bge · 54_I_422 · 1998-11-16 · de
BGE 54 I 422
Öffentliches Recht


422 
Staatsrecht. 
IV. STEUERSTREITIGKEITEN ZWISCHEN 
BUND UND KANTONEN 
CONTESTATIONS ENTRE LA CONFEDERATION 
ET LES CANTONS EN MATIERE D'IMPOTS 
56. Urteil vom 16. November 1998 
i. S. Eidgenossenschaft gegen lern. 
Umfang der Steuerfreiheit des Bundes nach ~t. 7 Garantie-
gesetz .. Liegenschaften, welche zu einem vom Bunde ver-
walteten «Fonds» (testamentarisch ihm von einem Pri-
vaten mit einer gesonderten Zweckbestimmung zugewen-
deten und dafür ausgeschiedenen Vermögen) gehören. 
A. -
Die am 5. Januar 1898 in Bern gestorbene 
Frau Marie Berset geb. Müller hatte zum Erben der 
Hälfte ihres Vermögens die Schweiz. Eidgenossenschaft 
eingesetzt mit der Auflage, aus dem Ererbten auf dem 
zum Nachlass gehörenden Melchenbühlgute in Muri bei 
Bern ein Asyl für alte ehrbare Lehrer und Lehrerinnen, 
Er.?:ieher und Erzieherinnen sowie Lehrer- und Erziehers-
witwen einzurichten und zu erhalten. Nach dem Testa-
mente sollte der Anstalt die « Eigenschaft einer selbst-
ständigen juristischen Person verschafft werden ». Der 
Bundesrat wurde ersucht, die Aufsicht über die Anstalt 
zu übernehmen oder durch eitle VOll ihm zu bezeichnende 
Behörde ausüben zu lassen; im ferneren wurde ihm die 
Wahl des jeweiligen Vorstehers der Anstalt und Ver-
mögensverwalters und der Erlass eines Anstaltsregle-
ments und der übrigen notwendigen Anordnungen 
überlassen. Die Erbschaft ist von der Eidgenossenschaft 
angetreten und das vorgesehene Asyl auf Grund des 
vom Bundes~at am 16. Juli 1901 erlassenen Organisa-
tionsreglements mit Ausführungsbestimmungen in Be-· 
trieb gesetzt worden. Art. 2 dieses Organisationsregle-
ments bestimmt, dass die Bedürfnisse der Anstalt aus 
Steuerstreitigkeiten zwischen Bund und Kantonen. N° 56. 
423 
dem Ertrage ihres Vermögens und aus den Eintritts-
geldern der Pfleglinge bestritten werden : die Verwal-
tung « der der Anstalt zustehenden Kapitalien» soll 
durch das eidgen. Finanzdepartement nach den für die 
Vermögensverwaltung der Eidgenossenschaft aufgestell-
ten Vorschriften geschehen. In Art. 3 wird dem Bundes-
rate ferner die Aufsicht über die Anstalt vorbehalten 
und deren Ausübung dem Departement des Inneren 
übertragen. Schon vorher,kurz nach dem Tode der 
Erblasserin hatte der Testamentsvollstrecker Notar 
Gerster in Bern von sich aus, ohne das Einverständnis. 
des Bundesrates einzuholen, an diekantOllalen Behörden 
das Gesuch gestellt, der Berset-Müller-Stiftung auf 
Grund des kantonalen Rechts (Satzung 27 des berni-
sehen ZGB) die juristische Persönlichkeit verleihen zu 
wollen. 
Der bernische Grosse Rat entsprach diesem 
Gesuche durch Dekret vom 23. November 1898. 
Nachdem auf den zum Stiftungsvermögen gehörenden 
Liegenschaften in den Gemeinden Bern, Bolligen, Muri 
und Worb bisher die bernische Vermögenssteuer unbe-
anstandet entrichtet worden war, verlangte das eidgeJl. 
Finanzdepartement am 26. November 1924 unter Be-
rufung auf. Art. 2 des Bundesgesetzes vom 23. Dezember 
1851 betr.die politischen und polizeilichen Garantien 
zu Gunsten der Eidgenossenschaft (Garantiegesetz) von 
den Steuerverwaltungen der genannten Gemeinden die 
Versetzung dieser Liegenschaften in das steuerfreie 
Grundeigentum ab 1925. Die kantonale Steuer-Rekurs-
kommission schützte den Steuerbefreiungsanspruch mit 
Entscheiden vom 20. Februar 1926 gegenüber dem 
Widerspruch der kantonalen Steuerverwaltung und der 
Gemeinden Muri und Bolligen. Auf Beschwerde der 
Zentralsteuerverwaltung des Kantons Bern hob jedoch 
das bernische Verwaltungsgericht diese Rekursentscheide 
auf und erklärte mit Urteilen vom 19. September 1927, 
zugestellt 18. Juli 1928 die streitigen Liegenschafte.n 
als vermögenssteuerpflichtig, mit der Begründung: mit 
AS 54 1-1928 
29 
424 
Staatsrecht, 
den 
« unter der Verwaltung des Bundes. stehenden 
Fonds» in Art. 7 Garantiegesetz könnten nur solche 
ge.meint sein, die zum Vermögen des Bundes gehörten. 
Hier habe. mal~ es aber nicht mit Bundesvermögen, 
s.ondern mIt EIgentum einer selbständigen zivilrecht-
hchen Stiftung im Sinne von Art. 80 ff. ZGB zu tun 
Dass die Stiftung unter der Aufsicht des Bundesrat~ 
stehe und er durch von ihm bezeichnete Organe die 
~erwaltung fü.hren lasse (Art. 83 und 84 ZGB), sei für 
dIe zu entscheIdende Frage unerheblich. Auch wenn es 
si?h um im Eigentum des Bundes stehendes, lediglich in 
semer Ve,rwendung gebundenes Vermögen handelte, wäre 
z~?em dIe Steuerfreiheit nicht gegeben, weil die in der 
zItI~rten Gesetzesvorschrift für die Steuerfreiheit von 
{( LIegenschaften, Anstalten und Materialien » des Bundes 
~ufgestellte. Voraussetzung, dass die betreffenden Ob-
Je.kte unmIttelbar Bundeszwecken dienten, auch für 
Lle.genschaften gelten müsse, die Bestandteil eines der-
artIgen Zweckvermögens (Fonds im weiteren Sinne des 
Wortes) bildeten. Bundeszwecke seien aber ilUr die dem 
Bund durch das öffentliche Recht, nicht auch die ihm 
~urch privatrechtliche Verfügungen, wie ein Testament, 
ubertragenen Aufgaben. 
B. .- Mit ~ingabe vom 20. August 1928 hat hierauf 
das eIdge? Fmanzdepartement namens der Eidgenossen-
schaft beIm Bundesgericht d,as Begehren gestellt, es sei 
festzus~~ll~n, dass die Berset-Müller Stiftung als Bundes-
fonds fur Ihr bewegliches und unbewegliches Vermögen 
Steuerfreiheit geniesse und dass daher die vom Kanton 
~ern .und den Gemeinden Bern, ~olligen, Muri und Worb 
f~r dIe Jahre 1925 und folgende geforderte Grundsteuer 
n~cht geschulde.t sei. Es wird daran festgehalten, dass 
d~e Steuerbefremng des Art. 7 Garantiegesetz sich auf 
dIe der Verwaltung des Bundes unterstehenden Fonds 
(?ebundenen Zweckvermögen) schlechthin, ohne Rück-
SIcht auf ihre Zusammensetzung und die Art jener 
Zweckbestimmung erstrecke. Der von den kantonalen 
Steuerstreitigkeiten zwischen Bund und Kantonen. N0 56. 
425 
Behörden angerufene Passus: « welche unmittelbar für 
Bundeszwecke bestimmt sind » könne sich gramatikalisch 
nur auf den Satzteil « sowie diejenigen Liegenschaften, 
Anstalten und Materialien », nicht auf die diesem Satz-
teil vorangehenden Worte beziehen. Dass die abwei-
chende Annahme des Verwaltungsgerichts unrichtig sei, 
folge übrigens schon daraus, dass anderenfalls auch die 
Bundeskasse nur insoweit steuerfrei wäre, als sie un-
mittelbar für Bundeszweckebestimmt sei, eine Bestim-
mung, die « natürlich überhaupt keinen Sinn hätte». 
Ob für diese absolute Steuerfreiheit der Fonds ein 
« vernünftiger Grund» bestehe, sei heute nicht mehr zu 
untersuchen. Nachdem das Garantiegesetz sie vorsehe, 
hätten die Kantone sich eben damit abzufinden. Es 
liege zudem nichts Stossendes darin, wenn die Bundes-
fonds, die als gebundene Zweckvermögen dem Bunde 
keine Einnahmen verschaffen, nicht mit Steuern bela-
stet werden dürfen. Im Urteile des Bundesgerichts in 
Sachen Aargau und Möriken (BGE 45 I 217) habe es 
sich nicht um Liegenschaften gehandelt, welche bestim-
mungsgemäss zu einem vom Bunde verwalteten Fonds 
gehören, sondern um solche, welche der Bund (unter 
Vorbehalt der Ablieferung eines Zehntels des Verkaufs-
preises an eine Stiftung) gemäss den testamentarischen 
Bestimmungen frei habe veräussern können. Das Urteil 
vermöge daher kein Präjudiz für den vorliegenden Fall 
zu bilden. 
C. -
Das Verwaltungsgericht und die Zentralsteuer-
verwaltung des Kantons Beru haben auf Abweisung der 
Beschwerde angetragen. 
Das Bundesgericht zieht in Erwägung: 
1. -
Es handelt sich um eine Steuerstreitigkeit zwi-
schen dem Bund und einem Kanton, zu deren Beurtei-
lung der Staatsgerichtshof auf Grund von Art. 179 OG 
zuständig ist. Unter diese Zuständigkeitsnorm fallen 
trotz Art. 12 Garantiegesetz heute auch Anstände dar-
.426 
Staatsrecht . 
über, ob bestimmte Vermögensteile nach Art. 7 des 
genannten Gesetzes die Befreiung von kantonalen Steuern 
geniessen (BGE 40 I 404 Erw. 1; 45 I 225 Erw. 1). 
2. -
Nach Art. 7 Schlusstitel zum ZGB behalten 
Anstalten oder Stiftungen, die unter dem bisherigen 
Rechte die Persönlichkeit erlangt hatten, sie unter dem 
neuen Rechte bei, auch wenn sie nach dessen Bestim-
mungen die Persönlichkeit nicht erlangt hätten; die 
ber!.')its bestehenden juristischen Personen, für deren 
Entstehung nach dem ZGB die Eintragung in das öffent-
liche Register erforderlich ist, müssen jedoch diese 
Eintragung, auch wenn sie nach dem bisherigen Rechte 
nicht vorgesehen war, binnen fünf Jahren nach dem 
Inkrafttreten des neuen Rechtes nachholen und werden 
nach Ablauf dieser Frist ohne Eintragung nicht mehr 
als juristische Person anerkannt. Es ist heute unbestrit-
ten, dass eine solche Eintragung im Handelsregister 
hinsichtlich der Berset-Müller Stiftung entgegen der 
Annahme des bernischen Verwaltungsgerichts in seinen 
Urteilen vom 19. September 1927 nie stattgefunden hat. 
Auch wenn man annimmt, dass damit die Stiftung, 
weil eine privatrechtliche, nicht öffentlichrechtliche und 
deshalb von der erwähnten Übergangsbestimmung be-
troffen (MUTzNER. Kommentar zu Art. 7 SchlT Nr. 2), 
vom 1. Januar 1917 an die Rechtspersönlichkeit ver-
loren habe und ihr Vermögen infolgedessen trotz der 
Testamentsklausel, welche die Errichtung einer selbst-
ständigen Anstalt vorsah, heute auch steuerrechtIich 
als Teil des Bundesvermögens zu betrachten sei, ist 
indessen der geltend gemachte Steuerbefreiungsanspruch 
nicht begründet. 
3. -
Art .. 7 des Garantiegesetzes lautet : « Die Bundes-
kasse und alle unter der Verwaltung des Bundes stehen-
den Fonds, sowie diejenigen Liegenschaften, Anstalten 
und Materialien, welche unmittelbar für Bundeszwecke 
bestimmt sind, dürfen von den Kantonen mit keiner 
direkten Steuer belegt werden.» Es ist zuzugeben, dass 
Steuerstreitigkeiten zwischen Bund und Kantonen. N0 56. 
427 
durch die Einschränkung des Relativsatzes: « welche 
unmittelbar für Bundeszwecke bestimmt sind » nur die 
gerade vorher genannten Objekte -
Liegcns.chaften, An-
stalten und Materialien -
nicht auch « dIe unter der 
Verwaltung des Bundes stehenden Fonds» betroffen 
sein können. Die Einschiebung des hinweisenden Für-
wortes "diejenigen » erst vor « Liegenschaften » in Ver-
bindung mit der Abtrennung des anschliessenden S~tz­
teiles vom vorangehenden durch das Wort « SOWIe }) 
lassen eine andere Deutung nach den grammatikalischen 
Regeln schlechterdings nicht zu. 
Daraus ergibt sich 
indessen noch nicht der von der Klage gezogene Schluss. 
Um zu der gänzlichen Steuerbefreiung auch der hier i~ 
Streite liegenden Liegenschaften zu gelangen,. mus~ dIe 
Klage den Begriff « Fonds» in dem weiten Smne Jedes 
vom Bunde für einen bestimmten Zweck ausgesonderten 
und bereitgestellten oder ihm von einem Dritten mit 
einer solchen gesonderten Zweckbestimmung zuge~en­
deten Vermögenskomplexes überhaupt auslegen, gleIch-
gültig aus welchen Vermögensgeg~nständen er. zusam-
mengesetzt ist und welcher Art Jener Z~eck l.st. 
So 
ausgelegt enthält die Bestimm.ung. aber. eme~ mneren 
Widerspruch. Denn wenn darm cmerselts dIe Steuer-
befreiung « allen unter der Verwa~tung ?es Bun~es 
stehenden Fonds» schlechthin zugeSIchert 1st, so WIrd 
sie anderseits nach dem Wortlaut den « Liegenschaften » 
ebenso allgemein und ohne Unterscheidung nur unter 
der Voraussetzung gewährt, dass sie unmittelbar Bundes-
zwecken dienen. Die Frage, wie es sich mit Liegen-
schaften verhält, die Bestandteil eines für einen beso~­
deren Zweck ausgesonderten gebundenen Zweckve~o­
gens bilden, ob sie ebenfalls unter die le~~te~e Beschran-
kung fallen oder an der hievon unabhanglgen Ste~er­
freiheit der « Fonds » teilnehmen, kann d~mnach mc?t 
an Hand des Wortlautes des Art. 7 Garanbegesetz allem 
entschieden werden. Es muss dafür auf den ~usam~en­
hang und Zweckgedanken der ganzen Vorschnft zuruck-
428 
Staatsrecht. 
gegangen werden. Eine solche logische Interpretation 
führt aber zum Ergebnis, dass unter den « Fonds» nur 
bewegliches Vemögen dieser Art verstanden sein kann. 
Darauf weist zunächst schon der Umstand hin, dass 
das Gesetz die Fonds auf eine Linie mit der Bundeskasse 
s.tellt. Denn dieser Begriff kann zweifellos nur beweg-
lIches Vermögen: Geld und Geldeswert umfassen. Wollte 
man darunter das Finanzvermögen des Bundes über-
haupt im Gegensatz zum Verwaltungsvermögen, d. h. 
alle Vermögensstücke verstehen, die ihm durch ihren 
Kapitalwert oder ihre Erträgnisse die Mittel zur Erfül-
lung seiner Aufgaben verschaffen, so würde für den 
Vorbehalt, den das Gesetz bei den « Liegenschaften, 
Anstalten und Materialien» macht, nämlich dass sie 
unmittelbar d. h. durch ihren Gebrauch einem Bundes-
zwecke dienen müssen; überhaupt kaum etwas übrig 
bleiben, weil alsdann auch die als blosse Kapitalanlage 
erworbenen Immobilien gleichwohl als Teil der « Bundes-
kasse » von der Besteuerung durch die Kantone befreit 
bleiben würden. Es ist zudem nicht einzusehen, was 
den Bundesgesetzgeber hätte veranlassen können, die 
Liegenschaften des Bundes dergestalt steuerlich ver-
schieden zu behandeln, je nachdem sie Teil eines geson-
derten Zweckvermögens (Fonds im weiteren Sinne) sind 
oder nicht. Wenn Liegenschaften, die nicht zu einem 
Spezialfonds gehören, andererseits für den Bund nur 
als Kapitalanlage, nicht durch ihren Gebrauch in Be-
tracht kommen, der kantonalen Besteuerung unterliegen, 
obwohl ihre Erträgnisse als in die Bundeskasse fallende 
Einnahmen mit zur Bestreitung der öffentlichen Be-
dürfnisse des Bundes dienen, so kann unmöglich ange-
nommen werden, dass das Gesetz demjenigen Grund-
besitz eine weitergehende Steuerbefreiung habe zuge-
stehen wollen, der dem Bunde von einem Dritten mit 
einer Zweckbestimmung zugewendet worden ist, die 
nicht einmal ein Bundeszweck zu sein braucht. Dies 
wäre aber die Folge der von der Klage vertretenen 
Steuerstreitigkeiten zwischen Bund und Kantonen. N° 56. 
429 
Auslegung. 
Der Vorbehalt, dass die Liegenschaften 
unmittelbar für Bundeszwecke bestimmt sein müssen, 
beruht offenbar auf der Erwägung, dass der Grund-
besitz das erste, natürliche Steuerobjekt ist, auf das das. 
Gemeinwesen, in dem sich die Grundstücke befinden, 
vor allem soll zählen können. Deshalb soll auch ein 
Grundstück der Besteuerung nur insoweit entgehen, als 
es als solches durch seinen Bestand eine öffentliche 
Aufgabe des Bundes erfüllt oder miterfüllen hilft, nicht 
wo es sich lediglich um eine Geldanlage handelt, wie 
auch ein Privater sie vornehmen könnte und die eben-
sogut auch anders getroffen werden könnte. Von diesem 
Standpunkte aus kann es aber keinen Unterschied aus-
machen, ob eine bestimmte Liegenschaft zum allgemeinen 
Vermögen des Bundes gehört oder einem Spezialfonds 
(gebundenen Zweckvermögen) einverleibt ist. Die Be-
schränkung der Steuerfreiheit durch den erwähnten 
Vorbehalt muss sich vielmehr auf alle Liegenschaften 
schlechthin beziehen. Auf diesem Boden steht, trotz 
der Bestreitung der Klage, auch schon das frühere 
Urteil des Bundesgerichts in Sachen Gemeinde Möriken 
und Kanton Aargau gegen Eidgenossenschaft. 
Auch 
die Liegenschaften, welche die Erhlasserin in jenem 
Falle im Testament als veräusserliche bezeichnet hatte, 
waren deshalb nicht freies Vermögen, indem ihr Ertrag, 
wie das « nach Abzug der Legate verbleibende Kapital-
vermögen» überhaupt, testamentsgemäss ebenfalls den 
Zwecken des Landesmuseums, nämlich zur Verwaltung, 
Unterhaltung, Verschönerung und Verbesserung der 
Gebäude und Anlagen des Schlossgutes Wildegg und zur 
Anschaffung geeigneter altertümlicher Gegenstände die-
nen sollte, ein Sachverhalt, auf den gerade die Klage-
beantwortung des Bundesrates in jenem Verfahren mit 
Nachdruck hinwies (vgl. BGE 45 I 223 unten). Träfe 
die Deutung, welche das eidgen. Finanzdepartement 
dem Art. 7 Garantiegesetz heute geben will, zu, so 
wären demnach auch alle diese Grundstücke als Bestand-
430 
Staatsrecht. 
teil eines dem Bunde vermachten zweckgebundenen 
Fonds ohne weiteres steuerfrei gewesen und es hätte 
sich eine Untersuchung und Unterscheidung danach 
erübrigt, inwi~fern die durch das Vermächtnis Effinger 
erworbenen LIegenschaften unmittelbar zum Museums-
objekt selbst gehören oder für den Museumszweck nur 
durch ihren Kapital- und Ertragswert in Betracht 
kom:nen. Im kantonalen Verfahren, nicht in der Klage-
schnft ans Bundesgericht hat sich 'das eidgen. Finanz-
departement für seine Auffassung auch auf die Botschaft 
des Bundesrates an die Bundesversammlung zum Ent-
wurfe des Garantiegesetzes vom 1. Dezember 1851 
(Bbl 1851 I~I S: 251 ff.) berufen, wo bei Besprechung 
des Art. 7 emieltend bemerkt wird: « In Art. 7 wird 
vorgeschlagen, dass die eidgenössischen Fonds und die-
jenigen Vermögensobjekte, welche unmittelbar für Bun-
deszwecke bestimmt sind, von den Kantonen nicht mit 
direkten Steuern belegt werden sollen.»' Wenn hier 
allgemein bloss von Fonds einerseits und anderen Ver-
mögensobjekten die Rede ist, ohne dass eine Unter-
scheidung nach der Zusammensetzung des Fondsvermö-
gens gemacht würde, so findet sich aber im weiteren 
Verlaufe der Botschaft eine Äusserung, welche umge-
kehrt gerade geeignet ist, die Ansicht zu unterstützen 
dass mit den Fonds nur Geld und Geldeswert, nicht 
andere zu einem Zweckvermögen gehörende Vermögens-
s.tücke gemeint sein sollten: .« Das Gesagte soll nament-
lich gelten von dem gesamten Kap i tal ver m ö gen, 
der K ass e und denjenigen Gegenständen, welche 
direkt für Bundeszwecke bestimmt sind.» Massgebend 
muss im übrigen der im Gesetz selbst zum Ausdruck 
kommende Wille sein. BLUMENSTEIN (Kommentar zum 
bernischen Steuergesetz Art. 7 S. 28) und die Abhand-
lung von S.CHMIT~ über die Steuerfreiheit des Bundes (in 
der SchweIZ. ZeItschrift für Volkswirtschaft und So-
zi~lpolitik Bd. 32 S. 100 ff. insbesondere 104), welche 
beide den Begriff Fonds in dem von der Klage vertre-
Steuerstreitigkeiten zwischen Bund und Kantonen. N° 56. 
431 
tenen weiteren Sinne aufgefasst wissen wollen, stützen 
sich dafür ebenfalls ausschliesslich auf den Wortlaut 
des Artikels «( alle unter der Verwaltung des Bundes 
stehenden Fonds »). Irgendeine Auseinandersetzung mit 
dem Widerspruch, der sich bei dieser Deutung gegen-
über dem ebenso allgemein lautenden Vorbehalte für die 
~( Liegenschaften» ergibt und eine Widerlegung der 
sonstigen, sachlichen Bedenken, die einer solchen Aus-
legung entgegenstehen, findet sich in beiden Äusse-
rungen nicht. 
Die heute in Betracht kommenden Liegenschaften 
bilden aber Bestandteil einer Zuwendung eines Dritten 
an den Bund, deren Zweck überhaupt kein Bundeszweck 
ist. Sie dienen also einem solchen nicht einmal mittel-
bar, durch ihren Ertrag, wie denn auch die Klage selbst 
deren Steuerfreiheit keineswegs aus einem derartigen 
Zusammenhang mitBundeszwecken, sondern ausschliess-
lieh aus der angeblichen Steuerfreiheit der unter der 
Verwaltung des Bundes stehenden gebundenen Zweck-
vermögen (Fonds) überhaupt ohne Rücksicht auf die 
Art ihrer Zweckbestimmung herleitet. Ob dafür allen-
falls die Steuerfreiheit nach Art. 7 Ziff. 3 des bernischell 
StG beansprucht werden könnte, ist nicht zu unter-
suchen, weil ein solcher Anspruch im vorliegenden 
Verfahren nicht erhoben, sondern ausschliesslich die 
bundesrechtliche Exemtion des Art. 7 Garantiegesetz 
angerufen wird. 
Demnach erkennt das Bundesgericht : 
Die Klage wird abgewiesen.