bge · 73_I_154 · 1947-05-30 · de
BGE 73 I 154
Öffentliches Recht


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Verwaltungs- und Disziplina.rreoht. 
Steuerpflicht grundsätzlich auf Personen ~chrä.nkt,die 
einen gewissen Mindestumsatz "erzielen, und anderseits den 
~is der von der Steuer befreiten Waren eng zieht und 
nur ganz bestimmte Produkte aus diesen Waren ebenfalls 
von der Besteuerung ausnimmt. 
Demnach erkennt da8 B'UMesgerickt·: 
Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen abge-
wiesen. 
19. Urten vom 30. Mai 1947 L S. Kom- und Lagerha1l8ßeseD-
schalt SehaHbausen gegen eldg. Steuerverwaltung. 
Waren~: 
1. Eine Lieferung (Art. 15 WUStB) liegt beim Kommissions-
gesch~t nicht nur zwischep dem Kommittenten und dem Kom-
missionär, sondern auch zwischen diesem Und dem Dritten vor. 
2. Entgelt (Art. 22 WUStB) ist bei Lieferung durch den Yerkaufs-
kommissionär nicht die Provision, sondern der voIle Preis den 
der Käufer zahlt. 
' 
I.t aur le chiffre d.'allairu: 
1. En matiere de commission, i1 y a Iivraison dans ]e sens de 
l'art. 15 ACA non seulement entre le commettant et 1e commis-
sionnaire, mais aussi entre ce dernier et le tiers. 
2. En cas de livraison par le commissionnaire-vendeur, on doit 
entendre par contre-prestation, dans le sens de l'art. 22 non 
pas la provision, mais la. totaliM du prix paye par l'ache~ur. 
ImpiJBta wlla oifra d,'altan: 
1. In materia di commissione, esiste fornitura a' sensi deli'art. 15 
DCA non soltanto tra il committente e il commissionario ma 
&Bebe tra il commissionano e il terzo. 
' 
2. In caso di fornitura da parte dal commissionario-venditore non 
si d~ 
C?~siderare 9,uale controprestazione a' sensi dell'art. 22 
Ja proVVlgIone, ma. il prezzo tote.Ie pagato daI compra.tore. 
Ä. -
Die Korp.- und Lagerha.usgesellschaft Schaffhausen 
«nimmt gebra.uchte Gegenstände aller Art zum. Zwecke 
des Verkaufs gegen Barzahlung in eigenem Namen, aber 
auf Rechnung des Auftraggebers, entgegen» (§ 1 des diesen 
Geschäftszweig betreffenden Reglementes vom 9. März 
1936). Sie war bis Ende 1945 als Grossist im Sinne des 
Warenumsatzsteuerbeschlusses registriert. Am 21. März 
Bundesrechtliche Abgaben. NG 19. 
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1946 entschied die eidgenössisohe Steuerverwaltung, dass 
die Gesellschaft für die von ihr in den Steuerperioden vom 
1. Oktober 1941 bis 30. September 1945 ausgeführten 
Kom.m.issionslieferungen die Warenumsatzsteuer nachzu-
zahlen habe. 
Die Gesellsohaft erhob gegen den Entscheid Einsprache. 
Sie berief sich auf Art. 15 Abs. 4 WUStB, wonach der Ver-
kaufskom.missionär steuerrechtlioh als Lieferer nicht in 
Betracht kom.m.e. Die nachträgliohe Besteuerung belaste 
sie ungebührlioh, da sie die Steuerbeträge heute nicht mehr 
überwälzen könne. Eventuell könnte die Steuer nur auf 
den bezogenen Provisionen berechnet werden. 
B. -
Mit Entscheid vom 16. Januar 1947 hat die Steuer-
verwaltung die Einsprache abgewiesen. Der Begründung 
ist zu entnehmen : 
Der Verkaufskom.m.issionär setze den Käufer instand, 
im eigenen Namen über den Kaufgegensta.nd zu verfügen. 
Dieser Vorgang sei somit eine Lieferung im. Sinne des 
Warenumsatzsteuerbeschlusses (Art. 13 Abs. 1 lit. a, 
15 Abs. 1). Aus Art. 15 Abs. 4 WUStB könne die Einspre-
oherin niohts zu ihren Gunsten herleiten. Die Bestim.m.ung 
stelle lediglioh klar, dass auch da, wo der Abnehmer zwar 
wohl im. eigenen Namen, aber nur für Rechnung eines 
andern (des Kom.m.ittenten) über eine Ware verfügen 
könne, eine Lieferung im Sinne von Art. 15 Abs. 1 vor-
handen sei. Sie sage deutlich, dass beim Kommissionsge-
schäft « eine » -
nicht «die» -
Lieferung «zwisohen dem 
Kom.m.ittentenund dem Kom.m.issionär » vorliege. Nur auf 
das Verhältnis dieser beiden beziehe sie sich. Bei der Ver-
kaufskommission werde die Befugnis zur Verfügung über 
die Ware vom Kom.m.ittenten a.uf den Kom.m.issionär und 
von diesem auf den Käufer übertragen. Entsprechend ver-
halte es sich bei der Einkaufskom.m.ission. Der KOlnmis-
sionshandel wickle sich also, zivil- wie steuerrechtlieh, in 
zwei Lieferungen ab. Demnach habe die Einsprecherin als 
Verkaufskommissionär die in Frage stehenden Lieferungen 
an Dritte versteuern müssen, solange sie im Grossisten-
1116 
Verwaltungs. und Disziplinarrecht. 
register eingetragen gewesen sei (Art. 8 Abs. 1 lit.· a 
WUStB). 
-Die Steuer sei richtig auf dem -
der Höhe nach nicht 
bestrittenen -
Gesamtumsatz berechnet worden, den die 
Einsprecherin vom i. Oktober 1941 bis 30. September 1945 
aus Kommissionsverkäufen erzielt habe. Denn Entgelt 
(Art. 20 Abs. 1 lit. a, 22 WUStB) sei alles, was der Abneh-
mer aufwenden müsse, um vom Lieferanten die Befugnis 
zur Verfügung über die Ware zu erhalten, hier also der 
volle Kaufpreis. Die Provision sei nur die Vergütung, 
welche der Kommissionär für seine Tätigkeit vom Kom-
mittenten beziehe, nicht aber das Entgelt für die von ihm 
ausgeführte Warenlieferung, welches ihm der dritte Käu-
fer schulde. 
Die Überwälzung der Steuer bleibe nach Art. 29 WUStB 
der privatreohtlichen Vereinbarung vorbehalten. Ob sie 
möglich sei oder nicht, berühre den Bestand der Steuer-
sohuld nicht. Übrigens habe . die Einsprecherin es sich 
selbst zuzuschreiben, wenn sie nun die ganze Steuerlast 
selbst zu tragen habe; denn die Wegleitung der eidge-
nössisohen ~teuerverwaltung, welche sie im Herbst 1941 
erhalten habe, habe über die Stellung des Kommissionärs 
Aufschluss erteilt. 
C. -
Gegen diesen Entscheid hat die Gesellschaft Ver-
waltungsgerichtsbeschwerde erhoben. Sie hält an ihrem. 
Standpunkt fest. Beim Kommissionsgeschäft werde, wirt-
schaftlich bloss einmal verkauft. Es sei daher richtig, dass 
auch das Umsatzsteuerrecht nur eine Lieferung beachte. 
Nach Art. 15 Abs. 4 WUStB sei dies diejenige zwisohen 
dem Kommittenten und dem Kommissionär. Träfe die 
Auffassung der Steuerverwaltung zu, so wäre die Bestim-
mung nicht notwendig. Dass Art. 15 Abs. 4: nicht von 
{( der », sondern von « einer» Lieferung spreche, sei nicht 
entscheidend. Der dort gebrauchte Ausdruck (I Kommis-
sionsgeschäft» beziehe sich nicht nur auf das Verhältnis 
zwischen dem Kommittenten und dem Ko:tnm.issionär, 
sondern auch auf das Ausführungsgeschäft. Weil sich das 
Kommissionsgeschäft zivilrechtlich verschieden abwiokeln 
Bundesrechtliche Abgaben. N0 19. 
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könne, sei es notwendig, dass das Steuergesetz·verbindlich 
erkläre, welchen Vorgang es als Lieferung betrachte. Wenn 
man schon auch steuerrechtlich zwei Lieferungen anneh-
men wolle, sö sei bei jedem Steuerpflichtigen auf das ihm 
wirtschaftlich aus der Lieferung zukommende Ergebnis 
abzustellen. Das sei für die Beschwerdeführerin die Pro-
vision. 
D. -
Die eidgenössische Steuerverwaltung beantragt 
die Abweisung der Beschwerde. Sie führt aus, bei der 
Kommission werde zweimal im Sinne von Art. 15 Abs. 1 
WUStB die Verfügung über die Ware verschafft, lägen 
also zwei Lieferungen vor, einmal zwischen dem Kommit-
tenten und dem Kommissionär und sodann zwischen die-
sem und dem Dritten. Das sei in der besondern Rechts-
stellung des Kommissionärs begründet, der in eigenem 
Namen, wie ein Eigenhändler, wenn auch auf Rechnung 
eines andern, Waren einkaufe oder verkaufe. Art. 15 Abs. 4 
WUStB habe weder nach seinem Wortlaut noch nach 
seiner systematischen Stellung den von der Beschwerde-
führerin behaupteten Sinn. Wenn der Gesetzgeber bei der 
Kommission eine der bei den Lieferungen hätte von. der 
Steuer ausnehmen wollen, hätte er es ausdrücklich erklä-
ren müssen. Er hätte es nicht in Art. 15 getan, sondern in 
Art. 14, wo er die Ausnahmen von der objektiven Steuer-
pflioht abschliessend aufgezählt habe. Übrigens bestände 
kein Anlass, bei der Kommission nur eine Lieferung zu 
besteuern. Tatsächlioh lägen auoh wirtschaftlich zwei 
Umsätze vor, d~ der Kommissionär im Verkehr wie ein 
Eigenhändler auftrete. Würde der Ansioht der Beschwerde-
führetin gefolgt, so wäre überhaupt jeder Zwisohenhandel 
Ms wlttsohaftlioh belanglos anzusehen. Die Bedeutung des 
Abs, 4 ifi Art. 15 liege in anderer Riohtung. Einmal be-
ilwecke er die im angefochtenen Entsoheide erwähnte Ab-
ldäfttilg. Weiter habe er zur Folge, dass zwisohen dem 
:Kömmittenten und dem Kommissionär immer eine Lie-
ferülig anzunehmen sei, auoh dann, wenn es dem Dritten 
gleichgültig sei, mit wem er den Vertrag schliesse, wenn 
also die Wirkungen der direkten Stellvertretung einträten 
158 
Verwaltungs. und Disziplina.rrecht. 
(Art. 32 Aha. 2 OR). Damit seien die Schwierigkeiten, 
welche sich aus dieser Regelung des Zivilrechtes bei der 
steuerrechtlichen Beurteilung ergeben könnten, umgangen 
un"d die einfache Handhabung des Umsatzsteuerrechts 
gewährleistet. Diese AuffasSung werde durch die Ge-
schiohte der Entstehung des streitigen Absatzes bestätigt. 
Er sei aus den Durohführungsbestimmungen vom 23. De-
zember 1938 zum deutsohen Umsatzsteuergesetz vom 
16. Oktober 1934 übernommen, deren § 3 laute: « Beim 
Kommissionsgesohäft (§ 383 des Handelsgesetzbuchs) liegt 
zwisohen dem Kommittenten und dem Komm.issionär eine 
Lieferung vor. Bei der Verkaufskommission gilt der Kom-
missionär, bei der Einkaufskommission der Kommittent 
als Abnehmer. »Weil sich -
wie im schweizerischen Recht 
-
diese Rechtslage bereits aus der Umschreibung des 
Begriffs der Lieferung als der Verschaffung der Fähigkeit, 
« im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen », 
ergebe (§ 3 des deutschen Gesetzes, § 2 der Durchführungs-
bestimmungen), wäre jene Bestimmung an sich überflüssig. 
Sie diene aber der KlarsteIlung, da im. deutschen Um-
satzsteuerrecht früher umstritten gewesen sei, ob auch bei 
der Verkaufskommission zwischen dem Kommittenten 
und dem Kommissionär eine Lieferung vorliege. 
Da8 Bundesgericht zieht in Erwägung : 
L -
Art. 13 Abs. I lit. a WUStB unterwirft der Wa-
renumsatzsteuer die Warenlieferung im Inland durch 
Grossisten. Eine Lieferung liegt nach Art. 15 Abs. I vor, 
wenn der Abnehmer (oder an dessen Stelle ein Dritter) 
instand gesetzt wird, im eigenen Nam.en über eine Ware zu 
verfügen. Abs. 4 desselben Artikels bestimmt: « Beim 
Kommissionsgeschäft (Art. 425 OR) liegt zwischen dem 
Kommittenten und dem Kommissionär eine Lieferung vor. 
Bei der Verkaufskommission gilt der Kommittent, bei der 
Einkaufskommission der Kommissionär als Lieferer. » 
Die Beschwerdeführerin schliesst aus diesem Absatz, 
beim Kommissionsgeschäft gehe nur zwischen dem Kom-
mittenten und dem Kommissionär eine Lieferung im. Sinne 
BundeIlreohtliche Abgaben. N° 19. 
159 
des Warenumsatzsteuerbeschlusses vor sich, nicht aber 
zwischen dem Kommissionär und dem Dritten, dem er das 
Kommjssionsgut verkauft oder von dem er es kauft. Nach 
der Auffassung der eidgenössischen Steuerverwaltung da-
gegen liegt auoh zwischen diesen beiden eine solche Lie-
ferung vor. Der Wortlaut des Absatzes liesse wohl die eine 
wie die andere Ansicht zu. Für diejenige der Beschwerde-
führerin kÖnnte angeführt werden, dass vom « Kommis-
sionsgeschäft » schlechthin die Rede ist, an dem auch der 
Dritte beteiligt ist. Anderseits spricht der Absatz ausdrück-
lich nur vom Verhältnis « zwisohen dem Kommittenten 
und dem Kommissionär» und sagt, dass unter ihnen 
« eine» Lieferung vorliegt (entsprechend der französisohe 
Text: « ... il ya livraison ... »), woraus man folgern könnte, 
dass er die Annahme einer Lieferung im steue1reohtliohen 
Sinne zwisohen dem Kommissionär und dem Dritten nicht 
aussohliesse.Demgegenüber könnte die Beschwerdefüh-
rerin sich wiederum auf den italienischen Text berufen, 
wo es heisst: « ••• vi EI la fornitura fra il oommittente e il 
oommissionario ». 
Art. 15 Abs. 4 WUStB kann indessen nur im Zusammen-
hang mit Aha. I daselbst richtig verstanden werden. Nach 
dieser Bestimmung liegt zwisohen dem Kommissionär und 
dem Dritten ebenfalls eine Lieferung vor. Kommissionär 
ist naoh der Definition des Art. 425 OR, wer « in eigenem 
Namen» für Rechnung eines andern (des Kommittenten) 
den Einkauf oder Verkauf von bewegliohen Saohen (oder 
Wertpapieren) zu besorgen übernimmt. Er ist also in der 
Lage, im' Sinne von Art. 15 Aha. I WUStB « im eigenen 
Namen über die Ware zu verfügen ». Dazu « instand ge-
setzt» wird er bei der Einkaufskommission durch den 
Dritten, bei der Verkaufskommission durch den Kommit-
tenten. Er setzt dann seinerseits einen andern instand, 
über die Ware im eigenen Namen zu verfügen, nämlioh 
bei der Einkaufskommission den Kommittenten, bei der 
Verkaufskommission den Dritten. Man hat es also bei 
beiden Arten der Kommission mit zwei Lieferungen nach 
Art. 15 Abs. I zu tun. Das Bundesgericht hat dies für die 
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Verwaltungs. und Disziplinarrecht. 
Einkaufskommission . bereits in einem Urteil vom 18. Mai 
1945 (veröffentlicht im Archiv für schweiz. Abgaberecht, 
Bd. 14, S. 211 ff.) feStgestellt, wobei es den Fall vorbehal-
ten hat, wo ·es dem Dritten gleichgültig war, mit wem er 
den Vertrag schliesse (direkte Stellvertretung nach Art. 32 
Abs. 2 OR). °Die Beschwerdeführerin macht demgegenüber 
geltend, Abs. 4 des Art. 15 WUStB schränke Aha. 1 ein, 
indem er nur die Lieferung zwischen dem Kommittenten 
und dem Kommissionär der Steuer unterwerfe. Hätte der 
Gesetzgeber das sagen wollen, so hätte er es aber angesichts 
der allgemeinen Tragweite der Begriffsbestimm-q.ng des 
Abs. 1 ausdrücklich tun müssen. Das ist jedoch nicht 
~eschehen. Namentlich lässt sich dem Aha. 4 keine solche 
AusnahmebestinIm.ung entnehmen. Es bestände auch kein 
zureichender Grund zu der Einschränkung. Der Kommis-
sionär beteiligt sich am Waren- und Wertpapierhandel 
selbständig, wie ein Eigenhändler ; er betreibt eine Art 
Zwischenhandel. Es würde sich sachlich nicht rechtfer-
tigen, im. Umsatzsteuerrecht einen Unterschied zwischen 
der Kommission und andern Formen des Zwischenhandels 
zu macHen; 
Di~ Besohwerdeführerin meint, Art. 15 Abs. 4 WUStB 
wäre iibeHlÜssig, wenn wirklich beim Kommissionsge-
schäft s~uerrechtlich zwei Lieferungen anzunehmen wären. 
Zu Unrecht. Die Bestimmung behebt die Zweifel, die sich 
für die Behandlung der Kommission im Umsatzsteuerrecht 
daraus ergeben könnten, dass der Kommissionär lediglich 
für Rechnung eines andern, des Kommittenten, über das 
Kommissionsgut verfügen kann. Die von der eidgenössi-
schen Steuerverwaltung dargelegte EntstehUngsgeschichte 
bestätigt die Richtigkeit dieser AusleguI1.g. Insbesondere 
zeigt auch sie, dass die deutsche und französische Fassung 
des Aha. 4 des Art. 15 WUStB massgebend sind, nicht die 
italienische, welche die Wendung « eine Lieferung» im 
deutschen Vorbild der Bestimmung unzutreffend mit 
« la fornitura» wiedergibt. 
Da die Beschwerdeführerin als Verkaufskommissionär 
Bundesrechtliehe Abgaben. N° 19. 
161 
in eigenem Namen Waren liefert und bis Ende 1945 als 
Grossist .registriert war, hatte sie für diese Lieferungen die 
Umsatzsteuer zu entrichten, berechnet von der Summe der 
in den Steuerperioden vom 1. Oktober 1941 bis 30. Sep-
tember 1945, um die es sich handelt, vereinnahmten Ent-
gelte (Art. 20 Abs. 1 lit. a WUStB). Es bestehen keine An-
haltspunkte dafür, dass gewisse Kommissionsgeschäfte 
der Beschwerdeführerin unter Art. 32 Abs. 2 OR fallen, 
so dass nicht zu prüfen ist, wie solche Fälle im Umsatz-
steuerrecht zu behandeln wären. 
2. -
Zum Entgelt gehört nach Art. 22 Abs. 1 WUStB 
« alles, was der Lieferer oder an seiner Stelle ein Dritter 
als Gegenleistung für die Ware erhält », unter Vorbehalt 
des Abzuges gewisser Nebenleistungen unter den in Abs. 2 
umschriebenen Voraussetzungen. Bei Lieferung durch den 
Verkaufskommissionär ist Entgelt der volle Preis, den der 
Käufer zahlt. Die Kominissionsgebühr (Provision) ist als 
solche nicht eine Gegenleistung für die Ware, sondern die 
Vergütung, die der Kommittent dem Kommissionär für 
die Besorgung des Verka.ufsauftrages schuldet. Sie mag 
unter Umständen in jenem Preise einkalkuliert sein. In 
keinem Falle kann aber die vom Kommissionär zu ent-
riohtende steuer bloss vom Betrage der Provision bereoh-
net werden. Hier war es daher richtig, die. Steuer nach dem 
Gesamtumsatze zu bemesserl, den die Beschwerdeführerin 
in den in Frage steheHderi Steuerperioden aus Kommis-
sionsverkäufen erzielt hatte und dessen Höhe sie nicht 
bestreitet. So ergab sIch der geforderte Steuerbetrag. 
3. -
Daraus, dasS sie aie Steuer nicht auf die Abnehmer 
überwälzt hat, kann tlle Beschwerdeführerin nichts zu 
ihren Gunaten ableiten. Es kann auf die zutreffenden Aus-
führungen der eidgenössischen Steuerverwaitung hierüber 
verwiesen werden. 
Demnfl,{{k erkennt das Bundesgericht : 
Die Beschwerde wird abgewiesen. 
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AS 73 I -
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