ge_gerichte · ATA/829/2019 · 2019-04-25 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1430/2017-ICCIFD 
ATA/829/2019 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 25 avril 2019 
4ème section 
 dans la cause 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
contre 
Madame et Monsieur A______ 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
18 décembre 2017 (JTAPI/1345/2017) 


- 2/8 - 
A/1430/2017 
EN FAIT 
1. 
 
Le 31 mars 2015, Madame et Monsieur A______ (ci-après : les 
contribuables) ont adressé leur déclaration fiscale 2014 à l’administration fiscale 
cantonale (ci-après : AFC-GE). Ils ont notamment déclaré un immeuble sis rue 
B______ 1______ à C______, propriété du contribuable, comme partiellement 
occupé par le propriétaire – le couple y occupe deux appartements – et 
partiellement par des tiers, locataires de trois autres appartements. Sa valeur 
fiscale déclarée était de CHF 1'851'192.- et sa valeur locative ascendait à 
CHF 126'240.-. 
 2. 
 
Le 27 avril 2016, l’AFC-GE a adressé aux contribuables les bordereaux de 
taxation en matière d’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) et d’impôts cantonaux 
et communaux (ci-après : ICC) pour la période fiscale 2014. 
 
 
Elle a fixé la valeur du bien immobilier susmentionné à CHF 2'789'942.-, 
par capitalisation au taux de 5,17 % du montant des loyers de CHF 144'240.-, 
composés du montant des loyers perçus en CHF 91'440.- et des loyers théoriques 
déclarés en CHF 52'800.-. Elle a admis la valeur locative de CHF 126'240.-. 
3. 
 
Le 2 mai 2016, les contribuables ont élevé réclamation contre leur taxation 
2014, pour l’IFD comme pour l’ICC, dont l’objet litigieux résiduel est la fixation 
de la valeur locative du bien immobilier en cause, le montant de CHF 52'800.- 
retenu à ce titre par l’AFC-GE étant contesté. Le bâtiment datait de 1781 et faisait 
l’objet d’une mesure de classement, de sorte que la détermination de sa valeur 
locative devait s’opérer selon les règles de circulaire « domus antiqua ». 
4. 
 
Par deux décisions du 13 mars 2017, l’une pour l’IFD et l’autre pour l’ICC, 
l’AFC-GE a rejeté la réclamation des contribuables. 
 
 
L’immeuble en cause n’était pas répertorié dans la liste des monuments 
historiques. Il n’y avait donc pas lieu d’appliquer la circulaire « domus antiqua ». 
5. 
 
Le 19 avril 2017, les contribuables ont recouru auprès du Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre les décisions 
susmentionnées, concluant à leur annulation, à l’exonération de la taxation des 
loyers pour l’immeuble considéré et à la rectification des taxations IFD et ICC 
2014 en conséquence. 
 
 
L’immeuble avait été classé et devait être considéré comme bâtiment 
historique. La circulaire « domus antiqua » était applicable. 
6. 
 
Après échange d’écritures au cours duquel les parties ont campé sur leurs 
positions, le TAPI a, par jugement du 18 décembre 2017, partiellement admis le 


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recours et renvoyé la cause à l’AFC-GE pour nouvelles taxations IFD et ICC 2014 
dans le sens des considérants. 
 
 
L’immeuble en cause figurait sur la liste des immeubles et objets classés 
dans le canton de Genève. La circulaire « domus antiqua », qui n’imposait pas 
qu’un immeuble soit occupé exclusivement par son propriétaire pour être 
applicable, devait être appliquée dans le cas d’espèce. Elle ne prévoyait pas une 
exonération de la valeur locative, mais uniquement un abattement, dont les 
conditions n’étaient pas remplies pour en bénéficier. En revanche, il devait être 
tenu compte d’un coefficient de vétusté de 0.5. 
7. 
 
Le 19 janvier 2018, l’AFC-GE a recouru auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre 
le jugement susmentionné, concluant à son annulation et à la confirmation des 
décisions sur réclamation du 13 mars 2017. 
 
 
La circulaire « domus antiqua » ne pouvait s’appliquer aux immeubles 
locatifs, catégorie dans laquelle entrait le bien immobilier en cause dès lors qu’il 
était en partie louer à des tiers. La solution adoptée par le TAPI contrevenait aux 
dispositions légales en matière de taxation des biens immobiliers. Un immeuble 
locatif n’était jamais taxé de manière mixte, quand bien même le propriétaire 
occupait l’un des logements, comme en l’espèce. 
8. 
 
Le 24 janvier 2018, le TAPI a transmis son dossier, sans observations. 
9. 
 
Le 19 février 2018, les contribuables ont conclu au rejet du recours et à la 
confirmation du jugement du TAPI. 
10. 
 
Après transmission des écritures des contribuables à l’AFC-GE, les parties 
ont été informées que la cause était gardée à juger. 
EN DROIT 
1. 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2. 
 
Au stade du recours, le litige porte exclusivement sur l’application de la 
circulaire « domus antiqua » à la taxation de l’immeuble du 1______ rue 
B______, en partie loué et en partie occupé par les propriétaires. 
3. 
a. 
Les questions de droit matériel sont résolues en fonction du droit en vigueur 
lors des périodes fiscales litigieuses (arrêts du Tribunal fédéral 2C_835/2012 du 
1er avril 2013 consid. 8 ; 2A.568/1998 du 31 janvier 2000 ; ATA/1154/2017 du 


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2 août 2017 consid. 2 ; ATA/780/2013 du 26 novembre 2013 consid. 2 et les 
références citées). 
 
b. 
L’imposition concerne l’exercice fiscal 2014. Sont ainsi applicables : en 
matière d’IFD, les dispositions de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 
14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11), et en matière d’ICC, celles de la loi 
fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 
14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) et de la loi sur l'imposition des personnes 
physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08). 
 
c. 
La question étant traitée de la même manière en droit fédéral et en droit 
cantonal harmonisé, le présent arrêt traite simultanément des deux impôts, comme 
cela est admis par la jurisprudence (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 ; arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 1 ; 2C_394/2013 du 
24 octobre 2013 consid. 1.1 ; ATA/770/2018 du 24 juillet 2018 consid 3c). 
4. 
 
En matière d’IFD, selon l’art. 16 LIFD, l'impôt sur le revenu a pour objet 
tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques. Sont aussi 
considérés comme revenus les prestations en nature de tout genre dont le 
contribuable bénéficie, notamment la pension et le logement. La notion de revenu 
est similaire en matière d’ICC, l’art. 17 LIPP prévoyant que l’impôt sur le revenu 
a pour objet tous les revenus, prestations et avantages du contribuable, qu’ils 
soient uniques ou périodiques, en espèces ou en nature et quelle qu’en soit 
l’origine. 
 
 
Parmi les revenus soumis à imposition figure la valeur locative d’un bien 
immobilier, propriété du contribuable. Il s’agit d’un revenu en nature dont la 
valeur économique correspond au loyer que le contribuable aurait pu obtenir d’un 
tiers en louant son logement (ATF 131 I consid. 2.2 ; 112 I a 242 ; RDAF 1997 II 
p. 706 ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 4ème éd. 2012, p. 155 n. 210 ; Yves 
NOËL in Danielle YERSIN/Yves NOËL [éd.], Impôt fédéral direct, Commentaire 
de 
la 
loi 
sur 
l'impôt 
fédéral 
direct, 
2ème 
éd., 
2017, 
n. 
55 
ad 
art. 16 LIFD). 
5. 
a. 
En matière d’imposition fédérale, la valeur locative d’un bien immobilier 
dont le contribuable se réserve l’usage en raison de son droit de propriété ou d’un 
droit de jouissance obtenu à titre gratuit est imposable comme revenu au titre de 
rendement de la fortune immobilière (art. 21 al. 1 let. b LIFD). 
 
 
La valeur locative est déterminée compte tenu des conditions locales et de 
l’utilisation effective du logement ou du domicile du contribuable (art. 21 
al. 2 LIFD). 
 
b. 
En matière d’imposition cantonale, la LHID, qui a pour objet de désigner les 
impôts directs que les cantons doivent prélever et fixer les principes selon lesquels 


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la législation cantonale les établit (art. 1 al. 1 LHID), prévoit que l’impôt sur le 
revenu a notamment pour objet la valeur locative de l’habitation du contribuable 
dans son propre immeuble (art. 7 al. 1 LHID), sans donner d’autres détails. 
 
c. 
Sur cette base, le législateur cantonal a édicté l’art. 24 al. 1 let. b LIPP, 
lequel est d’une teneur similaire à celle de l’art. 21 al. 1 let. b LIFD. 
 
 
L’art. 24 al. 1 let. b LIPP, entré en vigueur avec la LIPP le 1er janvier 2010 a 
repris la teneur de l’art. 7 de l’ancienne loi sur l’imposition des personnes 
physiques - Impôt sur le revenu (revenu imposable) du 22 septembre 2000 
(aLIPP-IV - D 3 14). 
 
d. 
La notion de valeur locative est définie à l’art. 24 al. 2 LIPP, entré en 
vigueur avec la LIPP le 1er janvier 2010, dont la teneur reprend le dispositif retenu 
à l’art. 7 al. 2 aLIPP-IV. Celle-ci est déterminée en tenant compte des conditions 
locales. Le loyer théorique des villas et des appartements en copropriété par étages 
occupés par leurs propriétaires est fixé en fonction notamment de la surface 
habitable, du nombre de pièces, de l’aménagement, de la vétusté, de l’ancienneté, 
des nuisances éventuelles et de la situation du logement. Le loyer théorique est 
pondéré par la durée d’occupation continue de l’immeuble, conformément au 
barème applicable en matière d’évaluation des immeubles situés dans le canton ; il 
ne saurait excéder un taux d’effort de 20 % des revenus bruts totaux. Ce taux 
d’effort est calculé sur les revenus bruts totaux, mais au minimum sur le montant 
de la première tranche exonérée d’impôt, selon le barème inscrit à l’art. 41 
al. 1 LIPP, pour les personnes seules, et sur le double de ce montant pour les 
contribuables visés à l’art. 41 al. 2 et 3 LIPP. La valeur locative limitée à ce taux 
d’effort n’est toutefois prise en considération qu’à la condition que les intérêts sur 
le financement de l’immeuble ne soient pas supérieurs à ce montant. 
6. 
a. 
La détermination et l’imposition de la valeur locative sont précisées par 
plusieurs directives édictées au cours des années. Celles-ci n'ont pas force de loi et 
ne lient ni les administrés, ni les tribunaux, ni même l'administration. Elles ne 
dispensent pas cette dernière de se prononcer à la lumière des circonstances du cas 
d'espèce. Par ailleurs, elles ne peuvent sortir du cadre fixé par la norme supérieure 
qu'elles sont censées concrétiser. En d'autres termes, à défaut de lacune, elles ne 
peuvent prévoir autre chose que ce qui découle de la législation ou de la 
jurisprudence (ATF 141 II 338 consid. 6.1 ; 140 V 343 consid. 5.2 ; arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_522/2012 du 28 décembre 2012 consid. 2.3 ; 9C_477/2011 
du 13 juillet 2012 consid. 4.1.3 ; ATA/1244/2017 du 29 août 2017 consid. 6a). 
 
b. 
Le 10 novembre 1993, répondant à des observations de la section genevoise 
de l’association Domus Antiqua Helvetica regroupant des propriétaires des 
demeures 
historiques 
(https://www.domusantiqua.ch/fr/association/devenir-
membre), au sujet de la nouvelle méthode de détermination de la valeur locative 
qui serait appliquée en matière d’IFD pour la période de taxation 1995/1996, 


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l’AFC-GE a indiqué que, pour les immeubles d’intérêts historique ou artistique 
édifiés plus de cent cinquante ans auparavant, soit avant 1843, elle appliquerait 
des principes spécifiques, en dérogation aux directives générales, s’agissant de la 
valeur locative de base – sous l’angle de la prise en considération des pièces 
inoccupées ainsi que de la détermination des surfaces habitables –, de 
l’aménagement de l’immeuble, du coefficient de vétusté et de la déduction des 
frais effectifs de restauration et de conservation. Il résulte du dossier que 
l’application de ces principes a été étendue à l’ICC. 
 
 
Comme l’a relevé le TAPI, et ce n’est plus contesté par les intimés, cette 
directive prévoit des abattements et non une exonération de la valeur locative. 
Cette dernière correspondant au rendement d’un immeuble ou partie d’immeuble 
dont son propriétaire se réserve l’usage, la directive n’est pas applicable aux 
immeubles ou parties d’immeubles loués. Rien ne permet, à rigueur de dossier, de 
suivre la recourante lorsqu’elle soutient qu’en sus, elle ne serait applicable que 
lorsque l’immeuble est intégralement réservé à l’usage de son propriétaire. 
Comme le relève la recourante elle-même, la circulaire elle-même ne contient 
aucune restriction de cette nature. 
 
c. 
Cela ne signifie toutefois pas qu’une restriction à son application puisse 
avoir une autre origine, l’AFC-GE en tirant une des règles d’évaluation des 
immeubles locatifs, par quoi l’on entend tout bien immobilier comportant plus de 
deux appartements ou deux locaux commerciaux, indifféremment de son type 
d'affectation, pouvant objectivement être loué (ATA/477/2008 du 16 septembre 
2008 consid. 5 b). 
 
 
L’art. 50 LIPP détermine les principes applicables à l’évaluation des 
immeubles situés dans le canton (ATA/45/2018 du 16 janvier 2018 consid. 4). 
Ainsi, la valeur des immeubles locatifs est calculée en capitalisant l'état locatif 
annuel aux taux fixés chaque année par le Conseil d'État, sur proposition d'une 
commission 
d'experts, 
composée 
paritairement 
de 
représentants 
de 
l'administration fiscale et de personnes spécialement qualifiées en matière de 
propriétés immobilières et désignées par le département. L'état locatif annuel se 
détermine d'après les loyers obtenus des locaux loués et des loyers qui pourraient 
être obtenus de ceux susceptibles d'être loués, y compris ceux occupés par le 
propriétaire et sa famille (art. 50 let. a LIPP). Ce dernier élément correspond à la 
valeur locative et on ne voit pas que le texte légal prévoit de la calculer selon 
d’autres critères que ceux fixés par l’art. 24 al. 2 LIPP. 
 
 
Rien n’empêche donc, en l’espèce, de déterminer la valeur locative de la 
partie de l’immeuble occupée par les intimés en tenant compte de la circulaire 
« domus antiqua » et de l’intégrer ensuite aux autres loyers composant l’état 
locatif annuel de l’immeuble qui sert à calculer la valeur de l’immeuble. 
 
 
Au vu de ce qui précède, le recours, mal fondé, sera rejeté. 


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7. 
 
Nonobstant l’issue du litige, aucun émolument ne sera perçu (art. 87 
al. 1 LPA). Aucune indemnité de procédure ne sera allouée aux intimés, ceux-ci 
n’étant pas représentés par un mandataire. 
 
 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 19 janvier 2018 par l’administration fiscale 
cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
18 décembre 2017 ; 
au fond : 
le rejette ; 
dit qu’il n’est pas perçu d’émolument ni alloué d’indemnité de procédure : 
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF – RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale, à Madame et Monsieur 
A______, au Tribunal administratif de première instance ainsi qu'à l’administration 
fédérale des contributions. 
Siégeant : Mme Krauskopf, présidente, Mme Junod, M. Pagan, juges. 
 
 


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Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
S. Hüsler Enz 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
F. Krauskopf 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :