ge_gerichte · ATA/423/2005 · 2005-06-14 · fr

Résumé:
 Les versements à une institution de prévoyance pour le rachat d'années d'assurance et la finance d'entrée sont en principe entièrement déductibles des impôts. En l'espèce, le rachat des années d'assurance par l'intimée s'inscrit dans les limites légales et ne saurait être taxé d'insolite.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/261/2005-FIN 
ATA/423/2005
ARRÊT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
du 14 juin 2005 
 
dans la cause 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
contre 
Madame X_________ 
représentée par PricewaterhouseCoopers S.A. 
et 
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D’IMPÔTS 
 
 


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A/261/2005 
EN FAIT 
1. 
 
Madame X_________ (ci-après : Mme X_____ ou la recourante [sic ; 
recte : l’intimée]), née en 1956, de nationalité irlandaise, a pris domicile à Genève 
le 6 mars 1997. 
 
 
Titulaire d’un permis B et travaillant en qualité de directrice des finances 
auprès de la société S_____ I__________ S.A., de siège à Genève, elle était à ce 
titre soumise à l’impôt à la source. 
 
 
Le 30 avril 2001, Mme X_____ a quitté définitivement Genève pour 
Monaco. 
2. 
 
Le 24 avril 2001, Mme X_____ a versé à la caisse de pension de S_____ 
(ci-après : la caisse) une somme de CHF 100'000.- afin de procéder au rachat 
d’années de prévoyance. 
3. 
 
Le 1er juin 2001, la caisse a transféré le capital de prévoyance de 
Mme X_____ - soit CHF 341'970,95 - auprès de la fondation de libre passage de 
l’UBS. 
4. 
 
Selon attestation-quittance établie par S_____ I__________ S.A. le 23 
janvier 2002, Mme X_____ a touché de son employeur des prestations soumises à 
l’impôt pour la période du 1er janvier au 30 avril 2001 s’élevant à 
CHF 233'827,25. Calculée au taux de 33.15, la retenue totale s’élevait à 
CHF 77'513,75. 
5. 
 
Le 25 février 2002, la contribuable a présenté à l’administration fiscale 
cantonale (ci-après : l’AFC [ou la recourante]) une demande de rectification 
d’imposition 2001 du fait des cotisations versées au troisième pilier A. 
6. 
 
Le 21 mars 2003, l’AFC a procédé à la rectification de l’imposition à la 
source 2001, retenant un revenu imposable de CHF 231'849.-. Elle a écarté le 
rachat d’années d’assurance au deuxième pilier en observant que celui-ci n’était 
pas intervenu dans un but de prévoyance, mais s’inscrivait dans le cadre d’une 
planification fiscale ayant pour but une économie injustifiée d’impôt. 
7. 
 
Mme X_____ a élevé réclamation contre la décision précitée, par acte du 16 
avril 2003. 
 
 
Elle a contesté le grief d’évasion fiscale. Le montant du rachat était 
conforme à l’article 79a de la loi fédérale sur la prévoyance professionnelle 
vieillesse, survivants et invalidité du 25 juin 1982 (LPP - RS 831.40). Il était dès 
lors intégralement déductible. S’agissant de l’économie d’impôt qu’elle aurait 


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réalisée, ce grief n’était pas fondé. La prestation de sortie ne lui avait pas été 
servie, mais transférée sur un compte de libre passage durant pratiquement deux 
ans. Ce n’était qu’à la fin de l’année 2002 qu’elle l’avait encaissée pour la verser 
sur un compte épargne où elle se trouvait intégralement à ce jour. 
8. 
 
Par décision du 7 juillet 2003, l’AFC a rejeté la réclamation pour les motifs 
précédemment exposés. 
9. 
 
Mme X_____ a porté la cause devant la commission cantonale de recours en 
matière d’impôts (ci-après : la commission) le 8 juillet 2003. 
 
 
Elle a derechef contesté avoir eu la volonté d’effectuer une opération 
insolite pour bénéficier d’une économie d’impôt. Au moment du rachat d’années 
d’assurance, elle souhaitait maintenir sa couverture de prévoyance professionnelle 
en raison de la suite incertaine de sa carrière professionnelle et l’opération 
effectuée avait bien pour finalité d’augmenter les futures prestations de 
prévoyance. 
10. 
 
Statuant le 13 décembre 2004, la commission a admis le recours. 
 
 
Le rachat de CHF 100'000.- devait être admis en déduction, attendu qu’il 
était conforme à l’article 79a LPP. L’opération ne présentait pas manifestement un 
caractère insolite, de sorte que les conditions pour retenir l’existence d’une 
évasion fiscale faisaient défaut. 
 
 
Dite décision a été notifiée à l’AFC le 3 janvier 2005. 
11. 
 
L’AFC a saisi le Tribunal administratif d’un recours contre la décision 
précitée par acte du 1er février 2005. 
 
 
Le rachat était intervenu quelques jours avant la fin des rapports de travail. 
Le montant de CHF 100'000.- avait transité de façon temporaire dans le circuit de 
la prévoyance professionnelle pour être récupéré par une prestation en capital le 
13 janvier 2003. La contribuable aurait pu tout aussi bien placer directement les 
CHF 100'000.- litigieux dans un compte épargne, de sorte que le détour de ce 
montant par la prévoyance professionnelle était inutile. 
 
 
L’article 79a LPP était inefficace concernant les étrangers dont la durée de 
séjour était limitée en Suisse. La première révision de la LPP prévoyait d’ailleurs 
l’abrogation de cette disposition légale. 
 
 
L’opération de rachat n’avait pas été effectuée dans un but d’amélioration 
de la prévoyance professionnelle de la contribuable, mais bien dans celui de 
réaliser une économie d’impôt. Il s’agissait d’une opération insolite, constitutive 
d’évasion fiscale. 


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12. 
 
Dans sa réponse du 18 avril 2005, la contribuable s’est opposée au recours. 
 
 
Le rachat d’années d’assurance, dans les limites de l’article 79a LPP, était 
un véhicule d’épargne dont l’attractivité fiscale avait été voulue par le législateur. 
 
 
Pour le surplus, elle a persisté dans sa précédente argumentation et conclu 
au rejet du recours. 
13. 
 
Il résulte des pièces du dossier que le 15 janvier 2003, Mme X_____ a 
encaissé la prestation de sortie de la fondation de libre passage de l’UBS s’élevant 
à CHF 354'482,35. 
EN DROIT 
1. 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - 
LOJ - E 2 05; art. 53 al. 1 de la loi sur la procédure fiscale du 4 octobre 2001 – 
LPFisc- D 3 17 ; arts. 57 à 65 de la loi sur la procédure administrative du 12 
septembre 1985 - LPA - E 5 10, applicables par renvoi de l’art. 53 al. 4 LPFisc). 
2. 
 
De nouvelles normes fiscales sont entrées en vigueur le 1er janvier 2001, en 
application de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et 
des communes, du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14). Elles ont abrogé, à 
partir de cette date, la plupart des dispositions de la LCP. Le présent litige, qui 
trouve sa source dans l’opération réalisée le 24 avril 2001, est donc soumise au 
nouveau droit. 
3. 
 
Selon l’article 4 du règlement d’application de la loi sur l’impôt à la source 
des personnes physiques et morales du 12 décembre 1994 (D 3 20.01), l’AFC 
admet, sur réclamation du contribuable, les déductions dues à des versements à 
une institution de prévoyance professionnelle pour le rachat d’années d’assurance 
et la finance d’entrée, au sens et dans les limites admises par le droit fédéral en 
matière de prévoyance professionnelle et, dans la teneur en vigueur au moment 
des faits litigieux en l’espèce, du droit cantonal, soit la loi sur l’abolition des 
personnes physiques (LIPP-V) du 22 septembre 2000 (D 3 16). 
4. 
 
L’article 2 LIPP-V a pour objet les déductions de prévoyance. Selon la lettre 
b de cette disposition légale, sont déduits du revenu les versements du 
contribuable en vue d’acquérir des droits dans une institution de prévoyance 
professionnelle, au sens et dans les limites du droit fédéral. 
5. 
 
Sous l’empire de l’ancien droit, le Tribunal administratif a déjà jugé que de 
tels versements devaient être entièrement déductibles des impôts (ATA/376/2001 
du 29 mai 2001). 


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6. 
 
En l’espèce, aucun élément du dossier ne permet d’accréditer la thèse 
soutenue par l’AFC, à savoir que la contribuable aurait racheté ses années 
d’assurance non pas dans un but d’améliorer sa prévoyance professionnelle, mais 
dans celui de réaliser une économie d’impôts. Il n’est pas contesté que la 
prestation de sortie versée par S_____ I__________ S.A. à l’intimée l’a été sur un 
compte de libre passage sur lequel elle est restée pendant plus de deux ans. Le 
montant du rachat est conforme à l’article 79a chiffre 2 LPP, ce que l’AFC ne 
discute pas d’ailleurs. L’AFC relève que l’article 79a LPP est inefficace 
concernant les étrangers dont la durée de séjour est limitée en Suisse et que son 
abrogation est prévue. Or, en l’état actuel de la législation, que le tribunal de céans 
doit appliquer, celui-ci n’a pas de motif de s’écarter de sa jurisprudence en la 
matière. 
7. 
 
L’argument lié à l’évasion fiscale ne résiste pas davantage à l’analyse. 
 
 
Le Tribunal fédéral a jugé que chacun peut en principe organiser son 
activité économique de manière à payer le moins possible d'impôts, en particulier 
adopter, parmi plusieurs structures juridiques envisageables, celle qui entraîne la 
charge fiscale la plus faible (ATF 102 Ib 151). Mais ce faisant, il ne doit pas 
commettre un abus de droit sur le plan fiscal (J.-M. RIVIER, Droit fiscal suisse, 
L'imposition du revenu et de la fortune, 1980, p. 61). L'évasion fiscale est un 
essai de se soustraire à l'impôt dans les limites de la loi (A. MARGAIRAZ, La 
fraude fiscale et ses succédanés, 1987, p. 25). Il y a évasion fiscale abusive 
lorsque les trois conditions suivantes sont réunies : 
 
a. 
la forme dont le contribuable a revêtu une opération est insolite, inadéquate 
ou anormale, en tout cas inadaptée aux données économiques; 
 
b. 
le choix de cette forme est abusif et n'a pour but que de faire l'économie des 
impôts qui auraient été perçus si on avait normalement géré l'affaire; 
 
c. 
la voie choisie entraînerait effectivement une notable économie d'impôt si le 
fisc l'admettait (J.-M. RIVIER, op. cit., p. 61). 
 
 
En régissant de façon précise les déductions admissibles, notamment eu 
égard à la prévoyance, pour le contribuable, la LIPP-V entend manifestement 
éviter que celui-ci puisse étendre à son gré les possibilités de déductions et, par là 
même, se soustraire à l’impôt. Dans ce sens, l’article 2 LIPP-V poursuit le même 
but que l’article 21 de l’ancienne loi sur les contributions publiques, de sorte que 
la jurisprudence développée à cet égard demeure d’actualité (ATA/534/1995 du 
10 octobre 1995). 
 
 
En l’espèce, le rachat des années d’assurance par l’intimée s’inscrit dans les 
limites légales. Taxer cette opération d’insolite au motif que cette dernière est 
étrangère et avait une durée de séjour limitée en Suisse revient à appliquer un 


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traitement fiscal différent en fonction de la nationalité du contribuable, ce qui 
n’est pas tolérable eu égard à l’égalité de traitement à laquelle est tenue toute 
administration. 
8. 
 
Il résulte de ce qui précède que le recours sera rejeté et la décision attaquée 
confirmée. 
 
 
Vue l’issue du litige, un émolument de CHF 1'500.- sera mis à la charge de 
l’administration recourante. Ce changement de pratique est la conséquence 
logique de celle adoptée par chacun des pouvoirs de l’Etat de Genève qui facture 
dorénavant ses propres prestations. Il est également cohérent avec le principe de 
l’autonomie du Pouvoir judiciaire et la tenue de comptes distincts entre le pouvoir 
exécutif d’une part et le Pouvoir judiciaire d’autre part. Il est enfin conforme à la 
LPA, laquelle ne contient pas d’ancrage à l’exonération systématique de l’Etat de 
Genève de tout émolument de procédure. 
 
 
Aucune indemnité de procédure ne sera allouée à l’intimée, faute de 
conclusions dans ce sens. 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS, 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 1er février 2005 par l’administration fiscale 
cantonale contre la décision de la commission cantonale de recours en matière d’impôts 
du 13 décembre 2004 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met à la charge de la recourante un émolument de CHF 1'500.- ; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité ; 
communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale, à la commission 
cantonale de recours en matière d’impôts ainsi qu'à PricewaterhouseCoopers S.A., 
mandataire de Madame X_________. 
Siégeants : Mme Bovy, présidente, M. Paychère, Mme Hurni, M. Thélin, Mme Junod, 
juges. 


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Au nom du Tribunal administratif : 
la greffière-juriste adj. 
 
 
M. Tonossi 
 
la vice-présidente : 
 
 
L. Bovy 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :