ge_gerichte · A/2971/2013 · 2015-11-17 · fr


Genève Cour de justice (Cour de droit public) Chambre administrative 17.11.2015 A/2971/2013

A/2971/2013
ATA/1238/2015
du 17.11.2015
sur JTAPI/336/2014 ( ICCIFD
)
, ADMIS
En fait
En droit
RÉPUBLIQUE ET CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE
A/2971/2013
-
ICCIFD
ATA/1238/2015
COUR DE JUSTICE
Chambre administrative
Arrêt du 17 novembre 2015
2
ème
section
dans la cause
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE
contre
A______ SA
représentée par MB Fiduciaire SA, mandataire
et
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS
_______
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 31 mars 2014 (
JTAPI/336/2014
)
EN FAIT
1) A______ SA (ci-après : la société), est une société anonyme dont le siège se trouve à Carouge. Selon le registre du commerce, son but est « la budgétisation, planification, organisation et surveillance de travaux de construction pour le compte de tiers ».![endif]>![if>
2) Le 15 octobre 2010, la société a adressé à l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) sa déclaration d'impôts 2009. Elle a indiqué un bénéfice imposable de CHF 311'859.- et un capital propre imposable de CHF 1'187'215.-, tant pour l'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) que pour l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC). Son bilan au 31 décembre 2009 faisait notamment état de « provisions à long terme », pour « garanties et finitions de chantiers » d’un montant de CHF 176'204,75. Le total de son chiffre d'affaires 2009 s'élevait à CHF 2'622'368,79. ![endif]>![if>
3) Par courriers des 16 avril et 19 juillet 2012, l’AFC-GE a demandé à la société divers renseignements et documents complémentaires, en particulier le détail et la justification du poste des provisions figurant au passif du bilan et de lui préciser : ![endif]>![if>
- le mode de calcul de la provision ;
- si le mode de calcul était identique d’année en année ;
- si une assurance avait été contractée pour couvrir entièrement ou partiellement le risque de perte ou de charge encouru ;
- si la provision pouvait être justifiée par un certain volume annuel de travaux de garantie entrepris au cours des exercices précédents. Dans l'affirmative, la société devait fournir le détail des calculs permettant d'arriver à cette conclusion.
4) La société a répondu le 24 juillet 2012.![endif]>![if>
La provision était calculée sur 2,5 % du chiffre d’affaires de l’année précédente et 5 % du chiffre d’affaires de l’année courante. Ce mode de calcul, qui s’appliquait d’année en année, était basé sur les honoraires de sous-traitance et le personnel temporaire engagé. Elle n'avait conclu aucune assurance pour couvrir ce risque.
5) En date du 11 avril 2013, l’AFC-GE a adressé à la société ses bordereaux ICC et IFD 2009. Calculés sur un bénéfice imposable de CHF 488'582.- et un capital propre imposable de CHF 1'363'420.-, l'IFD s'élevait à CHF 41'548.- et 1'ICC à CHF 113'249,15. Ce faisant, l'AFC n'avait pas admis en déduction du bénéfice imposable la provision de CHF 176'204,75.-, considérée comme une charge future. ![endif]>![if>
6) Le 19 avril 2013, la société a formé réclamation contre ces deux bordereaux.![endif]>![if>
Comme toute entreprise travaillant dans le domaine de la construction, elle devait fournir à la fin de chaque chantier des garanties de finition de travaux égales à 10 % de la facture finale. Ces 10 % reflétaient une réalité économique basée sur les diverses expériences de tous les corps de métier de la construction. Ils représentaient des risques de travaux à effectuer après la fin des chantiers découlant de la garantie décennale. L’expérience avait démontré que ce coût représentait environ 2,5 % de travaux à effectuer la première année, 2 % la deuxième, le 0,5 % restant étant étalé sur les huit années restantes. La prudence comptable l’obligeait donc à provisionner 5 % de son chiffre d'affaires annuel la première année et de dissoudre cette provision sur les deux années suivantes, à raison de 2,5 % par année. La société avait instauré cette pratique depuis au moins 2004.
7) Par décisions du 15 août 2013, l’AFC-GE a rejeté les réclamations et maintenu les taxations litigieuses.![endif]>![if>
La provision n’était pas admise fiscalement car, dans le cas présent, elle ne réalisait pas la condition selon laquelle le risque de perte ou de charge qu’elle était censée couvrir pouvait être qualifié de certain ou quasi certain. L'évolution de la provision sur une période de cinq ans, soit de 2005 à 2009 permettait de constater qu'elle était excessive au vu de son utilisation effective et s'inscrivait dans la perspective de couvrir un risque futur qui n'avait pas pris naissance dans l'exercice commercial au cours duquel la provision avait été constituée, en violation du principe de la périodicité de l'impôt. Par ailleurs, la société n'avait pas accepté la proposition qui lui avait été faite de formaliser un accord de principe admettant une provision forfaitaire de 1,5 % sur le chiffre d'affaires.
8) Par acte du 15 septembre 2013, la société a recouru contre ces décisions auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI).![endif]>![if>
Persistant entièrement dans les termes de sa réclamation, elle a conclu à l’admission de la provision constituée et à sa taxation selon le bilan déposé, soit sur un bénéfice annuel de CHF 311'859.-. Il était certes difficile de chiffrer avec exactitude le risque provisionné mais sa pratique en la matière était conforme à celle du milieu professionnel de la construction.
9) Le 18 décembre 2013, l’AFC-GE a conclu principalement au rejet du recours en reprenant en substance les motifs de sa décision et, subsidiairement, à son admission partielle, pouvant admettre une provision forfaitaire s'élevant au maximum à 1,5 % sur le chiffre d'affaires, ceci afin de tenir compte de ce qu'il existait « probablement un risque, aussi minime soit-il », mais qu'il n'était pas possible de le quantifier de manière objective ni, non plus, d'affirmer qu'il était certain ou quasi certain. ![endif]>![if>
10) Par jugement du 31 mars 2014 (
JTAPI/336/2042
), le TAPI a partiellement admis le recours de la société, renvoyé le dossier à l’AFC-GE pour nouvelles décisions de taxation ICC et IFD 2008 dans le sens des considérants.![endif]>![if>
Une provision forfaitaire pour garantie de travaux de 3 % du chiffre d'affaires devait être retenue, tant pour l'ICC que pour l'IFD.
11) Le 3 mai 2014, l’AFC-GE a recouru auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) contre le jugement précité, concluant principalement à son annulation et au rétablissement de ses décisions du 15 août 2013, et, subsidiairement, à l'admission d'une déduction forfaitaire de 1,5 % du chiffre d'affaires. ![endif]>![if>
12) Le 12 mai 2014, la chambre administrative a suspendu la procédure jusqu'à droit connu dans une cause semblable. ![endif]>![if>
13) Le 13 mai 2014, le TAPI a transmis son dossier, sans formuler d’observations.![endif]>![if>
14) Le 15 avril 2015, l'AFC-GE a sollicité la reprise de la procédure, la chambre de céans ayant rendu l'arrêt attendu, désormais définitif (
ATA/552/2014
du 17 juillet 2014). Elle persistait dans ses conclusions.![endif]>![if>
15) Le 17 avril 2015, la chambre administrative a repris la procédure et a imparti à la société un délai au 22 mai 2015 pour se déterminer. Un exemplaire de l'
ATA/552/2014
était joint.![endif]>![if>
16) Le 21 août 2015, les parties ont été informées que la cause était gardée à juger, la société n'ayant pas fait parvenir de détermination dans le délai imparti.![endif]>![if>
EN DROIT
1) Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10) ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17).![endif]>![if>
2) Le litige porte sur le traitement fiscal réservé à la provision pour « garanties et finitions de chantiers » de CHF 176'204,75.- figurant au passif du bilan de la contribuable au 31 décembre 2009.![endif]>![if>
3)
Impôt fédéral direct
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a. L’impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice net, tel qu’il découle du compte de pertes et profits établi selon les règles du droit commercial (art. 57 et 58 al. 1 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11 ; Xavier OBERSON, Droit fiscal suisse, 4
ème
éd., 2012, p. 224).
b. Tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l’usage commercial sont ajoutés au bénéfice imposable (art. 58 al. 1 let. b LIFD), telle par exemple une provision non justifiée.
c. Les provisions sont des déductions portées à la charge du compte de résultat pour tenir compte de dépenses ou de pertes dont le montant exact ou l’ampleur n’est pas encore établi de façon certaine (Archives 56 377). La provision a un caractère provisoire. Pour être admise, elle doit être justifiée par l’usage commercial et, conformément au principe de périodicité, porter sur des faits dont l’origine se déroule durant la période de calcul (art. 29 al. 1 let. a LIFD ; RDAF 1975 p. 355). Ainsi, sont admissibles des provisions pour des engagements de l’exercice dont le montant est encore à déterminer (art. 29 al. 1 let. a LIFD), soit l’obligation de devoir verser des dommages-intérêts, ou d’une obligation de garantie si l’engagement en question a pris naissance durant l’exercice en cause. Ne sont pas admissibles les provisions pour des charges futures (arrêt du Tribunal fédéral
2C_581/2010
du 28 mars 2010 consid. 3.1).
Les provisions ne constituent pas un élément du bénéfice et ne sont, partant, pas imposables mais, à teneur de l’art. 29 al. 2 LIFD, les provisions qui ne se justifient pas ou plus sont ajoutées au revenu commercial imposable.
d. Selon la jurisprudence constante de la chambre administrative, deux conditions doivent être réunies pour que les provisions soient admises : les faits qui sont la cause du risque de perte doivent s’être produits au cours de l’exercice clos pendant la période de calcul ; le risque de perte doit être certain ou quasi certain, mais non nécessairement définitif. Par ailleurs l’appréciation du risque doit être faite en tenant compte de tous les faits connus à la date du bouclement des comptes et non de faits ultérieurs qui viendraient confirmer ou infirmer le montant de la provision (
ATA/520/2014
du 1
er
juillet 2014 et les références citées).
Ainsi, seules sont justifiées par l’usage commercial les provisions qui sont portées au bilan en vue de couvrir un risque de perte imminent. Les provisions pour les engagements de l’exercice qui entrent en considération doivent reposer sur un contrat ou sur une loi. Cela comprend les engagements conditionnels, pour autant que la réalisation de la condition soit très vraisemblable. La question doit être examinée sur la base de tous les éléments en présence, à la lumière de la situation prévalant au moment où le bilan est établi (ATF
103 Ib 366
consid. 4 p. 370).
e. La constitution d’une provision pour garantie calculée forfaitairement sur les recettes de la période fiscale concernée devrait être exclue, en application des principes rappelés ci-dessus. Cette provision devrait être établie en se fondant sur la situation concrète de l’entreprise, soit en particulier sur les prestations de garantie ressortant des exercices précédents (Danielle YERSIN/Yves NOËL, Impôt fédéral direct, Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2008, p. 850 n. 19).
La pratique et la jurisprudence ont toutefois assoupli ces principes en admettant la constitution d’une provision forfaitaire leur donnant parfois une base légale ou réglementaire (art. 15 de l’ordonnance du Conseil exécutif du canton de Berne sur les amortissements du 18 octobre 2000 - OAm - RS BE 661.312.59 ; arrêt du Tribunal fédéral
2C_553/2007
du 29 septembre 2008 consid. 2.1), les cantons concernés appliquant ces provisions forfaitaires aussi bien en matière d’impôt cantonaux que fédéraux. Les taux appliqués varient, dans ces cantons, entre 1 et 2 % (arrêt du Tribunal fédéral
2C_553/2007
précité consid. 2.1, dernier paragraphe), les contribuables concernés conservant la possibilité de constituer une provision dépassant le taux forfaitaire, pour autant qu’ils démontrent que le montant retenu se fonde sur les appels aux prestations de garantie apparus au cours des exercices précédents.
4) En l’espèce, la société indique que la détermination du risque repose sur un calcul forfaitaire prenant en compte 2,5 % de son du chiffre d’affaires 2008 et 5 % de son chiffres d'affaires 2009. Le mode de calcul était basé sur les honoraires de sous-traitance et le personnel temporaire engagé et non pas sur le volume annuel de travaux de garantie effectués concrètement au cours des exercices précédents. Il n’est donc pas admissible car contrevenant aux règles, même assouplies, d’admission sur le plan fiscal de provision pour garantie rappelées ci-dessus.![endif]>![if>
Le TAPI retient un taux de 3 % alors que l’AFC-GE propose un taux de 1,5 %. Ce dernier taux doit être retenu, dès lors qu’il n’y a pas lieu de s’écarter de la jurisprudence de la chambre de céans (
ATA/552/2014
du 17 juillet 2014 ;
ATA/520/2014
précité).
5) Au vu de ces éléments, le recours sera admis partiellement et la provision pour « garanties et finitions de chantiers » fixée à 1,5 % du chiffre d’affaires annuel 2009 de la contribuable (CHF 2'622'368.79), soit CHF 33'335.55. La provision excessive à réintégrer dans le bénéfice sera donc de CHF 142'869.20.![endif]>![if>
6)
Impôt cantonal et communal
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Les dispositions légales régissant l’assujettissement des sociétés anonymes à l’impôt sur les personnes morales (art. 20 al. 1 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 - LHID - RS 642.14 et 1 al. 2 de la loi sur l’imposition des personnes morales du 23 septembre 1994 - LIPM - D 3 15), l’objet de l’impôt sur le bénéfice (art. 24 al. 1 LHID et 11 LIPM), ainsi que la constitution de provisions (art. 12 let. e et 13 LIPM), ont une teneur identique à celles de la LIFD citées plus haut.
Une solution identique doit donc prévaloir en matière d’ICC.
7) En conséquence, le recours de l’AFC-GE sera admis partiellement et le jugement du TAPI sera annulé de même que les bordereaux IFD 2009 et ICC 2009 du 11 avril 2013. La cause sera retournée à l’AFC-GE afin que cette dernière établisse des nouveaux bordereaux de taxation ICC et IFD 2009 admettant une provision pour « garanties et finitions de chantiers » de CHF 33'335.55, le solde de CHF 142'869.20 devant être réintégré au bénéfice.![endif]>![if>
8) Malgré l’issue du litige, aucune émolument ne sera mis à la charge de la société, cette dernière n’ayant pas pris de conclusions devant la chambre de céans, ni aucune indemnité de procédure allouée (art. 87 LPA). ![endif]>![if>
* * * * *
PAR CES MOTIFS
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE
à la forme :
déclare recevable le recours interjeté le 2 mai 2014 par l'administration fiscale cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 31 mars 2014 ;
au fond :
l’admet partiellement ;
annule le jugement du Tribunal administratif de première instance du 31 mars 2014 ;
annule les bordereaux de taxation de l’administration fiscale cantonale concernant l’impôt fédéral direct et l’impôt cantonal et communal 2009 du 11 avril 2013 ;
renvoie la cause à l’administration fiscale cantonale pour nouvelles taxations au sens des considérants ;
dit qu’il n’est pas perçu d’émolument ni alloué d’indemnité de procédure ;
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ;
communique le présent arrêt à l’administration fiscale cantonale, à A______ SA, représentée par MB Fiduciaire SA, mandataire, à l’administration fédérale des contributions, ainsi qu’au Tribunal administratif de première instance.
Siégeants : Mme Junod, présidente, MM. Dumartheray et Verniory, juges.
Au nom de la chambre administrative :
la greffière-juriste :
S. Hüsler Enz
la présidente siégeant :
Ch. Junod
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.
Genève, le
la greffière :