ge_gerichte · ATA/1139/2017 · 2017-08-02 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1897/2015-ICC 
ATA/1139/2017 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 2 août 2017 
2e section 
 dans la cause 
 
Monsieur A______ 
représenté par Me Alexandre Faltin, avocat 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
_________ 
 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
2 mai 2016 (JTAPI/446/2016) 
 


- 2/16 - 
A/1897/2015 
EN FAIT 
1) 
 
Monsieur A______, domicilié à B______ dans le canton de Vaud, exerce 
notamment une activité indépendante de promoteur immobilier en Suisse romande 
et y exploite une raison individuelle. 
2) 
 
Dans le cadre d’acquisitions immobilières, M. A______ et Monsieur 
C______ ont contracté, dans les années 1980, d’importants crédits auprès de 
banques. 
 
 
Dès 1989, M. C______ a rencontré des difficultés financières, contraignant 
M. A______ à assumer seul l’intégralité des charges liées à ces aquisitions. 
3) 
 
Entre le 23 novembre 1995 et le 17 octobre 2005, M. A______ a envoyé 
sans succès à M. C______ trente-trois demandes de remboursement. Le 
15 décembre 2000, un acte de défaut de biens a été délivré à M. A______ pour un 
montant de CHF 571'595.55. 
4) 
 
Le 4 janvier 2006, M. A______ et M. C______ ont conclu une convention 
(ci-après : la convention) aux termes de laquelle ce dernier a reconnu devoir 
irrévocablement à M. A______ la somme de CHF 8’000’000.-, intérêts en sus, 
une fois qu’il serait revenu à meilleure fortune. En préambule de cette convention, 
le contexte des faits était exposé, en substance, comme suit : 
 
 
Dans le milieu des années 1980, M. A______ et M. C______, dans leurs 
activités de promoteurs et investisseurs immobiliers, avaient été amenés à 
effectuer diverses et importantes acquisitions immobilières, parfois au travers de 
structures ad hoc. Dans ce contexte, ils avaient contracté des crédits importants et 
avaient été régulièrement engagés au titre de caution solidaire, voire co-débiteurs 
à l’égard de plusieurs établissements bancaires. Ils étaient solidairement engagés 
pour un montant d’environ CHF 30'000’000.- de crédits. 
 
 
M. C______ était devenu financièrement défaillant à la fin de l’automne 
1989 et depuis lors, M. A______ avait assumé seul l’intégralité des charges 
financières courantes ainsi que des crédits contractés et avait de ce fait essuyé une 
perte et un manque à gagner estimés entre CHF 15'000'000.- et CHF 20'000'000.-. 
 
 
Les efforts financiers consentis par M. A______ avaient permis à 
M. C______ de se libérer totalement des engagements. Ce dernier reconnaissait 
ainsi être le débiteur de M. A______ du 50 % des paiements effectués par ce 
dernier au titre du remboursement en capital et intérêts de leurs engagements 
communs. 


- 3/16 - 
A/1897/2015 
 
 
Ainsi, 
ils 
convenaient 
que 
M. 
C______ 
reconnaissait 
devoir 
irrévocablement à M. A______ la somme de CHF 8'000'000.- avec intérêts à 5% 
dès le 1er janvier 2006 et qu’il s’engageait à lui verser ce montant dès qu’il serait 
revenu à meilleure fortune. 
5) 
a. 
À l’actif du bilan 2006 de M. A______, remis en annexe de sa déclaration 
fiscale 2006, figurait sous la rubrique « débiteurs divers », un poste 
« M. C______, E______ » pour un montant de CHF 4’000’000.-. Dans son 
compte de profits et pertes pour la même année, une perte sur débiteur de 
CHF 4’000’000.- était comptabilisée. 
 
b. 
Une écriture similaire a été passée en 2007, mais portant sur 
CHF 1'000'000.-. 
6) 
 
Le 20 juin 2011, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a 
adressé à M. A______ les bordereaux de taxation pour l’impôt cantonal et 
communal (ci-après : ICC) pour l’année fiscale 2006. 
 
 
La perte sur débiteur C______ n’était pas admise au motif que les 
motivations apportées n’étaient pas probantes. 
7) 
 
Le 7 juillet 2011, M. A______ a élevé réclamation contre le bordereau 
précité, concluant notamment à ce que la perte sur débiteur de CHF 4'000'000.- 
soit reconsidérée. 
 
 
Elle correspondait à 50% de la créance reconnue par M. C______ selon la 
convention. Lors du bouclement des comptes 2006, M. C______ n’était pas 
revenu à meilleure fortune et n’avait effectué aucun remboursement de sa dette, 
raison pour laquelle la moitié de la créance avait été provisionnée au titre de 
l’exercice 2006 pour être conforme aux art. 957 ss de la loi fédérale du 30 mars 
1911, complétant le Code civil suisse (CO, Code des obligations - RS 220). 
8) 
 
Le 31 août 2012, faisant suite à la demande de l’AFC-GE, la réclamation a 
été complétée. 
 
 
Une copie des déclarations d’impôt pour les années 2005 à 2011 et des 
bordereaux d’impôts 2006 à 2010 de M. C______ ont été produits. Il en ressort 
des revenus bruts de CHF 9'591.- en 2005, CHF 12'114.- en 2006, CHF 11'689.- 
en 2007, CHF 38'970.- en 2008, CHF 46'777.- en 2009, CHF 32'054.- en 2010 et 
CHF 15'460.- en 2011 et des dettes annuelles de CHF 29'239'146.- auprès de 
l’office des faillites. 
9) 
 
Le 19 mars 2014, l’AFC-GE a adressé à M. A______ le bordereau de 
taxation pour l’ICC 2007. 


- 4/16 - 
A/1897/2015 
 
 
Elle retenait un revenu imposable nul et ne tenait pas compte des pertes sur 
débiteurs comptabilisées en 2006 et 2007. 
10) 
Par décision sur réclamation du 31 mars 2014, l’AFC-GE a remis à 
M. A______ un bordereau rectificatif relatif à l’année 2006, partiellement 
conforme à sa demande. 
 
 
Elle refusait d’accepter la « perte sur débiteur C______ ». Aucune provision 
n’avait été constituée durant les exercices précédents et aucune preuve n’attestait 
des démarches entreprises pour recouvrer la créance. De même, le montant de la 
dette n’avait pas été justifié, ni les raisons ayant conduit M. A______ à 
abandonner CHF 10'000'000.- de créance envers ce débiteur. Les opérations 
étaient tellement anciennes, que les contribuables eux-mêmes n’avaient rien 
conservé. Il était dès lors très difficile pour l’administration d’accepter en l’état la 
provision de CHF 8'000'000.- et la perte sur débiteur de 4'000'000.-. 
11) 
Le 25 avril 2014, ayant été informée qu’un bénéfice provisoire avait été 
retenu pour la vente d’un immeuble sis D______, lors de la taxation ICC 2006, 
alors même que ce bénéfice avait été pris en compte lors de la taxation du 
bénéfice net en 2008, l’AFC-GE a transmis à M. A______ un projet d’avis de 
taxation rectificative ICC 2006, ne tenant plus compte de ce bénéfice provisoire, 
mais maintenant la position du fisc s’agissant des pertes sur débiteurs. 
12) 
Le 30 avril 2014, M. A______ a recouru contre la décision sur réclamation 
du 31 mars 2014 auprès du Tribunal administratif de première instance 
(ci-après : le TAPI), concluant à son annulation et au renvoi du dossier à l’autorité 
de taxation afin qu’elle notifie un nouveau bordereau de taxation ICC 2006 dans 
le sens des considérants. Les conclusions étaient prises sous suite de frais et 
dépens. 
 
 
Il convenait de considérer que la créance de M. A______ à l’encontre de 
M. C______ devait être inscrite dès la signature de la convention du 4 janvier 
2006 et que l’amortissement devait être admis. 
13) 
Le 19 mai 2014, l’AFC-GE a émis un bordereau rectificatif pour 
l’ICC 2006, tenant compte des observations quant au bénéfice provisoire de la 
vente d’un immeuble sis à Genève. Elle maintenait par contre sa décision 
s’agissant de la perte sur débiteur. Le revenu imposable était nul et la fortune 
imposable s’élevait à CHF 476'236.-. 
14) 
Le 19 mai 2014, l’AFC-GE a adressé à M. A______ le bordereau de 
taxation pour l’ICC 2008. 


- 5/16 - 
A/1897/2015 
15) 
Par courriers des 28 juillet et 31 juillet 2014, l’AFC-GE a pris bonne note 
qu’une réclamation de pure forme avait été déposée contre les taxations 2007 et 
2008, et que le contribuable se réservait le droit de faire valoir ses conclusions lors 
de taxations ultérieures. 
16) 
Le 29 septembre 2014, l’AFC-GE a adressé à M. A______ le bordereau de 
taxation pour l’ICC pour l’année fiscale 2009. 
 
 
Elle retenait un revenu imposable nul et ne tenait pas compte des pertes sur 
débiteurs comptabilisées en 2006 et 2007. 
17) 
À l’actif du bilan 2010 de M. A______, remis en annexe à sa déclaration 
fiscale 2010, figurait sous la rubrique « débiteurs divers », le poste 
« M. C______, E______ » pour un montant de CHF 3’000’000.-. Dans son 
compte de profits et pertes pour la même année, aucune perte sur débiteur n’était 
comptabilisée. 
 
 
Un tableau chiffrait les pertes reportées des sept exercices précédents : 
Année 
Pertes 
Pertes cumulées Reprises 
 
(en CHF) 
(en CHF) 
(en CHF) 
2003 
 954'166.- 954'166.- 
2004 
 42'892.- 911'270.- 
2005 
 955'264.- 1'866'534.- 
-1'603'836.- 
2006 
4'290'279.- 6'156'813.- 
2007 
1'596'191.- 7'753'004.- 
2008 
 119'818.- 7'872'822.- 
2009 
 217'014.- 7'655'808.- 
18) 
Le 15 octobre 2014, l’AFC-GE a adressé à M. A______ le bordereau de 
taxation pour l’ICC pour l’année fiscale 2010. 
 
 
Elle retenait un revenu imposable de CHF 463'197.- et une fortune 
imposable de CHF 1'350'185.-. 
19) 
Le 11 novembre 2014, M. A______ a formé réclamation à l’encontre de la 
décision de taxation et calcul de l’impôt pour l’ICC 2010. 
 
 
La taxation était contestée sur un point : l’administration avait refusé le 
report de pertes non compensées. 


- 6/16 - 
A/1897/2015 
 
 
Le bordereau 2010 faisant état d’un revenu imposable à Genève, il pouvait 
former réclamation et était en droit de demander le report des pertes des périodes 
2006 et 2007. 
 
 
Il reprenait en substance les explications données à l’appui de sa 
réclamation du 7 juillet 2011. 
20) 
Par jugement du 12 janvier 2015 (JTAPI/44/2015) rendu dans la cause 
(A/1255/2014), le TAPI a rejeté le recours interjeté par M. A______ le 30 avril 
2014. 
 
 
La comptabilisation en 2006 « d’une perte sur le débiteur C______ », jamais 
activée auparavant, dont la contrepartie comptable n’était même pas démontrée et 
dont la créance n’avait jamais fait l’objet d’une provision, ne saurait être admise, 
dès lors qu’elle violait le principe de périodicité. 
 
 
Non contesté, ce jugement est entré en force. 
21) 
Par décision du 30 avril 2015, l’AFC-GE a rejeté la réclamation formée le 
11 novembre 2014 par M. A______ et a maintenu la taxation pour la période 
fiscale 2010. 
 
 
Conformément au jugement du TAPI du 15 janvier 2015 concernant la 
taxation 2006, « la perte sur débiteur C______ » n’avait pas d’objet, si bien qu’il 
n’y avait pas de pertes à reporter sur les années suivantes. 
22) 
Le 2 juin 2015, M. A______ a interjeté recours auprès du TAPI contre la 
décision sur réclamation du 30 avril 2015, concluant à son annulation et au renvoi 
du dossier à l’autorité de taxation afin qu’elle notifie un nouveau bordereau de 
taxation ICC 2010 dans le sens des considérants. Les conclusions étaient prises 
« sous suite de frais et dépens ». 
 
a. 
Le jugement du 12 janvier 2015 était sans objet sur la question de la 
détermination des éléments imposables, puisque portant sur une décision de 
taxation annulée et remplacée par une autre, fixant le revenu imposable à CHF 0.-. 
La question de la déductibilité de la « perte sur le débiteur C______ » restait 
encore entière. 
 
b. 
Il avait démontré les démarches entreprises en vue de recouvrer sa créance. 
 
c. 
La créance à l’encontre de M. C______ figurait dans ses comptes 
pour l’exercice 1996 à hauteur de CHF 5'000'000.-, mais avait été retirée dès 
1997, celui-ci pensant à ce moment-là qu’aucun remboursement ne serait opéré 
par le débiteur. 


- 7/16 - 
A/1897/2015 
 
d. 
M. C______ avait accepté de signer la convention du 4 janvier 2006, 
reconnaissant que son créancier avait assumé seul le remboursement des crédits 
dont ils étaient codébiteurs solidaires, ainsi que le paiement d’autres charges liées 
à leurs projets d’antan, représentant une somme de l’ordre d’une trentaine de 
millions de francs suisses. 
 
 
Le montant de CHF 8'000'000.- avait été convenu d’entente entre les parties 
et était réputé correspondre aux coûts qu’il avait supportés, sous déduction des 
avantages qu’il avait pu obtenir. Il était certain que la somme retenue n’était 
qu’une part de la dette de M. C______ à son encontre, mais il s’agissait de la 
somme que le débiteur pensait être raisonnablement en mesure de verser. 
 
 
La bonne volonté apparente de M. C______ et des expectatives réelles de 
remboursement avaient permis de faire figurer une créance dans son bilan dès 
cette date. 
 
 
Entre le moment de la conclusion de la convention et la fin de l’exercice 
2006, M. A______ avait appris que son débiteur ne serait pas en mesure d’honorer 
entièrement sa dette, faute d’être revenu à meilleure fortune. 
 
 
Il avait alors considéré qu’il s’agissait d’une perte définitive, tout en 
estimant possible de recouvrer 50 % de la créance, raison pour laquelle il avait 
inscrit une charge dans son compte de pertes et profits à hauteur de 
CHF 4'000'000.- (perte sur débiteur) et avait fait figurer la créance dont il était 
titulaire à l’égard de M. C______ pour une valeur de CHF 4’000'000.- au bilan, 
correspondant à la valeur totale de CHF 8'000'000.- selon la convention diminuée 
d’un amortissement. 
 
 
En 2007, il avait comptabilisé une charge à hauteur de CHF 7'000'000.- 
correspondant à ce qu’il estimait ne plus être possible de recouvrer. 
 
 
Les amortissements effectués respectaient le principe de périodicité. 
Il avait passé les écritures correspondantes dès que possible, l’année où les 
circonstances l’avaient conduit à abandonner l’espoir de recouvrer la moitié de sa 
créance. 
 
 
De plus, la créance devait être inscrite dès la signature de la convention du 
4 janvier 2006, soit dès le moment où il pouvait considérer qu’elle existait. 
 
 
Ainsi, les amortissements, dans leurs deux aspects, pertes inscrites dans les 
charges du compte de résultats et dépréciation de la créance activée au bilan, 
devaient être admis tant en 2006, qu’en 2007. 
 
e. 
La créance ne devait pas nécessairement être inscrite et une provision 
constituée lors des périodes fiscales antérieures. 


- 8/16 - 
A/1897/2015 
 
 
Ayant perdu l’espoir de se voir verser les montants qu’il avait payés, 
notamment aux banques, il n’avait pas estimé utile, de continuer à faire figurer dès 
1997 une créance à son bilan qui n’avait pas de valeur. Ce n’était qu’en 2006 et 
afin que sa comptabilité reflète au mieux la situation, qu’il avait décidé d’activer 
une créance. 
 
 
S’il devait être considéré que la créance avait encore une valeur avant 2006, 
alors l’écriture comptabilisée était admissible conformément à la jurisprudence du 
Tribunal fédéral. 
 
 
Dans tous les cas, il ne pouvait être retenu qu’il avait procédé à cet 
amortissement en 2006 pour de pures raisons fiscales : en effet, son revenu n’avait 
que peu varié durant ces années. On ne pouvait donc considérer qu’il n’avait 
procédé à l’amortissement qu’en 2006, dans le but de contrebalancer des recettes 
exceptionnellement élevées. 
23) 
Le 14 octobre 2015, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
24) 
Par réplique du 29 octobre 2015 et duplique du 2 décembre 2015, les parties 
ont persisté dans leurs conclusions. 
25) 
Par jugement du 2 mai 2016, le TAPI a rejeté le recours. 
 
 
Le report des pertes qui aurait pour conséquence de devoir revenir sur une 
taxation déjà entrée en force était exclu. Son jugement du 12 janvier 2015 n’ayant 
pas été contesté, la taxation pour l’année fiscale 2006 était entrée en force. 
 
 
Selon le bordereau initial pour l’année 2006, le revenu et la fortune 
imposables étaient positifs. Dans le bordereau rectificatif du 19 mai 2014, 
l'AFC-GE avait ramené le revenu imposable à CHF 0.-, mais maintenu le montant 
de la fortune imposable, de même que le refus d’admettre l’existence de la 
créance litigieuse de CHF 8'000'000.-. 
 
 
L’amortissement de CHF 4'000'000.- concernait le revenu imposable, mais 
également la fortune, puisqu’il était intrinsèquement lié à celle-ci par la créance 
qui en faisait partie. Ainsi, même si le TAPI avait eu connaissance du bordereau 
rectificatif, soit d’un revenu imposable nul, il aurait dû garder le recours à juger et 
examiner le bien-fondé de la taxation initiale du 20 juin 2011, en tant qu’elle 
concernait la fortune du contribuable. Or, le jugement du 12 janvier 2015, niait 
l’existence de la créance de CHF 8'000'000.-, et la justification de l’amortissement 
de CHF 4'000'000.-. Ce jugement n’ayant pas été contesté, la taxation du 
recourant pour l’année fiscale 2006 était entrée en force et le report sur l’exercice 
2010 d’une perte inexistante était exclu. 
 
 
Aurait-il examiné pour la première fois l’admissibilité des amortissements 
enregistrés en 2006 et 2007, qu’il n’aurait pu que les refuser. En effet, 


- 9/16 - 
A/1897/2015 
M. A______ aurait dû opérer les amortissements litigieux dès l’année 2000, 
puisqu’il admettait que la créance litigieuse était alors devenue irrécupérable de 
façon durable. Par conséquent, l'enregistrement de ces amortissements en 2006 et 
2007 seulement ne pouvait pas être pris en compte fiscalement. 
26) 
Le 2 juin 2016, M. A______ a interjeté recours contre le jugement précité 
auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative), concluant à l’annulation du jugement et au renvoi du dossier à 
l’autorité de taxation afin qu’elle notifie un nouveau bordereau de taxation 
ICC 2010 dans le sens des considérants, en ramenant le revenu imposable à 
CHF 0.-. Les conclusions étaient prises sous suite de frais et dépens. 
 
 
En substance, il a repris les mêmes arguments que ceux développés le 2 juin 
2015 devant le TAPI. 
27) 
Le 8 juin 2016, le TAPI a transmis son dossier sans formuler d’observation. 
28) 
Le 22 juillet 2016, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
 
a. 
Le jugement du 12 janvier 2015 n’ayant pas été contesté, la taxation du 
contribuable pour 2006 était entrée en force, avec pour conséquence que le report 
sur l’exercice 2010, de la perte sur créance non retenue dans cette taxation, était 
exclu. 
 
 
Il incombait au contribuable de contester ce jugement pour faire reconnaître 
l’existence même de la créance de CHF 8'000'000.- et se réserver le droit de faire 
valoir les pertes subies en 2006 à l’occasion du premier bordereau qui ferait 
mention d’un revenu imposable. 
 
b. 
Les explications fournies dans le recours portant sur 2010 ne permettaient ni 
de justifier la réalité de la créance invoquée pour 2006, ni le fait que celle-ci était 
devenue irrécouvrable à hauteur de 50 % lors de la même année, puis 
irrécouvrable à hauteur de CHF 1'000'000.- en 2007, ni qu’aucun amortissement 
des créances alléguées n’avait été opéré en 2000, voire en 1997 (puisque c’était en 
1997 que le contribuable avait purement et simplement omis de déclarer les 
créances dont le recouvrement lui paraissait incertain). 
29) 
Par courrier du 25 juillet 2016, l’AFC-GE a transmis à la chambre 
administrative le jugement du TAPI du 12 janvier 2015 rendu dans la cause 
A/1255/2014 et celui du 2 mai 2016, objet de la présente procédure. 
30) 
Dans sa réplique du 15 août 2016, M. A______ a persisté dans ses 
conclusions. 


- 10/16 - 
A/1897/2015 
 
a. 
Le courrier de l’AFC-GE du 25 juillet 2016 de même que les nouvelles 
pièces produites devaient être ignorés, dès lors qu’ils avaient été produits hors 
délai. 
 
b. 
La présente affaire portait sur 2010 et n’était donc pas visée par le jugement 
du TAPI du 12 janvier 2015 qui concernait l’année 2006. Dès lors que la question 
du report des pertes ne faisait pas partie du dispositif du jugement du TAPI pour 
2006, il n’y avait pas d’autorité de la chose jugée pour le report des pertes non 
absorbées en 2006 et cette question était donc pleinement ouverte pour 2010. 
 
c. 
Les opérations comptables étaient justifiées commercialement. En effet, la 
comptabilisation en janvier 2006 de la créance de CHF 8'000'000.- reposait sur la 
convention signée par M. C______ et lui-même, soit un fait nouveau et la loi 
imposait de comptabiliser la créance établie par la convention signée en janvier 
2006. 
 
 
Il n’était pas contradictoire de comptabiliser une créance en janvier 2006 et 
de l’amortir partiellement lors du bouclement au 31 décembre 2006. Le délai entre 
ces deux écritures comptables n’était pas bref, le bouclement ayant été réalisé 
alors que l’année 2007 était déjà bien entamée. De plus, ces écritures comptables 
étaient imposées par la loi. 
 
 
Amortir la moitié d’une créance en 2006, puis CHF 1'000'000.- en 2007, 
reposait sur le principe de prudence, consistant à mitiger un risque certain. 
 
d. 
L’extrait des poursuites, bien que sollicité en 2008, permettait de démontrer 
que de nombreuses poursuites antérieures à 2006 entachaient la solvabilité de 
M. C______. 
31) 
Le 2 septembre 2016, la cause a été gardée à juger. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 
4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17). 
2) 
 
Les pièces transmises par l’intimée le 25 juillet 2016 ne seront pas écartées, 
dès lors qu’elles avaient déjà été produites par le recourant et figurent au dossier. 
3) 
a. 
Le litige porte sur la taxation relative à l’ICC 2010 et sur l’existence et le 
report des pertes des années 2006 et 2007 sur l’exercice 2010. 


- 11/16 - 
A/1897/2015 
 
b. 
S’agissant d’une question relative à la détermination du revenu imposable 
sont applicables pour cette période en matière d’ICC les dispositions de la loi 
fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 
14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14), de la loi sur l'imposition des personnes 
physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08) et de la loi sur l’imposition des 
personnes morales du 23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15). 
4) 
a. 
En droit cantonal, l’impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus, 
prestations et avantages du contribuable, qu’ils soient uniques ou périodiques, en 
espèces ou en nature et quelle qu’en soit l’origine, avant déductions 
(art. 17 LIPP). 
 
b. 
Le revenu imposable comprend le produit de l’activité lucrative 
indépendante. Aux termes de l’art. 19 al. 4 LIPP, la détermination du bénéfice net 
imposable pour les contribuables tenant une comptabilité en bonne et due forme 
s’effectue selon les règles applicables aux personnes morales. Les dispositions de 
la LIPP relatives aux frais et dépenses non déductibles demeurent réservées. 
 
c. 
Des déductions liées à l’exercice d’une activité lucrative indépendante sont 
admises par la loi. Aux termes de l’art. 30 LIPP, sont déduits du revenu les frais 
qui sont justifiés par l’usage commercial ou professionnel. Font notamment partie 
de ces frais : 
 
- 
les amortissements justifiés par l’usage commercial à la condition qu’ils 
soient comptabilisés ou, à défaut de comptabilité tenue en bonne et due forme, 
qu’ils apparaissent dans un plan spécial d’amortissement (let. d) ; 
 
- 
les pertes subies durant les 7 exercices ayant précédé la période fiscale, pour 
la part qui n’a pas pu être prise en considération lors du calcul du revenu 
imposable des années antérieures (let. f). 
5) 
a. 
L’impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice net (art. 24 LHID et 
art. 11 LIPM). 
 
b. 
Aux termes de l’art. 12 al. 1 let. a et e LIPM, sont considérés comme 
bénéfice net imposable le bénéfice net tel qu’il résulte du compte de profits et 
pertes, les amortissements et les provisions qui ne sont pas justifiés par l’usage 
commercial. 
6) 
 
L’art. 12 al. 1 let. e LIPM est conforme à l’art. 58 al. 1 let. b de la loi 
fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) 
quand 
bien 
même 
il 
est 
rédigé 
différemment 
(ATA/94/2016 
du 
2 février 2016 et les arrêts cités), de sorte que l'interprétation donnée par la 
jurisprudence en relation avec la LIFD est aussi applicable en matière d'ICC 
(ATF 137 II 353 consid. 6.1). Il en va de même du principe de la périodicité, qui 


- 12/16 - 
A/1897/2015 
s'applique de manière générale aux cantons (ATF 137 II 353 consid. 6.1 ; arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_895/2008 du 9 juin 2009 consid. 2.1). 
7) 
a. 
En définissant le bénéfice imposable par renvoi au solde du compte de 
résultat, les art. 58 al. 1 let. a LIFD et 12 al. 1 let. a LIPM énoncent le principe de 
l’autorité du bilan commercial ou de déterminance, selon lequel le bilan 
commercial est déterminant en droit fiscal. Les comptes établis conformément aux 
règles du droit commercial lient les autorités fiscales, à moins que le droit fiscal 
ne prévoie des règles correctrices spécifiques. L’autorité peut en revanche 
s’écarter du bilan remis par le contribuable lorsque des dispositions impératives 
du droit commercial sont violées ou des normes fiscales correctrices l’exigent 
(ATF 137 II 353 consid. 6.2 ; ATF 136 II 88 consid. 3.1 ; ATF 119 Ib 111 
consid. 2c ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_645/2012 du 13 février 2013 
consid. 3.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_71/2009 du 10 juin 2009 consid. 7.1 ; 
Robert DANON, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN, Impôt fédéral 
direct, Commentaire romand de la LIFD, 2ème éd. 2017, n. 57 à 80 et 127 
ad art. 57-58 LIFD). 
 
b. 
Le droit fiscal et le droit comptable suisses poursuivent en effet des objectifs 
différents. Le premier recherche une présentation qui fasse ressortir au mieux le 
résultat effectif et la réelle capacité contributive de l’entreprise, tandis que le 
second est avant tout orienté sur la protection des créanciers et fortement marqué 
par le principe de prudence. Dans ce contexte, les règles correctrices fiscales 
figurant à l’art. 58 al. 1 let. b et c LIFD visent à compenser le fait que le résultat 
comptable puisse s’éloigner de la réalité économique ; elles assurent une 
imposition du bénéfice qui tienne compte au mieux de la réelle situation 
patrimoniale d’une société. Par leur intermédiaire, le droit fiscal cherche à se 
rapprocher d’un système fondé sur le principe de l’image fidèle (« true and fair »), 
qui 
prévaut 
dans 
les 
normes 
de 
comptabilité 
internationales 
(Pierre-Marie GLAUSER, Apports et impôt sur le bénéfice, vol. 2, 2005, p. 96 s.). 
 
c. 
Les créances ne doivent figurer au bilan que pour le montant qui est 
recouvrable, compte tenu du risque de perte. Ce risque de perte s'apprécie 
essentiellement au regard de la solvabilité du débiteur. Cette solvabilité sera 
évaluée sur la base des faits passés ou présents, par exemple en fonction des 
retards intervenus dans les paiements, de l'évolution antérieure de la situation 
financière, de l'état des poursuites en cours ou de la qualité des éventuelles 
garanties. Lorsqu'un risque de perte est constaté, une correction de valeur, c'est-à-
dire une provision pour ducroire, doit être enregistrée dans les comptes (Robert 
DANON, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN op. cit., n. 30 ad 
art. 63 LIFD). 
 
d. 
La provision pour débiteurs douteux n’est admise que si le recourant expose 
avoir entrepris des opérations de recouvrement infructueuses (arrêt du Tribunal 
fédéral 2P.12/2006 du 6 juin 2006). 


- 13/16 - 
A/1897/2015 
8) 
a. 
Pour être admise en droit fiscal, la provision doit être justifiée par l’usage 
commercial et, conformément au principe de périodicité, porter sur des faits dont 
l’origine se déroule durant la période de calcul (ATF 137 II 353 consid. 6.1 ; arrêt 
du Tribunal fédéral 2C_392/2009 du 23 août 2010 consid. 2.1 ; ATA/619/2017 du 
30 mai 2017). Est justifiée par l’usage commercial toute provision portée au passif 
du bilan qui exprime le fait que le résultat de l’exercice ne peut pas être tenu pour 
définitif ; cette correction prévient le risque que le résultat ne soit pas conforme à 
la réalité et qu’une perte apparaisse ultérieurement, qui existait déjà au moment du 
bouclement des comptes. Encore faut-il que ce risque de perte soit réel et concret 
(arrêt du Tribunal fédéral 2C_392/2009 du 23 août 2010 consid. 2.3). 
 
b. 
Seules sont justifiées par l'usage commercial, et partant déductibles 
fiscalement, les provisions qui sont portées au bilan en vue de couvrir un risque de 
perte imminent ; il s'agit de réserves d'amortissement qui doivent être enregistrées, 
afin que le bilan de la société ne paraisse pas inexact, à savoir trop favorable (arrêt 
du Tribunal fédéral 2C_581/2010 du 28 mars 2011 consid. 3.1 et les références 
citées ; ATA/619/2017 précité). 
 
c. 
Selon la jurisprudence constante de la chambre administrative, deux 
conditions doivent être réunies pour que des provisions soient admises : les faits 
qui sont la cause du risque de perte doivent s’être produits au cours de l’exercice 
clos pendant la période de calcul ; le risque de perte doit être certain ou quasi 
certain, mais non nécessairement définitif. Par ailleurs, l’appréciation du risque 
doit être faite en tenant compte de tous les faits connus à la date du bouclement 
des comptes et non de faits ultérieurs qui viendraient confirmer ou infirmer le 
montant de la provision (ATA/176/2016 du 23 février 2016; ATA/1238/2015 du 
17 novembre 2015; ATA/520/2014 du 1er juillet 2014 et les références citées). 
9) 
 
La maxime inquisitoire est applicable à la détermination de la dette fiscale. 
L’administration fiscale supporte le fardeau de la preuve de l’existence d’éléments 
imposables et, selon un principe généralement admis en matière fiscale, il 
incombe à celui qui prétend à l’existence d’un fait de nature à éteindre ou à 
diminuer sa dette fiscale d’en apporter la preuve et de supporter les conséquences 
de l’échec de cette preuve (arrêt du Tribunal fédéral 2C_288/2008 du 
1er octobre 2008 consid 4.4 ; ATA/777/2016 du 13 septembre 2016). Le montant 
et la justification commerciale des provisions étant de nature à diminuer la dette 
fiscale, c'est au contribuable d'en apporter la preuve (arrêt du Tribunal fédéral 
2A.71/2006 du 21 juin 2006 consid. 3.3.3 ; arrêt du Tribunal administratif de 
Bâle-Ville 510 09 13 du 3 juillet 2009 consid. 4c). 
10) a. 
En l’espèce, le recourant n’a pas rendu vraisemblable l’existence même de 
la créance inscrite en 2006. 
 
 
En effet, aux termes de la convention, le recourant et son débiteur étaient 
solidairement engagés pour un montant d’environ CHF 30'000'000.- de crédit. En 


- 14/16 - 
A/1897/2015 
assumant seul l’intégralité des charges financières courantes ainsi que des crédits 
contractés, le recourant avait essuyé une perte et un manque à gagner estimés 
entre CHF 15'000'000.- et CHF 20'000'000.-. Pourtant, le montant de 
CHF 8'000'000.-, qui correspond à peine au tiers du montant des engagements des 
partenaires en affaires et ne couvre que la moitié des pertes essuyées par le 
recourant du fait de son débiteur, a été arrêté d’entente entre les parties selon les 
explications succinctes du recourant, soit que cette somme correspondait au 
montant que M. C______ pensait pouvoir rembourser. 
 
 
Or, la dernière déclaration fiscale de celui-ci faisait état de revenus bruts de 
CHF 9'591.- en 2005, CHF 12'114.- en 2006 et des dettes annuelles de 
CHF 29'239'146.- auprès de l’office des faillites, étant encore rappelé que la 
situation du débiteur était alors obérée depuis presque dix ans, qu’un acte de 
défaut de bien avait été délivré au recourant et que les trente-trois demandes de 
remboursement de celui-ci étaient restées sans suite. Malgré ces éléments, le 
recourant n’explique pas les raisons qui lui auraient permis d’espérer à la 
signature de la convention que son débiteur pourrait rapidement revenir à 
meilleure fortune et lui rembourser la somme de CHF 8'000'000.-. 
 
 
Il reste également muet sur les motifs lui ayant permis d’espérer, malgré le 
fait qu’aucun remboursement n’était intervenu durant l’année 2006, qu’à la fin de 
l’exercice, le montant de la dette pouvait être maintenu à CHF 4'000'000.-, soit 
une somme importante par rapport aux capacités financières de son débiteur telles 
qu’établies à teneur du dossier. 
 
 
Enfin, ses explications sont contradictoires, dès lors qu’il explique qu’à la 
fin de l’année 2006, il avait abandonné tout espoir de recouvrer l’intégralité de sa 
créance, tant la situation de son débiteur était obérée, tout en ayant gardé l’espoir 
de récupérer une créance CHF 4'000'000.-. 
 
 
Par conséquent, les explications du recourant quant à l’existence de la 
créance inscrite en 2006 n’apparaissent pas crédibles. 
 
b. 
De plus, l’enregistrement des amortissements sur les exercices 2006 et 2007 
est contraire au principe de périodicité et ne peut être pris en compte fiscalement. 
 
 
Le recourant ne saurait prétendre que la créance existait depuis la signature 
de la convention seulement, dès lors que selon ses explications, il avait supprimé 
la dette de M. C______ en 1997 déjà. Il a également reçu un acte de défaut de 
biens en 2000 et a adressé à son débiteur trente-trois demandes de remboursement 
entre le 23 novembre 1995 et le 17 octobre 2005. Il est ainsi établi que la créance 
est antérieure à 2006. 
 
 
Si la question de l’obligation d’inscrire la créance avant l’exercice 2006 
peut en l’état souffrir de rester ouverte, le recourant aurait toutefois dû la faire 


- 15/16 - 
A/1897/2015 
figurer dans ses comptes, de même que son amortissement, à tout le moins à 
l’issue de l’exercice 2000, soit à réception de l’acte de défaut de biens, lorsqu’il 
devait de bonne foi admettre que la dette était devenue durablement irrécupérable. 
 
c. 
Par conséquent, et dès lors qu’il appartenait au recourant de démontrer le 
bien-fondé des écritures comptables susceptibles de diminuer sa dette fiscale, 
aucun motif ne permet de s’écarter de l’appréciation faite par le TAPI dans son 
jugement du 12 janvier 2015, soit que la comptabilisation en 2006 d’une perte sur 
le débiteur C______, jamais activée auparavant, dont la contrepartie comptable 
n’était même pas démontrée et dont la créance n’avait jamais fait l’objet d’une 
provision, ne saurait être admise, dès lors qu’elle violait le principe de périodicité. 
11) 
Au vu de l’issue du litige, la question de l’entrée en force du bordereau 
initial de la taxation 2006 suite au jugement rendu par le TAPI le 12 janvier 2015 
peut souffrir de rester ouverte. 
12) 
En tous points infondés, le recours sera rejeté. 
13) 
Vu l’issue du litige, un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge du 
recourant, qui succombe (art. 87 al. 1 LPA) et aucune indemnité de procédure ne 
lui sera allouée (art. 87 al.2 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 2 juin 2016 par Monsieur A______ contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 2 mai 2016 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met un émolument de CHF 1'000.- à la charge de Monsieur A______ ; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours 
qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en 
matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et 


- 16/16 - 
A/1897/2015 
moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être 
adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Alexandre Faltin, mandataire du recourant, à 
l'administration fiscale cantonale, ainsi qu'au Tribunal administratif de première 
instance 
Siégeant : Mme Junod, présidente, MM. Dumartheray et Verniory, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
le greffier-juriste : 
 
 
F. Scheffre 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
Ch. Junod 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :