bge · 79_I_354 · 1953-09-18 · fr
BGE 79 I 354
Öffentliches Recht


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Verwaltungs- und Disziplinarrecht. 
61. Arret du 18 septembre 1953 dans Ia cause Administration 
fMerale des contributions contre Chabot et Commission gene-
voise de recours. 
Imp6t pour la defense nationale an. 42 AIN. 
1. Notion du changement de profession. 
2. Calcul du revenu imposable. 
Wehrsteuer ; Art. 42 WStB. 
1. Begriff des Berufwechsels. 
2. Berechnung des steuerbaren Einkommens. 
Imposta per la difesu nazionale; art. 42 DIN. 
1. Nozione deI mutamento della professione. 
2. Computo deI reddito imponibile. 
A. -
Chabot, qui avait jusqu'alors travaille comme 
ouvrier ramoneur, s'est installe a son compte comme maitre 
ramoneur, le 30 septembre 1950. Pour la 6e periode de 
l'impöt pour la defense nationale, qui comprend les annees 
fiscales 1951 et 1952, l'autoriM genevoise de taxation, appli-
quant rart. 42 AIN, a fixe le revenu imposable de Chabot 
en partant du produit du travail realise pendant les trois 
derniers mois de la periode de calcul (octobre a decembre 
1950) et en calculant ce revenu pour une annee. Ce calcul 
aboutit a une somme superieure a celle que le contribuable 
avait declaree. 
Chabot recourut contre cette taxation. Il alleguait qu'il 
n'avait pas change de profession, que l'art. 42 AIN ne lui 
etait donc pas applicable et que, par consequent, son 
revenu imposable devait etre fixe sur la base du gain qu'il 
avait effectivement realise pendant la periode de calcul 
et non pas en comptant pour une annee le gain qu'il avait 
realise au cours des trois mois pendant lesquels il avait 
travaille comme maitre ramoneur. 
Le 10 fevrier 1953, la Commission genevoise de recours 
de l'impöt pour la defense nationale admit le recours, en 
bref par les motifs suivants : 
Le terme « changement de profession», en allemand 
« Berufswechsel » designe le passage d'un etat a un autre, 
par exemple le cas du mecanicien qui devient ingenieur ou 
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du cultivateur qui devient gendarme, et non pas le change-
ment dans la profession, par exemple le cas du commis 
epicier qui devient patron epicier. Ce terme a eM introduit 
dans le texte Iegislatif par la Commission du Conseil natio-
nal, qui l'a prefere, a cause precisement de sa clarM, a celui 
de « modification essentielle de l'activite lucrative». Mais 
on n'a pas voulu par la modifier le but vise, qui etait de 
permettre une rectification de la taxation lorsque le gain 
du contribuable avait sensiblement diminue par une modi-
fication essentielle de l'activiM lucrative. Toutefois, lors 
du vote des Chambres federales, on a modifie cette inter-
pretation en decidant que le nouvel art. 42 etait valable 
aussi bien en cas de diminution qu'en cas d'augmentation 
du revenu. On ne peut des lors que s'en tenir au texte legal, 
qui n'autorise une modification de la taxation que dans le 
cas d'un changement de profession. Le texte de l'art. 42 AIN 
est parfaitement clair. Il ne s'applique pas en l'espece, car 
il n'y a pas eu changement de profession, mais seulement 
changement dans la profession. 
B. -
Contre cette decision, I' Administration fooerale 
des contributions a forme, en temps utile, un recours de 
droit administratif. Elle estime que I'art. 42 AIN est 
applicable en I'espece. Son argumentation est, en resume, 
la suivante : 
Le nouveau texte de l'art. 42 AIN permet, dans un plus 
grand nombre de cas que l'ancien, de tenir compte, pour 
la taxation, d'une modification du revenu survenue au 
cours de la periode de calcul. Que cette modification con-
siste dans une augmentation ou dans une diminution du 
revenu, peu importe; l'art. 42 pourra s'appliquer dans l'un 
comme dans l'autre de ces cas. Dans l'usage courant, on 
designe par le terme profession tantöt la formation profes-
sionnelle de base (agriculture,commerce, batiment, droit), 
tantöt la specialisation ou la situation professionnelle 
(ouvrier, employe, manceuvre, contremaitre, avocat, juge). 
Si, en interpretant l'art. 42 AIN, on se fondait sur le sens 
etroit du terme profession, il n'y aurait que de tres rares 
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Verwaltungs. und Disziplinarrecht. 
cas isoles auxquels cette disposition legale s'appliquerait. 
Or, la genese de la loi revele que l'on a voulu soumettre a 
I'art. 42, outre Ie debut et Ia fin de I'activiM Iucrative, 
d'autres evenements qui apportent un changement de 
la vie professionnelle et se repercutent sur le revenu. 
Une interpretation large de l'expression 
« changement 
de profession)) se concilie avec ce but, vise par le legis-
Iateur. Le passage d'une activiM dependante a une 
activiM independante -
ainsi Iorsque l'ouvrier ramoneur 
devient martre ramoneur -
est un des cas typiques ou une 
modification de la -.:ie professionnelle entraIne normale-
ment une modification durable du revenu. C'est pourquoi, 
dans ses instructions pour l'application des art. 42 et 96 
AIN (Archives de droit fiscal suisse, t. 19 pp. 441), la recou-
rante a dit que ce passage doit etre considere comme un 
changement de profession. 
C. -
La Commission genevoise de recours se refere aux 
motifs de la decision attaquee. 
D. -
L'intime Chabot conclut au rejet pur et simple du 
recours, en resurne par les motifs suivants : 
Dans le langage usuel, on dit que quelqu'un change de 
profession seulement s'il embrasse une autre carriere dans 
un secteur different de I'activite economique ; ainsi l'avocat 
change de carriere en devenant juge, le ramoneur en deve-
nant epicier, le journaliste en se faisant agent d'assurances. 
Mais ne changent pas de profession, l'avocat, collaborateur 
salarie d'une etude, qui ouvre son propre cabinet, ni 
l'ouvrier qui devient patron sans changer de branche. Il 
n'y a donc pas changement de profession chaque fois que 
l'on se trouve en presence d'une situation juridique modi-
fiee a l'interieur d'une meme profession. Devant la Com-
mission du Conseil national, les representants de I' Admi-
nistration fooerale des contributions avaient demande qu'on 
evite de tomber dans des subtilites. Or cette administration 
y tombe precisement par l'interpretation qu'elle voudrait 
donner de l'art. 42 AIN. C'est a tort qu'elle voudrait faire 
du changement de revenu un facteur distinctif du change-
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ment de profession. Son recours n'est qu'une tentative de 
defendre les instructions erronees qu'elle avait donnees 
touchant l'application des art. 42 et 96 AIN. Enfin, Ia 
reference aux discussions parlementaires -
qui ne sont du 
reste pas favorables a la these soutenue par la re courante 
-
ne signifie rien, car, des le moment ou il entre en vigueur, 
le texte legal a sa valeur propre et se separe de la volonte 
de l'organe Iegislatif dont il emane (RO 56 II 74 s.). 
Considerant en droit : 
1. -
Lorsque le revenu s'est modifie de fayon durable 
au cours de la periode de calcul, l'art. 42 AIN prescrit que, 
dans certains cas qu'il precise, le classement du contri-
buable se fera non pas d'apres Ie revenu annuel moyen de 
la periode de calcul (art. 41 al. I et 2 AIN), mais confor-
mement a la regle exceptionnelle de l'art. 41 al. 4, appliquee 
par analogie. La modification durable du revenu qui est 
ainsi visee peut, selon le texte clair de la loi, consister soit 
dans une augmentation, soit dans une diminution. Il s'agit 
la d'un temperament apporte au principe de l'assimilation 
du revenu de la periode de calcul au revenu de la periode 
fiscale. Ce temperament doit permettre, dans certains cas 
ou l'application du principe conduit a des resultats parti-
culierement peu satisfaisants, de mieux adapter la taxa-
tion a la capacite contributive reelle, soit en plus, soit en 
moins. 
2. -
L'art. 42 AIN prel'lcrit en particulier que le mode 
de taxation special de l'art. 41 al. 4 s'appliquera lorsqu'au 
cours de la periode de calcul, premierement le contribuable 
aura change de profession et que, secondement, en raison 
de ce changement, le revenu se sera modifie de fayon 
durable. 
La seconde de ces conditions est manifestement realisee 
dans la presente espece. Depuis que Chabot s'est etabli 
comme patron ramoneur, c'est-a-dire depuis le mois 
d'octobre 1950, son gain a considerablement augmente. 
n ne conteste pas lui-meme -
et c'est a juste titre -
qu'il 
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Verwaltu'ugs- und Disziplinarrecht. 
n'y ait la une modification de son revenu qui puisse etre 
prise en consideration du point de vue de l'art. 42 AIN ; 
il ne conteste pas non plus que cette modification soit 
durable et qu'elle soit une eonsequenee du changement qui 
s'est produit lorsqu'il s'est installe a son compte comme 
maltre ramoneur. 
3. -
Reste a savoir si ce ehangement constitue un ehan-
gement de profession au sens de l'art. 42. Chabot et la 
Commission genevoise de recours le contestent. 
Selon Littre, la profession designe aU!'lsi bien l'etat que 
l'emploi et la condition d'une personne. D'apres le Diction-
naire de l' Aeademie fran9aise, la profession se dit des diffe-
rents etats et emplois de la vie civile et militaire. L'etat 
a surtout rapport au genre de vie, a l'occupation dont on 
fait profession; la condition, au rang que I'on tient dans 
les diverses branches de l'eeonomie ; l'emploi est la fone-
tion, la place que l'on occupe (Littre). On voit que le mot 
« profession » peut designer des choses fort diverses ; il en 
va de meme des termes « Beruf» et « professione », que l'on 
trouve dans les textes allemand et italien de la loi. Le mot 
peut avoir un sens tout a fait general et designer l'activiM 
principale a la quelle une personne se livre dans une branche 
donnee. Dans ce sens, on dira qu'un homme exerce la pro-
fession de medeein, de cultivateur, de charpentier, de eom-
mer\lant, sans preciser en aueune maniere quel est son 
rang dans le eorps professionnel designe, ni surtout s'il 
exerce sa profession d'une maniere dependanttl, en tant 
qu'employe, ou d'une maniere independante, en tant 
qu'entrepreneur, par exemple. Mais on peut tout aussi 
bien donner au terme profession un sens beaueoup plus 
precis en disant que tel individu exerce la profession de 
medecin comme fonctionnaire, par exemple, d'ouvrier 
agricole, de maitre-charpentier, d'employe de commerce, 
ce qui indique chaque fois, avec plus ou moins de netteM, 
si la personne consideree est simplement employee dans sa 
profession ou travaille d'une maniere independante. Dans 
ce dernier sens, il y a ehangement de profession lorsqu'un 
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ouvrier ramoneur s'etablit a son propre compte comme 
maitre ramoneur, bien qu'il n'ait pas change de branche. 
Mais eela ne decoule pas necessairement des termes de 
l'art. 42 AIN (( changement de profession», 
« Berufs-
wechsel », « mutamento della professione ») •. Il faut done, 
pour l'interpretation de ees termes, s'en tenir au sens qui 
parait le plus raisonnable du point de vue pratique, dans 
le cadre du systeme de la loi, en tenant compte, mais dans 
la mesure determinee par la jurisprudence (RO 78 I 29/30 
et cit.), des travaux preparatoires et des discussions parIe-
mentaires. 
On a vu plus haut que l'art. 42 AIN apportait certains 
temperaments au principe qui assimile le revenu de la 
periode de calcul au revenu de la periode fiscale. Ce prin-
cipe devant etre maintenu comme tel, on n'a pu y apporter 
de temperaments que dans des cas OU son application abou-
tirait a des resultats choquants, la faculM contributive 
. s'etant modifiee d'une fa\lon durable pendant la periode 
de calcul. Mais il ressort clairement du texte legal que le 
Iegislateur n'a pas voulu faire une exception au principe 
dans tous les cas ou une modification durable du revenu 
est survenue dans la periode de calcul. Il a exige en outre 
que cette modification decoule de certaines circonstances 
qu'il a enumerees limitativement et au nombre desquelles 
il compte le changement de profession. Il s'ensuit qu'il ne 
se justifierait pas de donner a ce terme, dans l'interpreta-
tion de l'art. 42 AIN, son sens le plus large et d'admettre 
comme changement de profession toute modification de 
l'emploi occupe par le contribuable, c'est-a-dire deja la 
simple augmentation ou diminution du traitement, la 
simple promotion ou meme le changement de place : par 
exemple, il n'y aura pas changement de profession lorsqu'un 
caissier d'une banque devient fonde de pouvoir dans le 
meme ou dans un autre etablissement, lorsqu'un fonction-
naire, juriste de premiere classe, devient adjoint au chef 
de service. Cela porterait au principe rappele plus haut 
une atteinte teIle que son maintien meme serait mis en 
360 
Verwaltungs- und Disziplinarrecht. 
question. Mais il n'est pas necessaire non plus de limiter le 
sens du terme « changement de profession» au cas ou le 
contribuable, abandonnant l'etat qui etait tout d'abord le 
sien, en a pris un autre, par exemple au cas ou un culti-
vateur devient gendarme, ou un employe de bureau devient 
terrassier, ou un cheminot devient representant de com-
merce. Vu la rarete de ces cas, en Suisse, cela reviendrait 
a enlever presque toute portee pratique a la modification 
du texte legal dont il s'agit. On peut prendre le terme dans 
une acceptation un peu plus large, ce qui permettra des 
solutions plus equitables au point de vue fiscal, sans pour 
autant compromettre le principe lui-meme, ni susciter des 
complications 
administratives 
disproportionnees. 
On 
admettra done qu'il y a ehangement de profession lorsque 
le genre ou le mode d'aetivite qu'exerce le contribuable se 
sera profondement modifie, soit que le contribuable ait 
embrasse un autre etat, soit qu'a l'interieur d'un meme 
etat sa condition ait fondamentalement change. Tel sera 
le eas, en general, lorsque, sans avoir pris un autre etat, un 
travailleur passe d'une eondition dependante a une eon-
dition independante. Le Tribunal federal en avait du reste 
deja juge ainsi dans un arret du 13 mars 1953 (RO 79 169 
consid. 2). 
Si l'on se reporte aux travaux preparatoires concernant 
l'art. 42 revise AIN, on voit que cette interpretation rai-
sonnable de la loi n'est en rien contraire aux intentions du 
legislateur. Lors de la discussion au sein de la Commission 
des finances du Conseil national, on a propose d'ajouter 
« la modification essentielle de l'aetivite a but lucratif» 
au texte propose par l'Administration federale des contri-
butions, qui ne visait primitivement que le debut et la 
cessation de l'activite a but lucratif, la devolution pour 
cause de mort, le divorce ou la separation des epoux pro-
noncee par le juge. Le conseiller national Eder, dont 
emanait la proposition, avait cite comme exemple d'une 
teIle modification le cas du medecin qui renonyait a sa 
clientele pour devenir assistant dans un höpital, c'est-a-dire 
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Bundesrechtliche Abgaben. N° 61. 
361 
precisement le cas du passage d'une activiM professionnelle 
independante a une activite dependante. Une forte maio-
rite de la commission a fini par accepter d'inserer dans le 
texte non pas les termes « modification essentielle de l'acti-
viM a but lucratif», mais seulement l'expression « change-
ment de profession», que le conseiller national Gemperli, 
qui l'a proposee, semble avoir tenue pour plus etroite. Mais 
on n'en a nullement discute la portee reelle et personne, 
en partieulier, n'a, meme implieitement, exprime l'avis 
qu'elle ne designait que le passage d'un etat a un autre et 
excluait l'exemple partieulierement vise par le conseiller 
national Eder, a savoir le passage d'une situation indepen-
dante a une situation dependante ou vice versa, alors que 
le contribuable est demeure dans l'etat qu'il avait tout 
d'abord embrasse. 
Il y a du reste lieu de noter que, pour des raisons ana-
logues, en matiere de double imposition, le Tribunal federal 
a juge que lorsqu'un contribuable transportait son domicile 
d'un eanton dans un autre, le eanton du nouveau domieile 
ne pouvait, meme par le jeu de la fietion que constitue la 
periode de ealeul, l'imposer sur le revenu realise dans le 
canton de l'ancien domicile, lorsqu'il avait passe d'une 
position dependante a une position independante ou vice 
versa (RO 50 I 114, consid. 2; 77 I 32 s.). 
4. -
Il suit de la que, pour la 6e periode fiscale de 
l'impöt pour la defense nationale, Chabot doit etre taxe 
selon la regle de l'art. 41 al. 4 AIN, appliquee par analogie, 
c'est-a-dire que l'impöt doit etre caleule sur la base du 
revenu aequis apres le changement de profession et ealeule 
sur une annee. Il est elair que, dans le eas normal tout au 
moins, le ealeul se fera en multipliant par 365 le revenu 
quotidien moyen realise par le eontribuable pendant la 
periode de ealeul dans l'exereiee de sa nouvelle profession. 
Mais eette regle mathematique ne saurait etre absolue. Elle 
n'est du reste nullement preserite par la loi. Dans eertains 
eas, elle aboutira a des resultats inequitables et elle devra 
etre adaptee aux eireonstances (cf. l'interpretation ana-
362 
Verwaltungs. und Disziplinarrecht. 
logue de l'art. 58 aL 5 AIN, donnee par le Tribunal fooeral 
dans son arret M. et Cie S.A., du 7 juillet 1950, pubM dans 
les Archives de droit fiscal suisse, t. 19, p. 214 s.). 
En l'espece, Chabot n'a exerce sa profession de maUre 
ramoneur que pendant les trois derniers mois de la seconde 
annee de calcul, c'est-a-dire pendant les mois d'octobre, 
novembre et decembre 1950. Or, il est certain que le revenu 
d'un maitre ramoneur varie tres sensiblement selon les 
periodes de l'annee. Il sera plus eleve juste avant et pen-
dant la saison froide qu'en ete. Il ne semit donc pas equi-
table de calculer sur une annee, comme l'avait fait l'auto-
rite cantonale de taxation, le revenu realise par Chabot 
pendant les trois derniers mois de 1950. Dans son recours, 
l' Administration federale des contributions propose de 
tenir compte a la fois du revenu realise pendant les trois 
derniers mois de la periode de calcul (octobre, novembre et 
decembre 1950) et du revenu de tout l'exercice 1951, puis 
de calculer le revenu annuel moyen sur ces bases. Ce 
systeme n'est pas satisfaisant non plus, car il prend en 
consideration deux fois le dernier trimestre d'une annee 
civile, une fois pour 1950 et une fois pour 1951, ce qui 
fausse le calcul, car precisement le revenu de ce trimestre 
sera particulierement eleve. Il vaut mieux, des lors, ne 
tenir compte que du revenu d'une annee entiere. On pour-
mit compter les douze mois atlant du I er octobre 1950 au 
30 septembre 1951 ou, plus simplement encore, si cela 
correspond a l'exercice commercial de Chabot, les douze 
mois de l'annee 1951. Ce dernier calcul serait pratiquement 
possible, dans la presente espece, puisque cet exercice est 
actuellement deja clos depuis plusieurs mois. 
Par ce8 motit8, le Tribunal tederal 
Admet le recours, annule la decision attaquee et renvoie 
l'affaire a l'autorite cantonale pour que celle-ci prenne une 
nouvelle decision. 
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Bundesrechtliehe Abgaben. N0 62. 
363 
62. Auszug aus dem Urteil vom 22. Dezember 1953 i. S. Steuer-
verwaltung St. Gallen gegen G. und Steuer-Rekurskommission. 
WehrBteuer : Bemessung des steuerbaren qguidationsgewinns bei 
Auflösung eines Geschäftsbetriebes unter Ubernahme von Sach-
werten der Liquidationsmasse in das Privatvermögen. 
Impot pour la defense nationale: Fixation du benMice de liqui-
dation imposable en cas de dissolution d'une entreprise avec 
transfert de certains biens dans la fortune privee. 
I mposta per la difesa nazionale: Determinazione dell'utile di 
liquidazione imponibile nel caso di scioglimento d'un'azienda 
commerciale con trapasso di beni nel patrimonio privato. 
A. -
Der Beschwerdegegner war unbeschränkt haften-
der Gesellschafter der Kommanditgesellschaft G. & Co. 
Kommanditärin mit Fr. 2000.- war seine Ehefrau. 
Die Firma wurde aufgelöst. Die Geschäftsaktiven und 
Passiven wurden in eine neu gegründete Aktiengesellschaft 
eingebracht, ausgenommen die Geschäftsliegenschaft und 
die darauf eingetragenen Hypotheken. Diese gingen laut 
Grundbucheintragung in das Privatvermögen des unbe-
schränkt haftenden Teilhabers der Kommanditgesellschaft 
über. Der Bilanzwert der Liegenschaft hatte zuletzt 
Fr. 203,000.- betragen. Dem Erwerber wurden die Grund-
pfandschulden im Betrage von Fr. 257,000.- überbunden. 
Eine Aufzahlung war nicht zu leisten. Für die Eintragung 
im Grundbuch wurde als « Kaufsumme » der Betrag von 
Fr. 257,000.- verurkundet. Gestützt hierauf hat das 
Steueramt der Stadt St. Gallen den Steuerwert der liegen-
schaft auf Fr. 257,000.- festgesetzt. 
E. -
Bei Bemessung des der Wehrsteuer unterliegenden 
Liquidationsgewinns hat die Veranlagungsbehörde den 
Verkehrswert der Liegenschaft mit Fr. 287,000.- einge-
setzt. Dieser Ansatz entspricht der neuen st. gallischen 
Grundsteuerschätzung (Art. 29 u. 31 st. gallische VO vom 
6. Oktober/17. November 1944 über die amtlichen Grund-
steuereinschätzungen). Sie wird eingeführt, wenn die Neu-
schätzung der Grundstücke in der Gemeinde St. Gallen 
abgeschlossen ist.