ge_gerichte · ATA/1223/2020 · 2020-12-01 · fr

Résumé:
 Confirmation des reprises effectuées par l’AFC-GE sur les revenus et la fortune non déclarés de la recourante pendant plusieurs années ainsi que des amendes pour soustraction d’impôt infligées. Rejet du recours.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/60/2018-ICCIFD 
ATA/1223/2020 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 1er décembre 2020 
4ème section 
dans la cause 
 
Madame A______ 
représentée par Me Reza Vafadar, avocat 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
et 
 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
8 octobre 2018 (JTAPI/979/2018) 


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EN FAIT 
1) 
 
Madame A______, de nationalité suisse, née le ______ 1948 à B______ 
(Iran), a acquis la propriété de plusieurs biens immobiliers à l’étranger, 
notamment en 1970 d’un appartement à C______ (Royaume-Uni ; vendu en 
2011), en 1990 d’un chalet à D______ (France ; vendu en 2006) et en 1987 d’un 
appartement à E______ (France). Elle est également propriétaire d’un 
appartement sis route F______, à Genève. 
2) 
 
Le 2 février 1986, Mme A______ a donné naissance, aux États-Unis 
d’Amérique (ci-après : USA), à Monsieur G______, qui a acquis la nationalité 
américaine. 
3) 
 
Le 23 mars 1999, le père de M. G______ a créé, à Vaduz, la Fondation de 
droit liechtensteinois H______ (ci-après : la fondation). Selon l’art. 3 du 
règlement de la fondation du 7 juillet 1999, rédigé en anglais, M. G______, 
domicilié à Genève, « shall be solely entitled to the enjoyment of the foundation’s 
assets and its income as follows : as far as he has not lived up to the age of 
21 years his mother (…) shall receive yearly an amount of CHF 360’000.- (to be 
paid out on a monthly basis) in order to enable him to maintain an appropriate 
standard of living and for educational purposes. The board of foundation is not 
obliged to control the appropriate use of such payments ». La même disposition 
indiquait en outre qu’à compter de l’âge de 21 ans, M. G______ recevrait un tiers 
des actifs et revenus de la fondation, la moitié à l’âge de 25 ans et le solde à 
30 ans. La fondation a été liquidée en février 2010 faute d’actifs. 
4) 
 
Le père de M. G______ est décédé le ______ 2001. 
5) 
 
Le 21 décembre 2009, l’administration fiscale cantonale (ci-après : 
AFC-GE) a reçu une lettre de dénonciation anonyme, non datée, concernant 
Mme A______, aux termes de laquelle celle-ci serait domiciliée à Genève, malgré 
une adresse fictive à C______. Mme A______ aurait, de ce fait, soustrait à 
l’impôt d’importants revenus, dont ceux provenant de la fondation, ainsi que le 
produit de la vente d’un bien immobilier en France. 
6) 
 
Le 20 décembre 2013, l’AFC-GE a informé Mme A______ de l’ouverture 
d’une procédure en rappel et soustraction d’impôt pour les années 2003 à 2010 et 
d’une procédure pour tentative de soustraction d’impôt pour les années 2011 et 
2012, lui impartissant un délai pour lui communiquer l’intégralité de ses revenus 
et de sa fortune mondiale pour les années concernées. 


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7) 
 
Le 19 février 2014, Mme A______ a répondu à l’AFC-GE être domiciliée à 
C______ depuis 2002, comme l’attestaient divers documents en sa possession, 
qu’elle lui transmettait. 
8) 
 
Par décisions du 3 mars 2014, entrées en force, l’AFC-GE a prononcé 
l’assujettissement illimité de Mme A______ en Suisse pour l’impôt cantonal et 
communal (ci-après : ICC) et l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) pour les 
périodes fiscales 2003 à 2012, au motif que le centre de ses intérêts se trouvait à 
Genève, où résidait sa famille proche et où elle gérait une boutique de 
prêt-à-porter. 
9) 
 
Le 26 mai, puis le 7 août 2015, l’AFC-GE a invité Mme A______ à lui faire 
parvenir ses déclarations fiscales pour les années 2003 à 2012. 
10) 
Mme A______ n’a pas donné suite aux demandes de l’AFC-GE. 
11) 
Le 29 octobre 2015, l’AFC-GE a informé Mme A______ que les procédures 
en rappel et soustraction d’impôt pour l’ICC et l’IFD 2003 à 2010 et pour 
tentative de soustraction d’impôt pour l’ICC et l’IFD 2011 et 2012 étaient 
terminées, lui notifiant les bordereaux de rappel d’impôt et de taxation d’office, 
ainsi que les bordereaux d’amende correspondants. 
 
 
Un montant annuel de CHF 360'000.- était ajouté à ses revenus annuels pour 
2003 à 2006 et partiellement pour 2007 à titre de « contribution alimentaire, 
contribution d’entretien perçues » en lien avec les versements effectués par la 
fondation. Divers montants étaient également retenus à titre de rendement de ses 
immeubles sis à l’étranger. Entre 2006 et 2012, d’importants montants étaient en 
outre ajoutés à titre de revenu mobilier, ainsi que des taux d’intérêt variables selon 
les années à titre de prestation appréciable en argent à la suite de la vente de ses 
appartements de D______ et de C______. 
 
 
Étant donné que Mme A______ avait procédé à un faux départ de Suisse de 
manière intentionnelle, l’amende était fixée à une fois les droits soustraits, sauf 
pour 2011 et 2012, où elle correspondait aux deux tiers de ceux-ci, en raison de la 
tentative retenue. 
12) 
Le 1er décembre 2015, Mme A______ a élevé réclamation contre ces 
bordereaux, concluant à leur annulation. 
 
 
Les montants versés par la fondation, sous la forme d’une donation 
exonérée de l’impôt, étaient destinés à son fils, lequel s’était acquitté de 
l’ensemble des impôts en lien avec ceux-ci auprès des autorités fiscales 
américaines, de sorte que les bordereaux litigieux contrevenaient à l’interdiction 
de la double imposition internationale. 


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Ses biens immobiliers avaient été imposés de manière manifestement 
inexacte. L’appartement de C______ ne devait ainsi pas être taxé, puisque des 
impôts étaient payés au Royaume-Uni en lien avec celui-ci. Ce bien avait été 
vendu en 2011 et il convenait de déduire du prix de vente, de CHF 520'000.-, une 
hypothèque de CHF 160'000.-. Il en allait de même de l’appartement d’E______, 
au regard des impôts qu’elle payait en France. Le chalet de D______ avait été 
vendu en 2006 au prix d’EUR 1'775'000.-, si bien que sa valeur devait être 
reconsidérée en lien avec les taxes d’habitation qu’elle produisait. Il n’avait pas 
non plus été tenu compte de l’hypothèque de CHF 1'680'000.- grevant son 
appartement à Genève. Dès 2008, elle avait en outre versé à sa mère une rente 
mensuelle de CHF 2'000.- qui devait être déduite, de même que les coûts des soins 
à domicile et des primes d’assurance-maladie de cette dernière, qu’elle prenait à 
sa charge. 
13) 
Le 23 septembre 2016, puis le 4 juillet 2017, l’AFC-GE a invité 
Mme A______ à lui remettre les relevés fiscaux de l’ensemble de ses relations 
bancaires pour les années 2003 à 2012 et les relevés de comptes mensuels y 
relatifs, notamment en lien avec les hypothèques grevant son appartement de 
Genève, dont elle n’avait pas eu connaissance. 
14) 
Le 17 octobre 2016, Mme A______ a expliqué à l’AFC-GE qu’elle 
possédait deux comptes auprès d’I______ (ci-après : l’I______), soit un compte 
privé et un compte épargne, tous deux ouverts en 2010 pour le versement du crédit 
qu’elle s’était vu octroyer à la suite de la constitution d’une hypothèque sur 
l’appartement genevois. La contrepartie de ladite hypothèque avait été 
entièrement dépensée, au regard de ses ressources financières limitées, tout 
comme l’argent placé sur ses autres comptes. En outre, étant donné qu’elle pensait 
de bonne foi résider à C______, elle n’avait pas demandé la déduction des intérêts 
hypothécaires de ses impôts en Suisse. 
15) 
Le 4 juillet 2017, l’AFC-GE a prié Mme A______ de lui faire parvenir les 
écritures détaillées de ses comptes auprès de l’I______ pour 2011 et 2012 ainsi 
que toute pièce bancaire permettant de retracer l’utilisation du produit de la vente 
de l’appartement de D______. En l’état, elle comprenait des documents en sa 
possession qu’une partie de ces fonds avaient été versés sur un compte 
« J______ », mais une différence de CHF 800'000.- demeurait néanmoins 
inexpliquée, raison pour laquelle elle souhaitait obtenir toutes les écritures dudit 
compte entre 2006 et 2009. 
16) 
Le 15 septembre 2017, Mme A______ a expliqué à l’AFC-GE qu’au vu de 
son âge, elle souffrait de pertes de mémoires, raison pour laquelle elle n’avait pas 
fourni tous les documents, certains relevés bancaires pour les années 2006 et 2007 
n’étant au demeurant plus disponibles. À la suite de la vente du chalet de 
D______, elle avait dû s’acquitter d’une commission d’EUR 100'000.- ; elle avait 
aussi dû faire face à d’importants frais judiciaires et d’avocat dans le cadre de la 


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liquidation de la succession de son ancien compagnon et père de son fils. En 2009, 
elle avait également pris en charge les frais de santé de sa mère. Le solde du 
compte « J______ » avait ainsi diminué au fil des ans pour être quasi nul en 2009, 
si bien qu’elle avait dû hypothéquer son appartement à Genève. 
17) 
Durant la procédure, Mme A______ a versé plusieurs pièces au dossier, 
dont : 
 
- 
un arrêt du Tribunal administratif fédéral (ci-après : TAF) n° A-6938/2010 
du 14 juillet 2011 rejetant le recours de M. G______ formé contre la décision du 
23 août 2010 de l’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH) 
visant à transmettre son dossier aux autorités fiscales américaines au titre de 
l’entraide administrative. M. G______ revêtait la qualité de bénéficiaire 
économique d’un compte bancaire ouvert auprès de de K______ SA sur lequel 
étaient crédités des montants en provenance d’une société « offshore », soit la 
fondation. L’intéressé n’avait pas démontré qu’il s’était conformé à ses 
obligations de déclarer à l’Internal Revenue Service (ci-après : IRS) américain 
ledit compte bancaire avec tous les revenus générés entre 2002 et 2009, les 
documents remis, comme les chèques censés acquitter les taxations en cause ou 
les décisions de taxation émises par l’IRS, n’étant pas suffisants à cet égard, faute 
d’élément probant ; 
 
- 
plusieurs chèques, sans mention du tireur, en faveur de l’IRS datés de 
juillet 2010 (USD 11'185.-, USD 10'807.-, USD 22'461.- et USD 18'861.-), de 
janvier 2011 (USD 12'833.80 et USD 11'490.55) et de février 2011 
(USD 4'797.12, USD 19'929.10 et USD 13'774.86) ; 
 
- 
plusieurs attestations bancaires à son nom, soit : 
 
- du compte privé auprès de l’I______ n° IBAN 1______ indiquant un 
solde de CHF 27'373.- au 31 décembre 2010, de CHF 33'127.10 au 31 
décembre 2011 et de CHF 26'286.10 au 31 décembre 2012 ; 
 
- du compte épargne auprès de l’I______ n° IBAN 2______ indiquant un 
solde de CHF 150'250.70 au 31 décembre 2010, de CHF 250'463.85 au 
31 décembre 2011 et de 250'954.40 au 31 décembre 2012 ; 
 
- du compte courant auprès de K______ SA n° IBAN 3______ indiquant 
un solde de CHF 134'728.23 en 2005, CHF 104'192.81 en 2006, 
CHF 57'840.03 en 2007, CHF 64'736.40 en 2008, CHF 170'598.82 en 
2009, 
CHF 79'770.05 
en 
2010, 
CHF 124'825.50 
en 
2011 
et 
CHF 84'393.48 en 2012 ; 
 
- du compte auprès de L______ n° IBAN 4______ indiquant un solde de 
CHF 520.90 en 2005, CHF 11'598.05 en 2006, CHF 4'510.65 en 2007, 


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CHF 7'316.50 en 2009, CHF 2'389.25 en 2010, CHF 5'939.75 en 2011 et 
CHF 2'373.80 en 2012 ; 
 
- du compte auprès de M______ SA n° 5______ « J______ » indiquant 
une fortune nette d’EUR 1'275'753.07 en 2006, EUR 898'646.15 en 
2007, EUR 724'824.48 en 2008 et EUR 370.38 en 2009 ; 
 
- 
une quittance du 22 février 2011 d’un montant de GBP 344'744.04 à la suite 
de la vente de l’appartement de C______ ; 
 
- 
un justificatif de versement d’un montant de CHF 52'799.60 en faveur d’un 
avocat genevois le 18 octobre 2002 ainsi qu’une note d’honoraires du même 
avocat d’un montant de CHF 326'319.15 pour son activité entre le 7 octobre 2002 
et le 31 décembre 2011 ; 
 
- 
une copie du passeport de la femme de ménage de la mère de 
Mme A______ ainsi qu’un courrier de celle-ci en vue de l’affilier à une caisse de 
prévoyance et une attestation du salaire versé par sa mère à son personnel de 
maison en 2009 ; 
 
- 
un certificat médical du 24 août 2017 indiquant qu’elle-même souffrait de 
pertes de mémoire ainsi que d’une tension artérielle haute. 
18) 
Par décisions du 7 décembre 2017, l’AFC-GE a partiellement admis la 
réclamation de Mme A______, dégrevant en partie les rappels d’impôt ICC et 
IFD 2003 à 2009 ainsi que les amendes ICC et IFD 2003 à 2010. Elle a toutefois 
corrigé en sa défaveur les rappels d’impôt ICC et IFD 2010 à 2012 et augmenté le 
montant des amendes ICC et IFD 2011 et 2012. 
 
 
Les déclarations fiscales pour les années en cause, ainsi que les documents 
requis, ne lui avaient pas été fournis, malgré ses demandes répétées, de sorte que 
la contribuable ne pouvait lui reprocher d’avoir procédé par estimations pour 
établir sa taxation. 
 
 
Les sommes versées par la fondation découlaient de son règlement et étaient 
taxables à titre de revenu jusqu’en février 2007, mois durant lequel son fils avait 
atteint l’âge de 21 ans. Il ne ressortait pas de l’arrêt du TAF que celui-ci se serait 
acquitté de ses impôts aux USA, de sorte qu’elle ne pouvait se prévaloir de 
l’interdiction de la double imposition, ce d’autant en présence de sujets fiscaux 
distincts. 
 
 
Par gain de paix, elle avait retranché du prix de vente de l’appartement de 
C______ la dette hypothécaire alléguée, malgré l’absence d’élément probant. La 
somme reçue à titre de paiement avait été ajoutée à sa fortune mobilière et les 
revenus en découlant avaient été calculés sur la base du taux d’intérêt déterminant 
pour les prestations appréciables en argent, soit 2,25 % en 2011 et 1,5 % en 2012. 


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Pour retrouver la valeur vénale à la première date d’imposition en 2003, il avait 
été tenu compte de la plus-value enregistrée par le bien sur une durée de quinze 
ans, ce qui correspondait à 3,5 fois le prix, lesdites plus-values ayant été déduites 
du montant de la vente en 2011. Pour les années suivantes, la valeur fiscale avait 
été adaptée suivant le renchérissement moyen sur quinze ans afin d’arriver au prix 
de vente final. La valeur locative avait été calculée sur la base de la valeur fiscale 
annuelle de l’immeuble, convertie en francs, au taux de 4,5 % selon la pratique 
admise. 
 
 
La même logique avait été suivie s’agissant de l’estimation de la valeur 
fiscale de l’appartement d’E______. Pour retrouver la valeur locative de chacune 
des années, le taux d’imposition de la taxe d’habitation de 2011 avait été pris en 
compte, puis adapté au taux de change arrêté au 31 décembre de chaque année. 
 
 
Il en allait de même du chalet de D______, dont le prix de vente qui lui 
revenait, soit EUR 1'775'000.-, ne correspondait pas au solde du compte 
« J______ ». Ladite différence ne pouvait pas uniquement s’expliquer par les 
procédures judiciaires intentées en Tunisie. Il ressortait des documents de ce 
compte qu’il avait été liquidé à raison de CHF 500'000.- par an entre 2006 et 2008 
et de CHF 1'000'000.- entre 2008 et 2009, sans qu’elle n’ait fourni aucune 
explication plausible pour justifier de tels mouvements financiers. 
 
 
À défaut d’explication et de document probant en lien avec l’utilisation du 
crédit obtenu à la suite de la constitution d’une hypothèque sur son appartement à 
Genève, les montants de CHF 650'000.- reçus en 2010 et CHF 1'680'000.- reçus 
en 2011 avaient été ajoutés au taux déterminant pour le calcul des prestations 
appréciables en argent sur les années 2010 à 2012, puisqu’il était impossible 
d’expliquer comment ces sommes s’étaient « volatilisées ». 
 
 
Eu égard à l’impossibilité de reconstituer sa fortune et du fait qu’un montant 
de CHF 4'000'000.- avait disparu, les arguments financiers qu’elle avançait ne 
pouvaient être retenus. La soustraction d’impôt avait été commise à tout le moins 
par dol éventuel et une faute légère ne pouvait être retenue à son encontre, au 
regard des montants importants soustraits pendant de nombreuses années. Elle 
n’avait pas non plus pleinement collaboré, en l’absence de déclaration fiscale 
transmise, ce qui avait conduit à sa taxation d’office, par recoupement et 
estimation. La faute concomitante de ses mandataires permettait toutefois de 
diminuer la quotité de l’amende, ramenée à 0,75 fois les droits éludés. 
19) a. 
Le même jour, l’AFC-GE a établi les bordereaux de rappel d’impôt pour les 
années 2003 à 2010 sur la base des montants suivants : 
 
 


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CHF 
Impôt 
Revenu 
Taux 
Fortune 
Taux 
2003 
 
 
 
 
 
ICC 
108'262.60 
368'903.00 
412'020.00 
916'080.00 
2'712'397.00 
IFD 
38'755.65 
374'400.00 
446'500.00 
 
 
2004 
 
 
 
 
 
ICC 
114'875.45 
383'329.00 
428'397.00 
694'524.00 
2'751'003.00 
IFD 
40'655.55 
389'000.00 
464'000.00 
 
 
2005 
 
 
 
 
 
ICC 
119'874.40 
397'611.00 
444'552.00 
623'027.00 
2'838'604.00 
IFD 
44'924.90 
412'000.00 
491'900.00 
 
 
2006 
 
 
 
 
 
ICC 
161'735.20 
462'891.00 
500'236.00 
3'008'989.00 
3'912'897.00 
IFD 
51'795.50 
473'400.00 
536'200.00 
 
 
2007 
 
 
 
 
 
ICC 
68'306.55 
162'065.00 
196'862.00 
3'111'425.00 
4'009'396.00 
IFD 
13'748.70 
172'400.00 
231'800.00 
 
 
2008 
 
 
 
 
 
ICC 
62'099.90 
154'539.00 
183'598.00 
2'738'617.00 
3'525'495.00 
IFD 
12'353.00 
164'000.00 
213'700.00 
 
 
2009 
 
 
 
 
 
ICC 
57'621.95 
140'238.00 
171'355.00 
2'713'560.00 
3'535'882.00 
IFD 
10'863.55 
150'000.00 
203'300.00 
 
 
2010 
 
 
 
 
 
ICC 
56'971.35 
149'456.00 
175'920.00 
2'435'827.00 
3'004'929.00 
IFD 
11'738.95 
159'800.00 
206'900.00 
 
 
 
b. 
Elle a également établi les bordereaux de taxation pour les années 2011 et 
2012 de la manière suivante : 
CHF 
Impôt 
Revenu 
Taux 
Fortune 
Taux 
2011 
 
 
 
 
 
ICC 
63'407.55 
158'269.00 
167'187.00 
2'977'006.00 
3'242'101.00 
IFD 
10'778.40 
169'000.00 
187'200.00 
 
 
2012 
 
 
 
 
 
ICC 
67'588.75 
173'344.00 
179'036.00 
2'985'467.00 
3'249'162.00 
IFD 
12'442.65 
185'000.00 
198'300.00 
 
 
 
c. 
Selon les avis de taxation annexés à ces bordereaux, des montants de 
CHF 360'000.- de 2003 à 2006 et de CHF 30'000.- en 2007 étaient ajoutés à ses 
revenus imposables ICC et IFD à titre de « pensions alimentaires, contribution 
d’entretien perçues » pour les sommes versées mensuellement par la fondation. 
 
 
Les rendements de ses immeubles à l’étranger étaient pris en compte pour le 
taux du revenu imposable pour l’ICC et l’IFD. Pour l’appartement d’E______, la 
valeur locative était calculée selon la taxe d’habitation 2011 au taux de change de 
l’année fiscale en cause. 
 
 
Selon les tableaux de répartition internationale des éléments imposables, sa 
fortune immobilière avait été attribuée à la France et au Royaume-Uni s’agissant 
respectivement de ses appartements d’E______ et D______ et de C______, 
lesquels étaient pris en compte pour le taux de la fortune imposable en matière 
d’ICC. 


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À la suite de la vente du chalet de D______ en 2006, la somme reçue à titre 
de paiement, de CHF 2'857'218.-, était ajoutée à sa fortune mobilière ICC, et les 
revenus ICC et IFD en découlant étaient calculés au taux déterminant pour les 
prestations appréciables en argent (4 % en 2006, 4,5 % en 2007, 5 % en 2008, 
4,5 % en 2009, 3,5 % en 2010, 3 % en 2011 et 2,5 % en 2012). Il en allait de 
même en 2011 de la somme reçue à titre de paiement en lien avec la vente de 
l’appartement de C______, de CHF 517'132.50, montant ajouté à sa fortune 
mobilière ICC, dont les revenus ICC et IFD étaient également calculés sur la base 
du taux déterminant pour les prestations appréciables en argent, soit 2,25 % pour 
2011 et 1,5 % pour 2012. 
 
 
En 2010, un montant de CHF 650'000.-, porté à CHF 1'680'000.- en 2011 et 
2012, était déduit de sa fortune à titre de dettes hypothécaires sur l’appartement de 
Genève et porté dans sa fortune mobilière ICC. En l’absence de relevé du compte 
de l’I______ sur lequel les fonds hypothécaires de l’appartement à Genève 
auraient été versés, il convenait de considérer qu’elle avait placé les fonds y 
relatifs sur un autre compte, non déclaré, le revenu ICC et IFD qui en découlait 
étant calculé au taux déterminant pour les prestations appréciables en argent, soit 
2,25 % pour 2010 et 2011 et 1,5 % pour 2012. 
20) 
Le même jour, l’AFC-GE a aussi établi les bordereaux d’amende pour l’ICC 
et l’IFD 2003 à 2012 à hauteur des montants suivants : 
Année 
ICC (CHF) 
IFD (CHF) 
2003 
77'229.00 
29'067.00 
2004 
83'328.00 
30'492.00 
2005 
82'697.00 
33'234.00 
2006 
112'446.00 
38'341.00 
2007 
41'249.00 
9'664.00 
2008 
34'095.00 
8'170.00 
2009 
31'941.00 
7'261.00 
2010 
28'576.00 
6'996.00 
2011 
27'594.00 
4'983.00 
2012 
25'425.00 
4'849.00 
21) a. 
Le 8 janvier 2018, Mme A______ a recouru auprès du Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre ces décisions, 
concluant à leur annulation. 
 
 
C’était à tort que l’AFC-GE avait retenu un revenu de CHF 360'000.- entre 
2003 et 2006, dès lors qu’il correspondait au montant versé annuellement par la 
fondation à son fils, qui en était l’ayant droit économique, lequel s’était acquitté 
des impôts correspondants auprès du fisc américain. Lesdits montants avaient été 
intégralement retranchés de la part successorale de son fils lors de la liquidation 
de la succession de son compagnon, de sorte qu’il s’agissait d’une libéralité entre 
vifs, exonérée de l’impôt. Ils ne pouvaient ainsi être considérés comme des 
pensions alimentaires ou des contributions d’entretien imposables, mais comme 
des dévolutions de fortune ensuite d’une donation exonérée de l’impôt. 


- 10/32 - 
A/60/2018 
 
 
Dès 2008, elle avait versé une rente mensuelle de CHF 2'000.- à sa mère, 
montant auquel s’était ajouté celui de CHF 2'400.- pour les soins à domicile qui 
lui avaient été apportés ainsi que les frais d’assurance-maladie, par CHF 350.- 
mensuellement. L’AFC-GE n’avait pas sollicité de preuves complémentaires, 
alors même qu’elle avait fourni tous les documents requis. Les montants versés 
mensuellement à ce titre devaient ainsi être pris en considération pour les années 
2008 à 2012. 
 
 
La fortune retenue en lien avec l’appartement à C______ était hypothétique 
et n’existait sur aucun compte, étant précisé que la plus-value ne pouvait porter 
sur une période de quinze ans, mais de neuf ans, de 2003 à 2011. Il en allait de 
même pour les appartements en France. L’AFC-GE n’avait pas non plus tenu 
compte des sommes dont elle avait dû s’acquitter à la suite de la vente du chalet 
de D______, comme une commission de vente d’EUR 100'000.-, un voisin ayant 
impérativement voulu acquérir ledit bien. Le solde du prix de vente avait été 
utilisé pour payer d’importants frais judiciaires en Suisse et en Tunisie et fait 
l’objet de placements qui avaient généré d’importantes pertes. 
 
 
Elle ne disposait d’aucun compte caché et avait dû faire face à d’importantes 
dépenses à la suite de l’arrêt des versements de la fondation, raison pour laquelle 
elle avait constitué une hypothèque sur son appartement à Genève, dont elle avait 
augmenté le montant en 2011, sans pour autant déduire les intérêts de cette dette 
dans ses taxations, qui se montaient à CHF 8'452.80 en 2010, CHF 22'355.75 en 
2011 et CHF 33'987.- en 2012. 
 
 
La quotité des amendes était disproportionnée, ce d’autant qu’elle pensait de 
bonne foi être domiciliée à C______, n’étant pas juriste et ayant été conseillée par 
divers mandataires. À cela s’ajoutait le paiement de nombreuses taxes à l’étranger. 
Elle avait également pensé que les sommes versées par la fondation étaient des 
donations en faveur de son fils. Au regard de ces circonstances, ainsi que du 
temps écoulé et de sa collaboration, qui n’était ni mauvaise ni insuffisante, seule 
une faute légère pouvait être retenue à son encontre. 
 
 
Par ailleurs, à la suite de sa réclamation, l’AFC-GE avait tardé à rendre les 
décisions y relatives, de sorte qu’il devait être renoncé à la perception des intérêts 
moratoires après le 1er décembre 2015. 
 
 
L’AFC-GE ne pouvait pas non plus donner suite à une dénonciation 
anonyme et n’avait pas suivi sa pratique constante en ce domaine. 
 
b. 
Elle a notamment produit : 
 
- un avis d’imposition de la taxe foncière pour l’année 2011 d’un montant 
d’EUR 1'339.- concernant son appartement à E______ ; 


- 11/32 - 
A/60/2018 
 
- un extrait du compte auprès de l’I______ n° 6______ indiquant un solde 
de CHF 650'000.- au 31 décembre 2010 (intérêts débiteurs de 
CHF 8'452.80), un solde de CHF 1'680'000.- au 31 décembre 2011 
(intérêts débiteurs de CHF 22'355.75) et de CHF 1'680'000.- au 31 
décembre 2011 (intérêts débiteurs de CHF 33'987.-) ; 
 
- un arrêt de la cour de cassation de la République tunisienne du 
19 octobre 2009 opposant M. G______ aux autres héritiers de son père. 
22) 
L’AFC-GE a conclu au rejet des recours de Mme A______. 
 
 
Le but économique de la fondation étant de subvenir aux besoins de 
M. G______, qui n’apparaissait pas s’être acquitté d’impôts aux USA, les 
montants y relatifs avaient été versés à Mme A______ et étaient imposables 
auprès de cette dernière en tant que contribution d’entretien ou en application de 
la clause générale d’imposition du revenu. Mme A______ n’avait en outre fourni 
aucune preuve d’un quelconque retranchement effectué lors de la liquidation de la 
succession de son compagnon. 
 
 
Les déductions réclamées par Mme A______ pour l’entretien de sa mère 
n’étaient pas documentées et les pièces versées au dossier ne permettaient pas 
d’établir son implication financière à ce titre. 
 
 
En l’absence de document produit, elle avait dû reconstituer, pour 
l’appartement de C______, les valeurs dès la période fiscale 2003 sur la base du 
prix de vente dudit bien intervenu en 2011 pour GBP 477'500.- ainsi que sur une 
étude selon laquelle les immeubles dans cette ville avaient connu une plus-value 
moyenne de 350 % sur une période de quinze ans, entre 2000 et 2015. Sur cette 
base, elle avait fixé un taux annuel d’évolution de la fortune pour les années 2003 
à 2011. Elle ne s’était ainsi pas trompée dans la détermination des périodes 
fiscales pertinentes. La fortune n’avait pas non plus été retenue de manière 
hypothétique, au vu des flux financiers de l’intéressée. 
 
 
S’agissant du chalet à D______, le fait que le prix de vente n’ait pas 
correspondu au prix du marché ne modifiait en rien le montant de la contrepartie 
de la vente. Mme A______ n’avait pas non plus documenté le paiement d’une 
commission lors de la vente de ce bien, pas plus qu’elle n’avait démontré ses 
investissements boursiers ou le paiement de frais d’avocat, les factures versées au 
dossier ne précisant pas l’objet des services rendus. 
 
 
Les dépenses invoquées par Mme A______ pour justifier la constitution 
d’une hypothèque sur son appartement à Genève n’étaient pas non plus 
documentées. 
 
 
La quotité de l’amende, dont elle ne contestait pas le principe, était 
également justifiée, au regard des montants importants soustraits sur plusieurs 


- 12/32 - 
A/60/2018 
années. De plus, les mouvements financiers sur ses comptes, de CHF 4'000'000.-, 
ne trouvaient aucune explication plausible et le fait qu’elle souffrait de pertes de 
mémoire et d’une hypertension artérielle ne pouvait pas non plus être considéré 
comme un état de santé critique. Dès lors qu’elle n’avait pas rendu ses 
déclarations fiscales, elle ne pouvait être considérée comme ayant collaboré. 
 
 
Par ailleurs, le délai dans lequel les décisions sur réclamation avaient été 
rendues était court au regard de l’ampleur du dossier, de sorte qu’il ne se justifiait 
pas de renoncer aux intérêts moratoires. 
 
 
Enfin, rien ne lui interdisait de donner suite à une dénonciation anonyme, 
Mme A______ n’ayant pas démontré que les documents avaient été obtenus de 
manière illicite. 
23) 
Par jugement du 8 octobre 2018, le TAPI a partiellement admis le recours, 
dit que les amendes ICC et IFD 2003 et 2004 étaient prescrites, renvoyé le dossier 
à l’AFC-GE pour l’établissement de nouveaux bordereaux ICC et IFD de rappel 
d’impôt 2003 à 2010, de taxation 2011 et d’amende 2005 à 2011, mis à la charge 
de Mme A______ un émolument de CHF 1'500.- et octroyé à celle-ci une 
indemnité de procédure de CHF 1'000.-. 
 
 
C’était à bon droit que l’AFC-GE avait donné suite à une dénonciation 
anonyme relative à Mme A______, son changement de pratique étant justifié et 
l’intéressée n’ayant pas apporté de preuve de l’existence d’une inégalité de 
traitement entre les enfants de son compagnon décédé. 
 
 
En l’absence de déclarations fiscales et de pièces justificatives, l’AFC-GE 
pouvait procéder à une taxation d’office partielle, l’intéressée devant alors prouver 
que les reprises effectuées ne correspondaient pas à sa situation réelle et qu’elles 
étaient manifestement inexactes. 
 
 
La rente versée à Mme A______ par la fondation, qui ne disposait d’aucun 
animus donandi, ne pouvait être exonérée de l’impôt. Dès 2004, étant donné que 
l’intéressée ne détenait plus l’autorité parentale sur son fils devenu majeur, les 
versements en cause ne pouvaient être considérés comme des contributions 
d’entretien. Mme A______ n’avait fourni aucun élément de preuve permettant de 
constater que cette rente était réservée à l’entretien exclusif de son fils. Au 
contraire, elle était libre d’en disposer sans devoir en rendre compte à quiconque 
et elle avait admis que suite à la cessation desdits versements, elle avait dû faire 
face à d’importantes dépenses, ce qui tendait également à démontrer qu’elle 
utilisait cet argent pour ses besoins personnels. Elle n’avait pas non plus fourni de 
preuve en lien avec le paiement des impôts américains pour la période considérée. 


- 13/32 - 
A/60/2018 
 
 
Les déductions que Mme A______ alléguait avoir effectuées en faveur de sa 
mère n’étaient pas documentées. Elle n’avait pas non plus démontré que sa mère 
était une personne nécessiteuse. 
 
 
L’AFC-GE n’avait pas déterminé la valeur fiscale de l’appartement à 
C______ arbitrairement, mais de manière objective, avec les renseignements à sa 
disposition, le taux de change appliqué correspondant à celui retenu par 
l’AFC-CH. Faute pour Mme A______ d’avoir prouvé que ledit calcul était 
manifestement inexact, il devait être confirmé, de même que la fortune mobilière 
découlant de ladite vente de l’appartement, soit CHF 517'132.50 en 2012 après 
déduction des frais et dette hypothécaire. 
 
 
Mme A______ n’avait produit aucun justificatif du paiement d’une 
commission de CHF 100'000.- à la suite de la vente du chalet de D______. Les 
frais judiciaires en Tunisie et en Suisse allégués ne pouvaient pas non plus être 
pris en compte et ne suffisaient pas à expliquer une fortune mobilière inférieure à 
celle retenue par l’AFC-GE, pas davantage que les prétendues pertes boursières 
subies en 2008. 
 
 
L’intéressée n’avait pas démontré comment elle avait dépensé, en très peu 
de temps, les emprunts hypothécaires grevant son appartement à Genève, soit un 
montant de CHF 1'680'000.-, de sorte que l’AFC-GE pouvait considérer qu’ils 
avaient été placés sur un compte en banque non déclaré et calculer des revenus sur 
lesdits montants pour les années 2010 à 2012 en appliquant les taux prévus pour 
les prestations appréciables en argent. 
 
 
La taxe foncière payée pour l’appartement E_____ était déductible comme 
frais d’entretien effectifs au sens large, de sorte que le montant admis en 
déduction s’élevait à EUR 1'339.- correspondant à ladite taxe pour l’année fiscale 
2011, ce qui conduisait à la rectification des bordereaux de taxation ICC et IFD 
2011 et, par voie de conséquence, à celle des bordereaux amende correspondants. 
 
 
Les amendes portant sur les périodes de 2003 et de 2004 étaient prescrites. 
Pour les autres périodes fiscales, la quotité retenue s’inscrivait dans le cadre légal 
et n’était constitutive d’aucun abus de droit, aucun élément ne pouvant justifier 
une réduction supplémentaire. 
 
 
Les réclamations ayant porté sur dix années fiscales et nécessitant l’apport 
de nombreuses pièces, que Mme A______ n’avait produites que partiellement, il 
ne se justifiait pas d’annuler les intérêts moratoires. Toutefois, conformément à la 
jurisprudence, les intérêts considérés devaient être déduits du revenu et de la 
fortune imposables de l’intéressée durant les années fiscales concernées, de sorte 
que les bordereau ICC et IFD de rappel d’impôt 2003 à 2010 et d’amende 2005 à 
2010 devaient être rectifiés dans ce sens. 


- 14/32 - 
A/60/2018 
24) a. 
Par acte du 9 novembre 2018, Mme A______ a recouru auprès de la 
chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative) contre ce jugement, concluant préalablement à la production des 
directives internes de l’AFC-GE ainsi qu’à l’audition de collaborateurs, 
principalement à l’annulation des chiffres 5, 6 et 7 dudit jugement, de la décision 
de l’AFC-GE du 7 décembre 2017 et des bordereaux ICC et IFD de rappel 
d’impôt, de taxation et d’amende 2003 à 2012, au renvoi du dossier à l’AFC-GE 
pour nouvelle décision au sens des considérants, à ce qu’il soit dit que les intérêts 
des créances fiscales cessent de courir dès le 1er décembre 2015, ainsi qu’à l’octroi 
d’une indemnité de procédure, y compris devant le TAPI. 
 
 
Le TAPI avait constaté de manière inexacte les faits et violé son droit d’être 
entendu en ne relevant pas que son compagnon avait voulu établir une égalité de 
traitement entre M. G______ et ses deux autres enfants, qui avaient chacun 
bénéficié d’un bien immobilier, en créant la fondation en faveur de son fils. Le 
TAPI avait aussi fait l’économie d’un examen des conditions permettant de 
conclure à un changement de pratique de l’AFC-GE en matière de dénonciation 
anonyme, raison pour laquelle ses directives devaient être versées au dossier et ses 
collaborateurs entendus. 
 
 
Il avait également violé l’interdiction de la double imposition entre la Suisse 
et les USA, en raison des impôts dont s’était acquittés M. G______ auprès du fisc 
américain en tant qu’ayant droit économique de la fondation. Contrairement à ce 
qu’avait retenu le TAPI, elle ne pouvait pas disposer des sommes versées par 
celle-ci pour ses propres dépenses personnelles. Les montants ainsi versés avaient 
uniquement servi à l’entretien de son fils, étant précisé qu’elle avait dû consentir 
d’importantes dépenses d’avocat pour sauvegarder les droits de celui-ci tant en 
Tunisie qu’en Suisse dans le cadre de la succession de son compagnon. 
 
 
Les amendes prononcées à son encontre ne s’inscrivaient pas non plus dans 
le cadre légal, le TAPI ayant omis de prendre en compte l’ancienneté des faits et 
l’absence de certains documents en lien avec l’écoulement du temps. 
 
 
Le TAPI avait, à tort, confirmé la perception d’intérêts moratoires, qui 
avaient été augmentés du fait de la durée de la procédure de réclamation. 
 
 
Les premiers juges avaient mis l’intégralité des frais à sa charge, sans 
procéder à leur répartition proportionnelle malgré l’admission partielle du recours. 
Ils n’avaient pas non plus respecté le principe de la proportionnalité dans 
l’attribution des « dépens », alors même que la cause était complexe et avait 
nécessité plusieurs écritures circonstanciées de sa part. 
 
b. 
Elle a notamment produit des décisions de taxation de M. G______ émises 
par l’IRS en décembre 2010 et janvier 2011 concernant les années 2003, 2004, 
2005, 2006 et 2007. 


- 15/32 - 
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25) 
Le 8 février 2019, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
 
 
Les réquisitions de preuves sollicitées ne se justifiaient pas et ne 
permettaient d’apporter aucun élément complémentaire au dossier, étant précisé 
que Mme A______ avait eu accès à ce dernier et avait été informée des reprises 
envisagées, n’ignorant pas les faits qui lui étaient reprochés. En outre, le système 
mis en place par le père de M. G______ pour assurer l’égalité de traitement entre 
ses trois enfants n’était pas pertinent pour l’issue de la cause. Elle n’avait pas non 
plus changé de pratique en matière de traitement d’une dénonciation anonyme, 
rien ne lui interdisant d’y donner suite, en particulier eu égard aux enjeux 
financiers en jeu. 
 
 
Le TAPI n’avait ni violé ni appliqué arbitrairement le principe de 
l’interdiction de la double imposition, les documents produits ne permettant pas 
de démontrer que les impôts concernaient les sommes versées par la fondation. En 
soulignant avoir eu des dépenses importantes liées aux frais afférents aux 
procédures judiciaires en Tunisie, elle prouvait l’affectation des versements de la 
fondation à ses propres besoins, étant précisé que son fils avait reçu à titre 
personnel de quoi subvenir à ses besoins dès l’âge de 21 ans. 
 
 
La quotité de l’amende respectait le principe de la proportionnalité, au 
regard des montants en cause et du caractère répétitif des soustractions. 
 
 
Le paiement des intérêts moratoires se justifiait aussi, étant précisé qu’il 
était loisible à l’intéressée de s’acquitter des impôts dus, le cas échéant en se 
faisant rembourser le solde. 
 
 
Le TAPI n’avait ni excédé ni abusé de son pouvoir d’appréciation en fixant 
les frais et indemnité de procédure, Mme A______ n’ayant obtenu que très 
partiellement gain de cause. 
26) 
Par arrêt du 26 novembre 2019 (ATA/1727/2019), la chambre 
administrative a rejeté le recours de Mme A______. 
 
 
Les mesures d’instruction requises par Mme A______ n’étaient pas 
déterminantes pour trancher le litige. 
 
 
L’AFC-GE était fondée à ouvrir une procédure en rappel d’impôt lorsqu’elle 
avait découvert, postérieurement à l’entrée en force des taxations 2003 à 2010, 
l’existence d’éléments de fortune et de revenu non mentionnés dans les 
déclarations fiscales de Mme A______. Celle-ci n’ayant pas démontré en quoi les 
reprises effectuées par l’AFC-GE étaient injustifiées mais s’étant limitée à 
reprendre ses arguments exposés devant le TAPI, ses griefs devaient être écartés. 
C’était également à juste titre que les premiers juges avaient écarté la déduction 
des dettes hypothécaires sur son appartement à Genève et n’avaient pas pris en 
compte les frais d’entretien de sa mère, à défaut d’élément probant. 


- 16/32 - 
A/60/2018 
 
 
Mme A______ avait violé son devoir de remplir sa déclaration fiscale de 
manière complète et conforme à la vérité en ne déclarant pas l’intégralité de sa 
fortune et de ses revenus, ce qui avait engendré une perte fiscale pour la 
collectivité. Elle avait agi intentionnellement, à tout le moins par dol éventuel. La 
quotité de l’amende était également justifiée, le TAPI ayant pris en compte 
l’ensemble des éléments pertinents. 
 
 
Mme A______ ne pouvait reprocher à l’AFC-GE d’avoir tardé à statuer sur 
ses réclamations. Elle ne pouvait pas non plus se prévaloir de l’interdiction de la 
double imposition, dès lors qu’elle était assujettie de manière illimitée à l’impôt à 
Genève et qu’elle n’était pas soumise à l’impôt aux USA. L’émolument et 
l’indemnité de procédure fixés par le TAPI étaient aussi justifiés. 
27) 
Par arrêt du 24 juin 2020 (2C_41/2020), le Tribunal fédéral admis le recours 
de Mme A______ formé contre l’arrêt précité, annulé celui-ci et renvoyé la cause 
à la chambre administrative pour nouvelle décision dans le sens des considérants. 
 
 
Le droit de procéder au rappel d’impôt était périmé pour les années 2003 et 
2004, ce qui n’était toutefois pas le cas des années 2005 à 2010, ni du droit de 
procéder à la taxation pour les années 2011 et 2012. La poursuite pénale pour la 
soustraction d’impôt consommée pour les années 2005 à 2010 n’était pas non plus 
prescrite, pas plus que celle de l’infraction de tentative de soustraction d’impôt 
pour les périodes fiscales 2011 et 2012. 
 
 
L’audition des collaborateurs de l’AFC-GE au sujet d’un changement de 
pratique n’était pas pertinente, pas plus que la demande visant à la production de 
documents en lien avec la pratique de cette autorité concernant le traitement des 
dénonciations anonymes, qui était au demeurant considéré comme conforme au 
droit cantonal de procédure. La chambre administrative s’était également 
prononcée sur la question de la volonté du père de M. G______ d’instaurer une 
égalité de traitement entre ses enfants, de sorte qu’aucune violation du droit d’être 
entendu ne pouvait lui être reprochée à ce titre. 
 
 
La chambre administrative n’avait par contre pas déterminé précisément la 
nature des versements effectués par la fondation à Mme A______ mais s’était 
référée aux faits retenus par le TAPI, de manière indirecte et sans instruction 
particulière, ce qui n’était pas suffisant pour statuer. À cela s’ajoutait que 
l’autorité cantonale n’avait pas non plus mentionné de dispositions légales, alors 
qu’il lui appartenait d’appliquer le droit d’office. 
 
 
Même si Mme A______ ne contestait pas directement son imposition sur 
ces points, se posait néanmoins la question de la vente des appartements de 
C______ et D______ ainsi que la question de la propriété de l’appartement à 
E______, dans la mesure où elle se plaignait du calcul de son amende pour 
soustraction d’impôt et que ces éléments étaient pertinents sous cet angle. S’il 


- 17/32 - 
A/60/2018 
s’agissait certes de biens qu’elle devait déclarer et qui justifiaient l’ouverture 
d’une procédure de rappel d’impôt pour les périodes taxées, l’on ne voyait pas 
d’emblée à quel titre ils pouvaient être imposés dans le cadre de l’IFD, l’arrêt 
cantonal ne contenant aucune information au sujet de l’éventuel impôt frappant le 
revenu issu de ces ventes. S’agissant des dettes hypothécaires sur l’appartement à 
Genève, il n’était pas non plus possible de déterminer à quel titre Mme A______ 
désirait les déduire. L’arrêt entrepris ne contenait pas non plus d’indication au 
sujet des déductions pour les frais d’entretien en faveur de sa mère. Au regard de 
ces éléments, la question d’une éventuelle double imposition avec les USA n’avait 
en l’état pas à être tranchée. 
 
 
Compte tenu de l’absence d’informations quant aux incidences fiscales des 
montants soustraits par Mme A______, il n’était pas possible de se prononcer sur 
les éléments constitutifs de l’infraction de soustraction d’impôt consommée et 
tentée, pas plus que sur la quotité de l’amende. 
28) 
Le 31 juillet 2020, Mme A______ a persisté dans les conclusions de son 
recours. 
 
 
La fondation, créée du vivant de son compagnon, devait verser l’intégralité 
de ses fonds à M. G______, seul ayant droit économique qui avait été imposé aux 
USA sur les montants versés. Il était insolite d’imposer les mêmes montants 
auprès de deux sujets fiscaux distincts. 
 
 
L’AFC-GE avait également taxé à tort le produit de la vente du chalet de 
D______ et de l’appartement à C______. Malgré ses explications, elle n’avait pas 
non plus voulu admettre en déduction les intérêts des prêts hypothécaires 
constitués en 2010 et 2011 pour subvenir à ses besoins ni n’avait sollicité de sa 
part la production des documents permettant d’établir le montant de ces intérêts. Il 
en allait de même des frais d’entretien de sa mère, qu’elle devait être amenée à 
chiffrer. 
 
 
Le montant des impôts soustraits devait ainsi être réduit en conséquence, sa 
faute étant au surplus inexistante, ce d’autant au regard de la complexité de la 
situation et d’absence de formation juridique de sa part. 
 
 
Elle avait dû faire face à des frais importants pour sa défense dans le cadre 
de ladite procédure, durant plusieurs années, de sorte qu’il se justifiait de lui 
accorder une indemnité de procédure en conséquence et de mettre les frais à la 
charge de l’État. 
29) 
Le 14 août 2020, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
 
 
Les nouvelles pièces produites par Mme A______ concernant des 
versements effectués auprès de l’IRS n’étaient pas probantes, dès lors qu’elles 
n’attestaient pas du paiement des montants y figurant, ni à quel titre ils étaient 


- 18/32 - 
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intervenus. Les rentes versées à Mme A______ par la fondation devaient être 
ajoutées à ses revenus imposables, sur la base de la clause générale d’imposition 
des revenus, et ne pouvaient être considérées comme une donation, en l’absence 
d’animus donandi. L’intéressée n’avait pas non plus démontré que les montants en 
cause étaient exclusivement réservés à l’entretien de son fils, dès lors qu’elle avait 
admis qu’à la suite de l’arrêt des versements, elle avait dû faire face à des 
dépenses importantes. 
 
 
S’agissant des amendes, la commission intentionnelle des infractions 
pouvait être retenue, dès lors que l’assujettissement à Genève de Mme A______ 
avait été définitivement établi. Leur quotité, fixée à 0,75 fois les impôts soustraits, 
respectait également le principe de proportionnalité. 
 
 
Il n’y avait pas non plus lieu de renoncer aux intérêts moratoires, aucun 
retard à statuer ne pouvant au surplus lui être imputé, dans la mesure où 
Mme A______ ne lui avait pas remis les documents dont la production avait été 
requise à plusieurs reprises. Il était au surplus loisible à l’intéressée de s’acquitter 
des montants réclamés, en obtenant le cas échéant le remboursement du solde. 
30) 
Le 18 septembre 2020, le juge délégué a accordé aux parties un délai au 
9 octobre 2020 pour formuler toutes requêtes ou observations complémentaires, 
après quoi la cause serait gardée à juger. 
31) 
Le 9 octobre 2020, Mme A______ a persisté dans les conclusions et termes 
de son recours. 
 
 
L’AFC-GE ne l’avait jamais interpellée pour obtenir la preuve que son fils 
s’était acquitté d’impôts aux USA sur les versements effectués par la fondation, 
dont il était pourtant l’unique bénéficiaire économique, de sorte qu’elle était 
malvenue de prétendre que les nouvelles pièces produites n’étaient pas 
pertinentes. En outre, elle avait dûment documenté les frais dont elle s’était 
acquittée pour le compte de son fils dans le cadre de la procédure judiciaire en 
Tunisie entre 2002 et 2009. 
32) 
Le même jour, l’AFC-GE a indiqué ne pas avoir d’observations 
complémentaires à formuler. 
33) 
Sur quoi, la cause a été gardée à juger, ce dont les parties ont été informées. 
EN DROIT 
1) 
 
La recevabilité du recours a déjà été admise par arrêt de la chambre de céans 
du 26 novembre 2019, tout comme d’ailleurs le droit applicable à la présente 
cause (ATA/1727/2019), arrêt auquel il sera renvoyé sur ces points. 


- 19/32 - 
A/60/2018 
2) 
a. 
Le présent arrêt fait suite à celui du Tribunal fédéral du 24 juin 2020 
(2C_41/2020). 
 
 
En application du principe de l’autorité de l’arrêt de renvoi du Tribunal 
fédéral, l’autorité cantonale à laquelle la cause est renvoyée par celui-ci est tenue 
de fonder sa nouvelle décision sur les considérants de droit de l’arrêt du Tribunal 
fédéral. Elle est ainsi liée par ce qui a déjà été définitivement tranché par le 
Tribunal fédéral et par les constatations de fait qui n’ont pas été attaquées devant 
lui ou l’ont été sans succès. La motivation de l’arrêt de renvoi détermine dans 
quelle mesure la cour cantonale est liée à la première décision, décision de renvoi 
qui fixe aussi bien le cadre du nouvel état de fait que celui de la nouvelle 
motivation juridique (arrêt du Tribunal 6B_904/2020 du 7 septembre 2020 
consid. 1.1 et les références citées ; ATA/653/2020 du 7 juillet 2020 consid. 2). 
 
b. 
En l’espèce, à la suite de l’arrêt de renvoi du Tribunal fédéral, le litige a trait 
aux taxations d’office partielles en matière d’ICC et d’IFD prononcées par 
l’autorité intimée à l’encontre de la recourante à titre de rappel d’impôt pour les 
années 2005 à 2010 et de taxation pour les années 2011 et 2012, ainsi qu’aux 
amendes ICC et IFD pour soustraction d’impôt consommée pour 2005 à 2010 et 
tentative de soustraction d’impôt pour 2011 et 2012. 
 
 
Comme l’a retenu le TAPI, l’amende pour l’ICC et l’IFD 2003 et 2004 est 
prescrite, de même que le droit de procéder au rappel d’impôt pour les années 
2003 et 2004 en matière d’ICC et d’IFD, ce qu’a retenu le Tribunal fédéral et qui 
sera dès lors constaté dans le dispositif du présent arrêt. Ce dernier étant rendu 
avant le 31 décembre 2020, le droit de procéder au rappel d’impôt ICC et IFD 
pour les années 2005 et les suivantes n’est pour le surplus pas prescrit (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_41/2020 précité consid. 4.1). 
 
 
Par ailleurs, à ce stade, le principe de l’ouverture d’une procédure en rappel 
d’impôt pour les périodes fiscales en cause n’est plus contesté, le Tribunal fédéral 
ayant considéré que les biens de la recourante devaient être déclarés auprès de 
l’autorité intimée, ce qui justifiait ainsi l’ouverture de ladite procédure pour les 
périodes déjà taxées (arrêt du Tribunal fédéral 2C_41/2020 précité consid. 8.5). 
La Haute Cour a également statué de manière définitive sur les griefs soulevés par 
la recourante en lien avec la dénonciation anonyme et l’égalité de traitement entre 
héritiers, les écartant (arrêt du Tribunal fédéral 2C_41/2020 précité consid. 5.3 et 
5.4). 
3) 
a. 
La recourante conteste le bien-fondé des reprises effectuées par l’AFC-GE. 
 
b. 
Selon la maxime inquisitoire, qui prévaut en particulier en droit public, 
l’autorité définit les faits pertinents et ne tient pour existants que ceux qui sont 
dûment prouvés ; cette maxime oblige notamment les autorités compétentes à 
prendre en considération d’office l’ensemble des pièces pertinentes qui ont été 


- 20/32 - 
A/60/2018 
versées au dossier. Elle ne dispense pas pour autant les parties de collaborer à 
l’établissement des faits ; il incombe à celles-ci d’étayer leurs propres thèses, de 
renseigner le juge sur les faits de la cause et de lui indiquer les moyens de preuves 
disponibles, spécialement lorsqu’il s’agit d’élucider des faits qu’elles sont le 
mieux à même de connaître (ATF 140 I 285 consid. 6.3.1 ; arrêt du Tribunal 
fédéral 2C_649/2020 du 10 novembre 2020 consid. 6.4). 
 
c. 
En matière fiscale, il appartient à l’autorité de démontrer l’existence 
d’éléments créant ou augmentant la charge fiscale, tandis que le contribuable doit 
supporter le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son 
obligation d’impôts. S’agissant de ces derniers, il appartient au contribuable non 
seulement de les alléguer, mais encore d’en apporter la preuve et de supporter les 
conséquences de l’échec de cette preuve, ces règles s’appliquant également à la 
procédure devant les autorités de recours (ATF 146 II 6 consid. 4.2 ; arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_32/2020 du 8 juin 2020 consid. 3.5 ; ATA/1077/2020 du 
27 octobre 2020 consid. 7). 
 
d. 
Par ailleurs, en droit fiscal, le principe de la libre appréciation de la preuve 
s’applique. L’autorité forme librement sa conviction en analysant la force 
probante des preuves administrées, en choisissant entre les preuves contradictoires 
ou les indices contraires qu’elle a recueillis. Cette liberté d’appréciation, qui doit 
s’exercer dans le cadre de la loi, n’est limitée que par l’interdiction de l’arbitraire. 
Il n’est pas indispensable que la conviction de l’autorité de taxation confine à une 
certitude absolue qui exclurait toute autre possibilité ; il suffit qu’elle découle de 
l’expérience de la vie et du bon sens et qu’elle soit basée sur des motifs objectifs 
(ATA/844/2020 du 1er septembre 2020 consid. 4b et les références citées). 
4) 
a. 
Le contribuable doit faire ce qui est nécessaire pour assurer une taxation 
complète et exacte (art. 126 al. 1 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 
14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). Il doit ainsi remplir la formule de 
déclaration d’impôt de manière conforme à la vérité et complète (art. 124 al. 2 
LIFD ; art. 26 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - 
LPFisc - D 3 17), et fournir, sur demande de l’autorité de taxation, des 
renseignements oraux ou écrits, présenter ses livres comptables, les pièces 
justificatives et autres attestations ainsi que les pièces concernant ses relations 
d’affaires (art. 126 al. 1 et 2 LIFD ; art. 31 al. 1 et 2 LPFisc). 
 
b. 
L'autorité de taxation procède à une taxation d’office sur la base d’une 
appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n’a pas satisfait 
à ses obligations de procédure ou si les éléments imposables ne peuvent être 
déterminés avec toute la précision voulue faute de données suffisantes. Elle se 
fonde sur tous les indices concluants dont elle a connaissance et peut prendre 
notamment en considération les coefficients expérimentaux, l’évolution de la 
fortune et le train de vie du contribuable, l’évolution du bénéfice net, la réalité 


- 21/32 - 
A/60/2018 
économique, à l’exclusion des formes juridiques qui servent à éluder l’impôt 
(art. 130 al. 2 LIFD ; art. 37 al. 1 LPFisc). 
 
 
Le contribuable qui a été taxé d’office peut déposer une réclamation contre 
cette taxation uniquement pour le motif qu’elle est manifestement inexacte, sa 
réclamation devant être motivée et indiquer les éventuels moyens de preuve 
(art. 132 al. 3 LIFD ; art. 48 al. 2 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts 
directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 - LHID - RS 642.14 ; 
art. 39 al. 2 LPFisc). Le contribuable ne doit pas se contenter de mettre en doute la 
taxation d’office, mais doit prouver que celle-ci ne correspond pas à la situation 
réelle d’entrée de cause (ATA/1531/2019 du 15 octobre 2019 consid. 3b). 
 
c. 
Lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus de l’autorité 
fiscale lui permettent d’établir qu’une taxation n’a pas été effectuée, alors qu’elle 
aurait dû l’être, ou qu’une taxation entrée en force est incomplète ou qu’une 
taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis 
contre l’autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l’impôt qui n’a pas été 
perçu, y compris les intérêts (art. 151 al. 1 LIFD ; art. 53 al. 1 LHID ; art. 59 al. 1 
LPFisc). 
5) 
a. 
Les personnes physiques sont assujetties à l’impôt à raison du rattachement 
personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent 
en Suisse (art. 3 al. 1 LIFD ; art. 2 al. 1 de la loi sur l’imposition des personnes 
physiques du 27 septembre 2009 - LIPP - D 3 08 ; art. 2 al. 1 de l’ancienne loi sur 
l’imposition des personnes physiques [objet de l’impôt - assujettissement à 
l’impôt] du 22 septembre 2000 - aLIPP-I). L’assujettissement fondé sur un 
rattachement personnel est illimité ; il ne s’étend toutefois pas aux entreprises, aux 
établissements stables et aux immeubles situés à l’étranger (art. 6 al. 1 LIFD ; 
art. 5 al. 1 LIPP ; art. 5 al. 1 aLIPP-I). Les personnes physiques qui ne sont que 
partiellement assujetties à l’impôt sur le revenu en Suisse se voient appliquer le 
taux auquel leur revenu serait imposé si tous les éléments étaient imposables en 
Suisse (art. 7 al. 1 LIFD ; art. 6 al. 1 LIPP ; art. 6 al. 1 aLIPP-I). La valeur locative 
des immeubles sis à l’étranger n’entre ainsi en considération que pour la 
détermination du taux d’imposition des contribuables, tant pour l’IFD que pour 
l’ICC (ATF 140 II 157 consid. 7.5 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_137/2019 du 
23 janvier 2020 consid. 5.1). 
 
 
Les conventions internationales en matière de double imposition ne 
contiennent que des règles visant à limiter les pouvoirs d’imposition des États 
mais ne fondent pas l’imposition elle-même. Par conséquent, il convient d’abord 
de s’assurer de l’existence d’un droit (interne) d’imposition, puis, le cas échéant, 
de vérifier que ce droit d’imposition n’est pas limité par une disposition 
conventionnelle visant à restreindre ou éliminer une éventuelle double imposition 
internationale (ATF 143 II 257 consid. 5.1). 


- 22/32 - 
A/60/2018 
 
b. 
L’impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus, prestations et avantages 
du contribuable, qu’ils soient uniques ou périodiques, en espèces ou en nature et 
quelle qu’en soit l’origine, avant déductions (art. 16 al. 1 LIFD ; art. 17 LIPP ; 
art. 1 de l’ancienne loi sur l’imposition des personnes physiques - impôt sur le 
revenu [revenu imposable] du 22 septembre 2000 - aLIPP-VI). 
 
 
Ces dispositions consacrent la théorie de l’accroissement du patrimoine, ou 
de l’imposition du revenu global net (« Reinvermögenszugangstheorie » ; arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_44/2018 du 31 janvier 2020 consid. 4.1 et les références 
citées), selon laquelle le revenu acquis par un contribuable se compose de tout 
accroissement de son patrimoine constaté au cours de la période fiscale 
considérée, ce qui peut provenir tant d’une augmentation des actifs que d’une 
diminution des passifs (ATA/1848/2019 du 20 décembre 2019 consid. 3c). 
 
c. 
Sont exonérés de l’impôt les dévolutions de fortune ensuite d’une 
succession, d’un legs, d’une donation ou de la liquidation du régime matrimonial 
(art. 24 let. a LIFD ; 27 let. d LIPP ; art. 10 let. c aLIPP-IV). Les exceptions au 
principe de l’accroissement net du patrimoine doivent toutefois être interprétées 
restrictivement (ATF 139 II 363 consid. 2). 
 
 
La donation est la disposition entre vifs par laquelle une personne cède tout 
ou partie de ses biens à une autre sans contreprestation correspondante (art. 239 
al. 1 de la loi fédérale complétant le Code civil suisse du 30 mars 1911 - 
Livre cinquième : Droit des obligations - CO - RS 220). Il n’y a toutefois pas de 
volonté de donner lorsqu’est attendue une contre-prestation ou que la prestation 
n’est pas effectuée librement, mais en vertu d’une obligation juridique. La 
jurisprudence retient ainsi que les fondations n’effectuent en principe pas de 
donation, dans la mesure où elles ne font qu’agir en exécution d’une obligation 
juridique qui leur incombe (ATF 146 II 6 consid. 7.1 et les références citées). 
 
d. 
L’impôt sur la fortune a pour objet l’ensemble de la fortune nette après 
déductions sociales (art. 46 LIPP ; art. 1 al. 1 de l’ancienne loi sur l’imposition 
des personnes physiques [impôt sur la fortune] du 22 septembre 2000 - aLIPP-III). 
Sont notamment soumis à l’impôt sur la fortune l’argent comptant, les dépôts dans 
les banques et caisses d’épargne, les soldes de comptes courants et tous titres 
représentant la possession d’une somme d’argent ainsi que les créances 
hypothécaires et chirographaires (art. 47 LIPP ; art. 2 aLIPP-III). La fortune est 
estimée, en général, à la valeur vénale (art. 14 al. 1 LHID ; art. 49 al. 2 LIPP ; 
art. 4 al. 2 aLIPP-III), soit la valeur attribuée à un objet sur le marché des 
échanges économiques, lors d’un achat ou d’une vente dans des conditions 
normales ; lorsque la valeur vénale d’un élément de fortune est donnée par le 
résultat d’une transaction ayant eu lieu sur le marché libre, elle devient la valeur 
fiscale (arrêts du Tribunal fédéral 2C_442/2012 du 14 décembre 2012 
consid. 4.4). 


- 23/32 - 
A/60/2018 
 
 
Sont déduites de la fortune brute les dettes chirographaires ou hypothécaires 
justifiées par titres, extraits de comptes, quittances d’intérêts ou déclaration du 
créancier. Ne peuvent être déduites que les dettes effectivement dues par le 
contribuable (art. 56 al. 1 et 2 LIPP ; art. 13 al. 1 let. a et 2 aLIPP-III). 
6) 
a. 
En l’espèce, l’autorité intimée a considéré que les versements effectués à la 
recourante par la fondation, de CHF 360'000.- par an en 2005 et 2006 et de 
CHF 30'000.- en 2007, devaient être attribués à ses revenus ICC et IFD, étant 
précisé que seules demeurent litigieuses les années précitées, non prescrites, soit 
après l’accession à la majorité de M. G______ et jusqu’à ce que ce dernier ait 
atteint l’âge limite de 21 ans, fixé par le règlement de la fondation. 
 
 
La recourante soutient qu’aucune reprise ne pourrait être effectuée en lien 
avec les montants versés par la fondation, dont le bénéficiaire économique serait 
exclusivement son fils et à qui l’argent aurait été destiné. Elle ne peut toutefois 
être suivie. Même s’il ressort du règlement de la fondation que ses versements 
devaient permettre à M. G______ de maintenir un train de vie approprié et 
d’assurer des objectifs éducatifs, il n’en demeure pas moins qu’aucun contrôle 
concernant l’utilisation desdits fonds ne devait être effectué par les organes de la 
fondation selon ce même règlement. Le recourante a d’ailleurs admis qu’à la suite 
de l’arrêt du versement de ces montants en sa faveur en début d’année 2007, 
lorsque son fils a atteint l’âge de 21 ans et qu’il était devenu l’unique 
récipiendaire des biens de la fondation, sa situation financière s’est péjorée, raison 
pour laquelle elle a souscrit une hypothèque sur son appartement à Genève. À cela 
s’ajoute que la recourante n’a jamais versé au dossier de pièce justifiant les 
dépenses effectuées pour le compte de son fils, se limitant à produire un jugement 
tunisien concernant la succession du père de M. G______, qui ne permet toutefois 
pas de corroborer ses affirmations, à défaut de tout élément chiffré. Il en va de 
même de la note d’honoraires de l’avocat genevois produite pour une activité 
entre 2002 et 2011, qui n’indique pas la nature des activités effectuées. 
 
 
La recourante se prévaut de l’arrêt du TAF du 14 juillet 2011 ainsi que de 
chèques en faveur du fisc américain et de bordereaux d’impôt établis par l’IRS. 
Outre le fait qu’il n’est pas contesté que M. G______ est le bénéficiaire 
économique de la fondation, ce qui ressort d’ailleurs de son règlement, rien ne 
permet d’affirmer, sur la base de ces documents, que, d’une part, il se serait 
acquitté desdits montants ni que, d’autre part, les impôts réclamés seraient liés aux 
sommes versées par la fondation. Le TAF a d’ailleurs considéré que ces mêmes 
documents n’étaient pas suffisamment probants pour refuser la transmission de 
son dossier aux autorités fiscales américaines. Ces éléments permettent déjà 
d’exclure l’existence d’une double imposition avec les USA. L’on ne voit du reste 
pas en quoi tel serait le cas ni pour quel motif il en résulterait une violation de la 
Convention entre la Confédération suisse et les USA en vue d’éviter les 
doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu du 2 octobre 1996 


- 24/32 - 
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(CDI-USA - RS 0.672.933.61) en présence de contribuables distincts, elle-même 
et son fils majeur, étant précisé qu’elle ne détient pas la nationalité américaine ni 
ne réside aux USA et que les versements litigieux ont été effectués par la 
fondation, ayant son siège au Liechtenstein, sans lien de rattachement avec les 
USA. 
 
 
C’est également en vain que la recourante soutient que les montants 
litigieux devraient être exonérés de l’impôt, dès lors qu’ils auraient pour origine 
une donation du père de M. G______ en faveur de ce dernier. Elle perd en 
particulier de vue que lesdites sommes ont été versées en vertu d’une obligation 
juridique par la fondation, qui ne peut être considérée comme effectuant une 
donation selon la jurisprudence susmentionnée. 
 
 
C’est dès lors à juste titre que l’autorité intimée a intégré les montants 
versés par la fondation durant la période litigieuse aux revenus de la recourante en 
application des art. 16 al. 1 LIFD et 1 aLIPP-VI en vigueur au moment des faits, 
comme l’a également retenu le TAPI, dont le jugement sera confirmé sur ce point. 
 
b. 
Selon la recourante, les frais d’entretien de sa mère devaient être déduits de 
son revenu ICC et IFD, dès lors que, dès 2008, elle lui aurait versé mensuellement 
CHF 2'000.- pour son entretien, CHF 2'400.- pour les soins à domicile et 
CHF 350.- pour son assurance-maladie. Outre le fait que l’intéressée n’a chiffré 
lesdits frais que devant le TAPI, elle n’a jamais fourni de document étayant ses 
allégués, se limitant à produire la copie du passeport de la femme de ménage de sa 
mère, ainsi qu’une demande en vue d’obtenir une attestation du deuxième pilier de 
son personnel de maison et le salaire versé à ce titre, documents non pertinents et 
ne permettant pas d’attester qui, d’elle-même ou de sa mère, en aurait bénéficié. 
Elle n’a pas davantage démontré que sa mère était dans l’incapacité de subvenir à 
ses besoins, ni indiqué précisément quelles périodes fiscales étaient concernées. 
Dans ce cadre, elle ne pouvait attendre de l’autorité intimée qu’elle lui demande 
de fournir les documents requis ni ne l’interpelle sur ce point, dès lors que le 
fardeau de la preuve lui appartenait et que, malgré les demandes répétées de 
l’AFC-GE, elle n’a pas remis ses déclarations fiscales pour les années concernées. 
C’est dès lors à juste titre que lesdits montants n’ont pas été admis en déduction, 
ce qu’a confirmé le TAPI. 
 
c. 
Il en va de même des intérêts sur l’hypothèque constituée sur son 
appartement à Genève en 2010 et augmentée en 2011, dont elle s’est prévalue 
durant la procédure non contentieuse pour justifier son domicilie C______, alors 
même que la question de son assujettissement illimité à Genève avait déjà été 
tranchée, ainsi que sa situation financière obérée. Ce n’est que durant la procédure 
contentieuse qu’elle a chiffré lesdits intérêts et invoqué leur déduction devant la 
chambre de céans, sans autre indication et sans produire d’autre document que des 
extraits de compte de l’I______ pour les années 2010 à 2012, alors que le fardeau 
de la preuve lui incombait et que, dans le cadre d’une taxation d’office partielle, 


- 25/32 - 
A/60/2018 
comme celle dont elle a fait l’objet, elle n’a pas établi d’entrée de cause que les 
bordereaux litigieux étaient manifestement inexacts sur ce point. 
 
 
À l’inverse, l’AFC-GE pouvait considérer, en l’absence d’explication 
plausible au sujet de l’utilisation de l’emprunt hypothécaire ainsi constitué, que la 
recourante avait placé lesdits fonds sur un compte non déclaré et calculer le 
revenu y relatif pour l’ICC et l’IFD 2010 à 2012 au taux déterminant pour les 
prestations appréciables en argent, soit 2,25 % en 2010 et 2011 et 1,5 % en 2012, 
point que celle-ci ne conteste du reste pas. En effet, rien ne permet d’affirmer 
qu’elle aurait dépensé lesdits montants en l’espace de trois ans, ce d’autant moins 
qu’elle disposait également dans le même temps du produit de la vente de ses 
appartements de C______ et de D______. La recourante ne pouvait se prévaloir 
dans ce cadre de frais d’avocat encourus en Tunisie, qu’elle n’a jamais étayés par 
pièce, d’un montant correspondant. Elle n’a au demeurant produit aucun autre 
document permettant de penser que ses dépenses auraient atteint le montant du 
prêt hypothécaire litigieux. Le jugement entrepris sera dès lors également 
confirmé sur ce point. 
 
d. 
La recourante prétend que l’AFC-GE aurait taxé le produit de la vente de 
ses biens immobiliers à D______ et à C______, dont elle s’est séparée 
respectivement en 2006 et 2011. Il ne ressort toutefois pas du dossier que tel a été 
le cas. 
 
 
Au contraire, comme l’indiquent les bordereaux de rappel d’impôt et de 
taxation établis le 7 décembre 2017 ainsi que les décisions du même jour rendues 
à la suite de la réclamation de la recourante, l’autorité intimée a attribué sa fortune 
immobilière à la France et au Royaume-Uni s’agissant respectivement de ses 
appartements d’E______ et D______ et de C______, dont la valeur a été prise en 
compte pour le seul taux de l’impôt sur la fortune s’agissant de l’ICC. À la suite 
de la vente des deux derniers de ces biens, l’autorité intimée a ajouté à la fortune 
mobilière de la recourante les sommes reçues à titre de paiement, estimées, faute 
de justificatif, à CHF 2'857'218.- pour le chalet de D______ et à CHF 527'132.50 
pour l’appartement de C______, étant précisé que, en fonction des documents à sa 
disposition, l’AFC-GE a déduit les frais de cette dernière vente ainsi qu’un 
montant admis en tant qu’hypothèque. C’est toutefois à juste titre qu’elle n’a pas 
déduit de la vente du chalet de D______ une commission d’EUR 100'000.-, en 
l’absence de tout document produit par la recourante à ce titre, ce d’autant que 
celle-ci a expliqué que l’appartement en cause a été acheté par un voisin, qui 
voulait « impérativement » l’acquérir, ce qui ne justifiait en conséquence pas le 
paiement d’une quelconque commission de vente pour ce motif. L’AFC-GE a 
ensuite pris en compte les revenus ICC et IFD découlant du rendement de cette 
fortune entre 2006 et 2012 à la suite de la vente du chalet et entre 2011 et 2012 
pour ceux provenant de la vente de l’appartement de C______, sur la base du taux 
déterminant pour les prestations appréciables en argent pendant les périodes 


- 26/32 - 
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considérées, méthode que la recourante ne conteste au demeurant pas. Comme 
précédemment évoqué, rien ne permet d’affirmer ni ne démontre que l’intéressée 
aurait dépensé lesdits montants dans leur intégralité en quelques années 
seulement, notamment pour le paiement de frais d’avocat, ni que des 
investissements boursiers hasardeux lui auraient fait perdre l’entier de ses avoirs. 
 
 
C’est également à juste titre que l’autorité intimée a pris en compte les 
rendements des immeubles de la recourante à l’étranger pour la détermination du 
taux du revenu imposable ICC et IFD. En effet, la Convention entre la Suisse et la 
France en vue d’éliminer les doubles impositions en matière d’impôts sur le 
revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l’évasion fiscales du 
9 septembre 1966 (CDI CH-F - RS 0.672.934.91) et la Convention entre la 
Confédération suisse et le Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d’Irlande du Nord 
en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu du 
8 décembre 1977 (CDI CH-GB - RS 0.672.936.712) ne s’opposent pas à ce qui 
précède, dès lors qu’elles prévoient l’imposition des revenus provenant des biens 
immobiliers dans l’État contractant où ces biens sont situés (art. 6 ch. 1 
CDI CH-F ; art. 6 ch. 1 CDI CH-GB), tout en laissant à la Suisse la possibilité de 
tenir compte des revenus ou de la fortune imposables dans ces pays pour établir le 
taux d’imposition sur le reste du revenu ou de la fortune (art. 25 let. B ch. 1 
CDI CH-F ; art. 22 ch. 6 CDI CH-GB). En fonction des éléments à sa disposition, 
l’AFC-GE s’est ainsi fondée sur des éléments objectifs pour calculer ce 
rendement, en l’absence de déclaration fiscale de la recourante, celle-ci n’ayant 
pas démontré que ce calcul était manifestement inexact, comme l’a, à juste titre, 
retenu le TAPI. 
 
 
Il résulte de ce qui précède que les reprises effectuées par l’autorité intimée 
pour les années fiscales non prescrites sont justifiées, de sorte qu’elles seront 
confirmées. 
7) 
 
La recourante conteste les amendes qui lui ont été infligées. 
 
a. 
Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte 
qu’une taxation ne soit pas effectuée alors qu’elle devrait l’être, ou qu’une 
taxation entrée en force soit incomplète, est puni d’une amende (art. 175 al. 1 
LIFD ; art. 56 al. 1 LHID ; art. 69 al. 1 LPFisc). Celui qui tente de se soustraire à 
l’impôt sera puni d’une amende (art. 176 al. 1 LIFD ; art. 56 al. 2 LHID ; art. 70 
al. 1 et 2 LPFisc). La tentative de soustraction se situe entre les actes préparatoires 
d’une soustraction, qui ne sont pas punissables, et la soustraction consommée, qui 
l’est. 
 
b. 
Pour qu’une soustraction fiscale soit réalisée, les éléments suivants doivent 
dès lors être réunis : la soustraction (tentée) d’un montant d’impôt, la violation 
d’une obligation légale incombant au contribuable, la faute de ce dernier ainsi 
qu’un lien de causalité entre le comportement illicite et la perte fiscale subie (qui a 


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failli être subie) par la collectivité. Les deux premières conditions sont des 
éléments constitutifs objectifs de la soustraction fiscale, tandis que la faute en est 
un élément constitutif subjectif (ATA/600/2020 du 16 juin 2020 consid. 7a). 
 
 
La soustraction consommée est punissable aussi bien intentionnellement que 
par négligence, tandis que la tentative de soustraction suppose un agissement 
intentionnel de l’auteur (arrêt du Tribunal fédéral 2C_553/2018 du 17 juin 2019 
consid. 4.2 et les références citées). Agit intentionnellement celui qui le fait avec 
conscience et volonté (art. 12 al. 2 du Code pénal suisse du 21 décembre 1937 - 
CP - RS 311.0, applicable par renvoi des art. 333 al. 1 et 104 CP). La preuve d’un 
comportement intentionnel doit être considérée comme apportée lorsqu’il est 
établi avec une sécurité suffisante que le contribuable était conscient que les 
indications fournies étaient erronées ou incomplètes. Si cette conscience est 
établie, il faut admettre qu’il a volontairement cherché à induire les autorités 
fiscales en erreur, afin d’obtenir une taxation moins élevée, ou du moins qu’il a 
agi par dol éventuel pour ce faire (ATA/1002/2020 du 6 octobre 2020 consid. 5b). 
8) 
 
En l’espèce, les éléments objectifs de la soustraction fiscale consommée 
pour les années 2005 à 2010 et tentée pour les années 2011 et 2012 en lien avec 
les reprises litigieuses sont remplis. En effet, la recourante était tenue de déclarer 
les versements effectués par la fondation en sa faveur, ses biens immobiliers à 
l’étranger ainsi que leurs rendements et les sommes versées sur ses comptes en 
banque à la suite de la vente d’une partie de ceux-ci, ce qu’elle s’est abstenue de 
faire, contrevenant ainsi à son obligation de déclarer l’ensemble de ses revenus et 
de sa fortune (art. 124 al. 2 LIFD ; art. 42 al. 1 LHID ; art. 26 al. 2 LPFisc). Cette 
situation a entraîné une perte d’entrées fiscales pour la collectivité équivalente au 
montant des impôts soustraits. 
 
 
En tant que propriétaire de biens immobiliers à l’étranger et dans le canton, 
ainsi que de plusieurs comptes en banque en Suisse, la recourante ne pouvait 
ignorer son obligation de déclarer l’ensemble de ses revenus et de sa fortune à 
Genève, où se trouvait d’ailleurs le centre de ses intérêts et où résidait également 
sa famille, notamment son fils. Elle ne saurait ainsi alléguer avoir cru de bonne foi 
avoir été légalement domiciliée à l’étranger durant les périodes considérées, ce 
d’autant moins qu’elle était conseillée par divers mandataires, comme elle l’a 
indiqué, mandataires dont les actes lui étaient au demeurant imputables 
(ATF 143 I 284 consid. 1.3), notamment s’agissant des montants considérables 
soustraits. En cas de doute au sujet de son domicile fiscal à Genève, il lui 
appartenait de prendre contact avec l’autorité intimée, ce qu’elle n’a toutefois pas 
fait, s’accommodant de la situation et d’une imposition plus favorable. Elle ne 
peut pas non plus se prévaloir de sa bonne foi en raison de l’absence de déduction 
des intérêts du crédit hypothécaire sur son appartement à Genève, puisqu’elle n’a 
remis aucune déclaration fiscale à l’AFC-GE malgré plusieurs demandes. C’est 


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dès lors à juste titre que l’autorité intimée a considéré qu’elle avait agi de manière 
intentionnelle, à tout le moins par dol éventuel. 
 
 
Il ressort de ce qui précède que les éléments constitutifs des infractions de 
soustraction fiscale et de tentative de soustraction fiscale sont remplis. La 
recourante a ainsi agi intentionnellement, à tout le moins par dol éventuel, en 
envisageant le résultat dommageable et s’en accommodant pour le cas où il se 
produirait. Le jugement entrepris sera dès lors également confirmé sous cet angle. 
9) 
 
En cas de tentative, l’amende est fixée aux deux tiers de la peine qui serait 
infligée si la soustraction avait été commise intentionnellement et consommée 
(art. 176 al. 2 LIFD ; art. 56 al. 2 LHID ; art. 70 al. 2 LPFisc). En cas de 
soustraction consommée, l’amende est, en règle générale, fixée au montant de 
l’impôt soustrait. Si la faute est légère, l’amende peut être réduite jusqu’au tiers de 
ce montant ; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée (art. 175 al. 2 
LIFD ; art. 56 al. 1 LHID ; art. 69 al. 2 LPFisc). Le montant de l’impôt soustrait 
constitue donc le premier critère de fixation de l’amende, la faute intervenant 
seulement, mais de manière limitée, comme facteur de réduction ou 
d’augmentation de sa quotité (ATA/600/2020 précité consid. 7c). 
 
 
Dans la mesure où elles respectent le cadre légal, les autorités fiscales 
cantonales, qui doivent faire preuve de sévérité afin d’assurer le respect de la loi, 
disposent d’un large pouvoir d’appréciation lors de la fixation de l’amende, 
l’autorité de recours ne censurant que l’abus du pouvoir d’appréciation (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_12/2017 du 23 mars 2018 consid. 7.2.1 ; ATA/1002/2020 
précité consid. 9b et les références citées). 
10) 
En l’espèce, en fixant le montant de l’amende à 0,75 fois le montant des 
impôts soustraits, l’AFC-GE n’a pas excédé ni abusé de son pouvoir 
d’appréciation, au regard des montants importants soustraits sur une longue 
période et de l’absence de collaboration de la recourante, qui n’a pas remis de 
déclaration fiscale, malgré les demandes répétées de l’AFC-GE, et n’a produit que 
partiellement les documents requis. Le fait que la recourante soit, en raison de son 
âge, atteinte dans sa santé ne justifie pas non plus de réduire la quotité de 
l’amende, pas plus que les actes de ses mandataires, ce dont l’AFC-GE a 
d’ailleurs tenu compte dans le cadre des décisions sur réclamation, ou 
l’écoulement du temps depuis les faits. Le jugement du TAPI sera aussi confirmé 
sur ce point. 
11) 
La recourante conteste les intérêts moratoires calculés sur le montant des 
reprises effectuées, qu’elle considère uniquement dus au délai de traitement 
anormalement long de ses réclamations. Ce faisant, elle ne remet toutefois pas en 
cause le principe de la perception desdits intérêts ni leur mode de calcul, qui 
découlent de la loi, conformément aux art. 151 al. 1 LIFD, 53 al. 1 LHID et 
59 al. 1 LPFisc. Elle soutient en revanche que cette situation serait due au retard 


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pris par l’autorité intimée pour rendre ses décisions sur réclamations, intervenues 
plus de deux ans après ses réclamations. La recourante perd toutefois de vue que 
la durée prise par l’AFC-GE pour statuer lui est en grande partie imputable, dès 
lors qu’elle n’a donné suite que partiellement aux demandes de renseignement de 
l’autorité intimée, ne lui transmettant pas ses déclarations fiscales pour les années 
concernées et partiellement seulement les documents sollicités. Il appartenait au 
demeurant à la recourante d’interpeller l’AFC-GE pour s’inquiéter de 
l’avancement de ses taxations, ce qu’elle n’a pas fait, de sorte qu’elle ne peut 
soulever ce grief dans le cadre de la présente procédure, une fois ses taxations 
établies. Par ailleurs, comme relevé par l’autorité intimée, la recourante aurait pu 
éviter de tels intérêts moratoires en s’acquittant du montant total de l’impôt 
réclamé, dont une partie lui aurait été remboursée en cas d’admission de ses 
réclamations. Il s’ensuit que ce grief doit également être écarté. 
12) a. 
La recourante conteste enfin l’émolument mis à sa charge par le TAPI ainsi 
que l’indemnité de procédure qui lui a été octroyée, ce qu’elle est habilitée à faire 
dans le cadre du présent recours (ATA/468/2020 du 12 mai 2020 consid. 6a et les 
références citées). 
 
b. 
La juridiction administrative statue sur les frais de procédure, indemnités et 
émoluments dans les limites établies par règlement du Conseil d’État et 
conformément au principe de la proportionnalité (art. 87 al. 1 et 3 de la loi sur la 
procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; ATA/633/2020 
du 30 juin 2020 consid. 2 et la référence citée). Elle peut, sur requête, allouer à la 
partie ayant eu entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les 
frais indispensables causés par le recours (art. 87 al. 2 LPA). 
 
c. 
L’art. 6 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure 
administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), intitulé « indemnité », 
prévoit que la juridiction peut allouer à une partie, pour les frais indispensables 
occasionnés par la procédure, y compris les honoraires éventuels d’un mandataire, 
une indemnité de CHF 200.- à CHF 10'000.-. La juridiction saisie dispose d’un 
large pouvoir d’appréciation quant à la quotité de l’indemnité allouée et, de 
jurisprudence constante, celle-ci ne constitue qu’une participation aux honoraires 
d’avocat (ATA/450/2020 du 7 mai 2020 consid. 3b et les références citées), ce qui 
résulte aussi, implicitement, de l’art. 6 RFPA dès lors que ce dernier plafonne 
l’indemnité à CHF 10'000.-. Enfin, la garantie de la propriété n’impose nullement 
une pleine compensation du coût de la défense de la partie victorieuse (arrêt du 
Tribunal fédéral 1C_58/2019 du 31 décembre 2019 consid. 3.4). Pour déterminer 
le montant de l’indemnité, il convient de prendre en compte les différents actes 
d’instruction, le nombre d’échanges d’écritures et d’audiences. Quant au montant 
retenu, il doit intégrer l’importance et la pertinence des écritures produites et de 
manière générale la complexité de l’affaire (arrêt du Tribunal fédéral 1C_58/2019 
précité consid. 3.4 ; ATA/465/2020 du 7 mai 2020 consid. 2b et les références 


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citées). La fixation des dépens implique une appréciation consciencieuse des 
critères qui découlent de l’esprit et du but de la réglementation légale (arrêt du 
Tribunal fédéral 2D_35/2016 du 21 avril 2017 consid. 6.2). 
 
d. 
Aux termes de l’art. 1 RFPA, les frais de procédure qui peuvent être mis à la 
charge de la partie comprennent l’émolument d’arrêté au sens de l’art. 2 et les 
débours au sens de l’art. 3. En règle générale, l’émolument d’arrêté n’excède pas 
CHF 10'000.- (art. 2 al. 1 RFPA) ; toutefois, dans les contestations de nature 
pécuniaire, l’émolument peut dépasser cette somme, sans excéder CHF 15'000.- 
(art. 2 al. 2 RFPA). De jurisprudence constante, la partie qui succombe supporte 
une partie des frais découlant du travail qu’elle a généré par sa saisine 
(ATA/758/2020 du 18 août 2020 consid. 4c). Les frais de justice sont des 
contributions causales qui trouvent leur fondement dans la sollicitation d’une 
prestation étatique et, partant, dépendent des coûts occasionnés par le service 
rendu. Il est cependant notoire que, en matière judiciaire, les émoluments 
encaissés par les tribunaux n’arrivent pas, et de loin, à couvrir leurs dépenses 
effectives (ATF 143 I 227 consid. 4.3.1 ; 141 I 105 consid. 3.3.2). 
 
e. 
En l’espèce, le TAPI a mis à la charge de la recourante un émolument de 
CHF 1'500.- et lui a octroyé une indemnité de procédure de CHF 1'000.-. 
 
 
Il ressort de ce jugement que la recourante n’a obtenu que partiellement gain 
de cause sur un seul élément de ses griefs, à savoir la déduction de la taxe foncière 
2011 sur l’appartement E______, alors que l’ensemble de ses autres griefs ont été 
rejetés, étant précisé que la déduction des intérêts moratoires des taxations et la 
prescription des amendes ICC et IFD 2003 et 2004 se déduisent respectivement de 
la jurisprudence et de la législation applicables. Bien qu’elle allègue que sa 
fortune soit quasiment inexistante, la recourante n’apporte aucune preuve de ce 
qu’elle ne disposait pas de revenus suffisants pour assumer le paiement de 
l’émolument litigieux, ce d’autant qu’elle possède une fortune et un appartement à 
Genève. Il ne résulte pas non plus du dossier que sa situation financière ne 
pourrait s’accommoder d’un tel montant, qui correspond au demeurant à la 
fourchette inférieure de l’art. 2 al. 1 RFPA. 
 
 
Le TAPI n’a pas non plus abusé ou excédé son pouvoir d’appréciation en 
allouant à la recourante l’indemnité de procédure contestée, étant donné qu’elle 
n’a obtenu que très partiellement gain de cause, que la procédure s’est limitée à 
des échanges d’écritures et que les pièces produites en procédure contentieuse 
l’avaient déjà été dans le cadre de la réclamation. Le montant de CHF 1'000.- 
alloué à la recourante à ce titre sera dès lors également confirmé. 
13) 
En résumé, il résulte des développements susmentionnés que le recours sera 
très partiellement admis en raison de la prescription du rappel d’impôt ICC et 
IFD 2003 et 2004, et qu’il sera rejeté pour le surplus. 


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Vu l’issue du litige, un émolument légèrement réduit de CHF 1'500.- sera 
mis à la charge de la recourante (art. 87 al. 1 LPA), qui succombe pour l’essentiel, 
et une indemnité de procédure de CHF 1'000.- lui sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 9 novembre 2018 par Madame A______ contre 
le jugement du Tribunal administratif de première instance du 8 octobre 2018 ; 
au fond : 
l’admet partiellement ; 
constate la prescription du droit de procéder au rappel d’impôt pour l’ICC et l’IFD 2003 
et 2004 ; 
annule le jugement entrepris dans cette mesure, ainsi que les bordereaux de rappel 
d’impôt ICC et IFD 2003 et 2004 des 29 octobre 2015 et 7 décembre 2017 ; 
confirme le jugement entrepris pour le surplus ; 
met un émolument de CHF 1'500.- à la charge de Madame A______ ; 
alloue une indemnité de procédure de CHF 1'000.- à Madame A______, à la charge de 
l’État de Genève ; 
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et 
porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal 
fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de 
l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant invoquées 
comme moyens de preuve, doivent être joints à l'envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Reza Vafadar, avocat de la recourante, à 
l’administration fiscale cantonale, à l’administration fédérale des contributions ainsi 
qu’au Tribunal administratif de première instance. 


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Siégeant : Mme Krauskopf, présidente, M. Verniory, Mme Lauber, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
F. Cichocki 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
F. Krauskopf 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :