ch_vb · JAAC 70.8 · 2005-09-05 · de


JAAC 70.8
Estratto della decisione CRC 2003-119 della
Commissione federale di ricorso in materia di
contribuzioni del 5 settembre 2005 nella causa X
Taxe sur la valeur ajoutée (OTVA). Unité de l’entreprise. Début de
l’assujettissement. Rétroactivité. Bonne foi. Droit transitoire. Frais de
procédure (décision de première instance).
Art. 17, art. 19 al. 1 let. a, art 21 al. 1, art. 22, art. 45 al. 1, art. 46, art.
84 al. 2 OTVA. Art. 68 al. 1 LTVA.
- En l’espèce, le recourant exerce plusieurs activités parallèles, sous
des raisons sociales certes différentes et en des lieux différents, mais
toujours sous la forme d’une entreprise individuelle; il convient
en conséquence de prendre en considération l’ensemble du chiffre
d’affaires réalisé dans ces activités pour déterminer s’il doit être
assujetti (consid. 4a).
- Dans la mesure où le chiffre d’affaires de l’année 1994 est supérieur
à Fr. 75’000.- pour une dette fiscale également supérieure à Fr. 4’000.-,
l’assujettissement du recourant a commencé le 1er janvier 1995 et
l’inscription rétroactive au registre des assujettis dès cette date doit
être confirmée (consid. 4a).
- Les dispositions transitoires de la LTVA n’excluant pas expressément
l’application immédiate du nouveau droit procédural, l’art. 68 al. 1
LTVA doit trouver vocation à s’appliquer aux procédures pendantes
devant l’Administration fédérale des contributions au 1er janvier 2001,
comme c’est le cas en l’espèce. Admission partielle du recours sur ce
point et annulation des frais de procédure de première instance (consid.
5a/bb).
1

Mehrwertsteuer (MWSTV). Einheit der Unternehmung. Beginn
der Steuerpflicht. Rückwirkung. Guter Glauben. Übergangsrecht.
Verfahrenskosten (erstinstanzlicher Entscheid).
Art. 17, Art. 19 Abs. 1 Bst. a, Art. 21 Abs. 1, Art. 22, Art. 45 Abs. 1, Art.
46, Art. 84 Abs. 2 MWSTV. Art. 68 Abs. 1 MWSTG.
- Im vorliegenden Fall führt der Beschwerdeführer mehrere Tätigkeiten
parallel nebeneinander aus, zwar unter verschiedenen Firmennamen
und an unterschiedlichen Orten, aber immer in der Form der
Einzelunternehmung; aus diesem Grund ist der gesamthaft durch diese
Tätigkeiten erwirtschaftete Umsatz bei der Ermittlung einer allfälligen
Steuerpflicht zu berücksichtigen (E. 4a).
- Soweit der Umsatz im Jahr 1994 höher als Fr. 75’000.- ist und die
Steuerschuld zudem mehr als Fr. 4’000.- beträgt, hat die Steuerpflicht
am 1. Januar 1995 begonnen und ist die rückwirkend auf dieses Datum
erfolgte Eintragung im Register der Mehrwertsteuer zu bestätigen (E.
4a).
- Da die übergangsrechtlichen Bestimmungen des MWSTG die
sofortige Anwendung von neuem Verfahrensrecht nicht ausdrücklich
ausschliessen, ist Art. 68 Abs. 1 MWSTG auf am 1. Januar 2001 vor der
Eidgenössischen Steuerverwaltung hängige Verfahren anzuwenden, wie
dies vorliegend der Fall ist. Teilweise Gutheissung der Beschwerde in
diesem Punkt und Aufhebung der erstinstanzlichen Verfahrenskosten
(E. 5a/bb).
Imposta sul valore aggiunto (OIVA). Unità dell’azienda. Inizio
dell’assoggettamento. Retroattività. Buona fede. Diritto transitorio.
Spese di procedura (decisione di prima istanza).
Art. 17, art. 19 cpv. 1 lett. a, art 21 cpv. 1, art. 22, art. 45 cpv. 1, art. 46,
art. 84 cpv. 2 OIVA. Art. 68 cpv. 1 LIVA.
- Nella fattispecie, il ricorrente esercita numerose attività parallele,
con ragioni sociali e in luoghi differenti, ma sempre con la forma della
ditta individuale; occorre quindi tenere conto dell’insieme della cifra
d’affari realizzata con queste attività per determinare se egli deve
essere assoggettato (consid. 4a).
- Nella misura in cui la cifra d’affari dell’anno 1994 è superiore
a Fr. 75’000.- per un debito fiscale pure superiore a Fr. 4’000.-,
l’assoggettamento del ricorrente è iniziato il 1° gennaio 1995 e
l’iscrizione retroattiva nel registro dei contribuenti a partire da tale
data deve essere confermata (consid. 4a).
- Le disposizioni transitorie della LIVA non escludono espressamente
l’applicazione immediata del nuovo diritto procedurale, per cui l’art.
68 cpv. 1 LIVA deve essere applicato alle procedure pendenti davanti
all’Amministrazione federale delle contribuzioni il 1° gennaio 2001,
come è il caso nella fattispecie. Ammissione parziale del ricorso su
questo punto e annullamento delle spese di procedura della prima
istanza (consid. 5a/bb).
2

Riassunto dei fatti:
A. X. esecitò dal 1991 diverse attività tra cui quelle di «consulenza del
personale» sotto la ragione sociale «X. (w)», rispettivamente «X.» (estratto
del registro di commercio di ... del ...) e di «compra, vendita, gestione di
costruzioni ed amministrazione di beni immobili propri» sotto la ragione
sociale «Y di X.» (estratto del registro di commercio di ... del ...). Dal 4 dicembre
1998 X. esercitò le attività precitate sotto l’unica ragione sociale «X.», mentre
la ditta individuale «Y di X.» fu radiata (estratti succitati del registro di
commercio). X. con scritto del 4 gennaio 1995 richiese un numero provvisorio
di contribuente per l’imposta sul valore aggiunto (IVA) per le due attività
summenzionate. Sulla base delle indicazioni fornite, in particolare sulla scorta
del «questionario per la registrazione quale contribuente IVA» (in seguito:
questionario di assoggettamento) del 3 febbraio 1995 l’Amministrazione
federale delle contribuzioni (AFC) indicò, con lettera del 28 marzo 1995
che per quel che concerneva la ditta individuale «X. (w)». X. non adempiva
le condizioni di assoggettamento obbligatorie, visto che la cifra d’affari
determinante dichiarata per l’anno 1994 era inferiore a Fr. 75’000.-.
Dietro richiesta dell’AFC del 30 gennaio 1996, X. inoltrò un nuovo questionario
concernente la sua attività di «consulenza del personale» esercitata sotto la
ditta individuale «X. (w)». Sulla base delle nuove indicazioni, l’AFC confermò,
con lettera del 22 febbraio 1996, che X. non adempiva le condizioni di
assoggettamento obbligatorio per l’attività surriferita, ritenuto che la cifra
d’affari determinante era, contrariamente alle previsione di X., sempre
inferiore a Fr. 75’000.-.
B. Dal 1996, parallelamente alle due attività succitate, X. esercitò una nuova
attività di «commercio, acquisto, vendita, esportazione e importazione di
beni in genere ed in particolare di hardware e software elettronico per
ordinatori» sotto la ditta individuale «Z di X.». X. richiese pertanto, con
scritto del 16 aprile 1996, un nuovo numero provvisorio di contribuente IVA e
depositò un formulario di assoggettamento in data 30 aprile 1996, dichiarando
una cifra d’affari prevedibile per l’anno 1996 di Fr. 800’000.-. Tenuto conto
dell’estensione dell’attività di X., l’AFC procedette alla sua iscrizione nel
registro dei contribuenti IVA con effetto dal 2 maggio 1996. Inoltre, in data 17
gennaio 1997, l’AFC accordò a X. la possibilità di stabilire i suoi rendiconti IVA
secondo il metodo delle controprestazioni ricevute.
La ditta individuale «Z di X.» fu radiata dal registro di commercio in data 6
novembre 1997 a seguito di cessazione di attività, rispettivamente a seguito
della cessione di tutte o parte delle sue attività alla società Z.W. SA.
C. In seguito ad un controllo fiscale effettuato sul posto in data 11 e 12 agosto
1998, l’AFC constatò che la società Y. annunciata precedentemente come
società a garanzia limitata non esisteva e l’attività annunciata di «compra,
vendita, gestione di costruzioni ed amministrazione di beni immobili propri»
era esercitata da X. con ditta individuale. Cumulando le cifre d’affari delle
due attività esercitate da quest’ultimo, in quanto consulente e gestore di
beni immobili, l’AFC procedette all’iscrizione di X. quale contribuente con
effetto dal 1° gennaio 1995. L’amministrazione fiscale emise quindi il conto
complementare n. (...) del 12 agosto 1998 pari a Fr. 5’987.- più interessi
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moratori dal 30 novembre 1995 (secondo una scadenza media) per l’IVA
calcolata all’aliquota del 5,2% (aliquota saldo). A seguito di una rettifica del
tasso imponibile - dovendosi applicare l’aliquota normale del 6,5% - l’AFC
emanò un secondo conto complementare n. (...) pari alla differenza ossia a Fr.
1’040.-.
Constatando altre irregolarità in relazione all’attività svolta sotto la ditta
individuale «Z di X.», l’AFC emanò un terzo conto complementare n. (...) del 12
maggio 1999 pari all’importo di Fr. 2’737.-, oltre interessi di mora dal 15 luglio
1997 (secondo una scadenza media).
D. X. contestò, con lettere del 20 agosto, 8 ottobre, 29 ottobre 1998 e 6 dicembre
1999 i conti complementari succitati n. (...) e (...) relativi all’assoggettamento
pronunciato con effetto retroattivo dal 1° gennaio 1995, precisando di aver già
richiesto nel gennaio 1995 l’assoggettamento per le sue attività di consulente
del personale e di gestore immobiliare, mentre l’amministrazione fiscale
aveva considerato che le condizioni di assoggettamento obbligatorio non
erano adempiute. A sostegno di quanto asserito con tali lettere, X. inviò diversi
documenti, tra cui la copia dei questionari di assoggettamento che il ricorrente
sosteneva di aver inviato all’AFC concernenti le due ditte individuali e gli
estratti del registro di commercio che le concernevano.
E. Con decisione del 6 gennaio 2000, l’AFC confermò i debiti fiscali
summenzionati risultanti dai conti complementari contestati (n. ... e ...) per
un importo globale di Fr. 7’027.-, oltre interessi moratori. X. impugnò tale
decisione con reclamo dell’11 gennaio 2000, facendo valere la sua «buona
fede» in particolare al riguardo delle assicurazioni fornite dall’AFC con lettera
del 28 marzo 1995. Con decisione su reclamo del 10 luglio 2003 l’AFC respinse
il reclamo, confermando i debiti fiscali risultati dai conti complementari
contestati, sostenendo tra l’altro che le condizioni per prevalersi della
protezione della buona fede non erano realizzate e che pertanto X. era stato
iscritto a ragione nel registro dei contribuenti IVA con effetto retroattivo dal 1°
gennaio 1995.
F. X. (in seguito: il ricorrente) ha inoltrato ricorso dinanzi alla Commissione
federale di ricorso in materia di contribuzioni (in seguito: CRC) con memoriale
del 6 agosto 2003, sottolineando nuovamente il fatto di aver richiesto in tempo
utile la sua iscrizione nel registro dei contribuenti e conseguentemente il
suo assoggettamento all’IVA per le due attività di consulente e di gestore di
beni immobili e che il cambiamento repentino dell’amministrazione fiscale,
mediante assoggettamento retroattivo dal 1° gennaio 1995, non era corretto,
avuto riguardo alle circostanze del caso.
Con risposta del 4 settembre 2003 l’AFC ha postulato il rigetto del ricorso con
spese a carico del ricorrente.
Estratto dei considerandi:
1.a. à c. (Questioni formali)
2.a.aa. Ai sensi dell’art. 17 dell’ordinanza del 22 giugno 1994 concernente
l’imposta sul valore aggiunto (OIVA, RU 1994 1464 e ulteriori modifiche)
è assoggettato all’imposta chiunque svolge un’attività indipendente,
commerciale o professionale, diretta al conseguimento di entrate, anche se
non vi è fine di lucro, nella misura in cui le sue forniture, le sue prestazioni di
4

servizi ed il suo consumo proprio nella Svizzera superino complessivamente
75’000 franchi annui. Resta riservata la limitazione («Einschränkung») dell’art.
19 cpv. 1 lett. a OIVA (ammontare d’imposta inferiore a Fr. 4’000.- in presenza
di una cifra d’affari annua compresa tra Fr. 75’000.- e Fr. 250’000.-). Sono in
particolare contribuenti le persone fisiche, le società di persone, le persone
giuridiche di diritto privato e di diritto pubblico, nonché le comunità di
persone senza personalità giuridica. Se le condizioni di assoggettamento sono
adempiute, il contribuente deve farsi iscrivere immediatamente (decisione del
Tribunale federale del 13 febbraio 2002, nella causa S. [2A.150/2001], consid.
4a, tradotto nella Rivista di diritto amministrativo e di diritto fiscale [RDAF]
2002 II pag. 156; decisione della CRC del 7 gennaio 2004, in GAAC 68.74 consid.
2a/aa e altri riferimenti citati).
bb.aaa. Secondo l’art. 21 cpv. 1 OIVA l’inizio materiale dell’assoggettamento
incomincia alla fine dell’anno civile in cui è stata conseguita la cifra d’affari
determinante, ossia Fr. 75’000.- (Jean-Marc Rivier/Annie Rochat Pauchard,
Droit fiscal suisse - la taxe sur la valeur ajoutée, Friborgo 2000, pag. 108 segg.).
La regola posta da tale disposizione è di per sé contraria al principio della
neutralità dell’IVA e della parità di trattamento, ma permette di tener conto
dei principi del trasferimento dell’imposta e della sicurezza del diritto. La
sua costituzionalità non è pertanto contestata e non può essere rimessa in
discussione, come lo conferma la giurisprudenza già esistente in quest’ambito
(si veda a tal proposito le decisioni della CRC del 20 gennaio 2003, in GAAC
67.80 consid. 2 [Steuer Revue [StR] 7-8/2003 pag. 549] e del 3 dicembre 1998, in
GAAC 63.76 consid. 3b/bb).
Per determinare se l’assoggettamento incomincia con l’entrata in vigore
dell’OIVA, ossia il 1° gennaio 1995, il nuovo diritto deve essere applicato alle
operazioni imponibili che sono state eseguite durante i dodici mesi precedenti
(art. 84 cpv. 2 OIVA; cfr. parimenti l’opuscolo dell’AFC del settembre 1994
«Passaggio dall’imposta sulla cifra d’affari all’imposta sul valore aggiunto»,
n. 3.1 segg.). Pertanto affinché l’inizio dell’assoggettamento possa avvenire
a partire dal 1° gennaio 1995, è determinante la cifra d’affari dell’anno 1994
(si veda a tal proposito la decisione succitata del Tribunale federale del 13
febbraio 2002, nella causa S. [2A.150/2001], consid. 4b in fine). Come già
enunciato sopra, l’art. 19 cpv. 1 lett. a OIVA prevede, accanto al limite di
Fr. 75’000.-, un secondo limite, al di sotto del quale un imprenditore non
può essere assoggettato all’IVA. Così gli imprenditori, la cui cifra d’affari
annua non oltrepassa Fr. 250’000.-, non sono assoggettati all’imposta, se
il debito fiscale netto, ossia la differenza tra l’imposta sulla cifra d’affari e
l’imposta precedente, non supera di regola Fr. 4’000.- all’anno (decisione
del Tribunale federale del 20 settembre 2000, pubblicata negli Archivi di
diritto fiscale svizzero [Archivi] vol. 71 pag. 57 consid. 2; decisione della CRC
del 10 febbraio 2004, nella causa M. [CRC 2003-081], consid. 2a, come pure
le decisioni della CRC del 20 gennaio 2003, in GAAC 67.79 consid. 2a; del 9
dicembre 2002, in GAAC 67.51 consid. 2a/aa e del 3 dicembre 1998, in GAAC
63.76 consid. 3; Alois Camenzind/Niklaus Honauer, Manuel du nouvel impôt
sur la taxe à la valeur ajoutée (TVA) destiné aux entreprises et conseillers
fiscaux, ed. francese curata da Marco Molino, Berna 1996, pag. 199). Per
essere esonerati dall’assoggettamento occorre parimenti che il limite di Fr.
4’000.- non sia raggiunto durante diversi anni. Pertanto, se il limite non viene
oltrepassato solo occasionalmente, il contribuente non può essere liberato dai
5

suoi obblighi fiscali (cfr. in particolare la decisione della CRC del 3 dicembre
1998, in GAAC 67.76 consid. 3 e 6a e n. 2.4 dell’opuscolo del mese di agosto
1999 «Assoggettamento all’IVA»). Colui che non è assoggettato all’imposta
secondo quest’ultima disposizione diventa contribuente a partire dalla fine
dell’anno civile nel corso del quale la sua cifra d’affari determinante per
l’assoggettamento ha superato Fr. 250’000.-, o nel corso del quale l’imposta
rimanente, dedotta l’imposta precedente, ha superato Fr. 4’000.- (art. 21 cpv. 3
1a frase OIVA).
bbb. Conformemente alla prassi amministrativa, il debito fiscale si calcola
secondo il metodo effettivo o secondo il metodo forfetario semplificato
introdotto dall’AFC per facilitare la determinazione dell’assoggettamento
delle piccole imprese. Secondo il metodo detto semplificato, l’IVA deve essere
calcolata all’aliquota prevista sulle entrate dell’anno considerato. L’imposta
precedente si calcola alle aliquote previste sugli acquisti di merci e/o di
materie prime alle quali si aggiunge il forfait dello 0,7% (0,6% fino al 31
dicembre 1998) della cifra d’affari per altri acquisti (investimenti, mezzi
di produzione e spese generali) (opuscolo «Assoggettamento all’IVA», ed.
agosto 1999, n. 2.5-2.7; Camenzind/Honauer, op. cit., pag. 201). La CRC ha
già potuto considerare che il metodo forfetario non viola il diritto federale
(cfr. art. 47 cpv. 3 OIVA), nella misura in cui colui che fornisce le prestazioni
può in ogni momento determinare il suo debito fiscale determinante per
l’assoggettamento in funzione del metodo effettivo, in particolare se ritiene
che il metodo semplificato non porta ad un risultato corretto (si vedano a
tal proposito le decisioni della CRC del 10 febbraio 2004, nella causa M [CRC
2003-081], consid. 2b e del 20 gennaio 2003, in GAAC 67.79 consid. 2b). Questi
due metodi si utilizzano parimenti per determinare se un contribuente deve
essere radiato dal registro dei contribuenti, nella misura in cui il debito fiscale
netto è regolarmente inferiore a Fr. 4’000.- per una cifra d’affari che si situa
tra Fr. 75’000.- e Fr. 250’000.-. Non è per contro possibile utilizzare il metodo
delle aliquote saldo per determinare l’inizio o la fine dell’assoggettamento
(decisione succitata del 10 febbraio 2004, nella causa M. [CRC 2003-081], consid.
3d).
ccc. Le regole di determinazione dell’assoggettamento all’IVA variano tuttavia
a dipendenza se la ditta è già attiva o se incomincia, rispettivamente estende
considerevolmente la sua attività commerciale (Camenzind/Honauer, op.
cit., pag. 207). Nell’ipotesi in cui l’impresa avvii la sua attività o si estenda
con l’assunzione di un’azienda o l’apertura di un nuovo ramo di attività,
l’assoggettamento incomincia in quel medesimo momento, qualora si debba
prevedere che la cifra d’affari determinante per l’assoggettamento superi
nei dodici mesi successivi Fr. 75’000.- (art. 21 cpv. 2 OIVA). Qualora, al
momento in cui un’attività di principio soggetta all’imposta prende avvio,
non sia possibile prevedere se i limiti determinanti saranno superati, alla
fine dei primi tre mesi di attività occorre riportare la cifra d’affari ottenuta
dall’inizio dell’attività sull’arco di un anno intero e procedere in ugual modo
per l’importo dell’imposta precedente deducibile. Nel caso in cui i limiti della
cifra d’affari siano superati, l’interessato deve annunciarsi immediatamente
come contribuente; egli sarà iscritto a partire dal momento dell’inizio della sua
attività o, se del caso, dal prossimo trimestre civile (decisione precitata della
CRC del 3 dicembre 1998, in GAAC 63.76 consid. 3b). Per contro, colui che non è
assoggettato giusta l’art. 19 cpv. 1 lett. a OIVA diventa contribuente a partire
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dalla fine dell’anno civile nel corso del quale la sua cifra d’affari determinante
per l’assoggettamento ha superato Fr. 250’000.- o nel corso del quale l’imposta
rimanente dopo aver dedotto l’imposta precedente ha superato Fr. 4’000.- (art.
21 cpv. 3 1a frase OIVA).
cc. Conformemente all’art. 45 cpv. 1 OIVA l’impresa che adempie alle
condizioni di assoggettamento materiali ha il dovere di annunciarsi all’AFC
entro 30 giorni dall’inizio dell’assoggettamento per permettere la sua
iscrizione nel registro. Secondo la giurisprudenza non spetta all’autorità
fiscale richiamare il contribuente, bensì è quest’ultimo che deve annunciarsi
spontaneamente all’autorità fiscale (decisioni della CRC del 27 febbraio
2002, nella causa E. [CRC 2001-055], consid. 4a/bb e del 5 gennaio 2000, in
GAAC 64.83 consid. 2). Il contribuente deve quindi esaminare se adempie
le condizioni di assoggettamento soggettivo all’imposta e, in caso di dubbio,
deve informarsi presso l’autorità. Se omette di richiedere le delucidazioni
necessarie, non può in seguito invocare la conoscenza lacunosa o la
violazione del principio della buona fede per opporsi alla ripresa d’imposta
retroattiva (decisione del Tribunale federale del 21 maggio 2003, nella causa O.
[2A.191/2002], consid. 3.1.; nel caso dell’ICA: vedasi in particolare Archivi vol.
64 pag. 727 consid. 4a).
b.aa. Alla luce di quanto precede discende che un’impresa, che è
materialmente assoggettata ai sensi degli artt. 17 e 21 OIVA e che non si è
annunciata al momento opportuno, deve essere iscritta retroattivamente
(vedasi a tal proposito, in ambito ICA, la decisione del Tribunale federale
dell’11 giugno 2004, nella causa S. [2A.591/2003], consid. 4.1; in ambito IVA,
decisione della CRC del 7 gennaio 2004, in GAAC 68.74 consid. 2b/aa). Vi è
«assoggettamento» retroattivo poiché un’impresa viene assoggettata dal
momento in cui le condizioni sono realizzate. L’espressione «assoggettamento
retroattivo» è del resto impropria, anche se nella prassi è utilizzata di
frequente. Il contribuente ha quindi il dovere di assoggettare le sue cifre
d’affari. È una conseguenza del principio dell’autotassazione secondo
cui, in materia di IVA, il contribuente medesimo è tenuto a dichiarare
spontaneamente all’AFC l’imposta e l’imposta precedente e a versare l’imposta
dovuta entro 60 giorni dalla fine del periodo di rendiconto (artt. 37 e 38
OIVA; cfr. Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des Steuerrechts, 6a ed.,
Zurigo 2002, pag. 421 seg.). In altri termini l’amministrazione fiscale non
deve intervenire, se non qualora il contribuente non dovesse adempiere
ai suoi obblighi (cfr. Camenzind/Honauer, op. cit., p. 270). Il contribuente
deve così stabilire il debito fiscale che lo concerne; egli è il solo responsabile
dell’imposizione completa ed esatta delle sue operazioni imponibili e del
calcolo corretto dell’imposta precedente (cfr. Commentario del Dipartimento
federale delle finanze dell’Ordinanza concernente l’imposta sul valore
aggiunto del 22 giugno 1994, pag. 38). A tale scopo e secondo l’art. 47 cpv.
1 OIVA, il contribuente deve tenere i suoi libri di commercio in modo regolare
e tale da consentire di constatare facilmente e in modo affidabile i fatti
importanti per determinare l’assoggettamento come pure per il calcolo
dell’imposta e delle imposte precedenti deducibili. Se non agisce in questo
modo, l’AFC procede ad una tassazione d’ufficio (interna o esterna) o partendo
dai bilanci e conti economici del contribuente. In tal caso l’AFC non può
procedere alla valutazione dell’imposta precedente. Incombe infatti al
contribuente, se intende far valere il suo diritto alla deduzione dell’imposta
7

precedente, portare le prove richieste ai sensi degli artt. 28 cpv. 1 e 29 cpv.
1 lett. a OIVA (cfr. decisione della CRC del 12 maggio nella causa H. [CRC
2003-167], consid. 3 e 4b e riferimenti citati).
bb. In caso di iscrizione retroattiva, i problemi che sorgono in merito al
trasferimento dell’imposta sono di diritto privato. Il fatto che il contribuente
non possa più mettere a carico dei suoi clienti l’imposta dovuta all’AFC non
può giustificare un esonero. Il contribuente non ha un diritto costituzionale
al trasferimento dell’imposta sul cliente. Inoltre, se il contribuente si trova,
per sua colpa, nell’impossibilità di trasferire l’imposta sui clienti, non spetta
all’amministrazione intervenire (DTF 123 II 395 consid. 8, DTF 123 II 399
consid. 9c; decisioni del Tribunale federale del 3 agosto 2000, nella causa B.
[2a.527/1999], consid. 2c/cc [Archivi vol. 69 pag. 895], del 15 maggio 2000,
nella causa H. [2A.555/1999], consid. 5d e del 26 febbraio 1999, nella causa J.
[2A.267/1998], consid. 6). Di conseguenza, l’impossibilità del trasferimento
successivo dell’imposta non implica l’esenzione dalla medesima (decisione del
Tribunale federale del 3 agosto 2000, nella causa B. [2A.527/1999], consid. 2c/cc
[Archivi vol. 69 pag. 895]).
c. Secondo il principio fondamentale dell’unità dell’impresa, che è stato
sviluppato e confermato in primo luogo sotto il regime dell’ICA, le cifre d’affari
risultanti dall’attività di un solo soggetto giuridico (ditta individuale, società
anonima, società in nome collettivo, ecc.) devono essere contabilizzate insieme
(addizionate), su riserva di quelle risultanti da attività appartenenti alla
sfera privata, nel caso ad esempio di ditte individuali, o pubblica (art. 17
cpv. 4 OIVA). Se un soggetto giuridico svolge due o più attività indipendenti,
saranno prese in considerazione le entrate di tutte le ditte nel loro insieme,
indipendentemente dal fatto che esse abbiano ragioni sociali differenti,
tengano un’unica contabilità o si notifichino delle fatture l’un l’altra (Archivi
vol. 62 pag. 700 e 694, vol. 55 pag. 150, vol. 50 pag. 664; si vedano pure
le decisioni del Tribunale federale del 4 settembre 2002, nella causa W.
[2A.222/2002], consid. 3.1 e del 9 agosto 2002, in Archivi vol. 71 pag. 308 consid.
3; decisioni della CRC del 4 dicembre 2003, in GAAC 68.71 consid. 2c, del 23
aprile 2003, in GAAC 67.123 consid. 3b e del 15 novembre 2002, in GAAC 67.50
consid. 2c e 3b). Questo principio è parimenti applicabile in materia di IVA
(decisioni della CRC del 4 dicembre 2003, in GAAC 68.71 consid. 2c e del 15
novembre 2002, in GAAC 67.50 consid. 2c).
È stato tuttavia riconosciuto, già con l’ICA, che un’impresa che forma
un’unità dal profilo economico possa scindersi in diversi soggetti giuridici
indipendenti, per avere un vantaggio fiscale. Tale possibilità trova tuttavia il
suo limite nel divieto dell’evasione fiscale («Steuerumgehung»). Le imprese
giuridicamente indipendenti devono pertanto farsi riconoscere come tali,
ad esempio disponendo ciascuna di infrastrutture proprie, tenendo ognuna
la propria contabilità, calcolando ognuna i prezzi per ottenere il massimo
profitto e infine mostrandosi verso i terzi come delle entità chiaramente
indipendenti l’una dall’altra attraverso la propria carta intestata ed i propri
locali (decisione succitata del 23 aprile 2003, in GAAC 67.123 consid. 3b; si
vedano pure le decisioni succitate del Tribunale federale del 4 settembre 2002,
consid. 3.1 e del 9 agosto 2002, consid. 3). Con il regime fiscale dell’IVA la
possibilità di effettuare risparmi mediante lo svolgimento di un’unica attività
presso diverse entità giuridiche dovrebbe essere ammessa meno facilmente
rispetto al regime fiscale dell’ICA, in particolare per il fatto che, da un lato
8

l’IVA concerne tutte le operazioni (forniture e prestazioni di servizi) e che,
d’altro lato, in presenza di forniture a una persona vicina si applica ora il
principio «dealing at arm’s length» per poter procedere alle correzioni della
base imponibile, indipendentemente dalla realizzazione delle condizioni di
un’evasione fiscale (v. art. 26 cpv. 2, 3a frase OIVA). La dottrina è parimenti
dell’avviso che la maggior parte delle strutture create sotto il regime dell’ICA,
ad esempio le persone morali indipendenti fondate dai contribuenti per
evitare talune conseguenze fiscali, siano ormai obsolete dall’entrata in vigore
dell’OIVA (Camenzind/Honauer, op. cit., pag. 184). È peraltro vero che è ancora
possibile, sotto il regime IVA, fare dei risparmi, se il contribuente ripartisce
l’esercizio di un’attività economica su diverse entità giuridiche, in modo tale da
non raggiungere (più) la cifra d’affari determinante per l’assoggettamento
obbligatorio per l’una o per l’altra entità. In tal caso occorre ricorrere ai
differenti criteri sviluppati sotto il regime ICA per determinare se sono
realizzate le condizioni di un’evasione fiscale, a maggior ragione ritenuto che il
criterio dell’indipendenza quale condizione dell’assoggettamento soggettivo è,
sotto il regime IVA, in gran parte identico a quello dell’ICA (decisione della CRC
del 23 aprile 2003, in GAAC 67.123 consid. 3b).
3.a.aa. Il principio della buona fede, che discende direttamente dall’art. 9
Cost., enuncia che i rapporti tra Stato e cittadino devono essere retti da un
comportamento leale e degno di fiducia (Pierre Moor, Droit administratif,
vol. I, Berna 1994, pag. 428). Tale principio si applica allorquando
l’amministrazione crea l’apparenza di un diritto su cui il cittadino si fonda
per assumere un comportamento che egli considera legale. Il principio della
buona fede si applica anche nei rapporti tra le autorità fiscali e i contribuenti;
il diritto fiscale è tuttavia dominato dal principio della legalità, per cui il
principio della buona fede potrà avere un’influenza limitata, in particolar
modo se entra in conflitto con il principio della legalità (DTF 118 Ib 316 consid.
3b, si veda tuttavia la decisione della Commissione federale di ricorso in
materia doganale del 13 dicembre 1994, in GAAC 60.16 consid. 3c/bb). Pertanto,
secondo la giurisprudenza, l’autorità che fa una promessa, dà un’informazione
o fornisce un’assicurazione deve soddisfare le aspettative create, anche se
la promessa o l’aspettativa sono illegali, nella misura in cui sono soddisfatte
le seguenti condizioni cumulative (decisione non pubblicata del Tribunale
federale dell’11 luglio 2003, nella causa S. SA [2A.561/2002], consid. 3.2;
decisione della CRC del 9 febbraio 2001, in GAAC 65.83 consid. 5b):
- l’autorità agisce in un caso concreto e nei confronti di una determinata
persona (un’informazione generale o la distribuzione di note informative
generali che orientano su una legge o sulla sua applicazione o su una prassi
non sono sufficienti);
- l’autorità è competente o è reputata tale;
- il cittadino non può rendersi immediatamente conto dell’illegalità
dell’informazione fornita;
- la suddetta informazione ha indotto il cittadino in questione a prendere delle
misure la cui revoca gli causerebbe un danno;
- la legislazione applicabile non è stata modificata tra il momento in cui è
stata data l’informazione e il momento in cui è stato invocato il principio
della buona fede (Blaise Knapp, Précis de droit administratif, Basilea e
9

Francoforte sul Meno 1991, pag. 108, n. 509; René Rhinow/Beat Krähenmann,
Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Ergänzungsband, Basilea 1990,
pag. 240 segg.; Ulrich Häfelin/Georg Müller, Grundriss des Allgemeinen
Verwaltungsrechts, 4a ed., Zurigo 2002, pag. 128 segg., più in particolare pag.
138 segg., n. 668 segg.).
bb. Oltre a ciò, in materia fiscale, vista l’importanza del principio della
legalità, la possibilità di permettere ai contribuenti di comportarsi in modo
manifestamente illecito non è possibile, se non quando le condizioni enunciate
sopra siano chiaramente e indiscutibilmente soddisfatte. Su questo punto
occorre mostrarsi rigorosi (Archivi vol. 60 pag. 56 consid. 3, vol. 48 pag. 90
consid. 3a; contra: decisione della Commissione federale di ricorso in materia
doganale, in GAAC 60.16 consid. 3c/bb; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse,
Basilea e Francoforte sul Meno 1998, pag. 38; Jean-Marc Rivier, Droit fiscal
suisse, L’imposition du revenu et de la fortune, 2a ed., Losanna 1998, pag. 95).
Inoltre, pur avverandosi un caso del genere, occorre ancora procedere a una
ponderazione degli interessi in gioco: quello del cittadino alla protezione della
sua buona fede e quello pubblico all’applicazione regolare del diritto oggettivo.
Se dovesse prevalere il secondo, il cittadino dovrebbe accettarlo (DTF 119 Ib
409 consid. 6e; DTF 116 Ib 187 consid. 3c, si veda tuttavia, Arthur Haefliger,
Alle Schweizer sind vor dem Gesetze gleich, Berna 1985, pag. 220 segg.;
Häfelin/Müller, op. cit., pag. 128 segg., n.° 525 segg.; Rhinow/Krähenmann,
op. cit., pag. 227 segg., n. 74 e pag. 243, n.° 75 B IV/c).
b.aa. Il dovere generale d’informare o di dare chiarimenti
(«Aufklärungspflicht») non implica il dovere dell’amministrazione di
informare spontaneamente. Un tale dovere esiste unicamente in relazione
agli interessi degni di protezione nella procedura e se l’amministrazione
riducesse o rendesse impossibile l’accesso ai rimedi di diritto, ciò non sarebbe
incompatibile con l’art. 4 della Costituzione federale della Confederazione
Svizzera del 29 maggio 1874 (vCost.[1]). Non esiste per contro un dovere
particolare di spiegazione su questioni che si pongono a seguito di
informazioni richieste dal contribuente. Ciò condurrebbe al dovere di
consulenza («Beratungspflicht») da parte dell’AFC (DTF 124 V 220 segg., consid.
2b/aa, RDAF 2000 II pag. 506 consid. 5d; decisione del Tribunale federale del 9
agosto 2002, nella causa S. [2A.405/2001], consid. 4.5; decisione della CRC dell’8
ottobre 2003, in GAAC 68.58 consid. 4b/aa). È invece il contribuente che deve
fare tutti i passi e di conseguenza prendere tutte le disposizioni necessarie per
la sua iscrizione.
bb. Infine, in relazione alla comunicazione di informazioni da parte
dell’amministrazione al contribuente, è determinante che l’autorità richiesta
sia in possesso di tutti gli elementi necessari per rispondere correttamente
alle domande del contribuente. Dati lacunosi, come ad esempio uno stato di
fatto incompleto o presentato in modo differente da come appare dall’ultimo
controllo, non sono suscettibili di vincolare l’autorità. Più precisamente i
fatti omessi in occasione di un colloquio telefonico del contribuente con
l’AFC rappresentano un elemento decisivo nell’esame dell’assoggettamento
di quest’ultimo. Un contribuente che non fornisce tutti gli elementi necessari
per risolvere correttamente la questione del suo assoggettamento non può
vincolare l’autorità. È importante rilevare che, nel caso concreto, al momento
di dare le informazioni, l’AFC non conosceva i fatti in modo completo, e i
fatti le sono stati presentati in modo diverso da come sono risultati dopo il
10

controllo effettuato (decisioni del Tribunale federale del 21 maggio 2003, nella
causa O. SA [2A.191/2002], consid. 3.2.2 e del 9 agosto 2002, nella causa A. AG
[2A.75/2002], consid. 4.8; decisione succitata dell’8 ottobre 2003, in GAAC 68.58
consid. 4b/bb; si veda pure la decisione non ancora cresciuta in giudicato della
CRC del 14 giugno 2005 nella causa G. SA [CRC 2004-168 e 169], consid. 5b/bb).
4. Nella fattispecie occorre in primo luogo esaminare la questione dell’inizio
dell’assoggettamento e pertanto dell’iscrizione retroattiva del ricorrente dal
1° gennaio 1995 (let. a), ed in seguito determinare se egli si può appellare alla
protezione del principio della buona fede (let. b).
a. Alla luce degli elementi in suo possesso la CRC constata che il ricorrente ha
esercitato due attività parallele, ossia quella di «consulenza del personale»
e quella di «gestione ed amministrazione di beni immobili», per mezzo di
due ditte individuali differenti, ossia «X. (w)» e «Y di X.». Egli svolgeva tali
attività in due uffici ubicati in luoghi differenti: gli uffici di X. (w) si trovavano
a A. e quelli di Y a B. Il ricorrente non ha tuttavia costituito delle società
commerciali o delle società di persone per esercitare le attività in causa.
Risulta comunque a tal proposito che il ricorrente la prima volta ha richiesto
l’iscrizione provvisoria nel registro dei contribuenti IVA non solo della sua
ditta individuale «X. (w)», bensì pure della società a garanzia limitata «Y. Sagl».
Su questo punto egli ha spiegato di aver effettivamente avuto, all’inizio, la
volontà di costituire una società a garanzia limitata per esercitare le attività
di gestione ed amministrazione di beni immobili, ragion per cui aveva chiesto
l’iscrizione provvisoria di detta società all’amministrazione fiscale. Ritenuto
che in seguito la società non è stata costituita, egli ha continuato ad esercitare
le attività oggetto della presente vertenza sotto forma di ditte individuali. Visto
che X. era l’unico titolare delle due ditte individuali, alla luce del principio
dell’unità dell’impresa, bisogna prendere in considerazione l’insieme delle
cifre d’affari realizzate, per determinare se sono adempiute le condizioni
dell’assoggettamento obbligatorio.
Infatti, come ricordato sopra, un’impresa che esercita attività distinte sotto
ragioni sociali differenti deve essere considerata come un’unica entità per
quel che concerne l’IVA (v. consid. 2c della presente decisione). Nel caso in
esame non sarebbe possibile permettere la scissione delle attività svolte dal
ricorrente sotto le ditte individuali summenzionate, e di conseguenza della
cifra d’affari conseguita, per determinare se le condizioni di assoggettamento
sono adempiute, nella misura in cui le condizioni a tal uopo richieste non sono
manifestamente soddisfatte. In effetti, contrariamente alle situazioni esistenti
nel regime dell’ICA - che erano state ammesse solo in modo restrittivo alla
luce del divieto di evasione fiscale - non si tratta di un’attività suddivisa tra
differenti soggetti giuridici, bensì di due attività esercitate da un unico soggetto
giuridico, ossia il ricorrente nella sua qualità di persona fisica. Pertanto deve
essere presa in considerazione la totalità delle cifre d’affari conseguite, le quali
vanno addizionate per determinare se il limite di Fr. 75’000.- è raggiunto.
Nel caso in esame, si evince dalle dichiarazioni del ricorrente espresse
con le sue lettere, che la cifra d’affari determinante per le due attività in
questione è superiore al limite di Fr. 75’000.-, visto che per l’anno 1994 essa
ammonta a Fr. 90’690.- (art. 84 cpv. 2 OIVA). Nella misura in cui questo
importo è inferiore al limite di Fr. 250’000.- ai sensi dell’art. 19 cpv. 1 lett.
a OIVA, il ricorrente avrebbe dovuto compilare correttamente il questionario
11

di assoggettamento, con il calcolo del debito fiscale netto che si trova a
tergo del questionario, ciò che egli ha fatto per il secondo formulario di
assoggettamento compilato il 9 febbraio 1996 concernente unicamente la
sua attività di consulente del personale. In difetto di che il calcolo doveva
essere effettuato dall’amministrazione fiscale secondo gli elementi in suo
possesso per determinare se le condizioni di assoggettamento erano realizzate.
Occorre pertanto esaminare il calcolo del debito fiscale netto del contribuente
e determinare se il limite formulato all’art. 19 cpv. 1 lett. a OIVA di Fr. 4’000.-
era superato e, in caso affermativo, a partire da quale data.
Se si segue il metodo del calcolo semplificato, che permette di determinare
approssimativamente il debito fiscale netto annuale sulla base delle previsioni
del ricorrente (si veda a tal proposito n. 2.6 dell’opuscolo del mese di agosto
1999 «Assoggettamento all’IVA», che conferma tale prassi), esso ammonterebbe
a circa Fr. 5’007.40, se si tiene unicamente conto del forfait dello 0.6% della
cifra d’affari per stabilire i costi di investimento, i mezzi di produzione e
le spese generali. Nel caso concreto non appare necessario considerare
altre spese in relazione agli acquisti di merci e di materie prime, visto che
le attività esercitate erano di altra natura, ossia prestazioni di servizio quali la
consulenza, la gestione e l’amministrazione.
Imposta:
90’690.- × 6.5
106.5
Fr. 5’551.55
Imposta precedente
su costi di
investimento, ecc.
90’690.- × 0.6%
- Fr. 545.15
Debito fiscale:
Fr. 5’007.40
Alla luce di quanto precede e nella misura in cui il ricorrente nel 1994 ha
conseguito una cifra d’affari determinante superiore a Fr. 75’000.- per un
debito fiscale netto superiore al limite di Fr. 4’000.- ai sensi dell’art. 19
cpv. 1 lett. a OIVA (per una cifra d’affari inferiore a Fr. 250’000.-), il suo
assoggettamento incomincia il 1° gennaio 1995 conformemente all’art.
21 cpv. 1 1a frase OIVA. L’AFC ha quindi a giusta ragione fissato l’inizio
dell’assoggettamento del ricorrente a tale data, iscrivendolo nel registro dei
contribuenti. A tal proposito, l’argomento secondo cui in tal modo il ricorrente
non ha potuto addebitare l’imposta ai suoi clienti, non ha alcuna influenza (v.
consid. 2b/bb della presente decisione).
b. Il ricorrente sostiene inoltre che le informazioni concernenti le due attività
in discussione risultavano in modo preciso dai questionari di assoggettamento
che egli aveva compilato e debitamente inviato all’AFC il 3 febbraio 1995,
l’uno concernente la ditta individuale «X. (w)» e l’altro la ditta individuale «Y
di X.» e che l’AFC avrebbe dovuto procedere all’iscrizione a partire da quel
momento. Il ricorrente considera pertanto di aver fornito all’amministrazione
fiscale tutte le informazioni utili, e che l’AFC avrebbe commesso l’errore di non
assoggettarlo immediatamente. Il ricorrente spiega tuttavia di essersi fidato
delle assicurazioni dategli all’epoca dall’AFC, in particolare a seguito della
sua lettera del 28 marzo 1995, secondo cui l’autorità aveva confermato che le
condizioni di assoggettamento obbligatorio non erano adempiute, perlomeno
sulla scorta degli elementi in suo possesso.
12

Nella fattispecie la CRC ritiene che, benché il ricorrente si sia annunciato
all’AFC per lo meno per la ditta individuale «X. (w)», compilando il
questionario di assoggettamento del 3 febbraio 1995, esistono alcune
incertezze relative all’invio, rispettivamente al ricevimento da parte dell’AFC
del secondo questionario di assoggettamento concernente la sua seconda
attività, che il ricorrente sostiene di aver compilato contemporaneamente.
Egli ne ha semplicemente prodotto una copia a sostegno delle sue prime
contestazioni in seguito al controllo fiscale del 20 agosto 1998. La CRC non
dispone di elementi sufficienti per risolvere questo punto. Essa constata
tuttavia che il ricorrente non ha fornito elementi che permettessero di provare
l’invio di questo questionario, come, ad esempio, una ricevuta postale o un
qualsiasi altro mezzo di prova pertinente. Dagli atti di causa si evincono
peraltro alcuni indizi che sostanziano piuttosto la tesi dell’AFC, nel senso che
il precitato invio del questionario in discussione non sarebbe stato effettuato.
Il ricorrente, come già osservato, ha inizialmente richiesto, con lettera del
4 gennaio 1995 la sua iscrizione nel registro dei contribuenti per le due
attività qui in esame, ossia per l’attività svolta dalla ditta individuale «X.
(w)» e per quella svolta dalla «Y. Sagl». L’AFC, ritenendo che si trattasse di
due «entità» distinte, ha domandato al ricorrente, con lettere separate del
27 gennaio e del 1° febbraio 1995, la prima indirizzata alla società «Y. Sagl»
a B., e la seconda al Sig. X. personalmente a A., di compilare i questionari
di assoggettamento allegati. Secondo le dichiarazioni dell’AFC a questo
proposito, il ricorrente le avrebbe ritornato un solo questionario, quello
relativo alla sua attività di «consulenza del personale» esercitata con la
ditta individuale. Alla luce di queste informazioni, l’AFC ha ritenuto che
le condizioni di assoggettamento obbligatorio non fossero realizzate, e ne
ha dato comunicazione al ricorrente con una sola lettera indirizzata a «X.,
via ..., A.», ossia all’indirizzo della ditta individuale relativa all’attività di
consulente del personale. In seguito, all’inizio del mese di gennaio 1996,
l’AFC ha domandato al ricorrente di farle pervenire un nuovo questionario di
assoggettamento per verificare nuovamente la sua situazione. Tale lettera
è anch’essa indirizzata, come tutti gli altri scambi di corrispondenza di
quell’epoca tra l’amministrazione fiscale e il ricorrente, fatta unicamente
eccezione per la lettera del 27 gennaio 1995 a Y. Sagl, a X. personalmente.
Sulla base del nuovo formulario di assoggettamento inoltrato il 9 febbraio
1996, l’amministrazione fiscale ha nuovamente considerato che le condizioni
di assoggettamento obbligatorio all’IVA non erano ancora realizzate in
considerazione della cifra d’affari determinante dichiarata di Fr. 53’000.-.
Sulla scorta delle informazioni di cui disponeva all’epoca, l’amministrazione
ha quindi iscritto il ricorrente unicamente a partire dal momento in cui egli
ha annunciato l’inizio di una nuova attività in materia di vendita di prodotti
informatici per una cifra d’affari determinante annua di più di Fr. 800’000.-,
ossia dal 2 maggio 1996. Dallo scambio di corrispondenza tra le parti discende
chiaramente che l’amministrazione fiscale aveva considerato, nell’esame
delle condizioni di assoggettamento, unicamente l’attività esercitata sotto la
ditta individuale «X. (w)». Da quanto precede si evince che il ricorrente non
poteva ignorare, non foss’altro che dall’intestazione delle lettere che l’AFC gli
aveva indirizzato, che essa aveva considerato unicamente la sua attività di
consulente del personale per determinare se le condizioni di assoggettamento
obbligatorio erano adempiute. Se così non fosse, mal si comprende per quale
ragione il ricorrente abbia unicamente dichiarato la cifra d’affari relativa
13

alla sua attività di consulente del personale con il secondo questionario di
assoggettamento inoltrato il 9 febbraio 1996. Il motivo per cui l’AFC non ha
mai risposto alla domanda d’iscrizione formale della ditta individuale «Y
di X.», come sostiene il ricorrente, è parimenti un indizio a sostegno della
tesi dell’AFC. Ciò detto, la questione del ricevimento da parte dell’autorità
fiscale del formulario di assoggettamento in questione può restare indecisa,
considerato che, come si vedrà in seguito, il ricorrente non può prevalersi della
protezione del principio della buona fede, anche se l’autorità fiscale sapeva
dell’esistenza dell’attività svolta con la ditta individuale «Y.».
Infatti alla lettura delle lettere inviate dal ricorrente all’AFC e dei due
primi questionari compilati il 3 febbraio 1995, risultava, per la suddetta
autorità, l’impressione che esistevano due soggetti giuridici indipendenti
che chiedevano l’assoggettamento. Il ricorrente ha in primo luogo indotto
l’AFC in errore, precisando che l’attività di gestione ed amministrazione di
beni immobili sarebbe stata esercitata da una società a garanzia limitata
(Y. Sagl [...]), mentre in seguito, dopo aver ricevuto la richiesta di compilare
un questionario formale di assoggettamento in base alla corrispondenza
dell’AFC del 27 gennaio 1995 indirizzata a Y. Sagl, il ricorrente ha associato, nel
questionario spedito all’autorità fiscale, il suo nome alla ditta individuale «Y.»,
senza tuttavia menzionare il legame con l’attività esercitata parallelamente
sotto la ragione sociale distinta di X. (w). Appare pertanto che le informazioni
allora fornite all’AFC erano errate e lacunose, e comunque difficili da
comprendere a prima lettura. Tenuto conto della particolarità della situazione
del ricorrente, che esercitava due attività in parallelo con denominazioni
distinte e in due luoghi differenti, era suo dovere spiegare chiaramente all’AFC
che egli era il solo titolare delle due ditte individuali in causa. L’AFC poteva
quindi, a giusto titolo, considerare che si trattava di due attività distinte
concernenti due soggetti giuridici. Il ricorrente non ha pertanto fornito tutti
gli elementi necessari per risolvere la questione del suo assoggettamento,
benché secondo gli obblighi derivanti dal principio dell’autotassazione egli
dovesse presentare chiaramente la sua situazione all’AFC per permetterle di
operare un esame corretto della sua situazione ai sensi dell’OIVA. Parimenti, i
chiarimenti forniti sulla base di informazioni errate e lacunose del ricorrente
non possono vincolare l’autorità fiscale. Di conseguenza il ricorrente non
può appellarsi al principio della buona fede, nella misura in cui non sono
adempiute tutte le condizioni essenziali. L’AFC ha quindi correttamente iscritto
il ricorrente con effetto retroattivo a partire dal 1° gennaio 1995 malgrado le
sue lettere del 28 marzo 1995 e del 22 febbraio 1996, essendo soddisfatte tutte
le altre condizioni.
5. Le considerazioni che precedono portano la CRC a respingere il ricorso nel
merito, su riserva della questione - trattata di seguito - delle spese assegnate
dall’AFC in relazione con la procedura di reclamo.
a.aa. L’art. 68 cpv. 1 della legge federale del 2 settembre 1999 concernente
l’imposta sul valore aggiunto (LIVA, RS 641.20) prevede che, in caso di una
procedura di tassazione o di reclamo non si prelevano, di regola, spese,
né sono accordate indennità alle parti (contrariamente alla regola per le
spese vigente con l’OIVA). Secondo la giurisprudenza e la dottrina, le nuove
regole di procedura si applicano dalla loro entrata in vigore, a meno che la
continuità del diritto materiale non sia in tal modo messa in pericolo e che la
legge non preveda espressamente un’altra soluzione. Ciò vale in particolare
14

quando il nuovo diritto è più favorevole per l’amministrato (Archivi vol. 67
pag. 409 consid. 3b; Alfred Kölz/Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren und
Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2a ed., Zurigo 1998, pag. 29; Moor,
op. cit., pag. 171). Le disposizioni transitorie della LIVA non escludono
espressamente l’applicazione immediata del nuovo diritto procedurale. Ne
discende che l’art. 68 cpv. 1 LIVA si applica alle procedure pendenti dinanzi
all’AFC al 1° gennaio 2001. Nella sua decisione non pubblicata del 31 agosto
2004, nella causa X SA (2A.69/2003), consid. 9, il Tribunale federale ha pertanto
annullato la prassi dell’AFC relativa all’art. 68 cpv. 1 LIVA (cfr. a tal proposito,
GAAC 67.129 consid. 7).
bb. Nella fattispecie, considerato che la decisione su reclamo impugnata
è stata presa dopo il 1° gennaio 2001, l’AFC ha prelevato a torto le spese
processuali nell’ambito della procedura di reclamo e pertanto il ricorso va
parzialmente accolto su questo punto. Per il resto la decisione dell’AFC è
confermata.
b. Le spese processuali vanno poste a carico del ricorrente soccombente.
[1] Può essere consultata sul sito Internet dell’Ufficio federale di giustiziahttp:
//www.ofj.admin.ch/etc/medialib/data/staat_buerger/gesetzgebung/
bundesverfassung.Par.0008.File.tmp/bv-alt-i.pdf (ultima visita: 27 febbraio
2006).
15

Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften
Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées
Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali
JAAC 70.8 - Estratto della decisione CRC 2003-119 della Commissione federale di ricorso
in materia di contribuzioni del 5 settembre 2005 nella causa X
In
Verwaltungspraxis der Bundesbehörden
Dans
Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération
In
Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione
Jahr
2006
Année
Anno
Band
70
Volume
Volume
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150 007 472
Das Dokument wurde durch das Schweizerische Bundesarchiv und die Bundeskanzlei konvertiert.
Le document a été digitalisé par les Archives Fédérales Suisses et la Chancellerie fédérale.
Il documento è stato convertito dall'Archivio federale svizzero e della Cancelleria federale.