ge_gerichte · ATA/659/2015 · 2015-06-23 · fr

Résumé:
 Confirmation de la légalité de la pratique de l'AFC-GE consistant à admettre une provision forfaitaire pour garantie sur travaux, nommée garantie pour malfaçon dans le cas d'espèce. Dès lors que l'AFC-GE s'était engagée en ce sens auprès de la contribuable et que cette solution est conforme à la jurisprudence du TF et à la pratique d'autres cantons, une provision de 2 % du chiffre d'affaires de l'année fiscale en cause est admissible.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/713/2013-ICCIFD 
ATA/659/2015 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 23 juin 2015 
1ère section 
 dans la cause 
 
A______ 
représentée par BDO SA, mandataire 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
et 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
contre 


 
 
 
 
A/713/2013 
 
 
- 2 - 
A______ 
représentée par BDO SA, mandataire 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
28 avril 2014 (JTAPI/465/2014) 


- 3/19 - 
A/713/2013 
EN FAIT 
1) 
 
A______ (ci-après : A______ ou la contribuable) est inscrite au registre du 
commerce depuis le 12 novembre 1998. Elle déploie des activités en relation avec 
le domaine de l’informatique. 
2) 
 
Dans sa déclaration concernant l’année fiscale 2009, A______ a notamment 
annoncé un bénéfice net imposable de CHF 67'479.- et un capital propre 
imposable de CHF 483'716.-. 
 
 
Selon le compte de profits et pertes de l’exercice 2009, joint à sa 
déclaration, les produits nets des prestations s’élevaient à CHF 2'174'480.-, à 
savoir : 
 
 
 
Produits nets des prestations 
CHF 2'174'480.- 
 
 
Services 
CHF 2'135'415.- 
Honoraires 
CHF 2'147'915.- 
Sous-traitance 
- CHF 5'210.- 
Utilisation provision pour malfaçon 
CHF 15'210.- 
Attribution provision pour malfaçon 
- CHF 22'500.- 
 
 
Marchandises et logiciels 
CHF 39'066.- 
Ventes 
CHF 223'872.- 
Prix de revient 
- CHF 184'806.- 
 
 
 
Le bilan au 31 décembre 2009, également joint à la déclaration, faisait 
mention d’une provision pour malfaçon d’un montant de CHF 212'190.-. Ce 
montant figurait sous la rubrique « provisions pour risques et charges » de la 
déclaration. 


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A/713/2013 
3) 
 
Le 30 juin 2010, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a 
invité la contribuable a bien vouloir lui remettre, par écrit, le détail et la 
justification du poste provision figurant au passif du bilan pour CHF 212'190.- et à 
lui en préciser le mode de calcul. Elle souhaitait par ailleurs savoir, si ce mode de 
calcul était identique d’année en année, si une assurance avait été contractée pour 
couvrir entièrement ou partiellement le risque de perte ou de charge encouru et 
enfin la durée des garanties octroyées par la société à ses clients, s’agissant des 
défauts éventuellement non couverts par le contrat d’assurance. 
4) 
 
La contribuable a répondu le 9 juillet 2010. 
 
 
Elle provisionnait « au maximum 2 % sur le PnP-Produit net des prestations 
(ventes ./. achats) moyen 2008/2009, ici CHF 42'336.-. Cependant, le montant 
total de la provision au 31.12 ne doit pas excéder 10 % de ce même PnP moyen, 
soit pour 2009 : CHF 212'190.-, compte tenu des utilisations de cette réserve en 
2009 de CHF 15'210.- ». 
 
 
Cette provision se justifiait par l’engagement de sa responsabilité dans le cas 
de prestations « d’outsourcing informatique » pour des tiers. L’article 1.18 de son 
contrat « outsourcing standard », intitulé « responsabilité d’A______ » stipulait 
que « pour tout dommage découlant du présent rapport contractuel, A______ 
assume, en cas de faute grave de sa part, une responsabilité limitée au coût de six 
mois de redevances mensuelles ». Elle avait un client important, le B______ (ci-
après : B______), pour lequel cette provision ne serait pas suffisante en cas de 
faute de sa part, « leur redevance mensuelle étant de CHF 87'706.- (HT) en 
2009 ». 
 
 
Le calcul se faisait chaque année de la même manière et aucune assurance 
n’avait été conclue pour couvrir ce genre de risque. Selon ses conditions 
générales, la garantie sur ses projets et travaux courrait sur un délai d’une année 
après la livraison au client. Pour les contrats « outsourcing », cette garantie était 
récurrente, ces contrats se renouvelant chaque année. 
 
 
L’AFC-GE lui avait déjà demandé de se justifier sur les mêmes éléments 
lors de l’exercice 2003. Suite à ses explications, l’AFC-GE avait accepté sa 
manière de procéder, laquelle n’avait pas changé depuis lors. 
5) 
 
L’AFC-GE a une nouvelle fois interpellé la contribuable le 3 décembre 
2010. 
 
 
Elle souhaitait connaître le détail de l’évolution du poste « réserve de 
malfaçon » sur les quatre dernières années et précisait : « En effet, vous nous 
indiquez que l’attribution à la provision se monte au maximum à 2 % du chiffre 
d’affaires net, et que la garantie court sur une année. De ce fait, la provision 
devrait être dissoute chaque année et une nouvelle provision de 2 % créée. Nous 


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vous informons que notre administration admettra une provision maximum de 
2 % du chiffre d’affaires annuel et non de l’ordre d’environ 10 % comme c’est le 
cas actuellement ». 
6) 
 
La contribuable a répondu le 27 janvier 2011 et fourni les extraits du compte 
« réserve de malfaçon » pour les années 2006 à 2009, à savoir : 
 
 
 
Année 
Utilisation 
(en CHF) 
Attribution 
(en CHF) 
Solde au 31.12 
2006 
0.00.- 
0.00.- 
180'546.65 
2007 
0.00.- 
14'453.35 
195'000.- 
2008 
35'100.- 
45'000.- 
204'900.- 
2009 
15'210.- 
22'500.- 
212'190.- 
 
 
 
S’agissant de la position de l’AFC-GE de n’admettre une provision que de 
2 %, et non de 10 %, elle renvoyait à sa réclamation déposée dans le cadre de la 
période fiscale 2003, réclamation que l’AFC-GE avait admise. Dans ce courrier, 
elle avait démontré que la provision pour malfaçon était une charge justifiée par 
l’usage commercial. Les risques encourus étaient toujours les mêmes. Pour le seul 
B______, le montant des prestations mensuelles se montait à CHF 87'706.- en 
2009 et à un risque encouru de CHF 526'236.- (soit CHF 87'706.- x 6). La 
provision de CHF 212'190.- pour l’année fiscale 2009 était donc justifiée. 
7) 
 
Le 5 juillet 2012, l’AFC-GE a adressé à la contribuable un bordereau de 
taxation pour l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) et un bordereau pour 
la taxation de l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) pour l’année fiscale 2009. 
 
 
Sur la base d’un bénéfice net imposable de CHF 279'669.- et d’un capital 
propre imposable de CHF 695'906.-, l’AFC-GE a fixé l’ICC à CHF 64'736.80 et 
l’IFD à CHF 23'766.-. 
 
 
Selon les avis de taxation annexés aux bordereaux, la « réserve de 
malfaçon » de CHF 212'190.- était une provision pour charges futures qui revêtait 
les caractéristiques d’une réserve devant être normalement taxée. Elle avait en 
conséquence été intégralement reprise. 
8) 
 
Le 27 juillet 2012, la contribuable a élevé réclamation contre les bordereaux 
ICC et IFD. Elle a conclu à leur modification, en ce sens que « la provision pour 


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malfaçon » de CHF 212'190.- devait être admise, tant sur le bénéfice que pour 
l’impôt sur le capital. 
 
 
A l’appui de sa réclamation, elle a repris les explications et arguments 
qu’elle avait développés dans ses précédents courriers des 9 juillet 2010 et 
27 janvier 2011. Elle a insisté sur le fait que cette provision était justifiée 
économiquement et fiscalement et relevé que l’AFC-GE ne lui avait pas appliqué 
sa pratique usuelle puisqu’elle n’avait pas admis un montant maximum de 2 % du 
chiffre d’affaires annuel. Elle s’étonnait de la position de l’AFC-GE dans la 
mesure où, au cours de l’exercice 2006, sa société sœur installée à C______, 
laquelle exerçait la même activité et comptabilisait la même provision acceptée 
par les autorités fiscales vaudoises, avait été amenée à effectuer d’importants 
travaux découlant d’une malfaçon. La société sœur n’avait pas pu facturer le 
montant des prestations initialement convenu et avait dû supporter une perte 
d’honoraires d’un montant de CHF 414'081.-. 
9) 
 
Par décisions séparées du 24 janvier 2013, l’AFC-GE a rejeté la réclamation 
tant pour l’ICC que pour l’IFD. 
 
 
D’une part, le risque supposé être couvert par la provision litigieuse ne 
pouvait manifestement pas être qualifié de certain, ou quasi certain, et, d’autre 
part, cette provision s’inscrivait dans la perspective de couvrir un risque futur qui 
n’avait pas pris naissance dans l’exercice commercial au cours duquel elle avait 
été constituée. 
 
 
Sur le plan fiscal, cette provision devait être refusée dans son intégralité, 
dans la mesure où elle s’apparentait à une réserve latente arbitraire qui n’était pas 
compatible avec les principes régissant l’établissement régulier des comptes. 
 
 
Enfin, la contribuable n’avait pas accepté la proposition de formaliser un 
accord de principe admettant une provision forfaitaire de 2 % sur le chiffre 
d’affaires. 
 
 
Si nécessaire, il sera pour le surplus fait référence à ces décisions de 
l’AFC-GE dans la partie en droit. 
10) 
Le 22 février 2013, la contribuable a interjeté recours auprès du Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre ces décisions. Elle a 
conclu à leur annulation, principalement au motif qu’un montant de 
CHF 212'190.- devait être retenu au titre de provision et, subsidiairement, au 
motif qu’une provision d’un montant de CHF 42'958.- correspondant à la pratique 
de l’AFC-GE « d’admettre une provision forfaitaire de 2 % du chiffre d’affaires 
annuel (CHF 2'147'915.-) » devait être retenue. 
 
 
Elle a repris ses précédentes explications et soulevé, à titre principal, les 
griefs de violation des art. 63 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 


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14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) et 13 let. e de la loi sur l’imposition des 
personnes morales du 23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15). A titre subsidiaire, elle 
a soulevé les griefs de violation des mêmes dispositions en relation avec 
les art. 9 et 127 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 
18 avril 1999 (Cst. - RS 101). 
 
 
Les arguments développés par la recourante à l’appui de ce recours seront 
repris, en tant que de besoin, lors de l’examen du droit. 
 
 
Ce recours a été référencé sous la cause n° A/713/2013. 
11) 
Le 8 juillet 2013, l’AFC-GE a conclu à la rectification de la taxation et au 
rejet du recours pour le surplus. 
 
a. 
Le risque – supposé couvert par la provision – ne pouvait être qualifié de 
certain ou quasi certain compte tenu notamment de son mode de détermination. 
Les éléments du dossier tendaient à démontrer que la provision litigieuse ne visait 
pas à couvrir un risque spécifique, la réalisation du risque n’engendrant pas 
l’utilisation de la provision, mais qu’elle revêtait les caractéristiques d’une réserve 
latente, non admissible fiscalement. Il était donc justifié de réintégrer le montant 
de CHF 212'190.- dans le bénéfice imposable. 
 
b. 
Néanmoins, la société recourante concluait à titre subsidiaire à l’acceptation 
de l’accord de principe qu’elle lui avait proposé et portant sur l’admission d’une 
provision forfaitaire de 2 % sur le chiffre d’affaires, accord qu’elle avait refusé 
précédemment. 
 
 
En conséquence, l’administration fiscale entendait admettre une provision 
forfaitaire de 2 % sur le chiffre d’affaires annuel. 
12) 
Par jugement du 28 avril 2014 (JTAPI/465/2014), rendu dans la cause 
n° A/713/2013 et communiqué aux parties le 5 mai 2014, le TAPI a partiellement 
admis le recours. 
 
 
La provision constituée s’élevait à CHF 212'190.-, équivalant à 9,76 % de 
son chiffre d’affaires, lequel s’élevait, selon le compte de profits et pertes, à 
CHF 2'174'480.- en 2009. 
 
 
L’AFC-GE avait accepté de prendre en compte une provision forfaitaire de 
2 %, ce qui impliquait qu’elle admettait que cette dernière était justifiée dans son 
principe, soit justifiée par l’usage commercial. La seule question demeurant 
litigieuse avait donc trait à sa quotité. 
 
 
Dans sa jurisprudence, le TAPI avait constamment considéré qu’une 
provision forfaitaire pour garantie de travaux de 3 % du chiffre d’affaires pouvait 
être admise car elle tenait compte, mieux que la provision de 2 % admise par 


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l’AFC-GE, de la durée pendant laquelle un contribuable pouvait être actionné 
pour des défauts. Dans un souci de cohérence et d’égalité de traitement, il 
convenait dès lors d’admettre la provision litigieuse à concurrence de 3 %, soit, 
compte tenu du chiffre d’affaires réalisé en 2009, de CHF 65'234,40. 
13) 
Le 19 mai 2014, la contribuable a écrit au TAPI. 
 
 
Elle se référait au « jugement du 5 mai 2014 » (JTAPI/465/2014) dans 
lequel une provision pour malfaçon avait été admise « à concurrence d’un taux de 
3 % du chiffre d’affaires annuel », soit CHF 65'234.40. 
 
 
Elle constatait que le jugement contenait toutefois « une erreur de plume » : 
le chiffre d’affaires annuel 2009 étant de CHF 2'371'787.- (CHF 2'147'915.- + 
CHF 233'872.-) et non de CHF 2'174'480, correspondant aux produits nets des 
prestations, la provision admise devait être fixée à CHF 71'153.60 et non à 
CHF 65'234.60. 
 
 
Cette requête a été enregistrée avec le numéro de cause A/1438/2014. 
14) 
Le 4 juin 2014, l’AFC-GE a recouru contre le jugement du TAPI 
(JTAPI/465/2014), dans la cause A/713/2013, auprès de la chambre administrative 
de la Cour de justice (ci-après : chambre administrative). Elle a conclu, 
principalement, à l’annulation du jugement et à la confirmation de ses décisions 
du 24 janvier 2013, et, subsidiairement, à l’admission d’une provision forfaitaire 
au taux de 2 % du chiffre d’affaires, soit de CHF 43'489.60. 
 
a. 
Elle a repris ses précédentes écritures s’agissant de la provision litigieuse, 
laquelle ne visait pas à couvrir un risque spécifique, la réalisation du risque 
n’engendrant pas l’utilisation de la provision, mais revêtait les caractéristiques 
d’une réserve latente. Il se justifiait de réintégrer cette provision dans le bénéfice 
imposable, solution qui était conforme à la jurisprudence de la chambre 
administrative. 
 
b. 
Devant le TAPI, elle avait proposé, à titre subsidiaire, d’admettre une 
provision forfaitaire de 2 % du chiffre d’affaires. Se fondant sur des jugements qui 
n’étaient pas entrés en force, le TAPI avait toutefois retenu une provision 
forfaitaire de 3 % du chiffre d’affaires afin, selon lui, de mieux tenir compte de la 
durée de la garantie offerte par la contribuable. Dans les causes citées par le TAPI, 
la garantie offerte par les sociétés contribuables étaient de deux ans. « Le TAPI 
dans ces autres jugements avait ainsi augmenté le montant de la provision proposé 
par [l’AFC-GE] (1,5 %) en fonction de la durée de la garantie ». 
 
 
Le raisonnement du TAPI était erroné dans la mesure où la durée de 
garantie de deux ans ne pouvait pas faire passer la provision admissible de 1,5 % à 
3 %. Tout au plus, l’étalement sur deux ans de la durée de garantie signifiait que 
la provision au bilan pouvait être de 3 %. En revanche, l’attribution au compte de 


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pertes et profits ne pouvait être que de 1,5 %, conformément à sa pratique établie 
en la matière. Quoi qu’il en soit, dans le cas présent, la durée de la garantie n’était 
que d’une année, comme la contribuable l’avait indiqué dans son courrier du 
9 juillet 2010. 
 
c. 
Dans le domaine concerné par le cas d’espèce, elle avait établi une pratique 
relative à l’admission des provisions forfaitaires pour travaux de garantie qui 
s’élevaient forfaitairement à 1,5 % du chiffre d’affaires, dans le cas où la 
provision ne pouvait pas être justifiée par un certain volume annuel de travaux de 
garantie entrepris au cours des exercices précédents. Le TAPI ne pouvait se 
substituer à l’appréciation de l’administration dans la détermination d’un 
pourcentage admissible de provision pour travaux de garantie. En effet, soit la 
provision était justifiée économiquement et empiriquement et elle devait être 
acceptée quel que soit le pourcentage appliqué, soit il s’agissait d’une réserve 
latente arbitraire et la tolérance admise ne pouvait alors être que du seul ressort de 
l’administration. 
 
 
En conséquence, la provision admissible pouvait s’élever, « dans le cas 
présent et à titre exceptionnel », au maximum à 2 % du chiffre d’affaires annuel 
de la contribuable, soit à CHF 43'489.60. 
15) 
Invitée à se déterminer le 5 juin 2014, l’administration fédérale des 
contributions (ci-après : AFC-CH) ne s’est pas prononcée. 
16) 
Par jugement du 26 juin 2014 (JTAPI/722/2014), rendu dans la cause 
A/1438/2014, le TAPI a rejeté la requête de la contribuable du 19 mai 2014. 
 
 
Il n’apparaissait pas que le jugement du 28 avril 2014 (JTAPI/465/2014) 
dont la rectification était sollicitée contiendrait une erreur involontaire et évidente 
de plume ou de calcul, dont la rectification pourrait être effectuée sans autre. Les 
allégations de la contribuable se rapportaient à un élément qui ne figurait pas dans 
l’état de fait dudit jugement, qu’elle remettait donc en cause. Ces allégations 
revêtaient un caractère appellatoire, de sorte que le TAPI ne pouvait les examiner 
dans le cadre de la procédure A/1438/2014. 
 
 
Afin de préserver les droits de la contribuable, dont l’acte avait été déposé à 
l’intérieur du délai de recours, le TAPI transmettait sa requête à la chambre 
administrative « afin que celle-ci détermine si son acte doit être perçu comme un 
recours contre le jugement JTAPI/465/2014 du 28 avril 2014 et, le cas échéant, le 
traite en conséquence ». 
 
 
À teneur de son dispositif, ce jugement était susceptible de faire l’objet d’un 
recours auprès de la chambre administrative dans les trente jours à compter de sa 
notification. 


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17) 
Le 27 juin 2014, la chambre administrative a reçu le jugement du TAPI du 
26 juin 2014 (JTAPI/722/2014) et les écritures de la contribuable du 19 mai 2014. 
18) 
Le 1er juillet 2014, la chambre administrative a accusé réception du recours 
de la contribuable du 19 mai 2014. Ce recours, à l’instar de celui de l’AFC-GE du 
4 juin 2014, a été référencé sous la cause n° A/713/2013. Invitée à se déterminer 
le 2 juillet 2014, l’AFC-CH ne s’est pas prononcée. 
19) 
Ce même 1er juillet 2014, la contribuable a produit ses observations 
« ensuite du recours déposé par [l’AFC-GE] le 4 juin 2014 contre le jugement 
rendu par le [TAPI] le 28 avril 2014 ». Après avoir précisé qu’elle n’avait pas 
formellement recouru contre ce jugement, elle a conclu à ce que la provision 
admise, pour l’année fiscale 2009, soit fixée à CHF 71'153.60, soit 3 % de 
CHF 2'371'787.-. 
 
a. 
S’agissant de son écriture au TAPI du 19 mai 2014, ce dernier avait précisé 
dans son jugement du 26 juin 2014 que la chambre administrative devrait 
déterminer s’il s’agissait ou non d’un recours contre son jugement du 28 avril 
2014. Si tel devait être le cas, elle sollicitait d’ores et déjà « la jonction des 
affaires ». 
 
b. 
Selon sa pratique, l’AFC-GE admettait le bien-fondé commercial et fiscal 
d’une provision pour malfaçon à hauteur de 2 % du chiffre d’affaires annuel. Elle 
l’avait relevé dans son courrier du 3 décembre 2010, sans faire référence à 
l’époque « à un éventuel traitement à titre exceptionnel » comme elle le faisait à 
l’appui de son recours. L’AFC-GE ne pouvait dès lors pas prétendre que le TAPI 
avait à tort admis le bien-fondé d’une provision forfaitaire de 3 %. Elle ne pouvait 
en outre pas revenir sur sa pratique, sous peine d’une violation du principe de la 
protection de la bonne foi. 
20) 
Le 11 juillet 2014, le TAPI a transmis son dossier sans formuler 
d’observations. 
21) 
Le 4 août 2014, l’AFC-GE s’est déterminée sur le recours de la contribuable 
du 19 mai 2014. Elle maintenait sa conclusion développée principalement dans 
son recours du 4 juin 2014. 
 
a. 
« Après réexamen », elle admettait que la provision pouvait être calculée sur 
un chiffre d’affaires brut de CHF 2'371'787.-. 
 
b. 
Elle rappelait que subsidiairement elle admettait une provision au taux de 
1,5 % du chiffre d’affaires et non de 3 % comme retenu par le TAPI. Dans le cas 
présent, à titre exceptionnel, elle acceptait, toujours subsidiairement, un taux de 
2 %, soit une provision de CHF 47'435.74. 


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22) 
Le 13 octobre 2014, le juge délégué a tenu une audience de comparution 
personnelle des parties. 
 
a. 
Les représentants de l’AFC-GE ont indiqué qu’ils persistaient dans leurs 
écritures antérieures. Ils relevaient que la provision devait se calculer sur la base 
du chiffre d’affaires brut opérationnel. 
 
b. 
Les représentants d’A______ ont également persisté dans leurs précédentes 
écritures et attiré l’attention de la chambre administrative sur le chiffre 10 de leur 
recours au TAPI (acceptation par les autorités fiscales vaudoises de la même 
provision déclarée par sa société sœur installée dans ce canton) et sur l’annexe 9 
de ce recours (tableau récapitulant l’évolution de la provision pour malfaçon). 
 
c. 
Le juge délégué a remis à la contribuable les copies d’arrêts rendus peu de 
temps plus tôt par la chambre administrative (ATA/552/2014 du 17 juillet 2014 et 
ATA/520/2014 du 1er juillet 2014). 
23) 
Le 13 novembre 2014, la contribuable s’est déterminée suite à l’audience du 
13 octobre 2014. 
 
 
Elle a repris ses arguments et conclusions précédentes. S’agissant des arrêts 
dont elle avait reçu les copies lors de l’audience du 13 octobre 2014, ils n’étaient 
pas applicables au présent litige. En effet, dans ces arrêts, les recourants n’avaient 
pas démontrés que le montant retenu se fondait sur les appels aux prestations de 
garantie au cours des exercices précédents leur permettant de constituer une 
provision dépassant le taux forfaitaire. Or, elle avait été à même de démontrer que 
la provision litigieuse était sous-dotée. 
 
 
À l’appui de son écriture, la contribuable a notamment déposé des extraits 
de compte reprenant et complétant ceux déposés auprès de l’AFC-GE le 
 27 janvier 2011. Elle a également déposé un tableau sur lequel figurent, entre 
autres, les montants des provisions, préjudices ou chiffre d’affaires de 2005 à 
2014. Il sera fait référence à ces différents éléments dans la partie en droit. 
24) 
Le 16 décembre 2014, l’AFC-GE s’est déterminée sur l’écriture de la 
contribuable du 13 novembre 2014. 
 
 
Elle a repris ses explications s’agissant de la réserve latente et rappelé que 
de manière pragmatique elle acceptait que la provision pour travaux puisse 
s’élever forfaitairement à, au maximum, 1,5 % du chiffre d’affaires. 
 
 
Après avoir examiné les questions relatives au caractère insuffisant ou non 
de la provision comptabilisée par la contribuable au regard du droit commercial et 
à la comparaison avec sa société sœur située dans le canton de Vaud, elle a relevé 
que la contribuable ne démontrait toujours pas que la provision pour travaux de 
garantie comptabilisée à hauteur de CHF 212'190.- pour l’année 2009 était 


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justifiée par l’usage commercial au vu des volumes annuels moyens de travaux de 
garantie entrepris au cours des exercices précédents. La provision litigieuse ne 
pouvait donc pas être admise sur le plan fiscal. 
 
 
Dans ces circonstances, la pratique et la jurisprudence admettait la 
constitution d’une provision forfaitaire qu’elle avait fixée à 1,5 % à Genève, ce 
taux ayant été admis par la chambre administrative. 
 
 
Cependant, comme elle s’y était formellement et exceptionnellement 
engagée, elle admettrait, dans le cas présent, une provision de 2 % du chiffre 
d’affaires de CHF 2'371'787.-, soit CHF 47'435.75. 
25) 
Dans le délai imparti par le juge délégué, la contribuable l’a informé, le 
15 janvier 2015, qu’elle n’entendait pas exercer son droit à la réplique et qu’elle 
maintenait l’ensemble de ses argument et conclusions. 
26) 
Sur quoi, la cause a été gardée à juger. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours du 4 juin 
2014 de l’AFC-GE est recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 
26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure 
administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2) 
 
Le recours adressé à une autorité incompétente est transmis d’office à la 
juridiction administrative compétente et le recourant en est averti. L’acte est 
réputé déposé à la date à laquelle il a été adressé à la première autorité 
(art. 64 al. 2 LPA). 
 
a. 
Le 19 mai 2014, la contribuable a saisi le TAPI d’une requête en 
rectification, au sens de l’art 85 LPA, à propos de son jugement du 28 avril 2014. 
Par jugement du 26 juin 2014, le TAPI a rejeté cette requête. Le même jour, et 
afin de préserver ses droits, il a transmis les écritures de la contribuable à la 
chambre de céans. La contribuable s’est ensuite acquittée des CHF 500.- d’avance 
de frais. 
 
b. 
Déposé dans le délai de recours, le recours du 19 mai 2014 de la 
contribuable est ainsi également recevable. 
3) 
 
Le litige porte sur le traitement fiscal réservé à la provision pour malfaçon 
de CHF 212'190.- figurant au passif du bilan 2009 de la contribuable. 
4) 
 
L’AFC-GE conclut principalement à l’annulation du jugement du TAPI et à 
la confirmation de ses décisions du 24 janvier 2013. Elle estime que le risque - 


- 13/19 - 
A/713/2013 
supposé couvert par la provision - ne peut être qualifié de certain ou quasi certain 
compte tenu du fait que la contribuable n’a pas démontré que la provision pour 
travaux de garantie litigieuse était justifiée par un certain volume annuel de 
travaux de garantie entrepris au cours des exercices précédents, mais sur un calcul 
forfaitaire. La contribuable ne justifie pas objectivement l’existence et le montant 
de la provision de façon détaillée et l’ensemble des éléments du dossier tendent à 
démontrer que la provision litigieuse ne vise pas à couvrir un risque spécifique, la 
réalisation du risque n’engendrant pas l’utilisation de la provision, mais qu’elle 
revêt les caractéristiques d’une réserve latente. La provision doit en conséquence 
être réintégrée dans le bénéfice imposable de la contribuable. 
 
 
Impôt fédéral direct : 
5) 
a. 
L’impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice net, tel qu’il découle du 
compte de pertes et profits établi selon les règles du droit commercial (art. 57, 58 
al. 1 LIFD ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 4ème éd., 2012, p. 224). 
 
b. 
Tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial qui ne servent pas à 
couvrir des dépenses justifiées par l’usage commercial sont ajoutés au bénéfice 
imposable (art. 58 al. 1 let. b LIFD), telle par exemple une provision non justifiée. 
 
c. 
Les provisions sont des déductions portées à la charge du compte de résultat 
pour tenir compte de dépenses ou de pertes dont le montant exact ou l’ampleur 
n’est pas encore établi de façon certaine (Archives 56 377). La provision a un 
caractère provisoire. Pour être admise, elle doit être justifiée par l’usage 
commercial et, conformément au principe de périodicité, porter sur des faits dont 
l’origine se déroule durant la période de calcul (art. 29 al. 1 let. a LIFD ; 
RDAF 1975 p. 355). Ainsi, sont admissibles des provisions pour des engagements 
de l’exercice dont le montant est encore à déterminer (art. 29 al. 1 let. a LIFD), 
soit l’obligation de devoir verser des dommages-intérêts, ou d’une obligation de 
garantie si l’engagement en question a pris naissance durant l’exercice en cause. 
Ne sont pas admissibles les provisions pour des charges futures (arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_478/2011 du 10 novembre 2011 consid. 2.1 ; 2C_581/2010 
du 28 mars 2010 consid. 3.1). 
 
 
Les provisions ne constituent pas un élément du bénéfice et ne sont, partant, 
pas imposables mais, à teneur de l’art. 29 al. 2 LIFD, les provisions qui ne se 
justifient pas ou plus sont ajoutées au revenu commercial imposable. 
 
d. 
Selon la jurisprudence constante de la chambre administrative, deux 
conditions doivent être réunies pour que les provisions soient admises : les faits 
qui sont la cause du risque de perte doivent s’être produits au cours de l’exercice 
clos pendant la période de calcul ; le risque de perte doit être certain ou quasi 
certain, mais non nécessairement définitif. Par ailleurs l’appréciation du risque 
doit être faite en tenant compte de tous les faits connus à la date du bouclement 


- 14/19 - 
A/713/2013 
des comptes et non de faits ultérieurs qui viendraient confirmer ou infirmer le 
montant de la provision (ATA/552/2014 du 17 juillet 2014 consid. 3d ; 
ATA/520/2014 du 1er juillet 2014 ; ATA/829/2013 du 17 décembre 2013 ; 
ATA/158/2010 du 9 mars 2010 ; ATA/607/2008 du 2 décembre 2008 et les 
références citées). 
 
 
Ainsi, seules sont justifiées par l’usage commercial les provisions qui sont 
portées au bilan en vue de couvrir un risque de perte imminent. Les provisions 
pour les engagements de l’exercice qui entrent en considération doivent reposer 
sur un contrat ou sur une loi. Cela comprend les engagements conditionnels, pour 
autant que la réalisation de la condition soit très vraisemblable. La question doit 
être examinée sur la base de tous les éléments en présence, à la lumière de la 
situation prévalant au moment où le bilan est établi (ATF 103 Ib 366 consid. 4). 
 
e. 
La constitution d’une provision pour garantie calculée forfaitairement sur 
les recettes de la période fiscale concernée devrait être exclue, en application des 
principes rappelés ci-dessus. Cette provision devrait être établie en se fondant sur 
la situation concrète de l’entreprise, soit en particulier sur les prestations de 
garantie ressortant des exercices précédents (Danielle YERSIN/Yves NOËL, 
Impôt fédéral direct, Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2008, p. 850 
n. 19). 
 
f. 
La maxime d’office est applicable à la détermination de la dette fiscale. 
L’administration fiscale supporte le fardeau de la preuve de l’existence d’éléments 
imposables et, selon un principe généralement admis en matière fiscale, il 
incombe à celui qui prétend à l’existence d’un fait de nature à éteindre ou à 
diminuer sa dette fiscale d’en apporter la preuve et de supporter les conséquences 
de l’échec de cette preuve (RDAF 1998 II p. 25 et les références citées ; arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_288/2008 du 1er octobre 2008 consid 4.4 ; ATA/907/2014 du 
18 novembre 2014 consid. 6d ; ATA/484/2013 précité). 
6) 
 
Dans le cas d’espèce, la contribuable a fourni à l’AFC-GE, le 27 janvier 
2011, les extraits du compte « réserve de malfaçon » pour les années 2006 à 2009. 
Devant la chambre de céans, elle a déposé le 13 novembre 2014 un tableau 
reprenant les mêmes extraits de compte depuis 2005. Il en ressort qu’elle a 
provisionné CHF 180'546.65 en 2005 et 2006, puis CHF 195'000.- en 2007 sans 
que la provision ne soit utilisée au cours de ces trois années. En 2008 et 2009, la 
provision s’élevait à respectivement CHF 204'900.- et CHF 212'190.-. Cette 
provision a été utilisée à hauteur de CHF 35'100.- en 2008 et de CHF 15'210.- en 
2009. 
 
 
Au vu de ce qui précède, et en se fondant sur les pièces fournies par la 
contribuable elle-même, force est de constater qu’elle n’a pas été en mesure de 
démontrer un risque de perte certain ou quasi certain. Au cours de l’année 2009, 
elle a en effet utilisé un montant de CHF 15'210.- très éloigné de celui 


- 15/19 - 
A/713/2013 
provisionné. Sur l’ensemble des exercices 2005 à 2009, elle n’a utilisé que 
CHF 50'310.-, ce montant restant encore très éloigné des CHF 212'190.- 
comptabilisés pour la seule année 2009. La contribuable ne prétend d’ailleurs 
plus, devant la chambre de céans, à la prise en compte d’une provision de 
CHF 212'190.-. 
7) 
 
Dans son recours devant la chambre de céans, l’AFC-GE relève toutefois 
qu’elle a « établi une pratique relative à l’admission des provisions forfaitaires 
pour travaux de garantie qui s’élèvent forfaitairement à 1,5 % du chiffre 
d’affaires, dans le cas où la provision ne peut pas être justifiée par un certain 
volume annuel de travaux de garantie entrepris au cours des exercices 
précédents ». 
 
a. 
L’AFC-GE a expliqué avoir proposé d’emblée à la contribuable d’appliquer 
un taux forfaitaire de 2 %, proposition que cette dernière a alors refusée. Il n’en 
demeure pas moins que la position de l’AFC-GE n’a cessé de se modifier au cours 
de la procédure. Ainsi, si dans son courrier du 3 décembre 2010 elle a dûment 
informé la contribuable qu’elle « admettra une provision maximum de 2 % », elle 
ne s’est pas tenue à cette position puisqu’elle n’a admis aucune provision lors de 
la taxation du 5 juillet 2012 puis dans ses décisions du 24 janvier 2013. Devant le 
TAPI, l’AFC-GE a ensuite conclu à la rectification de la taxation, précisant 
qu’elle entendait admettre une provision forfaitaire de 2 %. Devant la chambre de 
céans, elle est revenue à sa position antérieure en concluant principalement à ce 
qu’aucune provision ne soit prise en compte. Ce n’est qu’à titre subsidiaire qu’elle 
a conclu à la prise en compte d’une provision forfaitaire. 
 
b. 
La pratique à laquelle se réfère l’AFC-GE est connue et la chambre de céans 
a déjà eu l’occasion d’en confirmer la légalité (ATA/552/2014 et ATA/520/2014 
précités). Comme la chambre de céans l’a relevé dans les arrêts en question (voir 
aussi ATA/344/2015 du 14 avril 2015), la pratique et la jurisprudence ont assoupli 
les principes décrits au considérant 5 du présent arrêt en admettant la constitution 
d’une provision forfaitaire, leur donnant parfois une base légale ou réglementaire 
(art. 15 de l’ordonnance du Conseil exécutif du canton de Berne sur les 
amortissements 18 octobre 2000 - OAm - RS BE 661.312.59 ; arrêt du Tribunal 
fédéral 2C_553/2007 du 29 septembre 2008 consid. 2.1), les cantons concernés 
appliquant ces provisions forfaitaires aussi bien en matière d’impôts cantonaux 
que fédéraux. Les taux appliqués varient, dans ces cantons, entre 1 et 2 % (arrêt 
du Tribunal fédéral 2C_553/2007 précité consid. 2.1, dernier paragraphe). 
 
c. 
Compte tenu de ce qui précède, la chambre de céans ne s’écartera pas de sa 
jurisprudence précitée. Il y a donc lieu d’appliquer la pratique de l’AFC-GE et 
d’admettre la prise en compte d’une provision forfaitaire, cette solution étant au 
surplus conforme aux engagements pris par l’AFC-GE envers la contribuable. La 
conclusion principale de l’AFC-GE sera en conséquence écartée. 


- 16/19 - 
A/713/2013 
8) 
 
Il convient ensuite de fixer le taux de la provision forfaitaire. L’AFC-GE a 
conclu, à titre subsidiaire, à la prise en compte d’un taux de 2 %. De son côté, la 
contribuable soutient la solution retenue par la TAPI dans son arrêt du 28 avril 
2014, laquelle consiste en la prise en compte d’une provision forfaitaire de 3 % du 
chiffre d’affaires. 
 
a. 
Au regard de l’ensemble des circonstances du cas d’espèce, le premier taux 
sera retenu. Certes, dans les arrêts ATA/552/2014; ATA/520/2014 et 
ATA/344/2015 précités, la chambre de céans avait accepté un taux de 1,5 % 
précisant qu’il n’y avait pas lieu de s’écarter du taux retenu par l’administration, 
la contribuable gardant la possibilité de constituer une provision pour garanties 
plus importante si elle démontrait que, concrètement, le risque à provisionner était 
plus haut que celui couvert par le taux retenu, et qu’il n’y avait pas lieu de 
s’écarter de sa jurisprudence. Si le taux de 2 % proposé par l’AFC-GE s’écarte 
quelque peu du 1,5 % admis jusqu’ici, il reste dans la fourchette des taux 
pratiqués par les cantons qui ont adopté cette méthode (cf supra consid. 7b) et il 
est conforme aux engagements pris par l’AFC-GE envers la contribuable. 
 
b. 
Le taux de 3 % proposé par le TAPI et soutenu par la contribuable s’écarte 
par contre trop du taux forfaitaire jusqu’ici admis par la chambre de céans sans 
que cela ne se justifie. En effet, à teneur des pièces que cette dernière a déposées 
le 27 janvier 2011, puis le 13 novembre 2014, son chiffre d’affaires pour les 
années 2005 à 2009 s’élève au total à CHF 11'360'519.-. Sur la même période, elle 
n’a utilisé que CHF 50'310.- pour faire face à ses obligations de garanties, soit le 
0,44 % seulement de son chiffre d’affaires. 
9) 
 
Au vu de ce qui précède, le recours de l’AFC-GE sera partiellement admis 
et la provision fixée à 2 % du chiffre d’affaires annuel de la contribuable. 
10) 
Dans son recours du 19 mai 2014, la contribuable a contesté le jugement du 
TAPI en ce qu’il retenait un chiffre d’affaires annuel 2009 de CHF 2'174'480.- 
correspondant aux produits nets des prestations. Elle a conclu à la prise en compte 
d’un montant de CHF 2'371'787.- correspondant à la somme des honoraires 
(CHF 2'147'915.-) et des ventes (CHF 223'872.-) tels qu’ils figurent dans le 
compte de profits et pertes 2009. L’AFC-GE s’est prononcée en faveur de cette 
solution. 
 
a. 
Devant le TAPI, la contribuable avait fondé sa conclusion en se basant sur 
un montant du chiffre d’affaires de CHF 2'147'915.-. Pour la première fois devant 
la chambre de céans, elle prétend se baser sur un montant de CHF 2'371'787.-. 
Celle-ci entrera en matière sur cette conclusion, dès lors qu’à teneur de l’art. 54 de 
la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17), elle peut, après 
instruction du recours, à nouveau déterminer tous les éléments imposables. 


- 17/19 - 
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b. 
Dès lors que les parties s’entendent sur ce point et qu’il apparaît pertinent 
d’appliquer un taux forfaitaire relativement au chiffre d’affaires brut réalisé par la 
contribuable en 2009, soit ici la somme des honoraires et des ventes à l’exclusion 
des montants relatifs à la sous-traitance, à l’utilisation ou à l’attribution de la 
provision ou encore des prix de revient, le recours de la contribuable, qui ne porte 
que sur ce point, sera en conséquence admis. 
11) 
Au vu de ces éléments, la provision pour malfaçon admise dans la taxation 
2009 de la contribuable sera de 2 % de son chiffre d’affaire 2009 fixé à 
CHF 2'371'787.-, soit CHF 47'435.75. La provision excessive à réintégrer dans le 
bénéfice sera donc de CHF 164'754.25 (CHF 212'190.- ./. CHF 47'435,75). 
 
 
Impôt cantonal et communal 
12) 
Les dispositions légales régissant l’assujettissement des sociétés anonymes à 
l’impôt sur les personnes morales (art. 20 al. 1 de la loi fédérale sur 
l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 
1990 - LHID - RS 642.14 et 1 al. 2 LIPM), l’objet de l’impôt sur le bénéfice 
(art. 24 al. 1 LHID et 11 LIPM), ainsi que la constitution de provisions 
(art. 12 let. e et 13 LIPM), ont une teneur identique à celles de la LIFD citées plus 
haut. 
 
 
Une solution identique doit donc prévaloir en matière d’ICC. 
13) 
En conséquence, le recours de la contribuable, concluant à la prise en 
compte d’un chiffre d’affaires 2009 de CHF 2'371'787.- servant de base au calcul 
d’une provision forfaitaire sera admis. Il en ira, partiellement, de même de celui 
de l’AFC-GE en tant qu’il porte, pour l’année 2009, sur la prise en compte d’une 
provision forfaitaire de 2 % du chiffre d’affaires de la contribuable. 
 
 
Le jugement du TAPI sera annulé et la cause retournée à l’AFC-GE afin 
qu’elle établisse des nouveaux bordereaux de taxation 2009 admettant une 
provision « pour malfaçon » de CHF 47'435,75, le solde de CHF 164'754.25 
devant être réintégré au bénéfice. 
14) 
Compte tenu de l’issue du litige, il ne sera pas perçu d’émolument 
(art. 87 al. 1 LPA). Aucune indemnité de procédure ne sera allouée, la 
contribuable n’y ayant pas conclu (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
 


- 18/19 - 
A/713/2013 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 19 mai 2014 par A______ contre le jugement du 
Tribunal administratif de première instance du 28 avril 2014 ; 
déclare recevable le recours interjeté le 4 juin 2014 par l’administration fiscale 
cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 28 avril 
2014 ; 
au fond : 
admet le recours de A______ du 19 mai 2014 ; 
admet partiellement le recours de l’administration fiscale cantonale du 4 juin 2014 ; 
annule le jugement du Tribunal administratif de première instance du 28 avril 2014 ; 
annule les bordereaux de taxation de l’administration fiscale cantonale concernant 
l’impôt fédéral direct et l’impôt cantonal et communal 2009 du 5 juillet 2012 ; 
renvoie la cause à l’administration fiscale cantonale pour nouvelles taxations au sens 
des considérants ; 
dit qu’il n’est pas perçu d’émolument ni alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à A______, représentée par BDO SA, mandataire, à 
l'administration fiscale cantonale, à l'administration fédérale des contributions, ainsi 
qu'au Tribunal administratif de première instance. 
Siégeants : M. Thélin, président, Mme Payot Zen-Ruffinen, M. Pagan, juges. 
 


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A/713/2013 
Au nom de la chambre administrative : 
le greffier-juriste : 
 
 
F. Scheffre 
 
le président siégeant : 
 
 
Ph. Thélin 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :