bge · 48_I_330 · 1903-11-10 · de
BGE 48 I 330
Öffentliches Recht


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Staatsrecht. 
42. Urteil vom l. Juli 1922 i. S. Zufferey gegen den. 
Sta.a.tsra.t des Xantons Wa.llis. 
Subjekt- oder Objektsteuer '1 Bestimmung eines kantoualen 
Einkommenssteuergesetzes, wonach der Schuldenabzug für 
die Hypothekarschulden nur zugelassen wird, wenn der 
Hypothekargläubiger im Kanton, nicht auch. wenn er 
in einem andern Kanton wohnt. Verfassungswidrigkeit 
dieser Bestimmung, weil sie gegen den Art. 4 in Verbindung 
mit dem Art. 46 J BV verstösst. -
Frage des Schulden-
abzuges bei laufenden und speziell Wechselschulden. 
A. -
Am 15. ';Januar 1921 hat der Grosse Rat des 
Kantons Wallis ein Dekret über das kantonale Steuer-
wesen erlassen, dessen Absatz 1 des Art. 5 bestimmt : 
« Der Vermögenssteuer nnterliegt das gesamte Rein-
» vermögen des Steuerpflichtigen. Zur Festsetzung des 
» steuerbaren Vermögens werden von den Aktiven 
» aUe Hypothekar- und Chirographarschulden in Ab-
» zug gebracht, die mit Namen und Wohnort des Gläu-
» bigers angeführt sind, sofern dieser letztere (im Kanton, 
» siehe den französischen Text) die Steuer auf die 
» betreffenden Guthaben entrichtet oder aber davon 
» auf Grund des Art. 55 des Finanzgesetzes enthoben 
» ist. » Der erwähnte Artikel ·des Finanzgesetzes vom 
10. November 1903 regelt die Fälle der Steuerbefreiung. 
Der französische Text des Art. 5 Abs~ 1 lautet wie folgt : 
« L'impöt sur la fortune est calcule sur la fortune 
» nette globale du contribuable.Pour fixer la fortune 
» imposable, on dMuit de l'actif toutes les dettes hypo-
» thecaires et chirographaires indiquees avec nom et 
»domicile du creancier, pour autant que ce dernier 
» paie l'impöt sur la fortune de dite creance dans le 
» canton ou en est exonere a teneur de l'art. 55 de la 
» loi des Finances. » 
B. -
Der Beschwerdeführer Robert Zufferey, Eigen-
tümer des Hotel Victoria in Brig und anderer Liegen-
schaften daselbst, wurde zur Kantonssteuer für 1921 
Doppelbesteuerung. N° 42. 
331 
mit 216,363 Fr. Grundbesitz eingeschätzt. Er verlangte, 
dass davon die auf den Liegenschaften lastenden Hypo-
thekar-Schulden abgezogen würden, nämlich (abge-
sehen von einer nicht mehr in Frage stehenden zu 
Gunsten der Burgerschaft Brig): 1. 150,000 Fr. zu 
Gunsten der Schweizerischen Lebensversicherungs- und 
.. Rentenanstalt in Zürich; 2. zwei Hypothekkapitalien 
von 30,000 Fr. und 12,000 Fr. zu Gunsten der Bras-
serie Beauregard in Montreux. Im weitern beanspruchte 
er den Abzug einer Wechselschuld von 3000 Fr. gegen-
über der Walliser Kantonalbank. 
Auf die Weigerung der Einschätzungsbehörde, den 
Schuldenabzug vorzunehmen, wandte sich der Be-
schwerdeführer an das Finanzdepartement. Von diesem 
abgewiesen, rekurrierte er an den Staatsrat, mit dem 
Begehren, den Abzug sämtlicher Hypothekarschulden, 
eventuell doch jener gegenüber der Brasserie Beau-
regard zu verfügen. Er machte geltend : Ein Ausnahme-
fall für Hypothekarguthaben ausserkantonaler Gläu-
biger könne nicht geschaffen werden; alle Schweizer 
seien vor dem Gesetze gleich zu behandeln. Die Hypo-
theken der Brauerei Beauregard fielen übrigens unter 
das Dekret, weil diese Unternehmung im Kanton (Ver-
mögens-) Steuern bezahle und ihren Industrieertrag 
besteuere. Die Wechselschuld von 3000 Fr. wird im 
Rechtsbegehren nicht erwähnt, wohl aber in der Be-
grundung des Rekurses zusammen mit den Hypothekar-
schulden aufgezählt und bemerkt: «diese Schulden» 
seien nIcht in ·Abzug gebracht worden ; der Beschwerde-
führer verlange «daher, dass die Hypothekarschulden 
in Abrechnung gebracht werden. 11 
C. -
Durch Entscheid vom 10. Februar 1922 hat 
der Staatsrat den Rekurs im Sinne der Erwägungen 
abgewiesen, welch' letztere dahinlauten : 
Dass das Hypothekarguthaben der Lebensversiche-
rungs- und Rentenanstalt in Zürich im Kanton Wallis 
versteuert werde, sei nicht behauptet worden und auch 
AS 1\,8 1- 1922 
23. 
332 
Staatsrecht. 
nicht der Fall. Danach aber sei der beanspruchte Schul-
denabzug laut dem Art. 5 des Dekretes unzulässig. 
Diese Bestimmung verletze die verfassungsmä ~sig garan-
• tierte Gleichheit vor dem Gesetze in keiner Weise. 
Er gewähre den Schuldenabzug nur, soweit die be-
treffenden Guthaben im Kanton versteuert werden, 
mache aber dabei keinen Unterschied, ob der Steuer-
pflichtige 
Kantonseinwohner 
oder 
kantonsfremder 
Schweizerbürger sei und behandle bei objektiv gleichen 
Voraussetzungen beide Steuerpflichtige rechtlich durch-
aus gleich. Von einer ungleichen Behandlung der Gläu-
biger aber könne nicht die Rede sein, da deren recht-
liche Interessen 'durch den Art. 5 gar nicht berührt 
würden. Die Brasserie Beauregard so dann übe im Wallis 
keine industrielle Tütigkeit aus und entrichte denn 
auch in Wirklichkeit daselbst keine Industriesteuer. 
Entscheidend sei übrigens nach Art. 5 des Dekretes, 
ob der Gläubiger das betreffende Guthaben im Kanton 
versteuere, was bei der Brasserie auch nicht der Fall 
sei; sie bezahle Steuern nur für ihren Liegenschafts-
besitz im Kanton. Die Wechselschuld von 3000 Fr. 
endlich könne nicht abgezogen werden, weil die Kan-
tonalbank für ihre Wechselforderungen keine Ver-
mögenssteuer entrichte. 
D. -
Gegen diesen Entscheid hat Zufferey gestützt 
auf die Art. 4 und 46 Abs. 2 BV und auf den(dem Art. 4 
BV gleichlautenden) Art. 3- KV staatsrechtliche Be-
schwerde erhoben mit dem Antrage, den angefochtenen 
Entscheid aufzuheben und den verlangten Schulden-
abzug allgemein oder eventuell doch hinsichtlich der 
Wechselschuld von 
3000 Fr. zuzulassen. Der Be-
schwerdeführer macht geltend: 
-
Der klare Gesetzestext des Hauptsatzes von Art. 5 
des Dekretes, wonach die Steuer vom Re i n vermögen 
erhoben werde, könne nicht durch die nebensächliche 
Bestimmung des zweiten Satzes ausser Kraft gesetzt 
werden. Ohne Gestattung des Schuldenabzuges sei 
Doppelb~steue.img. N° 42. 
333 
eine Besteuerung des Reinvermögens unmöglich und 
der zweite Satz sei so neben jenem ersten Hauptsatze 
- «gar nicht denkbar ». Die Nichtzulassung des Abzuges 
öffne der Ungerechtigkeit und Ungleichheit Tür und 
Tor, indem zwei Kategorien Steuerpflichtiger geschaffen 
würden, solche deren Rein- und· solche· deren Brutto-
vermögen versteuert werde. Die letztern würden staat-
lich bestraft und langsam expropriiert, weil sie, unter 
ihnen auch der Beschwerdeführer, bedeutende Schqlden 
bei auswärtigen' Gläubigern hätten kontrahieren müs-
sen, in einem Kanton, der bis vor der Gründung 
der Kantonalbank im Jahre 1916 dem grössten Geld-
institute, der frühern « Hypothekar- und Sparkasse», 
verboten habe, Privatdarlehen über 30,000 Fr. zu ge-
währen. Der Staatsrat selbst habe in einem Entscheide 
vom 31. Oktober 1919 darauf hingewiesen, wie die 
Liegenschaften der Hotelindustrie in den letzten Jahren 
im Werte gesunken seien; und nun lasse man nicht 
nur die bisherigen Katasterschatzungen unverändert 
in Kraft, sondern wolle sogar die progressive Besteuerung 
der Schulden einführen (der Art. 6 des Dekretes erklärt 
die Steuer als progressiv und stellt die Ansätze dafür 
auf). Endlich verletze der Art. 5, wie ihn der Staatsrat 
anwende, das Verbot der Doppelbesteuerung. Nach 
der bundesgerichtlichen Praxis seien grundpfandver-
sicherte Forderungen zum beweglichen Vermögen zu 
rechnen und könnten daher nur am Wohnsitz des 
Gläubigers 
z~r Besteuerung herangezogen werden. In-
dem der Kanton Wallis die hier in Frage stehenden 
besteuere, greife er entgegen Art. 46 Abs. 2 BV in die 
Steuerhoheit des Wohnsitzkantons über. Kein anderes 
der modernen kantonalen Steuergesetze noch die _ Steuer-
literatur lasse eine Besteuerung des Reinvermögens 
unter gleichzeitigem Verbot des Schuldenabzuges zu. 
Hinsichtlich des Begehrens um Abzug der Wechsel-
schul<:J werde darauf verwiesen, dass der in Art. 5 des 
Dekretes genannte Art. 55 des- Finanzgesetzes als. von 
334 
Staatsrecht. 
der Vermögenssteuer befreit unter anderm diejenigen 
erkläre, «welche auf Grund eines Spezialgesetzes ent-
hoben» seien. Nun entbinde das Dekret vom 19. Mai 
1916 betreffend die Errichtung der 
Kantonalbank 
in seinem Art. 6 diese von der Entrichtung jeglicher 
Steuer, also auch von einer solchen für ihre Wechsel-
forderungen. Auch hier enthalte der verfassungsmässig 
nicht zu billigende Art. 5, so wie er heute als in Kraft 
bestehend angesehen werde, eine krasse Ungleichheit, 
da er nach seinem Wortlaut den Schuldenabzug für 
die Klienten der Kantonalbank zulasse, für jene der 
Privatbanken aber nicht. 
E. -
Der Staatsrat des Kantons Wallis beantragt 
Abweisung des Haupt- und des Eventualbegehrens der 
Beschwerde und führt hiefür aus: 
Der Beschwerdeführer fechte nur die in seinem Ent-
scheide dem Art. 5 gegebene Auslegung und Anwendung 
an und richte sich bloss indirekt gegen die Verfassungs-
mässigkeit des Artikels, so dass das Bundesgericht 
solche nicht zu prüfen habe und der Staatsrat nur 
unter Vorbehalt dessen auf diese Frage eintrete. Die 
Auslegung des Artikels anlangend, sei zunächst hervor-
zuheben, dass neben ihm als Gru"ndlagen der Vermögens-
besteuerung Art. 13 (- der die verschiedenen Steuer-
arten, Vermögens-, Einkommens-, Industriesteuer usw. 
aufzählt -) und Art. 14 de;; Finanzgesetzes von 1903 
Geltung hätten. Der Art. 14 sei es, der in Verbindung 
mit den Artikeln 1 u. 3 des Gesetzes über die Kontrolle 
der Mobiliarsteuer vom 19. Mai 1899 die der (Vermögens-) 
Besteuerung unterliegenden Werte bestimme und damit 
die eigentliche Grundlage für die Besteuerung schaffe. 
Von dieser nehme er die beweglichen Sachen, mit Aus-
nahme der Kapitalien aus, während sie, wenn man 
den Art. 5 des Dekretes für sich betrachte, ebenfalls 
der Besteuerung unterstünden. Dem Art. 5 nun komme 
eine doppelte Bedeutung zu: Einmal fasse er das Ge-
samtvermögen des Steuerpflichtigen zusammen und 
Doppt'!lIcslcur:fung. N" ,12. 
unterstelle es der -
nunmehr progressiven -
Besteue-
rung in der Wohnsitzgemeinde, während früher das 
Immobiliarvermögen die Kantonssteuer am Orte der 
gelegenen Sache bezahlt habe. Und sodann regle er die 
Frage des Schuldenabzuges, wobei der erste Satz all-
gemein die Besteuerung nur des Reinvermögens vorsehe, 
der zweite aber dieses Prinzip dahin beschränke, dass 
er den Schuldenabzug nur für die vom Gläubiger im 
Kanton besteuerten Guthaben zulasse. Die Fassung 
des Artikels erkläre sich aus seinem Werdegang: Der 
Entwurf des Staatsrates habe nämlich den Schulden-
abzug allgemein, auch für die nicht im Kanton be-
steuerten Guthaben, zugelassen, mit der Einschränkung, 
dass für die -
steuerfreien -
Mobiliarwerte. ein ent-
sprechender Betrag der Schulden nicht in Abzug kommen 
dürfe und dass für die Hypothekarschulden der Abzug 
nur bis zur Höhe des Katasterwertes gestattet werden 
solle. Erst auf Antrag der Kommission sei dann das 
im Entwurfe ziemlich rein zum Ausdruck gekommene 
System des Schuldenabzuges durchbrochen und die 
Möglichkeit des Abzuges auf die Schulden beschränkt 
worden, deren Gegenwert im Kanton besteuert werde. 
Über die Bedeutung des so abgeänderten Artikels habe 
sich der Grosse Rat durchaus Rechenschaft gegeben 
und trotz Anträgen auf allgemeine oder wenigstens 
ausgedehntere Zulassung des Abzuges an seinem Be-
schlusse festgehalten. Ein Widerspruch zwischen dem 
ersten und dem zweiten Satze des Artikels bestehe 
nicht. Der letztere als einschränkende, spezielle Be-
stimmung gehe eben der erstern, allgemeinen vor. 
Hinsichtlich der indirekt behaupteten Verfassungs-
widrigkeit des Art. 5 werde eventuell geltend gemacht : 
Für die jetzige Fassung des Art. 5 habe der Gesetzgeber 
zwei Gründe als ausschlaggebend erachtet: Einmal 
das dringende Geldbedürfnis des Fiskus, für den die 
ausschliessliche Besteuerung des Reinvermögens (die 
der Staatsrat freilich als wirtschaftspolitisches Ideal 
Staatsrecht. 
gelten'lasse) eine Verminderung des steuerpflichtigen 
Kapitals um rund einen Viertel bedeutet hätte. Und 
sodann der Umstand, dass das Mobiliarvermögen, abge-
• sehen von den Kapitalien, steuerfrei sei, was eine weit-
gehende Kompensation für die Beschränkung des Schul-
denabzuges bilde, gerade auch im Falle des Beschwerde-
führers,der grosse Werte i~ seinem Hotelinventar fest-
gelegt habe. Das Bundesgericht habe die in Frage ste-
hende Beschränkung des Schuldenabzuges schon mehr-
fach als mit dem Prinzip der Rechtsgleichheit vereinbar 
und als zulässigen Akt der kantonalen Souveränität 
erklärt, besonders in dem dem vorliegenden gleich-
artigen Rekursfalle der Gemeinde Vicques gegen den 
Kanton Bern (AS 31 I S. 45 ff.). Der Art. 5 behandle 
nicht Bürger in denselben Verhältnissen ungleich. Viel-
mehr sei der von ihm geschaffene Unterschied in der 
rechtlichen Behandlung in der Verschiedenheit der 
tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse begründet. 
Das Gesetz wolle lediglich alle unter die kantonale 
Steuerhoheit fallenden Vermögenswerte erfassen, da 
sie und deren Träger in der einen oder andern Weise 
auch die Polizei-
und Wohlfahrtseinrichtungen des 
Staates in Anspruch nähmen. Wegen Doppelbesteuerung 
sich zu beschweren, sei der Beschwerdeführer nicht 
aktiv legitimiert. Auf seinem Immobiliarvermögen ent-
richte er die Steuer nicht doppelt. Seinen ausserkanto-
nalen Hypothekargläubigern aber fehle ein Rekursre~ht, 
weil sie persönlich nicht betroffen würden, und Ihre 
Beschwerde wäre materiell unbegründet, weil der Kanton 
Wallis keinen Steueranspruch gegen sie erhebe. Auch 
in diesem Zusammenhange werde auf das Urteil in 
Sachen der Gemeinde Vicques verwiesen. 
' 
Hinsichtlich der 'Vechselschuld endlich habe der 
Beschwerdeführer seinen Anspruch auf Abzug dadurch 
verwirkt, dass er ihn nicht schon bei der Abgabe seiner 
Steuererklärung, ja sogar nicht einmal im Hekurs-
verfahren geltend gemacht habe. Materiell sei er un-
Doppelbesteuerung. r-: 0 42. 
337 
begründet: Es könne nicht im Sinne des Gesetzes 
liegen, die laufenden Schulden der Privaten zum Abzug 
zuzulassen, da ihre Guthaben auf laufender Rechnung 
ihrerseits der Steuer nicht unterworfen seien. Namentlich 
aber stehe der Kantonalbank für ihre Wechselforderungen 
kein Steuerprivileg nach Art. 55 des Finanzgesetzes 
von 1903 und des Dekretes vom 19. Mai 1916 betreffend 
die Errichtung der Kantonalbank zu. Sie gehöre zu 
den Bankinstituten, die nicht als Aktiengesellschaften 
oder Genossenschaften organisiert seien, und diese 
zahlten auf Grund des Art. 71 des Finanzgesetzes eine 
Vermögenssteuer nur für ihre grundversicherten For-
derungen. 
Das Bundesgericht zieht in Erwägung: 
1. -
Unhaltbar ist der erste Standpunkt des Be-
schwerdeführers, der Staatsrat des Kantons Wallis 
habe im angefochtenen Entscheide den Art. 5 des Steuer-
dekretes vom 15. Januar 1921 unrichtig ausgelegt und 
angewendet: Der erste Satz des Artikels, der das Prinzip 
der Versteuerung des Reirivermögens aufstellt, müsse 
dominieren und vor ihm könne der zweite Satz, soweit 
er Ausnahmen vom Schuldenabzug vorsehe und damit 
jenem Prinzipe widerspreche, nicht bestehen. In Wirk-
lichkeit ist die einzig mögliche Auslegung die, dass die 
Geltung des zuerst ausgesprochenen Grundsatzes durch 
die nachherige Regelung des Schuldenabzuges im zweiten 
Satze eingeschränkt werden will; denn es geht un-
möglich an, den diese Regelung enthaltenden Textteil 
einfach als unwesentlich bei Seite zu lassen. Zu dieser 
Auslegung einer nur unvollständigen Anwendbarkeit 
des Prinzips nötigt der ganze '\Vortlaut des Artikels und 
sie wird zudem bekräftigt durch den Werdegang der 
Bestimmung, wie dies der Staatsrat zutreffend dargetan 
hat (oben E. der Fakta). 
2. -
Anderseits lässt sich der Auffassung des Staats-
rates nicht beipflichten, der Beschwerdeführer habe 
338 
Staatsrecht. 
den Entscheid vom 10. Februar 1922 nur mittelbar, 
im Zusammenhang mit der Frage seiner Auslegung, und 
damit nicht gültig als verfassungswidrig angefochten. 
Der Beschwerdeführer erklärt ausdrücklich, dass er 
gestützt auf die Art. 4 u. 46 Abs. 2 BV seine Beschwerde 
erhebe, und deren Begründung lautet auch in dem Sinne, 
dass diese Verfassungsbestimmungen, sowie der dem 
Art. 4 BV entsprechende Art. 3 KV, durch den Art. 5 
des Dekretes verletzt würden. Allerdings ficht er den 
Art. 5 nicht als solchen, mit dem Begehren, ihn auf-
zuheben •. als verfassungswidrig an (wofür in der Tat 
die Beschwerdefrist schon längst abgelaufen wäre), 
sondern er wendet sich nur dagegen. dass der Artikel 
durch den angefochtenen Entscheid auf ihn angewendet 
worden ist, und verlangt lediglich die Aufhebung des 
Entscheides und als Folge davon die Zulassung des 
von den kantonalen Instanzen auf Grund des Art. 5 
verweigerten Schuldenabzuges. In diesem Sinne aber 
hat er. seine Eingabe an das Bundesgericht als staats-
rechtliche Beschwerde gültig begründet. 
3. -
In der Sache selbst ist davon auszugehen, dass 
der Art. 5 des Dekretes, auf den der Staatsrat die strei-
tigen Steueransprüche stützt, eine Personal- (Subjekt-) 
und keine Objektsteuer einführt. Gegenstand der Be-
steuerung bildet im Grundsatze das ge sam te Ver-
mögen des Steuerpflichtigen, und zwar das Re i n ver-
mögen (der nach Abzug der Passiven von den Aktiven 
verbleibende Vermögenswert). Der Wortlaut des ersten 
Teiles der Bestimmung (<< das gesamte Reinvermögen», 
(I la fortune nette globale ») stellt das ausser Zweifel. 
Anderseits erfährt der aufgestellte Grundsatz ber seiner 
nähern Ausführung nach zwei Richtungen Einschränkun-
gen: Was die Universalität der zur Steuer herangezoge-
nen Vermögens-Objekte anlangt, so ergibt sich aus den 
Ausführungen des Staatsrates (oben E. der Fakta), 
dass der Art. 5 in Verbindung mit den noch. weiter· 
geltenden Vorschriften des Art. 14 des Finanzgesetzes 
vom 10. November 1903 und der' Art. 1 u. 3 des Gesetzes 
Doppelbesteuerung. No 42. 
339 
über die Kontrolle der Mobiliarsteuer vom 19. Mai 1899 
ausgelegt werden muss und daher gegenüber seinem 
Wortlaut enger aufzufassen ist, dahin nämlich, dass die 
Besteuerung nicht auch das Mobiliarvermögen im engern 
Sinne, die beweglichen körperlichen Sachgüter im Gegen-
satz zu den Forderungen und sonstigen Kapitalien, 
erfasst. Am Charakter der Steuer aber als einer Sub-
jektsteuer und sogar an ihrer grundsätzlich universellen 
Natur vermag das nichts zu ändern und sie nicht aus 
einer Subjekt- zu einer Objektsteuer zu machen. Der 
Staatsrat selbst hebt denn . auch bei der Erörterung 
des Art. 5 als Haupteigenschaft der darin aufgestellten 
Steuer hervor, dass sie eine «das Gesamtvermögen 
des Steuerpflichtigen zusammenfassende» Steuer sei. 
Was sodann anderseits ihren Charakter als Reinver-
mögenssteuer anbetrifft, so führt der Art. 5 eine wesent-
liche Einschränkung im Sinne der Annäherung an eine 
Besteuerung des Bruttovermögens (AS 40 I S. 68) ein. 
indem er den für die Besteuerung des Reinvermögens 
erforderlichen Schuldenabzug nicht allgemein zulässt,. 
sondern ihn einer Kategorie von Steuerpflichtigen 
versagt, jenen, deren Gläubiger ausser Kantons wohnen. 
Keine Einschränkung, sondern eine Bestätigung des 
Grundsatzes der Reinvermögensbesteuerung bedeutet 
dagegen die -
hier nur in einem Nebenpunkt (unter 
Erwägung 6) in Betracht kommende -
Vorschrift des 
Art. 5, wonach der Steuerpflichtige die Schuld abziehen 
kann, von deren Besteuerung sein Gläubiger auf Grund 
von Art. 55 des Finanzgesetzes, also auf Grund einer 
ihm Kraft Spezialgesetzes zustehenden Steuerbefreiung, 
enthoben ist. Damit wird ausgesprochen, dass die Be-
Jreiung des Gläubigers von der Steuerpflicht nicht 
etwa die Bedeutung einer Überwälzung dieser Pflicht 
auf den Schuldner haben solle, in der Weise, dass der 
letztere infolge einer Verweigerung des Abzuges der 
steuerfreien Schuld seinerseits eine grössere Steuerlast 
tragen müsste. 
4. -
Der Beschwerdeführer gehört nun zu den Steuer-
310 
Staatsrecht. 
pflichtigen, die Schuldner auswärtiger (Hypothekar-) 
Gläubiger sind und denen gegenüber allein der Art. 5 
eine Ausnahme von der Gestattung des Schuldenabzuges 
-macht. Es fragt sich. ob er diese Ausnahmebehandlung 
der erwähnten Kategorie von Steuerpflichtigen mit 
Recht als verfassungswidrig rüge. 
Nun befindet sie sich zunächst jedenfalls in Wider-
spruch zu dem der Reinvermögensbesteuerung zu Grunde 
liegenden Gedanken, dass die zu Besteuernden nach 
dem Masstabe ihrer Leistungsfähigkeit zu belasten 
seien. Dieser Gedanke wird durch die Verweigerung 
des 
Schuldenabzu~es aufgegeben. Eine 
solche Ab-
weichung vom Grundgedanken der durch den Art. 5 
eingeführten allgemeinen Steuer bildet aber für den 
davon Betroffenen eine LIngleichheit der Behandlung, 
die als unbillig empfunden werden muss; es wider-
strebt dem Gerechtigkeitsgefühl, wenn bei einer Auf-
erlegung öffentlicher Lasten, bei der als allgemeiner 
Masstab die Tragfähigkeit der zu Belastenden erklärt 
wird, dieser Masstab gegenüber einzelnen Beteiligten 
trotzdem nicht zur Anwendung kommt und sie im Ver-
hältnis zu allen andern Beteiligten schwerer belastet 
werden. Zur Rechtfertigung beruft sich der Staatsrat 
freilich darauf, dass das Gesetz damit lediglich alle 
unter die kantonale Steuerhoheit falleiIden Vermögens-
werte erfassen wolle, da sie und deren Träger in der 
einen oder andern Weise auch die Polizei- und Wohl-
fahrtseinrichtungen des Staates in Anspruch nähmen. 
Aber diese Behauptung sowohl als die ihr gegebene Be-
gründung können nicht als stichhaltig gelten: Der 
Art. 5 will in Wirklichkeit die Forderungen auswärtiger 
Gläubiger, die Chirographarforderungen und auch die 
Hypothekarforderungen als solche (im Unterschiede 
vom Grundpfand), nicht als Steuerobjekte erfassen 
und er kann es auch nicht, wie unten in Erwägung 5 
noch auszuführen ist. Nach der von ihm getroffenen 
Regelung soll vielmehr der Betrag, der als Steuer nicht 
Doppelbesteuerung. N° 42. 
341 
erhältlich ist, weil das Vermögenssubjekt und -objekt, 
der Forderungsgläubiger und die Forderung, ausserhalb 
der kantonalen Steuerhoheit sirid, von dem ihr unter-
liegenden . Forderungsschuldner ersetzt werden, obwohl 
für ihn das Steuerobjekt kein Aktivum sondern ein 
Passivum bildet. Den Ersatz für den unerhältlichen 
Betrag holt sich der besteuernde Staat bei der Chiro-
grapharforderung aus dem schuldnerischen Vermögen 
im allgemeinen und bei der Hypothekarforderung in 
erster Linie aus dem Grundpfande heraus, inder Weise, 
dass er den Schuldenabzug verweigert und damit das 
Vermögen des 
~chuldners, verglichen mit dem der 
andern Steuerpflichtigen, stärker als bei Anwendung 
des Masstabes der Leistungsfähigkeit, mit der Steuer 
belastet. Allerdings nimmt der so besteuerte Schuldner 
mit seinem ganzen Vermögen und im besondern auch 
mit dem hypothekbelasteten Grundstück an den staat-
lichen Schutz- und Wohlfahrtseinrichtungen teil; aber 
das gleiche gilt auch für die Schuldner, deren Gläubiger 
im Kanton wohnen, und doch wird ihnen nicht zuge-
mutet, an Stelle ihrer Gläubiger in Form einer Erhöhung 
des versteuerbaren Gesamtvermögensbetrages zu be-
zahlen. Und endlich hält auch die Einwendung nicht 
Stand, der Staat müsse~ da sich sein Besteuerungsrecht 
nicht auf die Forderungen auswärtiger Gläubiger er-
strecke, es entsprechend mehr auf das für sie haftende 
Vermögen der Schuldner ausdehnen können. Er be-
wirkt die volle 
Besteuerung bei den Forderungen 
der innerkantonalen Gläubiger auf dem Wege, dass 
er die Forderungen selbst besteuert und für den ihnen 
entsprechenden Betrag das schuldnerische Vermögen 
und bei Hypothekarforderungen im besondern das 
Grundpfand steuerfrei lässt. Diese Steuerfreiheit aber 
muss er auch den Schuldnern auswärts wohnender 
Gläubiger gewähren, will er sie den andern Schuldnern 
gleichstellen und sie nicht dafür, dass diese Gläubiger. 
.seiner Besteuerung nicht erreichbar sind, aufkommen 
342 
, staatsrecht. 
lassen, indem er die Steuerpflicht durch Verweigerung 
des Schuldenabzuges auf sie überwälzt. 
Hiernach erfährt also der Beschwerdeführer in seiner 
• Eigenschaft als Schuldner eines ausserkantonalen Hypo-
thekgläubigers und Eigentümer des Grundpfandes durch 
den Art. 5 eine ungleiche Behandlung, und sie ist um so 
stossender. wenn, wie wohl der Fall, seine Hypothek-
schuld schon vor dem Inkrafttreten des Art. 5 begründet 
wurde und er sich alsq unabhängig von seinem Willen 
in der tatsächlichen Lage befindet, an die der Art. 5 
die . steuerrechtliehe Mehrbelastung anknüpft. 
. Ob alle Vorau..ssetzungen vorliegen, um die ungleiche 
Behandlung einzig auf Grund des Art. 4 BV (bezw. des 
. entsprechenden Art. 3 KV) als verfassungswidrig be-
zeichnen zu müssen unQ. ob sich also der angefochtene 
Entscheid schon vom innerkantonalen Gesichtspunkte 
aus betrachtet, unabhängig von den zwischenkantonalen 
Beziehungen steuerrechtlicher Natur, nicht aufrecht 
erhalten lasse, mag dahingestellt bleiben. Jedenfalls 
erweist er sich, wie die spätern Ausführungen dartun, 
als. verfassungswidrig, wenn man auch diese Rechts-
beziehungen mit in Betracht zieht, also den Art. 46 
Abs. 2 BV der Beurteilung des Falles mit zu Grunde 
legt. Damit kann dann auch di~ nicht zur Entscheidung 
stehende Frage ausser Erörterung bleiben, wie es sich 
mit dem Abzuge von Forderungen im Auslande wohnen-
der Gläubiger verhalte. 
. 
5. -
Beurteilt man die Beschwerde vom angegebenen 
Gesichtspunkte aus, so ist. massgebend· der aus Art. 46 
Abs. 2 BV sich ergebende steuerrechtliche Satz. dass 
Forderungen, mit Einschluss der grundpfändlieh ver-
sicherten, zum beweglichen ·Vermögen zu' rechnen und 
als solches da zu versteuern sind. wo der Gläubiger 
seinen Wohnsitz hat, und' dass somit dem Kanton, 
wo der Schuldner wohnt oder das Grundpfand liegt, 
an der Forderung als Vermögensobjekt kein Besteue-
rungsrecht zusteht. An diesem Satze hat das Bundes-
I 
t 
I 
Doppelbesteuerung. N° 42. 
343 
gericht. nachdem ihn schon die vorherige bundesrät-
liche Praxis (Entscheide vom 28. Oktober 1864 i. S. 
Paris und vom 18. Juli 1866 in Sachen Tavel) als Norm 
in Doppelbesteuerungssachen anerkannt hatte, von An-
fang an festgehalten (s.z. B. EBG 4 S. 338 Erw. 2, 
S. 529; 5 S. 150;· G S. 348; 9 S. 16) und ihn auch noch 
in den letzten Jahren ausdrücklich bestätigt. so b&-
sonders in den Entscheiden i. S. Mühlemann, AS 41 
S. 187 und i. S. Hautle 43 I S. 195/96. Der Staatsrat 
des Kantons Wallis zieht denn auch die Richtigkeit 
dieses Satzes . nicht in Zweifel und bestreitet fer~er 
nicht. dass er auch· dem· angefochtenen Art. 5 des· De-
kretes zu Grunde. liegt. dass also· zu dem «gesIDIlten 
Reinvermögen» (dem fortune nette globale). das der 
Artikel der Besteuerung unterstellt, die Forderungen 
der in andern Kantonen wohnhaften Gläubiger nicht 
gehören und· hinsichtlich dieser Forderungen die Steuer-
hoheit der WohnsitzkaIitone gewahrt bleibt. 
Aus der erwähnten bundesrechtlichen Kompetenz-
norm ergibt sich aber nicht allein. dass der ausser-
kantonale Gläubiger sich eine Besteuerung seiner For-
derung im Wohnsitzkantone seines Schuldners· nicht 
gefallen zu lassen braucht. Vielmehr will sie auch den 
innerkantonalen Schuldner vor einer ihrem Sinne und 
Zwecke widersprechenden Mehrbelastung bei der Ver-
mögensbesteuerung und einer darin liegenden ungleichen 
Behandlung im Verhältnisse zu den andern Steuer-
pflichtigen schützen: Wenn sie den ausserkantonalen 
Gläubiger vor Doppelbesteuerung bewahrt, so . soll das 
nicht auf Kosten des innerkantonalen Schuldners ge-
schehen. Dessen Wohnsitzkanton genügt den Anfor-
derungen des Art. 46 BV nicht schon damit. dass er 
vom ausserkantonalen Gläubiger keine Steuer bean-
sprucht und 'so vor der Steuerhoheit seines Wohnsitz-
kantones zurücktritt. Er darf auch nicht, um sich für 
den ihm daraus entstehendenSteuerausfall zu decken, 
sich an den seiner Steuerhoheit unterstehenden Schuldner 
344 
Staatsrecht. 
halten und ihm eine Mehrsteuer in der Weise . aufer-
legen, dass er bei der Vermögensbesteuerung ihm gegen-
über das System des Schuldenabzuges nicht mehr, wie 
gegenüber den andern Steuerpflichtigen, durchfährt, 
sondern ihm den Abzug seiner Schuld an den ausser-
kantonalen Gläubiger verweigert. Wenn nicht rechtlich, 
so doch dem wirtschaftlichen Erfolge nach, kommt das 
grundsätzlich, und. wohl auch mehr oder weniger der 
Höhe des auferlegten Mehrbetrages nach, auf das 
nämliche hinaus, wie wenn er die Forderung selbst in 
der Person des Schuldners als für den Steuerbetrag 
haftbaren Dritten besteuern würde (s. unten im fol-
genden Absatz).' Eine solche Mehrbelastung des Schuld-
ners aus dem Grunde, weil sein Gläubiger als Steuer-
subjekt rechtlich und meistens auch tatsächlich nicht 
fassbar ist, verträgt sich mit dem Art. 46 nicht. Liegt 
nun nach dem oben Gesagten (Erw. 4) schon unab-
hängig von dieser Verfassungsbestimmung darin, dass 
dem Schuldner ausserkantonaler Forderungen im Gegen-
satz zu allen andern Schuldnern der Schuldenabzug 
versagt wird, eine stossende Ungleichheit, so erweist 
sich diese zugleich als Verletzung einer bundesrecht-
lichen Norm in Doppelbesteuernngssachen, und damit 
ist für den betroffenen Schuldner in interkantonaler 
Beziehung ein verfassungsmässiges Recht auf Gleich-
behandlung mit den andern vermögenssteuerpflichtigen 
Schuldnern gegeben. Im vorliegenden Falle äussert 
sich dieses Recht, naehdem der Art.· 5 des Dekretes 
mangels Anfechtung als solcher in ;Kraft erwachsen 
ist, als Anspruch auf Aufhebung des Steuerentscheides, 
den der Staatsrat gegenüber dem Beschwerdeführer 
auf Grund des Art. 5 ausgefällt hat. Die Beschwerde 
ist hiernach aus Art. 46 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 4 
BV gutzuheissen. 
Die vorliegende Lösung der Streitfrage bildet nur 
eine notwendige Folgerung aus dem erwähnten bundes-
rechtlichen Satze, der für die Forderungen, bei denen 
Doppelbesteuerung. N° 42. 
.345 
Gläubiger und Schuldner in verschiedenen Kantonen 
wohnen, die Besteuerungskompetenz regelt. Sie steht 
aber auch in Übereinstimmung mit den bundesgericht-
lichen . Entscheidungen, die bereits in ähnlichen Fragen 
auf Grund jenes Satzes den Art. 46 Abs. 2 anzuwenden 
und seinem Inhalte nach zu entwickeln hatten. So 
hat das Bundesgericht schon im Urteile i. S. Buchet 
und Durrer vom 16. Mai 1878 (4 S. 338/39), ebenfalls 
auf die Beschwerde der beteiligten Hypothekarschuldner 
hin, ausgesprochen: es liege eine unzulässige Doppel-
besteuerung, die einen Eingriff in die Souveränität 
des Wohnsitzkantons des Hypothekargläubigers in sich 
schliesse, vor, wenn bei der Vermögensbesteuerung 
der Hypothekarschuldner zur Versteuerung der auch 
vom Wohnsitzkanton des Gläubigers als Steuerobjekt 
beanspruchten Forderung verhalten werde. Und im 
Falle Hauser (AS 6 S. 348) hat es, wiederum zum 
Schutze des sich beschwerenden Grundpfandschuldners. 
erkannt: wegen des bundesrechtlichen Verbotes der 
Doppelbesteuerung dürfe sein Wohnsitzkanton die Steuer 
für die versicherte Forderung nicht von ihm als Grund-
eigentümer erheben, auch nicht, wenn er nach der 
kantonalen Steuergesetzgebung lediglich. den Gläubiger 
in der Steuerentrichtung vertrete, die Steuer also nicht 
für sich bezahle und sie vom Hypothekarzinse ab-
ziehen dürfe. An dieser Rechtsprechung (der sich der 
Fall Stadlin, AS 4 S. 526, beifügen lässt), hat das Gericht 
noch vor kurzem im Entscheide i. S. Hautle (AS 43 
S. 196) festgehalten Und erklärt: die auf die Hypothekar-
forderung entfallende Grundsteuerquote dürfe nicht 
vom Grundeigentümer (mit der kantonalrechtlich vor-
gesehenen Einräumung des Rechtes zum Abzuge vom 
Zins) erhoben werden; ansonst' müsste er diesen Steuer-
betrag, dessen Abwälzung sich der Grundpfandgläubiger 
von Bundeswegen nicht gefallen zu lassen brauche,_ 
an sich tragen und er würde dadurch infolge ~er inter-
kantonalen Beziehung des Steuerfalles stärker belastet, 
346 
Staatsrecht. 
als ohne diese und als das kantonale Steuerrecht selbst 
es vorsehe. 
Vor den bisheringe Ausführungen vermag auch die 
Berufung des Staatsrates auf den Bundesgerichts-
entscheid in Sachen Commune de Vicques gegen Berne 
vom 8. Februar 1905 (AS 31 I S. 45 ff.) nicht Stand zu 
halten. Dieser Entscheid hat für den vorliegenden Fall 
insofern keine präjudizielle Bedeutung, als es sich damals 
darum handelte, die Grundsteuer, nicht, wie hier, die Ver-
mögenssteuer, vom Hypothekarschuldner zu erheben 
und daher nicht, wie jetzt, der Grundsatz der Besteue-
rung nach der. Leistungsfähigkeit in Frage war. Im 
übrigen aber lässt sich zweifeln. ob angesichts der vor-
stehenden Ausführungen und der Entwicklung, die 
die bundesgerichtliche _ Rechtsprechung in Doppelbe-
steuerungssachen seither erfahren hat, auch in Ansehung 
der Grundsteuer als einer Objektsteuer der vom Bundes-
gericht im Falle Vicques und anderswo (AS 7 S. 205; 
14 S. 153) vertretene Standpunkt noch haltbar sei, es 
gehe verfassungsmässig an, den Grundeigentümern den 
Schuldenabzug nur für Forderungen im Kantone wohnen-
der Hypothekargläubiger zu gestatten. Ohne einer 
spätern endgültigen Beurteilung- der Frage vorzugreifen, 
mag hier immerhin darauf hingewiesen werden, dass 
der Entscheid Vicques jenen bundesrechtlichen Satz, 
der das Besteuerungsrecht für die Hypothekarforde-
rungen dem Wohnsitzkanton des Gläubigers zuspricht, 
ausser Erörterung lässt und dass er noch auf der a1ten 
Praxis beruht, die dem Kanton des gelegenen Grund-
stückes in Steuersachen unbeschränkte Souveränität 
zuerkannte. Die seitherige Rechtsprechung hat aber 
diese Souveränität zu Gunsten der Steuerhoheit des 
gläubigerischen 
Wohnsitzkantons 
wesentlich 
einge-
schränkt und eine durch den Art. 46 Abs. '2 geforderte, 
den gerechten Ansprüchen aller Beteiligten besser Rech-
nung tragender Abgrenzung der Steuerhoheiten vor-
genommen (39 I S. 347 If., 577 ff.; 40 I S. 56 ff. ; 41 I 
S. 420; 34 I S. 195 ff.). 
' 
Doppelbesteuerung. N° 42. 
347 
Der Staatsrat des Kantons Wallis hebt endlich noch 
besonders hervor, dass die Zulassung des Schulden-
abzuges für die Forderungen ausserkantonaler Gläu-
biger eine grosse Schmälerung der finanziellen Einnahmen 
des Kantons zur Folge haben müsse. Das Bundesgericht 
übersieht die Bedeutung dieses Umstandes nicht. Recht-
lich kann er aber nicht als wesentlich ins Gewicht fallen, 
nachdem die Lösung der streitigen Rechtsfrage im oben 
erörterten Sinne sich als die einzige erweist, die dem 
Anspruche des Beschwerdeführers auf gerechte Be-
urteilung des Falles und der Forderung einer sach-
gemässen und folgerichtigen Durchführung der geltenden 
Rechtsgrundsätze in Doppelbesteuerungssachen 'genüge 
leistet. Nach den Angaben des Staatsrates selbst (oben 
E. der Fakta) hat übrigens sein Entwurf zum Dekrete 
den Schulden abzug auch für die Forderungen auswärtiger 
Gläubiger gewährt und es dürfte so auch auf dieser, 
verfassungsmässig einzig geeigneten Grundlage sich eine 
die finanziellen Interessen des Kantons wahrende Re-
gelung der Materie finden lassen~ 
6. -
Was endlich das Begehren um Abzug der Wechsel-
schuld gegenüber der Walliser Kantonalbank anbe-
trifft, so ist vorab die Einwendung des Staatsrates 
unbegründet, der Rekurrent habe sein Recht zur Be-
schwerde an das Bundesgericht verwirkt, weil er den 
Abzug dieser Schuld nicht schon in seiner Steuerer-
klärung, ja nicht einmal vor der kantonalen Rekurs-
instanz verlangt habe. Trotz dessen ist der Staatsrat 
bei seiner Entscheidung auch auf dieses Begehren ein-
getreten und hat es materiell beurteilt. Seine Beur-
teilung muss daher ebenfalls zum Gegenstand der Be-
schwerde an das Bundesgericht gemacht werden können. 
Sie geht auf Abweisung des fraglichen Begehrens und 
zwar mit der Begründnng, der Abzug sei nicht zuzu-
lassen, weil die Kantonalbank für ihre Wechselfor-
derungen keine Vermögenssteuer entrichte. Es mag 
dahingestellt bleiben, ob diese Begründung auf einer 
Anwendung und Auslegung des den Schuldenabzng 
AS 48 I -
1922 
348 
st!l'ltsrech.t. 
regelnden Art. 5 des Dekretes beruhe, die vor dem 
Art. 4 BV bestehen kann. Vor Bundesgericht erklärt 
nämlich der Sta~tsrat hinsichtlich dieses Streitpunktes 
iin weitern noch, es liege nicht im Sinne des Gesetzes, 
die laufenden Schulden Privater zum Abzuge zuzulassen, 
da anderseits auch ihre Guthaben auf laufender Rech-
nung der Steuer nicht unterworfen seien. Aus dem 
Wortlaute des Art. 5 lässt sich für diese Behandlung 
der laufenden Schulden und Guthaben allerdings nichts 
entnehmen; immerhin scheint,die Entstehungsgeschichte 
des Artikels im gewissen Sinne dafür zu sprechen (siehe 
Voten ßriand und Chastonay in der Grossratsitzung 
vom 15. Januar 1921, Amt!. Bulletin S. 92 und 93). 
Jedenfalls aber kann eine solche Anwendung und Durch-
führung des Artikels nicht als willkürlich gelten. Es 
lassen sich sachliche Gründe dafür anführen. Nament-
lich handelt es sich bei den laufenden Guthaben, und 
Schulden vielfach um verhältnismässig unbedeutende 
V~rmögensobjekte, deren Feststellung nach Bestand 
und Umfang das Steuerverfahren unverhältnismässig 
erschweren kann, so dass es sich rechtfertigen mag, 
sie ausserhalb dieses Verfahrens zu lassen, in der An-
nahme, Guthaben und Schulden werden sich bei den 
einzelnen Steuerpflichtigen im' Durchschnitt mehr oder 
weniger ausgleichen. Bei den Wechselforderungen kommt 
noch dazu, dass ihnen nicht immer eine materielle Schuld 
als persönliches Passfvum des Wechselverpflichteten 
zu Grunde liegt. 
Demnach erkennt das Bundesgericht : 
Die Beschwerde wird begründet. erklärt, soweit der 
Beschwerdeführer den Schuldenabzug für die drei Hypo-
theken von zusammen 192,000 Fr. verlangt, und in 
, diesem Umfange wird der angefochtene Entscheid auf-
gehoben. Im übrigen, soweit die Beschwerde auch auf 
Abzug der Wechselschuld von 3000 Fr. gellt, wird sie 
abgewiesen und der angefochtene, Entscheid aufrecht 
erhalten. 
' 
Doppelbesteuerung. N° 43. 
349 
,43. Urteil vom 14. Juli lSaa 
i. ,S. Bötsch gegen Beru, eventuell Baselstadt und Zürich. 
Beschwerde aus Art. 46 Abs. 2 BV.Rekursfrist und rekurs~ 
fähige kantonale Entscheide. Begehren des ausserkantonalen 
Liegenschaftseigentümers auf Abzug eines proportionalen 
Teiles seiner Gesammtschulden vom Steuerwerte der Liegen~ 
schaft. 
Unbegründetheit dieses Anspruches, wenn das 
Steueisystem des Liegenschaftskantons allgemein nicht 
dasjenige der Reinvermögensbesteuer1?-ng, sondern €liner 
Kombination von Objektsteuern ist, bei dem andere als auf 
dem betreffenden . Grundstücke pfandversicherte Schulden 
überhaupt nicht, auch nicht bei der Besteuerung des be-
weglichen Vermögens abgezogen werden können, selbst 
wenn der pruchtige im Kanton wohnt. 
A. -
Nach Art. 1 des bernischen Gesetzes be~reffend 
die direkten Staats- und Gemeindesteuern vom 7. Juli 
1918 (StG) bestehen die direkten Staatssteuern aus der 
Vermögenssteuer und der Einkommenssteuer. Die Ver-
mögenssteuer wird nach Art. 4 erhoben: 1. von dem 
im Kanton gelegenen Grundeigentum (Gebäude, Grund 
und Boden); 2. von den im Kanton nutzbar gemachten 
Wasserkräften ; 3. von den auf steuerpflichtigem Grund-
eigentum pfandversicherten verzinslichen Kapital- und 
Rentenforderungen (von diesen jedoch (Art~ 6) nur, 
wenn der Inhaber seinen Wohnsitz oder Geschäftssitz 
im Kanton Bern hat). Als (( massgebend für die Veran-
lagung » erklärt Art. 8 bei Grundeigentum und Wasser-
kräften die Grundsteuerschatzung, bei Kapitalien den 
Betrag der Forderung. Von der Grundsteuerschatzung 
des steuerpflichtigen Grundeigentums kann der Betrag 
der auf das letztere grundpfändlich versicherten Kapital-
und Rentenforderungen, für welche der Grundeigen-
tümer selbst Zins oder Rente zu entrichten hat, abge-
zogen. werden, sofern Kapital oder Rente der Vermögens-
steuer im Kanton unterliegen (Art. 9). Die Grund-
steuerschatzung gilt einmal festgesetzt auf unbestimmte 
Zeit, bis zur nächsten vom Grossen Rate angeordneten 
Hauptrevision :. in der Zwischenzeit findet eine Be-