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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-BU.2025.105


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-BU.2025.105
2023/15075
Urteil vom 9. September 2025
Besetzung Präsident Heuscher
Gerichtsschreiberin Ha
Anklagebehörde Steueramt des Kantons Aargau
Angeklagter A._____
vertreten durch B._____
Gegenstand Strafbefehl Nr. 2023/15075
betreffend Ordnungsbusse

- 2 -
Der Präsident entnimmt den Akten:
1.
Am 23. Januar 2024 wurde A.____ (nachfolgend Angeklagter) die
Steuererklärung 2023 zugestellt. Nachdem diese nicht eingegangen war,
wurde der Angeklagte am 11. November 2024 erstmals gemahnt. Am
14. Januar 2025 erfolgte eine zweite, per A-Post Plus versandte Mahnung
unter Ansetzung einer Frist von 20 Tagen zur Einreichung der Steuererklä-
rung 2023 inklusive aller Beilagen. Des Weiteren wurde der Angeklagte auf
die Folgen im Unterlassungsfall (insbesondere Busse bis CHF 10'000.00)
hingewiesen.
2.
Da dem zuständigen Steueramt innert der Mahnfrist keine Steuererklärung
zuging, wurde beim Steueramt des Kantons Aargau (KStA), Sektion Bezug,
ein Bussenantrag gestellt.
3.
Mit Strafbefehl des KStA, Sektion Bezug, vom 21. Februar 2025 wurde dem
Angeklagten eine Busse von CHF 5'000.00 (zuzüglich Staatsge-
bühr/Auslagen von CHF 100.00) auferlegt.
4.
Gegen diesen Strafbefehl liess der Angeklagte mit undatiertem Schreiben
(Postaufgabe vom 20. März 2025) Einsprache erheben.
5.
In seiner Stellungnahme vom 7. April 2025 beantragte das Gemeindesteu-
eramt Q._____ die Abweisung der Einsprache.
6.
Mit Schreiben vom 6. Mai 2025 liess der Angeklagte Stellung nehmen.
7.
Am 19. Juni 2025 erhob das KStA beim Spezialverwaltungsgericht gegen
den Angeklagten folgende Anklage:
"1. Gestützt auf den angefochtenen Strafbefehl sei das Verfahren vor Spezial-
verwaltungsgericht, Abteilung Steuern gemäss § 249 ff. des Steuergesetzes
vom 15. Dezember 1998 durchzuführen.
2. Die angeklagte Person sei im Sinne des Strafbefehls zu bestrafen."
8.
Mit Verfügung vom 24. Juni 2025 wurden der Angeklagte und sein Vertreter
auf den 22. Juli 2025 vorgeladen. Gleichzeitig wurde die Anklage zuge-
stellt.

- 3 -
9.
Das Spezialverwaltungsgericht hat beim Gemeindesteueramt Q._____
weitere Abklärungen vorgenommen (Aktennotiz vom 18. Juli 2025).
10.
Anlässlich der Verhandlung vor dem Spezialverwaltungsgericht wurden der
Angeklagte und sein Vertreter befragt (Protokoll der Verhandlung vom
22. Juli 2025 [nachfolgend Protokoll]).
11.
Der Angeklagte liess mit Schreiben vom 25. Juli 2025 weitere Unterlagen
einreichen.

- 4 -
Der Präsident zieht in Erwägung:
I.
1.
Massgebend für die Beurteilung der vorliegenden Anklage ist das Steuer-
gesetz vom 15. Dezember 1998 (StG).
2.
2.1.
Im Steuerstrafverfahren ist das KStA für Ermittlung, Untersuchung und
Strafbefehl (§ 242 StG) zuständig. Nach Abschluss der Untersuchung wird
ein Strafbefehl erlassen oder das Verfahren eingestellt (§ 245 Abs. 1 StG).
Die angeschuldigte Person und der Gemeinderat können innert 30 Tagen
nach Zustellung des Strafbefehls beim KStA schriftlich Einsprache erhe-
ben; diese bewirkt die Aufhebung des Strafbefehls (§ 247 Abs. 1 StG). Ist
Einsprache erhoben worden, kann das KStA weitere Untersuchungen
durchführen und bei veränderter Sach- oder Rechtslage einen neuen Straf-
befehl erlassen (§ 247 Abs. 2 StG). Erachtet das KStA den Erlass eines
neuen Strafbefehls nicht als geboten, stellt es das Verfahren ein oder er-
hebt Anklage beim Spezialverwaltungsgericht (§ 247 Abs. 3 StG). Der an-
gefochtene Strafbefehl gilt als Anklageschrift (§ 247 Abs. 4 StG).
2.2.
Das KStA hat gegenüber dem Angeklagten einen Strafbefehl erlassen. Die-
ser gilt aufgrund der eingereichten Einsprache als aufgehoben. Gestützt
auf die vorstehend zitierten Gesetzesbestimmungen ist das KStA befugt,
Anklage zu erheben und das Spezialverwaltungsgericht ist zuständig für
deren Beurteilung. Auf die Anklage ist dementsprechend einzutreten.

- 5 -
II.
1.
1.1.
Eine Bestrafung nach § 235 Abs. 1 StG setzt drei Tatbestandselemente
voraus: Eine Verfahrenspflicht nach Massgabe des Steuergesetzes, eine
fruchtlos erfolgte Mahnung sowie die vorsätzliche oder fahrlässige Verlet-
zung dieser gesetzlichen Verfahrenspflicht.
Zu den Verfahrenspflichten nach Steuergesetz gehört das Einreichen der
Steuererklärung (§ 180 Abs. 2 StG). Die Verpflichtung zur Abgabe einer
Steuererklärung trifft denjenigen unmittelbar, der kraft persönlicher oder
wirtschaftlicher Zugehörigkeit im Kanton und in der in Frage stehenden Ein-
wohnergemeinde eine Steuerpflicht begründet (§§ 16 f. StG).
1.2.
Der Angeklagte hatte am 31. Dezember 2023 unbestrittenermassen Wohn-
sitz in R.____. Somit war er verpflichtet, dem Gemeindesteueramt Q._____
die Steuererklärung 2023 einzureichen.
1.3.
Der Angeklagte wurde mehrfach gemahnt. Trotz rechtsgenüglicher Zustel-
lung der zweiten, per A-Post Plus versandten Mahnung vom 14. Januar
2025 reichte er innert der gesetzten Frist keine Steuererklärung ein. Dies
wird vom Angeklagten zu Recht nicht bestritten.
1.4.
1.4.1.
Der Angeklagte liess vorbringen, die Steuererklärung 2023 infolge Kommu-
nikationsschwierigkeiten und innerfamiliärer Konflikte nicht fristgerecht ein-
gereicht zu haben.
1.4.2.
Der Angeklagte habe nebst seiner unselbständigen Erwerbstätigkeit in ei-
nem 100 % Pensum als Polier bei der D._____ AG im Jahr 2016 das
Einzelunternehmen C._____ in R._____ gegründet, um seinen
"Jugendtraum" zu verwirklichen und unter anderem Kaffeeprodukte zu
vertreiben (Protokoll). Der Angeklagte habe zu jener Zeit mit dem
Einzelunternehmen gleichzeitig zwei Jobs gehabt und pro Tag zwischen
15 und 17 Stunden gearbeitet (Protokoll). Um unter anderem die
Kommunikation, Administration und Weiteres professioneller zu
organisieren, habe der Angeklagte im Januar 2023 zusammen mit zwei
seiner Söhne, D._____ und E._____, die Gesellschaft F._____ GmbH in
S._____ gegründet. Er habe die Marke "F._____" kreiert (Einsprache und
Protokoll). Das Einzelunternehmen C._____ habe seit März 2023 keine
operative Tätigkeit mehr.

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1.4.3.
Die innerfamiliären Konflikte seien auf Differenzen zwischen D._____ und
den restlichen Gesellschaftern der F._____ GmbH zurückzuführen.
D._____ habe das Administrative der Gesellschaft – unter anderem die
Webseite aaa – allein verwaltet. Aufgrund diverser Unstimmigkeiten habe
D._____ die F._____ GmbH per Juni 2023 als Gesellschafter verlassen.
Per 1. Juli 2023 habe D._____ die Marke "F._____" für die Ein-
zelunternehmung G._____ angemeldet, jedoch per 21. Dezember 2023
löschen lassen (Swissregauszug vom 29. August 2025). D._____ habe
zudem den Angeklagten und E._____ angezeigt (Protokoll).
1.4.4.
Die persönliche Situation des Angeklagten mag zwar belastend sein und
wurde glaubhaft dargelegt. Nichtsdestotrotz hätte die Steuererklärung aus-
gefüllt und eingereicht oder zumindest ein weiteres Fristerstreckungsge-
such gestellt werden können. Der eingebrachte Einwand erweist sich als
unbehelflich und vermag die Verfahrenspflichtverletzung nicht zu beheben.
1.5.
1.5.1.
Weiter wurde geltend gemacht, weder der Angeklagte noch dessen Ehe-
frau seien in der Lage, eine Steuererklärung auszufüllen und einzureichen.
Der Angeklagte sei mit seiner Ehefrau im Jahr 1987 in die Schweiz einge-
reist. Sie hätten in Italien keine Steuererklärung ausfüllen müssen (Proto-
koll). Seit der Angeklagte und seine Ehefrau in die Schweiz eingereist
seien, hätten sie die Steuererklärung von Anfang an von Dritten ausfüllen
und einreichen lassen (Protokoll). Im internen Rollenverhältnis sei die Ehe-
frau des Angeklagten für den Haushalt und der Angeklagte für die Organi-
sation des Administrativen zuständig (Protokoll). Die Ehefrau verfüge ledig-
lich über bescheidene Deutschkenntnisse. Der Angeklagte habe den Ver-
treter B._____ mit der Einreichung der Steuererklärungen der vergangenen
Jahre beauftragt (Protokoll). Der Vertreter sei ein Freund der Familie. Die
Kommunikation zwischen dem Vertreter und dem Angeklagten habe jedoch
nicht funktioniert, weshalb es zu den Verfahrenspflichtverletzungen
gekommen sei (Einsprache und Protokoll).
1.5.2.
Die steuerpflichtige Person kann sich durch den Beizug eines Vertreters
zum Ausfüllen der Steuererklärung nicht ihrer Verantwortlichkeit für das
rechtzeitige Einreichen entledigen. Bei Bestehen eines Vertretungsverhält-
nisses hat sich die vertretene Person die Handlungen – und Unterlassun-
gen – des Vertreters als eigene zurechnen zu lassen (vgl. VGE vom 2. Mai
2012 [WBE.2011.380]). Wenn der Vertreter nicht innert Frist handelte und
insbesondere keine weiteren Fristerstreckungsgesuche einreichte, ist das
dem Angeklagten anzulasten. Auch dieser Einwand erweist sich als unbe-
gründet und ist vorliegend unbeachtlich.

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1.6.
1.6.1.
Der Vertreter habe mit der Einsprache zusammen die Steuererklä-
rung 2023 nachgereicht. Vorliegend ist die Steuererklärung 2023 am
20. März 2025 erstellt und versandt worden. Dem Angeklagten ist die letzte
Mahnung gemäss Track & Trace der Schweizerischen Post per A-Post
Plus am 15. Januar 2025 in den Briefkasten gelegt worden (Sendungsver-
folgungsnummer 98.01.090561.20395852). Die letzte Mahnfrist lief vom
16. Januar 2025 bis am 4. Februar 2025. Die Steuererklärung 2023 wurde
mithin über sechs Wochen nach Ablauf der Frist eingereicht.
1.6.2.
Die Erfüllung der Mitwirkungspflicht nach Ablauf der angesetzten Frist ver-
mag die Ordnungswidrigkeit nicht mehr zu beseitigen (Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, 5. Auflage, Muri-Bern 2023, § 235 StG N 49). Der
sanktionswürdige Tatbestand der Verfahrenspflichtverletzung war im Zeit-
punkt, in welche die angesetzte Frist ohne Einreichung der Steuererklärung
abgelaufen war, erfüllt. Der Angeklagte durfte sich auch nicht darauf ver-
lassen, dass der Vertreter die Steuererklärung einreichen würde, zumal die
Steuererklärungen der Vorjahre bereits nicht rechtzeitig eingereicht worden
seien. Der Angeklagte hätte sich zumindest rechtzeitig nach dem Stand er-
kundigen oder selbst ein Fristerstreckungsgesuch beim Gemeindesteuer-
amt Q._____ einreichen müssen. Dass die Kommunikation zwischen dem
Angeklagten und dem Vertreter nicht funktioniert hatte, ist daher dem
Angeklagten anzurechnen. Somit erweist sich dieser Einwand als
unbehelflich und vermag die Verfahrenspflichtverletzung nicht zu
begründen.
1.7.
Weitere Gründe, welche dem Angeklagten die fristgerechte Einreichung
der Steuererklärung 2023 oder zumindest eines weiteren Fristerstre-
ckungsgesuches verunmöglicht hätten, sind nicht ersichtlich. Der Ange-
klagte hat damit seine Pflicht zur fristgerechten Einreichung der Steuerer-
klärung 2023 verletzt. Der objektive Tatbestand von § 235 Abs. 1 StG ist
vorliegend erfüllt.
2.
Zu prüfen bleibt der subjektive Tatbestand. Ob dieser erfüllt ist, beurteilt
sich aufgrund strafrechtlicher Grundsätze. In diesem Zusammenhang fin-
den gemäss ständiger Rechtsprechung des Spezialverwaltungsgerichts
die allgemeinen Bestimmungen des Schweizerischen Strafgesetzbuches
vom 21. Dezember 1937 (StGB, SR 311.0) Anwendung (Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 236 StG N 10, mit Hinweisen auf die
Rechtsprechung). Vorsatz (Art. 12 Abs. 2 StGB) setzt ein Wissen und Wol-
len des Pflichtigen voraus. Fahrlässig begeht gemäss Art. 12 Abs. 3 StGB

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eine Tat, wer die Folge seines Verhaltens aus pflichtwidriger Unvorsichtig-
keit nicht bedacht oder darauf nicht Rücksicht genommen hat.
Dem Angeklagten musste aufgrund der allgemein bekannten Verpflichtung
zur jährlichen Abgabe der Steuererklärung, der öffentlichen Bekanntma-
chung im Sinne von § 180 Abs. 1 StG, der Zustellung des Formulars zur
Einreichung der Steuererklärung, der früher ausgefällten Bussen sowie der
Mahnungen bewusst gewesen sein, dass er die ausgefüllte Steuererklä-
rung bis zur angesetzten Frist hätte einreichen müssen. Dennoch hat er
dies unterlassen, womit er zumindest fahrlässig handelte. Folglich erweist
sich auch der subjektive Tatbestand von § 235 Abs. 1 StG als erfüllt.
3.
Zusammenfassend ergibt sich, dass der Angeklagte gegen § 235 Abs. 1
StG verstossen hat und dementsprechend zu bestrafen ist.
4.
Es liegen weder Rechtfertigungsgründe noch Schuldausschliessungs-
oder -milderungsgründe vor.
5.
5.1.
Liegt eine Verfahrenspflichtverletzung vor, ist eine Busse auszufällen
(§ 235 Abs. 1 StG, letzter Teilsatz). Diese beträgt in leichten Fällen maxi-
mal CHF 1'000.00, in schweren Fällen oder bei Rückfall maximal
CHF 10'000.00. Gemäss konstanter Praxis des KStA sowie des Spezial-
verwaltungsgerichts richtet sich die Stufung der Busse in der Regel nach
der Höhe des letzten rechtskräftig veranlagten steuerbaren Einkommens
und nach der Anzahl früherer Ordnungsbussen. Diesbezüglich hat das
KStA einen nicht zu beanstandenden Bussentarif ausgearbeitet. Das KStA
beantragt eine Busse in der Höhe des Strafbefehls, also von CHF 5'000.00
(zuzüglich Staatsgebühr/Auslagen von CHF 100.00).
5.2.
Die Anklage geht von einem für die Busse relevanten Einkommen des An-
geklagten von CHF 219'900.00 (letztes rechtskräftiges steuerbares Ein-
kommen 2022) aus. Dies wurde dem Angeklagten mit Zustellung der An-
klageschrift mitgeteilt.
5.3.
Anlässlich der Verhandlung machte der Angeklagte geltend, das mit Ver-
anlagung 2022 festgelegte steuerbare Einkommen von CHF 219'900.00
sei unrealistisch und widerspiegle nicht die aktuelle Einkommenssituation.
Der Angeklagte habe im Jahr 2022 Positionen in der Steuererklärung de-
klariert, die nicht näher hätten begründet werden können, weshalb die
Steuerbehörden ihn mit einem derart hohen steuerbaren Einkommen ein-

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geschätzt hätten. Er habe mit C._____ nicht derart viel Gewinn er-
wirtschaftet, sondern vieles befinde sich im Lager (Protokoll). Aufgrund in-
terner Kommunikationsprobleme zwischen dem Angeklagten und dem Ver-
treter sei die inkorrekte Veranlagung 2022 jedoch nicht angefochten wor-
den (Protokoll).
5.4.
Der Angeklagte wurde an der Verhandlung zur aktuellen finanziellen Situ-
ation befragt und um Nachreichung aktueller Lohnbelege ersucht. Der An-
geklagte beziehe von F._____ GmbH keinen Lohn (Protokoll). Gemäss
eingereichter Lohnbelege der H._____ vom Januar 2025 bis März 2025
erzielte der Angeklagte ein Nettoeinkommen während drei Monaten von
total CHF 18'806.05. Seine Ehefrau erzielte gemäss Lohnbelegen der
F._____ GmbH vom Januar 2025 bis März 2025 ein Nettoeinkommen
während drei Monaten von total CHF 5'135.25 (Schreiben vom 25. Juli
2025 inkl. Beilagen). Hochgerechnet kann vorliegend aufgrund der
glaubwürdigen Angaben des Angeklagten mit einem aktuellen jährlichen
Einkommen der Ehegatten von rund CHF 95'700.00 gerechnet werden.
Zugunsten des Angeklagten ist für die Bussenbemessung im
Strafverfahren auf dieses tiefere Einkommen abzustellen.
5.5.
Der Angeklagte musste gemäss Anklageschrift innerhalb der letzten fünf
Steuerperioden (d.h. bezüglich der Steuerveranlagungen der Jahre 2018
bis 2022) wegen Verletzung von Verfahrenspflichten bereits drei Mal ge-
büsst werden (2018, 2019, 2020). Gemäss aktuellem Bussentarif beträgt
die Busse bei einem steuerbaren Einkommen von unter
CHF 100'000.00 sowie bei der vierten Widerhandlung CHF 2'000.00.
5.6.
Gründe für eine weitere Reduktion der Busse sind keine ersichtlich.

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III.
1.
Soweit die §§ 249 ff. StG betreffend das Strafverfahren vor Spezialverwal-
tungsgericht keine abweichenden Vorschriften enthalten, gelten die Be-
stimmungen über das Rekursverfahren bei ordentlichen Veranlagungen
sinngemäss (§ 251 StG). Gemäss § 189 Abs. 1 StG werden die amtlichen
Kosten grundsätzlich der unterliegenden Partei auferlegt; bei teilweisem
Obsiegen/Unterliegen sind die Kosten anteilsmässig zu verteilen.
2.
Das KStA hat dem Angeklagten eine Gebühr von CHF 100.00 auferlegt.
Diese ist angemessen und ist vom Angeklagten zu tragen (vgl. die ausführ-
liche Begründung in SGE vom 27. Mai 2020 [3-BU.2020.17], Erw. III.2.).
3.
Nachdem der Angeklagte keinen konkreten Bussenantrag gestellt hat, ist
von einem Antrag auf Aufhebung der Busse auszugehen. Vorliegend wird
die vom KStA beantragte Busse von CHF 5'000.00 auf CHF 2'000.00 redu-
ziert. Damit unterliegt der Angeklagte zu 2/5, weshalb ihm die Verfahrens-
kosten im Umfang von 2/5 aufzuerlegen sind.
Einer obsiegenden steuerpflichtigen Person ist für die Vertretung durch ei-
nen Anwalt, Notar oder Steuerberater eine angemessene Parteientschädi-
gung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG). Der Vertreter des Angeklagten er-
füllt diese Voraussetzungen nicht, weshalb kein Anspruch auf Parteient-
schädigung besteht.

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Der Präsident erkennt:
1.
Gestützt auf § 235 Abs. 1 StG wird der Angeklagte wegen Verletzung von
Verfahrenspflichten zu einer Busse von CHF 2'000.00 verurteilt.
2.
Der Angeklagte hat die Kosten von CHF 100.00 zu tragen, welche vom
KStA zusammen mit der Busse bezogen werden.
3.
Die Verfahrenskosten, bestehend aus einer Gerichtsgebühr von
CHF 550.00, werden zu 2/5 dem Angeklagten mit CHF 220.00 auferlegt.
Der Rest (CHF 330.00) wird auf die Staatskasse genommen.
4.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
den Angeklagten
den Vertreter des Angeklagten
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q._____
Mitteilung an:
die Gerichtskasse
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der
angefochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind
beizulegen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungs-
rechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145
Abs. 1 der Schweizerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008
[ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998
[StG]).

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Aarau, 9. September 2025
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Ha