ge_gerichte · ATA/408/2005 · 2005-06-07 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1316/2004-FIN 
ATA/408/2005 
ARRÊT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
du 7 juin 2005 
 
dans la cause 
 
Monsieur P__________ 
représenté par Me Xavier Oberson, avocat 
contre 
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D'IMPÔTS 
et 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
 


- 2/11 - 
A/1316/2004 
EN FAIT 
1. 
 
Le 11 novembre 1997, agissant en qualité de mandataire des époux 
P__________, la fiduciaire G__________ (ci-après : la fiduciaire) a transmis à 
l’administration fiscale cantonale (ci-après : l’AFC) la déclaration de ces derniers 
pour l’impôt cantonal et communal 1997 (ci-après : l’ICC) et pour l’impôt fédéral 
direct 1997-1998 (ci-après : l’IFD). 
2. 
 
Il ressortait de cette déclaration que le contribuable avait réalisé, au titre de 
son activité lucrative indépendante d’avocat, un chiffre d’affaires brut de 
CHF 2'000'318.-, générant un bénéfice net de CHF 1'073'901.- Le revenu net du 
couple ascendait à CHF 889'997.-. Sous la rubrique « Observations et liste des 
annexes » de la feuille PG2 était mentionné comme annexe un « compte 
d’exploitation du 1er juillet 1995 au 31 juillet 1996 (exercice de 18 mois) ». Aucun 
document portant cette dénomination n’apparaît avoir été joint mais uniquement 
une pièce intitulée « revenus professionnels pour la déclaration fiscale 1997 ». 
3. 
 
Le 23 juin 1998, l’AFC a notifié aux contribuables un bordereau pour l’ICC 
1997 retenant un revenu imposable de CHF 889'928.-. L’impôt total dû se montait 
à CHF 323'879,90. Ce bordereau n’a fait l’objet d’aucune contestation. 
4. 
 
Le 30 août 2001, l’AFC a informé les contribuables de l’ouverture d’une 
procédure de vérification de leurs déclarations d’impôts 1996 à 2000, tant pour 
l’ICC que pour l’IFD. 
5. 
 
Le 4 mars 2002, à l’issue de la procédure de vérification, l’AFC a informé le 
contribuable qu’elle entendait procéder à des reprises. L’une d’elle concernait la 
déclaration 1997 et était motivée comme suit : « le bénéfice de l’étude en faveur 
de M. P__________ pour la période du 1er juillet 1995 au 31 décembre 1996 ne 
doit pas être annualisé. Une reprise de CHF 536'951.- en bénéfice est calculée et 
correspond à la différence entre le bénéfice total de CHF 1'610'851,15 et les 
12/18ème calculés dans le tableau de répartition du bénéfice remis lors du contrôle 
sur place ». 
6. 
 
Par courrier du 12 mars 2002, le contribuable a fait part de sa détermination 
sur les reprises envisagées. Il admettait les montants de reprises proposés. La 
comptabilisation intervenue avait été faite de parfaite bonne foi et en toute 
transparence. S’agissant plus particulièrement de la déclaration 1997, des 
assurances avaient été données à l’époque. S’il devait apparaître qu’elles étaient 
erronées, la rectification ne saurait s’accompagner d’une quelconque sanction en 
raison du principe de la bonne foi. 


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7. 
 
Le 15 mai 2002, l’AFC a notifié au contribuable divers bordereaux de 
rappel d’impôts ICC pour les années fiscales 1997, 1999 et 2000 ainsi qu’un 
bordereau d’amende. Le rappel d’impôts pour 1997 comportait un supplément 
d’impôts de CHF 195'212,45 et des intérêts de retard de CHF 29'769,90. 
L’amende s’élevait à CHF 67'728.- et comportait la motivation suivante : 
« compte tenu des explications fournies lors de nos divers entretiens et par votre 
courrier du 12 mars 2002, ainsi que de votre bonne collaboration pendant la 
procédure, la négligence dont vous avez été fautif est considérée comme 
suffisamment légère pour fixer la quotité de l’amende au minimum légal de 1/3 du 
montant de l’impôt soustrait ». 
8. 
 
Le 11 juin 2002, le contribuable, agissant par l’entremise de la fiduciaire, a 
déposé une réclamation auprès de l’AFC contre le rappel d’impôts 1997. Il 
estimait que le refus d’admettre que son revenu 1996 représentait les 12/18ème du 
bénéfice réalisé pendant la période allant du 1er juillet 1995 au 31 décembre 1996, 
n’était pas équitable, le calcul de l’impôt devant être proportionnel à la durée de 
l’assujettissement. 
9. 
 
Par décision du 15 novembre 2002, l’AFC a maintenu le bordereau de 
rappel ICC 1997. Au cas où le contribuable, dérogeant aux règles du droit 
commercial, arrêtait ses comptes pendant la période de calcul sur la base d’un 
exercice d’une durée supérieure à une année, le revenu imposable devait inclure le 
bénéfice réalisé pendant toute la durée de l’exercice. 
10. 
 
Par une seconde décision du 15 novembre 2002, l’AFC a réduit l’amende en 
matière d’ICC au cinquième de l’impôt soustrait, les circonstances dans lesquelles 
la procédure de vérification avait été ouverte permettant de constater qu’il 
s’agissait d’une démarche spontanée. 
11. 
 
Le 10 décembre 2002, le contribuable a recouru contre la décision du 
maintien du bordereau de rappel ICC 1997 auprès de la commission cantonale de 
recours en matière d’impôts (ci-après : CCRMI), pour les motifs évoqués dans la 
réclamation du 11 juin 2002, ainsi que contre le bordereau d’amende. 
 
 
L’AFC lui avait indiqué en son temps oralement que « la masse imposable 
devait être annualisée aussi bien quand un exercice comprenait moins de 12 mois 
que lorsqu’il en comptait plus », ce qui était d’ailleurs le cas en matière d’IFD. Il 
invoquait le principe de la bonne foi. Si son point de vue devait être partagé par la 
CCRMI, l’amende devait être annulée. Il sollicitait une comparution personnelle. 
12. 
 
Dans le cadre de l’instruction de la procédure, la CCRMI a, par courrier du 
5 novembre 2003, avisé le contribuable qu’elle envisageait d’augmenter l’amende 
infligée par l’AFC au motif qu’il n’y avait pas eu de démarche spontanée et que 
la faute imputée relèverait de l’intention. 


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13. 
 
Par courrier du 18 novembre 2003, l’intéressé a pris bonne note du contenu 
de la communication précitée, qui démontrait la nécessité d’une comparution 
personnelle, ainsi, cas échéant, que de l’audition de témoin. 
14. 
 
Après avoir procédé aux mesures d’instruction sollicitées, la CCRMI a, par 
décision du 18 mai 2004, rejeté le recours du contribuable et fixé l’amende à 
CHF 152'388.-. 
 
 
L’annualisation du bénéfice de l’activité indépendante du contribuable 
réalisé sur 18 mois n’était pas possible, la loi fiscale genevoise ne le prévoyant 
pas. Il était conforme à cette dernière de baser le calcul de l’imposition sur deux 
exercices arrêtés l’année précédant celle de la taxation. En ne déclarant qu’un 
bénéfice annualisé de CHF 1'073'901.- au lieu du bénéfice de CHF 1'610'851.- 
réalisé sur 18 mois, le recourant avait celé une partie de son revenu essentielle à la 
détermination de son obligation fiscale. La reprise était donc justifiée. L’AFC 
n’avait pas commis de négligence, car le recourant n’avait pas précisé qu’il ne 
déclarait que le bénéfice annualisé de son activité indépendante, aucun des 
documents produits en annexe de la déclaration fiscale 1997 ne permettant de le 
remarquer, la seule pièce comptable produite étant un compte intitulé « revenus 
professionnels pour la déclaration fiscale 1997 » ne faisant état que des produits et 
charges annualisés sans que cela ne soit indiqué. 
 
 
Il n’avait pu être établi que le recourant avait reçu des assurances orales de 
l’AFC selon lesquelles il ne fallait déclarer que le bénéfice annualisé et il 
n’existait aucune pratique de ce type. 
 
 
Quant à l’amende, la CCRMI a retenu qu’il y avait eu faute du recourant, 
sous forme de négligence. C’était à tort que l’AFC avait retenu qu’il y avait eu 
déclaration spontanée, celle-ci ne pouvant intervenir dans le cadre d’une 
procédure en vérification. Enfin, la négligence devait être qualifiée de grave au vu 
de l’ensemble des circonstances. L’amende devait donc être fixée aux trois quarts 
de l’impôt soustrait. 
15. 
 
 
Par acte du 18 juin 2004, le contribuable a recouru contre cette décision 
auprès du Tribunal administratif. Il concluait à l’annulation de la décision 
attaquée, à la confirmation de la taxation 1997 sur la base de l’annualisation faite 
à l’époque et à l’annulation de l’amende. 
 
 
 
Sur l’annualisation, il maintenait son argumentation antérieure. Quant à 
l’amende, elle n’était pas justifiée car il avait été de bonne foi et s’était montré 
collaborant. Si erreur il y avait eu, elle avait été commise par la fiduciaire et non 
par son mandant qui n’avait pas lieu d’être pénalisé pour avoir suivi le conseil de 
sa mandataire. 


- 5/11 - 
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16. 
 
 
Le 21 juillet 2004, l’AFC a conclu au rejet du recours, subsidiairement la 
confirmation de sa propre décision, reprenant en substance son argumentation 
antérieure sur l’annualisation, relevant que les assurances que prétendait avoir 
reçues le recourant n’avaient pas été démontrées. L’amende était justifiée dans 
son principe et dans sa quotité, à tout le moins devait-on confirmer celle qu’elle 
avait infligé. 
17. 
 
Le 23 septembre 2004, le contribuable a dupliqué par l’entremise d’un 
avocat. Il maintenait l’intégralité de sa position. Le rappel d’impôts ne pouvait 
être opéré par l’AFC, car cette dernière aurait dû l’interpeller au plus tard au 
moment de la taxation pour l’ICC 1998. Lorsque la déclaration 1998 avait été 
déposée par le contribuable, elle contenait un compte pertes et profits portant sur 
un exercice s’étendant du 1er janvier 1997 au 31 décembre 1997. De cette 
manière, le contribuable avait communiqué que la déclaration 1997 contenait des 
états financiers qui portaient sur une période excédant 12 mois – ce dont le 
taxateur aurait dû se rendre compte puisque la date de clôture de l’exercice n’était 
plus, comme auparavant, le 30 juin. 
 
 
S’agissant de l’amende, la reformatio in pejus à laquelle avait procédé la 
CCRMI violait le principe de la non rétroactivité des lois puisqu’elle était interdite 
par le droit en vigueur jusqu’au 31 décembre 2001. Une telle reformatio in pejus 
était par ailleurs prohibée en droit pénal lorsque seul le condamné recourait. Or, 
les principes généraux du droit pénal s’appliquaient en matière fiscale. 
18. 
 
Dans sa duplique du 27 octobre 2004, l’AFC a persisté dans ses 
conclusions, relevant le caractère dilatoire de l’argumentation du recourant 
relative au rappel d’impôt. 
19. 
La cause a été gardée à juger le 3 novembre 2004. 
EN DROIT 
1. 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 63 al. 1 litt. a de la loi sur la procédure administrative du 12 
septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2. 
a. 
Les faits litigieux se sont déroulés avant l’entrée en vigueur, le 1er janvier 
2001, de la loi sur l’imposition des personnes physiques du 22 septembre 2000 
(LIPP-I – D 3 11). 
 
b. 
En vertu du principe de non-rétroactivité des lois, le nouveau droit ne 
s’applique aux faits antérieurs à son entrée en vigueur qu’à des conditions 
restrictives, lorsque la rétroactivité prévue par la loi est limitée dans le temps, ne 


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conduit pas à des inégalités choquantes, est motivée par des intérêts publics 
pertinents et ne porte pas atteinte à des droits acquis (P. MOOR, Droit 
administratif, Vol. I, Berne 1988, p. 144 ; B. KNAPP, Précis de droit 
administratif, 4e éd., Bâle 1991, p. 116). 
 
c. 
En l’espèce, la LIPP-I ne prévoit aucun effet rétroactif, si bien que le présent 
litige doit être tranché au regard des dispositions applicables au moment des faits, 
soit l’ancienne loi générale sur les contributions publiques du 9 novembre 1887 
(aLCP – D 3 05). 
3. 
a. 
La loi de procédure fiscale, du 4 octobre 2001 (LPFisc – D 3 17), entrée en 
vigueur le 1er janvier 2002 prévoit expressément en son article 86 que les règles de 
procédure s'appliquent dès l'entrée en vigueur de cette loi aux causes encore 
pendantes. Cette disposition n'est que la concrétisation du principe général qui 
prévaut en procédure, selon lequel, sauf règle expresse contraire, les nouvelles règles 
régissant la procédure devant l'autorité saisie s'appliquent à toutes les affaires 
pendantes, que les faits à établir soient postérieurs ou antérieurs à la nouvelle loi (P. 
MOOR, Droit administratif, Berne 2002, tome 1 p. 171, 2.5.2). Il s'ensuit qu'en 
matière de procédure, c'est la LPFisc qui est applicable à la présente cause. 
 
b. 
Aux termes de l’article 50 alinéa 2 LPFisc, la CCRMI a les mêmes 
compétences dans la procédure de recours que le département dans la procédure de 
taxation. Il s’ensuit qu’elle peut reprendre l’intégralité du dossier et se prononcer 
avec pleine cognition sur tous les éléments de celui-ci, ainsi que l’amende 
(ATA/493/2003 du 17 juin 2003 ; ATA/128/2003 du 11 mars 2003). 
 
c. 
Selon l’article 51 alinéa 1 LPFisc, la CCRMI peut à nouveau déterminer tous 
les éléments imposables et, après avoir entendu le contribuable, elle peut également 
modifier la taxation au désavantage de ce dernier. Elle dispose ainsi d’un plein 
pouvoir de décision, n’étant pas liée par les conclusions des parties et le recours 
devant elle a un effet dévolutif complet (P. MOOR, op. cit., tome 2 p. 686 ss). 
Contrairement à ce que soutient le recourant, il ne s’agit pas là d’une règle du droit 
matériel mais bien d’une norme procédurale définissant l’étendue de la compétence 
décisionnelle de l’autorité de recours. 
4. 
a. 
Selon l’article 17 alinéa 1 aLCP, l’impôt est perçu sur la base du revenu réalisé 
par le contribuable pendant l’année qui précède celle au cours de laquelle l’impôt est 
dû. L’article 17 alinéa 4 aLCP prévoit que pour les contribuables qui tiennent une 
comptabilité régulière et qui n’arrêtent pas leurs comptes avec l’année civile, le 
revenu est taxé sur la base du dernier exercice précédant l’année dans laquelle 
l’impôt est exigible. Est ici visée la situation particulière du contribuable tenant une 
comptabilité ne coïncidant pas avec l’année civile, mais néanmoins établie sur douze 
mois. Dans ce cas, la taxation sera fondée sur les résultats apparaissant dans le 
dernier exercice précédant l’année dans laquelle l’impôt est exigible et ce, sans 
procéder à une annualisation des revenus (ATA M. du 17 juin 1987). 


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b. 
La doctrine et la jurisprudence ont admis de longue date que la période de 
calcul, pour les assujettis tenant une comptabilité commerciale, correspondait avec 
l’exercice précédant l’année de taxation, que cet exercice ait plus ou moins de douze 
mois. L’autorité fiscale prendra alors en considération l’ensemble de l’exercice sans 
procéder à une annualisation (ATA M. du 17 juin 1987 et les références citées ; ATA 
M. du 19 août 1988). 
 
c. 
Le recourant allègue l’existence d’une pratique d’annualisation de l’AFC en 
matière d’ICC. Il n’a toutefois pu citer un seul cas établi, se bornant à mentionner 
une assurance orale à son égard, non démontrée, d’un collaborateur de l’AFC 
demeuré inconnu. 
 
 
 
Au vu de ce qui précède, force est de constater que l’AFC a estimé à juste 
titre que le bénéfice de l’étude du recourant pour l’exercice du 1er juillet 1995 au 31 
décembre 1996 ne devait pas être annualisé mais être entièrement pris en compte 
dans la taxation 1997. 
5. 
a. 
Par le biais de la procédure de vérification ou de contrôle, l'AFC est en mesure 
de procéder à un rappel d'impôt au sens de l'article 340 LCP, pour autant que la 
déclaration du contribuable soit inexacte ou incomplète et que de ce fait la taxation 
ait été inférieure à celle qui aurait était fixée si la déclaration avait été exacte. Le 
rappel d'impôt est indépendant de toute faute du contribuable que ce soit 
intentionnellement ou par négligence (ATA/764/2003 du 21 octobre 2003 consid. 7a 
et les références citées). 
 
b. 
Selon la jurisprudence rendue au sujet de l'article 340 aLCP, le rappel d'impôt 
est réservé aux cas où l'insuffisance de l'impôt est due à la manière dont la 
déclaration a été établie par le contribuable et non lorsque cette insuffisance provient 
d'une autre cause, comme une erreur de l'AFC (ATA S. du 6 février 1991). Dans un 
arrêt du 9 juin 1992, confirmant l'ATA précité, le Tribunal fédéral a toutefois précisé 
que : "Le contribuable qui donne des renseignements inexacts ou incomplets sur sa 
situation ne saurait se libérer de sa responsabilité en arguant que l'autorité aurait dû 
élucider le cas, car il doit compter avec la possibilité que l'autorité se fonde de bonne 
foi sur les indications qu'il a données sans les examiner plus profondément. Seul est 
réservé le cas où l'autorité connaissait ou aurait dû connaître le défaut de 
renseignements du contribuable et qu'elle n'en a pas tenu compte par négligence" 
(Arrêt du Tribunal fédéral 2P.208/1991 du 9 juin 1992 consid. 3b cité in 
ATA/764/2003 consid. 7c et les références citées). 
 
c. 
De même, s'agissant du caractère inexact et/ou incomplet d'une déclaration, la 
doctrine estime que, d'une part, l'autorité est en droit de se fonder sur la déclaration 
du contribuable qui est garant de son exactitude et de son caractère exhaustif et, 
d'autre part, que le grand nombre de décisions à rendre rend illusoire une vérification 
de toutes les indications du contribuable (H. CASANOVA, Le rappel d’impôt in 
RDAF 1999 II p. 11). 


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Dans le cas d’espèce, il ne ressort pas des éléments du dossier que l’AFC ait 
été en mesure de se rendre compte avant la procédure de vérification, qu’un tiers du 
bénéfice de l’activité lucrative du recourant lui avait été celé dans sa déclaration ICC 
1997. Ce dernier n’a en particulier pas été à même de démontrer avoir joint à cette 
dernière un quelconque document portant mention de l’annualisation du résultat de 
l’exercice ayant couru du 1er juillet 1995 au 31 juillet 1996 et permettant de 
comprendre que la pièce jointe intitulée « revenus professionnels pour la déclaration 
1997 » ne couvrait pas l’entier de l’exercice. Quant à l’argument tiré de la 
comparaison avec la déclaration ICC 1998, elle n’est pas pertinente, la question 
n’était pas de savoir si l’AFC savait que l’exercice déclaré en 1997 comptait 18 mois 
– ce qui ressort de la déclaration ICC 1997 elle-même ; mais si elle pouvait se rendre 
compte que seuls les deux tiers du résultat de l’exercice lui avaient été annoncés. 
 
 
Aucune négligence ne peut ainsi être reprochée à l’AFC et le rappel d’impôts 
s’avère justifié. 
6. 
a. 
L'article 84 LPFisc prévoit que les sanctions pénales afférentes à des 
infractions réalisées avant l'entrée en vigueur de la présente loi sont prononcées 
conformément à l'ancien droit, dans la mesure où le nouveau droit n'est pas plus 
favorable. 
 
b. 
 L'article 333 aLCP, en vigueur jusqu'au 31 décembre 2001, instituait une 
procédure de vérification qui pouvait conduire, en cas de déclaration inexacte ou 
incomplète de la part du contribuable, à une amende fiscale. Celle-ci pouvait s'élever 
au plus en cas de négligence au double du montant de l'impôt éludé (art. 340 al. 3 
aLCP) ou, en cas de fraude intentionnelle, au plus à dix fois le montant de l'impôt 
éludé (art. 341 al. 2 aLCP). 
 
c. 
Depuis le 1er janvier 2002, ces articles ont été remplacés par l'article 69 
LPFisc, qui prévoit une amende pouvant aller jusqu'au triple de l'impôt éludé en cas 
de soustraction intentionnelle ou par négligence. En règle générale, l'amende est 
fixée au montant de l'impôt soustrait et si la faute est légère, l'amende peut être 
réduite au tiers de ce montant. 
 
d. 
S'agissant de la soustraction d'impôts commise par négligence, l'ancien droit 
est plus favorable puisqu'il prévoit une amende maximale correspondant au double 
de l'impôt soustrait (art. 340 al. 3 aLCP). Dans les cas de soustraction intentionnelle 
par contre, le nouveau droit prévoyant une amende maximale correspondant au triple 
de l'impôt soustrait (art. 69 al. 2 LPFisc) est plus favorable que l'ancien droit qui 
prévoyait un maximum de dix fois l'impôt soustrait (art. 341 al. 1 aLPC). 
7. 
 
Le mandataire du recourant ne peut prétendre dissocier sa responsabilité de 
celle de son mandant ; de jurisprudence constante une partie est responsable des actes 
de son mandataire si bien qu’elle répond de toute faute de ses auxiliaires (ATF 114 
Ib 62 ; 114 II 181 ; 107 Ib 169). 


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8. 
a. 
En matière de soustraction intentionnelle, selon la jurisprudence, la preuve d'un 
comportement intentionnel doit être considérée comme rapportée, lorsqu'il est établi 
avec une sécurité suffisante que le contribuable était conscient que les informations 
qu'il a données étaient incorrectes ou incomplètes. Si cette conscience est établie, il 
faut présumer qu'il a volontairement voulu tromper les autorités fiscales, ou du moins 
qu'il a agi par dol éventuel afin d'obtenir une taxation moins élevée; cette 
présomption ne se laisse pas facilement renverser, car l'on a peine à imaginer quel 
autre motif pourrait conduire un contribuable à fournir au fisc des informations qu'il 
sait incorrectes ou incomplètes (ATF 2A.351/2002 du 5 novembre 2002 ; 
ATA/828/2003 du 11 novembre 2003). 
 
b. 
En matière de soustraction par négligence, l'auteur de la soustraction a agi soit 
sans se rendre compte (négligence inconsciente), soit sans tenir compte des 
conséquences de ses actes ou omissions (négligence consciente). Pour que 
l'imprévoyance soit coupable, il faut en premier lieu, objectivement, que l'auteur n'ait 
pas usé des précautions qui étaient commandées par les circonstances. Il faut en outre 
que, subjectivement, l'auteur de l'acte incriminé ait omis d'user des précautions 
commandées par sa situation personnelle. Pour apprécier celle-ci, l'administration, le 
cas échéant, le juge devront donc tenir compte non seulement des circonstances 
objectives du cas d'espèce, mais aussi de tout ce qui, in concreto, constitue la 
situation personnelle du contribuable : par exemple l'intelligence et les connaissances 
de celui-ci, sa formation personnelle, sa situation économique et sociale et 
naturellement sa profession (J.-M. RIVIER, Droit fiscal suisse, 2e éd. 1998, p. 
271ss). 
 
 
En l’espèce, il se justifie de retenir que le recourant a agi par négligence : alors 
que – juriste de formation et représenté par une fiduciaire – il a choisi de rallonger de 
six mois un exercice comptable afin de modifier la période des futurs exercices, il n’a 
non seulement pas examiné de manière professionnelle les implications fiscales de 
cette transition mais, de surcroît, n’a pas transmis à l’AFC les pièces qui lui auraient 
permis de constater qu’il avait annualisé le résultat de l’exercice en cause. Au vu de 
l’ensemble des circonstances, sa négligence doit être qualifiée de grave. 
 
 
Si la bonne collaboration du contribuable pendant la procédure de vérification 
est établie, force est de retenir, avec la CCRMI, que cette dernière n’a pas découlé 
d’une démarche spontanée comme l’avait admis à tort l’AFC. L’autorité intimée était 
dès lors fondée à revoir la quotité de l’amende infligée, au détriment cas échéant, du 
contribuable ainsi qu’on l’a vu précédemment, la procédure à cet égard ayant été 
respectée. 
9. 
 
 Tant sur le plan fédéral que sur le plan cantonal, les montants retenus pour 
l’amende correspondent à deux fois l’impôt soustrait. Reste à déterminer si la quotité 
de l’amende est justifiée. 


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a. 
 
Les amendes administratives sont de nature pénale, car aucun critère ne 
permet de les distinguer clairement des amendes ordinaires pour lesquelles la 
compétence administrative de première instance peut au demeurant exister. C'est dire 
que la quotité de la peine administrative doit être fixée en tenant compte des 
principes généraux régissant le droit pénal (ATA/632/2001 du 9 octobre 2001 et 
références citées). En vertu de l'article 1 alinéa 2 de la loi pénale genevoise du 20 
septembre 1941 (LPG - E 4 05), il y a lieu de faire application des dispositions 
générales contenues dans le Code pénal suisse du 21 décembre 1937 (CP - RS 
311.O), sous réserve des exceptions prévues par le législateur cantonal à l'article 24 
LPG. 
 
b. 
 
Selon des principes qui n'ont pas été remis en cause, l'administration doit 
faire preuve de sévérité afin d'assurer le respect de la loi (ATA/736/2003 du 7 
octobre 2003 ; A. GRISEL, Traité de droit administratif, vol. 2, 1984, p. 646-648; 
ATA G. du 20 septembre 1994) et jouit d'un large pouvoir d'appréciation pour 
infliger une amende (ATA/736/2003) du 7 octobre 2003 précité; ATA C. et H. du 27 
avril 1999; ATA G. du 20 septembre 1994; ATA C. du 8 septembre 1992). La 
juridiction de céans ne la censure qu'en cas d'excès (ATA/518/2004 du 8 juin 2004; 
ATA U. du 18 février 1997). Enfin l'amende doit respecter le principe de la 
proportionnalité (ATA/518/2004 du 8 juin 2004; ATA P. du 5 août 1997). 
 
c. 
 
L'autorité qui prononce une mesure administrative ayant le caractère d'une 
sanction doit faire application des règles contenues à l'article 63 CP. En ce sens, le 
juge fixera la peine d'après la culpabilité du délinquant, en tenant compte des 
mobiles, des antécédents et de la situation personnelle de ce dernier. Parmi ces 
circonstances intervient le comportement après la commission de l'infraction et au 
cours de la procédure (C. FAVRE, M. PELLET; P. STOUDMANN, Code pénal 
annoté 2e édition, Lausanne, 2004 ad. art. 63 ch. 1.8 p. 204). 
 
 
 
In casu, le Tribunal administratif estime qu’une amende fixée au trois quarts 
de l’impôt soustrait tient raisonnablement compte de la faute du contribuable, de sa 
situation personnelle, de son comportement en cours de procédure de vérification et 
du montant soustrait. Cette quotité doit ainsi être confirmée. 
10. 
 
Entièrement mal fondé, le recours sera rejeté. Un émolument de CHF 2'500.- 
sera mis à la charge du recourant. 
 
* * * * * 
 
 
 


- 11/11 - 
A/1316/2004 
PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 18 juin 2004 par Monsieur P__________ contre la 
décision de la commission cantonale de recours en matière d'impôts du 10 mai 2004 ; 
au fond : 
le rejette; 
met à la charge du recourant un émolument de CHF 2'500.- ; 
communique le présent arrêt à Me Xavier Oberson, avocat du recourant ainsi qu'à la 
commission cantonale de recours en matière d'impôts et à l'administration fiscale 
cantonale. 
Siégeants : M. Paychère, président, Mme Hurni, M. Thélin, Mme Junod, juges, 
M. Torello, juge suppléant. 
Au nom du Tribunal administratif : 
la greffière-juriste : 
 
 
C. Del Gaudio-Siegrist 
 
le président : 
 
 
F. Paychère 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :