be_verwaltungsgericht · 100 2019 253 · 2019-06-18 · de

Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2015 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 18. Juni 2019; 100 18 290, 200 18 226) | Einkommen/Gewinn Vermögen/Kapital Kanton

100.2019.253/254U
ARB/IMA/ROS
Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung
Urteil der Einzelrichterin vom 8. Oktober 2020
Verwaltungsrichterin Arn De Rosa
Gerichtsschreiberin Imfeld
A.________
Beschwerdeführer
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin
und
Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Nordring 8, 3013 Bern
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundes-
steuer 2015 (Entscheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern 
vom 18. Juni 2019; 100 18 290, 200 18 226)


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.10.2020, Nrn. 100.2019.253/
254U, Seite 2
Sachverhalt:
A.
Mit Verfügungen vom 5. September 2017 veranlagte die Steuerverwaltung 
des Kantons Bern A.________ für das Steuerjahr 2015 abweichend von 
dessen Selbstdeklaration auf ein steuerbares Einkommen von Fr. 69'989.-- 
bei den Kantons- und Gemeindesteuern sowie auf Fr. 79'814.-- bei der di-
rekten Bundessteuer. Die Abweichung beruhte im Wesentlichen darauf, 
dass die Steuerverwaltung beim deklarierten Bruttogewinn gestützt auf Er-
fahrungszahlen einen Betrag von Fr. 35'400.-- aufrechnete, wodurch sich der 
steuerbare Erfolg aus selbständiger Erwerbstätigkeit entsprechend erhöhte.
Die dagegen erhobenen Einsprachen hiess die Steuerverwaltung mit Ent-
scheiden vom 22. Mai 2018 insoweit gut, als sie bei der Berechnung des 
Bruttogewinns den Warenaufwand für Tabakwaren und den Ertrag aus 
deren Verkauf nicht berücksichtigte. Der steuerbare Erfolg reduzierte sich 
dadurch um Fr. 10'400.--, womit das steuerbare Einkommen neu 
Fr. 59'589.-- bei den Kantons- und Gemeindesteuern sowie Fr. 69'414.-- bei 
der direkten Bundessteuer betrug.
B.
Hiergegen hat A.________ am 21. Juni 2018 Rekurs und Beschwerde bei 
der Steuerrekurskommission des Kantons Bern (StRK) erhoben, die die 
Rechtsmittel mit Entscheiden vom 18. Juni 2019 abwies.
C.
In einer einzigen Rechtsschrift vom 25. Juli 2019 hat A.________ sowohl be-
treffend die Kantons- und Gemeindesteuern als auch die direkte Bundes-
steuer 2015 Verwaltungsgerichtsbeschwerde erhoben. Er beantragt sinn-
gemäss die Aufhebung der angefochtenen Entscheide und den Verzicht auf 
den Zuschlag von Fr. 25'000.-- beim steuerbaren Erfolg.


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Mit Verfügung vom 26. Juli 2019 hat der Abteilungspräsident die Verfahren 
betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundes-
steuer vereinigt.
Die StRK schliesst mit Vernehmlassung vom 7. August 2019 auf Abweisung 
der Beschwerden. A.________ hat sich am 12. August 2019 erneut zur 
Sache geäussert und an seinen Anträgen festgehalten. Die Steuer-
verwaltung beantragt mit Beschwerdeantwort vom 27. August 2019 die Ab-
weisung der Beschwerden, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidge-
nössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.
Erwägungen:
1.
1.1
Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als 
letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Ge-
setzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; 
BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 
21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 des Bundesgesetzes vom 
14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] sowie 
Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der 
direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Der Beschwerdeführer hat am 
vorinstanzlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren teilgenommen, ist durch 
die angefochtenen Entscheide besonders berührt und hat ein schutz-
würdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 79 Abs. 1 
VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 
DBG).
1.2
Die angefochtenen Entscheide vom 18. Juni 2019 wurden dem Be-
schwerdeführer gemäss Sendungsverfolgung der Schweizerischen Post am 
25. Juni 2019 zugestellt (vgl. Auszug «Track and Trace» vom 26.7.2019 
[act. 12A]). Mit Postaufgabe der Beschwerden am 25. Juli 2019 sind diese 
fristgerecht erfolgt. Die Bestimmungen über Form und Frist sind eingehalten 


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(Art. 151 StG i.V.m. Art. 81 Abs. 1 und Art. 32 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. 
Art. 140 DBG). Auf die Beschwerden ist einzutreten.
1.3
Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeinde-
steuern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Ver-
waltungsgericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um verschiedene Steuern 
handelt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen und in getrennten 
Verfahren veranlagt werden. Allerdings können die Entscheide in ein und 
derselben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 142 II 293 E. 1.2, 
135 II 260 E. 1.3.1, 130 II 509 E. 8.3). Weil vorliegend die einschlägigen Be-
stimmungen des kantonalen und eidgenössischen Rechts weitgehend gleich 
lauten, rechtfertigt sich die gemeinsame Beurteilung der Streitigkeit hinsicht-
lich kommunaler, kantonaler und eidgenössischer Steuern.
1.4
Da der Streitwert beider Verfahren unter Fr. 20'000.-- liegt, fällt die 
Beurteilung der Beschwerden in die einzelrichterliche Zuständigkeit (Art. 57 
Abs. 1 des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichts-
behörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).
1.5
Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf 
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).
2.
Streitig ist die Höhe des steuerbaren Erfolgs, den der Beschwerdeführer im 
Jahr 2015 aus selbständiger Erwerbstätigkeit erzielt hat. Dabei ist zunächst 
zu prüfen, ob er für sein Einzelunternehmen die Buchführungspflichten erfüllt 
hat; anschliessend ist (gegebenenfalls) der Ermessenszuschlag zu beur-
teilen.
2.1
Nach neuem Buchführungs- und Rechnungslegungsrecht, in Kraft 
getreten am 1. Januar 2013, sind sämtliche Unternehmen buchführungs-
pflichtig (Art. 957 des Schweizerischen Obligationenrechts [OR; SR 220]). 
Für Einzelunternehmen mit weniger als Fr. 500'000.-- Umsatzerlös im letzten 
Geschäftsjahr genügt eine Buchhaltung, welche die Einnahmen und Aus-
gaben erfasst sowie die Vermögenslage wiedergibt (Art. 957 Abs. 2 Ziff. 1 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.10.2020, Nrn. 100.2019.253/
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OR). Die Grundsätze ordnungsmässiger Buchführung gelten dabei sinn-
gemäss (Art. 957 Abs. 3 i.V.m. Art. 957a Abs. 2 OR). Um die Vermögens-
lage vollständig und wahrheitsgetreu zu erfassen (Art. 957a Abs. 2 Ziff. 1 
OR), ist der Bargeldverkehr grundsätzlich fortlaufend, lückenlos und zeitnah 
in einem Kassabuch aufzuzeichnen und durch Kassenstürze regelmässig 
mit dem Kassenbestand abzugleichen (vgl. Greter/Zihler, in Pfaff/Glanz/
Stenz/Zihler [Hrsg.], Rechnungslegung nach Obligationenrecht, veb.ch 
Praxiskommentar, 2. Aufl. 2019, Art. 957 N. 54; Peter Böckli, OR-Rech-
nungslegung, 2. Aufl. 2019, Rz. 303; Marco Greter, Abschied vom Milch-
büchlein, in Der Schweizer Treuhänder 2014 S. 172 ff., 174). Damit soll ins-
besondere die Nachprüfbarkeit der Buchführung gewährleistet werden (vgl. 
Art. 957 Abs. 3 i.V.m. Art. 957a Abs. 2 Ziff. 5 OR; Marco Greter, a.a.O., 
S. 176; Greter/Zihler, a.a.O., Art. 957 N. 53 a.E.). 
2.2
Neben der Buchführungspflicht sind zudem die steuerrechtlichen Auf-
zeichnungspflichten zu beachten: Natürliche Personen mit Einkommen aus 
selbständiger Erwerbstätigkeit müssen der Steuererklärung die unter-
zeichneten Jahresrechnungen (Bilanzen, Erfolgsrechnungen) der Steuer-
periode oder, wenn eine kaufmännische Buchhaltung fehlt, Aufstellungen 
über Aktiven und Passiven, Einnahmen und Ausgaben sowie Privat-
entnahmen und Privateinlagen beilegen (aArt. 171 Abs. 2 StG in der bis 
31.12.2019 gültigen Fassung [BAG 00-124]; aArt. 125 Abs. 2 DBG in der bis 
31.12.2015 gültigen Fassung [AS 1991 S. 1184]; vgl. auch aArt. 42 Abs. 3 
des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der 
direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14] in der bis 
31.12.2015 gültigen Fassung [AS 1991 S. 1256]). Welche Aufzeichnungen 
notwendig und sinnvoll sind, hängt von der Art und der Grösse des Betriebs 
ab (BGer 2C_835/2011 vom 4.6.2012 E. 2.2.2). Bargeldintensive Betriebe 
wie beispielsweise Restaurants haben nach der steuerrechtlichen Recht-
sprechung des Bundesgerichts den Bargeldverkehr fortlaufend, lückenlos 
und zuverlässig in einem Kassabuch aufzuzeichnen. Zusätzlich ist der auf-
gezeichnete Kassenbestand mit dem tatsächlichen Bestand durch tägliche 
Kassenstürze zu überprüfen (zuletzt etwa BGer 2C_885/2019 vom 5.3.2020 
E. 5.2 [zur Mehrwertsteuer], 2C_530/2019 vom 23.1.2020 E. 4.3.1 [zur 
Mehrwertsteuer], 2C_261/2019 vom 15.8.2019 E. 2.3.1, 2C_973/2018 vom 
9.1.2019 E. 2.4.2; vgl. auch BVR 2008 S. 181 E. 3.1; Zusatz-Weg-


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254U, Seite 6
leitung 2015 der Steuerverwaltung betreffend natürliche Personen mit selb-
ständiger Erwerbstätigkeit S. 5, einsehbar unter: , Ru-
briken «Dokumente, Publikationen/Wegleitungen/Steuerjahr 2015»). Die 
Führung eines Kassabuchs ist gerade auch für bargeldintensive Klein-
betriebe unabdingbar und für alle Steuerarten von zentraler Bedeutung 
(BGer 2C_973/2018 vom 9.1.2019 E. 2.4.2, 2C_835/2011 vom 4.6.2012 
E. 2.2.2 [zur Mehrwertsteuer], je mit Hinweisen).
2.3
Der Beschwerdeführer ist Inhaber eines Restaurant- und Barbetriebs 
in 
der 
Form 
eines 
Einzelunternehmens 
in 
B.________. 
Die 
Geschäftsvorgänge zeichnet er mittels einer doppelten Buchführung auf. Im 
Jahr 2015 deklarierte er einen Umsatz von Fr. 269'514.-- (vgl. 
Steuererklärung 2015, Vorakten StV [act. 4B] pag. 37 ff.). Was die 
Buchführung im Einzelnen anbelangt, geht der Beschwerdeführer wie folgt 
vor: Die Einnahmen aus dem Betrieb hält er mit einer Registrierkasse fest, 
wobei ihm die Kassenstreifen als Beleg dienen; ein Kassabuch führt er 
hingegen nicht (vgl. Protokoll Buchprüfung der Steuerverwaltung vom 
31.7.2017 Ziff. 6./B2, Vorakten StV pag. 167 ff.). Die Bareinnahmen zahlt er, 
gerundet meist auf die nächsten Fr. 50.--, in der Regel täglich per 
Nachttresor bei der Bank ein (vgl. Auszug Konto Nr. 1090, Vorakten StV 
pag. 108 ff.; Beschwerden S. 2). Jeweils Ende Monat verbucht er diese 
zudem vom Konto Nr. 1090 «Geld-Transferkonto» an das Ertragskonto 
Nr. 3200 «Erlös Restaurant» (vgl. Zusammenstellung «Ablauf Kasse», in 
Beschwerdebeilagen [act. 1C]; Auszüge Konten Nr. 1090 und Nr. 3200, Vor-
akten StV pag. 86 und 108 ff.).
2.4
Die StRK erachtet den Gastronomiebetrieb des Beschwerdeführers 
als bargeldintensiv, weshalb die Führung eines Kassabuchs inklusive täg-
licher Kassenstürze unabdingbar sei. Weil er weder ein Kassabuch geführt 
noch dokumentierte Kassenstürze vorgenommen habe, sei seine Buch-
führung formell nicht ordnungsgemäss erfolgt. Aufgrund dieser schweren 
Mängel sei der Beschwerdeführer nach pflichtgemässem Ermessen zu ver-
anlagen gewesen, was eine umfassende Schätzung des Umsatzes erforder-
lich gemacht habe (angefochtene Entscheide E. 5). Die Steuerverwaltung 
schliesst sich dieser Auffassung an, nachdem sie im Veranlagungs- und Ein-
spracheverfahren die formelle Ordnungsmässigkeit der Buchhaltung noch 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.10.2020, Nrn. 100.2019.253/
254U, Seite 7
grundsätzlich bejaht hatte (vgl. Beschwerdeantwort S. 2; Protokoll Buch-
prüfung der Steuerverwaltung vom 31.7.2017 Ziff. 7, Vorakten StV 
pag. 167 ff.). – Der Beschwerdeführer bringt dagegen vor, gesetzlich sei er 
nur verpflichtet, die Einnahmen und Ausgaben sowie die Vermögenslage 
seines Einzelunternehmens festzuhalten. Dennoch führe er eine doppelte 
Buchhaltung. Die Einnahmen aus seinem Betrieb erfasse er mit einer Regis-
trierkasse fortlaufend, lückenlos und zeitnah. Die Kassenstreifen stellten 
einen genügenden Nachweis für die tatsächlichen Einnahmen dar. Die Bar-
einnahmen zahle er jeweils direkt per Nachttresor bei der Bank ein. Ent-
gegen der Auffassung der Vorinstanzen setze dieser Vorgang zwingend 
einen Kassensturz voraus. Er sei mit Blick auf diese Aufzeichnungen und 
Abläufe nicht gehalten, ein Kassabuch zu führen (Beschwerden S. 1 f.; Ein-
gabe des Beschwerdeführers vom 12.8.2019 [act. 8]).
3.
3.1
Der Beschwerdeführer erzielte 2015 einen Umsatzerlös von weniger 
als Fr. 500'000.--; er war daher buchführungspflichtig im Sinn von Art. 957 
Abs. 2 Ziff. 1 OR und unterlag zudem einer steuergesetzlichen Auf-
zeichnungspflicht (vgl. vorne E. 2.1 f.). Sein Restaurant- und Barbetrieb 
zeichnet sich durch einen bargeldintensiven Geschäftsverkehr aus, weshalb 
er den Bargeldfluss fortlaufend, lückenlos und zuverlässig in einem Kassa-
buch hätte aufzeichnen und täglich einen Kassensturz hätte vornehmen 
müssen (vgl. vorne E. 2.2 f.). Registrierkassen sind bei bargeldintensiven 
Betrieben zwar ein wichtiges technisches Hilfsmittel, um den Bargeldverkehr 
zu erfassen, wobei die auf den Kassenstreifen festgehaltenen Vorgänge 
möglichst zeitnah im Kassabuch einzutragen sind (vgl. Martin Zweifel, in 
Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 
Band I/2b, 2. Aufl. 2008, Art. 125 DBG N. 34). Registrierkassen vermögen 
ein Kassabuch aber grundsätzlich nicht zu ersetzen. Dies gilt insbesondere 
dann, wenn wie im vorliegenden Fall der Nachweis fehlt, dass der aufge-
zeichnete Kassenbestand täglich mit dem tatsächlichen Bestand kontrolliert 
worden ist. Der Beschwerdeführer wäre gehalten gewesen, jeden Tag 
Kassenstürze vorzunehmen und das Ergebnis auf geeignete Weise festzu-
halten sowie allfällige Abweichungen zu berichtigen. Die Buchungen in den 


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Konten «Geld-Transferkonto» und «Erlös Restaurant», die naturgemäss 
nicht täglich vorgenommen werden, vermögen die fehlenden täglichen 
Kassenstürze nicht zu ersetzen. Ebenso wenig genügen die meist auf 
Fr. 50.-- gerundeten Einzahlungen der Bareinnahmen per Nachttresor, zu-
mal damit der tatsächliche Kassenbestand gerade nicht genau festgehalten 
wird. Bei den vom Beschwerdeführer vorgelegten Unterlagen handelt es sich 
somit nicht um zuverlässige und überprüfbare Aufzeichnungen der Ge-
schäftstätigkeit, die erlauben würden, die Steuerfaktoren einwandfrei zu er-
mitteln (vgl. auch BGer 2C_885/2019 vom 5.3.2020 E. 5.6 [zur Mehrwert-
steuer]). Die StRK hat daher zu Recht erwogen, dass eine formell nicht ord-
nungsgemäss geführte Buchhaltung vorliegt.
3.2
Führt eine mangelhafte Buchhaltung zu Ungewissheiten im Sach-
verhalt, die sich nicht beseitigen lassen und die es der Veranlagungsbehörde 
verunmöglichen, die Steuerfaktoren zu ermitteln, so nimmt diese eine Ver-
anlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor (Art. 174 Abs. 2 StG; 
Art. 130 Abs. 2 DBG; vgl. auch Art. 46 Abs. 3 StHG). Die Ungewissheit über 
den massgebenden Sachverhalt kann, muss aber nicht auf einer Nicht- bzw. 
Schlechterfüllung von Verfahrenspflichten beruhen (Richner/Frei/Kaufmann/
Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 130 N. 26, 30, 38, 41; 
Zweifel/Hunziker, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweize-
rischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 130 DBG N. 30, 41; zum Ganzen 
VGE 2018/43/44 vom 20.12.2018 E. 3.2 mit weiteren Hinweisen). Fehlt bei 
der Buchhaltung eines bargeldintensiven Betriebs ein Kassabuch und der 
Nachweis täglicher Kassenstürze, führt dies zu einer nicht zu beseitigenden 
Ungewissheit im Sachverhalt, die eine ermessensweise Schätzung der un-
gewissen Steuerfaktoren zur Folge hat (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 
a.a.O., Art. 130 N. 35; vgl. auch BGer 2C_261/2019 vom 15.8.2019 E. 2.3.2, 
2C_973/2018 vom 9.1.2019 E. 2.4.2 f.).
3.3
Die Ermessensveranlagung besteht in einer Schätzung der Steuer-
faktoren oder einzelner Einkommens- bzw. Gewinnbestandteile und beruht 
auf einer Sachverhaltsfeststellung durch Wahrscheinlichkeitsschluss. Ziel 
der ermessensweisen Schätzung ist die bestmögliche Annäherung an den 
wirklichen Sachverhalt. Die Veranlagungsbehörde hat die amtliche Schät-
zung pflichtgemäss vorzunehmen. Sie kann dabei Erfahrungszahlen, Ver-


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mögensentwicklung und Lebensaufwand der steuerpflichtigen Person be-
rücksichtigen (Art. 174 Abs. 2 StG; Art. 130 Abs. 2 DBG; vgl. auch Art. 46 
Abs. 3 StHG; VGE 2018/43/44 vom 20.12.2018 E. 3.3).
3.4
Die Voraussetzungen für eine Ermessensveranlagung sind von 
Amtes wegen zu prüfen (Art. 20a Abs. 1 VRPG; vgl. VGE 2015/298/299 vom 
3.8.2016 E. 3.5). Die Ermessensveranlagung wegen Nichterfüllung von Ver-
fahrenspflichten setzt voraus, dass die gehörige Erfüllung angemahnt 
worden ist (Zweifel/Hunziker, a.a.O., Art. 130 DBG N. 34; Richner/Frei/
Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 130 N. 46; Zweifel/Casanova/Beusch/
Hunziker, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. Aufl. 
2018, § 19 N. 13; Regina Schlup Guignard, in Leuch/Kästli/Langenegger 
[Hrsg.], Praxis-Kommentar zum Berner Steuergesetz, Band 2, 2011, Art. 174 
N. 11). Unter die Nichterfüllung von Verfahrenspflichten fällt auch das 
Einreichen einer (formell) nicht ordnungsgemässen Buchhaltung (vgl. 
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 130 N. 35; Zweifel/Casanova/
Beusch/Hunziker, a.a.O., § 19 N. 12; Markus Berger, Voraussetzungen und 
Anfechtung der Ermessensveranlagung, in ASA 75 S. 185 ff., 199). Eine 
Mahnung hat unter Ansetzung einer Nachfrist die letzte Aufforderung der 
steuerpflichtigen Person zu enthalten, ihren bisher versäumten Verfahrens-
pflichten vollständig nachzukommen (Zweifel/Hunziker, a.a.O., Art. 130 DBG 
N. 34; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 130 N. 50; Zweifel/
Casanova/Beusch/Hunziker, a.a.O., § 19 N. 13). Die Veranlagungsbehörde 
trägt die Beweislast dafür, dass sie die steuerpflichtige Person korrekt ge-
mahnt hat (Zweifel/Hunziker, a.a.O., Art. 132 DBG N. 38; Richner/Frei/
Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 132 N. 55; Zweifel/Casanova/Beusch/
Hunziker, a.a.O., § 20 N. 23; vgl. zum Ganzen VGE 2015/298/299 vom 
3.8.2016 E. 3.4.1). Geht der Ermessensveranlagung, die auf das Nicht-
erfüllen von Verfahrenspflichten durch die steuerpflichtige Person zurückzu-
führen ist, keine Mahnung voraus, hindert das die Steuerverwaltung nicht, 
die ungewissen Steuerfaktoren zu schätzen (vgl. BGer 2C_467/2017 vom 
5.7.2018 E. 5.4 mit weiteren Hinweisen). Jedoch entfällt die Einschränkung 
gemäss Art. 191 Abs. 3 StG bzw. Art. 132 Abs. 3 DBG, wonach die steuer-
pflichtige Person diese Veranlagung nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit 
anfechten kann (vgl. auch Art. 48 Abs. 2 StHG). Die fehlende Anwendbarkeit 
dieser Bestimmungen hat gegebenenfalls zur Folge, dass die mit der Ein-


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254U, Seite 10
sprache bzw. Beschwerde befassten Instanzen die Ermessensveranlagung 
mit freier Kognition und nicht nur auf offensichtliche Unrichtigkeit hin zu 
überprüfen haben (vgl. BGE 137 I 273 E. 3.5; BGer 2C_404/2019 vom 
29.1.2020 E. 2.4, 2C_551/2018 vom 11.6.2019 E. 3.2.1, 2C_467/2017 vom 
5.7.2018 E. 5.5; VGE 2015/298/299 vom 3.8.2016 E. 3.5).
3.5
Der Beschwerdeführer reichte im Veranlagungsverfahren seine 
Buchhaltungsunterlagen sowie die entsprechenden Belege ein (vgl. Vor-
akten StV pag. 159 ff.). Die Buchhaltung erwies sich aber als formell mangel-
haft (vorne E. 3.1) und ermöglichte keine Ermittlung des steuerbaren Erfolgs, 
die frei ist von Ungewissheiten. Folglich musste die Steuerverwaltung die 
fehlenden Elemente schätzungsweise ermitteln und gegebenenfalls einen 
Ermessenszuschlag vornehmen. In den Akten findet sich kein Hinweis, dass 
der Beschwerdeführer vor der ermessensweisen Schätzung des steuer-
baren Erfolgs förmlich gemahnt wurde. Ob dies einen Verfahrensmangel 
darstellt, ist fraglich, zumal hier eine Mahnung ihre gewünschte Wirkung wohl 
verfehlt hätte, da der Beschwerdeführer die Mängel in seiner Buchhaltung im 
Nachhinein nicht mehr hätte beheben können (eher bejahend: Zweifel/
Hunziker, a.a.O., Art. 130 DBG N. 35; Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker, 
a.a.O., § 19 N. 13; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 130 N. 47; 
a.M. ausdrücklich Markus Berger, a.a.O., S. 199 f.). Die Frage braucht indes 
nicht weiter erörtert zu werden, da das Verwaltungsgericht nachfolgend die 
Schätzung des steuerbaren Erfolgs nicht nur auf offensichtliche Unrichtigkeit 
überprüft. Ob der steuerbare Erfolg korrekt ermittelt worden ist, beschlägt zu-
dem die Sachverhaltsermittlung und damit eine Tatfrage, die das Ver-
waltungsgericht mit voller Kognition beurteilt (vorne E. 1.5; Merkli/
Aeschlimann/Herzog, Kommentar zum bernischen VRPG, 1997, Art. 80 N. 5 
und Art. 66 N. 9; vgl. auch BGer 2C_261/2019 vom 15.8.2019 E. 2.2.3 mit 
Hinweis). Schliesslich verzichtet es hier ausnahmsweise auf die bei der 
Überprüfung von Schätzungen durch Fachbehörden übliche Zurückhaltung. 
Im Übrigen hat bereits die Vorinstanz die Schätzung – entgegen anders-
lautender einleitender Erläuterungen (angefochtene Entscheide E. 6.1) – 
nicht nur auf Willkür hin, sondern umfassend geprüft und sich mit sämtlichen 
Einwänden des Beschwerdeführers auseinandergesetzt (angefochtene Ent-
scheide E. 6.2 ff.). Auf eine Rückweisung an die Vorinstanz kann daher ver-
zichtet werden. 


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254U, Seite 11
4.
Die StRK hat die von der Steuerverwaltung vorgenommene ermessensweise 
Aufrechnung von Fr. 25'000.-- beim steuerbaren Erfolg als rechtmässig be-
stätigt.
4.1
Die Steuerverwaltung stellte für die Schätzung des steuerbaren Er-
folgs insbesondere auf die Bruttogewinnmarge ab, die sie im vorliegenden 
Zusammenhang als Verhältnis des Umsatzes zum Warenaufwand versteht. 
Gemäss den Werten in der Buchhaltung des Beschwerdeführers, bereinigt 
um die Einnahmen und Ausgaben für Tabakprodukte, beträgt diese Marge 
67,2 % (vgl. Schreiben der Steuerverwaltung vom 20.12.2017 S. 1, Vorakten 
StV pag. 213 f.). Aufgrund der Mängel in der Buchhaltung setzte die Steuer-
verwaltung diesen Wert schätzungsweise auf 70 % fest und erhöhte den vom 
Beschwerdeführer deklarierten betrieblichen Umsatz und damit auch den 
steuerbaren Erfolg um Fr. 25'000.-- (vgl. Schreiben der Steuerverwaltung 
vom 20.12.2017 S. 2, Vorakten StV pag. 213 f.; Einspracheentscheide vom 
22.5.2018, Vorakten StV pag. 225 ff.). Für die Schätzung der Bruttogewinn-
marge auf 70 % bezog sich die Steuerverwaltung einerseits auf die gastro-
nomiespezifische Kennzahlenbroschüre 2016 der KATAG Treuhand AG so-
wie den Branchenspiegel 2014 von GastroSuisse (Vernehmlassung der 
Steuerverwaltung 
vom 
20.7.2018 
S. 2 f., 
Vorakten 
StRK 
[act. 4A] 
pag. 70 ff.). Der Kennzahlenbroschüre zufolge beträgt die Bruttogewinn-
marge bei Spezialitäten- bzw. Fast-Food-Restaurants durchschnittlich 71 % 
und bei Bar- und Pubbetrieben 77 %. Der Branchenspiegel hält für die Gast-
ronomie im Jahr 2012 eine gesamtschweizerische Bruttogewinnmarge von 
durchschnittlich 71,8 % fest (vgl. Vorakten StV pag. 156 f.). Zudem verfügt 
die Steuerverwaltung über branchenspezifische Erfahrungszahlen für den 
Grossraum B.________ (vgl. Protokoll Buchprüfung der Steuerverwaltung 
vom 31.7.2017 Ziff. 6./B10, Vorakten StV pag. 167 ff.). Diese liegen 
erfahrungsgemäss eher im oberen Bereich der schweizweit gültigen 
Durchschnittswerte (vgl. Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 
20.7.2018 S. 3, Vorakten StRK pag. 70 ff.). Bei Gastronomiebetrieben in 
B.________ sollte die Bruttogewinnmarge mindestens 70 % betragen, wobei 
die Steuerverwaltung ihren Berechnungen in der Regel eine solche von 73 % 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.10.2020, Nrn. 100.2019.253/
254U, Seite 12
zugrunde legt (vgl. Protokoll Buchprüfung der Steuerverwaltung vom 
31.7.2017 Ziff. 6./B10, Vorakten StV pag. 167 ff.).
4.2
Die Steuerverwaltung berücksichtigte bei ihrer Schätzung, dass die 
Getränke- und Speisepreise im Betrieb des Beschwerdeführers grösstenteils 
tiefer sind als in vergleichbaren Unternehmen. Zu Recht trug sie aber auch 
dem Umstand Rechnung, dass beim Bier, mit dem der Beschwerdeführer bei 
den Getränken den Hauptumsatz erzielt, die Differenz zur Konkurrenz gering 
ist. Die Steuerverwaltung verglich zudem die Margen von einigen der meist-
verkauften Produkte im Betrieb des Beschwerdeführers mit allgemeinen 
Durchschnittswerten. Dabei lagen die Margen für Bier im Offenausschank 
und für die Beilage … über dem Durchschnitt, für Burger und Steaks dar-
unter. Gestützt auf diese Umstände kam die Steuerverwaltung zum Schluss, 
dass der Beschwerdeführer mit seinem Betrieb die schweizweite Durch-
schnittsmarge für Bars und Pubs von 77 % sowie die durchschnittliche 
Bruttogewinnmarge von Gastronomiebetrieben im Raum B.________ von 
73 % nicht erreichen könne. Mit Blick auf die Grösse des Betriebs und die 
günstigen Preise bei den Burgern legte sie daher die Bruttogewinnmarge, 
die der Beschwerdeführer mit seinem Betrieb mindestens erzielt, auf 70 % 
fest (Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 20.7.2018 S. 3, Vorakten 
StRK pag. 70 ff.). – Gegen dieses Vorgehen der Steuerverwaltung, bestätigt 
durch die StRK, bringt der Beschwerdeführer vor, dass aufgrund der be-
triebsspezifischen Eigenheiten, insbesondere der günstigen Preise und des 
Angebots warmer Speisen bis nach Mitternacht sowie der speziellen Öff-
nungszeiten, nicht auf Durchschnittswerte und Vergleichszahlen ver-
schiedener anderer Gastronomiebetriebe abgestellt werden könne. Zudem 
sei die Marge für Bars und Pubs nicht massgebend, da bei seinem Betrieb 
über 50 % des Warenaufwands auf Lebensmittel entfalle (Beschwerden 
S. 1 f.). Eine von der C.________ AG vorgenommene Betriebsanalyse 
zeige, dass mit der erwähnten Strategie kein durchschnittlicher Bruttogewinn 
erzielbar sei. Den in der Steuererklärung 2015 ausgewiesenen Bruttoerfolg 
hielt die C.________ AG hingegen für plausibel (Beschwerden S. 3).
4.3
Die Steuerverwaltung konnte für die Höhe des steuerbaren Erfolgs 
nicht von den Zahlen gemäss Buchhaltung des Beschwerdeführers aus-
gehen, da letztere formell nicht ordnungsgemäss geführt worden war (vorne 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.10.2020, Nrn. 100.2019.253/
254U, Seite 13
E. 3.1). Sie musste den Betrag daher schätzen. Dass sie hierzu auf die 
Bruttogewinnmarge abgestellt sowie Erfahrungs- und Vergleichszahlen hin-
zugezogen 
hat, 
entspricht 
der 
Praxis 
(vorne 
E. 3.3; 
vgl. 
auch 
BGer 2A.657/2005 vom 9.6.2006, in StR 2007 S. 44 E. 4; Peter Locher, 
Kommentar zum DBG, III. Teil, 2015, Art. 130 N. 52 ff.) und ist nicht zu be-
anstanden. Entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers ist nachvollzieh-
bar, dass die Steuerverwaltung dabei insbesondere die durchschnittlichen 
Bruttogewinnmargen für Bars bzw. Pubs, Spezialitäten- und Fast-Food-
Restaurants herangezogen hat. Der Betrieb des Beschwerdeführers ist ge-
rade wegen des dargelegten Konzepts keiner der erwähnten Kategorien zu-
zuordnen, sondern stellt eine Mischform dar. Insofern ist dem Beschwerde-
führer zuzustimmen, dass die durchschnittliche Bruttogewinnmarge für Bars 
bzw. Pubs allein nicht massgebend ist, da sein Betrieb einen vergleichsweise 
höheren Anteil des Umsatzes mit Speisen erzielen dürfte (vgl. vorne E. 4.2; 
Beschwerden S. 1). Die Steuerverwaltung hat den Eigenheiten des zu beur-
teilenden Betriebs jedoch bereits Rechnung getragen, indem sie nicht nur 
schweizweite Durchschnittszahlen, sondern auch die konkreten Brutto-
gewinnmargen von Betrieben mit vergleichbarem Speise- und Getränke-
angebot im Grossraum B.________ berücksichtigt hat. Zudem hat sie 
beachtet, 
dass 
die 
vom 
Beschwerdeführer 
angebotenen 
Preise 
grundsätzlich tiefer sind als bei der Konkurrenz und es sich um einen eher 
kleinen Betrieb handelt. Sie hat damit die vom Beschwerdeführer geltend 
gemachten besonderen Umstände gebührend berücksichtigt. Mit einer 
Bruttogewinnmarge von 70 % bewegt sich die Einzelfallschätzung der 
Steuerverwaltung im unteren Bereich ihrer Erfahrungszahlen sowie jener der 
KATAG Treuhand AG und von GastroSuisse.


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.10.2020, Nrn. 100.2019.253/
254U, Seite 14
4.4
Der Beschwerdeführer macht keine weiteren speziellen Verhältnisse 
geltend, die eine zusätzliche Reduktion der Bruttogewinnmarge geboten 
hätten. Nichts Neues ergibt sich zudem aus der vor Verwaltungsgericht ein-
gereichten Betriebsbeurteilung der C.________ AG (vgl. Betriebs- und 
Konzeptbeurteilung in Form einer «Kurzanalyse» vom 23.7.2019, in Be-
schwerdebeilagen). Der Bericht hält fest, dass es sich beim Betrieb des Be-
schwerdeführers um eine Mischform zwischen Speiserestaurant und Bar 
handle und die Speisen zu tiefen, die Getränke «zu eher tiefen» Preisen an-
geboten würden. Angesichts dieser Umstände sowie gestützt auf Kalku-
lationsbeispiele zu vier Produkten wird geschlossen, dass trotz grosser Ab-
weichung von den publizierten Branchenkennzahlen der Bruttoerfolg 
gemäss Erfolgsrechnung 2015 «plausibel erscheine». Diese Plausibilitäts-
analyse stellt keinen Nachweis für die Höhe des erzielten Bruttogewinns dar. 
Insbesondere schliesst sie nicht aus, dass ein deutlich höherer Bruttoertrag 
ebenso plausibel wäre. Zudem basiert der Bericht ausdrücklich auf der Er-
folgsrechnung 2015. Als Teil der formell nicht ordnungsgemässen Buch-
haltung kann der Beschwerdeführer nicht darauf abstellen, um die Unrichtig-
keit der Schätzung der Steuerverwaltung zu belegen (vgl. BGer 2A.657/2005 
vom 9.6.2006, in StR 2007 S. 44 E. 4). Die Steuerverwaltung hat die im Be-
richt genannten betriebsspezifischen Faktoren bei ihrer Schätzung allesamt 
berücksichtigt. Zudem hat sie eigene Margenberechnungen und -vergleiche 
angestellt. Die Kurzanalyse lässt die Schätzung der Steuerverwaltung somit 
nicht als unrichtig erscheinen. Nach dem Gesagten hat die StRK die An-
nahme einer Bruttogewinnmarge von 70 % durch die Steuerverwaltung und 
den streitigen Zuschlag von Fr. 25'000.-- beim steuerbaren Erlös zu Recht 
bestätigt.
5.
Schliesslich macht der Beschwerdeführer sinngemäss geltend, die Steuer-
verwaltung habe seinen Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt, indem sie 
die Einspracheentscheide eröffnet habe, obwohl er angekündigt habe, allen-
falls noch weitere Belege einzureichen (Beschwerden S. 3). – Die Behörde 
hört die Parteien an, bevor sie eine Verfügung oder einen Entscheid erlässt, 
der die Rechtslage der betroffenen Person berührt (Art. 151 StG i.V.m. 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.10.2020, Nrn. 100.2019.253/
254U, Seite 15
Art. 21 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 142 DBG). Dem Beschwerdeführer 
wurde sowohl im Veranlagungs- und Einspracheverfahren als auch im Ver-
fahren vor der StRK Gelegenheit gegeben, sich vorgängig zur Veranlagung 
bzw. zu den Entscheiden zu äussern und Belege einzureichen. Insbeson-
dere räumte ihm die Steuerverwaltung vor Erlass der Einspracheentscheide 
Frist zur Stellungnahme bis zum 19. Januar 2018 ein und verlängerte diese 
einmal bis zum 2. März 2018. Nach Ablauf der Frist wartete die Steuer-
verwaltung knapp weitere drei Monate zu, da der Beschwerdeführer ihr am 
5. März 2018 per E-Mail mitgeteilt hatte, er werde dem Vorsteher der Steuer-
verwaltung Unterlagen zustellen. Nachdem bei der für die Veranlagung zu-
ständigen Stelle weder Unterlagen noch weitere Bemerkungen eingegangen 
waren, eröffnete sie am 22. Mai 2018 die Einspracheentscheide (vgl. Ver-
nehmlassung der Steuerverwaltung vom 20.7.2018 S. 5, Vorakten StRK 
pag. 70 ff.). Inwiefern durch dieses Vorgehen das rechtliche Gehör des Be-
schwerdeführers tangiert worden sein soll, ist nicht ersichtlich; es liegt keine 
Gehörsverletzung vor. Im Übrigen wäre eine solche bereits vor der StRK ge-
heilt worden.
6.
Nach dem Gesagten erweisen sich die Beschwerden als unbegründet und 
sind abzuweisen. Bei diesem Ausgang der Verfahren wird der Beschwerde-
führer kostenpflichtig (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG; Art. 145 
Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 1 DBG). Parteikosten sind keine zu sprechen 
(Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 Abs. 3 VRPG; Art. 145 
Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes 
vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [Verwaltungs-
verfahrensgesetz, VwVG; SR 172.021]).


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.10.2020, Nrn. 100.2019.253/
254U, Seite 16
Demnach entscheidet die Einzelrichterin:
1. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2015 wird 
abgewiesen.
2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2015 wird ab-
gewiesen.
3. Die Kosten der Verfahren vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf eine 
Pauschalgebühr von insgesamt Fr. 1'500.--, werden dem Beschwerde-
führer auferlegt.
4. Es werden keine Parteikosten gesprochen.
5. Zu eröffnen:
- Beschwerdeführer
- Steuerverwaltung des Kantons Bern
- Steuerrekurskommission des Kantons Bern
- Eidgenössische Steuerverwaltung
Die Einzelrichterin:
Die Gerichtsschreiberin:
Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, 
1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss 
Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.