ch_vb · JAAC 64.78 · 1999-12-20 · de


JAAC 64.78
Entscheid des Bundesrates vom 20. Dezember 1999
Art. 12 LT. Remise du droit de timbre d’émission. Statut des petites et
moyennes entreprises (PME, en l’espèce téléphérique).
- L’art. 12 LT est une exception au principe selon lequel toute émission de
droits de participation à des sociétés anonymes suisses est soumise au
droit de timbre d’émission et il doit dès lors être interprété de manière
restrictive.
- Cette disposition ne constitue pas un moyen de promotion économique
et ne permet en particulier aucun traitement particulier des PME.
- Un assainissement ne justifie une remise du droit de timbre d’émission
que s’il concerne la société contribuable, c’est-à-dire que les pertes
de cette société sont éliminées - par exemple, par une réduction du
capital-actions suivie d’une augmentation ou par des abandons de
créances - de sorte qu’il n’y a plus de surendettement.
- S’il n’y a pas d’assainissement ouvert ou tacite de la société
contribuable, il n’est pas nécessaire d’examiner si la perception du droit
d’émission a pour celle-ci des conséquences manifestement rigoureuses.
Art. 12 StG. Erlass der Emissionsabgabe. Rechtsstellung der kleinen und
mittleren Unternehmen (KMU, vorliegend Seilbahn).
- Art. 12 StG ist eine Ausnahme vom Grundsatz, wonach jede Ausgabe
von Beteiligungsrechten an inländischen Aktiengesellschaften der
Emissionsabgabe unterliegt, und daher restriktiv auszulegen.
- Diese Bestimmung stellt kein Mittel der Wirtschaftsförderung dar und
erlaubt insbesondere keine spezielle Behandlung der KMU.
1

- Eine Sanierung rechtfertigt den Erlass der Emissionsabgabe nur,
wenn sie bei der abgabepflichtigen Gesellschaft selbst vorgenommen
wurde, das heisst bei dieser Gesellschaft Verluste - z.B. durch
Kapitalherabsetzung und Wiedererhöhung oder Forderungsverzichte -
so weit eliminiert werden, dass keine Überschuldung mehr vorliegt.
- Liegt keine offene oder stille Sanierung der abgabepflichtigen
Gesellschaft vor, braucht nicht geprüft zu werden, ob die Erhebung der
Emissionsabgabe für diese eine offenbare Härte bedeutet.
Art. 12 LTB. Condono della tassa di bollo. Statuto giuridico delle piccole
e medie imprese (PMI, nella fattispecie una funivia).
- L’art. 12 LTB è un’eccezione al principio secondo cui ogni emissione
di diritti di partecipazione a società anonime svizzere è soggetta alla
tassa di bollo e va quindi interpretato in modo restrittivo.
- Tale disposizione non costituisce un mezzo di promozione economica e
non permette un trattamento speciale delle PMI.
- Un risanamento giustifica il condono della tassa di bollo unicamente
se concerne la società contribuente, quindi se vengono eliminate le
perdite di tale società al punto che non vi è più un indebitamento
eccessivo. Il risanamento può avvenire ad esempio attraverso una
diminuzione di capitale ed un susseguente nuovo aumento oppure
attraverso la rinuncia a crediti.
- Se non vi è un risanamento aperto o tacito della società contribuente,
non occorre verificare se la riscossione della tassa di bollo ha per tale
società conseguenze chiaramente troppo pesanti.
A. Mit Beschluss vom 29. November 1994 bestätigte das Bezirksgericht
S. den Nachlassvertrag mit Vermögensabtretung, welchen die A. AG
(Betreiberin einer Bergbahn) mit ihren Gläubigern abgeschlossen hatte. Nach
durchgeführter Nachlassliquidation wurde die A. AG im Handelsregister des
Kantons X. gelöscht.
Im Rahmen dieser Nachlassliquidation erwarb die B. AG aufgrund eines
Kaufvertrages vom 15. Mai 1995 mit den Gläubigern der A. AG die Anlagen
dieser Gesellschaft (Land und Rechte, Gebäude, technische Einrichtungen,
insbesondere Transportanlagen und Restaurationsbetrieb). Die B. AG war
eine seit längerer Zeit inaktive Gesellschaft, welche von ihren Aktionären im
Hinblick auf die erwähnte Übernahme reaktiviert wurde. Ursprünglicher
Zweck der B. AG war die dauernde Verwaltung von Beteiligungen, der Handel
mit Waren aller Art, insbesondere mit elektronischen Geräten sowie damit
zusammenhängende Dienstleistungen. Das Aktienkapital betrug Fr. 50 000.-,
eingeteilt in 50 Inhaberaktien zu Fr. 1000.-.
Mit öffentlicher Urkunde vom 23. Mai 1995 wurden die Statuten der
B. AG geändert. Der Sitz der Gesellschaft wurde verlegt und die Firma in
C. AG geändert. Die Zweckumschreibung wurde geändert in: Betrieb der
2

Seilbahnanlagen (…) sowie Erbringung der damit zusammenhängenden
Dienstleistungen. Die Sitzverlegung sowie die damit verbundenen
Statutenänderungen wurden in der Folge ins Handelsregister des Kantons
X. eingetragen.
Mit Statutenänderung vom 12. März 1996 wurde sodann das Aktienkapital auf
Fr. 500 000.- erhöht; es ist nun eingeteilt in 50 000 voll liberierte Namenaktien
zu Fr. 10.-. Die Kapitalerhöhung wurde ebenfalls ins Handelsregister
eingetragen.
B. Am 23. Januar 1995 schilderte der Rechtsvertreter der A. AG der
Eidgenössischen Steuerverwaltung den bei ihr festgestellten Sanierungsbedarf,
insbesondere für Gondelbahn und Skilifte. Bei einem erforderlichem
Eigenkapital von 7 bis 8 Millionen Franken ergäben sich Emissionsabgaben
von Fr. 210 000.- bis Fr. 240 000.-. Die Eidgenössische Steuerverwaltung wurde
um Mitteilung ersucht, ob sie bereit wäre, bei einer solch stillen Sanierung
auf die Emissionsabgabe zu verzichten. Eine entsprechende Sanierung kam
allerdings nicht zustande.
Ein konkretes Erlassgesuch stellte dagegen am 21. Juni 1996 die C. AG in
Bezug auf die Emissionsabgabe von Fr. 9000.-, den die Kapitalerhöhung
vom 12. März 1996 von Fr. 50 000.- auf Fr. 500 000.- ausgelöst hatte
(Emissionsabgabe von 2% des Erhöhungsbetrages). Sie machte geltend, die
Banken hätten ihre Forderungen von ungefähr 5 Millionen Franken auf
ungefähr 1,9 Millionen Franken reduziert und die Aktionäre der B. AG der
C. AG ungefähr 1,5 Millionen Franken zur Verfügung gestellt. Die Banken
hätten aber eine Kapitalerhöhung auf 500 000 Franken gefordert, welche dann
auch durchgeführt und durch Verrechnung mit einem Aktionärsdarlehen
liberiert worden sei. Damit sei die Sanierung des Unternehmens ermöglicht
worden.
Mit Brief vom 8. August 1996 antwortete die Eidgenössische Steuerverwaltung,
dass ein Erlass der Emissionsabgabe nur in Frage komme, wenn die
Entstehung der Abgabeforderung auf Massnahmen zurückzuführen sei,
die zwecks Reduktion von Verlusten durchgeführt worden seien. Da keine
Sanierung der sanierungsbedürftigen Gesellschaft selbst vorliege, seien die
Voraussetzungen für den Erlass der Emissionsabgabe nicht erfüllt.
Die C. AG erklärte sich am 6. September 1996 mit dieser Auslegung von
Art. 12 des Bundesgesetzes vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben
(StG, SR 641.10) nicht einverstanden. Beim Entscheid, ob ein Erlass der
Emissionsabgabe möglich sei, dürften Sanierungen, in welchen eine
Auffanggesellschaft verwendet werde, nicht anders behandelt werden als
jene Fälle, bei welchen die sanierungsbedürftige Gesellschaft selbst saniert
werde.
C. Daraufhin erliess die Eidgenössische Steuerverwaltung am 25. März
1997 einen einsprachefähigen Entscheid. Sie hielt daran fest, dass nach
Art. 12 StG ein Erlass der Emissionsabgabe nur in Frage komme, wenn die
Sanierung bei der abgabenpflichtigen Gesellschaft selbst vorgenommen werde,
das heisst bei der notleidenden Gesellschaft aufgelaufene Verluste durch
geeignete Massnahmen (z. B. Kapitalherabsetzung und Wiedererhöhung,
Forderungsverzichte) soweit eliminiert würden, dass keine Überschuldung
3

mehr vorliege. Diese Auslegung von Art. 12 StG finde ihre Stütze auch in
Art. 17 der Verordnung vom 3. Dezember 1973 über die Stempelabgaben (StV,
641.101), der die Beseitigung bestehender Verluste fordere.
D. Am 28. April 1997 erhob die C. AG bei der Eidgenössischen
Steuerverwaltung Einsprache gegen deren Entscheid vom 25. März 1997.
Zweck der Einsprache sei es, dahingehend eine Praxisänderung zu
erwirken, dass der Erlass der Emissionsabgabe auch bei Sanierungen über
Auffanggesellschaften gewährt werde. Vom wirtschaftlichen Tatbestand
her rechtfertige sich eine unterschiedliche Behandlung der verschiedenen
Methoden von Sanierungen nicht. Mit der Möglichkeit des Erlasses der
Emissionsabgabe bei stillen Sanierungen habe der Gesetzgeber - wie dies
auch bei Sanierungen über Auffanggesellschaften zutreffe - ebenfalls auf
wirtschaftliche Vorgänge abgestellt, die in mannigfaltiger Weise ausgestaltbar
seien. Art. 12 StG schliesse daher den Erlass der Emissionsabgabe vorliegend
nicht aus.
E. Die Eidgenössische Steuerverwaltung wies die Einsprache am 10. Februar
1998 ab und legte dabei vorerst die von der Einsprecherin unbestrittenen
Voraussetzungen für die Erhebung der Emissionsabgabe dar.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung hielt an ihrer Auslegung von Art. 12 StG
fest. Ein Erlass der Emissionsabgabe komme nur in Frage, wenn die Sanierung
bei der abgabenpflichtigen Gesellschaft selbst vorliege, das heisst deren
Weiterexistenz gesichert werden solle. Dies sei hier von vornherein nicht der
Fall, weil die von der Einsprecherin als Sanierung deklarierte Kapitalerhöhung
nicht bei der notleidenden A. AG, deren Zweck nach der Eintragung der
Nachlassliquidation ins Handelsregister nur noch darin bestanden habe,
ihre Liquidation durchzuführen, sondern bei der C. AG durchgeführt worden
sei.
«Sanierung» sei ein auslegungsbedürftiger unbestimmter Gesetzesbegriff.
Aus der Botschaft des Bundesrates an die Bundesversammlung zu einem
neuen Bundesgesetz über die Stempelabgaben vom 25. Oktober 1972
(BBl 1972 II 1296 ff.; im Folgenden Botschaft) ergebe sich, dass Art. 12
StG als Ausnahmebestimmung von der Regel, wonach jede Ausgabe
von Beteiligungsrechten an inländischen Aktiengesellschaften der
Emissionsabgabe unterliegt, bewusst eng und abschliessend ge­fasst
worden sei. Die Bestimmung ziele nur darauf ab, Massnahmen von der
Erhebung der Emissionsabgabe zu entlasten, welche den Fortbestand der
sanierungsbedürftigen Gesellschaft und nicht generell Massnahmen, welche
die Weiterführung des Betriebes sichern sollen. Diese Auslegung stehe im
Einklang mit Lehre und Rechtsprechung und stelle, da nicht Gleiches ungleich
behandelt worden sei, auch keine Verletzung des Gleichbehandlungsgebotes
dar.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung machte weiter geltend, dass die
Einsprecherin im Zeitpunkt der Kapitalerhöhung unterkapitalisiert gewesen
sei und der Erlass der Emissionsabgabe auch aus diesem Grunde hätte
verweigert werden müssen. Eine Unterkapitalisierung liege vor, wenn das
Aktienkapital kumulativ nicht wenigstens 1/5 der Immobilienwerte, 1/2 des
sonstigen Anlagevermögens und 1/7 des Umlaufvermögens betrage. Angesichts
4

der aufgeführten Aktiven gemäss Bilanz per 31. Mai 1996 der Sportbahnen
C. AG, die einen Verlust von 91 297.43 Franken ausgewiesen habe, wäre ein
Aktienkapital von rund 800 000 Franken erforderlich gewesen.
F. Gegen diesen Einspracheentscheid erhob die C. AG (im Folgenden
Beschwerdeführerin) am 11. März 1998 Beschwerde beim Eidgenössischen
Finanzdepartement (EFD) und beantragte, das Erlassgesuch zu bewilligen und
den angefochtenen Einspracheentscheid aufzuheben.
Die Beschwerdeführerin verlangte von den zuständigen Behörden erneut
eine Änderung der Erlasspraxis. Die geltende Praxis, welche den Erlass
der Emissionsabgabe bei einer Sanierung über eine Auffanggesellschaft
ausschliesse, sei mit einer vertieften Auslegung von Art. 12 StG nicht
vereinbar. Der Wortlaut von Art. 12 StGB stehe einer Praxisänderung
nicht entgegen, und es fehle eine genügende Begründung, weshalb dem
Begriff «Sanierung» bei Art. 12 StG eine vom allgemeinen Sprachgebrauch
abweichende Bedeutung zukommen solle. Auch aufgrund einer teleologischen
Auslegung dränge sich eine Praxisänderung auf. Es könne nicht der Sinn des
Gesetzes sein, falsche Strukturen zu zementieren, sondern Unternehmungen
zu erhalten. Die Behauptung der Eidgenössischen Steuerverwaltung, dass
die Sanierung keine Verluste beseitigt habe, sei unzutreffend; die effektiven
Verluste seien wesentlich höher gewesen als die nach Fortführungswerten
berechnete Summe von knapp 1 000 000 Franken. Auch der Vorwurf
der Unterkapitalisierung werde zurückgewiesen, da die stillen Reserven
zu berücksichtigen seien. Wirtschaftliche Gesichtspunkte dürften nicht
ausschliesslich da angewendet werden, wo es fiskalischen Zwecken diene.
G. Am 2. Juni 1999 wies das EFD die Beschwerde ab.
Das EFD führte aus, dass der Erlass einer Emissionsabgabe an zwei kumulativ
zu erfüllende Bedingungen geknüpft sei, einen Tatbestand der offenen oder
stillen Sanierung sowie eine offenbare Härte für die abgabenpflichtige
Gesellschaft. Eine Sanierung stelle begriffsnotwendig die Deckung von
Verlusten voraus.
Da die A. AG bereits im Handelsregister gelöscht worden sei, habe eine solche
Sanierung bei dieser Gesellschaft nicht mehr durchgeführt werden können.
Die Stempelsteuergesetzgebung gehe von einem anderen Sanierungsbegriff
aus als der allgemeine Sprachgebrauch. Der Sanierungsbegriff sei enger
umschrieben als in anderen Rechtsgebieten; gefordert sei, dass ein
Unternehmen aus einer Krisensituation herausgeführt und dessen Fortbestand
unter Wahrung der wirtschaftlichen Identität gesichert werden soll. Die
Gründung einer Auffanggesellschaft, welche bloss die wirtschaftlich noch
interessanten Teile einer Unternehmung übernehme und weiterführe,
falle nicht unter diesen Sanierungsbegriff. Die C. AG hätten nur Teile der
Vermögenswerte der A. AG zum Liquidationswert und unter Anrechnung der
Grundpfandrechte erworben, nachdem die Gläubiger und Aktionäre auf einen
erheblichen Teil der Forderungen beziehungsweise vollumfänglich auf ihr
eingelegtes Kapital verzichtet hätten. Damit bestehe weder eine juristische
noch eine wirtschaftliche Identität der beiden Gesellschaften.
Offenbar sei mit der von den Banken geforderten Kapitalerhöhung eine
durch die Übernahme entstandene Unterkapitalisierung ausgeglichen
worden. Von Anfang an unterkapitalisierte Gesellschaften sollen sich nicht
5

auf diese Weise später das erforderliche Kapital unter Umgehung der
Emissionsabgabe beschaffen können. Dass bei der C. AG selbst eine Sanierung
durchgeführt worden sei, werde nicht behauptet. Aber selbst wenn die C. AG
sanierungsbedürftig gewesen wäre, hätten allein mit der vorgenommenen
Kapitalerhöhung keine Verluste ausgeglichen werden können.
Der Gesetzgeber habe mit Art. 12 StG nicht beabsichtigt, im Sinne
einer einzelfallbezogenen ganzheitlichen Betrachtung eine allgemeine
Härtefallregelung einzuführen. Ob ein Härtefall vorgelegen hätte, könne
daher hier offenbleiben.
H. Gegen den Beschwerdeentscheid des EFD erhob die C. AG am 2. Juli 1999
Beschwerde beim Bundesrat und beantragte erneut, das Erlassgesuch zu
bewilligen und den angefochtenen Einspracheentscheid aufzuheben.
Da dem Erlass der Emissionsabgabe die Idee der Opfersymmetrie zugrunde
liege, sei die angefochtene Praxis zu Art. 12 StG widersinnig. Wo Aktionäre
ihr ganzes Kapital, Gläubiger grosse Teile ihrer Darlehen und Gemeinden ihre
Einschüsse abschrieben und neue Kräfte bereit seien, die nötigen Beträge
einzuzahlen, um in einer von wirtschaftlichen Schwierigkeiten geplagten
Region eine Unternehmung mit allen Arbeitsplätzen zu sichern, solle der Bund
nicht - über eine unsinnige Differenzierung des Sanierungsbegriffes - noch
eine Emissionsabgabe beziehen. Die Beschwerdeführerin habe sämtliche
Aktiven der A. AG übernommen. Die angefochtene Praxis behindere den
notwendigen Strukturwandel, insbesondere im Bereich der kleinen und
mittleren Unternehmen (KMU).
Der Bundesrat werde aufgefordert, die Interessen der KMU und die
fiskalischen Interessen des Bundes gegeneinander abzuwägen.
I. Mit Vernehmlassung vom 16. September 1999 beantragte das EFD unter
Verweis auf den angefochtenen Entscheid die Abweisung der Beschwerde.
Von einem Opfer der Beschwerdeführerin beziehungsweise der
wirtschaftlichen Eigentümer könne nicht gesprochen werden, wenn neue
Kräfte lediglich Vermögenswerte zum Liquidationswert übernähmen.
Im Übrigen habe der Bundesrat in einem Beschwerdeentscheid vom
13. Juni 1994 die Gründung einer Holdinggesellschaft zwecks Sanierung von
Tochtergesellschaften ebenfalls nicht als Sanierung im Sinne von Art. 12
StG behandelt und damit die von der Beschwerdeführerin geforderte
Praxisänderung sogar im engeren rechtlichen und wirtschaftlichen
Konzernverhältnis abgelehnt.
K. In ihren Schlussbemerkungen vom 7. Oktober 1999 machte die
Beschwerdeführerin noch einmal geltend, dass es letztlich um die politische
Frage gehe, ob der Bundesrat gewillt sei, die Strukturbereinigungen bei den
KMU zu unterstützen. Die geforderte Praxisänderung sei ohne Änderung der
StV möglich, weil - wie die Eidgenössische Steuerverwaltung selbst festhalte -
Art. 12 StG bezwecke, die Sanierung ganzer Unternehmungen zu ermöglichen.
Aus den Erwägungen:
1.1. Der angefochtene Beschwerdeentscheid des EFD stellt eine
Verfügung im Sinne von Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. April
1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021) dar. Da
6

gegen Verfügungen über den Erlass oder die Stundung geschuldeter
Abgaben die Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht
ausgeschlossen ist (Art. 99 Bst. g des Bundesgesetzes über die Or­ganisation
der Bundesrechtspflege, Bundesrechtspflegegesetz [OG], SR 173.110), kann
die angefochtene Verfügung mit Verwaltungsbeschwerde beim Bundesrat
angefochten werden (Art. 39a und Art. 40 StG in Verbindung mit Art. 44 und
Art. 72 ff. VwVG; siehe VPB 63.81, VPB 61.95, VPB 59.60, VPB 57.43 und VPB
57.20).
1.2. Die Beschwerdeführerin ist durch den Beschwerdeentscheid, welcher
ihre Verpflichtung zur Bezahlung einer Emissionsabgabe im Betrage von
9000 Franken zuzüglich Zinsen bestätigt, berührt und hat im Sinne von
Art. 48 Bst. a VwVG ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder
Abänderung.
1.3. Da der erhobene Kostenvorschuss von 800 Franken rechtzeitig bezahlt
wurde (Art. 63 Abs. 4 VwVG), ist auf die im Übrigen frist- und formgerecht
eingereichte Beschwerde einzutreten (Art. 50 ff. VwVG).
Streitgegenstand
2. Strittig ist die Auslegung von Art. 12 StG. Zu prüfen ist, ob diese
Bestimmung den Erlass der Emissionsabgabe auch im vorliegenden Fall der
Kapitalerhöhung einer Auffanggesellschaft rechtfertigt, welche im Anschluss
an die Übernahme von Aktiven einer sich in Nachlassliquidation befindlichen
Gesellschaft erfolgte.
Nicht strittig ist, dass die Kapitalerhöhung von 50 000 Franken auf
500 000 Franken nach Art. 1 Abs. 1 Bst. a Ziff. 1 sowie den Art. 5 Abs. 1 Bst. a,
Art. 7 Abs. 1 Bst. a und Art. 8 StG die Abgabeforderung von 9000 Franken (nach
dem damaligen Abgabesatz von 2%) entstehen liess.
Erlass der Emissionsabgabe
3.1. Die Emissionsabgabe ist eine Verkehrssteuer, die an bestimmte, gesetzlich
umschriebene Vorgänge des Rechtsverkehrs anknüpft (BGE 115 Ib 235, mit
Hinweisen). Den persönlichen Verhältnissen der Betroffenen kann nur im
engen, von Art. 12 StG gesteckten Rahmen Rechnung getragen werden. Die
Stundung und der Erlass der Emissionsabgabe ist in Art. 12 StG abschliessend
geregelt (VPB 50.79). Es war nie beabsichtigt, mit Art. 12 StG eine allgemeine
Härteklausel einzuführen.
3.2. Die Emissionsabgabe kann gemäss Art. 12 StG gestundet oder erlassen
werden, wenn die Erhebung der Abgabe bei der offenen oder stillen Sanierung
(unter anderem) einer Aktiengesellschaft eine offenbare Härte bedeuten
würde. Daraus ergibt sich ohne weiteres, dass die beiden Voraussetzungen
«offene oder stille Sanierung einer Aktiengesellschaft» und «offenbare Härte»
(welche die Be­zahlung der Emissionsabgabe für die Gesellschaft bedeuten
7

würde) kumulativ er­füllt sein müssen (VPB 59.60 und VPB 57.20). Ist bereits
die eine Voraussetzung nicht erfüllt, braucht nicht mehr untersucht zu werden,
ob allenfalls die zweite Voraussetzung erfüllt wäre.
3.3. Die Regelung des Erlasses der Emissionsabgabe knüpft an jene des
aufgehobenen Bundesgesetzes vom 15. Februar 1921 betreffend Erlass und
Stundung von Stempelabgaben an (BS 6 126). Dieses Bundesgesetz kannte
die gleichen we­sentlichen Voraussetzungen, nämlich eine Sanierung und
eine offenbare Härte für die abgabenpflichtige Gesellschaft, machte den
Erlass aber von eng umschriebenen Sanierungsvorgängen abhängig. Diese
Einschränkungen wurden mit dem Erlass von Art. 12 StG fallen gelassen, der
Eidgenössischen Steuerverwaltung dafür aber ausdrücklich ein weiterer
Anwendungsspielraum eingeräumt (siehe Botschaft des Bundesrates, a.a.O.,
S. 1285).
Begriff der Sanierung im Sinne von Art. 12 StG / Praxis des
Bundesrates
4.1. Nach der Praxis des Bundesrates zu Art. 12 StG liegt eine offene
Sanierung vor, wenn das Aktienkapital zwecks Eliminierung von
Verlusten herabgesetzt und anschliessend wieder erhöht wird. Bei stillen
Sanierungen setzt der Bundesrat voraus, dass Verluste der Gesellschaft
mittels Forderungsverzichten oder à-fonds-perdu-Beiträgen der Aktionäre
gedeckt werden. Die Mittelbeschaffung muss allerdings nach aussen - mithin
auch für die Steuerbehörden - erkennbar zum Zwecke der Weiterexistenz
eines notleidenden Unternehmens erfolgt sein (VPB 57.20, mit weiteren
Hinweisen). Wie im Bereich der direkten Bundessteuer (BGE 115 Ib 269;
Die Praxis [Pra] 1990 Nr. 57 S. 202 ff.) können somit Sanierungen an sich
auch dann zu einem Erlass der Emissionsabgabe führen, wenn sie nicht auf
dem Wege der Kapitalherabsetzung und Wiedererhöhung des Grundkapitals,
sondern mittels Forderungsverzichten oder von à-fonds-perdu-Zuschüssen von
Aktionären durchgeführt wurden.
Ist indes beabsichtigt, ein Unternehmen zu liquidieren, geht es nicht um die
Fortführung der wirtschaftlichen Tätigkeit des Betriebes, so dass ein Erlass der
Emissionsabgabe nicht in Frage kommt.
Eine Sanierung dient dazu, die wirtschaftliche Krisensituation mittels
Beseitigung von Verlusten zu überwinden und die Unternehmung auf den Weg
der Rentabilität (zurück) zu führen. Nur diesfalls kann von der Sicherung des
Fortbestandes der Unternehmung gesprochen werden. Handlungen, welche
nur kurz greifen und die wirtschaftliche Tätigkeit der Unternehmung nicht
auch längerfristig abzusichern vermögen, gelten nicht als Sanierung im Sinne
von Art. 12 StG (Entscheid des Bundesrates vom 27. September 1999 i.S. T.
gegen das EFD; siehe auch VPB 44.87 E. 5). Dient ein Forderungsverzicht nicht
hauptsächlich der Gesundung und Fortführung der Unternehmung, sondern
zum Beispiel der Befriedigung von Drittgläubigern, liegt nach Art. 12 StG keine
Sanierung vor.
8

Art. 12 StG stellt eine Ausnahme vom Grundsatz dar, dass jede Ausgabe
von Beteiligungsrechten an inländischen Aktiengesellschaften der
Emissionsabgabe unterliegt. Aus diesem Grunde - wie auch um
Rechtsungleichheiten zu vermeiden - ist Art. 12 StG restriktiv auszulegen.
4.2. Abzustellen ist auf die Verhältnisse bei der abgabenpflichtigen
Gesellschaft selbst. Der Bundesrat lehnte seit jeher eine konzernmässige
Betrachtungsweise ab (siehe VPB 57.20).
Zu beurteilen ist jeweils ein konkreter Stempelsteuertatbestand. Ohne Belang
ist, ob sich das Sanierungsziel auch auf eine andere, steuerlich allenfalls
günstigere Weise hätte realisieren lassen (siehe VPB 57.20).
Massgeblicher Zeitpunkt für die Beurteilung der Frage, ob eine
Sanierung vorliegt, ist der Zeitpunkt der Ausgabe der Aktien, welche die
Abgabenforderung begründet.
4.3. Der Begriff der Sanierung nach Art. 12 StG deckt sich nicht mit
dem allgemeinen Sprachgebrauch. Er unterscheidet sich auch vom
Sanierungsbegriff in anderen Rechtsbereichen.
Den Tatbestand der Sanierung erfüllen stempelsteuerrechtlich wie dargelegt
(siehe vorne, E. 4.1) nur Massnahmen, die ein notleidendes Unternehmen aus
einer Krisensituation herausführen und seinen Fortbestand sichern sollen
(VPB 44.87, VPB 50.79 und VPB 57.20, mit weiteren Hinweisen; Archiv für
Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 49 139 ff., 49 331 ff., 49 445 ff. und 55
151 ff.).
Praxisänderung?
5.1. Die Beschwerdeführerin fordert vom Bundesrat eine einzelfallbezogene,
den wirtschaftlichen Tatbestand ganzheitlich erfassende Betrachtungsweise,
in welcher die Interessen der Beschwerdeführerin als Vertreterin der
in besonderer Weise mit Strukturproblemen belasteten kleinen und
mittleren Unternehmen gegenüber den fiskalischen Interessen des Bundes
abzuwägen seien. Die Praxis betreffend den Erlass der Emissionsabgabe
bei Sanierungen sei dahingehend zu ändern, dass auch Sanierungen über
Auffanggesellschaften unter Art. 12 StG subsumiert würden.
Streitgegenstand bildet dabei allein die Auslegung von Art. 12 StG (siehe vorne,
E. 2).
5.2. Da die vom Bundesrat in seiner Beschwerdepraxis bei der Auslegung von
Art. 12 StG entwickelten Grundsätze (siehe vorne, E. 4) durch die vorliegende
Beschwerde nicht ernsthaft in Frage gestellt werden konnten, hält der
Bundesrat an diesen fest.
Da die Steuerbehörden bereits beim Erlass von Art. 12 StG davon ausgingen,
dass der Sanierungstatbestand bei der abgabenpflichtigen Gesellschaft selbst
vorhanden sein muss, ist ohne Belang, dass rein grammatikalisch auch eine
andere Auslegung möglich wäre. Auch die teleologische Auslegung (des
Stempelsteuerrechts) führt zu keinem anderen Ergebnis.
9

Wie das EFD zu Recht festgehalten hat, stellt Art. 12 StG kein Mittel der
Wirtschaftsförderung dar. Auch in seiner Botschaft vom 26. März 1997 zur
Reform der Unternehmensbesteuerung 1997 (BBl 1997 II 1164 ff.), in welcher
auf die Notwendigkeit der Stärkung der KMU hingewiesen wird, verzichtete
der Bundesrat darauf, im Bereich des Erlasses der Emissionsabgabe
Massnahmen zugunsten der KMU vorzuschlagen (hinsichtlich der damals
hängigen parlamentarischen Vorstösse siehe BBl 1997 II 1172 ff.).
5.3. Zu prüfen ist daher allein, ob bei der Beschwerdeführerin selbst der
Tatbestand der Sanierung im Sinne von Art. 12 StG erfüllt ist.
Kapitalerhöhung der Beschwerdeführerin als Sanierung dieser
Gesellschaft?
6. Im Folgenden ist daher zu prüfen, ob der Tatbestand der Sanierung
im Sinne von Art. 12 StG bei der Beschwerdeführerin erfüllt ist. Nur falls
Letzteres bejaht wird, stellt sich im Weiteren die Frage, ob die Erhebung der
Abgabe für die Beschwerdeführerin eine offenbare Härte darstellte.
6.1. Gemäss Sachverhaltsdarstellung im angefochtenen Entscheid hat die
B. AG, welche in der Folge ihre Firma in C. AG änderte, einen Teil der Aktiven,
gemäss Darstellung der Beschwerdeführerin in der Beschwerdeschrift
sämtliche Aktiven der A. AG in Nachlassliquidation übernommen; Passiven
wurden nicht übernommen.
Voraussetzung für diese Übernahme bildeten Forderungsverzichte von
Gläubigern (Banken, Gemeinde usw.) sowie die Bereitschaft der Aktionäre
der Beschwerdeführerin, die von den Banken geforderte Kapitalerhöhung auf
500 000 Franken durchzuführen.
Die Forderungsverzichte und die Kapitalerhöhung erfolgten im Rahmen eines
Gesamtkonzepts, welches den weiteren Betrieb der übernommenen Anlagen
der A. AG in Nachlassliquidation sicherstellen sollte. An dieser Tatsache ändert
auch der Umstand nichts, dass die Kapitalerhöhung nicht unmittelbar nach
der Übernahme erfolgte, sondern erst rund 10 Monate später.
6.2. Für die Beurteilung der Frage, ob diese Kapitalerhöhung eine Sanierung
im Sinne von Art. 12 StG darstellte, ist ohne Belang, ob sämtliche oder
bloss der wesentliche Teil der Aktiven der A. AG in Nachlassliquidation
übernommen worden ist, und es kann daher offen gelassen werden, ob die
Beschwerdeführerin den entsprechenden Nachweis erbracht hat.
Im Übrigen ist die Kapitalerhöhung der C. AG von 50 000 Franken auf
500 000 Franken vom 12. März 1996 am 19. März 1996 in das Handelsregister
des Kantons X. eingetragen worden, als die A. AG in Nachlassliquidation im
Handelsre­gister noch nicht gelöscht war.
6.3. Die Beschwerdeführerin hat beantragt, die wegen der Übernahme der
Anlagen der A. AG in Nachlassliquidation durchgeführte Kapitalerhöhung
wegen des Sachzusammenhangs mit der Sanierung dieser Gesellschaft im
Sinne einer Gesamtbetrachtung ebenfalls als Sanierungsmassnahme im Sinne
von Art. 12 StG zu behandeln.
10

Die Eidgenössische Steuerverwaltung und das EFD haben demgegenüber
geltend gemacht, dass die blosse Übernahme der wirtschaftlich noch
interessanten Teile eines Unternehmens zum Liquidationswert durch eine
Auffanggesellschaft grundsätzlich keine erlassfähige Sanierung darstelle. Es
sei nicht Zweck des Erlasses der Emissionsabgabe, Kapitalerhöhungen zu
erleichtern, welche anlässlich solcher Übernahmen erfolgten.
6.4. Der Bundesrat schliesst sich dieser Beurteilung durch die Vorinstanzen
an. Die zwecks Mittelbeschaffung erfolgende Kapitalerhöhung einer
Auffanggesellschaft, welche aus einer Liquidation Anlagewerte übernommen
hat, stellt keine Sanierung im Sinne von Art. 12 StG dar. Daran ändert auch
der Umstand nichts, dass die Übernahme in einem Sachzusammenhang zur
Sanierung der A. AG stand und allenfalls Möglichkeiten bestanden hätten,
die Gesamtsanierung so zu gestalten, dass bei einer Wiederaufstockung des
Aktienkapitals ein Erlass der Emissionsabgabe möglich gewesen wäre.
Wie bereits erwähnt liegt der Zweck von Art. 12 StG darin, mit dem Erlass der
Emissionsabgabe Sanierungen zu erleichtern, bei welchen der Fortbestand der
Unternehmung und der Weiterbetrieb der Unternehmung gesichert werden
soll. Deshalb kommt ein Erlass der Emissionsabgabe nur für die Ausgabe von
Beteiligungsrechten in Frage, für welche die notleidende Gesellschaft selbst
abgabenpflichtig ist.
Nicht bezweckt wird ein genereller Erlass der Emissionsabgabe bei der
Ausgabe von Beteiligungsrechten, welche in einem irgendwie gearteten
Sachzusammenhang zu Sanierungen stehen, zum Beispiel bei der Gründung
oder bei Kapitalerhöhungen von Auffanggesellschaften. Ein solcher Erlass
ist jedenfalls dann ausgeschlossen, wenn sich die Sanierung - wie dies hier
der Fall war - ohne weiteres bei der ursprünglich sanierungsbedürftigen
Gesellschaft selbst hätte realisieren lassen.
6.5. Bei dieser Sachlage kann offen gelassen werden, ob die
Beschwerdeführerin unterkapitalisiert war und ob der Erlass der
Emissionsabgabe auch aus diesem Grunde hätte verweigert werden müssen.
7. Der angefochtene Entscheid des EFD verletzt somit kein Bundesrecht. Er
beruht auch nicht auf unrichtiger oder unvollständiger Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts und ist nicht unangemessen (Art. 49 VwVG).
Die Beschwerde ist daher abzuweisen.
11

Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften
Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées
Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali
JAAC 64.78 - Entscheid des Bundesrates vom 20. Dezember 1999
In
Verwaltungspraxis der Bundesbehörden
Dans
Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération
In
Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione
Jahr
2000
Année
Anno
Band
64
Volume
Volume
Seite
---
Page
Pagina
Ref. No
150 004 859
Das Dokument wurde durch das Schweizerische Bundesarchiv und die Bundeskanzlei konvertiert.
Le document a été digitalisé par les Archives Fédérales Suisses et la Chancellerie fédérale.
Il documento è stato convertito dall'Archivio federale svizzero e della Cancelleria federale.