ge_gerichte · ATA/378/2007 · 2007-08-07 · de

Résumé:
 Impôt sur le revenu d'une activité lucrative indépendante: déduction des frais professionnels consistant en frais de représentation. Les déductions légales liées à l'exercice d'une activité lucrative indépendante sont les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel. Le fardeau de la preuve des éléments imposables appartient à l'administration mais il incombe au contribuable de justifier les faits qui réduisent ou éteignent son obligation fiscale. Sur demande du département des finances, le contribuable doit fournir des renseignements, notamment des pièces justificatives et autres attestations ainsi que les pièces concernant les relations d'affaires. Pour des frais de restaurant ainsi que pour les autres dépenses, le contribuable doit produire les factures correspondantes et préciser quels sont les clients et relations d'affaires qui ont bénéficié de ses invitations ou de ses cadeaux.

RÉPUBLIQUE ET CANTON DE GENÈVE

POST TENEBRAS LUX

POUVOIR JUDICIAIRE

A/1649/2007-FIN ATA/378/2007
ARRÊT
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF

du 7 août 2007

dans la cause

Madame et Monsieur F

contre

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE

et

COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D’IMPÔTS

-2/11-

EN FAIT
Madame F et Monsieur F (ci-après : les contribuables) sont
domiciliés à Genève.
En 2001, Mme F déployait une activité indépendante. La
contribuable détenait une entreprise individuelle, F Design (ci-après :

l'entreprise) à Genève. Cette dernière, inscrite au registre du commerce le 17
octobre 2002 et radiée le 4 décembre 2003, consistait en un studio de design,
spécialisé dans l'horlogerie, la bijouterie, les accessoires ainsi que le design des
"packagings" et des catalogues.

Les contribuables ont déclaré dans leur déclaration fiscale 2001-B, sous la
rubrique de l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC 2001), un revenu brut de
CHF 261'570.-. Après déductions, le revenu imposable s'élevait à CHF 213'544.-.

La contribuable a fait état d'un bénéfice net de CHF 68'985.-. Il ressortait du
compte de pertes et profits de l'entreprise du 1°” janvier au 31 décembre 2001 que
l'intéressée avait déduit du bénéfice brut susmentionné un montant de
CHEF 146'446,08, dont notamment le poste comptable "frais de clientèle"
(ci-après : les frais de représentation) à concurrence de CHF 19'880,90.

Le 15 novembre 2002, l'administration fiscale cantonale (ci-après :
l'administration) a invité les contribuables à justifier les frais de représentation au
29 novembre 2002 afin de procéder à leur taxation ICC 2001.

Par courrier du 26 novembre 2002, l'entreprise, sous la signature
individuelle de Mme F , à produit les pièces justificatives demandées par
l'administration.

Le client principal de l'entreprise était Swatch Group. Partant, de nombreux
déplacements, notamment à Bienne et dans d'autres villes d'Europe, étaient
organisés afin d'une part, de rencontrer les designers du groupe Swatch et d'autre
part, de visiter les différentes foires horlogères. Certains clients amenaient
l'entreprise à voyager aux Etats-Unis et en Asie.

La contribuable a joint à son courrier une liste détaillée des frais de
représentation pour un montant de CHF 19'880,90, qui comportait :

e CHF 8'242,60 de frais de restaurant,

e CHEF 92,10 de frais chez Nespresso,

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10.

e CHF 2'862,45 de frais chez Swatch, dont une dépense de CHF 1'070,80 en
date du 16 juin 2001,

e CHF 301.- chez Berthaudin S.A.,

e CHF 76,20 chez Canonica S.A.,

e CHF 432,20 à la papeterie Brachard,

e CHF 284,60 chez Davidoff & Cie S.A.,

e CHF 114,80 à la Parfumerie principale,

e CHF 352,10 chez Gobet J. L.,

e CHF 5'160.- chez Charter S.A. voyage Moser,
e CHF 1'962,85 chez Caran d'Ache.

Le 24 janvier 2003, l'administration a adressé aux contribuables un
bordereau de taxation ICC 2001. L'impôt s'élevait à CHF 53'531,50 calculé sur un
revenu imposable de CHF 238'229.-.

Par pli du 27 janvier 2003, les contribuables ont élevé réclamation contre le
bordereau 2001 précité, au motif que l'administration s'était écartée de leur
comptabilité : le bénéfice net déclaré différait du bénéfice net imposé.

En date du 27 avril 2004, l'administration a fait parvenir aux contribuables,
à titre explicatif, un avis de modification de l'ICC 2001. Les intéressés avaient
jusqu'au 18 mai 2004 pour se déterminer : soit ils retiraient leur réclamation, soit
ils la maintenaient avec, dans ce dernier cas, l'obligation de motiver leurs allégués.
A défaut de réponse de leur part dans le délai imparti, l'administration statuerait
sur les éléments en sa possession.

Etait annexé au courrier l'avis de modification qui exposait que 2/5°" des
frais de représentation, soit CHF 7'952.-, avaient été repris à titre de convenance
personnelle et partant, n'avaient pas été admis en déduction.

Par courrier du 18 mai 2004, les contribuables ont maintenu leur
réclamation et conclu principalement à l'annulation de la reprise susmentionnée.

Les frais de restaurant importants étaient un moyen commercial d'agrandir
la clientèle, ce que la progression importante du chiffre d'affaires entre 2001 et
2002 prouvait. Etant justifiés par l'usage commercial, ces montants devaient être
admis intégralement en déduction.

En date du 10 juin 2004, l'administration a maintenu la taxation contestée.

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11.

12.

L'article 3 lettre b alinéa 3 de la loi sur l'imposition des personnes
physiques : détermination du revenu net - calcul de l'impôt et rabais d'impôt -
compensation des effets de la progression à froid du 22 septembre 2000 (LIPP -
V- D 3 16) précisait que seuls étaient déduits les frais qui étaient justifiés par
l'usage commercial ou professionnel. Une dépense approximativement en
corrélation avec l'activité déployée ne pouvait pas être déduite du revenu taxé.

Si la preuve du rapport de nécessité entre les frais engagés et la production
du revenu imposé ne pouvait pas être apportée, lesdits frais étaient admis en
déduction à concurrence de 3/5°"°.

Pour ces raisons, avaient été admis en déduction, en l'espèce, 3/5% des frais
de représentation, soit CHF 11'929..

Le 7 juillet 2004, les contribuables ont recouru auprès de la commission
cantonale de recours en matière d'impôts (ci-après : la commission) contre la
décision précitée. Ils ont conclu à l'entière déduction des frais de représentation
déclarés.

Les frais de restaurant étaient commercialement nécessaires pour l'obtention
du chiffre d'affaires de Mme F .

La contribuable avait acquis le 16 juin 2001 une collection de montres
Swatch à laquelle elle avait collaboré. Cet achat d'un montant de CHF 1'070,80
permettait de montrer son savoir-faire à des clients potentiels.

Un voyage d'un montant de CHF 5'160.- avait été nécessaire pour qu'un
employé de l'entreprise puisse représenter cette dernière auprès de la maison
Hamilton en Bretagne. Grâce à cette dépense, un chiffre d'affaires de
CHEF 19'000.- avait pu être enregistré en 2003.

Les stylos Caran d'Ache, acquis pour la somme de CHF 1'962,85, avaient
été offerts aux clients de l'entreprise.

Le 15 février 2005, l'administration a répondu au recours des contribuables
et conclu à son rejet en reprenant ses arguments antérieurs.

Selon l'article 31 alinéa 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001
(LPFisc - D 3 17), elle pouvait demander la justification des déductions
sollicitées. Le contribuable devait démontrer le caractère commercial des
dépenses portées en déduction de son revenu en produisant tous justificatifs utiles
à cet égard et établir leur caractère de nécessité.

Ne faisaient pas partie des déductions, les frais généraux telles que les
dépenses nécessitées par la marche de l'entreprise qui ne trouvaient pas leur
contrepartie dans un élément porté à l'actif du bilan ou les dépenses privées

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13.

14.

résultant de la situation professionnelle, telles que les dépenses de convenance
personnelle, par exemple, les frais de voyage du conjoint qui participait, à titre
d'agrément, à un voyage professionnel.

Les frais de voyages étaient des frais d'investissements. Ils n'étaient pas
déductibles car considérés comme des mises de fonds dont le but était de créer,
d'améliorer ou d'étendre une source de revenu. Il manquait à ce type de dépenses
le rapport direct avec un revenu déterminé, celui de la période de calcul. Le
voyage en question avait permis à la contribuable de réaliser un revenu postérieur
à la période fiscale à celle dont était recours.

La contribuable avait affirmé que les frais de représentation étaient
nécessaires à l'obtention de son revenu. Or, elle n'avait justifié dans son recours
qu'une partie des frais de représentation, à hauteur de CHF 8'193., soit la somme
du coût du voyage (CHF 5'160.-), de l'achat des stylos Caran d'Ache
(CHF 1'962,85) et celui de Swatch en date du 16 juin 2001 (CHF 1'070,80).

Toutefois, les frais de voyage étaient considérés comme une dépense
d'investissement non déductible. Seuls les stylos et les montres pour les montants
précités et totalisant CHF 3'033.- trouvaient une justification dans l'acquisition du
revenu de la contribuable.

En acceptant une déduction totale de CHF 11'929.., l'administration avait
donc fait preuve de clémence.

Par lettre recommandée du 6 juin 2006, la commission a prié les
contribuables de lui transmettre toutes pièces justificatives et preuves utiles
démontrant la réalité des frais liés aux produits Swatch pour un montant de
CHF 1'070,80 et des stylos Caran d'Ache pour celui de CHF 1'962,85. Le lien de
nécessité entre ces frais et l'acquisition du revenu de l'activité indépendante
considérée devait être démontré.

Au vu de l'article 51 alinéa 1 LPFisc, la commission envisageait d'effectuer
une reformatio in pejus en procédant à une reprise intégrale sur les frais de
représentation.

Un délai au 30 juin 2006 était imparti aux intéressés pour faire parvenir les
documents demandés et se prononcer sur la reformatio in pejus. En cas de retrait
du recours par les contribuables, la commission se réservait le droit d'examiner la
portée d'un tel acte au regard de la loi, après avoir sollicité l'avis de
l'administration.

Dans leur réponse du 16 juin 2006, les contribuables ont joint les
justificatifs des achats précités, pour six montres Swatch et trente et un stylos
Caran d'Ache de caractéristiques identiques.

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15.

Étaient annexées les factures suivantes :

e Caran d'Ache, commande du 19 novembre 2001 pour un montant de
CHF 1'891.,

e Swatch, 16 juin 2001, pour un montant de CHF 1'070,80.

Par décision du 19 mars 2007, la commission a rejeté le recours et a renvoyé
le dossier à l'administration pour rectification de la taxation ICC 2001. La
décision de l'administration de reprendre 2/5°"° des frais de représentation à titre
de convenance personnelle, soit CHF 7'952.., était annulée et devait être modifiée
à hauteur de CHF 11'787,25. Les conditions de la reformatio in pejus étaient
remplies. Un émolument de CHF 700.- était mis à la charge des contribuables
conformément à l'article 52 LPFisc.

Concernant les frais de restaurant, la contribuable avait expliqué qu'il
s'agissait de repas pris par l'un de ses employés avec des clients de l'entreprise.
Aucune preuve n'avait été apportée de la réalité de ces dépenses ni de leur lien
direct, logique et nécessaire avec l'acquisition ou le maintien du chiffre d'affaires.
L'intéressée s'était limitée à une liste énumérant des restaurants avec le montant
relatif dépensé.

Les frais concernant le voyage effectué par l'un de ses employés dans le
cadre de son activité professionnelle auprès de l'un des clients de l'entreprise,
l'achat en date du 16 juin 2001 des montres Swatch et l'acquisition des stylos
Caran d'Ache, étaient des dépenses destinées à maintenir la source des revenus de
la contribuable. Par conséquent, celles-ci étaient en lien direct et nécessaire avec
les revenus de l'entreprise. Rien ne permettait de considérer au vu de leur étendue
et de leur finalité qu'elles étaient disproportionnées ou commercialement
injustifiées. Dans ces conditions, elles devaient être admises en déduction.

En conclusion, la contribuable avait pu justifier et démontrer que les frais de
voyage, les achats des montres Swatch et des stylos Caran d'Ache (uniquement
pour le montant de CHF 1'070,80) étaient commandés par l'usage commercial ou
professionnel. Ils seraient admis en déduction et totalisaient une somme de
CHF 8'193,65.

Les frais résiduels litigieux ne trouvaient pas de justification commerciale.

Le pli recommandé envoyé aux contribuables le 6 juin 2006 respectait les
conditions de la reformatio in pejus énumérées aux articles 50 et 51 LPFisc. Ce
courrier mentionnait une telle éventualité et la faculté laissée aux intéressés de
retirer leur recours.

Ces éléments aboutissaient à réformer, au détriment des contribuables, la
taxation contestée.

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16.

17.

18.

Le 25 avril 2007, les contribuables ont interjeté recours auprès du Tribunal
administratif contre la décision précitée. Ils concluent à ce que le tribunal de céans
admette en déduction la totalité des frais de représentation et annule les frais de
procédure mis à leur charge.

La commission n'avait pas demandé les pièces justificatives des frais de
restaurant, alors que ces documents étaient à sa disposition.

Le 14 mai 2007, la commission a déposé son dossier auprès du tribunal de
céans. L'accusé de réception de la décision litigieuse avait été signé par la partie
recourante le 27 mars 2007 et la commission persistait dans les considérants et le
dispositif de sa décision.

Le 15 mai 2007, l'administration a répondu au recours et conclu à son rejet.
Elle se ralliait à la décision de la commission.

Il était rappelé qu'un listing de frais ne permettait pas d'apporter la preuve de
la réalité des autres frais de représentation.

EN DROIT

Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est
recevable (art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 -
LOJ - E 2 05; art. 63 al. 1 litt. a de la loi sur la procédure administrative du
12 septembre 1985 - LPA -ES 10).

Le présent litige porte sur la déduction intégrale des frais de représentation
déclarés d'un montant de CHF 19'880,90.

a. La procédure administrative est régie par la maxime d'office conformément
à l'article 19 LPA, ce qui implique l'inapplicabilité des règles sur la répartition du
fardeau de la preuve. Elles sont remplacées par les pouvoirs d'investigation du
Tribunal administratif et le devoir de collaboration des parties institué par l'article
22 LPA.

b. Toutefois, le droit fiscal connaît des règles particulières. Si l'administration
supporte le fardeau de la preuve de l'existence d'éléments imposables, il incombe
au contribuable de justifier les faits qui réduisent ou éteignent son obligation
fiscale (ATA/38/2007 du 30 janvier 2007).

Le 1° janvier 2002 est entrée en vigueur la LPFisc qui règle la procédure
par devant le Tribunal administratif. Selon l'article 2 alinéa 2 LPFisc, la LPA est
applicable pour autant que la présente loi n'y déroge pas. L'article 54 alinéa 1
LPFisc prévoit que le tribunal de céans prend sa décision après instruction du
recours. [Il peut à nouveau déterminer tous les éléments imposables et, après avoir

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entendu le contribuable, il peut également modifier la taxation au désavantage de
ce dernier.

A teneur de l'article 31 alinéa 2 et 3 LPFisc, sur demande du département
des finances, le contribuable doit fournir des renseignements oraux ou écrits,
présenter des livres comptables, les pièces justificatives et autres attestations ainsi
que les pièces concernant les relations d'affaires. Les personnes physiques qui
exercent une activité lucrative indépendante doivent conserver pendant dix ans les
documents et pièces justificatives en relation avec leur activité.

N'ayant été inscrite au registre du commerce que le 17 octobre 2002,
l'entreprise n'avait pas la personnalité morale au sens de l'article 52 du Code civil
suisse du 10 décembre 1907 (CCS - RS 210) pendant l'année de taxation litigieuse
2001. Par conséquent il y a lieu d'appliquer au cas d'espèce les dispositions
cantonales sur l'imposition des personnes physiques.

La loi genevoise sur l'imposition des personnes physiques (LIPP) du
22 septembre 2000 est entrée en vigueur le 1° janvier 2001. Elle est divisée en
cinq parties : l'objet de l'impôt - assujettissement à l'impôt (LIPP-I - D 3 11),
l'imposition dans le temps (LITPP-II - D 3 12), l'impôt sur la fortune (LIPP-III -
D3 13), l'impôt sur le revenu - revenu imposable (LIPP-IV - D 3 14),
détermination du revenu net - calcul de l'impôt et rabais d'impôt - compensation
des effets de la progression à froid (LIPP-V - D 3 16).

Le bien fondé du recours relatif à la taxation ICC 2001 sera, selon l'article 6
LITPP-IL examiné sous l'angle des LIPP-I à V.

A teneur de l'article 1 LIPP-I, le canton perçoit un impôt sur le revenu des
personnes physiques. L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus,
prestations et avantages du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques, en
espèces ou en nature et quelle qu'en soit l'origine, avant déductions (art. 1 LIPP-
IV). Il peut-être le produit d'une activité indépendante selon l'article 3 LIPP-IV.

Les revenus des époux vivant en commun s'additionnent quel que soit le
régime matrimonial (art. 8 al. 2 LIPP-D.

L'impôt sur le revenu ne frappe que le revenu net. Ce dernier s'obtient en
défalquant du total des revenus bruts les déductions admises par la loi (art. 1
LIPP-V).

Les déductions légales liées à l'exercice d'une activité lucrative
indépendante sont les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou
professionnel. Ces derniers sont énumérés à l'article 3 lettre b LIPP-V.

a. Pour définir les charges justifiées par l'usage commercial, il convient de se
référer à la doctrine et à la jurisprudence dominante :

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b. Pour les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante et tenant
une comptabilité commerciale, la justification se fera selon les principes
comptables généralement admis en la matière (principe de l'autorité du bilan),
sous réserve des dispositions fiscales correctives. L'entrepreneur dispose toutefois
d'une marge de manœuvre pour décider, à la lumière des impératifs commerciaux
et concurrentiels, des déductions à entreprendre. Le fisc en ce domaine se contente
donc de vérifier que la dépense en question est réellement liée à l'activité
indépendante et a été effectuée. Conformément aux principes généraux, le fardeau
de la preuve incombe au contribuable, dès lors que la déduction réduit son
obligation fiscale (X. OBERSON, Droit fiscal suisse, Bâle 2002, p. 135 et ss.).

c. Seuls les frais effectivement exposés, naturellement et logiquement liés à la
réalisation du revenu taxé, sont déductibles du revenu brut ; il ne peut s'agir ni de
dépenses plus ou moins en corrélation avec l'exercice d'une profession lucrative ni
de frais de convenance personnelle ou destinés à rendre le travail plus facile et
plus agréable, tout en étant plus ou moins en rapport avec l'activité exercée
(ATA/169/2007 du 3 avril 2007). Il ne suffit pas d'en tenir une liste. Pour des frais
de restaurant ainsi que pour les autres dépenses, le contribuable doit produire les
factures correspondantes et préciser quels sont les clients et relations d'affaires qui

ont bénéficié de ses invitations ou de ses cadeaux (arrêt du Tribunal fédéral du
21 février 2002).

d. En l'espèce, la contribuable n'a fourni qu'une liste des frais de représentation
de l'année 2001 avec le lieu, la date et le montant des dépenses relatives. Il en
ressort des achats dans divers magasins et des factures de restaurant. L'identité des
clients, qui auraient notamment bénéficié des repas, n'y est pas mentionnée. Or, il
appartenait à l'intéressée d'apporter spontanément les justificatifs dès lors que
l'administration contestait les montants déclarés, en particulier, eu égard à leur
relation de nécessité avec l’acquisition du revenu. L'administrée devait collaborer
à l'apport de la preuve, que les frais de restaurant notamment étaient en lien avec
son activité commerciale.

Par conséquent, il n'est pas prouvé que la contribuable était accompagnée de
ses clients lors des repas et que les achats étaient effectués pour l'entreprise. La
contribuable n'a pas démontré que les différentes dépenses énumérées dans le
dossier étaient en lien avec son activité commerciale et avaient été engagées en
vue de la production du revenu imposé.

Au vu de ce qui précède, le recours sera rejeté et la décision de la
commission confirmée. Un émolument de CHF 1’000.- sera mis à la charge des
recourants, pris conjointement et solidairement (art. 87 LPA).

XXE SX

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PAR CES MOTIFS
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF

à la forme :

déclare recevable le recours interjeté le 24 avril 2007 par Madame et Monsieur F
contre la décision de la commission cantonale de recours en matière d'impôts du 19
mars 2007 ;

au fond :
le rejette ;

met à la charge des recourants, pris conjointement et solidairement, un émolument de
CHF 1°000.- ;

dit que, conformément aux articles 82 et suivants de la loi fédérale sur le Tribunal
fédéral du 17 juin 2005 (LTF -RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les
trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du
recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions,
motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il
doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie
électronique aux conditions de l'article 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en
possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à
l'envoi ;

communique le présent arrêt à Madame et Monsieur F , à l’administration fiscale

cantonale ainsi qu’à la commission cantonale de recours en matière d'impôts.

Siégeants : Mme Bovy, présidente, M. Paychère, Mmes Hurni et Junod, juges,
M. Bellanger, juge suppléant.

Au nom du Tribunal administratif :

la greffière-juriste adj. à. 1. : la vice-présidente :

P. Pensa L. Bovy

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Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.

Genève, le la greffière :

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