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Handänderungssteuer / dauernde Selbstnutzung

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Entscheid vom 9. Januar 2015 (510 14 71) 
 
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Besetzung 
Steuergerichtspräsident C. Baader, Steuerrichter R. Richner, M. Zeller, 
J. Felix, Dr. P. Leumann, Gerichtsschreiber D. Brügger 
 
Parteien 
A.____ 
 
 
Rekurrenten 
 
 
 
gegen 
 
 
 
Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft, Rheinstrasse 33, 
4410 Liestal 
 
 
 
Rekursgegnerin 
 
 
 
betreffend 
Handänderungssteuer 
 
 
 

 
 
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S a c h v e r h a l t : 
 
1. 
Mit Verfügung der Handänderungssteuer Nr. 12/3437 E (ersetzt Verfügung vom 15. März 
2013) vom 10. Oktober 2013 wurde für den Kauf von Parzelle Nr. 3618 GB B.____ in Höhe von 
Fr. 1‘170‘000.-- gegenüber den Käufern eine Handänderungssteuer in Höhe von 1.25% bzw. Fr. 
14‘625.-- veranlagt. 
 
 
2. 
Mit Eingabe vom 30. Januar 2014 erhoben die Pflichtigen mit dem Begehren, die Veran-
lagungsverfügung der Handänderungssteuer sei aufzuheben, Einsprache. Zur Begründung 
machten sie geltend, mit Veranlagungsverfügung der Handänderungssteuer vom 15. März 2013 
sei korrekterweise die Selbstnutzung festgestellt und entsprechend der Kauf von der Handän-
derungssteuer befreit worden. Im Mai 2013 sei man ins Haus gezogen. Die Liegenschaft sei 
jederzeit selbst genutzt worden. 
 
 
3. 
Mit Einsprache-Entscheid vom 1. September 2014 wies die Steuerverwaltung die Ein-
sprache ab. Zur Begründung führte sie aus, die Pflichtigen hätten am 30. November 2012 die 
Parzelle Nr. 3618 GB B.____. gekauft, ihren Wohnsitz jedoch nicht dauernd dorthin verlegt, 
sondern wohnten seit dem 31. Dezember 2013 wieder an der alten Adresse. 
 
 
4. 
Mit Eingabe vom 27. September 2014 erhoben die Pflichtigen mit den Begehren, 1. Der 
Einsprache-Entscheid sei aufzuheben, 2. Unter o/e-Kostenfolge, Rekurs. Zur Begründung 
machten sie geltend, im Gesetz werde der Begriff “dauernd“ nicht definiert. Den Wohnsitz habe 
man bis zum 15. Mai 2013 an der alten Adresse belassen, obwohl man die Parzelle Nr. 3618 
GB B.____. bereits zu Sanierungs- und Umbauzwecken genutzt habe. Somit sei die Parzelle 
Nr. 3618 GB B.____. für 13 Monate selbstgenutzt worden. Alsdann habe man eine Ersatzlie-
genschaft gekauft, welche man nun auch wieder dauernd und ausschliesslich selbst bewohne. 
Die Nutzungsfrist der verkauften Liegenschaft sei bei der Ersatzliegenschaft zu übernehmen. 
 
 
5. 
Mit Vernehmlassung vom 28. Oktober 2014 beantragte die Steuerverwaltung die Gutheis-
sung des Rekurses. Zur Begründung führte sie aus, die gesetzliche Bestimmung verlange eine 

 
 
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dauernde Selbstnutzung. Was darunter zu verstehen sei, müsse in der Praxis geklärt werden. 
Der Begriff „dauernd“ werde im Steuerharmonisierungsgesetz nicht näher definiert. Die Kantone 
hätten somit einen Ermessenspielraum, welchen diese in der Regel bei mindestens einem Jahr 
festgelegt hätten, wobei die Zeiten über alle Ersatzbeschaffungen hinweg zusammenzuzählen 
seien. 
 
 
6. 
Anlässlich der heutigen Sitzung hielten die Parteien an ihren Anträgen fest. Ergänzend 
beantragten die Rekurrenten, die Steuerverwaltung sei anzuweisen, das auf der Parzelle Nr. 
3618 GB B.____. eingetragene Pfandrecht für die Handänderungssteuer in Höhe von Fr. 
14‘625.-- beim Grundbuchamt des Kantons Basel-Landschaft in Arlesheim löschen zu lassen. 
 
 
 
 
Das Steuergericht zieht i n E r w ä g u n g : 
 
1. 
Das Steuergericht ist gemäss § 124 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern 
(Steuergesetz) vom 7. Februar 1974 (StG) zur Beurteilung des vorliegenden Rekurses zustän-
dig. Gemäss § 129 Abs. 3 StG werden Rekurse, deren umstrittener Steuerbetrag wie im vorlie-
genden Fall Fr. 8'000.-- pro Steuerjahr übersteigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen und 
Richtern des Steuergerichts beurteilt. Da die in formeller Hinsicht an einen Rekurs zu stellenden 
Anforderungen erfüllt sind, ist ohne weiteres darauf einzutreten. 
 
 
2. 
Vorliegend unterliegt der Beurteilung, ob die Steuerverwaltung zu Recht eine Handände-
rungssteuer erhoben hat. 
 
 
3. 
Gemäss § 81 Abs. 1 StG wird die Handänderungssteuer auf Handänderungen von 
Grundstücken oder Anteilen von solchen erhoben. Die Handänderungssteuer wird nach § 82 
Abs. 2 StG beim Erwerber nicht erhoben, wenn dieser eine Liegenschaft als ausschliesslich und 
dauernd selbstgenutztes Wohneigentum erwirbt. 
 
 

 
 
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4. 
Es stellt sich vorliegend zunächst die Frage, ob die Voraussetzung der Selbstnutzung im 
Sinne von § 82 Abs. 2 StG erfüllt ist. 
 
a) 
Der Gesetzeswortlaut von § 82 Abs. 2 StG enthält, im Gegensatz zur Regelung auf 
der Seite des Veräusserers gemäss § 82 Abs. 3 StG, keine Frist zur Verwirklichung des Steu-
erbefreiungstatbestands. Die Begriffe "selbstgenutzt" und "Wohneigentum" lassen bei einer eng 
am Wortlaut orientierten Auslegung jedoch nur den Schluss zu, dass der Käufer eines Grund-
stückes dieses im Augenblick des Erwerbs, bereits selbst bewohnen oder seinen vorherigen 
Wohnsitz zumindest unmittelbar im Anschluss daran aufgeben und in das neu erworbene Ob-
jekt einziehen müsste, um die Steuerbefreiung für sich in Anspruch nehmen zu können. Dass 
alleine die Absicht, die Liegenschaft dereinst ausschliesslich und dauernd selbst zu bewohnen, 
für die Steuerprivilegierung genügen soll, findet im Wortlaut der Norm keine Stütze. Eine derart 
enge grammatikalische Auslegung erweist sich jedoch nicht als sachgerecht. Ein Einzug vor 
dem Erwerb oder ein sofortiger Bezug einer neu erworbenen Liegenschaft ist nämlich in vielen 
Fällen nicht möglich oder praktikabel, insbesondere wenn sich die gekaufte Immobilie noch im 
Bau befindet oder eine sanierungsbedürftige Liegenschaft erworben wird. Ein beachtlicher Teil 
der Erwerber von Grundstücken käme so nicht in den Genuss der Steuerbefreiung, wodurch die 
damit verbundene Zielsetzung, die Wohneigentumsquote zu steigern und die Mobilität der 
Steuerpflichtigen nicht zu beeinträchtigen, weitgehend verfehlt würde. Die verfassungsrechtlich 
angestrebte breite steuerliche Begünstigung selbstgenutzten Wohneigentums kann ihren Zweck 
nur erreichen, wenn die Möglichkeit der Befreiung von der Handänderungssteuer auch diese 
Erwerber umfasst. Wer im Bestreben, die Liegenschaft ausschliesslich und dauernd selbst zu 
bewohnen, eine Immobilie erwirbt, soll nach Sinn und Zweck der Norm demnach grundsätzlich 
steuerbefreit sein. Die Auslegung unter Berücksichtigung des Zwecks der Regelung, der dem 
Normtext zu Grunde liegenden Wertungen sowie des Sinnzusammenhangs führt damit zum 
Ergebnis, dass Erwerber von Wohneigentum nach dem wahren Sinngehalt von § 82 Abs. 2 StG 
auch dann in den Genuss des handänderungssteuerlichen Privilegs kommen, wenn sie die Lie-
genschaft nicht sofort beziehen. Vielmehr ist ihnen, auch wenn dies im Wortlaut nicht zum Aus-
druck kommt, eine angemessene Frist zur Aufnahme der Selbstnutzung zu Wohnzwecken ein-
zuräumen. Diese Lösung überzeugt auch in systematischer Hinsicht mit Blick auf den Umstand, 
dass auf der Veräussererseite vom Gesetz ebenfalls eine Frist zum Erwerb einer gleichgenutz-
ten Ersatzliegenschaft eingeräumt wird (§ 82 Abs. 3 StG). Im Anschluss an den Erwerb als 
Wohneigentum hat der neue Eigentümer den Tatbeweis zu erbringen. In dieser Hinsicht ist von 
ihm zu verlangen, dass er sein erklärtes Vorhaben zielstrebig und mit Nachdruck auch in die 
Tat umsetzt. Er hat die ihm obliegenden Schritte zur Umsetzung seines Ziels jeweils umgehend 

 
 
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an die Hand zu nehmen und alles in seiner Macht Stehende zu unternehmen, um die Wohnnut-
zung innert nützlicher Frist zu ermöglichen. Im Falle einer Renovation hat er etwa dafür zu sor-
gen, dass die Planung vorangetrieben und das Projekt ohne Umschweife realisiert wird. Sodann 
hat ein Einzug zu erfolgen, sobald dies nach den konkreten Umständen möglich und zumutbar 
erscheint (vgl. Entscheid des Kantonsgerichts [KGE] vom 11. Dezember 2013, 810 13 263, E. 
5, mit weiteren Hinweisen, www.bl.ch/kantonsgericht). 
 
b) 
Vorliegend haben die Pflichtigen ab dem Jahr 2005 als Mieter die Liegenschaft auf 
der Parzelle Nr. 1896 GB B.____ bewohnt. Mit Kaufvertrag vom 28. November 2012 und Antritt 
per 30. November 2012 wurde die Parzelle Nr. 3618 GB B.____ erworben. Nach Sanierungs- 
und Umbauarbeiten erfolgte der Einzug am 15. Mai 2013 und damit rund ein halbes Jahr spä-
ter. Die hiervor zitierte Praxis, wonach die Pflichtigen den Tatbeweis erbringen müssen, die 
Wohnnutzung innert nützlicher Frist zu ermöglichen, wurde von den Rekurrenten somit erfüllt. 
Die von § 82 Abs. 2 StG geforderte Selbstnutzung ist damit gegeben. 
 
 
5. 
Es stellt sich weiter die Frage, ob die Voraussetzung der Dauerhaftigkeit im Sinne von § 
82 Abs. 2 StG erfüllt ist. Im Unterschied zur Prüfung der Frist zur Aufnahme der Selbstnutzung 
zu Wohnzwecken geht es nun um die Frage, wie lange ein Erwerber eine selbstbewohnte Lie-
genschaft nutzen muss, damit von dauernder Selbstbewohnung gesprochen werden kann. 
 
 
a) 
Was unter dem Begriff „dauernd“ zu verstehen ist, wird weder in § 82 Abs. 2 StG 
noch im Dekret zum Steuergesetz vom 19. Februar 2009 bzw. der Verordnung zum Steuerge-
setz vom 13. Dezember 2005 näher definiert. Dasselbe gilt für Art. 12 Abs. 3 lit. e des Bundes-
gesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) 
vom 14. Dezember 1990. Die Kantone haben somit einen breiten Ermessenspielraum, den sie 
ausfüllen können. Für die Dauerhaftigkeit hat sich in den Kantonen eine Praxis von mindestens 
einem Jahr eingelebt (Zwahlen in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Art. 12 
StHG N 75). Auch der Kanton Basel-Landschaft geht für die Dauerhaftigkeit von mindestens 
einem Jahr aus (Wenk in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons 
Basel-Landschaft, § 73 N 48; Entscheid des Steuergerichts [StGE] vom 11. Mai 2012, 510 12 
13, E. 3b, www.bl.ch/steuergericht). Die Zeit ist über alle Ersatzbeschaffungen hinweg zusam-
menzuzählen (Zwahlen, a.a.O.), da der Pflichtige damit zum Ausdruck bringt, dass er von An-
fang an die Absicht der dauernden Selbstnutzung hatte (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A. Zürich 2013, § 216 N 290). Die Anrechnung der 

 
 
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Nutzungsdauer über alle Ersatzbeschaffungen hinweg ist auch vor dem Hintergrund eines der 
Hauptziele der Steuerbefreiungen im Sinne von Art. 82 Abs. 2 und 3 StG, nämlich der Förde-
rung des Wohneigentums, ohne die Mobilität der Wohneigentümer einzuschränken (vgl. StGE 
vom 12. April 2013, 510 12 97, E. 3b, publ. in: Basellandschaftliche und Baselstädtische Steu-
erpraxis [BStPra], Bd. XXI, S. 324 ff.), richtig. 
 
 
 
b) 
Vorliegend hat die Steuerverwaltung mit Einsprache-Entscheid vom 1. September 
2014 mit der Begründung, die Pflichtigen hätten ihren Wohnsitz nicht dauernd verlegt, sondern 
wohnten seit dem 31. Dezember 2013 wieder an der alten Adresse, mithin in der Liegenschaft 
auf der Parzelle Nr. 1896 GB B.____, die Dauerhaftigkeit verneint. Wie die Steuerverwaltung 
richtig feststellte, zogen die Pflichtigen am 15. Mai 2013 in die gekaufte Liegenschaft auf der 
Parzelle Nr. 3618. GB B.____ und bereits rund ein halbes Jahr später wieder zurück in die Lie-
genschaft auf der Parzelle Nr. 1896 GB B.____. Dabei hat die Steuerverwaltung aber offenbar 
verkannt, dass die Rekurrenten nun nicht mehr als Mieter, sondern vielmehr als Eigentümer in 
die ursprüngliche Liegenschaft einzogen. Wären die Pflichtigen nach rund einem halben Jahr, in 
welchem sie als Wohneigentümer die Parzelle Nr. 3618 GB B.____ selbst genutzt hatten erneut 
Mieter geworden, wäre es zumindest fraglich gewesen, ob die Dauerhaftigkeit im Lichte der 
zitierten Praxis gegeben gewesen wäre. Die Beantwortung dieser Frage kann vorliegend aber 
offen bleiben, da zwischenzeitlich, d.h. am 29. April 2013, mit Antritt per 1. Juli 2013, ein 
Tauschvertrag über die beiden vorgenannten Liegenschaft abgeschlossen worden ist und die 
Pflichtigen ihr ehemaliges Mietobjekt gekauft hatten. Nach erneuten Sanierungs- bzw. Umbau-
arbeiten, dieses Mal an der Liegenschaft auf der Parzelle Nr. 1896 GB B.____, erfolgte der 
Umzug per 31. Dezember 2013. Die Rekurrenten blieben somit, nahtlos, Wohneigentümer. Ent-
sprechend sind für die Dauerhaftigkeit die Zeiten der Selbstbewohnung in den Liegenschaften 
auf der Parzelle Nr. 3618 GB B.____, d.h. vom 15. Mai 2013 bis zum 31. Dezember 2013 bzw. 
der Parzelle Nr. 1896 GB B.____, d.h. ab dem 31. Dezember 2013 zusammenzuzählen. Die 
von der Praxis geforderte Zeit von über einem Jahr ist damit auf jeden Fall erreicht, zumal die 
Pflichtigen nach wie vor Wohneigentümer sind. 
 
Der Rekurs erweist sich damit als begründet und ist gutzuheissen. Entsprechend ist die Steuer-
verwaltung anzuweisen, das auf Parzelle Nr. 3618 GB B.____ eingetragene Pfandrecht für die 
Handänderungssteuer in Höhe von Fr. 14‘625.-- beim Grundbuchamt des Kantons Basel-
Landschaft in Arlesheim löschen zu lassen. 
 
 

 
 
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6. 
Es bleibt über die Kosten des Rekursverfahrens zu befinden. 
 
 
a) 
Ausgangsgemäss sind den Rekurrenten nach § 130 StG i.V.m. § 20 Abs. 1 und 3 
des Gesetzes vom 16. Dezember 1993 über die Verfassungs- und Verwaltungsprozessordnung 
(VPO) keine Verfahrenskosten aufzuerlegen. 
 
 
b) 
Gemäss § 130 StG i.V.m. § 21 Abs. 3 VPO kann der ganz oder teilweise obsiegen-
den Partei für den Beizug eines Vertreters bzw. einer Vertreterin eine angemessene Parteient-
schädigung zulasten der Gegenpartei zugesprochen werden. Die Pflichtigen haben sich im Ver-
fahren vor Steuergericht nicht vertreten lassen, weshalb ihnen keine Parteientschädigung zuzu-
sprechen ist (BGE 133 III 439, E. 4). Entsprechend kann ihnen auch keine Umtriebsentschädi-
gung ausgerichtet werden. 
 
 
 

 
 
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Demgemäss w i r d e r k a n n t : 
 
://: 1. 
Der Rekurs wird im Sinne der Erwägungen gutgeheissen. 
 
2. 
Die Steuerverwaltung wird angewiesen, das auf Parzelle Nr. 3618 GB B.____ einge-
tragene Pfandrecht für die Handänderungssteuer in Höhe von Fr. 14‘625.-- beim 
Grundbuchamt des Kantons Basel-Landschaft in Arlesheim löschen zu lassen. 
 
3. 
Es werden keine Kosten erhoben. Der bereits bezahlte Kostenvorschuss in Höhe von 
Fr. 1‘000.-- wird den Rekurrenten zurückerstattet. 
 
4. 
Der Antrag auf Ausrichtung einer Umtriebsentschädigung wird abgewiesen. 
 
5. 
Mitteilung an A.____ und die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft.