ge_gerichte · ATA/662/2009 · 2009-12-15 · fr

Résumé:
 Irrecevabilité d'une demande de révision d'une taxation en raison de sa tardiveté

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1987/2008-FIN 
ATA/662/2009 
ARRÊT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
du 15 décembre 2009 
1ère section 
 
 
dans la cause 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
contre 
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE 
ADMINISTRATIVE 
 
et 
C______ S.A. 


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A/1987/2008 
EN FAIT 
1. 
 
C______ S.A. (ci-après : C______ S.A. ou la société) a été inscrite le 
6 février 1995 au registre du commerce de Genève. Son but est décrit comme 
suit : "activités et services en matière financière et commerciale, gestion de 
risques de change, prise et administration de participation à d'autres sociétés à but 
analogue." Elle fait partie d'un groupe de nombreuses sociétés, actif dans le 
commerce et la distribution en gros de produits informatiques. C______ S.A. a 
fonctionné comme société financière du groupe. 
2. 
 
Le 22 décembre 1998, l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC) a 
notifié à C______ S.A. un bordereau de taxation provisoire pour les impôts 
cantonaux et communaux 1997 (ci-après : taxation provisoire 1997), conforme 
aux comptes déposés. Le bénéfice imposable s'élevait à CHF 3'515'552.- au taux 
de CHF 33'547'588.- et le capital imposable se montait à CHF 77'786'000.- au 
taux de CHF 55'687'815.-. L'impôt total ascendait à CHF 1'256'840.-. 
3. 
 
Par courrier du 29 janvier 1999, l'AFC a informé C______ S.A. que la 
taxation provisoire 1997 était devenue définitive (ci-après : taxation 1997). Elle 
pouvait faire l'objet d'une réclamation conformément à l'art. 349 de la loi générale 
sur les contributions publiques du 9 novembre l887 (LCP - D 3 05). Aucune 
réclamation n'a été déposée. 
4. 
 
Le 17 décembre 1999, l'AFC a notifié à C______ S.A. un bordereau de 
taxation provisoire pour les impôts cantonaux et communaux 1998 (ci-après : 
taxation provisoire 1998), conforme aux comptes déposés. Le bénéfice imposable 
s'élevait à CHF 7'737'220.-, au taux de CHF 45'837'972.- et le capital imposable 
se montait à CHF 94'064'300.- au taux de CHF 85'925'455.-, l'impôt total 
ascendait à CHF2’699'420,40. 
5. 
 
Par courrier du 23 février 2000, l'AFC a informé C______ S.A. que la 
taxation provisoire 1998 était devenue définitive (ci-après : taxation 1998). Elle 
pouvait faire l'objet d'une réclamation conformément à l'art. 349 aLCP. Aucune 
réclamation n'a été déposée. 
6. 
 
Le 22 mai 2000, le Tribunal de première instance a prononcé la faillite de la 
société. La dissolution de celle-ci a été inscrite au RC le 20 septembre 2000. Une 
administration spéciale de la faillite (ci-après : l'administration spéciale) a été 
désignée. La société mère du groupe, aux États-Unis, avait quant à elle été 
déclarée en faillite en avril 2000. 
7. 
 
Par courrier du 15 avril 2003, C______ S.A. a adressé à l'AFC une demande 
de révision des taxations 1997 et 1998. L'administration spéciale de la société 


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A/1987/2008 
avait récemment pu établir, sur la base de ses propres investigations et 
d'informations recueillies dans le cadre de procédures pénales engagées contre 
d'anciens employés, que des actes frauduleux avaient été commis dans la gestion 
des affaires de la société et leurs auteurs avaient tenté de les dissimuler. La 
comptabilité avait été manipulée. Avaient ainsi pu être identifiés : un faux relevé 
bancaire, valeur au 30 juillet 1998, relatif à un dépôt de USD 24'400'000.- ; un 
dépôt fictif de USD 40'932'000.- auprès d'une banque belge ; un bénéfice de 
change fictif de USD 8'800'000.- suite à une opération de change inexistante d'un 
montant de CHF 200'000'000.- ; une provision sur débiteurs insuffisante de 
plusieurs dizaine de millions de francs. 
 
 
C'était au cours de l'instruction pénale ouverte en juin 2000, que 
l'administration spéciale avait découvert petit à petit l'importance des faits 
constitutifs d'infractions pénales reprochés à deux personnes, soit l'ancien 
administrateur et président directeur général (ci-après : le directeur général) et 
l'administrateur président directeur (ci-après : le directeur) de C______ S.A.. 
Celles-ci avaient été inculpées de gestion fautive le 26 juin 2000 et une requête 
d'inculpation complémentaire avait été déposée le 7 octobre 2002 contre d'autres 
personnes pour gestion déloyale, manipulation de cours, faux dans les titres et 
escroquerie. Des plaintes pénales avaient encore été déposées le 28 novembre 
2002 pour usage de faux et on ne pouvait exclure qu'il y en ait d'autres. 
 
 
La demande de révision avait été déposée peu après la découverte des faits 
justifiant son dépôt. Vu l'astuce dont avaient fait preuve les personnes en cause, le 
nombre incalculable de transactions effectuées chaque année par la société et la 
complexité de celles-ci, C______ S.A. n'avait pas été en mesure de se rendre 
compte des actes commis frauduleusement contre elle et de faire valoir ses droits 
dans le cadre d'une procédure ordinaire. 
8. 
 
Le 22 mai 2003, l'AFC a rejeté la demande de révision. Il n'avait pas été 
prouvé, ni même allégué, que les comptes de la société avaient été établis, signés 
et communiqués à l'AFC par des personnes qui n'avaient pas pouvoir de 
représenter la société, ni que l'organe de révision ait émis des réserves au sujet de 
la comptabilité. L'ancien directeur figurait parmi les personnes inculpées. La 
société s'exprimant par ses organes, elle était réputée avoir agi volontairement en 
établissant, puis en transmettant aux autorités fiscales, des comptes ne 
correspondant pas à sa réelle situation. 
9. 
 
Le 25 juin 2003, la société a recouru auprès de la commission cantonale de 
recours en matière d'impôts, remplacée le 1er janvier 2009 par la commission 
cantonale de recours en matière administrative (ci-après : la commission), contre 
la décision susmentionnée, concluant principalement à son annulation et à 
l'admission de la demande de révision. 


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10. 
 
Le même jour, C______ S.A. a formulé une réclamation contre la même 
décision, estimant que c'était cette voie de droit qui devait être utilisée 
préalablement. L'argumentation soutenue était identique. Des motifs de révision 
existaient. Ainsi, de fausses notes de crédit et lettres de confirmation avaient été 
établies par des responsables de la société mère américaine de C______ S.A., pour 
un montant de USD 59'000'000.-. Cela avait été découvert en 1999, mais, vu le 
volume considérable de transactions, l'enquête n'avait pas suffi à déceler toutes les 
opérations frauduleuses commises. Au début de 2003, l'expert mandaté par 
l'administration spéciale avait découvert de nouveaux faux dans les titres au cours 
de ses investigations. Il en allait de même de l'opération fictive de USD 
200'000'000.-. Par ailleurs, des crimes et délits avaient eu une influence sur la 
taxation 1998, en raison de fausses notes de crédit et lettres de confirmation, 
constitutives de faux dans les titres. Celles-ci avaient eu des conséquences sur le 
résultat d'exploitation de la société en 1998. En demandant la révision en 2003, les 
organes de C______ S.A. n'avaient pas manqué de diligence. Ils avaient été dans 
l'impossibilité d'agir dans le cadre de la procédure fiscale ordinaire, les motifs de 
révision n'étant pas connu au moment de la réception des avis de taxation début 
1999, respectivement début 2000. C'étaient les investigations récentes de 
l'administration spéciale qui avaient conduit à la découverte des faits permettant 
de motiver la demande de révision. A compter de la mise en faillite de la société, 
une rupture complète dans le suivi des affaires était intervenue. Il n'était donc pas 
étonnant que les motifs de révision n'aient été découverts que plus tard. 
11. 
 
Par décision du 22 novembre 2004, la commission a déclaré le recours 
irrecevable et renvoyé la cause à l'AFC pour qu'elle statue sur réclamation, qui 
était la bonne voie de contestation. C’est le lieu de préciser qu’une décision 
identique a été rendue le 8 décembre 2004 dans le cadre de l’impôt fédéral direct, 
non concerné par cette procédure. 
12. 
 
Le 11 avril 2005, l'AFC a rejeté la réclamation. L'ensemble des 
modifications opérées sur la comptabilité par l'expert de l'administration spéciale 
ne résultait pas de la prise en compte d'éléments nouveaux, inconnus de la société 
à l'époque, mais d'une appréciation différente d'éléments connus. La volonté d'une 
personne morale s'exprimait par ses organes et ceux-ci l'obligeaient par leurs actes 
juridiques et par tous autres faits. Les fautes commises engageaient, au surplus, la 
responsabilité de leurs auteurs. Même si C______ S.A. prétendait que les comptes 
1998 présentés à l'AFC étaient surévalués, elle restait responsable de la manière 
dont elle avait choisi, à l'époque, de déclarer son capital et son bénéfice. 
13. 
 
Par acte du 12 mai 2005, C______ S.A. a recouru auprès de la commission 
contre la décision susmentionnée, concluant principalement à la reconnaissance de 
motifs de révision et à l'annulation des taxations 1997 et 1998, reprenant en 
substance son argumentation antérieure. 


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14. 
 
Le 30 novembre 2005, l'AFC a persisté dans sa décision et a conclu au rejet 
du recours. Il résultait du dossier pénal que le conseil d'administration de la 
société savait, dès l'automne 1999, que les comptes de C______ S.A. pouvaient 
avoir été manipulés, donc surévalués et rien n'avait été entrepris à ce moment là 
pour déterminer quelle était sa réelle situation financière, obtenir une révision des 
taxations entrées en force ou s'opposer à la taxation 1998. L'inaction de la société 
résultait d'un choix délibéré, quels qu'en soient les motifs, et non d'une 
méconnaissance. Il en résultait que la demande de révision pour la taxation 1997 
était tardive et que la taxation 1998 aurait pu être contestée par la voie de la 
réclamation. 
15. 
 
Le 28 avril 2008, la commission a admis partiellement le recours de 
C______ S.A. et a retourné le dossier à l'AFC pour qu'elle examine le bien fondé 
de la demande de révision en tant qu'elle portait sur l'existence de manipulations 
comptables et produits fictifs fondés sur des documents falsifiés ayant eu pour 
conséquence d'accroître considérablement le bénéfice imposable des années 
fiscales considérées. Vu le caractère technique et la complexité des faits révélés 
par la procédure pénale, une expertise approfondie des comptes de la société était 
nécessaire pour remettre en cause les éléments déclarés. C______ S.A. avait 
déposé sa demande de révision sitôt les premiers résultats de son expert connus. 
En revanche, elle était tardive à demander une révision concernant les 
conséquences de l'absence de provision pour risque de pertes sur débiteurs, ce 
risque étant connu dès la faillite de la société mère survenue en avril 2000. La 
demande de révision aurait dû être déposée dans les nonante jours suivant le 
moment où elle avait eu connaissance de cette faillite. 
16. 
 
En date du 5 juin 2008, l'AFC a recouru auprès du Tribunal administratif 
contre la décision susmentionnée, concluant à son annulation et à la confirmation 
de sa propre décision du 11 avril 2005. 
 
 
Dans son analyse, la commission avait omis d'examiner si C______ S.A. 
elle-même, et non l'administration spéciale, avait connaissance, avant sa faillite, 
de l'existence d'événements susceptibles d'avoir influencé ses comptes et qui 
auraient donc nécessité d'agir au niveau des comptes bien avant le 15 avril 2003. 
Or, il résultait des déclarations des administrateurs dans la procédure pénale que 
les organes de la société avaient eu connaissance de graves problèmes comptables, 
mais n'avaient pas réagi. En particulier, ils n'avaient pas mandaté un expert privé 
pour déterminer si les états financiers, produits devant l'autorité fiscale à l'époque, 
reflétaient la réelle situation de la société. L'administration spéciale l'avait fait et il 
avait fallu à son expert trois mois seulement pour établir une analyse détaillée 
permettant, selon la commission, de déterminer avec une précision suffisante les 
éléments sur lesquels la société entendait fonder sa demande de révision. Le 
renoncement des organes à toute action à l'époque était opposable à 
l'administration spéciale. 


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17. 
 
Le 15 août 2008, C______ S.A. s'est opposée au recours, concluant à la 
confirmation de la décision querellée. En automne 1999, les organes de 
C______ S.A. avaient connaissance du fait que des actes illicites avaient été 
commis au sein de la société mère américaine, ayant des incidences sur ses 
propres comptes, mais seulement concernant les trois derniers trimestres 1998. Par 
ailleurs, ils n'avaient réalisé l'existence de manipulations externes sur les comptes 
qu'à l'automne 1999. L'administration spéciale n'avait constaté la problématique 
relative à la comptabilisation de rabais fictifs supplémentaires en 1998 qu'à 
l'occasion de l'établissement de l'état de collocation, déposé le 15 janvier 2003. 
Les manipulations comptables, révélées à l'automne 1999, concernaient la 
comptabilité 1999 et non les exercices 1997 et 1998, alors clôturés et audités. 
Aucun élément tangible ne permettait aux organes de C______ S.A. de penser que 
de telles manipulations concernaient aussi ces derniers exercices. Enfin, le 
processus de mise à jour des manipulations avait été long et laborieux. L'un des 
membres de l'administration spéciale, nommé en mai 2000 en raison de ses 
compétences dans le domaine financier, avait procédé à une analyse approfondie 
des très nombreux documents comptables de la société et avait découvert 
l'existence d'éléments potentiellement suspects. L'administration spéciale avait 
alors décidé de mandater un expert comptable privé, au début 2003, afin qu'il 
vérifie les premières constatations auxquelles la personne précitée était parvenue. 
Un rapport préliminaire avait été établi le 12 mars 2003, complété le 3 mars 2004. 
18. 
 
Le 19 février 2009, les parties ont été avisées que sans nouvelles de leur part 
au 13 mars 2009, la cause serait gardée à juger. Aucune n'a réagi. 
19. 
 
Les éléments pertinents résultant des pièces de la procédure pénale produites 
par l'intimée sont revues dans le droit ci-après. 
EN DROIT 
1. 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est 
recevable (art. 56A de la loi sur l’organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - 
LOJ - E 2 05 ; art. 63 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 
septembre 1985 - LPA - E 5 10). 
2. 
 
Aux termes de l'art. 55 al. 1 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 
(LPFisc - D 3 17), une décision ou un prononcé entré en force peut être révisé en 
faveur du contribuable, à sa demande ou d'office ; 
 
a. 
lorsque des faits importants ou des preuves concluantes sont découverts ; 
 
b. 
lorsque l'autorité qui a statué n'a pas tenu compte de faits importants ou de 
preuves concluantes qu'elle connaissait ou devait connaître ou qu'elle a violé de 
quelque autre manière l'une des règles essentielles de procédure ; 


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c. 
lorsqu'un crime ou un délit a influé sur la décision ou le prononcé. 
 
 
La révision est exclue lorsque le requérant a invoqué des motifs qu'il aurait 
déjà pu faire valoir au cours de la procédure ordinaire s'il avait fait preuve de 
toutes les diligences qui pourrait être raisonnablement exigées de lui (art. 55 al. 2 
LPFisc). 
 
 
La demande de révision doit être déposée dans les nonante jours qui suivent 
la découverte du motif de révision (art. 56 LPFisc). 
3. 
 
Selon l'art. 240 de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite du 
11 avril 1889 (LP - RS 281.1), l'administration de la faillite est chargée des 
intérêts de la masse et représente celle-ci en justice. Toutefois, elle ne dispose pas 
de plus de droits que le failli lui-même et ne peut faire valoir de prétention que 
celui-ci n'aurait pu invoquer (P.-R. GILLIERON, Commentaire de la loi fédérale 
sur la poursuite pour dettes et la faillite, 1999, n°14 p.689). 
 
 
Il n'est ainsi pas contesté que l'administration spéciale n'est en droit de 
demander la révision des taxations 1997 et 1998 que pour autant que la société 
n'ait pas été en mesure de le faire elle-même avant que la faillite ne soit 
prononcée. 
4. 
 
La commission a retenu que C______ S.A. disposait, en avril 2000 au plus 
tard, d'éléments suffisants pour se rendre compte que sa situation économique 
réelle aurait dû se traduire par la constitution de provisions pour risques de pertes 
sur débiteurs estimés à CHF 74'000'000.-. Elle en tire la conséquence de la 
tardiveté de la demande de révision sur ce point. 
 
 
L'analyse des pièces versées à la procédure, notamment celles provenant de 
la procédure pénale remises par l'intimée, permettent de constater que le conseil 
d'administration de la société disposait, déjà au printemps 1999, d'éléments 
propres à susciter de sérieux doutes quant à la régularité de la gestion des sociétés 
du groupe et aux conséquences que cela pouvait avoir sur la tenue de ses comptes 
et son résultat financier. L'un des membres de ce conseil au moins ne pouvait 
qu'être au courant de l'ensemble de la situation : le directeur général de 
C______ S.A., par ailleurs, principal animateur du groupe, et président du conseil 
d'administration de la société mère américaine. En mars-avril 1999, la société 
aurait dû rectifier ses résultats, les rabais fournisseurs ayant été surévalués, ce qui 
avait été annoncé au conseil d'administration par son président. 
 
 
A la même période, le directeur de la société, a appris qu'un collaborateur 
travaillant pour le siège européen du groupe mais payé par C______ S.A., avait 
émis au moins une fausse note de crédit concernant l'exercice 1998, portant sur 
plusieurs millions de USD. Ce collaborateur a été licencié par le directeur mais, 


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sur instruction du directeur général ou du responsable des finances du groupe, 
avait reçu une indemnité de CHF 350'000.-. 
 
 
Un autre membre du conseil d'administration de C______ S.A., qui siégeait 
également à celui de la maison mère américaine, a eu connaissance de rapports de 
révision internes de cette dernière faisant état de fausse comptabilisation ou 
encore manque de provisionnement de créances détenues par la société à 
l'encontre d'autres filiales. Ces rapports étaient communiqués au directeur général 
et au directeur. Ainsi, au moins trois membres du conseil d'administration de la 
société étaient au courant de ces problèmes. 
 
 
Le rapport d'expertise financière ordonnée par le juge d'instruction met en 
évidence que l'analyse des comptes des filiales au 31 décembre 1998 aurait dû 
conduire C______ S.A. à comptabiliser des provisions d'une part et que, d'autre 
part, bien qu'avisé en mai 1999, d'un ajustement significatif des comptes de la 
société en raison d'une surévaluation des rabais fournisseurs, le conseil 
d'administration n'a pas réagi avant octobre 1999. 
 
 
Au vu de ces éléments, et compte tenu du fait que la taxation 1998 n'est 
intervenue qu'en février 2000, le tribunal de céans retiendra que C______ S.A. 
était alors à même de contester celle-ci par la voie ordinaire de la réclamation, 
sachant que ses comptes ne correspondaient pas à la réalité. Il s'ensuit qu'en tant 
qu'elle porte sur la taxation 1998, la demande de révision est irrecevable pour ce 
motif. 
5. 
 
S'agissant de la taxation 1997, la question de savoir si les éléments connus 
de la société au moins dès le printemps 1999 aurait dû l'amener non seulement à 
déposer une réclamation contre sa taxation 1998, mais aussi à demander la 
révision de sa taxation 1997 qui demeure ouverte vu ce qui suit. 
 
 
L'administration spéciale a participé aux audiences d'instruction pénale de 
manière régulière. Elle indique y avoir découvert peu à peu des faits importants 
constitutifs de crimes et de délits, susceptibles d'avoir eu une incidence sur les 
comptes de la société. Cela l'a conduit, en 2002 déjà, à requérir du juge 
d'instruction qu'une expertise financière soit ordonnée. Devant la commission, elle 
a soutenu qu'en raison des lenteurs de la procédure pénale, et non de l'ampleur de 
la tâche d'analyse approfondie de la comptabilité de la société, elle aurait 
finalement mandaté un expert privé afin qu'il procède à une analyse préliminaire 
détaillée des comptes 1997 et 1998. Les procès-verbaux des neuf premiers mois 
de 2002 démontrent que les problèmes de surévaluation d'actifs, de manques de 
provisions et de leurs incidences sur les comptes de la société en 1997 ont été 
abordés. A cela s'ajoutent les compétences financières de l'un des membres de 
l'administration spéciale, mises en exergue par l'intimée, un autre membre étant 
avocat. Ainsi, dans l'optique d'une demande de révision, force est de constater 
qu'en automne 2002, l'administration disposait des éléments suffisants pour 


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déposer une demande de révision et, à supposer qu'elle ait estimé nécessaire de les 
faire préciser, pour mandater immédiatement un expert si le juge d'instruction 
persistait à ne pas vouloir ordonner immédiatement une expertise. Déposée le 
15 avril 2003, la demande de révision est tardive, et partant, irrecevable. 
6. 
 
Au vu de ce qui précède, le recours sera admis. La décision de la 
commission sera annulée et celle de l'AFC du 11 avril 2005 rétablie. 
 
 
Un émolument de CHF 1'500.- sera mis à la charge de l'intimée. Aucune 
indemnité ne lui sera allouée (art. 87 LPA). 
 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 5 juin 2008 par l'administration fiscale cantonale 
contre la décision de la commission cantonale de recours en matiere d’impôts du 
28 avril 2008 ; 
au fond : 
l'admet ; 
annule la décision de la commission cantonale de recours en matière d’impôts du 
28 avril 2008 ; 
rétablit la décision de l’administration fiscale cantonale du 11 avril 2005 ; 
dit qu’un émolument de CHF 1'500.- sera mis à la charge de C______ S.A. qui 
succombe ; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 


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communique le présent arrêt à l'administration fiscale cantonale, à la commission 
cantonale de recours en matière administrative ainsi qu’à Me Etienne Von Streng, 
avocat de l’intimée. 
Siégeants : M. Thélin, vice-président, Mme Bovy, Mme Junod, juges. 
Au nom du Tribunal administratif : 
la greffière-juriste : 
 
 
C. Del Gaudio-Siegrist 
 
le vice-président : 
 
 
Ph. Thélin 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :