be_verwaltungsgericht · 100 2021 113 · 2022-01-17 · de

interkommunale Steuerteilung für das Steuerjahr 2018 (Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 16. März 2021; 100 20 213) | Steuerteilung/Veranlagungsort

100.2021.113U
BUC/IMA/SPR
Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung
Urteil vom 17. Januar 2022
Verwaltungsrichter Häberli, Abteilungspräsident
Verwaltungsrichter Bürki, Verwaltungsrichter Stohner
Gerichtsschreiberin Imfeld
Einwohnergemeinde Beatenberg
handelnd durch den Gemeinderat, Spirenwaldstrasse 251, Postfach 9, 
3803 Beatenberg
vertreten durch Rechtsanwalt …
Beschwerdeführerin
gegen
Einwohnergemeinde Interlaken
handelnd durch den Gemeinderat, General-Guisan-Strasse 43, Postfach, 
3800 Interlaken
Beschwerdegegnerin 1
A.________ GmbH
Beschwerdegegnerin 2
und
Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Nordring 8, 3013 Bern
sowie


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 17.01.2022, Nr. 100.2021.113U, 
Seite 2
Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern
betreffend interkommunale Steuerteilung für das Steuerjahr 2018 
(Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 
16. März 2021; 100 20 213)
Sachverhalt:
A.
Die A.________ GmbH mit Sitz in Interlaken vermittelt hauptsächlich 
Gleitschirm-Passagierflüge. Die von ihr beauftragten Pilotinnen und Piloten 
starten die Flüge zum überwiegenden Teil von Startplätzen in Beatenberg 
aus. Mit Schreiben vom 18. September 2019 ersuchte die Einwohner-
gemeinde (EG) Beatenberg die Steuerverwaltung des Kantons Bern um 
Steuerteilung ab dem Jahr 2018 aus der kommerziellen und gewerblichen 
Nutzung von sieben Startplätzen für Hängegleiter auf ihrem Gemeindege-
biet. Gestützt auf Abklärungen zum Hängegleiterflugbetrieb qualifizierte die 
Steuerverwaltung die Startplätze für Hängegleiter als Betriebsstätte und be-
jahte einen Steuerteilungsanspruch der EG Beatenberg bei der Veranlagung 
der selbständig erwerbenden Pilotinnen und Piloten sowie der Fluggäste ver-
mittelnden Unternehmen. Mit Veranlagungsverfügung, vordatiert auf den 
4. Februar 2020, veranlagte die Steuerverwaltung die A.________ GmbH für 
die Kantons- und Gemeindesteuern 2018 auf einen steuerbaren Gewinn von 
Fr. … und auf ein steuerbares Kapital von Fr. …. Bestandteil der 
Veranlagungsverfügung bildete ein Steuerteilungsplan unter bernischen 
Gemeinden, in dem die Steuerverwaltung der EG Beatenberg einen 
Vorausanteil am steuerbaren Gewinn von 10 %, ausmachend Fr. …, und 
den 
Rest 
der 
EG 
Interlaken 
zuwies. 
Diese 
erhob 
gegen 
die 
Steuerausscheidung gemäss Veranlagungsverfügung am 28. Januar 2020 
Einsprache, welche die Steuerverwaltung mit Einspracheentscheid vom 
20. Mai 2020 abwies.


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B.
Hiergegen gelangte die EG Interlaken am 15. Juni 2020 mit Rekurs an die 
Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK). Mit Entscheid vom 
16. März 2021 hiess die StRK den Rekurs gut, soweit sie darauf eintrat, hob 
den Einspracheentscheid vom 20. Mai 2020 auf und wies die Akten zur Neu-
veranlagung im Sinn der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurück.
C.
Am 16. April 2021 hat die EG Beatenberg Verwaltungsgerichtsbeschwerde 
erhoben. Sie beantragt, «der Rekursentscheid vom 16. März 2021 betref-
fend interkommunale Steuerteilung 2018 sei aufzuheben und der Ein-
spracheentscheid der Steuerverwaltung […] vom 20. Mai 2020 sei zu bestä-
tigen».
Die StRK und die EG Interlaken schliessen mit Beschwerdevernehmlassung 
vom 29. April 2021 bzw. Beschwerdeantwort vom 18. Mai 2021 je auf Ab-
weisung der Beschwerde. Die Steuerverwaltung beantragt am 18. Mai 2021 
ebenfalls, die Beschwerde sei abzuweisen. Die A.________ GmbH hat sich 
nicht vernehmen lassen.
Erwägungen:
1.
1.1
Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerde als letzte 
kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Gesetzes 
vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) 
zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 
[StG; BSG 661.11]). Beim angefochtenen Rückweisungsentscheid handelt 
es sich um einen Endentscheid, verbleibt der Steuerverwaltung doch kein 
Entscheidungsspielraum mehr; die Rückweisung dient nur noch der (rech-


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nerischen) Umsetzung des Angeordneten (BVR 2017 S. 205 E. 1.4 mit Hin-
weisen). Die zusätzlichen Voraussetzungen von Art. 74 Abs. 3 i.V.m. Art. 61 
Abs. 3 VRPG für die Anfechtung von Zwischenentscheiden müssen daher 
nicht erfüllt sein. Die StRK hat zwar die Beschwerdeführerin im Rubrum des 
angefochtenen Entscheids nicht als Partei aufgeführt. Diese hat aber – wie 
bereits im Verfahren bei der Steuerverwaltung – auf Einladung hin im vor-
instanzlichen Verfahren Stellung genommen und Anträge gestellt. Richtiger-
weise hat die StRK ihr den Entscheid auch eröffnet. Die Beschwerdeführerin 
hat somit am vorinstanzlichen Rekursverfahren teilgenommen, ist durch den 
angefochtenen Entscheid besonders berührt und hat ein schutzwürdiges In-
teresse an dessen Aufhebung oder Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. 
auch Art. 201 Abs. 2 StG).
1.2
Das Verfahren vor dem Verwaltungsgericht ist auf den Streitgegen-
stand beschränkt. Dieser wird durch den angefochtenen Entscheid und in-
nerhalb dieses Rahmens durch die Beschwerdeanträge, allenfalls unter 
Rückgriff auf deren Begründung, bestimmt (vgl. BVR 2020 S. 59 E. 2.2, 2016 
S. 560 E. 2, 2011 S. 391 E. 2.1, 3.3; Ruth Herzog, in Herzog/Daum [Hrsg.], 
Kommentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 84 N. 5, Art. 72 
N. 12 f.). – Die StRK fällte einerseits einen Sachentscheid und trat anderer-
seits mangels Zuständigkeit auf den Rekurs insoweit nicht ein, als die EG 
Interlaken aufsichtsrechtliche Rügen erhoben hatte (vgl. angefochtener Ent-
scheid E. 3). Die Beschwerdeführerin beantragt zwar die vollständige Aufhe-
bung des angefochtenen Entscheids (vgl. vorne Bst. C auch zum Folgen-
den). Aus der (teilweise auch im Rechtsbegehren aufscheinenden) Begrün-
dung ergibt sich aber, dass sie den Entscheid nur insoweit anficht, als der 
Rekurs gutgeheissen (und damit ihr Steuerteilungsanspruch verneint) 
wurde. Das unter Berücksichtigung seiner Begründung ausgelegte Rechts-
begehren ist deshalb so zu verstehen, dass sie einzig die materielle Beurtei-
lung durch die Vorinstanz anfechten will, nicht aber auch den Nichteintre-
tensentscheid, der mithin nicht Streitgegenstand bildet. Die Bestimmungen 
über Form und Frist sind eingehalten (Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 und 
Art. 32 VRPG). Auf die Beschwerde ist einzutreten.
1.3
Da der Streitwert unter Fr. 20'000.-- liegt, fällt die vorliegende Streit-
sache grundsätzlich in die einzelrichterliche Zuständigkeit (Art. 57 Abs. 1 des 
Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden 


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und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]). Die tatsächlichen und 
rechtlichen Verhältnisse rechtfertigen indes eine Beurteilung in Dreierbeset-
zung (vgl. Art. 57 Abs. 6 i.V.m. Art. 56 Abs. 1 GSOG).
1.4
Das Verwaltungsgericht überprüft den angefochtenen Entscheid auf 
Rechtverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und Bst. b VRPG).
2.
Streitig ist, ob die Hängegleiterstartplätze in Beatenberg eine Betriebsstätte 
der Beschwerdegegnerin 2 darstellen und die EG Beatenberg einen An-
spruch auf interkommunale Steuerteilung hat. Zum Sachverhalt ist den Akten 
Folgendes zu entnehmen:
2.1
Das Gebiet um Interlaken ist für die Hängegleiterfliegerei bekannter-
massen bedeutend; es hat eines der höchsten Flugaufkommen des Berner 
Oberlands und wahrscheinlich der ganzen Schweiz. Der Begriff des Hänge-
gleiters umfasst dabei namentlich alle zum Fussstart geeigneten Fluggeräte, 
die unmittelbar nach dem Start zu Gleit- oder Segelflügen eingesetzt werden, 
wie Deltas und Gleitschirme (vgl. Art. 6 der Verordnung des Eidgenössi-
schen Departements für Umwelt, Verkehr, Energie und Kommunikation vom 
24. November 1994 über Luftfahrzeuge besonderer Kategorien [VLK; SR 
748.941]). Die wichtigsten Startplätze liegen fast alle in der Gemeinde Bea-
tenberg (vgl. BVR 2019 S. 170 E. 6.3). – Die Beschwerdegegnerin 2 mit Sitz 
(und Hauptsteuerdomizil) in Interlaken bezweckt die Förderung und Vermitt-
lung von Gleitschirm-Passagierflügen und anderen Outdooraktivitäten, den 
Betrieb der Logistik für solche Aktivitäten sowie den Handel mit Sportartikeln, 
Bekleidung, Souvenirs und ähnlichen Gütern (vgl. Auszug Handelsregister 
A.________ GmbH, einsehbar unter: ). Im Bereich 
ihrer Haupttätigkeit, der Vermittlung von Gleitschirm-Passagierflügen, 
organisiert sie den Transport der Kundschaft in die Nähe der Startplätze, die 
zu Fuss über den Wanderweg erreicht werden, stellt die Infrastruktur zur 
Verfügung (für Verkauf, Transport etc.) und übernimmt das Inkasso sowie 
weitere Verwaltungstätigkeiten. Die Flüge werden von Pilotinnen und Piloten 
durchgeführt, 
die 
in 
einem 
auftragsrechtlichen 
Verhältnis 
zur 


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Beschwerdegegnerin 2 stehen und von ihr als Entgelt eine Pauschalent-
schädigung pro Flug erhalten. Die Pilotinnen und Piloten benutzen für die 
Flüge das eigene Flugmaterial und sind verpflichtet, es jederzeit flugtauglich 
zu halten. Sie instruieren die Kundschaft, rüsten diese aus und bereiten den 
Gleitschirm auf dem Startplatz vor (vgl. Gesprächsnotiz StV vom 11.12.2019, 
Vorakten 
StV 
[act. 3B] 
pag. 56; 
Rahmenvereinbarung 
Vermittlung 
A.________ GmbH, Vorakten StV [act. 3B] pag. 49 f. [nachfolgend: Rah-
menvereinbarung Vermittlung]; Stellungnahme EG Interlaken vom 16.9.2020 
S. 1 f., Vorakten StRK [act. 3A] pag. 82 ff.). Der Verkauf der Flüge an die 
Kundschaft erfolgt grösstenteils über das Internet oder an Verkaufsständen 
in Interlaken (vgl. Stellungnahme EG Interlaken vom 19.2.2020, Vorakten 
StV [act. 3B] pag. 20 f.). Die Flüge starten vorwiegend in Beatenberg ab den 
sich auf den Parzellen Gbbl. Nrn. …, …, …, …, …, …, …, … und … 
befindenden Startplätzen (vgl. Schreiben EG Beatenberg vom 18.9.2019 
und 14.11.2019, Vorakten StV [act. 3B] pag. 59 f. bzw. 83 f.). Die 
Beschwerdegegnerin 2 pachtet einen Teil der Parzelle Gbbl. Nr. … in Bea-
tenberg zur Nutzung als Startplatz für Hängegleiter. Sie bezahlt dem Eigen-
tümer dafür einen Pachtzins von jährlich Fr. … (vgl. Pachtvertrag vom 
23.10.2019 [nicht unterschrieben], Vorakten StV [act. 3B] pag. 73 f.). Dafür 
können die von ihr vermittelten Pilotinnen und Piloten den Platz von Freitag 
bis Sonntag für Flüge «exklusiv» nutzen. Von Montag bis Donnerstag sind 
hingegen keine gewerblichen Flüge, sondern nur Privatpilotinnen und 
-piloten zugelassen (vgl. Gesprächsnotiz StV vom 11.12.2019, Vorakten StV 
[act. 3B] pag. 56 [Zitat]; Übersicht Fluggebiet Interlaken, Beschwerdebeilage 
[BB] 3). Die übrigen Startplätze in Beatenberg, von denen aus von der 
Beschwerdegegnerin 2 (und anderen Unternehmen) vermittelte Flüge 
starten, werden vom Verein B.________ und vom Verein C.________ 
gepachtet. Sie stellen die Startplätze gegen ein Entgelt von Fr. 1.-- pro Flug 
zur Verfügung (vgl. Gesprächsnotiz StV vom 11.12.2019, Vorakten StV 
[act. 3B] pag. 56; E-Mail Verein B.________ vom 22.10.2019, Vorakten StV 
[act. 3B] pag. 70 f.; E-Mail Verein C.________ vom 6.11.2019, Vorakten StV 
[act. 3B] pag. 80). Die Beschwerdegegnerin 2 ist Passivmitglied beim Verein 
C.________ (vgl. Rechnung Verein C.________ vom 18.12.2017, Vorakten 
StV [act. 3B] pag. 44). Die von ihr beauftragten Pilotinnen und Piloten sind 
verpflichtet, sowohl beim Verein C.________ als auch beim Verein 
B.________ Mitglied zu sein (vgl. Rahmenvereinbarung Vermittlung Ziff. 8).


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Seite 7
2.2
Die Startplätze in Beatenberg bestehen seit mehreren Jahrzehnten. 
Sie befanden sich zunächst in der Landwirtschaftszone. Im Rahmen einer 
Ortsplanungsrevision, deren Genehmigung das Verwaltungsgericht mit Leit-
urteil vom 27. November 2018 bestätigte, wurden sie der neu geschaffenen 
Zone für Sport und Freizeitanlagen S «Startplatz Hängegleiter» (ZSF S) zu-
gewiesen (vgl. BVR 2019 S. 170 E. 2.1). Das Baureglement der EG Beaten-
berg vom 7. Juni 2013 mit Änderungen bis zum 7. Dezember 2018 (GBR) 
hält zur ZSF S fest, dass ein Startplatz für Hängegleiter sorgfältig in die To-
pografie und das Landschaftsbild einzufügen ist. Es können ein Windsack 
aufgestellt und Bodenmatten ausgelegt werden, die auf die technisch not-
wendigen Abmessungen zu beschränken sind. Nebenbauten wie beispiels-
weise Toilettenanlagen dürfen nur in bestehenden Gebäuden erstellt werden 
(vgl. Art. 42 GBR, einsehbar unter: , Rubriken «On-
line-Schalter/Reglemente, Verordnungen»). Die vorgesehenen baulichen 
Massnahmen sind eng mit dem Zonenzweck verbunden; die ZSF S dient 
vorab dazu, das Gelände als Startplatz freizuhalten. Der Boden des Start-
platzes wird damit für die Dauer des Betriebs der landwirtschaftlichen Nut-
zung entzogen, aber nicht dauerhaft verändert (vgl. BVR 2019 S. 170 E. 4.4, 
6.3). Die Betriebskonzepte der Startplätze, so namentlich jenes für den von 
der Beschwerdegegnerin 2 gepachteten Platz, sehen konkret folgende bau-
lichen Massnahmen vor: eine Windanzeige an einer Aluminiumstange von 
ca. 2,5 m Höhe und 10 mm Durchmesser, ein kniehoher Zaun zur Begren-
zungsmarkierung des Platzes, falls erforderlich Gummimatten als Erosions-
schutz sowie Informationstafeln zum Fluggebiet und zum Verhalten am 
Startplatz. Eine Toilette befindet sich in einem bereits bestehenden Ge-
bäude. Das Gras der Startplätze wird zehn Mal pro Jahr gemäht (vgl. Be-
triebskonzepte vom 9.7.2020 und 15.10.2020, BB 4 und 5; vgl. auch 
VGE 2010/419 vom 6.4.2011 E. 3.2 betreffend ein früheres bau- und pla-
nungsrechtliches Verfahren zu den Startplätzen in Beatenberg). Die Be-
schwerdegegnerin 2 und der Verein B.________ haben am 4. September 
2020 bzw. 8. Januar 2021 je ein Baubewilligungsverfahren für das Betreiben 
eines Gleitschirm- und Deltaseglerstartplatzes für gewerbliche und 
nichtgewerbliche Flüge eingeleitet (vgl. Baupublikationen amtlicher Anzeiger 
vom 14./21.1.2021 bzw. 10./17.9.2020, Vorakten StRK [act. 3A] pag. 97 f.).


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Seite 8
3.
Es kommen folgende rechtliche Grundlagen zum Tragen:
3.1
Eine Steuerteilung unter bernischen Gemeinden findet statt, wenn 
einer der in Art. 253 ff. StG geregelten Gründe vorliegt (Art. 252 StG). Besitzt 
die steuerpflichtige Person Geschäftsbetriebe, unbewegliches Geschäfts-
vermögen, Betriebsstätten oder Anteile daran in einer anderen bernischen 
Gemeinde als der Wohnsitz- bzw. Sitzgemeinde, so werden die Gemeinde-
steuern grundsätzlich nach den bundesrechtlichen Regeln über die Vermei-
dung der Doppelbesteuerung auf die beteiligten Gemeinden aufgeteilt 
(Art. 254 Abs. 1 StG).
3.2
Die interkommunale Steuerteilung nach Art. 254 StG knüpft gemäss 
bundesgerichtlicher Rechtsprechung an den Betriebsstättenbegriff an, wie er 
in Art. 5 bzw. 77 StG gestützt auf die harmonisierungsrechtlichen Normen 
von Art. 4 bzw. 21 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die 
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; 
SR 642.14) umschrieben ist. Somit ist auch im interkommunalen Bereich der 
Betriebsstättenbegriff des interkantonalen Doppelbesteuerungsrechts mass-
gebend. 
Für 
einen 
anderen 
Begriff 
besteht 
kein 
Raum 
(vgl. 
BGer 2C_235/2009 vom 30.10.2009 E. 4.4; BVR 2011 S. 249 E. 3.1).
3.3
Art. 21 Abs. 1 Bst. b StHG definiert den Begriff der Betriebsstätte 
nicht näher, «in der Meinung, dass die einschlägige Rechtsprechung sowohl 
für das interkantonale als auch das internationale Recht genügend klare 
Richtlinien für die begriffliche Auslegung» enthält (Botschaft des Bundesrats 
zu Bundesgesetzen über die Harmonisierung der direkten Steuern der 
Kantone und Gemeinden sowie über die direkte Bundessteuer, in BBl 1983 
III 1 ff., 87; vgl. BGE 134 I 303 E. 1.2). Nach konstanter bundesgerichtlicher 
Rechtsprechung zum interkantonalen Doppelbesteuerungsverbot setzt eine 
Betriebsstätte eine ständige körperliche Anlage oder Einrichtung voraus, die 
einen Teil des ausserkantonalen Unternehmens bildet und in der dieses eine 
qualitativ und quantitativ erhebliche Tätigkeit entfaltet (BGE 134 I 303 E. 2.2, 
110 Ia 190 E. 3, 95 I 431 E. 3, 80 I 194 E. 4; BGer 2C_797/2020 vom 
18.3.2021 E. 2.1, 2C_689/2018 vom 20.6.2019 E. 4.4, 2C_110/2018 vom 
28.2.2019 E. 3.3). Das bernische StG umschreibt die Betriebsstätte als eine 


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feste Geschäftseinrichtung, in der die Geschäftstätigkeit eines Unterneh-
mens oder ein freier Beruf ganz oder teilweise ausgeübt wird. Betriebsstätten 
sind insbesondere Zweigniederlassungen, Fabrikationsstätten, Werkstätten, 
Verkaufsstellen, ständige Vertretungen, Bergwerke und andere Stätten der 
Ausbeutung von Bodenschätzen sowie Bau- oder Montagestellen von min-
destens zwölf Monaten Dauer (Art. 5 Abs. 2 StG bzw. Art. 77 Abs. 3 StG). 
Dieser Betriebsstättenbegriff stimmt in allen wesentlichen Punkten mit dem-
jenigen der bundesgerichtlichen Doppelbesteuerungspraxis überein; was 
nach interkantonalem Doppelbesteuerungsrecht eine Betriebsstätte dar-
stellt, ist es auch im interkommunalen Bereich (BVR 2011 S. 249 E. 3.1 f.; 
Leuch/Huber, in Leuch/Kästli/Langenegger [Hrsg.], Praxis-Kommentar zum 
Berner Steuergesetz, Band 1, 2. Aufl. 2014, Art. 77 N. 14). In der Folge ist 
das Vorliegen einer Betriebsstätte anhand der folgenden drei durch die 
Kasuistik des Bundesgerichts herausgebildeten, kumulativ zu verstehenden 
Begriffsmerkmale zu prüfen (vgl. Marc Vogelsang, Der Begriff der Betriebs-
stätte im schweizerischen und internationalen Steuerrecht, Diss. Zürich 
2015, S. 358 ff.; Daniel de Vries Reilingh, in Zweifel/Beusch/Mäusli-Allen-
spach [Hrsg.], Interkantonales Steuerrecht, 2011 [nachfolgend: Steuerrecht], 
§ 11 N. 11; Peter Locher, Einführung in das interkantonale Steuerrecht, 
4. Aufl. 2015 [nachfolgend: Einführung], S. 43 f.): 
(1) 
ständige körperliche Anlage oder Einrichtung (hiernach E. 4); 
(2) 
qualitative und quantitative Erheblichkeit der Tätigkeit (hinten E. 5); 
(3) 
Zugehörigkeit zum Unternehmen als dessen Teil (hinten E. 6).
4.
Zunächst ist streitig, ob die Startplätze das Erfordernis der ständigen körper-
lichen Anlage oder Einrichtung erfüllen.
4.1
Dieses Kriterium verlangt eine auf unbestimmte Zeit aufgebaute, 
feste Infrastruktur. Damit ist zunächst eine körperliche Installation an einem 
bestimmten Ort gemeint. Nicht von Bedeutung ist, ob das Unternehmen ein 
dingliches oder obligatorisches Recht an der Infrastruktur hat, sondern ein-


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Seite 10
zig, dass sie ihm tatsächlich zur Verfügung steht. Zudem muss sie dauerhaft, 
d.h. auf unbestimmte Zeit errichtet, und nicht bloss vorübergehenden Cha-
rakters sein (vgl. BGer 2C_110/2018 vom 28.2.2019 E. 3.3, 2C_199/2011 
vom 14.11.2011 E. 3.3, 2P.249/2006 vom 29.1.2007 E. 3.2; BVR 2011 
S. 249 E. 3.3; Marc Vogelsang, a.a.O., S. 358 ff.; Peter Locher, Einführung, 
S. 44; Daniel de Vries Reilingh, Steuerrecht, § 11 N. 14). Aufgrund der Be-
griffe «Anlage» oder «Einrichtung» ist für eine Betriebsstätte mehr zu verlan-
gen, als von Natur aus ohnehin vorhanden wäre (Marc Vogelsang, a.a.O., 
S. 358 f.; vgl. hingegen zum tendenziell weiter gefassten Betriebsstättenbe-
griff im internationalen Steuerrecht gemäss der Model Tax Convention on 
Income and on Capital 2017 [Full Version], Commentary on Article 5 N. 10, 
wonach eine Betriebsstätte auch vorliegen kann, wenn ein Unternehmen für 
die Ausübung der Tätigkeit über keine Räumlichkeiten, sondern lediglich 
über einen bestimmten Platz [«a certain amount of space»] verfügt, einseh-
bar unter: , Rubriken «Topics/Tax/Tax treaties»; Daniel de 
Vries Reilingh, Le droit fiscal intercantonal et le droit fiscal international de la 
Suisse, Diss. Neuchâtel 2011, N. 439).
4.2
Die StRK hat erwogen, für die Annahme einer Betriebsstätte fehle es 
hier bereits am Erfordernis der ständigen körperlichen Anlage oder Einrich-
tung. Bei den Startplätzen ergebe sich die Einrichtung durch die rein geogra-
fische und insbesondere topografische Lage, welche die Hängegleiterfliege-
rei überhaupt ermögliche. Der Begriff der ständigen körperlichen Anlagen 
und Einrichtungen setze aber mehr voraus und verlange zumindest minimale 
von Menschen errichtete körperliche Installationen. Durch eine restriktive 
Auslegung dieser Voraussetzung könne eine zu starke Aufsplitterung der 
Steuerpflicht vermieden werden (vgl. angefochtener Entscheid E. 6.5). – Die 
Beschwerdeführerin macht demgegenüber geltend, die Startplätze wiesen 
eine gewisse Infrastruktur auf, wie sie für die gewerbsmässige Durchführung 
von rund 60'000 Hängegleiterflügen pro Jahr notwendig sei. Aufgrund der 
Besonderheiten des Betriebs seien keine umfangreicheren Einrichtungen 
und Bauten erforderlich. Dies sei aber bedeutend mehr, als von Natur aus 
gegeben. Zudem lägen die Plätze in einer eigens ausgeschiedenen Zone. 
Das Kriterium einer ständigen körperlichen Anlage sei somit erfüllt (vgl. Be-
schwerde S. 4 f.).


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Seite 11
4.3
Startplätze für Hängegleiter setzen spezifische geografische Gege-
benheiten voraus, um für den Flugbetrieb überhaupt infrage zu kommen; 
eine zuverlässige kommerzielle Nutzung hängt von optimalen Windverhält-
nissen und Thermik, einer geeigneten Topografie (gleichmässig steiler wer-
dend) sowie von einer guten Bodenbeschaffenheit und Erreichbarkeit ab 
(vgl. BVR 2019 S. 170 E. 6.2 ff.). Die fraglichen Plätze in Beatenberg weisen 
mit einer Windanzeige, einem Umgrenzungszaun sowie gegebenenfalls Bo-
denmatten darüber hinaus gewisse künstlich geschaffene und auf Dauer an-
gelegte Einrichtungen mit teils fester Beziehung zum Erdboden auf, stellen 
also mehr dar, als was von Natur aus vorhanden ist. Die baulichen Mass-
nahmen sind jedoch von eher geringem Ausmass; zudem ist hinsichtlich der 
Bodenmatten nicht bekannt, wie viele davon tatsächlich ausgelegt sind (vgl. 
vorne E. 2.2). Es stellt sich die Frage, ob jede noch so geringfügige Einrich-
tung ausreicht für eine Betriebsstätte oder ob ein gewisses Mindestmass ge-
nerell zu verlangen ist (und im hier zu beurteilenden Fall erreicht wird). Die 
bundesgerichtliche Rechtsprechung zur interkantonalen Doppelbesteuerung 
ist bezüglich des Erfordernisses der ständigen körperlichen Anlage oder Ein-
richtung wenig ergiebig; Vorgaben im Sinn von generellen Minimalanforde-
rungen sind nicht auszumachen. In vielen Fällen wirft das Kriterium ohnehin 
keine besonderen Fragen auf, so etwa bei Büroräumlichkeiten oder Ver-
kaufsläden in anderen Kantonen. Ausdrücklich geprüft und bejaht hat das 
Bundesgericht ständige körperliche Anlagen oder Einrichtungen beispiels-
weise bei elektrischen Leitungen und Transformatorenstationen eines 
Elektrizitätsunternehmens (vgl. BGE 37 I 249 E. 2; vgl. auch Kreisschreiben 
Nr. 20 der Schweizerischen Steuerkonferenz vom 17.9.2009 über die inter-
kantonale und interkommunale Steuerausscheidung bei Telekommunika-
tionsunternehmungen [fix und mobil] mit eigener Netzinfrastruktur Ziff. 2, wo-
nach unter anderem die Netzinfrastruktur einschliesslich über- und unterirdi-
scher Leitungen sowie Mobilfunkantennen Betriebsstätten darstellen) oder 
bei einem Lagerplatz für Bagger (vgl. BGE 66 I 152; für eine Übersicht der 
Kasuistik siehe Locher/Locher, Die Praxis der Bundessteuern, III. Teil: Inter-
kantonale Doppelbesteuerung, Bd. 4, § 8 I C 5 Nr. 4; Daniel de Vries Rei-
lingh, Steuerrecht, § 11 N. 22 ff.). Im Gegensatz zu solchen Betrieben, die 
meistens wesentlich mehr bzw. grössere bauliche Einrichtungen erfordern, 
setzt der Hängegleiterflugbetrieb bloss bauliche Massnahmen von 
untergeordneter Bedeutung voraus, weshalb sich aus dem Vergleich mit den 


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erwähnten Sachverhalten nur bedingt Schlüsse ziehen lassen. Das gilt auch 
für die im angefochtenen Entscheid erwähnten Landungsbrücken und 
sonstigen 
Stationseinrichtungen 
für 
die 
Schifffahrt 
auf 
dem 
Vierwaldstättersee, die das Bundesgericht als Betriebsstätte gewertet hat 
(vgl. BGE 41 I 423 E. 2; angefochtener Entscheid E. 6.6 auch zum 
Folgenden). Daraus lässt sich nichts für ein gewisses Mindestmass an 
körperlichen Anlagen oder Einrichtungen für eine Betriebsstätte ableiten. Der 
Vergleich mit Standplätzen von Taxi- und Pferdekutschenunternehmen in 
Interlaken, welche die Beschwerdegegnerin 1 offenbar als Betriebsstätte 
versteht (vgl. Vernehmlassung StV vom 4.8.2020 S. 8, 10, Vorakten StRK 
[act. 3A] pag. 53 ff.), zeigt immerhin, dass auch geringfügige körperliche 
Anlagen oder Einrichtungen als Betriebsstätte infrage kommen können. 
Dabei erscheint entgegen der StRK nicht massgebend, ob Hängegleiterflüge 
im Gegensatz zu Taxifahrten keine gewerbsmässige Personenbeförderung 
im Sinn der Verordnung vom 17. August 2005 über den Lufttransport (LTrV; 
SR 748.411) darstellen, zumal auch die Flüge (jedenfalls teilweise) 
kommerziell durchgeführt werden.
4.4
Ein allgemeines Mindestmass an Installationen festzulegen, er-
scheint nach dem Gesagten jedenfalls mit Blick auf die Beurteilung von 
Konstellationen wie der vorliegenden letztlich nicht erforderlich. Die Start-
plätze dienen insbesondere der dauerhaften gewerbsmässigen Durchfüh-
rung von Hängegleiter-Passagierflügen, die zwar naturgemäss ohne um-
fangreiche bauliche Einrichtungen auskommt. Zu berücksichtigen und mit-
entscheidend ist hier aber, dass die baulichen Massnahmen unmittelbar mit 
dem spezifischen Nutzungszweck der betroffenen Flächen verbunden sind 
und deshalb nicht losgelöst von diesem betrachtet werden können. Dies gilt 
umso mehr, als der Nutzungszweck aufgrund der (jedenfalls bei gewerbli-
cher Nutzung) nicht unbedeutenden Raumwirksamkeit grundsätzlich eine 
entsprechende Ausscheidung der betroffenen Flächen im Planungsverfah-
ren rechtfertigt, wenn nicht gar bedingt (vgl. vorne E. 2.2 auch zum Folgen-
den). Wie ausgeführt, liegen die Startplätze in einer eigens dafür geschaffe-
nen Zone, in der eine gleichzeitige anderweitige Flächennutzung grundsätz-
lich ausgeschlossen ist, so insbesondere eine landwirtschaftliche. Die Start-
plätze erfordern überdies unbestrittenermassen einer Baubewilligung, wobei 
die baulichen Massnahmen im Baureglement der EG Beatenberg grundsätz-


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 17.01.2022, Nr. 100.2021.113U, 
Seite 13
lich bereits festgelegt sind (vgl. auch BVR 2019 S. 170 E. 4.4, 6.4; VGE 
2010/419 vom 6.4.2011 E. 3.2). Erst die spezifische geografische und topo-
grafische Lage der Plätze machen sie mithin im Verbund mit der gesamthaft 
erforderlichen Infrastruktur, zu der die erwähnten baulichen Einrichtungen 
zählen, sowie mit den nötigen bau- und planungsrechtlichen Vorkehren als 
Startplätze für die Hängegleiterfliegerei gewerbsmässig nutzbar. Trotz der 
untergeordneten Bedeutung der baulichen Massnahmen sind die Startplätze 
damit im konkreten Fall als ständige körperliche Anlage bzw. Einrichtung zu 
werten, nachdem ihr dauerhafter Charakter zu Recht unbestritten geblieben 
ist, bestehen sie doch bereits seit vielen Jahren und wurde ihre Nutzung mit 
der Schaffung einer eigenen Zone noch gefestigt. Nicht von Bedeutung ist, 
wie die Vorinstanz zutreffend erwogen hat, dass die Beschwerdegegnerin 2 
kein Eigentum an den Plätzen hat (vgl. angefochtener Entscheid E. 6.4): Ei-
nen der Startplätze hat sie gepachtet, die anderen stehen ihr bzw. den Pilo-
tinnen und Piloten gegen ein Entgelt zur Verfügung. Ebenso wenig spielt eine 
Rolle, dass die Startplätze auch von anderen Personen privat und gewerb-
lich für den Start von Hängegleitern genutzt werden können, da die verschie-
denen Nutzungen einander nicht ausschliessen und gemäss Praxis eine Mit-
benutzung der Einrichtung deren Qualifikation als Betriebsstätte nicht a priori 
entgegensteht (vgl. BGE 46 I 25 E. 4 mit Hinweisen, betreffend die Mitbenut-
zung von Bahnstationen; Marc Vogelsang, a.a.O., S. 376 f.).
4.5
Wie die Vorinstanz zutreffend festhält, ist bei der Frage nach einer 
Betriebsstätte zu berücksichtigen, ob die Annahme einer solchen zu einer 
unnötigen Zersplitterung der Steuerpflicht führt. Die bundesgerichtliche 
Rechtsprechung zum interkantonalen Betriebsstättenbegriff bezweckt unter 
anderem, eine zu starke Aufsplitterung der Steuerpflicht innerhalb der 
Schweiz zu vermeiden (vgl. BGE 137 I 273 [BGer 2C_463/2010 vom 
1.7.2011, in StE 2011 A 24.24.45 Nr. 1 und ASA 80 S. 423] nicht publ. E. 4.1; 
Marc Vogelsang, a.a.O., S. 353), was auch bei interkommunalen Sachver-
halten zu beachten ist. Diesem Aspekt wird insbesondere mit dem Kriterium 
der qualitativen und quantitativen Wesentlichkeit der Tätigkeit Rechnung ge-
tragen (vgl. E. 5.1 hiernach). Hinsichtlich des Erfordernisses der ständigen 
körperlichen Anlage oder Einrichtung ist insoweit festzuhalten, dass dieses 
hier – entgegen der Ansicht der Vorinstanz – nicht rein aufgrund eines be-
stimmten geografischen Ortes ohne weitergehende Einrichtung bejaht wird. 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 17.01.2022, Nr. 100.2021.113U, 
Seite 14
Stattdessen sind neben den geografischen bzw. topografischen Gegeben-
heiten und der Erreichbarkeit – wenn auch bloss von untergeordneter Be-
deutung – durchaus bauliche Massnahmen vorhanden. Dabei bedingt die 
gewerbliche Nutzung der Flächen als Startplätze planungs- und baurechtli-
che Massnahmen. Aufgrund dieser spezifischen Umstände führt die An-
nahme einer ständigen körperlichen Anlage oder Einrichtung nicht dazu, 
dass eine solche auch bei anderen Outdooraktivitäten wie etwa Canyoning 
oder Bungee-Jumping ohne weiteres zu bejahen wäre (vgl. aber angefoch-
tener Entscheid E. 6.5). Damit lässt die voranstehende Qualifikation allein 
noch keine (unannehmbare) Zersplitterung der Steuerpflicht befürchten, 
weshalb sich vor diesem Hintergrund am Zwischenergebnis nichts ändert.
5.
Zum Erfordernis der qualitativen und quantitativen Wesentlichkeit ergibt sich 
Folgendes: 
5.1
Das Bundesgericht legt die Voraussetzung der qualitativen und quan-
titativen Wesentlichkeit weit aus und bejaht sie bei jeder Tätigkeit, die zum 
eigentlichen Geschäftsbetrieb gehört und nicht von ganz untergeordneter 
oder nebensächlicher Bedeutung ist (BGE 137 I 273 [BGer 2C_463/2010 
vom 1.7.2011, in StE 2011 A 24.24.45 Nr. 1 und ASA 80 S. 423] nicht publ. 
E. 4.1, 80 I 194 E. 4b; BVR 2011 S. 249 E. 3.4; Peter Locher, Einführung, 
S. 44; Daniel de Vries Reilingh, Steuerrecht, § 11 N. 16).
5.1.1
Im Einzelnen verlangt die qualitative Wesentlichkeit, dass die in der 
Betriebsstätte ausgeübte Tätigkeit zum betrieblichen Bereich gehört. Dabei 
ist jedoch nicht notwendig, dass die entsprechende Tätigkeit unmittelbar zum 
Gewinn des Unternehmens beiträgt. Vielmehr kann sie sich auch auf Hilfs-
funktionen beschränken, die andere Betriebsstätten oder den Hauptsitz un-
terstützen (BGer 2C_797/2020 vom 18.3.2021 E. 3.1.1; BVR 2011 S. 249 
E. 3.4.1 auch zum Folgenden; Peter Locher, Einführung, S. 44 f.; Marc Vo-
gelsang, a.a.O., S. 364; Daniel de Vries Reilingh, Steuerrecht, § 11 N. 17). 
Nicht verlangt wird die Ausgestaltung als Geschäftsniederlassung (Filiale 
oder Zweigniederlassung) im handelsrechtlichen Sinn (BGE 110 Ia 190 E. 3; 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 17.01.2022, Nr. 100.2021.113U, 
Seite 15
Peter Locher, Einführung, S. 45). Ebenso wenig ist erforderlich, dass in den 
ständigen Einrichtungen Personal beschäftigt wird; vielmehr können auch 
Anlagen, die nicht andauernd durch Personal bedient werden, Betriebsstät-
ten darstellen, sofern ein nicht unwesentlicher Teil der Tätigkeit des Unter-
nehmens in diesen Anlagen vor sich geht (vgl. Peter Locher, Einführung, 
S. 45; Marc Vogelsang, a.a.O., S. 365 f.; Daniel de Vries Reilingh, Steuer-
recht, § 11 N. 19).
5.1.2
Das Erfordernis der quantitativen Wesentlichkeit will untergeordnete 
und nebensächliche Tätigkeiten ausklammern und damit eine unerträgliche 
Aufsplitterung der Steuerhoheit vermeiden; mithin vermag nicht bereits jede 
geringfügige Tätigkeit ausserhalb des Sitzkantons ein sekundäres Steuerdo-
mizil zu begründen (vgl. BGE 137 I 273 [BGer 2C_463/2010 vom 1.7.2011, 
in StE 2011 A 24.24.45 Nr. 1 und ASA 80 S. 423] nicht publ. E. 4.1, 
110 Ia 190 E. 4b; BGer 2C_689/2018 vom 20.6.2019 E. 4.4, 2P.249/2006 
vom 29.1.2007 E. 3.2; BVR 2011 S. 249 E. 3.4.2; Peter Locher, Kommentar 
zum DBG, I. Teil, 2. Aufl. 2019 [nachfolgend: Kommentar DBG], Art. 4 
N. 54). Dabei wird auch Praktikabilitätsüberlegungen Rechnung getragen, 
die namentlich im Bereich der interkantonalen (und damit auch der interkom-
munalen) Doppelbesteuerung statthaft sind und sogar ausschlaggebend 
sein können (vgl. BGE 137 I 273 [BGer 2C_463/2010 vom 1.7.2011, in StE 
2011 A 24.24.45 Nr. 1 und ASA 80 S. 423] nicht publ. E. 4.7; BGer 
2C_312/2010 vom 11.3.2011 E. 2.2; Peter Locher, Kommentar DBG, Art. 4 
N. 54; Marc Vogelsang, a.a.O., S. 353). Die quantitative Wesentlichkeit wird 
grundsätzlich mit Blick auf die Bedeutung der Betriebstätigkeit als solcher 
beurteilt (absolut) und nicht relativ aufgrund des Grössenverhältnisses zum 
Gesamtbetrieb. Auch insoweit genügt, dass es sich nicht um eine unwesent-
liche, d.h. nebensächliche Funktion handelt (vgl. BGE 52 I 238 E. 3a; BVR 
2011 S. 249 E. 3.4.2; Peter Locher, Einführung, S. 45; Marc Vogelsang, 
a.a.O., S. 364; Daniel de Vries Reilingh, Steuerrecht, § 11 N. 18).
5.2
Die StRK erachtet auch diese Voraussetzung als nicht erfüllt. Selbst 
wenn die qualitative und quantitative Wesentlichkeit der Startplätze wegen 
derer wirtschaftlichen Bedeutung für die Beschwerdegegnerin 2 bejaht 
werde, scheitere die Annahme einer Betriebsstätte daran, dass die Be-
schwerdegegnerin 2 die Startplätze im Rahmen ihrer Tätigkeit nicht selber 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 17.01.2022, Nr. 100.2021.113U, 
Seite 16
benutze, da sie die Flüge nicht selber durchführe. Es könne nicht gesagt 
werden, dass sie ihre Tätigkeit durch die Startplätze ausübe, was jedoch ver-
langt werde (vgl. angefochtener Entscheid E. 7.5). – Die Beschwerdeführerin 
bringt vor, die Beschwerdegegnerin 2 pachte einen Startplatz und stelle die 
für den Start der (kommerziellen) Hängegleiterflüge notwendige Infrastruktur 
zur Verfügung. Dabei handle es sich um eine qualitativ wesentliche Tätigkeit, 
da die Beschwerdegegnerin 2 sonst nicht gewerbsmässig Flüge vermitteln 
könnte. Ebenso stelle diese Tätigkeit einen quantitativ wesentlichen Teil des 
Geschäftsbetriebs dar, da namentlich ohne Startphase ein Flug nicht mög-
lich wäre und somit das Zurverfügungstellen eines Startplatzes für kommer-
zielle Hängegleiterflüge nicht bloss von untergeordneter und nebensächli-
cher Bedeutung sei (vgl. Beschwerde S. 5 f.).
5.3
Die Tätigkeit der Beschwerdegegnerin 2 besteht hauptsächlich darin, 
die Passagierflüge zu vermitteln, die Kundinnen und Kunden zu den Start-
plätzen zu transportieren, die Infrastruktur (für Verkauf, Transport etc.) be-
reitzustellen und das Inkasso sowie die Verwaltung zu besorgen. In der EG 
Beatenberg beschränkt sie sich dabei auf den Transport zum Parkplatz, von 
wo aus die Pilotinnen und Piloten mit der Kundschaft zu Fuss zum Startplatz 
gelangen. Die von ihr beauftragten Pilotinnen und Piloten instruieren die 
Kundschaft, stellen das Material bereit und führen den Flug ab dem Start-
platz selbständig durch (vgl. vorne E. 2.1). Wie die Vorinstanz zu Recht fest-
gehalten hat, benutzt die Beschwerdegegnerin 2 die Startplätze für ihre 
Hauptgeschäftstätigkeit somit nicht. Jedoch pachtet die Beschwerdegegne-
rin 2 einen der Startplätze, hat diesen mit baulichen Einrichtungen ausstatten 
lassen, hält ihn Instand und stellt ihn für Flüge zur Verfügung, was zweifellos 
mit ihrer Vermittlungstätigkeit zusammenhängt und für diese (zumindest) von 
gewisser Bedeutung ist. Mit Blick auf die bundesgerichtliche Rechtspre-
chung ist aber fraglich, ob allein das Zurverfügungstellen sowie das Instand-
halten von Anlagen eine ausreichende Tätigkeit vor Ort darstellen: Eine Erd-
öllieferantin, die in ihrem Eigentum stehende Tankstellen selbständigen Un-
ternehmen über Franchiseverträge zur Nutzung überlassen hat, übt am Ort 
der Tankstellen keine eigentliche Geschäftstätigkeit, sondern eine blosse 
Kontroll- und Überwachungstätigkeit aus, selbst wenn sie einen Grossteil 
ihrer Einkünfte mit Lizenzeinnahmen aus dem Betrieb der Tankstellen erzie-
len mag (BGE 134 I 303 E. 4.2). Dass die Beschwerdegegnerin 2 auf einem 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 17.01.2022, Nr. 100.2021.113U, 
Seite 17
Startplatz in Beatenberg bauliche Massnahmen von untergeordneter Bedeu-
tung veranlasst hat, den Platz unterhält und zur Verfügung stellt, erscheint 
im Licht des Präjudizes als untergeordnet und nebensächlich. Dies umso 
mehr, als nur einer von mehreren Startplätzen in Beatenberg betroffen ist. 
Die Tätigkeit der Beschwerdegegnerin 2 erschöpft sich hinsichtlich des einen 
Startplatzes praktisch in dessen Überlassen zur Nutzung durch die Pilotin-
nen und Piloten. Müsste für die fraglichen Arbeiten ein Teil des Geschäfts-
einkommens und -vermögens dem gepachteten Startplatz zugewiesen wer-
den, würde dies zudem die Steuerveranlagung deutlich komplizieren, was 
ebenfalls zu berücksichtigen ist (vgl. vorne E. 5.1.2). Insgesamt kann nicht 
gesagt werden, die Beschwerdegegnerin 2 übe durch die Instandhaltung 
und das Zurverfügungstellen eines Platzes auf den Startplätzen eine quanti-
tativ wesentliche Tätigkeit aus, womit dieses Erfordernis für das Vorliegen 
einer Betriebsstätte nicht erfüllt ist.
6.
Nicht gegeben ist im Übrigen auch das Erfordernis der Zugehörigkeit zum 
Unternehmen.
6.1
Dieses verlangt, dass die Anlagen und Einrichtungen zum Betrieb 
des Unternehmens gehören und nicht zu dem einer anderen, unabhängigen 
Unternehmung (vgl. BGE 79 I 218 E. 3 mit Hinweisen; BGer 2C_199/2011 
vom 14.11.2011 E. 3.3). Zugehörigkeit liegt dann vor, wenn die Personen, 
welche die Tätigkeit vor Ort ausüben, in einem Arbeits- oder ähnlichen Ab-
hängigkeitsverhältnis zum Unternehmen stehen. Die zivilrechtlichen Verhält-
nisse sind Ausgangspunkt der Beurteilung und vermögen allenfalls gewisse 
Anhaltspunkte für die steuerrechtliche Qualifikation zu bieten. Je nach Fall 
kann jedoch einer wirtschaftlichen Betrachtung Vorrang zukommen. Abzu-
stellen ist auf die gesamten Umstände des Einzelfalls (vgl. BGE 79 I 218 
E. 3, 61 I 180 E. 1; Daniel de Vries Reilingh, Steuerrecht, § 11 N. 20 f.; Peter 
Locher, Einführung, S. 45; Marc Vogelsang, a.a.O., S. 368 f.). Für ein Ab-
hängigkeitsverhältnis spricht namentlich, wenn die Personen im Namen des 
Unternehmens und nicht auf eigenes Risiko tätig, in geschäftlichen Berei-
chen den Weisungen des Unternehmens unterstellt und in dessen (Ar-


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 17.01.2022, Nr. 100.2021.113U, 
Seite 18
beits)Organisation 
eingebunden 
sind 
(vgl. 
BGE 
137 I 273 
[BGer 
2C_463/2010 vom 1.7.2011, in StE 2011 A 24.24.45 Nr. 1 und ASA 80 
S. 423] nicht publ. E. 4.2 betreffend Versicherungsagenten, 134 I 303 E. 3, 
4.3 betreffend Tankstellen betrieben mit einem Franchising-Modell).
6.2
Die StRK hat festgehalten, die Startplätze könnten nicht im Sinn der 
bundesgerichtlichen Rechtsprechung als zum Betrieb der Beschwerdegeg-
nerin 2 zugehörig betrachtet werden; stattdessen zählten sie zum Betrieb der 
selbständig erwerbenden Pilotinnen und Piloten, die in keinem Abhängig-
keitsverhältnis zum Unternehmen stünden (vgl. angefochtener Entscheid 
E. 8.3). – Die Beschwerdeführerin bringt dagegen vor, der von der Be-
schwerdegegnerin 2 gepachtete Startplatz sei deren Unternehmen zuzu-
rechnen. Denn der Teilungsplan der Steuerverwaltung sehe «gar nicht vor, 
dass die selbständigen Piloten als Teil [des Unternehmens] gelten», weshalb 
deren Tätigkeit der Beschwerdegegnerin 2 nicht zugeschrieben werden kön-
nen müsse (vgl. Beschwerde S. 6 f.).
6.3
Die Beschwerdegegnerin 2 hat einen der verschiedenen Startplätze 
auf dem Gebiet der EG Beatenberg selber gepachtet und kann (zumindest 
teilweise) darüber verfügen (vgl. vorne E. 2.1). Die Verfügungsmacht allein 
reicht jedoch nicht, um eine ständige körperliche Anlage oder Einrichtung als 
zum Betrieb eines Unternehmens zugehörig zu betrachten. Zusätzlich muss 
diesem auch die dort ausgeübte Tätigkeit zugerechnet werden können. Hier 
ist insoweit nicht auf die Instandhaltung und das Zurverfügungstellen eines 
Startplatzes durch die Beschwerdegegnerin 2 abzustellen, da dies nicht als 
quantitativ wesentliche Tätigkeit zu werten ist (vgl. vorne E. 5.3) und somit 
diesbezüglich eine Betriebsstätte ohnehin ausgeschlossen ist. Die Haupttä-
tigkeit vor Ort auf den Startplätzen wird vielmehr von Pilotinnen und Piloten 
ausgeübt, die mit der Beschwerdegegnerin 2 auftragsrechtlich verbunden 
sind. Es ist zu prüfen, ob sie als selbständig erwerbstätig zu betrachten sind 
oder im Gegenteil in einem Abhängigkeitsverhältnis zur Beschwerdegegne-
rin 2 stehen, sodass ihre Tätigkeit dieser zuzurechnen ist. Die Beschwerde-
gegnerin 2 vermittelt die Passagierflüge in eigenem Namen an die Kund-
schaft, was grundsätzlich gegen eine Selbständigkeit der beauftragten Pilo-
tinnen und Piloten spricht. Sie nimmt auch die Rechnungsstellung an die 
Kundschaft vor und ist für das Inkasso besorgt. Die Pilotinnen und Piloten 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 17.01.2022, Nr. 100.2021.113U, 
Seite 19
erhalten indessen von der Beschwerdegegnerin 2 eine Pauschalentschädi-
gung pro Einsatz und keinen festen Lohn, was gegen ein arbeitsvertrags-
ähnliches Verhältnis spricht. Zudem treten sie auf dem Flugschein, den sie 
vor dem Start eines Fluges mit der Kundschaft ausfüllen und unterschreiben, 
in eigenem Namen auf (vgl. Flugschein … [nicht ausgefüllt], Vorakten StV 
[act. 3B] pag. 51 f.). Mit dem Dokument wird die Haftung zwischen der Pilotin 
bzw. dem Piloten und der Kundin bzw. dem Kunden geregelt. Die Pilotinnen 
und 
Piloten 
sind 
gemäss 
der 
Rahmenvereinbarung 
der 
Beschwerdegegnerin 2 verpflichtet, die Haftpflichtversicherung «Bi-place» 
für häufige gewerbliche Flüge und die Unfallversicherung «Biplace» des 
Schweizerischen Hängegleiterverbands abzuschliessen (vgl. Rahmen-
vereinbarung Vermittlung Ziff. 6). Sie tragen grundsätzlich das Haftungsri-
siko aus den durchgeführten Flügen. Weiter stellen sie das Flugmaterial 
bereit und tätigen dafür entsprechende Investitionen, was ein unternehme-
risches Risiko darstellt. Die Pilotinnen und Piloten rechnen sodann die So-
zialversicherungsbeiträge selbständig mit ihrer Ausgleichskasse ab (vgl. 
Rahmenvereinbarung Vermittlung Ziff. 6). Aus den Akten ergeben sich ferner 
keine weitgehenden Weisungsbefugnisse der Beschwerdegegnerin 2 ge-
genüber den beauftragten Pilotinnen und Piloten. Der Rahmenvereinbarung 
ist in diese Hinsicht einzig zu entnehmen, dass sie das Flugmaterial jederzeit 
flugtauglich halten müssen (vgl. Ziff. 8), was für ein Auftragsverhältnis nicht 
ungewöhnlich und sicherlich nicht als übermässige Bindung erscheint. Über-
dies geht aus der Rahmenvereinbarung hervor, dass die Einsätze jeweils auf 
Abruf und nur im gegenseitigen Einvernehmen erfolgen (vgl. Ziff. 4). Der Pi-
lotin bzw. dem Piloten steht es demnach frei, einen Einsatz anzunehmen 
oder abzulehnen. Sie bzw. er kann somit über ihre bzw. seine Arbeitszeiten 
selber bestimmen und ist arbeitsorganisatorisch kaum fremdbestimmt, was 
als Indiz für eine selbständige Tätigkeit zu werten ist. Den Akten ist auch 
nichts zu einem Konkurrenzverbot zu entnehmen. Den Pilotinnen und Piloten 
ist es somit möglich, für andere Anbieterinnen und Anbieter von Passagier-
flügen tätig zu sein, von denen es in der Umgebung Interlaken mehrere gibt 
(vgl. Liste «Anbieterfirmen» vom 14.11.2019, Vorakten StV [act. 3B] 
pag. 62), oder selbständig Kundinnen und Kunden zu akquirieren, was ge-
gen ein (wirtschaftliches) Abhängigkeitsverhältnis zur Beschwerdegegne-
rin 2 spricht.


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 17.01.2022, Nr. 100.2021.113U, 
Seite 20
6.4
Nach dem Gesagten erfolgt die Vermittlung der Flüge zwar grund-
sätzlich im Namen und auf Rechnung der Beschwerdegegnerin 2. Die Pilo-
tinnen und Piloten treten gegenüber der Kundschaft aber haftungsrechtlich 
selbständig auf, sind für das Flugmaterial und die erforderlichen Versiche-
rungen verantwortlich und tragen damit ein nicht unerhebliches unternehme-
risches Risiko. Zudem sind sie arbeitsorganisatorisch weitgehend frei und 
wirtschaftlich nicht alleine von einer Anbieterin bzw. einem Anbieter abhän-
gig. Wie die Vorinstanz zu Recht erwogen hat, überwiegen somit die Indizien 
für eine selbständige Geschäftstätigkeit der Pilotinnen und Piloten und ist ein 
Abhängigkeitsverhältnis zur Beschwerdegegnerin 2 zu verneinen. Somit ist 
die Haupttätigkeit vor Ort nicht als zum Betrieb der Beschwerdegegnerin 2 
zugehörig zu betrachten.
7.
7.1
Zusammenfassend sind die Startplätze in Beatenberg aufgrund des 
Zusammenspiels der geografischen und topografischen Gegebenheiten mit 
den baulichen Installationen sowie im Licht ihrer bau- und planungsrechtli-
chen Bedeutung zwar als ständige körperliche Anlage oder Einrichtung zu 
qualifizieren. Jedoch fehlt es an einer quantitativ wesentlichen Tätigkeit der 
Beschwerdegegnerin 2 vor Ort. Zudem kann ihr die Tätigkeit der als selb-
ständig erwerbend zu betrachtenden Pilotinnen und Piloten nicht zugerech-
net werden. Die Startplätze in Beatenberg stellen somit keine Betriebsstätte 
der Beschwerdegegnerin 2 dar. Die Beschwerde erweist sich als unbegrün-
det und ist abzuweisen.
7.2
Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die Beschwerdeführerin, die 
hier Vermögensinteressen wahrt (vgl. BVR 2011 S. 249 [VGE 2009/388 vom 
19.10.2010] nicht publ. E. 6.1), die Verfahrenskosten zu tragen (Art. 151 StG 
i.V.m. Art. 108 Abs. 1 und Abs. 2 zweiter Satz VRPG). Parteikosten sind 
keine zu sprechen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 Abs. 1 
VRPG).


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 17.01.2022, Nr. 100.2021.113U, 
Seite 21
Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf 
eine Pauschalgebühr von Fr. 3'500.--, werden der Beschwerdeführerin 
auferlegt.
3. Es werden keine Parteikosten gesprochen.
4. Zu eröffnen:
- Beschwerdeführerin
- Beschwerdegegnerin 1
- Beschwerdegegnerin 2
- Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- Steuerverwaltung des Kantons Bern
- Eidgenössische Steuerverwaltung
Der Abteilungspräsident:
Die Gerichtsschreiberin:


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 17.01.2022, Nr. 100.2021.113U, 
Seite 22
Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, 
1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss 
Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.