bvger · A-1418/2023 · 2023-02-09 · fr

Taxe sur la valeur ajout&eacute;e | Perception subséquente de la TVA (1er semestre 2015 au 2e semestre 2017) ; décision du 9 février 2023

Bundesverwal tungsgeri cht 
T ri bunal admi ni strati f fédéral 
T ri bunal e amm ini strati vo federal e 
T ri bunal admi ni strati v federal 
 
Cour I 
A-1418/2023 
 
 
A r r ê t d u 3 0 j a n v i e r 2 0 2 5 
Composition 
Annie Rochat Pauchard (présidente du collège), 
Iris Widmer, Jürg Steiger, juges, 
Jérôme Gurtner, greffier. 
Parties 
1. A.________, 
2. B.________, 
les deux représentés par 
Madame Alexandra Pillonel, 
recourants, 
 
contre 
Administration fédérale des contributions AFC, 
Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, 
autorité inférieure. 
 
Objet 
Perception subséquente de la TVA (1er semestre 2015 
au 2e semestre 2017) ; décision du 9 février 2023. 
 


A-1418/2023 
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Faits : 
A. 
A partir de 2015, A.________ et B.________, respectivement architecte et 
ingénieur de profession, ont exercé une activité en société simple pour le 
compte de la promotion immobilière « *** ». Il s’agissait d’un projet de cons-
truction de deux villas et d’un immeuble à ***. 
B. 
En octobre 2016, au cours d’un contrôle fiscal, l’Administration fédérale 
des contributions (ci-après : l’AFC) a constaté que cette activité remplissait 
les conditions d’assujettissement obligatoire à la taxe sur la valeur ajoutée 
(ci-après : TVA). 
C. 
En août 2017, l’AFC a procédé à l’inscription rétroactive de A.________ et 
B.________, exerçant leur activité en société simple, au registre des assu-
jettis à la TVA (ci-après : les assujettis). Ils ont été enregistrés du 1er mai 
2015 au 31 décembre 2020. 
D. 
D.a Le 24 janvier 2018, le Service pénal de la division principale de la taxe 
sur la valeur ajoutée (ci-après : SPTVA) de l’AFC a ouvert à l’encontre des 
assujettis une procédure pénale administrative en raison de soupçons d’in-
fractions en lien avec la TVA, commises à partir de la période fiscale 2011, 
dans le cadre notamment de leur activité en société simple. 
D.b Le 29 octobre 2020, à l’issue de son enquête, le SPTVA a transmis un 
procès-verbal final à chacun des assujettis. Il en ressort notamment que, 
dans le cadre de cette activité non déclarée, la créance fiscale a été réduite 
au détriment de l’Etat, car les assujettis n’ont pas déclaré divers chiffres 
d’affaires imposables encaissés sur un compte bancaire ouvert au nom de 
la société simple. Le SPTVA précise en outre qu’il a été tenu compte du 
droit au remboursement de l’impôt préalable dans le calcul de la créance 
fiscale. 
D.c Le 18 décembre 2020, A.________ a formulé des observations con-
cernant le procès-verbal final. Il contestait en substance le refus, par l’AFC, 
d’accorder la déduction de l’impôt préalable sur certaines charges. 
D.d Le 12 février 2021, à la demande de l’AFC, A.________ a transmis à 
l’AFC des pièces supplémentaires. 


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E. 
Le 8 septembre 2021, l’AFC a remis aux assujettis un document intitulé 
« Résultat du contrôle » portant sur les périodes fiscales des années 2015 
à 2017. Il en ressort que, durant les périodes fiscales précitées, la créance 
fiscale a été réduite au détriment de l’Etat à hauteur de CHF 77'672.- (mon-
tant arrondi), car CHF 3'333'000.- de chiffres d’affaires imposables réalisés 
par les assujettis et encaissés sur le compte bancaire Crédit Suisse n° ***, 
ouvert au nom de « A.________ et B.________ société simple », n’ont pas 
été déclarés à l’AFC. Pour divers motifs, elle a maintenu sa position initiale 
de refuser la déduction de l’impôt préalable en ce qui concerne une dizaine 
de postes. 
F. 
Le 5 novembre 2021, les assujettis ont remis à l’AFC un mémoire complé-
mentaire. Ils reprochent à l’AFC d’avoir refusé la déduction de l’impôt 
préalable en lien avec plusieurs factures. 
G. 
Au moyen d’une décision de perception subséquente datée du 27 mai 
2022 et basée sur l’art. 12 al. 1 et 2 de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur 
le droit pénal administratif (DPA, RS 313.0), l’AFC a confirmé que les as-
sujettis devaient s’acquitter, pour les périodes fiscales des années 2015 à 
2017, d’un montant de CHF 77'672.- de taxe sur la valeur ajoutée, plus 
intérêts moratoires dès le 31 janvier 2017 (calculé après paiement). Elle a 
joint en annexe à cette décision une notification d’estimation n° ***, accom-
pagnée d’un document détaillant les corrections effectuées par l’AFC. 
H. 
Par acte du 29 juin 2022, les assujettis, par l’intermédiaire de leurs con-
seils, ont formé réclamation à l’encontre de la décision du 27 mai 2022 de 
l’AFC, dont ils demandent l’annulation. Ils ont déposé, à l’appui de leur ré-
clamation, un bordereau de cinq pièces. 
I. 
Par décision sur réclamation du 9 février 2023, l’AFC a rejeté la réclama-
tion du 29 juin 2022 des assujettis. Elle a confirmé pour le surplus qu’ils 
devaient s’acquitter, pour les périodes fiscales des années 2015 à 2017, 
d’un montant de CHF 77'672.- de taxe sur la valeur ajoutée, plus intérêts 
moratoires dès le 1er février 2017 (lendemain de l’échéance moyenne). 
J. 
Par acte du 13 mars 2023, les assujettis (ci-après : les recourants), par 


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l’entremise de leur mandataire, ont déposé un recours par-devant le Tribu-
nal administratif fédéral (ci-après : le TAF, le Tribunal ou la Cour de céans) 
à l’encontre de la décision sur réclamation de l’AFC du 9 février 2023. Ils 
demandent, à titre préalable, en tant que mesures d’instruction, de joindre 
la présente cause à trois autres procédures pendantes devant le Tribunal 
de céans (A-610/2023, A-860/2023 et A-1140/2023), puis, à titre principal, 
d’annuler la décision sur réclamation attaquée. Ils ont déposé, à l’appui de 
leur recours, un bordereau comprenant plusieurs pièces. 
K. 
Le 31 mai 2023, l’AFC a déposé sa réponse, en concluant pour l’essentiel 
au rejet du recours. 
L. 
Les autres faits et arguments des parties seront repris, pour autant que 
nécessaire, dans la partie en droit. 
 
Droit : 
1. 
1.1 En vertu de l’art. 31 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal 
administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) et sous réserve des excep-
tions  non réalisées en l’espèce  mentionnées à l’art. 32 LTAF, le Tribunal 
administratif fédéral connaît des recours contre les décisions au sens de 
l’art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administra-
tive (PA, RS 172.021) prises par les autorités mentionnées à l’art. 33 LTAF, 
notamment celles rendues par l’AFC. En particulier, les décisions sur ré-
clamation rendues par l’AFC en matière de TVA peuvent être contestées 
devant le Tribunal administratif fédéral conformément à l’art. 33 let. d LTAF. 
La procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n’en dispose pas 
autrement (cf. art. 37 LTAF). 
1.2 En leurs qualités de destinataires de la décision sur réclamation du 
9 février 2023, les recourants sont spécialement touchés par celle-ci et ont 
un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification. Ils ont 
dès lors qualité pour recourir (cf. art. 48 al. 1 PA). Déposé le 13 mars 2023, 
le recours a en outre été interjeté dans le délai légal de trente jours 
(cf. art. 50 al. 1 PA) et répond au surplus aux exigences de contenu et de 
forme de la procédure administrative (cf. art. 52 al. 1 PA). Il convient donc 
d’entrer en matière. 


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2. 
La loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA, 
RS 641.20) et son ordonnance d’exécution du 27 novembre 2009 (OTVA, 
RS 641.201) sont entrées en vigueur le 1er janvier 2010. Le présent litige 
portant sur les périodes fiscales 2015 à 2017, les dispositions de la LTVA 
et de l’OTVA dans leur teneur du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017 
sont applicables (cf. art. 112 et 113 LTVA). 
3. 
3.1 Les recourants ont requis du Tribunal à l’appui de leurs recours, en tant 
que mesures d’instruction, qu’il soit procédé à la jonction de la présente 
cause (l’activité des recourants en société simple) à celles des recourants 
pris individuellement, à savoir A.________ (cause A-610/2023) et 
B.________ (cause A-860/2023), ainsi qu’à celle de la société C.________ 
en liquidation (cause A-1140/2023), dont les précités sont les associés gé-
rants. 
L’AFC ne s’est pas déterminée sur cette requête. 
3.2 Dans la mesure où le Tribunal a déjà statué définitivement sur les trois 
procédures précitées de manière séparée, rejetant les requêtes de jonction 
(arrêt du 19 avril 2024 dans la procédure A-610/2023 ; arrêt du 23 avril 
2024 dans la procédure A-860/2023 ; décision de radiation du 6 septembre 
2024 dans la procédure A-1140/2023), la demande de jonction des procé-
dures est devenue de fait sans objet. 
4. 
4.1 Les recourants peuvent invoquer la violation du droit fédéral, y compris 
l’excès ou l’abus du pouvoir d’appréciation, la constatation inexacte ou 
incomplète des faits pertinents ou l’inopportunité (cf. art. 49 PA ; ULRICH 
HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 
8e éd., 2020, n° 1146 ss ; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ 
KNEUBÜHLER/MARTIN 
KAYSER, 
Prozessieren 
vor 
dem 
Bundesverwaltungsgericht, 3e éd., 2022, n° 2.149). Le Tribunal de céans 
applique le droit d’office, sans être lié par les motifs invoqués (cf. art. 62 
al. 4 PA), ni par l’argumentation juridique développée dans la décision 
attaquée (cf. PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif, vol. II, 
3e éd., 2011, ch. 2.2.6.5, p. 300 s.). 
La procédure est régie par la maxime inquisitoire, ce qui signifie que le 
Tribunal définit les faits d’office et librement (cf. art. 12 PA, applicable en 
vertu de l’art. 81 al. 1 LTVA). Cette maxime doit toutefois être relativisée 


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par son corollaire, à savoir le devoir des parties de collaborer à l’établisse-
ment des faits (cf. art. 13 PA), en vertu duquel celles-ci doivent notamment 
indiquer les moyens de preuve disponibles et motiver leur requête 
(cf. art. 52 PA). En conséquence, l’autorité saisie se limite en principe aux 
griefs soulevés et n’examine les questions de droit non invoquées que 
dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l’y incitent 
(cf. ATF 135 I 91 consid. 2.1 ; ATAF 2014/24 consid. 2.2 ; 2012/23 
consid. 4 ; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER/MARTIN BERTSCHI, Verwaltungs-
verfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2013, ch. 1135 s.). 
4.2 La maxime inquisitoire impose au juge d’apprécier d’office l’ensemble 
des preuves à disposition, selon sa libre conviction (cf. art. 40 de la loi 
fédérale du 4 décembre 1947 de procédure civile fédérale [PCF, RS 273], 
applicable en vertu du renvoi de l’art. 19 PA ; cf. ég. art. 81 al. 3 LTVA ; 
arrêts du TAF A-1996/2022 du 19 décembre 2022 consid. 3.2 [confirmé par 
arrêt du TF 9C_111/2023 du 16 mai 2023] ; A-2286/2017 du 8 mai 2020 
consid. 2.2.2 ; A-956/2019 du 3 mai 2019 consid. 6.1.1). L’appréciation est 
libre en ce sens qu’elle n’obéit pas à des règles légales prescrivant à 
quelles conditions l’autorité devrait admettre que la preuve a abouti et 
quelle valeur probante elle devrait reconnaître aux différents moyens les 
uns par rapport aux autres. Le juge forme librement sa conviction en 
analysant la force probante des preuves présentées, en choisissant entre 
les preuves contradictoires ou les indices contraires qu’il a recueillis et en 
indiquant les motifs de son choix (cf. ATF 130 II 482 consid. 3.2 ; arrêt du 
TF 
2C_709/2017 
du 
25 octobre 
2018 
consid. 3.3 ; 
arrêt 
du 
TAF A-2350/2020 
du 
17 janvier 
2022 
consid. 1.7 ; 
MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAYSER, op. cit., n° 3.140). 
En matière de TVA, l’art. 81 al. 3 LTVA consacre ce principe et précise que 
l’acceptation d’une preuve ne doit pas dépendre exclusivement de la pré-
sentation de moyens de preuves précis. Cela vaut en particulier s’agissant 
de la preuve des faits qui lèvent ou diminuent l’imposition (cf. Message sur 
la simplification de la TVA, FF [Feuille fédérale] 2008 6277 ss [ci-après 
cité : FF 2008 6277 ss], p. 6280 et 6395 ; MARTIN KOCHER, in : Zwei-
fel/Beusch/Glauser/Robinson [édit.], Kommentar zum Schweizerischen 
Steuerrecht - Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [ci-après cité : 
MWSTG-Kommentar], n° 33 s. ad art. 81 ; FELIX GEIGER, in : Gei-
ger/Schluckebier [édit.], Kommentar MWSTG, 2e éd., 2019 [ci-après cité : 
Kommentar MWSTG], n° 10 ss ad art. 81). Néanmoins, malgré l’abolition 
du formalisme en matière de preuve prévue par la LTVA, les documents 
écrits, dès lors qu’ils sont les plus à même d’apporter une preuve précise 
et immédiate, continuent de jouer un rôle considérable, la jurisprudence 


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Page 7 
récente ayant déjà posé certains jalons en la matière (cf. arrêt du 
TF 2C_709/2017 précité consid. 3.3 ; arrêts du TAF A-1996/2022 précité 
consid. 3.2 [confirmé par arrêt du TF 9C_111/2023 précité] ; A-2350/2020 
précité consid. 1.7 ; A-2119/2021 du 28 juin 2021 consid. 2.3 [confirmé par 
arrêt du TF 2C_647/2021 du 1er novembre 2021]). 
4.3 
4.3.1 Après une libre appréciation des preuves en sa possession, l’autorité 
se trouve à un carrefour. Si elle estime que l’état de fait est clair et que sa 
conviction est acquise, elle peut rendre sa décision. Dans cette hypothèse, 
l’autorité renoncera à des mesures d’instruction et à des offres de preuve 
supplémentaires, en procédant si besoin à une appréciation anticipée de 
celles-ci. Une telle façon de procéder n’est pas jugée contraire au droit 
d’être entendu garanti par l’art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale de la 
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst., RS 101 ; cf. ATF 137 III 208 
consid. 2.2 ; arrêts du TAF A-1996/2022 précité consid. 3.3.1 [confirmé par 
arrêt du TF 9C_111/2023 précité] ; A-2350/2020 précité consid. 1.8 ; 
A-2119/2021 précité consid. 1.5.1 [confirmé par arrêt du TF 2C_647/2021 
précité] ; 
MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAYSER, 
op. cit., 
n° 3.144 ; 
FF 2008 6277 ss, p. 6394 s. ; cf. ég. art. 33 al. 1 PA a contrario). 
4.3.2 En revanche, lorsque l’autorité de recours reste dans l’incertitude 
après avoir procédé aux investigations requises, elle appliquera les règles 
sur la répartition du fardeau de la preuve. Dans ce cadre, à défaut de 
dispositions spéciales en la matière, le juge s’inspire de l’art. 8 du Code 
civil suisse du 10 décembre 1907 (CC, RS 210), en vertu duquel quiconque 
doit prouver les faits qu’il allègue pour en déduire un droit. Rapportée au 
droit fiscal, cette règle suppose que l’administration supporte la charge de 
la preuve des faits qui créent ou augmentent la charge fiscale, alors que 
l’assujetti assume pour sa part la charge de la preuve des faits qui 
diminuent ou lèvent l’imposition. Le défaut de preuve va au détriment de la 
partie qui entendait tirer un droit du fait non prouvé (cf. ATF 133 II 153 
consid. 4.3 ; arrêts du TAF A-2350/2020 précité consid. 1.8 ; A-2119/2021 
précité consid. 1.5.2 [confirmé par arrêt du TF 2C_647/2021 précité] ; 
RENÉ 
A. 
RHINOW/HEINRICH 
KOLLER/CHRISTINA 
KISS/DANIELA 
THURNHERR/DENISE BRÜHL-MOSER, Öffentliches Prozessrecht, 4e éd., 
2021, n° 996 ss ; MOOR/POLTIER, op. cit., p. 299 s.). 
Les règles sur la répartition du fardeau de la preuve ne s’appliquent toute-
fois que s’il se révèle impossible, dans le cadre de la maxime inquisitoire 
et en application du principe de la libre appréciation des preuves, d’établir 
un état de fait avec un degré de vraisemblance suffisant pour emporter la 


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conviction du juge (cf. consid. 4.3.1 supra ; ATF 139 V 176 consid. 5.2 ; 
arrêts du TAF A-2350/2020 précité consid. 1.8 ; A-2119/2021 précité con-
sid. 1.5.2 [confirmé par arrêt du TF 2C_647/2021 précité]). S’agissant du 
degré de preuve requis en matière fiscale, la jurisprudence s’est toujours 
montrée stricte : les moyens de preuve présentés doivent prouver l’état de 
fait d’une manière suffisamment certaine, la vraisemblance prépondérante 
n’étant pas suffisante. Un fait est ainsi tenu pour établi lorsque l’autorité n’a 
plus de doute sérieux quant à son existence. Il n’est cependant pas néces-
saire que sa conviction confine à une certitude absolue, qui exclurait toute 
autre possibilité ; il suffit qu’elle découle de l’expérience de la vie et qu’elle 
soit basée sur des motifs objectifs (cf. ATF 130 III 321 consid. 3.2 ; arrêt du 
TAF A-1996/2022 
précité 
consid. 3.3.2 
[confirmé 
par 
arrêt 
du 
TF 9C_111/2023 précité] ; A-2350/2020 précité consid. 1.8 ; A-2119/2021 
précité consid. 1.5.1 [confirmé par arrêt du TF 2C_647/2021 précité] ; MO-
SER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAYSER, op. cit., n° 3.141). 
5. 
En l’espèce, le litige porte sur le montant de CHF 77'672.- que l’AFC ré-
clame aux recourants, au titre de la TVA, à la suite d’une correction d’impôt 
portant sur les années 2015 à 2017. Les recourants affirment avoir droit à 
une déduction de CHF 42'370.30 à titre d’impôt préalable pour les années 
correspondantes. 
Dans ce contexte, le Tribunal présentera d’abord les conditions du droit à 
la déduction de l’impôt préalable (cf. consid. 6 infra), puis tirera les conclu-
sions qui s’imposent quant au sort du présent recours (cf. consid. 7 et 8 
infra). 
6. 
6.1 Conformément à l’art. 28 al. 1 let. a LTVA et sous réserve des art. 29 et 
33 LTVA, l’assujetti peut notamment déduire dans le cadre de son activité 
entrepreneuriale l’impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire 
suisse qui lui a été facturé. Dès lors que le bien ou le service grevé est 
affecté à l’activité entrepreneuriale de l’assujetti (cf. not. à ce sujet ATF 142 
II 488 consid. 2.3.5 ; BEAT KÖNIG, Die unternehmerische Tätigkeit als Vor-
aussetzung des Vorsteuerabzuges, 2016, p. 21), la TVA facturée − pour 
autant qu’elle soit effectivement réglée par l’assujetti (cf. consid. 6.2 infra) 
− est ainsi déductible, ce en principe également pour le cas où le montant 
de l’impôt inscrit sur la facture est trop élevé, voire n’est pas dû (cf. art. 59 
al. 2 OTVA ; BARBARA HENZEN, MWSTG-Kommentar, n° 32 ad art. 28 ; 
BEATRICE BLUM, Kommentar MWSTG, n° 13 ad art. 28). Il s’agit en effet du 


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pendant du principe « impôt facturé = impôt dû », désormais codifié à 
l’art. 27 al. 2 LTVA (cf. FF 2008 6277 ss, p. 6364). 
L’impôt est réputé facturé si le fournisseur de la prestation a réclamé la TVA 
au destinataire de la prestation d’une manière reconnaissable pour celui-ci 
(cf. art. 59 al. 1 OTVA), ce qui est le cas lorsque la facture indique le mon-
tant de l’impôt dû sur la contre-prestation et/ou le taux d’imposition appli-
cable (cf. art. 26 al. 2 let. f LTVA). La présentation d’une facture conforme 
aux exigences légales n’est toutefois plus une condition matérielle du droit 
à la déduction (cf. à ce propos la définition large donnée à la notion de 
facture par l’art. 3 let. k LTVA), contrairement à ce qui valait sous l’empire 
de l’ancienne loi fédérale du 2 septembre 1999 régissant la taxe sur la va-
leur ajoutée (citée ci-après : aLTVA [RO 2000 1300] ; cf. art. 38 al. 1 let. a 
aLTVA). En vertu du principe de la liberté de la preuve, l’assujetti est en 
effet autorisé à prouver par d’autres moyens que l’impôt lui a été facturé 
(cf. consid. 4.2 supra ; FF 2008 6277 ss, p. 6325 et 6364 ; arrêt du 
TF 2C_33/2014 du 27 juillet 2015 consid. 2.3.2 ; HENZEN, MWSTG-Kom-
mentar, n° 31 ad art. 28 ; BLUM, Kommentar MWSTG, n° 12 ad art. 28 et 
n° 11 ad art. 81 ; XAVIER OBERSON, Droit fiscal suisse, 5e éd., 2021, p. 513 
n° 307). 
Cela ne change cependant rien au principe selon lequel l’assujetti doit 
prouver les faits qu’il avance pour justifier une diminution de la charge 
fiscale (cf. consid. 4.3.2 supra ; FF 2008 6277 ss, p. 6364 ; ATF 140 II 248 
consid. 3.5 ; HENZEN, MWSTG-Kommentar, n° 31 ad art. 28 ; BLUM, 
Kommentar MWSTG, n° 11 ad art. 28). Aussi, pour faciliter la possibilité de 
l’assujetti de prouver son droit à la déduction, l’art. 26 al. 1 LTVA oblige le 
fournisseur, sur demande, à délivrer une facture répondant à certaines 
exigences de forme (cf. FF 2008 6277 ss, p. 6362). Un tel document 
demeure en effet un indice important − voire entraîne la présomption − de 
l’existence d’une prestation imposable et que la TVA y afférente a bien été 
transférée au destinataire par l’auteur de la facture et sera versée par ce 
dernier à l’AFC (cf. arrêts du TF 2C_853/2021 du 12 mai 2022 consid. 5.3 ; 
2C_411/2014 
du 
15 septembre 
2014 
consid. 2.2.2 ; 
arrêts 
du 
TAF A-1996/2022 
précité 
consid. 
5.1 
[confirmé 
par 
arrêt 
du 
TF 9C_111/2023 précité] ; A-2119/2021 précité consid. 2.3 [confirmé par 
arrêt du TF 2C_647/2021 précité] ; HENZEN, MWSTG-Kommentar, n° 31 ad 
art. 28 ; BLUM, Kommentar MWSTG, n° 12 ad art. 28). 
Cela étant, comme sous l’ancien droit, toute facture comportant les 
indications prévues par la loi ne donne pas nécessairement droit à la 
déduction de l’impôt (cf. arrêt du TAF A-279/2014 du 17 novembre 2014 


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consid. 3.2 [confirmé par arrêt du TF 2C_1151/2014 du 4 juin 2015]). La 
valeur probante d’un tel document doit être appréciée concrètement, en 
tenant compte de l’ensemble des circonstances du cas d’espèce, 
conformément au principe de la libre appréciation des preuves ; en cas de 
doute, il appartient à l’autorité de déterminer si la preuve du transfert de 
l’impôt préalable a été apportée au moyen d’autres documents et 
justificatifs (cf. consid. 4.2 supra). 
6.2 Selon l’art. 28 al. 4 LTVA (actuel art. 28 al. 3 LTVA à la suite de 
l’abrogation de l’ancien al. 3 par le ch. I de la loi fédérale du 30 septembre 
2016 avec effet au 1er janvier 2018 [RO 2017 3575]), l’assujetti peut 
déduire l’impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse qui 
lui a été facturé, pour autant qu’il prouve l’avoir réglé. Dans le message sur 
la simplification de la TVA, le Conseil fédéral relève à ce sujet que selon 
l’ancien droit, il fallait nécessairement présenter une facture conforme aux 
prescriptions formelles pour avoir droit à la déduction de l’impôt préalable 
(cf. FF 2008 6277 ss, p. 6364). Selon HENZEN (MWSTG-Kommentar, n° 41 
ad art. 28), avec cette disposition, le législateur a ainsi clairement exprimé 
sa volonté de ne plus faire dépendre le droit à la déduction de la 
présentation de moyens de preuves précis. 
On notera ici que selon l’ancien droit, la déduction de l’impôt préalable 
n’était pas subordonnée à son transfert effectif au destinataire, ni, partant, 
au paiement effectif par ce dernier de la TVA facturée ; seul importait − 
outre l’utilisation des biens ou des services grevés de TVA pour l’une des 
affectations donnant droit à déduction − que l’impôt ait été correctement 
facturé, dans le respect des exigences formelles posées par l’art. 37 aLTVA 
(cf. art. 38 aLTVA ; art. 28 et 29 de l’ordonnance du 22 juin 1994 régissant 
la TVA [aOTVA, RO 1994 1464] ; arrêt du TF 2A.461/2002 du 2 juin 2003 
consid. 3.3). Certains auteurs (NICOLAS SCHALLER/YVES SUDAN/PIERRE 
SCHEUNER/PASCAL HUGUENOT, TVA annotée, 2005, n° 30 ad art. 1 aLTVA) 
considéraient à ce sujet que dans la mesure où l’AFC n’avait pas de com-
pétence décisionnelle en matière de transfert de l’impôt (cf. art. 37 al. 6 
aLTVA ; cf. ég. décision de la Commission de recours en matière des con-
tributions du 7 mai 1995, in : JAAC 62.45, consid. 5b/bb), elle ne pouvait 
lier le droit à déduction du destinataire à la condition qu’il ait effectivement 
acquitté l’impôt préalable. 
Désormais, en revanche, il ressort du texte clair de la loi que le règlement 
effectif de l’impôt est une condition (supplémentaire) du droit à la déduction 
de l’assujetti − sous réserve des cas relevant de la déduction de l’impôt 
préalable fictif (cf. art. 28 al. 3 LTVA jusqu’au 31 décembre 2017, puis 


A-1418/2023 
Page 11 
l’art. 28a LTVA [RO 2017 3575]). Bien qu’il n’expose pas les raisons de ce 
changement, le message du Conseil fédéral, qui indique que la personne 
assujettie doit prouver qu’elle a effectué un paiement dans le cadre de l’une 
des formes de l’impôt énumérées à l’art. 28 al. 1 LTVA, est également 
explicite sur ce point (cf. FF 2008 6277 ss, p. 6364 et p. 6325). La 
jurisprudence, qui retient que l’assujetti peut déduire dans le cadre de son 
activité commerciale l’impôt préalable qu’il a effectivement supporté 
économiquement (« wirtschaftlich tatsächlich getragenen Vorsteuer »), ne 
laisse pas plus de doute à ce sujet (cf. ATF 142 II 488 consid. 2.3.3 ; arrêt 
du TF 2C_356/2020 du 21 octobre 2020 consid. 3.2 ; arrêt du 
TAF A-6905/2015 du 22 juin 2016 consid. 7.1). Cet avis est aussi 
largement partagé dans la doctrine qui considère que si le destinataire 
assujetti ne parvient pas à prouver avoir réglé la TVA qui lui a été facturée, 
la déduction des montants correspondants à titre d’impôt préalable doit être 
refusée (cf. BLUM, Kommentar MWSTG, n° 37 et 42 ad art. 28 ; HENZEN, 
MWSTG-Kommentar, n° 42 ad art. 28). 
Il s’agit ainsi en définitive de constater que si le formalisme en matière de 
preuve a été abandonné et que la présentation d’une facture conforme aux 
exigences de l’art. 26 al. 2 et 3 LTVA n’est plus une condition nécessaire 
du droit à la déduction de l’impôt préalable, contrairement à ce qui valait 
sous l’ancien droit, elle n’est également plus suffisante à cet effet 
(cf. PASCAL MOLLARD/XAVIER OBERSON/ANNE TISSOT BENEDETTO, Traité 
TVA, 2009, annexe 3 ch. 476 ; voir cependant OBERSON, op. cit, p. 513 
n° 307). En effet, si la facture constitue un indice important que la TVA a 
bien été transférée au destinataire (cf. consid. 6.1 supra), en revanche, elle 
ne dit en principe pas si celui-ci a bien réglé le montant en question au 
prestataire. La preuve de ce fait sera en règle générale apportée au moyen 
de pièces comptables et justificatifs de paiement (cf. HENZEN, MWSTG-
Kommentar, n° 40 ad art. 28 ; BLUM, Kommentar MWSTG, n° 38 ad 
art. 28), qui revêtent à cet égard une valeur probante accrue (cf. consid. 4.2 
supra). Selon le principe rappelé à l’art. 81 al. 3 LTVA, l’assujetti demeure 
cependant libre de prouver par tout autre moyen qu’il a effectivement 
acquitté l’impôt (cf. consid. 4.2 supra ; arrêt du TF 2C_33/2014 précité 
consid. 2.3.2; BLUM, Kommentar MWSTG, n° 38 ad art. 28 ; HENZEN, 
MWSTG-Kommentar, n° 40 s. ad art. 28). 
6.3 
6.3.1 Selon l’ancien droit, comme on l’a vu plus haut (cf. consid. 6.2 supra), 
les exigences formelles en matière de factures et autres pièces 
justificatives limitaient le droit à la déduction de l’impôt préalable. Avec le 
temps, l’AFC avait cependant assoupli ce formalisme. Lorsqu’il 


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Page 12 
apparaissait à l’occasion d’un contrôle fiscal qu’une facture n’était pas 
conforme aux exigences de l’art. 37 al. 1 aLTVA, l’AFC donnait la 
possibilité au destinataire de la prestation de régulariser la situation en lui 
adressant un formulaire 1310/1550 (intitulé « Attestation du prestataire au 
destinataire de sa prestation dans le but de permettre ultérieurement la 
déduction de l’impôt préalable en cas de facture/note de crédit 
formellement insuffisante ») – à établir par le prestataire – en vue d’obtenir 
tout de même la déduction de l’impôt préalable. Cette possibilité n’existait 
toutefois que si la facture était viciée par l’absence d’un ou de plusieurs 
des éléments suivants, qui étaient considérés comme non essentiels : 
numéro d’immatriculation du prestataire, date ou période de la livraison ou 
de la prestation de services, genre, objet et importance de la livraison ou 
de la prestation de services, taux de l’impôt (à la fois lorsque l’impôt était 
mentionné à part et lorsqu’il était inclus dans le prix) et, pour les factures 
établies en monnaie étrangère le taux de l’impôt ou le montant d’impôt en 
francs suisses (cf. ATF 131 II 185 consid. 3.3 ; arrêt du TAF A-3603/2009 
du 16 mars 2011 consid. 4.2.2 et les références citées). En revanche, les 
noms et adresses du prestataire et du destinataire, ainsi que la contre-
prestation et le montant de l’impôt dû (sauf lorsque le montant de l’impôt 
était inclus dans le prix) constituaient des éléments essentiels dont le 
défaut d’indication sur les factures ne pouvait être régularisé (cf. arrêts du 
TAF A-1483/2006 du 16 octobre 2007 consid. 4.2 ; A-3603/2009 précité 
consid. 4.2.2, tous deux avec les références citées). On évitait de cette 
manière les abus, soit par exemple qu’un tiers, lequel n’était pas le 
destinataire de la prestation, réclame la déduction de l’impôt préalable sur 
la base d’une facture qui ne lui était pas adressée ou qu’un assujetti 
prétende à la déduction d’un impôt dont le montant n’était pas déterminé 
(cf. arrêt du TAF A-1483/2006 précité consid. 4.2). Le bien-fondé de cette 
pratique avait été confirmé par la jurisprudence du Tribunal fédéral 
(cf. ATF 131 II 185 consid. 3.3). 
6.3.2 Au 1er juillet 2006 sont ensuite entrés en vigueur les art. 15a et 45a 
de l’ordonnance du 29 mars 2000 relative à la loi sur la TVA (aOLTVA, 
RO 2000 1347 et RO 2006 2353). L’art. 15a aOLTVA concernait les 
factures dans lesquelles l’indication du fournisseur ou du destinataire était 
déficiente. S’agissant des autres vices formels affectant une facture, c’était 
l’art. 45a aOLTVA qui entrait en ligne de compte. De manière générale, 
l’art. 45a aOLTVA disposait qu’un vice de forme n’entraînait pas à lui seul 
de reprise d’impôt, s’il apparaissait ou si l’assujetti prouvait que la 
Confédération n’avait subi aucun préjudice financier du fait du non-respect 
d’une prescription de forme prévue par la loi ou cette même ordonnance, 
sur l’établissement de justificatifs. Les vices formels affectant une facture 


A-1418/2023 
Page 13 
pouvaient ainsi être corrigés par le biais de l’art. 45a aOLTVA, dans la 
mesure où les conditions prescrites par cette disposition étaient réunies, à 
savoir l’absence de préjudice financier subi par l’Etat, sans que le recours 
au formulaire 1310/1550 soit nécessaire. Les formes prescrites par les 
normes législatives et/ou par la pratique administrative devaient ainsi être 
appliquées sans formalisme outrancier, mais avec pragmatisme. Cela 
étant, il n’était pas concevable de prétendre que l’art. 45a aOLTVA pût 
primer, voire effacer les termes de la loi elle-même. Il convenait de garder 
à l’esprit que l’art. 45a aOLTVA concernait uniquement les vices de forme. 
Il ne protégeait aucunement le contribuable contre l’existence d’un 
véritable vice matériel ou l’absence de réalisation des conditions 
matérielles. Le Tribunal administratif fédéral avait admis la pertinence de 
l’art. 45a aOLTVA dans le cas de vices formels affectant des éléments non-
essentiels de la facture, comme l’absence du numéro de contribuable du 
fournisseur (cf. arrêt du TAF A-1524/2006 du 28 janvier 2008 consid. 3.4, 
4.2.2) ou en cas d’absence du taux de l’impôt (cf. arrêt du TAF A-1483/2006 
du 16 octobre 2007 consid. 5.2.3). En revanche, il était acquis que 
l’existence-même d’une facture (ou d’une pièce justificative équivalente) 
constituait une condition matérielle (cf. arrêt du Tribunal fédéral 
2C_263/2007 du 14 août 2007 consid. 5.2 ; arrêts du TAF A-6555/2007 du 
30 mars 2010 consid. 2.3.3 ; A-6048/2008 du 10 décembre 2009 
consid. 3.3). La faculté de corriger la facture sur la base du formulaire 
1310/1550, de même que l’application de l’art. 45a aOLTVA (plus 
précisément la condition de l’absence de préjudice financier) dépendaient 
de savoir si le fournisseur avait payé l’impôt dont le destinataire réclamait 
la déduction à titre d’impôt préalable. En effet, la congruence entre l’impôt 
décompté par le fournisseur et l’impôt préalable à la déduction duquel 
prétendait le destinataire était inhérente au système de la taxe sur la valeur 
ajoutée et constituait le fondement de ces différentes dispositions (sur 
l’ensemble, voir arrêt du TAF A-3603/2009 précité consid. 4.3 et 4.4). 
6.4 Selon les explications du Conseil fédéral relatives à l’art. 59 al. 1 OTVA, 
l’un des objectifs de la réforme est de garantir le droit à la déduction de 
l’impôt préalable, étant donné que par le passé, le principe de connexité 
avec le chiffre d’affaires imposable, interprété de manière restrictive, 
permettait de refuser la déduction de l’impôt préalable dans de nombreux 
cas et d’imposer ainsi les entreprises au sein de la chaîne de création de 
valeur par le biais de la taxe occulte. L’art. 59 al. 1 OTVA précise que le 
droit matériel à la déduction de l’impôt préalable est uniquement lié à la 
condition que le destinataire de la prestation sache qu’il a payé une 
prestation avec TVA au fournisseur. Cette connaissance du paiement de la 
TVA doit en outre ressortir du comportement du fournisseur et ne peut pas 


A-1418/2023 
Page 14 
être déduite du seul fait qu’une prestation est imposable selon la loi. La 
déduction de l’impôt préalable étant un fait qui réduit l’impôt, l’assujetti qui 
la revendique doit être en mesure de prouver de manière juridiquement 
valable ce droit matériel à la déduction de l’impôt préalable. Cela ne sera 
possible dans la plupart des cas qu’au moyen d’une facture mentionnant 
la charge. La nouvelle loi renonce toutefois à toutes les exigences de forme 
et prévoit également la liberté de la preuve pour la déduction de l’impôt 
préalable. Pour cette raison, une facture n’est pas un élément 
indispensable pour le droit à la déduction de l’impôt préalable 
(Commentaire de l’ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée 
[OTVA] du 27 novembre 2009, art. 59 al. 1 ; texte disponible sur : 
 ; dernière consultation le 27 janvier 2025). 
6.5 Selon la Web-Info TVA 09 « Déduction de l’impôt préalable et 
corrections de la déduction de l’impôt préalable », dans sa version en 
vigueur pendant les périodes fiscales visées dans la présente procédure, 
le montant de l’impôt réclamé (montant, taux d’impôt applicable) doit 
pouvoir être prouvé par l’assujetti qui souhaite déduire l’impôt préalable 
(ch. 1.6.1). D’après l’AFC, cette preuve n’est pas encore fournie lorsqu’une 
facture (cf. art. 3 let. k LTVA) porte uniquement la mention « TVA 
comprise », sans autre indication du montant de l’impôt ou du taux d’impôt 
applicable. Cette position est également partagée par certains auteurs qui 
considèrent que la charge fiscale doit être quantifiable ; une simple mention 
« TVA incluse » ne suffit pas (cf. IVO P. BAUMGARTNER/DIEGO 
CLAVADETSCHER/MARTIN 
KOCHER, 
Vom 
alten 
zum 
neuen 
Mehrwertsteuergesetz, 2010, p. 197 ch. 20). 
7. 
Il s’agit d’examiner si c’est à bon droit que l’AFC a refusé la déduction, à 
titre d’impôt préalable, d’un montant de TVA de CHF 42'370.30, au motif 
que les recourants n’ont pas été en mesure de démontrer que l’impôt leur 
a été transféré et qu’ils l’ont payé. 
7.1 
7.1.1 Les recourants rappellent que l’impôt qui a été facturé à l’assujetti par 
son fournisseur en lien avec des opérations réalisées sur le territoire suisse 
peut être déduit au titre de l’impôt préalable. Ils soulignent que, à la suite 
de l’entrée en vigueur de la LTVA au 1er janvier 2010, il ne peut plus être 
exigé de l’assujetti qui fait valoir la déduction de l’impôt préalable d’être en 
possession de documents spécifiques, à savoir des factures, mais qu’il 
prouve avoir payé le montant de TVA à son fournisseur. Ainsi, la 


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Page 15 
présentation d’une facture conforme aux exigences légales ne constitue 
plus une condition matérielle du droit à la déduction (les recourants citent 
l’arrêt du TAF A-1996/2022 précité consid. 5.1). Ils se réfèrent par ailleurs 
à l’approche retenue par la Cour de Justice de l’Union européenne (ci-
après : CJUE), qui a conclu que le droit à la déduction de l’impôt préalable 
pouvait être exercé, même en l’absence de certaines mentions obligatoires 
sur la base de la directive européenne sur la facture, pour autant que les 
conditions de fond, soit les conditions matérielles comme l’assujettisse-
ment du fournisseur et l’utilisation, dans le cadre d’une activité ouvrant le 
droit à la déduction de l’impôt préalable, des biens et/ou services dont l’ac-
quisition était grevée de TVA, soient remplies (ils citent les arrêts de la 
CJUE dans les affaires C-516/14 et C-518/14, les deux du 15 septembre 
2016). 
Ainsi, les recourants estiment que le droit à la déduction de l’impôt préa-
lable est ouvert dès lors que l’assujetti est en mesure de démontrer qu’il a 
supporté la charge fiscale, et ce, par tous les moyens à sa disposition en 
application du principe de la libre appréciation des preuves, notamment 
des pièces comptables et des preuves de paiement (recours, p. 9, note 7 
et les références citées). 
Ils se réfèrent par ailleurs à l’art. 59 al. 1 OTVA et aux explications du Con-
seil fédéral relatives à cette ordonnance. Ils en déduisent que même si la 
référence « TTC » ne correspond pas aux recommandations de facturation 
au sens de l’art. 26 LTVA, elle devrait, selon les circonstances, notamment 
lorsque le numéro de TVA du fournisseur figure également sur la facture, 
« suffire à démontrer que le fournisseur entendait inclure la TVA dans le 
prix des prestations facturées » (recours, p. 9). Selon eux, la référence 
« TTC », qui est d’usage commun, est comprise comme incluant la TVA. 
Ils soulignent en substance que le droit à la déduction de l’impôt préalable 
ne dépend pas du paiement de l’impôt par le prestataire. Ainsi, même si le 
fournisseur ne s’acquitte pas de l’impôt, le destinataire ne doit pas en être 
pénalisé. 
A l’appui de leurs recours, ils reprochent à l’AFC d’avoir adopté envers eux 
« l’approche la plus fiscalisante possible » (recours, p. 10). 
Premièrement, en ce qui concerne les factures émises par la société 
D.________, dont le siège est à ***, ils reconnaissent que celles-ci ne com-
portaient pas la référence au taux de TVA. Ils relèvent cependant qu’il était 
en revanche clairement indiqué sur les factures en question que le montant 


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Page 16 
de chacune de ces dernières devait s’entendre « TTC ». En outre, ils pré-
cisent que le numéro de TVA de la société D.________ figurait en bas des 
deux factures. Ils en déduisent que les indications précitées suffisaient, à 
elles seules, « à démontrer que la TVA était comprise dans les factures 
émises par l’entreprise D.________ » (recours, p. 10). De plus, ils souli-
gnent que les prestations de peinture étaient imposables au taux normal. 
Ils se réfèrent enfin, par surabondance, à différentes pièces fournies par la 
société D.________ « qui permettent de démontrer de manière indubitable 
que les prestations fournies par D.________ ont bien été soumises à la 
TVA ». Dans ces conditions, ils estiment qu’il y a lieu d’accepter la déduc-
tion de l’impôt préalable en lien avec les deux factures émises par la so-
ciété précitée, soit au total un montant de CHF 10'370.35 (CHF 3'703.70 + 
CHF 6'666.65). 
Deuxièmement, s’agissant des factures émises par l’entreprise individuelle 
E.________, dont le siège était à ***, actuellement radiée du registre du 
commerce, ils relèvent que ces factures ne comportaient pas la référence 
au taux de TVA, mais qu’elles indiquaient clairement que le montant de 
chacune des factures concernées devait s’entendre « TTC ». Une des 
deux factures comportait en outre un numéro de TVA. Ils ajoutent que cette 
« analyse est corroborée par la confirmation et les pièces fournies par 
E.________ qui permettent de démontrer de manière indubitable que les 
prestations fournies par cette dernière ont bien été soumises à la TVA au 
taux normal ». Dans ces circonstances, ils considèrent qu’il y a lieu d’ac-
cepter la déduction de l’impôt préalable en lien avec les deux factures pré-
citées, soit un montant total de CHF 8'148.15 (CHF 4'444.45 + 
CHF 3'703.70). 
Troisièmement, par rapport aux factures émises par la société F.________ 
en liquidation, radiée du registre du commerce le ***, ils reconnaissent éga-
lement qu’elles ne comportaient pas la référence au taux de TVA. Ils souli-
gnent cependant que les factures indiquent clairement que le montant de 
chacune d’elles devait s’entendre « TTC ». De plus, le numéro de TVA de 
l’entreprise figurait en bas des deux factures concernées. Ainsi, selon les 
recourants, ces indications seraient suffisantes, à elles seules, à démontrer 
que la TVA était comprise dans les factures émises par la société précitée, 
étant encore précisé que, s’agissant de prestations d’installations de chauf-
fage et sanitaire, ces dernières étaient imposables au taux normal. Ils ajou-
tent que les deux exemples précédents concernant les factures émises par 
la société D.________ et par E.________ « démontrent bien que ce n’est 
pas parce qu’un assujetti a omis d’indiquer le taux de l’impôt sur une fac-
ture que cela signifie que le montant de TVA n’a pas été payé ». Ainsi, ils 


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Page 17 
estiment qu’il y a lieu d’accepter la déduction de l’impôt préalable en lien 
avec les deux factures émises par la société précitée, soit un montant total 
de CHF 20'740.70 (CHF 18'518.50 + CHF 2'222.20). 
Quatrièmement, s’agissant de la facture émise par l’entreprise individuelle 
G.________, dont le siège est à ***, ils relèvent qu’elle fait clairement réfé-
rence au numéro de TVA de l’entreprise, de sorte qu’il « paraît très pro-
bable que cette entreprise ait décompté l’impôt au taux normal sur cette 
prestation ». Ils ajoutent que l’AFC aurait pu, en cas de doute, demander à 
la société en question qu’elle lui confirme qu’elle a bien décompté la TVA 
sur les prestations qu’elle leur a facturées en lien avec cette facture. Ils 
rappellent au demeurant que « ce n’est pas parce qu’un assujetti a omis 
d’indiquer le taux de l’impôt sur une facture que cela signifie que le montant 
de TVA n’a pas été payé ». Dans ces conditions, ils considèrent qu’il y a 
lieu d’accepter la déduction de l’impôt préalable en lien avec la facture 
émise par l’entreprise individuelle G.________, soit un montant total de 
CHF 1'851.85. 
Cinquièmement, en ce qui concerne la facture émise par l’entreprise de 
génie civil H.________, dont le siège était à ***, actuellement radiée du 
registre du commerce, ils soulignent que la facture en question ne compor-
tait certes pas la référence au taux de TVA, mais indiquait clairement que 
le montant de chacune des factures concernées devait s’entendre 
« TTC ». De plus, selon les recourants, il ressortait du registre d’identifica-
tion des entreprises que l’entreprise précitée était enregistrée en tant que 
contribuable TVA. Ils estiment par conséquent qu’il y a lieu de considérer 
que la TVA était comprise dans les factures émises par cette entreprise, 
étant encore précisé que, s’agissant de prestations d’installations de chauf-
fage et sanitaire, celles-ci étaient imposables au taux normal. Dans ces 
conditions, ils partent du principe qu’il y a lieu d’accepter la déduction de 
l’impôt préalable en lien avec la facture précitée, soit un montant total de 
CHF 1'259.25. 
7.1.2 De son côté, l’AFC insiste sur le fait que le transfert de l’impôt est une 
condition matérielle et non formelle de la déduction de l’impôt préalable. 
Selon elle, cette condition n’est pas remplie lorsque la facture porte uni-
quement la mention TTC ou TVA comprise, sans autre indication du mon-
tant de l’impôt ou du taux de l’impôt applicable (réponse, p. 3, citant BAUM-
GARTNER/CLAVADETSCHER/KOCHER, op. cit., p. 196 ch. 16 et p. 197 ch. 20 ; 
Web-Info TVA 09, op. cit., ch. 1.6.1). Elle rappelle que l’impôt préalable est 
un fait qui réduit la charge fiscale, ce qui signifie que le fardeau de la preuve 
du transfert de la TVA incombe à l’assujetti. Si ce dernier ne parvient pas à 


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Page 18 
apporter la preuve pleine et entière du transfert, la déduction est proscrite. 
En l’espèce, l’AFC relève que ni les factures litigieuses ni aucune autre des 
pièces justificatives liées aux opérations facturées ne mentionnent le taux 
ou le montant d’impôt dû. Elle en déduit par conséquent qu’aucune TVA 
n’a été transférée de manière apparente et identifiable aux recourants et 
que lesdites factures n’ouvrent pas le droit à la mise en compte de la 
charge préalable (l’AFC mentionne à ce sujet les références suivantes : 
arrêt du TAF A-6555/2007 du 30 mars 2010 consid. 3.3 ; A-1643/2006 du 
19 août 2008 consid. 3.1 ; A-1483/2006 précité consid. 5.2.3 ; BAUMGART-
NER/CLAVADETSCHER/KOCHER, op. cit., p. 196 ch. 16 et p. 197 ch. 20 ; Web-
Info TVA 09, op. cit., ch. 1.6.1). 
Elle considère par ailleurs que la production d’attestations de certains pres-
tataires selon lesquelles ils auraient effectivement décompté ces presta-
tions ne saurait aucunement modifier cette conclusion. Selon l’AFC, la dé-
duction de l’impôt préalable ne dépend pas du paiement de l’impôt par le 
prestataire ; peu importe que celui-ci remplisse ses obligations vis-à-vis de 
la Confédération. Elle ajoute que la déduction de l’impôt préalable dépend 
du paiement de celui-ci par l’acquéreur, et donc de son transfert à ce der-
nier (elle cite à cet égard les références suivantes : art. 28 al. 3 LTVA ; 
art. 59 al. 1 OTVA ; CÉDRIC BALLENEGGER, Le transfert de l’impôt au desti-
nataire de la prestation en matière de TVA, in : Revue de droit administratif 
et fiscal [RDAF] 2018 II p. 576). 
L’AFC en conclut que les recourants n’ont pas été en mesure de démontrer 
que l’impôt a été transféré de manière reconnaissable, de sorte que la dé-
duction est proscrite. Elle souligne en outre que les conclusions de l’arrêt 
du TAF A-1996/2022 précité ne s’écartent pas de celles de la décision at-
taquée. Certes, la présentation d’une facture conforme aux exigences lé-
gales ne constitue plus une condition matérielle du droit à la déduction. Il 
n’en demeure pas moins que la preuve du transfert de l’impôt, de même 
que celle du paiement de l’impôt, doivent toujours être apportées. Elle 
ajoute que l’arrêt en question ne conclut en aucun cas que la condition du 
transfert de l’impôt serait remplie lorsque l’on est en présence de factures 
émises par des assujettis sans mention du taux ou du montant de l’impôt. 
Enfin, toujours selon l’AFC, la jurisprudence de la Cour de Justice de 
l’Union européenne, dont se prévaut la recourante, n’a pas de pouvoir dé-
cisif. 
En résumé, l’AFC considère que les mentions TTC ou TVA incluse appa-
raissant sur les factures produites par les recourants sont insuffisantes 
pour ouvrir leur droit à la mise en compte de la charge de l’impôt préalable. 


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Les recourants doivent donc supporter les conséquences découlant de 
l’échec de la preuve qu’il leur incombait d’apporter, soit que la TVA qu’ils 
ont portée en déduction leur a été facturée et qu’ils l’ont payée. 
7.2 
7.2.1 En l’espèce, les recourants ne contestent pas que les factures qu’ils 
ont produites ne remplissent pas les exigences de l’art. 26 al. 2 LTVA. Ils 
soutiennent toutefois que la référence « TTC » devrait, selon les circons-
tances, notamment lorsque le numéro de TVA du fournisseur figure égale-
ment sur la facture, « suffire à démontrer que le fournisseur entendait in-
clure la TVA dans le prix des prestations facturées » (recours, p. 9). Selon 
eux, la référence « TTC », qui est d’usage commun, est comprise comme 
incluant la TVA. 
Pour rappel, selon la lettre a de l’art. 26 al. 2 LTVA, la facture doit en règle 
générale mentionner le nom du fournisseur de la prestation et la localité 
tels qu’ils apparaissent dans les transactions commerciales, l’indication se-
lon laquelle le fournisseur de la prestation est inscrit au registre des assu-
jettis et le numéro sous lequel il est inscrit. En outre, en vertu de la lettre f 
de cette même disposition, la facture doit mentionner le taux d’imposition 
applicable et le montant de l’impôt dû sur la contre-prestation, étant précisé 
que si l’impôt est inclus dans la contre-prestation, l’indication du taux ap-
plicable suffit. Comme on l’a vu plus haut, la présentation d’une facture 
conforme aux exigences légales n’est cependant plus une condition maté-
rielle du droit à la déduction de l’impôt préalable, contrairement à ce qui 
prévalait selon l’ancien droit (cf. consid. 6.1 et 6.2 supra). En vertu du prin-
cipe de la liberté de la preuve, l’assujetti est en effet désormais autorisé à 
prouver par d’autres moyens que l’impôt lui a été facturé et qu’il l’a réglé. 
Il convient d’examiner les documents qui ont été produits par les recou-
rants, afin de déterminer s’ils permettent d’établir que l’impôt leur a été 
transféré et qu’ils l’ont payé. 
7.2.2 Le Tribunal constate que les deux factures émises par la société 
D.________, l’une du 26 août 2015, l’autre du 18 avril 2016, mentionnent 
les montants dus par les recourants, accompagnés des mentions « Total 
TTC », sans aucune information concernant le taux d’imposition applicable 
et le montant de l’impôt dû sur la contre-prestation. Un numéro de TVA 
figure en outre sur les deux factures (pièces n° 12 et 13 verso du dossier 
des recourants). 


A-1418/2023 
Page 20 
Concrètement, les indications sur la facture du 26 août 2015 se présentent 
comme suit : 
« 3ème demande d’acompte 
 
CHF 
 
 
50'000.00 
Total TTC 
 
 
 
CHF 
 
 
50'000.00 ». 
La seconde facture du 18 avril 2016 est notamment libellée ainsi : 
« treilli [sic] et crepi [sic] de finitions 
CHF 
 
 
90'000.00 
Total TTC 
 
 
 
CHF 
 
 
90'000.00 ». 
En l’occurrence, le Tribunal considère que l’indication « Total TTC » sur les 
deux factures précitées est insuffisante, à elle seule, pour en déduire que 
le fournisseur de la prestation a réclamé la TVA aux recourants d’une ma-
nière reconnaissable pour eux. Dans la doctrine, comme on l’a vu plus haut 
(cf. consid. 6.5 supra), certains auteurs considèrent qu’une simple mention 
« TVA incluse » ne suffit pas (cf. BAUMGARTNER/CLAVADETSCHER/KOCHER, 
op. cit., p. 197 ch. 20 ), position qui est partagée par l’AFC (cf. Web-Info 
TVA 09, op. cit., ch. 1.6.1). On relèvera que la mention « Total TTC » utili-
sée ici est encore moins précise que l’indication « TVA incluse » mention-
née par la doctrine. Dans le cas présent, la charge fiscale n’est en effet ni 
identifiable (la mention « TTC » signifiant « toutes taxes comprises », sans 
que l’on sache précisément de quel impôt il s’agit) ni quantifiable. Au sur-
plus, le fait que le numéro de TVA du fournisseur soit mentionné sur les 
factures ou que le fournisseur soit assujetti à la TVA n’y change rien. D’ail-
leurs, in casu, le numéro de TVA figurant sur la facture correspond à l’an-
cienne norme alors que cette dernière n’était plus effective depuis le 
1er janvier 2014. En effet, à partir de cette date, seul le Numéro d’identifi-
cation des entreprises (IDE) pouvait être utilisé valablement comme nu-
méro de TVA (cf. p. ex. Département fédéral de l’économie, de la formation 
et de la recherche [DEFR], Portail PME pour petites et moyennes entre-
prises, Taxe sur la valeur ajoutée [TVA] : fonctionnement, disponible sur : 
 ; dernière consultation le 27 janvier 2025). 
Ainsi, contrairement à l’avis des recourants (cf. consid. 7.1.1 supra), les 
indications précitées sont insuffisantes, à elles seules, à démontrer que la 
TVA était comprise dans les factures émises par l’entreprise D.________. 
Il convient d’examiner si les autres pièces transmises par les recourants 
permettent d’apporter une telle preuve. 
Les recourants ont produit deux avis de débit de leur compte auprès de la 
banque Crédit Suisse, l’un du 16 septembre 2015, l’autre du 27 avril 2016, 


A-1418/2023 
Page 21 
mentionnant des versements de CHF 50'000.- et CHF 90'000.- au bénéfice 
de la société D.________ (même pièces n° 12 et 13 recto du dossier des 
recourants). Ils ont en outre produit un compte intitulé « 6000 Chiffre d’af-
faires (TVA à 6,7 %) », issu de la comptabilité générale de la société 
D.________, pour la période du 6 janvier au 30 juin 2015 (pièce n° 15.1 du 
dossier des recourants). Il y figure en particulier, en date du 8 juin 2015, un 
montant de CHF 50'000.- versé par les recourants (dont le libellé est 
« Simple Composée de A.________ ET B.________ »). Le montant du 
chiffre d’affaires pour cette période, qui s’élevait à CHF 651'472.05 (y com-
pris le montant de CHF 50'000.- précité), a été indiqué dans le décompte 
TVA de la société D.________ pour la période correspondante (S06/2015), 
avec la mention d’un taux de TVA à 6,7 %, décompté selon la méthode des 
taux de la dette fiscale nette (ci-après : TDFN ; même pièce n° 15.1 des 
recourants). Ils ont en outre produit un compte intitulé « 6000 Chiffre d’af-
faires (TVA à 6,7 %) », toujours issu de la comptabilité générale de la so-
ciété D.________, pour la période du 26 janvier au 23 juin 2016 (pièce 
n° 17.1 du dossier des recourants). Il y figure notamment, en date du 
26 avril 2016, un montant de CHF 90'000.- versé par une société libellée 
« Société Composee », soit très vraisemblablement la société simple com-
posée des recourants. Le montant du chiffre d’affaires pour cette période, 
qui s’élevait à CHF 687'444.05 (y inclus le montant de CHF 90'000 précité), 
a été mentionné dans le décompte TVA de la société D.________ pour la 
période en question (S06/2016), avec la mention d’un taux de TVA à 6,7 %, 
décompté selon la méthode des TDFN (même pièce n° 17.1 du dossier 
des recourants). 
Le Tribunal constate que les deux versements de CHF 50'000.- et 
CHF 90'000.- effectués par les recourants correspondent aux montants 
« Total TTC » qui figurent sur les deux factures émises par la société 
D.________. De plus, la société précitée a mentionné les deux versements 
effectués par les recourants dans ses comptes de chiffre d’affaires, issus 
de sa comptabilité générale, sur lesquels figure un taux de TVA à 6,7 %. 
Les montants précités ont également été indiqués dans les décomptes TVA 
de la société D.________ en tant que chiffre d’affaires imposable à un taux 
de 6,7 %. On rappellera encore que la société D.________ était assujettie 
à la TVA lorsqu’elle a émis les deux factures en question. 
Le Tribunal considère que l’ensemble des éléments précités permettent 
d’aboutir à la conclusion que la charge fiscale a bien été transférée aux 
recourants et qu’ils l’ont payée, cela malgré le caractère insuffisant à la 
base de la seule mention sur la facture « Total TTC ». En effet, le presta-
taire a indiqué dans sa comptabilité et ses décomptes TVA les montants 


A-1418/2023 
Page 22 
qui ont été facturés aux recourants et versés par ces derniers en tant que 
chiffre d’affaires imposable à un taux de 6,7 %. Il s’agit en l’espèce d’un 
indice selon lequel le fournisseur a facturé aux recourants une prestation 
incluant la TVA. En effet, la connaissance du paiement de la TVA par le 
destinataire de la prestation doit aussi ressortir du comportement du four-
nisseur (cf. consid. 6.4 supra). En outre, comme le fait valoir l’AFC, il est 
exact que la déduction de l’impôt préalable ne dépend pas du paiement de 
l’impôt par le prestataire, mais du paiement de celui-ci par l’acquéreur, et 
donc de son transfert à ce dernier (cf. consid. 7.1.2 supra). Il n’en demeure 
pas moins que ce transfert peut être prouvé par d’autres moyens, en par-
ticulier par le comportement du prestataire. 
On relèvera que si le Tribunal suivait la position de l’AFC, la preuve du 
transfert de la charge fiscale serait dans tous les cas impossible à apporter 
par l’assujetti lorsque la facture est libellée de manière insuffisante, comme 
dans le cas d’espèce avec la mention « Total TTC ». Une telle solution irait 
à l’encontre de l’abolition du formalisme en matière de preuve prévue par 
la LTVA et réintroduirait la condition de la présentation d’une facture con-
forme aux exigences de l’art. 26 al. 2 et 3 LTVA. Seule une telle facture 
remplissant ces conditions serait ainsi apte à prouver le transfert de la 
charge fiscale. On soulignera que, déjà sous l’ancien droit, lorsque la fac-
ture était viciée par l’absence d’un ou de plusieurs éléments qui étaient 
considérés comme non essentiels, à savoir notamment lorsque l’impôt était 
inclus dans le prix sans mention du taux applicable, comme dans le cas 
d’espèce, l’AFC donnait la possibilité au destinataire de la prestation de 
régulariser la situation en lui adressant un formulaire ou en examinant si 
les conditions de l’art. 45a aOLTVA étaient remplies (cf. consid. 6.3 supra). 
Il n’y a pas lieu d’être plus strict sous l’empire du nouveau droit. 
Le recours doit par conséquent être admis sur ce point. La décision est 
ainsi réformée en ce sens qu’il y a lieu d’accepter la déduction de l’impôt 
préalable en lien avec les deux factures émises par la société D.________, 
soit au total un montant de CHF 10'370.35 (CHF 3'703.70 + CHF 6'666.65) 
(cf. les montants retenus dans l’annexe à la notification d’estimation n° ***). 
7.2.3 Le Tribunal constate que les deux factures émises par l’entreprise 
individuelle E.________, l’une du 29 juin 2015, l’autre du 15 avril 2016, in-
diquent les montants dus par les recourants, accompagnés des mentions 
« Montant total TTC », sans aucune information concernant le taux d’im-
position applicable et le montant de l’impôt dû sur la contre-prestation. Il 
est précisé que la facture de 2016 comprend en plus l’indication « TVA », 


A-1418/2023 
Page 23 
ainsi que le numéro de TVA de la société en question, sans autre indication 
(pièces n° 18 et 19 verso du dossier des recourants). 
Concrètement, les indications sur la facture du 29 juin 2015 se présentent 
comme suit : 
« Montant total TTC 
 
 
 
 
60'000.00 
Total de la facture 
 
 
CHF 
 
60'000.00 ». 
La facture du 15 avril 2016 comporte quant à elle les indications suivantes : 
« TVA 
(***) TVA 
Montant total TTC 
 
 
 
 
50'000.00 
Total de la facture 
 
 
CHF 
 
50'000.00 ». 
En l’occurrence, les développements qui ont été présentés plus haut en ce 
qui concerne les factures émises par la société D.________ peuvent être 
repris ici (cf. consid. 7.2.2 supra). L’indication « Montant total TTC » sur les 
deux factures précitées est insuffisante, à elle seule, pour en déduire que 
le fournisseur de la prestation a réclamé la TVA aux recourants d’une ma-
nière reconnaissable pour eux. L’indication « TVA », ainsi que la mention 
du numéro de TVA du fournisseur sur la facture de 2016, sans aucune in-
formation concernant le taux d’imposition applicable et le montant de l’im-
pôt dû sur la contre-prestation, sont également insuffisantes. Même si l’on 
considérait que la mention « TVA » s’apparente à l’indication TVA incluse, 
ce qui ne va pas de soi, celle-ci ne serait pas non plus jugée suffisante. 
Ainsi, les indications précitées sont insuffisantes, à elles seules, à démon-
trer que l’entreprise individuelle E.________ a transféré la charge fiscale 
aux recourants. Il convient d’examiner si les pièces transmises par les re-
courants permettent d’apporter une telle preuve. 
Les recourants ont produit deux avis de débit de leur compte auprès de la 
banque Crédit Suisse, l’un du 10 juillet 2015, l’autre du 27 avril 2016, men-
tionnant des versements de CHF 60'000.- et CHF 50'000.- au bénéfice de 
l’entreprise individuelle E.________ (mêmes pièces n° 18 et 19 recto du 
dossier des recourants). Ils ont en outre produit deux relevés de compte 
de l’entreprise individuelle E.________, l’un établi le 3 octobre 2015, l’autre 
le 2 juillet 2016, sur lesquels figurent des virements d’un montant de 
CHF 60'000.- en date du 10 juillet 2015 et d’un montant de CHF 50'000.- 
en date du 27 avril 2016 (pièces n° 21 et 23 du dossier des recourants). Ils 
ont également produit un décompte TVA de l’entreprise individuelle préci-
tée pour la période du 1er juillet au 30 septembre 2015 sur lequel figure un 
chiffre d’affaires imposable de CHF 92'530.- au taux de 7,6 % (en réalité 


A-1418/2023 
Page 24 
8 % selon le montant d’impôt indiqué ; pièce n° 22 du dossier des recou-
rants). D’après le relevé de compte de l’entreprise individuelle, les entrées 
d’argent pour la même période s’élevaient à CHF 100'007.65. Ils ont par 
ailleurs transmis un décompte TVA de l’entreprise individuelle en question 
pour la période du 1er avril au 30 juin 2016 sur lequel figure un chiffre d’af-
faires imposable de CHF 78'048.- au taux de 8 % (pièce n° 24 du dossier 
des recourants). Selon le relevé de compte de l’entreprise individuelle, les 
entrées d’argent pour la même période s’élevaient à CHF 54'297.23. Ils ont 
enfin produit un courriel qui leur a été adressé par E.________ à teneur 
duquel il est notamment indiqué ce qui suit : « Les factures ont bien été 
déclarés (sic) en tant que chiffres (sic) d’affaires imposables. La TVA rela-
tive a bien été payée aux autorités » (pièce n° 20 du dossier des recou-
rants). 
Le Tribunal constate que les deux versements de CHF 60'000.- et 
CHF 50'000.- effectués par les recourants correspondent aux montants 
« Total TTC » qui figurent sur les deux factures émises par l’entreprise in-
dividuelle E.________. Par ailleurs, en examinant les documents transmis, 
il est impossible d’affirmer, avec un degré de preuve suffisant, que les deux 
montant de CHF 60'000.- et CHF 50'000.- ont bien été intégrés dans les 
décomptes TVA produits. En effet, les montants totaux d’entrées d’argent 
des relevés de compte ne se recoupent pas avec les montants des chiffres 
d’affaires indiqués dans les décomptes TVA. Cependant, de l’avis du Tri-
bunal, il est possible d’accorder une valeur probante au courriel de 
E.________, lorsque ce dernier affirme que les factures ont bien été décla-
rées en tant que chiffre d’affaires imposable, l’intéressé n’étant en particu-
lier pas concerné par la présente procédure. On relèvera encore que l’en-
treprise individuelle E.________ était assujettie à la TVA lorsqu’elle a émis 
les deux factures en question. 
Le Tribunal considère que l’ensemble des éléments précités permettent 
d’aboutir à la conclusion que la charge fiscale a bien été transférée aux 
recourants et que ces derniers l’ont payée, cela malgré le caractère insuf-
fisant, à la base, des mentions se trouvant sur les deux factures (« Montant 
total TTC » figurant sur les deux factures, ainsi que l’indication « TVA » sur 
la facture du 15 avril 2016). Pour le surplus, il peut être renvoyé aux expli-
cations qui figurent au considérant précédent (cf. consid. 7.2.2). 
Le recours doit par conséquent être admis sur ce point également. La dé-
cision est ainsi réformée en ce sens qu’il y a lieu d’accepter la déduction 
de l’impôt préalable en lien avec les deux factures émises par l’entreprise 
individuelle E.________, soit au total un montant de CHF 8'148.15 


A-1418/2023 
Page 25 
(CHF 4'444.45 + CHF 3'703.70) (cf. les montants retenus dans l’annexe à 
la notification d’estimation n° ***). 
7.2.4 Le Tribunal constate que les deux factures émises par la société 
F.________ en liquidation, l’une du 28 janvier 2016, l’autre du 20 avril 
2016, indiquent les montants dus par les recourants, accompagnés des 
mentions « Total, TTC » et « TTC », sans aucune indication du taux d’im-
position applicable et du montant de l’impôt dû sur la contre-prestation. En-
fin, un numéro de TVA à six chiffres figure sur les deux factures (« TVA 
n° *** ») (pièces n° 25 et 26 verso du dossier des recourants). 
La facture du 28 janvier 2016 comporte notamment les indications sui-
vantes : 
« Total, TTC 
 
 
 
Frs 
 
250'000.00 
Acompte 5 demandé, TTC 
 
Frs 
 
250'000.00 ». 
Quant à la facture du 20 avril 2016, elle se présente en particulier comme 
suit : 
« Total, TTC 
 
 
 
Frs 
 
30'000.00 
Acompte 6 demandé, TTC 
 
Frs 
 
30'000.00 ». 
En l’occurrence, les développements présentés plus haut en ce qui con-
cerne les factures émises par la société D.________ et l’entreprise indivi-
duelle E.________ peuvent, pour l’essentiel, être repris ici (cf. con-
sid. 7.2.2 et 7.2.3 supra). Les indications « Total, TTC » et « TTC » sur les 
deux factures précitées sont insuffisantes, à elles seules, pour en déduire 
que le fournisseur de la prestation a réclamé la TVA aux recourants d’une 
manière reconnaissable pour eux. Par ailleurs, les deux factures mention-
nent un numéro de TVA à six chiffres, alors que ce dernier n’était plus ef-
fectif depuis deux ans et remplacé par l’IDE (cf. consid. 7.2.2 supra). 
Ainsi, les indications précitées sont insuffisantes, à elles seules, à démon-
trer que la société F.________ en liquidation a transféré la charge fiscale 
aux recourants. Il convient à nouveau d’examiner si les pièces transmises 
par les recourants permettent d’apporter une telle preuve. 
Les recourants ont produit deux avis de débit de leur compte auprès de la 
banque Crédit Suisse, l’un du 2 mars 2016, l’autre du 27 avril 2016, men-
tionnant des versements de CHF 250'000.- et CHF 30'000.- au bénéfice de 
la société F.________ en liquidation. Ils ont en outre produit un extrait du 


A-1418/2023 
Page 26 
registre du commerce de la société précitée (pièces n° 25, 26 et 27 du 
dossier des recourants). 
Le Tribunal considère que les documents précités, ainsi que la mention 
« Total, TTC » et « TTC » figurant sur les deux factures, sont insuffisants 
pour établir que la charge fiscale a bien été transférée aux recourants et 
qu’ils l’ont payée. Il convient de rappeler à cet égard que le fardeau de la 
preuve du transfert de la TVA incombait aux recourants. 
Dans ces conditions, c’est à juste titre que l’autorité inférieure a refusé 
d’accepter la déduction de l’impôt préalable en lien avec les deux factures 
émises par la société F.________ en liquidation. Mal fondé, le recours doit 
par conséquent être rejeté sur ce point. 
7.2.5 Le Tribunal constate que la facture émise par l’entreprise individuelle 
G.________, du 8 janvier 2017, indique le montant dû par les recourants, 
accompagné de la mention « Total net » (pièce n° 28 verso du dossier des 
recourants). 
Plus précisément, cette facture comporte les indications suivantes : 
« Sous-total 
 
 
 
 
 
25'000.00 
TVA n° (***) TVA 
 
 
% 
 
 
- 
Total net 
 
 
 
 
 
25'000.00 » 
En l’espèce, sur la base des indications mentionnées ci-dessus, le Tribunal 
considère que le fournisseur de la prestation n’entendait réclamer aucune 
TVA aux recourants. En effet, la mention d’un montant identique en ce qui 
concerne le « sous-total » et le « total net », l’absence d’indication d’un 
chiffre à côté du numéro de TVA et du pourcentage, ainsi que le signe « - » 
dans la rubrique (à droite) relative au montant dû donne l’impression qu’au-
cune TVA n’est réclamée aux recourants. De plus, l’indication « total net », 
à elle seule, ne permet pas de déduire que le montant concerné inclurait 
une éventuelle taxe, encore moins qu’il s’agirait de TVA. Dans ces circons-
tances, il est évident que la TVA n’est pas mentionnée de manière recon-
naissable pour les recourants. L’indication d’un numéro de TVA ou le fait 
que l’entreprise soit assujettie à la TVA n’y change rien. 
Les recourants ont uniquement produit un avis de débit de leur compte 
auprès de la banque Crédit Suisse, du 6 février 2017, mentionnant un ver-
sement d’un montant de CHF 25'000.- au bénéfice de l’entreprise indivi-
duelle G.________ (même pièce n° 28 recto du dossier des recourants). 


A-1418/2023 
Page 27 
Compte tenu de ce qui précède, le Tribunal considère que les recourants 
n’ont pas établi que la charge fiscale leur a bien été transférée et qu’ils l’ont 
payée, étant rappelé que le fardeau de la preuve de ce transfert et de ce 
paiement leur incombait. A cet égard, dans une telle constellation, il ne 
saurait être exigé de l’AFC qu’elle effectue des recherches auprès du four-
nisseur de la prestation contrairement à ce que demandent les recourants, 
considérant de plus, dans le cas d’espèce, que l’entreprise individuelle 
G.________, a été entretemps déclarée en faillite et radiée du registre du 
commerce. 
Il s’ensuit que c’est à juste titre que l’autorité inférieure a refusé d’accepter 
la déduction de l’impôt préalable en lien avec la facture émise par l’entre-
prise individuelle G.________. Le recours doit par conséquent être rejeté 
sur ce point également. 
7.2.6 Le Tribunal constate finalement que la facture émise par l’entreprise 
de génie civil H.________, du 20 février 2017, indique le montant dû par 
les recourants, accompagnés de la mention « Total TTC », sans aucune 
indication du taux d’imposition applicable et du montant de l’impôt dû sur 
la contre-prestation. Aucun numéro de TVA ne figure en outre sur cette 
facture (pièce n° 29 verso du dossier des recourants). Elle est plus préci-
sément notamment libellée comme suit : 
« Total Travaux HT 
 
 
 
 
17'000.00 
Total TTC 
 
 
 
 
 
17'000.00 » 
En l’espèce, comme cela a déjà été relevé, la mention « Total TTC » sur 
une facture est insuffisante, à elle seule, pour en déduire que le fournisseur 
de la prestation a réclamé la TVA aux recourants d’une manière reconnais-
sable pour eux (cf. consid. 7.2.2, 7.2.3 et 7.2.4 supra). Le cas présent est 
cependant particulier, car la facture indique des montants identiques pour 
les prix hors taxes et toutes taxes comprises. Or, logiquement, si le four-
nisseur avait réclamé la TVA, le montant du prix hors taxe aurait été infé-
rieur au montant du prix toutes taxes comprises. C’est en effet en ajoutant 
le montant de TVA dû au montant du prix hors taxe que l’on obtient le mon-
tant du prix à payer toutes taxes comprises. Tel n’est pas le cas en l’occur-
rence. On peut ainsi en déduire que le fournisseur n’entendait réclamer 
aucune TVA, à tout le moins que celle-ci n’était pas reconnaissable pour 
les recourants. 
De toute manière, les recourants n’ont produit aucune pièce susceptible de 
démontrer que la charge fiscale leur a bien été transférée et qu’ils l’ont 
payée. Ils ont en effet uniquement produit un avis de débit de leur compte 


A-1418/2023 
Page 28 
auprès de la banque Crédit Suisse, du 9 mars 2017, mentionnant un ver-
sement d’un montant de CHF 17'000.- au bénéfice de l’entreprise de génie 
civil H.________ (même pièce n° 29 recto du dossier des recourants). On 
rappellera à cet égard que le fardeau de la preuve du transfert de la TVA 
incombait aux recourants. 
C’est par conséquent à bon droit que l’autorité inférieure a refusé d’accep-
ter la déduction de l’impôt préalable en lien avec la facture émise par l’en-
treprise de génie civil H.________. Mal fondé, le recours est aussi rejeté 
sur ce point. 
7.2.7 Les recourants s’appuient enfin sur deux arrêts de la CJUE (cf. con-
sid. 7.1.1 supra). Ils ont raison à cet égard lorsqu’ils indiquent que la juris-
prudence qu’ils invoquent n’est pas obligatoire pour les tribunaux suisses. 
En effet, la Suisse n’est pas membre de l’Union européenne et n’est par 
conséquent pas liée par les arrêts de la CJUE (parmi d’autres, cf. arrêt du 
TAF A-1763/2020 du 22 septembre 2021 consid. 5.5.4). 
Cela étant précisé, et quand bien même la Cour de céans n’est pas liée 
par la jurisprudence de la CJUE, le Tribunal note que la solution retenue 
dans le présent arrêt ne s’écarte pas de la jurisprudence citée par les re-
courants. En effet, dans l’affaire C-516/14 précitée, la CJUE retient que 
« l’administration fiscale ne saurait se limiter à l’examen de la facture elle-
même » et qu’elle « doit également tenir compte des informations complé-
mentaires fournies par l’assujetti » (CJUE, affaire C-516/14 précitée, 
ch. 44). Elle en conclut ainsi qu’il « appartient dès lors à la juridiction de 
renvoi de tenir compte de toutes les informations incluses sur les factures 
en cause et sur les documents annexes apportés par [l’assujetti] pour vé-
rifier si les conditions de fond de son droit à la déduction de la TVA sont 
satisfaites » (CJUE, affaire C-516/14 précitée, ch. 45). Elle rappelle aussi 
« qu’il incombe à l’assujetti qui demande la déduction de la TVA d’établir 
qu’il répond aux conditions prévues pour en bénéficier (CJUE, affaire 
C-516/14 précitée, ch. 46). En l’occurrence, c’est précisément l’examen 
auquel le Tribunal a procédé plus haut. 
Le recours doit par conséquent également être rejeté sur ce point. 
7.3 En résumé, les recourants ont droit à une déduction d’un montant de 
CHF 18'518.50 (CHF 10'370.35 + CHF 8'148.15), à titre d’impôt préalable 
pour les années 2015 à 2017 (cf. consid. 7.2.2 et 7.2.3 supra). Le recours 
est donc partiellement admis sur ce point et rejeté pour le surplus. 


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Page 29 
8. 
Selon le chiffre 3 du dispositif de la décision attaquée, l’AFC a fixé la 
créance fiscale due par les recourants solidairement pour les périodes fis-
cales correspondant aux années civiles 2015 à 2017 à un montant de 
CHF 77'672.-, à titre de taxe sur la valeur ajoutée plus intérêts moratoires 
dès le 1er février 2017 (lendemain de l’échéance moyenne). 
Compte tenu de l’admission partielle du recours (cf. consid. 7 supra), la 
décision sur réclamation de l’AFC est réformée en ce sens que la reprise 
d’impôt pour les périodes fiscales 2015 à 2017 en faveur de l’autorité infé-
rieure est réduite à la somme de CHF 59'153.50 (CHF 77'672.- - 
CHF 18'518.50), intérêts moratoires en sus. 
9. 
Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédéral 
à admettre partiellement le recours au sens des considérants 7 et 8, et à 
le rejeter pour le surplus. 
9.1 Les frais de procédure, lesquels comprennent en règle générale l’émo-
lument d’arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours, sont mis 
dans le dispositif à la charge de la partie qui succombe ; si celle-ci n’est 
déboutée que partiellement, ces frais sont réduits (art. 63 al. 1 PA). L’auto-
rité de recours impute, dans le dispositif, l’avance sur les frais de procédure 
correspondants et rembourse le surplus éventuel (cf. art. 1 ss, plus parti-
culièrement art. 5 al. 3, de l’ordonnance du 10 septembre 1969 sur les frais 
et indemnités en procédure administrative [RS 172.041.0]). En outre, au-
cun frais de procédure n’est mis à la charge de l’autorité inférieure débou-
tée (cf. art. 63 al. 2 PA). 
9.2 Selon l’art. 64 al. 1 PA, l’autorité de recours peut allouer, d’office ou sur 
requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement obtenu gain de 
cause, une indemnité pour les frais indispensables et particulièrement éle-
vés qui lui ont été occasionnés (cf. également art. 7 du Règlement du 
11 décembre 2006 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le 
Tribunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). Les parties qui ont 
droit aux dépens doivent faire parvenir, avant le prononcé, un décompte de 
leurs prestations au Tribunal (cf. art. 14 al. 1 FITAF). Les autorités fédé-
rales n’ont pas droit aux dépens (cf. art. 7 al. 3 FITAF). 
9.3 En l’occurrence, le recours est admis à raison de CHF 18'518.50, pour 
une valeur litigieuse initiale de CHF 77'672.-. Ainsi, vu les effets du recours 
sur la décision entreprise (cf. à ce sujet ATF 123 V 156 consid. 3c et 123 V 


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159 consid. 4b ; arrêts du TAF A-5259/2017 du 12 août 2020 consid. 7.3 et 
A-2786/2017 du 28 février 2019 consid. 4.1), les frais de procédure, qui 
sont fixés à CHF 4'000.-, sont mis à la charge des recourants à hauteur de 
CHF 3'050.-. L’autorité de recours impute, dans le dispositif, l’avance de 
frais déjà versée par ceux-ci, la différence de CHF 950.- leur étant restituée 
dès que le présent arrêt sera devenu définitif et exécutoire. Le solde de 
frais de procédure est pris en charge par la caisse du Tribunal. 
Sur la base de calcul évoquée (voir art. 64 al. 1 PA, 7 ss FITAF et arrêts du 
TAF A-7800/2016 du 20 juin 2018 consid. 5 ; A-8274/2015 du 29 août 2016 
consid. 9.2), les recourants ont droit à des dépens réduits de CHF 1’430.- 
(montant arrondi), qui sont mis à la charge de l’AFC. Une indemnité à titre 
de dépens n'est pas allouée à l’AFC (art. 7 al. 3 FITAF). 
(Le dispositif de l’arrêt se trouve à la page suivante.) 
 
 


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Page 31 
Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 
1. 
La demande de jonction des procédures A-610/2023, A-860/2023, 
A-1140/2023 et A-1418/2023 est sans objet. 
2. 
Le recours est partiellement admis au sens des considérants 7 et 8 en ce 
sens que les recourants doivent solidairement s’acquitter pour les périodes 
fiscales des années 2015 à 2017 (du 1er janvier 2015 au 31 décembre 
2017) d’un montant de CHF 59'153.50, à titre de taxe sur la valeur ajoutée 
plus intérêts moratoires dès le 1er février 2017 (lendemain de l’échéance 
moyenne). Il est rejeté pour le surplus. 
3. 
Les frais de procédure de CHF 4'000.- sont partiellement mis à la charge 
des recourants à hauteur de CHF 3'050.-. Ce montant sera prélevé sur 
l’avance de frais déjà versée de CHF 4'000.-. Le solde de CHF 950.- leur 
sera restitué une fois le présent arrêt entré en force. 
4. 
Un montant de CHF 1’430.- est alloué aux recourants à titre de dépens 
réduits, à charge de l’autorité inférieure 
5. 
Le présent arrêt est adressé aux recourants et à l'autorité inférieure. 
 
L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 
 
La présidente du collège : 
Le greffier : 
 
 
Annie Rochat Pauchard 
Jérôme Gurtner 


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Indication des voies de droit : 
La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 
Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par la voie du recours en matière de 
droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss 
et 100 LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au 
plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l’attention 
de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou 
consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire doit être rédigé dans une 
langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de 
preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve 
doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains de la 
partie recourante (art. 42 LTF). 
 
Expédition : 
 
 


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Le présent arrêt est adressé : 
– 
aux recourants (acte judiciaire) 
– 
à l'autorité inférieure (n° de réf. […] ; acte judiciaire)