ag_verwaltungsgericht · WBE.2023.291 · 2024-07-02 · de
Obergericht / Verwaltungsgericht / 2. Kammer — WBE.2023.291


Verwaltungsgericht
2. Kammer
WBE.2023.291 / nw / we
(3-RV.2022.19)
Art. 44
Urteil vom 2. Juli 2024
Besetzung Verwaltungsrichter J. Huber, Vorsitz
Verwaltungsrichter Kiener
Verwaltungsrichter Plüss
Gerichtsschreiberin Waldmeier
Beschwerde- A._____
führer vertreten durch PrimeTax AG, Hansmatt 32, 6370 Stans
gegen
Kantonales Steueramt, Geschäftsbereich Recht, Rechtsdienst,
Telli-Hochhaus, 5004 Aarau
Gemeinderat Q._____
Gegenstand Beschwerdeverfahren betreffend Feststellung der Steuerpflicht 2019
Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abt. Steuern,
vom 22. Juni 2023

- 2 -
Das Verwaltungsgericht entnimmt den Akten:
A.
Die Steuerkommission Q._____ erkannte mit Feststellungsverfügung vom
6. April 2021, dass A._____ seinen steuerrechtlichen Wohnsitz ab 1. Ja-
nuar 2019 in Q._____ habe.
B.
1.
Gegen die Verfügung vom 6. April 2021 erhob A._____ am 6. Mai 2021
Einsprache und beantragte deren Aufhebung.
2.
Mit Entscheid vom 30. November 2021 wies die Steuerkommission
Q._____ die Einsprache ab.
C.
Am 13. Januar 2022 liess A._____, nunmehr anwaltlich vertreten, Rekurs
beim Spezialverwaltungsgericht, Abt. Steuern, erheben, welches am
22. Juni 2023 entschied:
1.
Der Rekurs wird abgewiesen.
2.
Der Rekurrent hat die Kosten des Rekursverfahrens, bestehend aus einer
Staatsgebühr von CHF 500.00, der Kanzleigebühr von CHF 240.00 und
den Auslagen von CHF 100.00, zusammen CHF 840.00, zu bezahlen.
3.
Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet.
D.
1.
Mit Beschwerde vom 25. August 2023 gelangte A._____ an das Verwal-
tungsgericht und liess folgende Anträge stellen:
1.
Der Entscheid vom 22. Juni 2023 betreffend Feststellung der Steuerpflicht
ab 2019 sei vollumfänglich aufzuheben.
2.
Unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten des Beschwerdegeg-
ners.
2.
In seiner Eingabe vom 29. August 2023 verzichtete das Spezialverwal-
tungsgericht, Abt. Steuern, auf die Erstattung einer Vernehmlassung. Der
Gemeinderat Q._____ verzichtete mit Schreiben vom 6. Oktober 2023 auf

- 3 -
eine Beschwerdeantwort. Das Kantonale Steueramt beantragte in ihrer Be-
schwerdeantwort vom 13. November 2023 die Abweisung der Beschwerde
unter Kostenfolge.
3.
Das Verwaltungsgericht hat den Fall am 2. Juli 2024 beraten und entschie-
den.
Das Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:
I.
1.
Das Verwaltungsgericht beurteilt Beschwerden gegen Entscheide des Spe-
zialverwaltungsgerichts, Abt. Steuern, in Kantons- und Gemeindesteuersa-
chen (§ 198 Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons Aargau vom 15. De-
zember 1998 [StG; SAR 651.100]; § 54 Abs. 1 des Gesetzes über die Ver-
waltungsrechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG; SAR 271.200]). Es
ist somit zur Behandlung des vorliegenden Falls zuständig und überprüft
den angefochtenen Entscheid im Rahmen der Beschwerdeanträge auf un-
richtige oder unvollständige Feststellung des Sachverhalts sowie Rechts-
verletzungen (§ 199 StG; § 48 Abs. 2 und § 55 Abs. 1 VRPG).
2.
Die übrigen Prozessvoraussetzungen geben zu keinen Bemerkungen An-
lass. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist vollumfäng-
lich einzutreten.
II.
1.
Mit Feststellungsverfügung vom 6. April 2021 beanspruchte die Steuer-
kommission Q._____ die unbeschränkte Steuerpflicht des Beschwerdefüh-
rers ab dem 1. Januar 2019. Festzustellen ist allerdings nicht der Zeitpunkt,
ab welchem die Steuerhoheit beansprucht wird, sondern für welche Peri-
ode sie beansprucht wird. Dazu ist entscheidend, wo die steuerpflichtige
Person am Ende der Steuerperiode ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder
Aufenthalt hat (§ 20 Abs. 2 StG und Art. 4b Abs. 1 des Bundesgesetzes
über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
vom 14. Dezember 1990 [StHG; SR 642.14]). Vorliegend sind demnach die
Verhältnisse am 31. Dezember 2019 massgebend für die Feststellung der
Steuerpflicht in der Steuerperiode 2019.
2.
Streitgegenstand bildet die Frage, ob der Beschwerdeführer per 31. De-
zember 2019 in der Gemeinde Q._____, wo er als Wochenaufenthalter ge-
meldet ist, steuerrechtlichen Wohnsitz hatte und somit kraft persönlicher

- 4 -
Zugehörigkeit steuerpflichtig war (§§ 16 Abs. 1 und 20 Abs. 1 und 2 StG).
Die darauffolgenden Steuerperioden bilden nicht Gegenstand der vorlie-
genden Beurteilung, weshalb im Folgenden einzig die Verhältnisse im Jahr
2019 analysiert werden.
3.
3.1
Die Vorinstanz hat erwogen, dass die stärkste persönliche Beziehung des
Beschwerdeführers zu seiner langjährigen Lebenspartnerin, B._____, be-
stehe. Das gemeinsam gemietete Einfamilienhaus in Q._____ bzw. die Ge-
meinde Q._____ seien daher als Familienort zu qualifizieren. Die unregel-
mässige Rückkehr an seinen Familienort stehe im Zusammenhang mit der
Arbeit des Beschwerdeführers und vermöge den Lebensmittelpunkt am Fa-
milienort Q._____ nicht aufzuheben. Die Wohnverhältnisse sprächen ein-
deutig für einen steuerrechtlichen Wohnsitz in Q._____. Aus den Privatkon-
toauszügen könne kein Lebensmittelpunkt in R._____ abgeleitet werden.
Gesamthaft betrachtet befinde sich der Lebensmittelpunkt und damit der
steuerrechtliche Wohnsitz des Beschwerdeführers in Q._____.
3.2
Der Beschwerdeführer vertritt die Ansicht, dass sein zivilrechtlicher Haupt-
wohnsitz nach wie vor in der Gemeinde R._____ im Kanton Zürich sei. Es
habe nie die Absicht des dauernden Verbleibs in Q._____ bestanden. In
der Gemeinde R._____ bestehe seit fast 30 Jahren ohne Unterbruch ein
Mietverhältnis zur Untermiete (für Geschäfts- und Wohnzwecke); das Haus
in Q._____ sei für ihn ein Ferienhaus. Nebst seiner Lebenspartnerin habe
er einen nicht ortsgebundenen Freundeskreis. Die Bankauszüge bzw. das
daraus erstellte Bewegungsprofil würden deutlich aufzeigen, dass sich der
Mittelpunkt der Lebensinteressen des Beschwerdeführers im Kanton Zü-
rich befinde. Aus den Transaktionsdetails sei ersichtlich, dass er sich mit
den notwendigen Gütern für den täglichen Lebensbedarf fast ausschliess-
lich im Raum Zürich eingedeckt habe. Die essenziellen ärztlichen Behand-
lungen hätten in der streitbetroffenen Periode zudem alle in Zürich stattge-
funden. Schliesslich nehme der Beschwerdeführer aktiv am Vereinsleben
des G._____ in S._____ ZH teil.
4.
4.1
Einen steuerrechtlichen Wohnsitz im Kanton hat eine natürliche Person na-
mentlich, wenn sie sich hier mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält
(§ 16 Abs. 1 und Abs. 2 StG, welcher mit Art. 3 Abs. 1 und 2 StHG überein-
stimmt) bzw. wo sich faktisch der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen befin-
det (BGE 132 I 29, Erw. 4.2.; 125 I 54, Erw. 2). Die Feststellung des fakti-
schen Lebensmittelpunkts zielt darauf ab, aufgrund von objektiven, äusse-
ren Umständen auf innere Tatsachen zu schliessen. Dabei kann gemeinhin
kein klarer Beweis geführt werden, sondern es ist aufgrund von Indizien

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eine Gewichtung vorzunehmen. Hierzu ist eine sorgfältige Berücksichti-
gung und Abwägung sämtlicher Berufs-, Familien- und Lebensumstände
notwendig (Urteile des Bundesgerichts 2C_403/2015 vom 1. April 2016,
Erw. 2.2; 2C_397/2010 vom 6. Dezember 2010, Erw. 2.4.2). Auf die bloss
geäusserten Wünsche der steuerpflichtigen Person oder die gefühlsmäs-
sige Bevorzugung eines Ortes kommt es nicht an. Der steuerrechtliche
Wohnsitz ist insofern nicht frei wählbar, als es jedenfalls nicht nur auf den
deklarierten, sondern auf den gelebten Willen ankommt. Gleichermassen
spielt der zivilrechtliche Wohnsitz, an welchem die Schriften hinterlegt sind
oder wo die politischen Rechte ausgeübt werden, keine entscheidende
Rolle. Als äussere Merkmale können sie ein Indiz für den steuerrechtlichen
Wohnsitz bilden, falls auch das übrige Verhalten der Person dafür spricht
(Urteil des Bundesgerichts 2C_533/2018 vom 30. Oktober 2019, Erw. 2.2.2
mit Hinweis auf BGE 132 I 29, Erw. 4.1). Einen steuerrechtlichen Wohnsitz
vermag auch zu begründen, wer sich bloss vorübergehend an einem Ort
aufhält, sofern dieser Aufenthalt auf eine bestimmte Dauer angelegt ist und
der Lebensmittelpunkt tatsächlich dorthin verlegt wird. Üblicherweise wird
eine Dauer von mindestens einem Jahr vorausgesetzt; dies gilt auch im
interkantonalen Verhältnis (Urteil des Bundesgerichts 2C_480/2019 vom
12. Februar 2020, Erw. 2.2.2 mit Hinweisen; STEFAN OESTERHELT / MORITZ
SEILER, in: Zweifel / Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern
der Kantone und Gemeinden [StHG], 4. Aufl. 2022, N. 40 f. zu Art. 3).
4.2
Hält sich eine Person abwechslungsweise an zwei Orten auf, liegt der steu-
errechtliche Wohnsitz am Ort, zu welchem sie die stärkeren Beziehungen
unterhält. Bei unselbständig erwerbenden Steuerpflichtigen liegen diese in
der Regel dort, wo sie für längere oder unbestimmte Zeit Aufenthalt neh-
men, um von dort aus der täglichen Arbeit nachzugehen (sog. Arbeitsort).
Bei der Beurteilung, zu welchem der Aufenthaltsorte der Steuerpflichtige
die stärkeren Beziehungen unterhält, ist die Gesamtheit der Umstände zu
würdigen (Urteil des Bundesgerichts 2C_565/2016 vom 21. Dezember
2016, Erw. 2.2).
Bei verheirateten Personen mit Beziehungen zu mehreren Orten werden
die persönlichen und familiären Kontakte zum Ort, wo sich ihre Familie auf-
hält, als stärker erachtet als diejenigen zum Arbeitsort, wenn sie in nicht
leitender Stellung unselbständig erwerbstätig sind und täglich oder an den
Wochenenden regelmässig an den Familienort zurückkehren. Demnach
werden verheiratete Pendler oder Wochenaufenthalter grundsätzlich in der
politischen Gemeinde besteuert, in der sich ihre Familie aufhält (Urteil des
Bundesgerichts 2C_536/2014, 2C_537/2014 vom 6. Februar 2015
Erw. 2.2; BGE 132 I 29, Erw. 4.2 f., mit Hinweisen).

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Dieselbe Regelung gilt für Konkubinatspartner, wenn ein regelmässiger,
ungefähr jede Woche wiederkehrender Aufenthalt nachgewiesen ist und
nicht stärkere Beziehungen zum Arbeitsort (d. h. bei leitender Stellung) in
Frage kommen (KURT LOCHER / PETER LOCHER, Die Praxis der Bundes-
steuern, III. Teil: Das interkantonale Doppelbesteuerungsrecht, Band 2,
Stand 2023, § 3, I B, 2a Nr. 6; Urteil des Bundesgerichts 2C_398/2021 vom
23. Dezember 2021, Erw. 3.3.1. f.).
Die dargestellten Grundsätze wurden vom Bundesgericht vor allem im Hin-
blick auf die Steuerpflicht von unselbständig erwerbenden Personen auf-
gestellt. Sie können aber weitgehend auch bei der Bestimmung des Steu-
erdomizils bzw. des Wohnsitzes Selbständigerwerbender angewendet wer-
den. Wie beim unselbständig Erwerbstätigen befindet sich auch beim ver-
heirateten oder im Konkubinat lebenden Selbständigerwerbenden das
Hauptsteuerdomizil bzw. der Wohnsitz am Aufenthaltsort der Familie (Ehe-
gatte bzw. Konkubinatspartner und Kinder), zu der er täglich oder an den
Wochenenden und in der freien Zeit zurückkehrt. Begibt sich der Selbstän-
digerwerbende nicht in diesem Sinn regelmässig zu seiner Familie zurück,
so fällt sein Hauptsteuerdomizil bzw. Wohnsitz wie beim Unselbständig-
erwerbenden mit dem Arbeitsort zusammen (vgl. zum Ganzen Urteil des
Bundesgerichts 2C_398/2021 vom 23. Dezember 2021, Erw. 3.3.4; BGE
121 I 14, Erw. 4c).
5.
5.1
Die Steuer- bzw. Steuerjustizbehörden ermitteln die für die Bestimmung
des Steuerwohnsitzes konstituierenden Sachverhaltselemente, unter Be-
achtung der Vorbringen der Parteien, von Amtes wegen (sog. Untersu-
chungsmaxime) und würdigen das Ergebnis der Untersuchung frei (§ 17
Abs. 1 und 2 VRPG; § 179 StG). Insofern tragen die Steuerbehörden für
sämtliche relevanten Tatsachen die sogenannte Beweisführungslast, wel-
cher jedoch die Mitwirkungspflichten der Steuerpflichtigen gegenüberste-
hen (vgl. § 180 ff. StG). Entgegen der Ansicht des Vertreters ist der Steu-
erpflichtige praxisgemäss auch dann zu einer gewissen Mitwirkung ver-
pflichtet, wenn die Steuerhoheit des Kantons zur Diskussion steht und die
Steuerbehörde deshalb vorab einen Steuerdomizilentscheid trifft. Ohne
Mitwirkung durch den Steuerpflichtigen wäre es den Steuerbehörden man-
gels entscheidrelevanter Informationen, die sich im Machtbereich der Steu-
erpflichtigen befinden und welche die Steuerbehörden nicht von sich aus
beschaffen können, gar nicht möglich, einen Steuerdomizilentscheid zu
treffen. Der Streitgegenstand ist jedoch vorläufig auf die Frage der Veran-
lagungszuständigkeit beschränkt. Folglich muss der Steuerpflichtige auch
nur in Bezug auf die dafür relevanten Tatsachen und Indizien Auskünfte
erteilen und kann von ihm in diesem Verfahrensstadium nicht erwartet wer-
den, dass er eine Steuererklärung ausfüllt oder anderweitig über seine

- 7 -
Steuerfaktoren Rechenschaft ablegt (vgl. BGE 148 II 285, Erw. 3.1.1, mit
Hinweisen).
5.2
Im Rahmen der Beweiswürdigung ist es zulässig und oft notwendig, dass
sich die Steuer- bzw. Steuerjustizbehörde auch auf Indizien stützt und aus
letzteren Schlüsse auf relevante Tatsachen zieht (sog. natürliche Vermu-
tungen; Urteil des Bundesgerichts 9C_251/2023 vom 26. Mai 2023,
Erw. 3.2.4). Kann eine relevante Tatsache nicht mit verhältnismässigem
Aufwand direkt festgestellt werden, lassen ein oder mehrere Indizien aber
mit hinreichender Gewissheit vermuten, dass sie sich verwirklicht hat, kann
der Steuerpflichtige diese natürliche Vermutung entkräften, indem er durch
das Widerlegen der Indizien, der relevanten Tatsache oder des diese ver-
bindenden Erfahrungssatzes den sogenannten Gegenbeweis antritt. Ver-
letzt der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten, kann dieses Verhalten
ein Indiz für oder gegen die Verwirklichung einer steuerrelevanten Tatsa-
che bilden (BGE 148 II 285, Erw. 3.1.2, mit Hinweisen).
5.3
Erst wenn eine relevante Tatsache trotz allen zumutbaren Untersuchungs-
aufwands seitens der Steuerbehörde beweislos bleibt, stellt sich die Frage
der objektiven Beweislast bzw. der Beweislastverteilung. Dabei gilt auch im
öffentlichen Recht der Grundsatz, wonach derjenige die (objektive) Beweis-
last für eine Tatsache trägt, der aus ihr Rechte ableitet (Art. 8 des Schwei-
zerischen Zivilgesetzbuchs vom 10. Dezember 1907 [ZGB; SR 210] ana-
log). Im Steuerrecht hat die Praxis diesen Grundsatz dahingehend konkre-
tisiert, dass steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen von der Steu-
erbehörde, steuerausschliessende und -mindernde Tatsachen vom Steu-
erpflichtigen nachzuweisen sind (sog. Normentheorie; BGE 148 II 285,
Erw. 3.1.3).
6.
Aus den Akten ergibt sich, dass der Beschwerdeführer (Jahrgang 1959)
seit dem 1. Oktober 2014 in Q._____ als Wochenaufenthalter gemeldet ist.
Seine Lebenspartnerin B._____ ist seit dem 1. Juli 2009 Mieterin eines 4.5-
Zimmer-Einfamilienhauses in Q._____. Der Beschwerdeführer ist im fragli-
chen Mietvertrag als Solidarpartner aufgeführt.
Gemäss Untermietvertrag vom 2. Juni 2001 ist der Beschwerdeführer seit
dem 1. Juli 2001 Untermieter von zwei Zimmern und einem Bastelraum im
Keller als Büro (inkl. Mitbenützung von Küche, Bad, Wohnzimmer, Estrich /
Keller und Waschküche) in einer 5.5-Zimmer-Wohnung an der T-
Strasse 36 in R._____. Dem Handelsregister ist zu entnehmen, dass der
Beschwerdeführer das Einzelunternehmen C._____, mit Sitz an der T-
Strasse 36 in R._____ betreibt. Als Zweck ist eingetragen: "Organisation

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und Beratung von und für Foto-, Film-, Videoarbeiten, Events. Übersetzun-
gen."
Nach Angaben des Beschwerdeführers ist die Anmeldung als Wochenauf-
enthalter in Q._____ nicht proaktiv erfolgt, er habe sich gegen die Erfas-
sung als Wochenaufenthalter immer gewehrt. Dies ist insofern nachvoll-
ziehbar, als das Institut des Wochenaufenthalts für jene Personen gedacht
ist, die an den Arbeitstagen am Arbeitsort bleiben und dort übernachten,
jedoch regelmässig für die Freitage an den steuerlichen Wohnsitz zurück-
kehren (vgl. Art. 9 der Verordnung des DFD über den Abzug der Berufs-
kosten unselbstständig Erwerbstätiger bei der direkten Bundessteuer vom
10. Februar 2023 [Berufskostenverordnung; SR 642.118.1]). Der Be-
schwerdeführer arbeitet jedoch unbestrittenermassen nicht in Q._____,
sondern von seinem Geschäftssitz in R._____ aus. Folglich hält er sich an
den Arbeitstagen gerade nicht in Q._____ auf, womit eine Anmeldung als
Wochenaufenthalter in Q._____ wenig Sinn ergibt.
7.
7.1
Es ist unbestritten, dass die in Q._____ wohnhafte B._____ die langjährige
Lebenspartnerin des Beschwerdeführers ist. Der Beschwerdeführer hat
B._____ gemäss eigenen Aussagen im Jahr 2008 kennengelernt. Im Jahr
2009 hat er den Mietvertrag des 4.5-Zimmer-Einfamilienhauses in Q._____
als Solidarpartner unterzeichnet. Es ist daher davon auszugehen, dass in
der massgebenden Steuerperiode 2019 eine mindestens zehnjährige, ge-
festigte Beziehung bestand, weshalb die für verheiratete Personen mass-
gebenden Kriterien zur Bestimmung des Hauptsteuerdomizils sinngemäss
anwendbar sind (siehe vorne Erw. II/4.2). Folglich besteht nach der Recht-
sprechung für den vorliegenden Fall die Vermutung, dass sich das Steu-
erdomizil des Beschwerdeführers grundsätzlich am Aufenthaltsort der Fa-
milie bzw. seiner Lebenspartnerin befindet, sofern er täglich oder an den
Wochenenden regelmässig an diesen Ort zurückkehrt. Findet keine regel-
mässige Rückkehr an den Familienort statt, gilt die Vermutung, dass sich
das Hauptsteuerdomizil an dem Ort befindet, von dem aus der Beschwer-
deführer der täglichen Erwerbstätigkeit nachgeht.
7.2
Das Erfordernis der wöchentlichen Rückkehr ist keine absolut starre Regel.
Es genügt, wenn die steuerpflichtige Person die ihr zustehende freie Zeit
am Familienort verbringt. So ist ausreichend, wenn eine Person zwar nicht
allwöchentlich an den Familienort zurückkehrt, dies aber den Grund in den
Arbeitsbedingungen und nicht im freien Willen des Betreffenden hat. Es
muss sich nicht notwendigerweise um einen Aufenthalt über das Wochen-
ende handeln, es genügt auch ein regelmässiger Aufenthalt an einem an-
deren Wochentag, sofern es sich dabei um einen regelmässig jede Woche
wiederkehrenden Aufenthalt handelt. Bei unregelmässiger Rückkehr an

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den Familienort, welche auf dem freien Willen des Steuerpflichtigen und
nicht auf den Erfordernissen des Arbeitsverhältnisses beruht, befindet sich
das Hauptsteuerdomizil am Arbeitsort. Keine regelmässige Rückkehr liegt
vor, wenn eine steuerpflichtige Person ihre arbeitsfreien Tage freiwillig zu-
sammennimmt, um sie besser ausnützen zu können oder Fahrtkosten zu
sparen (zum Ganzen MARTIN ZWEIFEL / SILVIA HUNZIKER, in: Zweifel /
Beusch / de Vries Reilingh [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steu-
errecht, Interkantonales Steuerrecht, 2. Aufl. 2021, N. 46 ff. zu § 6; ERNST
HÖHN / PETER MÄUSLI, Interkantonales Steuerrecht, 4. Aufl. 2000, N. 57
und 60 ff. zu § 7; KURT LOCHER / PETER LOCHER, Die Praxis der Bundes-
steuern, III. Teil: Das interkantonale Doppelbesteuerungsrecht, Band 2,
Stand 2023, § 3, I B, 2b, Nr. 5 und 9).
7.3
Auf dem "Fragebogen für Nebenwohnsitz" der Gemeinde Q._____ hat der
Beschwerdeführer am 24. Juni 2020 angegeben, dass er während der Wo-
che durchschnittlich 1–2 Tage und die Wochenenden ca. 1–2 Mal pro Mo-
nat in Q._____ verbringe. Daneben hat er handschriftlich ergänzt "jobbe-
dingt; sehr unregelmässig". Insgesamt halte er sich, auf ein Jahr bezogen,
ca. 42 Tage in Q._____ auf. Im Begleitschreiben führt er aus, dass das
Haus in Q._____ für ihn so etwas wie ein Ferienhaus sei, in dem er einen
Teil seiner freien Tage geniesse. Er sei auf der Suche nach einem eigenen
Haus im In- und Ausland.
In der Einsprache vom 6. Mai 2021 gab der Beschwerdeführer an, im Jahr
2019 etwa 30 bis maximal 40 Tage in Q._____ gewesen zu sein: eine Wo-
che im April, einzelne Tage von April bis Oktober (zusammen ca. 7 Tage),
eine Woche im November und ca. eine Woche im Dezember.
Im Rekursverfahren reichte der Vertreter ein "Bewegungsprofil" ein, das auf
den Debitkartentransaktionen des Beschwerdeführers beruht und wonach
dieser im Jahr 2019 an 17 Tagen im Kanton Aargau Transaktionen getätigt
hat. Im Beschwerdeverfahren beruft sich der Vertreter abermals auf das
Bewegungsprofil und hält daran fest, dass es sich beim Mietobjekt in
Q._____ für den Beschwerdeführer bloss um ein Ferienhaus handle.
7.4
Detaillierte Belege über Debitkarten- und Kreditkartenbezüge sind dazu ge-
eignet, den Aufenthaltsort des Karteninhabers zu dokumentieren und Rück-
schlüsse daraus zu ziehen, wo sich jemand in einer bestimmten Zeitspanne
hauptsächlich aufgehalten hat. Gemäss den glaubhaften Aussagen des
Beschwerdeführers tätigte der Beschwerdeführer im relevanten Zeitraum
2019 sämtliche privaten Ausgaben über das Privatkonto bei der UBS, des-
sen Debit- und Kreditkartenauszüge dem Gericht allesamt eingereicht wur-
den. Bargeldbezüge hat der Beschwerdeführer in der massgeblichen Zeit-
periode nur selten getätigt, weshalb davon auszugehen ist, dass die

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eingereichten Kontoauszüge praktisch sämtliche privaten Lebenshaltungs-
kosten lückenlos abbilden. Aus den Debitkarten- und Kreditkartenauszü-
gen geht hervor, dass der Beschwerdeführer im Jahr 2019 an 124 Tagen
Transaktionen im Kanton Zürich und lediglich an 20 Tagen Transaktionen
im Kanton Aargau (gemäss Debitkartenauszügen an 17 Tagen und ge-
mäss Kreditkartenauszügen an zusätzlichen drei Tagen) getätigt hat. Wei-
tere Transaktionen entfielen vor allem auf den Kanton Graubünden, wo der
Beschwerdeführer im Frühjahr 2019 eine Herzoperation mit anschliessen-
der Reha durchgeführt hat, sowie auf den Kanton Bern. Abgesehen davon,
dass das eingereichte Bewegungsprofil des Beschwerdeführers einzig auf
den Auszügen der Debitkarte und nicht auch auf den nachgereichten Aus-
zügen der Kreditkarten beruht, ist von der Richtigkeit des Bewegungsprofils
auszugehen.
7.5
Als Selbstständigerwerbender in der Filmbranche ist es naheliegend, dass
der Beschwerdeführer viel unterwegs ist und nicht wie die meisten Un-
selbstständigerwerbenden am Wochenende frei hat. Es ist mit der
Vorinstanz einig zu gehen, dass gemäss Aktenlage eine eindeutige Beur-
teilung einer regelmässigen bzw. unregelmässigen Rückkehr des Be-
schwerdeführers an seinen Familienort in Q._____ nur eingeschränkt mög-
lich ist. Nicht gefolgt werden kann jedoch der Schlussfolgerung der
Vorinstanz, wonach mit der beruflichen Tätigkeit des Beschwerdeführers
die eher unregelmässige Rückkehr an seinen Familienort erklärt sei und
dass objektive Gründe, welche im Zusammenhang mit dem Arbeitsverhält-
nis stehen und die regelmässige Rückkehr an den Familienort verunmögli-
chen bzw. erschweren, den Lebensmittelpunkt am Familienort Q._____
entsprechend nicht aufzuheben vermögen. Dazu hätte die Vorinstanz dar-
legen müssen, dass der Beschwerdeführer nahezu sämtliche seiner ar-
beitsfreien Tage in Q._____ verbringt und ihn einzig seine berufliche Tätig-
keit und nicht auch andere Gründe, die in seinem freien Willen liegen, daran
hindern, sich öfters in Q._____ aufzuhalten. Eine solche Schlussfolgerung
ergibt sich weder aus den obigen Angaben des Beschwerdeführers noch
aus den Kontoauszügen oder den weiteren vorhandenen Unterlagen (siehe
hinten Erw. II/10 und 11). An dieser Stelle ist darauf hinzuweisen, dass dem
Beschwerdeführer nicht vorgeworfen werden kann, er sei seiner Mitwir-
kungspflicht nicht nachgekommen.
7.6
Nach dem Ausgeführten gilt mangels nachgewiesener regelmässiger
Rückkehr nach Q._____ die Vermutung, dass sich das Hauptsteuerdomizil
des Beschwerdeführers am Arbeitsort in R._____ befindet.

- 11 -
8.
Im Folgenden gilt es zu prüfen, ob es relevante Anhaltspunkte gibt, die ge-
gen ein Hauptsteuerdomizil in R._____ sprechen und die Vermutung um-
zustossen vermögen.
9.
Die persönlich stärkste Beziehung des Beschwerdeführers besteht unbe-
strittenermassen zu seiner Lebenspartnerin B._____ in Q._____. Akten-
kundig ist sodann die langjährige Freundschaft zur Mitbewohnerin und Un-
tervermieterin D._____ in R._____. Im Übrigen gehen aus den Unterlagen
keine Anhaltspunkte für (starke) persönliche Beziehungen im Kanton Aar-
gau oder im Kanton Zürich hervor. In der Einsprache und im Rekurs führte
der Beschwerdeführer aus, dass seine sozialen Kontakte fast ausschliess-
lich in Zürich stattfänden. Da der Beschwerdeführer mehrere Jahrzehnte
im Raum Zürich gelebt und von dort aus gearbeitet hat, ist naheliegend,
dass dort ein Freundes- bzw. Bekanntenkreis besteht. In der Beschwerde
führte er sodann aus, dass er einen ortsungebundenen Freundschaftskreis
habe, was angesichts seiner beruflichen Tätigkeit und den damit verbun-
denen Reisen plausibel erscheint. In Q._____ bestehe zudem eine Freund-
schaft zu einem dort lebenden Künstlerpaar.
10.
10.1
Im Mietvertrag für das 4.5-Zimmer-Einfamilienhaus in Q._____ vom
26. Juni 2009 (Antritt per 1. Juli 2009) ist B._____ als Mieterin und der Be-
schwerdeführer als Solidarpartner aufgeführt. Als Nutzung wurde "Privat-
wohnung" und als Personenzahl "2 Personen" angegeben. Der Bruttomiet-
zins beträgt Fr. 1'980.00. Der Mietvertrag enthält sodann die Vereinbarung,
dass der Solidarpartner für alle aus dem Mietverhältnis entstandenen Kos-
ten haftet.
Gemäss Untermietvertrag vom 2. Juni 2001 ist der Beschwerdeführer seit
dem 1. Juli 2001 Untermieter von zwei Zimmern (inkl. Mitbenützung von
Küche, Bad, Wohnzimmer, Estrich/Keller und Waschküche) in einer 5.5-
Zimmer-Wohnung in R._____, wobei ihm zudem ein Bastelraum im Keller
als Büro dient. Die Hauptmieterin D._____ hat die Wohnung seit 1992 ge-
mietet. Für die Untermiete ist ein Mietzins von Fr. 872.00 vereinbart (inkl.
Heizkosten, Elektrizität und Radio/TV-Abgaben). Der Untermietvertrag
wurde auf unbestimmte Mietdauer abgeschlossen.
10.2
10.2.1
Zunächst ist klarzustellen, dass – entgegen den Ausführungen der Vo-
rinstanz – der Beschwerdeführer im Mietvertrag für das Einfamilienhaus in
Q._____ nicht als Mieter, sondern als Solidarpartner aufgeführt ist. Als Mie-
terin wird einzig B._____ genannt. Der Beschwerdeführer führt dazu aus,

- 12 -
dass die Vermieterschaft aufgrund der schwierigen finanziellen Situation
von B._____ darauf bestanden habe, ihn im Mietvertrag als Solidarpartner
zu erfassen.
10.2.2
Aus den eingereichten Privatkontoauszügen geht hervor, dass der Be-
schwerdeführer B._____ im Jahr 2019 jeden Monat Fr. 900.00 überwiesen
hat. Gleichzeitig hat B._____ dem Beschwerdeführer monatlich Fr. 595.00
überwiesen. Die Vorinstanz ist davon ausgegangen, dass es sich bei den
Fr. 900.00 um den Mietanteil des Beschwerdeführers an der Wohnung in
Q._____ (Mietzins Fr. 1'980.00) und bei der Zahlung von B._____ an den
Beschwerdeführer um ihren Anteil an den gemeinsamen Lebenshaltungs-
kosten handle (Erw. 6.5.2.3). Diese Argumentation ist wenig überzeugend,
zumal aus den eingereichten Kontoauszügen keine Hinweise dafür zu ent-
nehmen sind, dass der Beschwerdeführer beispielsweise regelmässig die
Wasser- oder Abwassergebühren oder die Heizkosten in Q._____ bezahlt
hat (die Heiz- und Betriebskosten gehen gemäss Mietvertrag zu Lasten des
Mieters und sind im Mietzins von Fr. 1'980.00 nicht enthalten) oder dass er
öfters grössere Einkäufe in Lebensmittelgeschäften getätigt hat, die pro
Monat eine Rückzahlung von Fr. 595.00 für Lebenshaltungskosten recht-
fertigen würden. Gemäss den Kontoauszügen tätigte der Beschwerdefüh-
rer im Jahr 2019 weder im Kanton Aargau noch im Kanton Zürich grössere
Einkäufe, zudem hat der Beschwerdeführer im Kanton Aargau viel seltener
Einkäufe getätigt als im Kanton Zürich.
Die Erklärungen des Beschwerdeführers passen besser ins Bild. Er führt
aus, dass er das Haus in Q._____ als Ferienhaus genutzt habe und ent-
sprechend bereit gewesen sei, für die geringe Nutzung einen Anteil des
Mietzinses zu bezahlen. Da B._____ in der Vergangenheit die hohen Miet-
ausgaben nicht allein habe stemmen können, habe er mit der monatlich per
Dauerauftrag ausgeführten Überweisung von Fr. 900.00 die Begleichung
der Mietzinszahlungen an den Vermieter sichergestellt. Zwischenzeitlich
habe sich die finanzielle Situation von B._____ verbessert, der alte Dauer-
auftrag sei jedoch belassen worden. Im Gegenzug tätige sie eine Rück-
überweisung von Mietkosten, damit im Endeffekt eine effektive Miete für
den Beschwerdeführer von Fr. 345.00 (richtig: Fr. 305.00) resultiere.
10.3
10.3.1
Der Beschwerdeführer benützt die Wohnung in R._____ gemäss eigenen
Angaben sowohl privat als auch geschäftlich und hat im Rekursverfahren
ein Schreiben von D._____ vom 2. Januar 2022 eingereicht (Rekursbei-
lage 4), worin diese ihm bestätigt, dass er ihre Räumlichkeiten an der T-
Strasse auch weiterhin als Untermiete für seinen Wohn- und Geschäftssitz
nutzen könne, wie er dies seit dem 2. Juni 2001 ohne Unterbruch getan

- 13 -
habe. Ihr Vertrag laufe genau so weiter nach den Konditionen, die sie da-
mals ausgehandelt hätten.
10.3.2
Gemäss den Kontoauszügen der Raiffeisenbank (Kontoinhaber C._____)
hat der Beschwerdeführer für den geschäftlich genutzten Teil im Jahr 2019
jeden Monat einen Betrag von Fr. 400.00 an D._____ überwiesen (total
Fr. 4'800.00 pro Jahr). Daraus ist zu schliessen, dass für den privat genutz-
ten Teil ein monatlicher Mietzins von Fr. 472.00 bzw. ein jährlicher Mietzins
von Fr. 5'664.00 geschuldet ist. Aus dem Kontoauszug des Privatkontos
bei der UBS gehen folgende Zahlungen des Beschwerdeführers an
D._____ im Jahr 2019 hervor: Fr. 2'620 am 4. März 2019, Fr. 538.40 am
28. Juni 2019, Fr. 1'619.00 am 7. August 2019 und Fr. 290.50 am 21. Ok-
tober 2019. Die Zahlungen belaufen sich insgesamt auf Fr. 5'067.90, was
ca. 90 % des gemäss Mietvertrag jährlich geschuldeten Mietzinses von
Fr. 5'664.00 entspricht.
10.3.3
Im Schreiben vom 4. September 2020 an das Regionale Steueramt
U._____ führte der Beschwerdeführer auf Nachfrage aus, dass es keinen
neueren Mietvertrag als denjenigen im Jahr 2001 gebe und dass er sämtli-
che Änderungen der Situation oder Zahlungen mündlich mit seiner Mitbe-
wohnerin/Untervermieterin abgesprochen habe. Den Privatanteil und die
schwankenden allgemeinen Kosten, die er mit seiner Untervermieterin
teile, begleiche er jeweils bar oder sie würden die Kosten, Mieten und
Dienstleistungen unkompliziert gegenseitig verrechnen. In der Eingabe
vom 29. Mai 2021 an das Regionale Steueramt U._____ führte der Be-
schwerdeführer aus, dass er keine Quittungen für den privaten Mietanteil
und die Verrechnungen mit D._____ habe.
10.3.4
Der Vorinstanz ist bei ihrer Feststellung, wonach die Überweisungen an
D._____ für den privaten Anteil unregelmässig und unterschiedlich hoch
sind, zuzustimmen. Allerdings sind die Ausführungen des Beschwerdefüh-
rers, wonach er und D._____ die gemeinsam in der Wohnung angefallenen
Kosten unkompliziert verrechnen und daher die Zahlungen an D._____
schwanken würden, nachvollziehbar. Untermauert werden diese Ausfüh-
rungen durch die Tatsache, dass im Untermietvertrag betreffend die Zah-
lungsmodalität des Mietzinses festgehalten ist, dass die "Verrechnung in-
tern zwischen D._____ und A._____" erfolgt. Beim Leben in einer Wohn-
gemeinschaft ist es üblich, dass eine Partei eine Rechnung bezahlt, die
beide Parteien betrifft, und dies später untereinander unkompliziert wieder
ausgeglichen wird, vor allem wenn die Parteien wie vorliegend schon seit
längerem zusammenwohnen und ein Vertrauensverhältnis besteht. Es
kann kaum erwartet werden, dass die entsprechenden Quittungen für die
einzelnen Ausgaben aufbewahrt werden. Folglich erscheinen die

- 14 -
schwankenden Zahlungen an D._____ für den privaten Wohnanteil nicht
als abwegig, insbesondere da der im Jahr 2019 an D._____ geleistete Be-
trag gemäss Kontoauszug in etwa dem jährlich geschuldeten Mietzins ent-
spricht für den privat genutzten Teil der Wohnung. Schliesslich spricht auch
das Schreiben von D._____ dafür, dass der Beschwerdeführer die Woh-
nung für private Wohnzwecke genutzt und ihr dafür einen entsprechenden
Mietzins entrichtet hat.
10.4
Die Vorinstanz schliesst aus den beiden beschriebenen Mietverträgen,
dass die grosszügigen Wohnverhältnisse für einen steuerrechtlichen
Wohnsitz in Q._____ sprächen (Erw. 6.4.1). Dem kann nicht gefolgt wer-
den, stehen dem Beschwerdeführer in R._____ gemäss Untermietvertrag
kurzum die Hälfte der 5.5-Zimmer-Wohnung (zwei Zimmer ausschliessliche
Nutzung, Wohnzimmer zur Mitbenutzung) zur privaten Nutzung, plus das
Büro im Keller zur geschäftlichen Nutzung zur Verfügung, wohingegen das
Einfamilienhaus in Q._____ "nur" über 4.5 Zimmer verfügt, welche eben-
falls von zwei Personen geteilt werden müssten. Zu berücksichtigen ist in
diesem Zusammenhang zudem der vom Beschwerdeführer eingereichte
Lohnausweis von B._____, woraus hervorgeht, dass diese ausschliesslich
im Homeoffice arbeitet und daher davon auszugehen ist, dass sie auf ein
ausgeschiedenes Arbeitszimmer in Q._____ angewiesen ist. Über die
Grösse der Wohnfläche (Anzahl Quadratmeter) der beiden Mietobjekte lie-
gen keine Informationen vor.
10.5
10.5.1
Das Regionale Steueramt U._____ hat den Beschwerdeführer am 4. Au-
gust 2020 aufgefordert, u. a. die Strom- und Wasserrechnungen der Woh-
nungen in R._____ und Q._____ einzureichen. Am 4. September 2020 hat
er die Stromabrechnung für das Einfamilienhaus in Q._____ im Jahr 2019
eingereicht, woraus hervorgeht, dass der Verbrauch 10'591 kWh betrug.
Betreffend die Abrechnung in R._____ hat er ausgeführt, dass der Unter-
mietzins in R._____ inklusive Nebenkosten sei und er deshalb die entspre-
chenden Abrechnungen nicht habe und seine Mitbewohnerin diese nicht
aufbewahrt habe. Die Vorinstanz legte diesen Umstand zu Lasten des Be-
schwerdeführers aus und begründete dies damit, dass eine Kopie der Ab-
rechnungen ohne grösseren Aufwand hätte eingefordert werden können.
Weder im Vorfeld zum Erlass der Feststellungsverfügung noch im Einspra-
che- oder im Rekursverfahren wurde der Beschwerdeführer nochmals auf-
gefordert, die Nebenkostenabrechnung in R._____ einzureichen. Davon
abgesehen ist der Beschwerdeführer durch den ganzen Instanzenzug stets
seiner Mitwirkungspflicht nachgekommen. Vor diesem Hintergrund kann
dem Beschwerdeführer die Nichteinreichung der Nebenkostenabrechnung
in R._____ nicht zu seinen Lasten ausgelegt werden.

- 15 -
10.5.2
Betreffend den aktenkundigen Stromverbrauch in Q._____ führte die Vo-
rinstanz aus, dass gemäss dem vom Bundesamt für Energie publizierten
Faktenblatt vom August 2021 "Stromverbrauch eines typischen Haushalts"
der Stromverbrauch eines Einpersonenhaushaltes (Einfamilienhaus, ohne
Elektroheizung und ohne elektrische Wassererwärmung) in der Schweiz
ca. 2'300 kWh betrage. Ein Stromverbrauch von 10'591 kWh spreche da-
her mindestens für einen Zweipersonenhaushalt.
Dem Beschwerdeführer ist zuzustimmen, dass dieser Vergleich nicht taug-
lich ist, zumal gemäss dem fraglichen Faktenblatt bei einem Stromver-
brauch von 10'591 kWh ca. 15 Personen im Einfamilienhaus in Q._____
gewohnt haben müssten. Insofern ist das Faktenblatt nicht als taugliches
Vergleichsmittel geeignet. Dies liegt wohl darin begründet, dass dem Fak-
tenblatt zufolge in die Berechnung des Stromverbrauchs eines "typischen
Haushalts" der Stromverbrauch für eine Elektroheizung oder elektrische
Wassererwärmung nicht einberechnet werden, ferner eine hohe Effizienz-
klasse der Geräte mit einem Alter von sechs Jahren angenommen wird und
Geräte, die eher selten in typischen Haushalten vorkommen wie beispiels-
weise ein Luftentfeuchter, nicht berücksichtigt werden. Nach den Ausfüh-
rungen des Beschwerdeführers wurde im Jahr 2015 eine Wärmepumpe
installiert, zudem sei das Haus in Q._____ bis vor kurzem mit sehr alten
stromfressenden Geräten bestückt gewesen. Schliesslich befinde sich im
Keller ein Entfeuchter. Es kann offen gelassen werden, wie es sich im Ein-
zelnen mit diesen Angaben verhält, da es sich beim Einfamilienhaus in
Q._____ in Bezug auf den Stromverbrauch offensichtlich nicht um einen
typischen Haushalt im Sinne des Faktenblatts vom Bundesamt für Energie
handelt. Mangels tauglicher Vergleichswerte kann aus dem Stromver-
brauch in Q._____ keine Aussage über die Anwesenheit des Beschwerde-
führers in Q._____ getroffen werden.
11.
11.1
Der Beschwerdeführer gibt an, sich aktiv am Vereinsleben des G._____ in
S._____ ZH zu beteiligen. Dazu hat er im Rekursverfahren zwei Rechnun-
gen im Betrag von je Fr. 62.50 eingereicht mit dem Betreff "W._____-Aus-
weis-Jahresgebühr" für den Zeitraum vom 1. Oktober 2019 bis 30. Septem-
ber 2021. Die Vorinstanz schloss daraus, dass damit lediglich die Mitglied-
schaft, nicht jedoch eine regelmässige Teilnahme am Vereinsleben belegt
sei. Im Beschwerdeverfahren hat der Beschwerdeführer eine Rechnung
vom 29. November 2018 in Höhe von Fr. 1'140.00 eingereicht mit der Be-
zeichnung "Kursgebühr Light Jahr Erwachsene, WT/E, 1Lekt/Wo, Schüler-
stufen 1–2". Entsprechend ist davon auszugehen, dass der Beschwerde-
führer im Jahr 2019, sofern es die Gesundheit zuliess, grundsätzlich wö-
chentlich Unterrichtstunden im G._____ in S._____ ZH besucht und damit

- 16 -
regelmässig am Vereinsleben teilgenommen hat. Weitere Mitgliedschaften
in Vereinen sind nicht ausgewiesen.
Aus der Debitkartenabrechnung geht sodann hervor, dass der Beschwer-
deführer im Jahr 2019 gelegentlich ein Schwimmbad in X._____ ZH be-
sucht hat. Weitere sportliche Aktivitäten sind weder im Kanton Zürich noch
im Kanton Aargau ersichtlich.
11.2
Es ist erstellt und unbestritten, dass sich der Hausarzt und der Zahnarzt
des Beschwerdeführers in der Stadt Zürich befinden und dass er diese im
Jahr 2019 sporadisch konsultiert hat. Ebenso ist erstellt, dass der Be-
schwerdeführer im Jahr 2019 einen Optiker in Zürich aufgesucht hat und
die Servicearbeiten seines Autos in einer Garage in V._____ ZH hat durch-
führen lassen (Rechnungen siehe allesamt Beschwerdebeilage 9 bzw. Re-
kursbeilage 5). Nachweise für ärztliche Konsultationen in der Nähe von
Q._____ liegen keine vor. Der Vorinstanz ist zuzustimmen, dass diese Kon-
takte aufgrund ihrer Unregelmässigkeit nicht zu belegen vermögen, dass
sich das gesamte soziale Leben des Beschwerdeführers in Zürich abge-
spielt hat, zumal er sich zu Arbeitszwecken eine erhebliche Zeit in Zürich
aufhält. Allerdings können diese Kontakte im Gesamtkontext durchaus ei-
nen Hinweis dafür sein, dass sich der Alltag des Beschwerdeführers eher
im Kanton Zürich als im Kanton Aargau abspielt.
11.3
Wie bereits in Erwägung II/7.4 dargelegt, geht aus den eingereichten Kon-
toauszügen hervor, dass der Beschwerdeführer die meisten Transaktionen
im Raum Zürich getätigt hat. Lediglich an 20 Tagen konnten im Jahr 2019
Transaktionen im Kanton Aargau ausgemacht werden. Bei genauerer Be-
trachtung der Kontoauszüge wird ersichtlich, dass der Grossteil der Ein-
käufe auf Lebensmittelgeschäfte fällt, daneben tätigte der Beschwerdefüh-
rer häufig Einkäufe in Apotheken sowie vereinzelte Einkäufe in einem Tier-
bedarfsladen, in Mode- und Möbelgeschäften. Die Uhrzeit der verschiede-
nen Einkäufe erlaubt es nicht, eine Art "Gewohnheitsprofil" zu erstellen,
was angesichts des Berufs des Beschwerdeführers nicht weiter überra-
schend ist. Viele Lebensmitteleinkäufe erfolgten um die Mittagszeit, wobei
auch zahlreiche Lebensmitteleinkäufe am Morgen oder gegen den Abend
auszumachen sind. Einkäufe in Lebensmittelgeschäften überstiegen selten
Fr. 100.00, sodass sich nicht einschätzen lässt, was ein "Wocheneinkauf"
für den Beschwerdeführer bedeutet oder ob er überhaupt solche tätigt. Be-
trachtet man das Jahr 2019, so tätigte der Beschwerdeführer weder im
Kanton Aargau noch im Kanton Zürich grössere Einkäufe. Die Höhe der
Einkäufe im Kanton Aargau unterscheiden sich nicht signifikant von den
Einkäufen im Kanton Zürich.

- 17 -
Von den 16 Restaurantbesuchen, die aus der Debitkartenabrechnung her-
vorgehen (ausgenommen sind kleinere Beträge unter Fr. 15.00), fanden 15
Besuche in Zürich statt, wobei 13 Besuche am Abend und 2 Besuche am
Mittag oder Nachmittag erfolgten. Im Kanton Aargau erfolgte nur ein Be-
such. Aus den nachgereichten Kreditkartenabrechnungen gehen die Uhr-
zeiten der Restaurantbesuche nicht hervor.
Sodann geht aus den Bankauszügen hervor, dass der Beschwerdeführer
sein Auto im Jahr 2019 einmal im Kanton Aargau, einmal im Kanton Grau-
bünden und siebenmal in der Region R._____ getankt hat.
Die Vorinstanz erklärt die grössere Anzahl an Transaktionen im Kanton
Zürich damit, dass der Beschwerdeführer seine Mahlzeiten während seinen
Arbeitstagen in der Region um R._____ einnehme bzw. einkaufe. Der über-
wiegende Teil der Transaktionen im Kanton Zürich stehe im Zusammen-
hang mit kleineren Einkäufen von Lebensmitteln. Regelmässig grössere
Wocheneinkäufe (z. B. für sich und seine Mitbewohnerin D._____) seien
nicht ersichtlich. Folglich sei schlüssig, dass das vom Beschwerdeführer
erstellte Bewegungsprofil eine regere Bewegung im Kanton Zürich auf-
zeige; aus den eingereichten Privatkontoauszügen und dem daraus abge-
leiteten Bewegungsprofil gehe kein Lebensmittelpunkt in R._____ hervor.
Diese Begründung der Vorinstanz greift angesichts der spärlichen Trans-
aktionen im Kanton Aargau im Jahr 2019 und der Tatsache, dass weder im
Kanton Aargau noch im Kanton Zürich grössere Einkäufe auszumachen
sind, zu kurz. Im Gegenteil deutet die umfassende Dokumentation der ge-
tätigten Privatausgaben darauf, dass sich der Lebensmittelpunkt des Be-
schwerdeführers im fraglichen Jahr in R._____ befand.
12.
Im Ergebnis ist festzuhalten, dass die stärkste persönliche Beziehung des
Beschwerdeführers zu der in Q._____ wohnhaften B._____ besteht. Man-
gels nachgewiesener regelmässiger Rückkehr nach Q._____ besteht je-
doch die Vermutung, dass sich das Hauptsteuerdomizil des Beschwerde-
führers in R._____ befindet, also an demjenigen Ort, von welchem aus er
seiner selbstständigen Erwerbstätigkeit nachgeht. Diese Vermutung ver-
mochte die Steuerkommission Q._____ nicht zu entkräften, zumal aus den
Mietverträgen, den Wohnverhältnissen, den Mietzinszahlungen sowie aus
dem Stromverbrauch kein steuerrechtlicher Wohnsitz in Q._____ abgeleitet
werden kann. Im Gegenteil sprechen die Ausgestaltung des Mietvertrages
in Q._____ (Beschwerdeführer ist als Solidarpartner und nicht als Mieter
aufgeführt), der vom Beschwerdeführer dafür entrichtete niedrige Mietzins
von Fr. 305.00 sowie das Schreiben von D._____ eher für einen Lebens-
mittelpunkt in R._____. Ferner deuten insbesondere die Informationen aus
den Privatkontoauszügen, wonach sich der Beschwerdeführer überwie-
gend im Raum Zürich aufgehalten hat, sowie die Vereinstätigkeit in

- 18 -
S._____ ZH auf einen Lebensmittelpunkt in R._____ hin. Weitere Sachver-
haltsabklärungen drängen sich nicht auf.
Bei einer Gesamtwürdigung dieser objektiven Umstände ist der Lebensmit-
telpunkt und damit der steuerrechtliche Wohnsitz des Beschwerdeführers
in R._____ zu verorten. Folglich ist die Beschwerde gutzuheissen und das
vorinstanzliche Urteil aufzuheben.
III.
1.
1.1
Im Beschwerdeverfahren werden die Verfahrenskosten in der Regel nach
Massgabe des Unterliegens und Obsiegens auf die Parteien verlegt (§ 189
Abs. 1 StG). Den Behörden werden Verfahrenskosten nur auferlegt, wenn
sie schwerwiegende Verfahrensmängel begangen oder willkürlich ent-
schieden haben (§ 31 Abs. 2 VRPG). Da der Beschwerdeführer im vorlie-
genden Verfahren vollumfänglich obsiegt und die Behörden weder schwer-
wiegende Verfahrensmängel begangen noch willkürlich entschieden ha-
ben, sind die Verfahrenskosten auf die Staatskasse zu nehmen.
1.2
Die Parteikosten werden in der Regel ebenfalls nach Massgabe des Unter-
liegens und Obsiegens auf die Parteien verlegt (§ 32 Abs. 2 VRPG; § 189
Abs. 2 StG). Dementsprechend hat das Kantonale Steueramt dem Be-
schwerdeführer antragsgemäss die im verwaltungsgerichtlichen Verfahren
entstandenen Parteikosten zu ersetzen.
Der Beschwerdeführer ist von einem Treuhandunternehmen vertreten, wo-
mit die Bestimmungen des Anwaltstarifs analog herangezogen werden. Bei
der Feststellung der Steuerpflicht ist von einem Streitwert von unter
Fr. 20'000.00 auszugehen. Diesfalls beträgt die anwaltliche Entschädigung
im Beschwerdeverfahren Fr. 600.00 bis Fr. 4'000.00 (§ 8a Abs. 1 lit. a
Ziff. 1 des Dekrets über die Entschädigung der Anwälte vom 10. November
1987 [AnwT; SAR 291.150]). Innerhalb der vorgesehenen Rahmenbeträge
richtet sich die Entschädigung nach dem mutmasslichen Aufwand des Ver-
treters, nach der Bedeutung und der Schwierigkeit des Falles (§ 8a Abs. 2
AnwT). Im konkreten Fall sind die Bedeutung der Streitsache und die
Schwierigkeit des Falls als durchschnittlich einzustufen. Betreffend den
mutmasslichen Aufwand des Vertreters ist im Verfahren vor Verwaltungs-
gericht von einem durchschnittlichen Fall auszugehen, weil der Beschwer-
deführer bereits im Rekursverfahren durch die PrimeTax AG vertreten war,
was den Aufwand im nachfolgenden Beschwerdeverfahren reduziert hat.
Unter diesen Umständen erscheint eine Entschädigung in Höhe von
Fr. 2'500.00 (inkl. Auslagen und MWST) für das Verfahren vor dem Verwal-
tungsgericht als angemessen, welche dem Beschwerdeführer durch das
Kantonale Steueramt zu ersetzen sind.

- 19 -
2.
2.1
Entsprechend dem Verfahrensausgang sind zudem die vorinstanzlichen
Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 840.00 neu zu verlegen, was ebenfalls
nach Massgabe des Unterliegens und Obsiegens erfolgt (§ 189 Abs. 1 StG;
§ 31 Abs. 2 VRPG). Folglich sind die vorinstanzlichen Verfahrenskosten in
Höhe von Fr. 840.00 auf die Staatskasse zu nehmen.
2.2
Der Beschwerdeführer hat entsprechend dem Verfahrensausgang auch im
vorinstanzlichen Rekursverfahren Anspruch auf eine Parteientschädigung.
Für das Rekursverfahren erscheint aufgrund des höheren Aufwands eine
Parteientschädigung von Fr. 3'000.00 (inkl. Auslagen und MWST) als an-
gemessen (vgl. vorne Erw. III/1.2; § 8a Abs. 1 lit. a Ziff. 4 und Abs. 2
AnwT).
Das Verwaltungsgericht erkennt:
1.
In Gutheissung der Beschwerde wird das Urteil des Spezialverwaltungsge-
richts, Abt. Steuern, vom 22. Juni 2023 aufgehoben und festgestellt, dass
der Beschwerdeführer in der Steuerperiode 2019 seinen steuerrechtlichen
Wohnsitz nicht in Q._____ hatte.
2.
Die verwaltungsgerichtlichen Verfahrenskosten und die Kosten des Re-
kursverfahrens gehen zu Lasten des Staates.
3.
Das Kantonale Steueramt wird verpflichtet, dem Beschwerdeführer die vor
Spezialverwaltungsgericht, Abt. Steuern, entstandenen Parteikosten in
Höhe von Fr. 3'000.00 und die vor Verwaltungsgericht entstandenen Par-
teikosten in Höhe von Fr. 2'500.00 (insgesamt Fr. 5'500.00; inkl. Auslagen
und MWST) zu ersetzen.

- 20 -
Zustellung an:
den Beschwerdeführer (Vertreter)
das Kantonale Steueramt
den Gemeinderat Q._____
die Eidgenössische Steuerverwaltung
Mitteilung an:
das Spezialverwaltungsgericht, Abt. Steuern
Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten
Dieser Entscheid kann wegen Verletzung von Bundesrecht, Völkerrecht,
kantonalen verfassungsmässigen Rechten sowie interkantonalem Recht
innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Beschwerde in öffentlich-rechtli-
chen Angelegenheiten beim Schweizerischen Bundesgericht, Schwei-
zerhofquai, 6004 Luzern, angefochten werden. Die Frist steht still vom
7. Tag vor bis und mit 7. Tag nach Ostern, vom 15. Juli bis und mit 15. Au-
gust und vom 18. Dezember bis und mit 2. Januar. Die unterzeichnete Be-
schwerde muss das Begehren, wie der Entscheid zu ändern sei, sowie in
gedrängter Form die Begründung, inwiefern der angefochtene Akt Recht
verletzt, mit Angabe der Beweismittel enthalten. Der angefochtene Ent-
scheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizulegen
(Art. 82 ff. des Bundesgesetzes über das Bundesgericht [Bundesgerichts-
gesetz, BGG; SR 173.110] vom 17. Juni 2005).
Aarau, 2. Juli 2024
Verwaltungsgericht des Kantons Aargau
2. Kammer
Vorsitz: Gerichtsschreiberin:
J. Huber Waldmeier