fr_gerichte · 607 2017 39 · 2018-03-15 · de

Urteil des Steuergerichtshofes des Kantonsgerichts | Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen

Tribunal cantonal TC
Kantonsgericht KG
Augustinergasse 3, Postfach 1654, 1701 Freiburg
T +41 26 304 15 00, F +41 26 304 15 01
www.fr.ch/tc
—
Pouvoir Judiciaire PJ
Gerichtsbehörden GB
607 2017 39
607 2017 40
Urteil vom 15. März 2018
Steuergerichtshof
Die stellvertretende Präsidentin
Besetzung
Stellvertretende Präsidentin:
Daniela Kiener 
Gerichtsschreiberin:
Elisabeth Rime Rappo
Parteien
A.________ und B.________, Beschwerdeführer, 
gegen
KANTONALE STEUERVERWALTUNG, Vorinstanz
Gegenstand
Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen (Fahrkosten)
Beschwerde vom 21. September 2017 gegen den Einspracheentscheid 
vom 24. August 2017; direkte Bundessteuer und Kantonssteuer 2015


Kantonsgericht KG
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Sachverhalt
A.
Die Steuerpflichtigen sind verheiratet. Sie leben in C.________ in einem Einfamilienhaus. 
In der Steuererklärung, welche sie am 29. Juni 2016 für die Steuerperiode 2015 einreichten, 
deklarierten die Steuerpflichtigen ein Einkommen aus unselbständiger Haupterwerbstätigkeit 
(Code 1.110) im Betrag von CHF 67‘770.- (Ehemann) bzw. CHF 59‘810.- (Ehefrau). Als Berufs-
auslagen (Code 2.110) machten sie für den Ehemann einen Abzug für Fahrkosten (Privatfahrzeug) 
im Betrag von CHF 10‘768.- (220 Arbeitstage mit zwei täglichen Fahrten à 37 km von C.________ 
nach D.________, total 16‘280 km) geltend. Insgesamt ergab sich ein steuerbares Einkommen 
(Code 7.910) von CHF 85‘168.-.
Gemäss ordentlicher Veranlagungsanzeige vom 24. April 2017 setzte die Kantonale Steuer-
verwaltung (nachfolgend: Steuerverwaltung) den Abzug für die Fahrkosten des Ehemannes 
(Code 2.110) auf CHF 10‘240.- fest. Unter Berücksichtigung der übrigen Steuerfaktoren ergab sich 
für die Steuerpflichtigen ein steuerbares Einkommen (Code 7.910) von CHF 87‘776.- (Kanton; 
satzbestimmend: CHF 43‘850.-; geschuldete Steuer: CHF 6‘681.35) bzw. CHF 79‘036.- (Bund; 
geschuldete Steuer: CHF 1‘031.-). Die Abweichung gegenüber der Steuererklärung bei den Fahr-
kosten des Ehemannes begründete die Steuerverwaltung nicht.
Gegen diese Veranlagung reichten die Steuerpflichtigen am 25. Mai 2017 Einsprache ein. Sie 
machten unter anderem geltend, dass der Ehemann einen Arbeitsweg von 36,4 km pro Strecke 
zurückzulegen habe, was ein Total von 15’840 km pro Jahr ergebe. Der zum Abzug zugelassene 
Betrag belaufe sich damit auf CHF 10‘504.-.
Mit Schreiben vom 18. Juli 2017 teilte die Steuerverwaltung den Steuerpflichtigen mit, dass sie 
aufgrund der erhobenen Einsprache den Sachverhalt überprüft habe. Sie wies die Steuerpflichti-
gen darauf hin, dass gemäss der gültigen Praxis und Rechtsprechung der kürzeste Weg zwischen 
Wohn- und Arbeitsort zu berücksichtigen sei, dies sowohl hinsichtlich der Kilometerzahl als auch 
hinsichtlich der Fahrzeit. Der Abzug bei den Fahrkosten des Steuerpflichtigen sei deshalb auf 
CHF 8‘392.- (220 Arbeitstage mit zwei täglichen Fahrten à 28 km) statt CHF 10‘240.- (220 
Arbeitstage mit zwei täglichen Fahrten à 35 km) festzusetzen. Den Steuerpflichtigen wurde die 
Möglichkeit gegeben, sich zu der ihnen in Aussicht gestellten Schlechterstellung („reformatio in 
peius“) zu äussern.
Von dieser Möglichkeit machten die Steuerpflichtigen am 28. Juli 2017 Gebrauch.
Mit Einspracheentscheid vom 24. August 2017 wies die Steuerverwaltung die erhobene 
Einsprache ab. Sie begründet dies damit, dass gemäss den zur Verfügung stehenden Hilfsmitteln 
(TCS-Routenplaner) die Strecke vom Wohn- bis zum Arbeitsort des Steuerpflichtigen 28 km 
betrage. Da die Kosten für die Benützung des Privatfahrzeugs über pauschale Ansätze pro Fahr-
kilometer abgerechnet würden, sei für die Frage der objektiven Zumutbarkeit gemäss gültiger 
Praxis und Rechtsprechung der kürzeste Weg zwischen Wohn- und Arbeitsort zu berücksichtigen 
(vgl. auch das Urteil des Kantonsgerichts 604 2016 116/117 vom 20. Januar 2017 E. 4c). 
B.
Mit Eingabe vom 21. September 2017 reichten die Steuerpflichtigen beim Kantonsgericht 
Freiburg Beschwerde ein. Sie stellen sinngemäss das Begehren, es seien der angefochtene 
Einspracheentscheid der Steuerverwaltung vom 24. August 2017 aufzuheben und die Fahrkosten 
des Steuerpflichtigen im Umfang von CHF 10‘240.- (220 Arbeitstage mit zwei täglichen Fahrten à 


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35 km) zum Abzug zuzulassen. Sie weisen darauf hin, dass der Routenplaner des TCS der einzige 
sei, der den Weg (ab der Ausfahrt E.________) durch die Stadt D.________ vorschlage. Jeder 
andere Routenplaner schlage vor, bis zur Ausfahrt F.________ auf der Autobahn zu bleiben. Der 
Weg über die Ausfahrt E.________ sei zwar kürzer, dafür sei er fast 30 Minuten länger unterwegs.
Der mit Verfügung vom 25. September 2017 festgesetzte Kostenvorschuss von CHF 500.- wurde 
am 25. Oktober 2017 bezahlt.
In ihren Bemerkungen vom 10. November 2017 schliesst die Vorinstanz auf Abweisung der 
Beschwerde. Der Arbeitsweg sei nochmals mit verschiedenen Routenplanern berechnet worden. 
Der kürzeste und schnellste Weg werde mit dem Programm des TCS mit 28 km bei 28 min 
berechnet. Die mit der Beschwerde geltend gemachte Zeitersparnis von 30 min sei nicht feststell-
bar. Ausserdem dauere der Arbeitsweg des Steuerpflichtigen mit den öffentlichen Verkehrsmitteln 
zu Pendlerzeiten zwischen 1 h 5 min bis längstens 1 h 19 min. Die geforderte Zeitersparnis von 
90 Minuten pro Tag gegenüber der Benutzung eines Privatfahrzeugs werde somit nicht erreicht. 
Grundsätzlich hätten deshalb nur die Kosten für ein Generalabonnement im Betrag von 
CHF 3‘655.- gewährt werden können.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung verzichtete auf eine Vernehmlassung.
Ein weiterer Schriftenwechsel wurde nicht durchgeführt.
Erwägungen
1.
Prozessuales
Gegen Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde kann die steuerpflichtige Person innert 
30 Tagen nach Zustellung beim Kantonsgericht schriftlich Beschwerde erheben (Art. 140 Abs. 1 
des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]; 
Art. 50 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten 
Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]; Art. 180 Abs. 1 des Gesetzes vom 
6. Juni 2000 über die direkten Kantonssteuern [DStG; SGF 631.1]). Die Beschwerdeschrift muss 
die Begehren des Beschwerdeführers und deren Begründung enthalten (vgl. Art. 140 Abs. 2 DBG; 
Art. 50 Abs. 2 StHG; Art. 180 Abs. 2 DStG). Mit der Beschwerde können alle Mängel des 
angefochtenen Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden (Art. 140 Abs. 3 
DBG; Art. 50 Abs. 2 StHG; Art. 180 Abs. 3 DStG). Das Beschwerdeverfahren richtet sich nach dem 
Gesetz vom 23. Mai 1991 über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; SGF 150.1) (Art. 182 DStG).
Die Beschwerde vom 21. September 2017 gegen den Einspracheentscheid vom 24. August 2017 
ist durch die Beschwerdeführer frist- und formgerecht bei der sachlich und örtlich zuständigen 
Beschwerdeinstanz eingereicht worden. Die Beschwerdeführer sind als Steuerschuldner durch den 
angefochtenen Einspracheentscheid berührt und haben ohne Weiteres ein schutzwürdiges 
Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung (Art. 76 lit. a VRG).
Auf die Beschwerde ist einzutreten.


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2.
Direkte Bundessteuer (607 2017 39)
2.1.
Der angefochtene Einspracheentscheid der Vorinstanz vom 24. August 2017 betrifft die 
Steuerperiode 2015. In zeitlicher Hinsicht sind – vorbehältlich besonderer übergangsrechtlicher 
Regelungen – somit grundsätzlich diejenigen Rechtssätze massgebend, die im Jahr 2015 in Kraft 
waren.
2.2
Nach aArt. 26 Abs. 1 lit. a DBG können Unselbständigerwerbende als Berufskosten 
insbesondere die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte vom 
Erwerbseinkommen in Abzug bringen. Für diese Gewinnungskosten werden Pauschalansätze 
festgelegt, doch steht dem Steuerpflichtigen der Nachweis höherer Kosten offen (aArt. 26 Abs. 2 
DBG).
Als notwendige Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte können bei Benützung der 
öffentlichen Verkehrsmittel die tatsächlich entstehenden Auslagen abgezogen werden (aArt. 5 Abs. 
1 der Verordnung des Eidgenössischen Finanzdepartements vom 10. Februar 1993 über den 
Abzug von Berufskosten unselbständig Erwerbstätiger bei der direkten Bundessteuer [SR 
642.118.1; Berufskostenverordnung; BKV]). Bei Benützung privater Fahrzeuge sind als notwen-
dige Kosten die Auslagen abziehbar, die bei Benützung der öffentlichen Verkehrsmittel anfallen 
würden (aArt. 5 Abs. 2 BKV). Mit der gesetzlichen Regelung und der Rechtspraxis wird eine 
gewisse Lenkungswirkung beabsichtigt, indem nicht die persönlichen Vorlieben, sondern die in der 
Regel als zumutbar angesehene Benützung der öffentlichen Verkehrsmittel berücksichtigt werden 
soll (KNÜSEL, in Zweifel/Athanas, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz 
über die direkte Bundessteuer, 2. Auflage 2008, Art. 26 N 19). Einzig wenn kein öffentliches 
Verkehrsmittel zur Verfügung steht oder dessen Benützung objektiv nicht zumutbar ist, können die 
Kosten des privaten Fahrzeugs gemäss den vom Eidgenössischen Finanzdepartement festge-
setzten Pauschalen abgezogen werden. Der Nachweis höherer berufsnotwendiger Kosten bleibt 
vorbehalten (aArt. 5 Abs. 3 BKV). Unzumutbar ist die Benützung eines öffentlichen Verkehrsmittels 
insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige gebrechlich oder kränklich ist, die nächste Halte-
stelle eines öffentlichen Verkehrsmittels weit von der Wohn- oder Arbeitsstätte entfernt ist, Arbeits-
beginn und Arbeitsschluss zu nicht fahrplanmässigen Zeiten erfolgen oder der Steuerpflichtige für 
seine Berufsausübung auf ein Motorfahrzeug angewiesen ist (Urteil BGer 2C_807/2011 vom 9. Juli 
2012 E. 2.3 mit Hinweisen).
Die blosse Möglichkeit, durch Benützung eines Privatfahrzeugs Zeit einzusparen, gilt noch nicht 
als hinreichende Rechtfertigung, um die damit verbundenen Kosten abzuziehen. Nur eine 
markante Reduktion der täglichen Reisezeit dank dem privaten Verkehrsmittel darf berücksichtigt 
werden (LOCHER, Kommentar zum DBG, 1. Auflage 2001, Art. 26 N. 13 mit Hinweisen). Die 
Zumutbarkeitsregel wird in der Praxis der Freiburger Steuerverwaltung dahingehend ausgelegt, 
dass der Zeitaufwand bei Benützung der öffentlichen Verkehrsmittel bis zu eineinhalb Stunden 
täglich grösser sein darf als im Vergleich zur Reise mit dem Auto. Die Zeitersparnis von eineinhalb 
Stunden pro Tag stellt einen Richtwert dar, der zwar nicht strikte zu befolgen ist, aber auch nicht 
beliebig ausgedehnt werden darf. Bei einem Vergleich zwischen dem Zeitbedarf für den Gebrauch 
öffentlicher Verkehrsmittel und demjenigen beim Gebrauch eines Privatfahrzeugs ist in erster Linie 
eine ganzheitliche Betrachtung erforderlich. Massgebend sind die Umstände des Einzelfalls, 
insbesondere die Quantität (Fahrplandichte) und Qualität (direkte Verbindungen, S-Bahn oder 
Bummelzüge) des Angebots an öffentlichen Verkehrsmitteln, die Umsteigeverhältnisse und die 
Distanzen zu den Haltestellen. Lässt sich bei Benützung des Privatfahrzeugs mehr als eineinhalb 
Stunden sparen, so deutet dies indessen auf ungenügende öffentliche Verbindungen hin (Urteil 


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des Kantonsgerichts Luzern 7W 13 51/52 vom 9. Dezember 2014 E. 2.2.1.2 mit Hinweisen auf 
AGVE 2009 S. 145 f. E. 4.1 und 2005 S. 363 ff. E. 3).
2.3
Der Begriff der „notwendigen Fahrkosten“ ist im Hinblick auf den Zweck der gesetzlichen 
Regelung auszulegen. Nach dem Sinn der Bestimmungen über die Berufskosten ergibt sich eine 
Begrenzung auf das sachlich Erforderliche. Räumt nämlich der Gesetzgeber in Bezug auf die 
steuerliche Behandlung von Berufskosten dem öffentlichen Verkehr den Vorrang ein, so sind, 
wenn vom Grundsatz abgewichen werden und der Ausnahmefall der Berücksichtigung der Kosten 
des Privatfahrzeuges greifen soll, auch nur die effektiv erforderlichen Kosten abziehbar. Weil die 
Kosten für die Benützung des Privatautos über pauschale Ansätze pro Fahrkilometer abgerechnet 
werden (vgl. den Anhang zur BKV), ist für die Frage der objektiven Zumutbarkeit im Sinne von 
aArt. 5 Abs. 3 BKV grundsätzlich auf die kürzeste Wegstrecke abzustellen. Das Bundesgericht hat 
denn auch als Grundsatz festgehalten, dass die Möglichkeit, durch Benützung eines Privatfahr-
zeuges Zeit einzusparen, für sich allein nicht zur Abzugsfähigkeit der damit verbundenen Mehr-
kosten führe (BGE vom 25. April 1995, in: NStP 49 S. 81). Zwar waren in jenem Fall die Verhält-
nisse in der Stadt D.________ massgebend; Wohn- und Arbeitsgebiet befanden sich auf 
Stadtgebiet. Doch muss der Grundsatz auch gelten, wenn es um die Beurteilung eines sehr langen 
Arbeitsweges geht. Auch das Steuerrekursgericht Aargau (Urteil vom 3. September 1986, StE 
1987 B 22.3 Nr. 14) sowie das Verwaltungs- respektive Kantonsgericht Luzern (Urteile vom 15. 
Dezember 2003, LGVE 2004 II Nr. 23 E. 5c und vom 9. Dezember 2014, 7W 13 51/52 E. 2.2.2.1) 
stellten fest, dass der Steuerpflichtige in der Regel nur Anspruch auf den Abzug der Kosten des 
kürzesten Arbeitsweges habe. Diese Rechtsprechung wurde auch vom Kantonsgericht Freiburg 
übernommen (so etwa in Urteil 604 2016 116/117 vom 20. Januar 2017 E. 3c und 607 2017 35/36 
vom 2. November 2017 E. 3.2 und 3.3).
2.4
Dass der Beschwerdeführer täglich ein Verkehrsmittel benützen muss, um von seinem 
Wohnort in C.________ zum Arbeitsort in D.________ zu gelangen, ist offensichtlich. Beide Orte 
sind an das öffentliche Verkehrsnetz angebunden, so dass der Beschwerdeführer grundsätzlich 
die Möglichkeit hat, den Arbeitsweg mit den öffentlichen Transportmitteln zurückzulegen, zumal er 
keine gesundheitlichen Gründe geltend macht, die ihn daran hindern würden.
Vorliegend ergibt sich aus dem TCS-Routenplaner, dass die kürzeste Strecke (25 km) vom 
Wohnort zum Arbeitsort über G.________ und H.________ sowie die Autobahnausfahrt 
E.________ führt (bei einer Reisezeit von 41 min). Ähnlich kurz (28 km), aber deutlich schneller 
(28 min), ist die Strecke via I.________ und J.________ sowie die Autobahnausfahrt E.________. 
Wenn die Steuerverwaltung somit auf einen Arbeitsweg von 28 km (bei einer täglichen Reisezeit 
von 54 min) abstellt, ist dies nicht zu beanstanden. Dies nicht zuletzt auch deshalb, weil dem 
Beschwerdeführer nicht gelungen ist, nachzuweisen, dass der von ihm gewählte Weg (über die 
Autobahnausfahrt F.________), welcher offensichtlich nicht der kürzeste ist, bei einem üblichen 
und durchschnittlichen Verkehrsaufkommen, worauf abzustellen ist, einen derartigen Zeitgewinn 
mit sich bringt, dass er einem kürzeren in jedem Fall vorzuziehen wäre.
Demgegenüber müsste der Beschwerdeführer, würde er nicht mit dem privaten Fahrzeug zur 
Arbeit fahren, morgens mindestens 1 h 9 min (mit 2-maligem Umsteigen) und abends mindestens 
1 h 6 min (bei 2-maligem Umsteigen) aufwenden, um mit Bus, Tram und Zug von seinem Wohnort 
zu seinem Arbeitsort und wieder zurück zu gelangen (Planauskunft unter: www.sbb.ch), was eine 
tägliche Reisezeit von 2 h 15 min ergeben würde. Damit wird die gemäss Praxis geforderte Zeiter-
sparnis von mindestens eineinhalb Stunden pro Tag knapp nicht erreicht (2 h 15 min gegenüber 
54 min; Zeitersparnis von täglich 81 min). Da es sich vorliegend aber um einen Grenzfall handelt, 


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ist nichts dagegen einzuwenden, dass die Steuerverwaltung die Kosten des privaten Fahrzeugs 
zum Abzug zugelassen hat und nicht nur die Kosten, die bei der Benützung der öffentlichen 
Verkehrsmittel anfallen würden.
2.5
Zusammenfassend ist festzustellen, dass die Steuerverwaltung zu Recht auf die kürzeste 
Wegstrecke (28 km) abgestellt hat. Die zum Abzug zugelassenen Fahrkosten von insgesamt 
CHF 8‘392.- sind nicht zu beanstanden. Sie berechnen sich aus 220 Arbeitstagen zu 56 km (zwei 
tägliche Fahrten à 28 km), total 12‘320 km, mit folgender Abstufung: die ersten 10‘000 km zu 
70 Rappen pro km, die restlichen 2‘320 km zu 60 Rappen pro km.
Damit ist die Beschwerde abzuweisen und der angefochtene Einspracheentscheid vom 24. August 
2017 zu bestätigen.
2.6
Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Kosten in Anwendung von Art. 144 
Abs. 1 DBG den Beschwerdeführern aufzuerlegen.
Die Höhe der Verfahrenskosten wird durch das kantonale Recht bestimmt (Art. 144 Abs. 5 DBG). 
Das heisst, dass insbesondere der Tarif vom 17. Dezember 1991 der Verfahrenskosten und 
Entschädigungen in der Verwaltungsjustiz (Tarif VJ; SGF 150.12) zur Anwendung gelangt (vgl. 
Art. 146 und Art. 147 VRG sowie Art. 4 Abs. 3 des kantonalen Ausführungsbeschlusses zum 
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 5. Januar 1995; SGF 634.1.11).
Im vorliegenden Fall erscheint es angemessen, die Gerichtsgebühr auf CHF 250.- festzusetzen. 
Diese Gerichtsgebühr wird mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.
3.
Kantonssteuer (607 2017 40)
3.1
Das DStG enthält bezüglich des vorliegenden Streitgegenstandes analoge Bestimmungen 
wie das DBG. So werden gemäss Art. 27 Abs. 1 lit. a DStG (vgl. zudem Art. 9 Abs. 1 StHG) bei 
unselbständiger Erwerbstätigkeit insbesondere die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen 
Wohn- und Arbeitsstätte von den steuerbaren Einkünften abgezogen. Diese Berufskosten werden 
pauschal festgesetzt; der steuerpflichtigen Person steht jedoch der Nachweis höherer Kosten offen 
(Art. 27 Abs. 2 DStG). Die entsprechenden Ausführungsvorschriften sind in der Verordnung der 
Finanzdirektion vom 14. Dezember 2006 über den Abzug von Berufskosten bei unselbständiger 
Erwerbstätigkeit (SGF 631.411) enthalten. 
Angesichts der mit dem Recht der direkten Bundessteuer übereinstimmenden gesetzlichen Rege-
lung kann für die Rechtsanwendung auf die Ausführungen in Erwägung 2 verwiesen werden. 
Demzufolge ist auch die Beschwerde betreffend die Kantonssteuer abzuweisen.
3.2.
Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Verfahrenskosten den Beschwerde-
führern aufzuerlegen (Art. 131 Abs. 1 VRG). Dabei gelangt der Tarif VJ zur Anwendung (vgl. Art. 
146 und Art. 147 VRG).
Im vorliegenden Fall erscheint es angemessen, die Gerichtsgebühr auf CHF 250.- festzusetzen. 
Diese Gerichtsgebühr wird mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.


Kantonsgericht KG
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Die stellvertretende Präsidentin entscheidet:
I.
Direkte Bundessteuer (607 2017 39)
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Kosten (Gebühr: CHF 250.-) werden A.________ und B.________ auferlegt. Diese 
Gerichtsgebühr wird mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.
II.
Kantonssteuer (607 2017 40)
3.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
4.
Die Kosten (Gebühr: CHF 250.-) werden A.________ und B.________ auferlegt. Diese 
Gerichtsgebühr wird mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.
III.
Zustellung
Der vorliegende Entscheid kann sowohl bezüglich der veranlagten direkten Bundessteuern als 
auch der Kantonssteuern gemäss Art. 146 DBG bzw. Art. 73 StHG und Art. 82 ff. des Bundes-
gesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) innert 30 Tagen seit 
Eröffnung mit einer Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht, 
Lausanne, angefochten werden.
Gegen die Festsetzung der Höhe der Verfahrenskosten ist innert 30 Tagen die Einsprache an die 
Behörde, die entschieden hat, zulässig, sofern nur dieser Teil des Entscheides angefochten wird 
(Art. 148 VRG).
Freiburg, 15. März 2018/dki
Stellvertretende Präsidentin
Gerichtsschreiberin