ge_gerichte · ATA/395/2008 · 2008-07-29 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1677/2008-FIN 
ATA/395/2008 
ARRÊT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
du 29 juillet 2008 
 
dans la cause 
 
Madame et Monsieur S______ 
représentés par Sefico S.A., mandataire 
contre 
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D'IMPÔTS 
et 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
 


- 2/8 - 
A/1677/2008 
EN FAIT 
1. 
 
Madame et Monsieur S______ (ci-après : les contribuables ou les 
recourants) sont domiciliés dans le canton de Genève. 
 
 
M. S______ exerce une activité indépendante au sein de l'entreprise 
individuelle «T______», Genève. 
2. 
 
En date du 30 juin 1999, l'UBS a consenti un abandon de créance à hauteur 
de CHF 2'546'368,64 en faveur de M. S______. Les dettes qui ont fait l'objet de 
cet abandon de créances ont été inscrites au bilan au 31 décembre 1998. Selon le 
compte de pertes et profits 1999, cet abandon de créance a été noté comme produit 
à hauteur de CHF 2'556'420,79. 
3. 
 
Dans leur déclaration fiscale concernant l'année 2000, fondée sur les 
revenus acquis en 1999, les époux ont déclaré un revenu imposable négatif. 
4. 
 
Le 7 décembre 2000, l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC) a 
adressé aux contribuables un bordereau de taxation provisoire pour les impôts 
cantonaux et communaux 2000 (ci-après : ICC 2000). Elle retenait un revenu et 
une fortune imposables négatifs. 
5. 
 
En date du 19 novembre 2001, l'AFC a notifié aux contribuables un 
bordereau rectificatif pour l'impôt cantonal et communal 2000 modifiant la 
taxation provisoire ICC 2000. 
 
 
Calculé sur la base d'un revenu imposable de CHF 1'012'920.-, l'impôt 
s'élevait à CHF 322'179,05. Ce faisant, l'AFC avait tenu compte de l'abandon de 
créance précité. 
6. 
 
Le 20 décembre 2001, les époux ont élevé réclamation contre ce bordereau 
rectificatif. 
7. 
 
Par décision du 17 mars 2006, l'AFC a rejeté la réclamation. L'abandon de 
créance consenti par la banque représentait un revenu imposable dans l'année 
considérée. Concernant l'assainissement sollicité, les dispositions légales n'étaient 
pas applicables aux personnes physiques. 
8. 
 
Le 13 avril 2006, les contribuables ont recouru contre la décision précitée 
auprès de la commission cantonale de recours en matière d'impôts (ci-après : 
la commission), contestant en substance l'imposition de l'abandon de créance de 
CHF 2'556'420.-. Un abandon de créance consenti par une banque à une personne 
physique, exploitant une raison individuelle, n'était pas forcément soumis à 
imposition, dès lors que l'augmentation d'un compte d'emprunt enregistré dans la 


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A/1677/2008 
comptabilité commerciale d'un indépendant, ne servait pas uniquement à financer 
des opérations commerciales. 
9. 
 
Dans sa réponse du 25 octobre 2006, l'AFC s'est opposée au recours. 
L'abandon de créance avait réduit les dettes des contribuables sans diminution 
correspondante de leurs actifs. Il devait être considéré comme un revenu et taxé 
comme tel. 
10. 
 
Par décision du 31 mars 2008, reçue par les contribuables le 11 avril 2008, 
la commission a rejeté le recours précité. Les dettes qui avaient fait l'objet de 
l'abandon de créance avaient été inscrites au bilan au 31 décembre 1998. 
L'abandon de créance avait été comptabilisé, à juste titre, comme produit dans le 
compte de profits et pertes 1999. C'était ainsi à bon droit que l'AFC l'avait 
considéré comme un revenu imposable. 
11. 
 
Le 13 mai 2008, les contribuables ont interjeté recours contre la décision 
précitée auprès du Tribunal administratif. Ils concluent à ce que, sur l'abandon de 
créance s'élevant à CHF 2'556'420,79, un montant de CHF 922'902.- ne soit pas 
qualifié de revenu imposable dès lors qu'en contrepartie, aucune charge n'avait été 
admise comme étant déductible de leur revenu et qu'aucun actif correspondant 
n'avait subsisté. A titre subsidiaire, ils sollicitent leur audition par le tribunal de 
céans. 
 
 
L'AFC n'avait pas admis la déduction des pertes reportées se chiffrant à 
CHF 1'045'337.-. 
 
 
Ils s'étaient endettés auprès de l'UBS pour financer des travaux de 
rénovation, de construction, de transformation et d'installation dans la 
SI N______ S.A. et dans la société L______ S.A. Ces sociétés avaient rencontré 
des difficultés. Pour y remédier, des amortissements avaient été effectués lors de 
l'exercice comptable 1996 qui s'étaient élevés à CHF 443'001,85 s'agissant de la 
SI N______ et à CHF 44'996,15 concernant L______. L'AFC aurait toutefois dû 
considérer que le financement assuré par l'UBS, puis abandonné, n'était pas 
taxable. A ces éléments s’étaient ajoutées une perte nette sur l'acquisition du fonds 
de commerce «Futur maman» de CHF 245'000.- ainsi qu’une perte sur V______ 
de CHF 197'700.-. 
 
 
Selon l'avis de taxation 1997, l'AFC n'avait pas pris en compte la perte nette 
hors exploitation de CHF 922'902.-. Dans la mesure où l’administration n'avait 
pas tenu compte des pertes précitées, il était choquant qu'ayant été financées par 
l'UBS, elles soient taxées comme du revenu. 
12. 
 
L'AFC a répondu le 13 juin 2008 et conclut au rejet du recours. 


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Les contribuables ne contestaient plus l'imposition de l'abandon de créance 
dont ils avaient bénéficié. Ils s'opposaient, en revanche, aux pertes reportées 
retenues par l'AFC pour l'année litigieuse. 
 
 
Les avis de situation 1997 et 1998 faisaient apparaître pour ces deux années 
de taxation, un revenu imposable nul. Pour l'année fiscale 1999, le revenu 
imposable s'était chiffré à d CHF 12’993.-. Le tableau des pertes reportées que 
l'AFC avait alors remis aux recourants indiquait que les pertes déclarées n'avaient 
pas été acceptées par l'AFC. 
 
 
En l'absence de revenu imposable en 1997 et 1998, les recourants n'avaient 
pas pu s'opposer aux éléments retenus par l'AFC dans le tableau des pertes 
reportées. En revanche, pour l'année fiscale 1999, ils auraient pu contester le 
montant des pertes reportées pris en considération, ce qu'ils n'avaient pas fait. 
Partant, dans le cadre de leur taxation 2000, les contribuables n'étaient plus 
habilités à contester les montants des pertes reportées retenus pour les années 
fiscales 1997 et 1998, entrés en force. 
13. 
 
Le 16 juin 2008, la commission a déclaré persister dans les considérants et 
le dispositif de sa décision. 
EN DROIT 
1. 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - 
LOJ - E 2 05; art. 53 al.1 de la loi sur la procédure fiscale du 4 octobre 2001 – 
LPFisc – D 3 17 ; art. 57 à 65 de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10, applicables par renvoi de l’art. 53 al. 4 
LPFisc). 
2. 
a. 
De nouvelles normes fiscales sont entrées en vigueur le 1er janvier 2001, en 
application de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et 
des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14). Elles ont abrogé, à 
partir de cette date, la plupart des dispositions de la loi générale sur les 
contributions publiques du 9 novembre 1887 (LCP – D 3 05). Ces dispositions 
demeurent cependant applicables notamment en ce qui concerne l'imposition des 
personnes physiques pour des périodes fiscales antérieures à l'année 2001. 
L'adaptation de la législation fiscale genevoise aux exigences de la LHID est en 
effet dépourvue d'effet rétroactif comme l'a relevé le Tribunal administratif selon 
une jurisprudence constante (ATA/29/2004 du 13 janvier 2004). 
 
b. 
Le présent litige qui concerne la taxation définitive 2000 pour les impôts 
cantonaux et communaux est donc soumis à la LCP dans sa teneur antérieure au 
1er janvier 2001 (ci-après : aLCP). 


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3. 
a. 
Les recourants ont conclu à leur audition par le tribunal de céans. 
 
b. 
Tel qu’il est garanti par l’article 29 alinéa 2 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), le droit d’être entendu 
comprend notamment le droit de consulter le dossier (ATF 125 I 257 consid. 3b 
p. 260), de participer à l’administration des preuves et de se déterminer, avant le 
prononcé de la décision, sur les faits pertinents (Arrêt du Tribunal fédéral 
2P.77/2003 du 9 juillet 2003 consid. 2.1 et les arrêts cités ; ATA/879/2003 du 
2 décembre 2003 et les arrêts cités). Cela n’implique pas une audition personnelle 
de l’intéressé, celui-ci devant simplement disposer d’une occasion de se 
déterminer sur les éléments propres à influer sur l’issue de la cause (art. 41 LPA ; 
Arrêt du Tribunal fédéral 1P.651/2002 du 10 février 2002 consid. 4.3 et les arrêts 
cités). 
 
 
Compte tenu de ce qui précède, il ne sera pas donné suite à la demande des 
recourants. 
4. 
 
Dans leur recours, les contribuables sollicitent que, sur l'abandon de créance 
de CHF 2'556'420,79, le montant de CHF 992'902.- ne soit pas imposé. Cette 
somme, qui correspondait à une perte nette hors exploitation et, qui en raison des 
reprises effectuées par l'AFC, n'avait pas été portée en charge, ne devait pas être 
taxée. 
5. 
 
Au préalable, même si l'imposition de l'abandon de créance n’est plus 
contestée par les recourants à ce stade de la procédure, il y a lieu de rappeler ce 
qui suit. 
 
a. 
L’impôt sur le revenu est perçu sur l’ensemble des revenus nets annuels des 
contribuables sous la forme de prestations périodiques ou de versements en 
capital, tant en argent qu’en nature, et quelle qu'en soit l'origine (art. 16 al. 1 
aLCP). Cette clause générale indique que l'impôt est perçu sur l'ensemble des 
revenus nets du contribuable quelles qu'en soient la source, les modalités 
d'acquisition et la forme (Mémorial des séances du Grand Conseil, 1986 p. 1366). 
 
b. 
Selon la doctrine majoritaire, le revenu de l’activité lucrative indépendante 
se détermine selon la théorie de l’accroissement du patrimoine. Il correspond à 
l’accroissement net du patrimoine d’un individu, au cours de la période concernée, 
augmenté des prélèvements privés et diminué des apports complémentaires de 
capital (X. OBERSON, Droit fiscal suisse, Genève – Bâle – Munich 2002, p. 84 et 
les références citées). 
 
c. 
Lorsqu'une personne physique ou morale qui tient une comptabilité 
contracte une dette, elle doit la reporter dans son bilan. Doit également y 
apparaître la contrepartie. Le montant de la dette est ainsi comptabilisé dans le 
compte correspondant au passif, alors que la contrepartie est passée dans le poste 


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concerné à l'actif du bilan. Lorsque le débiteur rembourse sa dette, le compte de 
pertes et profits n'est pas touché puisque le montant payé est pris d'un compte actif 
et porté en diminution d'un compte passif. Par contre, si ce débiteur se voit 
remettre une partie de sa dette, il enregistre un bénéfice qui sera comptabilisé 
comme produit. Un abandon de créance signifie en effet qu'un poste passif 
diminue sans que le débiteur soit contraint à un versement prélevé sur les actifs. 
La contrepartie reçue initialement n'est pas touchée par l'opération. Une remise de 
dette pour un débiteur principal correspond donc à un bénéfice imposable 
(Arrêt du Tribunal fédéral 2P.112/2004 du 7 avril 2005 in RDAF 2005 II 460. 
consid.2.1). Il résulte de l’extinction totale ou partielle d’une dette en vertu d’un 
abandon de créance, un produit qui affecte le compte de pertes et profits dans la 
mesure où l’extinction de la dette n’entraîne par une diminution correspondante 
des actifs (ATA/956 /2004 du 7 décembre 2004 et références citées). 
 
 
En l’espèce, il n'est pas contesté que la banque a consenti à M. S______ un 
abandon de créances de CHF 2'556'420,79. Cet abandon a réduit les dettes de ce 
dernier sans diminution correspondante des actifs des recourants. C’est dès lors, à 
bon escient que l’AFC a repris dans le bénéfice imposable des contribuables, 
l’abandon de créance consenti par la banque et l’a taxé comme revenu. 
6. 
 
Seule reste litigieuse la question de savoir si la somme de CHF 922'902.- 
peut être déduite du revenu imposable et si c’est à bon droit que les recourants 
s'opposent au montant des pertes reportées retenu par l'AFC pour l'année 2000. 
 
a. 
L'article 21 lettre l aLCP autorise le contribuable à déduire de l'ensemble de 
ses revenus bruts, les pertes commerciales comptabilisées de l'exercice 
commercial déterminant. Son application est subordonnée à la réalisation de deux 
conditions cumulatives, soit l'exercice de l'activité du contribuable en la forme 
commerciale et la tenue régulière d'une comptabilité au sens des articles 957 et 
suivants de la loi fédérale complétant le Code civil suisse du 30 mars 1911 (Livre 
cinquième : Droit des obligations - CO - RS 220 ; ATA/62/2001 du 30 janvier 
2001 et références citées). 
 
b. 
L'article 21 lettre m aLCP dispose quant à lui que les contribuables peuvent 
défalquer les pertes commerciales comptabilisées des trois exercices fiscaux 
précédant ledit exercice déterminant, pour la part qui n'a pas pu être déduite dans 
la taxation de l'impôt les années antérieures. Un tel report suppose que les pertes 
aient été comptabilisées et que les revenus du contribuable n'aient pas été 
suffisants pour les absorber (ATA/62/2001 précité). 
7. 
 
En vertu des principes de l’étanchéité des exercices et de la périodicité de 
l’impôt, chaque exercice est considéré comme un tout autonome sans que le 
résultat d’un exercice puisse avoir une influence sur les suivants d’une part, et le 
contribuable ne saurait choisir au cours de quelle année fiscale il ferait valoir les 
déductions autorisées, d’autre part (ATA/217/2007 du 8 mai 2007 et références 


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citées). Les déductions doivent être portées dans la déclaration d'impôts de l'année 
au cours de laquelle les faits justifiant l'octroi des déductions se sont produits 
(ATA/443/2007 du 4 septembre 2007 ; ATA/540/2001 du 28 août 2001). 
 
 
En l'espèce, la déduction de la perte de CHF 922'902.- opérée sur la 
déclaration fiscale 1997 n'a pas été admise par l'AFC. En l'absence de revenu 
imposable pour les années 1997 et 1998, les recourants n'ont pas pu s'opposer aux 
montants retenus par l'AFC dans le tableau des pertes reportées. Il leur était 
loisible de contester le bordereau 1999 ce qu'ils n'ont pas fait. Partant ceux-ci sont 
entrés en force. 
 
 
Conformément aux principes d'étanchéité et de périodicité de l'impôt 
rappelés plus haut, il n'est pas admissible de porter en déduction du résultat de 
l'exercice 1999 pour la taxation 2000, des charges relatives à un exercice antérieur 
à l'entrée en force de la taxation concernée. 
8. 
 
Mal fondé, le recours sera rejeté. 
 
 
Un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge des recourants, pris 
conjointement et solidairement (art. 87 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 13 mai 2008 par Madame et Monsieur S______ 
contre la décision du 31 mars 2008 de la commission cantonale de recours en matière 
d'impôts ; 
au fond : 
le rejette ; 
met à la charge des recourants pris conjointement et solidairement un émolument de 
CHF 1'000-. ; 
dit que, conformément aux articles 82 et suivants de la loi fédérale sur le Tribunal 
fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les 
trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du 
recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, 


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motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il 
doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l’article 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en 
possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à 
l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Sefico S.A., mandataire des recourants, à la commission 
cantonale de recours en matière d'impôts ainsi qu’à l'administration fiscale cantonale. 
Siégeants : Mme Bovy, présidente, M. Thélin, Mmes Hurni et Junod, M. Dumartheray, 
juges. 
Au nom du Tribunal administratif : 
la greffière-juriste adj. : 
 
 
M. Tonossi 
 
la présidente : 
 
 
L. Bovy 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :