ch_vb · JAAC 64.111 · 2000-04-06 · de


JAAC 64.111
Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission
vom 6. April 2000 i. S. Verband X. [SRK 1999-143]
Taxe sur la valeur ajoutée. Assujettissement subjectif. Option.
Cotisation de membre.
- Distinction entre vraies et fausses cotisations de membre. On parle de
vraies cotisations lorsqu’il n’existe pas d’échange de prestations entre
l’association et le membre. En l’absence de contre-prestation, de telles
cotisations de membre n’entrent pas dans le champ d’application de la
taxe sur la valeur ajoutée. En revanche, il faut admettre qu’il existe un
échange de prestations entre l’association et le membre dès que celle-là
fournit au membre une prestation particulière. Une fausse cotisation de
membre d’une telle nature tombe dans le champ d’application de la taxe
sur la valeur ajoutée (consid. 3e).
- Le recourant ne peut pas opter pour un assujettissement subjectif à la
taxe sur la valeur ajoutée s’il ne réalise que des opérations exonérées au
sens de l’art. 14 ch. 11 OTVA. Il ne le peut pas même s’il dépasse la limite
de Fr. 75 000.- de chiffre d’affaires (consid. 4a).
- La Constitution fédérale prévoit expressément que la réponse à la
question de savoir s’il existe des prestations selon l’art. 14 ch. 11 OTVA
dépend du fait que celles-ci sont fournies moyennant une cotisation
fixée statutairement (consid. 3a). Elle lie le juge (con- sid. 4b-c).
Mehrwertsteuer. Subjektive Steuerpflicht. Option. Mitgliederbeitrag.
- Unterscheidung zwischen echten und unechten Mitgliederbeiträgen.
Für echte Mitgliederbeiträge besteht kein Leistungsaustausch zwischen
der Vereinigung und dem Mitglied. Mangels Entgelt werden derartige
Mitgliederbeiträge nicht vom Geltungsbereich der Mehrwertsteuer
erfasst. Demgegenüber ist ein Leistungsaustausch zwischen der
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Vereinigung und dem Mitglied anzunehmen, sobald sie an das
Mitglied eine besondere Leistung erbringt. Ein solcher unechter
Mitgliederbeitrag fällt in den Geltungsbereich der Mehrwertsteuer
(E. 3e).
- Der Beschwerdeführer kann nicht subjektiv für die
Mehrwertsteuerpflicht optieren, wenn er einzig unecht befreite Umsätze
im Sinne von Art. 14 Ziff. 11 MWSTV erbringt. Dies selbst dann nicht,
wenn er die Umsatzlimite von Fr. 75 000.- überschreitet (E. 4a).
- Die Bundesverfassung sieht ausdrücklich vor, dass die Beantwortung
der Frage, ob Leistungen gemäss Art. 14 Ziff. 11 MWSTV vorliegen,
davon abhängt, dass sie gegen statutarisch festgesetzte Beiträge
erbracht werden (E. 3a). Der Richter ist daran gebunden (E. 4b-c).
Imposta sul valore aggiunto. Assoggettamento soggettivo. Opzione.
Quota di socio.
- Differenza fra quote di socio propriamente e impropriamente
dette. Nel caso di quote di socio propriamente dette non vi è
scambio di prestazioni tra l’associazione e il socio. In mancanza di
controprestazione queste quote di socio non rientrano nel campo
d’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto. Per contro, occorre
ammettere che vi è uno scambio di prestazioni fra l’associazione ed il
socio quando l’associazione fornisce a quest’ultimo una prestazione
particolare. Una quota di socio di tale natura soggiace all’imposta sul
valore aggiunto (consid. 3e).
- Il ricorrente non può scegliere un assoggettamento soggettivo
all’imposta sul valore aggiunto se si limita a realizzare operazioni
esentate ai sensi dell’art. 14 n. 11 OIVA. Non è possibile nemmeno se
viene superato il limite di Fr. 75 000.- di cifra d’affari (consid. 4a).
- La Costituzione federale prevede esplicitamente che la risposta alla
domanda sull’esistenza di prestazioni ai sensi dell’art. 14 n. 11 OIVA è
data se queste vengono fornite in corrispettivo di quote stabilite dagli
statuti (consid. 3a). Il giudice vi si deve attenere (consid. 4b-c).
A. Unter dem Namen «X.» (Verband) besteht ein Verein gemäss Art. 60 ff.
des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB, SR
210) mit Sitz in Y. (Art. 1 der Verbandsstatuten). Der Verband bezweckt:
die Wahrung der wirtschaftlichen Interessen der Mitglieder; die Wahrung
der Interessen der Mitglieder gegenüber den Arbeitnehmern sowie die
kollektive Durchführung sozialer Institutionen; die Pflege freundschaftlicher
Beziehungen zwischen den Mitgliedern. Der Verband verfolgt keinen
Erwerbszweck (Art. 2 der Verbandsstatuten).
Art. 4 der Verbandsstatuten nennt drei verschiedene Kategorien von
Mitgliedern: ordentliche Mitglieder, Vertragsmitglieder und Mitglieder nur
für Arbeitgeberbelange. Der Verband bemisst und erhebt die Jahresbeiträge
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bei ordentlichen Mitgliedern nach der Lohnsumme, bei Vertragsmitgliedern
gemäss Regelung im Interessengemeinschaftsvertrag durch den Vorstand
und bei den Mitgliedern nur für Arbeitgeberbelange nach der Lohnsumme
oder nach der Anzahl Arbeitnehmer. Zum mindesten haben jedoch alle
Mitglieder des Verbandes einen jährlichen Minimalbeitrag zu leisten (Art. 10
der Verbandsstatuten).
Am 13. Februar 1995 beantragte der Verband die Option für die freiwillige
Steuerpflicht betreffend Mehrwertsteuer bei der Eidgenössischen
Steuerverwaltung (ESTV). Daraufhin trug die Verwaltung den Verband mit
Wirkung ab 1. Januar 1995 in das Register der Mehrwertsteuerpflichtigen
ein (vgl. Art. 17 der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer
[MWSTV], SR 641.201).
B. Am 22. April 1996 führte die ESTV beim Verband eine Kontrolle betreffend
die Steuerperioden 1. Quartal 1995 bis 4. Quartal 1995 (Zeitraum 1. Januar
bis 31. Dezember 1995) durch. Dabei stellte die Verwaltung fest, dass die
Aufwendungen des Verbandes für seine Leistungen an die Mitglieder
(namentlich für den Betrieb einer Ausgleichskasse) mit den nach Statuten
festgelegten Mitgliederbeiträgen gedeckt würden. Für diese Umsätze sei eine
Option nach Art. 20 MWSTV ausgeschlossen. Mangels Voraussetzungen für die
Steuerpflicht werde der Verband daher per 31. Dezember 1995 im Register für
Mehrwertsteuerpflichtige gelöscht. Mit Ergänzungsabrechnung (EA) forderte
die ESTV daher die für den Zeitraum 1. Quartal 1995 bis 4. Quartal 1995
geltend gemachten und ausbezahlten Vorsteuern im Betrag von gesamthaft
Fr. 14 674.- nebst Verzugszins zurück. Der Verband bestritt die Nachforderung
und verlangte einen förmlichen Entscheid.
In der Folge unterliess es die ESTV offenbar versehentlich, den Verband
aus dem Register der Mehrwertsteuerpflichtigen zu streichen. Sie liess ihm
nach dem 1. Januar 1996 weiterhin Abrechnungsformulare zukommen. Der
Verband machte deshalb für die Steuerperioden 1. Quartal 1996 bis 4. Quartal
1996 weitere Vorsteuerbeträge im Umfang von gesamthaft Fr. 9478.15 geltend,
welche die ESTV auch ausbezahlte.
C. Mit Entscheid vom 5. Juni 1997 stellte die ESTV fest, die Vergütungen
für die Leistungen, die der Verband seinen Mitgliedern nach Art. 10 der
Verbandsstatuten gegen Entgelt erbringt, gelten gemäss Art. 14 Ziff. 11
MWSTV als (echte) Mitgliederbeiträge und seien daher ohne Anspruch auf
Vorsteuerabzug von der Steuer ausgenommen. Aus diesen Gründen sei der
Verband nicht mehrwertsteuerpflichtig. Die Streichung im Register der
Mehrwertsteuerpflichtigen erfolgte auf den 31. März 1997. Der Verband habe
an die ESTV für die Steuerperioden 1. Quartal 1995 bis 1. Quartal 1997 noch zu
zahlen: Fr. 14 674.- sowie Fr. 9478.15 je nebst Verzugszins.
Am 30. Juni 1997 liess der Verband dagegen bei der ESTV Einsprache erheben
mit dem Begehren, die angefochtene Verfügung sei aufzuheben.
D. Mit Einspracheentscheid vom 4. Oktober 1999 wies die ESTV die Einsprache
ab und stellte fest:
«...
3

2. Die Vergütungen für die Leistungen, die der Verband X. seinen Mitgliedern
nach Art. 10 der Statuten gegen Entgelt erbringt, gelten als von der Steuer
ohne Vorsteuerabzugsrecht ausgenommene Mitgliederbeiträge, für deren
Versteuerung nicht optiert werden kann.
3. Der Verband X. ist mangels subjektiver Steuerpflicht zu Recht auf den 31. März
1997 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen gelöscht worden.
4. Der Verband X. hat für die Steuerperioden 1/95-4/95 Fr. 14 674.-
Mehrwertsteuer zuzüglich Verzugszins sowie für die Quartale 1/96-1/97
Fr. 9478.15 Mehrwertsteuer zuzüglich Verzugszins an die ESTV
zurückzubezahlen.
5. (Verfahrenskosten).»
E. Mit Eingabe vom 4. November 1999 (Datum der Postaufgabe) lässt der
Verband X. (Beschwerdeführer) gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom
4. Oktober 1999 Beschwerde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission
(SRK) führen und den Antrag stellen, der Einspracheentscheid sei aufzuheben.
Mit Vernehmlassung vom 11. Januar 2000 beantragt die ESTV, die Beschwerde
kostenpflichtig abzuweisen.
Aus den Erwägungen:
1.a. (...)
b. Die Rückforderungen der ESTV für die Steuerperioden 1. Quartal 1995 bis
1. Quartal 1997 in den Beträgen von Fr. 14 674.- sowie Fr. 9478.15 je nebst
Verzugszins werden vom Beschwerdeführer in rechnerischer und damit
in tatsächlicher Hinsicht nicht, sondern lediglich dem Grundsatze nach
angefochten.
Zu befinden ist über die Frage, ob der Beschwerdeführer für seine subjektive
Steuerpflicht optieren kann, sowie über die mehrwertsteuerliche Behandlung
der vom Beschwerdeführer vereinnahmten allgemeinen Mitgliederbeiträge
und des so genannten «Verwaltungskostenbeitrages».
2.a. Die Mehrwertsteuerverordnung ist eine selbständige, das heisst
direkt auf der Verfassung beruhende Verordnung des Bundesrates.
Sie stützt sich auf Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 der Bundesverfassung der
Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) und
stellt gesetzesvertretendes Recht dar, bis der ordentliche Gesetzgeber
das Mehrwertsteuerrecht geregelt hat. Selbständige Verordnungen des
Bundesrates sind daraufhin zu kontrollieren, ob sie mit den sachbezogenen
Vorgaben der Verfassungsvorschrift, auf welcher sie beruhen, harmonieren.
Bei der Mehrwertsteuerverordnung ist somit zu prüfen, ob der Bundesrat die
in Art. 130 und 196 Ziff. 14 BV enthaltenen Grundsätze beachtet und sich an
Gegenstand, Zweck und Umfang der ihm eingeräumten Kompetenz gehalten
hat. Darüber hinaus ist zu untersuchen, ob die Verordnung nicht mit sonstigen
Verfassungsnormen, besonders mit den Grundrechtsgarantien, kollidiert,
soweit die ermächtigende Verfassungsnorm nicht selbst Abweichungen
anordnet oder bewusst in Kauf nimmt (BGE 123 II 22 f., BGE 123 II 298).
b. Laut Art. 130 Abs. 1 BV kann der Bund eine Umsatzsteuer (Mehrwertsteuer)
erheben. Diese ist in Form einer Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug auf den
Lieferungen von Gegenständen, auf Dienstleistungen sowie auf Einfuhren zu
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erheben (Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 BV). Die schweizerische Mehrwertsteuer
ist nach dem Modell einer allgemeinen Konsum- oder Verbrauchsteuer
ausgestaltet (BGE 123 II 301; Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer
als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen
auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 13 Rz. 3.2; Ernst Höhn / Klaus A.
Vallender, Kommentar BV, Art. 41ter, Rz. 11, 33; Markus Reich, Grundzüge der
Mehrwertsteuerordnung in der Schweiz und in der EU, in Der Schweizer
Treuhänder [ST] 5/95, S. 329 ff.; vgl. auch AB 1993 N 329 f.). Eine solche
Steuer erfasst den Konsum von Waren und Dienstleistungen grundsätzlich
umfassend. Allerdings werden die Verbraucher aus Praktikabilitätsgründen
nicht direkt besteuert. Der Fiskus hält sich vielmehr an den Unternehmer,
der die steuerbaren Umsätze erzielt. Die Unternehmer entlasten sich von
der ihnen überwälzten Steuer mit dem Vorsteuerabzug und belasten die von
ihnen abgelieferte Steuer ihren Abnehmern über den Preis bis schliesslich
der Endverbraucher die gesamte Steuerlast zu tragen hat. Aus der Eigenschaft
der schweizerischen Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer
sind daher übergeordnete, systemtragende Grundprinzipien wie etwa das
Verbrauchsteuer- und damit das Überwälzbarkeitsprinzip, der Grundsatz
der Allgemeinheit der Mehrwertsteuer, der Steuerneutralitätsgrundsatz,
der Grundsatz der einmaligen Besteuerung (Vermeidung von Doppel- und
Nichtbesteuerung) oder das Bestimmungslandprinzip abzuleiten (vgl.
Reich, a.a.O., S. 330; Alois Camenzind / Niklaus Honauer, Handbuch zur
neuen Mehrwertsteuer, Bern 1994, S. 22 Rz. 6). Hierbei handelt es sich nach
der Rechtsprechung der SRK um jene Grundsätze, die einer Prüfung der
Vereinbarkeit der Mehrwertsteuerverordnung mit Art. 130 und 196 Ziff. 14
BV zugrunde zu legen sind (entsprechende Textstelle diverser Entscheide der
Eidgenössischen Steuerrekurskommission in MWST-Journal 2/96, S. 50 ff.; vgl.
auch BGE 123 II 301 f.). Einer verfassungskonformen Auslegung dienen gemäss
Rechtsprechung der Eidgenössischen Steuerrekurskommission auch allfällige
Maximen des europäischen Umsatzsteuerrechts (ausführlich: entsprechende
Textstelle diverser Entscheide der SRK in MWST-Journal 2/96, S. 52 f.; vgl. BGE
124 II 203 f. E. 6a).
c. Zu beachten ist, dass der Richter den dem Verordnungsgeber in Art. 196
Ziff. 14 Abs. 1 BV übertragenen Entscheidungsspielraum nicht durch
eigene Ordnungsvorstellungen schmälern darf. Er hat sich vielmehr auf
die Prüfung der Verfassungsmässigkeit der in Frage stehenden Regelung
zu beschränken. Eine vom Bundesrat getroffene Lösung, die sich im
Rahmen des ihm zustehenden Ermessens hält, die in der Verfassung
enthaltenen mehrwertsteuerlichen Grundsätze beachtet und die weiteren
Verfassungsrechte respektiert, darf deshalb durch den Richter nicht korrigiert
werden. Einschreiten darf dieser nur, wenn der Verordnungsgeber die ihm
eingeräumte Kompetenz überschritten hat, wobei das Gericht auch den
Umfang dieser Kompetenz zu ermitteln hat (BGE 123 II 299).
d. Im übrigen überprüft die SRK die gestützt auf die
Mehrwertsteuerverordnung erlassenen Ausführungsverordnungen
des Eidgenössischen Finanzdepartementes sowie die Auslegung der
Mehrwertsteuerverordnung durch die ESTV (z.B. Wegleitung, Broschüren und
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Merkblätter) frei. Sie orientiert sich dabei an den gleichen sachbezogenen
Vorgaben der Verfassung wie bei der Überprüfung der Verfassungsmässigkeit
der Mehrwertsteuerverordnung (vgl. BGE 123 II 299 E. 3b).
3.a. Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 BV beauftragt den Bundesrat, die
Ausführungsbestimmungen zur Mehrwertsteuer zu erlassen,
die bis zum Inkrafttreten der Bundesgesetzgebung gelten. Diese
Übergangsbestimmung legt die Grundsätze fest, die der Verordnungsgeber
für die Ausführungsbestimmungen zu beachten hat. Danach sind von der
subjektiven Steuerpflicht ausgenommen Unternehmen mit einem jährlichen
steuerbaren Gesamtumsatz von nicht mehr als Fr. 75 000.-. Zur Wahrung
der Wettbewerbsneutralität oder zur Vereinfachung der Steuererhebung
kann die freiwillige Unterstellung unter die Steuerpflicht mit Anspruch
auf Vorsteuerabzug zugelassen werden (sogenannte subjektive Option).
Leistungen, die Einrichtungen ohne Gewinnstreben ihren Mitgliedern gegen
einen statutarisch festgesetzten Beitrag erbringen, sind - ohne Anspruch auf
Vorsteuerabzug - von der Steuer ausgenommen (Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 Bst. b
Ziff. 10 und Bst. d BV).
b. Nach der Mehrwertsteuerverordnung ist steuerpflichtig nur, wessen
steuerbare Leistungen jährlich gesamthaft Fr. 75 000.- übersteigen (Art. 17
Abs. 1 MWSTV). Zur Wahrung der Wettbewerbsneutralität oder zur
Vereinfachung der Steuererhebung kann die ESTV unter den von ihr
festzusetzenden Bedingungen demjenigen, welcher nach Art. 17 Abs. 1 MWSTV
die gesetzlich festgelegte Mindestumsatzgrenze nicht erreicht, gestatten, für
die Steuerpflicht zu optieren (Art. 20 Abs. 1 Bst. a MWSTV).
Ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug (Art. 13 MWSTV) sind von der Steuer
unecht befreit, Umsätze, die nichtgewinnstrebige Einrichtungen mit unter
anderem politischer, gewerkschaftlicher, wirtschaftlicher Zielsetzung ihren
Mitgliedern gegen einen statutarisch festgesetzten Beitrag erbringen (Art. 14
Ziff. 11 MWSTV).
c. Nach Verwaltungspraxis sind Leistungen nur dann von der Steuer
ausgenommen, wenn sie durch die statutarisch festgesetzten Beiträge
abgegolten sind. Muss für die Inanspruchnahme einer durch den Verein
erbrachten Leistung ein zusätzlicher Betrag bezahlt werden, unterliegt dieser
der Mehrwertsteuer (Wegleitung für Mehrwertsteuerpflichtige 1997[23],
Rz. 611).
d. Laut Rechtsprechung ist Art. 20 Abs. 1 Bst. b MWSTV verfassungsmässig,
demgemäss der Bundesrat die Option für die Versteuerung von unecht
befreiten Umsätzen (sogenannte objektive Option) auf die Ziff. 16 und 17 des
Art. 14 MWSTV beschränkt (BGE vom 3. März 1999 in Sachen A. [2A.532/1997],
teilweise veröffentlicht in Steuer-Revue [StR] 7-8/1999 S. 493 ff.; Entscheid
der SRK vom 24. Oktober 1997 in Sachen A. [SRK 1996-061], veröffentlicht in
MWST-Journal 2/98, S. 49 ff.).
e. Mitgliedervereinigungen erhalten von ihren Mitgliedern Beiträge, um
die allgemeinen statutarischen Aufgaben erfüllen zu können. Neben diesen
Grundaufgaben erbringen sie gegenüber einzelnen Mitgliedern oder
auch Nichtmitgliedern individuelle Leistungen und erhalten dafür eine
besondere Vergütung. Wie für alle mehrwertsteuerrechtlichen Leistungen
setzt die Steuerbarkeit der Leistungen von Personenvereinigungen an ihre
6

Mitglieder einen Leistungsaustausch, das heisst Entgeltlichkeit, voraus.
Soweit die Vereinigung tätig ist, um statutengemäss Gemeinschaftszwecke
für sämtliche Mitglieder zu erfüllen, leistet sie nicht an ein einzelnes
Mitglied. Sie verwirklicht nur - aber immerhin - ihren Zweck. Das Mitglied
will durch seinen Beitrag lediglich den Zweck der Vereinigung fördern,
zu dessen Erreichung sich die Mitglieder zusammengeschlossen haben.
Diesfalls handelt es sich um sogenannte echte Mitgliederbeiträge, für die ein
Leistungsaustausch zwischen Vereinigung und Mitglied nicht besteht. Mangels
Entgeltlichkeit (Art. 4 MWSTV) werden sie daher nicht vom Geltungsbereich
der Mehrwertsteuer erfasst. Demgegenüber ist ein Leistungsaustausch
zwischen der Vereinigung und den Mitgliedern anzunehmen, sobald sie an
das Mitglied eine besondere Leistung erbringt. Diesfalls handelt es sich um
einen sogenannten unechten Mitgliederbeitrag, der in den Geltungsbereich
der Mehrwertsteuer fällt. Indizien für einen Leistungsaustausch liegen in der
individuellen Ausgestaltung des Beitrages je nach dem Grad der tatsächlichen
oder vermuteten Inanspruchnahme der Leistung (ausführlich: Entscheid der
SRK vom 24. April 1997 in Sachen K. [SRK 1996-041], E. 5a, veröffentlicht in
MWST-Journal 3/97, S. 133 ff.; Riedo, a.a.O., S. 239 ff.).
Keine anderen Schlüsse dürfen aus Art. 14 Ziff. 11 MWSTV gezogen werden,
demgemäss die Umsätze, die durch die dort aufgeführten Vereinigungen an
ihre Mitglieder gegen einen statutarisch festgesetzten Beitrag erbracht werden,
von der Steuer ausgenommen sind. Offensichtlich haben Verfassungs- und
Verordnungsgeber übersehen, dass die echten Mitgliederbeiträge mangels
Leistungsaustausch (Entgeltlichkeit; Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 Bst. a Ziff. 1 BV,
Art. 4 MWSTV) nicht vom Geltungsbereich der Mehrwertsteuer erfasst werden.
Es ist deshalb nicht möglich, solche Umsätze (z.B. echte Mitgliederbeiträge)
von der Steuer auszunehmen im Sinne von Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 Bst. b
BV bzw. Art. 14 MWSTV. Diese Artikel können begriffsnotwendigerweise
nur Umsätze befreien, die im Geltungsbereich der Mehrwertsteuer liegen.
Art. 14 Ziff. 11 MWSTV kann demnach für echte Mitgliederbeiträge keine
Anwendung finden. Darunter fallen vielmehr sämtliche Beiträge, die
die Mitglieder neben den echten Mitgliederbeiträgen und aufgrund
der Statuten zu leisten haben. Für den vorliegenden Fall betrifft dies
beispielsweise die Verwaltungskostenbeiträge, falls sie entgeltlich im Sinne
des Mehrwertsteuerrechts und statutarisch festgesetzt sind (vgl. Entscheid der
SRK vom 24. April 1997 in Sachen K. [SRK 1996-041], E. 5a, veröffentlicht in
MWST-Journal 3/97, S. 134 f.).
4. Im vorliegenden Fall hält die ESTV im Wesentlichen dafür, der Betrieb
einer Ausgleichskasse gehöre zum Verbandszweck. Die Kosten würden
durch die Mitglieder über den Mitgliederbeitrag abgegolten. Die Statuten
sähen nicht vor, dass für den Betrieb der Ausgleichskasse besondere Beiträge
erhoben würden oder dass die Mitgliederbeiträge aufzuspalten seien in
eigentliche Mitgliederbeiträge einerseits und in einen Verwaltungskostenanteil
für den Betrieb der Ausgleichskasse anderseits. Daran ändere nichts, dass
die Generalversammlung (GV) auf Antrag des Vorstands beschlossen habe,
einen Verwaltungskostenbeitrag in der Höhe von 40% des reglementarischen
Mitgliederbeitrages zu erheben und auf den statutarischen Mitgliederbeitrag
einen Rabatt von 60% zu gewähren. Der Verwaltungskostenanteil sei kein
Entgelt für eine besondere Leistung.
7

Der Beschwerdeführer hält entgegen, die Führung einer Ausgleichskasse
sei kein eigenständiger Verbandszweck. Im Übrigen seien zwischen
Aktivitäten allgemeiner Natur einerseits, die der Gesamtheit der Mitglieder
dienen und der einzelnen Firma daher nur indirekt (Abschluss des
Gesamtarbeitsvertrages [GAV], jährliche Lohnrunden auf Verbandsebene
usw.), und solchen anderseits, die direkt dem einzelnen Mitglied zu Gute
kommen (z.B. Betrieb einer Ausgleichskasse, GAV-Verhandlungen betreffend
einzelne Mitglieder), zu unterscheiden. Gemäss Statuten kenne der Verband
zwar verschiedene Kategorien von Mitgliedern, effektiv habe er aber nur
noch ordentliche Mitglieder. Alle Mitgliederbeiträge, und damit auch alle
Verwaltungskostenbeiträge, würden daher auf der Basis der Lohnsumme
nach einem degressiven Tarif erhoben. Die Verwaltungskostenbeiträge
seien deshalb keine «statutarisch festgesetzten Beiträge» im Sinne von
Art. 14 Ziff. 11 MWSTV. Sie seien vielmehr ein separates Entgelt für eine
Dienstleistung. Diesbezüglich könne für die freiwillige Unterstellung unter die
Mehrwertsteuer optiert werden.
a. Zunächst ist festzuhalten, dass der Beschwerdeführer nicht subjektiv
für die Steuerpflicht optieren kann (Art. 20 Abs. 1 Bst. a MWSTV), wenn
er einzig unecht befreite Umsätze im Sinne von Art. 14 Ziff. 11 MWSTV
erbringt. Dies selbst dann nicht, wenn er die Umsatzlimite von Fr. 75 000.-
überschreitet. Solches liefe nämlich darauf hinaus, Art. 20 Abs. 1 Bst. b
MWSTV (objektive Option) zu umgehen, demgemäss die Option für die
Versteuerung auf Leistungen gemäss Ziff. 16 und 17 von Art. 14 MWSTV
beschränkt ist. Die Rechtsprechung hat diese bundesrätliche Einschränkung
als verfassungsmässig erklärt (E. 3d hievor). Wenn also der Verfassungs- und
Verordnungsgeber «zur Wahrung der Wettbewerbsneutralität» die subjektive
Option vorgesehen hat, dann beispielsweise für jene Fälle, in denen der
nichtsteuerpflichtige Leistungserbringer mit einem steuerpflichtigen Umsatz
(also ausserhalb des Art. 14 MWSTV) von jährlich weniger als Fr. 75 000.- in
direkte Konkurrenz mit einem steuerpflichtigen Erbringer gleicher Leistungen
im Betrag von über Fr. 75 000.- jährlich tritt. Denn der Steuerpflichtige besitzt
den Anspruch auf Vorsteuerabzug. Dass die subjektive Option jedoch nicht
für Erbringer vorgesehen ist, die ausschliesslich Umsätze gemäss Art. 14
Ziff. 11 MWSTV tätigen, ergibt sich überdies aus einem anderem Grund aus
der Bundesverfassung. Diese sieht bei der subjektiven Option das Recht auf
Vorsteuerabzug vor (E. 3a hievor). Dass damit nicht unecht befreite Leistungen
im Sinne von Art. 14 MWSTV gemeint sein können, die den Vorsteuerabzug
eben gerade ausschliessen, liegt auf der Hand.
Folglich bleibt zu prüfen, ob die durch die ordentlichen Mitgliederbeiträge
und die «Verwaltungskostenbeiträge» abgegoltenen Tätigkeiten des
Beschwerdeführers Leistungen gemäss Art. 14 Ziff. 11 MWSTV darstellen.
Bejahendenfalls kann der Beschwerdeführer für seine subjektive Steuerpflicht
nicht optieren, selbst wenn er die Umsatzlimite von Fr. 75 000.- überschreiten
würde.
b. Die Bundesverfassung sieht ausdrücklich vor, dass die Beantwortung der
Frage, ob Leistungen gemäss Art. 14 Ziff. 11 MWSTV vorliegen, davon abhängt,
dass sie gegen statutarisch festgesetzte Beiträge erbracht werden (E. 3a hievor).
Der Richter ist daran gebunden (vgl. Entscheid der SRK vom 14. April 1999
in Sachen F. [SRK 1997-096], veröffentlicht in VPB 63.93 S. 872 f.). Sämtliche
dagegen gerichtete Vorbringen des Beschwerdeführers erweisen sich als
8

unbegründet. Als statutarisch festgesetzt im Sinne von Art. 14 Ziff. 11 MWSTV
gilt ein Beitrag, wenn er in den Statuten vorgesehen ist und nach einem für
alle Mitglieder gleichen Massstab festgelegt wird (vgl. Camenzind/Honauer,
a.a.O., S. 146 Rz. 496).
Falls die hier fraglichen Tätigkeiten durch statutarisch festgesetzte Beiträge
abgegolten werden, braucht nicht abschliessend beurteilt zu werden, ob diese
echte oder unechte Mitgliederbeiträge darstellen. Sind sie nämlich statutarisch
festgesetzt im Sinne von Art. 14 Ziff. 11 MWSTV, dann sind sie jedenfalls nicht
steuerpflichtig (das heisst entweder bilden sie Leistungen im Sinne von Art. 14
Ziff. 11 MWSTV und sind deshalb unecht befreit oder sie liegen ausserhalb des
Geltungsbereichs der MWSTV; vgl. E. 3e hievor).
c. Der Beschwerdeführer bezweckt unter anderem die kollektive
Durchführung sozialer Institutionen (Art. 2 Bst. b der Verbandsstatuten).
Der Vorstand kann die Aufnahme in den Verband von der Leistung
einer Bankgarantie abhängig machen, dies als Sicherheit für die
Verpflichtung des Mitglieds gegenüber der Verbandskasse und den
mit dem Verband verbundenen Sozialversicherungen (Alters- und
Hinterlassenenversicherung [AHV], Krankenkasse usw.; Art. 7 Abs. 3
der Verbandsstatuten). Der Beschwerdeführer erhebt bezüglich der hier
fraglichen Mitglieder direkte Jahresbeiträge aufgrund der Lohnsumme
(Art. 10 Bst. a der Verbandsstatuten; vgl. auch Art. 2 des Reglements über
die Beitragserhebung des Beschwerdeführers). Die Mitglieder ermächtigen die
beim Verbandssekretariat geführten Sozialversicherungskassen (AHV, usw.),
dem Sekretär die für die Beitragserhebung nötigen Angaben bekanntzugeben
(Art. 11 der Verbandsstatuten). Die ordentliche Generalversammlung
des Beschwerdeführers hat am 8. Juni 1995 beschlossen, auf dem
reglementarischen Mitgliederbeitrag neu einen mehrwertsteuerpflichtigen
Verwaltungskostenbeitrag von 40% zu erheben; auf dem verbleibenden
Mitgliederbeitrag werde ein Rabatt von 60% gewährt, so dass für die
Mitgliederfirmen insgesamt keine Mehrbelastung resultiere, nachdem sie
die Mehrwertsteuer auf dem Verwaltungskostenbeitrag als Vorsteuer geltend
machen könnten.
Angesichts dieser klaren statutarischen Regelung besteht der Zweck
des Beschwerdeführers - entgegen seiner eigenen Auffassung - sehr
wohl unter anderem in der Durchführung der Ausgleichskasse für seine
Mitglieder. Denn der Zweckartikel seiner Statuten erwähnt die Durchführung
sozialer Institutionen. Die durch den Beschwerdeführer zu führende
Sozialversicherungskasse wird in den Folgeartikeln wiederholt ausdrücklich
mit «AHV» bezeichnet. Der Umstand, dass die Führung der Ausgleichskasse
angeblich einem Dritten in Auftrag gegeben wurde, macht keinen Unterschied.
Dass durch Beschluss der GV die Führung der Ausgleichskasse durch einen
sogenannten Verwaltungskostenanteil abgegolten wird, ändert ferner
nichts daran, dass dieser Beitrag statutarisch im Sinne von Art. 14 Ziff. 11
MWSTV festgesetzt ist. Denn der Verwaltungskostenbeitrag wird in Prozenten
(in casu 40%) des ordentlichen Mitgliederbeitrages festgelegt, der sich
aufgrund der Statuten nach der Lohnsumme des Mitgliedes berechnet.
Der einen Bruchteil des ordentlichen Mitgliederbeitrages ausmachende
Verwaltungskostenbeitrag richtet sich demnach ebenso nach der Lohnsumme
des Mitgliedes und damit nach den Statuten. Dies genügt, damit das Kriterium
«statutarisch festgesetzter Beitrag» gemäss Art. 14 Ziff. 11 MWSTV erfüllt ist.
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Im Übrigen findet diese Betrachtungsweise bereits darin Bestätigung, dass
die Tätigkeiten des Beschwerdeführers im Bereich der Ausgleichskasse bis
zum genannten Beschluss der GV durch den ordentlichen Mitgliederbeitrag
mitabgegolten waren, und die Abspaltung des Verwaltungskostenbeitrages
nach der Absicht der GV dem Mitglied keine Mehrbelastung verursachen
soll. Die Summe des neuen ordentlichen Mitgliederbeitrages und des
Verwaltungskostenbeitrages soll dem alten ordentlichen Mitgliederbeitrag
entsprechen. Der Verwaltungskostenbeitrag bildet mithin lediglich einen Teil
des statutarisch festgesetzten ordentlichen Mitgliederbeitrages.
Die übrigen Voraussetzungen von Art. 14 Ziff. 11 MWSTV sind offensichtlich
ebenfalls erfüllt, was der Beschwerdeführer denn auch nicht in Abrede
stellt. Die fraglichen Tätigkeiten des Beschwerdeführers, welche durch
die ordentlichen Mitgliederbeiträge sowie die Verwaltungskostenbeiträge
abgegolten werden, stellen Leistungen im Sinne von Art. 14 Ziff. 11 MWSTV
dar, sofern sie in den Geltungsbereich der Mehrwertsteuer fallen. Hierfür
kann der Beschwerdeführer nicht subjektiv optieren.
5. Was der Beschwerdeführer ferner dagegen vorbringt, dringt nicht durch:
a. Er rügt die Verletzung des Untersuchungsgrundsatzes durch die Vorinstanz.
Diese habe den Sachverhalt ungenügend abgeklärt. Sie habe insbesondere von
der Offerte des Beschwerdeführers, weitere Beweismittel nachzuliefern oder
für eine Parteibefragung zur Verfügung zu stehen, keinen Gebrauch gemacht.
Inwiefern die ESTV den Sachverhalt als Grundlage für ihren
Einspracheentscheid vom 4. Oktober 1999 ungenügend abgeklärt haben soll,
ist nicht nachvollziehbar. Jedenfalls ist in Würdigung der gesamten Aktenlage
der für die Entscheidfindung der SRK rechtserhebliche Sachverhalt genügend
festgestellt. Von weiteren Beweiserhebungen ist abzusehen (vgl. auch E. b
hiernach).
b. Schliesslich beruft sich der Beschwerdeführer sinngemäss auf den
Grundsatz von Treu und Glauben. Er bringt vor, sein Vorgehen sei
nach Rücksprache mit der ESTV erfolgt. Die Aufteilung des früheren
generellen Beitrags in einen eigentlichen Mitgliederbeitrag und einen
Verwaltungskostenbeitrag sei mit dem zuständigen Sachbearbeiter der
Verwaltung besprochen und von diesem als zulässig beurteilt worden.
Im Vertrauen auf diese behördliche Auskunft habe er die Methode des
«Beitrag-Splittings» gewählt.
Der Beschwerdeführer vermag keinerlei schriftlicher Unterlagen
beizubringen, die auf die angebliche Auskunft hinweisen. Beispielsweise
liegt keine durch ihn im Anschluss der angeblichen Auskunft verfasste
Akten- oder Telefonnotiz vor, geschweige denn eine schriftlich verfasste
Auskunft der ESTV. Der Beschwerdeführer kann nicht einmal den Namen
des auskunfterteilenden Beamten und das Datum der angeblichen Auskunft
nennen. Weitere Abklärungen sind dadurch unmöglich. Der Nachweis einer
Auskunft mit dem durch den Beschwerdeführer geltend gemachten Inhalt ist
nicht erbracht. Auf den Grundsatz von Treu und Glauben kann er sich folglich
nicht berufen.
Der Beschwerdeführer offeriert einzig die Parteibefragung mit dem
Unterzeichneten. Abgesehen davon, dass sich das Steuerjustizverfahren in
aller Regel auf die Schriftlichkeit beschränkt (vgl. André Moser, Prozessieren
10

vor eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel und Frankfurt am Main
1998, S. 113 Rz. 3.53, S. 122 Rz. 3.67, S. 123 Rz. 3.69, je mit Hinweisen auf die
Rechtsprechung), ist von vornherein auszuschliessen, dass mit einer Befragung
des Beschwerdeführers, der keine schriftlichen Belege vorweisen kann,
das Gericht davon überzeugt werden könnte, eine Auskunft mit genau dem
geltend gemachten Inhalt sei erteilt worden. In einer mündlichen Befragung
wird der Beschwerdeführer nichts anderes behaupten können, als was er
bereits mit seiner Beschwerdeschrift vorbringt. Als Fürsprech und Notar ist
sich der Rechtsvertreter und Verbandssekretär des Beschwerdeführers im
Klaren, dass er sich aus Beweisgründen eine für ihn derart wichtige Auskunft
durch die ESTV schriftlich hätte bestätigen lassen sollen. Dies hat er nicht
getan, was ebenfalls klar dafür spricht, dass er eine Auskunft mit dem durch
ihn geltend gemachten Inhalt nicht erhalten hat. Eine mündliche Befragung
des Beschwerdeführers als Partei ist unter den gegebenen Umständen
nicht geeignet, die pflichtgemäss erlangte Überzeugung des Gerichts
umzustossen. Aus diesen Gründen ist in antizipierter Beweiswürdigung
auf eine Parteibefragung zu verzichten. Denn einem Beweisantrag braucht
insbesondere dann nicht entsprochen zu werden, wenn er von vornherein
nicht oder kaum geeignet ist, den in Frage stehenden Nachweis zu erbringen
(ausführlich und mit Hinweisen: Entscheid der SRK vom 30. Juni 1998 in
Sachen A. [SRK 1997-044], E. 3a/bb), veröffentlicht in VPB 63.23 S. 199 ff.; vgl.
auch Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 64 S. 499 f.).
6. Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde im Sinne der Erwägungen
abzuweisen.
[23] Zu beziehen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung, Hauptabteilung
Mehrwertsteuer, 3003 Bern.
11

Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften
Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées
Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali
JAAC 64.111 - Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 6. April 2000
i. S. Verband X. [SRK 1999-143]
In
Verwaltungspraxis der Bundesbehörden
Dans
Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération
In
Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione
Jahr
2000
Année
Anno
Band
64
Volume
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Seite
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Ref. No
150 004 493
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Le document a été digitalisé par les Archives Fédérales Suisses et la Chancellerie fédérale.
Il documento è stato convertito dall'Archivio federale svizzero e della Cancelleria federale.