ge_gerichte · ATA/56/2014 · 2014-02-04 · fr

Résumé:
 Le montant correspondant à la location d'un fonds de commerce (installation et clientièle d'un cabinet dentaire) non admis au titre de charge, la contribuable ayant échoué à établir le caractère de charge justifiée par l'usage commercial du montant litigieux. La reprise dans le bénéfice imposable dudit montant est confirmée.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/4516/2011-ICCIFD 
ATA/56/2014 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 4 février 2014 
1ère section 
 dans la cause 
 
X______ S.A. 
représentée par Me Antoine Berthoud, avocat 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
7 janvier 2013 (JTAPI/25/2013) 


- 2/12 - 
A/4516/2011 
EN FAIT 
1) 
a. 
Le litige concerne l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) et l’impôt 
fédéral direct (ci-après : IFD) pour l’année 2005 de X______ S.à r.l. (ci-après : 
X______ ou la contribuable). Cette dernière, fondée le 15 mars 2002, sise à 
Genève à Y______, était une société à responsabilité limitée dont le but statutaire 
est l’exploitation et la gestion de cliniques et laboratoires dentaires, notamment à 
l’enseigne « X______ », ainsi que de centres médicaux, la production et la 
commercialisation de produits dentaires et médicaux, et la formation en médecine 
et médecine dentaire. 
 
 
Monsieur Z______ était associé gérant de X______ pour une part de 
CHF 10'000.-, avec signature collective à deux. Madame A______ était gérante 
avec signature collective à deux et B______ S.A. (ci-après : B______) était 
associée pour une part de CHF 10'000.-. B______, inscrite au registre du 
commerce depuis le 26 août 1994, est une société dont Mme A______ était 
administratrice présidente avec signature individuelle depuis le 8 mai 2001 et dont 
Monsieur A______, son mari, était administrateur auparavant, et à nouveau depuis 
le 4 décembre 2003. 
 
b. 
Depuis le 28 juin 2006, date de ses nouveaux statuts, X______ a été 
transformée en société anonyme dont Mme A______ était et est encore 
administratrice avec signature individuelle. Le but statutaire est demeuré inchangé 
jusqu’au 28 octobre 2013, date à laquelle la raison sociale est devenue 
X______ S.A. et le but statutaire a été légèrement modifié tout en étant toujours 
centré sur l’exploitation et la gestion de cliniques et laboratoires dentaires. 
2) 
 
Le 20 septembre 2006, X______ a remis sa déclaration concernant l’année 
2005 à l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE). 
 
 
Les comptes arrêtés au 31 décembre 2005 contenaient une « reprise de 
cabinet » pour CHF 50'000.- et une charge de « location fonds de commerce » 
pour CHF 36'000.- ainsi qu’un poste « loyer, frais de locaux » pour 
CHF 57'139,80. 
3) 
 
Le 22 décembre 2006, l’AFC-GE a demandé à la contribuable une copie du 
contrat de cession du fonds de commerce de CHF 50'000.- et toutes informations 
utiles concernant le poste « location fonds de commerce », notamment une copie 
du contrat de location. 
4) 
 
Le 16 février 2007, la contribuable a exposé à l’AFC-GE qu’un accord de 
cession du fonds de commerce avait été signé le 24 janvier 2002 entre 


- 3/12 - 
A/4516/2011 
C______ S.A. (ci-après : C______) et B______. Le document portait la signature 
de M. A______ , pour C______ et de Mme A______ pour B______. 
 
 
Selon un document du 25 janvier 2002, le fonds de commerce du cabinet 
dentaire sis à Y______, et appartenant à C______, était cédé à X______ au prix 
de CHF 50'000.-. B______ s’engageait à rembourser ce montant à C______, 
M. Z______ assurerait la fonction de médecin répondant de la clinique dentaire et 
avec l’accord de la régie, le bail à loyer serait repris par la société dès le 
1er janvier 2002. 
 
 
Etait également joint un courrier de B______, adressé à la contribuable, daté 
du 1er janvier 2004, signé par M. A______ : « Suite à un accord convenu, nous 
vous prions par la présente de transférer avec validité au 1er janvier 2004 le crédit 
en notre faveur de CHF 50'000.- concernant l’acquisition du fonds de commerce 
du cabinet dentaire sis à Y______, Genève sur la société D______ S.A. ». 
 
 
A également été produit un courrier de D______ S.A. (ci-après : D______), 
daté du 1er janvier 2005, adressé à la contribuable et signé par M. A______ : 
« Nous vous confirmons notre accord afin d’annuler notre créance de 
CHF 50'000.-, ainsi que la contrepartie reprise de commerce, vu le fait que votre 
société n’arrive pas à régler cette créance depuis le 25 janvier 2002 ». 
 
 
La contribuable a encore remis à l’AFC-GE un accord intervenu le 
1er octobre 2005 entre elle-même, représentée par Mme A______ et D______, 
représentée par M. A______, aux termes duquel, notamment, D______ 
s’engageait à « recompenser » immédiatement à M. Z______ la somme de 
CHF 50'000.- constituant la créance de ce dernier en faveur de X______. Les 
parties confirmaient que le fonds de commerce du cabinet dentaire était, dès le 
1er janvier 2005, propriété de D______. Selon le principe de la location-vente, 
X______ acceptait pour le fonds de commerce concerné de payer à D______ un 
loyer mensuel de CHF 3'000.- dès le 1er janvier 2005. Le loyer ne serait plus dû 
une fois que la totalité de la valeur déterminée serait remboursée, ce qui serait 
considéré comme une cession du fonds de commerce en faveur de X______. 
5) 
 
Le 8 octobre 2010, l’AFC-GE a notifié deux bordereaux de taxation ICC et 
IFD 2005 à la contribuable. 
 
 
La somme de CHF 36'000.-, correspondant à la location du fonds de 
commerce était une charge non justifiée par l’usage commercial et devait par 
conséquent être ajoutée au bénéfice net déclaré de CHF 3'526.-. 
6) 
 
Le 3 novembre 2010, un bureau fiduciaire, mandaté par la contribuable a 
réclamé contre les bordereaux ICC et IFD 2005. 
 
 
Au vu des pièces déjà en mains de l’AFC-GE, il était manifeste que le fonds 
de commerce n’appartenait pas à la contribuable. C’était la raison pour laquelle 


- 4/12 - 
A/4516/2011 
elle payait une location. Sans fonds de commerce, elle ne pouvait pas exploiter le 
cabinet dentaire. Il s’agissait d’une charge justifiée par l’usage commercial. 
7) 
 
Le 3 novembre 2011, l’AFC-GE a rendu deux décisions sur réclamation 
maintenant les taxations litigieuses. 
 
 
M. A______ était administrateur président de C______, anciennement 
E______ S.A., et de D______. Il détenait 98 % du capital-actions de C______. 
L’épouse de M. A______ était administratrice de X______. 
 
 
C______ exploitait un cabinet dentaire à Y______ jusqu’en 2001. Les états 
financiers de la société ne comportaient pas de goodwill. Par accord du 25 mars 
2002, C______, ayant changé d’activité, avait cédé à X______ le fonds de 
commerce du cabinet dentaire. Dans son bilan 2002, X______ avait comptabilisé 
à l’actif un goodwill de CHF 50'000.- lié à la reprise du fonds de commerce du 
cabinet dentaire. Le 1er octobre 2005, X______ avait cédé ce goodwill à D______. 
Le contrat était signé par Mme et M. A______. 
 
 
Etant donné que l’exploitation du cabinet dentaire n’avait pas été transférée 
à D______ et que les deux sociétés étaient animées par les époux A______, 
l’AFC-GE considérait que la cession du goodwill ne serait pas intervenue entre 
tiers dans les mêmes conditions. Cette cession était dès lors considérée comme 
une non-valeur. De ce fait, les charges comptabilisées par la contribuable pour la 
location du fonds de commerce engendrées par cette cession ne pouvaient pas être 
admises en déduction du bénéfice réalisé. 
8) 
 
Le 5 décembre 2011, X______ a recouru auprès du Tribunal administratif 
de première instance (ci-après : TAPI) contre les décisions sur réclamation en 
concluant à leur annulation et à l’annulation de la reprise de CHF 36'000.- dans le 
bénéfice imposable. 
 
 
Dans la taxation de D______, le montant de CHF 36'000.- litigieux avait été 
intégralement imposé comme produit. Cette imposition n’avait pas été modifiée 
dans la procédure de contrôle de cette société engagée par l’AFC-GE. 
 
 
Il fallait distinguer le goodwill du fonds de commerce. Pour un cabinet 
dentaire de l’importance de celui exploité par la recourante, le fonds de commerce 
était avant tout constitué par ses installations et aussi sa clientèle. Le goodwill 
n’était constitué que par la clientèle. Verser un loyer annuel de CHF 36'000.- pour 
des installations aussi importantes que celles utilisées par le cabinet dentaire 
n’apparaissait pas du tout insolite ni exorbitant. 
 
 
L’absence de comptabilisation du goodwill par C______ avait été retenue à 
tort par l’AFC-GE, car lorsqu’une société développait sa propre clientèle, elle ne 
pouvait activer cette valeur dans son bilan, à l’inverse du goodwill acquis d’un 
tiers. Ce n’était pas pour autant que la clientèle n’avait aucune valeur, ni que son 


- 5/12 - 
A/4516/2011 
exploitation ne se justifiait pas par une contre-prestation sous la forme d’une 
location ou d’une acquisition. 
9) 
 
Le 15 mai 2012, l’AFC-GE a répondu au recours en maintenant sa position. 
 
 
Les documents remis par la contribuable pour attester du montant litigieux 
contenaient de nombreuses contradictions. 
 
 
Le 1er novembre 2004, M. A______ au nom de X______ avait écrit à 
l’AFC-GE concernant sa taxation 2003 pour préciser que la somme de 
CHF 50'000.- avait été honorée et comptabilisée selon les conditions de l’accord 
de reprise. Le cédant, C______ n’avait aucun lien quelconque direct ou indirect 
d’actionnariat avec X______. Quant à l’amortissement de ce poste, aucun plan 
n’avait été prévu car la valeur du fonds de commerce ne subissait pas de perte car 
elle comprenait le goodwill pour la clientèle. En dépit de l’accord du 1er octobre 
2005 qui portait sur une location-vente du fonds de commerce, elle avait 
comptabilisé une location uniquement. En outre, la somme de CHF 50'000.- aurait 
dû être amortie et le commerce cédé après seize mois de paiements, hors la charge 
de CHF 36'000.- au titre de « location, fonds de commerce » apparaissait dans ses 
comptes de pertes et profits 2006, 2007, 2008, 2009 et 2010. 
 
 
Même sans l’accord visé, la location du fonds de commerce pour un 
montant annuel de CHF 36'000.- alors qu’il était estimé à CHF 50'000.- était 
clairement disproportionnée. En outre, une charge qui devait couvrir le loyer des 
installations n’expliquait pas le montant de CHF 57'139,80 sous le poste « loyer, 
frais de locaux ». 
 
 
L’ensemble des contradictions énumérées ci-dessus réduisait à néant le 
caractère probant des documents produits. La réalité économique de l’opération en 
lien avec le fonds de commerce du cabinet dentaire n’ayant pas été prouvée, et les 
accords produits étant intervenus entre des sociétés qui étaient toutes dirigées par 
M. ou Mme A______, la charge n’était pas commercialement justifiée et la reprise 
devait être confirmée. 
10) 
Le 10 juillet 2012, la contribuable a exposé que l’AFC-GE n’alléguait pas 
que X______ était titulaire ou propriétaire des installations et de la clientèle du 
cabinet dentaire qu’elle avait exploité. Il était dès lors légitime et nécessaire 
qu’elle indemnise le propriétaire de ces valeurs matérielles et immatérielles. Rien 
ne démontrait que ces biens n’appartenaient pas à D______ en 2005. Cette société 
était par conséquent légitimée à encaisser le montant de CHF 36'000.- versé au 
titre de mise à disposition des installations et de la clientèle. 
 
 
En outre, en n’admettant pas la déduction dudit montant et en le prenant en 
compte pour la taxation de D______, l’AFC-GE réalisait une forme indirecte de 
double imposition économique, les sociétés étant proches. 


- 6/12 - 
A/4516/2011 
11) 
Le 10 août 2012, l’AFC-GE a exposé que la notion de prestations en faveur 
d’un proche était large. Un tiers était proche d’un actionnaire lorsque la prestation 
concernée lui avait été octroyée à des conditions ne correspondant pas à celles 
prévalant sur le marché. 
12) 
Le 7 janvier 2013, le TAPI a rejeté le recours. 
 
 
La forme juridique des relations, d’où provenait le revenu imposable, n’était 
pas nécessairement décisive du point de vue fiscal. Les transactions entre sociétés 
du même groupe devaient correspondre à ce qui se ferait entre tiers. L’autorité 
pouvait s’en tenir à la réalité économique. L’on pouvait sérieusement douter de 
l’indépendance commerciale entre les différentes entités juridiques présentes, les 
époux A______ dirigeant toutes les sociétés impliquées. La contribuable avait 
échoué à prouver que la charge en cause était commercialement justifiée. Ses 
déclarations contenaient de nombreuses contradictions déjà relevées par 
l’AFC-GE. 
13) 
Le 14 février 2013, X______ a interjeté recours auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (ci-après : chambre administrative) contre le 
jugement du TAPI, en concluant à son annulation ainsi qu’à celle de la reprise de 
CHF 36'000.- effectuée dans la détermination de son bénéfice imposable, et à 
l'octroi d’une indemnité de procédure. 
 
 
La portée du courrier du 1er novembre 2004 – auquel le TAPI avait attaché 
une importance prépondérante dans son raisonnement – devait être relativisée. 
M. A______ n’avait jamais été organe de X______ et était d’ailleurs séparé de 
biens de son épouse qui était organe de X______. L’acquisition du fonds de 
commerce, selon le contrat et accord de janvier 2002 pour un montant de 
CHF 50'000.-, avait été effectivement régulièrement comptabilisée par X______, 
le paiement du prix n’avait pas été effectué comme l’attestait le détail des comptes 
pour l’exercice 2002 qui montrait que B______ était restée créancière du montant 
correspondant à celui de la reprise du cabinet. Plusieurs documents postérieurs 
démontraient que X______ n’avait été en mesure de régler cette dette ni en 2004, 
ni au 1er janvier 2005. Le terme « honoré » utilisé dans le courrier du 1er novembre 
2004 ne pouvait manifestement pas signifier que le montant avait été payé mais 
plutôt que cet engagement devait être respecté puisqu’une dette figurait dans le 
bilan de X______. 
 
 
Le contrat de location-vente du 1er octobre 2005 ne devait pas être 
comptabilisé de la même manière qu’une vente ferme. Il s’agissait d’un leasing. 
La propriété de la chose ou des droits vendus n’était transmise à l’acquéreur 
qu’après le règlement intégral du prix. Cela impliquait que les mensualités versées 
devaient être enregistrées en charges. L’actif antérieurement comptabilisé et sa 
dette en contrepartie avaient été extournés. 


- 7/12 - 
A/4516/2011 
14) 
Le 27 février 2013, le TAPI a déposé son dossier sans formuler 
d’observations. 
15) 
Le 18 mars 2013, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
 
 
A la lumière des éléments du dossier, il apparaissait que la réalité 
économique de l’opération en lien avec le fonds de commerce du cabinet dentaire 
intervenu entre des sociétés qui étaient toutes dirigées par M. ou Mme A______ 
n’avait pas été prouvée. Alors même que la somme de CHF 50'000.- aurait dû être 
amortie et le commerce cédé à X______ après seize mois de paiement, X______ 
continuait, en contradiction avec l’accord du 1er octobre 2005, à comptabiliser une 
charge de CHF 36'000.- à titre de « location, fonds de commerce » dans ses 
comptes de pertes et profits 2006, 2007, 2008, 2009 et 2010. 
16) 
Le 3 avril 2013, le juge délégué a fixé aux parties un délai au 3 mai 2013 
pour formuler toutes requêtes ou observations complémentaires, après quoi la 
cause serait gardée à juger. 
17) 
Le 3 mai 2013, la contribuable a persisté dans ses conclusions. 
 
 
L’AFC-GE admettait expressément que X______ n’avait jamais réglé le 
montant initialement convenu pour l’achat du fonds de commerce et n’en était dès 
lors pas propriétaire en 2005. 
 
 
Quels que soient les liens entre les différentes sociétés en cause, X______ 
ne pouvait pas utiliser sans contre-prestation un fonds de commerce qui ne lui 
appartenait pas. 
 
 
Conformément au principe de périodicité, les éléments mis en avant par 
l’AFC-GE concernant d’autres périodes que 2005 étaient sans incidence. 
18) 
L'AFC-GE n'a pas déposé d'observations. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2) 
 
Le litige porte sur la reprise d’un montant de CHF 36'000.- correspondant au 
poste « location, fonds de commerce » de son compte de pertes et profits, dans le 
bénéfice imposable ICC et IFD 2005 de la recourante. 


- 8/12 - 
A/4516/2011 
 
 
La question étant traitée de la même manière en droit fédéral et en droit 
cantonal harmonisé, le présent arrêt traite simultanément des deux impôts, comme 
cela est admis par la jurisprudence (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 ; Arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_394/2013 du 24 octobre 2013 consid. 1.1 ; 2C_60/2013 du 
14 août 2013 consid. 1). 
3) 
a. 
L’impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice net (art. 57 de la loi fédérale 
sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11 ; art. 11 de la 
loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes 
du 14 décembre 1990 - LHID - RS 642.14 ; art. 24 al. 1 de la loi sur l’imposition 
des personnes morales du 23 septembre 1994 - LIPM - D 3 15). Il se détermine en 
premier lieu par le compte de résultat (ATF 136 II 88 consid. 3.1). 
 
 
L’objet de l’impôt correspond à l’accroissement de la fortune de l’entreprise 
durant l’exercice fiscal ; il frappe la différence de fonds propres entre le début et 
la fin de la période déterminante (ATF 136 II 88 consid. 3.1). Les mêmes règles 
valent pour l'ICC en vertu des art. 24 al. 1 LHID et 12 let. e LIPM. 
 
b. 
En définissant le bénéfice imposable par renvoi au solde du compte de 
résultats, l'art. 58 al. 1 let. a LIFD énonce le principe de l'autorité du bilan 
commercial ou de déterminance (Massgeblichkeitsprinzip), selon lequel le bilan 
commercial est déterminant en droit fiscal. Les comptes établis conformément aux 
règles du droit commercial lient les autorités fiscales, à moins que le droit fiscal 
ne prévoie des règles correctrices spécifiques. 
 
 
L'autorité fiscale peut en revanche s'écarter du bilan remis par le 
contribuable lorsque des dispositions impératives du droit commercial sont 
violées ou que des normes fiscales correctrices l'exigent (ATF 137 II 353 
consid. 6.2 ; 132 I 175 consid. 2.2 ; Arrêts du Tribunal fédéral 2C_645/2012 du 
13 février 2013 consid. 3.1 ; 2C_499/2011 du 9 juillet 2012 consid. 4.4 ; 
2C_895/2008 du 9 juin 2009 consid. 2.1). 
 
 
L’art. 58 al. 1 LIFD contient de telles normes fiscales correctrices. Ainsi, 
aux termes de l’art. 58 al. 1 LIFD, le bénéfice imposable net comprend le solde du 
compte de résultat, compte tenu du solde reporté de l’exercice précédent (let. a) 
ainsi que tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul 
du solde du compte de résultat qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées 
par l’usage commercial, tels que notamment les frais d’acquisition, de production 
ou d’amélioration d’actifs immobilisés, les distributions ouvertes ou dissimulées 
de bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par 
l’usage commercial (let. b), et les produits qui n’ont pas été comptabilisés dans le 
compte de résultats (let. c). 
 
c. 
L’art. 58 al. 1 let. b LIFD n’a pas de portée propre s’agissant d’une règle 
matérielle d’établissement régulier des comptes. Selon la doctrine, « les frais 


- 9/12 - 
A/4516/2011 
d’acquisition, de production ou d’amélioration d’actifs immobilisés devant être 
activés car la comptabilisation de telles dépenses au débit du compte de résultat 
viole le droit commercial » (R. DANON, in D. YERSIN/Y. NOËL [éd.], Impôt 
fédéral direct, Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2008, p. 716 ss). 
4) 
a. 
En procédure de taxation, la maxime inquisitoire prévaut : l'autorité n'est pas 
liée par les éléments imposables reconnus ou déclarés par le contribuable. Si des 
indices paraissent mettre en doute l'exactitude de la déclaration, l'administration, 
après investigation, pourra s'en écarter et modifier les éléments du revenu en 
faveur ou en défaveur de ce dernier (X. OBERSON, Droit fiscal suisse, 4e éd., 
2012, p. 513 ss ; P. AGNER/B. JUNG/G. STEINMANN, Commentaire de la loi 
sur l'impôt fédéral direct, 2001, n. 2 ad art. 130, p. 421 ; I. ALTHAUS-
HOURIET, in D. YERSIN, Y. NOËL [éd.], op. cit., p. 1196 ss). 
 
b. 
En droit fiscal, le principe de la libre appréciation de la preuve s'applique. 
L'autorité forme librement sa conviction en analysant la force probante des 
preuves administrées, en choisissant entre les preuves contradictoires ou les 
indices contraires qu'elle a recueillis. Cette liberté d'appréciation, qui doit 
s'exercer dans le cadre de la loi, n'est limitée que par l'interdiction de l'arbitraire 
(E. BLUMENSTEIN/P. LOCHER, System des schweizerischen Steuerrechts, 
6ème éd., Zurich 2002, p. 403/404 ; J.-M. RIVIER, Droit fiscal suisse, L'imposition 
du revenu et de la fortune, 2e éd., Lausanne 1998, p. 139). Il n'est pas 
indispensable que la conviction de l'autorité de taxation confine à une certitude 
absolue qui exclurait toute autre possibilité ; il suffit qu'elle découle de 
l'expérience de la vie et du bon sens et qu'elle soit basée sur des motifs objectifs 
(Arrêts du Tribunal fédéral 2C_574/2009 du 21 avril 2010 consid. 4.2.7 ; 
2C_47/2009 du 26 mai 2009 consid. 5.3 ; 2A.374/2006 du 30 octobre 2006 
consid. 4.2 ; ATA/632/2012 du 18 septembre 2012 consid. 7 ; ATA/95/2012 du 
21 
février 
2012 ; 
M. 
ZWEIFEL, 
Die 
Sachverhaltsermittlung 
im 
Steuerveranlagungs-verfahren, Zürich 1989, p. 109 consid. 4.3). 
 
c. 
En matière fiscale, les règles sur le fardeau de la preuve impliquent que 
l'autorité fiscale établisse les faits qui justifient l'assujettissement et qui 
augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui 
diminuent la dette ou la suppriment (Arrêt du Tribunal fédéral 2C_111/2012 du 
25 juillet 2012 consid. 4.6 ; ATA/778/2011 du 20 décembre 2011 ; 
ATA/747/2011 du 6 décembre 2011 ; E. BLUMENSTEIN/P. LOCHER, op. cit., 
p. 416 et les nombreuses références citées). Par ailleurs, le contribuable doit 
prouver l'exactitude de sa déclaration d'impôt et de ses explications ultérieures. 
 
d. 
S’agissant plus spécialement de charges représentant des prestations 
insolites, il appartient à la société contribuable d’établir leur caractère de charge 
justifiée par l’usage commercial, afin que les autorités fiscales puissent s’assurer 
que seules des raisons commerciales et non les étroites relations personnelles et 
économiques entre la société et le bénéficiaire de la prestation, ont conduit à la 


- 10/12 - 
A/4516/2011 
prestation insolite (ATF 119 Ib 431 consid. 2c ; Arrêts du Tribunal fédéral 
2C_275/2010 du 24 août 2010 et 2A.355/2004 du 20 juin 2005). 
5) 
 
La charge litigieuse de CHF 36'000.- figurant dans les comptes de la 
recourante sous la rubrique « location fonds de commerce » couvre, selon les 
dernières explications fournies par la contribuable, un leasing du fonds de 
commerce d’une valeur de CHF 50'000.-, dont elle bénéficie depuis la reprise du 
cabinet dentaire en 2002, mais qu’elle n’a pas pu payer. 
 
 
Le fonds de commerce serait principalement constitué d’installations et de la 
clientèle du cabinet dentaire. A l’appui de ses explications, la recourante a produit 
plusieurs documents visant à attester l’existence de cette charge et les cessions du 
fonds aux différentes sociétés impliquées. 
 
 
Or, les documents produits par la contribuable font apparaître plusieurs 
contradictions et incohérences mettant en doute la réalité des transactions qui 
fondent la charge litigieuse. Dans son courrier adressé à l’AFC-GE le 
1er novembre 2004, la contribuable précise que C______, dont M. A______ est 
administrateur, n’a aucun lien quelconque direct ou indirect avec la contribuable. 
Or, les relations entre les sociétés liées à la cession de ce fonds de commerce sont 
établies, puisqu’elles ont toutes pour administrateur l’un ou l’autre des 
époux A______. 
 
 
La contribuable a affirmé à l’AFC-GE le 1er novembre 2004, qu’elle avait 
honoré le montant de CHF 50'000.-. Toutefois, en contradiction avec cette 
affirmation, elle produit dans sa déclaration pour l’impôt 2005 un accord de 
location-vente du même fonds de commerce qui appartiendrait à une autre société. 
 
 
S’il fallait prendre en considération l’accord du 1er octobre 2005, il devrait 
être qualifié de modalité de paiement du prix d’acquisition du fonds de commerce. 
Le montant de CHF 36'000.- correspondrait alors à des frais d’acquisition d’un 
actif immobilisé, lesquels font partie du bénéfice net imposable aux termes de 
l’art. 58 al. 1 let b LIFD. De plus, avec un loyer de CHF 3'000.- par mois, les 
CHF 50’000.- retenus pour le fonds de commerce auraient été amortis en dix-sept 
mois. Or, les déclarations fiscales des années 2006, 2007, 2008, 2009 et 2010 de 
la contribuable font toujours apparaître un montant de CHF 36'000.- dans le 
compte de résultat pour la location du fonds de commerce. 
 
 
Tous ces éléments ne permettent pas d’établir la réalité économique des 
opérations liées à la cession du fonds de commerce du cabinet dentaire et à sa 
« location-vente ». Force est de constater que la contribuable a échoué à prouver 
l’existence d’une charge justifiée par l’usage commercial et, partant, la reprise 
dans le bénéfice imposable du montant de CHF 36'000.- doit être confirmée. 
6) 
 
Le recours sera en conséquence rejeté. 


- 11/12 - 
A/4516/2011 
7) 
 
Au vu de l’issue du litige, un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la 
charge de la recourante (art. 87 al. 1 LPA), et il ne lui sera pas alloué d’indemnité 
de procédure (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 14 février 2013 par X______ S.A. contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 7 janvier 2013 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met à la charge de la recourante un émolument de CHF 1’000.- ; 
dit qu'il n'est pas alloué d'indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Antoine Berthoud, avocat de la recourante, à 
l'administration fiscale cantonale, à l'administration fédérale des contributions ainsi 
qu'au Tribunal administratif de première instance . 
Siégeants : M. Thélin, président, MM. Verniory et Pagan, juges. 
 


- 12/12 - 
A/4516/2011 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
S. Hüsler Enz 
 
le président siégeant : 
 
 
Ph. Thélin 
 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :