ag_verwaltungsgericht · AGVE_2000_39 · 2000-11-16 · de
Obergericht / Verwaltungsgericht / 2. Kammer — AGVE_2000_39

Rückstellung (vorläufige Wertberichtigung).
- Wegen Gefährdung einer Forderung gegen eine Schwestergesellschaft ist in der Regel keine Rückstellung zulässig.

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reichten Bilanz abwich, als sie diese um eine jährlich zu vermin-
dernde Rückstellung ergänzte. 
Ihre Berechnungsweise erscheint allerdings nicht sachgerecht. 
Die Amortisationsrate aufgrund des Durchschnitts der statistischen 
Lebenserwartungen der beiden Berechtigten zu ermitteln, ist allen-
falls angezeigt bei Naturalienlieferungs- und Tischrechten, wo die 
Leistung beim Tod des erstversterbenden Berechtigten auf die Hälfte 
zurückgeht. Wenn jedoch, wie im vorliegenden Fall, das Wohnrecht 
mit dem Tod des Erstversterbenden keine Reduktion erfährt – ab-
gesehen von einer möglichen minimen Verringerung der Neben-
kosten -, muss von Anfang an mit der höheren der beiden Lebenser-
wartungen (im konkreten Fall derjenigen von V.S.: 27,81 Jahre) 
gerechnet werden. Andernfalls kommt es zur paradoxen Folge, dass 
sich die voraussichtliche Dauer des Wohnrechts erhöht, wenn der 
Berechtigte mit der kürzeren Lebenserwartung stirbt; offensichtlich 
wird aber durch sein Ableben die voraussichtliche Nutzung des 
Wohnrechts durch den überlebenden Berechtigten (mit der längeren 
Lebenserwartung) nicht beeinflusst. 
Im vorliegenden Fall ist deshalb mit einer jährlichen Amortisa-
tionsrate von Fr. 3'218.-- (Fr. 89'500.-- : 27,81) zu rechnen. 
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Rückstellung (vorläufige Wertberichtigung). 
- 
Wegen Gefährdung einer Forderung gegen eine Schwestergesellschaft 
ist in der Regel keine Rückstellung zulässig. 
Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 16. November 2000 in 
Sachen A. AG gegen Entscheid des Steuerrekursgerichts. 
Aus den Erwägungen 
2. a) Mit einer Rückstellung wird Aufwand oder Verlust ge-
winnschmälernd berücksichtigt, der im Rechnungsjahr tatsächlich 
entstanden ist oder zumindest wahrscheinlich verursacht wurde, in 


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seiner Höhe aber noch nicht bekannt ist und sich erst im nächsten 
oder in einem folgenden Geschäftsjahr geldmässig verwirklichen 
wird (vgl. StE 2000, B 72.14.2 Nr. 25; 1987, B 72.14.2 Nr. 6; Walter 
Koch, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Muri/BE 1991, 
§ 24 N 179; Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, Bd. II, 
8. Aufl., Bern 1999, § 37 Rz. 88; Reimann/Zuppinger/Schärrer, in: 
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Bd. II, Zürich 1963, § 19 
lit. b N 263, je mit Hinweisen). Voraussetzung für eine Rückstellung 
ist somit, dass am Bilanzstichtag ein Verlust mit grosser Wahr-
scheinlichkeit feststeht und sich in absehbarer Zeit geldmässig aus-
wirken wird (vgl. § 6 Abs. 1 lit. a-c VAStG). 
Steuerrechtlich werden vorläufige Wertberichtigungen den 
Rückstellungen gleichgestellt und oft unter diesen Begriff subsumiert 
(vgl. Markus Reich/Martina Züger, in: Kommentar zum schweizeri-
schen Steuerrecht, Bd. I/2a [DBG], Basel/Genf/München 2000, 
Art. 29 N 2 und 4, mit Hinweisen). Vorläufige Wertberichtigungen 
dienen dazu, am Bilanzstichtag tatsächlich oder wahrscheinlich ein-
getretenen, in ihrem Ausmass aber noch nicht genau feststehenden 
Entwertungen von Aktiven Rechnung zu tragen. Geschäftsmässig be-
gründet sind nur Wertberichtigungen, die der Sicherung unmittelbar 
drohender, nicht aber bloss irgendwann zukünftiger Risiken dienen 
(StE 1987, B 72.14.2 Nr. 6; Koch, a.a.O., § 24 N 180, je mit Hinwei-
sen). Vorläufige Wertberichtigungen auf Forderungen, so genannte 
"Delkredere-Rückstellungen", sind unter steuerlichem Gesichtswin-
kel erst zulässig, wenn sich das Risiko eines Forderungsverlusts dem 
Grundsatz nach manifestiert hat oder der Steuerpflichtige nach den 
konkreten Umständen mit diesem Risiko zumindest ernsthaft rech-
nen muss (StE 2000, B 72.14.2 Nr. 25; Reimann/Zuppinger/Schärrer, 
a.a.O., § 19 lit. b N 288). Die Nachholung früher unterlassener Wert-
berichtigungen ist steuerlich nur beschränkt zulässig (StE 1999, 
B 72.14.2 Nr. 23; Reich/Züger, a.a.O., Art. 29 N 13). 
b) Forderungen zwischen verbundenen Unternehmen sind einer 
vorläufigen Wertberichtigung in der Regel nicht zugänglich. Es ist 


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Sache der die Unternehmen beherrschenden gemeinsamen Aktionäre, 
dafür zu sorgen, dass eine Gefährdung von gegenseitigen For-
derungen gar nicht erst eintritt. Erscheint die Schuldnergesellschaft 
nicht mehr als zahlungsfähig, ist diese mit genügend Eigenkapital 
auszustatten, um deren Bonität zu garantieren. Besteht Zahlungsun-
willigkeit trotz berechtigtem Anspruch, muss die widerstrebende Ge-
sellschaft zur Begleichung ihrer Schuld angehalten werden. 
Nur wenn die Forderungsgefährdung durch Umstände bewirkt 
wurde, welche ausserhalb der Beeinflussungsmöglichkeiten der ge-
meinsamen Aktionäre liegen und auch unter unabhängigen Gesell-
schaften zu einer vorläufigen Wertberichtigung berechtigten, ist bei 
verbundenen Unternehmen (z.B. Schwestergesellschaften) eine Del-
kredere-Rückstellung bzw. eine Wertberichtigung auf der Forderung 
geschäftsmässig begründet (vgl. StE 2000, B 72.14.2 Nr. 25; 1996, 
B 72.14.1 Nr. 15). Ob eine Wertberichtigung zulässig sei, ist auf-
grund der konkreten Umstände im Einzelfall zu beurteilen. Nach-
weispflichtig für die geschäftsmässige Begründetheit als steuermin-
dernden Umstand ist die Steuerpflichtige (StE 2000, B 72.14.2 
Nr. 25; AGVE 1994, S. 325, mit Hinweisen; Jürg Baur, in: Kom-
mentar zum Aargauer Steuergesetz, § 133 N 16). 
3. a) Vorliegend streitig ist die steuerliche Begründetheit der per 
31. Dezember 1992 auf dem Guthaben gegenüber der B. AG vorge-
nommenen vorläufigen Wertberichtigung über Fr. 1'007'143.--. Dass 
die Einbringlichkeit des Guthabens in höchster Weise gefährdet war, 
steht fest. Dennoch stellt sich die Frage, ob die Wertberichtigung ge-
schäftsmässig begründet war. 
b) aa) Bis zur Veräusserung der Aktien der A. AG (der heutigen 
Beschwerdeführerin) im April 1993 war B. Alleinaktionär sowohl 
der A. AG als auch der Darlehensschuldnerin B. AG. Per Bilanz-
stichtag 31. Dezember 1992, auf welchen die Wertberichtigung er-
folgte, handelte es sich somit um Schwestergesellschaften. Dass im 
Zeitpunkt der Erstellung des Jahresabschlusses im Jahre 1994 die 
Beschwerdeführerin einen neuen Anteilseigner hatte, ist für die Be-


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urteilung der geschäftsmässigen Begründetheit der Wertberichtigung 
per Ende 1992 ohne Bedeutung. Zu prüfen ist, ob die Gefährdung 
durch Umstände eintrat, welche ausserhalb der Beeinflussungs-
möglichkeit des gemeinsamen Aktionärs lagen und auch unter unab-
hängigen Gesellschaften zu einer Wertberichtigung berechtigen wür-
den (vgl. vorne Erw. 2/b). 
bb) Die Darlehensforderung geht auf die Unternehmungsum-
strukturierung im Jahre 1988 zurück. Damals gründete B. mittels bar 
liberiertem Aktienkapital von Fr. 200'000.-- die B. AG, welche von 
der A. AG den Autoreparaturbetrieb zu Verkehrswerten übernahm. 
Die Mittel, den dafür festgesetzten Kaufpreis zu bezahlen, waren in 
der neugegründeten B. AG jedoch nicht vorhanden, weshalb die 
veräussernde der übernehmenden Gesellschaft ein verzinsliches 
Darlehen über Fr. 714'965.-- (Kontokorrent und Darlehen) gewähren 
musste. Aufgrund des schlechten Geschäftsgangs konnten die 
Schuldzinsen und die Mietschulden nicht beglichen, sondern mussten 
auf das Darlehen aufgestockt werden. Bis zum 31. Dezember 1992 
erhöhte sich das Darlehen auf Fr. 1'007'143.--. 
Die Ursache der Forderungsgefährdung lag zum einen im vor-
hersehbaren unerfreulichen Geschäftsgang - im ersten Geschäftsjahr 
resultierte bei der neuen B. AG ein Verlust von Fr. ...; bereits vor der 
Umstrukturierung hatte der Garagenbetrieb Verluste eingetragen -, 
zum anderen im Umstand, dass die B. AG von Beginn weg mit zu 
wenig Eigenkapital und wenig Aussicht auf baldige Gewinne sehr 
hohe Schuldverpflichtungen eingegangen war. Unter unabhängigen 
Dritten hätte die Beschwerdeführerin ein Darlehen in dieser Höhe 
zweifellos nicht gewährt und der kontinuierlichen Erhöhung der 
Darlehensschuld, weil die B. AG weder die Schuld- noch die Miet-
zinsen entrichten konnte, nicht zugestimmt, jedenfalls nicht ohne 
Einräumung von entsprechenden Sicherheiten. 
Wohl trifft es zu, dass die Beschwerdeführerin trotz Veräusse-
rung des Garagenbetriebs gestützt auf Art. 181 Abs. 2 OR während 
zweier Jahre den Gläubigern ohnehin noch haftbar blieb. Dies ändert 


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allerdings nichts daran, dass die Bonität der B. AG von Beginn weg 
völlig ungenügend war. Durch die Veräusserung des Garagenteils im 
Rahmen der Umstrukturierung gab die Beschwerdeführerin diese 
Aktiven her, ohne dafür eine valable Gegenleistung in Form einer 
einbringlichen Darlehensforderung zu erhalten. Das Einstehenmüs-
sen der Beschwerdeführerin für die Darlehensnehmerin war denn 
auch nicht Folge einer Haftung aus Art. 181 Abs. 2 OR. Vielmehr 
hatte sie zugunsten der Darlehensnehmerin weitere Sicherheiten 
gestellt ..., die sie im Zusammenhang mit dem Wechsel des Anteils-
eigners im Frühjahr 1993 auszulösen suchte. 
cc) Die Einräumung des Darlehens und der zusätzlichen Sicher-
heiten ist offensichtlich allein auf den Umstand zurückzuführen, dass 
es sich um verbundene Unternehmen handelte. Es wäre Sache des 
Alleinaktionärs gewesen, eine Forderungsgefährdung für die dar-
lehensgebende Beschwerdeführerin gar nicht erst eintreten zu lassen, 
sondern die B. AG mit genügend Eigenkapital auszustatten und die 
erforderlichen Sicherheiten selber zu stellen. Zwar mag zutreffen, 
dass die Verluste aus dem Garagenbetrieb auch ohne dessen Abspal-
tung in eine neue Gesellschaft entstanden wären und die Be-
schwerdeführerin hiefür direkt einzustehen gehabt hätte; wirtschaft-
lich hätte es sich gleichwohl nicht um dasselbe gehandelt. Ohne Um-
strukturierung wären vom Garagenbetrieb weder Schuld- noch 
Mietzinsen zu finanzieren gewesen. Vielmehr wurde diese Mehrbe-
lastung vom Anteilseigner mit der Abspaltung bewusst in Kauf 
genommen. 
Die Forderungsgefährdung hat die Beschwerdeführerin bzw. ihr 
dannzumaliger Anteilseigner damit selbst zu vertreten. Sie wurde 
nicht durch Umstände bewirkt, welche ausserhalb der Einflussnah-
memöglichkeit des Aktionärs lagen. Die streitige Wertberichtigung 
kann somit steuerlich nicht anerkannt werden. 
4. Zusammenfassend ergibt sich, dass die Wertberichtigung 
nicht in objektiven, vom Anteilseigner nicht beeinflussbaren Verhält-
nissen begründet liegt; die Gefährdung bzw. Uneinbringlichkeit der 


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Forderung entstand vielmehr durch das Verhalten des früheren An-
teilseigners, der die Mittel der einen Gesellschaft, ohne dieser dafür 
eine angemessene Gegenleistung zu sichern, der anderen zunutze 
machte. Die Wertberichtigung wurde zu Recht zum steuerbaren Er-
trag aufgerechnet. Damit erweist sich die Beschwerde als unbegrün-
det und ist abzuweisen. 
(Redaktioneller Hinweis: Gegen diesen Entscheid ist staats-
rechtliche Beschwerde erhoben worden.) 
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Abzug der Zuwendungen an unterstützungsbedürftige Personen. 
- 
Die Begrenzung des Abzugs in § 30 lit. d StG ist, auch unter Berück-
sichtigung des Grundsatzes der Besteuerung nach der wirtschaftli-
chen Leistungsfähigkeit, rechtsgültig. 
Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 28. Februar 2000 in 
Sachen H.H. gegen Entscheid des Steuerrekursgerichts. Zur Publikation vor-
gesehen in StE 2001. 
Aus den Erwägungen 
1. Streitig ist, ob die Unterstützungsleistungen der Beschwer-
deführer für E.H. (die Mutter des Steuerpflichtigen, deren Pensions-
kosten im Jahre 1997 rund Fr. 70'000.-- betrugen) steuerlich im vol-
len Umfang abzugsfähig sind. Dazu bestimmt § 30 lit. d StG in der 
Fassung vom 19. März 1990, vom Reineinkommen würden 30 % der 
Zuwendungen an unterstützungsbedürftige Personen, maximal je-
doch Fr. 1'700.-- pro unterstützte Person - mit Ausnahme des Ehe-
gatten und der Kinder - abgezogen. Die Vorinstanzen haben den 
Beschwerdeführern unbestrittenermassen den vollen gesetzmässigen 
Abzug zugestanden. Es kann sich somit nur fragen, ob die gesetzli-
che Regelung übergeordnetem Recht widerspricht. 
2. a) Der bundesverfassungsrechtliche Gleichheitssatz (Art. 4 
Abs. 1 der Bundesverfassung vom 29. Mai 1874 [aBV] bzw. Art. 8 
Abs. 1 der [nachgeführten] Bundesverfassung vom 18. April 1999