ch_vb · JAAC 67.21 · 2002-09-02 · de


JAAC 67.21
Decisione della Commissione federale di ricorso in
materia di contribuzioni del 2 settembre 2002 nella
causa X SA [CRC 2001-063]
Taxe sur la valeur ajoutée. Déduction de l’impôt préalable (art. 29
OTVA). Correction d’une facture.
- Principe de l’auto-taxation selon l’art. 37 OTVA (consid. 3).
- Droit à déduction de l’impôt préalable. Conditions formelles selon
l’art. 29 OTVA (consid. 4a). La preuve de l’existence de l’impôt préalable
incombe au contribuable (consid. 4b). Examen de la tolérance de
l’Administration fédérale des contributions (AFC) en cas de facture
formellement insuffisante (consid. 4c).
- La correction après paiement d’une facture insuffisante n’est pas
possible (note 779a Instructions OTVA). Bien que sévère, la pratique
de l’AFC n’est pas contraire à la loi (consid. 4d). Cas de factures sur
lesquelles ne figure pas l’adresse du destinataire direct (consid. 5).
- Le but du contrôle prévu par l’art. 50 OTVA n’est pas d’éviter à
l’assujetti de commettre des erreurs, mais de garantir la créance fiscale
de la Confédération (consid. 6).
Mehrwertsteuer. Vorsteuerabzug (Art. 29 MWSTV). Abänderung einer
Rechnung.
- Selbstveranlagungsprinzip gemäss Art. 37 MWSTV (E. 3).
- Recht auf Vorsteuerabzug. Formelle Voraussetzungen nach
Art. 29 MWSTV (E. 4a). Die Beweispflicht für das Bestehen einer
Vorsteuer obliegt dem Steuerpflichtigen (E. 4b). Überprüfung des
Ermessensspielraums der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) bei
Vorliegen einer formell ungenügenden Rechnung (E. 4c).
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- Nach Bezahlung einer ungenügenden Rechnung ist die Abänderung
nicht mehr möglich (Ziff. 779a Wegleitung MWSTV). Diese zwar strenge
Praxis der ESTV verstösst nicht gegen das Gesetz (E. 4d). Fall von
Rechnungen, auf welchen die Adresse des unmittelbaren Empfängers
nicht ersichtlich ist (E. 5).
- Eine Überprüfung gemäss Art. 50 MWSTV bezweckt nicht die
Fehlervermeidung durch die Mehrwertsteuerpflichtigen, sondern die
Sicherstellung der Steuerforderung des Bundes (E. 6).
Imposta sul valore aggiunto. Deduzione dell’imposta precedente (art. 29
OIVA). Correzione di una fattura.
- Principio dell’autotassazione secondo l’art. 37 OIVA (consid. 3).
- Diritto alla deduzione dell’imposta precedente. Condizioni formali
secondo l’art. 29 OIVA (consid. 4a). La prova dell’esistenza dell’imposta
precedente incombe al contribuente (consid. 4b). Esame della tolleranza
dell’Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) in caso di
fattura formalmente insufficiente (consid. 4c).
- Non è possibile la correzione di una fattura insufficiente dopo il
pagamento (nota 779a delle Istruzioni OIVA). Anche se rigorosa, la
pratica dell’AFC non è contraria alla legge (consid. 4d). Casi di fatture
sulle quali non figura l’indirizzo del destinatario diretto (consid. 5).
- Lo scopo del controllo previsto dall’art. 50 OIVA non è di evitare al
contribuente di commettere degli errori, bensì di garantire il credito
fiscale della Confederazione (consid. 6).
Riassunto dei fatti:
A. Dal 1° gennaio 1995, la X SA è iscritta nel registro dell’Amministrazione
federale delle contribuzioni (AFC) in qualità di contribuente ai sensi dell’art. 17
dell’ordinanza del 22 giugno 1994 concernente l’imposta sul valore aggiunto
(OIVA, RU 1994 1464 e modifiche susseguenti). Essa è una società fiduciaria
con sede a L., attiva soprattutto nel campo della costituzione, creazione di
domicilio e gestione di società estere. Le prestazioni effettuate in Svizzera
concernono per la maggior parte fondazioni e «Anstalten» del Liechtenstein.
Per occuparsi delle pratiche di alcuni clienti in codesto paese, essa fa a sua
volta capo a consulenti in loco (corrispondenti).
Su richiesta della X SA, il 7, 10 e 11 dicembre 1998, l’AFC ha effettuato un
controllo nei suoi locali, nel corso del quale sono emerse alcune irregolarità
relative al periodo fiscale 1° gennaio 1995-30 settembre 1998. In particolare,
l’AFC ha constatato la deduzione dell’imposta precedente su tutta una serie di
fatture che i corrispondenti nel Liechtenstein avevano intestato direttamente
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ai clienti della società svizzera e non a quest’ultima. Ritenendo che tali fatture
non adempissero i requisiti formali per la deduzione dell’imposta precedente,
l’AFC ha effettuato una ripresa d’imposta di fr. 49’320.-.
B. Il 28 dicembre 1998 la X SA ha chiesto l’emissione di una decisione formale.
Mediante decisione del 25 giugno 1999, l’AFC ha condannato la X SA a versarle,
per il periodo dal 1° gennaio 1995 al 30 settembre 1998, fr. 47’419.-. In seguito
al tempestivo reclamo del 25 agosto 1999 da parte dell’assoggettata, l’AFC ha
pronunciato la decisione su reclamo del 12 marzo 2001 che confermava la
prima decisione.
C. Il 27 aprile 2001 la X SA, L. (in seguito: la ricorrente) ha inoltrato tempestivo
ricorso contro la decisione su opposizione menzionata, dinanzi alla scrivente
Commissione federale di ricorso in materia di contribuzioni (in seguito:
Commissione di ricorso). Essa chiede l’annullamento del provvedimento
amministrativo impugnato. In particolare, essa postula che le sia concesso
di effettuare il procedimento di correzione della fatturazione da lei proposto
in sede di reclamo e censura «la posizione categorica» assunta dall’AFC. Per
contro, essa non contesta i fatti, così come esposti dall’AFC nella decisione su
opposizione impugnata.
Estratti dei considerandi:
1., 2. (…)
3. L’imposta sul valore aggiunto (IVA) è retta dal principio dell’autotassazione,
la cui importanza è già stata sottolineata dal Tribunale adito: esso è conforme
all’idea della razionalità nella percezione dell’imposta (art. 37 OIVA; cfr. le
decisioni del 16 febbraio 2000, in GAAC 64.81 consid. 6a, del 18 settembre
1998, in GAAC 63.80 consid. 2a e del 25 agosto 1998, in GAAC 63.27 consid. 3a;
cfr. anche la decisione non pubblicata del 13 luglio 2001, in re K. [CRC
1999-155], consid. 5d, confermata dal Tribunale federale il 19 aprile 2002;
Ernst Blumenstein / Peter Locher, System des Steuerrechts, 5a ed., Zurigo 1995,
pag. 384 seg.). Ne risulta per il contribuente la piena e completa responsabilità
di verificare che la sua cifra d’affari venga imposta in maniera corretta; non
sussiste invece, per l’amministrazione, un obbligo generale di informare,
basato sul principio della buona fede (Revue de droit administratif et de
droit fiscal [RDAF] 2000, 2a parte, pag. 306 consid. 5d; André Grisel, Traité
de droit administratif, Neuchâtel 1984, vol. 1 pag. 391). Pertanto, i doveri
che incombono al contribuente risultano considerevolmente accresciuti e
l’amministrazione non interviene nell’ambito della procedura per la fissazione
del debito fiscale se non allorquando il contribuente non si comporta
conformemente ai suoi obblighi (Alois Camenzind / Niklaus Honauer, Manuel
du nouvel impôt sur la taxe à la valeur ajoutée [TVA] destiné aux entreprises
et conseillers fiscaux, ed. francese curata da Marco Molino, Berna 1996,
pag. 271). Dal contribuente sottoposto al principio dell’autotassazione si
può quindi pretendere ch’egli faccia prova di una particolare conoscenza
degli obblighi che gli incombono in virtù della legge (Archivi di diritto fiscale
[di seguito: ASA] vol. 48 pag. 433 consid. 3 in fine). In quest’ottica, il ruolo
dell’amministrazione non è quello di istruire i contribuenti, bensì quello di
verificare gli elementi di cui alle loro dichiarazioni fiscali (RDAF 2000, 2a parte,
3

pag. 306, consid. 5d; decisione non pubblicata della Commissione adita del
22 aprile 1998, in re J. [CRC 1997-065], consid. 5, confermata dal Tribunale
federale).
4.a. La deduzione dell’imposta precedente ai sensi degli art. 29 segg. OIVA
rappresenta uno degli elementi essenziali dell’IVA svizzera, la quale è
stata concepita come un sistema di imposta netta a tutti gli stadi. Essa è
direttamente fondata sull’art. 8 cpv. 2 lett. h disp. trans. della Costituzione
federale della Confederazione Svizzera del 29 maggio 1874 (vCost.[69])
e consente all’assoggettato di imporre unicamente il «valore aggiunto»
effettivo. In pratica, la deduzione dell’imposta precedente si attua nel seguente
modo: il contribuente - allorquando le condizioni necessarie (in particolare
quelle formali) sono cumulativamente adempite - può dedurre dall’imposta
sulla cifra d’affari a valle l’imposta trasferitagli dai suoi fornitori e dai suoi
mandatari. In questa maniera, l’imposta precedente riduce il suo debito nei
confronti dell’AFC. La deduzione dell’imposta precedente rappresenta la
controprestazione dell’imposta sulla cifra d’affari a valle. Per questa ragione,
bisogna operare una distinzione tra i due ambiti e calcolare l’imposta sulla
cifra d’affari a valle in maniera separata rispetto all’imposta precedente (cfr.
Camenzind/Honauer, op. cit., pag. 237 segg. n. 8.1 segg.).
Per far valere una deduzione dell’imposta precedente, di principio è richiesto,
dal punto di vista materiale, che la fornitura o la prestazione di servizi
ricevute siano utilizzate per gli scopi contemplati all’art. 29 cpv. 2 lett. a-d
OIVA (cfr. anche l’art. 8 cpv. 2 lett. h disp. trans. vCost.; Stephan Kuhn / Peter
Spinnler, Mehrwertsteuer, Muri/Berna 1994, pag. 100). Sul piano formale,
l’esecuzione della deduzione dell’imposta precedente richiede, in particolare
dal punto di vista dell’amministrazione, dei documenti giustificativi che
consentano un controllo rapido, semplice ed efficace dell’autotassazione e
che escludano eventuali abusi. Nel concretizzare l’art. 8 cpv. 2 lett. h disp.
trans. vCost., l’art. 29 cpv. 1 lett. a OIVA sancisce pertanto che ha diritto di
dedurre l’imposta precedente solo colui che può confermare mediante le
indicazioni giusta l’art. 28 cpv. 1 OIVA l’ammontare che fa valere. Per essere
autorizzato a dedurre dalla sua imposta sulla cifra d’affari a valle l’imposta
che gli è stata fatturata da un altro contribuente, un contribuente deve
quindi poter fornire dei documenti giustificativi che contengano il nome
e l’indirizzo del fornitore, nonché il numero sotto il quale questi è iscritto
nel registro dei contribuenti (art. 28 cpv. 1 lett. a OIVA), il nome e l’indirizzo
del destinatario (lett. b) così come pure la data o il periodo della fornitura o
prestazione di servizi (lett. c). Inoltre, questi giustificativi devono contenere
una descrizione del genere, dell’oggetto e dell’entità della fornitura o della
prestazione di servizi (lett. d), nonché della controprestazione pagata per tale
fornitura o prestazione di servizi (lett. e) e dell’ammontare d’imposta dovuto
sulla controprestazione, rispettivamente dell’aliquota d’imposta, qualora la
controprestazione comprendesse pure l’imposta (lett. f).
b. Le precise esigenze che si applicano ai documenti giustificativi che danno
diritto alla deduzione dell’imposta precedente sono adeguate e rientrano
senz’altro nell’ambito della competenza concessa al Consiglio federale
dall’art. 8 cpv. 1 disp. trans. vCost., che gli conferiva la competenza di fissare
le disposizioni d’esecuzione (decisione del 17 gennaio 2001, in GAAC 65.84
consid. 4b). In particolare, esse non violano i principi fondamentali e superiori
dell’IVA, quali il principio del trasferimento dell’imposta, il principio della
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generalità dell’imposta, il principio della neutralità dell’imposta, il principio
dell’imposizione unica o il principio del paese di destinazione (cfr. a questo
proposito anche TVA-Journal 4/98, pag. 168, consid. 6a/aa e la decisione non
pubblicata della Commissione federale di ricorso in materia di contribuzione
del 22 ottobre 1997, in re S. [SRK 1996-050], consid. 2c). Come è stato
confermato dalla Commissione di ricorso (decisione tradotta in RDAF 2000,
2a parte, pag. 349, consid. 4, confermata dal Tribunale federale il 21 giugno
2000), l’AFC applica in maniera precisa queste prescrizioni piuttosto formali
nell’interesse di una percezione corretta ed esente da abusi dell’IVA, anche se
si sa che altri ordinamenti giuridici trattano questa questione più liberamente
(cfr. decisioni della Corte di giustizia delle Comunità Europee del 5 dicembre
1996, in re Reisdorf [C-85/95], del 17 settembre 1997, in re Langhorst [C-141/96];
cfr. la decisione del Consiglio di Stato, Francia, del 6 aprile 1998, nella rivista
DROIT FISCAL 1998/37, pag. 1097, nonché il giudizio del Bundesfinanzhof,
Germania, del 16 aprile 1997, in Umsatzsteuer-Rundschau [UR] 1997, 355). I
contribuenti possono conformarsi alle esigenze specifiche all’IVA in materia di
documenti giustificativi senza troppi sforzi; queste esigenze possono parimenti
essere verificate in modo semplice e rapido dal destinatario di una fornitura
o di una prestazione di servizi. Al proposito è doveroso rammentare l’art. 47
cpv. 1 OIVA, il quale ingiunge al contribuente l’obbligo di tenere i suoi libri
di commercio in modo regolare e tale da consentire di constatare facilmente
e in modo affidabile i fatti importanti per determinare l’assoggettamento
come pure il calcolo dell’imposta e delle imposte precedenti deducibili. Il
contribuente deve conservare regolarmente i suoi libri di commercio, i
giustificativi, le carte d’affari ed altre registrazioni per sei anni (art. 47 cpv. 2
OIVA).
c.aa. Considerato il formalismo di cui all’art. 28 e all’art. 29 OIVA, la
Commissione adita ha anche statuito che una tolleranza, consistente nel fatto
di ammettere che l’acquirente di una fornitura, al momento in cui constata
che le condizioni di legge non sono adempite, richieda un attestato nel quale il
fornitore dichiara di aver calcolato la cifra d’affari in questione e presenta poi
tale attestato all’AFC, si spingerebbe troppo lontano e non potrebbe quindi
essere accettata (decisione precitata del 17 gennaio 2001, in GAAC 65.84
consid. 4d in fine).
È tuttavia noto che in caso di fatturazione formalmente insufficiente,
l’AFC dispone in pratica di formulari ufficiali (formulari 1310) denominati
«Attestazione del fornitore al destinatario della prestazione al fine di
permettergli la deduzione dell’imposta precedente malgrado la forma
lacunosa della relativa fattura», che i contribuenti possono far compilare
a posteriori dal fornitore della prestazione, al fine di ottenere comunque
la deduzione dell’imposta precedente. Secondo le spiegazioni fornite
dall’AFC, nell’instaurare questa pratica l’autorità fiscale si è lasciata guidare
dal principio della neutralità fiscale. In considerazione del fatto che uno
dei principi fondamentali su cui è basata l’intera costruzione dell’IVA è
quello della deduzione dell’imposta precedente, deduzione che consente
al contribuente di versare l’imposta unicamente sulla prestazione da lui
fornita e che evita al consumatore finale di sopportare una sorta di tassa
occulta, l’AFC ha ritenuto che poteva sembrare eccessivo, avuto riguardo
a tale principio, il fatto di sanzionare con il rifiuto di ogni qualsivoglia
deduzione dell’imposta precedente la mancata menzione sulla fattura di
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determinati elementi non essenziali. Di conseguenza, l’autorità fiscale
permette al contribuente di fare accertare ulteriormente la reale esistenza
del diritto alla deduzione mediante attestazioni concepite proprio a questo
scopo ed esamina successivamente la possibilità di un’eventuale presa in
considerazione dell’imposta precedente. Fino a quando le attestazioni non
sono state verificate ed ammesse dall’AFC, il ricorrente non può pretendere di
aver diritto alla deduzione dell’imposta precedente. Considerato il fatto che si
tratta di attestazioni che emanano dall’autorità fiscale medesima e che sono
compilate dal contribuente secondo istruzioni ben precise, la Commissione
adita ha ritenuto che tale prassi dovesse essere ammessa, con riferimento
in particolare al principio - fondamentale - della neutralità dell’imposta (cfr.
decisioni non pubblicate della Commissione di ricorso del 25 marzo 2002, in
re P. [CRC 2000-135], consid. 4d, e del 31 ottobre 2001, in re H. [CRC 2001-034],
consid. 4d/dd).
bb. Se il contribuente ha già proceduto a prendere in considerazione
questa imposta nei suoi conteggi, l’amministrazione effettua una ripresa
fiscale dell’ammontare indebitamente dedotto e procede eventualmente
alla corrispondente correzione dopo l’esame delle attestazioni. La data di
scadenza di cui all’avviso di credito che ne risulta è quella della ricezione
delle attestazioni, in maniera tale che gli interessi di mora sono dovuti fino
a tale data. Del resto, l’AFC autorizza la produzione ulteriore di attestazioni
unicamente qualora le carenze formali della fattura concernono elementi
non essenziali. Ciò è il caso se mancano il numero di iscrizione di colui che ha
fornito la prestazione, o la data o il periodo della fornitura, ri-spettivamente
della prestazione di servizi, il genere, l’oggetto e l’entità della fornitura o
della prestazione di servizi, l’aliquota d’imposta o il suo ammontare espresso
in franchi svizzeri per le fatture emesse in valuta estera (vedi la decisione
non pubblicata del 25 marzo 2002, in re P. [CRC 2000-135], consid. 5c). Per
contro, i nomi e gli indirizzi del fornitore della prestazione e del destinatario,
nonché la controprestazione e l’ammontare d’imposta dovuto rappresentano
elementi essenziali, cui non è di principio più possibile supplire mediante la
presentazione a posteriori delle attestazioni (decisioni non pubblicate della
Commissione adita del 14 giugno 2002, in re S. [SRK 2001-049], consid. 2 e del
31 luglio 2002, in re B. [CRC 2001-009], consid. 6b). Si tratta in questo modo di
evitare degli abusi, per esempio il fatto che un terzo non destinatario della
prestazione richieda la deduzione di un’imposta precedente sulla base di
una fattura che non gli era indirizzata o che un contribuente pretenda la
deduzione di un’imposta il cui ammontare non è determinato. Del resto, in
virtù dell’art. 41 cpv. 1 OIVA (rispettivamente dell’art. 50 cpv. 1 della legge
federale del 2 settembre 1999 concernente l’imposta sul valore aggiunto
[LIVA], RS 641.20), la presentazione delle attestazioni è possibile solo entro
il termine di prescrizione di 5 anni, dal momento che altrimenti non è più
possibile effettuare una verifica presso il contribuente che ha fornito la
prestazione. Infine, va rilevato che le attestazioni devono contenere tutti
gli elementi di cui all’art. 28 cpv. 1 OIVA, che devono essere sottoscritte e che
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la loro presentazione è subordinata al rispetto di un determinato termine,
trascorso il quale qualsiasi diritto alla deduzione dell’imposta precedente
risulta essere escluso.
d. Vero è che l’art. 28 e l’art. 29 OIVA fissano le condizioni che una fattura
deve adempiere affinché il destinatario possa godere del diritto di dedurre
l’imposta precedente. Manca invece una regolamentazione esplicita in
merito alla questione della possibilità e, se del caso, delle condizioni alle
quali una simile fattura potrebbe eventualmente essere ancora corretta
successivamente. L’ordinanza sull’IVA si rivela al proposito lacunosa. Su
questo punto, l’AFC ha introdotto una prassi severa: secondo la nota marginale
779a delle Istruzioni 1997 per i contribuenti IVA[70] (Istruzioni), in occasione
della ricezione delle fatture bisogna controllare la loro integrità formale
e la loro esattezza materiale (aliquota, base di calcolo, ecc.). I documenti
giustificativi non soddisfacenti vanno rinviati prima del pagamento, per la
rettifica. Le fatture o gli altri documenti non possono più essere modificati
dopo il pagamento (per esempio mediante storno o sostituzione di fattura),
trattandosi di un’operazione commerciale ormai conclusa. La realtà materiale
dell’operazione non può pertanto più essere messa in questione (cfr. decisione
non pubblicata della Commissione adita del 17 giugno 2002, in re G. [SRK
2001-050], consid. 3a/bb). Sarebbe di principio stato immaginabile ammettere
una possibilità più ampia di correggere le fatture. L’AFC non l’ha chiaramente
fatto, in particolare per evitare il rischio di abusi. Essa ha tuttavia concesso,
a tale scopo, la possibilità appena menzionata, vale a dire quella per i
contribuenti IVA di poter beneficiare ancora posteriormente della deduzione
dell’imposta precedente mediante un’attestazione sul formulario 1310, e
questo malgrado la presenza di fatture formalmente insufficienti (in merito
a determinati punti). Questa procedura sembra parimenti prestare meno il
fianco a possibili abusi, rispetto a quella di accettare delle correzioni delle
fatture a posteriori. Tutto ben considerato, la regolamentazione in questione
si rivela appropriata e conforme alle disposizioni costituzionali. Essa deve
pertanto essere confermata (cfr. decisione della Commissione di ricorso
del 25 marzo 2002, in re P. [CRC 2000-135], consid. 4d/dd). La Commissione
adita può al massimo constatare che la nota marginale 779a delle Istruzioni
introduce già un margine di tolleranza per i contribuenti che effettuano
il rendiconto secondo le controprestazioni convenute. Infatti, in tal caso,
secondo l’art. 29 cpv. 6 OIVA, il diritto alla deduzione nasce alla fine del
periodo di rendiconto nel corso del quale il contribuente ha ricevuto la fattura.
Dal momento che può verificarsi che la fattura venga pagata dopo la fine del
periodo di rendiconto, ciò significa che la fattura può ancora essere corretta,
anche se il diritto alla deduzione è già insorto.
5.a. Nella fattispecie, non è contestato che le fatture litigiose, trasmesse alla
ricorrente dal fornitore delle prestazioni di servizio, siano indirizzate ad un
terzo. Questo terzo è il beneficiario finale effettivo della prestazione fatturata.
Tuttavia, la prestazione in questione gli viene fornita per il tramite della
ricorrente ed è inoltre pure fatturata dalla ricorrente, che vi aggiunge una
commissione. Non è neppure contestato il fatto che sia stata la ricorrente
medesima a evadere le fatture litigiose, anche se esse erano indirizzate ad
un terzo. A questo proposito, appare che le condizioni di tipo materiale
per la deduzione dell’imposta precedente siano di principio adempite.
Ciò non può tuttavia dirsi delle condizioni formali. Infatti, le fatture non
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contengono l’indirizzo della ricorrente. Manca quindi già uno degli elementi
essenziali, ciò che nega la possibilità di procedere alla deduzione dell’imposta
precedente relativamente a tali fatture, e questo indipendentemente da
quella che è la situazione materiale della fattispecie. Nella misura in cui
l’indirizzo costituisce un elemento essenziale della fattura, non è possibile
alcuna correzione posteriore facendo capo al formulario 1310, che può
essere utilizzato unicamente quando manca un elemento secondario. Una
simile restrizione ha in effetti come obiettivo quello di evitare degli abusi,
quali sarebbero la doppia deduzione dell’imposta precedente sulla base
di una sola fattura, da parte del contribuente a cui essa è indirizzata e da
parte del contribuente che sostiene di esserne il destinatario materiale. È
appunto per questa ragione che non è possibile ammettere una correzione
ricorrendo al procedimento di rettifica (emissione di una nota di credito per
l’importo della fattura errata intestata al destinatario della fattura originale;
restituzione del corrispondente importo alla ricorrente; emissione di una
nuova fattura intestata alla ricorrente [non retrodatata], dove viene applicata
l’attuale aliquota d’imposta e che reca lo stesso numero della fattura originale)
proposto dalla ricorrente; nella misura in cui esso consentirebbe di correggere
posteriormente e senza sanzione punti essenziali delle fatture errate, questo
procedimento non permette in effetti di escludere i rischi di abuso. Pertanto,
a buon diritto l’AFC ha rifiutato una correzione a posteriori delle fatture in
questione, che avrebbe permesso di prendere in considerazione la relativa
imposta precedente.
b. La nota marginale 779a delle Istruzioni è stata introdotta nel 1997;
la ricorrente ne deduce che la stessa non sarebbe applicabile ai periodi
precedenti. A questo proposito, la Commissione adita deve constatare che
l’introduzione di una simile indicazione non implica necessariamente un
cambiamento rispetto a quanto valeva nel precedente periodo, in particolare
se si parte dal presupposto che si tratta di una semplice precisazione, la quale
si limita a confermare i dettami di legge. Inoltre, in virtù della giurisprudenza
del Tribunale federale, le direttive amministrative, nella misura in cui esse non
contengono alcuna disposizione di diritto in senso stretto, sono di principio
applicabili nel tempo nella medesima maniera delle disposizioni che esse
intendono interpretare, in particolare per quel che concerne un eventuale
effetto retroattivo (decisione tradotta nella RDAF 2001, 2a parte, pag. 390,
consid. 4c, RDAF 2000, 2a parte, pag. 305, consid. 5b). La nota marginale 779a
delle Istruzioni si applica pertanto ugualmente anche agli anni 1995 e 1996.
c. Infine, per censurare la prassi amministrativa summenzionata, la ricorrente
si riferisce all’art. 88 della legge federale del 30 marzo 1911 di complemento
del codice civile (Diritto delle obbligazioni [CO], RS 220), che statuisce che
il debitore ha il diritto di chiedere una ricevuta (quitanza) anche dopo
l’avvenuto pagamento. La regolamentazione sviluppata dall’AFC non rimette
assolutamente in discussione l’applicazione di tale articolo in materia civile.
Tuttavia, le nozioni prese a prestito dal diritto civile si interpretano di
principio in maniera autonoma in materia di IVA (decisioni della Commissione
federale di ricorso in materia di contribuzioni, in GAAC 65.59 consid. 3c/bb,
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e in GAAC 64.80, consid. 5b/bb; Jean-Marc Rivier, L’interprétation des règles
de droit qui régissent la Taxe à la Valeur Ajoutée, ASA vol. 63 pag. 363). La
disposizione del CO non è quindi pertinente in questo contesto.
6. La ricorrente invoca il fatto che l’errore in questione è stato rilevato in
occasione di un controllo in loco, effettuato dietro sua esplicita richiesta, al fine
di verificare la maniera in cui essa procedeva alle dichiarazioni di imposta, ciò
che dimostrerebbe la sua preoccupazione di essere trasparente.
Non bisogna fraintendere il ruolo del controllo previsto dall’art. 50 OIVA: il
suo scopo non è quello di evitare al contribuente di commettere degli errori,
bensì quello di garantire il credito fiscale della Confederazione (decisione non
pubblicata della Commissione adita del 17 luglio 2001 in re A. [CRC 2000-059],
consid. 3c, ASA vol. 36 pag. 102 consid. 5). Il contribuente non dispone di un
diritto ad essere controllato né, su tale base, di un diritto di essere assicurato
sull’esattezza della sua maniera di procedere, ed ancor meno del diritto a che
gli venga accordata, nell’eventualità di un controllo, la possibilità di procedere
ad altre correzioni non contemplate dai testi di legge. Il controllo non ha la
funzione di scaricare il contribuente della sua responsabilità, e ciò a maggior
ragione dal momento che, a causa della concreta conoscenza che egli ha del
funzionamento dell’azienda e del settore in cui la stessa è attiva, quest’ultimo
resta sempre la persona meglio piazzata per valutare la natura, dal punto di
vista dell’IVA, della propria cifra d’affari. Alla stessa maniera, il contribuente
non può far valere il fatto di non essere stato controllato, per giustificare degli
errori di tassazione da lui commessi; egli ha infatti l’obbligo di informarsi e
di prendere le misure necessarie ad un’imposizione corretta della sua cifra
d’affari (ASA vol. 34 pag. 376 consid. 4).
Lo scopo del controllo in loco non essendo quello di consentire al contribuente
di correggere gli errori commessi, il fatto che l’errore in questione sia stato
scoperto in occasione di un controllo sul posto effettuato dietro richiesta della
ricorrente medesima è quindi ininfluente per la risoluzione della presente
controversia. Al massimo, una simile circostanza permette di concludere
sull’esistenza della buona fede da parte della ricorrente, buona fede che non
è tuttavia messa in dubbio nella fattispecie e che non rappresenta, perdippiù,
uno degli elementi passibili di influire sull’apprezzamento della presente
vertenza.
7., 8. (…)
[69] Può essere consultata sul sito Internet dell’Ufficio federale di giustizia
all’indirizzo http://www.ofj.admin.ch/etc/medialib/data/staat_buerger/
gesetzgebung/bundesverfassung.Par.0008.File.tmp/bv-alt-i.pdf
[70] Può essere ottenuto presso l’Amministrazione federale delle contribuzioni,
Divisione principale dell’imposta sul valore aggiunto, Schwarzstorstrasse 50,
CH-3003 Berna.
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Schweizerisches Bundesarchiv, Digitale Amtsdruckschriften
Archives fédérales suisses, Publications officielles numérisées
Archivio federale svizzero, Pubblicazioni ufficiali digitali
JAAC 67.21 - Decisione della Commissione federale di ricorso in materia di contribuzioni
del 2 settembre 2002 nella causa X SA [CRC 2001-063]
In
Verwaltungspraxis der Bundesbehörden
Dans
Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération
In
Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione
Jahr
2003
Année
Anno
Band
67
Volume
Volume
Seite
---
Page
Pagina
Ref. No
150 005 930
Das Dokument wurde durch das Schweizerische Bundesarchiv und die Bundeskanzlei konvertiert.
Le document a été digitalisé par les Archives Fédérales Suisses et la Chancellerie fédérale.
Il documento è stato convertito dall'Archivio federale svizzero e della Cancelleria federale.