ge_gerichte · ATA/1470/2017 · 2017-11-14 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/645/2016-ICCIFD 
ATA/1470/2017 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 14 novembre 2017 
 
 dans la cause 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
contre 
Monsieur A______ 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
14 novembre 2016 (JTAPI/1229/2016) 


- 2/13 - 
A/645/2016 
EN FAIT 
1) 
 
Le 4 septembre 1987, Monsieur A______ a épousé Madame B______ , née 
C______. De cette union est né un enfant, D______, le ______ 1996. 
2) 
 
Par arrêt 10 mai 2013, la chambre civile de la Cour de justice (ci-après : 
la chambre civile), a condamné M. A______, sur mesures provisionnelles, à 
verser à Mme A______, par mois et d'avance, à titre de contribution à l'entretien 
de la famille, CHF 4'400.- du 27 mai 2011 au 31 août 2012 et CHF 2'200.- à partir 
du 1er septembre 2012, jusqu'à une date indéterminée. 
3) 
 
Par jugement du 25 novembre 2013, le Tribunal de première instance 
(ci-après le TPI) a prononcé le divorce des époux A______. Il a condamné 
M. A______ à verser en mains de Mme A______, à titre de contribution à 
l'entretien de leur fils, CHF 1'800.- jusqu'au 31 décembre 2013, puis CHF 1'200.- 
dès le 1er janvier 2014 jusqu'à la majorité de l'enfant, voire au-delà, mais jusqu'à 
25 ans au plus, si l'enfant poursuivait une formation ou des études sérieuses et 
régulières. 
 
 
Il a en outre condamné M. A______ à verser, par mois et d'avance, à 
Mme A______, à titre de contribution post-divorce à son entretien, la somme de 
CHF 2'000.-. 
4) 
 
Par commandement de payer n° ______ du 28 février 2014, Mme A______ 
a requis de M. A______ le versement de CHF 66'786.65, avec intérêts à 5 % dès 
le 10 mai 2013, pour les contributions d'entretien dues par ce dernier pour la 
période du 27 mai 2011 au 30 mai 2013, selon l'arrêt de la chambre civile du 10 
mai 2013. 
5) 
 
Le 15 avril 2014, le juge du séquestre du TPI a ordonné le séquestre de 
CHF 68'200.-, avec intérêts à 5 % dès le 10 mai 2013, et de CHF 2'000.-, avec 
intérêts à 5 % dès le 25 novembre 2013, de la part de copropriété de M. A______ 
sur un immeuble sis route de E______ à Plan-Les-Ouates. 
6) 
 
Le 16 mai 2014, afin de solder la poursuite n° ______, M. A______ a payé 
la somme de CHF 70'689.40 à l'office des poursuites. 
7) 
 
Le 25 mars 2015, M. A______ a déposé sa déclaration fiscale pour la 
période fiscale 2014, indiquant notamment CHF 119'489.- versés à titre de 
contribution d'entretien. 
8) 
 
Le 15 juin 2015, l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) lui a 
adressé une demande de renseignements afin qu'il fournisse les justificatifs de la 
pension alimentaire qu'il aurait versée durant l'année 2014. 


- 3/13 - 
A/645/2016 
9) 
 
Le 25 juin 2015, M. A______ a transmis à l'AFC-GE l'arrêt de la chambre 
civile du 10 mai 2013, le jugement du TPI du 25 novembre 2013, l'ordonnance de 
séquestre du TPI du 15 avril 2014 et la quittance datée du 16 mai 2014 pour solde 
de la poursuite n° ______. 
10) 
Le 14 juillet 2015, l'AFC-GE a notifié à M. A______ deux bordereaux et 
avis de taxation 2014 concernant tant l'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) que 
l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC). L'arriéré de pension alimentaire de 
CHF 66'786.65 n'était pas admis comme déductible fiscalement à titre de pension. 
Un montant de CHF 70'689.- était toutefois comptabilisé comme dette 
chirographaire. 
11) 
Le 6 août 2015, M. A______ a formé réclamation contre les décisions de 
taxation du 14 juillet 2015, au motif que l'AFC-GE aurait dû tenir compte des 
CHF 66'786.65 qu'il avait payés en date du 16 mai 2014 à titre d'arriéré de 
pension pour les années 2011 à 2013. 
12) 
Par décisions du 18 janvier 2016, l'AFC-GE a rejeté cette réclamation et a 
maintenu la taxation du 14 juillet 2015, au motif que le montant de 
CHF 66'786.65 versé en 2014 correspondait à un remboursement de dettes au sens 
de l'art. 34 let. c de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 
(LIFD - RS 642.11). Au demeurant, il ne s'agissait pas d'un fait nouveau, de sorte 
qu'une demande de révision des précédentes taxations ne pouvait pas non plus être 
admise. 
13) 
Le 24 février 2016, M. A______ a interjeté recours auprès du Tribunal 
administratif de première instance (ci-après : TAPI) contre ces décisions, 
concluant à leur annulation et à l'admission de la déduction des CHF 66'786.65 
versés le 16 mai 2014 à titre d'arriéré de pension. 
 
 
Selon la jurisprudence, le paiement d'un arriéré de pension pouvait être 
déduit lorsqu'une planification fiscale de la part du débiteur était exclue, ce qui 
était le cas lorsque le débiteur avait retardé le paiement en raison de la 
contestation du bien-fondé de cette obligation. Or tel était précisément son cas, 
puisqu'il avait contesté les montants dus jusqu'au jugement du 25 novembre 2013. 
Il était donc impossible d'attendre de lui qu'il verse le montant litigieux durant 
l'année 2013. 
 
 
L'AFC-GE ne pouvait en outre considérer l'arrêt statuant sur mesures 
provisionnelles du 10 mai 2013 comme le fondement de l'obligation de paiement, 
dans la mesure où il avait continué à le contester. 
 
 
Afin de régler l'arriéré de pension dû, son père lui avait prêté la somme 
nécessaire, qu'il s'efforçait de lui rembourser par le biais de versements 
échelonnés chaque mois. 


- 4/13 - 
A/645/2016 
14) 
Dans sa réponse du 27 mai 2016, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours. Le 
montant de CHF 66'786.65 se rapportait à un arriéré de pension alimentaire pour 
la période concernant les années 2012 et 2013, correspondant au montant arrêté 
dans le commandement de payer du 28 février 2014, auquel des intérêts de 5 % 
dès le 10 mai 2013 avaient été ajoutés. Le montant litigieux se fondait donc 
uniquement sur l'arrêt de la chambre civile du 10 mai 2013 et pas sur le jugement 
du TPI du 25 novembre 2013. 
 
 
Faute d'avoir recouru au Tribunal fédéral contre l'arrêt du 10 mai 2013, 
l'arriéré des pensions alimentaires fixées dans celui-ci était devenu exigible dès 
son entrée en force, en juin 2013. 
 
 
Or, selon la jurisprudence, la déductibilité de la prétention devait être 
invoquée au cours de la période fiscale durant laquelle elle n'était plus contestée, 
le moment du règlement n'étant pas déterminant. Le recourant aurait donc dû faire 
valoir la déduction pour la période fiscale 2013 et non pour la période fiscale 
2014. 
15) 
Par jugement du 14 novembre 2016, le TAPI a admis le recours et renvoyé 
le dossier à l'AFC-GE pour nouvelles décisions de taxation dans le sens des 
considérants. 
 
 
La jurisprudence cantonale rendue une voire deux décennies auparavant 
retenait que les rentes et pensions qui n'étaient pas payées dans l'année au cours de 
laquelle elles étaient dues n'étaient en principe pas déductibles. Les cas 
particuliers dans lesquels une planification fiscale pouvait certainement être 
exclue étaient réservés ; ainsi, le contribuable qui prouvait notamment avoir 
retardé le paiement de la pension parce qu'il en contestait le bien-fondé devait 
pouvoir prétendre à la déduction de celle-ci l'année de son versement. 
 
 
Un arrêt du Tribunal fédéral rendu en 2007 retenait par ailleurs que le 
paiement des contributions d'entretien, même s'il était différé, échappait à la règle 
générale de non-déductibilité des remboursements de dettes et permettait sa 
déduction quand bien même l'année du paiement était postérieure à celle où la 
dette était née. Il n'était dès lors pas nécessaire d'examiner si le paiement avait été 
retardé par M. A______ parce que ce dernier contestait le bien-fondé de la 
contribution, une planification fiscale apparaissant au demeurant peu probable en 
l'espèce. 
16) 
Par acte posté le 23 décembre 2016, l'AFC-GE a interjeté recours auprès de 
la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative) contre le jugement précité, concluant à son annulation et à la 
confirmation (recte : au rétablissement) de ses décisions sur réclamation du 
18 janvier 2016. 


- 5/13 - 
A/645/2016 
 
 
L'arrêt du Tribunal fédéral cité par le TAPI n'était pas applicable en l'espèce, 
dans la mesure où il s'agissait d'un cas dans lequel la collectivité publique avait 
avancé les contributions d'entretien que le débirentier avait remboursées trois ans 
plus tard. Le TAPI faisait l'impasse sur les exigences liées aux principes de 
périodicité et d'étanchéité des exercices. Dans la présente espèce, les contributions 
étaient dues dès le 10 mai 2013 et n'avaient jamais été contestées. M. A______ ne 
se trouvait par ailleurs pas dans une situation financière difficile. Ce n'était qu'au 
terme d'une procédure de poursuite qu'il avait procédé au paiement. En outre, 
l'arrêt du Tribunal fédéral cité n'avait pas vocation à initier une pratique 
généralisée. 
 
 
L'arrêt du TAPI risquait d'inciter les contribuables à procéder à un nouveau 
type de planification fiscale, en choisissant le moment opportun pour payer leur 
arriéré, la déduction étant désormais toujours admise. Il convenait dès lors de 
considérer le montant litigieux uniquement comme dette déductible de la fortune. 
17) 
Le 4 janvier 2017, le TAPI a communiqué son dossier sans formuler 
d'observations. 
18) 
Le 31 janvier 2017, M. A______ a conclu à la confirmation du jugement 
attaqué. 
 
 
L'interprétation faite par l'AFC-GE ne tenait pas compte du principe fiscal 
fondamental voulant que le bénéficiaire de la pension alimentaire soit taxé sur le 
montant reçu, alors que le débirentier pouvait déduire la somme de son revenu. 
 
 
Le soupçon de planification fiscale était infondé, le paiement tardif résultant 
uniquement des circonstances de son divorce, qui avait été très houleux. Il avait 
contesté non le principe, mais la quotité de la pension alimentaire due à son 
ex-épouse, et ne pouvait pas payer l'intégralité de la pension avant que la maison 
familiale ne fût vendue, ce qui avait pris du temps. Pour payer les pensions en 
retard, il avait dû emprunter de l'argent à son père, et vendre sa montre et sa 
voiture. Il fournissait en annexe le contrat de prêt avec son père et le contrat de 
vente de sa voiture. 
 
 
Enfin, il lui aurait été difficile (recte : impossible) de déduire fiscalement le 
montant de la pension alimentaire en 2013 alors qu'il n'avait pas encore été payé. 
19) 
Le 9 février 2017, le juge délégué a fixé aux parties un délai au 3 mars 2017 
pour formuler toutes requêtes ou observations complémentaires, après quoi la 
cause serait gardée à juger. 
20) 
Le 3 mars 2017, l'AFC-GE a persisté dans ses conclusions. 
21) 
M. A______ ne s'est quant à lui pas manifesté. 


- 6/13 - 
A/645/2016 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 
4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 145 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral 
direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). 
2) 
 
Les questions de droit matériel sont résolues en fonction du droit en vigueur 
lors des périodes fiscales litigieuses (arrêts du Tribunal fédéral 2C_835/2012 du 
1er avril 2013 consid. 8 ; 2A.568/1998 du 31 janvier 2000 ; ATA/1154/2017 du 
2 août 2017 consid. 2 ; ATA/780/2013 du 26 novembre 2013 consid. 2 et les 
références citées). 
 
 
L’imposition concerne l’exercice fiscal 2014. Sont ainsi applicables : en 
matière d’IFD, les dispositions de la LIFD, et en matière d’ICC, celles de la loi 
fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 
14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) et de la loi sur l'imposition des personnes 
physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08). 
3) 
 
L'AFC-GE reproche au TAPI d'avoir admis en déduction pour l'exercice 
2014 un montant de CHF 66'786.65 versé en date du 16 mai 2014 à titre d'arriéré 
de contribution d'entretien pour les années 2011 à 2013. 
4) 
a. 
La déduction pour contribution à l'entretien de son ex-conjoint ou de ses 
enfants mineurs est réglée de manière identique pour l'IFD et pour l'ICC, ce qui 
autorise la chambre de céans à trancher la question au moyen d'un seul et même 
arrêt (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_87/2016 du 
19 août 2016 consid. 1). 
 
b. 
Ainsi, selon l'art. 33 al. 1 let. c LIFD, est déduite du revenu la pension 
alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait, ainsi que 
les contributions d'entretien versées à l'un des parents pour les enfants sur lesquels 
il a l'autorité parentale. L'art. 34 let. a LIFD exclut quant à lui la possibilité de 
déduire les frais d'entretien du contribuable et de sa famille, y compris les 
dépenses privées résultant de sa situation professionnelle. 
 
c. 
Selon l'art. 9 al. 2 let. c LHID, fait partie des déductions générales la 
pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait, 
ainsi que les contributions d'entretien versées à l'un des parents pour les enfants 
sur lesquels il a l'autorité parentale. L'art. 33 LIPP prévoit quant à lui également 
que sont déduites du revenu la pension alimentaire versée au conjoint divorcé, 
séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien versées à 
l'un des parents pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale. 


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5) 
a. 
Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, il découle de ces dispositions 
que, aussi longtemps que la famille du contribuable forme une unité économique, 
le montant de la contribution de ses membres au revenu global n'est 
en principe pas fiscalement pertinent. En dehors de l'hypothèse visée par 
l'art. 33 al. 1 let. c LIFD, les frais servant à l'entretien du contribuable et de sa 
famille, alors qu'ils vivent en communauté, ne sont pas déductibles. En revanche, 
une fois la famille séparée, la pension alimentaire obtenue par le contribuable 
divorcé ou séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien 
versées pour les enfants sur lesquels il exerce l'autorité parentale, sont imposables 
dans son chapitre fiscal (art. 23 let. f LIFD), tandis que ces mêmes montants 
peuvent être déduits par le contribuable qui les verse (art. 33 al. 1 let. c LIFD par 
renvoi de l'art. 212 al. 3 LIFD, applicable à la période fiscale 2012 en vertu 
des art. 41 et 208 LIFD ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_87/2016 précité 
consid. 5.2.1). Il s'agit là du principe dit de correspondance ou de congruence. 
 
b. 
Par ailleurs, les contributions d'entretien versées sous forme de capital ne 
sont pas déductibles, pas plus du reste qu'elles ne sont imposées (sur le revenu) 
chez le bénéficiaire (arrêt du Tribunal fédéral 2A.146/1997 du 29 janvier 1999, in 
RF 1999 408). 
 
c. 
Bien qu'en principe les déductions admises par la loi fassent l'objet d'une 
interprétation restrictive de leur nature et de leur étendue vu leur caractère 
d'exception (ATA/958/2014 du 2 décembre 2014 consid. 14b ; ATA/668/2014 du 
26 août 2014 consid. 3 ; ATA/132/2009 du 17 mars 2009 consid. 5 ; 
ATA/380/2005 du 24 avril 2005 consid. 3a), le Tribunal fédéral ne s'est jamais 
montré extrêmement restrictif en matière de déduction des contributions 
d'entretien, admettant notamment à ce titre les contributions dites indirectes, 
c'est-à-dire payées en nature, par exemple sous forme d'écolage ou de paiement 
total ou partiel du loyer ou de primes d'assurance du crédirentier (arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_502/2015 du 29 février 2016 consid. 4.2 ; 2C_1008/2013 du 
6 juin 2014 consid. 2.3.2). 
 
d. 
En vertu des principes de l’étanchéité des exercices et de la périodicité de 
l’impôt, chaque exercice est considéré comme un tout autonome sans que le 
résultat d’un exercice puisse avoir une influence sur les suivants, et le 
contribuable ne saurait choisir au cours de quelle année fiscale il fait valoir les 
déductions autorisées (ATA/14/2015 du 6 janvier 2015 consid. 5 ; ATA/959/2014 
du 2 décembre 2014 consid. 12b ; ATA/268/2011 du 3 mai 2011 consid. 8). Les 
déductions doivent être demandées dans la déclaration d'impôts de l'année au 
cours de laquelle les faits justifiant l'octroi des déductions se sont produits 
(ATA/547/2012 du 21 août 2012 consid. 6) ; plus généralement, les deux 
principes précités impliquent que tous les revenus effectivement réalisés, ainsi que 
tous les frais engagés durant la période fiscale en cause sont déterminants pour 


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la taxation de cette période (arrêt du Tribunal fédéral 2C_87/2015 du 
23 octobre 2015 consid. 8.1.2 et les références citées). 
6) 
a. 
Le droit pénal prévoit que celui qui n'aura pas fourni les aliments ou les 
subsides qu'il doit en vertu du droit de la famille, quoiqu'il en eût les moyens ou 
pût les avoir, sera, sur plainte, puni d'une peine privative de liberté de trois ans au 
plus ou d'une peine pécuniaire (art. 217 al. 1 du Code pénal suisse du 
21 décembre 1937 - CP - RS 311.0). La jurisprudence et la doctrine retiennent que 
le débiteur viole aussi son obligation s'il s'acquitte de la contribution avec retard 
(arrêts du Tribunal fédéral 6B_72/2011 du 19 juillet 2011 consid. 3.7 ; 
6B_205/2010 du 8 avril 2010 consid. 7.1 ; 6S.248/2004 du 28 octobre 2004 
consid. 3.1 ; 6S.208/2004 du 19 juillet 2004 consid. 2.1 ; Marcel Alexander 
NIGGLI/Hans WIPRÄCHTIGER, Strafrecht II – Basler Kommentar, 3ème éd., 
2013, n. 4 ad art. 217 CP), quand bien même un retard minime dans le paiement 
des contributions – généralement exigibles, comme en l'espèce, dès avant 
le début du mois courant – peut permettre l'application de l'art. 52 CP 
(Alain MACALUSO/Laurent 
MOREILLON/Nicolas 
QUELOZ 
[éd.], 
Code pénal II – Commentaire romand, 2017, n. 10 ad art. 217 CP ; Michel 
DUPUIS et al., Code pénal – Petit commentaire, 2012, n. 14 ad art. 217 CP). 
 
b. 
Le principe de la bonne foi, garanti par les art. 9 et 5 al. 3 de la Constitution 
fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101), interdit à 
chacun d’abuser de ses droits. Compris dans cette perspective, il impose aux 
justiciables et aux parties à une procédure l’obligation d’exercer leurs droits 
dans un esprit de loyauté. L’interdiction de l’abus de droit représente 
un correctif qui intervient 
dans 
l’exercice 
des 
droits 
(Andreas 
AUER/ 
Giorgio MALINVERNI/Michel HOTTELIER, Droit constitutionnel suisse, vol. 2, 
3ème éd., 2013, n. 1183). L’abus de droit consiste à utiliser une institution juridique 
à des fins étrangères au but même de la disposition légale qui la consacre, de telle 
sorte que l’écart entre le droit exercé et l’intérêt qu’il est censé protéger s’avère 
manifeste 
(Andreas 
AUER/Giorgio 
MALINVERNI/Michel 
HOTTELIER, 
op. cit., n. 1184 ; Pierre MOOR/Alexandre FLÜCKIGER/Vincent MARTENET, 
Droit administratif, 2012, vol. 1, 3ème éd., n. 6.4.4 p. 933 ; Thierry TANQUEREL, 
Manuel de droit administratif, 2011, n. 583). L’interdiction de l’abus de droit 
vaut, tout comme la notion de fraude à la loi qui en constitue une composante, en 
droit administratif (ATF 142 II 206 consid. 2.3), et ce tant pour les administrés 
que pour l’administration (ATA/1043/2016 du 13 décembre 2016 consid. 2b ; 
Thierry TANQUEREL, op. cit., n. 584). 
7) 
a. 
Malgré la prédominance du principe de correspondance en matière de 
déduction des contributions d'entretien, certaines ruptures de ce dernier sont 
néanmoins admises par la jurisprudence et la doctrine ; il en va notamment ainsi 
lorsque le crédirentier habite l'étranger et que la pension touchée ne sera donc pas 
imposable en Suisse (Martin ZWEIFEL/Michael BEUSCH [éd.], Bundesgesetz 


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über die direkte Bundessteuer [DBG] – Basler Kommentar, 3ème éd., 2017). De 
plus, le principe de correspondance ne vaut que d'un point de vue quantitatif, et 
non temporel (Peter LOCHER, Kommentar zum DBG, vol. I, 2001, n. 39 
ad art. 33 LIFD). Cela signifie que des décalages dans le temps entre la déduction 
chez le débirentier et l'imposition chez le crédirentier – ou vice versa – sont 
possibles (Daniel DE VRIES REILINGH, Les conséquences fiscales en cas de 
séparation et de divorce : mode d'emploi pour le praticien, PJA 2010 267 ss, 
p. 279), l'imposition et la déduction ne devant pas impérativement avoir lieu 
pendant la même période fiscale (Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN 
[éd.], Impôt fédéral direct – Commentaire romand, 2ème éd., 2017, n. 25 
ad art. 33 LIFD 
; 
Hugo 
CASANOVA, 
Recht 
und 
Unrecht 
der 
Familienbesteuerung, RDS 2010 I 187-215, p. 202). 
 
b. 
Dans un arrêt de 2004, le Tribunal fédéral a laissé ouverte la question de 
savoir si l'art. 33 al. 1 let. c LIFD impliquait que les pensions dues durant la 
période de calcul devaient avoir été payées durant cette période pour être prises en 
compte, ou si un montant acquitté pendant une période postérieure était également 
déductible (arrêt du Tribunal fédéral 2A.541/2003 du 24 août 2004 consid. 7.1 et 
7.2). 
 
 
En revanche, dans un arrêt de 2007 sur lequel le TAPI fonde son 
raisonnement juridique, le Tribunal fédéral a considéré que les contributions 
d'entretien avancées par la collectivité devaient être traitées, sur un plan fiscal, de 
la même manière que les contributions versées de manière ordinaire, à savoir que 
les paiements correspondant à des rentes étaient déductibles chez le débirentier et 
imposables chez le crédirentier, tandis que les paiements en capital n'étaient ni 
déductibles ni imposables (arrêt du Tribunal fédéral 2A.613/2005 du 20 février 
2007 consid. 3.3). Dans le cas d'espèce, les rentes avaient été avancées par la 
collectivité publique en 1999 et 2000, et le débirentier avait remboursé un montant 
(correspondant à la contribution d'août 2000) en 2003. Selon le Tribunal fédéral, 
quand bien même l'imposition et la déduction des contributions d'entretien 
n'avaient pas eu lieu lors de la même période fiscale, le montant payé par le 
débirentier, qui correspondait à une contribution périodique due trois ans 
auparavant, pouvait néanmoins se voir déduite de ses revenus l'année où le 
paiement avait été effectué (ibid., consid. 3.4). 
 
c. 
La doctrine majoritaire considère, de manière encore plus précise, que tant 
la déduction chez le débiteur de la pension que l'imposition chez le créancier 
doivent avoir lieu non au moment de l'exigibilité du montant, mais à celui de son 
paiement effectif (Martin ZWEIFEL/Michael BEUSCH [éd.], op. cit., n. 31 
ad art. 23 LIFD et n. 21h ad art. 33 LIFD ; Peter LOCHER, op. cit., n. 61 et 70 
ad art. 23 LIFD). De plus, en cas de paiement de plusieurs contributions 
périodiques en une seule fois en vue de rattraper un retard de paiement, il ne s'agit 
pas d'un versement en capital mais bien du versement – imposable – de 


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prestations sous forme de rente (Martin ZWEIFEL/Michael BEUSCH [éd.], 
Steuer harmonisierungsgesetz – Basler Kommentar, 3ème éd., 2017, n. 39 ad art. 9 
LHID ; Felix RICHNER et al., Handkommentar zum DBG, 3ème éd., 2016, § 31 
n. 56 ; Peter LOCHER, op. cit., n. 71 ad art. 23 LIFD et n. 42 ad art. 33 LIFD). 
8) 
a. 
S'agissant de la jurisprudence cantonale, dans un arrêt rendu en 2006, 
l'ancien Tribunal administratif, dont les compétences ont été reprises en 2011 par 
la chambre de céans, a renvoyé à l'un de ses arrêts de 1995 (ATA/534/1995 du 
10 octobre 1995), en précisant que le recourant n'avait pas contesté ce point ; il 
n'en a pas moins admis le recours de ce dernier pour des motifs liés à une 
reformatio in pejus irrégulière (ATA/70/2006 du 7 février 2006 consid. 3). 
 
b. 
L'ATA/534/1995 précité a été rendu alors que la loi générale sur les 
contributions publiques du 9 novembre l887 (LCP - D 3 05) régissait encore 
entièrement l'ICC, la LHID n'ayant pas acquis à cette époque force obligatoire 
directe pour les cantons en vertu de ses dispositions transitoires (art. 72 LHID). 
Dans cet arrêt, le Tribunal administratif a considéré que ni l'interprétation 
historique, ni l'interprétation systématique ne permettaient d'inférer de 
l'art. 21 let. f de l’ancienne loi sur les contributions publiques (aLCP) – qui 
prévoyait la déductibilité des contributions d'entretien – une quelconque 
restriction à la déduction des pensions alimentaires payées durant l'exercice 
déterminant ; en revanche, selon une interprétation téléologique de la LCP, celle-
ci avait clairement pour but de combattre les évasions fiscales abusives, dont 
faisait partie la planification fiscale, laquelle permettrait au contribuable de 
décider lors de quelle période fiscale il entendait déduire la pension alimentaire 
dont il est débiteur. Dans cette mesure, les rentes et pensions qui n'étaient pas 
payées dans l'année au cours de laquelle elles étaient dues n'étaient en principe pas 
déductibles ; il convenait toutefois d'admettre l'existence de cas particuliers dans 
lesquels une planification fiscale pouvait être certainement exclue, et le 
contribuable qui prouvait notamment avoir retardé le paiement de la pension qu'il 
devait car il en contestait le bien-fondé devait pouvoir prétendre à la déduction de 
ladite pension de son revenu réalisé pendant l'année du ou des versements 
(ATA/534/1995 précité consid. 9 et 11). 
9) 
 
L'arrêt du Tribunal fédéral 2A.613/2005 sur lequel se fonde le TAPI, et qui 
est largement cité par la doctrine, retient qu'un montant versé à titre de 
contribution d'entretien n'a pas besoin de l'avoir été au cours de la période à 
laquelle il était dû pour être déductible ; ce constat ne se limite du reste pas aux 
cas dans lesquels le montant est avancé par la collectivité publique, dès lors que le 
Tribunal fédéral indique expressément qu'il n'y a pas de différence entre cette 
hypothèse et le paiement standard des contributions périodiques. 
 
 
Cette position confirme en outre en grande partie celle de la doctrine 
dominante, selon laquelle tant la déduction que l'imposition de la pension 
alimentaire ou de la contribution d'entretien doivent avoir lieu non au moment de 


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l'exigibilité du montant, mais à celui de son paiement effectif. Ce dernier point de 
vue ne pose pas de problème vis-à-vis des principes de la concordance et de la 
périodicité ou de l'étanchéité des exercices, puisque même versé avec retard, le 
montant sera déductible chez le débirentier et imposable chez le crédirentier – qui 
plus est, lorsqu'il n'y a pas eu versement d'avances, la même année, soit celle où le 
versement a eu lieu et pas une autre. 
 
 
Quant à la crainte de la planification fiscale, que développe la recourante 
dans ses écritures et qui est à la base de la jurisprudence cantonale sur la question, 
le fait que tout retard dans le paiement des contributions périodiques puisse 
entraîner une sanction pénale constitue déjà un frein puissant à l'immense majorité 
des velléités de planification fiscale, d'autant que même si la violation d'une 
obligation d'entretien n'est punissable que sur plainte, la contribution est 
généralement indispensable à l'entretien courant de l'ex-conjoint ou de ses enfants, 
si bien que l'on ne saurait prévoir que beaucoup de bénéficiaires acquiescent aux 
souhaits éventuels de paiement différé à des fins de planification fiscale – dont ils 
ne profiteront du reste en principe pas. Par ailleurs, on ne saurait dire que la 
déductibilité du paiement arriéré devrait être acceptée dans tous les cas, dès lors 
que l'abus de droit peut être opposé à un contribuable qui paierait ses 
contributions de manière différée avec l'accord du crédirentier dans un but 
prédominant de planification fiscale, par exemple en groupant ses paiements sur 
une seule année au lieu de deux ou trois ; ou encore, alors qu’il ne conteste que la 
quotité de la pension et dispose de la somme correspondante, attendrait l’issue du 
litige pour la verser. Les institutions juridiques existantes sont donc à même de 
minimiser le risque de planification fiscale dans ce domaine, bien plus sûrement 
d'ailleurs que dans le champ d'application d'autres déductions autorisées telles 
que, par exemple, l'entretien des immeubles. 
 
 
Enfin, retenir l'approche restrictive défendue par la recourante, approche qui 
ne trouve aucune assise ni dans le texte légal ni dans les principes fiscaux 
susmentionnés, entraînerait des conséquences indésirables : ainsi, le débirentier 
qui s'acquitterait de la contribution de janvier non le 31 décembre mais le 
2 janvier ne pourrait-il plus la déduire de son revenu. 
 
 
Il convient dès lors de renverser l'approche suivie jusqu'ici par la 
jurisprudence cantonale, en ce sens que le paiement différé d'une contribution 
d'entretien périodique est en principe déductible l'année où il a été effectué, à 
moins qu'il ne découle des circonstances d'espèce que le débirentier commet ce 
faisant un abus de droit, notamment en mettant ainsi en œuvre une planification 
fiscale à son avantage. 
10) 
En l'espèce, un tel but peut clairement être exclu au vu du dossier, tant au 
regard de l'historique de la fixation de la contribution d'entretien que des 
explications – crédibles – de M. A______ au sujet des circonstances du paiement 
différé de celle-ci. 


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11) 
Au vu de ce qui précède, le recours, infondé, sera rejeté. 
12) 
Bien que la recourante succombe, aucun émolument ne sera mis à sa charge 
dans la mesure où elle défendait ses propres décisions (art. 87 al. 1 2ème phr. LPA). 
Il ne sera pas non plus alloué d'indemnité de procédure, M. A______ n'y ayant pas 
conclu et n'invoquant pas avoir exposé de frais particuliers pour la défense de ses 
intérêts, et n'étant du reste plus représenté depuis le début de la présente instance 
(art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 23 décembre 2016 par l'administration fiscale 
cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
14 novembre 2016 ; 
au fond : 
le rejette ; 
dit qu'il n'est pas perçu d'émolument, ni alloué d'indemnité de procédure ; 
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à l'administration fiscale cantonale, à Monsieur A______, 
à l'administration fédérale des contributions, ainsi qu'au Tribunal administratif de 
première instance. 
Siégeant : Mme Junod, présidente, MM. Thélin, Pagan et Verniory, 
Mme Payot Zen-Ruffinen, juges. 


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Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
S. Hüsler Enz 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
Ch. Junod 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :