be_verwaltungsgericht · 100 2022 37 · 2024-02-06 · de
Einspracheentscheid vom 13. Juli 2023


100.2022.37/38U
BUC/SBE/CHS
Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung
Urteil vom 6. Februar 2024
Verwaltungsrichter Häberli, präsidierendes Mitglied
Verwaltungsrichter Bürki, Verwaltungsrichter Häusler
Gerichtsschreiberin Streun
A.________
vertreten durch Rechtsanwalt ...
Beschwerdeführer
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin
und
Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Nordring 8, 3013 Bern
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer
2015 und 2016; Quellensteuer (Entscheide der Steuerrekurskommission
des Kantons Bern vom 29. Dezember 2021; 100 21 115/116, 200 21 74/75)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 06.02.2024, Nrn. 100.2022.37/38U,
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Prozessgeschichte:
A.
A.________, deutscher Staatsangehöriger und wohnhaft in Lichtenstein,
arbeitet seit 2010 für das B.________, einer … der .... Für die Steuerjahre
2012 bis 2018 nahm das B.________ auf dem an A.________
ausgerichteten
Lohn
Quellensteuerabzüge
vor,
die
es
an
die
Steuerverwaltung des Kantons Bern weiterleitete. Nachdem per 22.
Dezember 2016 das neue Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der
Schweiz und dem Fürstentum Liechtenstein in Kraft gesetzt wurde,
beantragte A.________ am 5. Oktober 2017 bei der Steuerverwaltung eine
«Neubeurteilung der Quellensteuerpflicht» und die Rückerstattung der
Quellensteuern für die Jahre 2012 bis 2017. Am 22. Februar 2019 ersuchte
er zudem um Rückerstattung der Quellensteuer für das Jahr 2018. Mit
Verfügungen vom 6. Juni 2019 wies die Steuerverwaltung des Kantons Bern
die Anträge auf Rückerstattung der Quellensteuern der Jahre 2012 bis 2018
ab. Die hiergegen erhobenen Einsprachen wies die Steuerverwaltung am
8. Februar 2021 ebenfalls ab, soweit sie darauf eintrat.
B.
Gegen die vorerwähnten Sachentscheide gelangte A.________ am 9. März
2021 mit Rekurs und Beschwerde an die Steuerrekurskommission des
Kantons Bern (StRK), die die Rechtsmittel teilweise guthiess und die Ein-
spracheentscheide der Steuerverwaltung aufhob. Für die Jahre 2012 bis
2016 bestätigte sie die Quellensteuerpflicht im Kanton Bern sowie die erho-
benen Quellensteuern (Dispositiv-Ziffern 1-10), wies die Sache hingegen
betreffend die Steuerjahre 2017 und 2018 an die Steuerverwaltung zur
Klärung der Grenzgängereigenschaft von A.________ zurück (Dispositiv-
Ziffern 11-14; Entscheide vom 29.12.2021).
C.
In einer einzigen Rechtsschrift vom 31. Januar 2022 erhebt A.________ für
die Steuerjahre 2015 und 2016 sowohl bezüglich der Kantons- und Gemein-

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desteuern als auch bezüglich der direkten Bundessteuer Verwaltungsge-
richtsbeschwerde. Er beantragt, die Dispositiv-Ziffern 7-10 der Entscheide
der StRK vom 29. Dezember 2021 seien aufzuheben und die für die Jahre
2015 und 2016 erhobenen Quellensteuern zurückzuerstatten.
Am 1. Februar 2022 hat der Abteilungspräsident die Verfahren betreffend die
Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer vereinigt.
Die StRK und die Steuerverwaltung beantragen mit Vernehmlassung vom
9. Februar 2022 bzw. Beschwerdeantwort vom 10. März 2022 je die Abwei-
sung der Beschwerden.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.
Erwägungen:
1.
1.1
Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als
letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des
Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG
155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom
21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 139 Abs. 2 i.V.m. Art. 145 des Bun-
desgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG;
SR 642.11] sowie Art. 8 und Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober
2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Der
Beschwerdeführer hat am vorinstanzlichen Rekurs- und Beschwerdever-
fahren teilgenommen, ist durch die angefochtenen Entscheide besonders
berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder
Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie
Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 1 DBG). Die Bestimmungen über Form
und Frist sind eingehalten (Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 und Art. 32
VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 DBG). Auf die Beschwerden ist
einzutreten.

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1.2
Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeinde-
steuern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Ver-
waltungsgericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um verschiedene Steuern
handelt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen und in getrennten
Verfahren veranlagt werden. Allerdings können die Entscheide in ein und
derselben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 142 II 293 E. 1.2, 135 II
260 E. 1.3.1, 130 II 509 E. 8.3). Weil vorliegend die einschlägigen Bestim-
mungen des kantonalen und eidgenössischen Rechts weitgehend gleich lau-
ten, rechtfertigt sich die gemeinsame Beurteilung der Streitigkeit hinsichtlich
kommunaler, kantonaler und eidgenössischer Steuern.
1.3
Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).
2.
2.1
Ausländische Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer ohne fremden-
polizeiliche Niederlassungsbewilligung, die in der Schweiz bzw. im Kanton
Bern ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt haben, werden für ihr
Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit dem Steuerabzug an der
Quelle unterworfen (Art. 112 aAbs. 1 StG in der hier noch massgeblichen
ursprünglichen Fassung vom 21.5.2000 [BAG 00-124], in Kraft bis
31.12.2019 bzw. aArt. 83 Abs. 1 Satz 1 DBG in der hier noch massgeblichen
ursprünglichen Fassung vom 14.12.1990 [AS 1991 S. 1184, 1213], in Kraft
bis 31.12.2020). Der Quellensteuer unterliegen auch Personen, die keinen
steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz bzw. im Kanton
Bern haben, hier aber für kurze Dauer oder als Grenzgängerin bzw. Grenz-
gänger oder Wochenaufenthalterin bzw. Wochenaufenthalter in unselbstän-
diger Stellung erwerbstätig sind (vgl. Art. 116 aAbs. 1 StG in der Fassung
vom 23.3.2010 [BAG 10-113], in Kraft bis 31.12.2019 bzw. aArt. 91 DBG in
der ursprünglichen Fassung [AS 1991 S. 1184, 1214 f.], in Kraft bis
31.12.2020). Kommt es zu einem Steuerabzug an der Quelle, so tritt dieser
grundsätzlich an die Stelle der im ordentlichen Verfahren zu veranlagenden
Steuern (vgl. Art. 112 aAbs. 3 Satz 1 StG in der Fassung vom 23.3.2010
[BAG 10-113], in Kraft bis 31.12.2019, und aArt. 115 StG in der ursprüng-

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lichen Fassung vom 21.5.2000 [BAG 00-124], in Kraft bis 31.12.2019;
aArt. 99 DBG in der ursprünglichen Fassung [AS 1991 S. 1184, 1216], in
Kraft bis 31.12.2020). Steuerpflichtig ist bei der Quellensteuer – wie im
ordentlichen Veranlagungsverfahren – diejenige Person, welche die
Einkünfte erzielt; Steuerschuldnerin ist hingegen jene Person, welche die
steuerbare Leistung erbringt, mithin typischerweise die Arbeitgeberin
(Art. 185 StG; vgl. auch Art. 100 Abs. 1 DBG; vgl. BVR 2020 S. 367 E. 2.1).
Der Schuldnerin bzw. dem Schuldner der steuerbaren Leistung ist die
Aufgabe des Steuerbezugs übertragen. Sie bzw. er ist verpflichtet, die
Quellensteuer vom geschuldeten Erwerbseinkommen in Abzug zu bringen,
der steuerpflichtigen Person darüber eine Bestätigung auszustellen und
periodisch mit der zuständigen Quellensteuerbehörde abzurechnen (vgl.
Art. 186 Abs. 1 Bst. b-d StG bzw. Art. 100 Abs. 1 Bst. a-c DBG). Die
Schuldnerin bzw. der Schuldner der steuerbaren Leistung haftet dabei für
die Entrichtung der Quellensteuer (Art. 186 Abs. 2 StG bzw. Art. 100 Abs. 2
DBG).
2.2
Ist die an der Quelle besteuerte Person oder die Schuldnerin bzw.
der Schuldner der steuerbaren Leistung mit dem Steuerabzug nicht einver-
standen, kann sie bzw. er bis zum 31. März des auf die Fälligkeit der Leis-
tung folgenden Kalenderjahrs von der Veranlagungsbehörde eine Verfügung
über Bestand und Umfang der Steuerpflicht verlangen. Die Schuldnerin bzw.
der Schuldner der steuerbaren Leistung bleibt bis zum rechtskräftigen
Entscheid verpflichtet, die Quellensteuer zu erheben (Art. 187 aAbs. 1 und 2
StG in der ursprünglichen Fassung vom 21.5.2000 [BAG 00-124], in Kraft bis
31.12.2019 bzw. aArt. 137 Abs. 1 und 2 DBG in der ursprünglichen Fassung
[AS 1991 S. 1184, 1228], in Kraft bis 31.12.2020). Für ungenügende oder
übersetzte Quellensteuerabzüge sieht das Gesetz spezielle Nachforde-
rungsansprüche bzw. Rückerstattungspflichten vor: Hat die Schuldnerin
bzw. der Schuldner der steuerbaren Leistung den Steuerabzug nicht oder
ungenügend vorgenommen, so wird sie bzw. er durch die kantonale Steuer-
verwaltung zur Nachzahlung verpflichtet. Der Rückgriff der Schuldnerin bzw.
des Schuldners auf die an der Quelle besteuerte Person bleibt vorbehalten
(vgl. Art. 188 Abs. 1 StG; Art. 138 Abs. 1 DBG). Umgekehrt kann die an der
Quelle besteuerte Person die Differenz zurückfordern, wenn die Schuldnerin
bzw. der Schuldner der steuerbaren Leistung einen zu hohen Steuerabzug

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vorgenommen hat (Art. 188 Abs. 2 StG; Art. 138 Abs. 2 DBG). Die in Art. 244
StG bzw. Art. 168 DBG statuierte Steuerrückerstattung im Fall einer rechts-
grundlosen Bezahlung von Steuern wird im Bereich der Quellensteuern
durch Art. 187 aAbs. 1 und Art. 188 Abs. 1 f. StG bzw. aArt. 137 Abs. 1 und
Art. 138 Abs. 1 f. DBG verdrängt (vgl. Hans Frey, in Zweifel/Beusch [Hrsg.],
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 4. Aufl. 2022, Art. 168
N. 1b mit Verweis auf BVR 2020 S. 367 E. 3.2).
2.3
Zwar ist der vorerwähnte gesetzliche Anspruch auf eine Verfügung
über Bestand oder Umfang der Steuerpflicht befristet (hiervor E. 2.3). Nach
der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu aArt. 137 Abs. 1 DBG – die in
Bezug auf die Anwendung des damit übereinstimmenden Art. 187 aAbs. 1
StG zu beachten ist – führt das aber nicht dazu, dass der Steuerabzug an
der Quelle mit Fristablauf in Rechtskraft erwächst. Vielmehr sind
aArt. 137 Abs. 1 und Art. 138 Abs. 1 f. DBG bzw. Art. 187 aAbs. 1 und
Art. 188 Abs. 1 f. StG so auszulegen, dass nach dem Ablauf der Frist bis
Ende März zwar keine Einwände gegen die Steuerpflicht als solche mehr
erhoben werden können, es jedoch möglich bleibt, den Betrag des Steuer-
abzugs zu beanstanden; dies sowohl zu Gunsten des Fiskus als auch zu
Gunsten der steuerpflichtigen Person. Insoweit ist Art. 138 Abs. 1 und 2 DBG
im Verhältnis zu aArt. 137 DBG als lex specialis zu betrachten
(BGE 135 II 274 E. 5.3 f. [Pra 99/2010 Nr. 2]; BVR 2020 S. 367 E. 3.2;
Peter Locher, Kommentar zum DBG, III. Teil, 2015, Art. 138 N. 6 ff.; Zweifel/
Casanova/
Beusch/Hunziker,
Schweizerisches
Steuerverfahrensrecht,
2. Aufl. 2018, § 22 Rz. 19). Beachtlich bleibt die Frist hingegen, soweit es um
die individuelle Gewährung von nicht im Tarif berücksichtigten Abzügen
geht. Diesfalls verlässt die steuerpflichtige Person, die zusätzliche Abzüge
geltend macht, das System der Selbstveranlagung, womit sich ihre Situation
grundlegend von der Situation jener Pflichtigen unterscheidet, deren Arbeit-
geberin als Schuldnerin bzw. Arbeitgeber als Schuldner der steuerbaren
Leistung ein Fehler unterlaufen ist (vgl. BGE 144 II 313 E. 6.2 a.E.
[Pra 108/2019 Nr. 38]; BVR 2020 S. 367 E. 3.3, mit Hinweisen auf den
präzisierenden BGer 2C_684/2012 vom 5.3.2013, in ASA 82 S. 153 E. 5.4).

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 06.02.2024, Nrn. 100.2022.37/38U,
Seite 7
3.
Strittig ist einzig, ob die Begehren auf Rückerstattung der Quellensteuer für
die Jahre 2015 und 2016 von der StRK zu Recht als verspätet angesehen
worden sind. Nicht (mehr) strittig sind namentlich die Steuerjahre 2017 und
2018, nachdem die StRK diesbezüglich das B.________ nicht als juristische
Person des öffentlichen Rechts qualifiziert hat (mit der Folge, dass das
Prinzip der Besteuerung am Arbeitsort nur bei noch zu prüfender
Grenzgängereigenschaft des Beschwerdeführers zum Tragen kommt; vgl.
Rückweisungsentscheide der StRK E. 4-6) und die Steuerverwaltung trotz
dezidiert anderer Auffassung aus prozessökonomischen Gründen auf eine
selbständige Anfechtung der Entscheide der StRK verzichtet hat (vgl.
Beschwerdeantwort vom 10.3.2022).
3.1
Die StRK ist in den angefochtenen Entscheiden zum Schluss gelangt,
dass der Beschwerdeführer nur hinsichtlich des Steuerjahrs 2017 bis zum
31. März des auf die Fälligkeit der steuerbaren Leistung folgenden Kalender-
jahrs (31.3.2018) von der Veranlagungsbehörde fristgerecht eine Verfügung
über Bestand und Umfang der Steuerpflicht verlangt habe, nicht jedoch für
die Steuerjahre 2012 bis 2016 (E. 3.2). Betreffend die Steuerjahre 2012,
2013 und 2014 seien über den Bestand und Umfang der Quellensteuerpflicht
des Beschwerdeführers vor dessen Schreiben vom 5. Oktober 2017 bereits
Verfügungen ergangen. Da diese Verfügungen unbestrittenermassen alle
unangefochten geblieben und somit in Rechtskraft erwachsen seien,
könnten die darin geregelten Fragen nur dann nachträglich überprüft
werden, wenn die Voraussetzungen für eine Revision nach Art. 202 ff. StG
bzw. Art. 147 ff. DBG gegeben seien. Betreffend die Steuerjahre 2015 und
2016 seien über Bestand und Umfang der Quellensteuerpflicht keine Verfü-
gungen ergangen, da der Beschwerdeführer jeweils nicht innert Frist
(31.3.2016 bzw. 31.3.2017) von der Steuerverwaltung eine entsprechende
Verfügung verlangt habe. Folglich könnten gemäss bundesgerichtlicher
Rechtsprechung Fragen über die Steuerpflicht als solche nach unbenütztem
Ablauf der Frist nicht mehr aufgeworfen werden. Die Steuerverwaltung hätte
demnach in den Verfügungen vom 6. Juni 2019 sowohl für die Steuerjahre
2012-2014 als auch betreffend die Steuerjahre 2015 und 2016 nicht auf die
Eingaben vom 5. Oktober 2017 eintreten dürfen (E. 3.4). Zusammenfassend

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hielt die StRK fest, die Verfügungen vom 6. Juni 2019 und die Einsprache-
entscheide vom 8. Februar 2021 betreffend die Steuerjahre 2012 bis 2016
seien aus formellen Gründen aufzuheben und die Quellensteuerpflicht des
Beschwerdeführers in der Schweiz bzw. im Kanton Bern zu bestätigen (E. 7).
3.2
Der Beschwerdeführer stellt nicht in Abrede, dass er innert Frist keine
Verfügung über Bestand und Umfang der Quellensteuerpflicht für die Jahre
2015 und 2016 verlangt hat. Er macht hingegen geltend, die StRK folgere
hieraus rechtswidrig, dass damit auch «ein Rückvergütungsanspruch ver-
jährt» sei (Beschwerde Rz. 16). Die Erhebung der Quellensteuer basiere auf
der fälschlichen Annahme der Steuerverwaltung, dass es sich bei der Arbeit-
geberin des Beschwerdeführers um eine juristische Person des öffentlichen
Rechts im Sinn von Art. 19 Abs. 1 des Abkommens vom 10. Juli 2015
zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Fürstentum
Liechtenstein zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der
Steuern
vom
Einkommen
und
vom
Vermögen
(DBA
CH-FL;
SR 0.672.951.43) handle (Rz. 19 ff.). Da dies nach den Erwägungen der
StRK indes nicht zutreffe, liege die Besteuerungshoheit für sein Erwerbs-
einkommen als Grenzgänger gemäss Art. 15 Abs. 1 DBA CH-FL aus-
schliesslich bei seinem Ansässigkeitsstaat Fürstentum Liechtenstein. Die
Abführung der Quellensteuer 2015 und 2016 bedeute damit die Bezahlung
einer Nichtschuld, womit ihm in analoger Anwendung von Art. 244 Abs. 1
StG und Art. 168 DBG bzw. entsprechend einem allgemeinen Grundsatz des
Verwaltungsrechts grundsätzlich ein Anspruch auf Rückvergütung zustehe
(Rz. 23 ff.). Die Anträge auf Rückforderung der (ohne Rechtsgrund erhobe-
nen) Quellensteuer für die Jahre 2015 und 2016 seien unstreitig innert der
insoweit für massgeblich erachteten Fünfjahresfrist erfolgt (Rz. 28). Keinen
Einfluss auf seinen Rückvergütungsanspruch zeitige dabei die bundesge-
richtliche Rechtsprechung zum Verhältnis von Art. 137 DBG und Art. 138
DBG (bzw. Art. 187 aAbs. 1 und Art. 188 Abs. 2 StG), zumal diese Bestim-
mungen die Rückforderung gar nicht zum Inhalt hätten: Insbesondere
bestimmten sie lediglich die Frist für den Anspruch auf Erlass einer Verfü-
gung über Bestand und Umfang der Quellensteuerpflicht, würden jedoch
nichts darüber aussagen, welche Frist für die Rückforderung einer zu
Unrecht bezahlten Steuer gelte (Rz. 30 ff.).

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 06.02.2024, Nrn. 100.2022.37/38U,
Seite 9
3.3
Die Steuerverwaltung bringt vor, dass bei Rückerstattungsanträgen
nicht entscheidend sein könne, ob der Bestand oder der Umfang der Quel-
lensteuerpflicht betroffen sei. Eine solche Unterscheidung erweise sich als
nicht sinnvoll und überzeuge mit Blick auf die sich in der Praxis ergebenden
unbefriedigenden (unterschiedlichen) Konsequenzen nicht. Es gelte auch
mit Blick auf das Verständigungsverfahren nach Art. 25 Abs. 1 und 2 OECD-
Musterabkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet
der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (OECD-MA) zu vermei-
den, dass eine steuerpflichtige Person, wenn sie die gesamten Quellen-
steuern zurückverlange, schlechter gestellt werde, als jene, die nur einen
Teil zurückverlange (vgl. auch Stellungnahme vom 28.5.2021, Vorakten
StRK [act. 3A] pag. 39 f. bzw. Ziff. 2.7 f.).
4.
4.1
Das Bundesgericht hat in seiner Rechtsprechung zu aArt. 137 DBG
festgehalten, dass die Selbstveranlagung grundsätzlich keine «Verfügung in
eigener Sache» sei, da weder die steuerpflichtige Person noch die Schuld-
nerin bzw. der Schuldner der steuerbaren Leistung Verfügungsbefugnis
haben. Demnach erscheine es nicht angängig, die Selbstveranlagung bei
der Quellensteuer einer rechtskräftigen Verfügung gleichzustellen (vgl. etwa
BGer 2C_60/2020 vom 27.4.2021 E. 6.3 a.E.). Aufgrund der Befristung des
Rechts, eine anfechtbare Verfügung zu verlangen, könne – bei Fehlen einer
solchen Verfügung – somit nicht geschlossen werden, der von der Schuld-
nerin bzw. dem Schuldner der steuerbaren Leistung vorgenommene
Quellensteuerabzug werde Ende März des auf die Fälligkeit folgenden
Kalenderjahrs «definitiv», wie wenn eine entsprechende Verfügung
ergangen wäre, die nun «rechtskräftig» würde (BGE 135 II 274 E. 5.3.1 ff.
und 5.4; Peter Locher, a.a.O., Art. 138 N. 3 und 6). Die Bestimmungen von
aArt. 137 und Art. 138 Abs. 1 und 2 DBG seien somit so zu verstehen, dass
nach Ablauf der Frist Ende März keine Einwendungen zum Grundsatz der
Steuerpflicht mehr erhoben werden können, dass aber die Höhe der
Quellensteuer grundsätzlich «überprüfbar» bleibe (vgl. vorne E. 2.4). Da
gemäss dieser Rechtsprechung nach Fristablauf der Anspruch auf eine
Verfügung über Bestand und Umfang der Steuerpflicht erlischt, handelt es

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 06.02.2024, Nrn. 100.2022.37/38U,
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sich um eine Verwirkungsfrist (Peter Locher, a.a.O., Art. 137 N. 8
Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker, a.a.O., § 22 Rz. 19).
4.2
Für die hier strittigen Jahre 2015 und 2016 sind keine Verfügungen
über Umfang und Bestand der Quellensteuerpflicht ergangen. Erst am
5. Oktober 2017 und damit nach Ablauf der Frist nach Art. 187 aAbs. 1 StG
bzw. aArt. 137 Abs. 1 DBG hat der Beschwerdeführer erstmals vorgebracht,
dass das Recht zur Besteuerung gemäss Staatsvertragsrecht, namentlich
Art. 15 Abs. 1 DBA CH-FL, für die fraglichen Jahre ausschliesslich bei sei-
nem Ansässigkeitsstaat Fürstentum Liechtenstein liege (vgl. Eingabe vom
5.10.2017, Vorakten StV [act. 3A1] pag. 14 ff.). Die Rückforderungsbegehren
werfen mithin die Frage auf, ob die Quellenbesteuerung DBA-rechtlich zu-
lässig ist, was nicht bloss die konkrete Höhe des Quellensteuerabzugs oder
Tariffragen, sondern vielmehr unmittelbar die (beiden zusammen-
hängenden) Aspekte «Bestand und Umfang» der Quellensteuerpflicht
gemäss Art. 187 aAbs. 1 StG bzw. aArt. 137 Abs. 1 DBG beschlägt (vgl. auch
BGer 2C_1017/2015 vom 9.3.2017 E. 2.2) . Da der Beschwerdeführer seine
Einwendungen nicht innerhalb der gesetzlichen Frist von Ende März des auf
die Fälligkeit folgenden Kalenderjahrs erhoben hat, sind diese von der StRK
entsprechend der herrschenden Lehre und bundesgerichtlichen Rechtspre-
chung zu Recht als verspätet und unzulässig qualifiziert worden, zumal
weder Gründe für eine Fristwiederherstellung (Art. 161 Abs. 3 StG bzw.
Art. 133 Abs. 3 DBG) noch für eine Revision (Art. 202 ff. StG bzw.
Art. 147 ff. DBG) dargetan oder ersichtlich sind (vgl. Marco Rostetter, Die
Verjährung im Recht der direkten Bundessteuer und der harmonisierten
kantonalen Steuern, Diss. St. Gallen 2019, Rz. 631, 635 ff. sowie 671;
Zweifel/Casanova/Beusch/ Hunziker, a.a.O., § 22 Rz. 19).
4.3
Daran ändern die vorgebrachten Einwände nichts: Soweit sich der
Beschwerdeführer darauf beruft, für die Steuerjahre 2015 und 2016 im
Kanton Bern gar nicht quellensteuerpflichtig zu sein, beschlägt dies wie ge-
sagt eine Frage, die Gegenstand einer Verfügung über Bestand und Um-
fang der Quellensteuerpflicht bilden würde (vgl. Peter Locher, a.a.O.,
Art. 137 N. 6). Ob er als Grenzgänger für eine privatrechtliche Unternehmung
in der Schweiz gearbeitet hat und demnach das Ansässigkeitsprinzip nach
Art. 15 Abs. 4 DBA-FL zur Anwendung gelangt, ist hier einer Überprüfung

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Seite 11
entzogen, da jeweils bis zum 31. März des auf die Fälligkeit der Leistung
folgenden Kalenderjahrs von der Veranlagungsbehörde keine Verfügung
über Bestand und Umfang der Steuerpflicht verlangt worden ist. Eine
Nichtschuld liegt demnach nicht vor, zumal die erhobenen Quellensteuern
auf Steuerdeklarationen des Steuerschuldners beruhen, welche der
Beschwerdeführer als steuerpflichtige Person nach Ablauf der Frist –
jedenfalls was Bestand und Umfang der Quellensteuerpflicht angeht – gegen
sich gelten lassen muss (vgl. Marco Rostetter, a.a.O., Rz. 635). Könnten
Fragen zum Grundsatz der Quellensteuerpflicht auch nach Ablauf der Frist
von Art. 187 aAbs. 1 StG bzw. aArt. 137 Abs. 1 DBG noch aufgeworfen
werden, würde die gesetzlich vorgesehene Befristung bedeutungslos. Weiter
wird dem angerufenen Prinzip der «Waffengleichheit» nach vorherrschender
Meinung (auch mit Blick auf die unterschiedlichen Positionen der am
Steuerrechtsverhältnis Beteiligten) grundsätzlich ausreichend Nachachtung
verschafft, wenn bei ungenügendem Quellensteuerabzug gestützt auf
Art. 188 Abs. 1 StG bzw. Art. 138 Abs. 1 DBG eine erleichterte
Nachforderung zugunsten des Fiskus (auch nach Ablauf der Frist nach
Art. 187 aAbs. 1 StG bzw. aArt. 137 Abs. 1 DBG) möglich ist und Analoges
in Bezug auf Abzugshöhe und Tarifaspekte zugunsten des Steuersubjekts
bzw. des Schuldners oder der Schuldnerin der steuerbaren Leistung
angestrengt werden kann (vgl. Peter Locher, a.a.O., Art. 138 N. 8 mit
Hinweisen). Im Übrigen ist die der Steuerverwaltung zustehende «längere»
Frist als im Verfahren der Quellenbesteuerung begründet und gerechtfertigt
anzusehen.
Namentlich
in
Anbetracht
des
bedeutenden
Informationsvorsprungs der steuerpflichtigen Person gegenüber den
Behörden
erscheint
es
gerechtfertigt,
für
Korrekturen
zugunsten
des Fiskus eine niedrigere Schwelle und längere Fristen vorzusehen (vgl.
Marco Rostetter, a.a.O., Rz. 647). Unbehelflich ist schliesslich der vom
Beschwerdeführer angerufene Rückerstattungstatbestand nach Art. 244
StG bzw. Art. 168 DBG, findet dieser doch in Quellensteuerkonstellationen
wie der strittigen keine Anwendung bzw. wird dieser durch Art. 187 aAbs. 1
und Art. 188 Abs. 1 f. StG bzw. aArt. 137 Abs. 1 und Art. 138 Abs. 1 f. DBG
verdrängt (vgl. vorne E. 2.4).
4.4
Zu den Bedenken der Steuerverwaltung bezüglich Schwierigkeiten,
in Bezug auf Bestand und Umfang der Quellensteuerpflicht zu differenzieren,

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 06.02.2024, Nrn. 100.2022.37/38U,
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ist zu bemerken, dass die bemängelten unterschiedlichen Auswirkungen für
verschiedene Kategorien von steuerpflichtigen Personen (Renten- und
Kapitalleistungsbezügerinnen und -bezüger; vgl. Stellungnahme vom
28.5.2021, Vorakten StRK [act. 3A] pag. 39 bzw. Ziff. 2.7) darauf zurückzu-
führen sind, dass die Quellensteuer bei Kapitalleistungen aus Vorsorge stets
vorläufig erhoben wird und insofern Sicherungscharakter hat (Oesterhelt/
Opel, in Stocker/Oesterhelt [Hrsg.], Internationales Steuerrecht der Schweiz,
2023, S. 123). Ferner ist hinsichtlich des vom Beschwerdeführer und der
Steuerverwaltung ins Feld geführten völkerrechtlichen Verständigungsver-
fahrens darauf hinzuweisen, dass regelmässig keine Verpflichtung besteht,
ein solches ungeachtet der Fristen des innerstaatlichen Rechts durchzu-
führen (Locher/Marantelli/Opel, Einführung in das internationale Steuerrecht
der Schweiz, 4. Aufl. 2019, S. 771 f.).
4.5
Damit erweisen sich die Beschwerden als unbegründet und sind ab-
zuweisen.
5.
Bei diesem Ausgang der Verfahren wird der Beschwerdeführer kosten-
pflichtig (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m.
Art. 144 Abs. 1 DBG). Parteikosten sind keine zu sprechen (Art. 151
StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 Abs. 1 und Abs. 3 VRPG; Art. 145
Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes
vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG;
SR 172.021]).
Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:
1. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2015 und
2016 (Quellensteuern) wird abgewiesen.

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2. Die Beschwerde betreffend die direkten Bundessteuern 2015 und 2016
(Quellensteuern) wird abgewiesen.
3. Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf
eine Pauschalgebühr von Fr. 4'000.--, werden dem Beschwerdeführer
auferlegt und dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe ent-
nommen.
4. Es werden keine Parteikosten gesprochen
5. Zu eröffnen:
- Beschwerdeführerin
- Steuerverwaltung des Kantons Bern
- Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- Eidgenössische Steuerverwaltung
Das präsidierende Mitglied:
Die Gerichtsschreiberin:
Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht,
Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegen-
heiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005
über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.