ge_gerichte · ATA/390/2014 · 2014-05-27 · fr

Résumé:
 Examen de la prescription relative et absolue des périodes fiscales 1987 à 1991 sous l'angle du droit de taxer et de la perception de la créance fiscale. L'alCP ne prévoyait pas de prescription absolue au droit de taxer, ce qui peut créer des inégalités choquantes en comparaison à des taxations émises ultérieurement, mais qui atteindraient la prescription en vertu de la prescription absolue de 15 ans instaurée par la LHID. En application de la jurisprudence du Tribunal fédéral, cette prescription de 15 ans doit s'appliquer au cas d'espèce à compter de l'entrée en vigueur de la LHID, soit le 1er janvier 2001 avec force obligatoire pour les cantons. Prescription non acquise en l'espèce, celle-ci ayant été à maintes fois interrompue.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/2857/2011-ICC 
ATA/390/2014 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 27 mai 2014 
 
 dans la cause 
 
Monsieur A______ 
représenté par Me Albert Rey-Mermet, avocat 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
6 mai 2013 (JTAPI/530/2013) 


- 2/26 - 
A/2857/2011 
EN FAIT 
1) 
 
Le présent litige porte sur l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) des 
périodes fiscales 1987 à 1991 de Monsieur A______, et fait suite à la procédure 
n° A/1______/2003, laquelle sera ici brièvement résumée. 
2) 
 
Le 24 janvier 1992, l'AFC a notifié à M. A______ cinq bordereaux de 
taxation d'office ICC pour les périodes fiscales 1987 à 1991. 
3) 
 
Suite à la réclamation de M. A______ du 17 février 1992, l'AFC lui a notifié 
cinq nouveaux bordereaux de taxation d'office le 21 janvier 1997, contre lesquels 
il a recouru le 4 février 1997 auprès de la commission cantonale de recours en 
matière d'impôt (ci-après : CCRICC), dont les compétences ont entre-temps été 
reprises par le Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI). 
4) 
 
Par courrier du 26 mars 1997, Ilex Trust Services SA, alors mandataire de 
M. A______, a indiqué à la CCRICC que celui-ci déclarait d'ores et déjà qu'il ne 
se prévaudrait en aucun cas d'une éventuelle prescription résultant des reports de 
délais successifs qu'elle lui octroyait. 
5) 
 
Par décision du 27 mars 2003, la CCRICC a partiellement admis le recours 
(DCRIC/40/2003). 
6) 
 
Le 7 mai 2003, M. A______ a recouru contre cette décision auprès du 
Tribunal administratif, dont les compétences ont depuis le 1er janvier 2011 été 
reprises par la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative). 
7) 
 
Par arrêt du 18 janvier 2005 (ATA/22/2005), la chambre administrative a 
partiellement admis le recours. 
 
 
La prescription relative de cinq ans du droit de taxer n'était pas atteinte, 
celle-ci ayant été maintes fois interrompue. La question de la prescription absolue 
ne se posait pas dès lors que la loi générale sur les contributions publiques du 
9 novembre 1887, applicable au cas d'espèce, n'en prévoyait pas. 
 
 
Les offres de preuves faites par le contribuable, soit l'audition de cinq 
témoins, ont été rejetées. Le contribuable avait eu amplement l'occasion de 
s'exprimer et il n'appartenait pas à la chambre administrative de réclamer, pour le 
compte du contribuable, les notes de frais de notaire que celui-ci ou son 
mandataire professionnellement qualifié auraient pu se procurer au cours des 
années écoulées. Compte tenu de la nature de l'affaire, soit en particulier d'affaires 
immobilières et de transactions commerciales et, d'autre part, des exigences 
posées par la LCP, les déductions requises devaient faire l'objet de documents 


- 3/26 - 
A/2857/2011 
écrits justifiant les allégations du contribuable. En conséquence, les offres de 
preuves qu'il proposait ne palliaient pas l'absence de pièces écrites probantes et 
étaient purement dilatoires. 
 
 
M. A______ n'avait pas démontré l'utilité de sa demande tendant à produire 
les dossiers fiscaux de tiers et justifiant la levée du secret fiscal les concernant. 
 
 
Sur le fond, la chambre administrative a partiellement admis le recours en 
rectifiant le revenu et la fortune réalisés par le contribuable sur certaines 
opérations immobilières, et renvoyé le dossier à l'AFC pour nouvelles taxations 
dans le sens des considérants. 
8) 
 
Le 3 mars 2005, M. A______ a recouru contre cet arrêt auprès du Tribunal 
fédéral, lequel a déclaré le recours irrecevable par arrêt du 10 mars 2005 
(2P.82/2005). 
 
 
Le prononcé par lequel une juridiction cantonale annulait la décision et 
renvoyait, comme c'était le cas en l'espèce, l'affaire pour nouvelle décision à 
l'autorité de première instance, était une décision incidente, qui n'entraînait en 
principe aucun dommage irréparable pour l'intéressé. Lorsque l'arrêt de renvoi ne 
laissait aucune latitude de jugement à l'autorité inférieure, il pouvait alors faire 
directement l'objet d'un recours de droit public, car un tel arrêt constituait pour les 
parties une décision qui mettait fin à la procédure. En l'espèce, l'arrêt de renvoi 
conférait une certaine latitude à l'AFC puisqu'il revenait à celle-ci de procéder à 
de nouvelles taxations. Si l'AFC prenait une décision sur le fond défavorable à 
M. A______, celui-ci pourrait porter sa cause devant le Tribunal fédéral après 
épuisement des instances cantonales. Ainsi, la décision attaquée constituait une 
décision incidente qui n'occasionnait aucun dommage irréparable pour 
M. A______, peu importe que la chambre administrative ait statué définitivement 
sur certains points, en l'occurrence en fixant le revenu et la fortune de l'intéressé. 
9) 
 
Suite à l'arrêt rendu par la chambre administrative, l'AFC a notifié le 
13 juin 2005 à M. A______ cinq nouveaux bordereaux de taxation ICC pour la 
période 1987 à 1991, lesquels étaient intitulés « rappel d'impôt ». Par rapport aux 
bordereaux notifiés le 21 janvier 1997, il en résultait les modifications suivantes : 
• 
ICC 1987, supplément de CHF 103'420,25 ; 
• 
ICC 1988, dégrèvement de CHF 2'641'739,95 ; 
• 
ICC 1989, dégrèvement de CHF 74'922.- ; 
• 
ICC 1990, dégrèvement de CHF 7'290'151,05 ; 
• 
ICC 1991, dégrèvement de CHF 439'212,30. 


- 4/26 - 
A/2857/2011 
10) 
Le 11 juillet 2005, le contribuable a formé réclamation contre ces 
bordereaux, concluant à leur annulation. Il venait de découvrir certaines pièces qui 
attestaient de l'inexactitude des montants réclamés. Il souhaitait les produire 
personnellement et demandait à cette fin un entretien à l'AFC. 
11) 
Par courrier du 26 juillet 2005, l'AFC a accusé réception des réclamations. 
12) 
Le 12 février 2009, l'AFC a demandé à M. A______ de lui remettre une 
copie des réclamations du 11 juillet 2005, ou de lui confirmer que les bordereaux 
n'avaient jamais été contestés. 
13) 
Le 13 février 2009, l'intéressé à faire parvenir à l'AFC les documents 
demandés ainsi que les accusés de réception du 26 juillet 2005. 
14) 
Par courrier du 30 novembre 2010, l'AFC a prié le contribuable de l'excuser 
du très grand retard dans le traitement de sa réclamation. La prescription avait été 
interrompue, notamment par un courrier de l'AFC adressé au contribuable le 
17 décembre 2008. Les pièces complémentaires que le contribuable souhaitait 
produire personnellement devaient dans un premier temps lui être adressées par 
pli postal. Une fois qu'elle se serait penchée sur leur portée éventuelle et/ou sur les 
questions nouvelles qu'elles susciteraient, un entretien pourrait être fixé. 
15) 
S'en est suivi un échange de correspondance duquel il ressort que l'AFC a 
accordé à M. A______ plusieurs prolongations de délai pour produire les pièces 
dont il entendait se prévaloir. Dans une lettre du 12 janvier 2011, l'AFC précisait 
qu'il s'agissait avant tout pour M. A______ de fournir des explications écrites qui 
identifiaient avec rigueur et précision les montants contestés. Les pièces 
justificatives ne seraient quant à elles là que pour confirmer la justesse des 
explications. A ce stade de la procédure, les pièces justificatives dont parlait 
M. A______ ne pouvaient plus raisonnablement, représenter des liasses qu'il était 
à ce point fastidieux de composer. Elle insistait pour que M. A______ lui 
fournisse exclusivement les pièces absolument nécessaires à sa compréhension et 
démontrant que les montants pris en compte devaient effectivement être corrigés. 
En outre, M. A______ était invité à lui faire part de ses réflexions sur la question 
de la prescription des taxations litigieuses. 
16) 
Le contribuable a finalement remis le 8 avril 2011 à l'AFC un classeur de 
pièces accompagné d'une note explicative. 
 
 
Certaines pièces et documents pertinents n'avaient pu être rassemblés en 
raison d'évènements indépendants de sa volonté, tels que l'ouverture d'une enquête 
pénale en novembre 1996 au cours de laquelle tous ses documents comptables et 
ceux de ses sociétés avaient été saisis. Dans le cadre de la présente procédure, il 
entendait fournir d'autres preuves, consistant non pas en des pièces établies à 
l'époque des faits, mais en des témoignages ou attestations. 


- 5/26 - 
A/2857/2011 
 
 
Lors d'opérations immobilières, le bénéfice imposable retenu par l'AFC ne 
pouvait pas simplement résulter de la différence entre le prix d'achat et le prix de 
vente. Ces opérations généraient des frais incompressibles importants, notamment 
de notaire, d'émoluments de registre foncier, d'intérêts bancaires ou encore de 
courtage. En outre, le contribuable avait effectué ces opérations avec un ou 
plusieurs partenaires dans le cadre de sociétés simples ou à titre fiduciaire pour 
des tiers. Ces différents partenaires devaient être entendus comme témoins par 
l'AFC afin qu'ils démontrent que dans ces opérations, ils avaient été imposés 
individuellement par l'autorité fiscale compétente de leur lieu de domicile. 
 
 
Lors des périodes fiscales litigieuses, le contribuable avait travaillé pour une 
société liquidée par voie de faillite en 1997 et radiée du registre du commerce en 
1998. En raison de cette liquidation forcée, de nombreuses pièces remises à 
l'office des poursuites, notamment les conventions de société simple, les 
décomptes entre associés et les preuves de paiement, n'avaient pu être retrouvées. 
Ces pièces portaient sur les revenus réalisés lors des opérations immobilières 
concernées par le litige. La fortune imposable devait également être revue en 
fonction de ce qui serait retenu en matière d'imposition sur le revenu. 
 
 
Pour les années 1987 et 1991, le revenu imposable retenu par l'AFC n'était 
pas contesté. Pour 1988, 1989 et 1990, de nombreuses déductions étaient 
demandées, en particulier des frais et émoluments relatifs à la constitution de 
cédules hypothécaires, des honoraires de notaire, des intérêts hypothécaires et des 
commissions de courtage. Il demandait l'audition de notaires et de courtiers, et 
indiquait qu'il produirait ultérieurement des attestations. 
 
 
Enfin, le contribuable demandait à l'AFC un entretien afin de discuter avec 
elle des modalités d'administration de ces preuves. 
17) 
Il ressort d'un courrier versé à la procédure que le 24 mai 2011, M. A______ 
a demandé à Me C______, notaire, de lui confirmer qu'il s'était bien acquitté de 
divers frais en relation avec des transactions ayant eu lieu à la fin des années 80, et 
de lui remettre des copies de divers justificatifs. 
18) 
En réponse à une demande de M. A______, Me D______, notaire, lui a 
remis par courrier du 23 juin 2011 des copies de relevés portant sur diverses 
opérations immobilières. 
19) 
Le 5 août 2011, l'AFC a notifié au contribuable un nouveau bordereau suite 
à la réclamation pour chacune des périodes fiscales concernées. Le bordereau 
1988 avait été rectifié car elle avait omis de comptabiliser un passif net de 
200'000.- concernant la SI E______. En revanche, les bordereaux de taxation 
1987, 1989, 1990 et 1991 étaient maintenus. En outre, le libellé de l'ensemble des 
bordereaux de taxation avait été modifié et portait désormais la mention « taxation 
d'office » au lieu de « rappel d'impôt ». 


- 6/26 - 
A/2857/2011 
 
 
Les griefs invoqués et les pièces produites ne pouvaient plus faire l'objet 
d'un nouvel examen, ceux-ci ayant déjà été jugés par la chambre administrative. 
En particulier, le contribuable ne pouvait plus se prévaloir du fait que tous ses 
documents comptables avaient été saisis suite à une enquête pénale, car cet 
élément avait déjà été invoqué au cours des différentes procédures ayant abouti à 
l'arrêt de la chambre administrative du 18 janvier 2005. Les griefs et moyens 
soulevés étaient purement dilatoires et ne visaient qu'à prolonger inutilement la 
procédure. 
20) 
En réponse au courrier du 24 mai 2011, Me C______ a confirmé à 
M. A______ le 6 septembre 2011, dans la mesure où les pièces comptables encore 
en sa possession le lui permettaient, que celui-ci s'était effectivement acquitté d'un 
certain nombre de frais lors des transactions visées par son courrier. 
21) 
Ce même jour, M. A______ a recouru contre les bordereaux de taxation du 
5 août 2011 auprès du TAPI, concluant à leur annulation et à [la déduction sur le 
revenu imposable] de l'intégralité des frais démontrés pour chacune des périodes 
de taxation ICC 1987 à 1991, et à ce que l'Etat de Genève soit condamné en tous 
les frais et dépens de la procédure, lesquels devaient comprendre une équitable 
indemnité à titre de participation à ses honoraires d'avocat. Subsidiairement, il 
concluait à l'annulation de la décision attaquée et au renvoi de la cause à l'AFC 
pour nouvelle décision dans le sens des considérants. 
 
 
La chambre administrative avait pris soin d'indiquer dans son arrêt que les 
bases de la taxation n'étaient plus « celles portant sur la taxation d'office initiale ». 
Le libellé « taxation d'office » figurant sur les bordereaux de réclamation était 
donc erroné et devait être annulé, la procédure se déroulant dans le cadre d'une 
taxation ordinaire, avec les conséquences que cela impliquait notamment au 
regard du droit à la preuve. 
 
 
L'AFC avait violé le principe de la bonne foi en refusant tout simplement 
d'examiner les moyens et pièces nouvelles qu'il avait présentés le 8 avril 2011, 
alors qu'elle lui avait donné l'assurance expresse qu'elle le ferait. Elle avait laissé 
s'écouler plus de cinq ans entre l'arrêt de la chambre administrative et les 
décisions sur réclamation, ce qui prouvait que le dossier n'était pas aussi simple 
qu'elle le prétendait. 
 
 
Son droit d'être entendu avait été violé. Il ressortait du considérant 13a de la 
partie « en fait » de l'arrêt de la chambre administrative que l'AFC avait tenu 
compte d'éléments nouveaux tirés du dossier pénal instruit à son encontre pour 
établir les taxations. Il n'avait pas eu connaissance de ces pièces et n'avait pas pu 
se déterminer à leur propos. 


- 7/26 - 
A/2857/2011 
 
 
Sur le fond, M. A______ reprenait les griefs invoqués dans sa réclamation 
du 8 avril 2011, demandant la déduction de certains frais des revenus réalisés lors 
des périodes fiscales litigieuses. 
22) 
Dans sa réponse du 19 décembre 2011, l'AFC a conclu au rejet du recours. 
La chambre administrative lui avait renvoyé le dossier pour nouvelles taxations 
dans le sens des considérants. Etant donné que les taxations contestées étaient des 
bordereaux de taxation d'office, il fallait les remplacer par de nouveaux 
bordereaux de taxation d'office. Le 13 juin 2005, l'AFC les avait par erreur libellés 
« rappel d'impôt ». 
 
 
Elle n'avait pas violé le principe de la bonne foi, car contrairement à ce que 
soutenait le contribuable, elle avait procédé à l'examen des pièces et des 
observations qu'il lui avait remises. Il en résultait d'une part, qu'elles ne 
concernaient pas la problématique stricte traitée par les instances de recours et 
d'autre part, qu'il ne s'agissait pas d'argumentation et de pièces nouvelles que 
l'intéressé n'aurait pas été en mesure de faire valoir à temps. 
 
 
S'agissant des pièces tirées du dossier pénal, le droit d'être entendu de 
M. A______ n'avait pas été violé. Cette question avait déjà été traitée dans le 
cadre de la première procédure. L'AFC n'avait rien fait d'autre ici que d'appliquer 
strictement les décisions des instances de recours. 
 
 
Les griefs dirigés contre les taxations étaient les mêmes que ceux invoqués 
en procédure de réclamation. Quant aux lettres de notaire des 23 juin et 
6 septembre 2011, elles contenaient soit des éléments déjà examinés par la 
chambre administrative, soit des éléments que M. A______ aurait pu et dû 
présenter au cours de la première procédure. 
 
 
Les motifs invoqués et les pièces produites n'étaient que des moyens 
dilatoires visant à prolonger inutilement la procédure. 
23) 
Le 23 mai 2012, le TAPI a invité les parties à se prononcer sur la question 
de la prescription en leur fixant un délai pour ce faire au 29 juin 2012. 
24) 
Selon M. A______ qui a répondu le 21 juin 2012, la prescription était 
acquise. 
 
 
Le très long temps écoulé depuis les exercices fiscaux litigieux résultait 
systématiquement de retards imputables à l'AFC ou aux juridictions saisies, lui-
même ayant toujours réagi de façon diligente aux demandes de l'AFC. 
 
 
La prescription relative était acquise, faute d'un acte ayant valablement 
interrompu la prescription entre le 24 janvier 1992 et le 23 janvier 1997. L'AFC 
lui avait notifié les bordereaux de taxation le 24 janvier 1992 et n'avait rendu sa 
décision sur réclamation que le 21 janvier 1997. Or, il se trouvait à ce moment-là 


- 8/26 - 
A/2857/2011 
en détention préventive, ce que l'AFC savait. Tenu au secret pour les besoins de 
l'instruction pénale, il ne recevait son courrier que par l'intermédiaire du juge 
d'instruction. L'AFC avait envoyé la décision du 21 janvier 1997 à l'adresse de la 
société B______. Pourtant, il n'avait jamais constitué son domicile auprès de cette 
société et cette dernière ne s'était pas davantage constituée comme mandataire. 
B______ avait transmis le courrier de l'AFC à son adresse, où vivaient sa femme 
et ses enfants. Dans le meilleur des cas, son épouse en avait pris connaissance le 
27 janvier 1997 et ce n'est que le 31 janvier 1997, à l'occasion d'une visite en 
prison, qu'elle avait pu l'en informer oralement. Sur la base de cette information 
orale forcément incomplète, il avait prié Monsieur F______ de sauvegarder ses 
droits. M. F______ avait dès lors envoyé une « réclamation » à la CCRICC, sans 
toutefois être en mesure de la motiver. La décision de l'AFC était donc, au mieux, 
entrée dans sa sphère d'influence le 31 janvier 1997, soit après l'échéance du délai 
de cinq ans applicable à la prescription relative, intervenue le 25 janvier 1997. 
 
 
L'ancien droit cantonal ne prévoyait pas de prescription absolue. Le 
Tribunal fédéral avait jugé dans un arrêt relatif à l'IFD, que la prescription absolue 
de quinze ans prévue par la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 
1990 (LIFD – RS 642.11) devait s'appliquer aux créances nées sous l'ancien droit, 
laquelle commençait à courir le 1er janvier 1995. Selon le Tribunal fédéral, la date 
à prendre en considération était celle de l'entrée en force de la taxation. Dans son 
cas, les taxations n'étaient pas encore entrées en force, mais la jurisprudence du 
Tribunal fédéral devait s'appliquer mutatis mutandis aux impôts cantonaux et 
communaux. Par conséquent, la prescription absolue du droit de taxer était 
intervenue en 2010. 
25) 
Dans sa détermination du 29 juin 2012, l'AFC a également conclu à une 
application analogique des principes posés par le Tribunal fédéral, retenant 
toutefois comme date du début de la prescription absolue de quinze ans le 
1er janvier 2001, soit l'entrée en vigueur avec force obligatoire pour les cantons de 
la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes 
du 14 décembre 1990 (LHID – RS 642.14). La prescription du droit de taxer ne 
serait atteinte que le 31 décembre 2016. Quant à la prescription absolue du droit 
de percevoir l'impôt, elle n'avait pas encore commencé à courir puisque les 
bordereaux de taxation n'étaient pas encore entrés en force. 
26) 
Le TAPI a transmis ces observations aux parties le 2 juillet 2012. Par erreur, 
le courrier d'accompagnement adressé à l'AFC lui accordait un délai pour 
dupliquer, ce qu'elle a fait en date du 27 juillet 2012. 
 
 
Elle avait été informée le 1er juillet 1991 que M. A______ était représenté 
par B______. Une procuration générale signée de sa main le 10 juin 1991 lui avait 
été remise. M. F______ était un organe de cette société et avait un pouvoir de 
signature collective à deux. Dans la réclamation du 17 février 1992, B______ 
avait indiqué agir pour le compte de M. A______. Les bordereaux du 21 janvier 


- 9/26 - 
A/2857/2011 
1997 avaient été adressés à M. A______, pour adresse B______. Cette dernière en 
avait accusé réception par courrier du 24 janvier 1997. La décision du 21 janvier 
1997 avait été valablement notifiée à cette société, qui était au demeurant un 
mandataire professionnellement qualifié. Dès lors, le fait que M. A______ se 
trouvait en détention préventive à ce moment-là était irrelevant. 
 
 
Aucune instance judiciaire n'avait jugé que les créances fiscales 1987 à 1991 
étaient atteintes par la prescription relative et/ou absolue alors qu'il s'agissait d'une 
question de droit qui devait être examinée d'office. Un courrier du 26 mars 1997 
par lequel le contribuable avait déclaré qu'il ne se prévaudrait en aucun cas d'une 
éventuelle prescription venait corroborer sa mauvaise foi. Dans tous les cas, la 
prescription relative avait été interrompue à plusieurs reprises, chaque fois en 
temps utile. Quant à la prescription absolue, l'arrêt de la chambre administrative 
du 18 janvier 2005 était entré en force le 10 mars 2005 et, à cette date, la cause 
n'était pas atteinte par la prescription absolue. 
27) 
Le 22 août 2012, le TAPI a transmis ces observations à M. A______. 
28) 
L'intéressé a répondu le 28 août 2012 que l'échange d'écritures était clos 
depuis le 29 juin 2012. Les observations de l'AFC étaient hors délai et devaient 
être déclarées irrecevables. 
29) 
Le 29 août 2012, le TAPI a informé M. A______ qu'une erreur de greffe 
s'était produite le 2 juillet 2012 au moment de la transmission de son écriture à 
l'AFC. Un délai au 28 septembre 2012 lui était fixé pour formuler toute 
observation sur la position exprimée par l'AFC le 27 juillet 2012. 
30) 
Le 25 septembre 2012, M. A______ a persisté dans ses conclusions. 
31) 
Le 6 mai 2013, le TAPI a rejeté le recours. 
 
 
Les créances fiscales n'étaient pas prescrites. Le Tribunal fédéral avait 
relevé que l'absence de prescription absolue dans l'arrêté du Conseil fédéral 
concernant la perception d’un impôt fédéral direct (AIFD) pouvait aboutir à des 
situations choquantes si les créances découlant de l'ancien droit n'étaient pas 
prescrites alors que les années postérieures le seraient. Il avait dès lors statué que 
les créances nées sous l'ancien droit bénéficiaient de la prescription absolue 
depuis l'entrée en vigueur de la LIFD. Il fallait faire une application analogique de 
ces principes en droit cantonal. Dès lors que la LHID prévoyait désormais un délai 
de prescription absolue de quinze ans à l'art. 47, cette prescription devait 
s'appliquer au cas d'espèce. Prenant comme point de départ du délai de quinze ans 
la date de l'entrée en vigueur de la LHID le 1er janvier 2011, la prescription n'était 
pas atteinte en l'espèce. 
 
 
Il était douteux que les correspondances échangées dans le cadre de la 
procédure de réclamation entre le recourant et l'AFC aient valu engagement de 


- 10/26 - 
A/2857/2011 
l'administration sous l'angle du principe de la bonne foi. De plus, l'application de 
ce principe présupposait que le contribuable ait, sur la base des prétendues 
assurances reçues, pris des mesures dont la suppression lui aurait causé un 
préjudice. En l'espèce, il ne voyait pas de quelles mesures il pouvait s'agir. 
 
 
Une éventuelle violation du droit d'être entendu de M. A______ avait pu 
être réparée devant le TAPI, celui-ci disposant d'un plein pouvoir d'examen. Le 
recourant avait en effet pu faire valoir devant lui ses moyens et produire toutes les 
pièces utile. Dès lors, son droit d'être entendu avait été respecté. 
 
 
Dans son arrêt du 18 janvier 2005, la chambre administrative avait fixé de 
manière définitive le résultat des diverses opérations immobilières conduites par 
le recourant et imposables durant les périodes fiscales 1987 à 1991. Il avait 
également considéré que le recourant n'avait pas démontré l'utilité liée à la 
demande de production de dossiers fiscaux de tiers, justifiant la levée du secret 
fiscal. 
 
 
Une révision des taxations était exclue, le recourant n'ayant ni allégué, ni 
démontré dans quelles circonstances il avait pu récupérer les pièces produites le 
8 avril 2011, lesquelles remontaient toutes à la fin des années 80 et étaient donc 
largement antérieures à l'arrêt de la chambre administrative du 18 janvier 2005. 
Bien plus, la révision d'une décision ou d'un prononcé était de la compétence de 
l'autorité qui l'avait rendue. Si le recourant avait voulu faire valoir des éléments 
nouveaux, il aurait dû saisir la chambre administrative d'une demande de révision, 
ce qu'il n'avait pas fait. C'était donc à raison que l'AFC avait refusé de prendre en 
considération de prétendues nouvelles pièces et qu'elle avait émis des bordereaux 
conformes à l'arrêt de la chambre administrative. A cet égard, le recourant 
n'alléguait, ni ne démontrait que les bordereaux notifiés le 13 juin 2005, 
respectivement les bordereaux sur réclamation du 5 août 2011, n'étaient pas 
conformes audit arrêt. 
32) 
Le 19 juin 2013, M. A______ a recouru contre ce jugement auprès de la 
chambre administrative, concluant principalement à son annulation et au renvoi de 
la cause à l'AFC pour nouvelle décision. Subsidiairement, le recourant a demandé 
l'annulation du jugement, à ce que la chambre administrative fixe le revenu et la 
fortune imposables des taxations 1988, 1990 et 1991 en admettant au titre de 
déductions sur le revenu l'intégralité des frais de la procédure, à ce que les frais et 
dépens de celle-ci soient mis à la charge de l'Etat de Genève, lesquels 
comprendraient une équitable indemnité à titre de participation aux honoraires de 
son avocat. 
 
a. 
En premier lieu, le recourant se plaint d'un déni de justice formel. Il avait 
contesté devant le TAPI le nouveau libellé des bordereaux notifiés le 5 août 2011, 
mais celui-là ne s'était pas prononcé sur la question. 


- 11/26 - 
A/2857/2011 
 
 
De même, le TAPI n'avait pas examiné le grief tiré de la violation de son 
droit d'être entendu. Or, l'AFC avait procédé à une reformatio in pejus des 
taxations litigeuses en se fondant sur des éléments nouveaux tirés du dossier pénal 
qui ne lui avaient pas été communiqués et sur lesquels il n'avait pas été entendu. 
 
b. 
L'AFC avait violé le principe de la bonne foi. Elle lui avait expressément 
demandé de lui fournir les moyens et pièces à l'appui de sa réclamation, précisant 
qu'elle allait les examiner pour en vérifier la justesse. Elle avait ainsi clairement 
fixé le cadre probatoire de la réclamation et n'avait d'autre choix que de se tenir à 
cet engagement. Il ne s'agissait plus de simples ou vagues promesses de 
l'administration faisant naître la bonne foi du contribuable mais bien de la fixation 
formelle du cadre probatoire de la procédure de réclamation. Ne pas respecter 
cette procédure était choquant, à plus forte raison quand cela venait de 
l'administration. A cela s'ajoutait le fait que les preuves portaient sur des 
déductions liées à des émoluments, des taxes ou des frais encaissés par l'Etat de 
Genève ou des notaires, lesquels étaient notoires en matière de transactions 
immobilières. 
 
c. 
L'AFC avait violé son droit d'être entendu. En modifiant le libellé des 
bordereaux de taxation, elle s'était écartée de l'arrêt de la chambre administrative 
du 18 janvier 2005. Il n'existait aucun motif justifiant de ne pas se pencher sur les 
demandes de déductions présentées en procédure de réclamation. 
 
d. 
Sur le fond, le recourant concluait aux mêmes déductions sur le revenu que 
celles invoquées devant l'AFC et le TAPI. La réelle et concrète difficulté pour le 
contribuable de fournir les preuves relatives aux impenses déductibles du gain 
immobilier brut provenait du long temps écoulé entre les périodes fiscales 
litigieuses et ce jour. 
33) 
Le 21 juin 2013, le juge délégué a transmis le recours au TAPI et à l'AFC, 
leur impartissant un délai pour répondre au 6 et 26 juillet 2013. 
34) 
Le 4 juillet 2013, le TAPI a transmis son dossier sans formuler 
d’observation. 
35) 
Par courrier du 25 juillet 2013, l'AFC a sollicité une prolongation du délai 
au 26 août 2013. Celle-ci lui a été accordée jusqu’au 16 août 2013. 
36) 
Le 7 août 2013, l'AFC a une nouvelle fois demandé la prolongation du délai 
au 26 août 2013, faisant valoir une importante charge de travail, le volume 
important du dossier et le fait que la juriste l'ayant traité ne travaillait plus au sein 
de leur service. 
37) 
Ce même jour, le juge délégué a accordé la prolongation demandée, 
soulignant que le délai ne serait pas davantage prolongé et qu'il ne serait pas utile 
de signaler les risques de prescription dans la réponse. 


- 12/26 - 
A/2857/2011 
38) 
Dans sa réponse du 21 août 2013, l'AFC a conclu au rejet du recours et à la 
confirmation du jugement du TAPI. 
 
 
L'arrêt de la chambre administrative lui avait conféré une certaine latitude 
de jugement. Le Tribunal fédéral avait rappelé que si l'AFC prenait une décision 
défavorable au recourant, celui-ci pourrait porter sa cause devant le Tribunal 
fédéral après épuisement des instances cantonales, puisque l'arrêt de la chambre 
administrative était une décision incidente. En vertu de l'art. 54 de la loi de 
procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17), la chambre administrative 
ne pouvait qu'examiner, dans le cadre du présent recours, si l'AFC avait fait une 
bonne application de la décision de la commission et de l'arrêt de la chambre 
administrative. 
 
 
Le grief tiré du déni de justice formel était infondé. Le TAPI avait relevé la 
problématique des changements de libellés des bordereaux de taxation aux 
considérants 10 et 11 de la partie « en fait » de son jugement. La motivation du 
jugement était du reste suffisante au regard de la jurisprudence relative au droit 
d'être entendu, la problématique soulevée ne constituant pas un point déterminant 
du litige. Dans la mesure où les taxations contestées initialement étaient des 
bordereaux de taxation d'office, il fallait les remplacer par des nouveaux 
bordereaux de taxation d'office. Le 13 juin 2005, l'AFC les avait libellés par erreur 
« rappel d'impôt ». C'était donc à juste titre qu'elle avait procédé à leur 
rectification au terme de la procédure de réclamation. Le recourant était malvenu à 
ce stade de la procédure de se prévaloir d'une éventuelle violation du droit d'être 
entendu en relation avec les éléments tirés du dossier pénal. La question avait déjà 
été traitée par les instances de recours, notamment aux pages 4 et 21 de l'arrêt de 
la chambre administrative, lequel constatait que le recourant ne contestait plus ce 
point. 
 
 
S'agissant d'une violation du principe de la bonne foi, les correspondances 
échangées entre les parties au stade de la réclamation ne valaient pas engagement 
de l'AFC. Le recourant n'avait pris aucune mesure sur la base de prétendues 
assurances reçues, dont la suppression lui aurait causé un préjudice. 
 
 
Elle n'avait pas violé le droit d'être entendu du recourant. Elle avait examiné 
les pièces produites et constaté qu'elles ne concernaient pas la problématique de 
l'application stricte des décisions des instances de recours. En outre, elles ne 
représentaient pas des pièces nouvelles que le recourant n'aurait pas été en mesure 
de faire valoir à temps. 
 
 
Quant aux griefs dirigés contre les taxations elles-mêmes, l'AFC persistait 
entièrement dans les termes de sa réponse du 19 décembre 2011 adressée au 
TAPI. 


- 13/26 - 
A/2857/2011 
39) 
Le 23 août 2013, le juge délégué a transmis la détermination de l'AFC au 
recourant en lui fixant un délai au 20 septembre 2013 pour répliquer, ce qu'il a fait 
au terme de ce délai. 
 
 
L'AFC se contredisait en soutenant que l'erreur de libellé ne relevait que 
d'une simple rectification, dès lors que la procédure qu'elle décrivait concernant le 
droit d'être entendu n'était pas celle prévue dans le cadre d'une taxation d'office. 
La simple lecture du dossier permettait d'ailleurs de se convaincre que telle était 
bien la procédure suivie, comme l'attestaient par exemple les accusés de réception 
que l'AFC lui avait adressé le 11 juillet 2005. 
 
 
Quoi qu'en dise l'AFC, elle ne l'avait jamais mis en situation de prendre 
connaissance des pièces du dossier pénal sur lesquelles elle s'était prétendument 
fondée pour modifier les taxations à son détriment. 
 
 
La réponse de l'AFC sur la violation du principe de la bonne foi se passait 
de tout commentaire et choquait, tant le contenu des lettres qu'elle lui avait 
adressées paraissait clair. Le refus d'examiner les pièces, pourtant déposées à sa 
demande, ne pouvait trouver aucune justification raisonnable. Soutenir à cet égard 
que les taxations intervenaient dans le cadre d'une taxation d'office tombait à faux. 
 
 
Pour le surplus, le recourant persistait dans les conclusions de son recours. 
40) 
Le 24 septembre 2013, le juge délégué a transmis ce courrier à l'AFC et 
gardé la cause à juger, ce dont les parties ont été informées. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; art. 7 al. 2 LPFisc). 
2) 
 
Les taxations contestées portent sur les périodes fiscales 1987, 1988, 1989, 
1990 et 1991 en matière d'ICC. 
 
a. 
S'agissant des règles de procédure, la LPFisc s'applique dès son entrée en 
vigueur le 1er janvier 2002 aux causes encore pendantes (art. 86 LPFisc). Ces 
nouvelles dispositions sont applicables au cas d’espèce. La LPA est au surplus 
applicable dans la mesure où la LPFisc n'y déroge pas (art. 2 al. 2 LPFisc). 
 
b. 
Les questions de droit matériel sont réglées par le droit en vigueur pendant 
la période fiscale en cause (Arrêts du Tribunal fédéral 2C_416/2013 du 
5 novembre 2013 consid. 5.1 ; 2C_620/2012 du 14 février 2013 consid. 3.1 ; 
ATA/232/2014 du 8 avril 2014 ; ATA/724/2012 du 30 octobre 2012 ; 


- 14/26 - 
A/2857/2011 
ATA/505/2008 du 30 septembre 2008 ; ATA/93/2005 du 1er mars 2005 ; 
ATA/877/2004 du 9 novembre 2004). 
 
 
En matière d'ICC, la LHID est entrée en vigueur le 1er janvier 1993. Un 
délai au 1er janvier 2001 a été imparti aux cantons pour adapter leur législation. 
Depuis cette date, la LHID est directement applicable si les dispositions du droit 
fiscal cantonal s'en écartent (art. 72 al. 1 et 2 LHID). 
 
 
Ainsi, le canton de Genève a adapté sa législation fiscale à la LHID par 
l'adoption de nouvelles normes, en particulier : 
- les anciennes lois sur l’imposition des personnes physiques (aLIPP-I à V), 
entrées en vigueur le 1er janvier 2001, mais abrogées par l'actuelle loi sur 
l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP – D 3 08), 
entrée en vigueur le 1er janvier 2010 ; 
- la LPFisc, entrée en vigueur le 1er janvier 2002 ; 
- la loi relative à la perception et aux garanties des impôts des personnes 
physiques et des personnes morales du 26 juin 2008 (LPGIP – D 3 18), entrée 
en vigueur le 1er janvier 2009. 
 
 
Elles ont abrogé ou modifié, à partir de ces dates, la plupart des dispositions 
de la LCP. L’adaptation de la législation fiscale genevoise aux exigences de la 
LHID étant dépourvue d’effet rétroactif, la LCP demeure applicable pour les 
périodes fiscales antérieures à 2001 (ATA/687/2013 du 15 octobre 2013 ; 
ATA/346/2006 du 20 juin 2006 ; ATA/21/2005 du 18 janvier 2005 ; 
ATA/182/2004 du 2 mars 2004 ; ATA/101/2004 du 27 janvier 2004). 
 
c. 
En l'espèce, le litige porte sur les périodes fiscales 1987 à 1991, de sorte que 
les questions relevant du droit matériel doivent être examinées à la lumière de la 
LCP, dans sa teneur d'alors (ci-après : aLCP). 
3) 
 
De jurisprudence constante, la question de la prescription des créances 
fiscales doit être constatée d’office lorsqu’un particulier est débiteur de l’Etat 
(ATF 106 Ib 364 ; ATA/687/2013 du 15 octobre 2013 ; ATA/197/2013 du 
26 mars 2013 ; ATA/632/2012 du 18 septembre 2012 ; ATA/346/2006 du 
20 juin 2006 ; ATA/21/2005 du 18 janvier 2005). 
 
a. 
Les règles sur la prescription font partie du droit matériel (ATF 126 II 1 
consid. 2a p. 2 s. ; Arrêts du Tribunal fédéral 2C_267/2010 du 8 avril 2011 
consid. 4.1 ; 2C_227/2010 du 5 août 2010 consid. 2.5 ; 2P.227/2002 du 19 juin 
2003 ; ATA/687/2013 du 15 octobre 2013 ; ATA/164/2010 du 9 mars 2010). Par 
conséquent, la prescription des créances relatives aux périodes fiscales 1987 à 
1991 est en principe régie par les anciennes dispositions de la LCP, peu importe 


- 15/26 - 
A/2857/2011 
que dans le nouveau droit, les dispositions sur la prescription figurent dans des 
lois de procédure (art. 22 LPFisc et 42 LPGIP). 
 
b. 
En matière de prescription, il convient de distinguer trois notions : la 
limitation dans le temps du droit de taxer, la prescription de la créance fiscale, et 
la prescription de la perception. Cette dernière notion ne faisant en droit genevois 
l'objet d'aucune réglementation spécifique, elle se confond avec la prescription de 
la créance fiscale et se voit appliquer également l'article 369 aLCP 
(ATA/547/2001 du 28 août 2001 et la doctrine citée). 
4) 
a. 
La limitation dans le temps du droit de taxer est régie par l'art. 368 aLCP 
intitulé « délai de remise du bordereau ». Selon cette disposition « lorsqu'un 
contribuable n'a pas payé l'impôt pour une année déterminée, soit qu'il n'ait pas 
fait de déclaration ou qu'elle ait été incomplète, soit qu'il n'ait pas été taxé d'office, 
l'impôt non payé peut lui être réclamé dans un délai de cinq ans, non compris 
l'année courante ». 
 
 
L'art. 368 aLCP définit la période durant laquelle l'autorité fiscale doit 
envoyer le bordereau de taxation, dont le dies a quo est fixé au 1er janvier de 
l'année suivant l'objet de la taxation. La procédure de taxation est dès lors 
valablement introduite par le premier acte de l'AFC déployant ses effets sur le 
plan externe et portant sur la taxation du contribuable, tel un bordereau rectificatif 
(ATA/445/2010 du 29 juin 2010 ; ATA/267/2008 du 27 mai 2008 ; 
ATA/547/2001 du 28 août 2001). 
 
b. 
En l'espèce, les dies a quo des prescriptions relatives et leur échéance sont, 
pour chaque période fiscale : 
Période fiscale 
Dies a quo 
Échéance du délai 
1987 
01.01.1988 
31.12.1992 
1988 
01.01.1989 
31.12.1993 
1989 
01.01.1990 
31.12.1994 
1990 
01.01.1991 
31.12.1995 
1991 
01.01.1992 
31.12.1996 
 
 
L'AFC a adressé au recourant les premiers bordereaux ICC relatifs aux 
taxations 1987 à 1991 le 24 janvier 1992, soit dans le délai de cinq ans prévu par 
l'art. 368 aLCP. La prescription relative du droit de taxer n'est donc pas atteinte, et 
ce pour l'ensemble des périodes fiscales concernées. 
5) 
 
L'aLCP ne prévoit pas de délai de prescription absolue du droit de taxer. 


- 16/26 - 
A/2857/2011 
 
a. 
Dans un arrêt relatif à l'IFD, le Tribunal fédéral a jugé le 26 novembre 1999 
que l'absence de disposition concernant la prescription absolue dans l'AIFD ne 
constituait pas une lacune, mais un silence qualifié du législateur qu'il n'y avait 
pas lieu de combler. Sans trancher la question, il relevait toutefois qu'il était 
choquant et difficilement compatible avec le principe de l'égalité que la 
prescription de créances nées sous l'ancien droit puisse continuer à courir alors 
que des créances fiscales nées sous l'empire de la LIFD – entrée en vigueur le 1er 
janvier 1995 –, et par conséquent plus récentes, soient atteintes par la prescription 
absolue. Relevant que ce problème de droit transitoire n'avait visiblement pas été 
pris en compte lors de l'adoption de la LIFD, le Tribunal fédéral a considéré que, 
sous cet angle, les dispositions transitoires du nouveau droit s'avéraient lacunaires. 
Il a dès lors suggéré de combler cette lacune par l'application de la règle générale 
selon laquelle le nouveau délai de prescription devait commencer à courir 
(seulement) au moment de l'entrée en vigueur du nouveau droit, soit, en l'espèce 
s'agissant de la LIFD, à partir du 1er janvier 1995 (ATF 126 II 1 consid. 3 ; Arrêt 
du Tribunal fédéral 2C_267/2010 du 8 avril 2011 consid. 4.4). 
 
 
Cette solution a été appliquée par la jurisprudence ultérieure. Dans un arrêt 
du 8 avril 2011, le Tribunal fédéral a considéré que la solution proposée en 1999 
revenait à appliquer au droit de taxer l'IFD, à titre de disposition transitoire, le 
délai de prescription absolue de quinze ans prévu par l'art. 120 al. 4 LIFD et, au 
droit de percevoir l'impôt, le délai de dix ans mentionné à l'art. 121 al. 3 LIFD. 
Ainsi, une taxation reposant encore sur l'AIFD pouvait théoriquement être 
valablement prononcée jusqu'en 2010 au plus tard, soit 15 ans après l'entrée en 
vigueur de la LIFD. Dans cet exemple, le droit de prélever l'impôt lié à cette 
taxation courait donc jusqu'en 2020 (Arrêt du Tribunal fédéral 2C_267/2010 du 
8 avril 2011 consid. 5.2). 
 
b. 
En matière d'ICC, la LHID, en vigueur depuis le 1er janvier 1993, prévoit 
qu'en cas de suspension ou d'interruption de la prescription du droit de taxer, 
celle-ci est acquise dans tous les cas quinze ans après la fin de la période fiscale 
(art. 47 al. 1 LHID). Cette disposition est d'application directe pour les cantons 
depuis le 1er janvier 2001 si leur droit fiscal s'en écarte (art. 72 al. 2 LHID). 
 
 
Le canton de Genève a adapté sa législation en introduisant à 
l'art. 22 al. 4 LPFisc une prescription absolue du droit de taxer calquée sur 
l'art. 47 al. 1 LHID. 
 
 
Afin de respecter la jurisprudence du Tribunal fédéral et le principe de 
l'égalité, il faut admettre que la prescription d'une taxation reposant encore sur 
l'aLCP doit être soumise au délai de prescription absolue de quinze ans afin de ne 
pas créer d'inégalités choquantes entre des taxations rendues après le 
1er janvier 2001 qui atteindraient la prescription absolue, et des taxations rendues 
sous l'empire de l'aLCP dont la prescription continuerait à courir. 


- 17/26 - 
A/2857/2011 
 
c. 
S'agissant du point de départ de cette prescription, il faut relever que la 
LPFisc n'est entrée en vigueur que le 1er janvier 2002 et que l'art. 368 aLCP s'est 
par conséquent avéré contraire à la LHID entre le 1er janvier et le 
31 décembre 2001. Partant, la chambre de céans retiendra comme point de départ 
du délai de prescription absolue de quinze ans, la date du 1er janvier 2001. Ainsi, 
une taxation reposant encore sur l'aLCP peut théoriquement être valablement 
prononcée jusqu'au 31 décembre 2016, soit quinze ans après l'entrée en vigueur 
avec force obligatoire pour les cantons de la LHID, pour autant bien sûr que la 
prescription ait été valablement interrompue par le jeu de la reconduction de la 
prescription relative de cinq ans (art. 368 aLCP). 
6) 
 
La prescription est interrompue par tout acte tendant au recouvrement de 
l'impôt stricto sensu (invitation au paiement, réquisition de poursuite, etc.), mais 
également par la notification d'une décision sur réclamation ou sur recours, pour 
autant bien évidemment, que le droit de taxer n’ait pas expiré en raison de la 
péremption (ATA/66/2005 du 18 janvier 2005 ; ATA/547/2001 du 28 août 2001 ; 
ATA R. du 25 août 1992 et les références citées). 
 
 
Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, les actes tendant au 
recouvrement comprennent non seulement les actes de perception de l'impôt, mais 
aussi tous les actes officiels tendant à la fixation de la prétention fiscale qui sont 
portés à la connaissance du contribuable. Ces actes incluent, par exemple, l'envoi 
d'un décompte complémentaire, l'envoi d'un formulaire de déclaration d'impôt, la 
sommation pour la remise de la déclaration ainsi que la notification d'un 
bordereau provisoire. Valent également comme actes interruptifs de prescription, 
même si elles ne continuent pas concrètement la procédure de taxation, toute 
communication officielle qui annonce simplement une taxation à venir et dont le 
but est essentiellement d'interrompre la prescription. Elles font, en effet, connaître 
au contribuable la volonté des autorités de poursuivre leur travail en vue de la 
concrétisation de la créance fiscale (ATF 126 II 1 ; Arrêts du Tribunal fédéral 
2P.278/2002 et 2A.572/2002 du 2 octobre 2003 consid. 6.3 et les références 
citées ; ATA/790/2013 du 3 décembre 2013). 
 
 
L'acte interruptif de prescription fait courir un nouveau délai de cinq ans 
(ATA R. du 25 août 1992 et les références citées). 
7) 
 
En l'espèce, l'AFC a procédé à la taxation du recourant le 24 janvier 1992. 
 
 
Depuis, la prescription quinquennale de l'art. 368 aLCP a été interrompue à 
plusieurs reprises, notamment par les actes suivants : 
- notification des bordereaux de taxation ICC 1987 à 1991 le 24 janvier 1992 ; 
- décision sur réclamation de l'AFC du 21 janvier 1997 ; 
- recours de M. A______ du 4 février 1997 à la CCRICC ; 


- 18/26 - 
A/2857/2011 
- plusieurs prolongations de délai accordées entre le 2 mai et le 
30 septembre 1997 par la CCRICC à M. A______ pour compléter son recours ; 
- prolongation accordée à M. A______ le 7 mai 1999 par la CCRICC dans le 
cadre de l'exercice de son droit à la réplique ; 
- décision de la CCRICC du 27 mars 2003 ; 
- arrêt de la chambre administrative du 18 janvier 2005 ; 
- arrêt du Tribunal fédéral du 10 mars 2005 ; 
- notification des nouveaux bordereaux de taxation ICC 1987 à 1991 par l'AFC 
le 13 juin 2005 ; 
- courrier de l'AFC du 12 février 2009 ; 
- courrier de l'AFC du 30 novembre 2010 ; 
- décisions sur réclamation de l'AFC du 5 août 2011 ; 
- jugement du TAPI du 6 mai 2013. 
 
 
La prescription relative ayant été valablement interrompue à plusieurs 
reprises, chaque fois avant l'issue du nouveau délai découlant de la précédente 
interruption, celle-ci n'a jamais été atteinte. En conséquence, la prescription 
absolue qui court jusqu'au 31 décembre 2016, n'est elle aussi pas acquise au jour 
du prononcé du présent arrêt. 
8) 
a. 
 
La prescription de la perception des créances fiscales ICC 1987 à 1991 
est régie par l’art. 369 aLCP, lequel est libellé comme suit : 
 
« al. 1 : Les créances de l'Etat et des communes pour la perception des impôts se 
prescrivent par un délai de cinq ans dès le jour où le bordereau de perception est 
adressé au contribuable ; 
 
al. 2 : Les articles 129 et suivants du code des obligations sont applicables par 
analogie. » 
 
 
En conséquence, la remise du bordereau constitue à Genève, le point de 
départ du délai de prescription (ATA/66/2005 du 18 janvier 2005 ; ATA/547/2001 
du 28 août 2001 ; ATA R. du 25 août 1992 consid. 6 b.b, et les références citées). 
 
b. 
Conformément à l'art. 369 aLCP, la prescription de la créance fiscale pour 
les taxations 1987 à 1991 a commencé à courir à la remise des premiers 
bordereaux, le 24 janvier 1992. Comme pour la prescription du droit de taxer, la 
prescription relative des créances fiscales n'a jamais été atteinte dans la mesure où 


- 19/26 - 
A/2857/2011 
elle a été à de nombreuses reprises valablement interrompue, faisant à chaque fois 
courir un nouveau délai de prescription de cinq ans. 
9) 
a. 
Ni l'aLCP ni les articles 129 et suivants CO auxquels renvoie 
l'art. 369 aLCP n'instaurent de prescription absolue à la créance fiscale 
(ATA/547/2001 du 28 août 2001 ; ATA R. du 25 août 1992 et les références 
citées). 
 
 
Celle-ci a été introduite pour la première fois à l'art. 23 LPFisc et figure 
désormais à l'art. 42 al. 3 LPGIP, selon lequel la prescription est acquise dans tous 
les cas dix ans à compter de la fin de l'année au cours de laquelle la décision, le 
prononcé ou le jugement sont entrés en force. Cette disposition est conforme à 
l'art. 47 al. 2 LHID. 
 
 
Il convient d'appliquer également à la prescription des créances fiscales 
découlant de l'ICC, les principes développés par la jurisprudence fédérale en 
matière d'IFD. Par conséquent, pour les créances fiscales nées en applications de 
l'aLCP, la prescription absolue est de dix ans dès l'entrée en force de la décision, 
du prononcé ou du jugement. 
 
b. 
En l'espèce, la prescription absolue de dix ans de l'art. 42 al. 3 LPGIP n'a 
pas encore commencé à courir, dès lors que les taxations 1987 à 1991 ne sont pas 
entrées en force, celles-ci faisant l'objet du présent litige. 
10) 
Dans un premier grief, M. A______ reproche au TAPI un déni de justice 
formel. Cette instance ne se serait pas prononcée sur ses conclusions figurant dans 
son acte de recours du 6 septembre 2011 portant sur le changement de libellé des 
bordereaux de réclamation, ni sur la violation de son droit d'être entendu s'agissant 
de l'accès aux pièces du dossier pénal prises en compte par l'AFC pour 
l'établissement des taxations litigieuses. Par ailleurs, le recourant se plaint d'une 
violation de son droit d'être entendu, au motif que l'AFC n'aurait pas pris la peine 
d'examiner les moyens et pièces produites par-devant elle le 8 avril 2011. 
 
a. 
Aux termes de l'art. 29 al. 1 Cst, toute personne a droit, dans une procédure 
judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée 
dans un délai raisonnable. Il y a déni de justice formel lorsqu'une autorité 
n'applique pas ou applique d'une façon incorrecte une règle de procédure, de sorte 
qu'elle ferme l'accès à la justice au particulier qui, normalement, y aurait droit. 
L'autorité qui se refuse à statuer, ou ne le fait que partiellement, viole 
l'art. 29 al. 1 Cst. (Arrêts du Tribunal fédéral 2C_943/2013 du 27 mars 2014 ; 
2C_601/2010 du 21 décembre 2010 ; 5A_578/2010 du 19 novembre 2010 ; 
5A_279/2010 du 24 juin 2010 consid. 3.3 et les arrêts cités), notamment si elle ne 
traite pas d'un grief relevant de sa compétence, motivé de façon suffisante et 
pertinent pour l'issue du litige (SJ 2007 I 472 p. 473-474 ; Thierry TANQUEREL, 
Manuel de droit administratif, 2011, p. 501 n. 1499). 


- 20/26 - 
A/2857/2011 
 
 
Le droit d’être entendu est une garantie de nature formelle dont la violation 
entraîne, lorsque sa réparation par l’autorité de recours n’est pas possible, 
l’annulation de la décision attaquée, sans égard aux chances de succès du recours 
sur le fond (ATF 137 I 195 consid. 2.2 ; 133 III 235 consid. 5.3 ; ATA/149/2013 
du 5 mars 2013 consid. 5a). Pour autant qu'elle ne soit pas d'une gravité 
particulière, elle est réparée lorsque la partie lésée a la possibilité de s'exprimer 
devant une autorité de recours jouissant du même pouvoir d'examen que l'autorité 
de décision (ATF 129 I 129 consid. 2.2.3 ; 126 I 68 consid. 2 ; 124 II 132 
consid. 2d ; Arrêt du Tribunal fédéral 8C_449/2012 du 6 juin 2012 consid. 2.4.1). 
Toutefois, 
la 
réparation 
d'un 
vice 
éventuel 
ne 
doit 
avoir 
lieu 
qu'exceptionnellement (ATF 127 V 431 consid. 3d.aa ; 126 V 130 consid. 2b et 
les références citées ; Arrêt du Tribunal fédéral 8C_449/2012 précité 
consid. 2.4.1). 
 
 
La procédure fiscale genevoise prévoit l'existence de deux degrés de 
juridiction (art. 7 LPFisc), et certaines situations exigent que la cause soit 
retournée à l'instance précédente pour instruction nouvelle ou complémentaire. 
Cela n'implique toutefois pas un droit inconditionnel à ce que chaque argument 
soit examiné par deux instances judiciaires. Un droit au double degré de 
juridiction en matière fiscale – hors contentieux de nature pénale – n'est pas non 
plus garanti par le droit fédéral, constitutionnel ou conventionnel. La création 
d'une seconde instance judiciaire cantonale est au contraire facultative 
(art. 145 al. 1 LIFD ; 50 al. 3 LHID), voire dans certains cas exclue (art. 54 et 
56 de la loi fédérale sur l'impôt anticipé, du 13 octobre 1965 - LIA - RS 642.21). 
Le double degré de juridiction n'est en effet garanti en matière administrative 
qu'en ce sens que lorsque la loi institue deux instances de recours, l'autorité 
supérieure ne peut se saisir d'un litige avant que l'autorité inférieure ne l'ait 
tranché (ATA/381/2013 du 18 juin 2013 et arrêts cités). 
 
b. 
Il apparaît qu'au terme de la première procédure de réclamation le 
21 janvier 1997, l'AFC a modifié le libellé des taxations sans permettre à 
M. A______ de s'exprimer sur ce point. L'intéressé s'est ensuite plaint d'une 
violation de son droit d'être entendu devant le TAPI, lequel n'a pas abordé la 
question, sous réserve de trois passages relatant les griefs du recourant et la 
réponse de l'AFC (jugement attaqué, considérants 10, 11 et 13). On ignore si ce 
grief lui a échappé ou s'il l'a considéré comme irrecevable ou manifestement mal 
fondé. Ce vice de procédure peut cependant être guéri par la chambre de céans, 
qui jouit du même pouvoir de cognition que le TAPI (art. 51 al. 1 et 54 LPFisc ; 
61 al. 1 et 2 LPA). Il serait en effet contraire au principe de l'économie de 
procédure de renvoyer la cause au TAPI pour qu'il se prononce sur ce point, alors 
que le recourant a pu faire valoir ses griefs à au moins deux reprises et que la 
chambre de céans dispose de tous les éléments pour statuer. 


- 21/26 - 
A/2857/2011 
11) 
Dans son arrêt du 18 janvier 2005, la chambre administrative a relevé que 
« s'agissant de la quotité des taxations d'office 1987 à 1994, la CCRICC a retenu 
comme base de discussion les dernières conclusions des parties, et non celles 
portant sur la taxation d'office initiale. Elle a examiné si les reprises opérées sur la 
base des pièces figurant dans la procédure pénale avaient été correctement 
calculées pour les trente opérations immobilières retenues par l'autorité de 
taxation » (partie « en fait », consid. 13). Il ne ressort nullement de cet extrait 
auquel se réfère le recourant, ni de la lecture de l'ensemble de l'arrêt, que la 
chambre administrative ait renvoyé le dossier à l'AFC pour nouvelle taxation afin 
que celle-ci la traite sous l'angle de la procédure de taxation ordinaire. Bien au 
contraire, la chambre administrative a enjoint à l'AFC de procéder à de nouvelles 
taxations, lesquelles devaient correspondre aux taxations d'office initiales, 
modifiées en tant que les éléments de revenu et de fortune avaient été rectifiés. En 
modifiant le libellé des bordereaux au stade de la réclamation, l'AFC n'a fait que 
procéder à une rectification au sens de l'art. 85 LPA. 
 
 
Infondé, ce grief sera rejeté. 
12) 
M. A______ a ensuite fait valoir devant le TAPI une violation de son droit 
d'être entendu en raison du fait que l'AFC avait tenu compte de pièces extraites du 
dossier pénal le concernant pour établir les taxations sans lui permettre d'en 
prendre connaissance ou de s'exprimer à leur sujet. Sous réserve de deux passages 
relatant dans la partie « en fait » les griefs du recourant et la réponse de l'AFC 
(jugement attaqué, considérants 11 et 13), le TAPI ne s'est pas prononcé sur cette 
question. 
13) 
II est avéré que pour les taxations 1987 à 1991, l'AFC a pris en 
considération, au stade de la réponse à la CCRICC, les éléments nouveaux 
découverts dans le dossier pénal du recourant, et qu'elle a rectifié ses calculs en 
conséquence. Il ressort de l'arrêt de la chambre administrative que la CCRICC a 
estimé que l'AFC était légitimée à procéder de la sorte, et que ce point n'était plus 
contesté devant elle (partie « en fait », consid. 13b). Dans le cadre de la présente 
procédure, le recourant ne fait que reprendre un grief déjà invoqué lors de la 
première procédure et par ailleurs tranché définitivement par la CCRICC. 
Manifestement mal fondé, ce grief sera rejeté. 
14) 
Dans le cadre de sa réclamation du 11 juillet 2005, le recourant a demandé à 
l'AFC la possibilité de lui remettre en personne un certain nombre de documents 
qu'il venait de découvrir, ainsi que de s'entretenir avec elle au sujet des modalités 
d'administration des preuves, comme l'audition de notaires et de courtiers qu'il 
souhaitait faire témoigner. L'AFC lui a répondu que ces pièces devaient dans un 
premier temps lui être remises, et qu'elle les examinerait. Suite à cela, le recourant 
a adressé un classeur de pièces le 8 avril 2011 à l'AFC, laquelle a ensuite notifié 
au recourant les décisions sur réclamation. Selon lui, l'AFC aurait violé son droit 
d'être entendu en procédant de la sorte. 


- 22/26 - 
A/2857/2011 
 
a. 
La procédure administrative est en principe écrite (art. 18 al. 2 LPA). 
 
 
D'une manière plus générale, le droit d'être entendu, garanti par 
l'art. 29 al. 2 Cst. confère à toute personne le droit de s'exprimer avant qu'une 
décision ne soit prise à son détriment, d'avoir accès au dossier, d'offrir des preuves 
quant aux faits de nature à influer sur la décision, de participer à l'administration 
des preuves et de se déterminer à leur propos. Cette garantie inclut le droit à 
l'administration des preuves valablement offertes, à moins que le fait à prouver ne 
soit dépourvu de pertinence ou que la preuve apparaisse manifestement inapte à la 
révélation de la vérité. L'art. 29 al. 2 Cst. assure une protection minimum dans une 
procédure régie au premier chef par le droit cantonal ; il ne garantit pas, en 
principe, le droit de s'exprimer oralement devant l'autorité (art. 41 LPA ; Arrêt du 
Tribunal fédéral 4A_184/2011 du 21 juin 2011 consid. 4 et les arrêts cités, 
notamment ATF 134 I 140 consid. 5.3 et 133 I 270 consid. 3.1). 
 
 
La procédure administrative est régie par la maxime inquisitoire selon 
laquelle le juge établit les faits d’office (art. 19 LPA). En droit fiscal, le principe 
de la libre appréciation de la preuve s'applique. L'autorité forme librement sa 
conviction en analysant la force probante des preuves administrées, en choisissant 
entre les preuves contradictoires ou les indices contraires qu'elle a recueillis. Cette 
liberté d'appréciation, qui doit s'exercer dans le cadre de la loi, n'est limitée que 
par l'interdiction de l'arbitraire (ATA/745/2011 du 6 décembre 2011 et les 
références citées). Il n'est pas indispensable que la conviction de l'autorité de 
taxation confine à une certitude absolue qui exclurait tout autre possibilité ; il 
suffit qu'elle découle de l'expérience de la vie et du bon sens et qu'elle soit basée 
sur des motifs objectifs (Arrêt du Tribunal fédéral 2A.374/2006 du 
30 octobre 2006 consid. 4.2 ; ATA/745/2011 précité et les références citées). 
 
b. 
Il ressort des motifs de la décision sur réclamation du 5 août 2011 que l'AFC 
a effectivement pris connaissance des moyens et pièces présentés par le recourant. 
En vertu de sa liberté d'appréciation, elle a librement formé sa conviction que 
ceux-ci n'apportaient aucune indication permettant de retenir qu'il disposait 
d'éléments nouveaux qu'il n'aurait pas été en mesure de faire valoir à temps, c'est-
à-dire au cours de la première procédure. Cette appréciation n'est du reste pas 
entachée d'arbitraire, le recourant ne se prévalant effectivement que de faits sur 
lesquels les instances judiciaires se sont déjà prononcées ou dont il aurait pu et dû 
se prévaloir lors de la première procédure. Dès lors que le droit d'être entendu du 
recourant n'a pas été violé, ce grief sera rejeté. 
15) 
Le recourant fait ensuite grief à l'AFC d'avoir violé le principe de la bonne 
foi en n'ayant pas respecté son engagement d'examiner les moyens et pièces remis 
à sa demande le 8 avril 2011. 
 
a. 
Découlant directement de l'art. 9 Cst. et valant pour l’ensemble de l’activité 
étatique, le principe de la bonne foi protège le citoyen dans la confiance légitime 


- 23/26 - 
A/2857/2011 
qu’il met dans les assurances reçues des autorités lorsqu'il a réglé sa conduite 
d'après des décisions, des déclarations ou un comportement déterminé de 
l'administration (ATF 131 II 627 consid. 6.1 p. 637 ; 129 I 161 consid. 4.1 p. 170 ; 
128 II 112 consid. 10b/aa p. 125 ; 126 II 377 consid. 3a p. 387 et les arrêts cités). 
Selon la jurisprudence, les assurances ou les renseignements erronés donnés par 
les autorités confèrent des droits aux justiciables lorsque les cinq conditions 
cumulatives suivantes sont remplies. Tout d’abord, on doit être en présence d’une 
promesse concrète effectuée à l’égard d’une personne déterminée. Il faut 
également que l’autorité ait agi dans le cadre et dans les limites de sa compétence, 
que la personne concernée n’ait pas été en mesure de se rendre compte 
immédiatement de l’inexactitude du renseignement fourni, qu’elle se soit fondée 
sur ce renseignement pour prendre des dispositions qu’elle ne peut ensuite 
modifier sans subir de préjudice et, enfin, que la loi n’ait pas subi de changement 
depuis le moment où la promesse a été faite (ATF 131 II 627 consid. 6.1 p. 637 ; 
129 I 161 consid. 4.1 p. 170 ; 122 II 113 consid. 3b/cc p. 123 et les références 
citées ; Arrêt du Tribunal fédéral 1P.373/2006 du 18 octobre 2006 consid. 2 ; 
Georg MÜLLER / Ulrich HÄFELIN / Felix UHLMANN, Allgemeines 
Verwaltungsrecht, 5ème éd., 2006, p. 130 ss ; Andreas AUER / Giorgio 
MALINVERNI / Michel HOTTELIER, Droit constitutionnel suisse, 2006, Vol. 2, 
2ème éd., p. 546, n. 1165 ss ; Pierre MOOR, Droit administratif, Vol. 1, 3ème éd., 
2012, p. 923 ss, n. 6.4.2.1. ss). 
 
 
Le principe de la bonne foi régit aussi les rapports entre les autorités fiscales 
et les contribuables ; le droit fiscal est toutefois dominé par le principe de la 
légalité, de telle sorte que le principe de la bonne foi ne saurait avoir qu'une 
influence limitée en cette matière (ATF 118 Ib 312 consid. 3b ; Arrêt du Tribunal 
fédéral 2A.387/2004 du 3 novembre 2004 consid. 2.2 ; ATA/298/2014 du 29 avril 
2014 ; ATA/60/2014 du 4 février 2014 ; ATA/289/2013 du 7 mai 2013 et les 
références citées). 
 
 
Ainsi, la contribuable ne peut bénéficier d'un traitement dérogeant à la loi 
que si les conditions mentionnées ci-dessus - qui doivent être interprétées de 
manière stricte - sont remplies clairement et sans équivoque (Arrêt du Tribunal 
fédéral 2C.382/2007 du 23 novembre 2007 consid. 3 ; 2A.83/2006 du 
18 octobre 2006 consid. 7 ; ATA/375/2012 du 12 juin 2012 ; ATA/589/2009 du 
10 novembre 2009 ; ATA/111/2006 du 7 mars 2006 consid. 5b). 
 
b. 
En l'espèce, l'éventuelle assurance que l'AFC peut avoir donnée au recourant 
est qu'elle examinerait les moyens et pièces qu'il lui remettrait. Or, comme cela 
vient d'être discuté, l'AFC a effectivement procédé à une analyse de ces pièces et a 
donné suite à l'éventuelle assurance donnée au recourant. Dès lors qu'au moins 
une des conditions cumulatives précitées fait défaut, il y a lieu d'admettre que le 
principe de la bonne foi n'a pas été violé. Mal fondé, le grief sera rejeté. 


- 24/26 - 
A/2857/2011 
16) a. 
Si un motif de révision est allégué contre une décision prise sur recours ou 
suite à une action judiciaire (décision en force de chose jugée), il faut utiliser la 
voie de la demande de révision auprès de la juridiction qui a rendu la décision en 
cause. Si un motif de révision pertinent est allégué contre une décision entrée en 
force qui n'a pas fait l'objet d'un recours (décision en force de chose décidée), il 
faut utiliser la voie de la demande de reconsidération, qui sera obligatoire si le 
motif allégué est avéré, auprès de l'autorité qui a rendu la décision (Thierry 
TANQUEREL, op. cit., 2011, p. 482 n. 1436-1437). 
 
 
Aux termes de l’art. 55 LPFisc, une décision ou un prononcé entré en force 
peut être révisé en faveur du contribuable, à sa demande ou d’office : a. lorsque 
des faits importants ou des preuves concluantes sont découverts ; b. lorsque 
l’autorité qui a statué n’a pas tenu compte de faits importants ou de preuves 
concluantes qu’elle connaissait ou devait connaître ou qu’elle a violé de quelque 
autre manière l’une des règles essentielles de la procédure ; c. lorsqu’un crime ou 
un délit a influé sur la décision ou le prononcé (al. 1) ; la révision est exclue 
lorsque le requérant a invoqué des motifs qu’il aurait déjà pu faire valoir au cours 
de la procédure ordinaire s’il avait fait preuve de toute la diligence qui pouvait 
raisonnablement être exigée de lui (al. 2). 
 
 
La demande de révision doit être déposée dans les nonante jours qui suivent 
la découverte du motif de révision, mais au plus tard dans les dix ans qui suivent 
la notification de la décision ou du prononcé (art. 56 LPFisc). 
 
b. 
En l'espèce, les taxations 1987 à 1991 ont fait l'objet de multiples recours, 
de sorte qu'elles ne peuvent plus faire l'objet d'une demande de reconsidération de 
la part de l'AFC. 
 
 
Par arrêt du 18 janvier 2005, le Tribunal administratif a renvoyé le dossier à 
l'AFC pour nouvelles taxations. Bien qu'il ait laissé à cette autorité une certaine 
latitude de jugement, la chambre administrative a définitivement statué sur le 
revenu et la fortune du recourant. Ce dernier demande à présent devant la chambre 
de céans la prise en considération de diverses déductions sur le revenu, ainsi que 
l'audition de plusieurs témoins. Ces griefs tendent en fait à modifier l'arrêt de la 
chambre administrative, précisément sur les points déjà examinés et sur lesquels 
le Tribunal administratif a statué. Comme l'a relevé le Tribunal fédéral dans son 
arrêt du 10 mars 2005, l'arrêt de renvoi de la chambre administrative constitue une 
décision incidente, ne mettant pas un terme à la procédure. Aussi le Tribunal 
fédéral n'a-t-il pas examiné le fond du recours. Force est de constater que les 
moyens et preuves proposés par le recourant ne constituent qu'une nouvelle 
tentative de remettre en cause l'appréciation des preuves et les constatations de fait 
déjà effectuées par la chambre administrative. Son mode de faire est exorbitant à 
la révision dès lors qu'il n'entre pas dans les hypothèses de l'art. 55 LPFisc. Dans 
ces circonstances, les demandes de déductions ne peuvent qu'être rejetées, 


- 25/26 - 
A/2857/2011 
M. A______ ayant toujours la possibilité de porter sa cause devant le Tribunal 
fédéral après épuisement des instances cantonales pour faire valoir ces griefs. 
17) 
Entièrement mal fondé, le recours sera rejeté. 
18) 
Vu l’issue du recours, un émolument de CHF 2'000.- sera mis à la charge du 
recourant, qui succombe (art. 87 al. 1 LPA), et aucune indemnité de procédure ne 
lui sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 
 
 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 19 juin 2013 par Monsieur A______ contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 6 mai 2013 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met un émolument de CHF 2'000.- à la charge de Monsieur A______ ; 
dit qu’il ne lui est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours 
qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en 
matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et 
moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être 
adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Albert Rey-Mermet, avocat du recourant, à 
l'administration fiscale cantonale, ainsi qu’au Tribunal administratif de première 
instance. 
Siégeants : M. Thélin, président, Mme Junod, MM. Dumartheray, Verniory et Pagan, 
juges. 


- 26/26 - 
A/2857/2011 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
S. Hüsler Enz 
 
le président siégeant : 
 
 
Ph. Thélin 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
la greffière :