be_verwaltungsgericht · 100 2019 350 · 2018-03-13 · de

Kantons- und Gemeindesteuern 2016 (Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 17. September 2019; 100 18 432) | Einkommen/Gewinn Vermögen/Kapital Kanton

100.2019.350U
ARB/FLN/SRE
Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung
Urteil der Einzelrichterin vom 6. November 2020
Verwaltungsrichterin Arn De Rosa
Gerichtsschreiberin Flückiger
A.________ und B.________
vertreten durch Rechtsanwalt …
Beschwerdeführende
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin
und
Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Nordring 8, 3013 Bern
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2016 (Entscheid der 
Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 17. September 2019; 
100 18 432)


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 06.11.2020, Nr. 100.2019.350U, 
Seite 2
Sachverhalt:
A.
Mit Verfügung vom 13. März 2018 veranlagte die Steuerverwaltung des 
Kantons Bern A.________ und B.________ für das Jahr 2016 abweichend 
von deren Selbstdeklaration auf ein steuerbares Vermögen von 
Fr. 6'018'951.--. Die Abweichung beruhte u.a. darauf, dass die Steuerverwal-
tung eine im Jahr 2001 erworbene Kunstsammlung bestehend aus 1'230 
Werken des deutschen Malers C.________ (nachfolgend: Kunstsammlung 
C.________) mit Fr. 5'871'554.-- bewertete. A.________ und B.________ 
hatten die Sammlung mit einem Wert von Fr. 125'000.-- deklariert. Zudem 
liess die Steuerverwaltung die geltend gemachten Schulden in der Höhe von 
Fr. 1'490'858.-- nicht zum Abzug zu. Die gegen die Veranlagungsverfügung 
gerichtete Einsprache wies sie mit Einspracheentscheid vom 20. August 
2018 ab.
B.
Dagegen erhoben A.________ und B.________ am 12. September 2018 
Rekurs bei der Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK). Mit Ent-
scheid vom 17. September 2019 hiess die StRK den Rekurs teilweise gut, 
soweit sie darauf eintrat. Die von A.________ und B.________ nunmehr auf 
Fr. 1'490'772.30 bezifferten Schulden anerkannte sie vollumfänglich; den 
Vermögenswert der Kunstsammlung C.________ legte sie neu auf 
Fr. 3'747'790.-- fest. 
C.
Mit innert Nachfrist verbesserter Verwaltungsgerichtsbeschwerde vom 
18. bzw. 22. Oktober 2019 beantragen A.________ und B.________ 
sinngemäss, der Entscheid der StRK vom 17. September 2019 sei teilweise 
aufzuheben und die Kunstsammlung C.________ sei mit einem steuerbaren 
Vermögenswert von Fr. 125'000.-- zu bewerten. Eventuell sei die Sache zur 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 06.11.2020, Nr. 100.2019.350U, 
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Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Weiter seien ihnen die 
Kosten des Verfahrens vor der StRK nur zur Hälfte aufzuerlegen. 
Die StRK und die Steuerverwaltung beantragen mit Vernehmlassung vom 
28. Oktober 2019 bzw. Beschwerdeantwort vom 19. November 2019 je die 
Abweisung der Beschwerde.
Erwägungen:
1. 
1.1
Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerde als letzte 
kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Gesetzes 
vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) 
zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 
[StG; BSG 661.11]). Die Beschwerdeführenden haben am vorinstanzlichen 
Rekursverfahren teilgenommen, sind durch den angefochtenen Entscheid 
besonders berührt und haben ein schutzwürdiges Interesse an dessen Auf-
hebung oder Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG). 
Die Bestimmungen über Form und Frist sind eingehalten (Art. 151 StG i.V.m. 
Art. 81 Abs. 1 und Art. 32 VRPG). Auf die Beschwerde ist einzutreten.
1.2
Die Gutheissung der Beschwerde würde zu einer Steuerersparnis 
von weniger als Fr. 20'000.-- führen, weshalb die Beurteilung in die einzel-
richterliche Zuständigkeit fällt (vgl. Art. 57 Abs. 1 des Gesetzes vom 11. Juni 
2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwalt-
schaft [GSOG; BSG 161.1]).
1.3
Das Verwaltungsgericht überprüft den angefochtenen Entscheid auf 
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 06.11.2020, Nr. 100.2019.350U, 
Seite 4
2.
Strittig ist der Vermögenssteuerwert der Kunstsammlung C.________. Nicht 
mehr umstritten ist der Abzug von Schulden in der Höhe von 
Fr. 1'490'772.30.
2.1
Das Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisie-
rung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) 
schreibt den Kantonen für den Bereich der zwingend zu erhebenden Vermö-
genssteuer (vgl. Art. 2 Abs. 1 Bst. a StHG) vor, das Vermögen zum Ver-
kehrswert zu bewerten, wobei allerdings eine angemessene Berücksichti-
gung des Ertragswerts zulässig ist (Art. 14 Abs. 1 StHG). Diese Vorgabe ist 
für die Kantone bindend, zumal die Abweichungen vom Grundsatz der Ver-
kehrswertbewertung in Art. 14 Abs. 2 und 3 StHG abschliessend aufgezählt 
sind (vgl. zum Ganzen BVR 2012 S. 58 E. 3.2.2 mit Hinweis; VGE 2017/20 
vom 20.6.2018 E. 3.1). Im Kanton Bern unterliegt der Vermögenssteuer das 
gesamte Reinvermögen nach Massgabe der Art. 46 ff. StG (Art. 46 Abs. 1 
StG; vgl. auch Art. 13 Abs. 1 StHG). In Übereinstimmung mit Art. 14 Abs. 1 
StHG ist das Vermögen dabei zum Verkehrswert zu bewerten, soweit das 
Gesetz nichts Abweichendes vorschreibt (Art. 48 StG). Als Verkehrswert gilt 
im Allgemeinen der objektive Marktwert, d.h. jener Wert, der für ein Vermö-
gensobjekt bei einer Veräusserung im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nor-
malerweise zu erzielen wäre, den also die unbefangene Käuferschaft unter 
normalen Umständen dafür bezahlen würde. Der Verkehrswert ist regelmäs-
sig keine mathematisch exakt bestimmbare Grösse, sondern ein Schätz- 
oder Vergleichswert (BVR 2013 S. 331 E. 3.2; BGE 134 II 207 E. 3.6, 131 I 
291 E. 3.2.2, 128 I 240 E. 3.1.2 und 3.2.1; BGer 2C_500/2018 vom 8.4.2020 
E. 3.4, je mit Hinweisen). Nach welchen Regeln der Verkehrswert zu ermit-
teln ist, schreibt Art. 14 StHG den Kantonen nicht vor; diesbezüglich verfü-
gen sie über einen grossen Spielraum (BGE 138 II 311 E. 7.1, 134 II 207 
E. 3.6 [Pra 97/2008 Nr. 139], 128 I 240 E. 3.1.1; BGer 2C_66/2020 vom 
8.6.2020 E. 3.2).
2.2
Schwierig ist die Ermittlung des Verkehrswerts insbesondere bei Ver-
mögensgegenständen, die keinen unmittelbaren Ertrag generieren, nicht in 
grosser Anzahl vorkommen und auch nicht regelmässig gehandelt werden 
(Greter/Balz, Deklaration und Bewertung übriger Vermögenswerte, in Der 


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Schweizer Treuhänder 5/2015 S. 370 ff., 372 auch zum Folgenden). Dies gilt 
in besonderem Mass für Kunstwerke, handelt es sich dabei doch grundsätz-
lich um Unikate, die nach dem Ersterwerb von einer Galerie oder der Künst-
lerin bzw. dem Künstler in der Regel nur schwer weiterverkauft werden kön-
nen (sog. illiquider Sekundärmarkt; vgl. Marcel R. Jung, Der Kunstsammler 
im 
Schweizer 
Steuergefüge, 
in 
Mosimann/Schönenberger 
[Hrsg.], 
Kunst & Recht 2012 / Art & Law 2012, 2012, S. 15 ff., 22; Xavier Oberson, 
Problèmes actuels dans l’imposition du collectionneur d’art, in Festschrift für 
Markus Reich, 2014, S. 107 ff. [nachfolgend: Problèmes actuels], 119 f.; Ste-
phan Metz, Steuerliche Aspekte im Umgang mit Kunstgegenständen, in StR 
72/2017 S. 652 ff., 658; Jolles/Simonek/Waldburger, Kunst und Steuern, in 
Axa Art Versicherung AG [Hrsg.], Kunst & Recht, Schwerpunktthemen für 
den Kunstsammler, 2007, S. 75 ff., 78). Kunstwerke können als Inbegriff von 
Vermögensgegenständen bezeichnet werden, die keinen Markt- oder Bör-
senpreis besitzen; ihnen kommt vielmehr ein rein individueller Wert zu, wenn 
nicht gar nur ein Liebhaberpreis (vgl. BGE 89 II 214 E. 5c). Entsprechend ist 
für die steuerliche Bewertung von Kunstobjekten der Verkehrswert 
grundsätzlich zu schätzen (vgl. Praxis der Steuerverwaltung des Kantons 
Bern 
zu 
«Bewertung 
von 
Vermögen» 
Ziff. 1, 
einsehbar 
unter: 
 Rubriken «Themen/2. Einkommens- und Vermö-
genssteuern/Artikel 48 StG» [nachfolgend: Taxinfo, Bewertung von Vermö-
gen]). 
2.3
Im Kanton Bern stellt die Steuerverwaltung bei der Ermittlung des 
Verkehrswerts von Kunstobjekten praxisgemäss auf den Versicherungswert 
ab, sofern dieser bekannt ist (vgl. Taxinfo, Bewertung von Vermögen, Ziff. 3). 
Beim Versicherungswert handelt es sich in der Regel um jenen Betrag, den 
der Eigentümer aufbringen müsste, um den versicherten Gegenstand im 
Verlustfall zu ersetzen. Weiter werden grundsätzlich auch zu erwartende 
Wertsteigerungen sowie Wiederbeschaffungskosten (Käuferaufgelder, Kom-
missionen) und teilweise auch der Affektionswert aufgerechnet (Greter/Balz, 
a.a.O., S. 372 f.; vgl. auch Xavier Oberson, Problèmes actuels, a.a.O., 
S. 120; Stephan Metz, a.a.O., S. 658 ff.). Diesem Umstand trägt die Steuer-
verwaltung im Kanton Bern dadurch Rechnung, dass sie auf dem Versiche-
rungswert einen Einschlag von 50 % gewährt (vgl. Taxinfo, Bewertung von 
Vermögen, Ziff. 3 auch zum Folgenden). Ist der Versicherungswert nicht be-


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kannt, so wird der Verkehrswert durch eine Verkehrswertbeurteilung ge-
schätzt. Die Schätzerin bzw. der Schätzer muss dabei Transparenz schaffen 
in Bezug auf die Frage, inwiefern die Bewertungsunsicherheit und die einge-
schränkte Übertragbarkeit von Kunstwerken aufgrund des Fehlens eines 
liquiden Sekundärmarkts berücksichtigt wurde. Entsprechend diesen Anga-
ben und unter Berücksichtigung des Zwecks der Schätzung wird für die Fest-
setzung des Steuerwerts ein Einschlag von bis zu 25 % auf dem geschätzten 
Verkehrswert gewährt. 
2.4
Die Veranlagungsbehörde stellt zusammen mit der steuerpflichtigen 
Person die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden 
tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest (Art. 166 Abs. 2 StG). Aus 
dem Untersuchungsgrundsatz ergibt sich die Pflicht (und das Recht) der Ver-
anlagungsbehörde, den rechtserheblichen Sachverhalt von Amtes wegen 
abzuklären (vgl. Art. 166 Abs. 3 Satz 1, Art. 174 Abs. 1 StG; vgl. auch Art. 46 
Abs. 1 StHG; Art. 151 StG i.V.m. Art. 18 Abs. 1 VRPG; vgl. zum Ganzen 
auch Zweifel/Hunziker, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schwei-
zerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 46 N. 3 ff.). Die Untersuchungs-
pflicht findet allerdings ihre Grenze an der Mitwirkungspflicht der Parteien 
(Art. 166 Abs. 2 und Art. 167 StG; Art. 151 StG i.V.m. Art. 20 Abs. 1 VRPG; 
BVR 2016 S. 65 E. 2.3, 2011 S. 241 E. 4.1; VGE 2018/225/226 vom 
18.12.2019 E. 2.3). Die steuerpflichtige Person hat alles zu tun, um eine voll-
ständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (Art. 167 Abs. 1 StG; vgl. 
auch Art. 42 Abs. 1 StHG). Dies gilt insbesondere für die Beschaffung von 
Unterlagen, die nur die steuerpflichtige Person liefern kann, sowie für die 
Abklärung von Tatsachen, die sie besser kennt als die Steuerbehörde – und 
zwar unabhängig davon, ob sie die objektive Beweislast trägt (vgl. BVR 2017 
S. 529 [VGE 2016/340 vom 14.10.2016] nicht publ. E. 6.2, 2016 S. 65 E. 2.3, 
2010 S. 541 E. 4.2.3 [zur Durchsetzungshaft], 2009 S. 415 E. 2.2 [zur Sozi-
alhilfe]; BGer 2A.426/2004 vom 23.11.2004, in StR 2005 S. 441 E. 2.1 mit 
Hinweisen; VGE 2019/247 vom 18.6.2019 E. 2.4). Die Ermittlung des Sach-
verhalts und die Beschaffung der Beweismittel erfolgen nach dem Grundsatz 
der freien Beweiswürdigung (vgl. Art. 19 Abs. 2 VRPG i.V.m. Art. 157 der 
Schweizerischen Zivilprozessordnung [Zivilprozessordnung, ZPO; SR 272]; 
BGE 137 II 266 E. 3.2, 130 II 482 E. 3.2; BVR 2014 S. 508 E. 5.3.2, 2009 


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Seite 7
S. 481 E. 2.1, 2009 S. 385 E. 4.3.3; vgl. zum Ganzen auch VGE 2016/206 
vom 14.6.2018 E. 3.2).
2.5
Entscheide über einen steuerrelevanten Vermögenswert überprüft 
das Verwaltungsgericht nur zurückhaltend. So etwa beurteilt es eine von der 
Vorinstanz vorgenommene Verkehrswertschätzung von Immobilien – wie 
auch die Festsetzung amtlicher Grundstückwerte – praxisgemäss nur hin-
sichtlich Methode und Ergebnis in den beanstandeten Punkten. Bei Fragen, 
die besondere Fachkenntnisse und einschlägige Erfahrungen voraussetzen, 
greift das Verwaltungsgericht nur dann korrigierend in die Beurteilung der 
Vorinstanz ein, wenn in einzelnen Bereichen der Schätzung von unrichtigen 
Voraussetzungen ausgegangen worden ist oder wenn aus der Verletzung 
von Schätzungsnormen bzw. allgemein anerkannten Schätzungsmethoden 
ein 
gesamthaft 
gesehen 
unrichtiges 
Schätzungsergebnis 
resultiert 
(BVR 2013 S. 331 [VGE 2011/385 vom 14.12.2012] nicht publ. E. 1.2 mit 
Hinweisen, 1996 S. 230 E. 1b; vgl. auch BGer 2A.435/2004 vom 23.12.2004 
E. 3.3). Von der Bewertungsmethode, welche die StRK ihrem Entscheid zu-
grunde gelegt hat, ist daher nur dann abzuweichen, wenn die Beurteilung 
missbräuchlich erscheint oder ihre Wahl mit der tatsächlichen Situation nicht 
zu vereinbaren wäre (VGE 2017/18 vom 19.10.2017 E. 3.5, 2012/21 vom 
2.4.2013 E. 4.5). Diese Grundsätze der Kontrolle von Verkehrswertschät-
zungen bei Immobilien können auf die im vorliegenden Fall vorzunehmende 
Überprüfung der steuerlichen Bewertung der Kunstsammlung C.________ 
übertragen werden. 
3. 
3.1
In Bezug auf den Verkehrswert der Kunstsammlung C.________ 
lässt sich den Akten Folgendes entnehmen: Zunächst liegen Unterlagen zu 
drei früheren Versicherungspolicen vor. Gemäss Deckungszusage der 
D.________ Versicherungsgesellschaft vom 9. Januar 2002 haben die 
Beschwerdeführenden die Kunstsammlung C.________ ab 2002 zu einem 
Betrag von Fr. 6'000'000.-- versichert (vgl. Vorakten StRK [act. 5A] 
pag. 62 f.). Weiter haben sie für die Dauer vom 17. Februar 2005 bis zum 
31. Mai 2005 eine Transportversicherung bei der E.________ Versicherung 


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Seite 8
über eine Versicherungssumme von Fr. 6'000'000.-- abgeschlossen (vgl. 
Vorakten StRK pag. 64 f.). Schliesslich bestand vom 1. Oktober 2005 bis 
zum 30. Juni 2006 bei der F.________ Versicherung AG eine Police mit 
einer Versicherungssumme von Euro 10'772'605.-- (vgl. Vorakten StV 
[act. 5B] pag. 16 ff.). Seit dem 1. Juli 2006 ist die Kunstsammlung 
C.________ gemäss Angaben der Beschwerdeführenden nicht mehr 
versichert (vgl. Einsprache vom 28.3.2018 S. 4, Vorakten StV pag. 42 ff.; 
Rekurs vom 12.9.2018 S. 4, Vorakten StRK pag. 112 ff.). Aus den Akten ist 
weiter ersichtlich, dass der Kunstexperte Dr. G.________ im Auftrag der 
Beschwerdeführenden mindestens drei Schätzungen über den Wert der 
Kunstsammlung C.________ erstellt hat (vgl. Rekurs vom 12.9.2018 S. 4, 
Vorakten StRK pag. 112 ff.; Schreiben vom 18.5.2005, Vorakten StRK 
pag. 131). In einem ersten Gutachten aus dem Jahr 2002 (nachfolgend: 
Expertise 2002; Vorakten StRK pag. 57 ff.) schätzte er den Verkehrswert auf 
Euro 4'297'570.-- (Vorakten StRK pag. 33). Ein zweites Gutachten vom April 
2005 
(nachfolgend: 
Expertise 
April 
2005) 
wurde 
von 
den 
Beschwerdeführenden nicht eingereicht, belief sich jedoch offenbar auf 
einen Schätzungswert von ebenfalls «rund» vier Millionen Euro (vgl. 
Schreiben von Dr. G.________ vom 18.5.2005, Vorakten StRK pag. 131). 
Gestützt auf ein drittes Gutachten, das mit «Mai 2005» datiert ist und keine 
Wertangabe enthält (nachfolgend: Expertise Mai 2005; Vorakten StRK 
pag. 141 ff.), bezifferte der Kunstexperte Dr. G.________ den Wert der 
Kunstsammlung C.________ auf einen Betrag von Euro 10'601'225.-- (vgl. 
Schreiben von Dr. G.________ vom 10.7.2017, Vorakten StRK pag. 130). 
Weitaus tiefer als die Schätzungen und Versicherungssummen liegt 
hingegen 
der 
von 
den 
Beschwerdeführenden 
geltend 
gemachte 
Erwerbspreis, der sich gemäss undatiertem Vertrag (abgeschlossen wohl im 
Jahr 2001, vgl. Kaufvertrag, Vorakten StRK pag. 75 f.) auf Euro 200'000.-- 
belief. Gemäss eigenen Angaben haben die Beschwerdeführenden 
allerdings 
nur 
Euro 117'460.-- 
tatsächlich 
bezahlt 
(nachfolgend: 
Anschaffungspreis; vgl. Übersicht Ratenzahlungen, Vorakten StRK pag. 78). 
3.2
Die StRK hat bei der Verkehrswertermittlung der Kunstsammlung 
C.________ zunächst festgestellt, dass für das in Frage stehende Steuerjahr 
2016 kein Versicherungswert vorliege, auf den unbesehen abgestellt werden 
könne. Insbesondere sei die Versicherungssumme bei der F.________ 


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Versicherung AG von Euro 10'772'605.-- überhöht (angefochtener Entscheid 
E. 3.4). Entsprechend hat die StRK die aktenkundigen Schätzungen zum 
Verkehrswert der Kunstsammlung C.________ (vgl. E. 3.1 hiervor) 
herangezogen. Sie hat dabei erwogen, dass es sich bei der Expertise 2002 
um die umfassendste Schätzung handle, die ihr vorliege, und dass sich die 
Schätzung betragsmässig mit der Expertise April 2005 decke, die gemäss 
den Angaben des Kunstexperten Dr. G.________ als «marktwertorientiert» 
zu bezeichnen sei (angefochtener Entscheid E. 3.3 f.). Als nicht 
aussagekräftig hat die StRK die Expertise Mai 2005 erachtet, die nur bei 
einem hohen Bekanntheitsgrad des Malers C.________ realistisch wäre 
(angefochtener Entscheid E. 3.4). Was den Kauf- und den geltend 
gemachten Anschaffungspreis anbelangt, ist die StRK zum Schluss 
gekommen, dass diese zufolge widersprüchlicher Aktenlage und weiterer 
Unstimmigkeiten hier nicht berücksichtigt werden könnten (angefochtener 
Entscheid E. 3.2). Im Ergebnis ist die StRK gestützt auf die Expertise 2002 
von einem Verkehrswert von Euro 4'297'570.-- ausgegangen, was bei einem 
Jahresmittelkurs von 1,09008992 für das Jahr 2016 Fr. 4'684'737.75 
entspricht. Von dieser Verkehrswertschätzung hat sie sodann einen 
Einschlag von 20 % zum Abzug gebracht und den steuerbaren 
Vermögenswert der Kunstsammlung C.________ auf Fr. 3'747'790.-- 
beziffert. Die StRK hat dabei erwogen, Zweck der Expertise 2002 sei die 
Bestimmung des damals aktuellen Marktwerts gewesen. Der Abzug 
rechtfertige sich insbesondere deshalb, weil diese Expertise über zehn Jahre 
zurückliege, der Künstler in der Zwischenzeit nicht an Bekanntheit gewonnen 
habe, seine Werke nach wie vor nicht gehandelt würden und der aktuelle 
Zustand der Bilder unbekannt sei (angefochtener Entscheid E. 3.5). – Die 
Beschwerdeführenden machen dagegen geltend, die Kunstsammlung 
C.________ sei gestützt auf den Anschaffungspreis zu bewerten, da dieser 
dem einzigen objektiven, sicher erzielbaren Marktwert entspreche, der zur 
Ermittlung des massgeblichen Verkehrswerts dienen könne (Beschwerde 
Rz. 8, 19).


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 06.11.2020, Nr. 100.2019.350U, 
Seite 10
4.
Zu prüfen ist nachfolgend, ob das Vorgehen der StRK bei der Ermittlung des 
Vermögenssteuerwerts der Kunstsammlung C.________ rechtskonform 
war.
4.1
Praxisgemäss wird bei der Verkehrswertbeurteilung von Kunstobjek-
ten der Versicherungswert als Anknüpfungspunkt herangezogen; liegen 
keine Versicherungswerte vor, erfolgt die Verkehrswertbemessung anhand 
einer Schätzung (vgl. vorne E. 2.3). Diese Praxis ist in allgemeiner Hinsicht 
unter Berücksichtigung des den Steuerbehörden zustehenden weiten Spiel-
raums bei der Wahl der Bewertungsmethode und im Hinblick auf die generell 
schwierige Einschätzung von Kunstgegenständen nicht zu beanstanden. Sie 
entspricht im Übrigen derjenigen in den meisten Kantonen (Stephan Metz, 
a.a.O., S. 658 ff.; Xavier Oberson, Le prix de l’œuvre d’art en droit fiscal. Le 
fisc a-t-il du goût?, in Gabus/Bandle [Hrsg.], L’art a-t-il un prix? / The Art of 
Pricing the Priceless, 2014, S. 107 ff., 113; Marcel R. Jung, a.a.O., S. 22 f; 
Jolles/Simonek/Waldburger, a.a.O., S. 78; vgl. Dzamko-Locher/Teuscher, in 
Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 
3. Aufl. 2017, Art. 14 StHG N. 23) und wird auch von den Beschwerdefüh-
renden nicht grundsätzlich in Frage gestellt. – Im vorliegenden Fall gehen 
sowohl die StRK als auch die Beschwerdeführenden davon aus, dass die 
Verkehrswertbeurteilung nicht anhand der Versicherungswerte vorzuneh-
men sei (vgl. vorne E. 3.2; Beschwerde Rz. 10 ff.). Strittig ist, welche Werte 
stattdessen als Grundlage für die Bemessung des Verkehrswerts der Kunst-
sammlung C.________ heranzuziehen sind.
4.2
Der Praxis der Steuerverwaltung beim Fehlen aussagekräftiger Ver-
sicherungswerte entsprechend (vgl. vorne E. 2.3) hat die StRK auf die wert-
mässig gegenüber den Versicherungspolicen wesentlich tieferen, im Auftrag 
der Beschwerdeführenden selbst erstellten Schätzungen abgestellt. Der 
Kunstexperte Dr. G.________ hat den Verkehrswert der Kunstsammlung 
C.________ in zwei separaten Gutachten auf jeweils rund vier Millionen Euro 
geschätzt (Expertise 2002 und Expertise April 2005; vgl. vorne E. 3.1), wobei 
es sich bei der Expertise April 2005 gemäss seinen eigenen Angaben aus-
drücklich um eine «marktwertorientierte» Schätzung handelt (vgl. Schreiben 
vom 18.5.2005, Vorakten StRK pag. 131). Da die Beschwerdeführenden 


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Seite 11
letztere trotz Aufforderung nicht eingereicht haben (vgl. Schreiben vom 
25.6.2019, Vorakten StRK pag. 129), hat die StRK auf die betragsmässig 
praktisch identische Expertise 2002 abgestellt. Die sehr viel höhere dritte 
Schätzung (Expertise Mai 2005; vgl. vorne E. 3.1) hat sie zugunsten der Be-
schwerdeführenden unberücksichtigt gelassen. Dieses Vorgehen der StRK 
stimmt nicht nur mit den Praxisvorgaben im Kanton Bern überein (vgl. vorne 
E. 2.3), sondern erscheint auch mit Blick auf die Aktenlage sachgerecht. 
4.3 
Die Beschwerdeführenden setzen sich mit diesen vorinstanzlichen 
Erwägungen nicht auseinander. So äussern sie sich insbesondere nicht 
dazu, weshalb die in ihrem Auftrag von einem Kunstexperten ihrer Wahl er-
stellte Expertise 2002 in Zweifel zu ziehen wäre und bringen nichts vor, was 
deren Beweiskraft infrage stellen könnte. Aufgrund der den Beschwerdefüh-
renden obliegenden Mitwirkungspflicht wäre es jedoch an ihnen gewesen, 
entsprechende Gründe vorzubringen und zu belegen, handelt es sich doch 
um Angaben, die nur sie liefern können, bzw. um Umstände, die sie besser 
kennen als die Steuerbehörde (vgl. vorne E. 2.4). Bei diesen Gegebenheiten 
kann grundsätzlich auf die zutreffenden Ausführungen der Vorinstanz ver-
wiesen werden. Die pauschalen Behauptungen der Beschwerdeführenden, 
dass sie in ihren Verkaufsbemühungen bislang gescheitert seien und dass 
für die Werke des Malers C.________ kein Markt existiere (Beschwerde 
Rz. 8, 19), überzeugen nicht. Die StRK hat diesen Umständen mit dem 
Einschlag von 20 % im Übrigen bereits Rechnung getragen (vgl. vorne 
E. 3.2). Dabei ist sie den Beschwerdeführenden im Rahmen des maximal 
möglichen Abzugs von 25 % (vgl. vorne E. 2.3) weit entgegengekommen. 
Zudem darf angenommen werden, dass der Kunstexperte Dr. G.________ 
bei seiner Schätzung der fehlenden Bekanntheit des Künstlers C.________ 
und dem fehlenden Sekundärmarkt bereits Rechnung getragen hat. Sodann 
lassen die Akten darauf schliessen, dass auch die Beschwerdeführenden 
selbst weiterhin auf einen gewinnbringenden Verkauf setzen (vgl. etwa das 
Schreiben von Dr. G.________ vom 10.8.2014 [Vorakten StRK pag. 58]; vgl. 
auch die Verkaufsbemühungen bei Galerien [Vorakten StRK pag. 59 f., 
72 ff., 131; Vorakten StV pag. 26 f.] sowie die Verhandlungen mit 
potenziellen Käufern [E-Mail vom 6.2.2017, Vorakten StRK pag. 71; Zei-
tungsartikel …, Vorakten StRK pag. 73]). Schliesslich erscheint der in der 
Expertise 2002 ermittelte Verkehrswert auch mit Blick auf die mit der 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 06.11.2020, Nr. 100.2019.350U, 
Seite 12
D.________ Versicherungsgesellschaft und der E.________ Versicherung 
vereinbarten Versicherungssummen von je Fr. 6'000'000.-- (vgl. vorne 
E. 3.1) realistisch, werden Versicherungswerte doch regelmässig etwas hö-
her angesetzt als der Verkehrswert (vgl. vorne E. 2.3). Auch wenn die StRK 
diese Policen grundsätzlich unberücksichtigt gelassen hat, vermögen sie 
den Schätzwert gemäss Expertise 2002 hier zusätzlich zu plausibilisieren, 
zumal nicht anzunehmen ist, dass die genannten Versicherungen zum Ab-
schluss von Verträgen bereit gewesen wären, die zu einer massiven Über-
versicherung geführt hätten. 
4.4
Die Beschwerdeführenden beharren auch vor Verwaltungsgericht auf 
ihrem Standpunkt, dass die Kunstsammlung C.________ nach dem 
Anschaffungspreis zu bewerten sei.
4.4.1
Im Allgemeinen gilt ein einmal bezahlter Kaufpreis bei der steuer-
lichen Bewertung von Kunstgegenständen nicht als aussagekräftig. So wer-
den Verkäufe von Kunstobjekten grundsätzlich als Momentaufnahme be-
trachtet, da die Preisbildung im Einzelfall regelmässig beeinflusst wird von 
unbekannten Absprachen, persönlichen Vorlieben und häufig auch von 
Marktmanipulationen (Greter/Balz, a.a.O., S. 372; vgl. auch Marco Duss, 
Vermögenssteuerliche Behandlung von Kunstgegenständen, in Zuger 
Steuer Praxis 57/2014, S. 29 ff., 33 f.; a.M. Jolles/Simonek/Waldburger, 
a.a.O., S. 79). Der Kaufpreis kommt daher für die Verkehrswertbeurteilung 
regelmässig nur dann zum Zug, wenn keine anderen Anknüpfungspunkte 
wie Versicherungswerte oder Schätzungen vorliegen (vgl. auch StRK ZH 
30.1.1996, in StE 1997 B 52.1 Nr. 3 E. 4b). Dies gilt umso mehr bei unbe-
kannten Künstlerinnen und Künstlern, deren Werke nicht regelmässig ge-
handelt werden. Hier fehlt es an einem aussagekräftigen Marktwert, da der 
Kaufpreis bei solchen Werken massgeblich durch die individuelle Zahlungs-
bereitschaft der Käuferschaft und die subjektive Wertschätzung beeinflusst 
wird (vgl. auch BGE 89 II 214 E. 5c).
4.4.2
Die StRK hat erwogen, dass im vorliegenden Fall aufgrund der wider-
sprüchlichen Aktenlage nicht auf den Kauf- bzw. den Anschaffungspreis ab-
gestellt werden könne. Dieser Auffassung ist beizupflichten. So wird im Kauf-
vertrag zwar ein Kaufpreis von Euro 200'000.-- genannt (vgl. vorne E. 3.1); 
der Vertrag ist jedoch weder datiert (vgl. Vorakten StRK pag. 75 f.), noch 


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Seite 13
wurde die vereinbarte Summe vollständig beglichen. Vielmehr behaupten die 
Beschwerdeführenden, es seien lediglich Euro 117'460.-- tatsächlich bezahlt 
worden (Beschwerde Rz. 18). Den Nachweis und die Hintergründe der un-
vollständigen Zahlung bleiben sie jedoch schuldig; die von ihnen selbst er-
stellte Liste der Ratenzahlungen genügt hierzu nicht (vgl. Übersicht Raten-
zahlungen, Vorakten StRK pag. 78). Die Unstimmigkeiten werden auch 
durch eine aktenkundige Bestätigung der damaligen Verkäuferin betreffend 
die Eigentumsübertragung nicht ausgeräumt, äussert sich diese doch ge-
rade nicht zum (vereinbarten oder tatsächlich bezahlten) Kaufpreis (Vorak-
ten StRK pag. 77). Sodann bezieht sich die von den Beschwerdeführenden 
in diesem Zusammenhang eingereichte notarielle Unterschriftsbeglaubigung 
ausschliesslich auf die Signatur des Beschwerdeführers und gerade nicht 
auf jene der Verkäuferin (vgl. Vorakten StRK pag. 76). Weiter legen die Be-
schwerdeführenden nicht dar, weshalb für die Verkehrswertermittlung über-
haupt der angeblich bezahlte Anschaffungs- und nicht der vertraglich verein-
barte 
Kaufpreis 
einschlägig 
sein 
sollte. 
Schliesslich 
entsprechen 
Euro 117'460.-- bei dem von den Beschwerdeführenden angewendeten Um-
rechnungskurs von 1,0880 Fr. 127'796.48 und nicht Fr. 125'000.--. Insge-
samt verbleiben erhebliche Zweifel an der Höhe des vereinbarten Kauf- und 
des tatsächlich bezahlten Anschaffungspreises, sodass die StRK diese Be-
träge zu Recht als nicht massgebend erachtet hat.
4.5
Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass weder das Vor-
gehen der Vorinstanz bei der Beurteilung des Vermögenssteuerwerts der 
Kunstsammlung C.________ noch das Ergebnis ihrer Bewertung zu 
beanstanden sind (zum Prüfungsmassstab des Verwaltungsgerichts vgl. 
vorne E. 2.5). Die StRK ist ihrer Untersuchungspflicht in ausreichendem 
Masse nachgekommen, hat in nachvollziehbarer Weise die ihr vorliegenden 
Unterlagen 
gewürdigt 
und 
im 
Ergebnis 
die 
im 
Auftrag 
der 
Beschwerdeführenden selbst erstellte Expertise 2002 als Grundlage für die 
Verkehrswertbeurteilung herangezogen. Mit dem Einschlag von 20 % hat sie 
den konkreten Umständen hinreichend Rechnung getragen. Die Begehren 
der 
Beschwerdeführenden 
hinsichtlich 
der 
Beurteilung 
des 
Vermögenssteuerwerts der Kunstsammlung C.________ erweisen sich 
demnach als unbegründet. Damit besteht auch kein Anlass zu einer 
Rückweisung der Angelegenheit an die Vorinstanz (vgl. vorne Bst. C).


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 06.11.2020, Nr. 100.2019.350U, 
Seite 14
5.
Umstritten ist weiter die vorinstanzliche Kostenverteilung. Die Beschwerde-
führenden beantragen für den Fall des Unterliegens vor Verwaltungsgericht, 
dass ihnen die Kosten des vorinstanzlichen Verfahrens nur zur Hälfte aufzu-
erlegen seien.
5.1
Die StRK hat erwogen, die Beschwerdeführenden bzw. deren Vertre-
terin hätten im Rekursverfahren Unterlagen und Angaben – wenn überhaupt 
– erst auf entsprechende Nachfrage eingereicht und sich im Verfahren teil-
weise widersprüchlich geäussert. Insofern rechtfertige es sich, den Be-
schwerdeführenden trotz ihres teilweisen Obsiegens die gesamten Verfah-
renskosten, ausmachend Fr. 2'000.--, aufzuerlegen (angefochtener Ent-
scheid E. 6). Demgegenüber bringen die Beschwerdeführenden vor, dass 
sie hinsichtlich der Berücksichtigung der Schulden vollumfänglich obsiegt 
hätten und dass ihre Begehren in Bezug auf die Bewertung der Kunstsamm-
lung C.________ zumindest teilweise gutgeheissen worden seien. Vor 
diesem Hintergrund sei ihnen nur die Hälfte der Verfahrenskosten 
aufzuerlegen. Auch bestreiten die Beschwerdeführenden, dass sie sich im 
Sinne von Art. 200 Abs. 2 StG pflichtwidrig oder trölerisch verhalten hätten. 
Vielmehr hätten sie stets alle notwendigen Unterlagen unverzüglich 
eingereicht und sich keineswegs widersprüchlich geäussert (Beschwerde 
Rz. 21).
5.2
Wird eine Beschwerde teilweise gutgeheissen, werden die Kosten 
des Verfahrens vor der kantonalen Steuerrekurskommission anteilmässig 
aufgeteilt (Art. 200 Abs. 1 StG). Der obsiegenden Partei werden die Kosten 
ganz oder teilweise auferlegt, wenn sie bei pflichtgemässem Verhalten 
schon im Veranlagungs- oder Einspracheverfahren zu ihrem Recht gekom-
men wäre oder wenn sie die Untersuchung der kantonalen Steuerrekurs-
kommission durch trölerisches Verhalten erschwert hat (Art. 200 Abs. 2 
StG). Schuldhaft unnötige Kosten verursacht u.a., wer Beweismittel verspä-
tet 
vorlegt 
oder 
sich 
widersprüchlich 
verhält 
(Peter 
Kästli, 
in 
Leuch/Kästli/Langenegger 
[Hrsg.], 
Praxis-Kommentar 
zum 
Berner 
Steuergesetz, Band 2, 2011, Art. 200 N. 6). Das Verwaltungsgericht 
auferlegt sich in Bezug auf Bestimmung und Verlegung von Verfahrens- und 
Parteikosten praxisgemäss eine gewisse Zurückhaltung und billigt den 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 06.11.2020, Nr. 100.2019.350U, 
Seite 15
vorinstanzlichen Behörden in dieser Hinsicht einen grossen Beurteilungs- 
und Ermessensspielraum zu; es greift nur dann ein, wenn die Vorinstanz ihr 
Ermessen rechtsfehlerhaft ausgeübt hat (vgl. BVR 2004 S. 133 E. 1.3; aus 
jüngerer Zeit VGE 2018/447/2019/72 vom 4.3.2020 [zur Publ. bestimmt] 
E. 7.3, 2019/34 vom 12.11.2019 E. 6.2; Merkli/Aeschlimann/Herzog, 
Kommentar zum bernischen VRPG, 1997, Art. 80 N. 15 und Art. 104 N. 7). 
5.3
Die Beschwerdeführenden haben im vorinstanzlichen Verfahren mit 
ihrem Antrag auf Anerkennung von Schulden in der Höhe von 
Fr. 1'490'772.30 obsiegt. Deren Beurteilung dürfte der StRK allerdings kaum 
Aufwand bereitet haben, zumal die Steuerverwaltung den Schuldenabzug im 
Rekursverfahren anerkannt hat (vgl. Vernehmlassung vom 26.10.2018 S. 2, 
Vorakten StRK pag. 124 ff.). Ganz anders die Verkehrswertbemessung der 
Kunstsammlung C.________, die sich schon allein aufgrund der 
widersprüchlichen Aktenlage viel aufwendiger darstellte. Zwar hat die StRK 
die Beschwerde diesbezüglich teilweise gutgeheissen. Jedoch ist der von 
der StRK ermittelte Verkehrswert in der Höhe von Fr. 3'747'790.-- immer 
noch weit vom Antrag der Beschwerdeführenden auf Anerkennung eines 
Werts von Fr. 125'000.-- entfernt. Wie die StRK zudem zu Recht festgestellt 
hat, haben die Beschwerdeführenden mehrere Unterlagen verspätet oder 
unvollständig eingereicht. So etwa lag der Steuerverwaltung für die 
Beurteilung des Vermögenssteuerwerts der Kunstsammlung C.________ 
von den vorhandenen Versicherungspolicen lediglich diejenige der 
F.________ 
Versicherung 
AG 
vor 
– 
die 
beiden 
anderen 
Versicherungspolicen 
sowie 
die 
Expertise 
2002 
haben 
die 
Beschwerdeführenden erst im Rekursverfahren eingereicht. Dies obwohl die 
Steuerverwaltung sie bereits im Einspracheverfahren angehalten hatte, ein 
Sachverständigengutachten beizubringen (Schreiben vom 15.5.2018, 
Vorakten StV pag. 43). Auch die Expertise Mai 2005 gaben die Beschwer-
deführenden erst nach entsprechender Aufforderung durch die StRK zu den 
Akten (vgl. Schreiben vom 25.6.2019, Vorakten StRK pag. 129). Nicht bei 
den Akten befindet sich nach wie vor die Expertise April 2005. Im Rekursver-
fahren haben die Beschwerdeführenden sodann weder dargelegt, wie sie 
den von ihnen geltend gemachten Verkehrswert in der Höhe von 
Fr. 125'000.-- konkret ermittelt haben, noch haben sie den Kauf- bzw. den 
Anschaffungspreis hinreichend begründet und belegt (vgl. vorne E. 4.4.2). 


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Bei diesen Gegebenheiten ist nicht zu beanstanden, dass die StRK den Be-
schwerdeführenden die gesamten Verfahrenskosten auferlegt hat. Entspre-
chend dringen die Beschwerdeführenden auch mit ihrem Subeventual-
begehren nicht durch.
6.
Zusammenfassend erweist sich die Beschwerde als unbegründet und ist ab-
zuweisen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Beschwerdefüh-
renden kostenpflichtig (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG). Partei-
kosten sind keine zu sprechen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und 
Art. 104 Abs. 3 VRPG). 
Demnach entscheidet die Einzelrichterin:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf 
eine Pauschalgebühr von Fr. 1'000.--, werden den Beschwerdeführenden 
auferlegt.
3. Es werden keine Parteikosten gesprochen. 
4. Zu eröffnen:
- Beschwerdeführende
- Steuerverwaltung des Kantons Bern
- Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- Eidgenössische Steuerverwaltung 
Die Einzelrichterin:
Die Gerichtsschreiberin:


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Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, 
1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss 
Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.