bge · 75_I_297 · 1938-03-13 · de
BGE 75 I 297
Öffentliches Recht


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Verwa1tungs- und Disziplinarrecht. 
ohne weiteres gegeben, seine Staatsangehörigkeit an die-
jenige des früheren im Zeitpunkt des « Anschlusses» anzu-
knüpfen, zumal die durch diesen bewirkte Zugehörigkeit 
zum Deutschen Reich zweifellos mit der 1945eingetre-
tenen Lostrennung Österreichs vom letzteren dahingefallen 
ist. Die Zuerkennung der österreichischen Staatsbürger-
schaft an diejenigen Personen, die am 13. März 1938 
österreichische Bundesbürger waren und seither keine 
andere Staatsangehörigkeit erworben haben, stellt offen-
sichtlich keinen Rechtsmissbrauch dar und verstösst weder 
gegen den guten Glauben noch gegen den Grundsatz der 
gegenseitigen Achtung der Souveränität; sie beruht auf 
einem personalen Anknüpfungspunkt, der sie vollauf 
rechtfertigt. Eine territoriale Beziehung wie Wohnsitz im 
österreichischen Staatsgebiet ist daneben nicht erforder-
lieh; vielmehr ist es ganz natürlich, dass sie sich auch auf 
die ehemaligen Bundesbürger erstreckt, die im Ausland 
wohnen, aber keine andere Staatsangehörigkeit erworben 
haben. Die Zustimmung der Betroffenen ist dazu so wenig 
notwendig wie beim Erwerb des Bürgerrechts durch Ab-
stammung; Legitimation oder Ehe. 
7. -
Aus den vorstehenden Ausführungen ergibt sich, 
dass Rudolf Wasservogel ab 27. Mai 1945 österreichischer 
Staatsbürger war. Dass er diese Staatsangehörigkeit seit-
her verloren habe, wird nicht geltend gemacht; er besass 
sie also auch am 28. Dezember- 1946, als er die Ehe mit der 
Beschwerdeführerin einging. Diese hat dadurch gemäss 
§ 4 StG ebenfalls die österreichische Staatsangehörigkeit 
erlangt und infolgedessen ihr Schweizerbürgerrecht ver-
loren. 
Der Umstand, dass die schweizerischen Behörden da-
mals irrtümlich annahmen, Rudolf Wasservogel sei staa-
tenlos und seine Ehefrau behalte ihr Schweizerbürgerrecht 
gemäss Art. 5 Abs. 2 des BRB vom 11. November 1941, ist 
unerheblich. Die Zivilstandsbehörden hatten weder über 
die Staatsangehörigkeit des Ehemannes noch der Ehefrau 
zu entscheiden; mit der Eröffnung eines eigenen Blattes 
BeIreiung von kantonalen Abgaben. No 50. 
297 
für die letztere zogen sie lediglich die Folgerung aus deren 
vermeintlichem Schweizerbürgerrecht. Daraus erwächst 
der Beschwerdeführerin kein Anspruch auf dessen Beibe-
haltung; vielmehr ist das Zivilstandsregister auf Grund 
der nunmehr erfolgten Abklärung richtigzustellen. Auch 
darabf kann nichts ankommen, dass Rudolf Wasservogel 
von den schweizerischen Fremdenpolizeibehörden als staa-
tenlos behandelt wurde; dQnn dafür war massgebend, ob 
er über gültige heimatrechtliche Ausweisschriftenver-
fügte. 
V. BEFREIUNG VON KANTONALEN ABGABEN 
EXEMPTION DE CONTRIBUTIONS CANTONALES 
50. Ardt du 3 jmn 1949 dans la cause Hotel Terminus et Zaeh-
ringerhol S. A. contre Fribourg. 
L'art. 2 al. 1 LT ne met pas obstacIe a 00 que les cantons prelevent 
un impöt sur les transactions immobilieres constituees par le 
transfert du capital-actions d'une societ6 immobiliere, alors 
m~me que ce transfert a eM frappe du droit de timbre prevua 
l'art. 33 LT. 
Art. 2, Aba. 1 StG hindert die Kantone nicht daran, die nach 
kantonalem Recht geschuldete Handänderungssteuer auf Lie-
genschaften zu erheben in Fällen, wo die Handänderung in 
der Form entgeltlicher tJbertragung der Aktien einer Immo-
biIiengeseIlschaft durchgeführt wird und der Aktienumsatz der 
eidg. Stempelabgabe nach Art. 33 StG unterliegt. 
L'art. 2 ep. 1 LB non impedisoo ai cantoni di prelevare un'imposta 
sulle transazioni immobiIiari aventi per oggetto il trasferimento 
a titolo oneroso delle azioni di una societa immobiIiare, quand'an-
ehe il trasferimento sia stato colpito dalla tassa di bollo prevista 
dall'art. 33 LB. 
...4. -
La SocieM anonyme « Hötel'Terminus et Zaeh-
ringerhof» (en abrege: la SocieM) a eM constituee a. Fri-
bourg en 1932 avec un capital social de 100000 fr. Elle a 
pour but « l'exploitation de l'Hötel Terminus et Zaeh-
ringerhof, a. Fribourg, avec ses dependances et le mobilier ». 
298 
Verwa.ltungs. und Disziplinarrecht. 
En automne 1945, la totaliM du oapital sooial de la 
SooieM etait detenu par Arnold Morel, qui exploitait 
l'hotel, mais versait neanmoins a la SooieM a titre de 
looataire un loyer annueI. 
A fin novembre 1945, Morel s'est adresse a la banque 
Weok, Aeby & oe, a Fribourg, en la ohargeant de tröuver 
un aoquereur pour les immeubles et le mobilier appartenant 
a la SooieM ou pour les 200 aotions oonstituant le oapital 
sooial. Les demarohes entreprises a oet effet par Ia banque 
ont abouti en oe sens que, le 19 decembre 1945, Morel a 
vendu la totalite du capital-actions a Paul Hagenbaoh et 
Melchior Bürgin. En application de l'art. 33 LT, la ban-
que a acquitM par 56 fr. environ le droit de timbre 
federal de 0,3 0/00 sur la contre-valeur des actions fixee 
a 187 730 francs. 
B. ~ La loi fribourgeoise du 4 mai 1934 sur les droits 
d'enregistrement prevoit la perception de droits fixes ou 
proportionnels pour l'enregistrement d'actes ou de oon-
trats. A cet egard, l'art. 4 de la loi dispose ce qui suit : 
«Le droit proportionnel s'applique aux actes et contrats por· 
tant reconnaissance, condamnation, adjudication de sommes ou 
de valeurs et leur cession, a. toute transmission de propriete ou 
d'usufruit de biens meubles ou immeubles, soit entre vifs, soit par 
deces ou ensuite de declaration d'absence. 
»11 est asais BUr les valeurs. 
»Sont assimiIes aux mutations d'immeubles, les transferts 
d'actions de societes anonymes ou de parts de societes cooperatives 
immobilieres, comerant aux acquereurs la libre disposition juri-
dique ou economique de l'immeuble. J) 
Se fondant sur l'alinea 3 de oet article 4, la Direotion 
de l'enregistrement du oanton de Fribourg a roolame, par 
27929 fr. 65,a la SocieM les droits d'enregistrement sur 
la valeur des immeubles arretee a 1000000 fr. La Societe 
a reoouru oontre cette decision aupres de la Direction des 
finances du canton de Fribourg en ooncluant principale-
ment a l'annulation de la decision attaquee et a oe qu'll 
soit prononoe qu'll n'y a pas lieu a perception des droits 
d'enregistrement; subsidiairement, a ce que les droits 
perc;us soient reduits ala somme de 16617 fr. 45. Par deci-
Befreiung von kantonalen Abga.ben. N° 50. 
299 
sion du 1 er dooembre 1947, la Direotion des finances a 
rejeM la conclusion principale et admis partiellement ·la 
conolusion subsidiaire en ce sens que le montant roolame 
a ete reduit a 21 136 fr. 05, la valeur des immeubles ayant 
ete arretee a 830 160 fr. 
La SooieM a recouru au Tribunal oantonal fribourgeois 
en reprenant ses conclusions liberatoires et, subsidiaire-
ment, en oonoluant a la reduction du montant roolame. 
Parmi les arguments invoques al'appui de son recours, elle 
a notamment fait valoir que, un droit de timbre ayant eM 
acquitM par la banque Weok, Aebi & Oie sur le transfert 
des actions en application de l'art. 33 LT, les autorites 
fiscales fribourgeoises n'avaient pas qualiM, en vertu de 
l'art. 2 LT, pour peroevoir aucun droit, de quelque nature 
qu'll fUt, fonde sur la meme operation. 
Par arret du 17 juillet 1948, le Tribunal oantonal fribour-
geois a rejete le recours. 
O. -
La SocieM a interjeM au Tribunal federalle pre-
sent recours par lequel elle a oonclu a ce qu'll soit pro-
nonce « qu'll n'y a pas lieu a perception de droits d'enre-
gistrement selon la loi du 4 mai i 934, notamment selon 
l'art. 4 aI. 3 de ladite loi et l'art. 9 du tarif du meme jour, 
ou encore tels autres droits d'enregistrement, a l'occasion 
ou Bur la vente d'aotions du 19 deoembre 194511. A l'appui 
de ce recours, elle a repris principalement le moyen tire 
de l'art. 2 aI. 1 LT. 
Oon8ÜUrant en droit : 
1. -
..... 
2. -
L'art. 2 de la loi federale sur les droits de timbre, 
du 4 ootobre 1917/22 decembre 1927 (LT) interdit aux 
cantons de percevoir « un droit cantonal de timbre ou 
d'enregistrement sur un document que la presente loi 
soumet au droit de timbre ou exonere de ce droit non plus 
que sur les documents qui concement les memes opera-
tions ll. Le texte allemand, plus precis, statue : « Ist naoh 
Massgabe dieses Gesetzes eine Urkunde mit einer Abgabe 
300 
Verwaltungs- und Disziplinarrecht. 
belastet oder als abgabefrei erklärt, so darf weder diese 
Urkunde selbst, noch eine andere Urkunde, die dasselbe 
Rechtsverhältnis betrifft, von den Kantonen mit Stempel-
oder Registrierungsabgaben belastet werden». L'inter-
diction vise donc non seulement l'acte soumis au timbre 
federal, mais aussi les autres actes relatifs au meme rap-
port de droit (RO 66 I 99 s.). 
L'art. 2 LT est une regle de conflit. 11 preserve le contri-
buable de la taxation excessive qui resulterait d'un em-
pietement des cantons sur le domaine reserve a 1a Con-
federation. Dans son domaine propre, celle-ci regle libre-
ment l'assujettissement a l'impöt, ses limites, ainsi que le 
taux de l'imposition. Les regles qu'elle fixe sont cens6es 
epuiser la matiere imposable ; elles ne laissent place, pour 
la meme matiere, a aucune autre imposition soit cantonale, 
soit communale (Message du Conseil federal du 16 mail917, 
FF 1917 III p. 65). Ainsi, lorsqu'il existe plusieurs docu-
ments pour un seul rapport de droit, il importe peu que 
la Confederation n'en impose qu'un seul: L'imposition 
federale exclut l'imposition de la part du canton ou de la 
commune. Lorsque la Confederation impose un acte relatif 
a un rapport de droit, l'ensemble du contenu economique 
de ce rapport est soumis a la souverainete federale en ce 
qui concerne l'impöt sur les transactions (FF 1917 III p. 66). 
C'est en vertu de ce principe que, dans son arret Helvetia, 
du 12 avril1940 (RO 66 I 92), le Tribunal federal a interdit 
an canton de Fribourg de percevoir un droit d'enregistre-
ment sur un jugement portant allocation d'une somme 
d'argent, parce que le droit ainsi constate decoulait d'une 
police d'assurance soumise au droit de timbre federal sur 
les quittances de primes d'assurance. Le droit d'enregistre-
ment cantonal etait exclu du seul fait que la Confederation 
frappait d'un droit de timbre le rapport de droit cree par 
la police d'assurance. 
3. -
Mais si le droit federal exclut ainsi l'empietement 
des cantons ou des communes sur le domaine reserve au 
droit de timbre federal, le prelevement par la Confedera-
tion d'un droit de timbre sur las papiers-valeur ne saurait, 
Befreiung von ka.ntonaIen Abgaben. N° 50. 
301 
en revanche, empooher les cantons de prelever un impöt 
sur une matiere imposable qui leur est expressement 
reservee. C'est pourquoi, prooisant sur ce point le principe 
pose a l'art. 41bis Cst., l'art. 2 LT (texte allemand) n'inter-
dit le prelevement de droits cantonaux de timbre ou d'en-
registrement que lorsqu'ils frappent le meme rapport 
de droit (Rechtsverhältnis ). Ceux qui frappent un autre 
rapport de droit peuvent etre admissibles. Ils ne sont pas 
vises par l'art. 2 LT dans la mesure OU cet article, en tant 
que regle de collision, sert adelimiter les souverainetes 
fiscales et s'oppose non seulement aux empietements des 
cantons, mais aussi a. ceux de la Confederation. TI s'oppose 
donc a. ce que les cantons soient empeches de soumettre 
au paiement d'un droit la matiere imposable placee sous 
leur souverainete. 
L'art. 41bis a1. 1 Cst. exclut de l'assujettissement au 
droit de timbre federal « les documents concernant les 
operations immobilieres et hypothooaires I). Les rapports 
de droit crees par las transactions immobilieres et hypo-
thooaires ne tom bent donc pas sous le coup de la 10i fede-
rale sur les droits de timbre et ils sont soumis a. la souve-
rainet6 fisca1e des cantons (art. 3 Cst.). Ceux-ci sont lihres 
de les imposer comme ils l'entendent et de dooider notam-
ment si etcomment ils les taxeront. En tant qu'ils s'en 
tiennent a. l'exercice normal de leur souverainete sur ce 
point, ils ne sauraient se heurter a. une interdiction decou-
lant de l'art. 2 LT, meme si l'imposition cantonale concourt 
avec le prelevement d'un droit de timbre federa!. 11 suffit 
que chacune des deux souverainetes fiscales s'exerce dans 
le domaine qui lui est propre. L'art. 2 ne fait obstacle qu'aux 
empietements. 11 n'exclut pas absolument qu'une trans-
action unique puisse etre frappee de plus d'un impöt mais 
seulement qu'un rapport de droit dont l'imposition appar-
tient a. la Confederation exclusivement soit soumis a. un 
impöt par le canton ou la commune. Ceux-ci peuvent, en 
revanche, imposer eventuellement un rapport de droit 
different, comme iJ ressort de l'art. 2 LT. 
Ces principes eclairent en particulier les relations entre 
302 
Verwaltungs· und Disziplinarrecht. 
le droit de timbre federal et l'imposition des transactions 
immobilif~res et hypothecaires, qui sont expressement sous-
traites a la souverainete fiscale federale. La Constitution 
federale elle:.meme les considere comme creant des rapports 
de droit differents de ceux qui sont soumis au droit de 
timbre federal (art. 41bis al. 1 Cst.). Ce droit et le droit de 
mutation cantonal peuvent donc coexister selon 1a lettre 
et l'esprit de I'art. 2 LT. Dans la mesure Oll le legislateur 
federal a voulu eviter le prelevement simultane des deux 
especes de droits dans des cas qui se placent a la limite des 
deux domaines consideres, ill'a fait par des dispositions 
speciales qui contiennent les distinctions necessaires (v. en 
particulier art. 10 al. 1 litt. a et b LT). Lorsqu'une telle 
distinction n'a pas ete faite, il faut admettre, conforme-
ment a une saine interpretation de l'art. 2 LT, que le 
prelevement du droit de timbre federal sur les papiers-
valeur n'empeche pas le prelevement du droit cantonal sur 
les transactions immobilieres, lequel est expressement 
reserve. 
4. -
Le canton de Fribourg preleve entre autres un droit 
de mutation sur les immeubles. L'art. 4 al. 1 de la loi fri-
bourgeoise du 4 mai 1934 sur les droits d'enregistrement 
prescrit que ~ sauf certaines exceptions, art. 4 aI. 4 -
tout transfert de propriete immobiliere est soumis au paie-
ment d'un droit proportionnel. Le meme article (al. 3) 
assimile aux mutations d'immeubles les transferts d'actions 
de societes anonymes ou de parts de societes cooperatives 
immobilieres conferant aux acquereurs 1a libre disposition 
juridique ou economique de l'immeuble. La transmission 
d'actions de societes anonymes ou de parts de cooperatives 
n'est donc jamais que l'occasion du prelevement d'uD. droit 
de mutation et seulement lorsque, par cette transaction, 
on vise et on atteint une consequence d'ordre economique 
qui n'aurait pu normalement eire obtenue que par une 
transmission de 1a propriete elle-meme. 
A cet egard, le Tribunal federal a constamment admis 
que, du point de vue des droits de mutation cantonaux, 
Befreiung von kantona,len Abgaben. N0 50. 
303 
on assimile a la transmission de la propriete immobiliere 
les actes juridiques qui ont effectivement, du point de vue 
economique, les memes effets que le transfert de la pro-
prieM lui-meme (aITets du l er juillet 1927 en la cause 
Breitenmoser, du 24 mai 1940 en la cause Neufeldt). TI a 
conflrme cette jurisprudence a l'occasion de l'affaire Müller 
et Gaegauf (aITet du 2 juillet 1945), Oll la vente des actions 
d'une societe immobiliere avait produit un effet assimi-
lable a celui d'une transmission da la propriete immobi-
liere et Oll le canton avait preleve un droit de mutation 
en l'absence d'un texte legal expres, de par une simple 
interpretation de la loi. A fortiori, le legislateur cantonal 
n'excede pas l'exercice normal de sa souverainete fiscale 
en matiere de transactions immobilieres et hypothooaires 
si, par une disposition legale expresse, il soumet a un droit 
de mutation le transfert d'actions ou de parts de societes 
immobilieres lorsque les effets de ce transfert sont assimi-
lables a ceux du transfert de la propriete d'~n immeuble 
appartenant a la societe. 
5. -
Une telle disposition legale rentrant dans le cadre 
normal d'un systeme d'impöt cantonal sur les transactions 
immobilieres, la loi federale sur les droits de timbre ne 
saurait y faire obstacle. La Confederation impose la trans-
mission des actions en tant qu'operation commerciale 
portant sur des papiers-valeur. Le canton, en revanche, 
impose le transfert du droit de disposer de l'immeuble. 
Cette imposition porte sur un tout autre rapport de droit. 
Cela ressort immediatement de l'assiette de ces deux impo-
sitions : Le droit de timbre federal est assis sur la « contre-
valeur» des titres (art. 34 al. 1 litt. aLT), le droit d'enre-
gistrement cantonal sur la valeur de l'immeuble (art. 4 
al. 2 de la loi fribourgeoise du 4 mai 1934). De meme et 
selon le texte Iegallui-meme ce n'est pas le transfert des 
actions qui constitue l'objet de l'imposition, mais, par 
assimilation au transfert de la propriete, le transfert du 
pouvoir de dispöser de l'immeuble. Les rapports de droit 
imposes etant distincts, l'art. 2 LT ne s'oppose pas a 
304 
Verwaltungs- und Disziplinarrecht. 
l'imposition cantonale. Le canton reste dans un domaine 
qui a toujours eM soumis a. sa souveraineM et qui Iui a eM 
expressement reserve Iors de la creation du droit de timbre 
federal. Peu. importe qu'en l'espece un droit de timbre 
federal, du reste minime, s'ajoute a la contribution canto-
nale, du fait qu'un intermediaire professionnel a eM charge 
de la vente des actions. Cela ne saurait exclure le preleve-
ment d'un droit de mutation cantonal consacre par notre 
systeme constitutionnel et legal. 
Par ces moti/8, le Tribunal /bJeral 
Rejette le recours. 
IMPRtMERIES RBUNIES s. A ... LAUSANNE 
305 
A. STAATSRECHT -
DROIT PUBLIC 
RECHTSGLEICHHEIT 
(RECHTSVERWEIGERUNG ) 
EGALITE DEVANT LA LOI 
(DEN! DE JUSTICE) 
51. Auszug aus dem Urteil vom 12. Oktober 1949 i. S. Basler 
Molkerei Banga gegen Gemeinderat PfeHingen nnd Regierungs-
rat des Kantons Basel-Landschaft. 
Revision 'Von Steuerentscheiden, SteuerrückerBtattung. 
Deren Verweigerung verletzt Art. 4 BV, wenn der PHichtige durch 
die Steuerbehörde über Inhalt oder Anwendung der gesetzlichen 
Vorschriften in einen Irrtum versetzt oder wenn ihm die Steuer-
behörde über massgebliche Umstände eine 1mrichtige Auskunft 
erteilt hat. 
Re'Vi8ion de deci8ions fi,8cales, T68titution d'impQt8. 
Un refus viole l'art. 4 Cst. lorsque le contribuable a ete induit en 
erreur par l'autorite fiscale Bur le contenu ou l'application des 
dispositions penales ou lorsque cette autorite lui a donne des 
renseignements inexacts sur des circonstances dooisives. 
Re'Vi8ione di deci8ioni )fiscali, T68tituzione d'imposte. 
Un rifiuto viola l'art. 4 CF, quando il contribuente e stato indotto 
in errore dall'autorita :fiscale sul contenuto 0 sull'applicazione 
delle disposizioni legali 0 quando quest'autorita gli ha. dato 
delle informazioni inesatte su circostanze decisive . 
.Aus dem Tatbestand: 
.A. -
Das Steuerreglement der Gemeinde Pfeffingen 
vom 17. März 1930 bestimmte in § 6 : 
«Der Vermögenssteuer unterliegen: 
a) Alle im Gemeindebann gelegenen Gebäude und Grundstücke 
nach dem Katasterwert. Die Hypothekarschulden dürfen ganz 
abgezogen werden, ausgenommen bei proportionaler Schulden-
vertsilung. 
20 
AB 75 I -
1949