ge_gerichte · ATA/689/2002 · 2002-11-12 · fr

Résumé:
 Le TA a débouté les recourants qui ont contesté l'indexation à hauteur de 3,6% de la valeur locative de leur villa en fonction de l'indice genevois des loyers et allégué une violation du principe d'égalité de traitement par rapport aux propriétaires d'autres cantons, l'indice genevois des loyers étant plus élevé que l'indice suisse des loyers.
La méthode genevoise d'estimation relative au calcul de la valeur locative se base sur la statistique des loyers et permet par conséquent de déterminer ladite valeur de manière à ce qu'elle corresponde au plus près à la valeur du marché du logement. Cette méthode respecte l'exigence légale relative à la prise en considération des conditions locales telle qu'elle figure à l'article 21 alinéa 2 LIFD.

- 1 - 
 
 
 
_____________ 
 
A/671/2002-FIN 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
du 12 novembre 2002 
 
 
 
dans la cause 
 
 
Madame et Monsieur V__________ 
représentés par Me Sandro Vecchio, avocat 
 
 
 
 
contre 
 
 
 
 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
 
et 
 
 
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS DE L'IMPÔT FÉDÉRAL DIRECT 
 
 
et 
 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 


 
 - 2 - 
 
 
 
_____________ 
 
A/671/2002-FIN 
 
EN FAIT 
 
 
1. 
Madame et Monsieur V__________ (ci-après : les 
contribuables) sont domiciliés _________ Chambésy/Genève. 
Ils occupent une villa dont ils sont propriétaires. 
 
2. 
Le 2 mars 1998, l'administration fiscale cantonale 
(ci-après : AFC) a notifié aux époux V__________ un 
bordereau 
de 
taxation 
pour 
l'impôt 
fédéral 
direct 
(ci-après : IFD) pour la période fiscale 1997/1998. 
L'impôt pour une année s'élevait à CHF 3'876.-, fondé sur 
un 
revenu 
imposable 
de 
CHF 
111'800.-. 
Dans 
l'établissement de ce montant, l'AFC a notamment pris en 
compte la valeur locative brute de la villa, d'un montant 
de de CHF 23'704.-. Ladite valeur a été adaptée à 
l'évolution de l'indice genevois des loyers et a, dès 
lors, été majorée de 3,6 % pour la période 1997/1998. 
 
3. 
Par courrier recommandé du 23 mars 1998, les 
contribuables ont élevé réclamation à l'encontre du 
bordereau 
précité 
auprès 
de 
l'AFC. 
Ils 
contestent 
l'indexation à hauteur de 3,6 % de la valeur locative de 
leur villa en fonction de l'indice genevois des loyers 
dans le cadre de la taxation IFD. 
 
4. 
Le 23 novembre 1999, l'AFC a décidé de maintenir 
cette taxation. 
 
5. 
Par 
acte 
du 
23 
décembre 
1999, 
les 
époux V__________ ont interjeté recours auprès de la 
commission cantonale de recours de l'impôt fédéral direct 
(ci-après : la commission). A l'appui de leur recours, 
ils allèguent une violation du principe de l'égalité de 
traitement entre les propriétaires genevois de villas et 
les autres propriétaires des autres cantons, l'indice 
genevois des loyers étant plus élevé que l'indice suisse 
des loyers. Ils concluent à l'annulation de la décision 
querellée et à l'application de l'indice suisse des 
loyers. 
 
6. 
Dans sa réponse du 25 avril 2000, l'AFC s'est 
opposée au recours, concluant à son rejet. Dès lors que 
l'article 21 de la loi fédérale sur l'impôt fédéral 
direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) prévoit la 
détermination de la valeur locative fédérale brute selon 
les 
conditions 
locales 
du 
lieu 
de 
situation 
de 
l'immeuble, il convient de prendre en considération ces 


 
 - 3 - 
 
 
 
conditions lors de l'indexation de la valeur locative. 
 
7. 
Dans 
leur 
réplique 
du 
26 
juin 
2000, 
les 
époux V__________ ont contesté l'interprétation de l'AFC 
à propos des alinéas 1 et 2 de l'article 21 LIFD. La 
référence à l'indice genevois des loyers viole le 
principe de l'égalité de traitement dans la mesure où le 
canton de Vaud notamment utilise l'indice suisse des 
loyers dans le cadre de l'indexation de la valeur 
locative. 
 
 
 
 
 
Parallèlement, plusieurs propriétaires de villas 
ayant été confrontés au même problème, s'est créée 
l'association Pic Vert, anciennement dénommée association 
genevoise pour la protection des villas et de leur 
environnement 
(ci-après : 
AGPVE), 
dont 
les 
époux V__________ sont également membres. 
 
 
 
D'entente 
entre 
les 
parties, 
le 
recours 
de 
l'association 
Pic 
Vert 
a 
été 
suspendu 
devant 
la 
commission 
jusqu'à 
droit 
jugé 
sur 
le 
recours 
des 
époux V__________. 
 
8. 
Dans sa duplique du 10 août 2000, l'administration 
renvoie 
à 
la 
brochure 
"L'imposition 
de 
la 
valeur 
locative" 
rédigée 
par 
la 
commission 
intercantonale 
d'information fiscale selon laquelle le calcul de la 
valeur locative dans les cantons de Genève et Vaud est 
effectué de manière différente. Elle conclut que les 
contribuables ne peuvent se prévaloir du principe de 
l'égalité de traitement, celui-ci ne justifiant pas un 
traitement 
fiscal 
identique 
dans 
des 
situations 
dissemblables. 
 
9. 
Par décision du 12 juin 2000, la commission a 
rejeté le recours. La méthode genevoise respecte les 
conditions de l'article 21 alinéa 2 LIFD, lequel prévoit 
la prise en considération des conditions locales tant en 
ce qui concerne l'établissement de la valeur locative 
elle-même que de son indexation, celle-ci devant a 
fortiori tenir compte de la situation locale du marché. 
 
10. 
Par acte du 17 juillet 2002, les époux V__________ 
ont recouru auprès du Tribunal administratif à l'encontre 
de ladite décision. Ils soutiennent que l'application 
d'un taux de renchérissement "inexact" à la valeur 
locative des villas à Genève viole le principe de 
l'égalité de traitement fiscal au regard de la taxation 
IFD pratiquée en Suisse. 


 
 - 4 - 
 
 
 
 
 
 
11. 
Dans ses observations du 26 juillet 2002, la 
commission a persisté dans les considérants et le 
dispositif de sa décision. 
 
12. 
L'administration fédérale des contributions a, 
dans ses observations du 30 septembre 2002, conclu au 
rejet du recours. 
 
13. 
La réponse de l'AFC, du 30 septembre 2002, 
s'appuie intégralement sur l'analyse juridique et les 
conclusions 
de 
l'administration 
fédérale 
des 
contributions. 
 
 
 
 
 
 
EN DROIT 
 
 
1. 
Interjeté en temps utile devant le juridiction 
compétente, le recours est recevable (art. 56A de la loi 
sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - LOJ - 
E 2 05; art. 63 al. 1 litt. a de la loi sur la procédure 
administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
 
 
 2. 
La présente cause porte sur l'utilisation de 
l'indice genevois des loyers pour procéder à l'indexation 
de la valeur locative de la villa des recourants. 
 
 
 
3. a. 
En matière de rendement de la fortune immobilière, 
est imposable la valeur locative des immeubles ou de 
parties d'immeubles dont le contribuable se réserve 
l'usage en raison de son droit de propriété ou d'un droit 
de jouissance obtenu à titre gratuit (art. 21 al. 1 litt. 
b LIFD). Aux termes de l'article 21 alinéa 2 LIFD, la 
valeur locative est déterminée compte tenu des conditions 
locales et de l'utilisation effective du logement au 
domicile du contribuable. 
 
 
 
 
b. 
Conformément aux articles 21 alinéa 1 lettre b 
LIFD et 7 alinéa 1 de la loi fédérale sur l'harmonisation 
des impôts directs des cantons et des communes du 14 
décembre 1990, entrée en vigueur le 1er janvier 1993 
(LHID - RS 642.14), la valeur locative correspond au 
loyer que le propriétaire aurait pu tirer de son immeuble 
en le louant à un tiers, soit au prix qu'il aurait pu en 
obtenir sur le marché des locations (cf. J.-M. RIVIER, 


 
 - 5 - 
 
 
 
Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la 
fortune, 2è éd., 1998, Lausanne, p. 437). 
 
 
4. a. 
La valeur locative tend, notamment, à corriger la 
différence entre la situation du propriétaire qui est 
autorisé à déduire une partie importante de ses frais de 
logement et celle du locataire qui ne peut invoquer de 
déduction 
similaire, 
alors 
même 
qu'il 
a, 
dans 
la 
pratique, à assumer une partie d'entre elles en payant 
son loyer; l'imposition de la valeur locative auprès du 
propriétaire rétablit en conséquence l'équilibre entre 
les deux situations (ATF 123 II 9, consid. 3a, références 
citées). 
 
 
b. 
Par 
les 
termes 
"compte 
tenu 
des 
conditions 
locales", les chambres fédérales ont voulu insister sur 
le fait que le prix du marché - et uniquement le prix du 
marché - est déterminant pour l'imposition de la valeur 
locative (BO CN 1987, p.1746). Ce ne sont pas les loyers 
pratiqués sur le plan cantonal qui doivent être retenus, 
mais les loyers de la localité concernée (BO CN du 
07.06.1989, p. 731 à 734). 
 
 
c. 
Relativement à l'article 21 alinéa 1 lettre b 
LIFD, il est de jurisprudence constante qu'une valeur 
objective conforme aux règles du marché est déterminante 
pour le calcul de la valeur locative. Ainsi, le Tribunal 
fédéral retient que : "La valeur locative d'un immeuble 
habité par le propriétaire lui-même doit être déterminée 
en premier lieu, en procédure de taxation pour l'IFD, en 
procédant à une comparaison avec des objets loués 
similaires, en tenant compte en particulier de leur type, 
de leur grandeur et de leur situation. A défaut de tels 
objets, 
la 
valeur 
d'utilisation 
propre 
doit 
être 
déterminée selon des critères objectifs, et ceci soit 
selon une procédure d'estimation individuelle (estimation 
selon les unités de local, selon des normes par chambre, 
ou en fonction d'objets de comparaison utilisés également 
par les propriétaires) ou, dans la mesure où elles 
existent, sur la base d'estimations de la valeur locative 
ou de l'immeuble effectuées par les autorités fiscales 
cantonales sur la base de principes uniformes, toujours 
sous réserve d'une estimation individuelle dans chaque 
cas" (ATF du 13 février 1998, publié in RDAF 1998 II 441, 
consid. 2c). 
 
 
5. 
Au vu de ce qui précède, il convient de se référer 
au prix du marché du logement aux fins de fixer la valeur 
locative. Il s'agit en premier lieu de procéder par 


 
 - 6 - 
 
 
 
comparaison avec des objets loués de même nature et de 
même grandeur. Cette comparaison directe est possible 
pour le logement du propriétaire habitant dans son propre 
immeuble 
locatif, 
par 
comparaison 
avec 
les 
autres 
appartements qui sont loués (cf. C. RUSCONI, L'imposition 
de la valeur locative, thèse Lausanne, 1988, p. 94). 
 
 
 
 
 
Par 
ailleurs, 
la 
LHID 
pose 
le 
principe 
de 
l'imposition de la valeur locative sans en définir les 
modalités; les critères permettant de la déterminer sont 
laissés à l'appréciation du législateur cantonal, lequel 
doit cependant respecter l'égalité de traitement. Dans 
ces limites, les règles qui servent à établir la valeur 
locative d'un immeuble peuvent varier d'un canton à 
l'autre. Le législateur jouit d'une certaine latitude 
dans le choix de la réglementation légale et l'autorité 
fiscale jouit d'un certain pouvoir d'appréciation pour 
édicter des dispositions d'application (cf. J.-M. RIVIER, 
op. cit., p. 437). 
 
6. 
Dans le canton de Genève, la valeur locative brute 
fédérale se détermine sur la base d'un questionnaire 
adressé à tous les propriétaires d'appartements et de 
villas et dont les critères sont la surface habitable, le 
type d'habitation, l'aménagement, la vétusté, les nui-
sances éventuelles ainsi que la situation générale du 
logement. Cette valeur locative brute est adaptée à 
l'indice genevois des loyers du mois de mai de la 
première année de revenus de la période de taxation. La 
valeur locative brute 1995/1996 a été adaptée la dernière 
fois avec la période de taxation 1997/1998, basée sur les 
revenus 1995/1996, où elle a été majorée de 3,6 % par 
référence à l'indice genevois des loyers de mai 1995 qui 
était de 103,6. 
 
 
 
 La méthode cantonale d'estimation relative au 
calcul de la valeur locative se base sur la statistique 
des loyers et permet par conséquent de déterminer ladite 
valeur de manière à ce qu'elle corresponde au plus près à 
la valeur du marché du logement. 
 
 
 
Il ressort du bulletin d'informations fiscales de 
la 
commission 
intercantonale 
d'information 
fiscale 
intitulée "L'imposition de la valeur locative" datée de 
juin 1999, que la valeur locative fédérale brute en 
matière d'IFD se détermine, à Genève, sur la base d'un 
questionnaire dont les critères objectifs sont la surface 
habitable, 
le 
type 
d'habitation, 
l'aménagement, 
la 
vétusté, les nuisances éventuelles ainsi que la situation 


 
 - 7 - 
 
 
 
générale du logement. Cette valeur locative brute est 
adaptée à l'indice genevois des loyers. 
 
 
 
 
Au vu de ce qui précède, il y a lieu de retenir 
que la méthode genevoise respecte l'exigence légale 
relative à la prise en considération des conditions 
locales telle qu'elle figure à l'article 21 alinéa 2 
LIFD. 
 
7. 
Les recourants invoquent encore comme grief à 
l'appui de leur recours la violation du principe de 
l'égalité de traitement entre propriétaires de villas 
genevois et ceux des autres cantons suisses, notamment du 
canton de Vaud. 
 
 
 
 
8. a. 
En matière fiscale, le principe de l'égalité de 
traitement est concrétisé par la généralité et l'égalité 
de l'imposition, ainsi que par le principe de la 
proportionnalité de la charge fiscale fondée sur la 
capacité économique. D'après les principes de l'égalité 
d'imposition 
et 
de 
l'imposition 
selon 
la 
capacité 
contributive, les contribuables qui sont dans la même 
situation économique doivent supporter une charge fiscale 
semblable; lorsqu'ils sont dans des situations de fait 
différentes 
qui 
ont 
des 
effets 
sur 
leur 
capacité 
économique, leur charge fiscale doit en tenir compte et y 
être adaptée (ATF 118 Ia 3; cf. D. YERSIN, L'égalité de 
traitement en droit fiscal, Rapports et communications à 
la Société suisse des juristes, Fasc. 2, 1992, p. 157). 
 
 
b. 
La complexité des faits à réglementer et le nombre 
de paramètres entrant en considération pour apprécier les 
situations à comparer peut rendre très difficile, voire 
impossible, une réglementation schématique et générale 
apte à tenir compte de tous les éléments en présence, 
souvent 
contradictoires, 
et 
à 
réaliser 
une 
égalité 
absolue. A vouloir assurer une égalité parfaite dans le 
cadre d'une seule comparaison, le législateur court le 
risque de créer par la même occasion une inégalité au 
préjudice 
d'autres 
catégories 
de 
contribuables. 
Or, 
lorsqu'un domaine à réglementer présuppose l'existence 
d'un schématisme important, le principe d'égalité de 
traitement (tel qu'il ressort de l'article 4 aCst. féd.) 
n'exige pas que tous les contribuables soient traités 
d'une manière rigoureusement égale, quelle que soit leur 
situation personnelle; sous réserve des cas où le tarif 
conduit 
à 
une 
inégalité 
flagrante, 
la 
norme 
constitutionnelle 
ne 
peut 
que 
garantir 
globalement 
l'égalité de traitement entre les justiciables (ATF 118 


 
 - 8 - 
 
 
 
Ia 4). 
 
 
c. 
Le principe d'égalité de traitement est respecté 
par l'imposition du revenu de jouissance, concrétisé sous 
forme de valeur locative, auprès du propriétaire qui 
habite son logement, alors que le propriétaire qui loue 
le sien est imposé sur un revenu en espèces, constitué 
par le loyer encaissé. Le respect du principe d'égalité 
de 
traitement 
entre 
ces 
différentes 
catégories 
de 
contribuables 
(ainsi 
qu'entre 
propriétaires 
et 
locataires) exige également que la valeur locative soit 
indexée au prix du marché, c'est-à-dire adaptée en 
fonction des loyers en vigueur sur le marché du logement. 
Si 
le 
locataire 
paie 
nécessairement 
un 
loyer 
correspondant au prix du marché, l'égalité de traitement 
exige impérativement que le propriétaire se réservant une 
habitation dans son propre immeuble soit soumis aux mêmes 
règles (cf. C. RUSCONI, op. cit., p. 45). 
 
 
9. 
Le principe de l'imposition proportionnée à la 
capacité contributive (ou principe de la proportionnalité 
de la charge fiscale fondée sur la capacité économique) 
exige que chaque citoyen contribue à la couverture des 
dépenses 
publiques, 
compte 
tenu 
de 
sa 
situation 
personnelle et en proportion de ses moyens. Ce principe 
déploie 
ses 
effets 
tant 
au 
plan 
de 
l'égalité 
de 
traitement horizontale que de l'égalité verticale. Des 
circonstances 
essentiellement 
différentes 
doivent 
conduire 
à 
une 
charge 
fiscale 
différente 
(équité 
verticale), 
alors 
que 
des 
circonstances 
semblables 
doivent conduire à une charge fiscale semblable (équité 
horizontale) (cf. J.-M. RIVIER, op. cit., p. 85). 
 
 
 
Le Tribunal fédéral accepte, dans le cadre de 
procédures de masse telles que les taxations fiscales, 
des simplifications de procédure qui, nécessairement, 
portent 
atteinte 
jusqu'à 
un 
certain 
point 
aux 
particularités d'un cas individuel et de ce fait ne 
garantissent pas sans restriction l'égalité de traitement 
dans toute la mesure souhaitable (cf. ATF 114 Ia 221; 123 
II 9; du 13 février 1998, RDAF 1998 441). 
 
 
 
 
Selon une jurisprudence du Tribunal fédéral, les 
méthodes d'estimation conduisent obligatoirement à une 
certaine globalisation et schématisation qui ne peuvent 
pas tenir compte de tous les aspects individuels. 
Cependant, un tel résultat est inévitable, pour des 
raisons pratiques touchant également à l'économie de la 
taxation; dans une certaine mesure, ce désavantage est 


 
 - 9 - 
 
 
 
aussi 
acceptable, 
même 
si, 
par 
là, 
l'égalité 
de 
traitement ne peut pas être entièrement garantie. On 
considère qu'un résultat est insoutenable ou en violation 
crasse de la loi si la valeur prise pour déterminer la 
valeur locative est plus élevée que le prix effectivement 
offert sur le marché (ATF du 3 novembre 2000, publié in 
RF 56 (2001) 414). 
 
 
 
En l'espèce, dans la mesure où la législation 
fédérale fonde l'établissement de la valeur locative d'un 
immeuble sur un critère susceptible de varier d'un canton 
à l'autre ("compte tenu des conditions locales"), il 
convient de retenir que l'indexation de la valeur 
locative brute à l'indice genevois des loyers respecte le 
principe d'égalité de traitement. 
 
10. 
Le recours sera ainsi rejeté. Vu l'issue du 
litige, un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge 
des recourants. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
PAR CES MOTIFS 
 
 
 
le Tribunal administratif 
 
 
 
à la forme : 
 
 
 
 
déclare 
recevable 
le 
recours 
interjeté le 17 juillet 2002 par Madame et Monsieur 
V__________ contre la décision de la commission cantonale 
de recours de l'impôt fédéral direct du 12 juin 2002; 
 
 
 
 
au fond : 
 
 
 
 
le rejette; 
 
 
 
 
met à la charge des recourants un 
émolument de CHF 1'000.-; 
 
 
 
 
 
dit que, conformément aux articles 
97 
et 
suivants 
de 
la 
loi 
fédérale 
d'organisation 
judiciaire, le présent arrêt peut être porté, par voie de 
recours de droit administratif, dans les trente jours dès 
sa notification, par devant le Tribunal fédéral; le 
mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs 
et moyens de preuve et porter la signature du recourant 
ou de son mandataire; il est adressé en trois exemplaires 
au moins au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14; le 
présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyen de preuve, doivent être joints à 


 
 - 10 - 
 
 
 
l'envoi; 
 
 
 
 
 
 
 
 
communique le présent arrêt à Me 
Sandro Vecchio, avocat des recourants, à l'administration 
fédérale des contributions, à la commission cantonale de 
recours de l'impôt fédéral direct et l'administration 
fiscale cantonale. 
 
Siégeants : M. Thélin, président, MM. Paychère, Schucani, 
Mmes Bonnefemme-Hurni, Bovy, juges. 
 
 
Au nom du Tribunal administratif : 
 
la greffière-juriste : 
le président : 
 
 
C. Del Gaudio-Siegrist 
 Ph. Thélin 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux 
parties. 
 
Genève, le 
 
la greffière : 
 
 
 
 
Mme M. Oranci