bvger · A-2585/2025 · 2025-10-28 · de
A-2585/2025

Mehrwertsteuer

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal
Entscheid angefochten beim BGer
Abteilung I
A-2585/2025
Urteil vom 28. Oktober 2025
Besetzung
Richter Jürg Steiger (Vorsitz),
Richter Pierre-Emmanuel Ruedin, Richter Keita Mutombo,
Gerichtsschreiber Roger Gisclon.
Parteien
A._______ Genossenschaft, vertreten durch Pierre Scheuner, Fürsprecher, und Karin Merkli, Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz.
Gegenstand
MWST (2017-2021; Vorsteuerkorrektur).
Sachverhalt:
A. Die A._______ Genossenschaft (vormals: B._______ Genossenschaft) bezweckt laut Handelsregister im Wesentlichen die Zusammenarbeit von Installationsunternehmen aus verschiedenen Bereichen der Haustechnik bezüglich Einkaufs, Marketing und Schulung. Zur Erreichung ihres Zwecks pflegt die A._______ Genossenschaft (fortan: Steuerpflichtige) u.a. die Beziehungen zum Handel und zu Produzenten zwecks Schaffung optimaler Wettbewerbsbedingungen.
B. Mit Schreiben vom 14. Juli 2022 kündigte die ESTV der Steuerpflichtigen die Durchführung einer Mehrwertsteuerkontrolle nach Art. 78 des Bundesgesetzes über die Mehrwertsteuer vom 12. Juni 2009 (MWSTG, SR 641.20) für die Steuerperioden 2017 bis 2021 an, welche im Dezember 2022 durchgeführt wurde.
C.
C.a Während der Kontrolle stellte die ESTV u.a. fest, dass der Steuerpflichtigen über (Anzahl) Unternehmen im Bereich Haustechnik als Genossenschafter oder sog. Einkaufspartner angeschlossen sind (beide zusammen nachfolgend vereinfacht auch: «Mitglied» oder «Mitglieder»). Durch den Anschluss erhalten die Mitglieder u.a. Zugang zu bestimmten Einkaufskonditionen inkl. Grundrabatten sowie individuellen Rückvergütungen gegenüber einer Vielzahl branchenspezifischer Lieferanten. In diesem Zusammenhang verfügte die Steuerpflichtige in den vorliegend relevanten Steuerperioden 2017 bis 2021 über sog. Einkaufs- und Zusammenarbeits-Vereinbarungen (nachfolgend auch: EZV) mit den Lieferanten. Diese EZV folgten verschiedenen Abrechnungsmodellen. In der vorliegenden Sache relevant ist das Modell «Verrechnung über die Steuerpflichtige» (nachfolgend: «V-Modell») und das sog. «Verrechnung über Mitglied» (nachfolgend: «M-Modell»).
Dem V-Modell als auch dem M-Modell ist laut den aktenkundigen EZV gemeinsam, dass die Warenbestellung, die Bestätigung der bestellten Waren, das Lieferavis sowie die Warenlieferung jeweils direkt im Austausch zwischen dem jeweiligen Lieferanten und dem Mitglied stattfand. Ebenso sahen die EZV für beide Modelle in der Regel u.a. Mengen- oder Objektrabatte, Konditionen für Ausstellungs- / Werbematerial sowie auch jährliche Umsatzboni bzw. Rückvergütungen der Lieferanten mit Zahlungsfluss an die Steuerpflichtige vor, welche diese anschliessend an die Mitglieder weitergab. Überdies sahen die EZV in beiden Modellen i.d.R. einen festen Jahresbeitrag der Lieferanten sowie ggf. einen variablen Deckungsbeitrag vor. Im Gegenzug verpflichtete sich die Steuerpflichtige den Lieferanten in beiden Modellen Leistungen wie u.a. einen Eintrag im laufend aktualisierten Einkaufsführer der Steuerpflichtigen und den Zugang zu den Mitgliederlisten im Extranet der Steuerpflichtigen zu gewähren, fortlaufend über Mitgliedermutationen zu informieren, die Möglichkeit zur Publikation von individuellen Aktionen auf dem Marktplatz im Online-Tool der Steuerpflichtigen sowie den Zugang zur Know-How-Plattform im Netzwerk der Steuerpflichtigen einzuräumen und Preisreduktionen für Schulungen oder den Zugang zu Genossenschaftsversammlungen zu ermöglichen.
Als hauptsächlicher und wesentlicher Unterschied zum M-Modell sahen die EZV für das V-Modell vor, dass die Rechnungsstellung der Lieferanten - für die durch die Mitglieder bestellten und vom Lieferanten direkt an die Mitglieder gelieferten Waren - an die Steuerpflichtige als Rechnungsempfängerin zu erfolgen hatte. Dies mit den konkreten Angaben zum jeweils bestellenden und belieferten Mitglied. Anders als für das M-Modell explizit vorgesehen, wurde bei Anwendung des V-Modells die direkte Rechnungsstellung des Lieferanten an das Mitglied als nicht zulässig vereinbart. Ausserdem sah das V-Modell ein Skonto vor, welches ganz oder zu einem wesentlichen Anteil für die Übernahme des Delkredere-Risikos, die Rechnungsstellung und das Handling durch die Steuerpflichtige vereinbart wurde. Das Delkredere-Risiko wurde im Rahmen des V-Modells i.d.R. von der Steuerpflichtigen übernommen, sofern die Rechnungsstellung spätestens innert Monatsfrist nach der Materiallieferung erfolgte.
Anlässlich der Kontrolle stellte die ESTV fest, dass die Steuerpflichtige im Rahmen des V-Modells die Warenrechnungen (Ein-/Ausgang) sowie die Rückvergütungen (Ein-/Ausgang) erfolgswirksam mit Vor-/Umsatzsteuercode zum Normalsatz i.S. eines eigenen Wareneinkaufs bzw. Warenverkaufs verbuchte.
Entgegen der Ansicht der Steuerpflichtigen würdigte die ESTV das V-Modell anlässlich der Kontrolle mehrwertsteuerlich nicht als zwei aufeinanderfolgende Leistungsverhältnisse zwischen dem Lieferanten und der Steuerpflichtigen einerseits und der Steuerpflichtigen und dem Mitglied andererseits, welche jeweils die Warenlieferung zum Gegenstand haben. Vielmehr gelangte die ESTV zur Erkenntnis, dass die Steuerpflichtige beim V-Modell im Wesentlichen einzig in Bezug auf die Abwicklung des Rechnungsstellungs- und Zahlungsprozesses mit entgeltlicher Übernahme des Delkredere-Risikos tätig wurde (nebst den weiteren steuerbaren und vorliegend nicht bestrittenen, entgeltlichen Leistungen der Steuerpflichtigen für Werbung, Marketing, etc.). In der Folge qualifizierte die ESTV denjenigen Teil des Entgelts bei Anwendung des V-Modells, welcher auf die Übernahme des Forderungsausfallrisikos (Delkredere-Risiko) entfiel und bei der Steuerpflichtigen verblieb, als Entgelt für von der Steuer ausgenommene Leistungen nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG (Geschäft mit Geldforderungen). Basierend hierauf nahm die ESTV zwei Arten von Korrekturen vor. Erstens rechnete sie der Steuerpflichtigen die von dieser verbuchten Minus-Umsatzsteuer auf den Rückvergütungen an die Mitglieder wieder auf. Dies mit der Begründung, dass diese Rückvergütung bei der Steuerpflichtigen als Aufwand gelte, der nicht zum Vorsteuerabzug berechtige. Zweitens nahm die ESTV für die den ausgenommenen Leistungen zuordenbaren Vorsteuern eine Vorsteuerkorrektur infolge gemischter Verwendung vor.
C.b Noch vor Abschluss der Kontrolle teilte die Steuerpflichtige der ESTV mit Schreiben vom 29. Dezember 2022 mit, dass sie die sich laut provisorischem Kontrollergebnis vom 21. Dezember 2022 abzeichnende Steuernachforderung zwecks Vermeidung von Verzugszinsen unter Vorbehalt bezahlen werde.
C.c Ebenfalls noch vor Abschluss der Kontrolle reichte die Steuerpflichtige mit Schreiben vom 25. Januar 2023 eine Stellungnahme zum provisorischen Kontrollergebnis der ESTV ein und erklärte, mit den voraussichtlichen Steuerkorrekturen der ESTV im Zusammenhang mit dem V-Modell nicht einverstanden zu sein. Im Wesentlichen stellte sich die Steuerpflichtige auf den Standpunkt, dass sie keine von der Steuer ausgenommenen Leistungen i.S. eines Geschäfts mit Geldforderungen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG), sondern Lieferungen i.S. eines Reihengeschäfts erbracht habe. Entsprechend verlangte die Steuerpflichtige die Anpassung des Kontrollergebnisses oder andernfalls die Zustellung einer einlässlich begründeten Verfügung.
Mit Einschätzungsmitteilung (nachfolgend: EM) Nr. (...) vom 28. Februar 2023 schloss die ESTV die Kontrolle für die Steuerperioden 2017 bis 2021 ab und machte gegenüber der Steuerpflichtigen eine Steuernachforderung von total (gerundet) CHF 183'339.- zuzüglich Verzugszinsen geltend. Letztere setzt sich zusammen aus der (Wieder-)Aufrechnung der seitens der Steuerpflichtigen verbuchten Minus-Umsatzsteuer auf den Rückvergütungen an die Mitglieder (CHF 72'694.-) sowie aus der Vorsteuerkorrektur infolge gemischter Verwendung (CHF 110'645.-; vgl. auch Bst. C.a).
D. Mit Schreiben vom 17. März 2023 teilte die Steuerpflichtige der ESTV mit, dass sie den durch die ESTV mit Rechnung vom 14. März 2023 eingeforderten Verzugszins im Betrag von CHF 14'768.95 im Zusammenhang mit der EM Nr. (...) ebenfalls nur unter Vorbehalt bezahle.
E. Mit Verfügung vom 25. Februar 2025 hielt die ESTV im Umfang von CHF 110'645.- (Vorsteuerkorrektur infolge gemischter Verwendung) an ihrer Steuernachforderung fest.
Die ESTV begründete dies im Wesentlichen damit, dass es sich bei den von der Steuerpflichtigen gegenüber den Lieferanten entgeltlich erbrachten Leistungen unter dem Titel der Übernahme des Delkredere-Risikos, der Rechnungsstellung und des Handlings um von der Steuer ausgenommene Leistungen in Form der Übernahme von Verbindlichkeiten im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. b MWSTG handle, weshalb diesbezüglich der Vorsteuerabzug infolge gemischter Verwendung korrigiert worden sei. Die ESTV kam somit von ihrer bisherigen Auffassung, wonach ein Geschäft mit Geldforderungen i.S.v. Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG vorliege, ab. Die ESTV präzisierte, dass die von der Steuerpflichtigen - teilweise in Anwendung des V-Modells hinsichtlich des Warenaufwands irrtümlich - unter Ziff. 400 deklarierten Vorsteuern auf Material- und Dienstleistungsaufwand nicht von der Vorsteuerkorrektur aufgrund gemischter Verwendung miterfasst worden seien (Verfügung der ESTV vom 25. Februar 2025 E. II.2.9 und II.4.1).
Die ESTV hielt weiter fest, sie habe betreffend die im V-Modell durch die Steuerpflichtige weiterfakturierten Waren keine Korrektur der verbuchten und gegenüber der ESTV abgerechneten Vorsteuer und Umsatzsteuer vorgenommen. Dies, obwohl diese Vorsteuern grundsätzlich zu Unrecht geltend gemacht worden seien bzw. die Steuerpflichtige auf den Rechnungen für die Warenlieferung an die Mitglieder im V-Modell die MWST zu Unrecht ausgewiesen habe, womit Art. 27 MWSTG zwecks Erfassung der unberechtigt ausgewiesenen Steuer zur Anwendung gelangen würde. Sie - die ESTV - habe bereits in der EM Nr. (...) mit Bezug auf die in diesem Zusammenhang von der Steuerpflichtigen zu Unrecht geltend gemachten Vorsteuer sowie der zu Unrecht ausgewiesenen Umsatzsteuer zur Vermeidung unverhältnismässiger Umtriebe von entsprechenden Steuerkorrekturen abgesehen. Dies, weil - im Sinne einer einmaligen und unpräjudiziellen Vorgehensweise und in Anbetracht der besonderen Umstände - bei einer Gesamtbetrachtung von Lieferanten, Steuerpflichtiger und Mitgliedern angenommen werden könne, dass für das V-Modell kein Steuerausfall eingetreten sei und eine Rückabwicklung über alle Beteiligten Steuersubjekte einen unverhältnismässigen Aufwand verursacht hätte. Gestützt auf Art. 65 Abs. 5 MWSTG werde aus den gleichen Gründen auch im Rahmen dieser Verfügung unpräjudiziell von einer Korrektur abgesehen (Verfügung der ESTV vom 25. Februar 2025 E. II.4.2).
An der Aufrechnung der seitens der Steuerpflichtigen verbuchten Minus-Umsatzsteuer auf den Rückvergütungen an die Mitglieder (CHF 72'694.-) hielt die ESTV im Rahmen ihrer Verfügung vom 25. Februar 2025 nicht mehr fest, zumal es sich dabei nicht um Entgelt handle, weIches die Steuerpflichtige dem Mitglied für eine von diesem bezogene Leistung bezahle, sondern um einen reinen Zahlungsfluss (Verfügung der ESTV vom 25. Februar 2025 E. II.3).
F. Gegen diese Verfügung erhob die Steuerpflichtige (nachfolgend: Beschwerdeführerin) am 27. März 2025 bei der ESTV (nachfolgend: Vorinstanz) Einsprache bzw. Sprungbeschwerde an das Bundesverwaltungsgericht und stellte die folgenden Anträge:
1. Die vorliegende Eingabe sei im Sinne von Art. 83 Abs. 4 MWSTG als Sprungbeschwerde an das Bundesverwaltungsgericht weiterzuleiten.
2. Die Verfügung der ESTV vom 25. Februar 2025 sei aufzuheben.
3. Die Steuerforderung sei für die Steuerperiode
2017 auf - CHF 10'328.- (zu Gunsten Beschwerdeführerin)
2018 auf CHF 414.-
2019 auf - CHF 5'347.- (zu Gunsten Beschwerdeführerin)
2020 auf CHF 12'632.-
2021 auf CHF 62'566.- festzusetzen.
4. Die Steuernachforderung für die Steuerperioden 2017 bis 2021 sei somit aufzuheben und der Beschwerdeführerin sei die unter Vorbehalt bezahlte Steuernachforderung zuzüglich eines Vergütungszinses zurückzuerstatten.
5. Unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der ESTV.
Zur Begründung führt die Beschwerdeführerin im Wesentlichen aus, dass sie keine von der Steuer ausgenommene Leistungen im Geld- und Kapitalverkehr erbringe, namentlich liege keine Schuldübernahme vor. Vielmehr trete sie gegenüber den Lieferanten als Leistungsempfängerin auf und verrechne die Waren an die Mitglieder weiter. Es handle sich um zwei aufeinander folgende, steuerbare Lieferungen.
G. Mit Schreiben vom 11. April 2025 leitete die ESTV die Einsprache bzw. Sprungbeschwerde vom 27. März 2025 an das Bundesverwaltungsgericht weiter und erklärte sich mit der Behandlung der Einsprache als Sprungbeschwerde einverstanden.
H. Mit Vernehmlassung vom 5. Juni 2025 beantragt die ESTV, die Beschwerde vom 27. März 2025 sei unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdeführerin abzuweisen.
I. Mit unaufgeforderter Eingabe vom 14. Juli 2025 hält die Beschwerdeführerin an ihren mit der Beschwerde gestellten Anträgen und deren Begründung fest.
Auf die weiteren Vorbringen der Verfahrensbeteiligten in ihren Eingaben und die Akten wird, soweit dies für den Entscheid wesentlich ist, in den folgenden Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche Ausnahme liegt hier nicht vor. Die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist demnach für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde sachlich zuständig.
1.2 Das Verfahren richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG oder das MWSTG nichts anderes bestimmen (Art. 37 VGG, vgl. Art. 81 Abs. 1 MWSTG).
1.3 Vorliegend ist vorab im Rahmen der Eintretensfrage zu prüfen, ob die Voraussetzungen einer Sprungbeschwerde erfüllt sind.
1.3.1 Verfügungen der ESTV müssen eine Rechtsmittelbelehrung sowie eine «angemessene» Begründung enthalten (Art. 82 Abs. 2 MWSTG). Gemäss Art. 83 Abs. 1 MWSTG können solche Verfügungen innert 30 Tagen nach Eröffnung mit Einsprache angefochten werden. Richtet sich die Einsprache hingegen gegen eine «einlässlich» begründete Verfügung der ESTV, ist sie auf Antrag oder mit Zustimmung des Einsprechers oder der Einsprecherin als Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht weiterzuleiten (sog. Sprungbeschwerde; Art. 83 Abs. 4 MWSTG; ausführlich: Urteile des BVGer A-2350/2020 vom 17. Januar 2022 E. 1.2.1, A-1912/2021 vom 10. Juni 2021 E. 2.2 ff., A-427/2021 vom 15. März 2021 E. 2.1 ff.).
1.3.2 Die Vorinstanz ist dem Antrag der Beschwerdeführerin, die vorliegende Einsprache als Sprungbeschwerde ans Bundesverwaltungsgericht weiterzuleiten, nachgekommen (Art. 83 Abs. 4 MWSTG).
Die angefochtene Verfügung der Vorinstanz ist im Sinne von Art. 83 Abs. 4 MWSTG einlässlich begründet. Die Sprungbeschwerde vom 27. März 2025 ist damit als solche entgegenzunehmen. Das Bundesverwaltungsgericht ist demnach auch funktional zuständig.
1.4 Die Beschwerdeführerin ist zur Erhebung der Beschwerde berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG). Sie hat diese zudem form- und fristgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG).
Auf die Beschwerde ist demnach einzutreten.
1.5 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. a - c VwVG).
1.6 Verwaltungsverordnungen (wie MWST-Infos, MWST-Branchen-Infos, Merkblätter, Richtlinien, Kreisschreiben etc.) sind für die Justizbehörden nicht verbindlich (vgl. Moser/Beusch/Kneubühler/Kayser, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 3. Aufl. 2022, Rz. 2.173). Die Gerichte sollen Verwaltungsverordnungen bei ihrem Entscheid allerdings mitberücksichtigen, sofern diese eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulassen (BGE 141 III 401 E. 4.2.2, 123 II 16 E. 7; BVGE 2010/33 E. 3.3.1).
2.
2.1 Nach den allgemeinen intertemporalen Regeln sind in verfahrensrechtlicher Hinsicht diejenigen Rechtssätze massgebend, welche im Zeitpunkt der Beschwerdebeurteilung Geltung haben, unter Vorbehalt spezialgesetzlicher Übergangsbestimmungen (vgl. BGE 130 V 1 E. 3.2). In materieller Hinsicht sind dagegen grundsätzlich diejenigen Rechtssätze massgebend, die bei der Erfüllung des zu Rechtsfolgen führenden Sachverhalts Geltung hatten (vgl. BGE 134 V 315 E. 1.2, 130 V 329 E. 2.3; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-553/2021 vom 8. Februar 2022 E. 1.2.1).
2.2 Der vorliegende Sachverhalt betrifft die Steuerperioden 2017 bis 2021. In materieller Hinsicht findet daher für die Steuerperiode 2017 das am 1. Januar 2010 in Kraft getretene MWSTG in der bis zum 31. Dezember 2017 geltenden Fassung (AS 2009 5203) bzw. die dazugehörige Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV, SR 641.201) Anwendung. Für die Steuerperioden 2018 bis 2021 ist indes das ab 1. Januar 2018 geltende, teilrevidierte MWSTG (Änderung vom 30. September 2016; AS 2017 3575) bzw. die dazugehörige MWSTV (AS 2017 6307) massgebend. In der Folge wird das MWSTG mit «MWSTG» zitiert, soweit die Fassungen vor und nach der Teilrevision - soweit hier relevant - inhaltlich identisch sind. Ansonsten wird das MWSTG entweder mit «MWSTG 2009» oder mit «MWSTG 2016» zitiert.
2.3
2.3.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Netto-Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug (Mehrwertsteuer; Art. 130 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]; Art. 1 Abs. 1 MWSTG). Als Mehrwertsteuer erhebt er unter anderem die sog. Inlandsteuer (vgl. Art. 1 Abs. 2 Bst. a MWSTG).
2.3.2 Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen, soweit das Gesetz keine Ausnahme vorsieht (Art. 18 Abs. 1 MWSTG).
2.4
2.4.1 Unter Leistung ist die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts zu verstehen, auch wenn sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt (Art. 3 Bst. c MWSTG).
2.4.2 Damit überhaupt eine steuerbare Leistung vorliegt, muss sie im Austausch mit einem Entgelt erfolgen (sog. «Leistungsverhältnis» oder «Leistungsaustauschverhältnis»; vgl. hierzu Urteil des BVGer A-6831/2013 vom 8. Juli 2015 E. 3.1.5 m.H.).
2.4.3 Für ein Austauschverhältnis ist erforderlich, dass ein hinreichender Konnex (BGE 140 II 80 E. 2.1) bzw. eine innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leistung und Entgelt besteht, sodass das eine das andere Element auslöst (BGE 138 II 239 E. 3.2, 132 II 353 E. 4.1, 126 II 443 E. 6a). Nach Rechtsprechung und Doktrin ist zur Beurteilung der inneren wirtschaftlichen Verknüpfung zwischen Leistung und Entgelt die Sicht des Leistungsempfängers einzunehmen (Urteil des BGer 2C_585/2017 vom 6. Februar 2018 E. 3.2 m.H.; Urteil des BVGer A-4569/2020 vom 4. Juli 2022 E. 2.2.2).
2.5
2.5.1 Im Rahmen der Beurteilung, ob ein Leistungsverhältnis vorliegt, ist zu prüfen, wer als Leistungserbringer und wer als Leistungsempfänger zu gelten hat. Wer als Leistungserbringer zu gelten hat, bestimmt sich laut Art. 20 Abs. 1 MWSTG und nach konstanter Rechtsprechung in erster Linie nach dem Aussenauftritt. Das mehrwertsteuerlich relevante Handeln wird demgemäss grundsätzlich demjenigen zugeordnet, der gegenüber Dritten im eigenen Namen auftritt (statt vieler: Urteil des BVGer A-5789/2018 vom 27. Mai 2020 E. 2.5.1; Ralf Imstepf, Die Zuordnung von Leistungen gemäss Art. 20 des neuen MWSTG, in: ASA 78 S. 757 ff. [nachfolgend: Zuordnung von Leistungen], 772). Massgebend ist dabei die Frage, wie die angebotene Leistung für die Allgemeinheit bzw. für den neutralen Dritten objektiv erkennbar in Erscheinung tritt. Das Handeln im eigenen Namen ist mutatis mutandis ebenso entscheidend für die Bestimmung des Leistungsempfängers (vgl. zum Ganzen: Urteil des BGer 9C_67/2024 vom 8. August 2024 E. 5; Urteil des BVGer A-4898/2018 vom 26. Juni 2019 E. 2.2.2 [bestätigt mit Urteil des BGer 2C_734/2019 vom 2. Juni 2021]).
Kommen als Leistungsempfänger mehrere Subjekte in Betracht, muss nach der Rechtsprechung die wirtschaftliche Betrachtung im Vordergrund stehen, etwa wem die Leistungen effektiv dient. Die Frage, wer wirtschaftlich betrachtet Leistungsempfänger ist, kann häufig aufgrund der privatrechtlichen Gegebenheiten beantwortet werden. In den meisten Fällen ist die privatrechtliche Vertragspartei (etwa der Auftraggeber) der Leistungsempfänger. Stimmen hingegen die privatrechtlichen und die wirtschaftlichen Gegebenheiten nicht überein, wäre die wirtschaftliche Betrachtung ausschlaggebend. Unter dem alten Recht war die Rechnung häufig das wichtigste Indiz zur Bestimmung von Leistungserbringer und -empfänger (vgl. dazu auch E. 2.6.2; vgl. zum Ganzen: Diego Clavadetscher, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2. Auflage 2025 [nachfolgend: MWSTG Kommentar 2025], Art. 18 N. 38).
2.5.2 Wenn eine Person im Namen und für Rechnung einer anderen Person handelt (und somit nach aussen hin nicht als Leistungserbringerin auftritt), gilt die Leistung als durch die vertretene Person getätigt (sog. direkte Stellvertretung), sofern die Voraussetzungen nach Art. 20 Abs. 2 Bst. a und b MWSTG kumulativ erfüllt sind: Bst. a verlangt, dass die Vertreterin nachweisen kann, dass sie als Stellvertreterin handelt und die vertretene Person gegenüber der Steuerbehörde eindeutig identifizieren kann. Bst. b setzt mit Bezug auf das Aussenverhältnis voraus, dass die Vertreterin das Bestehen eines Stellvertretungsverhältnisses gegenüber dem Leistungsempfänger ausdrücklich bekannt gibt oder sich dieses (zumindest) aus den Umständen ergibt. Hierbei ist nach objektiven Massstäben - und gerade nicht nach der Wahrnehmung des konkreten Leistungsempfängers - zu prüfen, ob Umstände vorliegen, welche auf das Bestehen eines Stellvertretungsverhältnisses schliessen lassen. Lediglich aus Sicht eines objektiven Dritten muss erkennbar gewesen sein, dass der Handelnde nicht sich selbst, sondern einen Dritten verpflichten wollte (Urteile des BGer 2C_387/2020 vom 23. November 2020 E. 6.4, 2C_767/2018 vom 8. Mai 2019 E. 2.1.1; Urteil des BVGer A-2350/2020 vom 17. Januar 2022 E. 4.3.1 und 4.3.3; Pierre-Marie Glauser, MWSTG Kommentar 2025, Art. 20 N. 34; Imstepf, Zuordnung von Leistungen, S. 773 ff.). Mithin gilt nicht der Vertreter, der im Sinne der direkten Stellvertretung in fremdem Namen und für fremde Rechnung handelt, als Leistungserbringer, sondern der Vertretene (vgl. zum Ganzen: Urteil des BGer 9C_67/2024 vom 8. August 2024 E. 5; Urteile des BVGer A-1356/2022 vom 27. Oktober 2022 E. 3.2.3, A-5789/2018 vom 27. Mai 2020 E. 2.5.2; Glauser, MWSTG Kommentar 2025, Art. 20 N. 37).
2.5.3 Findet Art. 20 Abs. 1 MWSTG in einem Dreiparteienverhältnis Anwendung, so wird das Leistungsverhältnis zwischen der nach aussen auftretenden Person und der die eigentliche Leistung erbringenden Person gleich qualifiziert wie das Leistungsverhältnis zwischen der nach aussen auftretenden Person und der leistungsempfangenden Person (sog. indirekte Stellvertretung, Art. 20 Abs. 3 MWSTG [BGE 145 II 270 E. 4.4.3]; vgl. dazu: Imstepf, Zuordnung von Leistungen, S. 777 und Imstepf, Der mehrwertsteuerliche «Aussenauftritt», Konturen eines unbestimmten Rechtsbegriffs, in: ASA 82 S. 451 ff. [nachfolgend: Aussenauftritt], 465 ff.]). Der indirekte Stellvertreter, welcher die Leistung in seinem Namen, aber für die Rechnung des Vertretenen erbringt, wird in die Umsatzsteuerkette integriert, indem die wirtschaftliche Realität zwischen dem Vertretenen und dem Dritten ignoriert und unterstellt wird, dass der Vertreter dem Dritten eine Leistung erbringt, welche ihm vorher vom Vertretenen erbracht worden ist. Somit wird die Vermittlungsleistung zwischen dem Vertretenen und dem Vertreter negiert bzw. durch eine Warenlieferung oder Dienstleistung ersetzt. Dadurch wird der indirekte Stellvertreter in die gleiche Lage versetzt, wie wenn er für eigene Rechnung handeln würde. Es liegen somit zwei gleichartige, aufeinander folgende Leistungsverhältnisse vor (Urteil des BVGer A-2572/2021 vom 19. Oktober 2022 E. 2.4.2; Glauser, MWSTG Kommentar 2025, Art. 20 N. 19; Imstepf, Aussenauftritt, S. 463; Baumgartner et al., Vom alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, § 4 Rn. 46; MWST-Info 04 «Steuerobjekt» [fortan: MI 04] Ziff. 5.3 [publiziert am 24. August 2015]). Die Gleichqualifizierung der beiden Leistungen bezieht sich indes weder auf quantitative Aspekte (Entgelt) noch auf subjektive Aspekte beim Leistungserbringer. So wird die (allfällige) Provision für die vom Vertreter dem Leistungserbringer erbrachte Leistung vom Entgelt in Abzug gebracht, i.e. die Provision wird in die Marge des Vertreters umqualifiziert (vgl. zum Ganzen: Urteil des BGer 9C_67/2024 vom 8. August 2024 E. 5; Glauser, MWSTG Kommentar 2025, Art. 20 N. 20 ff.; Felix Geiger, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], MWSTG Kommentar, Schweizerisches Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer mit den Ausführungserlassen sowie Erlasse zum Zollwesen, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend: MWSTG Kommentar 2019], Art. 20 N. 26 ff.; Baumgartner et al., a.a.O., § 4 Rn. 46; MI 04 Ziff. 5.3 [publiziert am 24. August 2015]).
2.6
2.6.1 Die mehrwertsteuerliche Qualifikation von Vorgängen hat nicht in erster Linie aus einer zivil- bzw. vertragsrechtlichen Sicht, sondern nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (sog. «wirtschaftliche Betrachtungsweise»). Die zivil- bzw. vertragsrechtliche Sicht ist demnach nicht entscheidend, hat aber immerhin Indizwirkung (vgl. statt vieler: Urteil des BGer 2C_891/2020 vom 5. Oktober 2021 E. 3.1.3; Clavadetscher, MWSTG Kommentar 2025, Art. 18 N. 14 f.; Glauser, MWSTG Kommentar 2025, Art. 20 N. 16). Auch die buchhalterische Erfassung von Leistungen kann nach konstanter Rechtsprechung lediglich ein Indiz für eine mehrwertsteuerrechtliche Qualifikation sein, vermag jedoch die wirtschaftliche Realität nicht zu ändern (Urteil des BVGer A-5500/2024 vom 12. August 2025 E. 2.5.1).
2.6.2 Im alten Mehrwertsteuerrecht wurde der Rechnung eine zentrale Bedeutung beigemessen. Sie war nicht ein reiner Buchungsbeleg, sondern stellte ein wichtiges Indiz dafür dar, dass der Aussteller auch Leistungserbringer ist und die mehrwertsteuerlich relevante Handlung tatsächlich stattgefunden hat (BGE 131 II 185 E. 5; Urteile des BGer 2C_1151/2014 vom 4. Juni 2015 E. 4.1, 2C_561/2009 vom 25. März 2011 E. 4.1 m.w.H.; Urteile des BVGer A-3497/2015 vom 25. Februar 2016 E. 3.1, A-720/2013 vom 30. Januar 2014 E. 2.5 m.w.H.). Unter dem neuen Mehrwertsteuerrecht ist die Bedeutung der Fakturierung zu relativieren; es sind die gesamten Umstände massgeblich. Die Rechnung ist nach wie vor ein zu berücksichtigendes, aber nicht mehr das entscheidende Kriterium. Entspricht eine Rechnung den mehrwertsteuerlichen Anforderungen (Art. 3 Bst. k MWSTG), so das Bundesgericht unlängst, stellt sie ein wichtiges Indiz dafür dar, dass die fakturierende Person (Rechnungsadressant) auch tatsächlich die leistungserbringende Person ist und die in der Rechnung ausgewiesene Leistung erbracht hat, während spiegelbildlich der Rechnungsadressat grundsätzlich als leistungsempfangende Person zu gelten hat (Urteile des BGer 9C_433/2024 vom 16. Dezember 2024 E. 5.4.3 [zur Publikation vorgesehen], 9C_185/2024 und 9C_188/2024 vom 4. November 2024 E. 4.1, m.H. auf Urteil des BGer 2C_680/2021 vom 31. Mai 2022 E. 3.4.3 f.; Urteil des BVGer A-5500/2024 vom 12. August 2025 E. 2.5.2). Letztlich handelt es sich um ein Beweisproblem. Fehlt ein anderer Nachweis (namentlich ein Vertrag), so wird davon auszugehen sein, dass der Rechnungsempfänger auch der Leistungsempfänger ist (vgl. zum Ganzen: Clavadetscher, MWSTG Kommentar 2025, Art. 18 N. 37 f.).
2.7
2.7.1 Vom Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer aufgrund des Vorliegens eines Leistungsverhältnisses grundsätzlich erfasst, aber von der Mehrwertsteuer ausgenommen (und damit nicht steuerbar), sind bestimmte Leistungen im Bereich des Geld- oder Kapitalverkehrs (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG).
Die Steuerausnahme von Art. 18 Ziff. 19 des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999 (aMWSTG, AS 2000 1300) wurde abgesehen von redaktionellen Änderungen fast wörtlich in den Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 MWSTG übernommen mit Ausnahme der Regelung betreffend die Verwahrung von Lombardhinterlagen durch die Schweizerische Nationalbank, welche mangels praktischer Relevanz gestrichen wurde (Roger Rohner, MWSTG Kommentar 2019, Art. 21 N. 109). Die schweizerische Lösung lehnt sich an die Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (fortan: MwStSystRL) an, übernimmt sie in einzelnen Bestimmungen sogar wörtlich (vgl. Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 2008 6885 [nachfolgend: Botschaft vom 25. Juni 2008], S. 6963; Bericht der Kommission für Wirtschaft und Abgaben vom 28. August 1996 betr. Parlamentarische Initiative «Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer [Dettling]», BBl 1996 V 713 [nachfolgend: Bericht WAK vom 28. August 1996], S. 750).
2.7.2 Von der Steuer ausgenommen sind die Umsätze, einschliesslich Vermittlung, im Einlagengeschäft und Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr, im Geschäft mit Geldforderungen, Checks und anderen Handelspapieren; steuerbar ist jedoch die Einziehung von Forderungen im Auftrag des Gläubigers (Inkassogeschäft; Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG).
2.7.2.1 Zum Geschäft mit Geldforderungen und Inkassogeschäften sieht die ESTV in ihrer Praxis u.a. Folgendes vor:
Bei einer Forderungsabtretung überträgt der Leistungserbringer (Abtretender, Zedent bzw. Gläubiger) die ihm zustehenden Forderungen gegenüber dem Leistungsempfänger (Schuldner) auf einen Dritten (Zessionar). Die Abtretung (Verfügungsgeschäft) erfolgt beispielsweise in Erfüllung eines Forderungskaufvertrages oder auch treuhänderisch zum Inkasso (Verpflichtungsgeschäft). Beim Kauf beziehungsweise bei der Abtretung von künftigen Forderungen (Globalzession) ist zu beachten, dass aus zivil- und steuerrechtlicher Sicht eine rechtsgültige Abtretung beziehungsweise ein Geschäft mit Geldforderungen nicht voraussetzt, dass für jede Forderung ein schriftlicher Abtretungsvertrag (Verfügungsgeschäft) vorliegt. Es genügt, wenn der Forderungskaufvertrag (Verpflichtungsgeschäft) alle Elemente enthält, welche die Bestimmung der Forderung bei ihrer künftigen Entstehung ermöglichen. Zentral für die mehrwertsteuerliche Behandlung von Forderungsübertragungen ist die Frage, ob der Dritte (Zessionar) oder der Leistungserbringer (Zedent) für die Zahlungsfähigkeit (Bonität) des Schuldners haftet und damit das Forderungsausfallrisiko (Delkredere-Risiko) trägt. Diese Grundsätze gelten auch bei Forderungsübertragungen im Rahmen von sog. Factoringvertragsverhältnissen oder von Zentral- oder Zahlungsregulierungsverträgen (MI 04, Ziff. 2.7.2.1 [publiziert am 14. November 2017 und gültig per 1. Januar 2018]).
Hinsichtlich der steuerlichen Folgen für den Dritten (Zessionar) ist in der Praxis der ESTV weiter festgehalten: Kauft der Dritte (Zessionar) die Forderungen des Leistungserbringers (Zedent) oder lässt er sich diese in Kaufabsicht (einzeln oder global) abtreten, in beiden Fällen unter Übernahme des vollumfänglichen Delkredere-Risikos ohne Regressmöglichkeit, erzielt er einen von der Steuer ausgenommenen Umsatz im Geschäft mit Geldforderungen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG). Der Dritte (Zessionar) bezahlt dem Leistungserbringer (Zedent) den Kaufpreis resp. das Abtretungsentgelt für die Forderungen und vereinnahmt die Zahlungen des Schuldners für eigene Rechnung. Der Umsatz des Dritten (Zessionar) besteht in der Differenz zwischen der vom Leistungsempfänger erhaltenen Zahlung und dem Forderungskaufpreis, welcher an den Leistungserbringer (Zedent) bezahlt wurde (MI 04, Ziff. 2.7.2.2 [publiziert am 14. November 2017 und gültig per 1. Januar 2018]).
Hinsichtlich des Inkassogeschäfts wird in der Praxis der ESTV betreffend die Steuerfolgen für den «Dritten» (i.e. für den Inkassobeauftragten) Folgendes ausgeführt: Beauftragt der Leistungserbringer den Dritten mit der Einziehung von Forderungen und trägt er gleichzeitig weiterhin das Risiko einer Zahlungsunfähigkeit des Leistungsempfängers (der Dritte trägt kein Delkredere-Risiko), versteuert der Dritte die Inkassoprovision, welche er vom Leistungserbringer erhält, zum Normalsatz (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c am Schluss MWSTG). Eine Inkassoleistung ist auch gegeben, wenn der Leistungserbringer die Forderungen lediglich fiduziarisch, d.h. treuhänderisch zum Inkasso und damit ohne Übertragung des Delkredere-Risikos an den Dritten, abtritt (Forderungseinzug in eigenem Namen, aber auf Rechnung des Leistungserbringers; MI 04, Ziff. 2.7.2.3 [publiziert am 14. November 2017 und gültig per 1. Januar 2018]).
Die in der Steuerperiode 2017 noch gültige Praxis der ESTV nahm im Unterschied zur oben dargestellten Praxis noch enger Bezug auf den Begriff der Zession im Sinne von Art. 164 - 174 OR. Des Weiteren wurde in der neueren Praxis im Sinne der Rechtsprechung klarer dargestellt, dass die Übernahme des Delkredere-Risikos entscheidend ist, um steuerbare Inkassoleistungen vom steuerausgenommenen Geschäft mit Geldforderungen zu unterscheiden (MI 04, Ziff. 2.3.2 f. [in den vom 1. August 2015 bis 31. Dezember 2017 bzw. vom 1. Januar 2010 bis 31. Dezember 2017 anwendbaren Fassungen]).
2.7.2.2 Laut Roland Reding handelt es sich beim Geschäft mit Geldforderungen grundsätzlich um Abtretungen von Geldforderungen gegen Entgelt (mit Verweis auf das Urteil des BVGer A-1339/2006 vom 6. März 2007 E. 3.3.1). Dabei wird ein Abtretungsvertrag zwischen dem Forderungsverkäufer (Zedent) und dem Forderungskäufer (Zessionar) abgeschlossen und vereinbart, dass der Forderungskäufer neu als Gläubiger dem Forderungsschuldner gegenübersteht, ohne dass er Vertragspartei des Grundgeschäfts wird (u.a. mit Verweis auf Art. 164 OR und Schwenzer/Fountoulakis, Schweizerisches Obligationenrecht Allgemeiner Teil, 8. Aufl. 2020, N. 90.02 ff.). Von Bedeutung ist hier, dass gemäss Rechtsprechung ein Abtretungsgeschäft unter die Steuerausnahme von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG fällt, wenn es zu einer Übertragung des Risikos der Einbringlichkeit (Bonität) der abgetretenen Forderung (Delkredere-Risiko) kommt. Der Umsatz des Zessionars besteht in der Differenz zwischen der vom Leistungsempfänger erhaltenen Zahlung und dem Forderungskaufpreis, welcher an den Leistungserbringer bezahlt wurde (mit Verweis auf die MI 04, Ziff. 2.7.2.1 f.). Kein ausgenommenes Abtretungsgeschäft liegt vor, wenn Forderungen ohne Übernahme des Delkredere-Risikos abgetreten werden (mit Verweis auf Urteil des BVGer A-2632/2013 vom 26. Februar 2014 E. 3.2; vgl. zum Ganzen: Reding, MWSTG Kommentar 2025, Art. 21 N. 250).
Unter Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG fällt auch das sogenannte Factoring. Beim Factoring zediert der Leistungserbringer (Zedent) seine Forderungen aus Leistungen schriftlich mittels Einzel- oder Globalzession an einen Dritten (Zessionar) und wird von diesem im Umfang des Forderungsbetrags abzüglich eines Diskonts ausbezahlt. Das Factoring hat insbesondere folgende wirtschaftliche Funktionen: Durch Abtretung einer noch nicht fällig gewordenen Forderung kommt der Zedent einerseits umgehend zu flüssigen Mitteln (Finanzierungsfunktion) und überlässt dem Factor andererseits die Führung einer Debitorenbuchhaltung, das Mahnwesen und das Inkasso (Dienstleistungsfunktion) (vgl. Urteile des BVGer A-2632/2013 vom 26. Februar 2014 E. 2.2.1, A-1339/2006 vom 6. März 2007 E. 2.2.2). Übernimmt der Factor zusätzlich das Delkredere-Risiko, so spricht man von echtem Factoring (wird auch als feste Abtretung einer Geldforderung bezeichnet). Demgegenüber liegt ein unechtes, steuerbares Factoring vor, wenn der bisherige Gläubiger (sprich der ursprüngliche Leistungserbringer) weiterhin für die Zahlungsfähigkeit und Zahlungswilligkeit des Schuldners haftet und ein Beauftragter als direkter Stellvertreter lediglich für den Einbezug nicht bezahlter, fälliger Forderungen beigezogen wird (sog. Inkassogeschäft; vgl. zum Ganzen: Reding, MWSTG Kommentar 2025, Art. 21 N. 251).
2.7.2.3 Die Abtretung erfolgt durch einen Vertrag zwischen der Zedentin und dem Zessionar, für dessen Entstehung, Auslegung und Wirksamkeit die allgemeinen Regeln gelten. Der Schuldner der Forderung ist am Abtretungsvertrag nicht beteiligt. Er braucht nicht einmal benachrichtigt zu werden (sog. stille Zession). In der Praxis empfiehlt sich allerdings eine Benachrichtigung, da der Schuldner sonst mit befreiender Wirkung an die ursprüngliche Gläubigerin leisten kann. Nach Art. 165 Abs. 1 OR bedarf die Abtretung der einfachen Schriftform. Das Formerfordernis dient primär der Verkehrssicherheit: Für den Schuldner soll ersichtlich sein, wem die Forderung zusteht, und die Gläubiger der Zedentin sowie des Zessionars sollen wissen, in wessen Vermögen die Forderung fällt. Das Formerfordernis gilt für alle wesentlichen Teile des Rechtsgeschäftes. Dementsprechend muss aus der Urkunde nicht nur eindeutig hervorgehen, dass eine Übertragung der Forderung gewollt ist; auch muss die abzutretende Forderung ausreichend bezeichnet oder jedenfalls bestimmbar sein. Wird die erforderliche Form nicht eingehalten, so ist die Abtretung unwirksam (Schwenzer/Fountoulakis, a.a.O., N. 90.11 ff.).
Voraussetzung einer wirksamen Abtretung ist, dass die in Frage stehende Forderung überhaupt übertragbar ist. Aus Art. 164 Abs. 1 OR ergibt sich, dass grundsätzlich, d.h. Ausnahmen vorbehalten, alle Forderungen abtretbar sind. Nach wie vor herrscht Unklarheit darüber, ob Gestaltungsrechte, namentlich die Ausübung von Mängelgewährleistungsansprüchen beim Kauf-, Miet- und Werkvertrag, abgetreten werden können. Traditionnellerweise wurde dies verneint, mit der Begründung, Gestaltungsrechte stellten keine Forderungen dar, sondern seien Ausfluss der (unübertragbaren) vertraglichen Grundbeziehung (Schwenzer/Fountoulakis, a.a.O., N. 90.18 ff.).
Auch künftige Forderungen können abgetreten werden (Vorausabtretung). Dies gilt nicht nur für Forderungen, die erst in der Zukunft fällig werden, sondern auch für Forderungen, deren Entstehen vom Eintritt einer Bedingung abhängig ist, und solche, die noch gar nicht - auch nicht bedingt - entstanden sind. Probleme können sich insoweit ergeben, als im Zeitpunkt der Vorausabtretung künftiger Forderungen diese zumeist weder der Höhe nach noch im Hinblick auf die Person des Schuldners bestimmt sind, z.B. wenn eine Unternehmerin sämtliche, auch künftige Forderungen aus Warenumsatzgeschäften zur Sicherung eines Darlehens an ihre Bank abtritt. Das Bundesgericht lässt es allerdings genügen, wenn die Forderung im Zeitpunkt der Abtretung lediglich bestimmbar ist. Ausreichend ist, wenn erst im Zeitpunkt der Entstehung der Forderung Bestimmtheit vorliegt, d.h., wenn aufgrund der Bestimmungen des Abtretungsvertrages klar ist, ob die jeweilige Forderung der Zedentin oder dem Zessionar zusteht. Ausreichende Bestimmbarkeit im Zeitpunkt der Abtretung ist z.B. gegeben, wenn die Zedentin sämtliche Kundenforderungen an den Zessionar abtritt oder jene gegen Kunden mit den Anfangsbuchstaben A-K (Reetz/Burri, Handkommentar zum Schweizer Privatrecht, Obligationenrecht Allgemeine Bestimmungen Art. 1 - 183 OR, 4. Aufl. 2023, Art. 164 N. 8; Schwenzer/Fountoulakis, a.a.O., N. 90.27 ff., m.H. auf BGE 135 V 2 E. 6.1.2, 122 III 361 E. 4b f. und 113 II 163 E. 2). Die Formvorschrift des Art. 165 OR dient - wie schon ausgeführt - dazu, dass die Gläubiger des Zedenten und des Erwerbers ebenso wie der Schuldner der zedierten Forderung feststellen können, wem die Forderung in einem bestimmten Zeitpunkt zusteht. Diesem Zweck entsprechend müssen von der Schriftform sämtliche Merkmale erfasst sein, welche die abgetretene Forderung für die betroffenen Dritten hinreichend individualisieren. Das heisst, es muss für einen unbeteiligten Dritten ohne Kenntnis der Umstände der Abtretung aus der Urkunde selbst ersichtlich sein, wem die Forderung zusteht. Insbesondere muss auch bei einer Mehrzahl zedierter Forderungen hinreichend klar erkennbar sein, ob eine bestimmte Forderung zu den abgetretenen gehört oder nicht (BGE 122 III 361 E. 4c).
Unter dem Begriff Globalzession wird eine Abtretung verstanden, die auf eine Gruppe von Forderungen der Gläubigerin gerichtet ist, wie insbesondere die Abtretung sämtlicher Kundenforderungen. Soweit die Globalzession auch künftige Forderungen umfasst, stellt sich das Problem der Bestimmtheit bzw. Bestimmbarkeit (Schwenzer/Fountoulakis, a.a.O., N. 90.30 f.).
2.7.2.4 Laut Hans-Hermann Heidner erfasst die (fast) analoge Bestimmung im deutschen Umsatzsteuergesetz bzw. in der MwStSystRL sowohl Umsätze aus der Abtretung als auch Umsätze aus der anderweitigen Übertragung einer bestehenden Forderung (Heidner, in: Bunjes, Umsatzsteuergesetz Kommentar, 23. Aufl. 2024, Rz. 36 f. zu § 4 Nr. 8).
2.7.3 Ebenfalls zu den von der Steuer ausgenommenen Leistungen gehören die Vermittlung und die Übernahme von Verbindlichkeiten, Bürgschaften und anderen Sicherheiten und Garantien sowie die Verwaltung von Kreditsicherheiten durch die Kreditgeber und Kreditgeberinnen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. b MWSTG).
2.7.3.1 Laut der in den vorliegend relevanten Steuerperioden 2017 bis 2021 anwendbaren Verwaltungspraxis handelt es sich u.a. bei Leistungen in Form einer Offert-, Anzahlungs-, Zahlungs- oder Erfüllungsgarantie und dgl. um von nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. b MWSTG von der Steuer ausgenommene Leistungen (vgl. MWST-Branchen-Info 14 Finanzbereich [fortan: MBI 14], Ziff. 6.1.3.2 [publiziert am 23. Februar 2015 bzw. 26. April 2021]).
2.7.3.2 Was unter der «Übernahme von Verbindlichkeiten» zu verstehen ist, wird in den Materialien nicht weiter ausgeführt. Laut Reding meint der Begriff Übernahme von Verbindlichkeiten sowohl die privative als auch die kumulative Schuldübernahme. Bei einer privativen Schuldübernahme tritt der Übernehmer in die Stellung des bisherigen Schuldners ein und befreit diesen gegenüber dem Gläubiger von seiner Verpflichtung. Demgegenüber wird bei der kumulativen Schuldübernahme die Schuld von einem Dritten neben dem bisherigen Schuldner solidarisch mitübernommen (mit Verweis auf Schwenzer/Fountoulakis, a.a.O., N. 91.10 ff. und BGE 121 III 256 E. 3; vgl. Art. 175 ff. OR). Unter Verbindlichkeiten sind geldwerte Verpflichtungen aller Art zu verstehen (vgl. auch Urteil des EuGH vom 19. April 2007 C-455/05 Velvet & Steel, Slg. 2007 I-03225 N. 26, in dem festgehalten wird, dass der Begriff «Übernahme von Verbindlichkeiten» ausschliesslich Geldverbindlichkeiten meint; vgl. zum Ganzen: Reding, MWSTG Kommentar 2025, Art. 21 N. 238). Als übernommene Verbindlichkeiten kommen beispielsweise Darlehens- und Lieferantenschulden sowie Pension- und Rentenverpflichtungen in Betracht (Heidner, a.a.O., Rz. 83 zu § 4 Nr. 8).
2.7.3.3 Die Schuldübernahme mit dem Wechsel des Schuldners stellt das Gegenstück zur Abtretung, bei der die Gläubigerin wechselt, dar. Allerdings ist die Situation im Hinblick auf die Interessenlage ganz verschieden: Während es dem Schuldner grundsätzlich gleichgültig ist, an wen er seine Leistung zu erbringen hat, ist für die Gläubigerin die Person des Schuldners von entscheidender Bedeutung, da der Wert einer Forderung von der Leistungsfähigkeit und -willigkeit des jeweiligen Schuldners abhängt. Im Unterschied zur Abtretung, bei der der Schuldner nicht mitzuwirken braucht, kommt deshalb eine Auswechslung des Schuldners im Wege einer Schuldübernahme nur in Betracht, wenn die Gläubigerin damit einverstanden ist (Reetz/Burri, a.a.O., Art. 175 N. 1; Schwenzer/Fountoulakis, a.a.O., N. 91.01).
Die interne Schuldübernahme (Befreiungsversprechen) i.S.v. Art. 175 OR ist ein Vertrag zwischen Schuldner und Schuldübernehmer, in welchem der Schuldübernehmer verspricht, den Schuldner von seiner Schuld dem Gläubiger gegenüber zu befreien. Dadurch wird jedoch noch kein Schuldnerwechsel bewirkt. Vielmehr wird die Stellung des Gläubigers von dieser (internen) Abmachung zwischen Schuldner und Schuldübernehmer nicht berührt. Diese betrifft nur das Verhältnis zwischen Schuldner und Schuldübernehmer. Die interne Schuldübernahme hat vorbereitenden Charakter: Sie kann zur eigentlichen (externen oder privativen) Schuldübernahme im Sinne von Art. 176 ff. OR führen; erst diese bewirkt einen Schuldnerwechsel (Reetz/Burri, a.a.O., Art. 175 N. 2 f.). Die interne Schuldübernahme ist kein Verfügungs-, sondern ein Verpflichtungsgeschäft. Die interne Schuldübernahme kommt durch den Vertrag zwischen Schuldner und Übernehmer zustande. Für den Vertragsschluss gelten die allgemeinen Grundsätze. Das entgeltliche Befreiungsversprechen ist grundsätzlich formfrei gültig. Das unentgeltliche Befreiungsversprechen bedarf als Schenkung der Schriftform. Grundsätzlich kann jede Schuld Gegenstand einer internen Schuldübernahme sein (Reetz/Burri, a.a.O., Art. 175 N. 18 ff.; Schwenzer/Fountoulakis, a.a.O., N. 91.04 f.). Durch die interne Schuldübernahme wird der Übernehmer gegenüber dem Schuldner verpflichtet, diesen von seiner Schuld zu befreien. Die Befreiung des Schuldners kann durch Befriedigung der Gläubigerin oder durch externe Schuldübernahme nach Art. 176 OR erfolgen (vgl. Art. 175 Abs. 1 OR; Reetz/Burri, a.a.O., Art. 175 N. 23 ff.; Schwenzer/Fountoulakis, a.a.O., N. 91.06 f.).
Die Schuldübernahme im engeren Sinne ist ein Vertrag zwischen Gläubigerin und Übernehmer (extern), durch den der bisherige Schuldner von seiner Verpflichtung befreit wird (privativ) und der Übernehmer an dessen Stelle tritt (Reetz/Burri, a.a.O., Art. 176 N. 1; Schwenzer/Fountoulakis, a.a.O., N. 91.10 ff). In der Praxis geht der externen, privativen Schuldübernahme regelmässig ein interner Schuldübernahmevertrag nach Art. 175 OR zwischen Altschuldner und Schuldübernehmer voraus. Notwendig ist jedoch die vorgängige interne Schuldübernahme für das Zustandekommen eines externen Schuldübernahmevertrags nicht (Reetz/Burri, a.a.O., Art. 176 N. 2; Schwenzer/Fountoulakis, a.a.O., N. 91.12).
Die externe, privative Schuldübernahme erfolgt durch einen Vertrag zwischen Übernehmer und Gläubigerin (Art. 176 Abs. 1 OR). Die Zustimmung des Altschuldners ist hierzu nicht erforderlich. Der Vertragsschluss unterliegt den allgemeinen Regeln. Die Schuldübernahme bedarf keiner besonderen Form, es sei denn, die übernommene Verpflichtung unterliegt aufgrund ihres besonderen Leistungsgegenstandes einer Formvorschrift, z.B. bei Grundstücksgeschäften. Nach Art. 177 Abs. 1 OR kann die Annahme durch die Gläubigerin grundsätzlich jederzeit erfolgen. Der Übernehmer kann freilich der Gläubigerin eine Frist zur Annahmeerklärung setzen, nach deren Ablauf die Annahme als verweigert gilt (Schwenzer/Fountoulakis, a.a.O., N. 91.13 ff.).
Durch die privative Schuldübernahme scheidet der ursprüngliche Schuldner aus dem Schuldverhältnis aus und der Übernehmer tritt als neuer Schuldner an seine Stelle. Es findet damit lediglich eine Auswechslung des Schuldners und nicht etwa eine Novation statt. Da die Schuld ihre Identität behält, werden die Nebenrechte vom Schuldnerwechsel grundsätzlich nicht berührt (Art. 178 Abs. 1 OR). Dies bedeutet, dass die Gläubigerin Zinsansprüche, verfallene Konventionalstrafen und Schadenersatzansprüche nunmehr gegen den Neuschuldner geltend machen kann (Schwenzer/Fountoulakis, a.a.O., N. 91.18 ff.).
2.8
2.8.1 Art. 28 Abs. 1 und 3 MWSTG regelt, dass eine steuerpflichtige Person unter Vorbehalt von Art. 29 und 33 MWSTG Vorsteuern im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeit abziehen kann, sofern sie nachweist, dass sie die Vorsteuern bezahlt hat.
2.8.2 Kein Anspruch auf Vorsteuerabzug besteht bei Leistungen und bei der Einfuhr von Gegenständen, die für die Erbringung von Leistungen, die von der Steuer ausgenommen sind und für deren Versteuerung nicht optiert wurde, verwendet werden (Art. 29 Abs. 1 MWSTG).
2.8.3 Verwendet der Steuerpflichtige Gegenstände, Teile davon oder Dienstleistungen innerhalb seiner unternehmerischen Tätigkeit sowohl für Leistungen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch für Leistungen, die vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen sind, muss er den Vorsteuerabzug nach dem Verhältnis der Verwendung korrigieren (vgl. Art. 30 Abs. 1 MWSTG; Vorsteuerabzugskorrektur). Eine detaillierte Regelung zum Vorgehen bei der entsprechenden Korrektur lässt sich dem Gesetz nicht entnehmen (vgl. Urteile des BVGer A-2740/2018 vom 15. April 2019 E. 4.1, A-5757/2015 vom 19. Februar 2016 E. 3.4.3; Beatrice Blum, MWSTG Kommentar 2019, Art. 30 N. 9). Die annährungsweise Ermittlung der massgebenden Faktoren muss jedoch jedenfalls «sachgerecht» erfolgen und «den tatsächlichen Verhältnissen des Einzelfalls soweit als möglich entsprechen» (vgl. Art. 68 Abs. 1 MWSTV; Urteil des BGer 2C_264/2014 vom 17. August 2015 E. 2.2.5; Urteil des BVGer A-6898/2014 vom 21. Mai 2015 E. 2.7.1). Als sachgerecht erachtet wird «jede Anwendung einer oder mehrerer Methoden, die den Grundsatz der Erhebungswirtschaftlichkeit berücksichtigt, betriebswirtschaftlich nachvollziehbar ist und die Vorsteuern nach Massgabe der Verwendung für eine bestimmte Tätigkeit zuteilt» (Art. 68 Abs. 2 MWSTV).
Hat die ESTV eine Vorsteuerabzugskorrektur beispielsweise vorzuneh-men, weil der Steuerpflichtige eine solche unterlassen hat, steht ihr bei der Wahl der anzuwendenden Methode ein weiter Ermessensspielraum zu. Vom Gericht ist nur zu prüfen, ob die gewählte Methode sachgerecht ist und ob sich die Verwaltung bei der vorgenommenen Vorsteuerabzugskorrektur innerhalb ihres Ermessensspielraums bewegt hat (vgl. statt vieler: Urteil des BVGer A-6898/2014 vom 21. Mai 2015 E. 2.7.4).
3. In der vorliegenden Sache ist im Wesentlichen strittig, ob im Zusammenhang mit der Umsetzung des V-Modells im Sinne von Art. 20 Abs. 3 MWSTG zwei gleichartige, aufeinander folgende, steuerbare Lieferungen gegeben sind (mit der Beschwerdeführerin in der «Mitte», i.e. vorerst als Leistungsempfängerin und anschliessend als Leistungserbringerin), oder ob die Beschwerdeführerin - soweit Letzteres verneint werden kann - im Rahmen der Umsetzung des V-Modells von der Steuer ausgenommene Leistungen im Geld- und Kapitalverkehr erbringt (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. b oder c MWSTG), welche eine entsprechende Vorsteuerkorrektur zur Folge haben.
3.1 Zunächst sind die vorliegend relevanten Akten und weitere sachverhaltswesentliche Informationen näher darzustellen.
3.1.1 Aus den aktenkundigen EZV, welche die Beschwerdeführerin mit den jeweiligen Lieferanten für die Anwendung des V-Modells abgeschlossen hat, ist ersichtlich, dass diese hinsichtlich des Wareneinkaufs lediglich als Rahmenverträge ausgestaltet sind. Primär ist den EZV zum V-Modell zu entnehmen, dass darin zwischen der Beschwerdeführerin und den Lieferanten die Preiskonditionen in Form von Produkte- oder Mengenrabatten für deren Warensortiment sowie teilweise jährliche Umsatzrückvergütungen vereinbart werden. Hinsichtlich der Kaufgeschäfte über Waren wird in den EZV zum V-Modell zwischen dem Lieferanten und der Beschwerdeführerin einzig vereinbart, dass die konkrete Bestellung durch das Mitglied jeweils direkt beim Lieferanten getätigt wird und die Lieferbestätigung bzw. das Lieferavis durch den Lieferanten direkt an das Mitglied zu erfolgen hat. Ebenso hat die tatsächliche Lieferung der Waren laut EZV zum V-Modell gemäss Lieferantenbedingungen direkt an das Domizil oder die Baustelle des Mitglieds zu erfolgen.
Im Unterschied zum M-Modell sieht das V-Modell vor, dass die «Direktverrechnung» des Lieferanten an das Mitglied unzulässig und die Rechnung zu Handen der Beschwerdeführerin auszustellen ist. Sodann ist den EZV zum V-Modell zu entnehmen, dass die Rechnungsstellung im Doppel mit Angabe des (bestellenden) Mitglieds (inkl. Mitglied-Nr.) erfolgen muss und pro Rechnung nur ein Mitglied abgerechnet werden darf. Sodann enthalten die EZV zum V-Modell konkrete Regelungen zu den Zahlungskonditionen: Im Unterschied zum M-Modell wird ein individuell geregelter Prozentsatz als Preisnachlass vereinbart (i.d.R. zwischen 2% bis 5% [vgl. z.B. den EZV vom 14. September 2020 / 22. September 2020 zwischen C._______ AG und der Beschwerdeführerin bzw. den EZV vom 6. Mai 2010 / 31. Mai 2010 zwischen der D._______ AG und der Beschwerdeführerin]). Davon entfallen jeweils 2% auf Delkredere, Rechnungsstellung und Handling durch die Beschwerdeführerin. In einzelnen EZV zum V-Modell wird an Stelle eines «Skonto» auch von einer «Abgabe» von 2% für Delkredere, Rechnungsstellung und Handling gesprochen (EZV vom 27. September 2018 / 18. Oktober 2018 zwischen E._______ AG und der Beschwerdeführerin).
Für die Anwendung des Skontos wird zwischen der Beschwerdeführerin und den Lieferanten laut EZV zum V-Modell in der Regel eine Zahlungsfrist von 30 Tagen ab Rechnungseingang vereinbart. Gleichzeitig halten die EZV zum V-Modell auch fest, dass das Delkredere-Risiko durch die Beschwerdeführerin (nur) übernommen wird, sofern die Rechnungsstellung spätestens innert Monatsfrist nach der Materiallieferung erfolgt. Den EZV zum V-Modell und zum M-Modell ist sodann gemeinsam, dass diese in einem separaten Abschnitt verschiedene Leistungen der Beschwerdeführerin gegenüber dem jeweiligen Lieferanten vorsehen, wie zum Beispiel «Zugang zur Mitgliederliste mit direkten Ansprechpersonen», «Mitteilung betreffend Mitgliedermutationen», «Eintrag im Einkaufsführer der Beschwerdeführerin», «10% Preisreduktion auf Schulungen der Beschwerdeführerin», usw. Für diese «allgemeinen Leistungen» verlangt die Beschwerdeführerin von den Lieferanten - sowohl im V-Modell als auch im M-Modell - jeweils einen festen Lieferanten- bzw. Jahresbeitrag und/oder einen umsatzabhängigen Deckungsbeitrag. Sowohl im V-Modell als auch im M-Modell finden sich überdies Bestimmungen zu den jährlichen Umsatzrückvergütungen, wobei der Zahlungsfluss über die Beschwerdeführerin zu erfolgen hat. Der wesentliche Unterschied zwischen dem M-Modell und dem V-Modell im Leistungskatalog der Beschwerdeführerin ist die Übernahme des Delkredere-Risikos durch die Beschwerdeführerin im Rahmen des V-Modells. Für die Übernahme des Delkredere-Risikos wird die Beschwerdeführerin - wie schon ausgeführt - über den Preisnachnachlass bzw. das Skonto von 2% entschädigt, welches ihr seitens der Lieferanten für Delkredere, Rechnungsstellung und Handling gewährt wird und bei ihr verbleibt.
3.1.2 Betreffend das Verhältnis der Beschwerdeführerin zu den Mitgliedern ist den im Recht liegenden Statuten verschiedenen Datums im Wesentlichen zu entnehmen, dass die Beschwerdeführerin insbesondere die enge Zusammenarbeit von (Installations-)Unternehmen aus den Bereichen (...) bezüglich Einkauf, Marketing und Schulung bezweckt und hierzu die Beratung und den Erfahrungsaustausch unter den Mitgliedern fördert und u.a. aktiv die Beziehungen zum Handel und zu Produzenten zwecks Schaffung optimaler Wettbewerbsbedingungen pflegt (vgl. jeweils Art. 2 der Statuten). Sodann findet sich die Bestimmung, dass Mitglieder Rechnungen der Beschwerdeführerin innert den vorgeschriebenen Fristen zu bezahlen haben, wobei Fristen und Konditionen im Anhang zu den Statuten geregelt sind. Zudem sind die Mitglieder bei drohender Zahlungsunfähigkeit und vor Konkurseröffnung verpflichtet, bei den Vertragslieferanten kein Material mehr zu bestellen und dies der Geschäftsstelle der Beschwerdeführerin sofort zu melden, ausstehende Beträge zu begleichen und aus der Genossenschaft auszutreten bzw. sie können aus der Genossenschaft ausgeschlossen werden (vgl. z.B. Art. 7.8 und Art. 11.1 der Statuten 2016). Hinsichtlich der Einkaufspartner ist geregelt, dass diese das Recht haben, «über die Genossenschaft einzukaufen» und gegebenenfalls weitere Dienstleistungen zu beziehen (Art. 7.2 der Statuten 2019 und 2020). Am Schluss der Bestimmungen hinsichtlich Mitgliedschaft ist vermerkt, dass mit dem Austritt/Ausschluss alle Einkaufsvergünstigungen bei den Vertragslieferanten erlöschen (jeweils Art. 13.5 der Statuten).
Den im Recht liegenden Statuten-Anhängen verschiedenen Datums finden sich betreffend Wareneinkauf unter Ziff. 2.9 und Ziff. 2.9.1 ff. lediglich Regelungen zu Fristen und Spesen für die Begleichung von Rechnungen der Beschwerdeführerin, wobei auf die Konditionenblätter im Einkaufsführer verwiesen, Mahnfristen festgelegt, der Ausschluss bei unbenutztem Ablauf der Nachfrist und die Anwendung eines Verzugszinses geregelt wird. Sodann werden unter Ziff. 4.1 die Rückvergütungen durch Lieferanten geregelt, wobei diese vollumfänglich an die Mitglieder ausbezahlt werden, sofern es der Rechnungsabschluss der Beschwerdeführerin erlaubt.
Aus den Dokumenten «Vereinbarung Vollmitgliedschaft/Genossenschafter» sowie «Vereinbarung Einkaufspartner» ergibt sich sodann, dass das Mitglied bzw. der Einkaufspartner einen Anspruch auf Einkaufskonditionen bei Vertragslieferanten hat. In der «Vereinbarung Einkaufspartner» ist darüber hinaus festgehalten, dass der Einkaufpartner mit der Sammelverrechnung der V-Lieferanten (Verrechnung über die [Beschwerdeführerin]) einverstanden ist. Aus dem «Reglement für Einkaufspartner der [...] Genossenschaft» ergibt sich darüber hinaus, dass sämtliche Bestellungen des Einkaufspartners direkt beim Lieferanten erfolgen und dass die Abrechnung entweder direkt zwischen dem Lieferanten und dem Einkaufspartner (M-Lieferanten) oder aber über die Genossenschaft (V-Lieferanten) erfolgt.
3.1.3 Weiter geht aus den aktenkundigen Rechnungen im Zusammenhang mit dem V-Modell Folgendes hervor: Die erste Rechnung, i.e. diejenige des Lieferanten per Adresse der Beschwerdeführerin (am Beispiel der Rechnung des Lieferanten C._______ AG vom 10. Januar 2023), enthält - in Übereinstimmung mit der EZV für das V-Modell - die konkreten Angaben zu den Kaufgegenständen und deren Preis inkl. MWST, Angaben zur Auftrags- und Liefernummer, zum Rechnungs- und Lieferdatum sowie unter der Lieferanschrift explizit die Angaben zum konkreten (bestellenden) Mitglied. Darüber hinaus ist der Endpreis inkl. MWST zum gesetzlichen Normalsatz mit und ohne das zwischen dem Lieferanten und der Beschwerdeführerin vereinbarten Skonto für Delkredere, Rechnungsstellung und Handling bei Einhaltung des vereinbarten Zahlungsziels aufgeführt.
Die zweite Rechnung, i.e. diejenige der Beschwerdeführerin an das Mitglied (am Beispiel der Rechnung der Beschwerdeführerin [Sammelrechnung] vom 13. Januar 2023, welche u.a. auf der vorzitierten Rechnung des Lieferanten vom 10. Januar 2023 beruht), ist als Sammelrechnung für die Warenbezüge des Mitglieds von mehreren Lieferanten unter dem V-Modell ausgestaltet. Sie enthält die Angaben zum jeweiligen Lieferanten, dessen Rechnungsnummer (betreffend die Rechnung des Lieferanten per Adresse der Beschwerdeführerin), dessen Rechnungsbetrag ohne Skonto exkl. MWST, Angaben zu einem allfälligen Abzug zu Gunsten des Mitglieds ausserhalb des Skontos für Delkredere, Rechnungsstellung und Handling, sowie den Totalbetrag für sämtliche bei Lieferanten gemäss den konkret genannten Lieferantenrechnungen bezogenen Waren zzgl. MWST zum Normalsatz. Die Beschwerdeführerin fakturiert somit die erhaltenen Lieferantenrechnungen 1:1 an ihre Mitglieder weiter, wobei sie das mit dem Lieferanten vereinbarte Skonto von 2% für Delkredere, Rechnungsstellung und Handling für sich einbehält.
3.1.4 Sodann ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin Lieferantenrechnungen über den Warenaufwand und die Rechnungen an die Mitglieder über den Warenertrag verbucht hatte.
3.1.5 Weiter ist in der angefochtenen Verfügung hinsichtlich des Sachverhalts festgehalten, dass die Beschwerdeführerin anlässlich einer Besprechung vom 16. August 2023 zur Klärung des rechtserheblichen Sachverhalts zum V-Modell ausgeführt habe, dass das Mitglied direkt beim jeweiligen Lieferanten eine Bestellung der einschlägigen Waren vornehmen könne. Laut der Beschwerdeführerin gebe es dafür keine eigentlichen zusätzlichen Verträge. Die Ware werde dann vom Lieferanten an den vom Mitglied bestimmten Lieferort (z.B. Lager Mitglied oder Baustelle) geliefert. Weiter habe die Beschwerdeführerin bestätigt, dass das Lieferavis im V-Modell - wie aus den Vereinbarungen ersichtlich - nicht ihr, sondern direkt dem Mitglied zugestellt werde, während sie jeweils erst die Rechnung erhalte. Zu den Warenlieferungen selbst habe die Beschwerdeführerin sodann erklärt, dass allfällige Mängel oder Falschlieferungen jeweils direkt vom Mitglied mit dem Lieferanten geklärt würden. In Bezug auf die Waren habe die Beschwerdeführerin ausgeführt, dass sie die vom Mitglied bestellten Waren in ihrem Bestand nicht aktiviere oder hierfür ein Warenrisiko trage. Zur Durchsetzbarkeit des V-Modells gegenüber den Mitgliedern führte die Beschwerdeführerin aus, dass es diesbezüglich keine separaten Verträge gebe, da die Mitglieder die Regelungen kennen und einhalten würden. Zudem seien den Mitgliedern die konkreten EZV der Beschwerdeführerin mit den jeweiligen Lieferanten bekannt (Verfügung der ESTV vom 25. Februar 2025 E. II.2.2.8).
3.2 Zunächst ist zu prüfen, ob im Zusammenhang mit der Umsetzung des V-Modells im Sinne von Art. 20 Abs. 3 MWSTG zwei gleichartige, aufeinander folgende, steuerbare Lieferungen gegeben sind, i.e. die Beschwerdeführerin in Bezug auf die in Frage stehenden Warenlieferungen vorerst als Leistungsempfängerin und anschliessend als Leistungserbringerin zu gelten hat.
3.2.1 Die Beschwerdeführerin sieht vorliegend eine indirekte Stellvertretung im Sinne von Art. 20 Abs. 3 MWSTG als gegeben. Das heisst, sie sieht sich als Teil einer Kette mit zwei gleichartigen, aufeinander folgenden Leistungsverhältnissen. Ihrer Ansicht nach bezieht sie demnach von den Lieferanten Haustechnik-Produkte und liefert diese im Anschluss mit einer Marge von 2% an die Mitglieder weiter.
3.2.2 Das mehrwertsteuerlich relevante Handeln wird grundsätzlich demjenigen zugeordnet, der gegenüber Dritten im eigenen Namen auftritt. Wer als Leistungserbringer bzw. als Leistungsempfänger zu gelten hat, bestimmt sich somit in erster Linie nach dem Aussenauftritt (E. 2.5.1). Der indirekte Stellvertreter, welcher die Leistung in seinem Namen, aber für die Rechnung des Vertretenen erbringt, wird in die Umsatzsteuerkette integriert, indem die wirtschaftliche Realität zwischen dem Vertretenen und dem Dritten ignoriert und unterstellt wird, dass der Vertreter dem Dritten eine Leistung erbringt, welche ihm vorher vom Vertretenen erbracht worden ist. Somit wird die Vermittlungsleistung zwischen dem Vertretenen und dem Vertreter negiert bzw. durch eine Warenlieferung oder Dienstleistung ersetzt. Dadurch wird der indirekte Stellvertreter in die gleiche Lage versetzt, wie wenn er für eigene Rechnung handeln würde. Es liegen somit zwei gleichartige, aufeinander folgende Leistungsverhältnisse vor. Die (allfällige) Provision für die vom Vertreter dem Leistungserbringer erbrachte Leistung wird vom Entgelt in Abzug gebracht, i.e. die Provision wird in die Marge des Vertreters umqualifiziert (E. 2.5.3).
3.2.3 Im Rahmen der angefochtenen Verfügung führte die ESTV hierzu u.a. aus, aufgrund der massgebenden EZV für das V-Modell sowie der massgebenden Statuten inkl. Statuten-Anhang sei für das V-Modell unter Berücksichtigung der weiteren rechtserheblichen Sachverhaltselemente erwiesen, dass die Beschwerdeführerin im Aussenverhältnis weder gegenüber dem Lieferanten als Leistungsempfängerin für die konkrete Warenlieferung noch gegenüber dem Mitglied als Leistungserbringerin aufgetreten sei. Vielmehr sei erstellt, dass das entsprechende Leistungsverhältnis für die Warenlieferung direkt zwischen dem Mitglied mittels Bestellung und dem Lieferanten mittels Bestätigung und Lieferung der Ware anzunehmen sei. Die Beschwerdeführerin erhalte im V-Modell erstmals mit Zustellung der (ersten) Rechnung durch den Lieferanten an ihre Adresse überhaupt erst Kenntnis von dem dieser Warenlieferung zu Grunde liegenden Leistungsverhältnis. Es sei damit offensichtlich, dass die Beschwerdeführerin einzig in den Rechnungsstellungs- und Zahlungsprozess eingebunden werde. Das Mitglied habe jeweils gestützt auf einen eigenen Kaufvertrag mit dem jeweiligen Lieferanten, welcher mittels Bestellung und Bestätigung über die konkreten Waren und deren Preis (gemäss Einkaufskonditionen) zustande komme, die Ware vom Lieferanten in eigenem Namen bezogen (Verfügung der ESTV vom 25. Februar 2025 E. II.2.4.1 f.).
3.2.4 Dieser Würdigung des Sachverhalts seitens der ESTV im Rahmen der angefochtenen Verfügung ist zuzustimmen. Aus dem vorstehend dargelegten Sachverhalt (E. 3.1) geht eindeutig hervor, dass die Beschwerdeführerin weder in die konkrete Warenbestellung, die Bestätigung derselben oder die anschliessende Lieferung im Sinne der physischen Übergabe der konkreten Waren, welche Gegenstand des eigentlichen Kaufgeschäfts bilden, involviert ist. Es sind keinerlei Sachverhaltselemente ersichtlich, wonach die Beschwerdeführerin im eigenen Namen Waren beziehen, diese im eigenen Namen weiterliefern und sich somit in die Umsatzsteuerkette mit zwei gleichartigen, aufeinander folgenden Leistungsverhältnissen eingliedern würde. Die Beschwerdeführerin ist somit über den Zahlungsfluss hinaus nicht in das Kaufgeschäft eingebunden.
Die Rechnungen stellen zwar auch unter dem (neuen) MWSTG ein wichtiges Indiz dafür dar, dass die fakturierende Person (Rechnungsausstellerin) auch tatsächlich die leistungserbringende Person ist und die in der Rechnung ausgewiesene Leistung erbracht hat, während spiegelbildlich die Rechnungsadressatin grundsätzlich als leistungsempfangende Person zu gelten hat (vgl. E. 2.6.2). Wird indes, wie vorliegend im Rahmen der EZV zum V-Modell, zwischen der Beschwerdeführerin und den Lieferanten vereinbart, dass auf den Rechnungen nebst der Beschwerdeführerin als Rechnungsadressatin ausdrücklich auch das Mitglied als Lieferungsempfänger identifiziert sein muss, so ist die Rechnung vielmehr ein Indiz dafür, dass die Beschwerdeführerin blosse Rechnungsadressatin und nicht Leistungsempfängerin ist. Gleiches gilt für die Sammelrechnungen der Beschwerdeführerin an die Mitglieder, welche die einzelnen Lieferanten (i.e. Leistungserbringer) aufführen.
Die Buchführung der Beschwerdeführerin entspricht zwar in einzelnen Teilen derjenigen einer Handelsgesellschaft (die Lieferantenrechnung wurde über den Warenaufwand und die Rechnung an das Mitglied über den Warenertrag verbucht), was grundsätzlich für die Eingliederung der Beschwerdeführerin in die Umsatzsteuerkette sprechen würde. Diese buchhalterische Erfassung kann zwar ein Indiz für die mehrwertsteuerrechtliche Qualifikation des Sachverhalts sein, vermag jedoch die vorliegend mit stärkeren Indizien belegte wirtschaftliche Realität nicht zu ändern (E. 2.6.1).
Somit liegt hinsichtlich der Warenlieferungen der Lieferanten keine indirekte Stellvertretung im Sinne von Art. 20 Abs. 3 MWSTG vor, i.e. die Beschwerdeführerin ist nicht in die Umsatzsteuerkette eingegliedert und somit hinsichtlich der Waren weder Leistungsempfängerin noch Leistungserbringerin.
3.2.5 Was die Beschwerdeführerin hiergegen vorbringt, überzeugt nicht.
3.2.5.1 Die Beschwerdeführerin führt unter anderem aus, zwischen den involvierten Parteien sei klar, dass das Geschäftsmodell dazu diene, eine Lieferung von Gegenständen zu günstigen Konditionen zu ermöglichen. Sie würden weder eine Zentralregulierung noch eine andere Transaktion im Geld- und Kapitalverkehr beabsichtigen. Ihr Zweck - so die Beschwerdeführerin weiter - sei es u.a., für ihre Mitglieder möglichst günstige Einkaufskonditionen bei den Lieferanten zu erreichen. Um dieses Ziel zu erreichen, bündle sie die Kräfte. Ein Argument, um bei den Lieferanten bessere Konditionen zu erhalten, sei die Bestellmenge. Um dieses Ziel zu erreichen, trete eben nicht das einzelne Mitglied als Leistungsempfänger auf, sondern sie, die Beschwerdeführerin. Der Umstand, dass die Rechnung in diesem Fall an sie - die Beschwerdeführerin - erfolge, habe für die Leistungserbringer (Lieferanten) den Vorteil, dass diese nur noch einen Rechnungsadressaten hätten. Das Delkredere-Risiko bleibe für die Lieferanten bestehen, beschränke sich aber auf einen Leistungsempfänger (i.e. die Beschwerdeführerin). Diesen Vorteil nutze sie - die Beschwerdeführerin -, um bei den Lieferanten bessere Konditionen in Form eines Skontos auszuhandeln.
Die Beschwerdeführerin macht weiter geltend, es sei unerheblich für die Qualifikation der Leistung, ob sie die Waren selber bestelle oder ob dies direkt durch das Mitglied erfolge. Sie - die Beschwerdeführerin - könnte natürlich zuerst die Bestellung des Mitglieds entgegennehmen, um diese dann an den Lieferanten weiterzuleiten. Da es aber ihr Zweck sei, den Mitgliedern möglichst gute Einkaufskonditionen zu verschaffen, sei sie auch bemüht, die Prozesse möglichst effizient zu gestalten. Es bringe keinen Mehrwert, wenn die Bestellung nicht direkt durch das Mitglied erfolge. Für die Parteien sei aber zu jedem Zeitpunkt klar, dass auch bei einer Bestellung direkt durch das Mitglied die Leistungsempfängerin der Lieferung die Beschwerdeführerin sei. Daran ändere auch die Tatsache nichts, dass die Waren nicht in ein Lager von ihr - der Beschwerdeführerin -, sondern direkt auf die Baustelle oder zum Mitglied ausgeliefert würden. Es ergebe sich aus den abgeschlossenen Verträgen und der Rechnungstellung, dass die Lieferung an sie - die Beschwerdeführerin - erfolge und sie dann die Waren weiterliefere.
3.2.5.2 Hierzu ist der Beschwerdeführerin zunächst zu entgegnen, dass es für die mehrwertsteuerliche Qualifikation eines Vorgangs nicht entscheidend ist, was damit bezweckt wurde. Weiter ist der Beschwerdeführerin zu entgegnen, dass sie ihr Ziel, mit den Lieferanten günstige Einkaufskonditionen auszuhandeln, sowohl beim V-Modell als auch beim M-Modell erreicht hat (vgl. zum Beispiel die EZV vom 30. September 2021 mit der D._______ AG, welche sowohl das M-Modell als auch das V-Modell abdeckt). Das Erreichen günstiger Einkaufskonditionen hängt somit nicht davon ab, dass der Rechnungs- und Zahlungsfluss über die Beschwerdeführerin erfolgt. Der wesentliche Unterschied zwischen dem M-Modell und dem V-Modell ist - nebst dem Rechnungs- und Zahlungsfluss, der über die Beschwerdeführerin läuft - der Umstand, dass im V-Modell ein Skonto zwischen 2% bis 5% gewährt wird, wovon jedoch 2% auf Delkredere, Rechnungsstellung und Handling entfallen (vgl. E. 3.1.1). Und auch wenn das V-Modell für die Mitglieder in einzelnen Fällen günstiger ist, i.e. dort wo ein Teil des Skontos (> 2%) an sie weiter fliesst, ändert dies nichts daran, dass die Beschwerdeführerin bei den Warenlieferungen nicht in eigenem Namen agiert und somit nicht in die Umsatzsteuerkette eingebunden ist. Die ESTV hat diesbezüglich im Rahmen ihrer Verfügung zurecht festgehalten, dass sich das Geschäftsmodell der Beschwerdeführerin beispielweise von demjenigen einer zentralen Einkaufsgesellschaft unterscheidet. Denn eine solche schliesst die Kaufverträge mit den Lieferanten im eigenen Namen und auf eigene Rechnung ab, um wiederum im eigenen Namen und auf eigene Rechnung Kaufverträge mit ihren Kunden abzuschliessen. Ebenso unterscheidet sich die Stellung der Beschwerdeführerin von derjenigen eines Einkaufs- oder Verkaufskommissionärs, welcher gegen eine Kommissionsgebühr (Provision) in eigenem Namen, aber für Rechnung einer anderen Person die Besorgung des Einkaufs oder Verkaufs von beweglichen Sachen übernimmt.
Auch die weiteren Ausführungen der Beschwerdeführerin, wonach es für die Lieferanten von Vorteil sei nur eine Rechnungsadressatin zu haben und sich das Delkredere-Risiko auf sie - die Beschwerdeführerin - als Rechnungsempfängerin beschränke, ändern nichts daran, dass die Beschwerdeführerin nicht in die Umsatzsteuerkette eingegliedert ist.
Ebenso wenig überzeugt die Argumentation der Beschwerdeführerin, wonach es ineffizient wäre, wenn die Bestellungen über sie laufen würden, und es sich aus den abgeschlossenen Verträgen und der Rechnungsstellung ergebe, dass die Lieferung (zunächst) an sie - die Beschwerdeführerin - erfolge und sie dann die Waren weiterliefere. Denn - entgegen dieser Ausführungen - geht aus den erwähnten Dokumenten und aus der Tatsache, dass einzig der Zahlungsverkehr über die Beschwerdeführerin läuft, genügend klar hervor, dass die Beschwerdeführerin weder in eigenem Namen (Waren-)Lieferungen empfängt noch in eigenem Namen solche erbringt (vgl. auch E. 3.2.4).
3.3 Da, wie gesehen, zwei gleichartige, aufeinander folgende, steuerbare Lieferungen verneint werden können (vgl. E. 3.2), ist weiter zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin im Rahmen der Umsetzung des V-Modells von der Steuer ausgenommene Leistungen im Geld- und Kapitalverkehr erbringt. In Frage kommen einerseits Leistungen im Geschäft mit Geldforderungen im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG und andererseits die Übernahme von Verbindlichkeiten im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. b MWSTG.
3.3.1 Die Beschwerdeführerin bringt hiergegen vorab im Wesentlichen vor, es mangle beim Geschäftsmodell mit den V-Lieferanten an einer Forderung des Lieferanten gegenüber einem Mitglied, die verkauft und mittels Zession abgetreten werden könne bzw. es mangle für das Vorliegen einer Schuldübernahme an einer Schuld zwischen einem Lieferanten und einem Mitglied, welche von ihr (der Beschwerdeführerin) übernommen werden könne.
3.3.2 Wie vorstehend in Erwägung 3.2.4 festgehalten, ist erstellt, dass die Beschwerdeführerin weder in die konkrete Warenbestellung, die Bestätigung derselben oder die anschliessende Lieferung im Sinne der physischen Übergabe der konkreten Waren, welche Gegenstand des eigentlichen Kaufgeschäfts bilden, involviert ist. Die Beschwerdeführerin ist somit über den Zahlungsfluss hinaus nicht in das Kaufgeschäft eingebunden. Mit anderen Worten liegen zwischen dem jeweiligen Lieferanten und dem jeweiligen Mitglied übereinstimmende gegenseitige Willenserklärungen darüber vor, welche Waren zu welchem Preis (unter Beachtung der Bedingungen im jeweiligen Rahmenvertrag [i.e. EZV im V-Modell]) an das Mitglied geliefert werden sollen (vgl. Art. 1 ff. OR sowie Art. 184 ff. OR). Damit kommt der Kaufvertrag jeweils direkt zwischen dem Lieferanten und dem Mitglied zustande; dies mit der Besonderheit, dass gemäss dem jeweiligen Rahmenvertrag (i.e. EZV im V-Modell) die Rechnung abzüglich eines Skontos (welches zu 2% der Beschwerdeführerin zusteht) an die Beschwerdeführerin zu richten ist, welche in der Folge den Kaufpreis vom jeweiligen Mitglied einfordert. Daraus erhellt, dass zwischen dem jeweiligen Lieferanten und dem jeweiligen Mitglied sehr wohl eine Forderung bzw. eine Schuld entsteht. Diese geht indes auf Basis und unter den Bedingungen des jeweils anwendbaren Rahmenvertrags auf die Beschwerdeführerin über.
3.4 Zu klären ist, ob dieser Übergang der Forderung/Schuld unter Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG und/oder Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. b MWSTG subsumiert werden kann.
3.4.1
3.4.1.1 Noch im Rahmen der EM subsumierte die ESTV die Leistungen der Beschwerdeführerin unter Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG im Sinne eines Geschäfts mit Geldforderungen (vgl. Sachverhalt Bst. C.c). Im Rahmen der angefochtenen Verfügung wandte sich die ESTV sodann von dieser Einschätzung ab und führte in diesem Zusammenhang aus, ihre bis 31. Dezember 2017 anwendbare Verwaltungspraxis für die Steuerausnahme nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG (Geschäft mit Geldforderungen) setze voraus, dass eine Forderungsabtretung in Sinne einer Zession vorliege (Art. 164 ff. OR). Sodann verlange, so die ESTV weiter, auch die ab 1. Januar 2018 anwendbare Verwaltungspraxis zumindest einen Forderungskaufvertrag (Verpflichtungsgeschäft), der alle Elemente enthalte, welche die Bestimmung der Forderung bei ihrer künftigen Entstehung ermöglichen würden. Damit sei gleichzeitig gesagt, dass in der vorliegenden Konstellation kein von der Steuer ausgenommenes Geschäft mit Geldforderungen i.S.v. Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG vorliege (Verfügung der ESTV vom 25. Februar 2025 E. II.2.6.2).
Desgleichen - so die ESTV weiter - sei vorliegend auch nicht von der Hand zu weisen, dass die Beschwerdeführerin gegenüber dem Lieferanten das Delkredere-Risiko aus dem Leistungsverhältnis übernehme bzw. gar als eigene «Leistung» in den EZV zum V-Modell hervorhebe und durch ihre eigene Bonität ersetze. Dies, indem sie die Zahlung des Entgelts aus dem Leistungsverhältnis der Warenlieferung für bzw. an Stelle des Mitglieds übernehme. Damit sei gleichzeitig auch gesagt, dass die Beschwerdeführerin laut rechtserheblichem Sachverhalt die Forderungen der Lieferanten nicht in deren Auftrag bzw. Namen und auf deren Rechnung bei ihren Mitgliedern einziehe. Insofern handle es sich auch nicht lediglich um ein steuerbares Inkassogeschäft im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c in fine MWSTG, weil die Beschwerdeführerin das Inkasso sowohl in eigenem Namen als auch auf eigene Rechnung und somit das Zahlungsausfallrisiko vollumfänglich übernehme (Verfügung der ESTV vom 25. Februar 2025 E. II.2.6.2).
3.4.1.2 Wie gesehen, lehnt sich die Praxis der ESTV bei der Auslegung des Begriffs «Geschäft mit Geldforderungen» im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG sehr eng an die Voraussetzungen einer Forderungsabtretung gemäss Art. 164 ff. OR an (E. 2.7.2.1). Eine solche verlangt u.a. einen schriftlichen Vertrag zwischen der Zedentin und dem Zessionar. Das Formerfordernis der Schriftlichkeit gilt für alle wesentlichen Teile des Rechtsgeschäftes. Dementsprechend muss aus der Urkunde nicht nur eindeutig hervorgehen, dass eine Übertragung der Forderung gewollt ist; auch muss die abzutretende Forderung ausreichend bezeichnet oder jedenfalls bestimmbar sein. Hinsichtlich Bestimmbarkeit ist ausreichend, wenn erst im Zeitpunkt der Entstehung der Forderung Bestimmtheit vorliegt, d.h., wenn aufgrund der Bestimmungen des Abtretungsvertrages klar ist, ob die jeweilige Forderung der Zedentin oder dem Zessionar zusteht. Ist die Abtretung auf eine Gruppe von Forderungen der Gläubigerin gerichtet, wie insbesondere die Abtretung sämtlicher künftiger Kundenforderungen, wird von Globalzession gesprochen (E. 2.7.2.3).
Die vorliegend relevanten EZV zum V-Modell sehen vor, dass die Rechnungen seitens der Lieferanten direkt an die Beschwerdeführerin zu richten sind, obwohl diese gerade nicht Vertragspartei des Kaufvertrages ist (E. 3.3.2). Wenn die Beschwerdeführerin die Rechnung innert 30 Tagen bezahlt, kann sie mindestens 2% Skonto abziehen, wovon ihr 2% für Delkredere, Rechnungstellung und Handling zustehen. Mit anderen Worten behält die Beschwerdeführerin 2% bei sich ein bzw. gibt diese 2% nicht an die Mitglieder weiter. Das Delkredere-Risiko wird durch die Beschwerdeführerin indes nur übernommen, sofern die Rechnungstellung spätestens innert Monatsfrist nach der Materiallieferung erfolgt. Die Beschwerdeführerin fakturiert die von ihr bezahlten Rechnungen in der Folge mittels Sammelrechnung an die einzelnen Mitglieder weiter (vgl. E. 3.1.3). Aus den EZV zum V-Modell ergibt sich indes nicht, wie genau vorgegangen wird, wenn ein Lieferant die Monatsfrist zur Rechnungstellung verpasst. Unklar ist, ob der Rechnungs- und Zahlungsfluss in einem solchen Fall trotzdem über die Beschwerdeführerin läuft und ob die Beschwerdeführerin gleichwohl vom Skonto profitieren kann, obwohl die Übernahme des Delkredere-Risikos entfällt.
Aus dem Gesagten folgt - soweit hier relevant - jedenfalls, dass die EZV zum V-Modell keine Forderungsabtretung gemäss Art. 164 ff. OR vorsehen, da es an der Bestimmbarkeit mangelt. Konkret ist im Zeitpunkt der Entstehung der Forderung noch nicht klar, ob diese der Zedentin oder der Zessionarin zusteht. Dies ergibt sich erst mit dem Zeitpunkt der Rechnungsstellung seitens des jeweiligen Lieferanten. Damit liegt keine Forderungsabtretung gemäss Art. 164 ff. OR vor, womit nach der Praxis der ESTV kein «Geschäft mit Geldforderungen» gegeben ist.
Weiter würde sich die Frage stellen, ob die besagte Praxis der ESTV, welche sich - wie gesehen - bei der Auslegung des Begriffs «Geschäft mit Geldforderungen» eng an die Voraussetzungen einer Forderungsabtretung gemäss Art. 164 ff. OR anlehnt, rechtens ist oder ob der Begriff «Geschäft mit Geldforderungen» weiter zu verstehen ist (E. 2.7.2.4), womit eine Subsumption des vorliegenden Sachverhalts unter Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c MWSTG denkbar wäre. Die genannte Frage kann jedoch offen bleiben, wie nachstehend zu zeigen ist (E. 3.4.2).
3.4.2
3.4.2.1 Im Rahmen der angefochtenen Verfügung führte die ESTV hinsichtlich Art. 21 Abs. 2 Bst. b MWSTG aus, mehrwertsteuerrechtlich falle unter den Begriff der Übernahme von Verbindlichkeiten die Schuldübernahme, wobei unter Verbindlichkeiten geldwerte Verpflichtungen aller Art und insbesondere Geldverbindlichkeiten zu verstehen seien. Daraus folge, dass sich in der vorliegenden Konstellation im V-Modell die entgeltliche Leistung der Beschwerdeführerin betreffend die Übernahme des Delkredere-Risikos, der Rechnungsstellung und des Handlings in der Übernahme von Verbindlichkeiten der Mitglieder im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. b MWSTG manifestiere (Verfügung der ESTV vom 25. Februar 2025 E. II.2.7.4). Weiter hielt die ESTV fest, dass die Leistung der Beschwerdeführerin, welche mit 2% Skonto entschädigt wird, aus verschiedenen Komponenten bestehe. Nebst der Übernahme des Delkredererisikos bzw. der Schuld als wesentliches Merkmal weise sie auch Elemente der Administration, Finanzierung und des Inkassos auf. Allerdings seien diese untergeordneten Elemente auf das einheitliche Ziel - die Regulierung der Zahlungen und die wirtschaftliche Absicherung der Lieferantenforderungen mittels Schuldübernahme - ausgerichtet und könnten nicht voneinander getrennt werden, was bereits in der Natur der Schuldübernahme liege. Der Leistungskomplex sei somit als Gesamtleistung i.S.v. Art. 19 Abs. 3 MWSTG und damit mehrwertsteuerlich einheitlich zu beurteilen (Verfügung der ESTV vom 25. Februar 2025 E. II.2.8.2).
Damit sei festzuhalten - so die ESTV weiter -, dass es sich bei den von der Beschwerdeführerin gegenüber den Lieferanten entgeltlich erbrachten Leistungen unter dem Titel der Übernahme des Delkredere-Risikos, der Rechnungsstellung und des Handlings um von der Steuer ausgenommene Leistungen in Form der Übernahme von Verbindlichkeiten im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. b MWSTG handle.
3.4.2.2 Wie gesehen (E. 2.7.3.1), geht aus der Praxis der ESTV nicht hervor, was unter der Übernahme von Verbindlichkeiten im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. b MWSTG zu verstehen ist. Nach Ansicht der Lehre - soweit sie sich überhaupt hierzu äussert - ist unter der «Übernahme von Verbindlichkeiten» u.a. die privative Schuldübernahme zu verstehen. Als übernommene Verbindlichkeiten kommen beispielsweise Darlehens- und Lieferantenschulden sowie Pension- und Rentenverpflichtungen in Betracht. Aus der Rechtsprechung des EuGH betreffend die analoge Bestimmung in der MwStSystRL geht zudem hervor, dass unter Verbindlichkeiten ausschliesslich Geldverbindlichkeiten gemeint sind (E. 2.7.3.2).
Die externe, privative Schuldübernahme im Sinne von Art. 176 ff. OR ist ein Vertrag zwischen Gläubigerin und Übernehmer (extern), durch den der bisherige Schuldner von seiner Verpflichtung befreit wird (privativ) und der Übernehmer an dessen Stelle tritt. In der Praxis geht der externen, privativen Schuldübernahme regelmässig ein interner Schuldübernahmevertrag nach Art. 175 OR zwischen Altschuldner und Schuldübernehmer voraus. Notwendig ist die vorgängige interne Schuldübernahme für das Zustandekommen eines externen Schuldübernahmevertrags indes nicht. Die Schuldübernahme bedarf grundsätzlich keiner besonderen Form. Durch die privative Schuldübernahme scheidet der ursprüngliche Schuldner aus dem Schuldverhältnis aus und der Übernehmer tritt als neuer Schuldner an seine Stelle. Im Unterschied zur Abtretung, bei der der Schuldner nicht mitzuwirken braucht, kommt deshalb eine Auswechslung des Schuldners im Wege einer Schuldübernahme nur in Betracht, wenn die Gläubigerin damit (und mit der Bonität des Übernehmers) einverstanden ist (E. 2.7.3.3).
Im vorliegenden Fall liegen schriftliche Verträge vor (EZV zum V-Modell), in welchen geregelt ist, dass die Beschwerdeführerin in Bezug auf zwischen den Lieferanten und den Mitgliedern zustande gekommene Kaufverträge (E. 3.3.2) das Delkredere-Risiko übernimmt, sofern die Rechnungsstellung spätestens innert Monatsfrist nach der Materiallieferung erfolgt. Die Beschwerdeführerin wird hierfür mit 2% Skonto, welches bei ihr verbleibt, entschädigt (E. 3.1.1). Mit anderen Worten verpflichtet sich die Beschwerdeführerin gegenüber dem jeweiligen Lieferanten die (Geld-)Schulden der Mitglieder zu übernehmen und als neue Schuldnerin an deren Stelle zu treten. Die Annahme der Schuldübernahme (Art. 177 Abs. 1 OR) seitens der Lieferanten erfolgt konkludent, indem diese der Beschwerdeführerin innert Monatsfrist Rechnung stellen. Damit liegt eine externe, privative Schuldübernahme im Sinne von Art. 176 ff. OR vor (E. 2.7.3.3).
Der Begriff der Verbindlichkeit wird weder im MWSTG noch im OR ausdrücklich definiert. Die Recht-Pflicht-Beziehung zwischen Gläubiger und Schuldner wird als Obligation bzw. «verdeutscht» als Schuldverhältnis bezeichnet. Für diese verwendet das Gesetz wechselnde Termini, etwa Anspruch (Art. 35 Abs. 3 OR) oder vor allem Forderung (Art. 114 ff. OR [Erlöschen von Forderungen], 127 ff. OR [Verjährung von Forderungen]) auf der Gläubigerseite und Verbindlichkeit (Art. 97 OR [Nichterfüllung]) oder Verpflichtung (Art. 180 OR [Schuldübernahme]) auf der Schuldnerseite (Wiegand/Hurni, in: Honsell [Hrsg.], Kurzkommentar Obligationenrecht, 2014, Einleitung zu Art. 1-40g N. 1 f.). Eine Verbindlichkeit kann somit sinngemäss als Schuldverhältnis, bei dem der Schuldner dem Gläubiger gegenüber zu einer bestimmten Leistung verpflichtet ist, definiert werden. Die hier in Frage stehende privative Übernahme von Geldschulden ist somit als «Übernahme von Verbindlichkeiten» im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. b MWSTG zu werten (vgl. auch E. 2.7.3.2).
3.4.2.3 Die Beschwerdeführerin bringt hiergegen vor, es bleibe völlig unklar, gegenüber wem sie die angeblich von der Steuer ausgenommenen Leistungen erbringe. Nach Ansicht der ESTV sei der Leistungsempfänger wohl der Lieferant. Allerdings werde aus der Verfügung nicht klar, worin die Leistung an den Lieferanten bestehen solle. Würde eine Schuldübernahme vorliegen, wäre das Mitglied, dessen Schuld übernommen werde, Leistungsempfänger. Gegenüber dem Lieferanten werde bei einer Schuldübernahme keine Leistung erbracht. Würde also eine Schuldübernahme vorliegen, dann müsste gegenüber dem Mitglied ein Entgelt ermittelt werden.
3.4.2.4 Hierzu ist der Beschwerdeführerin zu entgegnen, dass sie noch im Rahmen ihrer Stellungnahme vom 25. Januar 2023 zum provisorischen Kontrollergebnis der ESTV (vgl. Sachverhalt Bst. C.c) ausführte, dass die Lieferanten bereit seien, ihr ein Skonto für die bessere Bonität zu gewähren. Gleiches geht auch aus den aktenkundigen Verträgen hervor. Ein wesentlicher Unterschied zwischen den EZV zum V-Modell und denjenigen zum M-Modell liegt - wie schon gesehen (E. 3.1.1) - darin, dass beim V-Modell der Rechnungs- und Zahlungsfluss über die Beschwerdeführerin läuft. Lieferanten, die das V-Modell wählen, «verzichten» auf Umsatz, indem sie - im Unterschied zum M-Modell - ein Skonto von 2% gewähren, welches bei der Beschwerdeführerin verbleibt. Mit anderen Worten entschädigen sie die seitens der Beschwerdeführerin gewährte bessere Bonität mit den besagten 2% (vgl. zum Beispiel die EZV vom 6. Mai 2010 / 31. Mai 2010 mit der D._______ AG, welche sowohl das M-Modell als auch das V-Modell abdeckt; E. 3.1.1). Die Lieferanten sind somit nicht nur Vertragspartner der externen, privativen Schuldübernahme seitens der Beschwerdeführerin, sondern sie sind mehrwertsteuerlich gesehen auch Leistungsempfänger dieser Schuldübernahme (E. 2.5.1).
Des Weiteren sind auch die Ausführungen der ESTV, wonach es sich bei der Leistung der Beschwerdeführerin um eine mehrwertsteuerlich einheitlich zu beurteilende Gesamtleistung i.S.v. Art. 19 Abs. 3 MWSTG handelt, nicht zu beanstanden. Die Rechnungsstellung und das Handling durch die Beschwerdeführerin sind lediglich die logische Folge aus der Schuldübernahme bzw. aus der Übernahme des Delkredere-Risikos, welche Kern der Leistung der Beschwerdeführerin ist, und können nicht von dieser getrennt werden. Die Leistung der Beschwerdeführerin an die Lieferanten, welche mit 2% Skonto abgegolten wird, ist somit gesamthaft als Leistung im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. b MWSTG zu betrachten.
3.5
3.5.1 Weiter bestreitet die Beschwerdeführerin die seitens der ESTV berechnete Vorsteuerkorrektur insofern, als sie vorbringt, die in der Einschätzungsmitteilung vorgenommenen (und in der Verfügung übernommenen) Berechnungen für eine Vorsteuerkorrektur seien von vornherein offensichtlich falsch.
3.5.2 Die Vorsteuerabzugskorrektur muss sachgerecht sein. Hat die ESTV eine Vorsteuerabzugskorrektur vorzunehmen, weil der Steuerpflichtige eine solche unterlassen hat, steht ihr bei der Wahl der anzuwendenden Methode ein weiter Ermessensspielraum zu. Vom Gericht ist nur zu prüfen, ob die gewählte Methode sachgerecht ist und ob sich die Verwaltung bei der vorgenommenen Vorsteuerabzugskorrektur innerhalb ihres Ermessensspielraums bewegt hat (E. 2.8.3).
3.5.3 Die ESTV führt hierzu in der angefochtenen Verfügung u.a. aus, sie habe die Vorsteuerkorrektur gestützt auf eigene Berechnungen (Art. 65 Bst. c MWSTV) in Anwendung der 3-Topf-Methode vorgenommen. Als Schlüssel zur Ermittlung der massgebenden Verwendung habe sie sich auf das Verhältnis der Bruttogewinne aus den unternehmerischen, nicht zum Vorsteuerabzug berechtigenden Tätigkeiten zu den Bruttogewinnen aus sämtlichen zum Vorsteuerabzug berechtigenden Tätigkeiten auf Basis der Buchhaltung der Beschwerdeführerin gestützt (Methode «Einheit der Leistung»; Verfügung der ESTV vom 25. Februar 2025 E. II.4.3.2).
Basierend auf diesen Ausführungen der ESTV kann die von ihr angewandte Methode - gerade auch mit Blick auf ihren weiten Ermessensspielraum - als sachgerecht betrachtet werden. Die jegliche Substanziierung vermissen lassenden gegenteiligen Ausführungen der Beschwerdeführerin ändern hieran nichts.
3.6 Zurecht nicht bestritten ist sodann das pragmatische Vorgehen der ESTV hinsichtlich der zu Unrecht geltend gemachten Vorsteuern auf dem Warenaufwand sowie der zu Unrecht ausgewiesen MWST auf den (darauffolgenden, vermeintlichen) Warenlieferungen an die Mitglieder (vgl. Sachverhalt Bst. E; Verfügung der ESTV vom 25. Februar 2025 E. II.4.2).
3.7 Zusammenfassend kann somit festgehalten werden, dass die Beschwerdeführerin hinsichtlich der in Frage stehenden Warenlieferungen nicht als indirekte Stellvertreterin fungierte. Stattdessen erbrachte sie von der Steuer ausgenommene Leistungen im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs, nämlich die Übernahme von Verbindlichkeiten im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. b MWSTG. Infolge der sich hieraus ergebenden gemischten Verwendung war eine Vorsteuerabzugskorrektur vorzunehmen, welche seitens der ESTV sachgerecht umgesetzt wurde. Die angefochtene Verfügung erweist sich dem Gesagten nach als rechtens. Damit ist die Beschwerde abzuweisen.
4. Abschliessend bleibt über die Kosten- und Entschädigungsfolgen des Beschwerdeverfahrens zu befinden.
4.1 Ausgangsgemäss sind der Beschwerdeführerin die Verfahrenskosten in Höhe von CHF 6'000.- aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG und Art. 1-4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu entnehmen.
4.2 Die unterliegende Beschwerdeführerin hat keinen Anspruch auf eine Parteientschädigung (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario). Als Bundesbehörde steht eine solche auch der Vorinstanz nicht zu (Art. 7 Abs. 3 VGKE).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Die Verfahrenskosten in Höhe von CHF 6'000.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Der im gleichen Umfang einbezahlte Kostenvorschuss wird zur Begleichung der Verfahrenskosten verwendet.
3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
4. Dieses Urteil geht an die Beschwerdeführerin und die Vorinstanz.
Der vorsitzende Richter:
Der Gerichtsschreiber:
Jürg Steiger
Roger Gisclon
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).
Versand:
Zustellung erfolgt an:
- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)