bs_appellationsgericht · VD.2022.98 · 2018-05-09 · de
Steuerpflicht ab Steuerperiode 2017


Appellationsgericht

des Kantons Basel-Stadt

als Verwaltungsgericht

Dreiergericht

VD.2022.98

URTEIL

vom19.
Dezember 2022

Mitwirkende

Dr. Stephan Wullschleger,lic. iur. André Equey, lic. iur. Mia Fuchs

und Gerichtsschreiber
Dr. Alexander Zürcher

Beteiligte

A____Rekurrent 1

[...]

B____Rekurrentin 2

[...]

beide vertreten durch [...], Advokat,

[...]

gegen

Steuerverwaltung Basel-Stadt

Fischmarkt 10, 4001 Basel

Gegenstand

Rekursgegen einen Beschluss
der Steuerrekurskommission

vom 8. April 2022

betreffend Steuerpflicht ab
Steuerperiode 2017

Sachverhalt

Die Ehegatten A____
und B____ (Rekurrent und Rekurrentin, Rekurrierende) meldeten sich Mitte 2011
in Basel nach Zug ab. Der Rekurrent blieb als Eigentümer der Liegenschaft [...]
in Basel aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig. Nachdem der
Rekurrent sich im Jahre 2017 als Wochenaufenthalter in Basel angemeldet hatte,
prüfte die Steuerverwaltung den steuerlichen Wohnsitz der Rekurrierenden neu. Mit
Domizilverfügung vom 9. Mai 2018 stellte die Steuerverwaltung fest, dass die
Voraussetzungen für die Anerkennung als Wochenaufenthalter nicht erfüllt seien
und die Rekurrierenden mit Wirkung ab der Steuerperiode 2017 in Basel aufgrund
ihres hiesigen steuerlichen Wohnsitzes steuerpflichtig seien. Die dagegen
erhobene Einsprache wies die Steuerverwaltung mit Entscheid vom 6. Dezember
2021 ab. Gegen diesen Entscheid erhoben die Rekurrierenden mit Eingabe vom 6.
Januar 2022 Rekurs an die Steuerrekurskommission. In der Folge teilte die
Steuerverwaltung der Steuerrekurskommission mit Schreiben vom 6. April 2022
mit, dass sie «gestützt auf die vor Steuerrekurskommission substantiierte
Sachdarstellung und zusätzlich eingereichten Unterlagen () die Stadt Zug als
Lebensmittelpunkte» anerkenne und «auf eine Besteuerung infolge persönlicher
Zugehörigkeit bis zum Wiederzuzug im Jahres 2020» verzichte. Infolgedessen
ziehe sie den Einspracheentscheid in Wiedererwägung. Gestützt hierauf
beantragte die Steuerverwaltung der Steuerrekurskommission die Abschreibung des
Rekursverfahrens. In der Folge schrieb die Steuerrekurskommission mit Verfügung
vom 8. April 2022 das Verfahren «infolge Anerkennung durch Wiedererwägung als
erledigt» ab, ohne Kosten zu erheben oder zuzusprechen.

Gegen diesen Kostenentscheid
richtet sich der mit Eingabe vom 11. Mai 2022 erhobene Rekurs ans
Verwaltungsgericht, mit welchem die Rekurrierenden dessen kosten- und
entschädigungsfällige Aufhebung und die Zusprechung einer Parteientschädigung
für das Rekursverfahren vor der Steuerrekurskommission beantragen. Eventualiter
verlangen sie die Rückweisung der Sache an die Steuerrekurskommission zwecks
Entscheids über die Zusprechung von Parteikosten. Mit Vernehmlassung vom 24.
Juni 2022 beantragt die Steuerrekurskommission die vollumfängliche Abweisung
des Rekurses und eventualiter eine angemessene Kürzung einer zuzusprechenden
Parteientschädigung. Die Steuerverwaltung hat darauf verzichtet, sich zum
Rekurs zu äussern. Mit Replik vom 5. August 2022 halten die Rekurrierenden an
ihren Anträgen fest. Die Tatsachen und Parteistandpunkte ergeben sich, soweit
sie für den Entscheid von Bedeutung sind, aus den nachfolgenden Erwägungen. Das
vorliegende Urteil ist auf dem Zirkulationsweg ergangen.

Erwägungen

1.

1.1Gegen
Entscheide derSteuerrekurskommissionals vom Regierungsrat
gewählte Kommission kann gestützt auf § 10 Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes
(VRPG, SG 270.100) Rekurs an das Verwaltungsgericht erhoben werden. Dies gilt
auch für die gestützt auf § 168a Abs. 1 lit. a des Steuergesetzes (StG,
SG 640.100) von der Präsidentin oder dem Präsidenten der
Steuerrekurskommission als Einzelrichterin bzw. Einzelrichter zu fällenden
Abschreibungsentscheide. Zuständig ist das Dreiergericht (§ 92 Abs. 1 Ziff. 11
des Gerichtsorganisationsgesetzes [SG 154.100]). Das Verfahren richtet
sich nach den Bestimmungen des VRPG, soweit das Steuergesetz keine spezielle
Vorschrift enthält (§ 171 Abs. 4 StG).

1.2Zum
Rekurs ist legitimiert, wer durch die angefochtene Verfügung berührt ist und ein
schutzwürdiges Interesse an ihrer Aufhebung oder Abänderung hat (§ 13 Abs. 1
VRPG). Die Rekurrierenden haben ein schutzwürdiges Interesse an der Anfechtung
des Kostenentscheids, soweit er ihnen die Zusprechung einer Parteientschädigung
verweigert (Sarasin, in:
Tarolli Schmidt/Villard/Bienz/Jaussi [Hrsg.], Kommentar zum Basler
Steuergesetz, Basel 2019, § 170 N 12 und § 171 N 12). Der
Rekurs wurde rechtzeitig eingereicht und begründet (§ 171 Abs. 2 in Verbindung
mit § 164 Abs. 2 StG). Darauf ist einzutreten.

1.3Im
verwaltungsgerichtlichen Rekursverfahren gilt das Rügeprinzip. Das Gericht
prüft einen angefochtenen Entscheid gestützt auf die Begründungsobliegenheit
gemäss § 16 Abs. 2 Satz 1 VRPG nicht von sich aus unter allen in Frage
kommenden Aspekten, sondern untersucht nur die rechtzeitig vorgebrachten
konkreten Beanstandungen. Die Rekurrierenden haben ihren Standpunkt
substantiiert vorzutragen und sich mit den Erwägungen im angefochtenen
Entscheid auseinanderzusetzen (Wullschleger/Schröder,
Praktische Fragen des Verwaltungsprozesses im Kanton Basel-Stadt, in: BJM 2005,
S. 277 ff., 305;Stamm, Die
Verwaltungsgerichtsbarkeit, in: Buser [Hrsg.], Neues Handbuch des Staats- und
Verwaltungsrechts des Kantons Basel-Stadt, Basel 2008, S. 477 ff., 504; VGE VD.2020.75
vom 15. Oktober 2020 E. 1.2.2 und VD.2016.66 vom 20. Juni 2016 E. 1.3).

1.4Die
Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich nach der allgemeinen Bestimmung
von § 8 VRPG, da das Steuergesetz keine speziellen Vorschriften über das
Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht enthält (siehe § 171 StG). Demnach
prüft das Gericht insbesondere, ob die Vorinstanz das öffentliche Recht nicht
oder nicht richtig angewandt, den Sachverhalt unrichtig festgestellt,
wesentliche Form- oder Verfahrensvorschriften verletzt oder von dem ihr
zustehenden Ermessen einen unzulässigen Gebrauch gemacht hat.

2.

2.1

2.1.1Mit
ihrem Rekurs machen die Rekurrierenden geltend, dass im Verfahren vor der
Steuerrekurskommission bei Obsiegen praxisgemäss Parteientschädigungen zugesprochen
würden. Die Wiedererwägung der Steuerverwaltung im Sinne einer Anerkennung des
Standpunkts der Rekurrierenden bezüglich Steuerdomizil bis 2020 und die damit
verbundene Aufhebung des Einspracheentscheids vom 6. Dezember 2021 stelle ein
vollständiges Unterliegen der Steuerverwaltung dar, was im Kostenentscheid zu
berücksichtigen sei (Rekurs, Rz 8).

2.1.2Demgegenüber
stellt sich die Steuerrekurskommission auf den Standpunkt, sich bei der
Verlegung der Kosten an die Grundsätze zum Obsiegen und Unterliegen gehalten zu
haben. Gemäss § 170 Abs. 2 StG könnten aber auch einer obsiegenden Partei
Kosten auferlegt werden, wenn diese zum Beispiel bei pflichtgemässem Verhalten
schon im Veranlagungs- oder Einspracheverfahren zu ihrem Recht gekommen wäre.
Zudem handle es sich bei § 170 Abs. 3 StG als massgebende Bestimmung für die
Zusprechung einer Parteientschädigung um eine Kann-Formulierung, mit welcher
der Ausnahmecharakter der Bestimmung zum Ausdruck gebracht und der zuständigen
Behörde ein weites, nach sachbezogenen Kriterien auszuübendes Ermessen
eingeräumt werde (Vernehmlassung, lit. e). Vorliegend hätten die
Rekurrierenden im Rekursverfahren Unterlagen eingereicht, welche schon im
kostenlosen Veranlagungs- und Einspracheverfahren hätten beigebracht werden können.
Die Steuerrekurskommission bezog sich dabei insbesondere auf den Auszug aus dem
elektronischen Kalender des Rekurrenten und die Bestätigung des Geschäftspartners
des Rekurrenten, datierend vom 5. Januar 2022 (STRK-Rekursbeilage 23).
Durch eine frühere Einreichung dieser Unterlagen wäre es den Rekurrierenden
daher möglich gewesen, bereits im kostenlosen Veranlagungs- oder
Einspracheverfahren zu ihrem Recht zu gelangen. Es rechtfertige sich daher
nicht, der Gegenpartei für die Versäumnisse der Rekurrierenden Kosten
aufzuerlegen. Der Kostenentscheid der Steuerrekurskommission sei daher
bezüglich der e-Kosten nicht zu beanstanden und der Rekurs daher abzuweisen
(Vernehmlassung, lit. f).

2.2

2.2.1Die
Kosten des Verfahrens vor der Steuerrekurskommission werden gemäss § 170
Abs. 1 StG grundsätzlich der unterliegenden Partei auferlegt. Es gilt somit das
Erfolgs- respektive Unterliegerprinzip (Sarasin,
a.a.O., § 170 Rz 1; BGer 2C_846/2013 vom 28. April 2014 E. 3.2). Die
Kosten können gemäss § 170 Abs. 2 StG allerdings auch der obsiegenden Partei
auferlegt werden, wenn sie bei pflichtgemässem Verhalten schon im Veranlagungs-
oder Einspracheverfahren zu ihrem Recht gekommen wäre oder wenn sie das
Verfahren durch trölerisches Verhalten erschwert hat. Schliesslich kann einer
teilweise oder ganz obsiegenden Partei für die notwendigen Kosten ihrer
Vertretung zu Lasten der Steuerverwaltung eine Parteientschädigung zugesprochen
werden (§ 170 Abs. 3 StG).

2.2.2Fraglich
erscheint zunächst, ob die Vorinstanz aus dem Hinweis, dass es sich bei § 170
Abs. 3 StG um eine «Kann-Bestimmung» handle, etwas zu ihren Gunsten ableiten
kann. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts ist die parallele Regelung in
Art. 144 Abs. 4 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG,
SR 641.11) in Verbindung mit Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das
Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021) als «Muss-Vorschrift» zu
verstehen, weshalb ein Anspruch auf Parteientschädigung bestehe, wenn die
entsprechenden gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt sind (BGer 2C_172/2016 vom
16. August 2016 E. 4.2, 2C_846/2013 vom 28. April 2014 E. 3.2). Tatsächlich
bestreitet die Vorinstanz denn auch nicht, im Falle notwendiger
anwaltschaftlicher Vertretung der obsiegenden steuerpflichtigen Partei
praxisgemäss eine Parteientschädigung zulasten der Steuerverwaltung
zuzusprechen, weshalb davon aus Gründen der Gleichbehandlung nur beim Vorliegen
besonderer Gründe im Einzelfall abgewichen werden kann. Der Zusprechung von
Parteientschädigungen kommt in diesem Sinne daher kein Ausnahmecharakter zu.

2.2.3Wird
ein Rekursverfahren zufolge einer lite pendente erfolgten Wiedererwägung des
angefochtenen Entscheids als erledigt abgeschrieben, so richtet sich der
Kostenentscheid in Anwendung des Erfolgsprinzips grundsätzlich nach dem
mutmasslichen Ausgang des Verfahrens, wobei die Prozessaussichten vor dem
Eintritt der Gegenstandslosigkeit bloss summarisch zu prüfen sind (VGE
VD.2019.190 vom 27. Oktober 2020 E. 3.1.2). Zu prüfen ist daher, wer die Gegenstandslosigkeit
bewirkt hat bzw. wenn keiner Partei die Gegenstandslosigkeit anzulasten ist,
wie aufgrund der Sachlage vor Eintritt des Erledigungsgrunds hätte entschieden
werden müssen (Beusch, in:
Auer/Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das
Verwaltungsverfahren, 2. Auflage, Zürich 2019, Art. 63 N 16;Maillard, in: Waldmann/Weissenberger
[Hrsg.], Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren,
2. Auflage, Zürich 2016, Art. 63 N 17;Pfleiderer, ebenda, Art. 58 N 50;
VGE VD.2021.58 vom 21. September 2021 E. 3.1, VD.2016.170 vom 21. August
2017 E. 2.1 und VD.2015.62. vom 1. Dezember 2015 E. 2.1).

Entspricht die
Vorinstanz mit der Wiedererwägung der angefochtenen Verfügung den
Rekursanträgen, so liegt grundsätzlich ein Obsiegen der rekurrierenden Partei
vor (VGE VD.2020.213 vom 16. Dezember 2020 E. 2). Trotz Obsiegens kann aber in
Konkretisierung der vorstehend genannten Grundsätze in Anwendung von § 170 Abs.
2 StG von einer Kostenverteilung zu Lasten der unterliegenden Partei abgewichen
werden, wenn die nunmehr obsiegende Partei durch ihr eigenes Verschulden im
vorangegangenen Verfahren nicht zu ihrem Recht gekommen ist (Zweifel/Casa-nova/Beusch/Hunziker,
Schweizerisches Steuerverfahrensrecht. Direkte Steuern, 2. Auflage, Zürich
2018, § 24 N 69). Eine Abweichung vom Erfolgsprinzip rechtfertigt
sich daher nicht nur dann, wenn der neue Wiedererwägungsentscheid auf echten
Noven beruht (vgl. dazu VGE VD.2018.124 vom 15. Januar 2019 E. 7.2 in
Verbindung mit E. 5.4), sondern auch dann, wenn erst die Beibringung
unechter Noven zu einer Abänderung des angefochtenen Entscheids geführt hat.
Mit einem erst nachträglichen Vorbringen von Tatsachen und Beweismitteln,
welche bereits im vorinstanzlichen Verfahren hätten vorgetragen und beurteilt
werden können, werden unnötige Kosten verursacht, was in Anwendung des
Verursacherprinzips ein Abweichen vom Erfolgsprinzip rechtfertigt (VGE
VD.2010.199 vom 19. April 2011 E. 7.1). Voraussetzung der Anwendung des
Verursacherprinzips ist dabei die Nichterfüllung von Verfahrenspflichten mit
Bezug auf wesentliche Sachverhaltselemente oder Beweismittel im vorangegangenen
Verfahren, wodurch eine Partei schuldhaft dazu beigetragen hat, dass damals zu
ihren Ungunsten entschieden worden ist (vgl.Richner/
Frei/Kaufmann/Rohner, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. Auflage,
Zürich 2021, § 151 N 16). Nach der Rechtsprechung ist der Tatbestand
von Art. 144 Abs. 2 DBG, wonach die Kosten eines Verfahrens einer obsiegenden
Partei auferlegt werden können, wenn sie bei pflichtgemässem Verhalten schon im
Veranlagungs- oder Einspracheverfahren zu ihrem Recht gekommen wäre, dann
erfüllt, wenn die obsiegende steuerpflichtige Person wesentliche
Sachverhaltselemente oder Beweismittel verspätet vorgebracht hat. Als
"verspätet" und mithin pflichtwidrig hat etwa eine Aktenedition zu
gelten, wenn sie trotz vorbestehender Möglichkeit und Zulässigkeit nicht schon
im Veranlagungs- oder Einspracheverfahren, sondern erst im Beschwerdeverfahren
erfolgt ist. Das Verursacherprinzip kommt somit dann zur Anwendung, wenn
rückblickend festgestellt werden muss, dass spätestens die Einsprachebehörde in
selber Weise wie die Beschwerdebehörde entschieden hätte, wenn ihr nur alle
entscheidwesentlichen Fakten vorgelegen hätten, für deren Vorlage die
steuerpflichtige Person mitwirkungspflichtig gewesen ist (BGer 2C_312/2019 vom
23. April 2019 E. 2.3.2 und 2C_99/2017 vom 31. Juli 2017 E. 4.1). Wie
ohne die nachträglich eingereichten Unterlagen, auf deren Grundlage die
Vorinstanz den angefochtenen Entscheid in Wiedererwägung gezogen hat, im
Rekursverfahren zu entscheiden wäre und welche Bedeutung diesen somit zukommt,
braucht von der Rekursinstanz in ihrem Abschreibungsentscheid wiederum bloss
summarisch geprüft zu werden.

Demgemäss ist im
Folgenden mit Bezug auf die Verweigerung einer Parteientschädigung im
Steuerrekursverfahren zu prüfen, ob den Rekurrierenden eine Verletzung ihrer
Mitwirkungspflichten im vorangegangenen Steuerdomizil- bzw. Einspracheverfahren
vorgeworfen werden kann.

2.3Gemäss
§ 150 Abs. 1 StG obliegt der Steuerverwaltung «zusammen mit der
steuerpflichtigen Person» die Feststellung der für eine vollständige und
richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse.
Die steuerpflichtige Person muss dabei alles tun, um eine vollständige und
richtige Veranlagung zu ermöglichen (§ 153 Abs. 1 StG). Erhebt eine
steuerpflichtige Person Einsprache gegen eine Veranlagung, so hat sie diese zu
begründen und die Beweismittel anzugeben (§ 160 Abs. 2 StG). In diesem
Sinne muss die steuerpflichtige Person im Sinne des Kooperationsprinzips alles
tun, um eine richtige Veranlagung zu ermöglichen. Es trifft sie in diesem Sinne
unabhängig von der objektiven Beweislast eine Garantenpflicht für die richtige
Feststellung der massgebenden tatsächlichen Verhältnisse (Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker,
a.a.O., § 16 N 1 ff.; Art. 42 Abs. 1 des Steuerharmonisierungsgesetzes
[StHG; SR 642.14], Art. 126 DBG). Diese Mitwirkungspflicht gründet auf der
Tatsache, dass die steuerpflichtige Person diese selber am besten kennt (Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker,
a.a.O., § 16 N 3) und ergibt sich insofern auch aus dem
verfassungsrechtlichen Grundsatz von Treu und Glauben. Die gesetzlichen
Verfahrenspflichten hat der Steuerpflichtige allerdings nur im Rahmen eines
hängigen Steuerveranlagungsverfahrens zu erfüllen, das die Festsetzung einer
Steuerschuld zum Gegenstand hat. Ausserhalb solcher Veranlagungsverfahren
treffen ihn keine Mitwirkungspflichten (Zweifel/Casanova/Beusch/Hunzi-ker,
a.a.O., § 16 N 4). Zahlreichen Stimmen in der Lehre zufolge mangelt
es jedoch in Fällen, in denen bei einem (angeblichen) Zuzug ein Kanton seine
Steuerhoheit in Anspruch nehmen will, bis zum Vorliegen des
Steuerhoheitsentscheids an einer persönlichen Zugehörigkeit zu diesem
Gemeinwesen. Die betroffene Person unterliegt daher bis zum Vorliegen eines
Entscheids über ein Steuerrechtsverhältnis zum betreffenden Gemeinweisen
grundsätzlich keiner Pflicht, an der Feststellung der steuer-hoheitbegründenden
Tatsachen mitzuwirken (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner,
a.a.O., § 3 N 96;Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker,
a.a.O., § 6 N 9;Locher,
Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer. I. Teil,
2. Auflage, Basel 2019, Art. 3 N 60;Zweifel/Hunziker, Interkantonales
Steuerrecht, 2. Auflage, Basel 2021, § 6 N 105). Das
Bundesgericht teilt diese Auffassung im Prinzip (vgl. etwa BGer 2C_480/2019 vom
12. Februar 2020 E. 2.3.4), postuliert jedoch auch in diesen
Fällen eine begrenzte Mitwirkungspflicht. Nach seiner ständigen Rechtsprechung
darf der frühere Wohnsitzkanton, der seit mehreren Jahren anerkennt, dass sich
das Hauptsteuerdomizil nunmehr in einem anderen Kanton befindet, auf eine neue
Steuerperiode hin die Besteuerungshoheit zwar wieder an sich ziehen. In diesem
Fall obliegt es indessen nicht der steuerpflichtigen Person, das Weiterbestehen
einer unbeschränkten Steuerpflicht im anderen Kanton zu belegen, sondern dem
besteuerungswilligen Kanton, eine massgeblich veränderte Faktenlage zu seinen
Gunsten nachzuweisen. Gelingt es ihm nicht, den erneuten Wohnsitzwechsel zu
belegen, bleibt es bei der bisherigen Domizilzuordnung. Dies gilt jedenfalls
dann, wenn die steuerpflichtige Person ihrer Mitwirkungspflicht im Rahmen des
Zumutbaren nachgekommen ist (statt vieler BGer 2C_323/2021 vom
8. März 2022 E. 2.4.2 und 2C_588/2021 vom 2. Juni 2022
E. 3.1.4, je mit weiteren Hinweisen).

2.4

2.4.1Im
vorliegenden Fall hatte die hiesige Steuerverwaltung nach dem Wegzug der
Rekurrierenden im Jahre 2011 über Jahre hinweg die Steuerhoheit des
Kantons Zug anerkannt. Die Rekurrierenden waren nur noch bezüglich ihres
Eigentums am Grundstücks am [...] in Basel beschränkt steuerpflichtig (vgl.
§ 4 lit. c StG). Im Jahre 2017 leitete derRekurrentdas vorliegenden Steuerdomizilverfahren
selbst ein, als er sich als Wochenaufenthalter in Basel anmeldete. In der Folge
klärte die Steuerverwaltung die Lebensverhältnisse der Rekurrierenden näher ab.
Gestützt auf ihre Erhebungen bezüglich der Wohnverhältnisse in Basel
(Einfamilienhaus, Energieverbrauch, zumindest partielle Haushaltsführung durch
eine Putzfrau [Wäscheerledigung, Wartung]) und in Zug (Miete einer
2 ½-Zimmerwohnung, Energieverbrauch) sowie der persönlichen Verhältnisse
(Ehemann: Arbeitsleistung überwiegend am Kundendomizil in der Region Basel,
Mitgliedschaft in einer Basler Fasnachtsclique; Ehefrau:
Tätigkeit/Mitgliedschaft im Neutralen Quartierverein [...]) kam die
Steuerverwaltung in ihrer Domizilverfügung vom 8. Mai 2018 zum
Schluss, dass die Voraussetzungen für die Anerkennung als Wochenaufenthalter
nicht erfüllt seien, und erklärte die Rekurrierenden mit Wirkung ab dem
Steuerjahr 2017 als im Kanton Basel-Stadt aufgrund persönlicher Zugehörigkeit
(unbeschränkt) steuerpflichtig.

2.4.2Die
Rekurrierenden bestreiten mit ihrer Replik, im Domizilzuordnungsverfahren ihre
Verfahrenspflichten schuldhaft verletzt zu haben. Aufgrund der Geltung der
Untersuchungsmaxime hätte die Steuerverwaltung bereits im Einspracheverfahren selber
auf die Idee kommen können, bestimmte Unterlagen einzufordern, die sie dann wie
den elektronischen Kalender desRekurrenten
oder eine Bestätigung seines Geschäftspartners im Verfahren vor der
Steuerrekurskommission eingereicht hätten. Trotz der Mitwirkungspflicht der
Steuerpflichtigen sei die Steuerverwaltung nicht davon entbunden, selbst
Beweise zu erheben (Replik, S. 2). Diesen Vorbringen kann nicht gefolgt
werden.

2.4.3Die
Steuerverwaltung begründete ihre Domizilverfügung vom 8. Mai 2018
unter anderem auch mit der Bedeutung der in Basel erbrachten Arbeitstätigkeit
desRekurrenten. Sie erwog, dass dessen
Arbeitsleistung grösstenteils am Kundendomizil erfolge, die Zahl seiner Kunden
ständig zugenommen habe und er auf ein Beziehungsnetz aus 26 Jahren
Arbeitsverhältnis mit der Firma [...] AG in Basel zurückgreifen könne. Sie nahm
dabei unausgesprochen Bezug auf die eigenen entsprechenden Angaben desRekurrenten in seinem Gesuch um Bewilligung des
Wochenaufenhalts vom 22. Dezember 2017. DieRekurrierenden hatten damit nicht nur allen Anlass, sondern waren darüber
hinaus auch verpflichtet, im Einspracheverfahren alle Beweismittel zu benennen
und einzureichen, welche den betreffenden Annahmen der Steuerverwaltung in
ihrer Domizilverfügung entgegenstanden. Dessen ungeachtet erläuterte die
Steuerverwaltungden Rekurrierenden bzw. ihrem Vertreter mit Schreiben
vom 17. August 2018 (Vorakten der Steuerverwaltung), welche Unterlagen sie zur
Beurteilung der Einsprache benötige. So führte sie explizit etwa aus: «In der
Einsprachebegründung weisen Sie auf die oft auswärts leistende, anspruchvolle
berufliche Consulting-Tätigkeit Ihres Mandanten A____ hin, welche immer wieder
ein auswärtiges Übernachten erfordert.Nachweis erbeten.» Es war daher
Sache der Rekurrierenden, diese Auskünfte und Belege aus ihrem eigenen
Tätigkeitsgebiet zu liefern. Dieser angeforderte Beweis bezog sich auf
bestimmte Tatsachen, welche für die Behörden nicht oder nur schwer zugänglich
sind, weshalb sich die entsprechende Mitwirkungspflicht der Rekurrierenden auch
aus dem verfassungsrechtlichen Grundsatz von Treu und Glauben gemäss Art. 5
Abs. 3 der Bundesverfassung (BV, SR 101) ergibt (VGE VD.2022.44 vom 16.
August 2022 E. 5.3.3). Einen entsprechenden Beweis hatten die Rekurrierenden
mit ihrer Einsprache vom 27. Juli 2018 in keiner Weise angeboten. Erst mit der
ergänzenden Einsprachebegründung vom 26. April 2019 suchten sie die
Angaben zur Reisetätigkeit und zum regelmässigen auswärtigen Übernachten mit
zwei «Aufstellung(en) auswärtige Sitzungen A____ 2017» (Einsprachebeilage 14a
und b) und einer Beilage «Kreditkartenauszüge A____ Oktober/November 2018» (Einsprachebeilage 15)
sowie mit einer offerierten Parteibefragung des Rekurrenten und einer
angebotenen Befragung von C____ zu belegen. Dieser letzte Nachweis war für die
Steuerverwaltung aber nicht entscheidend für ihren Einspracheentscheid. Die
erst im Steuerrekursverfahren nachgereichte Bestätigung von C____ (STRK-Beilage
23) hatte demgegenüber einen anderen Inhalt. Es ging darin nicht um die
Übernachtungen desRekurrenten im
Ausland, sondern um seine berufliche Aufgabenerfüllung in der Schweiz. C____
bestätigte, dass der Rekurrent «in den Jahren 2012 bis 2019, als er mit seiner
Gattin in Zug an der [...] (das übrigens auch als unser Firmendomizil diente)
wohnte, die meisten Home-Office Tätigkeiten von Zug aus erledigte». Dies war
mit der Einsprache und der Einspracheergänzung im Zusammenhang mit der Nennung
von C____ als Auskunftsperson nicht einmal behauptet worden. Nur in den
Ausführungen zum Rechtlichen in der Einsprache wie auch in der ergänzenden
Einsprache war behauptet worden, dass der «Sitz und (stationäre) Arbeitsort der
Fa. [...] sich ebenfalls in Zug» befinde (Einsprache, Ziff. 25 und
Ergänzende Einsprachebegründung, Ziff. 19), ohne dass hierfür Beweise
genannt worden wären.

Damit haben die
Rekurrierenden ihre Mitwirkungsobliegenheiten im Verfügungs- und
Einspracheverfahren nicht erfüllt, muss die steuerpflichtige Person doch die
«Tatsachen, die [sie] beweisen will, hinreichend klar umschreiben» (Zweifel/Casanova/ Beusch/Hunziker,a.a.O.,
§ 15 N 30). Die beantragte Befragung von C____ (Ergänzende
Einsprachebegründung, Ziff. 12) bezog sich auf die Übernachtungen des
Rekurrenten im Ausland. Da diese Tatsache bereits mit den eingereichten Belegen
bewiesen worden war, durfte die Steuerverwaltung auf eine Anfrage bei C____ in
antizipierter Beweiswürdigung verzichten (Zweifel/Casanova/
Beusch/Hunziker,a.a.O., § 15 N 29). Die häufigen Übernachtungen im
Ausland waren für die Wiedererwägung im vorinstanzlichen Verfahren nicht massgebend.
Die betreffenden Belege erlaubten keine Beurteilung der in der Umgebung von
Basel ausgeübten Geschäftstätigkeit desRekurrenten.
Erst die im Steuerrekursverfahren zusätzlich eingereichten Unterlagen (Ausdruck
ICal-Kalender, die beiden Übersichten betreffend die Tätigkeit des Rekurrenten
in den Jahren 2017-2019 sowie seine Tätigkeit bei Kunden in und ausserhalb
Basel sowie die Bestätigung von C____) führten bei der Steuerverwaltung zu
einer neuen Einschätzung der Rechtslage und damit zu einer Wiedererwägung ihres
früheren Domizil- bzw. Einspracheentscheids.

2.4.4Die
Vorinstanz durfte mit der Einschätzung der Steuerverwaltung in ihrem Schreiben
vom 6. April 2022 aufgrund der Vielzahl von Anhaltspunkten für eine Domizilnahme
der Ehegatten in Basel, wie sie in der Einsprachebegründung substantiiert wurden
(vgl. Einspracheentscheid, E. 2), in einer summarischen Beurteilung der
Erfolgsaussichten des Rekurses deshalb davon ausgehen, dass erst «die vor
Steuerrekurskommission substanziierte Sachdarstellung» und die «zusätzlich
eingereichten Unterlagen (insbesondere die detaillieren Kalenderauszüge des
Rekurrenten und die Bestätigung des Geschäftspartners betreffend
Arbeitsorganisation)» (Wiedererwägungsschreiben der Steuerverwaltung vom
6. April 2022 [Rekursbeilage 2]) zur Wiedererwägung des
Einspracheentscheids geführt haben. Die Rekurrierenden haben es unterlassen,
die mit der Rekursbegründung substantiierte Sachdarstellung und die hierzu
nachgereichten Unterlagen bereits im Einspracheverfahren einzubringen, obschon
ihnen dies möglich und zumutbar gewesen wäre. Sie haben somit durch ihr eigenes
Verschulden bewirkt, dass sie nicht schon im vorangegangenen Verfahren zu ihrem
Recht gekommen sind. Es ist daher nicht zu beanstanden, wenn die
Steuerrekurskommission zwar auf die Erhebung von ordentlichen Kosten für das
Rekursverfahren verzichtet, in Anwendung von § 170 Abs. 2 StG den
Rekurrierenden aber auch keine Parteientschädigung zugesprochen hat.

3.

3.1In
formeller Hinsicht rügen die Rekurrierenden eine Verletzung der Begründungspflicht
gemäss Art. 29 BV und Art. 6 Ziff. 1 der Europäischen Menschenrechtskonvention
(EMRK), weshalb der Entscheid aufzuheben sei. Vorliegend sei nicht nur
überhaupt keine Begründung erfolgt, wieso keine Parteientschädigung gesprochen
wurde, sondern von der verfügenden Behörde explizit konstatiert worden, dass
eine schriftliche Motivierung nicht erstellt werde. Es habe den Rekurrierenden
daher eine Grundlage gefehlt, um die Situation einzuschätzen und einzuordnen
und gestützt darauf zu disponieren (Rekurs, Rz 9).

3.2

3.2.1Wie
die Rekurrierenden zutreffend ausführen, fliesst aus dem Anspruch auf
rechtliches Gehör nach Art. 29 Abs. 2 BV der Anspruch auf Begründung eines
Entscheids in einer Art und Weise, die sich mit den Vorbringen der betroffenen
Person auseinandersetzt, sodass daraus die Überlegungen hervorgehen, von denen
sich die Behörde hat leiten lassen und auf die sich ihr Entscheid abstützt. Die
Begründung muss so abgefasst sein, dass sich die betroffene Partei über die
Tragweite des Entscheids Rechenschaft geben und ihn in voller Kenntnis der
Sache an die nächsthöhere Instanz weiterziehen kann. Die Begründungspflicht
wird allerdings nicht bereits dadurch verletzt, dass sich die Behörde nicht mit
allen Parteistandpunkten einlässlich befasst und nicht jedes einzelne Vorbringen
ausdrücklich widerlegt. Die Entscheidbehörde darf sich auf die für den
Entscheid wesentlichen Argumente beschränken (VGE VD.2021.30 vom 17. Februar
2022 E. 4.3 mit Hinweis auf VGE VD.2019.184 vom 2. Dezember 2019 E. 2.2 und
VD.2015.222/223 vom 2. Juni 2016 E. 2.5.1; BGE 137 II 266
E. 3.2, 134 I 83 E. 4.1 und 133 III 439
E. 3.3;Rhinow/Koller/Kiss/Thurn-herr/Brühl-Moser,
Öffentliches Prozessrecht, 4. Auflage, Basel 2021, Rz 343 ff.).

3.2.2Der
Anspruch auf rechtliches Gehör ist, wie von den Rekurrierenden zutreffend
ausgeführt wird, formeller Natur und seine Verletzung führt im Regelfall
ungeachtet der materiellen Begründetheit des Rechtsmittels zur Aufhebung des
angefochtenen Entscheids (BGE 137 I 195 E. 2.2 und 135 I 187 E. 2.2). Eine
nicht besonders schwerwiegende Verletzung des Gehöranspruchs kann aber
ausnahmsweise geheilt werden, wenn das rechtliche Gehör vor einer
Rechtsmittelinstanz nachgeholt wird, die sowohl in tatsächlicher als auch in
rechtlicher Hinsicht über dieselbe Überprüfungsbefugnis verfügt wie die
Vorinstanz (BGE 137 I 195 E. 2.3.2 und 133 I 201
E. 2.2; vgl.Rhinow/Koller/Kiss/Thurnherr/Brühl-Moser,
a.a.O., Rz 314). Selbst bei schwerwiegenden Verletzungen ist nach der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung eine Heilung möglich, wenn die Rückweisung
an die Vorinstanz zu unnötigen Verzögerungen des Verfahrens führen würde, die
mit dem (der Anhörung gleichgestellten) Interesse der betroffenen Partei an
einer beförderlichen Beurteilung der Sache nicht zu vereinbaren wären (BGE 136
V 117 E. 4.2.2.2, 132 V 387 E. 5.1 und 133 I 201 E. 2.2; VGE
VD.2019.197 vom 7. Mai 2020 E. 3.2.2 und VD.2019.197 vom 7. Mai 2020 E. 3.2.2 mit
weiteren Hinweisen).

3.3Vorliegend
hat die Vorinstanz ihren Kostenentscheid nicht begründet. Da sie vom Erfolgsprinzip
gemäss § 170 Abs. 1 StG abgewichen ist, hätte sie dies aber zumindest in kurzer
Form begründen müssen, wie sie in ihrer Vernehmlassung denn auch explizit
anerkennt. Es liegt daher eine Verletzung der Begründungspflicht und damit des
rechtlichen Gehörs der Rekurrierenden vor. Immerhin konnte aber bereits aus dem
Wiedererwägungsschreiben der Steuerverwaltung vom 6. April 2022 auf die
Grundlage für diesen Kostenentscheid geschlossen werden. Den Rekurrierenden war
daher die sachgerechte Anfechtung des vorinstanzlichen Kostenentscheids mit der
Rekursbegründung und der Replik ohne Weiteres möglich. Die Verletzung des
rechtlichen Gehörs konnte daher im vorliegenden Verfahren geheilt werden. Eine
Rückweisung hätte zu einer unnötigen Verzögerung der Sache geführt. Auf eine
Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids mit Rückweisung zur neuen Begründung
kann daher abgesehen werden. Der Verletzung des rechtlichen Gehörs ist aber bei
der Verteilung der Kosten des vorliegenden Verfahrens Rechnung zu tragen.

4.

Die Rekurrierenden
dringen nach dem Gesagten (E. 2) in der Sache mit ihrem Rekurs nicht
durch. Festzustellen ist aber, dass die Vorinstanz ihr rechtliches Gehör
verletzt hat. Zum Erhalt einer Begründung für den angefochtenen Entscheid war
die Erhebung des Rekurses daher notwendig. Daraus folgt, dass auf die Erhebung
einer Gebühr für das vorliegende Verfahren zu verzichten ist. Gleichzeitig ist
die Vor-instanz zu verpflichten, den Rekurrierenden eine Parteientschädigung
zur Deckung ihrer Vertretungskosten zu leisten, soweit diese notwendig waren,
um nachträglich eine Begründung für den angefochtenen Kostenentscheid zu
erhalten. Zu entschädigen ist ihnen infolgedessen der geltend gemachte Aufwand
ihres Vertreters für die Rekursbegründung. Demgegenüber kann der Aufwand für
die Replik, mit welcher die Rekurrierenden nach Erhalt dieser Begründung mit
der Vernehmlassung an ihrem Rechtsmittel festgehalten und dieses weiter
begründet haben, aufgrund ihres materiellen Unterliegens nicht entschädigt
werden. Mit ihrer Rekursbegründung machen die Rekurrierenden einen
diesbezüglichen Aufwand ihres Vertreters von 5,25 Stunden geltend. Dieser
Aufwand erscheint angemessen und ist wie verlangt zum ordentlichen
Überwälzungstarif von CHF 250. zu entschädigen. Es folgt daraus ein Honorar
von CHF 1'312.50. Hinzu kommt der Aufwand für Auslagen. Für Kopien und Porti
machen die Rekurrierenden dabei einen Betrag von CHF 57.30 geltend. Für
Telefonate, Porti, Kopien usw. kann eine Pauschale von maximal 3 % des
Honorars, mindestens aber CHF 30., in Rechnung gestellt werden (§ 23 Abs. 1
des Honorarreglements [HoR, SG 291.400]). Separat in Rechnung gestellt werden
können nur ausserordentliche Auslagen (vgl. § 23 Abs. 2 HoR). Um solche handelt
es sich bei den Kopien und dem Porto offensichtlich nicht. Statt der geltend
gemachten Auslagen wird daher eine Pauschale von 3 % des Honorars und
mithin ein Betrag von CHF 39.40 berücksichtigt. Auf Honorar und
Auslagenpauschale ist zudem die Mehrwertsteuer von 7,7 % mit einem CHF 104.10
zu berücksichtigen. Daraus folgt eine Parteientschädigung von total CHF
1'456..

Demgemäss
erkennt das Verwaltungsgericht (Dreiergericht):

://:        In teilweiser Gutheissung des Rekurses
wird festgestellt, dass die Steuerrekurskommission im vorinstanzlichen
Verfahren eine Verletzung des rechtlichen Gehörs begangen hat. Im Übrigen wird
der Rekurs abgewiesen.

Für das verwaltungsgerichtliche Rekursverfahren werden
keine Gerichtskosten erhoben. Der geleistete Kostenvorschuss in Höhe von
CHF 800. wird zurückerstattet.

Die Steuerrekurskommission hat den Rekurrierenden für
das verwaltungsgerichtliche Verfahren eine Parteientschädigung von CHF 1'351.90
(einschliesslich Auslagen), zuzüglich 7,7 % MWST von CHF 104.10, zu
bezahlen.

Mitteilung an:

APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT

Der Gerichtsschreiber

Dr. Alexander Zürcher

Rechtsmittelbelehrung

Gegen diesen
Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes
(BGG) innert 30 Tagen seit schriftlicher EröffnungBeschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheitenerhoben werden. Die
Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14)
einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG
verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das
Bundesgericht.