ge_gerichte · ATA/486/2011 · 2011-07-27 · fr

Résumé:
 Obligation pour les sociétés auxiliaires d'exercer une activité commerciale en Suisse ou à l'étranger pour pouvoir bénéficier d'un statut fiscal privilégié. Une société auxiliaire qui ne déploie qu'une activité administrative ne peut donc pas bénéficier d'un tel statut.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/645/2009-ICC 
ATA/486/2011 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 27 juillet 2011 
1ère section 
dans la cause 
 
C______ S.A. 
représentée par PricewaterhouseCoopers S.A., mandataire 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
21 mars 2011 (JTAPI/218/2011) 


- 2/10 - 
A/645/2009 
EN FAIT 
1. 
 
C______ S.A. (ci-après: la société) est une société dont le but est la « prise 
de participation et détention d'actions de sociétés exerçant leurs activités dans le 
domaine du négoce et de l'investissement en tant que société holding ». 
2. 
 
Le 6 juin 2002, l'administration fiscale cantonale (ci-après: AFC) a accordé 
à la société le statut de société holding au sens de l'art. 22 de la loi sur l’imposition 
des personnes morales du 23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15) pour les années 
fiscales 2001 et 2002. 
3. 
 
Par courrier du 23 novembre 2004, la société a informé l'AFC qu'elle ne 
demandait pas le renouvellement de son statut fiscal car elle n'en remplissait plus 
les critères. 
4. 
 
Le 12 décembre 2005, l'AFC a notifié à la société un bordereau ordinaire 
portant sur l'ICC 2004, d'un montant de CHF 150'889,55. Le bénéfice imposable 
retenu par l'AFC était de CHF 438'021.- et le capital imposable CHF 11'897'625.-. 
5. 
 
Par requête du 13 décembre 2005, la société a déposé à l'AFC une demande 
de mise sous régime fiscal de société auxiliaire, au sens de l'art. 23 al. 1 LIPM. 
 
 
En 2002, elle avait vendu une participation étrangère, réalisant un gain en 
capital d'environ CHF 12'000'000.-. Dès la fin de l'année 2002, l'insuffisance de 
participations au bilan s'opposait à ce que le statut de holding lui soit appliqué. 
 
 
Cette situation ne faisait toutefois pas obstacle à l'application d'un statut de 
société auxiliaire car même si elle ne paraissait plus remplir les conditions 
d'application du régime holding depuis l'année 2002, elle n'avait cependant jamais 
déployé en Suisse depuis lors une quelconque activité de type commercial. Elle 
soulignait n'avoir ni personnel, ni locaux professionnels dans le canton, que 
l'intégralité de ses actifs et ses recettes étaient localisés à l'étranger ou en 
provenaient, et qu'elle se limitait à faire gérer par un broker à l'étranger le 
portefeuille titres qu'elle possédait. 
 
 
Pour ces raisons, la société devait être considérée, dès 2003, comme une 
société auxiliaire. Ce statut n'était toutefois demandé que dès l'année fiscale 2004 
vue l'entrée en force du bordereau de taxation ICC 2003, année pour laquelle elle 
avait été taxée au taux ordinaire. 
 
 
Pour le surplus, la société indiquait avoir utilisé les liquidités résultant du 
gain en capital sur la vente de sa participation de 2002 et que le poste 
« participations » au bilan avait entre-temps enregistré une augmentation de 
quelques CHF 3'100'000.-. 


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6. 
 
Le 22 décembre 2005, la société a élevé réclamation contre le bordereau de 
taxation ICC 2004. Elle indiquait ne réaliser aucun revenu de source suisse et se 
référait à sa demande de statut de société auxiliaire qu'elle avait déposée à l'AFC 
quelques jours auparavant et qu'elle joignait à l'appui de sa réclamation. Selon 
l'intéressée, le bénéfice imposable pour l'ICC 2004 s'élevait à CHF 81'221.- au 
lieu de CHF 438'021.- et le capital imposable à CHF 3'789'105.- compte tenu du 
taux holding privilégié de 31,848 % dont elle devait bénéficier sur un capital 
imposable total de CHF 11'897'625.-. 
7. 
 
Le 14 juin 2006, l'AFC a rejeté la demande de statut fiscal de société 
auxiliaire au motif que la société exerçait une activité pouvant être qualifiée de 
gestion de fortune privée qui n'était pas orientée à l'étranger comme l'exigeait 
l'art. 23 LIPM. 
 
 
Par ailleurs, si elle en remplissait les conditions d'application au sens des 
dispositions légales y relatives, l'intéressée pouvait demander à l'AFC à bénéficier 
de la réduction pour participation. 
8. 
 
Par décision sur réclamation du 23 janvier 2009, l'AFC a maintenu le 
bordereau de taxation ICC 2004. 
 
 
Selon l'art. 23 LIPM et la pratique de l'AFC, étaient considérées comme 
sociétés auxiliaires, les sociétés ayant une activité administrative en Suisse, mais 
pas d'activité commerciale, ce qui sous-entendait qu'elles avaient une activité 
commerciale à l'étranger, ou les sociétés dont l'activité commerciale était 
essentiellement orientée vers l'étranger. 
 
 
L'activité de la société consistait à gérer ses propres liquidités et ne 
constituait pas une activité commerciale. Le fait que la société avait mandaté une 
personne à l'étranger pour gérer ses comptes ne permettait pas de qualifier cette 
activité de commerciale. Par conséquent, le fait d'avoir uniquement une activité 
administrative en Suisse sans activité commerciale à l'étranger, ne lui permettait 
pas de considérer que les conditions d'octroi d'un statut de société auxiliaire 
étaient réalisées. 
9. 
 
Le 20 février 2009, la société a recouru contre cette décision auprès de la 
commission cantonale de recours en matière administrative (ci-après: 
la commission), devenue depuis le 1er janvier 2011 le Tribunal administratif de 
première instance (ci-après: TAPI). 
 
 
Elle développait les arguments déjà exposés dans sa réclamation, soulignant 
le fait que depuis qu'elle ne réalisait plus les conditions d'application du régime de 
société holding, elle était détenue majoritairement par un actionnariat étranger, 
que touts ses actifs étaient à l'étranger, qu'elle n'avait jamais déployé en Suisse 
une quelconque activité de type commercial et qu'elle n'avait ni personnel, ni 


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locaux professionnels dans le canton de Genève depuis l'année 2003. Son activité 
était donc purement administrative et exclusivement étrangère. Elle confirmait 
qu'elle ne fournissait aucun bien et n'était pourvoyeuse d'aucun service contre 
rémunération en faveur de tiers contre rémunération, dans le cadre d'une relation 
commerciale. 
 
 
Citant le message du Conseil fédéral sur l'harmonisation fiscale du 25 mai 
1983, une société holding pure ne devait exercer en Suisse aucune activité 
industrielle ou commerciale pour se limiter à la pure administration. Par 
conséquent, la seule exigence de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts 
directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) 
en matière d'activité posée à l'octroi du statut de holding et (selon les dires de 
l'intéressée), par ricochet, au privilège de société de domicile/auxiliaire pure, était 
que si une quelconque activité était déployée en Suisse, elle devait au moins être 
qualifiée d'administrative (recours, page 5). 
10. 
 
Par jugement du 21 mars 2011, le TAPI a rejeté le recours. 
 
 
La société ne contestait pas qu'elle n'exerçait aucune activité commerciale 
tant en Suisse qu'à l'étranger et avait indiqué qu'elle ne fournissait aucun bien et 
qu'elle n'était pourvoyeuse d'aucun service en faveur de tiers contre rémunération. 
Elle ne servait pas de base administrative ou de centre de gestion des liquidités 
d'un groupe international et le fait de faire gérer à l'étranger par un broker un 
portefeuille de titres dont elle était propriétaire ne lui permettait pas d'obtenir le 
statut de société auxiliaire. 
11. 
 
Par acte du 12 mai 2011, la société a recouru auprès de la chambre 
administrative de la section administrative de la Cour de Justice (ci-après: 
la chambre administrative) contre le jugement du TAPI. Reprenant les griefs 
précédemment invoqués devant cette instance, elle conclut à ce que le statut de 
société auxiliaire lui soit appliqué dès la période fiscale 2004, à l'annulation du 
bordereau de taxation ICC 2004 établi le 12 décembre 2005, à l'établissement d'un 
nouveau bordereau, à ce qu'il soit retenu un bénéfice imposable de CHF 81'337.- 
et un capital imposable au taux holding de CHF 3'789'105.-, ainsi qu'à l'allocation 
d'une indemnité de procédure. 
12. 
 
Par courrier du 14 juin 2011, le TAPI a persisté intégralement dans les 
considérants et le dispositif de son jugement. 
13. 
 
Dans ses observations du 30 juin 2011, l'AFC a conclu au rejet du recours. 
 
 
Il n'y avait pas matière à privilèges fiscaux pour une société ordinaire ne 
faisant que gérer son patrimoine, la nécessité d'une activité commerciale à 
l'étranger étant inhérente à la définition même de la société d'administration. 


- 5/10 - 
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Elle citait un arrêt du Tribunal administratif zurichois ayant donné raison à 
l'administration fiscale qui avait refusé de reconnaître à un contribuable le statut 
spécial de société de domicile en arguant que seules pouvaient être considérées 
comme telles les sociétés qui disposaient d'un lien suffisant avec l'étranger. 
14. 
 
Ces observations ont été transmises le 1er juillet 2011 à la recourante. 
15. 
 
Sur quoi, la cause a été gardée à juger. 
EN DROIT 
1. 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 131 et 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 
2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2. 
 
Il s'agit de déterminer si la recourante remplissait, dès la période fiscale 
2004, les conditions d'octroi du statut de société auxiliaire, lui permettant d'obtenir 
l'allégement fiscal qui en découle. 
3. 
 
Selon l'art. 23 al. 1 LIPM, sont des sociétés auxiliaires les sociétés de 
capitaux, les sociétés coopératives et les fondations qui ont en Suisse une activité 
administrative, mais pas d’activité commerciale, de même que les sociétés de 
capitaux et les sociétés coopératives dont l’activité commerciale est 
essentiellement orientée vers l’étranger et qui n’exercent en Suisse qu’une activité 
subsidiaire. 
 
 
A la lumière de cette disposition, les sociétés concernées peuvent exercer 
une activité commerciale à l'étranger ou même en Suisse, dès lors que cette 
activité est essentiellement orientée vers l'étranger. En revanche, la formulation de 
l'art. 23 al. 1 LIPM ne permet pas de déterminer prima facie si ladite société est 
tenue d'exercer une telle activité commerciale à l'étranger. 
4. 
 
Selon une jurisprudence constante du Tribunal fédéral, la loi s’interprète en 
premier lieu d’après sa lettre (interprétation littérale). Si le texte légal n’est pas 
absolument clair, si plusieurs interprétations de celui-ci sont possibles, le juge 
recherchera la véritable portée de la norme en la dégageant de sa relation avec 
d’autres dispositions légales, de son contexte (interprétation systématique), du but 
poursuivi, singulièrement de l’intérêt protégé (interprétation téléologique), ainsi 
que de la volonté du législateur telle qu’elle ressort notamment des travaux 
préparatoires (interprétation historique ; ATF 132 V 321 consid. 6 p. 326 ; 
129 V 258 consid. 5.1 pp. 263-264 et les références citées). Le Tribunal fédéral 
utilise les diverses méthodes d’interprétation de manière pragmatique, sans établir 
entre elles un ordre de priorité hiérarchique (ATF 133 III 175 consid. 3.3.1 


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p. 178 ; 125 II 206 consid. 4a p. 208/209 ; ATA/332/2011 du 24 mai 2011 ; 
ATA/422/2008 du 26 août 2008 consid. 7). Enfin, si plusieurs interprétations sont 
admissibles, il faut choisir celle qui est conforme à la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101) (ATF 119 Ia 241 consid. 7a 
p. 248 et les arrêts cités). 
5. 
 
Lors de l'entrée en vigueur de la LIPM le 1er janvier 1995, l'art. 23 al. 1 
LIPM définissait alors les sociétés auxiliaires comme étant les sociétés de 
capitaux, les sociétés coopératives et les fondations qui ont en Suisse une activité 
administrative, mais pas d'activité commerciale. Aucune référence à une 
quelconque activité commerciale à l'étranger n'y était mentionnée. 
 
 
Les travaux préparatoires de la LIPM précisent que « les personnes morales 
visées [par cette disposition] sont les sociétés qui, tout en étant basées à Genève, 
ne déploient pas d'activité commerciale sur sol suisse, mais qui servent de base 
administrative, de centre de communication d'ordres, de point de contact ou 
encore de centre de gestion des liquidités d'un groupe multinational. Ces sociétés, 
communément appelées à Genève - à statut fiscal - ou de base - bénéficient déjà 
d'une imposition en fonction de l'importance de l'activité exercée en Suisse. 
C'est-à-dire, en règle générale, à concurrence de 20 % du bénéfice, lequel est en 
revanche imposé selon le barème ordinaire, actuellement au taux maximum. La 
raison d'être de ces modes d'imposition privilégiés - connus dans de nombreux 
autres cantons voire pays mêmes proches - est de fixer à Genève des entités qui en 
temps ordinaire n'auraient pas de raisons particulières de s'établir dans notre cité 
plutôt qu'en un autre emplacement offrant les mêmes facilités logistiques et 
financières. Pour ces entités, qui font souvent partie d'un groupe de sociétés, et 
dont l'activité se déroule essentiellement avec des contreparties sises hors de nos 
frontières, une charge fiscale modérée est un critère important de décision lors du 
choix de leur emplacement » (Mémorial des séances du Grand Conseil de la 
République et canton de Genève, 1994, 34/IV, p. 3883). 
6. 
 
La loi fédérale du 10 octobre 1997 sur la réforme de l'imposition des 
sociétés (RO 1998 669 ; FF 1997 II 1058) a introduit de nouvelles dispositions 
dans la LHID. Elle a notamment précisé la notion de société auxiliaire par le biais 
d'une nouvelle rédaction de l'alinéa 4 de l'article 28 LHID, dont la modification 
est entrée en vigueur le 1er janvier 1998. La mise en œuvre de ces nouvelles 
dispositions dans les législations cantonales a été réglée par le nouvel art. 72a 
LHID. Cette dernière norme dispose que les cantons sont tenus dans les cinq ans 
dès l'entrée en vigueur des modifications, soit jusqu'au 31 décembre 2002, 
d'incorporer dans leurs législations les nouvelles dispositions de la LHID soit 
entre autres celles relatives à la définition des sociétés auxiliaires. A l'expiration 
de ce délai, le droit fédéral est directement applicable si les dispositions de droit 
fiscal cantonal s'en écartent (art. 72a al. 2 et 72 al. 2 LHID). 


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Les modifications nécessaires et imposées par le droit fédéral ont donc été 
apportées à la LIPM et sont entrées en vigueur le 16 décembre 2004. L'actuel 
art. 23 al. 1 LIPM reprend ainsi la définition de société auxiliaire fixée par l'art. 28 
al. 3 et 4 LHID et précise dorénavant que sont également des sociétés auxiliaires 
les sociétés de capitaux et les sociétés coopératives ayant une activité 
commerciale essentiellement orientée vers l'étranger et qui n'exercent en Suisse 
qu'une activité subsidiaire. 
 
 
L'adaptation de l'art. 23 LIPM n'a pas eu de portée réelle à Genève étant 
donné que, selon la pratique fiscale genevoise constante depuis de nombreuses 
années, les entités qui, sous réserve du respect des conditions générales réservées 
pour ce genre d'activités, déployaient une activité commerciale essentiellement 
orientée vers l'étranger tout en n'exerçant en Suisse qu'une activité préparatoire, 
pouvaient bénéficier du régime fiscal des sociétés auxiliaires (Mémorial des 
séances du Grand Conseil de la République et canton de Genève, 2002-2003/X, A, 
p. 6017). La compatibilité de tels statuts avec la LHID n'était alors pas évidente. 
Avec la modification de l'art. 23 LIPM, la situation de ces sociétés est désormais 
clarifiée et, à Genève, la tolérance de l'activité commerciale exercée en Suisse par 
rapport à l'activité exercée à l'étranger est de 30 % de la marge commerciale brute 
(X. OBERSON, Droit fiscal suisse, 3ème éd., 2007, § 12 n° 31, p. 238). 
7. 
 
Selon le Tribunal fédéral, ces sociétés se caractérisent par le fait qu'elles 
sont implantées en Suisse, où elles ont une activité essentiellement administrative, 
tandis que leur activité économique (commerciale) produit ses effets à l'étranger 
(Arrêt du Tribunal fédéral du 4 décembre 2009, 2C_420/2009, consid. 2.1. et 
références citées). 
8. 
 
Le Tribunal administratif zurichois a eu l'occasion de se pencher sur un cas 
similaire au présent litige. D'après l'art. 74 de la loi zurichoise d'impôt, le statut de 
société de domicile est octroyé aux sociétés qui exercent en Suisse une activité 
administrative, mais aucune activité commerciale. En l'espèce, l'autorité fiscale a 
refusé d'accorder à une contribuable le statut spécial de société de domicile en 
arguant que seules les sociétés qui disposaient d'un lien suffisant avec l'étranger 
pouvaient être considérées comme sociétés de domicile. Or en l'espèce, l'activité 
de la contribuable consistait uniquement à gérer des participations et leur 
financement et à ne gérer que son propre patrimoine, en Suisse et à l'étranger. Le 
Tribunal administratif zurichois a confirmé cette position, rappelant que lors de 
l'entrée en vigueur de la LHID, il n'avait pas été envisagé d'accorder un tel statut 
pour des sociétés ordinaires et que ce privilège n'était destiné qu'à des sociétés qui 
entretenaient des relations économiques avec l'étranger et qui, de ce fait, 
pourraient être soumises à une double imposition. Dans le cas particulier, d'après 
la comptabilité de la recourante, une large majorité de ses actifs provenaient de 
liquidités, de créances et de prêts à l'encontre de filiales suisses ou des 
actionnaires. Par conséquent, la société ne pouvait prétendre au statut de société 


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de domicile en raison de son manque de relations avec l'étranger (RDAF 2010 II 
568 et la jurisprudence citée). 
9. 
 
Raphaël Gani distingue de manière plus précise les sociétés de domicile, les 
sociétés d'administration et les sociétés auxiliaires (ou de base). S'agissant des 
sociétés de domicile, elles sont établies sans infrastructure en Suisse et n'exercent 
aucune activité commerciale en Suisse. Les sociétés d'administration exercent une 
activité purement administrative, à l'exclusion de toute activité commerciale. 
Toute activité de vente, même exclusivement à l'étranger, leur est par exemple 
interdite. Quant aux sociétés auxiliaires ou de base, elles exercent contrairement 
aux sociétés de domicile ou d'administration, une activité commerciale réelle en 
déployant ses effets essentiellement à l'étranger. Il s'agit le plus souvent de 
sociétés de vente, distribuant des produits provenant de fournisseurs étrangers, et 
revendus à des acheteurs également étrangers. D'autres activités (holding, 
financières, quartier général) viennent fréquemment se greffer sur l'activité 
commerciale. Enfin, une activité commerciale effective en Suisse est tolérée tant 
qu'elle reste secondaire et accessoire, les revenus de sources suisses ne devant, en 
général, pas excéder 20 % des revenus totaux (R. GANI, Un quinquennat dans 
l'imposition directe des personnes morales [chronique de jurisprudence 
2005-2009] in RDAF II 1998 277). 
 
 
Il ressort des considérations qui précèdent, bien que la formulation de 
l'art. 23 al. 1 LIPM soit incomplète, que le but du législateur est d'exiger des 
sociétés bénéficiant du statut fiscal privilégié de sociétés auxiliaires qu'elles 
exercent dans tous les cas une activité commerciale réelle à l'étranger, celle-ci 
pouvant néanmoins déployer des effets en Suisse, pour autant que cette activité ne 
dépasse pas 30 % de la marge commerciale brute. 
 
b. 
En l'espèce et de l'aveu même de la recourante, suite à la perte de son statut 
de holding, elle a poursuivi une activité se limitant principalement à gérer d'une 
part les participations qu'elle détient encore et, d'autre part, à faire gérer, par 
l'intermédiaire d'un broker sis à l'étranger que la société supervise, un portefeuille 
de titres dont elle est propriétaire. Il est donc établi et non contesté qu'elle n'exerce 
aucune activité commerciale, en Suisse ou à l'étranger. 
 
c. 
En n'exerçant qu'une activité d'administration, force est de constater que la 
recourante ne remplit pas les conditions posées par l'art. 23 al. 1 LIPM et le droit 
fédéral. 
10. 
 
Au vu de ce qui précède, le recours sera rejeté. Un émolument de 
CHF 1'000.- sera mis à la charge de la recourante, qui succombe. Aucune 
indemnité de procédure ne lui sera alloué (art. 87 LPA). 
 
 
* * * * * 


- 9/10 - 
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PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 12 mai 2011 par C______ S.A. contre le 
jugement du 21 mars 2011 du Tribunal administratif de première instance ; 
au fond : 
le rejette ; 
met à la charge de la recourante un émolument de CHF 1'000.- ; 
dit qu'il n'est pas alloué d'indemnité; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à PricewaterhouseCoopers S.A. mandataire de la 
recourante, à l'administration fiscale cantonale ainsi qu’au Tribunal administratif de 
première instance. 
Siégeants : M. Thélin, président, Mmes Bovy et Junod, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
C. Derpich 
 
le président siégeant : 
 
 
Ph. Thélin 
 
 
 
 


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Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :