bge · 45_I_190 · 1919-06-27 · de
BGE 45 I 190
Öffentliches Recht


190 
Staatsrecht. 
26. Urteil vom 27. Juni 1919 
i. S. A.-G. "Columbua" gegen Aargau event. Glans. 
Art. 46 Ab s. 2 B V. Der bIo s s f 0 r me 11 e Sitz einer 
.juristischen Person begründet k ein Steuerdomizil, sofern 
ihm ein Ort in einem audern Kanton gegenübersteht, wo die 
(normalerweise am Sitze sich abspielende) Geschäftsführung 
besorgt wird ;an diesem Orte der Geschäftsführung ist das 
(primäre) Steuerdomizil. -
Willkürliche Anwendung· des 
aargauischen Spezialsteuergcset7.es YQm 15. September 1!'1 \1'1 
A. -
Die Rekurrentin ist als « Aktiengesellschaft 
 der nicht umfangreichen Buchführung 
besorgt. Als leitendes Organ hat sie einen Verwaltungsrat 
von 17, teils schweizerischen, teils italienischen lVfitglie-
dern, die je zu zweien kollektiv zeichnungsberechtigt 
sind, mit einem finanziellen und einem technischen Aus-
schuss von je drei Mitgliedern. Drei der Verwaltungsrats-
mitglieder wohnen in Baden ; davon gehört eines (Dotz-
heimer, Direktor des « Motor ») dem finanziellen, und 
gehören die beiden andern (Boveri, Präsident der A.-G. 
Brown, Boveri & oe, sowie auch Präsident und Direktor 
des Verwaltungsrates des «Motor }}, und Nizzola, Dele-
gierter des Verwaltungsrates des « Motor ») dem tech-
nischen Ausschuss an. Der « Domiziliat » Dr. Schindler 
ist nicht Verwaltungsratsmitglied. Die Beschlüsse des-
Verwaltungsrates, dessen Sekretariat ein Direktor des 
« Motor ) versieht, werden in Baden verarbeitet. Für die 
Inanspruchnahme seines Personals bezahlt die Gesellschaft 
dem « Motor)} eine jährliche Vergütung VOll 25,000 Fr. 
nebst dem Ersatz der Auslagen. 
Der Gesellschaftssitz ist zugestandenermassen aus 
1 \>2 
Staatsrecht. 
Steuerrücksichten in Glarus genommen worden, da 
.die glarnerische Gesetzgebung anonyme Erwerbsgesell-
~chaften, «die nur ihren Sitz im Kanton Glarus haben )}, 
-steuerrechtlich sehr günstig behandelt. Nach dem zur 
Zeit geltenden Gesetz vorn 6. Mai 1917 betr. die Be-
steuerung von anonymen Erwerbsgesellschaften sind 
jene Gesellschaften nämlich -
im Gegensatz zu denen 
mit Geschäftsbetrieb im Kanton, die von den sog. eigenen 
-Geldern oder vorn höhern 'Vert ihrer Immobilien die 
ordentlichen Vermögenssteuern zu entrichten haben 
.( §§ 1 und 3) -:- bloss zur Leistung einer «jährlichen 
Staatsgebühr » von 40 Rappen vorn Tausend des nomi-
nellen Aktienkapitals verpflichtet (§ 2). 
B. -
Mit Einschätzungsschein vorn 5. Dezember 1917 
wurde die A.-G. «( Colwnbus)}, welche bisher im Kanton 
Aargau keine Steuern bezahlt hatte, von der aargauischen 
Finanzdirektion aufgefordert, für das Jahr 1917 gemäss 
dem kantonalen Gesetz vom 15. September 1910 betr. 
die Besteuerung der Aktiengesellscllaften und Erwerbs-
genossenscbaften folgende « Spezialsteuer » zu entrichten: 
a) von je 90 % des einbezalllten Aktienkapitals, der 
Reserven und Saldovorträge . .. Fr. 22,296.05 
b) von 90 % der verzinslieben Gelder 
» 
2,250. -
Total.. Fr. 24,546.05 
Hierauf erwiderte die Gesellschaft am 15. Dezember 
1917, sie babe im Kanton Aargau weder den Haupt- noch 
-einen Filialsitz und erfülle aucb sonst keine der in den 
§§ 1 und 3 des Aktiensteuergesetzes vorn 15. September 
1910 aufgestellten Voraussetzungen für die Steuerpflicht 
.im Kanton; sie ersuchte deshalb wn Widererwägung der 
-erlassenen Steuerverfügung gemäss § 5 der Vollziebungs-
verordnung vorn 31. Dezember 1910 zu jenem Steuer-
gesetz. Mit Schreiben vom 21. Dezember 1917 erklärte 
sich die Finanzdirektion bereit, ihre Spezialsteuerver-
fügung in Wiedererwägung zu zieben, und· verlangte zu 
diesem Zwecke je ein Exemplar der bisher publizierten 
('TeSrhäftsberichte und der Statuten der -Gesellschaft. 
Doppelbestem'rung. ~o :W. 
Am 16. September 1918 sodann teilte sie der Gesellschaft, 
welche die gewünschten Akten anfangs Januar eingesandt 
hatte, mit, dass sie an der verfügten Besteuerung aus fol-
genden Gründen festhalte : «Nach der konstanten bundes-
» gerichtlichen Praxis ist für die Frage des Sitzes einer 
}) Gesellschaft nicht der Eintrag im Handelsregister mass-
» gebend, sondern der wirkliche Sitz. Dass der Sitz in 
» Ihrem Falle nicht Glarus sein kann. wo nur pro forma 
» ein Domizil verzeigt 'wird, ist ohne weiteres klar. Dazu 
) kommt, dass Ihre ganze geschäftliche und Verwaltungs-
» tätigkeit in Baden ausgeübt wird. Dass dies nicllt durch 
» eigene Angestellte, sondern durch den « Motor» ge-
» schieht, ändert daran nichts. » 
Diesen Entscheid zog die A.-G. «Colwnbus» gemäs~ 
§ 4 des Steuer gesetzes vom 15. September 1910 durch 
Beschwerde an das aargauische Obergericht als kanto-
nalen Admmistrativrichter weiter. Sie hielt grundsätzlich 
daran fest, dass sie im Kanton Aargau überhaupt kein 
Steuerdomizil habe, und bestritt eventuell auch die Höhe 
der aargauischen Besteuerungsquote von 90 %; ferner 
beanstandete sie die Steuerauflage für das Jahr 1917 auch 
noch als durch Verspätung verwirkt. 
:\fit U r t eil vorn 2 4. J a n u a r 1 9 1 9 wies das 
Obergericht (I. Abteilung) die Beschwerde aus wesentlich 
folgenden Erwägungen ab : 
Nach dem Ergebnis des durchgeführten Beweisver-
fahrens (dem der vorstehende Tatbestand entspricht) 
spiele sich der gesamte «Betrieb » der A.-G. «( Columbus », 
soweit Zweck und Organisation dieser Gesellschaft einen 
solchen überhaupt bedingten, nicht in Glarus ab, sondern 
in Baden, wo sowohl die Verwaltungsarbeit des « Motor », 
als auch die tatsächliche Leitung der Gesellschaft durch 
die dort ansässigen Verwaltungsräte vor sich gehe. Der 
tatsächliche Mittelpunkt illrer geschäftlichen Tätigkeit 
sei unzweifelhaft Baden; in Glarus besitze sie bloss ein 
« Briefkastendomizil ;;. Der Einwand der Gesellschaft, 
da.'>s der « Motor» ihr gegenüber dieselbe Stellung ein-
194 
Staatsrecht 
nehme, wie eine Bank gegenüber ihren Kunden, deren 
Vennögen sie verwalte, treffe nicht zu. Es l1andle sich hier 
nicht um reine Vennögensvel'waltung, sondern um die 
Uebern.ahme und Besorgwlg einer Tätigkeit, dieübel'haupt 
einen wesentlichen Teil des Lebens, des Betriebes der 
A.-G. «( Columbus ,) darstelle, nämlich um die Verarbei-
tung der statistischen Kontrollnachlichtell zullanden 
ihres Verwaltungsrates und um die Verarbeitung und 
Vollziehung der vom Verwaltungrat gefassten Beschlüsse; 
in diesem Zusammenwirken des Verwaltungsrates mit dem 
durch den «Motor ,} besorgten Sekretariat liege der ganze 
« Betrieb» der' Gesellschaft. Deren ein z i ger Mittel-
punkt geschäftlicher Tätigkeit in der Schweiz überhaupt 
befinde sich also in Baden; dort sei deshalb auch rechtlich 
ihr Domizil. Daran ändere die bl088 formelle Domizil-
nahme in Glarus nichts, weil diesem Domizil die tat-
sächlichen Merkmale fehlten und es einzig wld allein zur 
Umgehung des aargauischen Steuergesetzes ausserhalb 
des Kantons verlegt worden sei. So habe auch das Bundes-
gericht mit Urteil vom 2. Dezember 1918 i. S. der Ein-
fuhrgenossenschaft der schweiz. Metallindustrie (AS M 
I S. 131 f.) den Steueranspruch des Kantons des tatsäch-
lichen Geschäftssitzes gegenübei' demjenigen des Kantons 
des blos5 formellen Sitzes geschützt. Bei der geringen 
Bedeutung, die dem in Glarus verzeigten Domizil der 
A.-G. «( Columbusl) tatsächlich zukomme, könne ferner 
keine Rede davon sein, dass die Herbeiziehung von 90% 
ihres Aktienkapitals im Aargau den Verhältnissen J;icht 
entspreche. 
Der formelle Einwand der Gesellschaft, sie schulde 
die Spezialsteuer für 1917 nicht mehr, weil diese nicht im 
Rechnun~sjahr, sondern erst im folgenden Jahr geltend 
gemacht worden sei, treffe ebenfalls nicht zu. Das Ober-
gericht habe zwar wiederholt erklärt, dass die ordentlichen 
Steuern im Steuerjahr zu beziehen seien und nicht nach-
träglich eingefordert werden könnten. Hier aber habe die 
Finanzdirektion SChOll am 5. Dezember 1917 Rechnung 
Doppelbesteuerung. No :W. 
Hl5 
gestellt, die Steuereinziehung also rechtzeitig versucht. 
Wenn dann Wiedererwägungsverhandlungen stattge-
funden hätten und die definitive Eintreibung der Steuer 
bis im September 1918 verzögert worden sei, so könne 
daraus nicht auf einen Verzicht geschlossen werden. 
C. -
Nach Empfang dieses Urteils hat die A.-G. 
(; Columbus I) rechtzeitig den staatsrechtlichen Rekurs an 
das Bundesgericht ergriffen und die Anträge gestellt: 
Das Urteil des aargauischen Obergerichts sei wegen 
Verlet2!ung der Art. 4 und 46 BV aufzuheben und es sei 
fest2!ustellen, dass der Kanton Aargau keinerlei Steuer-
ansprüche gegen die Rekurrentin besitze, eventuell 
keine für das Jahr 1917. 
Eventuell seien die Steueransprüche der Kantone 
Glarus und Aargau nicht in dem Sinne festzusetzen, dass 
Aargau zu 90% und Glarus zu 10% als berechtigt erklärt 
'w'erde, sondern SO, dass die Quote des Kantons Aargau 
auf 10%, jedenfalls auf einen niedrigem Betrag als im 
angefochtenen Urteil, fixiert werde. 
Falls Begehren 1 nicht geschützt würde, sei der Kanton 
Glarus zu verhalten, der Rekurrentin die pro 1917 
bezahlten Steuern in dem Masse zurückzuerstatten, \\ie es 
sich aus dem Verteiler des Bundesgerichts ergebe. 
Zur Begriindung wird wesentlich ausgeführt : Die Re-
kurrentin sei eine Gesellschaft, bei der schweizerisches 
Kapital und schweizerische Interessen in hervorragendem 
Masse beteiligt seien. Deshalb habe sie sich als sch wei-
b e r i s c 11 e Aktiengesellschaft konstituiert. Bei der W ah~ 
ihres Sitzes sei sie durch keine Notwendigkeit irgend-
welcher Art gebunden oder gehemmt, insbesondere nicht 
von einem Betrieb abhängig gewesen, da sie einen solchen 
nicht besitze. Sie habe nach ihrer Struktur und ihrem 
Zweck lediglich einen Ort.in der Schweiz zu wählen 
gehabt, um sich als schweizerische Aktiengesellschaft in 
das Handelsregister eintragen lassen zu können, und dabei 
Qhne Verstoss gegen privates oder öffentliches Recht auf 
.... iie Steuerverhältnisse Rücksicht nehmen dürfen. Glarus 
196 
Staatsrecht. 
sei somit kein Scheindomizil. Anderseits seien die Gründe, 
welche das Obergericht für Baden als Steuerdomizil 
anführe, nicht schlüssig. Der «Motor» übe seine Tätig-
keit im Dienste der Rekurrentin feststehendermassen . 
nicht als deren Organ, sondern als von ihr unabhängige 
Firma, im eigenen Tätigkeitsbereich als Finanzierungs-
und Velwaltungsgesellschaft für elektrische l.!nterneh-
mungen, aus. Es handle sich dabei um blosse Verwaltungs-
tätigkeit, die dem verwalteten Vermögen adäquat sei 
und sich im Grundsatz nicht von der Vermögensver-
waltung z. B. durch eine Handelsbank unterscheide, 
indem der Auftrag einer solchen auch dahin gehen könne, 
den Stand und Gang der Unternehmungen, von denen 
Aktien oder Obligationen oder Beteiligungen anderer Art 
sich im verwalteten Vermögen befänden, zu beobachten, 
wie es der « Motor » mit der Führung seiner Statistiken 
Über die vier argentinischen Elektrizitätsgesellschaften 
für die Rekurrentin tue. Gewiss würde es niemandem 
einfallen, die Rekurrentin im Aargau besteuern zu 
wollen, wenn sie, bei gleichen rreschäftlichen Beziehungen 
zum «Motor l), aUl'lserhalb 
es Kantons Betriebsein-
richtungen unterhaJ n würde. Der Umstand, dass sie 
dies nicht notwendj· labe, verändere aber die Situation 
um kein Jota. Uei 
~ens sei die VerWaltungstätigkeit 
des «Motor» von, 
~ältnismässig geringer Bedeutung, 
wie schon aus desseu rIonorarvon nur 25,000 Fr. bei einem 
Aktienkapital der Rekurrentin von 40 Millionen hervor-
gehe. Daraus das rechtliche Zentrum einer solchen Kapital-
agglomeration abzuleiten, heisse doch wahrlich die Ver-
hältnisse verkennen. Auch dp" Umstand, dass 3 VOll den 
17 Verwaltungsräten der ReLurentin in Baden domizi-
liert seien, habe für den Gesellschaftssitz keine Bedeutung, 
und ebenso sei irrelevant die Frage, welchen Einfluss 
diese Verwaltungsratsmitglieder auf den Gang der Ge-
schäfte ausübten oder welche Kompetenzen ihnen intern 
übertragen seien; denn nur die Aktiengesellschaft, nicht 
der Verwaltungsrat oder ein Ausschuss desselben habe 
Doppelbesteuerung. N° 2J. 
einen rechtlichen Sitz. Der Entscheid des Obergerichts ver-
letze den verfassungsmässigen Grundsatz des Verbots der 
Doppelbesteuerung. Die Rekurrentin habe ihren Sitz in 
Glarus und sei deshalb dort steuerpflichtig, wo sie ihre 
Steuern auch ·stets bezahlt habe. Sie besitze im Kanton 
Aargau keine Niederlassung irgendwelcher Art und keinen 
Geschäftsbetrieb, wie die Steuerpflicht nach § 1 des 
Spezialsteuergesetzes vom 15. September 1910· voraus-
setze. Die gegenteilige Annahme sei objektiv willkürlich 
und verstosse daher auch gegen Art. 4 BV. Eventuell 
entspreche jedenfalls die aargauischerseits beanspruchte 
Steuerquote. von 90% den Verhältnissen nicht. Für die 
Rekurrentin bedeute der Sitz das wesentliche Moment; 
ihr verleihe er -
wie einer Aktiengesellschaft, die eine 
Fabrik betreibe, der Ort, wo die Fabrikation vor sich gehe 
-
die eigentliche Heimat, weil durch ihn zum Ausdruck 
gebracht werde, dass es sich um eine schweizerische 
Gründung handle. Demgegenüber spiele die Verwaltungs-
tätigkeit des «Motor », welche verhältnismässig so be-
scheidene Mittel absorbiere, eine so kleine Rolle, und es 
sei von so sekundärer Bedeutung, wo sie ausgeübt werde, 
dass ihr durch Zuweisung von 10% der Steuern reichlich 
Rechnung getragen wäre. Willkürlich sei ferner auch die 
Abweisung des Begehrens der Rekurrentin betr. die. 
Steuer des Jahres 1917. Die ständige Praxis des Ober-
'gerichts gehe, wie es selbst zugebe, dahin, dass die Steuern 
im Steuerjahre bezogen werden müssten. Seine Annahme, 
dass vorliegend nach der erstmals am 5. Dezember 1917' 
gestellten 
Steuerforderung Wiedererwägungsverhand-
lungen stattgefunden hätten, sei unrichtig. Tatsächlich 
habe die Rekurrentin seit der Erklärung der Finanz-
direktion vom 21. Dezember 1917, dass sie zur Wieder-
erwägung des Falles bereit sei, und nach der Uebermitt-
lung der von ihr gewünschten Akten am 8. Januar 1918 
nichts mehr gehört bis zur Zustellung 
es ablehnenden 
Entscheides vom 16. September 1918. Sie habe deshalb 
annehmen dürfen, dass die Finanzdirektion auf die 
l!lS 
Staatsrecht. 
Geltendmachung ihrer Anspruche verzichtet habe, be-
sonders da sie, wie der Finanzdirektion aus ihren Statuten 
bekannt gewesen sei, ihre Rechnung auf den 30. Juni 
abschliesse und nach sinngemässer Anwendung der er-
wähnten Praxis des Obergerichts die fraglichen Steuer-
ansprüche jedenfalls vor diesem Zeitpunkt definitiy 
hätten geltend gemacht werden sollen. Eventuell hätte 
Glarus den dem aargauischen Steueranteil entsprechenden 
Betrag seiner, ihm für das Jahr 1917 schon am 4. Oktober 
1917, also vor Erhebung eines Steueranspruchs durch den 
Kanton Aargau voll bezahlten Steuer der Rekurrentin 
zurückzuerstatten. 
D. -
Der KantonAargau hat wesentlich aus den vom 
Obergericht entwickelten Gründen auf Abweisung des 
Rekurses, soweit ihn betreffend, antragen lassen. 
Auch das Obergericht des Kantons Aargau hat unter 
Berufung auf die Motive seines Urteils Abweisung des 
Rekurses beantragt. 
E. -
Für den Kanton Glarus hat der bevollmächtigte 
Anwalt des Regierungsrates sich dem Rekurse im Sinne 
seiner Begehren gegenüber dem Kanton Aargau ange-
schlossen und eventuell erklärt, dass er sich der Rück-
zahlung der pro 1917 von der Rekurrentin bezogenen 
Steuer, soweit sie als die Steuerbefugnis des Kantons 
übersteigend erklärt werde, nicht: widersetze. Er macht 
geltend, dass auf die tatsächlichen Beziehungen der 
Rekurrentin zu Baden ein schutz würdiger Steueranspruch 
des Kal'tons Aargau, der den an sich begründeten und 
ihren Verhältnissen angepassten Steueranspruch des 
Sitzkantons Glarus, wo die Rekurrentin beheimatet sei 
und wo ihr die gesamten Rechtspflegeeinrichtungen zU!' 
Vedügung gestellt werden müssten, aus dem Felde 
schlagen oder mindern. würde, nicht fundiert werden 
könne, indem die Treuhandtätigkeit des 
(l Motor)} als 
Geschäftstätigkeit eines Dritten hiefür nach Analogie des 
Rekursentscheides i. S. der Bank in Baden (AS 43 I S. 201) 
Russer Betracht falle, die Verwaltungstätigkeit der eigenen 
\ I 
. f 
• I 
Doppelbesteuerung. N0 26. 
Organe der Rekurrentin, insbesondere des Verwaltungs-
rates, aber gegen aussen kawn in die Erscheinung trete 
und vor allem lokal vom Sitze des beauftragten Treu-
händers absolut unabhängig sei. 
Das Bundesgericht zieht in Erwägung : 
1. -
Die angefochtene aargauische Steuer wird vom 
({ einbezahlten Aktienkapital I>, von den « Reserven und 
Saldovorträgen » und von den « verzinslichen Geldern. l) 
erhoben und ist daher eine Vermögens- oder richtiger 
Kapitalsteuer. Dasselbe gilt auch von der ihr gegenüber-
stehenden glarnerischen Abgabe, die auf das « nomInelle 
Aktienkapital) gelegt ist. Zwarwird diese letztere gesetz-
lieh als « Staatsgebühr » bezeichnet, doch hat sie nicht 
den Charakter einer « Gebühr » in dem technischen Sinne 
des Entgelts für eine besondere Leistung des Staates, 
sondern -
übrigens unbestrittenernlassen -
den einer 
begliffsgemässell (i Steuer I), da sie nicht von einer be-
stimmten Inanspruchnahme des Staates abhängt, sondern, 
gleich den auch so benannten 
(i Steuern» der Gesell-
schaften mit Geschäftsbetrieb im Xanton, einfach nach 
der Höhe des belasteten Kapitals bemessen wird. Dem-
nach liegt, im quotenmässigen Umfange.des aargauischen 
Steueranspruclls; tatsächlich ein interkantonaler Doppel-
. besteuerungskonflikt vor, den das Bundesgericht auf 
Grund des Art. 46 Abs. 2 BV zu entscheiden hat. 
2. -
Die Rekurrentin ist, soweit sie ihre statutarischen 
Zwecke bisher verwirklicht hat, eine sog. Holding Com-
pany oder Kontrollgesellschaft amerikanischen Vorbilds, 
welche Aktien an,derer Gesellschaften (zur Zeit von vier 
a.rgentinischen Elektrizitätsunternehmungen) im Besitze 
hat, wn diese Gesellschaften «kontrollieren » d. h. deren 
Betrieb beeinflussen zu können, wobei ihre': eigenen 
Aktien den Gegenwert dieses fremden Aktienbesitzes 
darstellen, den fremden Aktien nach aussensubstituiert 
sind. Während eine primäre Aktiengesellschaft mit 
S a.c li kap i t ,a I arbeitet; d. h.ihr Aktienkapital in 
AS 45 t -'1~19 
200 
Staatsrecht. 
Sachgütern angelegt hat, die in kaufmännischer oder 
technischer Verwendung neues Kapital (Ertrag) erzeugen. 
verfügt die Holding Company direkt nur über E: f f e k-
• t e n kap i tal, nämlich die ihrerseits Sachkapltal ver-
tretenden Effekten (Aktien oder auch Obligationen) der 
kontrollierten Gesellschaften. Sie vermehrt also nicht das 
Sachkapital, sondern bewerkstelligt bloss eine sog. Eftek-
tensubstitutiOll (vergl. hierüber ROß. LIEFMANN. Be-
teiligungs- und Finanzierungsgesellschaftell, spez. S. 72 
ff.) und zieht ihren Ertrag ausschliesslich aus d~n E.r-
trägnissen der kontrollierten Gesellschaften. Es liegt 111 
der Natur der Sache, dass die Geschäftsführung einer 
solchen Gesellscliaft. wenig umfangreich ist und insbe-
sondere nicht in gleicher Weise, 'Wie der Betrieb einer Ull-
mittelbar . produktiv tätigen Gesellschaft, in die Er-
scheinung tritt. Sie mnfasst lediglich die Aufbewahrung 
des fremden Aktienbesitzes, die Entgegennahme seiner 
Erträgnisse und deren Verwendung im Rahmen der 
eigenen Organisation, sowie die sog. Kontrolltätigkeit, 
die jedoch wohl in der ~auptsache hi der Weise ausge~bt 
wird, dass Mitglieder des Verwaltungsrates der Holrlmg 
Company zugleich auch in den Verwaltungsrä~en d~,r 
kontrollierten Gesellschaften sitzen und dass SIch dIe 
Holding Company ferner auell all den Generalversamm-
lungen dieser Gesellschaften den ihren Beteiligungen 
entsprechenden Einfluss sichert. Immerhin aber ist e~nc 
gewisse selbständige Geschäftsführung auch der Holdlll~; 
Company wesentlich. Deren erörterte Struktur und 
Funktion lässt es wohl als steuerpolitisch geboten er-
scheinen, sie im Steuerrecht nicht den primären Aktien-
gesellschaften gleichzustellen, sondern ihr eine privile-
gierte Stellung einzuräumen, die dem Umsta~de Rech-
nung trägt, dass materiell ihr Kapital und Ihr Ertrag 
schon durch die Besteuerung der unter ihrer Kontrolle 
stehenden primären Gesellschaften erfasst werden. Neuere 
Steuergesetze haben denn auch diesem Postulate Genüge 
getan, so in der Schweiz das st. gallische Nachtragsgesetz 
Doppelbesteuerung. N° 26. 
201 
vom 30. November 1916 zum Staatssteuergesetz (Art. 6) 
und das zürcherische Steuergesetz vom 25. November 
1917 (§ 35), und zwar ausdrücklich für die Holding 
Company. Dasselbe scheint das glarnerische Gesetz betr. 
die Besteueiung der anonymen Erwerbsgesellschaften 
vom 6. Mai 1917 mit seiner Unterscheidung zwischen 
Gesellschaften mit Geschäftsbetrieb und solchen nur mit 
Sitz im Kanton zu bezwecken, da unter dem (I Geschäfts-
betrieb» doch wohl eine direkte Erwerbstätigkeit zu 
verstehen ist, die bei der Holding Company begrifflich 
fehlt. Dage.gen enthält die aargauische Steuer gesetz-
gebung eine derartige Spezialbestimmung zur Zeit noch 
nicht. 
3. -
Die erforderliche selbständige Geschäftsführung 
wird bei der Rekurrentin feststehendermassen durch 
ihren Verwaltungsrat und dessen Ausschüsse, in Ver-
bindung mit dem Bureaupersonal der A.-G. ({ Motor » in 
Baden, besorgt. Ihrem Sitze in Glarus kommt ausschliess-
lich formelle Bedeutung zu. Ihr dortiger « Domiziliat I), 
Advokat Dr. Schindler, hat aktengemäss keinerlei mate-
rielle Dispositionsbefugnis, sondern ist einfacher Adressat 
d. h. lediglich mit der Wahrung der aus dem Sitzeintrag 
der Gesellschaft im Handelsregister nicht ergebenden for-
mellen Verpflichtungen betraut, sodass der Sitz in der Tat 
'als biosses (, Briefkastendomizil » bezeichnet werden kann. 
Trotzdem ist die Rekurrentin dadurch zivilrechtlich un-
zweifelhaft in Glarus domiziliert. Denn nach Art. 56 ZGB 
ist für den Wohnsitz der juristischen Personen im allge-
meinen in erster Linie massgebend, was ihre Statuten 
hierüber bestimmen. Und die Aktiengesellschaften im 
besondern sind nach Art. 616 Zift. 1 und Art. 621 OR 
direkt verpflichtet, den Gesellschaftssitz in den Statuten 
zu bestimmen und ins Handelsregister eintragen zu laSSeIl. 
Der Sitz einer Aktiengesellschaft befindet sich. also stets 
an dem durch Statuten und Handelsregistereintrag als 
solcher bezeichneten Orte, selbst wenn es sich dabei um 
einen rein formellen Sitz handelt (vergl. hierüber den 
202 
Staatsrecht. 
Entschei des Bundesrates im BBI 1909 I S. 920). Diese 
zivilrechtliche Ordnung gilt jedoch nicht ohne weiteres 
• auch für das' Steuerrecht, speziell auf dem Boden def> 
Verbotes der interkantonalen Doppelbesteuerung. Aller-
dings hat sich die einschlägige Praxis dahin entwickelt, 
dass für die physische Person der zivilrechtliche Wohnsitz 
als ihre wichtigste territoriale Beziehung unter allen Um-
ständen ein Steuerdomizil begründet, mit dem als pri-
märem noch sekundäre Steuerdomizile in andern Kanto-
nen konkurrieren, sofern, die Person daselbst weitere 
territoriale Beziehungen von gewisser geringerer Bedeu-
tung . (Aufenthalt als sogenannter Sommerbewohner, 
Grundbesitz oder Geschäftsbetrieb) hat. Allein diese 
Identifizierung von 
zivilrechtlichem Wohnsitz. 
und 
Steuerdomizil im Sinne des einzigen oder doch primären 
Steuerortes ist auf die juristische Person nicht vorbe-
haltlos übertragbar. Sie rechtfertigt sich bei der physi-
schen Person zufoIge 'des Umstandes, dass deren zivil-
rechtlicher Wohnsitz nicht völlig subjektiv bedingt, 
sondern als RechtsfoIge an einen bestimmten objektiven 
Tatbestand geknüpft ist, sich nämlich gemäss Art. 23 ZGB 
da befindet, wo die Person den Mittelpunkt ihrer Lebens-
führung und ihrer persönlichen 'Verhältnisse hat. Wohl 
kann dieser Tatbestand durch subjektive Verfügung am 
einen oder anderen Orte geschaffen und der zivilrechtliche 
'Vohnsitz insoweit frei gewäh!t werden; dagegen besteht 
die Freiheit, ihn ausserhalb des tatsächlichen Mittel-
punktes der persönlichen Existenz zu nehmen. nicht. 
Diese Regelung des zivilrechtlichen Wohnsitzes kommt 
dem Postulat des Steuerrechtes entgegen, wonach für die 
Bestimmung des Steuerdomizils auf die wirklichen 
Lebens- und Wirtschaftsverhältnisse abzustellen ist. Für 
die juristische Person und speziell die Aktiengesellschaft 
aber kann, wie bereits bemerkt, der zlvilrechtliche Wohn-
, sitz völlig frei gewählt werden, da er lediglich vom for-
mellen Moment der Angabe in den .Statuten abhängt. Bei 
ihr fallen also Sitz und hitsächlicher Mittelpunkt der 
Doppelbesteuerung. N° 26. 
203 
Existenz nicht notwendig zusammen, wenn dies auch 
aller Regel nach zutrifft. In diesem Regelfalle muss auch 
für die juristische Person der Sitz als primäres· Steuer-
domizil anerkannt werden. Dagegen rechtfertigt sieh die 
Annahme eines Steuerdomizils an ihrem Sitze nach dem 
erwähnten Postulate nicht, wenn der Sitz ausnahmsWeise 
bloss fonnelle Bedeutung hat d. h. mit keinerlei Geschäfts-
führung oder Verwaltung verbunden ist, während diese 
an einem andern Orte der Schweiz, ausserhalb des Sitz-
kantons, lokalisiert ist. Anders wäre es den juristischen 
Personen möglich, ihre Steuerverhältnisse in künstlicher, 
sachlich nicht begründeter Weise zu regeln, was sich 
mit dem Wesen der Steuerpflicht schlechterdings nicht 
verträgt. Dass der juristischen Person auch an ihrem 
bloss fonnellen Sitze die staatlichen Rechtspflegeein-
richtungen zur Verfügung stehen, kann nicht als Argu-
ment für ihre dortige Besteuerung ins Feld geführt 
werden, da ja diese Situation in einem solchen Falle nicht 
durch die tatsächlichen Verhältnisse an sich gegeben ist, 
sondern lediglich die Folge der künstlichen 'Wahl des 
Sitzes bildet. Und dasselbe gilt von der sog. « Behei-
matung » der Rekurrentin an ihrern Sitze; denn wenn zu 
deren Konstituierung als schweizerische Gesellschaft 
Sitzbestimmung 'und Handelsregistereintrag an einem 
. Orte der Schweiz erforderlich waren, so entsprach es doch 
wiederum nicht den tatsächlichen Verhältnissen, hiefür 
gerade Glarus zu Wählen. Der in Rede stehende Vorbehalt 
ist, wenigstens der 'Virkung nach, vom Btmdesgericht 
neuestens schon gemacht worden i. S. Einfuhrgenossen-
schaft der schweiz. Metallindustrie gegen Zürich (AS 44 
I S. 131 f.), indem dort zwar die Steuerpflicht der juristi-
schen Person an ihrem bloss fonnellen Sitze nicht grund-
sätzlich ausgeschlossen, die Steuerquote des Sitzes 
jedoch mangels jeder damit verbundenen Geschäfts-
tätigkeit auf null bestimmt wurde. Bei nochmaliger 
Prüfung dieser Frage erscheint es als zweckmässiger, einen 
Steueranspruch des rein formellen Sitzes, dem ein Ort 
:W.l 
Staatsrecht. 
in einem andern Kanton mit der normalerweise am Sitze 
sich abspielenden Geschäftsführung gegenübersteht. di-
rekt zu verneinen. Ob die Wahl eines solchen Sitzes in 
Steuerrücksichten oder in andern Verhältnissen ihren 
Grund hat, ist unerheblich, es genügt die Tatsache, dass 
der statutarische Sitz als der 'Wirklichen Situation in 
keiner Weise angepasst, sondern durchaus künstlich 
geschaffen erscheint. 
4. -
Die Anwendung dieses Grundsatzes auf die Re-
kurrentin führt dazu, ihr (primäres) Steuerdomizil nicht 
an ihrem Sitz in Glarus, sondern in Baden anzunehmen, da 
ihre, an sich dem Sitze zukommende Geschäftsführung 
oder Verwaltung als tatsächlich an dieseln letztern Orte 
lokalisiert zu betrachten ist. Mit der dortigen A.-G. 
{( Motor » steht nämlich die Rekurrentin nicllt nur in dem 
mehr äusserlichen Verhältnis, das aus der vertragsmässi-
gen Besorgung ihrer Bureauarbeiten durch das Personal 
des {!Motofl> resultiert, sondern auch in engster innere!' 
. Beziehung. Denn der «MotOr» ist an ihr seit ihrer Grün-
dung durch Aktienbesitz beteiligt (vergi. Schweiz. Finanz-
jahrbuch, 1914, S. 374; 1918, S. 445), und zwar wohl in 
wesentlichem Masse, wie daraus geschlossen werden darf, 
dass nach den Feststellungen unter Fakt. Aoben drei her-
yorragende Persönlichkeiten seiner Verwaltung (Boveri, 
Nizzola und Dotzheimer) auch ihrem Verwaltungsrate in 
leitender Stellung angehören. Der tatsächliche Mittelpunkt 
des Eigenlebens der Rekurrentin befindet sich daher unbe-
streitbar in Baden, als am Sitze des {( Motor », hei dem dit; 
Fäden ihres Geschäftsverkehrs zusarmnenlaufen und wo 
denn auch jene leitenden Persönlichkeiten ihren Wohnsitz 
haben. Unter diesen Umständen hätte die Rekurrentin 
ihren zivilrechtlichen Sitz natürlicherweise ebenfalls in 
Baden nehmen sollen : dort hat sie den materiellen, durch 
die Verhältnisse gegebenen Wohnsitz und damit, gemäss 
der vorstehenden. Erwägung, das Steuerdomizil. Dass sie 
sich zur fraglichen Geschäftsführung nicht eigener stän-
diger Anlagen oder Einrichtungen bedient, kann nichts 
, \ 
I 
I 
\ 
I 
\ 
I 
i 
Doppelbesteuerung. No 26. 
205 
verschlagen. Dieses Erfordernis ist durch die Praxis nur 
zur Charakterisierung des sekundären St~uerortes· des 
auswärtigen Geschäftsbetriebes und unter der selbst-. 
verständlichen Voraussetzung aufgestellt worden,· dass 
solche Anlagen oder Einrichtungen in dem zu besteuernden 
Unternehmen überhaupt vorhanden seien. Es krum 
deshalb von vornherein nicht in Betracht komme~, 
wenn, wie vorliegend, das zu besteuernde Unternehmen 
ni r gen d s eigene ständige Anlagen oder Einrichtungen 
hat, wenn vielmehr der bloss formelle Sitz einem Orte mit 
der Geschäftsführung ohne solche Anlagen oder Ein.,. 
richtungen gegenübersteht. In diesem ungewöhnlichen 
Falle ist der Geschäftsführungsort unter Ausschluss d~ 
formellen Sitzes als Steuerdomizil anzuerkennen; denn 
als primärer Steuerort verdient er vor dem bloss fonnellen 
Sitze den Vorzug, und den Begriff eines der sekundären 
Steuerorte erfüllt der letztere unzweifelhaft nicht. Ein 
'Viderspruch dieses Entscheides mit dem vom Kanton 
Glarus angerufenen Urteil i. S. d.er Bank in Baden (AS 43 
S. 201 ff.) besteht insofern nicht, als dort hauptsächlich 
darauf abgestellt wurde, dass die Schweiz. Bankgesell-
schaft in Zürich nicht den eigentlichen Geschäftsbetrieb 
der Bank in Baden, sondern lediglich deren partielle 
,Liquidation besorgt habe. 
' 
S. -
Auch soweit die Rekurrentin ihre Steuerpflicht 
im Kanton Aargau aus dem Gesichtspunkte des Art. 4 
BV, wegen willkürlicher Anwendung des kantonalen 
Steuergesetzes vom 15. September 1910, grundsätzlich 
anficht, geht der Rekurs fehl. Wenn § 1 dieses Gesetzes 
näher bezeichnete Erwerbsgesellschaften als 
steuer-
pflichtig erklärt, die entweder im Kanton (~domiziliert 
sind » oder hier, bei auswärtigem « Hauptdomizil », « ein,e 
geschäftliche Niederlassung, eine Fabrik, einen Betrieb 
oder ein Geschäft irgend welcher Art besitzen oder 
betreiben », so wollte damit dem Steuerbereich für inter-
kantonale Verhältnisse offensichtlich die volle, llachde~' 
Praxis des Bundesgerichts zu Art. 46 Abs. 2 BV zuläss~e' 
2Q6 
Staatsrecht. 
Ausdehnung gegeben werden. Folglich darf der vorste-
hend entwickelte Begriff des steuerrechtlichen Domizils 
der juristischen Person im hier gegebenen Falle ohne 
Willkür auch in das kantonale Gesetz hineingelegt und 
demnach die Rekurrentin als im Kanton Aargau « domi-
ziliert )} behandelt werden. 
6. - Die spezielle Anfechtung der aargauischen Steuer-
auflage pro 1917, wegen Willkür, ist ebenfalls unbegrün-
det. Dieser Steuerauflage steht der Grundsatz der kan.to-
nalen Steuerpraxis, wonach die ordentlichen Steuern 
« im Steuerjahr zu beziehen sind und nicht nachträglich 
eingefordert werden können », keineswegs entgegen. Wenn 
das Obergericht angenommen hat, dass diesem Grund-
satz vorliegend durch die ursprüngliche Zustellung des 
Steuerzettels mit Zahlungsaufforderung, vom 5. Dezem-
ber 1917, seitens der Finanzdirektion Genüge geschehen 
sei, obschon die Finanzdirektion sich dann zur Wieder-
erwägung dieser Steuerverfügung bereit erklärt und ihren 
endgültigen Entscheid erst im September 1918 getroiIeu 
hat, so ist das gewiss nicht willkürlich. Dass die Rekur-
rentin aus der V'erzögerung der Erledigung ihres Wieder-
erwägungsgesuchs nicht einfach schliessen dudte, die 
Finanzdirektioll verzichte auf den Steueranspruch, bedarf 
keiner weitern Begrlindung. 
• 7. -
Die bishmigen Erwägungen würden an sich dazu 
führen, dem Kanton Glarus auch für das Jalu' 1917 jedes 
Steuerrecht gegenüber der' Rekurrentin abzusprechen. 
Nun hat sich aber der Kanton Aargan - im Widersprnch 
freilich mit der Begründnl1g seines Standpnnktes schon 
durch die Finanzdirektion - auf die Besteuerung einel 
Quote von 90 % der in Betracht fallenden Welte be-
schränkt, und die Rekurrentin hat für den Fall der Zu-
lässigkeit dieses Anspruchs eine weitergehende Reduktion 
ihrer Besteuerung durch den Kanton. Glarus nicht ver-
langt. Bei dieser· prozessualen Situation muss sich das 
Bundesgericht auf die Abweisung des Rekurses gegen-
über dem Kanton Aargau und auf die Feststellung der 
Doppelbesteuerung. N°. 27. 
207 
dessen effektiver Steuerforderung entsprechenden Rück, ... 
erstattungspflicht des Kantons Glarus, die unbestritten 
ist, beschränken. 
Demnach erkennt das Bundesgericht : 
1. Das Hauptbegehren der Rekurrentin um Aufhebnng 
des Urteils der I. Abteilung des aargauischen Obergerichts 
vom 24. Januar 1919 und Feststellung, dass der Kanton 
Aargau keinerlei Steueransprüche gegen sie habe, wird 
abgewiesen. 
2. Das Eventualbegehren der Rekurrentin wird dahin 
gutgeheissen, dass der Kanton Glarus pflichtig. erklärt: 
wird, ihr neun Zehntel der pro 1917 bezogenen Steuer 
zurückzuerstatten. 
27. Urteil vom 11. Juli 1919 
i. S. Schweizerische Lebensversichel'tlllgS- und lentenanstalt 
gegen Solothurn und Zürich. 
Ar t. -16 Ab s. 2 B V. Eine aUSWärtige Gen e r al a gen tu r 
einer 
Versicher~ngsgesel1schaft begründet normalerweise 
k ein besonderes Steuerdomizil. 
A. - Die Rekurrentin, « Schweiz. Lebensversicherungs-
und Rentenanstalt », die im Jalne 1857 als {( Schweiz. 
Rentenanstalt }} gegründet worden ist, betreibt. mit 
statutarischem Sitz in Zürich als «Hauptgeschüft;) 
die Kapitalversichernng auf den Todes- und den Erlebens-
fall für über 2000 Fr., mit und ohne Ansprnch der Ver-
sicherungsnehmer auf Rückvergütung der Rechn~ngs-­
überschüsse (Gegenseitigkeit), sowie die Rentenver-
sicherung, und daneben, als besondern Geschäftszweig 
für das .Gebiet der Schweiz, noch die sog. «Volksver--
sichernng» als Lebensversicherung auf Gegenseitigkeit 
für höchstens 2000 Fr;, mit . und ohne ärztliche Unter-·