ge_gerichte · ATA/1202/2017 · 2017-08-22 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/2271/2015-ICC 
ATA/1202/2017 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 22 août 2017 
 
 dans la cause 
 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
contre 
Hoirie de feu Monsieur A______ 
Madame B______ 
Monsieur C______ 
représentés par Monsieur Michel Lambelet, mandataire 
 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
6 juin 2016 (JTAPI/578/2016) 


- 2/20 - 
A/2271/2015 
EN FAIT 
1) 
 
Le litige concerne l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) 2012 de 
Monsieur A______ (ci-après : le contribuable), né le ______1923, domicilié en 
2012 dans la commune de Versoix, et décédé le ______2012. 
2) 
 
Le 19 avril 2013, la succession de M. A______, soit Monsieur C______ et 
Madame B______ (ci-après : l’hoirie) a déposé la déclaration fiscale 2012 du 
défunt auprès de l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE). 
3) 
 
Pour l’ICC, l’hoirie a déclaré un revenu brut imposable de CHF 80'698.-, 
soit un revenu mobilier de CHF 38'633.-, un revenu immobilier de CHF 18'479.- 
correspondant à la valeur locative après abattement de deux immeubles, l’un situé 
à Nyon et l’autre dans le canton de Zurich, ainsi qu’une rente AVS de 
CHF 23'586.-. Après déductions, composées principalement de déductions liées à 
un handicap en CHF 46'936.-, le revenu net imposable équivalait à CHF 0.-. 
 
 
L’hoirie a déclaré une fortune brute immobilière de CHF 2'830’066.- et 
mobilière de CHF 671'400.- composée d’un portefeuille de titres. Après 
déductions sociales sur la fortune et de la part proportionnelle de la fortune non 
imposable, la fortune nette imposable à Genève, s’élevait à CHF 2'768'566.-. 
4) 
a. 
Le 15 décembre 2014, l’AFC-GE a notifié à l’hoirie le bordereau d’impôts 
relatifs à l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) pour la période 
d’imposition allant du 1er janvier 2012 au 5 novembre 2012, soit 305 jours. L’ICC 
à payer dans le canton de Genève, avant imputation de l’impôt anticipé, était de 
CHF 14'436.80. Il était calculé en fonction d’un revenu imposable de CHF 2'640.- 
au taux de CHF 0.-, et d’une fortune imposable à Genève de CHF 2'768'573.- au 
taux de CHF 3'419'266.-. 
 
 
Selon le bordereau, le montant de l’ICC, avant réductions cantonale et 
communale liées au bouclier fiscal, et sans tenir encore compte de la taxe 
personnelle et de l’impôt immobilier complémentaire, s’élevait à CHF 20’239.95. 
Le contribuable bénéficiait cependant d’une réduction liée au bouclier fiscal de 
CHF 5'828.15, soit CHF 4'539.85 pour la part cantonale de l’impôt et 
CHF 1'288.30 pour la part communale, réduisant à CHF 14'411.- l’ICC à payer, 
avant ajout du montant de la taxe personnelle, qui portait celui-ci à 
CHF 14'436.80, selon le tableau qui suit. 
 
 
 


- 3/20 - 
A/2271/2015 
Impôts cantonaux 
Impôt de base sur le revenu (pour rappel) 
0.-
Impôt de base sur la fortune 
9'320.85
Centimes additionnels sur la fortune 
4'427.40
Impôt supplémentaire sur la fortune 
1'924.50
Aide à domicile sur la fortune 
 93.20
Réduction cantonale liée au bouclier fiscal 
-4'539.85
Impôts communaux 
Part privilégiée sur fortune (Versoix) 
3'579.20
Centimes additionnels sur la fortune 
 894.80
Réduction communale liée au bouclier fiscal 
-1'288.30
Autres impôts et taxes 
Taxe personnelle 
 25.00
Total I 
14'436.80
 
b. 
Le tableau de la répartition intercantonale relatif à l’imposition sur le revenu 
imposable était le suivant : 
Revenu 
Total 
Genève 
Zurich 
Vaud 
Revenu mobilier (soumis ou non à l’impôt anticipé) 
48'978.- 
48'978.- 
 
 
Rendement d’immeubles occupés 
18’479 
 
11'386.- 
 7'093.- 
Frais bancaires 
- 9'551.- 
- 9'551.- 
 
 
Charges, frais d’entretien d’immeuble 
-3'695.- 
 
- 2'277.- 
-1'148.- 
Rendement net de la fortune 
54'211.- 
39'427.- 
 9'109.- 
 5'675.- 
Rente AVS 
23'586.- 
23'586.- 
 
 
Revenu net avant déductions 
 77'797.- 
 63'013.- 
 9'109.- 
 5'675.- 
Prime d’assurance-vie et intérêts d’épargne 
 - 3'728.- 
- 3'019.- 
 -437.- 
 -272.- 


- 4/20 - 
A/2271/2015 
Assurance maladie 
 - 5'040.- 
- 4'083.- 
 -590.- 
 -367.- 
Frais liés à un handicap 
-56'000.- 
- 45'846.- 
-6'628.- 
-4'126.- 
Déduction pour rentes AVS/AI 
 -9'166.- 
- 7'425.- 
-1'073.- 
 -668.- 
Revenu net imposable 
 3'263.- 
 2'640.- 
 381.- 
 242.- 
 
c. 
Le tableau de la répartition intercantonale relatif à l’imposition sur la 
fortune imposable était le suivant : 
Fortune 
Total 
Genève 
Vaud 
Zurich 
Fortune mobilière 
2'830'066.- 
2'830'066.- 
 
 
Valeur fiscale nette immeubles 
occupés 
1'119'000.- 
 
516'600.- 
436'000.- 
Total surestimation IFD 
-166'400.- 
 
-57’400 
-109'000.- 
Fortune nette 
3'782'666.- 
2'830'066.- 
 
 
Déduction sociale sur la fortune 
82'200.- 
61'493.- 
11'229.- 
9'478.- 
Abattement 
-447'600.- 
 
-229'600.- 
-218'000.- 
Fortune imposable totale 
3'419'266.- 
2'768'573.- 
333'171.- 
317'522.- 
5) 
 
Le 19 décembre 2014, l’hoirie a formé une réclamation à l’encontre du 
bordereau de taxation ICC 2012 précité. Le calcul relatif à la réduction cantonale 
et communale liée au bouclier fiscal était erroné. L’ICC dû ne devait pas s’élever 
à CHF 14'436.-, mais à CHF 1'686.-. 
 
 
Le rendement réel de la fortune du contribuable au sens de l’art. 60 al. 1 et 2 
LIPP s’élevait, selon ses propres chiffres, à 56'876.-, soit CHF 70'789.- 
(CHF 48'972.- de revenus mobiliers + CHF 21'811.- de revenus immobiliers), 
sous déduction de CHF 13'913.- de frais. Le montant de CHF 56'876.- était 
supérieur au rendement minimum de 1 % de sa fortune soit CHF 35'017.-. Dès 
lors, il n’y avait pas à prendre en considération ce dernier montant pour le calcul 
de la charge maximale. Il fallait donc conserver le montant du revenu taxable à 
Genève de CHF 2'640.- pour le calcul de la charge maximale de 60 %, 
l’imposition ne pouvant ainsi dépasser CHF 1584.-. 
6) 
 
Le 29 mai 2015, l’AFC-GE a rejeté la réclamation en maintenant le calcul 
du bouclier fiscal tel qu’elle l’avait retenu dans son bordereau. 


- 5/20 - 
A/2271/2015 
 
 
L’art. 60 al. 1 de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 
27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08) introduisait une charge fiscale cantonale pour 
les contribuables domiciliés en Suisse qui ne pouvait excéder le 60 % du revenu 
net imposable. Cette disposition précisait que pour ce calcul, le rendement net de 
la fortune ne pouvait être inférieur à 1 % de la fortune nette du contribuable. Cette 
charge fiscale maximale de 60 % se calculait sur la base du revenu net imposable 
mais au minimum sur un rendement de 1 % déterminé sur la fortune nette détenue 
par le contribuable. Le rendement net de la fortune était défini à 
l’art. 60 al. 2 LIPP se référant aux éléments effectifs reportés dans l’avis de 
taxation. 
 
 
En l’occurrence, le revenu net de l’hoirie imposable à Genève (CHF 2'640.-) 
était inférieur à 1 % de sa fortune nette. Le calcul pris en compte pour 
l’application du bouclier fiscal se déterminait ainsi : 
- 
fortune nette (fortune nette imposable pour le taux soit 3'419'266.- + 
réduction sociale sur la fortune soit CHF 82'200.-) : CHF 3'501'466.- ; 
- 
rendement net de la fortune minimum de 1 % pour 365 jours : 
CHF 35'014.65, appliqué pour 305 jours : CHF 29'665.- ; 
- 
impôt maximum sur le revenu et la fortune sur 365 jours ne pouvant pas 
dépasser CHF 17'799.- (soit 60 % de CHF 29'665.-) pour une fortune 
imposable au taux d’imposition de CHF 3'419'266.- ; 
- 
la fortune nette imposable à Genève étant de CHF 2'768'573.-, taxable 
en fonction d’un taux de CHF 3'419'266.-, la charge fiscale, avant ajout 
de la taxe personnelle et de l’impôt immobilier complémentaire, était, 
prorata temporis pour 305 jours de CHF 14'411.80 pour une fortune 
nette imposable à Genève de CHF 2’768'573.-, montant obtenu selon le 
calcul suivant : [(CHF 17'799.- / CHF 3'419'266.-) x CHF 2'768'573.-]. 
 
 
Lorsque le législateur avait introduit la notion de rendement minimum 
correspondant à 1 % de la fortune nette du contribuable, sa volonté n’était pas de 
supprimer tout impôt sur la fortune, mais d’y apporter un correctif en fixant des 
règles formelles permettant de déterminer la part confiscatoire de cet impôt. Une 
interprétation différente serait contraire à la loi fédérale sur l’harmonisation des 
impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 
(LHID - RS 642.14). Déterminer le rendement de la fortune nette selon ce que 
voulait le contribuable aboutirait à des situations choquantes qui permettraient aux 
contribuables de bénéficier d’un double avantage fiscal. Les déductions 
supplémentaires dont il demandait la prise en compte pour arrêter le montant 
imposable l’avaient en effet déjà été dans le calcul de l’impôt sur le revenu. 
Déterminer le calcul du bouclier fiscal en fonction du rendement minimum de la 


- 6/20 - 
A/2271/2015 
fortune nette de 1 % assurait une égalité de traitement entre contribuables soumis 
à l’impôt sur la fortune. 
7) 
 
Le 30 juin 2015, l’hoirie a interjeté un recours auprès du Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre la décision sur 
réclamation du 29 mai 2015 précitée, en concluant à son annulation et à 
l’émission d’un nouveau bordereau ICC conforme à l’interprétation légale qu’ils 
donnaient à l’art. 60 al. 1 LIPP. Elle reprenait (ou rectifiait) et développait 
l’argumentation soutenue dans le cadre de sa réclamation. Elle persistait à 
considérer que l’AFC-GE procédait à un calcul erroné du bouclier fiscal, en 
substituant au revenu taxable le montant de 1 % de la fortune nette comme 
montant servant au calcul de la charge maximale de 60 %, sans tenir compte des 
autres éléments afférents au contribuable, ceci pour ne pas avoir, dans leur cas, à 
reprendre tel quel le revenu taxable en CHF 2'640.-. 
 
 
Conceptuellement, le calcul du bouclier fiscal tel que prévu par 
l’art. 60 LIPP, limitait l’ICC sur le revenu et sur la fortune du contribuable à 60 % 
du revenu taxable. Parallèlement, cette disposition prévoyait un calcul de contrôle 
prenant en compte un minimum de rendement de fortune fixé à 1 % de la fortune 
taxable nette (fortune nette augmentée de la déduction sociale sur la fortune). Si le 
rendement réel de la fortune du contribuable était plus important que le rendement 
« virtuel » représenté par 1 % de la fortune nette, alors le rendement retenu dans la 
taxation était pertinent pour le calcul de bouclier fiscal. En revanche, lorsque le 
rendement réel de la fortune du contribuable était moins important que « le 
rendement “virtuel” représenté par 1 % de la fortune nette », c’était ledit « revenu 
virtuel qui se [substituait] au rendement net réel de la fortune prise en compte afin 
de procéder au calcul du bouclier fiscal ». En aucun cas, le revenu virtuel de 1 % 
de la fortune nette ne remplaçait tel quel ledit revenu taxable. 
 
 
Le contribuable avait un rendement net réel de sa fortune (correspondant au 
total de ses revenus bruts mobilier et immobilier), de CHF 70'789.- (20’712 + 
28'266.-+ 21'811.-). De ces montants devaient être déduits des frais bancaires 
(CHF 9'551.-) et immobiliers (CHF 4'362.-) pour un total de CHF 13'913.-. Le 
rendement réel de la fortune du contribuable s’élevait donc à CHF 56'876.-. De 
son côté, le montant correspondant au rendement minimum de 1 % de la fortune, 
utilisé pour le calcul du bouclier fiscal était de CHF 35'017.-, calculé en fonction 
d’une fortune de CHF 3'501'466.-. Dès lors que le rendement réel net de la fortune 
était de CHF 56'876.-, il n’y avait pas lieu de tenir compte du montant du 
rendement minimum de 1 % de la fortune de CHF 35'017.- pour le calcul de la 
charge maximale. 
 
 
La divergence d’opinion entre l’hoirie et l’AFC intervenait au stade du 
calcul du bouclier fiscal en tant que tel. Selon son interprétation de l’art. 60 LIPP, 
le bouclier fiscal s’appliquant, l’impôt sur la fortune et le revenu centimes 
additionnel compris, ne pouvait pas excéder CHF 1'584.-, soit le 60 % du revenu 


- 7/20 - 
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taxable de CHF 2'640.-, avant réduction prorata temporis en fonction de 305 jours 
d’imposition. De son côté, l’AFC-GE calculait le bouclier fiscal directement sur le 
rendement minimal de 1 %, soit CHF 21'008.- représentant le 60 % de 
CHF 35'014.-, avant de déduire le montant total de la réduction due à la règle de la 
charge maximale en prenant en compte la répartition intercantonale, puis la durée 
d’imposition prorata temporis de 305 jours. Cela signifiait qu’elle appliquait le 
principe de taxation suivant : lorsque le revenu taxable était inférieur au 
rendement minimal net de la fortune, soit 1 % de la fortune nette taxable, l’impôt 
sur la fortune devait être de 60 % du rendement minimum de la fortune. Ce 
procédé n’était pas conforme à la loi, car même s’il était tenu compte des 
déductions autorisées par l’art. 60 al. 2 LIPP, on augmentait artificiellement le 
revenu brut taxable en ne prenant pas en compte les déductions supplémentaires 
prévues par l’art. 28 LIPP pour arrêter le revenu net taxable sur lequel le calcul du 
bouclier fiscal devait être effectué. Cette façon de faire ne correspondait pas au 
texte de la loi et à l’interprétation qui devait en être faite. 
8) 
 
Le 3 août 2015, l’AFC-GE a répondu en concluant au rejet du recours. 
 
 
Sa façon d’appliquer l’art. 60 LIPP était strictement conforme au droit. Le 
dispositif instauré par le bouclier fiscal était un mécanisme correctif destiné à 
déterminer un montant de charge fiscale maximale pour se conformer au principe 
de l’interdiction de l’imposition confiscatoire. Les travaux préparatoires à 
l’adoption de cette disposition légale le confirmaient. Elle avait détaillé dans sa 
décision sur réclamation la manière dont le bouclier fiscal devait être appliqué. Il 
y avait lieu de se référer à ces calculs. 
 
 
Cette façon de calculer permettait de respecter le principe de l’égalité devant 
l’impôt qui était garanti par l’art. 8 de la Constitution fédérale de la Confédération 
suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101). 
9) 
 
Le 11 décembre 2015, les hoirs ont dupliqué en persistant dans leur 
argumentation. Le texte de l’art. 60 LIPP était limpide et ne pouvait être interprété 
de la façon dont le faisait l’autorité intimée. L’AFC-GE se fourvoyait dans son 
raisonnement lorsqu’elle affirmait que l’imposition de l’hoirie ne saurait être 
confiscatoire eu égard à sa situation patrimoniale. Si, avant l’entrée en vigueur de 
l’art. 60 LIPP, les tribunaux examinaient le caractère confiscatoire d’une 
imposition, depuis l’entrée en vigueur de l’art. 60 LIPP, cette question ne se 
réglait que par l’application d’un calcul mathématique effectué année après année 
sans tenir compte des périodes fiscales antérieures. La LHID ne pouvait être 
invoquée, car la question du bouclier fiscal relevait de la seule compétence des 
cantons. 
 
 
De même, le principe de l’égalité devant l’impôt ne s’appliquait pas, le 
canton de Genève prélevait le taux d’imposition sur la fortune le plus élevé de 
Suisse et le législateur, conscient de ce fait, avait décidé de limiter son impact par 


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le biais de l’art. 60 LIPP. L’application de cette disposition ne pouvait dès lors 
conduire à des inégalités de traitement. 
10) 
Le 22 décembre 2015, l’AFC-GE a renoncé à dupliquer. 
11) 
Le 6 juin 2016, le Tribunal administratif de première instance (ci-après : 
TAPI) a admis le recours. Le seul désaccord des parties avait pour objet 
l’interprétation de l’art. 60 al. 1 LIPP, chacune d’entre elle proposant une méthode 
différente pour calculer le montant correspondant aux 60 % du revenu net 
imposable. 
 
 
Le texte de cette disposition légale était parfaitement clair et sans 
équivoque. Il ne souffrait d’aucune ambiguïté. L’instance de recours était par 
conséquent liée par ledit texte. Contrairement à l’opinion de l’AFC-GE, la prise 
en compte du rendement net de la fortune à au moins à 1 % de la fortune nette - 
celle-ci étant la fortune avant la prise en compte des déductions sociales en vertu 
de l’art. 46 LIPP - ne signifiait nullement que ce rendement doive être substitué au 
revenu net imposable lorsqu’étaient réunies les conditions de mise en œuvre du 
bouclier fiscal. En telle hypothèse, le revenu taxable continuait à être calculé en 
additionnant les divers revenus du contribuable, parmi lesquels les revenus issus 
de la fortune, et en y soustrayant diverses charges, dont les charges liées à la 
fortune. Dans le cadre de ce calcul, si le rendement net de la fortune, dont le mode 
de calcul était explicité à l’art. 60 al. 2 LIPP, se révélait inférieur au 1 % de la 
fortune nette, il était remplacé par la somme correspondant à ce pourcentage. 
 
 
Le système instauré par l’art. 60 al. 1 LIPP visait simplement à ce que, dans 
le cadre du but poursuivi par cette disposition légale, la fortune d’un contribuable 
soit réputée dégager un rendement net d’au moins 1 % mais seulement dans le cas 
où le rendement net effectif de la fortune était inférieur à ce 1 %. Au-delà de cette 
situation, le calcul fiscal demeurait le même concernant la détermination du 
revenu net imposable. Qu’il faille ou non recourir à la fiction susmentionnée, le 
mécanisme du bouclier fiscal n’empêchait pas que le revenu net imposable soit 
réduit à un montant inférieur à celui du rendement net de la fortune par le biais 
des déductions que le contribuable pouvait faire valoir en application des 
art. 28 ss LIPP. 
 
 
En l’espèce, c’étaient des frais liés à un handicap qui entraînaient une 
importante réduction du revenu imposable. 
 
 
Les différents arguments de l’AFC-GE ne permettaient pas d’aboutir à une 
autre conclusion. Si certaines dispositions de la LHID imposaient au canton de 
prélever un impôt sur la fortune des personnes physiques, cela ne signifiait pas 
que le canton de Genève ne puisse prévoir un système de calcul pouvant avoir 
pour effet qu’aucun impôt ne soit dû dans certaines conditions. Le fait qu’aucun 
impôt ne soit prélevé lorsque le revenu taxable était nul ensuite des déductions 


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prévues par la loi n’entraînait pas une violation du droit fédéral. En l’occurrence, 
un impôt restait dû par l’hoirie. En outre, l’art. 60 LIPP avait trait à la charge 
maximale qui relevait du calcul des impôts, et donc d’un domaine réservé 
expressément à la compétence des cantons. Le principe de l’imposition selon la 
capacité contributive n’était pas violé en l’espèce. 
12) 
Par acte déposé le 11 juillet 2016, l’AFC-GE a interjeté un recours auprès de 
la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative) contre le jugement du TAPI du 6 juin 2016, reçu le 10 juin 2016. 
Elle concluait à son annulation et à la confirmation de sa décision sur réclamation 
du 29 mai 2015. 
 
 
Elle contestait l’interprétation de l’art. 60 LIPP développée par l’hoirie et 
retenue par le TAPI qui considérait que ce texte légal était absolument clair. 
Ceux-ci soutenaient - à tort selon elle - que l’art. 60 al. 1 LIPP ne précisant pas 
comment le « revenu net imposable » devait être déterminé pour le calcul du 
bouclier fiscal, il conviendrait automatiquement, pour fixer le revenu déterminant 
pour son calcul, de prendre en compte une nouvelle fois l’ensemble des 
déductions déjà prises en compte une première fois dans le cadre de la fixation du 
revenu imposable, s’agissant de l’impôt sur le revenu. En effet, si cette méthode 
aboutissait dans un cas concret à un revenu nul ou quasi nul, cela conduirait à une 
suppression totale ou quasi-totale de l’impôt sur la fortune. Dans les travaux 
préparatoires à la LIPP, le législateur n’avait à aucun moment envisagé que 
l’impôt sur la fortune pourrait être pratiquement supprimé par la seule application 
du système du bouclier fiscal, dans l’hypothèse où le revenu net imposable d’un 
contribuable était nul ou proche de zéro. L’impôt sur la fortune, à teneur de la 
LHID était obligatoire, même si certains contribuables pouvaient continuer à avoir 
une charge fiscale supérieure au rendement de leur fortune. Sous réserve d’une 
situation où l’impôt sur la fortune serait manifestement confiscatoire aux 
conditions particulières retenues avec extrême restriction par la jurisprudence, et 
qui n’étaient pas réalisées en espèce, rien ne permettait de retenir que la volonté 
du législateur était de supprimer l’imposition de la fortune dans tous les cas où un 
contribuable n’avait pas, ou quasiment pas, de revenu imposable pour une année 
fiscale déterminée. 
 
 
L’interprétation soutenue par le TAPI aurait pour conséquence que, dès 
qu’un contribuable n’avait pas ou quasiment pas de revenus imposables, l’impôt 
sur la fortune ne pourrait plus jamais être prélevé, ceci même dans les situations 
où celui-ci disposait d’une fortune imposable s’élevant à plusieurs millions de 
francs et où l’imposition en cause ne pourrait aucunement être qualifié de 
confiscatoire au sens de la jurisprudence du Tribunal fédéral. 
 
 
Cette interprétation consacrait une violation des principes fondamentaux de 
l’égalité de traitement de contribuable et de l’imposition selon la capacité 
contributive, interprétation qui serait contraire à l’art. 127 al. 2 Cst. Toute 


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personne devait en effet contribuer à la couverture des dépenses publiques, en 
fonction de sa situation personnelle et en proportion de ses moyens. 
 
 
Le texte de l’art. 60 LIPP devait être interprété et appliqué dans le sens 
qu’elle avait retenu dans sa décision sur réclamation du 29 mai 2015, à savoir que 
l’ICC devait au minimum correspondre au 60 % du 1 % de la fortune nette. 
C’était de cette façon que les autorités fiscales vaudoises pratiquaient leur système 
de bouclier fiscal. 
 
 
Le jugement du TAPI ne respectait pas ce principe et devait être annulé. 
13) 
Le 15 juillet 2016, le TAPI a transmis son dossier sans formuler 
d’observations. 
14) 
Le 19 août 2016, l’hoirie a conclu au rejet du recours et à la confirmation du 
jugement du TAPI déféré. Elle a persisté dans l’argumentation qu’elle avait 
développée au cours de l’instruction de son recours au TAPI. Le constat du TAPI 
que le texte de l’art. 60 LIPP était clair devait être confirmé. La deuxième phrase 
de l’art. 60 al. 1 LIPP prévoyait uniquement que le rendement net de la fortune 
devait être remplacé par 1 % de la fortune nette si ce rendement net de la fortune 
lui était inférieur. Cette règle constituait un correctif visant les fortunes à faible 
rendement. Il ne découlait ni de la lettre claire de l’art. 60 al. 1 LPP ni de la 
systématique de la loi que le rendement net de la fortune, fixée à au moins 1 % de 
celle-ci, puisse se substituer au revenu net imposable visé par cette disposition. 
15) 
Le 19 septembre 2016, la cause a été gardée à juger. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile et devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2) 
 
L’objet de l’impôt et son mode de calcul sont définis par la loi (art. 127 
al. 1 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 - 
Cst. - RS 101) dans la mesure où la nature de l’impôt le permet, doivent 
notamment être respectés les principes de l’universalité de l’impôt et de la 
capacité économique (ar.t 127 al. 3 Cst.). Selon le principe de l’universalité ou de 
la généralité de l’impôt, les personnes ou groupes de personnes doivent être 
imposés selon la même règlementation juridique. Ce principe interdit les 
privilèges fiscaux non objectivement fondés, car les dépenses effectuées par la 
collectivité pour les tâches publiques générales doivent en principe être supportées 
par l’ensemble des citoyens. De même, le principe de l’imposition selon la 


- 11/20 - 
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capacité contributive implique que les contribuables qui sont dans la même 
situation économique doivent supporter une charge fiscale semblable, mais que 
lorsqu’il sont dans des situations de faits différentes qui ont des effets sur leur 
capacité économique, leur charge fiscale doit en tenir compte et y être adaptée 
(ATF 122 I 305 consid. 6a ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 4ème éd. , 
2012, § 3 ch. 18). 
3) 
 
L’art. 26 al. 1 Cst. consacre le principe de la garantie de la propriété. Selon 
la doctrine, la garantie de la propriété assurée par l’ancien art. 22ter aCst., 
aujourd’hui repris par l’art. 26 al. 2 Cst., vise à sauvegarder la propriété en tant 
qu’institution de notre ordre juridique. Le législateur ne doit pas adopter une 
norme qui supprime cette institution juridique, la rend vaine, la vide de sa 
substance ou porte atteinte à son noyau intangible (Jean-Marc RIVIER, Droit 
fiscal suisse, L’imposition du revenu et de la fortune, 1998, p. 89). 
 
 
La garantie de la propriété ne va, en matière fiscale, pas au-delà de 
l’interdiction d’une imposition confiscatoire, cette dernière portant atteinte à 
l'institution même de la propriété privée (ATAF 2007/23 consid. 7.4.1 ; 
Ulrich HÄFELIN/Georg 
MÜLLER/Felix UHLMANN, 
Allgemeines 
Verwaltungsrecht, 
6e éd., 
2010, 
n. 
2043 
; 
Karl VALLENDER, 
in 
Bernhard EHRENZELLER et al. [éd.], Die schweizerische Bundesverfassung - 
Kommentar, vol. I, 2e éd., 2008, n. 34 ss ad art. 26 Cst. ; Jörg 
Paul MÜLLER/Markus SCHEFER, Grundrechte in der Schweiz, 4ème éd., 2008, 
p. 1041). 
 
 
Ainsi, selon la jurisprudence, une prétention fiscale ne doit pas porter 
atteinte au noyau essentiel de la propriété privée. Pour juger si une imposition a 
un effet confiscatoire, il faut examiner la charge que représente l’imposition sur 
une assez longue période, en faisant abstraction des circonstances extraordinaires ; 
à cette fin, il y a lieu de prendre en considération l’ensemble des circonstances 
concrètes, la durée et la gravité de l’atteinte, ainsi que le cumul d’autres taxes ou 
contributions, et la possibilité de reporter l’impôt sur d’autres personnes 
(ATF 122 I 305 consid. 7a ; 128 II 112 consid. 10b.bb, et les références citées ; 
arrêt du Tribunal fédéral 2C_579/2009 du 26 juin 2010). 
 
 
Le Tribunal fédéral a notamment admis que le noyau essentiel de la 
propriété privée n’est pas touché si, pendant une courte période, le revenu à 
disposition ne suffit pas à s’acquitter de la charge fiscale sans entamer la fortune 
(ATF 106 Ia 342, consid. 6c, p. 353 ; arrêts du Tribunal fédéral 2P.139/2004 du 
30 novembre 2004, consid. 4.1 ; 2C_277/2008 du 26 septembre 2008). 
 
 
Le Tribunal fédéral fait montre d’une grande retenue dans l’admission du 
caractère confiscatoire d’une imposition. Il n’en a en effet constaté qu’à une seule 
reprise, dans le cadre d’une rente viagère constituée par disposition pour cause de 
mort, et relativement à laquelle l’impôt sur les successions et l’impôt sur le 


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revenu, combinés, représentaient 55 % du montant des rentes d’une personne 
ayant une capacité contributive réduite (Danielle YERSIN, Les protections 
constitutionnelles et légales contre les impositions confiscatoires, in Publications 
de l’Institut suisse de droit comparé, vol. 12, 1990, p. 278 ; Xavier OBERSON, 
op. cit., 4ème éd., p. 44). 
 
 
Dans la jurisprudence cantonale, le Tribunal administratif zurichois a admis 
qu'un taux d'imposition sur le revenu de 88 %, et à plus forte raison de 97,5 %, 
obligeait le contribuable à entamer la substance de son patrimoine pour payer ses 
impôts, et s'avérait confiscatoire si cet état de choses perdurait (arrêt du Tribunal 
administratif du canton de Zurich du 2 février 2011, in StE 2011 A 22 n° 3). 
 
 
Avant l’entrée en vigueur de l’art. 60 LIPP, la chambre de céans a jugé 
confiscatoire une imposition totale sur le revenu et la fortune représentant 98,5 % 
du revenu imposable de contribuables, dont la situation sur ce point était durable 
(ATA/771/2011 du 20 décembre 2011). 
4) 
 
Selon la doctrine, la Cour constitutionnelle allemande a donné un élément 
de réponse quant à la manière de déterminer le seuil d’imposition compte tenu de 
l’ensemble des circonstances et des contributions publiques applicables, au-delà 
duquel l’imposition devient confiscatoire. Cette dernière a tenté de définir selon 
des critères actuels quelle est la « portion de son bien » que chaque citoyen doit 
donner à l’État dans un système d’économie privée. Elle a considéré, en relation 
avec l’imposition de la fortune, que le rendement de celle-ci constituait la limite 
supérieure de l’imposition. La charge fiscale constituée par l’impôt sur le revenu 
et l’impôt sur la fortune ne doit pas porter atteinte au patrimoine qui représente la 
source du revenu. Ce patrimoine bénéficie de la garantie de la propriété, ce qui 
interdit de frapper de l’impôt un rendement théorique ; seul le rendement effectif 
peut être soumis à une imposition. Ainsi, l’impôt sur la fortune, dans la mesure où 
il frappe un patrimoine qui, par nature, ne produit pas un revenu, comme une 
collection de tableaux, atteint la substance de la propriété. Au surplus, le principe 
de la proportionnalité de l’impôt aux facultés contributives veut que l’impôt sur la 
fortune saisisse non pas le capital lui-même, mais le revenu qu’il produit. La Cour 
constitutionnelle allemande a estimé que la charge fiscale de l’impôt sur le revenu 
et de l’impôt sur la fortune ne pouvait dépasser 50 % (BVerfGE 115, 97, 108 s.; 
93, 121, 136 s.), les biens affectés à l’usage courant devant faire l’objet d’un 
traitement plus favorable, de manière à permettre au contribuable d’organiser sa 
vie courante comme il l’entend (J.-M. RIVIER, op. cit., p. 90-91). 
5) 
 
Les impôts directs que les cantons doivent prélever, ainsi que les principes 
selon lesquels la législation cantonale les établit, sont désignées dans la loi 
fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 
14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) (art. 1 al. 1). En l’absence de 
réglementation particulière, les impôts cantonaux et communaux sont établis en 
vertu du droit cantonal. En particulier, la fixation des barèmes, ceux des taux et 


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ceux des montants exonérés d’impôts est du ressort des cantons (art. 1 
al. 3 LHID). 
6) 
 
Les cantons prélèvent différents impôts dont un impôt sur le revenu et un 
impôt sur la fortune des personnes physiques (art. 2 al. 1 let. a LHID). L’impôt sur 
la fortune est prélevé sur la fortune nette (art. 13 al. 1 LHID). 
7) 
 
L’obligation découlant des art. 2 al. 1 let. a et 13 al. 1 LHID a été 
concrétisée dans le canton de Genève dans la LIPP. Les règles relatives à l’impôt 
sur le revenu figurant au chapitre III de cette loi, tandis que celle relative à l’impôt 
sur la fortune sont traitée au chapitre IV de celle-ci. L’art. 60 LIPP fait partie de 
ce dernier chapitre. Sa teneur est la suivante : 
 
« 1. Pour les contribuables domiciliés en Suisse, l’impôt sur la fortune et sur le 
 
revenu - centimes additionnels cantonaux et communaux compris - ne 
 
peuvent excéder au total 60 % du revenu net imposable. Toutefois, pour ce 
 
calcul, le rendement net de la fortune est fixé au moins à 1 % de la fortune 
 
nette. 
 
 2. Sont considérés comme rendement net de la fortune, au sens de l’al.1. 
 
 
a. les revenus provenant de la fortune mobilière et immobilière, sous 
 
déduction des frais mentionnés à l’art. 34 let. a, c, d et e. 
 
 
b. un intérêt sur la fortune commerciale imposable, dont le montant ne 
 
peut cependant dépasser les revenus nets provenant d’une activité lucrative 
 
indépendante. Le taux de cet intérêt est le taux appliqué dans le calcul du 
 
revenu AVS provenant d’une activité lucrative indépendante. 
 
3. 
La charge maximale des époux vivant en ménage commun est calculée sur 
 
l’ensemble de leurs éléments de fortune et de revenus. 
 
4. 
S’il y a lieu à réduction, celle-ci est imputée sur les impôts sur la fortune, 
 
centimes additionnels cantonaux et communaux compris. L’État et les 
 
communes intéressées la supportent proportionnellement à leurs droits. ». 
8) 
 
La chambre administrative ne peut pas suivre l’hoirie ou le TAPI lorsqu’ils 
considèrent que le texte de l’art. 60 al. 1 LIPP impose clairement la solution 
retenue par cette dernière juridiction, pour la détermination du revenu net 
imposable, lorsqu’il y a lieu d’appliquer le mécanisme du bouclier fiscal. En effet, 
le texte légal ne précise pas en fonction de quels éléments le revenu net imposable 
doit être en définitive arrêté, de même que la relation entre l’art. 60 al. 1 et 
l’art. 60 al. 2 LIPP s’agissant des déductions sur le revenu à prendre encore en 
compte. 


- 14/20 - 
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9) 
 
Selon une jurisprudence constante du Tribunal fédéral, la loi s’interprète en 
premier lieu d’après sa lettre (interprétation littérale). Si le texte légal n’est pas 
absolument clair, si plusieurs interprétations de celui-ci sont possibles, le juge 
cherchera la véritable portée de la norme ne la dégageant de sa relation avec 
d’autres dispositions légales, de son contexte (interprétation systématique), du but 
poursuivi, singulièrement de l’intérêt protégé (intérêt téléologique), ainsi que de la 
volonté du législateur telle qu’elle ressort notamment des travaux préparatoires 
(interprétation historique ATF 138 II 557 consid. 7.1). Le Tribunal fédéral utilise 
les différentes méthodes d’interprétation de manière pragmatique, sans établir 
entre elles un ordre de priorité hiérarchique (ATF 138 II 217 consid. 4.1). 
 
 
Enfin, si plusieurs interprétations son admissibles, il faut choisir celle qui est 
conforme à la Constitution (ATF 119 Ia 241 consid. 7a p. 248). Selon les travaux 
préparatoires, la disposition proposée par le Conseil d’État pour introduire le 
bouclier fiscal est calquée sur celle du canton de Vaud (MGC 2008-2009/IXA 
11709) soit sur l’art. 8 al. 3 et 4 de la loi vaudoise sur les impôts communaux 
(LICom RS-VD 650.11) (ci-après : LICom-VD) qui prévoit que l'impôt cantonal 
et communal sur le revenu et sur la fortune ne peut dépasser au total le 60 % du 
revenu net au sens de l'article 29 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs 
cantonaux (LI RS-VD 642.11) (ci-après : LI-VD), soit du revenu net imposable, 
augmenté des déductions prévues à l'article 37, lettres h, hbis et i LI, lesquels sont 
constituées des frais médicaux ou liés au handicap au sens de la loi fédérale du 
13 décembre 2002 sur l’élimination des inégalités frappant les handicapés 
(LHand RS-VD 151.3) dépassant les déductions ordinaires admises supportées par 
le contribuable lui-même ou à des déduction pour des dons à des personnes 
morales d’utilité publique. 
10) 
Dans le cas d’espèce, les données fiscales retenues par l’AFC-GE ne sont 
pas contestées. Le litige concerne la façon dont le revenu net imposable du 
contribuable pour l’exercice 2012 doit être déterminé en fonction desdites 
données dans la mesure où le « bouclier fiscal » est mis en œuvre. 
 
 
Pour l’AFC-GE, en cas d’application du bouclier fiscal, soit d’une situation 
dans laquelle l’ICC excède le 60 % du revenu net imposable à l’issue d’un 
processus de taxation ordinaire, le montant de cet impôt doit au minimum 
correspondre au moins au 1 % de la fortune nette. Pour l’hoirie, rejointe par le 
TAPI dans cette interprétation des dispositions légales topiques, le fait de calculer 
le revenu taxable en prenant en compte un rendement théorique de la fortune 
correspondant au 1 % de celle-ci, n’empêche pas de tenir compte de toutes les 
déductions sur le revenu prévues par la loi. En d’autres termes, pour l’AFC-GE, le 
montant du rendement théorique de la fortune de 1 % devrait constituer, en cas 
d’application du bouclier fiscal, le montant de l’ICC dû par tout contribuable, 
même en l’absence de revenus, afin de respecter le principe de la généralité de 
l’impôt et de l’imposition selon la capacité économique imposée par l’art. 127 


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Cst. Pour l’hoirie et le TAPI, le texte de l’art. 60 al. 1 LIPP permet et impose 
encore de prendre en considération toutes les déductions légales sur le revenu, 
avec la possibilité que cela conduise, selon l’étendue de celles-ci, à l’exemption 
de tout impôt. 
11) 
Pour rappel, le « bouclier fiscal » est un mécanisme exceptionnel mis en 
place pour lutter contre l’effet confiscatoire potentiel d’un cumul de l’impôt sur la 
fortune et de l’imposition globale du revenu en vue d’assurer que l’addition du 
taux effectif d’impôts sur le revenu et la fortune ne dépasse pas un seuil maximum 
de l’imposition du revenu (Xavier OBERSON, op. cit. § 3, p. 45 n. 47). 
L’adoption de l’art. 60 LIPP dans la législation genevoise avait pour but 
d’instaurer un tel mécanisme, inspiré de celui adopté dans le canton de Vaud, 
caractérisé par l’introduction d’un système de taux maximum basé sur l’ensemble 
des revenus et de la fortune du contribuable. En substance, ce dernier ne devrait 
pas avoir à payer, au niveau cantonal et communal, un montant d’impôts sur le 
revenu et la fortune supérieur à 60 % de ses revenus (Message à l’appui du projet 
de loi du Conseil d’État sur l’imposition des personnes physiques du 
7 novembre 2008 - PL 10385, p 58/59, retiré par son auteur mais dont la 
proposition de disposition légale qui introduisait un tel mécanisme a été reprise 
par le Grand Conseil dans ses travaux qui ont conduit à l’adoption de la LIPP 
(PL 10199). 
 
 
Dans le cadre des travaux de la commission à l’appui du PL 10199, le 
directeur de l’AGC-GE a précisé aux députés en rapport avec la proposition 
d’art. 60 LIPP qu’il s’agissait d’éviter que les contribuables payent des impôts qui 
aillent trop loin par rapport à leurs revenus et compte tenu du cumul de l'impôt sur 
le revenu et de l'impôt sur la fortune. En revanche, il fallait sortir de la logique du 
bouclier fiscal tous les contribuables qui ont une fortune importante et un impôt 
sur la fortune important, mais qui ont d'autres revenus substantiels comme par 
exemple des revenus du travail (MGC 2008-2009/IX A 11704-11705). Selon 
celui-ci, « …l'idée est de dire que les gens ayant une certaine fortune doivent 
payer un impôt sur la fortune. Ensuite, il faut un correctif pour qu'ils ne doivent 
pas entamer leur fortune pour s'acquitter de cet impôt ». Il s’est référé à l’exemple 
d'un contribuable investissant l'ensemble de sa fortune en dossier-titres qui la 
place dans une société qui ne distribue aucun dividende : « sans un bouclier 
calculé sans la cautèle de 1 % de rendement minimum de la fortune nette, il ne 
payera 
pas 
d'impôt 
sur 
la 
fortune, 
car 
il 
n'a 
pas 
de 
revenu 
» 
(MGC 2008-2009/IX A 11707). 
12) 
Un texte similaire à celui de l’art. 60 LIPP a été introduit dans la législation 
vaudoise à l’art. 8 al. 3 LICom-VD suite à une modification de cette loi entrée en 
vigueur le 2 septembre 2008. Sa teneur est la suivante : « L'impôt cantonal et 
communal sur le revenu et sur la fortune ne peut dépasser au total le 60 % du 
revenu net au sens de l'art. 29 LI-VD 642.11), soit de l’ensemble des déductions 


- 16/20 - 
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sur le revenu imposable prévu aux art. 30 à 37 LI-VD augmenté des déductions 
prévues à l'art. 37 let. h, hbis LI-VD. Toutefois, pour ce calcul, le revenu net de la 
fortune ne peut être inférieur au taux fixé dans la loi annuelle d'impôt. 
 
 
Le texte vaudois prévoit un système dont le principe est similaire, bien que 
comportant une différence dans la mesure où le taux de rendement théorique n’est 
pas fixé définitivement mais est susceptible de variation. Lors d’une conférence 
regroupant 
les 
milieux 
fiduciaires 
spécialisés, 
des 
représentants 
de 
l’administration fiscale vaudoise ont présenté un exemple chiffré du mécanisme. 
Un contribuable déclarant une fortune nette imposable de CHF 100'000'000.- et un 
revenu net imposable de CHF 800'000.- se trouvait devoir acquitter un total 
d’impôt cantonal et communal de CHF 990'000.-(soit CHF 750 000 d’impôt sur la 
fortune et CHF 240'000.- d’impôt sur le revenu de la fortune) équivalent à 123 % 
de son revenu net imposable. Pour éviter une imposition qui avait un caractère 
manifestement confiscatoire, celle-ci était rectifiée de la manière suivante : le 
montant de son revenu net imposable était calculé en prenant 1 % de sa fortune de 
CHF 100'000'000.-, soit CHF 1'000'000.- dont le 60 % constituait le montant 
d’impôt maximum sur le revenu et la fortune dont il aurait à s’acquitter, soit 
CHF 600'000.- (présentation de l’administration cantonale des impôts du canton 
de Vaud consultable sur le site : http://www.vd.ch/fileadmin/user_upload/ 
organisation/dfin/aci/fichiers_pdf/Seminaire_ACI_OREF_OVEC_Fiduciaire_suis
se_12.02.09.pdf). 
 
 
Le message au Grand Conseil vaudois à l’appui du projet de loi proposant 
l’introduction de ce texte expliquait ceci : « afin d’éviter une imposition 
confiscatoire résultant du cumul de l’impôt sur le revenu et de l’impôt sur la 
fortune lorsque la fortune ne rapporte que peu ou pas de rendement, le nouvel 
art. 8 al. 3 LICom prévoit de limiter la somme des impôts cantonaux et 
communaux sur le revenu et sur la fortune à 60 % du revenu. Le texte légal 
prévoit que ce revenu est déterminé avant la déduction pour dons, frais de maladie 
et frais liés à un handicap. Afin d’éviter qu’un contribuable très fortuné détenant 
des actifs sans rendement (par exemple terrains nus, société ne distribuant pas de 
dividendes) ne paie que peu, voire pas d’impôt, le texte légal prévoit que si le 
rendement net de la fortune est inférieur à un certain taux, c’est ce taux qui est 
applicable pour le calcul prévu au paragraphe précédent (message). 
13) 
Le texte de l’art. 60 al. 1 et 2 LIPP instaure, selon son intitulé, un calcul de 
charge maximale d’ICC, qui se juxtapose au calcul de l’imposition selon le mode 
ordinaire de cet impôt, afin d’apporter une correction à celui-ci lorsque les 
revenus sont insuffisants au regard de la charge fiscale. Selon l’art. 60 al. 4 LIPP, 
cette correction s’applique au montant de l’impôt sur la fortune. 
 
 
Il y a lieu tout d’abord de déterminer le montant de l’ICC à payer selon les 
critères d’imposition ordinaire. 


- 17/20 - 
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Il s’agit d’isoler la part de cet ICC correspondant à la somme de l’impôt sur 
le revenu, de l’impôt sur la fortune, centimes additionnels, cantonaux et 
communaux compris. 
 
 
Ensuite, il y a lieu d’établir le montant de la charge maximale d’impôt avec 
laquelle le montant de l’ICC épuré précité va être comparé, conformément aux 
indications contenues dans les deux premiers alinéas de l’article 60 LIPP. Il s’agit 
donc d’établir le montant de la fortune nette dont le 1 % servira de base de 
comparaison. Il s’agit de la fortune nette au sens de l’art. 46 LIPP, soit de la 
fortune nette avant déductions sociales. 
 
 
Il s’agit donc d’établir le revenu net imposable au sens de l’art. 60 
al. 1 LIPP pour en déterminer le 60 %. Dans ce calcul, le revenu net imposable est 
établi de manière particulière. Il est déterminé en prenant en compte tous les 
éléments de revenus avant déductions énoncés à l’art. 17 LIPP et détaillés aux 
articles 18 à 26 LIPP, mais en appliquant des règles spéciales pour une partie de 
celui-ci, soit celles relatives au rendement net de la fortune mobilière au sens des 
art. 22 et 23 LIPP, et au rendement net de la fortune immobilière au sens de 
l’art. 24 LIPP. Ce sont celles énoncées à l’art. 60 al. 2 let. a et b LIPP. 
 
 
On établit finalement le montant de la fortune nette dont le 1 % servira de 
base dans la comparaison. Il s’agit de la fortune nette au sens de l’art. 46 LIPP. 
 
 
Si le montant du rendement net de la fortune ainsi obtenu est inférieur à 1% 
de la fortune nette précitée, c’est ce pourcentage qui est pris en considération dans 
la détermination du revenu net imposable. S’il est supérieur, c’est le résultat du 
calcul du rendement net de la fortune ainsi obtenu qui sera pris en compte dans 
cette détermination. 
 
 
Pour la détermination du revenu net imposable au sens de l’art. 60 
al. 1 LIPP, le montant de rendement net de la fortune retenu sera ajouté aux autres 
éléments de revenu net imposables existants et c’est du montant ainsi obtenu dont 
on extraira le 60 % comme critère de comparaison. Si le montant de l’ICC, 
centimes additionnels, cantonaux et communaux compris, est supérieur à ce 
pourcentage, il sera ramené à ce montant par une diminution de l’imposition de la 
fortune (art. 60 al. 4 LIPP). Dans le cas inverse, le mécanisme du bouclier fiscal 
instauré par l’art. 60 LIPP ne trouvera pas application. 
14) 
En l’occurrence, au vu de l’absence de revenus imposables au regard du 
montant d’ICC sur le revenu et la fortune au sens de l’art. 60 al. 1 LIPP (soit 
CHF 20’239.95), le mécanisme du bouclier fiscal prévu par cette disposition 
légale trouve application. Il y a donc lieu de déterminer la charge fiscale 
maximale. Selon l’art. 60 al. 1 LIPP, celle-ci correspond au 60 % du revenu net 
imposable, calculé en prenant en compte le 1 % de la fortune nette imposable. Son 
montant étant de CHF 3'501'466.- (3'419'266.- + 82’200.- de déductions 


- 18/20 - 
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sociales), ce pourcentage représente CHF 35'014.65. Ce montant doit être 
appliqué sur 305 jours. Comme dans le cas d’espèce, il n’y a pas d’impôt sur le 
revenu, aucun montant n’est à ajouter. Le revenu net imposable s’élève à 
CHF 29'665.- dont le 60 % correspond à un montant de CHF 17'799.-. Toutefois, 
à juste titre, l’AFC-GE a tenu compte du fait que seule une partie de la fortune de 
feu le contribuable était imposable à Genève, et a réduit ce montant en proportion, 
calcul qui aboutit à une charge fiscale maximale de CHF 14'411.80, avant ajout de 
la taxe personnelle et de l’impôt immobilier complémentaire. L’imposition de 
l’hoirie ne peut donc dépasser ce montant, taxe personnelle et impôt immobilier 
complémentaire non encore inclus, à la place de celui de CHF 20’239.95 qui 
résulterait de la taxation selon le barème ordinaire. 
15) 
L’opinion du TAPI, comme celle de l’hoirie ne peuvent être suivies. 
Lorsque sont réunies les conditions d’une application du bouclier fiscal, savoir les 
situations dans lesquelles le revenu net imposable est trop faible pour prendre en 
charge le montant de l’ICC, la détermination du revenu net imposable au sens de 
l’art. 60 al. 1 LIPP s’effectue en prenant en compte le rendement net calculé à 1 % 
de la fortune nette que le rendement net réel de celle-ci soit supérieur ou inférieur 
à celui-ci. Le TAPI omet en effet de prendre en considération que ce montant 
n’est pas utilisé pour calculer l’impôt en se substituant à celui du revenu 
imposable, mais qu’il intervient seulement dans le cadre d’un mécanisme visant à 
éviter une imposition confiscatoire, dans le but de déterminer le maximum de 
l’impôt calculé selon le régime ordinaire qui peut être mis à la charge du 
contribuable. Il est exact que dans le cas d’espèce, ce sont les frais liés à un 
handicap qui ont entraîné une importante réduction du revenu imposable. Il n’en 
demeure pas moins que la mise en œuvre de l’art. 60 al. 1 LIPP rend conforme au 
droit une imposition qui ne dépasse pas un montant de CHF 14’411.80, avant 
ajout de la taxe personnelle. 
 
 
Le raisonnement de l’hoirie qui prétend qu’en cas de situation d’application 
du bouclier fiscal, lorsque le rendement réel de la fortune est supérieur au 1% de 
la fortune nette, on doit déterminer le 60 % du rendement sur le montant obtenu 
après application de tous les facteurs de déduction du revenu imposable ne peut 
pas non plus être suivi - dans la mesure où il peut être compris - tant il s’éloigne 
du texte de l’art. 60 LIPP et de la fonction de réduction de la taxation par 
comparaison, assignée à cette disposition. 
16) 
Le recours sera admis. Le jugement du TAPI du 6 juin 2016 sera annulé et 
la décision sur taxation du 15 décembre 2014, et le bordereau y afférent, seront 
confirmés. 
17) 
Vu l’issue de la procédure, un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la 
charge des intimés qui se voient donner tort (art. 87 al. 1 LPA). Aucune indemnité 
de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 


- 19/20 - 
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* * * * * 
 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 12 juillet 2016 par l’administration fiscale 
cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
6 juin 2016 ; 
au fond : 
l’admet ; 
annule le jugement du Tribunal administratif de première instance du 6 juin 2016 ; 
rétablit la décision de taxation du 15 décembre 2014 relative à l’impôt cantonal et 
communal 2011 dû par Madame B______ et Monsieur C______, hoirs de feu Monsieur 
A______, et le bordereau de taxation y afférents; 
met un émolument de CHF 1'000.- à la charge de Madame B______ et de Monsieur 
C______, hoirs de feu Monsieur A______, pris conjointement et solidairement ; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours 
qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en 
matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et 
moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être 
adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale, au mandataire de 
Madame B______ et de Monsieur C______, ainsi qu’au Tribunal administratif de 
première instance. 
Siégeant : Mme Payot Zen-Ruffinen, présidente, M. Thélin, Mme Junod, 
MM. Dumartheray et Verniory, juges. 


- 20/20 - 
A/2271/2015 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
Daniela Werffeli Bastianelli 
 
la présidente siégeant : 
 
 
F. Payot Zen-Ruffinen 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :