ge_gerichte · JTAPI/1342/2016 · 2016-12-19 · fr

Résumé:
 Dans le cadre de l'impôt sur la fortune, estimation des titres non côtés en bourse d'une Sàrl, soit un cabinet d'architectes. Il n y a pas lieu de doubler la valeur de rendement en l'espèce en faisant application de l'exception prévue par la Circulaire N° 28 de la Conférence suisse des impôts.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/3433/2015 ICC 
JTAPI/1342/2016 
 
JUGEMENT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
du 19 décembre 2016 
 
dans la cause 
 
Monsieur B____ A____, Mesdames C____ D____ et E____ F____, représentés par 
COFIDA SA, mandataire, avec élection de domicile 
 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
 
 


- 2/12 - 
A/3433/2015 
EN FAIT 
1. 
Le présent litige concerne l’impôt cantonal et communal (ICC) 2013 de Madame 
I____ G____ A____ et de son époux Monsieur B____ A____ (ci-après : les 
contribuables). 
2. 
Selon le registre du commerce de Genève, le contribuable est associé gérant avec 
signature individuelle, de la société B____ A____ Sàrl (ci-après : la société), 
inscrite le ** *** 2001, dont le capital social s’élève à CHF 20'000.- et qui a pour 
but : « exploitation d’un cabinet d’architecture ». 
Le contribuable détient une part de CHF 19'000.- du capital social de la société et 
son épouse, qui est également associée de la société, sans pouvoir de signature, 
détient une part de CHF 1'000.-. 
3. 
Par courrier du 1er octobre 2014, l’administration fiscale cantonale (ci-après : 
l’AFC-GE) a communiqué aux contribuables une estimation des titres non cotés 
en bourse de la société pour l’année 2013 fondée sur ses comptes clos en 2012. 
Cette estimation avait été effectuée conformément aux art. 47 et 49 de la loi sur 
l’imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP – D 3 08) et à 
la Circulaire N° 28, du 28 août 2008, de la Conférence suisse des impôts, intitulée 
« Instruction concernant l’estimation des titres non cotés en vue de l’impôt sur la 
fortune » (ci-après : Circulaire N° 28). 
Selon la feuille de calcul, annexée à ce courrier, compte tenu de la valeur de 
rendement, doublée, calculée sur la base du bénéfice moyen capitalisé des 
exercices 2010, 2011 et 2012 et de la valeur substantielle de la société, la valeur 
fiscale des parts sociales avait été fixée à CHF 1'351'673,04. 
4. 
Dans leur déclaration fiscale 2013, les contribuables ont fait état, pour l’ICC, d’un 
revenu 
imposable 
de 
CHF 238'902.- 
et 
d’une 
fortune 
imposable 
de 
CHF 2'151'735.-. Ils ont notamment mentionné leurs parts sociales de la société 
pour une valeur imposable de CHF 1'351'673,04. 
5. 
Par bordereaux de taxation du 20 avril 2015, l’AFC-GE a fixé l’IFD 2013 des 
contribuables à CHF 18'287,85 sur la base d’un revenu CHF 242’700.- et l’ICC 
2013 à CHF 68'917,10 sur la base d’un revenu imposable de CHF 238'544.- et 
d’une fortune imposable de CHF 2'145'489.-. 
Selon l’avis de taxation joint au bordereau ICC 2013, l’estimation de la valeur des 
parts sociales de la société restait inchangée. 
6. 
Le 18 mai 2015, sous la plume de leur mandataire, les contribuables ont élevé 
réclamation contre ces bordereaux de taxation en contestant l’évaluation de la 
valeur des parts sociales de la société. Les rendements de la société reposaient 


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exclusivement sur le travail réalisé par le contribuable qui était au demeurant son 
principal actionnaire. Il était également le seul employé titulaire du diplôme 
d’architecte, hormis une employée administrative et une dessinatrice en bâtiment 
employée à temps partiel. Dans cette mesure, une nouvelle estimation des parts 
sociales de la société devait être effectuée, sur la base d’une pondération simple 
de la valeur de rendement et de la valeur de substance. 
7. 
Par décision sur réclamation du 31 août 2015, l’AFC-GE a maintenu la taxation 
ICC 2013 des contribuables et l’estimation de la valeur des parts sociales de la 
société. Dès lors que le contribuable n’était pas l’unique actionnaire et employé de 
la société, le chiffre 5 de la Circulaire N° 28 ne pouvait pas s’appliquer. 
8. 
Par acte de leur mandataire du 30 septembre 2015, les contribuables ont recouru 
contre cette décision, auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-
après : le tribunal), concluant principalement, sous suite de frais et dépens, à ce 
que la valeur des parts sociales de la société soit calculée conformément au chiffre 
5 de la Circulaire N° 28. Cela fait, à ce que la cause soit retournée à l’AFC-GE 
pour nouvelle décision. 
Reprenant les arguments développés à l’appui de leur réclamation, ils ont fait 
valoir que seul le recourant, en sa qualité d’associé gérant avec signature 
individuelle, pouvait valablement engager la société. Il était architecte et 
mandataire professionnellement qualifié et reconnu au sens de l’art. 2 de la loi sur 
l’exercice des professions d’architecte et d’ingénieur du 17 décembre 1982 
(LPAI - L 5 40) et du règlement d’application de la loi sur l’exercice des 
professions d’architecte et d’ingénieur du 9 novembre 1983 (RPAI – L 5 40.01). 
Les deux employées de la société étaient occupées à des tâches d’administration 
sous la surveillance du recourant et n’étaient pas reconnues comme mandataires 
professionnellement qualifiées. Dans cette mesure, le rendement de la société 
reposait exclusivement sur la performance du recourant. 
Étaient notamment joints à ce recours : 
- 
une liste AVS des membres du personnel de la société pour l’année 2013, 
faisant état des salaires bruts versés au contribuable et à ces deux employées ; 
- 
les curriculums vitae de ses deux employées (ci-après : les CV). 
9. 
Dans sa réponse du 4 février 2016, l’AFC a conclu au rejet du recours. 
Aucun élément ne permettait de s’écarter de la méthode d’estimation retenue. Les 
recourants n’avaient en particulier pas démontré que la société serait difficilement 
aliénable en raison de sa dépendance à la performance individuelle de son 
actionnaire. Certes ces derniers détenaient l’intégralité des parts sociales de la 
société mais cela ne permettait pas de retenir que le rendement de la société 


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reposait exclusivement sur la performance du recourant. La comparaison entre le 
salaire perçu par le recourant en 2013 et la masse salariale de la société ne laissait 
pas apparaître de que l’activité de l’entreprise reposait exclusivement sur les 
performances de ce dernier. S’agissant de ses deux employées, il fallait relever 
que l’une d’entre elle était dessinatrice en bâtiment et percevait à ce titre un 
salaire supérieur à celui de la seconde employée qui exerçait en qualité de 
secrétaire. Il ressortait des CV produits par le recourant que la dessinatrice en 
bâtiment était titulaire d’un CFC de dessinatrice architecte et possédait trente-sept 
ans d’expérience professionnelle dans ce domaine. Vu ces qualifications ainsi que 
compte tenu du caractère technique dudit domaine d’activité, il n’était pas 
possible de retenir que cette dernière occupait un poste administratif ou de 
logistique et ne contribuait pas à la valeur de rendement de la société. En 
conséquence, l’évaluation des actions fondée sur le modèle 2 chiffres 7 et 8 de la 
Circulaire N° 28 était conforme à la loi. 
10. 
La recourante est décédée le 15 février 2016. 
11. 
Le 18 avril 2016, le tribunal a tenu une audience lors de laquelle il a entendu 
Monsieur L____ K____, architecte, en qualité de témoin. En substance, il a 
déclaré que le premier interlocuteur des clients dans un bureau d'architecte était 
l'architecte propriétaire du bureau, puis éventuellement une personne chargée de 
la direction des travaux. Lorsqu'un bureau d'architecte s'adjoignait des 
collaborateurs, c'était en général d'abord pour faire face à un volume d'affaires 
grandissant ou pour pouvoir répondre à des offres dans le cadre de marchés 
publics. C'était généralement d'abord l'aide de personnes capables d'assumer la 
direction de travaux qui était recherchée par le chef du bureau, cet aspect étant 
particulièrement chronophage. En principe, l'essentiel des affaires était amené par 
le patron du bureau, mais l'on pouvait imaginer que certains mandats soient 
amenés par des collaborateurs, le cas typique étant celui où l'entourage d'un 
collaborateur souhaitait construire. Lorsqu'un collaborateur commençait à amener 
davantage d'affaires que son patron, il comprenait assez rapidement que son 
intérêt était d'ouvrir son propre bureau. S'agissant de la manière dont les affaires 
arrivaient, il était fréquent qu'une affaire en amène une autre, par exemple parce 
que les propriétaires de l'immeuble du fonds voisin de celui dont s'occupait 
l'architecte, se montraient intéressés à lui confier un mandat. Le témoin a précisé 
qu'en ce qui le concernait, c'était également en s'occupant d'expertises 
immobilières qu'il lui arrivait d'entrer en contact avec les propriétaires d'un bien 
lui paraissant pouvoir être mis en valeur, ce qui pouvait donner lieu à un mandat. 
C'étaient également les réseaux professionnels (contacts avec des notaires ou des 
avocats par exemple) qui amenaient de nouveau mandats. Le cas dans lequel un 
bureau d'architectes acquérait une notoriété telle que les affaires venaient toutes 
seules était plutôt exceptionnel, en particulier dans le canton de Genève où le 
milieu était très concurrentiel. Le témoin a indiqué qu'il était à son compte depuis 


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36 ans et que les affaires n'avaient pas été faciles à obtenir au début, étant donné 
que cela dépendait en bonne partie, en ce qui le concernait, de l'augmentation 
progressive de ses contacts. Cela n'était cependant jamais gagné, car les contacts 
aussi finissaient par disparaître ou ne plus être actifs. S'agissant de la manière dont 
deux architectes pouvaient négocier entre eux la reprise du bureau de celui qui 
cessait son activité, il fallait garder à l'esprit que l'architecte travaillait sur la base 
d'un mandat révocable en tout temps et que la clientèle n'était pas captive. Elle 
pouvait s'en aller si elle estimait n'avoir pas la même relation avec le repreneur. La 
valeur d'un bureau s'estimait selon sa structure actuelle, les locaux, le nombre et la 
qualité des collaborateurs présents (par exemple, leur aptitude à la maîtrise des 
outils informatiques actuels) et les mandats en cours. La question, pour le 
repreneur, était de savoir quels étaient les chances d'obtenir de nouveaux mandats 
à la fin de ceux qui étaient en cours, ou en d'autres termes de savoir, parmi ceux 
qui étaient en cours, lesquels avaient une chance de générer de nouveaux mandats. 
Il s'agissait par exemple des mandats décernés par des régies sur un nombre 
important d'objets. Si le repreneur parvenait à conserver la relation de confiance, il 
pouvait en principe espérait obtenir de nouveaux mandats par ce biais. S'agissant 
de la question de savoir s'il existait un volume d'affaires constituant un seuil en 
dessous duquel le chiffre d'affaires serait relativement fluctuant et au-dessus 
duquel il commencerait à se stabiliser et à devenir plus prévisible, il était difficile 
d'évoquer un seuil, car on était plutôt dans le domaine de l'aléatoire. Lorsque l'on 
se lançait, on pouvait soit ouvrir son propre bureau, soit chercher à s'associer dans 
l'idée éventuellement de reprendre plus tard le bureau, soit encore reprendre 
bureau existant. En termes de prévisibilité, la deuxième hypothèse était la 
meilleure. Pour celui qui reprenait un bureau, cela restait un pari qui dépendait de 
la capacité à conserver la confiance des mandants. Lui-même ne pourrait par 
exemple rien obtenir de son bureau s'il souhaitait le proposer à un repreneur, car 
toutes ses affaires dépendaient du réseau qu'il avait su créer. Tout ce qu'il pourrait 
faire pour valoriser son bureau aux yeux d'un repreneur serait d'y rester lui-même 
pendant un an ou deux. Une autre valeur pourrait résider dans le fait qu'un mandat 
soit tellement engagé que les mandants n'auraient pas tellement le choix de faire 
autrement que de poursuivre avec le repreneur. Il pensait par ailleurs que si un 
dessinateur en bâtiment faisait du bon travail, il apportait une plus-value au 
bureau, ce qui était généralement également le cas pour tout collaborateur faisant 
du travail de qualité. Par définition, un dessinateur en bâtiment n'accomplissait 
pas de tâches administratives, bien qu'au cas par cas, il pouvait s'en voir déléguer. 
Un dessinateur bâtiment pouvait cas échéant obtenir son inscription au tableau des 
mandataires professionnellement qualifiés et, dans ce cas, signer des plans. 
12. 
Par réplique du 9 mai 2016, le contribuable a notamment souligné le caractère 
fluctuant de son bénéfice, qui s'était établi en 2010 à CHF 65'257.-, en 2011 à 
CHF 24'538.- et en 2012 à CHF 324'600.-. Outre une secrétaire, il employait une 
dessinatrice en bâtiment qui n'était pas inscrite au tableau des mandataires 


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professionnellement qualifiés. Compte tenu de la petite taille de sa structure 
professionnelle, il se trouvait dans une situation semblable à celle décrite par le 
témoin qui avait indiqué qu'il ne pourrait rien obtenir s'il souhaitait proposer son 
bureau à repreneur. Il fallait donc fait application du cas exceptionnel prévu par la 
Circulaire N° 28, dès lors que l'entreprise paraissait ne pas pouvoir être aliénée, ou 
alors difficilement à sa valeur de rendement. Cela impliquait de procéder à une 
pondération simple de la valeur de rendement (et non pas double) et de la valeur 
de substance. 
13. 
Le 31 mai 2016, l'AFC a dupliqué en soulignant en substance qu'en l'espèce, la 
dessinatrice en bâtiment ne pouvait être qualifiée de simple exécutante 
administrative, compte tenu de sa fonction et de sa maîtrise des outils 
informatiques indispensables au travail de l'architecte. Le témoin entendu le 18 
avril 2016 avait souligné qu'un dessinateur en bâtiment pouvait occuper la 
fonction de dirigeant d'un bureau d'architectes, ce qui avait d'ailleurs été le cas de 
Le Corbusier. Le témoin avait également indiqué qu'un bon dessinateur en 
bâtiment apportait une plus-value au bureau. Par conséquent, contrairement à ce 
que requérait le ch. 5 de la Circulaire N° 28, la fonction de la dessinatrice en 
bâtiment ne se bornait pas effectuer de simples tâches d'administration et de 
logistique. Enfin, les considérations d'ordre général énoncées par le témoin ne 
justifiaient pas une exception à l'application de cette Circulaire, dès lors qu'il avait 
toujours été le seul employé de son bureau et n'avait jamais été confronté à la 
vente ou à la reprise d'un bureau composé de plusieurs employés. 
14. 
Le 5 septembre 2016, après plusieurs relances du tribunal, la mandataire du 
contribuable lui a adressé les procurations établies par Mesdames C____ D____ et 
E____ F____, héritières de feue Mme I____ G____ A____, donnant mandat à 
ladite mandataire de poursuivre la présente procédure en leur nom en lieu et place 
de la défunte. 
EN DROIT 
1. 
Le Tribunal administratif de première instance connaît des recours dirigés, comme 
en l’espèce, contre des décisions de l’administration fiscale cantonale (art. 115 al. 
2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - 
E 2 05; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17). 
2. 
Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction 
compétente, le recours est recevable au sens de l'art. 49 LPFisc. 
3. 
Le décès de Madame I____ G____ A____ durant la présente procédure a amené 
Mesdames C____ D____ et E____ F____, ses héritières, à décider de prendre sa 
place. Le tribunal constatera la substitution de parties. 


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4. 
Selon l'art. 13 al. 1 de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des 
cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID – 642.14), l'impôt sur la 
fortune a pour objet l'ensemble de la fortune nette. L'art. 14 al. 1 LHID prévoit 
que la fortune est estimée à la valeur vénale, la valeur de rendement pouvant 
néanmoins être prise en considération de façon appropriée. 
Dans le canton de Genève, l'impôt sur la fortune est réglé dans la loi sur 
l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP – D 3 08) et 
son règlement d'application. L'art. 49 al. 2 LIPP concerne l'évaluation de la 
fortune, prévoyant que celle-ci est estimée, en général, à la valeur vénale. 
5. 
La Circulaire N° 28 de la Conférence suisse des impôts a fait l'objet de plusieurs 
éditions, dont la dernière date du 28 août 2008, laquelle est applicable à la période 
fiscale 2013 faisant l'objet du présent litige. Elle a pour objectif l'estimation 
uniforme en Suisse, pour l'impôt sur la fortune, des titres nationaux et étrangers 
qui ne sont négociés dans aucune bourse et sert à l'harmonisation fiscale 
intercantonale (ch. 1 § 1 de la Circulaire N° 28). Les principes d'estimation 
doivent être choisis de telle manière que le résultat se rapproche au mieux de la 
réalité économique, la Circulaire N° 28 contenant des instructions à cet égard, 
auxquelles il peut être dérogé, pour des motifs d'égalité de traitement, lorsque leur 
application se révélerait contraire au droit ou si la valeur vénale d'un titre peut être 
mieux évaluée (commentaire 2014 à la Circulaire N° 28, ad ch. 1 p. 2). 
La fortune est estimée en principe à la valeur vénale, soit le prix que l'on peut 
obtenir d'un bien dans des circonstances normales (ch. 1 § 3 de la Circulaire N° 
28), cette valeur au 31 décembre "n" étant en principe déterminante (ch. 1 § 4 de 
la Circulaire N° 28). Pour les titres non cotés pour lesquels on ne connaît aucun 
cours, la valeur vénale correspond à la valeur intrinsèque et se détermine en règle 
générale selon le principe de continuation de l'exploitation (ch. 2 § 4 de la 
Circulaire N° 28). 
L'activité effective d'une société détermine son mode d'estimation (ch. 6 de la 
Circulaire N° 28). Pour les société commerciales, industrielles et de services, la 
valeur de l'entreprise résulte de la moyenne pondérée entre la valeur de rendement 
qui est doublée d'une part et la valeur substantielle déterminée selon le principe de 
continuation de l'exploitation d'autre part (ch. 34 de la Circulaire N° 28), étant 
précisé que, même si elles se révèlent importantes, les fluctuations de rendement 
ne justifient pas de déroger à ce principe, dès lors que des oscillations 
conjoncturelles sont à considérer comme immanentes au système économique 
(commentaire 2014 à la Circulaire N° 28, ad ch. 34 p. 42). Cette méthode est 
généralement appelée "méthode des praticiens" (arrêts du Tribunal fédéral 
2C_583/2013 du 23 décembre 2013 consid. 3.1.2 ; 2C_309/2013 du 18 septembre 
2013 consid. 3.6 ; ATA/779/2015 du 28 juillet 2015 consid. 3b). 


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Les instructions ne sont applicables que si l'ensemble des éléments nécessaires à 
l'établissement de l'estimation est connu (ch. 5 de la Circulaire N° 28). Selon le 
commentaire 2014 relatif à cette disposition, dans des cas exceptionnels, il peut 
arriver qu'une entreprise ne puisse être aliénée ou difficilement aliénable à la 
valeur de rendement, en particulier si son rendement repose exclusivement ou 
presque sur la performance d'une personne unique détenant la totalité ou la 
majorité des droits de participation de celle-ci. Si la création de valeur de 
l'entreprise est obtenue uniquement par le détenteur d'une participation majoritaire 
et si l'entreprise n'emploie pas d'autres personnes que celles occupées à des tâches 
d'administration et de logistique, l'autorité d'estimation peut, sur demande de 
l'entreprise, prendre en considération cette situation par une pondération simple de 
la valeur de rendement, c'est-à-dire non doublée, et de la valeur substantielle 
(commentaire 2014 à la Circulaire N° 28, ad ch. 5 p. 9). 
6. 
La méthode d'estimation contenue dans la Circulaire N° 28 a rencontré l'aval du 
Tribunal fédéral. Dans sa jurisprudence concernant des affaires antérieures à 
l'entrée en vigueur de la LHID, il a constaté que cette méthode prenait en compte 
les éléments pertinents pour estimer la valeur vénale des titres non cotés et non 
régulièrement négociés (arrêt du Tribunal fédéral 2A.213/1994 du 8 octobre 1996 
consid. 4). Après l'entrée en vigueur de la LHID, il a souligné qu'en prévoyant des 
règles unifiées d'estimation des titres non cotés en vue de leur imposition sur la 
fortune dans un domaine où les cantons jouissent d'un large pouvoir 
d'appréciation, la Circulaire N° 28 poursuivait un but d'harmonisation fiscale 
horizontale et concrétisait ainsi l'art. 14 al. 1 LHID (arrêts du Tribunal fédéral 
2C_1082/2013 du 14 janvier 2015 consid. 5.3.1 ; 2C_583/2013 précité consid. 
3.1.3 ; 2C_800/2008 du 12 juin 2009 consid. 5.2 ; 2C_952/2010 du 29 mars 2011 
consid. 2.1). Sur le fond, il a considéré que la Circulaire N° 28 prenait en compte 
les éléments déterminants pour l'évaluation des titres non cotés et qu'elle était 
appropriée et fiable pour l'estimation des sociétés en vue de l'imposition sur la 
fortune des actionnaires (arrêts du Tribunal fédéral 2C_1082/2013 précité consid. 
5.3.1 ; 2C_583/2013 précité consid. 3.1.3 ; 2C_504/2009 du 15 avril 2010 consid. 
3.3), sans pour autant exclure que d'autres méthodes d'évaluation reconnues 
puissent, 
isolément, 
s'avérer 
appropriées 
(arrêts 
du 
Tribunal 
fédéral 
2C_1168/2013 du 30 juin 2014 consid. 3.6 ; 2C_309/2013 du 18 septembre 2013 
consid. 3.6). 
La LIPP ne contient pas de renvoi à la Circulaire N° 28. Cela étant, se conformant 
à la jurisprudence fédérale précitée, dans des jugements récents (JTAPI/190/2015 
du 16 février 2015 et JTAPI/88/2015 du 12 janvier 2015), le tribunal de céans a 
déjà considéré la méthode d'estimation contenue dans ladite Circulaire comme 
applicable aux fins d'estimer, sous l'empire de la LIPP, les titres d'une société non 
cotée en bourse. 


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7. 
En l'espèce, les recourants contestent la méthode de calcul employée par l'AFC 
pour évaluer la valeur des titres de la société, en soutenant en substance que son 
rendement repose uniquement sur le contribuable et est donc dépendant de sa 
performance individuelle. Par conséquent, on serait dans un cas d'application de 
l'exception prévue par le commentaire de la Circulaire N° 28 impliquant une 
pondération simple de la valeur de rendement. 
L'autorité intimée s'oppose à ce point de vue en retenant en particulier le fait que 
même si le contribuable et sa défunte épouse détenaient ensemble la totalité des 
parts sociales de la société B____ A____ Sàrl, les salaires 2013 de ses trois 
employés étaient respectivement de CHF 144'200.- pour le contribuable, de CHF 
83'000.- pour la dessinatrice (pour un travail à temps partiel) et de CHF 58'300.- 
pour la secrétaire. Ces montants ne laissent pas apparaître que l'activité de 
l'entreprise reposerait exclusivement sur les performances du contribuable. Au 
contraire, il en résulte que la dessinatrice n'a pas qu'un simple rôle d'exécutante, 
eu égard notamment à l'écart salarial de CHF 25'000.- avec la secrétaire. Son 
curriculum vitae fait en outre état de qualifications techniques poussées. Dans sa 
duplique et observations après enquêtes, l'autorité intimée appuye son point de 
vue sur les déclarations du témoin K____ relatives au fait qu'une bonne 
dessinatrice en bâtiment apporte une plus-value à un bureau d'architecte, et que 
cette 
profession 
permet 
une 
inscription 
au 
tableau 
des 
mandataires 
professionnellement qualifiés. 
8. 
L'exception prévue ad ch. 5 p. 9 du commentaire 2014 de la Circulaire N° 28 
prend en considération les sociétés qui ne peuvent être aliénées ou qui sont 
difficilement aliénables à la valeur de rendement, en particulier si le rendement 
repose exclusivement ou presque sur la performance d'une personne unique 
détenant la totalité ou la majorité des droits de participation de celle-ci. Il est 
précisé à cet égard que de forts liens personnels ne suffisent pas pour retenir une 
telle situation, qui constitue plutôt la règle que l'exception dans les PME. Pour 
autant, il n'est pas nécessaire non plus que le chef d'entreprise travaille seul; il 
peut employer quelques autres personnes, mais elles doivent être occupées à des 
tâches administratives ou de logistique. 
La difficulté, en l'espèce, consiste à savoir s'il faut s'arrêter à la constatation que le 
bureau d'architecte du recourant occupait en 2013, outre une secrétaire 
manifestement occupée à des tâches administratives, une dessinatrice en bâtiment 
dont les tâches ne peuvent certainement pas être qualifiées de tâches 
administratives, ou si, hormis cet aspect, un petit bureau d'architecte comme celui 
du contribuable présente des spécificités qui relativisent le critère relatif aux 
tâches dont sont chargés les employés. 
La singularité de la profession d'architecte, comme de certaines autres professions 
libérales, consiste dans le fait que le produit proposé à la clientèle est avant tout 
un service intellectuel. Quand bien même il finit par se matérialiser sous la forme 


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de plans puis de constructions, aucun outil ni aucun autre processus de production 
n'est en mesure de se substituer à la démarche conceptuelle qui précède et que le 
professionnel produit par son seul travail intellectuel. 
Dans de une telle situation, l'incapacité personnelle du collaborateur-actionnaire 
(unique ou majoritaire) met objectivement une toute petite structure dans 
l'incapacité de poursuivre son activité, soit parce que le savoir-faire qui donne sa 
valeur à l'entreprise ne peut être assuré que par lui, soit pour des raisons d'ordre 
juridique, soit pour les deux raisons à la fois. Ainsi, une assistante médicale, 
même très qualifiée, n'a ni les compétences ni le droit de donner des consultations 
à la place du médecin. Il en va de même dans une étude d'avocat qui ne compte, 
outre le chef d'étude, qu'un clerc d'avocat ou un avocat-stagiaire, et un(e) 
secrétaire. De la même manière, dans un bureau d'architecte dans lequel un 
collaborateur-dessinateur en bâtiment non seulement n'est pas inscrit au tableau 
des mandataires professionnellement qualifiés, mais, en outre, n'a par hypothèse 
aucune expérience de la planification et du suivi de chantier. 
Par ailleurs, aux compétences et droit d'exercice propres au chef d'entreprise peut 
s'ajouter la difficulté, dans certains types d'activités, d'obtenir régulièrement de 
nouveaux mandats. Si, par exemple, certaines catégories de médecins 
(généralistes, internistes) sont en principe moins exposés à ce problème, en 
particulier du fait de l'importance de la demande par rapport à l'offre, il est notoire 
qu'il en va autrement chez les architectes, dont le volume d'affaires est étroitement 
lié à l'importance du réseau qu'ils parviennent peu à peu à créer et qu'ils doivent 
ensuite entretenir, comme l'a exprimé le témoin K____. 
Dans le cas où ces différentes particularités sont réunies, la reprise d'une toute 
petite structure ne peut à l'évidence se faire en tenant compte de manière 
prépondérante de sa valeur de rendement. L'acheteur ne peut compter sur le réseau 
du vendeur, lequel réseau n'a aucune raison de pérenniser des relations 
contractuelles avec le repreneur plutôt qu'avec n'importe quelle autre entreprise. 
Même si le vendeur recommande son successeur à ses clients, c'est la qualité de la 
relation personnelle que ce dernier saura nouer et des services qu'il proposera qui 
sera seule garante du succès de la reprise. Dans cette mesure, en l'espèce, la 
présence d'une dessinatrice en bâtiment dans le bureau du recourant, aussi 
qualifiée soit-elle, ne serait probablement pas déterminante pour inciter les clients 
du bureau à poursuivre leurs relations avec un architecte repreneur, et encore 
moins pour amener de nouveaux clients. 
9. 
Il résulte de ce qui précède que le rendement du bureau du recourant dépend très 
subsidiairement de la structure elle-même (personnel, locaux, matériel) et de 
manière très prépondérante de l'activité et surtout du réseau d'affaires du précité, 
éléments qui, n'étant pas transmissibles dans ce cas spécifique, n'ont pratiquement 
aucune valeur sur le marché. 


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A/3433/2015 
Il convient donc de faire application de l'exception prévue par la Circulaire N° 28 
en ne doublant pas la valeur de rendement dans la pondération avec la valeur 
substantielle. 
10. 
Le recours sera donc admis et le dossier renvoyé à l'autorité intimée afin qu'elle 
procède à nouveau à la taxation des recourants dans le sens des considérants. 
11. 
En application des art. 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure 
administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les 
frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 
(RFPA - E 5 10.03), il n'est pas perçu d'émolument. L'avance de frais de 
CHF 500.- sera restituée aux recourants. 
12. 
Vu l'issue du litige, une indemnité de procédure de CHF CHF 800.-, à la charge de 
l'État de Genève, soit pour lui l’administration fiscale cantonale, sera allouée aux 
recourants à titre de dépens (art. 87 al. 2 à 4 LPA et 6 RFPA). 
 


- 12/12 - 
A/3433/2015 
PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
1. 
déclare recevable le recours interjeté le 30 septembre 2015 par Monsieur B____ 
A____ et feue Madame I____ G____ A____ contre la décision sur réclamation de 
l'administration fiscale cantonale du 31 août 2015 ; 
2. 
constate que Mesdames C____ D____ et E____ F____ se substituent dans le 
présent litige à feue Madame I____ G____ A____; 
3. 
l'admet ; 
4. 
renvoie le dossier à l’administration fiscale cantonale pour nouvelle décision de 
taxation ICC 2013 au sens des considérants; 
5. 
dit qu'il n'est pas perçu d'émolument; 
6. 
ordonne la restitution de l'avance de frais de CHF 500.- aux recourants; 
7. 
condamne l'État de Genève, soit pour lui l’administration fiscale cantonale, à 
verser aux recourants une indemnité de CHF 800.- à titre de dépens ; 
8. 
dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent 
jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre 
administrative de la Cour de justice (18 rue du Mont-Blanc, case postale 1956, 
1211 Genève 1) dans les trente jours à compter de sa notification. L'acte de 
recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la 
désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être 
accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le recourant ; 
Siégeant: Olivier BINDSCHEDLER TORNARE, président, Madame Alia CHAKER 
MANGEAT et Monsieur Philippe FONTAINE, juges assesseurs. 
Au nom du Tribunal : 
Le président 
Olivier BINDSCHEDLER TORNARE 
 
Copie conforme de ce jugement a été communiquée aux parties. 
Genève, le 
 
La greffière