ge_gerichte · ATA/125/2025 · 2025-01-28 · fr

Résumé:
 Recours de l’AFC-GE contre un jugement du TAPI octroyant à l’intimée une déduction pour rente AVS au sens de l’art. 40 al. 3 LIPP au motif que cette dernière avait droit à une rente AVS, même si elle n’en bénéficiait pas. Admission du recours. L’intimée n’avait aucun droit au versement d’une rente AVS n’ayant pas prouvé qu’elle remplissait les conditions exigées d'une ressortissante suisse ayant atteint l’âge de la retraite pour bénéficier d’une telle rente au sens de la LAVS, soit qu’elle avait cotisé au moins onze mois à l'AVS, ou, alternativement, qu'elle possédait le même nombre d'années d'assurance que les personnes de sa classe d'âge. C’était dès lors à raison que l’AFC-GE lui avait refusé la déduction y relative.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/2940/2023-ICC 
ATA/125/2025 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 28 janvier 2025 
4ème section 
 
 dans la cause 
 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
recourante 
 
contre 
A______ 
intimée 
représentée par LAMBELET & ASSOCIÉS SA, mandataire 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
27 mai 2024 (JTAPI/511/2024) 


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A/2940/2023 
EN FAIT 
A. a. Née le ______ 1936, A______ est de nationalité suisse. 
b. Elle est divorcée depuis le 23 juillet 1981. 
c. Dans sa déclaration fiscale 2019, elle a indiqué un revenu imposable pour l'impôt 
cantonal et communal (ci-après : ICC) de CHF 210.- ainsi qu'une fortune imposable 
pour l’ICC de CHF 7'568'225.-. 
La déclaration mentionnait notamment une rente AVS/AI de CHF 1.- symbolique 
(rubrique 17.00) afin de pouvoir bénéficier de la déduction pour bénéficiaires de 
rentes AVS/AI. Cette explication figurait sous la rubrique « observations » de la 
déclaration de la contribuable. 
Le revenu net ICC avant déduction des dons et de la déduction pour bénéficiaires 
de rentes AVS/AI s'élevait à CHF 12'739.- (rubrique 92.40). Le revenu net ICC 
après déduction des dons et de la déduction pour bénéficiaires de rentes AVS de 
CHF 9'981.- (rubrique 61.30) était de CHF 210.-. 
d. Par bordereau ICC 2019 du 23 novembre 2020, l'administration fiscale cantonale 
(ci-après : AFC-GE) a retenu un revenu de CHF 14'171.- et une fortune de 
CHF 7'568'225.-, après déduction sociale de CHF 82'040.-. 
Aucun impôt n'avait été calculé sur le revenu et, après une réduction liée au bouclier 
fiscal, l'impôt dû sur la fortune avant imputation s'élevait à CHF 32'228.80. 
e. Le 30 novembre 2020, la contribuable a formé réclamation à l'encontre de ce 
bordereau. 
Elle revendiquait notamment la déduction pour bénéficiaires de rentes AVS/AI 
prévue par l'art. 40 al. 3 de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 
27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08) pour un montant de CHF 9'981.- en se référant 
à la DCCR N° 514 du 24 novembre 2008 et en soulignant que cette déduction avait 
un impact sur le calcul du bouclier fiscal. 
f. Par décision du 15 août 2023, l'AFC-GE a rejeté la réclamation. 
Aucune déduction sur rente AVS/AI (rubrique 61.30) ne pouvait être accordée du 
fait que la contribuable, bien qu'en âge de bénéficier d'une rente AVS, ne touchait 
aucune rente déclarée sous rubrique 17.10. En effet, si aucune rente n'était 
effectivement versée, cela signifiait qu'aucune cotisation à l'AVS n'avait été 
effectuée et que, par conséquent, les conditions exigées pour bénéficier d'une rente 
AVS telles que prévues par l'art. 40 LIPP n'étaient pas remplies. 
B. a. Le 14 septembre 2023, A______ a formé recours à l'encontre de cette décision 
par devant le Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI) en 
concluant à son annulation. 


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A/2940/2023 
La lettre de l'art. 40 al. 3 LIPP était claire : étant ressortissante suisse de plus de 
64 ans, elle remplissait les conditions pour bénéficier d'une rente AVS. La 
déduction de l'art. 40 LIPP était une déduction sociale qui reposait sur « l'état » du 
contribuable et non de la nature de son revenu. La lui refuser contrevenait aux 
principes de l'égalité de l'imposition et de l'imposition selon la capacité contributive. 
Elle rappelait également que la déduction revendiquée avait un impact sur le calcul 
du bouclier fiscal. 
b. L'AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
Les décisions anciennes de l’ancienne commission cantonale de recours en matière 
d’impôts citées par la contribuable concernaient des personnes qui percevaient des 
rentes de la part d'autres institutions que l'AVS, de sorte que, pour des motifs 
d'égalité de traitement, la déduction sociale leur avait été accordée. Il en avait été 
de même dans le JTAPI/1229/2012 du 8 octobre 2012 pour un contribuable 
bénéficiant d'une rente de la sécurité sociale américaine. Il ne se justifiait en effet 
pas de considérer différemment un rentier AVS/AI d'une personne percevant une 
rente vieillesse d'une autre institution. 
La contribuable n'étant bénéficiaire d’aucune rente de retraite suisse ou étrangère, 
elle ne pouvait pas revendiquer la déduction de l’art. 40 al. 3 LIPP et les 
jurisprudences citées ne lui étaient pas applicables. 
c. Par jugement du 27 mai 2024, le TAPI a partiellement admis le recours et renvoyé 
le dossier à l'AFC-GE pour nouvelle décision dans le sens des considérants. 
L'art. 40 LIPP prévoyait une déduction pour bénéficiaires de rentes de l'AVS ou de 
l'AI. Cette déduction était accordée aux contribuables remplissant les conditions 
exigées pour bénéficier d'une rente au sens de la loi fédérale sur 
l'assurance-vieillesse et survivants du 20 décembre 1946 (LAVS - RS 821.10) ou 
de la loi fédérale sur l'assurance-invalidité du 19 juin 1959 (LAI - RS 831.20). La 
question de savoir si une personne ayant atteint l'âge de la retraite sans pour autant 
percevoir une rente pouvait la revendiquer n'avait pas été tranchée par le Tribunal 
fédéral. 
Dans une interprétation littérale du texte légal, force était de constater que la 
contribuable, née en 1936, ressortissante suisse et domiciliée en Suisse, remplissait 
manifestement les conditions fixées par l'art. 18 LAVS et avait dès lors droit à une 
rente de vieillesse. 
La position de l'AFC-GE selon laquelle la déduction litigieuse était applicable aux 
personnes bénéficiant d'une rente AVS annuelle minimale de CHF 324.- mais pas 
à celles qui ne bénéficiaient d’aucune rente, bien qu'elles y auraient droit, ne pouvait 
être suivie. Un tel résultat n'était en effet pas soutenable et, indépendamment d'une 
contravention au texte clair de la loi, serait à l'origine d'une manifeste inégalité de 
traitement qui ne saurait être protégée. 
Le montant de la déduction à laquelle la contribuable avait droit était toutefois 
recalculé. Le montant déterminant pour le droit à la déduction litigieuse était arrêté 


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à CHF 61'266.-. Le revenu déterminant de la contribuable se situant entre 
CHF 56'591.- et CHF 63'876.-, la déduction accordée à la contribuable au titre de 
l'art. 40 al. 3 LIPP s'élevait à CHF 5'988.-. 
C. a. Par acte du 28 juin 2024, l'AFC-GE a formé recours par devant la chambre 
administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre ce 
jugement, concluant à son annulation et à la confirmation de sa décision du 15 août 
2023. 
Le TAPI avait considéré à tort que la contribuable remplissait les conditions exigées 
par la LAVS pour bénéficier d'une rente. Le dossier ne permettait pas de conclure 
qu'elle avait un droit à une rente vieillesse. En effet, pour prétendre à une rente 
ordinaire, la contribuable devait apporter la preuve d'une année entière de revenus 
ou de bonification, ce qu'elle n'avait pas fait (art. 29 LAVS). Pour prétendre à une 
rente extraordinaire, elle devait apporter la preuve qu'elle disposait du même 
nombre d'années d'assurance que les personnes de sa classe d'âge (art. 42 LAVS), 
ce qui n'était pas le cas en l'espèce, la précitée ayant quitté la Suisse le 30 juillet 
1987 pour Monte-Carlo et n'étant revenue en Suisse qu'à partir de juin 2018. 
Il ressortait d’un jugement du TAPI (JTAPI/1229/2012 du 8 octobre 2012) que le 
seul fait de remplir les conditions exigées pour bénéficier d'une rente au sens de la 
LAVS n'était pas suffisant pour bénéficier de la déduction litigeuse. En présence 
d'une contradiction entre le titre de l'art. 40 LIPP et le texte de la disposition, le juge 
ne pouvait se limiter à faire une interprétation littérale de la disposition. 
L'interprétation de l'art. 40 LIPP selon les autres critères d’interprétation permettait 
de retenir que la déduction litigieuse était réservée aux bénéficiaires effectifs de 
rentes AVS/AI. 
Enfin, il n'existait aucune inégalité de traitement entre un contribuable bénéficiant 
d'une rente AVS minimale annuelle de CHF 324.- et un contribuable n'ayant pas de 
droit à percevoir une rente, puisque leur situation n'était pas comparable. 
b. Dans sa réponse du 29 juillet 2024, A______ a conclu au rejet du recours. 
L'art. 40 al. 3 LIPP ne nécessitait aucune interprétation, sa lettre étant claire. Toute 
personne remplissant les conditions pour bénéficier d'une rente au sens de la LAVS 
avait droit à la déduction litigieuse. 
La déduction pour rente AVS/AI faisait partie des déductions sociales, de sorte 
qu'elle reposait sur « l'état » du contribuable et non sur la nature du revenu perçu. 
La décision de l'AFC-GE violait l'égalité de traitement car elle faisait dépendre, à 
revenu égal, de la nature d'un revenu la charge fiscale. 
c. L’AFC-GE a persisté dans ses conclusions le 7 août 2024. 
d. Sur ce, la cause a été gardée à juger, ce dont les parties ont été informées. 
EN DROIT 


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1. 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable 
(art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; 
art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 
1985 - LPA - E 5 10). 
2. 
Le recours porte sur le refus de l'AFC-GE d'octroyer à l’intimée une déduction de 
CHF 9'981.- pour bénéficiaires de rentes AVS/AI au sens de l’art. 40 al. 3 LIPP. 
3. 
La recourante soutient que l’intimée n'a pas droit à la déduction litigieuse car elle 
n'a pas prouvé qu'elle remplissait les conditions de la LAVS pour bénéficier d'une 
rente. Sa décision respectait par conséquent le principe de la légalité ainsi que celui 
de l'égalité de traitement. 
3.1 La LIPP prévoit que les époux vivant en ménage commun dont l'un d'eux 
remplit les conditions exigées pour bénéficier d’une rente au sens de la LAVS, ou 
de la LAI, ont droit à une déduction d'un montant maximal de CHF 10’000.- 
(art. 40 al. 1 LIPP). 
Les autres contribuables remplissant les conditions exigées pour bénéficier d’une 
rente au sens de la LAVS ou de la LAI, ont droit à l'octroi d'une déduction d'un 
montant maximal de CHF 10’000.-, pour autant que le revenu déterminant n'excède 
pas CHF 80’000.- (art. 40 al. 3 LIPP). 
Il convient dès lors d’examiner quelles sont les conditions prévues par la LAVS 
pour bénéficier d’une rente. 
3.2 Les ressortissants suisses, les étrangers et les apatrides ont droit à la rente de 
vieillesse et de survivants, conformément aux dispositions prévues aux art. 18ss 
LAVS (art. 18 al. 1 LAVS). 
3.3 Selon le droit en vigueur au moment des faits, les femmes de 64 ans révolus 
avaient droit à une rente de vieillesse (art. 21 al. 1 let. b aLAVS). Pour y prétendre, 
elles devaient toutefois encore remplir les exigences de l’art. 29 (rente ordinaire) 
ou 42 (rente extraordinaire) LAVS. 
3.4 Peuvent prétendre à une rente ordinaire de vieillesse ou de survivants tous les 
ayants droit auxquels il est possible de porter en compte au moins une année entière 
de revenus, de bonifications pour tâches éducatives ou pour tâches d’assistance, ou 
leurs survivants (art. 29 al. 1 LAVS). 
Selon cette disposition, un assuré peut bénéficier d'une rente à la condition d'avoir 
cotisé à l'AVS durant plus de onze mois. La durée minimale de cotisation doit être 
remplie lors de la survenance du cas d'assurance, soit, dans le cas de la rente 
vieillesse, de l’âge de la retraite (Félix FREY/Hans-Jakob MOSIMANN/Susanne 
BOLLINGER, AHVG/IVG Kommentar, n. 1 ad art. 29 p. 181). 
3.5 Les ressortissants suisses qui ont leur domicile et leur résidence habituelle en 
Suisse ont droit à une rente extraordinaire s’ils ont le même nombre d’années 
d’assurance que les personnes de leur classe d’âge, mais n’ont pas droit à une rente 
ordinaire parce qu’ils n’ont pas été soumis à l’obligation de verser des cotisations 


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pendant une année entière au moins. Ce droit revient également à leurs survivants 
(art. 42 al. 1 LAVS). 
3.6 Selon la LIPP, les contribuables remplissant les conditions exigées pour 
bénéficier d’une rente au sens de la LAVS ont droit à une déduction pour 
bénéficiaires de rentes AVS (art. 40 al. 3 LIPP). 
Or, comme examiné supra, les conditions exigées d'une ressortissante suisse pour 
bénéficier d’une rente AVS au sens de la LAVS sont les suivantes : être âgé de 
64 ans révolus (art. 21 al. 1 let. b aLAVS) et avoir, soit cotisé à l'AVS durant plus 
de onze mois (art. 29 al. 1 LAVS), soit son domicile et sa résidence habituelle en 
Suisse et le même nombre d’années d’assurance que les personnes de la même 
classe d’âge (art. 42 al. 1 LAVS). 
3.7 Selon la jurisprudence constante en matière fiscale, il appartient à l'autorité 
fiscale de démontrer l'existence d'éléments créant ou augmentant la charge fiscale, 
tandis que le contribuable doit supporter le fardeau de la preuve des éléments qui 
réduisent ou éteignent son obligation fiscale. S'agissant de ces derniers, il appartient 
au contribuable non seulement de les alléguer, mais encore d'en apporter la preuve 
et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve (ATF 133 II 153 
consid. 4.3 ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_89/2014 du 26 novembre 2014 
consid. 7.2 ; 2C_319/2014 du 9 septembre 2014 consid. 2.2 ; ATA/1309/2015 du 
8 décembre 2015 ; ATA/234/2015 du 3 mars 2015). Ces règles s'appliquent 
également à la procédure devant les autorités de recours (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_47/2009 du 26 mai 2009 consid. 5.4 ; ATA/1309/2015 précité). 
3.8 En vertu de l'art. 8 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 
18 avril 1999 - Cst. - RS 101Cst), tous les êtres humains sont égaux devant la loi. 
En matière fiscale, le principe de l'égalité de traitement est repris à l'art. 127 al. 2 
Cst. 
Une décision ou un arrêté viole le principe de l'égalité de traitement garanti par 
l'art. 8 Cst. lorsqu'il établit des distinctions juridiques qui ne se justifient par aucun 
motif raisonnable au regard de la situation de fait à réglementer ou lorsqu'il omet 
de 
faire 
des 
distinctions 
qui 
s'imposent 
au 
vu 
des 
circonstances 
(ATF 138 V 176 consid. 8.2 ; 134 I 23 consid. 9.1 ; 131 I 1 consid. 4.2). Cela 
suppose que le traitement différent ou semblable injustifié se rapporte à une 
situation de fait importante (ATF 138 I 225 consid. 3.6.1 ; 138 I 265 consid. 4.1 ; 
arrêt du Tribunal fédéral 8C_582/2013 du 2 mai 2014 consid. 6.2.1). L'inégalité de 
traitement apparaît ainsi comme une forme particulière d'arbitraire, consistant à 
traiter de manière inégale ce qui devrait l'être de manière semblable ou inversement 
(ATF 129 I 346 consid. 6 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_200/2011 du 14 novembre 
2011 consid. 5.1). 
4. 
En l’espèce, pour remplir les conditions exigées pour bénéficier d'une rente au sens 
de la LAVS, l'intimée, bien qu’âgée de plus de 64 ans, doit encore apporter la preuve 


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d'au moins onze mois de cotisations à l'AVS, ou, alternativement, qu'elle possède 
le même nombre d'années d'assurance que les personnes de sa classe d'âge. 
Or, elle n'a jamais allégué ni prouvé qu'elle réalisait les conditions propres aux 
dispositions précitées alors même que la recourante a très clairement invoqué ce 
grief dans son recours auprès de la chambre de céans. 
Dans sa réponse du 29 juillet 2024, l'intimée ne s'est en effet pas prononcée sur le 
fait qu'elle réalisait, ou non, les exigences de l'art. 29 ou 42 LAVS pour bénéficier 
d'une rente ordinaire ou extraordinaire. 
Au contraire, les éléments au dossier tendent à démontrer qu’elle ne remplit ni 
l'exigence de cotisations, ni celle de la durée d'assurance. Elle a en effet quitté la 
Suisse le 30 juillet 1987 pour n'y revenir que le 1er juin 2018 à l'âge de 81 ans et n'a 
jamais perçu de rente AVS, aussi minime soit-elle. 
Dès lors que l'intimée ne démontre pas qu'elle remplit les conditions exigées par la 
LAVS pour bénéficier d’une rente, elle ne peut pas se prévaloir du droit à la 
déduction y relative prévue par l'art. 40 al. 3 LIPP. C'est ainsi sans violer la loi que 
l'AFC-GE la lui a refusée. 
La chambre administrative considère au surplus qu'en refusant d'octroyer une 
déduction pour bénéficiaires de rentes AVS/AI à une contribuable ne remplissant 
pas les conditions exigées par la loi pour bénéficier d'une telle rente, l'AFC-GE n'a 
pas violé le principe d'égalité de traitement. Il s’agit en effet de deux situations 
différentes puisque, dans un cas, la contribuable n'a pas apporté la preuve de son 
droit au versement d'une rente, alors que dans l'autre, le droit à une rente, même 
minime, est acquis. Les situations n'étant pas comparables, il se justifie de les 
soumettre à des traitements juridiques différents. 
Le recours sera par conséquent admis, le jugement du TAPI annulé et les décisions 
de taxation et sur réclamation de l’AFC-GE rétablies. 
5. 
Vu l'issue du litige, un émolument de CHF 800.- sera mis à la charge de l’intimée 
qui succombe et qui ne peut se voir allouer d'indemnité de procédure (art. 87 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 28 juin 2024 par l’administration fiscale cantonale 
contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 27 mai 2024 ; 
au fond : 


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l'admet et annule le jugement précité ; 
rétablit les décisions de taxation du 23 novembre 2020 et sur réclamation du 15 août 
2023 ; 
met un émolument de CHF 800.- à la charge de A______ ; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent 
sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit 
public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve 
et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal 
fédéral, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l'art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession de la 
demanderesse, invoquées comme moyens de preuve, doivent être jointes à l'envoi 
communique 
le 
présent 
arrêt 
à 
l’administration 
fiscale 
cantonale, 
à 
LAMBELET & ASSOCIÉS SA, mandataire de l'intimée, ainsi qu'au Tribunal 
administratif de première instance. 
Siégeant : Eleanor McGREGOR, présidente, Florence KRAUSKOPF, Patrick 
CHENAUX, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
le greffier-juriste : 
 
 
M. MAZZA 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
E. McGREGOR 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :