fr_gerichte · 604 2024 85 · 2025-01-06 · de

Urteil des Steuergerichtshofes des Kantonsgerichts | Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen

Tribunal cantonal TC
Kantonsgericht KG
Augustinergasse 3, Postfach 630, 1701 Freiburg
T +41 26 304 15 00
www.fr.ch/tc
—
Pouvoir Judiciaire PJ
Gerichtsbehörden GB
604 2024 85
604 2024 86
Urteil vom 6. Januar 2025
Steuergerichtshof
Besetzung
Präsident:
Marc Sugnaux 
Richterinnen:
Dina Beti, Daniela Kiener 
Gerichtsschreiberin:
Angélique Marro
Parteien
A.________, Beschwerdeführerin,
gegen
KANTONALE STEUERVERWALTUNG, Vorinstanz 
Gegenstand
Einkommens- und Vermögenssteuer der natürlichen Personen – Kosten der 
Instandstellung einer neu erworbenen Liegenschaft
Beschwerde vom 6. Juni 2024 gegen den Einspracheentscheid vom 
23. Mai 2024; direkte Bundessteuer und Kantonssteuer 2020 und 2021


Kantonsgericht KG
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Sachverhalt
A.
Die Steuerpflichtige ist Eigentümerin der Grundstücke Nr. bbb (C.________), ddd 
(E.________) und fff (G.________) des Grundbuchs der Gemeinde H.________. 
Ursprünglich wohnte die Steuerpflichtige mit ihrer Familie in der Liegenschaft E.________. Nach-
dem sie im Jahr 2017 die Liegenschaft C.________ erworben und diese Liegenschaft in den 
Jahren 2020 und 2021 umfassend saniert hatte, erfolgte im Jahr 2021 der Umzug von der Liegen-
schaft E.________ in die Liegenschaft C.________. Noch im selben Jahr wurde mit den Sanie-
rungsarbeiten an der Liegenschaft E.________ begonnen.
B.
In der Steuererklärung 2020 vom 27. April 2021 deklarierte die Steuerpflichtige ein steuerba-
res Einkommen aus unselbständiger Haupterwerbstätigkeit (Code 1.110) von CHF 78'920.- sowie 
ein Einkommen aus Privatliegenschaften (Code 3.310) von CHF 10'560.-. Unter Berücksichtigung 
der übrigen Einkommensbestandteile, namentlich von Liegenschaftsunterhaltskosten (Code 4.310) 
von CHF 100'185.-, die mit CHF 11'985.- der Liegenschaft E.________ und mit CHF 88'200.- der 
Liegenschaft C.________ zugeordnet wurden, ergab sich ein steuerbares Einkommen 
(Code 7.910) von CHF 0.-.
In der provisorischen Steuerveranlagungsanzeige vom 30. April 2022 wurden – mit Ausnahme der 
Fremdbetreuungskosten der Kinder (Code 4.380) – sämtliche deklarierten Einkommensbestandtei-
le übernommen und das steuerbare Einkommen (Code 7.910) auf CHF 0.- festgesetzt. 
Am 20. Mai 2022 erhielt die Steuerpflichtige eine berichtigte Veranlagungsanzeige, in welcher die 
Liegenschaftsunterhaltskosten (Code 4.310) von insgesamt CHF 100'185.- auf CHF 11'985.- 
herabgesetzt wurden, was ein steuerbares Einkommen (Code 7.910) von CHF 46'673.- (direkte 
Bundessteuer; geschuldeter Steuerbetrag nach Steuerabzug: CHF 0.-) resp. CHF 34'485.- 
(Kantonssteuer; 
massgebend 
für 
den 
Satz: 
CHF 17'200.-; 
geschuldeter 
Steuerbetrag: 
CHF 1'430.40) ergab. Auf dem beigelegten Ausscheidungsformular wurde als Begründung 
vermerkt, dass die Liegenschaft C.________ im Zeitpunkt ihres Erwerbs unbewohnbar gewesen 
sei, weshalb für diese Liegenschaft keine Unterhaltskosten in Abzug gebracht werden könnten. 
Gegen diese berichtigte Steuerveranlagungsanzeige erhob die Steuerpflichtige am 10. Juni 2022 
Einsprache an die Kantonale Steuerverwaltung (nachfolgend: Steuerverwaltung), mit welcher sie 
eine detaillierte Steuerausscheidung vornahm und für die Liegenschaft C.________ nunmehr 
einen Abzug von insgesamt CHF 65'127.- (Anteil Unterhalt: CHF 15'545.-; Anteil Energiesparen: 
CHF 49'582.-) geltend machte.
C.
In der Steuererklärung 2021 vom 30. Mai 2022 deklarierte die Steuerpflichtige ein steuerba-
res Einkommen aus unselbständiger Haupterwerbstätigkeit (Code 1.110) von CHF 75'479.-, ein 
Einkommen aus Mietzinseinnahmen (Code 3.340) von CHF 3'500.- sowie ein sonstiges Einkom-
men (Vermietung Liegenschaft E.________; Code 3.410) von CHF 1'750.-. Unter Berücksichtigung 
der übrigen Einkommensbestandteile, namentlich von Liegenschaftsunterhaltskosten (Code 4.310) 
von CHF 255'002.-, die mit CHF 38'405.- der Liegenschaft E.________, mit CHF 211'287.- der 
Liegenschaft C.________ und mit CHF 5'310.- der Liegenschaft G.________ zugeordnet wurden, 
sowie von energiesparenden Investitionen bei Privatliegenschaften (Code 4.311) von CHF 7'215.- 
betreffend die Liegenschaft E.________, ergab sich ein steuerbares Einkommen (Code 7.910) von 
CHF 0.-.


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In der ordentlichen Steuerveranlagungsanzeige vom 22. Mai 2023 wurden die Liegenschaftsunter-
haltskosten (Code 4.310) auf CHF 24'925.- festgesetzt, der geltend gemachte Abzug für energie-
sparende Investitionen bei Privatliegenschaften (Code 4.311) verweigert und das steuerbare 
Einkommen auf CHF 41'803.- (direkte Bundessteuer; geschuldeter Steuerbetrag nach Steuerab-
zug: CHF 0.-) resp. CHF 30'837.- (Kantonssteuer; massgebend für den Satz: CHF 15'400.-; 
geschuldeter Steuerbetrag: CHF 1'136.-) festgesetzt.
Auch gegen diese Steuerveranlagungsanzeige erhob die Steuerpflichtige am 9. Juni 2023 Einspra-
che an die Steuerverwaltung, mit welcher sie eine detaillierte Steuerausscheidung vornahm und für 
die Liegenschaft E.________ einen Unterhaltskostenabzug von CHF 36'763.- sowie für die Liegen-
schaft C.________ einen Unterhaltskostenabzug von CHF 73'182.- geltend machte.
D.
Mit separaten Schreiben vom 10. April 2024 nahm die Steuerverwaltung Stellung zu den 
erhobenen Einsprachen und stellte der Steuerpflichtigen eine reformatio in peius der Steuerveran-
lagung 2020 in Aussicht (die angedrohte reformatio in peius steht in Zusammenhang mit einer 
Verschiebung der Positionen 3 und 4 von der Liegenschaft E.________ zur Liegenschaft 
C.________). Sie gab der Steuerpflichtigen die Möglichkeit, weitere Bemerkungen und neue 
Beweismittel einzureichen.
Von dieser Möglichkeit machte die Steuerpflichtige am 7. Mai 2024 Gebrauch. 
Mit Einspracheentscheid vom 23. Mai 2024 änderte die Steuerverwaltung die Steuerveranlagungs-
anzeige 2020 zu Ungunsten der Steuerpflichtigen ab. Im Übrigen wurden die erhobenen Einspra-
chen abgewiesen.
Am 27. Juni 2024 stellte die Steuerverwaltung der Steuerpflichtigen eine berichtigte Steuerveranla-
gungsanzeige 2020 zu. In dieser wurden die Liegenschaftsunterhaltskosten (Code 4.310) von 
insgesamt CHF 100'185.- bzw. CHF 11'985.- auf CHF 2'112.- weiter herabgesetzt. Insgesamt 
ergab sich ein steuerbares Einkommen (Code 7.910) von CHF 56'546.- (direkte Bundessteuer; 
geschuldeter Steuerbetrag nach Steuerabzug: CHF 0.-) resp. CHF 46'358.- (Kantonssteuer; mass-
gebend für den Satz: CHF 23'150.-; geschuldeter Steuerbetrag: CHF 2'332.20).
E.
Gegen den Einspracheentscheid vom 23. Mai 2024 erhob die Steuerpflichtige am 6. Juni 
2024 Beschwerde an das Kantonsgericht. Sie stellt sinngemäss den Antrag, es seien der ange-
fochtene Einspracheentscheid aufzuheben und die geltend gemachten Liegenschaftsunterhalts-
kosten zum Abzug zuzulassen. In der Begründung der Beschwerde kritisiert die Beschwerdeführe-
rin, dass die Vorinstanz in der Veranlagungsanzeige 2021 nicht auf die Unterhaltskosten betref-
fend die Liegenschaft E.________ eingegangen sei und dass ihr der Unterhaltskostenabzug für 
die Liegenschaft C.________ verweigert worden sei.
Der mit Verfügung vom 11. Juni 2024 auf CHF 800.- angesetzte Kostenvorschuss wurde am 
17. Juni 2024 geleistet.
In ihren Bemerkungen vom 5. September 2024 schliesst die Vorinstanz auf eine Abweisung der 
Beschwerde.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.
F.
Auf die weiteren Elemente des Sachverhalts wird – soweit für die Urteilsfindung wesentlich –
in den nachfolgenden rechtlichen Erwägungen näher eingegangen.


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Erwägungen
Prozessuales
1.
1.1.
Gegen Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde kann die steuerpflichtige Person 
innert 30 Tagen nach Zustellung beim Kantonsgericht schriftlich Beschwerde erheben (Art. 140 
Abs. 1 DBG; Art. 50 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisie-
rung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]; Art. 180 Abs. 1 des 
Gesetzes vom 6. Juni 2000 über die direkten Kantonssteuern [DStG; SGF 631.1]). Die Beschwer-
deschrift muss die Begehren der beschwerdeführenden Person und deren Begründung enthalten 
(vgl. Art. 140 Abs. 2 DBG; Art. 50 Abs. 2 StHG; Art. 180 Abs. 2 DStG). Mit der Beschwerde können 
alle Mängel des angefochtenen Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden 
(Art. 140 Abs. 3 DBG; Art. 50 Abs. 2 StHG; Art. 180 Abs. 3 DStG). Das Beschwerdeverfahren rich-
tet sich nach dem Gesetz vom 23. Mai 1991 über die Verwaltungsrechtspflege (VRG; SGF 150.1) 
(Art. 182 DStG).
1.2.
Die Beschwerde vom 6. Juni 2024 gegen den Einspracheentscheid vom 23. Mai 2024 ist 
durch die Beschwerdeführerin frist- und formgerecht bei der sachlich und örtlich zuständigen 
Beschwerdeinstanz eingereicht worden. Die Beschwerdeführerin ist als Steuerschuldnerin durch 
den angefochtenen Einspracheentscheid berührt und hat ohne Weiteres ein schutzwürdiges Inte-
resse an dessen Aufhebung oder Änderung (Art. 76 Bst. a VRG).
Auf die Beschwerde ist einzutreten.
Direkte Bundessteuer (604 2024 85)
2.
Die Beschwerdeführerin rügt in formeller Hinsicht, dass die Vorinstanz in der Veranlagungsanzeige 
2021 nicht auf die Unterhaltskosten betreffend die Liegenschaft E.________ eingegangen sei, 
obschon sämtliche Belege dazu eingereicht worden seien. Damit macht sie sinngemäss eine 
Verletzung des rechtlichen Gehörs geltend.
2.1.
Das Steuerverfahrensrecht sieht vor, dass Veranlagungsverfügungen, Einsprache- und 
Beschwerdeentscheide mit einer Begründung zu versehen sind (Art. 131 Abs. 2, Art. 135 Abs. 2 
und Art. 143 Abs. 2 DBG). Auch leitet sich aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör von Art. 29 
Abs. 2 BV eine allgemeine Pflicht der Behörden ab, ihre Verfügungen und Entscheide zu begrün-
den.
Welche Anforderungen an Inhalt und Umfang der Begründung zu stellen sind, kann nicht allgemein 
gesagt werden. Es kommt auf den konkreten Fall an. Die Begründung ist jedenfalls so abzufassen, 
dass der Steuerpflichtige dadurch in die Lage versetzt wird, die Tragweite der Entscheidung zu 
erkennen und die Überlegungen, welche die Behörde ihrer Entscheidung zugrunde gelegt hat, 
nachzuvollziehen. Auf diese Weise soll der Steuerpflichtige beurteilen können, ob und mit welchen 
Argumenten er die Verfügung bzw. den Entscheid auf dem Rechtsmittelweg weiterziehen will. In 
diesem Sinn müssen wenigstens kurz die Überlegungen genannt werden, von denen sich die 


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Behörde hat leiten lassen und auf die sich ihr Entscheid stützt. Schliesslich ermöglicht die vorin-
stanzliche Begründung der Rechtsmittelbehörde die Überprüfung der angefochtenen Entschei-
dung. Die Behörde muss sich nicht mit allen Parteistandpunkten einlässlich auseinandersetzen 
und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich widerlegen. Sie kann sich auf die für den Entscheid 
wesentlichen Gesichtspunkte beschränken. Dichte und Umfang der Begründung hängen von 
verschiedenen Faktoren ab, namentlich von der funktionellen Stellung der verfügenden bzw. 
entscheidenden Instanz, von den Vorbringen der Parteien, vom Umfang des Ermessensbereichs 
der Behörde und von der Komplexität der Materie. Je grösser der Spielraum, welcher der Behörde 
infolge Ermessens oder unbestimmter Rechtsbegriffe eingeräumt ist, je vielfältiger die tatsächli-
chen Voraussetzungen sind, die bei der Betätigung des Ermessens zu berücksichtigen sind und je 
stärker ein Entscheid in die individuellen Rechte eingreift, desto höhere Anforderungen sind an die 
Begründung eines Entscheids zu stellen. Die Begründungspflicht ist jedenfalls erfüllt, wenn die 
Betroffenen die entsprechende Erwägung sachgerecht anfechten können (ZWEIFEL/CASANO-
VA/BEUSCH/HUNZIKER, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. Auflage 2018, 
§ 15 Rz. 43).
Die Rechtsfolgen der mangelhaften Eröffnung sind unterschiedlich, einerseits in Bezug auf die 
Verfügung selbst (Anfechtbarkeit oder Nichtigkeit), andererseits hinsichtlich der Rechte des Steu-
erpflichtigen (oder anderer Betroffener) (ZWEIFEL/CASANOVA/BEUSCH/HUNZIKER, § 15 Rz. 55). Bei 
mangelhafter Begründung muss die Verfügung innerhalb der Rechtsmittelfrist angefochten 
werden; andernfalls erwächst sie in Rechtskraft. Selbst bei vollständigem Fehlen einer Begrün-
dung ist die Verfügung oder der Entscheid in der Regel nicht nichtig. Sofern der Rechtsmittelbehör-
de volle Überprüfungsbefugnis zukommt, kann der Mangel auch dadurch geheilt werden, dass die 
fehlende Begründung im Rechtsmittelverfahren nachgeschoben und der Steuerpflichtige dazu 
angehört wird, wobei anzumerken ist, dass der dadurch eintretende Verlust einer Instanz proble-
matisch 
ist. 
Andernfalls 
ist 
die 
fehlerhafte 
Verfügung 
aufzuheben 
(ZWEIFEL/CASANO-
VA/BEUSCH/HUNZIKER, §15 Rz. 58).
2.2.
Die Beschwerdeführerin machte in der Steuererklärung 2021 Liegenschaftsunterhaltskos-
ten (Code 4.310) von insgesamt CHF 255'002.- geltend. Von diesem Betrag wurden CHF 38'405.- 
der Liegenschaft E.________, CHF 211'287.- der Liegenschaft C.________ und CHF 5'310.- der 
Liegenschaft G.________ zugewiesen. Ausserdem wurden für die Liegenschaft E.________ ener-
giesparende Investitionen (Code 4.311) von CHF 7'215.- geltend gemacht (vgl. Beilage 04 zur 
Steuererklärung 2021).
In der Steuerveranlagungsanzeige resp. der ihr zugrunde liegenden Kostenausscheidung qualifi-
zierte die Vorinstanz – bis auf die Gebäudeversicherungsprämien sowie die Liegenschaftssteuer – 
sämtliche für die Liegenschaften C.________ und G.________ geltend gemachten Kosten als 
wertvermehrend und verweigerte einen Kostenabzug. Bezüglich der Liegenschaft E.________ 
wurden gewisse Kosten ganz, gewisse Kosten anteilsmässig als werterhaltend qualifiziert und ein 
Abzug von CHF 23'725.- zugelassen. Auf dem Ausscheidungsformular betreffend die Liegenschaft 
E.________ findet sich die Bemerkung, dass aus den kaum lesbaren und zum Teil unvollständigen 
Rechnungen hervorgehe, dass die Liegenschaft nicht nur renoviert, sondern auch umgebaut und 
erweitert worden sei. Kosten in Zusammenhang mit einem Umbau oder einer Erweiterung könnten 
aber nicht als Unterhaltskosten zum Abzug gebracht werden. 
In ihrer Einsprache machte die Beschwerdeführerin geltend, dass die Liegenschaft E.________ 
weder umgebaut noch erweitert worden sei, und bat darum, ihr mitzuteilen, welche Rechnungen 
schlecht lesbar oder unvollständig seien. Ausserdem machte sie zu den Positionen 7 und 11 


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(I.________) geltend, dass die Elektroradiatoren durch Warmwasserradiatoren, welche durch die 
Wärmepumpe der Liegenschaft C.________ gespiesen würden, ersetzt worden seien. Bei der 
Position 9 (J.________ Küche) handle es sich um die Schlussrechnung zu den Akontorechnun-
gen, die unter den Positionen 4 und 8 aufgeführt seien. In der beigelegten detaillierten Steueraus-
scheidung wies die Beschwerdeführerin die Positionen 7 und 11 (I.________) je zur Hälfte der 
Wertvermehrung und dem Unterhalt und die Position 9 (J.________ Küche) ganz dem Unterhalt 
zu.
In der Stellungnahme vom 10. April 2024 betreffend die Steuerperiode 2021 führte die Vorinstanz 
zur Liegenschaft E.________ unter Hinweis auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung aus, dass 
bei natürlichen Personen das Zahlungsdatum massgebend sei und die zeitliche Abgrenzung des 
Abflusses von Vermögen nach den gleichen Kriterien vorgenommen werde wie beim Zufluss von 
Vermögen. Für die Steuerperiode habe die Steuerpflichtige nicht nachgewiesen, dass sie die 
geltend gemachten Kosten bezahlt habe, weshalb sie die Kosten auch nicht in Abzug bringen 
könne. Die Vorinstanz verwies ausserdem darauf, dass die in Zusammenhang mit der Einsprache 
erstellte Kostenausscheidung nur ergänzend und informativ die Feststellungen der Steuerverwal-
tung zu den einzelnen Positionen beinhalte und den Umstand der fehlenden Zahlung nicht berück-
sichtige.
Im angefochtenen Einspracheentscheid findet sich zu den Unterhaltskosten der Liegenschaft 
E.________ betreffend die Steuerperiode 2021 keine Erwägung.
2.3.
Wenn die Steuerverwaltung in ihren Bemerkungen zur Beschwerde nun geltend macht, 
dass auf die Unterhaltskosten der Liegenschaft E.________ betreffend die Steuerperiode 2021 
nicht eingegangen worden sei, da diese in der besagten Veranlagung nicht beansprucht worden 
seien, so kann ihr nicht gefolgt werden. In ihrer Steuererklärung vom 30. Mai 2022 hat die 
Beschwerdeführerin sehr wohl für besagte Liegenschaft Unterhaltskosten (CHF 38'405.-) sowie 
energiesparende Investitionen (CHF 7'215.-) geltend gemacht. In ihrer Einsprache vom 9. Juni 
2023 hat sie den geltend gemachten Abzug für diese Liegenschaft auf insgesamt CHF 36'763.- 
reduziert und dargelegt, weshalb sie bezüglich einzelner Positionen mit den Feststellungen der 
Vorinstanz nicht einverstanden sei.
Zwar ist mit der Vorinstanz festzustellen, dass der Beschwerdeführerin die Begründung für die 
Verweigerung des Unterhaltskostenabzugs für die Liegenschaft E.________ betreffend die Steuer-
periode 2021 mit Schreiben vom 10. April 2024 dargelegt und auf den fehlenden Nachweis bezüg-
lich Bezahlung der geltend gemachten Kosten verwiesen wurde. Im selben Schreiben wurde die 
Beschwerdeführerin auch darauf hingewiesen, dass die Kostenausscheidung nur ergänzend und 
informativ die Feststellungen der Steuerverwaltung zu den einzelnen Positionen beinhalte und den 
Umstand der fehlenden Zahlung nicht berücksichtige. In der Folge unterliess es die Vorinstanz 
allerdings, diese Erwägung in den Einspracheentscheid zu übernehmen (im angefochtenen 
Einspracheentscheid findet sich nur die Erwägung betreffend die Steuerperiode 2020 wieder), was 
zu beanstanden ist, muss doch die Begründung für die Verweigerung des Steuerabzugs im 
Einspracheentscheid selbst enthalten sein (vgl. Art. 143 Abs. 2 DBG) und sich nicht etwa aus den 
Akten ergeben. Auch in den Bemerkungen der Vorinstanz vom 5. September 2024 findet sich die 
Begründung aus dem Schreiben vom 10. April 2024 nicht wieder, wenngleich auf das Schreiben 
verwiesen wird.
2.4.
Der formelle Einwand der unzureichenden Begründung resp. der Verletzung des rechtli-
chen Gehörs erfolgt damit zu Recht. 


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3.
In materieller Hinsicht wehrt sich die Beschwerdeführerin gegen die Verweigerung des Liegen-
schaftskostenabzugs für die Liegenschaft C.________. Sie bringt vor, dass die Begründung, mit 
welcher die Vorinstanz den Kostenabzug verweigere, nämlich die Unbewohnbarkeit der Liegen-
schaft im Zeitpunkt ihres Erwerbs, Art. 32 Abs. 2 DBG zuwiderlaufe, und beruft sich auf die mit 
Urteil BGer 9C_677/2021 vom 23. Februar 2023 (publiziert in BGE 149 II 27) erfolgte Praxisände-
rung.
3.1.
Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die Kosten der 
Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versicherungsprämien und die Kosten 
der Verwaltung durch Dritte von den steuerbaren Einkünften abgezogen werden (Art. 32 Abs. 2 
Satz 1 DBG; vgl. zu den verschiedenen Kostenarten im Einzelnen die Verordnungen des Bundes-
rats vom 9. März 2018 [SR 642.116] und der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 24. August 
1992 [SR 642.116.2]). Nicht abziehbar sind die übrigen Kosten und Aufwendungen, insbesondere 
die Aufwendungen für den Unterhalt der steuerpflichtigen Person oder ihrer Familie sowie die 
Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenstän-
den (Art. 34 Bst. a und d DBG).
3.2.
Beim Abzug für Unterhaltskosten handelt es sich um einen Abzug für Gewinnungskosten. 
Gewinnungskosten setzen ein steuerbares Einkommen voraus (vgl. u.a. BGE 124 I 193 E. 3g 
sowie das Urteil BGer 2A.683/2004 vom 15. Juli 2005 E. 2.3 in ASA 77 S. 161). Die Unterhaltskos-
ten müssen in wirtschaftlicher und zeitlicher Hinsicht einen direkten und unmittelbaren Zusammen-
hang mit der Einkommenserzielung aufweisen (vgl. das Urteil BGer 2C_251/2016 vom 30. Dezem-
ber 2016 E. 3.2 in StR 72/2017 S. 239). Bei selbstgenutzten Liegenschaften sind nur diejenigen 
Unterhaltskosten abzugsfähig, die mit dem (steuerbaren) Eigenmietwert unmittelbar verbunden 
sind (vgl. u.a. die Urteile BGer 2C_393/2012 vom 8. November 2012 E. 2.2 in StE 2013 B 25.6 
Nr. 61; 2A.683/2004 vom 15. Juli 2005 E. 2.5 in ASA 77 S. 161). Den Unterhaltskosten muss somit 
ein gegenwärtiger oder vergangener Ertrag aus unbeweglichem Vermögen gegenüberstehen; 
steht den erstmaligen Kosten dagegen ein künftiger Ertrag gegenüber, handelt es sich um Anlage-
kosten (vgl. das Urteil BGer 2C_251/2016 vom 30. Dezember 2016 E. 3.2 in StR 72/2017 S. 239; 
vgl. zum Ganzen auch Urteil BGer 2C_558/2016, 2C_559/2016 vom 24. Oktober 2017 E. 2.2).
3.3.
Von den Unterhaltskosten zu unterscheiden sind Aufwendungen, welche zur Wertvermeh-
rung eines Grundstücks führen.
3.3.1. Wertvermehrende Aufwendungen sind nicht bei der Einkommenssteuer, aber auf der 
Ebene der kantonalen Steuern bei der Grundstückgewinnsteuer abzugsfähig (vgl. Art. 12 Abs. 1 
StHG). Die Auslegung des für die Grundstückgewinnsteuer massgebenden Begriffs der "Anlage-
kosten" wird schon dadurch vorbestimmt, dass Grundstückgewinnsteuer und Einkommens- oder 
Gewinnsteuer eng miteinander verbunden sind. Dabei ist eine doppelte Berücksichtigung der 
Aufwendungen und Kosten (bei der Einkommenssteuer wie bei der Grundstückgewinnsteuer) 
ausgeschlossen (vgl. BGE 143 II 382 E. 4.1.1 und 4.1.2 mit weiteren Hinweisen). "Anlagekosten" 
gemäss Art. 12 Abs. 1 StHG sind immer dann anzunehmen, wenn der Veräusserer effektiv wert-
vermehrende Aufwendungen getätigt hat (vgl. ebenda E. 4.2.2 und 4.4.1).
3.3.2. Während Unterhaltskosten der Erhaltung bereits vorhandener Werte dienen, werden mit 
wertvermehrenden Aufwendungen zusätzliche neue Werte geschaffen. Die Abgrenzung zwischen 
Werterhaltung und Wertvermehrung erfolgt nach objektiv-technischen Kriterien. Vergleichsmass-
stab bildet dabei nicht der Wert des Grundstücks insgesamt, sondern derjenige der konkret instand 


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gehaltenen oder ersetzten Installation (vgl. dazu im Einzelnen bereits das Urteil BGer 2A.151/1990 
vom 16. Januar 1991 E. 2a in ASA 60 S. 347).
Abzugsfähig sind jene Aufwendungen, die dazu dienen, den konkreten Nutzungswert eines Wirt-
schaftsgutes in einer Liegenschaft zu erhalten, instand zu stellen oder ihn zu ersetzen. Alle 
Aufwendungen, welche ein Grundstück in einen besseren Zustand versetzen, haben wertvermeh-
renden Charakter. Massgebend ist dabei aufgrund einer funktionalen Betrachtungsweise, ob das 
Grundstück durch die Massnahme eine qualitative Verbesserung und damit eine Wertsteigerung 
erfahren hat, sei es durch die erstmalige Schaffung von Werten oder z.B. durch Aufwendungen für 
Ersatzbauten (vgl. zum Ganzen das Urteil BGer 2C_251/2016 vom 30. Dezember 2016 E. 3.3 in 
StR 72/2017 S. 239, bestätigt in Urteil BGer 2C_558/2016, 2C_559/2016 vom 24. Oktober 2017 
E. 2.3).
3.4.
Für Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen besteht eine besondere Regelung, wobei 
das Eidgenössische Finanzdepartement bestimmt, inwieweit resp. welche Investitionen, die dem 
Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können 
(Art. 32 Abs. 2 Satz 2 DBG). 
3.4.1. Als Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, gelten Aufwen-
dungen für Massnahmen, die zur rationellen Energieverwendung oder zur Nutzung erneuerbarer 
Energien beitragen. Diese Massnahmen beziehen sich auf den Ersatz von veralteten und die erst-
malige Anbringung von neuen Bauteilen oder Installationen in bestehenden Gebäuden. Das Eidge-
nössische Finanzdepartement bezeichnet in Zusammenarbeit mit dem Eidgenössischen Departe-
ment für Umwelt, Verkehr, Energie und Kommunikation die den Unterhaltskosten gleichgestellten 
Massnahmen zur rationellen Energieverwendung und zur Nutzung erneuerbarer Energien im 
Einzelnen (Art. 1 Abs. 1 und 3 der Verordnung vom 9. März 2018 über den Abzug der Kosten von 
Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer [Liegenschaftskostenverord-
nung; SR 642.116]). Dazu gehören neben Massnahmen zur Verminderung der Energieverluste der 
Gebäudehülle auch Massnahmen zur rationellen Energienutzung bei haustechnischen Anlagen, 
Kosten für energietechnische Analysen und Energiekonzepte sowie Kosten für den Ersatz von 
Haushaltgeräten mit grossem Stromverbrauch (vgl. die Verordnung vom 24. August 1992 über die 
Massnahmen zur rationellen Energieverwendung und zur Nutzung erneuerbarer Energien 
[SR 642.116.1]). 
3.4.2. Die Kosten für solche Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen werden den Unter-
haltskosten gleichgestellt, auch soweit es sich dabei um teilweise wertvermehrende Massnahmen 
handelt (vgl. u.a. die Urteile BGer 2C_666/2008 vom 12. Mai 2009 E. 2.1 mit Hinweis in StE 2010 
B 25.7 Nr. 5; 2C_63/2010 vom 6. Juli 2010 E. 2.1 in StR 65/2010 S. 864). Sinn der Regelung ist 
es, einen Anreiz zu schaffen, bestehende, energietechnisch schlechte Bausubstanz bzw. energie-
technisch veraltete Installationen möglichst bald auf den modernen Stand der Technik zu bringen 
(vgl. u.a. das Urteil BGer 2C_727/2012 vom 18. Dezember 2012 E. 2.2.1 in StR 68/2013 S. 318).
3.4.3. Ein Abzug für Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen ist aber nur für Vorkehren an 
vorhandenen Bauten, nicht aber bei der Erstellung von Neubauten möglich (vgl. das Urteil 
BGer 2C_63/2010 vom 6. Juli 2010 E. 2.1 in StR 65/2010 S. 865 mit Hinweisen auf die Literatur). 
Denn bei Neubauten können die Auslagen in keinem Fall Mischcharakter haben, d.h. für teilweise 
werterhaltende und teilweise wertvermehrende Aufwendungen anfallen. Sie stellen stets nach 
Art. 34 Bst. d DBG nicht absetzbare Herstellungskosten dar (vgl. das Urteil BGer 2C_727/2012 
vom 18. Dezember 2012 E. 2.2.2 in StR 68/2013 S. 318). Dasselbe galt praxisgemäss auch bei 


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baulichen Massnahmen im Anschluss an einen weitgehenden Gebäudeabbruch, welche praktisch 
zu einem Neubau führten (vgl. dazu schon das Urteil BGer 2P.25/1998 vom 24. Februar 1999 
E. 4b in RDAT 1999 II S. 371; weitere Einzelfälle u.a. in den Urteilen BGer 2C_727/2012 vom 
18. Dezember 2012 E. 3.3 in StR 68/2013 S. 318 und 2C_153/2014 vom 4. September 2014 
E. 3.3 in StR 70/2015 S. 157; zum Ganzen siehe auch Urteil BGer 2C_558/2016, 2C_559/2016 
vom 24. Oktober 2017 E. 2.7). 
3.5.
In einem kürzlich ergangenen Leiturteil (Urteil BGer 9C_677/2021 vom 23. Februar 2023 
E. 4, publiziert in BGE 149 II 27; in der Folge mehrfach bestätigt, so u.a. in den Urteilen 
BGer 9C_290/2023 vom 13. Februar 2024 E. 3.3, 9C_161/2023 vom 6. Juni 2023 E. 4 und 
9C_724/2022 vom 29. März 2023 E. 4) hat das Bundesgericht seine Praxis aufgegeben, wonach 
die Kosten für den Unterhalt neu erworbener, nicht vernachlässigter Liegenschaften vom Einkom-
men abgezogen werden konnten, wenn es um den periodischen Unterhalt (und nicht um das 
Nachholen unterbliebenen Unterhaltes) ging – davon ausgenommen waren Fälle, wo der neue 
Vermieter oder Verpächter die Liegenschaft renovierte, um den Miet- oder Pachtertrag zu steigern, 
oder wo er eine (auch selbstgenutzte) Liegenschaft ganz oder teilweise umbaute oder einer neuen 
Nutzung zuführte (vgl. BGE 149 II 27 E. 4 mit Verweis auf BGE 123 II 218 E. 1c und 133 II 287 
E. 2.2). Es hielt dafür, dass eine "wirtschaftliche" Gesamtbetrachtung eines Totalsanierungs-, 
Renovierungs- oder Umbauprojekts an einer neu erworbenen Liegenschaft, aufgrund derer der 
einkommenssteuerliche Kostenabzug schematisch komplett und damit auch für Kostenbestandtei-
le verweigert wird, die bei individueller Betrachtung aufgrund ihrer objektiv-technischen Natur 
eigentlich werterhaltender Natur wären, weder mit dem Wortlaut noch mit der Entstehungsge-
schichte von Art. 32 Abs. 2 DBG vereinbar sei (E. 4.5). Nach dem Willen des Gesetzgebers sei für 
alle Arbeiten an einer neu erworbenen Liegenschaft – wie bei allen anderen Liegenschaftsunter-
haltskosten – individuell aufgrund ihres objektiv-technischen Charakters und unter Mitwirkung der 
steuerpflichtigen Person (Art. 126 Abs. 1 und 2 DBG) abzuklären, ob sie dazu dienen, einen frühe-
ren Zustand der Liegenschaft wiederherzustellen, mithin werterhaltend wirken. Kann dies nicht 
festgestellt werden, ist im Bereich der Einkommenssteuer gemäss der Normentheorie (Art. 8 ZGB 
analog) zulasten der steuerpflichtigen Person davon auszugehen, dass die Kosten nicht der 
Instandstellung dienen und folglich nicht abgezogen werden können (E. 4.5). 
In besagtem Urteil hat das Bundesgericht auch festgehalten, dass es typisch für die Instandstel-
lung einer neu erworbenen Liegenschaft sei, dass sie eine gewisse Zeit und nicht selten mehrere 
Monate in Anspruch nehme, während welcher der Erwerber aus der Liegenschaft keinen Ertrag 
erziele. Würde man den Kostenabzug mit der Begründung verneinen, die Unterhaltskosten könn-
ten nur geltend gemacht werden, wenn den Abzügen auch ein entsprechender Ertrag gegenüber-
stehe, würde dies darauf hinauslaufen, dass Erwerber die Instandstellungskosten nie abziehen 
könnten, wenn die Instandstellung der Liegenschaft am Ende der betroffenen Steuerperiode noch 
andauere. Das liefe Art. 32 Abs. 2 DBG, der die Kosten der Instandstellung neu erworbener 
Liegenschaften ausdrücklich für abziehbar erkläre, offensichtlich zuwider. Die Instandstellungs-
kosten könnten nicht in derart weitreichendem Umfang vom Abzug ausgeschlossen werden (4.2).
4.
4.1.
Im konkreten Fall ist festzustellen, dass sich die von der Vorinstanz vertretene Auffassung, 
wonach ein Kostenabzug zu verweigern ist, wenn die Liegenschaft im Zeitpunkt ihres Erwerbs 
unbewohnbar gewesen sei und erst durch entsprechende Investitionen ein Einkommen (Mieter-
trag, Eigenmietwert) aus dieser Liegenschaft habe realisiert werden können, auf mehrere unpubli-
zierte Urteile des Bundesgerichts stützt (so die von der Vorinstanz angerufenen Urteile BGer 


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2C_558/2016, 2C_559/2016 vom 24. Oktober 2017, 2C_251/2016 vom 30. Dezember 2016 und 
2A.480/2004 vom 2. Februar 2005; vgl. auch die Urteile KG FR 604 2022 16 vom 30. Januar 2023 
und 604 2012 38/39 vom 8. April 2014). Diese Auffassung ist aber weder mit dem Wortlaut noch 
mit der Entstehungsgeschichte von Art. 32 Abs. 2 DBG vereinbar. Letztlich hat auch das Bundes-
gericht seine langjährige Praxis zur "wirtschaftlichen" Gesamtbetrachtung eines Totalsanierungs-, 
Renovierungs- oder Umbauprojekts an einer neu erworbenen Liegenschaft in einem Leiturteil 
aufgegeben (vgl. E. 3.5 hiervor) und festgehalten, dass für alle Arbeiten an einer neu erworbenen 
Liegenschaft individuell aufgrund ihres objektiv-technischen Charakters und unter Mitwirkung der 
steuerpflichtigen Person abzuklären sei, ob sie dazu dienen, einen früheren Zustand der Liegen-
schaft wiederherzustellen, mithin werterhaltend wirken. Unerheblich ist dabei, ob die Liegenschaft 
im Zeitpunkt ihres Erwerbs bewohnbar war oder nicht. 
4.2.
Vor dem Hintergrund der erwähnten Praxisänderung erweist sich das Vorbringen der 
Beschwerdeführerin als begründet (vgl. zur Anwendbarkeit von Praxisänderungen auf alle hängi-
gen Fälle: BGE 142 V 551 E. 4.1; 132 II 153 E. 5.1; 122 I 57 E. 3c/bb). Sie hat im kantonalen 
Verfahren aufgezeigt, welche Arbeiten an der Liegenschaft C.________ vorgenommen wurden. 
Während sie in den Steuererklärungen – mit einer Ausnahme (vgl. die Position 6 des Ausschei-
dungsformulars betreffend die Steuerperiode 2021) – sämtliche Kosten den Unterhaltskosten 
zuwiesen hatte, nahm sie mit den Einsprachen eine detaillierte Kostenausscheidung vor und 
erklärte, welche Anteile der Aufwendungen ihrer Ansicht nach dem Energiesparen resp. Liegen-
schaftsunterhalt dienten und welche werterhaltenden Charakter hätten. Die Vorinstanz hat die 
geltend gemachten Kosten aber nicht individuell aufgrund ihres objektiv-technischen Charakters 
analysiert und beurteilt, sondern den Kostenabzug mit der Begründung verweigert, die Liegen-
schaft C.________ sei im Zeitpunkt ihres Erwerbs nicht bewohnbar gewesen, weshalb auch kein 
Einkommen aus dieser Liegenschaft habe realisiert werden können. Spätestens seit dem Urteil 
BGer 9C_677/2021 vom 23. Februar 2023 E. 4 (publiziert in BGE 149 II 27) verfängt diese Begrün-
dungslinie aber nicht mehr. Auch wenn die Liegenschaft C.________ anfangs nicht bewohnbar 
war (und auch durch die Voreigentümer seit längerer Zeit nicht mehr bewohnt wurde, was der 
Beschwerdeführerin selbstredend nicht angelastet werden kann), so wurden die streitigen Investi-
tionen an dieser Liegenschaft gerade deshalb getätigt, um die Bewohnbarkeit der Liegenschaft 
wiederherzustellen. Nach Abschluss der Sanierungsarbeiten ist die Beschwerdeführerin mit ihrer 
Familie denn auch von der Liegenschaft E.________ in die Liegenschaft C.________ umgezogen 
und wird für die Liegenschaft C.________ ein Einkommen (Eigenmietwert) zu versteuern haben. 
Bleibt zu erwähnen, dass für das Gericht kein Zweifel daran besteht, dass zumindest ein Teil der 
ausgeführten Arbeiten am Dach und Mauerwerk mit Fenstern (inklusive Isolation), an der Heizung 
und Küche sowie an den Sanitäranlagen und (Elektro-) Installationen werterhaltender Natur war. 
4.3.
Diese Ausführungen zur Abzugsfähigkeit von Unterhaltskosten bei Totalsanierungs-, Reno-
vierungs- oder Umbauprojekten resp. von Instandstellungskosten an neu erworbenen Liegenschaf-
ten ändern aber nichts an der Tatsache, dass sich der Streitgegenstand der vorliegenden 
Beschwerde auf die Steuerjahre 2020 und 2021 beschränkt. Und in diesen Steuerjahren sind der 
Beschwerdeführerin ganz offensichtlich noch keine entsprechenden finanziellen Aufwände 
entstanden. So gibt sie in ihrer Einsprache vom 13. März 2023 betreffend die Steuerperiode 2020 
selbst an, dass sie bei Baubeginn noch keinen Baukredit gehabt und ihr Vater die laufenden Rech-
nungen bezahlt habe. Nach Bauschluss habe sie ihm den Totalbetrag zurückerstattet (Beilage 
ALB 4; vgl. in diesem Sinne auch die E-Mail des Vaters vom 27. November 2023, Beilage ALB 8). 
Die zu den Akten gereichten Rechnungen lauten denn auch teilweise auf den Namen des Vaters 
resp. seiner Firma (K.________ SA). Die Aussage der Beschwerdeführerin, wonach die Rechnun-


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gen zunächst vom Vater bezahlt worden seien, dem sie nach Bauschluss die Kosten zurückerstat-
tet habe, wird durch die vom Vater erstellte Bauabrechnung vom 4. Oktober 2023, welche der 
Vorinstanz mit E-Mail vom 7. Dezember 2023 eingereicht wurde (Beilage ALB 8), gestützt. Demge-
mäss wurde das Gesamttotal von CHF 856'770.95 – mit einem verbleibenden Saldo von 
CHF 8'710.95 – wie folgt getilgt: ein Betrag von CHF 212'000.- durch Erbvorbezug vom 
18. September 2020, ein Betrag von CHF 353'482.- durch eine Überweisung auf das Privatkonto 
L.________ (Bemerkung: L.________ ist der Vater der Beschwerdeführerin) vom 31. Mai 2022 
und ein Betrag von CHF 45'000.- (Honorarrechnung K.________) resp. CHF 237'578.- (Baumeis-
terrechnung K.________) durch zwei entsprechende Überweisungen vom 31. Mai 2022 (Bemer-
kung: mit K.________ dürfte wohl die K.________ SA gemeint sein) (vgl. Beilage ALB 9). Damit ist 
festzustellen, dass das Sanierungsprojekt an der Liegenschaft C.________ erst im Jahr 2022 
zwischen der Beschwerdeführerin und ihrem Vater abgerechnet wurde, wobei sich aber weder für 
den Erbvorbezug vom 18. September 2020 noch für die Überweisungen vom 31. Mai 2022 
entsprechende Belege in den Akten finden.
Bleibt die Frage der zeitlichen Konnexität. Bei der Veranlagung der natürlichen Personen geht es 
im Rahmen des Privatvermögensertrages in aller Regel nach dem Realisationsprinzip "Zeitpunkt 
des Zuflusses" (sog. "Ist-Prinzip"). Dieses aus dem allgemeinen Einkommensprinzip des Reinver-
mögenszugangs stammende "Ist-Prinzip" bedeutet bei den Aufwendungen nichts anderes, als 
dass der Zeitpunkt des effektiven Abflusses beim Steuerpflichtigen massgebend sein muss. In der 
Praxis ist für den Abzug der Unterhaltskosten entweder der Zeitpunkt der Zahlung der Rechnung 
oder der Zeitpunkt der Rechnungsstellung relevant (LISSI/DINI in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommen-
tar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. Auflage 2022, Art. 32 N. 17; Urteile BGer 
2C_456/2017 vom 31. Oktober 2017 E. 3.1; 2C_800 und 801/2016 vom 14. Februar 2017 E. 2.2 
mit weiteren Hinweisen). Gemäss Ziff. 1 zweitletzter Abschnitt des Besonderen Merkblattes für den 
tatsächlichen Kostenabzug bei Privatliegenschaften sowie für Investitionen, die dem Energiespa-
ren und dem Umweltschutz dienen (abrufbar unter: https://www.fr.ch/de/find/kstv > Alles über die 
Steuern im Kanton Freiburg > Steuern der natürlichen Personen: spezifische Themen > Liegen-
schaftsbewertung > Wegleitungen), ist im Kanton Freiburg das Zahlungsdatum ausschlaggebend 
(vgl. auch Urteile KG/FR 604 2023 11 vom 3. Juli 2023 E. 3.5, bestätigt mit Urteil BGer 
9C_500/2023 vom 16. Oktober 2024 E. 4.2 und 5.2; 604 2022 16/17 vom 30. Januar 2023 E. 6.5 
mit weiteren Hinweisen). Damit kann die Beschwerdeführerin die geltend gemachten Kosten –
 unter der Voraussetzung, dass nicht nur die entsprechenden Kosten, sondern auch ihre Bezah-
lung durch die Beschwerdeführerin mit Belegen (Rechnungen, Abtretungsvertrag betreffend 
Erbvorbezug, Belege betreffend Überweisungen an den Vater etc.) rechtsgenüglich nachgewiesen 
ist – frühestens im Jahr 2022 zum Abzug bringen (zur Abzugsfähigkeit in den zwei nachfolgenden 
Steuerperioden: Art. 32 Abs. 2bis DBG).
4.4.
Insgesamt ist somit festzustellen, dass die Vorinstanz der Beschwerdeführerin den Steuer-
abzug für die an der Liegenschaft C.________ ausgeführten Arbeiten in den Steuerjahren 2020 
und 2021 zu Recht verweigert hat und die geltend gemachten Kosten frühestens in der Steuerperi-
ode 2022 zum Abzug gebracht werden können. 
Die Beschwerde ist somit abzuweisen und der angefochtene Einspracheentscheid vom 23. Mai 
2024 zu bestätigen.


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Kantonssteuer (604 2024 86)
5.
Auch das kantonale Steuerverfahrensrecht sieht vor, dass Veranlagungsverfügungen, Einsprache- 
und Beschwerdeentscheide mit einer Begründung zu versehen sind (Art. 165 Abs. 2, Art. 179 
Abs. 3 und Art. 187 DStG; vgl. ausserdem Art. 29 Abs. 2 BV).
Sodann können gemäss Art. 33 Abs. 2 DStG (vgl. auch Art. 9 Abs. 3 StHG) bei Liegenschaften im 
Privatvermögen die Unterhaltskosten und die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen 
Liegenschaften abgezogen werden, nicht jedoch die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstel-
lung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen (Art. 35 lit. d DStG). Die Einzelheiten 
sind in der Verordnung der Kantonalen Finanzdirektion vom 21. März 2001 über den Abzug der 
Kosten bei Privatliegenschaften und der Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umwelt-
schutz dienen, sowie der Kosten für die Restaurationsarbeiten an unbeweglichen Kulturgütern 
(SGF 631.421) geregelt. Bezüglich der zeitlichen Konnexität der Abzugsfähigkeit kann auf das 
bereits erwähnte Besondere Merkblatt verwiesen werden. 
Angesichts der mit dem Recht der direkten Bundessteuer übereinstimmenden gesetzlichen Rege-
lung kann für die Rechtsanwendung auf die Ausführungen in den Erwägungen 2 bis 4 verwiesen 
werden. Demzufolge ist auch die Beschwerde betreffend die Kantonssteuer abzuweisen und der 
angefochtene Einspracheentscheid vom 23. Mai 2024 zu bestätigen.
Kosten- und Entschädigungsfolgen
6.
Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend wären die Gerichtskosten der unterliegenden 
Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG; Art. 131 Abs. 1 VRG). Da ihr aber bezüg-
lich der Unterhaltskosten für die Liegenschaft E.________ (Steuerjahr 2021) das rechtliche Gehör 
verweigert wurde und die Steuerverwaltung den Steuerabzug für die geltend gemachten Instand-
stellungskosten an der Liegenschaft C.________ (Steuerjahre 2020 und 2021) mit einer Begrün-
dung verweigerte, die nicht (mehr) verfängt, ist auf die Erhebung von Gerichtskosten zu verzichten 
und der Beschwerdeführerin der bezahlte Kostenvorschuss von CHF 800.- zurückzuerstatten.
Da sich die Beschwerdeführerin im Beschwerdeverfahren nicht vertreten liess, hat sie keinen 
Anspruch auf eine Parteientschädigung.
(Dispositiv auf der nächsten Seite)


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Der Hof erkennt:
Direkte Bundessteuer (604 2024 85)
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
Kantonssteuer (604 2024 86)
2.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
Kosten und Entschädigung
3.
Es werden keine Kosten erhoben. A.________ wird der geleistete Kostenvorschuss in der 
Höhe von CHF 800.- zurückerstattet. 
4.
Es besteht kein Anspruch auf eine Parteientschädigung.
Zustellung.
Der vorliegende Entscheid kann gemäss Art. 82 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über 
das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) innert 30 Tagen seit Eröffnung mit einer Beschwerde in 
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht in Luzern angefochten werden.
Freiburg, 6. Januar 2025/dki
Der Präsident
Die Gerichtsschreiberin