ge_gerichte · ATA/1419/2017 · 2017-10-17 · fr

Résumé:
 Rejet du recours de l'AFC et confirmation du jugement du TAPI annulant les reprises se rapportant aux travaux entrepris par le recourant sur sa villa familiale. Ces travaux doivent être qualifiés de prestations à soi-même et ne constituent pas un revenu imposable provenant de l'activité indépendante du contribuable, ni un transfert de sa fortune commerciale dans sa fortune privée Ils doivent plutôt être considérés comme un hobby, car le contribuable n'avait pas l'intention de réaliser un bénéfice ainsi qu'il n'appert pas qu'il ait prélevé des marchandises ou produits de son entreprise.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/877/2016-ICCIFD 
ATA/1419/2017 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 17 octobre 2017 
4ème section 
 dans la cause 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
contre 
 
Madame et Monsieur A______ 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
3 octobre 2016 (JTAPI/997/2016) 


- 2/14 - 
A/877/2016 
EN FAIT 
1) 
 
Le litige concerne les taxations 2007 et 2009 de Madame et 
Monsieur A______ (ci-après : les époux A______). 
2) 
 
Durant les années en cause, le contribuable exerçait une activité 
indépendante dans le cadre de son entreprise individuelle « B______ », dont le but 
consistait 
en : 
« studio 
d'enregistrement, 
production 
import-export 
de 
marchandises de toute sorte, rénovation, transformation et construction en 
plâtrerie, peinture, carrelage et maçonnerie ». La société a été transformée en 
C______ SA en 2010. 
3) 
 
Le 1er avril 2009, les contribuables ont été taxés d’office pour l'année 2007. 
4) 
 
Dans leur déclaration fiscale 2007, remise dans le délai de réclamation, les 
intéressés ont déclaré un revenu imposable de CHF 116'138.- pour l'impôt 
cantonal et communal (ci-après : ICC) et de CHF 92'587.- pour l'impôt fédéral 
direct (ci-après : IFD). Concernant l'activité indépendante du contribuable, le 
chiffre d'affaires brut déclaré s'élevait à CHF 101'198.-, les frais généraux à 
CHF 65'207.- et le bénéfice net à CHF 35'991.-. 
5) 
 
Le 23 décembre 2010, les contribuables ont été taxés d'office pour 
l'année 2009. 
6) 
 
Dans leur déclaration fiscale 2009, remise dans le délai de réclamation, les 
contribuables ont déclaré un revenu imposable de CHF 32'775.- pour l'ICC et de 
CHF 25'797 pour l'IFD. Concernant l'activité indépendante du contribuable, le 
chiffre d'affaires brut déclaré s'élevait à CHF 386'788.-, les frais généraux et 
autres charges d'exploitation à CHF 342'281.- et le bénéfice net à CHF 44'507.-. 
7) 
 
Le 6 février 2012, l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) 
leur a remis des bordereaux de taxation rectificatifs pour l'année 2007 fondés sur 
un revenu imposable de CHF 113'648.- pour l'ICC et de CHF 95'700.- pour l'IFD. 
Ces bordereaux sont entrés en force. 
8) 
 
Le 3 septembre 2012, l'AFC-GE leur a remis des bordereaux de taxation 
rectificatifs pour l'année 2009 fondés sur un revenu imposable de CHF 102'015.- 
pour l'ICC et de CHF 87'100.- pour l'IFD. Ces bordereaux sont entrés en force. 
9) 
 
Le 19 août 2014, l'administration fédérale des contributions (ci-après : 
AFC-CH) a communiqué à l’AFC-GE les résultats d’un contrôle en matière de la 
taxe sur la valeur ajoutée (ci-après : TVA) effectué auprès de l'entreprise 
individuelle du contribuable pour la période fiscale 2007-2010. Elle constatait les 
éléments suivants : 


- 3/14 - 
A/877/2016 
– le 4 janvier 2007, E______ Sàrl avait versé une contre-prestation de CHF 
6'000.- qui ne figurait pas dans les comptes présentés ; 
– des travaux pour lui-même effectués en 2007 sur la villa familiale, à 
hauteur de CHF 65'000.- selon une facture interne présentée, n'avaient 
pas été comptabilisés ; 
– des travaux à plus-value avaient été également réalisés sur la même villa 
en 2009, lesquels avaient été évalués à CHF 141'877.- sur la base du 
crédit de construction obtenu de CHF 250'000.-, déduction faite des 
travaux de tiers ; 
– des prestations fournies à fin 2009 et encaissées en 2010 en faveur de 
D______ SA (ci-après : GS) à hauteur de CHF 75'090.- n’avaient pas été 
comptabilisées. 
10) 
Le 3 décembre 2014, l’AFC-GE a informé les contribuables de l’ouverture à 
leur encontre d’une procédure en rappel et en soustraction d’impôt pour les années 
2007, 2009 et 2010. 
 
 
L’AFC-CH lui avait communiqué l’existence d’un chiffre d’affaires non 
déclaré. En cas de déclaration inexacte, des reprises de CHF 71'000.- en 2007, de 
CHF 141'877.- en 2009 et de CHF 75'090.- en 2010 étaient envisagées. Un délai 
de dix jours était imparti aux contribuables pour se déterminer à ce sujet. 
11) 
Le 29 janvier 2015, les intéressés ont exposé, concernant les années 2007 et 
2009, que leur fiduciaire tentait de réconcilier les éléments déclarés et imputés 
avec les documents comptables et les montants découlant du contrôle. Concernant 
l'année 2010, la totalité des revenus en question avait été imputée dans les 
comptes d'exploitation lors de la procédure de taxation. 
12) 
Le 24 septembre 2015, l’AFC-GE a informé les précités de la clôture des 
procédures en rappel et en soustraction d’impôt pour les années 2007 à 2009. Elle 
leur a notifié quatre bordereaux de rappel d’impôt, par lesquels elle a ajouté 
respectivement CHF 71'000.- et CHF 141'877.- au bénéfice net de l’activité 
indépendante du contribuable pour les années 2007 et 2009. Pour l'année 2010, 
elle n'a retenu aucun supplément d'impôt ni amende. 
 
 
Elle a également remis, à M. A______ seul, quatre bordereaux d’amende 
pour ces mêmes périodes fiscales. L’AFC-CH lui avait communiqué l’existence 
d’irrégularités dans la comptabilité du contribuable, qui avait bénéficié d’une 
imposition plus favorable. Elle avait retenu comme circonstance atténuante la 
négligence ainsi que sa bonne collaboration. À titre de circonstance aggravante, 
elle avait pris en compte le fait que des prestations à soi-même avaient déjà été 
relevées par le passé (à savoir par lettre du 22 novembre 2007). La quotité de 
l’amende a ainsi été réduite à deux tiers de l’impôt soustrait. 


- 4/14 - 
A/877/2016 
13) 
Par réclamation du 22 octobre 2015, complétée le 26 octobre 2015, les 
contribuables ont contesté lesdits bordereaux. 
 
 
Ils demandaient la diminution des reprises pour les années 2007 et 2009, en 
mettant en lumière la différence entre la TVA finalement due et la TVA déclarée. 
Aucune TVA n’avait été facturée par le contribuable sur les prestations à 
soi-même, et le supplément de TVA constituait par conséquent une charge qu'ils 
demandaient d'imputer dans les comptes d'exploitation à hauteur de CHF 9'231.- 
pour l'année 2007 et CHF 10'021.- pour l'année 2009. Pour cette dernière année, 
ils demandaient également de mettre en charge les factures des fournisseurs non 
soumises à la TVA, totalisant CHF 32'110.83. 
 
 
Ils demandaient l’annulation des amendes, respectivement la réduction de 
leur quotité à un quart de l’impôt éludé. Ils avaient délégué l’établissement de 
leurs comptes à une société fiduciaire qui n’existait plus et qui n’avait pas effectué 
son travail avec tout le soin nécessaire. Le contribuable n’avait jamais ordonné 
que des éléments soient dissimulés au fisc. 
 
 
Ils ne percevaient plus de salaire depuis plusieurs mois et ils n’étaient pas 
les seuls responsables de cette « histoire », puisque leurs papiers se trouvaient en 
possession de leur fiduciaire, qui s’occupait de leurs déclarations d’impôt. 
14) 
Par décisions du 8 février 2016, l’AFC-GE a admis partiellement la 
réclamation, en ce sens qu’elle a pris en considération les factures de TVA à 
concurrence de respectivement CHF 9'231.- pour 2007 et de CHF 10'021.- pour 
2009. S’agissant de l’année 2009, elle a également admis, à titre de charges, des 
frais de fournisseurs totalisant CHF 32'111.-. 
 
 
Les reprises ont été abaissées à CHF 61'769.- pour 2007 et CHF 99'745.- 
pour 2009. Les amendes, ramenées à la moitié de l'impôt soustrait, ont été 
recalculées en conséquence. 
15) 
Le 28 février 2016, les contribuables ont expliqué à l'AFC-GE qu’ils avaient 
réglé toutes les taxes de TVA ainsi que les impôts pour les années 2007 et 2009. 
Ils avaient mandaté une fiduciaire afin d’éviter de devoir payer des amendes, ainsi 
que d’énormes sommes d’impôts. Ils demandaient d’annuler à tout le moins les 
amendes. Ils s’efforceraient de s’acquitter de leurs impôts par mensualités. 
16) 
Le 14 mars 2016, l’AFC-GE a informé les contribuables qu’elle avait déjà 
statué sur leur réclamation, le 8 février 2016. 
 
 
Leur lettre du 28 février 2016 devait être considérée comme un recours qui 
serait transmis au Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI). 
S’ils n’entendaient pas recourir, ils devaient aviser le TAPI, dans les quinze jours. 
17) 
Le 17 juin 2016, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 


- 5/14 - 
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Les déclarations fiscales 2007 et 2009 ne contenaient aucun indice donnant 
à penser que le contribuable n’aurait pas déclaré la totalité de son chiffre 
d’affaires. L’AFC-GE n’avait eu connaissance de cet élément qu’à la suite de la 
communication provenant de l’AFC-CH (Division TVA). Aucune négligence ne 
pouvait lui être reprochée. Les conditions légales autorisant l’ouverture d’une 
procédure de rappel d’impôt étaient remplies. 
 
 
Les reprises se fondaient sur l’estimation du chiffre d’affaires non déclaré 
effectuée par l’AFC-CH. Sur réclamation, l’autorité intimée avait réduit les 
redressements pour tenir compte des factures de TVA, ainsi que des charges de 
fournisseurs, afin que les reprises correspondent à la réalité, ce que les recourants 
ne contestaient pas. Les reprises se révélaient dès lors justifiées. 
 
 
S’agissant du bien-fondé des amendes, le recourant n’avait pas déclaré 
l’intégralité de son chiffre d’affaires, ce qui avait abouti à des taxations inexactes 
et incomplètes. Les soustractions avaient été commises par négligence. L’attention 
du recourant avait déjà été attirée en 2007 sur le fait que sa comptabilité devait 
être tenue conformément aux prescriptions des art. 957 et ss de la loi fédérale 
complétant le Code civil suisse du 30 mars 1911 (Livre cinquième : Droit des 
obligations - CO - RS 220). Par ailleurs, les prestations à soi-même devaient être 
comptabilisées comme produits. Le contribuable ne pouvait donc soutenir qu’il 
ignorait le caractère incomplet de ses comptes et de ses déclarations fiscales. 
 
 
Le recourant ne saurait rejeter la faute sur son mandataire en se prévalant du 
fait que celui-ci n’aurait pas fait preuve de diligence, alors qu’il avait toute 
confiance en lui. Il lui incombait d’indiquer à sa fiduciaire tous les prestations, y 
compris à soi-même, dont il avait bénéficié. En ce qui concernait la quotité des 
amendes, l’AFC-GE avait pris en considération, au titre de circonstance 
atténuante, la bonne collaboration des contribuables et comme circonstance 
aggravante, le fait que des faits similaires s’étaient déjà produites par le passé. 
Afin de tenir compte des difficultés financières des contribuables, la quotité des 
amendes avait été réduite à la moitié de l’impôt éludé. 
 
 
Les arguments relatifs aux problèmes de règlement de la somme due 
devaient être exposés dans le cadre d’une demande de remise d’impôt, pour 
laquelle le TAPI n’était pas compétent. 
18) 
Par réplique du 30 juin 2016, les contribuables ont exposé que les travaux 
non déclarés entrepris sur leur villa familiale, n’avaient pas été déduits dans le 
compte privé, si bien que le résultat était « nul ». S’agissant des travaux effectués 
en 2009, ils avaient obtenu un crédit hypothécaire de CHF 250'000.- et n’avaient 
jamais réalisé de plus-value de CHF 141'877.-. La somme perçue de GS, de 
CHF 75'090.-, avait été comptabilisée en 2010 et était donc imposable cette 
année-là. 


- 6/14 - 
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19) 
Par duplique du 11 juillet 2016, l’AFC-GE a persisté dans ses conclusions. 
 
 
Elle avait fixé le montant des reprises d'après l'estimation du chiffre 
d'affaires non déclaré faite par l'AFC-CH dans le cadre du contrôle fait en matière 
de TVA. 
 
 
Les propres travaux effectués sur la villa familiale, non déclarés, pour un 
montant de CHF 65'000.-, figuraient sur une facture interne. 
 
 
Le montant de CHF 75'090.- n’avait pas fait l’objet d’une reprise. Aucun 
rappel d’impôt n’avait été notifié en lien avec la période 2010. 
20) 
Par jugement du 3 octobre 2016, le TAPI a admis partiellement le recours. 
 
 
Le contribuable ne contestait pas avoir perçu en 2007 CHF 6'000.- de la part 
de E______ Sàrl. Cette reprise devait par conséquent être confirmée. 
 
 
Les reprises de CHF 65'000.- et CHF 141'877.- se rapportant à des travaux 
respectivement entrepris par le recourant sur la villa familiale en 2007 et 2009, 
qualifiés de prestations à soi-même, ne constituaient pas un revenu imposable 
provenant de l'activité indépendante du contribuable, ni un transfert de sa fortune 
commerciale dans sa fortune privée. Ces reprises devaient par conséquent être 
annulées. 
 
 
Les amendes étaient fondées dans leur principe ainsi que dans leur quotité 
fixée à la moitié de l'impôt éludé. 
 
 
Le dossier était renvoyé à l'AFC-GE pour notification de nouveaux 
bordereaux de rappels d'impôt et d'amende pour l'année 2007. 
21) 
Par acte posté le 26 octobre 2016, l'AFC-GE a recouru auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre 
ce jugement, concluant à son annulation ainsi qu'à la confirmation de ses 
décisions du 8 février 2016. 
 
 
Le raisonnement du TAPI concluant que les prestations à soi-même n'étaient 
pas imposables était incorrect et violait les dispositions en matière d'imposition du 
revenu de l'activité indépendante, les règles de répartition du fardeau de la preuve 
et l'interdiction de l'arbitraire. 
 
 
La notice 1/2001 de l'AFC-CH sur la manière d'estimer les prélèvements en 
nature et les parts privées aux frais généraux des propriétaires d'entreprises 
précisait que les prélèvements de marchandises opérés par le contribuable dans sa 
propre exploitation devaient être comptés au montant qu'il aurait dû payer en 
dehors de son entreprise. 


- 7/14 - 
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Les prestations effectuées ne pouvaient pas être considérées comme des 
prestations de service à soi-même. Il s'agissait manifestement de prélèvements de 
marchandises ressortant de la communication TVA, devant faire l'objet d'une 
imposition. Il incombait au contribuable d'apporter la preuve du contraire, ce qu'il 
n'avait pas fait. 
22) 
Le TAPI a transmis son dossier, sans formuler d'observations. 
23) 
Les contribuables n'ont également pas formulé d'observations. 
24) 
Le 8 février 2017, l'AFC-GE a persisté dans ses conclusions. 
25) 
Sur ce, la cause a été gardée à juger. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - 
LPFisc - D 3 17 ; art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 
2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 145 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 
14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la 
procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2) 
 
Le litige concerne les périodes fiscales 2007 et 2009, tant en matière d'ICC 
qu'en matière d'IFD. Il convient préalablement d'examiner le droit matériel 
applicable. 
 
a. 
De jurisprudence constante, les questions de droit matériel sont résolues en 
fonction du droit en vigueur lors des périodes fiscales litigieuses (arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_663/2014 du 25 avril 2015 consid. 4 et 2C_476/2014 du 
21 novembre 2014 consid. 4.1 ; ATA/1155/2017 du 2 août 2017 consid. 5a). Le 
rappel d’impôt relevant du droit matériel, le droit applicable obéit aux mêmes 
règles (arrêts du Tribunal fédéral 2C_663/2014 précité consid. 4 ; 2C_620/2012 
du 14 février 2013 consid. 3.1 ; ATA/1270/2017 du 12 septembre 2017 
consid. 2a). 
 
b. 
La question étant traitée de la même manière en droit fédéral et en droit 
cantonal harmonisé, le présent arrêt traite simultanément des deux impôts, comme 
cela est admis par la jurisprudence (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 ; arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 1 et 2C_394/2013 du 
24 octobre 2013 consid. 1.1 ; ATA/1270/2017 précité consid. 2b). 
 
c. 
Le 1er janvier 2010 est entrée en vigueur la loi sur l'imposition des 
personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08), dont l'art. 69 a 


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abrogé les cinq anciennes lois sur l'imposition des personnes physiques (aLIPP-I à 
aLIPP-V du 22 septembre 2000). 
 
 
L'art. 72 al. 1 LIPP prévoit que cette loi s'applique pour la première fois 
pour les impôts de la période fiscale 2010. Pour les périodes fiscales antérieures, 
les dispositions des anciennes lois s'appliquent même après l'entrée en vigueur de 
la loi. 
 
d. 
En l'espèce, le recours concerne les périodes fiscales 2007 et 2009. Dès lors, 
c'est l'ancien droit (aLIPP-I à aLIPP-V) qui s'applique pour les deux années, ainsi 
que la LIFD dans sa teneur lors des périodes fiscales en cause, sous réserve de 
l’amende, pour laquelle le principe de la lex mitior s’applique. 
3) 
 
L'objet du litige est la légitimité des diverses reprises effectuées par 
l'AFC-GE pour les années 2007 et 2009, dans le cadre d'une procédure en rappel 
et soustraction d'impôt ouverte en 2014, en lien avec des travaux réalisés par le 
contribuable sur sa maison familiale. Le bien-fondé du rappel d'impôt n'est pas 
contesté devant la chambre de céans. 
 
a. 
L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils 
soient uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD et 1 aLIPP-IV). Sont aussi 
considérés comme revenus les prestations en nature de tout genre dont bénéficie le 
contribuable, notamment la pension et le logement, ainsi que les produits et 
marchandises qu'il prélève dans son exploitation et qui sont destinées à sa 
consommation personnelle ; ces prestations sont estimées à leur valeur marchande 
(art. 16 al. 2 LIFD). 
 
b. 
Si la notion de revenu n'est pas définie précisément par la loi, la 
jurisprudence et la doctrine suisses retiennent en principe comme déterminante la 
théorie de l'accroissement net du patrimoine (ATF 142 II 197 consid. 6 ; 
125 II 113 consid. 4a ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_766/2010 du 29 juillet 2011 
consid. 2.1 ; ATA/332/2013 du 28 mai 2013 ; ATA/714/2012 du 30 octobre 2012 
consid. 6b). Selon celle-ci, le revenu acquis par un contribuable se compose de 
tout accroissement de son patrimoine constaté au cours de la période fiscale 
considérée, ce qui peut provenir tant d'une augmentation des actifs que d'une 
diminution des passifs. 
 
 
N'est pas considérée comme revenu la prestation à soi-même, par exemple 
celle du maçon, mettant à profit ses loisirs pour construire son propre logement, à 
moins qu'il n'ait l'intention de le revendre par la suite. L'accroissement de fortune 
qui résulte de son travail n'est pas imposable (ATF 108 Ib 227). 
 
 
La doctrine précise que les prestations à soi-même en dehors de l'activité 
indépendante, sous la forme de prestations de services, à soi-même ou aux 
membres de la famille, ou sous la forme de constitution d'un élément de fortune, 


- 9/14 - 
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constituent des accroissements de fortune endogènes et sont uniquement 
imposables en tant que tels, selon la notion de revenu fondée sur la théorie de 
l'accroissement de fortune, si elles conduisent à un accroissement provenant de 
l'extérieur. En d'autres termes, les prestations à soi-même sont imposables 
uniquement et pour autant qu'elles soient aliénées contre une contre-prestation, 
respectivement réalisées (Markus REICH in Martin ZWEIFEL/Peter ATHANAS, 
Bundesgesetz über die direkte Steuer, 2ème éd., ad art. 16 LIFD p. 157). Chez les 
indépendants, l'on n'impose que la consommation de biens qui ont une valeur 
bilancielle, non celle de services tels que le médecin soignant sa famille ou 
l'avocat procédant dans sa propre cause (Peter LOCHER, Kommentar zum 
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 2001, ad art. 16 LIFD n. 50). 
4) 
a. 
Les art. 18 LIFD et 3 al. 1 aLIPP-IV concernent plus particulièrement le 
produit de l'activité lucrative indépendante. Ainsi, sont imposables tous les 
revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, 
artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute 
autre activité lucrative indépendante). Tous les bénéfices en capital provenant de 
l'aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d'éléments de la 
fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante. Le 
transfert d'éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une 
entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger est assimilé à une aliénation. 
La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, 
entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative 
indépendante. 
 
b. 
La notion d'activité lucrative indépendante est une notion de droit fiscal qui 
n'est pas définie clairement dans la pratique, eu égard aux états de fait diversifiés 
auxquels elle doit s'appliquer (arrêt du Tribunal fédéral 2A.40/2003 du 
12 septembre 2003, consid. 2.2). De manière générale, on y englobe toute activité 
par laquelle un entrepreneur participe à la vie économique à ses propres risques, 
avec l'engagement de travail et de capital, selon une organisation librement 
choisie, et avec l'intention de réaliser un bénéfice (ATF 125 II 113 consid. 5b ; 
121 I 259 consid. 3c). Pour le Tribunal fédéral, les critères de cette activité ne 
doivent pas être considérés de manière isolée et peuvent apparaître avec des 
intensités variables. L'analyse se concentre sur cinq éléments principaux : (a) une 
activité aux risques du contribuable ; (b) la mise en œuvre de travail et de capital ; 
(c) une organisation librement choisie ; (d) une organisation reconnaissable de 
l'extérieur ; (e) un but lucratif (ATA/388/2010 du 8 juin 2010 consid. 9 ; rapport 
du Conseil fédéral sur un traitement uniforme et cohérent des activités lucratives 
dépendantes et indépendantes en droit fiscal et en droit des assurances sociales, 
FF 2002 1076, 1090 ; Danielle YERSIN/Yves. NOËL, Impôt fédéral direct – 
Commentaire romand, 2ème éd., 2017, n. 2 ad art. 18 LIFD). 


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Toutefois, de par l'extension jurisprudentielle de la notion d'« autre activité 
lucrative indépendante » de l'art. 18 al. 1 in fine LIFD, seuls sont impondérables 
le premier et le dernier de ces critères (Danielle YERSIN/Yves NOËL, op. cit., 
n. 3 ad art.18 LIFD). La notion des risques encourus par le contribuable signifie 
qu'il agit pour son propre compte, et qu'il supporte cas échéant personnellement 
une perte (Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 3ème éd., 2007, § 7 n. 43). Quant 
au but lucratif à l'activité, il est un critère subjectif que l'on mesure à l'aide 
d'indices extérieurs, et non par de simples déclarations de l'intéressé. L'absence 
d'un tel motif est toutefois l'élément caractéristique du hobby (Xavier OBERSON, 
op. cit., § 7 n. 45). 
5) 
 
D'après la doctrine, l'activité exercée par des architectes indépendants dans 
des affaires privées ne conduit pas à un revenu imposable provenant de l'activité 
indépendante, s'agissant de prestations à soi-même sans pertinence d'un point de 
vue fiscal, qui ne conduisent pas à un accroissement provenant de l'extérieur et qui 
ne représentent pas non plus un transfert de la fortune commerciale à la fortune 
privée (Markus REICH, op. cit., ad art. 18 LIFD p. 196). 
6) 
 
Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent 
déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel, dont 
notamment les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, à 
condition qu'elles aient été comptabilisées (art. 27 al.1 et 2 let. b LIFD et 
art. 3 al. 3 aLIPP-V). En revanche, ne peuvent pas être déduits les frais d'entretien 
du contribuable et de sa famille, y compris les dépenses privées résultant de sa 
situation professionnelle (art. 34 let. a LIFD et 9 let. a aLIPP-V). 
7) 
 
L’utilisation, en matière d’impôts directs, de données d’expérience 
collectées par l’AFC-CH dans le cadre d’une reprise de TVA est admise par la 
jurisprudence (arrêts du Tribunal fédéral 2C_32/2012 et 2C_33/2012 du 
22 novembre 2012 consid. 3 ; 2C_543/2012 du 12 novembre 2012 consid. 3.2 ; 
ATA/218/2016 du 8 mars 2016 consid. 7). 
8) 
 
La procédure administrative est régie par la maxime inquisitoire, selon 
laquelle le juge établit les faits d’office (art. 19 LPA). Ce principe n’est pas 
absolu, sa portée étant restreinte par le devoir des parties de collaborer à la 
constatation des faits (art. 22 LPA). Celui-ci comprend en particulier l’obligation 
des parties d’apporter, dans la mesure où cela peut être raisonnablement exigé 
d’elles, les preuves commandées par la nature du litige et des faits invoqués, faute 
de quoi elles risquent de devoir supporter les conséquences de l’absence de 
preuves (arrêts du Tribunal fédéral 8C_1034/2009 du 28 juillet 2010 consid. 4.2 ; 
9C_926/2009 du 27 avril 2010 consid. 3.3.2 ; ATA/1019/2015 du 
29 septembre 2015 ; ATA/769/2015 du 28 juillet 2015 ; ATA/573/2015 du 
2 juin 2015). 


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9) 
 
En matière fiscale, il appartient à l’autorité de démontrer l’existence 
d’éléments créant ou augmentant la charge fiscale, tandis que le contribuable doit 
supporter le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son 
obligation d’impôts. S’agissant de ces derniers, il appartient au contribuable non 
seulement de les alléguer, mais encore d’en apporter la preuve et de supporter les 
conséquences de l’échec de cette preuve, ces règles s’appliquant également à la 
procédure devant les autorités de recours (ATF 133 II 153 consid. 4.3 ; arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_89/2014 du 26 novembre 2014 consid. 7.2 ; 2C_319/2014 du 
9 septembre 2014 consid. 2.2 ; ATA/1309/2015 du 8 décembre 2015 consid. 5a). 
10) 
En l'espèce, l’AFC-GE a effectivement fixé le montant des reprises d'après 
l'estimation du chiffre d’affaires non déclaré faite par l'AFC-CH dans le cadre du 
contrôle en matière de TVA effectué en 2014. L'AFC-CH avait notamment relevé 
que divers travaux sur la maison des intéressés n'avaient pas été déclarés dans le 
chiffre d'affaires du contribuable. 
11) 
Il s'agit tout d'abord de déterminer si les travaux effectués par le 
contribuable sur sa propre maison rentrent dans la définition de prestations en 
nature imposables de l'art. 16 al. 2 LIFD, plus précisément celle de produits et 
marchandises prélevés dans sa propre exploitation et destinés à sa consommation 
personnelle ou dans celle d'activité lucrative indépendante de l'art. 18 LIFD. 
 
a. 
À l'instar du maçon mettant à profit ses loisirs pour construire son propre 
logement, le contribuable effectuant des travaux sur sa propre maison ne réalise 
pas de revenu s'il n'a pas d'intention de vendre ladite villa. L'accroissement de 
fortune qui peut en résulter n'est pas imposable. 
 
b. 
Les travaux effectués ne peuvent non plus être qualifiés d'activité lucrative 
indépendante, le contribuable n'ayant obtenu aucune contre-prestation ou 
accroissement fiscalement pertinent de patrimoine à la suite de ces travaux. En 
effet, le contribuable n'avait pas l'intention de réaliser un bénéfice en réalisant ces 
travaux. Il s'agit au contraire plutôt d'un hobby qui constitue précisément une 
activité non dirigée vers l'obtention d'un profit matériel (ATA/388/2010 du 8 juin 
2010 consid. 14 ; Walter RYSER/Bernhard ROLLI, Précis de droit fiscal suisse, 
4ème éd. 2002, p. 197-198 n. 5). 
 
 
L'activité exercée sous la forme d'un hobby est en règle générale exempte 
d'impôt, sauf selon certains auteurs si elle dégage des revenus (Revue fiscale 
n. 2/2004, p. 108), selon la clause générale de l'art. 16 al. 1 LIFD 
(Danielle YERSIN/Yves NOËL, op. cit., n. 25 ad art. 16 LIFD) ; ce qui est 
conforme au principe de l'imposition du revenu global net comme découlant de 
celui de l'imposition selon la capacité contributive (ATF 133 I 206 consid. 8.2). 
 
c. 
Toutefois, dans l'état actuel de la pratique fiscale en Suisse, les autorités de 
taxation s'en tiennent, en dehors des relations de travail, à une approche mesurée 


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et proportionnée de l'imposition des revenus en nature. Elles saisissent avant tout 
lesdits revenus donnés à titre d'exemples à l'art. 16 al. 2 LIFD, soit les avantages 
d'hébergement ainsi que la consommation des produits de sa propre exploitation. 
Le revenu en nature sous forme de pension et de logement se rencontre avant tout 
dans le cadre de l'activité lucrative dépendante. Les prélèvements de produits et de 
marchandises ne concernent quant à eux que les indépendants, et l'on n'impose 
que la consommation de biens qui ont une valeur bilancielle, non celle de services. 
Les circulaires édictées par l'AFC-CH sur l'estimation des prestations en nature 
sont cantonnées aux deux exemples donnés à l'art. 16 al. 2 LIFD précités 
(ATA/388/2010 précité consid. 15 ; Danielle YERSIN/Yves NOËL, op. cit., n. 58 
ad. art.16 LIFD et les références citées). 
 
 
Quant à la jurisprudence, elle s'est le plus souvent déterminée sur des 
situations où le contribuable entendait déduire les pertes de ses activités, en faisant 
valoir leur caractère commercial (arrêt du Tribunal fédéral 2C_893/2008 du 
10 août 2009 ; ATF 133 II 287 ; ATA/258/2007 du 22 mai 2007). 
 
d. 
En l'occurrence, il n'appert pas que le contribuable ait prélevé des 
marchandises ou produits de son entreprise mais plutôt qu'il ait travaillé lui-même 
pour effectuer des rénovations chez lui. Quant aux achats de matériaux ou 
fournitures pour l'exécution desdits labeurs, aucune preuve au dossier ne laisse 
présumer qu'ils auraient été déduits à titre de frais de sa société comme étant 
justifiés pour l'usage commercial, ou comptabilisés comme charges dans le 
compte d'exploitation, et en tout état de cause tel n'est pas l'objet du présent litige. 
 
 
Par conséquent, et ainsi que l'a retenu le TAPI, les travaux entrepris sur la 
villa familiale des contribuables doivent être qualifiés de prestations à soi-même 
et ne constituent pas un revenu imposable provenant de l'activité indépendante, ni 
un transfert de sa fortune commerciale à sa fortune privée. 
12) 
Au vu de ce qui précède, le recours sera rejeté. 
13) 
Malgré l'issue du litige, il ne sera pas perçu d'émolument, le recours ayant 
été interjeté par une administration défendant ses propres décisions 
(art. 87 al. 1 2ème phr. LPA). Il ne sera pas non plus alloué d'indemnité de 
procédure, les contribuables n'y ayant pas conclu (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
 
 


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PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 26 octobre 2016 par l'administration fiscale 
cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
3 octobre 2016 ; 
au fond : 
le rejette ; 
dit qu'il n'est pas perçu d'émolument, ni alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à l'administration fiscale cantonale, à Madame et 
Monsieur A______, à l'administration fédérale des contributions, ainsi qu’au Tribunal 
administratif de première instance . 
Siégeant : Mme Junod, présidente, Mme Krauskopf, M. Verniory, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
S. Hüsler Enz 
 
 
la présidente siégeant : 
 
 
Ch. Junod 
 
 
 
 


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A/877/2016 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :