ge_gerichte · JTAPI/791/2024 · 2024-08-19 · fr


REPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENEVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/4192/2023 ICCIFD 
JTAPI/791/2024 
 
JUGEMENT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
du 19 août 2024 
 
dans la cause 
 
Madame A______ et Monsieur B______, représentés par Q&S CONSULTING SA, 
avec élection de domicile 
 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
 
 


- 2/8 - 
A/4192/2023 
EN FAIT 
1. 
Le litige concerne la taxation 2020 de Madame A______ et Monsieur B______. 
2. 
Mme A______, née le ______ 1956, a travaillé pour la société C______ Ltd (ci-
après : l’employeur) du 3 janvier 2006 jusqu’au 31 décembre 2020, date à laquelle 
elle a pris sa retraite. 
3. 
Dans leur déclaration fiscale 2020, les contribuables ont fait état d’un salaire brut 
total réalisée par la précitée s’élevant à CHF 368'665.-, ce montant comprenant le 
salaire proprement dit (CHF 144'642.-) et des prestations non périodiques, à savoir 
notamment une indemnité de licenciement (CHF 127'980.-), ainsi que d’autres 
prestations non périodiques (CHF 90'945.-). Cette dernière somme incluait une 
indemnité de départ (CHF 38'687.-) et un « retention bonus » (CHF 46'667.-). 
Dans la rubrique « observations », ils ont demandé que l’indemnité de licenciement 
et que celle de départ soient imposées au taux de la rente. 
4. 
Par bordereaux datés du 22 mars 2023, l’administration fiscale cantonale (ci-
après : AFC-GE) a taxé les contribuables pour l’année 2020. Ce faisant, elle a 
imposé en plein le montant de CHF 368'665.-. 
5. 
Le 21 avril 2023, les contribuables ont élevé réclamation à l’encontre de ces 
bordereaux. L’indemnité de licenciement devait faire l’objet d’une taxation séparée 
à un taux réduit. L’indemnité de départ et le bonus devaient être imposés au taux 
de la rente. La réclamation portait également sur un autre point, qui n’est 
actuellement plus litigieux. 
6. 
Sur demande de l’AFC-GE, les contribuables ont produit une attestation de la caisse 
de prévoyance de Mme A______. 
7. 
Par décisions du 3 novembre 2023, l’AFC-GE a admis partiellement la réclamation, 
la rejetant en tant qu’elle concernait l’imposition de l’indemnité de licenciement, 
de l’indemnité de départ et du bonus. Le même jour, elle leur a notifié des 
bordereaux de taxation rectificatifs. 
8. 
Par acte du 14 décembre 2023, les contribuables, sous la plume de leur conseil, ont 
interjeté recours devant le Tribunal administratif de première instance (ci-après : le 
tribunal). L’indemnité de licenciement (CHF 127'980.-) devait être imposée 
séparément, à un taux réduit. L’indemnité de départ (CHF 38'687.-) et le bonus 
(CHF 46'667.-) devaient être taxés au taux de la rente. 
Lorsque D______ avait décidé de mettre fin aux activités de C______ Ltd, le 18 
septembre 2017, un plan social volontaire avait été signé, qui prévoyait le terme des 
activités pour le 31 décembre 2019, le droit de la recourante à une indemnité de 
départ pour couvrir d’éventuelles lacunes de prévoyance découlant de la cessation 
de ses activités et le versement d’une indemnité du fait de son acceptation de 
maintien de son emploi. 


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Lors de la signature de l’accord, une lacune de prévoyance était prévisible. Le 
rythme de son activité avait fait qu’elle avait atteint l’âge de la retraite. Cependant, 
cela n’avait pas été prévu initialement. Par ailleurs, même à l’âge de la retraite, 
l’indemnité de départ pouvait être imposée séparément, lorsqu’elle revêtait un 
caractère de prévoyance. L’indemnité de départ et le bonus étaient calculés en 
fonction de son salaire, de sorte qu’ils constituaient des versements de capitaux 
remplaçant des prestations périodiques qui ne revêtaient pas un caractère de 
prévoyance. 
9. 
Dans sa réponse du 16 février 2024, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
La recourante avait reçu l’indemnité de licenciement de CHF 127'980.- à la fin de 
ses rapports de services au 31 décembre 2020. Elle avait été affiliée à une institution 
de prévoyance professionnelle jusqu’à cette date. Comme elle avait alors atteint 
l’âge de 64 ans, elle ne pouvait démontrer l’existence d’une lacune future de 
prévoyance. Cette indemnité, déterminée forfaitairement en fonction des années de 
services accomplies, ne pouvait être qualifiée de versement analogue à un 
versement de capital provenant d’une institution de prévoyance et ne pouvait donc 
pas être taxée de manière séparée aux cinquièmes des barèmes. 
L’indemnité de licenciement et l’indemnité de départ, de CHF 38'687.- n’avaient 
pas été versées en tant que somme transitoire, de pont AVS, entre le moment de la 
résiliation du contrat et l’âge réglementaire de la retraite, puisque la contribuable 
avait déjà atteint l’âge ordinaire de la retraite lors de leurs versements. Ces sommes 
ne pouvaient être taxées au taux de la rente. 
Le retention bonus constituait une indemnité de maintien volontaire, versée à la 
condition que la recourante remplisse toutes ses obligations vis-à-vis de son 
employeur jusqu’à la fin des rapports de service. Elle ne pouvait être qualifiée de 
versement de capital effectué en lieu et place du versement de prestations 
périodiques, taxée au taux de la rente. 
10. 
Les recourants n’ont pas produit d’écriture de réplique. 
11. 
Le détail des pièces et des arguments des parties sera repris, ci-après, dans la mesure 
utile. 
 
 
EN DROIT 
1. 
Le Tribunal administratif de première instance connaît des recours dirigés, comme 
en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l’administration fiscale 
cantonale (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 
septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 


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2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 140 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 
décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). 
2. 
Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction 
compétente, le recours est recevable au sens des art. 49 LPFisc et 140 LIFD. 
3. 
La recourante demande que l’indemnité de licenciement (CHF 127'980.-) soit 
imposée séparément, à un taux réduit et que l’indemnité de départ (CHF 38'687.-), 
ainsi que le bonus (CHF 46'667.-) soient taxés au taux de la rente. 
4. 
À teneur de l’art. 38 al. 1 et 2 LIFD, les prestations en capital selon l’art. 22, ainsi 
que les sommes versées ensuite de décès, de dommages corporels permanents ou 
d’atteinte durable à la santé sont imposées séparément. Elles sont dans tous les cas 
soumises à un impôt annuel entier. L’impôt est calculé sur la base de taux 
représentant le cinquième des barèmes inscrits à l’art. 36 al. 1, 2 et 2bis, 1ère phr. 
LIFD. 
À cette disposition correspond l’art. 45 al. 1 et 2 de la loi sur l'imposition des 
personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08). 
5. 
Selon la jurisprudence (ATF 145 II 2 consid. 4.1 et 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 
9C_237/2023 du 5 mars 2024 consid. 4.1 et 4.2), en règle générale, les indemnités 
de départ sont imposables au taux plein avec les autres revenus du contribuable. 
Selon l'art. 17 al. 2 LIFD, pour bénéficier de l'imposition privilégiée, les versements 
de capitaux alloués par l'employeur doivent être analogues aux versements de 
capitaux provenant d'une institution de prévoyance en relation avec une activité 
dépendante. La loi ne définit pas précisément ce que recouvre l'analogie avec les 
versements de capitaux provenant d'une institution de prévoyance. Il s'avère 
cependant qu'en établissant, à l'art. 17 al. 2 LIFD, une imposition séparée à taux 
réduit, le législateur a voulu casser la progressivité du taux et privilégier la 
prévoyance pour des raisons sociales (Message du 25 mai 1983 sur l'harmonisation 
fiscale, FF 1983 III 186). On peut ainsi inférer du texte et du but visé par le 
législateur la volonté de limiter le privilège fiscal aux indemnités versées par 
l'employeur qui ont un lien étroit avec la prévoyance professionnelle. Les 
versements de capitaux analogues mentionnés à l'art. 17 al. 2 LIFD doivent, pour 
bénéficier de l'imposition privilégiée, revêtir un caractère de prévoyance 
prépondérant. Il en va en particulier ainsi des indemnités de départ versées par 
l'employeur, lesquelles doivent donc, pour bénéficier de l'imposition privilégiée 
prévue à l'art. 38 LIFD, avoir un lien étroit avec la prévoyance professionnelle, un 
tel lien s'examinant à l'aune des circonstances entourant les versements concernés. 
L’administration fédérale des contributions a édicté, le 3 octobre 2002, la circulaire 
n° 1 sur les indemnités de départ et les versements de capitaux de l'employeur (ci-
après: la circulaire n° 1 in Archives 71 p. 541 ss). Selon cette circulaire, les 
indemnités de départ ont un caractère de prévoyance lorsqu'elles sont destinées 
exclusivement et irrévocablement à atténuer les conséquences financières découlant 
des risques liés à la vieillesse, à l'invalidité et au décès. Ainsi, pour que des 


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versements de capitaux effectués par l'employeur puissent bénéficier de 
l'imposition privilégiée de l'art. 17 al. 2 LIFD, trois conditions cumulatives doivent 
être réunies (ch. 3.2 de la Circulaire n° 1) : le contribuable quitte l'entreprise après 
avoir atteint l'âge de 55 ans (let. a), son activité lucrative (principale) est 
définitivement abandonnée ou doit l'être (let. b) et une lacune dans sa prévoyance 
découle du départ de l'entreprise et de son institution de prévoyance (let. c). 
La circulaire n° 1 ne constitue cependant qu'une directive administrative, sans force 
de loi, ne liant ni les administrés, ni les tribunaux ni même l'administration ; elle ne 
saurait ainsi être appliquée à la lettre et ne dispense pas les autorités de tenir compte 
des circonstances du cas d'espèce. 
6. 
En l’espèce il résulte du plan social volontaire du 12 décembre 2017, que D______ 
a décidé de mettre fin aux activités de C______ Ltd. Ledit plan prévoit, à certaines 
conditions, le versement d’une indemnité de départ (severance payment) calculée 
en fonction de l’ancienneté et de l’âge, ainsi que d’une prime de maintien en 
fonction (retention payment) que l’employeur pouvait verser aux collaborateurs, 
ceux-ci n’y ayant toutefois pas droit. 
Selon l’addendum au contrat de travail de l’intéressée, du 13 décembre 2017 (clause 
II) et la lettre de licenciement du 19 décembre 2019 (p. 1), l’indemnité de départ se 
monte à CHF 166'667.-. Cette indemnité a aussi pour but de couvrir un éventuel 
déficit du fonds de pension résultant de la résiliation du contrat de travail. Elle est 
payable à la fin des rapports de travail. 
La recourante recevrait, pour le cas où elle demeurerait employée jusqu’à une 
certaine date, une prime de maintien en fonction (clause I de l’addendum et lettre 
de licenciement, p. 1) s’élevant à CHF 66'667.-, dont CHF 20'000.- ont déjà été 
versés en janvier 2019. 
En cas de violation de ses obligations par la recourante, l’indemnité de départ et la 
prime de maintien en fonction ne sont pas dues (lettre de licenciement, p. 2). 
7. 
Il ressort du certificat de salaire 2020 de la contribuable qu’elle a perçu une 
indemnité de licenciement (CHF 127'980.-), ainsi qu’une indemnité de départ 
(CHF 38'687.-), soit au total CHF 166'667.-. Conformément a ce qui avait été 
convenu avec son employeur, cette somme lui a été versée à la fin des rapports de 
travail, soit à la fin du mois de décembre 2020. Étant donné qu’elle est née le 
______ 1956, elle était âgée de 64 ans révolus à cette date. De la sorte elle avait 
alors atteint l’âge de la retraite. Partant, ce montant ne peut plus servir à combler 
une éventuelle lacune dans sa prévoyance. Au demeurant, l’existence d’une telle 
lacune n’est pas démontrée. En particulier, alors que l’AFC-GE lui a demandé, le 
17 octobre 2023, de produire une attestation de sa caisse de prévoyance, les 
attestations de F______ remises par l’intéressée ne font pas état d’une telle lacune. 
Il s’ensuit que c’est à juste titre que le montant de CHF 166'667.- a été imposé en 
plein. 


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8. 
Lorsque le revenu comprend des versements de capitaux remplaçant des prestations 
périodiques, l’impôt se calcule compte tenu des autres revenus et des déductions 
autorisées, au taux qui serait applicable si une prestation annuelle était servie en 
lieu et place de la prestation unique (art. 37 LIFD et 43 LIPP). 
9. 
Selon le Tribunal fédéral (ATF 145 II 2 consid. 5.1), lorsque le versement en capital 
remplace des prestations périodiques, sans revêtir un caractère prépondérant de 
prévoyance, il doit être soumis au taux particulier prévu par l'art. 37 LIFD, c'est-à-
dire au taux qui serait applicable si une prestation annuelle était servie en lieu et 
place de la prestation unique. La loi instaure un système spécial dit « du taux de la 
rente » pour des versements qui sont effectués en une seule fois, mais qui sont 
destinés à éteindre une créance relative à des prestations périodiques, le versement 
devant remplacer une prestation due à l'origine sous une autre forme. S'agissant d'un 
versement en capital opéré en contrepartie de prestations qui auraient dues être 
fournies par le passé, un tel système ne s'applique que si, de par leur nature, les 
prestations en cause auraient normalement dû être versées périodiquement, mais 
qu'un tel paiement n'a pas eu lieu indépendamment de la volonté du bénéficiaire 
consiste en effet à éviter que la charge fiscale afférente aux indemnités en capital 
ne soit supérieure à celle affectant les indemnités qui n'ont pas été régulièrement 
versées au contribuable sans que ce dernier n'ait eu d'influence sur ces retards. 
Les versements de capitaux sont des entrées uniques de capital destinées à éteindre 
un droit à des prestations périodiques. Les actions et options de collaborateurs, ainsi 
que les bonus, ne sont pas imposés selon l’art. 37 LIFD. Même si ces prestations 
sont versées régulièrement seulement après une année d’activité professionnelle 
auprès du même employeur, il leur manque le caractère de revenus remplaçant des 
prestations périodiques (Felix RICHNER, Walter FREI, Stefan KAUFMANN, 
Hans Ulrich MEUTER, Handkommentar zum DBG, 4ème édition, 2023, art. 37, § 8 
et 20, p. 785 et 788 et les réf.). 
10. 
En l’espèce, la prime de maintien en fonction, de CHF 46'667.-, a été versée à la 
recourante parce qu’elle a accepté de continuer à travailler pour son employeur 
jusqu’en 2020. Ainsi qu’il découle de la lettre de licenciement, l’intéressée ne 
disposait pas d’un droit au versement de cette prime, qualifiée de bonus dans son 
certificat de salaire. De par sa nature, elle ne revêt aucun caractère périodique. 
D’ailleurs, elle y a été mentionnée dans la catégorie des prestations non périodiques 
du certificat de salaire de l’intéressée. 
En conséquence, elle ne peut être imposée au taux de la rente. C’est à juste titre que 
l’autorité intimée l’a taxée en plein. 
11. 
Ne reposant sur aucun motif valable, le recours doit être rejeté. 
12. 
En application des art. 144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la 
procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du 
règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 
30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), les recourants, pris conjointement et 


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solidairement, qui succombent, sont condamnés au paiement d’un émolument 
s'élevant à CHF 700.- ; il est couvert par l’avance de frais versée à la suite du dépôt 
du recours. Aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 
 


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PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
1. 
déclare recevable le recours interjeté le 14 décembre 2023 par Madame A______ 
et Monsieur B______ contre les décisions sur réclamation de l'administration 
fiscale cantonale du 3 novembre 2023 ; 
2. 
le rejette ; 
3. 
met à la charge de Madame A______ et Monsieur B______, pris conjointement et 
solidairement, un émolument de CHF 700.-, lequel est couvert par l'avance de frais ; 
4. 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
5. 
dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent 
jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 
Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit être 
dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation du jugement 
attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent jugement 
et des autres pièces dont dispose le recourant. 
Siégeant: Sophie CORNIOLEY BERGER, présidente, Federico ABRAR et Stéphane 
TANNER, juges assesseurs. 
 
Au nom du Tribunal : 
La présidente 
Sophie CORNIOLEY BERGER 
 
Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties. 
Genève, le 
 
La greffière