be_verwaltungsgericht · 100 2016 6 · 2018-02-07 · de
Verfügung vom 7. August 2017


100.2016.6/7U
ARB/DIS/KIB
Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung
Urteil vom 7. Februar 2018
Verwaltungsrichterin Arn De Rosa, präsidierendes Mitglied
Verwaltungsrichter Häberli, Verwaltungsrichter Müller
Gerichtsschreiberin Kissel
A.________
Beschwerdeführer
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern
Beschwerdegegner
und
Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Sägemattstrasse 2, Postfach 54, 3097 Liebefeld
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuern
2009-2011 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern
vom 15. Dezember 2015; 100 14 9-11, 200 14 7-9, 200 15 4)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 07.02.2018, Nrn. 100.2016.6/7U,
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Sachverhalt:
A.
Die Steuerverwaltung des Kantons Bern, Region …, veranlagte
A.________ am 16. April 2013 für die Steuerjahre 2009 bis 2011 abwei-
chend von dessen Selbstdeklaration auf ein steuerbares Einkommen von
Fr. 62'800.-- (2009), Fr. 69'400.-- (2010) und Fr. 42'600.-- (2011) bei den
Kantons- und Gemeindesteuern und Fr. 69'600.-- (2009), Fr. 77'100.--
(2010) und Fr. 49'500.-- (2011) bei der direkten Bundessteuer. Die Abwei-
chung beruhte im Wesentlichen darauf, dass die Steuerverwaltung die in
den Jahren 2009 bis 2011 geltend gemachten Verluste bzw. Verlustvor-
träge (2010 und 2011) aus selbständiger Nebenerwerbstätigkeit nicht zum
Abzug zuliess und in den Jahren 2010 und 2011 den Eigenmietwert einer
als Arbeitsraum genutzten Stockwerkeigentumseinheit aufrechnete. Zudem
verweigerte sie im Jahr 2010 einen Abzug für die Unterstützung des Vaters
des Steuerpflichtigen. Die dagegen gerichteten Einsprachen wies die Steu-
erverwaltung ab (Entscheide vom 11.12.2013).
B.
Am 7. Januar 2014 gelangte A.________ mit Rekurs und Beschwerde an
die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK) und beantragte
sinngemäss die Veranlagung der Steuerjahre 2009 bis 2011 entsprechend
seiner Selbstdeklaration sowie die Sistierung der Verfahren auf unbe-
stimmte Zeit. Mit Zwischenverfügung vom 8. Januar 2014 wies die StRK
das Sistierungsgesuch ab; die hiergegen erhobene Verwaltungsgerichtsbe-
schwerde blieb erfolglos (VGE 2014/31/32 vom 24.2.2014). In der Sache
bestätigte die StRK die Einspracheentscheide, ordnete (im Rahmen einer
sog. reformatio in peius) die Aufrechnung des Eigenmietwerts auch im
Steuerjahr 2009 an und verweigerte den neu geltend gemachten Abzug für
die Benützung eines privaten Arbeitszimmers. Mit Entscheiden vom
15. Dezember 2015 wies sie die Rechtsmittel ab, unter Rückweisung der
Sache an die Steuerverwaltung zur Neufestsetzung der Steuerfaktoren für
das Steuerjahr 2009.

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C.
In einer einzigen Rechtsschrift vom 5. Januar 2016 hat A.________ sowohl
bezüglich der Kantons- und Gemeindesteuern als auch der direkten
Bundessteuer Verwaltungsgerichtsbeschwerde erhoben. Er beantragt,
seiner im vorinstanzlichen Verfahren eingereichten «Beschwerde vom
7. Januar 2014 sei vollumfänglich […] stattzugeben».
Mit Verfügung vom 7. Januar 2016 hat der Abteilungspräsident die Verfah-
ren betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bun-
dessteuer vereinigt. Die StRK und die Steuerverwaltung beantragen mit
Beschwerdevernehmlassung vom 9. Februar 2016 bzw. Beschwerdeant-
wort vom 25. Februar 2016 die Abweisung der Beschwerden. Mit Eingabe
vom 21. März 2016 hat sich A.________ erneut zur Sache geäussert; er
hält an seinem Antrag fest.
Erwägungen:
1.
1.1
Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als
letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des
Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG;
BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom
21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom
18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV;
BSG 668.11]). Zwar wird die Sache in Bezug auf die Steuern 2009 an die
Steuerverwaltung zurückgewiesen. Es liegen aber insoweit praxisgemäss
auch Endentscheide vor, verbleibt der Steuerverwaltung doch kein Ent-
scheidungsspielraum mehr; die Rückweisung dient nur noch der (rechneri-
schen) Umsetzung des Angeordneten (vgl. statt vieler BGE 140 V 321
E. 3.2, 134 II 124 E. 1.3; für das kantonale Verfahren BVR 2017 S. 205

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E. 1.4). Die zusätzlichen Voraussetzungen von Art. 74 Abs. 3 i.V.m. Art. 61
Abs. 3 VRPG für die Anfechtung von Zwischenentscheiden müssen daher
nicht erfüllt sein. Der Beschwerdeführer hat an den vorinstanzlichen Ver-
fahren teilgenommen, ist durch die angefochtenen Entscheide besonders
berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder
Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie
Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom
14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]).
1.2
Das Rechtsbegehren des Beschwerdeführers lautet auf Gutheis-
sung der bei der StRK eingereichten Beschwerde. Dieses Rechtsmittel
(richtig: Rekurs und Beschwerde) richtete sich gegen die Einspracheent-
scheide der Steuerverwaltung. Anfechtungsobjekt im Verfahren vor Ver-
waltungsgericht bilden jedoch einzig die Entscheide der StRK vom
15. Dezember 2015, welche die Einspracheentscheide ersetzt haben (sog.
Devolutiveffekt der Beschwerde; vgl. BVR 2010 S. 411 E. 1.4; s. auch
BGE 139 II 404 E. 2.5 mit Hinweisen, 136 II 539 E. 1.2). Da sich aus der
Verwaltungsgerichtsbeschwerde zweifelsfrei ergibt (vgl. Überschrift und
Ingress), dass der Beschwerdeführer der Sache nach auch die Entscheide
der StRK in Frage stellt, ist das Rechtsbegehren dahin umzudeuten, dass
die Aufhebung der vorinstanzlichen Entscheide beantragt wird. Soweit sich
die vorgebrachten Rügen aber ausschliesslich auf das Verhalten der Steu-
erverwaltung beziehen und nicht erkennbar ist, inwiefern die dabei geübte
Kritik nach Ergehen der Entscheide der StRK noch von Bedeutung ist, er-
übrigt es sich, darauf einzugehen. Auf die im Übrigen form- und fristgerecht
eingereichten Beschwerden ist unter Vorbehalt der nachfolgenden Erwä-
gung 2.2 einzutreten.
1.3
Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeindesteu-
ern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Ver-
waltungsgericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um verschiedene Steuern
handelt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen. Allerdings können
die Entscheide in ein und derselben Urteilsschrift getroffen werden (vgl.
BGE 135 II 260 E. 1.3.1, 130 II 509 E. 8.3). Da vorliegend die einschlägi-
gen Bestimmungen des kantonalen und eidgenössischen Rechts weitge-

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hend gleich lauten, rechtfertigt sich die gemeinsame Beurteilung der Strei-
tigkeit hinsichtlich kommunaler, kantonaler und eidgenössischer Steuern.
1.4
Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 VRPG).
2.
2.1
In den hier interessierenden Steuerjahren war der Beschwerdefüh-
rer in B.________ wohnhaft, wo er eine aus einem Raum bestehende
Stockwerkeigentumseinheit besitzt, die er als Arbeitszimmer nutzt. Nach
Abschluss seines Studiums der … und … … sowie der … an der
Universität C.________ hatte er von 2006 bis Anfang 2011 eine befristete
Vollzeitstelle an der Universität D.________ inne. Die bereits seit 2005
ausgeübte selbständige Erwerbstätigkeit führte er in reduziertem Umfang
weiter. Ab Ende Juni 2011 war er auf Stellensuche, arbeitete Teilzeit und
liess sich zum … ausbilden. Seit 2012 ist er als … an einem … in
Deutschland angestellt, wohin er im Jahr 2013 auch seinen Hauptwohnsitz
verlegt hat.
2.2
Der Beschwerdeführer beantragt die Berücksichtigung der Verluste
aus selbständiger Nebenerwerbstätigkeit sowie (sinngemäss) der geltend
gemachten Verlustvorträge (vgl. Beschwerde Ziff. 4 S. 7 f.). Zudem sei auf
die Aufrechnung des Eigenmietwerts von Fr. 4'505.-- zu verzichten oder
aber in gleicher Höhe ein Arbeitszimmerabzug zu gewähren (vgl. Rechts-
begehren Beschwerde S. 1 sowie Ziff. 5 S. 10 ff.). Soweit der Beschwer-
deführer weiterhin die Anerkennung eines Unterstützungsabzugs beantra-
gen sollte (vgl. Beschwerde Ziff. 3 S. 5 unten), wäre die Beschwerde in
diesem Punkt ungenügend begründet. An die Begründungspflicht gemäss
Art. 32 Abs. 2 VRPG werden zwar praxisgemäss keine hohen Anforderun-
gen gestellt. Die Begründung muss sich aber wenigstens in minimaler Form
mit dem angefochtenen Erkenntnis auseinandersetzen und sinngemäss
darauf schliessen lassen, welche Rechtsnormen nach Auffassung der op-
ponierenden Partei verletzt oder inwiefern Sachverhaltselemente unrichtig
oder unvollständig festgestellt worden sind (BVR 2006 S. 470 E. 2.4;

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 07.02.2018, Nrn. 100.2016.6/7U,
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Merkli/Aeschlimann/Herzog, Kommentar zum bernischen VRPG, 1997,
Art. 32 N. 15). Diese Voraussetzungen sind hier nicht erfüllt, weshalb auf
die Beschwerde insoweit nicht einzutreten ist (vgl. BVR 2015 S. 175
[VGE 2012/172 vom 18.12.2014] nicht publ. E. 2.2 mit weiteren Hinweisen).
3.
Strittig und zu prüfen ist, ob der Beschwerdeführer in den Jahren 2009 bis
2011 einer selbständigen Erwerbstätigkeit in Sinn des Steuerrechts nach-
gegangen ist und ob die in diesem Zusammenhang deklarierten Verluste
(Steuerjahre 2009-2011) und die geltend gemachten Verlustvorträge
(Steuerjahre 2010 und 2011) zum Abzug zuzulassen sind.
3.1
Bei selbständiger Erwerbstätigkeit können die geschäfts- oder be-
rufsmässig begründeten Kosten von den steuerbaren Einkünften abgezo-
gen werden (Art. 30 Abs. 1 i.V.m. Art. 32 Abs. 1 StG; Art. 25 i.V.m. Art. 27
Abs. 1 DBG). Wenn Auslagen und Verluste nicht bei einer selbständigen
Erwerbstätigkeit, sondern anderweitig, d.h. im Rahmen einer sog. Liebha-
berei oder der Ausübung eines Hobbys entstehen, werden sie steuerlich
nicht
zum
Abzug
zugelassen
(vgl.
Leuch/Strahm,
in
Leuch/Kästli/Langenegger [Hrsg.], Praxis-Kommentar zum Berner Steuer-
gesetz, Band 1, 2. Aufl. 2014, Art. 21 N. 15; Peter Locher, Kommentar zum
DBG, I. Teil, 2001, Art. 18 N. 14 und 22 f.). Von der Liebhaberei oder einem
Hobby grenzt sich die selbständige Erwerbstätigkeit dadurch ab, dass sie
auf Gewinnerzielung bzw. auf die Erzielung eines Erwerbseinkommens
ausgerichtet ist. Die Qualifizierung einer Tätigkeit als Liebhaberei bzw.
Hobby oder als Erwerbstätigkeit ist eine steuerrechtliche; über die Qualität
der Arbeit und über die Ernsthaftigkeit, mit der jene ausgeübt wird, sagt sie
nichts aus (vgl. statt vieler VGE 2014/279/280 vom 23.5.2016 E. 2.1 f. mit
Hinweisen, 23218/23219 vom 5.11.2008, in StE 2009 B 23.1 Nr. 63 E. 3.1).
Bringt eine Tätigkeit auf Dauer nichts ein, so ist dies ein deutliches Indiz
dafür, dass es entweder an der Gewinnstrebigkeit oder an der objektiven
Eignung zur Gewinnerzielung mangelt. In der Praxis wird daher auf das
Fehlen der einen oder anderen geschlossen, wenn aus einer Tätigkeit wäh-
rend längerer Dauer Verluste resultieren und ein Gewinn realistischerweise

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nicht in Aussicht steht (vgl. etwa VGE 2015/322/323 vom 1.6.2017 E. 5.2,
23218/23219 vom 5.11.2008, in StE 2009 B 23.1 Nr. 63 E. 3.3).
3.2
Nach den allgemeinen Regeln über die Verteilung der objektiven
Beweislast tragen die Steuerbehörden die Beweislast für steuerbegrün-
dende oder steuererhöhende Tatsachen. Hinsichtlich steueraufhebender
oder steuermindernder Tatsachen haben indessen die Steuerpflichtigen die
Folgen allfälliger Beweislosigkeit zu tragen (vgl. BVR 2009 S. 465 E. 3 In-
gress, 2007 S. 49 [VGE 22065 vom 15.8.2006] nicht publ. E. 2.4). Dement-
sprechend obliegt der Nachweis, dass eine selbständige Erwerbstätigkeit
vorliegt, grundsätzlich der Steuerbehörde. Ist in einem konkreten Fall aber
streitig, ob eine bestimmte verlustbringende Betätigung überhaupt eine
selbständige Erwerbstätigkeit darstellt, ist hierfür die steuerpflichtige Per-
son beweispflichtig (vgl. VGE 2016/120/121 vom 31.8.2017 E. 2.7,
2015/322/323 vom 1.6.2017 E. 5.3, 2014/279/280 vom 23.5.2016 E. 2.5).
3.3
Die Veranlagungsbehörde stellt zusammen mit der steuerpflichtigen
Person die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden
tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest (Art. 166 Abs. 2 StG;
Art. 123 Abs. 1 DBG). Die steuerpflichtige Person muss alles tun, um eine
vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (Art. 167 Abs. 1 StG;
Art. 126 Abs. 1 DBG). Insbesondere muss sie Geschäftsbücher, Belege
und weitere Bescheinigungen sowie Urkunden über den Geschäftsverkehr
vorlegen (Art. 167 Abs. 2 StG; Art. 126 Abs. 2 DBG), wobei alle Urkunden
vorlagepflichtig sind, die in irgendeiner Beziehung zur beweismässigen
Abklärung des für die Veranlagung der steuerpflichtigen Person massge-
benden Sachverhalts notwendig sind. Dazu gehören etwa auch Bestäti-
gungen oder Quittungen, die Auskunft über den Verwendungszweck einer
Aufwendung geben können (vgl. BGer 2A.4/2003 vom 11.7.2003 E. 2.1;
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016,
Art. 126 N. 30).
3.4
Die Vorinstanz hat erwogen, der Beschwerdeführer habe mit seiner
Nebenbeschäftigung mehrheitlich Verluste erlitten, weshalb diese nicht auf
Gewinnerzielung ausgerichtet gewesen sei. Zudem habe er trotz wieder-
holter Aufforderung nie dargelegt, worin diese Tätigkeit überhaupt bestehe
noch genauere Angaben über die (unbelegten) Einnahmen und Aufwen-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 07.02.2018, Nrn. 100.2016.6/7U,
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dungen gemacht. Das Vorliegen einer selbständigen Erwerbstätigkeit in
den hier interessierenden Steuerjahren sei mithin nicht nachgewiesen,
weshalb die Grundlage für die Berücksichtigung der geltend gemachten
Verluste und Verlustvorträge fehle (vgl. angefochtene Entscheide E. 5.3 ff.).
Der Beschwerdeführer hält dem entgegen, dass seine selbständige Ne-
benerwerbstätigkeit in den Jahren 2006 bis 2008 trotz einer Vollzeitanstel-
lung anerkannt worden sei; dies müsse auch für die folgenden Jahre gel-
ten. Die eingetretenen Verluste würden im Übrigen nicht gegen eine Ge-
winnstrebigkeit sprechen, zumal sich sein Unternehmen noch in der Auf-
bauphase befunden und seine Arbeit jeweils erst mit einer gewissen Ver-
zögerung Einnahmen generiert habe (vgl. Beschwerde Ziff. 4 S. 7 ff.). Er
beschreibt die selbständige Nebenerwerbstätigkeit im Verfahren vor dem
Verwaltungsgericht wie folgt: «Ich verkaufe letztlich meine Expertise, […]
meine Kenntnis alter Handschriften und Drucke, meine Erfahrung mit der
Konstitution und Edition von Texten sowie meine Sprach- und Sachkennt-
nis der entsprechenden Materie. Dabei verkaufe ich allerdings nicht meine
Expertise in Form von Ratschlägen, Gutachten o. dgl., auch nicht meine
Arbeitszeit, sondern verkaufe gleichsam ein , das nach dem
Verkauf weiterbearbeitet und gedruckt wird» (vgl. Beschwerde Ziff. 4 S. 7
und 9 mit Verweis auf Beschwerdebeilage 6 und 7). Allerdings erwirt-
schaftete er nach anfänglichen (geringfügigen) Gewinnen ab 2007 nur
noch Verluste (2005: Fr. 5'177.--, 2006: Fr. 1'228.--, 2007: Fr. -676.--,
2008: Fr. -16'083.--, 2009: Fr. -17'346.--, 2010: Fr. -3'725.--, 2011: Fr. -
3'169.--; vgl. angefochtene Entscheide E. 5.3; Steuererklärungen 2008 bis
2011, Vorakten Steuerverwaltung [act. 4B3] pag. 6, [act. 4B2] pag. 83, 126
und [act. 4B1] pag. 174).
3.5
Der Beschwerdeführer stellt sich auf den Standpunkt, der Erwerbs-
zweck sei grundsätzlich ein steuervermehrender Faktor, weshalb es Auf-
gabe der Steuerverwaltung sei, das Vorliegen eines solchen nachzuweisen
(vgl. Beschwerde Ziff. 4 S. 7). Soweit er damit ausdrücken will, die Steuer-
verwaltung habe nachzuweisen, dass er in den hier interessierenden Steu-
erjahren keiner selbständigen Erwerbstätigkeit im Sinn des Steuerrechts
nachgegangen sei, kann ihm nicht gefolgt werden: Der Nachweis, dass
eine bestimmte verlustbringende Betätigung überhaupt eine selbständige
Erwerbstätigkeit darstellt und dass die geltend gemachten Verluste ab-

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zugsberechtigt sind, obliegt der steuerpflichtigen Person (vorne E. 3.2). Sie
hat gestützt auf ihre prozessuale Mitwirkungspflicht aktiv an der Feststel-
lung des behaupteten Sachverhalts mitzuwirken, aus dem sie Rechte für
sich ableitet, und unaufgefordert sachdienliche Unterlagen einzureichen
(vgl. Art. 151 StG i.V.m. Art. 20 VRPG; vorne E. 3.3). Für die Verteilung der
Beweisführungslast zwischen Behörde und Partei bedeutet dies, dass die
Behörde nicht gehalten ist, von sich aus weitere Abklärungen zu treffen,
wenn die Partei einen Sachumstand aufhellen könnte, die ihr obliegende
Mitwirkung aber unterlässt (vgl. BVR 2014 S. 197 E. 3.1, 2008 S. 163
E. 6.4.4; VGE 2016/139/140 vom 27.11.2017 E. 2.2, 2014/274 vom
1.9.2015 E. 2.3; Merkli/Aeschlimann/Herzog, a.a.O., Art. 20 N. 1 ff.; wei-
terführend Markus Berger, Sachverhaltsermittlung im ursprünglichen Ver-
waltungsverfahren und im Verwaltungsprozess, in BVR 2014 S. 550 ff.,
insb. S. 564 ff.).
3.6
Dieser Mitwirkungspflicht ist der Beschwerdeführer nicht nach-
gekommen. Er hat auch auf entsprechende Aufforderung hin keine Unter-
lagen wie Geschäftsbücher, Kaufbelege und Quittungen vorgelegt, mit de-
nen einerseits der Nachweis der selbständigen Erwerbstätigkeit hätte er-
bracht und andererseits die Einnahmen und Auslagen hätten belegt werden
können. Sein Einwand, die Vorinstanzen hätten weder um Auskünfte über
die Art seiner selbständigen Erwerbstätigkeit gebeten (vgl. Beschwerde
Ziff. 4 S. 9 oben) noch die einzureichenden Belege genau bezeichnet (vgl.
Beschwerde Ziff. 6 S. 14 unten, 15), geht fehl: Ist wie hier umstritten, ob die
aus einer geltend gemachten selbständigen Erwerbstätigkeit entstandenen
Verluste steuermindernd berücksichtigt werden können, hat die steuer-
pflichtige Person von sich aus die nötigen Nachweise zu erbringen (E. 3.5
hiervor). Welche Unterlagen sich dazu am besten eignen, weiss nicht die
Steuerverwaltung, sondern diejenige Person, die die behauptete selbstän-
dige Erwerbstätigkeit ausübt. Der Beschwerdeführer ist nicht nur diese
Mitwirkung schuldig geblieben, er hat sich darüber hinaus geweigert, die
von der Steuerverwaltung zur Klärung des Sachverhalts angeordnete
Buchprüfung durchführen zu lassen (vgl. Briefwechsel zwischen dem Be-
schwerdeführer und der Steuerverwaltung, Vorakten Steuerverwaltung
[act. 4B3] pag. 28 ff.).

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 07.02.2018, Nrn. 100.2016.6/7U,
Seite 10
3.7
Auch die im verwaltungsgerichtlichen Verfahren eingereichten Be-
weismittel erlauben keine (abschliessende) Beurteilung der hier interessie-
renden Fragen. Die Vorbringen des Beschwerdeführers sind jedenfalls
nicht geeignet, die von den Vorinstanzen vorgenommene Sachverhaltsfest-
stellung als falsch oder ungenügend erscheinen zu lassen. Mit der StRK ist
daher davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer seinen Lebensun-
terhalt in den Steuerjahren 2009 bis 2011 aus einer Vollzeitanstellung be-
stritt und seine Nebentätigkeit trotz beträchtlicher Verluste über mehrere
Jahre fortsetzte. Zu Recht hat sie daraus geschlossen, dass er nicht in
erster Linie beabsichtigte, damit Gewinn zu erzielen, sondern primär einem
von der Erzielung eines kalkulierbaren Ertrags unabhängigen persönlichen
Interesse nachging. Zwar trifft zu, dass während der Aufbauphase eines
Unternehmens mit Verlusten gerechnet werden muss. Der Beschwerdefüh-
rer verzichtete aber auch nach Beendigung seiner Anstellung an der Uni-
versität D.________ darauf, seinen zum damaligen Zeitpunkt bereits seit
sechs Jahren bestehenden Nebenerwerb weiter auszubauen, weil er
offenbar nicht mit einträglichen Einkünften rechnete, und suchte nach einer
neuen Anstellung (vgl. Beschwerde Ziff. 4 S. 8). Es ist nicht zu
beanstanden, wenn die StRK bei diesen Begebenheiten von einer
fehlenden Gewinnstrebigkeit ausgegangen ist und die Nebentätigkeit des
Beschwerdeführers nicht als selbständige Erwerbstätigkeit im Sinn des
Steuerrechts anerkannt hat (vgl. angefochtene Entscheide E. 5.3; vorne
E. 3.1). Daran ändert nichts, dass die Steuerverwaltung in den Jahren 2007
und
2008
das
Vorliegen
einer
solchen
noch
anerkannt
hat
(vgl. Beschwerde
Ziff. 4
S. 7).
Vorangehende
Steuerveranlagungen
präjudizieren spätere Veranlagungen nicht (vgl. VGE 2014/279/280 vom
23.5.2016 E. 3.4.2, 2013/310/311 vom 9.1.2015 E. 1.2), und die rechtlichen
und tatsächlichen Verhältnisse, auf denen eine Veranlagung beruht,
können in einer späteren Periode abweichend beurteilt werden (vgl. etwa
BGE 140 I 114 E. 2.4.3 mit weiteren Hinweisen). Die Steuerverwaltung hat
somit nicht widersprüchlich gehandelt, wenn sie die geltend gemachten
Verluste in den Steuerjahren 2009 bis 2011 nicht (mehr) zum Abzug
zugelassen hat.
3.8
Gemäss Art. 35 Abs. 1 StG bzw. dem per Ende 2013 aufgehobenen
Art. 211 DBG (AS 1991 1184) können die Verluste aus selbständiger Er-

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 07.02.2018, Nrn. 100.2016.6/7U,
Seite 11
werbstätigkeit der sieben der Steuerperiode vorangegangenen Geschäfts-
jahre von den Einkünften abgezogen werden, soweit die Verluste bei der
Berechnung des steuerbaren Einkommens dieser Jahre nicht berücksich-
tigt werden konnten. Die Berücksichtigung eines Verlustvortrags setzt bei
natürlichen Personen das (Fort-)Bestehen einer selbständigen Erwerbs-
tätigkeit voraus (vgl. BGer 2C_189/2016 und 2C_190/2016 vom 13.2.2017
E. 6.4.2 mit Hinweisen, 2C_33/2009 vom 27.11.2009, in StE 2010 B 23.9
Nr. 13 E. 3.3; Reich/Züger/Betschart, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar
zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 31 DBG N. 15b). Die
Anerkennung der geltend gemachten Verlustvorträge scheitert daher
bereits am Vorliegen einer selbständigen Erwerbstätigkeit in den Steuerjah-
ren 2009 bis 2011.
4.
Strittig ist weiter die Aufrechnung des Eigenmietwerts von Fr. 4'505.-- pro
Jahr bzw. die Nichtgewährung des Arbeitszimmerabzugs in gleicher Höhe
in den Steuerjahren 2009 bis 2011.
4.1
Der amtliche Wert bildet den Vermögenssteuerwert eines Grund-
stücks. Die Erträge aus unbeweglichem Vermögen werden als Einkünfte
besteuert (Art. 25 Abs. 1 StG; Art. 21 Abs. 1 DBG). Dazu gehören insbe-
sondere alle Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung, Nutzniessung oder
sonstiger Nutzung (Bst. a) sowie der Mietwert von Grundstücken oder
Grundstücksteilen, die der steuerpflichtigen Person aufgrund von Eigentum
oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur
Verfügung stehen (Bst. b, sog. Eigenmietwert; vgl. auch Art. 7 Abs. 1 des
Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der
direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Die
Steuerverwaltung hat im Jahr 2009 wie in den Vorjahren die Stockwerkei-
gentumseinheit in B.________ als Geschäftsliegenschaft anerkannt und als
Teil
des
Anlagevermögens
besteuert
(vgl.
definitive
Veranlagung
Steuerjahr 2009 vom 16.4.2013, Vorakten Steuerverwaltung [act. 4B2]
pag. 83, 107 ff.). In den nachfolgenden Steuerjahren 2010 und 2011 hat sie
die Stockwerkeigentumseinheit dem Privatvermögen zugeteilt und den

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 07.02.2018, Nrn. 100.2016.6/7U,
Seite 12
Eigenmietwert
von
Fr. 4'505.-- bei
den
Einkünften
aufgerechnet
(vgl. definitive
Veranlagung
2010
vom
16.4.2013,
Vorakten
Steuerverwaltung [act. 4B2] pag. 127, 152 ff.; definitive Veranlagung 2011
vom 16.4.2013, Vorakten Steuerverwaltung [act. 4B1] pag. 175, 199 ff.).
Die StRK hat den Eigenmietwert wegen fehlender selbständiger
Erwerbstätigkeit bereits für das Steuerjahr 2009 aufgerechnet (vorne
Bst. B; angefochtene Entscheide E. 6 f.). – Der Beschwerdeführer macht
geltend, die Stockwerkeigentumseinheit bestehe lediglich aus einem Raum
und sei zum Wohnen weder eingerichtet noch geeignet, weshalb sich die
Aufrechnung eines Eigenmietwerts als nicht sachgerecht erweise. Allenfalls
sei aufgrund der Nutzung als privates Arbeitszimmer in der Höhe des
Eigenmietwerts der Arbeitszimmerabzug zuzulassen. Zudem sei unklar, auf
welcher Berechnungsgrundlage der Eigenmietwert beruhe, da ihm dieser
nie förmlich eröffnet worden sei. Schliesslich sei unverständlich, weshalb
die Liegenschaft in gewissen Jahren als Geschäftsraum und später als
private Liegenschaft qualifiziert worden sei (Beschwerde Ziff. 5 S. 10 f.).
4.2
Wie dargelegt fehlt es in den Steuerjahren 2009 bis 2011 an einer
selbständigen Erwerbstätigkeit des Beschwerdeführers (vorne E. 3.7),
weshalb das Arbeitszimmer in den entsprechenden Veranlagungen nicht
mehr Teil des Geschäfts- bzw. Anlagevermögens bildet. Die Unterschiede
zu den Veranlagungen der Vorjahre ergeben sich daraus und sind nicht auf
widersprüchliches Verhalten der Steuerbehörden zurückzuführen. Da die
Liegenschaft dem Beschwerdeführer unbestrittenermassen für den Eigen-
gebrauch zur Verfügung gestanden hat, erweist sich die Berücksichtigung
des Eigenmietwerts von Fr. 4'505.-- als rechtmässig. Der Beschwerdefüh-
rer verkennt bei seiner Kritik an diesem Vorgehen, dass auch Räumlich-
keiten mit ihrem Eigenmietwert der Besteuerung unterliegen, die sich nur
(aber immerhin) zur Nutzung als privates Arbeitszimmer eignen. Er macht
im Übrigen nicht hinreichend substanziiert geltend, mit Fr. 4'505.-- sei der
Eigenmietwert zu hoch berechnet bzw. mit der Vermietung solcher Räume
liessen sich keine Mieteinnahmen in dieser Höhe (entsprechend Fr. 375.40
pro Monat) erzielen.
4.3
Der Beschwerdeführer bringt weiter sinngemäss vor, sollte sich die
Aufrechnung des Eigenmietwerts als rechtmässig erweisen, so sei ihm in

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 07.02.2018, Nrn. 100.2016.6/7U,
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diesem Umfang der Arbeitszimmerabzug zu gewähren (vgl. Beschwerde
Ziff. 5 S. 11). – Die Kosten für ein privates Arbeitszimmer können nur ab-
gezogen werden, wenn die steuerpflichtige Person regelmässig einen we-
sentlichen Teil der beruflichen Arbeit zu Hause verrichten muss, weil am
Arbeitsplatz kein geeignetes Arbeitszimmer zur Verfügung steht bzw. des-
sen Benützung nicht möglich oder nicht zumutbar ist (vgl. BVR 1991 S. 6
E. 1;
BGer 2C_374/2014
vom
30.7.2015
E. 2.4.1
mit
Hinweisen,
2C_71/2014
vom
15.9.2014
E. 5.5.1;
Leuch/Nanzer,
in
Leuch/Kästli/Langenegger [Hrsg.], Praxis-Kommentar zum Berner Steuer-
gesetz,
Band 1,
2. Aufl. 2014,
Art. 31
N. 25 ff.;
Knüsel/Suter,
in
Zweifel/Athanas, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl.
2017, Art. 26 DBG N. 39 ff.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 26
N. 34). Es ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer über einen Arbeits-
platz an der Universität D.________ verfügt hat. Dieser sei jedoch nicht
«ausreichend gross und angemessen ausgerüstet» gewesen (vgl.
Beschwerde Ziff. 5 S. 11; Stellungnahme des Beschwerdeführers vom
28.9.2015 zum Schreiben der StRK vom 21.9.2015, Vorakten StRK
[act. 4A] pag. 118). Selbst wenn dies zutreffen sollte, kann daraus nicht
geschlossen werden, dessen Benützung sei geradezu unzumutbar
gewesen. Dies umso weniger, als der Beschwerdeführer weder behauptet
noch nachweist, dass er seiner Arbeit zu einem wesentlichen Teil von zu
Hause aus nachgegangen ist. Im Übrigen scheint auch der als privates
Arbeitszimmer genutzte Raum gewisse Nachteile aufzuweisen (vgl.
Beschwerde Ziff. 5 S. 11 f.). Zu Recht hat die Vorinstanz daher den
Arbeitszimmerabzug für alle drei Steuerjahre verweigert. Die vom
Beschwerdeführer gerügte Ungleichbehandlung scheitert bereits an der
mangelnden Vergleichbarkeit, da er lediglich behauptet, der Arbeits-
zimmerabzug sei «allen meinen Nachbarn, die vergleichbare Räume besit-
zen, selbstverständlich gewährt worden», ohne darzulegen und zu belegen,
inwiefern vergleichbare Verhältnisse vorliegen (vgl. Beschwerde Ziff. 5
S. 12).

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 07.02.2018, Nrn. 100.2016.6/7U,
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5.
5.1
Der Beschwerdeführer übt insbesondere im Zusammenhang mit der
angeblichen ungenügenden Berücksichtigung seiner ausserordentlichen
anderweitigen zeitlichen Belastung Kritik am Verhalten der Steuerverwal-
tung und der StRK. Das Verwaltungsgericht verkennt nicht, dass er sich
beruflich in einer schwierigen Situation befunden hat, nachdem die Mög-
lichkeit einer Verlängerung der Anstellung an der Universität D._________
hinfällig geworden war. Auch ist nachvollziehbar, dass die anschliessend
absolvierte Weiterbildung und gleichzeitige Stellensuche sowie die Reisen
nach Deutschland sehr zeitaufwendig waren (vgl. Beschwerde Ziff. 3).
Soweit er unter Hinweis auf diese Belastungen folgert, es sei ihm nicht
möglich gewesen, die ohnehin zu knapp bemessenen Fristen einzuhalten
(vgl. Beschwerde Ziff. 6 S. 14, 16 ff.), so ist ihm entgegenzuhalten, dass er
einerseits (begründete) Fristerstreckungsgesuche hätte stellen können und
andererseits die Möglichkeit gehabt hätte, in den Rechtsmittelverfahren die
Beweismittel nachzureichen und aufzuzeigen, dass die Steuerverwaltung
den Sachverhalt unzutreffend festgestellt hat (vgl. Art. 151 StG i.V.m.
Art. 25 VRPG). Auch im Verfahren vor der StRK bestand dazu hinreichend
Gelegenheit (vgl. etwa Schreiben der StRK vom 21.9.2015, Vorakten StRK
[act. 4A] pag. 113). Von einer Verletzung des rechtlichen Gehörs im vor-
instanzlichen Verfahren (vgl. Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung [BV;
SR 101], Art. 26 Abs. 2 der Verfassung des Kantons Bern [KV; BSG 101.1];
vgl. auch Art. 52 Abs. 1 Bst. b VRPG; Beschwerde Ziff. 7 S. 19) kann daher
keine Rede sein. Eine Gehörsverletzung ist auch nicht darin zu erblicken,
dass sich die StRK nicht mit jedem seiner Vorbringen auseinandergesetzt
hat. Sie durfte sich vielmehr auf die für den Entscheid wesentlichen Ge-
sichtspunkte beschränken (BGE 142 II 154 E. 4.2 [Pra 105/2016 Nr. 98],
140 II 262 E. 6.2; BVR 2016 S. 529 E. 4.3; Merkli/Aeschlimann/Herzog,
a.a.O., Art. 52 N. 5 ff.).
5.2
Ebenso unberechtigt ist der Vorwurf der Bevorteilung der Steuerver-
waltung in vorinstanzlichen Verfahren (vgl. Beschwerde Ziff. 7 S. 18 f.): Die
Frist zur Einreichung der Vernehmlassung der Steuerverwaltung ist auf
entsprechendes telefonisches Ersuchen (nochmals) erstreckt worden (vgl.
Telefonnotiz, Vorakten StRK [act. 4A] pag. 73), wobei der Vorinstanz einzig

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 07.02.2018, Nrn. 100.2016.6/7U,
Seite 15
vorzuhalten ist, dass sie den Beschwerdeführer darüber hätte informieren
müssen. Er argumentiert im Übrigen widersprüchlich, wenn er der Steuer-
verwaltung und der StRK einerseits eine Verschleppung der Verfahren
vorwirft und anderseits den Zeitmangel für das Einreichen von Unterlagen
beklagt. Der Vorwurf befremdet umso mehr, als eine gewisse Verzögerung
in der Veranlagung gerade auf die verweigerte Mitwirkung zurückzuführen
ist (vorne E. 3.6). Was schliesslich den Umstand anbelangt, dass die Ent-
scheide der Vorinstanzen nicht in allen Punkten deckungsgleich sind (vgl.
Beschwerde Ziff. 4 S. 7), ist der Beschwerdeführer darauf hinzuweisen,
dass die StRK das Recht von Amtes wegen anwendet (Art. 151 StG i.V.m.
Art. 20a Abs. 1 VRPG) und von der Begründung der Steuerverwaltung ab-
weichen kann.
5.3
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die angefochtenen Ent-
scheide auch insofern der Rechtskontrolle standhalten, als sie nicht unter
Verletzung wichtiger Verfahrensgrundsätze zustande gekommen sind.
6.
Die Beschwerden erweisen sich damit als unbegründet und sind abzuwei-
sen. Bei diesem Ausgang der Verfahren wird der Beschwerdeführer
kostenpflichtig (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG; Art. 145 Abs. 2
i.V.m. Art. 144 Abs. 1 DBG). Parteikosten sind keine zu sprechen (Art. 151
StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 Abs. 3 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m.
Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom
20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]).
Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:
1. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2009 bis
2011 wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 07.02.2018, Nrn. 100.2016.6/7U,
Seite 16
2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuern 2009 bis 2011
wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
3. Die Kosten der Verfahren vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf
eine
Pauschalgebühr
von
insgesamt
Fr. 3'500.--,
werden
dem
Beschwerdeführer auferlegt.
4. Es werden keine Parteikosten gesprochen.
5. Zu eröffnen:
- dem Beschwerdeführer
- der Steuerverwaltung des Kantons Bern
- der Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- der Eidgenössischen Steuerverwaltung
Das präsidierende Mitglied:
Die Gerichtsschreiberin:
Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Zustellung der schriftlichen Begrün-
dung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom
17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.