bvger · A-593/2024 · 2018-12-31 · it

Imposta sul valore aggiunto | Imposta sul valore aggiunto (1° dicembre 2015 - 31 dicembre 2018; attività indipendente, attribuzione delle prestazioni, unità d'impresa, tassazione d'ufficio)

Bundesverwal tungsgeri cht 
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Corte I 
A-593/2024 
 
 
S e n t e n z a d e l 1 6 l u g l i o 2 0 2 5 
Composizione 
Giudici Annie Rochat Pauchard (presidente del collegio), 
Pierre-Emmanuel Ruedin, Iris Widmer, 
cancelliere Simone Aldi. 
Parti 
A.______,…, 
patrocinata dall’avv. Curzio Fontana, 
Studio legale e notarile Fontana,…, 
ricorrente, 
 
contro 
Amministrazione federale delle contribuzioni AFC, 
Divisione principale dell'imposta sul valore aggiunto, 
Schwarztorstrasse 50, 3003 Berna, 
autorità inferiore. 
 
Oggetto 
Imposta sul valore aggiunto (1° dicembre 2015 - 31 dicem-
bre 2018; attività indipendente, attribuzione delle prestazioni, 
unità d'impresa, tassazione d'ufficio). 
 
 
 


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Fatti: 
A. 
A.a La società A._______ (di seguito: società contribuente o società) è 
stata iscritta dal 1° gennaio 2015 al 31 dicembre 2019 quale contribuente 
IVA presso l’Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC). Lo scopo 
di tale società consiste: 
(…) 
Nei mesi da dicembre 2015 a luglio 2017, la società contribuente ha gestito 
un postribolo situato a (…), denominato (…). Tale locale era gestito in pre-
cedenza dalla società (…), la quale ne ha ripreso nuovamente la direzione 
a partire dal mese di agosto 2017. 
A.b Nei mesi di novembre e dicembre 2019, l’AFC ha eseguito un controllo 
fiscale presso la società contribuente per i periodi fiscali dal 1° dicembre 
2015 al 31 dicembre 2018. A seguito di tale controllo, l’AFC ha emesso, in 
data 14 gennaio 2020, un avviso di tassazione (n. (…); di seguito: AT) ed 
effettuato un recupero d’imposta di complessivi franchi 129’067.- oltre inte-
ressi di more a far tempo dal 30 novembre 2017 (i.e. data di scadenza). 
Detto recupero d’imposta concerne, in particolare, la determinazione e l’im-
posizione della cifra d’affari derivante dalle prestazioni erotiche effettuate 
dalle professioniste (cfr. cifra 1a dell’AT, atto n. 4 dell’incarto dell’autorità 
inferiore, di seguito: inc. AFC) e un accredito d’imposta concernente i ricavi 
derivanti dalla locazione delle camere a dette professioniste (cfr. cifra 1b 
dell’AT, atto n. 4 inc. AFC). 
A.c Con scritto dell'11 febbraio 2020, la società contribuente ha contestato 
l’AT, sostenendo che la cifra d'affari realizzata dalle professioniste non le 
dovrebbe essere attribuita. Inoltre, la società ha contestato la stima operata 
dall'AFC per determinare l’importo di detta cifra d’affari, sostenendo che, 
ogni camera – dal costo medio di franchi 57.- –, venisse affittata per svol-
gere un'unica e singola prestazione e non due prestazioni e mezzo, così 
come erroneamente indicato dall’AFC. In via subordinata, la società con-
tribuente ha quindi presentato una rielaborazione dei calcoli e ha chiesto 
che l’importo d’imposta venisse ridotto sulla base della cifra da essa deter-
minata. 
B. 
B.a Con decisione del 3 gennaio 2022, l'AFC ha respinto le contestazioni 
sollevate dalla società ricorrente in data 11 febbraio 2020 e ha confermato 
il recupero d'imposta di cui all’AT. Più precisamente, l’AFC ha affermato – 


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in sintesi – che la società apparirebbe verso l'esterno quale fornitrice delle 
prestazioni erotiche e che le professioniste farebbero parte integrante della 
sua organizzazione, formando così – con la società contribuente – un'unità 
d'impresa. Pertanto, a dire dell'AFC, la società sarebbe la sola a esercitare 
un'attività indipendente ai sensi della LIVA: la cifra d'affari derivanti dalle 
prestazioni erotiche andrebbe quindi a essa attribuita. Sempre in sede di 
decisione, l'AFC ha poi riconfermato la sua stima relativa alla determina-
zione di tale cifra d'affari realizzata dalle professioniste. Con riferimento a 
tale aspetto, l’AFC ha indicato che, nella sua valutazione, avrebbe già con-
siderato il fatto che l’affitto di una camera corrispondere a una singola pre-
stazione erotica e che quindi il calcolo presentato in sede di contestazione 
dalla società contribuente non sarebbe plausibile, così come nemmeno 
corroborato dai necessari giustificativi. 
B.b Avverso tale decisione, in data 31 gennaio 2022, la società contri-
buente ha interposto reclamo. In via preliminare, la società ha chiesto che 
le venisse concesso l’accesso atti integrale con rispettiva assegnazione di 
un ulteriore termine per completare il suo reclamo. In via principale, la so-
cietà ha chiesto l’annullamento della decisione, sostenendo che la cifra 
d'affari realizzata dalle professioniste non le dovesse essere attribuita. In 
via subordinata, la società ha inoltre contestato la stima operata dall'AFC 
per determinare l’importo delle entrate derivanti delle prestazioni erotiche 
effettuate dalle professioniste, chiedendo che, il credito fiscale per i periodi 
dal 1° gennaio 2015 al 31 dicembre 2018, venisse determinato in un im-
porto massimo pari a franchi 30'895.-. Infine, la società ha chiesto l'audi-
zione del suo amministratore e della cassiera attiva durante gli esercizi 
contabili in esame. 
B.c Con scritti dell’8 febbraio 2022 e del 3 ottobre 2023, l’AFC ha concesso 
l’accesso atti integrale alla società contribuente, così come le ha impartito 
un termine per completare il reclamo 31 gennaio 2022. Con scritto 15 no-
vembre 2023, la società ha poi completato il suo reclamo. 
B.d Con decisione su reclamo del 19 dicembre 2023, l’AFC ha respinto il 
reclamo della società e confermato integralmente la sua decisione del 3 
gennaio 2022. 
C. 
C.a Avverso la predetta decisione su reclamo, la società contribuente (di 
seguito: ricorrente, società ricorrente o società insorgente) ha – per il tra-
mite del suo patrocinatore – inoltrato ricorso 26 gennaio 2024 dinanzi al 
Tribunale amministrativo federale. La ricorrente chiede, in via principale, 


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che il suo ricorso venga accolto e che la decisione impugnata venga an-
nullata. In via subordinata, la ricorrente domanda che la decisione venga 
annullata e che gli atti vengano retrocessi all’AFC affinché proceda, dopo 
accertamenti e istruttoria, a emettere un nuovo giudizio. In via ancor più 
subordinata, la società ricorrente chiede che la decisione impugnata venga 
annullata e che il credito fiscale per il periodo dal 1° gennaio 2015 al 31 
dicembre 2018 venga fissato in un massimo di franchi 24’707.-. In ogni 
caso, la ricorrente protesta tasse, spese e ripetibili. 
Invocando le medesime censure già addotte dinanzi all’AFC, la ricorrente 
afferma, in sintesi, che la cifra d’affari conseguita dalle professioniste 
nell’esercizio della loro attività andrebbe attribuita a quest’ultime anziché a 
alla società: ella non agirebbe, verso l’esterno, quale fornitrice delle pre-
stazioni erotiche. La società ricorrente contesta poi i calcoli effettuati 
dall’AFC, per determinare tale cifra d’affari, ovvero quella soggetta a IVA e 
generata dall’attività delle professioniste. I calcoli sarebbero arbitrari, così 
come l’attitudine dell’autorità inferiore contrario alla buona fede. Infine, vi 
sarebbe anche un problema di prescrizione e perenzione dei crediti fiscali 
qui in esame. 
C.b Con risposta 12 marzo 2024, l’AFC ha respinto le censure invocate 
dalla ricorrente in sede di ricorso, riconfermando le proprie argomentazioni 
e domandando che il ricorso venisse respinto. 
C.c Con replica del 29 aprile 2024, la ricorrente ha preso posizione in me-
rito a quanto esposto dall’autorità inferiore in data 12 marzo 2024, riconfer-
mando quanto già detto in sede di ricorso, precisando, inoltre, le proprie 
censure. 
C.d Con scritto del 22 maggio 2024, l’AFC ha rinunciato a produrre una 
duplica e ha richiamato le sue precedenti decisioni e prese di posizione. A 
suo dire, tali atti rispondono in maniera sufficiente alle censure sollevate 
dalla ricorrente. 
D. 
Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessario, nei 
considerandi in diritto del presente giudizio. 
Diritto: 
1. 
1.1 Giusta l’art. 31 della legge sul Tribunale amministrativo federale (LTAF, 
RS 173.32) e su riserva delle eccezioni di cui all’art. 32 LTAF, qui non date, 


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il Tribunale amministrativo federale giudica i ricorsi contro le decisioni ai 
sensi dell’art. 5 della legge federale sulla procedura amministrativa (PA, 
RS 172.021). In particolare, le decisioni pronunciate su reclamo dall’AFC 
in materia IVA possono essere impugnate dinanzi al Tribunale amministra-
tivo federale (cfr. art. 33 lett. d LTAF; art. 83 cpv. 1 della legge federale del 
12 giugno 2009 concernente l’imposta sul valore aggiunto [LIVA, 
RS 641.20]). Il Tribunale è dunque competente per dirimere la presente 
vertenza. 
Fatta eccezione per quanto prescritto direttamente dalla LTAF come pure 
da eventuali normative speciali, la procedura dinanzi al Tribunale è retta 
dalla PA (cfr. art. 37 LTAF; art. 2 cpv. 4 PA; art. 81 cpv. 1 LIVA). Nell’ambito 
delle procedure in materia IVA, non si applica l’art. 2 cpv. 1 PA (cfr. art. 81 
cpv. 1 LIVA). 
1.2 Il presente ricorso è stato interposto tempestivamente (art. 20 segg., 
art. 50 PA), nel rispetto delle esigenze di contenuto e di forma previste dalla 
legge (art. 52 PA). L’atto impugnato è una decisione dell’AFC fondata sul 
diritto pubblico federale giusta l’art. 5 PA, che impone la società ricorrente 
al pagamento dell’IVA. Poiché la decisione impugnata comporta un onere 
pecuniario per la ricorrente, quest’ultima risulta legittimata a ricorrere ai 
sensi dell’art. 48 cpv. 1 PA. Il ricorso è pertanto ricevibile in ordine e deve 
essere esaminato nel merito. 
2. 
2.1 Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere invo-
cati la violazione del diritto federale, compreso l’eccesso o l’abuso del po-
tere di apprezzamento (cfr. art. 49 lett. a PA), l’accertamento inesatto o in-
completo di fatti giuridicamente rilevanti (cfr. art. 49 lett. b PA) nonché l’ina-
deguatezza (cfr. art. 49 lett. c PA; cfr. MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAY-
SER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 3a ed. 2022, 
n. 2.149). 
In particolare, giusta l’art. 49 lett. b PA, l’accertamento dei fatti è incompleto 
allorquando tutte le circostanze di fatto e i mezzi di prova determinanti per 
la decisione non sono stati presi in considerazione dall’autorità inferiore. 
L’accertamento è invece inesatto allorquando l’autorità ha omesso d’am-
ministrare la prova di un fatto rilevante, ha apprezzato in maniera erronea 
il risultato dell’amministrazione di un mezzo di prova, o ha fondato la pro-
pria decisione su dei fatti erronei, in contraddizione con gli atti dell’incarto, 
ecc. (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-620/2023 del 22 luglio 2024 


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consid. 2.2; A-671/2015 del 3 agosto 2020 consid. 2.1; A-5367/2018 del 
20 agosto 2019 consid. 2.1 con rinvii). 
2.2 Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi addotti 
(cfr. art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della decisione 
impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (cfr. DTF 142 V 551 con-
sid. 5; 141 V 234 consid. 1; sentenza del TAF A-556/2024 del 26 novembre 
2024 consid. 2.2; DTAF 2007/41 consid. 2; MOOR/POLTIER, Droit 
administratif, vol. II, 3a ed. 2011, no. 2.2.6.5, pag. 300). I principi della mas-
sima inquisitoria e dell’applicazione d’ufficio del diritto sono tuttavia limitati: 
l’autorità competente procede difatti spontaneamente a constatazioni com-
plementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure sollevate o 
dagli atti risultino indizi in tal senso (cfr. DTF 141 V 234 consid. 1 con rinvii; 
122 V 157 consid. 1a; 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27 consid. 3.3). 
Secondo il principio di articolazione delle censure (« Rügeprinzip ») l’auto-
rità di ricorso non è tenuta a esaminare le censure che non appaiono evi-
denti o non possono dedursi facilmente dalla constatazione e presenta-
zione dei fatti, non essendo a sufficienza sostanziate (cfr. DTF 141 V 234 
consid. 1; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAYSER, op. cit., n. 1.55). Il princi-
pio inquisitorio non è quindi assoluto, atteso che la sua portata è limitata 
dal dovere delle parti di collaborare all’istruzione della causa (cfr. DTF 143 
II 425 consid. 5.1; 140 I 285 consid. 6.3.1; 128 II 139 consid. 2b). Il dovere 
processuale di collaborazione concernente il ricorrente che interpone un 
ricorso al Tribunale nel proprio interesse, comprende, in particolare, l’ob-
bligo di portare le prove necessarie, d’informare il giudice sulla fattispecie 
e di motivare la propria richiesta, ritenuto che in caso contrario arrischie-
rebbe di dover sopportare le conseguenze della carenza di prove (cfr. 
art. 52 PA; cfr. DTF 140 I 285 consid. 6.3.1; 119 III 70 consid. 1; MOOR/POL-
TIER, op. cit., no. 2.2.6.3, pag. 293 e segg.). 
2.3 Allorquando l’autorità reputa come chiare le circostanze di fatto e che 
le prove assunte le abbiano permesso di formarsi una propria convinzione, 
essa emana la propria decisione. In tale ipotesi, se procedendo in modo 
non arbitrario ad un apprezzamento anticipato delle prove proposte, è con-
vinta che le stesse non potrebbero condurla a modificare la sua opinione, 
essa può porre un termine all’istruzione (cfr. DTF 144 II 427 consid. 3.1.3; 
133 II 384 consid. 4.2.3 con rinvii; [tra le tante] sentenze del TAF 
A-556/2024 del 26 novembre 2024 consid. 2.3.1; A-620/2023 del 22 luglio 
2024 consid. 5.8 con rinvii; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER/KAYSER, op. cit., 
n. 3.144). Tale modo di procedere non è contrario al diritto di essere sentito 
garantito dall’art. 29 cpv. 2 della Costituzione federale della Confedera-
zione Svizzera del 18 aprile 1999 ([Cost.; RS 101]; cfr. DTF 144 II 427 


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consid. 3.1.3; 141 I 60 consid. 3.3; sentenza del TAF A-2176/2020 del 
20 gennaio 2021 consid. 2.3 con rinvii). 
Se al contrario, l’autorità di ricorso rimane nell’incertezza dopo aver prov-
veduto alle investigazioni richieste dalle circostanze, essa applicherà le re-
gole sulla ripartizione dell’onere probatorio. In tale contesto, e a difetto di 
disposizioni speciali in materia, il giudice s’ispirerà all’art. 8 del Codice ci-
vile svizzero del 10 dicembre 1907 (CC, RS 210), in virtù del quale chi vuol 
dedurre il suo diritto da una circostanza di fatto da lui asserita, deve fornirne 
la prova. Detto in altre parole, incombe all’amministrato il compito di stabi-
lire i fatti che sono di natura a procurargli un vantaggio e all’amministra-
zione di dimostrare l’esistenza di quelli che assoggettano ad un obbligo in 
suo favore. L’assenza di prove va a scapito della parte che intendeva trarre 
un diritto da una circostanza di fatto non provata. Inoltre la sola allegazione 
non basta (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-556/2024 del 26 novembre 
2024 consid. 2.3.1; A-620/2023 del 22 luglio 2024 consid. 5.9 con rinvii; 
A-6182/2012 del 27 agosto 2013 consid. 2.3.2). Il principio inquisitorio non 
ha alcuna influenza sulla ripartizione dell’onere probatorio, poiché inter-
viene ad uno stadio anteriore (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF 
A-556/2024 del 26 novembre 2024 consid. 2.3.1; A-620/2023 del 22 luglio 
2024 consid. 5.9 con rinvii; A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 2.3). 
Applicate al diritto fiscale, tali regole presuppongono che l’amministrazione 
fiscale sopporti l’onere della prova delle circostanze di fatto che determi-
nano l’imposizione o l’importo dell’imposta dovuto, ovvero i fatti che fonda-
no o aumentano l’imposizione, mentre l’assoggettato di quelle che diminui-
scono o azzerano l’imposizione, ovvero i fatti che l’esonerano o riducono 
l’importo d’imposta dovuto (cfr. DTF 146 II 6 consid. 4.2 con rinvii; 144 II 
427 consid. 8.3.1; 140 II 248 consid. 3.5; 133 II 153 consid. 4.3; [tra le tante] 
sentenze del TAF A-556/2024 del 26 novembre 2024 consid. 2.3.2; 
A-620/2023 del 22 luglio 2024 consid. 5.10 con rinvii). Se le prove raccolte 
dall’autorità forniscono sufficienti indizi dell’esistenza di elementi imponibili, 
spetta poi di nuovo al contribuente stabilire l’esattezza delle sue afferma-
zioni e sostenere l’onere della prova del fatto che giustifica la sua esen-
zione (cfr. DTF 133 II 153 consid. 4.3; [tra le tante] sentenza del TAF 
A-2888/2016 del 16 giugno 2017 consid. 3.2 con rinvii). Tuttavia, ciò si ap-
plica solo se risulta impossibile, nell’ambito della massima inquisitoria e in 
applicazione del principio del libero apprezzamento delle prove, stabilire i 
fatti corrispondenti con un grado di verosimiglianza sufficiente alla realtà 
(cfr. DTF 139 V 176 consid. 5.2; [tra le tante] sentenze del TAF A-556/2024 
del 26 novembre 2024 consid. 2.3.2; A-6526/2020 del 5 luglio 2022 con-
sid. 2.3; A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 2.3 con rinvii). 


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3. 
3.1 La LIVA è entrata in vigore il 1° gennaio 2010. Fatto salvo l’art. 113 
LIVA, le disposizioni del diritto anteriore e le loro prescrizioni d’esecuzione 
rimangono ancora applicabili a tutti i fatti e i rapporti di diritto sorti durante 
la loro validità (art. 112 cpv. 1 LIVA). Nella misura in cui la fattispecie in 
esame concerne i periodi fiscali dal 1° gennaio 2015 al 31 dicembre 2018, 
alla stessa risultano dunque applicabili la LIVA e l’ordinanza del 27 novem-
bre 2009 concernente l’imposta sul valore aggiunto (OIVA, RS 641.201). 
Più precisamente, per quanto concerne il diritto materiale risulta applicabile 
la LIVA nella sua versione in vigore durante i periodi fiscali qui in esame. 
3.2 
3.2.1 Nel caso in disamina, prima di entrare nel merito del ricorso, lo scri-
vente Tribunale deve, preliminarmente, esaminare se i crediti fiscali in og-
getto sono prescritti o meno. 
Di fatto, la prescrizione – se constatata – comporta la perenzione della pre-
tesa dell’autorità inferiore. La prescrizione è una questione di diritto che va 
esaminata d’ufficio dall’autorità e non necessita d’essere sollevata dall’as-
soggettato (cfr. DTF 142 II 182 consid. 3.2.1; 138 II 169 consid. 3.2; sen-
tenza del TF 2C_243/2014 del 4 dicembre 2014 consid. 5 con rinvio; [tra le 
tante] sentenze del TAF A-620/2023 del 22 luglio 2024 consid. 7.2; 
A-6511/2019 del 29 luglio 2020 consid. 2.3.3; A-3678/2016 del 6 agosto 
2018 consid. 3 con rinvii; MICHAEL BEUSCH, Der Untergang der Steuerfor-
derung, 2012, pag. 278; MARLISE RÜEGSEGGER, in: Martin Zweifel et al., 
Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die 
Mehrwertsteuer, 2a ed. 2025 [di seguito: MWSTG-Kommentar 2025], n. 7 
ad art. 42 LIVA con rinvii). 
3.2.2 La prescrizione, nella misura in cui concerne l’esistenza del credito 
fiscale, è di diritto materiale (cfr. sentenze del TF 2C_243/2014 del 4 di-
cembre 2014 consid. 5 con rinvio; 2C_551/2009 del 13 aprile 2010 con-
sid. 2.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-620/2023 del 22 luglio 2024 con-
sid. 7.2; A-3678/2016 del 6 agosto 2018 consid. 3.1 con rinvii; BEUSCH, 
op. cit., pag. 282 seg.; RÜEGSEGGER, MWSTG-Kommentar 2025, n. 5 ad 
art. 42 LIVA). Per questo motivo, alla stessa risulta applicabile il diritto vi-
gente al momento in cui le circostanze di fatto alla base del gravame hanno 
avuto luogo. Nella fattispecie, la prescrizione dei crediti fiscali in materia 
IVA è retta dall’art. 42 LIVA. Giusta l’art. 42 cpv. 1 LIVA, il diritto di tassa-
zione si prescrive in cinque anni dalla fine del periodo fiscale in cui è sorto 
il credito fiscale (« termine di prescrizione relativa »). Tale termine di pre-
scrizione relativa può essere interrotto – alle condizioni di cui all'art. 42 


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cpv. 2 LTVA – fino al termine di prescrizione assoluta di 10 anni dell'art. 42 
cpv. 6 LIVA (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5842/2020 del 31 marzo 
2021 consid. 3.1.1 con rinvii). 
3.2.3 In virtù dell’art. 42 cpv. 6 LIVA, il diritto di tassazione si prescrive in 
ogni caso in dieci anni dalla fine del periodo fiscale in cui è sorto il credito 
fiscale (« termine di prescrizione assoluta »; sentenze del TAF A-620/2023 
del 22 luglio 2024 consid. 7.2; A-6511/2019 del 29 luglio 2020 con-
sidd. 2.3.1 e 2.3.2; A-3678/2016 del 6 agosto 2018 consid. 3.1). 
3.2.4 In concreto, la ripresa fiscale operata nei confronti della società ricor-
rente concerne l’IVA relativa ai periodi fiscali 2015-2018 (1° dicembre 2015 
al 31 dicembre 2018). Per quanto concerne tali periodi fiscali, il Tribunale 
constata d’ufficio, così come anche domandato dalla ricorrente, che né la 
prescrizione assoluta né quella relativa sono intervenute. In tal senso, il 
credito dell’AFC è dunque, a oggi, interamente esigibile. 
4. 
Ciò sancito, oggetto del litigio è in primo luogo l’attribuzione alla società 
ricorrente della cifra d’affari realizzata dalle professioniste nei periodi fiscali 
dal 1° gennaio 2015 al 31 dicembre 2018 nonché la conseguente ripresa 
fiscale operata nei suoi confronti. La società insorgente contesta, infatti, 
detta ripresa fiscale, così come contesta l’attribuzione delle prestazioni ero-
tiche in suo capo, sollevando, nei confronti dell’autorità inferiore, un accer-
tamento arbitrario della fattispecie, sostenendo che, tali prestazioni, an-
drebbero invero attribuite alle professioniste. Litigiosa è altresì la quantifi-
cazione dell’importo attribuito alla ricorrente in relazione all’attività dalle 
professioniste: l’autorità inferiore avrebbe, infatti, arbitrariamente quantifi-
cato la cifra d’affari soggetta a IVA. 
In tale contesto, per il Tribunale si tratta quindi di verificare se la cifra d’affari 
generata dalle professioniste debba, o meno, essere imputata alla ricor-
rente in quanto fornitrice della prestazione ai sensi della LIVA (cfr. 
consid. 8 del presente giudizio). Una volta appurato tale aspetto, il Tribu-
nale dovrà, dapprima, esaminare se l’autorità inferiore, abbia a giusto titolo, 
o meno, proceduto con una tassazione d’ufficio nel caso di specie (cfr. con-
sidd. 9.1-9.2 del presente giudizio). Successivamente, una volta appurato 
tale aspetto e in caso affermativo, questa autorità dovrà esaminare se nel 
quantificare tale importo (i.e. ovvero la stima) l’autorità inferiore sia incorsa 
in un arbitrio (cfr. considd. 9.3-9.4 del presente giudizio). Infine, questo Tri-
bunale esaminerà le restanti censure sollevate della ricorrente, in partico-
lare il fatto di sapere se l’agire dell’autorità inferiore sia contrario al principio 


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della buona fede (cfr. consid. 9.5 del presente giudizio). A tal fine, qui di 
seguito verranno dapprima richiamati i principi applicabili alla presente fat-
tispecie (cfr. considd. 5-7 del presente giudizio). 
5. 
5.1 Giusta l’art. 1 cpv. 2 LIVA, la Confederazione riscuote a titolo d’IVA 
un’imposta sulle prestazioni che i contribuenti effettuano a titolo oneroso 
sul territorio svizzero (imposta sulle prestazioni eseguito sul territorio sviz-
zero), un’imposta sull’acquisto di prestazioni di imprese con sede all’estero 
da parte di destinatari che si trovano sul territorio svizzero (imposta sull’ac-
quisto) e un’imposta sull’importazione di beni (imposta sull’importazione). 
Una prestazione è imponibile sul territorio svizzero unicamente se è effet-
tuata da un contribuente dietro controprestazione (cfr. art. 18 cpv. 1 LIVA), 
ciò che presuppone la sussistenza di uno scambio di prestazioni – ovvero, 
una prestazione e una controprestazione aventi un legame economico di-
retto – tra un fornitore (o prestatore) e un acquirente (o destinatario; 
cfr. DTF 138 II 239 consid. 3.2; DTAF 2019 III/1 consid. 3.1 con rinvii). In 
tale contesto, sono segnatamente imponibili all’IVA le prestazioni di servizi 
ai sensi dell’art. 3 lett. e LIVA. 
5.2 È assoggettato all’imposta chiunque, a prescindere dalla forma giuridi-
ca, scopo e fine di lucro, esercita un’impresa e non è esentato dall’assog-
gettamenti in virtù dell’art. 10 cpv. 2 LIVA. Esercita un’impresa chiunque 
svolte un’attività indipendente, professionale o commerciale, diretta al con-
seguimento, mediante prestazioni, di entrate aventi carattere di stabilità e 
agisce in nome proprio nei confronti di terzi (cfr. art. 10 cpv. 1 LIVA, nella 
sua versione in vigore fino al 31 dicembre 2017 [RU 2009 7129; RU 2017 
3575]). È esentato dall’assoggettamento di cui all’art. 10 cpv. 1 LIVA, se-
gnatamente chi realizza sul territorio svizzero una cifra d’affari inferiore a 
franchi 100'000.- annui, sempre che non rinunci all’esenzione dall’assog-
gettamento; la cifra d’affari è calcolata secondo le controprestazioni con-
venute, esclusa l’imposta (cfr. art. 10 cpv. 2 lett. a LIVA, nella sua versione 
in vigore fino al 31 dicembre 2017 [RU 2009 7129; RU 2017 3575]). 
5.3 
5.3.1 Secondo la giurisprudenza, dal punto di vista dell’IVA, un’attività 
viene qualificata come dipendente o indipendente sulla base di una valu-
tazione globale di tutti i fattori rilevanti. In tale contesto, la valutazione 
dell’attività deve fondarsi principalmente su criteri economici e fattuali (co-
siddetto « approccio economico »). Il punto di vista del diritto civile e con-
trattuale non è decisivo, ma serve solo quale indizio (cfr. DTF 146 V 139 


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Pagina 11 
consid. 3.1; 144 V 111 consid. 4.2; 138 II 251 consid. 2.4.2; sentenza del 
TF 2C_927/2019 del 10 febbraio 2020 consid. 2.2.2; sentenze del TAF 
A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 5.3.1; A-5345/2018 del 3 ottobre 
2019 consid. 2.2.1 con rinvii). Tenuto conto della natura dell’IVA, l’apprez-
zamento va fatto principalmente dal punto di vista del destinatario. Non si 
tratta tuttavia di conoscere l’opinione soggettiva del destinatario, bensì di 
sapere come l’insieme delle prestazioni viene percepito da una determi-
nata categoria di destinatari (cfr. sentenze del TAF A-5842/2020 del 31 
marzo 2021 consid. 5.3.1; A-3050/2015 del 6 ottobre 2015 considd. 3.1.1 
e 3.1.2). 
5.3.2 La nozione di « attività indipendente » in materia IVA è una nozione 
giuridica indeterminata. Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, 
importanti indizi che parlano a favore del carattere indipendente di un’atti-
vità sono in particolare l’apparire e l’agire in proprio nome nei confronti di 
terzi, l’assunzione del rischio imprenditoriale (utili e perdite), la libertà di 
scegliere se accettare o meno un compito e la libertà di poterlo organizzare 
in modo indipendente. Possono giocare altresì un ruolo determinante in tal 
senso l’impiego di personale, l’esecuzione di ingenti investimenti, il fatto di 
disporre di locali (commerciali) propri, l’esistenza di diversi mandati e l’av-
vicendamento degli stessi, nonché l’indipendenza in termini di gestione 
aziendale e di organizzazione del lavoro (cfr. DTF 138 II 251 consid. 2.4.2; 
sentenze del TF 2C_406/2020 del 10 febbraio 2021 consid. 5.3 [imposte 
dirette]; 2C_387/2020 del 23 novembre 2020 consid. 5.3; 2C_927/2019 del 
10 febbraio 2020 consid. 2.2.2; 2C_1001/2015 del 5 luglio 2016 con-
sid. 3.4; sentenze del TAF A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 5.3.2; 
A-5345/2018 del 3 ottobre 2019 consid. 2.2.2 con rinvii). 
5.3.3 Altri indizi – che però a loro soli non sono decisivi – possono risultare 
dal trattamento della situazione nell’ambito delle assicurazioni sociali e 
dalla qualifica dei fatti nell’ambito delle imposte dirette (cfr. DTF 138 II 251 
consid. 4.3.2; sentenze del TF 2C_850/2014 e 2C_854/2014 del 10 giugno 
2016 consid. 8.1.1; 2C_814/2013 del 3 marzo 2014 consid. 1.7.4; senten-
ze del TAF A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 5.3.3; A-777/2013 del 
30 luglio 2014 consid. 2.2.2 con i numerosi rinvii). Poiché tuttavia ogni am-
bito giuridico ha obiettivi specifici, possono sorgere delle differenze tra i 
giudizi emanati in ambito IVA e quelli emanati nell’ambito delle assicura-
zioni sociali o delle imposte dirette. È dunque possibile che una stessa per-
sona sia considerata diversamente a seconda dell’ambito giuridico in que-
stione (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-5842/2020 del 31 marzo 2021 
consid. 5.3.3; A-777/2013 del 30 luglio 2014 consid. 2.2.2). Nell’esaminare 
l’esistenza di un'attività indipendente l’amministrazione fiscale non è 


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Pagina 12 
vincolata alle conclusioni degli istituti di previdenza professionale, poiché 
quest’ultimi non sono dotati di alcun potere decisionale (cfr. sentenze del 
TF 2C_406/2020 del 10 febbraio 2021 consid. 5.3 [imposte dirette]; 
2C_204/2016 del 9 dicembre 2016 consid. 3.3; 2C_248/2015 del 2 ottobre 
2015 consid. 3.3; 2C_156/2010 del 7 giugno 2011 consid. 3.3; sentenza 
del TAF A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 5.3.3). 
5.3.4 La questione a sapere se una persona agisce o meno in proprio 
nome non è decisiva unicamente per la determinazione di un eventuale 
assoggettamento soggettivo (cfr. art. 10 cpv. 1 lett. b LIVA). L’agire in pro-
prio nome nelle relazioni esterne è altresì decisivo per l’attribuzione delle 
singole operazioni e per la determinazione del fornitore delle prestazioni 
soggette all’IVA (cfr. art. 20 cpv. 1 LIVA). In linea di principio, l’atto viene 
attribuito a colui che verso l’esterno e nei confronti di terzi agisce in proprio 
nome (cfr. DTF 142 II 488 consid. 2.3.1; [tra le tante] sentenze del TF 
2C_927/2019 del 10 febbraio 2020 consid. 2.2.1; 2C_1001/2015 del 5 lu-
glio 2016 consid. 3.2; DTAF 2016/23 consid. 2.2.2; sentenze del TAF 
A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 5.3.4; A-5345/2018 del 3 ottobre 
2019 consid. 2.2.3 con rinvii). 
5.3.5 In merito alle prestazioni erotiche, il Tribunale amministrativo federale 
e il Tribunale federale hanno ripetutamente sancito che il criterio decisivo 
per determinare se un’attività viene esercitata a titolo indipendente, rispet-
tivamente per analizzare il modo di agire nei confronti di terzi (« Ausse-
nauftritt »), è il modo in cui l’offerta al pubblico viene oggettivamente per-
cepita da una persona terza neutrale (cfr. [tra le tante] sentenze del TAF A-
5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 5.3.5; A-5345/2018 del 3 ottobre 
2019 consid. 2.2.4). In tale contesto, il punto di partenza per l’esame di 
questo aspetto oggettivo è di norma il sito internet (cfr. sentenza del TF 
2C_927/2019 del 10 febbraio 2020 consid. 2.2.3; sentenze del TAF 
A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 5.3.5; A-5345/2018 del 3 ottobre 
2019 consid. 2.2.4). 
5.4 Secondo il principio dell’entità distinta (« Trennungsprinzip »), in mate-
ria IVA, una collettività di persone (di diritto civile, commerciale o pubblico) 
o un stabilimento d’impresa costituisce un’entità distinta dai suoi membri (o 
dai suoi soci) o dalla società di cui fa parte dal momento in cui la collabo-
razione si manifesta verso l’esterno e che fornisce delle prestazioni in pro-
prio nome (cfr. JAEGGI/MOLINO, L’imposta sul valore aggiunto nelle presta-
zioni di servizi transfrontaliere tra la casa madre e succursale, in: Rivista di 
diritto amministrativo e tributario ticinese [RDAT] 2005 II pag. 641 segg., 
pag. 653; RIVIER/ROCHAT PAUCHARD, Droit fiscal suisse, la taxe sur la 


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Pagina 13 
valeur ajoutée, 2000, pag. 104 seg.). Nel caso contrario, essa è assogget-
tata all’IVA quale soggetto unico, ancorché sia organizzata in settori d’atti-
vità indipendenti e differenti. In base al principio dell’unità d’impresa, per-
tanto, gli uffici, le officine, le succursali, ecc. di un unico soggetto econo-
mico formano un’unità aziendale e costituiscono un solo soggetto d’impo-
sta. Le cifre d’affari realizzate tra le varie componenti aziendali costitui-
scono pertanto delle operazioni interne non imponibili all’IVA (cfr. sentenza 
del TAF A-5842/2020 del 31 marzo 2021 consid. 5.4; JAEGGI/MOLINO, 
op. cit., pag. 655 segg.; MOLLARD/OBERSON/TISSOT BENEDETTO, Traité 
TVA, 2009, pag. 431 n. 51 segg.) 
5.5 
5.5.1 Tra gli obblighi spettanti a ogni contribuente, vi è in particolare quello 
della tenuta della contabilità (cfr. sentenze del TAF A-4282/2021 del 24 
agosto 2022 consid. 2.1.2; A-1336/2020 del 12 ottobre 2021 consid. 3.4.2; 
A-7088/2016 dell'11 dicembre 2017 consid. 2.3.2). Giusta l'art. 70 cpv. 1 
LIVA, il contribuente deve infatti tenere i suoi libri contabili e i pertinenti 
documenti secondo i principi del diritto commerciale (art. 957 e segg. della 
legge federale di completamente del Codice civile svizzero, Libro quinto: 
Diritto delle obbligazioni del 30 marzo 1911 [CO; RS 220]). Il contribuente 
deve conservare debitamente i suoi libri contabili, i giustificativi, le carte 
d'affari e i documenti sino alla scadenza del termine assoluto di prescri-
zione del credito fiscale (art. 70 cpv. 2 LIVA). 
I fatti aziendali vanno registrati tempestivamente e in maniera cronologica 
e progressiva, ossia immediatamente dopo il loro realizzarsi e quindi in 
modo aggiornato. I requisiti dell'obbligo di registrazione sono determinati 
dal genere e dall'entità dell'attività lucrativa indipendente. Il contribuente 
deve effettuare le registrazioni delle entrate e uscite in modo completo e 
veritiero senza possibilità di modifica. Per tutte le entrate e le uscite, oltre 
alla data del fatto aziendale, in genere vanno indicati anche i nomi del for-
nitore della prestazione (i.e. prestatore) e del destinatario. Per le uscite va 
sempre indicato anche il motivo o lo scopo del pagamento (cfr. lnfo IVA 16 
Contabilità e fatturazione [di seguito: lnfo IVA 16], cifra 1.3). La contabilità 
delle entrate e delle uscite deve peraltro essere allestita in maniera oppor-
tuna e adeguata all'importanza dell'impresa. La tracciabilità e la verificabi-
lità, devono essere garantite in ogni momento. Per verificabilità si intende 
la possibilità di seguire le operazioni partendo dal singolo giustificativo, ri-
salendo attraverso la contabilità delle entrate e delle uscite fino al rendi-
conto IVA e viceversa (cfr. lnfo IVA 16, cifra 4.2.1; cfr. DTF 140 114 con-
sid. 3.4.4; sentenze del TAF A-4282/2021 del 24 agosto 2022 consid. 2.1.1; 


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A-6887/2023 del 21 ottobre 2024 consid. 2.7.4; A-6521/2019 del 29 luglio 
2020 consid. 2.2.2 con rinvii). 
5.5.2 Giusta l'art. 79 cpv. 1 LIVA, se i documenti contabili non esistono o 
sono incompleti o se le indicazioni presentate dal contribuente non corri-
spondono manifestamente alla realtà, l'AFC esegue una tassazione d'uffi-
cio nei limiti del suo potere d'apprezzamento. La determinazione del credito 
fiscale ha luogo mediante un avviso di tassazione (cfr. art. 79 cpv. 2 LIVA). 
5.5.3 Secondo la giurisprudenza, una tassazione d'ufficio si giustifica so-
stanzialmente in due tipologie di scenario: il primo, quando la tenuta dei 
libri contabili è insufficiente, ovvero quando sussiste una violazione delle 
regole formali relative alla tenuta della contabilità tale da rimettere in causa 
la veridicità materiale dei risultati contabili (cfr. sentenza del TF 
2C_265/2018 del 19 agosto 2019 consid. 4.3; sentenze del TAF 
A-4282/2021 del 24 agosto 2022 consid. 2.2.1; A-6887/2023 del 21 ottobre 
2024 consid. 2.7.4; A-2496/2020 del 18 novembre 2020 consid. 2.3.3 con 
rinvii) come p. es. quando in un'azienda con un’alta liquidità non viene te-
nuto (o non correttamente) un libro di cassa (i.e. cosiddetta: « prima costel-
lazione »; cfr. sentenza del TAF A-4282/2021 del 24 agosto 2022 con-
sid. 2.2.1). Nel secondo scenario invece, anche laddove vi è una contabilità 
formalmente corretta, può rivelarsi necessario procedere con una stima. 
Ciò avviene, in particolare, se le indicazioni presentate dal contribuente 
interessato non corrispondono manifestamente alla realtà, come p.es. 
quando i libri contabili non rispecchiano con esattezza la realtà economica 
dell'impresa o i risultati contenuti in detti libri differiscono sensibilmente dai 
dati che si basano sull'esperienza e questo senza che il contribuente sia in 
grado di rendere verosimili le circostanze all'origine di tali differenze (i.e. 
cosiddetta « seconda costellazione »; cfr. sentenze del TAF A-4282/2021 
del 24 agosto 2022 consid. 2.2.1 con rinvii; A-7088/2016 dell'11 dicembre 
2017 consid. 2.4.2 con rinvii). 
5.5.4 Se le condizioni per eseguire una tassazione d'ufficio sono riunite, 
l'AFC ha il dovere di far uso del potere d'apprezzamento che le è stato 
conferito. Le situazioni in cui, un contribuente, non adempie ai doveri che 
gli sono imposti dalla legge, rispettivamente non fornisce o fornisce delle 
indicazioni incomplete, insufficienti o errate in merito alla cifra d'affari da lui 
conseguita, non devono infatti avere come conseguenza una perdita d'im-
posta (cfr. sentenza del TF 2C_885/2019 del 5 marzo 2020 consid. 6.1; 
sentenze del TAF A-4282/2021 del 24 agosto 2022 consid. 2.2.2 con rinvii; 
A-2589/2020 del 3 maggio 2021 consid. 2.5.2 con rinvii). 


A-593/2024 
Pagina 15 
5.5.5 Quando esegue una tassazione d'ufficio, l'AFC sceglie il metodo di 
stima che le permette di tenere meglio in considerazione delle caratteristi-
che specifiche del contribuente in esame. Tra i vari metodi di stima, entrano 
in linea di conto quelli che tendono a completare o ricostruire una contabi-
lità mancante, oppure quelli che si fondano sui dati basati sull'esperienza 
in rapporto ai risultati parziali e incontestati che derivano dalla contabilità. 
Le parti probanti della contabilità e i documenti esistenti devono essere 
presi in considerazione, per quanto possibile, nella stima e possono altresì 
servire da base di calcolo (cfr. sentenze del TAF A-2315/2021 del 14 marzo 
2023 consid. 2.4.2; A-1336/2020 del 12 ottobre 2021 consid. 3.5.3; 
A-7088/2016 dell'11 dicembre 2017 consid. 2.5.2 con rinvii; A-6390/2016 
del 14 settembre 2017 consid. 2.5.2 con rinvii). 
5.5.6 Sulla base delle regole sulla ripartizione dell'onere probatorio (cfr. 
consid. 2.3 del presente giudizio), incombe all'AFC dimostrare che sono 
riunite le condizioni per eseguire una tassazione d'ufficio. L'onere della 
prova, in merito alla sussistenza dei presupposti (« primo stadio »), come 
pure riguardo alla correttezza della conseguente stima (« secondo 
stadio »), incombono infatti all'AFC. Qualora i presupposti per una tassa-
zione d'ufficio siano dati, l’eventuale prova che le valutazioni operate 
dall'AFC non siano corrette, o che portino a risultati manifestamente errati, 
spetta invece al contribuente (« terzo stadio »): vi è, infatti, un’inversione 
dell'onere probatorio. Il contribuente che non è tuttavia in grado di dimo-
strare che il risultato della stima non corrisponde, manifestamente, alla 
realtà, ne sopporta le conseguenze, le quali non sono altro che il risultato 
di una situazione giuridica scorretta che egli stesso ha creato (cfr. sentenze 
del TAF A-4282/2021 del 24 agosto 2022 consid. 2.2.5; A-4963/2020 del 
15 dicembre 2021 consid. 2.3.4 con rinvii; A-5070/2013 del 9 dicembre 
2014, consid. 5.3.5 con rinvii). Detto in altri termini, dal momento in cui il 
contribuente viola il suo obbligo di autotassazione, lo stesso deve soppor-
tare l'incertezza che deriva dalla stima (cfr. sentenza del TAF A-5070/2013 
del 9 dicembre 2014, consid. 5.3.5 con rinvii). Il Tribunale federale ha ina-
sprito la propria prassi in rapporto all'onere probatorio a carico del contri-
buente, sancendo che, quest'ultimo, non può limitarsi a criticare in maniera 
del tutto generica i calcoli alla base della valutazione dell’AFC, ma deve 
dimostrare, concretamente, con dei documenti giustificativi, che la stima 
effettuata è manifestamente erronea (cfr. sentenze del TF 2C_27/2021 del 
5 ottobre 2021 consid. 3.1.4; 2C_ 1077/2012 del 24 maggio 2014 consid. 
2.5, 2C_970/2012 del 1° aprile 2013 consid. 4.3; sentenze del TAF 
A-4282/2021 del 24 agosto 2022 consid. 2.2.5 con rinvii; A-7088/2016 
dell'11 dicembre 2017 consid. 2.6.3 con rinvii). 


A-593/2024 
Pagina 16 
6. 
6.1 Il diritto di essere sentito, sancito a livello costituzionale dall’art. 29 
cpv. 2 Cost. e a livello procedurale dall’art. 29 PA, implica in particolare il 
dovere per l’autorità di motivare in maniera chiara la sua decisione, ovvero 
in modo che il destinatario possa comprendere le ragioni della medesima 
e, se del caso, impugnarla in piena coscienza di causa e che l’autorità di 
ricorso possa esercitare il suo controllo (cfr. DTF 142 II 49 consid. 9.2; 134 
I 83 consid. 4.1; 133 III 439 consid. 3.3). È quindi sufficiente che l’autorità 
si esprima sulle circostanze significative atte ad influire in un modo o nell’al-
tro sul giudizio di merito. L’autorità non è tuttavia tenuta a prendere posi-
zione su tutti i fatti, le censure e i mezzi di prova invocati dal ricorrente, ma 
può limitarsi ad esporre le sole circostanze rilevanti per la decisione 
(cfr. DTF 143 III 65 consid. 5.2; 142 IV 249 consid. 1.3.1; [tra le tante] sen-
tenza del TAF A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.1). 
6.2 Il diritto di far amministrare le prove costituisce anch’esso un aspetto 
del diritto di essere sentito. Esso presuppone che il fatto da provare sia 
rilevante, che il mezzo probatorio proposto sia necessario per constatarlo 
e che la domanda sia formulata nelle forme e nei termini prescritti. Confor-
memente all’art. 33 cpv. 1 PA, l’autorità ammette dunque i mezzi di prova 
offerti dalla parte se risultano idonei a chiarire i fatti. Questa garanzia co-
stituzionale permette all’autorità di porre un termine all’istruzione, allor-
quando le prove assunte le abbiano permesso di formarsi una propria con-
vinzione e che essa, procedendo in modo non arbitrario ad un apprezza-
mento anticipato delle prove proposte, è convinta che le stesse non potreb-
bero condurla a modificare la sua opinione. L’autorità può dunque rinun-
ciare all’amministrazione di certe prove proposte senza violare il diritto di 
essere sentito delle parti (cfr. DTF 144 II 427 consid. 3.1.3; 141 I 60 con-
sid. 3.3; [tra le tante] sentenze del TAF A-2845/2020 del 19 luglio 2021 con-
sid. 2.3 con rinvii; A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.2.2; cfr. 
ugualmente il consid. 2.3 del presente giudizio). 
6.3 A titolo eccezionale, la violazione del diritto di essere sentito può essere 
sanata nella procedura di ricorso, se i motivi determinanti sono stati addotti 
in risposta dall’autorità, se il ricorrente ha potuto commentarli in un succes-
sivo memoriale e, soprattutto, se il potere d’esame della giurisdizione com-
petente non è più ristretto di quello dell’istanza inferiore (cfr. DTF 142 II 218 
consid. 2.8.1; 135 I 187 consid. 2.2). Tale riparazione deve tuttavia rima-
nere l’eccezione ed è ammissibile, di principio, solo nel caso di una viola-
zione non particolarmente grave dei diritti procedurali della parte lesa. Ciò 
sancito, una tale riparazione può altresì giustificarsi, anche in presenza di 
una violazione grave, qualora l’annullamento della decisione impugnata e 


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Pagina 17 
il rinvio della causa all’autorità inferiore costituiscano una mera formalità e 
conducano ad un inutile prolungamento della procedura incompatibile con 
l’interesse delle parti ad una risoluzione celere della vertenza (cfr. DTF 142 
II 218 consid. 2.8.1; 138 I 97 consid. 4.1.6.1; [tra le tante] sentenza del TAF 
A-5662/2020 del 10 maggio 2021 consid. 1.5.3). 
7. 
Secondo costante giurisprudenza, una decisione è arbitraria se contrad-
dice in maniera palese la situazione di fatto, viola gravemente una norma 
o un principio giuridico chiaro e incontestato, non è sorretta da ragioni serie 
e obiettive, non ha né senso né scopo o contrasta in modo intollerabile il 
sentimento di giustizia e di equità. Non vi è arbitrio per il solo fatto che una 
soluzione diversa potrebbe essere immaginabile e sembrare addirittura mi-
gliore. Una decisione va annullata, in quanto arbitraria, se appare, non solo 
nella sua motivazione ma anche in relazione al suo esito, manifestamente 
insostenibile, in aperto contrasto con la situazione reale, gravemente lesiva 
di una norma o di un principio giuridico chiaro e indiscusso oppure in con-
traddizione urtante con il sentimento della giustizia e dell'equità (cfr. DTF 
148 II 121 consid. 5.2; 142 V 513 consid. 4.2; 140 III 167 consid. 2.1; 138 
I 305 consid. 4.3: 134 I 140 consid. 5.4; nonché le sentenze del TF 
5A_290/2022 del 7 settembre 2022 consid. 1.3; 8C_727/2017 dell’11 gen-
naio 2018 consid. 2.2; 4P.212/2004 dell’11 gennaio 2005 consid. 4.1 con i 
riferimenti). 
8. 
8.1 In concreto, da un esame degli atti dell’incarto, risulta che la società 
ricorrente si è occupata della gestione di un postribolo ubicato a (…) deno-
minato (…). Durante il periodo interessato dal controllo fiscale, il locale ha 
subito una serie di cambiamenti di attività, e meglio: fino a dicembre 2015 
il postribolo è stato gestito dalla società (…), mentre, da dicembre 2015 
sino a luglio 2017, il locale veniva gestito della ricorrente, per poi tornare, 
a partire da agosto 2017, nuovamente sotto la direzione della sopracitata 
società anonima (cfr. Rapporto di revisione dell’autorità inferiore e allegati, 
pag. 1 [cfr. atto. n. 3 inc. AFC]). Dal rapporto di revisione, emerge poi che, 
durante i periodi fiscali in esame (1° gennaio 2015 – 31 dicembre 2018), la 
società ricorrente aveva una serie di contratti di locazione (registrati a conto 
economico sotto la sezione dei costi, cfr. atto n. 3a dell’inc. AFC) per degli 
appartamenti – utilizzati dalle professioniste come abitazioni temporanee – 
e per l’intero sedime sito al mappale nr. (…) sul quale si trova il (…) e il 
(…). In merito alla conformazione di tale sedime, il rapporto di revisione 
indica che lo stesso è composto da un piano terreno con ricezione, bar, 
deposito, locale riscaldamento, sauna (non più in utilizzo), ufficio e servizi 


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igienici; al primo e secondo piano, vi sono invece 16 camere, ovvero: 9 
camere « standard », 5 camere « superior », una camera denominata « la 
14 » e 1 camera « suite ». Dalle informazioni agli atti, risulta che, le ca-
mere, differiscono tra loro in funzione dell’allestimento, essendo, alcune di 
esse, dotate p. es. di sauna o di vasca idromassaggio. Dagli atti, emerge 
altresì che dette stanze venivano prevalentemente utilizzate dalle profes-
sioniste al fine di esercitare l’attività di prostituzione. Dalla licenza edilizia, 
rilasciata in data (…), emerge poi come la società ricorrente abbia doman-
dato, in data (…), un cambiamento di destinazione per la particella (…) da 
« bar + sauna » in « casa d’appuntamenti con bar annesso » (cfr. atto n. 14 
dell’inc. AFC). È infine incontestato che, durante i periodi fiscali in esame, 
le professioniste abbiano erogato prestazioni di natura sessuale all’interno 
dei locali della ricorrente. 
8.2 Come già rilevato dal Tribunale in precedenza (cfr. consid. 4 del pre-
sente giudizio), qui litigiosa è innanzitutto la questione dell’attribuzione alla 
società ricorrente della cifra d’affari realizzata dalle professioniste in corre-
lazione con le prestazioni di natura erotica. In tale contesto, si pone innan-
zitutto la questione di sapere se, dal punto di vista della LIVA, sono le pro-
fessioniste a esercitare negli spazi della ricorrente in qualità di indipendenti, 
oppure se, sempre dal punto di vista della LIVA, è la società ricorrente a 
dover essere qualificata quale fornitrice di tali prestazioni. Per rispondere 
a tale quesito, occorre innanzitutto stabilire se le professioniste abbiano 
svolto o meno la loro attività a titolo « indipendente », agendo quindi verso 
l’esterno in proprio nome (cfr. considd. 5.3.2 e 5.3.4 del presente giudizio). 
Decisivo, è come l’offerta di tali prestazioni viene oggettivamente percepita 
dal pubblico, rispettivamente da una persona terza neutrale. Il punto di par-
tenza per l’esame di questo aspetto oggettivo è, di norma, il sito internet 
(cfr. consid. 5.3.5 del presente giudizio). 
8.3 In tale contesto, il Tribunale deve dunque, in primis, esaminare il sito 
internet della società ricorrente, questo alla luce delle constatazioni dell’au-
torità inferiore e degli altri elementi agli atti. 
Di fatto, da un esame del contenuto del sito internet della società ricorrente 
([…] così come pubblicato nei periodi fiscali in esame; cfr. gli « screen-
shot » riportati in allegato al rapporto di revisione, atto n. 3b inc. AFC), l’au-
torità inferiore ha constatato e ritenuto quanto segue (cfr. decisione su re-
clamo del 19 dicembre 2023, considd. 5.2.1–5.2.3; decisione del 3 gennaio 
2022, considd. 21-23): 
− 
« nel sito internet della reclamante viene più volte accentuata l'appartenenza 
delle professioniste al club (…) ( , , ) e vengono pubblicizzate le 
prestazioni erotiche erogate nel club ( , ). Pertanto risulta chiaro e lampante che nei suoi locali 
vengano effettuate prestazioni erotiche da parte di professioniste »; 
 
− 
« nel sito internet non si trova alcun dato di contatto delle singole 
professioniste né vengono fornite informazioni specifiche in merito alle stesse, 
le quali vengono presentate in modo standardizzato. Gli orari di apertura e 
chiusura del club ( ) lasciano 
intendere che le professioniste esercitano la loro attività durante la fascia di 
apertura del club, ciò che comporta anche una certa dipendenza delle ragazze 
dalle istruzioni e dall'organizzazione messa in atto dalla reclamante ». 
A mente dell’autorità inferiore, l’immagine d’insieme che scaturisce dunque 
dalla pagina internet, è che sarebbe la ricorrente ad agire quale interme-
diaria tra le professioniste e i clienti in cerca di prestazioni erotiche, appa-
rendo dunque – verso l’esterno – quale fornitrice delle prestazioni. Il sito 
internet si limiterebbe a una descrizione standardizzata e anonima delle 
professioniste, avvalorando quindi la tesi dell’autorità inferiore. La pagina 
internet non sarebbe poi stata allestita con lo scopo di pubblicizzare la 
messa a disposizione di una struttura, bensì sarebbe incentrata a promuo-
vere incontri tra le professioniste e i clienti con l’intento di ottenere delle 
prestazioni erotiche: pubblicizzando le prestazioni erotiche erogate nel suo 
locale, la ricorrente approfitterebbe di un maggior numero di clienti. L’affer-
mazione della ricorrente, secondo la quale sarebbe determinante al fine di 
qualificare l’attività svolte dalle professioniste il momento del versamento 
della controprestazione da parte del cliente – e non il sito internet – non 
troverebbe poi riscontro nella presente fattispecie. Anche il fatto che, per 
forza di cose, le prestazioni stesse verrebbero erogate dalle professioniste, 
uniche responsabili per la pattuizione e la remunerazione del servizio, sa-
rebbe un aspetto irrilevante ai fini della presente vertenza, questo poiché, 
il motivo di tale modo di procedere, risiederebbe nell’evitare il rischio per la 
ricorrente di rendersi colpevole di incoraggiamento alla prostituzione. Nem-
meno sarebbe pertinente poi il fatto che, secondo il diritto delle imposte 
dirette e delle assicurazioni sociali, le professioniste eserciterebbero un’at-
tività indipendente: in materia di IVA, per determinare se un’attività viene 
esercitate in maniera dipendente o indipendente, non sarebbe rilevante il 
modo in cui viene strutturato il rapporto contrattuale tra le parti, bensì la 


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realtà economica dei fatti, in particolare come l’offerta viene percepita dal 
pubblico, ovvero da una persona terza e neutrale. Continuando, a dire 
dell’autorità inferiore, anche il fatto che le professioniste sarebbero libere 
di lasciare il numero di telefono ai clienti, nulla cambierebbe in merito all’im-
magine che scaturisce dall’insieme delle circostanze, questo poiché, al-
meno per una prima presa di contatto, occorrerebbe passare inevitabil-
mente dalla ricorrente, ciò che rappresenterebbe un’ulteriore conferma del 
rapporto di dipendenza delle professioniste. Infine, anche i restanti ele-
menti, come p. es. il fatto che non vi sarebbe una cassa comune o che non 
vi sarebbe alcun rapporto di lavoro, non sarebbero di sostegno alla tesi 
della ricorrente, questo poiché, come già detto, ciò che è determinante sa-
rebbe il modo in cui l’offerta viene percepita dal pubblico in generale o da 
un terzo neutrale. 
Sulla base di tali elementi, l’autorità inferiore ha quindi ritenuto la presen-
tazione del sito internet come parlante a sfavore di un’indipendenza delle 
professioniste ai sensi della LIVA, lasciando lo stesso apparire, verso 
l’esterno, l’offerta di prestazioni erotiche come proveniente dalla società 
ricorrente stessa. 
8.4 Ora, con riferimento alla posizione dell’autorità inferiore, la società ri-
corrente afferma, sia in sede di reclamo che in sede di ricorso, che ella non 
agirebbe verso l’esterno in qualità di fornitrice delle prestazioni (cfr. ricorso 
del 26 gennaio 2024, punti n. 8-9; reclamo del 31 gennaio 2022, punti n. 
2.1-3). Dal sito internet non si potrebbe infatti dedurre – contrariamente a 
quanto sostenuto dall’autorità inferiore – che le professioniste sarebbero 
delle sue subordinate. La pagina internet permetterebbe infatti di compren-
dere la tipologia di attività che viene svolta nel club, luogo in cui le coppie 
sono benvenute, dove si svolgono spettacoli di vario tipo, in cui si possono 
organizzare feste private, incontri occasionali e dove viene anche svolta 
l’attività di prostituzione. Il cliente che entra, non pagherebbe la prestazione 
della professionista direttamente alla cassa – così come avverrebbe in altri 
club – ma tale importo verrebbe, al contrario, direttamente pattuito e ver-
sato alla professionista. Tale aspetto emergerebbe anche dal sito internet, 
il quale indicherebbe sì un « prezzo consigliato », precisando tuttavia come 
il prezzo finale andrebbe concordato tra le parti interessate. 
Secondo la ricorrente, contrariamente alla sentenza citata dall’autorità in-
feriore (cfr. sentenza del TAF A-5345/2018 del 3 ottobre 2019 consid. 2.2.2. 
con rinvii), nel caso in esame, sul sito internet, non sarebbero poi indicati i 
prezzi dei vari servizi offerti (da concordare direttamente con le professio-
niste): non esisterebbero né prezzi fissi, né prezzi base, né tantomeno 


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Pagina 21 
offerte di lavoro. Nemmeno vi sarebbe una partecipazione alla cifra d’affari 
delle professioniste – diversamente a quanto sarebbe avvenuto nel caso 
oggetto della sentenza del TAF – le quali resterebbero libere di esercitare 
la loro professione, in completa libertà, entro gli orari di apertura del locale. 
Tale aspetto emergerebbe anche dal documento prodotto dalla ricorrente 
e stilato dalla Divisione delle contribuzioni (cfr. atto n. 14 dell’inc. AFC), il 
quale esigerebbe, che la persona che intende esercitare l’attività di prosti-
tuzione, debba qualificarsi – in Ticino – quale indipendente. Sarebbe quindi 
la professionista a dover essere tassata – qualora raggiunga il minimo con-
tributivo – sull’IVA e non il postribolo, il quale non avrebbe nessun influsso 
sulla contrattazione del prezzo, posto come anche le professioniste do-
vrebbero versare l’importo relativo all’affitto della stanza/sauna qualora vo-
lessero usufruirne, in modo indipendente e a loro nome (cfr. replica del 29 
aprile 2024, pag. 7). 
A dire della ricorrente, l’AFC pretenderebbe tuttavia che ella dovrebbe es-
sere imposta sull’IVA per la tariffa che viene, di volta in volta, concordata 
tra il cliente e la professionista, per una prestazione che viene poi consu-
mata negli spazi corrisposti, sempre di volta in volta, per un importo medio 
pari a franchi 57.-. Tale importo comprenderebbe l’uso dello spazio per la 
prestazione, il consumo di acqua e di elettricità, il cambio di lenzuola e 
suppellettili, il tutto per ogni singolo utilizzo: per entrare in ognuna delle 
stanze sarebbe, infatti, necessario appoggiare una tessera su un lettore di 
carte, il credito di franchi 57.- (versato prima alla cassa) verrebbe scalato 
e così sarebbe possibile accedere alla stanza. Senza credito, non sarebbe 
semplicemente possibile accedere alle stanze. La pagina internet servi-
rebbe evidentemente ad attirare la clientela, tuttavia dal sito non si po-
trebbe dedurre nulla in merito alla natura del rapporto tra le professioniste 
e il gestore del sito internet. Nemmeno esisterebbe una cassa comune e 
la contribuente – eccezione fatta per il caso in cui il pagamento verrebbe 
effettuato con carta di credito – la quale non incasserebbe l’importo della 
prestazione. 
Con riferimento poi al fatto che il club sarebbe aperto solo in determinate 
fasce orarie, a dire della ricorrente non vi sarebbe, nemmeno per questo 
motivo, alcun rapporto di dipendenza: ciò avverrebbe p. es. anche in uno 
studio di avvocati, tra di loro indipendenti, dove però vi sarebbero degli orari 
di apertura. La ricorrente non si sarebbe mai occupata di fissare degli orari 
alle professioniste, le quali sarebbero sempre state libere di scegliere se 
venire, quando venire e quando andare. Dal sito internet non si potrebbe 
dedurre il contrario. Gli orari di apertura sarebbero oltretutto fissati dalla 
legislazione cantonale e non dalla ricorrente stessa. Il locale della 


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Pagina 22 
ricorrente si distinguerebbe inoltre da quello oggetto nella sentenza del 
TAF (cfr. sentenza del TAF A-5345/2018 del 3 ottobre 2019) in quanto le 
professioniste non avrebbero l’obbligo di presenziare, non sarebbero sem-
pre le stesse, eserciterebbero in diversi postriboli, le tariffe sarebbero pat-
tuite direttamente tra il cliente e le professioniste e l’incasso avverrebbe al 
momento di ogni « salita ». Va poi aggiunto che, le professioniste, che ope-
rano nel club della ricorrente, nemmeno dovrebbero avere requisiti partico-
lari per poter esercitare nel locale (i.e. età, particolari caratteristiche, etc.): 
capiterebbe infatti, non di rado, che i fruitori delle stanze messe a disposi-
zione dalla ricorrente nemmeno sarebbero delle professioniste e che si 
presenterebbero anche delle coppie, per affittare una stanza. 
Continuando, il fatto poi che, sul sito internet, i nominativi delle professio-
niste sarebbero anonimizzati, non permetterebbe di trarre conclusione al-
cuna. Diverso sarebbe il caso in cui, il sito internet del locale, descrivesse 
le professioniste che effettivamente operano nel club, con fotografie reali, 
con le relative tariffe, le prestazioni specifiche che ciascuna effettua, così 
come capita in altri centri. Tale sito internet non verrebbe aggiornato da 
anni, ciò che attesterebbe come non vi sarebbe nessuna relazione tra il 
gestore e le professioniste, nessuna forma di dipendenza. Le modelle raf-
figurante sul sito internet non sarebbero infatti delle persone realmente pre-
senti nel club, ma sarebbero esposte sul sito unicamente a scopo illustra-
tivo. Al contrario, le professioniste esterne al club (cfr. sezione del sito in-
ternet « Pornostar » atto n. 3b dell’Inc. AFC), ovvero quelle che si reche-
rebbero nei locali della ricorrente per svolgere singoli spettacoli, verrebbero 
pubblicizzate con fotografie e nominativi reali. Tali professioniste giunge-
rebbero in sede – sempre a dire della ricorrente – per il tramite di un’agen-
zia di oltre confine, attività che verrebbe notificata al Cantone tramite l’ap-
posito formulario di artiste/ballerine. Tali professioniste si presenterebbero 
nel club, svolgerebbero lo spettacolo per cui sarebbero state ingaggiate e 
il gestore pagherebbe il compenso direttamente all’agenzia. Dette profes-
sioniste non fornirebbero tuttavia prestazioni di natura sessuale e una volta 
terminato lo spettacolo, anche il loro impiego terminerebbe. Il pagamento 
di queste professioniste, esterne al club, verrebbe immesso nella contabi-
lità della ricorrente, poiché di sua spettanza in quanto fornitrice di presta-
zione. 
In merito poi alla questione del contatto con i clienti, a dire della ricorrente 
questo non verrebbe mai da ella creato: la professionista o conoscerebbe 
il cliente all’interno del locale (cosiddetto « primo contatto ») oppure già lo 
conoscerebbe da prima, questo poiché detta professionista avrebbe già 
esercitato in un altro postribolo e si sarebbe accordata con tale cliente per 


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Pagina 23 
consumare negli spazi della ricorrente. L’interpretazione che viene fatta 
dall’autorità inferiore, in relazione al sito internet, sarebbe dunque arbitra-
ria. Il cliente medio non potrebbe infatti dedurre dal tale sito che il fornitore 
delle prestazioni sarebbe la società ricorrente, che neppure apparirebbe 
sul sito stesso. Fornitrici delle prestazioni sarebbero unicamente le profes-
sioniste, singolarmente, che opererebbero quali indipendenti. Dai libri con-
tabili emergerebbe infatti come sarebbe la ricorrente a incassare gli affitti 
delle camere, dagli spettacoli e dalla vendita del bar. I clienti pagherebbero 
l’entrata per conoscere le professioniste e seguire gli spettacoli delle pro-
fessioniste esterne o/e spettacoli privati. Nelle uscite figurerebbero i paga-
menti del personale della ricorrente, ossia delle donne delle pulizie, baristi, 
dei cassieri e del gerente. 
Il fatto che la ricorrente non fornirebbe poi il numero di telefono delle pro-
fessioniste sarebbe legato a un motivo privacy: tuttavia le professioniste 
resterebbero libere di farlo. Inoltre, di principio, non giungerebbero chia-
mata alla ricezione del postribolo in quanto il cliente, di norma, riceverebbe 
il recapito telefonico personale direttamente dalla professionista e non vi 
sarebbero dunque ingerenza alcuna da parte del club. L’interesse della ri-
corrente sarebbe quello di affittare le stanze, incassare l’affitto, rispettiva-
mente di incassare l’entrata dei clienti e delle professioniste. Per la ricor-
rente, sarebbe quindi clienti in ugual misura, sia la professionista che pa-
gano le consumazioni, rispettivamente la stanza quando intendono utiliz-
zarla per erogare la prestazione sessuale, sia il cliente che usufruirebbe di 
tale prestazione, che pagherebbe pure le consumazioni e verserebbe 
all’entrata la somma per ogni salita (o in alternativa direttamente alla pro-
fessionista). Analogamente a quanto avverrebbe in un centro di tennis, il 
cliente arriverebbe nella struttura, conoscerebbe la professionista, la sce-
glierebbe e pagherebbe direttamente un prezzo sconosciuto al gestore. Se 
il primo incontro potrebbe essere fortuito – in funzione della professionista 
disponibile – successivamente, instaurato il contatto, la professionista for-
nirebbe il suo numero di telefono privato al cliente per definire i differenti 
appuntamenti, senza che vi sarebbe dunque l’intervento della ricorrente. 
Infine, la ricorrente fa un paragone con quello che può essere il centro 
(…) e l’attività dei maestri di tennis. Per quanto concerne il centro commer-
ciale, anche a una simile attività andrebbe applicata l’IVA e non soltanto 
sugli affitti incassati, bensì anche sulla cifra d’affari realizzati dai singoli 
commerci, qualora gli stessi dovessero raggiungere il minimo contributivo. 
Infatti, sempre a dire della ricorrente, sul sito internet del centro commer-
ciale verrebbe indicato un singolo numero di telefono – ovvero quello del 
centro – e il centro si pubblicizzerebbe sui mass media come un’entità 


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Pagina 24 
unica. Per quanto concerne invece la situazione dei maestri di tennis, no-
toriamente indipendenti, qualora non raggiungessero l’importo dell’IVA, an-
che la loro cifra d’affari andrebbe affibbiata alla struttura che affitta i campi 
da tennis. Se invece incassassero direttamente per conto della struttura, 
essi apparirebbero come dipendenti dalla stessa. Se una persona prende 
lezioni di tennis dovrebbe infatti pagare il campo, non anche il maestro. Il 
gestore della struttura pagherebbe l’IVA sulle bibite vendute, rispettiva-
mente sui campi affittati. Per contro il maestro di tennis fatturerebbe la sua 
prestazione direttamente all’allievo. Tale attività sarebbe dunque stretta-
mente correlata all’affitto del campo da tennis, per contro quella esercitate 
dalle ragazze non dipenderebbe dal club. Le professioniste sarebbero in-
fatti libere di esercitare la loro professione anche al di fuori della struttura 
gestita dalla ricorrente, come p. es. al loro domicilio, a quello del cliente 
oppure in una camera d’hotel. La documentazione prodotta dalla ricorrente 
attesterebbe infatti come le professioniste avrebbero un proprio numero 
IDE-CHE e che la loro forma giuridica sarebbe quella di un’impresa indivi-
duale (cfr. atto n. 14 dell’inc. AFC). Se il maestro di tennis viene trattato 
come indipendente, anche se sul sito internet del centro viene promossa 
la sua attività come maestro – così come anche altri liberi professionisti, 
quali gli avvocati quando affittano sale di conferenze in un determinato cen-
tro a ore – lo stesso dovrebbe valere per le professioniste che esercitano 
l’attività della prostituzione quando affittano una camera. Se una professio-
nista affitta una camera per effettuare una prestazione è quest’ultima che 
dovrebbe essere imposta e non chi mette a disposizione la camera. 
8.5 
8.5.1 Con riferimento alla posizione delle parti, esposte in precedenza, 
questo Tribunale rileva quanto segue. Non si può innanzitutto fare a meno 
di constare che, la posizione dell’autorità inferiore (cfr. consid. 8.3 del pre-
sente giudizio), risulta qui oggettivamente in linea con la giurisprudenza in 
materia di prestazioni erotiche in presenza di un sito internet (cfr. in parti-
colare il consid. 5.3.5 del presente giudizio con riferimenti giurisprudenziali 
ivi citati). Le indicazioni fornite dall’autorità inferiore trovano infatti pieno 
riscontro negli atti dell’incarto, in particolar modo nell’atto n. 3b 
dell’inc. AFC, il quale riporta degli screenshot del contenuto della pagina 
internet della società ricorrente (…) così come pubblicato al momento dei 
periodi fiscali in esame. La pubblicizzazione e la presentazione delle pro-
fessioniste quali « le escort al (…): per i nostri ospiti solo una raffinata se-
lezione. Solo le migliori escort sono scelte con criteri rigorosi » e « le mi-
gliori cortigiane offrono i loro servizi in completa privacy e soddisfano anche 
le richieste più insolite », nonché il fatto di sottolineare come le ragazze 
appartengano al club della ricorrente (« concedetevi la compagnia delle 


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Pagina 25 
nostre eleganti e raffinate ragazze (…) Il nostro personale professionale e 
cordiale è a vostra disposizione per richieste anche insolite »), lascia infatti 
intendere che le professioniste – perlomeno in apparenza, per una persona 
terza e neutrale – siano parte integrante della organizzazione della ricor-
rente. 
Va poi rilevato che, nel sito internet, non si trova alcun dato di contatto delle 
singole professioniste, così come constato dall’autorità inferiore, bensì uni-
camente della ricorrente. Nella pagina dedicata ai « Contatti » vi è infatti 
unicamente la possibilità di compilare un formulario e inviare un messaggio 
alla ricorrente, non alle professioniste, così come l’unico indirizzo e numero 
di telefono ad apparire è quello di quest’ultima. Di fatto, il sito internet, invita 
esplicitamente gli avventori a contattare il club via e-mail, per telefono o 
attraverso il formulario per ottenere informazioni o effettuare riservazioni, 
ciò che lascia presupporre, verso l’esterno, che è la ricorrente – in qualità 
di gestore del postribolo – a rispondere e fornire informazioni specifiche 
sulle professioniste (p. es. nominativi, età, ecc.), sulle prestazioni da esse 
offerte (i.e. tipologia di prestazione, prezzo, ecc.) e organizzare gli incontri, 
perlomeno in un primo momento. Detto sito internet non fornisce poi alcuna 
informazione specifica in merito alle singole professioniste (i.e. età, tipolo-
gia di servizio, prestazioni offerte, prezzi, ecc.), ma si limita a illustrare al-
cune immagini di persone di sesso femminile affiancate da una lunga serie 
di nominativi. Nella sezione specifica « Porno Stars », il sito internet pub-
blicizza poi una serie di eventi, con data, orario e costo d’ingresso, serate 
nelle quali degli ospiti esterni al club sarebbero giunti in sede, per esibirsi 
in uno spettacolo e apparentemente – perlomeno da ciò che emerge dal 
sito internet – offrire prestazioni di altro genere (cfr. atto n. 3b dell’inc. AFC, 
in particolare la frase « non solo spettacolo non solo spettacolo non solo 
spettacolo »). Nella sezione dei prezzi, la ricorrente espone poi il costo 
delle sue stanze, ma anche un « prezzo consigliato » per le prestazioni 
(servizio di mezz’ora), sottolineando come il pagamento può avvenire sia 
in contanti che con carta di credito « Accettiamo carte di credito & con-
tanti ». In tal modo, la società ricorrente fa quindi intendere, alla persona 
terza e neutrale, che si occupa non solo di determinare il prezzo della pre-
stazione – dando perlomeno un’indicazione di principio – ma anche di in-
cassare tale importo, offrendo ai clienti la possibilità di pagare sia con carta 
che in contanti. 
Sempre da un’analisi del sito internet, emerge poi come la ricorrente orga-
nizzi anche eventi speciali e/o incontri « Organizziamo eventi settimanali 
ed occasioni in concomitanza con le festività » e « l’abbandono ai piaceri 
sessuali (…) il luogo ideale dove le tue fantasie erotiche diventano 


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realtà »). Sulla base delle informazioni contenute nel sito internet, verso 
l’esterno la società ricorrente risulta dunque come l’intermediaria tra le pro-
fessioniste e i clienti in cerca di prestazioni erotiche. Ulteriore elemento che 
lascia propendere verso tale conclusione è senz’altro l’indicazione degli 
orari di apertura del club (« Aperto tutti i giorni dalle 14:00 alle 02:00 con 
parcheggio direttamente davanti al club »), che lascia intendere agli avven-
tori del sito internet che le professioniste esercitano la loro attività durante 
la fascia oraria di apertura del postribolo e che la ricorrente abbia previsto 
dei posti auto per coloro che intendono usufruire dei servizi da ella offerti. 
In tal modo, la ricorrente fa quindi intendere che le professioniste dipen-
dono in un certo modo dalla sua organizzazione. 
Ora, la libertà e l’autonomia delle professioniste nell’esercizio della prosti-
tuzione è poi piuttosto legata a delle esigenze legali, di protezione di tali 
persone. In effetti, dal punto di vista legale – come giustamente rilevato 
dall’autorità inferiore (cfr. decisione su reclamo del 19 dicembre 2023, con-
sid. 5.2.2) – le professioniste devono essere libere di decidere se eserci-
tare l’attività di prostituzione, se accettare o meno un incarico e a quali 
condizioni/prezzi. In caso contrario, la ricorrente arrischierebbe di rendersi 
infatti colpevole di incoraggiamento alla prostituzione (ciò che peraltro non 
è naturalmente qui il caso, tant’è che né l’autorità inferiore, né lo scrivente 
Tribunale, mettono in dubbio la liceità dell’operato della società ricorrente). 
In tal senso, questo Tribunale non ha dubbi in merito al fatto che le profes-
sioniste che operavano all’interno del locale della ricorrente durante il pe-
riodo in esame fossero libere di scegliere se recarsi o meno nei suoi locali: 
come sopra esposto, tale aspetto è piuttosto da ricondurre al fatto che im-
porre una fascia oraria di presenza potrebbe entrare in contrasto con quello 
che è la legislazione a carattere penale. 
In tali circostanze, il Tribunale è quindi di avviso che l’immagine d’insieme 
che scaturisce, oggettivamente, dal sito internet della società ricorrente 
verso l’esterno è che nei suoi locali vengono offerte delle prestazioni eroti-
che, rispettivamente che l’offerta di prestazioni erotiche sia riconducibile 
alla sua attività imprenditoriale. Secondo la giurisprudenza del Tribunale 
federale, il fatto che per ovvie ragioni, le prestazioni erotiche non vengano 
(non potendolo essere) erogate fisicamente dalla società ricorrente quale 
persona giuridica, bensì esclusivamente dalle professioniste, non è in-
fluente. In effetti, a lui solo tale elemento non permette in alcun modo di 
ritenere che dal punto di vista dell’IVA le professioniste agiscano verso 
l’esterno quali indipendenti ai sensi dell’art. 10 cpv. 1 lett. b LIVA (nella sua 
versione in vigore fino al 31 dicembre 2017 [RU 2009 7129; RU 2017 
3575]) e dell’art. 20 cpv. 1 LIVA (cfr. sentenza del TF 2C_1001/2015 del 


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5 luglio 2016 consid. 4.2). Si ricorda infatti che, determinante ai fini dell’IVA, 
è come l’offerta di prestazioni erotiche viene oggettivamente percepita dal 
pubblico e da una persona terza e neutrale, non tanto le modalità concrete 
di lavoro delle professioniste (cfr. consid. 5.3.5 del presente giudizio). 
8.5.2 Ciò sancito, il Tribunale rileva che, quanto emerge dal sito internet – 
ovvero la volontà della società ricorrente di esercitare un’attività imprendi-
toriale connessa all’attività delle professioniste – si evince altresì da altri 
elementi agli atti, come giustamente indicato dall’autorità inferiore nella sua 
decisione su reclamo (cfr. decisione su reclamo del 19 dicembre 2023, con-
sidd. 5.2.3 – 5.4). Da un esame della licenza edilizia (cfr. atto n. 14 dell’inc. 
AFC), prodotta dalla ricorrente con lettera del 15 novembre 2023, risulta 
infatti chiaro che la ricorrente, in data (…), abbia inoltrato una domanda di 
costruzione per ottenere il cambiamento di destinazione della particella nr. 
(…) da bar e sauna in casa d’appuntamento con bar annesso « Cambia-
mento di destinazione da bar + sauna club in casa d’appuntamenti con bar 
annesso ». Da tale elemento, si evince che, già nel 2012, lo scopo della 
società ricorrente non era quello di gestire un semplice bar o locale d’in-
contri, bensì di creare un’impresa nella quale veniva svolta l’attività della 
prostituzione. Ora, è qui chiaro che, senza la presenza delle professioniste, 
un postribolo non avrebbe alcuna ragione di esistere, lo stesso, per l’ap-
punto, essendo un luogo di incontri tra adulti in cerca di prestazioni eroti-
che. Come indicato dall’autorità inferiore, parte degli introiti (ovvero, il 33%; 
cfr. contabilità della ricorrente, atto n. 3a dell’inc. AFC) registrati nella con-
tabilità della ricorrente sotto la voce « Ricavi Bar e Sauna » derivano dalla 
locazione da parte della ricorrente delle stanze alle professioniste: gli in-
cassi contabilizzati sotto tale voce rappresentano, per tutti gli anni in 
esame, quasi la totalità dei ricavi della ricorrente registrati a conto econo-
mico. In tal senso, tenuto conto di come ben un terzo di tali ricavi sia diret-
tamente correlato all’attività delle professioniste, si può affermare, senza 
incorrere nell’arbitrio, che la ricorrente avesse una certa visione d’insieme 
generale sull’ammontare degli incassi delle professioniste, aspetto qui in-
negabile, perlomeno sul principio: è dopotutto la ricorrente stessa a indi-
care, sulla sua pagina internet, un prezzo consigliato. Tale aspetto costitui-
sce un ulteriore indizio a favore dell’unità d’impresa. Va infine detto che, 
senza l’attività delle professioniste, anche quella della ricorrente non 
avrebbe modo di generare introiti: è infatti inopinabile che, anche la cifra 
d’affari restante, generata dalla ricorrente e registrata sotto la voce « Ricavi 
Bar e Sauna » (ovvero, il 77%), sia direttamente correlata con la presenza 
delle professioniste nel locale. Se le professioniste non fossero presenti nel 
locale, nemmeno i restanti ricavi, indicate sotto tale voce (p. es. consuma-
zioni del bar, spettacoli, etc.) verrebbero generati. 


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Gli elementi che precedono lasciano quindi ritenere che verso l’esterno – 
ai sensi della LIVA – è la società ricorrente ad apparire quale fornitrice delle 
prestazioni erogate dalle professioniste (cfr. consid. 5.3.5 del presente giu-
dizio). Verso l’esterno, le professioniste risultano essere parte integrante 
della sua organizzazione, formando con la ricorrente un’unità d’impresa 
(cfr. consid. 5.4 del presente giudizio). Dal punto di vista dell’IVA, tali ele-
menti conducono a ritenere che la società ricorrente è la sola ad esercitare, 
nel caso in esame, un’attività indipendente. 
8.5.3 Ora ciò appurato, in merito alle argomentazioni specifiche della ricor-
rente, il Tribunale rileva che, sebbene la ricorrente sollevi una serie di cen-
sure pertinenti, come già esposto al consid. 5.3.5 del presente giudizio, in 
merito alla fornitura di prestazioni erotiche, questo Tribunale e il Tribunale 
federale hanno ripetutamente sancito che il criterio decisivo per determi-
nare se un’attività viene esercitata a titolo indipendente, rispettivamente 
per analizzare il modo di agire nei confronti di terzi (« Aussenauftritt »), è il 
modo in cui l’offerta viene oggettivamente percepita da una persona terza 
neutrale: in tale contesto, il punto di partenza per l’esame di questo aspetto 
oggettivo è di norma il sito internet. Ora, come ampiamente esposto nei 
considerandi che precedono, la ricorrente appare – verso l’esterno, per un 
terzo neutro – come la fornitrice di prestazioni. Sebbene vi siano una serie 
di elementi che testimoniano a favore di un certa indipendenza delle pro-
fessioniste (i.e. assenza di orari, libertà nell’esercizio dell’attività, libertà se 
accettare o meno un cliente, libertà parziale nel fissare il prezzo della pre-
stazione e la tipologia di prestazione, il fatto che anche le professioniste 
debbano pagare l’entrata al locale, il sistema per accedere alle camere, 
etc.), l’immagine che la ricorrente dà verso l’esterno – e quindi verso il terzo 
neutrale, il pubblico – è che vi sia tra essa e le professioniste una certa 
forma di unità d’impresa e che sia quest’ultima l’organizzatrice dell’attività 
e quindi la fornitrice di prestazioni. Pur essendo comprensibili le ragioni per 
le quali sul sito internet non vi siano immagini reali delle professioniste e 
che solo il numero di telefono della ricorrente venga indicato, ciò non toglie 
che l’immagine che quest’ultima dà verso l’esterno è che le professioniste 
a disposizione della clientela siano quelle mostrate sul sito internet – con i 
relativi nominativi – e che il primo punto di contatto con quest’ultime debba 
necessariamente avvenire nei locali della ricorrente o per il tramite del for-
mulario disponibile sulla pagina internet. Che poi gli spazi vengano utilizzati 
anche da terzi, esterni, questo Tribunale non lo mette in dubbio: va tuttavia 
rilevato che, nel caso in esame, l’unica questione che si pone è quella di 
sapere a chi dev’essere attribuita la cifra d’affari generata dalle professio-
niste. L’immagine che il sito internet dà, verso l’esterno, è dunque chiara: il 
postribolo è gestito dalla ricorrente, è sì un luogo dove vengono erogate 


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prestazioni e servizi di varia tipo, ma è altresì chiaro il fatto che la clientela 
giunga in sede prettamente – se non esclusivamente – in ragione della 
presenza delle professioniste. La ricorrente si pone poi come un’interme-
diaria verso l’esterno, mettendo a disposizione gli spazi, aperti solo in de-
terminate fasce orarie, sottolineando come le professioniste appartengano 
all’impresa da ella esercitata. 
Infine, con riferimento specifico alle censure sollevate dalla ricorrente, re-
lativa al centro commerciale, così come quella riferita ai maestri di tennis, 
questo Tribunale rileva come – effettivamente – vi siano alcune similitudini 
con il caso di specie, in particolare per quanto concerne l’analisi del criterio 
relativo al sito internet. Va tuttavia rilevato come, l’Alta Corte (cfr. 
consid. 5.3.5 del presente giudizio) abbia chiaramente stabilito l’impor-
tanza di detto criterio al fine di determinare la persona che agisce verso 
l’esterno in proprio nome e quindi il fornitore di prestazioni in ambito IVA, 
in particolare quando la cifra d’affari, in esame, è generata dall’attività della 
prostituzione. Il sito internet è determinante al fine di identificare il fornitore 
di prestazioni in questo ramo di attività: nel caso di specie non vi sono 
dubbi, la ricorrente appare verso l’esterno quale fornitrice delle prestazioni. 
Le censure sono respinte. 
9. 
9.1 Ciò sancito, il Tribunale rileva che, la cifra d’affari realizzata dalle pro-
fessioniste durante i periodi fiscali in esame 2015-2018 attribuita alla so-
cietà ricorrente, è stata ricostruita dall’autorità inferiore ricorrendo a una 
stima, e meglio ad una tassazione d’ufficio ai sensi dell’art. 79 cpv. 1 LIVA 
(cfr. decisione impugnata, considd. 6 e segg.). In merito a tale stima, la so-
cietà ricorrente innanzitutto contesta – perlomeno indirettamente – la sus-
sistenza dei presupposti per procedere con una tassazione d'ufficio (cosid-
detto « primo stadio »; cfr. consid. 5.5.6. del presente giudizio). Successi-
vamente, la società insorgente contesta – direttamente – la correttezza 
della suddetta stima operata dall’autorità inferiore (cosiddetto « secondo 
stadio »; cfr. consid. 5.5.6. del presente giudizio). Per il Tribunale si tratta 
quindi, in prima battuta, di verificare se i presupposti per procedere con una 
tassazione di ufficio siano, nel caso di specie, adempiuti. Successiva-
mente, una volta appurato tale aspetto, per questo Tribunale si tratterà 
quindi di verificare, eventualmente, se i calcoli effettuati dall’autorità infe-
riore, nel contesto di tale stima, siano corretti o meno. 
 


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Pagina 30 
9.1.1 In merito alla sussistenza dei presupposti necessari per procedere 
con una tassazione d’ufficio, l’autorità inferiore sostiene (cfr. decisione su 
reclamo del 19 dicembre 2023, consid. 6.2) che la contabilità della ricor-
rente non sarebbe conforme alle esigenze legali, questo poiché la stessa 
non avrebbe mai dichiarato la cifra d’affari realizzata dalle professioniste 
(cosiddetta « prima costellazione »; cfr. consid. 5.5.3 del presente giudi-
zio). Per questo motivo, si giustificherebbe dunque di procedere con una 
tassazione d’ufficio, ricostruendo, in via d’apprezzamento, gli importi impu-
tati alla società ricorrente (cosiddetto « primo stadio »; cfr. consid. 5.5.6 del 
presente giudizio). 
9.1.2 Dal canto suo, la ricorrente afferma invece che la sua contabilità sa-
rebbe ineccepibile, così come dichiarato dal revisore, il quale avrebbe af-
fermato che tutti i ricavi sarebbero stati fatturati, imposti e contabilizzati 
correttamente (cfr. ricorso 26 gennaio 2024, in particolare il punto n. 10; 
replica del 29 aprile 2024, pagg. 2-3). La società ricorrente avrebbe infatti 
trasmesso tutta la documentazione necessaria, documentazione sulla 
quale si sarebbero basate anche le autorità cantonali, le quali non avreb-
bero apportato alcuna correzione alla cifra d’affari dichiarata. Gli accerta-
menti sarebbero tuttavia stati effettuati in modo « non contemporaneo ai 
fatti », ovvero nel 2019, tant’è che ci si sarebbe basati sul prezzo indicato 
al momento del controllo (cfr. rapporto di revisione, atto n. 3 pag 2. dell’inc. 
AFC), oltretutto in piena collaborazione dell’amministratore e della cas-
siera, i quali avrebbero raccontato, nel dettaglio, come si svolgeva l’attività 
e come avveniva il pagamento delle camere. Purtroppo, a oggi, non esi-
sterebbe alcun verbale agli atti, verbale che sarebbe necessario per ope-
rare una corretta imposizione, così come un’ispezione, che avrebbe per-
messo di accertare i fatti non in maniera arbitraria, come invece sarebbe 
avvenuto. In tal senso, la ricorrente pretenderebbe dunque un accerta-
mento corretto e non arbitrario dei fatti, « a maggior ragione se si considera 
che come risulta dal pto. 2.2 della revisione tutto è avvenuto nel 2019 su 
esercizi di 5 anni precedenti per indicazioni fornite dalla Divisione di diritto 
dell'IVA in quello stesso anno, e quindi non a conoscenza dell'amministrata 
precedentemente, che non poteva neppure sognarsi lontanamente di ese-
guire una contabilità più precisa proprio perché, per colpa di AFC, i fatti non 
sono stati accertati in modo non contemporaneo ». La ricorrente chiede-
rebbe dunque l’ispezione di tale documentazione. 
9.1.3 Ora, con riferimento a tale questione, si rileva che – come già esposto 
in particolare al consid. 8.5.3 del presente giudizio – questo Tribunale con-
sidera che la cifra d’affari realizzata alle professioniste durante il periodo di 
esercizio 2015-2017 sia da imputabile alla società ricorrente. Come 


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rettamente rilevato dall’autorità inferiore, tali importi non sono mai stata di-
chiarata dalla ricorrente. Pur comprendendo le ragioni per le quali la ricor-
rente non abbia mai dichiarato tali somme, convinta di non doverlo fare, si 
rileva che, a prescindere da ciò, dal punto di vista giuridico, tali somme le 
devono essere attribuite e dovevano pertanto essere dichiarate (cfr. in par-
ticolare il consid. 8.5.3 del presente giudizio). Pertanto, senza che sia ne-
cessario approfondire ulteriormente tale censura, si rileva che, non avendo 
la ricorrente mai dichiarato tali importi, la sua contabilità, durante i periodi 
qui in esame, non può essere considerata né completa, né veritiera. In tal 
senso, il primo presupposto per procedere a una tassazione d’ufficio risulta 
dunque essere, in specie, adempiuto. Per quanto concerne la domanda di 
ispezione presentata della ricorrente, questo Tribunale considera che tale 
richiesta debba essere respinta. Va infatti rammentato alla ricorrente che, 
nel caso in esame, la tassazione d’ufficio si è rivelata essere necessaria in 
quanto ella non aveva dichiarato la cifra d’affari generata dall’attività delle 
professioniste: tale aspetto è pacifico e incontestato. In tal senso, mal si 
comprende per quale motivo la ricorrente domandi tale ispezione: è mani-
festo che tale cifra d’affari non risulti dalla sua contabilità, non essendo la 
stessa mai stata registrata. Anche volendo ispezionare tale documenta-
zione, si arriverebbe sempre alla medesima conclusione: in assenza di una 
contabilità completa, è necessario procedere a una tassazione d’ufficio. 
Tale misura istruttoria non pertanto necessaria ai fini del presente procedi-
mento: la richiesta è dunque respinta (cfr. consid. 2.3 del presente giudi-
zio). 
Con riferimento specifico alla censura della ricorrente relativa al fatto che 
gli accertamenti non sarebbero stati operati in maniera contemporanea ai 
fatti, si rileva qui, per l’insieme della presente vertenza, come l’autorità in-
feriore sia legittimata a effettuare controlli presso la contribuente al fine di 
chiarire una fattispecie in esame, esaminando quindi tutti i periodi fiscali 
(non prescritti) al momento del controllo (cfr. art. 78 cpv. 1 LIVA). Tale modo 
di procedere è quindi in conformità con quanto previsto dalla legge, sicché 
la censura non è pertinente. 
9.2 
9.2.1 Appurato come, l’autorità inferiore, abbia quindi proceduto a giusto 
titolo con una tassazione d’ufficio, rispettivamente abbia quindi ricostruito 
tramite una stima la cifra d’affari della ricorrente (mai dichiarata), qui di se-
guito questo Tribunale esaminerà nel dettaglio la correttezza di tale stima 
alla luce delle censure sollevate dalla ricorrente (« secondo stadio »). 


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Pagina 32 
In merito alla ricostruzione della cifra d’affari eseguita dall’autorità inferiore, 
il Tribunale constata che, sia la società insorgente che l’AFC, sembrino 
concordare sul fatto che il costo medio di una stanza sarebbe pari a franchi 
57.-, che il prezzo medio per ogni singola prestazione effettuata delle pro-
fessioniste sarebbe di franchi 100.-, che il numero medio di clienti al giorno, 
per ogni singola professionista, sarebbe di 2.5, che nel locale vi sarebbero 
16 camere e che la percentuale della messa a disposizione delle camere 
alle professioniste, rispetto alla totalità delle entrate della voce « Ricavi Bar 
e Sauna », corrisponderebbe al 33%. Quello che la ricorrente contesta, sa-
rebbe il modo in cui l’autorità inferiore avrebbe calcolato la cifra d’affari ge-
nerata dall’attività delle professioniste, successivamente a lei imputata (cfr. 
consid. 8.5 del presente giudizio). 
9.2.2 In merito a tale aspetto, l’AFC afferma che (cfr. decisione su reclamo 
del 19 dicembre 2023, considd. 5.4-6.5), per quantificare il valore annuo 
delle prestazioni, essa sarebbe partita da un prezzo medio pari a franchi 
57.-, stabilendo dapprima gli incassi relativi alle camere occupate sulla 
base dei conti economici per gli anni fiscali dal 1° dicembre 2015 – 31 luglio 
2017. Successivamente, l’autorità inferiore avrebbe determinato il numero 
medio di pernottamenti giornalieri e quantificato infine il valore annuo delle 
prestazioni erogate dalle professioniste, il cui totale sarebbe stato ottenuto 
moltiplicando il numero medio di clienti giornaliero (2.5 per professionista), 
il numero medio di pernottamenti al giorno (15), il costo medio per presta-
zione (franchi 100.-), e il numero di giorni considerati (390 giorni per i pe-
riodi fiscali dal 1° dicembre 2015 al 31 dicembre 2016, rispettivamente 210 
giorni per i periodi fiscali dal 1° gennaio 2017 al 31 luglio 2017). Su tali 
cifre, sarebbe poi stata calcolata l’IVA dovuta. Inoltre, in virtù del principio 
dell’unità d’impresa, l’AFC avrebbe accreditato alla ricorrente l’IVA da essa 
calcolata e dichiarata sugli incassi concernenti la locazione delle camere 
alle professioniste, considerando tali introiti come non imponibili all’IVA. 
Tale valutazione, si baserebbe dunque su documenti e dati concreti, ovvero 
i conti economici presentati dalla ricorrente. Il calcolo eseguito dall’autorità 
inferiore sarebbe plausibile e rientrerebbe nei limiti del suo potere di ap-
prezzamento. 
In sede di decisione su reclamo, l’autorità inferiore ha poi precisato che non 
sarebbe possibile prendere in considerazione i calcoli esposti dalla ricor-
rente, questo poiché si baserebbero erroneamente sui costi sostenuti dalle 
professioniste per l’utilizzo delle camere, disconoscendo tuttavia il fatto che 
l’autorità inferiore le avrebbe già accreditato l’imposta sugli importi corri-
sposti dalle professioniste per la locazione delle camere, considerandoli 
quali ricavi interni. Nella presente fattispecie, andrebbe quindi stabilita la 


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cifra d’affari giornaliera generata dalle professioniste, la quale si otterrebbe 
moltiplicando il numero di clienti giornaliero per professionista (2.5 in me-
dia), per il prezzo medio della prestazione (franchi 100.-) e per il numero 
medio di pernottamenti al giorno (15). 
9.2.3 Con riferimento alla posizione dell’autorità inferiore, la ricorrente so-
stiene che, il numero medio di pernottamenti/accessi alle camere non an-
drebbe, contrariamente a quanto fatto dall’AFC, moltiplicato a 2.5 (ovvero 
il numero medio di prestazioni erogate ogni giorno dalle professioniste pre-
senti nel locale). Non si tratterebbe infatti di pernottamenti, come più volte 
sostenuto – erroneamente – nella decisione querelata. Il postribolo chiude-
rebbe infatti alle ore 2:00 e le professioniste lascerebbero il locale per re-
carsi nei loro appartamenti (affittati da terzi, dove non verrebbero erogate 
prestazioni di natura sessuale). L’AFC avrebbe poi indicato, nella decisione 
3 gennaio 2022 (cfr. decisione del 3 gennaio 2022, consid. 28), che 
avrebbe già considerato, nel suo calcolo, che l’affitto di una stanza corri-
sponde all’erogazione di una singola prestazione. In tal senso, se il numero 
di camere affittate nel corso del 2015/2016 (i.e. 390 giorni) corrisponde a 
5'923, la cifra d’affari generata dalle professioniste si otterrebbe semplice-
mente moltiplicando tale numero (ovvero, il numero di stanze affittate du-
rante il corso di un determinato anno) con il costo di una singola presta-
zione (ovvero, franchi 100.-) e non ancora a 2.5 (numero di prestazioni 
effettuate da una singola professionista in un giorno). Si tratterebbe di un 
« macroscopico errore » quello commesso dall’AFC, ciò che renderebbe la 
decisione arbitraria, non solo nella motivazione, ma anche nel risultato. 
A sostegno della sua tesi, la ricorrente porta un esempio. Volendo partire 
dal numero di prestazioni erogate, considerato che nel 2015/2017 c’erano 
6/7 professioniste in media presenti nel locale ogni giorno (cifra che la ri-
corrente comunque contesta) e ammesso che tali professioniste sarebbero 
riuscite a erogare 2.5 prestazioni al giorno nel postribolo, si otterrebbe: 17 
prestazioni al giorno, moltiplicato a 390 giorni e franchi 100.- darebbe, 
come risultato, franchi 663’000.- (390 giorni x 17 x franchi 100.-), nemmeno 
la metà di quello che ha considerato l’AFC nel suo calcolo. Lo stesso si 
potrebbe dedurre anche da un ulteriore punto di vista. Ogni professionista 
dovrebbe – a dire della ricorrente – chiedere il permesso alla Sezione della 
popolazione per esercitare la sua attività lucrativa, riceverebbe quindi un 
numero da indipendente IDE/CHE (cfr. atto n. 14 dell’Inc. AFC) e sarebbe 
tenuta a pagare le tasse in Ticino come indipendente. Sempre secondo la 
Divisione delle contribuzioni, il guadagno annuo medio che una professio-
nista consegue si aggirerebbe, su un periodo pari a 220 giorni di lavoro, 
attorto a franchi 50'000 – 70'000.- (cfr. atto n. 5 dell’Inc. AFC, allegato n. 


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2), ciò che corrisponderebbe a un guadagno medio, di franchi 264.- al 
giorno (calcolo eseguito con franchi 60'000.- di reddito medio annuo, su-
periore a quanto calcolato da AFC, ossia franchi 250 giornalieri per 220 
giorni). In tale ragionamento, mancherebbero, chiaramente, i 170 giorni 
(per arrivare al periodo di computo dell’AFC pari a 390 giorni) dove dette 
professioniste non lavorano e sarebbero sostituite da altre persone: effet-
tuando la proporzione si otterrebbe, dunque, una cifra annua di franchi 
106'363.- (ovvero, franchi 60'000.- x 390 giorni / 220 giorni), donde una 
cifra d’affari annua, per 6/7 professioniste presenti nel locale nel periodo di 
computo, pari a complessivi franchi 691’363.-. Ciò, a fronte di una cifra 
d’affari di franchi 1'502’224.- ritenuta dall’AFC, ovvero più del doppio. Ciò 
sarebbe la riprova dell’arbitrarietà del calcolo proposto dall’autorità infe-
riore. 
Il rapporto di revisione (cfr. atto n. 3 dell’Inc. AFC) – il quale, a dire della 
ricorrente, non conterrebbe gli stessi dati di cui all’allegato 1 – varrebbe 
quale allegazione di parte, non essendo basato su verbali o audizioni, in 
caso, in chiara violazione alle disposizioni sull’assunzione delle prove della 
PA. Questo, sarebbe stato allestito sulla scorta delle informazioni fornite 
dall’amministratore della ricorrente e della cassiera durante gli esercizi con-
tabili qui in esame. Ora, l’autorità inferiore avrebbe respinto l’audizione di 
tali testimoni, prove che sarebbero state apportate dalla ricorrente proprio 
per spiegare come avveniva il pagamento delle camere e che, ogni paga-
mento di franchi 57.-, corrispondeva a una prestazione. Se l’autorità infe-
riore dovesse concordare in merito al fatto che, così come indicato nella 
decisione impugnata, a ogni pagamento corrisponde una prestazione, l’as-
sunzione di tali testi si avvererebbe inutile. In caso contrario, non ammet-
tendo le prove proposte dalla ricorrente, si incorrerebbe in un arbitrio 
nell’accertamento dei fatti. L’AFC avrebbe infatti fallito nel suo onere pro-
batorio, agli atti non vi sarebbe un singolo verbale sottoscritto, per cui le 
risultanze dell’AFC sarebbero da considerarsi « semplicemente inven-
tate ». Gli accertamenti sarebbero stati effettuati nel 2019, quindi in modo 
non « contemporaneo ai fatti interessati », tant’è che ci si sarebbe basati 
sui prezzi indicati al momento del controllo (cfr. atto n. 3 dell’Inc. AFC, pag. 
2). La ricorrente pretenderebbe dunque un accertamento corretto e non 
arbitrario dei fatti, a maggior ragione. 
L’insorgente ricorda infine, nel suo gravame, che l’onere della prova ri-
guardo all’accuratezza della stima (cosiddetto: « secondo stadio ») incom-
berebbe all’AFC. L’AFC non avrebbe mai spiegato per quale motivo non 
verrebbe seguito il calcolo da ella proposto, falsando così la cifra d’affari 
conseguita dalla ricorrente di ben 2.5 volte: la moltiplicazione a 2.5 


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andrebbe effettuata sulla scorta delle professioniste presenti nel locale e 
non sulla scorta delle cifre d’affari delle camere affittate, che corrisponde-
rebbero alle prestazioni effettuate da tutte le professioniste in un anno, ri-
spettivamente in un giorno. 
9.2.4 In sede di risposta (cfr. risposta al ricorso del 12 marzo 2024, con-
sid. 2), l’autorità inferiore ha asserito che, nel contesto di ricostruire le cifre 
mancanti e non dichiarate dalla ricorrente, ella avrebbe dapprima estrapo-
lato i ricavi derivanti dalla messa a disposizione delle camere (applicando 
la percentuale del 33.3% alla totalità degli incassi secondo il conto econo-
mico) e avrebbe poi diviso, in un secondo tempo, tale cifra per il prezzo 
medio della stanza nonché per il numero di giorni di apertura del locale. In 
tal modo, sarebbe stato ottenuto il numero medio di pernottamenti giorna-
liero, inteso come una messa a disposizione della stanza sull’arco di una 
giornata, rispettivamente come il numero di ragazze presenti nella strut-
tura. Il numero medio di pernottamenti giornaliero sarebbe poi stato molti-
plicato per il numero di clienti medio giornaliero per professionista, stimato 
in 2.5, e per il prezzo medio di una prestazione, valutato in franchi 100.-, 
nonché per i giorni di apertura del locale. 
In merito all’affermazione della ricorrente, secondo cui nel postribolo avreb-
bero alloggiato in media sei professioniste al giorno, l’autorità inferiore af-
ferma che tale asserzione non sarebbe supportata da alcun giustificativo e 
non troverebbe riscontro nella fattispecie. Infatti, dal rapporto di revisione, 
emergerebbe come il locale disporrebbe di 16 camere e sarebbe stato 
aperto per un minimo di 12 ore al giorno: una presenza giornaliera così 
bassa non sarebbe semplicemente plausibile. A ciò si aggiungerebbe che, 
sul sito internet della ricorrente, figurerebbero almeno 18 nominativi di pro-
fessioniste, i quali farebbero pensare a un numero ben più elevato di per-
sone presenti in loco. Infine, il ragionamento della ricorrente, secondo il 
quale per svolgere 2.5 prestazioni al giorno le professioniste dovrebbero 
pagare 2.5 affitti di franchi 57.- ciascuno e franchi 25.- di entrata al locale 
e che l’attività risulterebbe dunque fallimentare per le stesse poiché vi sa-
rebbe un guadagno netto di franchi 82.50.- (franchi 100.- x 2.5 prestazioni 
– franchi 57.- x 2.5 prestazioni + franchi 25.-), l’autorità inferiore farebbe 
notare come tale dato si scosterebbe dall’articolo presentato dalla ricor-
rente in sede di contestazione (cfr. atto n. 5 dell’Inc. AFC, allegato n. 2) in 
cui la Divisione delle contribuzioni del Canton Ticino avrebbe dichiarato che 
le professioniste guadagnano in media un importo netto di franchi 60'000.- 
su un attività lucrativa di 238 giorni, ciò che corrisponde a franchi 252.- al 
giorno. Pertanto un incasso netto di soli franchi 82.50.- al giorno, come 
sostenuto dalla ricorrente, non si giustificherebbe nemmeno dal profilo 


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commerciale e le argomentazioni andrebbero respinte. Le affermazioni 
della ricorrente non sarebbero quindi state dimostrate, diversamente dalla 
stima dell’AFC effettuata in sede di controllo, che avrebbe preso in conto 
elementi concreti ed esistenti (i.e. contabilità relativa ai periodi fiscali con-
trollati, autorizzazioni, sito internet, caratteristiche del locale, etc.). 
9.2.5 In sede di replica, la ricorrente ha infine preso posizione in merito a 
quanto sostenuto dall’autorità inferiore in sede di risposta (cfr. replica del 
29 aprile 2024, pagg. 2-7). Con riferimento al calcolo, la ricorrente afferma 
come l’autorità inferiore si sarebbe accorta dell’errore commesso e tente-
rebbe ora, in sede di risposta, « di stravolgere il calcolo da lei stessa ope-
rato ». Il calcolo della decisione impugnata si baserebbe infatti sul numero 
di camere affittate e, ritenuto come l’autorità inferiore non contesterebbe 
che l’affitto di una singola stanza equivarrebbe all’erogazione di una pre-
stazione, il ricorso dovrebbe essere ammesso. Tuttavia, l’AFC partirebbe, 
in sede di risposta, da altre basi, mai ritenute nel calcolo iniziale e quindi 
nella decisione querelata. A dire della ricorrente, sarebbe infatti necessario 
o partire dal numero di camere affittate, come fatto dall’AFC, che corrispon-
dono al numero di prestazione effettuate e si moltiplicherebbe tale numero 
a franchi 100.- (costo di ogni singola prestazione) oppure bisognerebbe 
partire dal numero di professioniste presenti nel locale (cosa mai fatta nella 
decisione querelata) e si calcolerebbe una media di 2.5 prestazioni al 
giorno. L’AFC avrebbe sbagliato nel stabilire dapprima il numero delle ca-
mere affittate e poi moltiplicarlo per 2.5. Come già detto, nel caso di specie, 
la professionista non dispone della stanza per tutto il giorno – come può 
avvenire in altri postriboli – ma solo per effettuare una singola prestazione. 
La « prova del nove » che il calcolo effettuato da AFC sarebbe errato, 
emergerebbe anche da un ulteriore ragionamento. Se « AFC scala gli in-
cassi interni e l'IVA di incassi interni. Per stare in piedi quanto affermato da 
AFC gli incassi interni relativi a camere, ad esempio per il 2015/2016 do-
vrebbero essere CHF 341'005.00 x 2.5, ciò che darebbe però CHF 
852'512.50 a fronte di una cifra annua di spettacoli, bar, entrate pari CHF 
1'502'224.00 (sic!). O, altrimenti, per stare in piedi con il "33%" la cifra d'af-
fari dovrebbe sommare a CHF 2'583371.20 per il 2015/2016! (…) Partiamo 
anche dal presupposto, errato e fantasioso di 19 prostitute presenti nel po-
stribolo sull'arco di 1 anno e che fanno 2.5 prestazioni al giorno. L'incasso 
per le camere ammonterebbe a 19 x 2.5 x 390 x CHF 57.- donde in CH 
annui CHF 1'055'925.00, ciò che non sta in piedi neppure per il 2015/2016 
e che, per gli anni successivi, supererebbe addirittura l'intera cifra d'affari 
conseguita! Quindi le incaute adduzioni di AFC di risposta, comprovano, 


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qualora ce ne fosse bisogno, dati alla mano, l'arbitrarietà del conteggio » 
(cfr. replica del 29 aprile 2024, pag. 4 e segg.). 
A dire della società insorgente, o si partirebbe dal numero di camere e si 
moltiplicherebbe l’importo a franchi 100.-, oppure bisognerebbe tenere 
conto del numero di professioniste presenti nel locale – cosa mai fatta 
dall’AFC prima – e si moltiplicherebbe tale numero alle prestazioni erogate 
in media in una giornata, ovvero 2.5. L’errore dell’AFC sarebbe quello di 
aver stabilito il numero di camere affittate e averlo moltiplicato a 2.5. 
9.2.6 In merito alla posizione delle parti, in precedenza esposta, questo 
Tribunale rileva quanto segue. Come rilevato nel corso del presente giudi-
zio (cfr. consid. 9.3.1 del presente giudizio), l’AFC e la società ricorrente 
sembrerebbero essersi messe d’accordo sul fatto di applicare la percen-
tuale del 33% alla totalità delle entrate registrate sotto la voce « Ricavi Bar 
e Sauna » per definire la messa a disposizione delle camere alle profes-
sioniste, sul fatto che il costo medio di una stanza sarebbe pari a franchi 
57.-, sul fatto che il prezzo medio per ogni singola prestazione effettuata 
delle professioniste sarebbe pari a franchi 100.- e sul fatto che il numero 
medio di clienti al giorno, per ogni singola professionista, sarebbe pari a 
2.5. Ciò nonostante, il Tribunale non arriva, comunque, a comprendere i 
fondamenti della stima operata dall’autorità inferiore. 
In prima battuta va infatti rilevato che, la maniera in cui il prezzo medio 
delle stanze è stato definito, non è – a mente di questa autorità – compren-
sibile. L’AFC determina tale prezzo considerando un costo di franchi 30.- 
per la camera standard (stanza con letto e doccia), franchi 65.- per la Su-
perior (stanza con sauna e doccia), franchi 85.- per la 14 (stanza BDSM) e 
franchi 120.- per la Suite (stanza con vasca idromassaggio e sauna). Ora, 
come emerge dagli estratti del sito internet dell’epoca (cfr. rapporto di revi-
sione, atto n. 3b inc. AFC), la camera standard viene indicata come gratuita 
(ovvero, franchi 0.-). Sempre con riferimento alle stanze, questo Tribunale 
fatica poi a comprendere come le percentuali relative al loro utilizzo (i.e. 
45% per la camera standard; 35% per la camera Superior; 10% per la ca-
mera 14; 10% per la Suite) sarebbero state determinate, anche se può 
supporre che, tali indicazioni, facciano parte alle informazioni fornite dalla 
società ricorrente. Continuando, anche il prezzo medio di una singola pre-
stazione sessuale, ovvero franchi 100.- (prestazione di mezz’ora), sembre-
rebbe, a mente di questo Tribunale, essere un prezzo minimo, o perlomeno 
di partenza, piuttosto che un « prezzo medio », questo viste le tipologie di 
servizi che venivano offerti nella struttura (i.e. camere con sauna, servizio 
in camera, camera equipaggiata per le BDSM): è infatti lecito dubitare del 


A-593/2024 
Pagina 38 
fatto che, tali tipologie di servizi, comportassero unicamente una presta-
zione della durata di mezz’ora e del costo di franchi 100.-. 
Proseguendo nel ragionamento, l’AFC prende poi la percentuale della cifra 
d’affari che corrisponde al valore delle locazioni (ovvero, il 33%) e la divide 
per il costo medio di una camera (ovvero, franchi 57.-), ottenendo così il 
numero medio di quelli che definisce « pernottamenti » per ogni singolo 
anno in esame. Tale cifra, viene in seguito ancora divisa per il numero di 
giorni in cui la struttura era aperta, in moto da ottenere la media di « per-
nottamenti » per ogni singolo giorno. In tal modo, l’autorità inferiore arriva, 
quindi, al risultato di 15 pernottamenti giornalieri per ciascuno degli anni 
fiscali in esame (i.e. 2015/2016 e 2017), mentre, nel caso del dossier pa-
rallelo (A-593/2024), l’autorità inferiore arriva al risultato di 23 « pernotta-
menti » per il 2014, 16 per il 2015, 0 per il 2016 e 17 per il 2017. Dalle 
informazioni reperite dall’ispettore nel rapporto di revisione, emerge tutta-
via che, la struttura, conta 16 stanze (ovvero: 9 standard, 5 Superior, la 14 
e la Suite). In tal senso, nuovamente questo Tribunale fatica a compren-
dere ciò che la cifra media di « pernottamenti » significhi realmente, tenuto 
soprattutto conto del fatto che, la stessa, nel caso del dossier parallelo, è 
spesso superiore al numero di stanze di cui dispone la struttura. Nella sua 
risposta al ricorso, l’autorità inferiore spiega che il « numero medio di per-
nottamenti giornaliero [è] inteso come una messa à disposizione della 
stanza sull’arco di una giornata risp. come il numero di ragazze presenti 
nelle struttura » (cfr. risposta al ricorso del 12 marzo 2024, consid. 2.4). 
Sulla base del calcolo effettuato, il Tribunale nemmeno arriva a compren-
dere come, tali pernottamenti, così come calcolati, permetterebbero di de-
finire il numero medio di professioniste presenti nel locale sull’arco di una 
singola giornata. In sintesi, per il Tribunale, il ragionamento alla base della 
stima operata dall’autorità inferiore non è dunque comprensibile e sembre-
rebbe, piuttosto, essere il risultato della combinazione di diverse cifre a di-
sposizione dell’autorità inferiore al fine di raggiungere un risultato plausibile 
per quest’ultima. 
Per quanto concerne, poi, il calcolo alternativo proposto dalla ricorrente, lo 
stesso nemmeno convince lo scrivente Tribunale. Partire infatti dal numero 
medio di « pernottamenti » e considerare che si tratti del numero di loca-
zioni giornaliere, per poi moltiplicarlo a una cifra minima, per prestazione 
sessuale, pari a franchi 100.- (secondo il principio : una locazione equivale 
a una prestazione sessuale) conduce a un risultato che, a mente di questa 
autorità, sembrerebbe essere nettamente inferiore rispetto a quanto do-
vrebbe essere nella realtà dei fatti e questo indipendentemente da quanto 
la società ricorrente intende dimostrare partendo da un ipotesi di 6/7 


A-593/2024 
Pagina 39 
professioniste presenti nel locale per giorno (cfr. consid. 9.3.3 del presente 
giudizio): agli atti, niente permette di dimostrare che, la cifra di 6/7 profes-
sioniste, corrisponda effettivamente alla realtà. Come visto in precedenza, 
il numero di « pernottamenti », calcolato dall’AFC, non corrisponderebbe 
al numero di locazione per singolo giorno, ma dovrebbe servire, piuttosto, 
a dare un’indicazione sul numero di professioniste presenti nel locale, in 
media, durante l’esercizio. Tale cifra non può dunque essere utilizzata, 
come fatto dalla società ricorrente, per effettuare il calcolo da essa propo-
sto. 
Da quanto sopra, nell’impossibilità di poter comprendere le basi di calcolo 
impiegate dall’AFC, questo Tribunale non può confermare la stima effet-
tuata dall’autorità inferiore. Il dossier deve dunque essere rinviato all’auto-
rità inferiore affinché, quest’ultima, effettui un nuovo calcolo, comprensibile 
e che corrisponda il più possibile alla realtà fattuale, richiedendo, se neces-
sario, la collaborazione della società ricorrente (art. 61 PA; sentenza del 
TAF A-2186/2018 del 25 febbraio 2019 consid. 2.3 con i rinvii). 
9.3 Poiché la stima dell'autorità inferiore deve quindi essere rivista (cfr. 
consid. 9.3. del presente giudizio con i motivi ivi esposti), questo Tribunale 
considera non necessario esaminare nel dettaglio i numerosi errori di cal-
colo e le approssimazioni censurate dalla ricorrente, che rendono ulterior-
mente difficile la comprensione della stima operata dall'AFC (cfr. ricorso del 
26 gennaio 2024, punti n. 4-6). A questo proposito, il Tribunale rileva che, 
quanto esposto dalla ricorrente in sede di ricorso, è fondamentalmente cor-
retto. Effettuando infatti le operazioni matematiche esposte dall’autorità in-
feriore al punto 1 dell’allegato 1 all’AT (i.e. determinazione degli incassi 
inerenti le camere occupate dalle « professioniste ») gli importi che emer-
gono dal calcolo (i=g+h) non sono corretti, questo per nessuno degli anni 
d’esercizio in esame. In merito a tale aspetto, l’autorità inferiore sostiene 
che le divergenze tra i risultati indicati dalla ricorrente e quelli esposti 
nell’allegato 1 sarebbe da ricondurre all’arrotondamento di alcune cifre im-
piegate come base di calcolo (cfr. risposta del AFC del 12 marzo 2024 con-
sidd. 2.2 e 2.3). Ora, ciò che appare tuttavia pacifico a questo Tribunale, è 
che l’AFC abbia utilizzato delle basi di calcolo differenti rispetto a quelle 
esposte nell’allegato 1 dell’AT: diversamente, le varie operazioni matema-
tiche condurrebbero a dei risultati corretti (cfr. lett. b dell’allegato 1 dell’AT). 
Con riferimento a tale aspetto, va qui rilevato come, seppur l’arrotonda-
mento delle cifre effettuato dall’autorità inferiore potrebbe, potenzialmente, 
come sostenuto dall’AFC, condurre a un risultato più preciso o favorevole 
alla ricorrente, tale modo di agire non può essere tutelato. Infatti, i dati, così 
come esposti nell’allegato 1 dell’AT, impediscono alla ricorrente, ma anche 


A-593/2024 
Pagina 40 
a questo Tribunale, di verificare l’esattezza dei calcoli effettuati dall’autorità 
inferiore: vi è un chiaro manco di trasparenza che impedisce un esame 
accurato della stima effettuata dall’AFC. In tal modo, la ricorrente viene 
così anche privata della possibilità di potersi esprimere con piena cogni-
zione di causa, non permettendole di contestare, in maniera precisa e con-
creta gli importi a ella imputati. Su questo punto, l'AFC ha mancato al pro-
prio obbligo di motivazione e le spiegazioni fornite nella sua risposta non 
consentono di ovviare a tale carenza (sentenza del TAF A-5186/2019 del 
28 agosto 2020 considd. 1.5-1.6; cfr. consid. 6 del presente giudizio). In 
occasione della nuova stima della cifra d’affari conseguita dalla ricorrente, 
incomberà all’autorità inferiore produrre un allegato corretto e completo, 
che esponga con precisione ed esaustività i calcoli che conducono alla 
somma oggetto del recupero d’imposta. 
9.4 
9.4.1 Infine, come ultima censura, la ricorrente (cfr. in particolare la replica 
del 29 aprile 2024, pag. 7), sostiene che l’atteggiamento dell’AFC non si 
baserebbe sulle notifiche di tassazione o sulla diffusione di circolari ai vari 
gestori dei locali erotici, le quali informerebbero i gerenti di essere garanti 
per la tenuta dell’IVA sulla cifra d’affari conseguita dalle professioniste. Tale 
aspetto sarebbe contrario al principio della buona fede, rispettivamente alla 
sicurezza del diritto, nella misura in cui si scosterebbe dalle notifiche di 
tassazione cresciute in giudicato. Tuttavia, la correzione d’IVA – come in-
dicato sul rapporto di revisione – « si basa, sostanzialmente sul parere 
espresso dalla Divisione di diritto a tale riguardo. Quest'ultima in effetti è 
dell'avviso che, nella fattispecie, basandosi sulle informazioni in suo pos-
sesso, che vi sono gli elementi per ritenere che gli introiti conseguiti dalle 
ragazze presenti nella struttura della società siano da ritenersi cifra d'affari 
della contribuente, mentre gli importi versati dalla ragazza alla contribuente 
per l'utilizzo delle camere siano da considerare introiti interni, non imponibili 
all'IVA ». Prima di tale controllo, non erano disponibili le informazioni in tal 
senso e la novità sarebbe solo scaturita unicamente dopo il 2019: per cui, 
per i periodi precedenti, il ricorso dovrebbe essere accolto, questo poiché 
l’atteggiamento dell’autorità inferiore sarebbe contrario alla buona fede e 
alla sicurezza del diritto. 
Per questo motivo, in caso di tassazione di ufficio – modo di procedere che 
la ricorrente contesta – prima di tale periodo andrebbero ritenute corrette 
le rimostranze della ricorrente, la quale avrebbe proposto pertinenti prove. 
9.4.2 Secondo la giurisprudenza, il principio della buona fede tutela l’am-
ministrato nella fiducia riposta in un’informazione ricevuta dall’autorità o in 


A-593/2024 
Pagina 41 
un suo determinato comportamento suscettibile di destare un’aspettativa 
legittima, a condizione che (a) l’autorità sia intervenuta in una situazione 
concreta riguardo a determinate persone, (b) ch’essa fosse competente a 
rilasciare l’informazione o l’amministrato potesse ritenerla competente 
sulla base di fondati motivi, (c) che l’amministrato non potesse rendersi 
conto immediatamente dell’inesattezza dell’informazione ricevuta, (d) che 
l’amministrato, affidandosi all’esattezza dell’informazione o il comporta-
mento di cui si prevale, abbia preso disposizioni non reversibili senza su-
bire un pregiudizio, infine (e) che la normativa pertinente non sia mutata 
posteriormente al rilascio dell’informazione da parte dell’autorità (cfr. DTF 
143 V 341 consid. 5.2.1; 141 V 530 consid. 6.2; 137 I 69 consid. 2.5.1; 131 
II 627 consid. 6.1 con rinvii; sentenze del TF 9C_74/2023 del 16 maggio 
2023 consid. 5.3.3.1; 2C_482/2020 del 28 settembre 2021 consid. 4.2; [tra 
le tante] sentenza del TAF A-2871/2020 del 16 agosto 2022 consid. 4.6.1 
con rinvii). 
In particolare, il principio dell'affidamento e il divieto di « venire contra fac-
tum proprium » emanano dal principio della buona fede sancito dagli art. 9 
e 5 cpv. 3 Cost., che istituisce un diritto fondamentale del cittadino ad es-
sere trattato secondo il principio della buona fede da parte degli organi 
dello Stato. Il divieto del comportamento contraddittorio vieta alle autorità 
di scostarsi senza motivi oggettivi da una posizione che hanno preso in una 
determinata fattispecie (cfr. sentenza 2C_706/2018 del 13 maggio 2019 
consid. 3.1 e riferimento). In entrambi i casi, il principio della buona fede 
tutela l'amministrato nei confronti dell'autorità, quando, assolte determinate 
condizioni, il medesimo abbia agito conformemente alle istruzioni e alle di-
chiarazioni di quest'ultima. 
Ora, nel caso di specie, senza che sia necessario dilungarsi eccessiva-
mente oltre, si rileva che l’autorità inferiore non ha mai preso, in alcun 
modo, posizione nei confronti della società ricorrente circa la fattispecie in 
esame. D’altro canto, questo Tribunale non vede il motivo per il quale 
avrebbe dovuto farlo: il motivo per cui la ricorrente è tenuta al pagamento 
dell’IVA sulla cifra d’affari generata dalle professioniste è da ricondurre uni-
camente a una corretta applicazione della legge (ovvero, la LIVA). Tale 
aspetto, non può certamente essere considerato contrario al principio della 
buona fede: nemmeno richiedeva intervento alcuno da parte dell’autorità 
inferiore. Incombeva infatti alla ricorrente, una volta avviata la propria atti-
vità, di informarsi in merito ai propri obblighi legali relativi alla dichiarazione 
dell’IVA. Va infatti ricordato alla ricorrente che, il sistema IVA è retto dal 
principio dell’autotassazione (cfr. DTF 143 II 268 consid. 2.4; 140 II 202 
consid. 5.4; 137 II 136 consid. 6.2; cfr. sentenza del TAF A-5246/2023 del 


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Pagina 42 
14 marzo 2025 consid. 5.1.2). Ciò significa che la tassazione e il paga-
mento dell’imposta vengono effettuati di principio dal contribuente stesso 
(cfr. sentenza del TF 2C_392/2022 del 15 novembre 2022 consid. 3.2; [tra 
le tante] sentenza del TAF A-149/2023 del 16 ottobre 2024 consid. 5.5.1). 
Egli stabilisce l’importo del credito fiscale ed è quindi il solo responsabile 
del completo ed esatto assoggettamento delle sue operazioni imponibili e 
del calcolo corretto dell’imposta precedente. La tassazione è considerata 
conclusa, quando il contribuente consegna all’AFC il rendiconto IVA debi-
tamente compilato (cfr. [tra le tante] sentenza del TAF A-5061/2014 del 
26 ottobre 2015 consid. 5.2 con rinvii; RIVIER/ROCHAT PAUCHARD, op. cit., 
pag. 167; MOLLARD/OBERSON/TISSOT BENEDETTO, op. cit., pag. 650 
n. 203). 
Alla luce di quanto finora detto, non si può quindi certamente rimproverare 
all’autorità inferiore di non avere informato la ricorrente, quando la situa-
zione qui in esame non è altro che il risultato di una corretta imposizione 
della ricorrente, in piena conformità con la legislazione applicabile. 
La censura è dunque respinta. 
10. 
In definitiva, il ricorso va parzialmente accolto ai sensi del presente consi-
derando. Nel corso del presente giudizio, si è rilevato che, la stima in sé, 
effettuata dall’autorità inferiore, non sia comprensibile per questo Tribu-
nale, non permettendo – la stessa – di verificare se la cifra d’affari stimata 
si basi su elementi adeguati. Su questo punto il ricorso deve quindi essere 
ammesso (trattato al consid. 9.3 del presente giudizio): incomberà all’au-
torità inferiore effettuare una nuova stima e produrre un allegato corretto e 
completo, che esponga con precisione ed esaustività i calcoli che condu-
cono alla somma oggetto del recupero d’imposta (cfr. consid. 9.4 del pre-
sente giudizio). La causa è quindi rinviata all'autorità fiscale a tal fine. Per 
il resto il ricorso va invece respinto e la decisione impugnata confermata. 
11. 
Di conseguenza, le spese processuali pari a franchi 6’000.- vanno poste 
parzialmente a carico della ricorrente (cfr. art. 63 cpv. 1 PA; art. 1 segg. del 
regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle 
cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale [TS-TAF, RS 
173.320.2]) per un importo – tenuto conto del fatto che la ricorrente è da 
considerarsi vincente solamente in parte nella presente vertenza, questo 
alla luce del fatto che, la cifra d’affari, seppur calcolata in maniera erronea, 
dev’esserle comunque attribuita in ragione della la sua posizione di 


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Pagina 43 
fornitrice di prestazioni – pari a 3’000 franchi (cfr. art. 4 TS-TAF). Detto im-
porto verrà detratto in proporzione dall’anticipo spese di franchi 6’000.- ver-
sato a suo tempo dalla ricorrente. L’importo rimanente di franchi 3’000.- 
verrà invece restituito alla ricorrente, ad avvenuta crescita in giudicato del 
presente giudizio. Nessuna spesa processuale è invece messa a carico 
dell’autorità inferiore (cfr. art. 63 cpv. 2 PA) 
Ciò indicato, visto il parziale accoglimento del ricorso, si giustifica altresì 
l’assegnazione alla ricorrente di un’indennità ridotta a titolo di spese ripeti-
bili pari a franchi 4’500.-, a carico dell’autorità inferiore (cfr. art. 64 cpv. 1 
PA; art. 7 cpv. 2 TS-TAF). 
 
(Il dispositivo è indicato alla pagina seguente) 
 
 


A-593/2024 
Pagina 44 
Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronun-
cia: 
1. 
Il ricorso è parzialmente accolto ai sensi dei consid. 10 del presente giudi-
zio. Di conseguenza, la decisione su reclamo del 19 dicembre 2023 è par-
zialmente annullata e la causa è rinviata all’AFC affinché proceda con un 
nuovo calcolo ai sensi dei considerandi. Per il resto, il ricorso è respinto. 
2. 
Le spese processuali di franchi 6’000.- sono poste parzialmente a carico 
della ricorrente per un importo pari a franchi 3’000.-. Detto importo verrà 
detratto dall’anticipo spese di franchi 6’000.- da lei versato a suo tempo. 
L’importo rimanente di franchi 3’000.- verrà restituito alla ricorrente, alla 
crescita in giudicato del presente giudizio. 
3. 
L’autorità inferiore corrisponderà alla ricorrente l’importo di franchi 
4’500.- franchi a titolo di indennità per spese ripetibili, alla crescita in giudi-
cato del presente giudizio. 
4. 
Questa sentenza è comunicata alla ricorrente e all’autorità inferiore. 
 
 
I rimedi giuridici sono menzionati alla pagina seguente. 
 
 
 
La presidente del collegio: 
Il cancelliere: 
Annie Rochat Pauchard 
Simone Aldi 
 
 
 


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Pagina 45 
Rimedi giuridici: 
Contro la presente decisione può essere interposto ricorso in materia di 
diritto pubblico al Tribunale federale, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerna, 
entro un termine di 30 giorni dalla sua notificazione (art. 82 e segg., 90 e 
segg. e 100 LTF). Il termine è reputato osservato se gli atti scritti sono 
consegnati al Tribunale federale oppure, all’indirizzo di questo, alla posta 
svizzera o a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più 
tardi l’ultimo giorno del termine (art. 48 cpv. 1 LTF). Gli atti scritti devono 
essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e 
l’indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati. La decisione impugnata 
e – se in possesso della parte ricorrente – i documenti indicati come mezzi 
di prova devono essere allegati (art. 42 LTF). 
Data di spedizione: 
 


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Comunicazione a: 
– 
ricorrente (atto giudiziario) 
– 
autorità inferiore (n. di rif. (…); atto giudiziario)