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2000-0770
4535
ad 98.407
Initiative parlementaire Widrig
Remboursement de l’impôt anticipé aux communautés
de propriétaires par étages
Rapport et propositions de la Commission de l’économie et
des redevances du Conseil national du 26 octobre 1999
Avis du Conseil fédéral
du 1er mars 2000
Monsieur le Président,
Mesdames et Messieurs,
Conformément à l’art. 21quater, al. 4, de la loi sur les rapports entre les conseils, nous
nous prononçons ci-après sur le rapport et les propositions du 26 octobre 1999 de la
Commission de l’économie et des redevances du Conseil national concernant la
modification de la loi sur l’impôt anticipé.
Nous vous prions d’agréer, Monsieur le Président, Mesdames et Messieurs, l’assu-
rance de notre haute considération.
1er mars 2000
Au nom du Conseil fédéral suisse:
Le président de la Confédération, Adolf Ogi
La chancelière de la Confédération, Annemarie Huber-Hotz

4536
Condensé
En 1995, l’Administration fédérale des contributions a adressé une lettre-circulaire
aux offices cantonaux de l’impôt anticipé pour unifier la pratique du rembourse-
ment de l’impôt anticipé retenu sur le rendement des fonds de rénovation. En ac-
cord avec la Conférence des fonctionnaires fiscaux d’Etat, la compétence de rem-
bourser l’impôt anticipé fut alors déléguée aux cantons, dans la mesure où les
propriétaires par étages étaient des personnes physiques.
Jusque-là, la Confédération remboursait l’impôt anticipé aux communautés de
propriétaires par étages.Certains cantons remboursaient aussi l’impôt anticipé aux
membres résidents des communautés de propriétaires par étages proportionnelle-
ment à leur part. La communauté pouvait donc choisir entre le remboursement
global effectué par la Confédération et le remboursement individuel à ses membres
(personnes physiques) effectué par le canton. Ces deux procédures conduisaient à
une insécurité juridique et parfois à des doubles remboursements de l’impôt antici-
pé. C’est pour ces raisons que la pratique introduite en 1995 ne prévoyait plus que
le remboursement, par les cantons, dudit impòt aux membres (personnes physiques)
de la communauté de propriétaires par étages.
Etant d’accord avec l’initiative parlementaire rédigée en termes généraux et dépo-
sée le 17 mars 1998 par le conseiller national Widrig, la Commission de l’économie
et des redevances entend modifier l’art. 24, al. 5, de la loi sur l’impôt anticipé afin
d’instituer le droit exclusif des communautés de propriétaires par étages au rem-
boursement de l’impôt anticipé retenu sur le rendement des fonds de rénovation. Le
Conseil fédéral s’oppose à ce projet, car ce n’est pas la communauté des proprié-
taires par étages, mais les propriétaires par étages, qui doivent déclarer leur part
au rendement du fonds de rénovation. Le remboursement de l’impôt anticipé qui se
réfère à la déclaration des propriétaires par étage correspond en effet parfaitement
à la fonction de garantie de l’impôt anticipé.

4537
Avis
1 
Droit en vigueur
Les dispositions des art. 21 à 33 de la loi du 13 octobre 1965 sur l’impôt anticipé
(LIA ; RS 642.21) régissent le remboursement de l’impôt anticipé. D’après ces
articles, les personnes physiques doivent demander le remboursement de l’impôt
anticipé – à l’exception de celui qui est retenu sur les prestations d’assurance (art.
33, al. 2, LIA) – au canton de leur domicile (art. 30, al. 1, LIA). Leur droit au rem-
boursement suppose qu’elles aient leur domicile en Suisse à l’échéance de la presta-
tion imposable (art. 22 LIA), qu’elles possèdent la jouissance des valeurs produisant
le rendement imposable (art. 21, al. 1, let. a, LIA) et qu’elles aient déclaré, confor-
mément aux prescriptions légales, les valeurs et les rendements soumis à l’impôt
anticipé aux autorités fiscales compétentes (art. 23 LIA). Les personnes morales et
les sociétés commerciales sans personnalité juridique doivent demander le rembour-
sement de l’impôt anticipé à l’Administration fédérale des contributions (art. 30, al.
2, LIA). Elles ne possèdent ce droit que si elles ont leur siège en Suisse au moment
de l’échéance de la prestation imposable (art. 24, al. 2, LIA), si elles ont le droit de
jouissance sur les valeurs produisant le rendement imposable (art. 21, al. 1, let. a,
LIA) et si elles ont comptabilisé régulièrement les rendements soumis à l’impôt
anticipé dans leurs revenus (art. 25, al. 1, LIA). Conformément à l’art. 24, al. 5,
LIA, l’ordonnance d’exécution du 19 décembre 1966 de la loi sur l’impôt anticipé
(OIA ; RS 642.211) règle le droit au remboursement des groupements de personnes
ou des masses de biens qui ne possèdent pas la personnalité juridique, mais qui
possèdent leur propre organisation et qui sont actives ou gérées en Suisse.
Se fondant sur la délégation de l’art. 24, al. 5, LIA, le Conseil fédéral a édicté
l’art. 55 OIA qui a la teneur suivante:
«Ont droit au remboursement de l’impôt anticipé comme les personnes mora-
les:
a.
Les entreprises communes (consortiums de construction, etc.), si l’impôt
anticipé a été déduit des intérêts d’avoirs constitués exclusivement pour
des buts de l’entreprise commune et si une liste de tous les participants
est jointe à la demande en remboursement;
b.
Les groupements de personnes qui n’ont pas la personnalité juridique,
mais possèdent une organisation en propre et exercent leur activité
exclusivement ou principalement en Suisse, si les membres ne sont pas
assujettis à l’impôt sur leur part aux revenus et à la fortune du groupe-
ment et s’ils ne font pas valoir personnellement un droit au rembourse-
ment pour leur part aux revenus du groupement;
c.
Les masses de biens administrées en Suisse, affectées à un but spécial,
sans avoir pourtant la personnalité juridique, si les valeurs et leur rende-
ment ne peuvent pas être attribués, du point de vue fiscal, à une personne
déterminée.»
Pour ce qui est du droit au remboursement de la communauté de propriétaires par
étages, on peut donc en conclure, en accord avec la jurisprudence du Tribunal fédé-
ral1, que les communautés de propriétaires par étages n’ont aucun droit au rembour-
sement selon l’art. 24, al. 2, LIA, car ce ne sont pas des personnes morales ni des
 
1
Cf. arrêt du Tribunal fédéral du 26.3.1999 en la cause Communauté de propriétaires par
étages K. concernant le remboursement de l'impôt anticipé.

4538
sociétés commerciales sans personnalité juridique. Elles ne remplissent pas non plus
les conditions du droit au remboursement de l’art. 55, let. a à c, OIA: par entreprise
commune du genre du consortium de construction selon l’art. 55, let. a, OIA, il faut
comprendre la réunion contractuelle d’un petit nombre de personnes visant un but
économique déterminé (en général l’exécution d’un contrat d’ouvrage ou d’un
mandat) pendant une durée limitée (jusqu’au moment où le but est atteint) et organi-
sée uniquement aussi longtemps que le but l’exige2. Cette définition ne peut pas être
interprétée d’une manière extensive et ne convient pas aux communautés de pro-
priétaires par étages. On ne peut pas affirmer non plus que les propriétaires par
étages sont des membres d’un groupement de personnes non assujetties à l’impôt
pour leur part au revenu et à la fortune du groupement (art. 55, let. b, OIA) ni que
cette part ne peut, du point de vue fiscal, être attribuée à une personne déterminée
(art. 55, let. c, OIA). Au contraire, les propriétaires par étages sont assujettis à
l’impôt et leur part (aux actifs communs) peut leur être attribuée sans difficulté.
L’impôt anticipé sert en premier lieu, si ce n’est exclusivement, à garantir les impôts
cantonaux et communaux et doit empêcher les soustractions d’impôt des contribua-
bles domiciliés en Suisse. Du moment que les propriétaires par étages (et non pas la
communauté) doivent déclarer leur part au rendement et à la fortune du fonds de
rénovation, il est normal que le remboursement de l’impôt anticipé s’appuie sur leur
déclaration, ce qui est d’ailleurs conforme au but de garantie de l’impôt anticipé.
En conclusion, on relèvera que ni la loi ni l’ordonnance ne contiennent de base
légale permettant le remboursement aux communautés de propriétaires par étages.
2 
Réexamen des bases légales
Dans le cadre des travaux de la commission, l’AFC a été chargée de présenter un
rapport sur les bases légales à modifier pour accorder un droit au remboursement
aux communautés de propriétaires par étages et sur les conséquences de ces modifi-
cations. Les trois variantes qui ont été examinées sont: la modification de la loi du
13 octobre 1965 sur l’impôt anticipé (variante 1)3, la modification de la loi sur
l’impôt fédéral direct (LIFD) et de la loi sur l’harmonisation des impôts directs des
cantons et des communes (LHID) (variante 2)4 et la modification de l’ordonnance
d’exécution du 19 décembre 1966 de la loi sur l’impôt anticipé (variante 3)5. Par la
suite, la commission a rejeté l’accord du statut de sujet fiscal à ces communautés en
modifiant la LIFD et la LHID (variante 2). Par la même occasion, elle a demandé au
Département fédéral des finances (DFF) d’étudier la possibilité d’introduire, dans
l’art. 55 OIA, le remboursement aux communautés de propriétaires par étages de
l’impôt anticipé retenu sur le rendement du fonds de rénovation. Etant donné que,
 
2
Pour l’essentiel, une entreprise commune peut demander le remboursement de l’impôt
anticipé sur les intérêts de comptes bancaires gérés par le biais des paiements communs
pour remplir un contrat d’ouvrage ou un mandat, à condition que les intérêts bruts soumis
à l’impôt anticipé soient comptabilisés dans les comptes de l'entreprise commune.
3
Réglementation expresse du droit au remboursement dans la loi sur l’impôt anticipé.
4
Les communautés de propriétaires par étages seraient assimilées à des personnes morales
pour leur fortune et son rendement et seraient considérées comme des sujets fiscaux pour
les impôts directs de la Confédération et des cantons. En outre, la LIA leur accorderait un
droit au remboursement de l’impôt anticipé.
5
Inscription du droit au remboursement des communautés de propriétaires par étages à
l’art. 55 OIA.

4539
pour les personnes physiques, le remboursement de l’impôt anticipé est étroitement
lié à la déclaration d’impôt et à la procédure de taxation cantonales, le DFF a de-
mandé aux directeurs cantonaux des finances de répondre aux trois questions sui-
vantes dans le cadre d’une brève consultation:
1.
Préférez-vous la nouvelle réglementation en vigueur depuis 1995?
2.
Préférez-vous un remboursement exclusivement par la Confédération
(variantes 1 [modification de la LIA] et 3 [modification de l’OIA unique-
ment] du rapport de l’AFC)?
3.
En cas de remboursement par la Confédération, les communautés de pro-
priétaires par étages doivent-elles être déclarées comme des sujets fiscaux
distincts (variante 2 du rapport de l’AFC)?
3 
Résultats et appréciation de la consultation
3.1 
Résultats
Le résultat de la consultation des directeurs cantonaux des finances montre que
quatorze cantons6, dont l’ensemble de la Suisse romande et le Tessin, veulent s’en
tenir à la pratique instituée par la lettre-circulaire de l’AFC du 16 janvier 1995 et
donc au remboursement individuel aux propriétaires par étages. Presque tous ces
cantons relèvent expressément que la nouvelle pratique s’est bien établie auprès de
tous les participants. Les avis montrent que cette pratique fonctionne bien et sans
surcroît notable de travail pour les propriétaires d’étages, les administrateurs
d’immeubles, les gérants des communautés de propriétaires par étages ainsi que
pour les administrations fiscales. Plusieurs de ces cantons relèvent que les règles en
vigueur depuis 1995 garantissent que l’impôt anticipé n’est remboursé que sur des
rendements qui ont effectivement été imposés. En cas de modification de la LIFD et
de la LHID, cette fonction de garantie ne serait plus assurée.
En revanche, douze cantons7 se prononcent en faveur du remboursement de l’impôt
anticipé aux communautés de propriétaires par étages. Ils considèrent que la prati-
que actuelle est trop compliquée pour tous les intéressés et que la charge adminis-
trative pour les propriétaires par étages est disproportionnée par rapport à la modes-
tie des montants qui leur reviennent. Enfin, huit de ces cantons estiment parfaite-
ment non fondée la crainte de l’AFC que l’imposition régulière des copropriétaires
ne soit plus garantie si la Confédération remboursait l’impôt anticipé. En effet,
d’après eux, les copropriétaires ne seraient alors pas tenus de payer l’impôt sur le
rendement du fonds de rénovation, car ils n’ont pas de droit de jouissance sur ce
fonds. Pour cette raison, l’argument de la fonction de garantie serait sans fondement.
Les cantons rejettent l’assujettissement des communautés de propriétaires par étages
à l’impôt fédéral direct, les uns sans autre justification, les autres parce que cet
assujettissement leur paraît injustifié ou inacceptable en raison du surcroît de travail
disproportionné qu’il entraîne pour les autorités fiscales.
 
6
BE, FR, GE, JU, LU, NE, NW, OW, SO, TI, UR, VD, VS, ZG.
7
AG, AI, AR, BL, BS, GL, GR, SG, SH, SZ, TG, ZH.

4540
3.2 
Appréciation
3.2.1 
Généralités
Régler le droit au remboursement des communautés de propriétaires par étages en
complétant l’art. 24, al. 5, LIA reviendrait en fin de compte à la pratique antérieure,
telle qu’elle a été appliquée pour la dernière fois aux rendements échus en 1994 et
d’après laquelle les communautés de propriétaires par étages pouvaient adresser
leurs demandes en remboursement à l’AFC. Dans ce cas, le remboursement de
l’impôt anticipé par l’AFC aux communautés de propriétaires par étages aurait donc
une base légale. Il s’agirait également de la seule procédure de remboursement
admise et les cantons n’auraient plus le droit de rembourser. En revanche,
l’imposition régulière des copropriétaires ne serait pas assurée. Pour les coproprié-
taires, il n’y aurait pas de simplification puisqu’ils devraient toujours déclarer le
rendement du fonds de rénovation dans leur état des titres, mais cette fois dans la
colonne B (rendements non soumis à l’impôt anticipé) et non plus dans la colonne A
(rendements soumis à l’impôt anticipé).
3.2.2 
Travail pour les contribuables et les autorités fiscales
En général, un décompte détaillé pour la communauté des propriétaires indiquant la
part des copropriétaires au fonds de rénovation et au rendement de ce fonds8 est
joint en annexe à l’état des titres. C’est pourquoi, les autorités fiscales n’ont prati-
quement jamais besoin de demander des précisions ni de réclamer des justificatifs.
Elles n’ont qu’une position de plus à contrôler dans l’état des titres. Par contre, le
remboursement par la Confédération uniquement occasionnerait un travail supplé-
mentaire qui ne serait pas contrebalancé par une simplification au niveau des contri-
buables. Le problème du contrôle des déclarations ne serait pas résolu. Même de
simples pointages nécessiteraient beaucoup de travail, sans compter le recouvrement
des impôts anticipés remboursés à tort.
3.2.3 
Fonction d’impôt de garantie de l’impôt anticipé
La réglementation actuelle du remboursement garantit le remboursement de l’impôt
uniquement sur les rendements qui ont effectivement été imposés. En revanche, le
problème de la non-imposition par les copropriétaires par étages ne serait pas résolu
non plus en cas de remboursement par la Confédération.
 
8
Pour ce qui est des difficultés soi-disant insurmontables souvent évoquées en
l’occurrence, il faut relever ce qui suit: il n'est pas exact que tous les propriétaires par
étages doivent joindre en annexe les comptes et les justificatifs bancaires de la
communauté. En outre, il faut rappeler que la gestion des fonds à disposition (et donc
aussi du fonds de rénovation) fait partie des tâches du gérant (art. 712s CCS) et que la
communauté des propriétaires par étages est compétente pour approuver les comptes
(art. 712m CCS). On ne peut donc pas affirmer que les règles de remboursement en
vigueur entravent le développement de la propriété par étages, comme on ne peut pas
prétendre non plus que le remboursement des communautés de propriétaires par étages
contribuerait au développement de la propriété par étages.

4541
3.2.4 
Assujettissement des communautés de propriétaires
par étages
L’assujettissement des communautés de propriétaires par étages occasionnerait, pour
imposer ces nouveaux contribuables, une charge de travail sans commune mesure
avec le produit de l’impôt.
3.2.5 
Droit de jouissance des copropriétaires par étages
Quelques cantons font valoir que la fortune de la communauté découlant de la ges-
tion de la communauté des propriétaires par étages appartient à la communauté. Sur
ce point, il faut remarquer ce qui suit9:
a.
Ce sont les copropriétaires par étages qui possèdent le droit de jouissance
sur la valeur qui produit le rendement imposable, pas la communauté des
propriétaires par étages. Certes, l’art. 712h, al. 2, ch. 3, CCS dispose que les
impôts peuvent également être mis à la charge de la communauté des pro-
priétaires par étages, mais c’est le droit cantonal qui détermine s’il faut im-
poser l’ensemble de l’immeuble ou la part commune en tant que telle. Les
parts de copropriété à un immeuble et leur rendement sont régulièrement
imposables chez le propriétaire par étages. Celui-ci a donc le droit de jouis-
sance d’après l’art. 21, al. 1, let. a, LIA.
b.
Ce fait n’est pas en contradiction avec les règles de droit civil régissant la
propriété par étages. L’art. 712l, al. 1, CCS autorise la communauté des pro-
priétaires par étages à acquérir, en son nom, la fortune et, en particulier,
l’actif du fonds de rénovation dans le cadre de la gestion commune. Cela si-
gnifie que les prestations soumises à l’impôt anticipé, comme le rendement
du fonds de rénovation, appartiennent en propre à la communauté des pro-
priétaires. En adoptant cette réglementation, le législateur a donné à la com-
munauté des propriétaires par étages une capacité limitée d’agir et de dispo-
ser des fonds pour lui permettre de prendre part aux transactions juridiques
en tant qu’unité fermée. Attribuer le droit au remboursement de l’impôt anti-
cipé aux propriétaires par étages plutôt qu’à la communauté de ces proprié-
taires ne remet pas cette réglementation en question.
L’avis selon lequelle le droit de jouissance appartient à la communauté de proprié-
taires par étages n’est pas compatible avec ces remarques.
3.2.6 
Conséquences financières
Pour la Confédération et les cantons, les conséquences financières de l’attribution
du droit au remboursement aux communautés de propriétaires par étages sont diffi-
ciles à évaluer. En effet, on ne peut prédire le comportement qu’adopteront les
intéressés et par ailleurs, l’estimation des conséquences possibles se fonde sur des
hypothèses peu sûres et sur des données du passé. Ces données montrent que, dans
le cadre de sa pratique antérieure, l’AFC a remboursé directement aux communautés
 
9
Cf. sur ce point: arrêt du Tribunal fédéral du 26.3.1999 en la cause Communauté de
propriétaires par étages K concernant le remboursement de l’impôt anticipé.

4542
de propriétaires par étages 14,5 millions de francs en moyenne en 1994 et en 1995,
ce qui correspond au rendement annuel d’une fortune d’environ 40 millions de
francs. En 1995 et en 1996, l’AFC a contrôlé près de 20 000 dossiers. En d’autres
termes, la pratique unifiée mise en place à partir du 1er janvier 1996 (pour les
échéances à partir de 1995) lui a permis de faire l’économie du travail administratif
nécessaire au traitement de ces dossiers, sans pour autant alourdir notablement la
charge des communautés de propriétaires par étages qui doivent établir les décomp-
tes et celle des cantons qui doivent les contrôler.
4 
Conclusions
Ce n’est pas la communauté des propriétaires par étages, mais les propriétaires par
étages qui doivent déclarer et payer l’impôt sur leur part à la fortune et au rendement
du fonds de rénovation. Il est donc judicieux et conforme au système de subordon-
ner le remboursement de l’impôt anticipé au dépôt de cette déclaration. En décider
autrement serait s’accommoder du fait de ne pas imposer la fortune et le rendement
des fonds de rénovation. Les expériences effectuées depuis le 1er janvier 1996 avec
la pratique unifiée de remboursement sont dans l’ensemble positives: d’une part, le
risque de double remboursement a été supprimé; d’autre part, les propriétaires par
étages sont capables de réclamer sans difficultés le remboursement de leur part à
l’impôt anticipé dans leur état des titres personnel. Le Conseil fédéral n’approuve
donc pas les propositions de la commission ni une solution qui ne tient aucun
compte de la fonction de garantie de l’impôt anticipé.

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ad 98.407n Initiative parlamentaire. Widrig. Remboursement de l'impot anticipé aux
communautés de propriétaires par étages rapport et proposition de la Cmmission de
l'économie et des redevances du Conseil national du 26 octobre 1999. Avis du conseil ...
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