ge_gerichte · ATA/464/2000 · 2000-08-09 · fr

Résumé:
 La collaboration entre autorités fiscales cantonales est prévue à l'art. 111 LIFD.
Société recourante dépendant totalement d'une autre société, de telle façon que les résultats de la recourante ont pu être fixés artificiellement.
Confirmation d'une amende de CHF 495'000.-

- 1 - 
 
 
 
_____________ 
 
A/81/2000-FIN 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
du 9 août 2000 
 
 
 
dans la cause 
 
 
F__________ S.A. 
représentée par Me Stanley Walter, avocat 
 
 
contre 
 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE GENEVOISE 
 
 
et 
 
 
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D'IMPÔTS 
 


 
 - 2 - 
 
 
 
_____________ 
 
A/81/2000-FIN 
EN FAIT 
 
 
1. a. 
Le 27 mars 1986, un "solicitor" anglais s'est 
adressé par écrit à M. H__________ pour confirmer la 
formation d'une société destinée à recevoir d'importantes 
sommes d'argent en relation avec différents contrats 
commerciaux en cours de négociation. Les intermédiaires 
impliqués dans ces contrats étaient connus tant du 
"solicitor" anglais que de M. H__________ mais ne 
pouvaient être nommés. Quant à ce dernier, il aurait une 
"autorité absolue pour engager la société, y compris la 
faculté de nommer un remplaçant si nécessaire". Il aurait 
aussi "l'autorité absolue d'effectuer tout paiement aux 
intermédiaires impliqués dans ces contrats". Il serait 
rémunéré en fonction des résultats. 
 
 
b. 
Le 18 avril 1986, une société de droit panaméen 
nommée FF__________ S.A. (ci-après : FF__________) a été 
créée. La société avait les plus larges buts, notamment 
en matière 
d'activités 
commerciales. 
Selon 
un 
acte 
notarié du 7 décembre 1989, la société FF__________ a 
révoqué les pouvoirs qu'elle avait donnés à la société 
S__________ et les a transmis à la société Z__________. À 
la suite d'une assemblé générale extraordinaire des 
actionnaires qui s'était tenue le 4 décembre 1989 à 
Genève, en présence notamment de M. R__________, muni de 
toutes les actions au porteur et présidée par ce dernier. 
Il ressort encore des pièces du dossier que notamment au 
mois de février 1986, alors que la société FF__________ 
n'était pas encore créée ainsi qu'aux mois d'octobre 1987 
et 
mars 
1989, 
M. 
R__________ 
signait 
différents 
engagements simultanément en tant que fondé de pouvoir de 
FF__________ par le biais de S__________ ainsi que pour 
la 
société 
anonyme 
F__________ 
S.A. 
(ci-après 
: 
F__________). 
 
2. a. 
Entre-temps, soit le 1er avril 1986, un notaire 
pour 
le 
district 
de 
Lausanne 
a 
instrumenté 
la 
constitution de F__________ au capital de CHF 100'000.--. 
L'un des fondateurs était M. R__________, domicilié dans 
le canton de Vaud, porteur d'une action; il a été nommé 
administrateur lors de la constitution de la société, M. 
H__________, domicilié dans le canton de Vaud, étant 
nommé directeur. 
 
 
b. 
Le 8 avril 1986, la société a été inscrite au 
journal du Registre du commerce du canton de Genève, la 


 
 - 3 - 
 
 
 
publication correspondante étant faite dans la Feuille 
officielle suisse du commerce le 22 du même mois. Seuls 
les précités R__________ et H__________ étaient autorisés 
à engager la société dont le but était, à teneur des 
statuts 
adoptés 
le 
premier 
avril 
1986 
également, 
"l'ingénierie 
et 
les 
services 
financiers 
et 
toutes 
opérations 
de 
commerce 
international 
ainsi 
que 
le 
commerce 
international 
de 
matières 
premières 
et 
de 
produits industriels; la société pouvait prendre des 
participations dans des sociétés suisses et étrangères et 
elle pouvait acquérir tout bien mobilier et immobilier en 
relation avec son but social; elle pouvait enfin créer 
des succursales en Suisse et à l'étranger". 
 
3. 
Selon un contrat entre FF__________ et F__________ 
du 26 mars 1987, la première société devait rémunérer la 
seconde à hauteur de CHF 15'000.-- par mois pour les 
services qu'elle lui rendait, somme à laquelle s'ajoutait 
le remboursement des frais effectifs. Au mois d'octobre 
1987, cette rémunération mensuelle a été portée à US$ 
30'000.-- selon une lettre de FF__________ à F__________, 
signée de M. R__________. Le 5 avril 1988, M. R__________ 
en sa qualité d'administrateur unique de F__________ a 
modifié le montant des engagements de FF__________ à 
l'égard de F__________ en les portant à CHF 70'000.-- par 
mois. 
 
4. 
Le 
4 
juillet 
1990, 
le 
dénommé 
B__________, 
domicilié à Cologny dans le canton de Genève, s'est 
adressé par écrit à M. H__________ pour lui rappeler que 
les fondateurs de F__________ avaient agi à titre 
fiduciaire pour lui-même et M. H__________. Il avait déjà 
cédé à ce dernier vingt pour cent du capital de la 
société et entendait lui vendre la totalité du capital 
social restant en sa possession. Le 27 juillet 1990, M. 
H__________ a accepté cette proposition. Le 24 août 1990, 
M. R__________ s'est adressé à deux cofondateurs de 
F__________. Malgré le contenu de l'acte de fondation, 
les fondateurs avaient agi à titre fiduciaire pour MM. 
B__________ et H__________. 
 
5. 
Le 19 novembre 1990, la division principale de 
l'impôt fédéral direct de l'administration fédérale des 
contributions 
(ci-après 
: 
l'AFC) 
s'est 
adressée 
à 
l'administration cantonale genevoise de l'impôt fédéral 
direct. 
 
 
a. 
Une procédure en soustraction au sens de l'article 
132 de l'arrêté du Conseil fédéral sur la perception de 


 
 - 4 - 
 
 
 
l'impôt fédéral du 9 décembre 1940 (aAIFD - RS 642.11) 
pouvait être ouverte contre la société, les indices 
réunis par l'administration fiscale vaudoise dans le 
dossier de l'actionnaire paraissaient suffisants pour 
soupçonner qu'un impôt avait été soustrait par le biais 
d'une personne morale de droit panaméen. 
 
 
b. 
Elle lui rappelait un entretien ayant réuni des 
fonctionnaires du fisc fédéral vaudois et genevois ayant 
trait à la situation fiscale de la société F__________ au 
regard de l'aAIFD. Selon une note de la division 
juridique de l'AFC jointe à cette lettre et datée du 12 
novembre 1990, la division juridique ne voyait pas 
d'inconvénient à ce que des membres de l'administration 
cantonale vaudoise de l'impôt fédéral direct participent 
sur territoire genevois à des mesures d'enquêtes (examen 
des livres, inspection, etc.) dirigées vis-à-vis de la 
société F__________ et d'autres personnes proches de 
cette dernière. 
 
 
c. 
Il ressort en effet du dossier constitué par la 
commission cantonale de recours en matière d'impôts du 
canton de Genève (ci-après : la CCRMI) que le 18 juin 
1990, l'administration fiscale vaudoise a ouvert une 
procédure en soustraction d'impôts en application du 
droit cantonal pertinent et du droit fédéral à l'égard de 
M. et Mme H__________. Elle a procédé à des reprises pour 
les périodes fiscales 1987-1988, 1989-1990 et 1991-1992. 
Elle a repris notamment des crédits enregistrés sur le 
compte 
courant 
de 
l'intéressé 
dont 
l'origine 
était 
demeurée 
injustifiée 
ou 
inexpliquée, 
des 
versements 
ordonnés par le Crédit commercial de France (Suisse) S.A. 
d'ordre de FF__________, des versements d'un tiers en 
financement de la propriété de l'intéressé à Duly, en 
provenance également de FF__________, des prestations en 
faveur du contribuable en provenance d'un tiers sous 
forme 
de 
cession 
d'actions 
de 
F__________, 
des 
prestations appréciables en argent de F__________ ainsi 
que des dividendes non déclarés de cette société. 
 
 
 
d. 
Le 
16 
octobre 
1992, 
la 
société 
Ofisa 
S.A. 
(ci-après : Ofisa), de siège à Lausanne, a répondu au nom 
de M. H__________ à la lettre de l'administration fiscale 
vaudoise du 21 août 1992. Elle a reconnu différents 
versements de FF__________. L'intéressé avait remboursé 
un montant de CHF 700'000.-- à FF__________ en empruntant 
la somme nécessaire à l'Union de Banques Suisses, le 
solde des avances devant être couvert par des bonus à 
recevoir. Copie de la lettre d'Ofisa a été envoyée tant à 


 
 - 5 - 
 
 
 
M. H__________ qu'à M. R__________ et au conseil genevois 
de F__________. 
 
 
e. 
Le 14 novembre 1996, l'administration fiscale 
vaudoise a remis à M. H__________ deux décisions, l'une 
concernant les impôts cantonal et communal et la seconde 
concernant l'impôt fédéral direct. S'agissant des impôts 
vaudois 
et 
concernant 
la 
seule 
période 
de 
calcul 
1987-1988, 
le 
montant 
total 
encore 
dû 
était 
de 
CHF 118'170.60 et pour ce qui était de l'impôt fédéral 
direct, le montant d'impôts encore dû s'élevait à 
CHF 66'482.--, augmenté d'une amende de CHF 15'000.-- 
soit, CHF 80'482.--. Selon une décision définitive de 
taxation et de répartition intercantonale des éléments 
imposables valables pour la période du 1er janvier 1989 
au 31 décembre 1990, portant sur la période de calcul 
1987-1988, le revenu imposable dans le canton de Vaud 
était de CHF 407'900.--. 
 
6. 
Le 
3 
janvier 
1991, 
l'administration 
fiscale 
genevoise 
a 
avisé 
F__________ 
qu'elle 
ouvrait 
une 
procédure 
en 
soustraction 
concernant 
les 
périodes 
fiscales 1986, 1987-1988 et 1989-1990 (23, 24 et 25èmes 
de l'aAIFD). Le contrôle débuterait dans les bureaux de 
la société le 14 du même mois. Le 1er février 1991, 
l'administration fiscale genevoise a fixé une entrevue au 
18 dans ses propres locaux et le 17 décembre 1991, elle a 
convoqué une nouvelle réunion pour le 21 janvier 1992 
devant porter sur les frais généraux de F__________ et 
sur la situation de trois sociétés de droit panaméen, à 
savoir FF__________, FA__________ et FS__________ que 
cette administration pouvait intégrer à F__________ selon 
le principe de la transparence fiscale. 
 
 
 
Le 8 mai 1992, l'administration fiscale genevoise 
a informé F__________ de l'ouverture d'une procédure de 
contrôle des déclarations pour les années fiscales 1987 à 
1991 conformément aux dispositions de l'article 336 de la 
loi générale sur les contributions publiques, du 9 novem-
bre l987 (LCP - D 3 05). 
 
7. 
Le 
18 
août 
1992, 
l'administration 
fiscale 
genevoise s'est adressée au conseil de F__________. Elle 
entendait procéder aux reprises suivantes : 
 
 
a. Année fiscale 1988 (exercice commercial 1986-1987) 
 
 
19.09.86 versement à l'architecte (villa de 
CHF 60'000.-- 
 


 
 - 6 - 
 
 
 
 
 
 
M. H__________) 
 
 13.01.87 versement à M. H__________ par FF__________ CHF 100'000.-- 
 
 
31.03.87 reprises sur frais généraux 
CHF 12'370.-- 
 
 
 
 
Total reprises 
CHF 172'370.-- 
 
 
 
b. Année fiscale 1989 (exercice commercial 1987-1988) 
 
 
14.05.87 versement à M. H__________ par FF__________ CHF 100'000.-- 
 
 
 
 
04.06.87 idem 
CHF 5'613.-- 
 
 
22.06.87 idem 
CHF 10'000.-- 
 
 
07.10.87 idem 
CHF 
6'957.-- 
 
 
27.11.87 idem 
CHF 10'000.-- 
 
 
04.12.87 idem 
CHF 
6'700.-- 
 
 
15.12.87 idem 
CHF 
6'000.-- 
 
 
21.12.87 idem 
CHF 
6'700.-- 
 
 
30.12.87 idem 
CHF 10'000.-- 
 
 
31.03.88 idem 
CHF 250'000.-- 
 
 
31.03.88 idem 
CHF 17'868.-- 
 
 
 
 
Total reprises 
CHF 429'838.-- 
 
 
 
c. Année fiscale 1990 (exercice commercial 1988-1989) 
 
 
08.07.88 salaire de M. H__________ par FF__________ 
CHF 200'000.-- 
 
 
05.09.88 versement à l'architecte 
CHF 158'781.-- 
 
 
 
 
Total reprises 
CHF 358'781.-- 
 
 
 
d. Année fiscale 1991 (exercice commercial 1989-1990) 
 
 
 
 
salaire de M. H__________ par FF__________ 
CHF 450'000.-- 
 


 
 - 7 - 
 
 
 
 
 
 
Total reprises 
CHF 450'000.-- 
 
 
 
La contribuable était également avertie qu'elle 
pouvait faire l'objet d'une pénalité et un délai lui a 
été accordé pour se déterminer. 
 
8. 
Le 28 août 1992, le conseil de F__________ a 
demandé une prolongation du délai pour répondre. 
 
9. 
Le 19 novembre 1992, l'administration fiscale 
genevoise a arrêté les éléments imposables concernant 
F__________, s'agissant des années fiscales 1988 à 1991 
de la manière suivante : 
 
 
 
 Vos déclarations 
 Après vérification 
 
 
Année 
Bénéfice Capital 
Bénéfice 
Capital 
 
 
1988 
 0 
100'000 
 59'617 
 s/chgt 
 
 
1989 
 0 
100'000 
523'746 
 " 
 
 
1990 
 73'148 
100'000 
450'774 
 " 
 
 
1991 
 91'248 
168'149 
541'248 
168'149 
 
 
 
 
 
Le montant des impôts éludés s'élevait ainsi à 
CHF 494'978.-- et une amende du même montant était 
infligée à l'intéressée. 
 
10. 
Le 18 décembre 1992, le conseil de F__________ a 
réclamé contre cette décision, les deux sociétés ne 
pouvant être confondues et FF__________ n'ayant pas servi 
à dissimuler les bénéfices de F__________, ayant au 
contraire rémunéré généreusement F__________ pour les 
services rendus. 
 
11. 
Le 
10 
mars 
1995, 
l'administration 
fiscale 
genevoise a rejeté les réclamations contre les bordereaux 
rectificatifs 1988, 1989, 1990 et 1991 ainsi que contre 
le bordereau 1992. 
 
12. 
Le 4 avril 1995, le conseil de F__________ a 
recouru contre la décision sur réclamation auprès de la 
CCRMI. 
 
13. 
Le 
recours 
portait 
sur 
les 
bordereaux 
rectificatifs 1988, 1989-1990 et 1991 ainsi que sur le 


 
 - 8 - 
 
 
 
bordereau rectificatif 1992. Enfin, "quoique la décision 
entreprise ne le mentionnait pas, le recours porterait 
aussi sur le bordereau 1993 remis le 6 décembre 1994". La 
décision entreprise n'était pas motivée. La recourante 
contestait 
tant 
le 
redressement 
à 
hauteur 
de 
CHF 
989'956.-- 
que 
l'augmentation 
à 
CHF 
450'000.-- 
de 
"l'assiette 1992". M. H__________ ne participait pas au 
capital-actions 
de 
FF__________. 
Les 
actionnaires, 
inconnus, étaient représentés par "le solicitor" anglais. 
Ils avaient toutefois confiance en M. H__________. Cette 
société devait s'occuper des rétrocessions et s'attacher 
les services de F__________. Cette dernière société 
appartient à M. B__________ et M. H__________. M. 
R__________ 
en 
est 
administrateur 
unique 
et 
M. 
H__________, 
le 
directeur. 
La 
société 
genevoise 
surfacturait ses services à la société panaméenne. De 
surcroît, M. H__________ recevait directement des revenus 
de FF__________. Les montants ayant fait l'objet du 
redressement ne relevaient pas de F__________. Le montage 
juridique choisi n'était ni insolite, ni adéquat, ni 
anormal et il n'était pas non plus abusif et il n'avait 
pas non plus entraîné une notable économie d'impôts. De 
surcroît, toute la procédure était viciée, fait de la 
collaboration entre les autorités de deux cantons. 
 
14. 
Le 
2 
octobre 
1995, 
l'administration 
fiscale 
genevoise a répondu au recours. 
 
 
a. 
Au mois d'août 1992, le fisc avait procédé à 
diverses reprises pour la perception de l'impôt cantonal 
genevois. Les éléments imposables avaient été fixés au 
mois de novembre 1992 de la manière rappelée dans la 
décision entreprise (cf. chiffre 9). 
 
 
b. 
Les 
deux 
sociétés 
poursuivaient 
le 
même 
but 
quoique l'une avait son siège à Genève et l'autre à 
Panama. Elles étaient toutes les deux dirigées par MM. 
H__________ et R__________, domiciliés tous les deux dans 
le canton de Vaud. En effet, M. H__________ était le 
directeur 
unique 
avec 
signature 
individuelle 
de 
F__________ en même temps qu'il était un mandataire 
disposant de pouvoirs illimités concernant FF__________. 
Quant à M. R__________, il était administrateur unique 
avec 
signature 
individuelle 
de 
F__________ 
et 
administrait 
de 
fait 
FF__________ 
dont 
il 
avait 
représenté tous les actionnaires en assemblée générale et 
il agissait en son nom par le biais d'une société 
procurataire. Les deux sociétés utilisaient les mêmes 
comptes bancaires comme cela résultait de pièces figurant 


 
 - 9 - 
 
 
 
au dossier et l'activité de la société panaméenne 
permettait d'éviter à la société genevoise de réaliser un 
trop grand bénéfice. 
 
 
c. 
Les contrats entre les deux sociétés étaient 
parfois signés par la même personne, soit M. R__________, 
voire 
modifiés 
unilatéralement. 
Les 
prestations 
de 
F__________ à FF__________ étaient indéterminées, la 
première ayant accordé un prêt sans intérêt à la seconde 
et ayant accepté de postposer sa créance, selon une 
déclaration de postposition du 31 mars 1987. 
 
 
d. 
Sur le plan externe, F__________ avait facturé 
directement des commissions à verser à des tiers et elle 
avait notamment payé des frais d'impression de papier 
en-tête pour FF__________. Enfin, "le solicitor" anglais 
confondait les deux sociétés dans ses lettres du mois 
d'août 1990. 
 
 
e. 
La période de taxation 1993 n'avait pas fait 
l'objet d'une décision sur réclamation et il ne pouvait 
donc être recouru à la CCRMI à son sujet. Le recours 
était irrecevable sur ce point. 
 
 
f. 
Le droit fiscal fédéral prévoyait la collaboration 
des différentes autorités fiscales, de sorte que la 
procédure suivie en l'espèce était parfaitement légale. 
La forme juridique des relations d'où provenait la 
matière 
imposable 
n'était 
pas 
décisive. 
L'autorité 
fiscale pouvait se fonder sur la réalité économique 
lorsque la forme juridique était insolite et n'avait été 
choisie qu'aux fins d'éluder l'impôt. Il y avait évasion 
fiscale 
lorsque 
la 
forme 
retenue 
était 
insolite, 
inadéquate ou anormale et qu'elle n'avait pour but que de 
faire l'économie d'impôts perçus normalement et que cette 
voie entraînait effectivement une économie d'impôts à 
condition d'être admise par le fisc. 
 
 
 
En l'espèce, la recourante possédait bien une 
société jumelle de droit panaméen administrée depuis la 
Suisse, aucune explication satisfaisante n'avait pu être 
fournie par cette contribuable pour justifier cet état de 
fait et la voie choisie aurait entraîné une notable 
économie d'impôts comme l'attestaient les rectifications 
opérées après le contrôle. La jurisprudence citée par la 
recourante était inapplicable. 
 
15. 
Le 4 octobre 1995, la CCRMI a transmis à la 
recourante 
la 
réponse 
de 
l'administration 
fiscale 


 
 - 10 - 
 
 
 
genevoise, sans l'autoriser à répliquer. Le conseil de 
celle-ci le fit toutefois le 11 du même mois et a soutenu 
derechef que les actionnaires des deux sociétés étaient 
distincts, 
que 
l'activité 
délictuelle 
menée 
par 
la 
société panaméenne avait été refusée par la société 
suisse, que les services rendus par cette dernière 
avaient été largement payés, tous faits qui s'opposaient 
à la théorie du fisc. 
 
16. 
Le 12 octobre 1995, la CCRMI a transmis cette 
réplique à l'administration fiscale genevoise. 
 
17. 
Le 8 mars 1999, la CCRMI a prié l'administration 
fiscale vaudoise de la tenir au courant de la procédure 
engagée à l'encontre de M. H__________. 
 
18. 
Les 12 et 19 mars 1999, les parties ont été 
informées de la démarche de la CCRMI et de la réponse des 
autorités vaudoises. 
 
19. 
Par une décision rendue le 16 décembre 1999, mais 
reçue par le conseil de la recourante le 23 du même mois, 
la CCRMI a rejeté le recours concernant les années 
fiscales 1988 à 1992 et l'a déclaré irrecevable pour le 
surplus, mettant à la charge de la recourante un 
émolument de CHF 4'000.--. 
 
 
 
La CCRMI a examiné le sort qu'il convenait de 
réserver à trois rapports internes de l'administration et 
a considéré qu'il ne s'agissait pas de véritables 
procès-verbaux et les a ainsi écartés de la procédure. 
Quant à la question de la collaboration entre les 
autorités fiscales, elle était réglée par l'article 81 
aAIFD puis par les articles 111 et 190 de la loi fédérale 
du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD - RS 
642.11), entrée en vigueur le 1er janvier 1995 (cf. RO 
1991 1184). L'administration fiscale genevoise avait 
soumis à un contrôle détaillé les déclarations de la 
recourante en application de l'article 336 de la LCP. Le 
contrôle avait conduit à un rappel d'impôts au sens de 
l'article 
340 
LCP 
lorsque 
les 
déclarations 
remises 
étaient inexactes ou incomplètes. Sur le fond, les 
prestations de toute nature fournies gratuitement à des 
tiers ou à des actionnaires d'une société étaient 
considérées 
comme 
bénéfice 
net 
imposable 
de 
cette 
dernière. 
Il 
s'agit 
de 
prestations 
appréciables 
en 
argent, selon la jurisprudence en matière d'impôt fédéral 
direct. Les prestations faites par une société non 
seulement à une personne physique mais aussi à une autre 


 
 - 11 - 
 
 
 
personne morale peuvent entrer dans cette notion de même 
qu'une 
libéralité 
intervenue 
entre 
sociétés 
faisant 
partie 
d'un 
même 
groupe. 
De 
telles 
prestations 
appréciables en argent doivent être également imposées 
lorsqu'elles sont distribuées directement à l'actionnaire 
ou à des personnes le touchant de près. 
 
 
 
La CCRMI a estimé que l'administration avait 
procédé à des reprises portant pour l'essentiel sur les 
prestations en argent de FF__________ au profit de M. 
H__________, 
directeur 
salarié 
et 
actionnaire 
de 
F__________. La CCRMI a retenu en outre que les deux 
sociétés avaient été constituées presque simultanément en 
1986, que leurs buts se confondaient, que M. H__________ 
pouvait engager la recourante et également la société 
panaméenne 
alors 
que 
M. R__________ 
était 
l'administrateur 
unique 
de 
la 
recourante 
et 
administrateur de fait, de même que de droit - par 
l'intermédiaire d'une autre société - de la société 
panaméenne. Enfin, M. H__________ était fondateur et 
actionnaire de la recourante. Les comptes bancaires des 
deux sociétés se confondaient et le conseil anglais de 
FF__________ les confondait également en août 1990. La 
rémunération versée par FF__________ à F__________ avait 
permis d'éviter que le bénéfice imposable de cette 
dernière soit trop élevé et elle avait encore prêté une 
somme à la recourante avant même d'être constituée et 
ceci sans intérêt, ni garantie. De même qu'elle avait 
accepté de postposer une créance. Les deux sociétés 
n'avaient donc pas une indépendance réelle l'une envers 
l'autre et l'ensemble des reprises effectuées était 
parfaitement justifié. Sur la question de l'amende, la 
CCRMI a estimé que celle-ci était modérée au regard du 
montant de l'impôt éludé. 
 
20. 
Le 21 janvier 2000, le conseil de F__________ a 
recouru contre la décision de la CCRMI. Il conclut à son 
annulation. Le redressement opéré en CHF 989'956.-- était 
intégralement contesté, de même que la fixation de 
l'assiette 1992 à CHF 450'000.--. La société genevoise ne 
pouvait se voir attribuer les activités de la société 
panaméenne. 
 
 
a. 
 M. H__________ avait travaillé dans un groupe 
international jusqu'en 1986, ce qui lui avait permis de 
participer à un montage avec des personnes originaires de 
Tanzanie de manière à ce que ce pays reçoive du pétrole 
payé par l'exportation de café. Une partie de l'activité 
"occulte" 
consistait 
à 
recevoir 
le 
produit 
de 
la 


 
 - 12 - 
 
 
 
corruption des fonctionnaires tanzaniens, activité gérée 
par l'intéressé au travers de FF__________. Selon la 
recourante, cette activité tombait en Suisse sous le coup 
de l'article 288 du Code pénal suisse du 21 décembre 1937 
(CP - RS 311.O). 
 
 
b. 
F__________ 
n'assumait 
qu'une 
activité 
administrative liée à la bonne exécution des contrats 
pétroliers en Tanzanie, activité assumée dans les locaux 
de M. R__________. 
 
 
c. 
 Quant à la partie financière de l'opération, elle 
était conduite par des tiers. M. H__________ avait toute 
confiance des actionnaires de FF__________, représentés 
par 
le 
"solicitor" 
anglais. 
Il 
avait 
alors 
créé 
F__________ pour organiser l'activité liée aux contrats 
pétroliers. F__________ aurait dû participer à d'autres 
activités économiques, ce qui n'avait pas été possible. 
Elle avait donc vécu de la seule activité de service 
concernant les cargaisons pétrolières tanzaniennes. 
 
 
d. 
 C'était 
à 
tort 
que 
le 
fisc 
vaudois 
avait 
collaboré avec le fisc genevois et la CCRMI n'avait pas 
écarté des rapports internes contestés puisque ceux-ci 
n'avaient pas été détruits. 
 
 
e. 
La recourante considérait que la procédure n'avait 
pas été régulière au regard de l'article 6 paragraphes 1 
et 3 de la Convention européenne de sauvegarde des droits 
de l'homme et des libertés fondamentales du 4 novembre 
1950 (CEDH - RS 0.101) et il fallait l'invalider. 
 
 
f. 
Au 
fond, 
F__________ 
n'avait 
rendu 
que 
des 
services parfaitement licites et les autorités genevoises 
devaient se laisser opposer l'existence d'une société 
panaméenne. Le redressement n'était pas fondé et moins 
encore l'amende qui lui avait été infligée. 
 
21. 
Le 
9 
février 
2000, 
l'administration 
fiscale 
genevoise a répondu au recours et conclut à son rejet. 
Elle avait écarté de son chargé les notes internes 
litigieuses mais les tenait à disposition du tribunal. 
 
22. 
Le 15 février 2000, la CCRMI a déclaré persister 
dans les termes et le dispositif de sa décision. 
 
23. 
Le 17 février 2000, le greffe du tribunal a 
informé les parties que la cause était gardé à juger. 
 


 
 - 13 - 
 
 
 
 
EN DROIT 
 
 
1. 
Interjeté 
en 
temps 
utile 
devant 
le 
Tribunal 
administratif, le recours contre la décision de la CCRMI 
est recevable de ce point de vue (art. 56A de la loi sur 
l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - LOJ - E 2 
05; art. 63 al. 1 litt. a de la loi sur la procédure 
administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
 
 
 
La 
société 
recourante 
persiste 
à 
demander 
l'annulation 
d'un 
bordereau 
concernant 
l'exercice 
commercial 
1992, 
qui 
n'a 
pas 
fait 
l'objet 
d'une 
réclamation avant d'être déféré à la CCRMI (art. 349 al. 
premier et 351 de la loi générale sur les contributions 
publiques, du 9 novembre l887 (LCP - D 3 05). Il y a lieu 
de déclarer le recours irrecevable dans cette mesure. 
 
2. 
La recourante allègue diverses violations de ses 
droits procéduraux et il convient d'examiner en premier 
lieu ces griefs. 
 
 
 
La recourante se prévaut notamment de l'article 6 
paragraphes 1 et 3 CEDH. Le paragraphe 3 de cette 
disposition conventionnelle vise à la protection de 
l'accusé dans une procédure pénale au sens strict de ce 
mot et ne saurait donc être invoqué dans le cadre de la 
présente procédure fiscale (ATF 111 Ia 341 consid. 3d 
p. 347 et les arrêts cités; Arthur Haefliger, Die 
Europäische Menschenrechtskonvention und die Schweiz, 
Berne 1993, p. 176). S'agissant du paragraphe 1 de cette 
même disposition, il a été admis qu'il s'appliquait 
également aux litiges considérés comme de droit public, 
dès lors qu'il fallait comprendre la notion d'obligation 
de caractère civil dans un sens extensif, sans inclure 
toutefois les droits et obligations de caractère fiscal, 
à la seule exception des amendes pour soustraction 
d'impôts (ATF 119 Ia 311 consid. 2f p. 317; Andreas AUER, 
Giorgio 
MALINVERNI 
et 
Michel 
HOTTELIER, 
Droit 
constitutionnel suisse, Berne 2000, vol. 2, p. 655). En 
tout état, la recourante peut se préavaloir des articles 
29 et 30 de la Constitution fédérale du 18 avril 1999 (RO 
1991 2555). 
 
 
 
En l'espèce, on ne voit guère en quoi la procédure 
aurait été entachée d'irrégularités. Comme la CCRMI l'a 
relevé 
à 
juste 
titre, 
la 
collaboration 
entre 
les 
autorités fiscales cantonales était déjà prévue par 


 
 - 14 - 
 
 
 
l'article 80 aAIFD et l'est maintenant par l'article 111 
de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 
décembre 1990 (LIFD; RS 642.11). S'agissant de la 
présence au dossier de l'autorité intimée devant la 
CCRMI, de documents internes, il faut relever que 
l'autorité inférieure les a écartés avant de statuer et 
que le tribunal de céans n'en a même pas eu connaissance, 
car ils n'ont pas été produits par l'administration 
fiscale genevoise. Les parties ayant de surcroît en tout 
temps accès au dossier en application de l'article 44 
alinéa 2 LPA, on ne voit guère en quoi l'existence de ces 
notes internes inconnues de la juridiction de céans 
constituerait une atteinte aux droits procéduraux de la 
société recourante. S'agissant enfin de la notification 
de la décision litigieuse à la recourante le 23 décembre 
1999, elle est régulière et il est pour le moins curieux 
d'y voir une violation d'une quelconque disposition du 
droit conventionnel ou interne protégeant les droits 
procéduraux des parties. 
 
3. 
Sur le fond, la société recourante se plaint 
essentiellement que la juridiction inférieure n'a pas 
reconnu son indépendance du point de vue du droit fiscal 
par rapport à la société FF__________. Comme le rappelle 
notamment la doctrine (cf. Walter RYSER et Bernard ROLLI, 
Précis de droit fiscal suisse, Berne 1994, troisième 
édition, 
p. 
37) 
le 
droit 
fiscal 
suisse 
reconnaît 
l'autonomie 
des 
personnes 
morales 
même 
si, 
économiquement, elles ne sont, par exemple, dominées que 
par une seule autre personne. Encore faut-il que cette 
autonomie n'ait pas été voulue en vue d'éluder l'impôt. 
 
 
 
En 
l'espèce, 
il 
est 
établi 
que 
le 
dénommé 
H__________ aurait l'autorité absolue sur une société à 
crééer et destinée à recevoir d'importantes sommes en 
relation avec des contrats alors en cours de négociation 
et qu'au mois d'avril 1986, tant la recourante qu'une 
société de droit panaméen ont été créées, le prénommé 
jouant un rôle décisif dans le fonctionnement de ces deux 
personnes morales comme M. R__________. La complaisance 
avec laquelle le conseil de la recourante insiste sur le 
caractère pénal des activités de FF__________ ne convainc 
pas d'un point de vue fiscal. La question de savoir si 
les organes 
de 
FF__________ 
commettaient 
des 
actes 
répréhensibles du point de vue du droit pénal suisse peut 
en effet demeurer indécise. Il n'en demeure pas moins que 
la société de droit panaméen n'avait pas d'activités 
économiques qui ne puissent être accomplies par la 
société recourante d'un point de vue fiscal. Il faut donc 


 
 - 15 - 
 
 
 
admettre qu'elles n'avaient pas d'indépendance économique 
réelle. 
 
4. 
La construction ainsi réalisée a permis de fixer 
artificiellement les résultats de la société recourante 
en modifiant, parfois unilatéralement, la rémunération 
que lui devait la société FF__________. De même, le prêt 
accordé par cette dernière à la recourante et sa 
postposition sont des opérations insolites, permettant 
également d'influer sur le bénéfice imposable de la 
société genevoise. 
 
5. 
Ainsi que cela ressort des rectifications opérées 
par 
l'administration 
fiscale 
genevoise, 
la 
forme 
juridique choisie par les animateurs de la société 
recourante et de la société FF__________ a permis de 
réaliser dans un premier temps une importante économie 
d'impôt et que c'est à juste titre que les revenus tirés 
par M. H__________ d'une activité prétendument propre ont 
été 
réintégrés 
dans 
les 
résultats 
de 
la 
société 
recourante, de même que d'autres versements dont il a 
bénéficié directement ou indirectement. 
 
6. 
Selon l'article 332 alinéa 2 de la loi générale 
sur les contributions publiques, du 9 novembre l887 (LCP 
- D 3 05), l'autorité administrative se fonde sur la 
réalité 
économique 
sans 
tenir 
compte 
des 
formes 
juridiques 
insolites 
qui 
servent 
à 
éluder 
l'impôt 
lorsqu'elle procède à la taxation. 
 
 
 
En l'espèce, il faut admettre que la constitution 
de deux sociétés représente une forme juridique insolite 
servant à éluder l'impôt, la question de savoir si cette 
forme juridique pouvait également servir à échapper à des 
poursuites 
pénales 
en 
Suisse 
souffrant 
de 
demeurer 
indécise. 
 
7. 
Quoiqu'elle n'y conclut pas expressémeent, il faut 
admettre que la recourante demande également l'annulation 
de l'amende d'un montant égal à celui des impôts éludés, 
soit CHF 494'978.-. 
 
 
 
A teneur de l'article 340 alinéa 3 LCP, la 
contribuable peut faire l'objet d'une amende fiscale 
correspondant au maximum au double de l'impôt éludé 
lorsqu'elle même ou ses organes ont agi par négligence. 
En cas de fraude, soit de comportement intentionnel, 
l'amende fiscale peut s'élever au maximum à dix fois le 
montant de l'impôt éludé en application de l'article 341 


 
 - 16 - 
 
 
 
alinéa premier LCP. 
 
 
 
Selon une jurisprudence constante du tribunal de 
céans, 
l'administration 
jouit 
d'un 
large 
pouvoir 
d'appréciation lorsqu'elle inflige une amende (ATA A. du 
9 août 2000 et les arrêts cités). 
 
 
 
En l'espèce, il suffit de constater que l'amende 
infligée à la société recourante n'est que du dixième du 
montant maximum prévu par la loi en matière de fraude. Eu 
égard au comportement de ses organes s'agissant tant de 
l'intensité de l'intention délictuelle, que de la durée 
dans le temps, et du montant finalement retenu par 
l'administration fiscale genevoise au titre de l'impôt 
éludé, la quotité de l'amende est modeste. Elle est 
d'ailleurs inférieure au maximum de celle prévue en cas 
de négligence. 
 
8. 
Entièrement mal fondé, le recours doit être rejeté 
dans la mesure où il est recevable. Compte tenu de la 
nature pécunière de la contestation et de son ampleur, il 
y a lieu 
d'arrêter 
les 
frais 
de 
la 
procédure 
à 
CHF 7'500.-, soit la moitié du montant maximum prévu par 
l'article 2 alinéa 2 du règlement sur les frais, 
émoluments et indemnités en procédure administrative du 
30 juillet 1986 (E 5 10.0). 
 
 
 
 
 
PAR CES MOTIFS 
 
 
 
le Tribunal administratif : 
 
 
 
 
rejette le recours interjeté le 21 
janvier 2000 par F__________ S.A. contre la décision de 
la commission cantonale de recours en matière d'impôts du 
16 décembre 1999 dans la mesure où il est recevable; 
 
 
 
 
met à la charge de la recourante 
un émolument de CHF 7'500.-; 
 
 
 
 
dit 
qu'il 
n'est 
pas 
alloué 
d'indemnité; 
 
 
 
 
communique le présent arrêt à Me 
Stanley Walter, avocat de la recourante, ainsi qu'à 
l'administration fiscale cantonale et à la commission 
cantonale de recours en matière d'impôts. 
 
Siégeants : M. Schucani, président, M. Thélin, Mmes 


 
 - 17 - 
 
 
 
Bonnefemme-Hurni et Bovy, M. Paychère, juges. 
 
 
Au nom du Tribunal administratif : 
 
la greffière-juriste : 
le vice-président : 
 
 
 V. Montani 
 Ph. Thélin 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux 
parties. 
 
Genève, le 
 
la greffière : 
 
 
 
 
Mme M. Oranci