ge_gerichte · ATA/508/1999 · 1992-03-19 · fr


- 1 - 
 
 
 
_____________ 
 
A/489/1999-FIN 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
du 31 août 1999 
 
 
 
dans la cause 
 
 
Monsieur C__________ 
représenté par Me Stéphane Piletta-Zanin, avocat 
 
 
 
contre 
 
 
 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
 
et 
 
 
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D'IMPÔTS 
 


 
 - 2 - 
 
 
 
_____________ 
 
A/489/1999-FIN 
EN FAIT 
 
1. 
Par jugement du 19 mars 1992, le Tribunal de 
première instance a prononcé la séparation de corps du 
mariage contracté par Monsieur C__________ et Madame 
C__________, née P__________ 
 
 
 
Le jugement accordait l'autorité parentale des 
enfants 
S__________, 
née 
le 
__________ 
1975 
et 
B__________, né le __________ 1978, à Mme C__________. M. 
C__________ 
devait 
verser 
à 
son 
ex-épouse 
une 
contribution à l'entretien de chacun de ses enfants et 
jusqu'à leur majorité, de CHF 1'000.-- par mois. Si les 
enfants 
poursuivaient 
des 
études 
supérieures, 
cette 
pension mensuelle devait être versée au maximum jusqu'à 
ce 
que 
l'enfant 
concerné 
ait 
atteint 
l'âge 
de 
vingt-quatre ans révolus. Les pensions devaient être 
indexées selon l'indice des prix à la consommation. 
 
2. 
Dans sa déclaration pour l'impôt cantonal 1997, 
M. C__________ a déduit de ses revenus, au titre de 
"pensions, subsides d'entretien versés", une somme de 
CHF 25'140.--, soit CHF 12'570.-- pour chacun de ses 
enfants. Il n'a déclaré aucune charge de famille. 
 
3. 
Le 
3 
décembre 
1997, 
l'administration 
fiscale 
cantonale 
(ci-après 
: 
l'AFC 
ou 
l'administration) 
a 
notifié à M. C__________ un bordereau de taxation 1997. 
Aucune 
charge 
de 
famille 
n'avait 
été 
retenue. 
La 
déduction pour Sylvie avait été supprimée, et celle pour 
Bertrand réduite à CHF 3'142.--. 
 
4. 
Le 17 décembre 1997, M. C__________ a formé 
réclamation. 
Les 
sommes 
versées 
pour 
ses 
enfants 
l'étaient en vertu du jugement de séparation de corps. 
Ses enfants Sylvie et Bertrand avaient chacun porté sur 
leur déclaration respective les montants reçus en 1996. 
 
 
5. 
Le 3 février 1998, l'AFC a maintenu la taxation 
litigieuse. La pension alimentaire versée à des enfants 
majeurs n'était pas déductible, selon l'article 21 lettre 
f de la loi générale sur les contributions publiques, du 
9 novembre l887 (LCP - D 3 05)(ci-après : LCP). 
 
6. 
M. C__________ a saisi la commission cantonale de 
recours en matière d'impôts (ci-après : la commission) le 
19 février 1998. Il était erroné d'assimiler les presta-
tions versées pour ses enfants, même majeurs, à des pres-


 
 - 3 - 
 
 
 
tations d'entretien à titre gratuit. M. C__________ avait 
une obligation légale de payer lesdites sommes. 
 
7. 
Le 22 avril 1999, la commission a partiellement 
admis le recours. Le dossier a été retourné à l'AFC afin 
qu'elle détermine si M. C__________ pouvait être mis au 
bénéfice d'une demi-charge de famille pour chacun de ses 
enfants. En revanche, la commission n'a pas admis que la 
totalité 
des 
pensions 
alimentaires 
versées 
par 
M. C__________ à ses enfants soit déductible, en se 
fondant sur la jurisprudence du Tribunal administratif. 
Les pensions reçues par les enfants majeurs n'étaient pas 
considérées comme un revenu de ces derniers. 
 
8. 
M. C__________ a saisi le Tribunal administratif 
par acte du 25 mai 1999. 
 
 
 
L'article 21 lettre f LCP ne concernait que l'en-
fant mineur. Cette norme contenait trois inégalités de 
traitement : 
 
 
a. 
Elle créait des distinctions arbitraires en favo-
risant les ressortissants, par exemple, japonais, maro-
cains ou tunisiens, qui étaient majeurs à l'âge de vingt, 
vingt-et-un ou vingt-cinq ans; 
 
 
b. 
Rien ne justifiait que la rente due à l'épouse 
soit déductible et non celle versée aux enfants majeurs; 
 
 
c. 
L'article 21 A lettre f LCP prévoyait que les 
prestations en capital, versées par un employeur, une 
institution de prévoyance ou d'assurance au conjoint ou 
aux personnes à la charge d'un de cujus, étaient exoné-
rées. Ces prestations étaient en fait un substitut à 
l'entretien auquel l'assuré décédé procédait de son 
vivant. 
 
9. 
L'administration 
s'est 
opposée 
au 
recours 
le 
2 juillet 1999. Elle avait appliqué l'article 21 lettre f 
LCP conformément au principe développé par la jurispru-
dence. La question de la majorité ou de la minorité 
n'était pas déterminée par rapport à la nationalité de la 
personne, 
mais 
par 
rapport 
à 
son 
domicile, 
selon 
l'article 
35 
de 
la 
loi 
fédérale 
sur 
le 
droit 
international privé. 
 
 
 
La différence de traitement entre la rente versée 
au conjoint ou à l'ex-conjoint et celle versée aux 
enfants majeurs était justifiée par le traitement fiscal 


 
 - 4 - 
 
 
 
différent des personnes qui la percevaient : l'épouse 
touchant une pension alimentaire la déclarait au titre de 
revenu imposable, contrairement à l'enfant majeur. Cette 
solution était nécessaire pour assurer une égalité de 
traitement 
avec 
l'enfant 
majeur 
habitant 
chez 
ses 
parents, qui n'était pas imposable sur les dépenses 
faites par ces derniers pour son entretien (art. 24 LCP). 
 
 
 
De plus, il n'était pas possible de comparer les 
prestations versées par le recourant à ses enfants à cel-
les en capital, versées par un employeur ou un assureur 
au conjoint d'une personne décédée. Le législateur avait 
choisi de faire bénéficier d'une mesure sociale les per-
sonnes qui avaient perdu leur soutien de famille, et 
cette disposition présentait un caractère d'exception qui 
devait entraîner une interprétation restrictive. Enfin, 
elle ne traitait pas de la déductibilité du versement 
opéré par le débiteur de la prestation, mais bien de 
l'exonération 
de 
cette 
somme, 
dans 
le 
chef 
du 
bénéficiaire. 
 
 
EN DROIT 
 
1. 
Interjeté en temps utile devant la juridiction 
compétente, le recours est recevable (art. 8 al. 1 ch. 18 
de la loi sur le Tribunal administratif et le Tribunal 
des conflits du 29 mai 1970 - LTA - E 5 05; art. 63 al. 1 
let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 
septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
 
2. 
Selon l'article 21 lettre f LCP, les rentes et 
pensions que le contribuable paie en vertu de la loi ou 
d'une décision judiciaire, quel que soit le domicile des 
bénéficiaires, et celles résultant de conventions dûment 
enregistrées, pour autant que les bénéficiaires soient 
contribuables en Suisse, sont déductibles de l'ensemble 
des revenus bruts. Toutefois, s'agissant des prestations 
d'entretien fournies à titre gratuit, seules celles que 
le contribuable paie périodiquement soit pour l'entretien 
de son conjoint séparé ou ex-conjoint, soit à l'autre 
parent pour l'entretien de leur enfant mineur dont 
celui-ci à la garde, peuvent être déduites sous les mêmes 
conditions. 
 
3. 
De 
jurisprudence 
constante, 
le 
Tribunal 
administratif a admis que les prestations versées pour 
l'entretien d'enfants majeurs ne pouvaient être déduites 
du revenu imposable au terme de cette disposition (ATA T. 


 
 - 5 - 
 
 
 
du 6 juillet 1993, selon l'ancienne teneur de l'art. 21 
let. f LCP et C. du 26 avril 1994, pour la teneur en 
vigueur depuis le 1er janvier 1993). 
 
4. a. 
En matière fiscale, le principe de l'égalité de 
traitement est concrétisé par la généralité et l'égalité 
de l'imposition ainsi que par le principe de la propor-
tionnalité de la charge fiscale fondée sur la capacité 
économique. D'après les principes de l'égalité d'impo-
sition et de l'imposition selon la capacité contributive, 
les contribuables qui sont dans la même situation écono-
mique doivent supporter une charge fiscale semblable; 
lorsqu'ils sont dans des situations de fait différentes 
qui ont des effets sur leur capacité économique, leur 
charge fiscale doit en tenir compte et y être adaptée 
(ATF 118 Ia 3 et 122 Ia 305; D. YERSIN, L'égalité de 
traitement en droit fiscal, Rapports et communications à 
la Société suisse des juristes, Fasc. 2, 1992, p. 157; 
ATA H. du 21 décembre 1998). 
 
 
b. 
A cet égard, la comparabilité des faits à régle-
menter joue un rôle important. Elle est plus faible, 
s'agissant de l'égalité de traitement verticale, c'est-à-
dire de la répartition de l'impôt entre les contribuables 
de situation financière différente selon leur capacité 
contributive, de sorte que le législateur dispose d'une 
large marge d'appréciation et qu'on ne saurait exiger 
beaucoup plus qu'une évolution régulière du barème ou de 
la courbe de la charge fiscale. La marge du législateur 
est 
plus 
étroite, 
s'agissant 
de 
la 
répartition 
horizontale 
de 
la 
charge 
fiscale, 
c'est-à-dire 
de 
l'égalité de traitement des contribuables ayant une même 
capacité contributive (ATF 118 Ia 3). 
 
 
c. 
La complexité des faits à réglementer et le nombre 
de paramètres entrant en considération pour apprécier les 
situations à comparer peut rendre très difficile, voire 
impossible, une réglementation schématique et générale 
apte à tenir compte de tous les éléments en présence, 
souvent contradictoires, et à réaliser une égalité abso-
lue. A vouloir assurer une égalité parfaite dans le cadre 
d'une seule comparaison, le législateur court le risque 
de créer par la même occasion une inégalité au préjudice 
d'autres 
catégories 
de 
contribuables. 
Or, 
lorsqu'un 
domaine 
à 
réglementer 
présuppose 
l'existence 
d'un 
schématisme important, l'article 4 de la Constitution 
fédérale n'exige pas que tous les contribuables soient 
traités d'une manière rigoureusement égale, quelle que 
soit 
leur 
situation 
personnelle 
(mariés, 
concubins, 


 
 - 6 - 
 
 
 
célibataires, avec ou sans enfants); sous réserve des cas 
où le tarif conduit à une inégalité flagrante, la norme 
constitutionnelle 
ne 
peut 
que 
garantir 
globalement 
l'égalité de traitement entre les justiciables (ATF 118 
Ia 4). 
 
5. 
Appliqués au cas d'espèce, les principes qui 
précèdent 
permettent 
d'écarter 
l'existence 
d'une 
inégalité de traitement entre le recourant et les 
personnes qu'il cite en exemple : 
 
 
a. 
Comme le relève à juste titre l'AFC, la notion de 
majorité ou de minorité est déterminée par le lieu de 
domicile des personnes concernées et non selon par leur 
nationalité (art 35 de la loi fédérale du 18 décembre 
1987 sur le droit international privé - LDIP - RS 291). 
Dès lors, en droit fiscal genevois, la majorité est 
atteinte à 18 ans révolus, quelle que soit la nationalité 
des personnes concernées. 
 
 
b. 
La différence de traitement entre les rentes ver-
sées par le débiteur à son conjoint ou à son ex-conjoint 
et celles versées à ses enfants majeurs est justifiée, 
d'une part par la différence de traitement fiscal 
desdites sommes dans le chef du récipiendaire et, d'autre 
part, pour permettre une égalité de traitement entre les 
enfants majeurs poursuivant des études, habitant seuls et 
ceux qui font de même en habitant chez leurs parents, 
divorcés, séparés ou non. 
 
 
c. 
La comparaison que le recourant fait entre la 
situation d'un traitement fiscal des prestations en 
capital, versées par un employeur ou un assureur au 
conjoint ou aux personnes qui étaient à la charge d'un de 
cujus, et celui des rentes qu'il verse à ses enfants, 
n'est pas pertinente : l'article 21 A lettre f LCP ne 
parle pas de la situation fiscale du débiteur de la pres-
tation, mais exonère de l'impôt uniquement la personne 
qui reçoit cette prestation. 
 
 
d. 
A l'inverse, le tribunal relève que les parents 
qui pourvoient à l'entretien d'enfants majeurs sous leur 
toit ne bénéficient d'aucune déduction de ce fait. La 
solution proposée par le recourant créerait une inégalité 
de traitement inadmissible avec ces derniers, si elle 
était admise. 
 
6. 
Au vu de ce qui précède, le recours sera rejeté. 
 


 
 - 7 - 
 
 
 
 
 
Un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge 
du recourant. 
 
 
 
 
 
PAR CES MOTIFS 
 
 
 
le Tribunal administratif 
 
 
 
à la forme : 
 
 
 
 
déclare 
recevable 
le 
recours 
interjeté le 25 mai 1999 par Monsieur C__________ contre 
la décision de la commission cantonale de recours en 
matière d'impôts du 22 avril 1999; 
 
 
 
 
au fond : 
 
 
 
 
le rejette; 
 
 
 
 
met à la charge du recourant un 
émolument de CHF 1'000.-; 
 
 
 
 
 
 
communique 
le 
présent 
arrêt 
à 
Me Stéphane Piletta-Zanin, avocat du recourant, ainsi 
qu'à 
l'administration 
fiscale 
cantonale 
et 
à 
la 
commission cantonale de recours en matière d'impôts. 
 
Siégeants : M. Schucani, président, M. Thélin, Mmes 
Bonnefemme-Hurni et Bovy, M. Paychère, juges. 
 
 
 Au nom du Tribunal administratif : 
 
le secrétaire-juriste : le vice-président : 
 
 
 O. Bindschedler 
 Ph. Thélin 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux 
parties. 
 
Genève, le 
 
la greffière : 
 
 
 
 
Mme N. Mega