be_verwaltungsgericht · 100 2014 206 · 2016-12-05 · de

Grundstückgewinnsteuer 2011 - Besitzesdauerabzug (Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 24. Juni 2014 - 100 12 59) | Vermögensgewinn

100.2014.206U publiziert in BVR 2017 S. 317
ARB/GSE/KIB
Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung
Urteil vom 5. Dezember 2016
Verwaltungsrichter Burkhard, Abteilungspräsident
Verwaltungsrichterin Arn De Rosa
Verwaltungsrichter Daum, Häberli und Rolli
Gerichtsschreiber Röthlisberger Brandenburg
A.________
Beschwerdeführerin 
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach 8334, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin 
und
Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Sägemattstrasse 2, Postfach 54, 3097 Liebefeld
betreffend Grundstückgewinnsteuer 2011; Besitzesdauerabzug (Entscheid 
der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 24. Juni 2014; 
100 12 59)


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U, 
Seite 2
Sachverhalt:
A.
B.________, der damalige Ehemann von A.________, liess sich am 4. Juni 
1964 gestützt auf einen Kaufvertrag als Alleineigentümer der Liegenschaft 
C.________ Gbbl. Nr. 1___ im Grundbuch eintragen. Der Kaufpreis von 
Fr. 130ʹ000.-- wurde im Umfang von Fr. 97ʹ000.-- mit Mitteln aus Frauengut 
bezahlt. Mit Abtretungsvertrag vom 12. November 1987 (Grundbucheintrag 
am 
4.1.1988) 
übertrug 
B.________ 
im 
Rahmen 
eines 
Ehetrennungsverfahrens das Eigentum an der Liegenschaft auf seine 
Ehefrau. Der Abtretungspreis wurde entsprechend dem damaligen 
amtlichen Wert auf Fr. 132'800.-- festgesetzt. Zur Tilgung des Preises 
übernahm A.________ die auf dem Grundstück lastende Hypothek von 
Fr. 60'000.--. Der verbleibende Betrag von Fr. 72'800.-- wurde mit 
Frauengutsforderungen verrechnet. Mit Kaufvertrag vom 31. Mai 2011 
(Grundbucheintrag 
vom 
21.6.2011) 
veräusserte 
A.________ 
die 
Liegenschaft zu einem Preis von Fr. 730'000.-- an eine Tochter.
B.
Die Steuerverwaltung des Kantons Bern (Steuerverwaltung), Abteilung 
Grundstückgewinnsteuer, beurteilte die im Jahr 1988 erfolgte Abtretung der 
Liegenschaft als entgeltliche Veräusserung und veranlagte A.________ am 
14. November 2011 – ausgehend von einem Rohgewinn von Fr. 450'755.-- 
und einer massgebenden Besitzesdauer von 23 Jahren bzw. einem 
Besitzesdauerabzug von 46 % – auf einen steuerbaren Grundstückgewinn 
von 
Fr. 243'400.--. 
In 
der 
dagegen 
erhobenen 
Einsprache 
vom 
9. Dezember 
2011 
machte 
A.________ 
den 
maximalen 
Besit-
zesdauerabzug von 70 % geltend. Zur Begründung führte sie aus, die Ab-
tretung im Jahr 1988 habe die Besitzesdauer nicht unterbrochen, sondern 
erfülle als Eigentumswechsel unter Ehegatten im Zusammenhang mit dem 
Güterrecht die Voraussetzungen eines Steueraufschubstatbestands. Die 
Steuerverwaltung wies die Einsprache mit Entscheid vom 12. Januar 2012 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U, 
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ab, weil ein entsprechender Steueraufschubstatbestand erst im Jahr 1991 
eingeführt worden sei.
C.
Dagegen 
gelangte 
A.________ 
am 
10. Februar 
2012 
an 
die 
Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK), die den Rekurs mit 
Entscheid vom 24. Juni 2014 abwies.
D.
Hiergegen 
hat 
A.________ 
am 
20. Juli 
2014 
Verwaltungsge-
richtsbeschwerde erhoben. Sie beantragt sinngemäss, der Entscheid der 
StRK vom 24. Juni 2014 sei aufzuheben und es sei der maximale Besit-
zesdauerabzug von 70 % zu gewähren.
Die StRK und die Steuerverwaltung beantragen mit Vernehmlassung vom 
29. Juli 2014 bzw. mit Beschwerdeantwort vom 17. September 2014 je die 
Abweisung der Beschwerde.
Auf Aufforderung hin haben sich A.________ und die Steuerverwaltung mit 
Eingaben vom 12. Juli und 22. August 2016 bzw. 19. Juli und 29. August 
2016 erneut zur Streitsache geäussert.
Erwägungen:
1.
1.1
Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerde als 
letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des 
Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; 
BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U, 
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21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11]). Die Beschwerdeführerin hat am vor-
instanzlichen Verfahren teilgenommen, ist durch den angefochtenen Ent-
scheid besonders berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen 
Aufhebung oder Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 
Abs. 2 StG). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist 
einzutreten.
1.2
Das Verwaltungsgericht überprüft den angefochtenen Entscheid auf 
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 VRPG). Da die Streitigkeit von grundsätzli-
cher Bedeutung ist, urteilt es in Fünferbesetzung (Art. 56 Abs. 2 Bst. a des 
Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden 
und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).
2.
2.1
Gemäss Art. 128 Abs. 1 StG unterliegen Gewinne aus der Ver-
äusserung eines Grundstücks oder von Teilen davon der Grundstückge-
winnsteuer. Steuerpflichtig sind namentlich natürliche und juristische Per-
sonen, die ein Grundstück im Kanton Bern veräussern (Art. 126 Abs. 1 
Bst. a StG). Der steuerbare Grundstückgewinn bemisst sich dabei nach 
dem Unterschied zwischen den Anlagekosten (Erwerbspreis zuzüglich 
Aufwendungen) und dem Erlös, unter Berücksichtigung des Besitzesdau-
erabzugs und der Verlustanrechnung (Art. 137 Abs. 1 und 2 StG; vgl. auch 
Art. 12 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Har-
monisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; 
SR 642.14]).
2.2
Die Beschwerdeführerin veräusserte das streitbetroffene Grund-
stück am 21. Juni 2011 (Grundbucheintrag) zu einem Preis von 
Fr. 730'000.-- an ihre Tochter. Es ist unbestritten, dass sie für den Gewinn 
aus diesem Verkauf steuerpflichtig ist. Streitig ist einzig die Höhe des Be-
sitzesdauerabzugs und mithin die geschuldete Grundstückgewinnsteuer. 
Der hier zu beurteilende Grundstückgewinn wurde im Jahr 2011 realisiert, 
weshalb sich die Berechnung der massgebenden Besitzesdauer und ihre 
Auswirkungen auf die Ermittlung des Grundstückgewinns nach dem gel-


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U, 
Seite 5
tenden Art. 144 StG richten (vgl. Art. 292 i.V.m. Art. 287 Abs. 1 StG [Um-
kehrschluss]), wie die Vorinstanz zutreffend ausgeführt hat (angefochtener 
Entscheid E. 4.1; vgl. auch VGE 2012/388 vom 23.4.2014, E. 2.2 mit Hin-
weisen). Diese Bestimmung lautet soweit hier interessierend wie folgt:
1 Hatte die steuerpflichtige Person das veräusserte Grundstück während 
mindestens fünf Jahren zu Eigentum, so ermässigt sich der Grund-
stückgewinn um je zwei Prozent für jedes ganze Jahr seit dem Erwerb, 
höchstens aber um 70 Prozent.
2 Der Abzug berechnet sich bei Grundstücken, die unter Steueraufschub 
erworben worden sind, von der letzten besteuerten Veräusserung oder 
entgeltlichen Handänderung ohne Gewinn an.
3 […]
2.3
Im Verfahren vor der StRK berief sich die Beschwerdeführerin auf 
das aktuelle (harmonisierte) Steuerrecht, das namentlich bei Eigentums-
wechseln unter Ehegatten im Zusammenhang mit dem Güterrecht einen 
Steueraufschub vorsieht, und stellte sich auf den Standpunkt, dessen An-
wendung im vorliegenden Fall stelle keine unzulässige Rückwirkung dar, 
zumal damit nicht die Steuerpflicht als solche, sondern lediglich der Um-
fang der Steuerpflicht geregelt werde (vgl. Rekurs vom 10.2.2012; Vorakten 
StRK pag. 37 ff.). Demgegenüber kam die Vorinstanz in Übereinstimmung 
mit der Steuerverwaltung zum Schluss, die im Jahr 1988 erfolgte Abtretung 
der Liegenschaft an die Beschwerdeführerin habe nach dem massgeben-
den damals geltenden Recht keinen Steueraufschub bewirkt und sei daher 
als ein die Besitzesdauer unterbrechendes entgeltliches Rechtsgeschäft zu 
beurteilen. Im verwaltungsgerichtlichen Verfahren weist die (nicht mehr 
vertretene) Beschwerdeführerin darauf hin, dass die Liegenschaft im Jahr 
1963 – abgesehen von einer Hypothek – ausschliesslich mit Mitteln aus 
einer Erbschaft von ihrer Mutter erworben worden sei und damit faktisch ihr 
gehört habe. Den früheren Gepflogenheiten entsprechend sei jedoch nicht 
sie, sondern ihr Ehemann als Eigentümer im Grundbuch eingetragen wor-
den. Der Abtretungsvertrag habe lediglich dazu gedient, die rechtliche mit 
der tatsächlichen Situation in Übereinstimmung zu bringen und sei daher, 
was die Berechnung des Besitzesdauerabzugs anbelangt, unbeachtlich. 
2.4
Die Rechtslage zur Besteuerung von Liegenschaftsübereignungen 
von Grundstücken unter Ehegatten im Zusammenhang mit dem Güterrecht 
hat sich in den vergangenen Jahren wie folgt entwickelt (vgl. für eine Über-


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U, 
Seite 6
sicht auch Bastien Verrey, L’imposition différée du gain immobilier, Diss. 
Lausanne 2011, S. 330 ff. N. 385 ff.):
2.4.1
Bis ins Jahr 1991 sah das Gesetz vom 29. Oktober 1944 über die 
direkten Staats- und Gemeindesteuern (aStG; GS 1944 S. 153 ff.) keinen 
Steueraufschub bei Erfüllung güterrechtlicher Forderungen durch Übereig-
nung von Grundstücken an den anderen Ehegatten vor. Die Steuerbehör-
den behandelten solche Übertragungen als gewöhnliche Veräusserungen 
und damit als entgeltliche, die Besitzesdauer unterbrechende Rechtsge-
schäfte, die einen steuerbaren Grundstückgewinn auslösten (vgl. Hans 
Gruber, Handkommentar zum aStG, 5. Aufl. 1987, Art. 81 N. 4 mit Hinweis 
auf BVR 1978 S. 162 und MBVR 1961 S. 375; VGE vom 5.6.1978, in 
NStP 1979 S. 176; Praxisfestlegung der Steuerverwaltung betreffend die 
Erfüllung güterrechtlicher Ansprüche durch Übereignen von Immobilien – 
Steuerfolgen für den Bereich der Grundstückgewinnsteuer, in NStP 1989 
S. 83 ff. [nachfolgend: Praxisfestlegung 1989; vgl. auch Antwort des Regie-
rungsrats zur Motion Suter, in Tagblatt des Grossen Rates 1988, S. 325 f.). 
Für die Bestimmung der steuerpflichtigen Person wurde auf die im Grund-
buch festgehaltenen Verhältnisse abgestellt (vgl. Praxisfestlegung 1989, 
S. 84). Hingegen erachtete das Verwaltungsgericht in einem Urteil vom 
24. November 1969 die güterrechtliche Handänderung nach dem Tod des 
einen Ehegatten als unentgeltlich, wenn mit der Hingabe der Liegenschaft 
die güterrechtliche Forderung getilgt wird (NStP 1970 S. 33). Dieses ein-
zelne gegenläufige Urteil war jedoch nicht praxisbildend (vgl. BVR 1996 
S. 157 E. 2c; ferner auch StRK 11.4.1989, in BVR 1989 S. 385).
2.4.2
Erst im Rahmen der Steuergesetzrevision 1991 fand ein Steuerauf-
schubstatbestand für die Erfüllung güterrechtlicher Forderungen durch 
Übereignung von Grundstücken an einen Ehepartner Eingang ins Steuer-
gesetz. Der neue Art. 80a Bst. f aStG in seiner Fassung vom 7. Februar 
1990 (GS 1990 S. 112 ff., 128 f.) sah dabei vor, dass die Besteuerung von 
Grundstückgewinnen bei Erfüllung güterrechtlicher Forderungen durch 
Übereignung von Grundstücken an einen Ehepartner aufgeschoben wurde. 
Der Steueraufschubstatbestand erfasste allerdings einzig Handänderun-
gen, bei denen mit der Grundstückübertragung zugleich eine güterrechtli-
che Forderung erfüllt wurde. Soweit darüber hinaus eine Geldzahlung ge-


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U, 
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leistet wurde, lag in diesem Umfang eine Ausgleichszahlung vor, die einen 
Steueraufschub ausschloss (vgl. BVR 1998 S. 221 E. 3, 1996 S. 157 E. 2c; 
VGE 21869 vom 23.8.2004, E. 2.2, 19887 vom 6.5.1997, in BN 1998 
S. 228 E. 2a, 19844 vom 13.2.1997, in NStP 1997 S. 57 E. 2a; Praxisfest-
legung der Steuerverwaltung betreffend die Erfüllung güterrechtlicher An-
sprüche durch Übereignen von Immobilien – bisherige Veranlagungspraxis 
und neuer Steueraufschub nach Art. 80a Bst. f StG 91, in NStP 1991 
S. 11 ff.; vgl. auch Markus Langenegger, in Leuch/Kästli/Langenegger 
[Hrsg.], Praxiskommentar zum Berner Steuergesetz, Band 2, Art. 126 bis 
293, 2011, Einleitung zu Art. 134).
2.4.3
Bei Erlass des neuen Steuergesetzes im Jahr 2001 wurde Art. 80a 
Bst. f aStG durch den mit Art. 12 Abs. 3 Bst. b StHG harmonisierten 
Art. 134 Bst. b StG ersetzt. Letztere Bestimmung lautet wie folgt:
Die Besteuerung des Grundstückgewinns wird aufgeschoben bei Ei-
gentumswechsel unter Ehegatten im Zusammenhang mit dem Güter-
recht sowie zur Abgeltung ausserordentlicher Beiträge eines Ehegat-
ten an den Unterhalt der Familie (Art. 165 ZGB [SR 210]) und schei-
dungsrechtlicher Ansprüche, sofern beide Ehegatten dem Steuerauf-
schub zustimmen.
Nach geltendem Recht wird damit ein Steueraufschub bei Übereignungen 
von Grundstücken an einen Ehepartner im Rahmen einer güterrechtlichen 
Auseinandersetzung während bestehender Ehe oder im Rahmen einer 
Scheidung statuiert (güterrechtliche oder scheidungsrechtliche Forderun-
gen; vgl. Erläuterungen zum Steuergesetz 2001, S. 203). Neu werden auch 
Ausgleichszahlungen vom Aufschubstatbestand erfasst und schliessen 
einen Steueraufschub nicht aus (Markus Langenegger, a.a.O., Einleitung 
zu Art. 134, Art. 134 N. 53). Im StG finden sich keine übergangsrechtlichen 
Bestimmungen betreffend den Steueraufschub bei Eigentumswechsel unter 
Ehegatten (vgl. Art. 284 StG zum Steueraufschub bei Abtretungen auf 
Rechnung künftiger Erbschaft; vgl. auch angefochtener Entscheid E. 6.3).
3.
3.1
Die Beschwerdeführerin wurde gestützt auf den Abtretungsvertrag 
vom 12. November 1987 per 4. Januar 1988 neu als Eigentümerin der Lie-


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U, 
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genschaft im Grundbuch eingetragen (vgl. Vorakten Steuerverwaltung 
pag. 11 ff.). Zuvor war (einzig) ihr damaliger Ehemann als Eigentümer auf-
geführt. Ob diese Handänderung eine der Grundstückgewinnsteuer unter-
liegende Veräusserung darstellte, beurteilt sich grundsätzlich nach dem 
Recht im Zeitpunkt der Verwirklichung des Vorgangs (vgl. BVR 1995 S. 395 
E. 2). Ebenso muss die Frage, ob die Beschwerdeführerin die Liegenschaft 
im Jahr 1988 unter dem Steueraufschubstatbestand des Eigentumswech-
sels unter Ehegatten erworben hat (vgl. Art. 144 Abs. 2 StG), auf der 
Grundlage des damals geltenden Rechts beantwortet werden, d.h. dem 
aStG in seiner Fassung vom 5. Februar 1986 (GS 1986 S. 71 ff.).
3.2 
Die Beschwerdeführerin und ihr Ehemann haben im Abtretungsver-
trag vom 12. November 1987 vereinbart, dass er seiner Ehefrau das hier 
interessierende Grundstück zu einem dem damaligen amtlichen Wert der 
Liegenschaft entsprechenden Preis von Fr. 132'800.-- abtritt. «Auf Rech-
nung des Abtretungspreises» übernimmt die Beschwerdeführerin die auf 
dem Grundstück lastende Hypothek von Fr. 60'000.--. Zur Tilgung der rest-
lichen Fr. 72'800.-- wird festgehalten: «Anlässlich des Kaufs von 
C.________ Gbbl. Nr. 1___ im Jahre 1963 sind zur Zahlung des 
Kaufpreises Mittel im Umfange von Fr. 97'000.-- aus Frauengut verwendet 
worden. Die Frauengutsforderung von Fr. 97'000.-- wird im Umfange von 
Fr. 72'800.-- 
mit 
der 
vorstehenden 
Abtretungsrestanz 
verrechnet». 
Ausserdem behält sich der Abtreter ein unentgeltliches Wohnrecht am 
Wohnhaus vor und die Übernehmerin räumt ihm und ihren drei Kindern ein 
Vorkaufsrecht am Grundstück ein (vgl. Vorakten Steuerverwaltung 
pag. 11 ff.).
3.3
Im Jahr 1988 wurden Übereignungen von Liegenschaften an den 
anderen Ehegatten als gewöhnliche Veräusserungen behandelt und damit 
als entgeltliche, die Besitzesdauer unterbrechende Rechtsgeschäfte (vorne 
E. 2.4.1). Allfällige Gewinne daraus unterlagen grundsätzlich der Besteue-
rung (vgl. Art. 77 Abs. 1 i.V.m. Art. 79 Abs. 1 und 81 aStG [GS 1986 S. 81, 
1974 S. 86, 1956 S. 92]). Im Nachgang zur Übertragung der Liegenschaft 
auf die Beschwerdeführerin wurde gegenüber ihrem Ehemann ein Veranla-
gungsverfahren eröffnet und der aus der Abtretung resultierende Grund-
stückgewinn auf Fr. 0.-- veranlagt. Dabei berücksichtigte die Steuerver-


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U, 
Seite 9
waltung als Erlös den Abtretungswert von Fr. 132'800.-- zuzüglich den ka-
pitalisierten Wert des Wohnrechts von Fr. 38ʹ550.--, ausmachend 
Fr. 171'350.--. Dem standen anerkannte Auslagen von Fr. 172'600.-- ge-
genüber, darunter Investitionen für einen im Jahr 1965 erfolgten Umbau in 
der Höhe von Fr. 40ʹ000.-- (Verfügung vom 1.4.1992; Vorakten Steuerver-
waltung pag. 64 ff., 79 ff.). Die Besteuerung zu Fr. 0.-- ändert nichts an der 
Qualifikation der Abtretung als entgeltliches Rechtsgeschäft (vgl. Markus 
Langenegger, a.a.O., Art. 144 N. 4).
3.4
Die Beschwerdeführerin weist wiederholt darauf hin, dass die Lie-
genschaft ursprünglich mit ihren Mitteln (aus einer Erbschaft) erworben 
worden sei und dass bei der Abtretung – anders als bei einem Verkauf – 
kein Geld «geflossen» sei. Wer den anschliessenden Umbau des Wohn-
hauses finanziert hat, ist hingegen nicht bekannt (vgl. auch Schreiben ihres 
Ehemanns vom 15.1.1990 an die Steuerverwaltung; Vorakten Steuerver-
waltung pag. 85). Da diese Mittel im Abtretungsvertrag nicht erwähnt wer-
den, ist anzunehmen, dass es sich dabei nicht um Frauengut gehandelt 
hat. Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin ist aus grundstückge-
winnsteuerlicher Optik jedoch nicht von Bedeutung, woher die in die Lie-
genschaft investierten Mittel stammen. Ob eine Veräusserung vorliegt und 
wer steuerpflichtig wird, ergibt sich aus den im Grundbuch eingetragenen 
Eigentumsverhältnissen. Allfällige obligatorische Rechte der erwerbenden 
gegenüber der veräussernden Person sind in diesem Zusammenhang un-
beachtlich, ebenso die Art bzw. Bezeichnung des der Übertragung zu-
grunde liegenden Rechtsgeschäfts (vgl. für die treuhänderische Eigentü-
merschaft Hans Gruber, a.a.O., Art. 79 N. 1; vgl. auch Art. 656 f. und 
Art. 958 Ziff. 1 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches [ZGB; SR 210]; 
Markus Langenegger, a.a.O., Art. 126 N. 1). Die Beschwerdeführerin war 
im Zeitpunkt der Abtretung im Jahr 1988 am Grundstück nicht dinglich be-
rechtigt. Die Übereignung der Liegenschaft auf sie stellt daher eine die 
Grundstückgewinnbesteuerung auslösende Veräusserung dar (vgl. vorne 
E. 2.4.1). 
3.5
Die Beschwerdeführerin macht zwar nicht mehr ausdrücklich gel-
tend, die später eingeführten Steueraufschubstatbestände gemäss Art. 134 
Bst. b StG bzw. Art. 80a Bst. f aStG müssten auf das im Jahr 1988 erfolgte 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U, 
Seite 10
Rechtsgeschäft Anwendung finden (vgl. dazu vorne E. 2.3). Dennoch sieht 
sie in diesen und in einem anderen Aufschubstatbestand ein Korrektiv zu 
den nach ihren Worten «archaischen» Gepflogenheiten unter dem alten 
Ehegüterrecht und ersucht sinngemäss um Beurteilung des Sachverhalts 
nach Massgabe des neuen Rechts (vgl. insb. Eingabe vom 12.7.2016). Das 
Verwaltungsgericht hat in einem publizierten Urteil aus dem Jahr 1989 ge-
prüft, ob die Veräusserung eines Grundstücks, die sich vor Einführung ei-
nes (andern) Steueraufschubstatbestands zugetragen hat, die Besitzes-
dauer unterbrochen hat oder nicht. Die Verkäuferin des Grundstücks, eine 
Aktiengesellschaft, war im Jahr 1963 durch Umwandlung aus einer Kollek-
tivgesellschaft entstanden und hatte dabei die Immobilie erworben. Ent-
sprechend der Rechtslage im Umwandlungszeitpunkt war kein Steuerauf-
schub gewährt worden. Allerdings hatte zufolge Übertragung zu Buchwer-
ten kein steuerpflichtiger Gewinn resultiert. Das Verwaltungsgericht ist 
dennoch von einem Steueraufschub ausgegangen und hat zugunsten der 
Verkäuferin 
die 
Besitzesdauer 
vor 
der 
Umwandlung 
angerechnet 
(BVR 1990 S. 145). Die Beschwerdeführerin kann aus diesem Urteil jedoch 
nichts zu ihren Gunsten ableiten: Ausschlaggebend war für das Verwal-
tungsgericht, dass die Steuerverwaltung in solchen Fällen bereits vor der 
Einführung des neuen Steueraufschubstatbestands gemäss Art. 80a Bst. c 
und Art. 27a Bst. a aStG (GS 1980 S. 10 ff.) und damit «contra legem» das 
Vorliegen eines Steueraufschubs bejaht hatte. Da der Gesetzgeber mit der 
Einführung des neuen Aufschubstatbestands bei Unternehmensumstruktu-
rierungen eine bestehende Praxis der Steuerverwaltung legalisieren wollte, 
sah es im Verbund mit weiteren Argumenten genügend Anlass, um bei der 
Berechnung der Besitzesdauer die Zeit vor der Umwandlung anzurechnen 
(BVR 1990 S. 145 E. 6). Mit der Einführung von Art. 80a Bst. f aStG im 
Jahr 1991 wurde demgegenüber keine aussergesetzliche Praxis legalisiert. 
Der Gesetzgeber wollte mit der Schaffung eines neuen Aufschubstatbe-
stands vielmehr bewusst eine Änderung der Rechtslage herbeiführen. Un-
ter diesen Umständen ist aus dem Verzicht auf den Erlass einer Über-
gangsnorm, die eine rückwirkende Anwendung des neuen Aufschubstatbe-
stands ermöglicht hätte, auf einen bewussten Entscheid des Gesetzgebers 
zu schliessen (vgl. Tagblatt des Grossen Rates 1988 S. 325 f. sowie wei-
tere Hinweise in E. 2.4.2; ferner Peter Locher, Wann sind latente Steuern 
bei der güterrechtlichen Auseinandersetzung zu berücksichtigen, in 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U, 
Seite 11
BN 1988 S. 189 ff., 190). Eine rückwirkende Anwendung von Art. 80a Bst. f 
aStG bzw. Art. 134 Bst. b StG (vgl. auch Art. 12 Abs. 3 Bst. b StHG) wäre 
aber auch insofern problematisch, als der das Grundstück übernehmende 
Ehegatte wegen des Steueraufschubs mit latenten Steuern in beträchtlicher 
Höhe belastet werden kann, weshalb das geltende Recht die Zustimmung 
beider Ehegatten voraussetzt (vgl. hierzu etwa Peter Locher, Grundstück-
gewinnsteueraufschub beim Handwechsel von Grundstücken unter Ehe-
gatten, Privatrecht im Spannungsfeld zwischen gesellschaftlichem Wandel 
und ethischer Verantwortung, in Festschrift für Heinz Hausheer, 2002, 
S. 377 ff., 382 f.; Erläuterungen zum Steuergesetz 2001, S. 203). Zwar er-
weist sich die Annahme eines Steueraufschubs für die Beschwerdeführerin 
vorliegend insgesamt wohl als deutlich vorteilhafter als die Entbindung von 
latenten Steuerschulden im Zeitpunkt der Übernahme. Für die Frage nach 
einer allfälligen rückwirkenden Anwendung eines Aufschubstatbestands 
kann dies jedoch nicht entscheidend sein. Es wäre der Rechtssicherheit 
abträglich, wenn die (nachträgliche) steuerrechtliche Qualifikation eines 
Rechtsgeschäfts von den jeweiligen Steuerfolgen abhängig gemacht wer-
den könnte. Obwohl dies im Ergebnis für die Beschwerdeführerin unbefrie-
digend sein mag, kann weder ihr noch anderen Steuerpflichtigen in ver-
gleichbarer Situation in dieser Hinsicht ein Wahlrecht zugestanden werden. 
Die Erkenntnisse aus dem in BVR 1990 S. 145 publizierten Urteil lassen 
sich demnach nicht auf den Aufschubstatbestand des Eigentumswechsels 
unter Ehegatten übertragen. Damit kann offenbleiben, ob die Eigentums-
übertragung im Jahr 1988 die Voraussetzungen von Art. 80a Bst. f aStG 
bzw. Art. 134 Bst. b StG erfüllen würde (vgl. Eingaben der Steuerverwal-
tung vom 19.7.2016 und 29.8.2016; Eingaben der Beschwerdeführerin vom 
12.7.2016 und 22.8.2016). 
3.6
Als Ergebnis steht somit fest, dass die Beschwerdeführerin das 
Grundstück im Jahr 1988 nicht unter Steueraufschub erworben hat. Die 
Vorinstanz hat daher im Rahmen der Anwendung von Art. 144 StG die Be-
sitzesdauer vor dem Erwerb zu Recht unberücksichtigt gelassen und den 
Einspracheentscheid der Steuerverwaltung bestätigt. Die Beschwerde er-
weist sich demnach als unbegründet und ist abzuweisen.


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U, 
Seite 12
4.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird die Beschwerdeführerin kosten-
pflichtig (vgl. Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG). Parteikosten sind 
keine zu sprechen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 VRPG).
Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf 
eine Pauschalgebühr von Fr. 3'000.--, werden der Beschwerdeführerin 
auferlegt.
3. Es werden keine Parteikosten gesprochen.
4. Zu eröffnen:
- der Beschwerdeführerin
- der Steuerverwaltung des Kantons Bern
- der Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- der Eidgenössischen Steuerverwaltung
Der Abteilungspräsident:
Der Gerichtsschreiber:
Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Zustellung der schriftlichen Begrün-
dung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen 
Angelegenheiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 
17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.