bl_gerichte · 2014-02-28_5101380 · 2014-02-28 · de

Nach- und Strafsteuern

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Entscheid vom 28. Februar 2014 (510 13 80) 
 
 _____________________________________________________________________ 
 
Nach- und Strafsteuern 
 
Besetzung 
Vorsitzender Dr. P. Leumann, Steuerrichter Jörg Felix, Robert Richner, 
Peter Salathe, Markus Zeller, Gerichtsschreiberin I. Wissler 
 
 
Parteien 
F. AG, vertreten durch Dr. B., C., Advokatur und Notariat 
 
 
Rekurrentin 
 
 
gegen 
 
 
Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft, Rheinstrasse 33, 
4410 Liestal, 
 
 
Rekursgegnerin 
 
 
 
betreffend 
Nach- und Strafsteuern zur Staats- und Gemeindesteuer (inkl. 
Kirchen- und Fürsorgesteuer) 1999 und 2000 
 
 

 
 
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Sachverhalt: 
 
1. 
Mit Schreiben vom 9. November 2009 teilte die Steuerverwaltung dem Vertreter der 
Pflichtigen mit, dass aufgrund Falschdeklaration ein Nach- und Strafsteuerverfahren einzuleiten 
sei. In der Folge erfolgte ein reger Schriftwechsel zwischen der Steuerverwaltung und dem 
Vertreter und fanden diverse Besprechungstermine mit dem Vertreter und der Eidgenössischen 
Steuerverwaltung statt. 
 
 
2. 
Mit Verfügung Nachsteuern und Bussen zur Staats-, Gemeinde- und Fürsorgesteuer 
1999/2000 vom 28. Juni 2012 wurden der Pflichtigen sodann Nachsteuern in Höhe von Fr. 
513‘523.05, eine Steuerbusse von 150 % der Nachsteuer in Höhe von Fr. 770‘284.00 sowie 
Verzugszinsen von insgesamt Fr. 295‘820.80 auferlegt. Die Nachsteuerforderung inkl. Busse 
und Verzugszinsen der Gemeinde E. wurde auf Fr. 386‘635.20 festgelegt. 
 
Die Steuerverwaltung führte zur Begründung aus, aufgrund einer Meldung der 
Staatsanwaltschaft Basel-Landschaft, Besonderes Untersuchungsrichteramt (nachfolgend: 
BUR) habe sie bei der Steuerpflichtigen mehrere Revisionen durchgeführt. Es sei mit 
Revisionsbericht Nr. 2009-219 vom 16. Dezember 2009 festgestellt worden, dass in den Jahren 
1999 und 2000 der F. AG (nachfolgend: F.) zustehende Vermittlungsprovisionen in der Höhe 
von Fr. 1‘226‘084.00 für das Jahr 1999 und Fr. 2‘428‘742.00 für das Jahr 2000 nicht an diese, 
sondern an die liechtensteinische Anstalt J. (nachfolgend: J.) geflossen und weder verbucht 
noch deklariert worden seien, was anhand von zahlreichen Belegen nachgewiesen und ein zu 
tiefer Reingewinn ausgewiesen worden sei. Mittels Falschdeklaration und dem Konstrukt der 
liechtensteinischen Stiftung habe die Steuerpflichtige bzw. hätten deren Organe eine zu tiefe 
Besteuerung beabsichtigt, weshalb der Tatbestand der Steuerhinterziehung vorsätzlich erfüllt 
sei. Das Verschulden der Steuerpflichtigen wiege schwer, sodass die Busse auf 150% der 
Nachsteuer festzulegen sei. 
 
 
3. 
Mit Schreiben vom 6. August 2012 erhob der Vertreter der Pflichtigen Einsprache und 
beantragte u.a. eine Fristerstreckung zur Begründung bis zum 30. September 2012. 
 
Mit Begründung vom 30. November 2012 begehrte der Vertreter, 1. Das 
Nachsteuerverfahren 
und 
das 
Strafsteuerverfahren 
seien 
bis 
zum 
Abschluss 
der 
Strafuntersuchungen gegen die Herren H. und A. zu sistieren. 2. Der Einsprecherin sei der 
Revisionsbericht Nr. 2009/219 des Revisors der Steuerverwaltung vom 16. Dezember 2009 

 
 
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zuzustellen und es sei ihm Gelegenheit zu geben seine Einsprache gegebenenfalls zu 
ergänzen. 3. Die Verfügung betreffend Nachsteuern und Bussen zur Staats-, Kirchen-, 
Gemeinde- und Fürsorgesteuer 1999/2000 vom 28. Juni 2012 sei aufzuheben. 4. Die Staats-, 
Kirchen-, 
Gemeinde- 
und 
Fürsorgesteuer 
1999/2000 
sei 
unverändert 
gemäss 
der 
ursprünglichen Verfügung festzusetzen; d.h. der steuerbare Reinertrag der Steuerpflichtigen für 
das Steuerjahr 1999 sei mit Fr. 2‘674‘442.-- und für das Steuerjahr 2000 mit Fr. 4‘030‘106.-- 
festzulegen. 5. Eventualiter: Der steuerbare Reinertrag der Steuerpflichtigen sei für das 
Steuerjahr 1999 mit Fr. 2‘674‘442.-- und für das Steuerjahr 2000 mit Fr. 4‘268‘345.-- 
festzusetzen und es sei dabei von einer Strafsteuer abzusehen. 
 
Zur Begründung des Sistierungsantrags führte er u.a. aus, das BUR führe ein Straf-
verfahren gegen die Herren H. und A. wegen Verdachtes auf Steuerbetrug, Veruntreuung, 
ungetreuer Geschäftsführung und Urkundenfälschung. Die Vorwürfe würden alle bestritten und 
man habe in jenem Verfahren vom verfassungsmässigen Recht auf Aussageverweigerung 
Gebrauch gemacht. Ein Beschuldigter müsse in der Ausübung dieses Rechts tatsächlich frei 
sein. Andernfalls würde dies indirekt zu einer faktischen Aussagepflicht und damit zu einer 
Verletzung von Art. 6 Ziff. 1 EMRK führen. Daher sei das laufende Verfahren bis zur 
rechtskräftigen Beendigung der Strafuntersuchung gegen die Herren H. und A. zu sistieren. 
 
Weiter führte der Vertreter aus, die F. habe als Versicherungsmaklerin den Abschluss 
von Versicherungsverträgen von konzessionierten Versicherungsgesellschaften, wie der D. AG 
(nachfolgend: D.) angeboten. Die F. habe das Geschäft bloss vermittelt und für die erfolgreiche 
Vermittlung einerseits eine Vermittlungsprovision und andererseits eine Bestandesprovision 
erhalten. Die Akquisition von Kunden und Policen sei durch Aussendienstleute der F. 
(nachfolgend: Agenten) erfolgt. Das Geschäftsmodell der F. habe dabei auf dem sog. 
Strukturvertrieb basiert. 
 
Als 
in 
den 
Jahren 
ab 
1995 
die 
F. 
vorübergehend 
in 
den 
Fokus 
der 
Konsumentenschutzpresse geraten sei, sei es dieser immer schwerer gefallen, neue Agenten 
anzustellen. Damals sei der F. das Geschäftsmodell der J., einer Liechtensteinischen Anstalt 
mit Sitz in U., unterbreitet worden. Die J. hätte die Agenten an die F. vermittelt. Der „deal“ habe 
darin bestanden, dass die F. im Gegenzug für eine beschränkte Zeit auf die von den 
Versicherungsgesellschaften bezahlten Vermittlungsprovisionen für jene Agenten verzichtetet 
habe, welche ihr von der J. zugehalten worden seien. Die J. habe mit der D. eine Vereinbarung 
abgeschlossen, wonach die D. die Vermittlungsprovision für die von der J. geworbenen 
Agenten direkt an die J. bezahlt habe. Die F. sei hier nicht Vertragspartnerin gewesen. Die J. 
und die F. hätten zudem vereinbart, die Zusammenarbeit auf Ende 1999 ohne 
Zusatzentschädigung zu beenden. Die Gegenleistung der F. habe darin bestanden, dass sie 

 
 
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während der Laufzeit des „gentlemen’s agreement” die Lohnkosten der „J.-Agenten“ getragen 
habe. Die J. habe vereinbarungsgemäss am 20. Dezember 1999 die mit der D. abgeschlossene 
Provisionsvereinbarung gekündigt. Ab dem 1. Januar 2000 sei der Versicherungsbestand 
übertragen worden. Sämtliche von der J. an die F. zugeführten Agenten seien bei der F. unter 
einer separaten Nummer geführt (Nr. 290) worden. Die F.-eigenen Agenten seien unter der 
Nummer 300 geführt worden. Das von der F. und J. gewählte Entschädigungsmodell habe eine 
Form einer Goodwill-Zahlung dargestellt. Die F. und die J. seien keine nahestehenden 
Personen. Eine Aufrechnung des von der J. verdienten Provisionsertrages bei der F. sei 
unzulässig. Die Agentenlöhne seien als geschäftsmässig begründeter Aufwand zu sehen, da 
deren Tragung durch die F. eine Vorinvestition in künftige Geschäfte darstelle. 
 
Unter dem Eventualstandpunkt sei der F. für das Jahr 1998 ein Gewinn von Fr. -61'929.-
- und für das Jahr 1999 einer von Fr. 238‘239.-- aufzurechnen. Dass die Berechnungen der 
Steuerverwaltung deutlich überzogen seien, ergebe sich auch aus einem Beschluss des 
Verfahrensgerichtes in Strafsachen des Kantons Basel- Landschaft vom 10. Dezember 2010. 
Dieses habe festgestellt, dass für Steuern der F. für die Jahre 1999/2000 maximal Fr. 
799’847.10 hätten beschlagnahmt werden dürfen. Da unter dem Hauptstandpunkt keine 
Nachsteuer zu erheben sei, sei auch die Erhebung einer Strafsteuer unzulässig. 
 
Falls unter dem Eventualstandpunkt eine Nachsteuer erhoben werde und das 
Strafverfahren nicht sistiert werde, sei mangels Verschulden subeventualiter keine Strafsteuer 
zu erheben. Die Unterlassung der Verbuchung und die nicht erfolgte Deklaration seien korrekt, 
da diese Provisionen der Steuerpflichtigen rechtlich nicht zugestanden hätten. 
 
Im Weiteren führte der Vertreter aus, sei das Recht zur Erhebung einer Strafsteuer 
verjährt. Gemäss § 166 StG verjähre das Recht zur Erhebung einer Strafsteuer 
(Verfolgungsverjährung) 10 Jahre nach dem Ablauf der Steuerperiode. Die Verjährungsfrist 
dürfe um nicht mehr als die Hälfte ihrer ursprünglichen Dauer verlängert werden. In den Jahren 
1999 und 2000 sei noch das alte Steuer- und Finanzgesetz in Kraft gewesen, wonach in § 166 
aStG keine Verlängerung der Verjährungsfrist vorgesehen gewesen sei. Eventualiter, da bereits 
die Nachsteuerverfügung aufzuheben sei, entbehre die Strafsteuer jeglicher Grundlage. 
 
Subeventualiter, falls trotzdem eine Strafsteuer in Erwägung gezogen würde, sei das 
Verschulden der Steuerpflichtigen massgebend. Ein Verschulden der Steuerpflichtigen liege im 
vorliegenden Fall nicht vor. Der Provisionsverzicht der F. habe sich lediglich auf die Steuerjahre 
1999 und 2000 erstreckt. Ab dem Geschäftsjahr 2000 (bzw. dem Steuerjahr 2001) sei das 
betreffende Kundenportfolio auf die F. übertragen worden. Im Übrigen gelte auch die lange 
Verfahrensdauer als Reduktionsgrund bei der Bemessung der Strafsteuer, weshalb eine 
Reduktion zwingend sei. 

 
 
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4. 
Mit Einsprache-Entscheid vom 9. Oktober 2013 wies die Steuerverwaltung die 
Einsprache 
ab. 
Hinsichtlich 
des 
Antrags 
auf 
Sistierung 
führte 
sie 
aus, 
die 
Strafverfolgungsbehörde warte für die Weiterführung des Strafverfahrens auf den Abschluss 
des 
Nach- 
und 
Strafsteuerverfahrens. 
Eine 
Sistierung 
sei 
nicht 
angezeigt. 
Ein 
Aussageverweigerungsrecht bestehe auch im Nach- und Strafsteuerverfahren. 
 
Der Revisionsbericht sei dem Vertreter mit Datum vom 12. Juli 2013 zugestellt worden. 
Mit Antwort vom 2. September 2013 habe der Vertreter u.a. erklärt, der Kanton K. habe kein 
Verfahren gegen die F. eröffnet und der Kanton L. seines wieder eingestellt. Die 
Verfahrenseinstellung im Kanton L. betreffe hingegen die Steuerjahre 2002 bis 2007. 
Vorliegend seien jedoch die Jahre 1999/2000 strittig. Damit seien keine Schlüsse auf das 
Verfahren im Kanton Basel-Landschaft möglich. 
 
In Bezug auf die Nachsteuer führte sie aus, der fehlende Zusammenhang zwischen 
Provisionserträgen der J. und Lohnaufwendungen der F. sei unerklärlich. Zwischen der J. und 
der D. habe eine separate Provisionsvereinbarung bestanden. Der Anspruch stütze sich darauf, 
dass die für die F. tätigen J.-Agenten Versicherungsverträge abgeschlossen hätten und die F. 
eine entsprechende Gegenleistung erwarten dürfe. Der Verzicht auf eine Vermittlungsprovision 
einzig mit Blick auf künftige Vorteile (Vorinvestitionen, Goodwill, Akquisitionsaufwand, etc.) sei 
abwegig und unrealistisch. 
 
Die Staatsanwaltschaft des Kantons Basel-Landschaft habe der Steuerverwaltung 
exemplarisch Protokollauszüge von Einvernahmen überlassen. Daraus gehe hervor, dass den 
Agenten eine Gesellschaft unter der Bezeichnung „J.“ unbekannt gewesen sei. Die J. sei eine 
reine Sitzgesellschaft ohne Personal gewesen. Eine fehlende Geschäftstätigkeit könne weder 
zu Provisionen führen, noch eine Berechtigung geben, einen Kundenstamm abtreten zu 
können. 
 
Hinsichtlich der Verjährung der Strafsteuer führte die Steuerverwaltung aus, sei gemäss 
der altrechtlichen Bestimmung des Kantons Basel-Landschaft das Verfahren innert zehn Jahren 
einzuleiten (Verwirkungsfrist). Bis wann die entsprechenden Nach- und Strafsteuern 
festzulegen gewesen seien, habe das alte Gesetz nicht geregelt. Im aktuellen Gesetz sei die 
Verfolgungsverjährung auf 15 Jahre beschränkt. Somit erweise sich das neue und nicht das alte 
Strafgesetz als „lex mitior“, womit die Strafsteuer nicht verjährt sei. 
 
Aufgrund des arglistigen Vorgehens und des erheblichen Taterfolgs sei die Strafsteuer 
auf 150 % der Nachsteuer festgesetzt worden. Besonders ins Gewicht falle, dass dem Staat 
sehr hohe steuerbare Erträge vorenthalten worden seien. Sowohl die lange Verfahrensdauer 

 
 
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als auch die vergleichsweise kurze Hinterziehungsdauer seien bei der Festsetzung der Busse 
berücksichtigt worden, weshalb eine Reduktion der Strafsteuer nicht möglich sei. 
 
 
5. 
Mit Schreiben vom 8. November 2013 erhob der Vertreter gegen den Einsprache-
Entscheid Rekurs mit den Begehren, 1. Das Verfahren sei bis zum Abschluss der 
Strafuntersuchungen gegen die Herren H. und A. zu sistieren. 2. Die Vorinstanz sei 
anzuweisen, die erwähnten „exemplarischen Protokollauszüge“ vorzulegen und es sei der 
Rekurrentin die Möglichkeit zur Stellungnahme einzuräumen. 3. Der Einsprache-Entscheid sei 
aufzuheben und die Staats-, Kirchen-, Gemeinde- und Fürsorgesteuer 1999/2000 seien 
unverändert gemäss ursprünglicher Veranlagung zu erheben. 4. Eventualiter sei für das 
Geschäftsjahr 1999 eine Aufrechnung in Höhe von Fr. 238‘239.-- vorzunehmen. 5. Von einer 
Strafsteuer sei abzusehen, eventualiter sei diese herabzusetzen. 6. Die ordentlichen und 
ausserordentlichen Kosten des Verfahrens seien der Staatskasse aufzuerlegen. 
 
Zur Begründung ist auf die umfangreichen Ausführungen in der Einsprache zu 
verweisen, welche weitestgehend mit der Begründung des Rekurses identisch sind. 
 
Ergänzend erwähnte der Vertreter, die Strafbehörden seien seit bald 8 Jahren untätig. 
Hinsichtlich der Provisionen führte der Vertreter aus, dass diese nicht an die F. bezahlt und 
demnach auch nicht als Ertrag hätten verbucht werden können. Die Steuerverwaltung ignoriere 
die Tatsache eines nachgewiesenen Vermittlervertrages zwischen der J. und der D. und damit 
den ganz wesentlichen Unterschied, dass die entsprechenden Provisionen rechtlich nicht der F. 
zugestanden seien. Die Revisionsgesellschaft V. habe die Verbuchungspraxis der Rekurrentin 
nie beanstandet. 
 
Die Vorinstanz setze sich mit den Argumenten des Vertreters, dass es sich beim 
vorübergehenden Verzicht der F. auf die Vereinnahmung der Provisionen um ein legales 
Geschäftsmodell gehandelt habe, nicht auseinander. Zudem sei es nicht so, dass es keinen 
Konnex zwischen dem Lohnaufwand für die J.-Agenten und dem verbuchten Umsatz der F. 
gegeben habe. Auf den von den J.-Agenten akquirierten Policen habe die F. eine 
Bestandesprovision erhalten. 
 
In Bezug auf die Verjährung führte der Vertreter aus, die Anwendung der verlängerten 
Frist für die Verfolgungsverjährung auf 15 Jahre bei der Strafsteuer stelle eine echte 
Rückwirkung dar und sei unzulässig. 
 
 

 
 
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6. 
Mit Vernehmlassung vom 20. Dezember 2013 beantragte die Steuerverwaltung die 
Abweisung des Rekurses. Zur Begründung führte sie u.a. aus, die Rekurrentin sei nie dazu 
gezwungen worden, sich selber oder Dritte aufgrund eigener Aussagen zu belasten. Es werde 
ihr die Möglichkeit gegeben, die aufgrund der Aktenlage bekannten Tatsachen mittels Nennung 
der „Beneficial Owners“ zu entkräften. Aufgrund der vorliegenden Buchhaltungen sei eine 
Beurteilung, ob diese vollständig und richtig seien, unabhängig vom Strafverfahren resp. der 
persönlichen Verantwortlichkeit gegen die Herren A. und H. möglich. 
 
Bei der Rekurrentin handle es sich um eine selbständig rechtsfähige Körperschaft, die 
für ihre eigenen Handlungen einzustehen habe. Daran ändere auch die Tatsache nichts, dass 
gegen die Herren A. und H. die gleichzeitig Organe der Rekurrentin seien, ein Strafverfahren 
wegen Urkundenfälschung, Veruntreuung, ungetreue Geschäftsbesorgung und Steuerbetrug 
laufe. Der Antrag auf Sistierung sei demnach abzuweisen. 
 
Das BUR habe festgestellt, dass Lebensversicherungsverträge zwischen der D. und den 
Versicherungsnehmern von Mitarbeitern der F. vermittelt worden und dass für diese 
Vermittlungen Provisionen an die J. geflossen seien. Der vorliegend fehlende Zusammenhang 
zwischen den Provisionserträgen der J. und den Lohnaufwendungen der F. sei unerklärlich. 
Aus der Trennung der beiden Geschäftsbereiche könne nicht gefolgert werden, dass 
Provisionen für die eigenen Agenten anders zu beurteilen seien als diejenigen für die „J.-
Agenten“. 
 
Es gelte als bekannt, dass sämtliche Erträge einer Aktiengesellschaft zu verbuchen und 
zu deklarieren seien. Die fraglichen Vermittlungsprovisionen stünden ohne Zweifel der F. zu 
und hätten somit auch in die Buchhaltung einfliessen müssen. Damit sei der Tatbestand der 
Steuerhinterziehung vorsätzlich erfüllt worden. Sowohl die lange Verfahrens- als auch die 
vergleichsweise kurze Hinterziehungsdauer seien bei der Festsetzung der Busse bereits 
berücksichtigt worden. Eine weitere Reduktion der Strafsteuer sei nicht möglich. 
 
 
7. 
Mit Verfügung vom 3. Januar 2014 wies das Steuergericht den Sistierungsantrag mit der 
Begründung, die Strafuntersuchungen seien gemäss Auskunft der Staatsanwaltschaft des 
Kantons Basel-Landschaft bereits abgeschlossen, ab. Mit Schreiben vom 13. Januar 2014 
(Poststempel: 10. Januar 2014) erhob der Vertreter gegen die Abweisung der Sistierung 
Einsprache an die Kammer des Steuergerichts u.a. mit den Begehren, die verfahrensleitende 
Verfügung vom 3. Januar 2014 sei aufzuheben und es sei dem Antrag des Einsprechers auf 
Sistierung der Verfahren betreffend Nach- und Strafsteuern zur Staats- und Gemeindesteuer 
(inkl. Kirchen- und Fürsorgesteuer) 1999 und 2000 bis zum Abschluss des Strafverfahrens 

 
 
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gegen A. stattzugeben. Mit Verfügung vom 22. Januar 2014 legte das Steuergericht fest, dass 
sowohl die Beurteilung der Einsprache gegen die verfahrensleitende Verfügung vom 3. Januar 
2014, als auch die Beurteilung der im Rekurs gestellten materiellen Begehren zusammen 
erfolge. 
 
 
8. 
Mit Eingabe vom 20. Februar 2014 beantragte der Vertreter, für den Fall dass die 
Einsprache der Rekurrentin vom 13. Januar 2014 gegen die verfahrensleitende Verfügung vom 
3. Januar 2014 abgewiesen werden sollte, die Verhandlung vom 28. Februar 2014 bis zum 
Zeitpunkt, an welchem das gegen einen solchen Entscheid erhobene Rechtsmittel von der 
zuständigen Instanz letztinstanzlich und rechtskräftig beurteilt sei, zu unterbrechen. Eventualiter 
beantragte er die Trennung des Nachsteuerverfahrens vom Strafsteuerverfahren bis zum 
Abschluss der Strafuntersuchung. 
 
 
9. 
An der heutigen Verhandlung hielten die Parteien an ihren Begehren fest. 
 
 
 
 
Das Steuergericht zieht in Erwägung: 
 
1. 
Das Steuergericht ist gemäss § 124 des Gesetzes über die Staats- und 
Gemeindesteuern (Steuergesetz) vom 7. Februar 1974 (StG) zur Beurteilung des vorliegenden 
Rekurses zuständig. 
 
Gemäss § 129 Abs. 3 StG werden Rekurse, deren umstrittener Steuerbetrag wie im 
vorliegenden Fall Fr. 8'000.-- pro Steuerjahr übersteigt, vom Präsidenten und vier Richterinnen 
und Richtern des Steuergerichts beurteilt. 
 
Da die in formeller Hinsicht an einen Rekurs zu stellenden Anforderungen erfüllt sind, ist 
ohne weiteres darauf einzutreten. 
 
 
2. 
Geprüft werden zunächst die Verfahrensanträge. Zu beurteilen ist demzufolge die 
Einsprache gegen die abweisende Verfügung des Steuergerichts betr. die Sistierung vom 3. 
Januar 2014. In seiner Einsprache beantragt der Vertreter der Pflichtigen, die Sistierung des 

 
 
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vorliegenden Verfahrens bis zum Abschluss des Strafverfahrens gegen A.. Im Weiteren wird mit 
Schreiben vom 20. Februar 2014 im Falle der Abweisung dieses Begehrens die Unterbrechung 
der Verhandlung beantragt. Eventualiter sei das Nachsteuerverfahren vom Strafsteuerverfahren 
bis zum Abschluss der Strafuntersuchung zu trennen. 
 
 
a) 
Eine Sistierung ist rechtmässig, wenn sie sachlich gerechtfertigt ist, insbesondere 
wenn dem Ausgang des Verfahrens für den Entscheid im eingestellten Prozess eine 
wesentliche präjudizielle Bedeutung zukommt (vgl. Entscheid des Bundesgerichts [BGE] 122 II 
217 mit Hinweisen, Alfred Kölz, Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons 
Zürich, Zürich 1978, S. 146 N 27 ff.; Lorenz Meyer, Das Rechtsverzögerungsverbot nach Art. 4 
BV, Diss. Bern 1985, S. 73). 
 
 
Während Verfügungen, welche ein Verfahren aussetzen, unmittelbar gegen das 
verfassungsmässige Rechtsverzögerungsverbot und damit gegen Bundesrecht verstossen 
können, wird eine Verfügung, womit ein Sistierungsbegehren abgelehnt wird, in der Regel nur 
dann Bundesrecht verletzen, wenn sich die Pflicht zur Sistierung aus einer bundesrechtlichen 
Norm ergibt. Ist dies nicht der Fall, kann das Bundesgericht die Zwischenverfügung über die 
Ablehnung des Sistierungsbegehrens nur dann aufheben, wenn die verfügende Behörde ihr 
Ermessen überschritten oder missbraucht und damit das Willkürverbot verletzt hat. Die die 
Sistierung verweigernde Verfügung ist jedenfalls nicht schon dann aufzuheben, wenn Gründe 
der "Zweckmässigkeit" für eine Sistierung sprechen, insbesondere weil der Endentscheid "von 
der Entscheidung in einem anderen Rechtsstreit beeinflusst werden kann" (vgl. Art. 6 Abs. 1 
BZP). Bei dieser Konstellation liegen allenfalls zureichende Gründe für eine Sistierung vor, 
sodass eine Verfahrenssistierung unter dem Gesichtspunkt des Rechtsverzögerungsverbots 
zulässig wäre; das Vorliegen solcher Gründe verpflichtet hingegen die Behörde nicht zu einer 
Sistierung (BGE 2A.80/2005 vom 9. März 2005, E. 2.2.2). 
 
 
b) 
Der Vertreter führt in seinem Rekurs vom 8. November 2013 aus, das BUR führe 
gegen A. (Organ der F.) ein Strafverfahren wegen Verdachts auf Steuerbetrug, Veruntreuung, 
ungetreue Geschäftsführung und Urkundenfälschung. In der Verfügung vom 3. Januar 2014, 
habe sich die Verfahrensleitung überhaupt nicht mit der Problematik des Grundsatzes „nemo 
tenetur se ipsum accusare“ auseinandergesetzt. Zentral bleibe, dass es der Einsprecherin nicht 
möglich sei, sich im vorliegenden Nach- und Strafsteuerverfahren angemessen zur Wehr zu 
setzen, ohne gleichzeitig das im Strafverfahren bestehende Aussageverweigerungsrecht 
kompromittieren zu müssen, weshalb die Sistierung des vorliegenden Nach- und 

 
 
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Strafsteuerverfahrens unumgänglich sei. Der Entscheid der Verfahrensleitung verletze die aus 
Art. 6 EMRK fliessenden verfassungsrechtlichen Verfahrensgarantien. 
 
 
c) 
Das Bundesgericht führt jüngst zum „nemo-tenetur-Grundsatz“ aus, aus dem 
Recht des Angeklagten, nicht zu seiner eigenen Verurteilung beitragen zu müssen, ergibt sich 
insbesondere, dass die Behörden ihre Anklage führen müssen, ohne auf Beweismittel 
zurückzugreifen, die durch Zwang oder Druck in Missachtung des Willens des Angeklagten 
erlangt worden sind. Nach der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes für 
Menschenrechte (EGMR) verstösst es gegen Art. 6 Ziff. 1 EMRK, den Steuerpflichtigen im 
Hinterziehungsverfahren mit Busse zu zwingen, Belege über hinterzogene Beträge vorzulegen 
bzw. 
solche 
im 
Nachsteuerverfahren 
zwangsweise 
erhobenen 
Beweise 
im 
Hinterziehungsverfahren zu verwerten. Kein Verwertungsverbot besteht demgegenüber 
bezüglich Beweismitteln, die zwar mittels Zwangsmassnahme beschafft wurden, jedoch 
unabhängig vom Willen des Beschuldigten existieren. 
 
 
Die 
Frage 
der 
Verwertbarkeit 
von 
Beweisen 
aus 
dem 
Steuerveranlagungsverfahren stellt sich insbesondere im Steuerhinterziehungsverfahren, das 
strafrechtlicher Natur ist, in der Schweiz jedoch von der Steuerveranlagungsbehörde geführt 
wird. Die Vorschriften über das Veranlagungsverfahren gelangen sinngemäss zur Anwendung. 
Um den Verfahrensgarantien von Art. 6 EMRK gerecht zu werden, statuieren die auf den 1. 
Januar 2008 in Kraft getretenen Bestimmungen von Art. 183 Abs. 1bis DBG und Art. 57a Abs. 2 
i.V.m. Art. 72g StHG, dass Beweismittel aus einem Nachsteuerverfahren in einem 
Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung nur verwendet werden dürfen, wenn sie weder unter 
Androhung einer Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen mit Umkehr der Beweislast 
nach Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. Art. 48 Abs. 2 StHG noch unter Androhung einer Busse wegen 
Verletzung von Verfahrenspflichten beschafft wurden. Die Bestimmungen betreffen zwar 
ausdrücklich nur das Steuerhinterziehungsverfahren. Die dort verankerten Grundsätze sind 
jedoch Ausfluss von Art. 6 EMRK. Das Verwertungsverbot gilt daher auch im Verfahren wegen 
Steuerbetrugs. Informationen aus dem Nachsteuerverfahren dürfen nicht Eingang in das 
Steuerbetrugsverfahren finden, wenn sie gemäss Art. 183 Abs. 1bis DBG und Art. 57a Abs. 2 
i.V.m. Art. 72g StHG im Steuerhinterziehungsverfahren nicht verwertbar sind. Aussagen des 
Steuerpflichtigen und von diesem eingereichte Belege sind indessen nicht generell 
unverwertbar, sondern nur, wenn er gemahnt und ihm eine Ermessensveranlagung oder eine 
Verurteilung wegen Verletzung von Verfahrenspflichten angedroht wurde. Der "nemo tenetur"-
Grundsatz steht einer Verwertung im Steuerbetrugsverfahren nicht entgegen (vgl. Entscheid 
des Bundesgerichts vom 20. Dezember 2011, [BGE] 138 IV 47 E. 2.6.1 mit weiteren Hinweisen; 

 
 
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auch: Verstrickt im Gestrüpp des schweizerischen Steuerstrafrechts in: Steuer Revue, 
Nr.3/2012, S. 161 ff.). 
 
 
3. 
a) 
Vorliegend handelt es sich um ein Nach- und Strafsteuerverfahren gemäss den 
§§ 146ff. und 151ff. StG. Hinsichtlich des Strafverfahrens gegen die F. als auch A. sind die 
basellandschaftlichen Strafverfolgungsbehörden zuständig, wobei diese den Sachverhalt nach 
den Regeln des Schweizerischen Strafgesetzbuches zu beurteilen haben. Die vorliegenden 
Akten sind der Steuerverwaltung von der Staatsanwaltschaft übermittelt worden. Aus den Akten 
ist ersichtlich, dass sich A. als Organ der F. bislang auch während der Strafuntersuchungen 
durch das BUR auf sein Aussageverweigerungsrecht berufen hat. Insofern ist eine 
Selbstbelastung durch eigene Aussagen nicht auszumachen. Zudem sind die Akten und 
Informationen so umfangreich, dass eine Aussage der Angeschuldigten im vorliegenden 
Verfahren nicht alles entscheidend sein kann. Das Schweigen von A. als Organ der F. hat 
daher keinerlei Einfluss auf die Qualifizierung von allenfalls begangenen Delikten und unterliegt 
im Verfahren vor Steuergericht auch keiner weiteren Wertung. Eine straferhöhende Wirkung ist 
somit ebenfalls ausgeschlossen. 
 
 
Der Vertreter macht nicht geltend, dass sich vorliegend die Behörde vielleicht 
Unterlagen mittels Zwang oder Druck beschafft haben könnte. Nach der Durchsicht der 
vorliegenden Akten ist ein solches Vorgehen auch nicht erkennbar, reichte der Vertreter selbst 
freiwillig umfangreiches Material ein. Zudem handelt es sich dabei überwiegend um Material 
(Buchhaltungsunterlagen sowie Belege), das ohnehin der Offenbarungspflicht unterstellt ist (vgl. 
hierzu auch Entscheid des Obergerichts des Kantons Zürich, SB120002 vom 30. Januar 2013, 
E. 5.2f.). 
 
 
Dass sich im Steuerstrafrecht bereits seit längerem ein Anpassungsbedarf 
abzeichnet und sich zu den Reformvorhaben diverse Wortmeldungen in der Literatur finden 
lassen, tut hier insofern nichts zur Sache, als dass vorliegend zwingend de lege lata und nicht 
de lege ferenda zu entscheiden ist. Überdies sind die vom Vertreter dargelegten Wünsche 
hinsichtlich einer Gesetzesänderung an den Gesetzgeber zu richten und nicht an das Gericht. 
 
 
b) 
Weder im basellandschaftlichen Steuer- noch Verfahrensrecht gibt es eine Norm, 
aus der sich eine Sistierung des vorliegenden Verfahrens zwingend ableiten liesse. Eine 
Ermessensüber- oder gar -unterschreitung ist bei Verweigerung einer Sistierung, die sich auf 
sachlich nachvollziehbare Gründe stützt, ausgeschlossen. Selbst wenn es aus Sicht von 
Verfahrensbeteiligten Gründe für eine Sistierung geben würde, was hier gerade nicht der Fall ist 

 
 
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(vgl. vorstehend Ziff. 3.a), ist die Behörde nicht verpflichtet eine solche vorzunehmen. In 
Anbetracht der vorliegenden Umstände und des Rechtsverzögerungsverbots sowie der 
Tatsache, dass eine Sistierung geradezu den Weg in die Verjährung des Falles ebnen und das 
Verfahren noch weiter in die Länge ziehen würde, drängt sich sogar eine ausserordentlich 
beförderliche Behandlung des Falls auf, zumal ja auch der Vertreter die bereits lange 
Verfahrensdauer im Kanton Basel-Landschaft rügt. Das Gesuch um Sistierung des Rekurses ist 
demnach abzuweisen. 
 
 
c) 
Ebenso ist im Übrigen mit dem Antrag des Vertreters vom 20. Februar 2014, die 
Verhandlung vom 28. Februar 2014 zu unterbrechen, bis ein letztinstanzlich beurteilter 
rechtskräftiger Entscheid betr. die verfahrensleitende Verfügung vorliege, zu verfahren. Eine 
Gutheissung dieses Antrags hätte eine weitere Verzögerung und somit fortschreitende 
Verjährung zur Folge. 
 
 
Die Rekurrentin macht geltend, dass sie Anspruch auf eine selbständige 
Eröffnung eines Zwischenentscheides habe, weil ihr ein nicht wieder gutzumachender Nachteil 
drohe. Sie müsse sich selbst belasten, um Nachteile im vorliegenden Verfahren abzuwenden. 
In der Lehre wird die Ansicht vertreten, dass ein Zwischenentscheid in Ausnahmefällen dann 
selbstständig ergehen muss, wenn ein nicht wieder gutzumachender Nachteil droht (vgl. Felix 
Uhlmann/Simone Wölle-Bär, in: Waldmann/Weissenberger (Hrsg.), Praxiskommentar VwVG, 
Zürich/Basel/Genf 2009, Art. 45 N 11). Dieser nicht wieder gutzumachende Nachteil ist 
vorliegend nicht 
gegeben. 
Die Rekurrentin befürchtet 
die Verletzung der EMRK-
Verfahrensgarantien, insbesondere den nemo tenetur se ipsum accusare-Grundsatz, wenn das 
laufende Verfahren über Nach- und Strafsteuern nicht sistiert werde, bis dass die 
Strafuntersuchung gegen die Herren H. und A. rechtskräftig beendet sei. Dieser Nachteil droht 
jedoch gerade nicht, weil sich das vorliegende Verfahren auf Dokumente abstützt, die nicht in 
Verletzung von Aussageverweigerungsrechten erlangt worden sind (vgl. vorstehend Ziff. 3.a). 
Eine erzwungene Selbstbelastung, welche zu einem Beweisverwertungsverbot der bis heute 
vorliegenden Beweismittel führen würde, wird auch von der Rekurrentin nicht behauptet. 
Vielmehr 
geht 
es 
um 
das 
Schweigen 
betreffend 
der 
„beneficial 
owners“ 
einer 
liechtensteinischen Anstalt. Dieses Aussageverweigerungsrecht wird der Rekurrentin ohne 
weiteres gewährt und es dürfen aus diesem Schweigen, wie bereits dargestellt keine Nachteile 
abgeleitet werden. Es liegen hinreichend Beweismittel vor, die einen Endentscheid in der Sache 
ermöglichen. Die Rekurrentin kann im Rahmen einer ordentlichen Beschwerde gegen den 
Endentscheid auch die verfahrensleitende Verfügung rügen. 
 

 
 
Seite 13 
 
 
 
d) 
Somit ist zum Eventualantrag zu schreiten, wonach der Vertreter beantragt, dass 
das Nach- und Strafsteuerverfahren bis zum Abschluss der Strafuntersuchung zu trennen sei. 
Die hauptsächliche Begründung für eine Trennung der Verfahren, sieht der Vertreter in der 
Verletzung von übergeordnetem Recht, nämlich von Art. 6 EMRK und dort insbesondere in der 
Verletzung des nemo tenetur-Grundsatzes, wonach ein Angeschuldigter nicht gegen seinen 
Willen zu seiner Überführung beitragen muss. Eine erzwungene Selbstbelastung, die zu einem 
Beweisverwertungsverbot der bis heute vorliegenden Beweismittel führen würde, wird ebenso 
wenig behauptet wie sie vorliegt. Soweit es hier ausdrücklich um das Schweigen resp. die 
Preisgabe der sog. „Beneficial Owners“ hinter der Liechtensteinischen Anstalt J. geht, wurde 
der Rekurrentin das Aussageverweigerungsrecht ohne weiteres gewährt. Eine Deutung des 
Verhaltens der Rekurrentin ist weder zulässig noch nötig. Es liegen genügend Beweismittel vor, 
die ohne Verletzung strafrechtlicher Verfahrensgarantien erlangt worden sind. Die derzeit 
geltende Gesetzeslage sieht zudem eine Trennung des Nachsteuerverfahrens vom 
Strafsteuerverfahren nicht vor. Aufgrund der bereits drohenden Verjährung wäre eine Trennung 
des Verfahrens in ein Nachsteuer und ein Strafsteuerverfahren sachlich verfehlt und liefe dem 
verfassungsrechtlichen Beschleunigungsgebot zuwider. Zusammenfassend ist demnach 
festzustellen, dass auch der Eventualantrag abzuweisen ist. 
 
 
4. 
Der materiellen Beurteilung unterliegt nun, ob die Steuerverwaltung der F. AG zu Recht 
Vermittlungsprovisionen in Höhe von Fr. 1‘226‘084.00 für das Jahr 1999 und Fr. 2‘428‘742.00 
für das Jahr 2000 zum Gewinn aufgerechnet und mit einer Nachsteuer erfasst hat. 
 
 
a) 
Festzustellen ist zunächst, dass der im Rekurs unter Ziff. 1 gestellte Antrag auf 
Aushändigung der exemplarischen Protokollauszüge als erledigt zu betrachten ist. Diese 
wurden dem Vertreter zugestellt. 
 
 
b) 
Einer näheren Betrachtung bedarf zunächst das Geschäftsmodell der F.. Der 
Vertreter macht geltend, dass die F. aufgrund von Negativschlagzeilen in Schwierigkeiten 
geraten und somit nicht weiter in der Lage gewesen sei sog. „Agenten“, d.h. Personal, für den 
Verkauf von Versicherungspolicen von grossen Versicherungsanbietern wie beispielsweise der 
D., anzustellen. Von der Zusammenarbeit mit der liechtensteinischen J., die sowohl über das 
nötige Know-how als auch das nötige Beziehungsnetz verfügt habe, habe man sich wieder 
einen Aufwärtstrend erhofft, der in der Folge dann auch eingetreten sei, weshalb die 
Zusammenarbeit habe beendet und der so neu akquirierte Versicherungsbestand habe 

 
 
Seite 14 
 
 
übertragen werden können. Hinsichtlich Leistung und Gegenleistung ist festzuhalten, dass die 
Lohnkosten dieser „neuen Agenten“ zu Lasten der F. gingen, sie jedoch auf der anderen Seite 
keinen Ertrag in Form von Provisionen für die von den Agenten abgeschlossenen 
Versicherungsverträge verbucht hat. Diese flossen an die J. nach Liechtenstein. Der Vertreter 
der Pflichtigen beruft sich bei seiner Darstellung nebst anderem hauptsächlich auf ein sog. 
„gentlemens’s agreement“, auf zahlreiche Agenturverträge (Vertrag zw. F. und den einzelnen 
Versicherungsverkäufern), auf den Vermittler-Vertrag zwischen der J. und der D. sowie auf den 
Makler-Vertrag zwischen der F. und der D., welche sich alle - ausser dem „gentlemens’s 
agreement“ in den Akten befinden. Im Weiteren befinden sich in den umfangreichen Akten u.a. 
Protokolle von Zeugeneinvernahmen, ein ausführlicher Revisionsbericht und weitere Unterlagen 
zur Sache. 
 
 
Die Tatsache, dass die F. zwar die Lohnkosten der „neuen Agenten“ getragen, 
jedoch dafür gemäss der Darstellung des Vertreters keinerlei Gegenleistung bekommen habe 
und bereit gewesen sei, diesen Aufwand unter der Rubrik Vorinvestition in zukünftige Geschäfte 
zu verbuchen, führt zur Feststellung, dass nach dieser Darstellung ein krasses Ungleichgewicht 
von Leistung und Gegenleistung besteht, was steuerrechtlich gesehen stets zu einem Ausgleich 
führt, um wieder zu einem Gleichgewicht von Leistung und Gegenleistung zu gelangen. In der 
Praxis handelt es sich dabei beispielsweise um Fälle von simulierten Darlehensverträgen, 
geldwerte Leistungen der Gesellschaft an die Aktionäre, verdeckte Gewinnausschüttungen, 
gemischte Schenkungen und weitere. Den lediglich exemplarisch genannten und auch allen 
übrigen Fällen ist gemeinsam, dass der Fiskus aufgrund der sich zunächst präsentierenden 
Sachlage, würde er denn auch darauf abstellen, lediglich einen Teil der tatsächlichen 
Wertschöpfung zu erfassen vermag. Ziel ist es aber, eine korrekte, den wirtschaftlichen 
Gegebenheiten angemessene Besteuerung zu erreichen. Es ist im Folgenden zu prüfen, ob die 
von der F. gewählte Rechtsgestaltung in der Absicht geschah, die tatsächliche Wertschöpfung 
der F. aus Gründen der Steuerersparnis zu verschleiern. 
 
 
c) 
Das 
Bundesgericht 
hat 
seine 
umfangreiche 
Rechtsprechung 
zur 
Steuerumgehung im Urteil vom 19. März 2012 zusammengefasst. Es führt in Erwägung 4.1 
aus, nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung wird eine Steuerumgehung angenommen, 
wenn (1.) eine von den Beteiligten gewählte Rechtsgestaltung als ungewöhnlich (insolite), 
sachwidrig 
oder 
absonderlich, 
jedenfalls 
den 
wirtschaftlichen 
Gegebenheiten 
völlig 
unangemessen erscheint, (2.) anzunehmen ist, dass die gewählte Rechtsgestaltung 
missbräuchlich lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen, die bei 
sachgemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären, und (3.) das gewählte Vorgehen 

 
 
Seite 15 
 
 
tatsächlich zu einer erheblichen Steuerersparnis führen würde, sofern es von den 
Steuerbehörden hingenommen würde. Entgegen der in der neuen Literatur geäusserten Ansicht 
ist an diesen Kriterien festzuhalten. Zwar ist mit der neueren Lehre festzustellen, dass 
Steuerumgehung - im Sinne einer rechtsmissbräuchlichen Anrufung des als massgeblich 
geltenden Sinnes einer Norm - nur in ganz ausserordentlichen Situationen in Frage kommt, d.h. 
wenn trotz Heranziehung des Normsinnes als Auslegungsschranke eine Besteuerung oder eine 
Steuerbefreiung nicht möglich ist, das Gesetz also angewendet werden kann, das Ergebnis 
aber aufgrund der konkreten Ausgestaltung des Sachverhalts in hohem Masse als stossend 
erscheint bzw. einer Willkür gleichkäme. Wird das Vorliegen einer Steuerumgehung mit dieser 
Gewichtung geprüft, so stellen die genannten Kriterien einen tauglichen Prüfraster für die 
Abgrenzung von der steuerlich zu akzeptierenden Steuervermeidung dar. Was die Beurteilung 
der gewählten Rechtsgestaltung, das sog. objektive Element, betrifft, ist daher das Gewicht auf 
die völlige Unangemessenheit zu legen. Das heisst, für die Annahme einer Steuerumgehung 
muss eine Sachverhaltsgestaltung vorliegen, die - wenn man von den steuerlichen Aspekten 
absieht - jenseits des wirtschaftlich Vernünftigen liegt. Das sog. subjektive Element spielt 
insofern eine entscheidende Rolle, als die Annahme einer Steuerumgehung ausgeschlossen 
bleibt, wenn andere als blosse Steuerersparnisgründe bei der Rechtsgestaltung eine relevante 
Rolle spielen. Wird der Anwendung der Steuerumgehung das rechtsmissbräuchliche Anrufen 
einer Norm zugrunde gelegt, so kann die zweckwidrige, ohne schützenswertes Interesse 
erfolgende Rechtsausübung nicht unbeachtet bleiben. Was schliesslich das sog. effektive 
Element anbelangt, ist zu beachten, dass der Steuerpflichtige grundsätzlich frei ist, wie er seine 
Rechtsverhältnisse gestalten will, und dass bei rechtsmissbräuchlicher Gestaltung dann 
eingegriffen werden soll, wenn diese andernfalls tatsächlich Wirkung entfalten würde. Ob die 
Voraussetzungen für die Annahme einer Steuerumgehung erfüllt sind, ist aufgrund der 
konkreten Umstände des Einzelfalls zu prüfen. Wird eine Steuerumgehung bejaht, ist gemäss 
bundesgerichtlicher Rechtsprechung der Besteuerung die Rechtsgestaltung zugrunde zu legen, 
die sachgemäss gewesen wäre, um den erstrebten wirtschaftlichen Zweck zu erreichen. 
Entgegen in der Literatur geäusserten Meinungen (vgl. beispielsweise Peter Locher, 
Rechtsmissbrauchsüberlegungen im Recht der direkten Steuern der Schweiz, ASA 75 S. 675 f.) 
erscheint eine solche Sachverhaltsfiktion als unproblematisch, wird doch lediglich die formale 
privatrechtliche Ausgestaltung des Sachverhalts negiert bzw. fingiert, unverändert bleibt jedoch 
der Sachverhalt mit Bezug auf seine - für die Beurteilung massgebenden - wirtschaftlichen 
Auswirkungen (vgl. Entscheid des Bundesgerichts [BGE] 138 II 239, E. 4.1 mit vielen weiteren 
Hinweisen). 
 

 
 
Seite 16 
 
 
 
d) 
Dass 
die 
F. 
auf 
der 
einen 
Seite 
die 
Lohnkosten 
für 
„fremde“ 
Versicherungsagenten getragen, sie aber auf der anderen Seite auf ihr als Gegenleistung 
zustehende Provisionen verzichtet haben soll, ist wirtschaftlich gesehen völlig unsinnig. Wohl 
kann angenommen werden, dass die Erträge aufgrund des Vermittler-Vertrages zwischen der 
D. und der J. Letzterer zugestanden haben. Hingegen wird unter Beachtung aller Umstände 
klar, dass die rechtliche Gestaltung sicher nicht zufällig so gewählt wurde. So hat N., ein 
damaliges Direktionsmitglied der J. in der Einvernahme durch das BUR vom 10. Mai 2010 zu 
Protokoll gegeben, dass die J. kein Personal beschäftigt, gegenüber Dritten keine 
Dienstleistungen erbracht, keine eigenen Mitarbeiter oder Vermittler gehabt und auch keine D.-
Verträge vermittelt habe. Diese Aussage stimmt mit denjenigen Aussagen von weiteren durch 
das BUR als Zeugen befragten Personen überein, die bestätigt haben, dass sie nie mit der J. zu 
tun gehabt hätten und ihnen diese auch gar nicht bekannt gewesen sei. Vertragspartner sei 
einzig die F. gewesen. 
 
 
Im Weiteren ist der Protokollaussage von N. zu entnehmen, dass eine Anstalt 
wie u.a. die J. in Liechtenstein selbst nicht tätig werden durfte, wollte sie ihre steuerliche 
Privilegierung behalten. Auch ist die Rede von einem sog. „gentlemen‘s agreement“, also einer 
rechtlich unverbindlichen, aber moralischen Abrede (vgl. Meyer/Moosmann [Hrsg.] Kleiner 
Merkur, 1. Band Recht, 8. Auflage, S. 285), wonach die F. als Gegenleistung für die von der J. 
vermittelten Agenten auf Vermittlungsprovisionen verzichtet haben soll, wobei diese dann 
wiederum nach Ablauf einer gewissen Zeit, nämlich Ende 1999 ohne Zusatzentschädigung 
bereit gewesen sein soll, die Zusammenarbeit mit der F. zwecks Übertragung des 
Versicherungsbestandes zu kündigen. Es ist immerhin fraglich, wie die J. ohne jegliches 
Personal in der Lage gewesen sein soll, Agenten zu vermitteln. Die Parteien waren frei eine 
derartige Abrede zu treffen. Doch entspricht eine solche Vereinbarung nicht der allgemeinen 
Rechtsauffassung, wonach eine Leistung mit einer entsprechenden Gegenleistung abzugelten 
ist. Vielmehr ist anzunehmen, dass sowohl das Personal als auch das Management 
vollumfänglich bei der F. war und das Konstrukt über die J. lediglich dazu gedient hat, einen Teil 
der Provisionszahlungen der D. am Fiskus vorbeizuschleusen. Insofern ist auch die getrennte 
nummerische Erfassung der vermeintlichen J.Agenten und der F.-Agenten lediglich ein weiterer 
Versuch Glauben zu machen, dass es die J.-Agenten tatsächlich gegeben haben soll. Fragen 
wirft im Weiteren auch die per Kontoauszug der UBS aus dem Jahre 2003 dokumentierte 
Zahlung der O. an Frau A.., Ehefrau von A., auf. Aus den Akten geht hervor, dass die O., 
ebenfalls eine liechtensteinische Anstalt, mit ähnlichen Funktionen ausgestattet gewesen sein 
muss wie die J.. N. hatte dort die Funktion eines Verwaltungsrats inne. 

 
 
Seite 17 
 
 
 
 
Schliesslich ist auch auf die Ausführungen im Beschluss des Verfahrensgerichts 
in Strafsachen vom 10. Dezember 2010 zu verweisen, worin ausgeführt wird, dass eine 
Mitarbeiterin der F. (P.) in ihrer Einvernahme vom 24. Februar 2009 zu Protokoll gegeben habe, 
dass sie einmal habe Abrechnungen verschwinden lassen müssen, dass der Name „J.“ 
möglicherweise auf diesen Abrechnungen gestanden habe, dass die betreffenden 
Abrechnungen nicht verbucht worden seien und dass sie auf Fragen nach dem besagten Konto 
keine Antwort erhalten habe. Im Weiteren wird ausgeführt, dass Q., damaliger Leiter Abteilung 
Maklergeschäfte der D., in der Einvernahme geäussert habe, dass die J. mit der F. eng 
verbunden, evtl. eine Tochtergesellschaft gewesen sei. Ähnlich hätten sich der bei der D. 
verantwortliche Personalchef R. und der für die Provisionsabrechnungen zuständige S. 
geäussert. Zusammenfassend wird im Beschluss des Verfahrensgerichts aber auch 
festgehalten, dass diese Umstände ernsthafte Indizien dafür bilden, dass der Beschwerdeführer 
zusammen mit H. an der Verschiebung von Einkünften, die der F. zustanden, auf von den 
beiden beherrschte Drittkonten beteiligt war. Die Aussagen von R. und S. legen die Annahme 
nahe, dass die J. von H. und dem Beschwerdeführer beherrscht wurde. Die beiden sprachen 
von einer engen Verbindung zwischen der F. und der J., wobei R. ausdrücklich ausführte, er 
glaube, dass die gleichen Gesellschafter an der F. und an der J. beteiligt gewesen seien und 
besonders H. zu dieser gehört habe. Es gibt auch kaum überzeugende Gründe dafür, dass die 
Adressbeschaffung potentieller Kunden von einer anderen unabhängigen Firma besorgt worden 
sein soll als die eigentliche Vermittlung der Kunden an die D.. Belastend wirkt aber vor allem die 
Aussage von P.. Ein ähnliches Verhalten wird den Verantwortlichen der F. in Zusammenhang 
mit Provisionszahlungen der T. zur Last gelegt. Vorgeworfen wird ihnen, dass ein Teil dieser 
Provisionszahlungen 
an 
die 
O. 
überwiesen 
worden 
seien 
(vgl. 
Beschluss 
des 
Verfahrensgerichts in Strafsachen vom 10. Dezember 2010, Dossier 410 09 71 / Verfahren 010 
05 17). 
 
 
e) 
Es ist daher festzustellen, dass die Rechtsgestaltung ungewöhnlich, sachwidrig 
und absonderlich, vor allem aber den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen ist. 
Offen bleiben kann in vorliegendem Verfahren, ob die D. dazu gehalten gewesen wäre, den 
Vermittler-Vertrag genauer zu hinterfragen und ob bereits zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses 
im Jahre 1995 klar war, dass die J. lediglich als „Mittel zum Zweck“, Steuern zu sparen, 
missbraucht werden würde. Dass in der damaligen Zeit das Geschäftsmodell der F. unter 
medialem Beschuss stand, konnte dieser nur gelegen sein, konnte sie davon ausgehen, dass 
eine allfällige Umsatzeinbusse von den Steuerbehörden aller Wahrscheinlichkeit nach weniger 
hinterfragt worden wäre. Publik wurde diese Vorgehensweise letztlich nicht durch die 

 
 
Seite 18 
 
 
Feststellung von sinkenden Umsätzen und somit wachsendem Misstrauen der Behörde, 
sondern durch eine private Anzeige. Wirtschaftlich gesehen standen die Provisionszahlungen 
nicht der J. sondern der F. zu. Somit ist auch klar, dass das Vorbeischleusen der 
Provisionszahlungen am Schweizerischen Fiskus zu einer grossen Steuerersparnis führen 
würde. 
 
 
Als Zwischenergebnis ist damit festzuhalten, dass diese Art Steuerplanung weit 
über die Grenzen des Erlaubten geht und daher in der Konsequenz auf Stufe der F.-
Gesellschaft wegen Steuerumgehung erhebliche Nachsteuerforderungen (aufgrund bereits 
rechtskräftiger ordentlicher Veranlagungen) drohen. Somit stellt sich denn auch unvermeidlich 
die Frage ob der F. eine Steuerhinterziehung vorzuwerfen ist. 
 
 
5. 
a) 
Ergibt sich, gemäss § 146 Abs. 1 StG in der für den vorliegenden Fall 
massgeblichen Fassung des Basellandschaftlichen Steuergesetzes vom 1. Januar 1999 
(nachfolgend: aStG), innert 5 Jahren nach der rechtskräftigen Festsetzung der Steuer, dass 
diese zu niedrig veranlagt worden ist, so ist der zu wenig berechnete Betrag samt Zins als 
Nachsteuer zu entrichten. Unter Vorbehalt von § 147 Abs. 2 ist die Nachsteuer auch zu 
entrichten, wenn zu Unrecht gar keine Steuer erhoben worden ist. Liegt ein Verschulden des 
Steuerpflichtigen im Sinne des § 151 vor, so wird die Nachsteuer auf 10 Jahre zurück erhoben 
(Abs. 2). Die blosse Ansichtsänderung der Steuerbehörde oder die unrichtige Beurteilung einer 
ihr bekannten Tatsache begründet keine Nachsteuerpflicht. Eine Nachbesteuerung ist 
namentlich ausgeschlossen, wenn sich nachträglich der rechtskräftig geschätzte Wert eines 
Vermögensstückes als zu niedrig erweist (Abs. 3). 
 
 
 
Wer nach § 151 Abs. 1 aStG in seiner Steuererklärung oder im übrigen 
Verfahren zur Ermittlung der Steuer vorsätzlich oder grobfahrlässig unrichtige oder mangelhafte 
Angaben macht oder die Steuererklärung innerhalb der festgesetzten Frist nicht einreicht und 
infolgedessen gar nicht oder zu niedrig eingeschätzt wird, hat neben der Nachsteuer eine 
Busse (Strafsteuer) zu bezahlen. 
 
 
 
Nach § 166 aStG erlischt das Recht, ein Nach- und Strafsteuerverfahren 
einzuleiten, 10 Jahre nach Ablauf des Steuerjahres, für das der Steuerpflichtige nicht oder nicht 
vollständig veranlagt worden ist, für die nicht periodischen Steuern 10 Jahre nach Ablauf des 
Zeitpunktes, in dem die Steuerpflicht entstanden ist. 
 

 
 
Seite 19 
 
 
 
b) 
Der Tatbestand der Steuerverkürzung erfordert in objektiver Hinsicht, dass der 
Steuerpflichtige einen ungerechtfertigten Steuervorteil erlangt hat, weil die Veranlagungs-
behörde für Bestand und Umfang der Steuerpflicht wesentliche Tatsachen nicht gekannt hat 
und die Veranlagung aus diesem Grund zu Unrecht unterblieben oder rechtskräftig ungenügend 
ausgefallen ist. 
 
 
Vorausgesetzt wird zunächst, dass dem Gemeinwesen gegenüber dem 
hinterziehen-den, unbeschränkt oder beschränkt steuerpflichtigen Täter eine Steuerforderung 
zu-steht. Auf Grund der Tatsache, dass die Veranlagung des betreffenden Steuerpflichtigen 
unvollständig ausgefallen ist oder zu Unrecht unterblieben ist, hat das Gemeinwesen jedoch 
einen 
Steuerausfall 
erlitten. 
Dieser 
Verlust 
(bzw. 
die 
ihm 
zugrunde 
liegende 
unvollständige/unterbliebene 
Veranlagung) 
ist 
die 
Folge 
einer 
unzutreffenden 
Sachverhaltsfeststellung. 
Eine 
unvollständige 
Veranlagung 
ist 
möglich, 
weil 
der 
Veranlagungsbehörde falsche oder unvollständige Angaben (z.B. hinsichtlich Einkünfte oder 
Vermögenswerte des Steuerpflichtigen) vorliegen, auf welche sie sich bei der Veranlagung 
abstützt (vgl. Filli/Pfenninger-Hirschi in: Nefzger/Simonek/Wenk, Kommentar zum Steuergesetz 
des Kantons Basel-Landschaft, 151 N 6f.). 
 
 
Die Steuerverkürzung wird häufig mit der Steuerhinterziehung gleichgesetzt. Sie 
ist von Harmonisierungsrechts wegen als echtes Sonderdelikt ausgestattet. Somit kann nur die 
steuerpflichtige Person Täterin sein. Die Steuerverkürzung erfolgt, weil die steuerpflichtige 
Person ihre Mitwirkungspflicht nicht gehörig erfüllt hat. Es muss zu einem Steuerausfall 
kommen. Eine richtige Einschätzung ist im ordentlichen („offenen“ Einschätzungs- bzw. im 
Steuerjustiz-) Verfahren nicht mehr möglich, weil die entsprechenden Steuerperioden bereits 
rechtskräftig eingeschätzt sind. Mit der Voraussetzung, dass die zu tiefe Einschätzung bereits 
rechtskräftig geworden ist, unterscheidet sich auch die vollendete von der versuchten 
Steuerhinterziehung 
(vgl. 
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 
Kommentar 
zum 
Zürcher 
Steuergesetz, 3. A. Zürich 2013, § 235 N 26f.). 
 
 
c) 
Die Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen gebietet ihm alles zu tun, um eine 
voll-ständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen. Im Interesse der Praktikabilität und 
Rechtssicherheit wird diese Pflicht in verschiedenen gesetzlichen Verfahrenspflichten 
konkretisiert. Diese halten den Steuerpflichtigen an, seine tatsächlichen Verhältnisse 
darzustellen, Beweismittel für die Richtigkeit seiner Darstellung zu beschaffen oder 
Beweiserhebungen zu dulden (Zweifel in: Kommentar zum Schweizerischen Steuer-recht I/1, 
Art. 42 StHG N 3). 
 

 
 
Seite 20 
 
 
 
d) 
Auf der Stufe der Gesellschaft wird das Handeln des Organs nach Art. 55 des 
Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB) direkt der juristischen 
Person zugerechnet. 
 
 
Seit der Einführung der Unternehmensstrafbarkeit (Art. 102 des Schweizerischen 
Strafgesetzbuches vom 21. Dezember 1937 (StGB)) muss die Unternehmung eine 
Kriminalisierung gewärtigen, unabhängig davon, ob die Anlasstat durch ein Organ oder eine 
reine Hilfsperson begangen worden ist. Weiter ist die juristische Person u.U. für das 
entsprechende Handeln ihrer Organe zivilrechtlich verantwortlich, bzw. haftet neben diesen 
solidarisch. Da zwischen der juristischen Person und dem Organ eine Einheit besteht, 
entstehen (durch Organhandeln begründete) rechtliche Beziehungen direkt zwischen der 
juristischen Person und dem Dritten. Dies bedeutet jedoch nicht, dass die Organe dadurch der 
Verantwortlichkeit für ihr Tun enthoben werden. Vielmehr müssen diese „für ihr Verschulden“ 
auch persönlich einstehen (vgl. BSK ZGB I- Huguenin, Art. 55 N 8 ff.). 
 
 
e) 
Hinsichtlich des Mechanismus der durch die F. initiierten Verschiebung der 
Provisionszahlungen von der D. an die Liechtensteinische J., zwecks Umgehung der 
Schweizerischen Gewinnsteuer ist auf die unter Ziff. 5 ausgeführten Erwägungen zu verweisen. 
Die Umleitung der Provisionszahlungen von der D. an die J. ins Liechtensteinische Ausland 
hatte also einzig den Zweck dem Schweizerischen Fiskus den Zugriff auf das Steuersubstrat zu 
verwehren. Was die Erfüllung des objektiven Tatbestands der Steuerhinterziehung angeht, ist 
somit noch festzuhalten, dass hätte die F. die ihr zustehenden Provisionszahlungen der D. 
korrekt eingenommen und nicht an die J. umgeleitet, die Steuerforderung des Gemeinwesens 
weitaus höher ausgefallen wäre. Das Gemeinwesen erlitt somit einen Steuerausfall. Die 
ordentlichen Veranlagungen der Jahre 1999/2000 sind zudem rechtskräftig. Die Nachforderung 
der noch ausstehenden Steuern ist somit einzig in einem Nachsteuerverfahren möglich. Der 
objektive Tatbestand der Steuerhinterziehung ist demzufolge erfüllt (vgl. auch BGE Nr. 
2C.26/2007 vom 10. Oktober 2007, E. 5.1 mit weiteren Hinweisen; Entscheid des 
Steuergerichts [StGE] vom 25. Februar 2011, 510 10 47, E 5d, StGE vom 28. Mai 2010, 510 10 
14, E 4d, StGE vom 01. März 2013, 510 12 65, E. 2, www.bl.ch/steuergericht). 
 
 
f) 
Es bleibt noch die Überprüfung des Eventualantrags auf Aufrechnung von Fr. 
238‘239.--. Der Vertreter führt aus, die Relation zwischen dem an den jeweiligen „J.-Agenten“ 
ausbezahlten Lohn und der von der D. an die J. ausbezahlten Abschlussprovisionen könne in 
den Unterlagen des BUR für jeden einzelnen Fall nachvollzogen werden. Die Rekurrentin 
verfüge über keine Unterlagen, aus welchen sich für die fragliche Periode ein Durchschnitt 

 
 
Seite 21 
 
 
errechnen liesse bezüglich des Anteils des an die J.-Agenten ausbezahlten Provisionen im 
Verhältnis zu den von der D. für diese Geschäfte an die J. bezahlten Provisionen. 
 
 
Hierzu ist lediglich zu vermerken, dass gemäss Darstellung des Vertreters die 
Rekurrentin angeblich aufgrund des Ablaufs der zehnjährigen Aufbewahrungspflicht viele 
Unterlagen bereits vernichtet haben soll. Insofern ist es gar nicht möglich die 
Provisionszahlungen für jeden einzelnen Fall zu überprüfen. Im Weiteren konnte das Gericht 
nicht davon überzeugt werden, dass es die J.-Agenten in Tat und Wahrheit gegeben hat. Der 
Eventualantrag erweist sich daher als unbegründet und ist abzuweisen. 
 
 
6. 
a) 
Fraglich ist in subjektiver Hinsicht, ob der F. Vorsatz oder Fahrlässigkeit 
anzulasten ist. 
 
 
Vorsätzlich begeht eine Steuerhinterziehung, wer die Tat mit Wissen und Willen 
ausführt (Art. 18 Abs. 2 aStGB / Art. 12 Abs. 2 StGB). Der Vorsatz muss sich dabei auf alle 
objektiven Tatbestandsmerkmale beziehen. Der Steuerpflichtige oder zum Steuerabzug an der 
Quelle verpflichtete muss demnach zum einen wissen, dass er steuer- bzw. abzugspflichtig ist 
und er durch sein Verhalten einen ungerechtfertigten Steuervorteil erwirkt oder einen 
Quellensteuerabzug nicht bzw. nicht vollständig vornimmt, und zum anderen in Kenntnis 
dessen genau dies verwirklichen wollen. Dem Vorsatz gleichgestellt wird der Eventualvorsatz. 
Dieser liegt vor, wenn der Täter die Verwirklichung eines Tatbestandes zwar nicht mit Sicherheit 
voraussieht, aber für möglich hält und ihn für den Fall seines Eintritts billigt oder ihn in Kauf 
nimmt. 
Der 
Vorsatz 
ist 
durch 
die 
Steuerbehörde 
nachzuweisen. 
Nach 
ständiger 
Rechtsprechung des Bundesgerichts gilt der Nachweis des Vorsatzes bei der Steuerverkürzung 
als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass der Täter sich der Unrichtigkeit 
oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst war. Ist dieses Wissen erwiesen, so 
wird angenommen, dass der Täter auch mit Willen handelte, d.h. eine Täuschung der 
Steuerbehörden beabsichtigt und eine zu niedrige Veranlagung bezweckt oder zumindest in 
Kauf genommen hat (vgl. Filli/Pfenninger-Hirschi, a.a.O. 151 N 18f). 
 
 
b) 
Fahrlässig (Art. 18 Abs. 3 aStGB / Art. 12 Abs. 3 StGB) handelt, wer die Folge 
seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedenkt oder darauf nicht Rücksicht 
nimmt. Pflichtwidrig ist die Unvorsichtigkeit, wenn der Täter die Vorsicht nicht beobachtet, zu 
der er nach den Umständen und nach seinen persönlichen Verhältnissen verpflichtet ist. Der 
gegenüber dem Täter erhobene Vorwurf bezieht sich somit auf fehlende oder ungenügende 
Sorgfalt. Dem Beschuldigten sind die Umstände vorzuhalten, aus denen sich die 

 
 
Seite 22 
 
 
Pflichtwidrigkeit seines Verhaltens sowie Vorhersehbarkeit und Vermeidbarkeit des Erfolgs 
ergeben (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 235 N 53). Je nachdem, ob der Täter die 
mögliche Bedeutung seines Verhaltens bedacht hat, liegt bewusste oder unbewusste 
Fahrlässigkeit vor. An das Mass der im Steuerrecht geforderten Sorgfalt werden generell hohe 
Anforderungen gestellt. Im Einzelfall bestimmt sich die gebotene Sorgfalt danach, wie komplex 
der zu beurteilende steuerrechtliche Sachverhalt ist und wie "detailliert und klar die 
Steuerbehörde die Mitwirkung der dazu verpflichteten Person verlangt". Neben diesen 
Umständen (objektive Sorgfaltspflicht) sind jedoch auch die persönlichen Verhältnisse des 
Täters (subjektive Sorgfaltspflicht) zu beachten. Zu beurteilen ist, was ein gewissenhafter und 
besonnener Mensch mit den gleichen Kenntnissen und Fähigkeiten des Täters (z.B. hinsichtlich 
Bildung, geistige Fähigkeiten und berufliche Erfahrung) in der fraglichen Situation getan oder 
unterlassen hätte (vgl. Filli/Pfenninger-Hirschi, a.a.O. 151 N 20f.). 
 
 
c) 
Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung gilt der Nachweis des Vorsatzes 
als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass sich der Beschuldigte der 
Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst war. Ist dieses Wissen 
erwiesen, so muss angenommen werden, dass er auch mit Willen handelte, d.h. eine 
Täuschung der Steuerbehörden beabsichtigt und eine zu niedrige Veranlagung bezweckt 
(direkter Vorsatz) oder zumindest in Kauf genommen hat (Eventualvorsatz). Diese Vermutung 
lässt sich nicht leicht entkräften, weil in der Regel ein anderer Beweggrund für die Unrichtigkeit 
oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben nur schwer vorstellbar ist. Fahrlässig handelt 
der Steuerpflichtige demgegenüber, wenn er die Folgen seines Verhaltens aus pflichtwidriger 
Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht Rücksicht genommen hat. Pflichtwidrig ist die 
Unvorsichtigkeit, wenn der Steuerpflichtige die Vorsicht nicht beachtet, zu der er nach den 
Umständen und nach seinen persönlichen Verhältnissen verpflichtet ist (vgl. Art. 12 Abs. 3 
StGB; BGE 2A.182/2002 vom 25. April 2003, E.4.3). 
 
 
d) 
Vorliegend hat die F. in den hier zur Diskussion stehenden Jahren Erträge 
willentlich und wissentlich nicht deklariert. Die entsprechenden Vorbereitungshandlungen dafür, 
dass diese Erträge eben nicht deklariert werden mussten, also die Gründung der 
Liechtensteinischen J., der Abschluss des Vermittler-Vertrags zwischen der D. und der J., um 
die Erträge vertragsrechtlich der J. zufliessen zu lassen, bedurften doch eines erheblichen 
Zeitaufwandes, und der vorausgehenden Planung. Die F. hat demzufolge die Steuerverkürzung 
nicht nur lediglich in Kauf genommen, sondern ihr Ziel absichtlich über mehrere Jahre 

 
 
Seite 23 
 
 
konsequent verfolgt, um einer korrekten Besteuerung zu entgehen. Der subjektive Tatbestand 
der Steuerhinterziehung ist somit ebenfalls erfüllt. 
 
 
7. 
a) 
In seinem Rekurs machte der Vertreter geltend, die Erhebung einer Strafsteuer 
sei verjährt. Die Anwendung der verlängerten Frist für die Verfolgungsverjährung von 15 Jahren 
bei der Strafsteuer stelle eine echte Rückwirkung dar und sei unzulässig. 
 
 
b) 
Hinsichtlich der Verjährung ist zunächst zwischen Nachsteuerverfahren und 
Strafsteuerverfahren zu unterscheiden. 
 
 
Richtig ist die Feststellung des Vertreters, wonach altrechtlich das Recht, ein 
Nach- und Strafsteuerverfahren (das alte Recht nahm hier keine Differenzierung vor) 
einzuleiten, 10 Jahre nach Ablauf des Steuerjahres, für das der Steuerpflichtige nicht oder nicht 
vollständig veranlagt worden ist, erlosch (§ 166 aStG). Vorliegend leitete die Steuerverwaltung 
für die hier in Frage stehenden Steuerjahre 1999 und 2000 das Nach- und Strafsteuerverfahren 
mit Verfügung vom 9. November 2009 ein. Die Einleitung des Nachsteuerverfahrens ist somit 
nach altem (als auch im Übrigen nach neuem Recht, vgl. § 146 Abs. 2 StG, da sich diese 
Bestimmung in praktisch gleichem Wortlaut präsentiert) Recht für beide Steuerjahre rechtzeitig. 
 
 
Die Verjährung der Strafverfolgung ist im derzeit geltenden Recht in § 166 StG 
geregelt. Die Strafverfolgung wegen vollendeter Steuerhinterziehung verjährt danach 10 Jahre 
nach dem Ablauf der Steuerperiode, für die der Steuerpflichtige nicht oder unvollständig 
veranlagt wurde (Abs. 1). Die Verjährung wird durch jede Strafverfolgungshandlung gegenüber 
dem Steuerpflichtigen oder gegenüber den in § 153 genannten Personen unterbrochen. Die 
Unterbrechung wirkt sowohl gegenüber dem Steuerpflichtigen wie auch gegenüber diesen 
anderen Personen. Mit jeder Unterbrechung beginnt die Verjährungsfrist von neuem zu laufen; 
sie kann aber insgesamt nicht um mehr als die Hälfte ihrer ursprünglichen Dauer verlängert 
werden (Abs. 3). 
 
 
c) 
Bei den Verjährungsbestimmungen zur Strafverfolgung zeichnen sich mit den 
Anpassungsbestrebungen 
des 
Bundes 
einige 
Änderungen 
ab. 
Dabei 
sollen 
die 
Verjährungsfristen für die Strafverfolgung und die Sanktionen für Vergehen im Sinne des 
Allgemeinen Teils des Strafgesetzbuchs (AT StGB) nachgeführt werden. Im Weiteren sollen 
kleinere Anpassungen, die aufgrund der Rechtsprechung des Bundesgerichts notwendig 
geworden sind, vorgenommen werden (vgl. Botschaft zum Bundesgesetz über eine Anpassung 

 
 
Seite 24 
 
 
des DBG und des StHG an die Allgemeinen Bestimmungen des StGB vom 2. März 2012, BBl 
2012, S. 2869ff.). 
 
 
Was die heutige Gesetzeslage angeht, verhält es sich in Bezug auf die 
Strafverfolgung und damit hinsichtlich der Strafsteuern so, dass in § 166 Abs. 3 StG die 
absolute Verjährungsfrist auf 15 Jahre festgelegt wurde. Nach dem revidierten Art. 333 StGB, 
welcher 
am 
1. 
Januar 
2007 
in 
Kraft 
getreten 
ist, 
kommen 
die 
kantonalen 
Verjährungsbestimmungen jedoch nur noch eingeschränkt zur Anwendung. Die gesetzliche 
Formulierung wurde durch Art. 333 Abs. 6 StGB überholt. Art. 333 Abs. 6 StGB hat nämlich zur 
Folge, dass das bisherige System, mit relativen und absoluten Verjährungsfristen sowie der 
Möglichkeit, die Verjährung zu unterbrechen und ruhen zu lassen, durch eine von der jeweiligen 
Deliktskategorie abhängige einheitliche Verjährungsfrist abgelöst worden ist. Art. 333 Abs. 6 
StGB hat einen Umwandlungsschlüssel zum Inhalt, wonach u.a. die in anderen 
Bundesgesetzen - so z.B. im StHG - enthaltenen Verfolgungsverjährungsfristen für 
Übertretungen „um das Doppelte der ordentlichen Dauer erhöht“ werden. Dieser 
Umwandlungsschlüssel gilt seit dem 1. Oktober 2002 bis zur Anpassung in anderen 
Bundesgesetzen, d.h. sofort unmittelbar für das StHG (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A. Zürich 2013, § 242 N 2ff.). Die Verjährungsfrist 
konnte demnach für eine vollendete Steuerhinterziehung von 10 auf 20 Jahre verlängert 
werden. Das Bundesgericht erkannte hierin eine Ungereimtheit und korrigierte dies im Gebiet 
des Zoll- und Mehrwertsteuerrechts. Führt die Regelung von Art. 333 Abs. 6 StGB im 
Nebenstrafrecht dazu, dass für Übertretungen eine längere Verjährungsfrist als für Vergehen 
desselben Gesetzes gelten würde, reduziert sich die für die Übertretungen geltende 
Verjährungsfrist entsprechend (BGE 134 IV 328, E.2.1) Diese Rechtsprechung muss auch für 
die direkten Steuern Gültigkeit haben (vgl. BBl 2012, S. 2874). 
 
 
Soweit 
die 
Straftat 
ab 
dem 
1.10.2002 
(dem 
Inkrafttreten 
des 
Umwandlungsschlüssels) begangen wurde, kommen die Verjährungsfristen aufgrund des 
Umwandlungsschlüssels zur Anwendung. Für Straftaten, die vor dem 1. Oktober 2002 
begangen wurden, kommt übergangsrechtlich der Grundsatz der lex mitior zur Anwendung. 
Dies sind regelmässig die altrechtlichen Fristen. (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A. Zürich 2013, § 242 N 2ff., insb. N 9). 
 
 
d) 
Nun besteht im Kanton Basel-Landschaft die Problematik, dass die Tat im Jahre 
1999 und 2000 begangen worden ist, das Recht ab dem 1. Januar 2001 geändert hat und dass 
letzteres jedoch mit Einführung des Art. 333 StGB nur noch eingeschränkt zur Anwendung 
gelangt. Nach altem Recht (Geltung bis 31.12.2000) war die Verjährungsfrist nicht geregelt. 

 
 
Seite 25 
 
 
Nach neuem Recht (Geltung ab 01.01.2001) wurde die Verjährungsfrist auf 15 Jahre absolut 
beschränkt. 
Geht 
man 
nun 
von 
den 
Grundsätzen 
der 
Anwendbarkeit 
des 
Umwandlungsschlüssels aus, ist festzustellen, dass die hier vorgeworfene Straftat vor dem 1. 
Oktober 2002 begangen wurde und es somit bei der Anwendung des alten Rechts bleibt. Das 
alte Recht liess die Verfolgungsverjährung aber offen. Daher ist nach dem Grundsatz des lex 
mitior das neue Recht anwendbar, welches die absolute Verjährungsfrist unter Beachtung der 
bundesgerichtlichen Rechtsprechung immerhin auf 15 Jahre beschränkt. Insofern ist vorliegend 
von der Anwendung des neuen Rechts auszugehen, welches sich für die Pflichtige als das 
mildere erweist. 
 
 
Eine weitere Neuerung brachte die Revision des AT StGB wonach die 
Verfolgungsverjährung nicht eintritt, wenn vor Ablauf der Verjährungsfrist ein erstinstanzliches 
Urteil ergangen ist (vgl. Art. 333 Abs. 6 lit. d). Diese Regelung soll verhindern, dass eine 
Person, die in einem Strafverfahren ein Rechtsmittel einlegt, vor rechtskräftiger Beendigung des 
Verfahrens von einer (absoluten) Verjährung profitieren kann. Die Neuerung erhielt durch Art. 
333 Abs. 1 StGB auch für das Nebenstrafrecht im DBG und im StHG Geltung (vgl. BBl 2012, S. 
2874f.). 
 
 
8. 
Schliesslich ist der Grad des Verschuldens der F. festzusetzen. 
 
 
a) 
Gemäss der damaligen kantonalen Regelung in § 151 Abs. 2 aStG beträgt die 
Busse in der Regel das Doppelte der Nachsteuer. Sie kann bei leichtem Verschulden bis auf 
einen Drittel ermässigt, bei schwerem Verschulden bis auf das Dreifache erhöht werden. 
 
 
 
Die Strafzumessung gemäss § 155 aStG richtet sich nach der Schwere des 
Verschuldens, nach dem eingetretenen oder beabsichtigten Erfolg und nach den persönlichen 
Verhältnissen des Angeschuldigten. 
 
 
 
Sind die Widerhandlungen gemäss der damaligen Gesetzeslage im Sinne der §§ 
151-154 StG im Betrieb, bei der Vermögensverwaltung oder bei der Liquidation einer 
juristischen Person oder einer Personengesellschaft oder Vermögensmasse ohne juristische 
Persönlichkeit begangen worden, so sind die Geldbussen gegenüber der juristischen Person, 
Personengemeinschaft oder Vermögensmasse auszusprechen. Ihnen ist ein Verschulden der 
Direktoren, 
Geschäftsführer, 
Mitglieder 
der 
Verwaltungs- 
und 
Kontrollorgane, 
Vermögensverwalter und Liquidatoren anzurechnen, die für sie gehandelt haben oder nach den 

 
 
Seite 26 
 
 
gesetzlichen oder statutarischen Vorschriften oder den tatsächlichen Verhältnissen für die 
Erfüllung steuerlicher Verpflichtungen hätten sorgen müssen (§ 157 Abs. 1 aStG). 
 
 
b) 
Die strafrechtliche Verantwortlichkeit der juristischen Person ist im Steuerrecht 
bereits seit langem anerkannt. Werden mit Wirkung für eine juristische Person Steuern 
hinterzogen oder werden solche zu hinterziehen versucht, wird die juristische Person gebüsst 
(vgl. Thomas Hofer, Strafzumessung bei der Hinterziehung direkter Steuern, Zürich/St.Gallen 
2007, S. 140; vgl. hierzu auch Botschaft über die Steuerharmonisierung vom 25. Mai 1983, BBl 
1983, S. 70). 
 
 
Bei juristischen Personen ist nach geltendem Recht bezüglich des Verschuldens 
auf 
das 
Verhalten 
der 
Organe 
abzustellen. 
Die 
der 
juristischen 
Person 
wegen 
Steuerhinterziehung aufzuerlegende Busse ist grundsätzlich nach den Kriterien zu bemessen, 
die für die natürlichen Personen entsprechend ihrem Verschulden massgebend wären, wobei 
auf die persönlichen, insbesondere wirtschaftlichen Verhältnisse der Gesellschaft und nicht der 
handelnden natürlichen Personen abzustellen ist. Für die Strafzumessung ist unumgänglich, 
dass in objektiver und subjektiver Hinsicht das tatbestandsmässige Vorgehen bestimmter 
Organe sowie deren individuelles Verschulden im Einzelnen ermittelt und gesondert beurteilt 
wird. Dabei ist ihr Verhalten nach Massgabe ihrer jeweiligen Stellung und Einflüsse auf das 
steuerlich relevante Gebaren innerhalb der Unternehmung zu berücksichtigen. Bei der 
Strafzumessung sind nebst den persönlichen v.a. die wirtschaftlichen Verhältnisse der 
juristischen 
Person 
zum 
Zeitpunkt 
des 
Entscheids 
massgebend. 
Die 
Höhe 
der 
Unternehmensbusse wird mithin massgebend durch die Vermögenslage, den Umsatz und den 
Gewinn des Unternehmens beeinflusst. Die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit richtet sich nach 
Massgabe der Steuerbilanz. Im Weiteren sollten bei der Bussenbemessung nicht zwingend 
betriebsnotwendige Aufwendungen, wie übermässige Abschreibungen, geldwerte Leistungen, 
übersetzte Saläre an die verantwortlichen Organe, gemeinnützige Zuwendungen oder 
geschäftsmässig nicht begründete Forderungsverzichte gewinnerhöhend angerechnet werden, 
selbst wenn diese steuerrechtlich anerkannt sind. Die juristische Person soll die Wirkung der 
Strafe in wirtschaftlicher und persönlicher Hinsicht spüren müssen. Das betrifft v.a. die 
verantwortlichen Organe und weniger die Belegschaft. 
 
 
Bei schwerem Verschulden kann die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit gerade bei 
juristischen Personen schwer ins Gewicht fallen. Der Tragbarkeit der finanziellen Forderungen 
mit Nachsteuern und Bussen ist grosse Aufmerksamkeit zu schenken (vgl. Thomas Hofer, 
a.a.O., S. 145ff.). 
 

 
 
Seite 27 
 
 
 
c) 
Ausgangspunkt für die Beurteilung der Strafzumessung ist die von der 
Steuerverwaltung verfügte Busse in Höhe von 150 % der Nachsteuer. Angesichts der Tatsache, 
dass es sich vorliegend nicht lediglich um eine Steuerhinterziehung „en passant“ handelt und es 
wie bereits dargestellt, einiger Rechtshandlungen und Überlegungen bedurfte, das 
Steuersubstrat ausser Landes zu schaffen, ist die von der Steuerverwaltung festgesetzte 
Bussenhöhe nicht weiter zu beanstanden. Die Höhe des hinterzogenen Betrages und der 
absichtliche Einsatz eines Konstrukts mit einer liechtensteinischen Anstalt, was als schweres 
Verschulden zu qualifizieren ist, rechtfertigt die verfügte Strafsteuer. Selbst die Auferlegung 
einer höheren Busse wäre angesichts der guten finanziellen Lage der Gesellschaft sowie der 
überaus hohen Summe der hinterzogenen Steuer durchaus vertretbar gewesen. Insofern 
erübrigt sich eine Auseinandersetzung darüber, ob die Busse reduziert werden muss oder nicht, 
da sich dafür keine sachlich gerechtfertigten Reduktionsgründe finden lassen. Bei einem 
maximalen Strafrahmen von 300 % der Nachsteuer ist davon auszugehen, dass die lange 
Verfahrensdauer bei der verfügten Strafsteuer von 150 % der Nachsteuer hinreichend 
berücksichtigt worden ist. 
 
Der Rekurs erweist sich demnach als unbegründet und ist vollumfänglich abzuweisen. 
 
 
9. 
Entsprechend dem Ausgang des Verfahrens sind der Rekurrentin Verfahrenskosten in 
Höhe von Fr. 1'000.-- aufzuerlegen (§ 130 StG i.V.m. § 20 Abs. 1 und 3 des Gesetzes vom 16. 
Dezember 1993 über die Verfassungs- und Verwaltungsprozessordnung [VPO]) und es ist ihr 
keine Parteientschädigung zuzusprechen. 
 

 
 
Seite 28 
 
 
Demgemäss w i r d e r k a n n t : 
 
://: 1. 
Die Einsprache gegen die Verfügung des Präsidenten des Steuergerichts vom 3. 
Januar 2014 wird abgewiesen. 
 
2. 
Die weiteren Verfahrensanträge vom 20. Februar 2014 werden i. S. der Erwägungen 
abgewiesen. 
 
3. 
Der Rekurs wird vollumfänglich abgewiesen. 
 
4. 
Der Rekurrentin werden gemäss § 130 StG i.V.m. § 20 VPO die Verfahrenskosten in 
der Höhe von Fr. 1‘000.-- (inkl. Auslagen von pauschal Fr. 100.--) auferlegt, welche mit 
dem bereits geleisteten Kostenvorschuss verrechnet werden. 
 
5. 
Mitteilung an den Vertreter, für sich und zhd. der Rekurrentin (2), die Gemeinde E. (1) 
und die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft (3). 
 
 
Vorsitzender: 
 
 
 
 
 
Dr. P. Leumann 
Gerichtsschreiberin: 
 
 
 
 
 
I. Wissler