ag_verwaltungsgericht · WBE.2020.305 · 2020-11-24 · de
Obergericht / Verwaltungsgericht / 2. Kammer — WBE.2020.305

Berichtigung 
Trägt ein Steuerkommissär im Prüfungsblatt als Firmensitz zutreffend eine Aargauer Gemeinde ein, überträgt diese Information aber nicht bzw. unzutreffend in das System und schaltet die Steuerkommission die Veranlagung auf dieser falschen Grundlage frei, kann die Veranlagungsverfügung berichtigt werden.

von Art.36 Abs.2bis DBG und §43 Abs.2 DBG erreicht, was der in
der Botschaft klar zum Ausdruck gebrachten Intention des Gesetz
gebers entspricht. Es ist daher davon auszugehen, dass §43 Abs.2
StG – in Abweichung vom strikten Wortlaut – nur dann zur Anwen
dung gelangt, wenn das mündige Kind, mit dem der bzw. die
Steuerpflichtige zusammenlebt und für dessen Unterhalt er bzw. sie
zur Hauptsache aufkommt, (noch) in Ausbildung steht oder unter
stützungsbedürftig ist.
2.3. (…)
3.
Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde als unbegrün
det und ist demzufolge abzuweisen.
15 Berichtigung
Trägt ein Steuerkommissär im Prüfungsblatt als Firmensitz zutreffend
eine Aargauer Gemeinde ein, überträgt diese Information aber nicht bzw.
unzutreffend in das System und schaltet die Steuerkommission die Veran
lagung auf dieser falschen Grundlage frei, kann die Veranlagungsver
fügung berichtigt werden.
Aus dem Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom
24.November 2020, in Sachen KStA gegen A., B. und Gemeinderat C.
(WBE.2020.305).
Aus den Erwägungen
2.
2.1.
Rechnungsfehler und Schreibversehen in rechtskräftigen Verfü
gungen und Entscheiden können innert fünf Jahren nach Eröffnung
auf Antrag der steuerpflichtigen Person oder von Amtes wegen von
der Behörde, der sie unterlaufen sind, berichtigt werden (§205

Abs.1 StG; so auch Art.52 StHG). Gemäss §69 Abs.1 StGV gelten
als Rechnungsfehler oder Schreibversehen im Sinne von §205 StG
auch Ausfertigungsfehler. §69 Abs.2 StGV gibt sodann eine exem
plarische Aufzählung der mittels Berichtigung korrigierbaren Fehler
und Versehen wieder:
a) die rechnerisch fehlerhafte Festsetzung oder die Verwechslung des
steuerbaren Einkommens und Vermögens bzw. Gewinnes und Kapitals,
b) die falsche Tarifablesung,
c) das rechnerische Versehen bei der Ausmittlung des Steuerbetrages,
d) die fehlerhafte Übertragung einer zutreffenden Parteibezeichnung aus
dem Protokoll der Steuerkommission und aus der Steuererklärung in die
Eröffnung der Veranlagung oder in den Einspracheentscheid,
e) das Setzen falscher Codes (z.B. definitiv statt provisorisch),
f) die fehlerhafte Übertragung von Beschlüssen der Steuerkommission in
die entsprechenden Veranlagungsverfügungen und Einspracheentscheide.
2.2.
Sinn und Zweck der Berichtigung bestehen darin, rechtskräftige
Verfügungen und Entscheide, welche aufgrund eines blossen "Kanz
leifehlers" den wirklichen Willen der Veranlagungsbehörde oder des
erkennenden Gerichts unzutreffend zum Ausdruck bringen, mög
lichst formlos korrigieren zu können. Ein derartiges Zurückkommen
auf einen rechtskräftigen Entscheid ist in sachlicher Hinsicht insofern
beschränkt, als dass nur Fehler berichtigungsfähig sind, die den Aus
druck des Verfügungsinhalts und des behördlichen Willens, sprich
die Willensäusserung, zum Gegenstand haben (Erklärungsirrtum).
Betroffen sind damit Fehler, die der Behörde im Zusammenhang mit
einem handwerklichen bzw. mechanischen Vorgang unterlaufen sind
("Handarbeit") und in der Regel verhältnismässig leicht zu erkennen
sind. Neben den Berechnungsfehlern werden auch Ablese , Übertrag
ungs und Kommafehler sowie Eingabefehler im Zusammenhang mit
der Verwendung mechanischer oder elektronischer Berechnungs
systeme erfasst. Abzugrenzen sind die Rechnungs oder Kanzlei
fehler von den Veranlagungs oder Verfügungsfehlern, welche die
Willensbildung beschlagen. Ein solcher Mangel im Inhalt liegt dann
vor, wenn eine Verfügung oder ein Entscheid so gewollt war, wie er
zum Ausdruck gebracht wurde ("Kopfarbeit"), wenn also die Verfüg

ung auf einer unzutreffenden tatbeständlichen oder rechtlichen
Würdigung beruht. Derartige, auf einem Sachverhalts oder Rechts
irrtum beruhende Fehler sind nicht berichtigungsweise, sondern auf
dem ordentlichen Rechtsmittelweg geltend zu machen (zum Ganzen:
BGE142 II 433 S.438, Erw.3.2.2ff.; Urteile des Bundesgerichts
2C_331/2019 vom 7.April 2020, Erw.3.; 2C_596/2012 vom
19.März 2013, Erw.2.4f., 2C_519/2011 vom 24.Februar 2012,
Erw.3.4.1ff.; CONRAD WALTHER, in: Kommentar zum Aargauer
Steuergesetz, 4.Aufl. 2015 [Kommentar StG], §205 N3ff.).
2.3.
2.3.1.
Die höchstrichterliche Rechtsprechung zum Anwendungsbe
reich des Berichtigungstatbestandes ist reich. Unter altem Recht
(Art.127 BdBSt) befand das Bundesgericht beispielsweise eine
Veranlagungsverfügung als berichtigungsfähig, bei welcher aufgrund
eines Kommafehlers von einem Durchschnittseinkommen von
Fr.300'000.00 anstatt von Fr. 3'000'000.00 (Urteil A.316/1977 vom
5.Mai 1978, in: ASA 48, 188) ausgegangen wurde. Da Art.127
Abs.1 BdBSt jedoch explizit nur Rechnungsfehler, nicht aber
Schreibversehen als einer Berichtigung zugänglich vorsah,
begründete das Bundesgericht die Berichtigungsfähigkeit mit den
konkreten Umständen (leichte Erkennbarkeit des Fehlers), aufgrund
derer die Berufung des Steuerpflichtigen auf die Bestandeskraft der
Verfügung als wider Treu und Glauben bzw. rechtsmissbräuchlich zu
qualifizieren und die Berichtigung in Form der Revision zu Lasten
des Steuerpflichtigen folglich zulässig sei. Denselben Korrektur
mechanismus wandte das Bundesgericht im Zusammenhang mit
einer durch den Veranlagungsbeamten erfolgten Fehlmanipulation
am Computer (falsch eingetragener bzw. nicht gelöschter Code,
wodurch in der definitiven Veranlagung kein steuerbarer Ertrag und
keine Gewinnsteuer ausgedruckt wurden) an (Urteil 2P.401/1994
vom 19.Februar 1996, in: ASA 55, 512 und La Semaine Judiciare
[SJ] 1996 S.655; vgl. auch Urteil des Bundesgerichts 2A.508/2002
vom 4.April 2003, in: Steuerrevue [StR] 58/2003, S.513ff., 515).
2.3.2.

Unter neuem Recht (Art.52 StHG, ebenso Art.150 DBG; und
§205 StG) figurieren nun auch explizit Schreibversehen als berichti
gungsfähige Tatbestände, was darin begründet liegt, dass "heute dank
der verbreiteten Anwendung von EDV Anlagen Rechnungsfehler
kaum noch, Schreibversehen dagegen durchaus noch vorkommen"
(Botschaft vom 25.Mai 1983 zu Bundesgesetzen über die Harmoni
sierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden sowie über
die direkte Bundessteuer, BBl 1983 III 1ff., insb. 137 und 215; vgl.
auch Urteil des Bundesgerichts 2C_519/2011 vom 24.Februar 2012,
Erw.3.4.5). Diese Neuerung hat denn auch dazu geführt, dass das
Bundesgericht die Möglichkeiten zur Korrektur rechtskräftiger Ver
anlagungen, über die im Gesetz genannten Tatbestände (Revision,
Nachsteuer und Berichtigung) hinaus, sehr restriktiv auf den Fall des
offenbaren Rechtsmissbrauchs eingeschränkt hat. Ein solcher sei
nicht leichthin anzunehmen, sondern komme nur in Frage, wenn der
Fehler der Steuerbehörde offensichtlich war und vom Steuerpflich
tigen ohne weiteres erkennbar gewesen wäre (Urteil des Bundes
gerichts 2C_331/2019 vom 7.April 2020, Erw.4.3.2.2).
Die neurechtliche Ausdehnung der Berichtigungsmöglichkeit
auf Schreibversehen findet in der Lehre auch insofern grosse Zustim
mung, als ein weites Verständnis der Begriffe Rechnungsfehler bzw.
Schreibversehen gefordert wird. So sollen auch Software und Pro
grammierungsfehler darunter subsumiert werden (PETER LOCHER,
Kommentar zum DBG, III. Teil, 2015, Art.150 N12; MARTIN
ZWEIFEL/MICHAEL BEUSCH/SILVIA HUNZIKER, Schweizerisches
Steuerverfahrensrecht, 2. Aufl. 2018, §26 S.447 N98) und handle
es sich beispielsweise auch dann um ein berichtigungsfähiges Ver
schreiben, wenn das steuerbare Einkommen als Vermögen bezeichnet
oder eine Zahl unrichtig von einem Formular auf das andere über
tragen werde (HUGO CASANOVA, Änderungen rechtskräftiger Ver
fügungen und Entscheide, ASA 61, S.447ff., 452).
2.3.3.
Auch die unter neuem Recht ergangene Rechtsprechung des
Bundesgerichts ist insofern grosszügig, als dass sie bei der Be
urteilung, ob ein berichtigungsfähiger Kanzleifehler vorliegt, aner
kennt, dass sich die Veranlagungsarbeiten als Massengeschäft gestal

ten und diese umso anfälliger für Flüchtigkeitsfehler sind, je stärker
sich die Tätigkeit des Veranlagungspersonals am Bildschirm und
durch den Einsatz von EDV Programmen automatisiert abspielt.
Angesichts der Arbeit am Computer liessen sich heute auch Willens
bildung und äusserung nicht mehr mühelos trennen; vielmehr seien
die Konturen durch die automatische Berechnung der Steuer und
Verfügungsausfertigung mittels Computerprogrammen verwischt.
Die Auslegung des Zwecks der Berichtigungsnormen (Art.150
DBG; Art.52 StHG) habe diesen Umständen Rechnung zu tragen,
weshalb eine hauptsächlich ablaufbezogene Betrachtung – Fehler
schon in der Willensbildung oder erst in der Willensäusserung? – der
heutigen Arbeitsweise nicht mehr gerecht würde. So sei für
Aussenstehende namentlich auch nur beschränkt einseh und
nachvollziehbar, ob es sich um einen Programmierungs , einen
Handhabungs oder einen Fehler im Druckzentrum handle (zum
Ganzen: Urteil des Bundesgerichts 2C_519/2011 vom 24. Februar
2012, Erw.3.5.1). In seinem Urteil 2C_331/2019 vom 7.April 2020
hielt das Bundesgericht zudem Folgendes fest:
"Im Steuerveranlagungsverfahren besteht mit Bezug auf das Risiko des
Nichtbemerkens von Fehlern keine volle Symmetrie zwischen den Steuer
behörden und den Steuerpflichtigen: Die Steuerpflichtigen kontrollieren
erfahrungsgemäss genau, ob ihre Steuerveranlagung einen Fehler zu ihren
Ungunsten aufweist. Auf Seiten der Steuerbehörden stellt die Veranlagung
dagegen ein Massengeschäft dar, wo sich zwangsläufig menschliche
Flüchtigkeits und durch die fortschreitenden Digitalisierung vermehrt
auch Programmier oder Softwarefehler einschleichen. Veranlagungsfehler
zulasten der Steuerpflichtigen bleiben deshalb weniger häufig unbemerkt
als solche, die sich zu ihren Gunsten auswirken […]. Damit dieser un
gleichen Risikoverteilung entgegengewirkt werden kann, ist eine eher
weite Auslegung des Berichtigungstatbestands angezeigt" (zit. Urteil,
Erw.4.3.2.3).
Obwohl nicht davon auszugehen ist, dass alle Steuerpflichtigen
ihre Steuerveranlagung aufs Genauste auf Unstimmigkeiten hin über
prüfen, erscheint die zitierte Rechtsprechung vorliegend insofern ein
schlägig, als beim Beschwerdegegner als Selbständigerwerbender,

der sich zudem von einem Treuhänder beraten liess, von einem auf
merksamen Steuerpflichtigen auszugehen ist.
3.
Im Veranlagungsverfahren trägt grundsätzlich die Veranlag
ungsbehörde die Beweislast für steuerbegründende und erhöhende,
die steuerpflichtige Person jene für die steueraufhebenden und min
dernden Tatsachen (BGE144 II 427 S.433, Erw.2.3.2 mit Hin
weisen).
Die vorgenommene Berichtigung führte zu einer Erhöhung des
steuerbaren Einkommens der Beschwerdegegner. Es ist daher grund
sätzlich Sache der Steuerkommission D. bzw. – im vorliegenden Be
schwerdeverfahren – des Beschwerdeführers (KStA), rechts
genüglich darzutun, dass Umstände vorliegen, die eine Berichtigung
rechtfertigen.
4.
4.1.
Vorliegend ist unbestritten, dass bei der Ermittlung der Steuer
faktoren im Prüfungsblatt "Selbständigerwerbende" korrekterweise
E. als Firmensitz des Einzelunternehmens des Beschwerdegegners
eingetragen wurde. Visiert wurde das Formular am 18.Februar 2016
und damit nachweislich zu einem Zeitpunkt, in welchem sich die
Veranlagung der Beschwerdegegner erst im Vorbereitungsstadium
befinden konnte (Eröffnung der ersten Veranlagungsverfügung am
14.Juni 2016). Auch im vorinstanzlichen Entscheid wird sodann
nicht in Abrede gestellt, dass es vorliegend bei der Übertragung der
Informationen zur selbständigen Erwerbstätigkeit des Beschwerde
gegners in das Steuersystem zu einer Unstimmigkeit kam indem,
entgegen der Feststellungen auf dem Prüfungsblatt, fälschlicherweise
am (ganzjährigen) Firmensitz im Kanton G. festgehalten wurde. Vor
diesem Hintergrund greift die Ansicht der Vorinstanz, die Freischal
tung durch die Delegationsmitglieder sei als Willensäusserung zu
qualifizieren, womit die Berichtigung der freigeschalteten Veranlag
ung ausser Betracht falle, zu kurz.
4.2.
Denn, wie gesehen, ist das Veranlagungsverfahren als Massen
geschäft anfällig für Flüchtigkeitsfehler und führen gerade zunehm

end automatisierte Abläufe – vorliegend insbesondere die Freischal
tung der Veranlagung durch die Delegationsmitglieder – dazu, dass
Schreibversehen bzw. Übertragungsfehler schnell übersehen werden,
sich über das Verfahren hinweg weiterziehen und selbst nach der
Veranlagungseröffnung unbemerkt bleiben. Insofern ist mit dem Be
schwerdeführer davon auszugehen, dass dem Prozess der Freischal
tung, insbesondere unter Berücksichtigung der grossen Anzahl an zu
bewältigenden Fällen, keine über die formelle Freigabe hinausge
hende Bedeutung zugemessen werden kann. Demgegenüber fand die
Willensbildung bereits bzw. nur im Zeitpunkt des Ausfüllens des
Prüfungsblattes durch den kantonalen Steuerkommissär statt. Wurde
daran anschliessend fälschlicherweise vergessen, den – im Vergleich
zur vorgehenden Steuerperiode – veränderten Firmensitz (E. anstatt
F.) auch im computerbasierten Steuersystem einzutragen, ist dies auf
ein Versehen in der "Handarbeit" und damit auf einen Erklärungs
irrtum zurückzuführen. Am gebildeten und im Prüfungsblatt korrekt
eingetragenen Willen (Firmensitz befindet sich seit Mitte Juni 2014
nicht mehr F. sondern in E.) vermochte die Freischaltung indes nichts
mehr zu ändern.
Diese Schlussfolgerung entspricht denn auch der aktuellen bun
desgerichtlichen Rechtsprechung, welche bei einer ungewollten
Nichtübertragung von Einkünften aus Liegenschaftshandel durch die
Veranlagungsbehörde von einem "klassischen Übertragungsfehler"
ausging und diesen als berichtigungsfähiges Versehen bei der "Hand
arbeit" qualifizierte (Urteil des Bundesgerichts 2C_596/2012 vom
19.März 2013, Erw.5.2; vgl. auch Urteil des Bundesgerichts
2C_331/2019 vom 7.April 2020, Erw.4.2, wo im Falle von unter
einem Code erfassten und unter einem anderen Code irrtümlich
wieder abgezogenen Baurechtszinsen von einer manuellen Fehlmani
pulation und damit einem der Berichtigung zugänglichen Übertrag
ungsfehler ausgegangen wurde).
Schliesslich wird dieses Ergebnis auch dem Anliegen gerecht,
der ungleichen Risikoverteilung zwischen den Veranlagungsbehör
den und den Steuerpflichtigen insofern Rechnung zu tragen, als dass
der Begriff der Kanzleifehler eher weit und nicht mehr bloss von

einer ablaufsbezogenen Betrachtung geleitet ausgelegt wird (vgl.
Erw.II/2.3.3 hiervor).
4.3.
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Vorinstanz zu Un
recht davon ausging, die Verfügung vom 14.Juni 2016 sei nicht be
richtigungsfähig. Vielmehr ist der unterbliebene Übertrag des neuen
Firmensitzes vom Prüfungsblatt in das Computersystem als Kanzlei
fehler im Sinne von §205 StG i.V.m. §69 StGV zu qualifizieren.
Daher war es auch zulässig, dass die Steuerkommission D. die ur
sprüngliche Veranlagungsverfügung berichtigte und – in teilweiser
Gutheissung der Einsprache – die Verfügung vom 15.Oktober 2019
erliess, in welcher auch berücksichtigt wurde, dass der Kanton G. das
Einkommen des Beschwerdegegners pro rata temporis (Wechsel
Firmensitz per Juni 2014; vgl. §58 Abs.3 StG) ebenfalls besteuerte.
16 Vermögensverwaltungskosten
Liegen konkrete Angaben über die von einer Bank für ihre Dienstleist
ungen überwälzten Kosten vor und lässt sich aufgrund dieser Informa
tionen im Einzelfall annäherungsweise ermitteln, welche davon als
abzugsfähige Vermögensverwaltungskosten zu qualifizieren sind, bleibt
für die Anwendung der pauschalen 3‰ Regel kein Raum.
Aus dem Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom
15.Dezember 2020, in Sachen KStA gegen A., B., und Gemeinderat C.
(WBE.2020.359).
Aus den Erwägungen
2.
2.1.
Bei beweglichem Privatvermögen können die Kosten der Ver
waltung durch Dritte abgezogen werden (§39 Abs.1 StG). Nicht