ge_gerichte · ATA/1416/2017 · 2017-10-17 · fr

Résumé:
 Intégration dans le revenu imposable de divers montants non déclarés par les contribuables entraînant un rappel d'impôt et une amende s'élevant à la moitié de l'impôt soustrait par négligence.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/745/2015-ICCIFD 
ATA/1416/2017 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 17 octobre 2017 
4ème section 
 dans la cause 
 
Madame et Monsieur A______ 
contre 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
22 février 2016 (JTAPI/181/2016) 


- 2/19 - 
A/745/2015 
EN FAIT 
1) 
 
Le litige concerne les procédures en rappel et en soustraction d’impôt 
ouvertes à l’encontre de Madame et Monsieur A______ pour l’année 2008. 
2) 
 
En 2008, les époux A______ étaient tous deux membres de la coopérative 
sociale et culturelle B______ (ci-après : la coopérative), ancienne succursale 
genevoise d’une société ayant son siège à Lausanne. Inscrite en 2007, elle a été 
radiée du registre du commerce de Genève en 2011 par suite de cessation de 
l’exploitation. 
3) 
 
La coopérative avait pour but la « direction de projets et instauration de 
dispositifs de travail dans le cadre des projets culturels conduits par ses associés ; 
en ce sens, elle favorise et garantit les intérêts économiques de ses membre qui 
disposent librement de cet outil pour la réalisation d’évènements culturels ». 
4) 
 
Monsieur C______ et Mesdames D______ et A______ étaient les 
administrateurs de cette coopérative, Mesdames E______ et A______ en étaient 
les directrices. 
5) 
 
Les époux A______ s’étaient associés dans la société en nom collectif 
A______ & Cie, F______ (ci-après : la SNC). Ils avaient également fondé 
l’association « G______ » (ci-après : l’association), ainsi que l’association 
dénommée « Institut suisse F______ » (ci-après : l’institut). 
Procédures concernant la coopérative 
6) 
 
Par lettre recommandée du 15 octobre 2012, l’administration fiscale 
cantonale (ci-après : l’AFC-GE) a informé la coopérative de l’ouverture à son 
encontre d’une procédure en rappel d’impôts et soustraction pour les années 2007, 
2008 et 2009, ainsi qu’une procédure pour tentative de soustraction pour les 
années 2010 et 2011. 
7) 
 
Ces procédures faisaient suite à des perquisitions menées par 
l’administration fédérale des douanes (ci-après : l’AFD), qui avaient mis à jour 
une facture du 22 octobre 2008 émise par la coopérative à l’attention de H______ 
Srl, société sise à Milan (ci-après : la société italienne). 
 
 
Cette facture avait été honorée par paiement avec valeur le 30 octobre 2008, 
sur le compte de la coopérative auprès de la Banque cantonale de Genève 
(ci-après : la BCGe) n° T 1______. Ce revenu ne figurait pourtant pas dans les 
comptes de la coopérative. 


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A/745/2015 
 8) 
 
Figurant au dossier, ladite facture porte le libellé « services fournis pour 
l’organisation d’événements en Suisse ». 
9) 
 
Le 30 novembre 2012, la coopérative a répondu à l’AFC-GE. 
 
 
Le montant litigieux de CHF 150'000.- ne concernait pas des prestations 
dispensées par la coopérative pour le travail de réinsertion professionnelle avec 
l’assurance-invalidité. Ce montant avait permis de rembourser des prêts accordés 
par des particuliers pour soutenir les activités culturelles et intellectuelles 
associatives de ces dix dernières années. La facture émise par la coopérative 
concernait des échanges de services intellectuels non commerciaux. De ce fait, ce 
montant n’apparaissait pas dans les comptes de la coopérative. 
 
 
Joint à ces observations, un extrait du compte n° T 1______ de la BCGe 
faisait apparaître un crédit de CHF 150'000.-, consécutif à un versement de la 
société italienne, le 29 octobre 2008, ainsi qu’un prélèvement du même montant, 
effectué par Mme E______ le 30 octobre 2008. 
10) 
Le 4 juillet 2013, l’AFC-GE a avisé la coopérative de la clôture des 
procédures de rappel, de soustraction d’impôts, ainsi que de tentative de 
soustraction d’impôts. Elle lui a notifié un bordereau de rappel d’impôts, ainsi 
qu’un bordereau d’amende pour l’ICC 2008. 
 
 
Ces procédures s’étaient terminées sans suppléments d’impôts pour les 
années 2007 et 2009 et sans amendes pour les années 2007, ainsi que 2009 à 
2011. Pour l’année 2008 en revanche, l’AFC-GE a ajouté CHF 150'000.- au 
bénéfice imposable de la coopérative. 
11) 
Par décision du 23 septembre 2013, l’AFC-GE a rejeté la réclamation 
déposée le 2 août 2013 par la coopérative et maintenu les bordereaux de rappel 
d’impôts et d’amende pour l’année 2008. 
12) 
Par acte du 22 octobre 2013, la coopérative a interjeté recours contre cette 
décision devant le Tribunal administratif de première instance (ci-après : le 
TAPI), concluant à son annulation et reprenant les arguments développés dans ses 
précédentes écritures. 
 
 
La facture du 22 octobre 2008 était un prototype qui n’était jamais entré 
dans sa comptabilité, ni n’avait fait l’objet d’une transaction commerciale. Ce 
document n’avait jamais été validé en tant que pièce comptable, ni adressé à la 
société italienne. Il se trouvait dans les ordinateurs de la coopérative avec d’autres 
documents de travail. L’AFD n’avait retenu aucun de ces documents comme 
pertinent. 
 


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13) 
Par jugement du 13 octobre 2014, le TAPI a admis partiellement le recours 
et renvoyé le dossier à l’AFC-GE pour qu’elle examine la question de la faute 
éventuelle des organes de la coopérative en prenant en considération leur situation 
personnelle. 
 
 
L’existence d’un contrat de prêt n’était pas prouvée. La coopérative avait 
échoué à remettre en cause le point de vue de l’AFC-GE. Le montant de 
CHF 150'000.- ne devait pas être considéré comme le remboursement d’un prêt, 
mais comme un bénéfice imposable. 
14) 
Les 13 et 14 novembre 2014, la coopérative et l’AFC-GE ont 
respectivement interjeté recours contre le jugement du 13 octobre 2014 devant la 
chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative). 
15) 
Par arrêt du 28 juillet 2015 (ATA/765/2015), la chambre administrative a 
rejeté le recours de la coopérative et admis celui de l’AFC-GE. 
 
 
L’AFC-GE avait apporté la preuve, au vu notamment du libellé de la facture 
produite de l’existence d’un bénéfice imposable de CHF 150'000.- non déclaré par 
la coopérative. Celle-ci n’était pas parvenue à prouver que ce montant représentait 
le remboursement d’un prêt et non la contre-valeur d’une prestation fournie à la 
société italienne. Le grief de la coopérative devait être rejeté. L’attestation rédigée 
le 15 avril 2014 par Madame I______, présidente de la société italienne, déclarant 
que le montant litigieux figurait dans la comptabilité de celle-ci en tant que 
restitution de prêts et non de paiement d’une facture, n’emportait aucune force 
probante. 
16) 
Par arrêt du 30 septembre 2015 (2C_805/2015), le Tribunal fédéral a rejeté 
le recours interjeté par la coopérative à l’encontre de l’ATA/765/2015 précité. 
Procédures concernant les époux A______ 
17) 
Par courrier du 15 octobre 2012, l’AFC-GE a informé les époux A______ 
de l’ouverture à leur encontre d’une procédure en rappel et soustraction d’impôt 
pour les années 2002 à 2009, ainsi qu’une procédure en tentative de soustraction 
d’impôt pour les périodes 2010 et 2011. 
18) 
Par courrier du 19 février 2014 aux contribuables, l’AFC-GE a annoncé 
avoir constaté leur omission de déclarer les éléments de revenu et de fortune 
suivants : 
- 
des honoraires de CHF 5'675.90 concernant des prestations fournies par les 
contribuables à l’institut pour l’année 2008 ; 


- 5/19 - 
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- 
des créances que la SNC détenait à l’encontre de l’institut et qui se chiffraient 
à CHF 5'675.90 pour les périodes 2008 et 2009 ; 
- 
de la créance détenue par Mme A______ à l’encontre de l’association 
ascendant à CHF 25'000.- pour les périodes 2008 à 2011 et 
- 
des prestations découlant des distributions dissimulées de bénéfices effectuées 
en 2008 par la coopérative à Mme A______ et à son époux, qui s’établissaient 
à respectivement CHF 46'250.- et à CHF 25'000.-. 
 
L’AFC-GE notifierait des bordereaux de rappel d’impôt et d’amende dont la 
quotité se monterait à une fois l’impôt soustrait, à défaut de nouvelles de la part 
des époux A______ dans un délai de dix jours. 
19) 
Par courrier du 8 avril 2014 à l’AFC-GE, les contribuables se sont 
déterminés. 
 
 
L’institut avait comptabilisé les honoraires pour mémoire, qui n’avaient pas 
été versés. La SNC avait renoncé à l’intégralité de ce revenu en 2008. 
 
 
Le retrait de CHF 150'000.- effectué sur le compte de la coopérative avait 
été réparti. S’agissant de la SNC, il s’agissait de CHF 71'250.-, qui se 
décomposaient en trois montants (CHF 18'250.-, CHF 28'000.- et CHF 25'000.-) 
ayant servi à des remboursements d’emprunts. Les deux premières sommes 
avaient été versées sur le compte de Mme A______ et la troisième sur celui de son 
époux. 
 
 
Ils ont joint à ce courrier les documents suivants : 
 
- 
une déclaration de Mme I______ du 26 août 2013, par laquelle elle certifiait 
avoir remboursé les membres de la coopérative le 29 octobre 2008 sur leur compte 
auprès de la BCGe en leur versant CHF 150'000.- ; 
 
- 
des reconnaissances de dettes, aux termes desquelles Mme A______ 
attestait avoir emprunté, en janvier 2008, les montants respectifs de CHF 25'000.- 
CHF 2'500.-, CHF 5'000.- et CHF 9'000.- à Mesdames J______ et K______ et 
Messieurs L______ et M______. Elle s’engageait à rembourser ces sommes à la 
fin ou dans le courant de l’année 2008 ; 
 
- 
un extrait du compte personnel de Mme A______ auprès de l’UBS SA, 
faisant état d’un versement de CHF 18'250.- au 30 octobre 2008. Les 31 octobre et 
12 décembre 2008, ce compte avait été débité respectivement de CHF 9'000.- et 
de CHF 5'000.- en faveur de MM. M______ et L______ ; 


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- 
des attestations de Mmes K______ et J______ respectivement des 3 
novembre 2014 et 3 novembre 2008, confirmant que Mme A______ leur avait 
remboursé les montants respectifs de CHF 2'500.- et de CHF 25'000.-. 
20) 
Par courrier du 5 décembre 2014, l’AFC-GE a transmis aux contribuables 
les bordereaux de rappel d’impôt pour l’année 2008 et les bordereaux d’amende 
pour l’année 2008 et informé ces derniers de la clôture des procédures en rappel, 
soustraction et tentative de soustraction d’impôt. Les procédures relatives aux 
années 2002 à 2007 et 2009 à 2011 se sont terminées sans suppléments d’impôts 
ni amendes. 
 
 
Les éléments faisant l’objet de reprises se présentaient comme suit : 
Impôt sur le revenu 
M. A______ 
Honoraires facturés le 31.12.2008 
 
 
CHF 2'838.- 
Prestation de la coopérative 
 
 
CHF 25'000.- 
Mme A______ 
Honoraires facturés le 31.12.2008 
 
 
CHF 46'250.- 
 
Impôt sur la fortune 
M. A______ 
Fonds propres 
 
 
 
 
CHF 2'838.- 
Excédent de cotisations au 3ème pilier 
 
CHF 1'376.- 
Mme A______ 
Fonds propres 
 
 
 
 
CHF 2'838.- 
 
 
 
Les bordereaux d’impôts initiaux du 22 février 2010 fixaient l’ICC à 
CHF 631.80 et l’IFD à CHF 62.- contre respectivement CHF 20'614.70 et 
CHF 2'909.-, selon les bordereaux du 5 décembre 2014. 


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21) 
Par ce courrier du 5 décembre 2014, l’AFC-GE a également transmis des 
bordereaux d’amende à chacun des époux séparément, selon lesquels des amendes 
de CHF 3'602.- pour l’ICC et de CHF 512.- pour l’IFD étaient infligées à 
M. A______ et de CHF 6'444.- pour l’ICC et de CHF 911.- pour l’IFD à 
Mme A______. 
 
 
Les contribuables avaient bénéficié à tort d’une imposition favorable en ne 
déclarant pas une partie de leurs éléments imposables, faisant preuve de 
négligence. L’amende correspondait à la moitié de l’impôt éludé pour tenir 
compte de la collaboration des époux A______ durant l’instruction du dossier. 
22) 
Par réclamation du 27 décembre 2014, les époux ont contesté les bordereaux 
du 5 décembre 2014, concluant implicitement à leurs annulations. 
 
Ils ne remplissaient qu’une seule déclaration en raison de leur statut de 
couple marié, l’amende était dès lors doublée. La taxation 2008 tenait uniquement 
compte des entrées non déclarées, alors qu’elle aurait dû prendre en considération 
les charges afférentes à ces montants. 
23) 
Par deux décisions séparées du 30 janvier 2015, l’AFC-GE a rejeté la 
réclamation des contribuables et maintenu les bordereaux de rappel d’impôt et les 
amendes. 
 
 
L’AFC-GE avait calculé les amendes pour chacun des époux séparément, si 
bien qu’elles n’étaient pas doublées. 
 
 
Les contribuables avaient bénéficié d’une distribution dissimulée de 
bénéfice de la part de la coopérative. Il s’agissait de prestations de services 
facturées par elle à la société italienne. Le TAPI avait confirmé cet élément par 
jugement du 13 octobre 2014 (JTAPI/1124/2014). La coopérative leur avait 
octroyé une distribution dissimulée de bénéfice, en renonçant à comptabiliser un 
produit distribué à ses coopérateurs. 
 
 
Dans le cadre de leur activité déployée au sein de la SNC, les époux avaient 
facturé des prestations se chiffrant à CHF 5'675.90, qu’ils n’avaient pas 
comptabilisées dans les comptes de la SNC. Ils n’avaient pas non plus déclaré une 
partie des créances détenues à l’encontre de l’institut. La prise en compte de dettes 
chirographaires qu’ils auraient omises de faire valoir durant la procédure ordinaire 
de taxation, sans lien avec la procédure de rappel d’impôt ne pouvait pas être 
admise. 
 
 
S’agissant de l’amende, l’AFC-GE a repris la motivation exposée dans ses 
bordereaux du 5 décembre 2014. 
 


- 8/19 - 
A/745/2015 
24) 
Par acte du 2 mars 2015, les époux A______ ont recouru auprès du Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre les décisions du 
30 janvier 2015, en précisant que leur recours concernait également la cause de la 
coopérative, en concluant à l’invalidation des bordereaux de rappel d’impôt et des 
amendes. 
 
 
Lors du contrôle effectué à l’encontre de la coopérative, celle-ci avait 
expliqué à l’AFC-GE que la somme de CHF 150'000.- était destinée au 
remboursement d’emprunts à des privés. 
 
 
 La coopérative n’avait jamais eu l’intention d’octroyer des distributions 
dissimulées de bénéfices, puisque l’argent reversé était destiné aux organisateurs 
d’activités culturelles libres, qui avaient à rembourser des dettes. 
 
 
Ils admettaient avoir oublié de comptabiliser la somme de CHF 5’675.90 
comme produit dans les comptes de la SNC, qui leur avaient échappé, mais qui 
n’était pas destiné au remboursement d’emprunts, au contraire du montant de 
CHF 71'250.-. 
 
 
Ils reprenaient au surplus leur argumentation exposée précédemment. 
25) 
Par réponse du 1er juillet 2015, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
 
 
La procédure de contrôle avait mis à jour des sommes non déclarées. Les 
contribuables ne contestaient pas les deux reprises de CHF 2'838.- effectuées au 
titre de produits non comptabilisés dans la SNC. Demeuraient litigieuses les 
prestations appréciables en argent se chiffrant à CHF 25'000.- et à CHF 46'250.-, 
ainsi que les amendes. 
 
 
Les contribuables avaient bénéficié d’une distribution dissimulée de 
bénéfice de la part de la coopérative. Celle-ci avait versé à M. A______ la somme 
de CHF 25'000.- et de CHF 46'250.- à son épouse en leur qualité de membres de 
la coopérative, sans que ces derniers n’aient fourni une quelconque prestation. Ils 
reconnaissaient que c’était en raison des liens avec Mme I______ que le 
versement de CHF 150'000.- avait été effectué. Ces sommes provenaient de 
prestations de services facturées à la société italienne par la coopérative, que cette 
dernière n’avait pas comptabilisées dans ses produits, distribuant ainsi un produit 
à ses associés en argent, ce qui constituait une distribution dissimulée de bénéfice 
à chacun de ses coopérateurs. 
 
 
Ils avaient omis de déclarer les sommes versées par la coopérative et les 
produits non comptabilisés par la SNC, à tout le moins par négligence, si bien que 
la décision entreprise était fondée. 
26) 
Par réplique du 28 août 2015, les contribuables ont maintenu leurs 
conclusions et repris leur argumentation invoquée dans leur recours. 


- 9/19 - 
A/745/2015 
27) 
Par duplique du 24 septembre 2015, l’AFC-GE a maintenu ses conclusions 
et sollicité la suspension de la procédure. 
 
 
Un recours était pendant devant le Tribunal fédéral (cause 2C_805/2015) 
concernant la cause A/3419/2013 ayant fait l’objet du jugement du TAPI du 
13 octobre 2014 (JTAPI/1124/2014). 
 
 
La qualité de Mme A______ au sein de la coopérative ressortait de l’extrait 
du registre du commerce mentionnant « admi. dir. succursale ». 
28) 
Par déterminations du 9 octobre 2015, les recourants se sont accordés à 
suspendre la procédure sollicitée par l’AFC-GE. 
29) 
Par décision du 12 octobre 2015 (DITAI/758/2015), le TAPI a suspendu 
l’instruction de la cause. 
30) 
Par courrier du 3 novembre 2015, l’AFC-GE a sollicité la reprise de la 
procédure. 
 
 
Le Tribunal fédéral avait rejeté le recours introduit par la coopérative par 
arrêt du 30 septembre 2015 (arrêt du Tribunal fédéral 2C_805/2015). 
31) 
Par courrier du 30 novembre 2015, les contribuables ont maintenu leur 
recours. 
32) 
Par jugement du 22 février 2016, le TAPI a rejeté le recours interjeté le 
2 mars 2015 par les contribuables contre les décisions sur réclamations prises à 
leur égard par l’AFC-GE le 30 janvier 2015, mettant à leur charge un émolument 
de CHF 1'200.-. 
 
 
Les contribuables admettaient les reprises d’honoraires de CHF 5'675.90 
(2 x CHF 2'838.-, valeur arrondie) puisqu’ils avaient reconnu implicitement dans 
leur recours que ces sommes constituaient des revenus et non pas un 
remboursement d’emprunt. Les contribuables n’avaient pas contesté la reprise 
relative à l’excédent de cotisations au troisième pilier par CHF 1'376.-. 
 
 
S’agissant des redressements portant sur les prestations appréciables en 
argent octroyées aux contribuables par la coopérative par CHF 25'000.- et 
CHF 46'250.-, les contribuables avaient échoué à démontrer d’une part, 
l’existence d’un prêt conclu entre la coopérative et eux et d’autre part, que les 
montants de CHF 25'000.- et de CHF 46'250.- (CHF 18'250.- + CHF 28'000.-), 
versés par la coopérative, représentaient un remboursement dudit prêt, ces 
sommes devant en conséquence être considérées comme des revenus imposables. 
 
 
 


- 10/19 - 
A/745/2015 
 
 
S’agissant des amendes infligées pour soustraction d’impôt, les 
contribuables avaient omis fautivement de déclarer des revenus octroyés par la 
coopérative, alors qu’ils en avaient l’obligation, engendrant une perte pour la 
collectivité. La quotité de l’amende correspondant à la moitié de l’impôt soustrait 
n’était pas contestable. Malgré la bonne collaboration des contribuables lors de 
l’instruction du dossier, il fallait relever l’accroissement important de l’impôt suite 
à l’issue de la procédure de rappel d’impôt (CHF 62 à CHF 2'909.- pour l’ICC soit 
une multiplication par 33 et CHF 631.80 à CHF 20'614.70 pour l’IFD soit une 
multiplication par 47 pour l’IFD). L’AFC-GE n’avait pas doublé les pénalités, 
celle-ci ayant notifié les bordereaux d’amendes séparément à chacun des époux 
qui ne répondaient que de leurs propres éléments soustraits. 
33) 
Par acte du 24 mars 2016, les époux A______ ont interjeté recours auprès 
de la chambre administrative contre ce jugement, concluant implicitement à son 
annulation. 
 
 
Les reconnaissances de dettes et remboursements effectués constituaient des 
preuves de transaction. Ils contestaient un accroissement de leur patrimoine durant 
l’année 2008 et donc la perception d’un quelconque revenu. Ils contestaient la 
commission d’une faute, ne sachant pas que les sommes litigieuses devaient être 
déclarées. 
 
 
Pour le surplus, l’argumentation des recourants sera reprise en tant que de 
besoin dans la partie en droit ci-dessous. 
34) 
Le 31 mars 2016, le TAPI a transmis son dossier sans formuler 
d’observations. 
35) 
Dans sa réponse du 27 avril 2016, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours, 
reprenant les arguments invoqués dans ses précédentes écritures. 
36) 
Par courrier du 29 avril 2016, la chambre de céans a octroyé un délai au 
27 avril 2016 aux recourants pour indiquer s’ils persistaient dans leur recours et 
cas échéant pour répliquer notamment quant à la teneur de l’ATA/765/2015 
précité confirmé par l’arrêt du Tribunal fédéral 2C_805/2015 précité et quant au 
prononcé d’une éventuelle amende pour emploi abusif des procédures. 
37) 
Par déterminations du 25 mai 2016, les recourants ont persisté dans leurs 
conclusions, reprenant les arguments développés dans leurs précédentes écritures, 
sans se déterminer sur le prononcé d’une amende pour emploi abusif des 
procédures. 
38) 
Sur quoi, la cause a été gardée à juger. 


- 11/19 - 
A/745/2015 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 53 s. de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - 
D 3 17 ; art. 145 al. 1 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 
1990 - LIFD - RS 642.11 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure 
administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2) 
 
Le litige concerne la période fiscale 2008 tant en matière d’ICC qu’en 
matière d’IFD. Il convient préalablement d’examiner le droit matériel applicable. 
 
a. 
L’IFD est soumis à la LIFD et à sa législation d’application, dans sa teneur 
lors de la période fiscale en cause (ATA/1060/2017 du 4 juillet 2017 ; 
ATA/686/2017 du 20 juin 2017 ; ATA/522/2017 du 9 mai 2017). 
 
b. 
S’agissant de l’ICC, le 1er janvier 2010 est entrée en vigueur la loi sur 
l’imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), dont 
l’art. 69 abroge les cinq anciennes lois sur l’imposition des personnes physiques 
(aLIPP I à V) dont il rappelle l’intitulé. L’art. 72 al. 1 LIPP prévoit que cette loi 
s’applique pour la première fois pour les impôts de la période fiscale 2010 et les 
impôts relatifs aux périodes fiscales antérieures demeurent régis par les 
dispositions de l’ancien droit et leur réglementation d’application, même après 
l’entrée en vigueur de la nouvelle loi (ATA/1060/2017 précité ; ATA/686/2017 
précité). La LPA est au surplus applicable dans la mesure où la loi de procédure 
fiscale du 4 octobre 2001, état au 11 novembre 2008 (LPFisc - D 3 17) n’y déroge 
pas (art.2 al. 2 LPFisc ; ATA/686/2017 précité). 
 
 
Le recours porte sur les décisions sur réclamation du 30 janvier 2015 de 
l’AFC-GE relatives à la période fiscale 2008. La cause est ainsi réglée par le droit 
en vigueur durant cette période, à savoir respectivement les dispositions de 
l’ancienne LIFD, état au 1er janvier 2008 et celles des anciennes lois abrogées par 
l’art. 69 LIPP précité parmi lesquelles la loi sur l’imposition des personnes 
physiques du 22 septembre 2000, état au 1er janvier 2001 (aLIPP-VI - D 3 14). 
3) 
 
Dans l’examen des recours qui leur sont soumis, tant le TAPI que la 
chambre administrative disposent d’un plein pouvoir d’examen. Ils peuvent à 
nouveau déterminer les éléments imposables, voire, après avoir entendu le 
contribuable, modifier la taxation au détriment de celle-ci (art. 143 et 145 LIFD en 
matière d’IFD et art. 11 al. 1 et 54 LPFisc en matière d’ICC ; ATA/686/2017 
précité). 
4) 
 
Que ce soit pour la détermination de l’IFD ou de l’ICC dû par le 
contribuable, après contrôle de la déclaration d’impôt et après avoir effectué les 
investigations nécessaires (art. 130 al. 1 LIFD ; 36 al. 1 LPFisc), l’autorité de 


- 12/19 - 
A/745/2015 
taxation fixe les éléments imposables dans une décision de taxation qu’elle notifie 
au contribuable (art. 131 al. 1 LIFD ; art. 46 al. 1 loi fédérale sur l’harmonisation 
des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990, état au 
1er mars 2008 - LHID - RS 642.14 et 36 al. 2 LPFisc ; ATA/686/2017 précité). 
5) 
a. 
Dans le cadre de la procédure de taxation ordinaire pour l’IFD et pour 
l’ICC, les autorités de taxation établissent les éléments de fait et de droit 
permettant une taxation complète et exacte, en collaboration avec le contribuable 
(art. 123 al. 1 LIFD et 25 al. 1 LIFD ; ATA/686/2017 précité). 
 
b. 
S’agissant de son devoir de collaboration, le contribuable doit déposer une 
déclaration fiscale conforme à la vérité et complète (art. 124 al. 2 LIFD ; art. 26 
al. 2 LPFisc), accompagnée des annexes nécessaires (art. 125 LIFD ; 
art. 29 LPFisc). Au cours de la procédure de taxation, il doit faire tout ce qui est 
nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte (art. 126 al. 1 LIFD ; 
art. 31 al. 1 LPFisc) et, sur demande de l’autorité de taxation, il doit notamment 
fournir des renseignements oraux ou écrits, présenter des livres comptables, des 
pièces justificatives et d’autres attestations, ainsi que des pièces concernant ses 
relations d’affaires (art. 126 al. 2 LIFD ; art. 31 al. 2 LPFisc). Il est responsable du 
contenu de sa déclaration d’impôt. Lorsqu’il se heurte à une incertitude quant à un 
élément de fait, il ne doit pas la dissimuler, mais bien la signaler dans celle-ci. 
(Hugo CASANOVA/Claude-Emmanuel DUBEY in Commentaire romand LIFD, 
Yves NOËL/Florence AUBRY/GIRARDIN [éd.], 2017, ad art. 151, p. 1813, 
n. 10, et la jurisprudence citée ; Martin ZWEIFEL/Silvia HUNZIKER, in 
Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und 
Gemeinden ; Martin ZWEIFEL/Michael BEUSCH [éd.], ad art. 42 LHID p. 1294, 
n. 22). Dans tous les cas, il doit décrire les faits de manière complète et objective 
(arrêts du Tribunal fédéral 2C_632/2012 du 28 juin 2013 consid. 3.4 et 
jurisprudence citée ; 2C_879/2008 du 20 avril 2009 consid. 5.1 ; ATA/686/2017 
précité). 
 
c. 
En procédure de taxation, la maxime inquisitoire prévaut : l'autorité n'est pas 
liée par les éléments imposables reconnus ou déclarés par le contribuable. Si des 
indices paraissent mettre en doute l'exactitude de la déclaration, l'administration, 
après investigation, pourra s'en écarter et modifier les éléments du revenus en 
faveur ou en défaveur de ce dernier (ATA/686/2017 précité ; Peter AGNER/Beat 
JUNG/Gotthard STEINMANN, Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, 
2001, n. 2 ad art. 130, p. 421). 
 
 
Est également applicable le principe de la libre appréciation des preuves. 
L'autorité forme librement sa conviction en analysant la force probante des 
preuves administrées, en choisissant entre les preuves contradictoires ou les 
indices contraires qu'elle a recueillis. Cette liberté d'appréciation, qui doit 
s'exercer dans le cadre de la loi, n'est limitée que par l'interdiction de l'arbitraire 
(Ernst 
BLUMENSTEIN/Peter 
LOCHER, 
System 
des 
schweizerischen 


- 13/19 - 
A/745/2015 
Steuerrechts, 6ème éd., 2002, p. 403/404 ; Jean-Marc RIVIER, Droit fiscal suisse, 
L'imposition du revenu et de la fortune, 2ème éd., 1998, p. 139). Il n'est pas 
indispensable que la conviction de l'autorité de taxation confine à une certitude 
absolue qui exclurait tout autre possibilité ; il suffit qu'elle découle de l'expérience 
de la vie et du bon sens et qu'elle soit basée sur des motifs objectifs (arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_574/2009 du 21 avril 2010 ; 2C_47/2009 du 26 mai 2009 ; 
2A_374/2006 du 30 octobre 2006 consid. 4.2 ; ATA/686/2017 précité ; 
ATA/1307/2015 du 8 décembre 2015 consid. 5 ; Martin ZWEIFEL, Die 
Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, 1989, p. 109 ch. 4.3). 
 
 
Il peut arriver que, même après l’instruction par l’autorité, un fait 
déterminant pour la taxation reste incertain. Ce sont les règles générales du 
fardeau de la preuve qui s’appliquent pour déterminer qui doit supporter les 
conséquences de l’échec de la preuve ou de l’absence de preuve d’un tel fait. En 
matière fiscale, ce principe veut que l’autorité fiscale établisse les faits qui 
justifient l’assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le 
contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment 
(ATA/686/2017 précité ; ATA/1307/2015 précité ; Ernst BLUMENSTEIN/Peter 
LOCHER, op. cit., p. 416 et les nombreuses références citées). 
6) 
a. 
Les décisions de taxation entrées en force mais inexactes peuvent faire 
l’objet, à certaines conditions, d’un rappel d’impôt. Lesdites conditions sont 
réglementées de manière similaire au plan fédéral ou cantonal. Lorsque des 
moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus de l’autorité fiscale lui 
permettent d’établir qu’une taxation n’a pas été effectuée, alors qu’elle aurait dû 
l’être, ou qu’une taxation entrée en force est incomplète ou qu’une taxation non 
effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l’autorité 
fiscale, cette dernière procède au rappel de l’impôt qui n’a pas été perçu, y 
compris les intérêts (art. 151 al. 1 LIFD art. 53 al. 1 1ère phr. LHID ; art. 59 
al. 1 LPFisc ; ATA/686/2017 précité). 
 
b. 
Le rappel d’impôt n’est soumis qu’à des conditions objectives et implique 
qu’une taxation n’a, à tort, pas été établie ou est restée incomplète, de sorte que la 
collectivité publique a subi une perte fiscale. 
 
c. 
Il suppose également un motif de rappel d’impôt, qui peut résider dans la 
découverte de faits ou de moyens de preuve qui ne ressortaient pas du dossier dont 
l’autorité disposait au moment de la taxation, une faute du contribuable n’étant 
pas exigée (arrêts du Tribunal fédéral 2C_416/2013 du 5 novembre 2013 
consid. 8.1 ; 2C_1225/2012 du 7 juin 2013 consid. 3.1 ; 2C_724/2010 du 27 juillet 
2011 consid. 8.1 ; ATA/686/2017 précité). 
7) 
 
L’impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu’ils 
soient uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD ; art. 1 aLIPP-IV). 


- 14/19 - 
A/745/2015 
 
 
Tout revenu que la loi n’exclut pas expressément du champ d’application de 
la LIFD et de la LIPP est considéré comme faisant partie du revenu imposable. 
Celui-ci comprend l’ensemble des revenus du contribuable, quelle qu’en soit leur 
nature ou leur forme. L’impôt frappe le revenu global (ATA/342/2015 du 14 avril 
2015 ; ATA/682/2014 du 26 août 2014). 
 
 
Si la notion de revenu n’est pas définie précisément par la loi, la 
jurisprudence et la doctrine retiennent en principe comme déterminante la théorie 
de l’accroissement net du patrimoine (ATF 125 II 113 consid. 4a ; arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_766/2010 du 29 juillet 2011 consid. 2.1), c’est-à-dire une 
conception extensive de la notion de revenu (ATA/167/2012 du 27 mars 2012 
consid. 7). Selon celle-ci, le revenu acquis par un contribuable se compose de tout 
accroissement de son patrimoine constaté au cours de la période fiscale 
considérée, ce qui peut provenir tant d’une augmentation des actifs que d’une 
diminution des passifs (ATA/342/2015 précité ; ATA/682/2014 précité) 
8) 
 
Selon l’art. 312 de la loi fédérale complétant le Code civil suisse du 30 mars 
1911 (Livre cinquième : Droit des obligations - CO - RS 220), état au 1er août 
2008, le prêt de consommation est un contrat par lequel le prêteur s’oblige à 
transférer la propriété d’une somme d’argent ou d’autres choses fongibles à 
l’emprunteur, à charge pour ce dernier de lui en rendre autant de même espèce et 
qualité. En matière civile, le prêteur ne peut réclamer des intérêts que s’ils ont été 
stipulés (art. 313 al. 1 CO). L’obligation de restitution à l’emprunteur est un 
élément essentiel du contrat. Il appartient à celui qui prétend qu’une somme 
remise doit lui être restituée d’établir que telle avait bien été la volonté des parties 
(ATF 86 II 209 consid. 2 ; ATA/765/2015 précité). Aucune forme écrite pour un 
tel contrat n’est requise (art. 1 CO). 
 
 
Le remboursement d’une créance ne constitue pas un revenu pour son 
titulaire (ATA/765/2015 précité ; Yves NOËL in Danielle YERSIN/ Yves NOËL 
[éd.], Loi sur l’impôt fédéral direct – commentaire romand, 2017, n. 11 ad 
art. 34). 
9) 
 
En l’espèce, l’AFC-GE a d’abord réintégré le produit de la SNC non déclaré 
de CHF 5'675.90 de la SNC facturé en échange de prestations de service. Cet 
élément n’est pas contestable, les recourants ayant admis avoir omis de 
comptabiliser ce montant correspondant à un revenu et non à un remboursement 
d’emprunt. L’AFC-GE a également réintégré l’excédent de cotisation au troisième 
pilier de CHF 1'376.-, également incontesté dans le cadre de la procédure. 
 
 
Enfin, l’AFC-GE a réintégré les montants de CHF 25'000.- et CHF 46'250.- 
versés aux recourants par la coopérative, provenant du produit de CHF 150'000.- 
non comptabilisé par cette dernière et correspondant à un bénéfice imposable 
selon les tribunaux genevois (JTAPI/1124/2014 précité et ATA/765/2015 précité) 
et le Tribunal fédéral (arrêt 2C_805/2015). Sur ce dernier point, les recourants 


- 15/19 - 
A/745/2015 
invoquent que ces montants représentent le remboursement d’un prêt conclu entre 
les recourants et la coopérative. À l’appui de leurs déclarations, les recourants ont 
versé au dossier des reconnaissances de dettes de 2008 signées par la recourante et 
Mmes J______ et K______ respectivement pour CHF 25'000.- et CHF 2’500.- et 
à MM. L______ et M______ respectivement de CHF 5'000.- et CHF 9'000.-, des 
attestations indiquant le remboursement par la recourante des montants de 
CHF 2'500.- et CHF 25'000.- à Mmes K______ et J______, un extrait de compte 
personnel de la recourante indiquant notamment le débit de son compte en faveur 
de MM. M______ et L______ et une déclaration de Mme I______ certifiant avoir 
remboursé les membres de la coopérative par le versement de la somme de CHF 
150'000.- auprès de la BCGe. Ces pièces ne sont pas de nature à démontrer 
l’existence d’un contrat de prêt conclu entre les recourants et la coopérative, ni 
que les montants versés aux recourants de CHF 25'000.- et CHF 46'250.- 
correspondraient au remboursement d’un prétendu prêt. 
 
 
Vu ce qui précède, l’AFC-GE a apporté la preuve de l’existence de revenus 
imposables à intégrer dans le calcul du montant de l’impôt dû par les recourants, 
ces derniers ayant échoué à démontrer l’existence d’un prêt et le remboursement 
de celui-ci par le versement des sommes précitées. La décision entreprise n’est 
ainsi pas critiquable s’agissant du rappel de l’impôt. 
10) 
Les recourants contestent les amendes infligées pour soustraction fiscale. 
 
a. 
La procédure administrative est régie par la maxime inquisitoire selon 
laquelle l’autorité établit les faits d’office (art. 19 LPA), sans être limitée par les 
allégués et les offres de preuves des parties. Dans la mesure où l’on peut 
raisonnablement exiger de l’autorité qu’elle les recueille, elle réunit ainsi les 
renseignements et procède aux enquêtes nécessaires pour fonder sa décision. Elle 
apprécie les moyens de preuve des parties et recourt s’il y a lieu à d’autres moyens 
de preuve (art. 20 LPA). 
 
b. 
Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte 
qu’une taxation ne soit pas effectuée alors qu’elle devrait l’être, ou qu’une 
taxation entrée en force soit incomplète, est puni d’une amende (art. 175 
al. 1 LIFD ; art. 56 al. 1 LHID ; art. 69 al. 1 LPFisc). 
 
c. 
Pour qu’une soustraction fiscale soit réalisée, trois éléments doivent dès lors 
être réunis : la soustraction d’un montant d’impôt, la violation d’une obligation 
légale incombant au contribuable et la faute de ce dernier (arrêt du Tribunal 
fédéral 2C_907/2012 du 22 mai 2012 consid. 5). Les deux premières conditions 
sont des éléments constitutifs objectifs de la soustraction fiscale, tandis que la 
faute en est un élément constitutif subjectif (ATA/686/2017 précité et les 
références citées). 


- 16/19 - 
A/745/2015 
 
d. 
La preuve d‘un comportement intentionnel d’une soustraction incombe à 
l’autorité fiscale. Selon la jurisprudence, la preuve d’un comportement 
intentionnel doit être considérée comme apportée, lorsqu’il est établi de façon 
suffisamment sûre, que le contribuable était conscient que les informations 
données étaient incorrectes ou incomplètes. Si tel est le cas, il faut présumer qu'il 
a volontairement voulu tromper les autorités fiscales, ou du moins qu'il a agi par 
dol éventuel afin d'obtenir une taxation moins élevée ; cette présomption ne se 
laisse pas facilement renverser, car l'on peine à imaginer quel autre motif pourrait 
conduire un contribuable à fournir au fisc des informations qu'il sait incorrectes ou 
incomplètes. Cela est d'autant plus vrai que le contribuable peut compter avec la 
possibilité que l'autorité fiscale s'en tienne à sa déclaration sans l'examiner de 
manière plus approfondie (arrêt du Tribunal fédéral 2C_336/2010 du 7 octobre 
2010 consid. 4.1, in: RDAF 2010 II p. 593). En revanche, l'inculpé agit avec 
négligence lorsque, par une imprévoyance coupable, il ne se rend pas compte ou 
ne tient pas compte des conséquences de son acte. L'imprévoyance est coupable 
quand le contribuable n'a pas usé des précautions commandées par les 
circonstances et par sa situation personnelle (art. 18 al. 3 CP - arrêt du Tribunal 
fédéral 2A.182/2002 du 25 avril 2003 consid. 4.3, in: RDAF 2003 II 622 p. 631 ; 
ATA/765/2015 précité). 
11) a. 
En l’espèce, les recourants n’ont pas déclaré en 2008 les revenus litigieux, 
en violation de leur obligation légale (art. 124 al. 2 LIFD et 26 al. 2 LPFisc), 
entraînant une perte fiscale. 
 
b. 
S’agissant de la faute, les recourants admettent avoir omis de déclarer les 
montants litigieux, constituant pourtant des revenus. Ils indiquent avoir oublié de 
comptabiliser la somme de CHF 5’675.90 comme produit dans les comptes de la 
SNC, ce qui constitue à tout le moins une négligence. Par ailleurs, ils n’ont pas 
démontré le prêt invoqué qui justifierait l’omission de déclarer les sommes de 
CHF 25'000.- et CHF 46'250.-. 
 
 
Vu ce qui précède, l’analyse de l’AFC-GE n’est pas contestable en ce 
qu’elle retient une faute des recourants et leur inflige une amende. 
12) 
En règle générale, la quotité de l’amende est fixée au montant de l'impôt 
soustrait. Si la faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de ce 
montant ; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée (art. 175 al. 2 LIFD ; 
art. 56 al. 2 LHID et art. 69 al. 2 LPFisc). Il en découle qu’en présence d’une 
infraction intentionnelle sans circonstances particulières, l’amende équivaut en 
principe au montant de l’impôt soustrait. Ce dernier constitue donc le premier 
critère de fixation de l’amende, la faute intervenant seulement, mais de manière 
limitée, comme facteur de réduction ou d’augmentation de sa quotité 
(ATA/955/2014 du 2 décembre 2014 consid. 4 ; arrêt du Tribunal fédéral 
2C_480/2009 du 16 mars 2010 consid. 6.2). Il convient notamment de réduire le 
montant de l’amende lorsque le contribuable a agi par négligence, celle-ci devant 


- 17/19 - 
A/745/2015 
être considérée comme un cas de faute légère au sens de l’art. 175 LIFD (Diane 
MONTI, Les contraventions fiscales en droit fiscal harmonisé, 2001, p. 70). Dans 
la mesure où elles respectent le cadre légal, les autorités fiscales cantonales 
disposent d’un large pouvoir d’appréciation lors de la fixation de l’amende 
(ATF 114 Ib 27 consid. 4a ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1007/2012 du 15 mars 
2013 consid. 5.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_480/2009 précité consid. 6.2) et 
l'autorité de recours ne censure que l'abus du pouvoir d'appréciation 
(ATA/42/2011 du 25 janvier 2011 consid. 6 ; ATA/693/2009 du 22 décembre 
2009 consid. 10a). Ces autorités doivent, dans le respect du principe de la 
proportionnalité, faire preuve de sévérité afin d’assurer le respect de la loi 
(ATA/765/2015 précité ; ATA/955/2014 précité ; ATA/18/2013 du 8 janvier 
2013). 
13) 
En l’espèce, l’AFC-GE n’a pas excédé ni abusé de son pouvoir 
d’appréciation en fixant la quotité de l’amende à la moitié de l’impôt soustrait, les 
recourants ayant fait preuve de négligence. Le rappel d’impôt correspond toutefois 
à une augmentation de l’ICC de CHF 19'982.90 (soit 33 fois le montant initial) et 
de CHF 2'847.- pour l’IFD (soit 47 fois le montant initial). Les décisions de l’AFC 
sont ainsi conformes au principe de la proportionnalité et au devoir de sévérité 
dont elle doit faire preuve. 
14) 
Au vu de ce qui précède, l’appréciation initiale de l’AFC-GE quant à la 
quotité de l’amende n’est pas contestable. 
15) 
Le recours des époux sera par conséquent rejeté. 
16) 
Conformément à l’avertissement de la chambre de céans adressé aux 
recourants, ces derniers seront condamnés conjointement et solidairement au 
paiement d’une amende de CHF 500.- pour emploi abusif des procédures 
(art. 88 LPA), la cause ayant été jugée s’agissant de la coopérative - dont les 
recourants sont les coopérateurs - concernant les mêmes montants et 
problématiques fiscales, les époux n’ayant au surplus apporté aucun nouvel 
élément dans le cadre de la présente procédure. 
17) 
En application des art. 87 al. 1 LPA et 1 et 2 du règlement sur les frais, 
émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - 
E 5 10.03), les recourants, qui succombent, seront condamnés conjointement et 
solidairement au paiement d’un émolument s’élevant à CHF 500.-. Vu l’issue du 
litige, il ne sera pas alloué d’indemnité de procédure (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
 
 
 


- 18/19 - 
A/745/2015 
 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 24 mars 2016 par Madame A______ et 
Monsieur A______ contre le jugement du Tribunal administratif de première instance 
du 22 février 2016 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met à la charge, conjointe et solidaire, de Madame A______ et Monsieur A______, un 
émolument de CHF 500.-; 
condamne, conjointement et solidairement, Madame A______ et Monsieur A______ au 
paiement d’une amende de CHF 500.- ; 
dit qu'il ne leur est pas alloué d'indemnité de procédure; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l'art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l'envoi; 
communique le présent arrêt à Madame A______ et Monsieur A______, à 
l'administration fiscale cantonale, à l’administration fédérale des contributions ainsi 
qu’au Tribunal administratif de première instance. 
Siégeant : Mme Junod, présidente, Mme Krauskopf, M. Verniory, juges. 
 


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A/745/2015 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
S. Hüsler Enz 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
Ch. Junod 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
 
 
la greffière :