ar_gerichte · Verwaltung ARGVP 1991 2086 · 1991-03-15 · de

B. Entscheide der Steuerrekurskommission 2085, 2086 3. Der Pflichtige kann sich auch nicht auf seine Buchhaltung berufen, die Ausgangspunkt der Veranlagung bilden müsse. Dieser Grundsatz, als Massgeblichkeit des Handelsrechts bezeichnet, g

B. Entscheide der Steuerrekurskommission
2085, 2086
3. Der Pflichtige kann sich auch nicht auf seine Buchhaltung berufen, 
die Ausgangspunkt der Veranlagung bilden müsse. Dieser Grundsatz, 
als Massgeblichkeit des Handelsrechts bezeichnet, gilt nur dann, wenn 
die Buchführung ordnungsgemäss ist, namentlich die notwendigen 
Geschäftsbücher vorhanden sind und diese Bücher materiell vollstän­
dig und formell ordnungsgemäss geführt werden. Die Buchhaltung 
umfasst neben den Büchern auch die Belege. Die Eintragungen in den 
Büchern stützen sich auf die Belege und stellen die mit dem Ge­
schäftsbetrieb zusammenhängenden Schuld- und Forderungsverhält­
nisse dar (Guhl/Merz/Kummer, Das schweizerische Obligationen­
recht, 7. Auflage, Zürich 1980, S. 794 ff.). Vermag indessen die Buch­
führung, wie im vorliegenden Fall, den Eindruck der Vollständigkeit, 
Zuverlässigkeit und Ordnung nicht zu erwecken, entfaltet sie für die 
Veranlagungsbehörde keine Bindungswirkung. Weil der Pflichtige den 
Nachweis für die geltend gemachten Spesen- und Unkostenabzüge 
nicht erbracht hat, ist die Veranlagungsbehörde, nachdem sie ihm ins­
gesamt dreimal zu den fraglichen Positionen Auflagen gemacht hatte, 
zu Recht nicht auf die Einsprache eingetreten.
StRK 16.8.1991 (Nr. 518)
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Abschreibungen. Von den Einkünften aus selbständiger Erwerbstä­
tigkeit sind die geschäftsmässig begründeten Abschreibungen abzieh­
bar (Art. 23 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 46 Abs. 1 StG). Abschreibun­
gen unter die relevanten Endwerte sind durch den Pflichtigen beson­
ders nachzuweisen, ansonsten deren Berücksichtigung entfällt. An­
wendung derselben Abschreibungssätze für die kantonale und Ge­
meindesteuer wie für die direkte Bundessteuer.
1. Gemäss Art. 47 Ziffer 2 StG stellen alle vor Berechnung des Be­
triebsergebnisses ausgeschiedenen, für solche Verwendungen be­
stimmten Beträge, die nicht als geschäftsmässig begründete Betriebs­
ausgaben betrachtet werden können, steuerpflichtiges Einkommen
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dar. Abschreibungen im besonderen gelten im Sinne von Art. 23 Abs. 1 
StG als geschäftsmässig begründet, wenn sie einen angemessenen 
Ausgleich für die in den massgebenden Geschäftsjahren eingetretenen 
Wertverminderungen darstellen. Diese Bestimmung findet auch auf ju­
ristische Personen Anwendung (Art. 46 Abs. 1 StG).
Für die Bemessung des Abschreibungsbedarfes sind in der Regel 
nur die effektiv bis zum Bilanzstichtag eingetretenen Wertverminde­
rungen zu berücksichtigen ( 
Cagianut/, Unternehmensste
recht, Bern 1989, § 13, N. 26). Aus Praktikabilitätsgründen kann von 
den Veranlagungsbehörden nicht in jedem Einzelfalle abgeklärt wer­
den, ob die geltend gemachten Abschreibungen nach objektiven Ge­
sichtspunkten geschäftmässig begründet sind. Deshalb sind sie ge­
zwungen, pauschalierte Abschreibungssätze festzulegen, in deren 
Rahmen sie die verlangten Abschreibungen als geschäftmässig be­
gründet zulassen, ohne vom Steuerpflichtigen einen besonderen 
Nachweis zu verlangen ( 
H.Masshardt, Kommentar zur d
dessteuer, Zürich 1985, N. 40 zu Art. 49 BdBSt). Nachdem der Regie­
rungsrat letztmals im Jahre 1958 Richtlinien über die Höhe der zulässi­
gen Abschreibungen erliess, ist davon auszugehen, dass er in der 
Folge auf die Festsetzung eigener Richtlinien zugunsten einer Anglei­
chung der kantonalen Praxis an die Regelung der direkten Bundes­
steuer verzichtete. In diesem Sinne gelangten heute für die direkte 
Steuer vom Einkommen im Kanton die gleichen Abschreibungssätze 
zur Anwendung, wie sie für die direkte Bundessteuer gemäss Kreis­
schreiben der Eidg. Steuerverwaltung vom 18. Januar 1980 betreffend 
Abschreibungen auf dem Anlagevermögen geschäftlicher Betriebe und 
dazugehörigem Merkblatt gelten.
2. Die Rekurrentin macht geltend, dass nach dem vorstehend zitierten 
Kreisschreiben der Eidg. Steuerverwaltung Wertverminderungen für 
die ordentlichen Abschreibungsquoten auch für Liegenschaften vom 
Steuerpflichtigen nicht nachgewiesen werden müssen, da darunter die 
gewinnmindernde Herabsetzung des Ertragsteuerwertes (nach der 
theoretischen Nutzungsdauer) auf den jeweiligen Bilanzwert zu verste­
hen sei. Weil Abschreibungen auf dem Landwert in der Regel weder 
handelsrechtlich noch steuerlich geboten seien, sei im Zeitpunkt des 
näherrückenden Gebäudeabbruchs der Endwert des Gebäudes zu be­
stimmen. Spätestens dann könne bzw. müsse nach dem Massgeblich-
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keitsprinzip der Einzelbewertung auf Begehren des Steuerpflichtigen 
oder der Steuerverwaltung im Einzelfall die Abschreibung auf dem Ge­
bäude separat vorgenommen werden. Die Festsetzung von Endwer­
ten, wie sie im Merkblatt der kantonalen Steuerverwaltung für die Ab­
schreibungssätze zur Steuerperiode 1989/90 vorgenommen werden, 
stellt keine Beschränkung der zulässigen Abschreibungen dar. Es ver­
hält sich vielmehr so, dass Abschreibungen unter den steuerlich zuläs­
sigen Endwert nicht mehr ohne weiteres als geschäftsmässig begrün­
det erachtet werden, sondern die verbuchte Ertragsminderung einen 
Ausgleich für die nachgewiesene, tatsächlich eingetretene Wertminde­
rung eines Vermögensgutes darzustellen hat. Gleich wie die ordentli­
chen Abschreibungssätze der durch Alterung, Abnutzung oder techni­
sche Überholung im Regelfall eingetretenen Wertverminderung des 
Anlagevermögens Rechnung tragen, wird mit dem steuerlichen End­
wert derjenige Wert des Abschreibungsobjektes erfasst, der ihm im 
Zeitpunkt des Ausscheidens aus dem Unternehmensvermögen zu­
kommt 
(Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher
Steuergesetz, Band II, Bern 1963, RZ 203 zu § 19 lit. b StG). Vorbehal­
ten bleiben in jedem Fall - bei entsprechendem Nachweis durch den 
Steuerpflichtigen - die handelsrechtlich gebotenen Abschreibungen, 
die über den ordentlichen Abschreibungssätzen liegen oder unter den 
pauschalierten Endwert führen. Insoweit ist der Rekurrentin bei- 
zupflichtigen, dass Abschreibungen, die innerhalb der ordentlichen 
Abschreibungsquoten liegen, vom Pflichtigen nicht nachgewiesen 
werden müssen. Indessen kann die Frage offen bleiben, ob bei einem 
Näherrücken des Zeitpunkts des Gebäudeabbruchs der Endwert des 
Gebäudes zu bestimmen sei, da diese Ausführungen ohne Sachver­
haltsbezug zur Liegenschaft der Rekurrentin stehen.
3. Gemäss Schätzung vom 16. Dezember 1982 beträgt der Verkehrs­
wert der Liegenschaft Fr. 2’605’000.--. Von diesem Wert, der zugleich 
auch als Steuerwert gilt, beträgt der Endwert 70 % (vgl. Merkblatt der 
kantonalen Steuerverwaltung "Abschreibungssätze auf dem Anlage­
vermögen geschäftlicher Betriebe“), somit Fr. 1’823’500.--. Dagegen 
lag der Buchwert der Liegenschaft per 30.6.1988 bei Fr. 1 ’683’639.~, 
mithin rund Fr. 140’000.-- unter dem Endwert. Richtig stellt die Rekur­
rentin hierzu fest, dass die Äufnung des Amortisationskontos von Fr. 
221’400.-- per 1.7.1986 nur möglich gewesen sei, weil der Steuerwert
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früher tiefer war. Ein Abschreibungsbedarf ist indessen damit nicht 
ausgewiesen. Auch nach Prüfung der von der Rekurrentin in das Recht 
gelegten Akten kann die Steuerrekurskommission den Nachweis für 
die geschäftsmässige Begründetheit der in den Geschäftsjahren 
1987/88 vorgenommenen Abschreibungen nicht erkennen....
Die gegenüber den ursprünglichen Anlagekosten zusammen mit 
den wertvermehrenden Aufwendungen erfolgte Steigerung des Ver­
kehrswertes ist nur teilweise der eingetretenen Geldentwertung zuzu­
schreiben. Zum andern Teil wird dadurch eine reale Wertsteigrung 
ausgedrückt, wie sie durch eine Verknappung des Angebotes bzw. 
durch eine gesteigerte Nachfrage nach Grundstücken bewirkt werden 
kann. Unter diesen Voraussetzungen erweisen sich die von der Rekur­
rentin für die Jahre 1986/87 bzw. 1987/88 vorgenommenen Abschrei­
bungen von Fr. 35700.-- bzw. Fr. 35’100.-- nicht ohne weiteres als ge- 
schäftsmässig begründet. Dass die Liegenschaft im fraglichen Zeit­
raum eine Werteinbusse erlitten hätte, die zur Vornahme von Ab­
schreibungen gezwungen hätte, wäre demnach von der Pflichtigen 
nachzuweisen; dies in Anwendung der allgemeinen Regel, wonach 
den Steuerpflichtigen die Beweislast für Tatsachen trifft, welche die 
Steuerschuld 
aufheben 
oder 
mindern 
(vgl. 
mann/Zigerlig, Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, Bern 
1987, 243, mit Verweis auf GVP 1980 Nr. 6).
4. In Ihrem Hauptantrag begehrt die Rekurrentin jährliche Abschrei­
bungen in der Höhe von 2 %, davon ausgehend, dass die mutmassli­
che Nutzungsdauer der Liegenschaft 30 Jahre betrage. Wie das Bun­
desgericht bereits in einem Entscheid vom 9. April 1954 (ASA 23, 33) 
festgehalten hat, erleiden städtische Wohn- und Geschäftshäuser, die 
sachgemäss unterhalten sind, durch ihre Benützung im allgemeinen 
keine Werteinbusse. Erst wenn das Haus seiner ursprünglichen Be­
stimmung nicht mehr dient, kann eine sich daraus ergebende wirt­
schaftliche Entwertung durch ausserordentliche Abschreibungen be­
rücksichtigt werden, wobei es sich um eine dauernde Minderung des 
Gebrauchswertes 
des 
Vermögensobjektes 
handeln 
muss 
(vgl. 
Masshardt, a.a.O., N. 45 zu Art. 49 BdBSt). Was die Frage der künftig 
getrennten Ausweisung von Land und Gebäudewert anbetrifft, so ist 
folgendes festzuhalten: Das Vertrauensprinzip beansprucht als ele­
mentares Prinzip der schweizerischen Rechtsordnung auch im Steuer­
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B. Entscheide der Steuerrekurskommission
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recht Geltung. Gestützt auf das bereits zitierte Kreisschreiben der Eidg. 
Steuerverwaltung vom 18. Januar 1980 bestimmen sich die ordentli­
chen Abschreibungssätze und der massgebliche Endwert je nachdem, 
ob auf den Gebäuden allein oder auf Gebäude und Land zusammen 
Abschreibungen vorgenommen werden. Letzteres ist immer dann der 
Fall, wenn Gebäude und Land zusammen in einer einzigen Bilanzposi­
tion erscheinen. Es ist damit dem Pflichtigen anheimgestellt, bei der 
buchmässigen Erfassung Gebäude und Land getrennt aufzuführen 
oder beide in einer Bilanzposition zusammenzufassen. Bei der vom 
Pflichtigen einmal getroffenen Wahl ist dieser indessen zu behaften. Er 
darf sich namentlich bei späteren Veranlagungen dazu nicht in Wider­
spruch setzen, um damit Steuervorteile zu erlangen ( 
Grossmann/Zigerlig, a.a.O., 250; E. Höhn, Steuerrecht, Bern 1988, § 
42, RZ 23). Es wird der Rekurrentin demach verwehrt sein bzw. nicht 
zur steuerlichen Anerkennung führen, wenn sie inskünftig Land und 
Gebäudewert buchhalterisch getrennt erfassen wird, soweit damit al­
lein die Geltendmachung höherer Abschreibungssätze auf dem Ge­
bäudewert bezweckt wird.
5. Die Endwerte, die im Merkblatt der kantonalen Steuerverwaltung 
enthalten sind, entsprechen der von der Veranlagungsbehörde geüb­
ten Praxis. Diesen Richtlinien kommt nicht der Charakter von Rechts­
normen zu. Es handelt sich im rechtlichen Sinn vielmehr um eine Ver­
waltungsverordnung, wie sie auch von anderen kantonalen Veranla­
gungsbehörden zur Unterrichtung der Steuerpflichtigen über die 
geübte Praxis veröffentlicht werden. Die Festlegung von Endwerten ist 
einerseits durch die Verwaltungsökonomie gefordert, trägt aber auch 
zur Stärkung der Rechtssicherheit bei. Jedenfalls erleidet der Pflichtige 
dadurch keinen rechtlichen oder tatsächlichen Nachteil, wird er doch 
vielmehr für Abschreibungen bis zum Endwert vom Nachweis der ge- 
schäftsmässigen Begründetheit befreit.
StRK 15.3.1991 (Nr. 511)
Anmerkung: Eine gleichlautende Beschwerde gegen die Veranlagung 
der direkten Bundessteuer hat die Steuerrekurskommission mit den­
selben Argumenten abgewiesen (StRK 15.3.1991, Nr. 510).
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