ge_gerichte · ATA/362/2006 · 2006-06-27 · de


RÉPUBLIQUE ET CANTON DE GENÈVE

POST TENEBRAS LUX

POUVOIR JUDICIAIRE

A/4416/2005-FIN ATA/362/2006
ARRÊT
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF

du 27 juin 2006

dans la cause

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE

contre
Monsieur B
représenté par la société Deloitte & Touche S.A., mandataire
et

COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D’IMPÔTS

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EN FAIT

Madame et Monsieur B ont été domiciliés aux Etats-Unis
d'Amérique jusqu’au 5 juillet 1999. Le 6 du même mois, ils se sont établis dans le
canton de Genève.

M. B (ci-après : le contribuable ou l’intimé) est employé de
la société A S.A. (ci-après : l’employeur ou la société).

Le 14 décembre 2000, l’administration fiscale cantonale (ci-après :
l’administration ou la recourante) a informé M. B qu’elle procédait à une
taxation provisoire, la déclaration qui avait été remise étant lacunaire. Un délai au
31 janvier 2001 était accordé à l’intéressé pour la compléter.

Le 18 décembre 2000, le premier mandataire de M. B a accusé
réception de l’avis de l’AFC.

Les 8 mars et 21 novembre 2001, l’AFC a réclamé le dépôt d’un certificat
de salaire portant sur l’année 1999, ainsi que l’annexe relative aux options
exercées au cours de la même année.

Le 13 décembre 2001, l’AFC a informé la mandataire du contribuable
qu’elle émettait un bordereau rectificatif, selon l’article 332A de la loi générale
sur les contributions publiques du 9 novembre 1887 (aLCP - D 3 05).

Le 14 janvier 2002, le mandataire du contribuable a déposé une réclamation
contre le bordereau pour l’impôt cantonal et communal 2000 (ci-après : l’ICC
2000) au motif qu’en date du 29 novembre 2001, l’AFC avait été informée que les
options dont M. B avait bénéficié lui avaient été octroyées avant la date de
son entrée en Suisse et n'étaient pas imposables dans ce pays. De plus, le
mandataire remettait à l’AFC un document comportant l’annualisation de la
rémunération reçue par le contribuable durant l’année 1999.

Le 6 février 2003, l’AFC a prié le contribuable de fournir des explications
détaillées concernant sa rémunération en 1999 permettant de faire la distinction
entre les éléments périodiques et non périodiques. S’agissant des actions de la
société qui l’employait, il était prié d’indiquer le nombre qu’il en détenait et de
déposer un certificat de dépôt au 31 décembre 1999. Pour ce qui était de l’exercice
de 5201 de ces options le 17 juillet 1999, le contribuable était prié de remettre
l’extrait bancaire relatif au dépôt des actions ainsi obtenues à cette date, ainsi
qu’au 31 décembre 1990.

Le délai fixé au contribuable dans la lettre de l’AFC du 6 février 2003 a été
prolongé, par lettre du 26 février 2003 au 12 mars de la même année ; cette

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10.

11.

seconde lettre — recommandée - était assortie d’une référence aux dispositions
légales de droit fédéral et cantonal concernant la taxation d’office.

Le 1° juillet 2003, faute d’avoir reçu les documents demandés, l’AFC a
rendu une décision sur réclamation accompagnée d’un bordereau rectificatif
concernant l’ICC 2000.

Le 31 juillet 2003, le contribuable a recouru contre la décision rendue sur
réclamation par l’AFC auprès de la commission cantonale de recours en matière
d’impôts (ci-après : la CCRMD). A l’appui de son recours, le contribuable a
déposé des pièces nouvelles, soit une annexe de déclaration 1999 faite par le
contribuable auprès des autorités américaines, un certificat de distribution de
dividendes pour la même année et une attestation portant sur l’achat et la vente de
3010 actions en date du 15 juillet 1999.

Il a conclu à la « rectification de l’impôt cantonal et communal 2000 au vu
de ce qui précédait ».

Le 22 décembre 2004, l’AFC a répondu au recours déposé par-devant la
CCRMI. Cette autorité avait procédé à une taxation d’office partielle en ce qui
concernait les revenus immobiliers et la fortune mobilière du contribuable au
motif qu’il n’avait pas donné suite aux demandes de renseignements qui lui
avaient été adressées. Le litige portait ainsi sur une taxation d’office selon l’article
331 aLCP, en vigueur jusqu’au 31 décembre 2001. Une telle taxation d’office
n’était contestable qu’en cas de vice de procédure, de force majeure ou
d’arbitraire. Seul ce dernier grief méritait d’être examiné. Il ressortait d’une lettre
du contribuable à l’administration fiscale, datée du 30 septembre 2004 qu’il avait
exercé, sur un total de 7201, 5201 options à la date du 15 juillet 1999 (recte : 17),
alors qu’il était déjà domicilié dans le canton de Genève. Aucune information
n’avait été communiquée en relation avec le compte bancaire sur lequel le produit
de la vente de 3010 actions avait été crédité et le contribuable n’avait pas non plus
fourni de relevé des mois de juillet à décembre 1999. Il n’avait donc pas satisfait à
la demande de renseignements qui lui avait été adressée le 13 août 2004. Il n’avait
pas non plus déposé de pièce permettant de savoir quel était l’état de son «dépôt
titres », qui devait comporter le solde des actions acquises, soit 4191. Le
contribuable n’avait pas non plus déclaré la valeur des actions A qu’il
détenait encore, soit un montant total de CHF 491'394,75 pour 4191 actions selon
la liste des cours du 1° janvier 2000. Enfin, il n’avait pas non plus déclaré au titre
de ses revenus le dividende par action qu’il avait dû recevoir en 1999. L’AFC a
conclu à ce que la taxation d’office de la fortune mobilière du contribuable soit
basée sur un montant de CHF 1'431'740.- et que les revenus mobiliers de celle-ci
soient arrêtés à CHF 25'671.-.

Les parties ont encore répliqué et dupliqué devant la CCRMI.

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Le 14 novembre 2005, la commission a admis partiellement le recours du
contribuable. La taxation d’office devait être revue sous l’angle étroit de
l’arbitraire. Malgré le caractère insuffisant des pièces justificatives déposées par le
contribuable, il y avait lieu d’admettre ses explications et de considérer qu’il avait
exercé le 15 juillet 1999 son droit d’acquérir 5201 actions en en vendant 3010. Il
était dès lors arbitraire de prendre en compte, comme le faisait l’AFC, un premier
montant de CHF 352'922.- au titre de produit de la vente de 3100 options puis, un
second montant réduit à CHF 300'000.- au titre de la dépense pour l’exercice des
options de l’employé sur 5201 options.

La CCRMI a annulé la décision sur réclamation et le bordereau rectificatif
ICC 2000 du 1° janvier 2003 et renvoyé la cause à l’AFC pour nouvelle taxation.

Par acte déposé le 15 décembre 2005, l’AFC a recouru contre la décision de
la CCRMI. Elle conclut à son annulation et à ce que le Tribunal administratif dise
que les éléments suivants doivent être pris en considération dans le cadre de la
taxation d’office partielle 2000 du contribuable :

- une fortune mobilière de CHF 1'431'740.-
- des revenus mobiliers de CHF 25'671.-.

M. B était arrivé en Suisse le 6 juillet 1999. Une déclaration
provisoire avait été déposée le 19 septembre 2000 sous la signature de son
mandataire qualifié. Une déclaration définitive avait été déposée ultérieurement,
mais elle n’était ni datée, ni signée, sauf l’état des titres daté du 20 février 2001 et
portant les signatures du contribuable et de son épouse.

Le 13 décembre 2001, l’AFC avait émis un bordereau rectificatif, contre
lequel le contribuable avait interjeté une réclamation le 14 janvier 2002. Il avait
alors produit un document dont il résultait qu’il avait exercé 5201 options le 17
juillet 1999 aïnsi qu’un second, comportant l’annualisation de son revenu et une
note selon laquelle des «stocks options » octroyés à l’étranger n’étaient pas
imposables en Suisse. Le 6 février 2003, le contribuable avait fait l’objet d’une
demande de renseignements portant sur l’état de ces titres A au 31
décembre 1999, ainsi que sur un extrait bancaire relatif à l’acquisition d’actions à
la suite de l’exercice de 5201 options le 17 juillet 1999. Le 26 février 2003, un
rappel recommandé avec menace de taxation d’office avait été envoyé au
contribuable, sans succès. Faute d’avoir obtenu les renseignements demandés les
6 et 26 février 2003, l’AFC avait procédé à une taxation d’office partielle le 1°
juillet de la même année. Elle avait ainsi fixé les revenus mobiliers à CHF
37'028.- et la fortune mobilière à CHF 1'897'262.-.

A l’appui de son recours auprès de la CCRMI, le contribuable avait fourni
un extrait de compte auprès d’une banque, dont il résultait qu’il avait vendu 3010

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15.

16.

actions le 15 juillet 1999, réalisant un gain de US$ 183'764.41. Le 13 septembre
2004, il avait encore répondu à une demande de renseignements de l’AFC, sur la
base de laquelle celle-ci avait réformé la taxation d’office, arrêtant la fortune
mobilière à CHF 1'431'740.- et les revenus mobiliers de celle-ci à CHF 25'671.-. Il
s’agissait des montants dont la recourante demandait la confirmation au Tribunal
administratif.

Le 20 janvier 2006, la CCRMI a déclaré persister dans les termes de sa
propre décision.

Par lettre datée du 24 février 2006, mais remise à une succursale de
l’entreprise La Poste le 3 du mois suivant, le nouveau mandataire de M. B ,
intimé, a répondu au recours de l’AFC. Il avait exercé 7201 options en 1999 et
vendu 3100 actions au cours de la même année, comme le prouvait la pièce qu’il
avait annexée à son propre recours à la CCRMI en date du 31 juillet 2003. Les
éléments retenus le 1” juillet 2003 par l’AFC dans le cadre de la taxation d’office
partielle étaient ainsi arbitraires, puisqu'elle reprenait à plusieurs reprises les
mêmes éléments imposables, sur la valeur des actions de la fin de l’année, le
produit de la vente de 3010 d’entre elles et le montant dépensé pour l’exercice de
5201 options. Le produit de la vente des actions ne pouvait être ajouté à la fortune
mobilière de l’intimé, puisque celui-ci l’avait investi dans l’exercice des options.
Il n’y avait dès lors pas plus lieu d’ajouter un montant correspondant aux besoins
financiers pour l’exercice desdites options. Il n’avait pas été prouvé que le
contribuable avait vendu des actions A en 1999.

L’intimé conclut à ce que la décision de la CCRMI soit réformée en ce sens
que sa fortune mobilière soit arrêtée à CHF 778'839,75 et ses revenus mobiliers à
CHF 9'349., le dossier étant renvoyé à l’AFC pour nouvelle taxation.

Le 9 mars 2006, les parties ont été informées que la cause était gardée à
juger.

EN DROIT

Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est
recevable (art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 -
LOJ - E 2 05 ; art. 63 al. 1° let. a de la loi sur la procédure administrative du 12
septembre 1985 - LPA -E 5 10).

La seule question litigieuse en l’espèce est celle du bien-fondé d’une
taxation d’office, telle qu’elle avait été annoncée au contribuable par lettre
recommandée de la recourante du 26 février 2003 ; la taxation d’office relevant du
droit de fond, celui applicable à cette question est l’article 331 alinéa 3 aLCP, qui

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reste applicable malgré l’entrée en vigueur en cours de procédure administrative
de nouvelles normes.

Selon les règles de fond applicables à la taxation 2000 des revenus 1999, le
contribuable, qui n’avait pas répondu à une demande de renseignements dans le
délai qui lui avait été fixé au moyen d’un rappel recommandé, était passible d’une
taxation d’office (art. 331 al. 1” aLCP).

En application de l’article 331 alinéa 3 aLCP, la taxation était définitive
pour une année, à moins que le contribuable ne prouvât qu’il avait été empêché de
remettre sa déclaration ou de répondre par force majeure.

L’intimé ne prétend pas avoir été empêché de répondre à la demande de
renseignements qui lui avait été adressée pour des motifs de force majeure.

Aux motifs mentionnés par le législateur pour annuler une taxation d’office,
il convient encore d’ajouter que le recours peut être formé en cas de violation du
droit dans l’établissement de la quotité de la taxation, l’administration devant
cerner au plus près les moyens financiers du contribuable, avec tous les
renseignements qu’elle détient malgré la carence de ce dernier (ATA/266/2001 du
24 avril 2001 et les arrêts cités). Ce dernier grief se confond avec le principe
général de l’interdiction de l’arbitraire, tel que contenu dans l’article 9 de la
Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101).
Selon la doctrine, l’administration doit apprécier consciencieusement les faits
qu’elle connaît (W. RYSER et B. ROLLI, Précis de droit fiscal suisse, 4°"° éd.
Berne 20072, p. 463).

En l’espèce, il n’est pas contesté que l’intimé a acquis en 1999, et
notamment le 17 juillet, des actions de la société A au moyen des options
qui lui avaient été attribuées. Il n’est pas contesté non plus que l’intimé a vendu
3010 des actions qu’il avait ainsi acquises. En revanche, l’intimé considère
comme arbitraire que l’AFC ait ajouté à sa fortune mobilière le produit de la vente
des 3010 actions précitées, ainsi que le montant approximatif de CHF 300'000.-
servant à financer l’exercice de 5201 options.

S'agissant des revenus mobiliers de l’intimé, la recourante a considéré que
les 4191 actions détenues encore au 31 décembre 1999 par le contribuable
généraient un revenu qu’il convenait de taxer, de même que le rendement sur la
part de la fortune acquise par la vente de 3010 actions et sur le montant de
CHF 300'000.- ayant servi à financer l’exercice de 5201 options.

Quant à l’intimé, il admet devoir l’impôt sur le dividende imposable
correspondant aux 4191 options qu’il détenait encore au 31 décembre 1999, mais
conteste pouvoir être imposé sur le rendement de la fortune acquise par la vente

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de 3010 actions ainsi que sur celui du montant ayant permis de financer
l’acquisition de 5201 options.

Comme cela a été rappelé précédemment, l’administration doit, lorsqu’elle
procède à une taxation d’office, examiner avec soin les éléments dont elle dispose
pour aboutir à une taxation établie conformément au droit et qui échappe au grief
de l’arbitraire.

a. Il y a lieu de déterminer si la taxation d’office est arbitraire dans son
principe ou son résultat.

Une décision est arbitraire lorsqu’elle viole gravement une norme ou un
principe juridique indiscuté ou lorsqu’elle heurte de manière choquante le
sentiment de la justice et de l’équité. A cet égard, le Tribunal fédéral ne s’écarte
de la solution retenue par l’autorité cantonale de dernière instance que lorsque
celle-ci est manifestement insoutenable, qu’elle se trouve en contradiction claire
avec la situation de fait, si elle a été adoptée sans motif objectif ou en violation
d’un droit certain. L’arbitraire ne résulte pas du seul fait qu’une autre solution
pourrait entrer en considération ou même qu’elle serait préférable. Pour qu’une
décision soit annulée pour cause d’arbitraire, il ne suffit pas que la motivation
formulée soit insoutenable, il faut encore que la décision apparaisse arbitraire dans
son résultat (ATF 128 I 177 consid. 2.1 p. 182; arrêt du Tribunal fédéral
4P.149/2000 du 2 avril 2001, consid. 2 et les arrêts cités).

Appelé à examiner le caractère arbitraire d’une décision, le Tribunal
administratif suit le raisonnement du Tribunal fédéral en la matière.

b. Lorsqu'il y a lieu de revoir une taxation d’office, la charge de la preuve
incombe au contribuable qui la conteste (ATF 123 II 552 consid. 3 p. 556 ; arrêt
du Tribunal fédéral 2A.165/2004 du 5 octobre 2004).

En l’espèce, l’AFC a parfaitement respecté les règles légales en vigueur
pour taxer la fortune et les revenus de l’intimé sur la base des renseignements
qu’elle détenait. Elle a réformé partiellement sa propre décision dans le cadre de
la procédure de recours devant la CCRMI, comme l’y autorise le principe de la
dévolution incomplète consacré à l’article 67 alinéa 2 LPA. Certes, il ne serait pas
inconcevable de considérer que l’intimé ait financé l’achat d’actions par l’exercice
d’options et qu’il ne disposât pas auparavant du capital nécessaire à l’acquisition
des actions qu’il détenait encore au 31 décembre 1999. Pour plausible qu’elle soit,
cette explication ne rend pas pour autant arbitraire la taxation opérée d’office par
l’AFC, ni la rectification opérée en faveur du contribuable en cours de procédure.
Il appartenait à ce dernier de répondre aux demandes de renseignements qui lui
avaient été adressées afin d’établir les faits qu’il allègue. Il est symptomatique à
cet égard que dans son écriture du 24 février 2006, l’intimé se contente d’affirmer

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que l’AFC n’avait pas prouvé le contraire de ce que lui-même affirmait, alors que
le fardeau de la preuve lui incombe.

Une telle argumentation n’est pas de nature à établir le caractère arbitraire
de la taxation litigieuse.

7. Bien fondé, le recours de l’AFC doit être admis et la décision prise le 14
novembre 2005 par la CCRMI annulée. Le dossier devra être renvoyé à l’AFC
pour taxation d’office sur la base d’une fortune mobilière de CHF 1'431'740.- et
de revenus mobiliers à hauteur de CHF 25'671.- au sens des conclusions de
l’administration recourante. Le contribuable intimé, qui succombe, devra
s’acquitter des frais de la procédure, arrêtés en l’espèce à CHF 2'500.- (art. 87
LPA). Il n’a en outre pas droit à une indemnité de procédure.

XXE SX

PAR CES MOTIFS
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF

à la forme :

déclare recevable le recours interjeté le 15 décembre 2005 par l’administration fiscale
cantonale contre la décision de la commission cantonale de recours en matière d’impôts
du 14 novembre 2005 ;

au fond :
l’admet ;

annule la décision de la commission cantonale de recours en matière d’impôts du 14
novembre 2005 ;

renvoie le dossier à l’administration fiscale cantonale pour nouvelle taxation au sens des
considérants ;

met à la charge de Monsieur B un émolument de CHF 2'500.- ;
communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale, à la commission

cantonale de recours en matière d’impôts, ainsi qu'à Monsieur B

Siégeants : M. Paychère, président, Mmes Bovy et Hurni, M. Thélin, juges,
M. Hottelier, juge suppléant.

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Au nom du Tribunal administratif :

la greffière-juriste : le président :

C. Del Gaudio-Siegrist F. Paychère

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.

Genève, le la greffière :

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