ge_gerichte · ATA/866/2010 · 2010-12-07 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/2297/2008-ICC 
ATA/866/2010 
ARRÊT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
du 7 décembre 2010 
1ère section 
dans la cause 
 
P______ S.A. 
représentée par Me Bénédict Fontanet, avocat 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
_________ 
Recours contre la décision de la commission cantonale de recours en matière 
administrative du 17 juin 2010 (DCCR/902/2010) 


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A/2297/2008 
EN FAIT 
1. 
 
P______ S.A. (ci-après : P______ ou la contribuable), de siège à Genève, 
est active dans les conseils et services personnalisés en matière économique, 
fiscale et juridique ; l'administration de biens mobiliers et immobiliers, ainsi que 
la recherche et les enquêtes dans les domaines économiques et financiers. Son 
capital-actions nominal libéré est de CHF 2'000'000.-. 
 
 
Dans sa déclaration fiscale 2006 datée du 22 octobre 2007, P______ a 
déclaré une perte de CHF 51'141.- pour 2006 ainsi que des pertes fiscales de 
CHF 2'502'977.- pour les sept exercices précédents, soit une perte totale nette de 
CHF 2'554'118.- ; des liquidités pour CHF 3'917.- ; une participation dans la 
société S______ Ltd (ci-après : S______) d'une valeur comptable de 
CHF 85'964'800.- ; un prêt actionnaire de CHF 91'741'326.- ainsi que des 
créanciers pour CHF 46'521. 
 
 
Au sujet de la participation dans S______, il était mentionné dans l'annexe 
aux comptes que la valeur de cet investissement dépendait de sa capacité à générer 
des cash flow futurs. Il n'était pas possible de déterminer cette valeur de manière 
fiable. 
2. 
 
Le 4 février 2008, l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC) a fixé à 
CHF 115'448.60 l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) 2006 pour un 
bénéfice imposable nul et un capital imposable de CHF 25'789'440.-. 
 
 
Les montants déclarés avaient été retenus dans la taxation mais 
CHF 23'789'440.- avaient été ajoutés au capital propre au titre de "capital propre 
dissimulé", selon le calcul suivant : 
 
 
Actifs 
Valeur déterminante pour l'impôt sur le 
bénéfice ou valeur vénale - en fin 
d'exercice 
liquidités 
3'917 
participations 
85'964'800 
Total 
85'968'717 
 
Passifs 
Valeur déterminante pour l'impôt sur le 


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A/2297/2008 
bénéfice - en fin d'exercice 
dettes envers les actionnaires et 
proches 
et 
distributions 
de 
bénéfices décidées en leur faveur 
91'741'326 
dettes envers les tiers 
46'521 
dettes totales 
91'787'847 
./.endettement admis 
-60'179'277 
./.réserves négatives nettes (après 
compensation avec les réserves 
taxées) 
-7'819'130 
Capital propre dissimulé 
23'789'440 
 
3. 
 
Le 4 mars 2008, P______ a déposé une réclamation auprès de l'AFC en 
contestant la prise en compte d'un capital propre dissimulé. 
 
 
Dans les taxations des années précédentes, tel n'avait pas été le cas. La 
valeur vénale de la participation, soit CHF 1.- devait être retenue pour déterminer 
ce capital. 
4. 
 
Le 11 mars 2008, l'AFC a demandé à P______ la production d'une copie du 
rapport de l'organe de révision 2006 et du formulaire (annexe G - capital propre 
dissimulé, intérêts non admis et intérêts insuffisants). 
5. 
 
Le 20 mars 2008, la contribuable a envoyé à l'AFC les documents 
demandés. 
 
 
S'agissant de la détermination d'un capital propre dissimulé, les montants 
suivants devaient être retenus : 
 
 
 
Actifs 
Valeur déterminante pour l'impôt sur le 
bénéfice ou valeur vénale - en fin 
d'exercice 
liquidités 
3'917 
participations 
1 


- 4/14 - 
A/2297/2008 
Total 
3'918 
 
Passifs 
Valeur déterminante pour l'impôt sur le 
bénéfice - en fin d'exercice 
dettes envers les actionnaires et 
proches 
et 
distributions 
de 
bénéfices décidées en leur faveur 
91'741'326 
dettes envers les tiers 
46'521 
dettes totales 
91'787'847 
./.endettement admis 
-3'918 
./.réserves négatives nettes (après 
compensation avec les réserves 
taxées) 
-93'783'929 
 
Capital propre dissimulé 
0 
6. 
 
Par décision du 2 mai 2008, l'AFC a rejeté la réclamation en persistant dans 
les motifs de sa décision. 
7. 
 
Le 3 juin 2008, la contribuable a recouru auprès de la commission cantonale 
de recours en matière d'impôts, devenue depuis lors la commission cantonale de 
recours en matière administrative (ci-après : CCRA) en concluant à l'annulation 
de la taxation et particulièrement de la reprise effectuée. 
 
 
Elle avait acquis en août 2002 la totalité du capital de S______ pour la 
contre valeur de CHF 85'964'800.-. S______ avait investi à travers ses filiales 
ultimes dans des champs de pétrole en Sibérie. L'acquisition avait été financée par 
un crédit bancaire devenu par la suite une créance actionnaire. Ce financement 
avait été postposé en vue de couvrir une éventuelle perte de valeur de S______. 
D'un point de vue comptable, l'annexe à la déclaration fiscale mentionnait le 
facteur d'incertitude important concernant l'évaluation de cette participation, 
conformément aux règles comptables internationales et suisses en la matière. Le 
facteur d'incertitude important devait être noté en annexe des états financiers mais 
ne rendait pas obligatoire la comptabilisation pour moins-value selon le principe 
de prudence. C'était donc la valeur vénale de cette participation qui devait être 
retenue pour le calcul du capital propre dissimulé, soit CHF 1.-. 


- 5/14 - 
A/2297/2008 
 
 
La société avait pour seul actif cette participation et jusqu'à ce jour, elle 
payait ses frais au moyen d'avances d'actionnaires. Elle n'avait pas les liquidités 
nécessaires au paiement de l'impôt 2006 et le maintien de la taxation conduirait la 
société à déposer le bilan. 
8. 
 
Le 27 mai 2009, l'AFC s'est opposée au recours en concluant à la 
confirmation de la taxation. 
9. 
 
Le 17 juin 2010, la CCRA a rejeté le recours de P______ concernant l'ICC 
2006. 
 
 
L'impôt sur le capital avait été calculé correctement, en application de 
l'art. 30 de la loi sur l’imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 
(LIPM - D 3 15), des directives contenues dans les circulaires émises par 
l'administration fédérale des contributions (circulaire n° 6 du 6 juin 1997) et 
l'AFC (information n° 6/97 aux associations professionnelles du 9 octobre 1997). 
 
 
Dans son calcul d'un capital propre dissimulé, la contribuable retenait des 
réserves négatives nettes (après compensation avec les réserves taxées) de 
CHF 93'783'929 et un capital propre dissimulé nul. Aucune explication n'était 
fournie quant au montant des réserves négatives nettes. Par conséquent il n'y avait 
pas lieu de prendre en compte ce montant et s'agissant de la valeur déterminante 
de la participation, il fallait s'en tenir à la somme figurant au bilan, à savoir 
CHF 85'963'800.-. 
 
 
La contribuable ne pouvait pas se prévaloir du fait que l'AFC avait procédé 
à un calcul différent pour autres d'années fiscales en vertu des principes de 
périodicité et d'étanchéité des exercices fiscaux. 
10. 
 
Le 2 août 2010, la contribuable a recouru auprès du Tribunal administratif 
contre la décision précitée en concluant à son annulation et à celle de la taxation 
ainsi qu'au versement d'une indemnité de procédure. 
 
 
Le rendement des différentes filiales de S______ n'avait que peu d'impact 
sur S______ et donc sur P______ puisque sa participation était au final 
minoritaire. S______ avait deux premières filiales qu'elle détenait à 100%. Celles-
ci possédaient 100% d'une société qui disposait à son tour de 17,79%, 9,36% et 
0,16% de trois sociétés actives dans l'extraction de pétrole. Les régions 
concernées étaient souvent sous-exploitées car l'extraction du pétrole était rendue 
difficile par la rudesse du climat. La crise financière de ces dernières années avait 
d'ailleurs renforcé cette sous-exploitation. Depuis 2002 et malgré de nombreuses 
demandes, elle n'avait pas réussi à obtenir des informations suffisantes sur les 
comptes des différentes filiales pour éditer des comptes consolidés afin de définir 
la valeur réelle de sa participation. Les règles de gestion et de comptabilité des 
sociétés établies en Russie n'étaient pas aussi strictes qu'en Suisse. 


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L'acquisition de S______ avait été faite pour le prix de USD 58'400'000.- et 
inscrite au bilan pour CHF 85'964'800.-. Depuis l'acquisition de S______, les 
actionnaires n'avaient jamais reçu de dividende mais avaient toujours été informés 
que cette participation comportait une grande part de risques dans le sens où la 
valeur de cet investissement dépendait du cash flow futur que cette participation 
pouvait générer et que sa valeur n'était pas déterminable. Chaque "compte annuel" 
mentionnait dans son annexe depuis 2002 ce risque. En réalité, l'investissement 
était considéré par les actionnaires depuis l'acquisition de S______, à l'instar de 
l'AFC, comme ayant une valeur réelle de CHF 1.-. A ce jour, l'investissement 
n'avait eu aucun rendement. 
 
 
En 2006, l'AFC avait considéré qu'une partie de l'avance faite par les 
actionnaires constituait un capital propre dissimulé alors même que l'annexe aux 
comptes pour cet exercice précisait le facteur de risque et l'impossibilité d'évaluer 
la participation à sa valeur réelle. 
 
 
L'annexe G avait été remplie selon le principe comptable de prudence. Les 
réserves négatives nettes servaient à concrétiser le facteur de risque de 
l'investissement. Elles étaient la conséquence d'une provision sur l'investissement 
dans S______. Il n'y avait dès lors pas de capital propre dissimulé. Les réserves 
découlaient du calcul suivant : perte au bilan (7'89'130) + provision pour 
moins-value (85'964'799) - réserves légales (0) = CHF 93'783'929.-. 
 
 
En 2007 et en 2008, l'AFC avait continué à taxer de la même manière qu'en 
2003, 2004 et 2005 et la participation avait été mentionnée directement dans les 
comptes pour une valeur de CHF 1.-. 
 
 
La décision violait l'art. 30 LIPM. La valeur indiquée au bilan ne devait pas 
être prise en compte car la valeur vénale de la participation devant être retenue 
était de CHF 1.-. Elle même avait respecté les principes de prudence et de 
continuité dans la présentation et l'évaluation de cette participation. N'obtenant 
toujours pas les comptes des filiales, elle avait décidé d'introduire dans le bilan 
une participation de CHF 1.- en comptabilisant une provision pour moins-value. 
 
 
Le choix de la présentation comptable ne permettait pas à l'AFC de retenir 
une valeur vénale de la participation autre que celle de CHF 1.-. Les règles 
comptables avaient été respectées dans le cas d'espèce. 
 
 
Le principe de la bonne foi avait également été violé par le comportement 
contradictoire de l'AFC. Seule l'année 2006 avait été taxée de façon erronée en 
contradiction avec la pratique constante. 
 
 
La décision violait aussi le principe de l'imposition selon la capacité 
contributive. Une taxation correspondant à la réalité, prenant en compte une 
valeur vénale de participation de CHF 1.-, engendrerait une taxation de l'ordre de 


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CHF 9'000.- qui pourrait être assumée par les actionnaires contrairement à la 
taxation erronée de 2006 d'une valeur d'environ 116'000.- qui engendrerait le 
dépôt de bilan. 
11. 
 
Le 23 août 2010, la CCRA a déposé son dossier en persistant dans les 
considérants et le dispositif de sa décision. 
12. 
 
Le 2 septembre 2010, l'AFC a répondu au recours en concluant à son rejet. 
 
 
En vertu du principe d'étanchéité des exercices, elle ne pouvait plus revenir 
sur les taxations antérieures à 2006, vraisemblablement erronées mais entrées en 
force. Les taxations suivantes (2007 et 2008) étaient en revanche exactes car la 
comptabilité de la contribuable avait été établie de façon différente et il était 
normal que la décision de taxation pour ces périodes ne soit pas la même que pour 
2006. 
 
 
Si un amortissement ou une provision avait été oublié dans les comptes 
remis à l'AFC, aucune modification ultérieure ne pouvait être faite. La moins-
value sur la participation devait être retenue comme si la charge avait été 
comptabilisée dans les états financiers. Le principe de déterminance voulait que 
seules les charges effectivement comptabilisées puissent être déduites pour autant 
qu'elles soient justifiées sur le plan fiscal. Il lui était donc impossible d'accepter 
sur le plan fiscal une charge qui n'avait pas d'abord été comptabilisée sur le plan 
du droit commercial. La seule possibilité de déroger à ce principe aurait été de 
démontrer que les états financiers n'avaient pas été dressés en conformité avec le 
droit commercial. Les directives admettaient pour le calcul du capital propre 
dissimulé la prise en compte d'une valeur vénale supérieure à la valeur comptable 
mais le principe de déterminance en droit fiscal et de la valeur la plus basse en 
droit commercial s'opposaient à celle d'une valeur inférieure. La prise en compte 
d'une moins-value virtuelle à la charge du compte de résultat n'était pas prévue. 
 
 
Le principe de la bonne foi s'opposait à ceux de périodicité et d'étanchéité 
des exercices fiscaux. De plus, aucune assurance n'avait jamais été donnée par 
l'AFC à la contribuable. En 2003, aucune déclaration n'avait été remise par 
P______ qui avait été taxée d'office. En 2004 et 2005, aucune annexe n'avait été 
remise avec la déclaration fiscale permettant de déterminer la sous-capitalisation. 
Cette question n'avait donc - à tort - pas été examinée par l'AFC mais elle n'avait 
fait aucune promesse. 
 
 
Le principe de la capacité contributive de la contribuable impliquait que la 
charge fiscale devait tenir compte des situations de fait différentes qui avaient des 
effets sur la capacité économique. Le problème soulevé par la contribuable 
concernait en fait celui des liquidités permettant le paiement de l'impôt. 


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13. 
 
Le 21 septembre 2010, les parties ont été informées que la cause serait 
gardée à juger après le délai fixé au 6 octobre 2010 pour la production de toute 
requête complémentaire. 
EN DROIT 
1. 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 56A de la loi sur l’organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - 
D 3 17 ; art. 63 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2. 
 
La recourante fait grief à l'AFC et à la CCRA d'avoir pris en compte un 
capital propre dissimulé en faisant une mauvaise application de l'art. 30 LIPM. 
3. 
 
Selon l'art. 27 LIPM, l'impôt sur le capital a pour objet le capital propre. 
4. 
 
Le capital propre imposable des sociétés de capitaux et des sociétés 
coopératives est augmenté de la part de leurs fonds étrangers qui est 
économiquement assimilable au capital propre. Cette disposition règle ainsi la 
problématique du capital propre dissimulé, appelé également "sous-capitalisation" 
(art. 30 LIPM ; ATA/167/2005 du 22 mars 2005). 
 
a. 
Cette disposition a été introduite dans la LIPM le 1er janvier 1996 pour des 
motifs d'harmonisation tant horizontale que verticale, suite à l'entrée en vigueur de 
l'art. 29a de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et 
des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) et de l'art. 75 de la loi 
fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) 
(aujourd'hui abrogé) (MGC 1995 35/IV 4185-4189). 
 
b. 
Selon les travaux préparatoires concernant cet article "les règles destinées à 
lutter contre la sous-capitalisation servent à éviter que des ayants droit 
économiques d'une société de capitaux ou d'une coopérative ne perçoivent du 
bénéfice de cette entité sous forme d'intérêts. Étant donné que ces derniers sont 
considérés comme une charge déductible du résultat de la société débitrice, ce 
moyen permettrait, en l'absence de correction fiscale, d'éluder la règle selon 
laquelle le bénéfice à disposition des actionnaires doit provenir du bénéfice net 
soumis à l'impôt sur le bénéfice au sein de la personne morale. Le critère 
permettant de définir si l'on est en présence d'un financement étranger authentique 
est celui de savoir si un tiers indépendant aurait exposé des fonds aux mêmes 
risques que le créancier-actionnaire" (MGC 1995 35/IV 4185-4189). 
5. 
 
La circulaire n° 6 qui expose la pratique en matière de sous-capitalisation 
des sociétés de capitaux et sociétés coopératives, est applicable en droit cantonal 


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selon l'information n° 6/97 aux associations professionnelles du 9 octobre 1997 de 
l'AFC. 
 
 
Cette circulaire n'a pas valeur de loi. Cependant, elle a pour but d'assurer 
une pratique uniforme. A l'instar du Tribunal fédéral, le Tribunal administratif ne 
saurait s'en écarter sans justes motifs (Arrêt du Tribunal fédéral 2P.338/2004 du 
26 avril 2006, consid. 4.1 ; ATA/435/2008 du 27 août 2008) 
 
 
Selon cette directive, les règles concernant le capital propre dissimulé 
permettent de distinguer, quant à leur traitement fiscal, les fonds étrangers des 
fonds propres (point 1). 
 
 
Pour déterminer le capital propre dissimulé des sociétés de capitaux et des 
sociétés coopératives, il faut partir en règle générale de la valeur vénale des actifs, 
à la fin de la période fiscale. L'autorité de taxation se fondera sur les valeurs 
déterminantes pour l'impôt sur le bénéfice des sociétés, sauf si des valeurs vénales 
plus élevées peuvent être démontrées (point 2.1). 
 
 
En règle générale, il est considéré que la société peut obtenir, par ses 
propres moyens, notamment des fonds étrangers à concurrence d'un pourcentage 
de 70% s'agissant de ses participations, calculé sur la valeur vénale de ses actifs 
(point 2.1). 
 
 
Ces taux servent à déterminer la garantie qu'offrent les actifs d'une société 
du point de vue d'un futur créancier (Arrêt du Tribunal fédéral 2P.338/2004 du 26 
avril 2006, consid. 6.2). La proportion d'endettement admissible est ainsi fonction 
de la nature des actifs de la société (D. YERSIN, Y. NOEL, Commentaire de la loi 
sur l'impôt fédéral direct, Bâle 2008, p.869 n. 16). 
6. 
 
L'AFC indique que la valeur de la participation prise en compte dépend de 
celle figurant au bilan de la société, soit CHF 85'964'800.-. 
 
 
Pour la recourante, la valeur vénale de sa participation est de CHF 1.- 
compte tenu de l'annexe aux comptes, laquelle indique que la valeur de la 
participation ne peut pas réellement être déterminée. 
 
 
Or, si dans le calcul d'un éventuel capital propre dissimulé la valeur vénale 
de la participation telle qu'alléguée était de CHF 1.-, celui-là serait augmenté et 
non pas égal à zéro. Pour aboutir au résultat voulu par la recourante, il faut encore 
prendre en compte, comme elle le fait dans le calcul figurant à l'annexe G, une 
réserve négative nette de CHF 93'783'939.- qu'elle explique être le résultat d'un 
calcul comprenant une provision pour moins value de CHF 85'964'799.-. Cette 
dernière ne figure pas au bilan des comptes produits à l'AFC pour la taxation ICC 
2006. 


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7. 
 
Reste donc à déterminer si cette provision pour moins value doit être prise 
en compte même si elle ne figure pas au bilan de la recourante. 
 
a. 
Le bilan commercial est déterminant en droit fiscal. Selon une jurisprudence 
constante, les comptes établis conformément aux règles du droit commercial lient 
les autorités fiscales, à moins que le droit fiscal ne prévoie des règles correctrices 
spécifiques (ATF 119 Ib 115 ; Arrêt du Tribunal fédéral 2P.184/2003 du 21 juin 
2004, consid. 2.2 et les citations ; X. OBERSON, Droit fiscal suisse, 3ème éd., Bâle 
2007, p. 187). 
 
 
Dès que le bilan est définitif, l'entreprise est limitée dans les changements 
qu'elle entend lui apporter, notamment s'agissant de modification, soit des 
changements apportés au bilan dans le cadre du pouvoir d'appréciation laissé par 
le droit commercial (RDAF 1977 p. 374). Ces modifications de bilan ne sont 
possibles que jusqu'au moment où le bilan est porté à la connaissance des autorités 
fiscales (X. OBERSON, op. cit., p. 188). Ainsi l'entreprise ne peut revenir sur 
certaines opérations comptables uniquement parce qu'elle en ignorait les suites 
fiscales et rectifier son résultat de façon à obtenir une taxation plus favorable 
RDAF 1977 p. 380 ; ATA/669/2003 du 2 septembre 2003). 
 
 
En l'espèce, la recourante veut faire admettre une provision pour moins 
value qui ne figure pas dans le bilan produit. Or, aucune disposition légale ne 
permet de s'écarter de ce document en ajoutant une telle provision après la remise 
du bilan aux autorités fiscales. 
 
 
En conséquence, le grief sera écarté. 
8. 
 
La recourante se prévaut du principe de la bonne foi en raison des taxations 
antérieures qui ne fixaient pas de capital propre dissimulé. 
 
a. 
Découlant directement de l'art. 9 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101) et valant pour l’ensemble 
de l’activité étatique, le principe de la bonne foi protège le citoyen dans la 
confiance légitime qu’il met dans les assurances reçues des autorités lorsqu'il a 
réglé sa conduite d'après des décisions, des déclarations ou un comportement 
déterminé de l'administration (ATF 131 II 627 consid. 6.1 p. 637 ; 129 I 161 
consid. 4.1 p. 170 ; 128 II 112 consid. 10b/aa p. 125 ; 126 II 377 consid. 3a p. 387 
et les arrêts cités). Selon la jurisprudence, les assurances ou les renseignements 
erronés donnés par les autorités confèrent des droits aux justiciables lorsque les 
cinq conditions cumulatives suivantes sont remplies. Tout d’abord, on doit être en 
présence d’une promesse concrète effectuée à l’égard d’une personne déterminée. 
Il faut également que l’autorité ait agi dans le cadre et dans les limites de sa 
compétence, que la personne concernée n’ait pas été en mesure de se rendre 
compte immédiatement de l’inexactitude du renseignement fourni, qu’elle se soit 
fondée sur ce renseignement pour prendre des dispositions qu’elle ne peut ensuite 


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modifier sans subir de préjudice et, enfin, que la loi n’ait pas subi de changement 
depuis le moment où la promesse a été faite (ATF 131 II 627 consid. 6.1 p. 637 ; 
129 I 161 consid. 4.1 p. 170 ; 122 II 113 consid. 3b/cc p. 123 et les références 
citées ; Arrêt du Tribunal fédéral 1P.373/2006 du 18 octobre 2006 consid. 2 ; 
G. MULLER/U. HÄFELIN/ F.UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 
Zürich 
2006, 
5ème 
éd., 
p. 
130ss 
; 
A. 
AUER/ 
G. MALINVERNI/ 
M. HOTTELIER, Droit constitutionnel suisse, Berne 2006, Vol. 2, 2ème éd., 
p. 546, n. 1165ss ; P. MOOR, Droit administratif, Berne 1994, Vol. 1, 2ème éd., 
p. 430, n. 5.3.2.1). 
 
b. 
Le principe de la bonne foi régit aussi les rapports entre les autorités fiscales 
et les contribuables; le droit fiscal est toutefois dominé par le principe de la 
légalité, de telle sorte que le principe de la bonne foi ne saurait avoir qu'une 
influence limitée en cette matière (cf. art. 5 et 9 Cst. ; ATF 131 II 627 consid. 6.1 
p. 637 ; 118 Ib 312 consid. 3b p. 316 ; E. BLUMENSTEIN/ P. LOCHER, System 
des Steuerrechts, Zurich 2002, 6ème éd., p. 28 et les nombreuses références ; 
J.-M. RIVIER, Droit fiscal suisse, Lausanne 1998, 2ème éd., p. 132). 
 
 
Ainsi, la contribuable ne peut bénéficier d'un traitement dérogeant à la loi 
que si les conditions mentionnées ci-dessus - qui doivent être interprétées de 
manière stricte - sont remplies clairement et sans équivoque (Arrêt du Tribunal 
fédéral 2C.382/2007 du 23 novembre 2007 consid. 3 ; 2A.83/2006 du 18 octobre 
2006 consid. 7 ; ATA/589/2009 du 10 novembre 2009 ; ATA/111/2006 du 7 mars 
2006 consid. 5b). 
 
 
La recourante se prévaut des taxations antérieures qui constitueraient des 
assurances données par l'AFC. Pour l'AFC, les taxations antérieures étaient 
erronées, les états de fait étant identiques à celui de la taxation 2006 et le capital 
propre dissimulé n'ayant pas été pris en compte. 
 
 
Or, un contribuable n'est pas protégé par une taxation passée en force au 
delà de la période concernée et l'administration est en droit de changer sa position 
lors d'une taxation ultérieure (J.-A. REYMOND, La bonne foi de l'administration 
en droit fiscal, in Présence et actualité de la Constitution dans l'ordre juridique, 
Genève 1991, p. 380 ; RDAF 1971 p. 110) 
 
 
En l'espèce, les conditions d'application du principe de la bonne foi, telles 
que développées ci-dessus, ne sont pas remplies. La taxation 2006 est conforme 
au droit et aucune assurance particulière n'a été donnée à la recourante quant à 
cette taxation. En outre, l'AFC n'a pas modifié sa pratique, la directive cantonale 
précité concernant le capital propre dissimulé étant inchangée depuis 1997. 
 
 
En conséquence, le grief sera écarté. 


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A/2297/2008 
9. 
 
Finalement, la recourante invoque une violation du principe de l'imposition 
selon la capacité contributive, le paiement de l'impôt ne pouvant pas être assumé 
par la société. 
 
 
Dans la mesure où la nature de l’impôt le permet, les principes de 
l’universalité, de l’égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en 
particulier, être respectés (art. 127 a. 2 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 - Cst. - RS 101). Cette disposition 
concrétise, dans le domaine du droit fiscal, le principe général de l'égalité de 
traitement (X. OBERSON, op. cit., p. 36). 
. 
 
Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral concernant le principe de 
l'imposition d'après la capacité contributive, chaque personne doit participer aux 
charges financières de l'Etat selon ses moyens. Les contribuables qui sont dans la 
même situation économique doivent supporter une charge fiscale semblable ; en 
revanche, s'ils sont dans des situations de fait différentes, qui ont des effets sur 
leur capacité économique, leur charge fiscale doit en tenir compte et être adaptée 
en conséquence (ATF 133 I 206 consid. 7.1 et 7.2 ; 118 Ia 1 consid. 3a et arrêts 
cités). 
 
 
L'imposition litigieuse est conforme aux dispositions légales et aux 
directives applicables. Elle est donc identique à celle de toutes autres sociétés dans 
une situation similaire. La taxation ne saurait donc violer le principe de la capacité 
contributive. 
 
 
Néanmoins, la recourante estime que l'impôt, tel que fixé, dépasse ses 
possibilités financières. En l'occurrence, cette question, qui relève du 
recouvrement de l'impôt et non pas de sa fixation, ne fait pas l'objet du litige. 
 
 
En conséquence, ce dernier grief sera écarté et le recours rejeté. 
10. 
 
Un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge de la recourante qui 
succombe (art. 87 LPA). 
 
* * * * * 
 
 


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PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 2 août 2010 par P______ S.A. contre la décision 
de la commission cantonale de recours en matière administrative du 17 juin 2010 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met un émolument de CHF 1'000.- à la charge de P______ S.A.; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Bénédict Fontanet, avocat de la recourante, à 
l’administration fiscale cantonale, à la commission cantonale de recours en matière 
administrative ainsi qu'à l’administration fédérale des contributions. 
Siégeants : M. Thélin, président, Mmes Bovy et Junod, juges. 
Au nom du Tribunal administratif : 
la greffière-juriste adj. : 
 
 
F. Glauser 
 
le vice-président : 
 
 
Ph. Thélin 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 


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Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :