be_verwaltungsgericht · 100 2021 215 · 2023-10-13 · de

Festlegung des Wohnsitzes für die Kantons- und Gemeindesteuern 2014 - 2019 (Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 15. Juni 2021; 100 20 37, 100 21 184 - 188) | Steuerteilung/Veranlagungsort

100.2021.215U
HAT/STS/CHS
Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung
Urteil vom 13. Oktober 2023
Verwaltungsrichter Häberli, präsidierendes Mitglied
Verwaltungsrichter Daum, Verwaltungsrichter Stohner
Gerichtsschreiberin Straub
A.________
Beschwerdeführer
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin 1
Einwohnergemeinde B.________
Beschwerdegegnerin 2
und
Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Nordring 8, 3013 Bern


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
Seite 2
sowie
Einwohnergemeinde C.________
betreffend Festlegung des Wohnsitzes für die Kantons- und 
Gemeindesteuern 2014 - 2019 (Entscheid der Steuerrekurskommission des 
Kantons Bern vom 15. Juni 2021; 100 20 37, 100 21 184 - 188) 
Prozessgeschichte:
A.
A.________ arbeitete in den Jahren 2014 bis 2019 für das Schweizerische 
Korps für humanitäre Hilfe (SKH) und war in verschiedenen Ländern im Ein-
satz. Nachdem er sich im April 2010 an seinem bisherigen Wohnort in der 
Einwohnergemeinde (EG) D.________ für einen humanitären Einsatz ins 
Ausland abgemeldet hatte, wohnte er jeweils bei seinen Eltern in der EG 
C.________, wenn er wieder in der Schweiz weilte. Im Jahr 2016 bezog 
A.________ ein Studio in der EG B.________. Aufgrund der Abmeldung im 
April 2010 war die Steuerverwaltung des Kantons Bern vorerst nicht mehr 
vom Bestehen eines Steuerdomizils im Kanton Bern ausgegangen. Mit 
Verfügung vom 14. Januar 2019 legte sie nun den steuerrechtlichen 
Wohnsitz von A.________ ab dem Jahr 2014 an der Adresse seiner Eltern 
in der EG C.________ fest. Die dagegen erhobene Einsprache wies die 
Steuerverwaltung mit Entscheid vom 14. Januar 2020 ab.
B.
Am 1. Februar 2020 gelangte A.________ hinsichtlich der Kantons- und Ge-
meindesteuern an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK). 


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Die StRK wies seinen Rekurs am 15. Juni 2021 ab. Sie legte den steuer-
rechtlichen Wohnsitz von A.________ für die Jahre 2014 bis 2019 im Kanton 
Bern fest und erkannte, das Steuerdomizil liege bis 2015 in der EG 
C.________ und ab 2016 in der EG B.________.
C.
Hiergegen hat A.________ am 12. Juli 2021 Verwaltungsgerichts-
beschwerde erhoben. Er beantragt sinngemäss, der Entscheid der StRK sei 
aufzuheben und sein steuerrechtlicher Wohnsitz ab dem Jahr 2014 sei nicht 
in der Schweiz bzw. im Kanton Bern festzulegen. Es sei anzuerkennen, dass 
er seit dem 12. April 2010 im Ausland arbeite und sich sein Wohnsitz und 
Lebensmittelpunkt immer im jeweiligen Einsatzland befunden habe. Even-
tuell seien das ihm entgangene Taggeld für Mahlzeiten («Per Diem»-Ent-
schädigung) sowie entgangene Arbeitslosenentschädigungen mit allfälligen 
Steuerforderungen zu verrechnen. Weiter seien die «unrechtmässigen An-
schuldigungen» der Steuerverwaltung und der StRK richtigzustellen.
Die StRK und die Steuerverwaltung beantragen mit Vernehmlassung vom 
17. August 2021 bzw. Beschwerdeantwort vom 17. September 2021 die Ab-
weisung der Beschwerde. Die EG B.________ beantragt in ihrer 
Stellungnahme vom 24. August 2021 ebenfalls, die Beschwerde sei 
abzuweisen. Die EG C.________ hat sich nicht vernehmen lassen. 
Erwägungen:
1.
1.1
Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerde als letzte 
kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Gesetzes 
vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) 
zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
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[StG; BSG 661.11]). Der Beschwerdeführer hat am vorinstanzlichen Rekurs-
verfahren teilgenommen, ist durch den angefochtenen Entscheid besonders 
berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder 
Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG). Die Bestim-
mungen über Form und Frist sind eingehalten (Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 
Abs. 1 und Art. 32 VRPG). Auf die Beschwerde ist unter Vorbehalt der nach-
folgenden Erwägungen einzutreten. 
1.2
Der Beschwerdeführer stellt den Eventualantrag, es seien ihm ent-
gangene Taggelder für Mahlzeiten («Per Diem»-Entschädigung) sowie ent-
gangene Arbeitslosenentschädigungen mit allfälligen Steuerforderungen zu 
verrechnen. – Im vorliegenden Verfahren ist über den steuerrechtlichen 
Wohnsitz des Beschwerdeführers zu befinden. Hingegen bilden weder die 
Höhe noch die Verrechnung von steuerlichen oder anderweitigen Forderun-
gen Verfahrensgegenstand. Auf das Eventualbegehren ist daher nicht ein-
zutreten. Immerhin rechtfertigt sich der Hinweis, dass Private gemäss aus-
drücklicher Regelung in Art. 125 Ziff. 3 des Schweizerischen Obligatio-
nenrechts (OR; SR 220) eine Forderung gegenüber dem Gemeinwesen nur 
dann mit einer öffentlich-rechtlichen Forderung des Gemeinwesens verrech-
nen können, wenn dieses zustimmt. Das Gemeinwesen ist mit seinen 
öffentlich-rechtlichen Forderungen insoweit privilegiert (Häfelin/Müller/
Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 8. Aufl. 2020, N. 793 f.). Daraus 
folgt, dass sich der Beschwerdeführer als Steuerschuldner ohnehin nicht 
unter Berufung auf seine angeblichen Gegenforderungen der effektiven 
Steuerleistung entziehen könnte (vgl. BVR 1982 S. 348 E. 3b; VGE 
2016/64/65 vom 31.10.2017 E. 3 mit Hinweisen). 
1.3
Weiter beantragt der Beschwerdeführer sinngemäss, es sei festzu-
stellen, dass er seinen steuerrechtlichen Wohnsitz seit dem 12. April 2010 
im Ausland habe. Feststellungsbegehren sind im Verhältnis zu Leistungs- 
oder Gestaltungsbegehren subsidiär und damit nur zulässig, wenn das 
schutzwürdige Interesse der das Feststellungsbegehren stellenden Partei 
mit einem Leistungs- oder Gestaltungsbegehren nicht gewahrt werden kann 
(BVR 2018 S. 310 E. 7.3 mit Hinweisen; BGE 141 II 113 E. 1.7 
[Pra 105/2016 Nr. 36]). Das mit dem vorliegenden Feststellungsantrag ver-
folgte Ziel, die Steuerpflicht im Kanton Bern in den Jahren 2014 bis 2019 zu 
verneinen, kann mit der Aufhebung des angefochtenen Entscheids erreicht 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
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werden. Ein darüberhinausgehendes Interesse an der Feststellung des 
Wohnsitzes «im Ausland» bzw. am jeweiligen Einsatzort des Beschwerde-
führers ist weder erkennbar noch dargetan. Auf das Feststellungsbegehren 
ist daher nicht einzutreten (vgl. BVR 2022 S. 154 E. 3.1.2, 2018 S. 310 
E. 7.3; Markus Müller, in Herzog/Daum [Hrsg.], Kommentar zum bernischen 
VRPG, 2. Aufl. 2020, Art. 49 N. 73 f.). Im Übrigen ist das Verwaltungsgericht 
ohnehin nicht zuständig, eine andere Erkenntnis als jene zum steuerrecht-
lichen Wohnsitz im Kanton Bern zu treffen (vgl. VGE 2020/257 vom 
15.2.2021 E. 1.2 [bestätigt durch BGer 2C_247/2021 vom 27.12.2021, in 
BVR 2022 S. 189 E. 1.3.1]).
1.4
Das Verwaltungsgericht überprüft den angefochtenen Entscheid auf 
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).
2.
Der Beschwerdeführer beanstandet den Umgang mit der gerügten Gehörs-
verletzung im vorinstanzlichen Verfahren; seine Vorbringen seien nicht (aus-
reichend) geprüft worden und die StRK habe die festgestellte Gehörsverlet-
zung zu Unrecht für geheilt erklärt. 
2.1
Das rechtliche Gehör (Art. 21 ff. VRPG, Art. 29 Abs. 2 der Bundes-
verfassung [BV; SR 101] und Art. 26 Abs. 2 der Verfassung des Kantons 
Bern [KV; BSG 101.1]) dient einerseits der Sachaufklärung, anderseits stellt 
es ein persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht der Verfahrensbeteiligten 
beim Erlass von Verfügungen dar, die ihre Rechtsstellung betreffen. Als sol-
ches umfasst es alle Befugnisse, die einer Partei einzuräumen sind, damit 
sie in einem Verfahren ihren Standpunkt wirksam zur Geltung bringen kann 
(BGE 147 I 433 E. 5.1; BVR 2018 S. 281 E. 3.1). Dazu gehört das Recht der 
Betroffenen, sich vor Erlass eines solchen Entscheids zur Sache zu äussern, 
erhebliche Beweise beizubringen, Einsicht in die Akten zu nehmen, mit er-
heblichen Beweisanträgen gehört zu werden und an der Erhebung wesent-
licher Beweise entweder mitzuwirken oder sich zumindest zum Beweiser-
gebnis zu äussern, wenn dieses geeignet ist, den Entscheid zu beeinflussen. 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
Seite 6
2.2
Die StRK ist zum Schluss gelangt, die Steuerverwaltung habe das 
rechtliche Gehör mit Blick auf die Sachverhaltsfeststellungen zum Wohnsitz 
im Jahr 2012 verletzt (angefochtener Entscheid E. 2.2.2). Diese Gehörsver-
letzung hat die StRK geheilt, was grundsätzlich zulässig ist (vgl. zur Heilung 
von Gehörsverletzungen statt vieler BGE 145 I 167 E. 4.4 [Pra 108/2019 
Nr. 119]; BVR 2012 S. 28 E. 2.3.5, je mit Hinweisen; Michel Daum, in 
Herzog/Daum [Hrsg.], Kommentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 2020, 
Art. 21 N. 11). Eine weitergehende Gehörsverletzung oder unrichtige bzw. 
unvollständige Sachverhaltsfeststellung durch die Steuerverwaltung sowie 
eine Rechtsverzögerung hat die StRK mit einlässlicher Begründung verneint. 
Darauf kann verwiesen werden, zumal der Beschwerdeführer nicht darlegt, 
inwieweit die entsprechenden Erwägungen rechtsfehlerhaft sein sollen. 
2.3
In formeller Hinsicht wirft der Beschwerdeführer der StRK weiter vor, 
sie unterstütze die «Unterschlagung» von Beweisen und gehe auf Sachver-
halt und Beweise nicht oder nur ganz oberflächlich ein. Zu Unrecht: Vielmehr 
erweisen sich die vorinstanzlichen Erwägungen als ausführlich und umfas-
send. Der Beschwerdeführer belässt es denn auch bei allgemeinen Vorwür-
fen, die er weder substanziiert noch belegt. Für die wiederholte Behauptung, 
die Vorinstanzen würden Beweise unterschlagen und Tatsachen vertuschen 
bzw. lügen, fehlt jeglicher Anhaltspunkt. Nach dem Gesagten ist das recht-
liche Gehör nicht verletzt.
3.
In der Sache ist strittig, ob der Beschwerdeführer in den Jahren 2014 bis 
2019 aufgrund persönlicher Zugehörigkeit im Kanton Bern steuerpflichtig 
war.
3.1
Der Beschwerdeführer war in den fraglichen Steuerjahren wie folgt 
für das SKH im Einsatz:
12.11.2013 – 8.8.2014
Philippinen
24.11.2014 – 22.5.2015
Sudan
23.9.2015 – 11.4.2016
Griechenland


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
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26.9.2016 – 25.9.2017
Niger
18.2.2018 – 17.8.2018
Demokratische 
Republik Kongo
10.10.2018 – 9.10.2019
Jordanien
Zwischen den Einsätzen verbrachte der Beschwerdeführer seine Zeit in der 
Schweiz (abgesehen von verschiedenen Ferienreisen sowie Reisen nach 
Frankreich in der Absicht, dort einen Bauernhof zu erwerben); in den Jahren 
2014 und 2015 am Domizil seiner Eltern in der EG C.________ und ab Juli 
2016 in seinem Studio in der EG B.________. Der Beschwerdeführer 
bestreitet, in dieser Zeit im Kanton Bern steuerpflichtig gewesen zu sein, da 
er seinen Lebensmittelpunkt bereits seit dem Jahr 2010 in das jeweilige 
Einsatzland verlegt habe. Nicht Gegenstand des Verfahrens bildet der 
steuerrechtliche Wohnsitz bezüglich der direkten Bundessteuer, zumal die 
(ganzjährige) 
Steuerpflicht 
insoweit 
unbestritten 
ist 
(angefochtener 
Entscheid E. 8).
3.2
Auch im internationalen Verhältnis werden die Steuerpflichten regel-
mässig durch die nationale Gesetzgebung begründet. Einzig die Doppel-
besteuerungsabkommen auferlegen der Ausschöpfung der Steuerhoheit, die 
einem Staat kraft seiner Souveränität zusteht, gewisse Schranken 
(BVR 2018 S. 239 E. 2.1; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar 
zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 3 N. 5; vgl. auch BGE 143 II 257 E. 5.1 
[Pra 107/2018 Nr. 54]). Zwischen der Schweiz und den Philippinen sowie 
zwischen der Schweiz und Griechenland bestehen Abkommen zur Vermei-
dung der Doppelbesteuerung (Abkommen vom 24. Juni 1998 zwischen der 
Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Republik der Philippinen zur 
Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Ein-
kommen [SR 0.672.964.51] bzw. Abkommen vom 16. Juni 1983 zwischen 
der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Hellenischen Republik zur 
Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Ein-
kommen [SR 0.672.937.21]). Der Beschwerdeführer war jedoch unbestritte-
nermassen weder auf den Philippinen noch in Griechenland steuerpflichtig 
(angefochtener Entscheid E. 18; Beschwerde Bst. G S. 16). Eine Doppel-
besteuerung steht damit nicht im Raum. Ob der Beschwerdeführer in den 
Jahren 2014 bis 2019 im Kanton Bern steuerpflichtig war, bestimmt sich so-


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
Seite 8
mit einzig nach nationalem Recht. Da die einschlägigen kantonalen Bestim-
mungen harmonisiert sind (vgl. Art. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezem-
ber 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und 
Gemeinden [StHG; SR 642.14]) und soweit interessierend mit dem Bundes-
gesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; 
SR 642.11) übereinstimmen, kann insoweit auf Rechtsprechung und Litera-
tur zum Bundessteuerrecht abgestellt werden (vgl. BGer 2C_87/2019 vom 
17.7.2019, in StE 2020 A 24.21 Nr. 39, E. 3.1 mit Hinweisen; allgemein Blu-
menstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 8. Aufl. 2023, 
S. 55).
3.3
Natürliche Personen sind gemäss Art. 4 Abs. 1 StG aufgrund persön-
licher Zugehörigkeit im Kanton Bern steuerpflichtig, wenn sie hier ihren steu-
errechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt haben. Steuerrechtlichen Wohnsitz 
im Kanton Bern hat eine Person, wenn sie sich hier mit der Absicht dauern-
den Verbleibens aufhält oder wenn ihr das Bundesrecht hier einen besonde-
ren gesetzlichen Wohnsitz zuweist (Art. 4 Abs. 2 StG). Der steuerrechtliche 
Wohnsitz liegt mithin am Ort, an dem sich der Mittelpunkt der persönlichen 
Lebensinteressen der steuerpflichtigen Person befindet (BVR 2018 S. 239 
E. 2.2 mit Hinweisen; vgl. auch BGE 148 II 285 E. 3.2.2, 138 II 300 E. 3.2; 
Oesterhelt/Seiler, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizeri-
schen Steuerrecht, StHG, 4. Aufl. 2022, Art. 3 N. 46 sowie Oesterhelt/Seiler, 
in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 
DBG, 4. Aufl. 2022, Art. 3 N. 28). Gemeint ist der ideelle und materielle 
Schwerpunkt des Lebens einer Person, der sich nach der Gesamtheit der 
objektiven äusseren Umstände bestimmt und nicht nach den bloss erklärten 
Wünschen der steuerpflichtigen Person oder deren gefühlsmässiger Verbun-
denheit mit einem bestimmten Ort; der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern 
nicht frei wählbar (BVR 2018 S. 239 E. 2.3; BGE 138 II 300 E. 3.2). Dem po-
lizeilichen Domizil, an dem die Schriften hinterlegt sind oder die politischen 
Rechte ausgeübt werden, kommt keine entscheidende Bedeutung zu. Es 
handelt sich dabei bloss um ein äusseres Merkmal, das gemeinsam mit dem 
übrigen Verhalten der steuerpflichtigen Person ein Indiz für das Steuerdo-
mizil bilden kann (BVR 2018 S. 239 E. 2.3; BGE 132 I 29 E. 4.1 [Pra 96/2007 
Nr. 5]). 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
Seite 9
3.4
Im internationalen Verhältnis findet nach der Praxis von Bundesge-
richt und Verwaltungsgericht Art. 24 Abs. 1 des Schweizerischen Zivilgesetz-
buches (ZGB; SR 210) analoge Anwendung: Demnach genügt für eine 
Wohnsitzverlegung ins Ausland nicht, dass die steuerpflichtige Person die 
Verbindungen zum bisherigen Wohnsitz löst. Es ist zusätzlich erforderlich, 
dass sie nach den gesamten Umständen einen neuen Wohnsitz im Ausland 
begründet hat. Da niemand an mehreren Orten zugleich Wohnsitz haben 
kann, bleibt der einmal begründete Wohnsitz grundsätzlich bis zum Erwerb 
eines neuen bestehen (sog. «rémanence du domicile»). Nicht entscheidend 
ist deshalb, wann sich die steuerpflichtige Person am bisherigen Wohnort 
abgemeldet oder diesen verlassen hat. Begibt sie sich ins Ausland, bleibt die 
hiesige Steuerpflicht erhalten, bis sie nachweisbar im Ausland einen neuen 
Wohnsitz begründet hat (BVR 2018 S. 239 E. 2.4; BGE 138 II 300 E. 3.3). 
Auch ein von vornherein bloss vorübergehender (Ausland-)Aufenthalt kann 
unter Umständen einen Wohnsitz begründen. Als Mindestdauer wird übli-
cherweise ein Jahr postuliert (BGE 143 II 233 E. 2.5.2; Oesterhelt/Seiler, 
a.a.O., Art. 3 StHG N. 41 und Art. 3 DBG N. 23). Allerdings kommt im inter-
nationalen Verhältnis den beruflichen Interessen bei der Erörterung der per-
sönlichen Situation der steuerpflichtigen Person keine erhöhte Bedeutung zu 
(BVR 2018 S. 249 E. 3.4 mit Hinweisen) und gilt nicht etwa ein «striktes» 
Arbeitsortprinzip (vgl. dazu die zutreffenden Ausführungen der StRK in E. 14 
des angefochtenen Entscheids).
3.5
Der Steuerwohnsitz als steuerbegründende Tatsache ist grundsätz-
lich von den Steuerbehörden nachzuweisen. Die steuerpflichtige Person ist 
jedoch zur Mitwirkung und zu umfassender Auskunftserteilung über die für 
die Besteuerung massgebenden Umstände verpflichtet (vgl. Art. 166 f. StG). 
Dass eine Wohnsitzverlegung stattgefunden hat, ist somit von der steuer-
pflichtigen Person darzulegen. Dazu gehört nicht nur die endgültige Lösung 
der Verbindungen zum bisherigen Wohnsitz, sondern auch die Darstellung 
der Umstände, welche zur Begründung des neuen Wohnsitzes geführt ha-
ben (BGE 138 II 300 E. 3.4). Wird der Nachweis der Wohnsitzverlegung nicht 
erbracht, besteht das bisherige Domizil fort (E. 3.4 hiervor: «rémanence du 
domicile»; BVR 2018 S. 239 E. 2.5, 2018 S. 249 [VGE 2016/104 vom 
14.9.2017] nicht publ. E. 3.3; BGer 2C_473/2018 vom 10.3.2019, in 
StR 74/2019 S. 356 E. 4.3, je mit Hinweisen).


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
Seite 10
4.
Der steuerrechtliche Wohnsitz des Beschwerdeführers hat sich bis zum 
12. April 2010 unstreitig in der EG D.________ befunden, womit er die 
behauptete Wohnsitzverlegung ins Ausland nachzuweisen hat. Dabei sind 
auch die Verhältnisse in den hier nicht strittigen Jahre 2010 bis 2013 zu 
berücksichtigen, da sich eine Wohnsitzverlegung ins Ausland in diesem Zeit-
raum auf die Beurteilung der Folgejahre auswirken würde. In diesem Zusam-
menhang nicht von Bedeutung ist dagegen der vorinstanzlich festgestellte 
steuerrechtliche Aufenthalt in der EG C.________ im Jahr 2012 (vgl. ange-
fochtener Entscheid E. 11.2.1). Zu prüfen ist mithin, ob die Vorinstanz zu 
Recht geschlossen hat, der Beschwerdeführer vermöge eine Verlegung sei-
nes Wohnsitzes ins Ausland nicht nachzuweisen.
4.1
Die StRK hat sich für ihren Entscheid auf das Kreisschreiben Nr. 1 
der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK) vom 30. Juni 2010 betreffend 
die Besteuerung von natürlichen Personen im Ausland mit einem Arbeitsver-
hältnis zum Bund oder zu einer andern öffentlich-rechtlichen Körperschaft 
oder Anstalt des Inlandes (nachfolgend: KS SSK Nr. 1) gestützt. Es enthält 
in Bezug auf die kantonalen Steuern, soweit interessierend, folgende Rege-
lung:
«2.2 Aufenthalt zu Erwerbszwecken
2.2.1
Alleinstehende - Auslandaufenthalt bis zu einem Jahr
Dauert der ununterbrochene Aufenthalt bei Alleinstehenden weniger als 
ein Jahr, so wird gemäss bestehender Praxis in der Regel davon aus-
gegangen, dass die Steuerpflichtigen ohne Rücksicht auf ihren polizei-
lichen oder militärischen Status in der Schweiz weiterhin wohnhaft sind. 
In diesen Fällen bleibt die unbeschränkte Steuerpflicht in der Schweiz 
bestehen.
Dauert der ununterbrochene Aufenthalt im Ausland länger als ein Jahr, 
endet die unbeschränkte Steuerpflicht in der Regel mit der Abreise ins 
Ausland.
2.2.2
[Ehepaarbesteuerung]
2.2.3
[Militärische Einsätze der Swisscoy]»
Das KS SSK Nr. 1 ist eine Verwaltungsverordnung und will als solche eine 
einheitliche, sachgerechte und rechtsgleiche Behandlung aller ins Ausland 
versetzten Bediensteten des Bundes sicherstellen. Verwaltungsverordnun-
gen sind für Gerichte zwar nicht verbindlich. Das Verwaltungsgericht berück-


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Seite 11
sichtigt sie aber bei seiner Entscheidfindung, sofern sie eine dem Einzelfall 
angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetz-
lichen Bestimmungen darstellen. Es weicht deshalb nicht von einer Verwal-
tungsverordnung ab, die eine überzeugende und praktikable Konkretisierung 
der rechtlichen Vorgaben enthält (vgl. statt vieler BVR 2018 S. 249 E. 4.1 mit 
Hinweisen; BGE 147 II 248 E. 2.2.1; BGer 9C_635/2022 vom 31.1.2023 
E. 2.3.1).
4.2
Nach KS SSK Nr. 1 Ziff. 2.2.1 gilt für alleinstehende Steuerpflichtige 
der Grundsatz, dass die unbeschränkte Steuerpflicht mit der Abreise ins Aus-
land endet, wenn der ununterbrochene Aufenthalt länger als ein Jahr dauert. 
Halten sie sich ein Jahr oder weniger lange im Ausland auf, bleiben sie indes 
weiterhin in der Schweiz wohnhaft («Einjahresregel»; vgl. auch vorne E. 3.4). 
Die Formulierung als «Regel» lässt gemäss bundesgerichtlicher Rechtspre-
chung ausreichenden Raum für allfällige Ausnahmen, die durch die übrigen 
Umstände (Wohnsituation im Ausland, Kontakt zur dortigen Bevölkerung, In-
tensität der Bindung zum ehemaligen Aufenthaltsort in der Schweiz) bedingt 
sein können (BGer 2C_873/2014 vom 8.11.2015, in StE 2016 B 11.1 Nr. 28 
E. 5.2). 
4.3
Nachdem sich der Beschwerdeführer in der EG D.________ 
abgemeldet hatte, arbeitete er von April 2010 bis August 2011 in Afghanistan 
für eine Nichtregierungsorganisation. Dieser Einsatz dauerte länger als ein 
Jahr. Trotz des lediglich vorübergehenden Auslandaufenthalts kommt daher 
grundsätzlich eine Wohnsitzbegründung in Betracht. Allerdings bestreitet der 
Beschwerdeführer nicht, dass er in dieser Zeit an verschiedenen Orten lebte 
und arbeitete, und eine längerfristige Niederlassung im Krisengebiet nicht 
vorgesehen war. Zwar hat er angeblich in Afghanistan ein Privatleben geführt 
«mit allem, was dazugehört», und ist offenbar trotz der erschwerten Bedin-
gungen einigen Freizeitaktivitäten nachgegangen, womit er aber keinen 
neuen Mittelpunkt seiner Lebensinteressen begründet hat; ohnehin macht 
der Beschwerdeführer keine Absicht dauernden Verbleibens geltend. Darum 
ist mit der Vorinstanz davon auszugehen, dass der Aufenthalt des Beschwer-
deführers in Afghanistan unter den gegebenen Umständen von Anfang an 
vorübergehender Natur war und weder objektiv eine reelle Möglichkeit noch 
subjektiv je die Absicht bestand, dort einen neuen Lebensmittelpunkt zu be-


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Seite 12
gründen. Es kann insofern auf die zutreffenden Erwägungen im angefochte-
nen Entscheid verwiesen werden (dortige E. 11.1). Der Beschwerdeführer 
begründete mithin keinen neuen steuerrechtlichen Wohnsitz in Afghanistan.
4.4
Von Oktober 2011 bis Februar 2012 war der Beschwerdeführer für 
dieselbe Nichtregierungsorganisation in Haiti im Einsatz. Nach der Aufnah-
me ins SKH arbeitete er sodann von Juli 2012 bis April 2013 in Kenia. Beide 
Einsätze dauerten weniger als ein Jahr, sodass der vorübergehende Aufent-
halt in diesen Ländern nicht geeignet war, einen neuen Wohnsitz zu begrün-
den. Der Beschwerdeführer bringt denn auch nichts vor, was für eine tat-
sächliche Wohnsitzbegründung in Haiti oder Kenia sprechen würde: Dass er 
gemäss seinen Angaben in Haiti im Meer gebadet sowie an Wanderungen 
und Spielabenden teilgenommen hat, genügt nicht für einen Lebensmittel-
punkt am Einsatzort. Es ist nicht ersichtlich, dass der Beschwerdeführer die 
Absicht gehabt hätte, dauerhaft in einem dieser Länder zu bleiben, oder dass 
er in der kurzen Zeit eine vertiefte kulturelle oder soziale Bindung zum Ar-
beitsort aufgebaut hätte. Eine Wohnsitzverlegung ist jedenfalls nicht nach-
gewiesen. Der Beschwerdeführer behielt somit seinen steuerrechtlichen 
Wohnsitz in der Schweiz weiterhin bei.
4.5
Dasselbe gilt in Bezug auf die Einsätze in den hier betroffenen Jahren 
2014 bis 2019: Die Einsätze des Beschwerdeführers auf den Philippinen, im 
Sudan, in Griechenland und der Demokratischen Republik Kongo dauerten 
weniger als ein Jahr. Im Niger und in Jordanien arbeitete er jeweils genau 
ein Jahr lang. Gemäss der allgemeinen «Einjahresregel» ist damit vom Fort-
bestand des Wohnsitzes in der Schweiz auszugehen. Erst bei einem Aufent-
halt von länger als einem Jahr endet gemäss dieser Regel die hiesige Steu-
erpflicht (vorne E. 4.1 f.; vgl. auch BVR 2018 S. 249 E. 4.5). Eine Verlegung 
des Wohnsitzes ins Ausland ist gestützt auf KS SSK Nr. 1 Ziff. 2.2.1 zu ver-
neinen. Entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers begründen seine 
dargelegten Aktivitäten im jeweiligen Einsatzland keine Ausnahme von der 
«Einjahresregel». Es liegt in der Natur der Sache, dass bei Arbeitseinsätzen 
im Ausland auch das Privatleben in einem gewissen Ausmass am Arbeitsort 
stattfindet. Der Umstand, dass der Beschwerdeführer an seinem jeweiligen 
Einsatzort Sport getrieben, Restaurants besucht und in beschränktem Aus-
mass soziale Kontakte geknüpft hat, erscheint insofern nicht aussergewöhn-


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
Seite 13
lich. Anders als er meint, kommt es für die Frage des Fortbestands des steu-
errechtlichen Wohnsitzes im Kanton Bern nicht in erster Linie darauf an, ob 
er eine eigene Wohnung, ein eigenes Zimmer oder ein Auto besessen hat, 
sondern vorab darauf, ob er den Mittelpunkt seiner Lebensinteressen in der 
Absicht, dauernd dort zu verbleiben, in ein anderes Land verschoben und so 
im Ausland einen neuen Wohnsitz begründet hat (vgl. vorne E. 3.4). Dies ist 
hier klarerweise nicht der Fall.
4.6
Aus diesen Erwägungen ergibt sich, dass der bis zum 12. April 2010 
unstreitig im Kanton Bern liegende steuerrechtliche Wohnsitz des Beschwer-
deführers in den Jahren 2014 bis 2019 bestehen blieb («rémanence du do-
micile»). Der angefochtene Entscheid steht insoweit im Einklang mit dem KS 
SSK Nr. 1, das in dieser Hinsicht Art. 4 Abs. 2 StG und Art. 3 Abs. 2 StHG 
überzeugend und praktikabel konkretisiert. Daran ändern die übrigen Ein-
wände des Beschwerdeführers nichts: 
4.6.1
Namentlich stellt es keine Verletzung des Rechtsgleichheitsgebots 
(Art. 8 Abs. 1 BV; Art. 10 Abs. 1 KV) dar, dass für Angestellte des Bundes 
das KS SSK Nr. 1 herangezogen wird, zumal darin bloss die allgemeinen 
Grundsätze zur Ermittlung des steuerrechtlichen Wohnsitzes im internatio-
nalen Verhältnis konkretisiert werden und das Kreisschreiben nur zur An-
wendung kommt, soweit es den massgebenden Rechtssätzen entspricht. 
4.6.2
Auch der Umstand, dass Personen, die ohne Unterbruch über einen 
mehrere Jahre dauernden Zeitraum im Ausland leben und dort tatsächlich 
Wohnsitz begründen, steuerrechtlich im Ergebnis anders behandelt werden 
als Personen mit kürzeren Arbeitseinsätzen im Ausland, ist unter dem Blick-
winkel der Rechtsgleichheit nicht zu beanstanden; es handelt sich offensicht-
lich um unterschiedliche Sachverhalte, die nicht zwingend gleich geregelt 
werden müssen. 
4.6.3
Ferner ist unerheblich, ob der Beschwerdeführer während seinen 
Auslandeinsätzen auf «Per Diem»-Entschädigungen verzichtet hat oder 
nicht. Die Direktion für Entwicklung und Zusammenarbeit (DEZA) kann An-
gestellten mit Wohnsitz in der Schweiz ein den ortsüblichen Kosten entspre-
chendes Taggeld für Mahlzeiten entrichten (Art. 31 Abs. 3 f. der Verordnung 
vom 2. Dezember 2005 über das Personal für die Friedensförderung, die 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
Seite 14
Stärkung der Menschenrechte und die humanitäre Hilfe [PVFMH; 
SR 172.220.111.9]). Für die Wohnsitzbestimmung stellt sie dabei aus prak-
tischen Gründen auf den Ort der Hinterlegung der Schriften ab (Schreiben 
der DEZA vom 12.7.2021, Beschwerdebeilage 17). Die DEZA knüpft mithin 
an ein einziges Indiz an, das mit Bezug auf den steuerrechtlichen Wohnsitz 
nicht ausschlaggebend ist (vorne E. 3.3. a.E.). Diesen vermag eine Wohn-
sitzbestimmung im Rahmen der PVFMH im Übrigen ohnehin nicht zu präju-
dizieren.
4.6.4
Schliesslich kann der Beschwerdeführer aus dem Umstand, dass die 
Steuerverwaltung für die Jahre 2010 bis 2013 jeweils «akzeptiert» habe, 
dass sein Wohnsitz im «Einsatzland» liege, nichts zu seinen Gunsten ablei-
ten: Definitive Veranlagungsverfügungen entfalten gemäss Lehre und Recht-
sprechung in zeitlicher Hinsicht nur bezüglich der Steuerperiode Wirkungen, 
für die sie ergangen sind. Die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse, auf 
denen eine Veranlagung beruht, können für ein späteres Steuerjahr vollum-
fänglich neu überprüft und abweichend beurteilt werden (statt vieler 
BGE 140 I 114 E. 2.4.3; BVR 2013 S. 506 E. 4.3; VGE 2021/228/229 vom 
1.5.2023 E. 4.4; Martin E. Looser, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], a.a.O., Vor 
Art. 51-53a StHG N. 3 und Vor Art. 147-153a DBG N. 3; Richner/Frei/Kauf-
mann/Meuter, a.a.O., Vorb. zu Art. 109-121 N. 80). Der Beschwerdeführer 
kann daher aus der Behandlung in den Jahren 2010 bis 2013 nichts für den 
steuerrechtlichen Wohnsitz der Jahre 2014 bis 2019 ableiten.
5.
Nach dem Gesagten steht fest, dass die Steuerpflicht des Beschwerdefüh-
rers in der interessierenden Zeitspanne im Kanton Bern verblieben ist. Die 
StRK ist im angefochtenen Entscheid weiter zum Schluss gelangt, das an-
fänglich 
in 
D.________ 
fortbestehende 
Hauptsteuerdomizil 
des 
Beschwerdeführers habe sich in die EG C.________ verschoben, als dieser 
dort steuerrechtlichen Aufenthalt nahm. Mit dem Bezug einer Wohnung in 
der EG B.________ habe es sich anschliessend dorthin verschoben 
(angefochtener Entscheid E. 11.2.2 f.).


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
Seite 15
5.1
Die Frage, ob es innerkantonal zu einer Verschiebung des Steuerdo-
mizils gekommen ist, beurteilt sich unabhängig vom internationalen Verhält-
nis. Gemäss Art. 251 Abs. 1 i.V.m. Art. 165 Abs. 1 StG stehen die Gemein-
desteuern jener Gemeinde zu, in der die steuerpflichtige natürliche Person 
ihren Wohnsitz oder ihren Aufenthalt hat. Massgebend sind die Verhältnisse 
am Ende der Steuerperiode oder der Steuerpflicht (Art. 165 Abs. 4 StG). Das 
(zivilrechtliche) Konzept des fiktiven Wohnsitzes («rémanence du domicile») 
gelangt gemäss Lehre und Rechtsprechung im interkantonalen und inner-
kantonalen Verhältnis nicht zur Anwendung (BGE 108 Ia 252 E. 3b; 
BGer 2C_794/2013 vom 2.5.2014, in StR 69/2014 S. 519 E. 3.4; Zweifel/
Hunziker, in Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach [Hrsg.], Interkantonales 
Steuerrecht, 2. Aufl. 2021, § 6 N. 11; Kästli/Teuscher, in Leuch/Kästli/
Langenegger [Hrsg.], Praxis-Kommentar zum Berner Steuergesetz, Band 1, 
2. Aufl. 2014, Art. 4 N. 46; Oesterhelt/Seiler, a.a.O., Art. 3 StHG N. 65 und 
Art. 3 DBG N. 46; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 8 N. 22). Es 
kann deshalb im Binnenverhältnis vorkommen, dass eine Person keinen 
steuerrechtlichen Wohnsitz hat; wird nach Aufgabe des bisherigen Wohnsit-
zes kein neuer Wohnsitz begründet, liegt das Steuerdomizil am Aufenthalts-
ort (Zweifel/Hunziker, a.a.O., § 6 N. 82 f.). Gemäss bundesgerichtlicher 
Rechtsprechung sind für die Begründung eines (tatsächlichen) neuen Wohn-
sitzes am Aufenthaltsort keine strengen Anforderungen anzulegen, wenn ein 
fiktives Domizil nach Art. 24 Abs. 1 ZGB (fiktiver zivilrechtlicher Wohnsitz) 
mit einem tatsächlichen längeren Aufenthalt an einem Ort in der Schweiz 
konkurriert (BGE 108 Ia 252 E. 3b; BVR 1983 S. 386 E. 2b). Dem fiktiven 
Wohnsitz kommt somit gegenüber dem längeren tatsächlichen Aufenthalt ein 
geringeres Gewicht zu.
5.2
Der Beschwerdeführer gab im April 2010 seine eigene Wohnung in 
der EG D.________ und damit seinen dortigen Wohnsitz definitiv auf, sodass 
er ab 2010 in D.________ nur noch über einen fiktiven Wohnsitz verfügte. 
Diesem 
kommt 
steuerrechtlich 
im 
innerkantonalen 
Verhältnis 
ein 
untergeordnetes Gewicht zu und er hat gegenüber einem längeren tatsäch-
lichen Aufenthalt zurückzustehen. In den Jahren 2014 und 2015 hielt sich 
der Beschwerdeführer jeweils an mehr als 90 Tagen am Wohnsitz seiner El-
tern in der EG C.________ auf bzw. bildete dieser während jeweils mehr als 
drei Monaten Basis und Ausgangspunkt für seine Unternehmungen (vgl. 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
Seite 16
vorne E. 3.1). Damit begründete er ungeachtet allfälliger vorübergehender 
kurzer Unterbrechungen einen steuerrechtlichen Aufenthalt und eine Steu-
erpflicht aufgrund persönlicher Zugehörigkeit (Art. 4 Abs. 3 Bst. b StG). Der 
Beschwerdeführer war aufgrund seines fiktiven Wohnsitzes im internationa-
len Verhältnis in der Schweiz steuerpflichtig und es fehlten anderweitige 
steuerliche Anknüpfungspunkte im Kanton Bern oder anderswo in der 
Schweiz. Mithin hält es der Rechtskontrolle stand, dass Steuerverwaltung 
und StRK das Steuerdomizil für die Jahre 2014 und 2015 in der EG 
C.________ festlegten. Dass sich der Beschwerdeführer am Stichtag jeweils 
nicht in der EG C.________ aufgehalten hat, sondern im Sudan bzw. in 
Griechenland in einem humanitären Einsatz weilte, spielt angesichts des im 
internationalen Verhältnis massgebenden fiktiven Wohnsitzes keine Rolle.
5.3
Im Jahr 2016 hat der Beschwerdeführer in der EG B.________ ein 
Studio 
gemietet 
und 
bezogen. 
Seither 
kehrt 
er 
nach 
seinen 
Auslandeinsätzen jeweils dorthin zurück bzw. reist von diesem Wohnort aus 
zu seinen Auslandeinsätzen. Er hat seinen tatsächlichen Aufenthalt damit 
auf unabsehbare Zeit in die EG B.________ verschoben, wobei für die 
innerkantonale Anknüpfung bzw. Bestimmung des Steuerdomizils nicht von 
Bedeutung ist, ob der Beschwerdeführer damit (auch) einen neuen 
steuerrechtlichen Wohnsitz begründet hat. Ebenfalls unerheblich ist, dass 
sein Aufenthalt in B.________ durch die Auslandeinsätze jeweils 
unterbrochen wird. In der EG B.________ liegt nach dem Gesagten 
jedenfalls ein qualifizierter steuerrechtlicher Aufenthalt im Sinn von Art. 4 
Abs. 3 Bst. b StG vor, womit sich das Hauptsteuerdomizil des Be-
schwerdeführers innerkantonal ab dem Steuerjahr 2016 dorthin verschoben 
hat.
6.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde erweist sich nach dem Gesagten als 
unbegründet, soweit darauf einzutreten ist (vgl. vorne E. 1.2 f.). Bei diesem 
Ausgang des Verfahrens wird der Beschwerdeführer kostenpflichtig (Art. 151 
StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG). Die Steuerverwaltung hat keinen An-
spruch auf Ersatz von Parteikosten (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
Seite 17
VRPG und Art. 104 Abs. 3 VRPG). Die EG B.________ hat als Behörde im 
Sinn von Art. 2 Abs. 1 Bst. b VRPG nach Art. 104 Abs. 4 VRPG in der bis 
zum 31. März 2023 gültigen Fassung ebenfalls keinen Anspruch auf 
Parteikostenersatz (BAG 08-109; vgl. Art. T2-1 VRPG; Michel Daum, 
Teilrevision 
2023 
des 
bernischen 
Gesetzes 
über 
die 
Verwaltungsrechtspflege, in BVR 2023 S. 286 ff., 294 f. mit Hinweis auf VGE 
2020/440 vom 13.4.2023 E. 8.2), wobei sie ohnehin nicht anwaltlich 
vertreten ist; damit sind keine ersatzfähigen Parteikosten entstanden (vgl. 
Art. 104 Abs. 1 VRPG).
Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
2. Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf 
eine Pauschalgebühr von Fr. 3'500.--, werden dem Beschwerdeführer 
auferlegt und dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe entnom-
men.
3. Es werden keine Parteikosten gesprochen.


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 13.10.2023, Nr. 100.2021.215U, 
Seite 18
4. Zu eröffnen:
- Beschwerdeführer
- Steuerverwaltung des Kantons Bern
- Einwohnergemeinde B.________
- Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- Einwohnergemeinde C.________
- Eidgenössische Steuerverwaltung
Das präsidierende Mitglied:
Die Gerichtsschreiberin:
Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, 
Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegen-
heiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 
über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.