ch_vb · 93.029 · 1993-04-20 · de


#ST# 93.029
Message
concernant la modification de la loi fédérale
sur l'impôt fédéral direct
(nouvelle formulation de l'art. 20,1er al., let. a, concernant
le traitement fiscal des rendements provenant des assurances
de capitaux acquittées au moyen d'une prime unique)
du 1er mars 1993
Messieurs les Présidents, Mesdames et Messieurs,
Nous vous soumettons, par le présent message, le projet de modification de la loi
fédérale sur l'impôt fédéral direct.
Nous vous proposons, par la même occasion, de classer les interventions parle-
mentaires suivantes:
1992 M 92.3276 Imposition des assurances de capitaux conforme à la loi
(N 14.12. 92, Spoerry; E 15.12. 92)
1992 M 92.3297 Imposition des assurances de capitaux conforme à la loi
(E 15.12. 92, Küchler; N 14.12. 92)
Nous vous prions d'agréer, Messieurs les Présidents, Mesdames et Messieurs,
l'assurance de notre haute considération.
1er mars 1993 
Au nom du Conseil fédéral suisse:
Le président de la Confédération, Ogi
Le chancelier de la Confédération, Couchepin
1120 
1993-144

Condensé
Par assurances de capitaux susceptibles de rachat et acquittées au moyen d'une prime
unique, il faut entendre des assurances sur la vie où le preneur d'assurance finance la
prestation d'assurance par un versement unique. Un tel placement de capitaux produit
indiscutablement un rendement.
Selon l'article 20,1er alinéa, lettre a, de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt
fédéral direct (LIFO; RS 642.11; RO 1991 1184), ces rendements provenant de
l'épargne sous forme d'assurance, versés en cas de vie ou de rachat, font partie des
revenus imposables de la fortune mobilière dans la mesure où le rapport contractuel a
duré moins de dix ans ou si l'assuré est âgé de moins de 60 ans lorsqu'il touche la
prestation. L'imposition doit donc toujours avoir lieu lorsqu'une des deux conditions
est remplie.
Cette interprétation correspondant à la teneur de l'article 20,1er alinéa, lettre a, LIFD,
a toutefois été critiquée par des parlementaires. Les auteurs de deux motions (Spoerry
92.3276 et Küchler 92.3297) ont fait valoir que ladite interprétation contredisait la
volonté du législateur, lequel ne pensait pas à deux états défaits alternatifs impliquant
l'imposition, mais à deux états défaits alternatifs requérant l'exonération. Aussi ont-ils
demandé au Conseil fédéral d'appliquer la loi en ce sens.
Dans sa réponse du 9 septembre 1992, le Conseil fédéral a signalé, pour l'essentiel, que
l'on ne pouvait pas répondre à la demande des motionnaires en interprétant la loi,
mais seulement en la modifiant. C'est pourquoi il a fait part de son intention de
présenter au Parlement un message dans lequel il lui soumettrait une nouvelle version
de cette disposition, qui soit satisfaisante quant au fond et à la forme. Par le présent
message, il se conforme à cette intention. Pendant les travaux de préparation, le
Conseil fédéral est arrivé à la conclusion qu 'il fallait revoir entièrement le problème du
traitement fiscal des assurances de capitaux à primes uniques. Il considère en effet que
l'octroi de privilèges fiscaux en vue de promouvoir l'épargne sous forme d'assurance
n'est autorisé, de par la constitution, que dans le cadre de la prévoyance vieillesse
(an. 34iuate'i notamment le. 6e al., est.). Cela implique essentiellement que la presta-
tion d'assurance n'arrive à échéance que lorsque l'assuré a atteint un âge déterminé et
que le rapport contractuel sur lequel est fondée la prestation ait duré un certain temps.
En revanche, il n'existe aucune base constitutionnelle permettant de privilégier
fiscalement une épargne plus étendue sous forme d'assurance, comme le préconisent
les motionnaires. L'octroi d'un tel privilège irait à {'encontre non seulement de l'article
34iui"er est., mais également du principe de la neutralité de l'impôt sur le plan de la
concurrence, et donc de l'article 4 est.. On ne venait en effet pas pourquoi l'épargne
sous forme d'assurance devrait bénéficier d'un traitement fiscal plus favorable que,
par exemple, l'épargne formée par des titres obligataires, alors qu'il n'y a entre eux
aucune différence du point de vue économique.
La nouvelle version de l'article 20, 1er alinéa, lettre a, LIFD, proposée par le Conseil
fédéral, tient compte de ces réflexions.
1121

Message
I 
Partie générale
II 
Point de la situation
III 
Message de 1983 du Conseil fédéral
Par assurances de capitaux susceptibles de rachat et acquittées au moyen d'une
prime unique, il faut entendre des assurances sur la vie où le preneur d'assurance
finance la prestation d'assurance non par le service périodique des primes, mais
par un versement unique. Un tel placement de capitaux produit indiscutablement
un rendement.
Dans son message du 25 mai 1983 sur l'harmonisation fiscale (FF 1983 III I ss), le
Conseil fédéral avait décidé de soumettre ce rendement intégralement à l'impôt
fédéral direct (cf. p. 172). Aussi avait-il proposé la teneur suivante de l'article 20,
1er alinéa, lettre a, LIFO:
1 Le rendement de la fortune mobilière est imposable, en particulier:
a. Les intérêts d'avoirs, y compris les intérêts des sommes placées pour
financer une assurance de capitaux susceptible de rachat.
112 
Délibérations du Parlement
Le Conseil des Etats (conseil prioritaire) avait tout d'abord refusé d'imposer de
tels rendements (BÖ E 1986, p. 175). Par contre, le Conseil national avait, lui,
décidé de les imposer par principe «pour autant qu'ils ne servent pas à la
prévoyance» (proposition Maximilian Reimann). Ici encore, il s'agissait d'encou-
rager, par la fiscalité, la prévoyance vieillesse, au sens de l'article 34iuatcr
)
6e alinéa, est. (prévoyance individuelle) (cf. les interventions de l'auteur de la
proposition et du rapporteur de la commission, le député Reichling; BÖ N 1987
1741 et 1742).
Le Conseil des Etats s'était rallié au Conseil national sur le principe de l'imposi-
tion, mais il avait refusé l'exception. Dès lors, sa formulation correspondait
pratiquement à la proposition du Conseil fédéral. Une proposition de la minorité
Hefti/Miville, qui entendait concrétiser l'exception du Conseil national en faveur
de la prévoyance, avait encore été refusée à l'époque (BÖ E 1988 811 à 815).
Cependant, la Commission du Conseil national avait repris la proposition Hefti/
Miville et, en plénum, le Conseil national avait adopté la proposition de la
commission (BÖ N 1989 728). Par la suite, le Conseil des Etats avait lui aussi
approuvé sans discussion la décision du Conseil national (BÖ E 1989 591).
Cette situation avait conduit, en reprenant mot pour mot la proposition Hefti/
Miville, à la formulation suivante de l'article 20, 1er alinéa, lettre a, LIFO:
1 Est imposable le rendement de la fortune mobilière, en particulier:
a. Les intérêts d'avoirs, y compris les rendements versés, en cas de vie à
l'échéance ou de rachat d'assurances de capitaux susceptibles de rachat et
acquittées au moyen d'une prime unique, dans la mesure où, pour ces
assurances de capitaux, le rapport contractuel n'a pas duré au moins dix ans
ou que l'assuré n'a pas encore atteint sa 60e année;
1122

Cette version, difficile à comprendre en raison de la double négation figurant dans
la proposition subordonnée, ne tarda pas à prêter à la critique. Le 11 janvier 1990,
la «Schweizerische Handelszeitung» relevait, à la page 3, que cette réglementation
n'était pas claire. Du moment qu'il n'y avait plus de divergence entre les conseils,
le chef du Département fédéral des finances (DFF) s'était adressé, le 2 mai 1990,
conformément à l'article 16, 3e alinéa, de la loi sur les rapports entre les conseils,
aux deux commissions en leur demandant de revenir sur cette disposition. Le texte
proposé dans le document de travail de l'Administration fédérale des contribu-
tions (AFC) avait la teneur suivante:
1 Le rendement de la fortune mobilière est imposable, en particulier:
a. Les intérêts d'avoirs, y compris les rendements versés, en cas de vie à
l'échéance ou de rachat d'assurances de capitaux susceptibles de rachat et
acquittées au moyen d'une prime unique, à moins que pour ces assurances
de capitaux le rapport contractuel ait duré au moins dix ans et que l'assuré
ait déjà atteint sa 60e année;
II ressort clairement de ce texte que l'assujettissement à l'impôt des rendements
en question ne serait exclu que si les deux conditions mentionnées dans la
proposition subordonnée étaient remplies d'une manière cumulative.
Dans sa séance du 15 juin 1990, la Commission du Conseil des Etats s'était ralliée
à cette formulation. Toutefois, le 27 septembre 1990, le Conseil des Etats en
plénum l'avait rejetée par 17 voix contre 15 et s'en était tenu à la formulation
actuelle. A cette occasion, on avait exprimé l'idée qu'il convenait d'exonérer les
rendements provenant de quelque prévoyance que ce soit financée par une
assurance de capitaux susceptible de rachat et acquittée au moyen d'une prime
unique. Au cours de la discussion, notamment le député Ruesch avait réfuté la
critique à rencontre de la teneur de l'article 20, 1er alinéa, lettre a, LIFO. Si la
formulation du Conseil national permettait à des parents de trente ans de financer
la formation des enfants, c'était également, disait-il, une forme de prévoyance qui
méritait d'être encouragée. Pour bénéficier du privilège fiscal, il devait donc
suffire que le contrat ait duré au moins dix ans ou que l'assuré ait atteint sa
60e année (cf. intervention Ruesch, BÖ E 7990 729).
Compte tenu du résultat serré du vote au Conseil des Etats, l'AFC avait essayé,
dans un document de travail daté du 18 octobre 1990, de soulever de nouveau la
question devant la Commission du Conseil national et de proposer la meilleure
formulation possible du point de vue linguistique. Cette commission avait toute-
fois refusé, par douze voix contre cinq, de revenir sur la question; aussi ne fut-elle
plus abordée au plénum du Conseil national et l'article 20, 1er alinéa, lettre a,
LIFO a-t-il conservé sa teneur maladroite du point de vue linguistique.
113 
Controverse
Les débats au Conseil des Etats avaient tout d'abord amené l'AFC à comprendre
l'article 20,1er alinéa, lettre a, LIFO de la manière suivante: on n'imposera pas les
rendements en question chaque fois qu'au moment du paiement le rapport
contractuel aura duré au moins dix ans (indépendamment de l'âge de l'assuré) ou
que l'assuré aura au moins 60 ans (indépendamment de la durée du contrat).
1123

Cette façon de voir a fait l'objet de critiques: dans une étude fouillée, Thomas
Koller a qualifié l'interprétation de contraire à la loi (cf. Revue suisse des
assurances sociales et de la prévoyance professionnelle, 1991, p. 309 ss). Une autre
étude a confirmé l'exactitude logique du point de vue de Monsieur Koller (Willi
Botta, Revue fiscale, mai 1992, p. 203 ss).
Après avoir analysé la critique, l'AFC est parvenue à la conclusion que l'interpré-
tation qu'elle faisait jusque-là, en se fondant exclusivement sur les délibérations
du 27 septembre 1990 au Conseil des Etats, n'était, de fait, pas compatible avec la
teneur de l'article 20,1er alinéa, lettre a, LIFO. Que, en effet, selon le texte de loi
adopté par le Parlement, il était exact de dire que les rendements provenant des
assurances de capitaux acquittées au moyen d'une prime unique devaient être
imposés si le rapport contractuel afférent avait duré moins de dix ans (sans tenir
compte de l'âge du bénéficiaire), ou bien si l'assuré avait moins de 60 ans lorsqu'il
touchait la prestation (sans que la durée du contrat ne soit prise en considération).
L'imposition devait donc toujours avoir lieu lorsque l'une des deux conditions
citées était remplie. A l'inverse, de tels rendements ne seraient exonérés que s'ils
reposent sur un rapport contractuel d'au moins dix ans et que le bénéficiaire est
âgé d'au moins 60 ans.
Cette nouvelle interprétation, qui résulte impérativement de la teneur de l'article
20, 1er alinéa, lettre a, LIFO, a été confirmée officiellement par le conseiller
fédéral Stich lors de l'heure des questions du Conseil national du 9 juin 1992,
quoique critiquée dans deux motions (Spoerry 92.3276 et Küchler 92.3297)
comme allant à rencontre de la volonté du Parlement. Dans sa réponse à ces deux
motions, le Conseil fédéral a fait observer que, en soi, le texte de la loi était clair,
même s'il était difficilement compréhensible. A en croire la doctrine et la
jurisprudence, le texte d'une disposition ne fait pas radicalement obstacle à
l'interprétation. Claire quant à son sens, une phrase à caractère juridique n'en a
pas pour autant de signification juridique certaine. C'est l'interprétation juridique
qui lui donnera un sens univoque. (Fritz Gygi, «Vom Anfang und vom Ende der
Rechtsfindung», in «Beiträge zum Verfassungs- und Verwaltungsrecht», Berne
1986, p. 199 ss et 220). Compte tenu du fait que l'interprétation de l'article 20,
1er alinéa, lettre a, LIFO pose problème et qu'il y a la possibilité d'introduire, à
temps, une nouvelle formulation de l'article incriminé, le Conseil fédéral a décidé
de vous présenter le plus rapidement possible ce bref message dans lequel il vous
soumet, pour la disposition en cause, un texte compréhensible et satisfaisant
quant au fond et à la forme linguistique (cf. la réponse du Conseil fédéral en date
du 9 septembre 1992).
Par le présent message, le Conseil fédéral répond à cet engagement.
12 
Nouvelle formulation de l'article 20, 1er alinéa, lettre a, LIFO
Si tant est qu'il faille réviser la loi sur sur ce point, le Parlement est en droit
d'attendre un exposé complet du problème posé, ce qui ne serait pas possible, si le
Conseil fédéral se limitait d'emblée à la solution proposée par les deux motions en
question. En l'occurrence, l'examen de l'ensemble du problème doit s'inspirer des
principes constitutionnels.
1124

121 
L'article 34quaUr est. consacre l'encouragement
de la prévoyance individuelle par des mesures fiscales
De par la constitution, l'octroi de- privilèges fiscaux en vue de promouvoir
l'épargne sous forme d'assurance n'est autorisé que dans le cadre de la prévoyance
vieillesse, survivants et invalidité. La base juridique de cette autorisation est
constituée par l'article 34 RS 642.11; RO 1991 1184
1129

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formulation de l'art. 20,1er al., let. a, concernant le traitement fiscal des rendements
provenant des assurances de capitaux acquittées au moyen d'une prime u...
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Heft
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Datum
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