ge_gerichte · ATA/508/2014 · 2014-07-01 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/355/2013-ICC 
ATA/508/2014 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 1er juillet 2014 
2ème section 
 dans la cause 
 
M. A______ 
représenté par Me Dominique Morand, avocat 
contre 
 ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
9 décembre 2013 (JTAPI/1341/2013) 


- 2/12 - 
A/355/2013 
EN FAIT 
1) 
 
Le présent litige concerne l’impôt cantonal et communal (ci-après : 
ICC) 2010. 
2) 
 
M. A______ (ci-après : le contribuable), ressortissant de la Belgique, 
est administrateur président, avec signature individuelle, de la société 
anonyme B______ SA (ci-après : la société) dont le but est la « conception, 
fabrication, distribution et vente de produits de l’industrie horlogère et de la 
joaillerie ». 
3) 
 
Le contribuable était au bénéfice d’une imposition selon la dépense 
fixée à CHF 550’000.- selon convention du 5 août 2009. 
4) 
 
Au 31 décembre 2010, il était titulaire d’une créance d’une valeur 
nominale de CHF 6’151’998.- envers la société : créance originelle de 
CHF 6’025’463.- plus intérêts se montant à CHF 126’365.-. 
5) 
 
À la même date, la société avait un capital-actions de 
CHF 1’000’000.-. Au bilan, elle présentait un déficit de CHF 11’875’531.-, 
compte tenu d’une perte de l’exercice de CHF 6’869’421.- et d’un déficit 
reporté de CHF 5’006’110.-. 
6) 
 
Par convention signée les 1er et 6 septembre 2011, la société C______ 
LTD à Tortola (BVI), actionnaire majoritaire de la société (ci-après : 
l’actionnaire majoritaire), a accepté de postposer sa créance envers la 
société à concurrence d’une somme de CHF 16’000’000.-. 
7) 
 
Le 6 mars 2012, l’administration fiscale cantonale (ci-après : 
AFC-GE) a adressé au contribuable une demande de renseignements. Ce 
dernier devait fournir à l’AFC-GE un « état des titres », avec, notamment, sa 
fortune mobilière de source suisse. 
8) 
 
Le 27 avril 2012, par l’intermédiaire de son conseil, le contribuable a 
renvoyé l’« état des titres 2010 ». Il a également annexé les comptes de la 
société au 31 décembre 2010, accompagnés du rapport des réviseurs de 
compte. 
 
 
Dans la lettre accompagnant les documents, le contribuable a précisé 
que les probabilités de recouvrement de cette créance de CHF 6’151’998.- 
envers la société était « quasiment nulles ». Raison pour laquelle, sous 
rubrique « prêt B______ SA », le solde du compte au 31 décembre 2010 
indiquait un montant de CHF 1.-. À ce propos, la situation « précaire » de la 
société pouvait être constatée dans les comptes. 


- 3/12 - 
A/355/2013 
 
 
Le bilan de la société au 31 décembre 2010 faisait apparaître un total 
d’actifs 
de 
CHF 
18’135’186.-, 
composé 
d’actifs 
circulants 
de 
CHF 11’214’881.- et d’actifs immobiliers de CHF 6’920’034.-. 
 
 
Au passif, les fonds étrangers s’élevaient à CHF 29’010’717.-. Les 
fonds étrangers à court terme comptaient pour CHF 2’251’027.-. Les fonds 
étrangers à long terme de CHF 26’759’690.- se divisaient en « prêt des 
actionnaires » pour CHF 12’717’667.- et « prêt des parties liées » pour 
CHF 14’042’023.-. 
 
 
Le rapport du réviseur des comptes attirait l’attention sur le fait que la 
société était surendettée au sens de l’art. 725 al. 2 de la loi fédérale 
complétant le Code civil suisse du 30 mars 1911 (Livre cinquième : Droit 
des obligations - CO - RS 220). Ayant reçu une postposition de 
CHF 16’000’000.- de l’actionnaire, la société avait renoncé à avertir le juge. 
La continuité de la société dépendait du soutien financier de l’actionnaire 
majoritaire. Il existait une incertitude concernant l’évaluation des stocks, 
ainsi que les créances et garanties bancaires envers les sociétés du groupe, 
qui dépendaient largement de la réalisation des ventes. La valeur des stocks 
avait été comptabilisée à leur valeur d’acquisition, sous déduction d’une 
provision. Le Conseil d’administration de la société estimait que 
l’évaluation des stocks ainsi que celle des créances et garanties bancaires 
étaient appropriées. 
9) 
 
Par bordereau de taxation du 5 juin 2012, l’AFC-GE a fixé l’ICC 2010 
à CHF 612’695,70.- sur la base d’un revenu imposable de CHF 173’716.- et 
d’une fortune imposable de CHF 57’151’782.-, dont CHF 17'121'782.- de 
fortune mobilière, au taux de CHF 60’280’024.-. Le prêt à la société a été 
retenu à sa valeur nominale, soit CHF 6’151’998.-. 
10) 
Le 29 juin 2012, le contribuable a formé une réclamation contre le 
bordereau ICC 2010. Son opposition se concentrait sur la prise en compte de 
la créance envers la société à sa valeur nominale. Vu la situation financière 
de la société, le remboursement de la créance était « plus qu’incertain, voire 
totalement improbable ». 
11) 
Le 20 septembre 2012, l’AFC-GE a demandé au contribuable le nom 
des créanciers de la société, ainsi que le montant et les intérêts de chaque 
titulaire de la créance de CHF 26’759’690.-. Elle a aussi requis une copie de 
la déclaration de postposition de CHF 16’000’000.-. 
12) 
Le 14 novembre 2012, le contribuable a communiqué une copie de la 
déclaration de postposition ainsi que le détail des créanciers, qui se 
présentait comme suit : 


- 4/12 - 
A/355/2013 
Créanciers 
Créance 
au 31.12.2010 
Intérêts 
C______ 
Ltd Torotola, BVI 
CHF 20’607'692.- 
CHF 169’002.- 
M. A______ 
CHF 6’151’998.- 
CHF 126’535.- 
Total 
CHF 26’759’690.- 
 
 
 
Le contribuable insistait sur le fait que le remboursement de la créance 
était très improbable. 
13) 
Par décision du 14 décembre 2012, l’AFC-GE a rejeté la réclamation 
du contribuable. La valeur des actifs couvrait largement les créanciers non 
postposés. Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, les « pertes sur 
créances » devenaient effectives au moment où l’insolvabilité était constatée 
officiellement par un acte de défaut de bien. 
14) 
Le 28 janvier 2013, par l’intermédiaire de son conseil, le contribuable 
a recouru contre la décision auprès du Tribunal administratif de première 
instance (ci-après : TAPI). Il concluait à l’annulation de la décision du 
14 décembre 2012 et à la réduction de la valeur de la fortune mobilière à 
CHF 10’969’785.- (CHF 17’121’782.- ./. CHF 6’151’997.-). 
 
 
La société était surendettée. Le déficit s’était encore creusé en 2011, 
rendant le remboursement de la créance de CHF 6’151’998.- très difficile. 
 
 
La valeur vénale des actifs était très probablement en-deçà de la valeur 
comptable. La société ne disposait pas de liquidités ou d’éléments 
facilement réalisables qui pourraient permettre un remboursement rapide de 
la créance. 
 
 
Compte tenu des circonstances financières et commerciales, la créance 
envers la société devait être estimée à CHF 1.-. 
15) 
Le 6 mai 2013, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
 
 
Les critères pour juger de la difficulté de recouvrer une créance étaient 
restrictifs. Le débiteur devait apparaître comme définitivement insolvable 
pour que la créance ne fût pas imposable. Les conditions n’étaient pas 
réunies en l’espèce. 
 
 
Le contribuable était un proche de la société, avec une position 
similaire à un actionnaire. Les critères pour la non-imposition d’une créance 
devaient être encore plus restrictifs dans ce cas-là. 


- 5/12 - 
A/355/2013 
 
 
Conformément aux principes de droit comptable, la valeur des actifs 
de la société ne pouvait pas être inférieure à leur valeur comptable. 
 
 
Les emprunts de la société auprès des actionnaires et proches étaient 
des positions à long terme, qui avaient pour vocation de ne pas être 
remboursées à court ou moyen terme, même avec une situation financière 
saine. 
 
 
La société avait reçu l’assurance de l’actionnaire majoritaire que le 
financement allait être poursuivi. Dès lors, la situation financière n’était pas 
aussi précaire que ce que prétendait le contribuable. 
 
 
En tenant compte des dettes postposées, la société disposait de 
suffisamment d’actifs (CHF 18’135’186.-) pour, en cas de liquidation, 
rembourser l’intégralité des dettes non postposées (CHF 13’017’717.-), 
voire une partie des dettes postposées (CHF 5’117’469.-). 
16) 
Par réplique du 5 juin 2013, le contribuable a rappelé que la société 
n’avait pas les moyens liquides suffisants pour acquitter ses dettes exigibles, 
ce qui rejoignait la notion d’insolvabilité retenue dans la jurisprudence. En 
outre, les immobilisations corporelles et les stocks ne pouvaient pas être 
aisément réalisés. Même si la postposition de la dette permettait de faire 
perdurer l’exploitation de la société, il fallait les prendre en compte dans 
l’évaluation de la situation économique réelle de la société. 
17) 
Le 9 décembre 2013, le TAPI a rejeté le recours. La société n’était 
pas, au 31 décembre 2010, dans une incapacité durable de faire face à ses 
engagements. 
 
 
Le contribuable n’avait pas démontré que la valeur des actifs 
correspondant aux soldes des postes « immobilisations corporelles » et 
« stocks » mentionnés dans le bilan de la société était supérieure à leur 
valeur réelle. Les montants comptabilisés devaient donc être retenus. 
 
 
Du fait de la postposition de la créance de l’actionnaire majoritaire et 
des actifs de la société, cette dernière, en cas de liquidation de la société, 
aurait été en mesure de rembourser intégralement la créance du 
contribuable. 
18) 
Le 20 janvier 2014, le contribuable a recouru contre le jugement 
précité auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : 
la chambre administrative). Il a conclu à l’annulation du jugement du TAPI 
et à la prise en compte de la créance auprès de la société à la valeur de 
CHF 1.-. 


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A/355/2013 
 
 
La société était surendettée. Il fallait être très pessimiste quant à son 
avenir financier. Le rapport des réviseurs de compte mentionnait 
l’incertitude sur la valorisation des actifs de la société, qui devait être 
objectivement considérée comme inférieure à la valeur comptable. La 
position de créancier ne permettait pas au recourant de disposer 
d’informations financières plus détaillées, qui lui auraient permis d’apporter 
des preuves de cette valorisation inférieure. Compte tenu de ces éléments, la 
probabilité de recouvrement de la créance était quasiment nulle. 
 
 
En l’état, le remboursement de la créance n’était pas possible. Les 
liquidités disponibles au 31 décembre 2010 se montaient à CHF 855’853.-, 
ce qui était inférieur aux dettes à court terme de la société 
(CHF 2’251’027.-). Ces liquidités étaient très probablement nécessaires à 
l’exploitation de la société. 
 
 
En cas de liquidation de la société, les actifs ne pourraient être vendus 
qu’à des valeurs « notablement inférieures » à la valeur de marché, comme 
cela était ordinairement le cas lors de réalisation forcée. Le stock aurait une 
valeur de vente très inférieure à la valeur comptable. Les postes 
« immobilisations corporelles » et « développement et prototypes », 
fortement liés à l’activité d’une société, ne vaudraient pas grand-chose en 
cas de liquidation. Il était donc peu probable que la vente des actifs permît 
de procéder au remboursement de la créance du recourant. 
19) 
Le 10 mars 2014, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. Elle a 
largement repris son argumentation exposée auprès du TAPI. 
 
 
L’admission d’une situation d’insolvabilité devait se faire selon des 
critères restrictifs, d’autant plus avec une position proche de celle d’un 
actionnaire. Dans le cas d’espèce, le recourant n’avait pas prouvé 
l’insolvabilité durable de la société. 
 
 
Si le réviseur de comptes avait mentionné des incertitudes quant à la 
valorisation des actifs de la société, cela ne suffisait pas à changer la 
conclusion de l’AFC-GE. L’organe de révision avait admis les comptes et 
l’actionnaire majoritaire avait assuré son financement. Pour cette raison, le 
conseil d’administration de la société avait estimé que l’exploitation n’était 
pas remise en cause et qu’il prévoyait une situation de trésorerie 
excédentaire pour les années suivantes. 
 
 
Le recourant n’avait pas apporté la preuve que la valeur des actifs de 
la société était largement inférieure à la valeur comptable. Or, les comptes 
établis conformément aux règles comptables liaient les autorités fiscales, 
sauf s’il existait des règles de droit fiscal correctrices. Dès lors, il n’y avait 
pas lieu de s’écarter de la valeur comptable des actifs. 


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A/355/2013 
 
 
Il n’était donc pas établi que la société se trouvait, au 31 décembre 
2010, dans une incapacité durable et définitive de faire face à ses 
engagements. 
20) 
Le même jour, la cause a été gardée à juger. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 
2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure 
administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2) 
 
L’objet du litige est la question de savoir si la créance du recourant 
envers la société, dont il est administrateur président, doit être prise en 
compte à sa valeur nominale ou à une valeur inférieure. 
3) 
 
Afin de respecter le principe de droit fiscal de l’étanchéité des 
exercices, l’état financier de la société doit être analysé comme dans la 
situation où elle se trouvait au 31 décembre 2010 (ATA/147/2003 du 
18 mars 2003 consid. 6). 
4) 
 
L’impôt sur la fortune a pour objet l’ensemble de la fortune nette 
après déductions sociales (art. 46 de la loi sur l’imposition des personnes 
physiques du 27 septembre 2009 - LIPP - D 3 08, entrée en vigueur le 
1er janvier 2010). 
 
 
Sont notamment soumises à l’impôt sur la fortune les créances 
hypothécaires et chirographaires (art. 47 let. e LIPP). 
 
 
L’état de la fortune mobilière et immobilière est établi au 31 décembre 
de l’année pour laquelle l’impôt est dû (art. 49 al. 1 LIPP et 17 al. 1 de la loi 
fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des 
communes du 14 décembre 1990 - LHID - RS 642.14). 
 
 
La 
fortune 
est 
estimée, 
en 
général, 
à 
la 
valeur 
vénale 
(art. 49 al. 2 LIPP et art. 14 al. 1 LHID). 
5) 
 
Ces dispositions reprennent en substance l’art. 5 al. IV de l’ancienne 
loi sur l’imposition des personnes physiques - Impôt sur la fortune du 
22 septembre 2000 (aLIPP-III - D 3 13), en vigueur jusqu’au 31 décembre 
2009 : les créances non cotées en bourse, y compris celles qui sont 
incorporées dans les titres tels que cédules, obligations, bons de caisse, sont 
estimées à leur valeur nominale. Toutefois, dans l’estimation de ces 


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créances, si elles sont litigieuses ou douteuses, il est tenu compte du degré 
de probabilité de leur recouvrement. 
 
 
Cette formulation est similaire à celle de l’ancien art. 45 al. 7 de la loi 
générale sur les contributions publiques du 9 novembre l887 (LCP - 
D 3 05), en vigueur jusqu’au 31 décembre 2000. 
6) 
a. 
L’insolvabilité est une notion de droit fédéral. Le débiteur est 
insolvable lorsqu’il ne dispose pas de moyens liquides suffisants pour 
acquitter ses dettes exigibles (ATA/677/2009 du 22 décembre 2009 
consid. 7a). L’insolvabilité suppose que le débiteur se trouve dans une 
incapacité durable de faire face à ses engagements (ATF 137 II 353 
consid. 5.2.1 et le références citées). S’agissant de l’insolvabilité, la 
jurisprudence de la chambre administrative a posé des critères restrictifs : il 
faut que le débiteur apparaisse comme définitivement insolvable pour que la 
créance ne soit pas imposable (ATA/723/2012 du 30 octobre 2012 consid. 
5b ; ATA/132/2009 du 17 mars 2009 consid. 9 ; ATA/147/2003 précité 
consid. 8). 
 
b. 
La notion d’insolvabilité n’est pas liée quant au fond à certains faits 
ou manifestations extérieurs, comme la faillite ou la saisie, car de tels faits 
ne prouvent qu’indirectement l’incapacité de paiement du débiteur et 
n’excluent nullement la possibilité de prouver l’insolvabilité d’une autre 
façon. L’insolvabilité est constituée par un état de fait réalisé lorsque le 
débiteur manque des moyens financiers nécessaires pour désintéresser ses 
créanciers ; il faut cependant que cet état de fait ne soit pas simplement 
passager, comme cela arrive par exemple quand le débiteur se trouve dans 
l’impossibilité 
momentanée 
de 
réaliser 
ses 
actifs 
(Pierre-Robert 
GILLIÉRON, Poursuite pour dettes, faillite et concordat, Lausanne, 5ème éd., 
2012, p. 362 n. 1’517). 
7) 
 
Dans l’ATA/147/2003, le Tribunal administratif avait estimé que la 
créance du contribuable envers une société en difficulté financière devait 
être imposée. Malgré ces difficultés, l’organe de révision avait recommandé 
d’approuver les comptes car rien ne permettait de dire que les actifs étaient 
sous-évalués. Le conseil d’administration semblait confiant quant à l’issue 
de certaines affaires. La société n’était pas en situation de surendettement au 
sens de l’art. 725 CO. Au 31 décembre 1994, la société ne paraissait donc 
pas insolvable, ce qui avait pour conséquence que la probabilité, pour le 
contribuable, de recouvrer la créance n’était pas nulle. 
8) 
 
Il y a surendettement quand l’actif social ne couvre plus les fonds 
étrangers (Henry PETER/Francesca CAVADINI in Pierre TERCIER/Marc 
AMSTUTZ, Commentaire romand du code des obligations II, 2008, n. 31 
ad art. 725 CO). Dans ce cas, les dettes sociales ne sont plus couvertes par 


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ses actifs, que ceux-ci soient estimés à leur valeur d’exploitation ou à leur 
valeur de liquidation (François CHAUDET, Droit suisse des affaires, 2004, 
p. 125 n. 606). La postposition de créance est considérée comme une mesure 
d’assainissement (Henry PETER/Francesca CAVADINI, op. cit., n. 30 
ad art. 725 CO). 
9) 
 
Les comptes, et notamment le compte de résultat, établis 
conformément aux règles du droit commercial, lient les autorités fiscales à 
moins que le droit fiscal ne prévoie des règles correctrices particulières 
(ATF 137 II 353 consid. 6.2). En outre, selon un principe généralement 
admis en matière fiscale, il incombe à celui qui fait valoir l’existence d’un 
fait de nature à éteindre ou à diminuer sa dette fiscale d’en apporter la 
preuve et de supporter les conséquences de l’échec de cette preuve 
(ATF 121 II 257 consid. 4c.aa ; Arrêts du Tribunal fédéral 2C_477/2009 du 
8 janvier 2010 consid. 3.5 ; 2C_199/2009 du 14 septembre 2009 consid. 3.1 
= RDAF 2009 II p. 560 ; 2C_76/2009 du 23 juillet 2009 consid. 2.2 = RF 
64/2009 p. 834 ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 3ème éd., 2012, 
pp. 513 ss). 
10) 
En l’espèce, même si l’organe de révision a émis des doutes sur la 
valeur des actifs « stocks » et « immobilisations corporelles » mentionnés 
dans le bilan de la société au 31 décembre 2010, le recourant n’a pas 
démontré que leur valeur réelle était inférieure à la valeur inscrite dans le 
bilan, établi selon les règles commerciales. L’organe de révision a en outre 
confirmé les comptes de la société et souligné la confiance du conseil 
d’administration dans la poursuite des activités. 
 
 
Les « fonds étrangers à court terme » (« dettes envers les tiers » et 
« comptes de régularisation ») s’élevant à CHF 2’251’027.- sont couverts 
par le total des actifs circulants (CHF 11’214'881.-). En revanche, le total 
des fonds étrangers (CHF 29’010’717.-) n’est pas couvert par le total des 
actifs (CHF 18’135’186.-). Sur le total de ces dettes, la majeure partie, soit 
CHF 26’759’690.-, est détenue par le recourant et l’actionnaire majoritaire. 
Ce dernier a partiellement assaini la situation d’endettement par la 
postposition d’une créance à hauteur de CHF 16’000’000.-. Il a en outre 
garanti le financement de l’activité pour les années à venir. 
 
 
Si malgré la garantie de l’actionnaire majoritaire il devait y avoir une 
liquidation de la société, en prenant en compte la postposition de la créance 
et la situation des actifs, la créance du recourant pourra être intégralement 
remboursée : 
 
 


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Situation en cas de liquidation (basé sur le bilan au 31.12.2010) 
Total des actifs 
CHF 18’135’186.-
Remboursement des fonds 
étrangers à court terme 
- CHF 2’251’027.-
Total disponible après 
remboursement des fonds à court 
terme 
CHF 15’844’159.-
Remboursement de la créance du 
recourant 
- CHF 6’151’998.-
Remboursement de la créance 
non postposée de l’actionnaire 
majoritaire 
(CHF 20’607’692.- ./. CHF 
16’000’000.-) 
- CHF 4’607’692.-
Solde disponible pour 
remboursement de la créance 
postposée de l’actionnaire 
majoritaire 
CHF 5’124’469.-
 
 
Dès lors, la société dispose d’actifs suffisants pour rembourser la dette 
envers le recourant et ceci même avec une éventuelle marge (montant 
disponible après remboursement de toutes les dettes non postposées de 
CHF 5’124’469.-) pour tenir compte des doutes émis sur la valeur de ces 
actifs. Au 31 décembre 2010, la société ne se trouvait donc pas dans une 
incapacité durable à faire face à ses engagements. 
11) 
Au vu de ce qui précède, le recours, mal fondé, sera rejeté. 
 
 
Vu l’issue du litige, un émolument de CHF 2’000.- sera mis à la 
charge du recourant (art. 87 al. 1 LPA). Aucune indemnité de procédure ne 
lui sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). 
 
 
 
 


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PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 20 janvier 2014 par M. A______ contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 9 décembre 2013 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met à la charge de M. A______ un émolument de CHF 2’000.- ; 
dit qu’il ne lui est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 
17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente 
jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du 
recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les 
conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de 
son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par 
voie postale ou par voie électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent 
arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de 
preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Dominique Morand, avocat du recourant, à 
l’administration fiscale cantonale, ainsi qu’au Tribunal administratif de première 
instance. 
Siégeants : M. Verniory, président, M. Dumartheray, Mme Payot Zen-Ruffinen, 
juges. 
 
 


- 12/12 - 
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Au nom de la chambre administrative : 
le greffier-juriste : 
 
 
F. Scheffre 
 
le président siégeant : 
 
 
J.-M. Verniory 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :