ge_gerichte · ATA/232/1998 · 1998-04-28 · fr

Résumé:
 Le versement par l'époux séparé du loyer et le paiement de certaines charges à l'autre époux constituent un revenu imposable chez ce dernier.

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_____________ 
 
A/777/1997-FIN 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
du 28 avril 1998 
 
 
 
dans la cause 
 
 
Madame O._______ 
représentée par Me Alain Berger, avocat 
 
 
 
 
contre 
 
 
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D'IMPÔTS 
 
et 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 


 
 - 2 - 
 
 
 
_____________ 
 
A/777/1997-FIN 
 
EN FAIT 
 
 
1. 
Madame O.__________ et Monsieur O.__________ se 
sont mariés en 1968. De cette union est né un fils 
A.__________ le _________ 1975. 
 
2. 
Dès le 1er août 1985 les époux étaient domiciliés 
__________ à Chambésy dans une villa de 7 pièces dont le 
bail a été établi au nom de M. O.__________. 
 
3. 
En 1993 le loyer mensuel du logement s'élevait à 
CHF 3'990.- par mois. 
 
4. 
Mme 
O.__________ 
n'exerçait 
pas 
d'activité 
lucrative. 
 
5. 
Le 11 mai 1993, M. O.__________ a quitté le foyer 
conjugal pour se constituer un domicile séparé. A cette 
occasion, il a informé l'office cantonal de la population 
(ci-après : l'OCP) qu'il était séparé à dater du 1er mai 
1993. 
 
6. 
Dans sa déclaration pour l'impôt cantonal 1994, 
Mme O.__________ a déclaré un revenu de CHF 22'117.- 
correspondant au montant de la pension reçue en espèces 
de son époux. 
 
7. 
Le 
5 
décembre 
1994, 
l'administration 
fiscale 
cantonale (ci-après : l'AFC) lui a notifié un bordereau 
de taxation de CHF 25.- fondé sur le montant déclaré, en 
appliquant le barème "marié" avec une charge de famille. 
 
8. 
Par lettre du 7 juin 1995, l'AFC a avisé Mme 
O.__________ 
de 
l'ouverture 
d'une 
procédure 
de 
vérification au sens de l'article 333 de la loi générale 
sur les contributions publiques du 9 novembre 1887 (LCP - 
D 3 05). 
 
 
 
Les montants déclarés par la contribuable ne 
correspondaient 
pas 
aux 
chiffres 
figurant 
dans 
la 
déclaration de son mari, lequel indiquait avoir effectué 
les versements suivants pour l'entretien de son épouse et 
de son fils. 
 
 
CHF 31'920.- 
8 x 3'990.- 
 
 
 
location de la maison 


 
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CHF 12'417.- 
versés - sous forme de chèques - 
 
 
 
pour l'entretien de son épouse 
 
CHF 2'271.- 
charges diverses 
 
CHF 6'279.- 
assurances et frais médicaux payés 
 
 
 
pour son épouse et son fils 
 
CHF 7'550.- 
entretien et frais d'écolage 
 
 
 
de son fils 
 
CHF 215.- 
frais médicaux payés pour son fils 
 
 
 
Soit au total CHF 60'652.-, montant que l'AFC a 
retenu 
comme 
revenu 
déterminant 
imposable 
de 
la 
contribuable au terme de la procédure de vérification. 
 
 
 
Le poste « charges diverses » ressortait d'un 
document manuscrit apparemment établi par M. O.__________ 
sur lequel celui-ci avait sommairement repris différents 
montants référencés sous la rubrique « May-Dec Charges » 
par 
des 
inscriptions 
telles 
« SIG 
Charges» 
ou 
« Telephone » ; aucun justificatif ni date précise n'y 
figurait ni n'y était joint. 
 
9. 
Le 
3 
octobre 
1995, 
l'AFC 
a 
remis 
à 
Mme 
O.__________ un bordereau rectificatif donnant lieu à un 
supplément d'impôts de CHF 7'025,90 Frs ainsi qu'un 
bordereau d'intérêts de retard de CHF 268.-. 
 
10. 
Mme O.__________ a élevé réclamation le 2 novembre 
1995 : La date du départ de M. O.__________ du domicile 
conjugal n'était pas le 1er mai mais le 11 mai 1993. 
 
 
 
En ce qui concernait le loyer, la prise en charge 
ne ressortait pas d'une obligation d'entretien mais d'un 
engagement contractuel découlant du bail dont il était 
seul titulaire; subsidiairement, Mme O.__________ ne 
pouvait être imposée que sur le montant du loyer qu'elle 
aurait payé si elle avait pu louer un autre logement. 
 
 
 
La décision de taxation était entachée d'une 
erreur 
manifeste 
puisque, 
dans 
tous 
les 
cas, 
les 
prestations 
effectuées 
avant 
le 
mois 
de 
mai 
1993 
n'auraient pas dû être comptabilisées. 
 
 
 
Au 
vu 
de 
la 
situation 
économique 
de 
Mme 
O.__________ la décision ne respectait pas le principe de 
la capacité contributive. 
 
11. 
Par décision du 13 novembre 1995 l'AFC a rejeté la 
réclamation : 
 


 
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Selon l'article 16 LCP, les subsides d'entretiens 
sont taxés comme revenus auprès de la bénéficiaire dès 
lors que, simultanément, ils sont pris en déduction 
auprès du débiteur de la prestation. Tant le loyer et les 
charges que le paiement d'écolage font parties des 
subsides d'entretiens imposables. 
 
12. 
Mme 
O.__________ 
a 
interjeté 
recours 
le 
13 
décembre 1995 auprès de la commission cantonale de 
recours en matière d'impôts (ci-après : la commission de 
recours). Son écriture reprenait les termes de sa 
réclamation du 2 novembre 1995. 
 
13. 
Dans sa réponse du 7 mai 1996 l'AFC a conclu au 
rejet du recours. 
 
 
 
Le 
montant 
retenu 
pour 
l'établissement 
du 
bordereau de taxation rectifié ne prenait en compte que 
les prestations postérieures au 1er mai 1993, jour retenu 
comme date de séparation des époux. 
 
 
 
La 
décision 
de 
l'AFC 
était 
conforme 
à 
la 
jurisprudence selon laquelle tous les frais payés par le 
conjoint séparé pour sa famille faisaient partie de la 
pension alimentaire. 
 
14. 
Mme O.__________ a complété son recours par une 
lettre du 17 mai 1996 : elle ignorait jusqu'à cette date 
le contenu de certaines déductions alléguées par M. 
O.__________. 
Elle 
sollicitait 
un 
nouvel 
échange 
d'écriture. 
 
15. 
L'AFC a dupliqué le 24 juin 1996. Point n'était 
nécessaire que le versement d'une contribution résulte 
d'une décision judiciaire. Pour le surplus, elle s'était 
basée sur des indications de l'OCP pour fixer la date de 
la séparation. 
 
16. 
Le 26 juin 1996 la commission de recours a 
communiqué à Mme O.__________ une copie de la duplique de 
l'AFC. Elle a rejeté la demande d'une nouvelle écriture. 
 
17. 
Par décision du 26 juin 1997 la commission de 
recours a partiellement admis le recours : 
 
 
 
Les primes d'assurances et frais médicaux payés 
par M. O.__________ pour son épouse et son fils étaient 
déductibles du revenu de Mme O.__________ en application 
des articles 21 lettre h chiffre 4 et 21 lettre k LCP; 


 
 - 5 - 
 
 
 
c'était à tort que l'AFC les avaient reprises comme 
revenu. 
 
 
 
Les 
autres 
prestations 
effectuées 
par 
M. 
O.__________, que ce soit à titre de loyer, charges, 
écolage ou versements directs à son épouse, entraient 
dans la définition des subsides d'entretien. La taxation 
était pour le surplus confirmée. 
 
18. 
Le 11 août 1997 Mme O.__________ a recouru auprès 
du Tribunal administratif contre la décision précitée, 
qui lui avait été communiquée le 15 juillet 1997. 
 
 
 
Elle a repris les arguments développés devant les 
instances précédentes. 
 
19. 
Le 9 septembre 1997, la commission de recours a 
persisté dans sa décision. 
 
20. 
Par lettre du 29 septembre 1997, l'AFC a conclu au 
rejet du recours et à la confirmation de la décision de 
la commission de recours. 
 
 
 
 
EN DROIT 
 
1. 
Interjeté en temps utile devant la juridiction 
compétente le recours est recevable (art. 8 al. 1 ch. 20 
de la loi sur le Tribunal administratif et le Tribunal 
des conflits du 29 mai 1970 - LTA - E 5 05 ; art. 63 al. 
1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 
septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
 
2. 
L'article 10 alinéa 2 LCP confirme a contrario le 
principe selon lequel la séparation de fait des époux 
entraîne la taxation individuelle de chacun d'entre eux 
dès l'année qui suit la séparation, taxation portant sur 
les revenus de l'année précédente, selon l'ancien article 
17 LCP en vigueur en 1994, année de la taxation. 
 
3. a. 
Selon l'article 16 alinéa 2 lettre e LCP, sont 
qualifiés de revenus les "rentes, pensions et produits 
d'usufruits, y compris les prestations périodiques que le 
contribuable reçoit, pour son entretien, de la part de 
son conjoint ou ex-conjoint, et celles qu'il reçoit de 
l'autre parent pour l'entretien de leur enfant mineur 
dont il a la garde". L'article 21 lettre f LCP stipule 
que s'agissant de prestations d'entretien fournies à 


 
 - 6 - 
 
 
 
titre gratuit, seules celles qu'il paye périodiquement 
soit pour l'entretien de son conjoint séparé ou ex-
conjoint soit l'autre parent pour l'entretien de leur 
enfant mineur dont celui-ci a la garde peuvent être 
déduites; point n'est cependant besoin d'une convention 
entre époux ni jugement sur mesures provisionnelles pour 
que ces prestations soient prises en compte du point de 
vue fiscal, dès lors que la condition du domicile en 
Suisse du bénéficiaire est réalisée. 
 
 
 
Mme O.__________ ayant conservé la garde de son 
fils A._________, mineur à l'époque de la séparation, il 
faut prendre en considération les contributions versées 
tant pour l'entretien de la recourante que pour celui de 
son fils pendant la période de taxation. 
 
 
b. 
A raison, Mme O.__________ reconnaît que les 
montants qui lui ont été, directement, versés par son 
mari constituaient une contribution d'entretien imposable 
de ce chef. 
 
 
 
Reste à examiner la qualification des paiements 
effectués par M. O.__________, en faveur de tiers : 
 
 
 
La notion de subside d'entretien s'interprète très 
largement; elle comprend notamment le loyer du logement, 
les notes de téléphones et des services industriels (ATA 
D. du 16 octobre 1991; ATA Sch. du 19 février 1992). Il 
est à cet égard sans importance que le titulaire du bail 
du logement soit resté M. O.__________, dès lors que les 
paiements qu'il a effectués découlent directement de la 
loi (art. 163, 276, 277 CCS). Ces prestations doivent 
être admises en déduction des revenus de M. O.__________ 
en 
application 
de 
l'article 
21 
lettre 
f 
LCP. 
Parallèlement, elles doivent être ajoutées aux autres 
revenus de Mme O.__________ en application de l'article 
16 alinéa 2 lettre e LCP. Dès lors que la contribuable 
avait effectivement conservé la jouissance exclusive du 
logement durant la totalité de la période fiscale 
concernée, il n'était pas du ressort de l'AFC de juger 
d'une éventuelle disproportion entre part en espèces et 
part en nature des prestations reçues. 
 
 
 
Il en va de même de l'écolage qui représentait une 
prestation périodique fournie par M. O.__________ en 
faveur de l'enfant mineur dont son épouse avait conservé 
la garde. 
 
4. 
La seconde question soumise à l'appréciation du 


 
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Tribunal administratif est celle de la date à partir de 
laquelle ces contributions constituent une prestation 
imposable auprès de la recourante : 
 
 
a. 
Il n'est pas contesté que jusqu'au 30 avril 1993 
Mme et M. O.__________ faisaient ménage commun dans la 
villa de Chambésy. 
 
 
 
Les pièces fournies par l'intimée ont démontré 
qu'à juste titre l'AFC n'avait pris en compte que les 
déductions indiquées par M. O.__________ pour la période 
postérieure au 30 avril 1993. La critique d'erreur 
manifeste sera sur ce point écartée. 
 
 
b. 
La commission de recours n'a par contre pas 
examiné l'argument soulevé par Mme O.__________ du jour à 
partir 
duquel 
M. 
O.__________ 
s'était 
constitué 
un 
domicile séparé au sens des articles 23 à 26 CCS et de 
l'article 3 LCP, retenant sans autre la date du 1er mai 
1993. L'AFC s'est certes basée sur une pièce émanant de 
l'OCP. Il faut toutefois relever qu'il ne s'agit pas 
d'une date fixée par une décision d'autorité et que cette 
administration s'était contentée de porter dans ses 
registres la simple déclaration émanant du mari de Mme 
O.__________. En outre l'article 3 LCP fait expressément 
référence à la notion de domicile des articles 23 à 26 
CCS, spécialement l'article 23 CCS qui précise que "le 
domicile de toute personne est au lieu où elle réside 
avec l'intention de s'y établir". 
 
 
 
Mme O.__________ devait être acheminée à apporter 
la preuve de la date exacte du départ de son mari. Sur la 
base de la correspondance échangée par la recourante avec 
son mari, le Tribunal administratif retiendra le 11 mai 
1993 
comme 
date 
à 
partir 
de 
laquelle 
les 
époux 
O.__________ sont séparés de fait. 
 
 
c. 
Les dépenses assumées par M. O.__________ pour la 
période antérieure au 11 mai 1993 ne sont donc pas 
déductibles de son revenu et par conséquent ne sauraient 
donner lieu à une imposition auprès de Mme O.__________, 
étant précisé que la période déterminante est celle 
pendant 
laquelle 
la 
recourante 
avait 
effectivement 
bénéficié des prestations, peu importe les modalités et 
dates effectives des paiements qui s'y rapportaient. 
 
5. 
Pour les mêmes motifs, les « autres charges » sont 
déductibles du revenu de M. O.__________, dans la mesure 
où 
elles 
portent 
sur 
des 
prestations 
d'entretien 


 
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périodique (téléphones, Services Industriels, etc.) dont 
l'origine est postérieure au 11 mai 1993. 
 
 
 
Chacune des parties aux prises dans le rapport de 
droit fiscal doit cependant établir les faits dont elle 
entend tirer des droits et, bien entendu, supporter le 
fardeau de la preuve de ces faits. Ainsi l'autorité 
fiscale doit-elle, par exemple, établir l'existence des 
conditions d'assujettissement et l'existence des faits 
constituant le fondement d'une imposition (RYSER/ROLLI, 
Précis de droit fiscal suisse, 3ème éd., p. 58). 
 
 
 
Les pièces produites par l'AFC ne démontrent pas 
que les déductions, acceptées sous la rubrique "charges 
diverses" dans le chef de M. O.__________, portent toutes 
sur des prestations postérieures au 11 mai 1993. Le 
document manuscrit produit comme pièce 6a du chargé de 
l'intimée ne permet pas au tribunal de céans de se former 
une opinion sur ce point. Il incombera dès lors à l'AFC 
de prendre une nouvelle décision sur la base des pièces 
qui lui ont été soumises par M. O.__________. Il doit à 
cet égard être relevé que dès lors que l'article 21 LCP 
donne à l'AFC la faculté d'exiger la justification des 
déductions invoquées par le contribuable, un tel contrôle 
s'impose 
tout 
particulièrement 
lorsque 
la 
déduction 
alléguée est amenée à faire l'objet d'une reprise dans le 
chef d'un autre administré, qui ne dispose quant à lui 
pas de moyen propre de vérification. 
 
6. 
L'argument suivant lequel la décision critiquée 
viole le principe de l'imposition du contribuable selon 
sa capacité contributive sera rejeté. 
 
 
 
S'il apparaît effectivement dans les éléments du 
dossier que Mme O.__________ s'est trouvée, du moins à 
l'époque 
des 
faits, 
dans 
une 
situation 
financière 
difficile ensuite du départ de son époux de la maison, le 
Tribunal administratif relèvera que les revenus de ce 
dernier, de l'ordre de grandeur de CHF 25'000.- par mois, 
lui permettent largement de faire face aux engagements 
qu'il a vis-à-vis de sa famille. Dès lors que la charge 
que représentent les impôts ne permettrait pas à Mme 
O.__________ de couvrir les dépenses de son ménage, elle 
devra s'adresser au juge compétent pour en demander la 
prise en charge par son mari. Il n'est à cet égard pas du 
ressort du tribunal de céans de trancher d'une question 
pour laquelle il n'a pas la compétence. 
 
7. 
Le recours sera partiellement admis et la cause 


 
 - 9 - 
 
 
 
renvoyée à l'AFC pour nouvelle décision. 
 
 
 
Vu l'issue du litige, aucun émolument ne sera 
perçu. 
 
 
 
Une indemnité de CHF 500.- sera allouée à la 
recourante, à la charge de l'Etat de Genève 
 
 
 
 
PAR CES MOTIFS 
 
 
 
le Tribunal administratif 
 
 
 
à la forme : 
 
 
 
 
déclare 
recevable 
le 
recours 
interjeté le 11 août 1997 par Mme O.__________ contre la 
décision de la commission cantonale de recours en matière 
d'impôts du 26 juin 1997; 
 
 
 
 
au fond : 
 
 
 
 
l'admet partiellement; 
 
 
 
 
confirme la décision attaquée dans 
la mesure où elle autorise la déduction des primes 
d'assurance et des frais médicaux du revenu de la 
recourante; 
 
 
 
 
l'annule pour le surplus; 
 
 
 
 
renvoie 
la 
cause 
à 
l'administration fiscale cantonale pour nouvelle décision 
dans le sens des considérants; 
 
 
 
 
dit 
qu'il 
n'est 
pas 
perçu 
d'émolument; 
 
 
 
 
alloue 
à 
la 
recourante 
une 
indemnité de CHF 500.-, à la charge de l'Etat de Genève; 
 
 
 
 
communique le présent arrêt à Me 
Alain Berger, avocat de la recourante, à la commission 
cantonale de recours en matière d'impôts et à l'adminis-
tration fiscale cantonale. 
 
Siégeants : M. Schucani, président, Mme 
Bonnefemme-Hurni, MM. Thélin, Paychère, 
juges, M. de Boccard, juge suppléant. 
 


 
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 Au nom du Tribunal administratif : 
 
 la greffière-juriste : le vice-président: 
 
 
 V. Montani D. Schucani 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux 
parties. 
 
Genève, le 
 
p.o. la greffière : 
 
 
 
 
Mme J. Rossier-Ischi