bvger · A-1299/2023 · 2023-02-15 · fr

Taxe sur la valeur ajout&eacute;e | TVA (2016-2020); demande de reconsidération; décision sur réclamation du 15 février 2023

Bundesverwal tungsgeri cht 
T ri bunal admi ni strati f fédéral 
T ri bunal e amm ini strati vo federal e 
T ri bunal admi ni strati v federal 
Cour I 
A-1299/2023 
 
 
A r r ê t d u 9 a o û t 2 0 2 3 
Composition 
Annie Rochat Pauchard (présidente du collège), 
Pierre-Emmanuel Ruedin, Keita Mutombo, juges, 
Valérie Humbert, greffière. 
Parties 
A._______, 
recourant, 
 
contre 
Administration fédérale des contributions AFC, 
Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, 
Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne, 
autorité inférieure. 
 
Objet 
TVA (2016-2020) ; demande de reconsidération ; 
décision sur réclamation du 15 février 2023. 
 
 
 


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Vu 
la notification d’estimation du 4 novembre 2021 par laquelle l’Administra-
tion fédérale des contributions (ci-après : l’AFC) a fixé à 19'457 francs le 
montant de la correction de l’impôt en sa faveur pour les années contrô-
lées, à la charge de A._______, inscrit sous la raison individuelle 
« Az._______ » au registre du commerce du canton de Genève, 
l’opposition à ladite notification d’estimation formulée le 24 novembre 2021 
par l’entremise de la Fiduciaire B._______ Sàrl, 
la décision du 28 avril 2022 – notifiée par courrier A-Post Plus le 29 avril 
suivant directement à A._______, faute d’une procuration en faveur de la 
fiduciaire précitée – par laquelle l’AFC a confirmé le montant de la correc-
tion de l’impôt tel que déterminé par la notification d’estimation et, tenant 
compte de paiements déjà effectués, fixé le solde de TVA due, intérêts mo-
ratoires non compris, à 8'657 francs, 
le courrier de A._______, daté du 30 septembre 2022 et expédié à l’AFC 
le 17 octobre suivant, qui fournit des explications sur certaines opérations 
en joignant des copies de factures et extraits de compte, requérant ainsi 
implicitement que soit calculée à nouveau la créance fiscale en faveur de 
l’Etat, 
le pli du 8 novembre 2022 par lequel l’AFC a communiqué à A._______ 
que la décision du 28 avril 2022, n’ayant pas fait l’objet d’une réclamation 
dans les 30 jours suivant sa notification, était entrée en force et que les 
conditions ouvrant la voie de droit extraordinaire de la révision n’étaient 
pas satisfaites en l’espèce, ce qui signifiait que le montant de la correction 
de l’impôt ne pouvait plus être revu, 
le courrier du 14 novembre 2022 par lequel A._______ s’est justifié en ar-
guant n’avoir pas bien compris ce qui lui avait été demandé et a requis de 
l’AFC la révision de son dossier et le remboursement du montant déjà 
payé, 
la décision de l’AFC du 14 décembre 2022 prononçant l’irrecevabilité de la 
demande de révision, 
la réclamation formée le 29 janvier 2023 (datée du 25) par A._______ et 
Aa._______ à l’encontre de cette décision, 


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la décision sur réclamation du 15 février 2022 [recte : 2023] par laquelle 
l’AFC a rejeté les arguments de A._______, les conditions de la révision 
n’étant pas satisfaites, 
le courrier adressé le 1er mars 2023 à l’AFC (ci-après : aussi autorité infé-
rieure) et transmis par elle le 6 suivant au Tribunal administratif fédéral 
(ci-après : le Tribunal ou le TAF) comme objet de sa compétence, par le-
quel A._______ et Aa._______, évoquant leur situation financière difficile, 
demandent une nouvelle fois que leur dossier fiscal soit révisé, 
la décision incidente du 8 mars 2023 par laquelle le TAF, après avoir ex-
posé les conditions de la révision et relevé que Aa._______ n’avait pas la 
qualité de partie, invite A._______ à confirmer sa volonté de recourir en 
précisant ses motifs et moyens de preuve et à s’acquitter d’une avance sur 
les frais, 
la confirmation de la volonté de recourir datée du 16 mars 2023 de 
A._______ à l’encontre de « la déclaration de la décision du 28 avril 2022 
en raison d’une demande de reconsidération sur les factures non compta-
bilisées de 2016 à 2019 », qui justifie sa « demande hors délai » par son 
manque de compétences administratives et par sa faible compréhension 
de la langue française, transmettant toute une série de factures et pièces 
comptables, 
les pièces versées spontanément en procédure les 20 et 31 mars 2023, le 
19 avril et le 2 mai 2023 par le recourant qui s’est acquitté de l’avance de 
frais le 28 mars 2023, 
la réponse de l’autorité inférieure du 2 mai 2023 qui conclut en substance 
au rejet du recours, faute de motif valable de révision, 
la réplique du recourant du 31 mai 2023 – datée du 23 mai et transmise à 
l’autorité inférieure le 8 juin 2023 – qui soutient en substance, qu’il ne s’agit 
pas d’une demande de révision mais d’une constatation inexacte des faits 
et qui maintient son recours, 
les écritures spontanées datées des 12 et 16 juin 2023 par lesquelles le 
recourant fournit des explications notamment sur les « factures notifiées 
comme non comptabilisées », ainsi que différentes erreurs et produit des 
extraits d’un compte bancaire, 
les autres faits et allégations des parties repris pour autant que besoin, 
dans les considérants qui suivent, 


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et considérant 
1. Compétence fonctionnelle du TAF et objet du litige 
qu’il n’est pas aisé de déterminer si le courrier du recourant du 1er mars 
2023 concerne la décision du 28 avril 2022 ou s’il s’agit d’un recours à 
l’encontre de la décision sur réclamation du 15 février 2023, les écritures 
du recourant variant à cet égard, 
que s’il s’agit d’un recours dirigé à l’encontre de la décision sur réclamation 
du 15 février 2023, le TAF est compétent pour le traiter (cf. art. 31, 32 al. 2 
et 33 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le TAF [LTAF, RS 173.32]), la 
procédure étant régie par la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la pro-
cédure administrative (PA, RS 172.021), pour autant que la LTAF n'en dis-
pose pas autrement (art. 37 LTAF), 
qu’en revanche si le courrier du 1er mars 2023 du recourant a trait à la 
décision du 28 avril 2022, il est objet de la compétence de l’autorité infé-
rieure, qui n’aurait dès lors pas dû le transmettre au TAF et à laquelle il 
devrait être renvoyé à l’issue d’un prononcé d’irrecevabilité, 
2. Réclamation contre la décision du 28 avril 2022 
qu’en effet, ainsi que le précisaient les voies de droit dont était assortie la 
décision du 28 avril 2022, les décisions de l’AFC peuvent faire l’objet d’une 
réclamation adressée à elle par écrit dans les 30 jours qui suivent leur no-
tification (cf. art. 83 al. 1 et al. 2 de la loi fédérale du 12 juin 2009 régissant 
la taxe sur la valeur ajoutée [LTVA, RS 641.20]), faute de quoi elles entrent 
en force de chose jugée formelle et deviennent exécutoires, 
que cela étant, le renvoi à l’autorité inférieure pour qu’elle traite formelle-
ment d’une réclamation manifestement tardive est vain, sauf éventuelle-
ment à considérer l’écriture du recourant du 17 octobre 2022 (datée du 30 
septembre 2022) comme une réclamation tardive avec demande implicite 
de restitution de délai au sens de l’art. 24 al. 1 PA, demande sur laquelle 
l’autorité inférieure ne s’est pas déterminée, 
qu’en effet, pour expliquer son retard à réagir, le recourant évoque dans ce 
courrier son inexpérience comptable et dans des courriers ultérieurs ses 
incompétences administratives et sa méconnaissance de la langue fran-
çaise, 


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qu’aux termes de l’art. 24 al. 1 PA, si le requérant ou son mandataire a été 
empêché, sans sa faute (condition matérielle), d’agir dans le délai fixé, ce-
lui-ci est restitué pour autant que, dans les trente jours à compter de celui 
où l’empêchement a cessé, le requérant ou son mandataire ait déposé une 
demande motivée de restitution et ait accompli l’acte omis (conditions for-
melles de recevabilité), 
que l'empêchement non fautif dont il est question à l’art. 24 al. 1 PA peut 
résulter d’une impossibilité objective ou subjective d’agir à temps, 
qu’il y a impossibilité objective si la partie ou son représentant ont été em-
pêchés d'agir en temps utile en raison d'une circonstance indépendante de 
leur volonté, comme par exemple une catastrophe naturelle, des obliga-
tions militaires ou une maladie grave et soudaine mais non lorsque le re-
quérant a manqué le délai en raison d'une surcharge de travail, d'un 
manque d'organisation ou d'une absence pour cause de vacances (cf. no-
tamment : arrêt du TAF A-1743/2022 du 4 mai 2022), 
que l’on parle d’impossibilité subjective lorsque la personne tenue d'agir 
aurait été – d'un point de vue objectif – en mesure de le faire mais qu’elle 
en a été empêchée par des circonstances particulières qui ne lui sont pas 
imputables (cf. notamment : arrêt du TF 2C_287/2022 du 4 mai 2022 con-
sid. 5), comme par exemple une information erronée de l’autorité à laquelle 
elle pouvait se fier de bonne foi (cf. notamment : ATF 124 I 255 con-
sid. 1 a/aa) ou lorsqu’elle n’a pas pu s’informer par ses propres efforts sur 
la situation juridique ou faire appel à un tiers connaissant le droit (cf. arrêt 
du TF 1C_360/2010 du 26 octobre 2010 consid. 3.2.2), 
qu’une simple ignorance des règles de droit (en particulier de nature pro-
cédurale) ou une erreur sur leur portée n’entre pas en ligne de compte, à 
moins justement que l'erreur n'ait été provoquée par un renseignement 
fourni par l'autorité (cf. notamment : arrêt du TAF A-2433/2021 du 16 no-
vembre 2021 consid. 2.4.3), 
que des difficultés de compréhension (par exemple en raison de connais-
sances linguistiques insuffisantes) peuvent éventuellement justifier une 
restitution, pour autant qu'il n'ait pas été possible de prévoir une aide (par 
exemple une traduction) dans le temps à disposition (cf. STEFAN VOGEL, in: 
Auer/Müller/Schindler [éd.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Ver-
waltungsverfahren, 2e éd. 2019 [ci-après : Kommentar zum VwVG], art. 24 
N 12 s.), 


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que ce motif a par exemple été admis dans une constellation où le cumul 
avec d’autres facteurs a constitué un empêchement non fautif alors que 
chacun des facteurs pris isolément ne permettait pas la restitution du délai 
(décision nécessitant une traduction, très court délai de recours [5 jours], 
impossibilité de trouver un mandataire, cf. JAAC [2006] 70.30 consid. 2.4), 
qu’il revient au requérant d'apporter la preuve que le délai n'a pas pu être 
respecté en raison d'un obstacle qui ne lui est pas imputable (cf. notam-
ment : arrêt du TAF E-129/2021 du 26 janvier 2021 consid. 3.3), 
que la jurisprudence est très restrictive en matière de restitution de délai 
(cf. notamment : ATAF 2017 I/3 consid. 6.1) et que l’autorité ne dispose en 
outre d’aucune marge d’appréciation dans l’application de l’art. 24 al. 1 PA 
en ce sens que s’il n’existe aucun motif valable de restitution, elle doit re-
jeter la demande (cf. arrêt du TAF A-6029/2017 du 7 septembre 2018 con-
sid. 3.3 et les réf. citées), 
qu’en l’espèce les motifs indiqués par le recourant ne constituent pas des 
obstacles non fautifs insurmontables au regard de la jurisprudence qui 
vient d’être rappelée, 
que des difficultés linguistiques ne constituent pas en elles-mêmes un motif 
de restitution, 
que le recourant ne prétend d’ailleurs pas n’avoir pas compris les voies de 
droit indiquées dans la décision mais soutient plutôt ne pas connaître le 
droit de la TVA, ce qui équivaut à une ignorance des règles légales, laquelle 
n’est pas un empêchement excusable au sens de l’art. 24 al. 1 PA, parti-
culièrement si l’on considère que la TVA est régie par le principe de la taxa-
tion spontanée (ou auto-taxation, cf. notamment : ATF 143 II 268 con-
sid. 2.4), 
qu’il faut plutôt retenir que le recourant – de son aveu même (cf. son écri-
ture du 1er mars 2023) – a laissé la « situation telle quelle » sans chercher 
à la comprendre afin de pouvoir déposer une réclamation à temps, 
que ce n’est que le 23 août 2023, au moment où il a reçu un redressement 
fiscal d’une certaine importance de l’administration fiscale genevoise 
(cf. son écriture datée du 30 septembre 2022), qu’il s’est sérieusement ren-
seigné sur ses obligations, 
qu’à cet égard, le Tribunal relève que manifestement le recourant avait déjà 
fait l’objet d’un contrôle pour les années 2011-2015 et que des informations 


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au sujet de ses obligations en matière de TVA lui avaient été alors commu-
niquées par l’autorité inférieure (cf. pce 5 AFC), 
que dès lors qu’il a volontairement – sciemment ou par négligence – laissé 
passer le délai de réclamation, il lui revient d’en supporter les consé-
quences, un manque d’organisation n’étant pas un motif de restitution ad-
missible, 
que compte tenu que la condition matérielle de l’art. 24 al. 1 PA fait défaut 
(« empêché sans sa faute »), il n’y a pas lieu d’examiner si les deux condi-
tions formelles sont satisfaites, les trois conditions devant être réalisées de 
façon cumulative, 
que ce constat rend inutile le renvoi de la cause à l’autorité inférieure pour 
qu’elle se prononce formellement sur l’éventuelle demande implicite de 
restitution de délai pour déposer réclamation, 
qu’en conséquence l’écriture du recourant du 1er mars 2023 – en tant 
qu’elle concerne la décision du 28 avril 2022 – doit être déclarée irrece-
vable, 
3. Recours contre la décision sur réclamation du 15 février 2023 
que si le recours est dirigé à l’encontre de la décision sur réclamation du 
15 février 2023 qui confirme l’irrecevabilité de la demande de révision, il 
convient de relever ce qui suit, 
que, bien que l’on puisse douter qu’il réponde aux exigences de contenu 
et de forme de la procédure administrative (cf. art. 52 PA), le recours, dé-
posé en temps utile (cf. art. 50 al. 1 PA) par le destinataire de la décision 
litigieuse, lequel a participé à la procédure devant l'autorité inférieure et 
possède un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modifica-
tion (art. 48 al. 1 PA), est donc en principe recevable – sous réserve des 
conclusions qui ne le sont pas (cf. infra) – et qu’il peut être entré en matière 
sur ses mérites, 
que la révision des notifications d’estimation, des décisions et des déci-
sions sur réclamation rendues par l’AFC en matière de TVA sont régies par 
les art. 66 à 69 PA (cf. art. 85 LTVA), 
que l’art. 66 al. 2 PA prévoit que si la partie allègue des faits nouveaux 
importants ou produit de nouveaux moyens de preuve (let. a) ou si elle 
prouve que l’autorité de recours n’a pas tenu compte de faits importants 


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établis par pièces ou n’a pas statué sur certaines conclusions (let. b), 
l’autorité doit entrer en matière sur la demande de révision ; ce qui ne si-
gnifie pas encore qu’elle va procéder à la modification de la décision liti-
gieuse (cf. ATAF 2019 I/8 consid. 4.2.2), 
que les motifs portant sur I’allégation de faits nouveaux importants ou la 
production de nouveaux moyens de preuve n'ouvrent pas la voie de la ré-
vision s'ils pouvaient être invoqués dans la procédure d’établissement de 
la créance fiscale (cf. art. 66 al. 3 PA ; ATAF 2019 I/8 consid. 4.2.3), 
que les motifs de révision figurant à l’art. 66 al. 2 let. b PA, appelée aussi 
révision par inadvertance (« Versehensrevision ») par référence à l’art. 121 
let. d de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF, RS 173.110), 
supposent que l’autorité ait omis de prendre en considération une pièce 
déterminée, versée au dossier, ou l'ait mal lue, s'écartant par mégarde de 
sa teneur exacte ; elle se distingue de la fausse appréciation soit des 
preuves administrées devant l’autorité, soit de la portée juridique des faits 
établis (cf. ATF 122 II 17 consid. 3), 
que l'inadvertance doit se rapporter au contenu même du fait – lequel doit 
être d’une importance susceptible d’entraîner une décision différente – , à 
sa perception par l’autorité, mais non pas à son appréciation juridique ; 
ainsi, la révision n'est pas possible lorsque c'est sciemment que l’autorité 
a refusé de tenir compte d’un fait parce qu’elle le considérait comme non-
pertinent pour la décision à prendre, car un tel refus relève du droit (cf. AU-
GUST MÄCHLER, Kommentar zum VwVG, art. 66 PA N 21), 
que la demande de révision doit être adressée par écrit à l'autorité qui a 
statué dans les 90 jours qui suivent la découverte du motif de révision, mais 
au plus tard dix ans après la notification de la décision (art. 67 al. 1 PA) ; 
que dans le contexte d’un recours à l’encontre d’un refus d’entrer en ma-
tière sur une demande de révision, le recourant est limité à se plaindre 
uniquement de ce que l'autorité inférieure n'est pas entrée en matière sur 
sa demande ; toutes les conclusions relatives au fond du litige sont donc 
irrecevables (cf. ATAF 2019 I/8 consid. 4.2.4.3), 
qu’en l’espèce, l’allégation du recourant selon laquelle les documents pro-
duits devant le Tribunal, sont « exactement les mêmes » que ceux en main 
de l’AFC au moment du contrôle fiscal (cf. son écriture datée du 23 mai 
2023), exclut l’application de l’art. 66 al. 1 let. a PA dès lors qu’il ne postule 


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pas qu’il détient des éléments de faits ou de preuves nouveaux au sens de 
cette disposition, 
qu’en revanche, en soutenant que des faits auraient été ignorés (cf. son 
écriture datée du 23 mai 2023), en particulier en lien avec les factures de 
C._______ Architectures, avec une facture de 5'000 francs du 21 mars 
2019 et une erreur d’inscription comptable portant sur une différence de 
20'000 francs, il prétend à l’application de l’art. 66 al. 2 let. b PA, 
que, toutefois les développements du recourant à cet égard tombent à faux 
dès lors que l’autorité inférieure a traité ces questions dans sa décision du 
28 avril 2022 (notamment en ce qui concerne C._______ Architectures) et 
donné des précisions dans sa réponse du 2 mai 2023 (notamment au sujet 
de la facture de 5'000 francs et de l’erreur d’inscription), 
qu’il n’y a dès lors aucune inadvertance ou vice de procédure, 
qu’avec ses arguments, le recourant critique en fait l’appréciation juridique 
opérée par l’autorité inférieure, ce qui n’est pas admissible dans le cadre 
de l’art. 66 al. 2 let. b PA, 
que manifestement il confond les griefs qu’il aurait pu soulever à l’encontre 
de la décision du 28 avril 2022 par la voie de droit ordinaire s’il n’avait pas 
laissé échoir le délai sans réagir, et ceux qu’il peut faire valoir par la voie 
extraordinaire de la révision de cette même décision, 
qu’à cet égard, ses conclusions en tant qu’elles ont trait à la modification 
de la créance fiscale telle que fixée par l’AFC dans sa décision du 28 avril 
2022, outrepassent l’objet du litige et sont irrecevables, 
qu’à toutes fins utiles, le Tribunal relève encore que les explications du re-
courant sur la tenue de sa comptabilité et son ancienne comptable sont 
sans pertinence pour l’issue de la cause, étant rappelé que l’assujetti TVA 
doit tenir ses livres comptables et les documents pertinents conformément 
aux principes du droit commercial (cf. art. 70 al. 1 LTVA ; notamment : arrêt 
du TAF A-1558/2020 du 3 novembre 2021 consid. 3.2) et, cas échéant, 
supporter les défaillances de ses auxiliaires (cf. arrêt du TAF A-1379/2007 
du 18 mars 2010 consid. 3.2.3), 
que partant, c’est à bon droit que l’autorité inférieure a déclaré irrecevable 
sa requête faute d’un motif ouvrant la voie de la révision, 


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que dès lors, son recours à l’encontre de la décision sur réclamation du 15 
février 2023 est rejeté, pour autant que recevable, 
que par surabondance, le Tribunal précise que si les difficultés financières 
du recourant ne peuvent ni atténuer ses obligations fiscales ni réduire le 
montant de la créance fiscale dont il est redevable, rien ne l’empêche de 
prendre langue avec l'autorité inférieure afin de convenir d'un plan de paie-
ment (cf. art. 90 LTVA), 
4. Frais 
que le recourant qui succombe entièrement doit supporter les frais de jus-
tice (art. 63 al. 1 PA), 
que, compte tenu de l’ampleur du travail liée à la procédure 
(cf. l'art. 63 al. 4bis PA et art. 4 du règlement du 21 février 2008 concernant 
les frais, dépens et indemnités fixés par le TAF [FITAF, RS 173.320.2], 
ceux-ci sont fixés à 1’000 francs, 
que ce montant sera prélevé sur l’avance de frais de 2'500 francs déjà ver-
sée par le recourant et le solde de 1'500 francs lui sera restitué une fois le 
présent arrêt entré en force, 
(le dispositif de l’arrêt se trouve à la page suivante) 
 
 


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le Tribunal administratif fédéral prononce : 
1. 
Les courriers du recourant datés des 2 mai, 12 et 16 juin 2023 sont trans-
mis à l’autorité inférieure pour information. 
2. 
Le recours est rejeté dans la mesure de sa recevabilité. 
3. 
Les frais de procédure de 1’000 francs sont mis à la charge du recourant. 
Ce montant sera prélevé sur l’avance de frais déjà versée de 2'500 francs. 
Le solde de 1'500 francs lui sera restitué une fois le présent arrêt entré en 
force. 
4. 
Le présent arrêt est adressé au recourant et à l'autorité inférieure. 
 
L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante. 
 
La présidente du collège : 
La greffière : 
 
 
Annie Rochat Pauchard 
Valérie Humbert 
 
 
 


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Indication des voies de droit : 
La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 
Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne, par la voie du recours en matière de 
droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss 
et 100 LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au 
plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention 
de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou 
consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire doit être rédigé dans une 
langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de 
preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doi-
vent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains de la partie 
recourante (art. 42 LTF). 
 
Expédition : 
 
 


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Le présent arrêt est adressé : 
– 
au recourant (acte judiciaire) 
– 
à l'autorité inférieure (n° de réf. ; acte judiciaire avec annexes)