fr_gerichte · 604 2020 22 · 2021-01-21 · fr

Arrêt de la Cour fiscale du Tribunal cantonal | Kantonale Abgaben

Tribunal cantonal TC
Kantonsgericht KG
Rue des Augustins 3, case postale 630, 1701 Fribourg
T +41 26 304 15 00
tribunalcantonal@fr.ch
www.fr.ch/tc
—
Pouvoir Judiciaire PJ
Gerichtsbehörden GB
604 2020 22
Arrêt du 21 janvier 2021
Cour fiscale
Composition
Président :
Marc Sugnaux 
Juges :
Christian Pfammatter, Dina Beti 
Greffière-rapporteure :
Elisabeth Rime Rappo 
Parties
A.________ 
et 
B.________, 
recourants, 
représentés 
par 
Mes Clémence Morard-Purro et Christophe Claude Maillard, avocats
contre
DIRECTION DE L'AMÉNAGEMENT, DE L'ENVIRONNEMENT ET 
DES CONSTRUCTIONS, autorité intimée 
Objet
Taxes cantonales; taxe sur la plus-value; changement d'affectation 
d'une bande de terrain suite à l'ajustement du parcellaire lors d'une 
révision du PAL deux ans après une attestation communale 
confirmant l'affectation du terrain à la zone constructible; principe de 
la bonne foi.
Recours du 4 mai 2020 contre la décision du 3 mars 2020


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considérant en fait
A.
Par acte notarié du 15 février 2016, les époux A.________ et B.________ ont acquis l'article 
ccc du Registre foncier de la commune de E.________ (ci-après : la Commune), une parcelle 
située en zone centre de 2'162 m2 en nature de place, pré et jardin potager occupée par une 
habitation (rural) (voir ch. 1 et 5 du contrat de vente). Cette parcelle faisait partie d'un immeuble 
situé en partie en zone agricole et partie en zone à bâtir (l'article fff), dont la division pour en 
séparer la zone constructible a été autorisée le 15 mars 2016 par l'Autorité foncière cantonale. 
L'article ccc a lui-même été divisé par la suite sans changement de propriétaires (pour former en 
mai 2019 l'article ccc d'une surface de 1'408 m2 et ggg, une parcelle sans construction d'une 
surface de 754 m2).
Par avis dans la Feuille officielle n° 28 du 14 juillet 2017, la Commune a mis à l'enquête publique 
la modification de son plan d'aménagement local (PAL). Cette modification approuvée par la 
Direction de l'aménagement, de l'environnement et des constructions (ci-après : la DAEC) en date 
du 14 février 2018, a consisté notamment à affecter de la zone agricole à la zone centre village 
une surface de 338 m2 de ce même article ccc, correspondant à une bande de terrain de près de 
5,5 m. de large longeant la limite ouest de cette parcelle.
Les 7 mars 2019 puis 11 mars 2019 (le courrier du 7 mars 2019 n'ayant pas été retiré suite à un 
changement d'adresse), la DAEC s'est adressée à A.________ et B.________ en les informant 
que le changement d'affectation des 338 m2 de l'article ccc était assujetti à la taxe sur la plus-value 
en application de l'art. 113a al. 1 et 2 de la loi fribourgeoise sur l'aménagement du territoire et les 
constructions du 2 décembre 2008 (RSF 710.1; LATeC), qu'une mention de cette taxe serait 
inscrite au registre foncier conformément à l'art. 113a al. 4 LATeC, que la Commission 
d'acquisition des immeubles (ci-après : la CAI) procéderait à l'estimation de la plus-value lors d'une 
visite locale, qu'un projet de décision lui serait soumis pour détermination et qu'une décision de 
taxation serait ensuite prononcée. Elle a encore précisé que : "Dans le cas où la décision aura fixé 
une taxe, qui correspondra au 20 % de la plus-value, celle-ci deviendra exigible six mois après 
l'entrée en force d'un permis de construire octroyé pour la première construction ou installation 
autorisée sur le bien-fonds considéré ou en cas d'aliénation du bien-fonds".
Le 26 septembre 2019, la DAEC a transmis à A.________ et B.________ son projet de décision 
de taxation de la plus value. Y était joint le rapport d'estimation de la plus-value relative à l'article 
ccc établi par la CAI en date du 4 septembre 2019. En résumé, la taxe sur la plus-value résultant 
de la mise en zone d'une surface de 338 m2 en zone centre village devait être fixée à 
CHF 49'125.-. Un délai de 30 jours leur a été accordé pour se déterminer. Ce courrier n'ayant pas 
été retiré, la DAEC a avisé A.________ et B.________ qu'il était réputé leur avoir été communiqué 
le 4 octobre 2019.
Dans sa détermination déposée le 15 octobre 2019 au nom de sa famille, A.________ a fait part 
de leur opposition au prélèvement de la taxe sur la plus-value en précisant ce qui suit : "Lors de 
l'achat du bien immobilier le 15 février 2016, devant notaire, Maître S. Schneuwly, nous avons 
acheté une surface constructible, située en zone centre village, de 2'162 m2, comme le stipule les 
documents (Attestation [du 2 février 2016] selon art. 53 ReLATeC [relatif à la modification de 
limites et division de parcelle; Règlement d'exécution de la loi sur l'aménagement du territoire et 
les constructions du 1er décembre 2009; RSF 710.11], le plan de situation du géomètre et l'extrait 


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de l'acte de vente) en annexe de ce courrier. Il n'y a donc aucune plus-value immobilière à 
considérer comme la surface d'aujourd'hui correspond à celle que nous avons acheté en février 
2016".
B.
Par décision du 3 mars 2020, la DAEC a maintenu en substance que l'article ccc était 
soumis à la taxe sur la plus-value dès lors qu'une surface de 338 m2 était passée en zone centre 
village et que A.________ et B.________ étaient propriétaires de l'article concerné en date du 
14 juillet 2017, jour de la mise à l'enquête de la modification du PAL, de sorte qu'ils étaient 
débiteurs de dite taxe.
Elle a précisé que s'agissant de l'affectation d'une parcelle, seules les informations figurant dans 
les plans d'affectation des zones (ci-après : PAZ) originaux et approuvés par l'autorité cantonale 
compétente bénéficiaient de la foi publique (art 14 de la loi sur l’aménagement du territoire du 
22 juin 1979 : LAT, RS 700; 43 al. 1 et 86 LATeC). Elle a signalé toutefois que les PAZ ne 
reflétaient pas exactement les données du cadastre, notamment la délimitation du parcellaire, les 
procédures d'élaboration de ces deux bases de données distinctes étant indépendantes l'une de 
l'autre, que les échelles utilisées dans les différents plans variaient au fil du temps en raison des 
évolutions techniques, et que le degré de précision des plans tendait à augmenter. C'est pourquoi 
il était fréquent de constater au cours du processus de révision des plans d'affectation que des 
parcelles créées afin de refléter les limites de la zone à bâtir ne se situaient dans les faits que 
partiellement en zone.
La DAEC a ensuite expliqué que lors de la révision de son PAL, la Commune avait reporté les 
données cadastrales actualisées sur son PAZ en utilisant comme éléments de référence les 
distances aux routes et aux bâtiments. Comme ce processus avait révélé des disparités entre les 
limites de l'ancienne zone à bâtir et celles du parcellaire, la Commune avait procédé à l'extension 
de sa zone centre village afin de permettre une harmonisation entre les limites du parcellaire et 
celle de la zone à bâtir : 
"Cette extension (cf. surface violette) ressort clairement du plan affiché ci-dessous sur lequel sont 
superposées l'ancienne zone à bâtir (cf. surface brune) et la nouvelle zone à bâtir dont les limites 
correspondent pour la plupart aux limites du parcellaire (lignes vertes). S'agissant de la parcelle de 
A.________ et B.________, située en bas à gauche sur l'image ci-dessus, la limite de l'ancienne 
zone à bâtir, représentée par un épais trait noir, est située plusieurs mètres en retrait de la limite 
Ouest de la parcelle telle que définie par le géomètre breveté mandaté pour procéder à la division 
parcellaire de 2016".


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La DAEC a constaté que la commune avait donc attesté à tort le 2 février 2016, en se fondant sur 
les plans inexacts du géomètre, "qu'après modifications, le nouvel article ccc est situé entièrement 
en zone à bâtir (...)". Elle a ainsi considéré que, dans la mesure où seules les informations 
relatives à l'affectation de l'article ccc figurant au PAL de la commune définissaient les droits à 
bâtir des propriétaires, "c'est la mise en zone d'une surface 338 m2, approuvée par la DAEC en 
date du 14 février 2018, qui a rendu l'article ccc RF entièrement constructible et non la division 
parcellaire de 2016. Faute d'avoir fait l'objet d'un recours dans le délai prévu par la loi, la décision 
susmentionnée est en force et ne peut pas être attaquée par les propriétaires de l'article ccc RF 
dans le cadre de la présente procédure de taxation".
C.
Le 4 mai 2020 (date du sceau postal), A.________ et B.________ ont interjeté recours 
auprès du Tribunal cantonal à l'encontre de la décision précitée par l'intermédiaire de leur 
mandataire. Ils concluent à l'annulation de la taxe sur la plus-value et à la radiation de la mention y 
relative au Registre foncier. Ils invoquent le principe de la bonne foi dès lors qu'ils ont acquis leur 
parcelle avec la garantie communale que celle-ci se situait entièrement en zone constructible. Ils 
ajoutent que le maintien de la taxe en cause les amènerait à payer deux fois leur terrain en zone à 
bâtir alors que sa valeur vénale n'a pas été modifiée, et contestent la méthode d'estimation 
appliquée pour calculer la plus-value soumise à la taxe.
L'avance de frais, fixée à CHF 2'500.- par ordonnance du 5 mai 2020, a été déposée en temps 
utile.


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Dans ses observations postées le 22 juin 2020, la DAEC a conclu au rejet du recours. Elle relève 
pour l'essentiel que ne sont pas réalisées deux des cinq conditions cumulatives pour que les 
assurances ou renseignements erronés donnés par les autorités confèrent des droits aux 
justiciables, et que les recourants disposent d'une surface constructible supplémentaire de 338 m2 
dont la valeur a augmenté entre 2016 et 2018 suite la modification de l'indice brut d'utilisation du 
sol. A défaut d'autres éléments probants, notamment d'informations sur des transactions récentes 
dans des secteurs voisins de situation similaire, l'estimation de la CAI présente selon elle des 
résultats concluants et doit donc être considérée comme un rapport officiel dotée d'une pleine 
force probante. La DAEC a joint à ses observations entre autres documents le plan suivant :
Les recourants ont fait part de leurs contre-observations le 1er septembre 2020 et la DAEC a 
déposées ses ultimes remarques le 2 octobre 2020, lesquelles ont été communiquées pour 
information aux recourants le 5 octobre 2020.
Il sera fait état des arguments détaillés des parties dans les considérants en droit pour autant que 
cela soit utile à la solution du litige.


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en droit
1.
1.1.
En application de l’art. 113d al. 1 LATeC, la décision de taxation de la plus-value peut faire 
l'objet d'un recours auprès du Tribunal cantonal.
1.2.
Conformément aux art. 114 al. 1 let. f du code fribourgeois du 23 mai 1991 de procédure et 
de juridiction administrative (CPJA; RSF 150.1) et 26 du Règlement fribourgeois du 22 novembre 
2012 du Tribunal cantonal précisant son organisation et son fonctionnement (RTC; RSF 131.11), 
la Cour fiscale du Tribunal cantonal est compétente pour connaître du recours.
1.3.
Déposé le 4 mai 2020 (date du sceau postal) contre une décision du 3 mars 2020, le 
recours a été interjeté dans le délai suspendu en vertu de l’Ordonnance du Conseil fédéral du 
20 mars 2020 sur la suspension des délais dans les procédures civiles et administratives pour 
assurer le maintien de la justice en lien avec le coronavirus (COVID-19) (RS 173.110.4) et selon 
les formes prévues aux art. 79 ss CPJA. Les conditions formelles de recevabilité du recours sont 
ainsi remplies.
2.
2.1.
Conformément à l’art. 75 al. 1 de la Constitution fédérale (Cst. féd.; RS 101), la 
Confédération fixe les principes applicables à l’aménagement du territoire. C’est ce qu’il a fait, 
notamment, avec l’adoption de la LAT.
Aux termes de l'art. 5 al. 1 LAT, le droit cantonal doit établir un régime de compensation 
permettant de tenir compte équitablement des avantages et des inconvénients majeurs qui 
résultent de mesures d'aménagement.
Avec la révision du 15 juin 2012, en vigueur depuis le 1er mai 2014 (RO 2014 899; FF 2010 959), 
l'art. 5 al. 1 LAT a été complété notamment par les alinéas suivants. Les avantages résultant de 
mesures d’aménagement sont compensés par une taxe d’au moins 20 %; la compensation est 
exigible lorsque le bien-fonds est construit ou aliéné; le droit cantonal conçoit le régime de 
compensation de façon à compenser au moins les plus-values résultant du classement durable de 
terrains en zone à bâtir (art. 5 al. 1bis LAT). Le produit de la taxe est utilisé pour financer les 
mesures prévues à l’al. 2, ou d’autres mesures d’aménagement du territoire prévues à l’art. 3, en 
particulier aux al. 2 let. a [réserver à l’agriculture suffisamment de bonnes terres cultivables, en 
particulier, les surfaces d’assolement] et 3 let. abis [prendre les mesures propres à assurer une 
meilleure utilisation dans les zones à bâtir des friches, des surfaces sous-utilisées ou des 
possibilités de densification des surfaces de l’habitat] (art. 5 al. 1ter LAT). En cas d’impôt sur les 
gains immobiliers, la taxe perçue est déduite du gain en tant que partie des impenses (art. 5 al. 
1sexies LAT).
La notion d'avantage majeur est ainsi une notion de droit fédéral. Selon la jurisprudence, 
l'avantage majeur doit être de nature économique et s'apprécier selon l'ensemble des 
circonstances (ATF 132 II 401 consid. 2.1). Pour le surplus, c'est au droit cantonal qu'il appartient 
de mettre en œuvre l'art. 5 al. 1 LAT de façon autonome, s'agissant notamment du taux de la taxe, 
de son débiteur et du moment de sa perception (arrêts TF 1C_184/2014 du 23 février 2015 


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consid. 2.1). Bien qu'elle relève du droit fédéral, la notion d'avantage majeur est une notion 
juridique indéterminée. Il revient ainsi à la juridiction cantonale une certaine latitude de jugement 
dans son interprétation de l'avantage majeur (ATF 132 II 401 consid. 2.1; 131 II 571 consid. 2.1). 
Même si ces arrêts du Tribunal fédéral ont été rendus sous l'empire de l'art. 5 al. 1 LAT avant 
l'entrée en vigueur des al. 1bis et suivants, elle demeure applicable. L’art. 5 al. 1 LAT est en effet 
resté inchangé lors de la révision de 2012 (POLTIER, Commentaire pratique LAT, in Aemisegger 
e. a. [éd.], Planifier l'affectation, 2016, art. 5 n. 18).
2.2.
Au niveau cantonal, ce régime de compensation est prévu aux art. 113a ss LATeC. Selon 
l'art. 113a LATeC, la compensation des avantages majeurs résultant d'une mesure 
d'aménagement se fait par le biais d'une taxe sur la plus-value (al. 1). Est considérée comme un 
avantage majeur l'augmentation de la valeur d'un bien-fonds qui résulte : a) du classement de 
celui-ci dans une zone d'affectation selon l'art. 15 LAT; b) d'un changement d'affectation de la zone 
dans laquelle il est situé (al. 2). Par changement d'affectation au sens de l'al. 2 let. b, il faut 
entendre toute modification notable de la destination de la zone et de la typologie des 
constructions qui y sont admises (al. 3). Dès l'entrée en force de la mesure d'aménagement, 
l'assujettissement du bien-fonds à la taxe sur la plus-value fait l'objet d'une mention inscrite au 
registre foncier, sur réquisition de la Direction [de l'aménagement, de l'environnement et des 
constructions] (al. 4).
L'art. 113b LATeC relatif au montant de la contribution dispose ce qui suit :
" 1 Le montant de la contribution s'élève à 20 % de la plus-value.
2
La plus-value correspond à la différence entre la valeur vénale d'un bien-fonds avant et 
après l'entrée en force de la mesure d'aménagement.
3 (…).
4 En cas d'impôt sur les gains immobiliers, le montant est déduit du gain imposable en tant 
que partie des impenses".
La décision de taxation est prononcée par la DAEC sur la proposition de la CAI (voir art. 113d al. 1 
LATeC.
Aux termes de l'art. 113e al. 1 LATeC, la contribution est exigible: 
a) dans les six mois qui suivent l'entrée en force du permis de construire octroyé pour la 
première construction sur le bien-fonds considéré, au terme d'une procédure ordinaire de 
permis, à l'exception des permis pour l'équipement de détail et des cas visés à l'alinéa 2 
[cas d'imposition sur les gains immobiliers différée selon l'art. 43 LICD], ou 
b) en cas d'aliénation du bien-fonds au sens de l'article 42 LICD [Aliénations donnant lieu à 
imposition sur les gains immobiliers] (loi fribourgeoise du 6 juin 2000 sur les impôts 
cantonaux directs; RSF 631.1).
L'art. 113e al. 3 prévoit que le débiteur ou la débitrice de la taxe sur la plus-value est le ou la 
propriétaire du bien-fonds au moment de la mise à l'enquête publique de la mesure 
d'aménagement prévue à l'article 113a al. 2.
Selon l'art. 113c LATeC, un montant correspondant à un taux de 4 % de la plus-value est prélevé 
sur le produit de la taxe perçue pour alimenter le Fonds des améliorations foncières (al. 1). Le 
solde du produit de la taxe est versé dans le Fonds de la plus-value qui finance, dans l'ordre de 


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priorité défini ci-dessous : a) les indemnités accordées pour cause d'expropriation matérielle 
découlant d'une mesure d'aménagement; b) les plans directeurs régionaux ou leur révision et les 
études régionales et communales en vue de la requalification et de la densification du milieu bâti; 
c) les infrastructures prévues dans le cadre de projets d'agglomérations ou de plans directeurs 
régionaux visant à un aménagement de qualité et à favoriser la mobilité douce; d) d'autres 
mesures d'aménagement prévues par l'art. 3 LAT (al. 2). Les montants destinés aux affectations 
prévues à l'alinéa 2 sont versés dans la limite des disponibilités du Fonds de la plus-value (al. 3), 
lequel est soumis aux principes de gestion réglés par le Conseil d'Etat (al. 4).
2.3.
C’est un acte particulier de l’État, plus précisément une mesure d’aménagement, qui 
constitue le fait générateur de la contribution spéciale de plus-value; cet acte crée un avantage 
pour un propriétaire déterminé, de sorte que le prélèvement qui s’y rapporte doit être qualifié de 
"contribution causale". Les recettes ainsi dégagées n’ont au surplus pas pour but de couvrir le coût 
– souvent modeste – de la mesure de planification en cause, mais de rétablir une certaine équité 
(avec les propriétaires non bénéficiaires, voire victimes de la mesure d’aménagement) et 
accessoirement d’assurer à l’État de nouvelles ressources financières. En définitive, ce 
prélèvement spécial correspond à une nouvelle catégorie de contributions, soumise à un régime 
propre; il s’agit d’une contribution causale, qui se caractérise par le fait qu’elle est indépendante 
des coûts (POLTIER, art. 5 n. 38). C'est pourquoi elle n'est pas soumise au principe de la 
couverture des coûts (rattaché au principe de la proportionnalité) (voir ATF 142 I 177 consid. 4.3.1 
et références citées, en particulier ATF 121 II 138 consid. 4a).
3.
3.1.
Les recourants font valoir que dès février 2016, l'article ccc se situait entièrement en zone à 
bâtir. Ils se réfèrent notamment au plan du géomètre du 25 janvier 2016, mentionné dans la 
décision de l'Autorité foncière cantonale autorisant la division de l'article fff (plan constituant 
l'annexe 6 du recours), et constatent que le géomètre fixait la limite de zone en 2016 au même 
endroit que la limite actuelle, la bande supplémentaire en cause (en bordure de forêt sur un terrain 
en pente et classé en zone d'instabilité) faisant ainsi déjà partie de la zone à bâtir. Ils ajoutent que 
la décision d'approbation de la modification du PAL du 14 février 2018 ne fait aucunement mention 
de l'article ccc alors qu'il a été créé deux ans plutôt en 2016. Ils se plaignent d'une violation du 
principe de la bonne foi, puisqu'en 2016, des assurances leur ont été données par des entités 
compétentes, à savoir la Commune et le géomètre officiel, selon lesquelles la parcelle était située 
entièrement en zone centre. Les assurances - formulées sans aucune réserve et sous forme 
d'attestation notamment - qui leur ont été remises étaient encore renforcées par le fait que le 
morcellement effectué avait justement pour but de séparer la surface située en zone agricole de 
celle située en zone à bâtir. De plus, les informations transmises portaient sur une situation 
concrète (le morcellement de l'article fff et la création du nouvel article ccc) à laquelle ils avaient un 
intérêt personnel évident. Et forts de ces informations - dont ils ne pouvaient bien évidemment pas 
reconnaître qu'elles étaient erronées -, ils ont pris des dispositions financières, puisqu'ils ont 
acquis le nouvel article ccc d'une surface de 2'162 m2, le prix du m2 étant fixé au vu de l'affectation 
à la zone à bâtir.
Les recourants rappellent dans leurs contre-observations qu'ils étaient légitimés à se fier de bonne 
foi aux limites de leur parcelle telles que ressortant du registre foncier - lequel bénéficie de l'effet 
de la foi publique - pour considérer que "celle-ci était entièrement située en zone à bâtir et pour en 
tirer les conséquences nécessaires (en l'occurrence la fixation du prix de d'achat de leur terrain)". 


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Ils ajoutent ce qui suit : "ils l'étaient d'autant plus que la commune et le géomètre avaient eux 
même attesté en 2016 que la parcelle se trouvait intégralement en zone constructible. Tel que 
relevé par l'autorité intimée elle-même dans ses déterminations, compte tenu des évolutions 
techniques des dernières décennies, le degré de précision des plans - notamment ceux établis par 
les géomètres - augmente et des différences peuvent être constatées entre les "nouveaux" plans 
des géomètres et les anciens PAZ. Or, le géomètre a confirmé en 2016, soit à une époque où les 
mesures techniques permettaient sans nul doute d'obtenir la précision requise des plans, que la 
parcelle du fait de ses limites se trouvait déjà entièrement en zone à bâtir. Ils estiment que dans la 
mesure où l'autorité intimée ayant reconnu que parfois les PAZ ne représentent pas la réalité, il 
convient de prendre en considération qu'il est probable que l'ancien PAZ - qui a été établi il y a 
plusieurs années à une époque où les techniques étaient moins développées - était erroné et que 
la limite tracée était inexacte, l'entier de la parcelle se trouvant alors déjà en zone à bâtir, 
contrairement à ce qui ressort du PAZ".
3.2.
Dans ses observations sur le recours, l'autorité intimée maintient que seules les surfaces 
affectées à la zone à bâtir sur les plans originaux se situaient réellement en zone à bâtir en 2016, 
indépendamment des attestations délivrées. Elle ajoute ce qui suit : "Une fois l'ancien PAZ et le 
PAZ en vigueur numérisés, la surface soumise à la taxe a pu être arrêtée avec précision à l'aide 
du programme informatique ArcMap. Cette surface ressort également du plan de situation ci-joint 
(pièce 3). Un examen comparatif à l'œil nu des PAZ susmentionnés permet par ailleurs d'observer 
l'extension de la zone à bâtir dans ce secteur. En effet, malgré les différences d'échelles entre les 
deux plans, il est flagrant que la distance entre la route, respectivement le bâtiment sis sur l'article 
ccc RF, et la limite Ouest de la zone à bâtir est plus importante sur le PAZ actuellement en 
vigueur. Il ressort de l'examen des documents susmentionnés que le solde de l'article ccc RF, soit 
une surface de 338 m2 anciennement affectée à la zone agricole, a bien fait l'objet d'une mise en 
zone à bâtir lors de l'approbation du PAZ par la DAEC le 14 février 2018 (…). L'autorité intimée 
observe par ailleurs que dans la mesure où seuls les PAZ bénéficient de la foi publique, les 
propriétaires fonciers ne peuvent pas invoquer la présence d'un ancien numéro de parcelle sur les 
plans mis à l'enquête ou la décision d'approbation pour contester l'entrée en force de la mesure 
d'aménagement portant sur leur bien-fonds. Aussi, quand bien même seul l'ancien article fff (dont 
est issu l'article ccc faisant l'objet de la présente procédure) a été mentionné dans les documents 
mis à l'enquête et la décision d'approbation de la DAEC, les effets de cette dernière portent 
néanmoins sur les surfaces reproduites au PAZ indépendamment de leur numérotation. Dite 
autorité relève en outre que les documents contenus dans le dossier d'enquête et tout 
particulièrement du document intitulé "Plan d'affectation des zones: modifications" du 3 juillet 2017, 
montrent indiscutablement une bande de terrain dessinée en rose et sise à proximité de 
l'habitation des recourants ayant fait l'objet d'une mise en zone intitulée "ajustement selon le futur 
parcellaire".
L'autorité intimée rappelle notamment que le principe de la bonne foi n'est en principe pas 
applicable dans le domaine de la planification territoriale, qui concerne un nombre indéterminé de 
personnes, auxquelles les intérêts de quelques-uns ne sauraient être opposés (ATF 137 II 182 
consid. 3.6.2; 137 I 69 consid. 2.5.1; 131 II 627 consid. 6.1 et les arrêts cités; arrêts TF 
1C 151/2012 du 5 juillet 2012 consid. 4.2.1; 2C 1023/2011 du 10 mai 2012 consid. 5). Elle conclut 
à l'irrecevabilité du grief de violation du principe de la bonne foi dès lors qu'il se fonde sur des 
documents relatifs à l'affectation de la surface litigieuse sans lien direct avec la procédure de 
taxation. Elle estime qu'en invoquant la protection du principe de la bonne foi fondée sur 


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l'attestation de la commune et le plan de géomètre, les recourants remettent en question le 
principe même de la mise en zone, laquelle est entrée en force en mars 2018 et ne peut donc plus 
être contestée. Selon elle, en l'absence de relation entre les documents établis en vue de la 
réalisation de la vente de l'article ccc RF (ancien, soit avant que ne soit détaché l'article ggg en 
2019) et la procédure de taxation de la plus-value, les arguments des recourants en lien avec le 
principe de la bonne fois doivent être déclarés irrecevables. Et si la recevabilité dudit grief venait à 
être admise, celui-ci devrait à son avis être rejeté dès lors que ne sont pas remplies deux des 
conditions permettant d'admettre qu'un renseignement erroné oblige l'autorité : non seulement les 
recourants n'ont obtenu aucune promesse de la part de l'autorité responsable de la mise en œuvre 
des art. 113a et ss LATeC quant à l'absence de taxation de leur bien-fonds, mais en outre la loi a 
changé puisque les art. 113a et ss LATeC sont entrés en vigueur le 1er janvier 2018, soit après la 
délivrance de l'attestation de zone de la commune et la décision de l'Autorité foncière cantonale.
3.3.
Aux termes de l'art. 5 al. 3 Cst. féd., les organes de l'Etat et les particuliers doivent agir de 
manière conforme aux règles de la bonne foi. De ce principe général découle notamment le droit 
fondamental du particulier à la protection de sa bonne foi dans ses relations avec l'Etat, consacré 
à l'art. 9 in fine Cst. féd. (ATF 138 I 49 consid. 8.3.1). Ce droit protège le citoyen à certaines 
conditions, dans la confiance légitime qu'il met dans les assurances reçues des autorités, lorsqu'il 
a réglé sa conduite d'après des décisions, des déclarations ou un comportement déterminé de 
l'administration (ATF 141 V 530 consid. 6.2; 137 II 182 consid. 3.6.2; 131 II 627 consid. 6.1). En 
outre, le principe de la bonne foi commande aux autorités comme aux particuliers de s'abstenir, 
dans les relations de droit public, de tout comportement contradictoire ou abusif (ATF 136 I 254 
consid. 5.2). Selon la jurisprudence, un renseignement ou une décision erronés de l'administration 
peuvent obliger celle-ci à consentir à un administré un avantage contraire à la réglementation en 
vigueur, à condition que (a) l'autorité soit intervenue dans une situation concrète à l'égard de 
personnes déterminées, (b) qu'elle ait agi ou soit censée avoir agi dans les limites de ses 
compétences et (c) que l'administré n'ait pas pu se rendre compte immédiatement de l'inexactitude 
du renseignement obtenu. Il faut encore (d) que l'administré se soit fondé sur les assurances ou le 
comportement dont il se prévaut pour prendre des dispositions auxquelles il ne saurait renoncer 
sans subir de préjudice, et que la réglementation n'ait pas changé depuis le moment où 
l'assurance a été donnée (ATF 131 II 627 consid. 6.1; 129 I 161 consid. 4.1). Même si les 
conditions posées pour bénéficier de la protection de la bonne foi sont réalisées, il faut en outre 
examiner si l'intérêt public à l'application du droit impératif ne l'emporte pas sur le principe de la 
bonne foi; cet examen s'opère par la pesée des intérêts privés de l'administré de se voir protégé 
dans sa bonne foi et l'intérêt public à l'application régulière du droit objectif (ATF 119 Ib 397 
consid. 6e).
3.4.
En l'espèce, contrairement à ce que soutient l'autorité intimée, le grief des recourants est 
recevable. Il existe une relation entre l'attestation communale (confirmant l'affectation de 
l'article ccc avec sa bande de terrain litigieuse à la zone à bâtir) et la taxation de cette bande de 
terrain en application des art. 113a ss LATeC. Le droit de procéder à une telle taxation suppose en 
effet nécessairement la réalisation d'un état de fait imposable, à savoir tout d'abord le classement 
dans la zone à bâtir, en l'occurrence celui par la Commune de l'article ccc et de sa bande de 
terrain litigieuse de 338 m2.


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Il convient d'examiner ensuite si la bonne foi dont se prévalent les recourants peut être protégée. 
L'attestation délivrée par la Commune le 2 février 2016 se présente comme il suit : 
"Commune de E.________, art. fff, ccc
Verbal de division
Acte hhh
N réf. : iii
Attestation selon art. 53 ReLATeC
Conformément à la directive DAEC du 19 décembre 2011, chapitre II, article 3, lettre e, la 
Commune estime qu'il serait disproportionné d'exiger un calcul sur la base des 
prescriptions 
de 
zones 
(données 
inexistantes 
ou 
lacunaires). 
Elle 
donne 
exceptionnellement sans autre son accord à la division ou modification de limites. Elle 
réserve toutefois la procédure de permis de construire.
Attestation de zone
La Commune atteste que selon le plan d'aménagement local communal en vigueur, 
l'article fff, avant modifications, est situé partiellement en zone à bâtir.
Après modifications, le nouvel article ccc est situé entièrement en zone à bâtir et l'article fff 
est situé entièrement en zone agricole".
Il ressort clairement de ce document que la Commune est intervenue dans une situation concrète 
et à l'égard de personnes déterminées puisque les propriétaires de l'article ccc et de sa bande de 
terrain litigieuse de 338 m2 ont été assurés que leur bien-fonds était situé en zone constructible (et 
cela avant que le régime de compensation de la LATeC et le nouveau PAL de la Commune ne soit 
entré en vigueur). Comme la Commune est l'une des autorités compétentes pour décider de 
l'affectation des immeubles à la zone à bâtir (voir art. 34 ss LATeC), affectation constituant l'une 
des conditions nécessaires pour que soit réalisé l'état de fait imposable visé par les art. 113a ss 
LATeC comme cela a été vu précédemment, elle a agi dans le cadre des ses compétences non 
pas en tant qu'autorité de taxation mais bien en tant qu'autorité compétente pour définir l'état de 
fait imposable. Partant, elle était habilitée à renseigner les recourants sur l'affectation de leur 
immeuble à la zone à bâtir. L'on notera au demeurant que l'ancien PAL du 1er octobre 2010 
signalait déjà que la surface acquise par les recourants se situait dans la zone à bâtir avant d'être 
séparée de l'article fff. Quant aux recourants, il leur était impossible de se rendre compte 
immédiatement que l'attestation communale du 2 février 2016 serait contredite par la mise à 
l'enquête du 14 juillet 2017 de l'affectation de 338m2 de leur immeuble à la zone centre village. Ils 
ont pris la décision d'acquérir l'article ccc dès lors qu'il se situait en zone constructible comme 
l'indique d'ailleurs l'acte de vente du 15 février 2016 en page 7 et il peut être aisément admis qu'ils 
ont ainsi pris des dispositions auxquelles ils ne peuvent renoncer sans subir de préjudice.
Se pose encore la question du changement de réglementation depuis que l'assurance communale 
a été donnée le 2 février 2016. Il importe d'examiner si le changement de PAL (qui a entraîné la 
taxation litigieuse en application des art. 113a ss LATeC) constitue un changement de 
réglementation susceptible d'écarter une violation du principe de la bonne foi. L'on retiendra en 
l'occurrence que le changement intervenu avec la modification du PAL approuvé le 14 février 2018 
relève d'une correction technique du géomètre. Il ne s'agit pas véritablement d'une mesure 
d'aménagement dès lors que la totalité de l'immeuble a toujours été considérée comme étant 


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affectée à la zone constructible, du moins sous l'empire de l'ancien PAL du 1er octobre 1990. Qu'il 
s'agisse du notaire qui a instrumenté l'acte de vente, de l'Autorité foncière qui a autorisé le 
morcellement ou de la Commune qui a attesté de sa situation en zone à bâtir, il était clair dans 
l'esprit de tous que l'article ccc formé en 2016 était situé en zone constructible et qu'il n'allait pas 
changer de zone. La modification du PAL n'a eu aucune influence sur l'aménagement du territoire 
communal et la correction technique qu'il a subie pourrait s'apparenter en quelque sorte à une 
correction d'office du Registre foncier. Il importe en définitive de s'en tenir à la réalité : l'immeuble 
des recourants se situe toujours en zone constructible, avant comme après la modification du PAL, 
et son prix d'acquisition correspond d'ailleurs à l'évidence à cette situation. Si le principe de la 
bonne foi n'est ordinairement pas applicable dans le domaine de la planification territoriale, cela ne 
signifie pas que l'ajustement auquel a procédé la Commune soit comparable aux cas de 
jurisprudence cités par l'autorité intimée dans ses observations sur le recours. En réalité, la 
modification du PAL a visé non pas une mesure d'aménagement mais un ajustement purement 
technique de représentation du plan existant, sans aucune volonté de mise en zone à bâtir 
supplémentaire de la part du planificateur local. Dans ce sens, l'ajustement en cause se distingue 
clairement des nombreuses corrections mineures de zone qui sont opérées régulièrement lors des 
révisions des plans pour faciliter l'usage des parcelles en limite de zone agricole et qui traduisent 
une intention matérielle du planificateur local de modifier l'affectation du sol. Rien de tel en 
l'espèce. On ne saurait assimiler le cas des recourants qui sont propriétaires d'un immeuble ayant 
toujours été considéré par les différentes autorités comme étant situé en zone constructible à celui 
de propriétaires dont la parcelle a changé d'affectation. Il s'ensuit que les recourants doivent être 
protégés dans leur bonne foi.
4.
4.1.
Le recours est admis. Partant, la décision du 3 mars 2020 est annulée. L'article ccc n'est pas 
soumis à la taxe sur la plus-value à la suite de la révision du PAL de 2017.
4.2.
En vertu de l'art. 131 al. 1 CPJA, la partie qui succombe supporte les frais de procédure. 
Toutefois, des frais de procédure ne peuvent pas être exigés des communes, à moins que leurs 
intérêts patrimoniaux ne soient en cause (art. 133 CPJA). 
En l’espèce, même si le recours est admis, des frais ne peuvent pas être mis à la charge de 
l'intimée dans la mesure où les contributions publiques ne font pas partie des intérêts patrimoniaux 
d'une collectivité publique au sens de cette disposition (RFJ 1992 p. 199). 
4.3.
Selon l’art. 137 al. 1 CPJA, l’autorité de la juridiction administrative alloue, sur requête, à la 
partie qui obtient gain de cause une indemnité pour les frais nécessaires qu’elle a engagés pour la 
défense de ses intérêts. L'indemnité de partie comprend les frais de représentation ou d'assistance 
et les autres frais de la partie (art. 140 CPJA). Elle est mise à la charge de la ou des parties qui 
succombent. Selon l'art. 8 al. 1 du tarif fribourgeois du 17 décembre 1991 des frais de procédure 
et des indemnités en matière de juridiction administrative (Tarif JA; RSF 150.12), les honoraires 
alloués pour la représentation ou l’assistance de la partie, dus à titre de dépens, sont fixés sur la 
base d’un tarif horaire de CHF 250.-. Comme pour les frais de justice, le montant des honoraires 
est arrêté compte tenu du temps et du travail requis, de l’importance de l’affaire ainsi que, dans les 
affaires de nature pécuniaire, de la valeur litigieuse en cause (art. 11 al. 2 Tarif JA). 
En l'espèce, les recourants qui obtiennent gain de cause ont droit à une indemnité de partie. Leur 
mandataire a déposé une liste de frais totalisant CHF 9'871.35 (soit CHF 8'729.17 pour 34 heures 


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55 minutes facturées selon un tarif horaire de CHF 250.-, un forfait pour débours de CHF 436.45 et 
CHF 705.75 de TVA) pour les opérations du 24 mars 2020 au 12 octobre 2020. 
En prenant en considération les opérations de la liste de frais produite, compte tenu en particulier 
des différents griefs développés dans le recours ainsi que dans les contre-observations en 
réponse aux observations très circonstanciées de l'autorité intimée et de la complexité de la cause 
tant sous l’angle des faits que du droit comprenant des dispositions légales récentes qui donnent 
lieu à interprétation, il sera retenu 34 heures et 55 minutes de travail, ce qui représente 
CHF 8'729.15 au tarif prévu par l'art. 8 Tarif JA précité. A cela s’ajoutent des débours qui peuvent 
être estimés forfaitairement à CHF 100.-, le forfait de 5 % réclamé ne s'appliquant pas en droit 
administratif (voir art. 9 du tarif cantonal du 17 décembre 1991 des frais de procédure et des 
indemnités en matière de juridiction administrative [Tarif JA; RSF 150.12]), y compris les frais de 
déplacement invoqués. Il se justifie ainsi d’allouer aux recourants, en main de leur mandataire, une 
indemnité globale de CHF 8'829.15, plus CHF 679.85 de TVA à 7.7%, soit CHF 9'509.- au total. 
Cette indemnité sera supportée par l'Etat de Fribourg.
Conformément à l'art. 11 al. 1 Tarif JA, il est alloué au mandataire l'indemnité de partie requise, 
pour le compte des recourants, à la charge de l'Etat de Fribourg.
la Cour arrête :
I.
Le recours est admis. Partant, la décision du 3 mars 2020 est annulée. L'article ccc n'est pas 
soumis à la taxe sur la plus-value à la suite de la révision du PAL de 2017.
II.
Il n'est pas perçu de frais.
III.
L'avance, par CHF 2'500.-, est restituée aux recourants.
IV.
Une indemnité de CHF 9'509.- (dont CHF 679.85 de TVA) est allouée aux recourants en 
mains de leurs mandataires à charge de l'Etat.
V.
Notification.
Conformément aux art. 82 ss de la loi sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF; RS 173.110), le 
présent arrêt peut être porté devant le Tribunal fédéral, à Lausanne, dans les 30 jours qui suivent 
sa notification par la voie du recours en matière de droit public.
Fribourg, le 21 janvier 2021/eri
Le Président :
La Greffière-rapporteure :