ge_gerichte · ATA/218/2011 · 2011-04-05 · fr

Résumé:
 Annulation de taxations portant sur l'impôt immobilier complémentaire (IIC). En vertu de l'art. 80 al. 1 LPGA, les organes d'exécutions des assurances sociales sont exonérés des impôts directs, fédéraux cantonaux et communaux.
L'application du droit cantonal qui ne prévoit pas cette exonération viole le principe de la force dérogatoire du droit fédéral.

RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/2598/2008-ICC 
ATA/218/2011
COUR DE JUSTICE 
Chambre administrative 
Arrêt du 5 avril 2011 
 
dans la cause 
 
CAISSE CANTONALE GENEVOISE DE COMPENSATION 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
 
_________ 
Recours contre la décision de la commission cantonale de recours en matière 
administrative du 10 mai 2010 (DCCR/676/2010) 


- 2/10 - 
A/2598/2008 
EN FAIT 
1. 
 
La Caisse genevoise de compensation (ci-après : CCGC) est un 
établissement de droit public autonome qui a pour tâche exclusive de mettre en 
œuvre les assurances sociales, d’allouer et de garantir les prestations d’assurances 
sociales. 
 
 
Elle est propriétaire d’un bâtiment sis 51, route de Chêne à Genève. 
2. 
 
Le 14 avril 2008, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC) a 
notifié à la CCGC trois bordereaux d’impôts concernant l’impôt immobilier 
complémentaire (ci- après : IIC) pour les années fiscales 2004, 2005 et 2006 de 
CHF 34’500.- chacun. 
3. 
 
Le 22 avril 2008, la CCGC a rappelé à l’AFC qu’elle était une institution 
exonérée d’impôt selon la loi fédérale sur la partie générale du droit des 
assurances sociales du 6 octobre 2000 (RS 830.1 - LPGA). Elle demandait de ce 
fait l’annulation des bordereaux. 
4. 
 
Le 15 mai 2008, l’AFC a rejeté les réclamations de la CCGC. 
5. 
 
Le 17 juin 2008, la CCGC a recouru auprès de la commission cantonale de 
recours en matière d’impôts, remplacée le 1er janvier 2009 par la commission 
cantonale de recours en matière administrative (ci-après : la commission), 
devenue le Tribunal administratif de première instance le 1er janvier 2011 (ci-
après : TAPI). 
 
 
L’IIC était un impôt foncier qui devait être qualifié d’impôt direct au sens 
de l’art. 80 al. 1 LPGA. Elle devait donc en être dispensée. 
6. 
 
Le 24 avril 2009, l’AFC a répondu que la loi générale sur les contributions 
publiques du 9 novembre l887 (LCP - D 3 05) n’exonérait pas la CCGC de l’IIC. 
Quant à la LPGA elle ne s’appliquait qu’aux impôts directs, or, l’IIC n’entrait pas 
dans cette définition. 
7. 
 
Le 10 mai 2010, la commission a rejeté le recours de la CCGC. 
 
 
L’ancien art. 75 LCP ne pouvait s’appliquer à la recourante qui n’était pas 
un service dépendant de la Confédération. 
 
 
L’impôt direct au sens de l’art. 80 LPGA devait avoir la même portée 
qu'aux art. 129 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 
1999 (Cst. - RS 101) et 1 de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs 
des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14). Dans ce 


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sens, l’IIC genevois n’était pas un impôt direct et le régime d’exonération de cet 
impôt ressortait exclusivement du droit cantonal. Aucune base légale cantonale ne 
prévoyait l’exonération des caisses de compensation AVS. 
8. 
 
Le 15 juin 2010, la CCGC a recouru auprès du Tribunal administratif, 
devenu le 1er janvier 2011 la chambre administrative de la section administrative 
de la Cour de justice (ci-après : chambre administrative) contre la décision de la 
commission en concluant à son annulation ainsi qu’à la constatation qu’elle était 
exonérée de l’IIC. 
 
 
L’art. 80 al. 1 LPGA était violé. Elle avait toujours été exemptée de l’IIC 
jusqu’aux taxations litigieuses. L’art. 98 de la loi fédérale sur l’assurance 
vieillesse et survivants du 24 mai 1946 (LAVS - 832.10) prévoyait déjà 
l’exonération des caisses de tout impôt. En rédigeant le nouvel art. 80 LPGA, le 
législateur n’avait pas voulu péjorer la situation des caisses. Le plan comptable 
émis par l’office fédéral des assurances sociales (OFAS) auquel la CCGC devait 
se conformer ne prévoyait pas de rubrique comptable "impôt foncier". 
 
 
Le principe d’égalité de traitement était violé et la décision était arbitraire. 
D’autres institutions genevoises de droit public autonome n’étaient pas soumises à 
l’IIC. Tel était notamment le cas de l’EPI (établissements publics pour 
l’intégration), de la Fondation pour la promotion du logement bon marché et de 
l’habitat coopératif, de l’Aéroport international de Genève, de Palexpo. La 
fondation Aigues-Vertes, institution de droit privé à but non lucratif, reconnue 
d’utilité publique, avait demandé et obtenu l’exonération de l’IIC. 
9. 
 
Le 13 juillet 2010, la commission a déposé son dossier. 
 
 
Le même jour, l’AFC a répondu au recours en concluant à son rejet. 
 
 
Le Tribunal fédéral avait jugé que l’IIC n’entrait pas dans le champ de 
l’harmonisation fiscale dans un arrêt du 29 janvier 2009 (2C_734/2008). Il en 
découlait que la CCGC ne pouvait se prévaloir d’une exonération sur la base de 
l’art. 23 al. 2 let. e LHID. 
 
 
L’AFC a repris pour le surplus le raisonnement développé par la 
commission dans sa décision. 
10. 
 
Invitée par le juge délégué à préciser la situation sur le plan fiscal d’autres 
institutions genevoises autonomes de droit public, l’AFC a répondu le 26 juillet 
2010 que certaines institutions bénéficiaient d’une exonération fiscale, notamment 
en matière d’IIC, en application de dispositions légales particulières. 
 
 
Par exemple, les Services industriels de Genève en application de l’art. 5 de 
la loi sur l’organisation des Services industriels de Genève du 5 octobre 1973 
(LSIG - L 2 35) ; l’Aéroport international de Genève sur la base de l’art. 21 de la 


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loi sur l’Aéroport international de Genève du 10 juin 1993 (LAIG - H 3 25) ; la 
Fondation pour la promotion du logement bon marché et de l’habitat coopératif en 
application de l’art. 10 al. 3 de la loi générale sur le logement et la protection des 
locataires du 4 décembre 1977 (LGL - I 4 05). En revanche, l’EPI et Aigues-
Vertes n’étaient pas exonérées en matière d’IIC. 
 
 
Les personnes morales qui poursuivaient des buts de service public ou 
d’utilité publique et les personnes morales qui poursuivaient des buts cultuels (art. 
9 al. 1 let. f et g de la loi sur l’imposition des personnes morales du 23 septembre 
1994 - LIPM - D 3 15) seraient exonérées de l'IIC, pour autant que les immeubles 
concernés soient considérés comme étant affectés à leur but de service public, 
d’utilité publique ou cultuel. Cette interprétation s’inscrivait dans la logique de 
l’art. 76 al. 1 let. b LCP, applicable dès le 1er janvier 2009. A contrario, elle ne 
s’étendait pas aux entités exonérées en vertu de l’art. 9 al. 1 let. d LIPM, à l’instar 
de la CCGC, dans la mesure où l’art. 76 al. 1 let. b LCP, dans sa teneur au 1er 
janvier 2009, ne visait que les entités au bénéfice d’une exonération en vertu des 
dispositions de l’art. 9 al. 1 let. f et g LIPM. 
11. 
 
A la demande du juge délégué, la CCGC a produit la prise de position de 
l’OFAS. 
 
 
Depuis le début de l’AVS, le législateur avait voulu exempter les organes 
d’exécution de tout impôt. Cette systématique se retrouvait également dans 
l’art. 21 al. 2 ch. 25 de la loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la 
valeur ajoutée (LTVA - RS 641.20). Il résultait de l’art. 110 LAVS que l’art. 80 
LPGA s’étendait également à l’exonération de l’impôt sur la fortune immobilière. 
L’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH) classifiait 
clairement et systématiquement les impôts cantonaux sur les immeubles dans la 
catégorie des "impôts sur le revenu et la fortune ainsi que autres impôts directs". 
12. 
 
Le 15 septembre 2010, l’AFC, sur invitation du juge délégué, a encore 
indiqué que l’IIC était un impôt réel qui ne frappait que l’objet considéré et 
n’existait pas dans tous les cantons suisses. Zurich, Schwyz, Glaris, Zoug, Soleure 
et Bâle ne le prélevaient pas. Il existait en tant qu’impôt foncier ordinaire dans les 
cantons de Berne, Lucerne, Fribourg, Appenzell, Saint-Gall, Thurgovie, Tessin, 
Vaud, Valais, Jura et Genève. Dans le canton de Neuchâtel, il n’était prélevé 
qu’auprès des personnes morales et uniquement sur les immeubles de placement 
dont elles étaient propriétaires, ainsi que sur les immeubles appartenant à des 
institutions de prévoyance exonérées d’impôts en vertu de la LPP. Dans le canton 
de Vaud, les personnes morales propriétaires d'immeubles pour leur activité 
étaient exonérées. Dans le canton de Fribourg, les établissements de droit public 
étaient exonérés de l’impôt foncier. Le canton du Jura prévoyait expressément que 
les immeubles de la Confédération et de ses établissements n’étaient pas soumis à 
la taxe immobilière s’ils étaient exonérés des impôts cantonaux et communaux en 


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vertu du droit fédéral. La loi bernoise stipulait que la taxe immobilière n’était pas 
perçue si le droit fédéral excluait l’imposition. 
13. 
 
Les parties ne s’étant plus exprimées dans le délai fixé au 18 octobre 2010, 
la cause a été gardée à juger. 
EN DROIT 
1. 
 
Depuis le 1er janvier 2011, suite à l’entrée en vigueur de la nouvelle loi sur 
l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 (LOJ - E 2 05), l’ensemble des 
compétences jusqu’alors dévolues au Tribunal administratif a échu à la chambre 
administrative de la Cour de justice, qui devient autorité supérieure ordinaire de 
recours en matière administrative (art. 131 et 132 LOJ). 
 
 
Les procédures pendantes devant le Tribunal administratif au 1er janvier 
2011 sont reprises par la chambre administrative (art. 143 al. 5 LOJ). Cette 
dernière est ainsi compétente pour statuer. 
2. 
 
Interjeté en temps utile devant la juridiction alors compétente, le recours est 
recevable (art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - 
aLOJ ; art. 63 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 
1985 - LPA - E 5 10 dans leur teneur au 31 décembre 2010). 
3. 
a. 
Il est perçu un impôt annuel de 1 ‰ sur la valeur de tous les immeubles 
situés dans le canton, à l’exception des immeubles des personnes morales 
exonérées selon l’art. 9 al. 1 let. f et g de la LIPM (art. 76 al. 1 let. b LCP). 
L’impôt est perçu sur la valeur fiscale des immeubles, sans abattement et sans la 
possibilité de déduire les éventuelles dettes qui le grèvent (art. 72 al. 2 LCP) 
L’impôt est dû par la personne inscrite au registre foncier comme propriétaire ou 
usufruitière à la date du 31 décembre de la période fiscale (art. 76 al. 4 LCP). 
 
b. 
La LIPM prévoit l’exonération pour les personnes morales qui poursuivent 
des buts de service public ou d’utilité publique, sur le bénéfice et le capital 
exclusivement et irrévocablement affectés à ces buts. En principe, des buts 
économiques ne peuvent être considérés comme étant d’intérêt public (art. 9 a. 1 
let. f LIPM). 
 
 
Cette même disposition prévoit l’exonération de l’impôt sur le bénéfice et le 
capital des personnes morales pour les caisses indigènes d’assurances sociales et 
de compensation, notamment les caisses d’assurance-vieillesse (art. 9 al. 1 let. d 
LIPM). 
 
c. 
En raison du renvoi par la LPC à l'art. 9 al. 1 let. f et g LIPM, l’AFC 
considère que la recourante n'est pas exonérée de l’IIC. 


- 6/10 - 
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A teneur de ces dispositions, force est de constater que son raisonnement est 
conforme aux dispositions du droit cantonal. 
4. 
 
Toutefois, la recourante conclut à l’exonération de l’IIC en application de 
l’art. 80 al 1 LPGA, le droit fédéral primant le droit cantonal. 
 
a. 
Selon le principe de la force dérogatoire du droit fédéral, tel qu’il résulte de 
l’art. 49 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 
(Cst. - RS 101), le droit fédéral prime le droit cantonal qui lui est contraire. Cela 
signifie que les cantons ne sont pas autorisés à légiférer dans les domaines 
exhaustivement réglementés par le droit fédéral. Dans les autres domaines, les 
cantons ne peuvent édicter des règles de droit qui éludent des prescriptions de 
droit fédéral ou qui en contredisent le sens ou l’esprit, notamment par leur but ou 
par les moyens qu’elles mettent en œuvre, ou qui empiètent sur des matières que 
le législateur fédéral a réglementé de façon exhaustive (Arrêt du Tribunal fédéral 
1P. 270/2002 du 19 juin 2002 consid. 3.2 et les réf. citées). 
 
 
En matière fiscale, dans les limites de leurs compétences et de la 
Constitution, les cantons sont libres d’aménager leur droit fiscal comme ils 
l’entendent. Ils ne sauraient toutefois aller à l'encontre du droit fédéral (art. 49 
Cst). D’une part, ils ne peuvent légiférer dans les domaines que le législateur 
fédéral a réglés de manière exhaustive ; d’autre part, dans ceux qui ne l’ont pas 
été, les cantons ne peuvent édicter que des mesures qui ne sont pas contraires au 
sens et à l’esprit du droit fédéral et qui ne rendent pas impossible ou 
excessivement difficile son application. Une limite importante de droit fédéral est 
représentée par les nombreuses exonérations préconisées par certaines législations 
fédérales (X. OBERSON, Droit fiscal suisse, 3e éd., 2007, p. 45 et 46). 
5. 
a. 
En vigueur depuis le 1er janvier 2003, donc en principe applicable en 
l’espèce s’agissant des taxations 2004 à 2006, l’art. 80 al. 1 LPGA prévoit que les 
assureurs et les organes d’exécution sont exonérés des impôts directs fédéraux, 
cantonaux et communaux ainsi que des impôts cantonaux et communaux sur les 
successions et donations dans la mesure où leur revenu et leur fortune servent 
exclusivement à mettre en œuvre les assurances sociales, ou à allouer ou à garantir 
des prestations d’assurances sociales. 
 
b. 
Cette disposition règle de manière uniforme l’exonération fiscale de toutes 
les institutions d’assurances sociales et de tous les organes d’exécution qui, avant 
l’entrée en vigueur de la LPGA, était prévue dans les différentes lois spéciales 
(rapport de la Commission du Conseil des Etats, FF 1991 II p. 266). 
 
 
Reste donc à examiner si l’IIC constitue un impôt direct au sens de 
l’art. 80 al. 1 LPGA, les autres conditions de cette disposition, quant à l’activité de 
la CCGC n’étant, à juste titre, pas mises en doute par l’AFC. 


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6. 
a. 
L’AFC estime que la notion d'impôt direct de l'art. 80 al. 1 LPGA doit avoir 
la même portée que dans la LHID. Or, le Tribunal fédéral ayant déjà jugé que 
l’IIC ne faisait pas partie du droit harmonisé (Arrêt du Tribunal fédéral 
2C_734/2008 du 29 janvier 2009 consid. 1.1.), l’IIC ne pouvait être qualifié 
d’impôt direct. 
 
 
Ce raisonnement ne saurait être suivi dans la mesure où la LHID a pour but 
de désigner les impôts directs que les cantons doivent impérativement prélever et 
de fixer les principes selon lesquels la législation cantonale les établit (art. 1 al. 1 
LHID). Lorsqu’aucune réglementation particulière n’est prévue, les impôts 
cantonaux et communaux sont établis en vertu du droit cantonal. Restent en 
particulier de la compétence des cantons la fixation des barèmes, celle des taux et 
celle des montants exonérés d’impôt (art. 3 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 - Cst. - RS 101 et art. 1 al. 3 LHID). 
 
 
Il ne ressort pas du tout de ces dispositions que la notion d’impôt direct est 
circonscrite aux impôts que la LHID oblige les cantons à prélever ni que l’art. 80 
al. 1 LPGA n’est applicable qu’aux impôts directs concernés par la LHID. 
7. 
 
Pour le Tribunal fédéral, les critères de distinction entre les impôts directs et 
indirects sont nombreux et, pour certains, controversés. 
 
 
Le critère traditionnel est tiré de l’incidence économique de l’impôt : les 
impôts directs sont ceux qui frappent immédiatement les contribuables qui les 
supportent économiquement, alors que les impôts indirects sont généralement 
répercutés sur des tiers. 
 
 
Actuellement, la doctrine majoritaire fonde la distinction sur le rapport 
existant entre l’objet de l’impôt et sa base de calcul : les impôts directs sont ceux 
dont l’objet et la base de calcul sont identiques, alors que les impôts indirects sont 
calculés sur des éléments différents de leur objet. 
 
 
Une autre approche est basée sur le rapport existant entre l’objet de l’impôt 
(notion juridique) et l’état de fait économique qui est frappé par celui-ci 
("Steuergut", notion économique). Dans le cas des impôts directs, les deux notions 
coïncident, alors qu’elles sont différentes pour les impôts indirects (ATF 131 I 
394 consid. 3.4 du 8 août 2005 et les références citées). 
 
c. 
Les impôts fonciers sont définis comme des impôts directs spéciaux ou 
partiels sur la fortune ou le capital (W.RYSER, B. ROLLI, Précis de droit fiscal 
suisse, 4ème éd, 2002, p. 18 et p. 20 ; E. BLUMENSTEIN, P. LOCHER, System 
des schweizerischen Steurerrechts, 6ème ed., 2002, p. 169). 
 
 
L’IIC est un impôt foncier sur les immeubles situés sur le territoire 
genevois. Il s’agit d’un impôt réel, en ce sens que l’impôt est fondé sur la valeur 
fiscale de l’immeuble sans déduction de dettes (X. OBERSON, op. cit., p. 253). 


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En principe, l’IIC doit donc être considéré comme un impôt direct. 
8. 
a. 
S’agissant de la notion d’impôt direct au sens de l’art. 80 LPGA, rien 
n’indique qu’elle doive être interprétée différemment de la notion développée ci-
dessus. 
 
 
Selon la Haute Cour, la distinction entre impôt direct et indirect faite par 
l’art. 80 LPGA permet notamment d’expliquer la présence dans la loi fédérale sur 
la prévoyance professionnelle, vieillesse et survivants du 25 juin 1982 (LPP - RS 
831.40) d’un alinéa précisant que les immeubles peuvent être frappés d’impôts 
fonciers (art. 80 al. 3 LPP) alors que l’alinéa 2 de cette disposition prévoit, à 
l’instar de l’art. 80 LPGA, une exonération des impôts directs et des impôts sur les 
successions et sur les donations. Ces derniers étant des impôts indirects. Cette 
règlementation particulière n’existant pas dans la LPGA, les impôts directs visés à 
l’al. 1 incluent donc les impôts fonciers (Arrêt du Tribunal fédéral 2C_584/2009 
du 24 février 2010 ; ASA 79 (2010) p. 418, consid 3.3). 
 
b. 
Le Tribunal fédéral a déjà examiné la compatibilité des droits de mutation 
genevois imposés à la caisse nationale suisse d’assurance en cas d’accidents 
(CNA) avec l’art. 80 LPGA. Dans cette espèce, il a jugé, en application des 
critères vus ci-dessus, que les droits de mutation étaient des impôts indirects qui 
n’entraient, de ce fait, pas dans le champ d’application de l’art. 80 al. 1 LPGA. 
Partant, le principe de la force dérogatoire du droit fédéral n’était pas violé (Arrêt 
du Tribunal fédéral 2P.202/2004 du 8 août 2005). 
 
c. 
Le Tribunal fédéral a également eu à connaître d’un impôt foncier valaisan 
qui est prélevé, s’agissant des personnes morales, sur la valeur fiscale des 
immeubles, sans défalcation de dettes (art. 101 de la loi fiscale valaisanne). Il l’a 
qualifié d’impôt direct cantonal revêtant la forme d’un impôt immobilier. Cet 
impôt foncier ne pouvait être perçu sur des biens fonciers faisant partie de la 
fortune d’une assurance-maladie sociale en vertu des normes légales fédérales, en 
l’occurrence l’art. 80 LPGA (Arrêt du Tribunal fédéral 2C_584/2009 du 24 février 
2010 ; ASA 79 (2010) p. 413). 
 
 
L'IIC genevois, impôt foncier direct, entre ainsi dans le champ d’application 
de l’art. 80 al 1 LPGA. 
 
 
En conséquence, la CCGC doit être exonérée de l’IIC pour ses immeubles, 
l’application du droit cantonal violant le principe de la force dérogatoire du droit 
fédéral. 
9. 
 
Au vu de ce qui précède, le recours sera admis et la décision de la 
commission, confirmant les bordereaux litigieux, annulée. 


- 9/10 - 
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Un émolument de CHF 1'000.- sera mis à la charge de l’AFC qui succombe. 
Aucune indemnité de procédure ne sera allouée à la CCGC qui n’y a pas conclu 
(art. 87 LPA). 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 15 juin 2010 par la caisse cantonale genevoise 
de compensation contre la décision de la commission cantonale de recours en matière 
administrative du 10 mai 2010 ; 
au fond : 
l’admet ; 
annule la décision de la commission cantonale de recours en matière administrative du 
10 mai 2010 ; 
annule les bordereaux d’impôt immobilier complémentaire 2004, 2005 et 2006 du 14 
avril 2008 ; 
met un émolument de CHF 1'000.- à la charge de l’administration fiscale cantonale ; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 
communique le présent arrêt à la caisse cantonale genevoise de compensation, au 
Tribunal administratif de première instance ainsi qu’à l’administration fiscale cantonale. 
Siégeants : M. Thélin, président, Mmes Bovy, Hurni et Junod, M. Dumartheray, juges. 


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Au nom de la chambre administrative : 
la greffière-juriste : 
 
 
S. Hüsler Enz 
 
le président siégeant : 
 
 
Ph. Thélin 
 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :