ge_gerichte · ATA/637/2017 · 2017-06-06 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/784/2015-ICC 
ATA/637/2017 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 6 juin 2017 
4ème section 
 dans la cause 
 
Monsieur A______ 
représenté par Monsieur Patrick Tritten, mandataire 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
6 juin 2016 (JTAPI/580/2016) 


- 2/9 - 
A/784/2015 
EN FAIT 
1) 
 
Monsieur A______ (ci-après : le contribuable), né en 1941, ingénieur civil 
de profession, a acquis en 1979, avec Messieurs B______et C______, une 
parcelle n° 1______, sur la commune de Veyrier, à l’adresse______, chemin des 
D______. À la suite de deux actes de partage, intervenus l’un en 1986 et l’autre en 
2010, il est devenu le seul propriétaire du bien-fonds. 
2) 
 
Après construction sur le terrain d’une villa, d’un garage et d’un jardin 
d’hiver en mars 2002, le contribuable a vendu la parcelle précitée pour un prix de 
CHF 2'600'000.- le 5 mai 2014. 
3) 
 
Par bordereau du 31 octobre 2014, l’administration fiscale cantonale 
(ci-après : AFC-GE) a arrêté le montant de l’impôt sur les bénéfices et les gains 
immobiliers (ci-après : IBGI) dû sur le bénéfice réalisé dans l’opération précitée à 
CHF 530'246.15. 
 
 
Elle considérait cette vente comme celle d’un bien appartenant au 
patrimoine commercial du contribuable, ce qui se déduisait du taux de 32.10 % 
appliqué à la valeur du gain, arrêtée à CHF 1'651'857.-. 
4) 
 
Le 6 novembre 2014, le contribuable a formé une réclamation à l’encontre 
de cette décision de taxation. Il contestait que l’immeuble en question ait fait 
partie de sa fortune commerciale. Le gain immobilier devait être traité comme un 
gain réalisé au rapport avec un élément de la fortune privée. L’immeuble en 
question, depuis 1979, avait toujours été loué à des tiers. Il s’agissait d’un objet de 
rendement. 
5) 
 
Par décision sur réclamation du 10 février 2015, l’AFC-GE a maintenu sa 
taxation. L’immeuble faisait partie du patrimoine commercial du contribuable. Il 
s’agissait de l’achat d’un bien immobilier en société simple avec des 
professionnels de l’immobilier. L’intéressé l’avait mis en valeur en exploitant des 
connaissances dans le domaine immobilier. 
6) 
 
Le 27 février 2015, l’AFC-GE a adressé une décision de même teneur au 
notaire, sans reprendre la motivation sur le caractère commercial de la vente 
immobilière qui figurait dans la décision notifiée au contribuable. 
7) 
 
Le 5 mars 2015, le contribuable a recouru contre ces décisions auprès du 
Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI). Il développait 
devant celui-ci les raisons qui le fondaient à considérer que l’immeuble litigieux 
faisait partie de son patrimoine privé. Son droit d’être entendu avait été violé. Il 
contestait la valeur fiscale trop élevée qui avait été retenue et proposait une autre 
valeur. 


- 3/9 - 
A/784/2015 
8) 
 
Le 13 juillet 2015, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. Le contribuable a 
répliqué le 24 juillet 2015 en persistant dans ses conclusions. L’AFC-GE a, le 
20 août 2015, persisté dans ses conclusions. 
9) 
 
Par la suite, le TAPI a invité l’AFC-GE à exposer en quoi le contribuable 
était un professionnel de l’immobilier, demande à laquelle l’AFC-GE a accédé en 
produisant un document listant quarante-deux opérations immobilières auxquelles 
le contribuable avait participé. 
10) 
Invité à se déterminer, le contribuable a contesté l’appréciation de 
l’AFC-GE à propos de ces opérations, en développant ses objections. 
11) 
Le 26 février 2016, l’AFC-GE a persisté dans ses considérants et 
conclusions. 
12) 
Le 6 juin 2016, le TAPI a rejeté le recours de M. A______. Le droit d’être 
entendu de ce dernier n’avait pas été violé. Le cas échéant, il avait été réparé dans 
le cadre de la procédure de réclamation, puis dans celle de recours. Sur le fond, la 
qualification de l’opération litigieuse comme une vente professionnelle devait être 
confirmée, de même que le bordereau de taxation. 
13) 
Par acte du 21 juin 2016, Monsieur Patrick TRITTEN, mandataire 
professionnellement qualifié du contribuable, a interjeté un recours auprès de la 
chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : chambre administrative) à 
l’encontre du jugement du TAPI en concluant à la nullité de la « décision » du 
TAPI, subsidiairement à son annulation. 
 
 
Le jugement était nul, dans la mesure où un grief relatif au montant du prix 
de revient erroné retenu par l’AFC-GE dans sa décision, n’avait pas été traité. Au 
demeurant, le TAPI avait violé la loi en qualifiant la vente de vente 
professionnelle. Il ne suffisait pas d’être un promoteur immobilier pour être dans 
l’impossibilité de détenir des immeubles en fortune privée. Il y avait une violation 
du principe d’égalité de traitement entre les citoyens contribuables. La 
participation à de nombreuses opérations immobilières qui lui étaient attribuées 
était une invention. Le jugement du TAPI violait gravement ses droits 
constitutionnels. 
14) 
Le 27 juin 2016, le TAPI a transmis son dossier sans formuler 
d’observations. 
15) 
Le 28 juillet 2016, l’AFC-GE a répondu au recours en concluant à son rejet. 
Elle se référait à l’argumentation qu’elle avait développée devant le TAPI. 
 
 
Dans le dossier fiscal qu’elle a transmis avec ses observations, figurait un 
tableau récapitulant quarante-deux opérations de ventes immobilières auxquelles 


- 4/9 - 
A/784/2015 
le contribuable avait participé entre 1980 et 2013, dont la dernière était la vente de 
la parcelle n° 1______ de la commune de Veyrier. 
16) 
Le 10 août 2016, le mandataire de M. A______ a persisté dans les termes de 
son recours. La réponse de l’AFC-GE relative à la justification du prix de revient 
retenu démontrait que celui-ci était faux. Il ne pouvait être de CHF 948'142.-. Il 
était de CHF 1'085'253.-. Même si la retenue ordonnée était une retenue 
provisoire, elle devait être calculée de manière exacte. 
17) 
Le 27 octobre 2016, le juge délégué a demandé à l’AFC-GE si la taxation 
ordinaire 2014 du contribuable avait été notifiée. 
18) 
Le 4 novembre 2016, le mandataire du contribuable a réagi. Le contenu du 
courrier précité permettait aisément de comprendre que la chambre administrative 
avait l’intention de renvoyer le dossier sans jugement, motif pris que le litige 
devait être tranché dans le cadre du contentieux consécutif à la taxation définitive 
ordinaire. Il était en total désaccord avec ce dessein. L’AFC-GE avait notifié au 
contribuable un bordereau définitif le 31 octobre 2014. La somme prélevée par le 
notaire à la suite de la vente avait bien été versée au service du recouvrement. Le 
compte d’impôts 2014 avait été soldé. Renvoyée aux calendes grecques, cette 
affaire constituait un déni de justice. Le contribuable était âgé de septante-cinq 
ans. Il ne pouvait attendre des années jusqu’à ce que la décision de taxation 
ordinaire soit définitive. 
19) 
Le 16 novembre 2016, l’AFC-GE a répondu. La taxation ordinaire 2014 de 
M. A______ était en cours d’instruction. Aucune réclamation n’était en ce 
moment élevée contre la taxation ordinaire 2014. La chambre administrative, dans 
un arrêt du 18 octobre 2016 (ATA/875/2016), avait préconisé que ce type de 
contentieux, lorsque la vente était tenue comme professionnelle, devait être 
tranché non pas spécifiquement, mais dans le cadre du litige relatif à la taxation 
ordinaire. Elle demandait l’application de cette jurisprudence. 
20) 
Le 5 décembre 2016, le mandataire du contribuable a persisté dans ses 
conclusions. L’AFC-GE ne connaissait pas à fond le présent contentieux. Celui-ci 
était totalement différent puisque le TAPI n’avait jamais contesté la recevabilité 
des procédures de taxation, réclamations et du recours. Toutes les étapes des 
procédures avaient jusqu’ici été suivies et admises scrupuleusement et 
chronologiquement. Si la chambre administrative ne statuait pas directement sur le 
recours, cela signifierait qu’on appliquerait de manière rétroactive son arrêt du 
18 octobre 2016. 
21) 
Par avis du 9 décembre 2016, les parties ont été informées que la cause était 
gardée à juger. 


- 5/9 - 
A/784/2015 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2) 
 
Au niveau fédéral, les gains en capital sur des éléments de la fortune 
commerciale, parmi lesquels les gains sur des opérations d’aliénation d’actifs 
immobiliers, sont soumis à l’imposition sur le revenu ou le bénéfice (art. 16 
al. 1, 18 al. 1, 58 al. 1 let. c de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 
14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). En revanche, les gains en capital sur des 
éléments de la fortune immobilière privée échappent à l’impôt ordinaire sur le 
revenu (art. 16 al. 3 LIFD). 
3) 
 
Au plan cantonal, la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des 
cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) impose aux 
cantons de percevoir un impôt sur les gains immobiliers provenant de l’aliénation 
d’éléments du patrimoine privé (art. 12 al. 1 LHID). Si le gain immobilier est un 
bénéfice réalisé sur l’aliénation d’un élément de la fortune commerciale, il doit 
également être soumis à une imposition mais par le biais de l’imposition ordinaire 
des revenus ou des bénéfices (art. 8 al. 1 LHID, 12 al. 4 LHID, 24 al. 1 
let. b LHID) 
 
 
Les cantons sont autorisés (art. 12 al. 4 LHID) à opter pour un système 
d’imposition des gains immobiliers moniste, soit identique pour les immeubles 
issus du patrimoine privé et ceux du patrimoine professionnel, ou dualiste, 
frappant d’un impôt spécial les gains immobiliers issus du patrimoine privé et 
traitant dans le cadre de l’imposition ordinaire sur les revenus ou les bénéfices les 
gains provenant de la fortune commerciale (Xavier OBERSON, Droit fiscal 
suisse, 4ème édition, 2012, p. 295, n. 21). Ils bénéficient ce faisant d’une large 
marge de manœuvre (Xavier OBERSON, op. cit., p. 296 n. 25). 
4) 
a. 
Dans le canton de Genève, le système d’imposition des gains immobiliers 
au plan cantonal comporte des particularités. 
 
b. 
D’une part, les gains immobiliers issus de l’aliénation d’immeubles détenus 
à titre professionnel sont soumis à l’imposition ordinaire du revenu de l’activité 
indépendante (art. 19 al. 1 de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 
27 septembre 2009 - LIPP - D 3 08) ou des bénéfices d’une personne morale 
(art. 12 al. 1 let. a ou j de la loi sur l’imposition des personnes morales du 
23 septembre 1994 - LIPM - D 3 15). 
 
c. 
 D’autre part, l’art. 80 al. 1 de la loi générale sur les contributions publiques 
du 9 novembre 1887 (LCP - D 3 05) instaure un impôt spécial, soit l’IBGI, lequel 


- 6/9 - 
A/784/2015 
a pour objet le bénéfice net provenant de l’aliénation d’immeubles ou de parts 
d’immeubles sis dans le canton, ainsi que certains gains que ces immeubles 
procurent sans aliénation (art. 80 al. 1 LCP). 
 
 
L’impôt est dû par l’aliénateur ou le bénéficiaire du gain (art. 80 al. 3 LCP). 
Le transfert d’un immeuble ou d’une part d’immeuble de la fortune privée dans la 
fortune commerciale ou l’inverse est considéré comme une aliénation (art. 80 
al. 5 LCP). Le mode de détermination du gain immobilier est détaillé à 
l’art. 82 LCP, notamment la façon dont les valeurs d’acquisition et d’aliénation 
doivent être déterminées. Le taux de l’impôt figure à l’art. 84 LCP. Ce dernier est 
dégressif en fonction de la durée de possession. 
 
d. 
La doctrine qualifie de système mixte le système d’imposition des gains 
immobiliers en vigueur à Genève. L’IBGI frappe tous les gains résultant de 
transactions immobilières quel que soit le statut de la fortune (privée ou 
commerciale) du contribuable. Pour les contribuables agissant à titre privé, 
l’IBGI représente une charge définitive. En revanche, pour les personnes morales 
et les autres contribuables agissant à titre professionnel, cet impôt n’est prélevé 
qu’à titre provisoire, car il pourra être imputé sur l’impôt annuel entier prélevé sur 
ce gain (art. 42 LIPP ; art. 26 LIPM). À ce titre, l’IBGI ne sert que de garantie. 
Formellement le système en vigueur à Genève semble moniste mais, 
matériellement, il est dualiste (Xavier OBERSON, op. cit., p. 299, n. 35). 
5) 
 
Toute aliénation ou prestation doit être déclarée au département des finances 
(ci-après : le département), soit pour lui à l’AFC-GE (art. 4 al. 1 de la loi de 
procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17) par l’aliénateur ou le 
bénéficiaire du gain sur un formulaire établi par celui-ci en y joignant les pièces 
justificatives (art. 86 LCP). 
6) 
a. 
L’art. 86A LCP est intitulé « consignation et sûretés ». Ainsi, lors de la 
passation d’un acte translatif de la propriété d’un immeuble ou de tout autre droit 
immobilier réel ou personnel, l’aliénateur est tenu de consigner en main du notaire 
qui instrumente ou du préposé à l’office des poursuites et des faillites la part du 
bénéfice résultant de l’opération correspondant en pourcent au taux de l’impôt 
mentionné à l’art. 84 de la LCP, ou des sûretés équivalentes (art. 86A al. 1 LCP). 
 
 
Sauf accord du département, le notaire doit refuser d’instrumenter tant que 
la consignation n’est pas effectuée et les fonds destinés à la part de l’impôt sont 
consignés chez lui, sans intérêts (art. 86A al. 2 LCP). En cas de doute sur la 
somme à consigner, le département fixe cette somme dans les huit jours à compter 
de la réception de la requête de l’aliénateur (art. 86A al. 3 LCP). 
 
b. 
Selon l’art. 86A al. 4 LCP, lorsque le bénéfice résultant de l’opération est 
soumis à un impôt annuel entier sur le revenu des personnes physiques ou le 
bénéfice des personnes morales, la somme à consigner correspond au montant du 


- 7/9 - 
A/784/2015 
bénéfice résultant de l’opération, multiplié par le taux maximum de l’impôt sur le 
revenu ou le bénéfice, compte tenu des centimes additionnels cantonaux et 
communaux. L’aliénateur peut être dispensé de la consignation moyennant remise 
d’une garantie bancaire dont les termes et conditions sont fixés par le 
département, soit pour lui par l’AFC-GE. 
7) 
 
À teneur de l’art. 42 LIPP, lorsque le bénéfice réalisé lors de l'aliénation 
d'immeubles est soumis à l'impôt sur le revenu, l'impôt sur les bénéfices et gains 
immobiliers, perçu en application des articles 80 à 87 LCP, est imputé sur l'impôt 
sur le revenu ou remboursé pour la part qui en excède le montant. 
8) 
 
Dans un arrêt du 18 octobre 2016 (ATA/875/2016), la chambre 
administrative a eu à se pencher sur un contentieux de même nature que celui qui 
fait l’objet du présent recours. 
 
 
Une contribuable avait saisi le TAPI d’un recours contre une décision sur 
réclamation confirmant un bordereau d’IBGI qui lui avait été notifié. Elle 
contestait le montant de l’IBGI dans la mesure où il avait été calculé en attribuant 
un caractère commercial à la vente immobilière objet de la taxation. Dans le cadre 
de cette cause, le TAPI, dans un jugement antérieur au jugement déféré, avait 
considéré que l’AFC-GE n’aurait pas dû, au stade de la fixation du montant de 
l’IBGI, entrer en matière sur une réclamation qui ne portait que sur la question du 
caractère professionnel ou non de la vente. L’AFC-GE aurait donc dû déclarer 
irrecevable la réclamation, au motif qu’elle ne portait que sur cette question et 
devait être traitée dans le cadre de la taxation ordinaire du contribuable. 
 
 
Dans l’arrêt précité, la chambre administrative a confirmé ce point de vue en 
se fondant notamment sur les travaux préparatoires à l’adoption de l’art. 86A 
al. 4 LCP qui allaient dans ce sens (ATA/875/2016 consid. 7b). Pour des raisons 
d’économie de procédure, il se justifiait de traiter la contestation relative à la 
nature du gain ne portant pas sur le montant de la sûreté à consigner en vertu de 
l’art. 86A al. 1 LCP dans le cadre d’un seul contentieux, soit dans celui qui 
pourrait surgir à ce sujet dans le cadre de la taxation des revenus et de la fortune 
du contribuable. Au-delà de cela, et suivant le principe de la légalité, dès lors que 
l’AFC-GE retenait le caractère commercial d’une vente immobilière, la 
communication au contribuable concerné du montant qu’il lui revenait de 
consigner en application de l’art. 86A LCP ne pouvait constituer une décision de 
taxation au sens de l’art. 35 al. 1 LPFisc ; l’art. 86A al. 4 LCP renvoyait aux 
dispositions de la LIPP ou de la LIPM relatives à la taxation ordinaire, édictées en 
application de l’art. 12 al. 1 LHID ; la loi ne prévoyait pas que l’IBGI puisse faire 
l’objet d’une décision spécifique arrêtant définitivement la taxation du gain 
immobilier réalisé à titre professionnel dans une opération de vente donnée, ceci 
en dehors de toute taxation ordinaire (ATA/875/2016 précité consid. 14). 


- 8/9 - 
A/784/2015 
9) 
 
Dans la présente espèce, le TAPI, sans en expliquer la raison et à tort, n’a 
pas suivi le principe qu’il avait précédemment arrêté dans le jugement confirmé 
sur ce point par la chambre administrative dans son arrêt du 18 octobre 2016. Il 
aurait en effet dû constater, comme il l’avait fait dans son jugement antérieur, que 
l’autorité intimée n’aurait pas dû entrer en matière sur la réclamation contre le 
bordereau du 31 octobre 2014, dans la mesure où la contestation ne portait que sur 
le caractère professionnel attribué à la vente immobilière du 5 mai 2014. 
 
 
Par cohérence et par respect du principe de la légalité dans la conduite des 
procédures fiscales, la chambre administrative réglera la présente cause selon les 
principes qu’elle a arrêtés le 18 octobre 2016. Ainsi, le recours sera admis et le 
jugement du TAPI annulé, mais pour d’autres motifs que ceux avancés par le 
recourant. Le TAPI aurait ainsi dû admettre le recours, mais en constatant d’une 
part que la réclamation contre le bordereau de taxation du 31 octobre 2014 était 
irrecevable, et d’autre part qu’il n’y avait pas lieu à cette date et à ce stade de la 
procédure d’imposition du gain immobilier, dès lors que l’autorité fiscale retenait 
le caractère commercial de la vente, de notifier un bordereau de taxation 
spécifique pour taxer le gain immobilier réalisé, cette question devant être traitée 
dans le cadre de la taxation ordinaire. Pour les mêmes raisons, la décision sur 
réclamation sera partiellement annulée, de même que le bordereau de taxation du 
31 octobre 2014, en tant qu’il constituerait un bordereau de taxation de l’IBGI, et 
sera maintenue en tant qu’elle constituerait la communication du montant qui doit 
rester consigné ou faire l’objet de sûretés, en application de l’article 86A 
al. 4 LCP, dont le calcul, au-delà du principe, n’est pas remis en question. 
10) 
Vu l’issue du recours, aucun émolument de procédure ne sera prélevé 
(art. 87 al. 1 LPA). Aucune indemnité de procédure ne sera allouée, le recourant 
n’y ayant pas conclu (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 21 juin 2016 par Monsieur A______ contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 6 juin 2016 ; 
au fond : 
l’admet ; 


- 9/9 - 
A/784/2015 
annule le jugement du Tribunal administratif de première instance du 6 juin 2016 ; 
annule la décision de l’administration fiscale cantonale sur réclamation du 
10 février 2015 au sens des considérants ; 
annule le bordereau du 31 octobre 2014 en tant qu’il constitue un bordereau de taxation 
de l’impôt sur le gain immobilier réalisé dans le cadre de la vente immobilière du 
5 mai 2014 portant sur la parcelle n° 2______, commune de Veyrier ; 
confirme le bordereau du 31 octobre 2014 en tant qu’il arrête la part du bénéfice à 
consigner résultant de la vente immobilière du 5 mai 2014 ; 
renvoie la cause à l’administration fiscale cantonale pour taxation au sens des 
considérants ; 
dit qu’il ne sera pas perçu d’émolument, ni alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours 
qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en 
matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et 
moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être 
adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie 
électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession 
du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Monsieur A______, soit pour lui à son mandataire, M. 
Patrick Tritten, à l'administration fiscale cantonale, ainsi qu’au Tribunal administratif de 
première instance 
Siégeants : Mme Junod, présidente, MM. Dumartheray et Verniory, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
 la greffière-juriste : 
 
 
M. Rodriguez Ellwanger 
 
la présidente siégeant : 
 
 
Ch. Junod 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
Genève, le 
 
 
 
 
 
la greffière :