ag_verwaltungsgericht · AGVE_2003_38 · 2003-05-23 · de
Obergericht / Verwaltungsgericht / 2. Kammer — AGVE_2003_38

Sicherstellung (§ 232 StG).
- Gegen die Sicherstellungsverfügung kann Rekurs und Beschwerde erhoben werden (Erw. 3/b).
- Die aufschiebende Wirkung dieser Rechtsmittel ist ausgeschlossen (Erw. 2-4).

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dann gesetzeskonform und sachgerecht ist, wenn dieser mit dem 
Datum des öffentlich beurkundeten Kaufvertrags übereinstimmt oder 
auf Grund einer gültigen Vereinbarung diesem nachfolgt. Dagegen 
kann die Zurechnung von Mietwert und Tragung der Liegenschafts-
unterhaltskosten nicht vor den Vertragsschluss (bzw. vor den Erwerb 
durch Erbgang oder Urteil) vorverschoben werden; vorher lassen 
sich Nutzen und Schaden somit nur durch Eingehung eines Nutznies-
sungsvertrages oder einer Wohnrechtsvereinbarung übertragen, wel-
che der gleichen qualifizierten Form wie der Liegenschaftskauf be-
dürfen (Art. 746 Abs. 2, Art. 776 Abs. 3 ZGB). Dies entspricht of-
fenbar im Wesentlichen auch der Meinung der Vorinstanz, wenn-
gleich diese, wohl beeinflusst durch die geringe Relevanz bei zeitli-
cher Nähe von Nutzen- und Eigentumsübergang (vorne Erw. a), den 
Letzteren als massgeblich bezeichnet hat. 
e) Gestützt auf die vorstehenden Erwägungen erweist sich die 
Zurechnung des Eigenmietwerts und die Berücksichtigung der Lie-
genschaftsunterhaltskosten vor dem Erwerb der Liegenschaft am 
24. September 1993 als unzulässig. Für den Mietwert bleibt bis dahin 
der bisherige Eigentümer steuerpflichtig (Koch, a.a.O., § 22 N 435). 
Die vom Beschwerdeführer bereits vor dem Erwerb getätigten Lie-
genschaftsaufwendungen, ausgenommen die Verwaltungs- und Be-
triebskosten, gelten vollumfänglich als Anlagekosten (Koch, a.a.O., 
§ 24 N 281). Grundlage der Steuerbemessung für die Veranlagung 
1995/96 bilden demnach nur der nach der öffentlichen Beurkundung 
des Kaufvertrags gezogene Nutzen bzw. der ab diesem Zeitpunkt 
aufgewendete Liegenschaftsunterhalt. 
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Sicherstellung (§ 232 StG). 
- 
Gegen die Sicherstellungsverfügung kann Rekurs und Beschwerde 
erhoben werden (Erw. 3/b). 
- 
Die aufschiebende Wirkung dieser Rechtsmittel ist ausgeschlossen 
(Erw. 2-4). 
Beschluss des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 23. Mai 2003 in Sa-
chen P. Inc. gegen Entscheid des Steuerrekursgerichts. 


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Aus den Erwägungen 
2. Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde hat aufschiebende Wir-
kung, wenn nicht durch besondere Vorschrift oder aus wichtigen 
Gründen in den angefochtenen Verfügungen und Entscheiden selbst 
etwas anderes bestimmt wird (§ 44 Abs. 1 VRPG). Gemäss § 232 
Abs. 3 StG hemmt der Rekurs die Vollstreckung der Sicherstellungs-
verfügung nicht. An einer entsprechenden Bestimmung für die Ver-
waltungsgerichtsbeschwerde fehlt es im StG. Es ist deshalb durch 
Auslegung zu ermitteln, ob das Fehlen einer solchen Vorschrift auf 
ein qualifiziertes Schweigen des Gesetzgebers zurückzuführen ist 
oder ob die zitierte Bestimmung nach ihrem Sinn für das ganze 
Rechtsmittelverfahren gilt und auch die Verwaltungsgerichtsbe-
schwerde umfasst. 
3. b/bb) Ziel der Einführung von § 232 ff. StG war es, nach dem 
Vorbild von Art. 169 DBG, ein wirksames Instrument zur Sicher-
stellung der Steuern zu schaffen (Kurzkommentar zum Vorentwurf I 
der Projektleitung vom 13. Juli 1994 betr. Bezug, Erlass und Siche-
rung der Steuern, S. 8; Kurzkommentar zum Vorentwurf I der Be-
gleitkommission vom 2. Dezember 1994, S. 98; Botschaft des Regie-
rungsrates vom 21. Mai 1997 [Botschaft], S. 128 f.). Durch die 
Gleichstellung der Sicherstellungsverfügung mit dem Arrestbefehl 
und der Statuierung ihrer sofortigen Vollstreckbarkeit (§ 232 
Abs. 1 StG) wollte man erreichen, dass das Betreibungsamt ohne 
Umweg über den Arrestrichter und Abwarten der Rechtskraft direkt 
um Vollzug des Arrests angegangen werden kann. Im Gegenzug war 
man bestrebt, den Rechtsschutz auszubauen (Botschaft, S. 128). 
Nach dem als Vorbild dienenden Art. 169 Abs. 3 DBG sind Si-
cherstellungsverfügungen des KStA direkt mit Verwaltungsgerichts-
beschwerde beim Bundesgericht anfechtbar; die Kantone können 
keine Rechtsmittelinstanz dazwischenschalten (vgl. dazu Ernst Kän-
zig/Urs R. Behnisch, Die direkte Bundessteuer, III. Teil, 2. Auflage, 
Basel 1992, Art. 118 N 9, zu Art. 118 Abs. 3 des inzwischen aufge-
hobenen BdBSt). In Abkehr vom bisherigen Recht, wonach gegen 
Sicherstellungsverfügungen lediglich die Verwaltungsbeschwerde an 
das Finanzdepartement möglich war (§ 166 Abs. 2 aStG), öffnete der 


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Gesetzgeber im StG den Rechtsmittelweg an ein Gericht, konkret das 
Steuerrekursgericht (Botschaft, S. 128). 
Anders als bei § 225 Abs. 4 StG wurde der Rekursentscheid 
nicht als endgültig bezeichnet, sodass die Verwaltungsgerichtsbe-
schwerde zulässig ist. Bei der Formulierung von § 232 StG wurde 
offenbar dieser kantonale Rechtsmittelweg mit seinen zwei Rechts-
mittelinstanzen (§§ 167 f. StG; § 54 VRPG) nicht ganz zu Ende ge-
dacht. Entsprechend wurde in § 232 Abs. 2 StG nur das Rekursver-
fahren geregelt und bei der Nachbildung von Art. 169 Abs. 3 DBG in 
§ 232 Abs. 3 StG lediglich der Begriff "Beschwerde" durch "Rekurs" 
ersetzt. Ein bewusster Entscheid des Gesetzgebers, der Verwaltungs-
gerichtsbeschwerde die hemmende Wirkung nicht zukommen zu 
lassen, ergibt sich aus den Materialien nicht (vgl. Protokoll des Gros-
sen Rats vom 5. Mai 1998 [1. Lesung], Art. 597, S. 946, und vom 
15. Dezember 1998 [2. Lesung], Art. 960, S. 1484; sowie Protokoll 
der Nichtständigen Kommission Nr. 07 "Steuergesetz" vom 12. De-
zember 1997 [1. Beratung], S. 433 ff., und vom 16. Oktober 1998 
[2. Beratung], S. 211, wo § 232 StG in der heutigen Fassung diskus-
sionslos genehmigt wurde). 
cc) § 232 Abs. 3 StG bezweckt, dass die sofortige Vollstreck-
barkeit der Sicherstellungsverfügung (§ 232 Abs. 1 StG) auch durch 
die Erhebung des Rekurses nicht umgangen werden kann. Die Be-
stimmung soll verhindern, dass ein Steuerpflichtiger, welcher mögli-
cherweise bereits einen Steuergefährdungstatbestand erfüllt, während 
der Rekursfrist und gegebenenfalls der Dauer des Rekursverfahrens 
weitere Vermögenswerte zu Ungunsten des Steuergläubigers entäus-
sern kann, ohne dass der Fiskus oder die Rechtsmittelinstanz gegen 
ein solches Vorgehen einschreiten könnten (vgl. VPB 63/1999, 
S. 497). Dieser Zweck würde in Frage gestellt, wenn nach Zustellung 
des Steuerrekursentscheides durch Erhebung einer Verwaltungsge-
richtsbeschwerde die aufschiebende Wirkung herbeigeführt werden 
könnte (§ 44 Abs. 1 VRPG; Michael Merker, Rechtsmittel, Klage 
und Normenkontrollverfahren nach dem aargauischen Gesetz über 
die Verwaltungsrechtspflege [Kommentar zu den §§ 38-72 VRPG], 
Diss. Zürich 1998, § 44 N 7). 


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c) In Zusammenfassung der einzelnen Auslegungselemente er-
gibt sich, dass der aargauische Gesetzgeber in § 232 Abs. 3 StG die 
Regelung von Art. 169 DBG nachbilden wollte; ein qualifiziertes 
Schweigen liegt nicht vor. Nach Sinn und Zweck der Bestimmung 
dürfen Rechtsmittel (nicht nur der Rekurs, sondern auch die Verwal-
tungsgerichtsbeschwerde) die Vollstreckung der Sicherstellungsver-
fügung nicht hemmen. Demzufolge kommt der Verwaltungsgerichts-
beschwerde keine aufschiebende Wirkung zu. 
4. a) Zu prüfen bleibt, ob der Verwaltungsgerichtsbeschwerde 
die aufschiebende Wirkung erteilt werden kann. 
b) Aus der vom Gesetzgeber gewählten Formulierung ist zu 
schliessen, dass § 232 Abs. 3 StG bei Sicherstellungsverfügungen die 
aufschiebende Wirkung des Rechtsmittels generell ausschliessen 
will. Ausnahmen hätte er ausdrücklich festhalten müssen, so wie er 
dies in einer Reihe von Spezialgesetzen (§ 67 p Abs. 2 EGZGB; 
§ 28 BauG; § 70 des Gesetzes über die politischen Rechte 
[SAR 131.100] vom 10. März 1992) auch getan hat. In diesen Erlas-
sen wird jeweils festgehalten, dass der Beschwerde bzw. dem Gesuch 
um gerichtliche Beurteilung nur - aber immerhin - auf entsprechende 
Anordnung 
der 
Rechtsmittelinstanz 
aufschiebende 
Wirkung 
zukommt (vgl. auch VPB 63/1999, S. 498). Demnach fehlt es für die 
Erteilung der aufschiebenden Wirkung an einer gesetzlichen 
Grundlage. 
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Steuerbilanz. Berichtigung. 
- 
Massgeblichkeit der Werte in der Steuerbilanz bei künftigen Veranla-
gungen (Erw. 2/b). 
- 
Berichtigung ist zulässig bei offenkundigem Widerspruch zwischen 
dem Berechnungsergebnis in den Erwägungen und der Übernahme 
ins Dispositiv (Erw. 2/a). 
- 
Wenn die Berichtigung in der Steuerperiode, in der sie vorzunehmen 
wäre, keine direkten Auswirkungen zeitigt, kann sie stattdessen in der 
Folgeperiode erfolgen (Erw. 2/a).