ag_verwaltungsgericht · WBE.2024.52 · 2026-06-01 · de
Obergericht / Verwaltungsgericht / 2. Kammer — WBE.2024.52


Verwaltungsgericht
2. Kammer
WBE.2024.52 / fg / we
(3-RV.2022.6)
Art. 32
Urteil vom 1. Juni 2026
Besetzung Verwaltungsrichter J. Huber, Vorsitz
Verwaltungsrichter Ch. Huber
Verwaltungsrichter Kiener
Gerichtsschreiber i.V. Galfetti
Beschwerde- A._____
führer
gegen
Kantonales Steueramt, Geschäftsbereich Recht, Rechtsdienst,
Telli-Hochhaus, 5004 Aarau
Steuerkommission Q._____
Gegenstand Beschwerdeverfahren betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2019
Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abt. Steuern,
vom 21. Dezember 2023

- 2 -
Das Verwaltungsgericht entnimmt den Akten:
A.
A._____ betrieb in der Steuerperiode 2019 als Selbständigerwerbender die
Einzelunternehmung "B._____". Gemäss Buchhaltung erzielte er im Steu-
erjahr 2019 Einkünfte von (abgerundet) Fr. 95'267.00, welche er in der
Steuererklärung 2019 als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit
deklarierte.
Im Jahresabschluss 2019 nahm A._____ per 31. Dezember 2019 erfolgs-
wirksam eine Rückstellung in der Höhe von Fr. 35'000.00 für den Erwerb
eines Drehschemelanhängers mit Kofferaufbau (nachfolgend: Drehsche-
melanhänger) vor.
Für die Steuerperiode 2019 veranlagte die Steuerkommission Q._____
A._____ zu einem steuerbaren und satzbestimmenden Einkommen von
Fr. 124'300.00 sowie zu einem steuerbaren und satzbestimmenden Vermö-
gen von Fr. 0.00. Abweichend von der Selbstdeklaration qualifizierte sie die
in der Einzelunternehmung verbuchte Rückstellung von Fr. 35'000.00 als
nicht geschäftsmässig begründet und rechnete diesen Betrag dem dekla-
rierten Geschäftsergebnis hinzu. Gleichzeitig wurde ein "Neuer Anhänger"
im Wert von Fr. 35'000.00 dem beweglichen Geschäftsvermögen zuge-
rechnet. Zur Begründung hielt die Steuerkommission in der Abweichungs-
begründung zur Veranlagung der Kantons- und Gemeindesteuern 2019
fest, die Rückstellung stelle keinen Aufwand, sondern eine zu aktivierende
Investition dar.
B.
1.
A._____ erhob am 7. Juni 2021 gegen die Veranlagungsverfügung Ein-
sprache. Das Steueramt Q._____ bestätigte den Eingang am 8. Juni 2021
und ersuchte ihn mit Schreiben vom 16. Juni 2021, die Einsprache zu prä-
zisieren sowie eine Begründung und allfällige, sein Vorbringen stützende
Beilagen nachzureichen. In der Einspracheergänzung vom 14. Juli 2021
machte A._____ sinngemäss geltend, die Einsprache richte sich gegen die
Aufrechnung der Rückstellung und deren Qualifikation als nicht geschäfts-
mässig begründeter Aufwand. Er beantragte sinngemäss, die verbuchte
Rückstellung von Fr. 35'000.00 sei geschäftsmässig begründeter Aufwand
und in der Folge steuermindernd zu akzeptieren.
Mit Vorbericht zur Einsprache vom 9. August 2021 teilte die Delegation der
Steuerkommission Q._____ A._____ mit, die Anschaffung des neuen Fahr-
zeugs hätte aktiviert werden müssen, um darauf gegebenenfalls eine Ab-
schreibung vornehmen zu können, sofern im Jahr 2019 überhaupt Investi-
tionen angefallen seien, die als geschäftsmässig begründeter Aufwand an-
erkannt werden könnten. Weiter hielt sie fest, die verbuchte Rückstellung

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stelle materiell eine Rückstellung für ein Investitionsgut und damit faktisch
eine Abschreibung dar; eine solche Verbuchung sei jedoch nur zulässig,
wenn gleichzeitig die entsprechenden Investitionskosten ordnungsgemäss
erfasst worden seien.
In der Folge wurde A._____ aufgefordert, eine Aufstellung der gesamten
Investitionskosten des neuen Drehschemelanhängers einzureichen, damit
eine zulässige Abschreibung auf dem Fahrzeugbestand geprüft und die
Veranlagung gestützt auf Belege und Zahlungsnachweise gegebenenfalls
berichtigt werden könne. Gleichzeitig wurde darauf hingewiesen, dies setze
voraus, dass der per 1. Januar 2020 ermittelte Buchwert in die Buchhaltung
übernommen werde.
A._____ entgegnete darauf, er habe den Drehschemelanhänger am
15. Juli 2019 gemäss Kaufvertrag mit Liefertermin November / Dezem-
ber 2019 bestellt; der Liefertermin sei jedoch nicht eingehalten worden,
weshalb die Investition im Jahr 2019 nicht habe verbucht werden können.
Er werde die Rückstellung im Jahr 2020 mit der Investition verbuchen und
auflösen. Zur Plausibilisierung reichte er den Kaufvertrag vom 15. Juli
2019, die Schlussrechnung der C._____ AG vom 13. Juli 2020, einen Zah-
lungsnachweis seines Geschäftskontos bei der D._____ für die Anschaf-
fung des Drehschemelanhängers vom 15. Juli 2020 sowie die Kontoblätter
seiner selbständigen Erwerbstätigkeit für das Geschäftsjahr 2019 ein.
2.
Die Steuerkommission Q._____ wies die Einsprache mit Entscheid vom
21. Oktober 2021 ab.
C.
1.
Gegen den Einspracheentscheid vom 21. Oktober 2021 erhob A._____ am
4. Januar 2022 Rekurs und stellte folgende Anträge:
– Der Einsprache-Entscheid vom 21 Oktober 2021 (Kantons und Ge-
meindesteuer 2019 der Steuerkomision Q._____) sei aufzuheben.
– Die Rücksellung von Fr. 35'000 sei gutzuheißen und im Steuerjahr
2019 zum Abzug zuzulassen.
– Die definitive Veranlagung 2019 sei entsprechend Ihrem Entscheid an-
zupassen. Ziffer. 2.1 und Ziffer 32.2
2.
Das Spezialverwaltungsgericht, Abt. Steuern, gelangte am 21. Dezember
2023 zu folgendem Urteil:
1.
Der Rekurs wird abgewiesen.

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2.
Der Rekurrent hat die Verfahrenskosten, bestehend aus einer Staatsge-
bühr von CHF 500.00, der Kanzleigebühr von CHF 145.00 und den Ausla-
gen von CHF 100.00, zusammen CHF 745.00, zu bezahlen.
3.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
D.
1.
Mit Beschwerde vom 7. Februar 2024 gelangte A._____ an das Verwal-
tungsgericht und stellte folgende Anträge:
– Der Einsprache-Entscheid vom 21 Oktober 2021 (Kantons und Ge-
meindesteuer 2019 der Steuerkomision Q._____) sei aufzuheben.
– Die Rückstellung von Fr. 35'000 sei gutzuheißen und im Steuerjahr
2019 zum Abzug zuzulassen.
– Die definitive Veranlagung 2019 sei entsprechend Ihrem Entscheid an-
zupassen.
2.
Mit Eingabe vom 8. Februar 2024 erklärte das Spezialverwaltungsgericht,
es verzichte auf die Erstattung einer Vernehmlassung. Mit Schreiben vom
5. März 2024 beantragte die Steuerkommission Q._____ die Abweisung
der Beschwerde. Das Kantonale Steueramt (KStA) reichte am 19. März
2024 eine Beschwerdeantwort ein, verwies auf das angefochtene Urteil und
beantragte ebenfalls die Abweisung der Beschwerde.
3.
Das Verwaltungsgericht hat den Fall auf dem Zirkularweg entschieden
(§ 7 des Gerichtsorganisationsgesetzes vom 6. Dezember 2011 [GOG;
SAR 155.200]).
Das Verwaltungsgericht zieht in Erwägung:
I.
1.
Das Verwaltungsgericht beurteilt Beschwerden gegen Entscheide des Spe-
zialverwaltungsgerichts in Kantons- und Gemeindesteuersachen (§ 198
Abs. 1 des Steuergesetz vom 15. Dezember 1998 [StG; SAR 651.100];
§ 54 Abs. 1 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom 4. De-
zember 2007 [VRPG; SAR 271.200]). Es ist somit zur Behandlung der vor-
liegenden Beschwerde zuständig und überprüft den angefochtenen Ent-
scheid im Rahmen der Beschwerdeanträge auf unrichtige oder unvollstän-
dige Feststellung des Sachverhalts sowie Rechtsverletzungen (§ 199 StG;
§ 48 Abs. 2 und § 55 Abs. 1 VRPG).

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2.
Der Beschwerdeführer beantragt unter anderem die Aufhebung des Ein-
spracheentscheids der Steuerkommission Q._____ vom 21. Oktober 2021.
Auf diesen Antrag könnte nicht eingetreten werden, da der Einspracheent-
scheid durch das Urteil des Spezialverwaltungsgerichts vom 21. Dezember
2023 ersetzt wurde (sog. Devolutiveffekt; BGE 134 II 142, Erw. 1.4; Urteil
des Bundesgerichts 1C_466/2019 vom 31. August 2020, Erw. 1.2, je mit
Hinweisen; ALAIN GRIFFEL, in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum Verwal-
tungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG], 3. Aufl. 2014, § 28
N. 35).
Aufgrund der Begründung des Beschwerdeführers und der Tatsache, dass
er nur den Rekursentscheid des Spezialverwaltungsgerichts vom 21. De-
zember 2023 und nicht den Einspracheentscheid als Anfechtungsobjekt
eingereicht hat, ergibt sich jedoch ohne Weiteres, dass er Beschwerde ge-
gen den Rekursentscheid vom 21. Dezember 2023 erheben wollte. Dass
er im Antrag stattdessen die Aufhebung des Einspracheentscheids ver-
langt, ist als redaktionelles Versehen zu qualifizieren. Entsprechend ist der
Antrag so auszulegen, dass der Beschwerdeführer die Aufhebung des Re-
kursentscheids des Spezialverwaltungsgerichts vom 21. Dezember 2023
beantragt. Auf diesen korrigierten Antrag kann eingetreten werden.
Die übrigen Prozessvoraussetzungen geben zu keinen Bemerkungen An-
lass. Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist im präzi-
sierten Umfang einzutreten.
II.
1.
1.1
Streitgegenstand ist die Frage, ob die steuerliche Aufrechnung der in der
Steuerperiode 2019 gebildeten Rückstellung in Höhe von Fr. 35'000.00 zu
Recht erfolgt ist.
1.2
Der Beschwerdeführer setzt sich in seiner Beschwerdeschrift zwar mit dem
angefochtenen Entscheid der Vorinstanz auseinander, macht jedoch weit-
gehend Einwände geltend, die ausserhalb des Streitgegenstands liegen
oder nicht hinreichend substanziiert sind. Nachfolgend werden die für das
vorliegende Verfahren nicht entscheidrelevanten Vorbringen aufgeführt und
kurz dargelegt, weshalb darauf nicht weiter einzugehen ist:
a. Die Ausführungen des Beschwerdeführers, wonach die Aufrechnung
der Rückstellung zur Folge habe, dass seine Einkünfte im Steuer-
jahr 2019 überdurchschnittlich hoch und in den Folgejahren unterdurch-
schnittlich tief ausfallen würden, was aufgrund der bevorstehenden
Pensionierung negative Folgen für die AHV habe, liegen ausserhalb

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des Prozessgegenstandes. Gegenstand des vorliegenden Verfahrens
ist die rechtmässige und periodengerechte Beurteilung der erfolgten
Aufrechnung der Rückstellung von Fr. 35'000.00.
b. Auch die Ausführungen des Beschwerdeführers, wonach der Kauf des
Drehschemelanhängers für Fr. 74'500.00 in jedem Fall vollumfänglich
über fünf Jahre durch Abschreibungen steuerlich abzugsberechtigt sei
und es deshalb keinen wesentlichen Einfluss habe, ob diese Abschrei-
bungen in den Jahren 2019–2023 oder 2020–2024 erfolgten, geht am
Prozessgegenstand vorbei. Im vorliegenden Verfahren ist nur die Steu-
erperiode 2019 zu beurteilen und es geht nur darum, ob in der Steuer-
periode 2019 für den Drehschemelanhänger eine Rückstellung von
Fr. 35'000.00 verbucht werden darf.
Auf die übrigen Vorbringen des Beschwerdeführers wird in den nachste-
henden Erwägungen eingegangen.
2.
2.1
Die Vorinstanz führt im angefochtenen Entscheid aus, dass im Zeitpunkt
der Rechnungslegung für das Geschäftsjahr 2019, welches dem Kalender-
jahr und der Steuerperiode 2019 entspricht, entgegen den Ausführungen
des Beschwerdeführers keine Unsicherheit über die zu erwartenden Kos-
ten für den Drehschemelanhänger bestanden habe. Von einer unbestimm-
ten, zukünftigen Verpflichtung wie etwa einer Garantieverpflichtung, könne
demnach keine Rede sein. Gemäss Kaufvertrag vom 15. Juli 2019 sei die
Bezahlung des Fahrzeuges erst mit dem Verlassen des Herstellerwerkes
in R._____ fällig geworden. Das Fahrzeug habe das Herstellerwerk bis
Ende 2019 nicht verlassen und folglich sei bis zum 31. Dezember 2019 we-
der die Kaufpreiszahlung noch eine Anzahlung geschuldet gewesen. Die
Lieferung des Drehschemelanhänger sei erst am 13. Juli 2020 erfolgt. Der
von der C._____ AG am 13. Juli 2020 in Rechnung gestellte Kaufpreis über
Fr. 80'236.50 (inkl. MWST) sei sodann erst am 15. Juli 2020 durch den Be-
schwerdeführer beglichen worden. Die Gefahr eines möglichen Verlustes
bereits geleisteter Anzahlungen oder eines Wertverlustes des Anhängers
vor der Auslieferung habe per Bilanzstichtag 31. Dezember 2019 nicht be-
standen. Eine geschäftsmässig begründete Rückstellung habe deshalb im
Jahr 2019 nicht gebildet werden können und sei zudem periodenfremd.
Vielmehr handle es sich bei der gebildeten Rückstellung ihrem Charakter
nach um eine Reserve, die zur Finanzierung einer künftig aktivierungs-
pflichtigen Anschaffung gebildet wurde.
2.2
Der Beschwerdeführer begründete die in der Steuerperiode 2019 gebilde-
ten Rückstellung in seinem Rekurs vom 4. Januar 2022 damit, dass die
Lieferung des Drehschemelanhängers gemäss Kaufvertrag bereits im

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November bzw. Dezember 2019 hätte erfolgen sollen. Aus nicht näher be-
kannten Gründen sei die Lieferung jedoch unterblieben. Da der Kaufvertrag
bereits am 15. Juli 2019 unterzeichnet worden sei und es sich um einen
garantierten Liefertermin gehandelt habe, seien per 31. Dezember 2019
Rückstellungen in der Höhe von Fr. 35'000.00 gebildet worden.
In seiner Beschwerde vom 7. Februar 2024 stellt der Beschwerdeführer im
Wesentlichen die Erwägungen der Vorinstanz in Abrede. Zusammenfas-
send macht er geltend, er habe die Rückstellungen ordnungsgemäss ver-
bucht. Zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses seien weder der Lieferter-
min noch die exakten Kosten bestimmbar gewesen, weshalb die Bildung
einer Rückstellung angezeigt gewesen sei. Der Betrag von Fr. 35'000.00
stelle nicht den Kaufpreis dar, sondern entspreche vielmehr einem Teil der
zulässigen Abschreibung, sofern der Liefertermin eingehalten worden
wäre.
3.
3.1
Dem Massgeblichkeitsprinzip folgend bildet der handelsrechtliche Ge-
schäftsabschluss – vorbehältlich steuerrechtlicher Korrekturvorschriften –
die Grundlage zur Ermittlung des steuerbaren Einkommens aus selbstän-
diger Erwerbstätigkeit (HUBER / FUNK, in: Klöti-Weber / Schudel / Schwarb
[Hrsg.], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 5. Auflage 2023 [AG-
Kommentar], N. 13 zu § 36; siehe auch Urteil des Bundesgerichts
2C_1019/2020 vom 29. Dezember 2022, Erw. 3.2; dass das Massgeblich-
keitsprinzip auch für die selbständige Erwerbstätigkeit gilt, ergibt sich aus
§ 27 Abs. 3 StG i. V. m. § 68 StG). Das Massgeblichkeitsprinzip kann sich
zu Gunsten und zu Lasten des Steuerpflichtigen auswirken. Die Schutzwir-
kung zu Gunsten zeigt sich darin, dass der Steuerpflichtige – vorbehältlich
steuerlicher Korrekturvorschriften – nicht einen höheren Gewinn versteuern
muss, als in der Handelsbilanz ausgewiesen ist. Zu Lasten des Steuer-
pflichtigen wirkt sich das Massgeblichkeitsprinzip in dem Sinne aus, dass
er den in der Handelsbilanz ausgewiesenen Gewinn auch gegen sich gel-
ten lassen muss (EISENRING / REGLI, AG-Kommentar, N. 4 f. zu § 68).
Aus dem Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz folgt sodann,
dass Rückstellungen in der Handelsbilanz mit sachgerechter Kontierung
verbucht und offen ausgewiesen werden müssen (REICH / ZÜGER /
BETSCHART, in: Zweifel / Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, 4. Aufl. 2022 [DBG-Kommentar], N. 7 zu Art. 29 DBG).
Einzelunternehmen mit weniger als Fr. 500'000.00 Umsatzerlös im vergan-
genen Geschäftsjahr, sind lediglich verpflichtet, über die Einnahmen und
Ausgaben sowie über die Vermögenslage Buch zu führen (Art. 957 Abs. 2
Ziff. 1 des Bundesgesetzes betreffend die Ergänzung des Schweizerischen
Zivilgesetzbuches [Fünfter Teil: Obligationenrecht] vom 30. März 1911 [OR;

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SR 220]). Die Grundsätze der ordnungsgemässen Buchführung gelten für
diese Unternehmen sinngemäss (Art. 957 Abs. 3 OR).
3.2
Das Handelsrecht sieht vor, dass Rückstellungen gebildet werden müssen,
wenn vergangene Ereignisse einen Mittelabfluss in künftigen Geschäftsjah-
ren erwarten lassen (Art. 960e Abs. 2 OR). Rückstellungen, die vom Han-
delsrecht nach Art. 960e Abs. 2 OR zwingend gebildet werden müssen,
sind geschäftsmässig begründet und steuerlich anzuerkennen (PETER
LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer,
Teil I, 2. Aufl. 2019, N. 6 zu Art. 29 DBG m. w. H.). Darüber hinaus können
gemäss Art. 960e Abs. 3 Ziff. 1–4 OR in vier weiteren Fällen Rückstellun-
gen gebildet werden. Die vier ausdrücklich genannten Fälle sind regelmäs-
sig anfallende Aufwendungen aus Garantieverpflichtungen (Ziff. 1), Sanie-
rungen von Sachanlagen (Ziff. 2), Restrukturierungen (Ziff. 3) sowie Rück-
stellungen für die Sicherung des dauernden Gedeihens des Unternehmens
(Ziff. 4). Letzteres ermöglicht handelsrechtlich die Bildung von stillen Will-
kürreserven (siehe zum Ganzen: BGE 147 II 209, Erw. 3.1.2). Derartige
Rückstellungen entsprechen keiner der in Art. 960e Abs. 2 OR genannten
Voraussetzungen: Es liegt weder ein bereits eingetretenes Ereignis vor,
noch ist ein konkreter, schätzbarer und wahrscheinlicher Mittelabfluss zu
erwarten (THOMAS STENZ, in: Pfaff / Glanz / Stenz / Zihler [Hrsg.], Rech-
nungslegung nach Obligationenrecht [veb.Kommentar], 3. Aufl. 2024,
N. 45 zu Art. 960e OR). Gemäss Art. 960e Abs. 4 OR müssen nicht mehr
begründete Rückstellungen handelsrechtlich nicht aufgelöst werden.
Das Rechnungslegungsrecht kennt keine Pflicht zur Substanzerhaltung.
Dem Wertzerfall von Aktiven wird durch Abschreibungen sowie Wertberich-
tigungen und nicht durch Rückstellungen Rechnung getragen (STENZ,
a. a. O., N. 43 zu Art. 960e OR).
3.3
Steuerrechtlich sind sowohl Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt
ist, als auch unmittelbar drohende Verlustrisiken als geschäftsmässig be-
gründete Rückstellungen zu qualifizieren (§ 36 Abs. 1 und Abs. 2 lit. b
Ziff. 1 und 2 StG). Im Unterschied zum Handelsrecht (Art. 960e Abs. 4 OR)
werden nicht mehr oder nicht mehr im bisherigen Umfang geschäftsmässig
begründete Rückstellungen zum steuerbaren Einkommen aufgerechnet
(§ 21 Abs. 2 der Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September 2000
[StGV; SAR 651.111]). Ob die Voraussetzungen für die Bildung einer Rück-
stellung erfüllt sind, ist grundsätzlich nach den Verhältnissen am Bilanz-
stichtag zu beurteilen (LOCHER, a. a. O., N. 10 zu Art. 29 DBG).
Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt sind (§ 36 Abs. 2 lit. b Ziff. 1
StG), zeichnen sich dadurch aus, dass eine Aussenverpflichtung am Ende
des Geschäftsjahrs vorhanden sein muss, welche in ihrem Bestand oder

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ihrer Höhe noch nicht genau feststeht (sogenannte echte Rückstellungen).
Eine blosse (betrieblich bedingte) "Innenverpflichtung" dem eigenen Unter-
nehmen gegenüber genügt hingegen nicht (vgl. zum Ganzen BGE
147 II 209, Erw. 4.1.1 m. w. H.). Die Ursache bzw. das Ereignis, welches
zum am Bilanzstichtag ungewissen Aufwand führt, muss bereits eingetre-
ten sein. Eine Verpflichtung, die mittels Rückstellung zu berücksichtigen ist,
kann unter anderem durch Gesetz, Vertrag sowie aus anderen rechtlichen
Gründen (z. B. unerlaubte Handlung oder ungerechtfertigte Bereicherung)
entstehen (DUSS / FELBER, in: veb.Kommentar, N. 60 f. zu Abweichende
Vorschriften des Gewinnsteuerrechts). Anwendungsfälle sind unter ande-
rem Rückstellungen für Gewährleistungs- und Schadenersatzverpflichtun-
gen, Rückstellungen für schwebende Geschäfte, Rückstellungen für Even-
tualverpflichtungen, Rückstellungen für Sozialversicherungsbeiträge und
Rückstellungen für andere Verbindlichkeiten wie Rentenschulden, Ver-
pflichtungen aus einem Wohnrecht oder Verbindlichkeiten aus Arbeitsver-
hältnissen, sofern deren Höhe am Bilanzstichtag noch nicht feststeht (vgl.
die entsprechenden Titel in REICH / ZÜGER / BETSCHART, DBG-Kommentar,
N. 16 ff. zu Art. 29 DBG).
Rückstellungen zur Sicherung des dauernden Gedeihens des Unterneh-
mens (Art. 960e Abs. 3 Ziff. 4 OR) stellen keine echten Verbindlichkeiten
dar. Ihre Bildung ermöglicht die Schaffung stiller Reserven und kann die
tatsächliche Ertragslage des Unternehmens verfälschen. Angesichts der
weitreichenden Möglichkeit, zusätzliche Rückstellungen zur Sicherung des
dauernden Gedeihens zu bilden, zeigt sich, dass handelsrechtlich Rück-
stellungen in einem Umfang zulässig sein können, der das steuerrechtlich
anerkannte Mass überschreitet (DUSS / FELBER, in: veb.Kommentar, N. 77
zu Abweichende Vorschriften des Gewinnsteuerrechts).
Mit der steuerlichen Anerkennung von Rückstellungen für unmittelbar dro-
hende Verlustrisiken (§ 36 Abs. 2 lit. b Ziff. 2 StG) geht der Gesetzgeber
über die blosse steuerrechtliche Anerkennung von echten Rückstellungen
hinaus. Daraus kann aber nicht geschlossen werden, dass sämtliche han-
delsrechtlich möglichen Rückstellungsbildungen – insbesondere solche,
mit denen stille Willkürreserven geschaffen werden – auch steuerrechtlich
anerkannt werden. Die Anerkennung von Aufwandrückstellungen setzt
nämlich zweierlei voraus: Erstens, das Verlustrisiko muss im Geschäftsjahr
selbst bereits begründet worden sein und zweitens, das Risiko muss un-
mittelbar (d. h. in der Regel im folgenden Geschäftsjahr) drohen. Folglich
können Rückstellungen für Risiken, welche zwar im Geschäftsjahr begrün-
det worden sind, aber deren vermögensschmälernde Wirkung nicht unmit-
telbar bevorsteht, steuerlich nicht anerkannt werden. Zeitlich und sachlich
können folglich steuerrechtlich nur Rückstellungen anerkannt werden, "die
gemacht werden müssen, wenn vermieden werden soll, dass die Bilanz die
Vermögenslage der Unternehmung am Bilanztag unrichtig, zu günstig,

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erscheinen lässt" (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_282/2022 vom
17. November 2022, Erw. 4.3.2 m. H. a. BGE 147 II 209, Erw. 4.2.2.1).
3.4
Die Beweislast im Abgaberecht für die steuerbegründenden und -erhöhen-
den Tatsachen obliegt der Veranlagungsbehörde, während die Steuer-
pflichtigen für die abgabeaufhebenden und -mindernden Tatsachen be-
weislaste sind (sog. Normentheorie; BGE 148 II 285, Erw. 3.1.3.). Bei der
vorliegend umstrittenen Verbuchung der Rückstellung von Fr. 35'000.00
handelt es sich um eine steuermindernde Tatsache, welche demnach vom
Beschwerdeführer nachzuweisen ist.
3.5
3.5.1
Der Beschwerdeführer macht geltend, die Verbuchung der Rückstellung
von Fr. 35'000.00 sei korrekt erfolgt. Per Bilanzstichtag 31. Dezember 2019
seien weder der Liefertermin noch die konkreten Beschaffungskosten des
Drehschemelanhängers hinreichend bestimmbar gewesen; Kaufpreis und
Lieferdatum hätten sich erst später definitiv ergeben. Daraus leitet der Be-
schwerdeführer die Berechtigung zur Rückstellungsbildung ab.
Unbestritten ist, dass der Beschwerdeführer mit der C._____ AG am
15. Juli 2019 einen Kaufvertrag über den Drehschemelanhänger abge-
schlossen hat. Ebenso steht fest, dass der vereinbarte Liefertermin (No-
vember / Dezember 2019) nicht eingehalten wurde. Lieferung, Rechnungs-
stellung und Bezahlung erfolgten erst in der Steuerperiode 2020: Die Rech-
nung wurde am 13. Juli 2020 ausgestellt und gleichentags wurde die Liefe-
rung ausgelöst; der Kaufpreis von Fr. 80'263.50 (inkl. MWST) wurde am
15. Juli 2020 bezahlt.
Gemäss Kaufvertrag war der Kaufpreis erst geschuldet, wenn der Dreh-
schemelanhänger das Werk in R._____ verlassen hatte. Dies ist bis zum
31. Dezember 2019 nicht geschehen. Der Beschwerdeführer war deshalb
bis zu diesem Zeitpunkt noch nicht zur Zahlung verpflichtet. Folglich lag am
Bilanzstichtag keine rechtlich oder faktisch bestehende Verpflichtung und
auch keine im rückstellungsrechtlichen Sinn hinreichend konkretisierte Un-
sicherheit über eine bereits verursachte, künftig erwartete Belastung vor.
Demzufolge konnte auch keine Rückstellung gebildet werden, die den han-
delsrechtlichen Anforderungen von Art. 960e Abs. 2 sowie Abs. 3 Ziff. 1–3
OR genügt. Auch aus steuerrechtlicher Sicht fehlte es sowohl in zeitlicher
als auch in sachlicher Hinsicht an einer Rechtfertigung für die Bildung der
Rückstellung; namentlich war sie nicht erforderlich, um zu verhindern, dass
die Bilanz die Vermögenslage des Einzelunternehmens am Bilanzstichtag
unrichtig oder zu günstig ausweist.

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Vor diesem Hintergrund haben die Steuerkommission und die Vorinstanz
zutreffend geschlossen, dass es an der geschäftsmässigen Begründetheit
einer Rückstellung fehlt, die steuerrechtlich als abzugsfähiger Aufwand an-
erkannt werden könnte. Die Vorinstanz folgerte zu Recht, dass im Zeitpunkt
der Rechnungslegung keine rückstellungsrechtlich relevante Unsicherheit
über zu erwartende Kosten bestand, weil der Beschwerdeführer per
31. Dezember 2019 noch nicht zahlungspflichtig war und die Zahlungs-
pflicht erst im Jahr 2020 ausgelöst wurde.
3.5.2
Ebenso wenig waren per 31. Dezember 2019 die Voraussetzungen für eine
Abschreibung erfüllt. Eine Abschreibung setzt voraus, dass die Investition
zuvor aktivierungsfähig war und als Vermögenswert in der Bilanz erfasst
werden konnte. Dies wiederum bedingt, dass der Beschwerdeführer am
Bilanzstichtag bereits Eigentümer des entsprechenden Drehschemeln-
hängers war. Da dies nicht der Fall war, bestand weder eine Aktivierungs-
noch eine Abschreibungsgrundlage. Rückstellungen für künftige, aktivie-
rungspflichtige Anschaffungen kommen ihrem Wesen nach der Bildung von
(stillen) Reserven gleich.
3.5.3
Hinzu kommt, dass steuerrechtlich keine Rückstellungen "auf Vorrat" zu-
lässig sind, weshalb das Unternehmen nachvollziehbar darzulegen hat,
weshalb im konkreten Fall die Bildung einer Rückstellung gerechtfertigt
sein soll. Der Beschwerdeführer bringt jedoch keine substanziierten Argu-
mente vor, welche die Zulässigkeit der Rückstellung per 31. Dezember
2019 stützen würden; seine Ausführungen vermengen vielmehr die Kate-
gorien der Rückstellung mit der Frage einer potenziellen Abschreibung auf
Anlagevermögen, welche ohnehin erst nach der Aktivierung des Drehsche-
melanhängers in Betracht fiele.
Auch der Einwand, der Vorinstanz sei im Rekursentscheid ein Fehler un-
terlaufen und es habe sehr wohl eine Bilanzierung der Rückstellung mit
entsprechendem Gegenkonto stattgefunden, vermag daran nichts zu än-
dern, weil die materiellen Voraussetzungen einer steuerlich zulässigen
Rückstellungsbildung per Bilanzstichtag nicht erfüllt waren. Soweit
schliesslich handelsrechtlich Rückstellungen zur Sicherung des dauernden
Gedeihens des Unternehmens in Betracht gezogen werden könnten (siehe
vorne Erw. II/3.2), folgt daraus steuerlich nichts zu Gunsten des Beschwer-
deführers, da solche Rückstellungen aus steuerrechtlicher Sicht regelmäs-
sig keinen abzugsfähigen geschäftsmässig begründeten Aufwand darstel-
len, sondern (stille) Reserven.
3.6
Die Vorinstanz hat zutreffend erwogen, dass sich die Aufzeichnungspflicht
beziehungsweise die ordnungsgemässe Buchführung nach den

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obligations- und steuerrechtlichen Vorgaben sowie nach den allgemein an-
erkannten kaufmännischen Grundsätzen richtet (vgl. Art. 957 ff. OR). Rück-
stellungen für künftige, aktivierungspflichtige Anschaffungen weisen dem-
gegenüber Reservecharakter auf, weshalb deren Bildung aus steuerrecht-
lichen Gesichtspunkten bereits aus diesem Grund nicht zulässig ist.
3.7
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die streitbetroffene Rückstellung
eine Rückstellung im Zusammenhang mit der vereinbarten Anschaffung ei-
nes Drehschemelanhängers betrifft. Aus den Vorbringen des Beschwerde-
führers ergibt sich keine tragfähige Begründung, welche eine steuerrecht-
lich anerkannte (echte) Rückstellung im Sinne von § 36 Abs. 2 lit. b Ziff. 1
StG zu begründen vermag. Insbesondere fehlte es per Bilanzstichtag vom
31. Dezember 2019 trotz des Kaufvertrags vom 15. Juli 2019 an einer Aus-
senverpflichtung, welche in ihrem Bestand oder ihrer Höhe noch nicht ge-
nau feststand. Vielmehr waren gemäss Kaufvertrag per 31. Dezember
2019 noch keine Zahlungen fällig, weil der Drehschemelanhänger zu die-
sem Zeitpunkt das Werk in R._____ noch nicht verlassen hatte.
Ebenso wenig stellt die fehlende Lieferung für sich genommen eine "Ver-
pflichtung aus vergangenem Ereignis" im Sinne von Art. 960e Abs. 2 OR
dar, solange daraus keine gegenwärtige Leistungspflicht resultiert oder zu-
mindest ernsthaft zu erwarten ist. Von einer handelsrechtlichen Pflicht zur
Bildung einer Rückstellung gemäss Art. 960e Abs. 2 OR ist mangels eines
vergangenen Ereignisses nicht auszugehen. Vielmehr handelt es sich beim
vollzogenen Geschäftsvorgang um die Bildung einer Willkürreserve nach
Art. 960e Abs. 3 Ziff. 4 OR.
Soweit der Beschwerdeführer geltend macht, im Zeitpunkt des Jahresab-
schlusses seien weder der Liefertermin noch die genauen Kosten bekannt
gewesen, mag dies zwar zutreffen; für sich allein vermag dies jedoch keine
Rückstellungsbildung zu rechtfertigen, welche steuerlich abzugsfähig wäre.
Rückstellungen dienen – anders als Abschreibungen – nicht der buchhal-
terischen Reservenbildung für die (Wieder-)Beschaffung von Anlagevermö-
gen. Da per Bilanzstichtag keine handelsrechtliche Pflicht zur Bildung einer
Rückstellung bestand, fehlt es damit zugleich an einer notwendigen
Voraussetzung für deren steuerliche Anerkennung.
Nach dem Ausgeführten erweist sich die Beschwerde als unbegründet und
ist vollumfänglich abzuweisen.
III.
1.
Im Beschwerdeverfahren werden die Verfahrenskosten und die Parteikos-
ten in der Regel nach Massgabe des Unterliegens und Obsiegens auf die

- 13 -
Parteien verlegt (§ 189 Abs. 1 und 2 StG; § 31 Abs. 2 und § 32 Abs. 2
VRPG).
2.
Zufolge vollständigen Unterliegens sind die Verfahrenskosten vollumfäng-
lich dem Beschwerdeführer aufzuerlegen. Das vorliegende Beschwerde-
verfahren wurde mit Postaufgabe am 7. Februar 2024 rechtshängig ge-
macht und fällt damit noch unter das bis zum 30. Juni 2024 geltende
Gebührenrecht (§ 29 des Gebührendekrets vom 19. September 2023
[GebührD; SAR 662.110]).
In der Verwaltungsrechtspflege betragen die Staatsgebühren für das Ver-
fahren vor dem Verwaltungsgericht Fr. 500.00 bis Fr. 30'000.00 (§ 22
Abs. 1 lit. c des Dekrets über die Verfahrenskosten vom 24. November
1987 [Verfahrenskostendekret, VKD; SAR 221.150]). Innerhalb dieses
Rahmens bemisst sich die Staatsgebühr nach dem Zeitaufwand und der
Bedeutung der Sache (§ 3 Abs. 1 VKD).
Die Staatsgebühr wird unter Berücksichtigung des Zeitaufwands und der
Bedeutung der Sache auf Fr. 1'000.00 festgelegt. Für die Kanzleigebühr
und die Auslagen wird auf §§ 25 ff. VKD verwiesen.
3.
Ein Parteikostenersatz fällt ausser Betracht (Umkehrschluss aus § 189
Abs. 2 StG).
Das Verwaltungsgericht erkennt:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die verwaltungsgerichtlichen Verfahrenskosten, bestehend aus einer
Staatsgebühr von Fr. 1'000.00 sowie der Kanzleigebühr und den Auslagen
von Fr. 232.00, gesamthaft Fr. 1'232.00, sind vom Beschwerdeführer zu
bezahlen.
3.
Es werden keine Parteikosten ersetzt.
Zustellung an:
den Beschwerdeführer
das Kantonale Steueramt
die Steuerkommission Q._____
die Eidgenössische Steuerverwaltung

- 14 -
Mitteilung an:
das Spezialverwaltungsgericht, Abt. Steuern
Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten
Dieser Entscheid kann wegen Verletzung von Bundesrecht, Völkerrecht,
kantonalen verfassungsmässigen Rechten sowie interkantonalem Recht
innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Beschwerde in öffentlich-rechtli-
chen Angelegenheiten beim Schweizerischen Bundesgericht, Schwei-
zerhofquai, 6004 Luzern, angefochten werden. Die Frist steht still vom
7. Tag vor bis und mit 7. Tag nach Ostern, vom 15. Juli bis und mit 15. Au-
gust und vom 18. Dezember bis und mit 2. Januar. Die unterzeichnete Be-
schwerde muss das Begehren, wie der Entscheid zu ändern sei, sowie in
gedrängter Form die Begründung, inwiefern der angefochtene Akt Recht
verletzt, mit Angabe der Beweismittel enthalten. Der angefochtene Ent-
scheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizulegen
(Art. 82 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht
[Bundesgerichtsgesetz, BGG; SR 173.110]).
Aarau, 1. Juni 2026
Verwaltungsgericht des Kantons Aargau
2. Kammer
Vorsitz: Gerichtsschreiber i.V.:
J. Huber Galfetti