fr_gerichte · 604 2010 3 · 2011-04-29 · de

Urteil des Steuergerichtshofes des Kantonsgerichts | Gemeindesteuern

Tribunal cantonal 
Kantonsgericht
CANTON DE FRIBOURG / KANTON FREIBURG ______________________________________________________________________________________
604 2010-3
Urteil vom 29. April 2011
STEUERGERICHTSHOF
BESETZUNG
Präsident:
Hugo Casanova
Beisitzer:
Michael Hank, Geneviève Jenny, 
Berthold Buchs, Albert Nussbaumer
Gerichtsschreiberin:
Elisabeth Rime Rappo
PARTEIEN
A.________, Beschwerdeführer, vertreten durch Rechtsanwalt Roland 
Geiger 
gegen
GEMEINDE B.________, Vorinstanz 
GEGENSTAND
Gemeindesteuern; Automatensteuer 2008
Beschwerde vom 15. Januar 2010 gegen den Einspracheentscheid vom 
27. November 2009 (Rechnung Nr. 365588/216925)


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S a c h v e r h a l t
A.
A.________ 
betreibt 
in 
B.________ 
das 
Selbstbedienungs-Bräunungsstudio 
"C.________" (im Handelsregister eingetragene Einzelfirma), welches sechs Solarien 
umfasst. Die Solarien werden mittels Geldeinwurfgeräten bedient, gemäss eigenen An-
gaben jedoch innerhalb der Hauptfrequenzzeit zwischen 17 und 21 Uhr von Mitarbeitern 
des Studios betreut.
B.
Mit Verfügung vom 7. März 2008 stellte das Finanzamt der Stadt B.________ der 
"C.________" unter dem Titel "Appareils divertissement" für das Jahr 2007 eine Abgabe 
("taxe") für "6 cabines (solarium, sauna, etc)" im Gesamtbetrag von 2'400 Franken in 
Rechnung (Nr. 316575/216925).
Daraufhin ersuchte A.________ den Gemeinderat der Stadt B.________ mit Schreiben 
vom 10. April 2008 um "einen Auszug aus einem Beschluss (bitte auf Deutsch) … , 
woraus ersichtlich ist, weshalb wir eine solche Gebühr bezahlen müssen und für was die 
ist". Nach Erhalt der Antwort des Gemeinderates, welche sich nicht bei den Akten be-
findet, teilte A.________ mit, er sei mit dieser Forderung nicht einverstanden und werde 
sich "bei einem Anwalt über die Rechtfertigung informieren". In der Folge liess er jedoch 
nichts mehr von sich hören.
Im schliesslich angehobenen Betreibungsverfahren wurde der Gemeinde B.________ am 
30. April 2009 die definitive Rechtsöffnung erteilt. Eine von A.________ gegen das Urteil 
des Gerichtspräsidenten des Sensebezirks erhobene Berufung wurde vom Kantonsgericht 
am 1. Juli 2009 abgewiesen.
C.
Mit Verfügung vom 11. Mai 2009 stellte das Finanzamt der Stadt B.________ der 
"C.________" - diesmal unter dem Titel "App. jeu & automatiques distrib." - die ent-
sprechende Abgabe für das Jahr 2008 in Rechnung (Nr. 365588/216925; 2'400 Franken).
D.
Am 10. Juni 2009 erhob A.________, nunmehr vertreten durch Rechtsanwalt 
Roland Geiger, gegen diese Veranlagung Einsprache. Er machte insbesondere geltend, 
Art. 23 Abs. 1 des Gemeindesteuergesetzes erlaube einzig die Besteuerung von Spiel-
automaten und automatischen Warenverteilern, wobei die jährliche Steuer pro Apparat 
200 Franken nicht übersteigen dürfe. Das Reglement betreffend die Erhebung einer 
Steuer auf Spielapparaten und automatischen Warenverteilern, welches gestützt auf 
diese Bestimmung von der Stadt B.________ erlassen worden sei, verstosse insofern 
gegen höherrangiges kantonales Recht, als es neu auch die Besteuerung von 
automatischen Servicesystemen wie Solarien, Saunas und Auskunftsgeräten vorsehe. 
Demzufolge fehle es für die streitige Steuer an einer genügenden gesetzlichen 
Grundlage. Im Übrigen sei die eröffnete Rechnung auch deshalb gesetzwidrig, weil der 
Höchstbetrag von 200 Franken pro Apparat überschritten werde. Schliesslich liege noch 
eine verfassungswidrige Rechtsungleichheit vor, da Solarien in Fitnesscentern der 
Automatensteuer nicht unterlägen. Besonders stossend sei zudem die Tatsache, dass 
selbst direkte Konkurrenten von einem günstigeren Steuersatz profitierten. Dem 
vergleichbaren Studio D.________ AG sei nämlich die Steuer auf dessen Einsprache hin 
auf 50 Franken pro Apparat herabgesetzt worden.


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Diese (mit eingeschriebener Post zugestellte) Einspracheschrift ging bei der Gemeinde 
B.________ verloren, sodass es am 20. August 2009 zu einer Mahnung kam. Nachdem 
A.________ mit Schreiben vom 25. und 27. August 2009 auf die eingereichte Einsprache 
hingewiesen hatte, teilte ihm der Verantwortliche des Inkassoamtes am 14. September 
2009 mit, die Einspracheschrift sei "nicht aufspürbar". Gestützt auf den trotzdem noch 
eingeholten Rapport der Ortspolizei betrachte er die streitige Rechnung als "gültig und 
rechtskräftig". Demzufolge würden die vorübergehend unterbrochenen Inkassobemühun-
gen wieder aufgenommen. Daraufhin gab A.________ postwendend seinem Erstaunen 
und Befremden Ausdruck, wobei er gleichzeitig den klaren Beweis für die seinerzeitige 
Einreichung der Einspracheschrift lieferte.
In der Folge wurde die Einsprache mit Entscheid vom 27. November 2009 abgewiesen. 
Zur Begründung begnügte sich der Gemeinderat mit dem lapidaren Hinweis, die Orts-
polizei habe reglementsgemäss Erhebungen durchgeführt. Der entsprechende Rapport 
vom 8. September 2009 entspreche "der Sachlage", sodass der Gemeinderat nicht 
anders könne, als den in Rechnung gestellten Betrag aufrechtzuerhalten.
E.
Mit Eingabe vom 15. Januar 2010 reichte A.________, weiterhin vertreten durch 
Rechtsanwalt Roland Geiger, gegen den Einspracheentscheid beim Kantonsgericht Be-
schwerde ein. Er beantragt, diesen aufzuheben und die Angelegenheit zur Prüfung und 
Beurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen, eventuell die dem Entscheid zugrunde 
liegende Rechnung Nr. 365588/216925 aufzuheben (unter Kosten- und Entschädigungs-
folge). Zur Begründung des Hauptantrags legt der Beschwerdeführer insbesondere dar, 
der angefochtene Entscheid genüge rechtsstaatlichen Anforderungen nicht und er ver-
letze das rechtliche Gehör. In der Tat fehle die ausreichende Parteibezeichnung, eine 
diesen Namen verdienende Begründung sowie die Entscheidformel. In der Sache selbst 
rügt der Beschwerdeführer weiterhin die Gesetzwidrigkeit des Reglements sowie die Ver-
fassungswidrigkeit der vorgenommenen Rechtsanwendung (Verletzung des Rechtsgleich-
heitsgebotes).
Der mit Verfügung vom 20. Januar 2010 festgesetzte Kostenvorschuss von 250 Franken 
wurde fristgemäss einbezahlt.
In seiner Beschwerdeantwort vom 18. März 2010 schliesst der Gemeinderat der Stadt 
B.________ auf Abweisung. Er "bezieht sich vollumfänglich auf den angefochtenen 
Entscheid und beschränkt sich … auf einige Präzisierungen allgemeiner Art". Bezüglich 
der formellen Anforderungen an den angefochtenen Entscheid betont er insbesondere, 
das Kantonsgericht verfüge aufgrund von Art. 95 Abs. 1 VRG über eine volle Kognition in 
Steuersachen. Er legt jedoch nicht dar, was er für den vorliegenden Fall daraus ableitet. 
In materieller Hinsicht begründet der Gemeinderat nun erstmals kurz, weshalb er das zur 
Diskussion stehende Reglement als gesetzeskonform erachtet. Zudem vertritt er die 
Meinung, dass für Servicegeräte die angerufene Höchstlimite von 200 Franken nicht zum 
Tragen komme. Schliesslich bestreitet er auch die Rüge einer rechtsungleichen Behand-
lung und fügt bei, die Besteuerung des Solariums D.________ SA für die Jahre 2007 und 
2008 werde "augenblicklich mit einer Zahlungsvereinbarung geregelt".
In seinen Gegenbemerkungen vom 8. April 2010 hält der Beschwerdeführer an seinem 
Standpunkt fest. Er betont insbesondere, dass die volle Kognition des Steuergerichts-
hofes nichts daran ändere, dass er ein Recht auf zwei Instanzen habe. Zudem legt er 
ergänzend dar, weshalb es ungeachtet der Ausführungen der Vorinstanz an einer ge-


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nügenden gesetzlichen Grundlage für die streitige Steuer fehlt. Zudem erörtert er noch-
mals die seines Erachtens bestehende rechtsungleiche Behandlung.
Diese Vorbringen werden in den Schlussbemerkungen der Gemeinde B.________ vom 
28. Mai 2010, welche zur Information an den Beschwerdeführer weitergeleitet wurden, 
bestritten.
Auf die näheren Ausführungen der Parteien wird, soweit notwendig, im Rahmen der 
rechtlichen Erwägungen eingegangen.
E r w ä g u n g e n
1.
a) Das Gesetz vom 10. Mai 1963 über die Gemeindesteuern (GStG; SGF 632.1) 
räumt den politischen Gemeinden unter gewissen Voraussetzungen das Recht ein, Perso-
nen und Güter zu besteuern (Art. 1).
Sofern die Gemeinden ordentliche Steuern erheben, dürfen sie auch die in Art. 12 ff. 
GStG vorgesehenen besonderen Steuern erheben.
Unter dem Titel "Vergnügungssteuer, Handelssteuer, Hundesteuer" sieht Art. 23 GStG 
vor:
"1 Die Gemeinden können folgende Steuern erheben:
a)
eine Steuer auf Vorstellungen und Vergnügungsanlässen;
b)
eine Steuer auf Spielapparaten, die jährlich und je Apparat 400 Franken 
nicht übersteigen darf;
c)
eine Steuer auf automatischen Warenverteilern, die jährlich und pro Appa-
rat 200 Franken nicht übersteigen darf;
d)
eine Steuer auf dem Wander- oder zeitweiligen Gewerbe;
e)
eine Hundesteuer.
2 Der Staatsrat kann ihnen die Befugnis zur Erhebung weiterer Abgaben erteilen."
Diese in Art. 23 vorgesehenen "Steuern und Taxen" bilden Gegenstand eines Gemeinde-
reglements, das der für die Gemeinden zuständigen Direktion zur Genehmigung unter-
breitet werden muss (Art. 24 GStG).
b) Die Gemeinde B.________ hat von dieser Kompetenz insbesondere mit dem 
Reglement betreffend die Erhebung einer Steuer auf Spielapparaten und automatischen 
Warenverteilern Gebrauch gemacht, welches der Generalrat der Stadt B.________ am 
25. Juni 2007 erlassen hat (nachfolgend: das Reglement). Dieses ist am 24. August 2007 
durch die Direktion der Institutionen und der Land- und Forstwirtschaft genehmigt 
worden und rückwirkend auf den 1. Januar 2007 in Kraft getreten.
Art. 3 Abs. 1 dieses Reglements sieht unter anderem vor, dass für "automatische 
Servicesysteme, insbesondere Solarien, Saunas, Auskunftsgeräte" eine Steuer von 400 
Franken pro Jahr und Apparat erhoben wird.


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2.
a) Gemäss Art. 42 GStG sind Einspracheentscheide der Gemeindebehörde be-
treffend die besonderen Gemeindesteuern durch Beschwerde an das Kantonsgericht an-
fechtbar (Abs. 2). Das Verfahren bestimmt sich aufgrund des Verweises in Abs. 3 durch 
die sinngemässe Anwendung der Rechtsmittelbestimmungen des Gesetzes vom 6. Juni 
2000 über die direkten Kantonssteuern (DStG; SGF 631.1) und im Übrigen nach dem 
Gesetz vom 23. Mai 1991 über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; SGF 150.1).
b) Das städtische Reglement enthält in Art. 9 ebenfalls Vorschriften über die 
Rechtsmittelverfahren. Dessen Abs. 2 sieht - in Übereinstimmung mit Art. 42 Abs. 2 
GStG - vor, dass der Einspracheentscheid des Gemeinderats innert 30 Tagen durch Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht [heute Verwaltungsrechtliche Abteilung des Kantons-
gerichts] angefochten werden kann. Darüber hinaus präzisiert Abs. 3 der Bestimmung, 
dass die Beschwerde (wie auch die Einsprache) schriftlich erhoben und kurz begründet 
werden sowie die Anträge des Steuerpflichtigen enthalten muss. Zudem hat der Steuer-
pflichtige seine Beweismittel zu nennen und die in seinem Besitz befindlichen sachdien-
lichen Beweisurkunden beizulegen. In diesen beiden Absätzen stimmt das Reglement mit 
Art. 5 Abs. 2 und 3 des Musterreglements betreffend die Erhebung einer Steuer auf 
Spielapparaten und automatischen Warenverteilern, welches das Amt für Gemeinden 
(GemA) ausgearbeitet hat, überein. Das Reglement der Gemeinde B.________ enthält 
allerdings bezüglich der Rechtsmittel in Art. 9 Abs. 4 noch eine weitere (im 
Musterreglement nicht enthaltene) Verfahrensbestimmung, in welcher festgehalten wird: 
"Das Verfahren wird zudem durch das VRG sowie die Artikel 153 ff. GemG geregelt."
c) Es ist nicht zu übersehen, dass diese Rechtsmittelbestimmungen im Reglement 
den erwähnten kantonalen Verfahrensvorschriften des GStG zumindest teilweise wider-
sprechen. In der Tat sieht ja Art. 42 Abs. 3 GStG ausdrücklich vor, dass sich das Ver-
fahren in erster Linie durch die sinngemässe Anwendung der Rechtsmittelbestimmungen 
des DStG und bloss subsidiär nach dem VRG bestimmt. Diesem übergeordneten Recht 
widerspricht Art. 9 Abs. 4 des Reglements, indem er einerseits die spezifischen Ver-
fahrensbestimmungen des DStG implizit ausschliesst und andererseits noch zusätzlich die 
Anwendbarkeit von Art. 153 ff. des Gesetzes vom 25. September 1980 über die Ge-
meinden (GemG; SGF 140.1) vorsieht. Was mit diesem Verweis genau bezweckt wurde, 
ist kaum nachvollziehbar. Insbesondere enthalten auch die Materialien (vgl. die Botschaft 
des Gemeinderates vom 22. Mai 2007 und das Protokoll der Sitzung des Generalrates 
vom 25. Juni 2007) nicht den geringsten Hinweis dazu. Angesichts des klaren Textes von 
Art. 9 Abs. 2 des Reglements kann nicht die zusätzliche Beschwerde an den Ober-
amtmann (vgl. Art. 153 GemG) gemeint worden sein. Ebenso wenig kann die Kognitions-
einschränkung gemäss Art. 156 Abs. 2 GemG (Ausschluss der Anfechtbarkeit wegen 
Unangemessenheit) zum Tragen kommen, wird diese doch in Art. 78 Abs. 2 lit. a VRG für 
das Gebiet der öffentlichen Abgaben ausdrücklich ausgeschlossen. Wie dem auch sei, ist 
davon auszugehen, dass Art. 9 Abs. 4 des Reglements insofern gesetzwidrig ist, als er 
Art. 42 Abs. 3 GStG widerspricht.
3.
Im vorliegenden Fall sind die Eintretensvoraussetzungen zwar nicht umstritten, je-
doch von Amtes wegen zu prüfen.
a) Der angefochtene Einspracheentscheid vom 27. November 2009 wurde dem 
Beschwerdeführer gemäss eigenen Angaben am 4. Dezember 2009 eröffnet. Es stellt sich 
daher die Frage, ob die Beschwerde rechtzeitig eingereicht worden ist.


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Geht man von der übergeordneten und daher massgebenden kantonalen Regelung aus, 
so sind - entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers - beim Fristenlauf keine Gerichts-
ferien zu berücksichtigen. Aus Art. 150 Abs. 4 DStG in Verbindung mit Art. 42 Abs. 3 
GStG ergibt sich nämlich, dass die dreissigtägige Frist für die Beschwerde an das 
Kantonsgericht während den Gerichtsferien nach Art. 30 VRG (und mithin insbesondere 
auch vom 18. Dezember bis und mit 2. Januar) nicht stillsteht.
Im Lichte dieser Vorschriften erweist sich also die erst am 15. Januar 2010 eingereichte 
Beschwerde grundsätzlich als verspätet.
b) Unter den gegebenen Umständen ist allerdings noch zu prüfen, ob der Be-
schwerdeführer in seinem Vertrauen auf den Text von Art. 9 Abs. 4 des Reglements zu 
schützen ist.
Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung darf einer Partei aus einer falschen 
Rechtsmittelbelehrung kein Nachteil erwachsen, doch gilt dieser Grundsatz nicht absolut. 
Vorausgesetzt ist, dass sich die Prozesspartei nach Treu und Glauben auf die fehlerhafte 
Rechtsmittelbelehrung auch verlassen durfte. Wer deren Fehlerhaftigkeit erkennt oder bei 
gebührender Aufmerksamkeit hätte erkennen müssen, kann sich nicht auf die unzu-
treffenden Angaben berufen. Praxisgemäss sind jedoch nur grobe Fehler einer Partei 
geeignet, eine falsche Rechtsmittelbelehrung aufzuwiegen. Es besteht trotz fehlerhafter 
Rechtsmittelbelehrung dann kein schutzwürdiges Vertrauen in diese mehr, wenn die 
Partei oder ihr Anwalt bei einer Konsultation des Gesetzestextes den Mangel ohne 
Weiteres hätten erkennen können; nicht erforderlich ist, dass dabei auch die Literatur 
oder die einschlägige Rechtsprechung gesichtet werden (vgl. das Bundesgerichtsurteil 
2C_58/2007 vom 24. April 2007, Erw. 3.2.1 sowie die dort erwähnten Entscheide).
Im vorliegenden Zusammenhang fällt allerdings ins Gewicht, dass es nicht bloss um die 
falsche Rechtmittelbelehrung einer Rechtsanwendungsbehörde in einem Einzelfall oder 
allenfalls um eine problematische Ausführungsverordnung einer Exekutivbehörde geht. 
Vielmehr liegt eine allgemeine Täuschung der Rechtsuchenden über den genauen Ablauf 
des Rechtsmittelverfahrens vor, welche auf einer fehlerhaften Bestimmung im 
spezifischen Erlass des Gemeindegesetzgebers beruht. Unter diesen Umständen wäre es 
stossend, den Beschwerdeführer darauf zu behaften, dass er bzw. sein Vertreter den 
Fehler des Gesetzgebers nicht entdeckt hat. Dies gilt umso mehr, als ja auch die 
Direktion der Institutionen und der Landwirtschaft nichts bemerkt und das Reglement 
genehmigt hat.
Demzufolge rechtfertigt es sich, trotz ihrer verspäteten Einreichung auf die Beschwerde 
einzutreten.
4.
a) In verfahrensrechtlicher Hinsicht und zur Begründung seines Hauptantrages auf 
Aufhebung des angefochtenen Entscheides sowie Rückweisung der Angelegenheit an die 
Vorinstanz macht der Beschwerdeführer geltend, der Einspracheentscheid des Gemeinde-
rates genüge den minimalen formellen Anforderungen nicht. Er widerspreche Art. 66 VRG 
betreffend den nötigen Inhalt eines Entscheides insofern, als er weder eine ausreichende 
Parteibezeichnung (nur "C.________" anstatt A.________) noch die Entscheidformel 
enthalte. Zudem liege auch eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör vor, da 
es an einer Begründung, welche diesen Namen verdiene, fehle. Da die angerufene 
Beschwerdeinstanz nur eine eingeschränkte Überprüfungsbefugnis habe, sei eine Heilung 
der Gehörsverletzung im Rechtsmittelverfahren nicht möglich. Es gehe auch nicht an, 


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dass dem Beschwerdeführer durch den mangelhaften Entscheid eine Instanz verloren 
gehe.
Demgegenüber wendet die Vorinstanz ein, sie habe die genaue Parteibezeichnung nicht 
kennen können. Im Übrigen genüge der angefochtene Entscheid den gesetzlichen An-
forderungen. Zudem verfüge das Kantonsgericht aufgrund von Art. 95 Abs. 1 VRG über 
eine volle Kognition.
b) Der angefochtene Entscheid erweist sich in der Tat als äusserst mangelhaft. Von 
einer mit Fachleuten dotierten Einsprachebehörde kann man erwarten, dass sie die kor-
rekte Parteibezeichnung gemäss Einspracheschrift übernimmt und den getroffenen 
Entscheid in einem Dispositiv zum Ausdruck bringt. Beides ist vorliegend nicht ge-
schehen. Noch schwerwiegender ist jedoch die Tatsache, dass man es schlicht nicht für 
nötig befunden hat, sich mit den in der Einspracheschrift erhobenen Rügen konkret 
auseinanderzusetzen. Der Anspruch auf rechtliches Gehör, wie er sich aus Art. 29 Abs. 2 
BV ergibt, verlangt jedoch, dass die Behörde die Vorbringen des von einem Entscheid in 
seiner Rechtsstellung Betroffenen hört, sorgfältig und ernsthaft prüft und in der 
Entscheidfindung berücksichtigt. Daraus folgt die grundsätzliche Pflicht der Behörde, 
ihren Entscheid - wenn auch auf die wesentlichen Punkte beschränkt - zu begründen (vgl. 
das Bundesgerichtsurteil 2A.613/2006 vom 8. August 2007, Erw. 2 sowie die dort 
erwähnten Entscheide).
Ob diese Mängel im vorliegenden Beschwerdeverfahren dank der vollen Kognition des 
Steuergerichtshofes (vgl. vor allem Art. 78 Abs. 2 lit. a VRG) geheilt werden können, 
obwohl sich die Vorinstanz zur Hauptsache bloss mit einem Verweis auf den Einsprache-
entscheid begnügt und sich ergänzend auf einige "Präzisierungen allgemeiner Art" be-
schränkt hat, erscheint zweifelhaft. Die Frage braucht indessen nicht abschliessend 
beurteilt zu werden, da sich die Beschwerde auch in andern Punkten als begründet 
erweist. Unter diesen Umständen macht es in prozessökonomischer Hinsicht wenig Sinn, 
den angefochtenen Entscheid nur aus formellen Gründen aufzuheben und die Angelegen-
heit zwecks neuem Entscheid zurückzuweisen.
5.
a) In der Sache selbst rügt der Beschwerdeführer vor allem die fehlende gesetzliche 
Grundlage. Unter Hinweis auf Art. 127 BV und unter Berufung auf die einschlägige 
bundesgerichtliche Rechtsprechung legt er insbesondere dar, die Ausgestaltung der 
Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuern und 
deren Bemessung, müsse in den Grundzügen im Gesetz selber geregelt sein. Der Kanton 
Freiburg habe von seiner Autonomie Gebrauch gemacht und in Art. 23 Abs. 1 GStG unter 
anderem bestimmt, dass die Gemeinden eine Steuer auf automatischen Warenverteilern 
erheben dürfen, wobei die jährliche Steuer pro Apparat 200 Franken nicht übersteigen 
dürfe. Der Generalrat der Stadt B.________ habe gestützt auf diese Bestimmung das 
Reglement betreffend die Erhebung einer Steuer auf Spielapparaten und automatischen 
Warenverteilern erlassen und neu auch die Besteuerung automatischer Servicesysteme 
wie Solarien, Saunas und Auskunftsgeräte vorgesehen. Solche Dienstleistungsgeräte 
fielen jedoch nicht unter diese Gesetzesvorschrift. Gemäss Art. 23 Abs. 2 GStG dürften 
weitere Abgaben nur mit der ausdrücklichen Erlaubnis des Staatsrates erhoben werden. 
Somit sei das GStG abschliessend und es lasse den Gemeinden keinen Spielraum. Dem-
zufolge verstosse Art. 3 Abs. 1 des Reglements gegen höherrangiges Recht.
Die Vorinstanz hält dem in ihrer Beschwerdeantwort entgegen, die kantonale Gesetz-
gebung habe die Besteuerung von Servicegeräten wie Solarien nicht verbieten wollen. 


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Aus der Botschaft zum Gesetz über die Ausübung des Handels, mit dem Art. 23 GStG 
geändert worden sei, ergebe sich, dass keine inhaltliche Veränderung vorgesehen ge-
wesen sei. Die alte Handelsgesetzgebung habe jedoch in Art. 4 zwischen automatischen 
Apparaten wie den "(Waren-)Austeilern" und "anderen Geräten wie Phonograph oder 
Kinomatograph" unterschieden, bei denen es sich um Servicegeräte handle. Zu beachten 
sei auch, dass der deutsche Text von Art. 23 GStG den Ausdruck "Spielapparat" ver-
wende, während der französische Text bald von "appareil de divertissement", bald von 
"appareils de jeux" spreche. Folglich stimme das Gemeinderegelement mit dem kantona-
len Gesetz überein. Zudem sei es ja auch von der Direktion der Institutionen und der 
Land- und Forstwirtschaft genehmigt worden, was schwer ins Gewicht falle. Darüber 
hinaus könne der Staatsrat die Erhebung anderer Steuern genehmigen. Zurzeit delegiere 
der Staatrat diese Zuständigkeit allgemein an die betroffenen Direktionen. Mit der Ge-
nehmigung des Reglements sei folglich auch die Bewilligung dieser Steuer erfolgt.
In seinen Gegenbemerkungen wendet der Beschwerdeführer insbesondere noch ein, 
Art. 3 Abs. 1 des Reglements verstosse auch dann gegen höherrangiges Recht, wenn 
Solarien den automatischen Warenverteilern gleichgestellt würden. In der Tat sehe 
Art. 23 Abs. GStG ja für deren Besteuerung eine Obergrenze von 200 Franken vor.
b) Entgegen der Ansicht der Vorinstanz ist nicht einzusehen, inwiefern auto-
matische Servicesysteme wie Solarien, Saunas und Auskunftsgeräte als Spielapparate im 
Sinne von Art. 23 Abs. 1 lit. b GStG zu betrachten sein sollen. Ebenso wenig handelt es 
sich um Warenverteiler im Sinne von Art. 23 Abs. 1 lit. c GStG. Das scheint auch die 
Ansicht des Gemeinderates gewesen zu sein, hat er doch in der Botschaft vom 22. Mai 
2007 ausdrücklich betont, man wolle neue Steuern einführen, um den Einnahmenverlust 
bei den Spielautomaten auszugleichen.
Da diese neue Steuer auf automatischen Servicesystemen unter keine der in Art. 23 
Abs. 1 GStG aufgezählten besonderen Gemeindesteuern fällt, bleibt zu prüfen, ob in 
Verbindung mit Art. 23 Abs. 2 GStG eine genügende gesetzliche Grundlage zu bejahen 
sei. Es erscheint überlegenswert, ob diese Vorschrift, wonach der Staatsrat den Ge-
meinden die Befugnis zur Erhebung weiterer Abgaben erteilen kann, den heutigen Anfor-
derungen an eine Delegationsnorm im Abgaberecht noch genügt (vgl. dazu BGE 126 I 
180 Erw. 2, 132 I 157 Erw. 2.2). Auf jeden Fall wäre höchstens die Bewilligung einer 
Steuer im sinngemässen Rahmen von Abs. 1 der Bestimmung denkbar (vgl. das Urteil 4F 
03 166 des Steuergerichtshofes vom 8. April 2005, Erw. 3c, dritter Absatz, FZR 2005, 
159 ff.). Die Frage kann jedoch offenbleiben, da es im vorliegenden Fall ohnehin an 
seiner solchen Bewilligung des Staatsrats fehlt. Eine Gleichsetzung der Genehmigung des 
Reglements durch die Direktion der Institutionen und der Land- und Forstwirtschaft mit 
der Bewilligung einer neuen Steuer durch den (gesamten) Staatsrat würde dem ein-
deutigen Wortlaut der Vorschriften von Art. 23 Abs. 2 und 24 GStG widersprechen. 
Soweit in einer beiläufigen Bemerkung des erwähnten Urteils vom 8. April 2005 dargelegt 
wurde, die Genehmigung des Reglements (durch die Direktion der Institutionen und der 
Land- und Forstwirtschaft) könnte allenfalls wohl auch als Bewilligung einer Steuer durch 
den Staatsrat betrachtet werden, kann daran bei näherer Betrachtung nicht festgehalten 
werden.
Demzufolge fehlt es für die streitige Steuer an einer genügenden gesetzlichen Grundlage.
6.
Am Rande ist schliesslich noch beizufügen, dass der Beschwerdeführer zu Recht 
auch eine stossende rechtsungleiche Behandlung rügt. Wie er schon in seiner Einsprache 


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geltend gemacht hat, soll einem direkten Konkurrenten, nämlich dem vergleichbaren 
Studio D.________ AG, die Steuer auf dessen Einsprache hin auf 50 (anstatt 400) 
Franken pro Apparat herabgesetzt worden sein.
Die Vorinstanz anerkennt diesen Tatbestand, will sich jedoch mit der Behauptung heraus-
reden, dass die Besteuerung des Solariums D.________ SA für die Jahre 2007 und 2008 
"augenblicklich mit einer Zahlungsvereinbarung geregelt" werde. Ein entsprechender 
Beweis wurde jedoch nicht geliefert und es ist auch nicht einzusehen, inwiefern die 
beiden längst in Rechtskraft erwachsenen Steuerveranlagungen der D.________ SA 
nachträglich noch angepasst werden könnten.
Dermassen unterschiedliche Behandlungen und sich widersprechende Ergebnisse zweier 
gleich gelagerter Einspracheverfahren sind schlicht unannehmbar. 
7.
a) Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind dem Beschwerdeführer keine 
Kosten aufzuerlegen (Art. 131 Abs. 1 VRG).
Obwohl die Vorinstanz unterlegen ist, können ihr gemäss Art. 133 des Gesetzes vom 
23. Mai 1991 über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; SGF 150.1) keine Verfahrens-
kosten auferlegt werden, da abgaberechtliche Streitigkeiten nicht Vermögensinteresse im 
Sinne dieser Bestimmung betreffen (vgl. Grundsatzentscheid des Steuergerichtshofes 
vom 10. April 1992 i.S. K. gegen Gemeinde B., FZR 1992 S. 206 ff.).
b) Gemäss Art. 137 Abs. 1 VRG spricht die (als letzte kantonale Instanz entschei-
dende) Verwaltungsjustizbehörde der im Beschwerdeverfahren obsiegenden Partei auf 
Gesuch grundsätzlich eine Entschädigung für die zur Wahrung ihrer Interessen ent-
standenen, notwendigen Kosten zu. Die Parteientschädigung wird der unterliegenden 
Parteien auferlegt (Art. 141 VRG).
Gemäss Art. 140 VRG umfasst die Parteientschädigung einerseits die Kosten der Ver-
tretung oder Verbeiständung und anderseits die übrigen Auslagen der Partei, insbe-
sondere ihre Reisekosten. Die Entschädigung bleibt jedoch auf die zur Wahrung der 
Interessen entstandenen, notwendigen Kosten beschränkt (Art. 137 Abs. 1 VRG in fine). 
Der Betrag wird im Rahmen des dafür erlassenen Tarifs festgesetzt (vgl. Art. 146 und 
147 Abs. 1 lit. b VRG). Art. 8 des Tarifs vom 17. Dezember 1991 der Verfahrenskosten 
und Entschädigungen in der Verwaltungsjustiz sieht vor, dass das Honorar für die 
Vertretung oder die Verbeiständung einer Partei zwischen 200 und 5'000 Franken (bis 
Ende 2010 anwendbare Fassung) bzw. zwischen 200 und 10'000 Franken (seit 2011 
anwendbare Fassung) festgesetzt wird. Bei besonders umfangreichen oder besonders 
komplizierten Angelegenheiten liegt der Höchstbetrag bei 20'000 bzw. 40'000 Franken. 
Wer eine Parteientschädigung verlangt, muss der Behörde eine Zusammenstellung der 
ausgeführten Verrichtungen und wenn nötig die Belege für die Barauslagen zukommen 
lassen. Erhält die Behörde diese Zusammenstellung nicht, bevor der Entscheid getroffen 
wird, so setzt sie die Entschädigung von Amtes wegen und nach freiem Ermessen fest. 
Die Höhe des Honorars wird nach den gleichen Grundsätzen wie die Verwaltungsjustiz-
gebühr festgesetzt, d.h. nach dem erforderlichen Zeit- und Arbeitsaufwand, der Wichtig-
keit der Angelegenheit und bei vermögensrechtlichen Sachen nach dem betreffenden 
Streitwerte (Art. 11 Abs. 1 und 2 des Tarifs). Die Barauslagen des Parteivertreters 
werden zu den Selbstkosten bzw. nach Pauschalansätzen für Fotokopien und Reiseent-
schädigung zurückerstattet (vgl. Art. 9 des Tarifs). Die Entschädigung für die übrigen 


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Auslagen, welche insbesondere Reisekosten und den Ersatz eines allfälligen Erwerbsaus-
falles umfasst, ist "angemessen" festzusetzen (Art. 10 des Tarifs).
Im vorliegenden Fall hat der Vertreter des Beschwerdeführers eine Kostenliste für einen 
Gesamtbetrag von 5'438.50 Franken eingereicht. Zu beachten ist, dass nur ein Stunden-
satz von 230 Franken berücksichtigt wird; zudem erscheint der geltend gemachte Auf-
wand teilweise übertrieben. 
Unter diesen Umständen erscheint es angemessen, den Betrag der Parteientschädigung 
ermessensweise auf 2'448 Franken plus 7,6% Mehrwertsteuer für die Zeit bis Ende 2010 
und auf 120 Franken plus 8% Mehrwertsteuer für die Zeit ab Januar 2011 (Total 
2'763.60 Franken) festzusetzen.
D e r H o f e r k e n n t :
I.
Die Beschwerde wird gutgeheissen.
Demzufolge wird der angefochtene Entscheid samt der ihm zugrunde liegenden 
Rechnung Nr. 365588/216925 (Steuerjahr 2008) aufgehoben.
II.
Es werden keine Kosten erhoben. Der bezahlte Kostenvorschuss von 250 Franken 
wird dem Beschwerdeführer zurückerstattet.
III.
Dem Beschwerdeführer wird zu Lasten der Vorinstanz eine Parteientschädigung von 
2'763.60 Franken zugesprochen, welche direkt an Rechtsanwalt Roland Geiger zu 
bezahlen ist.
Der vorliegende Entscheid kann gemäss Art. 82 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 
2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) innert 30 Tagen seit Eröffnung mit 
einer 
Beschwerde 
in 
öffentlich-rechtlichen 
Angelegenheiten 
beim 
Bundesgericht 
angefochten werden.
Gegen die Festsetzung der Höhe der Parteientschädigung ist innert 30 Tagen die 
Einsprache an die Behörde, die entschieden hat, zulässig, sofern nur dieser Teil des 
Entscheides angefochten wird (Art. 148 VRG).
Givisiez, 29. April 2011/HCA/dcu
Die Gerichtsschreiberin:
Der Präsident: