ge_gerichte · JTAPI/1035/2013 · 2013-09-25 · fr

Résumé:
 Les charges déductibles ne changent pas de qualification du fait de l'absence provisoire de revenus de l'activité indépendante.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/3049/2012 ICC/IFD 
JTAPI/1035/2013 
 
JUGEMENT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
du 25 septembre 2013 
 
dans la cause 
 
Monsieur A____ E____ 
 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
(Impôts fédéral direct, cantonal et communal 2011) 


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A/3049/2012 
EN FAIT 
1. 
Du 1er janvier au 23 juin 2011, A____ E____ (ci-après : le contribuable ou le 
recourant) a exercé une activité salariée, en qualité de gestionnaire de fortune, et 
perçu un salaire brut de CHF 262'042.-. 
2. 
Le 1er août 2011, le contribuable a commencé une activité indépendante dans le 
domaine de gestion de fortune. Le 21 septembre 2011, il a affilié son entreprise, 
dénommée "P___", à l'Association romande des intermédiaires financiers (ARIF). 
Le 6 octobre 2011, il l'a inscrite au Registre de commerce de Genève. 
3. 
En annexe à sa déclaration d'impôt 2011 déposée le 23 avril 2012, le contribuable 
a produit les comptes de son entreprise individuelle. Celle-ci n'avait réalisé aucune 
recette, alors que ses charges s'élevaient à CHF 32'694.-. Le contribuable a précisé 
qu'en 2011, il avait recherché des clients et qu'en 2012, il avait facturé ses 
premiers honoraires. 
4. 
En établissant les bordereaux d'impôt 2011 du 16 juillet 2012, l’administration 
fiscale cantonale (ci-après : l'AFC) a refusé d'admettre en déduction des autres 
revenus du contribuable les charges encourues dans le cadre de son entreprise 
individuelle. Selon elle, celles-ci ne pouvaient être admises en déduction qu'à 
concurrence des recettes qu'elles avaient permises de réaliser. Les autres revenus 
imposables du contribuable s'élevaient à CHF 210'117.- pour l'ICC et à CHF 
214'600.- pour l'IFD. 
5. 
Par réclamation du 5 août 2012, le contribuable a contesté ces bordereaux. 
A la fin de son activité salariée, il ne s'était pas inscrit à la caisse de chômage, 
alors qu'il y avait droit, mais avait entrepris une activité indépendante. A cette fin, 
il avait retiré ses avoirs de prévoyance professionnelle, s'acquittant de l'impôt y 
relatif. Depuis le 1er août 2011, il avait commencé à démarcher des clients et 
voyagé afin d'obtenir des mandats et des rendez-vous avec quelques grandes 
banques. Ainsi, le fait qu'il exerçait une activité indépendante ne pouvait pas être 
contesté. 
Il n'existait aucune loi, ni jurisprudence, prescrivant que des charges étaient 
déductibles qu'à concurrence des produits réalisés. Afin que sa capacité 
contributive soit respectée, la perte commerciale de CHF 32'694.- subie dans le 
cadre de son activité indépendante devait être prise en compte dans le cadre de 
son assiette fiscale. 
6. 
Par décisions sur réclamation du 30 août 2012, l'AFC a maintenu ses bordereaux 
du 16 juillet 2012. 


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Les frais de CHF 32'694.- représentaient des dépenses préparatoires pour 
constituer une source de gain et non pas des frais d'acquisition du revenu. 
7. 
Le 28 septembre 2012, le contribuable a recouru contre ces décisions auprès du 
Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal), concluant à 
leur annulation, avec suite de dépens. La perte commerciale de son entreprise 
individuelle devait être admise en déduction de ses autres revenus réalisés en 
2011. 
8. 
Dans sa réponse du 15 janvier 2013, l'AFC conclut au rejet du recours. 
En s'appuyant sur une jurisprudence relativement ancienne, elle soutient que les 
charges en cause ne pouvaient pas être prises en compte en l'absence du revenu, 
"étant donné la relation de nécessité qui (devait) exister entre un revenu déterminé 
et les dépenses consenties pour l'obtenir". 
EN DROIT 
1. 
Le tribunal connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre des décisions 
de l’AFC (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 
septembre 2010 - LOJ - E 2 05; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 
2001 - LPFisc - D 3 17; art. 140 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 
décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). 
2. 
Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction 
compétente, le recours est recevable au sens des art. 49 LPFisc et 140 LIFD. 
3. 
En substance, le litige porte sur la question de savoir si le refus par l'AFC de 
déduire du revenu imposable ICC et IFD 2011 du recourant le montant de CHF 
32'694.- au titre de perte commerciale, au motif que l'activité lucrative 
indépendante de ce dernier n'avait généré aucun revenu, est conforme au droit 
fiscal. 
IFD 
4. 
Aux termes de l'art. 9 al. 1 de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs 
des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642. 14), "les 
dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu et les déductions générales sont 
défalquées de l'ensemble des revenus imposables". Malgré son caractère général, 
cette définition des frais d'acquisition du revenu est claire et s'impose aux cantons 
(ATF 128 II 66 consid. 4b; RDAF 2005 II 502 consid. 4.4). 
L'impôt sur le revenu des personnes physiques a pour objet tous les revenus du 
contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD). Sont 
notamment imposables tous les revenus provenant de l'exercice d'une profession 


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libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante (art. 18 al. 1 LIFD). Est 
une activité lucrative indépendante celle qui est entreprise par une personne à ses 
propres risques, avec la mise en œuvre de travail et de capital, dans une 
organisation librement choisie dans le but d'obtenir un gain en participant à la vie 
économique (ATF 125 II 113 consid. 5b; Arrêt du Tribunal fédéral 2C_307/2010 
du 27 août 2010 consid. 2.2). 
Le revenu imposable est le revenu net. Selon l'art. 25 LIFD, le revenu net se 
calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et 
les frais mentionnés aux art. 26 à 33 de ladite loi. L'art. 27 LIFD dispose, à son 
alinéa 1er, que les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante 
peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou 
professionnel. A l'instar du revenu imposable, qui se détermine d'après les revenus 
acquis durant la période de calcul (art. 210 LIFD), les déductions prévues par l'art. 
27 LIFD sont soumises au principe de périodicité et ne sont admises que 
lorsqu'elles trouvent leur cause dans des événements ayant lieu durant la période 
de calcul (Arrêt du Tribunal fédéral 2C_220/2009 du 10 août 2009 consid. 5.1, in: 
RF 64/2009 p. 886). En d'autres termes, si, pendant la période de calcul, on peut 
admettre que le contribuable exerce toujours une activité indépendante au sens de 
l'art. 18 al. 1 LIFD, il peut, dans le respect du principe de périodicité, opérer les 
déductions prévues à l'art. 27 LIFD (Arrêt du Tribunal fédéral 2C_376/2011 du 27 
avril 2012 consid. 5.2). 
 
Selon le Tribunal fédéral, la notion de revenu global net des art. 7 et suivants 
LHID n'exige pas une symétrie parfaite entre le revenu et les dépenses déduites 
comme frais d'acquisition. Poser une telle exigence reviendrait à transformer tout 
ou partie de l'impôt sur le revenu en impôt cédulaire, car cela signifierait que les 
dépenses ne pourraient être déduites que des revenus correspondants. Dans cette 
logique, lorsque ceux-ci sont inférieurs aux frais d'acquisition, la déduction de ces 
derniers devrait être limitée en conséquence. Or, sous réserve de l'art. 9 al. 2 lettre 
a LHID - qui n'admet la déduction des intérêts passifs privés qu'à concurrence du 
rendement imposable de la fortune, augmenté d'un montant de CHF 50'000.-, le 
droit suisse ne connaît pas un tel régime. Ce n'est que lorsqu'il apparaît sur la 
durée, au vu d'un revenu inexistant ou trop faible et de la nature des frais engagés, 
que ceux-ci ne sont pas justifiés et n'ont pas de sens d'un point de vue 
économique, que se pose la question d'une requalification en dépenses d'entretien 
du contribuable ou en dépenses servant à la pratique d'un hobby ou d'une activité 
de nature analogue. Ainsi, la déduction des frais d'acquisition du revenu est 
admise sous réserve de l'abus de droit. Seule cette interprétation de l'art. 9 al. 1 
LHID est conforme aux principes de la capacité contributive (art. 127 Cst.) et de 
l'égalité (art. 8 Cst.) (Arrêt 2A.640/2006 du 7 juin 2007 consid. 3). 
Ainsi, notre Haute Cour a considéré que la possibilité de déduire les frais engagés 
dans l'exercice d'une activité indépendante est conditionnée à la preuve de leur 


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nécessité au regard de l'activité poursuivie, et non pas à des revenus qu'ils ont 
permis de réaliser. L'autorité de taxation doit notamment apprécier le caractère 
professionnellement usuel de la dépense (arrêt 2C_132/2010 du 17 août 2010 
consid. 3.2 et les références citées). 
Elle a confirmé également que, selon la systématique de la loi, pour que l'art. 27 
LIFD soit applicable, il faut que le contribuable exerce une telle activité et soit 
ainsi soumis à cette disposition lors de la période fiscale concernée. Les pertes 
peuvent être compensées non seulement avec le revenu de l'activité indépendante, 
mais aussi avec d'autres revenus. En cas de taxation commune (art. 9 LIFD), la 
déduction peut aussi être opérée sur les revenus de l'époux ou du partenaire 
enregistré (Arrêts du Tribunal fédéral 2C_33/2009 du 27 novembre 2007 consid. 
2.1; 2C_101/2008 consid. 2.1 et les références citées). 
Dans un arrêt plus récent (2C_376/2011 précité), notre Haute Cour est allé encore 
plus loin en considérant que des frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou 
professionnel peuvent être déduits des autres revenus bruts, même après la 
cessation de l'activité lucrative indépendante, soit dans la phase de liquidation de 
l'entreprise, à condition d'être liés à cette activité. 
Enfin, elle a reconnu qu'il est dans l'ordre des choses qu'une activité entreprise en 
vue d'en tirer un revenu connaisse une période de démarrage au cours de laquelle 
les charges excèdent les produits ou sont tout juste couvertes par ceux-ci. C'est 
également un fait d'expérience qu'une activité longtemps bénéficiaire peut, à un 
moment donné, devenir déficitaire. Tant que ces situations ont un caractère 
passager et qu'il existe une perspective d'amélioration ou de redressement à terme 
raisonnable, ces situations ne font pas perdre à l'activité en question son caractère 
lucratif (arrêt 2C_307/2010 du 27 août 2010 consid. 2.2 et les références citées). 
5. 
En l'espèce, il n'est pas contesté que durant l'année 2011, le recourant ait exercé 
une activité indépendante. L'AFC ne prétend pas non plus que les charges en 
cause seraient injustifiées et/ou qu'elles n'étaient pas nécessaires à l'activité 
poursuivie par le recourant. Il est à relever également que la période en cause 
correspond à la période de démarrage de l'entreprise et qu'aucun élément ne 
permet de retenir qu'il s'agirait d'un hobby. D'ailleurs, il apparaît que, pour 
l'exercice commercial sur une année, soit du 1er août 2011 au 31 juillet 2012, 
l'entreprise du recourant a enregistré des recettes. Il serait ainsi choquant de nier la 
déductibilité des charges en cause, pour des motifs invoqués par l'AFC, alors que 
l'exercice commercial de l'entreprise du contribuable n'a duré que 5 mois en 2011, 
soit une période trop courte pour juger de sa rentabilité. 
Par conséquent, et au vu de ce qui précède, les frais en cause sont déductibles et 
ne changent pas de qualification du fait de l'absence provisoire de revenus de 
l'activité indépendante du contribuable. Ils sont donc déductibles des autres 
revenus du contribuable, lors de la période fiscale 2011. 


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ICC 
6. 
Dans le cadre du droit fiscal harmonisé qui régit l'imposition directe aux niveaux 
cantonal et communal, tant les notions de revenu (art. 19 de la loi sur l'imposition 
des personnes physiques – LIPP – D 3 08) que de pertes déductibles (art. 30 let. f 
LIPP) correspondent à la LIFD. Partant, les considérations développées pour 
l'impôt fédéral direct trouvent à s'appliquer à l'impôt cantonal relatif à la période 
fiscale sous examen. 
7. 
En conséquence, le recours, bien fondé, sera admis tant en IFD que l'ICC. 
8. 
Au vu de l'issue du litige, il ne sera pas perçu d'émolument et l'avance de frais de 
CHF 500.-, versée à la suite du dépôt du recours, sera restituée au recourant (art. 
144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure administrative 
du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement genevois sur les frais, 
émoluments et indemnités en procédure administrative (RFPA - 5 10.03). 
9. 
Une indemnité de procédure de CHF 1'000.- lui sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 


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A/3049/2012 
PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
1. 
déclare le recours recevable ; 
2. 
l'admet ; 
3. 
renvoie le dossier à l'AFC pour nouvelles décisions de taxation conformes aux 
considérants ; 
4. 
alloue au recourant une indemnité de procédure de CHF 1'000.- ; 
5. 
ordonne la restitution au recourant de son avance de frais de CHF 500.- ; 
6. 
dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent 
jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (18 rue du Mont-Blanc, case postale 1956, 
1211 Genève 1) dans les trente jours à compter de sa notification. L'acte de 
recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la 
désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être 
accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le recourant; 
7. 
communique le présent jugement à: 
a. 
A____ E____; 
b. 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE; 
c. 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS. 
Siégeant: Sophie CORNIOLEY BERGER, présidente, Stéphane TANNER et Jacques 
WICHT, juges assesseurs. 
 
Au nom du Tribunal: 
La présidente 
Sophie CORNIOLEY BERGER 
 
Copie conforme de ce jugement a été communiquée aux parties. 
Genève, le 
 
La greffière