bge · 54_I_415 · 1928-01-01 · de
BGE 54 I 415
Öffentliches Recht


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Staatsrecht. 
alle Einnahmen derselben während der Rechnungs-
periode zu enthalten, auch solche, die sich aus Mehr-
erlösen bei der Veräusserung von Geschäftsaktiven über 
den bisherigen Buch- {Inventar-)wert ergeben. 
Das 
Steuerobjekt der in §§ 27 ff. StG vorgesehenen Ertrags-
steuer bildet also der rechnungsmässige Reinertrag der 
Gesellschaft als solcher, überhaupt, nicht nur soweit er 
aus Betriebsgewinn im engeren Sinne stammt. Ein Un-
terschied zwischen letzterem und Erträgnissen anderer, 
besonderer Art wird im Gesetze nicht gemacht. Nur als 
Bestandteil des allgemeinen Reinertrages der GeseJIschaft 
kann der Kanton Zürich überhaupt die allfälligen Mehr-
erlöse beim Verkaufe von GeseIlschaftsaktiven, den auf 
zürcherischen Liegenschaften der GeselJschaft realisierten 
Wer t z u w ach s steuerlich erfassen, weil eine Bestim-
mung, die denselben für sich getrennt, als besonderes 
Steuerobjekt der Besteuerung unterwerfen würde, im zür-
cherischen StG für den Staat fehlt {sie findet sich lediglich 
für die Gemeinden im 11. Teil Abschnitt 3 « ausserordent-
liche Gemeindesteuern » des Gesetzes in Gestalt der sog. 
Grundstückgewinnsteuer, vg1. analog für die natürlichen 
Personen § 8 Ziff. 7 des Gesetzes). Aber auch für die 
interkantonale Ausscheidung der Steuerberechtigung 
inbezug auf den Gesamtreinertrag der Gesellschaft im 
Falle, wo diese Betriebsstellen, . Steuerdomizile in meh-
reren Kantonen hat, enthält das kantonale StG keine 
Bestimmung, welche das Vorgehen der zürcherischen 
Einschätzungsbehörde im vorliegenden Falle rechtfer-
tigen würde. § 33 StG beschränkt sich vielmehr darauf 
vorzuschreiben, dass ausserhalb des Kantons domizi-
lierte Aktiengesellschaften, die im Kanton Zürich « ge-
schäftliche Tätigkeit ausüben », hier als Reinertrag « dieje-
nige Quote ihres Gesamtertrages zu versteuern 
haben, die nach dem Bundesrecht betreffend das Verbot der 
Doppelbesteuerung der zürcherischen Besteuerung unter-
worfen werden kann». « Gesamtertrag » des Unterneh-
mens ist aber (§ 30) der Aktivsaldo der Gewinn- und 
'1 
Doppelbesteuerung. No 55. 
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Verlustrechnung in dem oben umschriebenen, Betriebs-
gewinn wie andere Erträgnisse umfassenden Sinne. Auch 
hier ist demnach von einer Ausscheidung des Gewinnes 
aus der Veräusserung zürcherischer Grundstücke der 
GeselJschaft und seiner ausschliesslichen Besteuerung in 
Zürich, selbst wenn diese Grundstücke zum Geschäfts-
vermögen der Gesellschaft, dem von ihr betriebenen 
Unternehmen gehörten, wie Zürich es heute beansprucht, 
keine Rede. 
Demnach erkennt das Bundesgericht: 
Die Beschwerde wird in dem Sinne gutgeheissen, dass 
der Gewinn aus dem Verkauf der streitigen Liegenschaft 
nicht für sich allein in Zürich besteuert werden darf, 
sondern als Teil des Gesamtertrages der Gesel1schaft der 
anteilmässigen Besteuerung in beiden Kantonen unter-
liegt und dass die zürcherischen Einschätzungen für 
1927 und 1928 entsprechend abzuändern sind. 
55. Auszug aus dem Orteil vom 7. Dezember 19~a 
i. S. Brauerei IIaldengut gegen Regierungsrat Schwyz. 
Sekundäres Steuerdomizil des Geschäftsbetriebes in einem 
anderen Kanton als demjenigen des Hauptsitzes eines 
Unternehmens. Voraussetzungen. Depot einer Brauerei, 
von dem aus die Kunden einer bestimmten Gegend be-
dient werden. Betriebsstelle der Brauerei oder des « Depot-
halters » als selbständigen Gewerbetreibenden ? 
Die rekurrierende Aktiengesellschaft hat ihren Sitz in 
Winterthur. Sie unterhält in St. Gallen und Einsiedeln 
« in eigener Regie ), am letzteren Orte zudem in eigener 
Liegenschaft geführte Depots, für die sie anerkannter-
massen dort steuerpflichtig ist. 
Ferner lässt sie seit 
langen Jahren ein solches Fass- und Flaschenbierlager, 
von dem aus die Kunden im angrenzenden Gebiete be-
dient werden, in der Grinau, Gemeinde Tuggen Kt. 
Schwyz durch einen Johann Fäh führen. Nach dem mit 
416 
Staatsrecht. 
Fäh darüber geschlossenen Vertrage vom 1. November 
1912, der in den heute in Betracht kommenden Punkten 
seither unverändert geblieben ist, überträgt die Rekur-
rentin dem Fäh den Verkauf ihres Bieres in einem 
bestimmten Gebiete. Fäh verpflichtet sich den Absatz 
nach Möglichkeit zu heben und den darauf bezüglichen 
Weisungen der Rekurrentin ( strikte » nachzukommen. 
Die Rechnungsstellung an die Abnehmer und der Einzug 
der Rechnungen geschieht durch die Rekurrentin von 
Winterthur aus. Sie setzt auch den Verkaufspreis des 
Bieres fest und bestimmt ausschliesslich darüber, ob an 
einen Kunden geliefert werden darf. Die zum Bebiebe 
des Bierdepots erforderlichen Räume (Biervorratske1Jer 
Eiskeller, Scheunen- und StaIlanteil) hat Fäh auf sein~ 
Kosten zu beschaffen, ·ebenso die Pferde für den Bier-
transport. Dagegen werden der nötige Vorrat an Kisten 
und. Flaschen nebst einer Bürstmaschine, Wagen und 
SchlItten für die Spedition und das Eis zur Kühlung 
des eingelagerten Bieres von der Rekurrentin gestellt. 
Sie übernimmt ferner die Reparaturen an dem von ihr 
gestellten Inventar und vergütet an Fäh für die von 
ihm zu haltenden 2 bis 3 Pferde jährlich als Amortisa-
tionsquote 600 Fr. 
Im übrigen wird Fäh für seine 
L~istungen durch eine Provision auf den abgesetzten 
BIermengen entschädigt. 
Bis zum Jahre 1926 ist dje Rekurrentin im Kanton 
Schwyz nur für das Depot in Einsiedeln besteuert 
worden. Anlässlich der allgemeinen Steuerrevision des 
Jahres 1927 stellte ihr die Gemeindekanzlei Tuggen « aus 
Auftrag des Regierungsrats Schwyz » im Juli 1927 auch 
ein Steuererklärungsformular für das dortige Depot zur 
Ausfüllung zu. Die Rekurrentin sandte dasselbe durch 
Schreiben vom 19. Juli 1927 unausgefüllt zurück mit 
dem Bemerken, dass es sich um einen Irrtum handeln 
müsse: da sie in Tuggen kein Grundeigentum besitze. 
könne sie hier auch nicht zur Steuer herangezogen 
werden. Mit Verfügung vom 2. November 1927 schätzte 
Doppelbesteuerung. N° 55. 
417 
darauf die Steuerkommission die Rekurrentin von Amtes 
wegen für ein in Tuggen zu versteuerndes Vermögen 
von 4000 Fr. ein und zwar unter der Rubrik lIdes 
Einschätzungsformulars : « Kapitalvermögen, Handels-
und Gewerbefonds. )) 
Die Rekurrentin zog diese Ver-
fügung an den Regierungsrat von Schwyz weiter, in-
dessen ohne Erfolg. 
Die staatsrechtliche Beschwerde gegen den Entscheid 
des Regierungsrats ist, soweit damit bundesrechtswidrige 
Doppelbesteuerung (Art. 46 Abs. 2 BV) geltend gemacht 
wurde, vom· Bundesgericht a b g e wie sen worden. 
Gründe: 
« Zur Begründung der Rüge der Verletzung von Art. 46 
Abs. 2 BV genügt es nicht, dass die Rekurrentin für 
das nämliche Steuerjahr (1927) auf ihrem Gesamtver-
mögen und -einkommen mit Ausnahme. der auf die 
Depots Einsiedeln und $t. Gallen fallenden Quoten 
bereits im Kanton Zürich besteuert worden ist. Nach-
dem auch der Kanton Schwyz das Besteuerungsrecht 
für das Depot Tuggen noch während des Steuerjahres 
selbst in Anspruch genommen hat (BGE 54 I 306 mit 
Zitaten), kann massgebend vielmehr einzig sein, ob und 
inwieweit ihm ein solches Recht nach den für die inter-
kantonale Ausscheidung der Steuerhoheiten massgeben-
den bundesrechtlichen Grundsätzen materiell zusteht. 
In dem Umfang, als dies der Fall ist, wird sich umge-
kehrt der Kanton Zürich dt>r Besteuerung der Rekur-
rentin zu enthalten haben. Ob mit Rücksicht darauf 
die Rekurrentin auch die teilweise Rückerstattung für 
1927 in Zürich schon bezahlter Steuern verlangen könnte, 
was von den Umständen abhängt, unter denen die 
Zahlung geschah, ist nicht zu untersuchen, weil .ein 
solches Rückerstattungsbegehren nicht gestellt WIrd, 
sondern der Rekurs ausschliesslich auf die Aufhebung 
der schwyzerischen Einschätzung gerichtet ist.» 
« Nach feststehender neuerer Rechtsprechung (vgl. 
418 
Staatsrecht. 
z. B. BGE 52 I 241 Erw. 2 a mit Zitaten) bedarf es für 
die Begründung eines sekundären Steuerdomizils der Ge-
schäftsniederlassung in einem Kanton nicht mehr einer 
Zweigniederlassung im Sinne des Zivilrechts. oder eines 
« unter relativ selbständiger Leitung stehenden Teil-
betriebes, der ohne erhebliche organisatorische Ände-. 
rungen vom Hauptgeschäft losgelöst und verselbstän-
digt werden könnte.» Vielmehr genügt das Bestehen 
ständiger körperlicher Anlagen oder Einrichtungen in 
dem betreffenden Gebiete, mitte1st deren sich ein quali-
tativ und quantItativ wesentlicher Teil des technischen 
oder kommerziellen Betriebes des Unternehmens voll-
zieht. Diese Voraussetzungen sind hier gegeben. Es 
ist dazu nicht nötig, dass die Räume, von denen aus 
jene Betriebshandlungen vor sich gehen, im Eigentum 
des Unternehmens stehen oder dass es als Mieter daran 
den Besitz hat, sofern sie ihm nur kraft der Abreden 
mit der Person, der es die Vornahme der betreffenden 
Verrichtungen übertragen hat, tatsächlich für diesen 
Zweck zur Verfügung stehen. In den Urteilen i. S. 
Schweiz. Lebensversicherungs- und Rentenanstalt gegen 
Solothurn (BGE 45 I 207 ff., insbes. 214 Erw. 2) und 
i. S. 
« La Suisse» gegen Bern vom 17. September 1926 
(zitiert in BGE 53 I 369), die die Gelleralagentur einer 
inländischen Versicherungsgesellschaft in einem anderen 
Kanton als demjenigen ihres Sitzes betrafen, hat das Bun-
desgericht es denn auch als nicht entscheidend betrach-
tet, dass die Bureauräume für die Agentur vertraglich 
vom Agenten auf seine Kosten zu stellen waren. Wenn 
dennoch damals das Bestehen eines sekundären Steuer-
domizils der Gesellschaft arn Orte der Generalagentur 
verneint wurde, so geschah es lediglich.im Hinblick auf 
die sonstige Stellung des Generalagenten im Verhältnis 
zur Gesellschaft, die ihn nicht als Angestellten, Organ der-
selben, sondern als selbständigen Gewerbetreibenden, die 
Bureaux der Agentur also als Betriebseinrichtungen nicht 
des « vertretenen » Unternehmens, sondern eines fremden 
Doppelbesteuerung N° 55. 
419 
Gewerbebetriebes erscheinen liesseu. Auch für die Ent-
scheidung dieser letzteren Frage kommt es (vgl. die 
angeführten Urteile, ferner BGE 46 I 234) vom Stand-
punkte des interkantonalen Steuerrechts nicht sowohl 
darauf an, welches zivilrechtlich die Natur des Ver-
tragsverhältnisses zwischen dem Unternehmen und dem 
Dritten ist, den es mit der Vornahme gewisser in seinem 
Interesse liegender geschäftlicher Handlungen betraut 
hat (ob Dienstvertrag oder Auftrag bezw. Werkvertrag), 
sondern wie wirtschaftlich betrachtet die Verhältnisse 
sich darstellen. Der Umstand, dass der Dritte für seine 
Dienste nicht durch ein pauschal bestimmtes Honorar, 
sondern nach Leistungen in Form von Provisionen ent-
schädigt wird, kann dabei für sich. allein sowenig den 
Ausschlag geben, wie er zivilrechtlich die Annahme eines 
Dienstvertrages ausschJiesst. Massgebend müssen die 
gesamten Umstände des Falles, vor allem das Mass 
persönlicher (und wirtschaftlicher) Selbständigkeit sein, 
das dem Dritten bei der Erfüllung seiner Aufgabe 
zukommt. Im vorliegenden Falle stellt aber die Rekur-
rentin nicht bloss, wenn nicht die Lagerräume, so doch 
das zum Betrieb des Depots erforderliche Inventar und 
Material (einscbliessJich· des Eises), ausgenommen die 
Pferde für den Biertransport. Der Depothalter ist auch 
in der Art der Ausübung und Organisation seiner Tätig-
keit keineswegs innerhalb der allgemeinen Geschäfts-
bedingungen der Rekurrelltin frei, wie es in den oben 
erwähnten Fällen der Rentenanstalt und der La Suisse 
für den Generalagenten zutraf. Nicht nur befindet die 
Rekurrelltin ausschliesslich darüber, an wen er sich mit 
Lieferungsangeboten wenden «( ob an einen Kunden 
geliefert werden») darf. Auch im übrigen ist es nicht 
etwa seinem Ermessen überlassen, wie er sich bei der 
ihm übertragenen Anwerbung neuer Kunden « (Hebung 
des Absatzes ») verhalten und einrichten will ; der Ver-
trag verpflichtet ihn vielmehr sich auch in dieser Bezie~ 
hung, wie sonst, strenge an die Weisungen der BrauereI 
420 
StaaLSH'(' hl. 
zu halten, die ihm demnach S('Üt Tun und Lassen in 
allen Einzelheiten verbindlich vorschreiben kann. Nimmt 
man hinzu, dass er auch an die Kosten der von ihm zu 
stellenden Zugtiere einen nicht unbedeutenden festen 
Betrag jährlich zurückvergütet erhält und dass die 
RechnungsteIlung an die Abnehmer über das vom Depot 
gelieferte Bier und der Inkasso ausschliesslich durch die 
Rekurrentin von Winterthur aus geschehen, so ist die 
ganze Stellung des Depothalters keine wesentlich andere 
als diejenige eines Angestellten der Rekurrentin, der mit 
der Entgegennahme der aus einem bestiIllIllten Gebiete 
für sie eingehenden Bestellungen und deren Ausführung 
betraut ist. Aucb die ökonomischen Leistungen, die dem 
Depothalter daneben obliegen -
Zurverfügungstellung 
der Lagerräume und der Zugtiere -, sind nicht derart 
und bedeuten keine so erhebliche Investition von Kapital 
auf eigene Gefahr, dass sie eine andere Beurteilung 
rechtfertigen würden· und den Charakter des Depot-
halters als eines bIossen Organs der Rekurrentin, wie er 
aus dem ganzen sonstigen Inhalte des Verhältnisses folgt, 
zu Gunsten der Annahme eines von demjenigen der 
Rekurrentin verschiedenen, selbständigen Geschäftsbe-
triebes zurücktreten zu lassen vermöchten. Der Tat-
bestand unterscheidet sich demnach in den Beziehungen, 
auf die es für die interkantonale Steuerausscheidung 
ankommt, nicht VOll demjenigen eines 
(i Regiedepots » 
in dem von der Rekurrentin vorausgesetzten Sinne, das 
in ihr gehörenden oder von ihr selbst gemieteten Räumen 
durch einen zu ihrem gewöhnlichen Personal gehörenden 
(fest entlöhnten) Angestellten geführt würde. » 
c( Die Handlungen, die vom streitigen Depot ausgehen 
-'- die Lieferung des Fabrikates der Rekurrentin an die 
Kunden einer bestimmten Gegend -- sind auch für den 
Geschäftsbetrieb der Rekurrentin qualitativ, nach ihrer 
Natur wesentlich, wofür statt weiterer Ausführungen 
auf das schon erwähnte Urteil in Sachen Peter, Cailler 
& Kohler (BGE 52 I 242) verwiesen werden kann. Und 
Doppelbesteuerung. N° 55. 
421 
ebenso ist das Erfordernis quantitativer Erheblichkeit 
erfüllt, indem es dafür (vgl. ebenda, ferner BGE51 I 
402) nicht auf das Grössenverhältnis zum Gesamtbetrieb, 
sondern auf die Bedeutung des Teilbetriebes für sich 
betrachtet ankommt. Ein Lager, von dem aus nach 
dem eigenen Zugeständnis der Rekurrentin jährlich im 
Durchschnitt rund 1900 hl Bier abgesetzt werden, ist 
aber keine bloss nebensächliche, untergeordnete Be-
triebsstel1e mehr (vgl. das Urteil vom 12. März 1915 
i. S. Löwenbräu Burgdorf, wo die Steuerpflicht für ein 
gleiches Depot einer ausserkantonalen Brauerei schon 
bei geringerem Absatze, durchschnittlich etwa 1100 hl 
im Jahre ebenfalls bejaht worden ist). » 
« Die Annahme eines sekundären Steuerdomizils der 
Rekutrentin am Orte ihres Depots in Tuggen berechtigt 
freilich den Kanton Schwyz nicht, das in diesem 
Depot investierte Vermögen als solches, gesondert zu I,e-
steuern. Gegenstand der Besteuerung kann vielmehr nur 
ein Bruchteil des gesamten Reinvermögens der Rekur-
rentin sein, der dem Verhältnis der jenem Teilbetriebe 
zugehörigen Vermögenswerte zu den. Ges~mt~tiven 
entspricht. Indessen ist ein Antrag, dIe Emschatzung 
eventuell aus diesem Gesichtspunkte herabzusetzen, 
nicht gestellt worden und es wäre das Bundesgericht 
dazu auch nicht in d~r Lage, weil die erforderlichen 
Angaben über die gesamte Vermögensla~e der ~ekur­
rentin nicht gemacht worden sind. DIeser. bleIbt. es 
immerhin unbenommen, für spätere Steuerjahre eme 
solche Ermässigung zu verlangen, wenn sie den Nach-
weis leistet, dass die Besteuerung für ein Vermö?en v~n 
4000 Fr. über das nach jenem Masstab ZuläSSIge hin-
ausgeht und den kantonalen Steuerb~hörden ~~zu a~f 
Verlangen rechtzeitig die Ausweise mcht. nur uber dIe 
dem Betriebe des Tuggener Depots zudIenE,mden :rer-
mögensstücke und deren Wert, sondern a~ch über Ihre 
gesamten Aktiven und Schulden unterbreitet. »