be_verwaltungsgericht · 100 2019 12 · 2019-11-21 · de

Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2006-2010; Steuerbussen (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 11. Dezember 2018; 100 18 99-103, 200 18 82-86) | Nach-/Strafsteuern

100.2019.12/13U publiziert in BVR 2021 S. 43
STN/ROS
Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung 
Urteil vom 21. November 2019
Verwaltungsrichter Häberli, Abteilungspräsident
Verwaltungsrichterin Arn De Rosa, Verwaltungsrichter Stohner
Gerichtsschreiber Röthlisberger Brandenburg 
A.________
vertreten durch Rechtsanwalt …
Beschwerdeführer 
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin 
und
Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Nordring 8, 3013 Bern
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 
2006-2010; Steuerbussen (Entscheide der Steuerrekurskommission des 
Kantons Bern vom 11. Dezember 2018; 100 18 99-103, 200 18 82-86)


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 21.11.2019, Nrn. 100.2019.12/13U, 
Seite 2
Sachverhalt:
A.
Am 30. März 2017 eröffnete die Steuerverwaltung des Kantons Bern ein 
Verfahren gegen A.________ wegen Teilnahme an einer Steuer-
hinterziehung. Sie wirft ihm vor, als Bevollmächtigter seiner Mutter (…, sel.) 
in deren Steuererklärungen ein Bankkonto nicht aufgeführt und so als 
Vertreter der Mutter eine Steuerhinterziehung bewirkt zu haben. 
Nach Gewährung des rechtlichen Gehörs auferlegte die Steuerverwaltung 
A.________ mit Verfügung vom 20. Juni 2017 für die Steuerjahre 2006-
2010 Steuerbussen wegen Teilnahme an einer Steuerhinterziehung in der 
Höhe 
von 
insgesamt 
Fr. 15'000.-- 
(Fr. 7'500.-- 
Kantons- 
und 
Gemeindesteuern sowie Fr. 7'500.-- direkte Bundessteuer). Dagegen erhob 
A.________ am 28. Juni 2017 Einsprache, welche die Steuerverwaltung 
mit Einspracheentscheid vom 2. März 2018 abwies. 
B.
Gegen 
den 
Einspracheentscheid 
führte 
A.________ 
Rekurs 
und 
Beschwerde bei der Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK). 
Mit Entscheiden vom 11. Dezember 2018 wies die StRK den Rekurs 
betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2006-2010 ab und be-
stätigte die Busse von Fr. 7'500.--, während sie die Beschwerde betreffend 
die direkte Bundessteuer 2006-2010 teilweise guthiess und die Busse auf 
Fr. 3'000.-- herabsetzte; darüber hinausgehend wies sie die Beschwerde 
ab. 
C.
In einer einzigen Rechtsschrift vom 9. Januar 2019 hat A.________ sowohl 
bezüglich der Kantons- und Gemeindesteuern als auch der direkten 
Bundessteuer Verwaltungsgerichtsbeschwerde erhoben. Er beantragt, die 


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Entscheide der StRK aufzuheben und von der Erhebung von Bussen 
abzusehen. Des Weiteren sei festzustellen, dass sein Schreiben vom 
22. Oktober 2016 als straflose Selbstanzeige zu qualifizieren sei. 
Eventualiter sei die Sache zu neuem Entscheid an die Vorinstanz zurück-
zuweisen.
Mit Verfügung vom 10. Januar 2019 hat der Abteilungspräsident die Ver-
fahren betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte 
Bundessteuer vereinigt.
Die StRK und die Steuerverwaltung schliessen mit Vernehmlassung vom 
14. Januar 2019 bzw. Beschwerdeantwort vom 14. Februar 2019 je auf Ab-
weisung der Beschwerden. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (EStV) 
hat sich nicht vernehmen lassen. 
Erwägungen:
1.
1.1
Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als 
letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des 
Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; 
BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 
21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 Abs. 1 des Bundesgesetzes 
vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] 
sowie Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Voll-
zug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Der Beschwerde-
führer hat am vorinstanzlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren teil-
genommen, ist durch die angefochtenen Entscheide besonders berührt und 
hat ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung 
(Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie Art. 145 Abs. 2 
i.V.m. Art. 140 Abs. 1 DBG). Die Bestimmungen über Form und Frist sind 
eingehalten (Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 und Art. 32 VRPG; Art. 145 


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Abs. 2 i.V.m. Art. 140 DBG). Auf die Beschwerden ist unter Vorbehalt von 
E. 1.2 einzutreten.
1.2
Der Beschwerdeführer beantragt unter anderem, es sei festzu-
stellen, dass sein Schreiben vom 22. Oktober 2016 als straflose Selbst-
anzeige zu qualifizieren sei (vorne Bst. C). Feststellungsbegehren sind nur 
zulässig, wenn an der Feststellung ein schutzwürdiges rechtliches oder tat-
sächliches Interesse besteht, das nicht ebenso gut durch ein Leistungs- 
oder Gestaltungsbegehren gewahrt werden kann (BVR 2018 S. 310 E. 7.3, 
BVR 2016 S. 273 E. 2.2; Merkli/Aeschlimann/Herzog, Kommentar zum ber-
nischen VRPG, 1997, Art. 49 N. 19 ff.). Wird dem Antrag des Beschwerde-
führers entsprochen, die angefochtenen Entscheide aufzuheben und von 
der Erhebung von Steuerbussen abzusehen, besteht an der (zusätzlichen) 
Feststellung, dass er straflose Selbstanzeige erstattet habe, kein schutz-
würdiges Interesse. Worin ein solches bestehen soll, legt der Beschwerde-
führer denn auch nicht dar. Auf das Feststellungsbegehren ist folglich nicht 
einzutreten.
1.3
Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeinde-
steuern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Ver-
waltungsgericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um verschiedene Steuern 
handelt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen und in getrennten 
Verfahren veranlagt werden. Allerdings können die Entscheide in ein und 
derselben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 142 II 293 E. 1.2, 
135 II 260 E. 1.3.1, 130 II 509 E. 8.3). Weil vorliegend die einschlägigen 
Bestimmungen des kantonalen und eidgenössischen Rechts zur Steuer-
hinterziehung weitgehend gleich lauten, rechtfertigt sich die gemeinsame 
Beurteilung der Streitigkeit hinsichtlich kommunaler, kantonaler und eidge-
nössischer Steuern.
1.4
Der vorliegende Entscheid fällt grundsätzlich in die einzelrichterliche 
Zuständigkeit (Art. 57 Abs. 1 des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Or-
ganisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; 
BSG 161.1]). Die Verhältnisse rechtfertigen indes eine Überweisung an die 
Kammer (Art. 57 Abs. 6 GSOG).


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Seite 5
1.5
Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf 
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG). 
2. 
Der rechtserhebliche Sachverhalt ergibt sich aus den Akten und ist unbe-
stritten:
2.1
Der Beschwerdeführer war in den Veranlagungsverfahren 2006-
2010 vertraglicher Vertreter seiner betagten Mutter (Vorakten StV [act. 3B] 
pag. 3). In dieser Funktion füllte er deren Steuererklärungen 2006, 2007, 
2008 und 2010 aus, unterschrieb diese und reichte sie bei der Steuer-
verwaltung ein (Vorakten StV pag. 96 ff.). Für das Steuerjahr 2009 wurde 
keine Steuererklärung eingereicht (Vorakten StV pag. 138). In den Steuer-
erklärungen deklarierte der Beschwerdeführer ein Bankkonto seiner Mutter 
bei der B.________ jeweils nicht als Vermögen (Kontostand gerundet per 
31.12.2006: Fr. 48'990.--, per 31.12.2007: Fr. 53'549.--, per 31.12.2008: 
Fr. 44'201.-- und per 31.12.2010: Fr. 44'814.--; Vorakten StV pag. 13 ff. 
bzw. pag. 55 ff.). Es ist unbestritten, dass die unvollständig bzw. nicht aus-
gefüllten Steuererklärungen im jeweiligen Steuerjahr zu einer Steuer-
verkürzung geführt haben (vgl. angefochtene Entscheide E. 4.1). 
2.2
Des Weiteren stellte der Beschwerdeführer als Vertreter seiner Mut-
ter am 12. August 2009 bei den Sozialdiensten C.________ ein Gesuch um 
Sozialhilfe, in welchem er unvollständige und unwahre Angaben zu den 
Vermögensverhältnissen seiner Mutter machte und diesbezüglich unwahre 
Belege einreichte. Namentlich verschwieg er wiederum das Bankkonto bei 
der B.________ und gab im Sozialhilfegesuch an, seine Mutter verfüge 
über kein Vermögen. Er belegte diese Angaben mit der Steuererklärung 
2008 seiner Mutter. Die Sozialdienste C.________ bezahlten deshalb ins-
gesamt Fr. 40'201.85 zu viel an wirtschaftlicher Hilfe. Mit Strafbefehl der 
Staatsanwaltschaft des Kantons Bern, Region Oberland, vom 30. August 
2016 wurde der Beschwerdeführer des Betrugs für schuldig erklärt und mit 
einer bedingt ausgesprochenen Geldstrafe von 145 Tagessätzen zu je 
Fr. 150.--, ausmachend Fr. 21'750.--, und einer Verbindungsbusse von 


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Fr. 5'250.-- bestraft (Vorakten StV pag. 18 ff.). Die zu viel bezogenen Sozi-
alhilfeleistungen wurden zurückbezahlt (vgl. Rückzahlungsvereinbarung 
zwischen den Sozialdiensten C.________ und der Mutter des Beschwerde-
führers; Vorakten StV pag. 21). 
2.3
Mit Schreiben vom 22. Oktober 2016, das den Titel «Nicht dekla-
riertes Vermögen/Selbstanzeige» trägt, brachten der Beschwerdeführer 
und seine Mutter der Steuerverwaltung das bisher nicht deklarierte Bank-
konto bei der B.________ zur Kenntnis. Sie führten aus, das Bankkonto 
«aus Enttäuschung über die Nichtbereitschaft und Nichtunterstützung der 
Sozialdienste C.________» in den Steuererklärungen nicht angegeben zu 
haben (Vorakten StV pag. 1). Mit Verfügung vom 22. Februar 2017 aufer-
legte die Steuerverwaltung der Mutter des Beschwerdeführers für die 
Steuerperioden 2006-2010 Nachsteuern inkl. Verzugszinsen in der Höhe 
von Fr. 23'932.55 (Kantons- und Gemeindesteuern) und von Fr. 620.85 
(direkte Bundessteuer). Von einer Busse wegen Steuerhinterziehung sah 
die Steuerverwaltung ab, da sie das Schreiben vom 22. Oktober 2016 als 
straflose Selbstanzeige der Mutter des Beschwerdeführers qualifizierte 
(Vorakten StV pag. 52 ff.). Auf eine von den Sozialdiensten C.________ 
am 18. März 2017 erhobene Einsprache gegen die Nachsteuerverfügung 
trat die Steuerverwaltung mit Entscheid vom 30. März 2017 nicht ein 
(Vorakten StV pag. 62 ff.). 
2.4
Am 30. März 2017 eröffnete die Steuerverwaltung ein Verfahren 
gegen den Beschwerdeführer wegen Teilnahme an einer Steuerhinter-
ziehung (vgl. vorne Bst. A; Vorakten StV pag. 66). Mit Schreiben vom 
6. April 2017 räumte der Beschwerdeführer ein, als vertraglicher Vertreter 
seiner Mutter das fragliche Bankkonto in den Steuererklärungen nicht de-
klariert zu haben; zu berücksichtigen sei jedoch, dass er sich gemeinsam 
mit seiner Mutter selbst angezeigt habe (Vorakten StV pag. 69). Am 
11. April 2017 führte die Steuerverwaltung aus, das Schreiben vom 22. Ok-
tober 2016 werde als Selbstanzeige der Mutter des Beschwerdeführers und 
nicht als gemeinsame Selbstanzeige gewertet. Die Steuerverwaltung stellte 
in Aussicht, eine Busse von Fr. 7'500.-- (betreffend die Kantons- und Ge-
meindesteuern) und von Fr. 7'500.-- (betreffend die direkte Bundessteuer) 
zu erheben (Vorakten StV pag. 70 f.). Der Beschwerdeführer nahm am 


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24. April 2017 nochmals Stellung und hielt an seinem Standpunkt fest, er 
habe am 22. Oktober 2016 Selbstanzeige erstattet (Vorakten StV 
pag. 72 ff.). Am 20. Juni 2017 erliess die Steuerverwaltung die angekün-
digte Bussenverfügung (Vorakten StV pag. 75 ff.). 
3.
Art. 219 StG und Art. 177 DBG tragen den Randtitel «Anstiftung, Gehilfen-
schaft, Mitwirkung». Wer vorsätzlich zu einer Steuerhinterziehung anstiftet, 
Hilfe leistet oder als Vertreterin oder Vertreter der steuerpflichtigen Person 
eine Steuerhinterziehung bewirkt oder daran mitwirkt, wird ohne Rücksicht 
auf die Strafbarkeit der steuerpflichtigen Person mit Busse bestraft und 
haftet überdies solidarisch für die hinterzogene Steuer (Art. 219 Abs. 1 StG; 
Art. 177 Abs. 1 DBG). Die Busse beträgt bis zu Fr. 10'000.--, in schweren 
Fällen oder bei Rückfall bis zu Fr. 50'000.-- (Art. 219 Abs. 2 StG; Art. 177 
Abs. 2 DBG). Zeigt sich eine Person, die nach Art. 219 Abs. 1 StG bzw. 
Art. 177 Abs. 1 DBG strafbar ist, erstmals selbst an und sind die Voraus-
setzungen nach Art. 217 Abs. 3 Bst. a und b StG respektive nach Art. 175 
Abs. 3 Bst. a und b DBG erfüllt, so wird von einer Strafverfolgung abge-
sehen und die Solidarhaftung entfällt (Art. 219 Abs. 3 StG; Art. 177 Abs. 3 
DBG). Gemäss Art. 217 Abs. 3 Bst. a und b StG bzw. Art. 175 Abs. 3 Bst. a 
und b DBG darf die Hinterziehung keiner Steuerbehörde bekannt sein und 
muss die sich selbst anzeigende Person die Steuerbehörde bei der Fest-
setzung der Nachsteuer vorbehaltlos unterstützen.
4. 
4.1
Die Vorinstanz hat erwogen, aufgrund des erstellten Sachverhalts 
(vgl. vorne E. 2.1) stehe fest, dass der Beschwerdeführer als Vertreter 
seiner betagten Mutter für diese in den Steuerperioden 2006-2010 eine 
Steuerhinterziehung bewirkt habe. Der Beschwerdeführer sei sich über die 
tatsächlichen Vermögensverhältnisse seiner Mutter im Klaren gewesen und 
habe die Steuererklärungen bewusst unvollständig ausgefüllt. Er habe 
denn auch ausdrücklich eingeräumt, das fragliche Bankkonto aus Enttäu-


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schung über die Nichtunterstützung durch die Sozialdienste C.________ 
nicht deklariert zu haben (vgl. vorne E. 2.3). Der objektive und der subjek-
tive Tatbestand von Art. 219 Abs. 1 StG bzw. Art. 177 Abs. 1 DBG seien 
erfüllt (vgl. zum Ganzen angefochtene Entscheide E. 4).
4.2
Als Täterin oder Täter, Mittäterin oder Mittäter sowie mittelbare 
Täterin oder mittelbarer Täter kommt bei der Steuerhinterziehung als 
echtem Sonderdelikt nur in Frage, wer die Sondereigenschaft aufweist; es 
sind dies die steuerpflichtigen bzw. zum Steuerabzug an der Quelle ver-
pflichteten Personen (Sieber/Malla, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar 
zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Aufl. 2017, Art. 175 
N. 4). Durch Art. 219 StG bzw. Art. 177 DBG wird nach herrschender Lehre 
der Kreis möglicher Täterinnen und Täter einer Steuerhinterziehung um 
eine Gruppe von Personen erweitert, die sich durch eine andere Sonder-
eigenschaft – nämlich als «Vertreterin oder Vertreter der steuerpflichtigen 
Person» – auszeichnen. Die erwähnten Bestimmungen schaffen mithin ein 
weiteres, selbständiges echtes Sonderdelikt (Sieber/Malla, a.a.O., Art. 177 
N. 11; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 
2016, Art. 177 N. 8; Andreas Donatsch, Die Strafbarkeit des Vertreters bei 
der Steuerhinterziehung, in Aspekte des Wirtschaftsrechts, Festgabe zum 
Schweizerischen Juristentag, 1994, S. 463 ff.; a.M. Peter Locher, Kom-
mentar zum DBG, III. Teil, 2015, Art. 177 N. 12, der auf eine steuer-
spezifische Teilnahmeform erkennt, die der limitierten Akzessorietät be-
darf). Für die Qualifikation des «Bewirkens» als Form besonderer Täter-
schaft spricht insbesondere der Numerus clausus der Teilnahmeformen 
(Anstiftung und Gehilfenschaft) und die Tatsache, dass das Gesetz aus-
drücklich nur die vorsätzliche Begehung als strafbar erklärt. Diese Ein-
schränkung ergäbe sich bezüglich blosser Teilnahmeformen ohne weiteres 
bereits aus dem gemeinen Strafrecht und müsste daher – anders als bei 
der Täterschaft – nicht ausdrücklich vermerkt werden (vgl. insoweit auch 
Art. 56 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Har-
monisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; 
SR 642.14]). Ferner hätte als Randtitel zu Art. 219 StG bzw. Art. 177 DBG 
schlicht der Begriff «Teilnahme» (vgl. Titel vor Art. 24 des Schweizerischen 
Strafgesetzbuches [StGB; SR 311.0]) gesetzt werden können, wenn in die-
ser Bestimmung einzig Anstiftung und Gehilfenschaft hätten geregelt wer-


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den sollen. Ferner hat der Gesetzgeber in der deutschen Fassung mit «be-
wirken» dasselbe Verb wie für das täterschaftliche Verhalten bei Art. 217 
Abs. 1 Bst. a StG bzw. Art. 175 Abs. 1 DBG («Steuerverkürzung») ver-
wendet 
(vgl. 
zum 
Ganzen 
Sieber/Malla, 
a.a.O., 
Art. 177 
N. 11; 
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 177 N. 8). 
4.3
Enthält Art. 219 Abs. 1 StG bzw. Art. 177 Abs. 1 DBG eine solche 
selbständige Täterstrafnorm, so setzt die Bestrafung der Vertreterinnen 
oder Vertreter auch keine Haupttat voraus; die vertretene Person muss mit-
hin keinen Straftatbestand im Sinn von Art. 217 f. StG bzw. Art. 175 f. DBG 
(vollendete oder versuchte Steuerhinterziehung) erfüllen bzw. nicht rechts-
widrig gehandelt haben. Die Vertreterin oder der Vertreter ist diesfalls 
Alleintäterin bzw. Alleintäter oder mittelbare Täterin bzw. mittelbarer Täter 
des Sonderdelikts. Die Wendung «ohne Rücksicht auf die Strafbarkeit der 
steuerpflichtigen Person» in Art. 219 Abs. 1 StG bzw. in Art. 177 Abs. 1 
DBG ist hinsichtlich der Vertreterin oder des Vertreters nicht als Hinweis 
auf die limitierte Akzessorietät der gemeinstrafrechtlichen Teilnahme, son-
dern als besondere Regelung im Sinn einer Ausnahme von der Geltung der 
allgemeinen Bestimmungen des StGB zu verstehen (vgl. Art. 333 Abs. 1 
StGB; Sieber/Malla, a.a.O., Art. 177 N. 16; siehe auch Richner/Frei/Kauf-
mann/Meuter, a.a.O., Art. 177 N. 8 f.; a.M. Peter Locher, a.a.O., Art. 177 
N. 12). 
4.4
Der objektive Tatbestand der vollendeten Steuerhinterziehung als 
Vertreterin oder Vertreter im Sinn von Art. 219 Abs. 1 StG bzw. Art. 177 
Abs. 1 DBG setzt ein Vertretungsverhältnis sowie ein strafbares Verhalten 
der Vertreterin bzw. des Vertreters voraus. Das Vertretungsverhältnis kann 
von Gesetzes wegen bestehen oder seine Grundlage in einer vertraglichen 
Vereinbarung (z.B. Beauftragung) haben (Sieber/Malla, a.a.O., Art. 177 
N. 14). Das strafbare Verhalten der Vertreterin oder des Vertreters muss 
darauf gerichtet sein, zugunsten der vertretenen Person eine Steuerhinter-
ziehung im Sinn von Art. 217 Abs. 1 Bst. a StG bzw. Art. 175 Abs. 1 DBG 
zu bewirken (Sieber/Malla, a.a.O., Art. 177 N. 16). Von einem «Bewirken» 
ist zum einen zu sprechen, wenn die Vertreterin oder der Vertreter die – 
nicht rechtswidrig oder jedenfalls nicht strafbar handelnde – steuerpflichtige 
Person im Sinne sog. mittelbarer Täterschaft als Tatausführende miss-


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Seite 10
braucht. Zum andern, wenn sie bzw. er aus eigenem Recht als gesetzliche 
Vertreterin bzw. gesetzlicher Vertreter die Steuerhinterziehung in unmittel-
barer 
Täterschaft 
begeht 
(Sieber/Malla, 
a.a.O., 
Art. 177 
N. 17; 
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 177 N. 15). Die Vertreterin oder 
der Vertreter macht sich, anders als die steuerpflichtige Person, nur bei 
(direkt oder eventual-)vorsätzlicher Tatbegehung strafbar. Der Vorsatz 
muss sich sowohl auf die Unrichtigkeit der gegenüber den Steuerbehörden 
gemachten Angaben als auch auf deren Folgen für die Veranlagung der 
vertretenen Person oder den Bezug der von ihr geschuldeten Steuern er-
strecken 
(Sieber/Malla, 
a.a.O., 
Art. 177 
N. 21; 
Richner/Frei/Kauf-
mann/Meuter, a.a.O., Art. 177 N. 17). 
4.5
Die Ausführungen der Vorinstanz (vgl. vorne E. 4.1) sind zutreffend 
und werden vom Beschwerdeführer nicht bestritten (Beschwerde S. 3). Er 
hat als Vertreter seiner Mutter in deren Steuererklärungen das Bankkonto 
bei der B.________ wissentlich und willentlich nicht deklariert, die falsch 
bzw. unvollständig ausgefüllten Steuererklärungen der Jahre 2006-2008 
und 2010 der Steuerverwaltung eingereicht und so die Steuerhinterziehung 
seiner Mutter vorsätzlich bewirkt. Gleiches gilt in Bezug auf das Steuerjahr 
2009, für das er keine Steuererklärung eingereicht, aber die Ermessens-
veranlagung bzw. die Gewährung des besonderen Abzugs gemäss Art. 41 
StG entgegengenommen hat. Als Vertreter der steuerpflichtigen Person 
wäre er gehalten gewesen, die Steuerverwaltung auf geeignete Art und 
Weise auf ihre fehlerhafte Ermessensveranlagung aufmerksam zu machen 
(vgl. VGE 2014/200/201 vom 28.7.2015 E. 4.3). Der objektive und subjek-
tive Tatbestand von Art. 219 Abs. 1 StG bzw. Art. 177 Abs. 1 DBG sind un-
bestrittenermassen erfüllt. 
5. 
Umstritten ist aber, ob der Beschwerdeführer mit Schreiben vom 22. Okto-
ber 2016 an die Steuerverwaltung straflose Selbstanzeige erstattet hat, wo-
mit von einer Strafverfolgung gegen ihn abzusehen wäre und die Solidar-
haftung entfallen würde (Art. 219 Abs. 3 StG; Art. 177 Abs. 3 DBG). 


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Seite 11
5.1
Die Vorinstanz hat zusammenfassend erwogen, die Verwendung 
der «Wir-Form» im Schreiben vom 22. Oktober 2016 (vorne E. 2.3) und die 
Doppelunterschrift sprächen für eine gemeinsame Selbstanzeige von Sohn 
als Vertreter und Mutter als Steuerpflichtige. Hingegen fehlten im Schreiben 
klare Hinweise auf die Vertreterfunktion des Beschwerdeführers und auf 
dessen Tatbeiträge. Im Titel sei sodann bloss von einer Selbstanzeige (Ein-
zahl) die Rede, und es sei auch einzig die ZPV-Nr. der Mutter des Be-
schwerdeführers angegeben worden. Die Frage, ob das Schreiben vom 
22. Oktober 2016 als gemeinsame Selbstanzeige zu qualifizieren sei, 
könne indes offenbleiben. Ein objektiver Ausschlussgrund für die Straflosig-
keit nach Eingang einer Selbstanzeige bilde jedenfalls die Behörden-
kenntnis betreffend die (selbst) angezeigten Steuerhinterziehungen. Straf-
losigkeit scheide ebenfalls aus, soweit eine Selbstanzeige unter dem Druck 
einer unmittelbaren und konkreten Entdeckungsgefahr eingereicht werde. 
Hier sei der Steuerverwaltung bereits vor Eingang der Selbstanzeige be-
kannt gewesen, dass gegen den Beschwerdeführer ein Strafverfahren 
wegen Betrugs bzw. Verstosses gegen die Strafbestimmungen des Sozial-
hilfegesetzes eröffnet worden sei (vgl. das Ersuchen der Staatsanwalt-
schaft an die Steuerverwaltung vom 25.4.2016 um Bekanntgabe der neu-
esten Steuerfaktoren des Beschwerdeführers zur Fixierung des Tages-
satzes der Geldstrafe gemäss Art. 34 Abs. 3 StGB; Vorakten StV pag. 37). 
Zudem habe der Beschwerdeführer nach Erlass des Strafbefehls vom 
30. August 2016 damit rechnen müssen, dass die Staatsanwaltschaft oder 
die Sozialdienste C.________, welchen der Strafbefehl mitgeteilt worden 
sei, der Steuerverwaltung Meldung machten. Die Selbstanzeige sei folglich 
nicht aus eigenem Antrieb, sondern auf «äusseren Druck» hin eingereicht 
worden. Damit könne der Beschwerdeführer nicht von der Straffreiheit nach 
Art. 219 Abs. 3 StG bzw. Art. 177 Abs. 3 DBG profitieren. 
5.2
Der Beschwerdeführer stellt sich auf den Standpunkt, ein allfälliger 
behördeninterner Anfangsverdacht müsse sich zwingend nach aussen ma-
nifestieren, damit von einer steuerbehördlichen Kenntnis der Hinterziehung 
ausgegangen werden könne. Solange das Steuerstrafverfahren nicht förm-
lich eingeleitet worden sei, könne sich die steuerpflichtige Person und auch 
eine allfällige Vertreterin oder ein allfälliger Vertreter noch straflos an-
zeigen. Diese Voraussetzungen seien vorliegend erfüllt. Die Steuer-


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behörden hätten zum Zeitpunkt seiner Selbstanzeige am 22. Oktober 2016 
keine Kenntnis von einer von ihm begangenen Steuerhinterziehung gehabt. 
Der Beschwerdeführer bestreitet insbesondere, dass Spontanität als Vor-
aussetzung der straflosen Selbstanzeige gelte, diese mithin aus eigenem 
Antrieb erfolgen müsse (Beschwerde S. 4 f.). 
5.3
Das Verwaltungsgericht hat sich mit Urteil vom 19. Dezember 2017 
(VGE 2016/300/301, noch nicht rechtskräftig) eingehend mit den Voraus-
setzungen der straflosen Selbstanzeige auseinandergesetzt. Im zu beur-
teilenden Fall war erstellt, dass die Steuerhinterziehung im Zeitpunkt der 
Selbstanzeige keiner Steuerbehörde tatsächlich bekannt war. Umstritten 
war, ob eine straflose Selbstanzeige nur vorliegen kann, wenn sie ohne er-
kennbaren äusseren Druck, mithin aus eigenem Antrieb erfolgt ist. Das 
Verwaltungsgericht hat in E. 5 im Wesentlichen Folgendes ausgeführt: 
5.3.1
Unter dem alten Recht, das der Selbstanzeige bloss strafmildernde 
Wirkung beimass, wurde ein Handeln aus eigenem Antrieb sowohl vom 
Bundesgericht als auch vom Verwaltungsgericht verlangt, obwohl der da-
malige deutsche Gesetzestext – wie der heute geltende – nur voraussetzte, 
dass die Steuerhinterziehung angezeigt wird, bevor sie der Steuerbehörde 
bekannt ist (aArt. 175 Abs. 3 DBG [AS 1991 S. 1184] und aArt. 217 Abs. 3 
StG [BAG 00-124]; vgl. BGer 2A.321/2006 vom 8.6.2006 E. 3.3, 
2A.685/2004 vom 21.4.2005 E. 3.3; VGE 22710 vom 19.4.2007 E. 3.2). In 
den Materialien findet sich kein Hinweis darauf, dass nach neuem Recht 
ein Handeln aus eigenem Antrieb bei der straflosen Selbstanzeige nicht 
mehr erforderlich sein soll (vgl. Botschaft des Bundesrats zum Bundes-
gesetz über die Vereinfachung der Nachbesteuerung in Erbfällen und die 
Einführung der straflosen Selbstanzeige [nachfolgend: Botschaft], in 
BBI 2006 S. 8795 ff., insb. S. 8818 f.; Vortrag des Regierungsrats be-
treffend die Änderung des Steuergesetzes, in Tagblatt des Grossen Rates 
2009, Beilage 37, S. 11 und 31 f.). Die Ausführungen in der Botschaft, die 
Bestimmungen zur straflosen Selbstanzeige würden sich an Art. 13 des 
Bundesgesetzes vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht 
(VStrR; SR 313.0) anlehnen (Botschaft S. 8818), welcher ein Handeln aus 
eigenem Antrieb ausdrücklich verlangt, legen vielmehr nahe, dass auch 
nach neuem Recht für eine straflose Selbstanzeige ein Handeln aus eige-


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nem Antrieb erforderlich ist. Indem der Gesetzgeber das alte Recht in 
Kenntnis der Praxis dazu – soweit hier interessierend – im Wesentlichen 
übernommen hat, hat er zum Ausdruck gebracht, dass die bisherige Rege-
lung weitergeführt werden soll. Wohl wäre vor dem Hintergrund der unter-
schiedlichen Lehrmeinungen eine dahingehende Klarstellung wünschbar 
gewesen; der Verzicht darauf lässt aber nach dem Gesagten nicht auf eine 
Rechtsänderung schliessen (vgl. zum Ganzen VGE 2016/300/301 vom 
19.12.2017 E. 5.2).
5.3.2
Nichts anderes ergibt sich aus der höchstrichterlichen Recht-
sprechung. Das Bundesgericht hat auch unter der Geltung des neuen 
Rechts bei der straflosen Selbstanzeige am Erfordernis des eigenen An-
triebs festgehalten und insoweit – wie bereits unter dem alten Recht – eine 
Parallele zu Art. 13 VStrR gezogen, wonach vorausgesetzt werde, dass die 
oder der Betroffene spontan («de son propre mouvement») anzeige. Daran 
fehle es, wenn die Anzeige eingehe, obwohl die Steuerbehörden das 
fragliche Dossier bereits näher untersuchten («il fait défaut lorsque la 
déclaration intervient alors que les autorités fiscales sont déjà en train 
d'enquêter sur le dossier du contribuable»; BGer 2C_476/2014 und 
2C_477/2014 vom 21.11.2014 E. 9.1). Straflosigkeit scheidet jedenfalls 
dann aus, wenn die Selbstanzeigerin oder der Selbstanzeiger erst unter 
dem Druck einer unmittelbaren und konkreten Entdeckungsgefahr tätig 
geworden ist (vgl. zum Ganzen VGE 2016/300/301 vom 19.12.2017 
E. 5.3).
5.4
An dieser Auslegung von Art. 217 Abs. 3 StG bzw. Art. 175 Abs. 3 
DBG ist festzuhalten. Die völlige Straffreiheit wird dadurch gerechtfertigt, 
dass die Steuerhinterziehung schwer aufzudecken ist und mit der Selbst-
anzeige erleichtert werden soll. Wer erst unter Druck handelt, übt keine 
tätige Reue. Solches Handeln rechtfertigt den vollständigen Verzicht auf 
Strafverfolgung nicht, zumal die Behörden die Hinterziehung vermutlich 
auch ohne die Informationen des Täters aufgedeckt hätten (vgl. Peter 
Locher, a.a.O., Art. 175 N. 54).


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6.
6.1
Hinzu kommt, dass das Bundesgericht seine Rechtsprechung (vgl. 
vorne E. 5.3.2) in der Zwischenzeit im Ergebnis bestätigt und weiter präzi-
siert hat. So hat es in einem den Kanton Wallis betreffenden Fall ausge-
führt, die Voraussetzungen einer straflosen Selbstanzeige seien nicht erfüllt 
gewesen, da die Staatsanwaltschaft bereits eine Strafuntersuchung er-
öffnet gehabt habe, welche in Zusammenhang mit der umstrittenen Steuer-
hinterziehung gestanden sei («les conditions d'une dénonciation spontanée 
non punissable n'étaient pas remplies […]. […] le Ministère public avait déjà 
ouvert une procédure pénale […] en lien avec la soustraction en cause 
avant la dénonciation effectuée par le recourant»; BGer 2C_797/2017 vom 
19.3.2018 E. 4.1). Den Steuerbehörden sei die umstrittene Steuerhinter-
ziehung bereits bekannt gewesen oder sie wären darüber von den Straf-
behörden gestützt auf Art. 302 Abs. 1 der Schweizerischen Strafprozess-
ordnung vom 5. Oktober 2007 (Strafprozessordnung, StPO; SR 312.0) in 
umfassender Weise informiert worden («les autorités fiscales avaient déjà 
connaissance de la soustraction en cause ou allaient être renseignée à ce 
sujet de façon complète [cf. art. 302 al. 1 CPP]»; BGer 2C_797/2017 vom 
19.3.2018 E. 4.6). Gemäss Art. 302 Abs. 1 StPO mit dem Randtitel «An-
zeigepflicht», auf welchen das Bundesgericht im zitierten Entscheid ver-
wiesen hat, sind die Strafbehörden verpflichtet, alle Straftaten, die sie bei 
ihrer amtlichen Tätigkeit festgestellt haben oder die ihnen gemeldet worden 
sind, der zuständigen Behörde anzuzeigen, soweit sie für die Verfolgung 
nicht selber zuständig sind. Davon erfasst sind auch Steuerstraftaten 
(Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker, Schweizerisches Steuerverfahrens-
recht, Direkte Steuern, 2. Aufl. 2018, § 11 N. 22; Peter Locher, a.a.O., 
Art. 112 N. 34). 
6.2
Vor dem Hintergrund von Art. 302 Abs. 1 StPO und gestützt auf die 
dargestellte bundesgerichtliche Rechtsprechung (BGer 2C_797/2017 vom 
19.3.2018 E. 4.1 und 4.6) ist spätestens nach Abschluss eines Straf-
verfahrens, mit dem der Verdacht auf eine Steuerhinterziehung einhergeht, 
Kenntnis der Steuerbehörde im Sinne von Art. 217 Abs. 3 Bst. a StG bzw. 
Art. 175 Abs. 3 Bst. a DBG anzunehmen (vgl. auch Beschwerdeantwort der 
Steuerverwaltung vom 14.2.2019, act. 5). Im zu beurteilenden Fall erging 


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der Strafbefehl gegen den Beschwerdeführer am 30. August 2016 (vgl. 
vorne E.2.2). Selbst wenn das spätere Schreiben vom 22. Oktober 2016 
(vgl. vorne E. 2.3) als gemeinsame Selbstanzeige des Beschwerdeführers 
und seiner Mutter zu qualifizieren wäre, was mit der Vorinstanz offenge-
lassen werden kann, würde eine Straflosigkeit des Beschwerdeführers aus-
scheiden, da von der Kenntnis der Steuerbehörde auszugehen ist und es 
überdies am Erfordernis des Handelns aus eigenem Antrieb fehlt, weil der 
Beschwerdeführer erst unter dem Druck einer unmittelbaren und konkreten 
Entdeckungsgefahr tätig geworden ist. 
7.
An diesem Ergebnis ändert nichts, dass die Steuerverwaltung bezüglich 
der Mutter des Beschwerdeführers von einer straflosen Selbstanzeige aus-
ging. Ob der Verzicht der Steuerverwaltung auf eine Bestrafung der Mutter 
des Beschwerdeführers einer Rechtskontrolle standhalten würde, muss 
hier nicht beurteilt werden, da diese Frage nicht Gegenstand des vorliegen-
den Verfahrens bildet. Die Selbstanzeige ist täter- und nicht tatbezogen 
(Peter Locher, a.a.O., Art. 177 N. 49 und Art. 175 N. 74). Aus dem von der 
Steuerverwaltung für seine Mutter getroffenen Entscheid kann der Be-
schwerdeführer nichts zu seinen Gunsten ableiten. Es liegt entgegen 
dessen Vorbringen (Beschwerde S. 5 f.) keine unzulässige Ungleich-
behandlung zwischen steuerpflichtiger Person und Vertreterin oder Ver-
treter vor. Wie dargelegt (vgl. vorne E. 4.3) setzt die Bestrafung des Be-
schwerdeführers als Vertreter keine Haupttat voraus; seine Mutter muss 
mithin keinen Straftatbestand erfüllt bzw. nicht rechtswidrig gehandelt 
haben. 
8. 
Die Busse beträgt gemäss Art. 219 Abs. 2 StG bzw. Art. 177 Abs. 2 DBG 
bis zu Fr. 10'000.--, in schweren Fällen oder bei Rückfall bis Fr. 50'000.-- 
(vgl. auch vorne E. 3). Die Vorinstanz hat in Bezug auf das Strafmass eine 
umfassende Würdigung vorgenommen. Sie hat insbesondere das ko-


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operative Verhalten des Beschwerdeführers zu dessen Gunsten und die 
wiederholte Tatbegehung über fünf Jahre hinweg zu dessen Ungunsten ge-
wichtet. Berücksichtigt hat die Vorinstanz weiter, dass der Betrag der 
hinterzogenen 
Steuern 
bei 
den 
Kantons- 
und 
Gemeindesteuern 
(Fr. 23'932.55) markant höher ist als bei der Bundessteuer (Fr. 620.85). Die 
Vorinstanz hat deshalb die Busse bei der direkten Bundessteuer von 
Fr. 7'500.-- auf Fr. 3'000.-- reduziert (vgl. zum Ganzen angefochtener Ent-
scheid E. 5). Der Beschwerdeführer stellt die Ausführungen der Vorinstanz 
nicht in Frage und hat sich zur Strafzumessung nicht geäussert. Die ange-
fochtenen Entscheide halten denn auch in dieser Hinsicht der Rechts-
kontrolle stand. 
9. 
Die Beschwerden erweisen sich damit in allen Teilen als unbegründet und 
sind abzuweisen, soweit auf sie einzutreten ist. Bei diesem Ausgang der 
Verfahren wird der Beschwerdeführer kostenpflichtig (Art. 151 StG i.V.m. 
Art. 108 Abs. 1 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 1 DBG). Partei-
kosten sind keine zu sprechen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und 
Art. 104 Abs. 3 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 4 DBG und 
Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20.Dezember 1968 über das Ver-
waltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]).
Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:
1. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2006-
2010 (Steuerbusse) wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 
2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2006-2010 
(Steuerbusse) wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 


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3. Die Kosten der Verfahren vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf 
eine Pauschalgebühr von insgesamt Fr. 3'500.--, werden dem Be-
schwerdeführer auferlegt.
4. Es werden keine Parteikosten gesprochen.
5. Zu eröffnen:
- dem Beschwerdeführer
- der Steuerverwaltung des Kantons Bern
- der Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- der Eidgenössischen Steuerverwaltung
Der Abteilungspräsident:
Der Gerichtsschreiber:
Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, 
1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss 
Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.