be_verwaltungsgericht · 100 2022 119 · 2024-04-23 · de

Handänderungssteuer (Entscheid der Direktion für Inneres und Justiz des Kantons Bern vom 25. März 2022; 2019.JGK.2710) | Handänderung

100.2022.119U
BUC/STS/CHS
Verwaltungsgericht des Kantons Bern
Verwaltungsrechtliche Abteilung
Urteil vom 23. April 2024
Verwaltungsrichter Häberli, präsidierendes Mitglied
Verwaltungsrichter Bürki, Verwaltungsrichter Stohner
Gerichtsschreiberin Straub
1. A.________ AG
handelnd durch die statutarischen Organe
2. B.________ AG
handelnd durch die statutarischen Organe
3. C.________
handelnd durch die statutarischen Organe
alle vertreten durch Rechtsanwalt … und Rechtsanwältin …
Beschwerdeführerinnen
gegen
Kanton Bern
handelnd durch die Direktion für Inneres und Justiz, Münstergasse 2, 
Postfach, 3000 Bern 8
Beschwerdegegner
betreffend Handänderungssteuer (Entscheid der Direktion für Inneres und 
Justiz des Kantons Bern vom 25. März 2022; 2019.JGK.2710)


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 2
Prozessgeschichte:
A.
Die Einwohnergemeinde (EG) D.________ führte in den Jahren 2013 und 
2014 für die Entwicklung des Areals «F.________», namentlich der 
Baubereiche 
… 
auf 
den 
Grundstücken 
D.________ 
(…) 
Gbbl. 
Nrn. 1________ und 2________, einen zweistufigen Investorenwettbewerb 
durch. Die A.________ AG (Investorin) und die G.________ AG 
(Totalunternehmerin) vereinbarten am 16. Januar 2014 in einer Absichtser-
klärung, gemeinsam ein Angebot für den genannten zweistufigen Investo-
renwettbewerb abzugeben. Sie gewannen den Investorenwettbewerb, wo-
rauf sie am 25. November und 8. Dezember 2014 mit der EG D.________ 
eine Reservationsvereinbarung unterzeichneten. Das Baugesuch für das 
Bauprojekt reichte die Totalunternehmerin am 29. November 2016 ein. Am 
5. Juli 2017 räumte die EG D.________ der Miteigentümergemeinschaft 
E.________, bestehend aus der A.________ AG, der B.________ AG und 
der C.________ an den Grundstücken Nrn. 1________ und 2________ je 
ein 
selbständiges 
und 
dauerndes 
Baurecht 
ein. 
Die 
Miteigentümergemeinschaft 
schloss 
am 
23. August 2017 
mit 
der 
G.________ AG einen Totalunternehmer-Werkvertrag ab betreffend 
Planung 
und 
Realisierung 
der 
Überbauung 
F.________. 
Das 
Regierungsstatthalteramt (RSA) Bern-Mittelland erteilte der G.________ AG 
am 15. September 2017 die Baubewilligung. Der beurkundende Notar 
meldete die Baurechte am 1. November 2017 beim Grundbuchamt Bern-
Mittelland an und deklarierte eine Handänderungssteuer von Fr. 274'266.-- 
bzw. 
Fr. 117'936.-- 
(gemäss 
Selbstdeklarationen 
vom 
26.2.2018: 
Fr. 296'013.50 bzw. Fr. 122'193.--), basierend auf dem jeweiligen Baurechts-
zins 
für 
die 
ersten 
20 Vertragsjahre 
von 
Fr. 15'237'000.-- 
bzw. 
Fr. 6'552'000.-- 
(gemäss 
Selbstdeklarationen 
vom 
26.2.2018: 
Fr. 16'445'195.10 bzw. 6'788'500.--). Das Grundbuchamt kündigte am 3. Mai 
2018 an, beide Grundgeschäfte zu vereinigen, und veranlagte die 
Handänderungssteuer mit Verfügung vom 3. August 2018 abweichend von 
den Selbstdeklarationen auf Fr. 1'913'178.65. Als Bemessungsgrundlage 
zog 
es 
nebst 
dem 
kapitalisierten 
Baurechtszins 
von 
insgesamt 
Fr. 23'233'695.10 den Werkpreis gemäss Totalunternehmer-Werkvertrag 


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von Fr. 83'054'009.-- (exkl. Mehrwertsteuer [MWSt]) bei. Die hiergegen 
erhobene Einsprache der A.________ AG, der B.________ AG und der 
C.________ wies das Grundbuchamt Bern-Mittelland mit Verfügung vom 
8. März 2019 ab.
B.
Gegen die Einspracheverfügung erhoben die A.________ AG, die 
B.________ AG und die C.________ am 9. April 2019 Beschwerde bei der 
Justiz,- Gemeinde- und Kirchendirektion des Kantons Bern (JGK; heute: 
Direktion für Inneres und Justiz [DIJ]). Die DIJ wies die Beschwerde mit 
Entscheid vom 25. März 2022 ab. 
C.
Am 26. April 2022 haben die A.________ AG, die B.________ AG und die 
C.________ Verwaltungsgerichtsbeschwerde erhoben. Sie beantragen, der 
angefochtene Entscheid sei aufzuheben und die Handänderungssteuer sei 
auf Fr. 418'206.50 festzusetzen. Eventuell sei die Sache zur Neubeurteilung 
an das Grundbuchamt, subeventuell an die DIJ zurückzuweisen.
Die verspätet eingereichte Beschwerdeantwort der DIJ wurde mit Verfügung 
vom 9. Juni 2022 aus den Akten gewiesen. 
Erwägungen:
1.
1.1
Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerde als letzte 
kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Gesetzes 
vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) 
zuständig (vgl. auch Art. 27 Abs. 3 des Handänderungssteuergesetzes vom 
18. März 1992 [HStG; BSG 215.326.2]). Die Beschwerdeführerinnen haben 


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am vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen, sind durch den angefoch-
tenen Entscheid besonders berührt und haben ein schutzwürdiges Interesse 
an dessen Aufhebung oder Änderung (Art. 79 Abs. 1 VRPG). Die Bestim-
mungen über Form und Frist sind eingehalten (Art. 26 Abs. 1 HStG i.V.m. 
Art. 81 Abs. 1 und Art. 32 VRPG). Auf die Beschwerde ist grundsätzlich ein-
zutreten. Nicht einzutreten ist indes auf das Eventual- sowie das Subeven-
tualbegehren, da die Beschwerdeführerinnen die Rückweisungsanträge in 
ihrer Beschwerdeschrift mit keinem Wort begründen (vgl. Art. 81 Abs. 1 
i.V.m. Art. 32 Abs. 2 VRPG; VGE 2019/83 vom 17.8.2020 E. 1.1; Michel 
Daum, in Herzog/Daum [Hrsg.], Kommentar zum bernischen VRPG, 2. Aufl. 
2020, Art. 32 N. 22).
1.2
Das Verwaltungsgericht überprüft den angefochtenen Entscheid auf 
Rechtsverletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).
2.
2.1
Der zivilrechtliche Eigentumsübergang von Grundstücken unterliegt 
der Handänderungssteuer, ebenso die Errichtung eines selbständigen und 
dauernden Rechts zugunsten einer Drittperson (Art. 1 i.V.m. Art. 5 Abs. 1 
Bst. a und b HStG). Die Steuer wird aufgrund der Gegenleistung für den 
Grundstückserwerb bemessen. Diese besteht aus allen vermögensrecht-
lichen Leistungen, welche die Erwerberin oder der Erwerber der Veräusserin 
oder dem Veräusserer oder Dritten für das Grundstück zu erbringen hat 
(Art. 6 HStG). Sind zeitlich wiederkehrende Leistungen vereinbart, so gilt als 
Gegenleistung die Summe aller während der ersten 20 Vertragsjahre zu 
erbringenden Leistungen (Art. 7 Abs. 1 HStG). Bei Kaufverträgen über eine 
schlüsselfertige Baute oder Stockwerkeinheit und bei Kaufverträgen, die mit 
einem Werkvertrag so verbunden sind, dass eine schlüsselfertige Baute oder 
Stockwerkeinheit erworben wird, ist die Steuer auf dem Gesamtpreis (Land-
preis und Werklohn) zu bemessen (Art. 6a Abs. 1 HStG). Sie beträgt 1,8 % 
(Art. 11 Abs. 1 HStG).
2.2
Es ist unbestritten, dass die Einräumung der Baurechte zugunsten 
der Beschwerdeführerinnen der Handänderungssteuer unterliegt und dass 


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diese jedenfalls 1,8 % der zwanzigfachen jährlichen Baurechtszinse (zusam-
mengerechnet Fr. 23'233'695.10) beträgt, ausmachend Fr. 418'206.50. Um-
stritten ist, ob zusätzlich auch der mit der Totalunternehmerin vereinbarte 
Werklohn für die Überbauung «F.________» in die Bemessungsgrundlage 
für die Handänderungssteuer miteinzubeziehen ist.
2.3
Das Grundbuchamt Bern-Mittelland und die DIJ sind davon ausge-
gangen, dass es den Beschwerdeführerinnen um den Erwerb einer schlüs-
selfertigen Baute als Renditeobjekt ging. Sie seien beim Abschluss der Bau-
rechtsverträge gezwungen gewesen, das zuvor in die Wege geleitete und 
kurz darauf im Totalunternehmer-Werkvertrag festgelegte Projekt zu verwirk-
lichen, weshalb der Werkpreis in die Bemessung der Handänderungssteuer 
miteinzubeziehen sei (angefochtener Entscheid E. 8.2 f.). – Die Beschwer-
deführerinnen machen demgegenüber geltend, Art. 6a HStG nenne nur die 
Verbindung von Kaufverträgen mit Werkverträgen. Die Bestimmung sei nicht 
anwendbar, wenn ein Baurecht auf einem unbebauten Grundstück einge-
räumt werde und die Baurechtsnehmerin bzw. der Baurechtsnehmer darauf 
eine schlüsselfertige Baute errichten lasse: Entgegen der verwaltungs-
gerichtlichen Rechtsprechung entstehe keine Akzessorietät zwischen 
Baurecht und der im Baurecht noch zu erstellenden Baute (Beschwerde 
Rz. 83 ff.).
2.4
Es trifft zu, dass der Wortlaut von Art. 6a HStG (sowohl in der 
Fassung vom 26.1.1999, in Kraft bis 30.4.2022 [BAG 99-062; nachfolgend: 
aArt. 6a], als auch in der um einen zweiten Absatz ergänzten neuen Fassung 
vom 16.9.2021, in Kraft seit 1.5.2022 [BAG 22-029]; vgl. hinten E. 3.2 und 
6.1 f.) lediglich Kaufverträge nennt, während die anderen in Art. 5 HStG ge-
nannten Formen von Handänderungen nicht erwähnt werden (vgl. aber 
Bemerkungen von Martin Eggel zu BVR 2017 S. 529, in BVR 2017 S. 534, 
536 f., wonach der Wortlaut von Art. 6a HStG die entgeltliche Veräusserung 
eines Baurechts erfasse, da insoweit von einem Kauf gesprochen werden 
könne). In systematischer Hinsicht kann indes festgestellt werden, dass 
Art. 6a HStG den in Art. 6 HStG geregelten Bemessungsgrundsatz für einen 
Spezialfall näher ausführt. Eingefügt wurde aArt. 6a HStG aufgrund einer 
wirtschaftlichen Betrachtungsweise von Art. 6 HStG; Anlass dafür gab die 
Praxis des Verwaltungsgerichts, den Preis der noch zu erstellenden Baute 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
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für die Bemessung der Steuer hinzuzuziehen, wenn der Werkvertrag aus 
wirtschaftlicher Sicht derart eng mit dem Kaufvertrag verknüpft ist, dass nicht 
die Herstellung, sondern die Übereignung im Vordergrund steht, mithin der 
Vertragsgegenstand auch den Kauf einer zukünftigen Sache umfasst. Mit 
Art. 6a HStG bezweckte der Gesetzgeber also die steuerliche Gleichbehand-
lung der Käuferschaft bereits bebauter Grundstücke mit Personen, die eine 
zukünftige Baute erwerben (vgl. BVR 2023 S. 471 E. 2.4, 2017 S. 529 E. 2.4, 
je mit Hinweisen).
2.5
Diese Überlegungen sind sinngemäss auf die Errichtung eines 
selbständigen und dauernden Baurechts zu übertragen: Zwar erlangen Bau-
rechtsberechtigte kein Eigentum am Boden, sondern (nur) das Recht, darauf 
oder darunter ein Bauwerk zu errichten oder beizubehalten (Art. 779 Abs. 1 
des Schweizerischen Zivilgesetzbuchs [ZGB; SR 210]). Das im Baurecht 
erstellte Bauwerk steht aber im Eigentum des oder der Baurechtsberech-
tigten (Art. 675 Abs. 1 ZGB), womit das Akzessionsprinzip zwischen der 
Baute und dem Grundstück durchbrochen wird (Art. 667 Abs. 2 ZGB). Statt-
dessen kommt es zu einer Akzession zwischen der Baute und dem Baurecht, 
d.h. diese bilden, solange das Baurecht besteht, eine untrennbare Einheit. 
Die mit Blick auf die Erstellung einer Baute entscheidenden Nutzungs- und 
Gebrauchsrechte von Baurechtsberechtigten stimmen folglich mit denje-
nigen von Eigentümerinnen und Eigentümern überein. Wie beim Grund-
stückskauf ist daher aus der nach Art. 6 HStG massgeblichen wirtschaftli-
chen Sicht davon auszugehen, dass faktisch ein Baurecht an einem bereits 
überbauten Grundstück begründet wird, wenn der Baurechts- und der Werk-
vertrag in einer Weise miteinander verbunden sind, dass die Übertragung 
des künftigen Bauwerks im Vordergrund steht. Die vermögensrechtlichen 
Gegenleistungen für die Baurechtserrichtung beschränken sich in diesem 
Fall nicht auf den Baurechtszins, sondern erfassen auch den Werkpreis, 
weshalb dieser als Bemessungsgrundlage für die Handänderungssteuer mit-
zuberücksichtigen ist (zum Ganzen BVR 2023 S. 471 E. 2.5, 2017 S. 529 
E. 2.5, je mit Hinweisen).
2.6
Nach dem Gesagten findet aArt. 6a HStG entgegen den Beschwer-
deführerinnen auch dann Anwendung, wenn nicht ein Kaufvertrag vorliegt, 
sondern die Errichtung eines selbständigen und dauernden Baurechts mit 


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einem Werkvertrag so verbunden ist, dass eine schlüsselfertige Baute oder 
Stockwerkeinheit erworben wird (BVR 2017 S. 529 E. 2.6). Der Gesetzgeber 
hat bei der Revision von aArt. 6a HStG (vgl. hinten E. 3.2 und 6.1 f.) die 
publizierte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts zur Anwendung der 
Bestimmung bei Baurechtsverträgen nicht thematisiert, womit kein Anlass 
besteht, von dieser Praxis abzuweichen (vgl. BVR 2023 S. 471 E. 2.6 mit 
Hinweisen). Da die Auslegung von aArt. 6a HStG ergibt, dass die Bestim-
mung auch bei der Einräumung eines Baurechts gilt, kann nicht gesagt 
werden, insofern fehle eine gesetzliche Grundlage.
3.
3.1
Nach der Rechtsprechung zu aArt. 6a HStG (vgl. vorne E. 2.4) ist 
dann vom Erwerb einer künftigen Sache auszugehen, wenn Kauf- und Werk-
vertrag derart verbunden sind, dass der eine Vertrag ohne den anderen nicht 
zustande gekommen wäre, oder der eine doch jedenfalls den Beweggrund 
für den Abschluss des anderen bildete. Auf die äussere Form und Bezeich-
nung der Verträge kommt es nicht an (reiner Kaufvertrag über eine schlüs-
selfertige Baute, kombinierter Kauf-/Werkvertrag, separate Kauf- und Werk-
verträge). Ebenso wenig ist erforderlich, dass die Verträge von den gleichen 
Parteien abgeschlossen worden sind; so kann der Werklohn trotz fehlender 
tatsächlicher oder wirtschaftlicher Identität der Verkäuferschaft des Grund-
stücks und der Werkunternehmerin bzw. des Werkunternehmers auch dann 
in die Bemessungsgrundlage einbezogen werden, wenn auf dem Kaufgrund-
stück bereits vor der Handänderung eine Baubewilligung erteilt worden ist 
und die Käuferschaft mit dem Generalunternehmen einen Werkvertrag nach 
Massgabe der bereits bewilligten Pläne für die Überbauung des Grundstücks 
abschliesst. Die gegenseitige Abhängigkeit muss sich aufgrund einer 
Gesamtwürdigung der konkreten Umstände des Vertragsschlusses ergeben. 
Es genügt, dass das Geschäft seinem wirtschaftlichen Gehalt nach dem Kauf 
einer künftigen Sache (meist schlüsselfertigen Baute) gleichkommt, mithin 
Erwerbsobjekt der Boden mitsamt der zu erstellenden Baute bildet. Sind hin-
gegen die (nacheinander oder auch gleichzeitig abgeschlossenen) Verträge 
wirklich unabhängig voneinander und ist die Käuferschaft im Zeitpunkt des 
Abschlusses des Kaufvertrags in ihrer Entscheidung, wie und wann sie das 


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Grundstück überbauen will, tatsächlich noch frei, kann der Werklohn nicht 
der Handänderungssteuer unterstellt werden (BVR 2023 S. 471 E. 3.1 mit 
Hinweisen; VGE 2019/83 vom 17.8.2020 E. 2.3 f. mit Kasuistik und weiteren 
Hinweisen).
3.2
Die aufgeführte Rechtsprechung ist in der Lehre auf Kritik gestossen 
(Toni Amonn, Handänderungssteuer bei schlüsselfertigen Bauten, in 
BN 2011 S. 154 ff.; Roland Pfäffli, Handänderungssteuer beim Baulandkauf, 
in BN 2018 S. 275 ff.; Ernst Giger, Handänderungssteuer – Die schlüssel-
fertige Baute auf Abwegen oder die Suche nach der wahren Tragweite von 
Art. 6a HG, in in dubio 2/2019 S. 83 ff., 87). Das Verwaltungsgericht sah 
jedoch keinen Anlass von seiner Rechtsprechung abzuweichen (vgl. aus-
führlich VGE 2019/83 vom 17.8.2020 E. 4.1 mit Hinweisen). Vor dem Hinter-
grund der geäusserten Kritik und einer uneinheitlichen Praxis der Grund-
buchämter beschloss der Grosse Rat nach Überweisung der Motion Haas 
(Vorstoss-Nr. 237-2018 «Wiederherstellung der vom Grossen Rat gewollten 
Praxis bei der Handänderungssteuer», Geschäfts-Nr. 2018.RRGR.693 
[nachfolgend: Motion Haas]) eine Revision von aArt. 6a HStG. Am 1. Mai 
2022 ist Art. 6a Abs. 2 HStG in Kraft getreten (BAG 22-029). Danach liegt 
eine Verbindung von Kauf- und Werkvertrag im Sinn von Abs. 1 vor, wenn 
beim Abschluss des Kaufvertrags eine vertragliche Bindung zwischen der 
Veräusserin oder dem Veräusserer oder einer dieser oder diesem nahe-
stehenden Person und der Erwerberin oder dem Erwerber hinsichtlich eines 
aktuellen oder künftigen Werkvertrags besteht (vgl. hinten E. 6.1). Das HStG 
enthält keine Übergangsbestimmung zu Art. 6a Abs. 2 HStG, sieht jedoch in 
Art. 30 HStG allgemein vor, dass für Steuertatbestände, die vor dem Zeit-
punkt der Inkraftsetzung dieses Gesetzes verwirklicht wurden, die bisherigen 
Vorschriften gelten. Das Verfahren richtet sich in jedem Fall nach den neuen 
Vorschriften. Dies entspricht den allgemeinen intertemporalrechtlichen 
Grundsätzen, wonach die Rechtmässigkeit von Verwaltungsakten grund-
sätzlich nach der Rechtslage im Zeitpunkt ihres Ergehens zu beurteilen ist; 
materielle Rechtsänderungen während hängiger Rechtsmittelverfahren sind 
in der Regel unbeachtlich (statt vieler BGE 147 V 278 E. 2.1; BVR 2023 
S. 471 E. 3.2, 2021 S. 530 E. 2.2). Wenn neues Recht auf einen Sachverhalt 
angewendet wird, der sich abschliessend vor Inkrafttreten dieses Rechts ver-
wirklicht hat, liegt eine grundsätzlich unzulässige echte Rückwirkung vor. 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
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Soll ein Erlass ausnahmsweise rückwirkend Geltung haben, so muss die 
Rückwirkung im fraglichen Erlass ausdrücklich angeordnet oder klar gewollt, 
durch triftige Gründe gerechtfertigt sowie zeitlich mässig sein und darf weder 
stossende Rechtsungleichheiten noch einen Eingriff in wohlerworbene 
Rechte bewirken (BGE 148 V 70 E. 5.3.2; BVR 2023 S. 471 E. 3.2 mit wei-
teren Hinweisen).
3.3
Der hier zu beurteilende Sachverhalt (vgl. E. 4.1 hiernach) hat sich 
vor Inkrafttreten von Art. 6a Abs. 2 HStG und auch vor Einreichung der der 
Norm zugrundeliegenden Motion Haas ereignet. Die Einspracheverfügung 
vom 8. März 2019 erging ebenfalls vor der Gesetzesrevision. Das HStG sieht 
keine Rückwirkung von Art. 6a Abs. 2 HStG vor, ebenso wenig die Materia-
lien, denen dazu nichts zu entnehmen ist. Damit ist eine Rückwirkung auf 
den vorliegenden Fall von vornherein ausgeschlossen. Nichts anderes ergibt 
sich aus den Hinweisen im Merkblatt vom 6. Mai 2019 betreffend Veranla-
gungspraxis zu Art. 6a HStG, das die Geschäftsleitung der Grundbuchämter 
des Kantons Bern nach Beschluss der Gesetzesrevision erlassen hat (ein-
sehbar unter: , Rubriken «Grundbuch/Handänderungs-
steuer/Bemessungsgrundlagen» [nachfolgend: Merkblatt zu Art. 6a HStG], 
Ziff. 1 und 6). Diese richten sich im Übrigen nicht an die Rechtsmittelinstan-
zen, sondern an die für die Veranlagung von Handänderungen zuständigen 
Grundbuchämter (vgl. auch BVR 2023 S. 471 E. 3.3 mit Hinweisen). Soweit 
die Beschwerdeführerinnen geltend machen, die Vorinstanz habe den Ent-
scheid willkürlicherweise rund einen Monat vor dem formalen Inkrafttreten 
des neuen Art. 6a Abs. 2 HStG gefällt, können sie hieraus schon deshalb 
nichts zu ihren Gunsten ableiten, weil die neue Regelung nicht rückwirkend 
anwendbar ist bzw. eine Rückwirkung unzulässig wäre (vgl. E. 3.2 hiervor 
und hinten E. 6.3), womit der Zeitpunkt des Entscheids der DIJ von vorn-
herein keinen Einfluss auf das anwendbare Recht haben konnte. 
4.
4.1
Zum massgeblichen Sachverhalt ist den Akten Folgendes zu entneh-
men: 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 10
4.1.1
Die 
EG 
D.________ 
als 
Eigentümerin 
der 
Grundstücke 
Nrn. 1________ und 2________ hat im Jahr 2012 im Rahmen eines 
Workshopverfahrens einen Masterplan für das Projekt «F.________» 
vorgelegt; der Masterplan enthielt verschiedene Eckdaten der beabsichtigten 
Überbauung 
und 
namentlich 
zwei 
Varianten 
für 
die 
mögliche 
Nutzungsverteilung 
(vgl. 
Broschüre 
EG 
D.________ 
«…: 
Entwicklungsphase 2, Workshopverfahren Masterplan» vom 28.8.2012, 
Vorakten Grundbuchamt [GBA; act. 4A1] Einsprachebeilage 4 S. 30 ff.). Für 
die Abgabe der geplanten Baubereiche … im Baurecht führte die 
Grundeigentümerin 
in 
den 
Jahren 
2013 
und 
2014 
einen 
Investorenwettbewerb 
durch 
(vgl. 
EG 
D.________ 
«Investoren-
memorandum: … – Entwicklungsphase II, Abgabe Baubereich … im 
Baurecht», Vorakten GBA [act. 4A1] Einsprachebeilage 3). Am 16. Januar 
2014 vereinbarten die A.________ AG und die G.________ AG, gemeinsam 
und exklusiv ein Angebot im Investorenwettbewerb einzureichen und nach 
dem allfälligen Gewinn der Ausschreibung das Projekt «F.________» ge-
meinsam weiterzuentwickeln und umzusetzen. Beide Parteien behielten sich 
(zwar) vor, jederzeit schriftlich und mit Begründung von dieser Vereinbarung 
zurückzutreten. Trete (aber) eine Partei von der Vereinbarung zurück, dürfe 
sie nicht mit anderen Partnern ein Angebot abgeben. Von dieser Regelung 
ausgenommen sei ein möglicher Rücktritt der A.________ AG wegen einer 
Erhöhung des in der Vereinbarung festgelegten Baurechtszinses: In diesem 
Fall 
dürfe 
sich 
die 
G.________ 
AG 
mit 
anderen 
Partnern 
zusammenschliessen, um ein Angebot abzugeben und das Projekt 
«F.________» weiterzuentwickeln (vgl. Absichtsvereinbarung in Sachen 
Angebotswettbewerb im Baurecht mit D.________ als Baurechtsgeberin 
betreffend 
F.________ 
vom 
16.1.2014, 
Vorakten 
GBA 
[act. 4A1] 
Einsprachebeilage 5 [nachfolgend: Absichtsvereinbarung]). 
4.1.2
Die aus der A.________ AG und der G.________ AG bestehende 
Bietergemeinschaft gewann den Investorenwettbewerb, worauf sie mit der 
EG D.________ als Grundeigentümerin eine sog. Reservationsvereinbarung 
über die Baubereiche … abschloss (vgl. Reservationsvereinbarung vom 
25.11. und 8.12.2014, Vorakten GBA [act. 4A1] Einsprachebeilage 8 
[nachfolgend: Reservationsvereinbarung]). Darin wurde festgehalten, die 
Bietergemeinschaft werde anhand der bestehenden Überbauungsordnung 


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Seite 11
und des Masterplans ein baubewilligungsfähiges Projekt ausarbeiten. Sie 
verpflichtete 
sich, 
hierfür 
nach 
vorgängiger 
gemeinsamer 
Entwicklungsplanung mit der Gemeinde bzw. Grundeigentümerin einen 
Projektwettbewerb durchzuführen, und sicherte dieser einen Sitz in der Jury 
zu (Ziff. 2.2). Im Gegenzug verpflichtete sich die Gemeinde, das auf dem 
Siegerprojekt basierende und von der Bietergemeinschaft erarbeitete 
Baugesuch zu unterzeichnen und (unter Vorbehalt der Genehmigung durch 
das zuständige politische Organ) der A.________ AG (als Fondsleitung für 
eine kollektive Kapitalanlage oder als Vermögensverwalterin für die Gesell-
schaften der Gruppe E.________) ein Baurecht zu Konditionen nach Ziff. 2.4 
einzuräumen. Für den Fall, dass die A.________ AG als Investorin 
«aussteige», sicherte die Grundeigentümerin das Baurecht zu denselben 
Konditionen einem durch die G.________ AG einzubringenden Dritten zu 
(Ziff. 2.3). Die G.________ AG verpflichtete sich, der Grundeigentümerin 
jährliche Reservationsgebühren bzw. nach Vorliegen einer rechtskräftigen 
Baubewilligung einen jährlichen (anfänglich reduzierten) Baurechtszins zu 
entrichten (Ziff. 2.4). Im darauffolgenden Jahr fand der Projektwettbewerb 
statt. Für das Siegerprojekt «H.________» reichte die G.________ AG am 
29. November 2016 beim Bauinspektorat der EG D.________ das 
Baugesuch ein, wobei sie sich als Bauherrin bezeichnete (Vorakten GBA 
[act. 4A1] Einsprachebeilage 9). 
4.1.3
Am 
5. Juli 2017 
räumte 
die 
EG 
D.________ 
den 
Beschwerdeführerinnen an den Grundstücken Nrn. 1________ und 
2________ 
je 
ein 
selbständiges 
und 
dauerndes 
Baurecht 
ein 
(Baurechtsverträge 
vom 
5.7.2017, 
Vorakten 
GBA 
[act. 4A1], 
Grundbuchbeleg 2017/15390 bzw. 2017/15391). Die Baurechte wurden als 
eigene Grundstücke Nrn. 3________ und 4________ ins Grundbuch 
eingetragen 
(Miteigentumsanteile: 
Beschwerdeführerin 
1: 
510/1'000, 
Beschwerdeführerin 2: 245/1'000, Beschwerdeführerin 3: 245/1'000; vgl. je 
Ziff. 2.1.3). In den Baurechtsverträgen hielten die Parteien fest, dass 
beabsichtigt werde, das Siegerprojekt «H.________» zu realisieren (je 
Ziff. 2.6.1). Die Grundeigentümerin behielt sich vor, den vorzeitigen Heimfall 
der Baurechte ohne jegliche Entschädigungspflicht herbeizuführen, wenn 
(alternativ) bis am 5. Juli 2018 kein formell bewilligungsfähiges Baugesuch 
eingereicht, bis 5. Juli 2020 keine rechtskräftige Baubewilligung erteilt oder 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 12
mit dem Bau nicht innert eines Jahres nach Erteilung der rechtskräftigen 
Baubewilligung begonnen werde (je Ziff. 2.6.4). Das Bauprojekt bedarf der 
Zustimmung der Grundeigentümerin, wobei diese ihre Zustimmung nicht 
verweigern darf, wenn das Projekt bewilligungsfähig ist und die bau- und 
planungsrechtlichen Vorgaben eingehalten werden (je Ziff. 2.6.5). 
4.1.4
Am 23. August 2017 schlossen die Beschwerdeführerinnen mit der 
G.________ AG einen Totalunternehmer-Werkvertrag betreffend Planung 
und Realisierung der Überbauung F.________, worin sie dieser die 
schlüsselfertige und betriebsbereite Erstellung des Bauwerks «Neubau 
Wohn- und Geschäftshausüberbauung F.________» gemäss den Plänen 
des 
weiterentwickelten 
Siegerprojekts 
«H.________» 
übertrugen 
(Totalunternehmer-Werkvertrag vom 23.8.2017, Vorakten GBA [act. 4A1], 
Beilage zu Grundbuchbeleg 2017/15390 [nachfolgend: TU-Vertrag], 
Ziff. 1.1). Als ergänzende Bestandteile des Vertrags wurden unter anderem 
die Baubeschriebe vom 8. August 2017 und die Baubewilligung (sobald 
vorhanden) 
genannt 
(Ziff. 3.1). 
Als 
Werkpreis 
wurden 
pauschal 
Fr. 83'054'009.-- (exkl. MWSt) vereinbart (Ziff. 5.2). Der TU-Vertrag wurde 
seitens der Beschwerdeführerinnen unter der Bedingung des Erhalts der 
rechtskräftigen Baubewilligung und der rechtsgültigen Begründung der 
Baurechte durch Abschluss der Baurechtsverträge und deren Eintragung im 
Grundbuch nach Rechtskraft der Baubewilligung unterzeichnet. Falls diese 
Voraussetzungen nicht bis spätestens 31. Dezember 2017 (bzw. bis 
31.12.2018 bei Einsprachen oder Beschwerden im Baubewilligungsverfah-
ren) erfüllt sind, steht es den Beschwerdeführerinnen frei, vom Vertrag 
zurückzutreten. Machen sie von diesem Rücktrittsrecht Gebrauch, dürfen sie 
die Bauprojektpläne nicht weiterverwenden; das Urheberrecht bleibt bei der 
Totalunternehmerin (vgl. Ziff. 16.1). 
4.1.5
Am 15. September 2017 erteilte das RSA Bern-Mittelland der 
G.________ AG die Baubewilligung (Gesamtentscheid vom 15.9.2017, Vor-
akten GBA [act. 4A1], Beilage zu Grundbuchbeleg 2017/15390). Daraufhin 
meldete der beurkundende Notar die Baurechtsverträge am 1. Novem-
ber 2017 beim Grundbuchamt Bern-Mittelland an und deklarierte eine Hand-
änderungssteuer von Fr. 274'266.-- bzw. Fr. 117'936.-- (gemäss Selbst-
deklarationen vom 26.2.2018: Fr. 296'013.50 bzw. Fr. 122'193.--), basierend 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 13
auf dem jeweiligen Baurechtszins für die ersten 20 Vertragsjahre von 
Fr. 15'237'000.-- bzw. Fr. 6'552'000.-- (gemäss Selbstdeklarationen vom 
26.2.2018: Fr. 16'445'195.10 bzw. 6'788'500.--; Vorakten GBA [act. 4A1], 
Grundbuchbelege 2017/15390 und 2017/15391). Das Grundbuchamt 
kündigte am 3. Mai 2018 an, beide Grundgeschäfte zu vereinigen, und 
veranlagte die Handänderungssteuer mit Verfügung vom 3. August 2018 
abweichend von den Selbstdeklarationen auf insgesamt Fr. 1'913'178.65. 
Als Bemessungsgrundlage zog es nebst dem kapitalisierten Baurechtszins 
von insgesamt Fr. 23'233'695.10 den Werkpreis gemäss TU-Vertrag von 
Fr. 83'054'009.-- (exkl. MWSt) bei (Vorakten GBA [act. 4A1], Beilage zu 
Grundbuchbeleg 2017/15391).
4.2
Die Vorinstanz hat zusammenfassend erwogen, die Beschwerde-
führerinnen und die Totalunternehmerin hätten eng zusammengewirkt. Dies 
zeige bereits die im Hinblick auf den Investorenwettbewerb im Januar 2014 
abgeschlossene Absichtsvereinbarung und der Umstand, dass eine zurück-
tretende Partei grundsätzlich nicht mit einem Dritten hätte am Wettbewerb 
teilnehmen dürfen. Aus der etwas später im Jahr 2014 abgeschlossenen 
Reservationsvereinbarung sei ausserdem ersichtlich, dass die EG 
D.________ 
das 
Baurecht 
auch 
anderen 
Interessenten 
als 
den 
Beschwerdeführerinnen eingeräumt hätte; es sei ihr also im Grunde einfach 
um die Realisierung eines baubewilligungsfähigen Projekts gegangen 
(angefochtener Entscheid E. 8.1). Weiter habe die Totalunternehmerin das 
Baugesuch bereits eingereicht, bevor die Grundeigentümerin mit den 
Beschwerdeführerinnen die Baurechtsverträge abgeschlossen habe. 
Wenige Wochen nach Abschluss dieser Baurechtsverträge hätten die 
Beschwerdeführerinnen sodann mit der Totalunternehmerin den TU-Vertrag 
für 
die 
schlüsselfertige 
Erstellung 
der 
Überbauung 
F.________ 
unterzeichnet. Aufgrund der Absichtsvereinbarung seien die beiden Parteien 
aneinandergebunden gewesen und hätten den TU-Vertrag nur mit der 
jeweils anderen abschliessen können. Der TU-Vertrag sei sodann mit den 
Baurechtsverträgen verbunden gewesen: Die Grundeigentümerin habe das 
Baurecht den Beschwerdeführerinnen nur unter der Bedingung eingeräumt, 
dass das konkrete, aus dem Projektwettbewerb hervorgegangene Projekt 
umgesetzt werde. Die Beschwerdeführerinnen ihrerseits hätten das 
Baurecht nur erworben, um das Projekt durch die Totalunternehmerin 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 14
ausführen zu lassen. Im Zeitpunkt des Abschlusses der Baurechtsverträge 
hätten die Beschwerdeführerinnen keine Wahl mehr gehabt, die Grund-
stücke mit einem anderen Werkunternehmer als der G.________ AG 
überbauen zu lassen. Es sei ihnen um den Erwerb einer schlüsselfertigen 
Baute als Renditeobjekt gegangen; die Mitsprache bei der Realisierung habe 
dabei nicht im Vordergrund gestanden. Dies zeige sich darin, dass die 
Totalunternehmerin die A.________ AG als Investorin hätte auswechseln 
können. Die Grundeigentümerin, die Beschwerdeführerinnen und die 
Totalunternehmerin seien im Zeitpunkt der Grundbuchanmeldung eng 
miteinander 
verflochten 
gewesen. 
Verbindungen 
zwischen 
der 
Grundeigentümerin 
und 
der 
Totalunternehmerin 
seien 
zwar 
nicht 
aktenkundig. Die Frage, welchen Einfluss erstere auf den Werkvertrag 
gehabt habe, könne indes offengelassen werden: Für die Zusammen-
rechnung von Baurechtszins und Werkpreis gemäss aArt. 6a HStG genüge 
es, dass der TU-Vertrag mit den Baurechtsverträgen verbunden gewesen 
sei bzw. die Beschwerdeführerinnen durch eigene Entscheide die Situation 
herbeiführt hätten, dass sie im Zeitpunkt des Abschlusses der Baurechts-
verträge gezwungen gewesen seien, das zuvor in die Wege geleitete und 
kurz darauf im TU-Vertrag festgelegte Projekt mit der G.________ AG zu 
verwirklichen (angefochtener Entscheid E. 8.2 f.). 
4.3
Die Beschwerdeführerinnen machen demgegenüber im Wesent-
lichen geltend, auf den vorliegenden Sachverhalt sei nicht die bisherige 
Rechtsprechung, sondern die am 1. Mai 2022 in Kraft getretene «Gesetzes-
präzisierung» von Art. 6a Abs. 2 HStG anwendbar, welche die vom Gesetz-
geber ursprünglich gewollte Veranlagungspraxis wiederherstelle. Weder das 
von der Vorinstanz geltend gemachte enge Zusammenwirken der Bau-
rechtsnehmerinnen mit der Totalunternehmerin noch die Wechselwirkungen 
zwischen Baurechts- und TU-Vertrag würden genügen, um eine Zusammen-
rechnung von Baurechtszins und Werkpreis zu begründen. Im Gegenteil sei 
aus dem Sachverhalt ersichtlich, dass die Beschwerdeführerinnen bei der 
Ausgestaltung des Bauvorhabens frei gewesen seien. Die EG D.________ 
habe im Planungsprozess einzig ihre öffentlich-rechtlichen Pflichten und 
planungsrechtlichen 
Aufgaben 
als 
Gemeinde 
wahrgenommen. 
Als 
Grundeigentümerin habe sie privatrechtlich keinerlei Anforderungen an das 
Projekt gestellt und bei der Auswahl der Totalunternehmerin nicht mitgewirkt. 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 15
Es fehle somit die im Zeitpunkt der Beurkundung erforderliche Bindung 
zwischen der Veräusserin (oder einer dieser nahestehenden Person) und 
den Baurechtsnehmerinnen in Bezug auf den abzuschliessenden 
Werkvertrag. Bemessungsgrundlage für die Handänderungssteuer sei daher 
ausschliesslich der zwanzigfache Baurechtszins.
5.
Nach den Grundsätzen der bisherigen Praxis des Verwaltungsgerichts ist 
der Sachverhalt wie folgt zu beurteilen:
5.1
Zum Zeitpunkt der vertraglichen Einräumung der Baurechte war der 
Projektwettbewerb abgeschlossen, und die G.________ AG hatte bereits 
das Baugesuch für das Siegerprojekt eingereicht. Entsprechend wurde in 
den 
Baurechtsverträgen 
ausdrücklich 
festgehalten, 
dass 
die 
Be-
schwerdeführerinnen beabsichtigen, auf den Baurechtsgrundstücken das 
Projekt «H.________» zu realisieren (vgl. vorne E. 4.1.3). Bei Abschluss der 
Baurechtsverträge stand damit fest, welches Projekt (vorbehältlich der 
Erteilung der Baubewilligung) auf den Grundstücken Nrn. 1________ und 
2________ realisiert werden soll. Bereits die von der Grundeigentümerin, 
der 
A.________ 
AG 
und 
der 
Totalunternehmerin 
unterzeichnete 
Reservationsvereinbarung sah vor, dass der Projektwettbewerb von der 
«Bietergemeinschaft», 
also 
von 
der 
A.________ 
AG 
und 
der 
Totalunternehmerin 
gemeinsam 
durchgeführt 
werde. 
Die 
Reservationsgebühren wurden der Totalunternehmerin auferlegt, und die 
Grundeigentümerin sicherte dieser zu, das Baurecht unter den vereinbarten 
Bedingungen gegebenenfalls auch einer anderen Investorin einzuräumen 
(vgl. vorne E. 4.1.2). Damit war schon vor der Einräumung der Baurechte 
klar, dass das Siegerprojekt mit der G.________ AG als Totalunternehmerin 
umgesetzt werden würde. Dafür spricht auch, dass die A.________ AG und 
die G.________ AG vorgängig eine Absichtsvereinbarung unterzeichnet 
hatten, um (ausschliesslich) gemeinsam am Investorenwettbewerb 
teilzunehmen und anschliessend das Projekt zusammen weiterzuentwickeln 
und umzusetzen (vgl. vorne E. 4.1.1). Die zentrale Rolle, welche die 
Totalunternehmerin von Anfang an innehatte, wird besonders deutlich mit 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 16
Blick auf die Klauseln in der Absichts- sowie der Reservationsvereinbarung, 
wonach sie die A.________ AG unter gewissen Umständen, die namentlich 
die Frage der Finanzierung betrafen, durch eine andere Investorin hätte 
ersetzen dürfen (vgl. vorne E. 4.1.1 f.). Aus den genannten Umständen wird 
ersichtlich, dass die Beschwerdeführerinnen weder zum Zeitpunkt der 
Einräumung der Baurechte gemäss den Baurechtsverträgen vom 5. Juli 
2017 noch (bzw. umso weniger) bei der späteren Grundbuchanmeldung 
Anfang November 2017 wirklich frei waren, wie und mit wem sie die 
Grundstücke überbauen wollen.
5.2
Der TU-Vertrag über die schlüsselfertige Erstellung der Wohn- und 
Geschäftsüberbauung «F.________» wurde zeitlich nach der vertraglichen 
Einräumung der Baurechte abgeschlossen. Es war indes bereits davor klar, 
dass die G.________ AG als Totalunternehmerin das Bauwerk erstellen 
würde (vgl. E. 5.1 hiervor). Der Vertrag wurde seitens der Be-
schwerdeführerinnen unter der Bedingung abgeschlossen, dass eine rechts-
kräftige Baubewilligung erteilt und die Baurechte rechtsgültig begründet und 
im Grundbuch eingetragen würden. Die Baurechte wiederum wurden erst 
nach Rechtskraft der Baubewilligung und damit auch nach Abschluss des 
TU-Vertrags beim Grundbuch angemeldet (vgl. vorne E. 4.1.5). Dieses Vor-
gehen zeigt, dass nicht nur die Grundeigentümerin, sondern auch die Be-
schwerdeführerinnen sicherstellen wollten, dass das ausgearbeitete Projekt 
tatsächlich realisiert wird. Während die G.________ AG von Anfang an eine 
zentrale Rolle einnahm bei der Planung und Entwicklung des Areals 
«F.________» (als Beteiligte an der Absichtserklärung sowie an der 
Reservationsvereinbarung bzw. als Baugesuchstellerin mit Zustimmung der 
Grundeigentümerin), trat die A.________ AG in erster Linie als Investorin 
auf. Zwar mag zutreffen, dass sie im Rahmen des Investorenwettbewerbs 
eine «aktive Entwicklungsrolle» übernommen und sich «in dieser Phase 
aktiv um die Überbauung und Realisierung des Projekts beworben» hat (vgl. 
Beschwerde Rz. 74). Darüber hinaus ist indes nicht ersichtlich, dass die 
Projektierung tatsächlich wesentlich durch die Beschwerdeführerinnen 
vorgenommen 
worden 
wäre. 
Vielmehr 
lassen 
die 
erwähnten 
Vertragsklauseln, wonach die A.________ AG unter gewissen Umständen 
(namentlich, wenn sie nicht bereit sein sollte, die nötigen finanziellen Mittel 
aufzubringen, vgl. vorne E. 4.1.1 f.) durch eine andere Investorin hätte 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 17
ersetzt werden können, darauf schliessen, dass es ihr tatsächlich in erster 
Linie um den Erwerb einer schlüsselfertigen Baute als Renditeobjekt 
gegangen sein dürfte, und sie im Endeffekt als Investorin austauschbar 
gewesen wäre (vgl. auch die vor-instanzliche Vernehmlassung des 
Grundbuchamts vom 6.3.2020, Vorakten DIJ [act. 4A] pag. 49 f.).
5.3
Die Baurechtsverträge und der TU-Vertrag wurden zwar separat ab-
geschlossen. Nach der Rechtsprechung zu aArt. 6a HStG kommt es jedoch 
weder auf die äussere Form und Bezeichnung der Verträge noch darauf an, 
zwischen welchen Parteien in Dreiecksverhältnissen und in welcher zeitli-
chen Reihenfolge sie abgeschlossen wurden. Die Frage ist vielmehr, ob sie 
derart verbunden sind, dass der eine Vertrag ohne den anderen nicht 
zustande gekommen wäre (vgl. vorne E. 3.1). Der TU-Vertrag wurde unter 
der Bedingung abgeschlossen, dass die Baurechte rechtsgültig begründet 
und im Grundbuch eingetragen würden (vgl. vorne E. 4.1.4). Dieser Vertrag 
wäre also ohne den Abschluss der Baurechtsverträge nicht gültig zustande 
gekommen. Umgekehrt ist nach dem Gesagten ohne Weiteres davon aus-
zugehen, dass auch die Baurechtsverträge ohne den kurz bevorstehenden 
Abschluss des TU-Vertrags nicht unterzeichnet worden wären, zumal darin 
ausdrücklich 
die 
Realisierung 
des 
beabsichtigten 
Siegerprojekts 
H.________ in Aussicht genommen wird. Die Verträge waren damit faktisch 
und rechtlich derart miteinander verknüpft, dass nicht gesagt werden kann, 
die Beschwerdeführerinnen seien im Zeitpunkt des Abschlusses der 
Baurechtsverträge (und umso weniger bei deren Grundbuchanmeldung) in 
ihrem Entscheid, wie und wann sie die Baurechtsgrundstücke überbauen 
wollen, tatsächlich (wirtschaftlich) noch frei gewesen. Dass die EG 
D.________ als Grundeigentümerin keinen direkten Einfluss auf das 
Bauprojekt 
genommen 
habe 
und 
lediglich 
ihren 
Aufgaben 
als 
Planungsbehörde nachgekommen sei, wie die Beschwerdeführerinnen 
vorbringen, spielt gemäss der Rechtsprechung zu aArt. 6a HStG keine Rolle: 
Es reicht aus, dass die Verträge miteinander so verbunden waren, dass der 
eine ohne den bzw. die anderen nicht abgeschlossen worden wäre. Es kann 
hier folglich offenbleiben, wie der Umstand, dass sich die EG D.________ in 
der Reservationsvereinbarung einen Platz in der Jury zusichern liess, zu 
werten ist. Die Gesamtwürdigung der konkreten Umstände ergibt, dass im 
hier strittigen Fall so oder anders eine gegenseitige Abhängigkeit der 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 18
Baurechtsverträge und des TU-Vertrags bestand. Wenn demnach davon 
auszugehen ist, dass der eine Vertrag ohne die anderen nicht zustande 
gekommen wäre, ist es jedenfalls nach Massgabe der bisherigen Rechtslage 
und Praxis beurteilt nicht rechtsfehlerhaft, dass die Vorinstanz wie bereits 
das Grundbuchamt in Gesamtwürdigung der Umstände von einem Kauf 
einer (künftigen) schlüsselfertigen Baute ausgegangen ist und die 
Handänderungssteuer auf dem Gesamtpreis (Baurechtszins und Werkpreis) 
bemessen hat.
6.
Die Beschwerdeführerinnen erachten die bisherige Rechtsprechung zu 
aArt. 6a HStG aufgrund von Art. 6a Abs. 2 HStG sowie des Merkblatts zu 
Art. 6a HStG als nicht mehr massgebend. Sie machen insbesondere gel-
tend, die Einführung von Art. 6a Abs. 2 HStG stelle keine Rechtsänderung, 
sondern lediglich eine «Gesetzespräzisierung» dar, die darauf abgezielt 
habe, die bisherige «überdehnte» Praxis des Verwaltungsgerichts zu korri-
gieren, um zu der vom Gesetzgeber ursprünglich gewollten Veranlagungs-
praxis zurückzukehren. Auch in Anbetracht der regierungsrätlich präsen-
tierten Übergangsregelung sei hier der neue Art. 6a Abs. 2 HStG anzuwen-
den, der dem ursprünglich vom Gesetzgeber Gewollten entspreche. Das 
folge auch aus dem Merkblatt zu Art. 6a HStG.
6.1
Gemäss Art. 6a Abs. 2 HStG liegt eine Verbindung von Kauf- und 
Werkvertrag im Sinn von Abs. 1 vor, wenn beim Abschluss des Kaufvertrags 
eine vertragliche Bindung zwischen der Veräusserin oder dem Veräusserer 
oder einer dieser oder diesem nahestehenden Person und der Erwerberin 
oder dem Erwerber hinsichtlich eines aktuellen oder künftigen Werkvertrags 
besteht (ebenso der französische Wortlaut: « Un lien entre le contrat de 
vente et le contrat d’entreprise au sens de l’alinéa 1 existe lorsqu’un enga-
gement contractuel entre l’acquéreur ou l’acquéreuse et l’aliénateur ou 
l’aliénatrice ou une personne qui lui est proche a été pris concernant un con-
trat d’entreprise actuel ou futur »). Die Vereinbarung zwischen der Käufer-
schaft und der Verkäuferschaft (oder dieser nahestehenden Personen) muss 
laut Vortrag vor der Beurkundung des Kaufvertrags erfolgen und bereits alle 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 19
wesentlichen Punkte für den Abschluss eines Vertrags über die Erstellung 
der schlüsselfertigen Baute oder Stockwerkeinheit beinhalten (Vortrag des 
Regierungsrats zur Änderung des HStG, in Tagblattbeilagen zur Herbstses-
sion 2021 [Geschäfts-Nr. 2019.JGK.2993; nachfolgend: Vortrag HStG 2021], 
S. 6 f., auch zum Folgenden). Bestehen keine derartigen Abmachungen 
zwischen der Verkäuferschaft oder ihr nahestehenden Personen und der 
Käuferschaft, ist Letztere frei, ob, wann, mit wem und wie sie bauen will. 
Folglich bewirken Vorabklärungen, Projektstudien, Baugesuche und derglei-
chen, die die Käuferschaft zeitlich vor Abschluss des Kaufvertrags veranlasst 
hat, keine Verbindung zwischen Kauf- und Werkvertrag im Sinn von Art. 6a 
Abs. 2 HStG. Ebenfalls nicht unter die Zusammenrechnung fällt der Sach-
verhalt, in dem die Verkäuferschaft oder eine ihr nahestehende Person 
lediglich die Ausführung gewisser untergeordneter Arbeiten übernimmt. Ob 
Kauf- und Werkvertrag so miteinander verbunden sind, dass es ohne den 
Abschluss des einen nicht zum Abschluss des anderen gekommen wäre, 
und das Geschäft als Ganzes wirtschaftlich dem Verkauf einer schlüssel-
fertigen Baute gleichkommt, bestimmt sich aufgrund der Umstände des Ein-
zelfalls. Für den Erwerb einer schlüsselfertigen Baute oder Stockwerkeinheit 
spricht, wenn die Ausgestaltung des Vertragsobjekts im Zeitpunkt des Ver-
tragsabschlusses bereits in den wesentlichen Zügen festgelegt ist (Baube-
schrieb, durch die Verkäuferschaft eingereichtes Baugesuch oder erwirkte 
Baubewilligung) und die Leistung der Käuferschaft bei Vertragsschluss 
bereits feststeht. Ein Anhaltspunkt ist weiter darin zu erblicken, dass die Ver-
käuferschaft bzw. eine ihr nahestehende Person verantwortlich ist für die 
Fertigstellung der Baute und Nutzen und Gefahr auf den Zeitpunkt der 
Fertigstellung der Baute auf die Käuferschaft übergehen. Eine Zusammen-
rechnung erfolgt auch dann, wenn anstatt mit der Verkäuferschaft mit einer 
ihr nahestehenden Person eine Vereinbarung über die Erstellung einer 
schlüsselfertigen Baute oder Stockwerkeinheit auf dem erworbenen Land 
getroffen wurde. Gemeint sind damit Konstellationen, in denen enge wirt-
schaftliche, rechtliche oder persönliche Beziehungen zwischen der Ver-
käuferschaft und der Werklieferantin bzw. dem Werklieferanten bestehen 
und die Käuferschaft mit dieser bzw. diesem in einem werkvertraglichen Ver-
hältnis steht, ohne dass ein solches oder eine entsprechende Vereinbarung 
zwischen der Verkäuferschaft und der Käuferschaft vorliegt. In Betracht 
kommen Konzerngesellschaften, bestehende Baubindungen oder eine 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 20
Zusammenarbeit im Rahmen einer General-/Totalunternehmung (BVR 2023 
S. 471 E. 6.1; zum Ganzen auch Merkblatt zu Art. 6a HStG Ziff. 3 f.).
6.2
Bei Dreiparteienverhältnissen – wie im strittigen Fall – will der Ge-
setzgeber mit der neuen Bestimmung somit nur zurückhaltend eine Zusam-
menrechnung annehmen. Eine über den Baurechtsvertrag hinausgehende 
vertragliche 
Bindung 
zwischen 
der 
EG 
D.________ 
und 
den 
Beschwerdeführerinnen 
bestand 
hier 
– 
abgesehen 
von 
der 
Reservationsvereinbarung – unbestrittenermassen nicht. Es ist daher 
fraglich, ob der Sachverhalt unter neuem Recht gleich zu beurteilen wäre wie 
nach aArt.6a HStG und der diesbezüglichen Rechtsprechung. Unklar ist 
namentlich, ob (wie von den Beschwerdeführerinnen in Abrede gestellt) die 
EG D.________ als Baurechtsgeberin (Verkäuferin) eine genügend 
tragende, aktive Rolle bezüglich der Baurechtserrichtung (Veräusserung) 
und hinsichtlich der Umsetzung des Bauprojekts innehatte. Weiter wäre zu 
prüfen, ob die im Vortrag ausdrücklich genannten Konstellationen 
abschliessend zu verstehen sind oder ob allenfalls auch unter anderen 
Umständen auf eine ausreichend enge Beziehung bzw. Verflechtung der 
Verkäuferschaft mit der Werklieferantin bzw. dem Werklieferanten zu 
schliessen wäre. Wie es sich mit der Beurteilung des Sachverhalts unter 
neuem Recht verhält, kann jedoch mit Blick auf die nachfolgende Erwägung 
offenbleiben. 
6.3
Mit dem Merkblatt zu Art. 6a HStG erklärte die Geschäftsleitung der 
Grundbuchämter des Kantons Bern die mit der Gesetzesrevision beschlos-
sene Regelung bereits vor deren Inkrafttreten für die Veranlagungspraxis der 
Grundbuchämter und auch auf bei ihnen hängige Veranlagungsverfahren als 
massgebend. Die am 1. Mai 2022 neu in Kraft gesetzte Bestimmung von 
Art. 6a Abs. 2 HStG (siehe vorne E. 3.2) ist dessen ungeachtet als Rechts-
änderung zu qualifizieren: Eine Praxisänderung liegt grundsätzlich bei 
rechtssatzförmig unveränderten Verhältnissen vor und erfolgt – auch rein 
sachlogisch betrachtet – durch die rechtsanwendenden Behörden (BVR 
2023 S. 471 E. 6.3 mit Hinweisen). Dies trifft hier beides nicht zu. Auch wird 
mit Art. 6a Abs. 2 HStG nicht eine bestehende (Gerichts-)Praxis kodifiziert; 
vielmehr soll von der bisherigen – durch das Bundesgericht bestätigten – 
Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts (vorne E. 3.1 f.) abgewichen 


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 21
werden. Es handelt sich zudem nicht bloss um eine Konkretisierung des 
geltenden Rechtszustands oder das Füllen einer Lücke. Zwar sprach die zu-
ständige Regierungsrätin bei der Beratung der Motion Haas davon, aArt. 6a 
HStG zu «präzisieren». Gleichzeitig hielt sie aber fest, dass die Bestimmung 
bisher verschiedene Interpretationen zulasse und daher eine «Klarstellung 
via Motion» durch den Gesetzgeber erforderlich sei. Dieser musste entschei-
den, ob eine Selbstbindung der Käuferschaft (sog. «Selbstbindungsprinzip») 
oder eine aktive Rolle der Verkäuferschaft (sog. «Motorprinzip») zentrales 
Element bei der Beurteilung von Sachverhalten sein soll (Beratung Motion 
Haas S. 3 [Votum Regierungsrätin Allemann]; Antwort des Regierungsrats 
vom 13.2.2019, RRB-Nr. 146/2019). Im Vortrag ist denn auch von einer 
Rechtsänderung die Rede, die wichtige und grundlegende Bestimmungen 
beinhalte, was nach Art. 69 Abs. 4 der Verfassung des Kantons Bern (KV; 
BSG 101.1) einer formell-gesetzlichen Grundlage bedürfe (Vortrag HStG 
2021 S. 5). Ausserdem wurden mit dem Merkblatt zu Art. 6a HStG für die 
Übergangsphase zwischen Annahme der Motion Haas und Inkrafttreten von 
Art. 6a Abs. 2 HStG eigens Anweisungen zuhanden der Grundbuchämter für 
die Veranlagung der Handänderungssteuer erlassen. Für hängige Be-
schwerdeverfahren wurde dagegen nichts vorgesehen (vorne E. 3.3), 
obwohl der Regierungsrat davon ausging, dass die neue Regelung von der 
Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts abweicht. Er stellte bloss in Aus-
sicht, «sehr rasch die nötigen gesetzgeberischen Anpassungen vor[zu]neh-
men und damit hoffentlich nur eine möglichst kurze Übergangsphase 
zu[zu]lassen» (Beratung Motion Haas S. 3 [Votum Regierungsrätin 
Allemann]). Auch dies spricht gegen die Anwendbarkeit der beschlossenen 
Änderung auf hängige Beschwerdeverfahren, was ebenfalls auf eine Rechts-
änderung hinausläuft. Nach dem Gesagten kann in Art. 6a Abs. 2 HStG kein 
Anlass für eine (sofort massgebliche) Praxisänderung erblickt werden, 
sondern liegt damit eine Rechtsänderung vor, die insbesondere mangels 
einer entsprechenden klaren gesetzlichen Grundlage keine Rückwirkung 
entfaltet (vorne E. 3.2; zum Ganzen BVR 2023 S. 471 E. 6.3). 
6.4
Somit bleibt es bei der Anwendung des bisherigen Rechts, nach wel-
chem der TU-Vertrag und die Baurechtsverträge als derart eng verbunden 
zu werten sind, dass die Beschwerdeführerinnen faktisch eine schlüsselfer-
tige Baute erworben haben und für die Bemessung der Handänderungs-


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 22
steuer auch auf den Werkpreis für das Projekt «F.________» abzustellen ist 
(vorne E. 5). Es trifft nach dem Gesagten nicht zu, dass die vorgenommene 
Besteuerung gegen das von den Beschwerdeführerinnen angerufene 
Legalitätsprinzip (Art. 5 Abs. 1 der Bundesverfassung [BV; SR 101]) verstos-
sen bzw. sich nicht an das formelle Gesetz (aArt. 6a bzw. Art. 6a Abs. 2 
HStG) halten würde. Inwieweit der angefochtene Entscheid das Rechts-
gleichheitsgebot oder das Prinzip der Allgemeinheit und Gleichmässigkeit 
der Besteuerung verletzen oder willkürlich sein soll (Art. 8 Abs. 1, Art. 9 und 
Art. 127 Abs. 1 BV), ist ebenfalls nicht ersichtlich und wird in der Beschwerde 
im Übrigen auch nicht näher begründet. 
7.
Die Beschwerde erweist sich als unbegründet und ist abzuweisen, soweit 
darauf einzutreten ist. Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Be-
schwerdeführerinnen kostenpflichtig (Art. 108 Abs. 1 VRPG). Parteikosten 
sind keine zu sprechen (Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 VRPG).
Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
2. Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf 
eine Pauschalgebühr von Fr. 10'000.--, werden den Beschwerdeführerin-
nen auferlegt und dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe ent-
nommen.
3. Es werden keine Parteikosten gesprochen. 
4. Zu eröffnen:
- Beschwerdeführerinnen
- Direktion für Inneres und Justiz des Kantons Bern
und mitzuteilen:


Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 23.04.2024, Nr. 100.2022.119U, 
Seite 23
- Grundbuchamt Bern-Mittelland
Das präsidierende Mitglied:
Die Gerichtsschreiberin:
Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundesgericht, 
Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegen-
heiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 
über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110) geführt werden.