bvger · B-1181/2010 · 2010-09-08 · de
B-1181/2010

Revisionsaufsicht

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal
Abteilung II
B-1181/2010
Urteil vom 8. September 2010
Besetzung
Richter Stephan Breitenmoser (Vorsitz), Francesco Brentani und Eva Schneeberger,
Gerichtsschreiberin Kinga Jonas;
Parteien
X._______, X._______ Treuhand,
vertreten durch Rechtsanwalt lic. iur. Hans Peter Derksen,
Beschwerdeführer;
gegen
Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde RAB,
Vorinstanz;
Gegenstand
Gesuche um Zulassung als Revisor vom 8. Oktober 2009.
Sachverhalt:
A.
Am 8. Oktober 2009 ersuchte der Beschwerdeführer die Vorinstanz um persönliche Zulassung sowie um Zulassung seines Einzelunternehmens als Revisor.
Die Vorinstanz teilte dem Beschwerdeführer mit E-Mail vom 27. Oktober 2009 mit, dass sein Gesuch um Zulassung als Revisor nicht gutgeheissen werden könne und er auch keinen Härtefall darstelle, da er sein Gesuch mehr als zwei Jahre nach Inkrafttreten des neuen Revisionsrechts eingereicht habe.
Mit Schreiben vom 8. Dezember 2009 hielt der Beschwerdeführer an seinem Gesuch um Zulassung fest. Er machte geltend, er habe Ende 2006 aus gesundheitlichen und familiären Gründen seine Revisionsmandate abgeben wollen und aufgrund beruflicher Umorientierung vorerst kein Gesuch um Zulassung als Revisor eingereicht. Die geplante berufliche Veränderung habe sich jedoch aufgrund verschiedener Gegebenheiten nicht realisieren lassen, weshalb er darauf angewiesen sei, seine bisherigen Revisionsmandate weiterhin betreuen zu können. Zusätzlich sei im September 2009 ein ehemaliger Geschäftspartner von ihm verstorben, dessen Revisionsmandate er nun im Sinne einer Nachfolgeregelung ebenfalls übernehmen könne. Die Verweigerung der Zulassung als Revisor würde daher zu einem grossen Schaden führen, seine Existenz bedrohen und Arbeitsstellen gefährden.
Mit Verfügung vom 27. Januar 2010 wies die Vorinstanz das Zulassungsgesuch des Beschwerdeführers im Wesentlichen mit der Begründung ab, jener erfülle die Voraussetzungen für die Zulassung aufgrund fehlender beaufsichtigter Fachpraxis auf den Gebieten des Rechnungswesens und der Rechnungsrevision nicht. Auch die Härtefallregel könne in seinem Fall nicht zur Anwendung kommen, da er sein Gesuch mehr als zwei Jahre nach Inkrafttreten des neuen Revisionsrechts eingereicht habe. Wer zwei Jahre lang ohne Zulassung auskomme, belege damit, dass er auf eine solche nicht angewiesen sei und daher keinen Härtefall darstelle. Ausserdem sei die Verweigerung der Zulassung des Beschwerdeführers verhältnismässig, da die Folgen der fehlenden persönlichen Zulassung für ihn nicht als unzumutbar erschienen. So böte er mit seinem Einzelunternehmen nebst Revisionsdienstleistungen auch andere Dienstleistungen an, welche von einem negativen Zulassungsentscheid nicht betroffen seien. Zudem könne der Beschwerdeführer sein Unternehmen umorganisieren oder an Revisionsdienstleistungen mitwirken, da kein eigentliches Berufsverbot gegen ihn ausgesprochen worden sei.
B.
Gegen diese Verfügung erhob der Beschwerdeführer, nunmehr vertreten durch Rechtsanwalt Hans Peter Derksen, am 25. Februar 2010 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Er beantragt, die angefochtenen Entscheide seien aufzuheben und er sei als Revisor zuzulassen, eventuell sei die Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Zur Begründung macht er im Wesentlichen geltend, die zeitliche Limitierung der Härtefallklausel auf zwei Jahre sei nirgends verbindlich geregelt und somit willkürlich, weshalb er aufgrund des Vorliegens der gesetzlichen Voraussetzungen der Härtefallregel als Revisor zuzulassen sei.
C.
Mit Schreiben vom 22. März 2010 beantragte der Beschwerdeführer die Sistierung des Beschwerdeverfahrens bis zum Entscheid der Vorinstanz über sein am 22. März 2010 gestelltes Wiedererwägungsgesuch. Dieser Antrag wurde vom Bundesverwaltungsgericht mit Zwischenverfügung vom 30. März 2010 gutgeheissen.
Mit Schreiben vom 31. März 2010 teilte die Vorinstanz dem Beschwerdeführer mit, dass sie auf sein Wiedererwägungsgesuch nicht eintrete. Mit Verfügung vom 6. April 2010 hob das Bundesverwaltungsgericht deshalb die verfügte Sistierung des Verfahrens wieder auf.
Mit Vernehmlassung vom 5. Mai 2010 beantragt die Vorinstanz die Abweisung der Beschwerde. Sie führt insbesondere aus, die zeitliche Limitierung der Anwendbarkeit der Härtefallregel sei nicht willkürlich. Die Härtefallklausel sei als Übergangsbestimmung ausgestaltet und regle intertemporale Sachverhalte. Die Frist von zwei Jahren liesse sich aus den einschlägigen Fristen der anderen Übergangsbestimmungen ableiten. Sie entspreche dem Bedürfnis, das Recht in rechtssicherer und praktikabler Art und Weise umzusetzen. Die Härtefallregel gelte nur für Personen, die durch das Inkrafttreten des neuen Revisionsaufsichtsgesetzes unmittelbar betroffen seien und Gefahr liefen, trotz einschlägiger Ausbildung und langjähriger unbeaufsichtigter Erfahrung im Revisionsbereich ihre Tätigkeit als Revisor künftig nicht mehr ausüben zu können, da sie die verlangte beaufsichtigte Fachpraxis für eine Zulassung nicht nachweisen könnten. Die fristgerechte Gesuchseinreichung indiziere einen Härtefall. Eine Ausnahme von diesem Grundsatz sei höchstens in speziellen Einzelfällen möglich, welche allerdings eher theoretischer Natur seien. Es liege in der Natur der Sache, dass der Beschwerdeführer, der die Frist knapp verpasst habe, sich ungerecht behandelt fühle. Ob er die Anforderungen an einen Härtefall grundsätzlich erfülle, könne wegen Fristversäumnisses aber offen gelassen werden. Da der Beschwerdeführer ausserdem nicht darlege, inwiefern ihn die Abweisung seines Gesuchs unzumutbar hart treffe, könne auch das Argument der Verletzung der Verhältnismässigkeit nicht gehört werden.
Mit Replik vom 4. Juni 2010 hält der Beschwerdeführer an seinen Anträgen vollumfänglich fest. Dabei macht er insbesondere geltend, dass sein Gesuch einzig aufgrund der Nichteinhaltung der Zwei-Jahres-Frist abgewiesen worden sei, was stossend sei, zumal die Vorinstanz keine sachlichen Gründe für das strenge Festhalten daran nennen könne.
Mit Duplik vom 25. Juni 2010 hält die Vorinstanz ihrerseits an ihrem in der Vernehmlassung gestellten Rechtsbegehren fest. Dabei verweist sie insbesondere nochmals auf die Tatsache, dass der Beschwerdeführer zumindest in den ersten beiden Jahren nach Inkrafttreten des neuen Revisionsaufsichtsrechts keine Revisionsdienstleistungen erbracht habe. Eine Person, welche durch das Inkrafttreten einer neuen gesetzlichen Regelung während über zwei Jahren keinen Nachteilen ausgesetzt sei, könne auch danach nicht als Härtefall mit Blick auf eben diese Neuregelung angesehen werden.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung der vorliegenden Streitsache zuständig (Art. 31 f. sowie Art. 33 Bst. e des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [VGG, SR 173.32] i.V.m. Art. 28 Abs. 2 des Revisionsaufsichtsgesetzes vom 16. Dezember 2005 [RAG, SR 221.302]).
Der Beschwerdeführer hat am vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen (Art. 48 Abs. 1 Bst. a des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG, SR 172.021]), ist durch die angefochtene Verfügung besonders berührt (Art. 48 Abs. 1 Bst. b VwVG) und hat ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 48 Abs. 1 Bst. c VwVG).
Die Anforderungen an die Beschwerdefrist (Art. 50 Abs. 1 VwVG) sowie an Form und Inhalt der Beschwerdeschrift (Art. 52 VwVG) sind erfüllt. Der Kostenvorschuss wurde fristgemäss bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG) und auch die übrigen Sachurteilsvoraussetzungen liegen vor (Art. 44 ff. VwVG).
Auf die Beschwerde ist deshalb einzutreten.
2.
Das RAG ist am 1. September 2007 in Kraft getreten. Es regelt die Zulassung und die Beaufsichtigung von Personen, die Revisionsdienstleistungen erbringen und dient der ordnungsgemässen Erfüllung und Sicherstellung der Qualität von Revisionsdienstleistungen (Art. 1 Abs. 1 und 2 RAG).
Natürliche Personen, die Revisionsdienstleistungen erbringen, bedürfen einer Zulassung durch die Aufsichtsbehörde (Art. 3 Abs. 1 RAG). Nach Art. 28 Abs. 1 RAG obliegt die Aufsicht der Vorinstanz. Sie entscheidet gemäss Art. 15 Abs. 1 Bst. a RAG auf Gesuch hin über die Zulassung von Revisorinnen und Revisoren.
Nach Art. 5 RAG kann eine natürliche Person als Revisorin oder Revisor zugelassen werden, wenn sie über einen unbescholtenen Leumund verfügt, eine Ausbildung im Sinne von Art. 4 Abs. 2 RAG abgeschlossen hat und beaufsichtigte Fachpraxis von einem Jahr nachweist. Der nötige Sachverstand muss somit durch einen Ausbildungsabschluss und die entsprechende Fachpraxis belegt werden (vgl. Botschaft des Bundesrates zur Änderung des Obligationenrechts [Revisionspflicht im Gesellschaftsrecht] sowie zum Bundesgesetz über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren vom 23. Juni 2004 [nachfolgend: Botschaft], BBl 2004 3998, 4007).
Gemäss Art. 5 Abs. 2 RAG muss die Fachpraxis vorwiegend auf den Gebieten des Rechnungswesens und der Rechnungsrevision erworben worden sein und dies unter Beaufsichtigung durch eine zugelassene Revisorin oder einen zugelassenen Revisor oder durch eine ausländische Fachperson mit vergleichbarer Qualifikation. Fachpraxis während der Ausbildung wird angerechnet, wenn diese Voraussetzungen erfüllt sind. Revisorinnen und Revisoren haben im Allgemeinen eine deutlich kürzere Fachpraxis nachzuweisen, als dies bei Revisionsexpertinnen und Revisionsexperten erforderlich ist (Art. 4 Abs. 2 und Art. 5 Abs. 1 Bst. c RAG).
3.
Unbestritten ist, dass der Beschwerdeführer über eine abgeschlossene Ausbildung (dipl. Buchhalter/Controller; heute: Experte in Rechnungslegung und Controlling) im Sinne von Art. 4 Abs. 2 RAG und ebenso über einen unbescholtenen Leumund verfügt. Im Zeitpunkt der Gesuchseinreichung konnte der Beschwerdeführer jedoch nicht die verlangte einjährige beaufsichtigte Fachpraxis nachweisen.
Gemäss Art. 46 Abs. 6 RAG kann die Aufsichtsbehörde in Härtefällen auch eine Fachpraxis anerkennen, die den gesetzlichen Anforderungen nicht genügt, sofern eine einwandfreie Erbringung von Revisionsdienstleistungen auf Grund einer langjährigen praktischen Erfahrung nachgewiesen wird. Strittig ist vorliegend, ob sich der Beschwerdeführer auf diese Bestimmung berufen kann.
3.1 Art. 46 Abs. 6 RAG schreibt in offener Form vor, dass die Vorinstanz über Härtefälle befindet und bei ihrem Entscheid die langjährige Fachpraxis eines Gesuchstellers und dessen einwandfreie Dienstleistungserbringung in Betracht zu ziehen hat. Damit räumt Art. 43 Abs. 6 RAG der Verwaltungsbehörde einerseits Ermessen ein ("Die Aufsichtsbehörde kann") und enthält andererseits unbestimmte Rechtsbegriffe ("einwandfreie Erbringung" und "langjährige praktische Erfahrung"). Beides - Ermessen wie auch unbestimmte Rechtsbegriffe - dient der Einzelfallgerechtigkeit.
Das Bundesverwaltungsgericht kann sowohl Ermessenskontrollen durchführen als auch die Auslegung von unbestimmten Gesetzesbegriffen durch eine Verwaltungsbehörde überprüfen (Art. 37 VGG i.V.m. Art. 49 Bst. a VwVG). Nach konstanter Praxis ist dabei jedoch Zurückhaltung zu üben und den Verwaltungsbehörden ein gewisser Beurteilungsspielraum zuzuerkennen, wenn der Entscheid besondere Kenntnisse oder Vertrautheit mit den tatsächlichen Verhältnissen voraussetzt, und die Behörde die für den Entscheid wesentlichen Gesichtspunkte geprüft und die erforderlichen Abklärungen sorgfältig und umfassend durchgeführt hat (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-7968/2009 vom 6. Mai 2010 E. 4.4). Bei missbräuchlichen und ermessensunterschreitenden oder -überschreitenden Entscheiden liegt jedoch immer eine Rechtsverletzung vor, welche das Bundesverwaltungsgericht frei überprüft. Die Behörde, welche einen Ermessensentscheid zu treffen hat, ist gehalten, ihre Entscheidkompetenz insbesondere pflichtgemäss, d.h. verfassungs- und gesetzeskonform, auszuüben. Ihren Entscheid hat sie daher vor dem Hintergrund von Verfassungsgrundsätzen, wie insbesondere der Rechtsgleichheit, der Verhältnismässigkeit, der Pflicht zur Wahrung öffentlicher Interessen und dem Willkürverbot, auszufällen und zu begründen. Darüber hinaus sind auch Sinn und Zweck der gesetzlichen Ordnung zu beachten (vgl. Pierre Tschannen/Ulrich Zimmerli, Allgemeines Verwaltungsrecht, 2. Aufl., Bern 2005, § 26 Rz. 11 ff.; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, a.a.O., Rz. 441, 445 ff., 1938; André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 2.149 ff.; André Grisel, Traité de droit administratif, Neuenburg 1984, Bd. I S. 333).
Vorliegend ist somit zu prüfen, ob die Vorinstanz ihren Entscheid im Rahmen des ihr zugestandenen Ermessens gefällt und dabei die materiellen Beurteilungskriterien in genügend konkreter und schlüssiger Weise gewürdigt und begründet hat.
3.2 Die Vorinstanz ist der Ansicht, der Beschwerdeführer, der über eine mehrjährige unbeaufsichtigte Fachpraxis verfügt, könne sich nicht auf die Härtefallregelung von Art. 43 Abs. 6 RAG berufen, da diese Bestimmung nur bei Gesuchen zur Anwendung komme, die bis zwei Jahre seit Inkrafttreten des RAG am 1. September 2007 eingereicht wurden.
Art. 43 RAG sei als Übergangsbestimmung ausgestaltet, die den Übergang vom alten zum neuen Recht mit Blick auf verschiedene Konstellationen habe erleichtern sollen. Sie sehe u.a. vor, dass bei Einreichung eines Gesuchs bis zum 31. Dezember 2007 grundsätzlich vorerst eine provisorische Zulassung erteilt werde (Art. 43 Abs. 3 RAG) und dass Fachpraxis bis zum 31. August 2009 unter erleichterten Voraussetzungen erworben werden könne (Art. 43 Abs. 4 und 5 RAG). Art. 43 Abs. 6 RAG schliesslich statuiere eine Härtefallklausel in Bezug auf die Fachpraxis. Auch diese Bestimmung habe den Zweck, den Übergang zum neuen Recht in gewissen Fällen zu erleichtern, indem insbesondere mit Blick auf allfällige Schwierigkeiten beim Nachweis lange zurückliegender Fachpraxis weniger hohe Anforderungen gelten würden. Der Gesetzgeber habe mit der Einordnung von Art. 43 Abs. 6 RAG in das Übergangsrecht seinen Willen zum Ausdruck gebracht, dass diese Ausnahmebestimmung ebenfalls nur für einen beschränkten Zeitraum zur Anwendung kommen solle. Zwar enthalte der Wortlaut der Norm tatsächlich keine ausdrückliche Verwirkungsfrist, systematische, historische und teleologische Auslegung geböten aber eine restriktive Anwendung. Wer über zwei Jahre lang seit Inkrafttreten der neuen Bestimmung ohne Zulassung ausgekommen sei und nicht einmal ein Gesuch um Zulassung gestellt habe, demonstriere damit, dass er auf die Zulassung nicht angewiesen sei und stelle daher auch keinen Härtefall dar. Mehr als zwei Jahre nach Inkrafttreten des revidierten Revisionsrechts sei der Übergang zum neuen Recht vollzogen, weshalb grundsätzlich kein Härtefall mehr vorliegen könne. Die von der Aufsichtsbehörde im Rahmen des ihr zustehenden Ermessens angenommene Frist zur Anwendbarkeit der Härtefallregelung sei dabei identisch mit der Frist gemäss Art. 43 Abs. 4 und 5 RAG. Da der Beschwerdeführer sein Gesuch um Zulassung erst am 8. Oktober 2010 eingereicht habe, komme die Regelung von Art. 43 Abs. 6 RAG bei ihm nicht mehr zur Anwendung. Er habe auch nicht darlegen können, inwieweit ihn die Abweisung seines Gesuchs wirtschaftlich unzumutbar hart treffe. Er könne auch ohne Zulassung weiterhin an der Erbringung von Revisionsdienstleistungen mitwirken, und eine Neuorganisation seines Unternehmens durch Anstellung einer Person mit entsprechender Zulassung erscheine ebenfalls möglich. So müsse in Anbetracht der relativ kurzen Periode, während der die jährlichen Revisionen stattfänden, nicht zwingend eine Vollzeitstelle dafür ausgeübt werden.
3.3 Dem hält der Beschwerdeführer entgegen, Art. 43 Abs. 6 RAG sehe keine ausdrückliche zeitliche Befristung der Anwendbarkeit vor, weshalb die Vorinstanz die Härtefallbestimmung, deren Voraussetzungen er offensichtlich erfülle, auf sein Gesuch materiellrechtlich in geeigneter Weise anzuwenden habe. Zwar treffe es zu, dass es sich bei Art. 43 Abs. 6 RAG um eine Übergangsbestimmung handle, es sei aber auch klar, dass die Übergangsbestimmung sich ausschliesslich auf die Fachpraxis vor Inkraftsetzung des RAG beziehe. Die Bestimmung wolle einzig und allein sicherstellen, dass die Vorinstanz bei der Beurteilung von Fachpraxis, die vor dem 1. September 2007 erworben worden sei, den bereits für den Gesetzgeber vorhersehbaren Härtefällen gerecht werden könne. Dies auch deshalb, weil das RAG in eine organisch gewachsene Berufswelt eingreife, die sich noch nicht auf das neue Gesetz habe einrichten können. Zudem könne bei einer Überschreitung der von der Vorinstanz willkürlich gesetzten Verwirkungsfrist von zwei Jahren um lediglich 38 Tage nicht von einer ungebührlichen Verzögerung gesprochen werden. Er habe ausserdem sachliche Gründe dafür genannt, weshalb er zunächst keinen Handlungsbedarf für eine Gesuchseinreichung gesehen habe. Angesichts der Anzahl seiner Revisionsmandate und aufgrund der Wichtigkeit bei der Kundenakquisition bedürfe er aber der Zulassung als Revisor. Schliesslich wolle er die Zulassung auch aus Prestigegründen, was ihm angesichts seiner Ausbildung als Experte in Rechnungslegung und Controlling nicht zu verdenken sei.
3.4 In Art. 43 Abs. 6 RAG spricht das Gesetz einerseits von Härtefällen und andererseits von langjähriger Erfahrung in Verbindung mit einwandfreier Dienstleistungserbringung. Ein fest bestimmter Zeitraum, über welchen hinweg diese Bestimmung angerufen werden kann, lässt sich dem Gesetz nicht entnehmen. Ebenso wenig finden sich in der Revisionsaufsichtsverordnung vom 22. August 2007 (RAV, SR 221.302.3) Hinweise auf eine für die Zulassung erforderliche Frist für die Gesuchseinreichung.
Es stellt sich deshalb vorliegend die Frage, ob die Vorinstanz berechtigt war, die Anwendbarkeit der Härtefallklausel im Rahmen behördlicher Lückenfüllung zu befristen.
3.4.1 Eine Lücke des Gesetzes liegt dann vor, wenn sich eine gesetzliche Regelung als unvollständig erweist, weil sie auf eine bestimmte Frage keine Antwort gibt. Die bisher herrschende Lehre und bundesgerichtliche Rechtsprechung unterscheiden echte und unechte Lücken und behandeln sie unterschiedlich. Eine echte Gesetzeslücke liegt danach dann vor, wenn der Gesetzgeber etwas zu regeln unterlassen hat, was er hätte regeln sollen, und dem Gesetz weder nach seinem Wortlaut noch nach dem durch Auslegung zu ermittelnden Inhalt eine Vorschrift entnommen werden kann. Von einer unechten oder rechtspolitischen Lücke ist demgegenüber die Rede, wenn dem Gesetz zwar eine Antwort, aber keine befriedigende zu entnehmen ist, namentlich, wenn die vom klaren Wortlaut geforderte Subsumtion eines Sachverhalts in der Rechtsanwendung teleologisch als unhaltbar erscheint. Echte Lücken zu füllen, ist dem Richter aufgegeben, unechte zu korrigieren ist ihm nach traditioneller Auffassung grundsätzlich verwehrt, es sei denn, die Berufung auf den als massgeblich erachteten Wortsinn der Norm stelle einen Rechtsmissbrauch dar (vgl. BGE 128 I 34 E. 3b, 121 III 219 E. 1d/aa, m.w.H.). Eine neuere Auffassung in der juristischen Methodenlehre verzichtet auf eine Unterscheidung von echten und unechten Lücken und bezeichnet eine Lücke in allgemeiner Weise als sog. planwidrige Unvollständigkeit des Gesetzes, die von den rechtsanwendenden Organen behoben werden darf (vgl. Ulrich Häfelin, Die Lückenfüllung im öffentlichen Recht, in: Festschrift zum 70. Geburtstag von Hans Nef, Zürich 1981, S. 91 ff., 108 f., 113 f.; Ernst A. Kramer, Juristische Methodenlehre, 3. Aufl., Bern 2010, S. 181 f.). Auch in der Praxis wird vermehrt von der genannten Unterscheidung abgesehen und eine vom Gericht zu füllende Lücke nur angenommen, wenn die gesetzliche Regelung aufgrund der dem Gesetz zugrunde liegenden Wertungen und Zielsetzungen als unvollständig und daher ergänzungsbedürftig erachtet werden muss (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-7384/2006 vom 2. Juli 2007 E. 3.1, mit weiteren Hinweisen). Um eine ausfüllungsbedürftige Lücke annehmen zu können, ist ausserdem durch Auslegung zu ermitteln, ob das Fehlen einer Anordnung eine bewusst negative Antwort des Gesetzgebers, d.h. ein sog. qualifiziertes Schweigen, darstellt (vgl. Häfelin/Müller/Uhlmann, a.a.O., Rz. 233 ff.).
3.4.2 Gemäss Botschaft kann die Aufsichtsbehörde in Härtefällen auch Fachpraxis anerkennen, die nicht der gesetzlichen Regelung - vorliegend einer beaufsichtigten einjährigen Tätigkeit - entspricht, falls eine einwandfreie Erbringung von Revisionsdienstleistungen aufgrund einer langjährigen praktischen Erfahrung nachgewiesen wird. So könne es sich unter bestimmten Umständen als schwierig erweisen, die notwendigen Nachweise für die erworbene Fachpraxis zu erbringen. Denkbar sei etwa, dass die Fachpraxis bei Personen erworben werde, die verstorben seien und deren Fachdiplome nicht mehr beigebracht werden könnten. Für entsprechende Fälle enthalte der Entwurf eine Härteklausel. Unter Berücksichtigung des Normzwecks habe die Aufsichtsbehörde jedoch nur restriktiv von dieser Sondervorschrift Gebrauch zu machen. Die Ausnahmeregelung solle insbesondere nicht ermöglichen, Praktiker ohne eine abgeschlossene Ausbildung i.S.v. Art. 4 Abs. 2 RAG oder ohne qualifizierte Berufserfahrung als Revisionsexperten oder Revisoren zuzulassen. Sie müsse vielmehr auf Personen beschränkt bleiben, die über ein Diplom und eine langjährige praktische Erfahrung verfügten; dies gelte auch für Revisoren. Andernfalls wäre die Durchsetzung der Neuordnung nicht gewährleistet (vgl. Botschaft, BBl 2004 4093 f.). Hinweise darauf, dass der historische Gesetzgeber die Bestimmung innerhalb einer Frist angewendet haben wollte, ergeben sich damit keine aus dem Botschaftstext.
3.4.3 Dass der Gesetzgeber es im Anschluss an zwei befristete Regelungen gemäss Art. 43 Abs. 4 und 5 RAG planwidrig versäumt haben könnte, eine Befristung vorzusehen, ist nicht anzunehmen. Die vom Gesetzgeber postulierte Restriktion bei der Anwendung von Art. 46 Abs. 6 RAG bezieht sich einzig auf die Auslegung der materiellen Beurteilungskriterien. Nach dem klaren Gesetzeswortlaut von Art. 43 Abs. 6 RAG sollen grundsätzlich diejenigen Personen als Revisoren zugelassen werden, welche über lange praktische Erfahrung verfügen und für eine tadellose Dienstleistung garantieren können. Weitere Angaben zur Konkretisierung der Härtefallregelung lassen sich weder dem Wortlaut noch dem Botschaftstext entnehmen, weshalb ein Härtefall bei Vorliegen der genannten Voraussetzungen zu vermuten ist.
Wenn die Vorinstanz ausführt, dass, wer zwei Jahre lang ohne Zulassung als Revisor auskäme, keinen Härtefall mehr darstellen könne, verkennt sie, dass die Beantwortung der Frage, ob ein Härtefall vorliegt, letztlich nichts anderes beinhaltet als die Prüfung des Verhältnismässigkeitsgrundsatzes - konkret der Zumutbarkeit -, was zeitlich unbeschränkt erfolgen kann und muss. Fristen, insbesondere solche, die eine Verwirkung von Rechten zur Folge haben, können empfindlich in die Rechtstellung von Betroffenen eingreifen, weshalb sie im Rahmen einer voraussehbaren und präzisen Regelung auf Gesetzesstufe zu verankern sind. Gerade bei Rechtsinstituten, die um der Rechtssicherheit willen errichtet wurden, darf in Einzelfragen keine Rechtsunsicherheit bestehen.
3.4.4 Im Lichte einer wertenden Gesamtbetrachtung erweist sich die gesetzliche Regelung somit nicht als unvollständig und ergänzungsbedürftig. Obwohl Art. 43 Abs. 6 RAG gesetzessystematisch bei den Übergangsbestimmungen eingeordnet ist, handelt es sich bei dieser Bestimmung um eine Ausnahmeregelung, und nicht um eine befristete Übergangsregelung (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-1379/2010 vom 30. August 2010, E. 7.4.1); für Letzteres fehlt es bereits an einer entsprechenden Zeitangabe, die auf Gesetzesstufe verankert sein müsste (vgl. Alfred Kölz, Intertemporales Verwaltungsrecht, ZSR 1983 II, S. 155 ff.; Häfelin/Müller/Uhlmann, a.a.O., Rz. 795 ff.). Für die formelle Limitierung der Anwendbarkeit der Härtefallbestimmung kann folglich keine durch den Rechtsanwender auszufüllende Lücke angenommen werden. Vielmehr ist von einem qualifizierten Schweigen des Gesetzes auszugehen, die zeitliche Anwendbarkeit dieser Bestimmung nicht zu beschränken. Ob die Ansiedlung von Art. 43 Abs. 6 RAG unter der Marginalie "Übergangsbestimmungen" einem gesetzgeberischen (redaktionellen) Versehen gleichkommt, kann offen bleiben.
3.5 Aufgrund des Gesagten ist bei der Prüfung eines Härtefalls einzig massgebend, ob ein Gesuchsteller die materiellen Voraussetzungen von Art. 43 Abs. 6 RAG erfüllt.
Der Vorinstanz kann zwar darin gefolgt werden, dass die zeitliche Dauer des Auskommens ohne Zulassung als Indiz zur Verneinung eines Härtefalls herangezogen werden kann, aber nicht im Sinne einer starren und unumstösslichen Vermutung. Im Rahmen einer präzisen einzelfallbezogenen Beurteilung ist den von einem Gesuchsteller hierzu geltend gemachten Ausführungen vielmehr rechtsgenüglich Gehör zu verschaffen.
Der Beschwerdeführer erklärt, dass er hauptsächlich aus gesundheitlichen und familiären Gründen eine berufliche Umorientierung in Betracht gezogen habe, welche sich dann aber nicht habe realisieren lassen. Deshalb sei er zwecks Existenzsicherung heute zwingend auf seine Revisionsmandate angewiesen. Zudem sei im September 2009 ein ehemaliger Geschäftspartner von ihm verstorben, dessen Revisionsmandate er nun im Sinne einer Nachfolgeregelung ebenfalls übernehmen könne. Aus diesen Gründen führe die Verweigerung der Zulassung als Revisor zu einem grossen Schaden, bedrohe seine Existenz und gefährde Arbeitsstellen.
Mit diesen Ausführungen legt der Beschwerdeführer - entgegen der Ansicht der Vorinstanz - schlüssig dar, weshalb er sein Gesuch um Zulassung nicht bereits unmittelbar nach Inkrafttreten des neuen Revisionsaufsichtsrechts eingereicht hatte.
3.6 Aus alledem folgt, dass die Vorinstanz zu Unrecht davon ausgegangen ist, dass der Beschwerdeführer auf Grund seines Zuwartens mit der Einreichung des Zulassungsgesuchs nicht unter die Bestimmung von Art. 46 Abs. 6 RAG falle.
Indem sie dem Beschwerdeführer die Zulassung einzig gestützt auf die ihrer Ansicht nach verspätete Gesuchseinreichung verweigert hat, ohne die gesetzlichen Beurteilungskriterien von Art. 46 Abs. 6 RAG geprüft zu haben, hat die Vorinstanz von ihrem Ermessen nicht ausreichend Gebrauch gemacht und damit Bundesrecht verletzt.
Die Beschwerde erweist sich deshalb als begründet und ist gutzuheissen.
4.
Das Bundesverwaltungsgericht entscheidet in der Sache selbst oder weist diese ausnahmsweise mit verbindlichen Weisungen an die Vorinstanz zurück (Art. 61 Abs. 1 VwVG). Als reformatorisches Rechtsmittel gestattet die Beschwerde der Rechtsmittelinstanz, über die Kassation hinaus, in der Sache selbst abschliessend zu entscheiden, also das streitige Rechtsverhältnis zu regeln. Damit wird prozessökonomisch das Verfahren abgekürzt, indem sich nicht nochmals die Vorinstanzen und allenfalls erneut die Rechtsmittelinstanz mit der Sache befassen muss. Ein reformatorischer Entscheid ist jedoch unzulässig, wenn Fragen erstmals zu entscheiden sind, bezüglich derer ein Beurteilungs- oder ein Ermessensspielraum einer Vorinstanz zu respektieren ist (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-7084/2007 vom 20. Mai 2008 E. 4).
Auf Grund der Vorgehensweise der Vorinstanz ist vorliegend unklar, inwiefern der Beschwerdeführer die Kriterien "langjährige praktische Erfahrung" sowie "einwandfreie Erbringung von Revisionsdienstleistungen" i.S.v. Art. 46 Abs. 6 RAG erfüllt. Dies hat die Vorinstanz vertieft abzuklären und danach erneut über die Zulassung des Beschwerdeführers als Revisor zu befinden.
Der angefochtene Entscheid ist deshalb aufzuheben, und die Sache ist zum erneuten Entscheid im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückzuweisen.
5.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens ist der Beschwerdeführer obsiegend, weshalb ihm keine Kosten aufzuerlegen sind. Unterliegende Vorinstanzen haben keine Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 und 2 VwVG). Der geleistete Kostenvorschuss in Höhe von Fr. 2'000.- ist dem Beschwerdeführer zurückzuerstatten.
6.
Die Vorinstanz hat dem obsiegenden Beschwerdeführer eine Parteientschädigung im Umfang der ihm erwachsenen, notwendigen Kosten auszurichten (Art. 7 ff. des Reglements über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht vom 21. Februar 2008 [VGKE, SR 173.320.2] i.V.m. Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG).
Der Beschwerdeführer ist anwaltlich vertreten. Wurde, wie im vorliegenden Fall, keine Kostennote eingereicht, setzt das Gericht die Entschädigung auf Grund der Akten fest (Art. 14 Abs. 2 VGKE). In Anbetracht der Gutheissung der Beschwerde hat der Beschwerdeführer Anspruch auf Parteientschädigung. Das Gericht erachtet eine Parteientschädigung in Höhe von Fr. 1'500.- (inkl. MwSt.) als angemessen (Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 7 Abs. 2, Art. 9 und Art. 14 VGKE).
7.
Bei der Beurteilung eines Härtefalls handelt es sich um die Bewertung der Eignung eines Gesuchstellers aufgrund seiner praktischen Fachtätigkeit, deren Beurteilung dem Bundesgericht entzogen ist (Art. 83 Bst. t des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]).
Dieses Urteil kann deshalb nicht an das Bundesgericht weitergezogen werden und ist somit endgültig (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_438/2008 vom 16. Oktober 2008 E. 2.3).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen und die Sache zum erneuten Entscheid im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückgewiesen.
2.
Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der geleistete Kostenvorschuss von Fr. 2'000.- wird dem Beschwerdeführer zurückerstattet.
3.
Die Vorinstanz hat dem Beschwerdeführer eine Parteientschädigung in der Höhe von Fr. 1'500.- (inkl. MwSt.) zu bezahlen.
4.
Dieses Urteil geht an:
den Beschwerdeführer (Einschreiben; Beschwerdebeilagen zurück, Rückerstattungsformular);
die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Einschreiben; Vorakten zurück).
Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:
Stephan Breitenmoser Kinga Jonas
Versand: 21. September 2010