ch_vb · JAAC 64.45 · 1999-05-04 · de


JAAC 64.45
Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission
vom 4. Mai 1999 i. S. X. [SRK 1998-111]
Taxe sur la valeur ajoutée. Procuration. Mandataire. Livraison de
correspondance de l’autorité.
- Celui qui a communiqué une adresse déterminée à l’administration
manifeste de la sorte son accord sur le fait que toute la correspondance
de l’autorité lui soit adressée à cet endroit, jusqu’à révocation. Si le
destinataire a mentionné plusieurs adresses, l’autorité ne peut envoyer
un document écrit (p. ex. une décision) qu’à l’une de ces adresses.
L’autorité doit pouvoir compter sur le fait que le destinataire prend les
mesures nécessaires, afin d’entrer en possession de l’envoi à l’adresse
qu’il a transmise; cela vaut en particulier lorsqu’il doit compter à bref
délai sur une livraison (consid. 2c).
- Si un mandataire est constitué et que cette circonstance est portée
à la connaissance de l’autorité, l’envoi d’une décision uniquement
au destinataire effectif de celle-ci (et non à son mandataire) est
considéré comme une notification irrégulière qui ne doit causer aucun
désavantage au destinataire. Aussi le départ du délai de recours est-il
determiné par la date de la notification (ultérieure) au mandataire;
jusqu’à ce moment, le délai de recours ne commence pas à courir.
- Si le destinataire de la décision ou son représentant prend
connaissance de l’irrégularité de la notification, il doit, en vertu de la
bonne foi, demander en temps utile - soit en l’espèce dans un délai d’une
semaine - à l’administration une notification conforme au droit. Un
autre comportement fait courir le délai de recours (consid. 2d).
Mehrwertsteuer. Vollmacht. Vertreter. Zustellung von behördlicher
Korrespondenz.
1

- Wer gegenüber der Verwaltung eine bestimmte Adresse angegeben hat,
bekundet damit sein Einverständnis, dass ihm sämtliche behördliche
Korrespondenz bis zum Widerruf an diesem Ort zugestellt wird. Hat
der Adressat mehrere Adressen genannt, so kann die Behörde ein
Schriftstück (z. B. einen Entscheid) nur an eine der genannten Adressen
zustellen. Die Behörde darf sich darauf verlassen, dass der Adressat die
notwendigen Vorkehrungen trifft, um über die bekanntgegebene Adresse
in den Besitz der Sendung zu gelangen; dies gilt insbesondere dann,
wenn er in absehbarer Zeit mit einer Zustellung rechnen muss (E. 2c).
- Ist ein Vertretungsbefugter bestellt und der Behörde bekannt, gilt die
Zustellung lediglich an den tatsächlichen Verfügungsadressaten (und
nicht an den Vertreter) als mangelhafte Eröffnung, aus welcher dem
Adressaten kein Nachteil erwachsen darf. Daher ist für den Fristenlauf
das Datum der (späteren) Zustellung an den Vertreter massgebend; bis
zu diesem Zeitpunkt beginnt die Rechtsmittelfrist nicht zu laufen.
- Erlangt der Verfügungsadressat oder der Bevollmächtigte Kenntnis
vom Eröffnungsmangel, so hat dieser nach Treu und Glauben innert
nützlicher Frist - d.h. in casu binnen einer Woche - die ordnungsgemässe
Eröffnung von der Verwaltung zu verlangen. Ein anderes Verhalten
setzt die Rechtsmittelfrist in Gang (E. 2d).
Imposta sul valore aggiunto. Procura. Rappresentante. Notificazione
della corrispondenza dell’autorità.
- Colui che ha comunicato un determinato indirizzo
all’amministrazione manifesta in tal modo il suo accordo sul fatto
che tutta la corrispondenza dell’autorità gli venga recapitata a tale
indirizzo fino alla revoca. Se il destinatario ha indicato più indirizzi,
l’autorità può inviare un documento scritto (p. es. una decisione)
solamente a uno di questi indirizzi. L’autorità deve poter contare sul
fatto che il destinatario adotti le misure necessarie per ricevere l’invio
all’indirizzo che ha trasmesso; vale in particolare se attende un invio a
breve termine (consid. 2c).
- Se è stato autorizzato un rappresentante e l’autorità ne é a
conoscenza, l’invio di una decisione solo al destinatario effettivo di
quest’ultima (e non al suo mandatario) è considerato una notifica
difettosa che non deve causare nessuno svantaggio al destinatario.
Anche l’inizio del termine di ricorso è stabilito a partire dalla data
della notifica (ulteriore) al mandatario; fino a tale momento il termine
di ricorso non può iniziare a decorrere.
- Se il destinatario della decisione o il suo rappresentante viene a
conoscenza dell’irregolarità della notifica, deve, in virtù della buona
fede chiedere in tempo utile - vale a dire nella fattispecie entro una
settimana - all’amministrazione una notifica conforme al diritto. Un
altro comportamento fa decorrere il termine ricorsuale (consid. 2 d).
2

A. X., Bauingenieurbüro, ist seit dem 1. Januar 1995 im Sinne von Art. 17 der
Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, SR 641.201)
in das von der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) geführte Register als
Mehrwertsteuerpflichtiger eingetragen. Er reichte die Abrechnungen für das
1. und 2. Quartal 1995 trotz mehrfacher Mahnungen nicht bei der Verwaltung
ein. Mit Ergänzungsabrechnung (EA) vom 9. November 1995 setzte die ESTV
die Steuerforderung ermessensweise auf Fr. 48 000.- fest und betrieb diese
Forderung (Zahlungsbefehl vom 28. Januar 1996). Den vom Steuerpflichtigen
hiegegen erhobenen Rechtsvorschlag beseitigte die ESTV mit Entscheid vom
2. Mai 1996. Die Verwaltung stellte diesen Entscheid direkt an X. zu.
Aufgrund der Vorlage dieser Vollmacht sandte die ESTV der Bevollmächtigten
das Instruktionsschreiben vom 6. Juni 1996 zu, mit dem der Steuerpflichtige
aufgefordert wurde, entweder die Abrechnungen nach vereinbarten Entgelten
für das 1. und 2. Quartal 1995 oder das unterschriebene Antragsformular
betreffend Abrechnung der Mehrwertsteuer nach vereinnahmten Entgelten
binnen einer Frist von drei Tagen seit der Zustellung bei der Verwaltung
einzureichen. Mit Datum vom 12. Juni 1996 übermittelte X. das von ihm selbst
unterschriebene Formular «Antrag auf Abrechnung der Mehrwertsteuer nach
vereinnahmten Entgelten» an die ESTV. Die ESTV erliess am 1. Juli 1996 einen
Einspracheentscheid betreffend das 1. und 2. Quartal 1995 und setzte die
Mehrwertsteuerschuld für diese Steuerperioden antragsgemäss auf Fr. 19 237.-
fest, wobei dieser Einspracheentscheid an die Vertreterin zugestellt wurde.
B. Für das 3. und 4. Quartal 1995 reichte X. wiederum innert Frist jeweils
keine Abrechnungen bei der Verwaltung ein. Mit EA vom 10. Juni 1996 setzte
die ESTV die Steuerforderung ermessensweise auf insgesamt Fr. 63 000.-
fest. Gegen die durch die Verwaltung eingeleitete Betreibung erhob der
Steuerpflichtige Rechtsvorschlag. Mit Entscheid vom 29. Mai 1997 beseitigte
die ESTV den von X. erhobenen Rechtsvorschlag (Zahlungsbefehl vom
14. August 1996), wobei dieser Entscheid direkt an den Steuerpflichtigen
zugestellt wurde (Zustellung am 30. Mai 1997 mit Rückschein). X. reagierte
nicht auf die Zustellung, und die ESTV beantragte nach dem Ablauf der
Einsprachefrist die Fortsetzung der Betreibung. Aus der Pfändung erhielt
sie vom Betreibungsamt den Verlustschein vom 4. Oktober 1997 über total
Fr. 68 766.40 (geschuldeter Steuerbetrag zuzüglich Zinsen und Kosten).
Auch für das 1. bis 4. Quartal 1996 wiederholte sich dieser Ablauf. Die
Einsprachefrist gegen die letzte Beseitigung des Rechtsvorschlages durch
die ESTV lief (unter Berücksichtigung der Gerichtsferien an Weihnachten) am
5. Januar 1998 unbenutzt ab.
C. Am 27. November 1997 notierte die ESTV im Register der
Mehrwertsteuerpflichtigen betreffend X. eine Änderung des Domizils auf
folgende neue Adresse: X., p. Adr. M. und W. K., ... Den Akten der Verwaltung
lässt sich nicht mehr entnehmen, ob diese Änderung durch eine Mitteilung
des Steuerpflichtigen oder durch eine Eingabe des Treuhandbüros veranlasst
wurde.
Mit Datum vom 27. Januar 1998 reichte der Steuerpflichtige unter anderem
die insgesamt 6 Abrechnungen für die Steuerperioden 3. Quartal 1995 bis
4. Quartal 1996 ein. Unter der Rubrik «rechtsverbindliche Unterschrift» weisen
sämtliche Abrechnungen die Unterschrift von X. auf. Die Rubrik «Abrechnung
erstellt durch: Name und Vorname / Buchhaltungsstelle» enthält auf allen
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Abrechnungen folgenden Eintrag: «Treuhandbüro M. K. / ...». Die ESTV wies
den Steuerpflichtigen mit Schreiben vom 17. Februar 1998 darauf hin, dass
eine Korrektur der durch Schätzung ermittelten Steuerschuld aufgrund der
nachträglich eingereichten Abrechnungen nicht mehr möglich sei, da die
betreffenden Entscheide in Rechtskraft erwachsen seien. Entsprechend der
Ende November 1997 vorgenommenen Änderung der Zustelladresse des
Steuerpflichtigen wurde dieses Schreiben an das (neue) Domizil zugestellt.
In der Eingabe vom 10. März 1998 an die ESTV lässt X. durch seinen Vertreter
RA lic. iur. H. gegen die Entscheide vom 29. Mai und 17. November 1997
Einsprachen erheben. Er stellt den Antrag, die geschuldete Mehrwertsteuer
gemäss den in der Zwischenzeit eingereichten Abrechnungen festzusetzen.
Zur Begründung wird ausgeführt, die Zustellung der angefochtenen
Entscheide direkt an den Steuerpflichtigen sei unzulässig gewesen, da er
rechtsgültig durch seine Treuhänderin vertreten gewesen sei; er habe sich
gemäss Vollmacht vom 22. April 1996 von M. K. umfassend vertreten lassen.
Die direkte Zustellung an den Steuerpflichtigen würde eine mangelhafte
Eröffnung der beiden Entscheide durch die Verwaltung darstellen. Die
Treuhänderin habe von den beiden Entscheiden erst am 28. Februar 1998
Kenntnis erhalten, sodass die 30-tägigen Einsprachefristen mit den Eingaben
vom 10. März 1998 auf jeden Fall gewahrt seien.
Im Einspracheentscheid vom 27. Mai 1998 trat die ESTV auf die Einsprachen
von X. nicht ein. Das Nichteintreten wurde insbesondere damit begründet,
dass das Vertretungsverhältnis zwischen dem Steuerpflichtigen und M. K. nur
für das Einspracheverfahren betreffend das 1. und 2. Quartal 1995 bestanden
habe, nicht jedoch für die nachfolgenden Steuerperioden 3. und 4. Quartal
1995 bzw. 1. bis 4. Quartal 1996. X. habe mit der auf seine Vertreterin
ausgestellten Vollmacht vom 22. April 1996 auch kein Zustelldomizil bei
seiner Treuhänderin der ESTV verzeigt, sodass die Verwaltung nicht dazu
verpflichtet gewesen sei, Zustellungen an M. K. vorzunehmen. Erst ab dem
Zeitpunkt der ausdrücklichen Verzeigung eines Zustelldomizils (27. November
1997) sei die ESTV dazu verpflichtet gewesen, die neue Adresse zu beachten.
Im Übrigen habe X. nie auf die direkt an ihn übermittelten Mahnungen
und Abrechnungen sowie auf die beiden Entscheide vom 29. Mai und
17. November 1997 reagiert. Hätte der Steuerpflichtige seine Vertreterin
einschalten wollen, hätte er dies spätestens dann der ESTV mitteilen müssen,
als diese die Pfändung durch das Betreibungsamt vollziehen liess.
D. Mit Eingabe vom 26. Juni 1998 (Postaufgabe 29. Juni 1998) lässt X.
(Beschwerdeführer) bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK)
Beschwerde gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 27. Mai 1998
erheben. Der Einspracheentscheid wird durch den Beschwerdeführer in
vollem Umfang angefochten und die Rückweisung an die Vorinstanz beantragt.
Gleichzeitig verlangt der Beschwerdeführer, es sei der Beschwerde die
aufschiebende Wirkung zuzuerkennen. Zur Begründung wird ausgeführt,
der Steuerpflichtige sei davon ausgegangen, er sei durch seine Treuhänderin
qualifiziert vertreten und die Verwaltung habe auf die letzte ihr zugestellte
Vollmacht abstellen müssen. Die ESTV habe auch nicht davon ausgehen
können, die vom Beschwerdeführer an M. K. ausgestellte Vollmacht sei
erloschen bzw. es sei auch kein ausdrücklicher Widerruf der Vollmacht
erfolgt. Bei Dauerschuldverhältnissen - wie dem vorliegenden - müsse ein
Steuerpflichtiger entgegen der Auffassung der Verwaltung nicht etwa für jedes
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einzelne Quartal eine neue Vollmacht einreichen. Die beiden angefochtenen
Verfügungen seien nicht ordnungsgemäss eröffnet worden, sodass diese nicht
in Rechtskraft erwachsen seien; aus der mangelhaften Eröffnung dürften dem
Steuerpflichtigen keine Nachteile erwachsen.
Die ESTV schliesst in der Vernehmlassung vom 1. Oktober 1998 auf
kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde und führt aus, die Vertreterin
des Beschwerdeführers habe ein Vertretungsverhältnis nur für ein einziges
Verfahren angezeigt (betreffend 1. und 2. Quartal 1995), nicht jedoch
für die beiden späteren Verfahren (3. und 4. Quartal 1995 sowie 1. bis
4. Quartal 1996). Der Beschwerdeführer habe sein von seiner eigenen Adresse
abweichendes Zustelldomizil erst zu einem späteren Zeitpunkt, nämlich
Ende November 1997, der ESTV verzeigt. Vor diesem Zeitpunkt habe die
Verwaltung rechtsgültig nur direkt an die Adresse des Steuerpflichtigen
Zustellungen vornehmen können. Mit der Vorlage der Vollmacht durch die
Treuhänderin des Beschwerdeführers im Einspracheverfahren betreffend das
1. und 2. Quartal 1995 sei keine (generelle) Verzeigung eines Zustelldomizils
verbunden gewesen. Ausserdem habe der Beschwerdeführer auch während
des Zeitraums der Vertretung durch M. K. selbst Rechtshandlungen (z.B. den
Antrag auf Abrechnung der Mehrwertsteuer nach vereinbarten Entgelten)
gegenüber der ESTV vorgenommen. Im Übrigen sei nicht nachgewiesen,
dass die Treuhänderin - wie in der Beschwerde behauptet - tatsächlich erst
am 28. Februar 1998 von den beiden Entscheiden der ESTV erfuhr. Da die
ESTV gemäss Usanz nach der Einleitung eines Beschwerdeverfahrens das
Vollstreckungsverfahren intern sistiert habe, erübrige sich die Gewährung der
aufschiebenden Wirkung an den Steuerpflichtigen.
Nach der Übermittlung der Vernehmlassung der ESTV an den Vertreter des
Beschwerdeführers durch die SRK lässt dieser unaufgefordert am 16. Oktober
1998 eine nachträgliche Eingabe einreichen. Er lässt vorbringen, dass in der
Praxis regelmässig - trotz Vorliegens eines Vertretungsverhältnisses - der
Steuerpflichtige etwa die Abrechnungen jeweils selbst unterschreiben würde
und nicht dessen Vertreter. Man könne unter diesen Umständen aus der
Unterzeichnung von Abrechnungsformularen durch den Steuerpflichtigen
nicht daraus schliessen, dieser sei nicht (mehr) vertreten. Die ESTV
erwiderte in der ebenfalls unaufgefordert eingereichten Stellungnahme vom
22. Dezember 1998, dass der Vertreter des Beschwerdeführers nicht berechtigt
sei, ausserhalb der Anordnung eines zweiten Schriftenwechsels ungefragt eine
Stellungnahme bei der SRK einzureichen, die Verwaltung verzichte auf eine
«Replik».
Aus den Erwägungen:
Mit Eingabe vom 31. Mai 1996 erhob das Treuhand- und Verwaltungsbüro
M. K., für X. Einsprache gegen den Entscheid der ESTV vom 2. Mai 1996 und
beantragte, den Steuerbetrag für das 1. und 2. Quartal 1995 auf Fr. 19 237.-
festzusetzen. Der Inhalt dieser Rechtsschrift setzte sich ausschliesslich mit
den Steuerperioden 1. und 2. Quartal 1995 auseinander, wobei der Entscheid
der ESTV vom 2. Mai 1996 angefochten wurde. Gleichzeitig wurden der ESTV
5

auch die beiden Abrechnungen (nach vereinnahmten Entgelten) für das 1. und
2. Quartal 1995 vorgelegt. Der Einsprache beigelegt war die von X. am 22. April
1996 unterschriebene Vollmacht zugunsten von M. K. und W. K.
1. (...)
2.a. Die Vollmacht ist die durch einseitiges Rechtsgeschäft (Bevollmächtigung)
begründete Vertretungsbefugnis. Sie ist Befugnis, und nur dies. Meist
erschöpft sich jedoch das Rechtsverhältnis zwischen dem Vollmachtgeber
(Vertretener) und dem Bevollmächtigten (Vertreter) nicht in dieser Befugnis,
sondern es kommen noch weitere Elemente hinzu, insbesondere Obligationen
(vgl. Alfred Koller, Schweizerisches Obligationenrecht, Allgemeiner Teil:
Grundriss des allgemeinen Schuldrechts ohne Deliktsrecht, Bd. I, Bern
1996, S. 321 Rz. 1389). Nach dem mehr oder weniger grossen Umfang der
Vollmacht kann man zwischen einer General- und einer Spezialvollmacht
unterscheiden. Sind mehrere Personen zusammen bevollmächtigt, so
haben sie Kollektivvollmacht. Wo jemand allein zu handeln befugt ist,
spricht man von Alleinvollmacht. Über Umfang und Inhalt der Vollmacht
bestimmt der Vertretene, wobei sein Verhalten nach den allgemeinen für
Willenserklärungen geltenden Grundsätzen auszulegen ist. Es kommt also das
Vertrauensprinzip zum Tragen, falls ein tatsächliches Verständnis fehlt (vgl.
Koller, a.a.O., S. 322 Rz. 1393 f.).
Das die Vollmacht begründende Rechtsgeschäft heisst Bevollmächtigung.
Die Bevollmächtigung besteht in der Erklärung des Vollmachtgebers, dem
Vertreter Vertretungsbefugnis zu erteilen. Von der Bevollmächtigung ist die
Vollmachtskundgabe zu unterscheiden. Gemeint ist damit die Mitteilung des
Vollmachtgebers an einen Dritten, er habe Vollmacht erteilt. Diese Mitteilung
ist nicht auf die Herbeiführung einer Rechtswirkung gerichtet. Sie ist daher
kein Rechtsgeschäft sondern blosse Wissensmitteilung: die Mitteilung, es
sei ein Rechtsgeschäft vorgenommen worden. Die Vollmachtskundgabe
eröffnet dem Vertreter unter bestimmten Voraussetzungen die Möglichkeit, die
Vertretungswirkung herbeizuführen (vgl. Koller, a.a.O., S. 324 f. Rz. 1401 ff.).
Die Vollmachtskundgabe kann gegenüber bestimmten Personen erfolgen oder
aber gegenüber einem unbestimmten Personenkreis (z.B. durch öffentlichen
Anschlag). Welchen Inhalt eine Vollmachtsmitteilung hat, ob überhaupt eine
solche vorliegt und allenfalls gegenüber wem, entscheidet sich nach dem
Vertrauensprinzip (vgl. BGE 120 II 199). Eine Vollmachtskundgabe kann in
der Weise erfolgen, dass der Vertretene eine Vollmachtsurkunde ausstellt und
dem Vertreter zwecks Vorlegung gegenüber (bestimmten oder unbestimmten)
Dritten aushändigt (vgl. Koller, a.a.O., S. 328 f. Rz. 1417 ff.).
b. Jede Partei kann ein Verwaltungs- bzw. ein Beschwerdeverfahren
grundsätzlich selbständig führen, ohne einen Vertreter beiziehen zu müssen;
es besteht kein Vertretungszwang. Mittels gewillkürter Vertretung kann
eine Partei sich auf jeder Stufe des Verfahrens (vgl. Art. 11 Abs. 1 des
Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren
[VwVG], SR 172.021) eine andere Person bevollmächtigen, sie im Verfahren
zu vertreten oder zu verbeiständen. In der Bundesverwaltungsrechtspflege
steht die Prozessvertretung jedem Handlungsfähigen und damit auch Laien
zu; es besteht mithin keine Verpflichtung, einen patentierten Anwalt als
Vertreter beizuziehen (kein Anwaltsmonopol). Die Behörde kann den Vertreter
auffordern, sich durch schriftliche Vollmacht auszuweisen. Solange die Partei
6

die Vollmacht nicht widerruft, macht die Behörde ihre Mitteilungen nicht
direkt an die Partei, sondern an deren Vertreter (vgl. Art. 11 Abs. 2 und 3
VwVG; André Moser, in Moser/Uebersax, Prozessieren vor eidgenössischen
Rekurskommissionen, Basel 1998, S. 84 Rz. 3.2). Der Nachweis, dass ein
wirksames Vertretungsverhältnis besteht und gegenüber den Steuerbehörden
gehörig kundgegeben wurde, obliegt nach allgemeinen Beweisregeln dem
Steuerpflichtigen. Fehlt es an einer klaren schriftlichen Vollmacht, so darf
ein Vertretungsverhältnis nur dann angenommen werden, wenn sich aus
den Umständen eine eindeutige Willensäusserung des Steuerpflichtigen
auf Bevollmächtigung eines Dritten ergibt (vgl. Archiv für Schweizerisches
Abgaberecht [ASA] 67 S. 391 ff.).
c. Die grundsätzlichste der Voraussetzungen, damit eine Verfügung (oder
ein Entscheid) überhaupt wirksam werden kann, stellt die Eröffnung, die
Bekanntgabe des Inhalts an die Verfügungsadressaten und die weiteren
Betroffenen, dar. Ohne Eröffnung an diejenigen Personen, gegenüber
denen die Verfügung oder der Entscheid gelten soll, erlangt die hoheitliche
Willenserklärung keine Wirksamkeit. Die nicht eröffnete Verfügung bzw. der
nicht eröffnete Entscheid vermag denn auch keine Rechtswirkung zu entfalten
(vgl. Jürg Stadelwieser, Die Eröffnung von Verfügungen, St. Gallen 1994, S. 10).
Dass Eröffnung nicht dasselbe wie Zustellung bedeutet, ist offensichtlich. Die
beiden Begriffe sind strikte voneinander zu unterscheiden. Unter Eröffnung ist
die gehörige Bekanntgabe der Verfügung oder des Entscheides zu verstehen.
Dies geschieht bei mittelbarer Bekanntgabe, das heisst Abwesenheit des
Verfügungsadressaten, durch individuelle Zustellung der Verfügung oder
des Entscheides an dessen Zustelladresse. Der Vorgang der Zustellung ist somit
lediglich Teilhandlung des Eröffnungsvorganges (vgl. Stadelwieser, a.a.O.,
S. 12). Bei der Zustellung handelt es sich um einen «technischen» Vorgang,
mit welchem dem Empfänger die Verfügung oder ein Entscheid übermittelt
wird. «Technisch» will ausdrücken, dass es sich bei der Zustellung um einen
formalen Vorgang handelt. Die Zustellung bewirkt, dass die Verfügung oder
der Entscheid in den Machtbereich des abwesenden Empfängers gelangt,
diesem folglich die Möglichkeit eröffnet wird, vom Inhalt Kenntnis zu nehmen
(vgl. Stadelwieser, a.a.O., S. 88).
Wer in einer Eingabe eine bestimmte Adresse angegeben hat, bekundet damit
sein Einverständnis, dass ihm sämtliche behördliche Korrespondenz bis
zum Widerruf an diesem Ort zugestellt werden kann. Hat der Adressat in
seinen Schriftsätzen verschiedene Adressen genannt, so erfüllt die Behörde
den Anspruch auf rechtliches Gehör des Adressaten auch dann, wenn sie
die Verfügung oder den Entscheid lediglich an eine der genannten Adressen
zustellt. Die Behörde darf sich darauf verlassen, dass der Adressat aus eigenem
Interesse die notwendigen Vorkehrungen trifft, um über die bekanntgegebene
Adresse in den Besitz der Sendung zu gelangen. Dies gilt insbesondere
dann, wenn er in absehbarer Zeit mit einer Zustellung rechnen muss (vgl.
Stadelwieser, a.a.O., S. 179).
d. Ist ein Vertretungsbefugter bestellt und der Behörde bekannt, gilt die
Zustellung lediglich an den tatsächlichen Verfügungsadressaten (und nicht
an den Vertreter) als mangelhafte Eröffnung, aus welcher gemäss Art. 38
VwVG dem Adressaten kein Nachteil erwachsen darf. Daher ist für den
Fristenlauf das Datum der (späteren) Zustellung an den Vertreter massgebend.
Bis zu diesem Zeitpunkt beginnt die Rechtsmittelfrist nicht zu laufen.
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Erlangt der Verfügungsadressat oder der Bevollmächtigte Kenntnis vom
Eröffnungsmangel, so hat dieser innert nützlicher Frist die ordnungsgemässe
Eröffnung zu verlangen. Ein anderes Verhalten verstiesse gegen den
Grundsatz von Treu und Glauben und würde die Rechtsmittelfrist in Gang
setzen (vgl. Stadelwieser, a.a.O., S. 178, mit weiteren Hinweisen).
Eine Partei kann den Grundsatz, wonach ihr aus mangelnder Eröffnung
kein Rechtsnachteil erwachsen dürfe, nur dann anrufen, wenn sie «innert
zumutbarer Frist» Schritte unternimmt, um ihre Rechte wahrzunehmen. Dies
bedeutet, dass die Partei im Falle unzureichender oder (partiell) mangelnder
Eröffnung «innert zumutbarer Frist» von dem Augenblick an, da sie vom
Bestehen einer Verfügung oder eines Entscheides erfährt, die formelle und
korrekte Eröffnung der Verfügung oder des Entscheides verlangen oder
Beschwerde führen muss. Art. 38 VwVG steht also letztlich im Dienste des
Vertrauensschutzes (vgl. Peter Saladin, Das Verwaltungsverfahrensrecht
des Bundes, Basel 1979, S. 148 Rz. 17.242, mit weiteren Hinweisen). Die
zumutbare Frist ist nicht unbedingt mit der 30-tägigen Beschwerdefrist
gleichzusetzen. Nach dem Grundsatz von Treu und Glauben kann der Adressat
einer Verfügung oder eines Entscheides den Beginn des Fristenlaufes nicht
beliebig hinauszögern, wenn er einmal von der ihn betreffenden Verfügung
oder von dem ihn betreffenden Entscheid Kenntnis erhalten hat. Abzustellen
ist also stets auf den Effekt, den der Formfehler bei den Parteien ausgelöst hat
bzw. nach Treu und Glauben auslösen konnte oder musste (vgl. Saladin, a.a.O.,
S. 148 Rz. 17.242 Fn. 21 und S. 149 Rz. 17.244, je mit weiteren Hinweisen). Die
Folgen sind differenziert nach den Umständen des Einzelfalls zu beurteilen:
Gegeneinan-der abzuwägen sind Rechtsschutzinteresse einerseits und
Rechtssicherheit andererseits. Der Adressat einer mangelhaften Verfügung
bzw. Entscheides muss alles ihm zumutbare unternehmen, um sich auf diesen
berufen zu können. Ein Eröffnungsmangel kann somit - je nach den konkreten
Umständen - zu unterschiedlichen Konsequenzen führen, welche sich teilweise
den Wirkungen der Nichtigkeit annähern (vgl. Alfred Kölz / Isabelle Häner,
Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. Aufl.,
Zürich 1998, S. 130 f. Rz. 364, mit weiteren Hinweisen).
Für bestimmte Rechtsbereiche des Verwaltungsrechts können
Spezialregelungen betreffend die Eröffnung von Verfügungen bestehen. So
hat aArt. 74 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer (DBG, SR 642.11), aufgehoben durch Ziff. I 1 des Bundesgesetzes
vom 10. Oktober 1997 über die Reform der Unternehmensbesteuerung
1997 (AS 1998 669; BBl 1997 II 1164), folgende Regelung gekannt: Hat
der Steuerpflichtige einen vertraglichen Vertreter bezeichnet, muss die
Behörde ihre Verfügungen durch Zustellung an diesen eröffnen. Tut sie
dies nicht, ist die Eröffnung mangelhaft, und es darf dem Steuerpflichtigen
daraus kein Nachteil erwachsen (vgl. BGE 113 Ib 296 E. 2, vgl. auch ASA
67 S. 394 f.). In den Verfahrensvorschriften einzelner Kantone können
wiederum andere Vorschriften für die Eröffnung von Urteilen, Verfügungen,
Entscheiden, etc. gelten. Für den Kanton Zürich sieht Art. 176 Abs. 1 des
Gerichtsverfassungsgesetzes vom 13. Juni 1976 (GVG, Loseblattsammlung
der Gesetze des Kantons Zürich [LS], 211.1) vor, dass bei Vertretung einer
Partei durch einen Anwalt, eine Zustellung nur an den Vertreter rechtsgültig
vorgenommen werden kann (vgl. Niklaus Schmid, Prozessgesetze des Kantons
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Zürich, Textausgabe, 2. Aufl., Zürich 1999, S. 69; Richard Frank / Hans Sträuli /
Georg Messmer, Kommentar zur zürcherischen Zivilprozessordnung, 3. Aufl.,
Zürich 1997, S. 840, vor § 259 ff. Rz. 7 f., mit weiterem Hinweis).
3.a. Im vorliegenden Fall ist zunächst zu untersuchen, ob die ESTV die
beiden Entscheide vom 29. Mai und 17. November 1997 zutreffend direkt
dem Beschwerdeführer eröffnen konnte, oder ob sie dazu gehalten war, die
Zustellung an seine Treuhänderin vorzunehmen.
Der Beschwerdeführer hat an M. K. und W. K. am 22. April 1996 eine
Vollmacht(surkunde) ausgestellt, die aufgrund ihres Umfanges als sehr
weitgehende Generalvollmacht bezeichnet werden kann. Da zwei Personen
zugleich bevollmächtigt wurden, ist vom Vorliegen einer Kollektivvollmacht
auszugehen. Die Vollmachtskundgabe an die ESTV in der Form der
Vorlage der Vollmachtsurkunde erfolgte durch M. K. zusammen mit der
Einsprache vom 31. Mai 1996. Die von M. K. namens des Beschwerdeführers
eingereichte Eingabe vom 31. Mai 1996 wird ausdrücklich als Einsprache
gegen den Entscheid der ESTV vom 2. Mai 1996 bezeichnet, wobei sich
diese Rechtsvorkehr nur auf die Steuerperioden 1. und 2. Quartal 1995
bezieht. Das Rechtsbegehren ist auf die Aufhebung des angefochtenen
Entscheides der ESTV gerichtet. In der Begründung wird unter dem Abschnitt
«Formelles» ausgeführt, warum die Einsprachefrist bezüglich der Anfechtung
des Entscheides vom 2. Mai 1996 gewahrt sei. Im Abschnitt «Materielles»
wird die Frage behandelt, welche Umsätze der Beschwerdeführer im 1. und
2. Quartal 1995 erzielt habe und welcher Steuerbetrag gemäss den ebenfalls
eingereichten Abrechnungen zu entrichten wäre.
Diese Einsprache vom 31. Mai 1996 enthält keine Mitteilung an die
ESTV, dass ab sofort sämtliche Zustellungen durch die ESTV an den
Beschwerdeführer betreffend Mehrwertsteuer ausschliesslich an die
Vertreterin (M. K.) vorzunehmen wären. Ein generelles Zustelldomizil
für sämtliche Angelegenheiten der Mehrwertsteuer wird mithin in der
Eingabe vom 31. Mai 1996 nicht verzeigt. Auch aus der Vollmacht(surkunde)
vom 22. April 1996, die - wie bereits erwähnt - als eine sehr weitgehende
Generalvollmacht zu bezeichnen ist, ist kein Hinweis darauf zu entnehmen,
dass damit ebenfalls der Auftrag des Beschwerdeführers an M. K. verbunden
gewesen wäre, als Zustellbevollmächtigte gegenüber der ESTV aufzutreten.
Wenn von der SRK die Einsprache vom 31. Mai 1996 und die gleichzeitig der
Verwaltung vorgelegte Vollmacht(surkunde) vom 22. April 1996 im Kontext
betrachtet werden, gelangt die SRK zur Auffassung, dass die zusammen mit der
Einreichung des Rekurses vorgenommene Vollmachtsvorlage auschliesslich
dazu gedient hat, M. K. in diesem Einspracheverfahren als Vertreterin des
Beschwerdeführers zu legitimieren. Eine weitergehende Bedeutung kommt
der Vollmachtskundgabe in diesem Zusammenhang nicht zu, namentlich
hat die Vertreterin des Beschwerdeführers mit der Eingabe vom 31. Mai
1996 der ESTV kein Zustelldomizil dahingehend verzeigt, als dass sämtliche
behördliche Korrespondenz in Sachen Mehrwertsteuer bis auf Widerruf an die
Treuhänderin zugestellt werden müsste.
Die ESTV konnte daher zutreffend die beiden Entscheide vom 29. Mai und
17. November 1997 rechtsgültig direkt dem Beschwerdeführer eröffnen, wobei
die beiden Zustellungen die mit der Eröffnung von Entscheiden verbundenen
Rechtsfolgen ausgelöst haben. Der Einwand des Beschwerdeführers, die
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Zustellung direkt an ihn hätte nicht vorgenommen werden dürfen, vielmehr
hätte nur an seine Treuhänderin M. K. rechtsgültig eröffnet werden können, ist
unter den gegebenen Umständen als nicht stichhaltig abzuweisen.
b. Der Vollständigkeit halber ist noch zu untersuchen, ob die beiden
Entscheide vom 29. Mai bzw. 17. November 1997 auch dann in Rechtskraft
erwachsen wären, wenn unterstellt wird, dass diese anstatt an den
Beschwerdeführer selbst an seine Vertreterin zu eröffnen gewesen wären.
In einem derartigen Fall darf nämlich gemäss Art. 38 VwVG dem Adressaten
kein Nachteil erwachsen.
Beide Entscheide der ESTV wurden dem Beschwerdeführer gegen Rückschein
zugestellt. Er hat mit den Zustellungen vom 30. Mai und 18. November
1997 daher nachweislich zumindest Kenntnis von den (von ihm geltend
gemachten) Eröffnungsmängeln erhalten. In einem derartigen Fall hat er
die Verpflichtung, von der Verwaltung innert nützlicher Frist die Eröffnung an
den richtigen Adressaten zu verlangen, nämlich - wie von ihm behauptet -
an seine Vertreterin. Bei der Festsetzung der Dauer dieser «nützlichen
Frist» der Zumutbarkeit der Reaktion durch den Beschwerdeführer ist auf
seine persönlichen und beruflichen Umstände abzustellen. Er führt ein
Bauingenieurbüro und hat daher notwendigerweise mit Schriftstücken
von Behörden, Rechnungen, Schreiben von Kunden und Lieferanten zu
tun, die Fristen auslösen. Mithin ist der Beschwerdeführer im Umgang mit
fristauslösenden Zustellungen geübt und ihm sind deren Konsequenzen
grundsätzlich bekannt. Unter diesen Umständen ist dem Beschwerdeführer
zu unterstellen, dass er im Falle der - unterstellten - ordnungsgemässen
Verzeigung eines Zustelldomizils bei M. K. die Mangelhaftigkeit der Zustellung
eines Entscheides durch die ESTV direkt an ihn erkennt. Er hätte in einem
solchen Fall die Verpflichtung gehabt, entweder die ESTV direkt oder im
Wege seiner Treuhänderin von einer derartigen mangelhaften Zustellung
unverzüglich zu informieren. In casu ist eine Frist von einer Woche,
binnen der die Verwaltung über den Umstand der mangelhaften Zustellung
durch den Beschwerdeführer in Kenntnis zu setzen ist, als angemessen
anzusehen, ein längeres Hinauszögern wäre mit Treu und Glauben nicht
vereinbar. Ein derartiges Vorgehen wäre nach der Ansicht der SRK für
den Beschwerdeführer ohne weiteres zumutbar gewesen. Die Verwaltung
hätte nach einer entsprechenden Anzeige in der Folge die ordnungsgemässe
Zustellung an die Vertreterin vorgenommen und dies hätte den Fristenlauf
ausgelöst.
Was den Entscheid vom 29. Mai 1997 anbetrifft, der am 30. Mai 1997 direkt
an den Beschwerdeführer gegen Rückschein zugestellt wurde, hat der
Beschwerdeführer sogar monatelang gegenüber der Verwaltung nicht
reagiert. Nicht einmal der Vollzug der Pfändung bzw. die Ausstellung des
Verlustscheines durch das Betreibungsamt S. (4. Oktober 1997) haben den
Beschwerdeführer dazu veranlasst, bei der ESTV Rücksprache zu nehmen.
Offensichtlich hat er auch seine Treuhänderin nicht eingeschaltet, als diese
sich ebenfalls nicht bei der Verwaltung nach dem Entscheid vom 29. Mai
1997 erkundigt hat. Erst mit der Einsprache vom 10. März 1998 lässt er
Einwendungen erheben und behauptet die nicht ordnungsgemässe Zustellung
des Entscheides vom 29. Mai 1997. Ein solches - widersprüchliches und gegen
Treu und Glauben verstossendes - Verhalten des Beschwerdeführers verdient
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keinen Rechtsschutz. Das in der Beschwerde geäusserte Argument, er habe
sich auf seine steuerliche Vertretung verlassen, ist unter diesen Umständen
ausserdem als unglaubwürdig zu bezeichnen.
Auch bezüglich des Entscheids vom 17. November 1997, der am 18. November
1997 direkt an den Beschwerdeführer gegen Rückschein zugestellt wurde,
hat er wiederum längere Zeit hindurch gegenüber der Verwaltung nicht
reagiert. Erst mit der Einsprache vom 10. März 1998 lässt er Einwendungen
erheben. Der Beschwerdeführer hätte auch in diesem Fall schon zu einem
viel früheren Zeitpunkt die ESTV auf die angeblich nicht ordnungsgemässe
Zustellung des Entscheides vom 17. November 1997 aufmerksam machen
müssen. Wenn der Zeitraum von einer Woche für eine Reaktion des
Beschwerdeführers gegenüber der Verwaltung als angemessen erachtet wird,
ist die Einsprache vom 10. März 1998 auf jeden Fall verspätet erfolgt; dies
auch unter Berücksichtigung eines Hinweises durch den Beschwerdeführer
an die Verwaltung (binnen einer Woche) über die mangelhafte Zustellung,
der unterstellten Zeit für eine neuerliche Zustellung des Entscheides
vom 17. November 1997 durch die ESTV an die Treuhänderin sowie der
30-tägigen Einsprachefrist (verlängert um den Zeitraum der Gerichtsferien an
Weihnachten).
Der Beschwerdeführer könnte mithin auch aus einer allenfalls an ihn
irrtümlich direkt vorgenommenen Eröffnung der beiden fraglichen Entscheide
nichts zu seinen Gunsten ableiten, damit die Einsprachen vom 10. März 1998
als rechtzeitig erfolgt anzusehen wären. Er hätte auf die Zustellungen der
fraglichen Entscheide der Verwaltung nach Treu und Glauben unverzüglich
mit entsprechenden Hinweisen an die ESTV reagieren müssen, zumal er aus
seiner beruflichen Tätigkeit die Bedeutung von derartigen Schriftstücken,
die fristauslösend sind, grundsätzlich kennt. Der Beschwerdeführer hat statt
dessen in beiden Fällen durch längere Zeit hindurch überhaupt nicht reagiert
und sogar eine Pfändung über sich ergehen lassen, ohne sich weiter um diese
Angelegenheiten zu kümmern. Da der Beschwerdeführer selbst auch durch
eine an ihn irrtümlich vorgenommene Zustellung Kenntnis vom betreffenden
Entscheid bzw. dessen mangelhafter Zustellung erhalten hat, kann er nicht
durch «Nichtstun» den Beginn des Fristenlaufes (Einsprachefrist) beliebig
hinauszögern. Er hätte nach Treu und Glauben jeweils binnen der Frist von
einer Woche gegenüber der ESTV reagieren müssen. Da dies in keinem der
beiden Fälle erfolgt ist, wäre auch bei Verzeigung eines Zustelldomizils bei
seiner Treuhänderin und irrtümlicher Zustellung der beiden Entscheide durch
die Verwaltung direkt an den Beschwerdeführer die Einsprachefrist durch die
Einsprachen vom 10. März 1998 nicht gewahrt.
4.a. Zusammenfassend hat der Beschwerdeführer die beiden Entscheide
der ESTV vom 29. Mai und 17. November 1997 nicht innert den Fristen
durch Einsprachen angefochten. Die beiden Entscheide vom 29. Mai und
17. November 1997 sind mithin in Rechtskraft erwachsen. Auf die dagegen
erhobenen Einsprachen des Beschwerdeführers vom 10. März 1998 war daher
durch die ESTV nicht einzutreten. Demgemäss ist die bei der SRK erhobene
Beschwerde gegen den Einspracheentscheid vom 27. Mai 1998 abzuweisen.
b. Im Verwaltungsverfahren des Bundes kommt der Beschwerde im
Allgemeinen von Gesetzes wegen aufschiebende Wirkung zu (Art. 55
Abs. 1 VwVG). Aufschiebende Wirkung besagt, dass die in einer Verfügung
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angeordnete Rechtsfolge vorläufig nicht eintreten, sondern bis zum
Beschwerdeentscheid gehemmt werden soll. Sie schiebt mit anderen Worten
den Eintritt der formellen Rechtskraft und damit die Wirksamkeit sowie
Vollstreckung der angefochtenen Verfügung auf. Sofern die Verfügung nicht
eine Geldleistung zum Gegenstand hat, kann die Vorinstanz darin einer
allfälligen Beschwerde die aufschiebende Wirkung entziehen. Aus dieser
Ordnung geht hervor, dass der Suspensiveffekt von Beschwerden gegen
Verfügungen, die zu einer vermögensrechtlichen Leistung verpflichten,
auf keinen Fall entzogen werden darf. Nach der Rechtsprechung ist eine
Verfügung auf eine Geldleistung gerichtet, wenn sie den Adressaten zu
einer vermögensrechtlichen Leistung verpflichtet (vgl. Moser, a.a.O., S. 91 f.
Rz. 3.14 f. mit weiteren Hinweisen).
Die ESTV hat denn auch in der Vernehmlassung vom 1. Oktober
1998 ihre Praxis bekräftigt, auch bei Vorliegen rechtskräftiger (recte:
angefochtener) Entscheide nach der Einreichung von Beschwerden das
Vollstreckungsverfahren gegen den Beschwerdeführer intern zu sistieren.
Das Begehren des Beschwerdeführers auf Zuerkennung der aufschiebenden
Wirkung der bei der SRK erhobenen Beschwerde erweist sich mithin bereits
aus diesem Grund als gegenstandslos.
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Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften
Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées
Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali
JAAC 64.45 - Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 4. Mai 1999 i.
S. X. [SRK 1998-111]
In
Verwaltungspraxis der Bundesbehörden
Dans
Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération
In
Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione
Jahr
2000
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Anno
Band
64
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Ref. No
150 004 751
Das Dokument wurde durch das Schweizerische Bundesarchiv und die Bundeskanzlei konvertiert.
Le document a été digitalisé par les Archives Fédérales Suisses et la Chancellerie fédérale.
Il documento è stato convertito dall'Archivio federale svizzero e della Cancelleria federale.