ge_gerichte · ATA/1283/2015 · 2015-12-01 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/840/2014-ICC 
ATA/1283/2015 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 1er décembre 2015 
2ème section 
 dans la cause 
 
A______ 
représenté par Me Frédéric Neukomm, avocat 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
10 novembre 2014 (JTAPI/1252/2014) 


- 2/14 - 
A/840/2014 
EN FAIT 
1. 
 
A______ est un établissement public autonome. Il a son siège à Genève 
depuis 1948, et dispose de la personnalité juridique. 
2. 
 
Le 29 mai 2013, la Confédération a vendu à A______ la parcelle 
n° 1______ de la commune cadastrale de B______ pour le prix de 
CHF 60'080'000.-, l'acquéreur reprenant tous les contrats de mandat, pour un 
montant total d'honoraires de CHF 12'500'000.-. L'immeuble sis sur la parcelle 
abrite également C______. Son acquisition par A______ était destinée à la 
rénovation et à l'agrandissement de l'immeuble. 
3. 
 
Auparavant, soit le 31 octobre 2012, le notaire chargé d’instrumenter 
la vente (ci-après : le notaire) a écrit à l'administration fiscale cantonale 
(ci-après : AFC-GE), en lui demandant de bien vouloir lui confirmer que A______ 
n'était pas assujetti à la perception des droits d'enregistrement. 
4. 
 
Le 22 novembre 2012, sous la plume du chef du service des successions et 
de l'enregistrement, l'AFC-GE a répondu au notaire : « En principe cette opération 
sera exonérée des droits de vente conformément aux art. 28 et 42 de la loi sur les 
droits d’enregistrement du 9 octobre 1969 (LDE - D 3 30). Nous vous rendons 
toutefois attentif aux alinéas 2 et 3 de l'art. 42 qui précisent les conditions de 
l'exonération ». 
5. 
 
Le 7 juin 2013, l'AFC-GE a émis un avis de taxation imposant l'opération à 
hauteur de CHF 2'177'404.20. 
6. 
 
Le 12 juillet 2013, le notaire a écrit au Conseil d'État. Il s'est référé aux 
courriers échangés les 31 octobre et 22 novembre 2012 avec l'AFC-GE. Dès lors 
que A______ était une fondation (sic) d'utilité publique, il y avait lieu de constater 
qu'il était exonéré des droits d'enregistrement conformément aux art. 28 et 42 
LDE. 
7. 
 
Le 30 septembre 2013, A______ a rempli un questionnaire en matière 
d'exonération des droits d'enregistrement. À la question : « L'institution est-elle au 
bénéfice d'une exonération fiscale en vigueur des impôts sur le bénéfice et sur le 
capital de l'AFC-GE ? », il était répondu : « Exonération fiscale […]. 
8. 
 
Le 8 novembre 2013, l'AFC-GE a refusé de donner une suite favorable à la 
demande d'exonération du 12 juillet 2013. Elle agissait au nom du département 
des finances, compétent sur la base d'une délégation pour se prononcer sur 
l'exonération des droits d'enregistrement ; l'exonération des émoluments du 
registre foncier (ci-après : RF) ressortissait en revanche à la compétence de ce 
dernier. 


- 3/14 - 
A/840/2014 
 
 
Selon l'art. 42 al. 1 LDE, seules les institutions énumérées exhaustivement à 
l'art. 28 LDE pouvaient être exonérées des droits d'enregistrement lors 
d'acquisitions faites dans un but de service public, d'utilité publique ou cultuel. 
 
 
L'exonération d'impôts fonciers, en particulier d'impôts immobiliers sur la 
valeur brute de l'immeuble et de droits de mutation, n'était pas prévue […]. 
 
 
L'avis de taxation était joint à la décision. 
9. 
 
Le 6 décembre 2013, A______ a formé réclamation contre la décision 
précitée. 
 
 
Elle était une personne morale sise en Suisse et exonérée de l'impôt sur le 
bénéfice et le capital en raison de son but de service public et d'utilité publique. 
En outre, l'immeuble acquis serait durablement affecté au but de service public 
pour lequel A______ avait été institué, de sorte que les conditions des art. 28 al. 1 
et 42 al. 1 LDE ouvrant le droit à l'exonération des droits d'enregistrement étaient 
remplies en l'espèce. 
 
 
Au 
surplus, 
à 
titre 
subsidiaire, 
les 
charges 
immobilières 
de 
CHF 12'500'000.- devaient être imposées au taux de 1 % et non à celui de 3 %. 
10. 
 
Par décision du 10 février 2014, l'AFC-GE a partiellement admis la 
réclamation. 
 
 
Il pouvait être compris du courrier de réclamation que A______ renonçait à 
demander son exonération […]. 
 
 
L'exonération ne pouvait être accordée sur la base des art. 28 et 42 LDE, 
tous deux en vigueur depuis le 1er janvier 2009. Il fallait mettre ces dispositions en 
parallèle avec les art. 23 al. 1 let. a, b. c et f de la loi fédérale sur l’harmonisation 
des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - 
RS 642.14), 56 let. a, b, c et g de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 
14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) ou 9 let. a, b, c et f de la loi sur 
l’imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 (LIPM - D 3 15). […]. 
La question de savoir si l'acquisition avait été effectuée dans un but d'utilité 
publique pouvait dès lors être laissée ouverte. 
 
 
En revanche, après examen des documents relatifs aux travaux d'extension 
du centre administratif projeté, l'AFC-GE acceptait d'appliquer le tarif relatif aux 
contrats d'entreprise et contrats analogues aux charges immobilières s'élevant à 
CHF 12'500'000.-. Un avis rectificatif de taxation était dès lors émis, qui ramenait 
le montant de l'impôt dû à CHF 1'848'654.20. 
11. 
 
Le 12 mars 2014, A______ a interjeté recours auprès du Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre la décision sur 


- 4/14 - 
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réclamation précitée, concluant principalement à la constatation de la nullité de la 
décision et au renvoi de la cause au Conseil d'État pour nouvelle décision. 
12. 
 
Par jugement du 10 novembre 2014, le TAPI a rejeté le recours. 
 
 
La LDE prévoyait certes que le Conseil d'État devait statuer par arrêté, dans 
chaque cas, afin de déterminer si l'acquisition poursuivait un but d'utilité publique. 
Par arrêté du 16 mars 2009, publié dans la Feuille d'avis officielle de la 
République et canton de Genève (ci-après : FAO), il avait délégué cette 
compétence au département des finances. L'AFC-GE était dès lors compétente 
pour rendre la décision litigieuse. 
 
 
Il ne pouvait être retenu que, par les termes de sa lettre du 22 novembre 
2012, l'AFC-GE se soit engagée inconditionnellement à accorder l'exonération des 
droits d'enregistrement. De plus, A______ n'alléguait ni ne démontrait s'être fondé 
sur ce renseignement pour procéder à l'acquisition de la parcelle. Le principe de la 
protection de la bonne foi n'était dès lors pas violé. 
 
 
[…]. 
 
 
Quant à l'art. 42 LDE, il limitait l'exonération aux établissements et 
institutions énumérés à l'art. 28 LDE, dont A______ ne faisait pas partie. Dans la 
mesure où A______ était déclaré indépendant par la législation fédérale, il ne 
pouvait être considéré comme une entité appartenant à la Confédération, au 
canton, aux communes ou à leurs établissements. 
13. 
 
Par acte posté le 19 décembre 2014, A______ a interjeté recours auprès de 
la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative) contre le jugement précité, concluant principalement à son 
annulation, à l'annulation et à la réformation de la décision sur réclamation, en ce 
sens que A______ était exonéré des droits d'enregistrement par rapport à la vente 
immobilière intervenue le 29 mai 2013, et à l'octroi d'une indemnité de procédure. 
 
 
L'AFC-GE avait donné une assurance d'exonération au fonds : elle avait 
utilisé le futur simple, temps péremptoire, et n'attirait l'attention du contribuable 
que sur les al. 2 et 3 de l'art. 42 LDE, non sur les art. 28 et 42 al. 1 LDE. 
Les cinq conditions d'application du principe de la bonne foi étaient remplies ; en 
particulier, si un montant d'impôt de CHF 1'848'654.20 avait été prévisible, cela 
n'aurait pas manqué d'influencer les négociations sur le prix de vente, si bien que 
c'était en se fondant sur l'assurance reçue que A______ avait procédé aux 
négociations et à l'achat de la parcelle. 
 
 
La jurisprudence du Tribunal fédéral rendue en 2004 n'était plus applicable, 
car l'art. 28 LDE avait changé entretemps, et A______ remplissait les conditions 
d'exonération prévues par cette disposition légale, car il remplissait une mission 


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d'utilité et de service publics. De plus, dans sa nouvelle teneur, l'art. 28 LDE 
exonérait des impôts indirects toutes les entités exonérées des impôts directs […].. 
 
 
Les travaux préparatoires de la nouvelle teneur de l'art. 28 LDE n'étaient 
d'aucun secours pour justifier une limitation de son champ d'application, car ils ne 
décrivaient aucune des entités concrètement exonérées. Enfin, A______ n'était pas 
assimilable à une caisse de compensation. Même si le législateur genevois n'avait 
pas rédigé l'art. 28 LDE de manière à couvrir indubitablement A______, il ne 
faisait guère de doute que son intention était bien de mettre ce type d'entités au 
bénéfice d'une exonération. 
14. 
 
Le 6 mars 2015, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
 
 
Elle n'avait pas donné d'assurance à A______, ne certifiant pas que 
l'opération serait exonérée de droits. A______ et son mandataire n'avaient en 2012 
pas donné le détail de l'opération, et il était évident qu'il ne s'attendait pas à ce que 
l'AFC-GE accorde l'exonération sans examiner la demande. Le mandataire de 
A______, en tant que notaire, savait du reste que c'était à l'époque le secteur des 
exonérations de l'AFC-GE, et non le service de l'enregistrement, qui était 
compétent. 
 
 
De plus, A______ n'avait pas démontré avoir conclu l'achat en se fiant aux 
indications de l'administration. Au contraire, il indiquait dans son acte de recours 
que sans l'acquisition de l'immeuble par ses soins, B______ n'aurait pas pu 
procéder au cours des dix années suivantes à la rénovation et à l'agrandissement 
de l'immeuble. 
 
 
Quant à l'exonération proprement dite, elle ne pouvait être accordée sur la 
base des art. 42 al. 1 et 28 LDE, pour des motifs identiques à ceux retenus par le 
TAPI dans son jugement. […]. 
15. 
 
Le 13 mars 2015, le juge délégué a fixé aux parties un délai au 1er mai 2015 
pour formuler toutes requêtes ou observations complémentaires, après quoi la 
cause serait gardée à juger. 
16. 
 
Le 30 avril 2015, A______ a persisté dans ses conclusions. 
17. 
 
L'AFC-GE ne s'est quant à elle pas manifestée. 
EN DROIT 
1. 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 


- 6/14 - 
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2. 
 
Le recourant n'invoque plus devant la chambre de céans l'incompétence de 
l'AFC-GE pour adopter la décision litigieuse de refus d'exemption, si bien que 
cette question ne sera pas examinée plus avant dans le présent arrêt. 
3. 
 
La juridiction administrative applique le droit d'office et ne peut aller 
au-delà des conclusions des parties, sans pour autant être liée par les motifs 
invoqués (art. 69 al. 1 LPA). 
4. 
a. 
En droit fiscal, les questions de droit matériel sont résolues en fonction du 
droit en vigueur lors des périodes fiscales litigieuses (arrêts du Tribunal fédéral 
2C_999/2014 du 15 janvier 2015 consid. 3 ; 2C_416/2013 du 5 novembre 2014 
consid. 5.1 = RDAF 2014 II 40 ; ATA/594/2015 du 9 juin 2015 consid. 2 ; 
ATA/780/2013 du 26 novembre 2013 consid. 2 et les références citées). 
 
b. 
S'agissant de droits dus sur la vente d'un bien-fonds, la loi applicable est la 
LDE, qui préexistait à l'opération litigieuse. 
5. 
 
Cette loi a toutefois changé en partie de teneur au cours des dix dernières 
années. 
 
a. 
Jusqu'au 31 décembre 2008, l'art. 28 aLDE exemptait de tous droits les 
donations faites à un certain nombre d'institutions expressément nommées (art. 28 
al. 1 let. a à p aLDE), au nombre desquelles ne figuraient ni le recourant ni la 
Confédération ou ses établissements, ainsi qu'aux sociétés et institutions ayant la 
personnalité civile et leur siège dans le canton de Genève, qui exerçaient une 
activité d'utilité publique, culturelle ou de bienfaisance, et dont les bénéficiaires, 
en règle générale, résidaient dans le canton de Genève ou étaient de nationalité 
genevoise (art. 28 al. 1 let. q aLDE). Étaient également exemptées certaines 
entités n'ayant pas leur siège dans le canton de Genève (art. 28 al. 1 let. r et s 
aLDE). 
 
b. 
L'art. 42 al. 1 aLDE prévoyait quant à lui que les acquisitions d'immeubles 
faites dans un but d'utilité publique par les communes ou les institutions 
énumérées à l'art. 28, al. 1, let. a à p aLDE étaient exemptées des droits prévus au 
présent titre. Le Conseil d'État constatait, dans chaque cas, par un arrêté spécial, si 
l'acquisition avait un but d'utilité publique et remplissait les conditions exigées 
(art. 42 al. 2 aLDE). 
 
c. 
Sous l'empire de ces anciennes teneurs, le Tribunal fédéral a publié un arrêt 
concernant la caisse nationale suisse en cas d'accidents (ci-après : CNA), que 
l'AFC-GE avait considérée comme non exonérée des droits de mutation 
(ATF 131 I 394, cité par le TAPI par son numéro de cause 2P.202/2004). Selon le 
Tribunal fédéral, l'art. 80 al. 1 LPGA exemptait les assureurs sociaux des impôts 
directs ; or les droits de mutation genevois constituaient des impôts indirects, qui 
n'entraient donc pas dans le champ d'application de la disposition précitée 
(ATF 131 I 394 consid. 3.4). De plus, les art. 28 et 42 aLDE ne consacraient ni 


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inégalité de traitement ni arbitraire en exonérant des droits de mutation que les 
corporations, établissements et institutions qui exerçaient une activité d'utilité 
publique ou d'intérêt général en principe en relation avec le canton de Genève, ce 
que n'était pas la CNA qui avait une vocation commerciale (ATF 131 I 394 
consid. 4.3). 
6. 
 
Les art. 28 et 42 LDE ont reçu une nouvelle teneur, entrée en vigueur le 
1er janvier 2009, par le biais de la loi 9'863. 
 
a. 
Désormais, sont exemptes de tous droits les donations à des personnes 
morales ayant leur siège en Suisse, qui sont exonérées des impôts sur le bénéfice 
et sur le capital, en raison de leur but de service public, d'utilité publique, cultuel, 
ou à la Confédération, aux cantons, aux communes et à leurs établissements 
(art. 28 al. 1 LDE) ; le Conseil d'État peut en outre exempter partiellement ou 
totalement des droits les donations faites à des personnes morales qui ont leur 
siège à l'étranger, lorsqu'elles poursuivent un but de service public ou d'utilité 
publique (art. 28 al. 2 1ère phr. LDE). 
 
b. 
S'agissant plus spécifiquement des droits de mutation, les acquisitions 
d’immeubles faites dans un but d’utilité publique ou cultuel par les entités visées à 
l’art. 28 LDE sont exemptées desdits droits (art. 42 al. 1 LDE). L’entité 
bénéficiaire de l’exonération doit, dans tous les cas, deux ans au maximum après 
l’enregistrement de l’acte d’acquisition, ou l’achèvement des travaux en cas de 
construction, remettre à l’administration la preuve de l’affectation de l’immeuble 
à un but d’utilité publique ou cultuel ; elle doit, en outre, dès ce moment, affecter 
l’immeuble à un but d’utilité publique ou cultuel pendant une période continue de 
trois ans ; à défaut, le droit d’enregistrement est dû ; toutefois, le droit 
d’enregistrement demeure exonéré dans la mesure où l’entité vend l’immeuble 
avant l’expiration de la période de trois ans et affecte, dans un délai raisonnable, 
le produit de la vente à l’acquisition d’un immeuble affecté à un but d’utilité 
publique ou cultuel (art. 42 al. 2 LDE). 
 
c. 
L'exposé des motifs du projet de loi (ci-après : PL) 9'863 précisait ce qui 
suit : « Le présent projet de loi vise un double objectif. Premièrement, il entend 
adapter le droit fiscal cantonal des fondations aux nouvelles exigences du droit 
fédéral. Deuxièmement, il vise à moderniser les dispositions cantonales sur la 
fiscalité des donations et à renforcer la place du canton de Genève comme pôle 
d'excellence pour les fondations poursuivant un but d'utilité publique ou de 
service public (recherche scientifique, bienfaisance, coopération internationale, 
etc.). De ce fait, le présent projet de loi tient compte d'une réflexion générale sur 
la fiscalité des fondations et des donations à des institutions poursuivant un but 
d'utilité publique ou de service public » (MGC 2005-2006/X A 8334). 
 
 
S'agissant des droits de mutation, il précisait en outre que « le système 
actuel exonère du droit de mutation les institutions mentionnées à l'art. 28, al. 1, 


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let. a à p (Églises, Croix-Rouge, etc.), mais pas les autres institutions poursuivant 
un but d'utilité publique. Cette inégalité de traitement n'a pas de raison d'être, 
d'autant plus que le présent projet prévoit de mettre sur pied d'égalité les 
différentes institutions poursuivant un but d'utilité publique ou de service public. 
En conséquence, il convient d'élargir le champ d'application de cette disposition » 
(MGC 2005-2006/X A 8346 s.). 
 
 
Les travaux préparatoires ne donnent en revanche aucun indice à propos de 
la portée de l'introduction dans la LDE et la loi sur les droits de succession du 
26 novembre 1960 (LDS - D 3 25) de l'exonération des entités publiques fédérales 
(« la Confédération et ses établissements »). 
7. 
a. 
La loi s’interprète en premier lieu selon sa lettre (interprétation littérale). Si 
le texte n’est pas absolument clair, si plusieurs interprétations de celui-ci sont 
possibles, le juge recherchera la véritable portée de la norme au regard notamment 
de la volonté du législateur, telle qu’elle ressort notamment des travaux 
préparatoires (interprétation historique), du but de la règle, de son esprit, ainsi que 
des valeurs sur lesquelles elle repose, en particulier de l’intérêt protégé 
(interprétation téléologique) ou encore de sa relation avec d’autres dispositions 
légales (interprétation systématique ; ATF 140 II 202 consid. 5.1 ; 138 III 166 
consid. 3.2 ; 136 III 283 consid. 2.3.1). Appelé à interpréter une loi, le juge ne 
privilégie aucune de ces méthodes, mais s’inspire d’un pluralisme pragmatique 
(ATF 139 IV 270 consid. 2.2 ; 137 III 344 consid. 5.1 ; ATA/765/2014 du 
30 septembre 2014 consid. 3a). 
 
b. 
Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, le juge est, en principe, lié par 
un texte légal clair et sans équivoque. Ce principe n’est cependant pas absolu. En 
effet, il est possible que la lettre d’une norme ne corresponde pas à son sens 
véritable. Ainsi, l’autorité qui applique le droit ne peut s’en écarter que s’il existe 
des motifs sérieux de penser que le texte ne correspond pas en tous points au sens 
véritable de la disposition visée. De tels motifs peuvent résulter des travaux 
préparatoires, du fondement et du but de la prescription en cause, ainsi que de sa 
relation avec d’autres dispositions (ATF 138 II 557 consid. 7.1 ; 138 V 445 
consid. 5.1 ; 131 I 394 consid. 3.2). 
8. 
 
Le principe de la primauté du droit fédéral, consacré par l’art. 49 de la 
Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), 
selon lequel le droit fédéral prime le droit cantonal qui lui est contraire, fait 
obstacle à l’adoption ou à l’application de règles cantonales qui éludent des 
prescriptions de droit fédéral ou qui en contredisent le sens ou l’esprit, notamment 
par leur but ou par les moyens qu’elles mettent en œuvre, ou qui empiètent sur des 
matières que le législateur fédéral a réglementées de façon exhaustive. Il s’oppose 
ainsi à ce que les cantons légifèrent dans les matières exhaustivement 
réglementées par le droit fédéral. Dans les autres domaines, les cantons peuvent 
édicter des règles de droit, pour autant qu’elles ne violent ni le sens ni l’esprit du 


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droit fédéral et n’en compromettent pas la réalisation (ATF 138 I 468 
consid. 2.3.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 4C_1/2013 du 25 juin 2013 consid. 4.1.2). 
9. 
 
Aux termes de l’art. 3 Cst., les cantons sont souverains en tant que leur 
souveraineté n’est pas limitée par la Cst. et exercent tous les droits qui ne sont pas 
délégués à la Confédération. Les cantons définissent les tâches qu’ils 
accomplissent dans le cadre de leurs compétences (art. 43 Cst.) et disposent, de 
même que lors de la mise en œuvre du droit fédéral (art. 46 al. 1 Cst.), d’une 
autonomie financière, conformément à l’art. 47 al. 2 Cst., comprenant la 
compétence de prélever des impôts, dans le respect de l’art. 129 Cst. Les cantons 
disposent en principe d’une autonomie étendue dans le choix et l’aménagement de 
leur système fiscal, dans le respect du droit supérieur, le législateur fédéral ayant 
harmonisé l’imposition du revenu et de la fortune des personnes physiques 
(ATF 133 
I 
206 
consid. 
5 ; 
Andreas 
AUER/Giorgio MALINVERNI/ 
Michel HOTTELIER, Droit constitutionnel suisse, vol. 1, 3ème éd., 2013, n. 1237). 
10. 
a. 
Selon l'art. 64d de la loi sur l'organisation du gouvernement et de 
l'administration, du 21 mars 1997 (LOGA – RS 172.010), qui reprend à peu de 
chose près l'art. 10 al. 1 de l'ancienne loi sur les garanties politiques et de police 
en faveur de la Confédération du 26 mars 1934 (aLGar) dans sa teneur postérieure 
au 1er janvier 1978, la Confédération ainsi que ses établissements, entreprises et 
fondations non autonomes sont exempts de tout impôt cantonal ou communal, à 
l’exception des immeubles qui ne sont pas directement affectés à des fins 
publiques. Comme l'indique clairement la version allemande du texte légal 
(« Die Eidgenossenschaft sowie ihre Anstalten, Betriebe und unselbstständigen 
Stiftungen »), le terme « non autonomes » ne vise que les fondations. Les 
établissements autonomes disposant de la personnalité juridique sont inclus dans 
l'exonération (Peter LOCHER, Zur Auslegung der Steuerbefreiungsnorm von 
GarG 10 : ist der zweite Halbsatz von GarG 10 Abs. 1 weiterhin restriktiv zu 
interpretieren ?, in Festschrift 100 Jahre Verband bernischer Notare, 2003, 
559-589, p. 581 ; Reto KUSTER, Steuerbefreiung von Institutionen mit 
öffentlichen Zweck, 1998, p. 133 ; voir aussi l'arrêt du Tribunal fédéral 
2P.154/2005 du 14 février 2006, à propos de la Poste). Cette dernière vise aussi 
bien les impôts directs qu'indirects, et comprend aussi les droits de mutation 
(ATF 111 Ib 6 consid. 4c). 
 
 
La LOGA est conçue à cet égard comme une loi générale. Elle cède le pas à 
d'éventuelles réglementations spéciales comprises dans d'autres lois fédérales 
(Thomas SÄGESSER, Regierungs- und Verwaltungsorganisationsgesetz RVOG, 
2007, n. 2 ad art. 62d LOGA). 
 
 
[…]. 
 
 
[…], A______ est exonéré de l’impôt […] ; la perception d’impôts sur la 
fortune pour ce qui est des immeubles n’ayant aucun rapport nécessaire et direct 


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avec l’activité administrative de A______ est réservée. A______ est un 
établissement public autonome, qui dispose de la personnalité juridique (Message 
AVS, FF 1946 II 502 ; Gustavo SCARTAZZINI/Marc HÜRZELER, 
Bundessozialversicherungsrecht, 4ème éd., 2012, § 12 n. 16 ; Michel VALTERIO, 
Droit de l'assurance-vieillesse et survivants [AVS] et de l'assurance-invalidité 
[AI], 2011, n. 2685 ; Patrick SUTTER, Haftungsfragen rund um den 
Ausgleichsfonds der AHV, PJA 2009 1222-1232, p. 1223 ; Helen MONIOUDIS, 
Die Organisation ausgewählter Sozialversicherungszweige und die rechtliche 
Stellung der Sozialversicherungsträger, 2003, p. 87). La personnalité juridique 
propre de A______ est d'ailleurs confirmée par l'opération de vente litigieuse, dès 
lors que la vente immobilière est un contrat synallagmatique – supposant donc 
deux sujets de droit distincts – et que tant la Confédération, qui a vendu le bien, 
que le canton, qui ne prétend pas que la vente serait nulle, n'ont pu que partir de 
l'idée d'une personnalité juridique indépendante du recourant. 
 
 
[…]. 
11. 
a. 
Dans le système des impôts directs – non directement en cause dans la 
présente affaire, qui concerne l'impôt indirect que sont les droits de mutation –, les 
lois fédérales et genevoises applicables aux personnes morales prévoient 
également l'exonération de « la Confédération et ses établissements » (art. 56 let. a 
LIFD ; art. 23 al. 1 let. a LHID ; art. 9 al. 1 let. a LIPM, ces deux dernières lois 
précisant que l'exonération est prévue « dans les limites fixées par la législation 
fédérale »). 
 
b. 
Dans ces diverses lois, les établissements autonomes avec personnalité 
juridique propre sont aussi couverts par l'exonération accordée à la Confédération 
(pour la LIFD : Danielle YERSIN/Yves NOËL [éd.], LIFD – Commentaire 
romand, 2008, n. 1 et 6 ad art. 56 LIFD ; Peter LOCHER, Kommentar zum DBG, 
tome II, 2004, n. 20 ad art. 56 LIFD ; Reto KUSTER, op. cit., p. 132 ; pour la 
LHID : Martin ZWEIFEL/Peter ATHANAS [éd.], Bundesgesetz über die 
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 
2ème éd., 2001, n. 4 ad art. 23 LHID ; la LIPM a repris la LHID en matière 
d'exonération, comme le démontre l'identité des formulations et comme le 
rappellent les travaux préparatoires, MGC 1994 34/IV 3851). 
 
 
Le Tribunal fédéral a par ailleurs précisé que la notion d'établissement au 
sens de l'art. 56 LIFD se recoupe avec celle d'établissement de droit public 
communément admise en droit administratif, et recouvre toute institution régie par 
le droit public, créée et surveillée par l'État ou une autre corporation de droit 
public, dotée de moyens financiers et de personnel et destinée à l'accomplissement 
durable de tâches de droit public (ATF 127 II 113 consid. 5b). 
12. 
 
En l'espèce, si l'on résume les exigences du droit fédéral en matière 
d'exonération, l'art. 62d LOGA cède le pas à la réglementation spéciale […]. Or à 


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teneur de la jurisprudence fédérale, les droits de mutation n'entrent pas dans le 
champ d'application de cette disposition. Le recourant n'en est donc pas exonéré 
de par le droit fédéral. 
 
 
Toutefois, le législateur cantonal – souverain en l'espèce dans la mesure où 
il respecte le partage des compétences avec la Confédération – a introduit à 
l'art. 28 al. 1 LDE l'exonération pour la Confédération et ses établissements, qui 
n'était pas expressément prévue auparavant et découlait alors exclusivement du 
droit fédéral. Or cette notion est identique tant dans le cadre de l'art. 62d LOGA 
(et de l'art. 10 aLGar) que des différentes lois fiscales fédérales et cantonales, où 
elle inclut les établissements publics autonomes de la Confédération avec 
personnalité juridique. Dans la mesure où le texte légal – contrairement à la LHID 
et à la LIPM pour les impôts directs – ne réserve aucunement d'éventuelles limites 
fixées par le droit fédéral (comme l'a fait par exemple le législateur vaudois, art. 3 
al. 1 let. a de la loi concernant le droit de mutation sur les transferts 
immobiliers et l'impôt sur les successions et donations du 27 février 1963 - 
LMSD - RS/VD 648.11), et où les travaux préparatoires ne permettent pas de 
penser que le législateur cantonal ait voulu adopter une définition sui generis de 
l'établissement fédéral, on doit retenir que les établissements publics autonomes 
de la Confédération avec personnalité juridique propre font partie des entités 
exonérées par l'art. 28 al. 1 LDE. Le recourant étant un tel établissement, il est 
bien « une entité visée à l'art. 28 LDE » selon l'art. 42 al. 1 LDE. 
 
 
La chambre de céans appliquant le droit d'office, le fait que le recourant ait 
invoqué uniquement son appartenance à la catégorie des personnes morales à but 
de service public ou d'utilité publique n'est pas pertinent, et il est également inutile 
d'examiner si cette deuxième hypothèse d'exonération est en l'occurrence donnée. 
13. 
 
Reste à examiner en revanche la seconde condition cumulative posée par 
l'art. 42 al. 1 LDE, à savoir que l'acquisition de l'immeuble en cause ait été faite 
« dans un but d'utilité publique ». Là encore, il convient d'interpréter ce vocable, 
qui n'apparaît pas univoque. 
14. 
a. 
La notion d'utilité publique en relation avec l'exonération des personnes 
morales est bien connue en droit fiscal. Selon le Tribunal fédéral, une personne 
morale poursuit des buts de pure utilité publique lorsqu'elle fournit des prestations 
de manière désintéressée, dans l'intérêt général, en faveur d'un cercle en principe 
illimité de destinataires ; elle poursuit des buts de service public si elle accomplit 
des tâches étroitement liées aux tâches étatiques (ATF 127 II 113 consid. 6b, à 
propos de l'art. 56 let. g LIFD). Les personnes morales poursuivant des buts 
d'utilité publique déploient avant tout des activités de type caritatif, humanitaire, 
sanitaire, écologique, éducatif, scientifique et culturel (circulaire n° 12 du 8 juillet 
1994 de l'administration fédérale des contributions, II.3.a ; Peter LOCHER, 
Kommentar zum DBG, tome II, 2004, n. 85 ad art. 56 LIFD). La notion d'utilité 
publique est ainsi développée essentiellement sinon uniquement par rapport à des 


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personnes morales de droit privé (Danielle YERSIN/Yves NOËL [éd.], op. cit., 
n. 53 ad art. 56 LIFD ; les personnes morales de droit public étant visées par les 
art. 56 let. a à c, e et f LIFD et 23 al. 1 let. a à e LHID). 
 
b. 
Il ne fait aucun doute que la notion d'utilité publique est utilisée dans le sens 
qui précède à l'art. 28 al. 1 LDE, lorsqu'il est question des personnes morales 
exonérées des impôts sur le bénéfice et sur le capital en raison de leur but de 
service public, d'utilité publique, ou cultuel. En revanche, bien que la formulation 
soit consacrée depuis longtemps (l'art. 42 LDE a repris la teneur de l'art. 127 de la 
loi générale sur les contributions publiques du 9 novembre l887 - LCP - D 3 05 : 
MGC 1965 7/II 902), le but d'utilité publique, lorsqu'il s'applique à un autre type 
de personne morale et en particulier aux collectivités publiques et à leurs 
établissements, ne peut être compris que comme un plus général « but public » 
(cf. la formulation choisie par le législateur bâlois : « zu öffentlichen, 
gemeinnützigen oder wohltätigen Zwecke », art. 6 al. 1 let. b de la 
Handänderungssteuergesetz du 26 juin 1996, RS/BS 650.100), c'est-à-dire que 
l'immeuble doit être affecté à une tâche publique, ou rejoindre le domaine public. 
L'AFC-GE, dans sa décision de refus d'exonération du 8 novembre 2013, a du 
reste interprété de manière large le « but d'utilité publique » de l'art. 42 LDE, en 
parlant d'une acquisition d'immeuble « dans un but de service public, d'utilité 
publique ou cultuel ». 
15. 
 
En l'espèce, l'immeuble est toujours affecté à une tâche publique, à savoir 
l'exploitation de C______, qui est un service de cette dernière. L'achat de 
l'immeuble a permis d'anticiper sa rénovation et a donc poursuivi un but public, à 
savoir le maintien de C______ en ses locaux. 
 
 
Dès lors, les deux conditions de l'art. 42 al. 1 LDE sont remplies, si bien que 
le recourant devait être exonéré des droits de mutation. 
16. 
 
Le recours sera donc admis, sans qu'il y ait besoin d'examiner plus avant les 
autres griefs développés par le recourant. Le jugement entrepris sera annulé, de 
même que la décision sur réclamation du 10 février 2014, et la cause sera 
renvoyée à l'AFC-GE pour nouvelle décision sur la question de l'exonération dans 
le sens des considérants. 
17. 
 
Vu l'issue du litige, il ne sera pas perçu d'émolument (art. 87 al. 1 LPA), et 
une indemnité de procédure de CHF 1'000.- sera allouée au fonds, à la charge de 
l'État de Genève (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 


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PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 19 décembre 2014 par A______ contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 10 novembre 2014 ; 
au fond : 
l'admet ; 
annule le jugement du Tribunal administratif de première instance du 10 novembre 
2014 et la décision sur réclamation de l'administration fiscale cantonale du 8 novembre 
2013 ; 
renvoie la cause à l'administration fiscale cantonale dans le sens des considérants ; 
dit qu'il n'est pas perçu d'émolument ; 
alloue à A______ une indemnité de procédure de CHF 1'000.-, à la charge de l'État de 
Genève ; 
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Frédéric Neukomm, avocat du recourant, à 
l'administration fiscale cantonale ainsi qu’au Tribunal administratif de première 
instance. 
Siégeants : Mme Junod, présidente, M. Verniory, Mme Payot Zen-Ruffinen, juges. 
 


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Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
S. Hüsler Enz 
 
la présidente siégeant : 
 
 
Ch. Junod 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :