be_verwaltungsgericht · 100 2020 191 · 2021-12-02 · de

Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2008 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 31. März 2020; 100 18 505; 200 18 406) | Einkommen/Gewinn Vermögen/Kapital Kanton

100.2020.191/192U
ARB/FLN/SPR
Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung
Urteil vom 2. Dezember 2021
Verwaltungsrichter Häberli, Abteilungspräsident
Verwaltungsrichterin Arn De Rosa, Verwaltungsrichter Daum
Gerichtsschreiberin Flückiger
A.________ AG
vertreten durch Rechtsanwältin …
Beschwerdeführerin
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin
und
Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Nordring 8, 3013 Bern
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 
2008 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 
31. März 2020; 100 18 505; 200 18 406)


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 2
Sachverhalt:
A.
Die A.________ AG bezweckt die Planung, Erstellung und Sanierung von 
sowie den Handel mit Immobilien und die Herstellung und den Vertrieb von 
Produkten des Bausektors. Am 23. November 2010 wurde gegen 
B.________, Vizepräsident des Verwaltungsrats der A.________ AG sowie 
(damaliger) Geschäftsführer und Verwaltungsratspräsident von deren Mut-
tergesellschaft, der C.________ AG, ein Strafverfahren wegen ge-
werbsmässigen Betrugs und Urkundenfälschung eröffnet. In der Folge sa-
hen sich die C.________ AG und ein weiteres Unternehmen derselben 
Gruppe aufgrund einer Zivilklage vom 30. September 2016 mit Forderungen 
aus ausservertraglicher Haftung in der Höhe von rund 18 Mio. Franken kon-
frontiert. Mit Verfügungen vom 21. August 2017 bzw. 9. Oktober 2018 ver-
anlagte die Steuerverwaltung des Kantons Bern die A.________ AG für das 
Jahr 2008 bzw. für die Jahre 2009 bis 2015. Für das Jahr 2008 legte sie 
dabei den steuerbaren Reingewinn sowohl bei den Kantons- und Gemein-
desteuern als auch bei der direkten Bundessteuer auf Fr. 347'432.-- fest; das 
für die Kantonssteuer massgebliche steuerbare Kapital bestimmte sie auf 
Fr. 560'377.--. Die gegen die Veranlagungsverfügungen 2008 gerichteten 
Einsprachen wies die Steuerverwaltung mit Verfügungen vom 9. Oktober 
2018 sinngemäss ab. Die Einsprachen betreffend die Jahre 2009 bis 2015 
wies sie am 12. März 2019 ab.
B.
Am 5. November 2018 bzw. am 3. April 2019 gelangte die A.________ AG 
mit Rekurs und Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons 
Bern (StRK). Mit Entscheiden vom 31. März 2020 hiess diese die Rechtsmit-
tel in Bezug auf die Kantons- und Gemeindesteuern 2009 bis 2015 sowie die 
direkte Bundessteuer 2009 und 2010 gut und wies die Sache diesbezüglich 
zur Neubeurteilung an die Steuerverwaltung zurück. Betreffend die direkte 
Bundessteuer 2011 bis 2015 trat die StRK mangels Beschwer der 
A.________ AG auf die Beschwerde nicht ein. In Bezug auf die Kantons- 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 3
und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer 2008 wies sie die 
Rechtsmittel ab.
C.
Dagegen hat die A.________ AG am 26. Mai 2020 in einer einzigen Rechts-
schrift Verwaltungsgerichtsbeschwerde erhoben. Sie beantragt, die Ent-
scheide der StRK vom 31. März 2020 seien betreffend die Kantons- und 
Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer 2008 aufzuheben und die 
Sache sei je im Sinn der Begründung zur weiteren Behandlung an die Steu-
erverwaltung zurückzuweisen.
Am 27. Mai 2020 hat der Abteilungspräsident die Verfahren betreffend die 
Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer vereinigt.
Mit Vernehmlassung vom 14. Juli 2020 beantragt die StRK unter Hinweis auf 
die angefochtenen Entscheide die Abweisung der Beschwerden. Die Steu-
erverwaltung verzichtet mit Beschwerdeantwort vom 1. Oktober 2020 auf 
einen Antrag in der Sache; der A.________ AG seien allerdings die Verfah-
renskosten aufzuerlegen und es sei darauf zu verzichten, ihr eine Parteient-
schädigung zuzusprechen. 
Erwägungen:
1.
1.1
Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als 
letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Ge-
setzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; 
BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 
21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 des Bundesgesetzes vom 
14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] sowie 
Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 4
direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Beschwerdeführerin hat 
am vorinstanzlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren teilgenommen, ist 
durch die angefochtenen Entscheide besonders berührt und hat ein schutz-
würdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 79 Abs. 1 
VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 
Abs. 1 DBG). Die Bestimmungen über Form und Frist sind eingehalten 
(Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 und Art. 32 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. 
Art. 140 DBG). Auf die Beschwerden ist einzutreten.
1.2
Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeindesteu-
ern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Verwal-
tungsgericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um verschiedene Steuern han-
delt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen und in getrennten Ver-
fahren veranlagt werden. Allerdings können die Entscheide in ein und der-
selben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 142 II 293 E. 1.2, 135 II 260 
E. 1.3.1 [Pra 99/2010 Nr. 37], 130 II 509 E. 8.3 [Pra 94/2005 Nr. 114]). Weil 
hier die einschlägigen Bestimmungen des kantonalen und eidgenössischen 
Rechts weitgehend gleich lauten, rechtfertigt sich die gemeinsame Beurtei-
lung der Streitigkeit hinsichtlich kommunaler, kantonaler und eidgenössi-
scher Steuern.
1.3
Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf 
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).
2.
Streitig ist die von der Beschwerdeführerin beantragte nachträgliche Bildung 
von Rückstellungen im Jahr 2008 (vgl. vorne Bst. A; angefochtene Ent-
scheide Dispositiv-Ziff. 1 und 2). Nicht Gegenstand der vorliegenden Verfah-
ren sind die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer 
2009 bis 2015 (vgl. angefochtene Entscheide Dispositiv-Ziff. 3-16).
2.1
Gegenstand der Gewinnsteuer juristischer Personen bildet der Rein-
gewinn (Art. 85 Abs. 1 StG; Art. 57 DBG; vgl. auch Art. 24 Abs. 1 des Bun-
desgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten 
Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Bestimmt wird er 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 5
gemäss Art. 85 Abs. 2 Bst. a StG bzw. Art. 58 Abs. 1 Bst. a DBG ausgehend 
vom Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrags 
des Vorjahrs, womit das Prinzip der Massgeblichkeit der Handelsbilanz aus-
drücklich festgeschrieben ist. Es besagt zum einen, dass in materieller Hin-
sicht die handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsgemässer Buchführung 
und Rechnungslegung auch für die Bemessung des steuerbaren Gewinns 
massgebend sind, soweit keine speziellen steuerrechtlichen Vorschriften für 
die Gewinnermittlung zur Anwendung gelangen. Zum anderen bilden in for-
meller Hinsicht die von der steuerpflichtigen Person konkret eingereichte 
Bilanz und Erfolgsrechnung Ausgangspunkt und Grundlage der steuerlichen 
Gewinnermittlung; die steuerpflichtige Person wird auf ihrer Darstellung in 
der Jahresrechnung behaftet, sofern diese in Übereinstimmung mit dem 
Handelsrecht erstellt wurde und das Steuerrecht keine abweichenden Re-
gelungen enthält (vgl. BVR 2012 S. 58 E. 3.3.6, 2008 S. 181 E. 3.1; 
BGE 147 II 209 E. 3.3.1, 143 II 8 E. 7.1, 141 II 83 E. 3.1; BGer 2C_102/2018 
vom 15.11.2018, in StE 2019 B 72.14.1 Nr. 32 E. 3.2.1; Brülisauer/
Mühlemann, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen 
Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 58 DBG N. 12 ff., auch zum Folgenden). 
Während die Bewertungsvorschriften des Handelsrechts Höchstbewer-
tungsvorschriften darstellen, die primär zum Schutz der Gläubigerschaft ver-
hindern sollen, dass die Ertrags- und Vermögenslage des Unternehmens zu 
günstig ausgewiesen wird, bezwecken die steuerrechtlichen Korrekturvor-
schriften, dass die Ertrags- und Vermögenslage entsprechend dem Grund-
satz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit gemäss 
Art. 104 Abs. 1 der Verfassung des Kantons Bern (KV; BSG 101.1) und 
Art. 127 Abs. 2 der Bundesverfassung (BV; SR 101) nicht zu ungünstig prä-
sentiert wird. Das Steuerrecht kennt deshalb verschiedene Tatbestände, die 
zu steuerlichen Korrekturen eines handelsrechtlich korrekt ermittelten Rein-
gewinns führen. So werden zum ausgewiesenen Gewinn insbesondere alle 
vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teile des 
Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begrün-
detem Aufwand verwendet wurden, sowie sämtliche der Erfolgsrechnung 
nicht gutgeschriebenen Erträge hinzugerechnet (Art. 85 Abs. 2 Bst. b und c 
StG; Art. 58 Abs. 1 Bst. b und c DBG; vgl. zum Ganzen VGE 2020/277/278 
vom 26.7.2021 E. 3.2, 2018/200/201 vom 11.4.2019 E. 2.1, 2016/122/123 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 6
vom 5.12.2017 E. 2.1 [bestätigt durch BGer 2C_52/2018 vom 23.3.2018, in 
StR 2018 S. 516]). 
2.2
Erweisen sich Bilanz und Erfolgsrechnung als handelsrechtswidrig, 
ist von Amtes wegen eine steuerliche Bilanzberichtigung vorzunehmen, 
solange noch keine rechtskräftige Veranlagung erfolgt ist; danach ist eine 
steuerrechtliche Korrektur höchstens noch im Rahmen einer Revision oder 
eines Nachsteuerverfahrens und ausschliesslich bei Vorliegen der entspre-
chenden Voraussetzungen möglich (vgl. BGE 144 II 427 E. 6.5.1, 141 II 83 
E. 3.3; BGer 2C_576/2020 vom 17.8.2020, in StR 2020 S. 874 E. 2.2.2, 
2C_102/2018 vom 15.11.2018, in StE 2019 B 72.14.1 Nr. 32 E. 3.2.2 f., 
2C_24/2014 vom 29.1.2015, in StE 2015 B 72.11 Nr. 24 E. 2.2; Peter Lo-
cher, Kommentar zum DBG, II. Teil, 2004, Art. 58 N. 11, 15 ff.; Richner/
Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 58 
N. 50 f.; Markus Berger, Probleme der Bilanzberichtigung, in ASA 70 
S. 539 ff., 541 f. und 554). Der Anstoss für eine steuerliche Bilanzberichti-
gung kann sowohl vom Fiskus als auch von der steuerpflichtigen Person 
ausgehen (Brülisauer/Mühlemann, a.a.O., Art. 58 DBG N. 120; Markus Ber-
ger, a.a.O., S. 541), allerdings entsprechend dem Grundsatz der formellen 
Massgeblichkeit der Handelsbilanz (vgl. E. 2.1 hiervor) nur bei einem 
Verstoss gegen zwingende Bestimmungen des Handelsrechts. 
2.3
Gemäss Art. 92 Abs. 1 StG bzw. Art. 63 Abs. 1 DBG sind Rückstel-
lungen zu Lasten der Erfolgsrechnung insbesondere zulässig für im Ge-
schäftsjahr bestehende Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist 
(Bst. a), für Verlustrisiken, die mit Aktiven des Umlaufvermögens, insbeson-
dere mit Waren und Debitoren, verbunden sind (Bst. b) und für andere un-
mittelbar drohende Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr bestehen (Bst. c). Mit 
der Rückstellung wird dem laufenden Geschäftsjahr ein tatsächlicher oder 
zumindest wahrscheinlicher Aufwand gewinnmindernd angerechnet, der in 
seiner Höhe noch nicht feststeht und sich erst in einer späteren Periode geld-
mässig verwirklicht (BGE 141 II 83 E. 5.1; Markus Reich, Steuerrecht, 
3. Aufl. 2020, § 15 Rz. 91; Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 
2. Aufl. 2019, Art. 29 N. 3). Die Rückstellung dient der periodenkonformen 
Aufwandabgrenzung, indem – entsprechend dem im schweizerischen Steu-
errecht geltenden Grundsatz der Periodizität – ein Aufwand demjenigen Ge-


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 7
schäfts- und Steuerjahr belastet wird, in welchem die Verpflichtung verur-
sacht worden ist (Madeleine Simonek, Unternehmenssteuerrecht, 2019, § 8 
Rz. 161). Die Ereignisse, die Ursache der Rückstellung bilden, müssen somit 
im Geschäftsjahr eingetreten sein (vgl. BGer 2C_1051/2019 vom 28.2.2020 
E. 6, 2C_1107/2018 vom 19.9.2019 E. 3.2, 2C_490/2016 und 2C_491/2016 
vom 25.8.2017 E. 5.2, 2C_945/2011 und 2C_946/2011 vom 12.10.2012, in 
StR 2013 S. 80 E. 2.2; Reich/Züger/Betschart, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], 
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 29 DBG 
N. 10; Peter Locher, a.a.O., Art. 29 N. 15 und 41). Ob die Voraussetzungen 
für die Bildung einer Rückstellung erfüllt sind, beurteilt sich nach den Ver-
hältnissen am Bilanzstichtag (BGer 2C_710/2017 vom 29.10.2018 E. 6.2; 
aus der Literatur statt vieler Peter Locher, a.a.O., Art. 29 N. 10, Art. 57 N. 40; 
vgl. allgemein zum Stichtagsprinzip etwa BGer 2C_102/2018 vom 
15.11.2018, in StE 2019 B 72.14.1 Nr. 32 E. 5.1 mit Hinweisen; zum Ganzen 
VGE 2020/277/278 vom 26.7.2021 E. 3.3 mit Hinweisen).
2.4
Die Steuerbehörde trägt grundsätzlich die Beweislast für steuerbe-
gründende und -erhöhende Tatsachen und die steuerpflichtige Person für 
steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen (BGE 146 II 6 E. 4.2, 
144 II 427 E. 2.3.2 und 8.3.1, 143 II 661 E. 7.2; BVR 2017 S. 529 
[VGE 2016/340 vom 9.8.2017] nicht publ. E. 6.2, 2011 S. 241 E. 4.1, 2009 
S. 465 E. 3 Ingress). Bei erfolgswirksam verbuchten Rückstellungen kommt 
der aus Art. 85 Abs. 2 Bst. a StG bzw. Art. 58 Abs. 1 Bst. a DBG abgeleitete 
Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz (vgl. vorne E. 2.1) zum 
Tragen, wenn die steuerpflichtige Person sachliche Gründe bzw. genügende 
Tatsachen für die geschäftsmässige Begründetheit anführen kann (vgl. 
BGE 147 II 209 E. 5.1.1; BGer 2C_472/2015 und 2C_473/2015 vom 
14.9.2016, in StE 2016 B 71.5 Nr. 3 E. 3.3.3; VGE 2020/277/278 vom 
26.7.2021 E. 3.4, 2018/357/358 vom 7.5.2019 E. 4.3 [bestätigt durch 
BGer 2C_551/2019 vom 30.10.2019] mit weiteren Hinweisen). Verweigert 
sie die Auskunft oder nennt sie keine genügenden Tatsachen für den Nach-
weis der geschäftsmässigen Begründetheit, so kann die Rückstellung grund-
sätzlich steuerrechtlich nicht (mehr) als geschäftsmässig begründet aner-
kannt werden (vgl. BGer 2C_1082/2014 vom 29.9.2016, in ASA 85 S. 379 
und StE 2016 B 72.14.2 Nr. 48 E. 4.1.2 mit Hinweis). 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 8
3.
Die Beschwerdeführerin macht geltend, aufgrund der gegen ihre Mutterge-
sellschaft, die C.________ AG, eingeklagten Forderungen (vgl. vorne Bst. A) 
hätten auch in ihren eigenen Geschäftsbüchern (bereits) im Jahr 2008 
handelsrechtlich zwingend Rückstellungen gebildet werden müssen. Der 
Jahresabschluss 2008 sei nachträglich steuerlich zu berichtigen.
3.1
Den Akten ist hierzu Folgendes zu entnehmen: Am 2. Februar 2010 
reichte die Beschwerdeführerin die Steuererklärung 2008 (Vorakten StV 
[act. 5B] pag. 33 ff.) inkl. Jahresrechnung (Vorakten StV [act. 5B] pag. 43 ff.) 
bei der Steuerverwaltung ein. Im April 2010 wurde gegen B.________, den 
Vizepräsidenten des Verwaltungsrats der Beschwerdeführerin sowie (dama-
ligen) Geschäftsführer und Verwaltungsratspräsidenten der C.________ AG, 
Strafanzeige eingereicht; die Eröffnung des Strafverfahrens wegen 
gewerbsmässigen Betrugs und Urkundenfälschung erfolgte am 23. Novem-
ber 2010 (vgl. angefochtene Entscheide Bst. D). In Zusammenhang mit dem 
genannten Strafverfahren erhoben verschiedene Unternehmen am 30. Sep-
tember 2016 gemeinsam Zivilklage gegen die C.________ AG und machten 
Forderungen aus ausservertraglicher Haftung geltend; der Streitwert der 
Klage wurde dabei auf 18 Mio. Franken beziffert (vgl. Schreiben vom 
1.11.2018 S. 1, Vorakten StRK [act. 5A] pag. 5). Am 14. November 2019 
verurteilte das Obergericht des Kantons Bern B.________ wegen 
gewerbsmässigen Betrugs, begangen von März 2007 bis September 2010 
im Gesamtdeliktsbetrag von 6,4 Mio. Franken (davon ca. 1,5 Mio. Franken 
versucht begangen; vgl. VGE 2020/193/194 vom 9.11.2021 E. 3.2 [noch 
nicht rechtskräftig]). Dem Verwaltungsgericht ist weder bekannt, ob dieser 
Entscheid in Rechtskraft erwachsen, noch, ob das offenbar bis zum Ab-
schluss des Strafverfahrens sistierte Zivilverfahren gegen die Muttergesell-
schaft der Beschwerdeführerin (vgl. das oberwähnte Schreiben S. 2) in der 
Zwischenzeit abgeschlossen worden ist.
3.2
Die von der Beschwerdeführerin beantragte steuerliche Bilanzberich-
tigung kommt nur in Betracht, wenn sich Bilanz und Erfolgsrechnung als han-
delsrechtswidrig erweisen, wobei grundsätzlich die Verhältnisse am Bilanz-
stichtag massgebend sind (vgl. vorne E. 2.2 f.). Tatsachen, die sich später 
ereignen, sind – wie die StRK zutreffend ausgeführt hat (vgl. angefochtene 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 9
Entscheide E. 4.2.2) – dann in die Jahresrechnung aufzunehmen, wenn sie 
lediglich anzeigen, wie sich die Verhältnisse am Bilanzstichtag objektiv dar-
stellten (sog. wertaufhellende Tatsachen; anders wertbeeinflussende bzw. 
wertverändernde Tatsachen, die neue Geschäftsvorfälle schaffen; vgl. 
BGer 2C_797/2018 vom 28.3.2019, in StE 2019 B 23.2 Nr. 59 E. 5.1, 
2C_102/2018 vom 15.11.2018, in StE 2019 B 72.14.1 Nr. 32 E. 5.3 und 5.4.1 
mit Hinweisen; Markus Berger, a.a.O., S. 545; Peter Böckli, OR-Rechnungs-
legung, 2. Aufl. 2019, Rz. 1018). Als spätestmöglicher Zeitpunkt für die Be-
rücksichtigung wertaufhellender Tatsachen gilt dabei die Genehmigung der 
Jahresrechnung durch die Generalversammlung; und zwar unabhängig 
davon, ob diese innert der in Art. 699 Abs. 2 des Schweizerischen Obliga-
tionenrechts (OR; SR 220) festgeschriebenen Sechsmonatsfrist nach Ab-
schluss des Geschäftsjahrs erfolgt (vgl. BGer 2C_102/2018 vom 15.11.2018, 
in StE 2019 B 72.14.1 Nr. 32 E. 5.2; Markus Berger, a.a.O., S. 544; vgl. auch 
Kessler/Pfaff, in Pfaff/Glanz/Stenz/Zihler [Hrsg.], Rechnungslegung nach 
Obligationenrecht, veb.ch Praxiskommentar, 2. Aufl. 2019, Art. 959c N. 91). 
Schwierigkeiten beim Bestimmen des Berücksichtigungszeitpunkts ergeben 
sich insbesondere im Hinblick auf den Rückstellungsbedarf für Verpflichtun-
gen, mit denen sich ein Unternehmen aufgrund früherer rechtswidriger Ge-
schäfte konfrontiert sieht. Das Bundesgericht hat festgehalten, dass es sich 
dabei um wertaufhellende Tatsachen handelt, für die erst dann zwingend 
Rückstellungen zu bilden sind, wenn ein äusseres Ereignis hinzutritt (vgl. 
BGer 2C_102/2018 vom 15.11.2018, in StE 2019 B 72.14.1 Nr. 32 5.4.2). 
3.3
Gestützt auf die in E. 3.2 hiervor dargestellte bundesgerichtliche 
Rechtsprechung ist die StRK zu Recht zum Schluss gelangt, bei den von der 
Beschwerdeführerin geltend gemachten Forderungen handle es sich um 
wertaufhellende Tatsachen, die bis zum Zeitpunkt der Genehmigung in die 
jeweiligen Jahresrechnungen aufzunehmen seien (vgl. angefochtene Ent-
scheide E. 4.2.2 f., 4.4 f.). Streitig ist einzig, in welchem Zeitpunkt die Jah-
resrechnung 2008 genehmigt worden ist (vgl. Beschwerden S. 6 f.). Die 
StRK hat erwogen, gemäss Art. 171 Abs. 2 StG bzw. Art. 125 Abs. 2 DBG 
seien juristische Personen verpflichtet, eine vom zuständigen Organ unter-
zeichnete bzw. genehmigte Jahresrechnung einzureichen. Es sei daher 
anzunehmen, die Jahresrechnung 2008 sei vor dem 2. Februar 2010 geneh-
migt worden (vgl. angefochtene Entscheide E. 4.4; vorne E. 3.1). Vor Ver-


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 10
waltungsgericht macht die Beschwerdeführerin nun erstmals geltend, bei der 
Beilage zur Steuererklärung 2008 handle es sich um eine nicht genehmigte 
Jahresrechnung; die Genehmigung sei erst am 26. August 2010 erfolgt (vgl. 
Protokoll der Generalversammlung vom 26.8.2010, Beschwerdebeilage [BB] 
Nr. 3). 
3.4
Die Parteien dürfen solange neue Tatsachen und Beweismittel in das 
Verfahren einbringen, als weder verfügt noch entschieden noch mit prozess-
leitender Verfügung das Beweisverfahren förmlich abgeschlossen worden ist 
(Art. 25 VRPG); massgebend ist der Sachverhalt, wie er sich im Entscheid-
zeitpunkt präsentiert (BVR 2018 S. 289 E. 3.3, 2017 S. 132 E. 3.3.1; einläss-
lich BVR 2012 S. 529 E. 6.5, 2011 S. 448 E. 3.4.1; Michel Daum, in Her-
zog/Daum [Hrsg.], Kommentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 25 
N. 1 f. und 5, 18 f.). Der vor Verwaltungsgericht neu geschilderte Sachverhalt 
ist demnach bei der Beurteilung der streitigen Rückstellungen zu berücksich-
tigen, womit allfällige wertaufhellende Tatsachen bis zum 26. August 2010 
zu beachten sind. Was die Verpflichtungen aus den gesetzwidrigen Geschäf-
ten der Muttergesellschaft anbelangt, hat die Vorinstanz das Erstatten einer 
Strafanzeige gegen B.________ als das in zeitlicher Hinsicht massgebende 
äussere Ereignis bezeichnet, ab dessen Eintritt zwingend Rückstellungen 
hätten vorgenommen werden müssen (vgl. vorne E. 3.2; angefochtene 
Entscheide E. 4.2.2 f., 4.4 f.; VGE 2020/193/194 vom 9.11.2021 E. 4.3.2 und 
4.5 [noch nicht rechtskräftig]). Dies bestreitet weder die Beschwerdeführerin 
noch die Steuerverwaltung; Letztere hat in Kenntnis des nachgereichten 
Protokolls vielmehr davon abgesehen, die Abweisung der Beschwerden zu 
beantragen und stattdessen auf einen materiellen Antrag verzichtet (vgl. 
Beschwerdeantwort S. 1). Es ist davon auszugehen, dass die StRK die 
Sache (analog ihrem Vorgehen betreffend die Jahre 2009 bis 2015; vgl. 
angefochtene Entscheide Dispositiv-Ziff. 3-16) zur weiteren Prüfung an die 
Steuerverwaltung zurückgewiesen hätte, wenn sie rechtzeitig Kenntnis vom 
Genehmigungszeitpunkt der Jahresrechnung 2008 gehabt hätte. Bei diesen 
Gegebenheiten besteht für das Verwaltungsgericht kein Anlass, die 
Würdigung der Vorinstanz infrage zu stellen und davon abweichend die Er-
öffnung des Strafverfahrens als massgebendes äusseres Ereignis zu be-
zeichnen (so BGer 2C_102/2018 vom 15.11.2018, in StE 2019 B 72.14.1 
Nr. 32 E. 5.4.2).


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 11
4.
Nach dem Gesagten wären die von der Beschwerdeführerin geltend ge-
machten Rückstellungen in zeitlicher Hinsicht bereits in der Jahresrechnung 
2008 zu berücksichtigen gewesen. Es ist allerdings – wie die StRK zu Recht 
festhält (vgl. angefochtene Entscheide E. 4.7) – insbesondere noch abzuklä-
ren, ob für die gegenüber der Muttergesellschaft eingeklagten Forderungen 
aus Sicht der Beschwerdeführerin tatsächlich ein handelsrechtlicher Rück-
stellungsbedarf bestand. Dabei hat die Beschwerdeführerin mitzuwirken (vgl. 
dazu allgemein Art. 151 StG i.V.m. Art. 20 VRPG; Art. 166 Abs. 2, Art. 167 
und 170 f. StG; Art. 124 ff. DBG). Sie trägt zudem die Beweislast, wenn der 
Nachweis nicht gelingt (vgl. vorne E. 2.4). Die Beschwerden sind demnach 
gutzuheissen und die Sache ist zur weiteren Beurteilung im Sinn der Erwä-
gungen an die Steuerverwaltung zurückzuweisen. 
5.
5.1
Bei diesem Prozessausgang ist im Kostenpunkt grundsätzlich von 
einem vollständigen Obsiegen der Beschwerdeführerin in den verwaltungs-
gerichtlichen Verfahren auszugehen. Die Steuerverwaltung macht indes gel-
tend, es lägen Gründe für eine vom Unterliegerprinzip abweichende Kosten-
verlegung vor, weil die Beschwerdeführerin die Verwaltungsgerichtsverfah-
ren durch pflichtwidriges Verhalten beim Einreichen der Steuererklärung und 
durch Verschweigen des entscheidrelevanten Sachverhalts in den vorange-
gangenen Verfahren verursacht habe (vgl. Beschwerdeantwort S. 1 f.). 
5.2
Die Verfahrenskosten werden der unterliegenden Partei auferlegt, es 
sei denn, das prozessuale Verhalten einer Partei gebiete eine andere Verle-
gung oder die besonderen Umstände rechtfertigten, keine Verfahrenskosten 
zu erheben. Ferner hat die unterliegende Partei der Gegenpartei die Partei-
kosten zu ersetzen, sofern nicht deren prozessuales Verhalten oder die be-
sonderen Umstände eine andere Teilung oder Wettschlagung gebieten oder 
die Auflage der Parteikosten an das Gemeinwesen als gerechtfertigt er-
scheint. Diese Grundsätze für die Kostenverlegung, wie sie das kantonale 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 12
Verfahrensrecht vorsieht (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 und 3 VRPG), 
gelten der Sache nach auch in (oberinstanzlichen) Verfahren betreffend die 
direkte Bundessteuer (vgl. Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 1-4 DBG und 
Art. 64 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungs-
verfahren [Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG; SR 172.021]). Nach dem 
Willen des Gesetzgebers soll demnach das Verursacherprinzip differenziert 
berücksichtigt werden, wenn spezielle prozessuale Verhältnisse dies recht-
fertigen (vgl. Ruth Herzog, in Herzog/Daum [Hrsg.], Kommentar zum berni-
schen VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 108 N. 18; in Bezug auf die direkte Bundes-
steuer auch BGer 2C_312/2019 vom 23.4.2019, in StE 2019 B 96.24 Nr. 54 
E. 2.3.2, 2.4.1 f.). Ein für die Kostenverlegung bedeutsames prozessuales 
Verhalten liegt vor, wenn einer obsiegenden Partei vorzuwerfen ist, sie habe 
im Verfahrensabschnitt, dessen Kosten es zu verlegen gilt, unnötigerweise 
zusätzliche Kosten verursacht (vgl. BVR 2004 S. 133 E. 3.1; Ruth Herzog, 
a.a.O., Art. 108 N. 19). Schuldhaftes oder ordnungswidriges prozessuales 
Verhalten in einem anderen Verfahrensabschnitt kann gegebenenfalls unter 
dem Titel der besonderen Umstände berücksichtigt werden, etwa wenn ein 
Beschwerdeverfahren vermeidbar gewesen wäre, wäre die Partei ihrer ge-
setzlichen Mitwirkungspflicht rechtzeitig (in den vorangehenden Verfahrens-
abschnitten) vollumfänglich nachgekommen (vgl. BVR 2004 S. 133 E. 3.2, 
1994 S. 91 E. 5; VGE 2019/399 vom 9.7.2021 E. 4.2, 2012/162 vom 
7.9.2012 S. 3 f.; Ruth Herzog, a.a.O., Art. 108 N. 29, 37, 39). Es ist jedoch 
nach kantonalem Verfahrensrecht ausgeschlossen, einer obsiegenden Par-
tei oder Behörde wegen besonderer Umstände Verfahrenskosten zu über-
binden (vgl. Ruth Herzog, a.a.O., Art. 108 N. 18). Nichts anderes ergibt sich 
gestützt auf die Kostenverlegungsgrundsätze nach DBG: Zwar scheint ge-
stützt auf Art. 144 Abs. 2 DBG nicht ausgeschlossen, in Verfahren vor der 
ersten Beschwerdeinstanz einer obsiegenden Partei die Verfahrenskosten 
auch dann aufzuerlegen, wenn sich das vorwerfbare prozessuale Verhalten 
auf einen vorangehenden Verfahrensabschnitt bezieht (vgl. etwa Zweifel/
Casanova/Beusch/Hunziker, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Di-
rekte Steuern, 2. Aufl. 2018, § 24 Rz. 64). Für die Verfahren vor dem Ver-
waltungsgericht gelten die Bestimmungen gemäss Art. 140 ff. DBG jedoch 
nur sinngemäss (Art. 145 Abs. 2 DBG; Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker, 
a.a.O., § 24 Rz. 76 ff.); zudem erscheint es auch von der Sache her nicht 
gerechtfertigt, bei der Verlegung der vor Verwaltungsgericht entstandenen 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 13
Verfahrenskosten einem früheren pflichtwidrigen Verhalten Rechnung zu tra-
gen. 
5.3
Das prozessuale Verhalten der Beschwerdeführerin in den Verfahren 
vor Verwaltungsgericht rechtfertigt es nicht, ihr trotz vollständigen Obsiegens 
die Verfahrenskosten aufzuerlegen, bezieht sich der von der Steuerverwal-
tung erhobene Vorwurf doch nur auf die vorangehenden Verfahrensab-
schnitte. Eine Verletzung gesetzlicher Mitwirkungspflichten in den vorin-
stanzlichen Verfahren kann höchstens unter dem Titel der besonderen Um-
stände bei der Verlegung der Parteikosten berücksichtigt werden (vgl. E. 5.2 
hiervor). Die Beschwerdeführerin bestreitet indessen eine Verletzung verfah-
rensrechtlicher Pflichten, hätten doch erst die Erwägungen der Vorinstanz 
überhaupt Anlass gegeben, das Generalversammlungsprotokoll vom 26. Au-
gust 2010 einzureichen; im Rahmen des Einspracheverfahrens habe sich die 
rechtliche Argumentation noch auf einer ganz anderen Ebene bewegt (Be-
schwerden S. 7). Dem ist Folgendes entgegenzuhalten: Gemäss Art. 171 
Abs. 2 Bst. a StG bzw. Art. 125 Abs. 2 Bst. a DBG wäre die Beschwerdefüh-
rerin bereits im Veranlagungsverfahren verpflichtet gewesen, mit der Steu-
ererklärung die genehmigten Jahresrechnungen einzureichen (vgl. Regina 
Schlup Guignard, in Leuch/Kästli/Langenegger [Hrsg.], Praxis-Kommentar 
zum Berner Steuergesetz, Band 2, 2011, Art. 171 N. 15; Zweifel/Hunziker, in 
Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 
3. Aufl. 2017, Art. 125 DBG N. 26; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., 
Art. 125 N. 15). Die StRK hat daher gestützt auf die damalige Aktenlage zu 
Recht angenommen, dass die Genehmigung der Jahresrechnung 2008 vor 
dem Einreichen der Steuererklärung am 2. Februar 2010 erfolgt war (vgl. 
vorne E. 3.3). Mit der Verletzung ihrer Verfahrenspflichten im Veranlagungs-
verfahren hat die Beschwerdeführerin den vorliegenden Verfahrensabschnitt 
überhaupt erst erforderlich gemacht. Darüber hinaus berief sich die bereits 
damals anwaltlich vertretene Beschwerdeführerin in den Verfahren vor der 
StRK selber ausdrücklich auf den hier einschlägigen Bundesgerichtsent-
scheid BGer 2C_102/2018 vom 15. November 2018 (vgl. Stellungnahme 
vom 23.9.2019 S. 2, Vorakten StRK [act. 5A] pag. 65). Ihr war die bundes-
gerichtliche Rechtsprechung demnach offensichtlich bekannt, womit ihr auch 
hätte bewusst sein müssen, dass der Genehmigungszeitpunkt der einge-
reichten Jahresrechnung von entscheidender Bedeutung sein würde. Es ist 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 14
daher unverständlich, dass die Beschwerdeführerin bzw. deren Rechtsan-
wältin, die zudem als Protokollführerin an der Generalversammlung vom 
26. August 2010 persönlich mitgewirkt hat (vgl. BB 3), mit dem Einreichen 
des Protokolls bis vor Verwaltungsgericht zugewartet hat; nicht auszu-
schliessen ist, dass dabei mit Blick auf die drohende Verjährung der Steuer-
forderungen auch Überlegungen zur Verfahrensverzögerung eine Rolle ge-
spielt haben könnten. Nach dem Gesagten liegen hier besondere Umstände 
im Sinn von Art. 108 Abs. 3 VRPG vor, womit der Beschwerdeführerin trotz 
ihres Obsiegens kein Parteikostenersatz zuzusprechen ist.
5.4
Infolge der Aufhebung der Entscheide der StRK sind grundsätzlich 
auch die Kosten der vorinstanzlichen Verfahren neu zu verlegen. Einer ganz 
oder teilweise obsiegenden Partei werden die Kosten des Rekurs- und Be-
schwerdeverfahrens auferlegt, wenn sie bei pflichtgemässem Verhalten 
schon im Veranlagungs- oder Einspracheverfahren zu ihrem Recht gekom-
men wäre oder wenn sie die Untersuchung der kantonalen Steuerrekurs-
kommission durch trölerisches Verhalten erschwert hat (Art. 200 Abs. 2 StG; 
Art. 144 Abs. 2 DBG). Erfolgt die Kostenverlegung wegen schuldhafter Ver-
letzung von Verfahrenspflichten nach dem Verursacherprinzip, kann zudem 
von der grundsätzlich vorgesehenen Zusprechung einer Parteientschädi-
gung (vgl. Art. 200 Abs. 4 StG und Art. 144 Abs. 4 i.V.m. Art. 64 Abs. 1-3 
VwVG) abgesehen werden (vgl. VGer ZH SB.2015.00116 vom 16.12.2015 
E. 2.2 mit Hinweisen; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 144 N. 43; 
Hunziker/Mayer-Knobel, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schwei-
zerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 144 DBG N. 23; Peter Kästli, in 
Leuch/Kästli/Langenegger [Hrsg.], Praxis-Kommentar zum Berner Steuerge-
setz, Band 2, 2011, Art. 200 N. 10). Legt eine Partei mangels sachdienlicher 
Belege gegen eine Steuerveranlagung ohne Erfolg Rechtsmittel bei der 
StRK ein und bringt sie die erforderlichen Unterlagen erst vor Verwaltungs-
gericht bei, hat sie daher trotz Obsiegens im verwaltungsgerichtlichen Ver-
fahren die Bestätigung der nach Unterliegen verlegten vorinstanzlichen 
Kosten zu gewärtigen (vgl. Ruth Herzog, a.a.O., Art. 108 N. 19; zur direkten 
Bundessteuer BGer 2C_312/2019 vom 23.4.2019, in StE 2019 B 96.24 
Nr. 54 E. 2.4.2). – Die Beschwerdeführerin hat in Verletzung ihrer in Art. 171 
Abs. 2 Bst. a StG bzw. Art. 125 Abs. 2 Bst. a DBG verankerten Verfahrens-
pflichten im Veranlagungsverfahren mit der Steuererklärung eine nicht 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 15
genehmigte Jahresrechnung eingereicht und das Protokoll der Generalver-
sammlung erst vor Verwaltungsgericht beigebracht, obwohl ihr die einschlä-
gige bundesgerichtliche Rechtsprechung bekannt war. Die StRK hat somit 
gestützt auf die damalige Aktenlage richtig entschieden (vgl. E. 5.3 hiervor). 
Entsprechend besteht trotz nunmehr weitergehenden Obsiegens in den vor-
instanzlichen Verfahren kein Anlass, von der Kostenverlegung durch die 
StRK abzuweichen. 
6.
Rückweisungsentscheide gelten nach der Regelung des Bundesgesetzes 
vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG; 
SR 173.110) als Zwischenentscheide. Sie können nur unter einer der (zu-
sätzlichen) Voraussetzungen von Art. 93 Abs. 1 BGG mit dem in der Haupt-
sache zur Verfügung stehenden Rechtsmittel selbständig angefochten wer-
den (statt vieler BGE 144 V 280 E. 1.2, 134 II 124 E. 1.3, je mit Hinweisen).
Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:
1. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2008 wird 
gutgeheissen. Dispositiv-Ziffer 1 des Entscheids der Steuerrekurskom-
mission des Kantons Bern vom 31. März 2020 wird aufgehoben und die 
Sache zur Neuveranlagung der Beschwerdeführerin im Sinn der Erwä-
gungen an die Steuerverwaltung des Kantons Bern zurückgewiesen.
2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2008 wird gutge-
heissen. Dispositiv-Ziffer 2 des Entscheids der Steuerrekurskommission 
des Kantons Bern vom 31. März 2020 wird aufgehoben und die Sache zur 
Neuveranlagung der Beschwerdeführerin im Sinn der Erwägungen an die 
Steuerverwaltung des Kantons Bern zurückgewiesen. 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 02.12.2021, Nrn. 100.2020.191/
192U, Seite 16
3. Für die Verfahren vor dem Verwaltungsgericht werden weder Verfahrens-
kosten erhoben noch Parteikosten gesprochen. 
4. Die vorinstanzliche Kostenverlegung bleibt unverändert.
5. Zu eröffnen:
- Beschwerdeführerin
- Beschwerdegegnerin
- Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- Eidgenössische Steuerverwaltung
Der Abteilungspräsident:
Die Gerichtsschreiberin:
Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, 
1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss 
Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.