ge_gerichte · ATA/196/2009 · 2009-04-21 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/3569/2008-FIN 
ATA/196/2009 
ARRÊT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
du 21 avril 2009 
2ème section 
dans la cause 
 
Monsieur G______ 
représenté par la fiduciaire Patrick Tritten, mandataire 
contre 
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE 
ADMINISTRATIVE 
et 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
 


- 2/12 - 
A/3569/2008 
EN FAIT 
1. 
 
Le présent recours concerne la taxation fiscale cantonale et communale 
(ci-après : ICC) pour les périodes fiscales 2002 à 2004. 
2. 
 
Madame et Monsieur G______ (ci-après : les contribuables ou les 
recourants) sont domiciliés à Vetraz-Monthoux en France où ils ont acquis une 
maison en 1984. 
3. 
 
Depuis l’année 1976 et pendant la période fiscale considérée, M. G______ a 
exploité, en raison individuelle et à titre de gérant-indépendant, la cafétéria 
A______ sise 4 rue Y______ à Genève. Son épouse y travaillait en tant que 
salariée. 
4. 
 
Le 9 septembre 2003, après un contrôle de la comptabilité des exercices 
1998 à 2001 de la cafétéria, la direction du contrôle de l'administration fiscale 
cantonale (ci-après : l'AFC) a notifié à M. G______ un bordereau de rappel 
d'impôt ICC pour les périodes fiscales 1998, 1999 et 2000 ainsi qu'un bordereau 
"amende" de CHF 7'115.-, en application de l'article 69 alinéa 2 de la loi de 
procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17) correspondant à 0,5 fois le 
montant de l'impôt soustrait, vu sa bonne collaboration. En outre, pour l’exercice 
2001, une décision de reprise du bénéfice de CHF 36'475.- était annoncée, sans 
amende 
 
 
M. G______ avait reconnu ne pas avoir conservé les rouleaux de caisse pour 
les années 1997 à 2001 et par-là une partie du chiffre d'affaires n'avait pu être 
établie. 
 
 
Ces décisions n'ont pas été contestées. 
5. 
 
Le 2 juin 2005, l'AFC a avisé M. G______ de l'ouverture d'une procédure de 
rappel d’impôt pour les périodes fiscales 2002, 2003 et 2004. Dans ce cadre, un 
examen sur place allait être effectué par les contrôleurs à disposition desquels le 
contribuable devait mettre à disposition un certain nombre de documents 
comptables. 
6. 
 
Le 21 juin 2005, l'AFC a écrit à Mme et M. G______. Les procédures de 
rappel d'impôt pour les périodes 2002 et 2003 étaient terminées. Par ce courrier, 
elle leur a notifié : 
 
 
- pour l'ICC 2002 un bordereau "rappel d'impôt" comportant un supplément 
d'impôt à payer de CHF 36'738.- en capital et intérêts de retard pour une reprise 
annuelle de CHF 175'190. - sur le bénéfice déclaré ; 


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- pour l'ICC 2003 un bordereau "rappel d'impôt" comportant un supplément 
d'impôts à payer de CHF 42'367.- et intérêts de retard pour une reprise annuelle de 
CHF 175'190. - sur le bénéfice déclaré ; 
 
 
- un bordereau "amende" ICC de CHF 178'211.- pour les deux années de 
taxation. 
 
 
Le bordereau "amende" portait la motivation suivante : l'AFC avait constaté 
que les contribuables tenaient une double comptabilité leur ayant permis de 
soustraire à l'impôt des revenus annuels de l'ordre de CHF 175'000.- sur plusieurs 
périodes fiscales. Cette double comptabilité avait été mise en place de façon 
astucieuse étant donné que leur établissement était muni de deux caisses 
enregistreuses permettant d'émettre des "tickets de caisse". En outre, leur 
établissement avait accueilli des clients le dimanche alors qu'officiellement la 
cafétéria A______ était fermée ce jour-là. Finalement, ils n'avaient pas 
systématiquement comptabilisé les encaissements pour les articles de boulangerie 
et de pâtisserie vendues. L'intention pouvait être retenue, de même que la 
circonstance aggravante de la récidive conduisait à fixer la quotité de l'amende au 
double de l'impôt éludé. 
7. 
 
Le 21 juin 2005 également, l'AFC a notifié aux époux G______ une 
décision similaire pour la période fiscale 2004, soit : 
 
 
- un bordereau "rappel d'impôt" ICC de CHF 43'797.40.- pour une reprise 
annuelle de CHF 175'190. - sur le bénéfice déclaré ; 
 
 
- un bordereau "amende" ICC de CHF 58'396.-. 
8. 
 
La motivation du bordereau "amende" ICC 2004 était la même que celle de 
celui notifié pour les périodes 2002 et 2003. Si la circonstance aggravante de la 
récidive conduisait à fixer la quotité de l'amende au double de l'impôt éludé, par 
contre le fait que la taxation 2004 n'était pas entrée en force conduisait à une 
réduction de celle-ci d'un tiers pour tenir compte de la tentative de soustraction. 
 
 
La lettre du 21 juin 2009, les trois bordereaux « rappel d’impôts » et les 
deux bordereaux « amendes » ont à été remis à M. G______ en mains propres le 
jour même dans les locaux de l’AFC. 
9. 
 
Mme et M. G______ ont fait intervenir un mandataire qualifié, soit la 
fiduciaire Unifid Conseils S.A. (ci-après : la fiduciaire) représentée par 
Monsieur Claude Graeppi. 
10. 
 
Le 19 juillet 2005, la fiduciaire a écrit à l'AFC. Elle se référait à un entretien 
du 18 juillet 2005 avec les représentants de l'AFC. D'ordre de M. G______, elle 
élevait une réclamation contre les amendes qui avaient été notifiées. 


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11. 
 
Le 10 août 2005, la fiduciaire a écrit à nouveau à l'AFC en se référant à la 
réunion du 18 juillet 2005 et au courrier du 19 juillet 2005. 
 
 
Les époux G______ n'entendaient pas contester la reprise d'impôts 
effectuée. En revanche, le montant important des amendes notifiées avait de très 
lourdes conséquences pour eux. Ils ne pouvaient pas y faire face. M. G______ 
avait l'âge de la retraite et son épouse l’atteindrait prochainement. Ils n'auraient 
plus, dès le 1er septembre 2006 que leurs rentes AVS amputées des cotisations 
d'assurance maladie. Ils allaient cesser d'exploiter la cafétéria le 31 décembre 
2006 et ne percevraient dès lors plus aucun revenu. L'AFC était priée de revoir sa 
position quant au taux des amendes notifiées. 
 
 
A ce courrier, était annexée une lettre des contribuables à la fiduciaire du 22 
juillet 2005, confirmant les éléments exposés relatifs à leur situation financière. Ils 
ne contestaient pas le montant de la reprise fiscale et regrettaient ce qui s'était 
passé. Ils demandaient à l'AFC de bien vouloir revoir le montant des amendes car 
ils n'auraient pas les moyens de les payer sans recourir à un emprunt qu’il leur 
apparaissait impossible à obtenir, compte tenu de leur âge. 
12. 
 
Au cours de l'instruction de la réclamation, M. G______ a transmis, à la 
demande de l'AFC, différents documents relatifs à la propriété d'un bien 
immobilier à Vétraz-Monthoux, et copie de différents comptes bancaires ouverts 
en Suisse et en France. En outre, il a certifié sur l'honneur que depuis le contrôle 
du 21 juin 2005, l'intégralité des recettes était déclarée dans ses livres comptables. 
13. 
 
Le 14 mars 2006, l'AFC a rejeté la réclamation. 
 
 
Les bordereaux "amende" étaient maintenus tels qu'ils avaient été établis. 
L'examen des justificatifs remis révélait que la situation économique du 
contribuable ne justifiait pas une réduction de la quotité de l'amende. Dans la 
fixation de celle-ci, les mobiles, les antécédents et la situation personnelle avaient 
déjà été pris en considération. La motivation figurant sur les bordereaux d'amende 
devait au surplus être confirmée. 
14. 
 
Le 13 avril 2006, M. G______ a recouru contre cette décision auprès de la 
commission cantonale de recours en matière d'impôts (ci-après : CCRMI) 
remplacée depuis le 1er janvier 2009, par la commission cantonale de recours en 
matière administrative (ci-après : CCRA). Il avait reconnu certains faits en 
relation avec le contrôle fiscale auquel l'AFC avait procédé. Le montant des 
reprises d'impôts et des amendes le laissait totalement démuni à l'âge de 68 ans. Il 
avait cessé ses activités de gérant le 31 décembre 2006. 
 
 
Il avait bouclé sa comptabilité au 30 septembre 2005 dans le cadre de 
laquelle l'intégralité des recettes avait été comptabilisée. Au vu du montant du 
bénéfice net de cet exercice qui n'était que de CHF 45'465.-, le montant de la 


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reprise d'impôts était manifestement trop élevé. Il demandait de reconsidérer les 
décisions de reprises fiscales sur la base de ce dernier argument. 
 
 
Au surplus, il n'avait absolument pas les moyens nécessaires de payer la 
totalité des impôts et amendes réclamés, sans s’endetter. A son âge, aucune 
banque ne voudrait lui accorder un crédit. 
15. 
 
Le 6 mars 2007, l'AFC a répondu à son recours. Celui-ci était irrecevable en 
tant qu'il portait sur les bordereaux de rappels d’impôts ICC car M. G______ 
n'avait pas élevé réclamation dans les délais légaux et avait accepté expressément 
les montants des reprises. 
 
 
La quotité des amendes prononcées devait être confirmée sauf une légère 
diminution de celle à payer pour l'ICC 2004. Le contribuable n'était pas fondé à se 
plaindre du montant des amendes car il n'était pas dans une situation personnelle 
et financière aussi précaire qu'il l'affirmait. M. G______ possédait une villa non 
hypothéquée dont la valeur d'achat en 1984 équivalait à CHF 400'00.-, des avoirs 
bancaires en Suisse et en France et une assurance-vie. Si une amende avait été 
fixée pour chacune des années, c'était parce qu'il y avait eu soustraction fiscale ou 
tentative de soustraction avérée et intentionnelle, compte tenu des éléments mis en 
évidence par le contrôle. La faute du contribuable était grave et il y avait eu 
récidive. Elle avait doublé le montant de la pénalité, fixée en règle général au 
montant de l'impôt soustrait mais aurait aussi pu le tripler selon l'article 69 alinéa 
2 de la loi sur la procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17). 
 
 
Pour l'année de taxation 2004, l'amende fixée au double de l'impôt éludé 
avait été réduite d'un tiers puisque la taxation 2004 n'était pas entrée en force. 
Concernant l'année 2004, l'amende devait être réduite d'un montant de 
CHF 2'104.- parce que la tentative de soustraction ne pouvait porter que sur la 
différence d'impôts entre le montant d'impôts dû, selon les éléments déclarés par 
le contribuable et celui dû selon les éléments fixés par l’AFC. 
16. 
 
Le 27 avril 2007, M. G______ a répliqué par l'intermédiaire de son nouveau 
mandataire. 
 
 
Le montant des reprises avait été fixé de manière arbitraire. Ils avaient 
effectivement omis de comptabiliser les recettes réalisées le dimanche entre les 
années 2002 et 2004. Toutefois, ils n'ouvraient ce jour supplémentaire de la 
semaine que pendant la période d'hiver soit d'octobre à fin mai. Il ressortait du 
tableau récapitulatif des chiffres d'affaires des années 2002 à 2004 répartis sur la 
moyenne de jours travaillés, que la recette omise par année était de CHF 37'500.-. 
Au plan formel, le montant des redressements des amendes n'avait pas été 
expliqué de manière suffisante. 
17. 
 
Le 18 juin 2007, l'AFC a dupliqué en maintenant ses conclusions. 


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Les griefs formulés par le nouveau mandataire du recourant étaient erronés. 
Le montant de CHF 175'190.- repris annuellement sur le chiffre d'affaires ne se 
basait pas que sur l'ouverture le dimanche mais également sur la présence d'une 
double comptabilité avec l'utilisation de deux caisses enregistreuses et la non 
comptabilisation d'articles de boulangerie et de pâtisserie. 
 
 
Concernant la quotité des amendes, elle persistait dans son argumentation. 
18. 
 
Le 5 juillet 2007, le mandataire du recourant a encore écrit à la CCRMI. 
C'était la première fois que son client était informé des détails des constatations 
faites pendant la procédure de contrôle. C'était un fait nouveau. Il avait toujours 
déclaré les articles de boulangerie "en recettes", ce qui avait été précisé au 
contrôleur. L'AFC faisait preuve de mauvaise foi et il demandait une audition 
pour démontrer l'abus de pouvoir du contrôleur qui avait bâclé son travail. 
19. 
 
Par décision du 25 août 2008, la CCRMI a déclaré irrecevable le recours de 
M. G______ en tant qu'il concernait les bordereaux de taxation ICC 2002 à 2004. 
Elle a rejeté le recours concernant les bordereaux amende ICC 2002 et 2003. Elle 
a admis partiellement le recours contre le bordereau ICC 2004 renvoyant le 
dossier à l'administration pour rectification. 
 
 
Le contribuable n'avait pas réclamé dans les délais contre les bordereaux 
"rappel d'impôt" ICC 2002 à 2004. La procédure de réclamation n'avait concerné 
que les bordereaux « amende » et le recourant avait confirmé qu'il ne contestait 
pas les reprises effectuées. 
 
 
Concernant les amendes, il était établi que, pour les trois exercices 2002 à 
2004, le contribuable n'avait pas déclaré tous ses revenus, commettant aussi une 
infraction de soustraction fiscale pour les années 2002 et 2003 ainsi qu'une 
tentative de soustraction pour l'année 2004. Il était manifeste, quelles que soient 
les explications fournies par le contribuable, que durant ces trois exercices, la 
comptabilité des résultats déclarés initialement était basée sur des chiffres 
d'affaires nettement inférieurs à ceux réellement réalisés. La CCRMI ne pouvait 
pas réduire l'amende sans motif juridique déterminé en substituant simplement son 
pouvoir d'appréciation à celui de l'administration. Cette dernière avait appliqué 
correctement la loi en tenant compte, pour fixer la quotité des amendes de la 
culpabilité du contribuable, compte tenu de ses mobiles, de ses antécédents et de 
sa situation personnelle, notamment financière. Le recourant avait des avoirs 
importants et ne se trouvait manifestement pas en difficultés financières. Sa 
maison était payée, il bénéficiait d'une assurance-vie ainsi que de comptes 
bancaires. 
 
 
Le dossier était toutefois renvoyé à l'AFC dans la mesure où elle acceptait 
de réduire le montant de l'amende pour l’exercice 2004 d'un montant de 
CHF 2'104.-. 


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20. 
 
Le 2 octobre 2008, M. G______ a recouru auprès du Tribunal administratif 
contre la décision de la CCRMI du 25 août 2008, reçue le 8 septembre 2008. Il 
conclut à "une révision totale des redressements qui doivent être opérés". 
 
 
Il exploitait un bar à café en gérance libre. « Il ouvrait exceptionnellement 
mais que pour une période de huit mois durant l’hiver, les dimanches dont les 
recettes durant cette période n’étaient effectivement pas déclarées ». La deuxième 
caisse enregistreuse n'était pas utilisée pour d'autres jours que les dimanches et les 
articles de boulangerie étaient déclarés, contrairement à ce qui avait été retenu. 
 
 
Le contrôle fiscal avait été "mené de façon chaotique par les contrôleurs de 
l’AFC, visiblement pas à leur affaire confondant facilement chiffres d'affaires et 
bénéfice net". Le recourant, durant la procédure de contrôle, ne bénéficiait pas des 
conseils de son comptable ni d'un autre conseiller fiscal ou juridique. Il n'avait pas 
pris conscience de l'importance des sommes retenues, s'étant focalisé sur les 
pénalités. Les détails chiffrés des constatations faites lors du contrôle n'avaient 
pas été communiqués à celui-ci. C'était seulement lors de la réponse du service 
juridique de l'AFC du 18 juin 2007, qu'il avait appris le détail des redressements 
effectués dont il contestait le bien-fondé en raison de leurs "énormités". Il était 
dans le besoin dans la mesure où l'AFC avait séquestré ses comptes bancaires. Il 
avait le droit de "faire appel à n'importe quel stade des procédures fiscales". 
21. 
 
Le 11 décembre 2008, l'AFC a conclu au rejet du recours. N'ayant pas 
réclamé contre les bordereaux de taxation pour les années 2002 à 2004, le 
recourant était forclos à le faire dans le cadre de sa contestation des bordereaux 
"amende". 
 
 
Ces derniers devaient être confirmés dans leur principe, vu les faits 
constitutifs de soustraction fiscale ou de tentative de soustraction fiscale révélés 
par les contrôles. Concernant la quotité de ces amendes, elle avait tenu compte de 
tous les éléments relevants soit, la gravité de la faute, la situation personnelle et 
financière du recourant ainsi que la récidive. 
22. 
 
Le 6 février 2009, le juge délégué a tenu une audience de comparution 
personnelle des parties. M. G______ était accompagné de son épouse. 
 
a. 
M. G______ a conclu à l'admission de son recours. Il exploitait la cafétéria 
en gérance libre avec son épouse. Il exploitait plusieurs établissements publics et 
détenait le certificat de capacité. Il admettait qu'en hiver, il ouvrait le dimanche et 
ne déclarait pas certaines recettes réalisées ces jours-là. En revanche, il contestait 
que celles-ci aient été d’un montant aussi important que celui requis pour l’AFC. 
C'était uniquement dans le cadre de l'ouverture du dimanche qu'ils avaient utilisé 
la deuxième caisse enregistreuse. Quant aux articles de boulangerie, ils avaient été 
déclarés, mais globalement. Après le contrôle, il s'était rendu à l'AFC où il avait 
été reçu par les contrôleurs qui lui avait notifié les décisions prises par l'AFC. Il 


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s'en était trouvé mal. Les contrôleurs lui avait indiqué qu'il pouvait faire recours et 
il avait demandé à sa fiduciaire qui s'occupait de sa comptabilité de s'occuper de 
cela. Il avait eu connaissance du courrier que la fiduciaire avait adressé à l'AFC le 
10 août 2005. 
 
b. 
L'AFC, représentée par une représentante du service juridique et par l'un des 
contrôleur a conclu au rejet du recours. Les locaux de la cafétéria étant trop 
exigus, le contrôle s'était fait dans les locaux de l'AFC où M. G______ avait 
amené la documentation demandée. Après analyse, les contrôleurs avaient 
convoqué M. G______ pour lui notifier le 21 juin 2005 les décisions prises. La 
teneur de celles-ci lui avait été expliquée. Par la suite, le 17 juillet 2005, les 
contrôleurs avaient eu un entretien avec M. Graeppi de la fiduciaire, auquel ils 
avaient donné le détail de leur constatation. Le 15 septembre 2005, M. G______ 
ne pouvait pas ne pas savoir que son mandataire n'avait élevé réclamation que 
contre les bordereaux amende. En effet, à cette date, M. G______ avait envoyé un 
courrier à l’AFC dans lequel il rappelait lui-même que sa fiduciaire n'avait 
réclamé que contre les amendes. 
 
 
Le courrier de M. G______ du 15 septembre 2005 a été versé à la 
procédure. 
 
 
A la fin de l'audience, les parties ont été avisées que la cause était gardée à 
juger. 
EN DROIT 
1. 
 
Le 18 septembre 2008, le Grand Conseil de la République et canton de 
Genève a modifié la loi d'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 (LOJ - 
E 2 05), notamment en créant une commission de recours en matière 
administrative compétente (art. 56X LOJ) pour connaître, en première instance, 
des décisions sur réclamation prises par l'administration fiscale cantonale, en 
application de l'article 7 LPFisc. Ces dispositions sont entrées en vigueur le 1er 
janvier 2009. Toutefois selon la disposition transitoire adoptée par le législateur 
(art. 162 al. 4 LOJ), le Tribunal administratif reste compétent pour trancher les 
recours dont il a été saisi contre les décisions rendues par la commission cantonale 
de recours en matière d'impôts avant le 1er janvier 2009. 
2. 
a. 
Les délais de réclamation et de recours fixés par la loi sont des dispositions 
impératives de droit public. Ils ne sont, en principe, pas susceptibles d'être 
prolongés (art. 16 al. 1 LPA), restitués ou suspendus, si ce n'est par le législateur 
lui-même (SJ 1989 418). En droit fiscal genevois, cette règle a été reprise à 
l'article 21 alinéa 1 LPFisc. Ainsi, celui qui n'agit pas dans le délai prescrit est 
forclos et la décision en cause acquiert force obligatoire (ATA/315/2005 du 26 


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avril 2005 ; ATA /472/2000 du 9 août 2000 ; RDAF 1984 pp. 220-221 ; SJ 2000 I 
22, consid. 2, p. 24). 
 
b. 
Aux termes de l'article 39 alinéa 1 LPFisc, le contribuable peut adresser au 
département des finances une réclamation écrite contre une décision de taxation 
dans les trente jours qui suivent sa notification. Passé ce délai, une réclamation 
tardive n'est recevable qu'aux conditions de l'article 41 alinéa 3 LPFisc, soit si le 
contribuable établi que des motifs sérieux l'ont empêché de respecter ce délai. 
 
 
En l'espèce, il ressort clairement du libellé de la réclamation formulée le 19 
juillet 2005 par le mandataire du contribuable, que celle-ci était dirigée contre les 
deux bordereaux "amende" notifiés le 21 juin 2005, à l'exclusion des bordereaux 
"rappel d'impôt" notifiés le même jour. Cette intention est confirmée par le 
courrier du 10 août 2005 adressé à l'AFC par le même mandataire. Le recourant 
ne peut prétendre avoir ignoré cette restriction dans l'objet de sa réclamation 
puisqu'il l’a reprise dans le courrier qu'il a lui-même adressé au fisc le 15 
septembre 2005. Les bordereaux de rappels d'impôt n'ayant pas fait l'objet d'une 
réclamation dans le délai de l'article 39 alinéa 1 LPFisc, ils sont en force et ne 
peuvent plus être remis en question. C'est donc à juste titre que l'AFC, dans sa 
décision sur réclamation s'est limitée à traiter du bien fondé des amendes 
infligées, et que la CCRMI a déclaré irrecevable les conclusions du recourant qui 
ne concernaient pas les bordereaux amende, dans la mesure où il n'avait pas 
réclamé dans les délais légaux. Le recours du contribuable sera rejeté en tant qu'il 
porte sur cette question. 
3. 
a. 
En matière d'impôts cantonaux, le contribuable qui, intentionnellement ou 
par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle 
aurait dû l'être, est puni d'une amende en cas de soustraction consommée (art. 69 
al. 1 LPFisc ; article 56 al.1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur 
l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes - LHID- RS 
642.14) ainsi qu'en cas de tentative (art. 70 LPFisc). 
 
b. 
La preuve d'un comportement intentionnel doit être considérée comme 
rapportée lorsqu'il est établi avec une sécurité suffisante que le contribuable était 
conscient que les informations données étaient incorrectes ou incomplètes. Si cette 
conscience est établie, il faut présumer qu'il a volontairement voulu tromper les 
autorités fiscales ou du moins qu'il a agi par dol éventuel afin d'obtenir une 
taxation moins élevée, cette présomption ne se laisse pas facilement renverser car 
l'on a de la peine à imaginer quel autre motif pourrait conduire un contribuable à 
fournir à l'autorité fiscale des informations qui sont incorrectes ou incomplètes 
(Arrêt du Tribunal fédéral 2A. 351/2002 du 5 novembre 2002, consid. 3. 1 ; 
ATA/630/2008 du 16 décembre 2008). 
 
 
En l'occurrence, le recourant a admis dès le début de la procédure de 
contrôle qu'il n'avait pas déclaré une partie du chiffre d'affaires de la cafétéria qu'il 


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exploitait durant les exercices fiscaux 2002 et 2004. Il n'a pas contesté par les 
voies de droit disponibles les constats dressés par les contrôleurs fiscaux ou le 
principe des rappels d’impôt et de la taxation complémentaire. Par les différents 
courriers qu'il a adressés à cette dernière, soit directement, soit par l'intermédiaire 
de son mandataire de l'époque, il a confirmé ne vouloir discuter que le montant 
des amendes infligées, reconnaissant par-là qu'il n'avait pas déclaré l'intégralité 
des recettes de son entreprise. Devant le tribunal de céans, même s'il minimise la 
durée et l'importance des faits, il admet avoir usé de deux caisses enregistreuses 
sans avoir comptabilisé les recettes de l'une d'entre elles et avoir enregistré 
globalement, et non pas opération par opération, des ventes d'articles de 
boulangerie, empêchant par-là tout contrôle rétrospectif. Les différents éléments 
admis par le recourant de même que le modus operandi mis en place par celui-ci 
et constaté par les contrôleurs, permettent de retenir l'existence d'une soustraction 
d'impôts intentionnelle. L'infraction est réalisée pour les exercices fiscaux 2002 et 
2003 et il s’agit d’une taxation pour l’exercice 2004, la taxation n'était pas encore 
entrée en force au moment de la mise en évidence des faits. Sur le principe, c'est à 
juste titre que l'AFC a retenu dans ses deux bordereaux "amende" que, le 
recourant avait contrevenu, pour l'un, à l'article 69 alinéa 1 LFisc et, pour l'autre, à 
l'article 70 alinéa 1 LFisc. 
4. 
a. 
L'administration doit faire preuve de sévérité afin d'assurer le respect de la 
loi, elle jouit d'un large pouvoir d'appréciation pour infliger une amende et pour 
fixer son montant. Le tribunal de céans ne le censure d'ailleurs qu'en cas d'excès 
(ATA/630/2008 consid. 26 et jurisprudences citée). 
 
b. 
En cas de soustraction consommée, l'amende est en général fixée au 
montant de l'impôt soustrait ; si la faute est légère, elle peut être réduite jusqu'au 
tiers de ce montant ; si la faute est grave, l’amende peut au plus être triplée (art. 69 
al. 3 LPFisc). Dans le cas d'une tentative de soustraction, l'amende est fixée aux 
deux tiers de la peine qui serait infligée si la soustraction aurait été commise 
intentionnellement et consommée (art. 70 al. 2 LPFisc). 
 
c. 
Pour déterminer la quotité de l'amende, les autorités doivent en outre 
appliquer les principes généraux du droit pénal en matière de fixation de la peine, 
soit, depuis l'entrée en vigueur le 1er janvier 2007 de la nouvelle partie générale 
du code pénal, de l'article 47 du code pénal suisse du 21 décembre 1937 (CP - RS 
311.0) (ATA/96/2008 du 4 mars 2008, consid. 11b ; ATA O. du 30 mars 1993 ; 
RDAF 1999 II p. 376), à savoir en fonction de la culpabilité de l'auteur, de ses 
antécédents et de sa situation personnelle ainsi que de l'effet de la peine sur son 
avenir. 
 
d. 
Finalement, le montant de l'amende doit respecter le principe de la 
proportionnalité (ATA/518/2004 du 8 juin 2004). 


- 11/12 - 
A/3569/2008 
5. 
a. 
Le recourant conteste le montant des amendes prononcées parce qu'elles 
auraient été fixées par l'AFC en fonction d'une reprise exagérée des recettes de la 
cafétéria. Dès lors qu'il n'a pas réclamé en temps utile contre les décisions de 
rappel d'impôt dans le cadre desquelles les montants des reprises sur bénéfice 
pouvaient être contestés, il ne peut plus les remettre en question de même que les 
montants des rappels d'impôts qu'elles entraînent, au travers de la procédure de 
recours contre ces amendes. Le respect du principe de l'autorité de la chose 
décidée, a pour conséquence que les juridictions de recours sont également liées 
par les chiffres retenus par l'AFC, qui sont devenus définitifs et qui conditionnent 
en partie la quotité de ces amendes. De ce fait, l’étendue du contrôle de cette 
sanction auquel elles peuvent se livrer sera restreinte. En l'espèce, elle se limite à 
déterminer si le prononcé de ces amendes respecte les maxima et minima des 
articles 69 et 70 LFisc et si leur quotité a été fixée conformément aux principes 
généraux du droit pénal en matière de fixation de la peine qui ont été rappelés plus 
haut. 
 
b. 
En l'occurrence, en arrêtant pour les périodes fiscales 2002 et 2003 le 
montant du bordereau "amende" au double du montant éludé, et pour la période 
fiscale 2004 aux deux tiers du double de celui-ci, l'AFC a respecté le cadre des 
articles 69 et 70 LFisc. C'est à juste titre qu'elle a décidé de doubler le montant de 
l'amende, pour tenir compte de la culpabilité de l'auteur, soit de la gravité de sa 
faute. Le recourant s'est organisé pour celer par plusieurs procédés des recettes de 
son entreprise au gré des mois et ceci sur plusieurs années. Cette faute est 
aggravée par la récidive, l'auteur ayant agi alors qu'il venait de se faire pénaliser 
en raison d'une non-comptabilisation de recettes au cours des exercices fiscaux 
1998 à 2001. Certes, le recourant est à la retraite depuis 2006, mais le montant des 
amendes prononcées avant qu'il ne cesse ses activités, reste proportionné eu égard 
à la fortune mobilière et immobilière qu'il indique avoir à sa disposition et qui est 
franche de dettes. Les sanctions prononcées n'étant pas excessives et ayant été 
fixées conformément aux critères de l'article 47 CP, c'est à juste titre que l'AFC 
les a maintenues le 14 mars 2006 et que la CCRMI les a confirmées par sa 
décision du 25 août 2008. 
6. 
 
Le recours sera rejeté. Un émolument de procédure de CHF 1’000.- sera mis 
à la charge du recourant qui succombe (art. 87 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
à la forme : 


- 12/12 - 
A/3569/2008 
déclare recevable le recours interjeté le 2 octobre 2008 par Monsieur G______ contre la 
décision de la commission cantonale de recours en matière d'impôts du 25 août 2008 ; 
au fond : 
le rejette ; 
dit qu’un émolument de CHF 1'000.- sera mise à la charge du recourant ; 
dit que, conformément aux articles 82 et suivants de la loi fédérale sur le Tribunal 
fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les 
trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du 
recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, 
motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il 
doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l’article 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en 
possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à 
l’envoi ; 
communique le présent arrêt à la fiduciaire Patrick Tritten, mandataire de 
Monsieur G______ ainsi qu'à la commission cantonale de recours en matière 
administrative et à l'administration fiscale cantonale. 
Siégeants : Mme Bovy, présidente, Mme Hurni et M. Dumartheray, juges. 
Au nom du Tribunal administratif : 
la greffière-juriste adj. : 
 
 
M. Tonossi 
 
la présidente : 
 
 
L. Bovy 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
Genève, le 
 
 
 
 
 
la greffière :