ge_gerichte · ATA/1605/2017 · 2017-12-12 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1027/2015-ICCIFD 
ATA/1605/2017 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 12 décembre 2017 
4ème section 
 dans la cause 
 
Madame A______ et Monsieur B______ 
représentés par Beau HLB (Genève) SA, mandataire 
 
contre 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
19 septembre 2016 (JTAPI/943/2016) 


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A/1027/2015 
EN FAIT 
1) 
 
Le litige concerne l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) et l’impôt 
fédéral direct (ci-après : IFD) pour les années 2008 à 2011 de Madame A______ 
et Monsieur B______ (ci-après : les contribuables). 
2) 
 
 
Jusqu’en 2002, M. B______ était le directeur financier de la société 
C______ Ltd (ci-après : C______ Ltd), sise à Londres et active dans le négoce 
international de produits dérivés du pétrole et de la pétrochimie. 
3) 
 
Selon le registre du commerce de Genève (ci-après : RC), les contribuables 
ont fondé la société D______ Sàrl (ci-après : D______ Sàrl), ayant pour but de 
détenir des participations dans des entreprises commerciales, engagées notamment 
dans des activités de gestion de fortune et de services aux entreprises, ainsi que 
toutes les opérations financières, administratives ou toutes autres activités y 
relatives. 
4) 
 
Dès 2003, M. B______ a poursuivi sa collaboration avec C______ Ltd en 
tant qu’indépendant, au moyen d’un partnership qu’il avait créé dans ce but le 
28 mars 2003 à Jersey, en s’associant avec H______ Limited (ci-après : H______ 
Ltd), et dont il détenait le capital-social à concurrence de 90 %. Ce partnership, 
dénommé D______ LP (ci-après : D______ LP), poursuivait les activités 
d’établissement de lignes de crédit bancaire en faveur des sociétés de négoce et 
l’optimisation de structures de sociétés. 
5) 
 
Les contribuables se sont domiciliés à Genève le 11 avril 2003. 
6) 
 
En 2007, M. B______ a créé deux sociétés anonymes à Genève, D______ 
E______ SA (ci-après : D______ E______) et D______ F______ Management 
SA (ci-après : D______ F______). Selon le RC, les buts de ces sociétés étaient 
respectivement les services et conseils en matière commerciale et financière et 
exécuter toute recherche, analyse et mandat de conseil dans le domaine de la 
gestion de fortune, en particulier conseiller les investisseurs sur l’administration et 
sur la gestion de leurs biens de toute nature et/ou pour gérer les biens de toute 
nature pour le compte d’investisseurs. 
7) 
 
En février 2008, D______ Sàrl est devenue une société holding constituée 
de deux filiales, soit des deux sociétés anonymes précitées, qui ont repris ses 
activités en étant administrées par le contribuable. 
8) 
 
Dans leurs déclarations fiscales 2008 à 2011, les contribuables n’ont indiqué 
que les revenus réalisés par M. B______, Mme A______ n’ayant exercé aucune 
activité lucrative durant ces années. Ces revenus se présentaient comme suit : 


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Revenus provenant des activités dépendantes 
 
 
2008 
2009 
2010 
2011 
C______ Ltd 
6'790.- 
61'610.- 
59'369.- 
34'603.- 
D______ E______ 
225'848.- 
261'654.- 
94‘070.- 
70‘419.- 
D______ F______ 
0.- 
329‘451.- 
300‘004.- 
140‘000.- 
G______ Ltd 
0.- 
151'007.- 
0.- 
0.- 
D______ LP 
72'000.- 
78'000.- 
90'000.- 
64'647.- 
 
 
Revenu provenant de l’activité indépendante 
 
2008 
2009 
2010 
2011 
D______ LP 
192'154.- 
475’315.- 
361’597.- 
243’136.- 
 
9) 
 
À l’égard de ces derniers revenus, ils ont précisé que le contribuable 
disposait d’un établissement stable à Jersey, soit d’un bureau, et qu’il s’y rendait 
régulièrement pour y exercer son activité indépendante. Par conséquent, les 
revenus et la fortune commerciale d’D______ LP, déclarés à titre d’activité 
indépendante du contribuable, n’étaient pas imposables en Suisse et ne devaient y 
être retenus que pour le taux d’imposition. 
 
 
En annexe à ces déclarations, étaient notamment joints les comptes 
commerciaux d’D______ LP et d’D______ Sàrl. 
 
 
Selon les indications reportées dans ces déclarations, le chiffre d’affaires 
d’D______ LP s’était élevé à CHF 426'401.- en 2008, à CHF 859'597.- en 2009, à 
CHF 361'597.- en 2010 et à CHF 243'136.- en 2011. 
 
 


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10) 
Par requêtes du 25 mai 2012, l’administration fiscale cantonale (ci-après : 
AFC-GE) a demandé aux contribuables de lui fournir les documents et les 
renseignements supplémentaires concernant leurs déclarations fiscales 2008 à 
2010, soit : 
- 
Une copie de l’acte constitutif d’D______ LP ; 
- 
Toutes explications utiles relatives au versement aux contribuables d’un 
salaire par D______ LP ; 
- 
Les listes détaillées des postes comptables intitulés « Jersey office costs » 
« Other office costs », « Salary » et « Consultancy fees and expanses ». À 
cet égard, l’AFC-GE a précisé que par liste détaillée, elle entendait 
l’énumération exhaustive de chaque rubrique constituant les postes désignés 
et l’indication des dates de transactions, des montants respectifs et du 
rapport de nécessité de ces frais avec l’activité indépendante déployée ; 
- 
Les descriptifs des locaux à Jersey et une copie des baux à loyers y relatifs, 
ainsi que les raisons des variations des loyers payés de 2008 à 2010 ; 
- 
Une copie de tout avenant éventuel à ces baux ; 
- 
Les identités des employés engagés à Jersey, les bénéficiaires des salaires 
comptabilisés par D______ LP, les coordonnées et les qualifications 
professionnelles de ces personnes ; 
- 
Toutes explications utiles quant à l’absence de postes d’actifs immobilisés 
dans le bilan d’D______ LP ; 
- 
Une liste détaillée, avec justificatifs à l’appui, des jours de présence du 
contribuable à Jersey durant les années 2008 à 2010 ; 
- 
Une copie du contrat de travail conclu avec son employeur C______ Ltd et 
une attestation de celui-ci, indiquant le nombre de jours de sa présence 
physique en Angleterre en 2009 et 2010 et de ceux passés hors ce pays ; 
- 
Une copie du contrat de vente à H______ Ltd des 40 % de participation 
dans D______ LP ; 
- 
Toutes explications utiles quant à l’absence des cotisations à la prévoyance 
professionnelle (2ème pilier) sur les certificats de salaire 2010 du 
contribuable, relatifs à ses activités auprès d’D______ E______ et 
d’D______ F______. 
11) 
Le 2 août 2012, les contribuables ont fourni les pièces et les informations 
suivantes : 


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- 
L’acte constitutif d’D______ LP du 8 août 2005 ; 
- 
Les listes des postes « Jersey office costs » et « Other office costs » pour 
l’année 2010, indiquant que les variations du loyer s’expliquaient par celles 
du taux de change entre CHF et GBP ; 
- 
Une copie de la convention datée du 1er mai 2008 concernant la location 
d’un bureau à Jersey, ainsi qu’un descriptif de celui-ci. Selon ces 
documents, il s’agissait de la location d’une pièce de 25 m2, pour un loyer 
mensuel de GBP 1'000.-, contenant notamment une table de réunion, onze 
chaises, un placard, un ordinateur et un téléphone ; 
- 
La liste du poste « Consultancy fees and expenses » pour les années 2008 à 
2010 ; 
- 
La liste du poste « Salary » des années 2008 à 2010, l’identité des 
collaborateurs employés à Jersey, leurs coordonnées et leurs qualifications 
professionnelles. Il en ressortait que le contribuable employait à cet endroit 
une personne depuis le 1er mai 2008, lui versant une rémunération annuelle 
de GBP 23'000.- ; 
- 
Une liste énumérant les jours de présence du contribuable à Jersey et des 
cartes d’embarquement pour des vols effectués entre Londres et Jersey et 
entre Genève et Jersey. Sur cette liste, il était indiqué que le contribuable 
s’était rendu à Jersey quatre fois en 2008 pour un séjour de dix-huit jours, 
six fois en 2009, pour un séjour de seize jours et quatre fois en 2010 pour un 
séjour de dix-huit jours ; 
- 
Une attestation indiquant que le 29 février 2008, le contribuable avait 
démissionné de ses fonctions d’administrateur de C______ Ltd, qu’il n’était 
plus employé par celle-ci depuis août 2003 et qu’il avait effectué certaines 
tâches administratives pour une société appartenant au même groupe que 
cette dernière ; 
- 
Une copie du contrat de vente de 40 % du capital d’D______ LP. 
 
Dans la lettre d’accompagnement, les contribuables ont notamment indiqué 
que D______ LP louait un bureau meublé, ce qui expliquait l’absence d’actifs 
immobilisés dans le bilan de cette société. Les employeurs D______ E______ et 
D______ F______ avaient entièrement payé les cotisations de prévoyance 
professionnelle du contribuable pour l’année 2010. 
12) 
À la suite d’un entretien des contribuables avec l’AFC-GE le 19 février 
2013, ils ont remis à cette dernière notamment les procès-verbaux tenus lors des 
réunions entre le contribuable et un représentant d’H______ Ltd, qui ont eu lieu à 
Jersey quatre fois en 2008, trois fois en 2009, trois fois en 2010 et quatre fois en 


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2011. Ils ont également transmis un courriel d’un hôtel à Jersey, indiquant que le 
contribuable y avait séjourné trois fois en 2008 (quatorze nuitées au total), une 
fois en 2009 (cinq nuitées), deux fois en 2010 (quinze nuitées au total) et une fois 
en 2011 (dix nuitées). Enfin, ils ont produit quatre factures émises par un hôtel à 
Jersey, mentionnant que le contribuable y avait séjourné pendant quatre nuitées en 
2009, deux nuitées en 2010 et six nuitées en 2011. 
13) 
Le 19 novembre 2013, l’AFC-GE a établi les bordereaux ICC et IFD 2008 à 
2012. 
 
 
Les bénéfices et les fonds propres d’D______ LP étaient imposables en 
Suisse, le partnership ne remplissant pas les conditions d’un établissement 
étranger. Le ratio versé à la personne employée à Jersey et les consultancy fees, 
versés à des consultants situés à Londres et à Moscou, laissaient penser que ces 
derniers et le contribuable avaient été véritablement actifs pour D______ LP. En 
outre, le contenu des séances tenues à Jersey, auxquelles le contribuable avait 
participé, indiquait qu’aucune décision n’avait été prise sur place. La présence du 
contribuable à cet endroit n’était pas suffisante pour retenir qu’il y avait exercé 
une part importante de ses activités pour D______ LP. Enfin, la rémunération 
annuelle versée au seul employé à Jersey n’était pas importante, ce qui démontrait 
que ce dernier n’avait qu’un rôle secondaire, limité à un suivi administratif et 
financier. En conséquence, les revenus que le contribuable tirait de son activité 
auprès d’D______ LP devaient être attribués à son domicile, soit à Genève. 
14) 
Par réclamations du 18 décembre 2013, complétées le 18 avril 2014, les 
contribuables ont contesté lesdits bordereaux. 
 
 
Il ressortait des documents transmis à l’AFC-GE que l’activité technique et 
commerciale d’D______ LP se situait effectivement à Jersey. 
 
 
Les contrats conclus avec des consultants prévoyaient que ceux-ci étaient 
subordonnés à D______ LP, de sorte qu’ils devaient être considérés comme des 
salariés. Le salaire de la personne employée à Jersey, en qualité de gérant 
financier, était conforme au marché. Les consultants quant à eux ne percevaient 
pas de salaires fixes, mais étaient rémunérés selon leurs performances et leurs 
qualifications spécifiques supérieures à celles d’un gérant financier, ce qui 
expliquait la différence entre leurs salaires et celui versé à l’employé. 
 
 
L’AFC-GE affirmait faussement qu’aucune décision concernant l’activité 
d’D______ LP n’était prise à Jersey. Les procès-verbaux des séances tenues en ce 
lieu démontraient la réalité et l’importance de l’activité accomplie à cet endroit. 
L’ampleur de cette activité dépendait des affaires générées par la société. 
 
 
Enfin, ils avaient démontré la présence régulière de M. B______ à Jersey. Il 
s’y était notamment rendu pour participer à des séances de direction et effectuait 


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le reste de son activité pour D______ LP au lieu de situation des clients, soit à 
Vaduz, à Londres et Moscou. 
 
 
D______ LP remplissait ainsi les conditions à la reconnaissance d’un 
établissement stable sis à l’étranger. 
15) 
Par décisions du 20 février 2015, l’AFC-GE a rejeté ces réclamations. 
 
 
Elle avait examiné la situation des contribuables en la comparant à celle des 
années 2004 à 2006, jugée par la chambre administrative de la Cour de justice 
(ci-après : la chambre administrative) dans son arrêt du 26 février 2013 
(ATA/124/2013). 
 
 
Certains éléments démontraient une évolution dans la mise en place d’une 
structure fixe à Jersey tels que la location d’un bureau et l’engagement d’un 
employé sur place. Ces éléments n’étaient toutefois pas suffisants pour admettre 
l’existence d’un établissement stable. La majorité des activités opérationnelles 
d’D______ LP étaient exercées hors de Jersey, soit au Liechtenstein, en 
Angleterre (Londres) et en Russie (Moscou), par des consultants et le 
contribuable. Ce dernier n’avait pas été suffisamment présent à Jersey pour retenir 
qu’il avait exercé une part notable de ses activités pour cette société à Jersey. En 
outre, les séances tenues par le contribuable à Jersey concernaient bien plus un 
échange d’informations, au sujet des activités opérationnelles de cette entité dans 
le monde, et des questions des ressources humaines que des véritables prises de 
décisions. Dans ces conditions, la réalité d’un établissement stable à Jersey ne 
pouvait pas être reconnue. 
 
 
Elle reprenait au surplus ses arguments exposés dans les bordereaux 
contestés. 
16) 
Le 25 mars 2015, les contribuables ont recouru contre ces décisions sur 
réclamation auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : 
TAPI), concluant à leur annulation et au paiement d’une indemnité de procédure. 
 
 
À la suite de sa constitution en 2003, D______ LP avait développé deux 
activités principales, soit, d’une part, l’assistance financière à des sociétés de 
négoce dans l’établissement de leurs lignes de crédit bancaire et le suivi des 
transactions opérationnelles (« trade finance ») et, d’autre part, les conseils à des 
sociétés et à la clientèle privée concernant l’optimisation de la valorisation de 
leurs sociétés et les risques financiers qui y étaient associés (« E______»). La 
première activité était destinée principalement, voire exclusivement, à C______ 
Ltd, alors que la seconde concernait d’autres clients. 
 
 
L’activité de trade finance était exercée principalement en Grande-Bretagne 
– en utilisant des moyens mis à disposition par C______ Ltd –, mais également à 
Jersey, à Vaduz et à Moscou, soit aux endroits où cette dernière avait ses entités 


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principales. Outre la mise à disposition par C______ Ltd de ses bureaux et de ses 
moyens de travail, la collaboration avec cette société avait été formalisée par ses 
participations au capital d’D______ LP. 
 
 
Quatre personnes précédemment employées à Londres ou à Moscou par 
C______ Ltd avaient été engagées pour des activités opérationnelles d’D______ 
LP. 
 
 
Madame I______ travaillait à Londres et au Kazakhstan depuis le 22 janvier 
2007. Elle exerçait des activités de E______ d’D______ LP, depuis son domicile 
à Londres et sous la supervision du contribuable. Le 31 janvier 2008, une nouvelle 
filiale, D______ Ltd également basée à Jersey, avait été créée pour les activités de 
E______. 
 
 
Madame J______ avait commencé à travailler en septembre 2008 pour 
D______ LP à Moscou. Elle était en charge du suivi, pour le compte d’D______ 
LP, des activités de négoce de C______ Ltd à Moscou. Elle exerçait son activité 
dans les locaux de cette dernière. 
 
 
Madame K______ et Monsieur P______, domiciliés à Londres, avaient été 
engagés depuis le 1er septembre 2008. Ils étaient également les anciens salariés de 
C______ Ltd. 
 
 
Monsieur L______, comptable diplômé domicilié à Jersey, était le 
responsable administratif et financier d’D______ LP depuis le 1er mai 2008. Le 
1er octobre 2009, il avait été remplacé par Monsieur M______ qui s’occupait des 
tâches administratives d’D______ LP, ainsi que de la facturation et de la 
comptabilité. 
 
 
Le contribuable supervisait les employés d’D______ LP. En 2008, il était 
actif dans le cadre d’un mandat de gestion et d’un contrat de consulting conclus 
avec la société C______ SA, sise au Liechtenstein. En 2009, il avait exercé des 
activités dans le cadre d’un mandat confié par la société N______ Limited, sise à 
Moscou. Il avait présidé les quatorze réunions qui avaient eu lieu à Jersey durant 
la période litigieuse. Il avait ainsi pleinement assuré la haute direction d’D______ 
LP à Jersey durant les années 2008 à 2011, en prenant les décisions stratégiques 
de l’entreprise sur place. 
 
 
À teneur de la liste des nuitées d’hôtel versée à la procédure, le contribuable 
avait séjourné à Jersey quinze jours en 2008, six jours en 2009, dix jours en 2010 
et onze jours en 2011. Si l’on tenait compte des réunions avec H______ Ltd, on 
pouvait estimer sa présence à Jersey à environ vingt jours par année. 
 
 
Ainsi, depuis l’année 2008, la situation d’D______ LP avait radicalement 
changé par rapport à celle qui avait été jugée par la chambre administrative, 


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compte tenu notamment de l’existence des locaux commerciaux et du personnel à 
Jersey. 
 
 
Partant, D______ LP avait véritablement effectué son activité commerciale 
et réalisé son chiffre d’affaires au moyen d’établissements stables, soit au moyen 
de bases fixes d’affaires sises à Londres et à Moscou. S’agissant de l’activité du 
contribuable, elle avait été accomplie au Liechtenstein, dans les locaux de 
C______ SA, à Vaduz et à Moscou, dans les locaux de N______ Limited. 
D’ailleurs, dans les décisions litigieuses, l’AFC-GE reconnaissait que l’essentiel 
de l’activité opérationnelle était exercée en Angleterre, en Russie et au 
Liechtenstein. Ceci était exact, mais l’autorité intimée omettait de préciser que 
cette activité opérationnelle et créatrice de chiffre d’affaires d’D______ LP avait 
été réalisée dans le cadre de ces établissements stables sis dans les pays précités. 
 
 
D______ LP remplissait ainsi les conditions légales d’une entreprise sise à 
l’étranger. 
17) 
Par réponse du 14 août 2015, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
 
 
Il ressortait du contrat de bail et du descriptif du bureau loué à Jersey que 
cet espace correspondait plus à une salle de réunion qu’à un bureau où pouvait 
s’exercer l’activité d’une entreprise. 
 
 
S’agissant du personnel, D______ LP comptait un employé à Jersey et 
quatre employés basés dans deux pays différents, soit l’Angleterre et la Russie. 
L’employé engagé à Jersey n’accomplissait que des tâches administratives et 
financières, ce qui ne correspondait pas au but social d’D______ LP. Il ressortait 
en effet de l’acte constitutif de cette dernière que ses activités étaient l’achat, la 
vente et la détention de placements, ainsi que la prestation de services, de conseils 
et de consultations commerciaux. 
 
 
 À teneur des procès-verbaux produits, la majorité des activités 
opérationnelles d’D______ LP n’était pas exercée dans les locaux de Jersey, mais 
à Londres ou à Moscou. En effet, selon ces documents, le client principal 
d’D______ LP, pendant les années litigieuses, était N______ Limited, à laquelle 
elle avait fourni des conseils générant des marges bénéficiaires importantes. Trois 
personnes avaient en effet été engagées expressément afin de répondre aux 
demandes de N______ Limited. Ainsi, l’essentiel de l’activité d’D______ LP ne 
se déroulait pas à Jersey. 
 
 
En outre, la présence du contribuable à Jersey n’était pas suffisante pour 
exercer des activités commerciales pour D______ LP, alors qu’en qualité de 
general partner, il lui appartenait d’intervenir de manière plus importante auprès 
des différentes sociétés. Les contribuables reconnaissaient d’ailleurs que le 
contribuable avait exercé ses activités au Liechtenstein, à Vaduz et à Moscou. Les 


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procès-verbaux susmentionnés ne faisaient état de sa présence dans les locaux à 
Jersey que durant les réunions concernées, sans démontrer qu’il avait exercé 
d’autres activités pour D______ LP. Lesdits procès-verbaux indiquaient que les 
séances avaient pour but d’informer les participants du déroulement des affaires 
de la société et de leur présenter les comptes, les différents partenaires, ainsi que 
les nouveaux consultants et collaborateurs. Il ne ressortait pas de ces pièces que 
lors de ces séances, des décisions stratégiques concernant l’activité même 
d’D______ LP - soit notamment l’achat et la vente de placements - avaient été 
prises. 
 
 
Les contribuables n’avaient ainsi pas établi l’existence d’un établissement 
stable ou d’une entreprise située à Jersey, pendant les périodes fiscales litigieuses. 
18) 
Par réplique du 30 septembre 2015, les contribuables ont maintenu leurs 
conclusions. 
 
 
L’activité du contribuable pour D______ LP s’exerçait à temps partiel, soit 
environ soixante jours par année. Une présence à Jersey 60 % de ce temps était 
raisonnable. S’agissant des tâches exécutées par MM. L______ et M______, elles 
consistaient en la signature des contrats commerciaux, la facturation des services 
aux clients et l’établissement de la comptabilité. Par ailleurs, dès lors que les trois 
consultants engagés pour rendre des services à N______ Limited exerçaient leurs 
activités depuis leurs domiciles respectifs, soit à Londres et Moscou ou dans les 
locaux de N______ Trading Limited, on pouvait admettre une création des 
établissements stables à ces endroits également. Le contribuable quant à lui 
accomplissait ses activités à Jersey, à Londres et à Moscou. Au vu de ces 
éléments, D______ LP disposait des établissements stables situés en ces lieux. 
19) 
Par duplique du 30 novembre 2015, l’AFC-GE a maintenu ses conclusions. 
 
 
Le bureau loué à Jersey ne pouvait pas être considéré comme un lieu où 
s’exerce l’activité d’une entreprise. Le local de 25 m2 n’était pas suffisant pour 
conserver tous les documents qui avaient été générés au cours de la période 
litigieuse. 
 
 
Il ne ressortait pas des pièces versées que MM. L______ et M______ aient 
signé des contrats commerciaux d’D______ LP. Sur les procès-verbaux 
susmentionnés, ces collaborateurs avaient été désignés comme des secrétaires des 
séances. Il apparaissait ainsi que l’activité de ces personnes relevait de la simple 
activité administrative d’exécution. Ces employés n’agissaient du reste que sous la 
supervision du contribuable qui ne se rendait sur place que pour contrôler les 
affaires d’D______ LP. 
 
 
Le domicile d’un employé ou les locaux d’un client basés dans différents 
pays ne pouvaient pas être considérés comme des établissements stables. 


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20) 
Par observations spontanées du 11 janvier 2016, les contribuables ont 
maintenu leurs conclusions, reprenant en substance l’argumentation présentée 
dans leurs précédentes écritures. 
21) 
Par jugement du 19 septembre 2016, le TAPI a rejeté le recours. 
 
 
Les contribuables avaient démontré avoir loué des locaux à Jersey et engagé 
un employé sur place, ce qui permettait de retenir l’existence d’une installation 
fixe effective à cet endroit. Il n’avait toutefois pas apporté suffisamment 
d’éléments prouvant l’exercice d’une activité commerciale substantielle. Les 
activités administratives, de facturation et comptabilité n’étaient pas assimilables 
à l’exercice d’une activité commerciale compte tenu du but d’D______ LP. Les 
quatorze réunions suivies sur une période de quatre ans ne démontraient pas 
l’exercice d’une activité commerciale. Aucune décision importante pour la vie 
d’D______ LP ou ses activités commerciales n’avaient été prises lors de ces 
réunions. Le bureau loué à Jersey était affecté auxdites réunions et non pas à 
l’exercice d’une activité commerciale, les contribuables ayant d’ailleurs admis 
que l’activité trade finance d’D______ LP était principalement exercée en 
Grande-Bretagne et que ses activités opérationnelles étaient effectuées par des 
consultants depuis Londres et Moscou. Par ailleurs, ils n’avaient pas démontré 
l’existence d’établissements stables à Londres et Moscou, soit aux domiciles 
respectifs des consultants ainsi que dans les locaux de N______ Trading Limited, 
la preuve d’une infrastructure effective et opérationnelle dans ces lieux faisait 
défaut, cette allégation était au surplus en contradiction avec leurs premières 
déclarations. 
22) 
Par acte posté le 24 octobre 2016, les contribuables ont recouru auprès de la 
chambre administrative contre ce jugement, concluant préalablement à ordonner 
une comparution personnelle des parties et principalement à l’annulation du 
jugement. 
 
 
Selon les procès-verbaux des séances de direction d’D______ LP tenues à 
Jersey entre M. B______ General Partner et des représentants du Limited Partner 
H______ services Ltd, des décisions importantes pour l’activité commerciale 
d’D______ LP avaient été prises, soit : 
- 
Le 28 octobre 2008, la décision d’engager trois consultants pour assurer les 
services auprès de N______ Trading Limited, la décision de conclure un 
accord avec D______ Ltd et Mme I______ ; 
- 
Le 29 février 2009, la décision d’engager Mme K______ pour le mandat avec 
N______ Limited ; 
- 
Le 28 avril 2009, la décision d’approuver la finalisation de l’accord avec 
Mme K______ ; 


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- 
Le 18 mars 2010, la décision de développer les relations d’D______ LP avec 
N______ Limited ; 
- 
Le 16 août 2011, la décision d’approuver le contrat avec Mme J______ et 
- 
Le 15 novembre 2011, la décision de négocier un nouveau contrat avec 
N______ Ltd. 
 
 
Selon le contrat de travail du 1er mai 2008 conclu avec D______ LP, M. 
L______ exerçait la fonction de directeur financier « finance manager ». Ses 
activités correspondaient à celles d’un directeur d’D______ LP (mentionné 
directeur du Limited Partnership dans ledit contrat). Ces remarques valaient 
également pour M. M______ qui avait remplacé M. L______ et occupait une 
fonction identique à ce dernier. 
 
 
Le bureau loué à Jersey était suffisant pour exercer l’activité commerciale 
d’D______ LP - soit l’acquisition, la vente et la détention d’investissements et la 
fourniture de conseils aux entreprises et des services de consultant – celui-ci étant 
doté d’outils informatiques de base pleinement suffisants. 
 
 
Dans les décisions sur réclamation, l’AFC-GE reconnaissait que l’essentiel 
de l’activité opérationnelle était exercée en Angleterre, en Russie et au 
Liechtenstein. 
 
 
Il sera revenu au besoin sur l’argumentation des recourants dans la partie en 
droit ci-dessous. 
23) 
Le 26 octobre 2016, le TAPI a transmis son dossier, sans formuler 
d’observations. 
24) 
Le 25 novembre 2016, l’AFC-GE a répondu au recours, en concluant à son 
rejet. 
 
 
Elle relevait les contradictions dans les faits allégués par les recourants 
devant le TAPI puis devant la chambre de céans. Ils avaient d’abord indiqué que 
Mme I______ avait exercé son activité depuis son domicile à Londres pour 
ensuite affirmer que la précitée avait exercé son activité dans des bureaux à 
Londres et au Kazakhstan de 2007 à 2011. Ils avaient également indiqué devant le 
TAPI que Mme J______ était occupée auprès du bureau de représentation 
d’D______ LP, sis au sein des bureaux du groupe C______ Ltd pour ensuite 
affirmer que la précitée, domiciliée à Moscou était occupée auprès du bureau de 
représentation du groupe C______ Ltd à Moscou. 
 
 
L’audition de M. B______ qui était requise ne se justifiait pas, son droit 
d’être entendu ayant été respecté, ce dernier s’étant exprimé par écrit à plusieurs 
reprises. 


- 13/20 - 
A/1027/2015 
 
 
Les tâches de MM. L______, M______ et O______ étaient de nature 
administrative et financière, ne relevant pas d’une fonction dirigeante, sans 
pouvoir décisionnel, étant rappelé que ces derniers agissaient sous la supervision 
et le contrôle de M. B______. 
 
 
Il ne ressortait pas des procès-verbaux des séances effectuées à Jersey que 
des décisions stratégiques sur l’activité même d’D______ LP aient été prises, soit 
notamment l’achat et la vente de placements. 
 
 
M. B______ n’avait pas exercé son activité dans les locaux de Jersey mais 
au Liechtenstein dans les locaux de C______ SA à Vaduz et à Moscou dans les 
locaux de N______ Limited. 
 
 
Le domicile d’un employé et les locaux d’un client basés dans différents 
pays ne constituaient pas des établissements stables, ces lieux de travail n’étant 
pas permanents. En outre, D______ LP ne détenait pas d’installations d’affaires 
chez ses clients, soit de matériel pouvant être utilisé pour l’exercice de ses 
activités. 
25) 
Le 30 janvier 2017, les recourants ont répliqué. 
 
 
Ils ont joint des attestations notamment relatives à la mise à disposition de 
bureaux dans différents pays en Angleterre, au Kazakhstan et à Moscou à 
Mme K______, M. P______ et Mme I______. 
 
 
L’AFC-GE n’avait pas tenu compte du taux d’activité partiel de M. 
B______ pour le compte d’D______ LP pour affirmer que le contribuable ne 
s’était rendu que rarement à Jersey. 
 
 
L’activité des quatre collaborateurs – Mme K______, M. P______, Mme 
I______ et Mme J______ – constituait des établissements stables d’D______ LP 
sis à l’étranger. 
 
 
Ils reprenaient au surplus les arguments figurant dans leurs précédentes 
écritures. 
26) 
Le 3 avril 2017, l’AFC-GE a dupliqué en maintenant sa position. 
 
 
Le taux d’activité de M. B______ ne démontrait pas qu’il ait exercé 
effectivement une activité commerciale à Jersey. 
 
 
Les personnes engagées par D______ Ltd étaient consultantes et non pas 
employées. Elles utilisaient les bureaux prêtés pour plusieurs activités et non pas 
exclusivement pour D______ LP. 
 
 
Les attestations jointes à la réplique faisaient référence à la mise à 
disposition de bureaux, sans description de ceux-ci, en particulier sans mention de 


- 14/20 - 
A/1027/2015 
la présence d’installations d’affaires fixes. Les bureaux prêtés n’étant au surplus 
pas les seuls lieux où les précités exerçaient leur activité. 
27) 
Le 27 avril 2017, les recourants ont encore déposé des observations, 
persistant dans leurs conclusions. 
 
 
Ils ont joint le curriculum vitae de Mme J______. 
 
 
Leurs argumentations ainsi que celle de l’AFC-GE de même que le détail 
des pièces figurant au dossier, seront repris, en tant que de besoin, dans la partie 
en droit. 
28) 
Suite à quoi, la cause a été gardée à juger. 
 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; art. 7 al. 2 loi de procédure fiscale du 
4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 145 loi fédérale sur l’impôt fédéral direct 
du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). 
2) 
 
Les recourants sollicitent l’audition des parties en particulier, M. B______ 
afin de clarifier les activités d’D______ LP. 
 
a. 
Tel qu’il est garanti par l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), le droit d’être entendu 
comprend notamment le droit pour l’intéressé d’offrir des preuves pertinentes, de 
prendre connaissance du dossier, d’obtenir qu’il soit donné suite à ses offres de 
preuves pertinentes (arrêt du Tribunal fédéral 2C_545/2014 du 9 janvier 2015 
consid.3.1 ; 2D_5/2012 du 19 avril 2012 consid. 2.3), de participer à 
l’administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s’exprimer sur son 
résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 138 I 
154 consid. 2.3.3 ; 138 V 125 consid. 2.1 ; 137 II 266 consid. 3.2 ; 137 I 195 
consid. 2.3.1 ; ATA/1071/2015 du 6 octobre 2015). Le droit de faire administrer 
des preuves n’empêche cependant pas le juge de renoncer à l’administration de 
certaines preuves offertes et de procéder à une appréciation anticipée de ces 
dernières, en particulier s’il acquiert la certitudes que celles-ci ne l’amèneront pas 
à modifier son opinion ou si le fait à établir résulte déjà des constatations 
ressortant du dossier (ATF 136 I 229 consid. 5.2 ; 134 I 140 consid. 5.3 ; 131 I 
153 consid. 3 ; arrêts du Tribunal fédéral 1C_119/2015 du 16 juin 2015 consid. 
2.1 ; 2C_481/2013 du 30 mai 2013 consid. 2.1 ; ATA/695/2015 du 30 juin 2015 ; 
ATA1071/2015 précité). Le droit d’être entendu ne contient pas non plus 


- 15/20 - 
A/1027/2015 
d’obligation de discuter tous les griefs et moyens de preuve du recourant ; il suffit 
que le juge discute ceux qui sont pertinents pour l’issue du litige (ATF 138 I 232 
consid. 5.1 ; 138 IV 81 consid. 2.2 ; ATA/1071/2015 précité). 
 
b. 
En l’espèce, les recourants ont déposé de nombreuses pièces s’agissant de 
l’activité d’D______ LP et se sont longuement exprimés par écrit sur cette 
question. Le dossier étant complet sur ce point, l’audition de M. B______ n’est 
pas nécessaire pour pouvoir trancher le litige, si bien qu’il n’y a pas lieu de 
procéder à cette mesure d’instruction. 
3) 
 
Les questions de droit matériel sont résolues par le droit en vigueur au cours 
des périodes fiscales litigieuses (arrêts du Tribunal fédéral 2C_835/2012 du 
1er avril 2013 consid. 8 ; ATA/1454/2017 du 31 octobre 2017 ; ATA/1384/2017 
du 10 octobre 2017). 
 
 
En l’espèce, l’IFD est soumis à la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 
14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11). 
 
 
Quant à l’ICC, le 1er janvier 2010 est entrée en vigueur la loi sur 
l’imposition des personnes physiques (LIPP - D 3 08) dont l’art. 69 a abroge les 
cinq anciennes lois sur l’imposition des personnes physiques (aLIPP I-V). 
L’art. 72 al. 1 LIPP en vigueur depuis le 1er janvier 2010 prévoit que cette loi 
s’applique pour la première fois pour les impôts de la période fiscale 2010 et que 
les impôts relatifs aux périodes fiscales antérieures demeurent régis par les 
dispositions de l’ancien droit, même après l’entrée en vigueur de la nouvelle loi 
(ATA/1071/2015 précité ; ATA/381/2013 du 18 juin 2013). Le recours 
concernant les périodes fiscales allant de 2008 à 2011, il convient d’appliquer les 
dispositions de l’ancien droit, en particulier la loi sur l’imposition des personnes 
physiques – objet de l’impôt – assujettissement à l’impôt du 22 septembre 2000 
(aLIPP-I) pour les années 2008 et 2009 et la LIPP pour les années 2010 et 2011. 
4) 
 
Les recourants contestent l’imposition 2008 à 2011 des bénéfices et des 
fonds propres d’D______ LP à Genève au motif qu’il s’agit d’un établissement 
stable, le cas échéant d’une entreprise, situé à l’étranger. Ils ne remettent 
cependant en cause ni leur assujettissement illimité à l’IFD et ICC en raison de 
leur domicile en Suisse, ni l’exercice d’une activité lucrative indépendante par M. 
B______ au sein d’D______ LP. 
a. 
Les personnes physiques sont assujetties à l’impôt à raison du rattachement 
personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent 
en Suisse (art. 3 al. 1 LIFD ; art. 2 aLIPP-I). L’assujettissement fondé sur un 
rattachement personnel est illimité, mais ne s’étend pas aux établissements stables 
et aux immeubles situés à l’étranger (art. 6 al. 1 LIFD ; art. 5 al. 1 aLIPP-I ; art. 5 
LIPP). Cette exemption est inconditionnelle et existe indépendamment de 
l’imposition effective ou non de l’entreprise, de l’établissement ou de l’immeuble 


- 16/20 - 
A/1027/2015 
à l’étranger (ATA/1017/2015 du 25 septembre 2015 ; Xavier OBERSON, Précis 
de droit fiscal international, 4ème éd., 2015, p. 97 n. 310). 
 
Les personnes physiques domiciliées en Suisse sont en principe imposables 
sur tous leurs revenus de source étrangère, dès l’instant où elles sont domiciliées 
en Suisse, de sorte que, en l’absence de convention de double imposition, les 
revenus tirés de l’activité indépendante exercée à l’étranger sont pleinement 
imposables en Suisse. Il en va de même des revenus de l’activité indépendante 
effectuée à l’étranger, pour autant que celle-ci ne se déploie pas dans le cadre 
d’une entreprise ou d’un établissement stable dans cet État (ATA/1017/2015 du 
précité ; ATA/381/2013 du 18 juin 2013 ; Xavier OBERSON, op. cit., p. 98 
n. 313), notions correspondant à celles mentionnées à l’art. 4 LIFD et qui sont 
également applicables aux établissements à l’étranger (ATF 139 II 78 consid. 2 ; 
ATA/1017/2015 précité). 
b. 
L’art. 4 al. 2 LIFD définit l’établissement stable comme toute installation 
fixe dans laquelle s’exerce tout ou partie de l’activité de l’entreprise, tant d’un 
point de vue qualitatif que quantitatif (ATF 134 I 303 consid. 2.2). L’entreprise 
doit exercer son activité au travers d’installations permanentes, ce qui implique 
qu’elles soient à sa disposition de façon durable, de manière à pouvoir en disposer 
économiquement. Pour être qualitativement importante, l’activité doit entrer dans 
le cercle de celle, principale, de l’entreprise. L’exigence d’une activité 
quantitativement importante s’analyse, quant à elle, différemment suivant chaque 
type d’entreprise et signifie que l’installation en cause doit exercer une activité qui 
n’est pas accessoire ou d’importance secondaire. En outre, l’établissement doit 
effectuer une partie de l’activité de l’entreprise, ce qui exclut en principe qu’une 
filiale puisse être considérée comme un établissement stable de sa mère (Xavier 
OBERSON, op. cit., p. 486 s n. 40). Il est admis que des exigences plus élevées 
soient posées lorsqu’il s’agit de reconnaître l’existence d’un établissement stable à 
l’étranger plutôt qu’en Suisse, pays dans lequel les activités exercées à l’étranger 
seront toutefois imposées en cas de doute en raison de l’assujettissement illimité 
(ATF 139 II 78 consid. 3.1.2). Par ailleurs, dans le cadre d’un « ruling », l’autorité 
fiscale peut exiger des associés une présence régulière sur les lieux de 
l’établissement en vue de gérer ses activités afin de lui reconnaître la stabilité 
nécessaire pour ne pas imposer ses revenus en Suisse (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_664/2013 du 28 avril 2014 consid. 4.3 ; ATA/798/2013 du 10 décembre 
2013 ; ATA/1017/2015 précité ; ATA/381/2013 précité). 
 
 
Cette notion d’établissement stable est identique au niveau cantonal – 
art. 3 al. 3 a LIPP-I et art. 3 al. 3 LIPP - de sorte qu’il convient de se référer aux 
développements relatifs à l’IFD. 
c. 
Suivant leur type, les partenariats sont considérés, en droit privé suisse, 
comme des sociétés simples, des sociétés en nom collectif ou des sociétés en 
commandite et n’ont pas la personnalité juridique. N’étant pas des sujets fiscaux, 


- 17/20 - 
A/1027/2015 
ils sont traités comme fiscalement transparents, de sorte que leurs revenus sont 
attribués aux associés, pour autant qu’il s’agisse de personnes physiques. Lorsque 
le partenariat est étranger, il convient toutefois d’examiner s’il possède ou non la 
personnalité juridique, de manière à déterminer la façon dont doivent être alloués 
les revenus et la fortune découlant de son activité, cet examen devant se faire 
selon le droit applicable au regard de l’art. 154 de la loi fédérale sur le droit 
international privé du 18 décembre 1987 (LDIP - RS 291). Ce n’est que dans 
l’hypothèse où l’entité étrangère n’aurait pas la personnalité juridique que ses 
revenus seront alloués aux associés (arrêt du Tribunal fédéral 2C_664/2013 
précité consid. 5.1). 
d. 
La notion d’entreprise au sens de l’art. 6 al. 1 LIFD est large et comprend 
toute activité lucrative indépendante au sens de l’art. 18 al. 1 LIFD. Constitue 
ainsi une entreprise toute activité entrepreneuriale effectuée par une personne à 
ses propres risques, avec la mise en œuvre de travail et de capital, dans une 
organisation librement choisie et reconnaissable de l'extérieur. En cas de doute sur 
l'existence d'une entreprise à l'étranger, il convient de soumettre le revenu afférent 
à l'impôt en Suisse, en raison de l'assujettissement illimité de l'associé dans ce 
pays de l'entrepreneur, respectivement de l'associé en Suisse. À l'appui de cette 
affirmation, le Tribunal fédéral invoque le souci de cohérence avec sa 
jurisprudence en matière d'établissement stable (RDAF 2017 II 26 p. 30 et 31 et 
les références citées). 
 
La doctrine relève une différence entre l’établissement stable et la notion 
d’entreprise, cette dernière est un concept autonome qui vise l’exploitation d’une 
entreprise, comme agent économique autonome, en la forme commerciale. 
Contrairement à l’établissement stable, l’exploitation de l’entreprise est conçue 
dans sa globalité, et non en partie (Xavier OBERSON, op. cit., p. 79 n. 16). 
e. 
De jurisprudence constante et selon un principe généralement admis en 
matière fiscale, il appartient à l’autorité fiscale de démontrer l’existence 
d’éléments créant ou augmentant la charge fiscale, alors que le contribuable 
supporte le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son 
obligation fiscale. S’agissant de ces derniers, il appartient au contribuable non 
seulement de les alléguer, mais encore d’en apporter la preuve et de supporter les 
conséquences de l’échec de cette preuve, ces règles s’appliquant également à la 
procédure devant les autorités de recours (ATF 133 II 153 consid. 4.3 ; 121 II 257 
consid. 4C/aa ; ATA/124/2013 du 26 février 2013 ; ATA/1487/2017 du 
14 novembre 2017 ; ATA/1454/2017 du 31 octobre 2017). 
 
Le contribuable a la charge de la preuve de l’effectivité de l’administration 
de l’entreprise ou de l’établissement stable à l’étranger, faute de quoi l’imposition 
a lieu en Suisse (arrêt du Tribunal fédéral 2C_123/2014 du 30 septembre 2015 
consid. 11.2 ; ATA/856/2016 du 11 octobre 2016 ; ATA/798/2013 du 
10 décembre 2013). 


- 18/20 - 
A/1027/2015 
 
En présence de déclarations contradictoires, la préférence doit en principe 
être accordée à celles que l’intéressé a données en premier lieu, alors qu’il en 
ignorait les conséquences juridiques, les explications nouvelles pouvant être, 
consciemment ou non, le produit de réflexions ultérieures (ATA/1064/2015 du 
6 octobre 2015 ; ATA/875/2015 du 25 août 2015). 
5) 
a. 
Les recourants invoquent que les revenus et la fortune commerciale 
d’D______ LP étaient liés à l’activité indépendante du contribuable, exercée à 
Jersey, cette entité constituant un établissement stable, M. B______ s’y rendant 
régulièrement pour y exercer son activité. 
 
 
Les recourants ont certes démontré avoir loué des locaux à Jersey et engagé 
un employé sur place, ce qui permet de retenir l’existence effective d’une 
installation fixe en ce lieu. Comme l’a à juste titre relevé le TAPI, les 
contribuables n’ont toutefois pas démontré l’exercice d’une activité commerciale 
principale à Jersey. En particulier, les tâches administratives de facturation et de 
comptabilité d’D______ LP n’entrent pas dans le cercle des activités principales 
de cette société. L’allégation selon laquelle les activités exécutées par MM. 
L______, M______ et O______ relèveraient d’une fonction dirigeante ne 
convainc pas, la signature de certains contrats commerciaux, la gestion financière 
et comptable notamment la facturation ne conférant pas de pouvoirs décisionnels 
d’autant plus que, selon les recourants, les prénommés agissaient sous la 
supervision de M. B______. Par ailleurs, les recourants n’ont invoqué cet élément 
que dans un deuxième temps, soit devant la chambre de céans, si bien que cette 
allégation doit être appréciée avec retenue. La location d’une pièce de 25 m2 à 
Jersey ne démontre pas l’exercice d’une activité commerciale effective, ladite 
pièce ne permettant pas l’exercice d’une telle activité quand bien même elle serait 
équipée d’outils informatiques de base. En outre, il ne ressort pas des 
procès-verbaux de réunions que les activités exercées à Jersey étaient directement 
liées au but commercial d’D______ LP, soit notamment l’achat et la vente de 
placements. Le nombre de réunions effectuées par M. B______ à Jersey n’est pas 
suffisant pour démontrer l’exercice d’une activité commerciale principale en ce 
lieu, malgré son taux de travail partiel. Vu les éléments qui précèdent et compte 
tenu de la jurisprudence restrictive pour admettre l’existence d’un établissement 
stable à l’étranger, les contribuables n’ont pas établi l’existence de celui-ci. 
 
 
Le raisonnement est identique s’agissant de la prétendue existence d’une 
entreprise à l’étranger, les recourants n’avançant aucun élément supplémentaire 
démontrant l’existence de celle-ci. 
 
b. 
Les recourants invoquent enfin l’existence d’établissements stables sis à 
l’étranger, Mmes I______, J______ et K______ et M. P______, consultants pour 
d’D______ LP ayant réalisé des mandats depuis leur domicile et depuis les locaux 
de clients. 


- 19/20 - 
A/1027/2015 
 
 
Le domicile des précités et les locaux des clients ne constituent pas des 
établissements stables en raison du caractère provisoire de ces lieux de travail. 
 
 
Ce grief sera dès lors également écarté. 
6) 
 
Au vu de ce qui précède, le recours sera rejeté. 
7) 
 
Vu l’issue du litige, un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge des 
recourants, pris conjointement et solidairement, qui succombent (art. 87 al. 1 
LPA) et aucune indemnité de procédure ne leur sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 24 octobre 2016 par Madame A______ et 
Monsieur B______ contre le jugement du Tribunal administratif de première instance 
du 19 septembre 2016 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met un émolument de CHF 1'000.- à la charge de Madame A______ et Monsieur 
B______, pris conjointement et solidairement ; 
dit qu’il ne leur est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF – RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Beau HLB (Genève) SA, mandataire des recourants, à 
l'administration fiscale cantonale, à l’administration fédérale des contributions, ainsi 
qu’au Tribunal administratif de première instance. 


- 20/20 - 
A/1027/2015 
Siégeant : Mme Junod, présidente, Mme Krauskopf et M. Verniory, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
F. Cichocki 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
Ch. Junod 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :