ge_gerichte · ATA/328/2004 · 2004-04-27 · fr

Résumé:
 N.est pas imposable la rente d'invalidité versée à une personne toujours liée par un contrat de travail à une organisation internationale.

- 1 - 
 
 
 
_____________ 
 
A/2429/2003-FIN 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
du 27 avril 2004 
 
 
 
dans la cause 
 
 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE GENEVOISE 
 
 
contre 
 
 
COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE D'IMPÔTS 
 
 
et 
 
 
 
Madame A. J. 
représentée par Me Suzette Chevalier, avocate 
 


 
 - 2 - 
 
 
 
_____________ 
 
A/2429/2003-FIN 
 
EN FAIT 
 
 
1. 
Madame 
A. 
J. 
(ci-après : 
l'intimée), 
de 
nationalité britannique et au bénéfice d'un permis C 
depuis 1997, est employée par l'Association du Transport 
aérien international (IATA) (ci-après : l'association ou 
l'organisation). 
 
2. 
En 1994, l'intimée s'est trouvée en incapacité de 
travail pour des raisons de santé. Elle a alors reçu des 
indemnités 
journalières 
provenant 
de 
l'assurance 
collective de la Rentenanstalt Swiss Life (ci-après : la 
Rentenanstalt) jusqu'au 1er octobre 1996. Du 1er janvier 
au 30 septembre 1996, elle a ainsi perçu des prestations 
à hauteur de CHF 36'432.-. 
 
3. 
Dès le 1er octobre 1996, soit deux ans après le 
début de l'arrêt de travail, la Rentenanstalt lui a versé 
une rente d'invalidité annuelle de CHF 44'567,20. 
 
4. 
Dès le 1er octobre 1996, l'administration fiscale 
cantonale (ci-après : AFC) a imposé l'intimée sur sa 
rente. 
 
 
 
L'intimée s'est vue notifier cinq bordereaux pour 
les années fiscales 1996 à 2000, contre lesquels elle a 
formé réclamation puis interjeté recours le 26 avril 2002 
auprès de la commission cantonale de recours en matière 
d'impôts (ci-après : la commission). Elle s'est fondée 
sur l'article 5 paragraphe 1 de l'accord entre le Conseil 
fédéral suisse et l'association pour régler le statut 
fiscal des services et du personnel de cette organisation 
en Suisse du 20 décembre 1976 (ci-après : l'Accord), dont 
elle déduisait qu'il l'exonérait de toute imposition. 
 
5. 
Par décision du 20 novembre 2003, la commission a 
admis le recours. Elle a procédé à l'interprétation de 
l'article 5 paragraphe 2 de l'Accord. En substance, 
celui-ci prévoyait que les pensions et rentes versées à 
des membres de l'association étaient exonérées, sauf si 
elles étaient servies à des anciens membres, soit à des 
personnes à la retraite. Cette interprétation ressortait 
du texte de la disposition et aucun autre élément ne 
venait la contredire. La rente d'invalidité versée à 
l'intimée qui, malgré son invalidité, était toujours au 
bénéfice d'un contrat de travail et donc membre de 
l'association, 
était 
exonérée 
d'impôt 
cantonal 
et 


 
 - 3 - 
 
 
 
communal. Les bordereaux d'impôt pour les années fiscales 
1996 à 2000 ont été annulés. 
 
6. 
Le 18 décembre 2003, l'AFC a recouru auprès du 
Tribunal administratif contre la décision précitée. Ce 
n'était pas l'interprétation de l'article 5 paragraphe 2 
de l'Accord qui était remis en cause, mais l'application 
qui en avait été faite dans le cas concret. N'était pas 
déterminant pour la solution du litige, le fait que 
d'après le règlement interne à l'association, l'intimée 
était toujours considérée comme une employée, alors 
qu'elle percevait un rente d'invalidité. En réalité, 
l'intimée n'était plus une employée active, c'est-à-dire 
en fonction, ce qui excluait l'exonération des rentes. En 
concluant que l'exonération découlait automatiquement du 
seul statut d'employée de l'intimée, la commission avait 
consacré un abus de droit et trahi le sens et l'esprit de 
l'Accord. Celui-ci entendait en effet préserver les 
privilèges fiscaux aux seuls employés actifs qui, de par 
leurs activités, assuraient le bon fonctionnement de 
l'association. La décision créait également une inégalité 
de traitement par rapport aux fonctionnaires retraités 
qui percevaient une rente puisque ceux-ci, dès lors 
qu'ils 
n'assuraient 
plus 
le 
bon 
fonctionnement 
de 
l'institution qui les employait, ne bénéficiaient plus 
d'aucun privilège fiscal. L'AFC conclut à l'annulation de 
la décision de la commission et à la confirmation de sa 
propre décision du 27 mars 2002. 
 
 
 
7. 
Le 11 février 2004, l'intimée a répondu. Il 
n'appartenait pas à une administration cantonale de 
décider quel employé d'une organisation internationale 
était ou n'était plus en fonction. Cette prérogative 
appartenait à l'organisation elle-même. Il fallait donc 
considérer 
qu'elle 
était 
encore 
fonctionnaire 
de 
l'association puisqu'elle affirmait qu'il en était ainsi. 
La différence de traitement en matière fiscale cantonale 
des fonctionnaires retraités ressortait expressément de 
l'Accord. On ne pouvait revendiquer une égalité pour des 
situations qui n'étaient pas les mêmes. L'intimée ne 
commettait pas un abus de droit en invoquant le texte 
clair de dispositions légales pour défendre ses intérêts 
envers l'administration. Elle conclut à la confirmation 
de la décision de la commission et à l'octroi d'une 
indemnité en sa faveur. 
 
8. 
La commission persiste dans les considérants et le 
dispositif de sa décision. 
 


 
 - 4 - 
 
 
 
 
 
 
 
 
EN DROIT 
 
 
1. 
Interjeté en temps utile devant la juridiction 
compétente, le recours est recevable (art. 53 al. 1 de la 
loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 
17; art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 
22 novembre 1941 - LOJ - E 2 05; art. 63 al. 1 lit. a de 
la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 
1985 - LPA - E 5 10). 
 
2. 
Plusieurs 
lois 
fiscales 
sur 
l'imposition 
des 
personnes physiques ont été adoptées à Genève, en 
application de la loi fédérale sur l'harmonisation des 
impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 
1990 (LHID - RS 642.14). Ces lois sont entrées en vigueur 
le 1er janvier 2001 (LIPP I et III à V et LIPP II). Elles 
ont abrogé, à partir de cette date, la plupart des 
dispositions de la LCP. Les dispositions de la LCP 
demeurent 
toutefois 
applicables, 
notamment 
quant 
à 
l'imposition des personnes physiques, pour les périodes 
fiscales antérieures à l'année 2001. L'adaptation de la 
législation fiscale genevoise aux exigences de la LHID 
est en effet dépourvue d'effet rétroactif, comme l'a 
relevé le Tribunal administratif (art. 6 al. 1 de la loi 
sur l'imposition dans le temps des personnes physiques du 
31 août 2000 - D 3 12; ATA F. du 21 janvier 2003 consid. 
2). 
 
 
 
Le présent litige concerne les taxations 1996 à 
2000. Il est donc soumis à la LCP dans sa teneur 
antérieure au 1er janvier 2001 (ci-après : aLCP). 
 
3. 
L'article 7 alinéa 1 lit. b aLCP, ayant trait aux 
immunités fiscales en matière internationale, prévoit que 
sont exonérés des impôts sur le revenu et sur la fortune, 
dans la mesure où le prévoient les conventions, accords 
et arrangements avec les organisations internationales 
publiques, 
les 
fonctionnaires 
des 
organisations 
internationales. 
 
4. 
L'article 5 de l'Accord dispose: 
 
 
1. 
Les membres du personnel de l'association qui 
n'ont pas la nationalité suisse, sont exonérés, pendant 
la durée de leurs fonctions, de tous impôts fédéraux, 
cantonaux et communaux sur les traitements, émoluments et 


 
 - 5 - 
 
 
 
indemnités qui leur sont versés par l'Association. 
 
 
2. 
Sont également exempts en Suisse de tous impôts 
quelconques sur le capital et le revenu, au moment de 
leur versement, les prestations en capital dues en 
quelque circonstance que ce soit par une caisse de 
pension ou une institution de prévoyance sociale; il en 
sera de même à l'égard de toutes les prestations qui 
pourraient être versées à titre d'indemnité à la suite de 
maladie, accident, invalidité, etc. En revanche, les 
revenus des capitaux versés ainsi que les rentes et 
pensions payées par l'association aux anciens membres de 
son personnel ne bénéficient pas de l'exemption. 
 
5. a. 
Les parties ne contestent plus l'interprétation 
qui a été faite par la commission de la notion "de toutes 
les prestations" figurant dans la première phrase de 
l'article 5 paragraphe 2 précité. 
 
 
b. 
La commission a ainsi considéré que les pensions 
et les rentes versées à des membres de l'association 
étaient exonérées, sauf si elles étaient servies à des 
anciens membres, soit à des personnes à la retraite. Elle 
a, par ailleurs, précisé que selon le département fédéral 
des affaires étrangères (DFAE), les prestations versées à 
la suite de maladie, accident, invalidité, etc. pouvaient 
être uniques ou périodiques. A noter que la Mission 
permanente de la Suisse auprès de l'Office des Nations 
Unies et des autres organisations internationales à 
Genève, précise que l'interprétation des accords de siège 
en matière fiscale que la Suisse a conclus avec les 
organisations internationales, est du ressort du DFAE. 
 
 
c. 
La Convention de Vienne sur le droit des traités 
(CV; RS O.111), entrée en vigueur pour la Suisse le 6 
juin 
1990, 
régit 
l'interprétation 
des 
conventions 
internationales à ses articles 31 à 33 (X. OBERSON, 
Précis de droit fiscal international, éd. 2001, p. 21 et 
ss et références citées). L'article 31 CV prévoit qu'un 
traité doit être interprété de bonne foi suivant le sens 
ordinaire à attribuer aux termes du traité dans leur 
contexte et à la lumière de son objet et de son but (par. 
1). Aux fins de l'interprétation d'un traité, le contexte 
comprend, outre le texte, préambule et annexes inclus : 
a) tout accord ayant rapport au traité et qui est 
intervenu entre toutes les parties à l'occasion de la 
conclusion du traité; b) tout instrument établi par une 
ou plusieurs parties à l'occasion de la conclusion du 
traité et accepté par les autres parties en tant 


 
 - 6 - 
 
 
 
qu'instrument ayant rapport au traité (par. 2). Il sera 
tenu compte, en même temps que du contexte : a) de tout 
accord ultérieur intervenu entre les parties au sujet de 
l'interprétation du traité ou de l'application du traité 
par laquelle est établi l'accord des parties à l'égard de 
l'interprétation du traité; c) de toute règle pertinente 
de droit international applicable dans les relations 
entre les parties (par. 3). Un terme sera entendu dans un 
sens 
particulier 
s'il 
est 
établi 
que 
telle 
était 
l'intention des parties (par. 4). 
 
 
 
Il peut être fait appel à des moyens complémen-
taires 
d'interprétation, 
et 
notamment 
aux 
travaux 
préparatoires et aux circonstances dans lesquelles le 
traité a été conclu. 
 
 
 
Enfin, selon la jurisprudence du Tribunal fédéral 
en 
matière 
d'interprétation, 
un 
"traité 
doit 
être 
interprété d'après le sens (Wortlaut) que les parties, 
d'après le principe de la confiance, ont voulu lui donner 
en fonction du but du traité. Encore faut-il qu'aucune 
intention différente des parties en découle des travaux 
préparatoires. 
Cela 
est 
aussi 
valable 
pour 
les 
conventions de double imposition, dans la mesure où 
celles-ci 
ne 
contiennent 
pas 
des 
règles 
spéciales 
(définitions) ou renvoient de façon subsidiaire au sens 
du concept dans la lex fori (ATF 116 Ib 217)" (X. 
OBERSON, op. cit., p. 25). 
 
 
d. 
Sur la base des principes suscités, le tribunal de 
céans se rallie à l'interprétation de l'article 5 
paragraphe 2 de l'accord qui a été faite par la 
commission, et considère qu'aucun autre élément ne vient 
la contredire. 
 
 
e. 
Les parties diffèrent en revanche sur la qualité 
ou non de membre de l'intimée dans le cadre de l'applica-
tion de l'article 5 paragraphe 2 de l'accord. L'AFC 
maintient que celle-là n'est plus en fonction dès lors 
qu'elle n'est plus une employée active. Elle devrait par 
conséquent 
être 
considérée 
comme 
une 
personne 
non 
fonctionnaire 
internationale 
percevant 
une 
rente 
d'invalidité et être imposée sur celle-ci. L'intimée 
argue au contraire qu'elle est toujours liée par un 
contrat de travail. Elle fait ainsi partie du personnel 
en fonction et la rente qu'elle perçoit devrait être 
exonérée. 
 
6. 
D'emblée, il sied de noter que l'intimée n'est pas 


 
 - 7 - 
 
 
 
retraitée. Le statut fiscal des fonctionnaires retraités 
étant expressément prévu par l'accord, aucune inégalité 
de traitement ne peut être invoquée par rapport à la 
taxation fiscale de ces derniers. 
 
7. 
L'accord ne donne pas de définition expresse du 
"fonctionnaire international". Il s'agit donc de préciser 
cette notion en s'appuyant sur l'étude générale d'autres 
accords internationaux. En effet, les clauses des accords 
internationaux garantissant les privilèges fiscaux des 
fonctionnaires des organisations peuvent différer, d'un 
accord à l'autre, quant à la forme mais sont très 
semblables quant au fond (Gérard MÉNÉTREY, Les privilèges 
fiscaux des fonctionnaires internationaux, in RDAF 1973, 
p. 236). 
 
8. 
Sur la base des textes conventionnels, de la 
doctrine 
et 
de 
la 
jurisprudence 
nationales 
et 
internationales y relatives, G. MÉNÉTREY a dégagé deux 
critères essentiels à la définition du terme précité. 
Bien que son étude date de 1973, elle conserve toute son 
actualité, dès lors que la plupart des conventions 
internationales 
analysées 
sont 
toujours 
en 
vigueur. 
Ainsi, il appert que deux éléments reviennent presque 
constamment: d'une part, la permanence et la durée du 
lien juridique unissant le fonctionnaire à l'organisation 
et, d'autre part, l'exclusivité des fonctions au profit 
de l'organisation (op. cit. G. MÉNÉTREY, p. 240 et 
références citées). 
 
9. 
En d'autres termes, les personnes qui ne peuvent 
revendiquer le bénéfice des privilèges fiscaux attachés à 
la fonction publique internationale, sont par exemple, 
les 
consultants 
requis 
par 
une 
organisation 
internationale de lui remettre une expertise, voire les 
interprètes indépendants (op. cit. G. MÉNÉTREY, p. 240 et 
références citées). 
 
10. 
Il 
résulte 
de 
la 
définition 
précitée 
que, 
contrairement à ce que soutient la recourante, ce n'est 
pas tant l'inactivité de l'intimée qui est déterminante 
pour son statut fiscal, mais bien le lien juridique qui 
la lie à l'association. 
 
11. 
En 
l'espèce, 
les 
pièces 
versées 
au 
dossier 
démontrent que d'après le règlement du département des 
ressources 
humaines/pensions 
et 
salaires 
de 
l'association, 
une 
personne 
en 
état 
d'incapacité 
prolongée de travail ("under long term disability") doit 


 
 - 8 - 
 
 
 
être considérée comme un "membre encore en fonction" 
("present staff"). Dès lors que l'intimée est toujours 
liée par un contrat de travail, elle est, selon le 
règlement 
précité, 
toujours 
un 
membre 
en 
fonction, 
pouvant bénéficier alors des prérogatives liées à son 
statut 
de 
fonctionnaire 
internationale. 
La 
rente 
d'invalidité versée à l'intimée vient précisément du 
manque à gagner en raison de son incapacité de travail. 
Cette incapacité n'assimile pas encore l'intimée à un 
ancien membre du personnel. Pour ce faire, il faudrait 
préalablement que le contrat de travail soit résilié. 
Pour cette raison déjà, il se justifie que la rente 
d'invalidité que touche l'intimée soit exonérée d'impôts 
sur la base de l'article 5 paragraphe 2, tel qu'il a été 
interprété par la commission. Au demeurant, rien ne 
permet d'exclure que l'intimée ne pourrait pas dans le 
futur réintégrer sa place auprès de l'association, si 
elle devait recouvrer sa capacité de travail. 
 
12. a. 
Un autre argument plaide en faveur du rejet du 
recours. C'est celui du financement de la rente en 
question. 
 
 
b. 
Sur ce point, le principe des privilèges fiscaux 
des organisations internationales et leurs fonctionnaires 
est très largement admis. Pour justifier ces privilèges, 
on fait valoir notamment le principe de l'égalité de 
traitement des fonctionnaires et de l'organisation. Ce 
principe part de l'idée qu'aucun État ne doit profiter 
des contributions financières versées par les autres 
États membres à l'organisation (op. cit. G. MÉNÉTREY, p. 
228). 
 
 
c. 
Ce principe peut être appliqué mutatis mutandis au 
cas d'espèce. La rente d'invalidité versée à l'intimée 
est financée par l'association. C'est en effet avec les 
fonds de celle-ci que sont payées les cotisations. Bien 
que les prestations se fassent par le truchement d'une 
compagnie d'assurance, l'intimée bénéficie d'une rente 
payée grâce aux contributions financières des membres de 
l'association. 
 
13. 
L'imposition des prestations en cas d'invalidité 
est par conséquent contraire au but et à l'esprit de 
l'accord. La rente d'invalidité que reçoit l'intimée doit 
dès lors être exonérée d'impôts sur la base de l'article 
5 paragraphe 2 de l'accord. 
 
14. 
Mal fondé, le recours sera rejeté. 
 


 
 - 9 - 
 
 
 
 
15. 
Aucun émolument ne sera mis à la charge de l'AFC. 
Une indemnité de CHF 1'500.- sera allouée à l'intimée, à 
la charge de la recourante. 
 
 
 
 
 
 
PAR CES MOTIFS 
 
 
 
le Tribunal administratif 
 
 
 
à la forme : 
 
 
 
 
déclare 
recevable 
le 
recours 
interjeté 
le 
18 
décembre 
2003 
par 
l'administration 
fiscale cantonale contre la décision de la commission 
cantonale de recours en matière d'impôts du 20 novembre 
2003; 
 
 
 
 
au fond : 
 
 
 
 
le rejette ; 
 
 
 
 
 
 
dit 
qu'il 
n'est 
pas 
perçu 
d'émolument; 
 
 
 
 
alloue 
à 
Madame 
A. 
J. 
une 
indemnité de procédure de CHF 1'500.-, à la charge de 
l'administration fiscale cantonale; 
 
 
 
 
 
 
communique 
le 
présent 
arrêt 
à 
l'administration 
fiscale 
cantonale, 
à 
Me 
Suzette 
Chevalier, avocate de Madame A. J., ainsi qu'à la 
commission cantonale de recours en matière d'impôts. 
 
Siégeants : M. Paychère, président, MM. Thélin, 
Schucani, Mmes Hurni, Bovy, juges. 
 
 
 
 Au nom du Tribunal administratif : 
 
 la greffière-juriste adj. : le 
vice-président: 
 
 
 
 M. Tonossi F. Paychère 
 
 
 
 
 


 
 - 10 - 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux 
parties. 
 
Genève, le 
 
la greffière : 
 
 
 
 
Mme M. Oranci