bs_appellationsgericht · VD.2018.209 · 2019-09-29 · de
Kantonale Steuern pro 2014 (BGer-Nr. 2C_1059/2019 vom 1. Dezember 2020)


Appellationsgericht

des Kantons Basel-Stadt

als Verwaltungsgericht

Dreiergericht

VD.2018.209VD.2018.210

URTEIL

vom29.
September 2019

Mitwirkende

Dr. Stephan Wullschleger, lic.
iur. André Equey,

Prof. Dr. Daniela Thurnherrund Gerichtsschreiber MLaw Tobias Calò

Beteiligte

A____Rekurrent

[...]                                                                                          Beschwerdeführer

vertreten durch [...], Advokat,

[...]

B____Rekurrentin

[...]                                                                                       Beschwerdeführerin

vertreten durch [...], Advokat,

[...]

gegen

Steuerverwaltung Basel-Stadt

Fischmarkt 10, 4001 Basel

Gegenstand

RekursundBeschwerdegegen zwei Entscheide der Steuerrekurskommission vom 30. August 2018

betreffend kantonale Steuern und
direkte Bundessteuer pro 2014 (selbständige Erwerbstätigkeit;
geschäftsmässige Begründetheit von pauschalisierten Rückstellungen für
Grossreparaturen bei Liegenschaften im Geschäftsvermögen)

Sachverhalt

Die Ehegatten A____
(nachfolgend Rekurrent) und B____ (nachfolgend Rekurrentin; zusammen
Rekurrierende) deklarierten in der Steuererklärung pro 2014 für die
kantonalen Steuern und die direkte Bundessteuer massgebende Einkünfte aus
selbständiger Erwerbstätigkeit des Rekurrenten als Architekt von
CHF 372'146.. Mit Veranlagungsverfügungen vom 3. März 2016 (nachfolgend
Veranlagungsverfügungen) setzte die Steuerverwaltung Basel-Stadt (nachfolgend
Steuerverwaltung) das Einkommen aus selbständigem Haupterwerb auf
CHF 862'647. fest. Zur Begründung der Aufrechnung von CHF 490'501.
führte die Steuerverwaltung bei den Bemerkungen der Veranlagungsverfügungen
aus, dass die Rückstellungen, welche auf den im Geschäftsvermögen gehaltenen
Liegenschaften im Umfang von 1% von deren Gebäudeversicherungswerten gebildet
wurden, steuerlich nicht geschäftsmässig begründet seien. Neben weiteren
Korrekturen führte dies zu einem steuerbaren Einkommen von insgesamt CHF 925'200.
(zum Satz von CHF 1'049'040.) für die kantonalen Steuern und von
insgesamt CHF 1'077'400. (zum Satz von CHF 1'077'400.) für die
direkte Bundessteuer.

Gegen diese
Verfügungen erhoben die Rekurrierenden Einsprache, welche mit
Einspracheentscheid vom 9. Dezember 2016 (nachfolgend
Einspracheentscheid) abgewiesen wurde. Den Rekurs und die Beschwerde, welche
die Rekurrierenden gegen den Einspracheentscheid erhoben, wies die
Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Stadt (nachfolgend Vorinstanz bzw.
Steuerrekurskommission) mit Entscheiden vom 30. August 2018
(nachfolgend angefochtene Entscheide; zugestellt am 19. Oktober 2018)
ab.

Hiergegen
richtet sich der Rekurs und die Beschwerde der Rekurrierenden vom 19. November 2018
(nachfolgend Rekurs- und Beschwerdebegründung) an das Verwaltungsgericht, mit
welchen sie beantragen, die angefochtenen Entscheide seien aufzuheben und die
Angelegenheit sei zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen,
eventualiter seien die angefochtenen Entscheide aufzuheben und das Einkommen
und das Vermögen bei den kantonalen Steuern und das Einkommen bei der direkten
Bundessteuer sei unter Verzicht auf die Aufrechnung der Rückstellung für
Grossreparaturen und Unterhalt im Umfang von CHF 490500. neu
festzusetzen, alles unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten der Rekurs-
und Beschwerdegegnerin sowohl für das vorliegende als auch das vorinstanzliche
Verfahren, zuzüglich gesetzlich geschuldete Mehrwertsteuer. Mit Schreiben vom 20. Dezember 2018
verzichtet die Steuerrekurskommission unter Verweis auf den vorinstanzlichen
Entscheid auf die Einreichung einer Vernehmlassung. Die Steuerverwaltung hat
sich mit Eingabe vom 21. Januar 2019 vernehmen lassen und beantragt
die kostenfällige Abweisung des Rekurses und der Beschwerde. Dazu haben die
Rekurrierenden mit Eingabe vom 25. Februar 2019 unaufgefordert
Stellung genommen. Von der Eidgenössischen Steuerverwaltung ist keine
Vernehmlassung eingegangen.

Die Tatsachen
und Parteistandpunkte ergeben sich, soweit sie von Bedeutung sind, aus den
nachfolgenden Erwägungen. Dieses Urteil ist auf dem Zirkulationsweg ergangen.

Erwägungen

1.

1.1Die
angefochtenen Entscheide beziehen sich einerseits auf die kantonalen Steuern
pro 2014 (Verfahren VD.2018.209) und andererseits auf die direkte
Bundessteuer pro 2014 (Verfahren VD.2018.210). Beide Verfahren betreffen
dieselben Parteien und beruhen auf demselben Tatsachenfundament. Zudem stellen sich
in beiden Verfahren dieselben Rechtsfragen, welche aufgrund identischer
Bestimmungen zu beurteilen sind. Es rechtfertigt sich daher, die Verfahren zu
vereinigen und in einem einzigen Urteil darüber zu befinden (vgl. VGE VD.2016.249 und 250 vom 2. November 2017 E. 1.1 und BGer 2C_711 und 712/2012 vom 20. Dezember 2012 E. 1.2).

1.2Gegen
Entscheide der Steuerrekurskommission als vom Regierungsrat gewählte Kommission
kann bezüglich der kantonalen Steuern Rekurs an das Verwaltungsgericht erhoben
werden (§ 171 des Steuergesetzes [StG, SG 640.100]; § 10
Abs. 1 des Gesetzes über die Verfassungs- und Verwaltungsrechtspflege
[VRPG, SG 270.100]). Zuständig ist das Dreiergericht (§ 92
Abs. 1 Ziff. 11 i.V.m. § 32 Abs. 1 des
Gerichtsorganisationsgesetzes [SG 154.100]). Das Verfahren richtet sich
nach den Bestimmungen des VRPG, soweit das Steuergesetz keine spezielle
Vorschrift enthält (§ 171 Abs. 4 StG).

Bezüglich der
direkten Bundessteuer kann das kantonale Recht den Weiterzug des
Beschwerdeentscheids mittels Beschwerde an eine weitere verwaltungsunabhängige
Instanz vorsehen (Art. 145 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte
Bundessteuer [DBG, SR 642.11]). Sieht das kantonale Recht ein zweistufiges
Rekursverfahren für die kantonalen Steuern vor, muss dasselbe Verfahren auch
für die direkte Bundessteuer gelten (BGE 130 II 65 E. 6 S. 75 ff.). Da das baselstädtische
Recht für die kantonalen Steuern ein zweistufiges Rekursverfahren vorsieht,
kommt dieses auch für die direkte Bundessteuer zur Anwendung (VGE 608/2006 vom 22. Juni 2006, in: BJM 2008, S. 220; vgl.Wullschleger/Schröder, Praktische Fragen des Verwaltungsprozesses im
Kanton Basel-Stadt, in: BJM 2005, S. 277, 287). Im
Beschwerdeverfahren der direkten Bundessteuer gelten in erster Linie die Verfahrensbestimmungen
der Art. 140144 DBG, subsidiär jene des kantonalen Rechts über die
Organisation und das Verfahren, insbesondere jene über den Rekurs
(Art. 145 Abs. 2 DBG, § 1 der Verordnung über den Vollzug
der direkten Bundessteuer [SG 660.100]; VGE VD.2013.104 vom 31. Oktober 2013).

1.3Zum
Rekurs und zur Beschwerde ist legitimiert, wer durch die angefochtenen
Entscheide berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an ihrer Aufhebung oder
Abänderung hat (§ 13 Abs. 1 VRPG). Dies trifft auf die
Rekurrierenden als Adressaten der angefochtenen Entscheide zu. Der Rekurs und
die Beschwerde wurden rechtzeitig eingereicht und begründet (§ 171 Abs. 2
i.V.m. § 164 Abs. 2 StG, Art. 145 Abs. 2 i.V.m.
Art. 140 Abs. 1 und 2 DBG). Darauf ist einzutreten.

1.4Die Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich
nach der allgemeinen Bestimmung von § 8 VRPG, da das Steuergesetz diesbezüglich
keine speziellen Vorschriften über das Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht
enthält (siehe § 171 StG).Demnach prüft das Gericht
insbesondere, ob die Vorinstanz das öffentliche Recht nicht oder nicht richtig
angewandt, den Sachverhalt unrichtig festgestellt, wesentliche Form- oder
Verfahrensvorschriften verletzt oder von dem ihr zustehenden Ermessen einen
unzulässigen Gebrauch gemacht hat. In Bezug auf die direkte Bundessteuer können
mit der Beschwerde alle Mängel des angefochtenen Entscheids und des
vorangegangenen Verfahrens gerügt werden (Art. 145 Abs. 2 i.V.m.
Art. 140 Abs. 3 DBG).

1.5Da
es sich bei Steuersachen nicht um zivilrechtliche Ansprüche im Sinne von
Art. 6 der Europäischen Menschenrechtskonvention (SR 0.101) handelt,
muss keine Verhandlung durchgeführt und kann das Urteil auf dem Zirkulationsweg
gefällt werden (§ 25 Abs. 2 VRPG; BGer 2P.7/2004 vom 8. Juni 2004 E. 1.3 und BGer 2P.41/2002 vom 10. Juni 2003 E. 5).

2.

Gegenstand des
vorliegenden Verfahrens bildet die Frage der geschäftsmässigen Begründetheit
von pauschalisiert gebildeten Rückstellungen für im Geschäftsvermögen eines
Einzelunternehmens gehaltene Liegenschaften.

2.1

2.1.1Gemäss
§ 19 Abs. 1 StG und Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle
Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und
Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen
selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar.

2.1.2

2.1.2.1Gemäss
§ 28 Abs. 1 StG und Art. 27 Abs. 1 DBG werden bei
selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten
Kosten abgezogen. Gemäss § 28 Abs. 2 StG gehören zu den
geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten insbesondere die
geschäftsmässig begründeten und verbuchten Rückstellungen und
Wertberichtigungen für im Geschäftsjahr bestehende Verpflichtungen, deren Höhe
noch unbestimmt ist, für Verlustrisiken, die mit Aktiven des Umlaufvermögens,
insbesondere mit Waren und Debitoren, verbunden sind, und für andere
unmittelbar drohende Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr bestehen
(lit. b) sowie die Rücklagen für künftige Forschungs- und
Entwicklungsaufträge an Dritte bis zu 10% des steuerbaren Geschäftsertrags,
insgesamt jedoch höchstens bis zu CHF 5 Mio. (lit. c).

Gemäss
Art. 27 Abs. 2 lit. a DBG gehören zu den geschäfts- oder
berufsmässig begründeten Kosten insbesondere die Abschreibungen und
Rückstellungen nach Art. 28 f. DBG. Gemäss Art. 29
Abs. 1 DBG sind Rückstellungen zu Lasten der Erfolgsrechnung zulässig
für im Geschäftsjahr bestehende Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist
(lit. a), Verlustrisiken, die mit Aktiven des Umlaufvermögens,
insbesondere mit Waren und Debitoren, verbunden sind (lit. b), andere
unmittelbar drohende Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr bestehen
(lit. c) und künftige Forschungs- und Entwicklungsaufträge an Dritte bis
zu 10% des steuerbaren Geschäftsertrags, insgesamt jedoch höchstens bis zu CHF 1 Mio.
(lit. d). Die Aufzählung von Art. 29 Abs. 1 DBG hat
abschliessenden Charakter (Botschaft Steuerharmonisierung, in: BBl 1983 III S. 1, 168;
vgl.Reich et al., in: Zweifel/Beusch
[Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, 3. Auflage, Basel 2016, Art. 29
N 6). Das Gleiche muss für § 28 Abs. 2 lit. b und
c StG gelten.

2.1.2.2Gemäss
§ 19 Abs. 3 StG und Art. 18 Abs. 3 DBG gelten
betreffend die Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit für
Steuerpflichtige, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen,
§ 69 StG und Art. 58 DBG sinngemäss. Danach bildet
Ausgangspunkt für die Ermittlung des steuerbaren Reingewinns jeweils der Saldo
der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahres
(§ 69 Abs. 1 lit. a StG und Art. 58 Abs. 1
lit. a DBG). Aus dieser expliziten Anknüpfung an den
handelsrechtlichen Erfolgsausweis wird das sog. Massgeblichkeitsprinzip
abgeleitet, das die Steuerbehörden grundsätzlich dazu verpflichtet, für die
Ermittlung des steuerbaren Reingewinns auf die handelsrechtliche Jahresrechnung
abzustellen, sofern nicht steuerliche Vorschriften eine Korrektur verlangen (Locher, Kommentar zum DBG, Bundesgesetz
über die direkte Bundessteuer, II. Teil,
Art. 49 - 101 DBG, Besteuerung juristischer Personen,
Quellensteuer für natürliche und juristische Personen, Therwil 2004,
Art. 58 N 2 und 71;Blumenstein/Locher, System des Schweizerischen Steuerrechts,
7. Auflage, Zürich 2016, S. 325 f.;Behnisch, Zur Massgeblichkeit der
Handelsbilanz für die Steuerbilanz, in: Büren [Hrsg.], Aktienrecht 19921997:
Versuch einer Bilanz, Zum 70. Geburtstag von Rolf Bär, Bern 1998,
S. 21, 23 ff.;Brülisauer/Mühlemann, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die
direkte Bundessteuer, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
3. Auflage, Basel 2016, Art. 58 N 8 ff.; BGE 141 II 83 E. 3.1; VGE VD.2010.124 vom 31. März 2011 E. 2.2). Dem steuerbaren
Reingewinn zuzurechnen sind alle vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung
ausgeschiedenen Teile des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von
geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie insbesondere
geschäftsmässig nicht begründete Abschreibungen, Wertberichtigungen und
Rückstellungen (§ 69 Abs. 1 lit. b Ziff. 2 StG und Art. 58 Abs. 1 lit. b
alin. 2 DBG) und die der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträge,
mit Einschluss der Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne,
vorbehältlich § 73 StG und Art. 64 DBG (§ 69 Abs. 1 lit. c
StG und Art. 58 Abs. 1 lit. c DBG). Gemäss § 70 Abs. 1 StG
gehören zum geschäftsmässig begründeten Aufwand auch die geschäftsmässig
begründeten und verbuchten Rückstellungen und Wertberichtigungen für im
Geschäftsjahr bestehende Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist, für
Verlustrisiken, die mit Aktiven des Umlaufvermögens, insbesondere mit Waren und
Debitoren, verbunden sind, und für andere unmittelbar drohende Verlustrisiken,
die im Geschäftsjahr bestehen (lit. f) sowie die Rücklagen für künftige
Forschungs- und Entwicklungsaufträge an Dritte bis zu 10% des steuerbaren
Geschäftsertrags, insgesamt jedoch höchstens bis zu CHF 5 Mio. (lit. g).
Gemäss Art. 63 Abs. 1 DBG sind Rückstellungen zu Lasten der
Erfolgsrechnung zulässig für im Geschäftsjahr bestehende Verpflichtungen, deren
Höhe noch unbestimmt ist (lit. a), Verlustrisiken, die mit Aktiven des
Umlaufvermögens, insbesondere Waren und Debitoren, verbunden sind (lit. b),
andere unmittelbar drohende Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr bestehen (lit. c)
sowie künftige Forschungs- und Entwicklungsaufträge an Dritte bis zu 10% des
steuerbaren Gewinns, insgesamt jedoch höchstens bis zu CHF 1 Mio.
(lit. d). Die Aufzählung von Art. 63 Abs. 1 DBG hat
abschliessenden Charakter (vgl.Kuhn/Dubach,
in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer,
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Auflage, Basel 2016,
Art. 63 N 2 und 4 sowieReich et al., a.a.O., Art. 29 N 6).

2.1.2.3Aus
§ 28 StG und Art. 27 ff. DBG darf nicht abgeleitet werden,
dass die Ermittlung des Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit
zwangsläufig durch eine Einnahmen- und Ausgabenrechnung zu erfolgen habe. Die
Umschreibung des Unternehmensgewinns als Überschuss der Einkünfte über die
abziehbaren Gewinnungskosten ist auf nicht bzw. vereinfacht buchführende
selbständig Erwerbende ausgerichtet. Für selbständig Erwerbende, die eine
ordnungsgemässe (kaufmännische) Buchhaltung führen, finden § 69 StG
und Art. 58 DBG sinngemäss Anwendung. Danach wird für die Ermittlung
des Geschäftsertrags nach dem Prinzip der Massgeblichkeit der Handelsbilanz an
den Saldo der Erfolgsrechnung als Nettogrösse angeknüpft. Die steuerrechtlichen
Normen zur Abziehbarkeit der Gewinnungskosten, insb. § 28 Abs. 2 StG
und Art. 28 f. DBG haben in diesem Fall die Funktion von
steuerrechtlichen Korrekturvorschriften (vgl. zum GanzenReich et al., in: Zweifel/Beusch
[Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, 3. Auflage, Basel 2016, Art. 27
N 2).

2.1.3Sowohl
gemäss § 70 Abs. 1 lit. f i.V.m. § 19 Abs. 3 StG
sowie Art. 63 Abs. 1 lit. a und c i.V.m. Art. 18 Abs. 3 DBG
als auch gemäss § 28 Abs. 1 und Abs. 2 lit. b StG
sowie Art. 27 Abs. 1 und Abs. 2 lit. a und Art. 29
Abs. 1 lit. a und c DBG stellen abgesehen von im vorliegenden
Fall nicht in Betracht kommenden Fällen nur Rückstellungen für im Geschäftsjahr
bestehende Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist, und Rückstellungen
für unmittelbar drohende Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr bestehen,
abziehbaren geschäftsmässig begründeten Aufwand dar. Da die einschlägigen
Bestimmungen des StG inhaltlich mit denjenigen des DBG übereinstimmen, sind
jene im Hinblick auf die vom Bundesgesetzgeber angestrebte horizontale und
vertikale Harmonisierung der direkten Steuern des Bundes und der Kantone gleich
auszulegen wie diese (vgl.Reich/Beusch,
in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten
Steuern der Kantone und Gemeinden, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
3. Auflage, Basel 2016, Art. 1 N 43).

2.2

2.2.1Im
handelsrechtlichen Sinne wird mit einer Rückstellung der laufenden
Geschäftsperiode ein tatsächlich oder zumindest wahrscheinlich verursachter, in
seiner Höhe aber noch nicht genau bekannter Aufwand oder Verlust, der sich erst
in einem späteren Geschäftsjahr geldmässig verwirklicht, gewinnmindernd
angerechnet (BGE 141 II 83 E. 5.1 S. 87;Reich/von
Ah, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die Harmonisierung der
direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, 3. Auflage, Basel 2016, Art. 10 N 18;Reich et al., a.a.O., Art. 29
N 1; vgl.Richner et al.,
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Auflage, Zürich 2013,
§ 64 N 116). Mit der Rückstellung wird ein Aufwand erfolgswirksam berücksichtigt,
der noch nicht zur Ausgabe geworden ist. Handelsrechtlich erforderlich sind
Rückstellungen, wenn vergangene Ereignisse einen Mittelabfluss in künftigen
Geschäftsjahren erwarten lassen (Art. 960e Abs. 2 des
Obligationenrechts [OR, SR 220]). Daneben lässt das Handelsrecht weitere
Rückstellungen für regelmässig anfallende Aufwendungen aus
Garantieverpflichtungen, Sanierungen von Sachanlagen, Restrukturierungen und
die Sicherung des dauernden Gedeihens des Unternehmens zu (Art. 960e
Abs. 3 OR).

2.2.2Rückstellungen
haben nur vorübergehenden Charakter. Auch wenn Rückstellungen in der
Folgeperiode erfolgswirksam aufgelöst (und dann allenfalls neu gebildet)
werden, verbietet das Periodizitätsprinzip eine Schmälerung des steuerbaren
Gewinns mittels übersetzter Rückstellungen. Gemäss dem im schweizerischen
Steuerrecht geltenden Periodizitätsprinzip hat ein Unternehmen im Steuerjahr
denjenigen Gewinn zu versteuern, den es in der entsprechenden Steuerperiode
erzielt hat. Es dürfen demnach nicht die Ergebnisse der Geschäftsperiode
untereinander ausgeglichen werden, indem diejenigen einer Periode zugunsten
oder zu Lasten einer andern vermindert oder erhöht werden. Liegt eine
Verletzung des Periodizitätsprinzips vor, so ist eine steuerliche Korrektur
vorzunehmen (vgl. zum Ganzen BGer 2C_553/2007 vom 29. September 2008 E. 2.1, 2A.99/2004 vom 27. Oktober 2004 E. 2, 2A.464/2006 vom 15. Januar 2007 E. 5.1). Nach dem Grundsatz der
Periodizität ist der mit einer Rückstellung erfolgswirksam berücksichtigte
Aufwand derjenigen Periode zuzuweisen, in der er entstanden ist. Die
Ereignisse, die Ursache des Aufwands sind, müssen im laufenden Geschäftsjahr
eingetreten sein (BGer 2C_392/2009 vom 23. August 2010 E. 2.1 und 2.3).

2.2.3Die
geschäftsmässige Begründetheit von Rückstellungen ist im Grundsatz nach den
handelsrechtlichen Bilanzierungsvorschriften zu beurteilen, soweit nicht im
Steuerrecht ausdrücklich eine andere Regelung gilt (vgl.Stoll, Die Rückstellung im Handels- und
Steuerrecht, Diss., Zürich 1992, S. 234). Als geschäftsmässig
begründet gelten danach insbesondere all jene Rückstellungen, für deren
Vornahme nach Handelsrecht eine Verpflichtung besteht (vgl. Art. 960e
Abs. 2 OR). Rückstellungen müssen danach zulasten der Erfolgsrechnung
gebildet werden, wenn vergangene Ereignisse einen Mittelabfluss in zukünftigen
Geschäftsjahren erwarten lassen. Dies trifft namentlich auf Rückstellungen für
Verpflichtungen im Sinne von § 70 Abs. 1 lit. f i.V.m. § 19
Abs. 3 StG sowie Art. 63 Abs. 1 lit. a i.V.m. Art. 18
Abs. 3 DBG und § 28 Abs. 2 lit. b StG sowie Art. 29
Abs. 1 lit. a DBG und auf solche für Verlustrisiken im Sinne von
§ 70 Abs. 1 lit. f i.V.m. § 19 Abs. 3 StG sowie
Art. 63 Abs. 1 lit. b i.V.m. Art. 18 Abs. 3 DBG und
§ 28 Abs. 2 lit. b StG sowie Art. 29 Abs. 1 lit. b DBG
zu (Reich et al., a.a.O., Art. 29
N 9). Massgeblicher Beurteilungszeitpunkt für die geschäftsmässige
Begründetheit einer Rückstellung ist grundsätzlich der Bilanzstichtag (VGer ZH SB.2003.00011 vom 21. Mai 2003 E. 2a; vgl. BGer 2C_581/2010
vom 28. März 2011 E. 3.1;Richner et al., a.a.O., § 64
N 122).

2.2.3.1Rückstellungen für Verpflichtungen sind steuerrechtlich nur zulässig, wenn die
Verpflichtung auf Gesetz oder Vertrag beruht (BGer 2C_490 und 491/2016 vom 25. August 2017 E. 5.2, 2C_581/2010
vom 28. März 2011 E. 3.1; vgl.Reich et al., a.a.O., Art. 29 N 15;
a.M.Richner et al., Handkommentar
zum DBG [Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer], 3. Auflage,
Zürich 2016, Art. 29 N 8 undRichner et
al., a.a.O., § 64 N 123 sowieLocher, Kommentar zum DBG, Bundesgesetz
über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art. 1 - 48 DBG, Allgemeine
Bestimmungen, Besteuerung natürliche Personen, Therwil 2001, Art. 29
N 14 mit Hinweis aufGurtner, Das Steuerobjekt der
Gewinnsteuer, in: ASA 61 [1992/1993], S. 355, 367, undStoll, a.a.O., S. 77) und im
betreffenden Geschäftsjahr begründet worden ist (Botschaft Steuerharmonisierung, in: BBl 1983 III S. 1, 169;
vgl. BGer 2C_490/2016 vom 25. August 2017 E. 5.2, 2C_581/2010 vom
28. März 2011 E. 3.1;Reich et al., a.a.O., Art. 29
N 15). Rückstellungen für bedingte Verpflichtungen werden dabei
steuerrechtlich nur anerkannt, wenn der Eintritt der Bedingung sehr
wahrscheinlich ist (BGer 2C_490/2016 vom 25. August 2017 E. 5.2, 2C_581/2010 vom 28. März 2011 E. 3.1;Reich et al., a.a.O., Art. 29
N 15).

2.2.3.2Rückstellungen für Verlustrisiken sind steuerrechtlich nur zulässig, wenn das
betreffende Risiko bzw. dessen Ursache im betreffenden Geschäftsjahr
eingetreten ist (Richner et al., a.a.O., § 64
N 119; vgl. BGer 2C_490/2016 vom 25. August 2017 E. 5.2, 2C_581/2010 vom
28. März 2011 E. 3.1; Botschaft Steuerharmonisierung, in: BBl 1983 III S. 1, 169;Reich et al., a.a.O., Art. 29
N 34 f.). Gemäss der Botschaft über die Steuerharmonisierung setzt
die steuerrechtliche Anerkennung der Rückstellung zudem voraus, dass auch die
vermögensschmälernde Wirkung der Verwirklichung des Risikos unmittelbar
bevorsteht, in der Regel im folgenden Geschäftsjahr (vgl. Botschaft Steuerharmonisierung, in: BBl 1983 III S. 1, 169). Nach
einem Teil der Lehre kann hingegen nicht verlangt werden, dass die Ausgabe
unmittelbar in der Folgeperiode bevorsteht. Erforderlich sei lediglich, dass
die Ausgabe mit hoher Wahrscheinlichkeit eintritt. Das könne auch in ferner
Zukunft sein (Richner et al., a.a.O., § 64
N 119; vgl. zur Kontroverse auchReich et
al., a.a.O., Art. 29 N 34 f.).

2.3Tatsachen, die sich auf die geschäftsmässige
Begründetheit von Aufwendungen wie insbesondere Rückstellungen beziehen, sind
steuermindernd, weshalb dafür grundsätzlich die steuerpflichtige Person nach
der im Abgaberecht geltenden Normentheorie in sinngemässer Anwendung von
Art. 8 ZGB die objektive Beweislast, d.h. die Folgen der
Beweislosigkeit trägt (Richner et al., a.a.O.,
Art. 123 N 85; vgl.Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über
die direkte Bundessteuer, III. Teil, Art. 102222 DBG,
Basel 2015,Einführung zu Art. 109 ff. N 11 und
Einführung zu Art. 122 ff. N 36;Zweifel et al., Schweizerisches
Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. Auflage, Zürich 2018,§ 14 N 3 und § 19 N 8; BGE 140 II 248
E. 3.5 S. 252, BGE 121 II 257 E. 4c/aa S. 266). Den Beweis für solche Tatsachen
erbringt die steuerpflichtige Person, die Buch führt, grundsätzlich durch
Vorlage einer Erfolgsrechnung, die auf einer ordnungsgemässen Buchhaltung
beruht (Richner et al., a.a.O.,
Art. 123 N 85). Erweisen sich die von der steuerpflichtigen Person
eingereichten Geschäftsbücher als formell ordnungsgemäss geführt, begründet die
handelsrechtliche Jahresrechnung eine natürliche Vermutung für die
wahrheitsgemässe Wiedergabe der aufgezeichneten Geschäftsvorfälle und des darin
ausgewiesenen Saldos der Erfolgsrechnung (Cagianut/Höhn, Unternehmungssteuerrecht,
3. Auflage, Bern 1993, § 4 N 92;Zweifel et al., a.a.O., § 14
N 29 und § 19 N 7; BGer 2C_554 und 555/2013 vom 30. Januar 2014 E. 2.1; vgl.Truog, Die natürliche Vermutung im Steuerrecht
[am Beispiel der Wehrsteuer], in: ASA 49 [1980/1981], S. 97, 108; BGer 2A.426/2004 vom 23. November 2004 E. 2.3). Infolgedessen gilt
die materielle Richtigkeit der Jahresrechnung als bewiesen und kann somit nur
durch die Erbringung des Gegenbeweises von deren materiellen Unrichtigkeit oder
von anderen Tatsachen, welche die materielle Unrichtigkeit vermuten lassen, durch
die Steuerbehörde umgestossen werden (Zweifel/Hunziker,
in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer,
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Auflage, Basel 2016,
Art. 115 N 17;Zweifel et al., a.a.O., § 14
N 30; BGer 2C_554 und 555/2013 vom 30. Januar 2014 E. 2.1). Dabei ist
der Gegenbeweis gemäss ständiger Rechtsprechung erbracht, wenn beweismässige
Anhaltspunkte erstellt sind, welche begründete Zweifel an der Richtigkeit der
natürlichen Vermutung erbringen (statt vieler BGer 2C_397/2010 vom 6. Dezember 2010 E. 2.4.2). Wird die
Vermutung aufgrund des durch die Steuerverwaltung erbrachten Gegenbeweises
umgestossen, gilt die entsprechende Tatsache als nicht bewiesen. Es liegt ein
non liquet vor, mit der Folge, dass grundsätzlich über die Beweislastregeln zu
entscheiden ist.

2.4

2.4.1Gemäss
einer von der Steuerverwaltung nicht bestrittenen Aufstellung der
Rekurrierenden lassen zumindest die Steuerverwaltungen von zwölf Kantonen
pauschale Rückstellungen für Grossreparaturen in Höhe von 0.5% des Gebäudeversicherungswerts
(AG), 1% des Gebäudeversicherungswerts (BL, TG, UR, ZH, ZG), 2 % des Gebäudeversicherungswerts
(BE), 0.5% des Gebäudebuchwerts (AR, GR), 1% des Gebäudebuchwerts (LU, SZ) oder
2% des Steuerwertes (SH) pro Jahr zu (Einsprachebegründung vom 3. Mai 2016,
S. 4 [Vorakten Steuerverwaltung]; Schreiben der Steuerverwaltung vom
24. August 2016, S. 1 [Vorakten Steuerverwaltung]). Jedenfalls
in neun dieser Kantone (AR, BL, GR, LU, SZ, TG, UR, ZG, ZH) darf die gesamte
Rückstellung einen bestimmten Prozentsatz nicht übersteigen. Gemäss Art. 10
Abs. 1 lit. b des Steuerharmonisierungsgesetzes (StHG,
SR 642.14) werden als geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten
namentlich die Rückstellungen für Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt
ist, oder für unmittelbar drohende Verlustrisiken abgezogen. Inwieweit die
Kantone berechtigt sind, auch handelsrechtlich nicht zwingend gebotene
Rückstellungen als geschäftsmässig begründeten Aufwand anzuerkennen, ist unklar
(vgl.Reich/von Ah, a.a.O., Art. 10 N 22 f.).
Der harmonisierungsrechtliche Gestaltungsspielraum der Steuergesetzgeber im
Bereich der Gewinnungskosten ist aber gering. Fehlt der Periodenbezug einer
Belastung, so ist sie nicht geschäftsmässig begründet und darf nicht vom
steuerbaren Einkommen abgezogen werden (Reich/von
Ah, a.a.O., Art. 10 N 7). Damit ist davon auszugehen, dass die
gesetzlichen Grundlagen in den erwähnten Kantonen im Wesentlichen mit
denjenigen im Kanton Basel-Stadt vergleichbar sind. Zumindest in vier Kantonen
gilt die Praxis, dass für Grossreparaturen pauschale Rückstellungen zulässig
sind, zudem ausdrücklich nicht nur für die kantonalen Steuern, sondern auch für
die direkte Bundessteuer (Praxisfestlegung Abschreibungen und Rückstellungen,
Ziff. 1.1.j [GR]; Weisung betreffend Abschreibungen, Wertberichtigungen,
Rückstellungen und Rücklagen vom 24. Oktober 2006, Ziff. 1 [SZ];
Rückstellungspraxis, Ziff. 6 [TG]; Merkblatt über Abschreibungen,
Wertberichtigungen und Rückstellungen vom 30. November 2006, S. 1
[UR]). Gemäss dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich ist die Zulassung
pauschaler Rückstellungen für Grossreparaturen nicht zu beanstanden (VGer ZH SB.2003.00011 vom 21. Mai 2003 E. 2c). Die Kommentatoren
des Zürcher Steuergesetzes bestätigen, dass bei Liegenschaften für
Grossreparaturen ohne besonderen Nachweis jährlich im Ausmass von maximal 1%
der Gebäudeversicherungssumme Rückstellungen gebildet werden dürfen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O.,
§ 64 N 127). Die überwiegende Lehre zum DBG bejaht die Zulässigkeit
pauschaler Rückstellungen für Grossreparaturen in Höhe von 0.5% des Buchwerts
der Liegenschaft pro Jahr bis die Rückstellung den Umfang von 3% des
Liegenschaftswerts erreicht hat (Agner, Die direkte Bundessteuer, I. Teil:
Die direkte Bundessteuer, Band 3, Art. 49 Al. 1 lit. c, C II
Nr. 103;Stoll, a.a.O.,
S. 252;Reich et al., a.a.O., Art. 29
N 36; a.M.Mäusli-Allenspach/Oertli, Das schweizerische Steuerrecht, 9. Auflage,
Muri-Bern 2018,S. 106).

2.4.2Die
Praxis der Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt lässt keine pauschalen
Rückstellungen für Grossreparaturen zu (Einspracheentscheid, E. 1c und 2c
[Vorakten STRK.2017.3, S. 25 f., und STRK.2017.4,
S. 24 f.]). Gemäss der Rechtsprechung des Kantonsgerichts des Kantons
Freiburg sind pauschale Rückstellungen für Grossreparaturen unzulässig und
können Rückstellungen für Grossreparaturen steuerrechtlich nur anerkannt
werden, wenn die betreffenden Reparaturen tatsächlich notwendig sind und
Gewissheit darüber besteht, dass der Steuerpflichtige sie in naher Zukunft auch
wirklich vornehmen lässt (KGer FR vom 22. Juni 2016
E. 3c f., in: StE 2016 B 23.44.2 Nr. 7) Auch das
Verwaltungsgericht des Kantons Basel-Stadt entschied in einem Fall, in dem
allerdings das geltende StG und das StHG noch nicht anwendbar waren, dass
pauschale Rückstellungen für Grossreparaturen steuerrechtlich nicht zulässig
sind. Die steuerrechtliche Anerkennung von Rückstellungen für Grossreparaturen
setzte vielmehr voraus, dass der Steuerpflichtige konkret nachweist, welche
Grossreparaturen im betreffenden Geschäftsjahr konkret ins Auge gefasst worden
sind (VGE 652/2005 vom 23. November 2005 E. 1.2 und 4). Auch unter dem
geltenden Recht besteht kein Anlass, von dieser Praxis abzuweichen. Weder die
Praxis der Steuerverwaltungen anderer Kantone noch diejenige des
Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich sind für die Steuerverwaltung sowie die
Steuerrekurskommission und das Verwaltungsgericht des Kantons Basel-Stadt
verbindlich. Mit der steuerrechtlichen Zulassung pauschaler Rückstellungen für
Grossreparaturen wird auf die Prüfung der Voraussetzungen der steuerrechtlichen
Zulässigkeit von Rückstellungen (vgl. dazu oben E. 2.2.3.1 f.) verzichtet.
Dafür fehlen sowohl eine gesetzliche Grundlage als auch ein hinreichender
sachlicher Grund.

3.

3.1

3.1.1In
Bezug auf den vorliegenden Fall ist zunächst unbestritten, dass der Rekurrent
in der hier interessierenden Steuerperiode als Architekt eine selbständige
Erwerbstätigkeit im Sinne von § 19 Abs. 1  StG und Art. 18
Abs.1 DBG ausübte und in der Buchhaltung des Geschäftsjahres 2014
Rückstellungen für im Geschäftsvermögen gehaltene Liegenschaften in der Höhe
von 1% des Gebäudeversicherungswertes verbuchte (Bilanz und Anhang A____, 2014
[Vorakten Steuerverwaltung]).

3.1.2Sodann
ist festzustellen, dass sich aus der Buchhaltung des Rekurrenten keine
Anhaltspunkte entnehmen lassen, wonach diese nicht formell ordnungsgemäss
geführt wurde. Somit ist grundsätzlich zu vermuten, dass die darin abgebildeten
Geschäftsvorfälle und der darin ausgewiesene Saldo der Erfolgsrechnung
wahrheitsgemäss wiedergegeben wurden. Die Steuerverwaltung hat allerdings die darauf
basierende Vermutung der materiellen Richtigkeit der Jahresrechnung erfolgreich
umgestossen, indem sie substantiiert dargelegt hat, dass die vom Rekurrenten
verbuchten Rückstellungen für Grossreparaturen geschäftsmässig nicht begründet
sind. So hat sie insbesondere im Einspracheentscheid ausgeführt, dass es
vorliegend an einem Ereignis fehle, welches einen Mittelabfluss in künftigen
Geschäftsjahren erwarten lasse. Das Massgeblichkeitsprinzip vermöge daran
nichts zu ändern, weil das Steuerrecht im Vergleich zum Handelsrecht
Rückstellungen nur unter bestimmten, eingeschränkten Bedingungen zum Abzug
zulasse (zum Ganzen Einspracheentscheid, E. 2c). Den eingereichten Buchhaltungsunterlagen
der Geschäftsjahre 2015 und 2016 sei zwar zu entnehmen, dass Reparaturen
im Umfang von CHF 739'000. und CHF 590'000. erfolgt seien; der
Ursprung dieser Kosten liege jedoch nicht in der Steuerperiode 2014
sondern in den nachfolgenden. Die Ereignisse, die eine Rückstellung steuerlich
rechtfertigen würden, müssten im entsprechenden Steuerjahr eingetreten sein,
was vorliegend nicht zutreffe (zum Ganzen Vernehmlassung der Steuerverwaltung
vom 24. März 2017, E. 3c und Duplik der Steuerverwaltung vom
17. Juli 2017, Ziff. 3).

3.2

3.2.1Die
Rekurrierenden rügen zunächst, die Vorinstanz habe das Periodizitätsprinzip
falsch interpretiert (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 22). In ihrem
Entscheid erwog die Vorinstanz, aufgrund des Periodizitätsprinzips seien die
Aufwendungen jener Periode zuzuweisen, in der sie getätigt worden sind
(angefochtene Entscheide E. 6). Dies ist unrichtig, wie die Rekurrierenden zu
Recht geltend machen. Wenn die Voraussetzungen einer steuerrechtlich
anerkannten Rückstellung erfüllt sind, wird einer Geschäftsperiode Aufwand
gewinnmindernd angerechnet, der sich erst in einer späteren Periode geldmässig
verwirklicht (vgl. BGE 141 II 83 E. 5.1 S. 87;Reich/von
Ah, a.a.O., Art. 10 N 18;Reich et al., a.a.O., Art. 29
N 1; vgl.Richner et al., a.a.O., § 64
N 116). Mit der Rückstellung wird m.a.W. ein Aufwand erfolgswirksam
berücksichtigt, der noch nicht zur Ausgabe geworden ist. Nach dem Grundsatz der
Periodizität ist dieser Aufwand derjenigen Periode zuzuweisen, in der er
entstanden ist (BGer 2C_392/2009 vom 23. August 2010 E. 2.1). Wie sich aus den
nachstehenden Erwägungen ergibt, ist die Unrichtigkeit der vorinstanzlichen
Erwägung zum Periodizitätsprinzip im Ergebnis allerdings irrelevant.

3.2.2Weiter
bringen die Rekurrierenden vor, die Vorinstanz verkenne den Unterschied
zwischen Abschreibungen und Rückstellungen (Rekurs- und Beschwerdebegründung,
Rz. 23 und 38). Die Vorinstanz vertrat die Auffassung, Wertverminderungen
bei Liegenschaften im Geschäftsvermögen werde mittels Abschreibungen Rechnung
getragen. Würde zusätzlich zu den Abschreibungen in dem Jahr, in welchem die
tatsächliche Wertverminderung eintritt, über den Liegenschaftsaufwand eine
Rückstellung getätigt, würde die Wertverminderung doppelt bemessen (vgl.
angefochtene Entscheide, E. 5f und 6). Auch dies ist unrichtig, wie die
Rekurrierenden zu Recht geltend machen. Im Steuerrecht unterscheiden sich
Abschreibungen und Rückstellungen durch den definitiven und den provisorischen
Charakter der Belastung (BGE 137 II 353 E. 6.4.1
S. 361, in: Pra 100 [2011] Nr. 126;Reich et
al., a.a.O., Art. 29 N 4). Mit einer Abschreibung wird eine
definitive Wertverminderung festgestellt (BGE 137 II 353
E. 6.4.1 S. 361, in: Pra 100 [2011] Nr. 126). Somit ist es nicht
möglich, bloss vorübergehenden Wertverminderungen, die durch Grossreparaturen
wieder rückgängig gemacht werden, mittels Abschreibungen Rechnung zu tragen.
Dass den Kosten von Grossreparaturen nicht bereits mittels Abschreibungen
Rechnung getragen wird, ändert aber ebenfalls nichts daran, dass die
steuerrechtliche Zulassung von pauschalen Rückstellungen für Grossreparaturen
nicht geboten ist und die angefochtenen Entscheide im Ergebnis nicht zu
beanstanden sind.

3.2.3Die
Rekurrierenden rügen ferner die unzutreffende Auslegung und Anwendung der
Rückstellungsbestimmungen.

3.2.3.1Dazu machen sie geltend, dass bei Liegenschaften kontinuierlich
Unterhaltsbedarf entstehe, welcher in zukünftigen Geschäftsjahren unweigerlich
zu einem Mittelabfluss führe. Die Alterung der Baumaterialien und die Nutzung
durch die Mieter führten zu Unterhaltsaufwendungen. Damit seien die
Voraussetzungen gegeben, nach denen gemäss Handelsrecht eine Verpflichtung zur
Rückstellung besteht (Art. 960e Abs. 2 OR; Rekurs- und
Beschwerdebegründung, Rz. 25 und 36 ff.). Den Rekurrierenden ist
zunächst zuzustimmen, wenn diese ausführen, dass Rückstellungen gestützt auf
das Massgeblichkeitsprinzip steuerlich zuzulassen sind, sofern eine
handelsrechtliche Pflicht zu deren Bildung besteht (Rekurs- und
Beschwerdebegründung, Rz. 25). Laufend vorzunehmende Unterhaltsarbeiten
dienen vorwiegend der Substanzerhaltung und der Sanierung. Rückstellungen für
derartige Arbeiten werden im handelsrechtlichen Sinne grundsätzlich von
Art. 960e Abs. 3 OR erfasst und für deren Bildung besteht
insofern keine eigentliche Verpflichtung. Ihnen kommt üblicherweise der
Charakter von stillen Reserven zu, da sie sich auf zukünftige Sachverhalte
beziehen (zum GanzenNeuhaus/Haag,
in: Basler Kommentar, 5. Auflage 2016, Art. 960e N 22). In
steuerrechtlicher Hinsicht sind daher für laufend vorzunehmende
Unterhaltsarbeiten keine Rückstellungen möglich (Reich et al., a.a.O., Art. 29
N 36). Dies gilt auch für gewöhnliche Reparaturen (vgl. VGE 652/2005 vom 23. November 2005 E. 4.1). In der Bilanz und im
Anhang zur Jahresrechnung 2014 werden die Rückstellungen als «Rückstellungen
für Reparaturen und Unterhalt» bezeichnet (Bilanz und Anhang A____, 2014
[Vorakten Steuerverwaltung]). Auf den Kontoblättern werden sie hingegen «Rückstellung
Grossunterhalt» genannt (Kontoblatt vom 01.01.2014 bis 31.12.2014, A____
[Vorakten Steuerverwaltung]). Es erscheint deshalb fraglich, ob es sich im
vollen Umfang um unter bestimmten Voraussetzungen zulässige Rückstellungen für
Grossreparaturen oder teilweise um in jedem Fall unzulässige Rückstellungen für
laufend vorzunehmende Unterhaltsarbeiten handelt. Die Frage kann offen bleiben,
weil die Rückstellungen im vorliegenden Fall steuerrechtlich auch dann
unzulässig sind, wenn sie im vollen Umfang für Grossreparaturen gebildet worden
sind.

3.2.3.2Gemäss
Art. 256 Abs. 1 OR ist der Vermieter verpflichtet, die Sache in
einem zum vorausgesetzten Gebrauch tauglichen Zustand zu erhalten. Diese
Bestimmung mag zusammen mit dem Mietvertrag unter gewissen Bedingungen geeignet
sein, eine Pflicht zur Vornahme von Grossreparaturen zu begründen (vgl. dazu
Rekurs- und Beschwerdebegründung vom 10. Januar  2017, Rz. 52
und 59 [Vorakten Vorinstanz, S. 16 und 19]). Die steuerrechtliche
Anerkennung einer mit dieser bedingten Pflicht begründeten Rückstellung für das
Jahr 2014 kommt aber nur dann in Betracht, wenn die Pflicht in diesem Jahr
begründet worden ist und die Notwendigkeit, bestimmte konkrete Grossreparaturen
vorzunehmen, am Ende dieses Jahres sehr wahrscheinlich gewesen ist. Beides
wurde von den Rekurrierenden nicht substantiiert dargelegt und erst recht nicht
bewiesen, wie sich aus den nachstehenden Erwägungen ergibt. Aus den folgenden
Gründen sind die Rückstellungen im vorliegenden Fall steuerrechtlich aber auch
unter dem Titel der im Geschäftsjahr bestehenden unmittelbar drohenden
Verlustrisiken nicht zulässig.

3.2.3.3Gemäss dem Anhang zur Jahresrechnung 2014 entsprechen die Rückstellungen
1% des Feuerversicherungswerts. In der Einsprache vom 3. Mai 2016
machten die Rekurrierenden geltend, an den betroffenen Liegenschaften seien
Fassadenrenovationen, energetische Sanierungen, der Ersatz von Heizungs- und
Liftanlagen sowie Dachreparaturen vorzunehmen (Einsprachebegründung vom
3. Mai 2016, S. 2 [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.3,
S. 73]). Welche Reparaturen an welcher Liegenschaft erforderlich sein
sollen, kann auch der Einsprache nicht entnommen werden. Aus dieser ergibt sich
vielmehr, dass die Rückstellungen pauschal auf 1% des Feuerversicherungswerts
der betroffenen Liegenschaften festgesetzt worden sind.

3.2.3.4Im
Weiteren bringen die Rekurrierenden vor, dass im Jahr 2014 ein Rückstellungsbedarf
eingetreten sei. So lasse sich der kurz- und mittelfristige Renovationsbedarf
der Liegenschaften im Geschäftsvermögen per 31. Dezember 2014 aus der
dem Rekurs beigelegten Zusammenstellung sowie aus den damals beigelegten Auszügen
aus den provisorischen Buchhaltungen der Geschäftsjahre 2015 und 2016 entnehmen
(Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 29).

Die
Zusammenstellung des kurz- und mittelfristigen Renovationsbedarfs per
31. Dezember 2014 (Rekurs- und Beschwerdebegründung vom
10. Januar 2017, Beilage 3 [Vorakten Vorinstanz
S. 29 ff.]) wurde erstmals mit dem Rekurs bzw. der Beschwerde an die
Steuerrekurskommission vom 10. Januar 2017 eingereicht und ist nicht
datiert. Unter diesen Umständen ist davon auszugehen, dass sie erst längere
Zeit nach dem Bilanzstichtag des 31. Dezember 2014 erstellt worden
ist. Dies wird durch den folgenden Umstand bestätigt: In der siebten Spalte der
Zusammenstellung wird der tatsächliche bzw. geplante Ausführungszeitpunkt
angegeben. Dieser liegt frühestens im Jahr 2015. Ende 2014 wäre es
dem Rekurrenten noch gar nicht möglich gewesen, festzustellen, dass eine
Renovation im Jahr 2015 tatsächlich ausgeführt worden ist. Zudem liegt
eine Offerte vom 9. Dezember 2016 bei (Rekurs bzw.
Beschwerdebegründung vom 10. Januar 2017, Beilage 6 [Vorakten
Vorinstanz S. 34]). Bereits deshalb, weil sie erst längere Zeit nach dem
Bilanzstichtag erstellt worden ist, ergibt sich aus den Zusammenstellung gerade
nicht, dass schon im massgebenden Zeitpunkt Ende 2014 eine hohe
Wahrscheinlichkeit bestanden hat, dass die darin konkret erwähnten Reparaturen
vorgenommen werden. Erst recht lässt sich aus der Zusammenstellung in keiner
Art und Weise herleiten, dass der darin genannte Aufwand im Jahr 2014
entstanden ist. Zudem mag der Rekurrent aufgrund seiner Tätigkeit als Architekt
zwar fachlich dazu befähigt sein, die Erforderlichkeit und die Kosten der
Reparaturen abzuschätzen. Dies ändert aber nichts daran, dass ihm als Steuerpflichtigen,
der ein unmittelbares Interesse an möglichst hohen Rückstellungen hat, die
erforderliche Unabhängigkeit fehlt. Die Zusammenstellung ist deshalb eine
blosse Parteibehauptung, die zum Beweis der behaupteten Tatsachen nicht genügt.
Schliesslich wurden in der Zusammenstellung des kurz- und mittelfristigen
Renovationsbedarfs für den eventuellen Abbruch und Neubau der Liegenschaften [...]
je CHF 500000. eingesetzt (Vorakten Vorinstanz, S. 31). Dabei
handelt es sich offensichtlich nicht um Grossreparaturen, für die eine
Rückstellung grundsätzlich in Betracht kommt. Die Behauptung der
Rekurrierenden, Abbruch- und Neubaukosten seien in der Zusammenstellung nicht
mit einem Betrag eingesetzt (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 29;
Triplik vom 3. August 2017, Rz. 7 [Vorakten Vorinstanz,
S. 119]), ist aktenwidrig.

Aus den weiteren
Buchhaltungsauszügen, auf welche die Rekurrierenden ihre Begründung abstützen,
ergibt sich kein anderer Schluss. Die Rekurrierenden behaupten in diesem
Zusammenhang, dass aus den Auszügen aus den provisorischen Buchhaltungen der
Geschäftsjahre 2015 und 2016 ersichtlich sei, dass in diesen Jahren
Unterhaltsarbeiten im Umfang von rund CHF 739000 bzw. CHF 590000
vorgenommen worden sind (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 30 und 43;
Rekurs- und Beschwerdebegründung vom 10. Januar 2017, Rz. 49
[Vorakten Vor-instanz, S. 15]). Auf den Kontoblättern werden die
betreffenden Arbeiten als Sanierung bezeichnet (Rekurs- und
Beschwerdebegründung vom 10. Januar 2017, Beilagen 4 f. sowie
7 ff. [Vorakten Vorinstanz, S. 32 f. und 35 ff.). Es
erscheint sehr fraglich, ob der gesamte Aufwand Grossreparaturen betrifft.
Jedenfalls legten die Rekurrierenden dies nicht substantiiert dar. M.a.W. fehlt
für die übrigen in den Buchhaltungsauszügen enthaltenen Positionen grundsätzlich
jeglicher Belegnachweis. Die einzige Offerte, welche die Rekurrierenden
eingereicht haben, betrifft die Sanierung der Heizung der Liegenschaft [...]
für CHF 201660. und stammt vom 9. Dezember 2016 (Rekurs- und
Beschwerdebegründung vom 10. Januar 2017, Beilage 6 [Vorakten
Vorinstanz S. 34]). Aus dieser Offerte ergibt sich allerdings nicht, dass
bereits rund zwei Jahre vorher am 31. Dezember 2014 entsprechender
Renovationsbedarf und eine hohe Wahrscheinlichkeit, dass die betreffende
Sanierung durchgeführt wird, bestanden haben. Erst recht beweist die Offerte in
keiner Art und Weise, dass ein Aufwand von CHF 201660. im Jahr 2014
entstanden ist. Im Übrigen könnte selbst aus dem Umstand, dass in den
Jahren 2015 und 2016 jeweils Grossreparaturen in einem die Rückstellungen
übersteigenden Umfang vorgenommen worden wären, nicht geschlossen werden, der
betreffende Aufwand sei im Jahr 2014 entstanden und es habe bereits Ende
2014 eine hohe Wahrscheinlichkeit bestanden, dass die betreffenden Ausgaben
eintreten. Die Rekurrierenden behaupten, der Unterhaltsbedarf entstehe durch
die Alterung und Nutzung kontinuierlich (Rekurs- und Beschwerdebegründung,
Rz. 25 und 37). Damit könnte gemäss der eigenen Darstellung der Rekurrierenden
höchstens ein kleiner Teil des Renovationsbedarfs, der angeblich mit den
Arbeiten in den Jahren 2015 und 2016 beseitigt worden ist, im
Jahr 2014 entstanden sein. Mit dem Rekurs an das Verwaltungsgericht
reichen die Rekurrierenden Auszüge aus der definitiven Buchhaltung der
Geschäftsjahre 2015 und 2016 ein (Rekurs- und Beschwerdebegründung,
Beilagen 4  11), die gemäss ihrer Darstellung im Zeitpunkt des
Abschlusses des Schriftenwechsels im Verfahren vor der Steuerrekurskommission
noch nicht vorgelegen haben. Sie behaupten, damit sei belegt, dass in den
erwähnten Jahren Unterhaltsarbeiten im Umfang von rund CHF 739000 bzw.
CHF 590000 vorgenommen worden seien (Rekurs- und Beschwerdebegründung,
Rz. 30 und 43). Aus den vorstehenden Gründen können die Rekurrierenden
auch aus diesen Buchhaltungsauszügen nichts zu ihren Gunsten ableiten. Folglich
kann offen bleiben, ob diese Noven im verwaltungsgerichtlichen Rekursverfahren
zulässig sind.

3.3Unter
dem Titel der Verletzung der Grundsätze der Gleichmässigkeit der Besteuerung
und der rechtsgestaltungsunabhängigen Besteuerung bringen die Rekurrierenden
vor, eine offensichtliche ungerechtfertigte Ungleichbehandlung sei darin zu
sehen, dass Stockeigentümer die Einlagen in den Erneuerungsfonds steuerlich
geltend machen können, während sie als Alleineigentümer nach Meinung der
Vorinstanzen nicht einmal die Kosten für tatsächlich aufgelaufenen
Unterhaltsbedarf steuerlich in Abzug bringen können. Ein Steuerpflichtiger
könne Alleineigentümer eines Hauses mit mehreren Wohnungen sein oder an
sämtlichen Wohnungen eines Hauses Stockwerkeigentum haben. In beiden Fällen sei
der Steuerpflichtige Eigentümer des gesamten Hauses und könne alleine über die
Mittel verfügen (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 44). Im Normalfall
befindet sich die Liegenschaft beim Stockwerkeigentum im Miteigentum mehrerer
Personen. Der Umstand, dass in Ausnahmefällen alle Stockwerkeigentumsanteile in
der Hand einer einzigen Person vereinigt sein können, ändert deshalb nichts
daran, dass zwischen Liegenschaften im Stockwerkeigentum und solchen im
Alleineigentum eines Steuerpflichtigen grundsätzlich wesentliche Unterschiede
bestehen und eine Ungleichbehandlung aus den von der Steuerrekurskommission
genannten Gründen (angefochtene Entscheide, E. 7) sachlich gerechtfertigt
ist.

3.4

3.4.1Schliesslich
machen die Rekurrierenden geltend, die Vorinstanz habe das
Rechtsgleichheitsgebot verletzt. Sie führen dazu aus, dass die Steuerverwaltung
der Genossenschaft C____ Rückstellungen für Grossreparaturen gewährt habe, die
sich aus der ins Verfahren eingebrachten Jahresrechnung der Genossenschaft klar
entnehmen liessen (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 45).

3.4.2Es
trifft zu, dass gemäss der Jahresrechnung 2016 der Genossenschaft C____ im
Jahr 2016 eine Werterhaltungsrückstellung von CHF 1200000. gebildet
wurde. Im Anhang zur Jahresrechnung wird dazu das Folgende festgehalten: Im
Bereich Instandsetzung ist neben der Amortisation der Hypotheken neu die
Bildung einer Werterhaltungsrückstellung über die nächsten 10 Jahre
vorgesehen. Gemäss Vereinbarung mit der Steuerverwaltung Basel-Stadt muss die
Rückstellung dynamisch verwaltet werden und darf maximal CHF 8570000.
betragen. Das heisst, dass die effektiv getätigten Investitionen gegen die vorhandene
Rückstellung verrechnet werden müssen. (Jahresbericht der Genossenschaft C____
[Vorakten Vorinstanz STRK.2017.3, S. 103 ff.). Daraus ergibt sich nicht,
dass die Steuerverwaltung bei der Genossenschaft C____ pauschale Rückstellungen
für Grossreparaturen steuerrechtlich anerkennt. Selbst wenn dies der Fall wäre,
könnten die Rekurrierenden daraus nichts zu ihren Gunsten ableiten. Erstens
sind die Fälle nicht vergleichbar, wie die Steuerverwaltung zu Recht geltend
macht (vgl. Duplik der Steuerverwaltung vom 17. Juli 2017, S. 3
[Vorakten Vorinstanz STRK.2017.3, S. 111]). Zweitens kann das
Rechtsgleichheitsgebot höchstens dann einen Anspruch auf eine vom Gesetz
abweichende Behandlung vermitteln, wenn diese einer eigentlichen ständigen
Praxis entspricht und es die Behörde ablehnt, diese aufzugeben (Häfelin et al., Allgemeines
Verwaltungsrecht, 7. Auflage, Zürich 2016, N 599). Davon kann im
vorliegenden Fall keine Rede sein.

4.

Mit ihrem Rekurs
und ihrer Beschwerde bringen die Rekurrierenden an verschiedenen Stellen verfahrensrechtliche
Rügen vor, die sie mit einer Verletzung des in § 150 Abs. 1 StG
und Art. 123 Abs. 1 DBG geregelten Untersuchungsgrundsatzes und
des nach Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung (BV, SR 101)
garantierten Anspruchs auf rechtliches Gehör begründen.

4.1Sie
machen dazu geltend, dass den Vorinstanzen mehrmals angeboten worden sei, einen
Augenschein durchzuführen und für Rückfragen zum Unterhaltsbedarf zur Verfügung
zu stehen. Vor dem Hintergrund des Untersuchungsgrundsatzes und des
Gehörsanspruchs hätten die Vorinstanzen nicht einfach die Beweise der
Rekurrierenden für den Unterhaltsbedarf ablehnen und behaupten dürfen, der
Unterhalt sei nicht bewiesen. Den Vorinstanzen sei auch mehrmals ein
Augenschein angeboten worden, im Rahmen dessen sie sich vor Ort über
Renovationsbedarf, zeitliche Dringlichkeit und zu erwartende Kosten ein Bild
hätten machen können (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 16 ff., 32
und 34).

4.2

Der
Untersuchungsgrundsatz verpflichtet die beurteilende Behörde, den für den
Veranlagungsentscheid rechtserheblichen Sachverhalt von Amtes wegen abzuklären
und ihrem Entscheid nur solche Tatsachen zugrunde zu legen, von deren
Verwirklichung sie sich überzeugt hat (Kölz et al., Verwaltungsverfahren
und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3. Auflage, Zürich 2013,
Rz. 142;Kiener et al.,
Öffentliches Verfahrensrecht, 2. Auflage, Zürich 2015,
Rz. 92 ff.). Die Behörde hat von sich aus mit allen ihr gesetzlich
zustehenden Untersuchungsmitteln den materiell wahren Sachverhalt zu erforschen
(vgl.Zweifel et al., a.a.O., § 5
N 7).

4.3

4.3.1Der
verfassungsmässige Anspruch auf rechtliches Gehör nach Art. 29
Abs. 2 BV ist als persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht
ausgestaltet, welches alle Befugnisse umfasst, die einer Partei eines
Verwaltungs- oder Gerichtsverfahrens einzuräumen sind, um vor Erlass eines in
ihre Rechtsstellung eingreifenden Akts ihren Standpunkt wirksam zur Geltung zu
bringen (Rhinow et al., Öffentliches
Prozessrecht, Grundlagen und Bundesrechtspflege, 3. Auflage,
Basel 2014, Rz. 309;Steinmann, in: St. Galler Kommentar,
3. Auflage 2014, Art. 29 BV N 42, mit Hinweisen aufBGE 136 I 184E. 2.2.1
S. 188 f.,135 II 286E. 5.1
S. 293,126 V 130E. 2b
S. 131 f.).Gehalt und Tragweite des
Gehörsanspruchs lassen sich nicht abstrakt umschreiben, sondern sind gestützt
auf die tatsächlichen und rechtlichen Gegebenheiten einzelfallweise zu
konkretisieren (Rhinow et al., a.a.O.,
Rz. 315;Steinmann, a.a.O.,
Art. 29 BV N 42, mit Hinweisen auf BGE 135 I 279
E. 2.3 f. S. 281 ff., in: Pra 99 [2010] Nr. 46, 111 Ia 273 E. 2b S. 274). Der Anspruch ist formeller Natur und
seine Verletzung führt im Regelfall ungeachtet der materiellen Begründetheit
des Rechtsmittels zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids (BGE 137 I 195E. 2.2
S. 197,135 I 187E. 2.2
S. 190). Eine nicht besonders schwerwiegende Verletzung des Gehöranspruchs
kann aber ausnahmsweisegeheiltwerden, wenn das rechtliche
Gehör vor einer Rechtsmittelinstanz nachgeholt wird, die sowohl in
tatsächlicher als auch in rechtlicher Hinsicht über dieselbe
Überprüfungsbefugnis verfügt wie die Vorinstanz (BGE 137 I 195E. 2.3.2 S. 197, 133 I 201 E. 2.2 S. 204 f.; vgl.Rhinow et al., a.a.O., Rz. 314).
Selbst bei schwerwiegenden Verletzungen ist nach der bundesgerichtlichen
Rechtsprechung eine Heilung möglich, wenn die Rückweisung an die Vorinstanz zu
unnötigen Verzögerungen des Verfahrens führen würde, die mit dem (der
formalistischen Leerlauf und Anhörung gleichgestellten) Interesse der
betroffenen Partei an einer beförderlichen Beurteilung der Sache nicht zu
vereinbaren wären (BGE 136 V 117 E. 4.2.2.2 S. 126 f.,
132 V 387 E. 5.1 S. 390, 133 I 201 E. 2.2 S. 204 f.; siehe zum Ganzen auch VGE VD.2017.216 und 217 vom 30. August 2018 E. 3.1).

4.3.2Der
Untersuchungsgrundsatz verpflichtet die Behörde nur zum Beizug derjenigen Beweise,
die zur Abklärung der rechtserheblichen Tatsachen notwendig sind (vgl.Krauskopf et al., in:
Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz
(VwVG), 2. Auflage, Zürich 2016, Art. 12 N 19 ff.). Ein
Anspruch auf Augenschein besteht unter den Voraussetzungen des Beweisantrags-
und Beweisabnahmerechts (vgl.Waldmann/Bickel, in: Waldmann/Weissenberger
[Hrsg.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz (VwVG), 2. Auflage,
Zürich 2016, Art. 33 N 1 und 12). Das Beweisantrags- und
Beweisabnahmerecht ergibt sich aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör. Es setzt
voraus, dass der Betroffene frist- und formgerecht einenBeweisantragstellt und dass das Beweismittel zulässig und verfügbar sowie zur Abklärung des
rechtserheblichen Sachverhalts tauglich ist (vgl.Waldmann/Bickel,
a.a.O., Art. 33 N 3, 7 und 12 ff.). Die beurteilende Behörde
kann insofern von der Abnahme eines beantragten Beweismittels absehen, wenn das
beantragte Beweismittel eine für die Veranlagung unerhebliche Tatsache betrifft
oder untauglich ist, den Beweis für die infrage stehende rechtserhebliche
Tatsache zu erbringen (Zweifel et al., a.a.O., § 15
N 29, m.w.H.).

4.4

4.4.1Die
Durchführung eines Augenscheins wurde erstmals in der Einsprache vom
3. Mai 2016 beantragt. Zu diesem Zeitpunkt war ein Augenschein nicht
mehr geeignet, den im massgebenden Zeitpunkt Ende 2014 bestehenden
Renovationsbedarf festzustellen. Dies gilt erst Recht angesichts des Umstands,
dass ein Teil der Renovationen in den Jahren 2015 und 2016 bereits
vorgenommen worden sind (vgl. Rekurs- und Beschwerdebegründung vom
10. Januar 2017, Beilage 3 [Vorakten Vorinstanz,
S. 29 ff.]). Zum Beweis, dass ein bestimmter Aufwand im
Jahr 2014 entstanden ist, ist ein frühestens im Jahr 2016
durchführbarer Augenschein offensichtlich ungeeignet. Auch die
voraussichtlichen Kosten der Reparaturen lassen sich mittels eines Augenscheins
nicht bestimmen. Aus diesen Gründen hätte ein Augenschein nichts daran ändern
können, dass mehrere notwendige Voraussetzungen der geschäftsmässigen
Begründetheit der Rückstellungen nicht erstellt sind.

4.4.2Ein
Augenschein ist kein geeignetes Mittel zur Feststellung, ob die sehr grosse
Zahl von Buchungen Grossreparaturen betreffen oder nicht. Damit ist nicht
erstellt, dass der gesamte in den provisorischen Buchhaltungen der
Geschäftsjahre 2015 und 2016 verbuchte Aufwand Grossreparaturen betrifft.
Der Aufwand könnte teilweise auch laufend vorzunehmende Unterhaltsarbeiten bzw.
gewöhnliche Reparaturen betreffen, für die Rückstellungen wie dargelegt in
jedem Fall ausgeschlossen sind.

5.

5.1Zusammenfassend
haben die Vorinstanzen die Rückstellungen zu Recht als geschäftsmässig nicht
begründet aufgerechnet, weil pauschale Rückstellungen für Grossreparaturen nach
richtiger Auffassung gemäss dem StG, dem DBG und dem StHG nicht zulässig sind.

5.2Der
Rekurs und die Beschwerde sind somit abzuweisen. Bei diesem Ausgang des
Verfahrens gehen dessen Kosten von CHF 3'500. betreffend die kantonalen
Steuern pro 2014 (Verfahren VD.2018.209) und von CHF 2'500.
betreffend die direkte Bundessteuer pro 2014 (Verfahren VD.2018.210) zu
Lasten der Rekurrierenden.

Demgemäss
erkennt das Verwaltungsgericht (Dreiergericht):

://:        Der Rekurs und die Beschwerde werden
abgewiesen.

Die Rekurrierenden und
Beschwerdeführenden tragen die ordentlichen Kosten des verwaltungsgerichtlichen
Verfahrens in solidarischer Verbindung mit einer Gebühr von CHF 3'500.für das Verfahren VD.2018.209 und von CHF 2'500.
für das Verfahren VD.2018.210, je einschliesslich Auslagen.

Mitteilung an:

APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT

Der Gerichtsschreiber

Rechtsmittelbelehrung

Gegen diesen
Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes
(BGG) innert 30 Tagen seit schriftlicher EröffnungBeschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheitenerhoben werden. Die Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem
Bundesgericht (1000 Lausanne 14) einzureichen. Für die Anforderungen an deren
Inhalt wird auf Art. 42 BGG verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels
entscheidet das Bundesgericht.