be_verwaltungsgericht · 100 2015 223 · 2016-12-05 · de
Schulungsort (Entscheid der Erziehungsdirektion des Kantons Bern vom 16. März 2017 - 4800.600.200.07/15 [715364])


100.2014.206U publiziert in BVR 2017 S. 317
ARB/GSE/KIB
Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung
Urteil vom 5. Dezember 2016
Verwaltungsrichter Burkhard, Abteilungspräsident
Verwaltungsrichterin Arn De Rosa
Verwaltungsrichter Daum, Häberli und Rolli
Gerichtsschreiber Röthlisberger Brandenburg
A.________
Beschwerdeführerin
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach 8334, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin
und
Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Sägemattstrasse 2, Postfach 54, 3097 Liebefeld
betreffend Grundstückgewinnsteuer 2011; Besitzesdauerabzug (Entscheid
der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 24. Juni 2014;
100 12 59)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U,
Seite 2
Sachverhalt:
A.
B.________, der damalige Ehemann von A.________, liess sich am 4. Juni
1964 gestützt auf einen Kaufvertrag als Alleineigentümer der Liegenschaft
C.________ Gbbl. Nr. 1___ im Grundbuch eintragen. Der Kaufpreis von
Fr. 130ʹ000.-- wurde im Umfang von Fr. 97ʹ000.-- mit Mitteln aus Frauengut
bezahlt. Mit Abtretungsvertrag vom 12. November 1987 (Grundbucheintrag
am
4.1.1988)
übertrug
B.________
im
Rahmen
eines
Ehetrennungsverfahrens das Eigentum an der Liegenschaft auf seine
Ehefrau. Der Abtretungspreis wurde entsprechend dem damaligen
amtlichen Wert auf Fr. 132'800.-- festgesetzt. Zur Tilgung des Preises
übernahm A.________ die auf dem Grundstück lastende Hypothek von
Fr. 60'000.--. Der verbleibende Betrag von Fr. 72'800.-- wurde mit
Frauengutsforderungen verrechnet. Mit Kaufvertrag vom 31. Mai 2011
(Grundbucheintrag
vom
21.6.2011)
veräusserte
A.________
die
Liegenschaft zu einem Preis von Fr. 730'000.-- an eine Tochter.
B.
Die Steuerverwaltung des Kantons Bern (Steuerverwaltung), Abteilung
Grundstückgewinnsteuer, beurteilte die im Jahr 1988 erfolgte Abtretung der
Liegenschaft als entgeltliche Veräusserung und veranlagte A.________ am
14. November 2011 – ausgehend von einem Rohgewinn von Fr. 450'755.--
und einer massgebenden Besitzesdauer von 23 Jahren bzw. einem
Besitzesdauerabzug von 46 % – auf einen steuerbaren Grundstückgewinn
von
Fr. 243'400.--.
In
der
dagegen
erhobenen
Einsprache
vom
9. Dezember
2011
machte
A.________
den
maximalen
Besit-
zesdauerabzug von 70 % geltend. Zur Begründung führte sie aus, die Ab-
tretung im Jahr 1988 habe die Besitzesdauer nicht unterbrochen, sondern
erfülle als Eigentumswechsel unter Ehegatten im Zusammenhang mit dem
Güterrecht die Voraussetzungen eines Steueraufschubstatbestands. Die
Steuerverwaltung wies die Einsprache mit Entscheid vom 12. Januar 2012

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U,
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ab, weil ein entsprechender Steueraufschubstatbestand erst im Jahr 1991
eingeführt worden sei.
C.
Dagegen
gelangte
A.________
am
10. Februar
2012
an
die
Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK), die den Rekurs mit
Entscheid vom 24. Juni 2014 abwies.
D.
Hiergegen
hat
A.________
am
20. Juli
2014
Verwaltungsge-
richtsbeschwerde erhoben. Sie beantragt sinngemäss, der Entscheid der
StRK vom 24. Juni 2014 sei aufzuheben und es sei der maximale Besit-
zesdauerabzug von 70 % zu gewähren.
Die StRK und die Steuerverwaltung beantragen mit Vernehmlassung vom
29. Juli 2014 bzw. mit Beschwerdeantwort vom 17. September 2014 je die
Abweisung der Beschwerde.
Auf Aufforderung hin haben sich A.________ und die Steuerverwaltung mit
Eingaben vom 12. Juli und 22. August 2016 bzw. 19. Juli und 29. August
2016 erneut zur Streitsache geäussert.
Erwägungen:
1.
1.1
Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerde als
letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des
Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG;
BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom

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21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11]). Die Beschwerdeführerin hat am vor-
instanzlichen Verfahren teilgenommen, ist durch den angefochtenen Ent-
scheid besonders berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen
Aufhebung oder Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201
Abs. 2 StG). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist
einzutreten.
1.2
Das Verwaltungsgericht überprüft den angefochtenen Entscheid auf
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 VRPG). Da die Streitigkeit von grundsätzli-
cher Bedeutung ist, urteilt es in Fünferbesetzung (Art. 56 Abs. 2 Bst. a des
Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden
und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).
2.
2.1
Gemäss Art. 128 Abs. 1 StG unterliegen Gewinne aus der Ver-
äusserung eines Grundstücks oder von Teilen davon der Grundstückge-
winnsteuer. Steuerpflichtig sind namentlich natürliche und juristische Per-
sonen, die ein Grundstück im Kanton Bern veräussern (Art. 126 Abs. 1
Bst. a StG). Der steuerbare Grundstückgewinn bemisst sich dabei nach
dem Unterschied zwischen den Anlagekosten (Erwerbspreis zuzüglich
Aufwendungen) und dem Erlös, unter Berücksichtigung des Besitzesdau-
erabzugs und der Verlustanrechnung (Art. 137 Abs. 1 und 2 StG; vgl. auch
Art. 12 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Har-
monisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG;
SR 642.14]).
2.2
Die Beschwerdeführerin veräusserte das streitbetroffene Grund-
stück am 21. Juni 2011 (Grundbucheintrag) zu einem Preis von
Fr. 730'000.-- an ihre Tochter. Es ist unbestritten, dass sie für den Gewinn
aus diesem Verkauf steuerpflichtig ist. Streitig ist einzig die Höhe des Be-
sitzesdauerabzugs und mithin die geschuldete Grundstückgewinnsteuer.
Der hier zu beurteilende Grundstückgewinn wurde im Jahr 2011 realisiert,
weshalb sich die Berechnung der massgebenden Besitzesdauer und ihre
Auswirkungen auf die Ermittlung des Grundstückgewinns nach dem gel-

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tenden Art. 144 StG richten (vgl. Art. 292 i.V.m. Art. 287 Abs. 1 StG [Um-
kehrschluss]), wie die Vorinstanz zutreffend ausgeführt hat (angefochtener
Entscheid E. 4.1; vgl. auch VGE 2012/388 vom 23.4.2014, E. 2.2 mit Hin-
weisen). Diese Bestimmung lautet soweit hier interessierend wie folgt:
1 Hatte die steuerpflichtige Person das veräusserte Grundstück während
mindestens fünf Jahren zu Eigentum, so ermässigt sich der Grund-
stückgewinn um je zwei Prozent für jedes ganze Jahr seit dem Erwerb,
höchstens aber um 70 Prozent.
2 Der Abzug berechnet sich bei Grundstücken, die unter Steueraufschub
erworben worden sind, von der letzten besteuerten Veräusserung oder
entgeltlichen Handänderung ohne Gewinn an.
3 […]
2.3
Im Verfahren vor der StRK berief sich die Beschwerdeführerin auf
das aktuelle (harmonisierte) Steuerrecht, das namentlich bei Eigentums-
wechseln unter Ehegatten im Zusammenhang mit dem Güterrecht einen
Steueraufschub vorsieht, und stellte sich auf den Standpunkt, dessen An-
wendung im vorliegenden Fall stelle keine unzulässige Rückwirkung dar,
zumal damit nicht die Steuerpflicht als solche, sondern lediglich der Um-
fang der Steuerpflicht geregelt werde (vgl. Rekurs vom 10.2.2012; Vorakten
StRK pag. 37 ff.). Demgegenüber kam die Vorinstanz in Übereinstimmung
mit der Steuerverwaltung zum Schluss, die im Jahr 1988 erfolgte Abtretung
der Liegenschaft an die Beschwerdeführerin habe nach dem massgeben-
den damals geltenden Recht keinen Steueraufschub bewirkt und sei daher
als ein die Besitzesdauer unterbrechendes entgeltliches Rechtsgeschäft zu
beurteilen. Im verwaltungsgerichtlichen Verfahren weist die (nicht mehr
vertretene) Beschwerdeführerin darauf hin, dass die Liegenschaft im Jahr
1963 – abgesehen von einer Hypothek – ausschliesslich mit Mitteln aus
einer Erbschaft von ihrer Mutter erworben worden sei und damit faktisch ihr
gehört habe. Den früheren Gepflogenheiten entsprechend sei jedoch nicht
sie, sondern ihr Ehemann als Eigentümer im Grundbuch eingetragen wor-
den. Der Abtretungsvertrag habe lediglich dazu gedient, die rechtliche mit
der tatsächlichen Situation in Übereinstimmung zu bringen und sei daher,
was die Berechnung des Besitzesdauerabzugs anbelangt, unbeachtlich.
2.4
Die Rechtslage zur Besteuerung von Liegenschaftsübereignungen
von Grundstücken unter Ehegatten im Zusammenhang mit dem Güterrecht
hat sich in den vergangenen Jahren wie folgt entwickelt (vgl. für eine Über-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U,
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sicht auch Bastien Verrey, L’imposition différée du gain immobilier, Diss.
Lausanne 2011, S. 330 ff. N. 385 ff.):
2.4.1
Bis ins Jahr 1991 sah das Gesetz vom 29. Oktober 1944 über die
direkten Staats- und Gemeindesteuern (aStG; GS 1944 S. 153 ff.) keinen
Steueraufschub bei Erfüllung güterrechtlicher Forderungen durch Übereig-
nung von Grundstücken an den anderen Ehegatten vor. Die Steuerbehör-
den behandelten solche Übertragungen als gewöhnliche Veräusserungen
und damit als entgeltliche, die Besitzesdauer unterbrechende Rechtsge-
schäfte, die einen steuerbaren Grundstückgewinn auslösten (vgl. Hans
Gruber, Handkommentar zum aStG, 5. Aufl. 1987, Art. 81 N. 4 mit Hinweis
auf BVR 1978 S. 162 und MBVR 1961 S. 375; VGE vom 5.6.1978, in
NStP 1979 S. 176; Praxisfestlegung der Steuerverwaltung betreffend die
Erfüllung güterrechtlicher Ansprüche durch Übereignen von Immobilien –
Steuerfolgen für den Bereich der Grundstückgewinnsteuer, in NStP 1989
S. 83 ff. [nachfolgend: Praxisfestlegung 1989; vgl. auch Antwort des Regie-
rungsrats zur Motion Suter, in Tagblatt des Grossen Rates 1988, S. 325 f.).
Für die Bestimmung der steuerpflichtigen Person wurde auf die im Grund-
buch festgehaltenen Verhältnisse abgestellt (vgl. Praxisfestlegung 1989,
S. 84). Hingegen erachtete das Verwaltungsgericht in einem Urteil vom
24. November 1969 die güterrechtliche Handänderung nach dem Tod des
einen Ehegatten als unentgeltlich, wenn mit der Hingabe der Liegenschaft
die güterrechtliche Forderung getilgt wird (NStP 1970 S. 33). Dieses ein-
zelne gegenläufige Urteil war jedoch nicht praxisbildend (vgl. BVR 1996
S. 157 E. 2c; ferner auch StRK 11.4.1989, in BVR 1989 S. 385).
2.4.2
Erst im Rahmen der Steuergesetzrevision 1991 fand ein Steuerauf-
schubstatbestand für die Erfüllung güterrechtlicher Forderungen durch
Übereignung von Grundstücken an einen Ehepartner Eingang ins Steuer-
gesetz. Der neue Art. 80a Bst. f aStG in seiner Fassung vom 7. Februar
1990 (GS 1990 S. 112 ff., 128 f.) sah dabei vor, dass die Besteuerung von
Grundstückgewinnen bei Erfüllung güterrechtlicher Forderungen durch
Übereignung von Grundstücken an einen Ehepartner aufgeschoben wurde.
Der Steueraufschubstatbestand erfasste allerdings einzig Handänderun-
gen, bei denen mit der Grundstückübertragung zugleich eine güterrechtli-
che Forderung erfüllt wurde. Soweit darüber hinaus eine Geldzahlung ge-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U,
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leistet wurde, lag in diesem Umfang eine Ausgleichszahlung vor, die einen
Steueraufschub ausschloss (vgl. BVR 1998 S. 221 E. 3, 1996 S. 157 E. 2c;
VGE 21869 vom 23.8.2004, E. 2.2, 19887 vom 6.5.1997, in BN 1998
S. 228 E. 2a, 19844 vom 13.2.1997, in NStP 1997 S. 57 E. 2a; Praxisfest-
legung der Steuerverwaltung betreffend die Erfüllung güterrechtlicher An-
sprüche durch Übereignen von Immobilien – bisherige Veranlagungspraxis
und neuer Steueraufschub nach Art. 80a Bst. f StG 91, in NStP 1991
S. 11 ff.; vgl. auch Markus Langenegger, in Leuch/Kästli/Langenegger
[Hrsg.], Praxiskommentar zum Berner Steuergesetz, Band 2, Art. 126 bis
293, 2011, Einleitung zu Art. 134).
2.4.3
Bei Erlass des neuen Steuergesetzes im Jahr 2001 wurde Art. 80a
Bst. f aStG durch den mit Art. 12 Abs. 3 Bst. b StHG harmonisierten
Art. 134 Bst. b StG ersetzt. Letztere Bestimmung lautet wie folgt:
Die Besteuerung des Grundstückgewinns wird aufgeschoben bei Ei-
gentumswechsel unter Ehegatten im Zusammenhang mit dem Güter-
recht sowie zur Abgeltung ausserordentlicher Beiträge eines Ehegat-
ten an den Unterhalt der Familie (Art. 165 ZGB [SR 210]) und schei-
dungsrechtlicher Ansprüche, sofern beide Ehegatten dem Steuerauf-
schub zustimmen.
Nach geltendem Recht wird damit ein Steueraufschub bei Übereignungen
von Grundstücken an einen Ehepartner im Rahmen einer güterrechtlichen
Auseinandersetzung während bestehender Ehe oder im Rahmen einer
Scheidung statuiert (güterrechtliche oder scheidungsrechtliche Forderun-
gen; vgl. Erläuterungen zum Steuergesetz 2001, S. 203). Neu werden auch
Ausgleichszahlungen vom Aufschubstatbestand erfasst und schliessen
einen Steueraufschub nicht aus (Markus Langenegger, a.a.O., Einleitung
zu Art. 134, Art. 134 N. 53). Im StG finden sich keine übergangsrechtlichen
Bestimmungen betreffend den Steueraufschub bei Eigentumswechsel unter
Ehegatten (vgl. Art. 284 StG zum Steueraufschub bei Abtretungen auf
Rechnung künftiger Erbschaft; vgl. auch angefochtener Entscheid E. 6.3).
3.
3.1
Die Beschwerdeführerin wurde gestützt auf den Abtretungsvertrag
vom 12. November 1987 per 4. Januar 1988 neu als Eigentümerin der Lie-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U,
Seite 8
genschaft im Grundbuch eingetragen (vgl. Vorakten Steuerverwaltung
pag. 11 ff.). Zuvor war (einzig) ihr damaliger Ehemann als Eigentümer auf-
geführt. Ob diese Handänderung eine der Grundstückgewinnsteuer unter-
liegende Veräusserung darstellte, beurteilt sich grundsätzlich nach dem
Recht im Zeitpunkt der Verwirklichung des Vorgangs (vgl. BVR 1995 S. 395
E. 2). Ebenso muss die Frage, ob die Beschwerdeführerin die Liegenschaft
im Jahr 1988 unter dem Steueraufschubstatbestand des Eigentumswech-
sels unter Ehegatten erworben hat (vgl. Art. 144 Abs. 2 StG), auf der
Grundlage des damals geltenden Rechts beantwortet werden, d.h. dem
aStG in seiner Fassung vom 5. Februar 1986 (GS 1986 S. 71 ff.).
3.2
Die Beschwerdeführerin und ihr Ehemann haben im Abtretungsver-
trag vom 12. November 1987 vereinbart, dass er seiner Ehefrau das hier
interessierende Grundstück zu einem dem damaligen amtlichen Wert der
Liegenschaft entsprechenden Preis von Fr. 132'800.-- abtritt. «Auf Rech-
nung des Abtretungspreises» übernimmt die Beschwerdeführerin die auf
dem Grundstück lastende Hypothek von Fr. 60'000.--. Zur Tilgung der rest-
lichen Fr. 72'800.-- wird festgehalten: «Anlässlich des Kaufs von
C.________ Gbbl. Nr. 1___ im Jahre 1963 sind zur Zahlung des
Kaufpreises Mittel im Umfange von Fr. 97'000.-- aus Frauengut verwendet
worden. Die Frauengutsforderung von Fr. 97'000.-- wird im Umfange von
Fr. 72'800.--
mit
der
vorstehenden
Abtretungsrestanz
verrechnet».
Ausserdem behält sich der Abtreter ein unentgeltliches Wohnrecht am
Wohnhaus vor und die Übernehmerin räumt ihm und ihren drei Kindern ein
Vorkaufsrecht am Grundstück ein (vgl. Vorakten Steuerverwaltung
pag. 11 ff.).
3.3
Im Jahr 1988 wurden Übereignungen von Liegenschaften an den
anderen Ehegatten als gewöhnliche Veräusserungen behandelt und damit
als entgeltliche, die Besitzesdauer unterbrechende Rechtsgeschäfte (vorne
E. 2.4.1). Allfällige Gewinne daraus unterlagen grundsätzlich der Besteue-
rung (vgl. Art. 77 Abs. 1 i.V.m. Art. 79 Abs. 1 und 81 aStG [GS 1986 S. 81,
1974 S. 86, 1956 S. 92]). Im Nachgang zur Übertragung der Liegenschaft
auf die Beschwerdeführerin wurde gegenüber ihrem Ehemann ein Veranla-
gungsverfahren eröffnet und der aus der Abtretung resultierende Grund-
stückgewinn auf Fr. 0.-- veranlagt. Dabei berücksichtigte die Steuerver-

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Seite 9
waltung als Erlös den Abtretungswert von Fr. 132'800.-- zuzüglich den ka-
pitalisierten Wert des Wohnrechts von Fr. 38ʹ550.--, ausmachend
Fr. 171'350.--. Dem standen anerkannte Auslagen von Fr. 172'600.-- ge-
genüber, darunter Investitionen für einen im Jahr 1965 erfolgten Umbau in
der Höhe von Fr. 40ʹ000.-- (Verfügung vom 1.4.1992; Vorakten Steuerver-
waltung pag. 64 ff., 79 ff.). Die Besteuerung zu Fr. 0.-- ändert nichts an der
Qualifikation der Abtretung als entgeltliches Rechtsgeschäft (vgl. Markus
Langenegger, a.a.O., Art. 144 N. 4).
3.4
Die Beschwerdeführerin weist wiederholt darauf hin, dass die Lie-
genschaft ursprünglich mit ihren Mitteln (aus einer Erbschaft) erworben
worden sei und dass bei der Abtretung – anders als bei einem Verkauf –
kein Geld «geflossen» sei. Wer den anschliessenden Umbau des Wohn-
hauses finanziert hat, ist hingegen nicht bekannt (vgl. auch Schreiben ihres
Ehemanns vom 15.1.1990 an die Steuerverwaltung; Vorakten Steuerver-
waltung pag. 85). Da diese Mittel im Abtretungsvertrag nicht erwähnt wer-
den, ist anzunehmen, dass es sich dabei nicht um Frauengut gehandelt
hat. Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin ist aus grundstückge-
winnsteuerlicher Optik jedoch nicht von Bedeutung, woher die in die Lie-
genschaft investierten Mittel stammen. Ob eine Veräusserung vorliegt und
wer steuerpflichtig wird, ergibt sich aus den im Grundbuch eingetragenen
Eigentumsverhältnissen. Allfällige obligatorische Rechte der erwerbenden
gegenüber der veräussernden Person sind in diesem Zusammenhang un-
beachtlich, ebenso die Art bzw. Bezeichnung des der Übertragung zu-
grunde liegenden Rechtsgeschäfts (vgl. für die treuhänderische Eigentü-
merschaft Hans Gruber, a.a.O., Art. 79 N. 1; vgl. auch Art. 656 f. und
Art. 958 Ziff. 1 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches [ZGB; SR 210];
Markus Langenegger, a.a.O., Art. 126 N. 1). Die Beschwerdeführerin war
im Zeitpunkt der Abtretung im Jahr 1988 am Grundstück nicht dinglich be-
rechtigt. Die Übereignung der Liegenschaft auf sie stellt daher eine die
Grundstückgewinnbesteuerung auslösende Veräusserung dar (vgl. vorne
E. 2.4.1).
3.5
Die Beschwerdeführerin macht zwar nicht mehr ausdrücklich gel-
tend, die später eingeführten Steueraufschubstatbestände gemäss Art. 134
Bst. b StG bzw. Art. 80a Bst. f aStG müssten auf das im Jahr 1988 erfolgte

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U,
Seite 10
Rechtsgeschäft Anwendung finden (vgl. dazu vorne E. 2.3). Dennoch sieht
sie in diesen und in einem anderen Aufschubstatbestand ein Korrektiv zu
den nach ihren Worten «archaischen» Gepflogenheiten unter dem alten
Ehegüterrecht und ersucht sinngemäss um Beurteilung des Sachverhalts
nach Massgabe des neuen Rechts (vgl. insb. Eingabe vom 12.7.2016). Das
Verwaltungsgericht hat in einem publizierten Urteil aus dem Jahr 1989 ge-
prüft, ob die Veräusserung eines Grundstücks, die sich vor Einführung ei-
nes (andern) Steueraufschubstatbestands zugetragen hat, die Besitzes-
dauer unterbrochen hat oder nicht. Die Verkäuferin des Grundstücks, eine
Aktiengesellschaft, war im Jahr 1963 durch Umwandlung aus einer Kollek-
tivgesellschaft entstanden und hatte dabei die Immobilie erworben. Ent-
sprechend der Rechtslage im Umwandlungszeitpunkt war kein Steuerauf-
schub gewährt worden. Allerdings hatte zufolge Übertragung zu Buchwer-
ten kein steuerpflichtiger Gewinn resultiert. Das Verwaltungsgericht ist
dennoch von einem Steueraufschub ausgegangen und hat zugunsten der
Verkäuferin
die
Besitzesdauer
vor
der
Umwandlung
angerechnet
(BVR 1990 S. 145). Die Beschwerdeführerin kann aus diesem Urteil jedoch
nichts zu ihren Gunsten ableiten: Ausschlaggebend war für das Verwal-
tungsgericht, dass die Steuerverwaltung in solchen Fällen bereits vor der
Einführung des neuen Steueraufschubstatbestands gemäss Art. 80a Bst. c
und Art. 27a Bst. a aStG (GS 1980 S. 10 ff.) und damit «contra legem» das
Vorliegen eines Steueraufschubs bejaht hatte. Da der Gesetzgeber mit der
Einführung des neuen Aufschubstatbestands bei Unternehmensumstruktu-
rierungen eine bestehende Praxis der Steuerverwaltung legalisieren wollte,
sah es im Verbund mit weiteren Argumenten genügend Anlass, um bei der
Berechnung der Besitzesdauer die Zeit vor der Umwandlung anzurechnen
(BVR 1990 S. 145 E. 6). Mit der Einführung von Art. 80a Bst. f aStG im
Jahr 1991 wurde demgegenüber keine aussergesetzliche Praxis legalisiert.
Der Gesetzgeber wollte mit der Schaffung eines neuen Aufschubstatbe-
stands vielmehr bewusst eine Änderung der Rechtslage herbeiführen. Un-
ter diesen Umständen ist aus dem Verzicht auf den Erlass einer Über-
gangsnorm, die eine rückwirkende Anwendung des neuen Aufschubstatbe-
stands ermöglicht hätte, auf einen bewussten Entscheid des Gesetzgebers
zu schliessen (vgl. Tagblatt des Grossen Rates 1988 S. 325 f. sowie wei-
tere Hinweise in E. 2.4.2; ferner Peter Locher, Wann sind latente Steuern
bei der güterrechtlichen Auseinandersetzung zu berücksichtigen, in

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U,
Seite 11
BN 1988 S. 189 ff., 190). Eine rückwirkende Anwendung von Art. 80a Bst. f
aStG bzw. Art. 134 Bst. b StG (vgl. auch Art. 12 Abs. 3 Bst. b StHG) wäre
aber auch insofern problematisch, als der das Grundstück übernehmende
Ehegatte wegen des Steueraufschubs mit latenten Steuern in beträchtlicher
Höhe belastet werden kann, weshalb das geltende Recht die Zustimmung
beider Ehegatten voraussetzt (vgl. hierzu etwa Peter Locher, Grundstück-
gewinnsteueraufschub beim Handwechsel von Grundstücken unter Ehe-
gatten, Privatrecht im Spannungsfeld zwischen gesellschaftlichem Wandel
und ethischer Verantwortung, in Festschrift für Heinz Hausheer, 2002,
S. 377 ff., 382 f.; Erläuterungen zum Steuergesetz 2001, S. 203). Zwar er-
weist sich die Annahme eines Steueraufschubs für die Beschwerdeführerin
vorliegend insgesamt wohl als deutlich vorteilhafter als die Entbindung von
latenten Steuerschulden im Zeitpunkt der Übernahme. Für die Frage nach
einer allfälligen rückwirkenden Anwendung eines Aufschubstatbestands
kann dies jedoch nicht entscheidend sein. Es wäre der Rechtssicherheit
abträglich, wenn die (nachträgliche) steuerrechtliche Qualifikation eines
Rechtsgeschäfts von den jeweiligen Steuerfolgen abhängig gemacht wer-
den könnte. Obwohl dies im Ergebnis für die Beschwerdeführerin unbefrie-
digend sein mag, kann weder ihr noch anderen Steuerpflichtigen in ver-
gleichbarer Situation in dieser Hinsicht ein Wahlrecht zugestanden werden.
Die Erkenntnisse aus dem in BVR 1990 S. 145 publizierten Urteil lassen
sich demnach nicht auf den Aufschubstatbestand des Eigentumswechsels
unter Ehegatten übertragen. Damit kann offenbleiben, ob die Eigentums-
übertragung im Jahr 1988 die Voraussetzungen von Art. 80a Bst. f aStG
bzw. Art. 134 Bst. b StG erfüllen würde (vgl. Eingaben der Steuerverwal-
tung vom 19.7.2016 und 29.8.2016; Eingaben der Beschwerdeführerin vom
12.7.2016 und 22.8.2016).
3.6
Als Ergebnis steht somit fest, dass die Beschwerdeführerin das
Grundstück im Jahr 1988 nicht unter Steueraufschub erworben hat. Die
Vorinstanz hat daher im Rahmen der Anwendung von Art. 144 StG die Be-
sitzesdauer vor dem Erwerb zu Recht unberücksichtigt gelassen und den
Einspracheentscheid der Steuerverwaltung bestätigt. Die Beschwerde er-
weist sich demnach als unbegründet und ist abzuweisen.

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 05.12.2016, Nr. 100.2014.206U,
Seite 12
4.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird die Beschwerdeführerin kosten-
pflichtig (vgl. Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG). Parteikosten sind
keine zu sprechen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 VRPG).
Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf
eine Pauschalgebühr von Fr. 3'000.--, werden der Beschwerdeführerin
auferlegt.
3. Es werden keine Parteikosten gesprochen.
4. Zu eröffnen:
- der Beschwerdeführerin
- der Steuerverwaltung des Kantons Bern
- der Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- der Eidgenössischen Steuerverwaltung
Der Abteilungspräsident:
Der Gerichtsschreiber:
Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Zustellung der schriftlichen Begrün-
dung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom
17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.