ge_gerichte · ATA/718/2011 · 2011-11-22 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/2990/2009-ICCIFD 
ATA/718/2011 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 22 novembre 2011 
2ème section 
dans la cause 
 
Monsieur D______ 
 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
_________ 
Recours contre la décision de la commission cantonale de recours en matière 
administrative du 11 octobre 2010 (DCCR/1475/2010) 


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A/2990/2009 
EN FAIT 
1. 
 
Monsieur D______, né le ______ 1972, est domicilié avec son épouse et 
leurs deux enfants à Veigy Foncenex, en France voisine. Madame N______ 
travaille à Genève. M. D______ exerce la profession d’avocat en qualité 
d’indépendant, pour partie à Genève et pour partie à Douvaine (France). 
2. 
 
Dans sa déclaration fiscale 2007, renvoyée à l’administration fiscale 
cantonale (ci-après : AFC-GE) le 23 avril 2008, il a déclaré un bénéfice net 
provenant de son activité en Suisse de CHF 22'863.- et de CHF 60'003.- pour son 
activité en France, le total des revenus étant pris en considération pour le taux 
d’imposition. Sous la rubrique « déductions », le contribuable a mentionné au titre 
de l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) et de l’impôt fédéral direct 
(ci-après : IFD) une déduction de CHF 8'000.- relative à des cotisations pour une 
assurance 3ème pilier lié A selon deux attestations émises par Winterthur-Vie à 
Winterthur, s’élevant à CHF 1'808,10 pour l’une et à CHF 6'192.- pour l’autre. 
3. 
 
Le 6 octobre 2008, l’AFC-GE a émis un bordereau ICC 2007 d’un montant 
de CHF 3'838,70, tenant compte d’un barème B, soit « marié », au sens de 
l’art. 12 de la loi sur l’imposition des personnes physiques - Détermination du 
revenu net - Calcul de l’impôt et rabais d’impôt - Compensation des effets de la 
progression à froid du 22 septembre 2000 (aLIPP-V - D 3 16). Selon les éléments 
retenus, elle avait porté le bénéfice net de l’activité indépendante réalisée en 
Suisse à CHF 22'940.-. Ce faisant, elle avait bien admis la déduction des 
cotisations au 3ème pilier lié A pour un total de CHF 8'000.-, mais avait procédé à 
une répartition internationale, la déduction ayant été opérée à hauteur de 
CHF 2'174.- du revenu réalisé en Suisse et de CHF 5'826.- du revenu obtenu en 
France. 
4. 
 
Le 20 octobre 2008, M. D______ a eu un entretien avec un collaborateur de 
l’AFC-GE, au terme duquel il a déposé une réclamation, demandant à ce que les 
cotisations du 3ème pilier lié A soient déduites dans leur intégralité du revenu 
réalisé à Genève. Il requérait en outre que les charges hypothécaires et les frais 
d’entretien relatifs à son bien immobilier en France constituant sa résidence 
principale soient pris en considération. 
 
 
Le 27 octobre 2008, il a produit les pièces justificatives relatives à ses 
requêtes. 
5. 
 
Par deux décisions du 29 juin 2009 relatives, l’une à l’ICC, l’autre à l’IFD 
2007, l’AFC-GE a admis la réclamation au sujet des frais d’entretien et des 
intérêts hypothécaires. En revanche, elle l’a rejetée concernant la déduction des 
cotisations au 3ème pilier lié A. Les revenus français ayant été pris en considération 


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dans le calcul du montant maximum déductible, la déduction des cotisations avait, 
à juste titre, été répartie, au prorata, entre la Suisse et la France. L’AFC-GE se 
référait pour l’ICC à l’art. 2 let. c aLIPP-V, selon lequel « sont déduits du 
revenu les versements du contribuable en vue d’acquérir des droits contractuels 
dans une institution reconnue de prévoyance individuelle liée, au sens et dans les 
limites du droit fédéral ». 
 
 
Pour l’IFD, référence était faite à l’art. 33 al. 1 let. e de la loi fédérale sur 
l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11), dont la teneur 
était similaire. Dans les deux cas, elle avait fait application de l’art. 7 al. 1 let. b de 
l’ordonnance du 13 novembre 1985 sur les déductions admises fiscalement pour 
les cotisations versées à des formes reconnues de prévoyance (OPP 3 - RS 
831.461.3) permettant une déduction annuelle de telles cotisations jusqu’à 20 % 
du revenu provenant d’une activité lucrative. Elle a émis le 29 juin 2009 des 
bordereaux rectificatifs ICC et IFD 2007. 
6. 
 
Le 28 juillet 2009, M. D______ a recouru auprès de la commission 
cantonale de recours en matière administrative (ci-après : la commission), 
devenue depuis le 1er janvier 2011 le Tribunal administratif de première instance 
(ci-après : TAPI), contre les deux décisions sur réclamation, en concluant à leur 
annulation. Ses impositions devaient être rectifiées pour que soit déduit de son 
revenu imposable le montant de CHF 4'752,60 correspondant aux 20 % de son 
bénéfice net réalisé en Suisse, en lieu et place des CHF 2'174.- retenus par l’AFC-
GE, qui avait procédé à une répartition internationale, alors que tel n’avait pas été 
le cas en 2006. Il avait contracté auprès d’Axa Suisse un contrat de prévoyance 
liée A et un contrat de prévoyance libre 3ème pilier B. A cette occasion, il lui avait 
été expliqué que, conformément à l’art. 7 OPP 3, ses cotisations seraient 
déductibles à concurrence de 20 % de son revenu annuel net puisqu’il était 
indépendant. Une telle institution n’existait pas en France. 
 
 
Il résultait des attestations annexées, émanant de Winterthur-Vie, que le 
total des cotisations s’était élevé en 2007 à CHF 8'000.- mais ne concernait que la 
prévoyance liée, soit un 3ème pilier A. 
7. 
 
Le 26 février 2010, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. Seules 
pouvaient conclure un contrat de 3ème pilier lié A les personnes assujetties 
obligatoirement ou facultativement à l’assurance-vieillesse et survivants 
(ci-après : AVS) (art. 5 al. 1 de la loi fédérale sur la prévoyance professionnelle 
vieillesse, survivants et invalidité du 25 juin 1982 - LPP - RS 831.40) et qui 
payaient effectivement des cotisations AVS sur le produit de leur travail. Or, le 
contribuable n’était pas affilié à l’AVS et n’avait d’ailleurs procédé à aucune 
déduction à ce titre. Etant domicilié en France, il était obligatoirement soumis à la 
sécurité sociale française, selon les accords bilatéraux (art. 14 bis § 2 du règlement 
CEE R 1408/71). Il n’était dès lors pas en droit de verser en 2007 des cotisations 
dues en vertu d’une police d’assurance de 3ème pilier lié A. Il en était de même 


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pour les années précédentes. Compte tenu de l’étanchéité des exercices, 
l’AFC-GE n’était pas liée par les modes d’imposition adoptés les années 
précédentes. D’ailleurs, elle avait écrit au contribuable le 24 février 2010 en le 
priant de régulariser au plus vite sa situation et d’obtenir de la Winterthur-Vie le 
remboursement de toutes les cotisations versées indûment. Elle concluait à la 
reformatio in pejus de ses décisions de taxation 2007, en ce sens que les 
cotisations versées indûment au 3ème pilier lié A, et qui devaient être remboursées, 
n’étaient pas déductibles. 
8. 
 
Les parties ont répliqué et dupliqué respectivement les 29 mars et 14 mai 
2010, en persistant l’une et l’autre dans leur position. 
9. 
 
L’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH) n’a pas 
déposé d’observations. 
10. 
 
Le 18 août 2010, la commission a informé le contribuable qu’elle 
envisageait de procéder à une reformatio in pejus, comme requis par l’AFC-GE, 
et qu’il disposait d’un délai au 30 août 2010 pour indiquer s’il persistait dans ses 
conclusions. 
11. 
 
Le contribuable n’a pas réagi. 
12. 
 
Par décision du 11 octobre 2010, la commission, suivant en cela le 
raisonnement de l’AFC-GE, a rejeté le recours de M. D______ et renvoyé la cause 
à l’AFC-GE pour nouvelles taxations ICC et IFD 2007, en refusant toute 
déduction au titre des cotisations au 3ème pilier lié A. 
13. 
 
Par acte posté le 22 novembre 2010 à l’intention du Tribunal administratif, 
devenu depuis le 1er janvier 2011 la chambre administrative de la Cour de justice 
(ci-après : la chambre administrative), M. D______ a conclu à la réformation de la 
décision attaquée, à la déductibilité dans son principe des cotisations versées au 
titre du 3ème pilier lié A et à la rectification de ses impositions ICC et IFD 2007, 
soit à la déduction de CHF 4'752.- de son bénéfice net en lieu et place des 
CHF 2'174.- retenus initialement par l’AFC-GE. Aucun article de l’OPP 3 ne 
prévoyait la même restriction que celle énoncée à l’art. 5 al. 1 LPP concernant 
l’obligation d’être affilié à l’AVS. La jurisprudence citée par l’AFC-GE à l’appui 
de sa position différait de la situation qui était la sienne. L’AFC-GE ne citait 
aucune jurisprudence du Tribunal fédéral, ni même de cours inférieures, à l’appui 
de sa position. Bien que domicilié en France, il payait des impôts en Suisse. Il ne 
comprenait pas pourquoi il ne pourrait pas bénéficier des mêmes avantages 
fiscaux qu’un autre contribuable indépendant résidant en Suisse et soumis à 
l’AVS. D’ailleurs, sa police d’assurance 3ème pilier lié A avait été prise en 
nantissement par le Crédit Agricole pour garantir un prêt que cette banque lui 
avait accordé afin de financer sa résidence principale en France. 


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14. 
 
Le 14 janvier 2011, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours en persistant 
dans sa position et en développant son argumentation. Les conventions de 
3ème pilier lié A constituaient en quelque sorte « un produit » original, réservé aux 
contribuables autorisés à se constituer une forme de prévoyance individuelle liée. 
Si le contribuable transformait ses deux contrats d’assurances prévoyance 
individuelle liée en assurances-vie (3ème pilier B), celles-ci pourraient continuer à 
garantir le prêt qui lui avait été consenti pour financer l’acquisition de son bien 
immobilier. L’éventuel préjudice que subirait le recourant serait dans tous les cas 
imputable à la Winterthur-Vie, qui avait l’obligation de s’assurer que de telles 
polices pouvaient être conclues par le contribuable. Les déductions admises par 
l’AFC-GE en 2005 et 2006 l’avaient été à tort. 
15. 
 
Le 16 mai 2011, le contribuable a répliqué en produisant des documents du 
Crédit Agricole, selon lesquels cette banque n’acceptera pas de remplacer un 
3ème pilier lié A par un 3ème pilier B, ce dernier ne pouvant « être pris en garantie 
de substitution en raison de sa nature ». 
16. 
 
Le 18 mai 2011, un délai au 31 mai 2011 a été fixé à l’AFC-CH pour 
d’éventuelles observations, ensuite de quoi, la cause serait gardée à juger. 
L’AFC-CH ne s’est pas manifestée. 
EN DROIT 
1. 
 
Depuis le 1er janvier 2011, suite à l'entrée en vigueur de la nouvelle loi sur 
l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 (LOJ - E 2 05), l'ensemble des 
compétences jusqu'alors dévolues au Tribunal administratif a échu à la chambre 
administrative, qui devient autorité supérieure ordinaire de recours en matière 
administrative (art. 132 LOJ). 
 
 
Les procédures pendantes devant le Tribunal administratif au 1er janvier 
2011 sont reprises par la chambre administrative (art. 143 al. 5 LOJ). Cette 
dernière est ainsi compétente pour statuer. 
2. 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction alors compétente, le recours est 
recevable (art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 -
aLOJ ; 63 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 
1985 - LPA - E 5 10 dans sa teneur au 31 décembre 2010). 
3. 
 
Il est établi et non contesté que le recourant n'est pas soumis à l'AVS et ne 
cotise pas à cette assurance, même à titre facultatif. 
 
 
En revanche, il est obligatoirement affilié à la sécurité sociale française, 
ayant son domicile en France, en application de l’Accord entre la Confédération 
suisse d'une part, et la Communauté européenne et ses Etats membres, d'autre 


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part, sur la libre circulation des personnes du 21 juin 1999 (ALCP - RS 
0.142.112.681) dont l’annexe II - à laquelle renvoie l’art. 8 dudit Accord - règle 
les questions de coordination entre les régimes de sécurité sociale des Etats 
concernés et détermine la législation applicable. Il en résulte que le recourant, 
domicilié en France, n’a pas le choix du système auquel il souhaite être assujetti et 
le principe veut qu’une personne ne peut être assujettie que dans un Etat, en 
l’occurrence la France. 
4. 
 
Il s'agit de déterminer si, dans ces circonstances, le recourant pouvait 
déduire les cotisations versées à Winterthur-Vie, devenue Axa, à raison des deux 
contrats d'assurance 3ème pilier lié A conclus, les pièces produites ne concernant 
pas un contrat de prévoyance 3ème pilier libre B. 
5. 
 
La LPP « ne s'applique qu'aux personnes qui sont assurées à l'assurance-
vieillesse et survivants fédérale (AVS) », selon le texte clair de l'art. 5 al. l LPP. 
6. 
 
Tout le régime de déductions des cotisations versées au titre de la 
prévoyance professionnelle institué par le titre 2 de cette dernière loi est dès lors 
inapplicable, de même que l'art. 7 al. l let. b OPP 3 permettant la déduction des 
cotisations jusqu'à 20 % du revenu provenu d'une activité lucrative. 
7. 
 
Une décision ou un arrêté viole le principe de l’égalité de traitement garanti 
par l’art. 8 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 
1999 (Cst. - RS 101) lorsqu’il établit des distinctions juridiques qui ne se justifient 
par aucun motif raisonnable au regard de la situation de fait à réglementer ou 
lorsqu’il omet de faire des distinctions qui s’imposent au vu des circonstances, 
c’est-à-dire lorsque ce qui est semblable n’est pas traité de manière identique et 
lorsque ce qui est dissemblable ne l’est pas de manière différente. Cela suppose 
que le traitement différent ou semblable injustifié se rapporte à une situation de 
fait importante. La question de savoir si une distinction juridique repose sur un 
motif raisonnable peut recevoir une réponse différente selon les époques et suivant 
les conceptions, idéologies et situations du moment (ATF 131 I 1 consid. 4.2 
p. 6/7 ; 129 I 346 consid. 6 p. 357 ss ; 129 I 113 consid. 5.1 p. 125 ; 
V. MARTENET, Géométrie de l'égalité, Zürich-Bâle-Genève 2003, p. 260 ss). 
8. 
 
La situation du recourant différant de celle d'un contribuable indépendant 
résidant en Suisse et soumis à l'AVS, le grief soulevé de manière implicite par le 
recourant relatif à une violation du principe d'égalité de traitement sera écarté, les 
situations de l'un et de l'autre n'étant précisément pas comparables. 
9. 
 
Il n'appartient pas à la chambre de céans de régler le litige qui pourrait 
surgir entre le contribuable et le Crédit Agricole, auprès duquel les contrats 
d'assurance conclus avec la Winterthur sont nantis. 


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10. 
 
En conséquence, le recours ne peut qu'être rejeté, la décision de la 
commission du 11 octobre 2010 entérinant la reformatio in pejus sollicitée par 
l'AFC-GE pour l’année fiscale 2007 étant ainsi confirmée. 
11. 
 
Vu l'issue du litige, un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge du 
recourant, en application de l'art. 87 LPA. 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 22 novembre 2010 par Monsieur D______ 
contre la décision de la commission cantonale de recours en matière administrative du 
11 octobre 2010 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met à la charge de Monsieur D______ un émolument de CHF 1'000.- ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Monsieur D______, à l'administration fiscale cantonale, 
à l'administration fédérale des contributions ainsi qu'au Tribunal administratif de 
première instance. 
Siégeants : Mme Hurni, présidente, Mme Junod, M. Dumartheray, juges. 
 


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Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
C. Derpich 
 
la présidente siégeant : 
 
 
E. Hurni 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :