ar_gerichte · OG ARGVP 2004 2234 · 2004-06-23 · de

B. Gerichtsentscheide 2234 2234 Staats- und Gemeindesteuern. Zu den Voraussetzungen des Kin-derabzuges (Art. 38 Abs. 1 lit. a StG). Sind die Eltern einer volljähri-gen Tochter zum Kinderabzug berechtigt, wenn die Tochter nach dem Erwerb

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Staats- und Gemeindesteuern. Zu den Voraussetzungen des Kin-
derabzuges (Art. 38 Abs. 1 lit. a StG). Sind die Eltern einer volljähri-
gen Tochter zum Kinderabzug berechtigt, wenn die Tochter nach dem 
Erwerb eines Handelsdiploms und nach einem Sprachaufenthalt noch 
eine Fachhochschule besucht? 
 
Aus den Erwägungen: 
 
2. Nach Art. 38 Abs. 1 lit. a des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 
(StG, bGS 621.11) wird im Rahmen der Sozialabzüge namentlich 
auch für volljährige Kinder, die in der beruflichen oder schulischen 
Ausbildung stehen, ein Kinderabzug von Fr. 5'500 gewährt. Wenn sich 
das volljährige Kind dafür zwingend am auswärtigen Ausbildungsort 
aufhalten muss, wird den Eltern ein Kinderabzug von Fr. 10'000 vom 
Reineinkommen abgezogen. Diese Abzüge werden nur gewährt, so-
fern die steuerpflichtige Person den Unterhalt zur Hauptsache bestrei-
tet und für das Kind keine Unterhaltsbeiträge nach Art. 35 lit. c StG 
abgezogen werden. Der Betrag wird um erhaltene Stipendien bis mi-
nimal Fr. 4'000 gekürzt. Nach Abs. 2 dieser Bestimmung werden die-
se Sozialabzüge nach den Verhältnissen am Ende der Steuerperiode 
oder der Steuerpflicht festgelegt. 
 
Um den beantragten Maximalabzug von Fr. 10'000 für die volljäh-
rige Tochter S. zu gewähren, müssten somit am Ende der Steuerperi-
ode 2001 die folgenden fünf Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein: 
 
 
1. Berufliche oder schulische Ausbildung des volljährigen Kindes 
ist noch nicht abgeschlossen; 
 
2. Bestreitung des Unterhaltes des volljährigen Kindes zur Haupt-
sache durch die Eltern; 
 
3. Zwingend ständiger Aufenthalt am auswärtigen Ausbildungsort; 
(andernfalls reduziert sich der Kinderabzug auf Fr. 5'500.--); 
 
4. Kein Zufluss von Stipendien über Fr. 4'000; (andernfalls ent-
sprechende Reduktion); 
 
5. Kein Abzug von Unterhaltsbeiträgen nach Art. 35c StG. 
 
 
3. a) Umstritten ist zunächst, ob die erste Voraussetzung im vor-
liegenden Fall noch gegeben ist oder nicht. Die kantonale Steuerver-
waltung geht davon aus, dass die Beurteilung, ob ein volljähriges Kind 
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noch in der Ausbildung stehe, im Steuerrecht analog zur zivilrechtli-
chen Praxis der elterlichen Unterhaltspflicht zu beantworten sei. Sie 
stützt sich vorab auf Richner/Frei/Kaufmann (Kommentar zum harmo-
nisierten Zürcher Steuergesetz, 1999, N20 zu §34), wonach als beruf-
liche Ausbildung jeder Ausbildungsgang gelte, welcher mittelbar (Mit-
telschule) oder unmittelbar (Berufslehre, Fachhochschule, Hochschu-
le) dazu diene, die Erstausbildung abzuschliessen. Diese Erstausbil-
dung sei abgeschlossen, sobald ein Abschluss erlangt werde, der für 
die Ausübung eines bestimmten Berufes erforderlich sei. Dieses Sta-
dium sei bei der volljährigen Tochter S. bereits mit dem Erlangen des 
Handelsdiploms erreicht worden. Würden weitergehend Zusatz- oder 
Zweitausbildungen unter den Begriff der beruflichen Ausbildung fallen, 
so könnten die Eltern nach Auffassung der Vorinstanz unabhängig 
von der Notwendigkeit bzw. Verpflichtung zur Unterstützung ihrer 
Kinder einen Kinderabzug geltend machen. Diese enge, Zusatz- und 
Zweitausbildungen vom Kinderabzug ausschliessende Auslegung 
wurde inzwischen auch von der Zürcher Steuerrekurskommission 
relativiert, obschon diese sich an die Praxis zur zivilrechtlichen Unter-
haltspflicht anlehnt: Hat ein volljähriges Kind vor der Mündigkeit eine 
Berufslehre oder Berufsschule abgeschlossen, so hängt gemäss der 
Zürcher Steuerrekurskommission die Frage, ob die angemessene 
Ausbildung i.S. von Art. 277 ZGB und analog auch im Steuerrecht 
eine Zweitausbildung umfasse, von den bei Eintritt der Mündigkeit 
erkennbaren Fähigkeiten und Neigungen des Kindes, den Verhältnis-
sen der Eltern sowie allfälligen Abreden der Beteiligten ab. Dabei 
müsse die Weiterbildung die Grundausbildung erweitern oder vertie-
fen, oder diese zwingend oder alternativ voraussetzen (so wie z.B. die 
kaufmännische Lehre den Zugang zur Hotelfachschule eröffne). Unter 
solchen Voraussetzungen könne dann auch eine Zweitausbildung 
eine berufliche Ausbildung darstellen (RK ZH, in: StE 2001 B.29.3 
Nr. 17, Erw. 3b/bb a.E.). 
 
b) Diese differenziertere Betrachtungsweise gilt nach den gleichen 
Autoren Richner/Frei/Kaufmann in ihrem (jüngeren) Handkommentar 
zum DBG (2003, N 38 zu Art. 213, a.E.) nun auch für die berufliche 
Ausbildung i.S. von Art. 213 Abs. 1 lit. a DBG. Dass die hiesige Steu-
erverwaltung gestützt auf die noch undifferenzierte alte Zürcher Praxis 
einzig erwogen hat, die Tochter S. habe mit dem Handelsdiplom eine 
Erstausbildung abgeschlossen, weshalb der Kinderabzug zu verwei-
gern sei, greift schon im Lichte der jüngeren Zürcher Rechtsprechung 
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und Lehre zu kurz. Dazu kommt, dass andere Kommentatoren des 
DBG und die Rechtsprechung anderer Kantone überhaupt davon 
ausgehen, dass der Kinderabzug nicht davon abhängig gemacht wer-
den könne, ob der Steuerpflichtige rechtlich zum Unterhalt des Kindes 
verpflichtet sei (Baumgartner in: Kommentar zum Schweiz. Steuer-
recht I/2a, N14 zu Art. 35 DBG, mit Hinweis). Teilweise wird überhaupt 
verneint, dass es sich beim Fachhochschulstudium um eine Zweit- 
oder Zusatzausbildung handle, und der Kinderabzug wird auch für 
diese Etappe der Erstausbildung ohne weiteres gewährt. So betont 
die bernische Steuerrekurskommission, dass das Studium an einer 
Fachshochschule ebenso wie das Studium an einer Universität eine 
Grundausbildung voraussetzt (vgl. Art. 5 Abs. 1 des Fachhochschul-
gesetzes, FHSG, SR 414.71). Auch sei die HWV (wie im vorliegenden 
Fall die Fachhochschule Winterthur) eine Fachhochschule im Sinn 
von Art. 2 FHSG, welche heute der universitären Ausbildung gleich-
gestellt seien. Eine unterschiedliche Behandlung der Uni- und Fach-
hochschulstudenten sei daher bezüglich der Kinderabzüge nicht län-
ger gerechtfertigt (StRK BE in: StE 2002, B 29.3 Nr. 19). 
 
c) Im hiesigen kantonalen Steuerrecht finden sich weder im Wort-
laut von Art. 38 StG noch in den Materialien (Erläuterungen vom 
23.2.1999 zum StG 2001, S. 17) Hinweise dafür, dass die Gewährung 
des Kinderabzuges bei volljährigen Kindern eine Ausbildung voraus-
setzt, für welche die Eltern im Rahmen der zivilrechtlichen Unterhalts-
pflicht noch zur Kostentragung verpflichtet sind. Da das Feststellen 
der zivilrechtlichen Unterhaltspflicht gerade beim Mündigen im Einzel-
fall sehr umstritten und schwierig sein kann (vgl. Honsell/Vogt/Geiser, 
Basler Kommentar, N 8 zu Art. 277 ZGB) ist ohne Grundlage im Ge-
setz nicht anzunehmen, der kantonale Steuergesetzgeber habe für 
den Bereich der Massenverwaltung und insbesondere für den Kinder-
abzug auf diesen zivilrechtlichen Begriff abstellen wollen. Entschei-
dend ist vielmehr, dass die Zulassung zu den Fachhochschulen öf-
fentlich-rechtlich geregelt ist und heute gleichberechtigt durch drei 
verschiedene Grundausbildungen erlangt werden kann: durch eine 
Berufsmaturität, durch eine gymnasiale Maturität mit Berufspraktikum 
oder durch eine Berufslehre in Verbindung mit einer Aufnahmeprüfung 
und einem Praktikum (vgl. Art. 5 FHSG und Art. 1-3 der Verordnung 
über die Zulassung zu Fachhochschulstudien, FHSV, SR 414.715). 
Dem ist im Steuerrecht im Hinblick auf den Kinderabzug dadurch 
Rechnung zu tragen, dass der Besuch einer Fachhochschule unab-
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hängig von der gewählten Grundausbildung und wie der Besuch einer 
Universität ebenfalls als Erstausbildung zu qualifizieren ist. Es ist in 
Bezug auf den Kinderabzug kein stichhaltiger Grund dargetan oder 
ersichtlich, welcher die Privilegierung des Zugangs zur Fachhoch-
schule via Maturität gegenüber dem Zugang via einer Berufslehre 
oder via eines Handelsdiploms rechtfertigen könnte. Von einer den 
Kinderabzug ausschliessenden Zweitausbildung ist erst dann auszu-
gehen, wenn das volljährige Kind beispielsweise durch ein Fachhoch-
schulstudium seine (Erst-)Ausbildung abgeschlossen hat und nun 
zusätzlich noch ein andere Studienrichtung absolviert. Das Gericht 
kommt zum Schluss, dass nebst der Grundausbildung (Lehre, Han-
delsdiplom, Berufsmaturität oder gymnasiale Maturität) eben auch die 
daran anschliessende Vertiefung an einer Fachhochschule genauso 
wie die Vertiefung an einer Universität grundsätzlich zum Kinderabzug 
berechtigt, und zwar auch dann, wenn bei einem volljährigen Kind die 
zivilrechtliche Unterhaltspflicht der Eltern (nach Art. 276ff. ZGB) vor 
Abschluss dieser Erstausbildung erloschen sein sollte (im Ergebnis 
ebenso: St. Galler Steuerbuch, 49 Nr. 1 Ziff. 3.2, a.E). 
 
d) Die oben zitierte Berner Rechtsprechung (und ähnlich nun auch 
die Staatssteuerkommission in ihrer Weisung zur Gewährung des 
Kinderabzuges beim Besuch einer Fachhochschule, vom 31. März 
2004, Ziff. 2 Abs. 3) verlangt indessen, dass es sich bei der betreffen-
den Erstausbildung um eine zusammenhängende Ausbildung handeln 
müsse. Sie akzeptiert in einem konkreten Fall einen Unterbruch zwi-
schen Lehrende und Beginn des Studiums von drei Jahren, damit 
noch von einer zusammenhängenden Ausbildung gesprochen werden 
könne, und betont anderseits, dass den Fachhochschulanwärtern eine 
Berufspraxis von mindestes einem Jahr nahe gelegt werde. Im vorlie-
genden Fall hat die Tochter S. 1997 an der Kantonsschule in Trogen 
das Handelsdiplom erworben. Nach Angaben der Kantonsschule sel-
ber (www.kst.ch) berechtigt dieser Abschluss ohne anschliessenden 
Erwerb auch der kaufmännischen Berufsmatura nicht zum prüfungs-
freien Übertritt in eine Fachhochschule. Dass die Tochter S. erst per 
Oktober 2001 in die Fachhochschule Winterthur (ZHW) eingetreten 
ist, schadet deshalb nicht, weil sie gemäss Art. 3 Abs. 1 FHSV nebst 
einer mindestens einjährigen geregelten Berufserfahrung zusätzlich 
noch eine Aufnahmeprüfung vorzubereiten und zu bestehen hatte, um 
überhaupt zum Fachhochschulstudium zugelassen zu werden. Unter 
Berücksichtigung ihres für den Studiengang "Fachjournalismus und 
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Unternehmenskommunikation" zumindest nützlichen Sprachaufenthal-
tes kann unter diesen zeitlichen Umständen noch durchaus von einer 
zusammenhängenden Ausbildung gesprochen werden. 
 
e) Dieser Ausbildungszusammenhang wäre indessen nicht mehr 
gegeben, sobald eine Weiterbildungsmassnahme bloss der abge-
schlossenen Grundausbildung und nicht dem Erwerb eines anerkann-
ten, die Grundausbildung vertiefenden Abschlusses dient oder dafür 
vorausgesetzt wird (Erstausbildung); der Ausbildungszusammenhang 
wäre ferner dann nicht mehr gegeben, wenn das volljährige Kind nach 
einer abgeschlossenen Erst- oder Grundausbildung einen Berufs-
wechsel anstrebt und dazu eine Zweitausbildung absolviert; vgl. 
Bosshard/Bosshard/Lüdin, Sozialabzüge und Steuertarife im Schweiz. 
Steuerrecht, Zürich 2000, 175 f., und P. Locher, Kommentar zum 
DBG, 1. Aufl., N 33 zu Art. 35 / N 19 zu Art. 34]. 
 
f) Für den vorliegenden Fall steht indessen fest, dass die Tochter 
S. am massgebenden Stichtag noch in einer Erstausbildung an der 
Fachhochschule stand, und damit in einer beruflichen Ausbildung im 
Sinne von Art. 38 Abs. 1 lit. a StG. 
 
4. Während Art. 213 Abs. 1 lit. b DBG voraussetzt, dass der 
Pflichtige für den Unterhalt des betreffenden Kindes "sorgt", setzt 
Art. 38 Abs. 1 lit. a StG (wie Art. 214 Abs. 2 DBG) nur voraus, dass 
der Pflichtige den Unterhalt des Kindes "zur Hauptsache bestreitet." 
Der kantonale Gesetzgeber stellt damit nur auf die finanziellen Unter-
haltsleistungen ab und akzeptiert, dass ein eigenes Einkommen des 
Kindes den Kinderabzug bei den Eltern nicht gefährdet, solange die-
ses weniger als die Hälfte zu seinem Unterhalt beiträgt. Daher kann 
es auf die von der Vorinstanz zitierte Stelle in Richner/Frei/Kaufmann 
(Handkommentar, N 39 zu Art. 213 DBG) nicht ankommen. Dass die 
beschwerdeführenden Eltern Ende 2001 den Unterhalt ihrer Toch-
ter S. zur Hauptsache bestritten haben, ergibt sich einerseits daraus, 
dass es sich nach der bei den Akten liegenden Studienbestätigung 
der ZHW um ein Vollzeitstudium mit 1105 Lektionen pro Jahr handelt. 
Dass S. dieses im Oktober 2001 aufgenommene Studium nur berufs-
begleitend absolviert hat, ist weder behauptet noch nachgewiesen. 
Auch ist unbestritten, dass S. dafür kein Stipendium bezogen hat. Für 
die Zeit ab Studienbeginn bzw. für den Stichtag per Ende 2001 ist 
seitens der Tochter S. auch kein eigenes Einkommen aktenkundig. 
Dass S. laut Vorinstanz im Jahr 2001 noch ein namhaftes Nettoein-
kommen erzielt haben soll, wurde zwar behauptet, aber dieses Ein-
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kommen wurde von der Vorinstanz weder beziffert noch aktenmässig 
belegt. Seitens der Beschwerdeführer ist indessen zugestanden, dass 
ihre Tochter noch bis zur Studienaufnahme im Herbst 2001 ein Er-
werbseinkommen erzielt hat; im Übrigen habe sie aber mit der Stu-
dienaufnahme keiner Erwerbstätigkeit mehr nachgehen können. Die-
ser Sachdarstellung der Beschwerdeführer kann ohne weiteres ge-
folgt werden, nachdem die Vorinstanz dieser in ihrer Duplik nicht wi-
dersprochen hat. Dass S. bis zur Studienaufnahme ein nicht näher 
beziffertes eigenes Einkommen erzielt hat, schadet den beschwerde-
führenden Eltern keinesfalls, da bei den Sozialabzügen auch der El-
tern jeweils auf die Verhältnisse am Stichtag abzustellen ist (Art. 38 
Abs. 2 StG). Dabei spielt grundsätzlich keine Rolle, ob die Vorausset-
zungen dafür erst unmittelbar vor dem Stichtag eintreten bzw. dahin-
fallen (vgl. Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, N 71 
zu Art. 213). Als Stichtag ist bei den beschwerdeführenden Eltern das 
Ende der Steuerperiode 2001 massgebend. Soweit sich durch das 
Stichtagprinzip bei Studienbeginn für die Pflichtigen ein Vorteil ergibt, 
wird sich dies bei einem Studienabschluss vor Ende des letzten Aus-
bildungsjahres 
voraussichtlich 
wieder 
ausgleichen 
(vgl. 
BGE 
2A.523/2003, Erw. 3.1). Aber selbst wenn man berücksichtigen wollte, 
dass sich der vorausgesetzte hauptsächliche Unterhalt durch die 
Pflichtigen nicht taggenau feststellen lässt (vgl. St. Galler Steuerbuch, 
49 Nr. 1 Ziff. 4), könnte im vorliegenden Fall sachgerecht höchstens 
auf die Verhältnisse während den drei Monaten ab Eintritt in die 
Fachhochschule abgestellt werden (Oktober bis Dezember 2001). Vor 
der Aufnahme des Vollzeitstudiums bestanden seitens der Tochter S. 
naturgemäss völlig andere Verhältnisse, weshalb ein eigenes Ein-
kommen der Tochter gegebenenfalls erst ab Studienbeginn und nicht 
für die ganze Steuerperiode 2001 in Betracht gezogen werden dürfte. 
Soweit die Staatssteuerkommission gemäss Ziff. 2 Abs. 3 ihrer Wei-
sung vom 31. März 2004 das eigene Einkommen eines Kindes jeweils 
für die gesamte Steuerperiode anrechnen lässt, ist dies mit dem ge-
setzlichen Stichtagprinzip zumindest bei Ausbildungsbeginn oder 
-ende nicht zu vereinbaren. Entsprechend ist auch vorliegend davon 
auszugehen, dass die beschwerdeführenden Eltern am massgeben-
den Stichtag (bzw. seit Aufnahme des Vollzeitstudiums) zur Hauptsa-
che für den Unterhalt ihrer Tochter S. aufgekommen sind. 
 
Wie der vorliegend nicht gegebene Fall eines berufsbegleitenden 
Besuches der Fachhochschule ohne Unterstützung der Eltern zu qua-
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lifizieren wäre, kann offen bleiben, weshalb sich eine Stellungnahme 
zu den vorinstanzlichen Ausführungen dazu erübrigt. 
 
5. Dass die volljährige Tochter S. Ende 2001 nicht am Ausbil-
dungsort in Winterthur, sondern in St. Gallen Wohnsitz hatte, wurde 
von den Beschwerdeführern in ihrer Replik zugestanden. Es bestand 
offenkundig keine Notwendigkeit zu einem Aufenthalt am Ausbil-
dungsort. Damit steht fest, dass den beschwerdeführenden Eltern 
vorbehältlich der weiteren Voraussetzungen lediglich der Kinderabzug 
im Betrag von Fr. 5'500.-- zugestanden werden kann. 
 
6. Dass die beiden weiteren Voraussetzungen gegeben sind (kei-
ne Stipendien, kein Abzug von Unterhaltsbeiträgen nach Art. 35 lit. c 
StG) ist unbestritten. 
 
7. Zusammenfassend ergibt sich, dass den Beschwerdeführern 
für ihre volljährige Tochter zumindest der eventualiter beantragte Kin-
derabzug von Fr. 5'500 zu Unrecht verweigert wurde. Dementspre-
chend ist die Beschwerde teilweise gutzuheissen. 
 
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Staats- und Gemeindesteuern. Solidarhaftung der in rechtlich und 
tatsächlich ungetrennter Ehe lebenden Ehegatten für die Ge-
samtsteuer: Befreiung oder Weitergeltung beim Versterben eines 
Ehegatten? Verhältnis zur Haftung des überlebenden Ehegatten als 
Erbe; zur beschränkte Wirkung einer Erbausschlagung. 
 
Die Eheleute A. haben bis zum Tode des Ehemannes im Februar 
2002 in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe gelebt. Die überle-
bende Ehegattin wurde mit der angefochtenen Steuerveranlagung 
und Schlussrechnung zur Zahlung der gesamten Staats- und Ge-
meindesteuern für das Jahr 2001 verpflichtet. Mit Einsprache und 
Beschwerde liess sie geltend machen, infolge Erbausschlagung kön-
ne ihr das Einkommen ihres verstorbenen Ehegatten nun nicht mehr 
in Rechnung gestellt werden. Durch die Erbausschlagung sei sie ü-
berhaupt nie Erbin geworden, weshalb ihr nach dem Tod ihres Ehe-
mannes dessen Anteil an der Gesamtsteuer weder gestützt auf