ag_spezialverwaltungsgericht · 3-RV.2025.64 · 2025-09-18 · de
Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2025.64


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2025.64
P 130
Urteil vom 18. September 2025
Besetzung Präsident Fischer
Richter Loser
Richter Wick
Gerichtsschreiber Lenarcic
Rekurrent 1 A._____
Rekurrentin 2 B._____
Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____
vom 26. März 2025
betreffend Grundstückgewinnsteuer 2021

- 2 -
Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügung vom 22. April 2022 veranlagte die Steuerkommission
Q._____ A._____ und B._____ für einen im Jahr 2021 erzielten
steuerbaren Grundstückgewinn von CHF 33'846.00 bei einer Besitzes-
dauer von 30 Jahren und einem Steuersatz von 5 % zu einer Grundstück-
gewinnsteuer von CHF 1'692.00. Dieser Veranlagung liegen ein Veräusse-
rungserlös von CHF 640'000.00, ein Erwerbspreis von CHF 527'000.00 so-
wie Aufwendungen von CHF 79'154.00 zu Grunde.
2.
Gegen die Verfügung vom 22. April 2022 erhob A._____ mit Schreiben vom
17. Mai 2022 Einsprache. Gleichzeitig ersuchte er um die Zustellung des
höchstrichterlichen Entscheids, welcher der Veranlagung zu Grunde liegt
und stellte nach dessen Erhalt ein Begehren und eine Begründung der
Einsprache in Aussicht.
3.
Mit Entscheid vom 5. September 2022 wies die Steuerkommission Q._____
die Einsprache ab.
4.
Den Einspracheentscheid vom 5. September 2022 (Zustellung am 6. Sep-
tember 2022) hat A._____ mit rechtzeitigem Rekurs vom 3. Oktober 2022
(Postaufgabe gleichentags) an das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung
Steuern, weitergezogen. Er stellte das folgende Begehren:
"Der Einsprache-Entscheid der Steuerkommission Q._____ sei aufzuheben
und zur korrekten Behandlung an die Vorinstanz zurückzuweisen."
5.
Mit Urteil vom 25. Mai 2023 hob das Spezialverwaltungsgericht den Ein-
spracheentscheid vom 5. September 2022 auf und wies die Angelegenheit
zur nochmaligen Durchführung des Einspracheverfahrens an die Steuer-
kommission Q._____ zurück.
6.
Mit Entscheid vom 26. März 2025 wies die Steuerkommission Q._____ die
Einsprache erneut ab.
7.
Den Einspracheentscheid vom 26. März 2025 (Zustellung am 28. März
2025) haben A._____ und B._____ mit rechtzeitigem Rekurs vom 22. April

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2025 (Postaufgabe am 23. April 2025) an das Spezialverwaltungsgericht,
Abteilung Steuern, weitergezogen. Sie stellen das folgende Begehren:
"Der Einsprache-Entscheid der Steuerkommission Q._____ sei so zu
korrigieren, dass die ausgewiesenen und belegten Kosten vollumfänglich zu
berücksichtigen sind."
Auf die Begründung wird, soweit für die Entscheidung erforderlich, in den
Erwägungen eingegangen.
8.
Das Gemeindesteueramt Q._____ und das Kantonale Steueramt
beantragen die Abweisung des Rekurses.
9.
A._____ und B._____ haben eine Replik erstattet.

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Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft eine Grundstückgewinnsteuer 2021. Mass-
gebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember 1998
(StG) und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September 2000
(StGV).
2.
2.1.
Das Spezialverwaltungsgericht hat mit Urteil vom 25. Mai 2023 die Ange-
legenheit an die Steuerkommission Q._____ zur nochmaligen
Durchführung des Einspracheverfahrens zurückgewiesen, weil die Rekur-
renten keine Erklärung für die unterschiedliche grundstückgewinnsteuerli-
che Behandlung der Kosten für "Fenster ersetzen" (eine Rechnung zu 50 %
berücksichtigt, die beiden anderen Rechnungen zu 0 %) erhalten haben
und es ihnen daher nicht möglich war, ihre Erfolgsaussichten im Rechts-
mittelverfahren abzuschätzen und ihre Rechtsbegehren treffend zu begrün-
den.
2.2.
Gestützt darauf teilte die Abteilung Steuern der Gemeinde Q._____ den
Rekurrenten mit Schreiben vom 22. Januar 2025 das Folgende mit:
"Das Steuergesetz des Kantons Aargau vom 15. Dezember 2020 (Stand 1. Ja-
nuar 2020), StG, führt im § 104 Abs. 2 lit. a aus, dass Aufwendungen, die bei
der Einkommens- oder Gewinnsteuer als Abzüge oder als Aufwand berücksich-
tigt worden sind oder hätten berücksichtigt werden können, im Grundstück-
gewinnsteuerverfahren nicht anrechenbar sind.
Für die Berücksichtigung von Anlagekosten (und damit die Unterscheidung von
Liegenschaftsunterhaltskosten und Anlagekosten) aus vergangener Zeit sind
die damals gültigen gesetzlichen Grundlagen anzuwenden. Zur Beurteilung der
Rechnung für den Fensterersatz vom 27.07.1995 galt gemäss damals gültigem
'Merkblatt Liegenschaftsunterhalt' der Grundsatz, dass innerhalb der ersten
5 Jahre nach Kauf einer Liegenschaft einzig die Kosten für energiesparende
Massnahmen zu 50% im Rahmen der Liegenschaftsunterhaltskosten bei der
Einkommenssteuer abzugsfähig waren.
Im Grundstückgewinnsteuerverfahren wurden aufgrund dieser Bestimmung die
restlichen 50% der Kosten der Rechnung vom 27.07.1995 als Anlagekosten
zugelassen.
Bis zum Zeitpunkt des Fensterersatzes vom 20.04.2000 respektive vom
23.04.2010 wurde die Steuergesetzgebung erneut angepasst. Gemäss dem zu
diesem Zeitpunkt gültigen 'Merkblatt Liegenschaftsunterhalt' waren Kosten für
energiesparende Massnahmen bereits zu 100% als Liegenschaftsunterhaltkos-

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ten im Rahmen der Einkommenssteuer absetzbar, weshalb ein erneuter Abzug
bei den Anlagekosten im Grundstückgewinnsteuerverfahren nicht möglich ist.
Nur die Anlagekosten dürfen vom Verkaufserlös abgezogen werden. Dazu ge-
hören u. a. der Kaufpreis, wertvermehrende Ausgaben, Grundeigentümerbei-
träge und die Maklerprovisionen, Insertionskosten sowie Abgaben für die Hand-
änderung beim Kauf und beim Verkauf.
Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die Kos-
ten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versiche-
rungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte von der Einkom-
menssteuer abgezogen werden (§ 39 Abs. 2 Satz 1 StG). Als Kosten für den
Unterhalt von Liegenschaften gelten bloss die werterhaltenden Aufwendungen
(§ 24 Abs. 1 StGV). Den Unterhaltskosten sind Investitionen gleichgestellt, die
dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, soweit sie bei der direkten
Bundessteuer abziehbar sind (§ 39 Abs. 2 StG).
Aufgrund vorgenannter Ausführungen konnten die Kosten für die Fenstersanie-
rung im Grundstückgewinnsteuerverfahren teilweise bzw. nicht den Investiti-
onskosten zugeordnet werden."
2.3.
Mit diesen Ausführungen wurde die Begründungspflicht für die unterschied-
liche grundstückgewinnsteuerliche Behandlung der Kosten für "Fenster er-
setzen" nachträglich erfüllt, auch wenn die Rekurrenten damit inhaltlich
nicht einverstanden sind. Die vom Rekurrenten im Antwortschreiben vom
10. Februar 2025 (als auch in der Replik) vertretene Auffassung, es sei
nirgends in der Antwort erklärt, weshalb Fenster teilweise gar nicht und teil-
weise nur halb abzugsberechtigt seien, trifft nicht zu.
3.
3.1.
Die Rekurrenten vertreten die Auffassung, dass sämtliche Investitionen be-
rücksichtigt werden müssen, da sie nachweislich nirgends sonst abgezo-
gen wurden (Rekurs, S. 4).
3.2.
3.2.1.
Die Rekurrenten haben die Liegenschaft am R-Weg in Q._____ am
13. Februar 1991 erworben. Die Vorinstanz hat zutreffend ausgeführt, dass
im Jahr 1995 die Kosten für den Ersatz bisheriger Fenster bei einer
Besitzesdauer der Liegenschaft bis 5 Jahre zu 50 % als Energie- und Um-
weltschutz-Massnahme beim Einkommen abziehbar waren (vgl. Merkblatt
"Liegenschaftsunterhalt" des Steueramtes des Kantons Aargau, Stand
1.1.1995, S. 14, Ziff. 10).

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3.2.2.
Die Vorinstanz hat daher richtigerweise die beim Einkommen nicht abzieh-
baren 50 % der Kosten von CHF 3'839.00 (vgl. Rechnung der D._____ AG
vom 27. Juli 1995), d.h. (gerundet) CHF 1'920.00 bei der Grundstück-
gewinnsteuer als Anlagekosten berücksichtigt (vgl. Details Steuerveranla-
gung Grundstückgewinnsteuer 2021).
3.2.3.
Die Steuerveranlagung 1997/98 basiert auf den Bemessungsjahren
1995/96. Für das Jahr 1995 wurden für den "Unterhalt Liegenschaften"
CHF 2'613.00 (20 % von CHF 13'069.00 [Einkünfte Liegenschaften]) be-
rücksichtigt (vgl. Details zur Steuerveranlagung 1997/1998). Dieser Pau-
schalbetrag übersteigt die bei der Grundstückgewinnsteuer nicht berück-
sichtigten 50 % von (gerundet) CHF 1'920.00.
Wenn die Rekurrenten es versehentlich unterlassen haben sollten, die (ge-
rundet) CHF 1'920.00 als Liegenschaftsunterhalt geltend zu machen, so
dass beim Einkommen ein Abzug von mehr als (pauschal) CHF 2'613.00
resultiert hätte, kann diese Unterlassung nicht bei der Grundstückgewinn-
steuer kompensiert werden, indem vergessene Liegenschaftsunterhalts-
kosten als anrechenbare Aufwendungen zu den Anlagekosten gerechnet
werden (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 1. Auflage, Muri-Bern
1991, § 75 aStG, N 14).
3.3.
3.3.1.
Aufgrund des Systemwechsels ab dem Steuerjahr 2001 von der zweijähri-
gen Vergangenheitsbemessung zur einjährigen Gegenwartsbemessung
fielen die Jahre 1999 und 2020 in eine Bemessungslücke.
§ 263 StG regelt den "Wechsel der zeitlichen Bemessung" wie folgt:
1 Die Einkommens- und Vermögenssteuern für die Steuerperiode 2001 wer-
den nach neuem Recht erhoben.
2 Einer gesonderten Jahressteuer für das Steuerjahr, in dem sie zugeflossen
sind, unterliegen die ausserordentlichen Einkünfte (insbesondere aus nicht-
periodischen Vermögenserträgen oder nichtperiodischen Gratifikationen)
sowie die ausserordentlichen Erträge auf dem Geschäftsvermögen (insbe-
sondere Kapitalgewinne, buchmässige Aufwertungen von Vermögens-
gegenständen, Auflösungen von Rückstellungen, Unterlassungen ge-
schäftsmässig notwendiger Abschreibungen und Rückstellungen) der
Jahre 1999 und 2000. Aufwendungen, die mit der Erzielung der ausser-
ordentlichen Einkünfte unmittelbar zusammenhängen, können abgezogen
werden.
3 Die Jahressteuer wird in Anwendung der Tarife des Steuergesetzes vom
13. Dezember 1983 zum Steuersatz berechnet, der sich für diese Einkünfte
allein ergibt, mindestens aber zum Satz von 4 %.

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4 Die in der Steuerperiode 1999/2000 angefallenen ausserordentlichen Auf-
wendungen können in dieser Steuerperiode abgezogen werden, wenn am
1. Januar 2001 eine Steuerpflicht auf Grund persönlicher Zugehörigkeit im
Kanton besteht. Bereits rechtskräftige Veranlagungen werden zu Gunsten
der steuerpflichtigen Person revidiert.
5 Als ausserordentliche Aufwendungen gelten:
a) Unterhaltskosten für Liegenschaften, soweit sie jährlich den Pauscha-
labzug übersteigen;
b) [……]
c) [……]
6 Die Steuerpflichtigen haben 2001 eine Steuererklärung für das Einkommen
der Jahre 1999 und 2000 und das Vermögen per 1. Januar 2001 einzu-
reichen.
Und § 93 StGV lautet wie folgt:
1 § 263 Abs. 2 – 5 des Gesetzes sind nur anwendbar auf ausserordentliche
Faktoren, die ausschliesslich wegen des Systemwechsels in die Bemes-
sungslücke fallen. Ausserdem muss am 1. Januar 2001 eine Steuerpflicht
im Kanton bestehen.
2 Ausserordentliche Einkünfte unterliegen einer Sonderjahressteuer, sofern
in den Jahren 1999 und 2000 keine Jahressteuer gemäss § 34 des Steuer-
gesetzes (Gesetz über die Steuern auf Einkommen, Vermögen, Grund-
stückgewinnen, Erbschaften und Schenkungen) vom 13. Dezember 1983
vorgenommen wurde.
3 Im Rahmen von ausserordentlichen geschäftlichen Einkünften können,
nebst den mit der Erzielung dieser Einkünfte unmittelbar zusammenhän-
genden Aufwendungen, auch geschäftliche Aufwendungen desselben Ge-
schäftsjahres in Abzug gebracht werden, die ihrer Natur nach ausser-
gewöhnlich sind.
4 Im interkantonalen Verhältnis sind ausserordentliche Unterhaltskosten für
private Liegenschaften abzugsfähig, soweit sie nicht in anderen Kantonen
verrechenbar sind.
3.3.2.
Die normalen jährlichen Liegenschaftsunterhaltskosten fallen im System
der Sonderjahressteuer also in die Bemessungslücke. Nur die ausseror-
dentlichen, über den normalen Unterhalt hinausgehenden Unterhaltskos-
ten für Liegenschaften sind gemäss § 263 Abs. 5 StG abzugsfähig. Das
Gesetz definiert die ausserordentlichen Liegenschaftsunterhaltskosten als
diejenigen Kosten, die über die Liegenschaftsunterhaltskostenpauschale
hinausgehen (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri-
Bern 2015, § 263 StG N 44).
3.3.3.
Im (Bemessungslücken-)Jahr 2000 waren die Kosten für den Ersatz von
Fenster bei einer Besitzesdauer der Liegenschaft über 5 Jahre zu 100 %
als Energie- und Umweltschutzmassnahmen beim Einkommen abziehbar
(vgl. Merkblatt "Liegenschaftsunterhalt" des Steueramtes des Kantons Aar-

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gau, Stand 1.1.1999, S. 14, Ziff. 10). Die Vorinstanz hat daher zu Recht
ausgeführt, dass die Kosten von CHF 6'881.50 (vgl. Rechnung C._____
vom 26. Mai 2000) nicht als Anlagekosten bei der Grundstückgewinnsteuer
berücksichtigt werden können. Daran vermag auch der Umstand nichts zu
ändern, dass die Abzugsfähigkeit gemäss § 263 Abs. 5 StG beschränkt
war. Wenn die Rekurrenten es versehentlich unterlassen haben sollten, die
Kosten der Fenster von CHF 6'881.50 als ausserordentlichen Aufwand im
Sinne von § 263 Abs. 5 StG geltend zu machen, kann diese Unterlassung
nicht bei der Grundstückgewinnsteuer kompensiert werden, indem verges-
sene Liegenschaftsunterhaltskosten als anrechenbare Aufwendungen zu
den Anlagekosten gerechnet werden (Kommentar zum Aargauer Steuer-
gesetz, 1. Auflage, Muri-Bern 1991, § 75 aStG, N 14).
3.4.
Im Jahr 2010 waren die Kosten für den Ersatz von Fenster zu 100 % als
Liegenschaftsunterhaltskosten beim Einkommen abziehbar (vgl. Merkblatt
"Liegenschaftsunterhalt" des Steueramtes des Kantons Aargau, gültig ab
2009, Änderungen vom 29. Januar 2010, S. 18). Die Vorinstanz hat daher
zu Recht ausgeführt, dass die Kosten von (gerundet) CHF 2'766.00 (vgl.
Rechnung E._____ AG vom 23. April 2010) nicht als Anlagekosten bei der
Grundstückgewinnsteuer berücksichtigt werden können. Wenn die Rekur-
renten es versehentlich unterlassen haben sollten, diese als Liegenschafts-
unterhalt geltend zu machen, kann diese Unterlassung nicht bei der Grund-
stückgewinnsteuer kompensiert werden, weil Aufwendungen, die bei der
Einkommenssteuer als Abzüge hätten berücksichtigt werden können, nicht
anrechenbar sind (§ 104 Abs. 2 lit. a StG).
4.
Der Rekurs erweist sich somit als unbegründet und ist abzuweisen.
5.
Bei diesem Verfahrensausgang haben die Rekurrenten die Kosten des Re-
kursverfahrens zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Es ist keine Parteikostenent-
schädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG).

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Das Gericht erkennt:
1.
Der Rekurs wird abgewiesen.
2.
Die Rekurrenten haben die Gerichtsgebühr von CHF 500.00 unter solida-
rischer Haftbarkeit zu bezahlen.
3.
Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
die Rekurrenten
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q._____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

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Aarau, 18. September 2025
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Fischer Lenarcic