be_steuerrekurs · 100 2022 450 · 2024-06-18 · de

Erbschaftssteuer - Steuerumgehung /Übertragung Grundstück an Neffen und Weiterverkauf an Architekten | die Erbschafts- und Schenkungssteuer

100 22 450
Gemeinde: D.________
ZPV-Nr.: .________
Eröffnung: 20.6.2024 RNA/TMI/aae
STEUERREKURSKOMMISSION DES KANTONS BERN
Sitzung vom 18. Juni 2024
Es wirken mit: die hauptamtliche Richterin Nanzer, die Fachrichterin Glauser und der Fachrich-
ter Junod sowie Mion als Gerichtsschreiber
In der Rekurssache 
von
A.________,
Rekurrent 1
B.________, 
Rekurrentin 2
vertreten durch 
C.________, Rechtsanwälte und Notare, 
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern, Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern
betreffend die Erbschafts- und Schenkungssteuer 2020


- 2 -
hat die Steuerrekurskommission den Akten entnommen:
A.
B.________ (Rekurrentin 2) war Eigentümerin des Grundstücks D.________ Gb-
bl. Nr.________ (nachfolgend Grundstück Nr. 1) in K.________ (Gemeinde D.________). Sie 
plante zusammen mit ihrem Neffen A.________ (Rekurrent 1) ab dem Jahr 2017 die Überbau-
ung ihres Grundstücks. Im Zuge dieser Planungsarbeiten räumte die Rekurrentin 2 der 
F.________ AG und der G.________ Generalunternehmung AG am 28. Dezember 2017 ein 
Kaufrecht am Grundstück Nr. 1 ein. Davon liess die Rekurrentin 2 eine Fläche von 811 m2 ab-
parzellieren, woraus sich das neue Grundstück D.________ Gbbl. Nr. .________ ergab (nach-
folgend Grundstück Nr. 2, vgl. Parzellierungsvertrag vom 29.1.2020, angemeldet beim Grund-
buchamt am 30.1.2020). Mit Schenkungsvertrag vom 27. Januar 2020 übertrug die Rekurren-
tin 2 das nunmehr verkleinerte Grundstück Nr 1 schenkungsweise dem Rekurrenten 1 (der 
Schenkungsvertrag wurde vor der Abparzellierung beurkundet, aber erst nachher, am 
12.2.2020, beim Grundbuchamt angemeldet). Mit gleichentags (27.1.2020) beurkundetem 
Kaufvertrag hat der Rekurrent 1 das erhaltene Grundstück der einfachen Gesellschaft EG 
J.________, bestehend aus der H.________ AG (einer Schwestergesellschaft der F.________ 
AG) und der G.________ Generalunternehmung AG (nachfolgend EG J.________), für 
CHF 850'000.-- verkauft (angemeldet beim Grundbuchamt am 12.2.2020). Dabei räumte er der 
EG J.________ ein Verkäuferdarlehen im Betrag von CHF 690'000.-- ein. 
B.
Der Rekurrent 1 hat sodann mit Kaufvertrag vom 15. Juli 2020 von der EG J.________ 
eine noch zu erstellende Stockwerkeigentumseinheit D.________ Gbbl. Nr. .________ inklusive 
einem Einstellhallenplatz (zusammen nachfolgend Stockwerkeinheit Nr. .________) für 
CHF 680'500.-- erworben. Der Kaufpreis der Stockwerkeinheit wurde dabei mit dem gewährten 
Verkäuferdarlehen des Rekurrenten 1 über CHF 690'000.-- verrechnet.
C.
Am 8. September 2022 erliess die Steuerverwaltung des Kantons Bern, Abteilung Erb-
schafts- und Schenkungsteuer (Steuerverwaltung), eine Schenkungssteuerveranlagung. Darin 
bezeichnete sie das gewählte Vorgehen als Steuerumgehung und legte der Schenkungssteuer 
eine schenkungsweise Barzuwendung der Rekurrentin 2 an den Rekurrenten 1 im Betrag von 
CHF 850'000.-- (entspricht dem Erlös des Verkaufs des Grundstücks Nr. 1) zugrunde. Aufgrund 
der vertraglich vorgesehenen Übernahme der Schenkungssteuer durch die Rekurrentin 2 rech-
nete die Abteilung Erbschafts- und Schenkungssteuer den vorweg berechneten Steuerbetrag 
von CHF 166'579.-- dazu, so dass der Schenkungsanfall insgesamt CHF 1'016'759.-- betrug 
und eine Steuer von CHF 212'388.-- resultierte. 


- 3 -
D.
Am gleichen Tag erliess die Abteilung Grundstückgewinnsteuer der Steuerverwaltung 
eine Grundstückgewinnsteuerveranlagung jeweils für das Grundstück Nr. 1 und für das Grunds-
tück Nr. 2.
E.
Gegen die vorerwähnte Veranlagungsverfügung betreffend Schenkungssteuer und gegen 
die beiden Grundstückgewinnsteuerveranlagungen erhoben der Rekurrent 1 und die Rekurren-
tin 2, beide vertreten durch I.________, Notar, und J.________, Rechtsanwältin, C.________ 
(Vertreter), in einer gemeinsamen Eingabe am 6. Oktober 2022 Einsprache. Soweit die Schen-
kungssteuer betreffend, beantragten sie darin, dass für die Bestimmung des Schenkungsanfalls 
vom amtlichen Wert des (verkleinerten) Grundstücks Nr. 1 auszugehen, eventualiter der amtli-
che Wert der Stockwerkeinheit Nr. .________ heranzuziehen sei.
F.
Die Steuerverwaltung wies mit Einspracheentscheid vom 2. Dezember 2022 die hier in-
teressierende Einsprache betreffend Schenkungssteuer ab.
G.
Die Vertreter haben mit Eingabe vom 23. Dezember 2022 namens des Rekurrenten 1 und 
der Rekurrentin 2 gegen den Einspracheentscheid vom 2. Dezember 2022 Rekurs bei der 
Steuerrekurskommission des Kantons Bern (Steuerrekurskommission) erhoben und die im Ein-
spracheverfahren gestellten Anträge erneuert. Sie bestreiten wiederum das Vorliegen einer 
Steuerumgehung und verlangen die Besteuerung der Schenkung gemäss den verurkundeten 
Rechtsgeschäften.
H.
Mit Vernehmlassung vom 27. Februar 2023 hat die Steuerverwaltung grundsätzlich an 
ihrer Auffassung gemäss Einspracheentscheid (Vorliegen einer Steuerumgehung) festgehalten. 
Sie macht jedoch hinsichtlich der Berechnung des Schenkungsanfalls auf den bislang nicht 
berücksichtigten Umstand aufmerksam, dass die Rekurrentin 2 eine Entschädigung für die Ein-
räumung des Kaufrechts von CHF 60'000.-- erhalten habe, welche an den Erlös von 
CHF 850'000.-- aus dem Verkauf des Grundstücks Nr. 1 angerechnet worden sei. Da sich da-
durch der Schenkungsanfall zugunsten des Rekurrenten 1 von CHF 850'000.-- auf 
CHF 790'000.-- reduziere, führe dies auch zu einer Reduktion der Schenkungssteuer von 
CHF 212'388.-- auf CHF 191'350.50. Demnach beantragt die Steuerverwaltung insofern eine 
teilweise Gutheissung des Rekurses mit Auferlegung der Kosten zu Lasten des Rekurrenten 1.
I.
Die Akten der Verfahren 100 2022 451 und 100 2022 452 sind für die Beurteilung des 
vorliegenden Verfahrens von Amtes wegen beigezogen worden.


- 4 -
Die Steuerrekurskommission zieht in Erwägung:
1.
Einspracheentscheide der Steuerverwaltung betreffend die Erbschafts- und Schenkungs-
steuer können bei der Steuerrekurskommission angefochten werden (Art. 24 des Gesetzes über 
die Erbschafts- und Schenkungssteuer vom 23. November 1999 [ESchG; BSG 662.1] i.V.m. 
Art. 195 ff. des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11]). Die Steuerrekurskom-
mission ist deshalb sachlich und örtlich zuständig. Der Rekurrent 1 ist als Beschenkter die steu-
erpflichtige Person (Art. 4 Abs. 1 Bst. c ESchG). Die Rekurrentin 2, die sich am vorinstanzlichen 
Verfahren beteiligt hat, trifft von Gesetzes wegen eine solidarische Mithaftung (Art. 30 Abs. 2 
ESchG) und wird auf dem Einspracheentscheid auch namentlich genannt. Sie sind daher beide 
beschwert und zur Anfechtung befugt (Art. 24 i.V.m. Art. 195 Abs. 2 StG i.V.m. Art. 86 und 65 
des Gesetzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege [VRPG; BSG 155.21], für die 
Legitimation der solidarisch Mithaftenden vgl. Adrian Muster, Erbschafts- und Schenkungssteu-
errecht, Das Bernische Gesetz über die Erbschafts- und Schenkungssteuer, 1990, § 9 V A; 
Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 8. Aufl., 2023, S. 107, im glei-
chen Sinne auch Richner/Frei, Kommentar zum zürcherischen Erbschafts- und Schenkungs-
steuergesetz, 1996, N. 5 zu § 57]). Auf den form- und fristgerecht eingereichten Rekurs ist des-
halb einzutreten.
2.
Die Vertreter der Rekurrentin 2 und des Rekurrenten 1 haben die Vereinigung der Verfah-
ren 100 2022 451 (Grundstückgewinnsteuer betreffend Grundstück Nr. 1), 100 2022 452 
(Grundstückgewinnsteuer betreffend Grundstück Nr. 2) mit dem vorliegenden Verfahren 
100 2022 450 (Schenkungsteuer) beantragt. Nach Art. 17 Abs. 1 VRPG können Verfahren ver-
einigt werden, wenn sie den gleichen Gegenstand betreffen. Damit ist gemeint, dass in den zu 
vereinigenden Verfahren die gleiche Thematik zu behandeln ist (Michael Daum in: Kommentar 
zum Gesetz über die Verwaltungsrechtspflege im Kanton Bern, 2. Aufl., 2020, N. 6 zu Art. 17 
VRPG). Wichtigste Richtschnur hierfür bildet die Prozessökonomie (VGE 200 2015 324 vom 
24.3.2015, E. 2.2). Da es sich jedoch um verschiedene Steuerarten handelt und eine Vereini-
gung die Urteilsbegründung unnötig verkomplizieren würde (vgl. VGE 100 2022 136 vom 
8.4.2022), erachtet die Steuerrekurskommission eine Vereinigung des vorliegenden Verfahrens 
betreffend Schenkungssteuer (Verfahren 100 2022 450) mit den beiden Verfahren betreffend 
Grundstückgewinnsteuer (Verfahren 100 2022 451 und Verfahren 100 2022 452) nicht als op-
portun.
3.
Die vorliegende Streitsache wird von der Steuerrekurskommission in Dreierbesetzung 
beurteilt, da der Streitwert der Schenkungssteuer über CHF 10'000.-- liegt (Art. 70 Abs. 3 und 
Abs. 4 Bst. c des Gesetzes vom 11. Juni 2009 über die Organisation der Gerichtsbehörden und 
der Staatsanwaltschaft [GSOG; BSG 161.1]).


- 5 -
4.
Vorliegend sind die schenkungssteuerlichen Folgen der Übertragung des (verkleinerten) 
Grundstücks Nr. 1 an den Rekurrenten 1 mittels Schenkung im Lichte des nachfolgenden Ver-
kaufs des Grundstücks durch den Rekurrenten 1 an die EG J.________ zu beurteilen. Strittig 
ist, ob die Steuerverwaltung darin zu Recht eine Steuerumgehung erblickt und den Vorgang so 
behandelt hat, wie wenn die Rekurrentin 2 das Grundstück direkt an die EG J.________ ver-
äussert, für den Verkauf des Grundstücks Nr. 1 den Erlös von CHF 850'000.-- bekommen und 
anschliessend dem Rekurrenten 1 schenkungsweise diesen Betrag (oder allenfalls abzüglich 
des an die Rekurrentin 2 bezahlten Betrags von CHF 60'000.-- für die Einräumung des Kauf-
rechts, CHF 790'000.--) zugewendet hätte.
5.
Als Schenkung gilt jede freiwillige und unentgeltliche Zuwendung (unter Lebenden) von 
Geld, Sachen oder Rechten irgendwelcher Art (Art. 8 Abs. 1 ESchG). Der Begriff der Schen-
kung beinhaltet demnach drei Elemente, nämlich eine Zuwendung (unter Lebenden), deren 
Unentgeltlichkeit und den Schenkungswillen (Adrian Muster, Das bernische Gesetz über die 
Erbschafts- und Schenkungssteuer, 1990, §18, S. 295 f). Das objektive Merkmal der Unentgelt-
lichkeit der Vermögenszuwendung liegt vor, wenn die Zuwendungsempfängerin bzw. der Zu-
wendungsempfänger für den Vermögenserwerb keine Gegenleistung erbracht hat. Die subjekti-
ve Voraussetzung des Zuwendungswillens bedeutet, dass die zuwendende Person Wissen und 
Wollen bezüglich der Vermögenszuwendung und der Unentgeltlichkeit haben muss 
(VGE 100 2018 228/ 229 vom 18.11.2020, E. 4.1; BGE 146 II 6 E. 7.1). Art. 15 ESchG be-
stimmt, dass bei Grundstücken und Wasserkräften als Wert der Zuwendung der amtliche Wert 
gemäss Steuergesetz gilt.
6.
Die Steuerverwaltung hat in ihrem Einspracheentscheid den Betrag von CHF 1'016'679.-- 
der Schenkungssteuer zu Grunde gelegt, weil ihrer Auffassung nach die Zuwendung eine Bar-
schenkung von CHF 850'000.-- beinhalte und zudem aus einer Steuerersparnis von 
CHF 166'679.-- bestehe. Mit der Barschenkung von CHF 850'000.-- habe die Rekurrentin 2 dem 
Rekurrenten 1 konkret den Erwerb der Stockwerkeinheit Nr. .________ finanziert. In ihrer Ver-
nehmlassung hat die Steuerverwaltung die Reduktion des Betrags der Barschenkung um 
CHF 60'000.-- auf CHF 790'000.-- beantragt. Der Rekurrent 1 macht demgegenüber geltend, 
die Zuwendung bestehe aus dem ihm übertragenen Grundstück Nr. 1. Bei der Bestimmung des 
Werts der Schenkung sei deshalb vom amtlichen Wert des Grundstücks Nr. 1 im Zeitpunkt der 
Übertragung auszugehen, welcher bei CHF 80'744.-- liege.
7.
Fest steht, dass am selben Tag (27.1.2020) die schenkungsweise Übertragung des ver-
kleinerten Grundstücks Nr. 1 von der Rekurrentin 2 an den Rekurrenten 1 und der Verkauf des 
Grundstücks von Letzterem an die EG J.________ beurkundet worden ist (siehe Sachverhalt 
Bst. A). In betragsmässiger Hinsicht besteht Einigkeit darüber, dass für das verkleinerte 


- 6 -
Grundstück Nr. 1 von einem amtlichen Wert von CHF 80'744.-- auszugehen ist. Dieser ist vom 
amtlichen Wert des ursprünglichen Grundstücks Nr. 1 von CHF 137'741.-- abgeleitet und ent-
spricht der proportionalen Verkleinerung der Grundstücksfläche nach der Abparzellierung des 
Grundstücks Nr. 2 (siehe zur Berechnung im Detail die Ausführungen in Ziff. 2 b im Schreiben 
vom 8.9.2022 der Steuerverwaltung [Abteilung Erbschafts- und Schenkungssteuer], Steuerak-
ten Verfahren 100 2022 451, pag. 20). Im Kaufvertrag vom 27. Januar 2020 zwischen dem Re-
kurrenten 1 als Verkäufer und der EG J.________ als Käuferin ist als Kaufpreis für das nun-
mehr verkleinerte Grundstück Nr. 1 CHF 850'000.-- festgelegt worden, wovon CHF 60'000.-- 
bereits vorgängig der Rekurrentin 2 zugeflossen sind (Kaufvertrag vom 27.1.2020, Ziff. 2.2, Bei-
lage 8 zum Rekursschreiben betr. Grundstück Nr. 1). Einen Teilbetrag von CHF 100'000.-- hat 
die EG J.________ dem verurkundenden Notar zwecks Deckung der zu entrichtenden Grunds-
tückgewinnsteuer überwiesen. Für den Rest ist ein Verkäuferdarlehen von CHF 690'000.-- ver-
einbart worden (Kaufvertrag vom 27.1.2020, Ziff. 2.2, Beilage 8 zum Rekursschreiben betr. 
Grundstück Nr. 1). Sodann hat der Rekurrent 1 gemäss Kaufvertrag vom 15. Juli 2020 von der 
EG J.________ die Stockwerkeinheit Nr. .________ erworben. Beim Kauf der Stockwerkeinheit 
ist ein Kaufpreis von CHF 680'500.-- festgesetzt und dessen Verrechnung mit dem Verkäufer-
darlehen aus dem Landverkauf vereinbart worden (Beilage 10 zum Rekursschreiben betreffend 
Schenkungssteuer). Die Beträge sind soweit unbestritten und werden durch die Akten belegt. 
Was im Hinblick auf die Differenz von CHF 9'500.-- vereinbart worden ist, kann den Akten hin-
gegen nicht entnommen werden.
8.
Die Steuerverwaltung hat im gewählten Vorgehen (27.1.2020 Verurkundung der Schen-
kung des Grundstücks Nr. 1 an den Rekurrenten 1, gleichentags Verurkundung des Verkaufs 
an die EG J.________ und nachfolgend, am 15.7.2020, Verurkundung des Kaufs einer auf der 
Parzelle Nr. 1 zu erstellenden Stockwerkeinheit) eine Steuerumgehung erblickt. Sie hat wie er-
wähnt den Vorgang so behandelt, wie wenn die Rekurrentin 2 das Grundstück Nr. 1 selber di-
rekt der EG J.________ veräussert, für den Verkauf den Erlös von CHF 850'000.-- bekommen 
und diesen Betrag anschliessend dem Rekurrenten 1 schenkungsweise zugewendet hätte.
8.1
Das Verwaltungsgericht hat in einem vor kurzem ergangenen Urteil die bundesgerichtli-
che Rechtsprechung zur Steuerumgehung dargelegt (VGE 100 2022 317 vom 6.3.2024, E. 2.4). 
Danach wird eine Steuerumgehung angenommen, wenn erstens eine von den Beteiligten ge-
wählte Rechtsgestaltung als ungewöhnlich («insolite»), sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls 
den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen erscheint (sog. objektives Element), 
zweitens anzunehmen ist, dass die gewählte Rechtsgestaltung missbräuchlich lediglich deshalb 
getroffen worden ist, um Steuern einzusparen, die bei sachgemässer Ordnung der Verhältnisse 
geschuldet wären (sog. subjektives Element), und drittens das gewählte Vorgehen tatsächlich 


- 7 -
zu einer erheblichen Steuerersparnis führen würde, sofern es von den Steuerbehörden hinge-
nommen würde (sog. effektives Element; statt vieler: BGE 142 II 399 E. 4.2; BGE 138 II 239 
E. 4.1).
8.2
Aus dem Sachverhalt (Bst. A) geht hervor, dass bereits im Jahr 2017 zwischen der Rekur-
rentin 2 und der F.________ AG und der G.________ Generalunternehmung AG ein Kauf-
rechtsvertrag über das ursprüngliche Grundstück Nr. 1 abgeschlossen worden ist. Ziff. 7.17 des 
Kaufrechtsvertrags vom 28. Dezember 2017 räumt der Rekurrentin 2 dabei ein Vorhandrecht 
ein, um maximal zwei Wohnungen in den von den Kaufrechtsberechtigten zu erstellenden 
Mehrfamilienhäusern zu erwerben. Im Rekursschreiben betreffend dem Grundstück Nr. 1 führen 
die Vertreter explizit aus, dass der Rekurrent 1 an der Planung der Überbauung beteiligt gewe-
sen ist (Rekursschreiben betr. Grundstück Nr. 1, Ziff. III Materielles). Im Kaufvertrag vom 
27. Januar 2020 über die Stockwerkeinheit zwischen dem Rekurrenten 1 und der EG 
J.________ wird sodann in Ziff. 3.12 erwähnt, dass die EG J.________ beabsichtigt, das 
Grundstück zu überbauen und dass die hierfür nötige Baubewilligung schon vorliegt. Daraus 
lässt sich ableiten, dass bereits seit 2017, also einige Zeit vor der Schenkung bzw. des Ver-
kaufs des (abparzellierten und verkleinerten) Grundstücks Nr. 1 die Überbauung in Planung war 
und auch ein Baugesuch eingereicht worden ist. Da eine Baubewilligung Pläne erfordert, müs-
sen die zu erstellenden Wohnungen vorgängig, ab 2017, planerisch definiert worden sein. Dies 
lässt sich auch daran ablesen, dass bereits beim Verkauf des Grundstücks Nr. an die EG 
J.________ im Rahmen der Einräumung eines Verkäuferdarlehens auf eine Wohnung Bezug 
genommen wird (Kaufvertrag Ziff. 2.2). Für das durch den Rekurrenten 1 eingeräumte Verkäu-
ferdarlehen über den Betrag von CHF 690'000.-- ist eine Sicherstellung durch einen Schuldbrief 
vorgesehen (Kaufvertrag Ziff. 2.3). In der gleichen Ziffer des Kaufvertrags ist eine Verpflichtung 
des Rekurrenten 1 enthalten, der Übertragung des Schuldbriefs beim allfälligen Kauf der Woh-
nung und des Parkplatzes zuzustimmen.
8.3
Dass eine Privatperson einer gewerbsmässig tätigen Baufirma bzw. Generalunterneh-
mung ein Verkäuferdarlehen einräumt, dürfte nur dort auftreten, wo ein Folgegeschäft zwischen 
den gleichen Parteien (von Beginn weg) vorgesehen ist. Daraus ist zu schliessen, dass bereits 
beim Verkauf des Grundstücks der Kauf der Stockwerkeinheit beschlossene Sache gewesen 
ist, auch wenn der Kaufvertrag über die Stockwerkeinheit erst am 15. Juli 2020, also knapp ein 
halbes Jahr nach Abschluss des Kaufvertrags über die Parzelle Nr. 1 (27.1.2020) unterzeichnet 
worden ist. Dies wird erhärtet durch die Wortwahl im Kaufvertrag betreffend die Parzelle Nr. 1 
(der Wohnung und des Parkplatzes, nicht einer Wohnung und eines Parkplatzes), was darauf 
hindeutet, dass bereits in jenem Zeitpunkt eine konkrete Wohnung bzw. ein Parkplatz ausge-
wählt worden war. Dieser Eindruck wird weiter dadurch bestärkt, dass bis auf eine kleine 


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Differenz von CHF 9'500.-- der Betrag des Verkäuferdarlehens mit dem Kaufpreis der Stock-
werkeinheit Nr. .________ übereinstimmt und dass im Kaufpreis der Stockwerkeinheit auch ein 
Einstellhallenplatz mit enthalten gewesen ist. Zu beachten ist auch, dass am Tag der Beurkun-
dung der Schenkung bzw. des Verkaufs des Grundstücks Nr. 1 (27.1.2020) die Abparzellierung 
noch nicht beurkundet gewesen war, welche erst am 29. Januar 2020 erfolgte und im Nach-
gang zur verurkundeten Schenkung nochmals eine Unterschrift der Rekurrentin 2 erforderte. 
Mithin lässt sich aus den genannten Umständen ablesen, dass eine enge und durchgängige 
Mitwirkung aller Beteiligten (Rekurrent 1, Rekurrentin 2 und Käufer) erforderlich gewesen ist. 
Anhand der Formulierung der Ziff. 7.17 des Kaufrechtsvertrags vom 28. Dezember 2017 wie 
auch aufgrund des Einholens einer Baubewilligung kann weiter festgehalten werden, dass alle 
Beteiligten von einer Überbauung des ursprünglichen Grundstücks Nr. 1, von der Erstellung von 
Mehrfamilienhäusern und vom Erwerb der Rekurrentin 2 von einer oder zwei Stockwerkeinhei-
ten ausgegangen sind. Die Formulierung bereits im Kaufrechtsvertrag, die gemeinsame Pla-
nung der Überbauung, die enge zeitliche und inhaltliche Abstimmung der Verträge (Schen-
kungsvertrag, Kaufvertrag betreffend die Parzelle Nr. 1 und Kaufvertrag der Stockwerkeinheit 
Nr. .________) zeigen, dass der Schenkungswille der Rekurrentin 2 darauf gerichtet gewesen 
ist, dem Rekurrenten 1 in der gemeinsam mit ihm geplanten Überbauung das Eigentum an ei-
ner Stockwerkeinheit zu verschaffen. Dabei kann die bereits erwähnte, bestimmt gehaltene 
Formulierung (der Wohnung und des Parkplatzes) nur so verstanden werden, dass es am Tag 
der Schenkung (27.1.2020) nicht um eine beliebige Wohnung ging, sondern sich die Beteiligten 
bereits auf die Stockwerkeinheit Nr. .________ (inklusive Parkplatz) festgelegt hatten. Damit ist 
die Auffassung der Vertreter widerlegt, wonach sich der Schenkungswille auf die Übertragung 
des blossen Baulands bezogen habe. Vielmehr ist von der Schenkung der Stockwerkeinheit 
Nr. .________ auszugehen.
8.4
Der Auffassung der Steuerverwaltung, wonach vorliegend die Rechtsgestaltung nicht den 
wirtschaftlichen Verhältnissen entspricht und aufgrund dem ungewöhnlichen Vorgehen (Schen-
kung an den Rekurrenten 1 trotz bestehendem Kaufrecht und Weiterverkauf am gleichen Tag, 
nachträgliche Abparzellierung) als konstruiert erscheint, ist daher als zutreffend anzusehen. 
Dass damit eine Steuerersparnis erreicht worden wäre, ist offensichtlich, so dass die Voraus-
setzungen einer Steuerumgehung gegeben sind. Entgegen dem Antrag des Rekurrenten 1 
kann daher nicht der amtliche Wert des Grundstücks Nr. 1 von CHF 80'744.-- bei der Bestim-
mung der Höhe des Schenkungsanfalls massgebend sein.
9.
Die Frage stellt sich jedoch, welches die sachgemässe Ordnung der Verhältnisse wäre 
(siehe oben E. 8.1), die den Ausgangspunkt für die steuerliche Beurteilung bilden müsste. Die 
Steuerverwaltung ist von der Fiktion einer Barschenkung der Rekurrentin 2 an den 


- 9 -
Rekurrenten 1 ausgegangen, was aber nicht überzeugt. Wie bereits dargelegt, sind die Schen-
kung und der Verkauf des Grundstücks Nr. 1 (am gleichen Tag beim gleichen Notar beurkun-
det) offensichtlich miteinander koordiniert worden. Eine weitere Koordination inhaltlicher Art 
stellt die Gewährung des Verkäuferdarlehens, die Abstimmung der Höhe des Verkäuferdarle-
hens mit der Höhe des Kaufpreises der Stockwerkeinheit und die Erwähnung des Erwerbs "der" 
Wohnung und "des" Parkplatzes bereits beim Verkauf des Grundstücks Nr. 1 dar. Nicht zu 
übersehen ist dabei, dass das Verkäuferdarlehen für die EG J.________ den Liquiditätsbedarf 
für die Umsetzung des Bauvorhabens erheblich vermindert hat, was ein bedeutender wirtschaft-
licher Vorteil ist. Damit ist auch eine gewisse Zweckbindung des Erlöses des Verkaufs einher-
gegangen, während es demgegenüber bei einer Barschenkung dem Rekurrenten 1 unbenom-
men gewesen wäre, das Geld sonst wie zu verwenden. Dies verbunden mit dem Umstand, dass 
für das Grundstück Nr. 1 im Moment des Verkaufs bereits ein baubewilligtes Projekt vorgelegen 
hat, verleiht der gesamten Kette der Ereignisse (Planung Überbauung, Abschluss Kaufrechts-
vertrag, Einholung Baubewilligung, Schenkung, Verkauf Land, Kauf Stockwerkeinheit) den Cha-
rakter eines durchgeplanten Vorgehens "Land gegen schlüsselfertige Wohnung". Unter Würdi-
gung der gesamten Umstände ist daher eine direkte Zuwendung der Stockwerkeinheit 
Nr. .________ anzunehmen. Dies führt aufgrund von Art. 15 ESchG dazu, dass der amtliche 
Wert massgebend ist, welcher gemäss Grudis ab dem Jahr 2021 CHF 436'680.-- beträgt. 
9.1
Der Betrag von CHF 850'000.--, welcher dem Einspracheentscheid betreffend Schen-
kungssteuer als Schenkungsanfall zugrunde gelegt worden ist, hat nebst dem Verkäuferdarle-
hen von CHF 690'000.-- auch eine früher an die Rekurrentin 2 geleistete Zahlung von 
CHF 60'000.-- sowie eine Überweisung von CHF 100'000.-- zur Deckung der zu erwartenden 
Grundstückgewinnsteuer beinhaltet. Der letztgenannte Betrag zeigt, dass beim Abfassen der 
Verträge bedacht worden ist, dass die gewählte Konstruktion (zuerst Schenkung, dann Verkauf) 
Steuerfolgen haben wird. Es kann daher mit der Steuerverwaltung ohne weiteres davon ausge-
gangen werden, dass der Schenkungswille auch die Übernahme der Grundstückgewinnsteuer 
umfasst hat (was im Schenkungsvertrag für die Schenkungssteuer ausdrücklich festgehalten 
worden ist [Schenkungsvertrag, Ziff 3.10, Beilage 7 zum Rekurs betreffend Schenkungssteuer]). 
Dementsprechend ist der Betrag von CHF 100'000.-- richtigerweise zum Schenkungsanfall hin-
zugezählt worden. Hingegen hat die Steuerverwaltung in ihrer Vernehmlassung zu Recht darauf 
aufmerksam gemacht, dass die geleistete Anzahlung von CHF 60'000.-- nicht dem Rekurren-
ten 1, sondern der Rekurrentin 2 zugeflossen ist (E. 7 vorne). Sie ist somit nicht als Teil des 
Schenkungsanfalls zu betrachten. 
9.2
Wie erwähnt (E. 9.1), enthält der Schenkungsvertrag einen Passus, wonach die Rekurren-
tin 2 die Schenkungssteuer übernimmt, für welche der Rekurrent 1 steuerpflichtig ist. 


- 10 -
Folgerichtig ist der Schenkungsanfall um den Betrag der Schenkungssteuer zu erhöhen 
(Taxinfo Schenkungssteuer, Rubriken "Erbschafts- und 
Schenkungssteuern > Art. 8 ESchG", abgerufen am 22.4.2024). Die Steuerverwaltung hat dafür 
im Einspracheentscheid CHF 166'679.-- eingesetzt. Aufgrund der Heranziehung des amtlichen 
Werts der Stockwerkeinheit Nr. .________ anstelle des Kaufpreises des Grundstücks Nr. 1 und 
aufgrund des Wegfalls der Anzahlung von CHF 60'000.-- reduziert sich auch der Steuerbetrag 
entsprechend, weshalb der von der Rekurrentin 2 übernommene und somit dem Rekurrenten 1 
geschenkte Betrag von der Steuerverwaltung neu zu berechnen ist. 
9.3
Zusammenfassend führt dies zu einer teilweisen Gutheissung, in dem bei der Berechnung 
des Schenkungssteueranfalls der amtliche Wert der Stockwerkeinheit Nr. .________ von 
CHF 436'680.--, der überwiesene Betrag von CHF 100'000.-- sowie die noch zu berechnende 
und von der Rekurrentin 2 übernommene Schenkungssteuer zugrunde zu legen ist. Die darüber 
hinaus gehenden Begehren werden abgewiesen.
10.
Für die Verfahrenskosten hinsichtlich der Schenkungssteuer ist angesichts des Schwie-
rigkeitsgrads und der Komplexität des Verfahrens sowie des hohen Streitwerts als Ausgangsbe-
trag CHF 3'000.-- anzunehmen (Art. 24 ESchG i.V.m. Art. 200 Abs. 1 StG i.V.m. Art. 1, 2, 53, 58 
und 59 VKD). Da der Rekurrent 1 im Umfang von etwa der Hälfte durchdringt, ist dem durch 
eine entsprechende Reduktion der Verfahrenskosten Rechnung zu tragen. Die Gerichtsgebühr 
von CHF 3'000.-- wird demnach dem Rekurrenten 1 im Umfang des Unterliegens bzw. in Höhe 
von CHF 1'500.-- zur Bezahlung auferlegt, unter solidarischer Mithaftung der Rekurrentin 2, und 
ist mit dem geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen.
11.
Der Rekurrent 1 und die Rekurrentin 2 werden im vorliegenden Verfahren durch die glei-
chen Vertreter unterstützt. Es sind ihnen notwendige und verhältnismässig hohe Kosten ent-
standen, weshalb eine Parteikostenentschädigung zugesprochen werden kann, soweit eine 
ganz oder teilweise Gutheissung der Rechtsbegehren erfolgt (Art. 24 ESchG i.V.m. Art. 200 
Abs. 4 StG). Die Vertreter haben für jedes der Verfahren eine gleichlautende Kostennote von 
CHF 4'476.80 (inkl. Auslagen und MwSt) eingereicht und somit eine schematische Aufteilung 
vorgenommen. Die Parteikostenentschädigung wird entsprechend dem Anteil des hälftigen Ob-
siegens (E. 10), gemäss dem vorgesehenen Rahmentarif (Art. 11 der Verordnung vom 17. Mai 
2006 über die Bemessung des Parteikostenersatzes [Parteikostenverordnung, PKV; 
BSG 168.811]), auf der Grundlage der eingereichten Kostennote auf CHF 2'238.40 (einschliess-
lich Auslagen und 7.7 % Mehrwertsteuer) festgesetzt. 


- 11 -
Aus diesen Gründen wird erkannt:
1.
Der Rekurs betreffend die Schenkungssteuer 2020 wird teilweise gutgeheissen und die 
Sache zur Neuberechnung der Schenkungssteuer im Sinn der Erwägungen an die Steu-
erverwaltung zurückgeschickt.
2.
Die Verfahrenskosten von CHF 1'500.-- werden dem Rekurrenten 1, unter solidarischer 
Mithaftung der Rekurrentin 2 auferlegt.
3.
Es werden Parteikosten von CHF 2'238.40 (einschliesslich Auslagen und 7.7 % Mehr-
wertsteuer) gesprochen.
4.
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Verwal-
tungsgericht des Kantons Bern, Speichergasse 12, 3011 Bern, Beschwerde erhoben 
werden. Die Frist ist eingehalten, wenn die Rechtsschrift am letzten Tag der Frist einer 
schweizerischen Poststelle übergeben wird. Die Beschwerdeschrift ist in 3-facher Aus-
fertigung einzureichen. Sie muss von der beschwerdeführenden Person selbst oder von 
einem zur Prozessführung vor bernischen Gerichten ermächtigten Anwalt verfasst und un-
terzeichnet sein (Art. 15 Abs. 4 VRPG). Die Rechtsschrift hat insbesondere das Rechts-
begehren und die Begründung zu enthalten. Der angefochtene Entscheid ist beizulegen.
5.
Zu eröffnen an:
▪
C.________ zuhanden von A.________ 
▪
C.________ zuhanden von B.________
▪
Steuerverwaltung des Kantons Bern 
▪
Einwohnergemeinde D.________
IM NAMEN DER STEUERREKURSKOMMISSION
DES KANTONS BERN
Die Richterin
Der Gerichtsschreiber
Nanzer
Mion