ar_gerichte · OG O2V-16-3 · 2016-10-25 · de

Obergericht Appenzell Ausserrhoden 2. Abteilung Urteil vom 25. Oktober 2016 Mitwirkende Obergerichtspräsident E. Zingg Oberrichter R. Krapf, S. Plachel, Dr. M. Winiger, H.P. Blaser Obergerichtsschreiberin A. Mauerhofer Verfahren Nr. O2V

Beschwerdeführer 
A1___ und A2___ 
 
vertreten durch: Treuhand B___ AG 
 
 
 
Vorinstanz 
Steuerverwaltung Appenzell Ausserrhoden, Gutenberg-
Zentrum, 9102 Herisau 
 
 
 
Eidg. Steuerverwaltung, Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, 
Eigerstrasse 65, 3003 Bern 
 
 
Gegenstand 
direkte Bundessteuer 2014 
 
Urteil vom 25. Oktober 2016 
 
 
Verfahren Nr. 
O2V 16 3 
 
 
Sitzungsort 
Trogen 
 
 
Seite 2 
Rechtsbegehren 
 
a) der Beschwerdeführer: 
 
Der angefochtene Einspracheentscheid sei aufzuheben und für das Steuerjahr 2014 seien 
die steuerbaren Faktoren wie folgt festzulegen: 
 
 
Direkte Bundessteuer 2014 
 
Steuerbares Einkommen 
CHF 
168‘400 
 
Satzbestimmendes Einkommen 
CHF 
171‘300 
 
 
b) der Vorinstanz: 
 
1. 
Die Beschwerde sei abzuweisen. 
 
2. 
Unter Kostenfolge zu Lasten der Beschwerdeführer. 
 
 
 
Erwägungen 
 
Sachverhalt 
 
A. A1___ und A2___ (nachfolgend: Beschwerdeführer) machten am 16. September 2014 eine 
Selbstanzeige 
für 
unversteuertes 
Einkommen 
und 
Vermögen. 
Die 
kantonale 
Steuerverwaltung Appenzell Ausserrhoden (nachfolgend: Vorinstanz) eröffnete hierauf ein 
Nachsteuerverfahren und stellte den Beschwerdeführern mit Nachsteuerverfügung vom 25. 
März 2015 betreffend Staats-, Gemeinde- und Kirchensteuer 2004 bis 2012 Nachsteuern 
samt darauf entfallenden Zinsen im Betrag von insgesamt Fr. 1‘265‘756.70 in Rechnung 
(act. 8/7). Gleichentags erfolgte auch eine Verfügung betreffend Nachsteuern Direkte 
Bundessteuer 2004 bis 2012, wonach bei den Beschwerdeführern Nachsteuern und Zinsen 
im Betrag von insgesamt Fr. 683‘745.15 erhoben wurden (act. 8/8). 
 
B. Am 19.10.2015 reichten die Beschwerdeführer die Steuererklärung für das Jahr 2014 bei 
der Vorinstanz ein (act. 8/11). Auf Formular 5 der Steuererklärung deklarierten sie sowohl 
den Betrag von Fr. 1‘265‘756 betreffend Nachsteuern Staats- und Gemeindesteuern als 
auch den Betrag von Fr. 683‘745 betreffend Nachsteuern Direkte Bundessteuer als „Schuld 
am 31. Dezember 2014“ bzw. darauf entfallende „Schuldzinsen 2014“ im Betrag von Fr. 
127‘205 bzw. Fr. 137‘372, total Fr. 264‘577. 
 
Seite 3 
C. Am 25. November 2015 verfügte die Vorinstanz die Staats- und Gemeindesteuern 2014 
basierend auf einem steuerbaren Einkommen von Fr. 307‘500 und einem steuerbaren 
Vermögen von Fr. 11‘193‘000 (act. 8/1) sowie die direkte Bundessteuer basierend auf 
einem steuerbaren Einkommen von Fr. 304‘400 (act. 8/4). Aus den jeweiligen 
Berechnungsmitteilungen ist ersichtlich, dass die von den Beschwerdeführern in 
Zusammenhang mit den Nachsteuern erhobenen Zinsen nicht zum Abzug zugelassen 
wurden (act. 8/2 und 8/5). Mit der Begründung, gemäss konstanter Praxis sei ein 
Nachsteuerzins nicht als Zinsaufwand abziehbar, kürzte die Vorinstanz den von den 
Beschwerdeführern deklarierten Zinsabzug um Fr. 127‘205 einerseits (entsprechend dem 
Zinsbetrag betreffend Nachsteuerforderung Staats- und Gemeindesteuern) und um Fr. 
137‘372 andererseits (entsprechend dem Zinsabzug betreffend Nachsteuerforderung 
Direkte Bundessteuer) auf jeweils Fr. 20‘481. 
 
D. Gegen diese Veranlagungsverfügungen erhoben die Beschwerdeführer am 4. Dezember 
2015 Einsprache (act. 8/9), welche von der Vorinstanz mit Entscheid vom 17. Dezember 
2015 (act. 8/10) abgewiesen wurde. Gegen diesen Einspracheentscheid richtet sich die von 
den Beschwerdeführern am 15. Januar 2016 beim Obergericht eingereichte Beschwerde 
(act. 1). Mit Vernehmlassung vom 24. März 2016 (act. 7) beantragte die Vorinstanz deren 
Abweisung. Mit Replik vom 6. April 2016 (act. 10) hielten die Beschwerdeführer an der 
Beschwerde fest, worauf die Vorinstanz ihrerseits in der Duplik vom 3. Juni 2016 (act. 14) 
erneut an ihrer gegenteiligen Auffassung festhielt. Beide Parteien verzichteten auf die 
Durchführung einer mündlichen Verhandlung. Am 25. Oktober 2016 wurde die Sache in der 
zweiten Abteilung des Obergerichts in Abwesenheit der Parteien abschliessend beraten 
und darüber entschieden. Mit Schreiben vom 31. Oktober 2016 verlangten die 
Beschwerdeführer die Ausfertigung einer schriftlichen Begründung des Entscheids (act. 
19). Der schriftlich begründete Entscheid wird hiermit eröffnet. 
 
E. Auf weitere Einzelheiten im Sachverhalt und in den Akten sowie die Vorbringen der 
Parteien in den Rechtschriften wird, soweit entscheidrelevant, in den nachfolgenden 
Erwägungen näher eingegangen. 
 
 
Seite 4 
Erwägungen 
 
1. 
Formelles 
 
Die Erfüllung der Prozessvoraussetzungen ist von Amtes wegen zu prüfen. 
 
1.1 
Die Beschwerdeführer haben mit Vollmacht vom 13. Januar 2016 die Treuhand B___ AG 
bevollmächtigt, 
Beschwerde 
gegen 
den 
angefochtenen 
Einspracheentscheid 
der 
Vorinstanz beim Obergericht zu erheben (act. 2/2). Die Treuhand B___ AG ist unter der 
Firmennummer 
CHE-000.000.000 
im 
Handelsregister 
des 
Kantons 
Appenzell 
Ausserrhoden eingetragen und damit als handlungsfähige juristische Person grundsätzlich 
befugt, den Beschwerdeführer in Steuersachen vor Obergericht zu vertreten (Art. 3 Abs. 1 
lit. d des Gesetzes über die Ausübung des Anwaltsberufs [Anwaltsgesetz, bGS 145.52] in 
Verbindung mit Art. 54 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches [ZGB, SR 210]). Der die 
Eingaben einreichende C___ ist für die Treuhand B___ AG einzelzeichnungsberechtigt. Da 
auch die übrigen Prozessvoraussetzungen (namentlich Form- und Fristerfordernisse an die 
Beschwerde gemäss Art. 140 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer [DBG, 
SR 642.11]) erfüllt sind, ist auf die Beschwerde einzutreten. 
 
1.2 
Weil die Beschwerde die Veranlagung sowohl der Staats- und Gemeindesteuern als auch 
der Direkten Bundessteuer betrifft, wurde sie mit Blick auf die unterschiedlichen 
Rechtsgrundlagen in zwei formell getrennte, aber gleichzeitig behandelte Verfahren 
aufgeteilt (O2V 16 1 und O2V 16 3). Das vorliegende Verfahren O2V 16 3 betrifft die 
Veranlagung der Direkten Bundessteuer. 
 
 
 
2. 
Materielles 
 
2.1 
a. Die Beschwerdeführer wollen die im Nachsteuerverfahren erhobenen Zinsen, die auf 
dem nachgeforderten Steuerbetrag erhoben wurden, in der Steuerperiode 2014 als 
Schuldzinsen zum Abzug bringen. Dabei ist zwischen den Parteien grundsätzlich 
unbestritten, dass der Schuldzinsenabzug gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG auf den 
Umfang der nach Art. 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer Fr. 
50‘000 beschränkt ist, weshalb die Beschwerdeführer bei den Direkten Bundessteuern 
Seite 5 
einen entsprechend gekürzten Abzug von Fr. 158‘043 verlangen (vgl. Beschwerde, act. 1, 
S. 3, Ziff. 3.7). 
 
b. Die Beschwerdeführer argumentieren, die mit den Nachsteuern verfügten Zinsen seien 
abzugsfähige Schuldzinsen. In Literatur und Rechtsprechung werde die Abzugsfähigkeit 
von 
Steuerschulden 
und 
Steuerschuldzinsen 
bejaht. 
Nach 
Auffassung 
der 
Beschwerdeführer spielt es für die Abzugsfähigkeit dieser Zinsen keine Rolle, ob die 
Nachsteuerveranlagung rechtskräftig abgeschlossen oder das Veranlagungsverfahren 
überhaupt schon eröffnet worden ist. 
 
c. Die Vorinstanz ihrerseits argumentiert, gemäss Art. 151 Abs. 1 DBG werde in 
Nachsteuerverfahren die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert. In 
dieser Bestimmung sei keine Rede davon, dass die nicht erhobenen Steuerbeträge der 
Nachsteuer gleichzusetzen seien, um im Anschluss daran um die Zinsen erhöht zu werden. 
Die Zinsen seien somit nicht nur Bestandteil der Nachsteuerberechnung, sondern der 
Steuer selbst. Daher erscheine es durchaus angemessen, dass eine Nachsteuer inklusive 
Zinsen zu verstehen sei; das entspreche Wortlaut und Sinn und Zweck der Bestimmung. 
Seien die Zinsen aber Teil der Nachsteuer, so könnten sie nicht gleichzeitig als 
abzugsfähige Schuldzinsen qualifiziert werden. 
 
 
2.2 
Zu unterscheiden sind somit zwei Fragestellungen: 
 
• Zum einen ist zu prüfen, ob Zinsen aus dem Nachsteuerverfahren überhaupt als 
Schuldzinsen zum Abzug zuzulassen sind (vgl. dazu nachfolgend, E. 2.3); 
 
• Zum anderen stellt sich, wird diese erste Frage bejaht, die weitere Frage, in welchem 
Zeitpunkt diese Zinsen zum Abzug zuzulassen sind (vgl. dazu nachfolgend, E. 2.4). 
 
 
2.3 
Allgemeines zur Abzugsfähigkeit 
 
a. Im vorliegenden Verfahren zu prüfen ist die Abzugsfähigkeit der in Frage stehenden 
Zinsen bei der Festlegung der Direkten Bundessteuer. Art. 25 DBG sieht vor, dass von den 
gesamten steuerbaren Einkünften die Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge nach 
den Artikeln 26 bis 33a DBG abgezogen werden. Allgemeine Abzüge sind unter anderem 
die privaten Schuldzinsen im Umfang des nach den Artikeln 20, 20a und 21 DBG 
Seite 6 
steuerbaren Vermögensertrages und weiterer 50 000 Franken (Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG). 
Für die Abzugsfähigkeit von Zinsen ist somit vorausgesetzt, dass es sich um private 
Schuldzinsen handelt. 
 
b. Unter Zins ist zivilrechtlich die Vergütung zu verstehen, die ein Gläubiger für die 
Entbehrung einer ihm geschuldeten Geldsumme fordern kann, sofern diese Vergütung sich 
nach der Höhe der geschuldeten Summe und der Dauer der Schuld bestimmt. Eine 
Zinsschuld liegt somit vor, wenn nicht nur eine Geldschuld besteht, sondern auch die 
Zeitdauer feststeht, während welcher der Gläubiger das Kapital entbehrt und aufgrund 
welcher sich die Vergütung berechnet (Urteil des Bundesgerichts 2C_142/2014 vom 13. 
April 2015, E. 2.2.4, m.w.H.). Mit den allgemeinen Abzügen in Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG wird 
den effektiven Ausgaben, welche die Steuerpflichtigen getätigt haben, Rechnung getragen 
(RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Auflage, Zürich 2016, N 
6 zu Art. 33). Somit handelt es sich nach ständiger Praxis um eine Steuernorm mit 
wirtschaftlicher Anknüpfung: Für die Abzugsfähigkeit von Passivzinsen spielt deren 
wirtschaftliche Natur eine ausschlaggebende Rolle. Der Begriff Schuldzinsen ist daher 
wirtschaftlich auszulegen und unbesehen um die Form, die Bezeichnung oder den 
Zeitpunkt der Erbringung zu verstehen (Urteil des Bundesgerichts 2C_874/2013 vom 21. 
Mai 2014, E. 2.1, m.w.H.). Keine Rolle spielt hingegen, ob die abzugsfähigen Schuldzinsen 
in unmittelbarem Zusammenhang zur Erzielung steuerbarer Einkünfte stehen und damit als 
Gewinnungskosten gelten (Urteil des Bundesgerichts 2C_142/2014 vom 13. April 2015, E. 
2.3.4, m.w.H.). 
 
c. Im vorliegenden Fall wollen die Beschwerdeführer zur Berechnung der in diesem 
Verfahren interessierenden Direkten Bundessteuer sowohl den mit den Nachsteuern 
betreffend Staats- und Gemeindesteuern veranlagten Zins im Betrag von Fr. 127‘205 als 
auch den mit den Nachsteuern betreffend Direkte Bundessteuer im Betrag von Fr. 137‘372 
veranlagten Zins (bis zur gesetzlich vorgegebenen Beschränkung auf den Betrag der 
steuerbaren Vermögenserträge zuzüglich Fr. 50‘000) zum Abzug bringen. Diese in Frage 
stehenden Zinsen werden einerseits auf der jeweils geschuldeten Nachsteuersumme 
geschuldet und andererseits nach der entsprechenden Zeitdauer berechnet, in welcher die 
Nachsteuersumme offen war. 
 
d. Der private Charakter der in Frage stehenden Zinsen ist vorliegend offensichtlich zu 
bejahen; es handelt sich nicht um Zinsen auf Geschäftsschulden, welche grundsätzlich 
uneingeschränkt abzugsfähig sind, sondern die Zinsen sind dem Privatbereich zuzuordnen, 
wo - deren Abzugsfähigkeit vorausgesetzt - die betragsmässige Einschränkung nach Art. 
33 Abs. 1 lit. a DBG zu beachten ist. 
Seite 7 
 
e. Somit erfüllen die in Frage stehenden Zinsen grundsätzlich die Begriffsmerkmale des 
Schuldzinses im Sinn von Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG. 
 
 
2.4 
Zur 
Abzugsfähigkeit 
der 
mit 
den 
Nachsteuern 
betreffend 
Staats- 
und 
Gemeindesteuern veranlagten Zinsen im Einzelnen 
 
a. Die Vorinstanz macht in der Duplik geltend, insoweit der mit den Nachsteuern betreffend 
Staats- und Gemeindesteuern erhobene Zins (Fr. 127‘205) betroffen ist, werde dieser Zins 
nach dem Ausgleichszinssatz berechnet. Ein Ausgleichszins solle mit Blick auf das Gebot 
der Gleichbehandlung gewährleisten, dass Steuerpflichtige, die ihre Steuern nach deren 
Fälligkeit bezahlen, keine Zinsvorteile erlangten. Da die Bearbeitungsdauer von 
Nachsteuerverfügungen nicht in der Macht der Steuerpflichtigen liege, sei es sachgerecht, 
dass bis zum Abschluss des Nachsteuerverfahrens nicht ein Verzugs-, sondern der 
(niedrigere) Ausgleichszins verlangt werde. Eine steuerpflichtige Person, die schuldhaft 
eine Unterbesteuerung bewirke, müsse eine Busse bezahlen; somit sei nicht erforderlich, 
über einen Verzugszins eine zusätzliche Sanktionierung vorzusehen. Der in Frage 
stehende Zins stelle keinen Verzugszins dar. Nur ein solcher wäre nach Ansicht der 
Vorinstanz abzugsfähig. Wenn nun aber die im Nachsteuerbetrag enthaltenen Zinsen durch 
die steuerpflichtige Person als Schuldzinsen vom Einkommen abgezogen werden könnten, 
sei dies eine Besserstellung desjenigen, der Steuern hinterzogen habe gegenüber dem 
steuerehrlichen Bürger, der alles ordnungsgemäss deklariert habe (Duplik, act. 14, S. 2). 
 
b. Dieser Auffassung der Vorinstanz kann so nicht gefolgt werden. Die Zinsen, die 
zusammen mit der Nachsteuerforderung betreffend Staats- und Gemeindesteuern erhoben 
werden, werden gemäss Vorinstanz gerade aufgrund ihrer Zweckbestimmung nicht nach 
dem Verzugszinssatz, sondern nach dem Ausgleichszinssatz berechnet. Für diejenigen 
Zinsen, die mit der Nachsteuer betreffend Direkte Bundessteuer erhoben wurden (im 
vorliegenden Fall Fr. 137‘372), gelten andere Rechtsgrundlagen, worauf in E. 2.5 näher 
eingegangen wird. 
 
c. Werden Nachsteuern betreffend Staats- und Gemeindesteuern erhoben, so schreibt das 
Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden 
(StHG, SR 642.14) den Kantonen vor, auf diesen Nachsteuerforderungen zwingend einen 
Zins zu erheben. Die konkrete Ausgestaltung dieses Zinses, insbesondere dessen Höhe 
und Bezeichnung, verbleibt hingegen in der Kompetenz der Kantone (vgl. dazu Urteile des 
Bundesgerichts 2C_116/2015 und 2C_117/2015 vom 30. September 2015, E. 5.4.4, 
Seite 8 
m.w.H.). Der Gesetzgeber von Appenzell Ausserrhoden hat den in Art. 193 Abs. 1 des 
kantonalen Steuergesetzes (StG, bGS 621.11) erwähnten Zins, der im Zusammenhang mit 
der Nachbesteuerung erhoben wird, im Gesetzeswortlaut dieser Bestimmung („Ergibt sich 
aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, 
dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung 
unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein 
Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, wird die nicht 
erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert“) nicht näher definiert. In Art. 206 
StG werden einerseits Ausgleichszinsen erwähnt, in Art. 208 Abs. 2 StG Verzugszinsen. 
 
Ausgleichszinsen ergeben sich als Korrektur beim System von provisorischen Rechnungen 
und Schlussrechnungen und sind nicht verschuldensabhängig. Ist der provisorisch 
bezogene Steuerbetrag niedriger, als sich schliesslich aufgrund der rechtskräftigen 
Einschätzung ergibt, steht der Bezugsbehörde das Recht zu, die zu wenig erhobenen 
Steuern nachzufordern. Umgekehrt hat aber auch die steuerpflichtige Person einen 
Anspruch darauf, dass ihr allenfalls zuviel bezahlte Beträge zurückerstattet werden. Daraus 
resultiert das Ausgleichszinssystem: Der in der definitiven Schlussrechnung festgelegte 
Steuerbetrag ist ab dem Verfalltag bis zum Datum der definitiven Schlussrechnung zu 
verzinsen. Hat eine steuerpflichtige Person Zahlungen vor dem Verfalltag oder gegenüber 
der definitiven Schlussrechnung zu hohe Zahlungen geleistet, werden diese vorzeitigen 
bzw. überschiessenden Beträge zugunsten der steuerpflichtigen Person verzinst (sog. 
Vergütungszinsen). Hat die steuerpflichtige Person die Zahlungen erst nach dem Verfalltag 
oder gegenüber der definitiven Schlussrechnung zu niedrigere Zahlungen geleistet, werden 
diese verspäteten bzw. ungenügenden Zahlungen zulasten der steuerpflichtigen Person 
verzinst (sog. Ausgleichszinsen). 
 
Im kantonalen Recht sind die Begriffe Ausgleichszinsen und Verzugszinsen klar 
auseinanderzuhalten: Verzugszinsen werden erst dann erhoben, wenn in Rechnung 
gestellte Beträge von der steuerpflichtigen Person nicht rechtzeitig innert Zahlungsfrist 
beglichen werden (Art. 208 Abs. 2 StG: „Auf dem Steuerbetrag wird nach Ablauf der 
Zahlungsfrist, ungeachtet eines allfälligen Einsprache- oder Beschwerdeverfahrens, ein 
Verzugszins geschuldet“). Verzugszinsen haben in diesem Sinn Strafcharakter und 
kommen überhaupt nur dann zum Zug, wenn eine rechtzeitige Zahlung der in Rechnung 
gestellten Beträge unterbleibt. 
 
Angesichts dieses unterschiedlichen Hintergrunds von Ausgleichs- und Verzugszinsen hat 
der Regierungsrat diese Zinsen auch nicht in gleicher Höhe festgelegt. So beträgt der bei 
den Staats- und Gemeindesteuern aktuell anwendbare Ausgleichszins 1% und der 
Seite 9 
Verzugszins dagegen deutlich höhere 5% (vgl. die Erläuterungen zu den Verzugszinsen 
unter https://www.ar.ch/verwaltung/departement-finanzen/steuerverwaltung/steuerbezug/). 
 
d. Die Vorinstanz führt in der Duplik zu Recht an, Sinn und Zweck der Nachsteuererhebung 
bestehe darin, die dem Staat vorenthaltenen Steuern nachzubesteuern und die 
steuerpflichtige Person gleich zu stellen, wie eine Person, welche die Steuern von Anfang 
an korrekt abgeliefert hätte. Dazu gehöre die Erhebung des Ausgleichszinses (vgl. Duplik, 
act. 14, S. 2). Art. 206 StG sieht vor, dass mit der Schlussrechnung Ausgleichszinsen zu 
berechnen sind. Das Nachsteuerverfahren wird mit einer Schlussrechnung abgeschlossen. 
Wie die Vorinstanz selbst geltend macht, haben die Zinsen bei Nachsteuerforderungen 
betreffend Staats- und Gemeindesteuern - genau gleich wie die Ausgleichszinsen, die 
jeweils bei ordentlichen Schlussrechnungen der Staats- und Gemeindesteuern berechnet 
werden - das Ziel der Gleichbehandlung aller Steuerpflichtigen bei der Festsetzung der 
Steuer; die Nachsteuerpflichtigen sollen nicht davon profitieren, dass die Steuern erst 
nachträglich veranlagt wurden. Die mit der Nachsteuer erhobenen Zinsen haben somit - 
was die Vorinstanz ebenfalls selbst betont - keine Sanktionierungswirkung, sondern es geht 
lediglich um einen Schadenausgleich. Somit sind die in Frage stehenden Zinsen, die mit 
den kantonalen Nachsteuern festgelegt werden, Sinn und Zweck nach Ausgleichszinsen, 
auch wenn dies vom kantonalen Gesetzgeber nicht ausdrücklich so im Gesetzeswortlaut 
festgehalten worden ist, sondern in Art. 193 Abs. 1 StG der offene Begriff „Zins“ verwendet 
wurde (anders und diesbezüglich klarer ist z.B. die Regelung in Art. 80bis der 
Steuerverordnung des Kantons St. Gallen [sGS 811.11], wo es ausdrücklich heisst: „Auf 
der Nachsteuer werden ab dem Verfalltag der nicht erhobenen Steuer Ausgleichszinsen 
geschuldet“). 
 
e. Somit ist der Vorinstanz darin zuzustimmen, dass die mit der kantonalen Nachsteuer 
erhobenen Zinsen keinen Verzugszins, wie er im kantonalen Recht vom Ausgleichszins 
unterschieden wird, darstellen: Ein Verzugszins ist gemäss Art. 208 Abs. 2 StG erst nach 
Ablauf der Zahlungsfrist, welche mit der Schlussrechnung angesetzt wird, geschuldet. Ein 
Steuerpflichtiger ist bei Nachsteuerverfügungen, die an die Stelle der ordentlichen 
Einschätzung treten, mit der Leistung des neuen Steuerbetrags nicht in Verzug; das wäre 
er erst, wenn er den mit der Nachsteuerverfügung festgesetzten Betrag nicht innerhalb der 
ihm gesetzten Zahlungsfrist begleicht. Bis zur Beendigung des Nachsteuerverfahrens ist 
aber derjenige Zins geschuldet, welcher bis zur Schlussrechnung bezahlt werden müsste 
und das ist der Ausgleichszins. Gestützt auf Art. 193 Abs. 1 i.V.m. Art. 206 StG sind somit 
die mit dem Nachsteuerbetrag betreffend Staats- und Gemeindesteuern geschuldeten 
Zinsen Ausgleichszinsen (so ausdrücklich auch Urteile des Bundesgerichts 2C_116/2015 
Seite 10 
und 2C_117/2015 vom 30. September 2015, E. 5.5.1, m.w.H., zur entsprechenden 
kantonalen Regelung im Kanton Zürich). 
 
f. Gleichzeitig argumentiert die Vorinstanz aber, der Zins sei Bestandteil des 
Nachsteuerbetrags und könne aus diesem Grund nicht zum Abzug gebracht werden, weil 
sonst eine Besserstellung desjenigen resultieren würde, der Steuern hinterzogen habe, 
gegenüber dem steuerehrlichen Bürger, der alles ordnungsgemäss deklariert habe (vgl. 
Duplik, act. 14, S. 2 unten). Diese Argumentation überzeugt nicht. Was die Vorinstanz 
nämlich nicht erwähnt, ist, dass Ausgleichszinsen, die bei jeder ordentlichen Veranlagung 
berechnet werden - auch gemäss Praxis der Vorinstanz - sehr wohl als abzugsfähige 
Schuldzinsen anerkannt werden (vgl. hierzu das Merkblatt „Informationen über den 
Ausgleichszins“, 
abrufbar 
unter 
https://www.ar.ch/fileadmin/user_upload/Departement_Finanzen/Steuerverwaltung/ 
Bibliothek/2016/Formulare/Info_Ausgleichszins.pdf: „Der Ausgleichszins zu Lasten der 
Steuerpflichtigen Person gilt als Schuldzins und kann daher von den Einkünften abgezogen 
werden.“). Es ist daher nur konsequent, auch die mit der Nachsteuerforderung berechneten 
Zinsen zum Abzug zuzulassen. 
 
g. Auch in anderen Kantonen werden Ausgleichszinsen allgemein sowie auch jene Zinsen, 
die zusammen mit der Nachsteuerforderung erhoben werden, durchwegs als abzugsfähige 
Schuldzinsen anerkannt, wobei zu beachten ist, dass die Terminologie in den 
verschiedenen 
Kantonen 
uneinheitlich 
ist 
und 
die 
Begriffe 
Ausgleichszinsen, 
Verspätungszinsen und Verzugszinsen nicht in jedem Kanton gleich auseinandergehalten 
und verwendet werden (zur Praxis in anderen Kantonen z.B. Kanton TG: StP 34 Nr. 7; 
Kanton SG: ZIGERLIG/OERTLI/HOFMANN, Das st. Gallische Steuerrecht, 7. Auflage, Muri 
2014, S. 152, Rz 590; Kanton ZH: RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Kommentar zum 
Zürcher 
Steuergesetz, 
a.a.O., 
N 
14 
zu 
§ 
31; 
Kanton 
ZG: 
Entscheid 
des 
Verwaltungsgerichts A 2014 17 vom 10. August 2015, in: ZG GVP 2015, A III 8.4, S. 265 
ff.). 
 
h. Zusammengefasst ist festzuhalten, dass jene Zinsen, die mit den Nachsteuern 
eingefordert 
werden, 
ihrem 
Sinn 
und 
Zweck 
nach 
keine 
Verzugs-, 
sondern 
Ausgleichszinsen sind. Entsprechend werden sie, soweit die kantonalen Nachsteuern 
betroffen sind, nach dem Ausgleichszinssatz berechnet. Die Abzugsfähigkeit von 
Ausgleichszinsen als private Schuldzinsen wird allgemein und auch von der Vorinstanz 
praxisgemäss anerkannt. Somit ist auch der mit den Nachsteuern eingeforderte Zins - 
innert der betragsmässigen Beschränkung von Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG - zum Abzug 
zuzulassen. 
Seite 11 
 
 
2.5 
Zur Abzugsfähigkeit der mit den Nachsteuern betreffend Direkte Bundessteuer 
veranlagten Zinsen im Einzelnen 
 
a. Mit Bezug auf den Nachsteuerzins, der mit den Nachsteuern betreffend Direkte 
Bundessteuer bei den Beschwerdeführern erhoben wurde (Fr. 137‘372), führt die 
Vorinstanz 
an, 
das 
Recht 
der 
Direkten 
Bundessteuer 
kenne 
zwar 
keinen 
Ausgleichszinssatz, aber die für den mit den Nachsteuern betreffend Staats- und 
Gemeindesteuern erhobenen Zins gemachten Überlegungen würden auch für die Zinsen, 
die mit der Nachsteuer betreffend Direkte Bundessteuer erhoben worden seien, 
sinngemäss gelten. Abzugsfähig sei nur derjenige Verzugszins, der bei verspäteter Zahlung 
der Nachsteuer samt Zins geschuldet wäre (Duplik, act. 14, S. 3). 
 
b. Tatsächlich können die Überlegungen, die bereits zu den mit der Nachsteuer betreffend 
Staats- und Gemeindesteuern erhobenen Zinsen angeführt wurden, weitgehend auch auf 
jene Zinsen übertragen werden, die mit der Nachsteuer betreffend Direkte Bundessteuer 
erhoben werden. Auch die Nachsteuer betreffend Direkte Bundessteuern unterscheidet 
sich von der ordentlich geschuldeten Direkten Bundessteuer nur in formeller Hinsicht und 
es gelten für sie keine besonderen Bemessungsgrundsätze (RICHNER/FREI/KAUFMANN/ 
MEUTER, Handkommentar zum DBG, a.a.O., N 5 zu Art. 151). Die Nachsteuer ist damit 
keine vom ursprünglichen Steueranspruch verschiedene Forderung, sondern die 
Mehrsteuer, die sich aufgrund des Nachsteuerverfahrens gegenüber der ursprünglichen 
Veranlagung ergibt. Das Nachsteuerverfahren ist in diesem Sinn nichts anderes als eine Art 
Revisionsverfahren zuungunsten des Steuerpflichtigen (vgl. dazu BGE 98 Ia 22, E. 2, 
m.w.H.). So haben auch die mit den Nachsteuern betreffend Direkte Bundessteuer 
erhobenen Zinsen klar keine pönale Funktion. Die Nachsteuer wird als Folge einer 
Unterbesteuerung mit dem einzigen Zweck erhoben, einen ungerechtfertigten Steuerausfall 
des Gemeinwesens auszugleichen (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar 
zum DBG, a.a.O., N 3 zu Art. 151). 
 
c. Die Verzinsung der Nachsteuerforderung betreffend Direkte Bundessteuern ist in Art. 
151 Abs. 1 DBG ausdrücklich vorgesehen („Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder 
Beweismittel, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu 
Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine 
unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen 
gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als 
Nachsteuer eingefordert“). Auch hier wird im Gesetzeswortlaut der Begriff „Zins“ nicht näher 
Seite 12 
definiert. Anders als dies im kantonalen Recht der Fall ist, wird im Bundessteuerrecht nicht 
zwischen den Begriffen Ausgleichszins und Verzugszins unterschieden. 
 
Bei den Bundessteuern beginnt 30 Tage nach der Zustellung der provisorischen oder 
definitiven Rechnung eine Verzugszinspflicht zu laufen (Art. 3 Abs. 1 lit. a der Verordnung 
über Fälligkeit und Verzinsung der direkten Bundessteuer [SR 642.124, nachfolgend: 
Zinsverordnung]). Auf Raten- und sonstigen Vorauszahlungen vom Zahlungseingang bis 
zur ursprünglichen Fälligkeit wird ein sog. Vergütungszins gewährt (Art. 4 der 
Zinsverordnung). 
 
Gemäss Art. 3 Abs. 1 lit. b der Zinsverordnung ist der in 151 Abs. 1 DBG erwähnte Zins 
nach 
demselben 
Verzugszinssatz 
zu 
berechnen, 
der 
bei 
der 
ordentlichen 
Steuerveranlagung 30 Tage nach der Rechnungsstellung zu laufen beginnt. 
 
d. Wie schon bei den Zinsen, die mit den Nachsteuern betreffend Staats- und 
Gemeindesteuern erhoben wurden, besteht auch bei den Zinsen, die mit der Nachsteuer 
Direkte Bundessteuer erhoben wurden, kein Grund, diese nicht als Schuldzinsen zum 
Abzug zuzulassen. Eine Besserstellung desjenigen, der Steuern hinterzogen hat 
gegenüber dem steuerehrlichen Bürger, der alles ordnungsgemäss deklariert hat, kann in 
der Zulassung eines solchen Schuldzinsenabzugs entgegen der Ansicht der Vorinstanz 
(vgl. Duplik, act. 14, S. 2 unten) nicht erblickt werden. So beginnt die Zinspflicht bei den 
ordentlich veranlagten Direkten Bundessteuern gemäss Art. 3 Abs. 1 lit. a der 
Zinsverordnung 30 Tage nach der Zustellung der definitiven oder provisorischen Rechnung. 
Die Rechnung ist in der Regel auf den 1. März des auf das Steuerjahr folgenden 
Kalenderjahres zu erstellen (Art. 1 Abs. 1 der Zinsverordnung). Im Fall der Erhebung einer 
Nachsteuer beginnt der Nachsteuerzins jedoch nicht erst mit dem (späteren) Datum der 
Nachsteuerrechnung zu laufen, sondern die Verordnung sieht ausdrücklich vor, dass der 
Zins bereits ab dem Zeitpunkt zu berechnen ist, ab dem die nachgeforderte Steuer 
ursprünglich fällig geworden wäre (vgl. Art. 3 Abs. 1 lit. b der Zinsverordnung). Die 
Zeitdauer, für welche die Zinsen erhoben werden, ist somit bei Nachsteuern, die länger 
zurückliegen als ordentlich veranlagte Steuern, entsprechend höher; damit ist dem Ziel, 
einen Nachsteuerpflichtigen nicht besser zu stellen als einen Steuerpflichtigen, der alles 
rechtzeitig und vollständig deklariert hat, bereits Rechnung getragen. 
 
e. Eine andere Frage ist dagegen diejenige nach der Abzugsfähigkeit dieser Zinsen. Es 
entspricht der Praxis der Vorinstanz, sowohl Ausgleichs- als auch Verzugszinsen auf 
Steuerbeträgen als Schuldzinsen zum Abzug zuzulassen (siehe dazu auch bereits 
vorstehend, E. 2.4). Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG macht bezüglich der Herkunft von 
Seite 13 
Schuldzinsen keinen Unterschied und für deren Abzugsfähigkeit ist der Verwendungszweck 
irrelevant. Somit besteht kein Grund, einem Nachsteuerpflichtigen den entsprechenden 
Abzug zu verweigern, da ja mit den mit den Nachsteuern erhobenen Zinsen nach der 
gesetzlichen Konzeption gerade keine zusätzliche Sanktionierungswirkung verbunden sein 
soll. 
 
f. Damit ist auch die Abzugsfähigkeit der mit der Nachsteuer betreffend Direkte 
Bundessteuern erhobenen Zinsen im Rahmen von Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG entgegen der 
Auffassung der Vorinstanz zu bejahen. 
 
 
2.6 
Wird die Abzugsfähigkeit der mit der Nachsteuer festgesetzten Zinsen somit im Grundsatz 
bejaht, so bleibt zu prüfen, in welchem Zeitpunkt dieser Abzug geltend gemacht werden 
kann. 
 
a. Die Beschwerdeführer haben am 25. März 2015 Nachsteuerrechnungen für die Jahre 
2004 bis 2012 erhalten (act. 8/7 und 8/8). Die Nachsteuerrechnung für die Staats-, 
Gemeinde- und Kirchensteuer 2004 bis 2012 bzw. die Direkte Bundessteuer 2004 bis 2012 
hat weitgehend keinen direkten zeitlichen Zusammenhang zur Steuerperiode 2014, in der 
die Beschwerdeführer den Zinsabzug geltend machen wollen. Lediglich ein geringer Anteil 
der gesamthaft verfügten Zinsen entfällt rechnerisch gesehen auf die Zeitspanne 1.1.2014 
bis 31.12.2014 (siehe act. 8/7 und 8/8, Berechnung auf S. 2; act. 2/4 und 2/5). 
 
b. Das Einkommenssteuerrecht beruht auf dem Gedanken der Periodizität. Das steuerbare 
Einkommen wird bestimmt nach den Einkünften und abzugsfähigen Aufwendungen, die ab 
Beginn der Steuerperiode bis zum Ende der Steuerperiode tatsächlich anfallen. 
Grundsätzlich sind nur die während der Dauer der Steuerpflicht tatsächlich abfliessenden 
Abzüge zu berücksichtigen (vgl. zur Thematik auch RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, 
Handkommentar zum DBG, a.a.O., N 20 ff. zu Art. 40). Nach dem Periodizitätsprinzip 
haben es die Steuerpflichtigen nicht in der Hand, zu bestimmen, wann sie die Steuern 
entrichten, sondern die Besteuerung soll grundsätzlich in jener Periode erfolgen, in welcher 
das Einkommen wirtschaftlich erzielt wird. Private Schuldzinsen gelten, da sich die 
Passiven bereits dann erhöhen, im Hinblick auf das Periodizitätsprinzip bereits als 
abzugsfähig in dem Zeitpunkt, in welchem sie fällig werden, eine Bezahlung ist im Regelfall 
nicht vorausgesetzt (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, a.a.O., 
N 26 zu Art. 33). 
 
Seite 14 
c. Die in Frage stehenden Zinsen, die die Beschwerdeführer in der Steuerperiode 2014 
zum Abzug bringen wollen, wurden (zusammen mit der verfügten Nachsteuer) am 25. März 
2015 in Rechnung gestellt (act. 8/7 und 8/8). Entsprechend der Regelung in Art. 208 Abs. 1 
StG wurde für die Bezahlung der verfügten Nachsteuern samt Zinsen eine Zahlungsfrist 
von 30 Tagen gewährt. Weitere konkrete Bestimmungen zur Fälligkeit der Nachsteuern 
samt Zinsen fehlen im kantonalen Steuergesetz, während gemäss Art. 161 Abs. 3 lit. c 
DBG der verfügte Nachsteuerbetrag ausdrücklich erst mit der Nachsteuerverfügung fällig 
wird; diese Fälligkeitsregelung betrifft sowohl die eigentliche Nachsteuer als auch den mit 
der Nachsteuer berechneten Zins (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar 
zum DBG, a.a.O., N 9 zu Art. 161). 
 
d. Für diese Fälligkeitsregelung im DBG sprechen vor allem praktische Gründe, wie sich 
exemplarisch im vorliegenden Fall zeigt: Zwar könnten die Zinsen, die im vorliegenden Fall 
mit der Nachsteuer verfügt wurden, ohne weiteres rechnerisch aufgeteilt werden auf die 
Jahre 2004 bis und mit 2015 (vgl. dazu auch act. 8/7 und 8/8, Berechnung auf Seite 2) und 
deren Fälligkeit entsprechend pro rata auf die einzelnen Steuerperioden 2004 bis und mit 
2015 angesetzt werden. Da es aber bei den mit den Nachsteuern verfügten Zinsen 
allgemein und auch im vorliegenden Fall um Zinsen für bereits vergangene 
Veranlagungsperioden geht, ist es in der Regel faktisch gar nicht möglich, einen derartigen 
pro rata Schuldzinsabzug in den betroffenen Steuerperioden vorzunehmen. So konnten 
auch die Beschwerdeführer im vorliegenden Fall nicht bereits in den Steuererklärungen 
2004 und folgende einen Abzug für je anteilsmässig aufgelaufene Zinsen geltend machen, 
da die entsprechenden Beträge ihnen damals gar nicht bekannt waren. Die Nachsteuern 
samt Zinsen wurden ja erst am 25. März 2015 verfügt. Eine allfällige Revision der früheren 
Steuerveranlagungen ab 2004 zur pro rata Aufteilung eines Zinsabzugs würde sich als 
unverhältnismässig kompliziert erweisen (vgl. in diesem Sinn auch Urteil A 2014 17 des 
Verwaltungsgerichts Zug vom 10. August 2015, in: GVP ZG 2015, III 8.4, E. 7 in fine). Aus 
diesem Grund wird im Fall von Zinsen, welche aufgrund eines Nachsteuerverfahrens 
erhoben werden, regelmässig das entsprechende Datum der Nachsteuerverfügung als 
Fälligkeitstermin für den gesamten Zinsbetrag aller betroffenen Steuerjahre betrachtet 
(KÄSTLI/IFF, 
in: 
Leuch/Kästli/Langenegger 
[Hrsg.], 
Praxiskommentar 
zum 
Berner 
Steuergesetz, Band 1, Muri-Bern 2014, N 33 zu Art. 70), wie dies auch der Regelung in Art. 
161 Abs. 3 lit. c DBG entspricht. 
 
e. Zusammengefasst ist im vorliegenden Fall für den Zeitpunkt des möglichen Abzugs der 
verfügten Nachsteuerzinsen auf den Zeitpunkt der Fälligkeit dieser Zinsen abzustellen. Die 
Nachsteuerzinsen wurden, zusammen mit der verfügten Nachsteuer betreffend Staats- und 
Gemeindesteuern einerseits und Direkte Bundessteuer andererseits, erst mit den 
Seite 15 
Nachsteuerverfügungen 
vom 
25. 
März 
2015 
fällig. 
Die 
in 
Frage 
stehenden 
Nachsteuerzinsen sind somit gesamthaft in der Steuerbemessungsperiode 2015 im 
Rahmen von Art. 35 Abs. 1 lit. a StG bzw. Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG zum Abzug zuzulassen. 
Die Vorinstanz hat den von den Beschwerdeführern verlangten Abzug im Steuerjahr 2014 
jedoch im Resultat zu Recht verneint. 
 
3. 
Kosten und Entschädigung 
 
Für den Bereich der direkten Bundessteuer ist die Verlegung der Kosten- und 
Entschädigungsfolgen bundesrechtlich geregelt (Art. 144 DBG). 
 
 
3.1 
Beim vorliegenden Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem Beschwerdeführer 
aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG). Die Höhe der Verfahrenskosten wird durch das 
kantonale Recht bestimmt (Art. 144 Abs. 5 DBG). Die 2. Abteilung des Obergerichts hat in 
der vorliegenden Sache in der Funktion als Verwaltungsgericht entschieden. Vor 
Verwaltungsgericht betragen die Verfahrenskosten gemäss Art. 4a des Gesetzes über die 
Gebühren in Verwaltungssachen (bGS 233.2) grundsätzlich bis zu Fr. 5‘000. Innerhalb 
dieses Gebührenrahmens sind die Gebühren nach dem Zeit- und Arbeitsaufwand, der 
Bedeutung des Geschäfts sowie nach dem Interesse und der wirtschaftlichen 
Leistungsfähigkeit der Gebührenpflichtigen zu bemessen (Art. 20 des Gesetzes über die 
Verwaltungsrechtspflege [VRPG, bGS 143.1]). Bei der Bemessung ist ausserdem zu 
berücksichtigen, 
dass 
sich 
im 
parallelen 
Verfahren 
betreffend 
Staats- 
und 
Gemeindesteuern (O2V 16 1) weitgehend die gleichen Sach- und Rechtsfragen stellten. 
Gemäss Praxis der 2. Abteilung des Obergerichts wird in vergleichbaren Fällen 
üblicherweise eine Gebühr von Fr. 1‘500 festgelegt, was auch im vorliegenden Fall 
angemessen erscheint. Die Gebühr ist mit dem von den Beschwerdeführern geleisteten 
Kostenvorschuss zu verrechnen. 
 
 
3.2 
Eine Entschädigung ist den Beschwerdeführern beim vorliegenden Verfahrensausgang 
nicht zuzusprechen (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über 
das Verwaltungsverfahren [VwVG, SR 172.021] e contrario). 
 
 
 
Seite 16 
Das Obergericht erkennt: 
 
1. 
Die Beschwerde von A1___ und A2___ wird abgewiesen. 
 
 
2. 
Den Beschwerdeführern wird eine Entscheidgebühr von Fr. 1‘500.-- auferlegt. Sie wird mit 
dem Kostenvorschuss von Fr. 1‘500.-- verrechnet. 
 
 
3. 
Es werden keine Entschädigungen zugesprochen. 
 
 
4. 
Rechtsmittel: Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit dessen Zustellung beim 
Schweizerischen Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen 
Angelegenheiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 
2005 über das Bundesgericht (BGG, SR 173.110) geführt werden. 
 
 
5. 
Zustellung an die Beschwerdeführer über deren Vertreterin, die Vorinstanz und die Eidg. 
Steuerverwaltung. 
 
 
 
Im Namen der 2. Abteilung des Obergerichts 
 
 
Der Obergerichtspräsident: 
 
 
lic. iur. Ernst Zingg 
Die Gerichtsschreiberin: 
 
 
lic. iur. Annika Mauerhofer 
 
 
 
 
 
 
versandt am: 04.01.17