bger · 9C_555/2025 · 2026-06-25 · de
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2021,


Bundesgericht

Tribunal fédéral

Tribunale federale

Tribunal federal

9C_555/2025

Urteil vom 25. Juni 2026

III. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung

Bundesrichterin Moser-Szeless, Präsidentin,

Bundesrichter Parrino, Beusch,

Gerichtsschreiberin Nünlist.

Verfahrensbeteiligte

A.________,

vertreten durch weber schaub & partner ag,

Beschwerdeführer,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich, Rechtsdienst, Bändliweg 21, 8090 Zürich,

Beschwerdegegner.

Gegenstand

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 20. August 2025 (SB.2025.00038, SB.2025.00039).

Sachverhalt:

A.

A.a.
A.________ betreibt unter der Firma Zentrum B.________ eine ärztliche Praxis in U.________/ZH. Darüber hinaus ist er in Deutschland, wo er ebenfalls eigene Praxisstandorte unterhält, selbständig erwerbstätig. Seine Schriften hat er in V.________/GR, hinterlegt. Im Bündner Steuerregister ist er lediglich als beschränkt steuerpflichtig aufgrund von Liegenschaftsbesitz erfasst worden, nachdem gemäss seinen Angaben die dortige Liegenschaft zumindest bis Mitte 2022 unbewohnbar war. Für die Steuerperiode 2020 nahm das Kantonale Steueramt Zürich an, dass sich das Hauptsteuerdomizil von A.________ in U.________/ZH befindet. Auf dieser Grundlage erfolgte bei der direkten Bundessteuer eine Veranlagung mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 1'027'500.- (zum Satz von Fr. 1'669'500.-) und bei den Staats- und Gemeindesteuern eine Einschätzung mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 1'026'600.- (zum Satz von Fr. 1'668'100.-) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 164'000.- (zum Satz von Fr. 1'362'000.-). Diese Schätzungen erfolgten mangels Einreichung einer Steuererklärung durch A.________ und basierten auf pflichtgemässem Ermessen hinsichtlich der Einkünfte aus selbständiger Haupterwerbstätigkeit, Wertschriftenvermögen, Guthaben sowie bestehenden Verbindlichkeiten.

A.b.
Trotz öffentlicher Aufforderung vom 15. Juli 2021, die im Amtsblatt des Kantons Zürich am 7. Januar sowie 7. März 2022 publiziert wurde, sowie einer gesonderten individuellen Mahnung vom 18. Januar 2023 unterliess es A.________, die Steuererklärung für das Jahr 2021 einzureichen. Folglich wurde er nach pflichtgemässem Ermessen mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 1'200'000.- (zum Satz von Fr. 1'800'000.-) für die direkte Bundessteuer 2021 veranlagt sowie mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 1'200'000.- (zum Satz von Fr. 1'800'000.-) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 200'000.- (zum Satz von Fr. 1'400'000.-) für die Staats- und Gemeindesteuern 2021 eingeschätzt. Das Kantonale Steueramt ging dabei, wie bereits im Vorjahr, davon aus, dass das Hauptsteuerdomizil von A.________ im Kanton Zürich liegt (Einschätzungsentscheid und Veranlagungsverfügung vom 8. August 2024).

A.c.
Auf die gegen die Einschätzung bzw. Veranlagung erhobene Einsprache trat das Kantonale Steueramt mit Entscheid vom 20. September 2024 nicht ein. Mit Entscheid vom 18. März 2025 wies das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich die gegen den Einspracheentscheid erhobenen Rechtsmittel ab, soweit es darauf eintrat.

B.

Die dagegen erhobene Beschwerde wies das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich mit Urteil vom 20. August 2025 ab.

C.

Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragt A.________, die Veranlagung und die Einschätzung seien aufgrund offensichtlicher Unrichtigkeit aufzuheben. Das steuerbare Einkommen sei auf Fr. 353'000.- festzusetzen. Eventualiter sei die Angelegenheit an eine Vorinstanz zurückzuweisen, subeventualiter seien Veranlagung und Einschätzungsentscheid für nichtig zu erklären.

Erwägungen:

1.

Die Beschwerde richtet sich gegen einen Endentscheid einer letzten kantonalen Instanz in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a, Art. 83 e contrario,
Art. 86 Abs. 1 lit. d und
Art. 90 BGG
) und wurde vom legitimierten Beschwerdeführer (
Art. 89 Abs. 1 BGG
) fristgerecht eingereicht (
Art. 100 Abs. 1 BGG
).

2.

2.1.
Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann unter anderem eine Rechtsverletzung nach
Art. 95 und 96 BGG
gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (
Art. 106 Abs. 1 BGG
). Es prüft die Anwendung des harmonisierten kantonalen Steuerrechts gleich wie Bundesrecht mit freier Kognition, jene des nicht-harmonisierten, autonomen kantonalen Rechts hingegen bloss auf Verletzung des Willkürverbots und anderer verfassungsmässiger Rechte (
BGE 150 II 346
E. 1.5.2;
143 II 459
E. 2.1). Mit freier Kognition ist zu prüfen, ob das kantonale Recht mit dem Bundesrecht, namentlich dem StHG (SR 642.14), vereinbar ist (Urteile 9C_335/2023 vom 26. Oktober 2023 E. 2.2, nicht publ. in:
BGE 150 I 1
, aber in: StE 2024 B 44.11 Nr. 17; 9C_678/2021 vom 17. März 2023 E. 2.2, nicht publ. in:
BGE 149 II 158
, aber in: StE 2023 B 72.13.1 Nr. 4). In Bezug auf die Verletzung der verfassungsmässigen Rechte und von kantonalem Recht gilt nach
Art. 106 Abs. 2 BGG
eine gesteigerte Rüge- und Substanziierungspflicht (
BGE 150 II 346
E. 1.5.3
;
147 I 73
E. 2.1;
143 II 283
E. 1.2.2).

2.2.
Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (
Art. 105 Abs. 1 BGG
;
BGE 147 V 124
E. 1.1). Die vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellungen können von Amtes wegen oder auf Rüge hin berichtigt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von
Art. 95 BGG
beruhen und wenn zudem die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang entscheidend sein kann (
Art. 105 Abs. 2 und
Art. 97 Abs. 1 BGG
;
BGE 147 I 73
E. 2.2;
147 V 16
E. 4.1.1). "Offensichtlich unrichtig" ist mit "willkürlich" gleichzusetzen (zum Ganzen:
BGE 150 II 346
E. 1.6).

2.3.
Gemäss
Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG
haben Rechtsschriften unter anderem die Begehren und deren Begründung zu enthalten, wobei in der Begründung in gedrängter Form darzulegen ist, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt.
Art. 95 ff. BGG
nennen dabei die zulässigen Rügegründe. Eine qualifizierte Rüge- und Begründungspflicht besteht, soweit die Verletzung von Grundrechten geltend gemacht wird; solche Rügen müssen in der Beschwerde präzise vorgebracht und begründet werden (
Art. 106 Abs. 2 BGG
;
BGE 150 II 346
E. 1.5.3).

3.

3.1.
Streitig und zu prüfen ist einzig, ob die Vorinstanz Recht verletzt hat, indem sie - durch Abweisung der gegen das Urteil der Unterinstanz geführten Beschwerde - das Nichteintreten des Beschwerdegegners auf die gegen die Ermessenseinschätzung respektive -veranlagung vom 8. August 2024 erhobene Einsprache bestätigt hat. Die diesbezüglich massgebenden Rechtsgrundlagen hat die Vorinstanz zutreffend dargelegt. Darauf wird verwiesen (
Art. 109 Abs. 3 BGG
).

3.2.
Insoweit der Beschwerdeführer beantragt, die Veranlagung und die Einschätzung seien aufgrund offensichtlicher Unrichtigkeit aufzuheben und das steuerbare Einkommen sei auf Fr. 353'000.- festzusetzen, bewegen sich die Anträge ausserhalb des Streitgegenstands (E. 3.1). Auf sie ist nicht einzutreten.

4.

4.1.
Die Vorinstanz hat im Wesentlichen erwogen, die Beurteilung der Eintretensfrage richte sich ausschliesslich nach der vorliegenden Einsprache nebst den beigebrachten Unterlagen. Es stehe fest, dass der Beschwerdeführer mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 1'200'000.- (zum Satz von Fr. 1'800'000.-) eingeschätzt bzw. veranlagt worden sei, während die im Einspracheverfahren nachgereichte Buchhaltung des Zentrums B.________ für das Jahr 2021 lediglich einen Gewinn von rund Fr. 353'000.- ausweise. Gemäss der Berechnungsmitteilung vom 13. April 2022 habe der Beschwerdeführer für das Jahr 2019 ein Vermögen in Form von Wertschriften und Guthaben in der Höhe von Fr. 830'000.- deklariert. Im Jahr 2020 habe er darüber hinaus allein in U.________/ZH einen Jahresgewinn von Fr. 1'029'074.91 sowie in Deutschland einen weiteren von Fr. 563'644.30 erzielt. Nach dem gewöhnlichen Lauf der Dinge und der allgemeinen Lebenserfahrung sei davon auszugehen, dass ein kontinuierlicher Vermögenszuwachs regelmässig Ausdruck eines wirtschaftlichen Fortkommens sei. In umgekehrten Konstellationen wäre zu erwarten, dass die steuerpflichtige Person dem umgehend entgegentreten und die tatsächlichen Verhältnisse gegenüber der Steuerbehörde darlegen würde. Unter diesen Umständen sei es nicht zu beanstanden, dass der Beschwerdegegner im vorliegenden Fall von einem Einkommens- und Vermögenszuwachs ausgegangen sei. Mangels Einreichung einer vollständigen Steuererklärung einschliesslich sämtlicher Belege (oder einer anderweitig gleichwertigen Be-gründung) bleibe ungewiss, ob neben den genannten Einkünften weitere Einnahmequellen oder Vermögenszuflüsse bestünden.

Massgeblich für die Beurteilung, ob auf die Einsprache eingetreten werde, sei allein deren Inhalt samt den vorgelegten Dokumenten, in denen die Steuerhoheit des Kantons Zürich nicht in Zweifel gezogen worden sei. Die erstmalige Bestreitung der unbeschränkten Steuerhoheit des Kantons Zürich - zunächst vor dem Steuerrekursgericht und anschliessend vor dem Verwaltungsgericht - vermöge daher an der bisherigen Würdigung nichts zu ändern.

Darüber hinaus würden jegliche Angaben zu den familiären Verhältnissen des Beschwerdeführers, zu Ausgaben, Abzügen, Schulden, Vermögen oder Erträgen aus Wertschriften fehlen, wodurch der wesentliche Sachverhalt im Unklaren bleibe. Die vorgelegte eidesstattliche Erklärung ersetze die Pflicht zur vollständigen Deklaration nicht, da eine solche im schweizerischen Steuerrecht nicht als zulässiges Beweismittel anerkannt sei und eine blosse Parteibehauptung darstelle. In Anbetracht der unvollständigen und lückenhaften Angaben vermöge die alleinige Deklaration der Einkünfte aus dem Zentrum B.________ die Schätzung des steuerbaren Einkommens nicht als offensichtlich unrichtig erscheinen zu lassen.

Der Einwand der mangelnden Nachfristansetzung zur Behebung der nicht rechtsgenüglichen Begründung sei nicht zu hören.

Zusammenfassend sei der Beschwerdegegner zu Recht wegen ungenügender Begründung auf die Einsprache nicht eingetreten, weil die Sachdarstellung des Beschwerdeführers und die eingereichten Beweismittel nicht geeignet gewesen seien, den bislang ungewissen Sachverhalt oder die offensichtliche Unrichtigkeit der Schätzung nachzuweisen.

Was sodann die ebenfalls angerufene Nichtigkeit betreffe, so möge zwar die vom Beschwerdegegner vorgenommene Einschätzung bzw. Veranlagung hoch erscheinen. Es sei jedoch nicht im Ansatz erstellt, dass die Behörde dabei bewusst zum Nachteil des Beschwerdeführers gehandelt habe, dies insbesondere im Quervergleich mit der Einschätzung und Veranlagung in der Steuerperiode 2020. Unter Zugrundelegung der Annahme eines kontinuierlichen Vermögenszuwachses entsprechend dem gewöhnlichen Lauf der Dinge und der allgemeinen Lebenserfahrung sowie der lukrativen selbständigen Erwerbstätigkeit des Beschwerdeführers erweise sich das Vorgehen des Beschwerdegegners weder als willkürlich noch als pönal motiviert. Aus der Einschätzung und Veranlagung für das Jahr 2022 könnten keine Rückschlüsse auf die Angemessenheit der vorliegenden Schätzung für das Jahr 2021 gezogen werden. Im Übrigen habe sich der Beschwerdegegner an das gesetzlich vorgesehene Verfahren gehalten. Dass die Ermessenstaxationen im Rückblick allenfalls zu hoch ausgefallen sein könnten und die Schätzung auf unsicheren Grundlagen basiere, bewirke grundsätzlich keine Nichtigkeit der entsprechenden Entscheide. Dies liege vielmehr in der Natur einer Schätzung, die im Regelfall entweder zu hoch oder zu tief ausfalle. Dem Beschwerdeführer hätte zudem das ordentliche Rechtsmittelverfahren zur Verfügung gestanden, um eine offensichtlich unrichtige Ermessenstaxation zu korrigieren. Indem er jedoch innert der Einsprachefrist keine sachbezogenen und hinreichend detaillierten Ausführungen über seine Einkommens- und Vermögensverhältnisse gemacht habe, habe er dies versäumt. Der Antrag auf Feststellung der Nichtigkeit der Ermessensveranlagungen erweise sich als unbegründet.

4.2.
Was der Beschwerdeführer dagegen vorbringt, verfängt nicht:

4.2.1.
Hinsichtlich des Hauptsteuerdomizils für die Steuerperiode 2021 lässt der Beschwerdeführer eine rechtsgenügliche Auseinandersetzung mit der vorinstanzlichen Begründung, weshalb auch mit Blick darauf das Nichteintreten zu schützen sei, vermissen. Weiterungen erübrigen sich daher diesbezüglich.

4.2.2.
Die Vorinstanz hat sodann dargetan, weshalb auch die Einreichung der Jahresrechnung 2021 des Zentrums mit einem Gewinn von rund Fr. 353'000.- die Schätzung des steuerbaren Einkommens nicht als offensichtlich unrichtig erscheinen lässt. Der Beschwerdeführer rügt die vorinstanzlichen Erwägungen auch hier nicht rechtsgenüglich. Vielmehr gesteht er selbst ein, dass die Einsprache "nicht alle für eine exakte Veranlagung / Einschätzung relevanten Werte" enthielt. Inwiefern die vorinstanzliche Schlussfolgerung, der Nichteintretensentscheid der Einsprachebehörde sei zu schützen, daher willkürlich sein soll, ist nicht ersichtlich. Nur weil die Vorinstanz der Ansicht des Beschwerdeführers nicht gefolgt ist, liegt noch keine Verletzung des rechtlichen Gehörs (
Art. 29 Abs. 2 BV
) vor (vgl. anstelle vieler Urteil 9C_509/2024 vom 5. Dezember 2025 E. 3.2.2 mit Hinweisen).

4.2.3.
Soweit der Beschwerdeführer sodann - wie bereits im vorinstanzlichen Verfahren - unter Verweis auf das Urteil 2C_620/2007, 2C_621/2007 vom 2. Juli 2008 der Ansicht ist, dass ihm im Falle einer ungenügenden Begründung der Einsprache rechtsprechungsgemäss eine Nachfrist hätte gewährt werden müssen, geht er fehl. So wird im besagten Urteil zu Recht explizit festgehalten, dass die gesetzlich geforderte Einsprachebegründung eine Prozessvoraussetzung darstelle, bei welcher ein Mangel - im Gegensatz zu allfälligen Mängeln betreffend die Mitwirkungshandlungen - ohne Weiterungen zum Nichteintreten berechtigt (vorinstanzliche E. 2 f., auf die verwiesen wird). Diesbezüglich hat die Vorinstanz kein Recht verletzt.

4.2.4.
Eine rechtsgenügliche Auseinandersetzung mit der Begründung im angefochtenen Urteil findet auch betreffend die bereits vor Vorinstanz gerügte Nichtigkeit der Ermessenstaxationen nicht statt, weshalb es bei den Erwägungen der Vorinstanz sein Bewenden hat. Soweit der Beschwerdeführer den Einspracheentscheid als willkürlich und pönal motiviert erachtet, kann ebenfalls auf bereits Ausgeführtes verwiesen werden.

5.

5.1.
Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde als offensichtlich unbegründet. Sie wird folglich im vereinfachten Verfahren nach
Art. 109 BGG
mit summarischer Begründung und unter Verweis auf das vorinstanzliche Urteil erledigt.

5.2.
Die Gerichtskosten werden dem unterliegenden Beschwerdeführer auferlegt (
Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG
).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.

Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.

Die Gerichtskosten von Fr. 8'000.- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

3.

Dieses Urteil wird den Parteien, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Luzern, 25. Juni 2026

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung

des Schweizerischen Bundesgerichts

Die Präsidentin: Moser-Szeless

Die Gerichtsschreiberin: Nünlist