bstger · TPF 2015 110 · 2015-10-14 · de

Internationale Rechtshilfe in Steuerstrafsachen. Abgabebetrug. Gewerbsmässig verübte Hinterziehung der Mehrwertsteuer. Grundsatz der Spezialität.

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21. Auszug aus dem Entscheid der Beschwerdekammer in Sachen A. gegen 
Staatsanwaltschaft Basel-Landschaft vom 14. Oktober 2015 (RR.2015.191) 
 
Art. 3 Abs. 3, 67 Abs. 1 IRSG, Art. 14 Abs. 2 VStrR, Art. 50 Abs. 1, 51 lit. a 
SDÜ, Art. 31 Abs. 1 lit. a BBA, Art. 97 Abs. 2 lit. b MWSTG 
 
Zusammenfassung der Praxis der internationalen Rechtshilfe im 
Steuerstrafrecht im Anwendungsbereich des Schengener 
Durchführungsübereinkommens und des Betrugsbekämpfungsabkommens. Im 
Bereich der direkten Steuern wird Rechtshilfe nur geleistet, wenn die verfolgte 
Tat einen Abgabebetrug im Sinne von Art. 14 Abs. 2 VStrR darstellt. 
Diesbezüglich gelten an die Darlegung der Verdachtsmomente im 
Rechtshilfeersuchen erhöhte Anforderungen. Im Bereich der indirekten 
Fiskalität genügt demgegenüber eine einfache Steuerhinterziehung, weshalb 
diese erhöhten Anforderungen nicht gelten (E. 5.2). Prüfung der im 
Rechtshilfeersuchen geschilderten Tat mit Blick auf das Tatbestandsmerkmal 
der Arglist (E. 5.4) und auf den Tatbestand der gewerbsmässigen 
Hinterziehung der Mehrwertsteuer (E. 5.5). Kann dem Rechtshilfeersuchen 
nur bezüglich der indirekten Steuer, nicht aber bezüglich der direkten Steuer 
entsprochen werden, so ist die gewährte Rechtshilfe an einen entsprechenden 
Spezialitätsvorbehalt zu knüpfen (E. 5.6). 
 
Entraide judiciaire internationale en matière fiscale. Escroquerie fiscale. 
Soustraction par métier de la taxe sur la valeur ajoutée. Principe de la spécialité. 
 
Art. 3 al. 3, 67 al. 1 EIMP, art. 14 al. 2 DPA, art. 50 al. 1, 51 let. a CAAS, art. 31 
al. 1 let. a AAF, art. 97 al. 2 let. b LTVA 
 
Résumé de la jurisprudence rendue dans le domaine de l'entraide judiciaire 
internationale en matière fiscale en application de la Convention d’application 
de l’Accord Schengen et de l'Accord anti-fraude. Dans le domaine des impôts 
directs, l'entraide n'est acccordée que lorsque les faits poursuivis constituent 
une escroquerie fiscale au sens de l'art. 14 al. 2 DPA. A cet égard, la description 
des soupçons allégués à l'appui de la demande d'entraide doit répondre à des 
exigences plus élevées que d'ordinaire. Dans le domaine de la fiscalité indirecte, 
la simple soustraction fiscale suffit si bien que ces exigences plus élevées ne 
prévalent pas (consid. 5.2). Examen de l'état de fait présenté à l'appui de la 
demande d'entraide au regard de l'élément constitutif de l'astuce (consid. 5.4) 
et de l'infraction de soustraction par métier de la taxe sur la valeur ajoutée 
(consid. 5.5). Dans l'hypothèse où l'entraide ne peut être accordée que pour les 


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impôts indirects mais non pour les impôts directs, une réserve de la spécialité 
spécifique devra être adressée à l'autorité requérante (consid. 5.6). 
 
Assistenza internazionale in ambito di reati tributari. Truffa fiscale. Sottrazione 
per mestiere dell'imposta sul valore aggiunto. Principio della specialità. 
 
Art. 3 cpv. 3, 67 cpv. 1 AIMP, art. 14 cpv. 2 DPA, art. 50 cpv. 1, 51 lett. a CAS, 
art. 31 cpv. 1 lett. a AAF, art. 97 cpv. 2 lett. b LIVA 
 
Riassunto della giurisprudenza relativa all'assistenza internazionale in ambito 
di reati tributari, nel campo di applicazione della Convenzione di applicazione 
dell'Accordo di Schengen e dell'Accordo anti frode. In materia di fiscalità 
diretta l'assistenza viene concessa soltanto in caso di truffa fiscale ai sensi 
dell'art. 14 cpv. 2 DPA. La relativa descrizione degli elementi indiziari nella 
rogatoria deve rispondere ad esigenze più elevate. In ambito di fiscalità 
indiretta è sufficiente una semplice sottrazione per cui queste esigenze non sono 
richieste (consid. 5.2). Esame dei fatti descritti nella rogatoria con riguardo ai 
requisiti dell'inganno astuto (consid. 5.4) e alla sottrazione per mestiere 
dell'imposta sul valore aggiunto (consid. 5.5). Nel caso in cui l'assistenza possa 
essere concessa soltanto per sottrazione delle imposte indirette, ma non per 
sottrazione delle imposte dirette, l'assistenza deve essere subordinata ad 
un'apposita riserva in virtù del principio della specialità (E. 5.6). 
 
 
Zusammenfassung des Sachverhalts: 
 
Die Zweigstelle Lörrach der Staatsanwaltschaft Freiburg führt gegen A., B., 
C. und D. ein steuerstrafrechtliches Ermittlungsverfahren wegen des 
Verdachts der gemeinschaftlich begangenen Steuerhinterziehung in der 
Form eines Abgabebetrugs. Diesbezüglich ersuchte sie die Schweizer 
Behörden rechtshilfeweise u. a. um Durchsuchung der Räumlichkeiten der 
Firma E. sowie der sich ebenfalls am Sitz dieser Firma befindenden 
Privatwohnung von A. Nach Ausführung des Rechtshilfeersuchens 
bewilligte die Staatsanwaltschaft Basel-Landschaft mit Schlussverfügung 
vom 26. Mai 2015 u. a. die Herausgabe von bei A. sichergestellten 
Unterlagen und Daten an die ersuchende Behörde. Hiergegen erhob A. 
Beschwerde an die Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts. Er 
verlangte in erster Linie die Aufhebung der Schlussverfügung und die 
Abweisung des deutschen Rechtshilfeersuchens. 
 
Die Beschwerdekammer hiess die Beschwerde teilweise gut. Sie knüpfte die 
Herausgabe des ausgewerteten Datenträgers mit fallrelevanten Daten und 
der beim Beschwerdeführer mittels Hausdurchsuchung erhobenen 
Unterlagen an folgenden zusätzlichen Spezialitätsvorbehalt: «Dieser 


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Datenträger und diese Unterlagen dürfen nicht als Beweismittel in 
Verfahren der direkten Steuern verwendet werden, wie 
Einkommenssteuern, Solidaritätszuschlag zur Einkommenssteuer, 
Vermögenssteuern, Körperschaftssteuern, Grundstückgewinnsteuern, usw.». 
Im Übrigen wies die Beschwerdekammer die Beschwerde ab, soweit sie 
darauf eintrat. 
 
 
Aus den Erwägungen: 
 
5. 
5.1 Der Beschwerdeführer bringt sinngemäss vor, die von der ersuchenden 
Behörde untersuchten Delikte seien fiskalischer Natur. Diese seien nur 
rechtshilfefähig, wenn sie sich nach schweizerischem Recht unter den 
Tatbestand des Abgabebetrugs subsumieren liessen. Das Vorliegen eines 
solchen sei aber von der ersuchenden Behörde in ihrem Ersuchen nicht 
hinreichend glaubhaft gemacht worden. 
 
5.2 
5.2.1 Gemäss Art. 14 EUeR müssen die Rechtshilfeersuchen insbesondere 
Angaben über den Gegenstand und den Grund des Ersuchens enthalten 
(Ziff. 1 lit. b). Ausserdem müssen sie in Fällen wie vorliegend die strafbare 
Handlung bezeichnen und eine kurze Darstellung des Sachverhalts enthalten 
(Ziff. 2). Art. 28 Abs. 2 und 3 IRSG und Art. 10 Abs. 2 IRSV stellen 
entsprechende Voraussetzungen an das Rechtshilfeersuchen. Diese 
Angaben müssen der ersuchten Behörde die Prüfung erlauben, ob die 
doppelte Strafbarkeit gegeben ist (Art. 5 Ziff. 1 lit. a EUeR), ob die 
Handlungen wegen denen um Rechtshilfe ersucht wird, nicht ein politisches 
oder fiskalisches Delikt darstellen (Art. 2 lit. a EUeR) und ob der Grundsatz 
der Verhältnismässigkeit gewahrt wird (BGE 129 II 97 E. 3.1; TPF 2011 
194 E. 2.1 S. 195 f.). 
 
5.2.2 Die Vertragsparteien des EUeR können sich das Recht vorbehalten, 
die Erledigung von Ersuchen um Durchsuchung oder Beschlagnahme der 
Bedingung zu unterwerfen, dass die dem Ersuchen zugrunde liegende 
strafbare Handlung sowohl nach dem Recht des ersuchenden als auch nach 
dem des ersuchten Staates strafbar ist (Art. 5 Ziff. 1 lit. a EUeR). Die 
Schweiz hat für die Durchführung prozessualer Zwangsmassnahmen eine 
entsprechende Erklärung angebracht. Art. 64 Abs. 1 IRSG bestimmt (für die 
akzessorische Rechtshilfe), dass prozessuale Zwangsmassnahmen nur 
angewendet werden dürfen, wenn aus der Darstellung des Sachverhalts im 
Ersuchen hervorgeht, dass die im Ausland verfolgte Handlung die 


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objektiven Merkmale eines nach schweizerischem Recht strafbaren 
Tatbestandes aufweist. 
 
 
Für die Frage der beidseitigen Strafbarkeit nach schweizerischem Recht ist 
der im Rechtshilfeersuchen dargelegte Sachverhalt so zu subsumieren, wie 
wenn die Schweiz wegen des analogen Sachverhalts ein Strafverfahren 
eingeleitet hätte (BGE 132 II 81 E. 2.7.2 S. 90; 129 II 462 E. 4.4). Zu 
prüfen ist mithin, ob der im Ausland verübte inkriminierte Sachverhalt, 
sofern er – analog – in der Schweiz begangen worden wäre, die 
Tatbestandsmerkmale einer schweizerischen Strafnorm erfüllen würde. Die 
Strafnormen brauchen nach den Rechtssystemen der Schweiz und des 
ersuchenden Staates nicht identisch zu sein (BGE 132 II 81 E. 2.1 S. 84; 
129 II 462 E. 4.6; 124 II 184 E. 4b/cc; TPF 2011 194 E. 2.1 S. 196). Dabei 
genügt es, wenn der im Rechtshilfeersuchen geschilderte Sachverhalt unter 
einen einzigen Straftatbestand des schweizerischen Rechts subsumiert 
werden kann. Es braucht dann nicht weiter geprüft zu werden, ob darüber 
hinaus auch noch weitere Tatbestände erfüllt sein könnten (BGE 129 II 462 
E. 4.6). 
 
5.2.3 Art. 3 Abs. 3 IRSG sieht in Übereinstimmung mit Art. 2 lit. a EUeR 
vor, dass Rechtshilfebegehren abzulehnen sind, wenn der Gegenstand des 
Verfahrens eine Tat bildet, die auf eine Verkürzung fiskalischer Abgaben 
gerichtet ist. Jedoch kann einem Ersuchen um Rechtshilfe nach dem dritten 
Teil des Gesetzes (andere Rechtshilfe) entsprochen werden, wenn das 
Verfahren einen Abgabebetrug betrifft (Art. 3 Abs. 3 lit. a IRSG). In diesem 
Fall besteht trotz des Wortlauts des Gesetzes (Kann-Vorschrift) eine Pflicht 
zur Rechtshilfeleistung, wenn die übrigen Voraussetzungen dafür erfüllt 
sind (BGE 125 II 250 E. 2 S. 252; TPF 2008 128 E. 5.4 S. 130; Entscheid 
des Bundesstrafgerichts RR.2011.143 vom 30. Januar 2012, E. 3.2.2; 
KOCHER, Basler Kommentar Internationales Strafrecht, Basel 2015, Art. 3 
IRSG N. 277 f.). Der Begriff des Abgabebetruges bestimmt sich hierbei 
nach Art. 14 Abs. 2 VStrR (Art. 24 Abs. 1 IRSV; BGE 125 II 250 E. 3a; 
TPF 2008 68 E. 2.2 in fine). Den Tatbestand gemäss Art. 14 Abs. 2 VStrR 
erfüllt, wer durch sein arglistiges Verhalten bewirkt, dass dem 
Gemeinwesen unrechtmässig und in einem erheblichen Betrag eine Abgabe, 
ein Beitrag oder eine andere Leistung vorenthalten oder dass es sonst am 
Vermögen geschädigt wird. Als erheblich im Sinne dieser Bestimmung 
gelten vorenthaltene Beträge ab Fr. 15'000.– (BGE 139 II 404 E. 9.4 S. 435 
mit Hinweis). Ein Abgabebetrug muss nicht notwendig durch Verwendung 
falscher oder verfälschter Urkunden begangen werden, sondern es sind auch 


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andere Fälle arglistiger Täuschung denkbar (BGE 139 II 404 E. 9.4 S. 435; 
137 IV 25 E. 4.4.3.2 m.w.H.; vgl. auch TPF 2008 128 E. 5.4 S. 130). 
 
Zur Auslegung des Betrugsbegriffes ist auf die Umschreibung des 
Tatbestandes in Art. 146 StGB und die hierzu bestehende 
bundesgerichtliche Rechtsprechung abzustellen (TPF 2008 128 E. 5.4 S. 
130; vgl. auch KOCHER, a.a.O., Art. 3 IRSG N. 211; 
EICKER/FRANK/ACHERMANN, Verwaltungsstrafrecht und 
Verwaltungsstrafverfahrensrecht, Bern 2012, S. 111; UNSELD, 
Internationale Rechtshilfe im Steuerrecht, Zürcher Diss., Zürich/Basel/Genf 
2011, S. 24; HÜRLIMANN-FERSCH, Die Voraussetzungen für die Amts- und 
Rechtshilfe in Steuerstrafsachen, Zürcher Diss., Zürich/Basel/Genf 2010, S. 
100). Insbesondere die dabei erforderliche Arglist wird in ständiger 
Rechtsprechung bejaht, wenn der Täter ein ganzes Lügengebäude errichtet 
oder sich besonderer Machenschaften oder Kniffe bedient. Ein 
Lügengebäude liegt vor, wenn mehrere Lügen derart raffiniert aufeinander 
abgestimmt sind und von besonderer Hinterhältigkeit zeugen, dass sich 
selbst ein kritisches Opfer täuschen lässt. Als besondere Machenschaften 
gelten Erfindungen und Vorkehren sowie das Ausnützen von 
Begebenheiten, die allein oder gestützt durch Lügen oder Kniffe geeignet 
sind, das Opfer irrezuführen. Es sind eigentliche Inszenierungen, die durch 
intensive, planmässige und systematische Vorkehren, nicht aber 
notwendigerweise durch eine besondere tatsächliche oder intellektuelle 
Komplexität gekennzeichnet sind. Arglist wird aber auch schon bei 
einfachen falschen Angaben bejaht, wenn deren Überprüfung nicht oder nur 
mit besonderer Mühe möglich oder nicht zumutbar ist, und wenn der Täter 
das Opfer von der möglichen Prüfung abhält oder nach den Umständen 
voraussieht, dass dieses die Überprüfung der Angaben aufgrund eines 
besonderen Vertrauensverhältnisses unterlassen werde (BGE 135 IV 76 E. 
5.2 S. 81 f. m.w.H.; Urteil des Bundesstrafgerichts SK.2013.40 vom 3. Juni 
2014, E. 3.1.2; vgl. auch BLUMENSTEIN/LOCHER, System des 
schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 360). Ob eine Tat 
als Abgabebetrug zu qualifizieren ist, beurteilt sich allein nach den 
erwähnten Grundsätzen des schweizerischen Rechts und es ist unerheblich, 
ob das fragliche Verhalten nach dem Recht des ersuchenden Staates 
ebenfalls als Abgabebetrug gilt oder als Steuerhinterziehung geahndet wird 
(BGE 125 II 250 E. 3b; SANSONETTI, La coopération entre autorités fiscales 
et pénales, in: SJ 1999 II S. 376). 
 
5.2.4 Liegt dem Rechtshilfeersuchen der Verdacht zugrunde, der 
Beschuldigte habe sich eines Abgabebetrugs schuldig gemacht, so haben 


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sich die schweizerischen Behörden beim Entscheid über die Frage, ob die 
Täuschung, welche dem Beschuldigten vorgeworfen wird, arglistig sei, 
allein an die Darstellung des Sachverhalts im Rechtshilfeersuchen zu halten, 
soweit dieses nicht offensichtliche Fehler, Lücken oder Widersprüche 
enthält. Einerseits haben sich die schweizerischen Behörden grundsätzlich 
nicht darüber auszusprechen, ob die darin angeführten Tatsachen zutreffen 
oder nicht. Andererseits verlangt die Rechtsprechung, dass hinreichende 
Verdachtsmomente für den im Rechtshilfeersuchen enthaltenen Sachverhalt 
bestehen. Damit soll verhindert werden, dass sich die ersuchende Behörde 
unter dem Deckmantel eines von ihr ohne Vorhandensein von 
Verdachtsmomenten lediglich behaupteten Abgabebetrugs Beweise 
verschafft, die zur Ahndung anderer Fiskaldelikte dienen sollen, für welche 
die Schweiz gemäss Art. 3 Abs. 3 IRSG keine Rechtshilfe gewährt. 
Demnach ist es Sache der um Rechtshilfe ersuchenden ausländischen 
Behörde, in ihrem Ersuchen die Umstände darzulegen, aus welchen sich 
ergeben soll, dass der Beschuldigte arglistig gehandelt hat (BGE 139 II 404 
E. 9.5 S. 436; 125 II 250 E. 5b; vgl. ferner DRENCKHAN/HANEBRINK, 
Steuerhinterziehung – Die Rechtslage in Deutschland und ihre Relevanz für 
in der Schweiz tätige Bankmitarbeiter, in: Jusletter 7. April 2008, Rz. 36). 
Der ersuchende Staat hat seinem Gesuch nicht notwendigerweise die 
Beweismittel beizulegen; es genügt, wenn er diese bezeichnet und deren 
Existenz glaubhaft macht (BGE 116 Ib 96 E. 4c S. 103; ZIMMERMANN, La 
coopération judiciaire internationale en matière pénale, 4. Aufl., Bern 2014, 
N. 645). Bestehen Zweifel über die Merkmale der im Ersuchen erwähnten 
Abgaben, so holt gemäss Art. 24 Abs. 3 IRSV das BJ oder die kantonale 
Vollzugsbehörde die Stellungnahme der Eidgenössischen Steuerverwaltung 
ein. Deren Bericht bindet allerdings weder die ausführende Behörde noch 
die Beschwerdeinstanz (ZIMMERMANN, a.a.O., N. 646; vgl. zum Ganzen 
TPF 2008 128 E. 5.5 m.w.H.). 
 
5.2.5 Betrifft ein Ersuchen aus Deutschland jedoch Straftaten aus dem 
Bereich der indirekten Fiskalität, gelten die beim Abgabebetrug von der 
bundesgerichtlichen Rechtsprechung geforderten erhöhten Anforderungen 
an die Darlegung der Verdachtsmomente nicht. Dies, weil sich die Schweiz 
gestützt auf Art. 51 lit. a SDÜ zur Leistung von Rechtshilfe auch bei 
einfachen Hinterziehungen von indirekten Steuern (Verbrauchssteuer, 
Mehrwertsteuer und Zoll; vgl. Art. 50 Abs. 1 SDÜ) bereit erklärt hat und in 
diesem Bereich der Ausschlussgrund gemäss Art. 3 Abs. 3 IRSG auf Grund 
des Vorranges des Staatsvertragsrechts nicht gilt. Gleiches ergibt sich aus 
Art. 31 Abs. 1 lit. a BBA (vgl. dazu UNSELD, a.a.O., S. 135 m.w.H.; 
HÜRLIMANN-FERSCH, a.a.O., S. 156 f.; siehe auch die Entscheide des 


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Bundesstrafgerichts RR.2013.298 vom 6. Mai 2014, E. 4.2.2; RR.2011.143 
vom 30. Januar 2012, E. 3.2.2 in fine). 
 
5.3 Die ersuchende Behörde geht im Rahmen ihres Ersuchens davon aus, 
dass im Zeitraum von 2003 bis 2008 die Geschäfte der F. GmbH in Liq. mit 
damaligem Sitz in Basel tatsächlich nicht von der Schweiz, sondern von 
Deutschland aus geführt worden seien. Beim statutarischen Sitz in Basel 
habe es sich lediglich um eine Scheinadresse gehandelt. Der in Deutschland 
ansässige B. sei nach aussen als faktischer Geschäftsführer der F. GmbH 
aufgetreten. Da sich die geschäftliche Oberleitung der Gesellschaft 
tatsächlich in Deutschland befunden habe, sei diese in Deutschland 
unbeschränkt steuerpflichtig gewesen. Der Beschuldigte B. habe es 
diesbezüglich in pflichtwidriger Weise unterlassen, für die F. GmbH 
Körperschafts-, Gewerbe- und Umsatzsteuererklärungen abzugeben. Die 
genannten Steuern seien durch Nichtabgabe entsprechender 
Steuererklärungen vorsätzlich hinterzogen worden. 
 
Den drei in Deutschland domizilierten Beschuldigten B., C. und D. wird 
weiter vorgeworfen, sie selbst bzw. die C. zuzurechnende G. GmbH hätten 
zu Gunsten der F. GmbH Leistungen erbracht und hieraus Umsätze erzielt. 
Wegen des sich angeblich in der Schweiz befindenden Ortes der 
Geschäftsleitung der F. GmbH seien diese Umsätze beim Finanzamt 
Lörrach wider besseres Wissen als «nicht steuerbar» erklärt worden. Als 
Konsequenz sei für diese Umsätze keine Umsatzsteuer festgesetzt und 
abgeführt worden. 
 
Den Beschuldigten C. und D. wird schliesslich vorgeworfen, sie hätten mit 
der F. GmbH weitere Umsätze erzielt, die überhaupt nicht erklärt worden 
und deshalb vollständig unversteuert geblieben seien. Diesbezüglich bestehe 
auch der Verdacht der Hinterziehung von Einkommenssteuern und dem 
Solidaritätszuschlag zur Einkommenssteuer. 
 
Dem Beschuldigten A. als lediglich im Handelsregister eingetragenen 
Geschäftsführer der F. GmbH wird vorgeworfen, er habe die genannten 
Taten mittäterschaftlich mit den anderen drei Beschuldigten begangen. 
 
5.4 
5.4.1 Was die angebliche Hinterziehung von direkten Steuern zum Vorteil 
der F. GmbH angeht, wird im Ersuchen primär geltend gemacht, dass der 
eingetragene und der tatsächliche Sitz der Gesellschaft F. GmbH 
auseinanderfielen. Der Beschuldigte B. habe es als faktisch verantwortlicher 


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Geschäftsführer weiter unterlassen, die vorgeschriebenen Steuererklärungen 
einzureichen. Der sich angeblich in der Schweiz befindende Ort der 
Geschäftsleitung sei «durch die vier Beschuldigten planvoll als 
Lügengebäude installiert und auch im Aussenverhältnis gegenüber 
Drittfirmen und Behörden aufrechterhalten» worden. Durch die Installation 
des Geschäftssitzes in der Schweiz und die Einrichtung entsprechender 
Bankkonten in der Schweiz hätten die Beschuldigten betriebliche 
Einnahmen «vollständig verschleiern» können. Mit diesem Vorgehen sei 
der Fiskus vorsätzlich getäuscht worden. 
 
Bezüglich der Hinterziehung von Einkommenssteuern wird den 
Beschuldigten C. und D. in tatsächlicher Hinsicht lediglich vorgeworfen, 
Umsätze auf eigene, zu Gunsten der F. GmbH erbrachte Leistungen nicht 
deklariert zu haben. Derselbe Vorwurf wird im Rahmen des dem Ersuchen 
beiliegenden Zwischenberichts des Finanzamtes Freiburg-Land auch 
gegenüber dem Beschuldigten B. erhoben. 
 
5.4.2 In tatsächlicher Hinsicht wird somit von der ersuchenden Behörde 
einzig geltend gemacht, das Einschalten einer Domizilgesellschaft stelle ein 
arglistiges Verhalten dar. Diese Tatsache wird von der ersuchenden 
Behörde weiter formelhaft als schwer durchschaubares Lügengebäude 
geschildert. Welche konkreten Umstände aber zur Annahme führen sollen, 
dass die Beschuldigten in arglistiger Weise vorgegangen sind, lässt sich 
dem Ersuchen nicht entnehmen. Diesbezüglich ist festzuhalten, dass 
besondere Machenschaften und damit ein arglistiges Verhalten 
insbesondere dann bejaht werden müssen, wenn eine Domizilgesellschaft 
einzig zum Zwecke gegründet wird, die steuerrechtlich relevanten 
Verhältnisse zu verschleiern und die Steuerbehörde zu täuschen, soweit die 
Täuschung für diese nur schwer durchschaubar ist (Urteil des 
Bundesgerichts 6B_79/2011 vom 5. August 2011, E. 6.5.3). Die (einfache) 
Lüge durch Nichtdeklaration eines Einkommens und auf die Nachfrage der 
Steuerbehörde abgegebene Wiederholung dieser Lüge kann die 
Anforderungen an die Arglist nicht erfüllen. Entscheidend ist vielmehr, was 
der Steuerpflichtige im Hintergrund bereits vorgekehrt hat, um die 
Überprüfung seiner Deklaration zu erschweren oder gar zu verhindern. Im 
Bereich der internationalen Rechtshilfe betreffend Steuerdelikte gilt, dass 
Steuereinsparungs- bzw. Steuervermeidungsstrategien, welche sich auf die 
Ausschöpfung legaler Instrumente des Gesellschafts- und Fiskalrechts 
beschränken, wie z. B. die blosse Errichtung von steuerprivilegierten 
Domizilgesellschaften, grundsätzlich für sich alleine nicht als strafbare 
arglistige Täuschungsmethoden zu qualifizieren sind. Rechtshilfe ist 


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diesbezüglich dann zu gewähren, wenn täuschende Vorkehren hinzutreten, 
die von der Fiskalbehörde – bei einer Gesamtwürdigung der fraglichen 
Steuerumgehungsmethode – nur schwer durchschaut werden können 
(BGE 139 II 404 E. 9.4 S. 435 f. m.w.H.). Vorliegend lässt die Schilderung 
wie erwähnt nicht erkennen, welche konkreten zusätzlichen – für die 
Steuerbehörde schwer durchschaubaren – Elemente vorhanden sind, welche 
das Vorgehen der Beschuldigten als arglistig erscheinen liesse. Was die 
Person des Beschuldigten B. anbetrifft, führt die ersuchende Behörde ja 
gerade selber aus, dieser sei nach aussen als faktischer Geschäftsführer der 
F. GmbH aufgetreten. Auch bezüglich der angeblichen Hinterziehung von 
Einkommenssteuern durch die drei in Deutschland ansässigen 
Beschuldigten B., C. und D. erschöpft sich der geltend gemachte Vorwurf 
auf die blosse Nichtdeklaration von aus eigener Geschäftstätigkeit erzielten 
Einkünften. Was darüber hinaus konkret zur Annahme eines arglistigen 
Verhaltens führen soll, ist aufgrund des Rechtshilfeersuchens nicht 
nachvollziehbar. Nach dem Gesagten erlaubt es die Sachverhaltsschilderung 
im Ersuchen – gerade auch angesichts der diesbezüglich höheren 
Anforderungen – unter dem Gesichtspunkt der doppelten Strafbarkeit nicht, 
das den Beschuldigten zur Last gelegte Verhalten unter den Tatbestand des 
Abgabebetrugs nach Art. 14 Abs. 2 VStrR zu subsumieren. 
 
5.5 
5.5.1 Hinsichtlich der angeblich hinterzogenen Umsatzsteuer ist dem 
Ersuchen zu entnehmen, dass die drei in Deutschland ansässigen 
Beschuldigten B., C. und D. ihre zu Gunsten der F. GmbH erbrachten 
Leistungen an deren Schweizer Adresse fakturierten. Da sich der faktische 
Geschäftssitz der F. GmbH aber in Deutschland befunden habe, seien die 
Leistungen jedoch zu Gunsten einer in Deutschland ansässigen Gesellschaft 
erfolgt und demzufolge aufgrund des Empfängerortsprinzips – anders als 
nicht steuerbare Leistungen ins Ausland – umsatzsteuerpflichtig gewesen. 
Durch die falsche Fakturierung sei so dem deutschen Fiskus die auf den 
entsprechenden Umsätzen geschuldete Umsatzsteuer entzogen worden. 
Soweit die Beschuldigten zudem zu Gunsten der F. GmbH erbrachte 
Umsätze überhaupt nicht deklariert hätten, sei auch die darauf geschuldete 
Umsatzsteuer hinterzogen worden. 
 
5.5.2 Im Rechtshilfeverkehr gemäss SDÜ im Bereich der indirekten 
Fiskalität kann Rechtshilfe verweigert werden, wenn bestimmte 
Deliktssummen nicht überschritten werden, es sei denn die Tat wird wegen 
ihrer Art oder wegen der Person des Täters von der ersuchenden 
Vertragspartei als sehr schwerwiegend betrachtet (Art. 50 Abs. 4 SDÜ; 


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siehe auch den gleichlautenden Art. 3 Abs. 1 BBA). Beinhalten die 
beantragten Rechtshilfemassnahmen eine Durchsuchung oder 
Beschlagnahme, so dürfen diese keinen weitergehenden Bedingungen 
unterworfen werden als denen, dass die dem Rechtshilfeersuchen zugrunde 
liegende Tat nach dem Recht beider Vertragsparteien mit einer 
Freiheitsstrafe oder die Freiheit beschränkenden Massregel der Sicherung 
und Besserung im Höchstmass von mindestens sechs Monaten bedroht ist, 
oder nach dem Recht einer der beiden Vertragsparteien mit einer Sanktion 
des gleichen Höchstmasses bedroht ist und nach dem Recht der anderen 
Vertragspartei als Zuwiderhandlung gegen Ordnungsvorschriften durch 
Behörden geahndet wird, gegen deren Entscheidung ein auch in Strafsachen 
zuständiges Gericht angerufen werden kann, und die Erledigung des 
Rechtshilfeersuchens im Übrigen mit dem Recht der ersuchten 
Vertragspartei vereinbar ist (Art. 51 lit. a und b SDÜ, welcher im 
Wesentlichen Art. 31 Abs. 1 BBA entspricht). 
 
5.5.3 Der Hinterziehung der Mehrwertsteuer macht sich gemäss Art. 96 
Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer 
(Mehrwertsteuergesetz, MWSTG; SR 641.20) strafbar, wer vorsätzlich oder 
fahrlässig die Steuerforderung zulasten des Staates verkürzt, indem er in 
einer Steuerperiode nicht sämtliche Einnahmen, zu hohe Einnahmen aus 
von der Steuer befreiten Leistungen, nicht sämtliche der Bezugssteuer 
unterliegenden Ausgaben oder zu hohe zum Vorsteuerabzug berechtigende 
Ausgaben deklariert (lit. a), eine unrechtmässige Rückerstattung (lit. b) oder 
einen ungerechtfertigten Steuererlass erwirkt (lit. c). Gemäss Art. 97 Abs. 2 
MWSTG kann bei erschwerenden Umständen auf eine Freiheitsstrafe von 
bis zu zwei Jahren erkannt werden. Als erschwerender Umstand gilt nebst 
anderem das gewerbsmässige Verüben von Widerhandlungen gegen das 
Mehrwertsteuerrecht (lit. b). 
 
Der Täter oder die Täterin handelt gewerbsmässig, wenn sich aus der Zeit 
und den Mitteln, die er oder sie für die deliktische Tätigkeit aufwendet, aus 
der Häufigkeit der Einzelakte innerhalb eines bestimmten Zeitraums sowie 
aus den angestrebten und erzielten Einkünften ergibt, dass er oder sie die 
deliktische Tätigkeit wie einen Beruf, wenn auch als Nebenberuf, ausübt. 
Wesentlich ist ausserdem, dass der Täter oder die Täterin sich darauf 
einrichtet, durch sein oder ihr deliktisches Handeln relativ regelmässige 
Einnahmen zu erzielen, die einen namhaften Beitrag an die 
Lebenshaltungskosten darstellen, und er oder sie sich somit gleichsam in 
der Kriminalität eingerichtet hat. Der Täter oder die Täterin muss die Tat 
bereits mehrfach und mit der Absicht, Einnahmen zu erzielen, begangen 


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haben. Zudem muss er oder sie bereit sein, diese Taten zu wiederholen 
(Botschaft vom 25. Juni 2008 zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer, BBl 
2008 S. 7019 f. m.w.H.; vgl. auch die Entscheide des Bundesstrafgerichts 
RR.2013.298 vom 6. Mai 2014, E. 4.5.1; RR.2013.181 vom 2. August 2013, 
E. 3.11; RR.2013.12 vom 2. April 2013, E. 4.6; siehe auch 
CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER/ JUNG/PROBST, Handbuch zum 
Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 3. Aufl., Bern 2012, N. 2647). 
 
5.5.4 Gemäss dem oben unter E. 5.5.1 geschilderten Sachverhalt besteht der 
Verdacht, dass die drei Beschuldigten B., C. und D. gegenüber den 
deutschen Umsatzsteuerbehörden über Jahre hinweg nicht sämtliche 
Einnahmen bzw. zu hohe Einnahmen aus von der Steuer befreiten 
Leistungen deklariert haben. Auf diese Weise sei die von den drei 
Beschuldigten eigentlich geschuldete Umsatzsteuer verkürzt worden. Eine 
solche Vorgehensweise würde unter schweizerischem Recht ohne weiteres 
unter den Tatbestand der Steuerhinterziehung im Sinne von Art. 96 Abs. 1 
lit. a MWSTG fallen. Angesichts des Umstandes, dass das deliktische 
Verhalten von 2003 bis 2008 angehalten und hieraus auf Seiten der 
Steuerbehörde ein bis dato bekannter Verlust von mindestens EUR 40'000.– 
resultiert habe (19 % der gemäss Rechtshilfeersuchen ausdrücklich 
zugeordneten fälschlicherweise als steuerfrei deklarierten Umsätze zu 
Gunsten der F. GmbH), kann die Vorgehensweise auch als gewerbsmässig 
im Sinne von Art. 97 Abs. 2 lit. b MWSTG bezeichnet werden. Der bisher 
festgestellte, verkürzte Betrag übertrifft die in Art. 50 Abs. 4 SDÜ bzw. in 
Art. 3 Abs. 1 BBA enthaltenen Schwellenwerte des minder schweren Falls 
deutlich. Die oben stehende Schilderung des Sachverhalts beinhaltet zudem 
weitere auf die Verkürzung von Mehrwertsteuer abzielende 
Vorgehensweisen (siehe E. 5.5.1). Das Erfordernis der doppelten 
Strafbarkeit ist damit erfüllt und die diesbezüglich erhobenen Rügen 
erweisen sich als unbegründet. Ob das geschilderte Vorgehen mittels 
Einsatz inhaltlich unwahrer Rechnungen darüber hinaus auch noch einen 
Abgabebetrug darstellen könnte, braucht daher an dieser Stelle nicht geprüft 
zu werden. 
 
5.6 Nach dem Gesagten erweist sich das Ersuchen der Staatsanwaltschaft 
Freiburg nur als rechtshilfefähig, soweit damit Ermittlungen bezüglich 
Hinterziehung von Umsatzsteuern (indirekte Steuern) betroffen sind. 
Hinsichtlich der ebenfalls verfolgten Hinterziehung von direkten Steuern 
(Einkommenssteuer, Solidaritätszuschlag zur Einkommenssteuer, 
Körperschaftssteuer) kann dem Ersuchen demgegenüber nicht entsprochen 
werden. 


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Die Beschwerde ist daher teilweise gutzuheissen und es ist die Herausgabe 
des ausgewerteten Datenträgers mit fallrelevanten Daten und der beim 
Beschwerdeführer mittels Hausdurchsuchung erhobenen Unterlagen 
gestützt auf Art. 67 Abs. 1 IRSG an folgenden zusätzlichen 
Spezialitätsvorbehalt zu knüpfen: «Dieser Datenträger und diese Unterlagen 
dürfen nicht als Beweismittel in Verfahren der direkten Steuern verwendet 
werden, wie Einkommenssteuern, Solidaritätszuschlag zur 
Einkommenssteuer, Vermögenssteuern, Körperschaftssteuern, 
Grundstückgewinnsteuern, usw.». 
 
 
 
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22. Auszug aus dem Entscheid der Beschwerdekammer in Sachen 
Anwaltskanzlei A. AG, Rechtsanwalt B. und Rechtsanwältin C. gegen 
Staatsanwaltschaft des Kantons Zug vom 21. Oktober 2015 (RR.2015.39, 
RR.2015.40, RR.2015.41) 
 
Internationale Rechtshilfe in Strafsachen. Herausgabe von Beweismitteln. 
Anwaltsgeheimnis. Notargeheimnis. Tätigkeit als Escrow-Agent. 
Substanziierungspflicht von Berufsgeheimnisträgern im Rechtshilfeverfahren. 
 
Art. 9 IRSG, Art. 42 BZP, Art. 13 BGFA 
 
Berufsfremde Aktivitäten wie Vermögensverwaltung, Verwaltungsratsmandate 
oder Geschäftsführung sind nicht vom Berufsgeheimnis geschützte Tätigkeiten 
des Anwalts (E. 6.3.1, 6.3.2 und 6.4.5). 
 
Die Escrow-Tätigkeit eines Anwalts zur Abwicklung eines Vertrages oder 
einzig im Zusammenhang mit einer wirtschaftlichen Tätigkeit wie der 
Vermögensverwaltung, ist nicht vom Berufsgeheimnis geschützt (E. 6.4.2). 
 
Vom Notargeheimnis ist insbesondere die Beratungstätigkeit des Notars erfasst 
(E. 6.3.3). 
 
Insbesondere besteht im Rechtshilfe- bzw. Beschwerdeverfahren eine 
weitergehende Substanziierungspflicht zum Anwaltsgeheimnis als im 
nationalen Strafverfahren (E. 7.2 und 7.3). 
 
Entraide judiciaire internationale en matière pénale. Remise de moyens de preuve. 
Secret professionnel de l'avocat. Secret professionnel du notaire. Activité déployée 
en tant qu'agent «Escrow». Devoir de motivation incombant aux détenteurs du 
secret professionnel dans le cadre de la procédure d'entraide.