bs_appellationsgericht · VD.2014.242 · 2015-12-10 · de
kantonale Steuern pro 2005


Appellationsgericht

des Kantons Basel-Stadt

als Verwaltungsgericht

VD.2014.242

VD.2014.243

URTEIL

vom10.
Dezember 2015

Mitwirkende

Dr. Stephan Wullschleger, Dr. Heiner Wohlfart, Dr. Claudius Gelzer,

Dr. Jeremy Stephenson, Prof. Dr.
Daniela Thurnherr Keller

und Gerichtsschreiber Dr. Peter
Bucher

Beteiligte

A____Rekurrent
1

[...]

B____Rekurrentin
2

[...]

beide vertreten durch [...]

gegen

Steuerverwaltung Basel-Stadt

Fischmarkt 10, 4001 Basel

Gegenstand

Beschwerde und Rekursgegen Entscheide der Steuerrekurs-kommission vom 5. Dezember 2013

betreffend kantonale Steuern und
direkte Bundessteuer pro 2005

Sachverhalt

Die beiden Ehegatten
A____ und B____ waren in der Steuerperiode 2005 selbständig erwerbend und im
Immobilienbereich tätig. A____ betrieb die Einzelfirma A____ Immobilien. Diese
war Eigentümerin verschiedener Liegenschaften, und sie war auch hälftig an
einem Konsortium (einfache Gesellschaft) beteiligt, das die Liegenschaft an der
[...] hielt; die andere Hälfte hatte die Firma C____ AG inne. Zudem war A____ an
der D____ AG mit Sitz im Kanton Basel-Landschaft beteiligt.

Abweichend von
der Steuererklärung von A____ setzte die Steuerverwaltung in der
Steuerveranlagung pro 2005 für die Beteiligung am Konsortium auf der Grundlage
des Buchwerts der Liegenschaft in der Bilanz des Konsortiums per Ende 2004 den Buchwert
von CHF 1'400'000. ein. Dabei hat sie namentlich die geltend gemachte
Wertkorrektur in der Höhe von CHF 781'559.70 nicht berücksichtigt. Als Verkehrswert
der Beteiligung an der D____ AG hat die Steuerverwaltung den von der Steuerverwaltung
des Kantons Basel-Landschaft ermittelten Buchwert von CHF 1'347'000.
übernommen, dies an Stelle des geltend gemachten Betrags von CHF 1,1 Mio. Daraus
ergab sich ein Buchgewinn aus der Beteiligung von CHF 847'000. und ein
steuerbares Einkommen von CHF 926'594.. Die gegen diese Veranlagung erhobene
Einsprache von A____ und B____ wies die Steuerverwaltung mit Einspracheentscheid
vom 8. August 2012 ab. Den dagegen erhobenen Rekurs wies die Steuerrekurskommission
mit zwei Entscheiden vom 5. Dezember 2013 unter Auferlegung einer Spruchgebühr
von je CHF 3'000. ab. Diese Entscheide sind am 22. Oktober 2014 versandt
worden.

Gegen diese
Entscheide der Steuerrekurskommission richten sich der Rekurs und die
Beschwerde von A____ und B____ (Rekurrenten) vom 24. November 2014. Sie beantragen
die kosten- und entschädigungsfällige Aufhebung der beiden Entscheide und der
ihr zugrunde liegenden Veranlagung. Weiter beantragen sie, dass sowohl bei den
kantonalen Steuern als auch bei der Bundessteuer einerseits für die Konsortialbeteiligung
[]strasse eine Wertkorrektur von CHF 781'559.70 zuzulassen oder eventualiter
die Wertkorrektur um allfällige bereits versteuerte Einkommens- bzw.
Verlustbetreffnisse aus dem Konsortium zu korrigieren, und andererseits der Verkehrswert
der Beteiligung an der D____ AG mit einem Betrag von CHF 1'104'000. einzusetzen
sei, sodass anstelle des Buchgewinns von CHF 847'000. ein solcher von CHF
604'000. resultiere. Die Steuerrekurskommission beantragt mit Eingabe vom 13.
Januar 2015 unter Verweis auf ihre angefochtenen Entscheide die kostenfällige Abweisung
des Rekurses und der Beschwerde. Die Steuerverwaltung stellt mit begründeter Vernehmlassung
vom 12. Februar 2015 den nämlichen Antrag. Die Rekurrenten halten mit Replik
vom 27. April 2015 an ihren Rechtsbegehren fest. Die Einzelheiten der
Standpunkte ergeben sich, soweit sie für das Urteil von Bedeutung sind, aus den
nachfolgenden Erwägungen. Das vorliegende Urteil ist auf dem Zirkulationsweg
ergangen.

Erwägungen

1.

1.1Gemäss
§ 171 des Gesetzes über die direkten Steuern (Steuergesetz; StG, SG 640.100)
und § 10 Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes (VRPG; SG 270.100) kann die
betroffene Person gegen Entscheide der Steuerrekurskommission bezüglich der
kantonalen Steuern Rekurs an das Verwaltungsgericht erheben. Das Verfahren
richtet sich nach den Bestimmungen des VRPG (§ 171 Abs. 4 StG).

Gemäss Art. 145
des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) kann das kantonale
Recht den Weiterzug des Beschwerdeentscheides bezüglich der Bundessteuern an
eine weitere verwaltungsunabhängige Instanz vorsehen. Sieht das kantonale Recht
ein zweistufiges Rekursverfahren für die kantonalen Steuern vor, muss dasselbe
Verfahren auch für die Bundessteuern gelten (BGE 130 II 65 E. 6 S. 75 ff.). Da
das kantonale Recht für die harmonisierten kantonalen Steuern ein zweistufiges
Rekursverfahren vorsieht, kommt dieses auch für die Bundessteuern zur Anwendung
(VGE vom 22. Juni 2006, in: BJM 2008 S. 220 ff.;Wullschleger/Schröder, Praktische Fragen des Verwaltungsprozesses
im Kanton Basel-Stadt, in: BJM 2005 S. 277 ff. 287). Im Beschwerdeverfahren der
direkten Bundessteuer gelten in erster Linie die Verfahrensbestimmungen gemäss
Art. 140 -144 DBG, und subsidiär jene des kantonalen Rechts über Organisation
und Verfahren, insbesondere jene über den Rekurs (Art. 145 DBG i. Verb. m. § 1
der Baselstädtischen Verordnung über den Vollzug der direkten Bundessteuer
[DBStV; SG 660.100]).

1.2Die
Rekurrenten sind als Adressaten der angefochtenen Entscheide von diesen berührt
und haben ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung,
weshalb sie gemäss § 13 Abs. 1 VRPG zum Rekurs legitimiert sind. Der Rekurs und
die Beschwerde wurden unter Berücksichtigung des Wochenendes vom 22./23.
November 2014 frist- und auch formgerecht eingereicht und begründet, sodass
darauf einzutreten ist.

1.3Die
Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich nach der allgemeinen Bestimmung
von § 8 VRPG, da das Steuergesetz keine speziellen Vorschriften über das
Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht enthält (vgl. § 171 StG). Demnach
ist zu prüfen, ob die Verwaltung öffentliches Recht nicht oder nicht richtig
angewendet, den massgeblichen Sachverhalt unrichtig festgestellt, wesentliche
Form- oder Verfahrensvorschriften verletzt oder ihr Ermessen überschritten oder
missbraucht hat.

1.4Da
es sich bei Steuersachen nicht um zivilrechtliche Ansprüche im Sinne von Art. 6
EMRK handelt, muss keine Verhandlung durchgeführt und kann das Urteil auf dem
Zirkulationsweg gefällt werden (§ 25 Abs. 3 VRPG; BGer 2P.7/2004 vom 8. Juni
2004 E. 1.3 und 2P.41/2002 vom 10. Juni 2003 E. 5 m.w.H.).

2.

Strittig sind
die Bewertungen der Konsortialbeteiligung [] in Riehen und der Beteiligung des
Rekurrenten an der D____ AG.

2.1Die
Vorinstanz hat zutreffend erwogen, dass gemäss § 28 Abs. 2 lit. a StG und Art.
28 Abs. 1 DBG für Wertverminderungen von Aktiven des Geschäftsvermögens
Abschreibungen zulässig sind, soweit sie, geschäftsmässig begründet, buchmässig
oder bei Fehlen einer nach kaufmännischer Art geführten Buchhaltung in besonderen
Abschreibungstabellen ausgewiesen sind. Abschreibungen werden gemäss § 30 Abs.
2 StV in der Regel nach dem tatsächlichen Wert der einzelnen Vermögensteile
berechnet oder nach ihrer voraussichtlichen Gebrauchsdauer angemessen verteilt.
Massgeblich sind die Abschreibungssätze gemäss den Richtlinien der
Eidgenössischen Steuerverwaltung über die Abschreibung des Anlagevermögens
geschäftlicher und landwirtschaftlicher Betriebe; der Nachweis höheren Abschreibungsbedarfs
bleibt vorbehalten.

2.2Das
Steuerveranlagungsverfahren wird durch den Untersuchungsgrundsatz beherrscht
(§§ 150 Abs. 1 und 158 Abs. 1 StG sowie Art. 123 und 130 Abs. 1 DBG). Dieser
Verfahrensgrundsatz verpflichtet (und berechtigt) die Veranlagungsbehörden, den
massgeblichen Sachverhalt von Amtes wegen abzuklären und dem Veranlagungsentscheid
nur jene Tatsachen zugrunde zu legen, von deren Vorhandensein sie sich selber
überzeugt hat (Zweifel, in:
Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer, 2. Aufl., Basel 2008, Art. 123 N 4). Da sich die steuerrelevanten
Tatsachen in der Regel der Kenntnis der Steuerbehörde entziehen, ist sie darauf
angewiesen, dass der Steuerpflichtige, der seine Verhältnisse am besten kennt
und regelmässig über die sachdienlichen Unterlagen verfügt, die erforderlichen
Sachverhaltsdarstellungen gibt und die Beweismittel für deren Richtigkeit beibringt
(Zweifel, a.a.O., Art. 123 N 6).
Art. 123 Abs. 1 und 124 ff. DBG sowie §§ 150 Abs. 1 und 151 ff. StG statuieren
entsprechende Mitwirkungspflichten der Steuerpflichtigen (VGE VD.2014.26 vom
16. Juni 2015 E. 5.2). Bei der Sachverhaltsfeststellung hat sich die
Veranlagungsbehörde vom Grundsatz der freien Beweiswürdigung leiten zu lassen.
Die Überzeugung der Steuerbehörde braucht nicht in einer absoluten Gewissheit
zu bestehen, die jede andere Möglichkeit ausschliesst. Es genügt, wenn sie von
der Lebenserfahrung und der praktischen Vernunft getragen und auf sachliche
Gründe abgestützt ist (Zweifel,
a.a.O., Art. 130 N 24; VGE VD.2014.26 vom 16. Juni 2015 E. 5.2).

2.3Unabhängig
von der Geltung der Untersuchungsmaxime stellt sich die Frage nach der Beweislast,
also die Frage, wer die Folgen zu tragen hat, wenn die Beweiserhebung nicht zu
einem eindeutigen Ergebnis führt (Beweislosigkeit). In analoger Anwendung von
Art. 8 ZGB trägt auch im Steuerrecht derjenige die Beweislast, welcher aus
einer behaupteten, aber unbewiesen gebliebenen Tatsache hätte Rechte ableiten
können. Nach Lehre und Rechtsprechung trägt demzufolge die Steuerbehörde die
Beweislast für steuerbegründende und mehrende Tatsachen, der Steuerpflichtige
die Beweislast für steueraufhebende und mindernde Tatsachen (statt vieler:Zweifel, a.a.O., Art. 130 N 27 f.; BGE
140 II 248 E. 3.5 S. 252; VGE VD.2014.26 vom 16. Juni 2015 E. 5.2; 742/2006 vom
2. Mai 2007 E. 2.2, je m.H.).

3.

Zunächst ist auf
die Bewertung der Konsortialbeteiligung an der Liegenschaft [...] einzugehen.

3.1Die
Vorinstanz hat erwogen, der von den Rekurrenten als Basis für ihre Anträge
verwendete Abschluss der Einzelfirma scheine nicht ordnungsgemäss erstellt zu
sein. Er könne daher für die steuerliche Behandlung der Liegenschaft nicht
massgebend sein. Bereits die Entstehung des Anfangssaldos des
Liegenschaftskontos per 1. Januar 2005 in der Buchhaltung der Einzelfirma sei
nicht nachvollziehbar. Die Rekurrenten würden den Buchwert mit dem Ertragswert
verwechseln. Der Ertragswert werde von ihnen mit dem Saldo eines Aufwandkontos
der Einzelfirma gleichgesetzt, was grundsätzlich falsch sei. Zudem seien über
dieses Aufwandkonto der Einzelfirma Einnahmen und Ausgaben verbucht worden, die
im Auftrag und auf Rechnung des Konsortiums erfolgt seien, ohne dass diese
Vorgänge in der Buchhaltung des Konsortiums erfasst worden seien. Eine
Erfassung in der Buchhaltung der Einzelfirma sei daher nicht zulässig. Da die
Rekurrenten an der Liegenschaft des Konsortiums nicht allein berechtigt gewesen
seien, hätten die Aufwände auch bei der C____ AG erfasst werden müssen. Die fehlende
Übereinstimmung der Buchhaltungen des Konsortiums und der Einzelfirma deute
ebenfalls darauf hin, dass die Buchhaltung der Einzelfirma nicht korrekt sei.
Wie von der Steuerverwaltung festgestellt, hätten die Rekurrenten weder die
Brutto- noch die Nettomethode angewandt. Die Ausführungen der Rekurrenten,
wonach die Unklarheiten auf die Umstellung von der Netto- auf die Bruttomethode
zurückzuführen sei, seien nicht nachvollziehbar und könnten die Unstimmigkeiten
zwischen den Buchhaltungen nicht erklären. Mangels Nachvollziehbarkeit des
Abschlusses der Einzelfirma sei daher auf den Abschluss des Konsortiums abzustellen,
worin der Wert der Beteiligung per Ende 2004 mit CHF 1,4 Mio. ausgewiesen
werde. Dieser Wert sei auch für die Steuern pro 2005 zu berücksichtigen, da die
Rekurrenten keinen Wertverlust der Liegenschaft im Umfang von CHF 100'000. 
belegten. Sie bezögen sich auch nicht auf Abschreibungssätze gemäss den Richtlinien
der Eidgenössischen Steuerverwaltung und legten keine transparenten
Abschreibungstabellen für die Liegenschaft oder die Konsortialbeteiligung
vor.

3.2Die
Rekurrenten machen zusammengefasst geltend, es seien die Erfolgsrechnung und
Bilanz einerseits zu Buchwerten und andererseits zu Steuerwerten
auseinanderzuhalten; jene zu Buchwerten seien identisch mit der Buchhaltung und
bisher nie eingereicht worden. Einziger Unterschied zu jenen zu Steuerwerten
sei, dass in der Bilanz anstelle des Buchwerts der Ertragswert erfasst und die
Differenz im Eigenkapital als separater Posten (Bewertungsdifferenz) aufgeführt
werde. Zudem sei beim Konsortium die Hypothek über CHF 990'000.
berücksichtigt. Bezüglich des Buchwerts des Konsortiums [...] bestehe eine erhebliche
Überbewertung. Anlässlich einer Sitzung mit der Steuerverwaltung vom 17.
Dezember 2007 habe man dies erläutert und es sei beschlossen worden, dass die
Buchhaltung des Konsortiums von bisher netto auf neu brutto, also mit
Hypotheken, umgestellt werden soll. Am 18. Januar 2008 habe man der
Steuerverwaltung die in diesem Sinne rektifizierte Jahresrechnung zu Buchwerten
zugestellt. In der rektifizierten Veranlagung vom 3. März 2011 sei dies aber
nicht berücksichtigt worden. Die Überbewertung sei trotz Buchung nicht
korrigiert worden. Dies sei auch mit rektifizierter Veranlagung 1 vom 5. Mai
2011 und mit Rektifikat 2 vom 23. Februar 2012 so geblieben. Mit Rekurs und Beschwerde
vom September 2012 habe man (erstmals) beantragt, eine Wertberichtigung von CHF
781'559.70 zuzulassen.

Das Konsortium
habe das Geschäftshaus [...] im Jahr 1989 erworben mit der Absicht, einen
Neubau zu erstellen. Weil der bestehende Bau schützenswert sei, habe man das
Projekt nicht realisieren können. Es sei keine Konsortialbuchhaltung geführt worden,
sondern eine Einnahmen- und Ausgabenrechnung in der Einzelfirma des Rekurrenten
1. Die Bilanz sei statistisch erfasst worden, und dies teilweise fehlerhaft.
Sie sei auf Basis des Ergebnisüberschusses und der bekannten Veränderungen auf dem
Liegenschaftswert, den Hypotheken und weiteren Positionen sowie den Zahlungen
der C____ AG ermittelt worden. Die Differenz zwischen den Aktiven und Passiven
sei dann im Eigenkapital des Beschwerdeführers 1 eingestellt worden. Ab 2003
sei das Eigenkapital gesamthaft ermittelt, und es seien je 50 % der C____ AG
und dem Rekurrenten 1 zugeteilt worden. Die unterschiedlichen Finanzströme
zwischen der C____ AG und dem Beschwerdeführer 1 seien nicht berücksichtigt
worden. Der Buchhalter E____, der das Mandat 1997 übernommen habe, habe
anlässlich der Besprechung vom 17. Dezember 2007 erwähnt, dass er grosse Mühe
gehabt habe, eine Abstimmung zu den Zahlen des Konsortiums zu machen. Grössere
Anpassungen seien über das heute zur Frage stehende Kreditorenkonto mit einem
Saldo von CHF 1,7 Mio. erfolgt. In den Jahren 1998 - 2001 hätten die
Steuerveranlager manuelle Anpassungen vorgenommen und nicht auf die
Jahresrechnungen des Konsortiums abgestellt. In den Jahren 1994 - 1996 und ab
1998 sei weder ein Erfolg aus dem Konsortium in der Einzelfirma verbucht, noch deklariert
oder steuerlich aufgerechnet worden. Im Jahr 1997 habe die Steuerverwaltung
einen Verlust von CHF 30'000. aufgerechnet mit dem Vermerk, es sei kein
Konsortialabschluss vorhanden. In den Steuerveranlagungen 1998 und 1999 sei
weder ein Verlust noch ein Gewinn aus dem Konsortium aufgerechnet worden, was
die Auffassung des Treuhänders E____ unterstütze, dass das Ergebnis aus dem
Konsortium erst bei der Liquidation erfolgswirksam erfasst werden dürfe. Im Jahr
2001 seien detaillierte Liegenschaftsabrechnungen eingefordert worden, und es
sei steuerlich eine Aufrechnung erfolgt. In einem Schreiben des Treuhänders E____
vom 7. Januar 2004 werde der Passivposten über CHF 473'704.60 erklärt. Dabei
seien sowohl der Treuhänder als auch die Steuerverwaltung überfordert gewesen.
Der Posten hätte nicht über das in Frage stehende Kreditorenkonto gebucht
werden dürfen, sondern hätte zu Lasten des Konsortiums gebucht werden müssen.
Im Jahr 2002 sei steuerlich der hälftige Verlustanteil von CHF -15'818.
aufgerechnet, aber weder verbucht noch deklariert worden. Im Jahr 2003 sei der
Wert der Liegenschaft von CHF 5,88 Mio. auf CHF 2,8 Mio. reduziert worden. Die
Bank F____ habe auf rund CHF 1,8 Mio. verzichtet, das Eigenkapital der beiden
Konsortiumsmitglieder betrage neu je CHF 350'000., und die Differenz sei zu
deren Lasten gegangen. Dies sei in der Buchhaltung der Einzelfirma nicht
erfasst worden. 2003 und 2004 seien Erfolge weder verbucht noch deklariert noch
berücksichtigt worden. 2005 sei ein Gewinnanteil von CHF 40'397.05 aufgerechnet
worden. Total seien von 1994 - 2005 CHF 52'246.05 Gewinne aus dem
Konsortium [...] besteuert worden, welche in der Einzelfirma nachzubuchen bzw.
per 31. Dezember 2005 wert zu berichtigen seien.

Sämtlicher
Zahlungsverkehr des Konsortiums sei in der Einzelfirma über das Konto 1980
verbucht worden. Dies sei nicht nach den Verbuchungsregeln für ein Konsortium
erfolgt. Besser wäre es gewesen, die Kapitalbeteiligung auf einem Konto und die
übrigen Zahlungsströme auf einem anderen Konto zu erfassen. Durch die Addition
solcher zweier Konti komme man aber auf das gleiche Resultat. Der Treuhänder E____
habe sich ab 1997 in die Materie eingearbeitet und Unstimmigkeiten bereinigt.
Kreditoren seien in der Höhe von CHF 1,7 Mio. nur teilweise nachgewiesen. Das
Konto 1980 sei ab 1997 belegt. Auf dem Konsortialkonto sei CHF 476'704.60 aktiviert
und auf dem Kreditorenkonto seien CHF 1,7 Mio. passiviert worden. Würden nun
die CHF 1,7 Mio. aufgerechnet, so seien auch die CHF 476'704.60 abzuziehen.
Weiter habe die erfolgsmässige Erfassung von CHF 348'422.80 zu einer weiteren
Erhöhung des Konsortialkontos gegenüber dem Wert in der Konsortialrechnung geführt.
Das Liegenschaftskonto betrage per 31. Dezember 2005 vor den Bereinigungsbuchungen
CHF 1'091'559.70, hinzuzurechnen seien nach der Bruttomethode die Hypotheken zu
CHF 990'000., was CHF 2'081.559.70 ergebe. Hiervon sei die vorliegend
beantragte Wertberichtigung abzuziehen, woraus sich ein Buchwert der Konsortialbeteiligung
von CHF 1,3 Mio. ergebe. In der Buchhaltung seien immer Buchwerte geführt
worden. Mit den Steuerunterlagen sei jeweils eine Bilanz zu Steuerwerten
eingereicht worden. Aus den aufliegenden Kontoblättern gehe hervor, dass nie
Abschreibungen vorgenommen worden seien, daher gebe es auch keine Abschreibungstabelle.
Die Abweichung von ca. CHF 682'000. in der Bewertung der Beteiligung zwischen
der Buchhaltung der Einzelfirma und des Konsortiums lasse sich auf verschiedene
Faktoren zurückführen, nämlich in der Konsortialbilanz auf die statistische
Führung des Aktivwertes und die falsche Fortschreibung des Jahresgewinnes/-verlustes
auf dem Liegenschaftswert, sowie in der Einzelfirma auf die Erfassung
zusätzlicher Einschüsse und Bezüge der Rekurrenten und die Aktivierung von
zusätzlichen Betreffnissen in Höhe von ca. CHF 824'000.. Die Buchhaltung der Einzelfirma
zeige das richtigere Resultat als die Jahresrechnungen des Konsortiums. Sollte
die Wertberichtigung von CHF 781'559.70 nicht zum Abzug zugelassen würden, so
dürfe auch die Position der Kreditoren in Höhe von CHF 1,7 Mio. nicht aufgerechnet
werden. Würde im heutigen Zeitpunkt die Wertberichtigung von CHF 781'559.70
nicht gewährt, so müsste spätestens im Zeitpunkt des Verkaufs der Liegenschaft
im Jahr 2010 ein Buchverlust von rund CHF 700'000. steuerlich akzeptiert
werden.

3.3Bei
der anbegehrten, erfolgswirksamen Wertberichtigung von CHF 781'559.70 des
Buchwerts der Konsortialbeteiligung handelt es sich um eine steuermindernde
Tatsache. Die Beweislast, dass sie geschäftsmässig begründet und buchmässig
ausgewiesen ist, liegt somit bei den Rekurrenten.

3.3.1Unbestritten
und belegt (BB 12) ist der Umstand, dass im Jahr 2003 offenbar auf Bestreben
der Bank der Wert der Liegenschaft von CHF 5,88 Mio. auf CHF 2,8 Mio. reduziert
wurde, was einem anteiligen (50 %; die anderen 50 % hält die C____ AG) Wert der
Konsortialbeteiligung von CHF 1,4 Mio. entspricht. In der von den Rekurrenten mit
der Steuererklärung 2005 eingereichten Bilanz des Konsortiums wurde auf den
Bilanzwert 2004 von CHF 2'789'482.43 abgestellt, und für 2005 werden CHF 2'790'276.50
ausgewiesen, anteilig also ca. CHF 1'395'000. (bei einer anteiligen Hypothek
von CHF 990'000.). Im Jahr 2010 wurde die Liegenschaft zu einem anteiligen
Nettoerlös von CHF 1'394'000. verkauft. Vor diesem Hintergrund ist kein
geschäftsmässiger Grund dafür ersichtlich, den Buchwert im Jahr 2005 von ca.
CHF 1,4 Mio. um CHF 100'000. auf CHF 1,3 Mio. zu reduzieren; der Nachweis
eines entsprechenden Wertverlusts ist nicht erbracht. Dies auch nicht vor dem
Hintergrund, dass der Vermögenssteuerwert (Ertragswert, kapitalisiert zu 7,5 %)
im Jahr 2005 CHF 1'273'640. beträgt, gehen doch die Rekurrenten grundsätzlich
zu Recht davon aus, dass dem Vermögenssteuerwert und dem Buchwert
unterschiedliche Ansätze zugrunde liegen. Schon gar nicht ergibt sich aus
diesen Zahlen ein Abschreibungsbedarf aus geschäftsmässigen Vorgängen im Jahr
2005 in der Höhe der geltend gemachten CHF 781'559.70.

3.3.2Die
Rekurrenten stützen sich auf den in der Buchhaltung der Einzelfirma des Rekurrenten
1 auf dem Konto 1980 ausgewiesenen Betrag von CHF 1'091'559.70 (ohne Hypotheken
und vor der umstrittenen Abschreibung zu CHF 781'559.70). Beim Konto 1980
handelt es sich um ein Bilanzkonto, welches aus der Perspektive der Einzelfirma
den Beteiligungswert am Konsortium darstellen soll. Wird von diesen CHF
1'091'559.70 die beantragte Abschreibung von CHF 781'559.70 substrahiert,
resultiert ein Beteiligungswert von netto CHF 310'000. oder brutto CHF 1,3 Mio.
Eine analoge hypothetische Berechnung für den Zeitpunkt des Verkaufs der Liegenschaft
würde bei einem anteiligen Verkaufspreis von CHF 1'394'000. und unter Zugrundelegung
einer gleichbleibenden, anteiligen Hypothek von CHF 990'000. einen
Beteiligungswert von CHF 404'000. ergeben. Aus diesen Zahlen ergibt sich, dass
der genannte Beteiligungswert von CHF 1'091'559.70 in der Einzelfirma auf Konto
1980 klar zu hoch ist.

3.3.3Die
Steuerverwaltung und die Vorinstanz stellen sich auf den Standpunkt, die Buchhaltung
der Einzelfirma sei nicht ordnungsgemäss erstellt, und der Anfangssaldo auf
Konto 1980 sei nicht nachvollziehbar. Ein kursorischer Blick auf die mit der
Einsprache 1 vor der Steuerverwaltung vollständig aufgelegten Kontoblätter pro
2005 erweckt allerdings nicht den Eindruck, dass die Buchhaltung generell
unsorgfältig geführt worden wäre  die Steuerverwaltung akzeptiert sie denn
auch grundsätzlich (Einsprachebericht der Steuerverwaltung vom 6. August 2012).
Weiter halten die Rekurrenten zutreffend fest, dass der Anfangssaldo des Kontos
1980 per 1.1.2005 insofern nachvollziehbar ist, als sie mit ihrer Einsprache
die Kontoblätter dieses Kontos von 2004 bis zurück ins Jahr 1997 aufgelegt
haben. Dabei zeigt sich indessen die grundsätzliche Problematik. Über das
Bilanzkonto 1980 wurde insbesondere der gesamte Zahlungsverkehr des Konsortiums
verbucht, und der Steuerverwaltung ist darin zu folgen, dass dies grundsätzlich
falsch ist, denn dabei handelt es sich teilweise um erfolgswirksame Buchungen 
etwa Mietzinseinnahmen und Auslagen für Gebäudeunterhalt , die nicht in ein
Bilanzkonto gehören. Erfolg ist jährlich auszuweisen. Amortisationszahlungen wurden
ebenfalls über dieses Konto verbucht, was zusammen mit den erfolgswirksamen
Buchungen buchhalterisch ein Durcheinander ergibt, womit schon deshalb der Saldo
dieses Kontos für die Bewertung der Konsortialbeteiligung als untauglich erscheint.
Hinzu kommen grössere Positionen, hinsichtlich derer Klärungsbedarf besteht. Es
fällt auf, dass bei einem Eröffnungssaldo von CHF 455'415.80 im Jahr 1997, der
in der Grössenordnung noch plausibel erscheint, in demselben Jahr der Saldo von
CHF 408'422.80 eines Kontos 7300 auf das Konto 1980 ausgebucht wurde. Klärungsbedarf
besteht wohl auch hinsichtlich des Betrags von CHF 473'704.60, von welchem der
Vertreter der Rekurrenten selber meint, er sei im Jahr 2001 falsch verbucht
worden. Gewinn und Verlust wurden in den vergangenen Jahren von der Steuerverwaltung
denn auch zumeist nicht anhand des Kontos 1980, sondern anhand der Bilanzen und
Liegenschaftsblätter des Konsortiums ermittelt, wobei allerdings teilweise auch
Anpassungen vorgenommen wurden und dafür der Abschluss der Einzelfirma
beigezogen wurde (BB 4 - 7, 9, 10, 19). Wie die Rekurrenten selber ausführen,
wurden über die Jahre der Erfolg (bzw. Verlust) in der Einzelfirma nicht verbucht,
auch nicht im Jahr 2003, als die bedeutende Wertberichtigung der Liegenschaft stattgefunden
hat (neu CHF 2,8 Mio. statt vormals ca. CHF 5,88 Mio.). Aus allen diesen
Gründen kann es sich beim Saldo des Kontos 1980 nicht um korrekte Beteiligungswerte
handeln.

3.3.4Es
ist nicht zu übersehen, dass faktisch wohl eine Überbewertung der Konsortialbeteiligung
besteht, zumal auch nie Abschreibungen getätigt wurden, auch nicht im Jahr
2003. Abschreibungen müssen aber einen sachlichen Bezug zum Geschäftsjahr
haben, in dem sie erfolgen, oder dann anhand von Abschreibungstabellen vorgenommen
werden. Beides ist bei der vorliegend beantragten Abschreibung von CHF
781'559.70 für das Jahr 2005 nicht der Fall. Namentlich weist die Umstellung
vom Netto- auf das Bruttoprinzip im Jahr 2005 keinen sachlichen Bezug zur über
die Jahre hin kumulierten Überbewertung auf. Ein geschäftsmässiger Verlust dieser
Grössenordnung ist im Jahre 2005 nicht eingetreten, vielmehr liegt eine
buchhalterische Überbewertung vor, die über Jahre hinweg entstanden ist. In
diesem Sinne ist der Auffassung des Treuhänders E____ zu folgen, wonach die
Überbewertung erst bei der Realisierung, also beim Verkauf der Liegenschaft im
Jahr 2010, zu berücksichtigen sein wird.

3.3.5Dabei
wird sich die Frage stellen, auf welcher Grundlage dies geschehen soll. Hier
ist nicht der Ort, sich präjudiziell zur künftigen Vorgehensweise der Parteien
zu äussern. Der Steuerverwaltung ist indessen wohl insoweit zu folgen, dass
allein die Führung einer Konsortialbuchhaltung die erforderliche Transparenz
gewährleisten würde, zumal auch noch die C____ AG hälftig an der Liegenschaft beteiligt
ist. Allerdings hat die Steuerverwaltung die Buchhaltung der Einzelfirma grundsätzlich
anerkannt (Einsprachebericht der Steuerverwaltung vom 6. August 2012). Zur
Ermittlung der Konsortialbeteiligung erscheint es also vorstellbar, sowohl
diese Buchhaltung der Einzelfirma als auch die  unvollständigen und mit der
Buchhaltung der Einzelfirma teilweise nicht übereinstimmenden  Bilanzen und
Liegenschaftsblätter des Konsortiums beizuziehen, ebenso die Korrekturen der
Steuerverwaltung daran, sowie in der Einzelfirma bisher nicht verbuchter Gewinn
und Verlust, und dabei die Unstimmigkeiten zu bereinigen.

Zusammenfassend
ist der Antrag auf Zulassung einer Wertkorrektur der Konsortialbeteiligung [...]
von CHF 781'559.70 für 2005 abzuweisen.

4.

Die Rekurrenten
beantragen weiter, der Verkehrswert ihrer Beteiligung an der D____ AG sei auf
CHF 1'104'000. festzusetzen, sodass anstelle des Buchgewinns von CHF 847'000.
ein solcher von CHF 604'000. resultiere.

4.1Die
Vorinstanz hat zutreffend erwogen, dass das Vermögen gemäss § 46 Abs. 1 StG
grundsätzlich zum Verkehrswert bewertet wird. Dabei handelt es sich um den
Wert, der einem Vermögensgegenstand bei der Veräusserung im gewöhnlichen Geschäftsverkehr
beigemessen wird (BGer 2A.590/2002 vom 22. Mai 2003 E. 2.2). Der Wert nicht
kotierter Wertpapiere, bei denen nicht auf einen Kurswert abgestellt werden
kann (§ 46 Abs. 2 StG), wird gemäss § 48 lit. c StV nach der von der Schweizerischen
Steuerkonferenz und der Eidgenössischen Steuerverwaltung herausgegebenen "Wegleitung
zur Bewertung von Wertpapieren ohne Kurswert für die Vermögenssteuern"
ermittelt. Diese Wegleitung enthält eine Schätzungsgrundlage zur Ermittlung
eines Werts, welcher der wirtschaftlichen Wirklichkeit regelmässig möglichst
nahe kommt. Sie bezweckt im Interesse der Steuerharmonisierung zwischen den
Kantonen eine in der Schweiz einheitliche Bewertung nicht kotierter Wertpapiere
(BGer 2C_1168/2013 vom 30. Januar 2014 E. 3.6 zum neueren entsprechenden
Kreisschreiben Nr. 28 der Schweizerischen Steuerkonferenz vom 28. August 2008),
und die darin enthaltenen Grundsätze gelten über das Vermögenssteuerrecht
hinaus (BGer 2C_309_2013 vom 20. Februar 2013). Sie bindet das Gericht aber
nicht (BGer 2C_1082/2013 vom 14. Januar 2015 E. 5.3.1). Da aber grundsätzlich
auf jene Schätzungsgrundlage abzustellen ist, welche die zuverlässigste Wertermittlung
gestattet, kann auch eine abweichende Einschätzung gerechtfertigt sein, wenn
dies bessere Erkenntnis gebietet (BGer 2C_1082/2013 vom 14. Januar 2015 E. 5.3;
2C_1168/2013 vom 30. Juni 2014 E. 3.6; 2A.590/2002 vom 22. Mai 2003 E. 2.2).

4.2Die
Vorinstanz erwägt in den angefochtenen Entscheiden, dass die Steuerverwaltung
in ihrer Veranlagungsverfügung vom 23. Februar 2012 zu Recht die Bewertung des
Sitzkantons Basel-Landschaft für die Beteiligung der Rekurrenten an der D____
AG im Gesamtwert von CHF 1347000. übernommen habe. Daraus resultierte ein
einkommenssteuerrelevanter Buchgewinn in der Höhe von CHF 847'000.. Die
Rekurrenten hätten erst sehr spät im Verfahren eine eigene Bewertung vorgelegt,
mit der zumindest implizit eine unrichtige Bewertung durch den Kanton
Basel-Landschaft geltend gemacht werde. Bei der summarischen Bewertung durch
die Treuhandfirma G____ AG, welche den Unternehmenswert der Beteiligung per
Ende 2005 auf CHF 1'104'000. bezifferten, handle es sich um ein Parteigutachten
mit beschränktem Beweiswert. Die summarische Bewertung widerspreche auch den
eigenen Aussagen der Rekurrenten, wonach der Goodwill aus der Fusion handelsrechtlich
nicht abgeschrieben sei. In der summarischen Bewertung werde ausgeführt, das
Unternehmen weise seit 2004 Verluste aus, "die durch die Abschreibung des
durch die Fusion mit der D____ Verwaltungs AG im 2003 entstandenen Goodwills
entstanden sind. Dieser Goodwill wird handelsrechtlich im Jahr 2007 vollständig
abgeschrieben sein". Es sei aber nicht klar, warum der Goodwill in der
steuerrechtlichen Bewertung noch weiter eliminiert werden müsse, als dies
handelsrechtlich schon geschehen sei. Sofern die finanzielle Lage des
Unternehmens bewusst besser dargestellt worden sein sollte, als sie es gewesen sei,
müssten sich die Rekurrenten auf diesem Anschein konsequenterweise auch
steuerlich behaften lassen. Es gebe daher keinen Grund, von der Bewertung des
Kantons Basel-Landschaft abzuweichen.

4.3Die
Rekurrenten widersprechen mit ihrem Rekurs zunächst dem Vorhalt der Vorinstanz,
erst sehr spät im Verfahren eine eigene Bewertung vorgelegt zu haben. Bereits anlässlich
der Besprechung mit der Steuerverwaltung vom 17. Dezember 2007 sei ein
Unternehmenswert von CHF 988'000. berechnet worden.

Vorliegend hat
die Steuerverwaltung im Einspracheverfahren aufgrund der nachgereichten Belege
eine ordentliche Veranlagung vorgenommen. Die Kognitionsbeschränkungen gemäss §
160 Abs. 4 StG gelten daher nicht. Soweit sich die Rekurrenten auf die
summarische Bewertung der Treuhandfirma G____ AG berufen, beziehen sie sich auf
ein im Verfahren vor der Steuerrekurskommission eingebrachtes Novum, mit dem
frühere Behauptungen belegt werden sollten. Gemäss Art. 110 BGG haben die
unmittelbaren Vorinstanzen des Bundesgerichts oder eine vorgängig zuständige
andere richterliche Behörde den Sachverhalt frei und damit auch unter Berücksichtigung 
neuer Tatsachen und Beweismittel zu prüfen (BGE 135 II 369 E. 3.3 S. 374; BGer
2C_961/2013 vom 29. April 2014 E. 3.4;Ehrenzeller,
Basler Kommentar BGG, 2. Aufl., Basel 2011, Art. 110 N 10). Im zweistufigen
Steuerjustizverfahren des Kantons Basel-Stadt sind damit zumindest im Verfahren
vor der Steuerrekurskommission eingebrachte Noven umfassend zu berücksichtigen,
soweit kein Fall einer amtlichen Einschätzung gemäss § 158 Abs. 2 StG vorliegt.
Die summarische Bewertung der Treuhandfirma G____ AG ist daher im vorliegenden
Verfahren zu berücksichtigen.

4.4Weiter
machen die Rekurrenten geltend, dass der Rekurrent nur im Kanton Basel-Stadt
steuerpflichtig sei. Gegen die Bewertung der Aktien durch den Kanton
Basel-Landschaft habe er daher nichts unternehmen können. Diese Rüge mag zutreffen,
geht aber an der Sache vorbei. Wesentlich erscheint nach dem Gesagten vielmehr,
dass die Bewertung einer nicht kotierten Aktiengesellschaft durch den Sitzkanton
eine einheitliche Besteuerung der daran bestehenden Beteiligungen in verschiedenen
Kantonen gewährleisten soll. Dem dient die Bewertung auf der Grundlage der "Wegleitung
zur Bewertung von Wertpapieren ohne Kurswert für die Vermögenssteuern" der
schweizerischen Steuerkonferenz. Die Rekurrenten setzen sich in ihrem Rekurs
zwar mit der Bewertung des Vermögenssteuerwerts durch die Steuerverwaltung des
Kantons Basel-Landschaft und insbesondere mit der Behandlung des Goodwills
auseinander. Sie legen dar, in welchen Punkten sich diesbezüglich die
summarische Bewertung der Treuhandfirma G____ AG und die Bewertung durch die Steuerverwaltung
Basel-Landschaft nach Massgabe des Kreisschreibens unterscheiden. Sie legen aber
nicht dar, warum die Bewertung anhand der vom Gesetz als Grundsatz vorgegebenen
Methode vorliegend falsch sein soll, und inwiefern die eigene Schätzung durch
die von ihnen beigezogene Treuhandfirma G____ AG eine bessere Erkenntnis im
Sinne einer zuverlässigeren Wertermittlung bilden würde. Insbesondere erscheint
das Vorgehen der Steuerverwaltung Basel-Landschaft einsichtig, auf die (steuerlich
zulässige) Abschreibung des Goodwills über eine bestimmte Zeitperiode
abzustellen. Im Grundsatz entspricht diese Methode auch den Büchern der D____
AG selber. Nur so kann im Sinne der Steuerharmonisierung eine einheitliche Bewertung
der Beteiligung sichergestellt werden. Aus diesen Gründen ist der Antrag der
Rekurrenten, den Verkehrswert ihrer Beteiligung an der D____ AG auf CHF
1'104'000. festzusetzen, sodass anstelle des Buchgewinns von CHF 847'000. ein
solcher von CHF 604'000. resultiere, abzuweisen.

5.

Zusammenfassend
sind der Rekurs und die Beschwerde abzuweisen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens
werden die Rekurrenten kostenpflichtig (§ 30 Abs. 1 VRPG).

Demgemäss
erkennt das Verwaltungsgericht:

://:        Der Rekurs und die Beschwerde werden
abgewiesen.

Die Rekurrenten tragen in solidarischer
Verbindung die Kosten des Verfahrens mit einer Gebühr von CHF 4'000.,
einschliesslich Auslagen.

Mitteilung an:

-Rekurrenten

-Steuerverwaltung

-Steuerrekurskommission

-Eidgenössische Steuerverwaltung

APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT

Der Gerichtsschreiber

Rechtsmittelbelehrung

Gegen diesen
Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes
[BGG] innert 30 Tagen seit schriftlicher EröffnungBeschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheitenerhoben werden. Die
Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14)
einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG
verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das
Bundesgericht.