD 
ATA/1262/2015 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 24 novembre 2015 
2ème section 
 dans la cause 
 
Madame et Monsieur A______ 
 
contre 
 ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
9 février 2015 (JTAPI/162/2015) 


- 2/16 - 
A/395/2014 
EN FAIT 
1) 
 
Le litige concerne l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) et l’impôt 
fédéral direct (ci-après : IFD) 2010 - 2011. 
2) 
 
Madame et Monsieur A______ (ci-après : les époux ou les contribuables) 
étaient actionnaires à hauteur de 50 % chacun de la société B______Sàrl (ci-
après : la société) dont le but est l’achat, la vente, l’exploitation et la gérance libre 
de tous établissements publics dans le domaine de la restauration et de l’hôtellerie. 
Ils en étaient les associés gérants avec signature collective à deux. Il ressort de 
l’extrait du registre du commerce (ci-après : RC) que depuis le mois de septembre 
2015, le contribuable est le seul gérant de la société dont il possède l’entier du 
capital social. 
 
 
Selon le registre de l’office cantonal de la population et des migrations, les 
époux sont séparés depuis le 15 mai 2010. 
3) 
 
Chaque époux a rempli sa propre déclaration fiscale pour l’année 2010. Le 
contribuable l’a déposée le 17 octobre 2011 et son épouse le 24 octobre 2011. 
 
 
Ils ont, l’un et l’autre, déclaré une dette de CHF 178'932.-, contractée auprès 
de la société, avec des intérêts de CHF 3'187.-. 
4) 
 
Le 8 mai 2012, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a 
notifié, à chaque époux séparément, un bordereau pour l’ICC 2010, ainsi qu’un 
bordereau pour l’IFD 2010. 
 
 
À teneur des bordereaux portant sur l’ICC, l’AFC-GE a retenu, pour chaque 
époux, des dettes chirographaires de CHF 178'932.- avec des intérêts de 
CHF 3'187.-. Ces mêmes intérêts ont été retenus s’agissant de l’IFD. 
5) 
 
Chaque époux a rempli sa propre déclaration fiscale pour l’année 2011. La 
contribuable l’a déposée le 11 juin 2012 et son époux le 13 juin 2012. 
 
 
Ils ont, l’un et l’autre, déclaré une dette de CHF 184’267.- envers la société, 
et des intérêts de CHF 4’041.-. 
6) 
 
Le 21 novembre 2012, l’AFC-GE a notifié, à chaque époux séparément, un 
bordereau pour l’ICC 2011 et un bordereau pour l’IFD 2011. 
 
 
À teneur des bordereaux portant sur l’ICC, l’AFC-GE a retenu, pour chaque 
époux, des dettes chirographaires de CHF 184'267.- avec des intérêts de 
CHF 4’041.-. Ces mêmes intérêts ont été retenus s’agissant de l’IFD. 
 
 
Tous ces bordereaux sont entrés en force. 


- 3/16 - 
A/395/2014 
7) 
 
Dans le cadre de la procédure de taxation de la société pour les années 
fiscales 2009, 2010 et 2011, le service des personnes morales de l’AFC-GE a 
sollicité, le 28 septembre 2010, puis le 14 février 2012, des explications relatives à 
une avance de CHF 215'015.22 qu’elle avait accordée, de même que des 
précisions s’agissant de la solvabilité des emprunteurs ainsi que leur capacité de 
remboursement. 
 
 
Par l’intermédiaire d’un mandataire, la société a répondu le 15 novembre 
2010 et le 5 avril 2012. 
 
 
Au terme de cette procédure, l’AFC-GE a conclu à l’existence de prestations 
appréciables en argent sous forme d’un prêt simulé de CHF 357’864.- accordé par 
la société à ses actionnaires, augmenté de CHF 10'671.-. Les 26 avril et 
29 novembre 2012, elle a procédé à des reprises dans les taxations 2010 et 2011 
de la société, reprises que cette dernière n’a pas contestées. 
8) 
 
Le 27 septembre 2013, l’AFC-GE a informé le contribuable de l’ouverture 
d’une procédure en rappel d’impôt et soustraction pour les années 2010 et 2011. 
 
 
Sur la base des informations transmises par son service des personnes 
morales, il avait bénéficié de prestations appréciables en argent sous la forme d’un 
prêt simulé, octroyé par la société. 
 
 
Les reprises seraient effectuées de la manière suivante : 
 
- 
2010 : prestation appréciable en argent de CHF 178'932.- (50 % du prêt) et 
annulation de la déduction de la dette et des intérêts passifs y relatifs ; 
 
- 
2011 : prestations appréciable en argent de CHF 5'335.- (50 % de 
l’augmentation du prêt) et annulation de la déduction de la dette et des intérêts 
passifs y relatifs. 
 
 
Le 1er octobre 2013, l’AFC-GE a informé la contribuable dans les mêmes 
termes. 
9) 
 
Le 7 novembre 2013, par l’intermédiaire d’un mandataire, les contribuables 
ont répondu. 
 
 
L’AFC-GE ne pouvait pas taxer un montant qui n’était pas à disposition des 
associés dans les comptes de l’entreprise. De ce fait, ils acceptaient une reprise sur 
les exercices 2010 et 2011 comme dividendes taxés à 60 % sur le bénéfice reporté 
de CHF 149'515.-, à raison de 50 % chacun. Le solde serait remboursé 
ultérieurement par des apports privés. 


- 4/16 - 
A/395/2014 
10) 
Le 25 novembre 2013, l’AFC-GE a informé les époux que les procédures en 
rappel et pour soustraction d’impôt portant sur les années 2010 et 2011 étaient 
terminées. Elle ne pouvait pas suivre leurs propositions du 7 novembre 2013. 
 
 
L’AFC a adressé, séparément à chacun des époux, des bordereaux de 
rappels d’impôt ICC et IFD pour les années 2010 et 2011. 
 
 
Elle a également adressé, séparément à chacun des époux, des bordereaux 
d’amendes pour les années 2010 et 2011. Elle avait retenu la négligence et fixait, 
afin de tenir compte de leur situation, le montant des amendes à la moitié de 
l’impôt soustrait. 
 
 
S’agissant de la contribuable, les amendes étaient, pour l’année 2010, de 
CHF 14'630.- pour l’ICC et de CHF 4'818.- pour l’IFD. Pour l’année 2011, elles 
étaient de CHF 833.- pour l’ICC et de CHF 109.- pour l’IFD. 
 
 
S’agissant du contribuable, les amendes étaient, pour l’année 2010, de 
CHF 16'077.- pour l’ICC et de CHF 5'409.- pour l’IFD. Pour l’année 2011, elles 
étaient de CHF 1'167.- en ICC et de CHF 212.- en IFD. 
11) 
Le 11 décembre 2013, par l’intermédiaire de leur mandataire, les époux ont, 
par des écritures séparées, élevé réclamations contre ces bordereaux. Ils ont 
conclu à l’annulation des amendes et à la fixation de la distribution dissimulée 
sous forme de prêt au seul montant des bénéfices reportés de CHF 149'515.-, soit 
CHF 74'757.- chacun. 
12) 
Le 11 janvier 2014, par des décisions séparées adressées à chaque époux, 
l’AFC-GE a maintenu les reprises et les amendes. 
13) 
Le 5 février 2014, les époux ont, par écritures séparées, recouru auprès du 
Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre les décisions 
sur réclamation de l’AFC-GE. Ils ont conclu à l’annulation des amendes et de la 
distribution dissimulée sous forme de prêt. 
 
 
Le prêt octroyé par la société avait été régulièrement déclaré et l’AFC-GE 
avait été tenue au courant de son évolution grâce aux déclarations fiscales 
déposées, puis grâce aux renseignements fournis suite aux demandes des 
28 septembre 2010 et 14 février 2012. 
14) 
Le 18 juin 2014, l’AFC a conclu au rejet des recours. 
15) 
Le 29 juillet 2014, les contribuables ont retiré leur conclusion relative à 
l’annulation des bordereaux de rappel d’impôts. 
16) 
Le 9 février 2015, le TAPI a déclaré irrecevable le recours du contribuable. 
Il a rejeté celui de la contribuable. 


- 5/16 - 
A/395/2014 
 
a. 
En sa qualité de destinataire des bordereaux du 25 novembre 2013 et des 
décisions sur réclamation du 14 janvier 2014, la contribuable disposait de la 
qualité pour recourir. En revanche, le contribuable n’était lui-même pas 
directement touché par les décisions attaquées, qui ne concernaient que la 
contribuable dont il était séparé depuis 2010. Il ne disposait dès lors pas de la 
qualité pour recourir. 
 
b. 
Dans la mesure où le rappel d’impôt n’était plus contesté, l’objet du litige ne 
portait plus que sur la question de la validité des quatre amendes qui avaient été 
infligées à la recourante. 
 
c. 
Dans sa déclaration fiscale 2010, déposée le 24 octobre 2011, soit plus 
d’une année après la demande de renseignements adressée le 28 septembre 2010 
par l’AFC-GE à la société au sujet de l’avance comptabilisée sous le poste 
« compte courant associé », la contribuable, qui ne pouvait ignorer ce fait en tant 
qu’organe de la société, avait fait valoir le prêt en tant que dette, sans indiquer que 
le service des personnes morales de l’AFC-GE avait entamé un examen pour 
déterminer si ce prêt devait être qualifié de simulé sur le plan fiscal. Ce faisant, 
elle n’avait pas respecté son obligation de faire tout ce qui était nécessaire pour 
assurer une taxation complète et exacte. 
 
 
Il en allait de même s’agissant de sa déclaration fiscale 2011, déposée le 
24 juin 2012, soir près de deux ans après la demande de renseignements du 
28 septembre 2010 et deux mois après la reprise effectuée par l’AFC auprès de la 
société pour l’année 2010. La contribuable ne se trouvait plus « dans une situation 
de doute » puisqu’elle savait que le prêt avait été qualifié de simulé pour l’année 
2010, de sorte qu’il y avait tout lieu de penser qu’il le serait également pour 
l’année 2011. 
 
 
L’AFC-GE avait considéré que la faute commise revêtait la forme de la 
négligence et il n’y avait pas lieu de remettre ce choix en question. L’appréciation 
de l’AFC-GE s’inscrivait dans le cadre fixé par la loi et respectait le principe de la 
proportionnalité. 
17) 
Le 5 mars 2015, les contribuables ont, par un courrier commun signé par 
chacun d’eux, recouru en personne contre le jugement du TAPI auprès de la 
chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative). Ils ont conclu à l’annulation des « amendes contestées ». 
 
a. 
Ils avaient compris que la soustraction d’impôts était punissable, aussi bien 
lorsque la faute était commise intentionnellement que par négligence. Le TAPI 
avait relevé que « la conscience impliquait que l’auteur ait acquis la connaissance 
des faits, de telle manière que l’on puisse dire qu’il savait ». Or, ils entendaient 
démontrer qu’il n’avait pas connaissance des faits. 


- 6/16 - 
A/395/2014 
 
 
Il leur était reproché de ne pas avoir informé l’AFC-GE de la question du 
prêt entre le 26 avril 2012, date des bordereaux de reprise d’impôts concernant la 
société pour l’année 2010, et le 8 mai 2012, date des bordereaux ICC et IFD les 
concernant pour cette même année 2010. Il était disproportionné de leur reprocher 
de ne pas avoir agi dans un délai aussi court et les amendes n’étaient pas 
supportables. Au surplus, l’AFC-GE connaissait depuis longtemps leur situation 
fiscale et celle de la société. On voulait donc leur faire payer des amendes alors 
qu’ils n’avaient commis aucune faute. 
18) 
Invitée à se déterminer, l’administration fédérale des contributions (ci-
après : AFC-CH) ne s’est pas prononcée. 
19) 
Le 12 mars 2015, le TAPI a transmis son dossier sans formuler 
d’observations. 
20) 
Le 15 avril 2015, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. Elle a notamment 
déposé un bordereau de pièces en indiquant qu’il était couvert par le secret fiscal. 
 
 
Dans la mesure où les époux avaient signé ensemble le recours déposé 
devant la chambre administrative, elle ne remettait qu’une seule réponse valant 
pour les deux conjoints. 
 
 
Le recours n’apportait aucun élément nouveau et elle se ralliait entièrement 
à l’argumentation du TAPI, lequel avait à juste titre relevé que les contribuables 
n’avaient pas fait tout ce qui était en leur pouvoir pour assurer une taxation 
complète et exacte. 
21) 
Les contribuables n’ayant pas exercé leur droit à la réplique dans le délai 
fixé par le juge délégué, les parties ont été informées, le 8 septembre 2015, de ce 
que la cause était gardée à juger. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2) 
 
Dans son arrêt du 9 février 2015, le TAPI a déclaré irrecevable le recours 
déposé devant lui par le contribuable et il a rejeté celui déposé par la contribuable. 
Dans leur recours du 5 mars 2015 devant la chambre de céans, les contribuables 
ont conclu à l’annulation des amendes sans toutefois contester le jugement du 
TAPI s’agissant de l’irrecevabilité du recours déposé par le recourant. 


- 7/16 - 
A/395/2014 
 
 
Selon l’art. 65 al. 1 LPA, l’acte de recours contient sous peine 
d’irrecevabilité, la désignation de la décision attaquée et les conclusions du 
recourant. En outre, il doit contenir l’exposé des motifs ainsi que l’indication des 
moyens de preuve. Les pièces dont dispose le recourant doivent être jointes. À 
défaut, un bref délai pour satisfaire à ces exigences est fixé au recourant, sous 
peine d’irrecevabilité (art. 65 al. 2 LPA). 
 
 
Compte tenu du caractère peu formaliste de cette disposition, il convient de 
ne pas se montrer trop strict sur la manière dont sont formulées les conclusions du 
recourant. Le fait que ces dernières ne ressortent pas expressément de l’acte de 
recours n’est pas en soi un motif d’irrecevabilité, pourvu que le tribunal et la 
partie adverse puissent comprendre avec certitude les fins du recourant 
(ATA/349/2015 du 14 avril 2015 consid. 3b ; ATA/681/2010 du 5 octobre 2010 
consid. 2 et les références citées). 
 
 
L’exigence de motivation de l’art. 65 al. 2 LPA a pour but de permettre à la 
juridiction administrative de déterminer l’objet du litige qui lui est soumis et de 
donner l’occasion à la partie intimée de répondre aux griefs formulés à son 
encontre. Elle signifie que le recourant doit expliquer en quoi et pourquoi il s’en 
prend à la décision litigieuse (ATA/349/2015 du 14 avril 2015 consid. 3c ; 
ATA/208/2015 du 24 février 2015 et les références citées ; Pierre MOOR/Etienne 
POLTIER, Droit administratif, vol. 2, 3ème éd., 2011, p. 803-805 n. 8.8.1.3). 
3) 
 
Dans le cas d’espèce, les époux ont recouru en personne devant la chambre 
de céans. Il ressort clairement de leur recours qu’ils contestent le jugement du 
TAPI en ce que dernier a confirmé les décisions sur réclamation de l’AFC-GE du 
11 janvier 2014, ainsi que les bordereaux d’amendes du 25 novembre 2013 pour 
les années fiscales 2010 et 2011. Dès lors qu’ils ne sont pas des professionnels du 
droit, il est possible que les recourants n’aient pas saisi la portée exacte du 
jugement du TAPI s’agissant de l’irrecevabilité du recours du contribuable. 
L’AFC-GE a produit devant la chambre de céans une écriture dans laquelle elle a, 
sans se prononcer sur la question de l’irrecevabilité du recours du contribuable 
retenue par le TAPI, préciser qu’elle concernait les deux conjoints. Dans son 
écriture, l’AFC-GE fait d’ailleurs systématiquement référence « aux recourants » 
et pas à la seule contribuable. L’AFC-GE a par ailleurs identifié l’objet du litige. 
 
 
Pendant les années fiscales en cause, les époux étaient actionnaires à hauteur 
de 50 % chacun de la société dont ils étaient les associés gérants avec signature 
collective à deux. Les époux ont rempli chacun une déclaration et ils ont été taxés 
séparément conformément aux art. 42 al. 2 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral 
direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11), 18 al. 2 de la loi fédérale sur 
l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 
1990 (LHID - RS 642.14) et 66 al. 3 loi sur l'imposition des personnes physiques 
du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08). Les époux ont également reçu chacun et 
séparément les bordereaux d’amendes du 25 novembre 2013 contre lesquels, 


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toujours séparément, ils ont élevé réclamations auprès de l’AFC-GE. Cette 
dernière a confirmé sa position et a adressé ses décisions sur réclamation 
séparément à chacun des époux. Toujours par écritures séparées, les époux ont 
recouru devant le TAPI. Par un courrier de leur mandataire du 29 juillet 2014 
mentionnant clairement qu’il concernait les recours de chaque époux, ils ont 
ensemble informé le TAPI qu’ils retiraient leurs recours s’agissant du rappel 
d’impôts mais qu’ils les maintenaient s’agissant des amendes. 
 
 
Au vu de ce qui précède, c’est donc à tort que le TAPI a retenu que les 
décisions attaquées devant lui ne concernaient que la recourante, le recourant étant 
au même titre que cette dernière touché par les amendes contestées. La chambre 
de céans examinera en conséquence la conformité au droit desdites amendes pour 
les deux époux. 
4) 
 
L’AFC-GE a déposé, avec son écriture du 15 avril 2015, des pièces 
couvertes par le secret fiscal. Il apparaît toutefois que ces pièces, qui concernent la 
procédure ayant conduit aux reprises dans les taxations 2010 et 2011 de la société, 
sont connues des recourants. Outre qu’ils étaient les deux seuls associés gérants de 
la société, ils ont régulièrement, eux-mêmes ou par l’intermédiaire de leur 
mandataire, fait référence à ces pièces devant le TAPI ou devant la chambre de 
céans. Dans leur recours du 5 mars 2015, ils ont par exemple fait référence aux 
« bordereaux 2010 adressé à notre société ». Il sera dès lors sans autre fait 
référence à ces pièces dans le présent jugement. 
5) 
 
Aux termes de l’art. 175 LIFD, le contribuable qui, intentionnellement ou 
par négligence, fait en sorte qu’une taxation ne soit pas effectuée alors qu’elle 
devrait l’être, ou qu’une taxation entrée en force soit incomplète, est puni d’une 
amende (al. 1). En règle générale, l’amende est fixée au montant de l’impôt 
soustrait ; si la faute est légère, l’amende peut être réduite jusqu’au tiers de ce 
montant et si elle est grave, elle peut au plus être triplée (al. 2). 
 
 
Selon la jurisprudence constante, l’autorité doit faire preuve de sévérité afin 
d’assurer le respect de la loi et jouit d’un large pouvoir d’appréciation pour 
infliger une amende et en fixer le montant. L’autorité de recours ne censure que 
l’abus du pouvoir d’appréciation (ATA/370/2015 du 21 avril 2015 consid. 3b ; 
ATA/1/2015 du 6 janvier 2015 ; ATA/975/2014 du 9 décembre 2014 et les 
références citées). 
 
 
Les art. 56 al. 1 LHID, applicable dès le 1er janvier 2001 (ATA/975/2014 du 
9 décembre 2014 ; ATA/57/2014 du 4 février 2014) et 69 al. 1 de la loi de 
procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17) relatifs à la soustraction 
d'impôt, ont la même teneur que l'art. 175 LIFD. La chambre de céans peut ainsi 
ne rendre qu'un seul arrêt valant pour les deux amendes prononcées, ce qui est 
admissible, dès lors que l'amende pour soustraction fiscale est réglée de la même 
façon en droit fédéral et dans le droit cantonal harmonisé (ATF 135 II 260 


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consid. 1.3.1 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_907/2012 du 22 mai 2013 consid. 1 
et 2C_918/2012 du 11 février 2013 consid. 1). 
6) 
a. 
Pour qu'une soustraction fiscale soit réalisée, trois éléments doivent être 
réunis : la soustraction d'un montant d'impôt, la violation d'une obligation légale 
incombant au contribuable et la faute de ce dernier (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_907/2012 précité consid. 5). Les deux premières conditions sont des éléments 
constitutifs objectifs de la soustraction fiscale, tandis que la faute en est un 
élément constitutif subjectif (ATA/370/2015 précité consid. 4 et la doctrine citée). 
 
b. 
En l'occurrence, les recourants ne contestent plus les rappels d’impôts 
relatifs aux prestations appréciables en argent sous la forme d’un prêt qualifié de 
simulé sur le plan fiscal et dont chacun d’eux a bénéficié. Ces prestations 
appréciables en argent n’ont pas été déclarées au moment de la remise par les 
recourants de leurs déclarations fiscales 2010 et 2011. Ce faisant, ils ont violé leur 
obligation légale de remplir leur déclaration fiscale de manière complète et 
conforme à la vérité. 
 
 
Les deux premières conditions objectives d'une soustraction fiscale sont 
ainsi réalisées. 
7) 
 
Il y a donc lieu d’examiner si la condition de la faute est réalisée. 
 
a. 
La soustraction est punissable aussi bien lorsqu'elle est commise 
intentionnellement que lorsqu'elle l'est par négligence (ATA/370/2015 précité 
consid. 5a ; ATA/975/2014 du 9 décembre 2014). 
 
b. 
Le contribuable agit intentionnellement lorsqu’il agit avec conscience et 
volonté (art. 12 al. 2 du Code pénal suisse du 21 décembre 1937 - CP - RS 311.0, 
applicable par renvoi combiné des art. 333 al. 1 et 104 CP). L'auteur agit déjà 
intentionnellement lorsqu'il tient pour possible la réalisation de l'infraction et 
l'accepte au cas où celle-ci se produirait (dol éventuel ; art. 12 al. 2 
2ème phr. CP). La preuve d'un comportement intentionnel doit être considérée 
comme apportée lorsqu'il est établi avec une sécurité suffisante que le 
contribuable était conscient que les indications fournies étaient erronées ou 
incomplètes. Si cette conscience est établie, il faut admettre qu'il a volontairement 
cherché à induire les autorités fiscales en erreur, afin d'obtenir une taxation moins 
élevée, ou du moins qu'il a agi par dol éventuel (ATF 114 Ib 27 consid. 3a ; arrêts 
du Tribunal fédéral 2C_907/2012 précité consid. 5.4.1 et 2C_908/2011 du 23 avril 
2012 consid. 3.4). La présomption susmentionnée ne se laisse pas facilement 
renverser, car l'on a peine à imaginer quel autre motif pourrait conduire un 
contribuable à fournir à l'autorité fiscale des informations qu'il sait incorrectes ou 
incomplètes (arrêts du Tribunal fédéral 2C_528/2011 du 17 janvier 2012 consid. 2 
et 2C_447/2010 du 4 novembre 2010 consid. 3.2 ; ATA/565/2010 du 31 août 
2010 ; ATA/693/2009 du 22 décembre 2009 et les références citées). 


- 10/16 - 
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La conscience implique que l’auteur ait acquis la connaissance des faits, de 
telle manière que l’on puisse dire qu’il savait. La conscience ne suppose toutefois 
pas une certitude. Il n’est pas nécessaire que l’auteur tienne l’existence ou la 
survenance d’un fait pour certaine ; il suffit qu’il la considère comme 
sérieusement 
possible 
(Bernard 
CORBOZ, 
in 
Robert 
ROTH/Laurent 
MOREILLON [éd.], Commentaire romand - Code pénal I, art. 1-110 CP, 2009, 
ad art. 12 n. 31 et 33). La preuve de l’intention est délicate, dans la mesure où 
l’intention relève du for intérieur. Il est extrêmement difficile pour le juge, en 
l’absence d’aveux sincères, de déterminer exactement ce qui se passait dans 
l’esprit de l’auteur. Pour conclure à l’existence d’une intention, il faut que 
l’analyse, à la lumière du bon sens, des circonstances connues de l’auteur 
permette de se convaincre qu’il avait nécessairement conscience du risque que 
l’infraction survienne et qu’il a quand-même agi. Le risque doit apparaître 
tellement élevé que la décision d’agir néanmoins ne peut se comprendre que 
comme une acceptation de la survenance du résultat prohibé. Cette appréciation 
conduit à distinguer l’intention de la négligence consciente (Bernard CORBOZ, in 
Robert ROTH/Laurent MOREILLON [éd.], op. cit., ad art. 12 n. 76 ss). 
L’intention est avant tout une question de fait : le juge doit rechercher ce qui se 
passait dans l’esprit de l’auteur, c’est-à-dire ce qu’il savait, ce qu’il voulait ou 
l’éventualité à laquelle il consentait (Bernard CORBOZ, in Robert ROTH/Laurent 
MOREILLON [éd.], op. cit., ad art. 12 n. 85). 
 
 
Pour retenir l'intention, à tout le moins par dol éventuel, il faut toutefois que 
le contribuable ait pu reconnaître le caractère erroné de la déclaration fiscale s'il 
avait agi avec la diligence requise et qu'il ait ainsi été en mesure de la faire 
corriger (Felix RICHNER/Walter FREI/Stefan KAUFMANN/Hans Ulrich 
MEUTER, Handkommentar zum DGB, 2ème éd., 2009, ad art. 175 LIFD, 
p. 1414 s. n. 73 ; Andreas HOWALD, Steuerstrafrecht - Versuchte 
Steuerhinterziehung, Abgrenzung der Fahrlässigkeit vom Eventualvorsatz, in: 
L'Expert-comptable suisse n° 2007/3, p. 196 et 197). S'agissant de savoir si une 
tentative de soustraction est intentionnelle ou procède d'une négligence non 
punissable, l'importance des montants en cause joue aussi un rôle non négligeable, 
dès lors que l'absence d'un montant sur la déclaration d'impôt peut d'autant plus 
difficilement échapper au contribuable que la somme est élevée (arrêt du Tribunal 
fédéral 2C_908/2011 du 23 avril 2012 consid. 3.5 et les références citées in 
RDAF 2012 II p. 330). 
 
c. 
La notion de négligence de l'art. 175 LIFD est identique à celle de 
l'art. 12 CP. Commet un crime ou un délit par négligence quiconque, par une 
imprévoyance coupable, agit sans se rendre compte (négligence inconsciente) ou 
sans tenir compte des conséquences de son acte (négligence consciente). 
L'imprévoyance est coupable quand l'auteur n'a pas usé des précautions 
commandées objectivement par les circonstances et subjectivement par sa 
situation personnelle, par quoi l'on entend sa formation, ses capacités 


- 11/16 - 
A/395/2014 
intellectuelles, sa situation économique et sociale ainsi que son expérience 
professionnelle. Si le contribuable a des doutes sur ses droits ou obligations, il 
doit faire en sorte de lever ce doute ou, au moins, en informer l'autorité fiscale 
(ATF 135 II 86 consid. 4.3 ; ATA/693/2009 du 22 décembre 2009). 
 
 
La négligence implique quant à elle de porter un jugement sur le 
comportement de l’auteur en se demandant ce qu’il aurait pu et dû faire, et non de 
rechercher ce que l’auteur avait à l’esprit (Bernard CORBOZ, in Robert 
ROTH/Laurent MOREILLON [éd.], op. cit., ad art. 12 n. 85). 
 
 
Selon la jurisprudence fédérale, les actes du représentant sont opposables au 
représenté comme les siens propres ; ce principe vaut également en droit public 
(arrêt du Tribunal fédéral 2C_280/2013 du 6 avril 2013). 
 
 
La responsabilité du mandant ne saurait être dissociée de celle de son 
mandataire. En effet, le premier est responsable des actes de celui qui le 
représente et répond de toute faute de ses auxiliaires (ATA/370/2015 précité 
consid. 6b ; ATA/140/2015 du 3 février 2015 et les références citées). En 
particulier, le contribuable qui mandate une fiduciaire pour remplir sa déclaration 
d’impôt n’est pas pour autant libéré de ses obligations fiscales. Il doit, le cas 
échéant, supporter les inconvénients d’une telle intervention et répond de l’erreur 
de l’auxiliaire qu’il n’instruit pas correctement ou dont il ne contrôle pas l’activité 
(RDAF 2003 II 632, 637 ; RDAF 1999 II 535 ; Xavier OBERSON, Droit fiscal 
suisse, 4ème éd., 2012, p. 588). 
 
 
Toutefois, lorsque le contribuable qui ne dispose pas de connaissances 
fiscales particulières choisit un mandataire compétent et lui communique tous les 
documents et renseignements nécessaires à l’établissement d’une déclaration 
conforme à la vérité, on ne peut raisonnablement pas lui reprocher de signer sa 
déclaration sans la contrôler dans les moindres détails. Il y aurait plutôt lieu de 
déterminer si le contribuable a transmis des documents incomplets à son 
mandataire, s’il l’a correctement instruit ou s’il s’est entendu avec lui pour 
commettre l’infraction fiscale (ATA/370/2015 précité consid. 6c ; ATA/798/2014 
du 14 octobre 2014 et les références citées). 
8) 
 
Pendant les années fiscales en cause, les recourants exploitaient ensemble 
un établissement public, et ce depuis 2003 selon l’extrait du RC. Une telle activité 
implique des connaissances et une pratique du monde des affaires, de même que 
la capacité d’appréhender de nombreuses règles administratives et commerciales. 
À l’appui de leur recours devant la chambre de céans, les recourants relèvent 
pourtant qu’ils n’auraient pas acquis une connaissance des faits suffisante pour 
que l’on puisse en conclure qu’ils savaient quelle était la portée de leurs actes. Ils 
reprennent ici une argumentation déjà formulée par leur mandataire de l’époque, 
lequel, dans le courrier du 29 juillet 2014 adressé au TAPI, avait indiqué que ses 
« mandants n’ont pas saisi la portée, la notion des prêts simulés (…) » ou encore 


- 12/16 - 
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qu’ils n’avaient pas compris la portée des décisions de taxation relatives à la 
société, raison pour laquelle ils ne les avaient pas contestées. 
 
 
Les recourants ne peuvent pas être suivis dans leur argumentation. En effet, 
le 28 septembre 2010, l’AFC-GE a adressé un courrier à la société dont ils étaient 
les deux seuls actionnaires. Dans ce courrier, l’AFC-GE a explicitement fait 
référence à l’avance de CHF 215'015.22 accordée par la société. Elle a en outre 
précisé qu’en matière fiscale, l’octroi d’un prêt à un actionnaire pouvait être 
considéré comme une prestation appréciable en argent. Afin de procéder à la 
taxation de la société, elle souhaitait notamment connaître l’identité des 
emprunteurs, leurs positions dans la société, la preuve de leur solvabilité et leur 
capacité de remboursement. La société a répondu à l’AFC-GE, par l’intermédiaire 
de son mandataire, le 15 novembre 2010. Les 17 et 24 octobre 2011, les 
contribuables ont, chacun séparément, déposé leurs déclarations fiscales 2010 
auprès de l’AFC-GE. À cette occasion, ils ont l’un et l’autre déclaré une dette de 
CHF 178'932.- contractée auprès de la société, dont le montant devait être porté 
en déduction de leur fortune, sans la moindre mention de la procédure en cours 
envers la société et de la nature exacte de cette dette. 
 
 
L’AFC-GE a relancé la société le 14 février 2012. Par l’intermédiaire de son 
mandataire, celle-ci a répondu le 5 avril 2012. Le 26 avril 2012, l’AFC-GE a 
procédé à une reprise de la taxation de la société pour l’année fiscale 2010. Le 
bordereau de taxation mentionnait clairement que le prêt de CHF 357'864.- 
consenti par la société aux recourants devait être considéré comme un prêt simulé. 
Outre le fait que les recourants n’ont pas réagi en prenant connaissance des 
bordereaux ICC et IFD pour l’année 2010 du 8 mai 2012, lesquels étaient erronés, 
les 11 et 13 juin 2012, ils ont déposé, pourtant nantis de toutes les informations 
utiles, leurs déclarations fiscales respectives pour l’année fiscale 2011 en 
déduisant une fois encore de leur fortune la dette contractée auprès de la société et 
des intérêts de celle-ci. 
 
 
L’AFC-GE a considéré que la faute des recourants revêtait la forme de la 
négligence. Le TAPI n’a pas remis ce choix en cause et il en ira de même de la 
chambre de céans. 
9) 
 
Les recourants se plaignent de ce que les amendes ne seraient « pas 
supportables ». 
 
a. 
Conformément aux art. 175 al. 2 LIFD et 69 al. 2 LPFisc, en règle générale, 
l'amende est fixée au montant de l'impôt soustrait. Si la faute est légère, l'amende 
peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant ; si la faute est grave, elle peut au 
plus être triplée ». La teneur de l’art. 56 al. 1 LHID est similaire. 
 
 
Il en découle qu'en présence d'une infraction intentionnelle sans 
circonstances particulières, l'amende équivaut en principe au montant de l'impôt 


- 13/16 - 
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soustrait. Ce dernier constitue donc le premier critère de fixation de l'amende, la 
faute intervenant seulement, mais de manière limitée, comme facteur de réduction 
ou d'augmentation de sa quotité (arrêt du Tribunal fédéral 2C_480/2009 du 
16 mars 2010 consid. 6.2). En d’autres termes, la situation personnelle du 
contribuable au moment du prononcé de l’amende ne peut à elle seule dicter le 
montant mis à sa charge, le critère principal demeurant le montant de l’impôt, 
objet de la soustraction (arrêt du Tribunal fédéral 2C_476/2014 du 21 novembre 
2014 consid. 10.1). 
 
 
La quotité de l’amende n’est pas fixée directement en fonction de l’intention 
de soustraire ou de la négligence qui peut être reprochée au contribuable mais de 
l’intensité de sa faute, qui doit être fixée en fonction de sa culpabilité (art. 48 CP, 
dans sa teneur antérieure au 1er janvier 2007, ou art. 106 CP, en vigueur depuis 
cette date, mais dont la portée est inchangée). En revanche, le fait que l’auteur ait 
agi intentionnellement ou par négligence peut avoir une incidence sur l’intensité 
de la faute et, partant, sur la quotité de l’amende (ATA/594/2015 du 9 juin 2015 
consid. 8a et les références citées). 
 
 
Dans la mesure où elles respectent le cadre légal, les autorités fiscales 
cantonales disposent d'un large pouvoir d'appréciation lors de la fixation de 
l'amende (ATF 114 Ib 27 consid. 4a ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_1007/2012 du 
15 mars 2013 consid. 5.2 ; 2C_480/2009 précité consid. 6.2 ; ATA/828/2013 du 
17 décembre 2013). Ces autorités doivent respecter le principe de la 
proportionnalité. 
 
b. 
En l’espèce, l’AFC-GE a retenu que les recourants ont agi par négligence et, 
afin de tenir compte de leur situation, elle a fixé le montant des amendes à la 
moitié du montant de l’impôt soustrait. 
 
 
Au surplus, à teneur de leurs déclarations fiscales 2010, les recourants 
possédaient une fortune brute mobilière de CHF 40'030.- s’agissant de la 
contribuable, et de CHF 38'484.- s’agissant du contribuable. Pour l’année fiscale 
2011, ils ont déclaré des fortunes brutes mobilières de respectivement 
CHF 17'537.- et CHF 33’166.-. Ces montants étaient suffisants pour leur 
permettre de payer les amendes dont les montants étaient au total, pour l’année 
2010 de CHF 19'448.- pour la recourante et de CHF 21'486.- pour le recourant, et, 
pour l’année 2011, de CHF 942.- pour la recourante et de CHF 1'379.- pour le 
recourant. 
 
 
Il n’y a dès lors pas lieu de remettre en cause le montant des amendes. 
10) 
Les recourants font enfin grief à l’AFC-GE de leur avoir notifié les 
bordereaux d’amendes contestés alors que cette dernière avait « une vision globale 
de la situation depuis le début ». 


- 14/16 - 
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a. 
Aux termes de l'art. 5 al. 3 de la Constitution fédérale de la Confédération 
suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), les organes de l'État et les particuliers 
doivent agir de manière conforme aux règles de la bonne foi. Cela implique 
notamment qu'ils s'abstiennent d'adopter un comportement contradictoire ou 
abusif (ATF 134 V 306 consid. 4.2 p. 312 ; arrêts du Tribunal fédéral 
1C_153/2015 du 23 avril 2015 consid. 4 ; 1C_291/2014 du 1er décembre 2014 
consid. 3.3 ; 8C_923/2013 du 18 novembre 2014 consid. 3.2). De ce principe 
général découle notamment le droit fondamental du particulier à la protection de 
sa bonne foi dans ses relations avec l'État, consacré à l'art. 9 in fine Cst. (ATF 138 
I 49 consid. 8.3.1 p. 53 et les arrêts cités ; arrêts du Tribunal fédéral 1C_18/2015 
et 1C_20/2015 du 22 mai 2015 consid. 3.1.1). Le principe de la bonne foi protège 
le citoyen, à certaines conditions, dans la confiance légitime qu'il met dans les 
assurances reçues des autorités, notamment lorsqu'il a réglé sa conduite d'après 
des décisions, des déclarations ou un comportement déterminé de l'administration 
et qu'il a pris sur cette base des dispositions qu'il ne saurait modifier sans subir de 
préjudice (ATF 137 I 69 consid. 2.5.1 p. 73 ; arrêt du Tribunal fédéral 
1C_153/2015 précité consid. 4 ; ATA/554/2014 du 17 juillet 2014 consid. 8a). Le 
principe de la confiance, découlant de celui de la bonne foi, commande également 
à l'administration d'adopter un comportement cohérent et dépourvu de 
contradiction; la jurisprudence y a recours parfois pour corriger les conséquences 
préjudiciables aux intérêts des administrés qui en découleraient (ATF 111 V 81 
consid. 6 p. 87; 108 V 84 consid. 3a p. 88 ; arrêt du Tribunal fédéral 1C_153/2015 
précité consid. 4). 
 
 
Le principe de la bonne foi régit aussi les rapports entre les autorités fiscales 
et les contribuables; le droit fiscal est toutefois dominé par le principe de la 
légalité, de telle sorte que le principe de la bonne foi ne saurait avoir qu'une 
influence limitée en cette matière (ATF 131 II 627 consid. 6.1 p. 637 ; 118 Ib 312 
consid. 3b p. 316 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_99/2010 du 6 septembre 2010 ; 
ATA/745/2011 du 6 décembre 2011 consid. 3 ; Ernst BLUMENSTEIN/Peter 
LOCHER, System des Steuerrechts, 6ème éd., 2002, p. 28 et les nombreuses 
références ; Jean-Marc RIVIER, Droit fiscal suisse, 1998, 2ème éd., p. 132). Ainsi, 
le contribuable ne peut bénéficier d'un traitement dérogeant à la loi que si les 
conditions mentionnées ci-dessus - qui doivent être interprétées de façon stricte - 
sont remplies de manière claire et sans équivoque (arrêts du Tribunal fédéral 
2C_382/2007 du 23 novembre 2007 consid. 3 ; 2A.83/2006 du 18 octobre 2006 
consid. 7 ; ATA/111/2006 du 7 mars 2006 consid. 5b). 
 
b. 
En l’espèce, l’AFC-GE a interpellé la société le 28 septembre 2010. À 
teneur des pièces versées à la procédure, l’AFC-GE n’a, suite à la réponse de la 
société du 15 novembre 2010, rien entrepris de nouveau avant le 14 février 2012. 
Si rien dans le dossier de la cause ne permet d’expliquer pourquoi 
l’AFC-GE a attendu une année et trois mois avant de relancer la procédure qui 
concernait la société, les recourants échouent à justifier leurs propres 


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manquements en reprochant à l’AFC-GE de ne pas avoir réagi plus rapidement en 
rapprochant plus tôt leurs situations fiscales de celle de la société. Dès le mois de 
septembre 2010, ils étaient en effet au courant du caractère litigieux du prêt 
octroyé par la société et l’absence de réaction de l’AFC-GE après la réponse de la 
société en novembre 2010 ne peut en aucun cas être assimilée à une garantie, 
voire une tolérance, de l’AFC-GE relativement à ce prêt. 
 
 
L’AFC-GE a ainsi agi conformément à la loi et dans le respect de son 
pouvoir d’appréciation. 
11) 
Au vu de ce qui précède, le recours sera rejeté. 
12) 
Vu l’issue du litige, un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge des 
recourants, pris conjointement et solidairement (art. 87 al. 1 LPA) et aucune 
indemnité de procédure ne leur sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 5 mars 2015 par Madame et Monsieur A______ 
contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 9 février 2015 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met à la charge de Madame et Monsieur A______, pris conjointement et solidairement, 
un émolument de CHF 1'000.- ; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 


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communique le présent arrêt à Madame et Monsieur A______, à l'administration fiscale 
cantonale, à l'administration fédérale des contributions, ainsi qu'au Tribunal 
administratif de première instance. 
Siégeants : Mme Junod, présidente, MM. Dumartheray et Verniory, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
le greffier-juriste : 
 
 
F. Scheffre 
 
la présidente siégeant : 
 
 
Ch. Junod 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :