bge · 74_I_76 · 1944-10-31 · de
BGE 74 I 76
Öffentliches Recht


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Verwaltungs- und Disziplinarrecht.
In. BEFREDQ.NG VON KANTONALEN ABGABEN
EXEMPTION DE OONTRIBUTIONS OANTONALES
19. Auszug aus dem Urteil vom 12. :März 1948 i. S. M. gegen
Kanton Aargau.
•
Steueramnestie' bei Einführung der Verrechnungssteuet'.
Auslegung von Art. 3 Aha. 3 AmnB (Sondervorschrift für Kantone
mit mehrjähriger Veranlagungsperiode).
Amniatie liacale d l'occaaion de l'inatitution de l'implJt anticipe
Int~rpretati0I?- deyart. 3 al.3 de l'ACF du 31 octobrel944 (disPo-
slt~on partlCuli~re pour les ~tons dont les lois d'impöt pre-
YOlent une penode de taxatlOn de plusieurs annees).
Amniatia ~le in ~8i0n{3 dell'iatituzione deU'imposta preventiva.
Interp~azlOne dell art. 3 cp. 3 deI DCF 31 ottobre 1944 (disposto
sp6Clale per quei Cantoni le cui leggi fiscali prevedono un
periodo di tassazione di piu anni).
A. -
Der Kläger, der in Zürich ,wohnt, ist einziger
unbeschränkt haftender Teilhaber einer Kommandit-
gesellschaft, die im Kanton Aargau eine Fabrik betreibt.
Der einzige Kommanditär ist Angestellter der Firma
ohne Beteiligung am Geschäftsergebnis.
Bis 1944, versteuerte der Kläger vom Ertrag der Kom-
manditgesellschaft Fr. 8400.~ als Arbeitseinkommen im
Kanton Zürich und den Rest, den er in der aargauischen
Steuererklärung vom 22. Jarruar 1944 für die Veranla-
gungsperiode 1944-1946 mit Fr. 48,700.- angab, als
Geschäftsgewinn im Kanton Aargau ; ebenso das ganze
Geschäftsvermögen in 'diesem, sein, übriges bewegliches
Vermögen dagegen in jenem Kanton.
Im Jahre 1945 stellten sich die aargauischen Steuer-
behörden auf den Standpunkt,' dass die Gesellschaft
wirtschaftlich eine Einzelfirma sei und der
Kläger
daher den gesamten Geschäftsertrag im Kanton Aargau
zu _ versteuern habe. Die zuständige' Gemeindesteuer-
kommission nahm deshalb für die, Jahre ,1945 und
""
• i
BefreiUng von kantonalen Abgaben. N° 19.
1946, den Rest der laufenden Veranlagungsperiode, eine
Zwischenveranlagung vor, lautend auf ein steuerbares
Erwerbseinkommen von Fr. 57,000.'- (Fr. 48,700.- +
Fr. 8400.-) und ein steuerpflichtiges Vermögen von
rund Fr. 472,500.-. Die neue Taxation wurde dem
Pßichtigen am 27. April 1945 zugestellt. Er erhob dagegen
nicht Einsprache, behielt sich aber die Eim-ede der Doppel-
besteuerung vor.
Ende September 1945 reichte er in Zürich die Erklärung
für das neue Wehropfer und die 'Wehrsteuerder dritten
Veranlagungsperiode ein, in der er Vermögen und Ein-
kommen in erheblichen Beträgen neu deklarierte.
Dar/l,ufhin setzte die Steuerkommission Zürich in der
Veranlagung für 1945, welche sie am 28. Dezember dieses
Jahres vornahm, sein in Zürich steuerbares Arbeitsein-
kommen auf Fr. 36,000.- herauf.
Am 28. Januar 1946 erhob er beim Bundesgericht gegen
die Kantone Aargau und Zürich staatsrechtliche -Be-
schwerde wegen Verletzung von Art. 46 Abs. 2 BV. Das
Bundesgericht hiess die Beschwerde durch Urteil' vom
18. März 1946 gegenüber beiden Kantonen in dem Sinne
gut, dass es den Kanton z:ürich für das Steuerjahr 1945
berechtigt erklärte, vom Einkommen des Beschwerdeführers
aus der Kommanditgesellschaft einen auf Fr. 20,000.-
bemessenen Teil als Arbeitsentgelt zu besteuern.
Das Steueramt des Kantons Aargau nahm darauf am
14. Juni 1946 eine umfassende Revision der Einschätzung
,für 1945 vor, indem es auch die in der WehropferjWehr-
steuererklärung erstmals angegebenen Steuerfaktoren ZUf
Besteuerung heranzog. Das steuerhare Geschäftsvermögen
wurde auf rund Fr. 735,000.-, das im Kanton Aargau
steuerpflichtige Erwerbseinkommen auf Fr. 79,373.-
(Fr. 99,373.- abzüglich Anteil Zürichs von Fr. 20,000.-)
erhöht; Der Pflichtige wandte ein, die Veranlagung vom
27~ April 1945 dürfe nur noch insoweit geändert werden,
~
als das steuerbare Erwerbseinkommen von Fr. 57,000.-
tim Fr. 20,000.- auf Fr. 37,000.- herabzusetzen sei;

. .
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Verwaltungs- und, Disziplin8lT!lCht. .
denn bloss ~ in . diesem Umfange sei ihre &chtskraft,
durch das bundesgerichtliehe Urteil berührt: worden. '"
, Im Einsprache-: und ,J3eschwerdeverfahren wurde ,in-
dessen die neue Veranlagung bestätigt, zuletzt '. vo~
Obergericht des Kantons Aargalulm IR~ptember 1947 .
Di~er Entscheid ist im wesentlichen wie' folgtbegriindet :
Nal}h:kantohalem' Recht (§ 50 VV, zu den allgemeinen
Steuergesetzen, von 1926) hätte ein Zwischentaxations-
verfahren hinsichtlich der für· 1945 geschuldeten Steuer
spätestens, a.m 1. Februar 1946 mit der Zustellung der
neuen' Einschätzung abgeschlossen· sein müssen, weshalb
die erst im Juni '1946 eröffnete angefochtene Verfügung
an sich sicher ,verspätet und unwirksam gewesen':wäre.
Diese kantonalrechtliche zeitliche Beschränktmg der Zwi~
schenveranlagung. werde. aber . durchArt~ :3. AbS. 3.:BRB
über die Steueramnestiebei Einführung der Verrech-
nu,ngssteu~r(Amn:B) aufgehoben, welche Bestimmung in
solchen Fällen einZurnckkommen auf eine fiirdaSJahr
1945 getroffene Veranlagung generell gestatte. Entgegen
der . Behauptung des. Beschwerdeführers. habeaIso das
eidgenössische Recht die streitige Neuve:ra.nlagung' nicht
nur. nicht ausgeschlossen, sondern im';Gegenteil' erst. er-
möglicht. Der Pflichtige· habe. durch seine ,staatsrechtliche
Beschwerde die, Gelte~dIDa.chung binnen. jener 'Frist ver-
~dert: so dass nach~ § 50VVvon 1926-die Verwirkung
DICht emgetreten sei, .
.
.
.
, B. -
Mit, der' Klage bea~ragt M.festzustellen~dass
die Verrechnungssteueramnestie die aargauischen, Steuer.,.
behörden verhindere,' für das Jahr 1945 Steuern zufor-
dern,welche über die'gemäss Veranlagung vom 27. April
1945; nach Abzug des auf den Kanton.Zürich entfallenden
Einkommensbetreffnisses. von Fr . 20,000.-:-, geschuldeten
hinausgehen .. Zur Begründung macht er ,geitend,Art.: 3
Aha. 3 AmnB sei im vorliegenden Falle nioht anwendbar ;
denn 'die ursprüngliche Veranlagungsperiode' 1944-1946 Sei
vorn uiidhinten, um je ein Jahr gekürzt worden; vorn
durch die, 'Einschätzung vom 27. April 1945, hinten durch
Befreiung von.kanW$len Abg$ben •. NO 19.
das neuekantonale,Steuergesetz,das Seit. I. Januar 1946.
in Kraft stehe und daher .auchfür ,das Steuerjaht 1946
gelte; die umstrittene Einschätzungbetrefie somit nur
das Jahr J.946. Deshalb, sei der Kläger dureh Art.:3 Ab~~
llit. a AmnB gegen jeden Versuch einer Wiederaufnahme
der. Veranlagung für dieses Jahr geschützt. FallS. die
Amnestie der Revision nicht entgegenstehe, .so hätte doch
nach § 5Q VV v.on 1926 die neue Einschä,tzung bis längstens
am ,I. Februar Iii46 durchgeführt sein sollen. Der Kanton
habe. diese Frist s~iiuldhaft versäumt,; habe er doch schon
im -Herbst 1945 ,Kenntnis. von den wirklichen Zahlen
erhalten. In der Frage der 'Zuteilung des Steueranspruches
hinsichtlich .. des Arbeitsentgeltes hätte' er gegebenenfalls
einen :Vorbehalt anbringen köooen. Es sei unter ,diesen
Umständen. willkürlich, dem Pilichtigen vorzuwe.'rfen,et
, ha.be nurch die D9ppelbesteuerungsbeschwerde, die ,recht-
zeitige Geltendmachung der Steuerforderung ·verunmög-
licht.
"
..
,0. -;-- Dro:- lwgierungsrat ,desK'anrons,Aa.rgaubea:q.-
tragt Abweisung der K.1Age. Die, eidg. Steue~rwaltung
kommt in ihrer 'Vernehmlassung' zum, Schlusse, ·Art. ,3
Abs. 3 AmnB sei hil.lsichtlich der vom Kläger für 1.945
geschuldeten aargauischen Steuern nicht anwendbar ; die
beanstandete Wiederaufnahme der Vera.nlagung für.1945
widerspreche somit, Axt. 3 Abs. 1 lit.· a Anu:!J3, sofern
die.. ursprüngliche 'Veranla'gung' tatsächlioh vorEinrei-
ehung . der .' . Wehropfer /Wehrsteuererklärung d.uroh den
Kläger·reohtskräftig geworden sei.
:j)as·. Bundesgericht' zieht in Erwägung.·.=
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(Wirkungen der Verrechnungssteueramnestie aUf
Nachsteuerforderungen im. allgemeinen: BUE 72 .. .1 250)..
Aha. 1.lit; a des Art. 3 AmnR behält Abs. 3 vor. wonach
Kantone. und Gemeinden, deren Steuergesetze eine mehl-..,.
jäJuige VeranIagungsperiode vorsehen, befugt 'sind, die
vor EirIreichung der Erklärung, nach Art .. 2 rechtskräftig
,

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Verwaltungs. und Disziplinartecht.
gewordenen Veranlagungen abzuändern, soweit sie die
für 1945 und. die folgenden Jahre geschuldeten Steuern
zum Gegenstande haben. Diese Bestimmung enthält eine
Ausnahme von dem in Abs. 1 lit. a aufgestellten Grund-
satz, dass die Amnestie das Zurückkommen auf rechts-
kräftige Veranlagüngen ausschliesst. Die Kantone, welche
2-, 3- oder 4-jährige Veranlagungsperioden kennen, sollen
dadurch vor einer zu weit reich~ndenAuswirkung der
Amnestie auf ihre Steuerhoheit . geschützt werden. Man
kann sich fragen, ob der Bundesrat mit dieser Bestimmung
darüber hinaus eine positive Anordnung in dem vom
Obergericht angenommenen Sinne habe treffen wollen,
dass er solche Kantone generell zur Vornahme von Zwi-
schenveranlagungen auch dort ermächtigt hätte, wo das
kantonale Verfahrensrecht eine Revision rechtskräftiger
Veranlagu~gen nicht oder nur unter bestimmten Voraus-
setzungen zulässt. Die Frage kann jedoch im vorliegenden
Falle offen bleiben.
4. -
Der Wortlaut von Art. 3 Abs. 3 AmnB legt die
Annahme nahe, die Bestimmung gestatte ein Zurück-
kommen auf eine vor Einreichung der Amnestieerklärung
rechtskräftig gewordene Einschätzung mit Bezug auf die
für 1945 und später geschuldeten kantonalen Steuern
stets, sofern nur das in Frage stehende kantonale Steuer-
gesetz eine mehrjährige Veranlagungsperiode vorsehe.
Diese Auslegung würde aber überall dort zu einem sachlich
unbefriedigenden Ergebnis führen, wo die Wirkungen em:er
Veranlagung sich nicht auf die ganze mehrjährige Ver-
anlagungsperiode erstrecken, sondern aus besonderen
Gründen, etwa infolge Eintritts des betreffenden Pflichtigen
in die Steuerpflicht erst zu Beginn des letzten Jahres
einer Veranlagungsperiode, nur auf ein einziges Steuer-
_
jahr. Hier fehlt ein zureichender Grund, von der allge-
meinen Ordnung in Art. 3 Abs. 1 lit. a AmnB abzuweichen .
. Es ist nicht einzusehen, weshalb z. B. der Steuerpflichtige,
der zu Anfang des Jahres 1945, vor Abgabe der Wehropfer /
Wehrsteuererklärung, im Rahmen einer vierjährigen Ver-
,
Befreiung von kantonalen Abgaben. N0 19.
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anlagungsperiode (1942-1945) für daS Steuerjahr 1945
rechtskräftig eingeschätzt wurde, sich ohne Rücksicht
darauf, dass er die Amnestie beanspruchen kann, eine
Höherschätzung nachträg1ich noch gefallen lassen müsste,
während ein Pflichtiger in einem Kanton mit jährlicher
Veranlagung unter im übrigen gleichen Voraussetzungen
sich einer Revision unter Berufung auf die Amnestie mit
Erfolg widersetzen könnte. Als richtig erscheint daher
die von der eidg. Steuerverwaltung vertretene Auslegung,
dass Art. 3 Abs. 3 AmnB nicht schematisch anzuwenden
ist, SOlidem die Berücksichtigung der Verhältnisse des
konkreten Falles erfordert;
5. -
Wie die eidg. Steuerverwaltung weiter ausführt,
ging der Bundesrat beim Erlass von Art. 3 Abs. 3" AmnB
offenbar davon aus, dass die kantonalen Einschätzungen
für die Steuern des Jahres 1945, allfallige Zwischenrevisio-
nen inbegriffen, im Zeitpunkt der Einreichung der Wehr-
opferjWebXsteuererklärung -
im Normalfalle anfangs
1.945 ---, noch nicht abgeschlossen sein würden. Deshalb
wurde im allgemeinen damit gerechnet, dass die infolge
Benütz~ng der Amnestie den Steuerbehörden erstmals
bekannt. gewordenen Steuerfaktoren bei der Veranlagung
für 1945 mit "herangezogen würden. Es blieb den kanto-
nalen Steuerbehörden überlassen, in· Fällen, in denen sich
die Abgabe der Amnestieerklärung verzögern würde, durch
geeignete Massnahmen ihren vollen Steueranspruch für
1945 zu wahren. Da eine entgegenstehende gesetzliche
Anordnung fehlt, muss angenommen werden, dass dort,
wo entgegen dem üblichen Geschäftsgang eine für das
Jahr 1945 vorgenommene Veranlagung vor Einreichung
der Wehropfer /Wehrsteuererklärung rechtskräftig wurde,
Art. 3 Abs. 1 lit. a AmnB eine Wiederaufnahme des
Einschätzungsverfahrens ausschliesst. Daraus ergibt sich
nach den zutreffenden überlegungen der eidg. Steuerver-
waltung, dass unter den « vor Einreichung der Erklärung
nach Art. 2 rechtskräftig gewordenen Veranlagungen» im
Sinne von Art. 3 Aha. 3 AmnB zu verstehen sind die
6
AB 74 I -
1948

8:&
Verwaltungs. und Dieziplina;rrooht.
Einschätzungen, die ordentlicherweiseschon vor dem
Jahre 1945 vorzunehmen waren und die auch für 1945
und allfällig für weitere Jahre galten. Dagegen kann sich
Art. 3 Abs. 3 nicht auf Veranlagungen beziehen, welche
erstmals im Jahre 1·945 iIn ordentlichen oder im Zwischen-
revisiorisverfahren : getrC{ffen wurden und die für 1945
und spatere Jahre geschuldeten Steuern zum Gegenstande
haben. War eine solche Taxation im Zeitpunkt der Ab-
gabe der Amnestieerklärung schon rechtskräftig, so lallt
sie unter die Amnestie ; sie kann nur soweit abgeändert
werden, als sie Steuern für 1946 oder für die folgenden
Jahre betrifft. Eine andere Auslegung hätte auch hier
stossende Ungleichheiten zur Folge: De;rjenige, der in
einem Kanton mit. jährlicher Veranlagung im Jahre 1945
vor Abgabe der Wehropfer/Wehrsteuererklärung zn eHier
dieses J~hr betreffenden Steuer rechtskräftig veranlagt
wurde, wäre gegen die Nachbesteuerung für 1945 schlecht-
weg geschützt, währEmd der Pflichtige in einem Kanton
mit mehrjä~erVeranlagungsperiode bei im übrigen
-
gleicher Sachlage dieser Nachbesteuerung auf Grund von
A,rt. 3 Abs. 3 AmnB unterworfen werden könnte. Das
kann nicht der Sinn der Bestimmung sein •
. 6. -;-' Im vorliegenden Falle wurde im Kanton Aargau
die ursprüngliche, die. ganze . Veranlagungsperiode 1944-
1946 umfaSsende Taxation im Jahre 194.5 im Zwischen-
revisionsverfahren abgeändert. Die. neue Veranlagung,
welche dem Kläger am 27. ~pril 1945 eröffnet wurde,
hatte zum' Gegenstand die Steuern für 1945 und offenbar
auch für 1946, keinesfalls aber für 1944, Somit ist Art. 3
~bs. 3 AmnB auf die für 1945 geschuldeten aargauischen
Steuern nicht anwendbar. Die von den aargauischen.
Steuerbehörden im Juni 1946 eingeleitete Wiederaufnahme
der Veranlagung für 1945 widerspricht also Art. 3 Aba.
I lit. a. AmnB, sofern die ursprüngliche Zwischenveran-
lagung vor Einreichung der Wehropfer/Webrsteuererklä-
rung durch den Kläger (Ende September 1945) Rechts-
kraft erlangt hatte.
•
Befreiung von kantonalen Abgaben. N° 19.
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Dies war nach kantonalem Recht der Fall, was nicht
bestritten ist. Allerdings hiess das Bundesgericht am 18.
März 1946 die vom Pflichtigen im Anschluss an diezür-
cherische Einschätzung erhobene. staatsrechtliche Be-
schwerde wegen Verletzung von Art. 46 Abs. 2 BV auch
gegenüber dem Kanton Aargau gut, indem es die Be-
steuerung des als ArbeitserWerh anzusehenden Teils des
Geschäftseinkommens, das der Kanton Aargau vollständig
hatte erfassen wollen, dem Kanton Zürich. zuwies. Durch
dieses Urteil wurden jedoch die Steuerfaktoren, auf die
sich die angefochtenen kantonalen Steueransprüche bezo-
gen, an sich nicht berührt ; sie wurden .lediglich teilweise
anders' auf die beteiligten KaD.tone verteilt. Im wesentli-
chen war mithin die aargauische Veranlagung für 1945
im Zeitpunkt der Abgabe der Amnestieerklärung durch
den Kläger ungeachtet des Ausganges des in der Folge
eingeleiteten Doppelbesteuerungsstreites erledigt. Die ,kan-
tona.len: Steuerbehörden kOll1;lten darauf wegen der Am-
nestie nur noch in dem Rahmen zurückkommen, der
duroh das Urteil des Bundesgenchts vom 18. März 1946
gezogen ·war. Es war ih:rien versagt, bei der BePchtigung
. der ursprünglichen Veranlagung die Wehropfer/Wehr-
steuererklärung des Klägers zu verwenden.
. . . . . . . . . . . .
.~
.~ . . . .
DemM..ch erkennt das Bundesgericht :
Die Klage wird gutgeheissen. .. Es wird festgestellt,
dass. die Steuerbehörden des Kantons Aargau nicht berech-
tigt sind, vom Kläger für das Steuerjahr 1945 kantonale
und kommunale Steuern zu erheben, welohe die gemäss
VeranlagUng vom 27. April 1945 und Urteil des Bundes-
gerichtes vom 18. März 1946 gesohuldeten übersteigen.