ge_gerichte · JTAPI/888/2012 · 2012-07-09 · fr

Résumé:
 Dans le cadre de l'établissement d'un bordereau des droits de succession, l'administration fiscale n'est pas légitimée à communiquer à un autre héritier la pièce mentionnant les avoirs propres du conjoint survivant, si ce dernier et le de cujus étaient mariés sous le régime de la séparation de biens.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE 
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1898/2010 ICC 
JTAPI/888/2012 
 
JUGEMENT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
du 9 juillet 2012 
 
dans la cause 
 
Madame C___ T___, comparant par Me Y___ et Me Z___, avocats, avec élection de 
domicile 
 
 
contre 
 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
Monsieur A___ T___, appelé en cause, comparant par Me V___, avocat, avec élection 
de domicile 
(Les droits de succession) 


- 2/9 - 
 
 
 
A/1898/2010 
EN FAIT 
1. 
L'époux d'C___ T___ (ci-après la contribuable ou la recourante), S___ T___(ci-après 
le défunt), avec qui elle était mariée sous le régime matrimonial de la séparation de 
biens, est décédé le ** novembre 2007. Par testament olographe du 11 novembre 
1999, il lui avait légué la totalité de la quotité disponible de sa succession. 
Fils d'une précédente union conjugale du défunt, A___ T___ est le deuxième héritier 
légal de ce dernier. 
2. 
Par ordonnance de la Justice de paix du 29 décembre 2007, Me H___ K___, notaire, 
a été commis aux fins de dresser l'inventaire des biens dépendant de la succession du 
défunt. 
Il ressort du dossier que le notaire susmentionné n'a jamais été mandaté par le fils du 
défunt afin de le représenter dans la procédure de succession, se limitant à accomplir 
tous les actes au nom de la contribuable. De ce fait, le fils du défunt n'a pas été en 
possession de tous les documents constituant le dossier de la déclaration de la 
succession en cause. 
3. 
Par lettre du 21 février 2008, A___ T___ a informé l'Administration fiscale cantonale 
(ci-après l'administration) de son souhait d'être associé à l'établissement de 
l'inventaire officiel de la succession. 
4. 
L'inventaire de la succession a été établi en date du 27 juin 2008, en présence d'un 
représentant de l'administration, du notaire, de la contribuable et de son mandataire. 
Le fils du défunt était absent, car, comme il ressort du dossier, il n'avait pas été 
informé de cette réunion. 
Le même jour, un inventaire des biens propres de la contribuable a également été 
établi, en la présence de ces mêmes personnes, et annexé à l'inventaire des biens de la 
succession. Il en ressortait que la contribuable était propriétaire notamment du bien 
immobilier sis à Chambésy, acquis en 1999 pour un prix de 8'000'000 fr., et où se 
trouvait le dernier domicile du couple. 
5. 
La déclaration de ladite succession a été déposée auprès de l'administration en date 
du 17 octobre 2008. 
6. 
Par bordereau du 13 juillet 2009, notifié au notaire, l'administration a fixé les droits 
de succession dus par les héritiers à 81'081 fr. 05. 
Elle a également notifié à la contribuable un bordereau de droits d'enregistrement de 
635'465 fr. 20 relatif à une donation que le défunt lui avait faite à l'occasion de 
l'acquisition de la villa à Chambésy. Après instruction, il est apparu que le 


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A/1898/2010 
financement de l'acquisition de ce bien immobilier provenait d'un compte bancaire 
commun, détenu par la contribuable et son défunt époux. 
7. 
Par lettres des 27 août, 11 septembre et 8 octobre 2009, A___ T___ a réitéré sa 
demande de consulter le dossier de succession de son père. La masse successorale 
était largement supérieure à celle figurant sur le bordereau qui lui avait été transmis 
par le notaire. Malgré ses demandes répétées, il n'avait pas pu obtenir auprès de 
l'épouse de son défunt père des informations notamment au sujet d'avantages, de 
libéralités et de donations dont cette dernière avait bénéficiés antérieurement au 
décès de son mari. Au cas de refus de la consultation du dossier, l'administration 
devait rendre une décision formelle sujette à recours. 
8. 
Par lettre du 2 décembre 2009, adressée aux mandataires de la contribuable, 
l'administration a demandé le consentement de cette dernière d'accorder au fils du 
défunt le droit à la consultation du dossier. 
9. 
Par lettre du 18 décembre 2009, la contribuable a contesté le droit du fils du de cujus 
à consulter l'inventaire de l'intégralité de sa fortune personnelle, annexé à la 
déclaration de succession, et tout autre document la concernant exclusivement. Ces 
pièces étaient couvertes par le secret fiscal et ne devaient pas être communiquées au 
fils du défunt. 
10. 
Par décision du 5 février 2010, l'administration a considéré que le fils du défunt, en 
sa qualité d'héritier, avait le droit de consulter l'intégralité du dossier de succession 
de son père, y compris la déclaration de succession annexe relative aux biens propres 
de la contribuable et sa taxation, le consentement de cette dernière n'étant pas 
nécessaire. 
11. 
Une décision similaire a été adressée au mandataire de A___ T___. 
12. 
Le 9 mars 2010, la contribuable a formé réclamation contre cette décision, réitérant, 
en substance, les termes de sa réponse du 18 décembre 2009. L'inventaire de 
l'intégralité de sa fortune personnelle, qui avait était remis "à bien plaire" à 
l'administration, ne devait en aucun cas être communiqué à l'intéressé. L'ensemble de 
sa fortune ne devait pas être communiqué par le fisc aux autres héritiers, alors 
qu'elle-même ne pouvait obtenir aucune information concernant la fortune de ces 
derniers, qui ne figurait pas dans le dossier fiscal concerné. Quant à des obligations 
de nature civile qu'elle pourrait avoir à l'égard de son beau-fils, elle les respecterait 
dans le cadre de la procédure civile que celui-ci avait déjà engagée contre elle. 
13. 
Par décision du 16 avril 2010, l'administration a rejeté cette réclamation. Les héritiers 
légaux et les héritiers institués avaient l’obligation de déclarer, pour la perception des 
droits, toutes les libéralités reçues du défunt à titre d’avance d’hoirie ou de donation. 
En outre, les héritiers succédaient au défunt dans ses obligations fiscales et chaque 
héritier pouvait consulter le dossier dans la mesure où il établissait qu’il avait un 


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intérêt digne d’être protégé et si aucun motif sérieux ne s’y opposait. Pour ce faire, il 
n’était pas nécessaire que les autres héritiers donnent leur assentiment. Les 
cohéritiers n'étaient donc pas des tiers dans une situation fiscale nouvelle qui était la 
leur. Ils n’avaient donc pas, vis-à-vis, des autres un droit personnel à ce que les 
pièces fiscales fussent tenues secrètes. On pouvait dès lors considérer que les valeurs 
déclarées séparément par la contribuable faisaient partie intégrante du dossier de 
succession puisqu’elles avaient généré une taxation à titre d’avance d’hoirie ou de 
donation. De plus, la taxation des biens propres de la contribuable aurait dû se faire 
sur le bordereau de succession et non séparément. 
14. 
Copie de cette décision a été adressée au mandataire de A___ T___. 
15. 
Par acte du 20 mai 2010, la contribuable a recouru contre cette décision auprès de la 
Commission cantonale de recours en matière administrative. Elle a exposé 
notamment que le fils du défunt avait refusé de participer à l'établissement de 
l'inventaire de la succession et que, par conséquent, la déclaration de la succession 
avait été effectuée sur la base des renseignements qu'elle seule avait donnés. 
 
C’était à bien plaire qu'elle avait remis une déclaration complète de ses biens 
personnels à l’administration dans le cadre de la succession de son défunt mari. 
Ayant été mariée sous le régime de la séparation de biens, elle n’était pas tenue de le 
faire, en application de l’article 29 alinéa 3 lettre b LDS. Ces éléments étaient 
néanmoins couverts par le secret fiscal, protégé par l’article 11 LPFisc. Au 
demeurant, on ne voyait pas pourquoi le conjoint d’un défunt devrait accepter que 
l’ensemble de sa fortune soit communiqué par le fisc aux autres héritiers alors que 
pour sa part, il ne pouvait recevoir aucune information de l’administration sur la 
fortune de ses cohéritiers, laquelle ne figurait pas dans le dossier de succession. 
 
Bien qu'elle-même et le fils du de cujus étaient les ayants droit de la succession et 
que, par conséquent, ils n'avaient pas de secret l'un vis-à-vis de l'autre, en tant que 
veuve, elle avait un droit propre à la protection de sa sphère privée et ses intérêts 
personnels ne se confondaient pas avec sa qualité d’héritière. 
 
L’exception au principe du secret fiscal en faveur des héritiers ne pouvait concerner 
que la liste des biens délaissés par le défunt. Elle ne concernait pas les biens 
personnels de son conjoint, tout particulièrement si les époux étaient soumis au 
régime de la séparation de biens. 
 
En tout état, l’administration ne lui avait pas fait savoir quel intérêt le fils du défunt 
avait fait valoir en demandant à consulter les éléments du dossier de succession, 
comprenant les avoirs de sa belle-mère. Compte tenu de la procédure en partage 
(avec réduction) engagée par ce dernier, il cherchait de prétendus moyens de preuve 
de ces allégations sans respecter le principe d’égalité des armes, ce qui ne constituait 
pas un intérêt prépondérant afin de justifier la levée du secret fiscal. 


- 5/9 - 
 
 
 
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16. 
Dans sa réponse du 30 novembre 2010, l'administration a conclu au rejet du recours. 
D'après la loi, l’inventaire comprenait la fortune du défunt, celle de son conjoint, 
quel que soit le régime matrimonial et celle des enfants mineurs sous son autorité 
parentale, estimé au jour du décès (art. 63 LPFisc). Ainsi, contrairement à ce que 
pensait la recourante, la remise de sa déclaration annexe au sujet de ses biens propres 
découlait d’une obligation légale. 
Dès lors que les avances d’hoirie et les donations étaient obligatoirement soumises à 
déclaration, elles ne pouvaient bénéficier d’une protection du secret fiscal à 
l’encontre d’autres héritiers, conformément à la loi, qui réservait le droit de 
communiquer tout renseignement concernant les successions aux ayants-droits, et 
donc aux héritiers, sans qu’il soit déterminant qu’ils figurent dans les biens propres 
de la recourante. 
Les éléments taxés par bordereau séparé du 23 juin 2009, exclusivement notifié à la 
recourante, constituaient précisément des avances d’hoirie ou donation et devaient 
figurer dans la déclaration de succession, ils comptaient au nombre des éléments qui 
pouvaient être communiqués à tout ayant droit qui en faisait la demande, s’agissant 
d’un renseignement qui concernait la succession. La qualité d’héritier du fils du 
défunt n'ayant pas été contestée, les éléments afférents à la succession de son père, 
soit également les avances d’hoirie dont avait bénéficié l’épouse de celui-ci, devaient 
lui être communiqués. 
17. 
Le 1er janvier 2011, le Tribunal administratif de première instance (ci-après le 
tribunal) a repris les compétences de la Commission cantonale de recours en matière 
administrative. 
18. 
Par décision du 12 janvier 2012 (DITAI/8/2012), le tribunal a appelé en cause A___ 
T___. 
19. 
Suite à l'invitation du tribunal à ce qu'il se détermine sur le présent litige, par écriture 
du 26 avril 2012, A___ T___ s'est opposé aux conclusions de la recourante, faisant 
siens les arguments de l'administration invoqués à l'appui de la décision contestée. Il 
a allégué notamment avoir été "dépouillé" par la recourante de sa part successorale 
d'héritier légal pour un montant d'au moins 17'000'000 fr. 
20. 
Par lettre du 15 mai 2012, le tribunal a imparti à la recourante un délai au 29 mai 
2012 pour se déterminer sur cette écriture. 
21. 
Le 29 mai 2012, la contribuable a persisté dans les termes et les conclusions de son 
recours. 
 


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EN DROIT 
1. 
Le tribunal connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre des décisions de 
l’Administration fiscale cantonale (art. 67 de la loi sur les droits de succession du 26 
novembre 1960 - LDS - D 3 25). 
2. 
Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, 
le recours est recevable au sens des articles 67 LDS, 62 et 65 de la loi sur la 
procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10). 
3. 
La question litigieuse est de savoir si, dans le cadre de l'établissement d'un bordereau 
des droits de succession, l’administration est légitimée à communiquer à un autre 
héritier la pièce mentionnant les avoirs propres du conjoint survivant, alors que ce 
dernier et le de cujus étaient mariés sous le régime de la séparation de biens. 
4. 
La LPFisc n'étant pas applicable à la procédure d'établissement d'un bordereau des 
droits de succession (art. 1 LPFisc), le secret fiscal relatif à cette procédure est régi 
par l'article 33 LDS, prévoyant notamment que le personnel de l’administration de 
l’enregistrement et du timbre doit garder le secret le plus absolu sur tout ce dont il a 
connaissance dans l’exercice de ses fonctions (al. 1). 
Toutefois, le directeur de l’administration de l’enregistrement et du timbre 
communique tout renseignement ou extrait concernant les successions, sur leur 
demande, aux ayants droit qui justifient de leurs qualités (art. 33 al. 5 let. a LDS). 
5. 
En vertu de l'article 29 alinéa 3 lettre b LDS, la déclaration de succession doit 
contenir notamment "le détail des biens composant l'avoir brut du défunt; l'avoir des 
deux époux doit être déclaré intégralement, sauf en cas de séparation de biens". 
L'établissement d'un inventaire des biens faisant partie de la succession ainsi que le 
contenu de celui-ci, en vue du prélèvement des droits de succession, sont régis par 
l'article 1er du règlement sur l’inventaire au décès (RInDé - D 3 25.05). Cette 
disposition ne prévoit pas que les biens propres du conjoint survivant doivent figurer 
dans l'inventaire. 
6. 
En l'espèce, la question litigieuse se pose dans le cadre d'une taxation relative à des 
droits de succession. La recourante a été mariée sous le régime de la séparation de 
biens et, par conséquent, l'inventaire de ses biens propres ne devait pas faire partie du 
dossier fiscal de la succession en cause, conformément à l'article 29 alinéa 3 lettre b 
LDS. Partant, c'est à tort que l'administration a pris la décision d'autoriser le fils du 
défunt à consulter cette pièce. 
7. 
Afin de justifier sa décision, l'administration s'appuie, notamment, sur l'article 63 
LPFisc, prévoyant, contrairement à l'article 29 alinéa 3 lettre b LDS, que l’inventaire 


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comprend la fortune du défunt, celle de son conjoint, quel que soit le régime 
matrimonial. 
Or, comme déjà rappelé, la LPFisc n'est pas applicable à la procédure de taxation des 
droits de succession, mais aux procédures de taxation des revenus et des fortunes, 
notamment (art. 1 LPFisc). 
Par conséquent, la procédure d’inventaire de succession régie par les articles 62 à 67 
LPFisc vise des biens de succession afin d'assurer, notamment, l'imposition ordinaire 
des revenus que ceux-ci produisent, ce qui n'est pas l'objet du présent litige. 
En effet, d'après les travaux préparatoires relatifs à l'établissement d'un inventaire au 
sens de la LPFisc, l'inventaire officiel de la succession d'un contribuable "constitue 
un moyen de contrôle efficace pour déceler d'éventuels soustractions ou délits 
fiscaux. Il s'agit également d'une aide précieuse pour procéder à la taxation du 
conjoint survivant ainsi que des héritiers, s'agissant de la part leur revenant, ainsi que 
pour la perception des droits de succession. C'est la raison pour laquelle le législateur 
fédéral a décidé d'ancrer l'obligation d'établir un inventaire au décès des 
contribuables dans la LHID (art. 54 LHID). 
La LHID imposant un inventaire officiel au décès des contribuables, il est apparu 
nécessaire de réglementer désormais la procédure d'inventaire dans le cadre de la 
LPFisc, pour deux raisons principales. Tout d'abord, l'établissement d'un inventaire 
officiel, tel qu'il est prévu par la LHID, est indépendant du prélèvement d'un droit 
successoral. Ensuite, il découle de la présence de l'article 54, au sein de la LHID, que 
les autres dispositions de la LHID, en particulier celles relatives au domicile fiscal, 
au secret fiscal, au amendes et à la prescription des amendes, sont applicables à 
l'inventaire au décès. Prévoir les dispositions sur l'inventaire au décès dans la loi sur 
les droits de succession aurait pour conséquence que les autres dispositions de cette 
loi, non compatibles avec la LHID, deviendraient applicables (exemples : article 3, 
article 33, article 50, alinéa 6, article 73 LDS)" (MGC 2001 28/VI 5190). 
8. 
Ainsi, la LPFisc reprend, de manière identique, le but de l'inventaire prévu par la 
législation fédérale (art. 154 à 159 de la loi sur l'impôt fédéral direct (LIFD - RS 
642.11), ainsi que l'ordonnance sur l’établissement de l’inventaire de la succession en 
vue de l’impôt fédéral direct (Oinv - RS 642.113), laquelle ne connaît pas d'impôt 
équivalant à celui prévu par la LDS. 
En effet, l'article 155 alinéa 1 LIFD prévoit que l’inventaire comprend la fortune du 
défunt, celle de son conjoint vivant en ménage commun avec lui et celle des enfants 
mineurs sous son autorité parentale, estimées au jour du décès. Le droit de tous les 
héritiers à consulter cet inventaire est expressément garanti, sans restriction, par 
l'article 6 Oinv. Ces dernières dispositions sont applicables uniquement dans le cadre 
de l'impôt sur le revenu, comme c'est le cas avec les articles 62 à 67 LPFisc, un 
impôt équivalant à celui prévu par la LDS n'existant pas au niveau fédéral. 


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9. 
En conclusion, fondé sur la LDS, le recours sera admis et les décisions de 
l'administration des 5 février et 16 avril 2010 annulées. 
10. 
S'agissant des questions soulevées par A___ T___ concernant la composition et le 
partage de la masse successorale, elles relèvent des juridictions civiles. Le tribunal de 
céans n'est pas compétent pour se prononcer sur ces questions. 
11. 
En application des articles 144 alinéa 1 LIFD, 52 alinéa 1 LPFisc, 87 alinéa 1 LPA et 
1 et 2 du règlement genevois sur les frais, émoluments et indemnités en procédure 
administrative (RFPA – E 5 10.03), une indemnité de procédure s'élevant à 1'000 fr. 
sera allouée à la contribuable, qui obtient gain de cause, à la charge du Département 
des finances. 
12. 
L'avance de frais de 500 fr. versée par la recourante lui sera restituée. 
 


- 9/9 - 
 
 
 
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PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
DE PREMIÈRE INSTANCE 
1. 
déclare le recours recevable ; 
2. 
l'admet ; 
3. 
annule les décisions de l'administration des 5 février et 16 avril 2010 ; 
4. 
alloue à la recourante une indemnité de 1'000 fr., à la charge du Département des 
finances ; 
5. 
lui restitue l'avance de frais de 500 fr. versée au moment du dépôt du recours ; 
6. 
dit que, conformément aux articles 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent 
jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre 
administrative de la Cour de droit public de la Cour de justice (18 rue du Mont-
Blanc, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les trente jours à compter de sa 
notification. L'acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine 
d'irrecevabilité, la désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il 
doit être accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le 
recourant ; 
7. 
communique le présent jugement à: 
a. 
C___ T___ ; 
b. 
A___ T___ ; 
c. 
l’Administration fiscale cantonale. 
Siégeant: Caroline DEL GAUDIO-SIEGRIST, présidente, Yves DUPONT et Stéphane 
TANNER, juges assesseurs 
Au nom du Tribunal: 
La présidente 
Caroline DEL GAUDIO-SIEGRIST 
 
Copie conforme de ce jugement a été communiquée aux parties. 
Genève, le 
 
Le greffier