ge_gerichte · ATA/474/2012 · 2012-07-31 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/4905/2008-ICCIFD 
ATA/474/2012 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 31 juillet 2012 
2ème section 
 dans la cause 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
contre 
Monsieur G______ 
représenté par Madame Hélène Jude, mandataire 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
_________ 
Recours contre la décision de la commission cantonale de recours en matière 
administrative du 1er novembre 2010 (DCCR/1554/2010) 


- 2/8 - 
A/4905/2008 
EN FAIT 
1. 
 
Monsieur G______ exerçait durant l’année 2007 la profession de gardien à 
la prison de Champ-Dollon. 
2. 
 
Selon le certificat de salaire établi par son employeur pour la période du 
1er janvier au 31 décembre 2007, M. G______ a reçu un salaire de 
CHF 66'840,10, et des prestations salariales accessoires au titre d’inconvénients 
de service en CHF 9'969,60, soit un salaire brut total de CHF 76'809,70. Les 
cotisations AVS/AI/APG/AC/AANP de CHF 5'546,75 et les cotisations ordinaires 
de prévoyance professionnelle de CHF 6'087,50 venaient en déduction, de sorte 
que son salaire net se montait à CHF 65'175,45. Il avait par ailleurs reçu une 
indemnité forfaitaire pour vêtements de CHF 500.-. 
3. 
 
Dans sa déclaration fiscale 2007, M. G______ a déclaré un revenu brut de 
CHF 66'840.-. Il a fait valoir des déductions en matière d’impôts cantonaux et 
communaux (ci-après : ICC) pour un montant total de CHF 24'407.-, comprenant 
notamment CHF 3'075.- de frais de repas, CHF 719.- de frais de déplacement et 
CHF 8'980.- d’autres frais professionnels, incluant des frais de déplacement et de 
repas pour une formation suivie à Fribourg. Il a également déduit ce dernier 
montant en matière d’impôt fédéral direct. 
4. 
 
Le 8 mai 2008, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC) a adressé 
à M. G______ deux bordereaux de taxation, l’un pour l’ICC (ci-après : bordereau 
ICC 2007), l’autre pour l’IFD (ci-après : IFD 2007). 
 
 
Le bordereau ICC 2007 retenait un revenu imposable de CHF 55'526.-, 
l’impôt dû se montant à CHF 9'337,95. L’AFC avait inclus les indemnités pour 
inconvénients de service dans le revenu brut. Elle avait écarté les frais de repas en 
CHF 3'075.- car le contribuable pouvait se rendre de son domicile à son lieu de 
travail en utilisant les transports publics sans que la durée de déplacement excède 
deux heures par jour. Elle avait également écarté les frais de formation 
professionnelle, non déductibles à rigueur de droit. 
 
 
Le bordereau IFD 2007 retenait un revenu imposable de CHF 54'400.-, 
l’impôt dû se montant à CHF 620,10. Les indemnités pour inconvénients de 
service avaient également été ajoutées au revenu brut et les mêmes déductions 
qu’en matière d’ICC avaient été écartées. 
5. 
 
Le 30 mai 2008, M. G______ a élevé une réclamation unique contre les 
bordereaux ICC et IFD 2007. Il concluait à une rectification des déductions 
admises en particulier s’agissant des frais de repas en CHF 3’075.-, des frais de 
formation à Fribourg en CHF 1'494.- comprenant CHF 1'050.- de frais de repas et 


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CHF 444.- de frais de déplacement. De par sa profession, il était soumis à des 
horaires irréguliers et à des contraintes de sécurité consistant par exemple à 
prendre ses pauses dans l’enceinte de la prison, se déplacer en véhicule entre son 
domicile et l’établissement, porter des vêtements spéciaux. Quant aux frais de 
perfectionnement professionnels, son employeur avait attesté qu’il devait suivre la 
formation en cause à Fribourg et seul un trajet aller-retour sur les sept effectués lui 
avait été remboursé par ce dernier. 
6. 
 
Statuant par décisions séparées le 23 octobre 2008, l’AFC a rejeté la 
réclamation pour l’ICC et pour l’IFD 2007, pour les motifs indiqués sur les 
bordereaux ICC et IFD 2007. 
7. 
 
En date du 17 novembre 2008, sous la plume de Madame Hélène Jude, au 
bénéfice d’une procuration, M. G______ a recouru auprès de la commission 
cantonale de recours en matière d’impôts cantonaux et communaux, 
respectivement de la commission cantonale de recours de l’impôt fédéral direct, 
toutes deux remplacées le 1er janvier 2009 par la commission cantonale de recours 
en matière administrative (ci-après : la commission), contre les décisions 
susmentionnées, concluant à leur annulation et à l’admission des déductions 
litigieuses, en reprenant son argumentation antérieure. 
8. 
 
Le 5 août 2009, l’AFC a persisté dans ses décisions et conclu au rejet du 
recours. 
9. 
 
Un second échange d’écritures n’a pas apporté de développements 
nouveaux. 
10. 
 
Le 1er novembre 2010, la commission a admis partiellement le recours de 
M. G______ et renvoyé le dossier à l’AFC pour nouvelles taxations dans le sens 
des considérants. Les déductions suivantes devaient être acceptées : 
 
- 
frais de déplacement 
CHF 
719.- 
 
- 
frais de repas 
CHF 
3'075.- 
 
- 
inconvénients de service 2007 
CHF 
6'646.- 
 
- 
frais de déplacement en rapport avec les cours de Fribourg CHF 
444.- 
 
- 
frais de repas en rapport avec les cours de Fribourg 
CHF 
700.- 
 
- 
Total 
CHF 11'584.- 
11. 
 
Le 13 décembre 2010, l’AFC-GE a recouru auprès du Tribunal 
administratif, devenu le 1er janvier 2011 la chambre administrative de la Cour de 
justice (ci-après : la chambre administrative), contre la décision susmentionnée, en 
concluant à son annulation partielle, dans la mesure où dite décision admettait une 
déduction totale pour les frais de déplacement à Fribourg en CHF 444.- et une 
déduction de CHF 3'075.- pour frais de repas. 


- 4/8 - 
A/4905/2008 
 
 
Le contribuable n’avait pas produit de pièces justificatives attestant qu’il 
aurait encouru un surplus de dépenses pour ses repas pris sur son lieu de travail. 
Quant aux cours suivis à Fribourg, il était inconcevable que seul un déplacement 
sur sept ait été remboursé par l’employeur s’il s’agissait d'une formation 
obligatoire. 
12. 
 
Le 26 janvier 2011, le Tribunal administratif de première instance (ci-après : 
TAPI), qui a remplacé la commission dès le 1er janvier 2011, a transmis son 
dossier. 
13. 
 
Le 15 avril 2011, M. G______ a conclu au rejet du recours, se référant à son 
argumentation antérieure. 
14. 
 
Le 19 avril 2011, le juge délégué a imparti un délai au 13 mai 2011 à 
l’AFC-GE pour formuler toute requête complémentaire, à défaut de quoi la cause 
serait gardée à juger. Aucune suite n’a été donnée à cette invite. 
 
EN DROIT 
1. 
 
Depuis le 1er janvier 2011, suite à l'entrée en vigueur de la nouvelle loi sur 
l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 (LOJ - E 2 05), l'ensemble des 
compétences jusqu'alors dévolues au Tribunal administratif a échu à la chambre 
administrative, qui devient autorité supérieure ordinaire de recours en matière 
administrative (art. 132 LOJ). 
 
 
Les procédures pendantes devant le Tribunal administratif au 1er janvier 
2011 sont reprises par la chambre administrative (art. 143 al. 5 LOJ). Cette 
dernière est ainsi compétente pour statuer. 
2. 
 
A teneur de l'art. 9 LPA, les parties peuvent se faire représenter notamment 
par un avocat ou par un autre mandataire professionnellement qualifié (ci-après : 
MPQ) pour la cause dont il s'agit (al. 1er). La personne qui prétend agir comme 
MPQ doit être qualifiée « pour la cause dont il s'agit », de sorte que sa capacité 
s'apprécie de cas en cas (ATF 125 I 166 ; ATA/694/2009 du 22 décembre 2009 ; 
ATA/619/2008 du 9 décembre 2008). Le Tribunal fédéral a considéré qu’un 
recours déposé par une personne qui n’avait pas qualité pour représenter une 
partie n’était pas entaché d’un vice de forme susceptible d’être repéré après 
l’échéance du délai de recours mais qu’il devait plutôt être considéré comme nul, 
de sorte que les tribunaux cantonaux étaient en principe libres, sous l’angle 
restreint de l’interdiction du formalisme excessif déduit de l’art. 8 Cst. précité, de 
ne pas accorder au justiciable qui mandate une personne non habilitée à le 
représenter aux fins de déposer un recours, un délai supplémentaire après 


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l’expiration dudit délai pour corriger le vice (ATF 125 I 166 précité). Par ailleurs, 
le Tribunal fédéral a vu un comportement contraire à la bonne foi dans le refus de 
l’autorité de recours de reconnaître la qualité de MPQ à un mandataire choisi par 
le contribuable alors que l’autorité de réclamation ou de recours de première 
instance n’avait émis aucun doute sur la capacité de celui-ci. 
 
 
En l'espèce, ni l'AFC ni la commission n'ont interpellé Mme Jude, au 
bénéfice d'une procuration du contribuable, sur sa capacité à pouvoir représenter 
ce dernier dans le domaine de l'imposition des personnes physiques. Il ressort 
d'échanges de courriels figurant dans les pièces produites que celle-ci était en 
2008 gestionnaire de perception au service du recouvrement D de l'AFC, ce qui 
peut constituer un indice de cette capacité. Dans ce contexte particulier, son 
intervention n'ayant pas suscité de réaction de la recourante qui, étant son 
employeur, est à même d'apprécier sa capacité pour intervenir dans la présente 
cause, il n'y pas lieu à ce stade de discuter le fait que la qualité de MPQ ait été 
admise sans vérification par l’autorité inférieure. Cette question souffrira de rester 
ouverte. 
3. 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction alors compétente, le recours est 
recevable (art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 -
aLOJ ; 63 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 
1985 - LPA - E 5 10 dans sa teneur au 31 décembre 2010). 
4. 
 
Le litige concerne l'exercice fiscal 2007. Pour la détermination de l’IFD, 
sont applicables les dispositions de la LIFD et sa réglementation d’application, 
tandis que pour l’ICC, ce sont, outre les dispositions de la LHID, celles de la loi 
sur l’imposition des personnes physiques - Objet de l’impôt - Assujettissement à 
l’impôt du 22 septembre 2000 (aLIPP- I - D 3 11), de la loi sur l’imposition dans 
le temps des personnes physiques du 31 août 2000 (aLIPP-II - D 3 12), de la loi 
sur l’imposition des personnes physiques - Impôt sur le revenu (revenu 
imposable) du 22 septembre 2000 (aLIPP-IV - D 3 14), de la loi sur l’imposition 
des personnes physiques - Détermination du revenu net - Calcul de l’impôt et 
rabais d’impôt - Compensation des effets de la progression à froid du 22 
septembre 2000 (aLIPP-V - D 3 16) et de la loi sur l’imposition dans le temps des 
personnes physiques du 31 août 2000 (aLITPP II D 3 12). 
5. 
 
Seules demeurent litigieuses les déductions, admises par la commission, de 
CHF 3'075.- au titre de frais de repas pris sur le lieu de travail de CHF 444.- au 
titre de frais de déplacements professionnels. 
6. 
a. 
En matière d’IFD, le revenu net se calcule en défalquant du total des 
revenus imposables, les déductions générales et les frais mentionnés aux art. 26 à 
33a LIFD (art. 25 LIFD). 


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Selon l'art. 26 al. 1 LIFD, les frais professionnels qui peuvent être déduits 
sont les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail 
(let. a), les frais supplémentaires résultant des repas pris hors du domicile et du 
travail par équipe (let. b), les autres frais indispensables à l'exercice de la 
profession (let. c) et les frais de perfectionnement et de reconversion 
professionnels en rapport avec l'activité exercée (let. d). Les frais professionnels 
mentionnés aux let. a à c sont estimés forfaitairement mais dans le cas des let. a et 
c, le contribuable peut justifier des frais plus élevés (art. 26 al. 2 LIFD). 
 
b. 
Pour l'ICC, l'art. 3 LIPP-V permet de déduire notamment les frais de 
déplacement, les frais supplémentaires résultant des repas pris hors du domicile, 
les frais de vêtements spéciaux, fixés forfaitairement à 3 pour cent du revenu de 
chaque contribuable, à concurrence d'un montant minimum de CHF 500.- et d'un 
maximum de CHF 1'500.- (al. 1) ainsi que les frais de perfectionnement en 
rapport avec l'activité exercée et les frais de reconversion professionnelle, à 
concurrence de CHF 5'000 .- (al. 2). Ne sont en revanche pas déductibles les frais 
de formation professionnelle (art. 9 let. b LIPP-V). 
 
c. 
Conformément aux principes généraux, le fardeau de la preuve incombe au 
contribuable, dès lors que la déduction réduit son obligation fiscale (ATF 121 II 
257 consid. 4c/aa p. 266 ; ATA/388/2010 du 8 juin 2010). 
7. 
 
Le contribuable prétend à une déduction de CHF 3'075.- pour repas pris sur 
le lieu de travail, en raison des contraintes d’horaire et de sécurité de sa 
profession. 
 
 
Toutefois, il n'apporte aucun justificatif de ce qu'il serait contraint par la 
réglementation interne de la prison de prendre quotidiennement ses repas sur son 
lieu de travail ou serait dans l'impossibilité de rentrer à son domicile, situé en 
2007 à moins de 10 minutes en vélo ou en voiture et moins de 20 minutes à pied 
de son lieu de travail (http://fr.viamichelin.ch/web/Itineraires). Le fait qu'il ne 
puisse quitter l'établissement sans autorisation expresse de la direction durant les 
heures de service (art. 25 du règlement sur l'organisation et le personnel de la 
prison, du 30 septembre 1985 - ROPP - F 1 50.01) ne permet pas d'aboutir à de 
telles conclusions. En outre, à supposer qu'il ait justifié ce qui précède, il aurait 
encore dû démontrer que cela n'était pas compensé par les prestations salariales 
accessoires qu'il recevait au titre d'inconvénients de service. C'est dès lors à juste 
titre que l'AFC a refusé la déduction de CHF 3'075.- au titre de frais de repas. Le 
recours sera admis sur ce point. 
8. 
 
S'agissant de la déduction des frais de déplacement de CHF 444.- dont la 
déduction est demandée, le contribuable indique qu'ils correspondent à six trajets 
aller-retour liés à une formation obligatoire et non remboursés par son employeur, 
seul le premier trajet l'ayant été. 


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La question de savoir s'il s'agit d'une formation professionnelle dont les frais 
ne seraient pas déductibles (art. 26 al. 1 let. d et 9 let. b LIPP-V), ou de frais de 
perfectionnement ou de reconversion pouvant être déduits, souffrira de demeurer 
ouverte dès lors que le contribuable ne fournit aucune attestation de son 
employeur relative aux modalités alléguées de prise en charge des frais de 
déplacement, ni de justificatif de la réalité la dépense alléguée. Ces frais ne 
peuvent donc être déduits. Le recours est également fondé sur ce point. 
9. 
 
 Au vu de ce qui précède, le recours sera admis et la décision de la 
commission annulée partiellement en ce qu'elle renvoie la cause à l'AFC pour 
nouvelle décision dans le sens des considérants admettant la déduction de frais de 
repas en CHF 3'075.- et de frais de déplacement en CHF 444.- correspondant à six 
trajets aller-retour Genève -Fribourg. 
 
 
Vu l'issue du litige, un émolument de CHF 500.- sera mis à la charge du 
recourant. Aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 13 décembre 2010 par l'administration fiscale 
cantonale contre la décision de la commission cantonale de recours en matière 
administrative du 1er novembre 2010 ; 
au fond : 
l'admet ; 
annule partiellement la décision de la commission cantonale de recours en matière 
administrative en ce qu'elle renvoie la cause à l'AFC pour nouvelle décision dans le sens 
des considérants admettant la déduction de frais de repas en CHF 3'075.- et de frais de 
déplacement en CHF 444.- correspondant à six trajets aller-retour Genève -Fribourg ; 
la confirme pour le surplus ; 
met un émolument de CHF 500.- à la charge de Monsieur G______ ; 
dit qu'il n'est pas alloué d'indemnité de procédure ; 


- 8/8 - 
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dit que, conformément aux art. 82 et ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours 
qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en 
matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et 
moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être 
adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à l'administration fiscale cantonale, à Madame Hélène 
Jude, mandataire de l’intimé, à l'administration fédérale des contributions ainsi qu'au 
Tribunal administratif de première instance. 
Siégeants : Mme Hurni, présidente, Mme Junod, M. Dumartheray, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière de juridiction a.i. :
 
 
C. Sudre 
 
la présidente siégeant : 
 
 
E. Hurni 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :