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Geldwerte Leistungen

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Entscheid vom 3. Oktober 2014 (530 14 19) 
 
 _____________________________________________________________________ 
 
Geldwerte Leistungen 
 
Besetzung 
Steuergerichtspräsident C. Baader, Steuerrichter Jörg Felix, Markus 
Zeller, Dr. Philippe Spitz, Dr. Pascal Leumann, Gerichtsschreiberin I. 
Wissler 
 
 
Parteien 
A. A. und B. A., vertreten durch C. 
 
 
Beschwerdeführer 
 
 
gegen 
 
 
Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft, Rheinstrasse 33, 
4410 Liestal, 
 
 
Beschwerdegegnerin 
 
 
 
betreffend 
direkte Bundessteuer 2011 
 
 

 
 
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Sachverhalt: 
 
1. 
Mit Veranlagungsverfügung vom 19. September 2013 wurden den Pflichtigen Erträge 
aus qualifizierten Beteiligungen in Höhe von Fr. 250‘000.-- aufgerechnet und das steuerbare 
Gesamteinkommen auf Fr. 996‘600.-- festgesetzt. 
 
 
2. 
Mit Schreiben vom 7. Oktober 2013 erhob die Vertreterin Einsprache und begehrte, die 
Veranlagung sei aufzuheben und das steuerbare Einkommen 2011 für die direkte Bundes-
steuer sei auf Fr. 746‘600.-- zu reduzieren. Zur Begründung führte sie aus, konkret werde die 
Aufrechnung der geldwerten Leistung im Betrage von Fr. 250‘000.-- als nicht sachgerecht und 
gesetzeswidrig moniert. Die Veranlagungsbehörde behaupte, der Aktionär und Steuerpflichtige 
bzw. ein Nahestehender habe dadurch eine geldwerte Leistung vereinnahmt, indem die D. AG 
mit Sitz in E. die Beteiligung an der G. AG zu einem zu hohen Preis gekauft habe. Dabei stütze 
sie sich auf die Steuermeldung der Steuerverwaltung E.. Der Steuerverwaltung sei die 
Preisfindung offengelegt worden‚ wonach das Projekt F. entsprechend berücksichtigt worden 
sei. Die Parzelle habe Fr. 250‘000.-- unter dem Drittgebot gekauft werden können. Die 
Gesellschaft habe bereits ein Überbauungsprojekt für zwei Doppeleinfamilienhäuser 
abgesichert, welches gewinnbringend umgesetzt werde. Im Übrigen sei es Sache und 
Kompetenz des Hauptsteuerdomizils am Wohnsitz des Steuerpflichtigen und Aktionärs, über 
das Vorliegen einer geldwerten Leistung zu befinden. Die Veranlagungsbehörde habe zu 
beweisen, dass ein offensichtliches Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung, 
vorliege, was bis dato nicht geschehen sei. Liege gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung 
kein direkter Beweis vor, müsse sich das Vorliegen einer geldwerten Leistung an einen 
Nahestehenden gebieterisch aufdrängen, was vorliegend nicht der Fall sei. Es fehle jeder 
Hinweis dafür, weshalb die Gesellschaft oder aber deren Aktionär den Verkäufer der 
Beteiligung an der G. AG begünstigen sollte. 
 
 
3. 
Mit Einsprache-Entscheid vom 9. April 2014 wies die Steuerverwaltung die Einsprache 
ab. Zur Begründung führte sie u.a. aus, der Alleinaktionär I. habe 100% der G. AG 
Beteiligungen 
für 
Fr. 
625‘000.-- 
an 
die 
D. 
AG 
verkauft. 
Drei 
Tage 
vor 
dem 
Verkaufsvertragsabschluss sei an der Generalversammlung am 5. Dezember 2011 eine 
Gewinnausschüttung von Fr. 643‘000.-- zu Gunsten des veräussernden Aktionärs beschlossen 

 
 
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worden. Der Substanzwert der G. AG habe nach Abzug der Gewinnausschüttung per 
Kaufzeitpunkt lediglich noch rund Fr. 290‘000.-- betragen. 
 
lm Fokus stehe der überpreisliche Kauf der Beteiligung (100%) an der G. AG. Haupt-
aktivum dieser lmmobiliengesellschaft sei die Liegenschaft F., auf welcher ein Bauprojekt 
geplant sei. Diese Liegenschaft sei beim Erwerb mit einer 8-jährigen Nutzungsbeschränkung 
belegt worden, was zu einer Preisreduktion von Fr. 1‘800‘000.-- um Fr. 250‘000.-- auf Fr. 
1‘550‘000.-- geführt habe. Der Verkaufspreis für die G.-Aktien liege mit Fr. 335‘000.-- (Fr. 
625‘000.-- minus Fr. 290‘000.--) deutlich über dem Substanzwert und sei damit überhöht. lm 
Zeitpunkt der Aktientransaktion sei der Kauf der Liegenschaft F. in Planung gewesen. Der 
Drittpreis für diese Liegenschaft betrage Fr. 1‘550‘000.--‚ da die Belastung durch die fixe 
Mietdauer angemessen zu berücksichtigen sei. Die blosse Möglichkeit, dass auf dieser 
Liegenschaft später allenfalls ein Mehrwert realisiert werden könnte, genüge nicht für die 
Begründung eines derart über dem Substanzwert liegenden Aktientransaktionspreises. Zur Zeit 
der Transaktion sei die erwähnte Belastung durch das Mietverhältnis massgebend gewesen 
und es habe kein höherer Wert berücksichtigt werden können. Auch die Argumentation, dass 
das Bauprojekt in der G. AG sich gewinnbringend entwickle, vermöge eine geldwerte Leistung 
im Zeitpunkt des Beteiligungserwerbs nicht zu entkräften. Geldwerte Leistungen, welche von 
den Aktiengesellschaften an den Aktionär oder Nahestehende entrichtet würden, würden 
praxisgemäss von der veranlagenden Behörde im Sitzkanton festgestellt und als Amtsmitteilung 
an die Domizilkantone der betreffenden Empfänger zugestellt. 
 
 
4. 
Mit Schreiben vom 9. Mai 2014 erhob die Vertreterin gegen diesen Einsprache-
Entscheid Beschwerde und begehrte, 1. Das steuerbare Einkommen für die direkte 
Bundessteuer 2011 sei auf Fr. 746‘600.-- festzusetzen. 2. Unter o/e Kostenfolge. Zur 
Begründung führte sie u.a. aus, im Zusammenhang mit einem Liegenschaftsverkauf habe die 
Steuerverwaltung E. bei der G. AG und in der Folge bei der D. AG eine Steuerrevision 
betreffend Steuerperiode 2011 durch die Steuerverwaltung BS, vorgenommen und sich nach 
der Preisfindung für die Beteiligung an der G. AG erkundigt. 
 
Auf Anfrage habe die Gesellschaft die Preisfindung offengelegt. Im Rahmen der 
Erledigung des Veranlagungsverfahrens 2011 der D. AG sei die Steuerverwaltung nicht bereit 
gewesen, die Abschreibung von Fr. 175'000.-- auf der neu erworbenen Beteiligung steuerlich 
zuzulassen. Die Steuerverwaltung E. habe den Revisionsbericht vom 21. Mai 2013 verfasst und 
der Steuerverwaltung Basel-Landschaft als Veranlagungsbehörde am Hauptsteuerdomizil des 
Aktionärs der D. AG mit der Steuermeldung vom 30. Juli 2013 zugestellt. Der Vertreterin der 

 
 
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Gesellschaft sei weder die Steuermeldung noch der Revisionsbericht zugesandt worden. Die 
Unterlagen seien erst mit E-Mail vom 20. August 2013 eingetroffen. 
 
Die Steuerfolgen auf Stufe Aktionär seien nicht Gegenstand der Erledigung des 
Veranlagungsverfahrens 2011 der D. AG mit der Steuerverwaltung E. gewesen. 
 
Die Vorinstanz verkenne, dass im Rahmen des Veranlagungsverfahrens 2011 der D. AG 
die „Gestehungskosten der Beteiligung G. AG” abgesprochen worden seien. Als 
Gestehungskosten gelte der rein steuerlich relevante Gewinnsteuerwert und nicht etwa der 
Verkehrswert einer Beteiligung. Dieser sei jedoch für die Frage der Bezifferung von Leistung 
und Gegenleistung und damit für die Beurteilung einer geldwerten Leistung relevant. Die 
Vorinstanz belege die behauptete Annahme einer geldwerten Leistung nicht. Der 
Steuerpflichtige und Aktionär der D. AG habe gar keine Leistungen erhalten. Die Bestimmung 
des Kaufpreises der Beteiligung an der G. AG sei plausibel. Dass das Projekt F. noch nicht 
habe aktiviert werden können, sei auf das lmparitätsprinzip zurückzuführen, heisse aber nicht, 
dass dadurch der Wert der Beteiligung für die Käuferin nicht höher sei. Die Steuerverwaltung 
behaupte nicht einmal eine Begünstigung des Steuerpflichtigen. Es sei zu beachten, dass die 
Beteiligung der G. AG von einem Dritten gekauft worden sei. 
 
 
5. 
Mit Vernehmlassung vom 3. Juni beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung der 
Beschwerde. Zur Begründung führte sie u.a. aus, die Aufmerksamkeit richte sich vorliegend auf 
den überpreislichen Kauf der Beteiligung (100%) an der G. AG. Hauptaktivum dieser 
lmmobiliengesellschaft sei die Liegenschaft F., auf welcher ein Bauprojekt geplant sei. 
Gegenstand des vorliegenden Verfahrens sei eine geldwerte Leistung. Sämtliche geldwerte 
Leistungen, die ein Anteilsinhaber - oder eine ihm nahestehende Person - aufgrund seiner 
Beteiligungsrechte an einer juristischen Person von dieser erhalte und die nicht eine 
Rückzahlung des einbezahlten Kapitals seien, würden steuerbare Vermögenserträge darstellen. 
Nicht erforderlich sei, dass die dem Aktionär erbrachte Leistung aus dem Gewinn oder den 
Reserven stamme. Steuerbar seien alle auf das Beteiligungsverhältnis zurückzuführenden 
geldwerten Leistungen, auch solche, die nicht aus erwirtschafteten Gewinnen, sondern aus der 
Substanz der Gesellschaft entnommen würden. Der Verkaufspreis für die G.-Aktien sei mit Fr. 
335‘000.-- (Fr. 625‘000.-- abzüglich Fr. 290‘000.--) deutlich über dem Substanzwert gewesen. 
Im Zeitpunkt der Aktientransaktion sei der Kauf der Liegenschaft F. für Fr. 1‘550‘000.-- mit der 
Verpflichtung zu einem 8-jährigen Mietvertrag übernommen worden. Die blosse Möglichkeit, 
dass auf dieser Liegenschaft später allenfalls ein Mehrwert realisiert werden könnte, genüge 
nicht 
für 
die 
Begründung 
eines 
derart 
über 
dem 
Substanzwert 
liegenden 

 
 
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Aktientransaktionspreises. Zum Zeitpunkt der Transaktion sei die erwähnte Belastung durch 
das Mietverhältnis massgebend gewesen und es habe kein höherer Wert berücksichtigt werden 
können. Auch die Argumentation, dass das Bauprojekt in der G. AG sich gewinnbringend 
entwickle, vermöge eine geldwerte Leistung im Zeitpunkt des Beteiligungserwerbs nicht zu 
entkräften. Diese sei zu dem Zeitpunkt auf der Basis des zufolge Nutzungsbeschränkung 
verminderten Liegenschaftspreises bzw. -wertes zu ermitteln gewesen. 
 
 
6. 
An der heutigen Verhandlung hielten die Parteien an ihren Begehren fest. 
 
 
 
 
Das Steuergericht zieht in Erwägung: 
 
1. 
Das Steuergericht ist gemäss Art. 140 des Bundesgesetzes über die direkte 
Bundessteuer (DBG) vom 14. Dezember 1990 zur Anhandnahme der vorliegenden Streitsache 
zuständig, wobei gemäss § 4 der Vollzugsverordnung DBG vom 13. Dezember 1994 i.V.m. § 
129 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (Steuergesetz, StG) vom 7. 
Februar 1974 Beschwerden, deren umstrittener Steuerbetrag wie im vorliegenden Fall Fr. 
8’000.-- übersteigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen und Richtern des Steuergerichts 
beurteilt werden. 
 
Da die in formeller Hinsicht an eine Beschwerde zu stellenden Anforderungen erfüllt 
sind, ist ohne weiteres darauf einzutreten. 
 
 
2. 
Vorliegend strittig ist, ob die Steuerverwaltung zu Recht von einer geldwerten Leistung 
ausgegangen und dem Pflichtigen einen Betrag in Höhe von Fr. 250‘000.-- zum steuerbaren 
Einkommen aufgerechnet hat. 
 
 
a) 
Zum steuerbaren Einkommen gehören u.a. insbesondere nach Art. 20 Abs. 1 lit. 
a und c DBG die Erträge aus beweglichem Vermögen, insbesondere Zinsen aus Guthaben, 
Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen 
aller Art (lit. c). 
 

 
 
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b) 
Zum 
steuerbaren 
Reingewinn 
gehören 
namentlich 
Zuwendungen 
der 
Gesellschaft 
an 
die 
Anteilsinhaber 
oder 
ihnen 
nahestehende 
Dritte, 
die 
einem 
Aussenstehenden nicht oder zumindest nicht im gleichen Mass gewährt würden. Der 
Grundtatbestand solcher geldwerter Leistungen ist nach der Rechtsprechung immer dann 
anzunehmen, wenn (a) die Gesellschaft keine oder keine gleichwertige Gegenleistung erhält, 
(b) der Aktionär direkt oder indirekt (z.B. über eine ihm nahestehende Person oder 
Unternehmung) einen Vorteil erhält, der einem Dritten unter gleichen Bedingungen nicht 
zugebilligt worden wäre, die Leistung also insofern ungewöhnlich ist, und (c) der Charakter 
dieser Leistung für die Gesellschaftsorgane erkennbar war (BGE 131 II 593 E. 5.1 S. 607; 
Urteile 2C_272/2011 vom 5. Dezember 2011 E. 3.1 und 3.2.1; 2C_265/2009 vom 1. September 
2009 E. 2.1, in: StR 64/2009 S. 915; 2A.204/2006 vom 22. Juni 2007 E. 6, in: RtiD 2008 I pag. 
946; je mit Hinweisen). 
 
 
c) 
Die verdeckten Gewinnausschüttungen bzw. geldwerten Leistungen unterliegen 
der Gewinnsteuer der Kapitalgesellschaft, der Einkommenssteuer beim Anteilsinhaber sowie 
der Verrechnungssteuer, die von Inländern zurückgefordert werden kann. Die Terminologie ist 
in dem Sinne uneinheitlich, als dass das Bundesgericht ersteren Anfang der 90-er Jahre zwar 
weitgehend aufgegeben hat, diesen aber verschiedentlich noch verwendet und auch das Recht 
der direkten Bundessteuer den Begriff der verdeckten Gewinnausschüttung kennt (vgl. Reto 
Heuberger, Die verdeckte Gewinnausschüttung aus Sicht des Aktienrechts und des 
Gewinnsteuerrechts, Diss. Bern 2001, S. 2). Eine verdeckte Gewinnausschüttung findet in 
erster Linie statt, wenn die Unternehmung Privataufwand (Lebenshaltungskosten) des 
Anteilsinhabers usw. aus eigenen Mitteln deckt und diesen als geschäftlichen Aufwand verbucht 
oder wenn sie Geschäftsvermögen für Privatzwecke zur Verfügung stellt. Dazu gehört auch die 
Belastung von Aufwand dessen Empfänger und Leistungsgrund nicht bekannt sind. Die 
häufigste 
Form 
der 
verdeckten 
Gewinnausschüttung 
besteht 
darin, 
dass 
die 
Kapitalunternehmung aufgrund eines Rechtsgeschäfts (z.B. Arbeits-, Darlehens-, Mietvertrag 
usw.) an Anteilsinhaber oder nahestehende Personen zulasten eines Aufwandkontos 
Leistungen erbringt (z.B. Lohn, Zins), welche im Verhältnis zu der von ihnen erbrachten 
Gegenleistung offensichtlich übersetzt sind. Das ist dann der Fall, wenn die Leistung der 
Kapitalunternehmung höher ist als jene, die sie einem unbeteiligten Dritten in jedem Fall 
höchstens zugestanden hätte (maximales marktkonformes Entgelt) (vgl. Höhn/Waldburger, 
Steuerrecht Band 1, 9. Auflage, Bern/Stuttgart/Wien 2001, § 18 N 106). 
 

 
 
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d) 
Eine geldwerte Leistung also liegt vor, wenn und insoweit sie einer an der 
Gesellschaft nicht beteiligten Drittperson nicht oder nur in wesentlich geringerem Umfang 
erbracht worden wäre; massgebend ist somit der Drittvergleich. Beim Drittvergleich sind in 
jedem Einzelfall alle konkreten Umstände des zwischen der Gesellschaft und dem Anteilseigner 
abgeschlossenen Geschäfts zu berücksichtigen, und es muss davon ausgehend bestimmt 
werden, ob das Geschäft in gleicher Weise mit einem mit der Gesellschaft nicht Verbundenen 
auch abgeschlossen worden wäre. Der Behörde obliegt insbesondere der Nachweis dafür, dass 
die Gesellschaft eine Leistung erbracht hat und dieser keine oder keine angemessene 
Gegenleistung gegenübersteht. Hat die Behörde ein solches Missverhältnis zwischen Leistung 
und Gegenleistung dargetan, so ist es Sache der steuerpflichtigen Person, die damit 
begründete Vermutung zu entkräften. Gelingt ihr das nicht, trägt sie die Folgen der 
Beweislosigkeit. Wer Zahlungen leistet, die weder buchhalterisch erfasst noch belegt sind, hat 
die Folgen einer solchen Beweislosigkeit zu tragen, d.h. seine Zahlungen werden als geldwerte 
Leistungen betrachtet (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A. 
Zürich 2009, Art. 20 N 142; vgl. BGE 2C_644/2013 vom 21. Oktober 2013, E. 3.1f.; BGE 
2C_895/2010 vom 27. Mai 2011, E. 2). 
 
 
e) 
Im Bereich der geldwerten Leistungen gilt die Grundregel, dass die 
Steuerbehörde die Beweislast für steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen trägt, die 
steuerpflichtige Gesellschaft dagegen diejenige für all das, was die Steuer aufhebt oder 
mindert. Der Behörde obliegt insbesondere der Nachweis dafür, dass die Gesellschaft eine 
Leistung 
erbracht 
hat 
und 
dieser keine oder keine 
angemessene 
Gegenleistung 
gegenübersteht. Hat die Behörde ein solches Missverhältnis zwischen Leistung und 
Gegenleistung dargetan, so ist es Sache der steuerpflichtigen Gesellschaft, die damit 
begründete Vermutung zu entkräften. Gelingt ihr das nicht, trägt sie die Folgen der 
Beweislosigkeit. Das gilt insbesondere dann, wenn sie Zahlungen leistet, die weder 
buchhalterisch erfasst noch belegt sind (zum Ganzen vgl. BGE 2C_414/2012 vom 19. 
November 2012; vgl. auch Reich, Steuerrecht, 2. A. § 13 N 113ff.). 
 
 
3. 
a) 
Wenn die Gesellschaft von der Tochtergesellschaft einen Vermögenswert zu 
einem über dem Verkehrswert liegenden Preis erwirbt, wirkt sich der Vorgang analog wie bei 
der verdeckten Gewinnausschüttung erst im Zeitpunkt der Abschreibung erfolgswirksam aus. 
Der Vermögenswert darf höchstens zum Verkehrswert aktiviert werden (vgl. Reto Heuberger, 
a.a.O., S. 309). 

 
 
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Beim Erwerb einer Liegenschaft zu einem übersetzten Preis bilanziert eine 
Gesellschaft einen „Nonvaleur“ (vgl. Reich, Steuerrecht, a.a.O. § 20 N 21; Blumenstein/Locher, 
System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 276). Der geldwerte Vorteil 
resultiert hierbei aus dem Erwerb des Vermögenswertes, vorliegend der Liegenschaft, zu einem 
Preis, der höher ist als deren Verkehrswert. Die Gesellschaft korrigiert dieses Missverhältnis, 
indem sie das Objekt im Umfang des übersetzten Preises abschreibt (Erhöhung des Aufwands), 
was regelmässig mangels steuerlicher Begründetheit zu einer Aufrechnung führt. Ein weiteres 
Beispiel ist die Gewährung eines Darlehens an einen überschuldeten Anteilsinhaber. Die 
Gesellschaft schreibt in der Folge das Darlehen teilweise mangels Einbringlichkeit ab (vgl. 
hierzu ASA, Bd. 66, S. 554ff.). Praxisgemäss erfolgt in solchen Fällen die Überprüfung der 
Kriterien einer geldwerten Leistung. 
 
 
b) 
Hinsichtlich der einzelnen Ansichten und Qualifikationen der Steuerverwaltungen 
der Kantone E. und Basel-Landschaft ist festzuhalten, dass die Steuerverwaltung des Kantons 
E. in ihrem Revisionsbericht vom 13. Februar 2013 zum Schluss kam, dass der Kaufpreis in 
Höhe von Fr. 1‘550‘000.-- für die Liegenschaft F. einem reduzierten Verkehrswert, der durch die 
vertragliche Nutzungseinschränkung aufgrund des achtjährigen Kündigungsverbots zustande 
gekommen sei, entspricht. Der Wert der Beteiligung an der G. AG wurde deshalb steuerlich um 
Fr. 250‘000.-- auf Fr. 375‘000 reduziert und im Umfang von Fr. 250‘000.-- eine Minusreserve 
gebildet. Die Abschreibung von Fr. 175‘000.-- auf der Beteiligung wurde als geldwerte Leistung 
dem steuerbaren Gewinn hinzugerechnet und mit der Minusreserve verrechnet, so dass die 
Minusreserve für die Folgeperiode noch Fr. 75‘000.-- betrug. Die Steuerverwaltung des Kantons 
E. ging somit von einer geldwerten Leistung in Höhe der Abschreibung von Fr. 175‘000.-- aus, 
welchen sie als Sitzkanton der D. AG dem steuerbaren Gewinn aufrechnete. Dabei setzte sie 
den Goodwill auf Fr. 85‘000.-- fest und schrieb diesen in der Bilanz ab. 
 
 
Die 
Steuerverwaltung 
des 
Kantons 
Basel-Landschaft 
rechnete 
dem 
Beschwerdeführer einen Betrag von Fr. 250‘000.-- auf und begründete die Aufrechnung damit, 
dass der Verkaufspreis der G.-Aktien mit Fr. 335‘000.-- (= Kaufpreis von Fr. 625‘000.-- minus 
Substanzwert von Fr. 290‘000.--) deutlich über dem Substanzwert gelegen sei. Es hätte zum 
Zeitpunkt der Aktientransaktion nur der Wert der Liegenschaft ohne die Belastung aus dem 
Mietvertrag berücksichtigt werden dürfen. Die blosse Möglichkeit, dass auf der Liegenschaft 
später ein Mehrwert realisiert werden könnte, genüge nicht für die Begründung eines derart 
über dem Substanzwert liegenden Aktientransaktionspreises. 
 
 
Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft qualifizierte somit den 
Anteil von Fr. 250‘000.-- (= Einschlag im Kaufpreis für Liegenschaft F. aufgrund 8-jährigem 

 
 
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Mietverhältnis) am Kaufpreis von Fr. 625‘000.--, den die D. AG für die G. AG bezahlt hat, als 
geldwerte Leistung an den Aktionär (der Beschwerdeführer) resp. als Erträge aus qualifizierten 
Beteiligungen. 
 
 
c) 
Der Vertreter der Beschwerdeführer führt in seiner Beschwerde aus, dass falls 
kein direkter Beweis vorliege, so müsse sich das Vorliegen einer geldwerten Leistung an einen 
Nahestehenden „gebieterisch aufdrängen, so dass eine andere Erklärung gar nicht möglich 
sei“. Entgegen der Ansicht des Vertreters ist, wie im Nachfolgenden darzulegen ist, vorliegend 
klar von einer geldwerten Leistung auszugehen. 
 
 
4. 
a) 
Der Beschwerdeführer und der Verkäufer der G. AG, I. sind wie aus den Akten 
ersichtlich ist, langjährige Geschäftspartner. Allein schon die Tatsache, dass der 
Beschwerdeführer seit dem Jahre 2004 einziges Mitglied des Verwaltungsrates der G. AG war, 
lässt darauf schliessen, dass er die Geschicke der G. AG bestens hat beeinflussen können und 
über die genaue Sachlage auch informiert war. Die H. AG war gemäss Handelsregisterauszug 
bis zum 15. August 2008 Revisionsstelle der D. AG. Im Kaufvertrag betreffend die G. AG ist 
unter Ziffer 8 treffend festgehalten, dass der Beschwerdeführer seit Jahren die Geschäfte der 
G. AG geführt habe, weshalb ausdrücklich auf Gewährleistungen seitens des Verkäufers 
verzichtet werde. Insoweit scheidet die Annahme, dass der Rekurrent, die D. AG sowie der 
Verkäufer I. und die G. AG unbeteiligte Dritte sind, von vorneherein vollkommen aus. Die 
vorliegende Konstellation zeigt klar auf, dass es sich vielmehr um langjährige Geschäftspartner 
und um Personen, zwischen denen zudem ein enges Vertrauensverhältnis bestanden hat, 
handelt. 
 
 
Mit Blick auf die gleichwertige Gegenleistung führt der Vertreter in seiner 
Einsprache aus, das Projekt F. rechtfertige den über den Substanzwert der Beteiligung 
bezahlten Kaufpreis bei weitem. Die beiden neu zu bauenden Doppelhäuser sollten an der 
hervorragenden Lage gemäss Kalkulation je nicht weniger als Fr. 2,2 Mio. Erlös bringen, wobei 
ein Projektüberschuss von Fr. 600‘000.-- bis Fr. 900‘000.-- erwirtschaftet werden könne. In der 
Beschwerde führt der Vertreter aus, dass die Bestimmung des Kaufpreises der Beteiligung der 
G. AG plausibel und die Nichtaktivierung des Projektes F. auf das Imparitätsprinzip 
zurückzuführen sei. 
 
 
Hinsichtlich des mit Kaufvertrag vom 11. April 2012 erworbenen Grundstücks F. 
und der projektierten Doppelhäuser ist zu bemerken, dass die G. AG diese Liegenschaft erst im 
April 2012 erworben hat. Zum Zeitpunkt des Kaufs der G. AG durch die D. AG am 8. Dezember 

 
 
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2011 war sie somit noch nicht Eigentümerin. Trotz der Initiative betr. die Erbschafts- und 
Schenkungssteuer, 
der 
damit 
verbundenen 
Unsicherheiten 
und 
der 
damit 
zusammenhängenden Überflutung der Notariate, ist es wenig glaubhaft, dass die G. AG bis im 
April 2012 auf einen Beurkundungstermin hat warten müssen. Vielmehr ist davon auszugehen, 
dass die Geschäfte erst im April vollständig ausgereift und erst im April auch tatsächlich zur 
Beurkundung bereit waren. Was das zukünftige Bauprojekt auf eben diesem Grundstück 
angeht, liegen lediglich eine Projektskizze des Architekten nach SIA Kubaturen vom 7. Februar 
2012, zonenrechtliche Abklärungen sowie eine grobe Zusammenstellung der Anlagekosten vor. 
Mit der Realisation der angedachten Nutzung dieses Grundstücks (Beginn des Baus der 
Doppelhäuser) könnte aufgrund des im Kaufvertrag beurkundeten Mietverhältnisses, welches 
bis zum 30. April 2020 dauert, frühestens am 1. Mai 2020 begonnen werden. Somit ist die G. 
AG per 31. Dezember 2011 weder Eigentümerin der Liegenschaft F. gewesen noch bestand 
nachweislich ein konkretes Projekt, welches auch tatsächlich umgesetzt werden könnte. Die 
eingereichten Skizzen taugen jedenfalls nicht zum Beweis, dass der Bau von Doppelhäusern je 
ausgeführt wird. Zudem ist aufgrund der langjährigen Nutzungsbeschränkung bis im Jahre 2020 
ohnehin nur eine spekulative Aussage hinsichtlich allfälliger Gewinne möglich und kann dieses 
Grundstück zwischenzeitlich auch wieder verkauft oder einem anderen Projekt zugeführt 
werden. Was den über den Substanzwert der G. AG bezahlten Preis angeht, vermag das in 
Erwägung gezogene noch sehr unsichere und bloss angedachte Projekt auf dem Grundstück F. 
nicht den adäquaten Gegenwert zu repräsentieren. Es ist überhaupt fraglich, ob das Projekt 
zum damaligen Zeitpunkt anhand der vorliegenden Unterlagen hat bewertet werden können. 
Zudem wurden in der Jahresrechnung der G. AG keine Projektkosten und auch kein 
Sachaufwand ausgewiesen. Es handelt sich vorliegend per Datum vom 31. Dezember 2011 
somit nicht um eine Bewertungsfrage „mit Unschärfe“ hinsichtlich des vermeintlich konkreten 
Projekts F. und dessen möglicher Realisierung in Zukunft, sondern um einen Nonvaleur. Die D. 
AG hat für die G. AG offensichtlich Fr. 250‘000.-- zuviel bezahlt. Dadurch hat sie den Verkäufer 
absichtlich bevorteilt. Es ist mangels Projekt und aufgrund der Tatsache, dass es sich 
vorliegend eben gerade nicht um eine Bewertungsfrage handelt kein Grund ersichtlich, warum 
die D. AG einen derart hohen Preis bezahlt hat. Damit ist die D. AG entreichert. Sie hat einen 
Gewinn ausgeschüttet, ohne diesen offen zu legen. Dabei ist die Zahlung klar nicht im Interesse 
der Gesellschaft, sondern in dem des Aktionärs erfolgt, womit sich das Vorliegen einer 
geldwerten Leistung gemäss der bundesgerichtlichen Praxis „gebieterisch“ aufdrängt. 
 
 
b) 
Davon ausgehend ist somit nicht nur das vom Vertreter vorgebrachte 
Imparitätsprinzip, wonach allfällige Gewinne erst dann ausgewiesen werden dürfen, wenn sie 

 
 
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tatsächlich realisiert werden, wobei im Gegenzug Verluste aber bereits dann berücksichtigt 
werden müssen, sobald sich diese abzeichnen, sondern neben dem Vorsichts- auch das 
Realisationsprinzip von Bedeutung. Dieses besagt, dass Erträge im Normalfall bei der Lieferung 
eines Gutes bzw. Erbringung einer Dienstleistung als realisiert gelten. Ausnahmen vom 
Realisationsprinzip können u.a. dann entstehen, wenn sich die Leistungserstellung über einen 
Zeitraum von mehreren Rechnungsperioden erstreckt (vgl. Treuhand Kammer [Hrsg.], 
Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung, Bd. 1, Zürich 2009, Ziff. 2.3, S. 11). Das 
Realisationsprinzip wird bei Transaktionen unter unabhängigen Dritten generell als 
unproblematisch erachtet, weil die Vertragsparteien in ihrem jeweiligen eigenen Interesse 
handeln und in der Regel das Interesse der einen Partei gegenläufig zu jenem der anderen ist. 
Diese Sicherheit entfällt aber bei konzerninternen Transaktionen: Käufer und Verkäufer 
vertreten diese (Konzern)-Interessen und sind wirtschaftlich gesehen dieselbe Partei. Ein 
Transaktionspreis im Konzern ist daher zuweilen mit einem Fragezeichen bezüglich des 
Marktwertes versehen (vgl. Treuhand Kammer, a.a.O., Ziff. 7.2.1, S. 515). Diese Ausführungen 
sind nicht nur auf Konzernverhältnisse anwendbar, sondern reflektieren die Problematik ebenso 
in Bezug auf den vorliegenden Fall. 
 
 
c) 
Zusammenfassend ist demnach festzuhalten, dass ein unbeteiligter Dritter für die 
G. AG, welche im Zeitpunkt des Kaufs lediglich aus flüssigen Mitteln bestand nicht einen um Fr. 
335‘000.-- über dem Substanzwert liegenden Preis bezahlt hätte, nota bene ohne das 
betreffende Grundstück inklusive konkretem Projekt zu Eigentum zu besitzen. Schliesslich hat 
die G. AG die Liegenschaft F. erst dann gekauft, als sie selbst schon im Besitz der D. AG war. 
Insofern entspricht die Aussage des Vertreters, die Käuferin habe mit der Beteiligung auch das 
Projekt F. übernehmen können, nicht den Gegebenheiten, resp. blendet er die nicht ganz 
unerhebliche zeitliche Verzögerung aus. Die vom Vertreter in Aussicht gestellten und in Zukunft 
realisierbaren Gewinne sind rein spekulativ und daher nicht nachvollziehbar. Die vorliegende 
Konstellation zeigt auf, dass das zukünftige Nutzungspotential der Liegenschaft F. vorgezogen, 
aber auch unmittelbar nach Erwerb wieder abgeschrieben wurde. Im für die G. AG vereinbarten 
Preis von Fr. 625‘000.-- ist offensichtlich ein Nonvaleur von Fr. 250‘000.-- enthalten, worin sich 
das Missverhältnis manifestiert. Festzuhalten ist an dieser Stelle aber auch, dass ein 
Unternehmenskauf mit anschliessender Abschreibung nicht grundsätzlich per se zu einer 
geldwerten Leistung resp. verdeckten Gewinnausschüttung führt. Es kann vorkommen, dass 
sich ein Kauf im Nachhinein als unvorteilhaft erweist und daher Abschreibungen notwendig 
sind. Dies ist vorliegend hingegen nicht der Fall. 
 

 
 
Seite 12 
 
 
 
d) 
Der vom Vertreter der Beschwerdeführer im E-Mail vom 17. Mai 2013 beantragte 
und von der Steuerverwaltung des Kantons E. akzeptierte Goodwill im Hinblick auf das 
zukünftige Gewinnpotential betreffend das Projekt F. in Höhe von Fr. 85‘000.-- (pro memoria: 
KP Fr. 625‘000.-- minus Substanzwert von Fr. 290‘000.-- = Fr. 335‘000.-- - Fr. 250‘000.-- (= 
Einschlag im KP für Liegenschaft F.) ist nicht weiter zu untersuchen und unter den gegebenen 
Umständen zu akzeptieren. 
 
 
5. 
a) 
Bei verdeckten Gewinnausschüttungen an nahestehende Personen besteht eine 
Beziehungskette Gesellschaft - Anteilsinhaber - Dritter. Die Leistung wird von der Gesellschaft 
an den Dritten erbracht, hat ihren Grund aber im Verhältnis zwischen Anteilsinhaber und der 
Gesellschaft und im Nahestehendenverhältnis zwischen Anteilsinhaber und Drittem. Es stellt 
sich deshalb die Frage, wie die Leistung von der Gesellschaft an den Dritten steuerlich zu 
erfassen ist. Nach der Praxis der EStV wurde bis anhin grundsätzlich die Dreieckstheorie bei 
der direkten Bundessteuer und die Direktbegünstigungstheorie bei der Verrechnungssteuer und 
der Emissionsabgabe angewendet. 
 
 
Nach der Dreieckstheorie wird die verdeckte Gewinnausschüttung an die 
nahestehende Person in die einzelnen Schritte zerlegt, nämlich (1) die Ausschüttung durch die 
Gesellschaft an den Anteilsinhaber und (2) die Weiterleitung der Leistung durch den 
Anteilsinhaber an den Dritten (vgl. Reto Heuberger, a.a.O., S. 310f.). 
 
 
b) 
In der vorliegenden Sachlage hat die D. AG dessen 100%-iger Inhaber der 
Beschwerdeführer ist, die von seinem langjährigen Geschäftspartner ebenfalls zu 100% 
gehaltenen Anteile mit Vertrag vom 8. Dezember 2011 gekauft. Der Kaufpreis wurde hier somit 
von der D. AG an den Dritten I. entrichtet. Die Höhe der Zahlung war massgeblich durch das 
enge Vertrauensverhältnis der Käuferin resp. dem dahinter stehenden Aktionär und dem 
Verkäufer bestimmt. Gegenüber einem unabhängigen Dritten wäre ein solch hoher Kaufpreis 
klar nicht zu erzielen gewesen. Daraus folgt, dass der vorliegend vereinbarte Kaufpreis einem 
Drittvergleich nicht stand hält und die D. AG, demnach durch diesen Kauf im Umfang von Fr. 
250‘000.-- entreichert wurde. Daher wird dem Aktionär und Beschwerdeführer der über dem 
Substanzwert liegende Wert abzüglich des Goodwills in Höhe von Fr. 250‘000.-- (KP Fr. 
625‘000.-- minus SW Fr. 290‘000.-- = Fr. 335‘000.-- minus Goodwill Fr. 85‘000.--) als geldwerte 
Leistung im Einkommen aufgerechnet. An dieser Stelle macht der Vertreter in seiner 
Beschwerde geltend, dass der Beschwerdeführer und Aktionär der D. AG gar keine Leistungen 
erhalten habe. Für eine Zurechnung ist dies auch nicht entscheidend. Entscheidend ist hier, 

 
 
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dass der Beschwerdeführer, der 100%-iger Inhaber der D. AG ist, um die Umstände betreffend 
das Grundstück F. sowie das vermeintliche Projekt betr. die zukünftige Überbauung mit 
Doppelhäusern genau Bescheid wusste und seinem langjährigen Geschäftspartner I. einen viel 
zu hohen Kaufpreis gezahlt hat, den er sodann im gleichen Jahr abgeschrieben hat. In 
Anwendung der Dreieckstheorie führt dies in der Folge nicht nur zur Aufrechnung der 
Abschreibung bei der Gesellschaft, sondern auch zur Aufrechnung beim Aktionär. Ausgehend 
von der Dreieckstheorie erfolgt die Weiterleitung der Leistung mittels Schenkung an den 
Nahestehenden I. und zwar genau über den Betrag, dem keine Gegenleistung also ein 
Nonvaleur gegenübersteht. Letzteres ist hingegen nicht Gegenstand der Beurteilung. 
 
 
Aufgrund all dieser Ausführungen erweist sich die Beschwerde als unbegründet und ist 
abzuweisen. 
 
 
6. 
Entsprechend dem Ausgang des Verfahrens sind dem Beschwerdeführer die 
Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 1‘000.-- aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG) und es ist ihm 
keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 144 Abs. 4 DBG). 
 
 
 

 
 
Seite 14 
 
 
Demgemäss w i r d e r k a n n t : 
 
://: 1. 
Die Beschwerde wird abgewiesen. 
 
2. 
Den Beschwerdeführern werden gemäss Art. 144 Abs. 1 DBG die Verfahrenskosten in 
der Höhe von Fr. 1‘000.-- (inkl. Auslagen von pauschal Fr. 100.--) auferlegt, welche mit 
dem bereits geleisteten Kostenvorschuss verrechnet werden. 
 
3. 
Der Antrag auf Ausrichtung einer Parteientschädigung wird abgewiesen. 
 
4. 
Mitteilung an den Vertreter, für sich und zhd. der Beschwerdeführer (2), die 
Eidgenössische Steuerverwaltung, Bern (1) und die Steuerverwaltung des Kantons 
Basel-Landschaft (3). 
 
Steuergerichtspräsident: 
 
 
 
 
 
C. Baader 
Gerichtsschreiberin: 
 
 
 
 
 
I. Wissler