ge_gerichte · ATA/480/2016 · 2016-06-07 · fr

Résumé:
 Une prestation appréciable en argent ou distribution dissimulée de bénéfice, devant être réintégrée dans le bénéfice imposable d'une société, peut consister notamment en un versement d'un salaire disproportionné à un actionnaire ou à toute personne qui lui est proche. Le fils du seul détenteur des actions d'une société durant une période fiscale concernée par une taxation contestée est un proche de ce dernier. Pour savoir si une rémunération est excessive et constitue une distribution dissimulée de bénéfice, il convient de prendre en compte l'ensemble des circonstances du cas d'espèce. Lorsque ces données font défaut ou sont inexploitables, il est admissible de se fonder sur des statistiques. Dans ce cadre, la méthode la plus communément appliquée est la « méthode valaisanne ». Pour arrêter la rémunération à prendre en considération, un salaire de base est déterminé, à Genève, suivant le calculateur en ligne de l'observatoire genevois du marché du travail. Ce salaire de base est augmenté d'une participation au chiffre d'affaires et au bénéfice. Confirmation de jurisprudence.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/108/2014-ICCIFD 
ATA/480/2016 
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 7 juin 2016 
4ème section 
 dans la cause 
 
A______ SA 
représentée par Me Alan Hughes, avocat 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
et 
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS 
 
_________ 
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 
15 décembre 2014 (JTAPI/1405/2014) 


- 2/16 - 
A/108/2014 
EN FAIT 
1) 
 
A______ SA (ci-après : la société) est une société anonyme sise à Genève, 
enregistrée au registre du commerce (ci-après : RC) de ce canton depuis 1976, et 
dont les buts statutaires sont la gestion de fonds de placements collectifs de 
capitaux, la gestion de portefeuilles pour le compte de ses clients et l'exercice de 
toutes opérations financières et immobilières hors de Suisse. 
 
 
Selon l'extrait du RC, la société a un administrateur président, M. C______ 
B______, un administrateur délégué, M. D______ B______ et deux 
administrateurs, MM. E______ B______ et F______. 
 
 
M. C______ B______, né en 1932, est le père de MM. D______ et E______ 
B______, nés respectivement en 1956 et 1959. Au cours des années en cause, seul 
C______ B______ détenait des actions de la société. 
2) 
a. 
Dans sa déclaration fiscale 2007 imprimée le 24 avril 2008, la société a 
déclaré un bénéfice net imposable de CHF 1'539'466.- et un capital propre total de 
CHF 8'818'457.-. Selon les certificats de salaire annexés à la déclaration fiscale, 
MM. D______, C______ et E______ B______ ont perçu respectivement un 
salaire brut total de CHF 2'148'399.-, CHF 2'099'499.- et CHF 27'053.-, 
M. F______ un salaire de CHF 21'292.-. 
 
b. 
Le 16 janvier 2009, la société a déclaré pour la période fiscale 2008 un 
bénéfice net imposable de CHF 672'224.- et un capital propre de CHF 9'300'681.-. 
Selon les certificats de salaire annexés à la déclaration fiscale, MM. D______, 
C______ et E______ B______ ont perçu respectivement un salaire brut total de 
CHF 2'503'000.-, CHF 2'431'500.- et CHF 40'579.-, M. F______ un salaire de 
CHF 31'939.-. 
 
c. 
Dans sa déclaration fiscale 2009 imprimée le 1er mars 2010, la société a 
déclaré un bénéfice net imposable de CHF 41'179.- et un capital propre total de 
CHF 9'341'860.-. Selon les certificats de salaire annexés à la déclaration fiscale, 
MM. D______, C______ et E______ B______ ont perçu respectivement un 
salaire brut total de CHF 2'324'011.-, CHF 1'840'500.- et CHF 40'579.-, 
M. F______ un salaire de CHF 31'939.-. 
3) 
 
Par courriers des 14 décembre 2010, 11 octobre 2011 et 10 mai 2012, 
l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a demandé à la société des 
renseignements complémentaires à ses déclarations fiscales précitées. 
4) 
a. 
Par bordereaux du 28 mars 2011, l’AFC-GE a taxé la société à hauteur de 
CHF 770'216.- pour l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) 2007 et à 
concurrence de CHF 265'480.- pour l'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) 2007. 


- 3/16 - 
A/108/2014 
 
 
Elle avait pris en considération un bénéfice net total de CHF 3'123'336.- et 
un capital propre total de CHF 8'968'457.-. Au bénéfice de CHF 1'539'466.- 
déclaré par la société, elle avait ajouté CHF 1'583'870.- considérés comme 
prestation à l’actionnaire et constitués par une partie des salaires de 
MM. D______ et C______ B______. Le salaire admis calculé selon la « méthode 
valaisanne » comprenait un salaire de base déterminé en fonction de l’activité 
déployée par les intéressés, auquel se rajoutait une part du chiffre d’affaires et du 
bénéfice. 
 
b. 
Par bordereaux du 8 mai 2012 portant sur la période fiscale 2008, l’AFC-GE 
a taxé la société à hauteur de CHF 835'906.40 pour l'ICC et de CHF 288'430.50 
pour l'IFD. 
 
 
Elle avait pris en considération un bénéfice net total de CHF 3'393'315.- et 
un capital propre total de CHF 9'450'681.-. Au bénéfice de CHF 672'224.- déclaré 
par la société, elle avait ajouté un montant de CHF 2'791'091.- considéré comme 
prestation à l’actionnaire. 
 
c. 
Par bordereaux du 4 février 2013 relatifs à la période fiscale 2009, l’AFC-
GE a taxé la société à hauteur de CHF 539'244.45 pour l'ICC et de CHF 186'779.- 
pour l'IFD. 
 
 
Elle avait pris en considération un bénéfice net total de CHF 2'197'490.- et 
un capital propre total de CHF 9'341'860.-. Au bénéfice de CHF 41'179.- déclaré 
par la société, elle avait ajouté un montant de CHF 2'306'311.- considéré comme 
prestation à l’actionnaire. 
5) 
 
Les 23 mars 2011, 31 mai 2012 et 25 février 2013, la société a élevé 
réclamation respectivement contre les taxations 2007, 2008 et 2009, en concluant 
à ce que le salaire de M. D______ B______ soit exclu du calcul de 
l’administration fiscale. Elle a aussi conclu à ce qu’il soit pris note que la 
« méthode valaisanne » appliquée à ses dirigeants démontrait que, s’il y avait 
salaires excessifs, ces derniers ne pouvaient être appliqués qu’à M. C______ 
B______. Elle a également conclu à ce qu’il soit accepté que lesdits salaires 
recalculés représentaient la rémunération adéquate revenant à M. C______ 
B______ en vertu des contre-prestations fournies et à ce que les taxations 
définitives 2007, 2008 et 2009 soient corrigées aussi bien sur le plan de l’IFD que 
de l’ICC en modifiant la reprise de salaires excessifs. 
 
 
Elle contestait, en se fondant sur les mêmes arguments, les montants 
considérés par l’AFC-GE comme des prestations à l’actionnaire. Les bonus 
attribués à ses gestionnaires dépendaient de la rentabilité des dossiers et des 
apports effectués par chacun d’entre eux. Ils devaient être séparés des salaires 
dans la mesure où ils n’étaient pas basés sur le travail et l’expérience, mais sur un 
apport et une rentabilité de clientèle. L’activité de ces gestionnaires d’une durée 


- 4/16 - 
A/108/2014 
hebdomadaire de soixante heures était intense et impliquait un engagement 
important. Seul M. C______ B______ pouvait être concerné par une reprise pour 
salaire excessif, M. D______ B______ devant être exclu du calcul de la prestation 
à l’actionnaire. S’agissant de la taxation 2007, un montant de CHF 452'700.- du 
salaire de M. C______ B______ pouvait être considéré comme excessif. Pour les 
périodes fiscales 2008 et 2009, celui-ci n’avait pas perçu de salaire excessif. 
 
 
Les salaires de ses gestionnaires n’étaient pas fixés en fonction de leur 
qualité d’actionnaire. M. D______ B______ ne détenait aucune action et ne 
pouvait dès lors être considéré comme bénéficiant d’une distribution cachée de 
dividende. Il était certes le fils de M. C______ B______. Toutefois, sa 
rémunération devait être considérée comme le fruit de son travail. En 2007, son 
frère E______, également administrateur non-actionnaire, avait perçu une 
rémunération de CHF 27'053.-, proche de celle de CHF 21'292.- de M. F______, 
qui ne faisait pas partie de la famille B______. 
 
 
Une comparaison des salaires et des bonus pratiqués dans sa branche 
d’activité ne pouvait pas se fonder sur les normes de l’Observatoire genevois du 
marché du travail (ci-après : l’OGMT), mais sur des prestations payées à leurs 
dirigeants non associés, apporteurs d’affaires, par les grandes banques suisses ou 
étrangères ou par des instituts administrant des fonds de placement. La méthode 
utilisée par l’AFC-GE pour déterminer les salaires de base reposait sur des 
moyennes contestables. Le salaire excessif déterminé par l’autorité fiscale 
résultait d’un calcul global valable dans une industrie ou une entreprise dégageant 
des marges très faibles. Une telle règle ne pouvait pas s’appliquer dans le cadre 
d’une société de gestion de fortune, dont les salaires faisaient partie du coût direct 
d’acquisition du chiffre d’affaires. Il n’était pas admissible d’imposer à une 
société dont les caractéristiques étaient très particulières un salaire de base 
maximum résultant de statistiques générales. 
6) 
 
Par décisions du 19 décembre 2013, l’AFC-GE a rejeté les réclamations des 
23 mars 2011, 8 mai 2012 et 4 février 2013. 
 
 
La société étant assimilable à une société familiale au sein de laquelle la 
position de l’actionnaire principal n’était pas comparable à celle des autres 
employés, le critère de comparaison interne des personnes de rang et de fonctions 
identiques ou similaires n’était pas applicable. La « méthode valaisanne » devait 
dès lors s’appliquer pour déterminer s’il y avait une prestation appréciable en 
argent. 
 
 
M. D______ B______ n’était certes pas actionnaire. Toutefois, étant le 
fils de M. C______ B______, actionnaire principal de la société, il devait être 
considéré comme un proche de celui-ci. Il était lié à son père par des liens tant 
économiques que personnels qui étaient la cause de son salaire et du caractère 
insolite de celui-ci. La rémunération fixée selon la « méthode valaisanne » était 


- 5/16 - 
A/108/2014 
conforme au principe de pleine concurrence et correspondait à celle qui aurait été 
versée à un tiers se trouvant dans les mêmes circonstances. Le redressement opéré 
à hauteur du salaire excessif était conforme aux conditions cumulatives posées par 
la jurisprudence. Les bonus versés à chacun des actionnaires étaient inclus dans 
les rémunérations brutes totales effectives déterminées selon la « méthode 
valaisanne » dans la mesure où ils ne figuraient pas de manière spécifique dans le 
certificat de salaire. Les salaires excessifs calculés résultaient de la différence 
entre les rémunérations totales maximum admises et celles brutes totales 
effectives. 
7) 
 
Par trois actes distincts expédiés le 13 janvier 2014, la société a recouru 
contre les décisions sur réclamation du 19 décembre 2013 relatives à ses taxations 
2007, 2008 et 2009 auprès du Tribunal administratif de première instance 
(ci-après : le TAPI) en reprenant les conclusions et les arguments de ses 
réclamations. 
8) 
 
Par jugement du 15 décembre 2014, le TAPI a admis partiellement le 
recours et renvoyé le dossier à l’AFC-GE pour notification de nouveaux 
bordereaux de taxation ICC et IFD 2007, 2008 et 2009, modifiant les reprises 
effectuées au titre de salaires excessifs. 
 
 
Les données de l’OGMT devaient être considérées comme conformes aux 
méthodes de calcul des salaires excessifs préconisées par le Tribunal fédéral. Les 
circonstances propres de la société ne permettaient pas de dégager des critères 
particuliers pour la fixation des salaires de ses gestionnaires. La « méthode 
valaisanne » était dès lors applicable. Dans ce cadre, il convenait d’examiner, non 
seulement la rémunération de M. C______ B______, mais aussi celle de son fils 
D______, considéré comme un proche de l’actionnaire. Par ailleurs, les bonus 
devaient être pris en considération pour déterminer le salaire excessif. Ils étaient 
englobés dans le compte « salaires et charges sociales ». Partant, pour chaque 
année en cause, s’agissant du montant du bonus à ajouter à la part fixe de la 
rémunération des administrateurs, il y avait lieu de se fonder notamment sur leurs 
certificats de salaires. 
 
 
En outre, soixante heures de travail hebdomadaires étaient à retenir pour 
l’activité des intéressés. Une ancienneté de quatorze, quinze et seize ans pour les 
années 2007, 2008 et 2009 devait être retenue pour MM. D______ et C______ 
B______. 
 
 
Les deux gestionnaires, au vu de l’ampleur de leur chiffre d’affaires 
notamment, disposaient de responsabilités importantes au sein de la société. Celle-
ci n’avait cependant pas établi le caractère exceptionnel de leurs activités justifiant 
de tenir compte du quartile supérieur du calculateur de l’OGMT. Partant, seul le 
salaire médian devait être retenu. Selon les calculs de l’AFC-GE, en 2007, 2008 et 
2009, la société avait versé à MM. C______ et D______ B______ des salaires 


- 6/16 - 
A/108/2014 
excessifs nécessitant de procéder à des reprises dans son bénéfice. Les 
rémunérations excessives s’élevaient respectivement à CHF 1'506'645.-, 
CHF 2'308'869.- et CHF 2'118'851.- au lieu des montants de CHF 1'583’870.-, 
CHF 2'721'091.- et CHF 2'306'311.- fixés par l’AFC-GE. 
9) 
 
Par acte expédié le 16 janvier 2015, la société a recouru contre ce jugement 
auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre 
administrative), en concluant préalablement à ce qu’elle soit autorisée à faire la 
preuve de ses allégués de fait et l’AFC-GE invitée à produire des éléments de 
comparaison probants s’agissant de la rémunération applicable. Elle a aussi conclu 
principalement à l’annulation du jugement entrepris et au renvoi de la cause à 
l’AFC-GE afin d’émettre de nouveaux bordereaux acceptant l’intégralité des 
rémunérations comme charges déductibles dans la mesure où il n’existait pas de 
prestation appréciable en argent, et subsidiairement à la modification des erreurs 
de calcul contenus dans le jugement attaqué. 
 
 
L’AFC-GE devait fournir des informations chiffrées au sujet des 
rémunérations perçues au sein d’entreprises actives dans des secteurs financiers 
spécifiques notamment celles des sociétés G______ Limited, à Genève, H______, 
à Genève et I______ SA. Les salaires de base du secteur des entreprises de gestion 
d’actifs sophistiqués et de placements constituaient une faible part de la 
rémunération dans la mesure où la majeure partie de celle-ci était variable et était 
souvent liée au rendement du portefeuille, des actifs et des commissions sur avoirs 
apportés. 
 
 
Les salaires de MM. C______ et D______ B______ se composaient d’une 
part fixe, évaluée en fonction de leur cahier des charges, de leurs compétences, 
qualifications, âge, niveau de responsabilité, et d’une part variable fixée en 
fonction de la performance des fonds sous gestion, des avoirs apportés et de la 
rentabilité de ceux-ci. Les salaires versés aux personnes concernées étaient usuels 
dans leur secteur d’activité, en tenant compte surtout de leurs carrières, 
qualifications et profils exceptionnels. La « méthode valaisanne » ne pouvait pas 
être utilisée pour déterminer leurs salaires. Par ailleurs, le calcul du TAPI 
contenait des erreurs concernant les salaires excessifs pour les années 2008 et 
2009. 
 
 
Pour le surplus, elle a repris les arguments contenus dans ses réclamations et 
recours au TAPI. Elle a aussi produit plusieurs documents relatifs au domaine 
spécifique de ses activités, à son classement mondial parmi les sociétés opérant 
dans ce secteur et plusieurs publications de M. D______ B______ dans des revues 
et journaux spécialisés. 
10) 
Le 28 janvier 2015, le TAPI a transmis son dossier sans formuler 
d’observations. 


- 7/16 - 
A/108/2014 
11) 
Le 13 avril 2015, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. 
 
 
La société n’avait pas fourni de comparaison avec d’autres sociétés 
permettant d’exclure la « méthode valaisanne » pour calculer le salaire excessif. 
Elle n’avait en outre apporté aucune justification permettant de s’écarter de cette 
méthode. L’argument fondé sur la notoriété de MM. C______ et D______ 
B______ et leurs connaissances quant aux stratégies à mener dans la gestion des 
placements obligataires et des dettes subordonnées n’était pas suffisante pour 
apprécier les circonstances particulières de la société notamment au sujet de la 
fixation de la rémunération des intéressés. Par ailleurs, le TAPI avait commis des 
erreurs dans ses calculs du salaire excessif retenu. Les indices genevois des prix à 
la consommation 2007, 2008, 2009 et de l’année de référence utilisés ne 
correspondaient pas non plus à ceux découlant des sources officielles qui se 
chiffraient respectivement à 347,00 ; 355,90 ; 354,10 et pour l’année de référence 
2010 à 357,20. 
12) 
Le 30 juin 2015, la société a persisté dans les termes et les conclusions de 
son recours en reprenant ses arguments antérieurs. 
 
 
En raison de l’exiguïté du marché du travail dans son domaine d’activité, la 
comparaison avec les statistiques usuelles de rémunération n’était pas possible. La 
« méthode valaisanne » était une méthode subsidiaire d’évaluation des salaires. 
Elle n’était cependant pas en mesure d’offrir des rémunérations comparatives 
versées par les autres sociétés œuvrant dans son secteur d’activités. Les salaires 
offerts à ses cadres n’étaient pas injustifiés. Il revenait à l’AFC-GE d’établir le 
contraire. 
13) 
Ensuite de quoi, la cause a été gardée à juger. 
EN DROIT 
1) 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 – 
LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 
12 septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2) 
 
L’objet du litige est la reprise dans le bénéfice imposable ICC et IFD 2007, 
2008 et 2009 de la société d’une partie des salaires versés à MM. C______ et 
D______ B______, au titre de prestations à l’actionnaire. 
3) 
 
La recourante conclut préalablement, dans son recours, à ce qu’elle soit 
autorisée à faire la preuve de ses allégués de fait et à ce que l’AFC-GE soit invitée 
à fournir des éléments de comparaison probants s’agissant de la rémunération 
applicable. Dans sa réplique, elle soutient en outre qu’il revient à l’autorité 


- 8/16 - 
A/108/2014 
intimée d’établir la preuve que les salaires de ses gestionnaires sont 
disproportionnés. 
 
a. 
La procédure administrative est régie par la maxime inquisitoire, selon 
laquelle le juge établit les faits d’office (art. 19 LPA). Ce principe n’est pas 
absolu, sa portée étant restreinte par le devoir des parties de collaborer à la 
constatation des faits (art. 22 LPA). Celui-ci comprend en particulier l’obligation 
des parties d’apporter, dans la mesure où cela peut être raisonnablement exigé 
d’elles, les preuves commandées par la nature du litige et des faits invoqués, faute 
de quoi elles risquent de devoir supporter les conséquences de l’absence de 
preuves (arrêts du Tribunal fédéral 8C_1034/2009 du 28 juillet 2010 consid. 4.2 ; 
9C_926/2009 du 27 avril 2010 consid. 3.3.2 ; ATA/1309/2015 du 8 décembre 
2015 ; ATA/1019/2015 du 29 septembre 2015). 
 
b. 
En droit fiscal, l'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et 
procède aux investigations nécessaires (art. 46 de la loi fédérale sur 
l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes – LHID – 
RS 642.14). À Genève, le département compétent procède à la taxation des impôts 
sur la base de la déclaration d’impôt et des justificatifs déposés par le 
contribuable, ainsi que des contrôles et investigations effectués (art. 36 al. 1 de la 
loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 – LPFisc – D 3 17). 
 
c. 
Il appartient ainsi à l’autorité de démontrer l’existence d’éléments créant ou 
augmentant la charge fiscale, tandis que le contribuable doit supporter le fardeau 
de la preuve des éléments qui réduisent ou éteignent son obligation d’impôts. 
S’agissant de ces derniers, il appartient au contribuable non seulement de les 
alléguer, mais encore d’en apporter la preuve et de supporter les conséquences de 
l’échec de cette preuve, ces règles s’appliquant également à la procédure devant 
les autorités de recours (ATF 133 II 153 consid. 4.3 ; arrêts du Tribunal fédéral 
2C_89/2014 du 26 novembre 2014 consid. 7.2 ; 2C_319/2014 du 9 septembre 
2014 consid. 2.2 ; ATA/1019/2015 précité). 
 
 
En ce qui concerne les prestations appréciables en argent faites par une 
société, sans contre-prestation, à ses actionnaires, c'est en principe à l'autorité 
fiscale qu'il appartient de les prouver. Le contribuable n'a donc pas à supporter les 
conséquences d'un manque de preuves, à moins qu'on ne puisse lui reprocher une 
violation de ses devoirs de collaboration (ATF 138 II 57 consid. 7.1 ; arrêts du 
Tribunal fédéral 2C_589/2013 et 2C_590/2013 du 17 janvier 2014 consid. 7.2 ; 
2C_76/2009 du 23 juillet 2009 consid. 2.2). Néanmoins, lorsqu'une prestation en 
argent présente un caractère insolite, le contribuable est alors tenu de prouver que 
la prestation en cause est justifiée par l'usage commercial (ATF 119 Ib 431 
consid. 2c). Les autorités doivent en effet pouvoir s'assurer que seules des raisons 
commerciales, et non les rapports personnels et économiques étroits entre la 
société et le bénéficiaire de la prestation, étaient déterminantes pour le choix de la 


- 9/16 - 
A/108/2014 
prestation présentant un caractère insolite (arrêt du Tribunal fédéral 2C_18/2011 
du 31 mai 2011 consid. 5.2 et les références citées). 
 
d. 
En l’espèce, la recourante, qui est soumise à un devoir de collaboration, a à 
plusieurs reprises eu l’occasion de prouver ses allégués de fait, notamment le 
caractère exceptionnel des activités de ses gestionnaires expliquant leurs salaires. 
En effet, durant l’instruction de ses déclarations fiscales, elle a été invitée par 
l’autorité intimée à donner les renseignements complémentaires sur certains 
éléments de celles-ci comme l’identité et les liens avec l’actionnariat des 
bénéficiaires de la provision pour indemnités de longs rapports de service. 
Ensuite, elle a eu l’opportunité de préciser ses allégués qu’elle estimait pertinents 
pour la résolution du litige lors de ses réclamations, de ses recours au TAPI et 
auprès de la chambre de céans et de sa réplique aux observations détaillées de 
l’AFC-GE. Dans cette ultime écriture, elle a reconnu qu’elle n’était pas en mesure 
d’apporter un comparatif de salaires versés à leurs dirigeants apporteurs d’affaires 
par les sociétés actives dans le même secteur d’activités. Pourtant, l’autorité 
intimée ayant retenu, sur la base des dossiers des déclarations fiscales de la 
recourante et des justificatifs annexés, que les salaires versés à ses gestionnaires 
avaient un caractère insolite car celle-ci n’avait pas apporté la preuve que des 
circonstances propres à la marche de ses activités permettaient de dégager des 
critères particuliers pour leur fixation conforme au marché dans son secteur 
d’activités, il lui revenait et non à l’AFC-GE de prouver que ces prestations 
étaient justifiées par un usage commercial. Ce qu’elle n’a pas fait à satisfaction de 
droit, les justificatifs et les autres documents produits ne permettant pas 
d’expliquer les salaires versés à ses gestionnaires. Elle doit par conséquent 
supporter l’échec de la preuve démontrant que les salaires de ses gestionnaires ne 
présentaient pas un caractère insolite. 
4) 
a. 
La procédure de réclamation et la procédure de recours contre les décisions 
de taxation en matière d’IFD prononcées avant l'entrée en vigueur de la 
modification du 20 juin 2014 de la présente loi sont régies par l'ancien droit 
(art. 207b al. 2 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 – 
LIFD – RS 642.11). 
 
b. 
À Genève, le 30 mars 2016 est entrée en vigueur la nouvelle teneur de 
l’art. 12 al. 1 let. h de la loi sur l’imposition des personnes morales du 
23 septembre 1994 (LIPM – D 3 15), adoptée le 29 janvier 2016 par le Grand 
Conseil, qui prévoit que sont considérés comme bénéfice net imposable les 
tantièmes, ainsi que les distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfice et les 
avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial. 
 
 
En règle générale, s'appliquent aux faits dont les conséquences juridiques 
sont en cause, les normes en vigueur au moment où ces faits se produisent 
(ATA/1184/2015 du 3 novembre 2015 ; ATA/113/2013 du 26 février 2013 ; 
Pierre 
MOOR/Alexandre 
FLÜCKIGER/Vincent 
MARTENET, 
Droit 


- 10/16 - 
A/108/2014 
administratif, vol. 1, 3ème éd., 2012, p. 184). La rétroactivité d'une disposition 
légale est contraire aux principes de la sécurité et de la prévisibilité du droit. Elle 
n'est admise qu'exceptionnellement par la jurisprudence, qui exige, entre autres 
conditions, qu'elle figure dans une base légale claire (ATF 116 Ia 207 consid. 4a ; 
ATA/1184/2015 précité ; ATA/113/2013 précité ; Pierre MOOR/Alexandre 
FLÜCKIGER/Vincent MARTENET, op. cit., p. 200). 
 
c. 
En l’espèce, contrairement à la LIFD, la LIPM ne comprend aucune 
disposition transitoire prévoyant notamment l’application de la nouvelle teneur de 
l’art. 12 al. 1 let. h aux causes pendantes au moment de son entrée en vigueur. Il 
sera ainsi fait application des dispositions légales idoines dans leurs teneurs 
antérieures aux décisions de taxation en cause (ci-après : aLIPM) que ce soit pour 
l’IFD que l’ICC. 
5) 
a. 
S’agissant de l’IFD, l’impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice net 
(art. 57 LIFD). Celui-ci comprend tous les prélèvements opérés sur le résultat 
commercial avant le calcul du solde du compte de résultat qui ne servent pas à 
couvrir des dépenses justifiées par l’usage commercial tels que, notamment, les 
distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des 
tiers qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial (art. 58 al. 1 let. b LIFD). 
 
b. 
Pour ce qui est de l’ICC, sont considérés comme bénéfice net imposable le 
bénéfice net, tel qu’il résulte du compte de pertes et profits, et les allocations 
volontaires à des tiers et les prestations de toute nature fournies gratuitement à des 
tiers ou à des actionnaires de la société (art. 12 let. a et h aLIPM). 
 
c. 
Bien que l’art. 12 let h aLIPM ne le mentionne pas expressément, il vise, à 
l’instar de l’art. 58 al. 1 let b LIFD, notamment les distributions dissimulées de 
bénéfice (Stephan KUHN/Peter BRÜLISAUER in Martin ZWEIFEL/Peter 
ATHANAS 
[éd.], 
Kommentar 
zum 
schweizerischen 
Steuerrecht, 
I/1, 
Bundesgesetz über die Harmonisierung des direkten Steuern der Kantone und 
Gemeinden (StHG), 2ème éd., 2008, n. 74 ad. art. 24 p. 406), soit des prélèvements 
qui ne sont pas conformes à l'usage commercial et qui doivent donc être réintégrés 
dans le bénéfice imposable (ATA/485/2013 du 30 juillet 2013 ; ATA/633/2011 du 
11 octobre 2011 ; ATA/152/2011 du 8 mars 2011). 
6) 
a. 
Il y a prestation appréciable en argent – également qualifiée de distribution 
dissimulée de bénéfice – devant être réintégrée dans le bénéfice imposable d’une 
société lorsque les quatre conditions cumulatives suivantes sont réalisées : 1) la 
société fait une prestation sans obtenir de contre-prestation correspondante ; 2) 
cette prestation est accordée à un actionnaire ou à une personne le touchant de 
près ; 3) ladite prestation n’aurait pas été accordée dans de telles conditions à un 
tiers ; 4) la disproportion entre la prestation et la contre-prestation est manifeste, 
de telle sorte que le caractère insolite de la prestation est reconnaissable par les 
organes de la société (arrêts du Tribunal fédéral 2C_421/2009 du 11 janvier 2010 


- 11/16 - 
A/108/2014 
consid. 3.1 ; 2C_188/2008 du 19 août 2008 consid. 5.2 ; ATA/633/2011 et 
ATA/152/2011 précités ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 4ème éd., 2012, 
p. 236 n. 41). Il ne s’agit pas d’examiner si les parties ont reconnu la 
disproportion, mais plutôt si elles devaient la reconnaître (Emily MELLER/Jessica 
SALOM, Le salaire excessif en droit fiscal suisse, RDAF 2011 II 105, p. 109 et 
110). 
 
b. 
Les prestations appréciables en argent peuvent apparaître de diverses façons. 
Le versement d’un salaire disproportionné accordé à un actionnaire-directeur 
constitue une situation classique de distribution dissimulée de bénéfice (arrêt du 
Tribunal fédéral 2C_421/2009 précité consid. 3.1 et les références citées ; Xavier 
OBERSON, op. cit., p. 236 n. 42). En présence d’une prestation appréciable en 
argent, les conséquences fiscales sont multiples. Au niveau de la société, l’autorité 
fiscale réintégrera la prestation dans les bénéfices imposables de celle-ci (Xavier 
OBERSON, op. cit., p. 197 n. 35). 
7) 
 
La recourante estime que l’entier de la rémunération de M. D______ 
B______ doit être admis comme charge aux motifs que celui-ci n'est pas 
actionnaire. 
 
a. 
L’avantage octroyé au titre de distribution dissimulée de bénéfice doit 
s’expliquer par le lien particulier entre le bénéficiaire de la prestation et la société. 
Entrent avant tout en ligne de compte les actionnaires majoritaires. La question de 
savoir si un actionnaire minoritaire sans influence particulière sur la société peut 
percevoir une prestation appréciable en argent fait débat au sein de la doctrine 
(cf. notamment Pierre-Marie GLAUSER, Apports et impôt sur le bénéfice : le 
principe de déterminance dans le contexte des apports et autres contributions de 
tiers, 2005, p. 109, et Danielle YERSIN, Apports et retraits de capital propre et 
bénéfice imposable, 1977, p. 249, cités dans l’ATA/485/2013 précité). 
 
b. 
La jurisprudence retient quant à elle comme potentiels bénéficiaires non 
seulement les actionnaires d’une société, mais également toutes les personnes qui 
les touchent de près (ATF 131 II 593 consid. 5.1 ; arrêts du Tribunal fédéral 
2C_377/2014 du 26 mai 2015 consid. 9.6 ; 2C_645/2012 du 13 février 2013 
consid. 3.1), et que selon la théorie dite du triangle, une prestation appréciable en 
argent faite par une société directement à un tiers proche de son actionnaire doit 
ainsi être traitée comme si elle avait été octroyée à ce dernier (ATF 138 II 57 
consid. 4.2 ; 131 I 722 consid. 4.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_610/2012 du 
1er février 2013 consid. 8.1, dans lequel l'amie de l'actionnaire a été considérée 
comme un proche de ce dernier et la prestation appréciable en argent admise ; 
ATA/485/2013 précité). 
 
c. 
En l’espèce, à l'évidence, M. D______ B______, qui est le fils de 
M. C______ B______, seul détenteur des actions de la société durant les périodes 


- 12/16 - 
A/108/2014 
fiscales en cause, est un proche de ce dernier, si bien que le grief doit être écarté 
au vu de la jurisprudence précitée. 
8) 
 
La recourante reproche au TAPI d’avoir appliqué la « méthode valaisanne » 
à la détermination des salaires excessifs de M. D______ B______, grief qu’elle 
avait déjà formulé dans la cause A/945/2011 relative à sa taxation 2006 et écarté 
par la chambre de céans dans l’ATA/485/2013 précité devenu définitif et 
exécutoire faute de recours au Tribunal fédéral. 
 
a. 
Lorsqu’elle doit déterminer si la rémunération servie par la société à ses 
employés actionnaires est en rapport avec l’importance de leur prestation de 
travail, l’autorité fiscale n’a pas à substituer sa propre appréciation en matière de 
salaire à celle de la société mais la liberté de l’employeur n’est pas sans limite. En 
effet, la rémunération doit correspondre à celle qui aurait été octroyée à une tierce 
personne dans des circonstances identiques. L’élément pertinent est donc la 
rémunération conforme au marché. Pour savoir si la rémunération est excessive et 
constitue une distribution dissimulée de bénéfice, il convient de prendre en 
compte l’ensemble des circonstances du cas d’espèce (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_421/2009 précité consid. 3.1 et 3.3 et les références citées ; Emily 
MELLER/Jessica SALOM, op. cit., p. 111). Parmi les critères pertinents, figure 
notamment la rémunération des personnes de rang et de fonction identiques ou 
similaires, les salaires versés par d’autres entreprises opérant dans le même 
domaine, la taille de l’entreprise, sa situation financière, ainsi que la position du 
salarié dans l’entreprise, sa formation et son expérience (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_421/2009 précité consid. 3.1). 
 
b. 
Pour fixer un salaire de base moyen lorsque les données servant de référence 
à la détermination de la rémunération des cadres dans une société font défaut ou 
sont inexploitables, il est admissible selon la jurisprudence de se fonder sur des 
statistiques. Ce schématisme a l’avantage d’assurer l’égalité de traitement entre 
les personnes travaillant dans la même branche. La simplification de cette 
détermination doit toutefois rester dans certaines limites afin de ne pas tomber 
dans l’arbitraire. Il a été jugé à cet égard que le fait d’individualiser le salaire 
moyen en fonction des circonstances du cas d’espèce et de prendre en compte 
pour ce faire le cahier des charges relatif au poste en cause, les fonctions et les 
responsabilités des personnes concernées conduit à un schématisme exempt 
d’arbitraire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_188/2008 précité consid. 5.3 ; Emily 
MELLER/Jessica SALOM, op. cit., p. 118). 
 
c. 
Dans ce cadre, la méthode la plus communément appliquée en Suisse 
romande pour déterminer le salaire admissible d’employés actionnaires est la 
méthode dite « valaisanne ». Pour arrêter la rémunération à prendre en 
considération, un salaire de base est déterminé ; il est augmenté d’une 
participation au chiffre d’affaires et au bénéfice. Cette méthode prend ainsi en 
compte dans le calcul de la rémunération l’implication des salariés actionnaires 


- 13/16 - 
A/108/2014 
dans la bonne marche de l’entreprise et, pour une part au moins, leur activité en 
qualité d’apporteurs d’affaires. 
 
 
La méthode consiste à déterminer un salaire de base moyen, puis à 
l’augmenter d’une participation au chiffre d’affaires de la société (1 % jusqu’à 
CHF 1'000'000.-, 0,9 % jusqu’à CHF 5'000'000.- et 0,8 % au-delà, la participation 
étant doublée pour les sociétés de services afin de tenir compte de la marge brute 
élevée de ce type de sociétés) ainsi qu’une part du bénéfice (1/3 pour les sociétés 
employant moins de vingt collaborateurs et 1/4 pour les entreprises plus grandes ; 
ATA/485/2013 précité ; ATA/170/2012 du 27 mars 2012 ; ATA/777/2010 du 
9 novembre 2010 ; Emily MELLER/Jessica SALOM, op. cit., p. 118). 
 
d. 
Le Tribunal fédéral a pour sa part confirmé l’application de la « méthode 
valaisanne » dans la mesure où elle a conduit à un résultat exempt d’arbitraire, 
adapté aux circonstances du cas d’espèce (arrêts du Tribunal fédéral 2C_421/2009 
précité consid. 3.3 ; 2C_188/2008 précité consid. 5.3). La « méthode valaisanne » 
a reçu l’aval de l’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH) et 
son application a été entérinée par la jurisprudence cantonale (ATA/485/2013 
précité ; ATA/125/2013 du 26 février 2013 ; ATA/25/2013 du 15 janvier 2013 ; 
ATA/170/2012 précité et les références citées). 
 
e. 
La juridiction de céans a admis, dans le cadre du calcul du salaire qualifié 
d’excessif selon la « méthode valaisanne », le fait de prendre comme salaire de 
base le calculateur en ligne de l’OGMT, reposant sur des salaires bruts totaux, 
toutes prestations comprises. Elle a relevé que les données de l’OGMT devaient 
être considérées comme objectives et conformes aux méthodes de calcul 
préconisées par le Tribunal fédéral (ATA/485/2013 précité ; ATA/674/2011 du 
1er novembre 2011 ; ATA/777/2010 précité). En outre, le recours à un tel 
instrument aboutissait à établir un salaire fixé au maximum de la fourchette des 
rémunérations possibles (ATA/25/2013 précité). 
 
 
Cet instrument a enfin déjà été appliqué par la chambre de céans à une 
société de gestion de fortune (ATA/125/2013 précité). 
 
f. 
En l’espèce, pour le calcul des salaires admissibles, la recourante invoque 
que la part variable de la rémunération de M. D______ B______ ne doit pas entrer 
en considération car elle serait fonction de la rentabilité des dossiers et de ses 
apports. 
 
 
Un tel argument se heurte aux conditions posées par la jurisprudence à la 
reconnaissance d'une prestation appréciable en argent, ainsi qu'à la ratio legis des 
règles sur la distribution cachée de bénéfices : il s'agit en effet de savoir si une 
prestation – quelle qu'elle soit – est retenue à titre de charge alors qu'elle n'est pas 
justifiée par l'usage commercial, et qu'elle doit dès lors être réintégrée fiscalement 
dans le montant du bénéfice. Il ne saurait ainsi être question d'exclure la 


- 14/16 - 
A/108/2014 
rémunération variable – qui figure du reste elle aussi sur le certificat de salaire et 
est soumise à l'impôt sur le revenu pour le collaborateur concerné – du champ des 
prestations visées, sous peine de ne plus se trouver en adéquation avec le but visé 
et d'encourager les distributions dissimulées de bénéfices par le biais de diverses 
formes de rémunérations variables. 
 
 
Le TAPI a déterminé les salaires de M. D______ B______ en tenant compte 
de son âge, de son cahier des charges, de sa position de cadre supérieur définissant 
la stratégie de l’entreprise et de ses importantes responsabilités au sein de la 
société. Il a en outre pris en compte que l’intéressé avait travaillé soixante heures 
par semaine. En se fondant sur les circonstances du cas d’espèce, et en opérant à 
nouveau tous les calculs, il a ainsi respecté les critères posés par la jurisprudence 
en matière d’utilisation de statistiques pour déterminer le salaire de base. 
 
 
Au demeurant, la recourante ne conteste pas l’application de la « méthode 
valaisanne » pour déterminer le salaire excessif de M. C______ B______, mais 
elle estime que ce calcul n’aboutit pas au montant retenu par l’AFC-GE dans la 
taxation 2007 et, selon elle, pour les périodes fiscales 2008 et 2009, cette méthode 
ne permet pas de fixer une prestation appréciable en argent. Il est dès lors douteux 
que la « méthode valaisanne » ne soit pas applicable à M. D______ B______, son 
fils que la chambre de céans a, dans les considérants précédents, considéré comme 
proche de l’actionnaire au sens de la jurisprudence précitée. 
 
 
Le grief de la recourante sera ainsi écarté. 
9) 
 
Les conditions de la dissimulation de bénéfice sont dès lors réalisées. 
L’AFC-GE était fondée tant pour l’ICC que pour l’IFD à retenir des salaires 
excessifs confirmés dans leur principe par le TAPI en appliquant la « méthode 
valaisanne » pour les trois périodes fiscales en cause et à réintégrer ceux-ci dans le 
bénéfice imposable de la société. 
10) 
La recourante reproche aussi au TAPI d’avoir commis des erreurs dans son 
calcul en retenant pour les salaires excessifs de l’année 2008 un supplément en 
fonction du chiffre d’affaires de CHF 89'584.- au lieu de CHF 181'584.- et de 
CHF 7'563.- au lieu de CHF 99'563.- pour l’année 2009 et, pour cette même année 
2009, en additionnant au lieu de soustraire les CHF 99'563.- du calcul de la part 
au bénéfice. L’AFC-GE relève aussi dans ses observations du 13 avril 2015 les 
mêmes erreurs et fait par ailleurs grief au TAPI d’avoir retenu des indices 
genevois des prix à la consommation erronés et non documentés de 325.40 pour 
2007, 348.80 pour 2008, 287.40 pour 2009 et 310.90 pour l’année de référence 
2010, au lieu respectivement de ceux de 347.00 ; 355.90 ; 354.10 et 357.20 pour 
l’année 2010. 
 
 
Le grief de la recourante est fondé sur ce point. De plus, les indices genevois 
des prix à la consommation pour les années en cause relevés par l’AFC-GE 


- 15/16 - 
A/108/2014 
provenant de l’office cantonal de la statistique, organe compétent dans le domaine 
de la statique cantonale, seront admis. 
 
 
Le dossier sera dès lors renvoyé à l’AFC-GE pour établir de nouveaux 
bordereaux de taxation ICC et IFD 2007, 2008 et 2009 en utilisant dans son calcul 
des salaires excessifs des gestionnaires de la société la « méthode valaisanne » et 
les indices genevois des prix à la consommation de 347.00 ; 355.90 et 354.10 
respectivement pour les périodes fiscales 2007, 2008 et 2009, ainsi qu’un indice 
de référence de 357.20 pour l’année 2010. L’autorité de taxation devra tenir 
compte également du chiffre d’affaires corrigé dans le sens relevé par les parties. 
11) 
Ce qui précède conduit à l’admission partielle du recours. 
 
 
La recourante qui succombe sur l’essentiel de ses griefs sera astreinte à un 
émolument de CHF 500.-. Aucun émolument ne sera en revanche mis à la charge 
de l’administration fiscale cantonale qui défend ses décisions de taxation (art. 87 
al. 1 LPA). Une indemnité réduite de procédure de CHF 1’000.- à la charge de 
l’État de Genève sera allouée à la recourante qui obtient partiellement gain de 
cause (art. 87 al. 2 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 16 janvier 2015 par A______ SA contre le 
jugement du Tribunal administratif de première instance du 15 décembre 2014 ; 
au fond : 
l’admet partiellement ; 
renvoie le dossier à l’administration fiscale cantonale pour nouvelles décisions de 
taxation 2007, 2008 et 2009 d’A______ SA dans le sens des considérants ; 
met à la charge d’A______ SA un émolument de CHF 1'000.- ; 
dit qu’aucun émolument n’est mis à la charge de l’État de Genève ; 
alloue à A______ SA une indemnité de procédure de CHF 500.- à la charge de l’État de 
Genève ; 


- 16/16 - 
A/108/2014 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à Me Alan Hughes, avocat de la recourante, au Tribunal 
administratif de première instance, à l'administration fiscale cantonale, ainsi qu'à 
l’administration fédérale des contributions. 
Siégeants : M. Verniory, président, Mme Junod, M. Dumartheray, juges. 
Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
S. Hüsler Enz 
 
le président siégeant : 
 
 
J.-M. Verniory 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
la greffière :