ge_gerichte · JTAPI/16/2022 · 2022-01-10 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/2437/2021 ICC 
JTAPI/16/2022 
 
JUGEMENT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
du 10 janvier 2022 
 
dans la cause 
 
Madame A______, représentée par SETT FIDUCIAIRE SA, avec élection de domicile 
 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
 
 


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A/2437/2021 
EN FAIT 
1. 
Dans une « Attestation à qui de droit » datée du 30 mars 2021, Monsieur B______ 
a déclaré qu’il annulait irrévocablement le prêt de CHF 1'532'000.- qu’il avait 
consenti à sa fille, Madame A______, le 22 juillet 2009. 
2. 
Le 19 avril 2021, M. C______ a déclaré à l’administration fiscale cantonale (ci-
après : AFC-GE), au moyen de la formule ad hoc, l’annulation du prêt accordé à 
sa fille. 
3. 
Par pli du 22 avril 2021 adressé aux époux B______, l’AFC-GE a pris note que 
ces derniers renonçaient définitivement à l’imposition selon la dépense dès le 
1er janvier 2021. 
4. 
Le 3 mai 2021, l’AFC-GE a notifié à Mme A______ (ci-après : la contribuable) 
un bordereau de droits d’enregistrement d’un montant de CHF 83'374.-, frappant 
la donation reçue de son père. 
5. 
La précitée a élevé réclamation par lettre du 3 juin 2021 en sollicitant la 
« rectification » du bordereau de droits d’enregistrement, faisant valoir que ses 
parents n’étaient plus soumis à l’impôt selon la dépense depuis le 1er janvier 
précédent et que selon l’art. 110A de la loi générale sur les contributions 
publiques du 9 novembre 1887 (LCP - D 3 05), elle était exonérée de l’impôt sur 
les successions. 
6. 
Par décision du 14 juin 2021, l’AFC-GE a rejeté la réclamation. La contribuable 
n’était pas exonérée des droits d’enregistrement, étant donné que ses parents 
avaient été imposés sur la dépense jusqu’au 31 décembre 2020. Par ailleurs, 
l’art. 110A LCP ne s’appliquait ni aux droits de donation, ni aux droits de 
succession. 
7. 
Par acte du 15 juillet 2021, la contribuable, sous la plume de son mandataire, a 
interjeté recours devant le Tribunal administratif de première instance (ci-après : 
le tribunal) à l’encontre de cette décision 
Ses parents avaient été imposés selon la dépense depuis 1966. En 2009, son père 
lui avait financé l’achat d’un appartement et lui avait prêté la somme de 
CHF 1'532'000.- sans intérêts. Désirant organiser sa succession, il lui avait fait 
donation des fonds consentis initialement sous forme de prêt. Toutefois, en raison 
d’une détérioration de leur situation patrimoniale, ses parents avaient renoncé à 
leur imposition sur la dépense. Disposant de la capacité financière de rembourser 
tout ou partie du prêt, elle avait convenue avec son père de renoncer à la donation. 


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Elle a produit une attestation co-signée par elle-même et son père, le 13 juillet 
2021, faisant état de leur intention de proroger le prêt de CHF 1'532'000.-, 
consenti le 22 juillet 2009, en vue de préserver le patrimoine de M. B______. 
8. 
Dans sa réponse du 20 septembre 2021, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
Le 19 avril 2021, M. B______ avait accordé une donation à sa fille, laquelle ne 
prétendait plus que cet acte était exonéré de droits d’enregistrement. La 
prorogation du prêt devait être écartée, car l’annonce était intervenue au moment 
du dépôt de l’acte de recours. 
9. 
Par réplique du 29 octobre 2021, la contribuable a maintenu son recours. Elle 
avait toujours vécu très modestement et avait très régulièrement bénéficié de 
l’aide financières de ses parents. Lorsque ceux-ci avaient renoncé au prêt, ils 
ignoraient que, dans l’intervalle, elle était solvable, à la suite de la vente de son 
appartement parisien en mars 2020. Dès que M. B______ eut pris connaissance de 
la possibilité de remboursement du prêt consenti, il avait souhaité que celui-ci soit 
reconduit. Il entendait requérir des acomptes substantiels à valoir sur ce prêt, en 
fonction de ses besoins personnels et de ceux de son épouse. 
EN DROIT 
1. 
Le tribunal connaît des recours dirigés, comme en l'espèce, contre les décisions 
sur réclamation de l'administration fiscale cantonale en matière de droits 
d'enregistrement (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l'organisation judiciaire du 
26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 179 al. 1 et 2 de la loi sur les droits 
d’enregistrement du 9 octobre 1969 - LDE - D 3 30). 
2. 
Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction 
compétente, le recours est recevable au sens des art. 62 al. 1 let. a et 65 de la loi 
sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10). 
3. 
La recourante demande en substance l’annulation du bordereau de droits 
d’enregistrements du 3 mai 2021, en se prévalant de l’attestation du 13 juillet 
2021, constatant la prorogation du prêt que son père lui avait consenti en 2009. 
4. 
Les droits d’enregistrement sont un impôt qui frappe toute pièce, constatation, 
déclaration, condamnation, convention, transmission, cession et en général toute 
opération ayant un caractère civil ou judiciaire, dénommées dans la présente loi : 
« actes et opérations », soumises soit obligatoirement soit facultativement à la 
formalité de l’enregistrement (art. 1 al. 1 LDE). 
Selon l’art. 3 let. h LDE, sont soumis obligatoirement à l’enregistrement les 
donations et autres avantages semblables que les dispositions du titre IV 
(donations entre vifs) assujettissent à cette obligation, sous réserve des donations 


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faites aux personnes morales ayant leur siège en Suisse qui sont exonérées des 
impôts sur le bénéfice et sur le capital, en raison de leur but de service public, 
d’utilité publique, cultuel, à la Confédération, aux cantons, aux communes et à 
leurs établissements. Les donations de biens mobiliers faits postérieurement à la 
constitution de l’institution de prévoyance en faveur du personnel ne sont 
également soumis à aucun droit. 
Sous réserve des exceptions mentionnées aux art. 6 let. u et v, 28 et 29 al. 5 LDE, 
toute disposition entre vifs par laquelle une personne physique ou morale cède, 
sans contrepartie correspondante, à une autre personne physique ou morale, tout 
ou partie de ses biens ou de ses droits, en propriété, en nue-propriété ou en 
usufruit, est, en tant que donation, soumise obligatoirement aux droits 
d’enregistrement (art. 11 al. 1 LDE). 
5. 
À teneur de l’art. 27A al. 1 let. b LDE, sont exemptes de tous droits les donations 
ultérieures à l'entrée en vigueur de la présente disposition faites par le donateur à 
ses parents en ligne directe ; l'enfant adopté au sens du code civil suisse a le statut 
d'un enfant de l'adoptant. 
L’al. 1 n'est pas applicable lorsque, selon l'une ou l'autre des trois dernières 
décisions de taxation définitives au moment de la donation, le donateur était au 
bénéfice d'une imposition d'après la dépense au sens de l’art. 14 de la loi sur 
l’imposition des personnes physiques, du 27 septembre 2009 (art. 27A al. 2 LDE). 
Cette disposition est entrée en vigueur le 1er janvier 2004. 
6. 
Le Tribunal fédéral a jugé que l’art. 27A LDE ne violait ni le principe d’égalité de 
traitement, ni celui de la généralité de l'imposition, ni celui de l’imposition selon 
la capacité contributive, ni non plus celui de la force dérogatoire du droit fédéral 
(arrêt 2C_164/2015 du 5 avril 2016). 
7. 
Selon l’art. 239 al. 1 de la loi fédérale du 30 mars 1911, complétant le Code civil 
suisse (CO, Code des obligations - RS 220), la donation est la disposition entre 
vifs par laquelle une personne cède tout ou partie de ses biens à une autre sans 
contre-prestation correspondante. 
Une créance peut faire l’objet d’une donation (art. 248 al. 2 in fine CO). 
La donation est un contrat unilatéral - car une seule des parties s’oblige - et un 
acte bilatéral, car la concordance des volontés est exigée (art. 1 et 239 CO). 
8. 
La concordance des volontés des parties s’exprime par la volonté du donateur et 
du donataire de conclure un contrat selon lequel le donateur consent à faire une 
attribution à titre gratuit que le donataire est prêt à accepter. Le donateur et le 
donataire doivent être conscients des éléments du contrat, qui sont objectivement 
et subjectivement essentiels pour l’un d’eux ou pour les deux. Sans cette 


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concordance des volontés, la donation n’est pas valable. La donation se caractérise 
par un élément subjectif, soit la volonté du donateur de donner sans contre-
prestation correspondante, et par deux critères objectifs, la diminution du 
patrimoine du donateur et l'enrichissement du donataire (Margareta BADDELEY, 
in Luc THÉVENOZ, Franz WERRO, Commentaire romand du Code des 
obligations I, 2021, art. 239, § 8 à 37 p. 1824 et ss.). 
La volonté de donner doit se manifester par l’appauvrissement du donateur, qui 
est la contrepartie de l’enrichissement du donataire. Le donateur est appauvri 
notamment par les actes suivants : la renonciation au remboursement de dettes, la 
donation faite à titre d’avancement d’hoirie, ainsi que les autres libéralités du 
donateur à l'un de ses futurs successeurs (malgré l’éventualité du rapport et de la 
réduction de l’attribution pendant la liquidation de la succession), (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_961/2010 du 30 janvier 2012 consid. 5.2). 
9. 
Selon l'art. 249 CO, le donateur peut révoquer les dons manuels et les promesses 
de donner qu’il a exécutées et actionner en restitution jusqu’à concurrence de 
l’enrichissement actuel de l’autre partie lorsque le donataire a commis une 
infraction pénale grave contre le donateur ou l’un de ses proches (ch. 1) ; lorsqu’il 
a gravement failli aux devoirs que la loi lui impose envers le donateur ou sa 
famille (ch. 2) ; lorsqu’il n’exécute pas, sans cause légitime, les charges grevant la 
donation (ch. 3). La révocation peut avoir lieu dans l’année à compter du jour où 
le donateur a eu connaissance de la cause de révocation (art. 251 al. 1 CO). 
10. 
Selon la jurisprudence (arrêts du Tribunal fédéral 2C_152/2015 du 31 juillet 2015 
consid. 4.2 ; 2C_116/2010 du 21 juin 2010 consid. 2.2 in RDAF 2010 II 474), la 
créance d'impôt naît sitôt que les faits générateurs prévus par la loi sont réalisés. 
La créance fiscale prend naissance ex lege, sans aucune autre intervention 
extérieure : la doctrine parle de la naissance immédiate de la créance fiscale. La 
taxation n'a aucun effet constitutif, elle n'est pas une condition de l'existence de la 
créance d'impôt. L'existence et le contenu de la créance fiscale sont fixés par la 
loi, raison pour laquelle dite créance est en principe irrévocable : dès l'instant où 
une créance fiscale est née, elle ne peut être réduite à néant par une opération 
destinée à effacer les faits générateurs lui ayant donné naissance. La naissance ex 
lege de la créance fiscale a également pour conséquence que le moment de la 
réalisation du revenu ne saurait dépendre de la seule volonté du contribuable ; si 
tel était le cas, le contribuable pourrait différer et, par-là, déterminer lui-même en 
fonction de ses convenances personnelles à quel moment ce revenu est imposable. 
11. 
En présence de déclarations contradictoires, la préférence doit en principe être 
accordée à celles que l’intéressé a données en premier lieu, alors qu’il en ignorait 
les 
conséquences 
juridiques, 
les 
explications 
nouvelles 
pouvant 
être, 
consciemment ou non, le produit de réflexions ultérieures (arrêt du Tribunal 
fédéral 9C_728/2013 du 16 janvier 2014 consid. 4.1.2). 


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12. 
Selon la jurisprudence, un contrat de prêt conclu entre membres de la famille, 
transformé ultérieurement en contrat de donation, ne constitue pas un abandon de 
créance soumis à l’impôt sur le revenu, mais une donation qui en est exonérée 
(JTAPI/813/2019 du 2 septembre 2019). 
13. 
En l’espèce, le 30 mars 2021, le père de la recourante a « annulé » le prêt de 
CHF 1'532'000.- qu’il lui avait consenti en 2009 et a déclaré, au moyen de la 
formule ad hoc, cette libéralité comme donation à l’AFC-GE. Conformément à la 
jurisprudence, celle-ci constitue indubitablement une donation. D’ailleurs, la 
précitée le reconnaît dans son recours. En conséquence, elle doit être taxée en 
application de l’art. 11 LDE. La recourante ne peut se prévaloir de l’exonération 
prévue par l’art. 27A LDE, puisque jusqu’au 31 décembre 2020, son père était 
imposé sur la dépense. 
Cela étant, la recourante objecte implicitement que l’attestation du 13 juillet 2021, 
par laquelle elle-même et son père sont convenus de proroger le prêt du 22 juillet 
2009, emporte révocation de la donation. 
Cette argumentation doit être rejetée. 
En effet, il convient de relever que ce document a été établi postérieurement à la 
décision sur réclamation. Il apparaît donc qu’il été rédigé pour les besoins de la 
cause et plus spécifiquement, afin d’accréditer la nouvelle théorie juridique 
plaidée par la recourante devant le tribunal. En effet, celle-ci renonce désormais à 
soutenir – en contradiction à ce qu’elle plaidait devant l’AFC-GE – que la 
donation est exonérée de droits d’enregistrement en application de l’art. 27A 
LDE. Quoi qu’il en soit, l’intéressée méconnaît la règle suivant laquelle la créance 
d’impôt naît ex lege et ne peut être réduite à néant par une opération destinée à en 
effacer les faits générateurs. En l’occurrence, la créance fiscale a pris naissance 
par la donation du 30 mars 2021 et ne saurait être anéantie par la seule volonté de 
recourante, à savoir par l’attestation du 13 juillet 2021. Au surplus, la prénommée 
ne prétend pas que la donation aurait été révoquée pour les motifs prévus à 
l’art. 249 CO. 
14. 
Au vu de ce qui précède, le recours doit être rejeté. 
15. 
En application des art. 87 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 
septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et 
indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), la 
recourante, qui succombe, est condamnée au paiement d’un émolument s'élevant à 
CHF 700.- ; il est couvert par l’avance de frais versée à la suite du dépôt du 
recours. 
 
 
 


- 7/7 - 
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PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
1. 
déclare recevable le recours interjeté le 15 juillet 2021 par Madame A______ 
contre la décision sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 14 juin 
2021 ; 
2. 
le rejette ; 
3. 
met à la charge de la recourante un émolument de CHF 700.-, lequel est couvert 
par l'avance de frais ; 
4. 
dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent 
jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 
1211 Genève 1) dans les trente jours à compter de sa notification. L'acte de 
recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la 
désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être 
accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le recourant. 
Siégeant: Sophie CORNIOLEY BERGER, présidente, Caroline GOETTE et Stéphane 
TANNER, juges assesseurs. 
 
Au nom du Tribunal : 
La présidente 
Sophie CORNIOLEY BERGER 
 
Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties. 
Genève, le 
 
La greffière