ge_gerichte · ATA/1151/2017 · 2017-08-02 · fr

Résumé:
 Procédure en rappel et en soustraction d'impôts portant sur des prestations appréciables en argent. L'actionnaire/administrateur unique de la contribuable vit, sans payer de loyer, dans une maison que la société loue à une .société tierce. Le rejet du recours par le TAPI a entraîné la confirmation des décisions sur réclamation concernant l'année 2001, cette dernière ayant fait l'objet d'une taxation d'office ; ces décisions sont entrées en force nonobstant la procédure de recours par-devant la chambre administrative ; dès lors les décisions de taxations de l'année 2001 ne sont pas prescrites. Toutefois, cela ne vaut pas en matière de sanction pénale, de sorte que le droit sanctionner la soustraction fiscale commise lors de l'année 2001 est prescrit. La prescription n'est pas acquise pour les exercices suivants. Le montant des amendes respecte le principe de la proportionnalité. Recours partiellement admis.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1696/2014-ICCIFD 
ATA/1151/2017 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 2 août 2017 
4ème section 
 dans la cause 
 
A______ SA 
représentée par Me Romain Jordan, avocat 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
24 mars 2016 (JTAPI/351/2016) 


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A/1696/2014 
EN FAIT 
1) 
 
Le litige concerne l'imposition pour les années fiscales 2001 à 2004, ainsi 
que 2006 à 2009 de la société A______ SA, dont le siège se trouvait alors à 
B______ et se trouve, depuis 2010, à C______. 
 
 
A______ SA a pour but des « travaux et services dans le domaine de la 
construction », et Monsieur D______ en est l’unique administrateur et actionnaire. 
2) 
 
E______ SA, en liquidation, a été dissoute par suite de jugement du 
Tribunal de première instance (ci-après : TAPI) du 4 décembre 2014. Auparavant, 
elle portait la raison sociale E______ SA (ci-après : E______) et avait pour but la 
« promotion immobilière et toutes prestations de service s'y rapportant ». 
A______ SA en détenait la moitié du capital-actions. M. D______ a fait partie du 
conseil 
d’administration 
de 
E______ 
jusqu’en 
novembre 
2009. 
Monsieur F______ en a été l’administrateur dès mai 2006. 
3) 
 
Par contrat du 22 septembre 1998, E______ a donné à bail à la contribuable 
une maison d'habitation sise, route H______, sur la parcelle n° 1______ de la 
commune de C______. Le loyer annuel se chiffrait à CHF 18'000.-, charges non 
comprises. 
4) 
 
M. D______ y réside depuis le 4 mai 1999. 
5) 
 
Dans son compte de résultat 2009, la contribuable a, en particulier, inscrit 
un poste « loyer et charges » à concurrence de CHF 50'251.85. 
6) 
 
Le 2 décembre 2010, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) 
a demandé à la contribuable de lui transmettre notamment l’extrait de son 
grand livre, ainsi que les justificatifs se rapportant au montant précité. 
7) 
 
La contribuable n’a pas donné suite à cette demande, en dépit d’un rappel et 
d’une sommation datés respectivement des 11 et 21 janvier 2011. En 
conséquence, l’AFC-GE l’a taxée d’office par bordereaux datés du 6 avril 2011. 
 
 
Ce faisant, elle a effectué diverses reprises au niveau de son bénéfice, dont 
notamment un montant de CHF 50'252.- à titre de loyer et charges. 
8) 
 
Le 9 mai 2011, la contribuable a élevé réclamation à l’encontre de ces 
bordereaux. Elle a produit en particulier l’extrait des comptes « loyers » (charge), 
« électricité », 
« chauffage », 
« nettoyage », 
« entretien 
des 
locaux » 
et 
« autres charges », dont les soldes totalisaient CHF 50'251.85. 
9) 
 
Le 19 juillet 2011, l’AFC-GE a notamment demandé à la contribuable de lui 
transmettre l’extrait de son grand-livre relatif à son compte « chiffre d’affaires », 
dont le solde s’élevait à CHF 608'474.25 [recte : CHF 608'747.25], les justificatifs 


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se rapportant aux écritures enregistrées dans ce compte ainsi que ceux relatifs au 
compte de charge « loyer ». 
10) 
Le 22 août 2011, la contribuable a remis à l’AFC-GE ses comptes 
« chiffre d’affaires », 
« revenus 
divers », 
« intérêts 
créanciers » 
et 
« loyer encaissé », ainsi qu’un avis de crédit de la Banque G______ d’un montant 
de CHF 530'000.- au 3 février 2009. Le compte « revenus divers » faisait 
notamment état d’un crédit de CHF 489'259.65 au 3 février 2009. Elle a 
également produit les factures se rapportant aux charges totalisant CHF 50'251.85. 
Toutes concernaient la maison susmentionnée. Le compte « loyer encaissé » ne 
faisait état d’aucun versement de la part de M. D______. 
11) 
Le 10 octobre 2011, la contribuable a expliqué à l’AFC-GE que le compte 
« loyer encaissé » devait plutôt s’intituler « revenus - charges divers ». Le compte 
de promotion avait été piloté en parallèle avec l’entreprise E______. La part lui 
revenant avait été virée depuis le compte courant de la promotion. 
12) 
Le 31 juillet 2013, l’AFC-GE a informé la contribuable qu’elle entendait 
rectifier sa taxation en défaveur de celle-ci et qu'elle envisageait de procéder à des 
reprises au niveau de son compte « loyer encaissé », totalisant CHF 63'063.15, 
ainsi qu’à une reprise de CHF 9'543.- dans son chiffre d’affaires. 
13) 
Le 30 septembre 2013, la contribuable a remis à l’AFC-GE des justificatifs 
se rapportant aux reprises dans le compte « loyer encaissé », à concurrence de 
CHF 63'063.15 et elle a contesté le redressement de CHF 9'543.-. 
14) 
Par décisions du 8 mai 2014, l’AFC-GE a admis partiellement la 
réclamation concernant des points qui ne sont plus litigieux aujourd'hui. En 
revanche, elle a maintenu la reprise de CHF 50'252.- et a modifié la taxation de la 
contribuable en défaveur de celle-ci, en ce sens qu’elle a ajouté CHF 9'543.- à son 
bénéfice au titre de chiffre d’affaires non comptabilisé. 
 
 
Le bail du 22 septembre 1998 avait été signé, pour la partie locataire, par 
M. D______, qui était domicilié à la route H______ depuis le 4 mai 1999. Aucun 
loyer ne lui avait été facturé en 2009 par la contribuable (dont ce dernier était 
actionnaire unique). Poursuivant un but lucratif, celle-ci n’aurait jamais accepté de 
mettre à disposition gratuitement une maison à un tiers. Le montant du loyer, 
particulièrement bas et inférieur aux conditions du marché pour un bien du même 
type, avait déjà été réduit par le bailleur pour tenir compte des inconvénients 
causés par les visites des futurs acquéreurs, qui étaient ses propres clients. Les 
promotions immobilières dans lesquelles la contribuable était intervenue et pour 
lesquelles elle avait perçu des honoraires étaient réalisées par E______. 
 
 
La disproportion entre la prestation (mise à disposition de la villa) et la 
contre-prestation (inexistante) était manifeste, si bien que les organes de la 


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contribuable ne pouvaient l’ignorer. Partant, il y avait lieu de retenir que la 
contribuable avait accordé à son actionnaire une distribution dissimulée de 
bénéfice. 
15) 
Le même jour, l’AFC-GE a notifié à la contribuable des bordereaux de 
taxation rectificatifs. 
16) 
Le 21 octobre 2011, l’AFC-GE a informé la contribuable de l’ouverture à 
son encontre d’une procédure en rappel d’impôt, ainsi que d’une procédure pénale 
pour soustraction d’impôt pour les périodes 2001 à 2004 et 2006 à 2008, au motif 
qu'elle aurait accordé à des tiers des prestations appréciables en argent durant les 
années en question, notamment sous la forme de mise à disposition gratuite d’un 
logement. Elle convoquait en outre le(s) représentant(s) de la contribuable dans 
ses locaux, en le(s) priant d’apporter diverses pièces. 
17) 
Le 18 octobre 2012, n’ayant pas obtenu de réponse, l’AFC-GE a indiqué à 
la contribuable qu’à défaut de fournir les documents requis d’ici au 
2 novembre 2012, elle statuerait en l’état du dossier. 
18) 
Le 2 novembre 2012, la contribuable a demandé à l’AFC-GE de suspendre 
son dossier, dans la mesure où un litige l’opposait à l’ancien associé de 
M. D______. 
19) 
Le 21 août 2013, l’AFC-GE a informé la contribuable de ce que la 
procédure en rappel d’impôt et la procédure pénale pour soustraction d’impôt 
étaient terminées. Elle lui a notifié quatorze bordereaux de rappel d’impôt 
(taxation d’office), soit sept pour l'impôt cantonal et communal (ICC) et sept pour 
l'impôt fédéral direct (IFD). Les reprises s’établissaient comme suit : 
Années 
CHF 
2001 
27'849.- 
2002 
27'849.- 
2003 
24'951.- 
2004 
31'822.- 
2006 
27'020.- 
2007 
27'288.- 
2008 
3'327.- 
 
 
Elle lui a également notifié deux bordereaux d’amende, d’un montant de 
CHF 15'491.- en IFD et de CHF 42'264.- en ICC. 
 
 
En comptabilisant indûment dans ses charges commerciales le loyer privé 
de son actionnaire et les frais d’entretien y relatifs, la contribuable avait effectué 
une distribution dissimulée de bénéfice et réduit d’autant son résultat imposable. 
De ce fait, elle n’avait pas été imposée sur sa réelle capacité contributive et avait 


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commis une soustraction d’impôt. Considérant le caractère répétitif des 
soustractions, la quotité de l'amende était de 1,25 fois l’impôt soustrait. 
20) 
Le 23 septembre 2013, la contribuable a élevé réclamation à l’encontre de 
ces bordereaux, contestant les reprises effectuées à son détriment. 
 
 
Elle estimait qu'il était justifié, comptablement, de lui imputer cette part des 
loyers, dès lors que la propriété avait servi et servait encore de maison témoin à 
destination des potentiels acquéreurs des promotions immobilières dans lesquelles 
elle intervenait. 
21) 
Par décisions du 8 mai 2014, l’AFC-GE a rejeté cette réclamation, indiquant 
qu'elle maintenait les reprises et les amendes. 
22) 
Par actes du 10 juin 2014, la contribuable a recouru devant le Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre les décisions sur 
réclamation du 8 mai 2014 prises à son encontre par l'AFC-GE. 
 
 
Dans son recours relatif à l’année 2009, elle a conclu à l’annulation de la 
décision attaquée en tant qu’elle maintenait la reprise de CHF 50'502.- au titre de 
distribution dissimulée de bénéfice (loyer et charges). 
 
 
Dans son recours portant sur les années 2001 à 2004 et 2006 à 2008, elle a 
conclu à l’annulation de la décision entreprise. 
 
 
Dans ses deux actes de recours, elle a exposé que la villa litigieuse était 
destinée notamment à servir d’exposition, soit de maison témoin dans le cadre de 
promotions immobilières menées par elle-même et E______, ce qu'elle offrait de 
prouver. L’AFC-GE reconnaissait que le loyer avait été fixé en tenant compte des 
nombreuses visites des acquéreurs potentiels des biens mis en promotion par 
E______, ainsi que des inconvénients causés par celles-ci ; l'autorité intimée avait 
toutefois omis d’intégrer dans son raisonnement le fait que la villa avait également 
été utilisée pour les promotions dont elle-même avait la charge. Les reprises 
effectuées au titre de loyer n’étaient ainsi pas justifiées. 
 
 
Ces deux recours ont été ouverts dans une seule et même procédure. 
23) 
Le 22 octobre 2014, l’AFC-GE a conclu au rejet des recours. 
 
 
Le loyer avait été réduit pour tenir compte des inconvénients causés par les 
visites des futurs acquéreurs de E______ et les promotions immobilières dans 
lesquelles A______ SA était intervenue étaient réalisées par E______. 
24) 
Le 30 avril 2015, A______ SA a sollicité l’audition de son comptable, 
Monsieur I______. Elle a également demandé la suspension de l’instruction du 


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recours, compte tenu de l’existence de procédures pendantes devant l’AFC-GE 
présentant un caractère préjudiciel avec celle pendante devant le TAPI. 
25) 
Le 18 mai 2015, l’AFC-GE a informé le TAPI qu’elle n’avait pas 
connaissance de procédures susceptibles d'influer sur la suite de la cause 
litigieuse. Compte tenu de l’ancienneté des années fiscales litigieuses, elle a 
refusé de donner son accord à la suspension. 
26) 
Le 10 juin 2015, le TAPI a invité l’AFC-GE à lui transmettre les bordereaux 
d’amende du 21 août 2013, qui ne figuraient pas au dossier. Il l'a en outre priée 
d’indiquer comment elle avait calculé le montant des prestations appréciables en 
argent réintégrées dans le bénéfice de la contribuable. 
27) 
Le 25 juin 2015, l’AFC-GE a produit les bordereaux d'amende et expliqué 
que les prestations appréciables en argent comprenaient le loyer (CHF 18'000.- 
par an), ainsi que, selon les années, les factures des SIG, du mazout, d’une 
entreprise de nettoyage, ainsi que des frais d’entretien, notamment de peinture. 
 
 
La contribuable avait été taxée d’office pour les années 2001 à 2003, ainsi 
que 2005 et 2008, faute d’avoir déposé sa déclaration fiscale. 
 
 
Pour les années 2001 et 2002, la reprise correspondait au poste « loyers et 
charges » 2003, à hauteur de CHF 27'849.-. 
 
 
Pour l’année 2003, la prestation appréciable en argent correspondait au 
poste « loyers et charges » 2003, de CHF 27'849.-. Toutefois, compte tenu de la 
première taxation d’office établie sur la base d’un bénéfice imposable de 
CHF 69'868.-, la reprise ne s’établissait en fin de compte qu’à CHF 24'951.-. 
 
 
Pour les années 2004, 2006 et 2007, le montant de la reprise correspondait 
au poste « loyers et charges », qui se chiffrait à, respectivement, CHF 31'822.-, 
CHF 27'020.- et CHF 27'288.-. 
 
 
S’agissant de l’année 2008, la prestation appréciable en argent correspondait 
au poste « loyers et charges » de CHF 16'430.-. Toutefois, vu la première taxation 
d’office établie sur la base d’un bénéfice imposable de CHF 80'000.-, la reprise ne 
se montait en fin de compte qu’à CHF 3’327.-. 
 
 
Elle a par ailleurs produit les déclarations fiscales 2004, 2006, 2007 et 2009 
de la société. 
28) 
Le 30 octobre 2015, A______ SA a sollicité la suspension de la procédure 
« jusqu’à droit jugé dans les procédures connexes concernant aussi bien 
l'administrateur d'A______ SA que les taxations y relatives » ainsi que la tenue 
d'une « audience au sens de l'art. 6 de la Convention de sauvegarde des droits de 


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l’homme et des libertés fondamentales du 4 novembre 1950 (CEDH - RS 0.101), 
vu le caractère pénal de la procédure fiscale litigieuse ». 
29) 
Le 10 février 2016, M. D______ a été auditionné devant le TAPI. 
 
 
S’il n'avait pas occupé la villa, celle-ci serait restée vide et n’aurait généré 
aucun revenu pour E______. A______ SA y exerçait d'ailleurs son activité, dans 
la mesure où il y travaillait et la location de locaux supplémentaires à cet effet 
aurait généré une charge plus élevée pour la société. Il n'avait certes pas payé de 
loyer pour l'occupation de la villa, mais il avait assumé l’entier de son entretien et 
veillé à ce qu’elle soit en parfait état pour les visites des clients de la société. 
30) 
Le 3 mars 2016, l’AFC-GE a observé que M. D______ avait reconnu, lors 
de l’audience précitée, qu'il n'avait pas payé de loyer pour l’usage de la villa. La 
contribuable ne contestait d'ailleurs pas les amendes. 
31) 
Le 10 mars 2016, A______ SA a maintenu qu'elle n'avait pas octroyé une 
prestation appréciable en argent à M. D______, dès lors que, comme celui-ci 
l’avait déclaré en audience, il n’avait pas été son actionnaire avant 2009, mais 
uniquement son administrateur. Il avait occupé un logement qui serait demeuré 
vide si tel n’avait pas été le cas, et il avait subi de nombreux désagréments dans ce 
cadre. 
32) 
Par jugement du 24 mars 2016, le TAPI a rejeté les recours d’A______ SA. 
 
 
Les recours ne portaient que sur la question du bien-fondé des reprises de 
CHF 50'252.- dans le cadre de la taxation des années fiscales 2001 à 2004 et 2006 
à 2009. A______ SA n'avait en effet aucunement contesté les amendes dont elle 
avait fait l'objet, dès lors qu'aucun grief ni conclusion n'avaient été soulevés en 
lien avec la réalisation des infractions et des sanctions prononcées à son encontre. 
Les amendes devaient par conséquent être confirmées. 
 
 
M. D______ était, déjà en 2001, administrateur unique de la société et, de ce 
fait, il entretenait un rapport particulièrement étroit et intense avec elle : il avait 
lui-même confirmé que la société n'avait perçu aucun loyer de sa part, alors qu'il 
occupait, à titre de domicile privé et depuis le 4 mai 1999, la maison que la société 
louait à E______ et pour laquelle elle s'acquittait d'un loyer, des frais d'électricité, 
de chauffage, de nettoyage, d'entretien et d'autres charges. Il ne faisait aucun 
doute que la société avait accordé à son administrateur unique une prestation sans 
obtenir de contre-prestation et qu'un tiers sans lien avec elle n'aurait jamais pu 
obtenir un tel avantage. 
 
 
Dans la mesure où M. D______ était non seulement le bénéficiaire de 
l'avantage, mais également l'administrateur unique de la société, il devait 
forcément se rendre compte, en tant qu'organe social, de la disproportion entre la 
prestation offerte (mise à sa disposition de la villa) et la « contre-prestation » y 


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relative (absence de loyer). La recourante avait, par conséquent, octroyé à 
M. D______ des prestations appréciables en agent qui devaient être réintégrées 
dans son bénéfice imposable. 
33) 
Par acte posté le 9 mai 2016, A______ SA a interjeté recours auprès de la 
chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative) contre le jugement précité concluant à son annulation ainsi qu'à 
celle des décisions sur réclamation rendues à son encontre par l'AFC-GE le 
8 mai 2014. 
 
 
Le TAPI concluait à tort que le litige portait que sur la question du 
bien-fondé des reprises effectuées, ce à l'exclusion des amendes. 
 
 
Elle avait formé réclamation contre les décisions du 21 août 2013 par 
lesquelles l'AFC-GE lui avait notifié les bordereaux de rappel d'impôt, ainsi que 
les bordereaux d'amende y relatifs. Les décisions sur réclamation du 8 mai 2014 
maintenaient à la fois les reprises et les amendes. Les conclusions prises par 
A______ SA dans ses recours tendaient à l'annulation complète de ces décisions 
sur réclamation. Les amendes étaient d'ailleurs liées aux reprises étant donné que 
si l'autorité avait admis les réclamations et annulé les reprises contestées, il 
n'aurait pas pu maintenir les amendes en question. 
 
 
Le jugement querellé violait la maxime inquisitoire et le principe in dubio 
pro reo du fait que l'autorité avait constaté les faits de manière inexacte. Cette 
dernière n'avait aucunement établi les faits pertinents ni mené les actes 
d'instruction lui permettant d'établir la réalisation ou non des infractions qui lui 
étaient reprochées. Elle n'avait également pas apporté la preuve de l'existence 
d'une quelconque faute de sa part. De ce fait, elle commettait également un déni 
de justice. 
 
 
M D______ était la seule personne susceptible d'occuper la villa dont le bail 
était litigieux. Il était chargé d'effectuer les visites de la maison témoin, lesquelles 
avaient lieu souvent en dehors des horaires de bureau et durant le 
week-end ; il prenait en charge de nombreux frais en lien avec ce logement, 
notamment pour qu'il demeure en parfait état au vu de son utilisation comme 
vitrine de E______ et d'A______ SA. L'occupation de la maison par M. D______ 
ne pouvait en conséquence pas être considérée comme une prestation appréciable 
en argent et n'avait pas engendré de manque à gagner pour la société ; au 
contraire, M. D______ occupait un logement qui serait resté vide et qui servait de 
bureau à A______ SA, laquelle aurait dû supporter des charges supplémentaires 
pour louer d'autres locaux, si M. D______ ne s'y était pas installé. 
 
 
La contribuable n'avait jamais caché aux autorités que son administrateur 
unique était domicilié dans cette maison, ni le montant prévu par le bail. Elle 
n'avait aucun doute sur le fait qu'elle n'accordait aucun privilège à son 


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administrateur unique, mais bien que c'était ce dernier qui lui permettait 
d'économiser des frais liés à la location d'autres bureaux ainsi que des frais 
d'entretien. La société était assistée par une fiduciaire, de sorte qu'elle avait pris 
toutes les précautions qui s'imposaient. Aucune faute ne pouvait lui être imputée 
et, par conséquent, elle ne s'était pas rendue coupable de soustraction fiscale. 
34) 
Le 17 juin 2016, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
 
 
Les actes de recours relatifs aux années 2001 à 2004 et 2006 à 2008 ne 
faisaient que présenter les faits concernant les reprises et non les amendes. La 
conclusion du recours « c'est partant à tort que l'autorité intimée a confirmé la 
reprise en CHF 50'252.- en défaveur de la recourante. Il s'ensuit que la décision 
attaquée devra être annulée dans cette mesure » était libellée de telle manière 
qu'elle ne pouvait pas porter sur « l'annulation complète de la décision ». Par 
ailleurs, lors de l'audience du 10 février 2016, le juge avait fait remarquer à 
M. D______ que la société n'avait aucunement contesté les amendes qui lui 
avaient été infligées, ce à quoi il n'avait pas répondu. M. D______ était représenté 
par un avocat, lequel était censé connaître la législation et la jurisprudence portant 
sur l'objet du litige et les règles à respecter, et la faute de ce dernier devant lui être 
imputée. Les amendes devaient donc être confirmées tant dans leur principe que 
dans leur quotité. 
 
 
Il ressortait clairement des comptes de résultat des années litigieuses que la 
contribuable avait inscrit un poste « loyer et charges » à concurrence de 
CHF 50'251.85, et que le compte « loyer encaissé » ne faisait état d'aucun 
versement de la part de M. D______, ce dernier ayant d'ailleurs confirmé ne pas 
en avoir fait. Il prétendait prendre en charge de nombreux frais en lien avec la 
villa en question, alors que les travaux d'entretien avaient été supportés par la 
société. Cette dernière avait octroyé des prestations appréciables en argent à 
l'intéressé, sans obtenir de contre-prestations correspondantes, en prenant en 
charge la totalité du loyer et des charges de la maison où M. D______ était 
domicilié avec son épouse. Le fait que la recourante ait également utilisé la 
maison ne modifiait pas la constatation selon laquelle, en comptabilisant indûment 
dans ses charges commerciales le loyer privé de M. D______ et les frais 
d'entretien y relatifs, elle avait procédé à une distribution dissimulée de bénéfice 
et avait réduit son résultat imposable. 
35) 
Le 7 septembre 2016, M. I______, comptable d'A______ SA, a été entendu 
en qualité de témoin lors d'une audience de comparution personnelle et 
d'enquêtes. 
 
 
La maison en question était le siège d'A______ SA ainsi que le domicile 
privé de M. D______ ; il s'agissait d'une villa témoin pouvant être visitée par les 
clients de E______. Le loyer mensuel de CHF 1'500.- avait été déterminé durant 
les années 1990 par M. I______, M. F______ ainsi que le père de M. D______, 


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qui était à l'époque actionnaire majoritaire d'A______ SA. Lors de cette séance, il 
avait été retenu que la villa constituait un local vide et que quelqu'un devait y 
habiter, en tolérant les visites des clients et en entretenant à sa charge le logement 
en question (entretien courant). Sans occupation, ces locaux auraient entraîné une 
charge de gardiennage ainsi que la location d'autres bureaux par la société, 
augmentant ainsi ses charges et en diminuant le bénéfice et les impôts dus par 
cette dernière. 
36) 
Le 27 septembre 2016, A______ SA a sollicité la production par l'autorité 
du rapport qu'elle avait établi suite au contrôle fiscal de E______ concernant les 
années 2002 à 2007. Ce document revêtait une importance certaine, dans la 
mesure où l'un des points litigieux de la procédure concernait la reprise en lien 
avec un logement propriété de E______. 
37) 
Le 7 octobre 2016, l'AFC-GE a persisté dans ses conclusions. 
 
 
L'objet du litige concernait uniquement l'absence de versement d'un loyer 
par M. D______ à A______ SA pour la villa qu'il occupait à titre privé. Un 
contrat de sous-location aurait d'ailleurs dû être conclu entre la contribuable et 
M. D______. 
 
 
Si M. D______ était le fils de l'actionnaire majoritaire de la société durant 
les périodes fiscales avant 2009, il pouvait être considéré, selon la jurisprudence 
du Tribunal fédéral, comme un proche de l'actionnaire et la prestation appréciable 
en argent devait ainsi être considérée comme si elle avait été octroyée à ce dernier. 
 
 
L'autorité n'établissait pas de rapport suite aux contrôles qu'elle effectuait 
auprès du contribuable, mais simplement des nouveaux bordereaux de rappel 
d'impôt. En tout état de cause, la procédure ne concernait en rien les reprises 
effectuées auprès de E______, et ces informations n'auraient pas prouvé que 
M. D______ n'avait pas bénéficié d'une prestation appréciable en argent de la part 
d'A______ SA. 
38) 
Le même jour, A______ SA a également persisté dans ses conclusions. 
39) 
Invitée à se déterminer sur le recours, l'administration fédérale des 
contributions (ci-après : AFC-CH) n'a formulé aucune observation à l'issue du 
délai lui ayant été imparti à cette fin. 
40) 
Sur quoi, la cause a été gardée à juger. 
 


- 11/29 - 
A/1696/2014 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable de ces points de vue (art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 
4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 
26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 145 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral 
direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11 ; art. 62 al. 1 let. a et 
63 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - 
LPA - E 5 10). 
2) 
a. 
L’acte de recours contient, sous peine d’irrecevabilité, la désignation de la 
décision attaquée et les conclusions du recourant (65 al. 1 LPA). Il contient 
également l’exposé des motifs ainsi que l’indication des moyens de preuve. Les 
pièces dont dispose le recourant doivent être jointes. À défaut, la juridiction saisie 
impartit un bref délai au recourant pour satisfaire à ces exigences, sous peine 
d’irrecevabilité (art. 65 al. 2 LPA). La juridiction administrative applique le droit 
d’office et ne peut aller au-delà des conclusions des parties, sans pour autant être 
liée par les motifs invoqués (art. 69 al. 1 LPA). 
 
b. 
Compte tenu du caractère peu formaliste de cette disposition, il convient de 
ne pas se montrer trop strict sur la manière dont sont formulées les conclusions du 
recourant (ATA/951/2016 du 8 novembre 2016 consid. 2b). Le fait que les 
conclusions ne ressortent pas expressément de l’acte de recours n’est pas, en soi, 
un motif d’irrecevabilité, pourvu que l’autorité judiciaire et la partie adverse 
puissent comprendre avec certitude les fins du recourant (ATA/55/2017 du 
24 janvier 2017 consid. 3b ; ATA/1370/2015 du 21 décembre 2015 consid. 2a et 
les arrêts cités). Une requête en annulation d’une décision doit par exemple être 
déclarée recevable dans la mesure où le recourant a, de manière suffisante, 
manifesté son désaccord avec la décision ainsi que sa volonté qu’elle ne 
développe pas d’effets juridiques (ATA 958/2014 du 2 décembre 2014 
consid. 
4b 
; 
ATA 
586/2013 
du 
3 
septembre 
2013 
consid. 
4b ; 
Pierre MOOR/Étienne POLTIER, Droit administratif, vol. II, 3ème éd., 2011, 
p. 624). 
 
c. 
L’exigence de motivation de l’art. 65 al. 2 LPA a pour but de permettre à la 
juridiction administrative de déterminer l’objet du litige qui lui est soumis et de 
donner l’occasion à la partie intimée de répondre aux griefs formulés à son 
encontre (ATA 958/2014 précité consid. 4c ; ATA/586/2013 précité consid. 4c). 
Elle signifie que le recourant doit expliquer en quoi et pourquoi il s’en prend à la 
décision litigieuse (ATA/958/2014 précité consid. 4c ; ATA/586/2013 précité 
consid. 4c). 
3) 
a. 
Selon l'art. 68 LPA, sauf exception prévue par la loi, le recourant peut 
invoquer des motifs, des faits et des moyens de preuves nouveaux qui ne l’ont pas 
été dans les précédentes procédures. A contrario, cette disposition ne permet pas 


- 12/29 - 
A/1696/2014 
au recourant de prendre des conclusions qui n’auraient pas été formées devant 
l’autorité de première instance. 
 
b. 
L’objet du litige est principalement défini par l’objet du recours (ou objet de 
la contestation), les conclusions du recourant et, accessoirement, par les griefs ou 
motifs qu’il invoque. L’objet du litige correspond objectivement à l’objet de la 
décision attaquée, qui délimite son cadre matériel admissible (ATF 136 V 362 
consid. 3.4 et 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_581/2010 du 28 mars 2011 
consid. 1.5 ; ATA/907/2016 du 25 octobre 2016 ; ATA/459/2016 du 
31 mai 2016). La contestation ne peut excéder l’objet de la décision attaquée, 
c’est-à-dire les prétentions ou les rapports juridiques sur lesquels l’autorité 
inférieure s’est prononcée ou aurait dû se prononcer. L’objet d’une procédure 
administrative ne peut donc pas s’étendre ou qualitativement se modifier au fil des 
instances, mais peut tout au plus se réduire dans la mesure où certains éléments de 
la décision attaquée ne sont plus contestés. Ainsi, si un recourant est libre de 
contester tout ou partie de la décision attaquée, il ne peut pas prendre, dans son 
mémoire de recours, des conclusions qui sortent du cadre des questions traitées 
dans la procédure antérieure (ATA/907/2016 précité ; ATA/376/2016 du 
3 mai 2016 et les références citées). 
4) 
 
En l’espèce, par le jugement attaqué, le TAPI a, entre autres, confirmé les 
amendes infligées à la recourante au motif que cette dernière ne s'était pas 
prononcée à leur sujet et que ses recours ne contenaient aucune conclusion ni grief 
y relatifs. 
 
 
Dans ses deux recours du 10 juin 2014 concernant l'ICC et l'IFD 2001 à 
2004 et 2006 à 2008, la recourante a conclu à l'annulation des décisions attaquées, 
soit les décisions sur réclamation rendues le 8 mai 2014 par l'AFC-GE. 
 
 
Étant donné que le dispositif desdites décisions prévoyait « de maintenir les 
reprises et l'amende » et dans la mesure où la recourante concluait à l’annulation 
des décisions attaquées dans son ensemble, la chambre administrative retiendra 
que le litige porte tant sur la conformité au droit de la confirmation des 
bordereaux de rappels d’impôt que sur celles des amendes pour l’ICC et l’IFD 
2001 à 2004 et 2006 à 2008, les deux étant d'ailleurs intimement liées. 
5) 
 
Le litige concerne également l'année 2009 pour laquelle aucune amende n'a 
été infligée à la recourante. L'ensemble du litige concerne par conséquent les 
périodes fiscales 2001 à 2004 et 2007 à 2009, tant en matière d'ICC qu'en matière 
d'IFD. Il convient préalablement d'examiner le droit matériel applicable. 
 
a. 
De jurisprudence constante, les questions de droit matériel sont résolues en 
fonction du droit en vigueur lors des périodes fiscales litigieuses (arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_663/2014 du 25 avril 2015 consid. 4 et 2C_476/2014 du 


- 13/29 - 
A/1696/2014 
21 novembre 2014 consid. 4.1 ; ATA/364/2017 du 28 mars 2017 consid. 3a ; 
ATA/227/2017 du 21 mars 2017 consid. 2a). 
 
b. 
La question étant traitée de la même manière en droit fédéral et en droit 
cantonal harmonisé, le présent arrêt traite simultanément des deux impôts, comme 
cela est admis par la jurisprudence (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 ; arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 1 et 2C_394/2013 du 
24 octobre 2013 consid. 1.1 ; ATA/778/2016 du 13 septembre 2016 consid. 3). 
 
c. 
En l'occurrence, le recours concerne les périodes fiscales 2001 à 2004 et 
2006 à 2009. Dès lors, c'est le droit en vigueur durant cette période qui s'applique, 
à savoir, respectivement les dispositions de la LIFD et celles de la loi cantonale 
sur l’imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15), 
sous réserve des amendes, pour lesquelles le principe de la lex mitior s’applique. 
6) 
 
La recourante sollicite la production par l'autorité intimée du rapport établi 
suite au contrôle fiscal de E______ concernant les années 2002 à 2007. 
 
a. 
Tel qu’il est garanti par l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), le droit d’être entendu 
comprend notamment le droit pour l’intéressé d’offrir des preuves pertinentes, de 
prendre connaissance du dossier, d’obtenir qu’il soit donné suite à ses offres de 
preuves pertinentes (ATF 137 IV 33 consid. 9.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 
2C_265/2016 du 23 mai 2016 consid. 5.1 et les arrêts cités), de participer à 
l’administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s’exprimer sur son 
résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre 
(ATF 138 I 154 consid. 2.3.3 ; 138 V 125 consid. 2.1 ; arrêts du Tribunal fédéral 
1C_544/2014 du 1er avril 2015 consid. 3.1 ; 1C_582/2012 du 9 juillet 2013 
consid. 2.1 et les arrêts cités). Le droit de faire administrer des preuves n’empêche 
cependant pas le juge de renoncer à l’administration de certaines preuves offertes 
et de procéder à une appréciation anticipée de ces dernières, en particulier s’il 
acquiert la certitude que celles-ci ne l’amèneront pas à modifier son opinion ou si 
le fait à établir résulte déjà des constatations ressortant du dossier (ATF 136 I 229 
consid. 5.2 ; 134 I 140 consid. 5.3 ; arrêts du Tribunal fédéral 1C_119/2015 du 
16 juin 2015 consid. 2.1 ; 2C_481/2013 du 30 mai 2013 consid. 2.1 ; 
ATA/643/2016 du 26 juillet 2016 et les arrêts cités). Le droit d'être entendu ne 
contient pas non plus d’obligation de discuter tous les griefs et moyens de preuve 
du recourant ; il suffit que le juge discute ceux qui sont pertinents pour l'issue du 
litige (ATF 138 I 232 consid. 5.1 ; 138 IV 81 consid. 2.2 ; arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_835/2014 du 22 janvier 2015 consid. 3.1 ; 1C_148/2012 du 26 juin 
2012 consid. 3.1 et les arrêts cités). 
 
b. 
En l'espèce, la production du rapport invoqué, lequel semble d'ailleurs ne 
pas exister, n'apporterait aucun élément pertinent. La chambre de céans dispose 


- 14/29 - 
A/1696/2014 
d'un dossier complet, comprenant tous les éléments essentiels et nécessaires 
permettant de trancher le litige. 
 
 
Il s’ensuit que la réquisition de la recourante sera rejetée. 
7) 
 
L'objet du litige est la légitimité des diverses reprises effectuées par 
l'AFC-GE pour les années 2001 à 2004 et 2006 à 2009 dans le cadre d'une 
procédure en rappel et en soustraction d'impôt ouverte en 2011. Il s'agit en 
d'autres termes de déterminer si la recourante pouvait déduire ou non de son 
bénéfice imposable les charges liées à la location d'un logement à son actionnaire 
ainsi qu'unique administrateur. 
8) 
a. 
Selon l’art. 57 de la LIFD, l’impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice 
net. Celui-ci comprend – outre le bénéfice net résultant du solde du compte de 
résultats, 
compte 
tenu 
du 
solde 
reporté 
de 
l’exercice 
précédent 
(art. 58 al. 1 let. a LIFD) – tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial 
avant le calcul du solde du compte de résultat qui ne servent pas à couvrir les 
dépenses justifiées par l’usage commercial tels que notamment les frais 
d’acquisition, de production ou d’amélioration d’actifs immobilisés, les 
distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des 
tiers qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial ainsi que les produits qui 
n’ont pas été comptabilisés dans le compte de résultats (art. 58 al. 1 let. b 
et c LIFD). 
 
b. 
Les cantons doivent imposer l’ensemble du bénéfice net dans lequel doivent 
notamment être inclus les charges non justifiées par l'usage commercial, portées 
au débit du compte de résultats ainsi que les produits et les bénéfices en capital, de 
liquidation et de réévaluation qui n’ont pas été portés au crédit du compte de 
résultats (art. 24 al.1 let. a et b de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts 
directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 - LHID - RS 642.14). 
 
c. 
Dans le canton de Genève, en matière d’ICC, le 30 mars 2016 est entrée en 
vigueur la nouvelle teneur de l’art. 12 de la LIPM, adoptée le 29 janvier 2016 par 
le Grand Conseil. 
 
 
La LIPM ne comprend aucune disposition transitoire prévoyant notamment 
l’application de la nouvelle teneur de son art. 12 aux causes pendantes au moment 
de son entrée en vigueur. Il sera ainsi fait application des dispositions légales 
idoines dans leurs teneurs antérieures aux décisions de taxation en cause 
(ci-après : aLIPM ; ATA/778/2016 du 13 septembre 2016 consid. 4c). 
 
 
Selon l'art. 12 let. a aLIPM, constitue le bénéfice net imposable celui qui 
résulte du compte de pertes et profits augmenté de certains prélèvement énoncés 
aux art. 12 let. b à i aLIPM, ainsi que des produits qui n’ont pas été comptabilisés 
dans le compte de résultat, y compris les bénéfices en capital, les bénéfices de 


- 15/29 - 
A/1696/2014 
réévaluation ou de liquidation, ainsi que les montants des réserves et provisions 
transférées à l’étranger qui avaient été constituées en franchises d’impôt 
(art. 12 let. j aLIPM). L’art. 12 aLIPM, même rédigé différemment, est de même 
portée que l’art. 58 al. 1 LIFD (ATA/869/2015 du 25 août 2015 ; ATA/337/2013 
du 28 mai 2013 et les arrêts cités). 
9) 
a. 
Font partie des avantages appréciables en argent au sens de ces dispositions 
les distributions dissimulées de bénéfice (art. 58 al. 1 let. b LIFD ; 
art. 12 let. h aLIPM), soit des attributions de la société aux détenteurs de parts 
auxquelles ne correspondent aucune contre-prestation ou une contre-prestation 
insuffisante et qui ne seraient pas effectuées ou dans une moindre mesure en 
faveur d’un tiers non participant (ATF 138 II 57 consid. 2.2 ; arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 du 25 février 2015 consid. 6 ; ATA/56/2017 
du 24 janvier 2017 consid. 4d ; ATA/17/2016 du 12 janvier 2016 consid. 4b). 
 
 
De jurisprudence constante, il y a avantage appréciable en argent si la 
société fait une prestation sans obtenir de contre-prestation correspondante, que 
cette prestation est accordée à un actionnaire ou à une personne le ou la touchant 
de près, qu’elle n’aurait pas été accordée à de telles conditions à un tiers et que la 
disproportion entre la prestation et la contre-prestation est manifeste, de telle sorte 
que les organes de la société savaient ou auraient pu se rendre compte de 
l’avantage qu’ils accordaient (ATF 140 II 88 consid. 4.1 ; 138 II 57 consid. 2.2 ; 
arrêts du Tribunal fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 précités consid. 6). 
 
 
L’évaluation de la prestation se mesure par comparaison avec une 
transaction qui aurait été effectuée entre des parties non liées entre elles et en 
tenant compte de toutes les circonstances concrètes du cas d’espèce, soit si elle a 
respecté le principe de pleine concurrence (ATF 140 II 88 consid. 4.1 ; 138 II 545 
consid. 3.2 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 précités 
consid. 6). En application de l'approche économique qui prévaut en la matière, les 
faits doivent être appréciés non seulement du point de vue de leur forme de droit 
civil, mais également du point de vue de leur contenu réel, en particulier 
économique (arrêts du Tribunal fédéral 2C_898/2015 et 2C_899/2015 du 
12 octobre 2016 consid. 3.3 et les références citées). 
 
b. 
Les formes d’apparition des prestations appréciables en argent sont 
multiples : elles peuvent être réalisées par un accroissement injustifié des frais 
généraux (salaire excessif, paiement d’intérêts disproportionnés pour un prêt de 
l’actionnaire, rémunération trop importante d’un service rendu par l’actionnaire), 
ou par une comptabilisation insuffisante d’un produit (la société n’exige pas une 
contre-prestation appropriée pour un service rendu à l’actionnaire). Elles peuvent 
également apparaître sous la forme d’une diminution exagérée d’actifs 
(acquisition d’actifs sans valeur, octroi d’un prêt dont le remboursement n’est pas 
concevable, renonciation à une créance) ou d’un accroissement de passifs 


- 16/29 - 
A/1696/2014 
(la société se reconnaît débitrice pour une prestation qu’elle n’a jamais reçue ; 
Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 4ème éd., 2012, p. 236). 
 
c. 
En matière fiscale, il appartient à l’autorité fiscale de démontrer l’existence 
d’éléments créant ou augmentant la charge fiscale, tandis que le contribuable doit 
supporter le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son 
obligation fiscale. S’agissant de ces derniers, il appartient au contribuable non 
seulement de les alléguer, mais encore d’en apporter la preuve et de supporter les 
conséquences de l’échec de cette preuve, ces règles s’appliquant également à la 
procédure devant les autorités de recours (ATF 133 II 153 consid. 4.3 ; 121 II 257 
consid. 4c.aa ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_89/2014 du 26 novembre 2014 
consid. 7.2 ; 2C_319/2014 du 9 septembre 2014 consid. 2.2 ; ATA/652/2016 du 
26 juillet 2016 consid. 3d ; ATA/332/2016 du 19 avril 2016). 
 
d. 
De même, en ce qui concerne les prestations appréciables en argent faites 
par la société sans contre-prestation à ses actionnaires, il appartient en principe à 
l’autorité fiscale de les prouver, de sorte que le contribuable n’a pas à supporter 
les conséquences d’un manque de preuves, à moins qu’une violation de ses 
devoirs de collaboration puisse lui être reprochée (ATF 138 II 57 consid. 7.1 ; 
arrêts du Tribunal fédéral 2C_605/2014 et 2C_606/2014 précités consid. 6 ; 
ATA/778/2016 du 13 septembre 2016 consid. 5c). En présence d’une prestation à 
caractère insolite, la preuve directe que le bénéficiaire en est un actionnaire ou une 
personne proche de la société contribuable n’est pas nécessaire ; il suffit qu’une 
autre explication du déroulement de l’opération ne puisse être trouvée 
(ATF 119 Ib 431 consid. 3b ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_199/2009 du 
14 septembre 2009 consid. 3.2 in RDAF 2009 II 566). Dans la mesure où 
l’autorité fiscale a pu prouver qu’une prestation de la société est effectuée sans 
contrepartie correspondante, il appartient au contribuable de renverser cette 
présomption 
et 
de 
prouver 
le 
fondement 
de 
la 
charge 
invoquée 
(Xavier OBERSON, op. cit., p. 238). 
 
e. 
Dans la taxation des sociétés, s’agissant de charges représentant des 
prestations insolites, il appartient à la société contribuable d’établir leur caractère 
de charge justifiée par l’usage commercial, afin que les autorités fiscales puissent 
s’assurer que seules des raisons commerciales et non les étroites relations 
personnelles et économiques entre la société et le bénéficiaire de la prestation, ont 
conduit à la prestation insolite (ATF 119 Ib 431 consid. 2c ; arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_275/2010 du 24 août 2010 et 2A.355/2004 du 20 juin 2005 ; 
ATA/17/2016 
du 
12 
janvier 
2016 
consid. 
6e 
; 
ATA/995/2014 
du 
16 décembre 2014 consid. 6d). 
 
 
Des explications générales et non étayées ne suffisent pas à établir que 
l'usage commercial justifie les frais en cause. En effet, conformément à la 
répartition du fardeau de la preuve, il incombe au contribuable d'apporter la 
preuve que la totalité des dépenses comptabilisées est en relation directe avec 


- 17/29 - 
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l'acquisition ou le maintien du chiffre d'affaires (arrêt du Tribunal fédéral 
2A.461/2001 du 21 février 2002 consid. 3.1 ; ATA/562/2015 du 2 juin 2015 
consid. 9b ; ATA/201/2014 du 1er avril 2014). 
10) a. 
En l'espèce, la recourante est liée par un contrat de bail avec E______ et 
verse à cette dernière un loyer annuel de CHF 18'000.-, charges non comprises, 
pour une villa sise à C______. Cette maison a été mise gratuitement à la 
disposition de l'un des actionnaires, ainsi qu'unique administrateur de la 
contribuable, M. D______, lequel l'occupe à titre privé depuis 1999. 
 
 
En conséquence, une prestation a été effectuée par la société à l'endroit de 
M. D______ (mise à disposition d'une villa), sans contre-prestation 
correspondante (absence de versement de loyer). Dans ces circonstances et d'après 
la jurisprudence précitée, il appartient à ce stade à la contribuable de prouver le 
caractère de charges justifiées par l'usage commercial des déductions invoquées. 
 
b. 
La contribuable allègue que la villa en question était également son siège 
ainsi qu'une maison témoin destinée à servir d'exposition dans le cadre de 
promotions immobilières. 
 
 
Il apparaît que le siège de la société était à B______ jusqu'à fin 2009 et a été 
déplacé à C______, auprès du logement en question, seulement en 2010 ; il n'est 
de même aucunement prouvé que la contribuable ait pris à bail ce logement auprès 
de E______ dans le but d'y exercer son activité lucrative. Il ressort des allégations 
de la recourante que son actionnaire utilisait la villa en cause comme logement 
d’habitation, tout en s’en servant accessoirement à des fins professionnelles ou 
commerciales (expositions, visites de clients et travail à domicile). 
 
 
Concernant une imposition d’une activité lucrative dépendante, s'agissant de 
l'utilisation d'une pièce comme bureau, le Tribunal fédéral a jugé que le 
contribuable qui, pour des raisons de convenance personnelle, préfère s'acquitter 
de tâches professionnelles à la maison alors qu'il pourrait utiliser un local à sa 
place de travail n'a aucun droit à la déduction pour une chambre de travail privée. 
Tel est le cas de celui qui ne prouve pas qu'il doit exécuter chez lui régulièrement 
une part importante de son travail parce que son employeur ne lui mettrait pas à 
disposition un bureau approprié, ni qu'il dispose dans son logement privé d'un 
local particulier utilisé essentiellement à des fins professionnelles et non privées 
(arrêts du Tribunal fédéral 2C_326/2008 du 23 septembre 2008 consid. 4.4 ; 
2C_681/2008 du 12 décembre 2008 consid. 3.5.1 ; ATA/830/2013 du 
17 décembre 2013). 
 
 
Il est par conséquent exclu que ce loyer puisse être déduit du bénéfice brut 
de la recourante, à tout le moins pour la mesure où il était, et est toujours, utilisé 
par l’actionnaire pour son usage privé, soit sa convenance personnelle 
(ATA/545/2012 du 21 août 2012 consid. 9a). Le fait que la villa serve également 


- 18/29 - 
A/1696/2014 
de maison témoin pour des expositions avait déjà été pris en compte lors de la 
fixation du loyer, lequel avait été abaissé en conséquence, et ne concernait pas, en 
tout état de cause, l'affectation principale du logement en question. La recourante 
n'aurait d'ailleurs jamais mis à disposition gratuitement la villa à un tiers, étranger 
à la société. 
 
c. 
La société allègue également que si M. D______ n'avait pas occupé ce 
logement, il serait demeuré vide et qu'elle aurait dû louer d'autres locaux pour la 
conduite de son activité. 
 
 
Il ne s'agit que d'hypothèses qui ne changent pas l'appréciation juridique du 
cas d'espèce. 
 
 
La recourante n'a pas été en mesure de démontrer le caractère de charge 
justifiée par l’usage commercial des déductions invoquées, et par conséquent que 
la créance inscrite au bilan ne devait pas être qualifiée de prestation appréciable en 
argent. Pour ces motifs, on ne saurait admettre que ces charges puissent être 
déduites du bénéfice de la société. 
 
 
Par conséquent, c'est à juste titre que l'AFC-GE, puis le TAPI, ont considéré 
que le loyer dû par M. D______ ainsi que les charges annexes, constituent une 
distribution dissimulée de bénéfice découlant du fait que l'intéressé est actionnaire 
ainsi qu'administrateur unique de la société et que cette dernière a échoué à 
démontrer que ces charges étaient justifiées par l'usage commercial. L'AFC-GE 
était ainsi en droit de procéder aux reprises litigieuses. 
 
 
Le principe de l’existence d’une prestation appréciable en argent doit donc 
être admis et les griefs de la recourante à ce sujet écartés. 
11) a. 
La prescription ou la péremption sont des questions de droit matériel que la 
chambre administrative, à l’instar du Tribunal fédéral, examine d'office 
lorsqu'elles jouent en faveur du contribuable (ATF 138 II 169 consid. 3.2 p. 171 ; 
arrêt du Tribunal fédéral 2C_177/2016 du 30 juin 2017 consid. 3 ; ATA/686/2017 
du 20 juin 2017 consid. 35a). 
 
b. 
En vertu de l'art. 120 al. 4 LIFD, la prescription du droit de procéder à la 
taxation est acquise dans tous les cas quinze ans après la fin de la période fiscale. 
 
 
Selon l'art. 47 al. 1 LHID, le droit de taxer se prescrit par cinq ans à compter 
de la fin de la période fiscale ; en cas de suspension ou d'interruption de la 
prescription, celle-ci est acquise dans tous les cas quinze ans après la fin de la 
période fiscale. Cette règle est reprise en droit cantonal à l’art. 22 LPFisc. En 
l'espèce, le droit de taxer la période fiscale 2001 en matière d'impôt cantonal et 
communal est par conséquent prescrit depuis le 31 décembre 2016 (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_177/2016 précité consid. 3). 


- 19/29 - 
A/1696/2014 
 
 
Lesdites règles s’appliquent au contentieux consécutif à la taxation ordinaire 
mais trouvent une application différente lorsque celui-ci est consécutif à une 
taxation d’office, en raison des restrictions posées par la loi aux possibilités de 
recourir dans une telle situation (ATA /686/2017 du 20 juin 2017 consid. 35c). 
12) a. 
Tant en matière d’IFD que d’ICC, le contentieux en matière de taxation 
d’office obéit à des règles particulières qui restreignent les possibilités de 
contester les décisions notifiées suivant cette voie (ATA/686/2017 précité 
consid. 10a). 
 
b. 
En matière d’IFD, à teneur de l'art. 132 al. 3 LIFD, le contribuable taxé 
d'office peut déposer une réclamation contre cette taxation uniquement pour le 
motif qu'elle est manifestement inexacte. En matière d’ICC, une règle similaire 
figure à l’art. 48 al. 2 LHID, qui est reprise, en matière d’ICC, à 
l’art. 39 al. 2 LPFisc. La réclamation doit être motivée et indiquer, le cas échéant, 
les moyens de preuve (art. 132 al. 3 LIFD pour l’IFD, art. 38 al. 2 LHID et 
art. 39 al. 2 LPFisc pour l’ICC). 
 
c. 
Une taxation d’office est manifestement inexacte lorsqu’elle passe sous 
silence ou apprécie de manière erronée un point de vue essentiel et pertinent. Si la 
taxation a été faite par estimation, cette inexactitude manifeste peut être retenue si, 
nonobstant la marge d’appréciation dont jouit l’autorité, est clairement trop haute 
ou trop basse, lorsqu’il est clairement reconnaissable qu’elle repose sur des 
fondements, des méthodes ou des moyens d’estimation erronés ou lorsqu’elle 
n’est raisonnablement pas conciliable avec les circonstances du cas d’espèce telles 
qu’elles 
ressortent 
des 
pièces 
(ATA/686/2017 
précité 
consid. 
10c 
; 
Hugo CASANOVA/Emmanuel DUBEY, in Commentaire romand LIFD, 
Yves NOËL/Florence AUBRY/GIRARDIN [éd.], 2017, ad art. 132, p. 1731 
n. 28 ; Isabelle ALTHAUS-HOURIET, in Commentaire romand, op. cit., 
ad art. 130, p. 1711 n. 25 ; Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, Besonderheiten 
bei der Anfechtung der Ermessensveranlagerung, AJP 1/2013, p. 38). 
 
d. 
En cas de recours contre une décision par laquelle l’AFC-GE refuse d’entrer 
en matière sur une réclamation relative à une taxation d’office, la seule question 
qui se pose à l’autorité de recours consiste à déterminer si c’était à bon droit que 
l’autorité fiscale avait retenu que le contribuable n’avait pas établi le caractère 
manifestement inexact de la taxation (arrêt du Tribunal fédéral 2A.155/2002 du 
13 août 2002 consid. 3.2 ; ATA/686/2017 précité consid. 10d). 
 
e. 
La décision sur une telle réclamation doit être prise en fonction de l’état du 
dossier présenté par le réclamant, soit sur la base des éléments de preuve qu’il 
apporte au moment où l’autorité décisionnaire doit statuer sur la réclamation, 
(RDAF 2005 II 564 consid. 5 à 7 ; ATA/686/2017 précité consid. 10e ; 
ATA/666/2014 du 26 août 2014 consid. 6 et 7 ; Hugo CASANOVA/Emmanuel 
DUBEY, in Commentaire romand, op. cit., ad art. 132, p. 1732 n. 31). 


- 20/29 - 
A/1696/2014 
Pour certains auteurs et pour le Tribunal fédéral, ces règles conduisent à un 
renversement du fardeau de la preuve (ATF 123 II 552 consid. 4c = RDAF 1998 
II 459 ; Peter AGNER/Beat JUNG/Gotthard STEINMANN, Commentaire sur la 
loi sur l’impôt fédéral direct, ad art. 132 LIFD, p. 424 n. 7 ; 
Felix RYCHNER/Walter FREI/Stefan KAUFMANN/Hans Ulrich MEUTER, 
Handkommentar zum DBG, 2009 ad art. 130, n. 46). Pour d’autres, le mécanisme 
qu’elles induisent est de transférer au contribuable qui conteste une taxation 
d’office la charge de prouver les faits susceptibles de conduire à une modification 
de la taxation, dès lors que l’obligation d’instruire de l’autorité fiscale est épuisée 
(Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, op. cit., p. 38) ou d’exiger du contribuable 
d’apporter une preuve qualifiée de l’inexactitude (Hugo CASANOVA/ 
Emmanuel DUBEY, in Commentaire romand, op. cit., ad art. 132, p. 1731 n. 29). 
 
 
Quoiqu’il en soit, la réclamation doit être formulée d’une façon qui permette 
à l’autorité de taxation, sur la base de la motivation et des moyens de preuve 
puisse déterminer sans autre que la taxation d’office entreprise est manifestement 
inexacte (arrêt du Tribunal fédéral 2C_374/2016 du 7 juin 2016 consid. 2.2.2 ; 
ATA/686/2017 précité consid. 10e ; Martin ZWEIFEL/Silvia HUNZIKER, in 
Bundesgesetz über die Harmonisierung des direkten Steuern des Kantone und 
Gemeinde, ad. art. 48 LHID, p. 1387 n. 47). En effet, du fait des limitations 
légales à la possibilité de remettre en question une taxation d’office, l’examen du 
caractère manifestement inexact d’une décision de cette nature doit être compris 
comme devant consister en un examen purement objectif de la contrariété de la 
taxation d’office vis-à-vis des faits. 
13) 
Si l’autorité fiscale saisie de la contestation constate l’absence de caractère 
manifestement inexact de la taxation, au sens des dispositions précitées elle n’a 
pas à entrer en matière sur le fond de cette contestation et constater l’irrecevabilité 
formelle de la réclamation (ATF 131 II 548 = RDAF II 2006, p. 1, consid. 2.3 ; 
123 II 552 consid. 4c = RDAF 1998 II 455 ; arrêts du Tribunal fédéral 
2C_374/2016 précité consid. 2.2.2 ; 2C_683/2014 précité consid. 5.1 ; arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_357/2013 du 7 novembre 2013 consid. 5 ; ATA/686/2017 
précité 
consid. 
11 
; 
Martin ZWEIFEL/Silvia 
HUNZIKER, 
op. 
cit, 
ad. art. 48 LHID, p. 1384 n. 43 ; Hugo CASANOVA/Emmanuel DUBEY in 
Commentaire romand, op. cit., ad. art. 132, p. 1728 n. 23 ; Xavier OBERSON, 
Droit fiscal Suisse, 2012, § 22 p. 523 n. 48). 
14) 
L’obligation de motivation de la réclamation exigée aux art. 132 al. 3 LIFD, 
48 al. 2 LHID et 39 al. 2 LPFisc signifie que le contribuable qui entend que sa 
réclamation contre une décision de taxation d’office soit examinée sur le fond, s’il 
a négligé son devoir de collaboration, se soumette d’entrée de cause à ce dernier 
(ATA/686/2017 précité consid. 12 ; Message sur l’harmonisation fiscale, 
FF 1983 1, 222 ; Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, op. cit., p. 38). Ainsi que 
l’a rappelé le Tribunal fédéral, la solution de l’irrecevabilité permet d’éviter qu’un 


- 21/29 - 
A/1696/2014 
contribuable qui a omis d’accomplir ses devoirs de collaboration et qui a été taxé 
d’office puisse entraver notablement le travail de l’administration en présentant 
une réclamation dénuée de toute motivation pour se défendre par la suite en 
produisant les documents requis au stade du recours, avec pour effet que l’autorité 
fiscale doive annuler la taxation d’office et recommencer une taxation ordinaire 
contre laquelle le contribuable pourrait élever une nouvelle contestation 
(ATF 123 II 552 précité consid. 4e = RDAF 1998 II 455 ; ATA/686/2017 précité 
consid. 12). 
15) 
Lorsque l’autorité de taxation n’est pas entrée en matière sur la réclamation 
ou qu’elle ne l’a admise que partiellement, la commission de recours au sens de 
l’art. 142 al. 1 LIFD ou de l’art. 50 al. 1 LHID – soit le TAPI dans le canton de 
Genève – laquelle a les mêmes compétences que l’autorité de taxation 
(art. 142 al. 4 LIFD et 50 al. 2 LHID) peut être saisie aux mêmes conditions 
restrictives 
(ATA/686/2017 
précité 
consid. 
13 
; 
Martin 
ZWEIFEL/ 
Silvia HUNZIKER, op. cit, ad. art. 48 LHID, p. 1390 et 1391 n. 61 à 63). En cas 
de non-entrée en matière, seul le bien-fondé de ce refus d’entrer en matière peut 
être 
discuté 
mais 
non 
pas 
la 
validité 
matérielle 
de 
la 
taxation 
(Martin ZWEIFEL/Silvia HUNZIKER, op. cit, ad. art. 48 LHID, p. 1391 n. 63 et 
jurisprudence citée ; Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, op. cit., p. 42). De son 
côté, l’autorité de recours doit uniquement examiner, au-delà du contrôle du 
respect des exigences purement formelles que doit remplir le recours, si c’était à 
bon droit que l’autorité de taxation avait retenu que le recourant n’avait pas établi 
le caractère manifestement inexact de la taxation. Si tel est le cas, elle doit rejeter 
le recours (arrêts du Tribunal fédéral 2C_357/2013 du 7 novembre 2013 
consid. 5 ; 2A.39/2004 du 29 mars 2005 consid. 5.2 ; 2a.442/2001 du 19 juin 2002 
consid. 
2.2 ; 
ATA/686/2017 
précité 
consid. 
13 
; 
Henk 
FENNERS/ 
Martin E. LOOSER, op. cit., p. 42). 
 
 
Si l’autorité qui a statué sur la réclamation n’est pas entrée en matière sur la 
réclamation, il ne peut plus être produit de nouveaux moyens de preuve, l’autorité 
de recours statuant sur la base du dossier soumis dans le cadre de la réclamation 
(ATA/686/2017 précité consid. 13 ; Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, 
op. cit., p. 42). Si l’autorité qui a statué sur la réclamation a refusé à tort d’entrer 
en matière, a considéré à tort que la taxation d’office n’était pas manifestement 
excessive, ou a refusé de prendre en considération des vices qui affectaient ladite 
décision, ces questions constitueront l’objet du recours devant l’instance 
supérieure (Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, op. cit., p. 42). Si l’autorité de 
recours constate que l’autorité inférieure est restée dans le cadre de son champ 
d’appréciation pour évaluer la situation du contribuable, elle n’a plus le droit 
d’intervenir sur l’évaluation effectuée par celle-là. 
 
 
Dans l’hypothèse où l’autorité de recours constate que l’autorité qui a statué 
sur la réclamation est entrée à tort en matière sur cette dernière, elle peut annuler 


- 22/29 - 
A/1696/2014 
cette décision et la remplacer par une décision de non-entrée en matière. La 
décision de taxation devient définitive, sous la réserve que soient établis d’autres 
violations du droit, tandis que le recours est rejeté (ATA/686/2017 précité 
consid. 13 ; Henk FENNERS/Martin E. LOOSER, op. cit., p. 43 ; 
Roman BLÖCHINGER, Die Einsprache gegen die Ermessenseinschätzung, 
StR 2/2008, p. 90). 
16) 
En l'occurrence, ainsi que la doctrine et la jurisprudence le rappellent, dès 
lors que le recourant n’a pas établi, dans le cadre de sa réclamation, le caractère 
manifestement inexact de la décision de taxation d’office, l’autorité statuant sur la 
réclamation devait en constater l’irrecevabilité et refuser d’entrer en matière sur 
celle-ci. L’irrecevabilité de la réclamation entraîne l’entrée en force de la décision 
la constatant et cela avec effet ex tunc si elle est confirmée à l’issue de la 
procédure de recours. 
 
 
Par conséquent, dans le cas d'espèce, le rejet du recours a entraîné la 
confirmation des décisions sur réclamation du 8 mai 2014. Dès lors, l’ensemble 
des décisions de taxation, qu’il s’agisse des décisions de taxation en rappel 
d’impôt pour les exercices 2001 à 2004 et 2006 à 2008 ou des décisions de 
taxation ordinaire pour l'année 2009, sont entrées en force avec effet au 
8 mai 2014, la procédure de recours qui s’en est suivie confirmant le bien fondé 
du refus de l’autorité fiscale d’entrer en matière sur la réclamation du 
contribuable. 
 
 
Dans ce contexte procédural particulier, les décisions de taxation de l’année 
2001 relatives à l’ICC et à l’IFD, ne sont pas prescrites, ayant acquis un caractère 
définitif à la date précitée, vu l’issue du recours devant la présente juridiction et 
étant donnée que la contribuable avait été taxée d'office pour l'année en question. 
17) 
La contribuable conteste également les amendes infligées par l'autorité 
intimée au motif qu'aucune faute ne pouvait lui être imputée et, de surcroît, 
aucune infraction de soustraction ne pouvait lui être reprochée. 
 
a. 
Aux termes de l’art. 175 LIFD, le contribuable qui, intentionnellement ou 
par négligence, fait en sorte qu’une taxation ne soit pas effectuée alors qu’elle 
devrait l’être, ou qu’une taxation entrée en force soit incomplète, est puni d’une 
amende (al. 1). En règle générale, l’amende est fixée au montant de l’impôt 
soustrait ; si la faute est légère, l’amende peut être réduite jusqu’au tiers de ce 
montant et si elle est grave, elle peut au plus être triplée (al. 2). Les 
art. 56 al. 1 LHID et 69 LPFisc prévoient une réglementation similaire. 
 
b. 
Pour qu'une soustraction fiscale soit réalisée, trois éléments doivent dès lors 
être réunis : la soustraction d'un montant d'impôt, la violation d'une obligation 
légale incombant au contribuable et la faute de ce dernier (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_907/2012 du 22 mai 2012 consid. 5 ; ATA/686/2017 du 


- 23/29 - 
A/1696/2014 
20 juin 2017 consid. 36b). Les deux premières conditions sont des éléments 
constitutifs objectifs de la soustraction fiscale, tandis que la faute en est un 
élément constitutif subjectif (Pietro SANSONETT/Danielle HOSTETTLER in 
Commentaire romand, op. cit. ad art. 175, p. 1986 n. 7 ss ; Xavier OBERSON, 
op. cit., p. 586 ss n. 15 ss). 
 
c. 
Lorsqu’une soustraction fiscale est commise par une personne morale, celle-
ci est elle-même punissable d’une amende en matière d’IFD et d’ICC 
(art. 181 al. 1 LIFD et 74 al. 1 LPFisc) et le comportement de ses organes lui est 
imputable pour examiner les éléments subjectifs de l'infraction (ATF 135 II 86 
consid. 4.2). 
18) a. 
La soustraction est punissable aussi bien intentionnellement que par 
négligence (ATA/1019/2015 du 29 septembre 2015 ; ATA/724/2015 du 
14 juillet 2015). Agit par négligence, au sens de l’art. 12 du code pénal suisse du 
21 décembre 1937 (CP - RS 311.0), quiconque, par une imprévoyance coupable, 
agit sans se rendre compte (négligence inconsciente) ou sans tenir compte des 
conséquences de son acte (négligence consciente). L’imprévoyance est coupable 
quand l’auteur n’a pas usé des précautions commandées objectivement par les 
circonstances et subjectivement par sa situation personnelle, par quoi on entend sa 
formation, ses capacités intellectuelles, sa situation économique et sociale ainsi 
que son expérience professionnelle. 
 
b. 
Le fait que le contribuable ait obtenu de faux renseignements de la part 
d'une fiduciaire mandatée par lui ne joue pas de rôle dans la détermination de la 
négligence (Pietro SANSONETT/Danielle HOSTETTLER in Commentaire 
romand, op. cit., ad art. 175, p. 1993 n. 38). En effet, les actes du représentant sont 
opposables au représenté comme les siens propres ; ce principe vaut également en 
droit public (arrêt du Tribunal fédéral 2C_280/2013 du 6 avril 2013). La 
responsabilité du mandant ne saurait être dissociée de celle de son mandataire. Le 
premier est responsable des actes de celui qui le représente et répond de toute 
faute de ses auxiliaires (ATA/370/2015 du 21 avril 2015 consid. 6b ; 
ATA/140/2015 du 3 février 2015 et les références citées). En particulier, le 
contribuable qui mandate une fiduciaire pour remplir sa déclaration d’impôt n’est 
pas pour autant libéré de sa responsabilité et de ses obligations fiscales. Il doit, le 
cas échéant, supporter les inconvénients d’une telle intervention et répond de 
l’erreur de l’auxiliaire qu’il n’instruit pas correctement ou dont il ne contrôle pas 
l’activité (RDAF 2003 II 632, 637 ; RDAF 1999 II 535 ; Xavier OBERSON, 
op. cit., 
p. 588). 
Lorsqu'un 
contribuable 
signe 
sa 
déclaration 
fiscale, 
conformément à l'art. 124 al. 2 LIFD, il endosse la responsabilité de la véracité 
des indications qui s'y trouvent ; il répond ainsi lui-même des infractions fiscales 
commises si une faute lui est imputable ; il ne peut se libérer en faisant valoir qu'il 
s'est fait assister ou conseiller. Il ne faut en effet pas que le contribuable qui se fait 
représenter soit favorisé par rapport au contribuable qui remplit sa déclaration 


- 24/29 - 
A/1696/2014 
fiscale lui-même, par la possibilité de se soustraire à sa responsabilité en se 
retranchant derrière son représentant pour des fautes qui lui sont imputables 
(arrêt du Tribunal fédéral 2C_908/2011 du 23 avril 2012 consid. 3.5 et les 
références citées ; RDAF 2003 II 632, 639 ; ATA/687/2013 du 15 octobre 2013). 
. 
c. 
Si le contribuable a des doutes sur ses droits ou obligations, il doit faire en 
sorte de lever ce doute ou, au moins, en informer l’autorité fiscale (ATF 135 II 86 
consid. 4.3 ; ATA/686/2017 du 30 juin 2017 consid. 36b ; ATA/907/2016 du 
25 octobre 2016). La négligence implique de porter un jugement sur le 
comportement de l’auteur, en se demandant ce qu’il aurait pu et dû faire, et non de 
rechercher ce qu’il avait à l’esprit (ATA/686/2017 précité consid. 36b). 
 
d. 
Il y a comportement intentionnel lorsqu’il est établi avec une sécurité 
suffisante que le contribuable était conscient que les informations données étaient 
incomplètes ou incorrectes ; si cette conscience est avérée, on peut alors présumer 
l’intention ou du moins le dol éventuel (Xavier OBERSON, op. cit., § 26 p. 587). 
Une telle présomption est difficile à renverser à teneur de la jurisprudence 
constante (ATF 114 Ib 27 consid. 3a ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_480/2009 du 
16 mars 2010 consid. 5.5 ; RDAF 2003 II 632 ss, notamment 637, et la 
jurisprudence citée). 
19) a. 
Dans la mesure où elles respectent le cadre légal, les autorités fiscales 
cantonales disposent d’un large pouvoir d’appréciation lors de la fixation de 
l’amende (ATF 114 Ib 27 consid. 4a ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_1007/2012 du 
15 mars 2013 consid. 5.2 et 2C_480/2009 du 16 mars 2010 consid. 6.2) et la 
chambre administrative ne les censure qu'en cas d'abus dans l'exercice de ce 
pouvoir (ATA/686/2017 précité consid. 37a ; ATA/765/2015 du 28 juillet 2015). 
De jurisprudence constante, l’autorité doit faire preuve de sévérité afin d’assurer 
le respect de la loi (ATA/167/2012 du 27 mars 2012 ; ATA/42/2011 du 
25 janvier 2011). 
 
b. 
La quotité de l’amende n’est pas fixée en fonction de l’intention de 
soustraire ou de la négligence qui peut être reprochée au contribuable mais de 
l’intensité de sa faute, qui doit être fixée en fonction de sa culpabilité (art. 48 de 
l’ancien CP dans sa teneur antérieure au 1er janvier 2007, ou art. 106 CP, en 
vigueur depuis cette date, mais dont la portée est inchangée). En revanche, le fait 
que l’auteur ait agi intentionnellement ou par négligence peut avoir une incidence 
sur l’intensité de la faute et, partant, sur la quotité de l’amende (ATA/686/2017 
précité consid 37b ; ATA/513/2016 du 14 juin 2016 consid. 10). 
 
c. 
En présence d’une infraction intentionnelle sans circonstances particulières, 
l’amende équivaut en principe au montant de l’impôt soustrait. Ce dernier 
constitue donc le premier critère de fixation de l’amende, la faute intervenant 
seulement, mais de manière limitée, comme facteur de réduction ou 
d’augmentation de sa quotité (art. 175 al. 2 LIFD et 69 al. 2 LPFisc ; arrêt du 


- 25/29 - 
A/1696/2014 
Tribunal fédéral 2C_480/2009 du 16 mars 2010 consid. 6.2). Il convient 
notamment de réduire le montant de l’amende lorsque le contribuable a agi par 
négligence, celle-ci devant être considérée comme un cas de faute légère au sens 
de l’art. 175 LIFD (Diane MONTI, Les contraventions fiscales en droit fiscal 
harmonisé, 2001, p. 70). 
 
d. 
Selon l’art. 106 al. 3 CP, applicable par les renvois respectifs des 
art. 333 CP et 82 LPFisc, le juge fixe l’amende en tenant compte de la situation de 
l’auteur afin que la peine corresponde à la faute commise. Les principaux 
éléments à prendre en considération sont ainsi le montant de l’impôt éludé, la 
manière de procéder, les motivations, de même que les circonstances personnelles 
et économiques de l’auteur (arrêts du Tribunal fédéral 2C_180/2013 du 
5 novembre 2013 consid. 9.1 et 2C_851/2011 du 15 août 2012 consid. 3.3). 
20) a. 
Sur le plan fédéral, selon l’art. 184 al. 1 let. b LIFD, la poursuite pénale se 
prescrit, en cas de soustraction d’impôt consommée, par dix ans à compter de la 
fin de la période fiscale pour laquelle la taxation n’a pas été effectuée ou l’a été de 
façon incomplète, ou pour laquelle l’impôt à la source n’a pas été perçu 
conformément à la loi, ou par dix ans à compter de la fin de l’année civile au 
cours de laquelle une restitution d’impôt illégale ou une remise d’impôt injustifiée 
a été obtenue, ou des biens ont été dissimulés ou distraits dans la procédure 
d’inventaire. 
 
 
Depuis le 1er octobre 2002 a été abrogé l’art. 72 CP, qui prévoyait la 
possibilité d’interrompre le délai de prescription de l’action pénale (RO 2002 
2993). Afin de compenser le raccourcissement de l’ensemble des délais de 
prescription fixés par le droit pénal accessoire, la loi fédérale du 22 mars 2002 
relative à la prescription de l’action pénale (RO 2002 2986 ; FF 2002 2512) a 
introduit une réglementation transitoire à l’art. 333 al. 5 CP (aujourd’hui al. 6). 
 
 
Selon l’art. 333 al. 6 let. b CP, jusqu’à l’adaptation des autres lois fédérales, 
les délais de prescription de l’action pénale pour les contraventions qui dépassent 
un an sont augmentés d’une fois la durée ordinaire. En ce qui concerne la 
soustraction d’impôt consommée, le délai passe ainsi de dix à vingt ans (voir 
également le Message du Conseil fédéral du 2 mars 2012 relatif à la loi fédérale 
sur l’adaptation de la LIFD et de la LHID aux dispositions générales du code 
pénal, FF 2012 2654). L’art. 333 al. 6 let. d CP dispose quant à lui que la 
prescription de l’action pénale ne court plus jusqu’à l’adaptation des autres lois 
fédérales si, avant son échéance, un jugement de première instance a été rendu. 
 
 
Malgré l’abrogation de l’art. 72 CP, la LIFD n’a toujours pas adapté son 
texte au nouveau droit et prévoit la possibilité d’interrompre la prescription de 
l’action pénale. Ainsi, selon l’art. 184 al. 2 LIFD, la prescription est interrompue 
par tout acte de procédure tendant à la poursuite du contribuable ou de l’une des 
personnes visées à l’art. 177 LIFD. L’interruption est opposable tant au 


- 26/29 - 
A/1696/2014 
contribuable qu’à ces autres personnes. Un nouveau délai commence à courir à 
chaque interruption ; la prescription ne peut toutefois être prolongée de plus de la 
moitié de sa durée initiale (art. 184 al. 2 LIFD). Il s’ensuit que par le jeu de 
l’art. 184 al. 1 let. b et al. 2 LIFD, la poursuite pour soustraction fiscale 
consommée se prescrit après quinze ans, ce délai ne pouvant pas être prolongé 
(arrêt du Tribunal fédéral 2C_180/2013 du 5 novembre 2013 consid. 5.2.2 ; 
2C_651/2012 du 28 septembre 2012 consid. 3.1 ; ATA 686/2017 du 20 juin 2017 
consid. 38a ; ATA/558/2014 du 17 juillet 2014 consid. 6c ; ATA/37/2014 du 
21 janvier 2014). 
 
b. 
En 
matière 
d’ICC, 
la 
LHID 
prévoit 
les 
mêmes 
délais 
que 
l’art. 184 al. 2 LIFD (art. 58 al. 2 et 3 LHID) en matière de soustraction fiscale 
consommée. 
 
 
La législation cantonale disposait, jusqu’au 31 décembre 2001, que la 
prescription de l’action pénale était de cinq ans, non comprise l’année courante 
(art. 341A de la loi sur les contributions publiques du 9 novembre 1887 dans son 
état à la date précitée - D 3 1 - aLCP). Ce délai commençait à courir, 
conformément à la jurisprudence y relative (ATA/686/2017 précité consid. 38b ; 
ATA/558/2014 précité consid. 6e et les arrêts cités), dès la commission de 
l’infraction. ien que l’aLCP ne comport t pas de prescription absolue, l’amende 
pour soustraction d’impôt était, en raison de son caractère pénal, soumise à un 
délai de prescription absolue de dix ans, conformément à la jurisprudence et au 
droit pénal spécifique applicable à ce type de sanction à l’époque (ATA/686/2017 
précité consid. 38b ; ATA/558/2014 précité consid. 6e et les arrêts cités ; 
ATA/346/2006 du 20 juin 2006 et les références citées). 
 
 
Au vu de ce qui précède, l’art. 341A aLCP était contraire à la LHID pour 
l’année fiscale 2001. Par conséquent, en application de l’art. 72 LHID, la 
prescription de l’action pénale pour soustraction à l’ICC 2001 doit être régie 
exclusivement par la LHID. La prescription relative de l’action pénale pour 
l’année fiscale 2001 est donc de dix ans (art. 58 al. 2 LHID), et la prescription 
absolue de quinze ans (art. 58 al. 3 LHID ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_276/2014 
du 22 janvier 2015 consid. 5.1 ; ATA/686/2017 précité consid. 38b ; 
ATA/558/2014 précité consid. 4c). 
21) a. 
Dans le cas d’espèce, le raisonnement qui a prévalu au sujet de la 
non-prescription du droit de taxer le recourant s’agissant de l’exercice 2001, ne 
peut prévaloir en matière de sanction pénale. Dès lors, le jugement du TAPI du 
24 mars 2016 n’étant pas entré en force le 31 décembre 2016 du fait d’un recours 
valablement déposé le 9 mai 2016, la chambre administrative constatera la 
prescription du droit de sanctionner la soustraction fiscale commise lors de 
l’exercice 2001, que ce soit en matière d’IFD ou d’ICC. 


- 27/29 - 
A/1696/2014 
 
b. 
En revanche, au vu de la teneur des dispositions légales précitées, le droit de 
sanctionner les infractions n’est pas prescrit pour les exercices 2002 à 2004 et 
2007 à 2009. 
22) 
S'agissant de la quotité des amendes prononcées, la recourante a 
systématiquement comptabilisé dans ses charges commerciales, au cours de 
plusieurs exercices fiscaux, des dépenses d'une certaine importance alors qu'il 
s'agissait de frais privés dont son administrateur-actionnaire était le bénéficiaire. 
Or celui-ci, par la position qu’il occupait, ne pouvait ignorer les avantages fiscaux 
qu’un tel traitement comptable pouvait générer pour la société ainsi que pour 
lui-même. D'ailleurs, l’organe de la contribuable qui était également le locataire 
de la villa en question, ne pouvait pas ignorer que cette maison lui était accordée 
par la contribuable à titre gratuit et donc sans aucune contre-prestation 
correspondante. 
 
 
Enfin, la recourante admet elle-même avoir été assistée par un bureau 
fiduciaire pour l'établissement de sa comptabilité et de sa déclaration d'impôt, 
lequel ne pouvait pas ignorer non plus que les déductions litigieuses n'étaient pas 
conformes au droit. 
 
 
De telles circonstances ne permettent pas de retenir une négligence. La 
recourante a commis une infraction intentionnelle via son dirigeant et actionnaire, 
tout au moins par dol éventuel. 
 
 
En raison du caractère systématique du comportement adopté et de la durée 
de l’infraction, la fixation d’une amende de 1,25 fois le montant de l’impôt 
soustrait apparaît conforme aux principes développés ci-dessus et proportionnée à 
la faute commise et aux circonstances du cas d’espèce. 
23) 
Compte tenu de ce qui précède, le recours sera partiellement admis en raison 
du constat de la prescription intervenue pour les amendes couvrant l'exercice 
2001. Il sera rejeté pour le surplus, le jugement du TAPI du 24 mars 2016 étant 
confirmé par substitution des motifs au sens des considérants. 
24) 
Vu l’issue du litige, un émolument légèrement réduit de CHF 2'000.- sera 
mis à la charge de la recourante (art. 87 al. 1 LPA). Aucune indemnité de 
procédure ne lui sera allouée vu les raisons de l'admission partielle et le fait que la 
recourante succombe pour l'essentiel (art. 87 al. 2 LPA). 
* * * * * 
 


- 28/29 - 
A/1696/2014 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 9 mai 2016 par A______ SA contre le jugement 
du Tribunal administratif de première instance du 24 mars 2016 ; 
au fond : 
l'admet partiellement ; 
constate la prescription du droit de sanctionner la soustraction fiscale en matière d'impôt 
fédéral direct et d'impôt cantonal et communal pour l'exercice fiscale 2001 ; 
confirme le jugement du Tribunal administratif de première instance du 24 mars 2016 
pour le surplus ; 
met un émolument de CHF 2'000.- à la charge d'A______ SA ; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours 
qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en 
matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et 
moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être 
adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Romain Jordan, avocat de la recourante, à 
l'administration fiscale cantonale, à l'administration fédérale des contributions, ainsi 
qu’au Tribunal administratif de première instance. 
Siégeant : Mme Junod, présidente, MM. Dumartheray et Verniory, juges. 
 
 


- 29/29 - 
A/1696/2014 
Au nom de la chambre administrative : 
le greffier-juriste : 
 
 
F. Scheffre 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
Ch. Junod 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :