be_verwaltungsgericht · 100 2014 306 · 2015-04-20 · fr

Gain immobilier 2010, supplément | Vermögensgewinn

Un recours en matière de droit public interjeté contre ce jugement a été rejeté par le 
Tribunal fédéral en date du 20 avril 2016 (2C_463/2015) )
100.2014.306
CHA/BEJ
Tribunal administratif du canton de Berne
Cour des affaires de langue française
Jugement du 20 avril 2015
Droit administratif
B. Rolli, président
B. Arn De Rosa et C. Tissot, juges
A. de Chambrier, greffier
A.________
représentée par Me B.________ 
recourante
contre
Intendance des impôts du canton de Berne (ICI)
Brünnenstrasse 66, case postale 8334, 3001 Berne
intimée
et
Commission des recours en matière fiscale du canton de Berne (CRMF) 
Sägemattstrasse 2, case postale 54, 3097 Liebefeld
relatif à une décision rendue sur recours par cette dernière le 23 septembre 2014
(gain immobilier 2010)


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 avril 2015, 100.2014.306, page 2
En fait:
A.
Le 2 octobre 2008, la société anonyme A.________, dont le but statutaire 
est d'effectuer des opérations immobilières, a acquis l'immeuble du feuillet 
C.________ du ban de D.________ pour un montant de Fr. 4'550'000.-. La 
société a revendu cet immeuble en date du 20 décembre 2010 pour le prix 
de Fr. 6'300'000.-. 
B.
Le 10 octobre 2011, la société a été taxée par appréciation, faute d'avoir 
remis de déclaration d'impôt. A cette occasion, l'ICI a fixé le gain immobilier 
à Fr. 1'750'000.-, arrêté l'impôt sur le gain immobilier à Fr. 906'201.65, en 
prenant en compte une majoration de 35% pour durée de possession, et 
infligé à la société une amende de Fr. 1'000.-, pour violation des obligations 
en procédure. Par décision sur réclamation du 7 juin 2012, l'ICI a 
partiellement admis la réclamation de la société, réduit le gain immobilier 
imposable à Fr. 1'157'300.-, fixé l'impôt sur le gain immobilier à 
Fr. 593'359.05, en confirmant la majoration pour durée de possession, et 
réduit le montant de l'amende à Fr. 500.-. 
C.
Le 5 juillet 2012, la société a recouru contre la décision sur réclamation 
précitée auprès de la CRMF, en limitant son recours à la question de la 
majoration de l'impôt, dont elle demandait la suppression. La CRMF a 
rejeté son recours le 23 septembre 2014. 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 avril 2015, 100.2014.306, page 3
D.
En date du 23 octobre 2014, la société, par son représentant, a interjeté 
recours auprès du Tribunal administratif du canton de Berne (TA) contre la 
décision sur recours de la CRMF, en prenant les conclusions suivantes:
"1.
Préliminairement, de déclarer le présent recours recevable;
2.
Principalement, d'admettre que la majoration de 35%, appliquée en vertu de 
l'article 147 al. 1 LI-BE n'est pas applicable au motif que la transaction immobilière 
n'a pas été motivée par une intention spéculative au sens de l'article 147 al. 2 let. c 
LI-BE;
3.
D'annuler le recours querellé et d'arrêter le taux d'imposition sans prise en compte 
de la majoration de 35% au sens de l'art. 147 al. 1 LI-BE;
4.
De condamner les parties adverses au paiement de frais d'instance et de dépens."
Par ordonnance du 27 octobre 2014, le Juge instructeur a donné un délai à 
la recourante pour notamment corriger les vices de son recours, après 
avoir constaté que son mandataire, faute d'être avocat, n'était pas autorisé 
à la représenter devant le TA et que le recours n'était pas valablement 
signé. Le 3 novembre 2014, la recourante, désormais valablement 
représentée, a corrigé les vices de son recours. Dans son préavis du 
2 décembre 2014, la CRMF a conclu au rejet du recours et renvoyé à sa 
décision du 23 septembre 2014. L'ICI, dans son mémoire de réponse du 
30 janvier 2015, a conclu au rejet du recours sous suite de frais. Le 
mandataire de la recourante a présenté sa note d'honoraires le 20 février 
2015. 
En droit:
1.
1.1
La décision sur recours attaquée se fonde sur le droit public. 
Conformément à l'art. 74 al. 1 de la loi cantonale du 23 mai 1989 sur la 
procédure et la juridiction administratives (LPJA, RSB 155.21) et en 
l'absence d'une exception prévue aux art. 75 ss LPJA, le TA est compétent 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 avril 2015, 100.2014.306, page 4
pour connaître du présent litige (voir également l’art. 201 al. 1 de la loi 
cantonale du 21 mai 2000 sur les impôts [LI, RSB 661.11]). La recourante a 
pris part à la procédure devant l'autorité précédente, est particulièrement 
atteinte par la décision sur recours attaquée et a un intérêt digne de 
protection à son annulation ou modification; elle a, partant, qualité pour 
former recours de droit administratif (art. 201 al. 2 LI; art. 79 al. 1 LPJA). 
Interjeté de plus en temps utile, dans les formes prescrites et par un 
mandataire dûment légitimé, le recours est recevable (art. 160 LI et art. 15 
al. 1 et 4 LPJA; art. 197 al. 3 LI et art. 32 et 81 al. 1 LPJA). 
1.2
La décision sur recours rendue le 23 septembre 2014 par la CRMF 
a pour objet l'application de la majoration de 35% pour une durée de 
possession de l'immeuble d'une durée inférieure à 3 ans au sens de 
l'art. 147 al. 1 LI. Seule cette question peut dès lors faire l’objet de la 
présente procédure. Par ailleurs, la conclusion n° 2 du recours, qui vise à 
admettre que la majoration n'est pas applicable, n'est pas justifiée par un 
intérêt suffisant et est en soi irrecevable du fait de la conclusion formatrice 
tendant à l'annulation du recours [recte: de la décision] querellé[e] et à la 
fixation de l'imposition sans prendre en compte la majoration en cause 
(conclusion n° 3 du recours; concernant les conditions générales d’une 
conclusion en constat, voir JAB 2010 p. 337 c. 3 et références). La 
conclusion n° 2 peut toutefois également être comprise comme un motif à 
l'appui de la conclusion formatrice précitée.
1.3
Le pouvoir d'examen du TA est limité au contrôle du droit (y compris 
la constatation des faits), à l'exclusion des questions d'opportunité (art. 80 
LPJA).
2. 
2.1
En vertu de l'art. 128 al. 1 LI, les gains provenant de l'aliénation de 
tout ou partie d'un immeuble sont soumis à l'impôt sur les gains 
immobiliers. Les personnes physiques et les personnes morales qui 
aliénent un immeuble sis dans le canton de Berne sont assujetties à l'impôt 
sur les gains immobiliers (art. 126 al. 1 let. a LI, en relation avec l'art. 130 
al. 1 LI). Le gain immobilier imposable est constitué par le gain brut (soit la 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 avril 2015, 100.2014.306, page 5
différence entre le produit et le prix d'acquisition augmenté des impenses), 
moins la déduction pour durée de possession et l'imputation des pertes 
(art. 137 al. 1 et 2 LI; voir également l'art. 12 al. 1 de la loi fédérale du 
14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et 
des communes [LHID, RS 642.14]).
2.2
La LHID exige des cantons qu'ils veillent à ce que les bénéfices 
réalisés à court terme soient imposés plus lourdement (art. 12 al. 5). Cette 
disposition est concrétisée en droit bernois par l'art. 147 al. 1 LI qui prévoit 
que l'impôt est majoré de 35% pour une durée de possession – comme en 
l'espèce – de deux ans ou plus, mais inférieure à trois ans. La loi pose la 
présomption, réfragable (voir c. 2.3 ci-dessous), d'une intention spéculative 
en cas d'aliénation après une possession de courte durée (inférieure à cinq 
ans). Il y a intention spéculative, lorsque l'objectif visé au moment de 
l'acquisition est de réaliser une plus-value en peu de temps (revente rapide 
avec un bénéfice aussi élevé que possible), respectivement, lorsqu'une 
revente à court terme n'est pas exclue en cas d'offre d'achat intéressante 
(JAB 2007 p. 258 c. 3; MARKUS LANGENEGGER, dans Leuch/Kästli/ 
Langenegger, Praxiskommentar zum Berner Steuergesetz, Band 2, Artikel 
126 bis 293, 2011, art. 147 n. 2).
2.3
Selon l'art. 147 al. 2 LI, la majoration prévue à l'art. 147 al. 1 LI n'est 
pas perçue lorsque l'immeuble est aliéné au cours de la liquidation d'une 
succession (let. a), lorsque la personne qui vend l'immeuble y est obligée 
pour des raisons personnelles (let. b) ou, lorsque la personne qui vend 
l'immeuble peut prouver qu'il existe des circonstances excluant toute 
intention de spéculation (let. c). Dans la troisième éventualité (cf. c. 3), il 
doit être démontré, qu'au moment de l'acquisition, le contribuable avait 
l'intention de conserver l'immeuble pour une durée de plus de cinq ans et 
que des circonstances extérieures, qui n'étaient pas d'emblée prévisibles et 
qui étaient soustraites à l'influence directe du contribuable, ont contrecarré 
cette intention. La prévisibilité des circonstances précitées sert de critère 
de délimitation pour apprécier dans quelle mesure elles ont influencé 
l'aliénation et ainsi compromis l'intention initiale de longue possession. 
L'intention subjective ne suffit pas, celle-ci devant apparaître comme étant 
objectivable, évidente et raisonnable. Une certaine intention spéculative 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 avril 2015, 100.2014.306, page 6
accessoire suffit à empêcher l'application de l'art. 147 al. 2 let. c LI 
(JAB 2007 p. 258 c. 3; VGE 100.2009.170 du 22 juin 2010 c. 5.2; 
M. LANGENEGGER, op.cit., art. 147 n. 8).
2.4
Un fait peut être considéré comme prouvé lorsque l'administration 
ou le juge sont convaincus de son existence sur la base des moyens de 
preuve qu'il a administrés. Certains faits ne peuvent toutefois pas être 
prouvés d'une façon indubitable. C'est pourquoi la certitude absolue n'est 
pas nécessaire. La version des faits retenue doit toutefois s'imposer avec 
un degré de vraisemblance qui exclut tout doute raisonnable et se 
rapproche ainsi de la certitude. Le juge doit pour ce faire se fonder sur des 
motifs concrets, sur l'expérience générale de la vie et la raison pratique 
(JAB 2009 p. 385 c. 4.3.2; MERKLI/AESCHLIMANN/HERZOG, Kommentar zum 
Gesetz über die Verwaltungsrechtspflege im Kanton Bern, 1997, ad art. 19 
n. 6; ANDRÉ GRISEL, Traité de droit administratif, 1984, vol. II, p. 930). La 
preuve d'un fait allégué peut non seulement être apportée de manière 
directe, mais également par le biais d'indices, soit par la preuve de 
circonstances dont il faut déduire l'existence du fait en question 
(MERKLI/AESCHLIMANN/HERZOG, op. cit., ad art. 19 n. 5).
3.
En l'occurrence, l'aliénation ne s'est pas produite au cours de la liquidation 
d'une succession et il ne ressort pas du dossier, et la recourante n'allègue 
pas, que cette dernière aurait dû vendre l'immeuble en cause pour des 
raisons personnelles majeures. Elle fait en revanche valoir des 
circonstances qui, selon elle, excluent une intention de spéculation. 
3.1
3.1.1
La recourante allègue tout d'abord avoir acquis l'immeuble en 
question dans une politique d'investissement général visant le long terme. 
Elle ajoute qu'elle a continué à investir et à augmenter son parc immobilier, 
dans une perspective de rendement non spéculatif, et que ce dernier, qui a 
crû de 20% depuis la période fiscale litigieuse et qui a atteint les 
173 millions de francs en 2013 (un peu plus de 131 millions de francs 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 avril 2015, 100.2014.306, page 7
en 2010), est cohérent et est le fruit d'une planification sur la durée. Elle 
précise que l'immeuble en cause a été acquis dans le but d'obtenir une 
meilleure répartition géographique de ses investissements. La recourante 
appuie ses dires notamment sur une liste de biens immobiliers, en 
précisant que certains de ces derniers sont en sa possession presque 
depuis la création de la société en 1993. En outre, elle conteste que l'on 
puisse exclure l'absence d'intention spéculative sur la base de son but 
social, comme l'a fait l'autorité précédente dans la décision attaquée.
3.1.2
En l'occurrence, si le seul but social (opérations immobilières) ne 
permet pas à lui seul d'exclure l'éventualité de l'achat d'un immeuble sans 
intention spéculative, les éléments susmentionnés, rapportés par la 
recourante, ne permettent pas d'établir l'absence d'une telle intention avec 
un degré de vraisemblance suffisant. En effet, s'il est indéniable que la 
recourante possède certains immeubles depuis de longues années, cela ne 
démontre pas une absence totale d'intention spéculative en l'espèce. Il est 
effectivement dans l'ordre des choses, pour une société ayant pour seules 
activités d'effectuer des opérations immobilières, de conserver dans son 
patrimoine des biens garantissant un bon rendement et de se séparer des 
autres biens afin de pouvoir réinvestir. Dans son courrier du 14 mars 2012, 
la recourante a d'ailleurs précisé qu'elle achetait et vendait régulièrement 
des immeubles dans le cadre de son activité commerciale, que ces 
derniers constituaient pour elle des marchandises et que "de manière 
générale, la société [avait] clairement tendance à investir pour le long 
terme" (dossier [dos.] fiscal 39 et 40). En soulignant le caractère "général" 
de ses placements au long terme, la recourante laisse clairement entendre 
que des exceptions sont possibles et qu'on ne peut, partant, pas exclure 
l'existence d'une intention spéculative, à tout le moins accessoire, sur la 
base de sa politique générale. Par ailleurs, il ressort de son bilan 
comptable, comparant les exercices des années 2010 et 2011, que le 
poste 
"bénéfices 
nets 
sur 
ventes 
immobilières" 
se 
montait 
à 
Fr. 11'510'545.70 en 2011 contre Fr. 3'277'669.12 en 2010, alors que les 
"résultats sur immeubles" se montaient à respectivement Fr. 4'110'850.31 
et Fr. 4'413'253.86. Les produits de la recourante (Fr. 15'007'870.89 en 
2011 et Fr. 8'018.327.85 en 2010) provenaient donc à raison de 77% de la 
vente d'immeubles en 2011 et 41% en 2010. Par ailleurs, dans le compte 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 avril 2015, 100.2014.306, page 8
d'actifs immobiliers, le bilan fait également état de "promotions en cours 
(destinées à la vente)" pour un montant de Fr. 33'220'491.97 en 2011 et de 
Fr. 23'813'078.55 en 2010 et la liste de répartition des immeubles pour les 
périodes fiscales 2012 et 2013 fait également état de bénéfices réalisés sur 
des ventes immobilières (P.J. 16 au recours). Une partie de l'activité de la 
recourante consiste donc dans l'achat et la vente d'immeubles et la revente 
à brève échéance du bien concerné n'est pas incompatible avec une 
politique 
générale 
d'investissement 
au 
long 
terme. 
Dès 
lors, 
indépendamment de son but social, la recourante ne parvient pas à 
démontrer qu'elle a acquis l'immeuble en cause sans intention spéculative, 
à tout le moins, accessoire. 
3.2
3.2.1
Au titre des circonstances excluant toute intention de spéculation, la 
recourante allègue qu'elle a pris connaissance après l'achat de l'immeuble 
de la nécessité d'accomplir des travaux extrêmement importants (colonnes 
d'écoulement d'eau et importantes canalisations défectueuses). Elle ajoute 
qu'en règle générale, elle investit dans des biens immobiliers de bonne 
qualité et qu'elle n'est pas équipée et ne dispose pas des ressources 
humaines nécessaires pour superviser des travaux d'une telle ampleur. 
Fort de ce constat, elle prétend avoir été contrainte de vendre l'immeuble.
3.2.2
L'argumentation de la recourante voulant que la complexité des 
travaux en cause était telle qu'elle n'avait d'autre choix que la vente ne 
convainc pas. En effet, on ne peut que suivre la CRMF lorsqu'elle retient 
que la recourante pouvait confier la gestion et la supervision des travaux à 
des tiers, notamment à une des gérances immobilières auxquelles la 
société confie d'ailleurs l'intégralité de la gestion de ses immeubles 
(recours p. 8 ch. 22). Par ailleurs, il ressort du bilan un poste "maîtres 
d'Etat chantiers en cours" (pour un montant de Fr. 1'913'345.45 en 2011 et 
Fr. 794'296.95 en 2010) et un poste "promotions en cours (destinées à la 
vente)" (pour un montant de plus de 33 millions de francs en 2011 et de 
plus de 23 millions de francs en 2010). La recourante indique qu'elle fait 
régulièrement exécuter des travaux augmentant la valeur des immeubles 
qui "excèdent bien souvent le 25% du prix d'acquisition" et qu'il n'est pas 
rare qu'elle construise des immeubles intégralement destinés à la vente ou 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 avril 2015, 100.2014.306, page 9
à la location (courrier du 14 mars 2012; dos. fiscal p. 39). La recourante a 
donc manifestement l'expérience de superviser des travaux d'importance. 
Au surplus, cette dernière avait manifestement les moyens financiers 
d'assumer les coûts de ces travaux (y compris les coûts d'une éventuelle 
supervision par un tiers), celle-ci ayant réalisé un bénéfice net après impôt 
de plus de 4 millions de francs en 2010 et de plus de 8 millions de francs 
en 2011. Par ailleurs, le fait que la recourante ait trouvé un acheteur pour 
l'immeuble en question, qui soit prêt à payer Fr. 6'300'000.- (soit une 
augmentation de 38% par rapport au prix payé par la recourante), en 
connaissance de cause (recours p. 4 ch. 11), souligne la grande relativité 
du caractère exceptionnel et insurmontable de l'assainissement en 
question (même si des travaux supplémentaires se sont par la suite révélés 
nécessaires; P.J. 11 au recours). Les éléments rapportés par la recourante, 
dont les photos des canalisations, ne sauraient attester d'une telle 
complexité. Dans ces circonstances, on voit mal que l'assainissement de 
colonnes d'écoulement d'eau et de canalisations ait pu menacer la 
pérennité de l'entreprise et puisse être à ce point complexe que la 
recourante, qui dispose des ressources suffisantes pour accomplir ou faire 
accomplir 
les 
tâches 
susmentionnées 
(promotion 
et 
amélioration 
d'immeuble), n'ait eu d'autre choix que de procéder à la vente de son bien. 
Contrairement à ce qu'allègue la recourante à l'appui de son recours, de 
telles considérations n'ont rien à voir avec un choix en opportunité (choix 
entre plusieurs solutions conformes au droit; sur cette notion, voir entre 
autres THIERRY TANQUEREL, Manuel de droit administratif, 2011, p. 172 et 
306), dont l'examen échapperait d'ailleurs au TA (art. 80 let. c LPJA). Il 
s'agit uniquement d'apprécier si l'assainissement invoqué par la recourante 
constitue une circonstance propre à forcer une vente du bien en question et 
non pas de décider à sa place laquelle des mesures légalement possibles, 
elle devrait entreprendre. Au surplus, on ne peut faire le reproche à la 
CRMF d'avoir retenu que les travaux en cause et les dépenses qui y 
étaient liées n'étaient pas imprévisibles. La recourante n'établit pas que les 
travaux en question étaient exceptionnels et dépassaient le cadre des 
coûts auquel le propriétaire d'un bâtiment de plusieurs années, d'une 
valeur officielle de presque 4 millions de francs, peut raisonnablement 
s'attendre. Elle ne démontre pas non plus que les défectuosités en cause 
lui auraient été cachées ou qu'elle n'aurait pas été en mesure de se rendre 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 avril 2015, 100.2014.306, page 10
compte de l'état général du bâtiment, en particulier de ses conduites, avant 
l'acquisition de ce dernier. 
3.3
3.3.1
La recourante allègue également qu'elle aurait découvert, après 
l'acquisition de l'immeuble, que la "discothèque" située au pied de ce 
dernier était réputée être un lieu notoire de prostitution et que son gérant 
louait, en sus du local commercial, de nombreux appartements dans le 
même immeuble, pour les mettre vraisemblablement à disposition de 
prostituées. Une telle situation serait, selon elle, incompatible avec ses 
valeurs, de telle sorte qu'elle ne pouvait pas conserver ce bien dans son 
parc immobilier.
3.3.2
A l'instar de la CRMF, il convient de relever que l'affectation du bien 
immobilier était reconnaissable déjà au moment de son acquisition, ce 
d'autant plus que ledit immeuble est désigné comme "dancing" au registre 
foncier (élément non contesté par la recourante) et qu'il n'est pas rare que 
ce genre d'établissements puisse être lié à la prostitution. Au demeurant, la 
recourante aurait pu se renseigner sur l'état des locations ainsi que sur la 
réputation du dancing au moment de l'acquisition déjà. A ce titre, on 
s'étonne qu'elle n'ait pas cherché à en savoir plus sur les occupants de 
l'immeuble, en particulier du local commercial, avant de l'acheter, qui plus 
est dans une région qu'elle dit ne pas connaître. L'imprévisibilité de cette 
circonstance n'est donc pas non plus établie. De plus, la recourante ne 
démontre pas en quoi elle était particulièrement touchée dans sa 
personnalité, ni en quoi le fait de détenir un immeuble abritant ce genre 
d'activités était contraire à sa politique générale d'investissement 
commercial. Comme le relève la CRMF, cette politique n'est d'ailleurs ni 
détaillée, ni établie. En outre, la recourante pouvait agir sur les 
circonstances autrement que par la vente, notamment en résiliant les 
contrats de bail susceptibles d'être liés à la prostitution. Ces démarches, 
même ralenties par certaines procédures propres au droit du bail, 
n'auraient pas été contraires à sa politique d'investissement sur le long 
terme. Les considérations qui précèdent confirment que la circonstance 
invoquée par la recourante ne lui imposait pas la vente de l'immeuble et ce 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 avril 2015, 100.2014.306, page 11
constat n'est pas constitutif d'un examen en opportunité (voir c. 3.2.2 ci-
dessus). 
3.4
Au vu de ce qui précède, la CRMF n'a pas violé le droit en retenant 
que les conditions de l'art. 147 al. 2 let. c LI, permettant de renoncer à une 
majoration de l'impôt, n'étaient en l'espèce pas données. La recourante n'a 
pas prouvé une absence d'intention spéculative, même accessoire, au 
moment de l'achat de l'immeuble en 2008. Les circonstances extérieures 
qu'elle invoque n'étaient pas d'emblée imprévisibles et, pour ce qui 
concerne la prostitution, celle-ci n'était pas soustraite à son influence 
directe. Par ailleurs, au vu des circonstances invoquées, il est permis de 
douter que la recourante aurait vendu l'immeuble concerné si cela avait été 
à perte, ce qui reflète l'existence d'une intention spéculative, à tout le moins 
accessoire. 
4.
4.1
Le recours interjeté le 23 octobre 2014 s'avère ainsi mal fondé et 
doit être rejeté. 
4.2
Vu l'issue de la procédure, les frais judiciaires pour la présente 
instance, fixés forfaitairement à Fr. 4'500.-, sont mis à la charge de la 
recourante (art. 151 LI, en relation avec l'art. 108 al. 1 LPJA); ils sont 
compensés avec l'avance de frais fournie.
4.3
Il n'y a pas lieu d'allouer de dépens (art. 151 LI, en relation avec 
l'art. 108 al. 3 en corrélation avec l'art. 104 al. 1 et 3 LPJA).


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 avril 2015, 100.2014.306, page 12
Par ces motifs:
1. Le recours est rejeté, dans la mesure où il est recevable.
2. Les frais de la présente procédure, fixés forfaitairement à Fr. 4'500.-, 
sont mis à la charge de la recourante et compensés avec son avance de 
frais.
3. Il n’est pas alloué de dépens.
4. Le présent jugement est notifié (R):
- à la recourante, par son mandataire,
- à l'ICI,
- à la CRMF,
- à l'Administration fédérale des contributions, Eigerstrasse 65, 3003 Berne.
Le Président:
Le greffier:
Voie de recours
Dans les 30 jours dès sa notification écrite, le présent jugement peut faire l'objet 
d'un recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 
14, au sens des art. 39 ss, 82 ss et 90 ss de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le 
Tribunal fédéral (LTF, RS 173.110).