bger · 9C_352/2025 · 2025-10-11 · fr
Impôts cantonaux et communaux du canton de Vaud et impot fédéral direct, périodes fiscales 2017-2018,
Finances publiques & droit fiscal


Bundesgericht

Tribunal fédéral

Tribunale federale

Tribunal federal

9C_352/2025

Arrêt du 11 octobre 2025

IIIe Cour de droit public

Composition

MM. et Mme les Juges fédéraux

Stadelmann, Juge présidant, Parrino et Bollinger.

Greffier : M. Bürgisser.

Participants à la procédure

1. A.A.________,

2. B.A.________,

recourants,

contre

Administration cantonale des impôts du canton de Vaud,

route de Berne 46, 1014 Lausanne,

intimée.

Objet

recours contre l'arrêt du Tribunal cantonal du canton de Vaud du 20 mai 2025 (FI.2024.0034).

Faits :

A.

A.a.
A.A.________ et B.A.________ (ci-après: les contribuables) sont mariés. A.A.________ a quitté la Suisse le 1er janvier 2015 pour s'établir à U.________ et son épouse est demeurée domiciliée à V.________ (canton de Vaud). Ils sont imposés conjointement, avec un domicile distinct.

A.A.________ est titulaire de la raison individuelle (inscrite au registre du commerce) "C.________", qui exploite une fiduciaire dont les locaux se situent à W.________. B.A.________ y est employée à temps partiel. Le contribuable est également l'administrateur et l'unique actionnaire de D.________ SA (ci-après: la société), sise à W.________. La société a employé A.A.________ au taux d'activité de 50 % en 2017. Le contribuable a également fondé avec E.________ le groupe F.________, qui intègre diverses sociétés en Suisse et à l'étranger.

A.b.
Après que l'Office d'impôt G.________ (ci-après: l'office d'impôt) a adressé aux contribuables le 11 mars 2019 une taxation d'office pour l'impôt fédéral direct (ci-après: IFD) et l'impôt cantonal et communal (ci-après: ICC) de l'année 2017, les contribuables ont formé réclamation en joignant une déclaration d'impôt.

Le 9 mai 2019, l'office d'impôt a requis la production de diverses pièces et a demandé des clarifications notamment sur le salaire versé par D.________ SA, l'évolution du compte courant actionnaire auprès de cette société et le bilan de la raison individuelle au 31 décembre 2017. Il a également demandé les justificatifs de paiement d'intérêts passifs privés.

Par courriel du 15 mai 2019, le contribuable a indiqué à l'office d'impôt ne pas avoir établi les comptes de la raison individuelle qui serait "en sommeil" et a fourni certaines explications sans toutefois avoir transmis les documents réclamés. En ce qui concernait les intérêts passifs, il a indiqué que ceux-ci seraient versés dans le courant du mois d'août 2019, lors du passage du créancier H.________ en Europe.

Le 6 janvier 2020, l'Office d'impôt a sommé les contribuables de transmettre les pièces requises le 9 mai 2019, avec l'avertissement que les éléments imposables seraient évalués d'office s'ils ne donnaient pas suite à cette demande.

Les contribuables ont déposé leur déclaration fiscale de l'année 2018. L'office d'impôt a procédé à la taxation des époux A.A.________ et B.A.________ pour l'IFD et l'ICC de la période fiscale 2018 par décision du 18 novembre 2022, laquelle a été annulée et remplacée par celle du 29 novembre 2022. Les contribuables ont formé réclamation.

Le 13 janvier 2024, les contribuables ont remis des extraits de compte relatifs à l'activité indépendante de A.A.________, sans toutefois produire les autres pièces dont la production était demandée par l'office d'impôt.

A.c.
Par décision sur réclamation du 6 février 2024, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'Administration fiscale) a partiellement admis les réclamations. Elle a modifié la décision de taxation d'office du 11 mars 2019 relative à la période fiscale 2017, en fixant le revenu imposable IFD à 383'500 fr. (au taux de 378'200 fr.), le revenu ICC à 385'500 fr. (au taux de 191'200 fr.) et la fortune imposable à 2'514'000 fr. (au taux de 14'012'200 fr.). Elle a en outre fixé les amendes pour violation des obligations de procédure à 4'000 fr. pour l'IFD et à 8'000 fr. pour l'ICC. Pour l'année fiscale 2018, l'Administration fiscale a modifié la décision de taxation du 8 avril [recte: 29 novembre] 2022 en fixant le revenu imposable IFD à 167'700 fr. (au taux de 186'900 fr.), le revenu ICC à 168'500 fr. (au taux de 85'100 fr.) et la fortune imposable à 2'652'000 fr. (au taux de 16'756'000 fr.).

B.

Statuant par arrêt du 20 mai 2025, le Tribunal cantonal du canton de Vaud, Cour de droit administratif et public, a rejeté le recours des contribuables et a confirmé la décision sur réclamation du 6 février 2024.

C.

Agissant par un "recours", A.A.________ et B.A.________ sollicitent en substance "le renvoi du dossier fiscal des périodes 2017 et 2018 auprès des autorités de taxation pour réexamen du dossier".

Considérant en droit :

1.

1.1.
L'arrêt attaqué a été rendu en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (
art. 86 al. 1 let
. d et al. 2 LTF), dans une cause de droit public (
art. 82 let. a LTF
) qui ne tombe pas sous le coup des exceptions de l'
art. 83 LTF
. La voie du recours en matière de droit public est donc ouverte (cf. aussi
art. 146 LIFD
[RS 642.11] et 73 al. 1 LHID [RS 642.14]). Il y a donc lieu d'entrer en matière, sous réserve de ce qui suit.

1.2.
Les recourants ne prennent pas de conclusion formelle à l'encontre de l'arrêt cantonal, étant rappelé que le recours en matière de droit public se caractérise comme un recours en réforme (
art. 107 al. 2 LTF
). On comprend toutefois à la lecture de leur mémoire qu'ils demandent, pour l'IFD et l'ICC des années 2017 et 2018, que le contribuable ne soit imposé que de manière limitée, que le salaire perçu de D.________ SA ne soit pas pris en compte à titre de revenu et que les intérêts passifs à hauteur de 32'000 fr. puissent être déduits (sur l'interprétation des conclusions à la lumière de la motivation du recours, cf.
ATF 133 II 409
consid. 1.4.1; arrêt 9C_192/2024 du 3 juillet 2024 consid. 1.3). Dans cette mesure, il y a lieu d'entrer en matière sur le recours, les autres conditions de recevabilité étant remplies.

2.

2.1.
D'après l'
art. 106 al. 1 LTF
, le Tribunal fédéral applique le droit d'office. Il examine en principe librement l'application du droit fédéral ainsi que la conformité du droit cantonal harmonisé et de sa mise en pratique par les instances cantonales aux dispositions de la LHID (cf.
ATF 150 II 346
consid. 1.5.2; arrêt 2C_826/2015 du 5 janvier 2017 consid. 2, non publié in
ATF 143 I 73
).

En vertu de l'
art. 106 al. 2 LTF
, le Tribunal fédéral ne connaît de la violation des droits fondamentaux que si ce moyen est invoqué et motivé par la partie recourante, c'est-à-dire s'il a été expressément soulevé et exposé de manière claire et détaillée (
ATF 148 I 127
consid. 4.3;
147 IV 453
consid. 1;
143 IV 500
consid. 1.1).

2.2.
Le Tribunal fédéral conduit son raisonnement juridique sur la base des faits constatés par l'autorité précédente (
art. 105 al. 1 LTF
), hormis dans les cas prévus à l'
art. 105 al. 2 LTF
. Selon l'
art. 97 al. 1 LTF
, le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte - notion qui correspond à celle d'arbitraire (
art. 9 Cst.
) - ou en violation du droit au sens de l'
art. 95 LTF
et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (
ATF 150 II 346
consid. 1.6 et les références).

3.

Le litige porte sur l'imposition des recourants pour l'IFD et l'ICC des années fiscales 2017 et 2018.

4.

La juridiction cantonale a exposé de manière complète les dispositions légales et principes jurisprudentiels applicables, notamment concernant l'assujettissement limité (cf.
art. 5 al. 1 let. a LIFD
;
art. 4 al. 2 LHID
; art. 5 al. 1 let. a de la loi vaudoise sur les impôts directs cantonaux du 4 juillet 2000 [LI; rs/VD 642.11]), l'imposition du revenu et le moment de sa réalisation (
art. 16 al. 1 LIFD
, 7 al. 1 LHID et 19 al. 1 LI), la déduction des intérêts passifs (
art. 33 al. 1 let. a LIFD
et 37 al. 1 let. a LI) ainsi que le fardeau de la preuve en matière fiscale (cf.
art. 8 CC
;
146 II 6
consid. 4.2). Il suffit d'y renvoyer (cf.
art. 109 al. 3 LTF
).

5.

5.1.

5.1.1.
Le Tribunal cantonal a tout d'abord considéré que les recourants disposaient de deux domiciles distincts (le contribuable résidant à l'étranger et la contribuable résidant dans le canton de Vaud) et que l'union conjugale, en dépit de l'existence de domiciles distincts, était intacte. Dans ces circonstances, les époux devaient être imposés conjointement, leurs revenus et fortune devant par conséquent être additionnés. Les recourants ne contestaient par ailleurs pas que les conditions d'assujettissement, illimité pour la contribuable (cf.
art. 3 LIFD
;
art. 3 LHID
; art. 3 LI) et limité au revenu de l'activité lucrative dépendante pour le contribuable, fussent réalisées.

5.1.2.
Les recourants se méprennent lorsqu'ils affirment que la cour cantonale n'aurait pas pris en compte le domicile à l'étranger (soit en I.________) du contribuable. En effet, ainsi que cela ressort des constatations et du raisonnement des premiers juges sur ce point, l'imposition du recourant se limite au revenu provenant de son activité dépendante (et ont donc confirmé son imposition limitée). Par ailleurs, leur critique concernant l'assujettissement illimité de la recourante tombe à faux, puisque les juges ont considéré à bon droit qu'il était donné en raison de son domicile dans le canton de Vaud. On peut donc renvoyer à la motivation de l'arrêt cantonal sur cet aspect du litige (cf.
art. 109 al. 3 LTF
).

5.2.

5.2.1.
Au sujet de l'activité dépendante du contribuable, le Tribunal cantonal a retenu que celui-ci avait droit à une rémunération de 210'628 fr. en 2017 pour son activité de CEO de la société (taux d'activité de 50 %). Ces indications avaient été consignées dans le certificat de salaire établi par la société. Au sujet de l'argumentation des recourants selon laquelle le salaire de l'année 2017 n'aurait pas été versé (en raison notamment du surendettement de la société) et bien qu'il ait été comptabilisé dans les charges de la société, les juges précédents ont retenu qu'à la lecture des pièces figurant au dossier, il n'était pas possible de déterminer avec certitude si l'exécution de la créance paraissait certaine.

Toutefois et pour les juges cantonaux, les recourants n'avaient pas produit, alors que l'office d'impôt l'avait expressément requis, le détail des rapports financiers existant entre le contribuable et la société. En particulier, ils n'avaient pas donné suite à la requête tendant à la production du compte courant actionnaire, étant précisé que l'intéressé était l'unique actionnaire et administrateur de la société et que donc, ces documents étaient aisément accessibles pour lui. Pour les premiers juges, la production de ces pièces aurait permis à l'intimée d'examiner l'existence d'une éventuelle prétention ferme du recourant à obtenir le versement de son salaire d'une part, et de déterminer si l'intéressé avait procédé à des retraits sur son compte courant actionnaire d'autre part. En l'occurrence, on ne pouvait exiger de l'autorité fiscale qu'elle produisît une preuve stricte de la réalisation du salaire litigieux lorsque, comme en l'espèce, les recourants avaient manqué à leur obligation de collaborer. En se fiant au contenu des certificats de salaire, l'intimée avait réuni suffisamment d'indices démontrant l'existence d'une créance de salaire du recourant. Les contribuables n'établissaient par ailleurs pas que la société en cause avait dû procéder à un assainissement, ni encore qu'un avis au juge avait été effectué. Faute pour les recourants d'avoir démontré que l'exécution de la créance liée au salaire fût incertaine, le Tribunal cantonal a considéré que le revenu avait bien été réalisé lorsque la prestation de travail avait été fournie par l'intéressé en 2017 et en 2018.

5.2.2.
Les recourants ne démontrent aucune violation du droit par la cour cantonale en se limitant à alléguer que l'intimée "n'a [pas] cherché à investiguer" et qu'elle "s'est limitée à demander la production du compte courant actionnaire alors qu'[elle] avait accès à ces informations directement [du service] des personnes morales"; il appartenait en effet à l'intéressé, comme l'a retenu à bon droit le Tribunal cantonal, de fournir les documents requis en application de son devoir de collaborer. Par ailleurs, le fait que le recourant indique en instance fédérale qu'il avait refusé de procéder à un abandon de créance en lien avec les créances salariales litigieuses ne peut que corroborer le raisonnement des juges cantonaux sur la réalisation du revenu.

Les recourants affirment en outre en vain que des investisseurs auraient "refusé les comptes sociaux [de la société] en demandant [...] l'extourne des salaires du CEO" et qu'une telle condition était subordonnée au soutien financier futur de ces investisseurs, puisqu'ils ne produisent aucune pièce comptable qui permettrait de vérifier leurs allégations. À cet égard, les extraits de procès-verbaux de l'assemblée générale de la société auxquels ils se réfèrent ne leur sont d'aucun secours car ils ne concernent que les exercices 2015 et 2016 et ne sont donc pas pertinents pour les périodes fiscales en cause; il ne suffit en effet pas d'affirmer, comme le font les recourants, que les procès-verbaux des années 2017 et 2018 seraient "identiques" à ceux des années précédentes.

Il n'y a pas ailleurs pas lieu d'examiner plus avant les affirmations des recourants en lien avec le traitement de la créance qu'ils détiennent contre la société, puisqu'ils ne s'en prennent pas à l'arrêt cantonal mais uniquement au raisonnement de l'autorité de taxation qu'elle a développé à l'occasion de la procédure qui s'est déroulée devant elle. Il ne s'agit en effet pas d'une argumentation topique, ce qui la rend irrecevable (cf. l'
art. 42 al. 2 LTF
;
ATF 142 I 155
consid. 4.4.2).

5.3.

5.3.1.
Quant à la déduction des intérêts passifs qui seraient dus selon les recourants à H.________ à hauteur 32'000 fr., la cour cantonale a retenu en substance qu'ils n'avaient fourni aucune pièce (document contractuel ou preuve des versements) permettant d'établir l'existence du prêt litigieux et de connaître l'échéance des intérêts, respectivement leur exigibilité. De plus, le flou entourant la conclusion du contrat de prêt et les conditions du paiement des intérêts autorisait l'Administration fiscale à considérer que la déductibilité des intérêts devait être subordonnée à la démonstration de leur paiement effectif. Or les seules quittances versées au dossier par les recourants ne permettaient de documenter qu'un premier versement en espèces en 2019 (intérêts dus pour l'année 2015), soit postérieurement aux périodes fiscales litigieuses.

Les juges précédents ont également retenu que l'intimée était en droit de considérer que les déclarations versées au dossier étaient peu crédibles; la seule quittance, signée de surcroît par une autre personne que le créancier, ne permettait pas de retenir que les recourants avaient établi avec un degré suffisant de vraisemblance le paiement des intérêts dont ils requéraient la déduction, et ce d'autant plus que le créancier supposé résidait au J.________ (soit un pays avec lequel la Suisse n'avait signé aucun accord d'entraide en matière administrative). Dans ces circonstances, il appartenait aux recourants de documenter, en principe au moyen d'une preuve bancaire, les versements allégués. L'audition du créancier ne permettrait pas de parvenir à un autre résultat, puisque l'existence de preuve bancaire des versements était en l'occurrence nécessaire. En conséquence, procédant à une appréciation anticipée des preuves, le Tribunal cantonal a refusé la mesure d'instruction demandée par les contribuables, à savoir l'audition du créancier.

5.3.2.
Les recourants soutiennent que le créancier ne pourrait pas ouvrir un compte bancaire en Suisse et qu'une "solution a été trouvée par le versement en cash [au père du créancier] et contre quittance", de sorte que la déduction devrait être admise. Une telle argumentation ne permet pas cependant de remettre en cause le raisonnement convaincant de la juridiction cantonale, selon lequel la preuve stricte du paiement des intérêts au créancier pouvait être exigée et que la seule quittance, signée par une autre personne que le créancier, ne permettait pas de retenir que les recourants avaient établi avec un degré suffisant de vraisemblance le paiement des intérêts dont ils demandaient la déduction. Les recourants ne démontrent par ailleurs pas que la juridiction cantonale aurait refusé à tort l'audition du créancier par une appréciation anticipée des preuves arbitraire, en se limitant uniquement à alléguer que leur droit d'être entendu aurait été "violé"; cela n'est en effet pas suffisant eu égard des exigences de motivation de l'
art. 106 al. 2 LTF
(cf. consid. 2.1 supra). Vu le grief manifestement mal fondé, on peut également renvoyer au raisonnement du Tribunal cantonal sur cet aspect du litige (cf.
art. 109 al. 3 LTF
).

6.

Dans la mesure où il est recevable, le recours est rejeté tant en matière d'IFD que d'ICC conformément à la procédure prévue à l'
art. 109 al. 2 let. a LTF
.

Vu l'issue du litige, les recourants, qui succombent, doivent supporter les frais judiciaires, solidairement entre eux (
art. 66 al. 1 et 5 LTF
). Il n'est pas alloué de dépens (68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.

Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable en tant qu'il porte sur l'impôt fédéral direct des années 2017 et 2018.

2.

Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable en tant qu'il porte sur l'impôt cantonal et communal des années 2017 et 2018.

3.

Les frais judiciaires, arrêtés à 4'000 fr., sont mis à la charge des recourants solidairement entre eux.

4.

Le présent arrêt est communiqué aux parties, au Tribunal cantonal du canton de Vaud, Cour de droit administratif et public, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lucerne, le 11 octobre 2025

Au nom de la IIIe Cour de droit public

du Tribunal fédéral suisse

Le Juge présidant : Stadelmann

Le Greffier : Bürgisser