be_verwaltungsgericht · 100 2020 395 · 2021-05-20 · fr

Impôts cantonaux et impôt fédéral direct pour les années 2014 à 2016 / AJ | Einkommen/Gewinn Bund

100.2020.395 / 100.2020.396
BEP/REN
Tribunal administratif du canton de Berne
Cour des affaires de langue française
Jugement du juge unique du 20 mai 2021
Droit administratif
B. Rolli, juge
Ph. Berberat, greffier
A.________
représenté par Me B.________
recourant
contre
Intendance des impôts du canton de Berne (ICI) 
Brünnenstrasse 66, case postale, 3001 Berne
intimée
et
Commission des recours en matière fiscale du canton de Berne (CRF) 
Nordring 8, 3013 Berne
relatif à des décisions rendues sur recours par cette dernière le 22 septem-
bre 2020 (impôts cantonaux et impôt fédéral direct 2014 à 2016)


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 mai 2021, 100.2020.395/396, page 2
En fait:
A.
A.________, auparavant domicilié à C.________, a transféré son domicile 
dans le canton de Berne en 2014. N'ayant pas produit ses déclarations 
d'impôt pour les années 2014, 2015 et 2016 en temps voulu, l'Intendance 
des impôts du canton de Berne, Région D.________, a procédé à des 
taxations d'office pour les années en question (décisions de taxation 
respectives des 8 décembre 2015, 21 novembre 2016 et 20 novembre 
2017), tant pour l'impôt cantonal et communal que pour l'impôt fédéral 
direct (IFD). Les décisions de taxation n'ont pas été contestées et sont dès 
lors entrées en force. Le contribuable ne s'est toutefois pas acquitté des 
montants d'impôts dus selon ces taxations. Les poursuites intentées par 
l'Intendance des impôts de la ville E.________ pour les créances fiscales 
des trois années se sont soldées par des actes de défaut de biens. Par 
courriers des 31 décembre 2018, 17 janvier et 15 mars 2019, le 
contribuable, représenté par une organisation caritative, a demandé la 
révision des décisions de taxation d'office et a remis ses déclarations 
d'impôt pour les années 2014 à 2016. Dans une prise de position du 28 juin 
2019, la représentante du contribuable a par ailleurs également prié 
l'Intendance des impôts, Région D.________, de réviser les décisions de 
taxation d'office en question ou d'en constater la nullité. Par décisions du 
15 août 2019, l'Intendance des impôts, Région D.________, a déclaré 
irrecevable la demande de révision des décisions de taxation en cause. Le 
28 octobre 2019, l'Intendance des impôts du canton de Berne, secteur Droit 
et coordination, a pour sa part rendu une décision rejetant la demande du 
contribuable visant à faire rectifier les décisions de taxation de 2014 à 
2016, considérant que ni les conditions d'une révision, ni celles d'une 
restitution du délai de production des déclarations d'impôt, ni celles 
permettant de constater la nullité des décisions de taxation n'étaient 
remplies en l'occurrence.


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 mai 2021, 100.2020.395/396, page 3
B.
Par acte du 27 novembre 2019 adressé à l'Intendance des impôts du 
canton de Berne, secteur Droit et coordination, le contribuable, toujours 
représenté par la même institution caritative, a conclu à ce que la nullité 
des décisions de taxation d'office des impôts cantonaux, communaux et 
fédéraux pour les années 2014, 2015 et 2016 soit constatée, tout en 
requérant que son acte soit transmis en tant que recours directs ("omissio 
medio") à la Commission des recours en matière fiscale du canton de 
Berne (CRF). Le 5 décembre 2019, l'ICI a transmis l'acte à la CRF et 
donné son accord au traitement en tant que recours directs. Le 
23 décembre 2019, la représentante du recourant a par ailleurs déposé 
une requête d'assistance judiciaire devant la CRF. Par décisions sur 
recours du 22 septembre 2020, la CRF a rejeté l'ensemble des recours en 
nullité relatifs aux impôts cantonaux et fédéraux afférents aux années 
2014, 2015 et 2016.
C.
Le 26 octobre 2020, le contribuable, représenté par une avocate, a interjeté 
recours de droit administratif auprès du Tribunal administratif du canton de 
Berne (TA) contre les décisions sur recours précitées, en concluant en 
substance à leur annulation et à la constatation de la nullité des décisions 
de taxation d'office des impôts communaux, cantonaux et fédéraux pour les 
années 2014, 2015 et 2016, ainsi qu'à l'octroi de l'assistance judiciaire. Le 
4 novembre 2020, il a présenté une requête d'assistance judiciaire en 
bonne et due forme. La CRF a conclu dans son préavis du 10 novembre 
2020 au rejet du recours, de même que l'ICI dans son mémoire de réponse 
du 3 décembre 2020. Par courrier du 11 mars 2021, l'ICI a par ailleurs 
répondu aux questions posées par le juge instructeur dans son ordonnance 
du 23 février 2021. Dans son courrier du 1er avril 2021, la mandataire du 
recourant a renoncé à formuler d'autres observations et produit sa note 
d'honoraires.


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 mai 2021, 100.2020.395/396, page 4
En droit:
1.
1.1
Les décisions sur recours attaquées se fondent sur le droit public. 
Conformément à l'art. 74 al. 1 de la loi cantonale du 23 mai 1989 sur la 
procédure et la juridiction administratives (LPJA, RSB 155.21) et en 
l'absence d'une exception prévue aux art. 75 ss LPJA, le TA est compétent 
pour connaître du présent litige (voir également art. 201 al. 1 de la loi 
cantonale du 21 mai 2000 sur les impôts [LI, RSB 661.11], ainsi que 
l'art. 145 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct 
[LIFD, RS 642.11] et l'art. 9 al. 3 de l'ordonnance cantonale du 18 octobre 
2000 d'exécution de l'impôt fédéral direct [OIFD, RSB 668.11]). Le 
recourant, qui a succombé devant la CRF, a qualité pour recourir (art. 79 
LPJA, art. 201 al. 2 LI, art. 145 al. 2 en relation avec l'art. 140 al. 1 LIFD), 
de sorte que son recours, par ailleurs interjeté en temps utile et dans les 
formes prescrites, est recevable (art. 32 et 81 al. 1 LPJA, art. 145 al. 2 en 
relation avec l'art. 140 al. 1 et 2 LIFD).
1.2
Les décisions sur recours rendues le 22 septembre 2020 par la 
CRF représentent l'objet de la contestation. Elles prononcent le rejet des 
recours (directs) contre les décisions rendues le 28 octobre 2019 par l'ICI, 
dans la mesure où ces dernières ont nié la nullité des taxations d'office des 
impôts cantonaux et fédéraux pour les années 2014, 2015 et 2016. Seule 
cette question peut dès lors faire l'objet de la présente procédure.
1.3
Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question 
relevant tant de l'IFD que des impôts cantonal et communal doivent en 
principe rendre deux jugements, qui peuvent toutefois figurer dans un seul 
acte, avec des motivations séparées et des dispositifs distincts ou du moins 
un dispositif distinguant expressément les deux impôts (ATF 135 II 260 
c. 1.3.1, 130 II 509 c. 8.3). Une motivation commune est toutefois 
admissible lorsque, comme en l'espèce, la question juridique à trancher 
(nullité des taxations d'office) par l'autorité cantonale de dernière instance 
est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal, et que 
celle-ci peut ainsi être traitée avec un raisonnement identique, tant pour 


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l'IFD que pour l'impôt cantonal et communal (ATF 135 II 260 c. 1.3.1; VGE 
2014/281 du 26 janvier 2016 c. 1.3).
1.4
La valeur litigieuse en l'espèce n'atteignant pas Fr. 20'000.-, tant 
pour l'IFD que pour l'impôt cantonal et communal, le jugement de la cause 
est de la compétence du juge unique de la Cour des affaires de langue 
française du TA (art. 54 al. 1 let. c et 57 al. 1 de la loi cantonale du 11 juin 
2009 sur l'organisation des autorités judiciaires et du Ministère public 
[LOJM, RSB 161.1]).
1.5
Le pouvoir d'examen du TA résulte de l'art. 80 let. a et b LPJA; il 
couvre le contrôle des faits et du droit, y compris les violations du droit 
commises dans l'exercice du pouvoir d'appréciation, mais pas le contrôle 
de l'opportunité.
2. 
2.1
Dans les décisions sur recours contestées, la CRF a considéré 
essentiellement que pour les trois années fiscales en cause, l'ICI avait 
procédé à juste titre à une taxation d'office du contribuable, ce dernier 
n'ayant déposé aucune déclaration d'impôt et les autorités fiscales 
bernoises n'ayant pas pu se fonder sur d'éventuelles constatations 
antérieures lors de la première taxation en 2014, l'ICI ne sachant pas et ne 
pouvant pas savoir que le recourant non seulement ne travaillait pas 
auprès d'un employeur bernois, mais n'exerçait apparemment aucune 
activité professionnelle. Quant à la taxation de l'année fiscale 2015, 
intervenue le 21 novembre 2016, la CRF retient qu'à ce moment-là, il 
existait un acte de défaut de biens émis le 10 août 2016 résultant de la 
poursuite pour les impôts de l'année 2014, mais qu'on ne pouvait rien en 
déduire de l'évolution de la situation financière du recourant dans le passé, 
notamment en ce qui concerne la question de savoir si celui-ci disposait 
encore d'un revenu en 2014 et 2015 ou non, et qu'au vu du contenu de cet 
acte de défaut de biens, rien n'excluait que le recourant se soit trouvé sans 
revenu à partir de 2016 seulement. La CRF en conclut que la fixation par 
l'ICI d'un revenu imposable de Fr. 30'000.- pour les années 2014 et 2015, 
en l'absence de déclarations d'impôt déposées par le recourant, ne peut 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 mai 2021, 100.2020.395/396, page 6
donc pas être considérée comme une erreur ni un vice, et encore moins 
comme un vice grave entraînant la nullité des décisions de taxation. 
S'agissant de la taxation pour l'année 2016, la CRF déclare ne pas 
comprendre comment l'ICI a pu retenir un revenu imposable du recourant 
de Fr. 40'000.-, donc plus élevé qu'en 2014 et 2015, compte tenu de l'acte 
de défaut de biens du 10 août 2016. De l'avis de la CRF, cette erreur 
n'atteint toutefois pas une intensité telle qu'elle puisse justifier la nullité de 
la décision de taxation au sens de la jurisprudence du Tribunal fédéral (TF), 
dans la mesure où l'autorité de taxation ne disposait en l'espèce d'aucune 
information concernant le recourant, ce dernier n'étant assujetti à l'impôt 
dans le canton de Berne que depuis peu. En outre, la CRF estime que 
même si la procédure de taxation est dominée par le devoir d'instruction, 
cela n'a pas pour conséquence que des clarifications doivent être 
effectuées dans d'autres cantons en cas de nouvelle arrivée. La CRF 
conclut qu'il s'agit donc d'une augmentation unique et erronée du revenu 
imposable retenu par l'ICI pour la taxation de 2016 et que ce vice n'est pas 
grave au point de qualifier les décisions de taxation de nulles.
2.2
Le recourant fait pour sa part essentiellement valoir, pour ce qui 
concerne la taxation relative à 2014, que l'état du dossier ne fournit pas 
d'informations sur les données effectivement à disposition de l'ICI lors de la 
taxation d'office pour la période 2014, ni d'explications sur la manière dont 
le montant de Fr. 30'000.- a été retenu comme revenu imposable, de sorte 
qu'il ne serait pas possible de juger sérieusement si cette retenue a été 
effectuée sur la base d'une appréciation consciencieuse, et encore moins si 
elle représente un vice. A cet égard, le recourant invoque qu'en omettant 
de compléter son instruction sur la question des informations à disposition 
des autorités fiscales bernoises lors de la première taxation d'office, 
notamment sur la connaissance de la taxation de C.________ pour l'année 
2013, et sur la manière dont le revenu imposable de Fr. 30'000.- a été 
calculé, la CRF a procédé à une constatation incomplète des faits. Il est 
d'avis qu'il aurait appartenu à l'ICI de requérir du fisc de C.________ les 
éléments imposables pour les années 2010 à 2013, voire les résultats de la 
perception de ses impôts de C.________ et de l'IFD. En ce qui concerne 
les taxations d'office pour les années 2015 et 2016, le recourant allègue en 
substance que la CRF, dans sa décision sur recours du 22 septembre 


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2020, viole son pouvoir d'appréciation et procède à des distinctions 
insoutenables. Il se réfère à un arrêt du TF rendu le 11 juillet 2017 (TF 
2C_679/2016 c. 5.3.3), dans lequel la Haute Cour a retenu la nullité d'une 
taxation d'office dès la première année pour laquelle le fisc disposait d'un 
acte de poursuite donnant des renseignements sur la situation financière 
de la personne contribuable; partant, il déclare ne pas comprendre 
pourquoi la CRF estime qu'il faudrait que des actes de poursuites s'étalent 
sur plusieurs années pour que le fisc soit obligé d'en tenir compte, cette 
condition ne ressortant pas, selon lui, de l'arrêt précité. Au surplus, le 
recourant fait valoir qu'en ignorant l'information résultant de la saisie 
infructueuse de juillet 2016 dans le cadre de sa taxation d'office de 
décembre 2016 pour l'année 2015, l'ICI n'a pas agi de manière 
consciencieuse, ce que la CRF aurait dû constater. Selon lui, 
l'établissement d'un acte de défaut de biens en août 2016 rendait en effet 
vraisemblable que la situation économique du contribuable (pas de revenu) 
était la même en 2015 et, pour le moins, en 2016. De ce fait, toujours 
d'après le recourant, l'ICI aurait dû procéder à des clarifications 
supplémentaires avant de rendre ses décisions de taxations d'office pour 
2015 et 2016.
3.
3.1
La procédure de taxation est, certes, régie par le principe de 
l'instruction d'office, ce qui signifie que l'autorité se doit de déterminer 
d'office tous les éléments pertinents en vue de la taxation et ceci, même en 
cas de violation des obligations de coopérer du contribuable. Elle se devrait 
ainsi d'instruire la cause tant en faveur qu'en défaveur de celui-ci. 
Cependant, ce devoir d'instruction d'office trouve ses limites lorsqu'en 
raison, notamment, du défaut de collaboration du contribuable, l'autorité se 
trouve dans l'impossibilité d'établir les faits déterminants. Dans une telle 
situation, il convient de se référer aux règles régissant le fardeau objectif de 
la preuve pour déterminer qui (du contribuable ou du fisc) supporte les 
conséquences de l'absence de preuve. Il est admis en pratique que 
l'autorité supporte ces conséquences s'agissant de l'existence d'éléments 
créant ou augmentant la charge fiscale et que le contribuable supporte 


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celles-ci s'agissant des facteurs engendrant une diminution de la charge 
fiscale. Cependant, le droit fiscal a en grande partie tenté de régler ce 
problème en imposant des devoirs concrets de collaboration au 
contribuable (WALTER RYSER/BERNARD ROLLI, Précis de droit fiscal suisse, 
4e éd. 2002, p. 461 s.).
3.2
Ainsi, si, malgré sommation, le contribuable n'a pas satisfait à ses 
obligations de procédure ou si les éléments imposables ne peuvent être 
déterminés avec toute la précision voulue, l'administration effectue une 
taxation d'office (art. 130 al. 2 LIFD; art. 46 al. 3 LHID; art. 174 al. 2 LI). La 
taxation d'office doit reposer sur une "appréciation consciencieuse" de la 
situation du contribuable. L'administration n'est pas pour autant obligée, sur 
la base des estimations effectuées, de choisir en cas de doute la solution la 
plus favorable au contribuable; il faut empêcher que le contribuable qui 
s'est soucié de présenter les éléments de façon à ce qu'ils puissent être 
contrôlés ne doive pas payer plus d'impôts que celui qui rend impossible un 
pareil contrôle pour des motifs qui lui sont imputables. Elle se fonde sur 
tous les indices concluants dont elle a connaissance et peut prendre en 
considération les coefficients expérimentaux, l'évolution de la fortune et le 
train de vie du contribuable (XAVIER OBERSON, Droit fiscal suisse, 5e éd. 
2020, § 22 n. 49-51). Qu'il y ait ou non violation de l'obligation de coopérer 
de la part du contribuable ne change donc rien au fait que l'autorité 
supporte le fardeau de la preuve de l'existence d'éléments imposables et 
qu'elle se doit donc d'instruire la cause de manière complète. La différence 
essentielle réside dans le fait qu'en cas de violation des obligations du 
contribuable, les exigences qualitatives de la preuve et l'existence 
d'éléments (supplémentaires) imposables sont notablement diminuées en 
ce sens que les autorités sont autorisées à admettre celle-ci, non pas 
seulement lorsque la preuve certaine en est rapportée, mais déjà 
lorsqu'elle est vraisemblable (W. RYSER/B. ROLLI, op. cit., p. 462 s.). En 
pratique, lorsque les seules indications vérifiables sont l'évolution de la 
fortune d'un contribuable, il a par exemple été admis que l'autorité fiscale 
se fonde sur la différence entre l'état de fortune en début et fin de période, 
en ajoutant aux montants ainsi obtenus les dépenses privées et le train de 
vie estimé, pour calculer le revenu imposable dans le cadre d'une taxation 
d'office (RDAF 2000 II 41; X. OBERSON, op. cit., § 22 n. 52). La loi permet 


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également à l'autorité de taxation ne disposant pas d'éléments assez précis 
de se fonder sur des coefficients expérimentaux (art. 130 al. 2 in fine LIFD; 
art. 174 al. 2 in fine LI). Le recours à de tels coefficients expérimentaux, la 
prise en compte de l'évolution de la fortune et le train de vie du contribuable 
ne sont pas limités à la procédure de taxation d'office; ce moyen est 
également ouvert à l'autorité dans le cadre d'une procédure ordinaire et 
lorsqu'elle ne dispose pas des éléments nécessaires à former sa conviction 
(TF 2A.561/2005 du 22 février 2006 c. 3; ISABELLE ALTHAUS-HOURIET dans 
NOËL/AUBRY GIRARDIN [éd.], Impôt fédéral direct [Commentaire romand], 
2e éd. 2017, p. 1712, art. 130 n. 27). L'obligation d'effectuer une 
appréciation consciencieuse du cas impose à l'autorité de taxation de tenir 
compte, en procédant à une taxation d'office, de tous les éléments à sa 
disposition, et la procédure doit aboutir à une taxation objectivement 
défendable. La taxation d'office, tout comme n'importe quelle évaluation, 
consiste en une décision portant sur des constatations de fait, appréciées 
librement par l'autorité, mais conformément à ses obligations de fonction, et 
non en une liberté d'action ou une marge d'appréciation quant à la 
détermination des conséquences fiscales d'un état de fait. Seuls les 
facteurs fiscaux pour lesquels subsiste une incertitude peuvent faire l'objet 
d'une taxation d'office. L'autorité, si elle peut se fonder sur des suppositions 
ou des vraisemblances, doit se rapprocher le plus possible de la réalité. 
L'appréciation consciencieuse des facteurs déterminants pour l'imposition 
implique pour l'autorité l'obligation de se rapprocher le plus possible de la 
situation réelle du contribuable, qu'elle estime sur la base des éléments à 
sa disposition et en fonction de l'expérience de la vie. Elle doit s'assurer 
que les présomptions sur lesquelles elle est contrainte de fonder son 
appréciation sont soutenables (ATF 72 I 117). Les exigences quant aux 
preuves doivent être réduites à ce qu'elle considère comme le plus 
hautement vraisemblable (I. ALTHAUS-HOURIET, op. cit., p. 1260, art. 130 
n. 23).
4.
4.1
Selon la jurisprudence, une décision ne peut être reconnue comme 
nulle et non avenue que si ses vices sont particulièrement graves et 


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manifestes ou du moins facilement décelables et pour autant que sa 
constatation ne mette pas sérieusement en danger la sécurité du droit (ATF 
137 I 273 c. 3.1, 132 II 342 c. 2.1). De graves vices de procédure (par 
exemple le fait que l'administré n'a pas eu l'occasion de participer à la 
procédure ou la notification d'une taxation d'office définitive sans envoi 
préalable d'une formule de déclaration), de même que l'incompétence de 
l'autorité qui a rendu la décision, constituent principalement des motifs de 
nullité; par contre, des vices matériels ne peuvent entraîner qu'à titre 
exceptionnel la nullité d'une décision (ATF 118 Ia 336 c. 2a; HUGO 
CASANOVA/CLAUDE-EMMANUEL DUBEY dans NOËL/AUBRY GIRARDIN [éd.], op. 
cit., p. 1797, intro. art. 147-153a n. 4), par exemple lorsque la décision est 
pratiquement sans effet, qu'elle est absurde ou immorale (VSI 1995 p. 33 
c. 4a). Est également nulle la décision qui a un contenu impossible, qui 
présente en elle-même un caractère vicié, dont l'exécution s'avère 
impossible de manière certaine ou encore qui n'est pas claire ou apparaît 
trop vague (SVR 2015 IV n° 33 c. 5.2.1).
4.2
En l'espèce, le recourant se prévaut de la nullité des décisions de 
taxation en cause. S'agissant de la taxation d'office pour l'année 2014, il 
invoque qu'il ne disposait pendant cette année que d'un revenu imposable 
très faible, qu'il ne peut être exclu que l'ICI disposait bien d'informations 
concernant sa situation financière et que, le cas échéant, il aurait 
appartenu à cette dernière de requérir des renseignements, notamment 
auprès du fisc de C.________. Il se réfère notamment à l'arrêt 
2C_679/2016 du 11 juillet 2017, dans lequel le TF a retenu qu'étaient 
frappées de nullité les taxations d'office pour lesquelles le fisc disposait lors 
de la taxation d'informations sur la situation économique réelle du 
contribuable grâce à des actes de poursuite, et que tel serait le cas aussi 
en l'espèce. Il estime que dans son cas, l'intensité de l'erreur du fisc serait 
même supérieure, car le fisc avait bien conscience de sa situation 
économique réelle et s'en est écarté consciemment. Quant à la décision de 
taxation d'office pour l'année 2015, rendue le 21 novembre 2016, toujours 
d'après le recourant, l'ICI aurait dû prendre en considération les actes de 
défaut de biens établis le 10 août 2016, relatifs aux créances d'impôts 
cantonal, communal et fédéral de l'année 2014. Il souligne que sur ces 
actes de défaut de biens figurait une mention de l'office des poursuites 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 mai 2021, 100.2020.395/396, page 11
selon laquelle cet office n'avait pas constaté chez le débiteur la présence 
de biens saisissables et/ou n'avait pas pu procéder à une saisie de salaire, 
que le débiteur était célibataire, sans enfant, sans place de travail ni revenu 
et vivait des œuvres sociales. Pour ces raisons, le recourant fait valoir la 
nullité des taxations pour les années 2014 et 2015.
4.3
Le point de vue du recourant ne peut être partagé.
4.3.1
En l'occurrence, dans son mémoire de réponse du 3 décembre 
2020, l'ICI a confirmé qu'elle n'avait jamais été en possession des dossiers 
de taxation du canton de C.________ antérieurs à 2014 et que même si tel 
avait été le cas et qu'elle ait su que le recourant n'avait eu que de faibles 
revenus avant son arrivée, elle ne pouvait pas sans autre en déduire qu'il 
en allait de même dans le canton de Berne. Au vu du dossier, rien ne 
permet de douter de ces déclarations. L'intimée a en outre rappelé que le 
recourant avait fait preuve d'une totale passivité et n'avait jamais déposé 
de déclaration d'impôt en temps voulu, ni fourni de document utile à la 
taxation depuis son arrivée dans le canton de Berne en 2014, et ce, 
comme l'intimée l'a souligné dans sa prise de position du 11 mars 2021, 
malgré les sommations notifiées le 29 juin 2015 pour le dépôt de la 
déclaration d'impôt 2014 et le 5 juillet 2016 pour la déclaration d'impôt 
2015. La taxation de l'année fiscale 2015 est intervenue quant à elle le 
21 novembre 2016. Certes, comme la CRF l'admet également, à ce 
moment-là, il existait bien deux actes de défaut de biens délivrés le 10 août 
2016 résultant de la poursuite pour les créances fiscales relatives à 2014. 
Néanmoins, à l'instar des considérations de la CRF dans la décision sur 
recours contestée (c. 7.3), ces actes de défaut de biens reflètent la 
situation financière du recourant telle qu'elle se présentait à la date où ils 
ont été émis (soit en août 2016) et ne permettent pas d'établir si celui-ci 
était déjà sans revenu par le passé, en 2014 et 2015. Par ailleurs, 
contrairement à l'état de fait qui prévalait dans l'arrêt du TF 2C_679/2016 
précité, où la personne contribuable concernée était domiciliée et travaillait 
depuis plusieurs années au même endroit et auprès du même employeur 
et, partant, se trouvait dans une situation stable qui pouvait être établie 
sans difficulté particulière par l'autorité de taxation, le recourant n'était 
domicilié dans le canton de Berne que depuis 2014 et n'a pas fourni 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 mai 2021, 100.2020.395/396, page 12
d'indications à l'ICI concernant sa situation patrimoniale et financière en 
temps voulu, en omettant de produire ses déclarations d'impôts 2014, 2015 
et 2016 dans le délai légal. Malgré les sommations, assorties 
d'avertissements, envoyées au recourant, ce dernier n'a pas réagi en 
temps opportun. L'ICI ne disposait donc d'aucune base qui lui aurait permis 
d'entreprendre des investigations en vue de déterminer la situation du 
recourant. En particulier, elle n'avait reçu aucune attestation de salaire de 
la part d'employeurs potentiels et la taxation fiscale du recourant relative à 
l'année 2013, effectuée par les autorités compétentes du canton de 
C.________, lui était inconnue et n'aurait de toute manière pas été 
déterminante en vue d'établir la situation du recourant après son arrivée 
dans le canton de Berne. Par conséquent, il faut conclure que les décisions 
de taxation fixant le revenu imposable du recourant à Fr. 30'000.- pour 
l'impôt cantonal et communal et à Fr. 40'000.- pour l'IFD, tant en 2014 
qu'en 2015, ne sont pas entachées d'un vice grave susceptible d'entraîner 
leur nullité.
4.3.2
Pour ce qui concerne les décisions de taxation d'office afférentes à 
l'année 2016, rendues le 20 novembre 2017, c'est à tort que la CRF, dans 
la décision sur recours contestée (c. 7.4), a relevé que l'ICI avait retenu un 
revenu imposable de Fr. 40'000.-, donc plus élevé de Fr. 10'000.- qu'en 
2014 et 2015; en effet, au vu du dossier, et ainsi que le relève l'intimée, 
celle-ci a fixé par appréciation à Fr. 30'000.- le revenu imposable pour 
l'impôt cantonal et communal et à Fr. 40'000.- le revenu imposable pour 
l'IFD pour les trois années en cause, 2014, 2015 et 2016. Il faut toutefois 
reconnaître que les actes de défaut de biens du 10 août 2016 et la 
remarque qu'ils contiennent, déjà citée plus haut (voir ci-dessus c. 4.2), 
étaient connus de l'intimée lorsqu'elle a rendu les deux décisions de 
taxation d'office pour l'année fiscale 2016 (soit le 20 novembre 2017). Cela 
étant, on peut estimer que l'ICI n'aurait pas simplement dû retenir un 
revenu imposable en 2016 inchangé par rapport à celui des années 2014 
et 2015, compte tenu des deux actes de défaut de biens en question, qui 
reflétaient la situation pécuniaire du recourant en août 2016. Force est 
donc d'admettre, à l'instar de la CRF (c. 7.4 des décisions sur recours), qu'il 
s'agit là d'une erreur matérielle affectant ces taxations d'office respectives 
de l'impôt cantonal et communal et de l'IFD pour l'année 2016. Néanmoins, 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 mai 2021, 100.2020.395/396, page 13
comme l'a également retenu la CRF, l'importance de cette erreur n'est pas 
comparable à celle commise dans le cas faisant l'objet de l'arrêt précité du 
TF 2C_679/2016. D'une part, en l'occurrence, la fixation erronée du revenu 
imposable ne porte que sur une seule année fiscale. D'autre part, la 
passivité totale du recourant rendait très aléatoire toute fixation par 
appréciation de son revenu imposable. Il faut ainsi relever que le recourant 
n'a aucunement contesté les taxations des années précédentes, ce qui 
pouvait conforter l'ICI dans le fait que son appréciation (inchangée) n'était 
pas manifestement erronée. De plus, les actes de défaut de bien ne 
reflétaient la situation du recourant qu'à un moment précis de l'année 2016 
et ne permettaient aucune conclusion quant à d'éventuels revenus réalisés 
avant la saisie et après celle-ci. On en veut d'ailleurs pour preuve qu'il 
ressort du dossier (déclaration d'impôt 2016 produite après coup le 15 mars 
2019 par le recourant) que ce dernier a bien exercé une activité lucrative 
en 2016, certes modeste, lui ayant procuré un revenu de Fr. 5'454.- au 
cours de cette année, ce que l'ICI ignorait, aucun certificat de salaire ne lui 
étant parvenu. Enfin, les nouveaux actes de défaut de bien (relatifs aux 
taxation de l'année 2015) sont postérieurs aux décisions de taxation de 
l'année 2016. Dès lors, l'ampleur de l'erreur matérielle concernant la 
fixation du revenu imposable du recourant pour l'année 2016 ne s'avère 
pas suffisante pour faire admettre une violation flagrante par l'autorité de 
taxation de son obligation d'instruction, ni ne revêt une gravité 
exceptionnelle au point de justifier la nullité des décisions de taxation 2016.
4.4
En conséquence, c'est à bon droit que la CRF a rejeté les recours 
en nullité relatifs aux décisions de taxation par appréciation du recourant 
concernant l'impôt cantonal et communal ainsi que l'IFD pour les années 
2014, 2015 et 2016.
5.
5.1
Au vu de ce qui précède, les recours interjetés dans les procédures 
100.2020.395 (impôt cantonal et communal) et 100.2020.396 (IFD) 
s'avèrent mal fondés et doivent être rejetés.


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 mai 2021, 100.2020.395/396, page 14
5.2
Les frais de la présente procédure, fixés à un montant forfaitaire de 
Fr. 1'500.-, sont mis à la charge du recourant, qui n'obtient pas gain de 
cause (art. 108 al. 1 LPJA), sous réserve de l'assistance judiciaire. Vu 
l'issue de la procédure, il n'y a pas lieu de lui allouer de dépens (art. 108 
al. 3 a LPJA).
5.3
Le recourant a toutefois requis le bénéfice de l'assistance judiciaire.
5.3.1
Aux termes de l'art. 111 al. 1 et 2 LPJA, sur requête, l'autorité 
administrative ou de justice administrative dispense du paiement des frais 
de procédure et de l'obligation éventuelle de fournir des avances ou des 
sûretés la partie qui ne dispose pas de ressources suffisantes (let. a) et 
dont la cause ne paraît pas dépourvue de chances de succès (let. b; al. 1). 
Aux mêmes conditions, une avocate ou un avocat peut en outre être 
désigné à une partie si les circonstances de fait et de droit le justifient 
(al. 2). Selon la jurisprudence, un procès est dénué de chances de succès 
lorsque les perspectives de le gagner sont notablement plus faibles que les 
risques de le perdre et que, dès lors, elles ne peuvent être considérées 
comme sérieuses, de sorte qu'un plaideur raisonnable et aisé renoncerait à 
s'y engager en raison des frais qu'il serait exposé à devoir supporter; en 
revanche, il ne l'est pas lorsque les chances de succès et les risques 
d'échec s'équilibrent à peu près ou que les premières n'apparaissent que 
légèrement inférieures aux secondes. Le point de savoir si une cause est 
dépourvue de chances de succès s'apprécie en procédant à une évaluation 
anticipée de la cause de manière sommaire et en se fondant sur les 
circonstances valant au moment du dépôt de la demande d'assistance 
judiciaire (ATF 133 III 614 c. 5, 129 I 129 c. 2.3.1).
5.3.2
En l'espèce, au vu des documents remis en complément à sa 
requête d'assistance judiciaire et de la situation du recourant, la condition 
formelle posée à l'octroi de l'assistance judiciaire est réalisée. S'agissant de 
la seconde condition, bien que la décision sur recours de la CRF soit très 
complète et bien étayée, on ne saurait conclure que le recours apparaissait 
d'emblée dénué de chances de succès. La requête d'assistance judiciaire 
doit donc être admise et Me B.________ désignée en tant que mandataire 
d'office.


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 mai 2021, 100.2020.395/396, page 15
5.3.3
Ainsi, les frais de la procédure de Fr. 1'500.- mis à la charge du 
recourant sont provisoirement supportés par le canton au titre de 
l'assistance judiciaire. S'agissant de la rémunération de la mandataire 
d'office, sa note d'honoraire du 1er avril 2021, correspondant au tarif bernois 
en matière d'assistance judiciaire, (soit Fr. 3'451.40 correspondant à 15,67 
heures à Fr. 200.- + Fr. 318.40 de débours) ne prête pas à discussion. Les 
honoraires de Me B.________ pour la présente procédure peuvent donc 
être taxés à ce montant. Au titre de l'assistance judiciaire, Me B.________ 
percevra ce même montant (art. 42 al. 4 de la loi cantonale du 28 mars 
2006 sur les avocats et les avocates [LA, RSB 168.11] et 1 de l'ordonnance 
cantonale du 20 octobre 2010 sur la rémunération des avocats et des 
avocates commis d'office [ORA, RSB 168.711]).
Le recourant doit en outre être rendu attentif à son obligation de 
remboursement envers le canton s'il devait disposer, dans les dix ans dès 
l'entrée en force du présent jugement, d'un revenu ou d'une fortune 
suffisante (art. 123 du code de procédure civile suisse du 19 décembre 
2008 [CPC, RS 272] en corrélation avec l'art. 112 al. 2 LPJA).
Par ces motifs:
1. Le recours interjeté dans la procédure 100.2020.395 (impôt cantonal et 
communal) est rejeté.
2. Le recours interjeté dans la procédure 100.2020.396 (IFD) est rejeté.
3. La requête d'assistance judiciaire est admise et Me B.________ 
désignée comme mandataire d'office.
4. Les frais de la présente procédure, fixés forfaitairement à Fr. 1'500.-, 
sont mis à la charge du recourant. Il est renoncé à leur perception au vu 
de l'octroi de l'assistance judiciaire. 


Jugement du Tribunal administratif du canton de Berne du 20 mai 2021, 100.2020.395/396, page 16
5. Il n'est pas alloué de dépens.
6. Les honoraires de Me B.________ pour la présente instance sont taxés 
à Fr. 3'133.-, auxquels s'ajoutent des débours pour Fr. 318.40; la caisse 
du Tribunal versera à Me B.________ la somme totale de Fr. 3'451.40 
au titre de son activité de mandataire d'office
7. L'obligation du recourant de rembourser au canton les montants 
mentionnés sous ch. 4 et 6 reste réservée.
8. Le présent jugement est notifié (R):
- à la mandataire du recourant,
- à l'ICI,
- à la CRF,
- à l'Administration fédérale des contributions.
Le juge:
Le greffier:
e.r. C. Meyrat Neuhaus, juge
Voie de recours
Dans les 30 jours dès sa notification, le présent jugement peut faire l'objet d'un 
recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, 
au sens des art. 39 ss, 82 ss et 90 ss de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le 
Tribunal fédéral (LTF, RS 173.110).