bge · 74_I_296 · 1948-06-26 · de
BGE 74 I 296
Öffentliches Recht


296 
Verwaltungs- und Disziplinarrecht. 
55 . .l\uszug aus dem Urteil vom 26. Juni 1948 i. S. N.S.L. A.-G. 
gegen Steuerrekurskommission Baselland. 
Weh'/'6teuer: Die Tatsache allein, dass ein leitender Angestellter 
einer Aktiengesellschaft deshalb eine besonders hohe Axbeits-
entschädigung erhält, weil er wegen seiner Fähigkeiten eine 
besondere Würdigung verdient oder an das Unternehmen 
gebunden werden soll, genügt noch nicht zur Annahme einer 
verdeckten Gewinnvorwegnahme :im Sinne von Axt. 49 Abs. 1 
lit. b WStB. 
1mp8t pou'/' Za defense nationale.: Le fait que le directeur d'une 
. societB anonyme touche une remuneration particulierement 
elevee, pour le motif que ses capacites professionnelles meritent 
une consideration toute sp6eiale ou qu'elles engagent l'entre-
prise a. se l'attacher, ne suffit pas a lui seul a. eonstituer un 
prelevement deguise de bwefice au sens de l'art. 49 a1. 1 
litt. b AIN. 
Imp08ta pe'/' Za difesa nazionale: Il solo fatto ehe il direttore di 
una societa. anon:ima percepisce una rimunerazione partico-
larmente elevata, perche le sue capacita meritano una consi-
derazione speciaIe 0 inducono la societ8. a legarselo, non basts. 
per ammettere una distribuzione di utili diss:imula,ti a' sensi 
dell'art. 49 ep. 1 lett. b DIN. 
A. -
Die N. S. L. A.-G. wurde im Jahre 1935 gegründet. 
Ihr Direktor verfügt zusammen mit seiner Ehefrau über 
28 1/ 3 % des Aktienkapitals, gehört aber d~m Verwal-
tungsrat nicht an. Seine Gehaltsbezüge betrugen im 
Jahre 1943 Fr. 26,612.- und im Jahre 1944 Fr. 34,910.-. 
Der für die Wehrsteuer der 3. Veranlagungsperiode 
massgebende Reingewinn der Gesellschaft wurde im 
Einspracheverfahren auf Fr. 60,115.- festgesetzt. Dabei 
wurde die den Betrag von Fr. 30,000.- übersteigende 
Quote des im Jahre 1944 ausgerichteten Direktorenge-
halts nicht als Bestandteil der Unkosten anerkannt, 
sondern dem Gewinn zugerechnet. 
B. -
Die Beschwerde der Gesellschaft gegen diese 
Aufrechnmig wurde von der kantonalen Steuerrekurs-
kommission am 23. Juli 1947 mit folgender Begründung 
abgewiesen: Nach der Rechtsprechung des Bundesge-
richts dürften &lärzahlungen dann als verdeckte Gewinn-
ausschüttungen betrachtet werden, wenn nach den Um-
Bundesrechtliehe Abgaben. N° 00. 
297 
.ständen anzunehmen sei, für ihre Festsetzung sei die 
besondere Stellung des Empfängers massgebend gewesen. 
Der Kreis der Personen, deren Gehaltsbezüge unter 
diesem Gesichtspunkte zu überprüfen seien, dürfe nicht 
allzu eng gezogen werden. So fielen bei Aktiengesellschaf-
ten nicht nur Gehaltsempfänger in Betracht, welche 
wichtige Aktionäre seien oder in nahen Beziehungen zu 
solchen ständen. Vielmehr sei auch zu berücksichtigen, 
ob die Saläre der Arbeitsleistung und der Verantwortung 
des Bezügers angemessen seien. Soweit sie darüber hin-
ausgingen, stellten sie in Wirklichkeit eine Gewinnbetei-
ligung dar. Das treffe z. B. zu, wenn der Mehraufwand 
dazu bestimmt sei, den Empfänger wegen seiner beson-
deren Qualitäten an das Unternehmen zu binden oder, 
allgemeiner, seine Bedeutung für dasselbe zu würdigen. 
Ob andere Persönlichkeiten mit den nämlichen Fähig-
keiten gleich hoch honoriert werden müssten, sei uner-
heblich. Unter Umständen gebe sogar schon allein die 
absolute Höhe der Entschädigung einen Fingerzeig, wenn 
sie gewisse Grenzen übersteige und besondere Verhältnisse 
nicht nachgewiesen seien. Im vorliegenden Falle besitze 
der Direktor zwar nicht die Aktienmehrheit, übe aber 
doch auf das Unternehmen, das er als technischer und 
kaufmännischer Leiter in die Höhe gebracht habe, einen 
ausschlaggebenden . Einfluss aus. Um seinen Weggang zu 
vermeiden, könne die Generalversammlung nicht umhin, 
seinen Gehaltsforderungen nach Möglichkeit Rechnung zu 
tragen. Es falle auf, dass seine . Gehaltsbezüge von 
Fr. 12,762.- im Jahre 1940 bis auf Fr. 34,910.- im 
Jahre 1944 gestiegen seien, während seine Stellung im 
Betrieb gleich geblieben sei und der Umsatz sich verhält-
pismässig wenig vergrössert, vorübergehend sogar verklei-
nert habe. Er erhalte mehr, als in gleichartigen Fällen 
allgemein üblich sei. Es sei unter solchen Umständen 
richtig, das Salär nur bis zum Betrage von Fr. 30,000.-. 
als Unkostenbestandteil anzuerkennen. 
. 
G. -
Gegen d~n Entscheid der Rekurskommission 
298 
Verwaltungs. 1llld Disziplinarrecht. 
führt die N. S. L. A.-G. Verwaltungsgerichtsbeschwerde 
mit dem Antrag den steuerbaren Reingewinn auf 
Fr. 57,660.- herabzusetzen. Zur Begründung wird aus-
geführt, die Rekurskommission setze sich über die Krite-
rien hinweg, nach denen das Bundesgericht die Frage 
beurteile, ob Spitzengehälter verdeckte Gewinnausschüt-
tungen enthielten. In einer Aktiengesellschaft nehme nur 
ein Allein- oder Hauptaktionär oder eine ihm nahestehende 
Person eine « besondere Stellung» im Sinne der Recht-
sprechung des Bundesgerichts ein, nicht aber ein Bezüger, 
der wie der Direktor des Beschwerdeführerin bloss wegen 
seiner besonderen Fähigkeiten an das Unternehmen ge-
bunden werden solle. Sodann könne die absolute Höhe 
des Salärs unter keinen Umständen ausschlaggebend sein. 
Im übrigen könne hier das Direktorengehalt keineswegs 
als übersetzt bezeichnet werden. 
D. -
Die kantonale Rekurskommission hat auf Ver-
nehmlassung verzichtet. Die eidg. Steuerverwaltung be-
antragt Gutheissung der Beschwerde. 
Das Bundesgericht zieht in Erwägung: 
1. -
(Prozessuales). 
2. -
Nach Art. 49 Abs. l' lit. b WStB fallen für die 
Bestimmung des steuerbaren Reingewinnes einer Aktien-
gesellschaft in Betracht alle vor Berechnung des Saldos 
der Gewinn- und Verlustrechnung ausgeschiedenen Teile 
des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung geschäfts-
massIg begründeter Unkosten verwendet werden. Das 
Gesetz nennt als Beispiel freiwillige Zuwendungen an 
Dritte. 
Bei der Entscheidung darüber, ob eine Aufwendung zu 
den geschäftsmässig begründeten Unkosten gehört, ist 
nicht auf die Bezeichnung abzustellen, unter der sie der 
Steuerpflichtige erbringt oder' verbucht, z~mal wenn der 
Emplanger eine besondere Stellung einnimmt, z. B. mit 
dem Geschäftsinhaber nahe verwandt oder -
bei Aktien-
gesellschaften -
einziger oder doch massgebender Aktio-
B1llldesrechtliche Abgaben. N° 55. 
299 
när ist oder einem solchen nahesteht. Solche Beziehungen 
dürfen nicht dazu führen, dass der Besteuerung Teile des 
Geschäftsgewinnes entzogen werden, etwa durch Zuwen-
dungen, die zwar als Entschädigungen für Arbeitsleistun-
gen (Löhne, Honorare und dergleichen) vereinbart sind, 
in Wirklichkeit aber Gewinnausschüttungen sind oder 
solche ersetzen. Daher ist der Steuerbehörde von jeher 
. zur Pflicht gemacht worden, die in den Büchernau!,ge-
wiesenen Lohn- und Gehaltszahlungen daraufhin zu über-
prüfen, ob und in welchem Umfange sie als. geschäfts-
mässig begründete Unkosten gelten können, und bei 
Berechnung des steuerbaren Reingewiimes diejenigen 
Beträge vom Abzuge auszuschliessen, denen nach den 
Umständen, unter denen sie ausgerichtet wurden, Un-
kostencharakter nicht zukommen kann. Immerhin ist 
dabei auch stets darauf hingewiesen worden, dass der 
Arbeitgeber in der Festsetzung von Salären grundsätzlich 
frei ist, wie es überhaupt im allgemeinen nicht Sache 
des Fiskus sein kann, an Stelle der Leitung des Unter-
nehmens über die Zweck- und Ordnungsmässigkeit einer 
Aufwendung zu befinden, und dass daher einer Arbeits-
entschädigung die Anerkennung als Unkostenbestandteil 
nicht schon wegen ihrer beträchtlichen Höhe versagt 
werden darf. Vielmehr müssen weitere Anzeichen dazu-
kommen, welche die Annahme rechtfertigen, dass für die 
Festsetzung der Entschädigung ausschliesslich oder vor-
wiegend die besondere Stellung des Emplangers oder 
Gründe der Steuerersparnis massgebend waren, dass der 
Vorteil, unter im übrigen gleichen Verhältnissen, einem 
Dritten nicht oder in wesentlich geringerer Höhe zuge-
billigt worden wäre. Die Steuerbehörde darf von der von 
den Beteiligten gewählten Rechtsgestaltung nur abwei-
chen, wenn diese ungewöhnlich «( insolite)), BGE 59 I 
284), sachwidrig oder absonderlich, der wirtschaftlichen 
Gegebenheit völlig unangemessen erscheint, und wenn 
anzunehmen ist, dass sie missbräuchlich, lediglich deshalb 
gewählt worden ist, um Steuern einzusparen, die bei sach-
300 
Verwaltungs. und Diaziplinarrecht. 
gemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären 
(Urteile vom 28. Juni 1946 in Sachen T. SA., Erw. 2 a, 
ASA 15, 234, und vom 13. Juni 1947 in Sachen T. A.-G., 
Erw. 2 b, ASA 16, 172, und dort zitierte Rechtsprechung; 
BGE 73 I 75 Erw. 3 ; vergleiche auch BGE 72 I 190, 309 
betreffend Art. 5 Abs. 2 CG). 
Entgegen den Ausführungen der Vorinstanz kann also 
einer Salärzahlung nicht schon dann die Unkostenqualität 
abgesprochen werden, wenn sie « über ein angemessenes 
Entgelt für geleistete Arbeit hinausgeht». Ein Unter-
nehmen kann kaufmännisch durchaus vertretbare Gründe 
dafür h/!-ben, einem Angestellten ein Salär auszurichten, 
das, gemessen an dessen wirklicher A;rbeitsleistung, viel-
leicht als etwas übersetzt erscheinen mag. Der Verwal-
tungsrat einer Aktiengesellschaft bemesse z. B. das Gehalt 
eines tüchtigen Direktors deshalb besonders hoch, um ihn 
vom übertritt in ein Konkurrenzunternehmen abzuhalten. 
Obwohl der Reingewinn dadurch wesentlich geschmälert 
oder ganz aufgezehrt werden kann, wird ein Unternehmen 
unter Umständen ein solches Opfer bringen, um mcht 
durch die unter besserer Leitung stehende Konkurrenz 
überflügelt zu werden. In einem solchen FaUe wird die 
Gehaltszahlung in vollem Umfange als geschäftsmässig 
begründet anzusehen und deshalb auch vom Fiskus als 
Unkostenbestandteil anzuerkennen sein, es wäre denn, 
es· lägen zudem Umstände vor, welche die Aufwendung 
im Sinne der bundesgerichtlichen Rechtsprechung als 
ungewöhnlich erscheinen liessen. Die Tatsache allein, dass 
eine Arbeitsentschädigung deshalb besonders hoch aus-
faUt, weil der Empfanger wegen seiner Fähigkeiten eine 
besondere Würdigung verdient oder an das Unternehmen 
gebunden .werden soll, genügt somit noch nicht zur An-
nahme einer verdeckten Gewinnausschüttung. 
3. -
Im vorliegenden Fall fehlen Anhaltspunkte dafür, 
dass der Direktor im Unternehmen der Beschwerdefüh-
rerin eine besondere Stellung im Sinne der Praxis des 
Bundesgerichts einnimmt. Er verfügt freilich zusammen 
BundeSrechtliehe Abgaben. N° 55. 
301 
mit seiner Ehefrau über etwas mehr als %, des Aktien-
kapitals. Indes ist er nicht Mitglied des Verwaltungsrates, 
und es ist auch nicht behauptet· oder dargetan, dass die 
übrigen Aktionäre mit ihm verwandt sind oder in einem 
Abhängigkeitsverhältnis zu ihm stehen. Daher kann nicht 
davon die Rede sein, er übe einen massgebenden Einfluss 
auf die Generalversammlungsbeschlüsse aus. Dass er bei 
der Festsetzung seines Salärs weitgehend mitreden kann, 
ist in ~einer starken. Stellung im Betriebe selbst begründet; 
die im Wert, den er für das Unternehmen bedeutet, zum 
Ausdruck kommt. Nach den Erhebungen der eidg. Steuer-
verwaltung hat er es verstanden, das Unternehmen in 
der Vorkriegszeit über Wasser zu halten und in der Folge 
beträchtliche Gewinne zu erzielen, so dass während der 
Kriegsjalire Dividenden von über 7 % haben ausgeschüttet 
werden können. Es ist deshalb begreiflich, dass die Be-
schwerdeführerin seinen Wert hoch einschätzt und ihm 
ein ans~hnliches Gehalt zuerkennt.· Der von der Vorinstanz 
angestellte Vergleich mit den Spitzengehältern in andern 
gleichartigen Unternehmungen ist nicht schlüssig, ab-
gesehen davon, dass dahinsteht, inwieweit die Leistungen 
der Direktoren anderer Betriebe denjenigen des Direktors 
des Beschwerdeführerin entsprechen, ob sich z. B. die 
Arbeitslast, die er zu bewältigen hat, anderswo nicht 
auf mehrere Personen verteilt. Auch daraus, dass sich 
sein Gehalt in der Zeit von 1940 bis 1944 mehr als ver-
doppelt hat, kann nicht ohne weiteres auf eine Gewinn-
beteiligung geschlossen werden. Die Erklärung dafür kann 
auch darin liegen, dass er sich in früheren Jahren wegen 
der Krise mit einer verhältnismässig bescheidenen Ent-
löhnung begnügt, dagegen später, in den Jahren bessern 
Geschäftsgangs, eine seinen Leistungen und seiner Bedeu-
tung für das Unternehmen besser entsprechende Entschä-
digung erhalten hat. Unter diesen Umstanden kann in 
der streitigen Entschädigung von Fr. 4910.-, die er im 
Jahre 1944- über den Betrag von Fr. 30,000.- hinaus 
bezogen hat, keine ungewöhnliche, geschäftsmässig nicht 
302 
Verwaltungs- und Disziplinarrecht_ 
begründete Leistung und daher auch keine Gewinnvor-
wegnahme im Sinne von Art_ 49 Abs. 1 lit. b WStB er-
blickt werden. 
Demnach erkennt das Bundesgericht : 
Die Beschwerde wird gutgeheissen. 
56. Auszug aus dem Urteil vom 25. Juni 19:m i. S. Eidg. Steuer-
verwaltung gegen Versicherungsgesellschaft X. 
Wehropfer undWehrsteUer : 
1. Der Organisatio~f<?n~~, zu dessen Bestellung Versicherungs-
gesellsch~ften. beI Emfu~g neuer Geschäftszweige verhalten 
~erden, 1st elll BestandteIl des steuerbaren Vermögens, nicht 
e~e als Schuldposten zu behandelnde technische Reserve. 
2. E~ durch Auflös?D-g te~hnischer Reserven eingetretener Ver-
mogenszuwachs blldet emen Bestandteil des steuerbaren Rein-
gewinns. 
-
Sacri(ice et impot de defense nationale: 
1. Le fonds d'organisation que les compagnies d'assurance sont 
tenues de constituer lorsqu'elles introduisent dans leur activite 
de nouv~lles branches d'assurance represente un element de la 
fortune llllposable et non pas une reserve technique assimilable 
a une dette. 
-
2. Une augmentation de fortune occasionnee par Ia dissolution 
~e reserves _ techniques constitue un element du benefice net 
Imposable. 
Sacri(icio ed imlp08ta per la di/esa nazionale: 
1. Il fondo d'organizzazione ehe -Ie compagnie di assicurazione 
son.o . obbIigate a eostituire quando introdueono nella Ioro 
attlVlta un nuovo ramo d'assieurazione rappresenta un ele-
mento della sostanza. imponibile e non una. riserva tecnica. 
, equiparabile ad un passiva. 
2. L'aumento di sostanza risultante dalls dissoluzione di riserve 
tecniehe costituisce un elemento dell'utile netto imponibile. 
A. ~ Die Versicherungsaktiengesellschaft X, die sich 
bisher mit Rückversicherung befasst hatte, dehnte ihre 
Geschäftstätigkeit auf, direkte Versicherungen gegen Schä-
den aus Unfall, Haftpflicht und Einbruchdiebstahl aus. 
In der Konzession wurde ihr auferlegt, einen Organisations-
fonds zu bestellen. Der Organisationsfonds, der bei der-
artigen Konzessionserweiterungen regelmässig gefordert 
wird, ist dazu bestimmt, die aus der Einführung des neuen 
Bundesrechtliche Abgaben. N° 56. 
303 
Versicherungszweiges zwangsläufig sich ergebenden Orga-
nisations- und Einrichtungskosten zu übernehmen. Er 
soll es dem Versicherer ermöglichen, die besonderen 
Aufbaukosten, die aus den Prämieneinnahmen erst nach 
und nach gedeckt werden könnten, fortlaufend abzubuchen, 
ohne die Betriebsrechnung belasten zu müssen. -Hier war 
der Organisationsfonds durch Einzahlung des vorgeschrie-
benen Betrages bei der Schweizerischen Nationalbank zu 
bestellen. Die Zahlung wurde unter Inanspruchnahme 
technischer Reserven aus dem bisherigen Geschäftßbe-
triebe aufgebracht. Der Organisationsfonds ist in der 
Bilanz vom 31. Dezember 1944 ausgewiesen. 
B. :...... Die X A.G. ist für das Wehropfer U und die 
Wehrsteuer IU nach ihrer Steuererklärung eingeschätzt 
worden. 
Die eidg. Steuerverwaltung hat die beiden Einschätzun-
gen angefochten. Sje beanstandet u.a., dass beim Wehr-
opfer der Organisationsfonds in übereinstimmung mit 
der Steuererklärung als abziehbarer Passivposten (tech-
nische Reserve) statt als steuerbare Reserve und bei der 
Wehrsteuer die Überführung technischer Reserven in den 
Organisationsfonds nicht als Auflösung einer stillen Re-
serve behandelt wurde. 
Das Bundesgericht hat die Beschwerde geschützt 
in Erwägung: 
1. ~ Gegenstand des neuen Wehropfers ist das reine 
Vermögen. Als solches gilt das um die nachgewiesenen 
Schulden gekürzte gesamte bewegliche und unbewegliche 
Vermögen (Art. 5 WOB II). Der Organisationsfonds für 
die neuen Versicherungszweige der Steuerpflichtigen könnte 
daher bei Feststellung des Betrages, von dem das eidg. 
Wehropfer zu entrichten ist, nur dann abgezogen werden, 
wenn er den Charakter eines Schuldpostens hätte. Diesen 
Charakter hat er aber offensichtlich nicht. Der Organi-
sationsfonds wurde der X A.G. auferlegt und ist von ihr 
durch Schaffung eines Guthabens bei der Schweizerischen