ge_gerichte · JTAPI/285/2025 · 2025-03-17 · fr


REPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENEVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1929/2024 ICCIFD 
JTAPI/285/2025 
 
JUGEMENT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
du 17 mars 2025 
 
dans la cause 
 
A______ SA, représentée par FISCAL ET FACILE SA, avec élection de domicile 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
 
 


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A/1929/2024 
EN FAIT 
1. 
D'après le Registre du commerce, A______ SA (ci-après : la contribuable ou la 
recourante) a pour but : "prestations de services comprenant la mise à disposition 
de personnel, opérations de nettoyage ainsi que commerce d'appareils et de produits 
d'entretien". Elle a pour administrateur unique Monsieur B______ (ci-après : 
l'administrateur ou le salarié). 
2. 
Dans sa déclaration fiscale 2022, la contribuable a déclaré un bénéfice net de 
CHF 65'462.-. Il ressort des comptes annexés à celle-ci que son chiffre d'affaires 
s'est élevé à CHF 7'427'387.- (CHF 6'561'620.- en 2021). A l'annexe C, la 
contribuable a mentionné le salaire net versé à son administrateur de CHF 495'189.- 
auquel s'ajoute une allocation pour frais de CHF 26'400.-. D'après le certificat de 
salaire joint à la déclaration, ce salaire brut s'est élevé à CHF 514'000.-, auquel se 
sont ajoutés une part privée de la voiture de service de CHF 10'696.- et des 
honoraires d'administrateur de CHF 20'000.-, soit une rémunération brute totale de 
CHF 544'696.-. 
3. 
Répondant à une demande de renseignements de l’administration fiscale cantonale 
(ci-après : AFC-GE) du 19 octobre 2023, la Fiduciaire de la contribuable a précisé 
que le salaire annuel de l'administrateur s'élève à CHF 364'000.- depuis 2020 et qu'il 
était sensiblement moins important les années précédentes. En 2022, un bonus tout 
à fait exceptionnel de CHF 150'000.- a été octroyé afin de tenir compte des efforts 
significatifs déployés pendant la période du Covid et en guise de récompense pour 
les nouveaux mandats obtenus pendant l'année. Le chiffre d'affaires a progressé 
d'environ CHF 870'00.- entre 2021 et 2022 malgré une période incertaine et 
instable. La société étant active dans le domaine du nettoyage, il a fallu redoubler 
d'effort et de compétitivité pour la maintenir et la développer alors que le télétravail 
avait réduit considérablement les surfaces commerciales utilisées. 
4. 
Dans ses bordereaux ICC et IFD 2022, émis le 20 novembre 2023, l'AFC-GE a 
effectué une reprise au titre de salaire excessif de CHF 154'450.- et porté le bénéfice 
net imposable de la contribuable à CHF 219'912.-. 
Aux avis de taxation était joint un extrait de calculateur national de salaire en ligne 
basé sur les critères suivants : 
Branche économique : 
77/79-82 activités de services administratifs 
 
et de soutien 
Age : 
 
64 
Années de service : 
 
37 
Formation : 
Apprentissage complet (CFC) 
Position dans l'entreprise : 
Cadre supérieur 
Groupe de profession : 
11 directeurs généraux … 
Horaire hebdomadaire : 
55 


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A/1929/2024 
Canton : 
Genève 
Salaire médian : 
13'660.-- 
5. 
Contre ces bordereaux, une réclamation a été déposée par un courrier du 21 
décembre 2023 de la Fiduciaire. Elle indique que le salarié travaille 60 heures par 
semaine en accomplissant des tâches de directeur commercial et responsable 
administratif et financier, assumant notamment la gestion organisationnelle et 
financière des chantiers, la gestion du personnel et toute la partie technique. En 
outre, en sa qualité d'administrateur, il est appelé à représenter la société en dehors 
des horaires usuels de bureau et à développer son activité. Pour toutes ces raisons, 
son salaire ne peut pas être qualifié d'excessif ou insolite. Se référant aux éléments 
chiffrés déjà communiqués, elle considère que la "méthode valaisanne" n'a qu'une 
valeur subsidiaire et qu'il n'y a pas lieu en l'espère de retenir la présence d'un salaire 
excessif. 
Etait également produit un détail du calcul du salaire excessif selon la "méthode 
valaisanne", qui retient un salaire de base mensuel de CHF 14'902.- porté à 
CHF 15'335.- après indexation (indice de l'année de référence 2020 de 357.90 et de 
la période fiscale de 357.9 et de la période fiscale de 368.3). S'ajoutaient un 
supplément basé sur le chiffre d'affaires de CHF132'922.- et une part de bénéfice 
d'un quart de CHF 73'304.-, le salaire excessif s'élevant à CHF 154'450.-. 
6. 
Par des décisions du 2 mai 2024, l'AFC-GE a rejeté cette réclamation et maintenu 
sa taxation. Elle estime avoir appliqué de manière correcte les principes découlant 
de la jurisprudence, qui a largement validé la "méthode valaisanne". Les calculs 
détaillés annexés aux bordereaux doivent pour le surplus être confirmés. 
7. 
Contre ces décisions, un recours a été déposé par un courrier recommandé du 5 juin 
2024 de la Fiduciaire de la contribuable. Elle conclut, sous suite de frais et dépens, 
à l'annulation des décisions sur réclamation et de la reprise pour salaire excessif. 
Rappelant en les détaillant les éléments qui avaient déjà été mentionnés dans sa 
réclamation, elle considère que le cahier des charges de l'administrateur et la 
période d'activité particulière n'ont pas été pris en compte. Elle souligne que celui-
ci a eu un engagement particulièrement important pendant la période incertaine et 
instable du Covid, ce qui justifie l'octroi d'un bonus tout à fait exceptionnel de 
CHF 150'000.-. Elle rappelle également que les efforts consentis ont permis 
d'augmenter considérablement le chiffre d'affaires de la société. 
Elle relève enfin qu'elle avait bénéficié d'un prêt Covid, qui a été remboursé pendant 
l'année 2022, ce qui lui permettait de verser librement un bonus à son dirigeant. 
Celui-ci n'est pas uniquement lié à cette année, mais également aux périodes 
antérieures pour lesquelles des restrictions liées au crédit Covid s'appliquaient. 
8. 
Dans sa réponse du 2 septembre 2024, l'AFC-GE conclut à l'admission partielle du 
recours. Relevant en premier lieu que la recourante n'offre aucune alternative fiable 
à l'usage de la "méthode valaisanne", elle estime que, à défaut de preuve, celle-ci 


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doit être appliquée. Les calculs qu'elle a produits ne sont pas contestés, considérant 
par ailleurs que la progression alléguée du chiffre d'affaires n'est pas prouvée. 
L'AFC-GE précise cependant que, pour se conformer à l'ATA/663/2011 du 
11.10.2011, elle a effectué un nouveau calcul du salaire excessif sans tenir compte 
des honoraires d'administrateur. La reprise doit par conséquent être ramenée à 
CHF 139'450.- au lieu de CHF 154'450.-, ce qui ressort d'un nouveau calcul qu'elle 
produit. 
Enfin, l'AFC-GE souligne que le bonus allégué de CHF 150'000.- n'a pas été 
mentionné sous le chiffre 3 du certificat de salaire. Par ailleurs, il ne peut pas être 
tenu compte du fait qu'il couvrirait une activité antérieure à 2022, sous peine de 
violer le principe de périodicité. 
L'AFC-GE relève enfin que c'est à juste titre que la recourante avait souligné une 
erreur de plume dans ses décisions qui se référaient à une reprise inexistante pour 
une autre personne. 
9. 
La recourante, à qui cette écriture a été transmise, n'a pas répliqué. 
EN DROIT 
1. 
Le Tribunal administratif de première instance connaît des recours dirigés, comme 
en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l’administration fiscale 
cantonale (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 
septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 
2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 140 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 
décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). 
2. 
Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction 
compétente, le recours est recevable au sens de des art. 49 LPFisc et 140 LIFD. 
3. 
Le litige porte sur la conformité au droit des reprises effectuées par l’AFC-GE au 
niveau du bénéfice de la société, à titre de salaire excessif. 
4. 
Selon l’art. 58 al. 1 let. b LIFD, sont considérés comme bénéfice imposable tous les 
prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte 
de résultat, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l’usage 
commercial, tels que, notamment, les distributions ouvertes ou dissimulées de 
bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l’usage 
commercial. 
Bien que rédigé autrement, l'art. 12 let. h de la loi genevoise sur l'imposition des 
personnes morales (LIPM - D 3 15) est d’une teneur équivalente, puisqu’il prévoit 
que les tantièmes, ainsi que les distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfice et 
les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial 
sont considérés comme bénéfice imposable. 


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5. 
Les dispositions précitées visent notamment les distributions dissimulées de 
bénéfice, soit des prélèvements qui ne sont pas conformes au droit commercial et 
qui doivent donc être réintégrés au bénéfice imposable (ATA/778/2016 du 13 
septembre 2016 ; ATA/94/2016 du 2 février 2016). 
Selon la jurisprudence, il y a distribution dissimulée de bénéfice lorsque les quatre 
conditions cumulatives suivantes sont remplies : 1) la société fait une prestation 
sans obtenir de contre-prestation correspondante ; 2) cette prestation est accordée à 
un actionnaire ou à une personne la touchant de près ; 3) elle n'aurait pas été 
accordée dans de telles conditions à un tiers ; 4) la disproportion entre la prestation 
et la contre-prestation est manifeste, de telle sorte que les organes de la société 
auraient pu se rendre compte de l'avantage qu'ils accordaient (ATF 140 II 88 consid. 
4.1 ; 138 II 57 consid. 2.2). 
6. 
Les prestations appréciables en argent peuvent apparaître de diverses façons. Ainsi, 
le versement d’un salaire disproportionné accordé à un actionnaire-directeur 
constitue une situation classique de distribution dissimulée de bénéfice 
(ATA/778/2016 du 13 septembre 2016 ; ATA/94/2016 du 2 février 2016). Bien 
qu’il n’appartienne pas à l'administration de substituer sa propre appréciation en 
matière de salaire à celle de la société, la liberté de l’employeur n’est pas sans limite 
sous l’angle fiscal. En effet, la rémunération doit correspondre à celle qui aurait été 
octroyée à une tierce personne dans des circonstances identiques. Il s’agit, de la 
sorte, de s’assurer que le montant de la rémunération soit justifié par des fins 
commerciales et non par le fait qu’il existe une étroite relation économique ou 
personnelle (actionnaire ou proche) entre le bénéficiaire de la prestation et la société 
(ATA/94/2016 du 2 février 2016). 
L’élément déterminant est donc la rémunération conforme au marché. Pour 
déterminer si la rémunération est excessive et constitue une distribution dissimulée 
de bénéfice, il convient de prendre en compte l’ensemble des circonstances du cas 
d’espèce. Parmi les critères pertinents, on peut notamment citer la rémunération des 
personnes de rang et de fonction identiques ou similaires, les salaires versés par 
d’autres entreprises opérant dans le même domaine, la taille de l’entreprise, sa 
situation financière, ainsi que la position du salarié dans l’entreprise, sa formation 
et son expérience (arrêt du Tribunal fédéral 2C_421/2009 du 11 janvier 2010 
consid. 3.1 et 3.3). Les comparaisons entre branches, c’est-à-dire les salaires qui 
sont effectivement versés dans la même branche pour des fonctions de même 
nature, peuvent également servir d’aide à la détermination d’un salaire justifié par 
l’usage commercial (Peter BRÜLISAUER, Marco MÜHLEMANN in Martin 
ZWEIFEL, Michael BEUSCH, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3ème 
éd. 2017, art. 58, § 306, p. 1289 et la réf.). 
7. 
En l’absence de points de comparaison suffisants avec le marché, la méthode la plus 
communément appliquée pour déterminer le salaire admissible d’employés 
actionnaires est la « méthode valaisanne », qui a reçu l'aval de l'administration 
fédérale des contributions et a été confirmée par la jurisprudence (arrêt du Tribunal 


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fédéral 2C_660/2014 du 6 juillet 2015 consid. 6.2 et les références citées). Elle 
consiste à déterminer un salaire de base moyen, puis à l’augmenter d’une 
participation au chiffre d’affaires de la société (1 % jusqu’à 1 million, 0.9 % jusqu’à 
5 millions et 0.8 % au-delà, la participation étant doublée pour les sociétés de 
services, afin de tenir compte de la marge brute élevée de ce type de sociétés), ainsi 
qu’une part au bénéfice (1/3 pour les sociétés employant moins de vingt 
collaborateurs et 1/4 pour les entreprises plus grandes), (ATA/778/2016 du 13 
septembre 2016 consid. 10c et les arrêts cités). Enfin, le salaire de base annuel, la 
participation au chiffre d'affaires et la part au bénéfice sont additionnés et 
constituent le salaire conforme aux usages commerciaux, c'est-à-dire fiscalement 
admissible. La différence avec le salaire effectivement versé par la société constitue 
la part excessive qu'il convient de reprendre au titre de distribution dissimulée de 
bénéfice. 
8. 
Depuis mars 2019, le calculateur national des salaires, publié en ligne à l’adresse : 
« https://entsendung.admin.ch/Calculateur-de-salaires/lohnberechnung » par le 
SECO, remplace le calculateur de l’OGMT (JTAPI/532/2020 du 22 juin 2020 ; 
JTAPI/878/2019 du 7 octobre 2019). Ce nouvel outil permet en effet d'obtenir à la 
fois des résultats spécifiques au marché du travail genevois ainsi que pour 
l'ensemble de la Suisse. Comme son prédécesseur genevois, le calculateur national 
des salaires repose sur un modèle statistique établi à l'aide des données de l’enquête 
suisse sur la structure des salaires, menée tous les deux ans par l’office fédéral de 
la statistique auprès d’un échantillon d’entreprises. La dernière enquête reflète la 
situation du secteur privé en 2016. 
9. 
Selon la jurisprudence (arrêt du Tribunal fédéral 2C_124/2016 du 31 janvier 2017 
consid. 6.2 et les réf.), il appartient à l'autorité fiscale de démontrer l'existence 
d'éléments créant ou augmentant la charge fiscale. En revanche, il incombe à celui 
qui fait valoir l'existence d'un fait de nature à éteindre ou à diminuer sa dette fiscale 
d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve. 
En ce qui concerne les prestations appréciables en argent faites par une société, sans 
contre-prestation, à ses actionnaires, c'est en principe à l'autorité fiscale qu'il 
appartient de les prouver. Le contribuable n'a donc pas à supporter les conséquences 
d'un manque de preuves, à moins qu'on ne puisse lui reprocher une violation de ses 
devoirs de collaboration. 
10. 
En l'espèce, la recourante conteste l’applicabilité de la « méthode valaisanne » au 
motif d’une part, qu'elle n'a qu'un caractère subsidiaire et, d'autre part, qu’elle ne 
tient pas compte de l'engagement particulièrement important de son administrateur, 
qui a permis une augmentation substantielle de son chiffre d'affaires malgré la 
période du Covid. 
11. 
Le tribunal relève dans ce contexte que le bonus allégué ne figure pas dans le 
certificat de salaire. En outre, la recourante n’a produit, ni contrat de travail, ni 
aucune autre pièce permettant de comprendre comment elle a calculé la part fixe et 


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variable de la rémunération de son administrateur. Exprimé autrement, la politique 
salariale de la recourante n’est pas connue. 
Par ailleurs, elle ne fournit aucun exemple chiffré démontrant que la rémunération 
litigieuse est comparable à celles versées dans la même branche et pour des 
fonctions de même nature. En d’autres termes, elle ne démontre pas que le salaire 
de son administrateur reflète le prix du marché. 
Enfin le calcul fondé sur la « méthode valaisanne » intègre déjà, comme rappelé ci-
dessus, un pourcentage du chiffre d'affaires en augmentation du salaire de base. 
12. 
Au vu de ce qui précède, c’est à bon droit que l’AFC-GE a déterminé les reprises 
au titre de salaire excessif en se fondant sur le calculateur du SECO et la « méthode 
valaisanne », étant rappelé que cette méthode a été approuvée par la jurisprudence. 
Dans sa réponse au recours, l’autorité intimée a accepté de tenir compte de manière 
séparée des honoraires d'administrateur de CHF 20'000.-. Elle a joint en annexe à 
celle-ci le détail du calcul des reprises, dont le montant est réduit par rapport à celui 
déterminé initialement. 
Ces calculs ne sont pas contestés en tant que tels par la recourante, si bien qu’ils 
seront confirmés. 
13. 
La société allègue enfin que le bonus versé en 2022 couvre également une activité 
déployée par son administrateur pendant les années antérieures. 
14. 
En application des principes de la périodicité du revenu imposable et de l'étanchéité 
des exercices, le contribuable ne peut, à son choix, faire supporter des frais ou des 
dépenses à un exercice autre que celui durant lequel ils sont intervenus ou qui le 
concernent, pas plus qu'il n'est autorisé à étaler ses revenus sur plusieurs périodes 
fiscales ou les attribuer à des exercices autres que ceux au cours desquels ils ont été 
réalisés (ATA/778/2016 du 13.09.2016 consid. 9 et les arrêts cités). 
15. 
Le tribunal, qui n'est saisi que d'un litige relatif à la période 2022, ne peut que 
constater que, pour celle-ci, la rémunération versée est excessive. Par ailleurs, la 
recourante n'allègue, ni ne démontre avoir enregistré dans ses comptes des exercices 
précédents une provision pour bonus qui aurait été dissoute en 2022. 
16. 
Au vu de ce qui précède, le recours doit être admis partiellement et le dossier 
renvoyé à l’AFC-GE pour nouvelles taxations dans le sens de ce qui précède. 
17. 
En application des art. 144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la 
procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du 
règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 
30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), la recourante, qui succombe largement, est 
condamnée au paiement d’un émolument s'élevant à CHF 700.- ; il est couvert par 
l’avance de frais versée à la suite du dépôt du recours. Vu l’issue du litige, aucune 
indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 


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PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
1. 
déclare recevable le recours interjeté le 5 juin 2024 par A______ SA contre la 
décision sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 2 mai 2024 ; 
2. 
l'admet partiellement ; 
3. 
renvoie le dossier à l’administration fiscale cantonale pour nouvelle décision de 
taxation dans le sens des considérants ; 
4. 
met à la charge de la recourante un émolument de CHF 700.-, lequel est couvert par 
l'avance de frais ; 
5. 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
6. 
dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent 
jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 
Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit être 
dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation du jugement 
attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent jugement 
et des autres pièces dont dispose le recourant. 
Siégeant: Antoine BERTHOUD, président, Jean-Marie HAINAUT et Jean-Marc 
WASEM, juges assesseurs. 
Au nom du Tribunal : 
Le président 
Antoine BERTHOUD 
 
Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties. 
Genève, le 
 
Le greffier