ge_gerichte · ATA/756/2002 · 2002-12-03 · fr

Résumé:
 Rappel des conditions d'une déduction d'une perte commerciale. En l'espèce, il n'appartenait pas à l'autorité de reconstituer la comptabilité commerciale des recourants ni de déterminer les montants non annoncés par ces derniers, en se fondant sur les données apparaissant dans leur déclaration et ses nombreuses annexes.

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_____________ 
 
A/135/2002-FIN 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
du 3 décembre 2002 
 
 
 
dans la cause 
 
 
Monsieur T__________ 
Madame T__________ 
représentés par M. Claude Charmillot, expert fiscal 
auprès de SFF Family Office S.A. 
 
 
 
 
contre 
 
 
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIERE D'IMPOTS 
 
et 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 


 
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_____________ 
 
A/135/2002-FIN 
 
EN FAIT 
 
1. 
Madame 
T__________ 
et 
son 
époux, 
Monsieur 
T__________, 
tous 
deux 
de 
nationalité 
suisse, 
sont 
contribuables à Genève. M. T__________ exerce notamment 
une activité commerciale dans le domaine de l'immobilier 
et est propriétaire de plusieurs immeubles. 
 
2. 
Au cours des années, les époux T__________ ont 
rempli leurs déclarations d'impôts à l'intention de 
l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC). 
 
 
a. 
Le 29 septembre 1995, ils ont transmis à l'AFC, 
assortie de diverses annexes, leur déclaration 1995 
concernant les revenus réalisés en 1994; celle-ci laisse 
apparaître un revenu et une fortune nulles. Une taxation 
provisoire leur a été notifiée le 29 octobre 1996, sur 
laquelle ne figure aucun revenu et aucune fortune. 
 
 
 
A la lecture de l'avis de taxation valant attesta-
tion fiscale, il n'est pas fait mention d'un report de 
pertes. Toutefois, un certain nombre de chiffres figurant 
sur la déclaration ont été modifiés par l'AFC. 
 
 
b. 
Pour les impôts de l'année 1996 (revenus réalisés 
en 1995), les époux T__________ ont transmis à l'AFC des 
documents similaires. Selon la taxation provisoire, le 
revenu et la fortune étaient toujours nuls. L'avis de 
situation établi par l'AFC mentionnait une perte et un 
passif commercial déclarés et retenus de CHF 1'473'534.-. 
 
 
c. 
Pour l'année 1997 (revenus réalisés en 1996), les 
documents remis à l'AFC par les époux T__________ étaient 
similaires, avec des revenus et fortune nuls. Sur l'avis 
de situation établi par l'AFC figurait une rubrique 
"pertes et passif commercial", déclarés par les contri-
buables et retenus par l'AFC, de CHF 21'119'404.-. 
 
 
 
Ultérieurement, un bordereau rectificatif a été 
notifié aux contribuables, duquel les éléments susmen-
tionnés sont absents. 
 
 
d. 
Pour l'année 1998 (revenus réalisés en 1997), les 
époux T__________ ont à nouveau rempli leur déclaration 
pour l'impôt cantonal, communal et fédéral direct, à 
laquelle ils ont joint un certain nombre de feuilles 
annexes à celles figurant dans la déclaration. 
 


 
 - 3 - 
 
 
 
 
 
Il résulte de la taxation provisoire notifiée aux 
contribuables le 19 juin 1999 que leurs revenus et 
fortune étaient nuls. Dans l'avis de situation étaient 
mentionnées 
des 
pertes 
reportées, 
annoncées 
par 
le 
contribuable et retenues par l'AFC, en CHF 41'016'136.-. 
 
 
 
Un 
bordereau 
rectificatif 
a 
été 
notifié 
aux 
époux T__________ 
le 
27 
octobre 
1999, 
modifiant 
en 
particulier les pertes reportées : L'AFC avait en effet 
retenu un montant de CHF 13'561'354.-; seuls les éléments 
comptabilisés avaient été pris en compte pour déterminer 
les pertes reportées. 
 
3. 
Le 9 décembre 1999, les époux T__________ ont 
élevé réclamation auprès de l'AFC, qui l'a rejetée le 8 
février 2000. 
 
 
 
Ils ont alors saisi la commission cantonale de 
recours en matière d'impôts (ci-après : la commission) le 
6 mars 2000. En substance, ils exposaient qu'ils avaient 
subi une perte commerciale de CHF 9'619'776.- en 1994, 
qui ressortait de la déclaration remise pour l'année 
1995. En tenant compte de la perte de CHF 9'601'027.- 
ressortant de la déclaration 1995, de celle de CHF 
6'001'487.- ressortant de la déclaration 1996 et de CHF 
25'413'622.- ressortant de la déclaration 1997, le total 
déductible au titre du report des pertes pour l'impôt 
cantonal était de CHF 41'016'136.-, et non de CHF 
13'561'354.- comme l'AFC l'avait retenu. Cette différence 
impliquait une réduction particulièrement importante du 
report de pertes commerciales à valoir pour l'année 
fiscale 1999. 
 
4. 
Le 13 décembre 2001, la commission a rejeté le 
recours. L'article 21 lettres l et m de la loi générale 
sur les contributions publiques, du 9 novembre l887 (LCP 
- D 3 05) permettait de reporter les pertes commerciales 
des trois exercices fiscaux précédant l'exercice en 
question, ce qui présupposait que lesdites pertes avaient 
été admises en déduction, mais que les revenus du 
contribuable 
n'avaient 
pas 
été 
suffisants 
pour 
les 
absorber. L'AFC n'avait admis des pertes que pour les 
années 1996 et 1997, et pas en 1995. Ces décisions 
étaient entrées en force. 
 
5. a. 
Les 
époux 
T__________ 
ont 
saisi 
le 
Tribunal 
administratif d'un recours le 7 février 2002. 
 
 
 
Il ressortait de la déclaration déposée en 1995 


 
 - 4 - 
 
 
 
- qui contenait des éléments privés et commerciaux dont 
la différence était mentionnée dans la déclaration - que 
la perte commerciale pertinente pour la déclaration 1995 
était de CHF 9'616'776.-. Le fait que la perte reportée 
de 1995 n'ait pas été mentionnée dans les déclarations 
1996 et 1997 n'empêchait pas d'en demander la déduction 
annuelle dans la déclaration 1998. De plus, l'AFC avait 
omis de transmettre les avis de modification de taxation 
pour les années 1995 et 1996. La déclaration 1996 
mentionnait une perte commerciale de CHF 6'021'746.-, 
dont 
CHF 
20'259.- 
d'éléments 
privés, 
et 
non 
de 
CHF 1'473'534.- retenus par la commission. 
 
 
b. 
L'AFC s'est opposée au recours le 8 mars 2002. Le 
report de pertes était directement lié aux pertes prises 
en considération dans les taxations précédentes. Durant 
les années 1995 à 1998, M. T__________ n'avait pas 
produit de comptabilité commerciale au sens des articles 
957 et suivants du Code des obligations du 30 mars 1911 
(CO - RS 220). La déclaration 1995 ne faisait état 
d'aucune activité indépendante pour cette année-là, et 
l'AFC avait retenu les chiffres mentionnés dans la 
déclaration des contribuables pour les années suivantes. 
Les bordereaux concernant les années fiscales 1995, 1996 
et 1997 étaient entrés en force. Dès l'année 1995, les 
époux T__________ avaient reçu un avis de taxation 
énumérant exhaustivement les éléments retenus par l'AFC. 
Le recours devait être rejeté. 
 
6. a. 
Entendus en comparution personnelle le 9 juillet 
2002, les recourants ont confirmé qu'ils n'avaient pas 
établi de comptabilité commerciale proprement dite, si 
bien qu'il n'y avait pas eu de pertes inscrites en 1995, 
ni de pertes reportées jusqu'en 1998. Cette manière de 
procéder avait été admise par l'AFC, qui n'avait pas 
exigé de comptabilité. Pour déterminer la perte de 
l'année 1995, il suffisait que l'AFC fasse la balance 
entre les divers montants indiqués sur les feuilles "E1", 
"F1", "G" et "G 2". 
 
 
b. 
L'AFC a relevé qu'aucun chiffre ne figurait sur la 
feuille "B", qui n'avait pas été remplie. Si elle l'avait 
été, les pertes auraient été reportées. Le taxateur n'a-
vait pas la feuille "G" en main au moment où il avait 
procédé à la taxation. 
 
 
c. 
Les recourants et le département ont été invités à 
vérifier les chiffres relatifs aux reports de pertes 
retenus par leur partie adverse. 


 
 - 5 - 
 
 
 
 
7. a. 
Le 19 août 2002, les époux T__________ ont indiqué 
au tribunal que les calculs effectués par l'AFC étaient 
corrects, tout en insistant sur le fait qu'ils mainte-
naient leur désaccord avec la position de l'AFC. 
 
 
b. 
Le 9 septembre 2002, l'AFC a indiqué être d'accord 
avec les produits annoncés par le contribuable pour les 
années fiscales 1995, 1996 et 1997. Pour l'année fiscale 
1998, elle avait retenu un montant de loyers encaissés de 
CHF 13'260'980.-. 
 
 
 
En ce qui concernait les charges des années fisca-
les concernées, les montants articulés n'étaient pas 
vérifiables, car aucun justificatif n'avait été produit. 
Pour l'année 
fiscale 
1996, 
l'AFC 
n'admettait 
qu'un 
montant de CHF 220'999.- pour la commission fiduciaire et 
pour l'année 1998, elle avait retenu une provision de 
CHF 2'085'304.- en lieu des CHF 1'986'814.- articulés par 
les contribuables. 
 
 
 
L'AFC a insisté sur le fait que cette vérification 
n'impliquait pas qu'elle accepte la position des contri-
buables. 
 
 
 
EN DROIT 
 
1. 
Interjeté en temps utile devant la juridiction 
compétente, le recours est recevable (art. 56A de la loi 
sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - LOJ - 
E 2 05; art. 63 al. 1 litt. a de la loi sur la procédure 
administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
 
2. 
Ainsi que les parties l'admettent et conformément 
à la jurisprudence et aux règles régissant l'application 
du droit dans le temps (ATA AFC du 12 novembre 2002, 
parmi beaucoup d'autres), la présente affaire doit être 
étudiée sous l'angle des dispositions légales applicables 
au moment des faits et non à l'aune des nouvelles 
dispositions fiscales entrées en vigueur le 1er janvier 
2001. 
 
3. a. 
Selon l'article 21 lettre l aLCP, le contribuable 
peut déduire de son revenu brut les pertes commerciales 
de l'exercice déterminant. Comme la jurisprudence l'a 
déterminé (ATA B. du 31 janvier 2001 et les références 
citées), deux conditions cumulatives sont nécessaires 
pour que cette déduction soit admise : 


 
 - 6 - 
 
 
 
 
 
- Le contribuable doit exercer son activité en la forme 
commerciale; 
 
 
- Il doit tenir régulièrement une comptabilité au sens 
des articles 957 et suivants CO. 
 
 
b. 
L'article 21 lettre m aLCP autorise, pour sa part, 
la déduction des pertes commerciales comptabilisées des 
trois exercices commerciaux précédent ledit exercice dé-
terminant pour la part qui n'a pas pu être déduite dans 
la taxation de l'année antérieure. 
 
 
 
Il ressort de l'arrêt précité que les pertes 
reportées doivent avoir été comptabilisées et que les 
revenus du contribuable n'aient pas été suffisants pour 
les absorber. 
 
4. a. 
En 
l'espèce, 
les 
parties 
admettent 
que 
les 
époux T__________ 
n'ont 
pas 
tenu 
de 
comptabilité 
commerciale au sens des articles 957 et suivants CO, ce 
qui 
devrait 
empêcher 
toute 
déduction 
de 
pertes 
commerciales et, en conséquence, toute déduction de 
report 
de 
telles 
pertes, 
ces 
dernières 
étant 
inexistantes. 
 
 
b. 
Même en tenant compte de la pratique de l'AFC qui, 
concrètement, a admis le report des pertes des années 
fiscales 1996 et 1997 en l'absence d'une comptabilité 
commerciale, le Tribunal administratif doit constater 
que, pour l'année 1995, aucun revenu, ni perte d'une 
activité indépendante n'ont été annoncés à l'autorité sur 
la feuille "B" de la déclaration d'impôts, précisément 
destinée à cela. Contrairement à ce que laissent entendre 
les recourants, il n'appartient pas à l'autorité de 
reconstituer la comptabilité commerciale qu'ils n'ont pas 
tenue, ni de déterminer les montants qu'ils n'ont pas 
annoncés 
en 
se 
fondant 
sur 
les 
autres 
données 
apparaissant dans la déclaration remise et dans ses 
nombreuses annexes. 
 
 
 
Ainsi, le recours sera rejeté, les conditions 
nécessaires à ce qu'une déduction d'une perte commerciale 
pour l'année fiscale 1995 n'étant pas remplies. Cette 
absence de déductibilité implique que lesdites pertes ne 
peuvent être reportées sur les exercices fiscaux posté-
rieurs. 
 
5. 
Au surplus, il serait vain de déterminer si les 


 
 - 7 - 
 
 
 
bordereaux d'impôts 1995 et 1996 sont devenus définitifs 
ou non du fait de l'absence d'avis de modification 
notifié aux contribuables, ce d'autant que ces derniers 
ne contestent pas les calculs de l'AFC en soi, mais 
uniquement, et à tort, le mode de faire de cette 
dernière. 
 
6. 
Au vu de ce qui précède, le recours sera rejeté. 
 
 
 
Vu l'issue du litige, un émolument de CHF 2'000.- 
sera 
mis 
à 
la 
charge 
des 
époux 
T__________, 
qui 
succombent. 
 
 
 
 
 
PAR CES MOTIFS 
 
 
 
le Tribunal administratif 
 
 
 
à la forme : 
 
 
 
 
déclare 
recevable 
le 
recours 
interjeté le 7 février 2002 par Monsieur T__________ et 
Madame T__________ contre la décision de la commission 
cantonale de recours en matière d'impôts du 13 décembre 
2001; 
 
 
 
 
au fond : 
 
 
 
 
le rejette; 
 
 
 
 
met à la charge des recourants un 
émolument de CHF 2'000.-; 
 
 
 
 
communique le présent arrêt à M. 
Claude Charmillot, expert fiscal auprès de SFF Family 
Office S.A., mandataire des recourants, ainsi qu'à la 
commission cantonale de recours en matière d'impôts et à 
l'administration fiscale cantonale. 
 
Siégeants : M. Paychère, président, MM. Thélin, Schucani, 
Mmes Bonnefemme-Hurni, Bovy, juges. 
 
 
 Au nom du Tribunal administratif : 
 
la greffière-juriste adj. : le vice-président : 
 
 
 M. Tonossi 
 F. Paychère 
 
 


 
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Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux 
parties. 
 
Genève, le 
 
la greffière : 
 
 
 
 
Mme N. Mega