ge_gerichte · ATA/538/2025 · 2025-05-13 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/3813/2022-ICCIFD 
ATA/538/2025 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 13 mai 2025 
4ème section 
 
 dans la cause 
 
 
A______ 
recourante 
représentée par Me Lionel DELGADO, avocat 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
intimées 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
21 août 2023 (JTAPI/887/2023) 


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A/3813/2022 
EN FAIT 
A. a. Le 14 mars 2018, A______ a vendu à la commune d’Anières son immeuble d’une 
surface totale de 1'105 m2, comprenant deux logements, sis sur la parcelle n° 5'380 
de cette commune. 
À teneur de l’acte de vente, elle a été mise au bénéfice du droit d'habitation dans 
l’immeuble jusqu'à son décès ou son admission définitive dans un établissement 
médico-social. Le prix de vente convenu (CHF 2'279'000.-) tenant compte de ce 
droit, la contribuable ne devait verser aucune rente pour l’exercer. Les parties 
s’étaient « renseignées, chacune de leur côté, sur les conséquences fiscales du 
présent acte ». La commune s'était engagée formellement à prendre en charge tous 
les impôts liés à l'immeuble dès le jour de la signature de l’acte, y compris l’impôt 
immobilier complémentaire de l’année fiscale en cours. 
B. a. Le 7 septembre 2022, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC) a notifié 
les bordereaux et avis de taxation de l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) et des 
impôts cantonaux et communaux (ci-après : ICC) pour 2021. 
Elle a pris en compte la valeur dudit immeuble, à hauteur de son prix de vente, pour 
fixer l’impôt immobilier complémentaire, l’impôt sur la fortune et celui sur le 
revenu (valeur locative). 
b. Par décisions du 11 octobre 2022, l’AFC a rejeté les réclamations de la 
contribuable et maintenu les taxations IFD et ICC de 2021. 
Les éléments de fortune et de revenus liés à son immeuble ne devaient pas être 
supprimés. Comme elle était au bénéfice d’un droit d’habitation au sens de 
l’art. 776 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 (CC - RS 210), les règles de 
l’usufruit étaient applicables au droit d’habitation. Elle était responsable des impôts 
afférents audit droit d’habitation, en application des art. 24 al. 1 let. a et 48 de la loi 
sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08). 
Les conditions mentionnées dans l’acte de vente n’étaient pas opposables à l’AFC. 
c. Par jugement du 21 août 2023, le Tribunal administratif de première instance 
(ci-après : TAPI) a rejeté le recours de la contribuable contre ces décisions. 
Compte tenu de la jurisprudence cantonale et des normes fiscales applicables, la 
contribuable, titulaire de l’entier du droit d’habitation de l’immeuble, devait 
acquitter la totalité de l’impôt sur la valeur locative et sur la fortune y relatives, le 
bénéficiaire d’un droit d’habitation étant imposable au même titre que l’usufruitier. 
L’accord contraire des parties cocontractantes audit acte de vente ne pouvait pas 
prévaloir sur les dispositions impératives du droit fiscal. Cet engagement ne la 
libérait pas des impôts en cause, la jurisprudence cantonale ayant confirmé le 
principe selon lequel le bénéficiaire du droit d’habitation était imposé sur la totalité 
du bien grevé de son droit, nonobstant l’absence de clause expresse de prise en 
charge des impôts par la bénéficiaire du droit d’habitation. 


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A/3813/2022 
C. a. Par acte expédié le 22 septembre 2023, la contribuable a formé recours contre 
ce jugement auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la 
chambre administrative) en concluant à son annulation et, préalablement, à la 
suspension de la cause jusqu’à droit jugé dans une autre cause pendante devant le 
Tribunal fédéral (cause 9C_305/2023). Elle a conclu principalement à l’annulation 
de la taxation ICC sur le revenu et la fortune et à celle de la taxation IFD sur le 
revenu, en lien avec le droit d’habitation dont elle était titulaire, et subsidiairement 
au renvoi de la cause à l’AFC pour nouvelle décision. 
Elle critiquait la confirmation par le TAPI de la pratique de l’AFC sur le traitement 
fiscal du droit d’habitation, son raisonnement conduisant en outre à une violation 
du principe d’égalité de traitement, notamment sous l’angle de l’imposition selon 
la capacité contributive. L’affaire pendante devant le Tribunal fédéral portait sur la 
même question de fond, soit celle de savoir si c’était au bénéficiaire du droit 
d’habitation ou au propriétaire du bien immobilier grevé dudit droit de devoir 
s’acquitter de l’impôt sur le revenu s’agissant de la valeur locative et de l’impôt sur 
la fortune s’agissant de la valeur fiscale de l’immeuble grevé du droit d’habitation. 
b. L’AFC a accepté la suspension de la procédure sollicitée par la recourante et 
s’est réservée le droit de répondre sur le fond du recours après le prononcé de l’arrêt 
fédéral attendu. 
c. La procédure devant la chambre administrative a été suspendue par décision du 
30 octobre 2023 (ATA/1163/2023) jusqu’au 4 novembre 2024. 
d. Le 10 octobre 2024, le Tribunal fédéral a rendu son arrêt dans la cause 
9C_305/2023. 
Il a admis le recours, annulé l’arrêt cantonal et renvoyé la cause à l’AFC pour 
qu’elle notifie un nouveau bordereau de taxation n’incluant pas dans la fortune 
l’immeuble pour lequel était constitué un droit d’habitation et ne prévoyant pas 
d’impôt immobilier complémentaire à charge de la contribuable concernée dans 
cette affaire en lien avec l’immeuble (consid. 9). 
e. L’AFC a persisté partiellement dans ses décisions sur réclamation et conclu à 
l’admission partielle du recours s’agissant de l’impôt sur la fortune (ICC) 
uniquement et à son rejet pour le surplus. 
Elle a accepté, à la suite de cet arrêt fédéral, de modifier la décision sur réclamation 
concernant l’ICC de 2021 en ce sens que l’immeuble ne devait plus être imposé 
dans la fortune de la recourante, étant donné qu’elle était bénéficiaire d’un droit 
d’habitation sur l’immeuble. En effet, le Tribunal fédéral avait jugé que le droit 
d’habitation ne devait pas être traité de manière analogue à un usufruit en matière 
d’impôt sur la fortune s’agissant de l’art. 13 al. 2 de la loi fédérale sur 
l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 
1990 (LHID - RS 642.14) ; l’immeuble ne devait pas être attribué fiscalement au 
détenteur du droit d’habitation concernant l’imposition de la fortune. L’AFC a ainsi 


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uniquement admis d’enlever la valeur du bien immobilier de la fortune imposable 
de la contribuable en ICC pour l’année litigieuse. 
Une solution différente s’imposait en matière d’imposition sur le revenu s’agissant 
de la valeur locative, conduisant sur ce point au rejet du recours. 
L’arrêt susmentionné du Tribunal fédéral rappelait qu’en matière d’impôt sur le 
revenu, lorsqu’un immeuble était aliéné avec constitution simultanée d’un droit de 
jouissance en faveur de l’aliénateur, le droit de jouissance était réputé avoir été 
octroyé à titre gratuit, ce qui avait pour conséquence que c’était le titulaire de ce 
droit de jouissance qui était imposé sur la valeur locative de l’immeuble en vertu 
de l’art. 21 al. 1 let. b de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 
1990 (LIFD - RS 642.11), qui a la même teneur que l’art. 24 al. 1 let. b LIPP. 
Le Tribunal fédéral précisait que l’art. 21 al. 1 let. b LIFD visait de manière générale 
tout « droit de jouissance obtenu à titre gratuit » et n’était pas limitée, comme 
l’art. 13 al. 2 LHID, au seul usufruit. Les enjeux de ces deux normes fédérales 
n’étaient pas les mêmes, puisqu’il s’agissait, dans le premier cas, de savoir à qui 
attribuer la valeur locative d’un immeuble, ce qui était une problématique d’impôt 
sur le revenu et, dans le second cas, de savoir à qui attribuer la valeur représentée 
par l’immeuble dans le cadre de l’impôt sur la fortune (consid. 7.4). 
f. La recourante s’est ensuite déterminée et a conclu à l’annulation du jugement 
querellé, au renvoi de la cause à l’AFC pour nouvelle décision, à ce qu’il soit dit 
qu’elle ne devait pas être imposée s’agissant de l’ICC sur la fortune et de l’impôt 
immobilier complémentaire en lien avec le droit d’habitation et à ce qu’une partie 
des frais et des dépens, dont une indemnité équitable à titre de participation aux 
honoraires d’avocat, soit supportée par l’AFC. 
L’immeuble devait être attribué à son propriétaire s’agissant de l’impôt sur la 
fortune, et non au titulaire du droit d’habitation, compte tenu de l’arrêt précité du 
Tribunal fédéral. En revanche, en ce qui concernait l’impôt sur le revenu et dans la 
mesure où elle avait obtenu le droit d’habitation simultanément à la vente de 
l’immeuble, la valeur locative restait imposée dans son chef s’agissant de l’impôt 
sur le revenu ICC et IFD. Par ailleurs, l’impôt immobilier complémentaire devait 
être mis à la charge du propriétaire, et non du titulaire du droit d’habitation. 
Les taxations ICC et IFD devaient donc être corrigées, la valeur de l’immeuble ne 
devant être prise en compte ni pour l’impôt sur la fortune ni pour l’impôt immobilier 
complémentaire. 
g. Sur ce, les parties ont été informées que la cause était gardée à juger. 
EN DROIT 
1. 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable 
(art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; 
art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 


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1985 - LPA - E 5 10 ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - 
LPFisc - D 3 17). 
2. 
Vu les circonstances susmentionnées, il convient d’identifier l’objet du litige. 
2.1 L'objet du litige est principalement défini par l'objet du recours (ou objet de la 
contestation), les conclusions du recourant et, accessoirement, par les griefs ou 
motifs qu'il invoque. L'objet du litige correspond objectivement à l'objet de la 
décision attaquée, qui délimite son cadre matériel admissible (ATF 136 V 362 
consid. 3.4 et 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_581/2010 du 28 mars 2011 
consid. 1.5 ; ATA/1301/2020 du 15 décembre 2020 consid. 2b). La contestation ne 
peut excéder l'objet de la décision attaquée, c'est-à-dire les prétentions ou les 
rapports juridiques sur lesquels l'autorité inférieure s'est prononcée ou aurait dû se 
prononcer. L'objet d'une procédure administrative ne peut donc pas s'étendre ou 
qualitativement se modifier au fil des instances, mais peut tout au plus se réduire 
dans la mesure où certains éléments de la décision attaquée ne sont plus contestés. 
Ainsi, si un recourant est libre de contester tout ou partie de la décision attaquée, il 
ne peut pas prendre, dans son mémoire de recours, des conclusions qui sortent du 
cadre des questions traitées dans la procédure antérieure (ATA/1301/2020 précité 
consid. 2b). 
2.2 Compte tenu des écritures des parties postérieures à l’arrêt du Tribunal fédéral 
9C_305/2023 précité, la chambre administrative constate ce qui suit. 
D’une part, les parties s’accordent sur le fait de modifier la taxation ICC de 2021 
de la recourante sous l’angle de l’impôt sur la fortune et de l’impôt immobilier 
complémentaire, en ce sens que la valeur de l’immeuble grevé du droit d’habitation 
n’est pas prise en compte dans la taxation de la recourante, titulaire du droit 
d’habitation, mais qu’elle est exclusivement imposable auprès du nouveau 
propriétaire dudit immeuble. Cette approche est conforme à l’arrêt du Tribunal 
fédéral 9C_305/2023 précité auquel il est expressément renvoyé. 
D’autre part et sous l’angle de l’impôt ICC et IFD sur le revenu, la recourante réduit 
ses conclusions dans sa dernière écriture consécutive audit arrêt fédéral et à la 
détermination de l’AFC, en ce sens qu’elle ne remet plus en cause le fait d’être 
imposée sur la valeur locative liée à l’immeuble qu’elle occupe en vertu du droit 
d’habitation. Cela a pour conséquence de réduire l’objet du litige qui ne porte plus 
que sur l’ICC de 2021, sous l’angle de l’impôt sur la fortune et de l’impôt 
immobilier complémentaire. 
Dans ces circonstances et compte tenu de l’effet dévolutif du recours (art. 67 al. 1 
LPA), la chambre administrative, liée par les conclusions des parties (art. 69 al. 1 
phr. 1 LPA), annule partiellement le jugement querellé en tant qu’il porte sur 
l’impôt ICC sur la fortune et l’impôt immobilier complémentaire, ainsi que les 
décisions de taxation y relatives, et renvoie la présente cause à l’AFC pour nouvelle 
décision dans le sens du présent considérant. 
Le recours doit donc être admis. 


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3. 
Vu l’issue du litige, aucun émolument ne sera perçu (art. 87 al. 1 LPA). 
Une indemnité de procédure de CHF 1'000.- sera allouée à la recourante qui, 
représentée par un conseil, obtient gain de cause sur ses dernières conclusions, à la 
charge de l’État de Genève (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 22 septembre 2023 par A______ contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 21 août 2023 ; 
au fond : 
l’admet ; 
annule le jugement du Tribunal administratif de première instance du 21 août 2023 en 
tant qu’il concerne les impôts cantonaux et communaux de 2021 et qu’il porte sur l’impôt 
sur la fortune et l’impôt immobilier complémentaire, et le confirme pour le surplus ; 
annule les décisions de taxation de l’administration fiscale cantonale relatives aux impôts 
cantonaux et communaux de 2021 en tant qu’elles portent sur l’impôt sur la fortune et 
l’impôt immobilier complémentaire ; 
renvoie la cause à l’administration fiscale cantonale pour nouvelle décision dans le sens 
des considérants ; 
dit qu’il n’est pas perçu d’émolument ; 
alloue une indemnité de procédure de CHF 1'000.- à A______, à la charge de l’État de 
Genève (administration fiscale cantonale) ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent 
sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit 
public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve 
et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal 
fédéral, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l'art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession de la 
demanderesse, invoquées comme moyens de preuve, doivent être jointes à l'envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Lionel DELGADO, avocat de la recourante, à 
l'administration fiscale cantonale, à l'administration fédérale des contributions ainsi qu'au 
Tribunal administratif de première instance. 


- 7/7 - 
A/3813/2022 
Siégeant : Florence KRAUSKOPF, présidente, Jean-Marc VERNIORY, Michèle 
PERNET, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
le greffier-juriste : 
 
 
F. SCHEFFRE 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
F. KRAUSKOPF 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :