bge · 78_I_318 · 1952-09-24 · de
BGE 78 I 318
Öffentliches Recht


318 
Staatsrecht. 
Zentrum der persönlichen Beziehungen des Pflichtigen er-
scheint, geht nicht an. Jene Aufenthalte können nicht 
dem Arbeitsort Bern gutgebracht werden. Sie fallen für 
die Bestimmung des Steuerwohnsitzes ausser Betracht. 
Abgesehen hievon erscheint aber Ingenbohl als das Zen-
trum der persönlichen Beziehungen des Beschwerdeführers. 
Dort besitzt er seinen Verwandten- und Freundeskreis; 
dorthin kehrt er, um diese persönlichen Beziehungen pflegen 
zu können, immer dann zurück, wenn er die Woche über 
in Bern oder an einem dritten Arbeitsplatz tätig war, von 
wo aus ihm die Rückkehr nach Ingenbohl möglich ist; 
daselbst hat er seit mehreren Jahren eine eigene Wohnung, 
in der er arbeitsfreie Tage und die Ferien verbringt. Dass 
er auch in Bern ein Zimmer hat und dass die Steuerver-
waltung des Kantons Schwyz -
nicht dagegen Gemeinde 
oder Regierungsrat -
auf die Steuerhoheit verzichten zu 
wollen erklärte, weil sich ergeben habe, dass der Beschwerde-
führer nicht Filialleiter der Stuag Schwyz sei, gestattet 
keinen andern Schluss. 
Demnach erkennt das Bundesgericht: 
Die Beschwerde wird gegenüber dem Kanton Bern 
gutgeheissen und festgestellt, dass zur Erhebung der 
Steuer auf dem Erwerb und dem beweglichen Vermögen 
des Beschwerdeführers (sowie dem Ertrag daraus) der 
Kanton Schwyz zuständig ist. 
50. Urteil vom 24. September 1952 i. S. Schweizerische Lebens-
versicherungs- und Rentenanstalt gegen Kantone Solothurn 
und Zürich. 
1. Staatsrechtliche Be8chwerde: Berechnung der Beschwerdefristo 
wenn der angefochtene Entscheid dem Inhaber eines Post-
faches mit eingeschriebener Sendung zugestellt worden ist. 
2. Doppelbe8tw,erung: Ausscheidung der Besteuerungsrechte iIn 
System der Reineinkommenssteuer bei einer Unternehmung 
Doppelbesteuerung. N0 50. 
319' 
mit Grundbesitz in Kantonen, in denen sie weder ihren Sitz hat 
noch Betriebsstätten unterhält: 
a) Besteuerung im Liegenschaftskanton. 
b) Ausscheidung der Liegenschaftsert.räge bei der Besteuerung 
im Sitzkanton (Praxisänderung). 
1. Recours de droit public : Computation du delai de recours lorsque 
Ia decision attaquee a eM notifiee par Iettre recommandoo au 
titulaire d'une case postale. 
2. Double impo8ition : Partage de la souveraineM fiscale dans Ie 
systeme de l'impöt sur le revenu net, s'agissant d'une entre· 
prise qui possooe des immeubles dans des cantons sur le terri-
toire desquels elle n'a ni son siege, ni aucun etablissement: 
a) Imposition dans le cant.on OU se trouvent les immeubles. 
b) Elimination du produit de I'immeuble dans l'imposition par 
le cant on du siege (changement de jurisprudence). 
1. Ricor80 di diritto pubblico: Computo deI termine di ricorso, 
quando la decisione impugnata e stata notificata mediante 
lettera raccomandata al titolare d'un casella post.aIe. 
2. Doppia impo8ta: Divisione della sovranita fiscale nel sistema. 
dell'imposta sul reddito netto, quando si trat ta d'un'azienda ehe 
possiede degli immobili in Cantoni sul cui territorio non ha ne 
la sua sede, ne alcun stabilimento. 
. 
a) Imposizione nel Cantone ove si trovano gli immobili. 
b) Eliminazione deI reddito delI 'immobile nell'imposizione da 
parte deI Cantone deUa sede (cambiamento di giurispru. 
denza). 
A. -
Die Schweizerische Lebensversicherungs- und 
Rentenanstalt betreibt das Lebensversicherungsgeschäft 
und in Verbindung damit den Abschluss von Invaliditäts-
und von Unfallversicherungen. Sie hat die Rechtsform 
einer Genossenschaft. Mitglieder sind die Versicherungs-
nehmer. Der Sitz der Genossenschaft ist in Zürich. Die 
Genossenschaft hat Anwerbe- und Verwaltungsbetriebe in 
Amsterdam, München und Paris. In der Schweiz bestehen 
keine Zweigniederlassungen; dagegen arbeiten in der 
Schweiz 18 Generalagenten für die Beschwerdeführerin. 
Diese hat so dann ausgedehnten Grundbesitz. Der schwei-
zerische erstreckt sich auf 13 Kantone. Der Bilanzwert 
der Liegenschaften betrug Ende 1947 Fr. 61,286,000.-, 
wovon :Fr. 42,844,000.- auf zürcherische Liegenschaften, 
Fr. 16,241,000.- auf den übrigen schweizerischen Grund-
besitz entfallen. Der Ertrag der Liegenschaften ist in 
der Jahresrechnung 1947 mit Fr. 2,434,878.- ausgewiesen. 
Im Gebiete des Kantons Solothurn besitzt die Beschwerde-
320 
Staatsreoht. 
führerin drei Liegenschaften. Ihr Bilanzwert betrug 1947 
Fr. 433,030.-, 1948 Fr. 431,040.-, ihr Ertrag 1947 
Fr. 31,019.-, 1948 Fr. 30,814.- brutto. 
Die Beschwerde betrifft die Belastung der Beschwerde-
führerin für die Erträgnisse aus diesen Liegenschaften 
durch die Einschätzungen im Liegenschaftskanton Solo-
thurn und am Hauptsitz Zürich. Die Vermögensbesteue-
rung in den beiden Kantonen ist nicht angefochten. 
B. -
Die Beschwerdeführerin ist im Kanton Zürick 
gemäss Taxationsanzeige vom 7. Dezember 1948 für 
Fr. 586,600.- in Zürich steuerbaren Reinertrag einge-
schätzt worden. Dabei sind als quotaler Anteil der Er-
trägnisse aus ausserkantonalem schweizerischem Grund-
eigentum am gesamten Reinertrag Fr. 4,223.23 abgezogen. 
Hievon würden auf den Grundbesitz im Kanton Solothurn 
Fr. 110.58 entfallen. Die Taxationsanzeige für das Jahr 
1949, vom 14. Januar 1950, lautet auf einen in Zürich 
steuerbaren Ertrag von Fr. 863,063.- unter Abzug von 
Fr. 6,777.65 Quotenanteil der Erträge aus ausserkantonalem 
schweizerischem Grundeigentum; hieran wäre Solothurn 
mit Fr. 159.74 beteiligt. Die auf das ausserkantonale 
schweizerische Grundeigentum entfallenden Anteile am 
Reingewinn werden festgesetzt nach dem Verhältnis der 
Mietzinserträgnisse der betreffenden Liegenschaften zu den 
Gesamteinnahmen nach der Formel 
Mietzinsen der ausserkantonalen Liegenschaften: Gesamtein-
nahmen = ausserkantonal steuerbarer Reinertrag: steuerbarer 
Gesamtreinertrag, oder 
ausserkantonal steuerbarer Reinertrag = Mietzinsen der ausser-
kantonalen Liegenschaften X steuerbarer. Gesamtreinertrag : 
Gesamteinnahmen. 
Die nach dieser Verteilung dem Kanton Solothurn 
zugeschiedenen 
Anteile am steuerbaren Reingewinn 
(Fr. 110.58 und Fr. 159.74) entsprechen dem Verhältnis 
der Bruttoeinnahmen aus den Liegenschaften im Kanton 
Solothurn zu den gesamten Bruttoeinnahmen aus den 
ausserkantonalen Liegenschaften nach folgender Berech-
nung: 
Doppelbesteuerung. N0 50. 
321 
Auf die ausserkantonalen schweizeri-
schen Liegenschaften entfallender An-
teil am gesamten Reingewinn. . . . 
Bruttoertrag aus jenen Liegenschaften 
Bruttoertrag aus Liegenschaften im 
Kanton Solothurn . . . . . . . . 
Reingewinnanteil von Solothurn 
4 223.23 X 31 019.38 
1947: 
1 184632.81 
6777.56 X 30814.55 
1948: 
1 307424.89 
1947 
1948 
4 223.23 
6 777.65 
I 184 622.81 1 307 424.89 
31019.38 
30814.55 
110.38 
159.74 
Im Kanton Solotkurn ist die Beschwerdeführerin, jeweilen 
nach den Verhältnissen im Vorjahr, für 1948 mit einem 
steuerbaren Ertrag von Fr. 9,363.- und für 1949 mit 
Fr. 10,216.- eingeschätzt worden auf Grund folgender 
Berechnung: 
Nettoertrag der sol. Liegen-
1947 
schaften 
. . . . . . _ . . 
22 006 
Proportionaler Schuldzinsen-
anteil : 
2,515 % v. Fr. 470773 
11 843 
2,492 % v. Fr. 314672 
Anteil Verwaltungskosten 
Zentralsitz . _ . . . . . 
800 
12643 
Im Kanton Solothurn steuer-
barer Ertrag . . . . . . . 
9363 
1948 
18858 
7842 
800 
8642 
10216 
Der Nettoertrag ist berechnet auf Grund der Brutto-
erträge 
der 
solothurnischen 
Liegenschaften 
(1947: 
Fr. 31,019.-, 1948 : Fr. 30,814.-) unter Abzug der Auf-
wendungen für Unterhalt, Verwaltung und Amortisation 
(1947: Fr. 9,013.-, 1948: Fr. 11,956.-). Die Passiven, 
nach denen der Zinsabzug bemessen wurde, entsprechen 
dem Verhältnis der Solothurner Liegenschaften zu den 
Gesamtaktiven (1948 : 0,0373 %, 1949 : 0,0241 %). 
Diese Einschätzungen sind am 31. Dezember 1949 der 
Post übergeben worden. 
G. -
Mit Eingabe vom 31. Januar/I. Februar 1950 
beschwert sich die Gesellschaft wegen Doppelbesteuerung. 
Sie beantragt, für die Steuerjahre 1948 und 1949 die Steu-
erausscheidung zwischen den Kantonen Solothurn und 
21 
AB 78 I -
1952 
322 
Staatsrecht. 
Zürich vorzunehmen und die beiden Kantone anzuweisen, 
ihre Einschätzungen entsprechend abzuändern und der 
Beschwerdefü4rerin einen allenfalls zuviel bezahlten Steuer-
betrag zu erstatten. Sie macht geltend, dadurch, dass der 
Kanton Solothurn 
Beträge von ...... . 
als Erträge der solothurn-
ischen Liegenschaften be-
steuere, während der Kan-
ton Zürich für Solothurn nur 
in Abzug bringe, würden 
Beträge von 
.... 
1948 
1949 
Fr. 9,363.- Fr. 10,216.-
Fr. 
110.58 Fr. 
159.74 
Fr. 9,252.42 Fr. 10,056.26 
gleichzeitig in den Kantonen Zürich und Solothurn als 
Ertrag besteuert. Zur Begründung wird geltend gemacht, 
die solothurnische Steuerberechnung, die sich auf die in 
BGE 54 I 388 (1928) und 74 I 451 (1948) niedergelegte 
und in weiteren, nicht publizierten Entscheiden bestätigte 
Praxis stütze, werde den Verhältnissen bei Lebensversi-
cherungsgesellschaften nicht voll gerecht. Die Kantone 
hätten sich denn auch noch nach dem Entscheide von 
1948 nicht an die darin aufgestellte Ausscheidungsregel 
gehalten. Erst der Entscheid von 1948 habe einzelne 
Liegenschaftskantone bewogen, die Einschätzung wieder 
in Anlehnung an die bundesgerichtliehe Praxis vorzuneh-
men. Der Grund, weshalb sich diese Praxis bisher nicht 
besser durchgesetzt habe, liege vermutlich darin, dass sie 
aus Verhältnissen heraus entwickelt worden sei, die für 
die natürlichen Personen gälten. 
Bei den Lebensversicherungsgesellschaften beständen 
aber besondere Verhältnisse nicht allein im Vergleich mit 
natürlichen Personen, sondern auch mit andern Aktien-
gesellschaften insofern, als bei ihnen das Eigenkapital im 
Verhältnis zu den Aktiven und der steuerliche Reinertrag 
im Verhältnis zu den Gesamteinnahmen immer ausseror-
dentlich klein seien, viel kleiner, als es bei andern juristi-
Doppelbesteuerung. N0 50. 
323 
sehen Personen und bei natürlichen Personen die Regel 
sei. Bei Verlegung des Ertrages nach der bundesgericht-
lichen Formel würden die Liegenschaftskantone mit rund 
30 % am Gesamtreinertrag partizipieren, obwohl nur etwa 
1,3 % der Aktiven der Beschwerdeführerin ihrer Steuer-
hoheit unterlägen, und es müsse in diesen Kantonen ein 
Ertrag versteuert werden, der nahezu gleich hoch sei wie 
das Reinvermögen, das diesen Kantonen nach unbestritte-
nen Verlegungsregeln zugeschieden werde. Wäre Zürich nur 
Liegenschaftskanton, so könnte es -
nach der bundes-
gerichtlichen Formel -
als Liegenschaftsertrag einen 
höheren Betrag besteuern als denjenigen, den es heute 
als am Gesellschaftssitze steuerbaren Reingewinn in 
Anspruch nehme. Läge der gesamte schweizerische Grund-
besitz der Beschwerdeführerin ausserhalb des Kantons 
des Gesellschaftssitzes, so wäre der -
nach der bundes-
gerichtlichen Formel berechnete -
Ertrag, der den Liegen-
schaftskantonen zustehen würde, höher als der gesamte 
Reinertrag. Das zeige, dass die vom Bundesgericht in den 
erwähnten Entscheiden entwickelte Formel bei der Be-
schwerdeführerin nicht anwenbar sei. 
Die Verlegungsmethode, die der Kanton Zürich anwende, 
führe im vorliegenden Falle zu einer besseren Lösung. 
Nach ihr hätten -
vor dem bundesgerichtlichen Entscheide 
von 1948 -
wohl fast alle Kantone den steuerpflichtigen 
Ertrag ausserhalb des Sitzkantons gelegenen Grundeigen-
tums ermittelt. Sie beruhe auf dem Gedanken, dass alle 
Einnahmequellen im gleichen Verhältnis von Einnahmen 
und Gewinn an den Gesamtgewinn des Unternehmens 
. beitragen. Für sie spreche, dass sie -
im Gegensatz zu 
der bundesgerichtlichen Methode -
das Prinzip der 
Reineinkommenssteuer nicht verletze. Hier werde die 
Beschwerdeführerin nur deshalb einer höhern Besteuerung 
ausgesetzt, weil sich ihr Sitz nicht im Kanton Solothurn 
befinde. Darin liege eine ungerechtfertigte Benachteiligung 
des auswärtigen Steuerpflichtigen. Der Kanton Solothurn 
habe diesen grundsätzlichen Mangel seiner Besteuerung 
324 
Staatsrecht. 
dadurch gutzumachen versucht, dass er zusätzlich -
über 
die in den Entscheiden des Bundesgerichts erwähnten 
Abzüge hinaus -
weitere Fr. 800.- als «Anteil an den 
Verwaltungskosten des Zentralsitzes » abziehe. Ein solcher 
rein willkürlich bemessener Pauschalabzug könne aber 
nicht genügen. 
D. -
Der Regierungsrat des Kantons Zürich beantragt 
Abweisung der Beschwerde, soweit sie sich gegen den 
Kanton Zürich richtet. 
E. -
Der Regierungsrat des Kantons Solothurn bean-
tragt, auf die Beschwerde für das Steuerjahr 1948 nicht 
einzutreten und diejenige für das Steuerjahr 1949, even-
tuell auch diejenige für 1948, abzuweisen, soweit sie sich 
gegen den Kanton Solothurn richtet. 
G. -
Im Instruktionsverfahren vor Bundesgericht ist 
ein Sachverständigengutachten eingeholt worden über die 
wirtschaftlichen Verhältnisse der Lebensversicherungs-
unternehmungen, die Art und den Ort der Entstehung 
ihres Geschäftsgewinnes einerseits und anderseits über die 
von dEm Kantonen Zürich und Solothurn befürworteten 
Steuerausscheidungsmethoden. Als Experten wurden bei-
gezogen die Herren Prof. Dr. E. Grossmann in Vevey 
und Dr. Fritz Walther, Stellvertreter des Direktors des 
eidg. Versicherungsamtes, in Bern. 
Weiterhin ist versucht worden festzustellen, wie sich 
die Besteuerung der Beschwerdeführerin gestalten würde, 
wenn alle Liegenschaftskantone bei Erfassung des Rein-
ertrages der ihrer Steuerhoheit unterstehenden Liegen-
schaften statt die Zürcher Ausscheidungsmethode (zu 
deren Anwendung sie sich nach dem Entscheide i. S. 
« La Suisse» irrtümlicherweise verpflichtet glaubten) die 
Vorschriften ihrer eigenen Gesetzgebung über die Be-
steuerung des Reinertrages von Liegenschaften anonymer 
Erwerbsgesellschaften ohne Sitz und ohne Betriebsstätta 
im Kantonsgebiet anwenden würden. Die Erhebung ist 
von der eidg. Steuerverwaltung in Fühlung mit den zu-
ständigen kantonalen Behörden durchgeführt worden. 
Doppelbesteuerung. N0 50. 
325 
Das Bundesgericht zieht -in Erwägung : 
I. -
Rechtzeitigkeit der Beschwerde. 
1. -
Die Einschätzungen der kantonalen Steuerverwal-
tung Solothurn vom 21. Dezember 1949 sind der Be-
schwerdeführerin mit eingeschriebenem Brief eröffnet 
worden. Dieser wurde in Solothurn am 31. Dezember 
1949 um 12 Uhr zur Post gegeben und stand, -
nach 
Auskunft des Postbureaus Zürich 22 (FraumÜllster) -
am 1. Januar 1950 während der für Sonntage geltenden 
Schalteröffnungszeit (10-11 Uhr) der Beschwerdeführerin 
zur Verfügung. Die Sendung wurde am 2. Januar 1950 
um 9 Uhr abgeholt. Die Beschwerde ist am I. Februar 
1950 zur Post gegeben worden. Sie ist verspätet, wenn 
als Tag der Eröffnung oder Mitteilung der Einschätzungs-
verfügung (Art. 89 Abs. lOG) der 1. Januar zu gelten 
hat; sie ist es nicht, wenn dafür der 2. Januar oder ein 
späteres Datum in Frage kommt. 
2. -
Bei Inhabern von Postfachern gilt die Zustellung 
eingeschriebener Sendungen an dem Tage als erfolgt, an 
welchem die Anzeige vom Eingange der Sendung in das 
Postfach gelegt wird, sofern dies vor Schalterschluss ge-
schieht (BGE 74 I 15 und Zitate). Es kommt also darauf 
an, dass der Empfänger die Möglichkeit erhalten hat, die 
Sendung abzuholen (BGE 55 III 170). Bei der Frage, ob 
diese Voraussetzung zutrifft, ist auf die ordentlichen 
Öffnungszeiten, die zur Bedienung geschäftlicher Unter-
nehmungen vorgesehen sind, abzustellen. AusserordentIi-
ehe Öffnungszeiten, mit denen etwa Nachts oder an 
Feiertagen die Abholung dringlicher Sendungen ermög-
licht wird, fallen nicht in Betracht. 
Hier ist die Anzeige der eingeschriebenen Sendung aus 
Solothurn am Sonntag, den 1. Januar 1950 in das Post-
fach der Beschwerdeführerin gelegt worden. Sie stand der 
Beschwerdeführerin demnach ordentIicherweise frühestens 
von Montag, den 2. Januar 1950 an zur Verfügung. Sie 
326 
Staatsrecht. 
wurde an diesem Tage abgeholt, womit die Zustellung 
als erfolgt angesehen werden kann. Die Beschwerde vom 
1. Februar 1950 ist also rechtzeitig erhoben worden. Dass 
der Postschalter am 1. Januar von 10 bis 11 Uhr geöffnet 
war, ist für die Fristberechnung unerheblich. 
II. -
Zur Frage der Doppelbesteuerung. 
1. -
Die Beschwerdeführerin wendet sich dagegen, 
dass sie für ihre Liegenschaften im Kanton Solothurn 
einer Besteuerung auf dem Reinertrag aus Einnahmen an 
Mietzinsen abzüglich Liegenschaftskosten unterworfen 
wird, während der Sitz kanton für Solothurn nur eine 
Quote des Reingewinns der Gesamtunternehmung in Abzug 
bringt. Sie behauptet, dadurch werde der Betrag der 
Differenz (1948: Fr. 9,252.42, 1949: Fr. 10,056.26) gleich-
zeitig in den Kantonen Zürich und Solothurn als Ertrag 
besteuert. Sie wendet sich, der in der Beschwerdeschrift 
vorgetragenen Begründung nach, in erster Linie gegen die 
Besteuerung, der sie im Kanton Solothurn unterworfen 
worden ist. Sie behauptet, sie werde einer nach Doppel-
besteuerungsgrundsätzen unzulässigen Belastung dadurch 
ausgesetzt, dass der Kanton Solothurn die Steuer vom 
Liegenschaftsertrage erhebt, während eine Besteuerung für 
eine Quote des Reingewinns, wie sie der allgemeinen 
Ordnung der Besteuerung der Aktiengesellschaft nach 
solothurnischen Steuerrecht entsprechen würde, eine er-
heblich niedrigere Belastung ergäbe. Der Regierungsrat 
des Kantons Solothurn weist darauf hin, dass die Be-
steuerung der Liegenschaftserträge, wie sie durch die 
solothurnischen 
Einschätzungsverfügungen angeordnet 
wurde, im wesentlichen der bestehenden Praxis (BGE 54 
I 388 und 74 I 451) entspricht. Die Beschwerdeführerin 
wendet sich aber gegen diese Praxis mit der Behauptung, 
sie werde den Verhältnissen der Lebensversicherungsgesell-
schaften nicht voll gerecht. Die Praxis ist daher neu auf 
ihre Begründetheit zu überprüfen. 
2. -
Die Steuerhoheit der Kantone beruht auf der 
Doppelbesteuerung. N° 50. 
327 
Herrschaft des Gemeinwesens über die seinem Gebiete 
zugehörigen Individuen und Sachgüter. Die Kantone sind 
Träger der Steuerhoheit und als solche grundsätzlich frei, 
die Besteuerung im Bereiche ihres Hoheitsgebietes selb-
ständig zu ordnen. Der Bund hat nur einzugreifen, wenn 
sich aus dem Zusammentreffen der Steuerordnungen 
Konflikte ergeben. 
a) Konflikte können sich daraus ergeben, dass kon-
kurrierende Steuerhoheiten gleichzeitig das nämliche Steu-
erobjekt in Anspruch nehmen, die Steuerordnungen der 
konkurrierenden Steuergewalten sich überschneiden. Sie 
können aber auch daraus entstehen, dass obgleich eine 
solche Überschneidung formell vermieden wird, durch 
eine sachwidrige Ordnung formell interner Besteuerung 
eine ungerechtfertigte Überbelastung eintritt. Dies ist 
besonders dann der Fall, wenn ein Kanton den ausser-
kantonalen Steuerpflichtigen für die seine Steuerhoheit 
begründenden Beziehungen unsachlicherweise anders und 
schwerer belastet als einen innerkantonalen Steuerpflich-
tigen, der seiner Steuerhoheit für die nämlichen Beziehun-
gen unterliegt. 
Nicht unter das Doppelbesteuerungsverbot fallen interne 
Regelungen, die sachlich begründet sind, auch wenn sich 
aus ihnen für den Steuerpflichtigen erhebliche Belastungen 
ergeben. Doppelbesteuerung ist nur gegeben, wenn ein 
Kanton in unzulässiger Weise neben einem andern be-
steuert (BURCKHARDT, Kommentar, 3. Aufl., S. 417). 
b) Die Zugehörigkeit des Individuums, aus der die 
Steuerhoheit des Gemeinwesens abgeleitet wird, wird be-
gründet durch den zivilrechtlichen Wohnsitz (eventuell 
auch durch einen dauernden oder sonst qualifizierten 
Aufenthalt) der natürlichen Person, bei Gesellschaften und 
bei juristischen Personen durch den Sitz im Sinne des 
Zivilrechts oder den tatsächlichen Sitz der Geschäfts-
leitung. Die derart bestimmte persönliche Zugehörigkeit, 
« primäres» (allgemeines) Steuerdomizil, berechtigt das 
Gemeinwesen grundsätzlich zu umfassender Besteuerung 
328 
Staatsrecht. 
für Vermögen und Einkommen, soweit nicht zufolge von 
entgegenstehenden besonderen Beziehungen, die ein « se-
kundäres » (spezielles) Steuerdomizil begründen, eine Be-
schränkung der Steuerhoheit eintritt. Das Besteuerungs-
recht auf Grund eines sekundären Anknüpfungsgrundes 
geht dem Besteuerungsrecht am Wohnsitz, Sitz der 
juristischen Person oder der Geschäftsleitung von Unter-
nehmungen, vor. Letzteres hat zurückzutreten, wo es mit 
einem Besteuerungsrecht am sekundären Steuerdomizil 
zusammentrifft (so auchBLUMENSTEI:N, Steuerrecht S. 144). 
c) Ein sekundäres Steuerdomizil wird abgeleitet aus 
der Lage von Sachgütern des Steuerpflichtigen im Gebiete 
des Hoheitsträgers (Steuerort der gelegenen Sache). Es 
gilt bei den Vermögens- (Kapital-) und den Einkommens-
(Ertrags-) Steuern für Grundstücke einerseits und für 
ständige Einrichtungen für die Betriebsführung (Betriebs-
stätten) kaufmännischer oder industrieller Unternehmun-
gen anderseits. 
Die beiden Anknüpfungsgründe haben gemeinsam, dass 
die Beziehung zum Kantonsgebiet durch die Lage von 
Sachgütern bestimmt wird: Grundeigentum im Kantons-
gebiet, geschäftliche Einrichtungen daselbst. Sie unter-
scheiden sich darin, dass beim Grundeigentum das Sachgut 
selbst schon die Steuerhoheit bestimmt, während ge-
schäftliche Einrichtungen für die Begründung eines Steuer-
domizils nur dann erheblich sind, wenn mit ihnen ein 
Betrieb, eine geschäftliche Tätigkeit verbunden ist (BGE 
77 I 39 und Zitate). Die Lage der geschäftlichen Einrich-
tungen bestimmt die Steuerhoheit über den darin geführten 
Betrieb, die Lage des Grundstücks die Steuerhoheit über 
das Grundstück als solches. In der Betriebsstätte wird 
ein Teil der Gesamtunternehmung besteuert. Bei Rein-
vermögens- und Reineinkommenssteuern führt dies stets 
zur Aufteilung der Steuerfaktoren nach Quoten (BGE 71 
I 334 f. und Zitate). Darum haben sich die Kantone, 
denen die Besteuerung von Betriebsstätten zusteht, mit 
dem Sitzkanton nach Quoten in die Steuerfaktoren zu 
Doppelbesteuerung. N0 50. 
329 
teilen. Grundstücke dagegen, die nicht zu Einrichtungen 
für die Betriebsführung gehören, vermögen kein Recht 
auf Besteuerung für den Geschäftsbetrieb zu begründen. 
Einem Kanton, dessen Steuerhoheit über eine Unterneh-
mung nur durch Grundeigentum bestimmt ist, steht ein 
Anspruch auf Besteuerung des Betriebes nicht zu. Seine 
Steuerhoheit ist auf das Grundstück beschränkt. 
Anderseits braucht er auf die Verhältnisse des Betriebes, 
dem das Grundstück dient, nicht oder wenigstens nicht 
dieselbe Rücksicht zu nehmen, die bei der Erfassung von 
Betriebsstätten zu walten hat. Das Besteuerungsrecht des 
Liegenschaftskantons ist ein Ausfluss der Gebietshoheit. 
Es verleiht dem Träger das Recht, den ihm zustehenden 
Grund und Boden ausschliesslich und voll zu erfassen. 
Er kann, -das ist feststehende Praxis, die Bruttobesteuerung 
anordnen. Wenn er der Besteuerung den Reinertrag der 
Liegenschaft zu Grunde legt, so überschreitet er auf 
keinen Fall das ihm auf Grund seiner Gebietshoheit 
zustehende Besteuerungsrecht. Der Experte Grossmann 
stellt denn auch in seinem Nachtrag zum Gutachten 
(S. 33) fest, dass der Anspruch des Trägers der Gebiets-
hoheit auf die Besteuerung des vollen Grundstückertrages 
nicht nur feststehender Praxis des Bundesgerichts auf dem 
Gebiete interkantonaler Doppelbesteuerung entspricht, 
sondern auch einem von jeher allgemein anerkannten 
Grundsatz des Steuerrechts. Der Grnnd und Boden ist das 
einzige Gut, das der Gebietshoheit unentziehbar unterliegt. 
Die Verbundenheit des Grundstücks mit dem Gebiete gibt 
der Herrschaft des Hoheitsträgers auch eine Ausschliess-
lichkeit, wie sie bei keiner anderen Begründung staatlicher 
Hoheit denkbar wäre. Für die staats- und wirtschafts-
politische Begründung einer vollen Besteuerung des Grund-
besitzes am Liegenschaftsort mag auf die Ausführungen 
im Anhang des Gutachtens (S. 33) verwiesen werden. 
Die Kritik, die PETERMANN in seiner Studie über die 
Versicherungsunternehmungen und das Doppelbesteue-
rungsverbot an der Praxis des Bundesgerichts übt (vgl. 
330 
Staatsrecht. 
Revue de droit administratif et fiscal, Band V S. 149 ff.), 
beruht auf der Voraussetzung, dass die Kantone nur 
befugt seien, den Reingewinn auswärts domizilierter Unter-
nehmungen zu besteuern, während in Wirklichkeit ihnen 
auch das Recht zur Besteuerung des Ertrages einzelner 
Einkommensquellen wie Grundbesitz oder Gewerbebetrieb 
zusteht (Gutachten, Anhang Grossmann, S. 36). 
3. -
Unterhielte die Beschwerdeführerin im Kanton 
Solothurn eine Betriebsstätte, so wäre das Besteuerungs-
recht des Kantons aus der Zugehörigkeit dieser Betriebs-
stätte zum Kantonsgebiet abzuleiten. Der Besteuerung 
unterläge ein Teil der Unternehmung. Bei der Steuerbe-
rechnung müsste vom steuerrechtlichen Jahresergebnis der 
Unternehmung ausgegangen werden. Die Berechnung 
hätte nach Massgabe der Vorschriften des solothurnischen 
Steuergesetzes über die Ertragssteuer der Aktiengesell-
schaften (§ § 29 und 30) stattzufinden. Von dem so ermit-
telten Gesamtergebnis wäre dem Kanton Solothurn eine 
der Bedeutung des solothurnischen Betriebes entsprechende 
Quote zuzuweisen. 
Die Beschwerdeführerin hält aber neben dem Haupt-
sitz in Zürich keine weiteren Betriebsstätten in der Schweiz. 
Ihr Grundbesitz dient der Kapitalanlage und begründet 
keine Betriebsstätten (Gutachten Antwort auf Frage 3). 
Für die Arbeit in den Kantonen zieht sie Generalagenten 
zu, für die sie die Charakterisierung als selbständige, 
ausserhalb ihres Betriebes stehende Gewerbetreibende in 
Anspruch nimmt (BGE 45 I 209 f.). Bei dieser Betrachtung 
unterliegt ihr Geschäftsbetrieb einzig der Steuerhoheit des 
Kantons ihres Sitzes. Die Beschwerdeführerin wird nach 
geltender Praxis nicht als interkantonale Unternehmung 
angesehen. Die Kantone, in welchen die Beschwerdeführe-
rin nur Liegenschaften besitzt, können sie nicht für ihre 
geschäftliche Betätigung in Anspruch nehmen, sondern 
nur auf Grund örtlicher Zugehörigkeit des Grundstückes 
zum Kantonsgebiet. Daraus ergibt sich aber unter dem 
Gesichtspunkt des Verbotes interkantonaler Doppelbe-
Doppelbest-euerung. N° 50. 
331 
steuerung unabweislich die Rechtslage, die in BGE 54 I 
388 und 74 I 451 festgestellt wurde. Danach steht die 
Unternehmung doppelsteuerrechtlich mit den Liegen-
schaftskantonen ausschliesslich in der Beziehung des Ei-
gentümers eines Stückes im Kantonsgebiet liegenden 
Grund und Bodens. Sie ist dem Privaten gleich, der sein 
Vermögen in Grundstücken im Kantonsgebiet anlegt und 
daraus Erträgnisse zieht. Tatsächlich dient denn auch 
der Liegenschaftsbesitz der Beschwerdeführerin im wesent-
lichen der Anlage und Verwaltung von Reserven (Gut-
.achten, Antwort auf Frage 3); nach Angabe der Be-
schwerdeführerin soll es sich dabei zur Zeit hauptsächlich 
um gebundene Rücklagen handeln (Replikschrift, S. 5). 
Unter diesen Umständen aber ist eine Besteuerung, die 
sich an die allgemeine Ordnung der Besteuerung des 
Grundeigentums anschliesst und bei der nur auf die Lie-
genschaft und deren Ertrag abgestellt wird, jedenfalls 
nicht unsachgemäss (BGE 54 I 393). Sie ist sogar die 
nächstliegende Lösung, und zwar auch dann, wenn der 
Kanton allgemein Reinvermögens- und Reineinkommens-
steuern erhebt. Mit dem Ertrage der Liegenschaft wird 
der Reingewinn erfasst, der aus dem Kantonsgebiet an 
{line Unternehmung abfliesst, mit der sich der Liegen-
schaftskanton nicht zu befassen hat, weil ihm die Steuer-
hoheit über den Geschäftsbetrieb, die Unternehmung als 
solche, fehlt. 
Die Beschwerde muss daher, soweit sie gegen den 
Kanton Solothurn gerichtet ist, abgewiesen werden. 
4. -
Es kann sich lediglich fragen, ob die Abweisung 
der Beschwerde gegenüber der von Solothurn getroffenen 
Taxation zu einer Modifikation der Taxation durch den 
Kanton Zürich Anlass geben kann. Diese Frage brauchte 
im EntscheidBGE 74 I 458 ff. nicht entschieden zu werden, 
weil der Kanton Waadt den Rechtsbegehren 5 und 6 der 
Beschwerde der Versicherungsgesellschaft « La Suisse J) 
gegen Bern und Waadt (BGE 74 I 455) sich ohne weiteres 
unterzogen hat (BGE 74 I 458). Der Kanton Waadt hat 
332 
Staatsrooht. 
vom gesamten Vermögen den im Liegenschaftskanton 
besteuerten Vermögensanteil und vom gesamten Reinge-
winn den im ~egenschaftskanton versteuerten Reinertrag 
der Liegenschaften in Abzug gebracht, hat also seinerseits 
nur dasjenige Reinvermögen und denjenigen Reingewinn 
zur Besteuerung herangezogen, die nicht im Kanton Bem 
erfasst wurden. 
Für die Beurteilung dieser Frage fällt Folgendes in 
Betracht: 
a) Wie ausgeführt wurde, bestehen die steuerrechtlich 
relevanten Beziehungen der Beschwerdeführerin zum Kan-
ton Solothurn einzig und allein im Liegenschaftsbesitz 
im Kanton Solothurn. Die Steuerhoheit hierüber steht 
ausschliesslich dem Kanton Solothurn zu im Rahmen der 
geltenden Kollisionsnormen für die Doppelbesteuerung. 
Dieser Einschränkung hat der Kanton Solothurn restlos 
nachgelebt. Dem Kanton Zürich steht eine Steuerhoheit 
über die im Kanton Solothurn gelegenen Liegenschaften 
der Beschwerdeführerin nicht zu. Er kann lediglich negativ 
verlangen, dass der Kanton Solothurn nicht eine Besteue-
rung vornehme, durch welche er infolge Missachtung der 
bestehenden bundesrechtlichen Kollisionsnorm über Dop-
pelbesteuerung in seine eigene Steuerhoheit übergreifen 
würde. Der Kanton Solothurn hat aber mit seiner Besteu-
erung nicht in die Steuerhoheit des Kantons Zürich einge-
griffen. 
Anderseits darf aber der Kanton Zürich nicht in die 
Steuerhoheit des Kantons Solothurn übergreifen. Das 
würde er jedoch tun, wenn er seinerseits die im Kanton 
Solothurn gelegenen Grundstücke der Beschwerdeführerin 
mit einer Steuer oder einem Anteil einer Steuer auf diesen 
Liegenschaften belasten würde. Seine Rechte erschöpfen 
sich darin, dass er verlangen kann, dass der Kanton Solo-
thurn durch Beachtung der Kollisionsnormen über Doppel-
besteuerung nicht in seine Steuerhoheit übergreife. Ein 
Steueranspruch auf das Vermögen oder den Ertrag der im 
Kanton Solothurn gelegenen Liegenschaften steht ihm 
Doppelbesteuerung. N° 50. 
333 
nicht zu und zwar grundsätzlich nicht und auch unbeküm-
mert darum, ob der Kanton Solothurn von seinem ihm 
zustehenden Steuerrecht Gebrauch mache oder nicht (BGE 
74 I 372,.49 I 44). Er darf das Vermögen und den Ertrag 
aus den 1m Kanton Solothurn gelegenen Liegenschaften 
soweit die Besteuerung derselben dem Kanton Solothu~ 
.zus~ht, seinerseits nicht ebenfalls zur Versteuerung her-
anzIehen. Ihm stehen steuerrechtlich an diesen Liegen-
,schaften nur diejenigen Rechte zu, die sich für ihn aus 
der die Steuerhoheit des Kantons Solothurn einschrän-
kenden doppelsteuerrechtlichen Kollisionsnorm ergeben. 
b) Die Nichtberncksichtigung der vom Kanton der ge-
legenen Sache vorgenommenen Besteuerung des Liegen-
schaftsertrages durch den Kanton Zürich würde auch zu 
einer unbilligen und übermässigen Belastung führen und 
insofern dem Verbote der Doppelbesteuerung widerspre-
chen (BGE 49 I 532 und Zitate). Nach den im bundes-
gerichtlichen Verfahren durchgeführten Erhebungen belief 
sich der Reinertrag der ausserkantonalen Liegenschaften 
der Beschwerdeführerin im Jahre 1949 im Ganzen auf 
Fr .. 269,000.-. Der Reinertrag der Gesamtunternehmung 
betrug Fr. 870,000.-. Der den Liegenschaftskantonen zur 
:Besteuerung zustehende Reinertrag macht also rund 30 % 
des Reingewinns der Unternehmung aus. Der Kanton 
Zürich besteuert nun zwar nicht den ganzen Liegenschafts-
ertrag aus andern Kantonen, aber er weist den Liegen-
schaftskantonen doch nur einen Betrag von Fr. 6,777.65 
zur Besteuerung zu. (Für Solothurn hätten die entspre-
<lhenden 
Posten 
nach 
ursprünglicher 
Berechnung 
Fr. 10,216.- und Fr. 159.74 ausgemacht; vgl. Fact. B, 
S. hievor.) Es kann nicht zweifelhaft sein, dass es zu 
einer aus dem Gesichtspunkte von Art. 46, Abs. 2 BV 
unzulässigen Mehrbelastung der Steuerpflichtigen führt, 
wenn die in den Liegenschaftskantonen besteuerten Rein-
erträgnisse der ausserkantonalen Liegenschaften im Ge-
samtreinertrag des Sitzkantons nochmals zur Besteuerung 
herangezogen werden. Da der Ertrag der ausserkantonalen 
334 
Staatsrecht. 
Liegenschaften grundsätzlich nur in den Liegenschafts-
kantonen zu versteuern ist, darf er nicht nochmals im 
Sitzkanton besteuert werden. Das hat aber der Kanton 
Zürich mit der von ihm aufgestellten Steuerberechnung 
und Ertragsverteilung getan. Denn er zieht den Ertrag 
der in Solothurn gelegenen Liegenschaften, dessen Besteu-
erung grundsätzlich dem Kanton Solothurn zukommt, in 
dem Betrage zur Besteuerung heran, der die von ihm 
vorgenommenen 
Zuweisungen 
an 
SoIothurn 
(1948 
Fr. 110.58 und 1949 Fr. 159.74) übersteigt. 
Die Beschwerde ist daher gegenüber dem Kanton Zürich 
gutzuheissen und der Kanton Zürich zu verhalten, von 
einer Besteuerung des im Kanton Solothurn besteuerten 
Liegenschaftsertrages für die im Kanton Solothurn gele-
genen Liegenschaften Umgang zu nehmen. Er hat unter 
Berücksichtigung der vorstehenden Erwägungen eine neue 
Taxation vorzunehmen und der Beschwerdeführerin all-
fällig zu viel bezahlte Steuern zurückzuerstatten. 
Demnach erkennt das Bundesgericht : 
Die Beschwerde wird dahin gutgeheissen, dass die 
Besteuerung der Beschwerdeführerin im Kanton Zürich 
für die Steuerjahre 1948 und 1949 aufgehoben wird ; der 
Kanton Zürich wird angehalten, die Steuern der Beschwer-
deführerin für die genannten Jahre unter Weglassung des 
Ertrages der im Kanton Solothurn gelegenen Liegen-
schaften der Beschwerdeführerin neu zu berechnen und 
der Beschwerdeführerin den aIlfaIlig zuviel bezahlten 
Steuerbetrag zurückzuerstatten. 
Gegenüber dem Kanton Solothurn wird die Beschwerde 
abgewiesen. 
Kompetenzkonflikt zwischen Bund und Kantonen. N0 51. 
V. INTERKANTONALES 
ARMENUNTERSTÜTZUNGSRECHT 
335 
ASSISTANCE INTERCANTONALE DES INDIGENTS 
Vgl. Nr. 52. -
Voir n° 52. 
VI. KOMPETENZKONFLIKT 
ZWISCHEN BUND UND KANTONEN 
CONFLIT DE COMPETENCE 
ENTRE LA CONFEDERATION ET UN CANTON 
51. Auszug aus dem Urteil vom 17. Dezember 1952 i. S. Kanton 
Schwyz gegen Schweizerische Eidgenossenschaft. 
Art. 24 bis Abs. 4 BV, Art. 6 Abs. 1 WRG. 
Begriff der interkantonalen Gewässerstrecke im Sinne dieser Be-
stimmungen. Zuständigkeit zur Konzessionserteilung, wenn 
sowohl ein Konzessionsgesuch für die interkantonale Gewässer-
strecke als auch ein solches für die im einen Kanton gelegene 
Teilstrecke vorliegt. 
Art. 24 bis al. 4 Ost et 6 al. 1 LUFH. 
Que faut-il entendre par section de cours d'el:tU situee sur 1e terrf-
toire de plusieurs cantons, dans le sens de ces dispositions? 
Competence pour octroyer la concession en presence d'une 
demande de concession pour la section situee sur 1e territoire 
de deux cantons et d'une dernande de concession pour la partie 
de la section situee sur le territoire d'un canton. 
Art. 24 bis, cp. 4 OF e 6 cp. 1 LUFI. 
Che devesi intendere per sezione di corso d'acqua situata nel 
territorio di piu Cantoni a norma di queste disposizioni ? Corn-
petenza per accordare la conCessione quando e chiesta tanto 
la concessione per la sezione situata sul territorio di due Cantoni 
quanto la concessione per la parte della sezione situata sul 
territorio d'un Cantone. 
A. -
Am 13. April 1945 reichten die SBB dem Be-
zirksrat Höfe (Kanton Schwyz) und der Baudirektion des