be_verwaltungsgericht · 100 2017 334 · 2018-08-08 · de
3er-Kammer des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern


100.2017.334/335U
ARB/SES/ROS
Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung
Urteil der Einzelrichterin vom 8. August 2018
Verwaltungsrichterin Arn De Rosa
Gerichtsschreiberin Seiler
A.________ und B.________
Beschwerdeführende
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern
Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern
Beschwerdegegnerin
und
Steuerrekurskommission des Kantons Bern
Sägemattstrasse 2, Postfach 54, 3097 Liebefeld
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer
2015; Nichteintreten auf Einsprachen (Entscheide der Steuerrekurskom-
mission des Kantons Bern vom 27. Oktober 2017; 100 17 80, 200 17 63)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.08.2018, Nr. 100.2017.334/335U,
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Sachverhalt:
A.
Die Steuerverwaltung des Kantons Bern, …, veranlagte A.________ und
B.________ für das Steuerjahr 2015 mit Verfügungen vom 10. Januar 2017
nach Ermessen, weil diese wie bereits im Vorjahr trotz Mahnung keine
Steuererklärung
eingereicht
hatten.
Auf
die
dagegen
erhobenen
Einsprachen trat sie mit Entscheiden vom 14. Februar 2017 nicht ein.
B.
Am 19. Februar 2017 gelangten A.________ und B.________ mit Rekurs
und Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern
(StRK). Diese wies die Rechtsmittel mit Entscheiden vom 27. Oktober 2017
ab.
C.
Dagegen haben A.________ und B.________ am 5. Dezember 2017 in
einer einzigen Rechtsschrift sinngemäss sowohl bezüglich der Kantons-
und Gemeindesteuern als auch der direkten Bundessteuer Verwaltungs-
gerichtsbeschwerde erhoben. Sinngemäss beantragen sie, die ange-
fochtenen Entscheide seien aufzuheben.
Mit Verfügung vom 8. Dezember 2017 hat der Abteilungspräsident die Ver-
fahren betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte
Bundessteuer vereinigt.
Die StRK und die Steuerverwaltung beantragen mit Vernehmlassung vom
10. Januar 2018 bzw. mit Beschwerdeantwort vom 8. Februar 2018 je die
Abweisung der Beschwerden.

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Mit Verfügung der Instruktionsrichterin vom 8. Mai 2018 sind A.________
und B.________ auf die Möglichkeit der Einsichtnahme in die gesamten
Verfahrensakten hingewiesen worden.
Erwägungen:
1.
1.1
Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als
letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des
Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG;
BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom
21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 des Bundesgesetzes vom
14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] so-
wie Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug
der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]). Die Beschwerdeführen-
den haben am vorinstanzlichen Rekurs- und Beschwerdeverfahren teilge-
nommen, sind durch die angefochtenen Entscheide besonders berührt und
haben ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung
(Art. 79 Abs. 1 VRPG; vgl. auch Art. 201 Abs. 2 StG sowie Art. 145 Abs. 2
i.V.m. Art. 140 Abs. 1 DBG). Auf die form- und fristgerecht eingereichten
Beschwerden ist unter Vorbehalt von E. 1.3 einzutreten.
1.2
Sind sowohl Entscheide bezüglich der kantonalen als auch der Bun-
dessteuer angefochten, so muss das Verwaltungsgericht zwei Entscheide
fällen, da es sich um zwei verschiedene Steuern handelt, die unterschiedli-
chen Gemeinwesen zukommen und in getrennten Verfahren veranlagt
werden. Die beiden Entscheide können aber in ein und derselben Urteils-
schrift getroffen werden (vgl. BGE 142 II 293 E. 1.2, 135 II 260
[Pra 99/2010 Nr. 37] E. 1.3.1, 130 II 509 [Pra 94/2005 Nr. 114] E. 8.3). Vor-
liegend ist umstritten, ob die StRK das Nichteintreten der Steuerverwaltung
auf die gegen die Ermessensveranlagungen gerichteten Einsprachen zu
Recht bestätigt hat. Da die einschlägigen Bestimmungen des kantonalen

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und eidgenössischen Rechts weitgehend gleich lauten (vgl. dazu
BVR 2006 S. 174 E. 2.4.1 f.), rechtfertigt sich die gemeinsame Beurteilung
der Streitigkeit hinsichtlich kommunaler, kantonaler und eidgenössischer
Steuern.
1.3
Das Verfahren vor dem Verwaltungsgericht ist auf den Streitgegen-
stand beschränkt. Ausgangspunkt für dessen Bestimmung bilden die an-
gefochtenen Entscheide, sog. Anfechtungsobjekte. Diese geben den Rah-
men des Streitgegenstands vor, d.h. der Streitgegenstand kann nicht über
das hinausgehen, was die Vorinstanz geregelt hat (zum Begriff des Streit-
gegenstands vgl. BVR 2011 S. 391 E. 2.1) – Mit Entscheiden vom
27. Oktober 2017 hat die StRK einzig beurteilt, ob die Steuerverwaltung zu
Recht nicht auf die Einsprachen der Beschwerdeführenden eingetreten ist.
Nicht Gegenstand des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens bilden daher
materiellrechtliche Fragen zur Steuerpflicht der Beschwerdeführenden oder
den Steuerfaktoren. Soweit die Beschwerdeführenden diesbezügliche An-
träge stellen, ist auf die Beschwerden nicht einzutreten.
1.4
Der vorliegende Entscheid fällt in die einzelrichterliche Zuständigkeit
(Art. 57 Abs. 2 Bst. c des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisa-
tion der Gerichtsbehörden und der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1];
BVR 2011 S. 498 [VGE 2010/495 vom 19.5.2011] nicht publ. E. 1.3 mit
Hinweis auf die Praxisfestlegung der erweiterten Abteilungskonferenz vom
29.11.2010).
1.5
Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).
2.
Die Beschwerdeführenden rügen sinngemäss eine Verletzung ihres An-
spruchs auf rechtliches Gehör, weil die StRK ihnen keine Akteneinsicht
gewährt habe (Art. 23 Abs. 1 VRPG; vgl. zum Akteneinsichtsrecht als Teil-
gehalt des Anspruchs auf rechtliches Gehör BVR 2013 S. 443 E. 3.2.1;
Beschwerde S. 2 f.). Sowohl nach den verfassungsrechtlichen Minimalga-
rantien von Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung (BV; SR 101) und Art. 26

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Abs. 2 der Verfassung des Kantons Bern (KV; BSG 101.1) als auch nach
dem VRPG wird Akteneinsicht grundsätzlich nicht von Amtes wegen ge-
währt, sondern setzt ein Einsichtsbegehren voraus (BVR 2016 S. 247
[VGE 2015/332 vom 23.2.2016] nicht publ. E. 4.1.1). – Die Beschwerdefüh-
renden haben weder in der Rekurs- und Beschwerdeschrift noch zu einem
späteren Zeitpunkt im vorinstanzlichen Verfahren Akteneinsicht verlangt
(und auch im Verfahren vor Verwaltungsgericht von ihrem diesbezüglichen
Recht keinen Gebrauch gemacht, vgl. vorne Bst. C). Welche Akten die
StRK von der Steuerverwaltung eingefordert hatte, war ihnen durch die in
Kopie erhaltene Verfügung der StRK vom 27. März 2017 bekannt (Vorak-
ten StRK [in act. 4A] pag. 13, 12; vgl. zur Pflicht der Behörde zur Aktenfüh-
rung und Bekanntgabe der Aktenlage BVR 2013 S. 407 E. 3.2; VGE
2018/15 vom 4.4.2018 E. 3.4, je mit Hinweisen). In den Vorakten der Steu-
erverwaltung befinden sich im Übrigen ausschliesslich Eingaben der Be-
schwerdeführenden selbst oder an diese gerichtete Briefe und Verfügun-
gen. Ebenso hat die StRK das Rekurs- und Beschwerdeverfahren transpa-
rent geführt (vgl. Vorakten StRK insb. pag. 21-19). Die wesentlichen Akten,
auf die die Vorinstanz in ihren Entscheiden Bezug nimmt, waren den Be-
schwerdeführenden somit bekannt. Der Vorwurf der Verletzung des rechtli-
chen Gehörs bzw. des Anspruchs auf Akteneinsicht erweist sich daher als
unberechtigt.
3.
3.1
Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann die
steuerpflichtige Person nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten;
die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen
(Art. 191 Abs. 3 und 5 StG; Art. 132 Abs. 3 DBG; vgl. auch Art. 48 Abs. 2
des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der
direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Ist die
Ermessensveranlagung Folge davon, dass die steuerpflichtige Person ihre
Mitwirkungspflichten im Veranlagungsverfahren nicht erfüllt hat, ist für den
Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit grundsätzlich die versäumte
Mitwirkungshandlung
innert
Rechtsmittelfrist
nachzuholen,
um
die
Einsprache genügend begründen zu können. Wurde die steuerpflichtige

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Person wegen Nichteinreichens der Steuererklärung nach Ermessen ver-
anlagt, so setzt eine genügende Einsprachebegründung deshalb regel-
mässig das Nachreichen der Steuererklärung voraus. Die Erfordernisse der
Begründung und der Nennung von Beweismitteln stellen bei einer Ein-
sprache, die sich gegen eine Ermessensveranlagung richtet, Prozessvor-
aussetzungen dar. Fehlen sie, ist auf die Einsprache nicht einzutreten
(Art. 151 StG i.V.m. Art. 20a Abs. 2 VRPG; BGE 131 II 548 E. 2.3,
123 II 552
[Pra 87/1998
Nr. 151]
E. 4c;
BGer 2C_922/2016
und
2C_923/2016 vom 20.3.2017 E. 3.2.3 mit Hinweisen; BVR 2006 S. 174
E. 2.4; VGE 2014/284/285 vom 30.6.2015 E. 3.1 ff., 2011/423/424 vom
11.10.2012 E. 2).
3.2
Die
Beschwerdeführenden
machen
geltend,
aus
der
Rechtsmittelbelehrung habe sich nicht ergeben, dass mit den Einsprachen
eine vollständig ausgefüllte Steuererklärung hätte nachgereicht werden
müssen.
3.2.1
Veranlagungsverfügungen und Einspracheentscheide werden der
steuerpflichtigen Person schriftlich eröffnet und müssen eine Rechtsmittel-
belehrung enthalten. Die Rechtsmittelbelehrung muss mindestens das zu-
lässige ordentliche Rechtsmittel, die Rechtsmittelfrist und die Rechtsmittel-
instanz enthalten (Art. 159 Abs. 1 und Art. 151 StG i.V.m. Art. 52 Abs. 1
Bst. d VRPG; Art. 116 Abs. 1 DBG i.V.m. Art. 35 Abs. 2 des Bundesgeset-
zes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [Verwal-
tungsverfahrensgesetz, VwVG; SR 172.021]). Allfällige formelle Anforde-
rungen an die Rechtsmittelerhebung wie Schriftlichkeit, Erfordernis von
Antrag und Begründung oder die zulässigen Rechtsmittelgründe müssen
grundsätzlich nicht erwähnt werden (Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker,
Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. Aufl. 2018,
§ 15 N. 46). Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist es aber Sache
der Steuerbehörden zu verhindern, dass Steuerpflichtige mangels Kenntnis
der besonderen Anforderungen bei Einsprachen gegen Ermessenveranla-
gungen ihr Rechtsmittel ungenügend begründen. In der Veranlagung ist da-
her auf das Erfordernis der Einsprachebegründung und die Nennung von
Beweisen im Sinn von Art. 191 Abs. 3 und 5 StG bzw. Art. 132 Abs. 3 DBG
hinzuweisen (BGE 123 II 552 [Pra 87/1998 Nr. 151] E. 4f).

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3.2.2
Die Rechtsmittelbelehrung auf dem Begleitschreiben zu den Veran-
lagungsverfügungen und den Schlussabrechnungen vom 10. Januar 2017
genügt diesen Anforderungen. Darin wird ausgeführt, dass Einsprachen
gegen diese Verfügungen (wobei die Veranlagung der Kantons- und
Gemeindesteuern, der direkten Bundessteuer sowie die Schlussabrech-
nungen ausdrücklich erwähnt werden) zu begründen und allfällige Beweis-
mittel einzureichen sind. Weiter wird darauf hingewiesen, dass Ermessens-
veranlagungen nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten wer-
den können (Vorakten Steuerverwaltung [in act. 4A1] pag. 17). Die beiden
Veranlagungsverfügungen enthalten bei der Begründung der ermessens-
weisen Festsetzung eines steuerbaren Einkommens von Fr. 50ʹ000.-- (Kan-
tons- und Gemeindesteuern) bzw. Fr. 60ʹ000.-- (direkte Bundessteuer)
ferner je folgenden Hinweis (Vorakten Steuerverwaltung pag. 14, 10):
«Veranlagung nach Ermessen, da trotz Mahnung mit A Post Plus keine
Steuererklärung eingereicht wurde. Bitte beachten Sie die Rechtsmit-
telbelehrung. Wir machen Sie in diesem Zusammenhang darauf auf-
merksam, dass zur rechtsgenügenden Begründung einer Einsprache
gegen diese Taxation innert der nicht erstreckbaren Rechtsmittelfrist
eine vollständig ausgefüllte Steuererklärung mitsamt Beilagen einge-
reicht werden muss. Andernfalls kann auf die Einsprache nicht einge-
treten werden.»
Wie die StRK zutreffend festgestellt hat, entspricht die Rechtsmittelbeleh-
rung den gesetzlichen Anforderungen und stellt der Hinweis in den Veran-
lagungsverfügungen in einer auch für Laien verständlichen Form klar, dass
zur rechtsgenüglichen Begründung einer Einsprache eine vollständig aus-
gefüllte Steuererklärung samt Beilagen gehört (vgl. angefochtene Ent-
scheide E. 5.1 ff.). Die Beschwerdeführenden machen nicht geltend, sie
hätten den Hinweis in der Begründung der Steuerveranlagungen überse-
hen. Ein solches Vorbringen wäre im Übrigen unbehelflich, zumal bereits
aus der Rechtsmittelbelehrung unmissverständlich hervorgeht, dass bei
Einsprachen gegen Ermessensveranlagungen erhöhte Begründungsanfor-
derungen zu beachten sind. Soweit die Beschwerdeführenden das innert
Einsprachefrist versäumte Nachreichen einer vollständigen Steuererklärung
samt Beilagen mit einer unvollständigen oder unklaren Rechtsmittelbeleh-
rung zu entschuldigen versuchen, erweist sich ihre Argumentation somit als
nicht stichhaltig.

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.08.2018, Nr. 100.2017.334/335U,
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3.3
Die Beschwerdeführenden begründeten ihre Einsprachen sinnge-
mäss mit ihrer fehlenden Steuerpflicht (im Kanton Bern): Der Ehemann sei
in der Schweiz abgemeldet und verfüge in … lediglich über eine Post-
adresse. Die Ehefrau wohne zwar in …, gehe aber keiner geregelten Arbeit
nach. Eine Steuererklärung reichten sie nicht ein, ebenso wenig legten sie
andere
Belege
bei
oder
nannten
solche.
Nähere
Ausführungen
insbesondere zur Wohnsitzfrage waren den Einsprachen vom 7. Februar
2017 nicht zu entnehmen (vgl. Vorakten Steuerverwaltung pag. 19-18 auch
zum Folgenden). Dazu wären sie umso mehr gehalten gewesen, als sie
offenbar in ungetrennter Ehe leben und auch der Ehemann in der Zentralen
Personenverwaltung der Steuerverwaltung als im Kanton Bern wohnhaft
aufgeführt wird (vgl. zu den Kriterien zur Bestimmung des steuerrechtlichen
Wohnsitzes statt vieler BGE 138 II 300 E. 3.2; BVR 2001 S. 1 E. 2b;
VGE 2016/220 vom 6.9.2017 E. 2, bestätigt mit BGer 2C_888/2017 vom
27.3.2018). Allein die unbelegte Behauptung, dass der Ehemann im Aus-
land wohne und dort berufstätig sei, vermag die Beschwerdeführenden
nicht von ihren Mitwirkungspflichten im Veranlagungs- und Einsprachever-
fahren zu befreien. Im Übrigen scheinen sie die persönliche Zugehörigkeit
der Ehefrau aufgrund ihres Wohnsitzes im Kanton Bern grundsätzlich an-
zuerkennen (vgl. Art. 4 Abs. 1 StG; Art. 3 Abs. 1 DBG) und nur die Höhe
des ermessensweise festgelegten Einkommens in Frage zu stellen, was je-
doch einzig anhand einer (vollständigen) Steuererklärung überprüft werden
kann. Weitere Gründe dafür, dass sie keine Steuererklärung ein- bzw.
nachgereicht hatten, nannten sie nicht. Es ist damit nicht zu beanstanden,
dass die Steuerverwaltung auf die Einsprachen nicht eingetreten ist und die
StRK die Nichteintretensentscheide bestätigt hat. Nichts anderes ergibt
sich aus dem im verwaltungsgerichtlichen Verfahren eingereichten «Certifi-
cate of nationality and registration» der schweizerischen Botschaft in …
(Beschwerdebeilage). Darin wird lediglich bestätigt, dass der Be-
schwerdeführer Schweizerbürger ist und nach eigenen Angaben in …
wohnt. Zum zivilrechtlichen geschweige denn steuerrechtlichen Wohnsitz
nach schweizerischem Recht wird damit nichts gesagt.
3.4
Die Beschwerdeführenden stören sich schliesslich daran, dass die
Unterschrift auf den Nichteintretensentscheiden der Steuerverwaltung nicht
leserlich gewesen sei. Zum Gebot der Schriftlichkeit von Verfügungen (vgl.

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.08.2018, Nr. 100.2017.334/335U,
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vorne E. 3.2.1) gehört grundsätzlich auch das Erfordernis einer eigenhän-
digen Unterschrift. Bei Verfügungen und Entscheiden, die im Rahmen der
Massenverwaltung ergehen – wozu auch Einspracheentscheide gehören –
ist die Unterschrift jedoch entbehrlich (Art. 151 StG i.V.m. Art. 52 Abs. 1
Bst. g VRPG; VGE 2017/191/192 vom 25.4.2018 E. 2.2 f.; Merkli/
Aeschlimann/Herzog, Kommentar zum bernischen VRPG, 1997, Art. 52
N. 20; Peter Locher, Kommentar zum DBG, III. Teil, 2015, Art. 116 N. 45).
Stellt die Unterschrift bei Verfügungen wie den hier interessierenden Ein-
spracheentscheiden kein Gültigkeitserfordernis dar, vermag die mangelnde
Lesbarkeit der vorhandenen Unterschriften die formgültige Eröffnung von
vornherein nicht in Frage zu stellen. Der Einwand der Beschwerde-
führenden ist daher unbeachtlich.
4.
Die Beschwerden erweisen sich nach dem Gesagten als unbegründet und
sind abzuweisen, soweit darauf eingetreten wird. Bei diesem Ausgang des
Verfahrens werden die Beschwerdeführenden kostenpflichtig (Art. 151 StG
i.V.m. Art. 108 Abs. 1 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 1 DBG).
Parteikosten sind keine zu sprechen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3
und Art. 104 Abs. 3 VRPG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 144 Abs. 4 DBG und
Art. 64 Abs. 1 VwVG).
Demnach entscheidet die Einzelrichterin:
1. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2015
wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2015 wird abge-
wiesen, soweit darauf eingetreten wird.

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 08.08.2018, Nr. 100.2017.334/335U,
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3. Die Kosten der Verfahren vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf
eine Pauschalgebühr von Fr. 1'500.--, werden den Beschwerdeführen-
den auferlegt.
4. Zu eröffnen:
-
den Beschwerdeführenden
-
der Steuerverwaltung des Kantons Bern
-
der Steuerrekurskommission des Kantons Bern
-
der Eidgenössischen Steuerverwaltung
Die Einzelrichterin:
Die Gerichtsschreiberin:
Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Zustellung der schriftlichen Begrün-
dung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom
17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.