ge_gerichte · ATA/496/2003 · 2000-07-28 · fr


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A/53/2003-FIN 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
du 17 juin 2003 
 
 
dans la cause 
 
 
Monsieur M. S. 
Madame P. S. 
représentés par Me Louis Waltenspuhl, avocat 
 
 
 
contre 
 
 
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS DE L'IMPOT FEDERAL DIRECT 
 
et 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
et 
 
ADMINISTRATION FEDERALE DES CONTRIBUTIONS 
 


 
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A/53/2003-FIN 
 
EN FAIT 
 
 
 
1. a. 
En 1992, Monsieur M. S., né en 1915, a souhaité 
mettre un terme à ses activités professionnelles dans le 
domaine 
de 
l'immobilier; 
il 
a 
dès 
lors 
vendu 
l'intégralité 
du 
capital-actions 
de 
la 
société 
... 
MANAGEMENT S.A. (ci-après: ...) à deux personnes morales 
qu'il détenait, ... HOLDING S.A. et la S.I. C.B. S.A.. Le 
montant de la transaction s'est élevé à CHF 7'500'000.-, 
alors que la valeur nominale du capital de ... s'élevait 
à CHF 100'000.-. 
 
 
 
Considérant qu'il s'agissait d'un gain en capital 
et non d'un revenu imposable, M. M. n'a pas déclaré aux 
impôts le produit de cette vente. 
 
 
b. 
Madame P. S., née en 1925, est sans profession et 
ne réalise aucun revenu. 
 
 
2. a. 
Par décision du 28 juillet 2000, faisant suite à 
une procédure en vérification des déclarations d'impôts 
pour les périodes 1993-1994 à 1997-1998 à laquelle ils 
ont pleinement collaboré, les époux S. ont été reconnus 
devoir à l'administration fiscale cantonale (ci-après : 
l'AFC) la somme de CHF 798'215.- à titre de rappel 
d'impôt fédéral direct pour la période 1993-1994. En 
effet, en application de la théorie de la transposition, 
l'AFC considérait que le prix de vente des actions de ... 
constituait un revenu imposable. 
 
 
 
Par ailleurs, considérant que les époux S. avaient 
commis une faute et réalisé l'infraction de soustraction 
d'impôt, l'AFC, se fondant sur l'article 175 de la loi 
fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 
(LIFD - RS 642.11), leur a infligé par décision du 31 
juillet 2000 une amende de CHF 598'000.-, correspondant 
aux 3/4 du montant du rappel d'impôt. 
 
 
b. 
Le 3 octobre 2000, ces deux décisions ont été 
confirmées sur réclamation par l'AFC. 
 
3. a. 
Les époux S. ont alors saisi la commission 
cantonale de recours de l'impôt fédéral direct (ci-après 
: la CCRI) le 31 octobre 2000. S'ils ont admis devoir la 
somme de CHF 798'215.- à titre de rappel d'impôt, les 
époux S. contestaient avoir commis une faute. Ils 
invoquaient leur bonne foi et leur ignorance de la 
construction fiscale complexe et sophistiquée de la 


 
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théorie de la transposition; de même, faisant confiance à 
leur 
fiduciaire, 
chargée 
de 
l'établissement 
des 
déclarations fiscales, ils n'étaient pas en mesure de 
reconnaître les erreurs contenues dans la déclaration. 
Ils n'encouraient de ce fait aucune responsabilité. Dans 
l'hypothèse où leur faute était reconnue, ils demandaient 
à ce que l'amende soit grandement diminuée. 
 
 
b. 
Par décision du 4 décembre 2002, notifiée le 
18 décembre 2002, la CCRI a confirmé le principe de 
l'amende. Elle a considéré que la situation économique 
des recourants s'était détériorée ces dernières années, 
qu'ils étaient très avancés en âge et qu'ils avaient 
collaboré à l'établissement des faits tout au long de la 
procédure. Elle a dès lors partiellement admis le recours 
et a réduit le montant de l'amende à CHF 399'000.-. 
 
4. a. 
Le 13 janvier 2003, les époux S. ont recouru au 
Tribunal administratif contre la décision de la CCRI du 4 
décembre 2002. Invoquant les mêmes arguments que devant 
la CCRI, ils contestaient à nouveau avoir commis une 
faute 
et 
demandaient 
l'annulation 
de 
l'amende, 
subsidiairement qu'elle soit ramenée au tiers du montant 
soustrait selon l'article 175 alinéa 2 LIFD. 
 
 
b. 
Par courrier du 27 janvier 2003, la CCRI a déclaré 
qu'elle persistait dans les considérants et le dispositif 
de sa décision. 
 
 
c. 
L'AFC conclut au rejet du recours. 
 
 
 
EN DROIT 
 
1. 
Interjeté en temps utile devant la juridiction 
compétente, le recours est recevable (art. 56A de la loi 
sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - LOJ - 
E 2 05; art. 63 al. 1 litt. a de la loi sur la procédure 
administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
 
2. 
Le contribuable qui, intentionnellement ou par 
négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas 
effectuée 
alors 
qu'elle 
devrait 
l'être, 
ou 
qu'une 
taxation entrée en force soit incomplète, est puni d'une 
amende (art. 175 al. 1 LIFD). 
 
 
a. 
Selon 
la 
jurisprudence, 
la 
preuve 
d'un 
comportement intentionnel doit être considérée comme 
apportée, en matière de soustraction fiscale, lorsqu'il 


 
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est 
établi 
avec 
une 
sécurité 
suffisante 
que 
le 
contribuable était conscient que les informations qu'il a 
données étaient incorrectes ou incomplètes. Si cette 
conscience 
est 
établie, 
il 
faut 
présumer 
qu'il 
a 
volontairement voulu tromper les autorités fiscales, ou 
du moins qu'il a agi par dol éventuel afin d'obtenir une 
taxation moins élevée; cette présomption ne se laisse pas 
facilement renverser, car l'on peine à imaginer quel 
autre motif pourrait conduire un contribuable à fournir 
au fisc des informations qu'il sait incorrectes ou 
incomplètes (ATF du 5 novembre 2002, n.p., 2A.351/2002). 
 
 
b. 
La soustraction d'impôt est déjà punissable en cas 
de négligence, c'est-à-dire lorsque l'auteur a agi sans 
se rendre compte (négligence inconsciente) ou sans tenir 
compte des conséquences de ses actes ou omissions 
(négligence consciente). Pour que l'imprévoyance soit 
coupable, il faut en premier lieu, objectivement, que 
l'auteur n'ait pas usé des précautions qui étaient 
commandées par les circonstances. Il faut en outre que, 
subjectivement, l'auteur de l'acte incriminé ait omis 
d'user 
des 
précautions 
commandées 
par 
sa 
situation 
personnelle. Pour apprécier celle-ci, l'administration, 
le cas échéant, le juge, devront donc tenir compte non 
seulement des circonstances objectives du cas d'espèce, 
mais aussi de tout ce qui, in concreto, constitue la 
situation 
personnelle 
du 
contribuable: 
par 
exemple 
l'intelligence et les connaissances de celui-ci, sa 
formation personnelle, sa situation économique et sociale 
et naturellement sa profession (RIVIER, Droit fiscal 
suisse, 2e éd. 1998, pp. 271s.). 
 
 
 
Lorsque c'est le représentant qui a porté dans la 
déclaration d'impôt des indications inexactes et, par ce 
biais obtenu une taxation insuffisante, le contribuable 
doit se laisser imputer à faute cet acte dans la mesure 
où il aurait été en mesure de reconnaître les erreurs 
(Arrêt du Tribunal fédéral du 12 décembre 1986, Archives 
57, p. 218, cité par TORRIONE, Les infractions fiscales 
(impôts directs), in Les procédures en droit fiscal, 
Ordre romand des experts fiscaux diplômés (OREF), éd., 
Berne, Stuttgart, Vienne 1997, pp. 243-291, 255). 
 
 
c. 
En l'espèce, les sommes en jeu sont très importan-
tes et si l'administration admet elle-même que M. S. 
pouvait douter du caractère imposables des revenus issus 
de la vente des actions, elle fait cependant remarquer 
qu'étant donné les circonstances - acquisition d'un 
nombre important d'actions puis revente de leur totalité 


 
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sur une courte période - M. S. devait se renseigner 
auprès de l'administration fiscale pour déterminer si ces 
revenus étaient imposables. M. S. n'a ainsi objectivement 
pas usé des précautions commandées par les circonstances. 
 
 
d. 
Le fait que la déclaration d'impôt a été remplie 
par une fiduciaire n'y change rien. En effet, celle-ci ne 
représentait pas les époux, qui seuls ont signé la 
déclaration 
d'impôt, 
certifiant 
ainsi 
qu'elle 
était 
exacte et complète. Au demeurant, quand bien même la 
fiduciaire les aurait représentés, l'importance de la 
somme en jeu commandait qu'ils s'interrogent sur le 
caractère imposable des revenus tirés de la vente des 
actions. Cet argument n'est donc d'aucun secours aux 
recourants. 
 
 
 
e. 
M. S., quoique déjà âgé, était un professionnel 
des affaires. Comme tel, il ne pouvait manquer de 
connaître ses devoirs en matière fiscale. En ne se 
renseignant pas sur le caractère imposable des revenus en 
cause, il a, subjectivement, omis d'user des précautions 
commandées par sa situation personnelle et a ainsi fait 
preuve de négligence. 
 
 
 
Le 
Tribunal 
de 
céans, 
suivant 
en 
cela 
la 
commission, estime que M. S. a commis une faute sous 
forme de négligence. Le principe de l'amende est ainsi 
acquis. 
 
3. a. 
En règle générale, l'amende est fixée au montant 
de l'impôt soustrait. Si la faute est légère, l'amende 
peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant; si la 
faute est grave, elle peut au plus être triplée (art. 175 
al. 2 LIFD). 
 
 
 
 
 
En présence d'une infraction intentionnelle sans 
circonstances particulières de nature à influer sur la 
peine, la sanction correspond en général au montant 
simple de l'impôt soustrait. Quant à elle, la notion de 
faute légère équivaut généralement à celle de négligence. 
Entre également en considération l'écoulement d'un temps 
relativement long entre l'acte et sa découverte, durant 
laquelle le contribuable s'est comporté correctement à 
l'égard du fisc (AGNER/JUNG/STEINMANN, Commentaire de la 
loi sur l'impôt fédéral direct, Zurich 2001, nos 2s. ad 
art. 175 LIFD). 
 
 
b. 
En l'espèce, les faits reprochés à M. S. datent de 
bientôt dix ans au cours desquels sa santé et sa 


 
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situation financières se sont sérieusement dégradées; il 
a par ailleurs pleinement collaboré tout au long de la 
procédure. De plus, l'AFC n'allègue pas que d'autres 
soustractions d'impôt auraient eu lieu. En revanche, M. 
S. est un professionnel des affaires, ce que démontre 
bien construction complexe de la vente des actions. Pour 
ces motifs et compte tenu du pouvoir d'appréciation de 
l'administration, le Tribunal de céans estime que le 
montant de l'amende, fixé par la CCRI à la moitié de 
l'impôt soustrait, est conforme au droit. 
 
4. 
Le recours sera ainsi rejeté. 
 
 
 
Un émolument de CHF 1'500.- sera mis à la charge 
des recourants. Aucune indemnité de procédure ne leur 
sera allouée. 
 
 
 
 
 
PAR CES MOTIFS 
 
 
 
le Tribunal administratif 
 
 
 
à la forme : 
 
 
 
 
déclare 
recevable 
le 
recours 
interjeté le 13 janvier 2003 par Monsieur M. S. et Madame 
P. S. contre la décision de la commission cantonale de 
recours de l'impôt fédéral direct 4 décembre 2003; 
 
 
 
 
au fond : 
 
 
 
 
le rejette; 
 
 
 
 
met à la charge des recourants un 
émolument de CHF 1'500.-; 
 
 
 
 
 
 
communique 
le 
présent 
arrêt 
à 
Me Louis Waltenspuhl, avocat des recourants, ainsi qu'à 
l'administration 
fédérale 
des 
contributions, 
à 
la 
commission cantonale de recours de l'impôt fédéral direct 
et à l'administration fiscale cantonale. 
 
Siégeants : M. Thélin, président, MM. Paychère et Schucani, 
Mmes Bonnefemme-Hurni, juges et M. Bonard, juge 
suppléant. 
 
 
 Au nom du Tribunal administratif : 
 
la greffière-juriste adj. : le président : 
 


 
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 M. Tonossi 
 Ph. Thélin 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux 
parties. 
 
Genève, le 
 
la greffière : 
 
 
 
 
Mme M. Oranci