ch_vb · JAAC 67.49 · 2002-11-18 · de


JAAC 67.49
Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission
vom 18. November 2002 [SRK 2001-145]
Taxe sur la valeur ajoutée (TVA). Sponsoring en matière de cinéma
versé par des institutions d’utilité publique. Règle sur le fardeau de la
preuve. Qualification d’opérations selon une appréciation économique
par opposition à une appréciation fondée sur le droit civil.
- Conditions dans lesquelles on doit admettre une contre-prestation
relevant du droit de la TVA en matière de sponsoring (consid. 2a et 3a).
- Il n’y a pas (de prestation) d’avis et, partant, pas d’élément constitutif
de sponsoring lorsque les contributions proviennent de sponsors qui
sont libérés des impôts directs en tant qu’associations d’utilité publique
(consid. 3b/aa).
- En tant que fait de nature à diminuer l’impôt, le caractère d’utilité
publique doit être prouvé par l’assujetti TVA (consid. 3b/bb).
- La qualification d’opérations sous l’angle de la TVA ne doit pas se
faire en premier lieu à la lumière du droit civil, respectivement du droit
des contrats, mais se baser sur des critères économiques effectifs. En
l’espèce, un contrat soi-disant de prêt concerne en fait un échange de
prestations soumis à la TVA (consid. 2b et 3c).
Mehrwertsteuer. Sponsoring von Filmen durch gemeinnützige
Institutionen. Beweislastregel. Qualifikation von Vorgängen aus
wirtschaftlicher Sicht im Gegensatz zu einer zivilrechtlichen
Betrachtungsweise.
- Voraussetzungen einer mehrwertsteuerlich relevanten Gegenleistung
beim Sponsoring (E. 2a und 3a).
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- Keine Bekanntmachungsleistung und somit kein
Sponsoringsachverhalt liegt vor, wenn die Beiträge von Sponsoren
stammen, die als gemeinnützige Fördervereinigungen von den direkten
Steuern befreit sind (E. 3b/aa).
- Die Gemeinnützigkeit ist als steuermindernde Tatsache vom
Mehrwertsteuerpflichtigen nachzuweisen (E. 3b/bb).
- Die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Vorgängen hat
nicht primär aus zivil- bzw. vertragsrechtlichen Sicht, sondern
nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen.
Vorliegend beinhaltet ein angeblicher «Darlehensvertrag» einen
mehrwertsteuerpflichtigen Leistungsaustausch (E. 2b und 3c).
Imposta sul valore aggiunto (IVA). Sponsorizzazione di film attraverso
istituzioni di utilità pubblica. Regola dell’onere della prova. Qualifica
di operazioni da un punto di vista economico in opposizione a un
apprezzamento fondato sul diritto civile.
- Condizioni per una controprestazione rilevante dal punto di vista
dell’IVA in caso di sponsorizzazione (consid. 2a e 3a).
- Non vi è una prestazione di comunicazione e quindi sponsorizzazione
se i contributi provengono da sponsor che sono esonerati dalle imposte
dirette perché associazioni di utilità pubblica (consid. 3b/aa).
- Dato che si tratta di un fatto che può portare alla riduzione
dell’imposta, l’assoggettato all’IVA deve dimostrare l’utilità pubblica
(consid. 3b/bb).
- La qualifica di operazioni nel quadro dell’IVA non deve essere
effettuata in primis da un punto di vista del diritto civile risp.
contrattuale, bensì secondo criteri economici e di fatto. Nella
fattispecie, un cosiddetto contratto di mutuo contiene uno scambio di
prestazioni che soggiace all’IVA (consid. 2b e 3c).
Zusammenfassung des Sachverhalts:
A. Die X AG (nachfolgend: Gesellschaft bzw. Steuerpflichtige) bezweckt gemäss
Eintrag im Handelsregister die Produktion von kulturell anspruchsvollen
Spiel- und Dokumentarfilmen; sie wird im Film- und Videosektor tätig sein.
Die Gesellschaft ist seit dem 1. Januar 1995 gemäss Art. 17 der Verordnung
über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 (MWSTV, AS 1994 1464) in dem
von der Eidgenössischen Steuerverwaltung (im Folgenden: ESTV) geführten
Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen.
B. An diversen Tagen in den Monaten Juli und November 1999 sowie im
Februar 2000 führte die ESTV bei der Steuerpflichtigen eine Kontrolle
betreffend die Steuerperioden 1. Quartal 1995 bis 3. Quartal 1999
(Zeitraum vom 1. Januar 1995 bis 30. September 1999) durch. Dabei
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stellte die Verwaltung unter anderem fest, dass die Gesellschaft
Bekanntmachungsleistungen an Stiftungen gegen Entgelt erbrachte und nicht
deklarierte. Mit Ergänzungsabrechnung (EA) vom 22. März 2000 forderte die
ESTV für die Steuerperioden 1. Quartal 1995 bis 3. Quartal 1999 gesamthaft
Fr. 5’148.- Mehrwertsteuer zuzüglich 5% Verzugszins seit dem 28. Februar 1998
(mittlerer Verfall) nach.
C. Mit Schreiben vom 14. April 2000 liess die Gesellschaft die Nachforderung
bei der ESTV bestreiten. Sie hielt dafür, die Beiträge der «Stiftung Kulturfonds
A» und «B-Fonds GmbH» stammten aus Darlehen. Für die Beiträge des
«C Mediendienstes», der «D Stiftung», der «Hilfswerke E», der «F Stiftung»
sowie der «G Gemeinde» habe sie keinerlei Werbeleistungen erbracht. Die
einmalige Nennung dieser Förderer lediglich im Abspann eines Filmes stelle
noch keine Werbeleistung dar.
D. Am 8. September 2000 hielt die ESTV in einem (formellen) Entscheid
fest, die Steuerpflichtige schulde für die Steuerperioden 1. Quartal 1995 bis
3. Quartal 1999 Fr. 5’148.- Mehrwertsteuer nebst Verzugszins. Zur Begründung
ihres Entscheides führte die Verwaltung im Wesentlichen aus, die Gesellschaft
habe von privatrechtlichen Stiftungen Sponsorenbeiträge erhalten und
als Gegenleistung die Sponsoren im Nachspann des betreffenden Filmes
namentlich erwähnt.
Dagegen liess die Steuerpflichtige am 22. September 2000 Einsprache erheben
und beantragen, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben. Sie machte im
Wesentlichen geltend, der Stiftung Kulturfonds A und die B-Fonds GmbH habe
ihr Darlehen zur Verfügung gestellt. Es bestehe eine Rückzahlungspflicht
der Steuerpflichtigen. Von einem Entgelt könne frühestens dann die Rede
sein, wenn die Darlehensgeber auf eine Rückzahlung verzichtet haben,
was aber nicht zutreffe. Vielmehr seien Teilrückzahlungen der Darlehen
bereits erfolgt. Ferner sei die Nennung eines Darlehensgebers oder eines
Spenders im Nachspann eines Filmes keine Gegenleistung. Vielmehr handle
es sich um Produktedeklarationen, welche branchenüblich und teilweise aus
persönlichkeitsrechtlichen Gründen notwendig seien. Insbesondere handle
es sich dabei um keine Werbeleistung, denn bei Kinovorführungen werde in
aller Regel das Licht während des Abspanns bereits eingeschaltet sowie das
Publikum verlasse gleichzeitig den Saal und bei Fernsehausstrahlungen werde
der Abspann in aller Regel weggeschnitten. Eine Werbeleistung könne von
vornherein nur vorliegen, wenn die werbende Person am Markt auftrete. Die
im Nachspann genannten Geldgeber würden aber keine Leistungen am Markt
erbringen.
E. Mit Schreiben vom 30. Mai 2001 gab die ESTV der Steuerpflichtigen «in
Berücksichtigung neuerer oberinstanzlicher Erwägungen» die Möglichkeit,
die Gemeinnützigkeit der Beiträge ausrichtenden Stiftungen nachzuweisen.
Mit Antwortschreiben vom 12. Juni 2001 erklärte die Gesellschaft, steuerliche
Aspekte dieser Stiftungen gehörten zu deren Privatsphäre und sie sei nicht
berechtigt, diesbezügliche Angaben von diesen Stiftungen erhältlich zu
machen. Zudem gehörten die erwähnten Stiftungen zu den wichtigen
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Kultur- und Sozialstiftungen der Schweiz. Ihr Charakter als gemeinnützige
Institutionen dürfte als notorisch vorausgesetzt gelten, insbesondere bei einer
Steuerverwaltung.
F. Mit Einspracheentscheid vom 16. Juli 2001 wies die ESTV die Einsprache
ab und bestätigte erneut die Nachforderung im Betrag von Fr. 5’148.-
nebst Verzugszins. Mit Eingabe vom 29. August 2001 erhebt die X AG
(Beschwerdeführerin) gegen den Einspracheentscheid vom 16. Juli 2001
Beschwerde an die Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK). Sie stellt
den Antrag, der angefochtene Einspracheentscheid sei aufzuheben und
die Sache zu neuer Entscheidung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Mit
Vernehmlassung vom 5. Dezember 2001 beantragt die ESTV, die Beschwerde
kostenpflichtig abzuweisen.
G. Zwecks Klärung des rechtserheblichen Sachverhalts gab die SRK der
Beschwerdeführerin am 15. Juli 2002 Gelegenheit, für jede betroffene
Stiftung zu begründen und zu belegen, dass es sich dabei um gemeinnützige
Vereinigungen handelt mit dem Zweck der Förderung der kulturellen Tätigkeit.
Aufforderungsgemäss reichte die Beschwerdeführerin mit Eingabe vom
20. September 2002 diverse Unterlagen nach. Am 7. Oktober 2002 nahm
die ESTV zu dieser Eingabe Stellung und beantragte die Gutheissung der
Beschwerde im Umfang von Fr. 5’188.-.
Aus den Erwägungen:
1.a. (Formelles)
b. Die Beschwerdeführerin rügt unter anderem die unrichtige Feststellung
des rechtserheblichen Sachverhalts. Die ESTV unterstelle gemeinnützigen
Stiftungen der Kulturförderung unternehmerische Gewinn- und
Umsatzabsichten und interpretiere in Darlehensverträgen Gegenleistungen
hinein, die nie vereinbart und nie erbracht worden seien.
Die Frage, ob der Verwaltung mit Bezug auf Stiftungen eine ungenügende
Sachverhaltsermittlung vorgeworfen werden kann, braucht nicht
abschliessend beurteilt zu werden, wäre doch ein entsprechender
Mangel durch die Instruktionsmassnahme der SRK vom 15. Juli 2002
als geheilt zu betrachten. Soweit der Vorwurf der Beschwerdeführerin
die «Darlehensverträge» betrifft, kann nicht von einer unrichtigen
Sachverhaltsfeststellung durch die ESTV die Rede sein. Denn die steuerliche
Qualifizierung der durch diese Verträge geregelten Aktivitäten ist Rechts- und
nicht Sachverhaltsfrage (siehe E. 3c hiernach). Die Beschwerde ist in diesem
Punkt abzuweisen.
2.a.aa. Nach der Verwaltungspraxis unterliegen Werbe- und
Bekanntmachungsleistungen für Sponsoren der Mehrwertsteuer (Wegleitung
1997 für Mehrwertsteuerpflichtige[4], Rz. 261; Branchenbroschüre Karitative
Organisationen, S. 17). Eine Gegenleistung liege bereits vor, wenn der Sponsor
oder Spender vom Empfänger in einem Mitteilungsblatt oder Klubheft,
in Programmen, aber auch in Form von Lautsprecherdurchsagen unter
Hinweis auf seine berufliche, gewerbliche, unternehmerische oder andere
Tätigkeit namentlich genannt wird (Wegleitung, Rz. 432i). Die Erwähnung
von Privatpersonen ohne jeglichen Hinweis auf eine geschäftliche Tätigkeit
stelle keine Werbeleistung dar und sei nicht steuerbar (Branchenbroschüre
Sport, S. 36; Branchenbroschüre Karitative Organisationen, S. 17). Keine
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Gegenleistung des Zuwendungsempfängers werde angenommen bei
der ein- oder mehrmaligen Nennung im offiziellen Berichtsteil eines
Jahres- und/oder Rechenschaftsberichtes. Bemessungsgrundlage der
Mehrwertsteuer bilde der gesamte Sponsorbeitrag. Bestehe das Sponsoring
in der Zuwendung von Naturalien, sei Steuerbemessungsgrundlage der
Preis, der einem unabhängigen Dritten der gleichen Abnehmerkategorie
für die Lieferung der Naturalien in Rechnung gestellt würde (Wegleitung,
Rz. 432l; Branchenbroschüre Sport, S. 24). Die ein- oder mehrmalige
Nennung von Privatpersonen mit Berufs- oder Tätigkeitsbezeichnung, von
juristischen Personen, Personengesellschaften, Personengesamtheiten
ohne Rechtspersönlichkeit und von Anstalten des privaten Rechts (Verein,
Stiftung, Genossenschaft, AG, Kommanditaktiengesellschaft, GmbH,
Kommanditgesellschaft, Kollektivgesellschaft, einfache Gesellschaft, Verband
usw.) in anderen Publikationen als Geschäfts- oder Rechenschaftsberichten
stelle daher eine Werbe- oder imagefördernde Bekanntmachungsleistung dar,
so dass der entsprechende Sponsorbeitrag der Mehrwertsteuer unterliege.
bb. Die SRK und das Bundesgericht hatten in konkreten Anwendungsakten
bereits über die mehrwertsteuerliche Behandlung von Sponsoring zu befinden:
Werde das Sponsoring einer mehr oder weniger breiten Öffentlichkeit bekannt
gemacht, stehe der Zuwendung eine werbe- und/oder imagefördernde
Leistung durch den Gesponserten an den Sponsor gegenüber. Der Beitrag
an den Begünstigten fördere unter Umständen den Bekanntheitsgrad, die
Anerkennung, das Ansehen oder das gute Image des Sponsors. Bei diesem
mehrwertsteuerlichen Leistungsaustauschverhältnis stehe also der werbe-
oder imagefördernden Bekanntmachungsleistung durch den Gesponserten
ein Entgelt in Form der Zuwendung durch den Sponsor gegenüber. Alles, was
der Sponsor aufwendet, um diese Leistung des Gesponserten zu erhalten,
bilde Bestandteil der Bemessungsgrundlage (Art. 26 Abs. 2 MWSTV). Insofern
schützten die Gerichte die Praxis der ESTV, soweit diese zur Anwendbarkeit
gelangte, mit Ausnahme der Beiträge von Spendern, die als gemeinnützige
Fördervereinigungen den Zweck verfolgen, die Veranstaltungen des
Gesponserten zu unterstützen. Die gemeinnützige Fördervereinigung erwarte
keine Gegenleistung vom Begünstigten. Es verhalte sich hier gleich wie
bei der namentlichen Nennung einer natürlichen Person ohne Hinweis
auf deren Geschäfts- oder Gewerbetätigkeit (zum Ganzen ausführlich:
Entscheide der SRK vom 19. März 2001, veröffentlicht in VPB 65.108 und
vom 20. Februar 2001, veröffentlicht in VPB 66.57; BGE vom 13. Februar 2002
[2A.150/2001], übersetzt in Revue de Droit Administratif et de Droit Fiscal
[RDAF] 2002 II S. 156 ff.). Gemäss Bundesgericht sind die Voraussetzungen
einer gemeinnützigen Fördervereinigung in diesem Sinne beispielsweise
dort nicht erfüllt, wo ein kommerzielles Unternehmen eine Stiftung einsetzt,
um über diese nach aussen seine Sponsorleistung zu erbringen (BGE vom
13. Februar 2002, a.a.O., E. 6c).
cc. Wie für jede andere Aktivität setzt die Steuerbarkeit von Sponsoring
folglich voraus, dass es im mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch
erfolgt. Dem Sponsor muss für seine Zuwendung ein direkter
verbrauchsfähiger Nutzen durch den Gesponserten zufliessen. Besteht kein
Leistungsaustauschverhältnis zwischen Begünstigtem und Sponsor, ist die
Aktivität mehrwertsteuerlich irrelevant und fällt nicht in den Geltungsbereich
der Mehrwertsteuerverordnung. Bei der Frage nach der Steuerbarkeit
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einer Aktivität kommt es daher nicht auf deren Begriffsbezeichnung (z. B.
Sponsoring) an, sondern darauf, ob ein Leistungsaustausch im Sinne des
Mehrwertsteuerrechts gegeben ist (Entscheid der SRK vom 19. März 2001,
veröffentlicht in VPB 65.108 S. 1176; vgl. BGE vom 13. Februar 2002, a.a.O.,
E. 5b).
b. Die Gewährung und Vermittlung von Krediten gilt als ein von der
Mehrwertsteuer unecht befreiter Umsatz im Bereich des Geld- und
Kapitalverkehrs (Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV). Die Gewährung von Darlehen
fällt unter das unecht befreite Kreditgeschäft (Alois Camenzind/Niklaus
Honauer, Handbuch zur neuen Mehrwertsteuer, Bern 1995, S. 151 Rz. 516).
Durch den Darlehensvertrag verpflichtet sich der Darleiher zur Übertragung
des Eigentums an einer Summe Geldes oder an anderen vertretbaren Sachen,
der Borger dagegen zur Rückerstattung von Sachen der nämlichen Art
in gleicher Menge und Güte (Art. 312 des Bundesgesetzes betreffend die
Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 30. März 1911 (Fünfter
Teil: Obligationenrecht [OR], SR 220).
c. Nach konstanter Rechtsprechung werden gemäss dem Grundsatz der
Einheitlichkeit der Leistung einheitliche wirtschaftliche Vorgänge nicht
in mehrere selbständige Leistungen zerlegt, wenn sie wirtschaftlich
zusammengehören und ein unteilbares Ganzes bilden. Übe der
Steuerpflichtige eine Reihe von einzelnen Tätigkeiten aus, die auf ein
einheitliches wirtschaftliches Ziel gerichtet sind, liege eine einheitliche
Leistung indes nur dann vor, wenn die einzelnen Teile sachlich, zeitlich
und vom wirtschaftlichen Gehalt her in einer derart engen Verbundenheit
stehen, dass sie untrennbare Komponenten eines Vorgangs verkörpern, der
das gesamte Handeln umfasst (Entscheide der SRK vom 25. September 1998,
veröffentlicht in VPB 63.75, E. 5a und vom 3. Februar 1999, veröffentlicht in
MWST-Journal 1/1999, S. 24, E. 4b, je mit Hinweisen).
Es verhalte sich keineswegs etwa so, dass eine steuerpflichtige Leistung
als Ganzes nicht auch Leistungskomponenten umfassen kann, die isoliert
betrachtet steuerbefreit wären. Denn auch umgekehrt ist ohne weiteres
möglich, dass als Ganzes steuerbefreit zu beurteilende Leistungen
auch Elemente von an sich steuerpflichtigen Tätigkeiten beinhalten.
Beispielsweise enthalte die befreite Heilbehandlung (Art. 14 Ziff. 3 MWSTV)
auch Verpflegungs- und Beherbergungskomponenten (vgl. Entscheid der
SRK vom 25. September 1998, veröffentlicht in VPB 63.75, E. 4b). Oder
befreite Leistungen im Sozialbereich (Art. 14 Ziff. 7 MWSTV) könnten
Beförderungs- und Verpflegungskomponenten enthalten (Entscheid der SRK
vom 3. Februar 1999, veröffentlicht in MWST-Journal 1/1999, S. 25 ff., E. 4).
Es sei jeweils im konkreten Einzelfall aufgrund der gesamten tatsächlichen
und wirtschaftlichen Verhältnisse zu beurteilen, ob eine Leistungseinheit
vorliegt oder aber steuerlich unabhängig zu beurteilende Vorgänge gegeben
sind (Entscheid der SRK vom 10. März 1999, veröffentlicht in VPB 63.92 S. 864).
So können nach Rechtsprechung und Lehre mehrwertsteuerlich an
sich unterschiedlich zu beurteilende Leistungen auch dann einheitlich
zu besteuern sein, wenn sie zueinander im Verhältnis von Haupt- und
Nebenleistung stehen. Nebenleistungen teilen mehrwertsteuerrechtlich das
Schicksal der Hauptleistung, wenn sie im Verhältnis zu dieser nebensächlich
sind, mit dieser in einem engen Zusammenhang stehen, diese wirtschaftlich
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ergänzen, verbessern oder abrunden und mit dieser üblicherweise
vorkommen (BGE vom 7. Dezember 2001 [2A.135/2001], E. 2, vom 26. Juli 2001
[2A.25/2000], E. 3a und b; ausführlich: Entscheid der SRK vom 25. September
1998, veröffentlicht in 63.75, E. 5a; vgl. Camenzind/Honauer, a.a.O., S. 57
Rz. 105; Günter Rau/Erich Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, Kommentar,
Köln, Loseblatt, § 1 Rz. 92).
3. Im vorliegenden Fall produziert die Beschwerdeführerin gemäss
Zwecksetzung kulturell anspruchsvolle Spiel- und Dokumentarfilme. Nach
unwidersprochener Darstellung der ESTV erwähnt die Beschwerdeführerin
diverse Geldgeber mit Namen bzw. Firma im Nachspann der Filme. Die Höhe
der durch die Verwaltung festgestellten Geldzahlungen ist nicht bestritten.
Die Beschwerdeführerin wendet jedoch ein, sie habe dafür keine steuerbaren
Werbeleistungen erbracht.
a. Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin stellt grundsätzlich die
namentliche Nennung eines Geldgebers im Nachspann (oder an anderer
Stelle) eines Films klarerweise eine steuerbare Bekanntmachungsleistung
im hievor beschriebenen Sinn dar, falls es sich bei den Sponsoren um nach
wirtschaftlichen Kriterien geführte Unternehmungen handelt (E. 2a hievor;
vgl. Entscheid der SRK vom 19. März 2001, E. 3 c und d, veröffentlicht in
VPB 65.108 S. 1176 ff.). Dem Kinobesucher bzw. Filmbetrachter wird der
Geldgeber mit Namen oder Firma vor Augen geführt. Die steuerbare Leistung
der Beschwerdeführerin besteht in der Bekanntmachung der Sponsoren
gegenüber dem Publikum. Was die Geldgeber für die Leistung aufwenden,
fällt grundsätzlich in die Steuerberechnungsgrundlage. Eine Ausnahme
liegt vor, wenn die Beiträge von Spendern stammen, die als gemeinnützige
Fördervereinigungen den Zweck verfolgen, die Veranstaltungen des
Gesponserten zu unterstützen (E. 2a/bb hievor). Wie es sich damit verhält,
ist nachfolgend zu prüfen (E. b).
Was die Beschwerdeführerin dagegen vorbringt, vermag nicht
durchzudringen. Sie hält dafür, dass dem Nachspann eines Filmes
keinerlei Werbecharakter zukomme. Es handle sich vielmehr um eine
Produktedeklaration. So werde bei Kinovorführungen in aller Regel während
des Abspanns bereits das Licht eingeschaltet, worauf sich das Publikum
erhebe und den Saal verlasse, und bei Fernsehausstrahlungen werde der
Abspann in aller Regel weggeschnitten. Diese Behauptungen belässt die
Beschwerdeführerin unbelegt. Selbst wenn es sich «in aller Regel» so
verhalten sollte wie die Beschwerdeführerin behauptet, könnte sie nichts
für ihren Vorteil ableiten. Es genügt, wenn die Sponsoren in Einzelfällen
mittels Abspann dem Publikum bekannt gemacht werden. Im Übrigen ist nicht
nachvollziehbar, inwiefern der Bestandteil des Films bildende Abspann nicht
für das Publikum bestimmt sein soll. Wäre dem in der Tat so, gäbe es keinen
Grund, diesen zusammen mit dem eigentlichen Film vorzuführen.
b.aa. Es bleibt somit zu prüfen, ob die im Nachspann genannten Geldgeber
gemeinnützige Institutionen im hievor beschriebenen Sinn darstellen.
Berechtigterweise orientiert sich die Vorinstanz zur Beantwortung dieser
Frage nunmehr an ihrer Praxis zum neuen Mehrwertsteuergesetz. Demnach
liegt keine Bekanntmachungsleistung und somit kein Sponsoringsachverhalt
vor bei Spenden, die von den direkten Bundessteuern befreit sind (Wegleitung
2001[5], Rz. 418).
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Die Beschwerdeführerin macht geltend, es handle sich bei den im Abspann
genannten Geldgebern nicht um geschäfts-, gewinn- und umsatzorientierte
Unternehmungen, sondern um spendende Fördervereinigungen.
Mit Instruktionsmassnahme vom 15. Juli 2002 gab die SRK der
Beschwerdeführerin Gelegenheit, für jede betroffene Stiftung zu begründen
und zu belegen, dass es sich dabei um gemeinnützige Vereinigungen handelt.
Mit den nachgereichten Unterlagen gelingt der Beschwerdeführerin der
Nachweis, dass es sich bei nachfolgenden Geldgebern um Institutionen
handelt, die von den direkten Steuern befreit sind: Hilfswerke E, die D Stiftung,
die Kulturstiftung I, die F Stiftung, die H Stiftung und der C Mediendienst.
Für diese Institutionen erbringt die Beschwerdeführerin folglich keine
steuerbaren Bekanntmachungsleistungen. Dies anerkennt nunmehr auch
die ESTV und beantragt mit Recht, die Geldzahlungen dieser Institutionen
(Fr. 85’000.- / recte: Fr. 90’000.-) aus der Steuerberechnungsgrundlage zu
nehmen und die Beschwerde im Umfang von Fr. 5’188.- (recte: Fr. 5’493.-
[90’000 × 6,5 : 106,5]) gutzuheissen.
Die Beschwerde ist in diesem Punkt im Umfang von Fr. 5’493.- gutzuheissen.
Allerdings ist zu beachten, dass sich dadurch der Anteil Spenden im Betrag
von Fr. 90’000.- erhöht und deshalb gemäss der durch das Bundesgericht
geschützten Praxis der ESTV der Vorsteuerabzug der Beschwerdeführerin
verhältnismässig zu kürzen ist (BGE 126 II 458 f., E. 8a und b; Wegleitung 1997,
Rz. 825a). Insoweit ist die Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen zu neuem
Entscheid über die Berechnung der Nachforderung unter Berücksichtigung
der verhältnismässigen Vorsteuerabzugskürzung.
bb. Mit Eingabe vom 20. September 2002 bringt die Beschwerdeführerin
ferner vor, aufgrund der Regelung über die Beweislastverteilung sei es an
der ESTV zu beweisen, dass ein Steuertatbestand vorliegt. Nicht sie habe zu
beweisen, dass die Schenkungen durch Institutionen erfolgten, die keinen
wirtschaftlichen Zweck verfolgen, sondern die Verwaltung müsse dartun, dass
es sich dabei um gewinn- oder umsatzorientierte Unternehmen handelt.
Die Beweiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darüber, ob
eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der
Beweis ist geleistet, wenn der Richter gestützt auf die freie Beweiswürdigung
zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand
verwirklicht hat. Gelangt der Richter aufgrund der Beweiswürdigung
nicht zur Überzeugung, die feststellungsbedürftige Tatsache habe sich
verwirklicht, so fragt es sich, ob zum Nachteil der Steuerbehörde oder des
Steuerpflichtigen zu entscheiden ist, wer also die Folgen der Beweislosigkeit
zu tragen hat. Nach der objektiven Beweislastregel ist bei Beweislosigkeit
zu Ungunsten desjenigen zu urteilen, der die Beweislast trägt (Fritz Gygi,
Bundesverwaltungsrechtspflege, Bern 1983, S. 279 f.; Martin Zweifel, Die
Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989,
S. 109 f.). Die Steuerbehörde trägt die Beweislast für Tatsachen, welche die
Steuerpflicht als solche begründen oder die Steuerforderung erhöhen, das
heisst für die steuerbegründenden und -mehrenden Tatsachen. Demgegenüber
ist der Steuerpflichtige für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen
beweisbelastet, das heisst für solche Tatsachen, welche Steuerbefreiung oder
Steuerbegünstigung bewirken (vgl. Archiv für Schweizerisches Abgaberecht
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[ASA] 60 S. 416, 59 S. 634, 55 S. 627; BGE 92 I 255 ff.; Ernst Blumenstein/Peter
Locher, System des Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 454; Zweifel, a.a.O.,
S. 48).
Die ESTV hat anlässlich der Steuerkontrolle Geldleistungen an die
Beschwerdeführerin festgestellt. Die Geldgeber werden unbestrittenermassen
im Nachspann der durch die Beschwerdeführerin produzierten Filme
genannt. Unter diesen Umständen war die Verwaltung zunächst einmal
berechtigt, von der Verwirklichung eines Steuertatbestandes auszugehen,
nämlich von steuerbaren Bekanntmachungsleistungen (siehe E. 3a
hievor). Solche Leistungen sind grundsätzlich steuerbar. Wenn es
sich beim Geldgeber aber ausnahmsweise (unter anderem) um eine
gemeinnützige Fördervereinigung mit dem Zweck handelt, die Tätigkeiten
des Geldempfängers uneigennützig lediglich zu unterstützen, ist der
Sponsoringtatbestand nicht erfüllt. Der geltend gemachte Umstand, es handle
sich bei den Geldgebern um gemeinnützige Fördervereinigungen in diesem
Sinne, stellt in casu folglich eine steuermindernde Tatsache dar. Deren
Nachweis obliegt der Beschwerdeführerin. Mit Bezug auf jene Geldgeber,
für die der Beschwerdeführerin der entsprechende Nachweis misslingt, ist die
Beschwerde abzuweisen.
c.aa. Auch unter dem Titel Sponsoring veranschlagt die ESTV die von der
B-Fonds GmbH gestützt auf den «Darlehensvertrag» vom 5. November 1996 an
die Beschwerdeführerin geleistete Geldzahlung in der Höhe von Fr. 45’000.-.
Dies wäre gerechtfertigt, soweit die Beschwerdeführerin der B-Fonds GmbH
Bekanntmachungsleistungen erbringen würde. Allerdings bestreitet die
Beschwerdeführerin, diese Geldgeberin im Nachspann ihrer Filme erwähnt
zu haben. Auch im Vertrag vom 5. November 1996 verpflichtet sich die
Beschwerdeführerin zu keinerlei Bekanntmachungsleistungen an die B-Fonds
GmbH. Zwar enthält Art. 6 des Vertrages den Begriff «Sponsoring», doch wird
im Zusammenhang klar, dass es sich dabei um Gelder handelt, welche die
Beschwerdeführerin nicht von der Vertragspartnerin, sondern von Dritten
erhält. Den Nachweis der steuerbegründenden Tatsache (E. b/bb hievor),
nämlich das Vorliegen einer Bekanntmachungsleistung, bleibt die ESTV in
diesem Fall schuldig. Dennoch wendet - wie nachfolgend zu zeigen ist - die
B-Fonds GmbH die fraglichen Fr. 45’000.- für eine steuerbare Leistung der
Beschwerdeführerin auf.
Zwar regeln die Parteien die Aktivitäten in einer mit «Darlehensvertrag»
bezeichneten Vereinbarung. Die mehrwertsteuerliche Qualifikation
von Vorgängen hat jedoch nicht in erster Linie aus einer zivil-, sprich
vertragsrechtlichen Sicht, sondern nach wirtschaftlichen, tatsächlichen
Kriterien zu erfolgen (vgl. Entscheid der SRK vom 18. Mai 1998, E. 7,
veröffentlicht in MWST-Journal 3/1998, S. 138; ausführlich: Daniel Riedo,
Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von
den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999,
S. 112; siehe auch Stefan Kuhn/Peter Spinnler, Mehrwertsteuer, Muri/Bern
1994, S. 38 in fine, 41; vgl. Ivo P. Baumgartner, in Mwst.com: Kommentar
zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000,
ad Art. 33 Abs. 1 und 2, S. 551 Rz. 12). Dies hat erst recht dann zu gelten,
wenn die Parteien vertraglich eine zivilrechtlich unzutreffende Bezeichnung
verwenden.
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Das Obligationenrecht setzt für das Vorhandensein eines Darlehensvertrages
voraus, dass der Borger die Sache in gleicher Menge und Güte bedingungslos
zurückbezahlt (siehe E. 2b hievor). In casu wird die Geldzahlung aber nur
bedingt zur (Teil-)Rückzahlung fällig. Die zivilrechtliche Qualifikation kann
aber letztlich offen bleiben, denn nach den tatsächlichen Verhältnissen
versteckt sich hinter dem «Darlehensvertrag» eine mehrwertsteuerlich
relevante Leistung der Beschwerdeführerin an die B-Fonds GmbH. Die
Beschwerdeführerin realisiert eine Fernsehproduktion. Hiefür verpflichtet
sie sich gegenüber der B-Fonds GmbH der Filmproduktion einen ganz
bestimmten Titel («Bruchstücke») zu geben, sich an die personellen
(bezüglich Regie, Kamera, Ton, Produktion, Schnitt und Musik) und
technischen Vorgaben (bezüglich Genre, Länge, Sprache, Format, Budget
der Produktion) zu halten. Die Beschwerdeführerin verpflichtet sich ferner,
die Interpretenfunktionen (Off-SprecherInnen, SynchronsprecherInnen usw.)
mit in der Schweiz wohnhaften Personen zu besetzen, soweit es sich nicht um
Dokumentaraufnahmen handelt. Die Beschwerdeführerin ist gehalten, der
B-Fonds GmbH die Produktionsunterlagen einzureichen bestehend aus dem
definitiven Produktionsbudget, den unterzeichneten Anstellungsverträgen,
dem unterzeichneten Koproduktionsvertrag mit SF DRS usw. Ferner ist
die Beschwerdeführerin gegenüber der B-Fonds GmbH verpflichtet, für
die Produktion sämtliche vorbestehenden oder durch die Realisierung
des Projekts entstehenden Urheberrechte und Rechte an verwandten
Schutzrechten zu erwerben. Sie verpflichtet sich auch, keine Nutzungsrechte
für eine den Zeitraum von 15 Jahren nach Fertigstellung der Produktion
übersteigende Dauer abzutreten. Des Weiteren hat die Beschwerdeführerin
der B-Fonds GmbH sofort nach Fertigstellung des Projekts Videokopien in allen
vorhandenen Sprachfassungen und die Schlussabrechnung der Produktion
abzuliefern. Der mehrwertsteuerliche Umsatz der Beschwerdeführerin
besteht aus all diesen Leistungskomponenten. Als Gegenleistung erhält sie den
Betrag von Fr. 45’000.-. Der Tatbestand des Leistungsaustausches ist erfüllt, die
Aktivitäten der Beschwerdeführerin sind steuerbar, Berechnungsgrundlage
bilden die Fr. 45’000.- (Art. 26 Abs. 1 MWSTV). Die Beschwerde ist in diesem
Punkt abzuweisen.
Daran ändert die bedingte (Teil-)Rückzahlungspflicht der Beschwerdeführerin
nichts. Da es die Beschwerdeführerin zudem unterlässt darzulegen,
inwieweit und gestützt auf welche Vertragsklausel sie einen allfälligen
(Teil-)Betrag zurückbezahlt hat, kann hier auch offen bleiben, ob allenfalls
(und wenn ja, für welche der Rückzahlungsklauseln) die Voraussetzungen
der Entgeltsminderung erfüllt sind. Darüber hätte unter den gegebenen
Umständen - infolge eines entsprechenden Antrages - zunächst die funktional
zuständige ESTV zu befinden, an welche die Sache ohnehin zurückgewiesen
wird (siehe E. 3b/aa).
bb. Zu gleichen oder ähnlichen Aktivitäten verpflichtete sich die
Beschwerdeführerin gegenüber der Stiftung Kulturfonds A. Was die
Stiftung dafür aufwendete (ein bedingt rückzahlbares «Darlehen»), bildet
Steuerberechnungsgrundlage für die beschwerdeführerische Leistung.
Bezüglich der bedingten Rückzahlungspflicht ist auf das bisher Gesagte (E. aa)
zu verweisen.
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Eine der Leistungskomponenten besteht gemäss beiden Verträgen darin,
dass die Beschwerdeführerin «in den Titeln des Films die Erwähnung MIT
DER BETEILIGUNG DER STIFTUNG KULTURFONDS A in angemessener
Form aufzunehmen» hat. Da es sich bei der Stiftung Kulturfonds A um
eine von den direkten Steuern befreite gemeinnützige Fördervereinigung
handelt, fiele grundsätzlich der auf diese Bekanntmachungskomponente
der Leistung fallende Anteil des Entgeltes nicht in die Bemessungsgrundlage
der Mehrwertsteuer. Allerdings steht diese Leistungskomponente sachlich,
zeitlich und vom wirtschaftlichen Gehalt her in einer untrennbaren
Verbundenheit mit der Leistungspflicht der Beschwerdeführerin aus den
genannten Verträgen. Sie bildet untergeordnete, untrennbare Komponente
der Gesamtleistung und teilt deren steuerliches Schicksal (E. 2c hievor). Es ist
ohnehin davon auszugehen, dass der auf die Bekanntmachungskomponente
fallende Anteil des Entgelts für die Gesamtleistung praktisch null ausmacht.
Denn der Nennung einer gemeinnützigen Stiftung im Film liegt - auch nach
den eigenen Ausführungen der Beschwerdeführerin - keine geschäfts-,
gewinn- und umsatzorientierte Motivation zugrunde, weshalb ja auch
die Unterstützungsbeiträge gemeinnütziger Fördervereinigungen
grundsätzlich den steuerrelevanten Sponsoringtatbestand nicht erfüllen. Eine
gemeinnützige Fördervereinigung erwartet keine Bekanntmachungsleistung
im Sinne des Sponsoringtatbestandes (E. 2a hievor). Insofern wendet
die Stiftung Kulturfonds A für die Bekanntmachungskomponente der
beschwerdeführerischen Leistung - wenn überhaupt - einen verhältnismässig
zu vernachlässigenden Anteil am Entgelt für die Gesamtleistung auf.
4. Die Beschwerde ist im Sinne der vorangehenden Erwägungen teilweise
gutzuheissen, im Übrigen jedoch abzuweisen.
[4] Die alten Texte zur Mehrwertsteuerverordnung sind zu beziehen bei
der Eidgenössischen Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstr. 50, CH-3003 Bern.
[5] Zu beziehen beim Bundesamt für Bauten und Logistik (BBL), Vertrieb
Publikationen, CH-3003 Bern.
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Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften
Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées
Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali
JAAC 67.49 - Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 18. November
2002 [SRK 2001-145]
In
Verwaltungspraxis der Bundesbehörden
Dans
Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération
In
Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione
Jahr
2003
Année
Anno
Band
67
Volume
Volume
Seite
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Ref. No
150 006 020
Das Dokument wurde durch das Schweizerische Bundesarchiv und die Bundeskanzlei konvertiert.
Le document a été digitalisé par les Archives Fédérales Suisses et la Chancellerie fédérale.
Il documento è stato convertito dall'Archivio federale svizzero e della Cancelleria federale.