ch_vb · JAAC 67.122 · 2003-05-14 · de


JAAC 67.122
Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission
vom 14. Mai 2003 in Sachen X [SRK 2002-035]
Taxe sur la valeur ajoutée. Prestations de services culturels.
Subventions. Echange de prestations. Estimation de l’impôt. Prestations
antérieures.
- L’échange de prestations au sens de la taxe sur la valeur ajoutée
présuppose un lien économique intérieur entre la prestation
et la contre-prestation. Les subventions ne constituent pas
des contre-prestations au sens de la taxe sur la valeur ajoutée
(confirmation de jurisprudence; consid. 2c/aa).
- Sens et but de la disposition excluant certaines opérations du champ
de l’impôt, telle que celle de l’art. 14 ch. 12 OTVA. Cette exemption
d’impôt est limitée à toutes les prestations, lesquelles sont fournies
directement au public et ne s’étendent pas aux prestations antérieures
(confirmation de jurisprudence, consid. 2c/bb).
- Conditions, exigences et conséquences d’une taxation par appréciation.
Renversement justifié du fardeau de la preuve et cognition
(confirmation de jurisprudence, consid. 2c/cc).
- En l’espèce, la recourante est entrée dans un processus d’échanges de
prestations soumises à l’impôt avec la Société suisse de radiodiffusion
et télévision (SSR) pour ce qui concerne les activités litigieuses. Il est par
conséquent exclu que les prestations en argent de la SSR en faveur de la
recourante représente des subventions. Du reste, il ne s’agit pas dans
le cas de la SSR de «pouvoirs publics» au sens de l’art. 26 al. 6 OTVA
(consid. 3a).
- Les conditions d’une taxation par appréciation sont remplies en
l’espèce (consid. 3c/aa). Celle-ci apparaît justifiée, dans la mesure où
la recourante n’a pu apporter la preuve des griefs invoqués, selon
lesquels l’AFC aurait dépassé, respectivement abusé de son pouvoir
d’appréciation ou encore violé le principe de la proportionnalité
(consid. 3c).
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Mehrwertsteuer. Kulturelle Dienstleistungen. Subventionen.
Leistungsaustausch. Steuerschätzung. Vorleistungen.
- Die Annahme eines mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausches
setzt voraus, dass zwischen Leistung und Gegenleistung eine innere
wirtschaftliche Verknüpfung gegeben ist. Subventionen stellen
keine mehrwertsteuerliche Gegenleistungen dar (Bestätigung der
Rechtsprechung; E. 2c/aa).
- Sinn und Zweck der Befreiungsvorschrift von Art. 14 Ziff. 12 MWSTV.
Diese Steuerbefreiung ist auf jene Leistungen beschränkt, die direkt und
unmittelbar dem Publikum erbracht werden, und weitet sich nicht auf
Vorleistungen aus (Bestätigung der Rechtsprechung; E. 2c/bb).
- Voraussetzungen, Anforderungen und Konsequenzen einer
Ermessenstaxation. Entsprechende Beweislastumkehr und Kognition
(Bestätigung der Rechtsprechung; E. 2c/cc).
- Vorliegend ist die Beschwerdeführerin mit der Schweizerischen
Radio- und Fernsehgesellschaft (SRG) bezüglich der fraglichen
Tätigkeiten in einen mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch getreten.
Folglich ist ausgeschlossen, dass die Geldzahlungen der SRG an die
Beschwerdeführerin Subventionen darstellen. Im Übrigen handelt es
sich bei der SRG ohnehin nicht um die «öffentliche Hand» im Sinne von
Art. 26 Abs. 6 MWSTV (E. 3a).
- Voraussetzungen an die Ermessenstaxation vorliegend
erfüllt (E. 3c/aa). Diese erweist sich als rechtens, nachdem der
Beschwerdeführerin der Nachweis misslingt, dass der Eidgenössischen
Steuerverwaltung ein Überschreiten bzw. Missbrauch ihres
Ermessensspielraumes oder Unangemessenheit zum Vorwurf gemacht
werden kann (E. 3c).
Imposta sul valore aggiunto. Prestazioni di servizi culturali.
Sovvenzioni. Scambio di prestazioni. Stima fiscale. Prestazioni
anticipate.
- Lo scambio di prestazioni ai sensi dell’imposta sul valore
aggiunto presuppone che vi sia un legame economico interno fra la
prestazione e la controprestazione. Le sovvenzioni non costituiscono
controprestazioni ai sensi dell’imposta sul valore aggiunto (conferma
della giurisprudenza; consid. 2c/aa).
- Senso e scopo dell’art. 14 n° 2 OIVA, che esclude talune prestazioni
dal campo d’applicazione dell’imposta. Questa esenzione si limita alle
prestazioni che sono fornite direttamente al pubblico e non si estende a
prestazioni precedenti (conferma della giurisprudenza; consid. 2c/bb).
- Condizioni, esigenze e conseguenze di una tassazione effettuata sulla
base dell’apprezzamento. Relativo rovesciamento dell’onere della prova
e cognizione (conferma della giurisprudenza; consid. 2c/cc).
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- Nella fattispecie, per quanto riguarda le attività in questione,
la ricorrente è entrata in una relazione di scambio di prestazioni
rilevante per l’imposta sul valore aggiunto con la Società svizzera di
radio e televisione (SSR).È quindi escluso che le prestazioni in denaro
della SSR alla ricorrente costituiscano sovvenzioni. Del resto, la SSR
non è comunque un «potere pubblico» ai sensi dell’art. 26 cpv. 6 OIVA
(consid. 3a).
- Nella fattispecie, le condizioni per una tassazione effettuata sulla
base dell’apprezzamento sono realizzate (consid. 3c/aa). Tale
tassazione è legittima, poiché la ricorrente non è riuscita a provare
che l’Amministrazione federale delle contribuzioni ha superato risp.
abusato del suo potere di apprezzamento oppure violato il principio
della proporzionalità (consid. 3c).
Zusammenfassung des Sachverhalts:
A. Gemäss öffentlicher Urkunde vom 25. Januar 1988 wurde X als Stiftung im
Sinne von Art. 80 ff. des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember
1907 (ZGB, SR 210) mit Sitz in Y errichtet. Der Zweck der Stiftung besteht in
der Organisation, Finanzierung und Verwaltung von ständigen Orchestern.
Diese werden in verschiedenen Formationen den Konzertveranstaltern,
der T. Y und der Schweizerischen Radio- und Fernsehgesellschaft nach
Massgabe von Benutzerverträgen zur Verfügung gestellt. Die Stiftung
kann selber als Veranstalter oder in anderer Eigenschaft die Orchester
einsetzen. Die Stiftung und die Benutzer können die Orchesterleistungen
für musikalische Produktionen und Veranstaltungen verwenden. Die Stiftung
kann Immaterialgüter, namentlich Nachbarrechte an den Interpretationen der
Orchester, erwerben und in jedem rechtlich zulässigen Sinne in den Medien
verwerten. Die Stiftung wahrt und fördert die künstlerischen Interessen der
Orchestermusiker.
Die Stiftung verfügte in der massgeblichen Zeit über zwei Orchester und stellte
diese verschiedenen Veranstaltern zur Verfügung. Ende 1994 meldete die
Stiftung der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) ihren voraussichtlichen
massgebenden Umsatz des laufenden Jahres. Gestützt darauf wurde sie
mit Wirkung ab 1. Januar 1995 im von der ESTV geführten Register für
Mehrwertsteuerpflichtige eingetragen.
B. Da die Stiftung über ihre Umsätze nicht abrechnete, forderte die ESTV am
22. Februar 1996 mit drei Ergänzungsabrechnungen (EA) drei für die Perioden
1-3/95, 4/95-1/96 und 2-3/96 durch Schätzung festgelegte Steuerbeträge.
Mit Entscheiden vom 5. und 6. März 1997 sowie 10. März 1998 bestätigte
die ESTV diese Steuerforderungen und hob den jeweiligen Rechtsvorschlag
gegen die Zahlungsbefehle auf. Am 21. April 1997 und am 20. April 1998 erhob
die Stiftung dagegen je Einsprache mit den Anträgen, die angefochtenen
Entscheide aufzuheben. Ferner sei festzustellen, dass die Orchestertaxen
der Mehrwertsteuer nicht unterliegen.
C. Mit Einspracheentscheid vom 15. Februar 2002 vereinigte die ESTV
die Einsprachen vom 21. April 1997 und vom 20. April 1998. In teilweiser
Gutheissung der Einsprachen stellte die ESTV fest, dass die von Veranstaltern
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für unmittelbar dem Publikum erbrachte Darbietungen der Orchester der
Einsprecherin entrichteten Orchestertaxen ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug
von der Steuer ausgenommen sind. Die Verwaltung forderte von der
Einsprecherin für die Abrechnungsperioden 1/95-3/96 Mehrwertsteuer nebst
Verzugszins. Die ursprünglichen Steuernachforderungen stornierte die ESTV.
D. Dagegen lässt X mit Eingabe vom 20. März 2002 Beschwerde bei der
Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK) erheben und beantragen,
Dispositiv Ziff. 4-7 des angefochtenen Einspracheentscheides aufzuheben.
Mit Vernehmlassung vom 12. Juni 2002 beantragt die ESTV, die Beschwerde
abzuweisen.
Aus den Erwägungen:
1. (…)
2.a. Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen
Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101; Art. 8 Abs. 1 der
Übergangsbestimmungen [UeB] der Bundesverfassung der Schweizerischen
Eidgenossenschaft vom 29. Mai 1874 [aBV[244]]) beauftragt den Bundesrat,
die Ausführungsbestimmungen zur Mehrwertsteuer zu erlassen, die bis zum
Inkrafttreten der Bundesgesetzgebung gelten. Lieferungen von Gegenständen
und Dienstleistungen unterliegen nur dann der Steuer, wenn sie gegen Entgelt
ausgeführt werden («einschliesslich Eigenverbrauch»; Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1
Bst. a Ziff. 1 BV, Art. 8 Abs. 2 Bst. a Ziff. 1 UeB aBV). Kulturelle Leistungen sind
ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug steuerbefreit (Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 Bst. b
Ziff. 5 BV; Art. 8 Abs. 2 Bst. b Ziff. 5 UeB aBV).
b. Der Bundesrat hat diese Vorgaben der Stufe Verfassung wie folgt
umgesetzt: Der Steuer unterliegen gegen Entgelt erbrachte Lieferungen
und Dienstleistungen (Art. 4 Bst. a und b der Verordnung vom 22. Juni
1994 über die Mehrwertsteuer [MWSTV], AS 1994 1464). Von der Steuer
sind ausgenommen die dem Publikum unmittelbar erbrachten kulturellen
Dienstleistungen der in Art. 14 Ziff. 12 MWSTV aufgeführten Arten, sofern
dafür ein besonderes Entgelt verlangt wird. Nicht zum Entgelt gehören
Subventionen und andere Beiträge der öffentlichen Hand (Art. 26 Abs. 6 Bst. b
MWSTV). Soweit ein Steuerpflichtiger Subventionen und andere Beiträge
der öffentlichen Hand erhält, ist sein Vorsteuerabzug verhältnismässig
zu kürzen (Art. 30 Abs. 6 MWSTV). Liegen keine oder nur unvollständige
Aufzeichnungen vor, oder stimmen die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem
wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht überein, so nimmt die ESTV eine
Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor (Art. 48 MWSTV).
c. Die Rechtsprechung hat auf Verfassungsmässigkeit dieser Vorschriften
erkannt und nachfolgendes ausgeführt:
aa. Damit ein steuerbarer Umsatz vorliegt, ist ein Austausch von Leistungen
notwendig. Der Lieferung oder Dienstleistung steht eine Gegenleistung
gegenüber. Die Annahme eines mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausches
setzt voraus, dass zwischen Leistung und Gegenleistung eine innere
wirtschaftliche Verknüpfung gegeben ist (BGE 126 II 451 mit Hinweisen). Auch
wenn es im schweizerischen Recht keine allgemein anerkannte Umschreibung
des Subventionsbegriffs gibt, werden Subventionen allgemein als Leistungen
kraft öffentlichen Rechts bezeichnet, die anderen Rechtspersonen für
bestimmte Zwecke zukommen, ohne dass dies zu einer unmittelbaren
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Gegenleistung an den Subventionsgeber führt. Die Subvention erfolgt zwar zur
Erreichung bestimmter, im öffentlichen Interesse liegender Zwecke, sie stellt
jedoch keine mehrwertsteuerliche Gegenleistung an den Subventionsgeber
dar. Subventionen und andere Beiträge der öffentlichen Hand, die ohne eine
entsprechende marktwirtschaftliche Gegenleistung ausgerichtet werden,
gehören deshalb nicht zum steuerbaren Entgelt (s. BGE 126 II 452 f. mit
Hinweisen). Das Bundesgericht erachtete zudem als verfassungsmässig,
dass bei solchen Subventionen der Vorsteuerabzug verhältnismässig
zu kürzen ist. Würde auf Gegenständen und Dienstleistungen, die mit
Subventionsgeldern finanziert (erworben) worden sind, der Vorsteuerabzug
zugelassen, könne die Steuerbelastung auf den bezogenen Leistungen mit
dem Vorsteuerabzug rückgängig gemacht werden. Das führe faktisch zu
einer echten Befreiung im Inland, was unzulässig sei. Es müsse verhindert
werden, dass subventionierte Steuerpflichtige bei ihren Abrechnungen jeweils
einen Vorsteuerüberschuss aufweisen und auf diese Weise zu einer weiteren -
indirekten - «Subventionierung» gelangen könnten (BGE 126 II 454 ff.).
bb. Sinn und Zweck der Befreiungsvorschrift von Art. 14 Ziff. 12 MWSTV
besteht in der Begünstigung des Bezugs von kulturellen Leistungen
aus kulturpolitischen Gründen. Bereits aus dem - auf Verfassungsstufe
vorgegebenen - Wesen der Steuerbefreiung ohne Berechtigung zum
Vorsteuerabzug geht hervor, dass einzig durch die Nichtbelastung der
letzten Umsatzstufe insgesamt eine geringere Steuerbelastung für den
Endverbraucher bewirkt werden soll. Insofern ist zutreffend, nur die dem
Publikum unmittelbar erbrachten kulturellen Dienstleistungen zu befreien,
und nicht etwa auch gewisse Vorleistungen. Es ist folglich nicht unzulässig,
wenn die Verordnung die Steuerbefreiung auf jene Leistungen beschränkt, die
direkt und unmittelbar dem Publikum erbracht werden, und nicht auf jede
erdenkliche Art von Aktivitäten im Bereich des Kulturschaffens, beispielsweise
auf das «Auftreiben der nötigen Finanzmittel» via Sponsoring, ausweitet
(Entscheid der SRK vom 20. Februar 2001, publiziert in VPB 66.57 E. 3d mit
Hinweisen).
cc. Sind die Voraussetzungen einer Ermessenstaxation erfüllt, hat die
Verwaltung diejenige Schätzungsmethode zu wählen, die den individuellen
Verhältnissen im Betrieb des Steuerpflichtigen soweit als möglich Rechnung
trägt, auf plausiblen Angaben beruht und deren Ergebnis der wirklichen
Situation möglichst nahe kommt (Entscheid der SRK vom 5. Januar 2000,
publiziert in VPB 64.83 E. 3a; Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA]
61 819, 52 238). Dabei obliegt es dem Steuerpflichtigen, den Beweis für die
Unrichtigkeit der Schätzung zu erbringen. Erst wenn der Steuerpflichtige
den Nachweis dafür erbringt, dass der Vorinstanz bei der Schätzung
erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind, nimmt die SRK eine Korrektur
der vorinstanzlichen Schätzung vor (ausführlich: Entscheid der SRK
vom 5. Januar 2000, a.a.O., E. 2 mit zahlreichen Hinweisen). Nach altem
Verfahrensrecht unterlagen die Einspracheentscheide der ESTV unmittelbar
der Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht. Dieses prüfte
Ermessensveranlagungen nur mit Zurückhaltung auf offensichtliche
Fehler und Irrtümer hin (ASA 61 819, 55 575; vgl. auch die Übersicht
in ASA 63 231 f.). Heute unterliegen Einspracheentscheide der ESTV
nunmehr vorerst der Beschwerde an die SRK (Art. 53 MWSTV). Sie kann
den angefochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen.
5

Rügbar ist somit neben der Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen
oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
ebenso die Unangemessenheit (Art. 49 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember
1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG], SR 172.021). Auch die SRK
auferlegt sich indessen bei der Überprüfung von Ermessensveranlagungen
eine gewisse Zurückhaltung, soweit die Zweckmässigkeit der Entscheidung
in Frage steht. In Anbetracht des Charakters der SRK als Fachinstanz geht
die Kognitionseinschränkung aber etwas weniger weit als seinerzeit beim
Bundesgericht (Entscheid der SRK vom 9. Oktober 1996 i.S. V. [SRK 1995-030],
E. 3e).
3. Im vorliegenden Fall finanziert sich die Beschwerdeführerin im
Wesentlichen durch Subventionen und Beiträge der Kantone W und Z.
Unbestrittenermassen handelt es sich dabei um Subventionen im Sinne
von Art. 26 Abs. 6 Bst. b MWSTV, die nicht steuerbare Entgelte an die
Beschwerdeführerin für mehrwertsteuerliche Leistungen darstellen.
Ebenfalls nicht mehr im Streit liegen die Orchestertaxen, welche die
Beschwerdeführerin von diversen Veranstaltern vereinnahmte. Es handle sich
dabei um Entgelte für Leistungen im Sinne von Art. 14 Ziff. 12 MWSTV, welche
unecht von der Mehrwertsteuer befreit seien.
Zu entscheiden ist indes über die mehrwertsteuerliche Qualifikation
der beschwerdeführerischen Tätigkeiten in der fraglichen Zeit, welche
die Schweizerische Radio- und Fernsehgesellschaft (SRG) gestützt auf
den zwischen den Parteien vereinbarten «Benutzervertrag» pauschal
abgegolten hatte. Ferner beanstandet die Beschwerdeführerin die eigentliche
Steuerberechnung der ESTV.
a. Die Beschwerdeführerin hält im Wesentlichen dafür, die SRG sei der
öffentlichen Hand im Sinne von Art. 26 Abs. 6 Bst. b MWSTV zuzuordnen.
Die Beschwerdeführerin habe mit der SRG einen «Subventionsvertrag»
abgeschlossen. Sie handle im öffentlichen Interesse und die SRG im Rahmen
ihres Leistungsauftrages. Der Beitrag der SRG stelle eine Pauschalabgeltung
unabhängig der zu erbringenden Leistungen dar. Bei den Zahlungen der SRG
an die Beschwerdeführerin handle es sich infolgedessen um Subventionen, die
nicht Teil des Entgeltes bilden.
Der Beschwerdeführerin ist nicht zu folgen. Ihre hier zu beurteilenden
Leistungen und deren Abgeltung durch die SRG stützen sich auf den
«Benutzervertrag». Zunächst handelt es sich dabei nicht um einen
Subventionsvertrag wie die Beschwerdeführerin vorzugeben versucht.
Allein auf die Bezeichnung kommt jedoch noch nichts an für die Frage,
ob die vereinbarten und tatsächlich ausgeführten Leistungen und die
entsprechenden Abgeltungen im mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch
erfolgten. Zu analysieren ist vielmehr der Vertragsinhalt bzw. die gestützt
darauf erfolgten Tätigkeiten: Die Beschwerdeführerin hat sich zur
Erbringung einer Vielzahl ganz konkreter Leistungen gegenüber der
SRG verpflichtet. Beispielsweise hat die Beschwerdeführerin der SRG
für Radio- und Fernsehzwecke Orchesterleistungen zu erbringen, die
Beschwerdeführerin stellt der SRG die beiden Orchesterformationen zur
Verfügung, sie schuldet Orchesterleistungen für alle Gattungen der Musik und
für alle Formen der Produktion, sie berechtigt die SRG die Formationen der
Beschwerdeführerin zu Gemeinschafts- oder Co-Produktionen mit Dritten
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beizuziehen usw. (inklusive der Einräumung der Nutzungsrechte an den
Orchesterleistungen an die SRG). Im Gegenzug verpflichtet sich die SRG zur
Bezahlung der Gegenleistung, welche vertraglich mit einem Pauschalbetrag
beziffert ist. Mit der Pauschale sind sämtliche Kosten, die die SRG für die
zur Verfügung gestellten Orchesterleistungen und die Nutzungsrechte zu
erbringen hat, abgegolten. In der Vorlage (betreffend die Bewilligung von
Staatsbeiträgen an X für die Jahre 1995-2000) des Regierungsrates von W vom
7. Juni 1994 zu Handen des Parlaments wird überdies ausgeführt, die SRG
beteilige sich finanziell an der Orchesterstruktur und beziehe entsprechend
dem finanziellen Beitrag Orchesterleistungen. Diese vertraglichen und
tatsächlichen Verhältnisse führen zum eindeutigen Schluss, dass zwischen
den Vertragsparteien ganz konkrete, individualisierte Leistungen (der
Beschwerdeführerin) und zuordenbare, ebenfalls konkrete Gegenleistungen
(der SRG) vereinbart und auch ausgetauscht worden sind. Es handelt sich
bei der Abgeltung der SRG nicht lediglich um Zahlungen zur Erreichung
bestimmter, im öffentlichen Interesse liegender Zwecke, sondern zur
Erlangung von konkreten Leistungen. Die erforderliche innere wirtschaftliche
Verknüpfung zwischen den Leistungen der Beschwerdeführerin und den
Gegenleistungen der SRG ist zweifelsfrei vorhanden. Es handelt sich um einen
mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch, was folglich die Annahme einer
Subvention durch die SRG, welche nicht zum Entgelt gehörte, ausschliesst
(E. 2c/aa hievor).
An dieser Qualifizierung ändert entgegen der Auffassung der
Beschwerdeführerin der Umstand nichts, dass ihre Leistungen pauschal
abgegolten werden. Massgebend ist die dargelegte innere wirtschaftliche
Verknüpfung zwischen ihren Leistungen und den Zahlungen der SRG. Die
innere wirtschaftliche Verknüpfung wird zudem dadurch unterstrichen,
dass die SRG Mehrleistungen der Beschwerdeführerin, welche über die
vereinbarten Musikerdienste hinausgehen, zusätzlich nach einem zu
vereinbarenden Tarif zu vergüten hat. Auch diese Vereinbarung widerlegt
im Übrigen die Behauptung der Beschwerdeführerin, die Zahlungen der SRG
erfolgten unabhängig von den zu erbringenden Leistungen.
Da die Beschwerdeführerin mit der SRG bezüglich der hier fraglichen
Tätigkeiten in einen mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch trat, ist die
Beschwerde bereits aus diesem Grund in diesem Punkt abzuweisen. Nur der
Vollständigkeit halber sei beigefügt, dass es sich bei der SRG ohnehin nicht um
die «öffentliche Hand» im Sinne von Art. 26 Abs. 6 MWSTV handeln kann, auch
wenn die Beschwerdeführerin das Gegenteil behauptet.
b. Die Beschwerdeführerin macht weiter geltend, die Zahlungen der SRG seien
nichts anderes als ein Lohnbeitrag an die Orchestermusiker. Die Orchestertaxe
sei eine rein rechnerische Grösse, die unter Berücksichtigung der staatlichen
Subventionen zu einer Kostendeckung bei der Beschwerdeführerin führen
solle. Einen Marktwert gäbe es in diesem Sinne nicht. Deshalb sei unzulässig,
dass die ESTV jenen Teil der Zahlungen der SRG, der auf nicht vor Publikum
stattfindende Aufführungen sowie auf die Übertragung von Nutzungsrechten
bei Orchestereinsätzen von Drittveranstaltern entfällt, der Steuer unterwerfe.
Mit Recht bestreitet die Beschwerdeführerin dem Grundsatze nach nicht,
dass ihre kulturellen Dienstleistungen an die SRG, welche nicht unmittelbar
vor Publikum erfolgen, steuerpflichtig sind und nicht etwa befreit im
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Sinne von Art. 14 Ziff. 12 MWSTV (s. E. 2c/cc hievor). Aber auch ihre
Einwände dringen nicht durch. Massgebend ist, dass sie mit der SRG in einen
mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch getreten ist (E. a hievor). Wie sie
die Gelder der SRG verwendet (für Lohnzahlungen oder nicht) und woher
diese ursprünglich stammen, ist infolgedessen mehrwertsteuerlich ohne
Belang.
c.aa. Die Beschwerdeführerin beanstandet ferner die Berechnung der
Steuer. Sie kam in den fraglichen Steuerperioden ihren Abrechnungs-
und Zahlungspflichten trotz mehrmaligem Mahnen durch die ESTV nicht
nach. Insbesondere hat sie es auch unterlassen, ihre Leistungen an die SRG
buch- und fakturamässig in steuerpflichtige einerseits und steuerbefreite
andererseits aufzuteilen. Folglich lässt sich die geschuldete Steuer aus den
Geschäftsbüchern der Beschwerdeführerin nicht leicht und zuverlässig
ermitteln, so dass die ESTV berechtigt und verpflichtet ist, die Steuer
mittels Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen zu erheben (E. 2b und
2c/cc hievor). Dies wird denn von der Beschwerdeführerin auch nicht mit
substantiierten Argumenten in Abrede gestellt. Ferner unterlässt sie es
auch im vorliegenden Verfahrensstadium, mittels eigener Berechnung die
Steuerschuld zu beziffern. Den Nachweis für die Unrichtigkeit der Schätzung
bzw. dafür, dass der Vorinstanz bei der Schätzung erhebliche Ermessensfehler
unterlaufen sind, bleibt die Beschwerdeführerin überdies schuldig (E. bb und
cc hienach). Eine Korrektur der vorinstanzlichen Schätzung hat infolgedessen
bereits aus diesen Gründen zu unterbleiben (E. 2c/cc hievor). Zu den
Argumenten der Beschwerdeführerin im Einzelnen:
bb. Die Beschwerdeführerin bringt vor, es treffe entgegen der Annahme der
ESTV nicht zu, dass 38.92% der Abgeltung der SRG auf die Übertragung von
Nutzungsrechten entfalle. Die Berechnung der ESTV sei im Wesentlichen eine
Differenzrechnung zwischen der Zahlung der SRG und der Zahlung Dritter
für die Benutzung des Orchesters (Orchestertaxen). Dabei werde übersehen,
dass die von der Beschwerdeführerin erhobenen Orchestertaxen nichts mit
dem Marktwert der fraglichen Leistung zu tun haben. Die Differenz zwischen
der Rechnungstellung an Dritte und an die SRG ergebe sich nicht aufgrund
der Übertragung von Urheberrechten, sondern aufgrund der Tatsache, dass
die SRG weniger subventioniert werden solle als ansässige Institutionen.
Die Unrichtigkeit der Berechnung zeige sich auch am konkreten Betrag,
welchen die SRG angeblich für Nutzungsrechte bezahlt haben solle. Bei
diesem hypothetischen Betrag gehe es nur um die Abgeltung der Senderechte.
Aus dem «Subventionsvertrag» mit der SRG ergebe sich klar, dass lediglich
die Senderechte abgedeckt seien. Deshalb erweise sich dieser Betrag als
völlig unrealistisch. Der Betrag stehe auch im krassen Gegensatz zu Art. 60
Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 9. Oktober 1992 über das Urheberrecht und
verwandte Schutzrechte (URG, SR 231.1), wonach die Entschädigung für die
Nutzung verwandter Schutzrechte maximal 3% des Nutzungsertrags oder
-aufwands betragen dürfe. Die Weitergabe der Senderechte an ausländische
Stationen erfolge, wenn überhaupt, gratis. Es sei wirklichkeitsfremd, aus
steuerrechtlichen Gründen der SRG Millionenzahlungen für Nutzungsrechte
zu unterstellen, welche sie gemäss den Tarifen der Schweizerischen
Gesellschaft für die Rechte der Urheber musikalischer Werke (SUISA) zu
einem Bruchteil der vorgehaltenen Zahlung beziehen könne. Der Beitrag
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der SRG verstehe sich einzig als programmpolitisch gebotene Unterstützung
des schweizerischen Kulturschaffens. Mit dem Einkauf von Nutzungsrechten
habe dies nichts zu tun.
Grundlage der vorinstanzlichen Berechnung des steuerbaren Entgelts für die
Übertragung der Nutzungsrechte an die SRG (38.92% des Gesamtentgelts
der SRG) bilden die Angaben der Beschwerdeführerin über die in den
Jahren 1995 und 1996 geleisteten Zahlungen der SRG, die geleisteten
Musikerdienste sowie die Orchestertaxe 12er-Besetzung, Preis für übrige
Dritte. Gemäss «Benutzervertrag» werden mit dem Entgelt der SRG auch
die Nutzungsrechte an den Orchesterleistungen eingeräumt. Gestützt
auf diese Sachverhaltselemente hat die ESTV den auf die Übertragung
der Nutzungsrechte fallenden Anteil am Gesamtentgelt der SRG wie folgt
berechnet:
(…)
Die Beschwerdeführerin verkennt, dass im vorliegenden Fall bei der
Berechnung der Mehrwertsteuer nicht auf den Marktwert der Leistung
abzustellen ist. Berechnungsgrundlage bildet vielmehr alles, was die SRG
als Leistungsempfängerin für die Leistung aufwendet (Art. 26 Abs. 2 MWSTV).
Freilich können die Beteiligten einen vom Marktwert abweichenden Preis
vereinbaren. Ist wie im vorliegenden Fall von einem mehrwertsteuerlichen
Leistungsaustausch auszugehen (E. a hievor), ist entgegen der Auffassung
der Beschwerdeführerin überdies belanglos, dass die SRG weniger
«subventioniert» werden sollte als andere Leistungsempfänger. Für die
mehrwertsteuerliche Qualifikation der beschwerdeführerischen Umsätze
ist unmassgeblich, dass sie vergleichbare Leistungen in anderen Fällen zu
einem günstigeren Preis erbringt. Von vornherein nicht durchzudringen
vermag die Beschwerdeführerin mit dem Hinweis auf Art. 60 Abs. 2 URG.
Zunächst widerspricht sie sich, wenn sie einerseits behauptet, der SRG seien
keine Urheberrechte, sondern lediglich Senderechte übertragen worden,
und sie sich andererseits dennoch auf das URG beruft. Bei der angerufenen
Bestimmung sind ohnehin die der Bundesaufsicht unterstellten Tarife von
Verwertungsgesellschaften geregelt (s. Art. 55 ff., vor allem Art. 55 Abs. 1 URG).
Im vorliegenden Fall ist keine solche Verwertungsgesellschaft beteiligt.
Die Beschwerdeführerin hat mit der SRG vereinbart, das Entgelt umfasse
auch die Einräumung der Nutzungsrechte an den Orchesterleistungen.
Gleichzeitig ist unbestrittenermassen davon auszugehen, dass die zum
Vergleich herangezogenen Preise für Orchesterleistungen an andere
Empfänger keine Nutzungsrechte beinhalten. Mangels anderer Angaben
der Beschwerdeführerin über den Preis der an die SRG übertragenen
Nutzungsrechte ist unter all diesen Umständen nicht unzulässig, wenn die
ESTV Preise von Orchesterleistungen an Dritte zum Vergleich heranzieht
und in der Preisdifferenz den auf die Einräumung der Nutzungsrechte
an die SRG entfallenden Anteil des Entgelts erblickt. Der ESTV kann dabei
weder ein Überschreiten bzw. Missbrauch ihres Ermessensspielraumes noch
Unangemessenheit zum Vorwurf gemacht werden.
cc. Ferner wirft die Beschwerdeführerin der ESTV vor, sie habe den Anteil
Aufführungen vor Publikum fehlerhaft berechnet. Es treffe nicht zu,
dass 26.1% aller Einsätze der Orchester für die SRG nicht vor Publikum
stattgefunden hätten. Die ESTV stütze sich dabei angeblich auf die
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Einsatzpläne 1995 und 1996, die Einzelheiten der Berechnung fehlten jedoch
im Einspracheentscheid. Dadurch verletze die ESTV das rechtliche Gehör der
Beschwerdeführerin. Denn die Beschwerdeführerin habe keine Gelegenheit
gehabt, sich zu den Grundlagen zu äussern. Die zum Einspracheentscheid
führenden Überlegungen und Tatsachen seien im Einspracheverfahren gar
nicht zur Diskussion gestanden. Die Verletzung des rechtlichen Gehörs führe
ohne weiteres zur Aufhebung des Einspracheentscheides. Widrigenfalls
sei die Beschwerdeführerin zur detaillierten Berechnung der ESTV zur
Vernehmlassung einzuladen. Im Übrigen wären beim errechneten Verhältnis
zwischen Darbietung mit oder ohne Publikum die Einspielungen für
die SRG vorliegend als Nebenleistung zur Hauptleistung, nämlich der
Zurverfügungstellung eines Orchesters für öffentliche Darbietungen, zu
qualifizieren. Das Entgelt für die Hauptleistung sei steuerfrei und stehe in
engem Verhältnis zu den Einspielungen und werde im Subventionsvertrag mit
der SRG auch gesamthaft abgegolten. Die Nebenleistung teile das Schicksal der
steuerfreien Hauptleistung.
Zunächst ist dem Vorwurf der Beschwerdeführerin, sie habe sich zu
den Grundlagen der Ermittlung der nicht unmittelbar vor Publikum
erbrachten Einsätze nicht äussern können, entgegenzuhalten, dass die
Jahresdienstpläne, auf die sich die Berechnung stützt, von ihr selbst ins
Recht gelegt worden sind. Angesichts des Charakters der Mehrwertsteuer
als Selbstveranlagungssteuer (Art. 37 MWSTV), wäre sie verpflichtet gewesen,
die Ausscheidung ihrer Orchestereinsätze nach solchen, die unmittelbar
vor Publikum erbracht werden und den andern, selbst vorzunehmen. Hat
sie es bis zum fraglichen Verfahrensstadium unterlassen, der ESTV die
für die Ausscheidung erforderlichen Unterlagen einzureichen, kann der
ESTV nicht eine Verletzung des rechtlichen Gehörs vorgeworfen werden,
wenn diese die geschuldete Steuer erst zu jenem Zeitpunkt definitiv festlegt,
an dem sie im Besitze der entsprechenden Dokumente ist. Im Übrigen
genügte der Einspracheentscheid auch in diesem Punkt den Anforderungen
an die Begründungspflicht gemäss Art. 35 Abs. 1 VwVG vollumfänglich.
Die Umstände, welche die Verwaltung zum fraglichen Teilergebnis der
Berechnung bewegten, sind aufgeführt. Die Beschwerdeführerin kann sich
über die Tragweite des Einspracheentscheides in diesem Punkt Rechenschaft
geben und ihn in voller Kenntnis der Sachlage weiterziehen. Auch die SRK
als Beschwerdeinstanz kann sich über die Begründetheit ein Bild machen
(vgl. BGE 122 IV 14 E. 2c, BGE 119 Ia 269). Da der Beschwerdeführerin im
Rahmen der Beschwerdefrist von 30 Tagen die Gelegenheit gegeben war,
zu diesen Beweggründen der ESTV umfassend Stellung zu nehmen und
die SRK über die volle Kognition verfügt, könnte eine allfällige Verletzung
des rechtlichen Gehörs damit ohnehin als geheilt gelten (vgl. Kölz/Häner,
Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. Aufl.,
Zürich 1998, S. 46 f. Rz. 131). Wollte der Antrag der Beschwerdeführerin, sie
sei zu einer «Vernehmlassung» einzuladen, als ein Gesuch auf Ergänzung
der Beschwerdeschrift im Sinne von Art. 53 VwVG verstanden werden, ist
darauf hinzuweisen, dass die Voraussetzungen nicht erfüllt sind. Denn die
Beschwerdesache weist weder einen aussergewöhnlichen Umfang auf noch
ist sie als besonders schwierig zu bezeichnen. Das Vorbringen schliesslich,
die Darbietungen ohne Publikum teilten als Nebenleistung das steuerliche
Schicksal der Hauptleistung (steuerbefreites Zurverfügungstellung eines
Orchesters für öffentliche Darbietungen), entbehrt jeglicher Grundlage. Die
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unmittelbar vor Publikum erbrachten Orchesterleistungen einerseits und die
nicht vor Publikum erbrachten Leistungen andererseits stehen in keinerlei
engem Zusammenhang, weder zeitlich noch sachlich. Sie ergänzen sich
wirtschaftlich nicht, verbessern sich nicht gegenseitig und kommen nicht
üblicherweise zusammen vor usw. (zu den Voraussetzungen statt vieler:
Entscheid der SRK vom 22. April 2002, publiziert in VPB 66.95 E. 2c). Vielmehr
handelt es sich um mehrwertsteuerlich unabhängig zu beurteilende Vorgänge,
die zueinander nicht im Verhältnis von Haupt- und Nebenleistung stehen.
Da es die Beschwerdeführerin auch in diesem Punkt unterlässt nachzuweisen,
inwiefern die Vorinstanz ihren Ermessensspielraum überschreitet bzw.
missbraucht oder ihr Unangemessenheit zum Vorwurf gemacht werden kann,
ist die Berechnung der Vorinstanz nicht zu korrigieren (E. 2c/cc hievor).
d. Schliesslich macht die Beschwerdeführerin geltend, die Kosten des
Einspracheentscheides seien ihr nur teilweise aufzuerlegen, da sie teilweise
obsiegt habe. Zunächst ist der Beschwerdeführerin entgegenzuhalten,
dass das Dispositiv des angefochtenen Einspracheentscheides zwar auf
«teilweise Gutheissung» lautet (Ziff. 2), diese sich jedoch auf eine in einem
Leistungsentscheid überflüssige Feststellung (Ziff. 3) der Vorinstanz bezieht.
Mit Bezug auf den gestaltenden Teil des Einspracheentscheids unterliegt
die Beschwerdeführerin nicht nur, sondern die geschuldete Steuer wird
erhöht. Von einem (teilweisen) Obsiegen der Beschwerdeführerin, das eine
(teilweise) Aufhebung der Kosten zur Folge hat, kann daher keine Rede sein.
Im Übrigen können ohnehin einer obsiegenden Partei Verfahrenskosten
auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht
hat (Art. 63 Abs. 3 VwVG). Wäre die Beschwerdeführerin von Anfang an ihren
Verfahrenspflichten nachgekommen (s. E. c/aa hievor), hätte die ESTV mit dem
angefochtenen Einspracheentscheid die Steuer nicht nach pflichtgemässen
Ermessen schätzen müssen. Die Kosten des Einspracheverfahrens wären
folglich auch bei einem teilweisen Obsiegen der Beschwerdeführerin im
vorinstanzlichen Verfahren nicht teilweise aufzuheben gewesen.
4. Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde abzuweisen. (…)
[244] Zu lesen auf der Internetseite des Bundesamtes für Justiz unter
http://www.ofj.admin.ch/etc/medialib/data/staat_buerger/gesetzgebung/
bundesverfassung.Par.0006.File.tmp/bv-alt-d.pdf
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Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften
Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées
Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali
JAAC 67.122 - Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 14. Mai 2003
in Sachen X [SRK 2002-035]
In
Verwaltungspraxis der Bundesbehörden
Dans
Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération
In
Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione
Jahr
2003
Année
Anno
Band
67
Volume
Volume
Seite
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Pagina
Ref. No
150 005 834
Das Dokument wurde durch das Schweizerische Bundesarchiv und die Bundeskanzlei konvertiert.
Le document a été digitalisé par les Archives Fédérales Suisses et la Chancellerie fédérale.
Il documento è stato convertito dall'Archivio federale svizzero e della Cancelleria federale.