bge · 56_I_343 · 1930-01-01 · de
BGE 56 I 343
Öffentliches Recht


Verwaltungs· und Disziplinarrechtspflege. 
selben Vertrag wird die Gratifikation erst nach Ablauf 
des Gesohäftsjahres bestimmt. Es wird also das Jahres-
ergebnis festgestellt, wie es sich ergibt, wenn man zunächst 
von den Gratüikationen absieht, und auf der Grundlage 
dieses Jahresergebnisses setzt der Verwaltungsrat die 
Gratifikationen fest, die dann nachträglich den Unkosten 
zugereohnet werden. Bei einem negativen Jahresabschluss 
wird er wohl keine Gratifikationen ausrichten. Die Grati-
fikationen belasten also nicht etwa den Betrieb unab-
hängig vom Gesohäftsergebnis, sondern sind durch dieses 
wesentlioh bedingt (VSA 5 S. 294). Nach der frühern 
Ordnung wäre der Reingewinn einfaoh um den Betrag 
höher, der nunmehr vom Verwaltungsrat zu Gratifika-
tionen bestimmt wird. Die Umwandlung der Tantieme 
in die Gratifikation bei wesentlioh gleiohbleibender wirt-
sohaftlioher Funktion hätte also zur Folge, dass der 
Reingewinn sioh stark reduziert, ohne dass hiefür in den 
materiellen Verhältnissen der Unternehmung ein Grund 
ersiohtlioh wäre. Das zeigt, dass die Gratifikation, wenn-
sohon sie vor dem endgültigen Absohluss der Jahres-
reohnung zugebilligt wird, bei materieller wirtsohaftlicher 
Anschauung doch in Wahrheit Teil des Reingewinns ist. 
Der Rekurrent selber hat denn auch früher die Gratifi-
kation als Gewinnanteil analog der Tantieme angesehen, 
indem er sie für die 11. Kriegssteuerperiode als Tantieme 
deklariert hat. 
Der Vertrag mit dem Rekurenten nennt in zweiter 
Linie als bei der Gratifikation zu berücksichtigendes 
Moment: die besondem Erfolge der Geschäftstätigkeit 
des Rekurrenten. Damit wird die Gratifikation keines-
wegs zu einem Honorar für die berufliche Tätigkeit des 
Rekurrenten. Einer solohen Qualifikation steht entgegen, 
dass die Gratifikation ja in erster Linie nicht vom Mass 
oder Wert geleisteter Arbeit, sondern vom Geschäftsgang 
abhängt und dass sie in das Ermessen des Verwaltungs-
rates gelegt ist. Auch bei der Höhe der Tantieme spielt 
die geschäftliche Tätigkeit der Leiter einer Unternehmung 
Bundesrechtliehe Abgaben. N0 56. 
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eine Rolle; auch sie hat ja ihre Rechtfertigung in den 
Leistungen für das Geschäft und in der mit der Stellung 
verbundenen Verantwortliohkeit. 
Die Ratio des Art. 42 liegt wohl darin, dass solohe 
Gewinnanteile dem Arbeitsverdienst gegenüber einen ver-
hältnismässig leichten Erwerb darstellen, der eine stärkere 
steuerliche Belastung rechtfertigt. Es bedarf keiner Be-
gründung, dass diese Ratio auf die Gratifikation des 
Rekurrenten, welche die an sich hohe feste Besoldung noch 
erheblich übersteigt, in eminentem Masse zutrifft. Diese 
Überlegung wäre natürlich für sich allein nicht entscheidend 
für die Unterstellung unter Art. 42, aber sie unterstützt 
doch auch die frühern Erwägungen über den Charakter 
der Gratifikation als Ausschüttung von Reingewinn. 
Aus dem Gesagten ergibt sich, dass nur auf dem Boden 
einer sehr formalen Betrachtung die Gratifikation des 
Rekurrenten nicht Gewinnanteil und, vom Standpunkt 
des Gesohäfts aus, Unkosten ist. Bei materieller Würdi-
gung, wie sie dem Steuerrecht im allgemeinen gemäss ist 
und in Art. 42 KStB noch ausdrücklich postuliert wird, 
handelt es sich um eine Zuteilung von Reingewinn. Die 
eidgenössische Kriegssteuer - Rekuskommission hat sich 
denn auch in ähnlichen Fällen mit Recht sehr entschieden 
auf den Boden der materiellen Betrachtung gestellt. (Vgl. 
VSA 4 S. 346 .f.; 5 S. 195, 294 f.; 9 S. 34 f.). 
Demna&h erkennt das Bundesgericht : 
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen. 
56. AUlizug aus dem Urteil vom aso Oktober 1930 
i. S. Aargauisohe ltriegssteuerverwaltung. 
gegen Obergericht und Frau X. R.-lt. 
K l' i e g s s t e u er. -
Der Steuerpflichtige, der im Laufe der 
letzten vier, dem Beginn der Steuerperiode vorangehenden 
Jahre einen Erwerb erzielt hat, der im Durchschnitt die 
steuerfreien Minimalbeträge übersteigt, schuldet die Erwerbs-
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Verwaltungs- und Disziplinarrechtspflege. 
steuer, auch wenn er während der Steuerperiode selbst keine 
Erwerhstätigkeit mehr ausübt. 
A. -
Frau M. R-K. ist die Witwe des am 10. April 
1927 verstorbenen K. R., der in Aarau ein Baumaterialien-
geschäft betrieben hatte. 
Erben der Hinterlassenschaft 
sind seine Tochter M., die verheiratet ist, und sein Sohn 
K., der zur Zeit des Eintritts in die Steuerpflicht noch 
minderjährig war. 
Der Witwe steht die lebenslängliche 
Nutzniessung am Nachlass zu. Das Baugeschäft wurde 
zunächst für die Erbschaft R. durch die Witwe und 
Nutzniesserin weitergeführt und später verkauft, wobei 
der Geschäftsübergang auf den 1. Januar 1929 festgesetzt 
wurde. 
B. -
.Frau R wurde für ............ Fr. Vermägen und 
............ Fr. Erwerb steuerpflichtig erklärt, wobei der 
Veranlagung für Erwerb die geschätzten Erträgnisse des 
Baugeschäfts R in den Jahren 1925 bis 1928 zu Grunde 
gelegt wurden. Eine Einsprache gegen diese Besteuerung 
wurde abgewiesen. 
O. -
Das kantonale Obergericht als R~kursinstanz in 
Kriegssteuersachen hat die Besteuerung für Erwerb 
aufgehoben, weil die Beschwerdeführeri~ im Zeitpunkt des 
Eintritts in die Steuerpflicht infolge Veräusserung des 
Baugeschäfts keinen Erwerb gehabt habe. Zur Begründung 
einer Steuerforderung nach Kriegssteuerbeschluss sei 
erforderlich, dass bei Eintritt in die Steuerpflicht die 
subjektiven und objektiven Voraussetzungen für die 
Besteuerung erfüllt seien. 
Die subjektive Steuerpflicht 
ohne Steuerobjekt genüge dazu nicht. 
Die Praxis der 
Kriegssteuerbehörden, die, gestützt auf Entscheidungen 
der eidgenössischen Kriegssteuer-Rekurskommission, die 
Erfüllung des objektiven Tatbestandes bei Eintritt in die 
Steuerpflicht nicht für wesentlich ansehen. sei mit den 
Vorschriften des Kriegssteuerbeschlusses u~vereinbar und 
widerspreche dem in der Steuerlehre anerkannten Be-
griffe des Steuerobjektes. Da das Gesetz nicht zu Zweifeln 
Anlass gebe, sei es unzulässig, die Gesetzgebungsmaterialien 
Bundesrechtliche Abgaben. N0 56. 
345 
heranzuziehen, wie dies in den massgebenden Vorentschei-
den geschehen sei. Übrigens dürfe sich auch in diesem 
Falle die Gesetzesauslegung von der bewährten Lehre und 
Überlieferung nicht entfern,en. Der Kriegssteuerbeschluss 
beruhe auf der in den Steuergesetzen regelmässig enthal-
tenen Vermutung, dass der Erwerb in der Steuerperiode 
derselbe sei wie derjenige der Vorperiode, auf den bei der 
Steuerbemessung abgestellt wird. 
Diese Vermutung sei 
aber widerleglich. -
Nach Art. 60 KStB sei Steuerobjekt 
der Erwerb während der Steuerperiode, « insbesondere die 
Tatsache des Erwerbs am Stichtag oder im spätem Zeit-
punkt des Eintritts in die Steuerpflicht I). 
Bestehe die 
Steuerpflicht mangels eines Steuerobjektes an den genann-
ten Terminen nicht, so zwinge weder der Wortlaut des 
Gesetzes noch dessen Auslegung dazu, den Steuerpflichtigen 
trotzdem zur Erwerbssteuer heranzuziehen. 
D. -
Gegen dieses Urteil hat die aargauische Kriegs-
steuerverwaltung rechtzeitig verwaltungsrechtliche Be-
schwerde erhoben. 
Sie beantragt Aufhebung \les ange-
fochtenen Urteils und Bestätigung der von der Einschät-
zungsbehörde angeordneten Besteuerung für Erwerb. Für 
die Erwerbssteuer massgebend sei der durchschnittliche 
Erwerb' der Vorperiode. 
Auf die Erwerbsverhältnisse 
während der Steuerperiode komme es nicht an. 
Die kantona.le Rekursinstanz beantragt Abweisung der 
Beschwerde unter Hinweis auf die Begründung ihres 
Urteils; ebenso die Steuerpflichtige. 
Diese wendet sich 
gegen die in früheren Entscheiden der eidgenössischen 
Kriegssteuer-Rekurskommission enthaltenen BegrÜDdun-
gen. Sie will aus Art. 38 des Gesetzes schliessen, dass für 
eine Person, die die Erwerbstätigkeit auf den Beginn der 
Steuerperiode aufgegeben hat, keine Erwerbsste~er « be-
rechnet» werden dürfe. Die gegenteilige Auffassung, die 
die Einschätzungsbehörde im Anschlusse an die Praxis 
der eidgenössischen Kriegssteuer-Rekurskommission ver-
trete, lasse sich aus dem Gesetze nicht ableiten und ent-
springe einer fisk..l,lischen Einstellung. 
346 
Verwaltungs. und Disziplin&ITechtspflege. 
Die eidgenössische Steuerverwaltung beantragt eine 
vollständige Revision der Veranlagung, eventuell Rück-
weisung der Akten an die Vorlnstanz zu neuer Behandlung 
der Steuersache. 
Sie betrachtet als Inhaber des Bau-
geschäfts R. für den bei der Erwerbsbesteuerung der III. 
Steuerperiode einzig in Betracht fallenden Zeitraum vom 
10. April 1927 bis 31. Dezember 1928 die beiden Kinder 
des Verstorbenen, von denen der minderjährige Sohn K. 
von seiner Mutter in der Steuerpflicht vertreten werde. 
Eine weitergehende Erwerbssteuerpflicht bestehe für Frau 
R. nicht, da für sie der Geschäftsertrag nur als Nutznies-
sungseinkommen in Frage komme und als solcher der 
Erwerbssteuer nicht unterliege. Dass Frau R. vor dem 
Tode ihres Gatten in den Jahren 1926 und 1927 einen 
persönlichen Erwerb gehabt habe, sei nicht anzunehmen ... 
Das Bundesgericht zieht in Erwägung : 
1. -
Der Kriegssteuerbeschluss beruht auf dem System 
einer Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungs-
fähigkeit der Steuersubjekte, wobei die Lei~tungsfähigkeit 
natürlicher Personen bemessen wird nach dem Stand ihres 
Vermögens beim Eintritt in die. Steuerpflicht (Art.· 56 
KStB) und nach ihrem durchschnittlichen Erwerb während 
einer vierjährigen, dem Eintritt in die Steuerpflicht vor-
angehenden Periode, mit gewissen Modifikationen bei 
kürzerer Erwerbstätigkeit (Art.- 60). So bestimmt Art. 54 
Abs. 3 KStB, dass der Steuerpflichtige, der nach Art. 6 der 
(subjektiven) Steuerpflicht untersteht, die Steuer schuldet, 
sofern bei ihm in den «( genannten Zeitpunkten und Zeit-
räumen )} (die für natürliche Personen in den Art. 56 und 
60 aufgeführt sind) die Voraussetzungen einer Besteuerung 
gegeben waren. 
Für die Begründung der Steuerschuld 
ist demnach erforderlich die subjektive Steuerpflicht nach 
Art. 6 KStB «im Zeitpunkt der Veranlagung 11 und sodann 
die Erfüllung der Voraussetzungen einer Besteuerung nach 
den Vorschriften über die Steueranlage. Mehr wird nicht 
verlangt und ist auch nicht notwendig. Es genügt, wenn 
Bundesrechtliehe Abgaben. N0 56. 
347 
das Gesetz vorschreibt, wer zu zahlen hat und was zu 
bezahlen ist, also wenn bei der Kriegssteuer das Steuer-
subjekt bezeichnet und weiterhin gesagt wird, unter wel-
chen Gesichtspunkten die Steuerobjekte Vermögen und 
Einkommen für die Festsetzung der Steuerleistung in 
Betracht fallen. Dass Vermögen oder Einkommen als 
« Objekt der Besteuerung)} in dem Zeitpunkt vorhanden 
sein müsse, in welchem die subjektiven Voraussetzungen 
einer Besteuerung erfüllt sind, ist eine politische, keine 
logische Forderung, weshalb eine positive Regelung ohne 
sie auskommen kann. 
Die ist der Fall bei der neuen 
ausserordentlichen Kriegssteuer. 
Die Vorinstanz kann sich denn auch nicht auf eine 
A 
rdnung 
des Kriegasteuerbeschlusaes 
berufen. 
Sie 
versucht lediglich, aus einzelnen Bestimmungen das Er-
fordernis eines Steuerobjektes während der Steuer~riode 
herauszulesen. 
Zu Unrecht. In Art. 20 KStB, wo die 
Besteuerung von Vermögen und Erwerb natürlicher 
Personen grundsätzlich angeordnet wird, ist davon ni:.:hts 
gesagt, und die Annahme der Vorinstanz, die Bezeichnung 
von Vermögen und Erwerb als Gegenstand der Besteuerung 
setze notwendig voraus, dass objektive und subjektive 
SteuerPflicht zeitlich zusammenfallen müssen, ist offen-
sichtlich irrtümlich. Sie findet allgemein in der positiven 
Gesetzgebung, .besonders bei Erwerbs- und Einkommen-
steuern, keine Stütze. So werden in einzelnen kantonalen 
Steuerordnungen der Erwerb oder das Einkommen des 
Vorjahres als Steuerobjekt behandelt, womit das zeitliche 
Auseinanderfallen von subjektiver und objektiver Steuer-
pflicht ohne weiteres gegeben ist. Ebenso kann aber eine 
positive Ordnung- auch abstrakt das Vermögen oder das 
Einkommen als Steuerobjekt bezeichnen und die zeitliche 
Umgrenzung des objektiven Tatbestandes der Steuer-
bemessung zuweisen. Da sich dabei, wie gezeigt wurde, 
eine abschIiessende Regelung des Steuerschuldverhältnisses 
ergibt, ist für eine Ergänzung der gesetzlichen Ordnung 
bei der Gesetzesanwendung durch Einführung einer wej-
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Verwaltungs. und Disziplinarrechtspflege. 
teren zeitlichen Voraussetzung für die Besteuerung kein 
Raum. 
Unzutreffend sind auch die Schlüsse, die die Vorinstanz 
aus Art. 54 und 60 KStB zieht. Allerdings enthält Art. 54 
Abs. 2, wie die Vorinstanz feststellt, lediglich einen Hin-
weis auf die nachfolgenden Vorschriften über die Steuer-
bemessung. Die Bestimmung wird aber ergänzt und er-
weitert durch Art. 54 Abs. 3 der, wie dargelegt wurde, 
in lückenloser Regelung die zeitlichen Vorschriften über 
die subjektive Steuerpflicht mit den zeitlichen Abgren-
zungen für die Steuerbemessung verbindet. Dass in Art. 60 
KStB ausnahmsweise, wenn in den Vorjahren kein Erwel'b 
vorhanden war, eine Besteuerung nach dem mutmasslichen 
Erwerb d'es ersten Jahres der Steuerperiode angeordnet 
wird, unterstützt die Auffassung der kantonalen Rekurs-
instanz nicht. Es handelt sich um eine Durchbrechung 
der bei der Kriegssteuer allgemein geltenden Ordnung 
mit dem Zwecke, die Besteuerungsmöglichkeit etwas 
auszudehnen, also um eine reine Fiskalmassnahme, die 
keinen Rückschluss auf das grundlegende System des 
Gesetzes zulässt. 
Demnach kommt es für die Frage, ob ein Steuerpflich-
tiger die Erwerbssteuer schuldet, nicht darauf an., ob er 
während der Steuerperiode oder wenigstens bei Beginn 
derselben einen Erwerb hatte, sondern auf seine Verhältnis-
se in der Vorperiode, eventuell, im Sinne einer Ausnahme, 
im ersten Jahre nach dem Eintritt in die Steuerpflicht 
(siehe BGE 56 I 282). Es kann dahingestellt bleiben, ob 
eine solche Ordnung bei ordentlichen direkten Jahres-
steuern zulässig und zweckmässig wäre. 
Jedenfalls ist 
sie für eine Steuer, die nur jedes vierte Jahr veranlagt 
wird, eine passende Lösung und derjenigen der V orinstanz 
deshalb vorzuziehen, weil sie eine gleichmässigere Be-
steuerung sichert, als· sie sich bei Einführung der weitern 
von der Vorinstanz herangezogenen Voraussetzung ergeben 
würde. Denn wird einmal grundsätzlich auf eine längere 
Vorperiode abgestellt, so besteht keine Veranlassung eine 
BundeBreehtliche Abgaben. N0 lffi. 
349 
Besteuerung deshalb zu unterlassen, weil der Pflichtige 
zufällig am Beginn der Steuerperiode keinen Erwerb hatte. 
Vielmehr müssten dannaIlgemein seine Verhältnisse im 
ganzen Verlaufe der Steuerpriode, und nicht nur das Weg-
fallen des Erwerbes, sondern auch dessen Verminderung, 
bernck- sichtigt werden. Dies alles ist bei Erlass des 
Gesetzes für die Steuerfestsetzung ausdrücklich abgelehnt 
worden (Sten. Bull. St. R. 1920, S. 143 und 150). 
Unerheblich ist, ob man dabei annimmt, das vom 
Gesetzgeber gewählte System beruhe auf der Fiktion, 
dass der Erwerb der Steuerperiode Objekt der Besteuerung 
sei, aber kraft Gesetzesvorschrift dem durchschnittlichen 
Erwerbe der Bemessungsperiode gleichgesetzt werde (Eidg. 
Rekurskommission, 28. Februar 1928, VSA IX S. 126 
ff.), oder ob man ohne diese Fiktion auszukommen sucht 
und davon ausgeht, dass der Kriegssteuerbeschluss ein 
solches « Objekt l) der Besteuerung in einem bestimmten 
Zeitpunkt überhaupt nicht voraussetzt, was als natür-
licher erscheint und auch dem Wortlaute des Gesetzes 
besser entspricht. 
2. -
Aus diesen al1gemeinen Feststellungen folgt, dass 
die Beschwerde der kantonalen Kriegssteuerwaltung inso-
fern begründet ist, als die Besteuerung der Frau R.-K. für 
Erwerb jedenfalls nicht deshalb 
aufgehoben werden 
durfte, weil das Baugeschäft ihres verstorbenen Ehemannes 
auf den 1. Januar 1929 veräussert worden und damit der 
Erwerb der Witwe aus diesem Geschäftsbetrieb auf den 
Beginn der Steuerperiode dahingefallen war. Es kommt 
vielmehr darauf an, ob die Steuerpflichtige in der Vor-
periode einen Erwerb erzielt hat, der für die Bemessung 
ihrer Erwerbssteuer in Betracht fällt ............... 
p 
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