be_verwaltungsgericht · 100 2020 386 · 2022-10-26 · de

Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2017 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 22. September 2020; 100 20 3, 200 20 3) | Einkommen/Gewinn Vermögen/Kapital Kanton

100.2020.386/387U
ARB/IMA/SPR
Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung
Urteil vom 26. Oktober 2022
Verwaltungsrichter Häberli, Abteilungspräsident
Verwaltungsrichterin Arn De Rosa
Gerichtsschreiberin Imfeld
A.________ und B.________
Beschwerdeführende
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin
und
Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Nordring 8, 3013 Bern
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 
2017 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 
22. September 2020; 100 20 3, 200 20 3)


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 26.10.2022, Nrn. 100.2020.386/
387U, Seite 2
Prozessgeschichte:
A.
In ihrer Steuererklärung 2017 deklarierten die Ehegatten A.________ und 
B.________ ein Nettoeinkommen des Ehemanns aus unselbständiger 
Erwerbstätigkeit von Fr. 106ꞌ131.--. Sie stützten sie dabei auf den 
Lohnausweis der C.________ GmbH vom 21. Januar 2019. A.________ 
war im Jahr 2017 einzelzeichnungsberechtigter Geschäftsführer dieses 
Unternehmens und hielt dessen sämtliche Stammanteile. Mit Verfügungen 
vom 20. August 2019 veranlagte die Steuerverwaltung des Kantons Bern 
A.________ und B.________ entsprechend dem deklarierten Einkommen. 
Dagegen erhoben diese am 18. September 2019 Einsprache und machten 
geltend, der Nettolohn des Ehemanns habe im Jahr 2017 nur Fr. 3ꞌ911.-- 
betragen. Als Beweismittel legten sie wiederum einen Lohnausweis der 
C.________ GmbH bei; dieser datiert vom 14. April 2018 und bescheinigt für 
A.________ einen Nettolohn von Fr. 6ꞌ902.10. Die Steuerverwaltung wies 
die Einsprachen mit Entscheiden vom 3. Dezember 2019 ab und bestätigte 
die Veranlagung der Eheleute mit einem steuerbaren Einkommen von 
Fr. 163ꞌ121.-- bei den Kantons- und Gemeindesteuern sowie Fr. 165ꞌ224.-- 
bei der direkten Bundessteuer.
B.
Am 27. Dezember 2019 gelangten A.________ und B.________ mit Rekurs 
und Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK). 
Diese wies die Rechtsmittel mit Entscheiden vom 22. September 2020 ab.
C.
Gegen die Entscheide der StRK haben A.________ und B.________ am 
16. Oktober 2020 in einer einzigen Rechtsschrift bezüglich beider 
Steuerarten Verwaltungsgerichtsbeschwerde erhoben. Sie beantragen 
sinngemäss, die Entscheide der StRK seien aufzuheben und das steuerbare 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 26.10.2022, Nrn. 100.2020.386/
387U, Seite 3
Einkommen 2017 sei bei den Kantons- und Gemeindesteuern auf 
Fr. 81'349.-- und bei der direkten Bundessteuer auf Fr. 93'043.-- zu veranla-
gen.
Sowohl die StRK mit Beschwerdevernehmlassung vom 16. November 2020 
als auch die Steuerverwaltung mit Beschwerdeantwort vom 26. November 
2020 beantragen die Abweisung der Beschwerden. Die Eidgenössische 
Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.
Erwägungen:
1.
1.1
Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als 
letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Ge-
setzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 
155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 
21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 des Bundesgesetzes vom 
14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] sowie 
Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der 
direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Beschwerdeführenden ha-
ben an den vorinstanzlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren teilgenom-
men, sind durch die angefochtenen Entscheide besonders berührt und ha-
ben ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung 
(Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie Art. 145 Abs. 2 
i.V.m. Art. 140 Abs. 1 DBG).
1.2
Eine Verwaltungsgerichtsbeschwerde muss von Gesetzes wegen 
insbesondere einen Antrag und eine Begründung enthalten (vgl. Art. 151 
StG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 und Art. 32 Abs. 2 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. 
Art. 140 Abs. 2 DBG). An die Begründung werden namentlich bei Laienbe-
schwerden praxisgemäss keine hohen Anforderungen gestellt. Es reicht aus, 
wenn aus dem Rechtsmittel ersichtlich ist, inwiefern und weshalb der ange-
fochtene Entscheid beanstandet wird. Die Begründung muss sich allerdings 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 26.10.2022, Nrn. 100.2020.386/
387U, Seite 4
wenigstens in minimaler Form mit dem angefochtenen Entscheid auseinan-
dersetzen und sinngemäss darauf schliessen lassen, inwieweit dieser un-
richtig sein soll (statt vieler BVR 2006 S. 470 E. 2.4; zum Ganzen auch 
Michel Daum, in Herzog/Daum [Hrsg.], Kommentar zum bernischen VRPG, 
2. Aufl. 2020, Art. 32 N. 13, 18 und 22). Die Vorinstanz hat in ihren Entschei-
den ausführlich dargelegt, weshalb die Beschwerdeführenden nichts vorbrin-
gen, was die Glaubwürdigkeit des ursprünglich eingereichten – mit der Bilanz 
und Erfolgsrechnung der Arbeitgeberin übereinstimmenden – Lohnauswei-
ses zu entkräften vermöchte und es ihnen im Gegenzug nicht gelingt, die 
Unstimmigkeiten im Zusammenhang mit dem später eingereichten Lohnaus-
weis zu klären. Die Beschwerdeführenden machen namentlich geltend, dass 
Fehler der Gesellschaft nicht ihnen anzulasten seien und «auch bei Gross-
firmen […] Lohnausweise falsch ausgestellt und […] korrigiert» würden. Sie 
bringen sinngemäss vor, die StRK habe für das Einkommen des Beschwer-
deführers «zu fest» auf die Buchhaltungsunterlagen der C.________ GmbH 
abgestützt (Beschwerden S. 2). Dem Begründungserfordernis ist damit 
knapp Genüge getan. Auf die fristgerecht eingereichten Beschwerden (vgl. 
Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 
Abs. 1 DBG) ist einzutreten.
1.3
Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeindesteu-
ern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Verwal-
tungsgericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um verschiedene Steuern han-
delt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen und in getrennten Ver-
fahren veranlagt werden. Allerdings können die Entscheide in ein und der-
selben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 142 II 293 E. 1.2, 135 II 260 
E. 1.3.1 [Pra 99/2010 Nr. 37], 130 II 509 E. 8.3 [Pra 94/2005 Nr. 114]). Da 
hier die einschlägigen Bestimmungen des kantonalen und eidgenössischen 
Rechts weitgehend gleich lauten, rechtfertigt sich die gemeinsame Beurtei-
lung der Streitigkeit hinsichtlich kommunaler, kantonaler und eidgenössi-
scher Steuern.
1.4
Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf 
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 26.10.2022, Nrn. 100.2020.386/
387U, Seite 5
2.
Strittig und zu prüfen ist, ob bei der Veranlagung 2017 für das Einkommen 
des Beschwerdeführers gemäss dem Lohnausweis vom 21. Januar 2019 
von einem Nettolohn von Fr. 106ꞌ131.-- oder einem deutlich tieferen Betrag 
auszugehen ist (vgl. Lohnausweis vom 14. April 2018). 
2.1
Kanton und Bund erheben von den natürlichen Personen insbeson-
dere eine Einkommenssteuer (Art. 1 Abs. 1 Bst. a StG; Art. 1 Bst. a DBG; 
Art. 2 Abs. 1 Bst. a des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die 
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; 
SR 642.14]). Dieser unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Ein-
künfte natürlicher Personen, die nicht ausdrücklich von der Besteuerung 
ausgenommen sind (sog. Einkommensgeneralklausel; Art. 19 Abs. 1 StG; 
Art. 16 Abs. 1 DBG; vgl. auch Art. 7 Abs. 1 StHG). Steuerbar sind insbeson-
dere alle Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit einschliesslich der 
Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, 
Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, geldwerte 
Vorteile aus Mitarbeiterbeteiligungen und andere geldwerte Vorteile (vgl. 
Art. 20 Abs. 1 StG; Art. 17 Abs. 1 DBG). Nach steuerrechtlichen Grundsät-
zen gilt Einkommen dann als zugeflossen und damit als erzielt, wenn die 
steuerpflichtige Person Leistungen vereinnahmt oder einen festen Rechts-
anspruch auf diese erwirbt, über den sie tatsächlich verfügen kann. Voraus-
setzung für das Zufliessen ist ein abgeschlossener Rechtserwerb, der For-
derungs- oder Eigentumserwerb sein kann (sog. «Soll-Methode»; vgl. etwa 
BGE 144 II 427 E. 7.2).
2.2
Gemäss Art. 171 Abs. 1 Bst. a StG bzw. Art. 125 Abs. 1 Bst. a DBG 
haben natürliche Personen der Steuererklärung Lohnausweise über alle Ein-
künfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit beizulegen. Der Lohnausweis 
ist der steuerpflichtigen Person von der Arbeitgeberin oder vom Arbeitgeber 
auf einem amtlichen Formular auszustellen und hat sämtliche Leistungen 
aufzuführen (vgl. Art. 168 Abs. 1 Bst. a StG; Art. 127 Abs. 1 Bst. a DBG). Er 
gilt als Beweismittel im Sinn des Steuerrechts, das zum Beweis der Erwerbs-
einkünfte aus unselbständiger Tätigkeit geeignet ist (VGE 2012/235/236 vom 
21.8.2013 E. 3.2; Zweifel/Hunziker, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar 
zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 125 DBG N. 10 ff.; 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 26.10.2022, Nrn. 100.2020.386/
387U, Seite 6
Regina Schlup Guignard, in Leuch/Kästli/Langenegger [Hrsg.], Praxiskom-
mentar zum Berner Steuergesetz, Band 2, 2011, Art. 171 N. 6). Die steuer-
pflichtige Person hat den Lohnausweis auf seine Vollständigkeit und Richtig-
keit zu kontrollieren, soweit es ihr möglich und zumutbar ist. Die Kontrolle 
darf sich in einer sorgfältigen Prüfung erschöpfen, ob alle Leistungen aufge-
führt worden sind und die angegebenen Beträge ihrer Höhe nach zutreffen 
können. Sie muss der Arbeitgeberin oder dem Arbeitgeber allfällige Mängel 
melden und einen korrekten Ausweis verlangen (Zweifel/Hunziker, a.a.O., 
Art. 125 DBG N. 13; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum 
DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 125 N. 5; Regina Schlup Guignard, a.a.O., Art. 171 
N. 6). Die Beilage eines gefälschten, unvollständigen oder inhaltlich unwah-
ren Lohnausweises kann Straffolgen nach sich ziehen (Zweifel/Hunziker, 
a.a.O., Art. 125 DBG N. 8, 14; Regina Schlup Guignard, a.a.O., Art. 171 
N. 6).
2.3
Der Beschwerdeführer war 2017 einzelzeichnungsberechtigter Ge-
schäftsführer der C.________ GmbH, von der er sämtliche Stammanteile 
hielt. Mit der Steuererklärung 2017 reichten die Beschwerdeführenden als 
Nachweis für das Einkommen des Beschwerdeführers aus unselbständiger 
Erwerbstätigkeit den Lohnausweis 2017, datiert auf den 21. Januar 2019, 
ein, der einen Nettolohn von Fr. 106'131.-- bescheinigt (vgl. Lohnausweis 
2017, Vorakten StV [act. 4B] pag. 58). Die Steuerverwaltung hat das 
Einkommen des Beschwerdeführers in der Veranlagung entsprechend 
berücksichtigt. Den Einsprachen gegen die Veranlagungsverfügungen 
legten die Beschwerdeführenden einen Lohnausweis des Beschwerde-
führers vom 14. April 2018 bei, dem ein Nettolohn von lediglich Fr. 6'902.10 
zu entnehmen ist. Zudem reichten sie eine neu ausgefüllte Steuererklärung 
für das Jahr 2017 ein, in der sie das Einkommen des Beschwerdeführers mit 
Fr. 3'911.-- deklarierten (vgl. Vorakten StV [act. 4B] pag. 96, 98). Aus den 
Buchhaltungsunterlagen der C.________ GmbH für das Jahr 2017 ist 
ersichtlich, dass der Bruttolohn von Fr. 120'000.-- in die Erfolgsrechnung als 
Aufwand eingeflossen ist (vgl. Erfolgsrechnung S. 1 sowie Einlageblatt 14 
der Steuererklärung, Vorakten StRK [act. 4A] pag. 67 bzw. 61) und der 
Betrag von Fr. 106'131.20 am 31. Dezember 2017 auf dem Kontokorrent-
konto des Beschwerdeführers bei der GmbH als Nettolohn verbucht wurde 
(Kontoblatt Kontokorrent S. 2, Vorakten StRK [act. 4A] pag. 62).


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 26.10.2022, Nrn. 100.2020.386/
387U, Seite 7
2.4
Die StRK hat zu Recht auf verschiedene Ungereimtheiten betreffend 
den neu eingereichten Lohnausweis und die neu ausgefüllte Steuererklärung 
hingewiesen. Unter anderem stimmt das Nettoeinkommen gemäss diesem 
Lohnausweis nicht mit dem in der neu eingereichten Steuererklärung dekla-
rierten Nettolohn überein. Zudem trägt der angeblich «korrigierte» Lohnaus-
weis ein früheres Datum als der zuerst eingereichte (vgl. angefochtene Ent-
scheide E. 3.3; E. 2.3 hiervor). Diese Umstände wecken grosse Zweifel an 
der Glaubwürdigkeit der in den Einspracheverfahren eingereichten Unterla-
gen. Die Beschwerdeführenden gehen mit keinem Wort auf die von der Vor-
instanz hervorgehobenen Unstimmigkeiten ein. Sie sprechen nach wie vor 
bloss von einem Fehler der Arbeitgeberin, ohne diesen zu erläutern oder zu 
belegen, obwohl die StRK insofern erwogen hat, dass für die Richtigkeit der 
Behauptung keine Anzeichen ersichtlich seien und diese auch nicht durch 
Unterlagen untermauert werde. Die Vorinstanz hat insofern zutreffend fest-
gehalten, dass ein blosses Bestätigungsschreiben der GmbH vom 20. Mai 
2020, unterschrieben vom damaligen Geschäftsführer und einzigen Mitge-
sellschafter neben dem Beschwerdeführer (vgl. Vorakten StRK [act. 4A] 
pag. 80), zu keinem anderen Schluss führe, zumal dem Schreiben bloss ein 
geringer Beweiswert zukomme (angefochtene Entscheide E. 3.3 f.). Es wäre 
zu erwarten gewesen, dass die Beschwerdeführenden das im Einsprache-
verfahren deklarierte, massiv tiefere Nettoeinkommen des Beschwerdefüh-
rers bzw. den behaupteten Fehler mit weiteren Unterlagen eindeutig nach-
weisen, zumal der neu eingereichte Lohnausweis von der vom Beschwerde-
führer damals beherrschten Gesellschaft stammt.
2.5
Ferner hat die StRK anhand der Buchhaltungsunterlagen der GmbH 
(vgl. auch vorne E. 2.3) eingehend und nachvollziehbar erläutert, weshalb 
sie den (zuerst eingereichten) Lohnausweis vom 21. Januar 2019 als ver-
lässlich erachtet. Im Übrigen hat sie (wie bereits die Steuerverwaltung) er-
wogen, dass sich der Negativsaldo des Kontokorrentkontos des Beschwer-
deführers bei der GmbH auf rund Fr. 160'000.-- erhöhen würde, sollte der 
hier strittige Betrag von rund Fr. 100'000.-- nicht als Einkommen qualifiziert 
werden, da eine Auszahlung der Gesellschaft an den Beschwerdeführer in 
dieser Höhe unbestrittenermassen erfolgt sei. Es sei jedoch fraglich, ob die-
ser Vorgang einem Drittvergleich standhalten würde und damit steuerlich an-
erkannt werden könnte (angefochtene Entscheide E. 3.3). Die Beschwerde-


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 26.10.2022, Nrn. 100.2020.386/
387U, Seite 8
führenden äussern sich auch zu diesen Erwägungen nicht substanziiert. Ent-
gegen ihrer Auffassung ist nicht zu beanstanden, dass die StRK auf die han-
delsrechtskonform erstellten Buchhaltungsunterlagen der Arbeitgeberin ab-
gestellt hat. Dabei handelt es sich um zweckmässige Beweismittel für die 
Überprüfung des ausbezahlten Nettoeinkommens des Geschäftsführers, zu-
mal die Beschwerdeführenden nicht plausibel begründen konnten, inwiefern 
das angeblich zu hoch deklarierte Einkommen auf einem «grossen Fehler» 
in der Buchhaltung der Gesellschaft beruhen soll (vgl. angefochtene Ent-
scheide E. 3.3). Vor diesem Hintergrund konnten die Steuerbehörden die 
Unterlagen im Rahmen ihrer Untersuchungspflicht beiziehen (vgl. Art. 151 
StG i.V.m. Art. 18 Abs. 1 VRPG; Art. 166 StG; Art. 123 DBG). Die Vorinstan-
zen haben ferner die Zulässigkeit einer (von der Gesellschaft gar nicht an-
gestrebten) Bilanzberichtigung oder Bilanzänderung zu Recht verneint. Dies-
bezüglich kann auf die zutreffenden Erwägungen der StRK verwiesen wer-
den (vgl. angefochtene Entscheide E. 3.4), denen die Beschwerdeführenden 
ebenfalls nichts Stichhaltiges entgegensetzen. Schliesslich ist festzuhalten, 
dass der Hinweis der Beschwerdeführenden, ihre finanzielle Lage habe sich 
infolge der Covid-19-Pandemie verschlechtert, nichts an der Veranlagung 
2017 ändert.
2.6
Zusammenfassend hat die StRK zu Recht bestätigt, dass die Ein-
künfte des Beschwerdeführers aus unselbständiger Erwerbstätigkeit für das 
Jahr 2017 mit Fr. 106'131.-- zu berücksichtigen sind.
3.
3.1
Nach dem Gesagten erweisen sich die Beschwerden als offensicht-
lich unbegründet und sind abzuweisen. Das Verwaltungsgericht beurteilt sol-
che Fälle in Zweierbesetzung (vgl. Art. 56 Abs. 3 des Gesetzes vom 11. Juni 
2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und der Staatsanwalt-
schaft [GSOG; BSG 161.1]).
3.2
Bei diesem Ausgang der Verfahren werden die Beschwerdeführen-
den kostenpflichtig (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG; Art. 145 
Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 1 DBG). Parteikosten sind keine zu sprechen 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 26.10.2022, Nrn. 100.2020.386/
387U, Seite 9
(Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 Abs. 3 VRPG; Art. 145 
Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes 
vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [Verwaltungsver-
fahrensgesetz, VwVG; SR 172.021]).
Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:
1. Die Verfahren betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die 
direkte Bundessteuer werden vereinigt.
2. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2017 wird 
abgewiesen.
3. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2017 wird abgewie-
sen.
4. Die Kosten der Verfahren vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf eine 
Pauschalgebühr von insgesamt Fr. 2ꞌ500.--, werden den Beschwerdefüh-
renden auferlegt.
5. Es werden keine Parteikosten gesprochen.
6. Zu eröffnen:
- Beschwerdeführende
- Steuerverwaltung des Kantons Bern
- Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- Eidgenössische Steuerverwaltung
Der Abteilungspräsident:
Die Gerichtsschreiberin:


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 26.10.2022, Nrn. 100.2020.386/
387U, Seite 10
Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, 
1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss 
Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.