ch_vb · JAAC 66.95 · 2002-04-22 · de


JAAC 66.95
Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission
in Sachen Verein X vom 22. April 2002 [SRK 2001-044]
Taxe sur la valeur ajoutée applicable à des «semaines en forêt».
Prestations de formation (art. 14 ch. 9 OTVA). Prestation unique.
Prestation principale. Prestation accessoire. Exonération. Sponsoring.
Reformatio in pejus.
- En vertu du principe de l’unité de la prestation, des opérations
économiques formant un tout ne doivent pas être scindées en plusieurs
prestations indépendantes si elles sont liées d’un point de vue
économique et forment un tout indissociable. Des opérations qui
pourraient être envisagées distinctement du point de vue de la TVA
doivent être imposées comme une prestation unique si elles se trouvent
dans un rapport d’accessoire à principal. Les prestations accessoires
partagent le sort TVA de la prestation principale, lorsqu’elles sont
accessoires par rapport à celle-ci, qu’elles se trouvent dans un rapport
étroit avec celle-ci, qu’elles la complètent d’un point de vue économique,
l’améliorent ou l’équilibrent et qu’elles l’accompagnent habituellement
(consid. 2c).
- Les composantes de prestations que comprend l’offre «Semaines en
forêt» telles que la conception, l’organisation, la conduite, l’assistance,
le logement, la nourriture, la transmission de connaissances, etc.,
forment un ensemble complet de prestations et permettent aux
participants d’apprendre à connaître la forêt comme lieu de vie et
d’expériences. Les différentes composantes se trouvent dans un rapport
objectif, personnel et temporel et font partie de la prestation globale.
Sur la base de ces relations concrètes et économiques, les «Semaines en
forêt» constituent une prestation unique, qui ne peut pas être séparée en
parties distinctes du point de vue de la TVA (consid. 3c). La composante
formation est subordonnée, de telle sorte qu’elle partage le sort TVA de
l’ensemble de la prestation et qu’elle est pour cette raison soumise à la
TVA (consid. 3d).
1

- Pratique en matière de sponsoring (consid. 4a). Lorsque se pose la
question de l’imposabilité d’une activité, ce n’est pas la définition de
celle-ci qui compte, mais l’existence ou non d’un échange de prestations
au sens du droit de la TVA, ce qui n’est pas avéré en l’espèce, parce que
la liste des sponsors n’est pas publiée (consid. 4b).
Mehrwertsteuerliche Behandlung von «Waldwochen».
Ausbildungsleistungen (Art. 14 Ziff. 9 MWSTV). Einheitliche Leistung.
Hauptleistung. Nebenleistung. Steuerbefreiung. Sponsoring. Reformatio
in peius.
- Gemäss dem Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung dürfen
einheitliche wirtschaftliche Vorgänge nicht in mehrere selbständige
Leistungen zerlegt werden, wenn sie wirtschaftlich zusammengehören
und ein unteilbares Ganzes bilden. Mehrwertsteuerlich an sich
unterschiedlich zu beurteilende Leistungen sind auch dann einheitlich
zu besteuern, wenn sie zueinander im Verhältnis von Haupt- und
Nebenleistung stehen. Nebenleistungen teilen mehrwertsteuerrechtlich
das Schicksal der Hauptleistung, wenn sie im Verhältnis zu dieser
nebensächlich sind, mit dieser in einem engen Zusammenhang stehen,
diese wirtschaftlich ergänzen, verbessern oder abrunden und mit dieser
üblicherweise vorkommen (E. 2c).
- Die im Leistungsangebot «Waldwochen» vereinten
Leistungskomponenten wie Konzeption, Organisation, Führung,
Betreuung, Unterkunft, Verpflegung, Vermitteln von Wissen, usw. bilden
ein ganzes Leistungspaket und ermöglichen es den Teilnehmern,
den Wald als Lebens- und Erlebnisraum kennen zu lernen. Die
einzelnen Komponenten stehen zueinander in einem sachlichen,
personellen und zeitlichen Zusammenhang und sind Bestandteile der
Gesamtleistung. Aufgrund dieser tatsächlichen und wirtschaftlichen
Verhältnisse bilden die «Waldwochen» eine Leistungseinheit, die
mehrwertsteuerlich nicht in einzelne Bestandteile aufgeteilt werden
darf (E. 3c). Die Ausbildungskomponente ist untergeordnet, so dass
sie das mehrwertsteuerliche Schicksal der Gesamtleistung teilt und
deshalb mehrwertsteuerpflichtig ist (E. 3d).
- Praxis zum Sponsoring (E. 4a). Bei der Frage der Steuerbarkeit einer
Aktivität kommt es nicht auf deren Begriffsbezeichnung an, sondern
darauf, ob ein Leistungsaustausch im Sinne des Mehrwertsteuerrechts
gegeben ist, was in casu nicht nachgewiesen ist, weil die Sponsorenliste
nicht veröffentlicht wird (E. 4b).
Imposta sul valore aggiunto applicabile a delle «Settimane in foresta».
Prestazioni di formazione (art. 14 n. 9 OIVA). Prestazione unica.
Prestazione principale. Prestazione accessoria. Esonero. Sponsoring.
Reformatio in peius.
2

- In virtù del principio dell’unità della prestazione, operazioni
economiche che formano un’unità non devono essere scisse in diverse
prestazioni indipendenti se sono legate da un punto di vista economico
e formano un tutt’uno indissociabile. Operazioni che potrebbero
essere trattate distintamente nell’ambito dell’IVA devono essere
tassate come una prestazione unica se fra di esse vi è una relazione
accessorio-principale. Le prestazioni accessorie subiscono lo stesso
trattamento IVA della prestazione principale, se rispetto a quest’ultima
sono accessorie e sussiste un rapporto stretto, se la completano in
senso economico, la migliorano o l’equilibrano e l’accompagnano
abitualmente (consid. 2c).
- Le componenti delle prestazioni comprese nell’offerta «Settimane in
foresta» come l’ideazione, l’organizzazione, la condotta, l’assistenza,
l’alloggio, il vitto, la trasmissione di conoscenze, ecc. formano un
pacchetto completo di prestazioni e permettono ai partecipanti di
imparare a conoscere la foresta come luogo di vita e di esperienze. Le
differenti componenti si trovano in un rapporto oggettivo, personale
e temporale e fanno parte della prestazione globale. Sulla base di
queste relazioni concrete ed economiche, le «Settimane in foresta»
costituiscono una prestazione unica, che non può essere separata in
parti distinte dal punto di vista dell’IVA (consid. 3c). La prestazione
di formazione è subordinata; essa viene quindi trattata come la
prestazione globale ed è sottoposta all’IVA (consid. 3d).
- Prassi in materia di sponsoring (consid. 4a). Se si pone la questione
dell’imponibilità di un’attività, non conta la definizione di quest’ultima,
ma l’esistenza o meno di uno scambio di prestazioni ai sensi del diritto
dell’IVA. Un tale scambio non si è realizzato nella fattispecie, perché la
lista degli sponsor non viene pubblicata (consid. 4b).
Zusammenfassung des Sachverhalts:
A.
X, ein Verein im Sinne von Art. 60 ff. des Schweizerischen
Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB, SR 210), bezweckt die
Förderung einer ganzheitlichen Auseinandersetzung mit den ökologischen,
sozialen, kulturellen und wirtschaftlichen Aspekten der Beziehung
des Menschen zu seinen natürlichen Lebensgrundlagen (Statuten vom
6. November 2000, Art. 2). Seit 1. Januar 1995 ist der Verein X gemäss
Art. 17 der Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994
(MWSTV, AS 1994 1464) in dem von der Eidgenössischen Steuerverwaltung,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer (im Folgenden: ESTV) geführten Register der
Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen.
B.
Auf entsprechende Anfragen des Vereins X über die
mehrwertsteuerliche Behandlung seiner Tätigkeiten teilte die ESTV diesem
mit Schreiben vom 19. Juli 1995 mit, die nachfolgenden, in der Jahresrechnung
1994 aufgeführten Leistungen seien steuerbar: Sponsorenbeiträge
und Beiträge von Firmen, Verkäufe von Gegenständen, Aufträge wie
Forschungs- und Entwicklungsarbeiten, Leistungen des Freizeitangebotes
3

wie Waldferienwochen; da die Steuerzahllast deutlich mehr als Fr. 4’000.-
betrage, sei die subjektive Steuerpflicht ab 1. Januar 1995 gegeben, auch wenn
der massgebende Umsatz weniger als Fr. 250’000.- ausmache.
Am 27. Februar 1996 bestritt der Verein X, dass die Ferienangebote
«Waldwochen» steuerbar sind. Er vertrat die Auffassung, dass diese Tätigkeit
dem steuerfreien Bildungsbereich zuzuordnen sei und verlangte einen
anfechtbaren Entscheid.
C.
Mit Entscheid vom 14. November 1997 stellte die ESTV fest, der
Verein X sei zu Recht auf den 1. Januar 1995 als Steuerpflichtiger eingetragen
worden. Seine Leistungen, die nicht gegen einen statutarisch festgesetzten
Beitrag den Mitgliedern, sondern entgeltlich an Dritte oder an Mitglieder
gegen Zahlung eines zusätzlichen Entgelts erbracht werden, fielen nicht
generell unter die Ausnahmeliste von Art. 14 Ziff. 8 oder 9 MWSTV.
Insbesondere seien die unter der Bezeichnung «Waldferienwochen» bzw.
«Familien-Waldwochen» erbrachten Leistungen zu versteuern. Für die
Steuerperioden 1. Quartal bis 3. Quartal 1995 (Zeitraum vom 1. Januar
bis 30. September 1995) schulde der Verein X schätzungsweise Fr. 4’500.-
Mehrwertsteuer nebst Verzugszins. Zur Begründung ihres Entscheides führte
die ESTV im Wesentlichen aus, bei den Waldwochen überwiege der Ferien-
bzw. Erholungszweck, auch wenn mit diesen Aktivferien naturkundliches und
ökologisches Wissen vermittelt werde.
Dagegen erhob der Verein X am 12. Dezember 1997 Einsprache und machte
im Wesentlichen geltend, der Begriff «Ferienwoche» werde nur behelfsmässig,
assoziativ, aus Verständnisgründen verwendet. Er biete aber ökologische
Bildung für altersgemischte Gruppen im Freizeitbereich an. Die Ferienwochen
seien das Mittel für ausserschulische, umwelterzieherische Bildungsarbeit.
Ihre Aktivitäten dienten mittelbar dem Erlernen der Sorgfalt gegenüber
der Natur und der Stärkung des Verantwortungsgefühls gegenüber unseren
Lebensgrundlagen, also rein ideellen, aber gesellschaftlich äusserst wichtigen
Erziehungszielen. Die Steuerbefreiung sei folglich zu gewähren.
D.
Mit Einspracheentscheid vom 23. Februar 2001 wies die ESTV die
Einsprache ab. Der Verein X schulde für die fraglichen Steuerperioden
Fr. 4’500.- an Mehrwertsteuer zuzüglich Verzugszins.
E.
Mit Eingabe seines Vertreters vom 26. März 2001 erhebt der Verein X
(Beschwerdeführer) gegen den Einspracheentscheid vom 23. Februar 2001
Beschwerde an die Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK). Er
beantragt, der angefochtene Einspracheentscheid sei aufzuheben; eventualiter
sei festzustellen, dass der Steuerbetrag für das Jahr 1995 null beträgt,
subeventualiter ein Steuerguthaben von Fr. 1’057.01 für das Jahr 1995 besteht.
Mit Vernehmlassung vom 25. Juni 2001 beantragt die ESTV die kostenpflichtige
Abweisung der Beschwerde; die Steuerschuld für die Steuerperioden
1. Quartal bis 3. Quartal 1995 sei in Abweichung des Einspracheentscheides
auf Fr. 6’397.45 festzusetzen; im Übrigen sei der Einspracheentscheid zu
bestätigen.
F.
Am 5. Dezember 2001 gab die SRK dem Beschwerdeführer
Gelegenheit, sich zum Antrag der ESTV auf reformatio in peius zu äussern.
Ferner forderte die SRK den Beschwerdeführer auf, zu begründen und
4

zu belegen, inwiefern sich die ESTV bei der Nachbelastung der Umsätze
unter dem Titel «Sponsoring» nicht an die eigene Praxis bzw. nicht an die
Rechtsprechung der SRK gehalten habe.
Mit Eingabe vom 31. Januar 2002 wies der Beschwerdeführer darauf hin, er
erstelle eine Sponsorenliste nur für Zwecke der Buchhaltung. Diese Liste
werde nicht nach aussen bekannt gemacht. Folglich liege keine steuerbare
Werbeleistung vor. In ihrer Stellungnahme vom 11. März 2002 hielt die ESTV
an ihrem Standpunkt fest.
Aus den Erwägungen:
1.
(Formelles und Kognition)
2.a.
Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen
Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) bzw. Art. 8 Abs. 1
der Übergangsbestimmungen (UeB) der bis zum 31. Dezember
1999 in Kraft befindlichen Bundesverfassung der Schweizerischen
Eidgenossenschaft vom 29. Mai 1874 (aBV[16]) beauftragt den Bundesrat,
die Ausführungsbestimmungen zur Mehrwertsteuer zu erlassen, die bis zum
Inkrafttreten der Bundesgesetzgebung gelten. Die Leistungen im Bereich
der Erziehung, des Unterrichts sowie der Kinder- und Jugendbetreuung sind
unecht von der Mehrwertsteuer befreit (Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 Bst. b Ziff. 4 BV;
Art. 8 Abs. 2 Bst. b Ziff. 4 Ueb aBV).
Der Bundesrat hat diese Vorgaben der Stufe Verfassung wie folgt umgesetzt:
Die Umsätze im Bereich der Erziehung von Kindern und Jugendlichen, des
Unterrichts, der Ausbildung, der Fortbildung und der beruflichen Umschulung
mit Einschluss des von Privatlehrern oder Privatschulen erteilten Unterrichts
sowie von Kursen, Vorträgen und anderen Veranstaltungen wissenschaftlicher
oder bildender Art sind von der Mehrwertsteuer ausgenommen (Art. 14 Ziff. 9
MWSTV). Die Verfassungsmässigkeit dieser Bestimmung ist - soweit sie hier
zur Diskussion steht - nicht in Zweifel zu ziehen (vgl. Entscheid der SRK in
Sachen P. & W. vom 5. Juli 1999 [SRK 1999-016], E. 3a, bestätigt durch Urteil
des Bundesgerichts vom 20. September 2000 [2A.429/1999]; Entscheid der
SRK in Sachen A. AG vom 25. September 1998 [SRK 1997-020], E. 4a und f,
veröffentlicht in MWST-Journal 4/98 S. 159 ff., insbesondere S. 165, bzw. VPB
63.75 S. 696 ff.).
b.
Der Grundsatz der Allgemeinheit der Mehrwertsteuer fliesst sowohl
aus Art. 41ter aBV als auch aus Art. 4 aBV (vgl. BGE 116 Ia 324, BGE 114 Ia
323). Die schweizerische Mehrwertsteuer orientiert sich am Modell einer
allgemeinen Verbrauchsteuer, das heisst der Konsum von Lieferungen und
Dienstleistungen soll umfassend besteuert werden. Nach der Rechtsprechung
der SRK kommt dem Allgemeinheitsgrundsatz im Mehrwertsteuerrecht eine
besonders zu gewichtende Bedeutung zu. Einschränkungen des Steuerobjekts
sowie des Steuersubjekts dürfen daher nur mit grosser Zurückhaltung
angenommen werden. Steuerbefreiungsvorschriften werden in konstanter
Rechtsprechung deshalb restriktiv ausgelegt (statt vieler: Entscheid der SRK
5

in Sachen A. AG vom 25. September 1998 [SRK 1997-020], veröffentlicht in
MWST-Journal 4/98 S. 159 ff., bzw. VPB 63.75 S. 696 ff.; vgl. auch BGE 124 II
202).
c.
Nach Verwaltungspraxis gilt die Schulung als Kostenfaktor der
Leistung und ist als solche steuerbar, wenn sie im Zusammenhang mit einer
steuerbaren Hauptleistung erbracht wird (Branchenbroschüre Gemeinwesen
Nr. 18 vom April 1995[17] [Broschüre Nr. 18], S. 6 unten).
Die SRK hat diese Praxis in einem konkreten Anwendungsakt grundsätzlich
geschützt (Entscheid der SRK in Sachen S. vom 10. März 1999 [SRK
1998-078], veröffentlicht in VPB 63.92 S. 862 ff.). Sie ist dabei von der
konstanten Rechtsprechung ausgegangen, wonach gemäss dem Grundsatz
der Einheitlichkeit der Leistung einheitliche wirtschaftliche Vorgänge
nicht in mehrere selbständige Leistungen zerlegt werden, wenn sie
wirtschaftlich zusammengehören und ein unteilbares Ganzes bilden. Übe
der Steuerpflichtige eine Reihe von einzelnen Tätigkeiten aus, die auf ein
einheitliches wirtschaftliches Ziel gerichtet sind, liege eine einheitliche
Leistung indes nur dann vor, wenn die einzelnen Teile sachlich, zeitlich
und vom wirtschaftlichen Gehalt her in einer derart engen Verbundenheit
stehen, dass sie untrennbare Komponenten eines Vorgangs verkörpern,
der das gesamte Handeln umfasst (Entscheid der SRK in Sachen A. AG vom
25. September 1998 [SRK 1997-020] E. 5a, veröffentlicht in MWST-Journal 4/98
S. 166, bzw. VPB 63.75 S. 696 ff.; Entscheid der SRK in Sachen S. vom 3. Februar
1999 [SRK 1997-127] E. 4b, veröffentlicht in MWST-Journal 1/99 S. 24; je mit
Hinweisen).
Es verhalte sich keineswegs etwa so, dass eine steuerpflichtige Leistung
als Ganzes nicht auch Leistungskomponenten umfassen kann, die isoliert
betrachtet steuerbefreit wären. Denn auch umgekehrt ist ohne weiteres
möglich, dass als Ganzes steuerbefreit zu beurteilende Leistungen auch
Elemente von an sich steuerpflichtigen Tätigkeiten beinhalten. Beispielsweise
enthalte die befreite Heilbehandlung (Art. 14 Ziff. 3 MWSTV) auch
Verpflegungs- und Beherbergungskomponenten (vgl. Entscheid der SRK in
Sachen A. AG vom 25. September 1998 [SRK 1997-020] E. 4b, veröffentlicht
in MWST-Journal 4/98 S. 161 ff., bzw. VPB 63.75 S. 696 ff.). Oder befreite
Leistungen im Sozialbereich (Art. 14 Ziff. 7 MWSTV) könnten Beförderungs-
und Verpflegungskomponenten enthalten (Entscheid der SRK in Sachen
S. vom 3. Februar 1999 [SRK 1997-127] E. 4, veröffentlicht in MWST-Journal
1/99 S. 25 ff.). Es sei jeweils im konkreten Einzelfall aufgrund der gesamten
tatsächlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse zu beurteilen, ob eine
Leistungseinheit vorliegt oder aber steuerlich unabhängig zu beurteilende
Vorgänge gegeben sind (Entscheid der SRK in Sachen S. vom 10. März 1999
[SRK 1998-078], veröffentlicht in VPB 63.92, S. 864).
So können nach Rechtsprechung und Lehre mehrwertsteuerlich an
sich unterschiedlich zu beurteilende Leistungen auch dann einheitlich
zu besteuern sein, wenn sie zueinander im Verhältnis von Haupt- und
Nebenleistung stehen. Nebenleistungen teilen mehrwertsteuerrechtlich das
Schicksal der Hauptleistung, wenn sie im Verhältnis zu dieser nebensächlich
sind, mit dieser in einem engen Zusammenhang stehen, diese wirtschaftlich
ergänzen, verbessern oder abrunden und mit dieser üblicherweise
vorkommen (BGE in Sachen S. vom 7. Dezember 2001 [2A.135/2001] E. 2;
6

BGE in Sachen R. vom 26. Juli 2001 [2A.25/2000] E. 3a und b; Entscheid
der SRK in Sachen A. AG vom 25. September 1998 [SRK 1997-020] E. 5a,
veröffentlicht in MWST-Journal 4/98 S. 166, bzw. VPB 63.75 S. 696 ff.; vgl. Alois
Camenzind/Niklaus Honauer, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern 1995,
S. 57 Rz. 105; Günter Rau/Erich Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, Kommentar,
Köln, Loseblatt, § 1 Rz. 92).
3.a.
Im vorliegenden Fall bot der Beschwerdeführer im zu beurteilenden
Zeitraum die Produkte «Waldferienwochen» bzw. «Familienwochen im Wald»
an. Es ist darüber zu befinden, ob diese Leistungen unter Art. 14 Ziff. 9 MWSTV
zu subsumieren sind.
b.
Der Beschwerdeführer macht geltend, er erbringe Leistungen im
Sinne von Art. 14 Ziff. 9 MWSTV aus nachfolgenden Gründen: Er betreibe
ein ökologisches Bildungsangebot und versuche, die Bildung in einer
zeitgemässen und modernen Methode zu vermitteln. Auch wenn dies dann
als «Waldwochen» oder «Waldferien» oder dergleichen bezeichnet werde,
handle es sich substantiell um Bildung, Ausbildung oder Weiterbildung. Auf
den materiellen Gehalt und nicht auf die Form dieser Tätigkeiten komme es
an. Das Bundesamt für Umwelt, Wald und Landschaft (BUWAL) habe dem
Beschwerdeführer Subventionen zugesprochen und in der entsprechenden
Verfügung erwähnt, er leiste gesamtschweizerische Umweltbildungsarbeit.
Es sei nicht einzusehen, weshalb die ESTV seine Tätigkeit - anders als das
BUWAL - nicht als Bildungsarbeit anerkenne. Entgegen der Auffassung der
ESTV bilde die Bildungsleistung die Hauptsache, und alle anderen Leistungen
wie Betreuung oder Verpflegung («Catering») hätten nur untergeordneten
Charakter und dienten dem Hauptzweck. Den «Waldwochen» komme kein
überwiegender Unterhaltungs- und Vergnügungscharakter zu.
Die ESTV hält dafür, die «Waldwochen» stellten ein Freizeitangebot dar
im Sinne von Aktiv- bzw. Erlebnisferien. Mit den Waldwochen vermittle
der Beschwerdeführer nicht in erster Linie Wissen, sondern er biete
Erlebnisferienwochen an. Die Verwaltung stellt nicht in Abrede, dass der
Beschwerdeführer naturkundliches und ökologisches Wissen vermittelt, dieses
bildende Element sei jedoch untergeordneter Bestandteil des Unterhaltungs-
und Vergnügungscharakters der Gesamtleistung und daher als Nebenleistung
der Hauptleistung zum Normalsatz zu besteuern.
c.
Mit dem Leistungsangebot «Waldwochen» ermöglichte der
Beschwerdeführer Erwachsenen und/oder Kindern den Wald als Lebens- und
Erlebnisraum näher kennenzulernen. Das Angebot umfasste die Organisation
und Durchführung der «Waldwoche» durch erfahrene KursleiterInnen,
erprobte Kurskonzepte, Unterkunft in geeigneten Kurs- oder Ferienhäusern,
saisongerechte Verpflegung durch erfahrene KöchInnen sowie verschiedene
Publikationen und Unterlagen zum Thema Wald.
Die in den «Waldwochen» vereinten Leistungskomponenten wie Organisation,
Führung, Betreuung, Konzeption, Unterkunft, Verpflegung, Vermitteln
von Wissen usw. bilden ein ganzes Leistungspaket. Die einzelnen
Leistungsbestandteile erscheinen nicht als unabhängig, sondern nur
im sachlichen, personellen und zeitlichen Zusammenhang mit der
«Waldwoche». Sie sind Wesensbestandteile der Gesamtleistung. Fehlt einer der
Leistungsbestandteile, verändert sich das Wesen des Leistungsangebotes, und
es handelt sich nicht mehr um eine «Waldwoche» im hier zu beurteilenden
7

Sinn. Aufgrund dieser tatsächlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse bilden
die «Waldwochen» eine sachliche Leistungseinheit, die mehrwertsteuerlich
nicht in einzelne Komponenten aufgeteilt werden darf. Das genügt, um den
Umsatz mehrwertsteuerlich einheitlich zu beurteilen. Dies wird denn vom
Beschwerdeführer auch nicht in Abrede gestellt. Er hält vielmehr dafür, die
Bildungskomponente sei dominierend, weshalb in Anwendung von Art. 14
Ziff. 9 MWSTV die ganze Leistung von der Mehrwertsteuer zu befreien sei.
d.
Der Auffassung des Beschwerdeführers kann nicht gefolgt werden.
Um die «Waldwochen» als einheitliche Leistungen wissenschaftlicher
oder bildender Natur im Sinne von Art. 14 Ziff. 9 MWSTV qualifizieren zu
können, müsste das bildende Element den Hauptbestandteil, geradezu das
Wesen der «Waldwochen» ausmachen. Dies ist aus den nachfolgenden
Gründen nicht der Fall: Zum Einen kann nicht gemeinhin gesagt werden,
die Ausbildungskomponente überwiege gleich die Summe aller anderen
Komponenten der «Waldwochen» wie Organisation, Führung, Betreuung,
Konzeption, Unterkunft und Verpflegung. Ferner unterstreicht der
Beschwerdeführer in seinen Dokumentationen über die fraglichen Leistungen
stets, dass es sich um ein Ferienangebot handelt, das für eine intensive
Naturbegegnung sorgt: «Erwachsene und Kinder begegnen der Natur mit
offenen Sinnen, erforschen Lebensräume, lernen Erstaunliches über die
Natur, schliessen Freundschaft mit Bäumen, lassen sich von Geschichten
und Märchen in andere Welten entführen, sind in und mit der Natur kreativ
tätig: Mit Kopf, Herz und Hand, bei Spiel und Besinnlichem»; «Spielerisch
und mit allen Sinnen erleben wir viel […]. Wir lassen den Wald in seinen
verschiedenen Stimmungen während den unterschiedlichen Tageszeiten auf
uns wirken […]. Eine solche Woche bietet nicht nur Wärme und Geborgenheit,
Entlastung […] sondern ist auch eine Herausforderung, eigene Werte und
Verhaltensmuster in Frage zu stellen». Mit Recht stellt die Verwaltung
deswegen die «Waldwochen» steuerbaren sogenannten Aktivferien gleich.
Der Erlebnis-, Begegnungs-, Kreativitäts-, Erkenntnis- und Erholungscharakter
kommt denn auch bei den Tätigkeiten der Kursteilnehmer zum Ausdruck
wie «den Wald als Lebensraum kennenlernen und auf uns wirken lassen»,
«mit offenen Sinnen und im spielerischen Erleben den Wald mit seinen
Bäumen als besonderen Ort und Lebensraum wahrnehmen», «Spiel und
Abenteuer», «individuelle Naturbegegnung», «besinnliches Angebot»,
«Gutenachtgeschichte für die Kinder», «gemütliches Beisammensein»,
«freiwilliges Abendprogramm», «spielerisches Erleben des Waldes», «gestalten
und schöpferische Tätigkeit», «wandern, spielen, auf eigene Entdeckungsreise
gehen, oder einfach ausruhen». Diese Erlebnis-, Begegnungs-, Kreativitäts-,
Erkenntnis- und Erholungskomponenten überwiegen im Zusammenspiel mit
der professionellen Organisation, Konzeption, Unterkunft und Verpflegung
die an sich von der Mehrwertsteuer befreiten Ausbildungskomponenten der
«Waldwochen». Daran ändert nichts, dass der Beschwerdeführer mit seinem
Leistungsangebot zweifelsohne einen wertvollen und wichtigen Beitrag an
der Umweltbildung der Bevölkerung leistet. Die Ausbildungskomponente ist
untergeordnet, so dass sie das steuerliche Schicksal der Gesamtleistung teilt
und deshalb mehrwertsteuerpflichtig ist.
e.
Ob es sich für die Leistungen aus dem Jahr 2000 (Umweltbildung /
Projektwochen) auch so verhält, ist im vorliegenden Beschwerdeverfahren
mangels Verfahrensgegenstand nicht zu beurteilen. Darüber hätte in
8

Berücksichtigung des gesetzlichen Instanzenzuges - auf entsprechende
Anfrage des Steuerpflichtigen hin - zunächst die Verwaltung verbindlich
zu entscheiden. Vorliegend hat aber die SRK einzig über Leistungen des
Beschwerdeführers in den Steuerperioden 1. Quartal bis 3. Quartal 1995 unter
dem Titel «Waldwochen» zu befinden.
4.
Der Beschwerdeführer erzielte einen Teil seiner Einnahmen durch
Beiträge von «Sponsoren» (Fr. 29’000.-). Er bringt vor, keine Werbeleistungen
für die Sponsoren zu erbringen.
a.
Nach Verwaltungspraxis unterliegen Werbe- und
Bekanntmachungsleistungen für Sponsoren der Mehrwertsteuer (Wegleitung
1997 für Mehrwertsteuerpflichtige, Rz. 261; Branchenbroschüre Karitative
Organisationen, S. 17)[18]. Eine Gegenleistung liege bereits vor, wenn der
Sponsor oder Spender vom Empfänger in einem Mitteilungsblatt oder
Klubheft, in Programmen, aber auch in Form von Lautsprecherdurchsagen
unter Hinweis auf seine berufliche, gewerbliche, unternehmerische
oder andere Tätigkeit namentlich genannt wird (Wegleitung, Rz. 432i).
Die Erwähnung von Privatpersonen ohne jeglichen Hinweis auf eine
geschäftliche Tätigkeit stelle keine Werbeleistung dar und sei nicht
steuerbar (Branchenbroschüre Sport, S. 36; Branchenbroschüre Karitative
Organisationen, S. 17)[19]. Keine Gegenleistung des Zuwendungsempfängers
werde angenommen bei der ein- oder mehrmaligen Nennung im
offiziellen Berichtsteil eines Jahres- und/oder Rechenschaftsberichtes.
Bemessungsgrundlage der Mehrwertsteuer bilde der gesamte Sponsorbeitrag.
Bestehe das Sponsoring in der Zuwendung von Naturalien, sei
Steuerbemessungsgrundlage der Preis, der einem unabhängigen Dritten der
gleichen Abnehmerkategorie für die Lieferung der Naturalien in Rechnung
gestellt würde (Wegleitung, Rz. 432l; Branchenbroschüre Sport, S. 24).
Die ein- oder mehrmalige Nennung von Privatpersonen mit Berufs- oder
Tätigkeitsbezeichnung, von juristischen Personen, Personengesellschaften,
Personengesamtheiten ohne Rechtspersönlichkeit und von Anstalten
des privaten Rechts (Verein, Stiftung, Genossenschaft, Aktiengesellschaft,
Kommanditaktiengesellschaft, Gesellschaft mit beschränkter Haftung,
Kommanditgesellschaft, Kollektivgesellschaft, einfache Gesellschaft, Verband,
usw.) in anderen Publikationen als Geschäfts- oder Rechenschaftsberichten
stelle daher eine Werbe- oder imagefördernde Bekanntmachungsleistung dar,
so dass der entsprechende Sponsorenbeitrag der Mehrwertsteuer unterliege.
Das Bundesgericht und die SRK hatten in konkreten Anwendungsakten bereits
über die mehrwertsteuerliche Behandlung von Sponsoring zu befinden:
Werde das Sponsoring einer mehr oder weniger breiten Öffentlichkeit bekannt
gemacht, stehe der Zuwendung eine werbe- und/oder imagefördernde
Leistung durch den Gesponserten an den Sponsor gegenüber. Der Beitrag
an den Begünstigten fördere unter Umständen den Bekanntheitsgrad, die
Anerkennung, das Ansehen oder das gute Image des Sponsors. Bei diesem
mehrwertsteuerlichen Leistungsaustauschverhältnis stehe also der Werbe-
oder imagefördernden Bekanntmachungsleistung durch den Gesponserten
ein Entgelt in Form der Zuwendung durch den Sponsor gegenüber. Alles, was
der Sponsor aufwendet, um diese Leistung des Gesponserten zu erhalten,
bilde Bestandteil der Bemessungsgrundlage (Art. 26 Abs. 2 MWSTV). Insofern
schützten die Gerichte die Praxis der ESTV, soweit diese zur Anwendbarkeit
gelangte, mit Ausnahme der Beiträge von Spendern, die als gemeinnützige
9

Fördervereinigungen den Zweck verfolgen, die Veranstaltungen des
Gesponserten zu unterstützen. Es verhalte sich hier gleich wie bei der
namentlichen Nennung einer natürlichen Person ohne Hinweis auf deren
Geschäfts- oder Gewerbetätigkeit (Entscheide der SRK in Sachen S. vom
19. März 2001 [SRK 1998-120], veröffentlicht in VPB 65.108 S. 1173 ff.; Entscheid
der SRK in Sachen S. vom 20. Februar 2001 [SRK 1999-052], veröffentlicht in
MWST-Journal 2/2001 S. 87 ff., bestätigt durch Urteil des Bundesgerichtes vom
13. Februar 2001 [2A.150/2001]).
Wie für jede andere Aktivität setzt die Steuerbarkeit von Sponsoring
folglich voraus, dass es im mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch
erfolgt. Dem Sponsor muss für seine Zuwendung ein direkter
verbrauchsfähiger Nutzen durch den Gesponserten zufliessen. Besteht kein
Leistungsaustauschverhältnis zwischen Begünstigtem und Sponsor, ist die
Aktivität mehrwertsteuerlich irrelevant und fällt nicht in den Geltungsbereich
der Mehrwertsteuerverordnung. Bei der Frage nach der Steuerbarkeit
einer Aktivität kommt es daher nicht auf deren Begriffsbezeichnung (z. B.
Sponsoring) an, sondern darauf, ob ein Leistungsaustausch im Sinne des
Mehrwertsteuerrechts gegeben ist (Entscheid der SRK in Sachen S. vom
19. März 2001 [SRK 1998-120] E. 3c, veröffentlicht in VPB 65.108 S. 1176; vgl.
Urteil des Bundesgerichtes in Sachen S. vom 13. Februar 2001 [2A.150/2001]
E. 5b).
b.
Zwecks Klärung des rechtserheblichen Sachverhalts gab die
SRK dem Beschwerdeführer in Anwendung von Art. 22 der Verordnung
über Organisation und Verfahren eidgenössischer Rekurs- und
Schiedskommissionen vom 3. Februar 1993 (VRSK, SR 173.31) Gelegenheit
darzulegen, inwiefern sich die ESTV bei der Nachbelastung der Umsätze
unter dem Titel «Sponsoring» nicht an die eigene Praxis bzw. nicht an
die Rechtsprechung gehalten hat. Der Beschwerdeführer brachte vor, er
erstelle eine Sponsorenliste nur für interne Zwecke, das heisst für die
Buchhaltung. Diese Liste werde nicht nach aussen bekannt gemacht. Die
Darstellung des Beschwerdeführers erscheint glaubhaft. Zunächst ist den
durch die Verfahrensbeteiligten eingereichten Akten, namentlich den
zahlreichen Broschüren zum beschwerdeführerischen Leistungsangebot, kein
Anhaltspunkt dafür zu entnehmen, dass der Beschwerdeführer die in einer
internen Liste aufgeführten Sponsoren auf irgendeine Art bekannt gemacht
hat, welche die Mehrwertsteuer auslösen würde (siehe E. 4a hievor). Auch die
ESTV vermag in ihrer Stellungnahme vom 11. März 2002 keinerlei Unterlagen
oder andere Hinweise darauf beizubringen, dass der Beschwerdeführer für
die Geldzahlung im Betrage von Fr. 29’000.- mehrwertsteuerliche Leistungen
erbracht hätte. Der Beschwerdeführer hat unwidersprochen bestritten, Werbe-
oder Bekanntmachungsleistungen für Sponsoren erbracht zu haben. An
diesen Angaben zu zweifeln, besteht unter den gegebenen tatsächlichen
Verhältnissen kein Grund. Jedenfalls ist die steuerbegründende Tatsache,
dass Bekanntmachungsleistungen erbracht worden sind, nicht erstellt. Damit
gelten die fraglichen Beiträge von «Sponsoren» im Betrag von Fr. 29’000.- nicht
als im mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch erfolgt.
10

Die Beschwerde ist in diesem Punkt gutzuheissen und der angefochtene
Einspracheentscheid vom 23. Februar 2001 diesbezüglich aufzuheben.
c.
Entgegen der Auffassung der ESTV gereicht es dem Beschwerdeführer
nicht zum Nachteil, dass er diese Beiträge unter dem Titel «Sponsoren»
verbucht hat und daneben auch Spenden ausweist. Bei der Frage nach
der mehrwertsteuerlichen Relevanz dieser Zahlungen kommt es nicht
auf die Begriffsbezeichnung «Sponsoren» an, sondern darauf, ob ein
Leistungsaustausch im Sinne des Mehrwertsteuerrechts gegeben ist (E. 4a
hievor), was - wie gezeigt - sachverhaltsmässig nicht erstellt ist. Auch die
weiteren Vorbringen der Verwaltung dringen nicht durch:
Zunächst habe sie in Beantwortung einer Anfrage des Beschwerdeführers
und nach Prüfung des Jahresabschlusses 1994 diesem mitgeteilt, dass
Sponsorenbeiträge steuerbar seien, da bei diesen eine Gegenleistung erbracht
werde. Der Beschwerdeführer habe nicht bestritten, dass er betreffend
Sponsorenbeiträge eine Gegenleistung erbracht habe. Will die ESTV hieraus
etwas gegen den Beschwerdeführer ableiten, ist ihr folgendes zu entgegnen:
Die Verwaltung hat diesen Sponsorenbeiträgen mehrwertsteuerliche Relevanz
verliehen, ohne abzuklären, ob ein entsprechender Leistungsaustausch vorlag
(z. B. durch Bekanntmachung des Sponsors als solcher in einer Broschüre
oder auf eine andere Art). Ferner hat der Beschwerdeführer spätestens
mit seiner Eingabe an die SRK bestritten, er erbringe Werbeleistungen
für die Sponsorenbeiträge. Das ist früh genug. Schliesslich bezog sich die
Antwort der ESTV ohnehin auf das Jahr 1994, und nicht auf die hier fraglichen
Steuerperioden.
Ferner habe die SRK mit Schreiben vom 5. Dezember 2001 den
Beschwerdeführer einzig aufgefordert zu begründen und zu belegen,
inwiefern sich die ESTV bei der Nachbelastung der Umsätze unter dem Titel
«Sponsoring» nicht an die eigene Praxis bzw. nicht an die Rechtsprechung
der Rekurskommission gehalten habe. Die SRK habe zudem ausgeführt,
dass sich diese Instruktionsmassnahme nur auf diese Frage beschränke.
Will die Verwaltung damit geltend machen, der Beschwerdeführer habe
in seinem Antwortschreiben vom 31. Januar 2002 mit Bezug auf die
Sponsoring-Problematik den sachlichen Rahmen der Instruktionsmassnahme
gesprengt, ist ihr nicht zu folgen. Eine Instruktionsmassnahme dient
wesensgemäss der Klärung des rechtsrelevanten Sachverhaltes. Darauf hat
die SRK in ihrem Schreiben vom 5. Dezember 2001 ausdrücklich hingewiesen,
zudem hat sie die einschlägige Bestimmung (Art. 22 VRSK) zitiert. Folglich
kann dem Beschwerdeführer nicht zum Nachteil gereichen, dass er den
Sachverhalt betreffend geltend macht, er habe keine Sponsorenliste erstellt,
die nach aussen bekannt gemacht worden sei. Seine übrigen, nicht das
Sponsoring betreffenden Ausführungen hat die SRK ihrem Schreiben vom
5. Dezember 2001 folgend nicht beachtet (vgl. E. 3 hievor).
5.
Ferner bringt der Beschwerdeführer vor, die Mehrwertsteuerpflicht
sei nicht gegeben, weil die mehrwertsteuerlich relevanten Umsätze nicht
den Betrag von Fr. 75’000.- erreichen. Wenn man davon die zurechenbaren
Vorsteuern abziehe, ergäbe sich antragsgemäss für das Jahr 1995 ein positiver
Saldo für den Beschwerdeführer.
11

Der Beschwerdeführer vertritt diesen Standpunkt vor dem Hintergrund,
dass die «Waldwochen» von der Mehrwertsteuer ausgenommen sind.
Aus den vorangehenden Erwägungen ergibt sich das Gegenteil. Gemäss
eigener Aufstellung des Beschwerdeführers erzielte er im Jahre 1995
allein mit den «Waldwochen» Umsätze in Höhe von Fr. 91’418.-. Die
weiteren Voraussetzungen der subjektiven Steuerpflicht bestreitet der
Beschwerdeführer zu Recht nicht. Im Weiteren ist widersprüchlich, wenn
der Beschwerdeführer einerseits seine subjektive Steuerpflicht bestreitet und
andererseits Vorsteuerabzüge geltend macht.
6.a.
Die ESTV beantragt in ihrer Vernehmlassung, die
Mehrwertsteuerschuld für die fraglichen Steuerperioden sei in Abweichung
des Einspracheentscheides auf Fr. 6’397.45 festzusetzen. Die SRK gab dem
Beschwerdeführer Gelegenheit, sich zum Antrag der ESTV auf reformatio
in peius (ursprüngliche Steuerforderung: Fr. 4’500.-) zu äussern und sein
Rechtsmittel allenfalls zurückzuziehen (vgl. Art. 62 Abs. 3 des Bundesgesetzes
über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 [VwVG], SR 172.021).
Zuungunsten des Beschwerdeführers kann die SRK den angefochtenen
Einspracheentscheid ändern, soweit dieser Bundesrecht verletzt oder auf
einer unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des Sachverhalts beruht
(Art. 62 Abs. 2 VwVG). Eine reformatio in peius kann bei Vorliegen neuer
Tatsachen angezeigt sein (vgl. André Moser, in: Moser/Uebersax, Prozessieren
vor eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel und Frankfurt am Main 1998,
S. 137 f. Rz. 3.93). Der Beschwerdeführer hat die Erfolgsrechnung des Jahres
1995 nach unbestrittenen Angaben der ESTV erst im Verfahren vor der SRK
eingereicht. Mit Recht weist die Vorinstanz darauf hin, dass es sich hierbei um
neue Tatsachen handelt und der angefochtene Einspracheentscheid - selbst
zuungunsten - des Beschwerdeführers zu korrigieren ist, wenn darin zu wenig
Mehrwertsteuer gefordert und deswegen Bundesrecht verletzt wird.
Der Beschwerdeführer bringt - mit Ausnahme des «Sponsorings» - keine
substantiellen und begründeten Einwände gegen die Neuberechnung der ESTV
vor. Diese hält - von der erwähnten Ausnahme abgesehen - einer Prüfung
durch die SRK stand, beruht sie doch auf den zahlenmässigen Angaben
des Beschwerdeführers und ist auch sonst nicht zu beanstanden. In der
Berechnung nicht berücksichtigt hat die ESTV praxisgemäss die Vorsteuern,
da diese grundsätzlich nicht zu schätzen sind. Dem Beschwerdeführer bleibt
jedoch unbenommen, die bei ihm effektiv angefallenen Vorsteuern zu belegen
und den entsprechenden Abzug bei der ESTV zu beantragen (Entscheide der
SRK in Sachen M. vom 15. Oktober 1999 [SRK 1998-071] E. 5b, veröffentlicht in
VPB 64.47 S. 581 ff.; Entscheid der SRK in Sachen K. vom 9. Januar 2001 [SRK
1999-066] E. 3a und c, veröffentlicht in VPB 65.107 S. 1164 ff.). Gegebenenfalls
wird die ESTV die definitive Mehrwertsteuerschuld festzulegen haben (unter
Berücksichtigung einer allfälligen Kürzung der Vorsteuer aufgrund der
Qualifizierung der Sponsorenbeiträge im Umfang von Fr. 29’000.- als der
Mehrwertsteuer nicht unterliegend; siehe Wegleitung, Rz. 825a).
b.
Der Beschwerdeführer schuldet für die Steuerperioden 1. Quartal
bis 3. Quartal 1995 Fr. 5’070.- (siehe Berechnungsgrundlagen der ESTV, aber
abzüglich Fr. 29’000.- aus Sponsoring) nebst den gesetzlich geschuldeten
12

Verzugszinsen. Vorbehalten bleibt eine Steuerkontrolle durch die ESTV
(Art. 50 MWSTV). Folglich ist der Eventualantrag des Beschwerdeführers,
der Steuerbetrag für das Jahr 1995 betrage null, ebenfalls abzuweisen.
c.
Damit ist gleichzeitig der Subeventualantrag abzuweisen, demgemäss
der Beschwerdeführer ein Vorsteuerguthaben von Fr. 1’057.01 geltend macht.
Abgesehen davon, dass der Beschwerdeführer bei seiner Berechnung von
einer falschen steuerlichen Beurteilung der «Waldwochen» ausgegangen ist
(E. 3 hievor) und die Vorsteuerabzugsberechtigung nicht im Verhältnis der
erhaltenen Subventionen gekürzt hat (Art. 30 Abs. 6 MWSTV), unterlässt er es,
die angefallenen Vorsteuern gesetzeskonform zu belegen. Für eine allfällige
Vorsteuerabzugsberechtigung des Beschwerdeführers im vorliegenden Fall ist
auf E. 6a hievor zu verweisen.
7.
Zusammenfassend ist die Beschwerde im Sinne der vorangehenden
Erwägungen teilweise gutzuheissen, im Übrigen jedoch abzuweisen.
[16]
Zu lesen auf der Internetseite des Bundesamtes für Justiz unter
http://www.ofj.admin.ch/etc/medialib/data/staat_buerger/gesetzgebung/
bundesverfassung.Par.0006.File.tmp/bv-alt-d.pdf .
[17]
Die alten Texte zur MWSTV sind zu beziehen bei der Eidgenössischen
Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, CH - 3003 Bern.
[18]
Die alten Texte zur MWSTV sind zu beziehen bei der Eidgenössischen
Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, CH - 3003 Bern.
[19]
Die alten Texte zur MWSTV sind zu beziehen bei der Eidgenössischen
Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, CH - 3003 Bern.
13

Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften
Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées
Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali
JAAC 66.95 - Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission in Sachen Verein X
vom 22. April 2002 [SRK 2001-044]
In
Verwaltungspraxis der Bundesbehörden
Dans
Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération
In
Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione
Jahr
2002
Année
Anno
Band
66
Volume
Volume
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Ref. No
150 005 744
Das Dokument wurde durch das Schweizerische Bundesarchiv und die Bundeskanzlei konvertiert.
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Il documento è stato convertito dall'Archivio federale svizzero e della Cancelleria federale.