fr_gerichte · 604 2020 101 · 2021-03-09 · de

Urteil des Steuergerichtshofes des Kantonsgerichts | Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen

Tribunal cantonal TC
Kantonsgericht KG
Augustinergasse 3, Postfach 630, 1701 Freiburg
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www.fr.ch/tc
—
Pouvoir Judiciaire PJ
Gerichtsbehörden GB
604 2020 101
604 2020 102
Urteil vom 9. März 2021
Steuergerichtshof
Besetzung
Präsident:
Marc Sugnaux
Richterinnen:
Dina Beti, Daniela Kiener
Gerichtsschreiberin:
Elisabeth Rime Rappo
Parteien
A.________, Beschwerdeführerin, 
gegen
FINANZDIREKTION, Vorinstanz
Gegenstand
Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen (Steuer-
erlass; direkte Bundessteuer und Kantonssteuer 2019 und 2020)
Beschwerde vom 10. Dezember 2020 gegen den Entscheid vom 
30. November 2020


Kantonsgericht KG
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Sachverhalt
A.
A.________, geboren im Jahr 1982, ledig, Mutter einer minderjährigen Tochter (Jahrgang 
2013), arbeitet im Teilzeitpensum (70 Prozent) als Pharma-Assistentin bei der B.________ SA.
Gemäss 
ordentlicher 
Veranlagungsanzeige 
der 
Kantonalen 
Steuerverwaltung 
Freiburg 
(nachfolgend: Steuerverwaltung) vom 20. August 2020 betreffend die Steuerperiode 2019 ergab 
sich für die Steuerpflichtige ein steuerbares Einkommen von CHF 39’363.- (Kanton; geschuldete 
Steuer: CHF 1’774.65) bzw. CHF 44’103.- (Bund; geschuldete Steuer nach Steuerabzug: CHF 0.-). 
Diese Steuerveranlagung ist rechtskräftig.
Die Kantonssteuer und direkte Bundessteuer betreffend die Steuerperiode 2020 wurden noch nicht 
veranlagt.
Die ausstehenden Steuern beliefen sich per 31. Dezember 2020 auf CHF 1’799.80 (Kantonssteuer 
2019; Abrechnung) und CHF 1’295.10 (Kantonssteuer 2020; Akontozahlung). Auf Gemeindeebene 
war zudem ein Betrag von CHF 1’708.85 ausstehend (Gemeinde- und Kirchensteuer 2019; 
Abrechnung).
B.
Mit Eingabe vom 17. September 2020 stellte die Steuerpflichtige ein Gesuch um Erlass der 
Steuern 2019 und 2020. Dies mit der Begründung, sie sei alleinerziehende Mutter einer 6-jährigen 
Tochter. Sie arbeite zwar mittlerweile zu 70 Prozent, die Ausgaben für die Schule, Bekleidung, 
Hygieneartikel und Nahrungsmittel würden aber stetig steigen. Es sei ihr daher nicht möglich, mit 
ihrem bescheidenen Einkommen (monatlich CHF 3’446.55) sowie den Unterhaltszahlungen für 
ihre Tochter (bis Oktober 2019 monatlich CHF 1’100.-; seither CHF 900.-) die Steuern zu 
begleichen.
Am 28. September 2020 verzichtete die Gemeinde darauf, einen konkreten Antrag zu stellen. Die 
Steuerverwaltung wiederum beantragte am 26. November 2020 die Abweisung des Gesuchs.
Mit Entscheid vom 30. November 2020 wies die Finanzdirektion des Kantons Freiburg das 
Erlassgesuch betreffend die Kantonssteuer 2019 ab. Sie erwog, dass die geschuldete Steuer auf 
den tatsächlich erzielten Einkünften beruhe. Als alleinstehende Person mit Kind habe die 
Steuerpflichtige den dafür vorgesehenen Sozialabzug erhalten. Auch sei der massgebende 
Steuersatz ermässigt worden (Splitting). Schliesslich sei ihr auch ein Abzug für Steuerpflichtige mit 
bescheidenem Einkommen gewährt worden. Damit sei der finanziellen Situation der 
Steuerpflichtigen bereits Rechnung getragen worden. Einfache Einkommensschwankungen (im 
konkreten Fall die Einkommensverminderung infolge der Anpassung der Unterhaltszahlungen des 
Kindsvaters) würden keinen Erlassgrund darstellen, sondern anlässlich der Veranlagung des 
Steuerjahres 2020 berücksichtigt. Die minimalen Voraussetzungen für die Gewährung eines 
Steuererlasses seien vorliegend nicht erfüllt.
C.
Gegen diesen Entscheid erhob die Steuerpflichtige am 10. Dezember 2020 (Datum der 
Postaufgabe) Beschwerde an das Kantonsgericht Freiburg. Sie stellt sinngemäss das Begehren, 
es sei der angefochtene Entscheid aufzuheben und ihrem Gesuch um Steuererlass zu 
entsprechen. Zur Begründung wird ausgeführt, dass die Berechnung des betreibungsrechtlichen 
Existenzminimums ein Manko ergebe, dies auch ohne Berücksichtigung der Steuern. Die 
Bedingungen für einen Steuererlass seien also eindeutig gegeben.


Kantonsgericht KG
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In ihren Bemerkungen vom 12. Januar 2021 schliesst die Vorinstanz auf Abweisung der 
Beschwerde.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete auf eine Vernehmlassung.
Erwägungen
Prozessuales
1.
Die steuerpflichtige Person, die Eidgenössische Steuerverwaltung und der betroffene Gemeinderat 
können die Steuererlassentscheide innert 30 Tagen nach ihrer Eröffnung beim Kantonsgericht mit 
Beschwerde anfechten (Art. 167g Abs. 1-3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die 
direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]; Art. 213d des kantonalen Gesetzes vom 6. Juni 2000 
über die direkten Kantonssteuern [DStG; SGF 631.1]; vgl. auch ZWEIFEL/CASANOVA/BEUSCH/ 
HUNZIKER, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht – Direkte Steuern, 2. Auflage 2018, S. 520 
N. 35). Die Beschwerdeschrift muss die Begehren der beschwerdeführenden Person und deren 
Begründung enthalten (vgl. Art. 167g Abs. 4 i.V.m. Art. 140 Abs. 2 DBG; Art. 213d i.V.m. Art. 180 
Abs. 2 DStG). Mit der Beschwerde können alle Mängel des angefochtenen Entscheids und des 
vorangegangenen Verfahrens gerügt werden (Art. 167g Abs. 4 i.V.m. Art. 140 Abs. 3 DBG; 
Art. 213d i.V.m. Art. 180 Abs. 3 DStG). Das Beschwerdeverfahren richtet sich nach dem 
kantonalen Gesetz vom 23. Mai 1991 über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; SGF 150.1) 
(Art. 213d i.V.m. Art. 182 DStG).
Die Beschwerde vom 10. Dezember 2020 gegen den Entscheid vom 30. November 2020 ist durch 
die Beschwerdeführerin frist- und formgerecht bei der sachlich und örtlich zuständigen 
Beschwerdeinstanz eingereicht worden. Die Beschwerdeführerin ist als Gesuchstellerin durch den 
angefochtenen Entscheid berührt und hat ohne Weiteres ein schutzwürdiges Interesse an dessen 
Aufhebung oder Änderung (Art. 76 lit. a VRG).
Auf die Beschwerde ist somit, soweit sie das Steuerjahr 2019 beschlägt, ohne Weiteres 
einzutreten. 
Mit dem angefochtenen Entscheid wurde einzig das Erlassgesuch betreffend die Kantonssteuer 
2019 abgewiesen. Dies deshalb, weil das Steuerjahr 2020 zum Zeitpunkt des Gesuchs 
(17. September 2020) noch nicht rechtskräftig veranlagt war und ein Erlassgesuch erst gestellt 
werden kann, wenn eine rechtskräftige Veranlagung vorliegt (vgl. Art. 7 Abs. 1 der Verordnung des 
EFD vom 12. Juni 2015 über die Behandlung von Gesuchen um Erlass der direkten Bundessteuer 
[Steuererlassverordnung; SR 642.121], welcher gemäss Art. 213c DStG auch im Bereich der 
Kantonssteuer sinngemäss anwendbar ist). Soweit sich die Beschwerde also auch auf das 
Steuerjahr 2020 bezieht, ist darauf mangels eines anfechtbaren Entscheids nicht einzutreten.


Kantonsgericht KG
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Direkte Bundessteuer (604 2020 101)
2.
Die Beschwerdeführerin hat mit Gesuch vom 17. September 2020 unter anderem um Erlass der 
Bundessteuer ersucht (vgl. das Gesuchsformular S. 1; Vorakten Reg. 3b). In der ordentlichen 
Veranlagung 2019 wurde die direkte Bundessteuer (nach Steuerabzug) aber auf CHF 0.- 
festgesetzt. Entsprechend konnte sich das Erlassgesuch ausschliesslich gegen die auf 
Kantonsebene erhobene Steuer beziehen. Gleiches gilt für den angefochtenen Erlassentscheid.
Die Eröffnung eines Beschwerdeverfahrens betreffend Bundessteuer (604 2020 101) ist somit 
irrtümlich erfolgt. Das entsprechende Verfahren kann also als gegenstandlos abgeschrieben 
werden.
Auf die Erhebung von Verfahrenskosten ist zu verzichten (Art. 167g Abs. 4 i.V.m. Art. 144 Abs. 3 
DBG; Art. 135 Abs. 1 VRG).
Kantonssteuer (604 2020 102)
3.
3.1.
Bedeutet für eine steuerpflichtige Person infolge einer Notlage die Zahlung der Steuer, 
eines Zinses oder einer Busse wegen einer Übertretung eine grosse Härte, so können die 
geschuldeten Beträge auf Gesuch hin ganz oder teilweise erlassen werden. Der Steuererlass 
bezweckt, zur dauerhaften Sanierung der wirtschaftlichen Lage der steuerpflichtigen Person 
beizutragen. Er hat der steuerpflichtigen Person selbst und nicht ihren Gläubigerinnen oder 
Gläubigern zugutezukommen (Art. 213a Abs. 1 und 2 DStG).
Die Finanzdirektion ist die zuständige Behörde für den Erlass der direkten Bundessteuern, der 
Kantons-, 
Gemeinde- 
und 
Kirchensteuern. 
Sie 
entscheidet 
nach 
Stellungnahme 
der 
Gemeindebehörde (Art. 213b Abs. 1 DStG). Das Erlassgesuch muss schriftlich und begründet sein 
und die nötigen Beweismittel enthalten. Im Gesuch ist die Notlage darzulegen, derzufolge die 
Zahlung der Steuer, des Zinses oder der Busse eine grosse Härte bedeuten würde (Art. 213b Abs. 
2 DStG).
Die 
Vorschriften 
des 
DBG 
und 
der 
dazugehörigen 
Vollzugsbestimmungen 
über 
die 
Ablehnungsgründe, die Verfahrensrechte und -pflichten der gesuchstellenden Person, die 
Untersuchungsmittel der Erlassbehörde und das Verfahren gelten sinngemäss (Art. 213c DStG).
3.2.
Gemäss Art. 167a DBG kann der Steuererlass insbesondere dann ganz oder teilweise 
abgelehnt werden, wenn die steuerpflichtige Person ihre Pflichten im Veranlagungsverfahren 
schwerwiegend oder wiederholt verletzt hat, sodass eine Beurteilung der finanziellen Situation in 
der betreffenden Steuerperiode nicht mehr möglich ist (lit. a), ab der Steuerperiode, auf die sich 
das Erlassgesuch bezieht, trotz verfügbarer Mittel keine Rücklagen vorgenommen hat (lit. b), im 
Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuerforderung trotz verfügbarer Mittel keine Zahlungen geleistet hat 
(lit. c), die mangelnde Leistungsfähigkeit durch freiwilligen Verzicht auf Einkommen oder 
Vermögen ohne wichtigen Grund, durch übersetzte Lebenshaltung oder dergleichen leichtsinnig 
oder grobfahrlässig herbeigeführt hat (lit. d) oder während des Beurteilungszeitraums andere 
Gläubigerinnen oder Gläubiger bevorzugt behandelt hat (lit. e).


Kantonsgericht KG
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3.3.
Die Voraussetzungen für den Steuererlass, die Gründe für dessen Ablehnung sowie das 
Erlassverfahren sind in der Steuererlassverordnung des EFD näher umschrieben (Art. 167f DBG). 
Diese sieht in Art. 2 vor, dass eine Notlage vorliegt, wenn die finanziellen Mittel der Person zur 
Bestreitung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums nicht ausreichen (Abs. 1 lit. a) oder der 
ganze geschuldete Betrag in einem Missverhältnis zur finanziellen Leistungsfähigkeit der Person 
steht (Abs. 1 lit. b). Ein Missverhältnis zur finanziellen Leistungsfähigkeit ist insbesondere dann 
gegeben, wenn die Steuerschuld trotz zumutbarer Einschränkung der Lebenshaltungskosten nicht 
in absehbarer Zeit vollumfänglich beglichen werden kann (Abs. 2). Eine Einschränkung der 
Lebenshaltungskosten gilt als zumutbar, wenn diese das betreibungsrechtliche Existenzminimum 
übersteigen (Art. 93 des Bundesgesetzes vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs 
[SchKG; SR 281.1]) (Abs. 3).
Als Ursachen, die zu einer Notlage einer natürlichen Person führen, werden insbesondere 
anerkannt (Art. 3 Abs. 1 der Steuererlassverordnung):
a. eine wesentliche und andauernde Verschlechterung der wirtschaftlichen Verhältnisse 
der Person ab der Steuerperiode, auf die sich das Erlassgesuch bezieht, aufgrund 
aussergewöhnlicher 
Belastungen 
durch 
den 
Unterhalt 
der 
Familie 
oder 
Unterhaltspflichten (Ziff. 1), aufgrund hoher Kosten infolge Krankheit, Unfall oder Pflege, 
die nicht von Dritten getragen werden (Ziff. 2), oder aufgrund längerer Arbeitslosigkeit 
(Ziff. 3);
b. eine starke Überschuldung aufgrund ausserordentlicher Aufwendungen, die in den 
persönlichen Verhältnissen begründet sind und für welche die Person nicht einzustehen 
hat.
Einkommensausfälle 
und 
Aufwendungen, 
die 
bereits 
mit 
der 
Veranlagung 
oder 
der 
Steuerberechnung berücksichtigt wurden, werden nicht als Ursache anerkannt. Dies gilt 
insbesondere für übliche Schwankungen des Einkommens der steuerpflichtigen Person (Art. 3 
Abs. 3 der Steuererlassverordnung). 
Schliesslich sieht die Steuererlassverordnung in Art. 10 vor, dass die Erlassbehörde über das 
Erlassgesuch aufgrund aller für die Beurteilung der Voraussetzungen und der Ablehnungsgründe 
wesentlichen Tatsachen entscheidet, insbesondere aufgrund der gesamten wirtschaftlichen 
Verhältnisse der gesuchstellenden Person im Zeitpunkt des Entscheids (lit. a), der Entwicklung ab 
der Steuerperiode, auf die sich das Gesuch bezieht (lit. b), der wirtschaftlichen Aussichten der 
gesuch-stellenden Person (lit. c) und der von der gesuchstellenden Person getroffenen 
Massnahmen zur Verbesserung ihrer finanziellen Leistungsfähigkeit (lit. d). 
3.4.
Aus Gründen der rechtsgleichen Behandlung der Steuerpflichtigen (vgl. Art. 8 der 
Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV; SR 101]) 
muss der Steuererlass seltene Ausnahme bleiben, welche nur unter bestimmten Voraussetzungen 
gewährt wird. Ein Erlass ist ausnahmslos nur dann zulässig, wenn er gesetzlich vorgesehen ist. 
Undenkbar ist deshalb insbesondere ein «gnadenweiser» Erlass über den gesetzlich geregelten 
hinaus (Urteile BVGer A-1910/2011 vom 5. April 2012 E. 2.3, A-1758/2011 vom 26. März 2012 E. 
2.2 und A-7949/2010 vom 6. Oktober 2011 E. 2.2.3 mit Hinweisen).
4.


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4.1.
Vorliegend ist festzustellen, dass keine (anerkannte) Notlage im Sinne von Art. 213a Abs. 1 
DStG vorliegt. Namentlich kann der Beschwerdeführerin nicht gefolgt werden, wenn sie vorbringt, 
bei der Berechnung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums ergebe sich ein Manko:


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Nettoeinkommen pro Monat:
Lohn inkl. Kinderzulagen
CHF
3’446.55
Unterhaltszahlungen des Kindsvaters
CHF
900.00
Total Einnahmen
CHF
4’346.55
Anerkannte Ausgaben:
Grundbedarf für eine alleinerziehende Person
CHF
1’350.00
Zuschlag Kind im Alter bis zu 10 Jahren
CHF
400.00
Miete inkl. Nebenkosten
CHF
1’400.00
Krankenkassenpämien (abzüglich Prämienverbilligung) CHF
240.10 (CHF 364.25 – CHF 124.15)
Ungedeckte Krankheitskosten
CHF
74.45
Hausrat- und Privathaftpflichtversicherung
CHF
29.20
Schulkosten
CHF
25.00
Total Ausgaben
CHF
3’518.75
Keine (zusätzlichen) Ausgaben können berücksichtigt werden für das Telefon (inkl. Serafe), da 
diese Kosten bereits im Grundbetrag enthalten sind, sowie für das Fahrzeug, da dieses nicht für 
Fahrten zum Arbeitsplatz benötigt wird und diesem somit kein Kompetenzcharakter zukommt (vgl. 
Urteil BGer 5A_774/2015 vom 24. Februar 2016 E. 5.2 mit Hinweis und E. 6). Ebenso wenig 
können Kosten für die Betreuung der Tochter berücksichtigt werden, da diese durch ihre 
Grosseltern betreut wird und die geltend gemachten Kosten von monatlich CHF 100.- nicht belegt 
sind. Schliesslich sind gemäss konstanter bundesgerichtlicher Rechtsprechung auch weder die 
laufenden noch die rückständigen Steuern im Rahmen der Berechnung des betreibungsrechtlichen 
Existenzminimums zu berücksichtigen (Urteil BGer A_479/2017 vom 26. Oktober 2017 E. 2.3 mit 
Hinweis auf BGE 126 III 89 E. 3b, 134 III 37 E. 4.3 und 140 III 337 E. 4.4).
Aus der Gegenüberstellung der monatlichen Einnahmen (CHF 4’346.55) mit den anerkannten 
Ausgaben (CHF 3’518.75) ergibt sich ein Überschuss von monatlich CHF 827.80, weshalb, da der 
ganze geschuldete Betrag (CHF 3’508.65) auch nicht in einem Missverhältnis zur finanziellen 
Leistungsfähigkeit der Beschwerdeführerin steht, im konkreten Fall das Vorliegen einer Notlage 
verneint werden muss.
4.2.
Kommt hinzu, dass auch keine (anerkannte) Ursache für das Entstehen einer Notlage 
vorliegt. So macht die Beschwerdeführerin weder geltend, dass sich ihre wirtschaftlichen 
Verhältnisse seit dem Jahr 2019 aufgrund aussergewöhnlicher Belastungen durch den Unterhalt 
der Familie oder Unterhaltspflichten, aufgrund hoher Kosten infolge Krankheit, Unfall oder Pflege 
oder aufgrund längerer Arbeitslosigkeit wesentlich und andauernd verschlechtert haben, noch 
dass eine starke Überschuldung aufgrund ausserordentlicher Aufwendungen vorliegt. Dass die 
monatlichen Ausgaben mit fortschreitendem Alter der Tochter steigen, ist nicht von der Hand zu 
weisen. Diesem Umstand wird mit dem Kinderzuschlag, welcher auf CHF 600.- angehoben wird, 
sobald die Tochter über 10 Jahre alt ist, sowie den berücksichtigten Schulkosten Rechnung 
getragen. 
Übliche Schwankungen des Einkommens, die sich im konkreten Fall aus einer Anpassung der 
Unterhaltsbeiträge des Kindsvaters ergeben, werden bei der Veranlagung der Steuern 2020 
berücksichtigt.
Bleibt in diesem Zusammenhang darauf hinzuweisen, dass die Beschwerdeführerin im veranlagten 
Steuerjahr 2019 noch über höhere Kinderunterhaltszahlungen (monatlich CHF 1'100.-) verfügte, 


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weshalb nicht einsichtig ist, weshalb sie keine entsprechenden Rücklagen getätigt hat, obschon sie 
durchaus dazu in der Lage gewesen wäre (vgl. hierzu vorstehende E. 4.1).
4.3.
Insgesamt ist der angefochtene Entscheid vom 30. November 2020, mit welchem das 
Erlassgesuch der Beschwerdeführerin abgewiesen wurde, nicht zu beanstanden, weshalb die 
dagegen erhobene Beschwerde abzuweisen ist.
5.
In Anwendung von Art. 213c DStG i.V.m. Art. 144 Abs. 3 DBG ist von einer Kostenauflage zu 
Lasten der unterliegenden Beschwerdeführerin abzusehen.
Der Hof erkennt:
Direkte Bundessteuer (604 2020 101)
1.
Das Verfahren wird als gegenstandslos abgeschrieben.
2.
Es werden keine Gerichtskosten erhoben.
Kantonssteuer (604 2020 102)
3.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
4.
Es werden keine Gerichtskosten erhoben.
Zustellung
Das vorliegende Urteil kann sowohl bezüglich der veranlagten direkten Bundessteuern als auch 
der Kantonssteuern gemäss Art. 82 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das 
Bundesgericht (BGG; SR 173.110) innert 30 Tagen seit Eröffnung mit einer Beschwerde in 
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht, Lausanne, angefochten werden.
Freiburg, 9. März 2021/dki
Der Präsident:
Die Gerichtsschreiberin: