bge · 56_I_230 · 1923-03-24 · fr
BGE 56 I 230
Öffentliches Recht


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Staatsrecht. 
e, contrariamente a quanto aHerma. il ricorrente, eonforme 
aHa costante interpretazione deUa Iegge (v" tra altre, Ia. 
risoluzione deI Dipartimento di Giustizia deI 10 lugIio 
1909, nella raeeolta delle massime sul diritto di 00110). 
Il Prifmnale lederale profl/uncia: 
n ricorso e respinto. 
n. DOPPELBESTEUERUNG 
DOUBLE IMPOSITION 
41. Arr6t du ao juin 19S0 
dans Ia. causa _ Somate de Banque suisse 
contra Departement des :finances du canton de Geneve. 
Double impositiQn. -
S'agissant d'une banque dont l'exploitation 
s'etend BUr le territoire da plusieurs cantons, 1a methode 
direct.e admise par la jurisprudence pour la. determination das 
quotes-parts imposables dans ces different.s cantons ne doit 
~tre appliquee qu'autant qu'elle permet de repartir equita-
blement l'impöt et d'erupecher la double imposition. C'ast le 
ca.s pour la repartition du benefice net total d'apres las donnees 
des comptes de profits et pertes.(Consid. 2.) 
Tel n'est point la cas, en revanche, pour la. -prime (agio) sur l'emis-
sion de nouvelles a.ctions par une societe anonyme; elle n'ast 
pas, au point de vue ooonomique, un benefice d'exploitation, 
mais un a.ccroissement de la fortune sociaIe, et sa repartition 
en quotes-parts ca.ntona.les doit s'operer d'apres la. methode 
indirecte (proportion entre les a.ctüs d'une succursa.le et l'en-
seruble das actüs de la. societe). (Consid. 3.) 
Une fois las quotes-parts fixeas d'apres une methode uniforme, 
las lois cantona.las sont applicables pour le ca.lcul et l'imposition 
das montants correspondantsaux quotes-part.s. L'agio peut slore 
~tre traite par le fisc comme un benefice net, si la 10i la statue. 
(Consid. 2 et 3.) 
En 1927, la Socit~te de Banque Suisse a augmente son 
capital-actions de 20 millions par l'emission de 40000 
aetions de 500 francs chacUDe (valeur nominale). Le cours 
d'emission etait de 625 francs. D'ou UD agio total da 
cinq millions qui fut verse dans les fonds deresarve. 
Doppelbesteuerung. No 41. 
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A l'oooasion de Ia. taxation pour 1928, Ie fisc du canton 
de Geneve ajouta l'agio de cinq millions au benMioo net 
imposable de la recourante et le soumit a l'impöt suivant 
la proportion des actifs, soit pour 9,0499 % = 452495 
francs. 
Le fisc se fondait sur l'article 66 de la loi genevoise sur 
les contributions publiques, du 24 mars 1923, qui est ainsi 
con\lU : 
tEst considere comme Mnefice net imposable ..... 
2. Les sommes affactoos a des fonds de reserve ou ades 
fonds speciaux, y compris les sommes portees aux reserves 
provenant da la prime (agio) sur l'emission de nouvelles 
actions, en cas d'augmentation de capital. l} 
Malgre les reclamations de la recourante, le fisc maintint 
sa maniere de voir. 
La Societe recourut cpntre cette taxation an Departe-
ment des Finances du canton de Geneve. Celui-oi rejeta 
le recours par decision du 30 novembre 1929. Cette d6cision 
a fait l'objet d'un reoours de droit public au Tribunal 
federal. 
Extrait dea 'mOtits : 
2. -
L'arret Banque jeaerale c. Oonseil d'Etat neuchii-
telois, du 25 janvier 1923 (RO 49 I p. 33), declare qu'en ce 
qui concerne les banques dont l'exploitation s'etend sur 
leterritoire de plusieurs cantons, les comptes da profits 
et pertes qui sont dresses separement pour chacUD des 
etablissements de la meme entreprise, fournissent le moyen 
direct et sUr de calculer la mesure en laquelle chacUD a 
oontribue au benefice net total, et que c'est sur ces 
comptes de profits et pertes qu'il convient de tabler pour 
la determination des quote-parts imposables dans les dif-
ferents cantons. 
La recourante estime qu'UDe fois les quotes-parts can-
tonales ainsi fixees, les cantons ne sont pas autorises a 
calculer d'apres leur propre Iegislation le montant du 
benefice total sur lequel i1s percevront l'impöt corres-
pondant a leur quote-part. D'apres la recourante, le bene-
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Staatsrecht. 
fice net imposable doit etre etabli suivant les memes regles 
uniformes que celles qui valent pour la determination des 
quotes-parts. Des lors, comme pour cette determination 
l'agio d'emission n'est pas ajoute au oonefice, la these de 
180 recourante 80 pour consequence que, dans tous les cas 
Oll, pour une entreprise intercantonale, les quotes-parts 
des differents cantons se calculent d'apres 180 methode 
directe, l'imposition de l'agio d'emission comme b{mefice 
net ne peut avoir lieu ni au siege principal, ni aux autres 
sieges, alors meme que cette imposition serait prevue par 
les Iegislations cantonales. 
On ne peut se rallier a cette solution trop absolue. Le 
Tribunal fMeral a declare, en jurisprudence constante, 
que, pour 180 taxation d'une entreprise empruntant le terri-
toire de plusieurs cantons, chacun des differents fiscs 
cantonaux doit partir de la fiction que l'entreprise est 
soumise dans son ensemble a 180 souverainete fiscale du 
canton. Apres avoir calcuIe le oonefice imposable dans 
cette hypothese -
oonefice qui variera suivant les diffe-
rentes 10is cantonales d'impöts -
le canton determinera le 
montant effeetivement imposable, a raison: de 180 quote-
part cantonale etablie d'apres les regles consacrees par 180 
jurisprudence. Ce prineipe vaut aussi bien pour le ealeul du 
oonefiee imposable que pour eelui de 180 fortune imposable. 
Les cantons interesses adoptent les quotes-parts fixees 
par le Tribunal federal et PQur le surplus appliquent les 
dispositions de leur propre droit fiscal. L'artiele 46, alinea 2, 
Const. fed., qui interdit 180 double imposition, est respeete 
lorsqu'aueun eanton ne pretend imposer une fraetion de 
capital ou de oonefiee superieure a la quote-part qui lui 
revient suivant les regles de repartition federales (RO 40 I 
p. 197 ; 41 I p. 437 ; 42 I p. 130; 46 I p.428, etc.). Le 
Tribunal federal n'a, il est vrai, consacre ce principe jus-
qu'ici que dans des cas ou les quotes-parts etaient etablies 
d'apres la methode indirecte (sur 180 base des chiffres d'af-
faires ou des facteurs de production), mais on ne voit pas 
pour quel motif on s'ecarterait de cette jurisprudence 
Doppelbesteuerung. No 41. 
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lorsque 180 methode directe trouve application (c'est-a-dire 
le calcul base sur les comptes de profits et pertes, RO 49 I 
p. 33). TI faut distinguer entre, d'une part, l'etablissement 
des comptes de profits et pertes en vue de la fixation des 
quotes-parts cantonales et, d'autre part, 180 determination 
du oonefiee global en vue de son imposition sur 180 base de 
180 quote-part fixee. 
. 
Lorsque, dans le calcul des quotes-parts, des contesta-
tions s'eIevent au sujet des elements entrant dans les 
comptes de profits et pertes, il est necessaire de les aplanir 
d'apres des regles unüormes, qui ne peuvent par consequent 
etre les regles fiscales des differents cantons, mais doivent 
etre des prineipes generaux poses par le Tribunal fooeral. 
La situation n'est plus 180 meme. une fois les quotes-parts 
fixees. Les lois cantonales deviennent alors applieables, et 
il peut· arriver que le montant sur lequel se calculent les 
quotes-parts ne soit pas le meme que celui sur lequel est 
per\lu l'impöt a raison de 180 quote-part. Le Tribunal 
federal n'a aucun motif d'intervenir en pareil cas, tant que 
le contribuable n'est pas impose pour plus de 100 % de 
sa fortune ou de son revenu. Le systeme propose par la 
recourante aurait cette consequence inadmissible que, 
s'agissant d'entreprises intercantonales, un canton devrait, 
en ce qui concerne l'admission de certains amortissements, 
de la deduetion des impöts, eto., traiter differemment les 
entreprises pour lesq uelles la repartition a lieu selon la 
methode directe que ceUes pour lesquelles elle s'opere 
selon la methode indirecte. 
3. -
Le Canton de Geneve est par eonsequent en droit 
de taxer d'apres la loi fiscale cantonale le oonefice impo-
sable de 180 recourante. TI est donc aussi en principe autorise 
a appliquer l'art. 66 801. 2 de 180 loi sur les contributions 
qui range parmi les oonefioes nets imposables «la prime 
(agio) sur remission de nouvelles actions, en cas d'aug-
mentation du capital ». 
L'arret Spa'l'- und Leihkasse BU'I'gdorf c. Bern, du 29 mai 
1901, eonsidere, a 180 verite, comme arbitraire l'assimilation 
Staatsrecht. 
de l'agio a un benefice net, mais i1 s'agissait alors d'une 
Iegislation cantonale qui ne reglait pas expressement le 
Oa8. Lorsque, comme dans le canton de Geneve, 1a loi 
soumet la prime a l'impöt sur le revenu, la question d'une 
imposition arbitraire ne saurait se poser. La fisc de Geneve 
est tenu d'appliquer la 10i, dont la constitutionnalite n'est 
d'ailleurs pas contesree. Au reste, le cant on de Geneve 
n'est pas le seul qui impose l'agio a titre de benefice 
(v. BLUMENSTEIN, Steuerrecht I 255). 
Cependant, il convient de prendre en consideration les 
objections faites par la recourante, en ce sens que le 
critere de repartition base sur les comptes de profits et 
pertes ne pourra s'appliquer qu'aux benefices qui sont 
comptabilises dans ces comptes, mais non point aux mon-
tants qui, economiquenient, apparaissent non comme des 
benefices d'exploitation, mais comme des accroissements 
de fortune ou, en tout cas, comme quelque chose de special 
qui ne doit point figurer dans les comptes de profits et 
pertes. C'est le cas pour I'agio (cf. FuISTING, Die direkten 
Steuern I p.lOS; WILMOWSKI, Preuss. Einkommensteuer-
gesetz p. 153 et 154; LION, Das Bilanzsteuerrecht, p. S8 et 
89; STAUB, Deutsche Jur.-Zeitg., 32 p. 244 et sv. 46 p. 262 
et sv.). Cette distinction entre l'agio et ce qui constitue 
le veritable benefice d'exploitation peut du reste se faire 
aussi bien dans le cas ou le critere de repartition de ce bene-
fice est determme d'apres la methode directe que lorsqu'on 
recourt a la methode indirecte. Du moment qu'il y a lieu . 
de mettre apart l'agio, on appliquera a sa repartition un 
critere uniforme adapte a Ba nature speciale, sanS s'occuper 
du critere emp10ye pour 1a repartition du benefice d'exploi-
tation proprement dito Il ne saurait evidemment etre ques-
tion de refuser aux cantons le droit d'imposer la prime 
sous le pretexte que la methode directe adoptee pour 
certaines entreprises ne Iui est pas applicable. La methode 
directe et 1a methode indirecte ne sont que des moyens 
techniques d'aboutir a une repartition equitable de l'impöt 
et d'empooher la double imposition interdite par l'art. 46 
Doppelbestel erung. No 41. 
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Const. fed. Chacune d'elle ne doit etre employee que dans 
la mesure ou elle permet d'atteindre ce resultat. Il n'y a 
aucun motif de fond d'utiliser pour Ies banques exclusi-
vement la methode directe, et celle-ci doit etre abandonnee 
lorsqne son application aurait pour consequence de sou-
mattre les banques a un traitement essentiellement diffe-
rent des autres entreprises pour lesquelles on recourt a 1a 
methode indirecte. L'arret Banque feder ale c. Neuchdtel 
(RO 49 I p. 37) reserve cette voie «an l'absence d'une 
methode directe sUre •. 
Si l'emission des nouvelles actions relevait uniquement 
de l'activite du siege central, comme la reeourante le pre-
tend, le canton de BaIe aurait seul en principe le droit 
d'imposer l'agio et le benefice d'exploitation devrait seul 
se repartir entre les differents cantons d'apres les donnees 
des comptes de profits et pertes. Mais, en realite, il n'en 
est pas ainsi. Ce n'est pas seulement le siege eentral qui a 
deploye une activite dans l'emission ; les autres etablis-
sements y ont eollabore. 11 ressort du prospeetus du 
17 oetobre 1927 qu'ils ont aecepre <les souscriptions et des 
versements. Si deme l'activite des differente organes devait 
. etre decisive pour la repartition de l'agio, on ne pourrait 
-
pour ce motif dejä. -
refuser une part au canton de 
Geneve. Mais, il y ades raisons plus determinantes pour 
attribuer une quote-part de 1 'agio a la suceursale de Geneve. 
La prime sur remission n'est pas le produit direet de I'ex-
ploitation de l'entreprise, e'est un aeeroissement de la 
fortune sooiale, provenant des mises de fonds des sous~ 
cripteurs. Economiquement, i1 ne s'agit done pas d'un 
henefice d'exploitation, et pour la repartition decette 
augmentation du eapital social, il y a lieu de tenk compte 
non pas de 111. coneeption fiseale des divers eantons, mais de 
la nature propre de eet element. Il se revele des lors juste 
de ne pas operer la repartition d'apres l'activite des organes 
du siege central et des differents etablissements cantonaux 
mais d'apres la proportion existant entre les actüs d'un~ 
sueeursale et l'ensemble des actifs de la societe. Une repar-
236 
Staatsrecht. 
tition d'apres les comptes de profits et pertes n'est pas pos-
sible puisque l'agio n'a pas a figurer dans ces comptes. 
Il s'agit, comme on l'a deja releve, de quelque chose de 
special et d'extraordinaire qu'il convient de soumettre a 
un traitement particulier en employant le critere qui 
apparalt comme le plus opportun et le plus adequat. 
L'agio interesse la Societe dans son ensemble, il est du a 
la situation et a la bonne marche de toute l'entreprise et, 
indirectement tout au moins, tous les etablissements en 
beneficient. Les actifs des differentes succursales sont un 
element plus stable que les benefices d 'exploitation , ils 
donnent une image plus exacte de l'importance de chaque 
etablissement. Il ne serait pas juste d'attribuer a un canton 
on dans l'annee de l'emission des actions, le resultat 
d'~e succursale est defavorable, une quote-part moins 
grande de l'agio que celle qui correspond a l'importance 
reelle dudit etablissement. Le critere adopte se justifie 
donc. Quant a la proportion de 9,0499 % admise par le 
canton de Geneve, elle n'est pas critiquee en soi. 
Le canton de Geneve ayant opere un preIevement de 
10 % en faveur du siege central, il n'y a pas lieu d'examiner 
si ce preciput se justifie quoique, en tant qu'il s'agit de la 
fixation des quotes-parts, et non de l'imposition d'apres 
la loi cantonale, I'agio ne doit pas etre traite comme un 
benefice d'exploitation, mais comme un accroissement de 
capital, une mise de fonds. . 
La taxation operee par le fisc genevois n'est done pas 
eontraire aux prineipes etablis par le Tribunal federal en 
matiere de double imposition, sauf que l'agio ne devrait 
pab etre pris en consideration pour la determination des 
quotes-parts de repartition des benefices d'exploitation 
proprement dits. 
Par ces nwtijs, le Tribunal jfAUral prononce : 
En tant que le recours est recevable, il est rejete dans 
le sens des motifs. 
Gerichtssta.nd. N0 42. 
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m. GERICHTSSTAND 
FOR 
42. tTrteil vom 28. Mä.rz 1930 i. S. Hellenische iepublik 
gegen Obergericht Zürich. 
Arrestlegmig nach Art. 271 Ziff. 4 SchKG gegen einen fremden 
Staat. Unter welchen Voraussetzungen zulässig 7 Umfang 
der Kognition des Bundesgerichts als Staatsgerichtshof in-
bezug auf diese Frage. 
A. -
Die Societe du Chemin de fer Ottoman Salonique-
Monastir, eine Aktiengesellschaft mit Sitz in Konstan-
tinopel-Trägerin der Konzession der türkischen Regierung 
für den Bau und Betrieb der genannten Bahnlinie -
hat im Jahre 1893 ein 3%-iges Obligationenanleihen 
von 60,000,000 Fr., eingeteilt in 30,300 auf den Inhaber 
lautende Schuldverschreibmlgen ausgegeben. Die Verzin-
sung der Titel sollte nach den darauf aufgedruckten 
Anleihensbedinmmgen halbjährlich auf den 1. Juli und 
2. Januar, die Rückzahlunginnert 97 Jahren vom 1. Januar 
1893 an durch jährliche Auslosung einer bestimmten 
Anzahl Titel gemäss ebenfalls beigedrucktem Tilgungsplan 
erfolgen. Ziffer 6 jener Anleihensbedingungen lautet: 
(l Le payement des coupons et des obligations rembour-
sables se fera au choix du porteur en Allemagne en Marks, 
a Constantinople et a l' etranger hors de l' Allemagne en 
Francs dans les sommes indiqm'ies par les obligations et 
coupons. 
Les etablissements charges du service de l'emprunt 
annuleront les obligations et coupons rembourses tout de 
suite par voie de perforation et les delivreront semes-
triellement a la Sociere, ou pour son compte et a sa dispo-
sition a la personne qui aura ere indiquee par la Sociere. 
Les coupons et les obligations sortis au tirage seront 
rembourses a Constantinople a la caisse de la. Sociere, a