bge · 34_I_615 · 1908-10-28 · de
BGE 34 I 615
Öffentliches Recht


96. Arteil vom 28. Oktober 1908 in Sachen Erben Spühler
gegen Wasterkingen und Regierungsrat Zürich.
Berechtigung zum Bezug der Armennachsteuer nach zürcherischem
Steuerrecht. Zürch. Steuerges. vom 24. April 1870, § 38; zürch.
Gemeindegesetz vom 27. Juni 1875, § 147. Strafcharakter der Nach¬
steuer. Unzulässigkeit der Nachsteuer, wenn der Steuerberechtigte in
Kenntnis der Steuerpflicht des Pflichtigen dessen Steuerveranlagung
und den Bezug der Steuer unterlassen hat. Grundsatz von Treu und
Glauben in Steuersachen.
A. Das zürcherische Steuergesetz vom 24. April 1870 be¬
stimmt in § 38, der im Titel V „Folgen unrichtiger Angaben“
steht: „Ergibt sich, daß ein Pflichtiger sein Vermögen unvoll¬
„ständig versteuert hat, so ist eine Steuernachzahlung zu beziehen.
„Dieselbe beträgt das Fünffache der in den letzten zwei Jahren
AS 34 1 — 1908

„dem Staate zu wenig bezahlten Beträge. § 147 des zürcheri¬
schen Gemeindegesetzes vom 27. Juni 1875 lautet: „In Fällen
„unvollständiger Versteuerung ist Nachzahlung im gleichen Verhält¬
„nis wie für die Staatssteuern zu leisten.“ Nach § 136 des Ge¬
meindegesetzes haben an die Ausgaben für das Armenwesen alle
im Gebiete des Kantons in oder außer der Heimatgemeinde woh¬
nenden Gemeindebürger beizusteuern.
B. Am 18. März 1905 starb in Zürich alt Bankdirektor
Theodor Spühler. Die waisenamtliche Inventarisation ergab für die
Jahre 1903—1905 an Stelle der versteuerten 680,000 Fr. ein
steuerpflichtiges Vermögen von 1,310,000 Fr., 1,340,000 Fr.
und 1,430,000 Fr. Gestützt hierauf legte die Finanzdirektion den
Erben in Anwendung von § 38 des Steuergesetzes für die Jahre
1903 und 1904 eine Nachsteuer von 27,450 Fr. auf.
Spühler war, jedenfalls ursprünglich, Bürger der zürcherischen
Gemeinde Wasterkingen gewesen. Im Jahre 1875 war er Bürger
der Stadt Zürich geworden. Es ist streitig, ob er bei seinem
Tode noch Bürger von Wasterkingen war. Die letztere Gemeinde
hat ihn niemals mit Armensteuer belegt, weil der Gemeinderat
befürchtete, durch die Erhebung der Steuer das Wohlwollen des
angesehenen Mitbürgers, der jährlich Unterstützungen für die Ge¬
meindearmen sandte, zu verscherzen.
Am 15. März 1907 beschloß der Gemeinderat Wasterkingen
in seiner Eigenschaft als Armenpflege, es seien den Erben Spühler
die Nachzahlungen der einfachen Armensteuern für die Jahre
1895—1906 von demjenigen Vermögen aufgelegt, von dem wäh¬
rend dieser Zeit die Steuern an den Staat entrichtet worden
sind, ferner die fünffache Armennachsteuer von dem in den Jah¬
ren 1903 und 1904 dem Staate gegenüber nicht versteuerten
Vermögen, gemäß § 147 des Gemeindegesetzes in Verbindung
mit § 38 des Steuergesetzes. Die sich hieraus ergebende Armen¬
steuernachforderung betrug insgesamt 39,405 Fr. Auf die Be¬
schwerde der Erben Spühler, die u. a. geltend machten, daß der
Erblasser seit 1875 infolge Verzichts nicht mehr Bürger von
Wasterkingen gewesen sei, erklärte der Bezirksrat Bülach durch
Entscheid vom 25. Juni 1907 die Gemeinde Wasterkingen als
berechtigt, von den Erben Spühler für die Jahre 1895 bis 1906
die einfache Armennachsteuer zu beziehen, nicht aber die fünffache
Nachsteuer pro 1903 und 1904. Der Bezirksrat nahm an, daß
ein Verzicht Spühlers auf das Bürgerrecht von Wasterkingen
nicht nachgewiesen sei. Der Entscheid des Bezirksrats wurde von
beiden Parteien an den Regierungsrat weitergezogen. Am 7. Mai
1908 beschloß der Regierungsrat: „I. Die Rekurse der Erben
„Spühler in Zürich und des Gemeinderates Wasterkingen werden
„teilweise gutgeheißen und der Entscheid des Bezirksrates Bülach
„vom 25. Juli 1907 aufgehoben. II. Der Gemeinderat Waster¬
„kingen ist berechtigt, von den Erben Spühler für die Jahre 1903
„und 1904 eine Nachsteuer im Betrage von 22,650 Fr. zu er¬
„heben; die weitergehenden Ansprüche werden abgewiesen. III. Die
„Staatsgebühr wird auf 30 Fr. festgesetzt. Sie ist samt den
„übrigen Kosten, bestehend in den Ausfertigungs= und Stempel¬
„gebühren, von beiden Parteien zu gleichen Teilen zu bezahlen.“
In der Begründung geht der Regierungsrat gleichfalls davon aus,
daß die Erben Spühler einen Verzicht des Erblassers auf das
Bürgerrecht von Wasterkingen nicht nachgewiesen hätten.
übrigen ist der Entscheid im wesentlichen wie folgt begründet:
Was den Nachbezug der Steuer für die Jahre 1895 bis 1906
anbetreffe, so müsse derselbe wie jede Steuerauflage sich auf eine
gesetzliche Bestimmung gründen können. Der Gemeinderat Waster¬
kingen und der Bezirksrat Bülach glaubten eine solche in den Vor¬
schriften des Gemeindegesetzes über die Vermögenssteuer und dem
anerkannten Grundsatze, daß Steuern als öffentlichrechtliche An¬
sprüche nicht verjähren, sehen zu dürfen. Die Vermögenssteuer sei
jedoch eine periodische Abgabe, die nach Gesetz für jede einzelne
Periode in einem ausdrücklich geregelten Verfahren bestimmt wer¬
den müsse. Das Gesetz stehe also auf dem Standpunkte, daß es
zwar die subjektiven und objektiven Voraussetzungen der Steuer¬
pflicht normiere, daß aber der konkrete Steueranspruch der Ge¬
meinde nicht unmittelbar aus seinen Bestimmungen folge, sondern
erst durch einen Verwaltungsakt: Festsetzung im Steuerverleger,
eventuell Entscheid der Verwaltungsbehörden im Administrativ¬
prozeß (§§ 143 und 144 des Gemeindegesetzes), geschaffen wer¬
den müsse. Der Steuerverleger, ergänzt durch allfällige Nekurs¬
entscheide, sei somit die maßgebende Grundlage für die Zahl und

den Umfang der Steueransprüche einer Gemeinde für eine be¬
stimmte Steuerperiode. Hieran sei die Gemeinde bei Erhebung
dieser Ansprüche gebunden; sie könne nicht andere Personen, als
die, welche darin als steuerpflichtig figurierten, besteuern und von
diesen nicht mehr verlangen, als sie nach dem Steuerregister schul¬
dig seien, es sei denn, gesetzliche Vorschriften bestimmten etwas
anderes. Nun sei unbestritten, daß von Spühler während der
ganzen Periode 1875 bis 1905 keinerlei Armensteuern für Waster¬
kingen erhoben worden seien, und es müsse angenommen werden,
daß Spühler in den betreffenden Steuerregistern nicht figuriert
habe. Da aber den Gemeindebehörden von Wasterkingen einge¬
standenermaßen die Steuerpflicht Spühlers bekannt gewesen sei, so
habe die Armengemeinde Wasterkingen ihm gegenüber keinerlei
Steueransprüche erworben. Sie könne daher solche auch heute nicht
von dem Gesichtspunkte aus geltend machen, daß es für die Steuern
keine Verjährung gebe; denn dieses Moment setze naturgemäß
voraus, daß die Ansprüche einmal existiert hätten. Bei dieser
Rechtslage sei es völlig gleichgültig, aus welchen Motiven Spühler
nicht besteuert worden sei. Ebenso sei nicht weiter zu prüfen, ob
der Gemeinderat Wasterkingen wirklich auf seine Steueransprüche
gegenüber Spühler habe verzichten wollen und ob er dazu berech¬
tigt gewesen sei. Nachdem er die rechtzeitige Geltendmachung der
nach dem Gesetz ihm zugestandenen Steuerforderungen versäumt
habe, müsse die Armengemeinde die Konsequenzen tragen, die dar¬
aus der gesetzlichen Regelung zufolge resultierten. In Bezug auf
die fünffache Nachsteuer von dem 1903 und 1904 dem Staate
gegenüber nicht versteuerten Vermögen liege eine gesetzliche Er¬
mächtigung in der Vorschrift des § 147 des Gemeindegesetzes.
Voraussetzung eines Nachsteueranspruches der Gemeinde sei hier
lediglich die Tatsache, daß eine Person in den letzten zwei Jahren
auf Grund der gesetzlichen Bestimmungen subjektiv und objektiv
steuerpflichtig gewesen sei, und daß sie in dieser Zeit zu wenig
Vermögen versteuert habe. Ob die unvollständige Versteuerung
auf Absicht beruhe oder auf Irrtum, sei angesichts des klaren
Wortlautes von § 147 des Gemeindegesetzes, der lediglich auf den
objektiven Tatbestand der unvollständigen Versteuerung abstelle,
völlig gleichgültig. Das Vorhandensein dieser Voraussetzung müsse
nicht schon während der betreffenden Steuerperioden festgesetzt
worden sein; in der Einrichtung eines besonderen Nachsteuerver¬
fahrens habe das Gesetz die notwendige Grundlage geschaffen für
die Befugnis zur nachträglichen Untersuchung und Bestimmung
der Steuerpflicht. Unter den Tatbestand der unvollständigen Ver¬
steuerung falle begrifflich auch der Fall, wo jemand sein Vermö¬
gen überhaupt nicht versteuert habe; eine Befreiung solcher Steu¬
erpflichtigen hätte zur Folge, daß gerade diejenigen Personen, die
ihrer Steuerpflicht in stärkstem Maße nicht genügt hätten, am
meisten geschont würden, was offenbar dem Grundsatze einer ge¬
rechten Verteilung der Steuerlasten nicht entspreche und auch nicht
im Sinne des Gesetzes liegen könne.
C. Gegen den Entscheid des Regierungsrates haben die Erben
Spühler den staatsrechtlichen Rekurs ans Bundesgericht ergriffen
mit dem Antrag, der Entscheid sei mit Bezug auf Dispositive II
und III wegen Verletzung des Art. 4 BV aufzuheben und die
von der Gemeinde Wasterkingen geforderte Nachsteuer aufzuheben.
Zur Begründung wird ausgeführt: Der vom Regierungsrat an¬
erkannte Satz, daß der konkrete Steueranspruch einer Gemeinde
erst durch einen Verwaltungsakt — Festsetzung des Steuerverle¬
gers ec. — geschaffen werde, müsse nicht nur für die einfache,
sondern noch viel mehr in Ansehung der fünffachen Nachsteuer
nach § 147 des Gemeindegesetzes, welche die einfache Nachsteuer
in sich schließe, gelten. Es sei ein Widerspruch, daß jemand eine
Nachsteuer bezahlen solle, der eine Steuer, die er nicht zu zahlen
schuldig sei, nicht bezahlt habe. Die Nachsteuer sei eine Strafe,
soweit sie die einfache Steuer übersteige. Wer überhaupt nicht
verpflichtet sei, eine Steuer zu entrichten, könne doch unmöglich
eine Strafe verwirkt haben, weil er die fragliche Steuer nicht be¬
zahlt habe. § 147 des Gemeindegesetzes setze gemäß § 145 die
Taxation und Festsetzung der Steuerpflicht im konkreten Fall vor¬
aus; und § 38 des Steuergesetzes bestimme ausdrücklich, daß ein
Pflichtiger, der sein Vermögen unvollständig versteuert habe, also
nur derjenige, der überhaupt verpflichtet gewesen sei eine Steuer
zu bezahlen und als solcher behandelt worden sei, zur Bezahlung
einer Nachsteuer angehalten werden könne. Der Gemeindesteueran¬
spruch gegen eine Person entstehe erst durch die Genehmigung des

Steuerverlegers, worin diese Person aufgeführt sei. Darum be¬
stimme § 143 Absatz 2 des Gemeindegesetzes: „Der Tag, an
„welchem der Steuerverleger genehmigt wird, ist maßgebend für
„die Steuerpflicht des Einzelnen“. Erst dadurch werde ein Ein¬
wohner oder Bürger „Pflichtiger“ im Sinne des § 38 des Ge¬
setzes betr. die Vermögenssteuer. § 144 des Gemeindegesetzes
schreibe denn auch ausdrücklich vor, daß jedem Steuerpflichtigen
eine besondere schriftliche Steueraufforderung zuzustellen sei, unter
Ansetzung einer Frist zur Einsprache. Der Einwohner oder Bür¬
ger sei demnach nicht verpflichtet, sich selbst zur Besteuerung zu
melden. Vielmehr gehöre es zu den Voraussetzungen der Steuer¬
pflicht, daß dem Betreffenden ein Steuerzettel zugestellt werde; und
so lange die Gemeinde dies nicht getan habe, könne sie keine For¬
derung geltend machen und aus der Nichtzahlung keine Folgen
ableiten. Wenn man vorliegend in der Tatsache, daß Spühler
nicht im Steuerverleger von Wasterkingen figuriert habe und daß
ihm nicht ein Steuerzettel zugestellt worden sei, keinen Beweis
für den Verzicht auf das Bürgerrecht finden wolle, so beweise es
doch einen Verzicht auf die Steuerforderung seitens des Gemein¬
derates. Andernfalls bliebe nur die Annahme, daß die Gemeinde¬
behörde Spühler im Glauben habe lassen wollen, daß er keine
Armensteuer zu bezahlen habe, daß sie sich dagegen vorbehalten
habe, die Forderung, und gar noch eine Nachsteuerforderung, erst
nach seinem Tode gegen die Erben geltend zu machen. Dies wäre
aber eine mit den Tatsachen und den eigenen Handlungen in di¬
rektem Widerspruche stehende Mentalreservation, die dolos wäre
und deshalb nicht berücksichtigt werden könnte.
D. Aus der auf Abweisung des Rekurses schließenden und auf
die Begründung des angefochtenen Entscheides verweisenden Ant¬
wort des Regierungsrates ist hervorzuheben: Die fünffache Nach¬
steuer des § 38 des Steuergesetzes habe keinerlei Strafcharakter.
Sie bezwecke ganz allein die Regelung der ökonomischen Folgen
unvollständiger Erfüllung der Steuerpflicht, ohne jede Rücksicht
auf die Ursachen dieser Tatsache. Sie betrage, wie der Regierungs¬
rat in einer ganzen Reihe von Fällen ausgesprochen habe, nur
deshalb das fünffache der nicht versteuerten Beträge, weil das
Gesetz von der Annahme ausgehe, das nicht versteuerte Vermögen
sei schon seit einer Reihe von Jahren da gewesen, und um Be¬
weisschwierigkeiten zu beseitigen, die unumstößliche Vermutung
aufstelle, die nicht bezahlten Steuern machten den genannten fünf¬
fachen Betrag aus. Gewiß könne dieser Betrag unter Umständen
mehr sein als die Summe der in den letzten Jahren zu wenig
entrichteten Steuern; indem aber dieses Mehr bezahlt werden
müsse, gleichgültig ob der Pflichtige an der unvollständigen Er¬
füllung der Steuerpflicht ein subjektives Verschulden trage oder
nicht, so könne ihm die Funktion einer Strafe begrifflich nicht zu¬
kommen. Durch die positive Vorschrift des § 147 seten die Ge¬
meinden auf die Erhebung von Nachsteuern von demjenigen Ver¬
mögen beschränkt, das auch vom Staate nicht zur ordentlichen
Steuer herangezogen worden sei, ganz gleichgültig, ob noch wei¬
tere Vermögensquoten gesetzwidrig von der Gemeindesteuer befreit
geblieben seien. Der Armenverband Wasterkingen sei daher gesetz¬
lich verhindert, seine Nachsteuer auf das gesamte Vermögen von
Spühler auszudehnen, was der Kanton unter den nämlichen Vor¬
aussetzungen gestützt auf § 38 des Staatssteuergesetzes hätte tun
können. Der Standpunkt der Rekurrenten, daß zur Nachsteuer
nur solche Personen herbeigezogen werden dürften, die auch schon
in Bezug auf die ordentliche Steuer zur Steuerpflicht herange¬
zogen worden seien, könne sich weder auf den Wortlaut der in
Betracht kommenden Gesetzesbestimmungen stützen, noch aus der
rechtlichen Natur der zürcherischen Vermögensnachsteuer hergeleitet
werden. Die letztere sei keine bloße ergänzende Nachzahlung der
geschuldeten, aber während der maßgebenden Jahre nicht bezahlten
ordentlichen Vermögenssteuer, sondern eine selbständig geregelte
Steuer, mit der Bestimmung allerdings, in Fällen unvollständiger
Erfüllung der gesetzlichen Steuerpflicht die Wirkungen einer den
gesetzlichen Vorschriften entsprechenden Besteuerung herbeizuführen.
Einzige Voraussetzung dieser Nachsteuer sei die objektive Tatsache,
daß eine Person in den letzten zwei Jahren auf Grund der ge¬
setzlichen Bestimmungen über subjektive und objektive Steuerpflicht
steuerpflichtig gewesen wäre, dieser Verpflichtung aber ganz oder
teilweise nicht nachgekommen sei. Für die Feststellung des Vor¬
handenseins dieser Voraussetzung bestehe ein besonderes Nachsteu¬
erverfahren; sie erfolge durch die Finanzdirektion für die Staats¬

steuer und gestützt auf deren Verfügung durch Beschluß der be¬
treffenden Gemeindebehörde für die Gemeindesteuer (§ 38 des
Staatssteuergesetzes, § 147 des Gemeindegesetzes). Die Untersu¬
chung sei ganz selbständig; sie habe sich auf die Frage der sub¬
jektiven Steuerpflicht sowohl, als diejenige der objektiven zu er¬
strecken und sei an die Resultate der ordentlichen Steuerveran¬
lagung nur soweit gebunden, als diese die Grundlage geschaffen
habe, gestützt auf welche die Steuern tatsächlich entrichtet worden
seien. Daraus und aus den Feststellungen des Nachsteuerverfah¬
rens über die Grundlagen, nach welchen den tatsächlichen Verhält¬
nissen und den gesetzlichen Vorschriften zufolge die Steuer hätte
entrichtet werden müssen, ergebe sich dann die Basis für die Er¬
hebung der Nachsteuer. Unter diesen Umständen sei denn auch die
Frage des Verzichts der Armenpflege Wasterkingen ohne Bedeu¬
tung, weil eben die Nachsteuer auch dann gefordert werden könne,
wenn eine ordentliche Vermögenssteuer in den betreffenden Steuer¬
perioden — gleichgültig aus welchen Motiven — nicht erhoben
worden sei und nachträglich aus rechtlichen Gründen nicht mehr er¬
hoben werden könne. Sogar wenn tatsächlich auf eine Erhebung
der Steuer von dem bekannt gewesenen Vermögen hätte verzichtet
werden wollen, so schließe das noch nicht von Rechts wegen einen
Verzicht auf die Besteuerung des erst nach Ablauf der Steuer¬
perioden bekannt gewordenen Vermögens des Pflichtigen auf dem
Wege der Nachsteuer in sich. Diese Nachsteueransprüche würden
erst nachträglich festgestellt, so daß erst in diesem Zeitpunkt die
Gelegenheit zu einem Verzicht vorhanden sei.
E. Der Gemeinderat Wasterkingen hat beantragt, es sei auf
den Rekurs nicht einzutreten, eventuell es sei derselbe abzuweisen.
Der erstere Antrag wird damit begründet, daß kein formgerechter
Rekursantrag vorliege, weil die Rekurrenten nur Dispositiv II
(und III) des regierungsrätlichen Entscheides angefochten und nicht
zugleich auch Dispositiv I, das u. a. den Rekurs der Gemeinde
Wasterkingen teilweise gutheiße und damit gerade im gutgeheißenen
Umfange den Steueranspruch der Gemeinde als zu Recht bestehend
erkläre.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1. Der formelle und sehr formalistische Einwand der Gemeinde
Wasterkingen, es liege kein formgerechter Rekursantrag vor, ist
unbegründet. Die Rekurrenten haben durch ihren Antrag deutlich
zum Ausdruck gebracht, daß sie den Entscheid des Regierungsrates
anfechten, soweit dadurch der von der Gemeinde Wasterkingen
ihnen gegenüber erhobene Anspruch geschützt wird.
2. Der Regierungsrat hat im angefochtenen Entscheid den An¬
spruch der Gemeinde Wasterkingen gegen die Rekurrenten auf
Zahlung der fünffachen Armennachsteuer für die Jahre 1903
und 1904 bestätigt, von der Auffassung ausgehend, daß § 38 des
Steuergesetzes, der nach § 147 auch in Ansehung der Gemeinde¬
steuern gilt, für die fünffache Nachsteuer während zwei Jahren
ohne Rücksicht auf das Verhalten des Steuerpflichtigen lediglich
auf die objektive Tatsache abstelle, daß vom letztern nicht derjenige
Betrag an Vermögenssteuern geleistet worden ist, der sich bei rich¬
tiger Anwendung des Gesetzes ergeben hätte. Diese Auffassung,
wonach dem § 38 jeder Strafcharakter abgeht, steht in augen¬
scheinlichem Widerspruch zum Gesetz und muß geradezu als will¬
kürlich bezeichnet werden. Schon der Wortlaut des § 38 weist
deutlich darauf hin, daß das Gesetz vom subjektiven Tatbestande
auf Seite des Pflichtigen keineswegs absieht: indem als Voraus¬
setzung der Nachsteuer aufgestellt ist, daß „ein Pflichtiger sein Ver¬
mögen unvollständig versteuert hat“, nicht daß er unvollständig
besteuert worden ist, wird unzweideutig zum Ausdruck gebracht,
daß es auf die ungenügende Erfüllung der Steuerpflicht durch
den Einzelnen, also jedesfalls mit auf ein subjektives Moment
ankommt. Diese Auslegung folgt sodann klar aus der Überschrift
des V. Titels, worin § 38 steht: „Folgen unrichtiger Angaben“.
Da der V. Titel nur zwei Paragraphen umfaßt, geht es nicht
an, die Überschrift auf § 38 etwa nicht zu beziehen. Vielmehr
nötigt die Zusammenstellung des § 38 mit dem § 39, der von den
Folgen der absichtlichen Verheimlichung von Vermögensteilen bei
der amtlichen Inventarisation handelt, unter diesem Titel wieder¬
um zum Schlusse, daß auch § 38 ein pflichtwidriges Verhalten
des Steuerpflichtigen treffen will. Es ist denn auch nicht ersicht¬
lich, was den Gesetzgeber veranlaßt haben sollte, an einen rein
objektiven Tatbestand im Sinne des Regierungsrates eine so
fünffache Nachsteuer ist, zu knüpfen, da
schwere Folge, wie es die

ja aller Regel nach, mit jenem objektiven Tatbestand ein auf die
Verkürzung der Staatseinnahme gerichtetes Verhalten des Steuer¬
pflichtigen verbunden sein wird und die seltenen Ausnahmefälle,
wo dies nicht zutrifft, eine so tiefgreifende Maßnahme gewiß nicht
erfordern und rechtfertigen. Deshalb kann auch das vom Regie¬
rungsrat in der Rekursantwort gegen den Strafcharakter des § 38
vorgebrachte Argument, daß die Bestimmung von der Annahme
ausgehe, das nicht versteuerte Vermögen sei schon seit einer Reihe
von Jahren da gewesen und um Beweisschwierigkeiten zu ver¬
meiden, die Vermutung aufstelle, die nicht bezahlten Steuern mach¬
ten den fraglichen fünffachen Betrag aus, nicht als schlüssig an¬
erkannt werden. Die Erwägung mag mitbestimmend gewesen sein,
die Nachsteuer in diesem Umfange festzusetzen; niemals aber ver¬
möchte sie die fünffache Nachsteuer ohne Zulassung des Gegenbe¬
weises für einen geringern Betrag der nicht bezahlten Steuern
als Folge des rein objektiven Tatbestandes in der angegebenen
Bedeutung zu begründen. Die Nachforderung der fünffachen Summe
der in den letzten zwei Jahren zu wenig bezahlten Steuern nach
§ 38 leg. cit. hat ganz augenscheinlich und unverkennbar die
Natur einer Finanzstrafe, die ein mißbilligtes, für das Gemein¬
wesen schädliches Verhalten des Steuerpflichtigen, die unrichtige
Versteuerung des Vermögens, mit Nachteil bedroht und die einer¬
seits vor Steuerhinterziehung warnen und andererseits dem Ge¬
meinwesen ein Aquivalent für die hinterzogenen Beträge im all¬
gemeinen liefern soll.
Damit soll freilich nicht gesagt sein, daß die Bestimmung des
§ 38 leg. cit. ein qualifiziertes Verschulden, etwa Arglist oder grobe
Fahrlässigkeit, voraussetzen würde. Gemäß dem Wesen der Polizei¬
und speziell der Finanzstrafe kann es sehr wohl als genügend er¬
achtet werden, wenn die unvollkommene Versteuerung auf irgend
einem darauf gerichteten Verhalten des Pflichtigen beruht und wenn
es auch nur in einem an sich begreiflichen Versehen oder Irrtum,
z. B. einem Rechnungsfehler, einem Irrtum über die Bedeutung
des Gesetzes usw. besteht (s. z. B. O. Mayer, Verwaltungsrecht II
S. 451 ff., 318 ff.). Aber ein gewisses für die unvollständige
Versteuerung kaufales Verhalten dieser Art muß doch unter allen
Umständen beim Pflichtigen vorliegen, damit in Anwendung von
§ 38 die fünffache Nachsteuer über ihn oder seine Erben verhängt
werden kann.
Nun kann von einem derartigen Verhalten des Erblassers
Spühler der Gemeinde Wasterkingen gegenüber in Hinsicht auf
die nicht erhobene Armensteuer zweifellos keine Rede sein, wie es
denn auch vom Regierungsrat nicht behauptet wird. Spühler ist
nicht deshalb nicht besteuert worden, weil er den Gemeindebehör¬
den seine Existenz, sein Bürgerrecht oder sein Vermögen verheim¬
licht oder sie wenigstens in dieser Beziehung in einem Irrtum
gelassen hätte, sondern weil der Gemeinderat in voller Kenntnis
der Steuerpflicht des Spühler dessen Veranlagung unterlassen hat.
Es ist auch ohne weiteres klar, daß die Steuerhinterziehung, de¬
ren sich Spühler gegenüber dem Staate und der Stadt Zürich
schuldig gemacht hat, ohne Einfluß auf das Vorgehen des Ge¬
meinderates Wasterkingen war; die Motive, aus denen die Be¬
steuerung in Wasterkingen unterblieben ist, haben mit der unrich¬
tigen Einschätzung des Spühler zu Handen des allerdings auch
für die Gemeinde maßgebenden Staatssteuerregisters nichts zu tun.
Gerade der vorliegende Fall zeigt denn auch mit aller Deutlich¬
keit, daß die Forderung der fünffachen Nachsteuer da, wo nur der
objektive Tatbestand unrichtiger Besteuerung und kein darauf ge¬
richtetes subjektives Verhalten des Pflichtigen vorliegt, eine große
Unbilligkeit bedeutet, die unmöglich im Willen des Gesetzes liegen
kann. Es widerspricht durchaus den elementarsten Grundsätzen
von Treu und Glauben im Verkehr, die doch auch für das Ver¬
hältnis der Verwaltung zum Publikum gelten sollten, wenn eine
Behörde die Besteuerung einer Person absichtlich unterläßt, um ihr
oder ihren Erben dann nachher die fünffache Nachsteuer wegen
unrichtiger Versteuerung aufzulegen; die Vermutung liegt hier sehr
nahe, daß es von Anfang an auf die einträgliche Nachsteuer ab¬
gesehen war und daß zu diesem Behufe die betreffende Person
den Glauben versetzt und darin belassen wurde, man betrachte
als nicht steuerpflichtig oder verzichte auf ihre Besteuerung.
Da nach dem gesagten der Entscheid des Regierungsrates zu
Ungunsten der Rekurrenten auf einer willkürlichen Anwendung
des § 38 des Steuergesetzes beruht, muß der Rekurs gutgeheißen
und der Entscheid, soweit angefochten, aufgehoben werden. Ob die

Anwendung des § 38 durch den Regierungsrat noch in anderer
Richtung für die Rekurrenten aus Art. 4 BV anfechtbar wäre,
bedarf keiner Erörterung mehr.
Demnach hat das Bundesgericht
erkannt:
Der Rekurs wird gutgeheißen. Demgemäß werden Dispositive II
und III des Entscheides des Regierungsrates Zürich vom 7. Mai
1908, soweit die Rekurrenten belastend, aufgehoben.