ge_gerichte · ATA/362/2014 · 2014-05-20 · fr

Résumé:
 Les cotisations sociales (AVS, AI, APG) peuvent figurer à la charge du compte de résultat du contribuable qui exerce une activité indépendante et qui tient une comptabilité en partie double. Le montant de ces provisions doit être évalué sur la base du bénéfice net du contribuable et correspondre aux cotisations auxquelles celui-ci doit s'attendre en appliquant les pourcentages légaux.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1317/2011-ICCIFD 
ATA/362/2014 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 20 mai 2014 
1ère section 
 dans la cause 
 
Madame A______ et Monsieur B______ 
représentés par Rudolf G. Probst SA, soit pour elle Monsieur Rudolf G. Probst, 
mandataire 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
18 mars 2013 (JTAPI/328/2013) 


- 2/9 - 
A/1317/2011 
EN FAIT 
1) 
 
Madame A______ et Monsieur B______ étaient domiciliés à Genève 
jusqu'au 30 juin 2009, date à laquelle ils ont quitté la Suisse. 
2) 
 
Par réclamation du 27 juillet 2009, ils ont contesté auprès de l'administration 
fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) les bordereaux de taxation 2006 à 2009 de 
l'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) et de l'impôt cantonal et communal 
(ci-après : ICC) des 30 juin et 20 juillet 2009. 
 
 
L'AFC-GE avait admis en déduction du revenu de M. B______, qui exerçait 
une activité de conseiller d'entreprise, les montants suivants à titre de cotisations à 
l'assurance vieillesse et survivants (ci-après : AVS) : 
Année 
 
2006 
CHF 
42'698,20 
2007 
CHF 
65'761,50 
2008 
CHF 
22'779.- 
2009 
CHF 
3'575,65 
 
 
 
Ces montants correspondaient aux provisions déclarées à la charge du 
compte de résultat de l’entreprise. La caisse de compensation (ci-après : la caisse 
AVS) n'ayant pas encore fixé le montant définitif des cotisations à devoir pour ces 
années-là, ils priaient cependant l'AFC-GE de suspendre leurs taxations jusqu'à ce 
qu'il soit statué sur celles-là. 
3) 
 
Les montants versés à titre d'acomptes à la caisse AVS par les contribuables 
se sont élevés à : 
Année 
 
2006 
CHF 
7'501,20 
2007 
CHF 
947,40 
2008 
CHF 
 
0.- 
2009 
CHF 
0.- 
 
4) 
 
Le 30 mars 2011, l'AFC-GE a statué sur la réclamation et modifié les 
taxations contestées en défaveur des contribuables. 
 
 
Les déductions afférentes aux cotisations AVS avaient été surévaluées dans 
les déclarations litigieuses. Elles auraient dû être estimées en fonction du bénéfice 
net résultant de l'activité du contribuable. Il convenait en l'espèce d'admettre en 
déduction les montants suivants : 


- 3/9 - 
A/1317/2011 
 
Année 
Montant de cotisations admis 
2006 
CHF 7'501,20 selon la décision provisoire de la caisse AVS 
2007 
CHF 15'947.- 
estimation en fonction du bénéfice net de 
 
 
CHF 144'971.- 
2008 
CHF 
500.- 
estimation en fonction de la perte de résultat 
 
 
de CHF 46'435.- 
2009 
CHF 
500.- 
estimation en fonction d’un résultat de 
 
 
l’exercice de CHF 0.- 
 
5) 
 
Le 23 juin 2011, les contribuables ont recouru contre ces décisions auprès 
de la commission de recours en matière administrative, devenue depuis lors le 
Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI), en persistant dans 
leurs conclusions initiales pour les années 2008 et 2009 (demande de suspension 
des taxations dans l'attente d'une décision définitive de la caisse AVS). 
 
 
Les années 2006 et 2007 n'étaient plus litigieuses, ladite caisse ayant 
définitivement arrêté les cotisations AVS afférentes à ces années, qui 
correspondaient (à CHF 13.- près) au calcul opéré par l'AFC-GE dans ses 
décisions du 30 mars 2011. 
 
 
A l'appui de leur recours, les contribuables ont produit une lettre de la caisse 
AVS du 2 mai 2011 les informant que les décisions relatives aux années 2008 et 
2009 ne seraient prises qu'après fixation par l'AFC-GE du revenu déterminant en 
matière d'IFD. 
6) 
 
Le 22 août 2011, la procédure a été suspendue par le TAPI, d'accord entre 
les parties, dans l'attente d'une décision au fond sur les cotisations dues. 
7) 
 
Le 1er octobre 2012, l'AFC-GE a demandé la reprise de la procédure. 
 
 
La comptabilité du contribuable ayant été établie selon la méthode de la 
facturation, les évaluations par l'AFC-GE des cotisations litigieuses étaient 
correctes. La caisse AVS ne pouvant fixer ces dernières tant que les taxations 
fiscales des années en cause (2008 et 2009) ne seraient pas entrées en force, le 
TAPI devait statuer. 
8) 
 
Par jugement du 18 mars 2013, le TAPI a rejeté le recours. 
 
 
Les cotisations AVS à déduire devaient être calculées sur la base du 
bénéfice de l'activité indépendante, tel qu'il ressortait de la déclaration fiscale des 
contribuables, auquel il convenait d'appliquer le taux de cotisation légal. Les 
années litigieuses s'étaient soldées par une perte. La cotisation AVS minimum 
devait donc être retenue. En retenant une déduction de CHF 500.- pour chacune 


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des deux années, l'AFC-GE avait appliqué ce minimum. La taxation était ainsi 
conforme à la loi. 
9) 
 
Le 4 avril 2013, les contribuables ont recouru contre ce jugement auprès de 
la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative) en concluant à une déduction de CHF 24'000.-/an à titre de 
provision pour les cotisations AVS. 
10) 
Le 10 avril 2013, le TAPI a déposé son dossier. 
11) 
Le 8 mai 2013, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
12) 
Le 11 juin 2013, les contribuables ont répliqué en persistant dans leurs 
conclusions. 
 
 
Ils encouraient le risque d'être taxés sur leur fortune. Le montant annuel 
maximum prévu par la loi était de CHF 24'000.- pour les personnes fortunées 
n'ayant pas exercé d'activité lucrative. Il convenait donc de déduire de leurs 
revenus ce montant à titre de provision. 
13) 
Le 14 juin 2013, les parties ont été informées que la cause était gardée à 
juger. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2) 
 
Seules les taxations IFD et ICC des années 2008 et 2009 demeurent 
litigieuses. 
Impôt fédéral direct 
3) 
 
Conformément à l'art. 33 al. 1 let. d de la loi fédérale sur l’impôt fédéral 
direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11), sont déduits du revenu les 
primes, cotisations et montants légaux, statutaires ou réglementaires versés à 
l’AVS, à l'assurance-invalidité (ci-après : AI) et à des institutions de la 
prévoyance professionnelle. 
4) 
 
Les cotisations AVS-AI se calculent sur la base du revenu découlant du 
résultat de l'exercice commercial clos au cours de l'année de cotisation et du 
capital propre investi dans l'entreprise à la fin de l'exercice commercial 
(art. 22 al. 2 du règlement du 31 octobre 1947 sur l’AVS - RAVS - RS 831.101, 


- 5/9 - 
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qui fixe la cotisation ordinaire des indépendants à 7,8 % du revenu déterminant ; 
art. 3 al. 1 de la loi fédérale sur l’AI du 19 juin 1959 - LAI - RS 831.20, qui fixe la 
cotisation usuelle à 1,4 % et renvoie à la loi fédérale sur l’AVS du 20 décembre 
1946 - LAVS - 831.10, pour le mode de calcul). Les indépendants sont encore 
soumis au paiement d'une cotisation de l'assurance perte de gain, qui correspond 
usuellement à 0,5 % (art. 27 de la loi fédérale sur les allocations pour perte de 
gain en cas de service et de maternité du 25 septembre 1952 - LAPG - RS 834.1). 
5) 
 
Ce sont les autorités fiscales cantonales qui établissent le revenu 
déterminant, en se fondant sur la taxation passée en force de l’IFD 
(art. 23 al. 1 RAVS). Les caisses de compensation sont liées par les données des 
autorités fiscales cantonales (art. 23 al. 4 RAVS). Les cotisations définitives ne 
peuvent donc être déterminées, au plus tôt, que l'année suivant celle en cause. 
Pendant l'année de cotisation, les personnes tenues de payer des cotisations 
doivent verser périodiquement des acomptes de cotisations (art. 24 al. 1 RAVS). 
6) 
 
Selon la jurisprudence constante du Tribunal fédéral, qu'elles soient 
considérées comme privées ou commerciales, les cotisations sociales d'un 
indépendant peuvent être comptabilisées, soit à la date de la facture (par exemple, 
acomptes AVS ou décision fixant le montant des cotisations définitives), soit à 
celle du paiement, selon la méthode comptable choisie. Lorsque le contribuable a 
choisi une des méthodes admises, il doit s'y tenir (Arrêt du Tribunal fédéral 
2A.128/2007 du 14 mars 2008 in RF 63/2008, 630 consid. 5.4 et les références 
citées). 
 
 
Les cotisations sociales peuvent, de plus, faire l'objet d'une provision si le 
contribuable tient une comptabilité en partie double (Arrêt du Tribunal fédéral 
2A.128/2007 précité consid. 5.4 et les références citées). 
7) 
 
En l'espèce, les contribuables ont opté pour la méthode de la facturation. Or, 
pour les années litigieuses, ils n'ont produit ni facture d'acompte, ni décision de la 
caisse AVS. Ils reconnaissent en outre n'avoir rien versé. 
 
 
Ils ne peuvent en conséquence déduire de montants facturés ou versés à ce 
titre. 
8) 
 
En revanche, dès lors qu'ils tiennent une comptabilité en partie double, ils 
sont autorisés à constituer des provisions. 
 
 
En effet, selon l'art. 29 al. 1 LIFD, des provisions peuvent être constituées à 
la charge du compte de résultats, notamment pour : 
‒ les engagements de l'exercice dont le montant est encore indéterminé 
(let. a) ; 


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‒ les risques de pertes sur des actifs circulants (marchandises, débiteurs, 
etc., let. b) ; 
‒ les autres risques de pertes imminentes durant l'exercice (let. c). 
9) 
 
Ces provisions doivent toutefois être justifiées par l'usage commercial 
(art. 29 al. 2 a contrario LIFD). 
10) 
Sont justifiées par l'usage commercial les provisions correspondant au 
montant des primes calculé provisoirement sur la base du revenu déclaré et de la 
LAVS, de la LAI et de la LAPG. 
11) 
Selon l'art. 8 LAVS, une cotisation de 7,8 % est perçue sur le revenu 
provenant d'une activité indépendante. Pour calculer la cotisation, le revenu est 
arrondi au multiple de CHF 100.- immédiatement inférieur. Si le revenu annuel de 
l'activité indépendante est égal ou inférieur à CHF 9'300.-, l'assuré paie, sauf 
exception, la cotisation minimale de CHF 392.- par an. Le même système prévaut 
pour les cotisations fondées sur la LAI et sur la LAPG, qui fixent également des 
cotisations minimales si le revenu est inférieur à ce montant, mais leur montant 
dépend de plusieurs facteurs (art. 27 LAPG et 3 al. 1bis LAI). 
12) 
En l'espèce, le résultat de l'exercice de l'activité indépendante 2008 se solde 
par une perte et le résultat 2009 est nul. 
 
 
L'AFC-GE a fixé à CHF 500.- la provision annuelle pour les cotisations 
dues. Ce calcul résulte d'une estimation qui se fonde sur les taux et montants 
minimum légaux exposés ci-dessus (provision de CHF 392.- pour l'AVS et 
CHF 106.- pour l'AI et les allocations pour perte de gain ; ci-après : APG). Cette 
évaluation est par ailleurs conforme aux directives publiées par le centre 
d'information AVS/AI, édictées en collaboration avec l'office fédéral des 
assurances sociales (mémento, point 2.02). 
 
 
Cette estimation apparaissant très proche des montants qui seront 
ultérieurement fixés par l'autorité compétente, la provision retenue est conforme à 
l'usage commercial. 
13) 
En revanche, celle de CHF 24'000.- par année déduite par le recourant ne se 
justifie d'aucune manière. Celui-ci allègue qu'il pourrait être astreint au paiement 
d'une telle somme. Il s'appuie sur les montants maximaux applicables aux 
personnes fortunées sans activité lucrative. Or, comme le relève l'AFC-GE, le 
contribuable ayant eu une activité d'indépendant en 2008 et en 2009, ceux-ci ne 
s'appliquent pas à son cas. 
14) 
Le recours contre les taxations IFD 2008 et 2009 sera ainsi rejeté. 
 


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Impôt cantonal et communal 
15) 
Concernant l’ICC, le 1er janvier 2009 est entrée en vigueur la loi sur 
l’imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP – D 3 08), dont 
l’art. 69 abroge les cinq anciennes lois sur l’imposition des personnes physiques : 
la loi sur l’imposition des personnes physiques - Objet de l’impôt - 
Assujettissement à l’impôt du 22 septembre 2000 (aLIPP-I – D 3 11) ; la loi sur 
l’imposition dans le temps des personnes physiques du 31 août 2000 
(aLIPP-II - D 3 12) ; la loi sur l’imposition des personnes physiques - Impôt sur la 
fortune du 22 septembre 2000 (aLIPP-III - D 3 12) ; la loi sur l’imposition des 
personnes physiques - Impôt sur le revenu du 22 septembre 2000 
(aLIPP-IV - D 3 14) et la loi sur l’imposition des personnes physiques - 
Détermination du revenu net - Calcul de l’impôt et rabais d’impôt - Compensation 
des effets de la progression à froid du 22 septembre 2000 (aLIPP-V - D 3 16). 
 
 
Selon les dispositions transitoires de la nouvelle LIPP, celle-ci s’applique 
pour la première fois aux impôts de la période fiscale 2010. Les impôts relatifs 
aux périodes fiscales antérieures demeurent régis par les dispositions de l’ancien 
droit, même après l’entrée en vigueur de la présente loi (art. 72 al. 1 LIPP). 
16) 
Le cas d'espèce est régi plus spécialement par les art. 2 al. 1 let. a et 
3 al. 3 let. g aLIPP-V, qui disposent que sont déduits du revenu, notamment, les 
cotisations versées par le contribuable aux caisses de compensation en vertu de la 
législation fédérale sur l’AVS, l’AI et les APG, et aux caisses d'assurances contre 
le chômage, en totalité. 
17) 
La teneur de ces dispositions est semblable à celles de la LIFD, dont la 
teneur a été exposée ci-dessus. 
18) 
De jurisprudence constante, en vertu du principe d'harmonisation verticale, 
les principes applicables en matière d'IFD sont également applicables en droit 
cantonal (ATA/368/2011 du 7 juin 2011 et les références citées). Le raisonnement 
développé ci-dessus s'applique donc mutatis mutandis à l'ICC. 
19) 
Le recours ne peut ainsi qu'être rejeté. 
20) 
Un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge des recourants, pris 
conjointement et solidairement, ceux-ci succombant (art. 145 et 144 LIFD et 
87 al. 1 LPA). Aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
 


- 8/9 - 
A/1317/2011 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 4 avril 2013 par Madame A______ et 
Monsieur B______ contre le jugement du Tribunal administratif de première instance 
du 18 mars 2013 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met un émolument de CHF 1'000.- à la charge de Madame A______ et Monsieur 
B______, pris conjointement et solidairement ; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Madame A______ et Monsieur B______, représentés par 
Rudolf G. Probst SA, soit pour elle Monsieur Rudolf G. Probst, mandataire, à 
l’administration fiscale cantonale, à l’administration fédérale des contributions, ainsi 
qu’au Tribunal administratif de première instance. 
Siégeants : M. Thélin, président, MM. Verniory et Pagan, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
M. Rodriguez Ellwanger 
 
le président siégeant : 
 
 
Ph. Thélin 
 
 


- 9/9 - 
A/1317/2011 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
la greffière :