ge_gerichte · A/346/2007 · 2007-08-28 · fr


Genève Cour de justice (Cour de droit public) Chambre administrative 28.08.2007 A/346/2007

A/346/2007
ATA/414/2007
du 28.08.2007
( FIN
)
, ADMIS
En fait
En droit
Par ces motifs
RÉPUBLIQUE ET CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE
A/346/2007-
FIN
ATA/414/2007
ARRÊT
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF
du 28 août 2007
dans la cause
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE
contre
Madame et Monsieur
B______
et
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D’IMPÔTS
EN FAIT
1. Madame et Monsieur B______ (ci-après : le/les contribuable/s) sont domiciliés à Genève. M. B______ est expert-comptable indépendant.
2. Dans la déclaration fiscale 2003, les contribuables ont déclaré un revenu net de CHF 220'090.-.
Des comptes de l’activité indépendante de M. B______ ressortait un bénéfice net de CHF 132'279,50. Parmi les frais généraux figuraient un poste « frais véhicules » ainsi qu’un second poste intitulé « leasing véhicule » chiffrés respectivement à CHF 8'552,10 et CHF 37'238,40.
3. A la demande de l’administration fiscale cantonale (ci-après : l’administration) les contribuables ont produit le 10 décembre 2004 les justificatifs relatifs aux deux postes précités, soit la liste détaillée des frais de véhicule (essence et assurances) et un contrat de leasing daté du 19 septembre 2001 ayant pour objet un véhicule Mercedes Benz CL 600, aux mensualités de CHF 3'103,20.
4. Le 21 janvier 2005, l’administration a notifié aux contribuables un bordereau de taxation ICC 2003 s’élevant à CHF 61'834,40.
L’administration avait retenu un revenu imposable de CHF 248'776.-.
Le même jour, l’administration a notifié aux contribuables un bordereau IFD 2003 au montant de CHF 22'494.-, fondé sur un montant imposable de CHF 264'000.- en lieu et place des CHF 234'919.- annoncés par les contribuables.
5. Ayant constaté que l’administration avait modifié le revenu taxable de CHF 220'920.- à CHF 248'776.- pour l’ICC 2003, et de CHF 234'919.- à CHF 264'000.- pour l’IFD, les contribuables ont demandé à l’administration un avis de modification.
6. Le 14 février 2005, l’administration a remis aux contribuables un procès-verbal de taxation, duquel il résulte que les frais de véhicule ont été limités en tenant compte d’un véhicule d’une valeur maximum de CHF 45'000.-.
7. Les contribuables ont élevé réclamation contre les bordereaux de taxation ICC et IFD le 17 février 2005.
Les frais professionnels de voiture avaient été déduits selon les propres instructions de l’administration qui précisaient que seuls les frais effectifs pouvaient entrer en ligne de compte. Depuis 1998, l’administration avait accepté globalement la même quotité des frais justifiés. Dans le cadre de la taxation 1998, ils avaient précisé à l’administration, par courrier du 11 septembre 1999, que le rapport de nécessité de l’emploi d’un véhicule automobile était justifié par le déplacement du contribuable chez ses clients, qui pour la plupart ne pouvaient pas être atteints dans des délais raisonnables par les transports publics (La Praille, Satigny, Meyrin, Dudingen, Lugano, Ecublens, Versoix, Nyon, Carouge, Vésenaz, Merlinge, etc.), de plus en emportant des dossiers. Les contribuables avaient toujours tenu compte de la quote-part privée. Ni la loi, ni le règlement d’application ne quantifiait la valeur du véhicule restreignant sa valeur d’acquisition.
8. Par décision du 7 avril 2005, l’administration a rejeté la réclamation concernant l’ICC 2003.
La valeur vénale du véhicule retenue par l’administration d’un montant de CHF 45'000.- correspondait aux instructions et à la pratique usuelle du département, qui avait pour objectif de déterminer la valeur admissible fiscalement d’un véhicule dont l’utilisation serait totalement justifiée par l’usage commercial. Or, l’activité d’expert-comptable ne justifiait nullement l’utilisation d’un véhicule de type Mercedes CL 600, qui relevait plutôt de la convenance personnelle. C’était donc à juste titre que la valeur du véhicule avait été limitée à CHF 45'000.-.
Conformément à la pratique et à la jurisprudence, les frais ou l’existence d’un rapport de nécessité entre les frais engagés et la production du revenu taxé ne pouvait pas être aisément prouvé et ils pouvaient être admis à concurrence de 3/5
ème
.
C’est sur cette base que l’administration avait repris les postes « frais de véhicules » et « leasing véhicule » dans les comptes commerciaux des contribuables.
9. Les contribuables ont protesté par acte du 15 avril 2005 adressé à l’administration qui l’a considéré comme un recours et transmis à la commission cantonale de recours en matière d’impôts (ci-après : la commission).
Les contribuables, invoquant l’égalité de traitement avec l’ensemble des contribuables, priaient l’administration d’examiner la possibilité de leur accorder la même quotité que les avocats quant à la limite retenue, à savoir CHF 60'000.- selon l’information n° 1/2004.
10. Par décision du 11 décembre 2006, la commission a admis le recours. Référence était faite à un arrêt du 1
er
février 2005, dans lequel le Tribunal administratif avait jugé que l’administration avait échoué à établir l’existence d’une pratique uniforme en matière d’amortissement de véhicules à usage professionnel en retenant une limite admissible du véhicule à CHF 36'000.- (
ATA/49/2005
du 1
er
février 2005).
11. L’administration a saisi le Tribunal administratif d’un recours contre la décision précitée le 29 janvier 2007.
Contrairement à l’affirmation du Tribunal administratif, elle pouvait témoigner d’une pratique régulière, constante et uniforme quant à la limitation de la valeur des véhicules figurant dans les comptes des entreprises. Fixée dans un premier temps à CHF 20'000.-, ce montant avait été augmenté progressivement pour être fixé à CHF 45'000.- dès le 1
er
janvier 2003.
Ces instructions internes étaient régulièrement appliquées aussi bien par l’administration que par la commission.
Selon la jurisprudence, le Tribunal fédéral, dans la mesure où ces circulaires visaient à assurer une pratique uniforme, ne s’en écartait pas sans motif. La limitation de la valeur des véhicules professionnels permettait de répondre à l’exigence du principe de l’égalité de traitement.
En l’espèce, l’administration avait limité la valeur vénale maximale du véhicule Mercedes CL 600 à CHF 45'000.- selon la pratique en vigueur à compter de l’année 2003. L’utilisation d’un tel véhicule ressortait de la pure convenance personnelle du contribuable.
12. Le 23 février 2007, les contribuables ont persisté dans leurs conclusions, à savoir la prise en considération d’une valeur du véhicule de CHF 60'000.- telle que fixée par l’administration dans une notice du 16 décembre 2004 à l’intention des avocats. Pour le surplus, ils s’en sont remis à la décision du tribunal.
13. L’administration a complété son dossier de pièces.
Son dossier comprend notamment :
une instruction n° 202 de novembre 1984 fixant la valeur maximale d’un véhicule à CHF 20'000.-.
Une note du 10 septembre 1997 précisant que la valeur maximale admise pour un véhicule professionnel passe de CHF 30'000.- à CHF 36'000.- dès l’année fiscale 1997, ce montant ne pouvant être cependant admis que dans la mesure où le besoin d’un véhicule professionnel est réel.
Une note de l’administration du 30 juin 2004 confirmant que ladite valeur est portée de CHF 36'000.- à CHF 45'000.- dès le 1
er
janvier 2003 pour autant que le besoin d’un véhicule professionnel soit réel.
Quatre décisions de la commission appliquant lesdites directives (décision n° 254 du 14 décembre 1995, n° 58 du 27 mars 2003, n° 170 du 30 octobre 2003, n° 244 du 18 décembre 2003).
Une liste comportant trois causes actuellement pendantes devant le Tribunal administratif ayant pour objet la pratique de l’administration dans la fixation des normes relatives à la valeur maximale d’un véhicule.
14. A la demande du Tribunal administratif, le contribuable a précisé que la justification de l’emploi d’un véhicule n’avait jamais été mise en cause. L’administration avait accepté le rapport de nécessité justifié par des déplacements professionnels, la plupart de ses clients ne pouvant pas être atteints dans des délais raisonnables par les transports publics, étant disséminés sur tout le territoire de la Confédération.
Les frais variables étaient proportionnels à l’usage et non à la valeur du véhicule.
15. L’administration s’est déterminée le 21 juin 2007.
Le contribuable n’avait pas été en mesure de justifier la raison pour laquelle l’exercice de son activité lucrative d’expert-comptable nécessitait l’emploi d’un véhicule d’une valeur de CHF 208'900.-, ni même au demeurant d’un véhicule de CHF 60'000.-. Il n’y avait dès lors pas lieu de s’écarter de l’application de la directive du 30 juin 2004 prescrivant d’une manière usuelle la limitation de la valeur des véhicules des personnes exerçant une activité indépendante à CHF 45'000.- dès l’année 2003.
C’était en vain que le contribuable se réclamait de la directive n° 1/2004 du 16 décembre 2004 concernant les avocats. Celle-ci était le résultat des pourparlers relevant des groupes professionnels et pour lesquels des déductions forfaitaires avaient été négociées avec l’administration et ne concernait donc pas tous les contribuables exerçant une profession indépendante. Le contribuable n’appartenait pas à la catégorie professionnelle des avocats et ne saurait donc revendiquer à son profit les déductions ayant fait l’objet d’accords avec une catégorie professionnelle déterminée.
EN DROIT
1. Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable de ce point de vue (art. 56A alinéas 2 et 3 de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - LOJ - E 2 05  ; art. 53 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 63 al. 1 lett. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10).
2. a. Le 1er janvier 2001 est entrée en vigueur la loi genevoise sur l’imposition des personnes physiques du 22 septembre 2000 et du 31 août 2000 pour la LIPP-II (LIPP-I à LIPP-V – D 3 11-14 et D 3 16) - divisée désormais en cinq parties, qui a modifié ou abrogé la plupart des dispositions de la loi générale sur les contributions publiques du 9 novembre 1887 ( LCP – D 3 05).
b. A teneur de l'article 3 b de la LIPP, sont déduits du revenu de l'activité lucrative indépendante les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel.
L'article 9 lettre c LIPP-V dispose toutefois que les sommes affectées au remboursement des dettes ne sont pas déductibles.
Cet article a pratiquement la même teneur que l’ancien article 23 lettre b LCP en vigueur jusqu’au 31 décembre 2000 et qui interdisait la déduction des sommes affectées au remboursement ou à l’amortissement des dettes des revenus bruts du contribuable.
3. En l’espèce, la question qui se pose est celle des déductions auxquelles auraient droit les contribuables, du fait de la détention d’une automobile en tant que véhicule professionnel.
4. Les ordonnances internes à l’administration, telles des directives, des circulaires, des instructions de service, des lignes directrices, ne peuvent créer d’obligation à la charge des citoyens sur cette seule base. Le juge peut toutefois tenir compte de ces ordonnances dans la mesure où elles sont adaptées au cas d’espèce et permettent de parvenir à une interprétation correcte des dispositions légales pertinentes (ATF
121 II 473
consid. 2b p. 478 et les arrêts cités).
En l’espèce, l’administration recourante a déposé des circulaires internes fixant la valeur limite pour la déduction des frais ayant trait à l’usage d’un véhicule automobile. Elle se prévaut également de diverses décisions de la commission faisant mention d’une valeur maximale admissible pour un tel engin.
Il existe également une information n° 7/2002 du 22 novembre 2002 de l’administration consacrée aux frais d’acquisition du revenu provenant de l’exercice d’une activité lucrative indépendante. Ce document traite notamment de la notion « justifiés par usage commercial ou professionnel ». S’agissant des frais de déplacement et d’entretien du véhicule, on y lit ce qui suit : « A ce titre, il est précisé que les frais liés à l’utilisation professionnelle d’un véhicule dont les caractéristiques de confort et/ou de puissance dépassent celles que l’on peut raisonnablement reconnaître comme nécessaires à l’exercice d’une profession sont également considérées comme relevant de la convenance personnelle ; leur déduction n’est donc pas admise ».
Sur la base des documents précités, il y a lieu de considérer que la recourante a pris les dispositions nécessaires pour assurer une application uniforme de la notion de frais justifiés par l’usage commercial ou professionnel en matière de prise en compte des frais liés à l’acquisition et l’usage d’un véhicule automobile.
5. Il convient encore de déterminer si les directives précitées sont applicables au cas d’espèce.
La première question à résoudre est celle de déterminer si un usage professionnel peut être admis pour la Mercedes CL 600 puis, cas échéant, de fixer la quotité de la déduction y relative.
a. S’agissant du besoin professionnel en tant que tel, le contribuable ne l’a pas réellement démontré, se contentant d’affirmer que le principe de l’emploi d’un véhicule n’a jamais été mis en cause par l’administration, laquelle a au demeurant accueilli les explications présentées en 1999 déjà. L’administration agrée cette affirmation, tout en relevant que le contribuable n’est pas en mesure de justifier l’emploi d’un véhicule d’une valeur de plus de CHF 200'000.-, ni au demeurant d’un véhicule de l’ordre de CHF 60'000.-.
Il résulte de ce qui précède que sur le principe, il est acquis par l’administration que le contribuable a besoin d’un véhicule dans le cadre de son activité professionnelle.
b. Reste à examiner si l’usage d’un véhicule de type Mercedes CL 600 est nécessaire aux intimés dans l’exercice de leur profession.
A n’en pas douter, l’usage d’un véhicule de grand luxe tel que celui qui est en cause relève de la pure convenance personnelle. Les contribuables ne démontrent d’ailleurs pas le contraire.
Dès lors, il faut admettre que la valeur limite fixée par l’administration, soit en l’espèce CHF 45'000.-, est admissible.
6. Les contribuables revendiquent le bénéfice de la notice du 16 décembre 2004 destinée aux avocats indépendants qui admet une déduction forfaitaire maximale de CHF 60'000.-.
Implicitement, les intimés se réclament de l’égalité de traitement.
Ce principe, déduit de l’article 8 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101) n’est violé que si des situations essentiellement semblables sont traitées différemment ou si des situations présentant des différences essentielles sont traitées de manière identiques (ATF
108 Ia 114
).
La demande des intimés est infondée. En effet, la notice en question n’est applicable que dès l’exercice fiscal 2004, alors qu’est en cause en l’espèce l’exercice fiscal 2003.
7. Au vu de ce qui précède, le recours sera admis. La décision querellée sera annulée et la décision sur réclamation du 7 avril 2005 ainsi que le bordereau de taxation du 14 février 2005 rétablis.
8. Au vu de l’issue du litige, un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge des contribuables, pris conjointement et solidairement, qui succombent (art. 87 LPA).
* * * * *
PAR CES MOTIFS
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF
à la forme :
déclare recevable le recours interjeté le 29 janvier 2007 par l’administration fiscale cantonale contre la décision du 11 décembre 2006 de la commission cantonale de recours en matière d’impôts ;
au fond :
l’admet ;
annule la décision de la commission cantonale de recours en matière d’impôts du 11 décembre 2006 ;
rétablit la décision sur réclamation rendue par l’administration fiscale cantonale le 7 avril 2005 et le bordereau de taxation du 14 février 2005 ;
met à la charge de Madame et Monsieur B______, pris conjointement et solidairement, un émolument de CHF 1’000.-  ;
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité ;
dit que, conformément aux articles 82 et suivants de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l'article 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l'envoi ;
communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale, à Madame et Monsieur B______ ainsi qu’à la commission cantonale de recours en matière d’impôts.
Siégeants : M. Paychère, président, Mmes Bovy et Hurni, M. Thélin, Mme Junod, juges.
Au nom du Tribunal administratif :
la greffière-juriste adj. a.i. :
P. Pensa
le président :
F. Paychère
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.
Genève, le
la greffière :