ge_gerichte · ATA/38/2010 · 2010-01-26 · fr


RÉPUBLIQUE ET 
 
CANTON DE GENÈVE
POUVOIR JUDICIAIRE 
A/1731/2006-ICC 
ATA/38/2010 
ARRÊT 
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
du 26 janvier 2010 
en section 
dans la cause 
 
Madame K______ 
représentée par Me Michel Lambelet, avocat 
 
contre 
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE 
 
_________ 
Recours contre la décision de la commission cantonale de recours en matière 
administrative du 9 mars 2009 (DCCR/179/2009) 


- 2/9 - 
A/1731/2006 
EN FAIT 
1. 
 
Le litige concerne l’impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) 2004. 
2. 
 
 Madame K______, ressortissante des Etats-Unis née le ______1922, est 
divorcée et domiciliée à Genève. 
3. 
 
Dans sa déclaration fiscale 2004, Mme K______ a mentionné des revenus 
bruts ascendant à CHF 52’659.- (recte : 52’579.-). Ces revenus étaient composés 
d’une rente AVS (CHF 8’800.-), d’une rente de la prévoyance professionnelle 
(CHF 26’590.-) ainsi que de revenus immobiliers (CHF 17’189.-). La fortune 
s’élevait à CHF 704’000.-. 
4. 
 
Le 21 février 2006, l’administration fiscale cantonale (ci-après : l’AFC) a 
notifié à Mme K______ un bordereau ICC 2004 d’un montant de CHF 6’713,60. 
L’impôt était calculé sur la base d’un revenu net de CHF 41’984.- et d’une fortune 
nette de CHF 397’000.-. 
 
 
S’agissant du calcul du rabais d’impôt, le bordereau retenait un montant 
déterminant de base de CHF 15’000.- (code 100.10). Le montant additionnel du 
rabais d’impôt pour la rente AVS correspondait à la rente déclarée, soit CHF 
8’800.- (code 100.50). Le montant admis pour le calcul du rabais d’impôt s’élevait 
ainsi à CHF 23’800.-, le rabais d’impôt proprement dit ascendant à CHF 2’065,10. 
5. 
 
Agissant par l’intermédiaire de son conseil, Mme K______ a formé le 22 
mars 2006 une réclamation contre le bordereau précité en contestant le montant 
additionnel du rabais d’impôt pour la rente AVS. 
 
 
L’AFC devait appliquer un rabais d’impôt additionnel de CHF 10’128.-, 
correspondant au 40 % du montant maximum de la rente applicable à la catégorie 
d’ayant droit à laquelle appartenait la contribuable, et non un montant de CHF 
8’800.-. Mme K______ contestait également la limitation du montant additionnel 
du rabais d’impôt au montant de la rente perçue prévue à l’art. 14 al. 2 dernière 
phrase de la loi sur l’imposition des personnes physiques - détermination du 
revenu net - calcul de l’impôt et rabais d’impôt - compensation des effets de la 
progression à froid, du 22 septembre 2000 (LIPP-V - D 3 16). 
6. 
 
L’AFC a rejeté la réclamation le 13 avril 2006. Le montant additionnel du 
rabais d’impôt retenu pour la rente AVS était conforme à l’art. 14 al. 2 dernière 
phrase LIPP-V. 
7. 
 
Le 9 mai 2006, Mme K______ a recouru auprès de la commission cantonale 
de recours en matière d’impôts, devenue depuis le 1er janvier 2009 la commission 
cantonale de recours en matière administrative (ci-après : la commission). Le 


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A/1731/2006 
système du rabais d’impôt et la fixation d’un rabais additionnel pour les rentiers 
AVS étaient contraires, d’une part, à la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts 
directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) 
et, d’autre part, au principe d’égalité de traitement. Elle concluait, à titre principal, 
à ce que la commission déclare le système du rabais d’impôt contraire au droit 
fédéral et à ce que le bordereau du 21 février 2006 soit déclaré nul et non avenu. 
Subsidiairement, la commission était invitée à dire que l’art. 14 al. 2 dernière 
phrase LIPP-V contrevenait au principe d’égalité de traitement et à annuler la 
dernière phrase de la disposition en cause. Cela fait, l’AFC était invitée à émettre 
un nouveau bordereau en tenant compte, dans le calcul du rabais d’impôt, d’un 
montant de CHF 10’128.- correspondant à 40 % d’une rente AVS complète de 
CHF 25’320.-. 
8. 
 
Le 15 novembre 2006, l’AFC a conclu principalement au rejet du recours et, 
subsidiairement, à l’annulation de la déduction personnelle et supplémentaire pour 
rentiers AVS de Mme K______. 
 
En invoquant, à titre liminaire, l’incompatibilité du système du rabais 
d’impôt avec la LHID, la recourante avait choisi une bien curieuse manière de 
défendre ses intérêts. Si l’incompatibilité alléguée était effectivement constatée, la 
déduction personnelle de CHF 15’000.- et la déduction complémentaire de 
CHF 8’800.-, dont elle avait bénéficié au titre du rabais d’impôt, seraient 
annulées. Elle s’exposerait alors à une péjoration de sa taxation. 
 
 
S’agissant du grief d’égalité de traitement, la recourante ne démontrait pas 
le caractère excessif de la différence de traitement dont elle se prévalait par 
rapport aux autres rentiers AVS au regard de la jurisprudence du Tribunal fédéral. 
Même si le montant additionnel du rabais d’impôt était déclaré incompatible avec 
la LHID, elle n’aurait aucun droit à prétendre au même traitement illégal que celui 
accordé à un tiers, en vertu du principe selon lequel il n’y a pas d’égalité dans 
l’illégalité. L’attitude de la recourante était enfin contradictoire. Elle invoquait le 
principe d’égalité pour obtenir un rabais d’impôt identique à celui d’un rentier 
AVS ayant touché une rente complète, alors même qu’elle n’avait perçu qu’une 
rente partielle de CHF 8’800.-. 
9. 
 
Après avoir sollicité un second échange d’écritures, Mme K______ a 
répliqué et persisté dans ses conclusions le 1er février 2007. En adoptant la LIPP-
V, le législateur avait exprimé la volonté de faire bénéficier l’ensemble des 
retraités modestes d’une déduction sociale et non seulement les rentiers au 
bénéfice d’une rente AVS. Elle demandait à être mise au bénéfice de la même 
déduction que celle qui était accordée aux retraités disposant d’une rente AVS 
complète. Si le système du rabais d’impôt était déclaré incompatible avec la LHID 
et supprimé, il s’ensuivrait une modification de l’art. 10 LIPP-V. Les déductions 
supprimées devraient être réintroduites dans le calcul de l’impôt. 


- 4/9 - 
A/1731/2006 
10. 
 
Le 2 février 2007, la commission a transmis la réplique de la recourante à 
l’AFC et invité cette dernière à se prononcer sur le projet de loi sur l’imposition 
des personnes physiques du 6 septembre 2006 tendant notamment à l’abolition du 
rabais d’impôt (PL 9903), en particulier sur les considérants relatifs au principe 
d’égalité de traitement à l’origine de cette modification législative. 
11. 
 
Le 16 mars 2007, l’AFC a relevé que la réplique de la recourante ne 
contenait pas d’éléments nouveaux. Persistant dans ses conclusions tendant au 
rejet du recours, elle a indiqué que l’existence du projet de loi précité était 
impropre à justifier l’inapplication de la loi en vigueur dans le cas d’un litige 
relatif à l’ICC 2004. 
12. 
 
La commission a rejeté le recours le 9 mars 2009. Dans son principe, le 
système du rabais d’impôt correspondait à une déduction sociale, qui entrait dans 
la définition du barème d’impôt réservée à la compétence des cantons au sens de 
l’art. 1 al. 3 LHID. Il était à ce titre conforme au droit fédéral, la question de la 
compatibilité du rabais d’impôt additionnel pour rentiers AVS au sens de l’art. 14 
al. 2 LIPP-V avec la LHID pouvant rester ouverte en l’occurrence. 
 
 
En prévoyant que, dans tous les cas, les montants additionnels du rabais 
d’impôt étaient limités au montant de la rente imposable, l’art. 14 al. 2 dernière 
phrase LIPP-V traitait de manière identique tous les rentiers qui percevaient une 
rente inférieure au montant additionnel. La disposition était par conséquent 
conforme au principe d’égalité de traitement. Elle avait été correctement 
appliquée en l’espèce, l’AFC ayant limité le montant du rabais d’impôt 
additionnel à celui de la rente AVS effectivement touchée par la recourante, soit 
CHF 8’800.-. 
13. 
 
Le 14 avril 2009, Mme K______ a recouru auprès du Tribunal administratif. 
Contestant l’application de l’art.14 al. 2 LIPP-V, elle conclut sous suite de dépens 
à l’annulation de la décision de la commission et à l’octroi, dans le calcul du 
rabais d’impôt, d’un montant complémentaire de CHF 10’128.-, équivalant à 
40 % d’une rente entière AVS de CHF 25’320.-. 
 
 
A l’appui de son raisonnement, la recourante s’est référée à deux décisions 
rendues le 24 novembre 2008 par la commission cantonale de recours en matière 
d’impôts. Dans ces deux affaires, il a été admis qu’une personne ayant atteint 
l’âge de la retraite et dont les revenus étaient modestes pouvait bénéficier du 
rabais d’impôt complémentaire au même titre qu’un rentier AVS. 
14. 
 
L’AFC a conclu le 5 juin 2009 au rejet du recours. La recourante fondait son 
raisonnement sur deux décisions concernant des situations tout à fait différentes 
du cas d’espèce. Les affaires jugées le 24 novembre 2008 portaient en effet sur 
l’assimilation, sur le plan fiscal, aux rentiers AVS de personnes au bénéfice d’un 
régime social autre, comme le fonds de pension des Nations Unies ou la fondation 


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A/1731/2006 
IATA. Il n’était pas possible d’inférer de ces deux décisions que le montant 
maximum de la déduction de la catégorie de rentes considérées devait être octroyé 
si les rentes AVS étaient inférieures au montant du rabais complémentaire. En 
l’occurrence, l’AFC et la commission avaient simplement confirmé que la 
déduction à laquelle pouvait prétendre la recourante était limitée au montant de la 
rente perçue par cette dernière, conformément à l’art. 14 al. 2 dernière phrase 
LIPP-V. 
15. 
 
Les parties ont été informées le 11 juin 2009 que l’instruction était terminée 
et qu’en l’absence de requête complémentaire de leur part au 26 juin 2009, la 
cause était gardée à juger. 
16. 
 
Le 15 juin 2009, la commission a déposé son dossier et persisté dans les 
considérants et le dispositif de sa décision. 
EN DROIT 
1. 
 
Interjeté le dernier jour du délai utile devant la juridiction compétente et 
selon les formes prévues par la loi, le recours est recevable (art. 56A de la loi sur 
l’organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - LOJ - E 2 05 ; art. 7 al. 2 de la loi 
de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 17 al. 3 et 63 al. 1 
let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 
10). 
2. 
a. 
La loi sur l’imposition des personnes physiques adoptée le 12 juin 2009 par 
le Grand Conseil a été acceptée en votation populaire le 27 septembre 2009 (LIPP 
- D 3 08). Cette loi unifie les cinq lois issues de l’adaptation de la législation 
fiscale genevoise sur l’imposition des personnes physiques aux exigences de la 
LHID. A teneur de son art. 69 al. 1 let. e, elle abroge la LIPP-V. La LIPP abolit, 
en particulier, le régime du rabais d’impôt et le remplace par un système de 
déductions 
fiscales 
applicables 
au 
revenu 
et 
à 
la 
fortune 
(http://www.ge.ch/grandconseil/memorial/data/560409/48/560409_48_complete.a
sp). 
 
b. 
Conformément à son art. 71, la LIPP est entrée en vigueur le 1er janvier 
2010. D’après son art. 72 al. 1, elle s’applique pour la première fois aux impôts de 
la période fiscale 2010. Les impôts relatifs aux périodes fiscales antérieures 
demeurent régis par les dispositions de l’ancien droit, même après l’entrée en 
vigueur de la nouvelle loi. 
 
c. 
Le litige concernant l’ICC 2004, c’est à l’aune du régime juridique mis en 
place par la LIPP-V que le cas d’espèce doit être examiné. 


- 6/9 - 
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3. 
a. 
D’après l’art. 10 al. 1 LIPP-V, l’impôt total de base dû sur la totalité du 
revenu est égal à la somme de l’impôt dû sur chaque franc de ce revenu, après les 
déductions autorisées, moins le rabais d’impôt. 
 
 
Le rabais d’impôt est défini à l’art. 14 LIPP-V. Cette disposition fixe le 
montant déterminant de base du rabais d’impôt (al. 1), le rabais additionnel pour 
les rentiers AVS (al. 2), les charges de famille (al. 3) et les frais de garde (al. 4 et 
5). 
 
b. 
S’agissant des personnes remplissant les conditions exigées pour bénéficier 
d’une rente AVS, l’art. 14 al. 2 LIPP-V prévoit que pour les contribuables mariés, 
célibataires, veufs, divorcés, séparés de corps ou de fait, les montants 
déterminants sont augmentés de : 
 
a) 50 % du montant maximum de la rente attribuable à la catégorie d’ayants droit 
à laquelle appartient le contribuable, lorsque les autres revenus imposables totaux 
ne sont pas supérieurs à une fois et demie le montant de la rente maximum ; 
 
b) 40 % du montant maximum de la rente attribuable à la catégorie d’ayants droit 
à laquelle appartient le contribuable, lorsque les autres revenus imposables totaux 
sont supérieurs à une fois et demie le montant de cette rente maximum sans 
cependant en atteindre le double ; 
 
c) 30 % du montant maximum de la rente attribuable à la catégorie d’ayants droit 
à laquelle appartient le contribuable, lorsque les autres revenus imposables totaux 
sont supérieurs au double de cette rente maximum sans cependant en atteindre le 
triple. 
 
 
Dans tous les cas visés par l’art. 14 al. 2 LIPP-V, les montants additionnels 
du rabais d’impôt sont limités au montant de la rente imposable. 
4. 
a. 
En l’espèce, il n’est pas contesté que la situation de la recourante tombe 
sous le coup de l’art. 14 al. 2 let. b LIPP-V. Les revenus bruts totaux imposables, 
autres que la rente AVS qu’elle a perçue durant l’exercice fiscal 2004, sont en 
effet supérieurs à une fois et demie le montant de la rente maximum, sans en 
atteindre le double. 
 
b. 
La critique de la recourante porte uniquement sur la mise en œuvre de 
l’art. 14 al. 2 LIPP-V. Elle prétend avoir droit à un rabais d’impôt de 
CHF 10’128.-, équivalant au 40 % d’une rente entière AVS – laquelle s’élevait à 
CHF 25’320.- lors de la période fiscale considérée –, par opposition au rabais de 
CHF 8’800.- qui lui a été appliqué. Elle se réfère, à l’appui de son argumentation, 
à deux décisions rendues le 24 novembre 2008 par la commission et fait valoir 
que, depuis l’entrée en force de ces décisions, les personnes ayant atteint l’âge 
légal de la retraite et dont le revenu est modeste sont mises au bénéfice du rabais 
d’impôt complémentaire alloué aux rentiers AVS. Elle souligne à cet égard que 


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les contribuables en question peuvent ne pas être rentiers AVS ou bénéficier d’une 
rente AVS réduite. 
 
 
L’AFC conteste l’approche de la recourante au motif que les précédents 
auxquels celle-ci se réfère ne sont pas transposables au cas d’espèce, l’art. 14 al. 2 
LIPP-V ayant pour le surplus été correctement appliqué. L’objet du litige porte 
ainsi sur une somme de CHF 1’328.-, correspondant à la différence de rabais 
d’impôt complémentaire entre CHF 10’128.- et CHF 8’800.-. 
5. 
a. 
La première décision de la commission citée par les parties portait sur le cas 
d’une employée de l’Organisation des Nations Unies à la retraite qui avait perçu, 
en 2005, une pension du Fonds des Nations Unies de CHF 34’611.- (décision 
CCR/514/2008 du 24 novembre 2008). 
 
 
En l’occurrence, il a été jugé qu’il ne se justifiait pas de traiter de manière 
différente un rentier AVS d’une personne percevant une rente de vieillesse d’une 
autre institution sociale, aucun intérêt public ne s’opposant à ce que ces deux 
personnes soient traitées de la même manière. Ainsi, une personne ayant atteint 
l’âge légal de la retraite et dont les revenus sont modestes doit pouvoir bénéficier 
du rabais d’impôt complémentaire au même titre qu’un rentier AVS. Dans cette 
affaire, le montant additionnel du rabais d’impôt a été arrêté à CHF 10’320.-, les 
revenus de la personne concernée au sens de l’art. 14 al. 2 let. b LIPP-V s’élevant 
à CHF 29’116.-. 
 
 
Une autre affaire, également jugée le 24 novembre 2008, a conduit la 
commission à tenir le même raisonnement dans le cas d’une personne au bénéfice 
d’une rente de l’IATA. Bien qu’elle n’ait pas disposé d’une rente AVS, cette 
personne a été mise au bénéfice de l’art. 14 al. 2 LIPP-V au même titre qu’un 
rentier AVS. Dans ce cas, le rabais d’impôt complémentaire n’a toutefois pas été 
attribué, les revenus de l’intéressée, soit CHF 59’328.-, s’avérant supérieurs au 
montant permettant aux rentiers AVS d’en bénéficier (décision CCR/513/2008). 
 
b. 
Le cas d’espèce est différent de ces deux précédents. Alors que les deux 
affaires précitées portaient sur la possibilité d’assimiler, sur le plan fiscal, aux 
rentiers de l’AVS des personnes au bénéfice d’un régime de sécurité sociale 
différent – une telle assimilation ne découlant pas expressément de l’art. 14 al. 2 
LIPP-V –, il n’est pas contesté que le statut fiscal de la recourante tombe 
clairement sous le coup de cette disposition. 
 
 
Contrairement à ses allégations, on ne saurait inférer des deux décisions 
précitées que le montant maximum de la déduction de la catégorie de rentes 
considérées (soit CHF 10’320.-) devrait systématiquement être octroyé au lieu du 
montant des rentes effectivement perçues si ces dernières s’avéraient inférieures 
au montant du rabais complémentaire prévu par la loi. 


- 8/9 - 
A/1731/2006 
 
c. 
En l’espèce, la rente AVS qu’a perçue la recourante s’élève à CHF 8’800.-. 
Partant, il tombe sous le sens que le montant du rabais complémentaire crédité sur 
son bordereau ICC 2004 ne saurait excéder cette somme. L’art. 14 al. 2 in fine 
LIPP-V prévoit sans ambiguïté que dans tous les cas, les montants additionnels 
visés par l’alinéa en question sont limités au montant de la rente imposable. 
 
 
L’AFC, tout comme la commission, ne pouvaient par conséquent que 
prendre acte de cette situation et confirmer que la déduction complémentaire à 
laquelle pouvait prétendre la recourante au titre du rabais d’impôt au sens de l’art. 
14 al. 2 LIPP-V était limitée au montant de la rente AVS effectivement versée à 
cette dernière, soit CHF 8’800.-. Les autres aspects de la décision attaquée n’étant 
pas remis en cause par la recourante, ils n’ont pas à être examinés par le tribunal 
de céans (art. 65 al. 2 et 69 al. 1 LPA). 
6. 
 
Compte tenu de ce qui précède, le recours doit être rejeté. Un émolument de 
CHF 750.- sera mis à la charge de la recourante, qui succombe (art. 87 LPA). Il ne 
sera pas alloué d’indemnité. 
* * * * * 
PAR CES MOTIFS 
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF 
à la forme : 
déclare recevable le recours interjeté le 14 avril 2009 par Madame K______ contre la 
décision de la commission de cantonale de recours en matière administrative du 9 mars 
2009 ; 
au fond : 
le rejette ; 
met un émolument de CHF 750.- à la charge de la recourante ; 
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité ; 
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 
2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui 
suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière 
de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens 
de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé 
au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux 
conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, 
invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ; 


- 9/9 - 
A/1731/2006 
 communique le présent arrêt à Me Michel Lambelet, avocat de la recourante, à 
l’administration fiscale cantonale ainsi qu’à la commission cantonale de recours en 
matière administrative. 
Siégeants : Mme Bovy, présidente, Mme Junod, juge, M. Hottelier, juge suppléant. 
Au nom du Tribunal administratif : 
la greffière-juriste adj. a.i.: 
 
 
F. Rossi 
 
la présidente : 
 
 
L. Bovy 
 
 
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties. 
 
Genève, le 
 
 
 
 
 
 
la greffière :