ag_spezialverwaltungsgericht · 3-RV.2021.101 · 2023-06-22 · de
Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2021.101


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2021.101
P 101
Urteil vom 22. Juni 2023
Besetzung Präsident Heuscher
Richter Loser
Richter Schorno
Gerichtsschreiberin Betsche
Rekurrent A.__________
Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q.__________
vom 5. Mai 2021
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2018

- 2 -
Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügung vom 22. September 2020 wurde A._____ von der
Steuerkommission Q._____ für die Kantons- und Gemeindesteuern 2018
zu einem steuerbaren Einkommen von CHF 33'600.00 (satzbestimmendes
Einkommen CHF 33'700.00) und zu einem steuerbaren Vermögen von
CHF 0.00 veranlagt. Dabei wurden den Einkünften aus selbständiger
Haupterwerbstätigkeit CHF 9'000.00 als Erlös aus dem Verkauf von Gerät-
schaften hinzugerechnet.
2.
Gegen die Verfügung vom 22. September 2020 erhob A._____ mit
Schreiben vom 22. Oktober 2020 Einsprache. Er stellte folgende Anträge:
" -1- Die 'Definitive Steuerveranlagung 2018' vom 23.9.20 über die
Staats-, Gemeindesteuern sowie Kirchensteuern sei aufzuheben
-2- Die Veranlagung sei neu wie folgt vorzunehmen:
Teilantrag -2a- : Eink. aus selbst. Haupterw.-Tätigk. - Ziffer 2.1
-- Veranlagungsbetrag-neu :
Der in der Veranlagung auf S. 3 unter Ziffer 079 genannte Betrag von
Fr. 9000.- ist zu ersetzen durch den Betrag Fr. 199.15.
(…)
Teilantrag -2b- : Krankheits- und Unfallkosten - Ziffer 17.1
-- Veranlagungsbetrag-neu :
Es kann kein Vorschlag für den korrekten Veranlagungsbetrag
gemacht gemacht werden, da die im Bescheid unter Ziffer 17.1
genannte Zahl von Fr. 2988.-- in ihrer Herkunft nicht erklärt ist."
3.
Mit Entscheid vom 5. Mai 2021 hiess die Steuerkommission Q._____ die
Einsprache teilweise gut. An der Aufrechnung von CHF 9'000.00 bei den
Einkünften aus selbständiger Haupterwerbstätigkeit wurde festgehalten.
4.
Den Einspracheentscheid vom 5. Mai 2021 (zugestellt am 4. Juni 2021) hat
A._____ mit Rekurs vom 25. Juni 2021 (Postaufgabe am 28. Juni 2021) an
das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern, weitergezogen. Er stellt
folgende Anträge:

- 3 -
" -1- Die 'Definitive Steuerveranlagung 2018 Einsprache-Entscheid' vom
26.5.21 über die Staats-, Gemeindesteuern sowie Kirchensteuern sei
aufzuheben
-2- Die Veranlagung sei neu wie folgt vorzunehmen (z.T. unverändert aus
der Einsprache vom 22.1).2020 übernommen ) :
-2a- Sachverhalt-Vermögensvergleichsrechnung:
Der Veranlagung ist eine Neu-Berechnung des Vermögensvergleichs
auf der Grundlage der dem Steueramt inzwischen seit längerem
bekannten und hier noch ergänzten Daten zugrundezulegen.
(…)
-2b- Sachverhalt-Teilrückzahlung von Darlehen:
(Eink. aus selbst. Haupterw.-Tätigk. - Ziffer 2.1 )
Der in der Veranlagung vom 26.5.21 auf S. 3 unter Ziffer 079
genannte Betrag von Fr. 9000.- ist zu ersetzen durch den Betrag von
Fr. 199.15."
Auf die Begründung wird, soweit für den Entscheid erforderlich, in den Er-
wägungen eingegangen.
5.
Das Gemeindesteueramt Q._____ und das Kantonale Steueramt (KStA)
beantragen die Abweisung des Rekurses.
6.
A._____ hat eine Replik erstattet.
7.
Das Spezialverwaltungsgericht hat beim Gemeindesteueramt Q._____
weitere Abklärungen vorgenommen.

- 4 -
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2018.
Massgebend für die Beurteilung ist das Steuergesetz vom 15. Dezember
1998 (StG).
2.
2.1.
Der Rekurrent erhielt in der Steuerperiode 2018 eine AHV-Rente sowie
eine weitere Rente aus I._____. Zudem hielt er sämtliche Aktien der
C._____ AG mit Sitz in Q._____ und war als [...] selbständig erwerbstätig.
In der Steuererklärung 2018 deklarierte er Einkünfte aus selbständiger
Haupterwerbstätigkeit von CHF 153.00. Der eingereichte Ge-
schäftsabschluss seiner Einzelunternehmung D._____ wies einen Gewinn
von CHF 135.25 aus.
2.2.
Im Rahmen des Veranlagungsverfahrens hatte das Gemeindesteueramt
Q._____ verschiedene Vermögensvergleichsrechnungen vorgenommen,
die zunächst ein Einkommensmanko von CHF 9'582.00
(Vermögensvergleich vom 28. Februar 2020) bzw. von CHF 11'102.00
(Vermögensvergleich vom 26. März 2020) auswiesen. Aufgrund der
Rückmeldungen des Rekurrenten zur Vermögensvergleichsrechnung
wurde in der Folge nicht eine ermessensweise Aufrechnung eines
Einkommensmankos, sondern eine Aufrechnung von CHF 9'000.00 beim
Einkommen aus selbständiger Haupterwerbstätigkeit vorgenommen. Der
aufgerechnete Betrag wurde bei der Mittelherkunft der
Vermögensvergleichsrechnung zusätzlich berücksichtigt, so dass sich neu
(neben weiteren Änderungen) ein Einkommensüberschuss von
CHF 1'505.00 (Vermögensvergleich vom 27. Oktober 2020 [Druckdatum])
ergab.
2.3.
Nachdem die Steuerkommission Q._____ die Krankheitskosten gemäss
der in der Einsprache vorgebrachten Berechnung des Rekurrenten im Ein-
spracheentscheid akzeptiert und den diesbezüglichen Antrag des Rekur-
renten gutgeheissen hat, sind diese im Rekursverfahren nicht mehr umstrit-
ten.
2.4.
Streitig ist hingegen die Aufrechnung von CHF 9'000.00 zu den Einkünften
aus selbständiger Haupterwerbstätigkeit. Diese ist, nach einer Darstellung
der Parteivorbringen (Erw. 3.), nachfolgend zu beurteilen (Erw. 4.). Wie

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noch zu zeigen sein wird (nachfolgend Erw. 4.2.3.), ist in diesem Zusam-
menhang auch die Vermögensvergleichsrechnung vom 26. März 2020 zu
überprüfen (Erw. 5.).
3.
3.1.
3.1.1.
Im Veranlagungsverfahren stellte das Gemeindesteueramt Q._____ dem
Rekurrenten mit Schreiben vom 28. Februar 2020 eine
Vermögensvergleichsrechnung zu. Der Vermögensvergleich wies ein
Einkommensmanko von CHF 9'582.00 aus. Der Rekurrent wurde gebeten,
weitere Unterlagen einzureichen und zum Vermögensvergleich Stellung zu
nehmen.
3.1.2.
Mit E-Mail vom 25. März 2020 nahm der Rekurrent zum Vermögensver-
gleich Stellung. Er korrigierte die Lebenshaltungskosten (Grundbetrag) von
CHF 14'400.00 auf CHF 4'332.00 und die privaten Versicherungsprämien
von CHF 2'000.00 auf CHF 385.35. Dadurch sank das Total der Mittelver-
wendung von CHF 17'432.00 auf CHF 5'749.35. Weiter reichte der Rekur-
rent Unterlagen zu den Krankheitskosten ein und führte aus, die Privatdar-
lehen im Ausland seien tatsächlich amortisiert worden, dies sei aber durch
Übergabe von alten Hardwaregeräten an die Gläubiger geschehen. Diese
Geräte seien in seinem Geschäft bereits vollständig abgeschrieben
gewesen.
3.1.3.
Mit E-Mail vom 26. März 2020 wurde dem Rekurrenten eine korrigierte Ver-
sion der Vermögensvergleichsrechnung zur Stellungnahme zugestellt. Da
in dieser Version aufgrund der eingereichten Unterlagen des Rekurrenten
die Krankheits- und Unfallkosten zwar (von CHF 3'086.00 auf
CHF 2'988.00) um CHF 98.00 gesenkt, die privaten Versicherungsprämien
aber von CHF 2'000.00 auf CHF 3'618.00 erhöht worden waren, stieg das
Einkommensmanko auf CHF 11'102.00.
3.1.4.
Der Rekurrent nahm mit E-Mail vom 29. März 2020 ein weiteres Mal Stel-
lung. Er führte aus, bezüglich der Amortisation des Privatdarlehens seien
keine weiteren Unterlagen vorhanden. Als einzige schriftliche Referenz
diene seine Steuererklärung und die Steuerveranlagung. Die Darlehensge-
ber hätten das Recht, seine Steuererklärung und die Veranlagung bezüg-
lich ihrer Darlehen einzusehen. Sehr selten vorkommende Fehler würden
im Folgejahr korrigiert. Inwiefern die Schulden mit Bargeld bzw. durch
Übergabe von Geräten beglichen würden, werde jedes Jahr anlässlich von
Projektkonferenzen festgelegt. Bei nächster Gelegenheit würden die Ge-
räte bzw. das Bargeld dann übergeben – ohne zusätzliche Protokollierung.

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Im Übrigen seien die Lebenshaltungskosten mit CHF 14'400.00 (statt
CHF 4'332.00) weiterhin zu hoch ausgewiesen und entgegen dem Vermö-
gensvergleich seien keine Liegenschaftsunterhaltskosten angefallen. Auch
sei eine Darlehensrückzahlung der C._____ AG von CHF 9'463.00 bei der
Mittelherkunft zu berücksichtigen. Insgesamt resultiere (gemäss korrigier-
tem Vermögensvergleich vom 29. März 2020) ein Einkommensüberschuss
von CHF 4'822.00.
3.1.5.
In der Folge erging die Veranlagung. Basierend auf den Angaben des Re-
kurrenten, die Rückzahlung der Privatdarlehen sei durch Übergabe von
vollständig abgeschriebenen Hardwaregeräten an die Gläubiger erfolgt,
wurden – da die Buchhaltungsunterlagen der Einzelunternehmung keinen
Ertrag aus dem Verkauf von Geschäftsvermögen auswiesen – den Einkünf-
ten aus selbständiger Haupttätigkeit des Rekurrenten CHF 9'000.00 hinzu-
gerechnet, was folgerichtig in der Vermögensvergleichsrechnung bei der
Mittelherkunft berücksichtigt wurde. Zusätzlich wurden die Liegenschafts-
unterhaltskosten in der Vermögensvergleichsrechnung (von bisher
CHF 3'607.00) gemäss den Angaben des Rekurrenten auf CHF 0.00 ge-
setzt, wodurch sich das Einkommensmanko der Vermögensvergleichs-
rechnung vom 26. März 2020 von CHF 11'102.00 in einen Einkommens-
überschuss von CHF 1'505.00 veränderte (vgl. Vermögensvergleich vom
27. Oktober 2020 [Druckdatum]).
In der Abweichungsbegründung führte die Steuerkommission Q._____ zu
den um CHF 9'000.00 erhöhten Einkünften aus selbständiger Tätigkeit aus,
bei der Rückzahlung des Privatdarlehens durch Übergabe von bereits ab-
geschriebenen Hardwaregeräten sei ein Erlös auf dem Verkauf von Ge-
schäftsvermögen generiert worden.
3.2.
3.2.1.
In der Einsprache erklärte der Rekurrent zu den veranlagten Einkünften aus
selbständiger Tätigkeit, die Aufrechnung von CHF 9'000.00 sei zu hoch. Es
könnten gemäss eingereichter Aufstellung maximal CHF 199.15 aufge-
rechnet werden. Seine im Veranlagungsverfahren gemachten Angaben be-
züglich Rückzahlung des Privatdarlehens mittels Übergabe von abge-
schriebenen Hardwaregeräten sei irrtümlich erfolgt und falsch. Es habe nur
sehr wenige Mittel aus dem Verkauf von Hardwaregeräten gegeben, zumal
sein Geschäft nur über sehr wenige Rechner verfüge, die unverändert im
Einsatz stünden und nicht für einen Verkauf in Frage kämen. Die Mittel zur
Tilgung des Darlehens stammten hingegen aus der Darlehensrückzahlung
der C._____ AG an ihn sowie aus laufenden Betriebserträgen. Zu diesen
Ausführungen reichte er unter anderem eine Aufstellung "Hard-u-Soft-
ware_Abschreibungen Konten bbb und ccc D._____-Q.__________ seit-
2010" ein.

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3.2.2.
Mit Schreiben vom 13. Januar 2021 verlangte das Gemeindesteueramt
Q._____ einen belegmässigen Nachweis der im Jahre 2018 erfolgten
Darlehensrückzahlungen an die im Schuldenverzeichnis aufgeführten
Gläubiger ein.
3.2.3.
Mit E-Mail vom 12. Februar 2021 entgegnete der Rekurrent, die Rückzah-
lungen an die Darlehensgläubiger seien auf deren Wunsch seit Jahren nur
noch in bar erfolgt. Die Darlehensverträge seien allesamt mündlich Mitte
der 80er Jahre abgeschlossen worden. Die Rückzahlungen seien protokol-
liert worden, der Saldo sei einmal im Jahr in seine private Steuererklärung
übertragen worden, deren entsprechender Auszug (unter gleichzeitiger
Entsorgung der unterjährigen Protokolle) an die Gläubiger verteilt worden
sei.
3.2.4.
Mit Schreiben vom 23. Februar 2021 forderte das Gemeindesteueramt
Q._____ den Rekurrenten dazu auf, Barzahlungs-Quittungen oder sonstige
Dokumente (Bankbezüge, Geldwechselquittungen) einzureichen, um die
Barzahlungen an die Darlehensgläubiger zu plausibilisieren.
3.2.5.
Mit E-Mail vom 14. März 2021 hielt der Rekurrent an seinen bisherigen
Ausführungen bezüglich dem Vorgehen bei der Rückzahlung des Darle-
hens fest und bekräftigte, dass keine zusätzlichen Dokumente oder Quit-
tungen vorhanden seien.
3.2.6.
Im Einspracheentscheid führte die Steuerkommission Q._____ zu den Ein-
künften aus selbständiger Tätigkeit aus, der Rekurrent habe im Einsprache-
verfahren nicht aufgezeigt, wie die Rückzahlung der Darlehen an die Gläu-
biger erfolgt sei und wie sich die Rückzahlung auf Bargeld und Übergabe
von Hardwaregeräten verteilt habe. Zudem widerspreche er sich selber,
wenn er zunächst geltend mache, die Rückzahlung von CHF 9'000.00 sei
durch die Übergabe von abgeschriebenen Hardwaregeräten erfolgt, dann
aber ausführe, die Rückzahlung sei mit nicht quittierten Bargeldzahlungen
vorgenommen worden. Massgebend sei in diesem Zusammenhang seine
"Aussage der ersten Stunde". Für den behaupteten (Bar-)Geldfluss habe
der Rekurrent keinen Nachweis erbracht. Zudem sei zu berücksichtigen,
dass Zahlungen ins Ausland aufgrund der schwierigeren Überprüfbarkeit
erhöhten Beweisanforderungen unterlägen.

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Der Rekurrent habe seine Erstaussage aus dem Veranlagungsverfahren
bezüglich der Rückzahlung des Darlehens mittels abgeschriebener Hard-
waregeräte mit seinen späteren Ausführungen nicht widerlegen können,
weshalb an der Aufrechnung festgehalten werde.
3.3.
3.3.1.
Im Rekurs brachte der Rekurrent im Wesentlichen vor, die Vermögensver-
gleichsrechnung sei durch das Gemeindesteueramt Q._____ nicht korrekt
vorgenommen worden. Seine im Veranlagungsverfahren dazu gemachten
Bemerkungen ergänzte er insoweit, als der Mittelherkunft im Vermögens-
vergleich die "Erträge auf den Privatkunden-Konten" im Gesamtbetrag von
CHF 4'995.00 hinzuzufügen seien. Auch seien die Lebenshaltungskosten
(Grundbetrag) zu präzisieren. Diese betrügen (statt bisheriger Angabe von
CHF 361.00) lediglich CHF 278.00 pro Monat, somit CHF 3'336.20 pro
Jahr.
Im Übrigen wiederholte der Rekurrent seine bisherigen Argumente zur Auf-
rechnung von CHF 9'000.00. Er beschrieb insbesondere, wie die
C._____ AG, soweit es ihr Geschäftsgang zugelassen habe, das vom
Rekurrenten gewährte Darlehen an diesen zurückbezahlt habe, woraus
dann (unter anderem) die Tilgung der Schuld des Rekurrenten gegenüber
den Gläubigern erfolgt sei. Zudem führte er aus, er könne seinen
Geschäftspartnern kein anderes Verfahren (zur Rückzahlung der Schuld)
aufzwingen. Das "Steueramt solle sich zukünftig nicht weiter mit solch einer
absolut unangebrachten Zwängerei befassen."
Da er den Fehler in seiner ersten Aussage (bezüglich Rückzahlung des
Darlehens durch abgeschriebene Hardwaregeräte) nach Entdeckung des-
selben sofort ans Steueramt gemeldet habe, trage nun das Steueramt die
Beweislast für die Aufrechnung der CHF 9'000.00.
Die Computer der C._____ AG sowie der beiden Geschäfte (in Q._____
und in S._____) seien in einem Inventarverzeichnis aufgeführt. Dieses
Inventarverzeichnis umfasse 37 A4-Ordner. Es gehörten nur fünf Computer
dem Geschäft in Q._____ und drei Computer dem Geschäft in S._____.
Gehe man davon aus, dass mit einem vollständig abgeschriebenen
Computer ein Erlös von CHF 250.00 bis CHF 300.00 zu erzielen sei, so
hätte man im Jahr 2018 dreissig bis sechsunddreissig Computer an die
Darlehensschuld anrechnen müssen, um auf die Tilgungssumme von
CHF 9'000.00 zu kommen. Dies sei unmöglich, da so viele Computer gar
nicht abkömmlich gewesen seien. Auch die Überprüfung des Inventarver-
zeichnisses (der Einzelunternehmung sowie der C._____ AG) habe erge-
ben, dass der Computerbestand Ende 2017 aus 37 Maschinen, Ende 2018
aus 0 Maschinen und Ende 2019 aus 37 Maschinen bestanden habe. Dies
zeige, dass sich der Bestand zwischen dem 1. Januar 2017 und dem

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31. Dezember 2019 nicht verändert habe. Damit sei widerlegt, dass im Jahr
2018 Hardwaregeräte zur Tilgung der Darlehensschuld übergeben worden
seien.
Im Übrigen sei seine erste Aussage gewesen, die Darlehensschuld sei
"grossteils" mittels abgeschriebenen Altgeräten amortisiert worden.
"Grossteils" sei zwar mehr als 50 %, bedeute aber niemals 100 %, wie die
Steuerkommission gemäss ihrer Aufrechnung angenommen habe.
3.3.2.
In der Vernehmlassung hielt das Gemeindesteueramt Q._____ an seinen
Ausführungen im Einspracheentscheid fest. Zudem wies es darauf hin,
dass die vom Rekurrenten zitierten Bilanzen und Inventare nie eingereicht
worden seien. Im Übrigen seien die Ausführungen des Rekurrenten zur
Vermögensvergleichsrechnung irrelevant, da keine Aufrechnung aus Ein-
kommensmanko nach Vermögensvergleich erfolgt sei. Stattdessen sei
eine Gewinnaufrechnung in der Einzelunternehmung vorgenommen wor-
den.
3.3.3.
In der Replik wiederholte der Rekurrent, er habe mit seinen Unterlagen
nachgewiesen, dass sich der Bestand der Computer in seiner Einzelfirma
zwischen 2017 und 2019 nicht verändert habe. Die fünf im Jahre 2018 vor-
handenen Computer hätten einen Zeitwert von rund CHF 1'250.00 gehabt,
weshalb eine Darlehenstilgung über den Betrag von CHF 9'000.00 mit die-
sen (ohnehin für den Betrieb notwendigen) Geräten nicht möglich gewesen
wäre. Zudem ergebe sich auch aus der Buchhaltung, dass keine Geräte
verkauft oder Neugeräte gekauft worden seien. Dass seine erste Aussage
bezüglich der Amortisation des Darlehens mittels Übergabe abgeschriebe-
ner Altgeräte falsch gewesen sei, hätte die Steuerkommission Q._____ im
Übrigen bereits der Erfolgsrechnung der Einzelunternehmung 2018 ent-
nehmen können. Dadurch, dass er seine erste Aussage zurückgezogen
habe, sei die Rückzahlung des Darlehens mittels Altgeräten zur Behaup-
tung der Steuerbehörde geworden. Folglich habe auch die Steuerbehörde
dafür den Beweis zu erbringen, was nicht geschehen sei.
4.
4.1.
4.1.1.
Gemäss § 27 Abs. 1 StG sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-,
Gewerbe-, Landwirtschafts- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien
Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar.
Zu den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Ka-
pitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwer-
tung von Geschäftsvermögen (§ 27 Abs. 2 StG).

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4.1.2.
Wo das Gesetz es nicht anders bestimmt, gilt im Steuerverfahren in ent-
sprechender Anwendung des in Art. 8 ZGB niedergelegten Grundsatzes,
dass derjenige das Vorhandensein einer behaupteten Tatsache zu bewei-
sen hat, der aus ihr Rechte ableitet. Die Veranlagungsbehörde trägt dem-
zufolge die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerschuld begründen
oder erhöhen, der Steuerpflichtige für Tatsachen, welche die Steuerschuld
aufheben oder mindern (BGE 140 II 248, 133 II 153; Urteil des Bundesge-
richts vom 15. September 2014 [2C_112/2014]; VGE vom 30. März 2011
[WBE.2011.2], VGE vom 27. Januar 2010 [WBE.2009.268]; Kommentar
zum Aargauer Steuergesetz, 5. Auflage, Muri-Bern 2023, § 174 StG N 28).
4.1.3.
Gemäss § 174 StG müssen die von der steuerpflichtigen Person angebo-
tenen Beweise abgenommen werden, soweit sie geeignet sind, die für die
Veranlagung erheblichen Tatsachen festzustellen. Dabei sind die Beweise
durch die Behörde zu würdigen. Im aargauischen Steuerrecht gilt allgemein
der Grundsatz der freien Beweiswürdigung. Ob Beweismittel glaubwürdig
sind, obliegt der freien Würdigung durch die entscheidenden Behörden. Ist
der absolute Beweis nicht möglich, ist in Würdigung der gesamthaften Ver-
hältnisse gestützt auf Lebenserfahrung zu entscheiden. Freie Beweiswür-
digung ist nicht Willkür (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O.,
§ 174 StG N 27, mit Hinweisen).
4.1.4.
Nach einer vor allem im Sozialversicherungsrecht begründeten ständigen
Praxis des Bundesgerichts ist gemäss einem allgemeinen Beweisgrund-
satz den "Aussagen der ersten Stunde" im Zweifelsfall grössere Bedeutung
beizumessen als späteren abweichenden Äusserungen, weil diese letzte-
ren nicht selten durch das angestrebte Ergebnis geprägt sind
(BGE 121 V 45, 47). Diese Rechtsprechung wenden das aargauische Ver-
waltungsgericht (VGE vom 17. März 2003 [BE.2002.00366]; VGE vom
17. März 2003 [BE.2002.00058]) und das Spezialverwaltungsgericht (SGE
vom 26. August 2020 [3-RV.2019.12]; SGE vom 24. Juni 2021 [3-RV.2020.
27]) auch im Steuerrecht an.
4.2.
4.2.1.
Dass die Tilgung einer Schuld mittels Übergabe von abgeschriebenen
Hardwaregeräten beim Selbständigerwerbenden zu steuerbarem Gewinn
gemäss § 27 Abs. 2 StG führt, ist vorliegend nicht umstritten. Ebensowenig
besteht Uneinigkeit darüber, dass im Steuerjahr 2018 tatsächlich Darle-
hensschulden vom Rekurrenten zurückgeführt worden sind. So betrug die
Schuld des Rekurrenten gegenüber vier in I._____ ansässigen Gläubigern
Ende 2017 gemäss Steuererklärung und -veranlagung 2017 insgesamt
CHF 105'000.00, während die Gesamtschuld gegenüber den gleichen

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Gläubigern per 31. Dezember 2018 gemäss Steuererklärung 2018 auf
CHF 96'000.00 gesunken war.
Streitig ist hingegen, wie die Rückzahlung erfolgt ist. Der Rekurrent macht
geltend, die Rückführung des Darlehens sei in bar erfolgt. Er habe seine
diesbezügliche erste Aussage zurückgezogen, weshalb etwas Abweichen-
des nun von der Steuerbehörde zu beweisen sei. Die Steuerkommission
Q._____ hält dagegen, die "Aussage der ersten Stunde" sei massgebend.
4.2.2.
Die Übergabe abgeschriebener Hardwaregeräte an Gläubiger zwecks
Rückzahlung eines Darlehens erhöht den steuerbaren Gewinn der Einzel-
unternehmung. Insofern ist dieser Sachverhalt grundsätzlich durch die
Steuerbehörde nachzuweisen.
Vorliegend ergibt sich jedoch folgende Besonderheit: Der Rekurrent selber
hat nach Vorlage der ersten Version des Vermögensvergleichs behauptet,
die (teilweise) Rückzahlung des Darlehens an die Gläubiger sei durch
Übergabe der alten Geräte erfolgt. Im Veranlagungsverfahren ist der Re-
kurrent trotz doppelter E-Mail-Korrespondenz nicht auf seine Ausführungen
zurückgekommen. Erst nach Eröffnung der Veranlagung unter Beilage des
infolge der Aufrechnung von CHF 9'000.00 ausgeglichenen (dritten) Ver-
mögensvergleichs hat der Rekurrent seine erste Aussage zurückgezogen.
Vor diesem Hintergrund ist nicht zu beanstanden, dass die Steuerkommis-
sion Q._____ den Rekurrenten auf seiner ersten Aussage behaftet hat. Der
Widerruf seiner früheren Äusserungen erscheint aufgrund der Chronologie
der Ereignisse unglaubwürdig. Dies gilt umso mehr, als die vom Rekurren-
ten eingereichten Unterlagen (namentlich das Foto der Ordnerrücken so-
wie die nicht weiter substantiierte Aufstellung "Hard-u-Software_Abschrei-
bungen Konten bbb und ccc D._____-Q.__________ seit-2010") nicht
geeignet sind, den ursprünglich dargelegten Sachverhalt zu widerlegen.
Allein deshalb ist der Rekurs abzuweisen.
4.2.3.
Im Übrigen war die Vermögensvergleichsrechnung nur ausgeglichen,
nachdem die Gewinnaufrechnung von CHF 9'000.00 erfolgt war (vgl. Ver-
mögensvergleich vom 27. Oktober 2020 [Druckdatum]). Wäre die Teilrück-
zahlung der Darlehen nicht durch Anrechnung abgeschriebener Altgeräte,
sondern in bar erfolgt, hätte die Vermögensvergleichsrechnung weiterhin
ein Einkommensmanko ergeben (vgl. Vermögensvergleich vom 26. März
2020). Mit anderen Worten hätte auch die Sachverhaltsversion des Rekur-
renten zu einer Aufrechnung zum steuerbaren Einkommen geführt. Die
Frage, ob die Darlehen in bar oder durch Übergabe abgeschriebenen Ge-
schäftsvermögens (teilweise) zurückgeführt wurden, ist somit nur für die
Begründung der Aufrechnung relevant, nicht aber für die Aufrechnung an

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sich. Für diese ist nur entscheidend, dass die Darlehen überhaupt (teil-
weise) zurückgeführt wurden (was unbestritten ist, vgl. oben Erw. 4.2.1.).
Dies gilt jedenfalls dann, wenn die Vermögensvergleichsrechnung korrekt
vorgenommen wurde, was nachfolgend im Sinne einer Kontrolle der Auf-
rechnung zu überprüfen ist.
5.
5.1.
5.1.1.
Resultiert aus der Steuererklärung ein Einkommen, das unglaubwürdig ist
und "so nicht stimmen kann", drängt sich die Überprüfung durch einen Ver-
mögensvergleich auf. Ergibt dieser, unter Berücksichtigung der für den Le-
bensunterhalt benötigten Mittel, ein erhebliches Manko und kann die steu-
erpflichtige Person nicht nachweisen, dass ein Vermögenszuwachs ganz
oder teilweise aus steuerfreien Einkünften resultiert, ist eine Ermessens-
veranlagung vorzunehmen (VGE vom 23. Januar 2008 [WBE.2007.342];
AGVE 2005 S. 124 f., mit Hinweisen).
5.1.2.
Beim Vermögensvergleich werden der Ermessensveranlagung die Vermö-
gensentwicklung und der Lebensaufwand zu Grunde gelegt. Es handelt
sich dabei um eine Methode, die unter Berücksichtigung des Lebens- oder
Privataufwandes den Rückschluss auf das Einkommen des Steuerpflichti-
gen erlaubt. Sie beruht auf folgendem Vorgehen:
1. Aus den Vermögensveranlagungen ergibt sich die Reinvermögensent-
wicklung.
2. Diese ist um Wertveränderungen zu bereinigen, welche ohne Relevanz
für das Einkommen in der Bemessungsperiode sind, also beispiels-
weise Höher- oder Tieferbewertungen ohne direkten Zusammenhang
mit Anschaffungen/Investitionen oder Veräusserungen.
3. Zur bereinigten (= einkommensrelevanten) Vermögensentwicklung
sind alle übrigen (d.h. nicht unmittelbar in Vermögenswerten nieder-
schlagenden) Aufwendungen des Steuerpflichtigen in der Bemes-
sungsperiode zu addieren. Das Resultat zeigt, über wie viel Mittel der
Steuerpflichtige in der Bemessungsperiode allermindestens verfügen
musste.
4. Hiervon sind allfällige Mittelzuflüsse, die nicht in Form von (steuerpflich-
tigem) Einkommen erfolgten, abzuzählen, beispielsweise aus Erbschaft
oder als Kapitalgewinn auf Privatvermögen. Daraus ergibt sich das jähr-
liche Mindestreineinkommen.
5. Nach Vornahme der zulässigen Abzüge (einschliesslich Abschreibun-
gen, soweit aus Gründen der rechtsgleichen Behandlung ein Anspruch
darauf besteht) ergibt sich das steuerbare Einkommen.

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(zum Ganzen: AGVE 1996 S. 220, mit Hinweisen; VGE vom 23. Januar
2008 [WBE.2007.342]; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O.,
§ 191 StG N 36).
5.2.
5.2.1.
Vorliegend hat die Steuerkommission Q._____ aufgrund der Angaben des
Rekurrenten bei dessen Einzelunternehmung eine Gewinnaufrechnung
vorgenommen. Da die Vermögensvergleichsrechnung infolge dieser Auf-
rechnung kein Einkommensmanko mehr auswies, hat die Steuerkommis-
sion Q._____ keine Ermessensveranlagung vorgenommen.
Aus diesem Grunde musste die Steuerkommission Q._____ im Veranla-
gungsverfahren nicht die besonderen Voraussetzungen der Ermessens-
veranlagung (insbesondere Mahnung und Hinweis auf den Beweismittel-
ausschluss, vgl. § 191 Abs. 3 und 194 Abs. 2 StG) beachten, deren Erfül-
lung folglich nicht vom Spezialverwaltungsgericht zu überprüfen ist. Im Ge-
genzug hat die Steuerkommission Q._____ an die Einsprache nicht die er-
höhten Anforderungen an eine Einsprache gegen eine Ermessensveranla-
gung gestellt (Begründungspflicht und Nennung der Beweismittel gemäss
§ 193 Abs. 3 StG). Zudem wurde die Einsprache frei geprüft. Es fand keine
auf die offensichtliche Unrichtigkeit beschränkte Prüfung (§ 193 Abs. 3 StG)
statt. Das Gleiche gilt für das Rekursverfahren.
5.2.2.
Das Gemeindesteueramt Q._____ erstellte im Veranlagungsverfahren fol-
gende (zweite) Vermögensvergleichsrechnung vom 26. März 2020:
Vermögensentwicklung 2017 31.12.2017 31.12.2018
Wertschriften (ohne Geschäft) 113168.00 104356.00
Bargeld, Gold und andere
Edelmetalle, Verrechnungssteuer 313.00 207.00
Private Fahrzeuge 0.00 0.00
Privatliegenschaften
AG/Q._____, X-Strasse 21 445200.00 445200.00
Betriebsvermögen selbständig
Erwerbender
Geschäftsaktiven:
AG/Q.__________, D._____ 0.00 0.00
AG/Q.__________, C._____ AG 0.00 0.00
Ausland, D._____ 0.00 0.00
Ausland, D._____ 0.00 0.00
T._____: D._____ 0.00 0.00
Schulden -625000.00 -616000.00
Reinvermögen -66319.00 -66237.00
Vermögenszunahme (Schuldenabnahme) 82.00

- 14 -
Mittelherkunft 2018
Total Einkünfte (ohne Liegenschaften) 20079.00
Liegenschaftsunterhaltskosten -3607.00
Schuldzinsen -5536.00
Krankheits- und Unfallkosten -2988.00
Massgebendes Einkommen 7948.00
Total Mittelherkunft 7948.00
Mittelverwendung 2017
Vermögenszunahme (Schuldenabnahme) 82.00
Bezahlte Kantons- und Gemeindesteuern inkl. Rückerstatt. 950.00
Bezahlte direkte Bundessteuern, inkl. Rückerstattung 0.00
Kosten für Nahrung, Kleidung, Kosmetik, Freizeit, etc. 14400.00
Private Versicherungsprämien 3618.00
Total Mittelverwendung 19050.00
Einkommensmanko pro Jahr -11102.00
Aufgrund der Rückmeldungen des Rekurrenten wurden in der dritten Ver-
mögensvergleichsrechnung (Druckdatum 27. Oktober 2020), welche der
Veranlagung zur Kontrolle der Aufrechnung zugrunde gelegt wurde, die
Liegenschaftsunterhaltskosten von CHF 3'607.00 auf CHF 0.00 gesenkt
und bei der Mittelherkunft CHF 9'000.00 (Gewinn) aus der Übergabe der
Hardwaregeräte an die Gläubiger zwecks Darlehensamortisation zusätz-
lich berücksichtigt. In der Folge ergab sich ein Einkommensüberschuss von
CHF 1'505.00.
5.2.3.
Was zunächst die Vermögensentwicklung im Jahr 2018 betrifft so wurden
die Wertschriften je per Ende 2017 und 2018 aus der Veranlagung (2017)
bzw. der Deklaration (2018) übernommen (jeweils ohne die 200 Aktien der
C._____ AG, die sich zwischen 2017 und 2018 weder im Bestand noch im
Wert verändert hatten). Das Gleiche gilt für die Position "Bargeld, Gold und
andere Edelmetalle, Verrechnungssteuer". Nicht umstritten ist sodann der
Wert der Privatliegenschaft am X-Strasse 21 in Q._____, der sich ebenso-
wenig verändert hat. Das Betriebsvermögen und die Schulden per Ende
2017 und 2018 wurden aus der Veranlagung (2017) bzw. der Deklaration
(2018) übernommen. Der Rekurrent hat sich zu den Positionen der Vermö-
gensentwicklung nicht geäussert.
Somit hat die Steuerkommission Q._____ die Vermögensentwicklung und
die daraus sich ergebende Vermögenszunahme bzw. Schuldenabnahme
von CHF 82.00 korrekt berechnet.
5.2.4.
Bei der Mittelherkunft hat die Steuerkommission Q._____ für das Total der
Einkünfte das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit
(CHF 153.00), die Einkünfte aus Sozial- und anderen Versicherungen
(CHF 19'301.00), die Einkünfte aus Wertschriften und Kapitalanlagen

- 15 -
(CHF 220.00) sowie die übrigen Einkünfte (CHF 400.00) aus der Steuerer-
klärung übernommen und addiert. Dies ergibt ein Total von CHF 20'074.00.
Im Übrigen weist der Geschäftsabschluss der Einzelunternehmung des Re-
kurrenten (D._____) einen Gewinn von CHF 135.25 aus, weshalb der
Gewinn in der Deklaration um CHF 18.00 zu hoch eingesetzt wurde. Das
Total der Einkünfte beträgt somit CHF 20'056.00 (CHF 20'074.00 ./.
CHF 18.00).
Die Liegenschaftsunterhaltskosten hat die Steuerkommission Q._____ auf
Begehren des Rekurrenten vom (in der Vermögensvergleichsrechnung
vom 26. März 2020 noch eingesetzten) Pauschalbetrag auf CHF 0.00 ge-
senkt. Die Schuldzinsen von CHF 5'536.00 sind ausgewiesen und nicht
umstritten. Bei den Krankheits- und Unfallkosten ist zu beachten, dass
diese im Einspracheentscheid auf CHF 3'086.00 erhöht wurden, weshalb
sie auch im Vermögensvergleich mit diesem Betrag zu berücksichtigen
sind.
Der Rekurrent führte in seiner Vermögensvergleichsrechnung vom
29. März 2020 bei der Mittelherkunft zusätzlich eine Darlehens-Rückzah-
lung der C._____ AG in der Höhe von CHF 9'463.00 auf. Er gelangte damit
zu einer gesamten Mittelherkunft von CHF 13'804.00. Seine Korrekturen
am Vermögensvergleich und seine diesbezüglichen Äusserungen im
E-Mail vom 29. März 2020 (vgl. oben Erw. 3.1.4.) führen jedoch bei richtiger
Berechnung zu einer (gesamten) Mittelherkunft von CHF 21'018.00 (Total
Mittelherkunft gemäss Steuerkommission Q._____ von CHF 7'948.00
zuzüglich CHF 3'607.00 Liegenschaftsunterhaltskosten sowie
CHF 9'643.00 Darlehensrückzahlung C._____ AG). Abgesehen von
diesem Rechenfehler (der Rekurrent hat bei seiner Berechnung die
Liegenschaftsunterhaltskosten irrtümlich [ein zweites Mal] von der
Mittelherkunft abgezogen, anstatt sie [da er sie ja bestritten hatte]
hinzuzurechnen) kann die Rückzahlung des Darlehens der C._____ AG
ohnehin nicht bei der Mittelherkunft berücksichtigt werden: Zwar ergibt der
Vergleich der Wertschriftenverzeichnisse 2017 und 2018 (deklariert und
veranlagt), dass die Darlehensforderung des Rekurrenten gegenüber der
C._____ AG im Jahr 2018 tatsächlich um CHF 9'463.00 gesunken ist.
Jedoch stellt dies lediglich eine Vermögensumschichtung dar, indem eine
Forderung des Rekurrenten gesunken, dafür sein Konto- oder
Bargeldbestand entsprechend gestiegen ist. Auf die Mittelherkunft – die nur
Zuflüsse von aussen abbildet – hat diese Vermögensumschichtung keinen
Einfluss. Die Abnahme der Darlehensforderung (und eine Zunahme des
Konto- oder Bargeldbestandes sowie ein allfälliger Verbrauch dieser Mittel)
ist demgegenüber bereits in der Vermögensentwicklung 2018 abgebildet.
Deshalb ist die Darlehensrückzahlung der C._____ AG von CHF 9'643.00
nicht zur Mittelherkunft hinzuzurechnen.

- 16 -
Mit Bezug auf den vom Rekurrenten im Rekurs vorgebrachten Einwand,
der Mittelherkunft seien "Erträge auf den Privatkunden-Konten" im Gesamt-
betrag von CHF 4'995.00 hinzuzurechnen, erschliesst sich aus den Aus-
führungen des Rekurrenten nicht, wofür und an wen dieser Betrag geflos-
sen sein soll, bzw. weshalb er – wenn es sich tatsächlich um Beratungsho-
norare handeln sollte – nicht bereits in der Buchhaltung der Einzelunter-
nehmung des Rekurrenten abgebildet wurde. Tatsächlich taucht ein Teil
dieser Beratungshonorare (die CHF 4'995.00 setzen sich gemäss Rekur-
rent aus Teilbeträgen von CHF 2'102.00, CHF 908.00 und CHF 1'985.00
zusammen) mit CHF 2'102.00 bereits in den eingereichten Buchhaltungs-
unterlagen der D._____ auf. Dieser ist nicht ein zweites Mal zu
berücksichtigen. Das gilt auch für die übrigen Beträge, deren Zufluss weder
substantiiert noch nachgewiesen ist.
Somit ergibt sich (ohne Berücksichtigung der hier umstrittenen Aufrech-
nung von CHF 9'000.00) für die Mittelherkunft was folgt:
Mittelherkunft 2018
Total Einkünfte (ohne Liegenschaften) 20056.00
Liegenschaftsunterhaltskosten 0.00
Schuldzinsen -5536.00
Krankheits- und Unfallkosten -3086.00
Massgebendes Einkommen 11434.00
Total Mittelherkunft 11434.00
5.2.5.
Was schliesslich die Mittelverwendung betrifft, so wurde die Schuldenab-
nahme von CHF 82.00 in der Vermögensentwicklung korrekt berechnet
(vgl. oben Erw. 5.2.3.). Beim Betrag der bezahlten Kantons- und Gemein-
desteuern von CHF 950.00 besteht kein Anlass, an dessen Richtigkeit zu
zweifeln, zumal der Rekurrent diesen nicht bestritten hat. Die privaten Ver-
sicherungsprämien von CHF 3'618.00 wurden aufgrund der Angaben des
Rekurrenten berechnet (vgl. die E-Mails vom 25. und vom 26. März 2020
sowie die Bestätigung der E._____ vom 25. März 2020 bezüglich der
bezahlten Prämien 2018).
Bei den Lebenshaltungskosten (Grundbetrag) hat die Steuerkommission
Q._____ CHF 14'400.00 eingesetzt, während der Rekurrent dafür einen
Betrag von CHF 4'332.00 (Vermögensvergleich vom 29. März 2020), im
Rekursverfahren sogar CHF 3'336.20 (vgl. oben Erw. 3.3.1.) berechnet hat.
Der Rekurrent bezeichnet diese Berechnungen als "Fakten" und bezieht
sich dabei auf eine "Auswertung aller Belege", ohne diese jedoch vorzule-
gen. Hierzu ist festzuhalten, dass zur Ermittlung der Lebenshaltungskosten
bei Vermögensvergleichsrechnungen, so weit nicht die effektiven Kosten
nachgewiesen sind, regelmässig auf die "Richtlinien für die Berechnung
des betreibungsrechtlichen Existenzminimums (Notbedarf) nach
Art. 93 SchKG (Kreisschreiben des Obergerichts vom 21. Oktober 2009)"

- 17 -
abgestellt wird. Danach betragen die Lebenshaltungskosten für den allein-
stehenden Rekurrenten CHF 14'400.00. Dieser Betrag ist zu berücksichti-
gen, auch wenn der Rekurrent – ohne konkreten Nachweis – geltend
macht, sparsamer gelebt zu haben (AGVE 2001 S. 205; VGE vom 20. Juni
2007 [WBE.2007.151]).
Somit hat die Steuerkommission Q._____ die Mittelverwendung korrekt be-
rechnet.
5.2.6.
Bei einer Mittelherkunft von CHF 11'434.00 und einer Mittelverwendung
von CHF 19'050.00 resultiert ein Einkommensmanko von CHF 7'616.00.
6.
6.1.
Die leicht korrigierte Vermögensvergleichsrechnung ergibt (bei Nichtbe-
rücksichtigung der hier umstrittenen Gewinnaufrechnung von
CHF 9'000.00) zwar ein Einkommensmanko, das rund CHF 1'400.00 unter
der Aufrechnung der Steuerkommission Q._____ liegt. Jedoch ist zu
berücksichtigen, dass die Steuerkommission Q._____ die
Vermögensvergleichsrechnung zugunsten des Rekurrenten sehr
zurückhaltend vorgenommen hat. So dürften für die Liegenschaft (mit be-
rechneten Unterhaltskosten von CHF 0.00) zumindest Gebäudeversiche-
rungsprämien angefallen sein. Zudem hält der Rekurrent einen PKW, der
ebenfalls versichert, unterhalten und betrieben wird. Die Kontrollrechnung
(Überprüfung Vermögensvergleich) ergibt damit, dass an der Aufrechnung
zu den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit festzuhalten ist.
6.2.
Zusammenfassend kann das Vorgehen der Steuerkommission Q._____,
den Rekurrenten auf seine Aussage der ersten Stunde zu behaften und die
Aufrechnung von CHF 9'000.00 mit einem in dieser Höhe erzielten Gewinn
aus dem Verkauf abgeschriebener Altgeräte zu begründen, nicht
beanstandet werden, zumal der Vermögensvergleich dieses Ergebnis
zusätzlich plausibilisiert. Der Rekurs ist abzuweisen.
7.
Bei diesem Verfahrensausgang hat der Rekurrent die Verfahrenskosten zu
tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Es ist keine Parteientschädigung auszurichten
(§ 189 Abs. 2 StG).

- 18 -
Das Gericht erkennt:
1.
Der Rekus wird abgewiesen.
2.
Der Rekurrent hat die Verfahrenskosten, bestehend aus einer Staatsge-
bühr von CHF 500.00, der Kanzleigebühr von CHF 210.00 und den Ausla-
gen von CHF 100.00, zusammen CHF 810.00, zu bezahlen.
3.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
den Rekurrenten
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q._____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

- 19 -
Aarau, 22. Juni 2023
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Betsche