ge_gerichte · ATA/959/2014 · 2014-12-02 · fr

Résumé:
 Recours contre les taxations IFD et ICC 2003 à 2005. Les recourants n'ont pas prouvé les charges de l'activité indépendante accessoire alléguées, lesquelles ne sont dès lors pas déductibles. La perte sur droits et obligations alléguée correspond en réalité au remboursement d'une dette, non déductible La taxation 2000 étant entrée en force sans prise en compte de la perte sur la vente d'un immeuble, les recourants ne peuvent la faire valoir pour les années fiscales ultérieures. Recours rejetés.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/749/2010-ICCIFD 
ATA/959/2014 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 2 décembre 2014 
1ère section 
 dans la cause 
 
M. A______ B______ 
représenté par Me Roland Bugnon, avocat 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
_________ 
Recours contre les jugements du Tribunal administratif de première instance des 
3 mars 2014 (JTAPI/212/2014) et 13 juin 2014 (JTAPI/651/2014) 


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A/749/20110 
EN FAIT 
1.1) 
Selon le registre du commerce, depuis 1996, M. A______ B______ est 
administrateur de la Société Immobilière du C_____ SA (ci-après : SI), dont le 
capital-actions est constitué de cinquante actions d’une valeur nominale de CHF 
1'000.-. De 1996 à 2009, son frère, M. D______ B______, a également été 
administrateur de la SI. 
2.2) 
Selon le registre foncier, la SI est propriétaire de la parcelle no 1______ de 
la commune de Genève-Cité, sise au ______, rue de E______, aux F______. 
3.3) a 
Le 2 novembre 2004, M. A______ B______, alors avocat au sein de l’étude 
G______ et Associés (ci-après : l’étude) et domicilié dans le canton de Genève, a 
rempli sa déclaration fiscale pour l’année 2003. 
 
 
Il a déclaré un bénéfice net de l’activité indépendante de CHF 471'805.- 
(recte : CHF 471'815.-). Sous la rubrique « autres déductions sur le revenu », il a 
déduit un montant de CHF 248'347.- pour l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) et 
l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC), qualifié de « PERTE S/ DROITS 
& OBLIGATIONS ». Il a indiqué être propriétaire de vingt-cinq actions de la SI. 
 
b. 
Il a joint plusieurs documents à sa déclaration fiscale. 
 
 
Conformément à une récapitulation au 31 décembre 2003, le bénéfice net 
déclaré résultait de la différence entre la somme de trois postes, soit la 
rémunération fixe des associés de l’étude de CHF 96'000.-, la répartition du 
bénéfice de CHF 424'655.- et les « honoraires encaissés » de CHF 59'058.10, pour 
un total de CHF 579'713.10, et les charges à déduire de CHF 107'898.-. À teneur 
d’un compte de pertes et profits au 31 décembre 2003, les charges étaient 
composées de frais de véhicule de CHF 4'800.-, des frais de bureau de 
CHF 15'000.-, de frais de loyer de CHF 18'000.- et d’une dépréciation de 
CHF 70'098.-. 
 
 
Selon un tableau intitulé « Perte sur Droits et Obligations De messieurs 
D______ et A______ B______ Relatif à l’Immeuble Commercial et travaux Du 
______ rue de E______ », une perte de CHF 3'476'857.75 découlait de la 
différence entre le remboursement à la Fondation de valorisation des actifs de la 
Banque Cantonale de Genève (ci-après : la fondation) au 12 septembre 2003 à 
hauteur de CHF 6'376'857.75 et le refinancement par la Banque CIC (Suisse), 
devenue par la suite la Banque CIAL (Suisse) SA (ci-après : CIAL), au 1er 
septembre 2003 d’un montant de CHF 2'900'000.-. La perte était amortie sur sept 
ans, de CHF 496'694.- par année, dont la moitié, CHF 248'347.-, incombait à 
M. A______ B______. 
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À teneur d’un courrier du 5 septembre 2003, la fondation s’engageait à 
remettre deux cédules hypothécaires grevant la parcelle no 1______, 
respectivement de premier rang de CHF 6'600'000.- et de deuxième rang de CHF 
700'000.-, et à signer la réquisition de radiation au porteur dès réception d’un 
montant de CHF 6'793'893.25, résultant du bouclement indicatif, valeur du 
12 septembre 2003, annexé. Conformément à ce dernier, un solde de 
CHF 6'376'857.75 était reporté au 31 mars 2003, auquel s’ajoutait des intérêts 
échus au 12 septembre 2003 de CHF 273'556.20 ainsi que des intérêts au même 
jour de CHF 143'479.30, pour un total de CHF 6'793'893.25. 
 
 
Un relevé de CIAL du 5 janvier 2004 répertoriait notamment des 
hypothèques d’une valeur de CHF 2'900'000.-. 
4.4) a. 
Le 22 décembre 2005, le contribuable a rempli sa déclaration fiscale pour 
l’année 2004. 
 
 
Il a déclaré un bénéfice net de l’activité indépendante de CHF 245'507.- et a 
à nouveau déduit la perte sur droits et obligations de CHF 248'347.-, tant pour 
l’IFD que l’ICC. 
 
b. 
Il a annexé différents documents à sa déclaration fiscale. 
 
 
Conformément à une récapitulation au 31 décembre 2004, le bénéfice net 
déclaré résultait de la différence entre le montant de CHF 349'759.- – 
correspondant à la somme de la rémunération fixe des associés de l’étude de 
CHF 96'000.-, la répartition du bénéfice de CHF 253’759.- et les « honoraires 
encaissés » de CHF 0.- –, et les charges à déduire de CHF 104'252.-. À teneur 
d’un compte de pertes et profits au 31 décembre 2004, les charges étaient 
composées de frais de véhicule, de CHF 4'800.-, des frais de bureau, de 
CHF 15'000.-, de frais de loyer, de CHF 18'000.- ainsi que d’une dépréciation, de 
CHF 66'452.-. 
5.5) 
Par courrier du 16 août 2006 relatif à l’année fiscale 2003, l’administration 
fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a demandé à M. A______ B______ de lui 
remettre le décompte détaillé et toutes pièces utiles et probantes concernant la 
déduction pour perte sur droits et obligations de CHF 348'347.-. 
6.6) 
Par réponse du 10 septembre 2006, l’intéressé a indiqué que la fondation 
avait dénoncé le prêt hypothécaire en faveur de la SI, garanti par MM. A______ et 
D______ B______, le 5 septembre 2003. Une partie du remboursement du prêt et 
des intérêts courus au 12 septembre 2003, d’un montant total de CHF 
6'793'893.25, avait été effectué au moyen d’une nouvelle hypothèque contractée 
auprès de CIAL à hauteur de CHF 2'900'000.-. Son frère et lui-même avaient 
effectué le reste du remboursement. Le tableau annexé à la déclaration d’impôts 
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2003 faisait état de la perte de valeur de l’immeuble, la perte étant directement 
subie par son frère et lui-même. 
7.7) 
Le 8 décembre 2006, M. A______ B______ a rempli sa déclaration fiscale 
pour l’année 2005, déduisant une nouvelle fois la perte sur droits et obligations de 
CHF 248'347.- en relation avec l’IFD et l’ICC. 
8.8) 
Par bordereaux de taxation du 15 mai 2008, l’AFC-GE a fixé l’IFD et l’ICC 
dus par le contribuable pour l’année fiscale 2003, ne prenant en compte que le 
montant de CHF 59'058.10 à titre de charges pour le calcul du bénéfice net et 
refusant la déduction de CHF 248'347.-. 
 
 
Conformément aux avis de taxation IFD et ICC, la perte de CHF 48'840 – 
correspondant à la différence entre les charges de CHF 107'898.- et les honoraires 
encaissés de CHF 59'058.10 – n’avait pas été considérée dans le cadre du bénéfice 
net, les frais ayant été admis à concurrence des gains. L’amortissement des dettes 
n’était pas admis fiscalement. 
9.9) 
Par courrier du 13 juin 2008, l’intéressé a élevé réclamation à l’encontre de 
ces bordereaux, contestant des points qui ne sont plus litigieux aujourd’hui et 
s’opposant aux refus de prise en compte du bénéfice net tel qu’il l’avait déclaré et 
de la déduction de CHF 248'347.-. 
 
 
Il contestait les explications figurant dans les avis de taxation. Il maintenait 
son compte de pertes et profits et la récapitulation au 31 décembre 2003. Les 
documents produits justifiaient la perte de CHF 248'347.-. 
10.10) 
 
Par bordereaux de taxation du 30 septembre 2009, l’AFC-GE a fixé 
l’IFD et l’ICC dus pour l’année fiscale 2004, refusant la prise en compte des 
charges dans le cadre du bénéfice net ainsi que la déduction de CHF 248'347.-. 
 
 
Conformément aux avis de taxation IFD et ICC, les charges de l’activité 
indépendante n’avaient été admises qu’à concurrence des gains qu’elles avaient 
permis de réaliser. Les remboursements de dettes n’étaient pas déductibles. 
11.11) 
 
Par bordereaux et avis de taxation du 5 octobre 2009, l’AFC-GE a fixé 
l’IFD et l’ICC 2005 et a refusé pour cette année également la déduction de 
CHF 248'347.-, reprenant l’indication contenue dans les avis de taxation de 
l’année fiscale précédente. 
12.12) 
 
Par courrier du 29 septembre (recte : octobre) 2009, l’intéressé a élevé 
réclamation contre sa taxation relative à l’IFD et à l’ICC 2004, contestant des 
points qui ne sont plus litigieux actuellement, le bénéfice net retenu ainsi que le 
rejet de la déduction de CHF 248'347.-. 
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Il a soutenu la même argumentation que dans le cadre de sa réclamation 
concernant l’année fiscale 2003. 
13.13) 
 
Par courrier du 2 novembre 2009, le contribuable a élevé réclamation 
contre sa taxation 2005, contestant des points qui ne sont plus litigieux 
aujourd’hui et s’opposant au refus de la déduction de CHF 248'347.- dans le cadre 
de l’IFD et de l’ICC, pour les mêmes raisons que celles invoquées en relation avec 
les années fiscales précédentes. 
14.14) 
 
Par courrier du 13 novembre 2009 relatif à la taxation 2003, l’AFC-GE a 
demandé à M. A______ B______ de lui remettre la liste détaillée et les 
justificatifs relatifs aux frais de véhicules de CHF 8'000.-, aux frais de bureau de 
CHF 15'000.-, au frais de loyers de CHF 18'000.- et à la dépréciation de CHF 
70'098.-. 
15.15) 
 
Par décisions sur réclamations, bordereaux et avis de taxation rectificatifs 
du 27 janvier 2010, l’AFC-GE a persisté à refuser la déduction de CHF 248'347.- 
pour l’IFD et l’ICC 2005. 
 
 
Les sommes affectées au remboursement des dettes étaient des dépenses non 
déductibles. Le remboursement du solde de la dette auprès de la fondation ne 
pouvait être admis en déduction. 
16.16) 
a. Par courrier du 24 février 2010 concernant l’année fiscale 2003, 
l’intéressé a indiqué avoir constaté que sa fiduciaire avait repris les chiffres de 
l’année 2002 sans vérifier sa comptabilité avocats hors études. En réalité, ses frais 
de véhicule s’étaient monté à CHF 12'156.85, ses frais de déplacements à CHF 
23'675.90, ses frais de bureau à CHF 67'113.20 et ses frais de loyer à CHF 
45'534.30. La dépréciation était calculée comme toutes les années antérieures et 
sur les mêmes bases. Aucune charge soumise n’avait été prise en compte dans le 
cadre de l’étude. 
 
b. 
Étaient annexées à ce courrier des listes de chaque poste de frais indiquant 
le montant et la date de la dépense. 
17.17) 
 
Par acte du 26 février 2010, référencé sous cause A/749/2010, M. 
A______ B______ a recouru auprès de la commission cantonale de recours en 
matière administrative (ci-après : la commission), devenue le 1er janvier 2011 le 
Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI), contre les décisions 
sur réclamation relatives à l’IFD et à l’ICC 2005, concluant à l’acceptation de la 
perte de CHF 247'347.- dans son intégralité et au renvoi du dossier à l’AFC-GE 
pour nouvelle taxation. 
 
 
Les éléments remis dans le cadre de l’année fiscale 2003 démontraient qu’il 
avait été contraint par la fondation de refinancer une opération commerciale. La 
commission avait admis dans une décision du 15 février 2010 la déductibilité des 
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intérêts hypothécaires relevant notamment de la SI. La perte était une perte 
professionnelle entièrement déductible. 
18.18) 
 
Par décisions sur réclamation, bordereaux et avis de taxation rectificatifs 
du 16 juin 2010, l’AFC-GE a maintenu le refus de déduction des charges ainsi que 
de la perte de CHF 248'347.-, tant pour l’IFD que pour l’ICC 2003. 
 
 
Seuls les frais nécessairement et logiquement liés par leur nature même à la 
production du revenu taxé, et attestés par des justificatifs probants, pouvaient être 
déduits du revenu réalisé. La perte sur droits et obligations correspondait bien à un 
remboursement de dette, dont la déduction était proscrite. 
19.19) 
 
Par décisions sur réclamation, bordereaux et avis de taxation rectificatifs 
du 18 juin 2010, l’AFC-GE a maintenu la taxation 2004 quant aux éléments 
encore contestés, à la fois pour l’IFD et l’ICC. 
 
 
L’activité indépendante « A______ B______ – Avocat au barreau de 
Genève » ne produisant aucun chiffre d’affaires, les charges afférentes à cette 
activité ne pouvaient être acceptées. La perte sur droits et obligations était le solde 
d’un remboursement d’une dette à la fondation. 
20.20) 
 
Par actes du 19 juillet 2010, référencés sous cause A/2562/2010, 
M. A______ B______ a recouru auprès de la commission contre les décisions sur 
réclamation relatives à l’IFD et à l’ICC 2003, prenant des conclusions sur des 
points qui ne sont plus litigieux actuellement, contestant l’interprétation de 
l’AFC-GE au sujet de la perte relevant de son activité annexe ainsi qu’en relation 
avec la déduction de la perte de CHF 248'347.- et demandant l’octroi d’un délai 
pour compléter le recours et produire les pièces justificatives. 
 
 
Il avait incorporé la perte relevant de son activité annexe au revenu de 
l’étude, dont il était un associé depuis plusieurs années. La position de l’AFC-GE 
était incohérente, l’incorporation de l’activité annexe ayant été refusée pour 
l’année fiscale 2001 puis admise pour la période fiscale 2002. Par souci de clarté 
fiscale, il avait modifié sa pratique comptable dès 2005, intégrant entièrement ses 
charges dans le cadre de son activité professionnelle d’avocat associé à l’étude. 
21.21) 
 
Par actes du 21 juillet 2010, référencés sous cause A/2563/2010, 
M. A______ B______ a recouru auprès de la commission contre les décisions sur 
réclamation concernant l’IFD et l’ICC 2004, contestant des points qui ne sont plus 
litigieux aujourd’hui et prenant par ailleurs les mêmes conclusions que dans la 
cause A/2562/2010. 
 
 
Il a repris les explications exposées dans son recours relatif à l’année fiscale 
2003. 
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A/749/20110 
22.22) 
 
Par réponse du 15 septembre 2010 dans la cause A/749/2010, l’AFC-GE 
a conclu au rejet du recours. 
 
 
L’intéressé 
était 
tenu 
solidairement 
au 
remboursement 
de 
CHF 6'376'857.75. Il avait, avec son codébiteur, obtenu un financement de CIAL 
à hauteur de CHF 2'900'000.-. La soulte de CHF 3’476'857.-, amortissable sur 
sept ans à hauteur de CHF 248'347.- par année, représentait le solde dû à la 
fondation et s’intégrait directement de le processus de remboursement de la dette 
initiale, de sorte qu’il ne s’agissait pas d’une perte. Il ne pouvait du reste s’agir 
d’une perte dans la mesure où il n’y avait pas eu de vente des actions de la SI, la 
réalisation étant une condition nécessaire à l’admission d’une perte. 
23.23) 
a. Par deux compléments du 11 octobre 2010 dans les causes A/2562/2010 
et A/2563/2010, le contribuable a persisté dans les conclusions de ses deux 
recours et les a amendés en relation avec une perte de CHF 146'762.- sur la vente 
d’un terrain à I______. 
 
 
Les taxations 2003 et 2004 admettaient l’entier des revenus de son activité 
annexe mais refusaient une partie des charges. L’AFC-GE ne pouvait pas tenir 
compte des revenus sans prendre en considération toutes les charges y relatives. 
 
 
Les éléments remis démontraient qu’il avait été contraint par la fondation de 
refinancer une opération commerciale, de sorte qu’il s’agissait d’une perte et non 
d’un remboursement de dette. 
 
 
Il était copropriétaire avec ses frères, M. H______ B______ et M. D______ 
B______, chacun pour un tiers, des parcelles nos 2______ et 3______ de la 
commune de I______, ce qui apparaissait dans les biens immobiliers détenus à 
titre professionnel. La vente du terrain et la perte en résultant relevaient de l’année 
fiscale 2000. Le terrain avait été vendu en juin 1999 pour la somme de 
CHF 2'650'000.-. La perte en capital n’avait pas été reportée dans la déclaration 
fiscale 2000, suite à un oubli lors de l’établissement de cette dernière. Par courrier 
du 3 juillet 2001, la fiduciaire N______ SA (ci-après : N______) avait sollicité la 
rectification de la déclaration fiscale 2000, demandant la défalcation de la perte du 
revenu imposable. L’AFC-GE n’avait pas répondu à cette demande. Le bordereau 
de taxation rectificatif relatif à l’ICC 2000 du 13 décembre 2001 ne mentionnait 
pas la perte de CHF 146'762.-. L’AFC-GE était en possession de l’information 
relative à la perte dès le 5 juillet 2001 et se devait de l’incorporer déjà en 2000 et 
en 2001-A. N______ avait omis de mentionner la perte sur le questionnaire 
« revenus et charges extraordinaires, personnes physiques » attenant à la 
déclaration fiscale 2001-A. L’AFC-GE avait établi un nouveau bordereau 
rectificatif concernant l’ICC 2000 le 9 janvier 2004. La mention de cette perte 
avait été omise dans le recours relatif à l’ICC 2000. 
 
b. 
À l’appui de ses compléments, il a versé de nouvelles pièces à la procédure. 
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A/749/20110 
 
 
Selon un courrier du 9 août 1996, la Banque Cantonale de Genève (ci-
après : BCGE) était disposée à accorder à MM. T. et D______ B______ un prêt 
hypothécaire d’un montant de CHF 6'640'000.-, pour leur permettre la reprise de 
la totalité des certificats d’actions de la SI, contre la cession en pleine propriété de 
deux cédules hypothécaires au porteur grevant la parcelle no 1______, l’une de 
premier rang de CHF 6'000'000.-, obtenue après augmentation des titres existants 
de CHF 4'600'000.-, et l’autre de deuxième rang de CHF 600'000.-. 
 
 
Dans un courrier 19 décembre 2000, la fondation notifiait à M. D______ 
B______, à l’adresse de M. A______ B______, que la BCGE lui avait cédé deux 
crédits hypothécaires de CHF 49'537.40 et CHF 6'845'372.95. 
 
 
Conformément à un courrier de la fondation du 11 octobre 2002, le montant 
total de l’engagement de MM. T. et D______ B______ s’élevait à 
CHF 6'604'615.35. 
24.24) 
a. Par réplique du 31 décembre 2010 dans la cause A/749/2010, le 
contribuable a persisté dans ses conclusions et demandé la suspension de la 
procédure jusqu’à la décision de taxation 2008 ainsi que l’apport du dossier 
fiscal 2001-B. 
 
 
Il contestait la position de l’AFC-GE. Cette dernière avait procédé à des 
demandes de renseignements auprès de MM. T. et D______ B______ en relation 
avec la SI dans le cadre de l’année fiscale 2008. Dans ce cadre, ils avaient remis 
une copie de la cession du 18 décembre 2008, laquelle permettait de calculer une 
perte pondérée et partielle au 31 décembre 2003 de CHF 1'176'860.-, soit 
CHF 588'430.- pour chacun des contribuables. 
 
b. 
À l’appui de sa réplique, il a versé à la procédure un document non daté, 
signé par MM. T______. et D______ B______, a teneur duquel ce dernier cédait 
au premier l’entier de ses droits dans le cadre de l’immeuble du ______, rue de 
E______ détenu par la SI. La cession, effective au 18 décembre 2008, était 
effectuée pour le prix total de CHF 1'150'000.- et était soldée par la reprise de 
l’entier de l’engagement bancaire et des garanties auprès de la banque concernant 
ce dernier immeuble. La cession portait tant sur le capital de la SI, que sur ses 
créances, garanties, polices, droits, etc. possédées par M. D______ B______ en 
capital, intérêts et frais. 
25.25) 
 
Par deux réponses du 21 janvier 2011 dans les causes A/2562/2010 et 
A/2563/2010, l’AFC-GE a conclu au rejet des deux recours. 
 
 
L’intéressé n’avait pas été en mesure d’apporter la preuve, qui lui 
incombait, des frais très élevés qu’il entendait faire valoir en plus de la déduction 
forfaitaire déjà accordée. Le fait qu’une solution différente aurait été appliquée 
dans le cadre de la période fiscale 2001 étant sans pertinence, du fait du principe 
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de la périodicité et de l’étanchéité des exercices fiscaux. Le changement de sa 
pratique comptable dès 2005 n’était pas non plus pertinent. 
 
 
Dès lors que l’activité accessoire du contribuable n’avait produit aucun 
revenu en 2004, des charges y afférentes ne pouvaient être déduites. 
 
 
En relation avec la perte de CHF 248'347.-, elle a repris l’argumentation 
développée dans sa réponse du 15 septembre 2010 dans la cause A/749/2010. 
 
 
La conclusion relative à la perte sur vente d’un terrain à I______ avait été 
formée tardivement et était irrecevable. Ce point faisait également l’objet d’un 
recours relatif à l’année fiscale 2002. Par décision du 15 février 2010, dans le 
cadre de la période fiscale 2001-B, la commission avait déjà relevé que cette perte 
ne pouvait être portée en déduction du résultat de l’exercice commercial litigieux. 
La perte était liée à l’exercice commercial 1999 et le contribuable n’avait pas 
revendiqué sa déduction dans le cadre de la taxation 2000, entrée en force. La 
perte se rapportant à l’année fiscale 2000, il n’était pas admissible de la porter en 
déduction en 2001 et il n’était pas non plus envisageable de la prendre en compte 
dans le cadre des années fiscales 2003 et 2004. 
26.26) 
 
Par duplique du 21 janvier 2011 dans la cause A/749/2010, l’AFC-GE a 
persisté dans l’intégralité de ses conclusions et s’est opposée à la suspension de la 
procédure dans l’attente de la décision de taxation 2008. 
 
 
La convention de cession de M. D______ B______ à M. A______ B______ 
était dépourvue de pertinence. 
27.27) 
 
Par courrier du 8 novembre 2011, le TAPI a imparti un délai au 
22 novembre 2011 au contribuable et à l’AFC-GE pour prendre position sur la 
suspension de l’instruction du recours A/749/2010, au vu du litige similaire 
pendant devant la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la 
chambre administrative) sous cause A/4522/2009. 
28.28) 
 
Par courrier du 16 novembre 2011, l’AFC-GE a indiqué ne pas s’opposer 
à la suspension de la cause A/749/2010. 
29.29) 
 
Par courrier du 18 novembre 2011, l’intéressé a fait part de son 
acceptation de la suspension de l’instruction de la cause A/749/2010. 
30.30) 
 
Par décision du 24 novembre 2011, le TAPI a suspendu l’instruction de 
la cause A/749/2010. 
31.31) 
a. Par deux répliques du 30 mars 2012 dans les causes A/2562/2010 et 
A/2563/2010, M. A______ B______ a persisté dans les conclusions de ses deux 
recours et a demandé au TAPI de surseoir à statuer dans les deux procédures 
jusqu’à droit jugé dans la cause A/749/2010. 
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- 10/25 - 
A/749/20110 
 
 
En 2003 et 2004, il avait été associé au sein de l’étude, ce qui lui avait 
permis 
d’encaisser 
un 
chiffre 
d’affaire 
annuel 
de 
respectivement 
CHF 1'651'113.36 et CHF 1'701'497.90. Il avait également exercé une activité 
annexe, s’étant notamment chargé de mandats en dehors de cadre de l’étude. Il 
avait de ce fait réalisé un gain accessoire de CHF 59'058.10 en 2003. L’activité 
indépendante annexe avait engendré des frais supplémentaires, ne figurant pas 
dans la comptabilité de l’étude. L’organisation interne de l’étude l’avait contraint 
à déclarer un certain nombre de charges en dehors de la comptabilité commune. 
Les charges supplémentaires déclarées, de CHF 107'898.- en 2003 et 
CHF 104'552.- en 2004, ne se rapportaient pas uniquement à l’activité annexe 
mais également à l’activité générée au sein de l’étude. Les justificatifs fournis 
permettaient effectivement de déduire les montants contestés. 
 
 
Un litige portant en partie sur la perte sur la vente du terrain à I______ ferait 
l’objet d’un recours au Tribunal fédéral, de sorte qu’il renonçait à répliquer sur ce 
point. 
 
 
La démonstration bancaire de l’AFC-GE n’était que la résultante de la perte 
de valeur de l’immeuble, laquelle n’avait pas été prise en compte. 
 
b. 
À l’appui de ses répliques, il a versé à la procédure un courrier du 
3 juillet 2001, dans lequel N______ demandait à l’AFC-GE de rectifier la 
déclaration 2000 de MM. D______ et A______ B______ en ajoutant la perte 
commerciale sur la vente d’un terrain figurant dans la déclaration pour un montant 
de CHF 146'762.-, à déduire du revenu imposable. 
32.32) 
 
Par deux courriers du 18 avril 2012 dans les causes A/2562/2010 et 
A/2563/2010, l’AFC-GE a persisté dans ses réponses du 21 janvier 2011 et a 
indiqué ne pas s’opposer aux propositions de suspension jusqu’à droit jugé dans la 
procédure A/749/2010, laquelle était elle-même en l’état suspendue dans l’attente 
de l’issue de la cause A/4522/2009. 
33.33) 
 
Par deux décisions du 27 août 2012, le TAPI a suspendu l’instruction des 
causes A/2562/2010 et A/2563/2010. 
34.34) 
 
Par décision du 17 décembre 2012, le TAPI a une nouvelle fois suspendu 
l’instruction de la cause A/749/2010. 
35.35) 
 
Par courrier du 16 septembre 2013, le contribuable a demandé la 
reconduction de la suspension de l’instruction des causes A/2562/2010 et 
A/2563/2010. 
36.36) 
 
Par courrier du 27 septembre 2013, l’AFC-GE a demandé la reprise de 
l’instruction des causes A/2562/2010 et A/2563/2010. 
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- 11/25 - 
A/749/20110 
 
 
Elles étaient en état d’être jugées indépendamment du litige pendant devant 
la chambre administrative concernant le frère du contribuable. La durée des 
procédures étant incertaine, il était souhaitable que les recours soient jugés dès 
que possible afin d’éviter tout risque de prescription. 
37.37) 
 
Par courrier du 20 décembre 2013, le contribuable a demandé la 
reconduction de la suspension de l’instruction de la cause A/749/2010. 
38.38) 
 
Par courrier du 23 décembre 2013 dans la cause A/749/2010, l’AFC-GE 
s’est opposée à une reconduction de la suspension, pour les motifs indiqués dans 
son courrier du 27 septembre 2013. 
39.39) 
 
Par courrier du 15 janvier 2014 dans la cause A/749/2010, M. A______ 
B______ a persisté dans ses conclusions, sollicité l’audition de témoins, l’audition 
des parties, l’audition d’experts ainsi qu’un dernier échange d’écritures et 
demandé l’octroi d’un délai supplémentaire afin d’étayer les moyens de preuve 
requis. 
40.40) 
 
Par jugement du 3 mars 2014 (JTAPI/212/2014), expédié pour 
notification le 10 mars 2014, le TAPI a prononcé la jonction des causes 
A/2562/2010 et A/2563/2010 sous no A/2562/2010 et a rejeté les recours sur les 
points demeurant actuellement litigieux. 
 
 
Malgré les demandes de renseignements de l’AFC-GE relatives aux charges 
de l’activité indépendante annexe, l’intéressé s’était contenté de produire des 
listes, établies pour les besoins de la cause, ne mentionnant que le montant et la 
date de chaque dépense, lesquelles ne permettaient pas de vérifier que les 
dépenses étaient réellement liées à l’activité indépendante et avaient été 
effectuées. 
 
 
 La question de la déduction de la perte avait déjà fait l’objet d’un jugement 
du TAPI du 11 avril 2011 (JTAPI/287/2011) concernant la taxation 2003 du frère 
du contribuable, dans lequel le TAPI avait conclu que le montant litigieux 
correspondait non pas à une perte commerciale mais au remboursement d’une 
dette, dont la déduction était exclue. M. A______ B______ s’était borné à 
affirmer qu’il s’agissait d’une perte et non d’un remboursement de dette, sans 
faire valoir d’éléments nouveaux permettant au TAPI de revoir sa position par 
rapport au JTAPI/287/2011 précité. 
 
 
Les conclusions relatives à la déduction de la perte de CHF 146'762.- sur la 
vente d’un terrain à I______ avaient été formulées au-delà du délai de recours, de 
sorte qu’elles étaient nouvelles et devaient être déclarées irrecevables. Au surplus, 
le contribuable admettait avoir omis de mentionner dans sa déclaration fiscale 
2000 la perte subie lors de la vente en juin 1999. Il aurait pu faire valoir cette 
perte dans le cadre d’un recours relatif à sa taxation 2000, ce qu’il n’avait pas fait. 
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- 12/25 - 
A/749/20110 
Il ne pouvait déduire cette perte en 2003 et en 2004 sans violer le principe de 
l’étanchéité des exercices fiscaux et de la périodicité de l’impôt. 
41.41) 
 
Par acte du 10 avril 2014, M. A______ B______ a recouru auprès de la 
chambre administrative contre ce jugement, concluant à la confirmation de l’effet 
suspensif, à l’octroi d’un délai pour motiver sur le fond, à sa propre audition, à 
l’audition de MM. J______, K______ et L______, comptables, au renvoi du 
dossier à l’AFC-GE pour émission de nouveaux bordereaux ainsi qu’à l’allocation 
d’une indemnité équitable valant participation aux frais d’avocat. 
 
 
Le TAPI avait considéré à tort qu’il n’avait pas apporté les preuves 
suffisantes pour déduire les charges de son activité indépendante annexe. 
 
 
Concernant la déduction de la perte sur droits et obligations, le TAPI s’était 
contenté de reprendre le JTAPI/287/2011, alors que ce dernier faisait l’objet d’un 
recours auprès de la chambre administrative dans la cause A/4522/2009. L’AFC-
GE n’avait jamais démontré qu’il s’agissait effectivement d’une dette. 
 
 
Le TAPI avait violé son droit d’être entendu en ne tenant pas compte de la 
demande de rectification envoyée le 3 juillet 2011 (recte : 2001) à l’AFC-GE. Le 
TAPI avait adopté un raisonnement contradictoire en se prévalant des principes 
d’étanchéité et de périodicité des exercices fiscaux, alors qu’il avait joint les 
causes concernant les années fiscale 2003 et 2004. 
42.42) 
 
Par courrier du 17 avril 2014, le TAPI a transmis son dossier 
A/2562/2010, sans formuler d’observations. 
43.43) 
 
Par complément à son recours du 15 mai 2014 dans la cause 
A/2562/2010, 
l’intéressé 
a 
persisté 
dans 
ses 
conclusions, 
précisant 
l’argumentation contenue dans son acte de recours. 
 
 
Une activité indépendante annexe engendrait des charges importantes, dont 
il s’était prévalu. Il avait apporté les preuves suffisantes pour la déduction de ces 
charges, sans violer son secret professionnel d’avocat. L’AFC-GE n’avait jamais 
démontré que les charges étaient disproportionnées. Alors que les revenus de 
l’activité avaient été taxés, l’AFC-GE et le TAPI avaient refusé la déduction des 
charges et violé les règles du fardeau de la preuve. 
 
 
Les éléments remis démontraient qu’il avait été contraint par la fondation de 
refinancer une opération commerciale. La valeur du bien avait fortement diminué. 
Si l’AFC-GE persistait à prétendre qu’il s’agissait d’un remboursement de dette, 
elle devait le démontrer. La déduction correspondait à une provision justifiée par 
l’usage commercial. La valeur des biens avait été réduite d’environ 
CHF 6'800'000.- à CHF 3'200'000.-. La répartition du fardeau de la preuve avait 
été violée et l’opération commerciale devait être considérée comme une perte 
commerciale ou comme une provision. En se contentant de reprendre le 
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- 13/25 - 
A/749/20110 
JTAPI/287/2011 précité, qui n’était pas entré en force, le TAPI était tombé dans 
l’arbitraire. 
 
 
L’invocation de la demande de rectification concernant la période fiscale 
2000 ne pouvait être considérée comme une conclusion nouvelle et irrecevable. 
Subsidiairement, la chambre administrative était priée de faire usage de son plein 
pouvoir de cognition. Les principes d’étanchéité et de périodicité des exercices 
fiscaux se heurtaient au principe de la légalité de l’impôt, de sorte qu’ils devaient 
être « revisités ». 
44.44) 
 
Par courrier du 23 mai 2014 dans la cause A/749/2010, M. A______ 
B______ a sollicité l’octroi d’un délai supplémentaire pour le dépôt d’une pièce 
complémentaire, capitale, ainsi que l’audition de M. J______ et de M. M______, 
architecte, ainsi que sa propre audition. 
45.45) 
 
Par courrier du 28 mai 2014 dans la cause A/749/2010, le contribuable a 
produit une attestation de CIAL du 27 mai 2014, selon laquelle, lors de la reprise 
du prêt de la fondation en 2003, elle avait accordé un prêt de CHF 2'900'000.- 
pour le refinancement de la SI, respectivement son immeuble du ______, rue de 
E______, sur la base d’une valeur de gage estimée selon ses méthodes 
d’évaluation à l’interne. 
46.46) 
 
Par jugement du 13 juin 2014 dans la cause A/749/2010 
(JTAPI/651/2014), expédié pour notification le 20 juin 2014, le TAPI a rejeté le 
recours. 
 
 
Après plus de quatre mois et quatre prolongations de délai, l’intéressé 
n’avait remis qu’une liste de deux témoins, sans expliquer en quoi une audition se 
justifiait. Il avait demandé une cinquième prolongation de délai pour produire une 
pièce complémentaire qualifiée de capitale. Compte tenu de la suite du jugement, 
les mesures probatoires sollicitées n’avaient pas besoin d’être ordonnées pour 
trancher le litige. 
 
 
La question de la déduction avait déjà fait l’objet de plusieurs jugements 
concernant le frère du recourant pour les années fiscales 2003 (JTAPI/287/2011 
précité), 2004 et 2005 (JTAPI/1355/2013 du 16 décembre 2013) et concernant le 
contribuable pour les années fiscales 2003 et 2004. Alors qu’il avait bénéficié 
durant plus de quatre ans de la possibilité de s’exprimer sur la question, le 
recourant s’était borné à affirmer qu’il s’agissait d’une perte et non d’un 
remboursement de dette. Les éléments positifs sur la base desquels le TAPI avait 
déjà tranché la question restaient valables. La lettre de CIAL du 27 mai 2014 
n’apportait aucun élément susceptible de modifier la solution du litige. Il n’y avait 
aucune raison de trancher le litige différemment qu’en relation avec les années 
fiscales 2003 et 2004. 
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- 14/25 - 
A/749/20110 
47.47) 
a. Par réponse du 16 juillet 2014 dans la cause A/2562/2010, l’AFC-GE a 
conclu au rejet du recours. 
 
Elle a repris et précisé l’argumentation développée précédemment. 
 
Le courrier du 10 septembre 2006 confirmait que la perte de CHF 248'347.- 
correspondait au remboursement d’un prêt. Il incombait au contribuable 
d’apporter la preuve de la perte alléguée, laquelle faisait défaut en l’espèce. 
 
 
La question de savoir si le TAPI pouvait examiner la question de la perte sur 
la vente d’un immeuble à I______ pouvait rester ouverte, dès lors que, même si la 
conclusion était recevable, elle devait être rejetée. La taxation 2000 étaient entrée 
en force suite à une décision de la commission du 8 mai 2006 (DCCR/4______). 
Une demande de révision de cette décision avait été rejetée par arrêt de la 
chambre administrative le 6 mars 2012 (ATA/126/2012), confirmé par le Tribunal 
fédéral (arrêt du Tribunal fédéral 2C_381/2012 du 6 mai 2012). La taxation 2001-
B était entrée en force suite à une décision de la commission du 15 février 2010 
(DCCR/5______). La taxation 2002 était entrée en force suite à un jugement du 
TAPI du 20 janvier 2014 (JTAPI/81/2014), non contesté. Les jugements avaient 
clairement exclu le report de la perte sur la vente d’un terrain à I______. Le 
contribuable, avocat de profession et représenté par des mandataires 
professionnellement qualifiés, ne pouvait s’en prendre qu’à lui-même pour avoir 
omis de faire valoir la perte dans le cadre de sa taxation 2000. Il avait ainsi 
définitivement perdu toute possibilité de faire reporter la perte dans les taxations 
ultérieures. 
 
b. 
L’AFC-GE a notamment versé à la procédure la DCCR/5______ ainsi que 
le JTAPI/81/2014 précité. 
 
 
Dans la partie « en fait » de sa décision sa décision du 15 février 2010, la 
commission a constaté que le contribuable avait fait valoir pour la première fois 
dans le cadre de sa réclamation contre sa taxation 2001-B du 30 mai 2003 une 
perte commerciale de CHF 146'762.-, subie sur la vente d’un terrain en 1999. 
Dans sa partie « en droit », elle a retenu que tout report de perte sur la période 
fiscale 2001-B était exclu. Le contribuable n’avait pas revendiqué la déduction de 
la perte dans le cadre de la taxation 2000, laquelle avait fait l’objet d’une décision 
qui était entrée en force. 
 
 
Dans son jugement du 20 janvier 2014, le TAPI a refusé la déduction de la 
perte de CHF 146'762.- dans le cadre de l’année fiscale 2002, le recourant ayant 
omis de la mentionner dans sa déclaration fiscale 2000. 
48.48) 
a. Par acte du 23 juillet 2014 dans la cause A/749/2010, M. A______ 
B______ a recouru auprès de la chambre administrative contre le jugement du 
TAPI du 13 juin 2014, concluant à la confirmation de l’effet suspensif, à son 
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- 15/25 - 
A/749/20110 
audition, à l’audition de MM. J______ et M______, à l’annulation du jugement 
attaqué, au renvoi de la cause à l’AFC-GE pour nouvelle taxation et à l’allocation 
d’une indemnité équitable valant participation aux frais d’avocat. 
 
 
Les actes d’instruction complémentaires requis le 15 janvier 2014 visaient à 
renforcer et démontrer sa position. L’audition de MM. J______ et M______ était 
essentielle afin de démontrer que l’immeuble du ______, rue de E______, avait 
subi une diminution de sa valeur commerciale en raison de l’obligation de 
constituer une nouvelle hypothèque en 2003, aboutissant soit à une perte, soit à 
une provision, à hauteur de ses obligations comptables en cas de risque. Il avait 
expressément mentionné les points en relation avec lesquels il souhaitait entendre 
les témoins. En ne tenant pas compte des offres de preuves, le TAPI avait violé 
son droit d’être entendu. 
 
 
La déduction litigieuse correspondait à une diminution de valeur du bien 
immobilier en raison d’une nouvelle estimation suite aux calculs internes réalisés 
par CIAL. La nouvelle hypothèque liée au refinancement d’un montant de 
CHF 2'900'000.- 
constituait 
une 
diminution 
de 
valeur 
du 
bien 
de 
CHF 3'476'857.75. Réparti sur sept annuités et divisée entre les deux 
contribuables, le montant de la perte annuelle équivalait à CHF 248'347.-, 
représentant alternativement une perte ou une provision commandée par les règles 
comptables. 
 
 
En se contentant de reprendre un jugement déjà rendu dans une autre 
procédure et n’ayant pas force de chose jugée, le TAPI avait fait preuve 
d’arbitraire. 
 
 
Il a au surplus repris l’argumentation développée dans le cadre de la 
contestation de sa taxation des années fiscales précédentes. 
 
b. 
À l’appui de son recours, il a versé à la procédure un exemplaire du 
jugement attaqué portant le tampon humide du 23 juin 2014. 
49.49) 
 
Par courrier du 29 juillet 2014, le TAPI a transmis son dossier 
A/749/2010 à la chambre administrative, sans formuler d’observations. 
50.50) 
 
Par réponse du 29 août 2014 dans la cause A/749/2010, l’AFC-GE a 
conclu au rejet du recours. 
 
 
L’intéressé avait eu l’occasion de s’exprimer par écrit à de nombreuses 
reprises devant le TAPI et de remettre tous les justificatifs à l’appui de ses 
conclusions. Son droit d’être entendu avait été très largement respecté. 
 
 
En relation avec la déduction litigieuse, elle a repris l’argumentation 
développée précédemment. 
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- 16/25 - 
A/749/20110 
51.51) 
 
Par réplique du 6 octobre 2014 dans la même cause, le contribuable a 
persisté dans ses conclusions. 
 
 
Il avait à juste titre constitué une provision de CHF 248'347.-, en raison du 
risque pour les exercices comptables futurs. 
 
 
Le rapport d’estimation annexé démontrait que le risque de perte, et donc la 
provision, étaient réels et concrets dès la période fiscale 2003. La proposition de 
financement 
jointe 
confirmait 
la 
« valeur 
possible 
bancairement 
et 
économiquement du bien ». Il avait rempli ses obligations liées au fardeau de la 
preuve. 
 
b. 
À l’appui de sa réplique, il a versé à la procédure un rapport d’estimation de 
l’immeuble du ______, rue de E______, fixant sa valeur à CHF 2'245'000.- pour 
les années 2003 à 2005 ainsi qu’un projet de plan financier d’Allianz du 14 mai 
2003 pour l’acquisition de l’immeuble de la rue de E______. 
52.52) 
 
Sur quoi, les causes ont été gardées à juger. 
EN DROIT 
1.1) a. 
L'autorité peut, d'office ou sur requête, joindre en une même procédure des 
affaires qui se rapportent à une situation identique ou à une cause juridique 
commune (art. 70 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 
1985 - LPA - E 5 10) 
 
b. 
En l'espèce, les causes A/749/2010 et A/2562/2010 se rapportent à 
l’incidence de mêmes faits sur des années fiscales successives et opposent les 
mêmes parties. 
 
 
La chambre administrative procédera dès lors à leur jonction sous le 
no A/749/2010. 
2.2) 
Interjetés en temps utile devant la juridiction compétente, les recours sont 
recevables (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a LPA). 
3.3) 
Le recourant demande à la chambre administrative de confirmer l’effet 
suspensif du recours. Toutefois, l’autorité intimée n’ayant pas déclaré sa décision 
exécutoire nonobstant recours, le recours a effet suspensif de par la loi (art. 66 
al. 1 LPA) et le recourant n’a pas d’intérêt à sa confirmation, soit sa constatation. 
Sa conclusion est irrecevable. 
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- 17/25 - 
A/749/20110 
4.4) 
Le recourant reproche au TAPI d’avoir violé son droit d’être entendu en ne 
donnant pas suite à ses offres de preuves et sollicite sa propre audition ainsi que 
celle de plusieurs témoins devant la chambre administrative. 
 
a. 
Tel qu’il est garanti par l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), le droit d’être entendu 
comprend notamment le droit pour l'intéressé de s'exprimer sur les éléments 
pertinents avant qu'une décision ne soit prise touchant sa situation juridique, 
d’offrir des preuves pertinentes, de prendre connaissance du dossier, d'obtenir 
qu'il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, de participer à 
l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son 
résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre 
(ATF 138 I 154 consid. 2.3.3 p. 157 ; 138 V 125 consid. 2.1 p. 127 ; 137 II 266 
consid. 3.2 p. 270 ; 137 I 195 consid. 2.3.1 p. 197 ; 136 I 265 consid. 3.2 p. 272 ; 
135 II 286 consid. 5.1 p. 293 ; 135 I 279 consid. 2.3 p. 282 ; 132 II 485 consid. 3.2 
p. 494 ; 127 I 54 consid. 2b p. 56 ; arrêts du Tribunal fédéral 5A_12/2013 du 
8 mars 2013 consid. 4.1 ; 2D_5/2012 du 19 avril 2012 consid. 2.3 ; 2C_552/2011 
du 15 mars 2012 consid. 3.1). 
 
b. 
Le droit de faire administrer des preuves n’empêche cependant pas le juge 
de renoncer à l’administration de certaines preuves offertes et de procéder à une 
appréciation anticipée de ces dernières, en particulier s’il acquiert la certitude que 
celles-ci ne l’amèneront pas à modifier son opinion ou si le fait à établir résulte 
déjà des constatations ressortant du dossier (ATF 136 I 229 consid. 5.2 p. 236 ; 
134 I 140 consid. 5.3 p. 148 ; 131 I 153 consid. 3 p. 158 ; ATA/586/2013 du 
3 septembre 2013 consid. 5b). 
 
c. 
En l'espèce, le TAPI disposait d'un dossier complet lui permettant de 
trancher le litige et de se prononcer sur les griefs soulevés en toute connaissance 
de cause. Il en va à présent de même de la chambre administrative. 
 
 
Le grief de violation du droit d’être entendu sera dès lors rejeté et il ne sera 
pas donné suite aux requêtes du recourant. 
5.5) 
Le litige concerne des déductions sur le revenu de l’activité indépendante du 
recourant dans le cadre de l’IFD et de l’ICC 2003 à 2005. 
 
 
La question étant traitée de la même manière en droit fédéral et en droit 
cantonal harmonisé, le présent arrêt traite simultanément des deux impôts, comme 
cela est admis par la jurisprudence (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262 ; arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_394/2013 du 24 octobre 2013 consid. 1.1 et 2C_60/2013 du 
14 août 2013 consid. 1 ; ATA/204/2014 du 1er avril 2014 consid. 3). 
6.6) 
Il convient préalablement d’examiner le droit matériel applicable. 
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- 18/25 - 
A/749/20110 
 
a. 
Les questions de droit matériel sont résolues en fonction du droit en vigueur 
lors des périodes fiscales litigieuses (arrêt du Tribunal fédéral 2A.568/1998 du 
31 janvier 2000 consid. 10a ; ATA/877/2004 du 9 novembre 2004 consid. 3). 
 
b. 
En ce qui concerne l’IFD, la LIFD, entrée en vigueur le 1er janvier 1995, est 
applicable, dans son état lors de la période fiscale en cause. 
 
c. 
Les cinq anciennes lois sur l'imposition des personnes physiques ont été 
abrogées avec l’entrée en vigueur, le 1er janvier 2010, de la loi sur l'imposition des 
personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08 ; art. 69 al. 1 LIPP). La 
LIPP s’applique pour la première fois pour les impôts de la période fiscale 2010. 
Les impôts relatifs aux périodes fiscales antérieures demeurent régis par les 
dispositions de l’ancien droit, même après l’entrée en vigueur de la LIPP 
(art. 72 al. 1 LIPP). 
 
 
Les recours portant sur l’ICC 2003 à 2005, l’ancien droit est applicable, en 
particulier la loi sur l’imposition des personnes physiques - détermination du 
revenu net - calcul de l’impôt et rabais d’impôt - compensation des effets de la 
progression à froid du 22 septembre 2000 (aLIPP-V), entrée en vigueur le 
1er janvier 2001 (art. 21 aLIPP-V). 
7.7) 
En relation avec l’IFD et l’ICC 2003 et 2004, le recourant soutient que les 
charges de son activité indépendante annexe devraient être déduites de son 
revenu. Il affirme par ailleurs que le montant de CHF 248'347.- correspondrait à 
une perte ou à une provision, déductible tant pour l’IFD et que l’ICC des années 
fiscales 2003 à 2005. 
 
a. 
L'impôt sur le revenu a pour objet le revenu net. Celui-ci s'obtient en 
déduisant du revenu brut les frais d'acquisition du revenu et les déductions 
générales (art. 25 à 33a et 212 LIFD, dans son état avant le 1er janvier 2014, 9 al. 1 
de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des 
communes du 14 décembre 1990 - LHID - RS 642.14 et 1 aLIPP-V). Le revenu 
imposable s'obtient ensuite en défalquant du revenu net les déductions sociales 
(art. 35 et 213 LIFD, dans son état avant le 1er janvier 2014, 11 LHID et 10 al. 1 
aLIPP-V). 
 
b. 
Aux termes des art. 27 al. 1 LIFD, 10 LHID et 3 al. 3 aLIPP-V, le 
contribuable exerçant une activité lucrative indépendante peut déduire du revenu 
brut les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel. D'une 
manière générale, seront admises en déduction toutes les dépenses en relation 
avec l'activité professionnelle, à savoir notamment les salaires, les prestations 
sociales en faveur du personnel, le loyer professionnel, les primes d'assurances 
professionnelles, la publicité, le chauffage, le matériel de bureau, le transport 
(Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 4ème éd., 2012, p. 172 n. 275). 
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- 19/25 - 
A/749/20110 
 
 
Font notamment partie de ces frais les provisions et les pertes effectives sur 
des éléments de la fortune commerciale, à condition qu'elles aient été 
comptabilisées (art. 27 al. 2 LIFD, 10 al. 1 let. b et c LHID et 3 al. 3 let. e et f 
aLIPP-V). Des provisions peuvent être constituées à la charge du compte de 
résultats, notamment pour les engagements de l'exercice dont le montant est 
encore indéterminé et pour les risques de pertes sur des actifs (art. 29 al. 1 LIFD, 
10 al. 1 let. b LHID, 3 al. 3 let. e aLIPP-V). Les pertes des sept exercices 
précédant la période fiscale peuvent être déduites, à condition qu’elles n’aient pas 
été prises en considération lors du calcul du revenu imposable de ces années 
(art. 211 LIFD, dans son état avant le 1er janvier 2014 ; 10 al. 2 LHID et 3 al. 3 
let. f aLIPP-V). 
 
 
S'agissant des déductions autorisées par la loi, leur caractère d'exception à 
l'impôt doit entraîner une interprétation restrictive de leur nature et de leur étendue 
(ATA/668/2014 du 26 août 2014 consid. 3 ; ATA/132/2009 du 17 mars 2009 
consid. 5 ; ATA/380/2005 du 24 avril 2005 consid. 3a ; ATA/10/1998 du 
13 janvier 1998 consid. 3). 
 
c. 
Les dépenses affectées au remboursement des dettes ne peuvent être 
déduites (art. 34 let. c LIFD et 9 let. c LIPP-V). 
8.8) a. 
En matière fiscale, il appartient à l'autorité d'établir les faits qui justifient 
l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit 
prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_111/2012 du 25 juillet 2012 consid. 4.4 et 2A.374/2006 du 
30 octobre 2006 consid. 4.3). S’agissant de ces derniers, il appartient au 
contribuable non seulement de les alléguer, mais encore d’en apporter la preuve et 
de supporter les conséquences de l’échec de cette preuve (ATF 133 II 153 
consid. 4.3 p. 158 ; ATF 121 II 257 consid. 4c.aa p. 266 ; arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_477/2009 du 8 janvier 2010 consid. 3.5 et 2C_199/2009 du 
14 septembre 2009 consid. 3.1 ; ATA/232/2014 du 8 avril 2014 consid. 3c ; 
ATA/532/2013 du 27 août 2013 consid. 6b et les références citées). 
 
b. 
En relation avec les art. 27 al. 1 LIFD et et 3 al. 3 aLIPP-V, des explications 
générales et non étayées ne suffisent pas à établir que l'usage commercial justifie 
les frais allégués. En effet, conformément à la répartition du fardeau de la preuve, 
il incombe au contribuable d'apporter la preuve que la totalité des dépenses 
comptabilisées était en relation directe avec l'acquisition ou le maintien du chiffre 
d'affaires. Il ne suffit pas d'en tenir une liste (arrêt du Tribunal fédéral 
2A.461/2001 du 21 février 2002 consid. 3.1 ; ATA/668/2014 précité consid. 3). 
9.9) 
En l’espèce, le recourant fait valoir que qu’il aurait prouvé les frais 
engendrés par son activité indépendante annexe, à hauteur de CHF 107'898.- en 
2003 et CHF 104'252.- en 2004. L’AFC-GE et le TAPI considèrent que le 
recourant n’aurait pas prouvé les dépenses alléguées. 
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- 20/25 - 
A/749/20110 
 
 
Les seuls éléments au dossier à l’appui des charges inscrites par le recourant 
dans ses déclarations fiscales 2003 et 2004 correspondent aux listes des frais 
fournies à l’AFC-GE le 24 février 2010. Outre le fait que ces listes n’apportent 
aucune information quant à l’année fiscale 2004, elles se contentent de répertorier 
le montant des frais subis en 2003 et d’indiquer la date à laquelle ils ont été 
générés. Elles n’apportent ainsi aucune preuve quant à l’existence des frais, leur 
montant et leur relation avec l’activité indépendante lucrative du recourant. 
 
 
Dans ces circonstances, le TAPI a à bon droit constaté que le recourant 
n’avait pas apporté de preuves suffisantes à la déduction des charges alléguées, de 
sorte que le grief sera écarté. 
10.10) 
 
Par ailleurs, le recourant soutient que le montant de CHF 248'347.- 
représenterait le septième d’une perte commerciale due à la diminution de valeur 
de l’immeuble du ______, rue de E______, déductible de ses revenus, ou, 
alternativement, qu’il s’agirait d’une provision, qu’il aurait constituée en raison du 
risque pour les exercices comptables futurs, laquelle serait également déductible. 
L’autorité fiscale et le TAPI considèrent qu’il s’agirait du remboursement d’une 
dette, ne constituant pas une perte commerciale ni une provision déductibles. 
 
 
Il ressort du dossier que le recourant a obtenu en 1996, avec son frère, un 
prêt hypothécaire de CHF 6'640'000.- aux fins d’acquérir la totalité des actions de 
la SI. Lorsque ce prêt a été dénoncé en 2003, la fondation a demandé aux 
codébiteurs le remboursement de la dette, à hauteur de CHF 6'376'857.75, intérêts 
non compris. Afin de procéder à ce remboursement, ils ont obtenu un nouveau 
financement auprès d’un autre établissement bancaire, à hauteur de 
CHF 2'900'000.-. La partie du remboursement de la dette non financée par le 
second prêt, soit CHF 3'476'857.75 ne correspond dès lors pas à une perte, ni 
d’ailleurs à une provision, mais au remboursement du solde de la dette contractée 
en 1996. Ni l’attestation de CIAL du 27 mai 2014, ni la convention de cession 
entre le recourant et son frère ne contredisent cette constatation. 
 
 
Il convient à cet égard de relever que l’argumentation subsidiaire du 
recourant, relative à la création d’une provision pour risque pour les exercices 
comptables futurs, est non seulement incompatible avec sa première 
argumentation – un même poste ne pouvant à la fois constituer une perte 
effectivement subie et un risque de perte, comme allégué – mais n’a au demeurant 
aucunement été prouvée, le recourant s’étant contenté d’affirmer dans ses 
dernières écritures avoir constitué une provision de CHF 248'347.-, sans le 
démontrer et sans qu’elle apparaisse dans les documents annexés à ses 
déclarations fiscales. 
 
 
Le recourant, qui, s’agissant d’une déduction, supporte le fardeau de la 
preuve, soutient par conséquent, à tort, avoir prouvé l’existence d’une perte, ou, 
alternativement, d’une provision. Les pièces produites démontrent au contraire 
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- 21/25 - 
A/749/20110 
que le montant en cause correspond au remboursement d’une dette, non 
déductible. Le recourant a du reste expressément reconnu ce fait dans son courrier 
à l’autorité intimée du 10 septembre 2006, dans lequel il indiquait que le 
remboursement avait en partie été opéré au moyen d’une hypothèque contractée 
auprès de la banque CIAL et que son frère et lui-même avaient effectué le reste du 
remboursement. 
 
 
Le grief sera dès lors écarté. 
11.11) 
 
Le recourant demande finalement la déduction d’une perte de 
CHF 146'762.- sur la vente d’un terrain à I______. Il reproche au TAPI d’avoir 
considéré à tort irrecevable sa conclusion en ce sens et demande subsidiairement à 
la chambre administrative de faire usage de son plein pouvoir de cognition. 
 
a. 
Le contribuable peut s'opposer à la décision sur réclamation du département 
en s'adressant, dans les trente jours à compter de la notification de la décision 
attaquée, au TAPI, autrefois la commission (art. 140 al. 1 LIFD, 4 al. 1 du 
règlement d’application de diverses dispositions fiscales fédérales du 30 décembre 
1958 - RDDFF et 49 al. 1 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc 
- D 3 17). Il doit indiquer dans l’acte de recours ses conclusions et les faits sur 
lesquels elles sont fondées, ainsi que les moyens de preuve dont il entend se 
prévaloir. Les documents servant de preuve doivent être joints à l’acte ou décrits 
avec précision. Lorsque le recours est incomplet, un délai équitable est imparti au 
contribuable pour y remédier, sous peine d’irrecevabilité (art. 140 al. 2 et 49 al. 2 
LPFsic). Toute erreur dans la décision attaquée et tout vice de procédure 
constituent des motifs de recours (art. 140 al. 3 LIFD et 49 al. 3 LPFisc). Sauf 
exception prévue par la loi, le recourant peut invoquer des motifs, des faits et des 
moyens de preuves nouveaux qui ne l’ont pas été dans les précédentes procédures 
(art. 2 al. 2 LPFisc et 68 LPA). 
 
b. 
L’absence de conclusions ne peut être réparée que dans le délai de recours. 
Hors ce délai, le fait d’être autorisé à compléter une écriture de recours ne permet 
pas de suppléer au défaut de conclusions (ATA/197/2013 du 26 mars 2013 
consid. 6 ; ATA/133/2012 du 13 mars 2012 consid. 2 ; ATA/294/2009 du 
16 juin 2009 consid. 6 ; ATA/118/2006 du 7 mars 2006 consid. 2 ; ATA/19/2006 
du 17 janvier 2006 consid. 1). 
 
c. 
La nouveauté d'une conclusion s'apprécie par rapport à l'objet du litige de 
l'instance précédente, correspondant à l'objet de la décision attaquée qui est 
déterminé par les conclusions formulées devant ladite instance (ATF 136 V 362 
consid. 3.4 et 4.2 p. 365 et 367 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_581/2010 du 
28 mars 2011 consid. 1.5 ; ATA/18/2013 du 8 janvier 2013 consid. 10). N'est 
donc pas nouvelle une conclusion du recourant n'allant pas, dans son résultat, au-
delà de ce qui a été sollicité devant l'instance précédente ou ne demandant pas 
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- 22/25 - 
A/749/20110 
autre chose (arrêts du Tribunal fédéral 2C_77/2013 du 6 mai 2013 consid. 1.3 ; 
8C_811/2012 du 4 mars 2013 consid. 4). 
 
 
Il ressort des art. 36 al. 2 LPFisc et 131 al. 1 1ère phrase LIFD que le 
dispositif d'une décision fiscale, qui règle le rapport juridique comme tel 
(ATF 136 V 268 consid. 4.5 p. 277), comprend les éléments imposables – revenu 
imposable, bénéfice net et capital propre imposables –, le taux de l'impôt et les 
montants d'impôt (ATA/751/2013 précité consid. 7 et les références citées). Par 
conclusion en droit fiscal, il faut comprendre une détermination chiffrée ou pour 
le moins une indication de laquelle il ressort clairement de quelle manière le 
recourant entend faire modifier la décision attaquée (ATA/751/2013 précité 
consid. 7 et les références citées). 
 
d. 
En l’espèce, la demande de prise en compte de la perte de CHF 146'762.- 
sur la vente d’un terrain à I______, formulée par le recourant seulement dans le 
complément à son recours devant le TAPI, soit après l’échéance du délai de 
recours, tendait à l'ajout d'une déduction qui n'avait pas été sollicitée dans l’acte 
de recours, ni du reste en procédure de réclamation. Cet ajout n'était pas 
compensé, à concurrence du même montant, par l'abandon, par le recourant, d'un 
élément ayant une influence directe sur le revenu imposable, par exemple une 
autre déduction ou la déclaration de revenus d'un montant inférieur. 
 
 
Cette demande de prise en compte de la perte de CHF 146'762.- à titre de 
déduction, dans la mesure où son admission aurait entraîné une réduction du 
revenu imposable, constituait une conclusion nouvelle devant le TAPI, de sorte 
que ce dernier a déclaré à juste titre son irrecevabilité. 
12.12) 
a. Toutefois, le TAPI n’est pas lié par les conclusions des parties, dispose 
d’un plein pouvoir de cognition pour déterminer le montant de l’impôt et a la 
faculté, mais non l’obligation, d’entrer en matière sur des conclusions tardives, en 
faveur comme au détriment du contribuable (art. 143 al. 1 LIFD, 50 al. 2 et 51 
al. 1 LPFisc). 
 
b. 
À l’instar du revenu imposable et conformément au principe de la 
périodicité, les déductions ne sont admises que lorsqu’elles trouvent leur cause 
dans des événements ayant lieu durant la période de calcul (arrêts du Tribunal 
fédéral 2C_567/2012 du 15 mars 2013 consid. 6.2 ; 2C_581/2010 du 
28 mars 2011 consid. 3.1 ; 2C_220/2009 du 10 août 2009 consid. 5.1 ; 
ATA/691/2013 du 15 octobre 2013 consid. 4b ; ATA/406/2014 du 3 juin 2014 
consid. 4b ; ATA/691/2013 du 15 octobre 2013 consid. 4b ; ATA/547/2012 du 
21 août 2012 consid. 6 ; Message concernant les lois fédérales sur 
l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes ainsi que sur 
l’impôt fédéral du 25 mai 1983 in FF 1983 III p. 177). 
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- 23/25 - 
A/749/20110 
 
 
En vertu des principes de l’étanchéité des exercices et de la périodicité de 
l’impôt, chaque exercice est considéré comme un tout autonome, sans que le 
résultat d’un exercice puisse avoir une influence sur les suivants. Le contribuable 
ne saurait choisir au cours de quelle année fiscale il fait valoir les déductions 
autorisées. Les déductions doivent être demandées dans la déclaration fiscale de 
l’année au cours de laquelle les faits justifiant l’octroi des déductions se sont 
produits (ATA/536/2013 du 27 août 2013 consid 3c ; ATA/547/2012 précité 
consid. 6 ; ATA/268/2011 du 3 mai 2011 consid. 8 et les références citées). 
 
c. 
Les art. 211 LIFD, dans sa teneur avant le 1er janvier 2014, 10 al. 1 LHID et 
3 al. 3 let. f aLIPP-V constituent une exception au principe de périodicité 
(ATA/406/2014 précité consid. 4b et 5 ; ATA/691/2013 précité consid. 7). 
 
 
Pour qu’un contribuable puisse bénéficier d’un report de pertes sans 
limitation de temps, il faut que ces dernières résultent de taxations antérieures et 
aient été comptabilisées lors des exercices précédents. Il s’agit là du préalable 
indispensable à la reconnaissance fiscale de toute perte commerciale (arrêt du 
Tribunal fédéral 2A.272/2003 du 13 décembre 2003, consid. 4 ; ATA/691/2013 
précité consid. 7 ; ATA/469/2012 du 31 juillet 2012 consid. 7). 
 
d. 
En l’espèce, le TAPI, bien qu’il n’ait pas expressément déclaré entrer en 
matière sur la conclusion tardive du recourant, a examiné son bien-fondé. 
 
 
À cet égard, la chambre administrative constate que le recourant reconnaît 
avoir omis de faire valoir la perte sur la vente d’un terrain à I______ dans la 
déclaration fiscale et le recours relatifs à l’année de laquelle elle relevait, soit 
l’année 2000. La taxation 2000 est dès lors entrée en force sans prise en compte 
de la perte. L’allégation de la demande de rectification, soit de reconsidération, 
adressée à l’AFC-GE et de l’absence de réponse de cette dernière, ne remet pas en 
cause l’entrée en force de la taxation 2000. Il revenait au recourant de suivre les 
voies de droits utiles s’il s’estimait victime d’un déni de justice. 
 
 
Ainsi, la perte ne résultant pas de la taxation pour l’année fiscale 2000, le 
recourant ne peut la faire valoir pour les années fiscales ultérieures, en particulier 
les périodes fiscales 2003 à 2005. 
 
 
Au vu de ce qui précède, à considérer que le TAPI ait effectivement fait 
usage de son plein pouvoir de cognition, il a, à bon droit, refusé la déduction de la 
perte de CHF 146'762.- sur la vente d’un terrain à I______, de sorte que le grief 
sera écarté. 
13.13) 
 
Dans ces circonstances, les décisions de l’AFC-GE quant à l’IFD et 
l’ICC 2003 à 2005 sont conformes au droit et les recours seront rejetés. 
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- 24/25 - 
A/749/20110 
14.14) 
 
Vu l’issue du litige, un émolument de CHF 2'000.- sera mis à la charge 
du recourant (art. 87 al. 1 LPA). Aucune indemnité de procédure ne lui sera 
allouée (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
préalablement : 
ordonne la jonction des causes A/749/2010 et A/2562/2010 sous le n° A/749/2010 ; 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 10 avril 2014 par M. A______ B______ contre 
le jugement du Tribunal administratif de première instance du 3 mars 2014 ; 
déclare recevable le recours interjeté le 23 juillet 2014 par M. A______ B______ contre 
le jugement du Tribunal administratif de première instance du 13 juin 2014 ; 
au fond : 
les rejette ; 
met un émolument de CHF 2'000.- à la charge de M. A______ B______ ; 
dit qu'il n'est pas alloué d'indemnité de procédure ; 
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral 
du 17 juin 2005 (LTF – RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours 
qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en 
matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et 
moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être 
adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Roland Bugnon, avocat du recourant, à 
l'administration fiscale cantonale, au Tribunal administratif de première instance, ainsi 
qu’à l'administration fédérale des contributions . 
Siégeants : M. Thélin, président, M. Verniory et Mme Payot Zen-Ruffinen, juges. 
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- 25/25 - 
A/749/20110 
 
Au nom de la chambre administrative : 
le greffier-juriste : 
 
 
M. Mazza 
 
le président siégeant : 
 
 
Ph. Thélin 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :