ch_vb · 99.034 · 1999-07-06 · de


#ST# 99.034
Message
concernant la révision du Titre trente-deuxième du code
des obligations
(De la comptabilité commerciale)
du 31 mars 1999
Madame la Présidente,
Monsieur le Président,
Mesdames et Messieurs,
Par le présent message, nous vous proposons d'adopter le projet de loi concernant la
révision des dispositions du code des obligations sur la comptabilité commerciale.
Nous vous prions d'agréer, Madame la Présidente, Monsieur le Président, Mesda-
mes et Messieurs, l'assurance de notre haute considération.
31 mars 1999 
Au nom du Conseil fédéral suisse:
La présidente de la Confédération, Ruth Dreifuss
Le chancelier de la Confédération, François Couchepin
1999-4524 
' 
4753

Condensé
Le Titre trente-deuxième du code des obligations (CO) contient des dispositions sur
la comptabilité commerciale et fixe en particulier les conditions auxquelles doit sa-
tisfaire la conservation, sur des supports de données ou d'images, des livres, de la
correspondance et des pièces comptables. La réglementation y relative (art. 962 et
963 CO), en vigueur depuis le 1er juillet 1976, fait notamment une distinction entre
«supports de données» et «supports d'images».
La révision a pour but principal d'éliminer cette distinction juridique. Au surplus,
elle reconnaît expressément la tenue électronique des livres, qu'elle soumet aux
mêmes règles que celles applicables à leur conservation. Ainsi, les livres pourront
dorénavant être tenus et conservés électroniquement ou d'une autre manière com-
parable, pour autant que la tenue de la comptabilité et la conservation des livres
soient conformes au principe de régularité.
La suppression de la distinction entre supports de données et supports d'images éli-
minera les problèmes d'interprétation et l'insécurité juridique causés, ces dernières
années, par le recours toujours plus fréquent à la liquidation des affaires 
par
l'informatique et par l'introduction de nouveaux moyens destinés à l'enregistrement
d'opérations commerciales sous des formes permettant le traitement ultérieur
(courrier électronique), notamment en ce qui concerne la possibilité d'utiliser des
moyens de conservation nouveaux tel la vidéo ou le cédérom et la possibilité de
conserver la correspondance échangée électroniquement. La révision permettra
ainsi d'appliquer plus largement à la comptabilité les nouvelles technologies relati-
ves au traitement, à la communication et à l'enregistrement de données.
En reconnaissant légalement les nouvelles technologies, on améliore les conditions-
cadres juridiques. On sert ainsi les intérêts de l'économie suisse et on augmente ses
chances sur le plan international, à une époque où les échanges s'intensifient et la
concurrence internationale s'endurcit.
Le projet propose une «petite révision». Il se limite pour l'essentiel à adapter les
dispositions concernant directement la tenue et la conservation de la comptabilité à
l'état actuel de la technique. Ces adaptations rendent nécessaire la modification
ponctuelle d'autres dispositions. En outre, dans le souci de faciliter l'application du
droit, le projet reprend les solutions de la doctrine et de la jurisprudence.
La révision se caractérise par son ouverture aux technologies futures. Elle renonce
à dessein à mentionner ou à admettre expressément des technologies spécifiques.
Les dispositions relatives aux technologies sont rédigées de la manière le plus neu-
tre possible; la nouvelle réglementation pourra ainsi s'appliquer, aux médias
(biologiques ou cristallins p. ex.) que l'on utilisera peut-être à l'avenir. C'est à la
doctrine, à la jurisprudence et à la pratique qu 'il incombera, dans le futur égale-
ment, d'examiner les technologies et de fixer les conditions qu'elles doivent remplir
pour que la tenue et la conservation des livres, des pièces comptables et de la cor-
respondance soient conformes au principe de régularité.
4754

La révision proposée aura des effets sur les conditions imposées par le droit fiscal
en matière de comptabilité conforme au principe de régularité, dans la mesure où
les dispositions du droit commercial relatives à la conservation s'appliquent éga-
lement aux personnes qui doivent conserver les livres en vertu du droit fiscal. Les
dispositions de droit commercial relatives à la conservation ont dès lors la fonction
d'une norme fondamentale dans le droit de la conservation des livres.
La révision proposée ne touche pas les principes du droit matériel de la comptabi-
lité fixés dans le Titre trente-deuxième du code des obligations. Cette matière fait
l'objet d'une autre révision dont le projet, élaboré par des experts, est en consul-
tation depuis fin octobre 1998.
4755

Message
I 
Point de la situation
II 
Droit actuel
Depuis la révision des art. 962 et 963 du code des obligations (CO; RS' 220), adop-
tée le 19 décembre 1975, les personnes astreintes à tenir une comptabilité peuvent
recourir aux nouveaux moyens technologiques pour conserver leurs livres, leurs
pièces comptables et leur correspondance. Toutefois, cette révision a introduit des
distinctions qui limitent sensiblement l'application des nouvelles technologies re-
latives au traitement, à la communication et à l'enregistrement de données. Ces dis-
tinctions concernent trois domaines.
Selon la conception du législateur de 1975, la tenue des livres au sens propre prend
fin avec l'année civile (art. 957 ss CO) et l'obligation de les conserver, le cas
échéant, après enregistrement ou transfert sur un autre support d'information, com-
mence au même moment. Depuis l'introduction de la comptabilité dite informatisée,
cette distinction ne correspond plus à la réalité, car la tenue des livres présuppose
toujours l'enregistrement et la conservation des données concernées. Ainsi, la dis-
tinction artificielle entre «tenue» et «conservation» des livres n'a plus de sens lors-
que les livres sont tenus électroniquement. Le législateur doit dès lors reconnaître
expressément la tenue électronique des livres.
Dans les années 70, le papier était presque l'unique support de la correspondance et
des pièces comptables. Les informations figurant sur support physique, lisibles sans
l'aide d'instruments, avaient le caractère d'originaux. Plus tard, elles ont été transfé-
rées ou enregistrées sur des supports d'informations modernes, des supports de
données ou d'images plus rationnels, garantissant un accès plus rapide, une
meilleure organisation et un gain de place. L'acception traditionnelle des termes
«original» et «enregistrement» pose dès lors des problèmes d'interprétation en ce qui
concerne la correspondance commerciale électronique, qui naît sur un support de
données, les pièces comptables établies électroniquement et les livres tenus élec-
troniquement. Il est dès lors judicieux de renoncer à la distinction entre «original»
et «enregistrement».
Les supports de données et d'images ne peuvent pas être employés de la même
manière pour toutes les informations qui doivent être conservées. Ainsi, le micro-
film, comme support d'images, peut être utilisé pour conserver tous les livres, à l'ex-
ception du compte d'exploitation et du bilan, alors que les supports de données
lisibles à l'aide d'instruments ne peuvent servir qu'à la conservation de la corres-
pondance commerciale et des pièces comptables. S'agissant des «autres livres»,
l'enregistrement et la conservation sur un support de données ne satisfait pas aux
conditions légales.
Suite à l'évolution technologique, la distinction entre support de données et support
d'images n'est toutefois plus aussi claire qu'elle ne l'était en 1975. Les supports
d'informations modernes comme le WORM (Write Once Read Many - une techno-
logie d'enregistrement qui permet d'écrire une seule fois sur le support et qui ne
peut être modifié par la suite), le cédérom (Compact Disk-Read Only Memory - un
support'semblable aux disques CD qui peut être lu mais sur lequel l'usager ne peut
pas écrire) ou les vidéo disques Isur lesquels les informations ne sont pas enregis-
4756

trées de manière électromagnétique, mais de manière optique au moyen d'un rayon
laser qui permet aussi leur lecture) sont en principe également utilisables pour
l'enregistrement d'images numérisées. Si, de ce fait, on considère que ces moyens
sont des supports d'images, ils seront, selon les informations qu'ils contiennent,
tantôt des supports d'images, tantôt des supports de données. Mais cette qualifica-
tion a des conséquences importantes, car le droit en vigueur fait une distinction
quant à l'admissibilité de ces supports pour l'enregistrement et la conservation des
documents écrits d'une entreprise. Il faut, dès lors renoncer à la distinction entre
support de données et support d'images.
12 
Condiîioiîs-cadres techniques
Lors de la révision de 1975, l'enregistrement d'informations destinées à la conserva-
tion sur support de données se faisait presque uniquement sur caftes perforées ou
sur bandes magnétiques, c'est-à-dire sur des supports qui se caractérisaient par une
durée de conservation limitée, un accès lent et un prix relativement élevé par rapport
à la densité des données.
Depuis lors, la technique a beaucoup évolué. Les prestations offertes par les ordi-
nateues actuels et la capacité d'enregistrement des supports de données ont énor-
mément augmenté. Les cartes perforées ont complètement disparu, les bandes ma-
gnétiques classiques ne sont pratiquement plus utilisées et le microfilm est de plus
en plus remplacé par les nouvelles technologies d'enregistrement.. L'actualité est
dominée par les disquettes, les disques amovibles, les cédéroms et les cassettes DAT,
sur lesquels les informations sont enregistrées de manière magnétique, magnéto-
optique ou optique. Les prix ne sont plus qu'une fraction de ce qu'ils étaient dans
les années 70, et ces technologies sont devenues si faciles à utiliser que presque
toutes les entreprises y recourent.
La correspondance, notamment les commandes et les factures, est, elle aussi, tou-
jours plus liquidée par des moyens électroniques. Les déclarations concernant des
actes juridiques n°e sont plus uniquement envoyées par la poste, mais bien plus sou-
vent transmises par télex, télécopie ou par courrier électronique. La forme et la
structure de ces transmissions sont encore très proches de celle de la lettre com-
merciale classique sur papier, mais il n'est plus nécessaire d'avoir un original en pa-
pier. Ainsi, s'agissant des télécopies, le document sur papier n'est plus nécessaire
lorsque l'expéditeur envoie le message directement de son écran; le destinataire ne
doit pas non plus imprimer sur papier le message arrivé sur son télécopieur, mais il
peut l'enregistrer directement dans son centre TED et le lire sur son écran-. Lorsque
des fichiers électroniques (files) ou des messages sont transmis sous forme de for-
mulaires électroniques standardisés (electronic data interchange, EDI, échange
électronique de données au sens strict), toute similitude avec la lettre classique dis-
paraît.
Dans les bureaux très automatisés, presque tout se fait sans papier; font exception
les rares cas où la loi prescrit la forme écrite au sens des art.s 11 ss CO comme
condition de validité (cf. p. ex. art. 165, 1er al., 226a et 227aCO).
Cette évolution technique est loin d'être achevée. Dans le domaine de l'enregistre-
ment des informations, les procédés permettant d'enregistrer holographiquement des
données sur des supports cristallins ou biologiques sont mis au point. La densité
d'enregistrement sera considérablement augmentée et le coût de ces supports baisse-
4757

ra de manière importante par rapport à la quantité de données enregistrées. En outre,
la durabilité des enregistrements sera améliorée et ils seront moins facilement falsi-
fiables grâce à la signature numérique (la signature dite électronique), qui excluera
toute modification ultérieure du contenu de l'enregistrement. Le multimédia fera de
fait disparaître la distinction traditionnelle des catégories d'informations (documents
sur papier, images fixes ou mobiles, son). La connexion des ordinateurs aux réseaux
électroniques paraîtra bientôt tout aussi normale que la présence d'un téléphone sur
chaque bureau.
Il est probable que l'importance des copies de documents sur papier et des supports
d'images diminuera et se limitera à certaines applications, telles que les copies de
sûreté dans les systèmes de classement traditionnels. Ces moyens de conservation
seront le plus souvent utilisés dans les archives et les bibliothèques ou pour les
stocks d'informations plus anciennes qui sont difficilement transférables sur des
supports de données. Les moyens d'enregistrement actuels pourraient aussi être
remplacés par d'autres formes, pour autant que les conditions suivantes soient rem-
plies: saisie d'une grande quantité de données, accès rapide, longue durée (grande
sécurité contre la perte et la modification).
13 
Motifs de la révision
Le recours croissant à la liquidation informatisée des affaires, l'introduction de nou-
veaux moyens destinés à l'enregistrement d'opérations commerciales sous des for-
mes permettant le traitement (édition, rédaction) ultérieur (courrier électronique)
ainsi que l'intérêt de plus en plus marqué de l'économie pour la reconnaissance
juridique de ces nouvelles méthodes ont soulevé d'importantes questions d'interpré-
tation, qui ont entraîné une certaine insécurité juridique. Les tribunaux n'ont eu à se
prononcer que sur des cas de violation manifeste des dispositions sur la conservation
des livres et des pièces comptables, le plus souvent dans le cadre de procédures
pénales. Aucune jurisprudence n'a dès lors pu s'établir en la matière. Aujourd'hui,
la situation est donc comparable à celle des années 70 qui porta.à la révision des
dispositions sur la conservation des livres.
La principale raison de la présente révision réside dans les questions toujours plus
nombreuses adressées aux administrations fiscales, concernant l'admissibilité des
nouveaux moyens d'enregistrement et la conservation de la correspondance échan-
gée électroniquement. Ces questions émanaient surtout d'entreprises voulant rem-
placer ou introduire un système automatique de documentation ou de gestion des
affaires. .
2 
Procédure préliminaire
21 
Elaboration d'un avant-projet
L'administration ayant reconnu la nécessité de réviser les dispositions sur la conser-
vations des livres, le Service juridique de l'Office fédéral de l'informatique (OFI)
prit contact avec les milieux intéressés de l'économie, afin de constituer un groupe
de travail chargé d'examiner les aspects techniques et juridiques de la conservation
en tenant compte de la pratique. L'Association suisse pour la simplification des
4758

procédures du commerce international (SWISSPRO) a offert son soutien adminis-
tratif.
L'OFI a été aidé dans ses travaux de révision par une commission créée dans le ca-
dre du groupe de travail «Droit et EDI» et composée de juristes qualifiés dans le do-
maine du droit de l'informatique1.
La commission, réunie la première fois en mars 1994, termina ses travaux à fin
1995. L'avant-projet (AP) et le rapport explicatif mis en consultation ont été élabo-
rés sur la base de ses travaux.
22 
Procédure de consultation
Le 7 mai 1997, le Conseil fédéral à autorisé le Département fédéral de justice et po-
lice à mettre en consultation l'avant-projet susmentionné. La procédure s'est ache-
vée fin août 1997.
Ont été invités à y participer le Tribunal fédéral à Lausanne, le Tribunal fédéral des
assurances à Lucerne, tous les cantons, les partis représentés à l'Assemblée fédérale
ainsi que 46 organisations.
Ont expressément renoncé à donner leur avis le Tribunal fédéral et le Tribunal fédé-
ral des assurances, trois cantons, deux partis et une organisation. 22 cantons, quatre
partis et 18 des organisations officiellement consultées ont répondu à l'invitation.
En outre, quelques organisations et quelques particuliers ont spontanément donné
leur avis, dont il a également été tenu compte.
Il convient de souligner que la plupart des cantons ont soit repris les propositions
élaborées par l'Administration fédérale des contributions en collaboration avec les
autorités fiscales cantonales, soit renvoyé à ces propositions.
23 
Résultats de la procédure de consultation
La nécessité de réviser le code des obligations n'a pas été contestée. Il a également
été reconnu que les buts visés par l'avant-projet étaient justifiés et que ce dernier
constituait en principe une mesure adéquate pour les atteindre.
Plusieurs cantons ont observé - ajuste titre - que l'avant-projet n'avait pas complè-
tement éliminé la distinction entre «supports de données» et «supports d'images».
La compétence octroyée au Conseil fédéral d'édicter une ordonnance d'application
(comme en droit actuel) a été combattue-par six organisations et saluée par deux. Par
contre, aucun canton ne s'est opposé à cette compétence; la plupart d'entre eux l'ont
expressément approuvée.
n s'agit des MM. Peter Neuenschwander, avocat et docteur en droit, Zollikon (président),
Rico Baumgartner, avocat et docteur en droit, Herrliberg, Jacques Beglinger, avocat, Zu-
rich, Christian Blaser, avocat, Mûri près Berne, Thomas Bühlmann, docteur en droit,
Zollikon, Claudio G. Frigerio, avocat, Berne, Pierre E. Jaccard, docteur en droit, Puidoux,
Beat Lehmann, avocat, Suhr, et Bruno Wildhaber, docteur en droit, Schwerzenbach.
4759

L'avant-projet a repris du droit en vigueur l'obligation de conserver les livres pen-
dant dix ans. Ce délai a été approuvé par tous les cantons, à l'exception du canton
d'Argovie; quatre organisations le considèrent trop long et une le juge adéquat.
Enfin, plusieurs cantons ont suggéré de compléter le droit fiscal fédéral par des dis-
positions visant à faciliter la consultation de la comptabilité aux autorités fiscales.
24 
Elaboration du présent projet
La rédaction du message et du projet de révision du Titre trente-deuxième du code
des obligations a été confiée à un groupe de travail composé de représentants des
offices fédéraux directement concernés ainsi que de représentants des administra-
tions fiscales cantonales2.
En remaniant l'avant-projet, le groupe de travail a tenu compte des résultats de la
procédure de consultation. Il s'est largement inspiré des propositions faites par l'Ad-
ministration fédérale des contributions en collaboration avec les autorités fiscales
cantonales (cf. ch. 22). Ainsi, le groupe a notamment décidé d'éliminer complète-
ment la distinction entre «supports de données» et «supports d'images» et de repren-
dre la réglementation en vigueur, tant en ce qui concerne la compétence du Conseil
fédéral d'édicter une ordonnance d'exécution qu'en ce qui concerne le délai de
conservation.
25 
Révision du droit matériel de la comptabilité
En décembre 1995, lorsque s'achevaient les travaux de la commission créée dans le
cadre du groupe de travail «Droit et EDI» (cf. ch. 21), le DFJP chargea une commis-
sion d'experts, présidée par M. Peider Mengiardi, d'Oberwil3, d'élaborer de nou-
velles dispositions légales sur la comptabilité et la publicité des entreprises ainsi que
sur les réviseurs particulièrement qualifiés.
Une des tâches de la commission d'experts était d'examiner si la nouvelle régle-
mentation doit être intégrée dans le code des obligations ou faire l'objet d'une nou-
velle loi sur la comptabilité et la publicité. Cette nouvelle réglementation doit
s'appliquer à toutes les sociétés de droit privé possédant la personnalité juridique
(SA, société en commandite par actions, Sari, coopérative) et éventuellement, en
Le groupe de travail était composé de MM. Roland Lachenmayer, Aarau, et Alfred Wal-
ter, Zurich (Conférence des fonctionnaires fiscaux d'Etat), Kurt Eggli, Beat Iten, Alexan-
der Kalbermatter, Heinz LUthi, Markus Mosimann, Hans-Jürg Neuhaus, Marcel Nieder-
berger et Yves Sudan (Administration fédérale des contributions), Claudio Frigerio
(Office fédéral de l'informatique) et Giacomo Roncoroni (Office fédéral de la justice).
La commission était composée de Mme Ann-Kristin Achleitner, prof, dr, Saint-
Gall/Oestrich-Winkel (D) et de MM. Giorgio Behr, prof, dr en droit, avocat, réviseur di-
plômé, Schaffhouse; Peter Bertschinger, lie. oec., réviseur diplômé, Zurich; Andilo Ca-
nepa, réviseur diplômé, économiste diplômé, Zurich; Angelo Digeronimo, lie. rer. pol.,
AFC, Berne; Jean Nicolas Druey, prof, dr en droit, Saint-Gall; Cari Helbling, prof, dr
oec., réviseur diplômé, Zurich; Beat Rappeler, lie. se. pol., publiciste, Herrenschwanden;
Arnold Knechtle, dr en droit, avocat, Industrie-Holding, Berne; Daniel Lehmann, lie. en
droit, Union suisse des arts et métiers, Berne; Georges Muller, prof, dr en droit, avocat-
conseil, Lausanne; Alfred Stettler, prof, dr oec., Ecole des HEC, Lausanne. L'Office fé-
déral de la justice se chargea du secrétariat.
4760

totalité ou en partie, aux entreprises ayant une autre forme juridique ainsi qu'aux
fondations. La commission devait encore déterminer s'il convenait de régler de
manière différente les petites, les moyennes et les grandes entreprises. Les directives
de l'Union Européenne devaient être prises en considération dans chaque domaine.
La commission d'experts était en outre chargée d'élaborer un avant-projet de révi-
sion de l'ordonnance sur les qualifications professionnelles des réviseurs particu-
lièrement qualifiés, en tenant compte des exigences de la 8e directive de l'Union eu-
ropéenne dans le domaine du droit des sociétés. Elle devait notamment examiner la
question de l'opportunité de créer un système d'autorisation.
La commission d'experts a livré son rapport et ses projets le 29 juin 1998. Ces do-
cuments sont en consultation depuis fin octobre 1998.
En résumé, la révision proposée prévoit les principes suivants. Un tableau des flux
de trésorerie est introduit comme nouvel élément des comptes annuels. L'établisse-
ment des comptes annuels suit le principe de la fair présentation. La constitution de
réserves latentes arbitraires n'est plus autorisée. Afin d'éviter des conséquences fis-
cales (importance déterminante du bilan commercial), il peut être dérogé aux règles
d'évaluation. Les exigences concernant la structure et le degré de détail des comptes
annuels sont renforcées. Certaines associations et fondations qui n'ont pas l'obli-
gation de s'inscrire au registre du commerce sont soumises à l'obligation de tenir
une comptabilité et d'établir des comptes annuels. Des règles uniformes sont pré-
vues pour l'ensemble des entités soumises à l'obligation d'établir des comptes an-
nuels: elles varieront cependant en fonction de la forme juridique, de la taille et de la
nature de l'activité. Une distinction est faite entre les petites, les moyennes et les
grandes entités. Les petites entités (à l'exception des sociétés de capitaux) sont exo-
nérées de l'obligation de faire figurer des indications additionnelles dans le bilan,
l'annexe et le compte de profits et pertes ainsi que d'établir un tableau des flux de
trésorerie et un rapport annuel. Les petites et moyennes entités doivent rendre
compte dans l'annexe, niais de manière moins détaillée que les grandes entités, des
dérogations aux règles d'évaluation fondées sur le principe de l'importance détermi-
nante du bilan commercial. Les comptes annuels des grandes entités doivent fournir
davantage d'informations que ceux des petites et moyennes entités. L'obligation de
consolider est étendue à l'ensemble des personnes morales tenues d'établir des
comptes annuels. La consolidation est régie par les principes généralement reconnus
en matière d'établissement des comptes. Les instruments financiers dérivés sont
soumis à certains principes et le Conseil fédéral se voit attribuer la compétence de
régler, les détails par voie d'ordonnance. Deux variantes sont proposées pour le con-'
tròie des comptes annuels. La première prévoit un devoir de contrôle pour l'ensem-
ble des entités soumises à l'obligation de tenir une comptabilité et de présenter des
comptes, à l'exception des petites entités. La seconde variante prévoit un devoir de
contrôle pour l'ensemble des entités soumises à l'obligation de tenir une compta-
bilité et de présenter des comptes, à l'exception des petites entités qui n'ont pas la
forme juridique d'une société de capitaux ou d'une société coopérative. Les problè-
mes du surendettement et de l'insolvabilité sont traités. La suspension temporaire du
principe de la permanence est réglée dans des dispositions transitoires. Certains
points, comme la publicité, l'acceptation de principes généralement admis en ma-
tière de présentation des comptes, le contenu de l'annexe, dérogent aux règles de
l'UE; une révision des dispositions européennes est toutefois probable.
L'avant-projet des experts opère des distinctions également en ce qui concerne les
exigences requises des réviseurs. Pour les exigences relatives aux réviseurs des
4761

petites entités, il s'inspire du droit des sociétés anonymes (cf. art. lila CO), alors
qu'il introduit un système d'autorisation pour les réviseurs des moyennes et grandes
entités ainsi que des consortiums.
Révision du code des obligations em général
La révision proposée porte sur les dispositions du Titre trente-deuxième du code des
obligations (De la comptabilité commerciale) relatives à la tenue et à la conservation
des livres. Elle a essentiellement pour but d'adapter ces dispositions à l'évolution
technique intervenue depuis 1975. Cette adaptation a nécessité la révision ponc-
tuelle d'autres normes et a permis de reprendre les solutions de la doctrine et de la
jurisprudence dans le souci d'une application plus facile du droit.
Le. droit matériel de la comptabilité n'est en principe pas touché par le présent pro-
jet. Comme déjà dit (cf. ch. 25), la révision totale de la matière est en cours et les
avant-projets ainsi que le rapport explicatif des experts y relatifs sont en consultation
depuis fin octobre 1998.
32 
Buts
Le but principal de la révision est d'éliminer la distinction juridique entre supports
de données et supports d'images, supprimant ainsi le privilège accordé aujourd'hui
aux supports d'images par rapport aux supports de données. Le présent projet admet
tous les moyens électroniques et les autres moyens comparables pour conserver les
informations soumises à une obligation de conservation, à la condition toutefois que
la tenue de la comptabilité et la conservation des livres soient conformes au principe
de régularité. Il élimine ainsi les distinctions actuelles relatives à la forme d'enregis-
trement des informations, qui sont dépassées.
Le présent projet va plus loin que l'avant-projet. Reprenant la proposition de plu-
sieurs participants à la procédure de consultation, il supprime cette distinction non
seulement en ce qui concerne la conservation de la comptabilité, mais également en
ce qui concerne la tenue des livres par des moyens électroniques ou des moyens
comparables.
Cette solution et la légalisation des technologies nouvelles qui en résulte améliorent
les conditions-cadres juridiques. Cela servira les intérêts de l'économie suisse et
augmentera ses chances sur le plan international, ce qui est particulièrement impor-
tant à une époque où les échanges augmentent et la concurrence internationale
s'endurcit. Il importe de souligner que ces innovations ne diminueront pas la qualité
des enregistrements (en particulier en ce qui concerne l'intégrité, la sécurité, la
précision, la possibilité de révision etc.) et n'entraîneront pas d'autres inconvé-
nients.
4762

33 
Portée
L'obligation de conserver les livres prévue par l'art. 962 CO est une conséquence de
l'obligation de tenir la comptabilité (art. 957 CO), laquelle découle de l'obligation
de s'inscrire au registre du commerce prévue à l'art. 934 CO. Par conséquent, les
dispositions concernant la conservation des livres ne s'appliquent qu'aux entreprises
astreintes à s'inscrire sur ce registre et donc à tenir une comptabilité. Toutefois, ces
dispositions sont également .importantes pour les artisans et les entreprises qui ne
sont pas obligées par le code des obligations à tenir une comptabilité, car les dispo-
sitions du droit commercial relatives à l'obligation de tenir et de conserver les livres
s'appliquent également en droit fiscal. Ainsi, les prescriptions fiscales des cantons et
de la Confédération (cf. art. 47 de l'ordonnance du 22 juin 1994 régissant la taxe sur
la valeur ajoutée, OTVA, RS 641.201) se réfèrent en règle générale aux dispositions
du Titre trente-deuxième du code des obligations. L'exemple le plus frappant des ef-
fets du droit commercial sur le droit fiscal est offert par les Directives applicables en
matière fiscale pour la tenue régulière de la comptabilité et relatives à l'enregistre-
ment ainsi qu'à la conservation de documents commerciaux sur des supports de
données ou d'images (par la suite: Directives 1979), publiées en 1979 par la Confé-
rence des fonctionnaires fiscaux d'Etat en collaboration avec l'Administration fédé-
rale des contributions (AFC) et l'Office fédéral de la justice (OFJ).
La révision proposée ne change en rien cette situation. En effet, il ne serait pas judi-
cieux de renoncer à l'unité du droit commercial et du droit fiscal. En conséquence,
la nouvelle réglementation - comme celle en vigueur - ne s'appliquera pas seule-
ment au droit commercial, mais également au droit fiscal. Les contribuables obligés
à tenir et à conserver des livres pourront dès lors remplir leurs obligations en res-
pectant lès mêmes dispositions. Il est vrai que le droit fiscal peut déroger aux dispo-
sitions du droit commercial, mais le législateur fait usage de cette possibilité avec
retenue et uniquement lorsque des raisons matérielles l'imposent.
Les administrations et les établissements publics ne doivent pas être inscrits au re-
gistre du commerce et ils sont dès lors libres de choisir sous quelle forme conserver
leurs informations. Ils s'inspirent cependant des dispositions du code'des obligations
relatives à la tenue et à la conservation des livres (cf. ch. 300.60.6 des Instructions
concernant les services de caisse, de paiement et de comptabilité dans l'administra-
tion fédérale, CPC, de l'Administration fédérale des finances, Services de caisse et
de comptabilité), soit en renvoyant aux Directives 1979, soit en utilisant la termino-
logie et les critères du code des obligations. Ainsi, grâce à l'effet ricochet du droit
privé sur le droit administratif, l'administration publique pourra également liquider
sa correspondance et tenir sa comptabilité par des méthodes modernes et perfor-
mantes et profiter de la synergie qui en résulte.
Enfin, le code des obligations a également des effets dans le droit de la procédure,
dans la mesure où il prévoit l'obligation de produire les livres tenus (art. 963) et se
prononce sur la valeur probante des enregistrements sur supports de données et
d'images (art. 962, al. 4). Ainsi, les art. 957 ss CO indiquent comment conserver et
évaluer, en cas de procès, les documents ou les données juridiquement pertinents qui
- comme, les données relatives à la production et les données de Computer Aided
Design ou de Computer Aided Manufacturing - ne sont pas directement de nature
commerciale.
4763

34 
Systématique
La révision proposée ne touche en rien les art. 958, 959 et 960 CO; elle abroge par
contre l'art. 964 CO.
Tenant compte d'une suggestion exprimée à plusieurs reprises lors de la procédure
de consultation, le présent projet règle à l'art. 957 - dont le titre marginal est mo-
difié en conséquence - non plus seulement l'obligation de tenir les livres, mais éga-
lement l'obligation de les conserver. La systématique actuelle du code des obliga-
tions4 (et celle de l'avant-projet5) est donc modifiée. Ainsi, l'art. 957 du présent
projet établit à l'ai. 1 le principe selon lequel les livres doivent être tenus et con-
servés conformément au principe de régularité (cf. art. 957 CO ainsi que art. 957,
al. 1, et 962, al. 1, AP). Les al. 2 et 3 prescrivent la manière dont les livres, les piè-
ces comptables et la correspondance doivent être tenus (cf. art. 957, al. 2, AP) et
conservés (cf. art. 962, al. 2, lre phrase CO-et art. 962, al. 2, lre phrase, AP). L'ai. 4
règle la valeur probante des livres, des pièces comptables et de la correspondance
conservés par des moyens électroniques ou des moyens comparables (cf. art. 962, al.
4, CO et art. 962, al. 4, AP). L'ai. 5 attribue au Conseil fédéral la compétence
d'édicter des dispositions d'exécution (cf. art. 962, al. 2, 2e phrase, CO et art. 962,
al. 2, 2e phrase, AP).
Suite à cette modification de la structure de l'art. 957, Y art. 962 du présent projet ne
règle plus que la durée (al. 1) et le début (al. 2) de l'obligation de conserver les
livres.
35 
Terminologie
S'agissant de la terminologie, la présente révision se limite aux changements impo-
sés par les modifications du droit matériel et à ceux qui apportent des précisions
souhaitables ou qui correspondent à la sensibilité linguistique actuelle.
La non-désignation des «supports de données ou d'images» (cf. art. 962, al. 2 et 4, et
963, al. 2, CO ainsi que les dispositions correspondantes de l'avant-projet) relève de
la première catégorie. Ainsi, le présent projet (cf. art. 957, al. 2 et 3, et 963, al. 2; cf.
aussi art. 957, al. 2, AP) parle de manière uniforme de livres tenus ou conservés «par
un moyen électronique ou par un autre moyen comparable» et cette formule ouverte
tient compte de l'évolution technique future. L'abandon de termes tels que
«original», «enregistrement» ou «document» (cf. art. 962, al. 2 et 4, et 963 CO ainsi
que art. 962, al. 4, AP), qui s'appliquent à la forme traditionnelle de la correspon-
dance sur papier et dont les limites mettent en question la sécurité juridique des
Le code des obligations en vigueur définit àTart. 957 (sous le titre marginal «Obligation
de tenir une comptabilité») le cercle des personnes devant tenir une comptabilité et règle
à l'art. 962 CO - dont le titre marginal est «Obligation de conserver les livres» - le délai
(al. 1) et le début (al. 3) de l'obligation de conserver les livres. En outre, cette disposition
définit les documents qui doivent être conservés «en original» et ceux qui peuvent l'être
également «sur des supports de données ou d'images (al. 2); elle règle aussi la valeur
probante des enregistrements sur supports de données ou d'images (al. 4).
L'avant-projet reprenait la systématique du droit actuel. D complétait toutefois l'art. 957
par un nouvel al. 2 prévoyant que les Jivres, la correspondance et les pièces comptables
«peuvent être tenus par écrit, par un moyen électronique ou par un autre moyen compara-
ble».
4764

opérations commerciales effectuées au moyen de systèmes électroniques, relève de
la même démarche. 
. ,
Le droit actuel parle de «livres, correspondance et pièces comptables»; cet ordre
d'énumération ne correspondant pas à l'importance de ces documents, il est proposé
de dire «livres, pièces comptables et correspondance». Deux autres modifications
terminologiques, sans portée matérielle, ne concernent que le texte allemand. Pre-
mièrement, le présent projet (cf. art. 957, al. 2; cf. aussi la disposition correspon-
dante de l'avant- projet) remplace le terme «ordnungsmässig» du droit actuel (art.
957 CO) par le terme plus moderne «ordnungsgemäss». Deuxièmement, «Betriebser-
gebnisse» est remplacé par «Ergebnisse» (cf. art. 957, al. 1, et art. 957 CO). Il est
ainsi tenu compte de la doctrine et de la pratique, selon lesquelles le compte à établir
ne constitue pas un compte de résultat partiel (décompte des charges et des produits
de l'entreprise au sens étroit), mais un compte de résultats global (comprenant les
produits et charges hors exploitation et extraordinaires).
Le présent projet ne reprend pas la proposition, formulée à plusieurs reprises dans la
procédure de consultation, demandant d'adapter la terminologie du Titre trente-
deuxième du code des obligations à celle du droit de la société anonyme révisé (en
reprenant par exemple les termes «compte annuel» et «compte de profits et pertes»).
Une telle solution n'aurait réalisé qu'une unification partielle de la terminologie,
uniquement avec le droit des sociétés anonymes et pas avec le droit relatif aux autres
personnes obligées à tenir une comptabilité. L'ayant-projet de la commission d'ex-
perts Mengiardi (cf. à ce sujet ch. 25) uniformise intégralement la terminologie.
4 
Commentaire des dispositions
41 
Art. 957 CO
411 
Al. 1
L'ai. I (cf. également art. 962, al. 2, AP) prévoit désormais que les personnes tenues
de faire inscrire leur raison de commerce sur le registre du commerce doivent con-
server les livres conformément au principe de régularité. Dans la mesure où la tenue
des livres englobe nécessairement l'enregistrement et la conservation des données
relatives aux opérations commerciales sur lesquelles elle se base, il se justifie de
soumettre la tenue et la conservation des livres à la même réglementation. La con-
servation n'est dès lors pas seulement un moyen indispensable d'atteindre les buts
de la comptabilité, mais elle constitue également une partie de la comptabilité en
tant que telle. En outre, il devient toujours plus difficile de définir la limite entre la
tenue (comptabilité courante) et la conservation des livres lorsque les enregistre-
ments ont lieu sur des supports de données. Pour ces raisons, le présent projet ne re-
prend pas la conception du droit actuel, selon laquelle la tenue (art. 957 à 961 CO)
et la conservation (art. 962 et 963 CO) des livres sont deux activités distinctes.
L'exigence de la «conformité au principe de régularité» voulue par la loi6 confère
une qualité spéciale à la comptabilité et permet de déterminer «la situation financière
de l'entreprise, l'état des dettes et créances se rattachant à l'exploitation, de même
que le résultat des exercices annuels» (art. 957 CO). Selon le présent projet, cette
notion, comprise de manière large, s'applique également au domaine de la conserva-
' 6 
Commentaire bernois, N. 415 ad art. 957 CO.
4765

tion des livres; ainsi, la tenue et la conservation des livres sont soumises aux mêmes
conditions. Il appartiendra au Conseil fédéral, à la jurisprudence, à l'administration,
notamment fiscale, à la doctrine, et aux organisations professionnelles de concrétiser
la notion, qui constitue une sorte de clause générale permettant de renoncer à régler
des détails dans la loi. Ainsi, par exemple, l'ordonnance du 2 juin 1976 concernant
l'enregistrement des documents à conserver (RS 220.431) contient, entre autres,
certains principes relatifs à la tenue de la comptabilité conforme au principe de
régularité, desquels peuvent être tirés des critères concernant la conservation con-
forme aux règles.
412 
Al. 2
En proposant l'a/. 2, le législateur reconnaît expressément la pratique répandue et
reconnue par les organes de révision, qui consiste à tenir les livres, les pièces
comptables et la correspondance sous une fanne exclusivement électronique avant
la fin de la période comptable, donc avant qu'ils ne soient soumis aux prescriptions
sur la conservation. La norme est formulée de manière à ne pas empêcher l'évolu-
tion technologique. Ainsi, d'autres formes de tenue et de conservation des livres, des
pièces comptables et de la correspondance comparables à la forme électronique
pourront être également admises, à condition que la conformité au principe de régu-
larité soit garantie. La jurisprudence, l'administration, notamment fiscale, la doctrine
et les organisations professionnelles auront la tâche d'examiner et d'adapter, le cas
échéant, les conditions requises pour une tenue conforme au principe de régularité
lors de l'emploi de technologies nouvelles.
Les critères de la conformité au principe de régularité7 sur la tenue et la conservation
des livres, des pièces comptables et de la correspondance seront aussi définis en
fonction du but de la comptabilité et des principes qui en ont été tirés (exactitude,
intégralité, uniformité des règles/absence de contradictions, continuité/permanence,
absence d'arbitraire/comparabilité, possibilité de contrôle). Constitutent également
des sources en la matière, les directives de l'administration, le Manuel suisse d'audit
de la Chambre fiduciaire, les recommandations des organisations professionnelles et
celles de l'Information Systems Audit and Control Association (ISACA Switzerland
Chapter) ainsi que les usages commerciaux de la profession. Ces organisations ont
pour fonction, entre autres, de concrétiser la notion de «conformité au principe de
régularité» de la tenue et de la conservation des livres, des pièces comptables et de la
correspondance en tenant compte de l'état actuel de la technique. Elles sont formées
de spécialistes au fait des problèmes concrets et connaissant le marché; ils peuvent
réagir rapidement, avec compétence et pragmatisme à l'évolution technologique et à
ses effets sur la tenue et la conservation des documents commerciaux.
L'ai. 2 précise qu'en cas de tenue ou de conservation des livres par un moyen élec-
tronique ou un moyen comparable, la conformité avec la transaction de base doit
être garantie. Le principe de l'art. 962, al. 2, CO applicable à la conservation des
livres, des pièces comptables et de la correspondance est ainsi étendu à leur tenue.
Cela se justifie du point de vue matériel et correspond, par ailleurs, à un voeu ex-
Cf. à ce sujet également l'ouvrage standard de R. Schuppenhauer, Grundsätze für eine
ordnungsmässige Datenverarbeitung (GoDV), Handbuch der TED-Revision, Düsseldorf
1992.
4766

primé à plusieurs reprises lors de la procédure de consultation; cette condition
n'était plus expressément prévue par l'avant-projet.
413 
Al. 3
Selon l'art. 962, al. 2, CO le compte d'exploitation et le bilan doivent être conservés
«en original»; les autres informations peuvent être conservées sur des supports de
données ou d'images (pièces comptables et correspondance) ou bien uniquement sur
des supports d'images (autres livres).
L'a/. 3 proposé abandonne la notion d'«original», qui nécessite une interprétation
et pose un problème pour les formes de correspondance et de comptabilité sans
papier; il se fonde sur les éléments essentiels: la forme écrite et la signature par les
personnes chargées de la gestion (art. 961 CO).
Dans ce contexte, il faut noter qu'outre les formes de signature habituelles et recon-
nues par la loi (signature à la main, art. 14, al. 1, CO), la pratique recourt de plus en
plus à de nouvelles formes «électroniques» de déclaration de la volonté. Dans le fu-
tur, le législateur pourrait, à certaines conditions, assimiler ces formes à la signature
traditionnelle8. La disposition prévoyant que le compte d'exploitation et le bilan
doivent être conservés «par écrit et signés» devrait être révisée si le législateur vou-
lait admettre dans ce cas également la «signature électronique» ou plutôt les
«procédés de signature numérisée».
Sur le plan matériel, la nouvelle réglementation ne change rien à l'obligation de
conserver le compte d'exploitation et le bilan. Elle tient uniquement compte,du fait
que la communication électronique exige que la notion d'original soit examinée de
manière critique. S'agissant d'informations et de supports d'information, on entend
par original l'ouvrage créé par un auteur déterminé et resté inchangé. L'original
précède ainsi toujours l'enregistrement, qui est invariablement créé ultérieurement.
S'agissant des informations générées et transmises électroniquement, on devrait
considérer comme «original» les données générées dans l'unité centrale de
l'ordinateur ou visibles sur l'écran de l'auteur (lettres, chiffres, signes, graphiques).
L'enregistrement des données auprès de l'expéditeur ou du destinataire - même s'il
s'agit du premier enregistrement resté inchangé - ne serait par contre plus un origi-
nal«.
Cette vision des choses conduit dans une impasse et ne correspond pas aux inten-
tions du législateur. Compte tenu de l'époque où est née la loi, on peut partir de
l'idée que par «original» on entendait les documents imprimés sur papier qui -
contrairement aux supports de données ou d'images - peuvent être signés à la main
8 
Une intervention parlementaire (N 94.3115, Motion Spoerry du 16.3.1994, Valeur légale
des signatures électroniques. Modification de l'art. 14 CO) demandant de réviser l'art. 14
CO en reconnaissant la signature électronique a déjà été déposée.
9 
Si l'on était moins restrictif et si l'on accordait la qualité d'«original» également au
premier enregistrement des données générées dans l'ordinateur, les bandes magnétiques
employées dans la comptabilité enregistrée intégrée devraient elles aussi être considérées
comme «original». Il s'ensuivrait que le compte d'exploitation et le bilan sur bande ma-
gnétique pourraient aussi être conservés (en tant qu'original), n est vrai que, s'agissant
des bandes magnétiques ou des enregistrements de données, l'obligation de signature
prévue à l'art. 961 CO poserait quelques problèmes; cette obligation ne toucherait toute-
fois pas la faculté, ainsi déduite, d'enregistrer et de conserver la comptabilité sur des
bandes magnétiques.
•4767

et dont on peut prendre connaissance sans l'aide d'instruments. Le contenu de la
notion d'original peut être également déduit de l'obligation de signer le compte
d'exploitation et le bilan: si le compte d'exploitation et le bilan doivent être signés
(art. 961 CO) et être conservés en original (art. 962, al. 2, lre phrase, CO), on peut
sans autre en conclure que l'obligation de conserver le compte d'exploitation et le
bilan porte sur l'exemplaire signé: C'est la signature qui donne au document impri-
mé sur papier la qualité d'original. De cette manière, l'obligation de conserver «en
original» le compte d'exploitation et -le bilan peut être assimilée à l'obligation de
conserver l'exemplaire signé imprimé et lisible sans l'aide d'instruments.
L'a/. 3 du présent projet renonce en outre à la distinction entre supports de données
et supports d'images propre au droit en vigueur. Le législateur de 1975 a privilégié
les supports d'images notamment parce que la reproduction visible, «fidèle à
l'image», en particulier d'en-têtes de lettres et de signatures, sur des supports d'ima-
ges paraissait offrir de meilleures garanties contre les falsifications que l'enregistre-
ment sur support de données. En outre, les frais liés à l'enregistrement d'informa-
tions d'images de haute qualité sur un support de données étaient prohibitifs. Au-
jourd'hui, la situation est totalement différente: les prix des supports de données se
sont effondrés; à quantité égale d'informations, les supports de données nécessitent
moins de place que les supports d'images; la lecture des images est plus rapide et de
meilleure qualité, et l'impression sur papier présente, la même qualité que l'im-
pression à partir d'support d'images.
Selon la réglementation proposée,- à l'avenir, tous les livres (livre principal, livres
auxiliaires et autres livres) - à l'exception du compte d'exploitation et du bilan -,
ainsi que les pièces comptables et la correspondance commerciale pourront être
conservés non seulement sur papier, mais également par des moyens électroniques
ou des moyens comparables. Il n'y a donc plus lieu de se demander si les vidéodis-
ques, par exemple, sont des supports de données ou des supports d'images.
Comme à présent, la conservation électronique sera soumise à la condition que la
matière comptable enregistrée puisse être rendue lisible en tout temps. Sont ainsi
exclus, par exemple, les procédés selon lesquels l'impression sur papier est possible,
mais ne consisterait qu'en des chiffres et des signes incompréhensibles.
Dans ce contexte, on peut ajouter que la conservation de documents en original est
recommandée même dans de nombreux cas où ni le droit commercial ou fiscal ni des
lois spéciales ne prévoient une obligation de conservation. Ainsi, le commerçant
avisé ne détruira pas les contrats portant sur des rapports de longue durée, conclus
après l'expiration du délai de conservation, au risque de rencontrer des problèmes
lors de l'administration des preuves. Il décidera par contre dans chaque cas d'es-
pèce, en se fondant sur le droit de procédure applicable, si le document en question
présente un intérêt.
414 
Al. 4
Par rapport à l'art. 962, al. 4, CO, l'ai. 4 proposé ne présente que des modifications
rédactionnelles qui adaptent le texte aux changements de conception et de termino-
logie. Ainsi, on évite notamment toute référence aux «enregistrements», car cette
notion devrait avoir ici une portée générale (comme à l'art. 962, al. 4, AP); elle ne
devrait pas être comprise (comme à l'art. 962, al. 2, CO) comme copie d'un original
4768

transférée sur un autre support. Comme à l'ai. 3, les informations conservées élec-
troniquement doivent pouvoir être rendues lisibles en tout temps.
Matériellement, la disposition actuelle concernant la valeur probante des informa-
tions conservées électroniquement n'est pas touchée par la présente révision. On
peut toutefois relever que les supports de ces informations ne seront admis comme
moyens de preuve que dans la mesure où il sera établi que l'enregistrement et la
conservation étaient conformes au principe de régularité. Sans cette preuve, un sup-
port de données ou d'images ne saurait être admis lors de l'administration des preu-
ves, en raison du danger de falsification. Pour pouvoir juger de l'authenticité des in-
formations enregistrées sur un support, le juge devra dès lors également examiner de
quelle manière et dans quelles circonstances l'enregistrement a eu lieu. C'est seu-
lement après cet examen qu'il pourra se former une opinion quant à la véracité des
informations conservées sur le support. L'ai. 4 n'est pas applicable aux registres
publics et aux titres authentiques, qui «font foi des faits qu'ils constatent et dont
l'inexactitude n'est pas prouvée» (art. 9, al. 1, CC): Si des informations tirées de re-
gistres publics ou d'actes authentiques (extraits de registres, contrats, actes de défaut
de biens etc.) sont enregistrées sur des supports de données ou d'images, elles per-
dent - en dérogation au principe de l'art. 962, al. 4, CO - la valeur probante accrue
au sens de l'art. 9 CC. Enfin, l'art, 962, al. 4, CO ne libère pas de l'obligation
d'administrer des moyens de preuve qualifiés lorsque des dispositions légales spé-
ciales le prévoient (reconnaissance de 'dette dans la procédure de mainlevée selon
l'art. 82, al. 1, de la loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la
faillite, LP; RS 281.1; art. 52 de la loi fédérale du 4 décembre 1947 de procédure ci-
vile fédérale, PCF; RS 273; production du papier-valeur). L'information sur un sup-
port de données ou d'images n'est ainsi pas toujours un succédané absolument équi-
valent à une information existant d'abord sur papier.
415 
Al. 5
Tant le droit actuel que le présent projet ne définissent que de manière succincte la
notion de conformité aux règles de la comptabilité, respectivement de conformité au
principe de régularité (art. 957). C'est pourquoi des dispositions d'exécution de-
vront être édictées même après la présente révision, dans l'intérêt également des
personnes soumises à l'obligation de tenir une comptabilité.
Pour cette raison, l'ai. 5 prévoit - comme le droit actuel (cf. art. 962, al. 2, 2e
phrase, CO) - que le Conseil fédéral peut préciser les conditions de la conservation
des livres par moyens électroniques ou par des moyens comparables. En vertu de la
nouvelle systématique, l'ordonnance du Conseil fédéral réglera également la tenue
des livres. Cela correspond au droit en vigueur dans la mesure où l'actuelle ordon-
nance du 2 juin 1976 concernant l'enregistrement des documents à conserver (RS
220.431) contient aussi des principes concernant la régularité de la comptabilité en
tant que telle.
42 
Art. 961 CO
Afin de faciliter la vue d'ensemble et la comparaison dans le temps, le bilan peut
rassembler dans les mêmes postes et structurer de manière uniforme les actifs et les
4769

passifs similaires; par contre, l'inventaire doit en principe présenter chaque poste en
précisant la dénomination, la quantité, le prix et la valeur. Pour les grandes et les
moyennes entreprises, l'inventaire constitue dès lors une vaste documentation; il
s'agit en général d'une liste imprimée sur papier des positions d'inventaire saisies
par un système de traitement des données.
L'art. 961 CO actuel prévoit expressément que l'inventaire - tout comme le compte
d'exploitation et le bilan - doit être signé par les personnes énumérées dans la dis-
position. D'autre part, l'actuel art. 962, al. 2, CO prescrit la conservation en original
seulement pour le compte d'exploitation et le bilan. Etant l'un des «autres livres»
visés par la disposition, l'inventaire peut être enregistré sur un support d'images10 et
doit être conservé pendant dix ans, mais peut donc être détruit immédiatement après
la signature.
En 1975 déjà, le législateur suisse a renoncé à exiger la conservation de l'inventaire
en original et en a permis l'enregistrement et la conservation sur des supports d'ima-
ges; ainsi, il ne paraît pas justifié de maintenir l'obligation de signer l'inventaire.
Dans le cas contraire, tout l'inventaire devrait être imprimé sur papier dans le seul
but d'être signé; il pourrait être détruit tout de suite après.
Pour ces raisons, l'art. 961 du présent projet - à l'instar de la disposition corres-
pondante de l'avant-projet - renonce à l'obligation de signer l'inventaire^. Cette
solution correspond par ailleurs à la pratique, qui ne connaît plus guère la signature
de l'inventaire, bien que la loi continue de l'exiger et que, selon le Manuel suisse de
révision, la signature de l'inventaire doive être examinée et constatée12.
La révision de l'art. 961 ne modifie par contre pas l'obligation de signer le compte
d'exploitation et le bilan et de les conserver de manière à être lisibles sans l'aide
d'instruments. Par la signature du bilan, les personnes responsables de la gestion
déclarent que tous les actifs et les passifs qui y figurent correspondent à la réalité.
On sait que le bilan contient le résumé des positions d'inventaire; ainsi, la suppres-
sion de l'obligation de signer l'inventaire ne change en rien la responsabilité des
personnes qui, en signant le bilan, répondent également de l'exactitude matérielle
des informations sur lesquelles il se fonde.
43 
Art. 962 CO
En raison de la nouvelle systématique (cf. ch. 34), \'art. 962 du présent projet -
différent en cela de l'actuel art. 962 CO et de la disposition correspondante de
l'avant-projet - règle uniquement la durée (al. 1) et le début (al. 2) de l'obligation
de conserver les livres.
10 
Commentaire bernois, N. 25 ad art. 961 CO infine.
1 ' 
En Allemagne, cette réglementation a déjà été introduite par la révjsion du code de com-
merce (§ 41) du 29 juillet 1976. Cette modification avait pour but de permettre
l'enregistrement et la conservation des inventaires établis par TED sur des supports de
données, qui en tant que tels ne peuvent pas être signés à la main. Le bilan est un docu-
ment qui résume, entre autres, la somme des positions de l'inventaire; la signature du bi-
lan par les personnes chargées de la gestion a dès lors été considérée comme suffisante.
En outre, dans la pratique, les inventaires n'étaient presque jamais signés (Commentaire
bernois, N. 22 ad art. 961 CO).
• l2 
Commentaire bernois, N. 23 ad art. 961 CO.
4770

L'a/. 1 prévoit, comme le droit en vigueur, que les livres doivent être conservés
pendant dix ans. La formulation a pu être simplifiée par rapport à l'actuel code des
obligations (art. 962, al. 1) et à l'avant-projet (art. 962, al. 1), car le sujet de cette
obligation («toute personne astreinte à tenir les livres») résulte déjà de l'art. 957,
al. 1.
Le présent projet renonce à raccourcir le délai de conservation, principalement parce
que cette solution présente l'avantage de prévoir une durée de conservation identi-
que au délai de prescription ordinaire prévu par le code des obligations (cf. art. 127)
et, dans une large mesure, par les droits pénal et administratif. Une réduction du dé-
lai de conservation irait de plus à rencontre de la tendance, commune à plusieurs
lois spéciales récentes, de fixer des délais de prescription plus longs. Ainsi, selon la
loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFO, RS 642.11) et la
loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons
et des communes (LHID, RS 642.14), la prescription absolue du droit de taxer (art.
120, al. 4, LIFD; art. 47, al. 1, LHID) et du droit de procéder au rappel de l'impôt
(art. 152, al. 3, LIFD; art. 53, al. 3, LHID) intervient après 15 ans; enfin, les préten-
tions fondées sur la loi fédérale sur la responsabilité du fait des produits s'éteignent
dix ans après la mise en circulation du produit défectueux qui a causé le dommage
(art. 10 LRFP; RS 221.112.944). Lors de la procédure de consultation, plusieurs or-
ganisations ont demandé une réduction de la durée de conservation, alors que pres-
que tous les cantons y étaient opposés.
On peut également prendre en considération le fait que les frais occasionnés par une
longue conservation - qui dépendent moins de la conservation des enregistrements
que de l'obligation de tenir à disposition les appareils de lecture et d'utilisation avec
les programmes et la documentation - ont fortement diminué ces vingt dernières
années et devraient encore baisser à l'avenir. 
'
Selon l'ai. 2, qui reprend la solution de l'avant-projet (cf. art. 962, al. 3), le délai de
conservation de dix ans commence à \aßn de l'exercice annuel et non plus à la fin
de l'année civile13. Cette modification est justifiée par le fait que l'art. 958 CO exige
que soient dressés un bilan, un inventaire et un compte d'exploitation «à la fin de
chaque exercice annuel». Si une entreprise a expressément choisi - «généralement
pour des raisons de gestion» - un autre jour que le 31 décembre comme date de
clôture du bilan, l'année d'exercice et l'année civile ne coïncident pas et la fin de
l'année civile n'est alors qu'une date formelle sans effets sur la gestion.
44 
Art. 963 CO
La modification rédactionnelle de l'a/. 1 ne concerne que le texte allemand.
13 
Le message du 7 mai 1975 à l'appui d'une modification du code des obligations
(conservatioh des livres et de la correspondance sur des supports de données ou
d'images) constatait que «certains livres, tels que le compte d'exploitation et le bilan, ne
peuvent être établis qu'après la fin de l'exercice commercial et, en pratique, le sont par-
fois avec des mois, voire des années de retard»; le respect des délais de conservation
n'aurait dès tors pas toujours été garanti (cf. FF 1975 I 1815). Toutefois, compte tenu du
délai de clôture prévue par l'art. 958, al. 2, CO, dont la violation est passible de sanctions
pénales (cf. notamment art. 166 et 325 CP), ces considérations du message sont très rela-
tives. De toute manière, rien ne change pour les entreprises qui n'ont pas fixé une date
spéciale et pour lesquelles l'année d'exercice et l'année civile coïncident.
4771

Selon l'actuel art. 963, al. 2, CO le juge peut uniquement ordonner que les livres
soient produits «de manière à être lisibles sans l'aide d'instruments». Ainsi, dans la
pratique, il ne peut exiger que la production de documents sur papier. Selon les
circonstances, le juge peut être submergé de papiers; cette stratégie procédurale,
connue dans certains cas à l'étranger, rend difficile l'examen des documents et peut
retarder le procès.
Pour éviter de tels risques et compte tenu qu'aujourd'hui, contrairement à ce qui
était le cas lors de la révision de 1975, la plupart des juges suisses disposent de
systèmes TED et des connaissances leur permettant de traiter électroniquement les
données, l'avant-projet (art. 963, al. 2) accordait au juge la faculté d'exiger la pro-
duction des livres sous n'importe quelle forme.
L'ai. 2 du présent projet reprend cette réglementation. Donnant suite à une pro-
position des instances fiscales, elle étend en outre le droit de choisir la forme d'édi-
tion à toutes les autorités qui, selon le droit public (de la Confédération ou des can-
tons), peuvent ordonner l'édition des livres, des pièces comptables et de la corres-
pondance. Ainsi, selon la let. a, le juge ou l'autorité peut ordonner que ces docu-
ments soient produits de manière à être lisibles sans l'aide d'instruments, par exem-
ple sur papier.
Mais selon la let. b, le juge ou l'autorité peut aussi exiger que la personne astreinte à
tenir une comptabilité mette à disposition - comme en droit actuel - les moyens
techniques et personnels nécessaires pour rendre lisibles les livres, les pièces comp-
tables et la correspondance, c'est-à-dire les moyens permettant de les rendre visibles,
par exemple sur un monitor ou sous une forme qui n'est ni chiffrée ni codée.
La réglementation proposée prévoit que si les conditions de l'art. 963, al. 1, sont
remplies, le juge peut, en se fondant sur le code des obligations, ordonner l'édition
des livres, des pièces comptables et de la correspondance; il peut également choisir
s'ils doivent être produits «de manière à être lisibles sans l'aide d'instruments» (cf.
art. 963, al. 2, let. a) ou sous une autre forme avec, dans ce dernier cas, les moyens
nécessaires pour les rendre lisibles (cf. art. 963, al. 2, let. b), La position des autori-
tés administratives est différente dans la mesure où leur droit d'exiger l'édition des
livres, des pièces comptables et de la correspondance ne ressort pas directement du
code des obligations, mais se fonde sur le droit public cantonal ou fédéral; leur
possibilité de choix résulte par contre du code des obligations.
Cette solution permet d'utiliser les moyens TED et les connaissances y relatives et
de liquider ainsi de manière plus rapide et plus efficace les procès et les procédures
administratives. Elle permet notamment l'utilisation de programmes modernes de re-
cherche, d'analyse et d'évaluation (Retrieval-Software, recherche de textes com-
plets), grâce auxquels le juge pourra tirer facilement les informations qui
l'intéressent d'une masse de données complexes.
4772

45 
Art. 964 CO
L'art. 964 CO14 actuel ne fixe pas d'obligations concrètes à l'intention des person-
nes astreintes à tenir et à conserver une comptabilité et ne prévoit pas un état de fait
pénal. La disposition ne contient donc pas une norme de droit, mais une déclaration
concernant une situation existante15. La réserve des dispositions pénales peut dès
lors être biffée. Par ailleurs, il n'y a pas eu d'opposition à l'abrogation de la disposi-
tion lors de la procédure de consultation.
46 
Révision du droit fiscal fédéral
Selon l'art. 125, al. 2, de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt direct
(LIFO; RS 642.11), les personnes physiques dont le revenu provient d'une activité
lucrative indépendante et les personnes morales doivent joindre à leur déclaration
les extraits de compte signés de la période fiscale ou, à défaut d'une comptabilité
tenue conformément à l'usage commercial, des relevés déterminés. L'art. 126, al. 3,
LIFD prévoit que les «documents et pièces justificatives» en relation avec l'activité
de ces personnes doivent être conservés pendant dix ans. Il est proposé de préciser
dans cette disposition que le mode de tenue, de conservation et de production de ces
documents est régi par les principes du code des obligations (art. 957 et 963, al. 2).
Dans un souci de clarté, le terme de documents est précisé par un renvoi aux «livres
et relevés prévus à l'art. 125, al. 2».
L'art. 42, al. 3, de la loi fédérale du 14 décembre01990 sur l'harmonisation des
impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14) détermine les livres
et relevés que les personnes physiques dont le revenu provient d'une activité lucra-
tive indépendante et les personnes morales doivent annexer à leur déclaration.
Comme à l'art. 126, al. 3, LIFD, il est proposé de préciser également dans cette
disposition que ces documents doivent être tenus, conservés et produits selon les
règles du code des obligations.
5 
Effets sur l'état du personnel et conséquences financières sur
le plan de la Confédération et des cantons
On sait (cf. ch. 33) que les administrations et les établissements publics peuvent
choisir librement la forme d'enregistrement et de conservation des informations.
Dans la pratique, ils s'inspirent des dispositions du code des obligations concernant
La disposition date du temps précédant l'entrée en vigueur du code pénal suisse, quand
l'art. 880 du CO de 1881 donnait aux cantons la compétence d'édicter des dispositions
pénales de ce genre dans leurs lois d'introduction du code des obligations ou dans leurs
codes pénaux. Depuis l'entrée en vigueur du code pénal suisse en 1942, les violations en
matière comptable sont sanctionnées exclusivement sur la base des art. 166 (violation de
l'obligation de tenir une comptabilité) et 325 CP (inobservation des prescriptions légales
sur la comptabilité), éventuellement en rapport avec l'art. 163 (banqueroute frauduleuse),
ainsi que des art. 170 (obtention frauduleuse d'un concordat judiciaire), 152 (faux ren-
seignements sur des sociétés commerciales ou coopératives) ou 251 CP (faux dans les ti-
tres). La violation de l'obligation de conserver est expressément réglée aux art. 166 et 325
CP. La statistique pénale fait état d'une dizaine de condamnations par an fondées sur ces
deux dispositions.
Commentaire bernois, n. 10 ad art. 964 CO.
4773

la tenue et la conservation de la comptabilité. La possibilité, introduite par la pré-
sente révision, d'utiliser les technologies nouvelles aura.dès lors des effets indirects,
notamment un gain de temps, également sur les administrations et les établissements
publics. Il n'est guère possible de quantifier l'économie de temps, de personnel et de
moyens financiers qui peut en résulter, en particulier parce qu'ils devront être éva-
lués sur la base des investissements qu'ils ont nécessités.
Lorsqu'un entrepreneur décide d'utiliser des moyens techniques modernes pour
tenir et conserver ses livres comptables, il le fait dans son propre intérêt et animés
par des considérations de gestion d'entreprise. Cependant, ce choix a également des
effets positifs pour les autorités fiscales de la Confédération et des cantons, car les
nouvelles technologies leur permettent d'exercer plus vite et plus efficacement leur
activité. Il n'est pas possible de chiffrer, même approximativement, l'économie de
temps, de personnel et de moyens financiers. On notera toutefois que le temps gagné
peut être mis à profit par les autorités fiscales pour effectuer plud de contrôles, ce
qui constitue un avantage même lorsque ces contrôles établissent que les déclara-
tions fiscales sont correctes.
6 
Programme de la législature
Le projet constitue une partie de la nouvelle réglementation sur l'établissement des
comptes d'entreprises dans le code des obligations, mentionnée dans le rapport sur
le Programme de la législature 1995-1999 en tant que mesure destinée à promouvoir
la compétitivité de notre économie (FF 1996II 349).
7 
Relation avec le droit européen
Dans le but d'harmoniser le droit matériel des sociétés des Etats membres, l'Union
européenne a adopté un règlement et neuf directives. Le règlement relatif à l'institu-
tion d'un groupement européen d'intérêt économique (GEIE)16 prévoit une forme de
société transnationale, dont le but est de faciliter et de promouvoir l'activité écono-
mique de ses membres.
Selon la première directive17, doivent notamment être publiés le montant du capital
souscrit ou du capital autorisé et tous les changements de statuts dus à la modifica-
tion du capital souscrit ainsi que le bilan et le compte de pertes profits de chaque
exercice. La quatrième directive18 contient des prescriptions sur le bilan annuel des
sociétés anonymes, en commandite par actions et à responsabilité limitée; elle fixe
des exigences différentes pour les petites, moyennens et grandes entreprises. La
septième directive19 énonce des principes concernant le bilan consolidé des groupes.
16 
Règlement n° 2137/85 du Conseil du 25 juin 1985 (JOCE n° L 199 du 31.7.1985, p.l).
17 
Directive n° 68/151 du Conseil, du 9 mars 1968, tendant à coordonner, pour les rendre
équivalentes, les garanties qui sont exigées, dans les Etats membres, des sociétés au sens
de l'art. 58, al. 2, du Traité, pour protéger les intérêts tant des associés que des tiers (JO
n°L65du 14.3.1968, p. 8).
18 
Directive n° 78/660 du Conseil, du 25 juillet 1978, fondée sur l'art. 54, par. 3. point g),
du Traité, concernant les comptes annuels de certaines formes de sociétés (JO n° L 222
du 14.8.1978, p. 11).
19 
Directive n° 83/349 du Conseil, du 13 juin 1983, fondée sur l'art. 54, par. 3, point g,
du Traité, concernant les comptes consolidés (JO n° L 193 du 18.7.1983, p 1).
4774

La huitième directive20 fixe les exigences relatives à la qualification des personnes
autorisées à examiner les bilans. Les directives en matière comptable ne s'appliquent
qu'aux sociétés de capitaux. Toutefois, une directive de 199021 en a étendu le champ
d'application aux sociétés de personnes comptant parmi leurs associés indéfiniment
responsables des sociétés de capitaux (sont en particulier visés les grands groupes).
Les autres directives en matière de droit des sociétés se réfèrent à la première di-
rective sur la publicité22. Aucune des directives né prévoit de règles spécifiques con-
cernant la tenue ou la conservation électronique de la comptabilité.
8 
Constitutionnalité
Le projet se fonde sur l'art. 64, est., qui donne à la Confédération la compétence de
légiférer en matière de droit civil. Il prévoit à l'art. 963 l'obligation de produire
devant le tribunal les livres et la correspondance, ce qui constitue une règle de pro-
cédure. Il est vrai que, selon l'art. 64, al. 3, est., les règles de procédure relèvent de
la compétence des cantons. Toutefois, eu égard à l'intérêt des tribunaux à disposer
des documents nécessaires à la liquidation des procès, la norme est indispensable à
l'application du droit fédéral; elle est, dès lors, conforme à la constitution23.
40327
20 
Directive n° 84/253 du Conseil, du 10 avril 1984, fondée sur l'art. 54 par. 3 point g) du
Traité, concernant l'agrément des personnes chargées du contrôle légal des documents
comptables (JOCE n° L 126 du 12.5.1984, p. 20).
21 
Directive n° 90/605 du Conseil, du 8 novembre 1990, modifiantles directives 78/660 et
83/349 concernant respectivement les comptes annuels et les comptes consolidés, en ce
qui concerne leur champ d'application (JOCE n° L 317 du 16.11.1990, p. 60).
22 
D s'agit de la deuxième directive n° 77/91 du Conseil, du 13 décembre 1976 (JOCE n° L
26 du 31.1.1977, p. 1 ), de la troisième directive n° 78/855 du Conseil, du 9 octobre 1978
(JOCE n° L 295 du 20.10.1978, p. 36), de la sixième directive n° 82/891 du Conseil, du
17 décembre 1982 (JOCE n° L 378 du 31.12.1982, p. 47), de la onzième directive .
n° 89/666 du Conseil,-du 21 décembre 1989, (JOCE n° L 395 du 30.12.1989, p. 36) et de
la douzième directive n° 89/667 du Conseil, du 21 décembre 1989 (JOCE n° 395 du
30.12.1989, p. 40).
23 
S'agissant de la compétence fédérale d'édicter des règles de procédure - notamment des
règles relatives à la preuve - voir Biaise Knapp, Commentaire de la constitution fédérale
ad art. 64, n. 71.
4775

Code des obligations 
Projet
(De la comptabilité commerciale)
Modification du
L'Assemblée fédérale de la Confédération suisse,
vu le message du Conseil fédéral du 31 mars 1999',
arrête:
I
Le Titre trente-deuxième du code des obligations2 est modifié comme suit:
An. 957
A. Obligation de i Quiconque a l'obligation de faire inscrire sa raison de commerce sur
tenir e t d e 
. . . 
.
.
. 
c 
>
conserver les 
le registre du' commerce doit tenir et conserver, conformément au
livres 
principe de régularité, les livres exigés par la nature et l'étendue de ses
affaires; ils refléteront à la fois la situation financière de l'entreprise,
l'état des dettes et créances se rattachant à l'exploitation, de même
que le résultat des exercices annuels.
2 Les livres, les pièces comptables et la correspondance peuvent être
tenus et conservés par écrit, par un moyen électronique ou par un
autre moyen comparable, dans la mesure où la conformité avec la
transaction de base est garantie.
3 Le compte d'exploitation et le bilan doivent être conservés par écrit
et revêtus de la signature. Les autres livres, les pièces comptables et la
correspondance peuvent être conservés également par un moyen élec-
tronique ou par un autre moyen comparable, pourvu qu'ils puissent
être rendus lisibles en tout temps.
4 Les livres, les pièces comptables et la correspondance conservés par
un moyen électronique ou par un autre moyen comparable ont la
même valeur probante que ceux qui sont lisibles sans l'aide d'instru-
ments.
5 Le Conseil fédéral peut préciser les conditions.
Art. 961
ni. signature 
Lg compte d'exploitation et le bilan sont signés par le chef d'entre-
prise ou, le cas échéant, par tous les associés personnellement respon-
sables; s'il s'agit de sociétés anonymes, de sociétés en commandite
1 
FF 1999 4753
2 
RS 220
4776 
1999-4527

Code des obligations
par actions, de sociétés à responsabilité limitée ou de sociétés coopé-
ratives, ils sont signés par les personnes chargées de la gestion.
C. Durée de la
conservation des
livres
Art, 962
1 Les livres, les pièces comptables et la correspondance doivent être
conservés pendant dix ans.
2 Le délai commence à courir à partir de la fin de l'exercice annuel au
cours duquel les dernières inscriptions ont été faites, les pièces comp-
tables établies et la correspondance a été reçue ou expédiée.
D. Obligation de
produire livres et
correspondance
Art. 963
1 Toute personne astreinte à tenir des livres peut être obligée, dans les
contestations qui concernent l'entreprise, de produire ses livres, les
pièces comptables et sa correspondance, si un intérêt digne de protec-
tion est démontré et si le juge estime cette production nécessaire à
l'administration de la preuve.
2 Lorsque les livres, la correspondance ou les pièces comptables sont
conservés par un moyen électronique ou par un autre moyen compara-
ble, le juge ou l'autorité qui peut en exiger la production en vertu du
droit public peut ordonner:
1. • qu'ils soient produits de manière à être lisibles sans l'aide
d'instruments; ou
2. 
que soient mis à sa disposition les moyens nécessaires pour les
rendre lisibles.
Art. 964 '
Abrogé
II
Modification du droit en vigueur
1. La loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt direct3 est modifiée comme suit:
An. 126, al. 3
3 Les personnes physiques qui exercent une activité lucrative indépendante et les
personnes morales doivent conserver pendant dix ans les livres ou les relevés prévus
à l'art. 125, al. 2, ainsi que les pièces justificatives en relation avec leur
activité. Le mode de tenue, de conservation et de production de ces documents est
régi par les dispositions du code des obligations4 (art. 957 et 963, al. 2)
RS 642.11
RS 220; RO . . . (FF 1999 4776)
4777

Code des obligations
2. La loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des
cantons et des communes5 est modifiée comme suit:
Art. 42, al. 3, 2e phrase (nouvelle) 
. '
2 ... Le mode de tenue, de conservation et de production de ces documents est régi
par les dispositions du code des obligations6 (art. 957 et 963, al. 2).
III
Référendum et entrée en vigueur
1 La présente loi est sujette au référendum facultatif.
2 Le Conseil fédéral fixe la date de l'entrée en vigueur.
40327
5 
RS 642.14
6 
RS 220; RO . . . (FF 1999 4776)
4778

Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften
Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées
Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali
Message concernant la révision du Titre trente-deuxième du code des obligations (De la
comptabilité commerciale) du 31 mars 1999
In
Bundesblatt
Dans
Feuille fédérale
In
Foglio federale
Jahr
1999
Année
Anno
Band
5
Volume
Volume
Heft
26
Cahier
Numero
Geschäftsnummer
99.034
Numéro d'affaire
Numero dell'oggetto
Datum
06.07.1999
Date
Data
Seite
4753-4778
Page
Pagina
Ref. No
10 109 896
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