ch_vb · JAAC 70.56 · 2006-01-10 · de


JAAC 70.56
Auszug aus dem Entscheid SRK 2003-073 der
Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 10.
Januar 2006 in Sachen X AG
Taxe sur la valeur ajoutée (OTVA). Changement d’affectation d’un
immeuble. Prestation à soi-même après l’option. Base imposable. Frais
de procédure en procédure de réclamation.
Art. 8 al. 1 let. b et al. 2 let. a OTVA. Art. 20 al. 1 let. b OTVA. Art. 26 al. 3
let. a ch. 3 et let. c OTVA. Art. 68 al. 1 LTVA.
- L’option selon l’art. 20 al. 1 let. b OTVA se termine ex lege, lorsque des
droits réels sur des biens-fonds sont transférés à des non-assujettis. Cet
évènement donne lieu à une prestation à soi-même, car il faut corriger
la déduction, qui se révèle par la suite injustifiée, de la taxe sur la
valeur ajoutée qui grevait les prestations relatives aux constructions
(consid. 2b).
- Légalité du choix de l’auteur de l’ordonnance consistant à déterminer
l’impôt de prestation à soi-même en fonction de la valeur du marché ou
par comparaison avec des tiers indépendants (consid. 2c).
- Application de la jurisprudence du Tribunal fédéral selon laquelle la
notion de valeur du marché doit être considérée comme égale à celle de
valeur vénale. On entend par là le produit qui aurait pu être réalisé le
jour de référence par une vente à un tiers indépendant (consid. 2d). Il
n’y a in casu pas lieu de formuler des objections quant au fait que l’AFC
a procédé à la détermination de la valeur du marché en se basant sur
une valeur vénale établie officiellement à un moment antérieur (consid.
3b et c).
- L’art. 68 al. 1 LTVA doit être appliqué à tous les cas pendants devant
l’AFC au 1er janvier 2001 (E. 4a).
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Mehrwertsteuer (MWSTV). Nutzungsänderung einer Immobilie.
Eigenverbrauch nach Option. Bemessungsgrundlage. Verfahrenskosten
im Einspracheverfahren.
Art. 8 Abs. 1 Bst. b und Abs. 2 Bst. a MWSTV. Art. 20 Abs. 1 Bst. b
MWSTV. Art. 26 Abs. 3 Bst. a Ziff. 3 und Bst. c MWSTV. Art. 68 Abs. 1
MWSTG.
- Die Option gemäss Art. 20 Abs. 1 Bst. b MWSTV wird ex lege beendet,
wenn dingliche Rechte an Grundstücken an Nicht-steuerpflichtige
übertragen werden. Dieser Vorgang löst Eigenverbrauch aus, weil
der sich im Nachhinein als ungerechtfertigt erweisende Abzug der
Mehrwertsteuer, welche auf den Leistungen an den Bauwerken lastete,
zu korrigieren ist (E. 2b).
- Rechtmässigkeit der Wahl des Verordnungsgebers, die
Eigenverbrauchssteuer nach Massgabe des Marktwerts oder des
Drittvergleichs zu bestimmen (E. 2c).
- Anwendung der bundesgerichtlichen Rechtsprechung, wonach der
Begriff Marktwert mit demjenigen des Verkehrswerts gleichzusetzen
ist. Gemeint ist der Erlös, der am Stichtag bei einem Verkauf an einen
unabhängigen Dritten hätte erzielt werden können (E. 2d). Die von der
ESTV vorgenommene Festsetzung des Marktwerts bei einem zeitlich
zurückliegenden amtlich festgelegten Verkehrswert ist in casu nicht zu
beanstanden (E. 3b und c).
- Art. 68 Abs. 1 MWSTG ist für sämtliche am 1. Januar 2001 vor der ESTV
hängigen Verfahren anzuwenden (E. 4a).
Imposta sul valore aggiunto (OIVA). Modifica dell’utilizzo di un
immobile. Consumo proprio dopo l’opzione. Base di calcolo. Costi di
procedura nella procedura di reclamo.
Art. 8 cpv. 1 lett. b e cpv. 2 lett. a OIVA. Art. 20 cpv. 1 lett. b OIVA. Art. 26
cpv. 3 lett. a n° 3 e lett. c OIVA. Art. 68 cpv. 1 LIVA.
- L’opzione secondo l’art. 20 cpv. 1 lett. b OIVA finisce ex lege quando
vengono trasmessi diritti reali su fondi a persone non soggette
all’imposta. Questo porta al consumo proprio, perché occorre
correggere la deduzione dell’imposta sul valore aggiunto che a
posteriori si rivela ingiustificata e che si riferiva alle prestazioni
relative alle costruzioni (consid. 2b).
- Conformità al diritto della scelta dell’autore dell’ordinanza di
determinare l’imposta sul consumo proprio secondo il valore di
mercato o la comparazione con terzi (consid. 2c).
- Applicazione della giurisprudenza del Tribunale federale, secondo
cui la nozione di valore di mercato è da equiparare a quella di valore
venale. Si intende il ricavo che nel giorno di riferimento sarebbe stato
ottenuto con la vendita ad un terzo indipendente (consid. 2d). In casu,
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è corretta la determinazione del valore di mercato effettuata dall’AFC
basandosi sul valore venale fissato ufficialmente in un precedente
momento (consid. 3b e c).
- L’art. 68 cpv. 1 LIVA deve essere applicato a tutte le procedure pendenti
davanti all’AFC il 1°gennaio 2001 (consid. 4a).
Zusammenfassung des Sachverhalts:
A. Am 29. November 1996 beantragte die X. AG, betreffend die Liegenschaft
«Produktionswerkstätte» an der ... in B für die Steuerpflicht zu optieren.
Gleichzeitig verpflichtete sie sich, die bei Nutzungsänderung oder Verkauf
der Liegenschaft geschuldete Steuer zu bezahlen. Die Eidgenössische
Steuerverwaltung (ESTV) bewilligte am 10. Dezember 1996 die beantragte
Option mit Wirkung ab 1. Oktober 1996. Im Jahre 1998 verkaufte die
Steuerpflichtige die Liegenschaft an ein nichtsteuerpflichtiges Ehepaar.
B. Am 18. Februar 1999 führte die ESTV bei der X. AG eine Kontrolle durch und
revidierte die Steuerperioden 1/1995-4/1998. Gestützt darauf forderte sie mit
Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. ... vom 5. März 1999 von der X. AG insgesamt
Fr. 28’996.25 Mehrwertsteuer (Eigenverbrauchssteuer: Fr. 26’674.40; Steuer
aus Umsatzabstimmung: Fr. 2’321.85) zuzüglich Verzugszinsen nach.
C. Die X. AG liess in der Folge diesen Standpunkt der ESTV mit Bezug auf
die Eigenverbrauchssteuer bestreiten. Sie räumte zwar ein, in casu sei eine
Eigenverbrauchssteuer vom Marktwert (abzüglich Bodenwert) geschuldet und
die Feststellung der ESTV, der Verkaufspreis der Liegenschaft entspreche dem
Marktwert, treffe zu. Unzutreffend sei dagegen die durch die ESTV erfolgte
Berechnung des abzuziehenden Landwertes.
D. Mit Entscheid vom 19. Januar 2000, gerichtet an die X. AG, bestätigte
die ESTV die Nachforderung gemäss EA im Betrag von Fr. 28’996.25, stellte
zusätzliche Fr. 1’220.- Mehrwertsteuern zuzüglich Verzugszinsen in Rechnung
und auferlegte ihr die Verfahrenskosten im Umfang von Fr. 240.-.
Dagegen liess die Steuerpflichtige am 16. Februar 2000 Einsprache erheben
und den Antrag stellen, den angefochtenen Entscheid insofern zu korrigieren,
als dass der Wert des Bodens zum effektiven Marktwert (Handelswert) für
erschlossenes Industrieland von Fr. 230.-/m2, total Fr. 474’490.-, veranschlagt
wird.
E. Mit Einspracheentscheid vom 27. März 2003 wies die ESTV die Einsprache
ab, stellte fest, der erste Entscheid sei im Umfang von Fr. 2’321.85
(Umsatzabstimmung) in Rechtskraft erwachsen und auferlegte der
Einsprecherin die Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 270.- sowie jene des
Entscheidverfahrens in Höhe von Fr. 240.-.
F. Am 21. April 2003 lässt die X. AG bei der Eidgenössischen
Steuerrekurskommission (SRK) Beschwerde führen und beantragen, den
Einspracheentscheid aufzuheben, insbesondere sei der Kaufpreisanteil des
Bodens zum Marktwert mit total Fr. 474’490.- zu berechnen.
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Mit Vernehmlassung vom 5. Juni 2003 beantragt die ESTV, die Beschwerde
unter Kostenfolge zu Lasten der Beschwerdeführerin vollumfänglich
abzuweisen.
Aus den Erwägungen:
1.a. (Formelles und anwendbares Recht)
b. (Streitwert)
2.a. Der Steuer unterliegen die im Inland gegen Entgelt erbrachten
Lieferungen von Gegenständen, Dienstleistungen sowie Eigenverbrauch
(Art. 4 Bst. a - c der Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994
[MWSTV], AS 1994 1464). Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine
Lieferung eines Gegenstandes ist (Art. 6 Abs. 1 MWSTV). Eine Lieferung
liegt vor, wenn die Befähigung verschafft wird, im eigenen Namen über
einen Gegenstand wirtschaftlich zu verfügen, wie beispielsweise gestützt
auf einen Kaufvertrag (Art. 5 Abs. 1 MWSTV). Eigenverbrauch liegt vor, wenn
der Steuerpflichtige aus seinem Unternehmen Gegenstände entnimmt, die
oder deren Bestandteile ihn zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt haben, und
die er im Wesentlichen für unternehmensfremde Zwecke oder für eine unecht
steuerbefreite Tätigkeit verwendet (Art. 8 Abs. 1 MWSTV). Eigenverbrauch
liegt überdies vor, wenn der Steuerpflichtige an bestehenden oder neu zu
erstellenden Bauwerken, die zur entgeltlichen Veräusserung oder entgeltlichen
Überlassung zum Gebrauch oder zur Nutzung bestimmt sind, Arbeiten
vornimmt oder vornehmen lässt (Art. 14 Ziff. 16 und 17 MWSTV) und hiefür
nicht für die Versteuerung optiert (Art. 8 Abs. 2 Bst. a MWSTV).
b. Unecht steuerbefreit (d. h. ohne Recht auf Vorsteuerabzug, Art. 13
MWSTV) ist die Übertragung von dinglichen Rechten an Grundstücken
(Art. 14 Ziff. 16 MWSTV) sowie die Überlassung von Grundstücken zum
Gebrauch oder zur Nutzung (Art. 14 Ziff. 17 MWSTV). Unter gewissen
Voraussetzungen ist die Option für die Versteuerung (d. h. die freiwillige
Versteuerung mit Recht auf Vorsteuerabzug) der in Art. 14 Ziff. 16 und 17
MWSTV erwähnten Umsätze (ohne den Wert des Bodens) möglich, soweit
sie nachweislich gegenüber Steuerpflichtigen erbracht werden (Art. 20 Abs.
1 Bst. b MWSTV). Aufgrund dieser Bestimmungen wird die Option ex lege
beendet, wenn dingliche Rechte an Grundstücken an Nichtsteuerpflichtige
übertragen oder die Grundstücke zum Gebrauch oder zur Nutzung an solche
nichtsteuerpflichtige Leistungsempfänger überlassen werden. Es kann
nun für diese an nichtsteuerpflichtige Leistungsempfänger erbrachten
Umsätze nicht einfach nur die Regel von Art. 14 Ziff. 16 und 17 MWSTV (d.
h. Steuerfreiheit) gelten, da der Leistungserbringer aufgrund seiner Optierung
vorgängig zum Vorsteuerabzug berechtigt war und für Leistungen gemäss
Art. 14 MWSTV der Vorsteuerabzug aber grundsätzlich ausgeschlossen ist.
Deshalb ist nach der Intention des Verordnungsgebers der sich im Nachhinein
- infolge der Leistung an einen Nichtsteuerpflichtigen - als ungerechtfertigt
erweisende Abzug der Mehrwertsteuer, welche auf den Leistungen an den
Bauwerken lastete (vgl. Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartements
[EFD] zur Mehrwertsteuerverordnung, ad Art. 20 Abs. 1 Bst. b), durch die
Eigenverbrauchsbesteuerung zu korrigieren.
c. Die Mehrwertsteuer wird vom Entgelt berechnet. Dazu gehört alles, was
der Leistungsempfänger oder ein Dritter für ihn als Gegenleistung für die
Leistung aufwendet (Art. 26 Abs. 1 und 2 MWSTV). Beim Eigenverbrauch
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gemäss Art. 8 Abs. 1 Bst. b MWSTV für in Gebrauch genommene unbewegliche
Gegenstände ist die Steuer von deren Marktwert (abzüglich Wert des
Bodens) zu berechnen, aber höchstens vom Wert der Aufwendungen, der
seinerzeit zum Vorsteuerabzug berechtigte (Art. 26 Abs. 3 Bst. a Ziff. 3
MWSTV; vgl. den Drittvergleich gemäss Art. 26 Abs. 3 Bst. c MWSTV). Vom
Marktwert (oder vom Drittvergleich) auszugehen, ist steuersystematisch
nicht konsequent. Es genügte, die Eigenverbrauchssteuer nach Massgabe
der tatsächlichen Aufwendungen des Steuerpflichtigen bzw. der durch ihn
zu Unrecht abgezogenen Vorsteuer zu berechnen (zum Ganzen ausführlich:
Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer
und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht,
Bern 1999, S. 167-172). Auf diese Weise wäre der sich im Nachhinein - wie
unter E. 2b hievor gezeigt - als unrechtmässig erweisende Vorsteuerabzug
rückgängig gemacht, was nach steuersystematischen Überlegungen
genügte. Der Verordnungsgeber hat für die Berechnungsgrundlage aber
den komplizierten und - wie der vorliegende Fall beweist - im Einzelfall zu
Berechnungsstreitigkeiten führenden Marktwert (oder Drittvergleich) gewählt.
Hintergrund ist, dass sich durch die Eigenverbrauchsbesteuerung nach dieser
Massgabe «(...) auch die Wertschöpfung des Herstellers» oder «auch der vom
Generalunternehmer bei der Verwendung von Bauwerken zum Zwecke der
Veräusserung (...) erzielte Gewinn besteuern» lässt (Kommentar des EFD zur
Mehrwertsteuerverordnung, ad Art. 26 Abs. 3 in fine, ad Art. 8 Abs. 2 Bst. a).
Da der Gesetzgeber die hier fragliche Steuerbemessungsgrundlage mit dem
Mehrwertsteuergesetz vom 2. September 1999 (MWSTG, SR 641.20) bestätigte
(Art. 34 Abs. 2 oder Art. 34 Abs. 4 MWSTG), besteht im vorliegenden Fall
indes kein Anlass, die Rechtmässigkeit von Art. 26 Abs. 3 Bst. a Ziff. 3 MWSTV
(bzw. Art. 26 Abs. 3 Bst. c MWSTV) in Frage zu stellen. Überdies fanden die
Vorschriften über die Steuerbemessung, die an den Marktwert oder an den
Drittvergleich knüpfen, in der Rechtsprechung in konkreten Fällen bereits
Anwendung, ohne dass deren Rechtswidrigkeit festgestellt worden wäre
(Entscheide der SRK vom 3. Juni 2005 [SRK 2004-018], vom 5. Oktober 2004
[SRK 2003-079], vom 22. April 2004 [SRK 2002-135]). Die Verfassungsmässigkeit
des Drittvergleichs gemäss Art. 26 Abs. 2 Satz 3 MWSTV hat die SRK gar
ausdrücklich bejaht (Entscheid vom 16. Februar 2000, veröffentlicht in VPB
64.81 E. 5c; vgl. auch Entscheid der SRK vom 4. März 2002, in VPB 66.58 E.
4b/bb, c und d).
d. Der Begriff des Marktwerts wird regelmässig mit demjenigen des
Verkehrswerts gleichgesetzt. Dabei handelt es sich nach der Rechtsprechung
denn auch um übereinstimmende Begriffe (BGE 128 I 249 E. 3.1.2; BGE 124
I 158 E. 6a). Der Verkehrswert im steuerrechtlichen Sinn stellt nicht eine
mathematisch exakt bestimmbare Grösse, sondern in der Regel einen Schätz-
oder Vergleichswert dar (BGE 128 I 249 E. 3.2.1). Als Verkehrswert eines
Gegenstandes gilt der Erlös, der am Stichtag bei einem Verkauf an einen
unabhängigen Dritten hätte erzielt werden können (Urteil des Bundesgerichts
vom 3. Juli 2002 [2A.5/2002], E. 2.3, betreffend Eigenmietwertbesteuerung,
mit weiteren Hinweisen auf die Rechtsprechung; vgl. auch das Urteil des
Bundesgerichts vom 8. Januar 2003 [2A.43/2002], E. 3.3.2, wo der in Art.
26 Abs. 2 Satz 3 MWSTV umschriebene «Wert, der unter unabhängigen
Dritten vereinbart würde» als Marktwert bezeichnet wird). In der Lehre
wird der Verkehrswert (bzw. Marktwert) etwa umschrieben als der Wert, der
einem Vermögensgegenstand im wirtschaftlichen Tauschverkehr, bei Kauf
5

und Verkauf, unter normalen Verhältnissen beigemessen wird bzw., vom
Standpunkt des Eigentümers aus gesehen, der Wert, der bei Veräusserung im
gewöhnlichen Geschäftsverkehr mutmasslich zu erzielen wäre (Karl Käfer,
Berner Kommentar zum schweizerischen Privatrecht, Bern 1981, N 41 zu
Art. 960 des Bundesgesetzes vom 30. März 1911 betreffend die Ergänzung
des Schweizerischen Zivilgesetzbuches [Fünfter Teil: Obligationenrecht; [OR],
SR 220, S. 954; zum Ganzen: Entscheid der SRK vom 14. Dezember 2004 [SRK
2002-042], E. 5a).
e. Die Beweiswürdigung endet mit dem richterlichen Entscheid darüber, ob
eine rechtserhebliche Tatsache als erwiesen zu gelten hat oder nicht. Der
Beweis ist geleistet, wenn der Richter gestützt auf die freie Beweiswürdigung
zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand
verwirklicht hat. Gelangt der Richter aufgrund der Beweiswürdigung
nicht zur Überzeugung, die feststellungsbedürftige Tatsache habe sich
verwirklicht, so fragt es sich, ob zum Nachteil der Steuerbehörde oder des
Steuerpflichtigen zu entscheiden ist, wer also die Folgen der Beweislosigkeit
zu tragen hat. Nach der objektiven Beweislastregel ist bei Beweislosigkeit
zu Ungunsten desjenigen zu urteilen, der die Beweislast trägt (Fritz Gygi,
Bundesverwaltungsrechtspflege, Bern 1983, S. 279 f.; Martin Zweifel, Die
Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989, S.
109 f.). Die Steuerbehörde trägt die Beweislast für Tatsachen, welche die
Steuerpflicht als solche begründen oder die Steuerforderung erhöhen, d. h.
für die steuerbegründenden und -mehrenden Tatsachen. Demgegenüber ist
der Steuerpflichtige für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen
beweisbelastet, d. h. für solche Tatsachen, welche Steuerbefreiung oder
Steuerbegünstigung bewirken (vgl. Archiv für Schweizerisches Abgaberecht
[ASA] 60 S. 416, 59 S. 634, 55 S. 627; Ernst Blumenstein / Peter Locher, System
des Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 454; Zweifel, a.a.O., S. 48).
3.a. Im vorliegenden Fall scheinen sich die ESTV und die Beschwerdeführerin
uneinig zu sein darüber, welche Bestimmung der Bemessungsgrundlage
dem Grundsatze nach bei Verkäufen von Immobilien, für deren Vermietung
vorgängig optiert wurde, an Nichtsteuerpflichtige zur Anwendung gelangt. Die
ESTV hält Art. 26 Abs. 3 Bst. a Ziff. 3 MWSTV für anwendbar (demzufolge es
sich hier um einen Eigenverbrauch nach Massgabe von Art. 8 Abs. 1 Bst. b
MWSTV handeln würde), währenddem sich die Beschwerdeführerin offenbar
auf Art. 26 Abs. 3 Bst. c MWSTV beruft (demzufolge ein Eigenverbrauch nach
Massgabe von Art. 8 Abs. 2 Bst. a MWSTV vorliegen würde), indem sie den
Vergleich mit unabhängigen Dritten verlangt.
Die durch den Verkauf der fraglichen Liegenschaft an ein
nichtsteuerpflichtiges Ehepaar und den entsprechenden Wegfall ex
lege der Option (hier freiwillige Versteuerung des Vermietungsumsatzes
gemäss Art. 14 Ziff. 17 MWSTV) zu kompensierenden Vorsteuerabzüge (s. E.
2b) dürften wohl nicht nur auf Arbeiten am Bauwerk (im Sinne von Art. 8
Abs. 2 Bst. a MWSTV) gelastet haben, sondern auch auf diversen weiteren
Aufwendungen, die im Zusammenhang mit der Vermietung der Liegenschaft
angefallen sind. Insofern dürfte der Verkauf einer Liegenschaft, für deren
Vermietung vorgängig optiert wurde, an einen Nichtsteuerpflichtigen wohl
eher einen Anwendungsfall von Art. 8 Abs. 1 Bst. b und Art. 26 Abs. 3 Bst. a
Ziff. 3 MWSTV darstellen (als von Art. 8 Abs. 2 Bst. a und Art. 26 Abs. 3 Bst.
c MWSTV). Die Frage kann aber letztlich offen bleiben, da beide Varianten
6

im vorliegenden Fall zum selben Ergebnis führen. Denn sowohl Abs. 3 Bst.
a Ziff. 3 als auch Abs. 3 Bst. c des Art. 26 MWSTV knüpfen klarerweise an
den Marktwert bzw. an den Veräusserungswert der Liegenschaft im oben
(E. 2d) umschriebenen Sinn. Der einzige Unterschied besteht darin, dass
bei der ersten Variante die Steuer höchstens vom Wert der Aufwendungen
berechnet werden darf, der seinerzeit zum Vorsteuerabzug berechtigte. Diese
Höchstwertbeschränkung ist in casu jedoch unbestrittenermassen nicht
relevant.
Mit der Beschwerdeführerin davon ausgehend, es sei Art. 26 Abs. 3 Bst.
c MWSTV anzuwenden, wäre ihr ohnehin entgegen zu halten, beim
vorliegend zu beurteilenden Fall handle es sich ja gerade um einen Verkauf
an einen unabhängigen Dritten (das nichtsteuerpflichtige Ehepaar) im
Sinne dieser Vorschrift. Insofern ist nicht zu beanstanden, dass die ESTV
zur Steuerbemessung den vereinbarten bzw. in Rechnung gestellten
Verkaufspreis heranzieht, womit die Beschwerdeführerin denn auch
ausdrücklich einverstanden ist. Nicht anders müsste es sich aber auch für
den vom Verkaufspreis abzuziehenden Bodenwert verhalten. Mit denselben
unabhängigen Dritten hat die Beschwerdeführerin einen Bodenwert von Fr.
265’000.- vereinbart, welcher dadurch gleicherweise massgeblich wäre als
Bemessungsgrundlage.
b. Die Beschwerdeführerin stellt in Abrede, dass der Wert von Fr. 265’000.-,
bei dem es sich sowohl nach ihren eigenen Angaben als auch nach jenen
der ESTV um den amtlich festgestellten Verkehrswert des Bodens handelt,
dem Marktwert zum massgeblichen Zeitpunkt des Verkaufs und damit
dem vertraglich festgelegten Bodenwert entspricht. (Beim undatierten
Kaufvertrag zwischen der Beschwerdeführerin und dem Ehepaar K., dem
dieser Bodenwert und übrigens auch der unumstrittene Verkaufspreis der
Liegenschaft entnommen wird, handelt es sich lediglich um einen «Entwurf».
Da sich indes beide Verfahrensbeteiligten in sachverhaltsmässiger Hinsicht
übereinstimmend darauf berufen, sieht sich die SRK nicht veranlasst, an den
vorgetragenen Sachverhaltselementen zu zweifeln).
Mit der Rechtsprechung davon ausgehend, beim Marktwert einerseits
und beim Verkehrswert andererseits handle es sich gewöhnlich um
übereinstimmende Begriffe (E. 2d hievor), könnte man sich fragen, ob die
Beschwerde nicht von vornherein als unbegründet erscheint. Da nach
übereinstimmender Darstellung der Verfahrensbeteiligten jedoch ein amtlich
festgelegter Verkehrswert des Bodens (und datierend mehr als zwei Jahre
vor dem Verkauf) zur Diskussion steht, ist der Beschwerdeführerin wohl
insofern beizupflichten, dass vorliegend der tatsächliche Marktwert und
dieser Verkehrswert differieren können (vgl. auch Merkblatt Nr. 22 der ESTV
zur Eigenverbrauchsbesteuerung bei Nutzungsänderungen[1], Ziff. 5.2.2.1,
wonach der Wert des Bodens aufgrund des zum betreffenden Zeitpunkt am
Ort oder in vergleichbarer Lage für gleichwertiges Land erzielbaren Preises
zu ermitteln ist). Das heisst jedoch nicht auch gleichzeitig, die Annahme
der ESTV sei unzulässig, wonach der amtlich festgelegte Verkehrswert des
Bodens zum zeitgleich amtlich festgelegten Verkehrswert der Liegenschaft
(Werkgebäude inklusive Boden) im gleichen zahlenmässigen Verhältnis
stehe wie der zu ermittelnde Marktwert des Bodens zum Marktwert der
Liegenschaft (Werkgebäude inklusive Boden). Vielmehr durfte sich die ESTV
bei der Wertermittlung des Bodens mangels anderer Anhaltspunkte auf
7

dieses Werteverhältnis stützen. Der Verkaufspreis (unbestrittenermassen
dem Marktwert entsprechend) der Liegenschaft von Fr. 860’000.- entspricht
mit Bezug auf den Wert des Werkgebäudes inklusive Boden (Fr. 860’000.- ./.
Fr. 80’000.- [Anlagen] = Fr. 780’000.‑) in etwa dem amtlich festgelegten und in
den Kaufvertrag aufgenommenen Verkehrswert (Fr. 800’000.- [Fr. 535’000.-
für Werkgebäude + Fr. 265’000.- für Boden]). Folglich ermittelt die ESTV den
Marktwert des Bodens in etwa nach dem gleichen Werteverhältnis, wenn
sie annimmt, dieser entspreche dem amtlich festgesetzten Verkehrswert in
Höhe von Fr. 265’000.-. Schliesslich erweist sich in diesem Zusammenhang
die Wertannahme der Beschwerdeführerin - wenn man denn davon ausgehen
wollte - auch deshalb als unglaubwürdig, weil sich der Wert des Bodens
gegenüber der amtlichen Schätzung innerhalb von etwa zwei Jahren bis
zum Verkauf um fast 80% erhöht hätte (von Fr. 265’000.- auf Fr. 474’490.-),
währenddem der Wert des Werkgebäudes um ungefähr 43% abgenommen
hätte (von Fr. 535’000.- auf Fr. 305’510.- [s. gleich hienach]). Für eine
solch divergierende Wertentwicklung innerhalb so kurzer Zeit liefert die
Beschwerdeführerin keine plausible Erklärung.
Überdies verkennt die Beschwerdeführerin mit ihrer Wertbehauptung des
Bodens in Höhe von Fr. 474’490.-, dass auf das Werkgebäude ein Verkaufswert
von gerade mal Fr. 305’510.- entfallen würde (Fr. 860’000.- ./. Fr. 474’490.-
./. Fr. 80’000.- [Anlagen]). Eine solche Wertannahme für das Werkgebäude
ist höchst unrealistisch. Alleine in der «Teilabrechnung» für das Jahr 1995
vom 31. Oktober 1996 hat die Beschwerdeführerin eine für die Erstellung
des Werkgebäudes angefallene Vorsteuer von über Fr. 50’283.- geltend
gemacht, was einem Investitionsumsatz von beinahe Fr. 824’000.- entspricht
(50’283 x 106.5: 6.5). Angesichts einer solchen Investition in das Gebäude
kann nicht davon ausgegangen werden, dessen Marktwert betrage ungefähr
drei Jahre später nur noch Fr. 305’510.- (dies selbst dann nicht, wenn die
höchstmöglichen buchhalterischen Abschreibungssätze berücksichtigt würden,
was indes bei einem Verkauf zum Marktwert wohl kaum der Fall ist).
Die Behauptung, der Verkehrswert des Bodens werde im Kaufvertrag aus rein
informativen Gründen genannt, entspreche aber nicht dem wirklichen Willen
der Vertragsparteien, kann unter diesen Umständen nicht gehört werden.
c. Die Beschwerdeführerin hatte im Verlaufe des gesamten Verfahrens
(vor dem ersten Entscheid, im Einspracheverfahren, im vorliegenden
Beschwerdeverfahren) ausreichend Gelegenheit, den Nachweis zu erbringen
für die geltend gemachte Tatsache, der Marktwert des Bodens habe im
Zeitpunkt des Verkaufs nicht Fr. 265’000.-, sondern Fr. 474’490.- betragen.
Diesen Nachweis blieb die Beschwerdeführerin schuldig, obwohl sie von allem
Anfang an einen höheren Marktwert des Bodens behauptete. Ursprünglich
bezifferte sie den Bodenwert zwischen Fr. 200.- bis Fr. 250.-/m2, ohne ein
Beweismittel vorzulegen (Schreiben vom 16. März 1999). Das nachträglich
verfasste Bestätigungsschreiben eines Käuferteils vom 15. Februar 2000,
worin gegenüber der Beschwerdeführerin bestätigt wird, während den
Verhandlungsgesprächen über den fraglichen Liegenschaftsverkauf
habe die Preisbasis für das Land Fr. 230.-/m2 betragen, vermag den
Wahrheitsgehalt ihrer Behauptung nicht zu belegen. Zunächst widerspricht
diese Preisangabe, welche mündlich verhandelt worden sein soll, den
schriftlichen Vereinbarungen, in denen die Parteien lediglich den amtlichen
Verkehrswert ausdrücklich festhielten. Hätten sie dem Boden tatsächlich einen
8

anderen, höheren Wert beimessen wollen, ist nicht nachvollziehbar, dass
sie diesen anderen Wert nicht auch schriftlich festgehalten haben. Ferner
lässt eine gewisse Widersprüchlichkeit der Beschwerdeführerin an der
Glaubwürdigkeit dieses Bestätigungsschreibens zweifeln. Denn mit Recht
weist die Vorinstanz auf den Umstand hin, dass die mit 15. Februar 2000
datierende Bestätigung, worin behauptet wird, die Verkaufsparteien hätten
einen Bodenwert von Fr. 230.-/ m2 mündlich vereinbart, erst anlässlich
der Einsprache ins Recht gelegt worden ist. Bis zu diesem Zeitpunkt
machte die Beschwerdeführerin indes noch geltend, Bauland in dieser
Industriezone werde zwischen Fr. 200.- und Fr. 250.-/m2 gehandelt, es sei
auf den effektiven Marktwert zum Zeitpunkt des Verkaufs abzustellen. Hätten
die Vertragsparteien in ihren Verhandlungen in der Tat dem Boden zwar
mündlich, aber doch ausdrücklich einen Wert von Fr. 230.-/m2 beigemessen,
ist nicht zu erklären, weshalb die Beschwerdeführerin dies nicht schon früher
im Verfahren erwähnte. Es drängt sich die Schlussfolgerung auf, dass der
fraglichen Bestätigung nicht mehr als der Wert eines Gefälligkeitsschreibens
eines der Käufer an die Beschwerdeführerin beigemessen werden kann. Die
steuermindernde Tatsache eines höheren Marktwertes des Bodens belässt
die Beschwerdeführerin jedenfalls unbewiesen, weshalb vorliegend zu ihren
Ungunsten zu entscheiden ist (E. 2e hievor).
4.a. Die ESTV hat der Beschwerdeführerin Kosten des vorinstanzlichen
Entscheid- und Einspracheverfahrens von insgesamt Fr. 510.- (Fr. 240.- für den
Entscheid vom 19. Januar 2000 und Fr. 270.- für den Einspracheentscheid vom
27. März 2003) auferlegt.
Art. 68 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Mehrwertsteuer vom 2. September
1999 (Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], SR 641.20) sieht - im Gegensatz
zur entsprechenden Bestimmung der Mehrwertsteuerverordnung - vor,
dass im Veranlagungs- und Entscheidverfahren in der Regel keine Kosten
auferlegt und keine Parteientschädigungen ausgerichtet werden. Nach der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung sind neue Verfahrensvorschriften
sofort anzuwenden, wenn die Kontinuität des materiellen Rechts dadurch
nicht gefährdet wird und Übergangsbestimmungen nicht ausdrücklich
etwas anderes vorsehen. Das gilt namentlich für Bestimmungen über die
Verfahrenskosten oder wenn die Bestimmungen für die betroffene Person
günstiger sind (Urteile des Bundesgerichts vom 31. August 2004 in Sachen E.
AG [2A.68/2003], E. 9, und D. SA [2A.69/2003], E. 9; vgl. ASA 67 409, E. 3b; BGE
115 II 101; 111 V 47; vgl. Alfred Kölz/Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren
und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. Auflage, Zürich 1998, S. 29 Rz.
79; Pierre Moor, Droit administratif, Band I, 2. Auflage, Bern 1994, S. 171). Die
Übergangsbestimmungen des Mehrwertsteuergesetzes betreffend Kosten
bzw. Parteientschädigungen schliessen die sofortige Anwendung der neuen
Vorschrift für am 1. Januar 2001 vor der ESTV hängige Verfahren nicht
aus. Das Bundesgericht hat eine entgegenstehende Praxis der Verwaltung
aufgehoben (Urteile des Bundesgerichts vom 31. August 2004 in Sachen E. AG
[2A.68/2003], E. 9, und D. SA [2A.69/2003], E. 9).
9

In casu hat die ESTV den Einspracheentscheid vom 27. März 2003 nach dem
1. Januar 2001, dem Zeitpunkt des Inkrafttretens des Mehrwertsteuergesetzes,
erlassen. Die im angefochtenen Einspracheentscheid verfügte Auferlegung der
Kosten von Fr. 510.- zu Lasten der Beschwerdeführerin ist daher aufzuheben.
b. (Kosten)
[1] Die Drucksachen zur alten MWSTV von 1994 sind erhältlich bei der
Eidgenössischen Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, oder per Fax 031 325 72 80.
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Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften
Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées
Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali
JAAC 70.56 - Auszug aus dem Entscheid SRK 2003-073 der Eidgenössischen
Steuerrekurskommission vom 10. Januar 2006 in Sachen X AG
In
Verwaltungspraxis der Bundesbehörden
Dans
Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération
In
Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione
Jahr
2006
Année
Anno
Band
70
Volume
Volume
Seite
---
Page
Pagina
Ref. No
150 007 361
Das Dokument wurde durch das Schweizerische Bundesarchiv und die Bundeskanzlei konvertiert.
Le document a été digitalisé par les Archives Fédérales Suisses et la Chancellerie fédérale.
Il documento è stato convertito dall'Archivio federale svizzero e della Cancelleria federale.