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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-BU.2026.12


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-BU.2026.12
2023/17489
Urteil vom 24. März 2026
Besetzung Präsident Heuscher
Gerichtsschreiberin Ha
Anklagebehörde Steueramt des Kantons Aargau
Angeklagte A._____
vertreten durch lic. iur. Beat Hunziker, Rechtsanwalt, Merki & Partner,
Zelglistrasse 15, 5001 Aarau
Gegenstand Strafbefehl Nr. 2023/17489
betreffend Ordnungsbusse

- 2 -
Der Präsident entnimmt den Akten:
1.
Anfang 2024 wurde A.____ (nachfolgend Angeklagte) die Steuererklärung
2023 zugestellt. Nachdem diese nicht eingegangen war, wurde die
Angeklagte am 5. August 2024 erstmals gemahnt. Am 17. September 2024
erfolgte eine zweite, per A-Post Plus versandte Mahnung unter Ansetzung
einer Frist von 20 Tagen zur Einreichung der Steuererklärung 2023 inklu-
sive aller Beilagen. Am 4. Dezember 2024 wurde auf Gesuch eine Frister-
streckung bis zum 28. Februar 2025 gewährt. Gleichzeitig wurde darauf
hingewiesen, dass keine weitere Mahnung mehr erfolge. Des Weiteren
wurde die Angeklagte auf die Folgen im Unterlassungsfall (insbesondere
Busse bis CHF 10'000.00) hingewiesen.
2.
Da dem zuständigen Steueramt innert letzter Frist keine Steuererklärung
zuging, wurde beim Steueramt des Kantons Aargau (KStA), Sektion Bezug,
ein Bussenantrag gestellt.
3.
Mit Strafbefehl des KStA, Sektion Bezug, vom 20. Mai 2025 wurde der An-
geklagten eine Busse von CHF 3'000.00 (zuzüglich Staatsgebühr/Ausla-
gen von CHF 100.00) auferlegt.
4.
Gegen diesen Strafbefehl liess die Angeklagte mit Schreiben vom 20. Juni
2025 Einsprache erheben.
5.
In seiner Stellungnahme vom 22. Juli 2025 beantragte das Regionale Steu-
eramt Q._____ die Abweisung der Einsprache.
6.
Die Angeklagte liess die Stellungnahme vom 27. August 2025 einreichen.
7.
Das Regionale Steueramt Q._____ hielt mit Eingabe vom 18. November
2025 an seiner Stellungnahme vom 22. Juli 2025 fest.
8.
Am 13. Januar 2026 erhob das KStA beim Spezialverwaltungsgericht ge-
gen die Angeklagte folgende Anklage:

- 3 -
"1. Gestützt auf den angefochtenen Strafbefehl sei das Verfahren vor Spezial-
verwaltungsgericht, Abteilung Steuern gemäss § 249 ff. des Steuergesetzes
vom 15. Dezember 1998 durchzuführen.
2. Die angeklagte Person sei im Sinne des Strafbefehls zu bestrafen."
9.
Mit Verfügung vom 20. Januar 2026 wurden die Angeklagte und ihr
Vertreter auf den 24. März 2026 vorgeladen. Gleichzeitig wurde die An-
klage zugestellt und die Angeklagte aufgefordert ein Arztzeugnis einzu-
reichen.
10.
Das Spezialverwaltungsgericht hat beim Regionalen Steueramt Q._____
weitere Abklärungen vorgenommen (Aktennotiz vom 18. März 2026).
11.
Die Angeklagte hat das Schreiben vom 23. März 2026 mit Beilagen einrei-
chen lassen.
12.
Anlässlich der Verhandlung vor dem Präsidenten des Spezialverwaltungs-
gerichts wurde die Angeklagte befragt (Protokoll der Verhandlung vom
24. März 2026 [nachfolgend: Protokoll]).

- 4 -
Der Präsident zieht in Erwägung:
I.
1.
Massgebend für die Beurteilung der vorliegenden Anklage ist das Steuer-
gesetz vom 15. Dezember 1998 (StG).
2.
2.1.
Im Steuerstrafverfahren ist das KStA für Ermittlung, Untersuchung und
Strafbefehl (§ 242 StG) zuständig. Nach Abschluss der Untersuchung wird
ein Strafbefehl erlassen oder das Verfahren eingestellt (§ 245 Abs. 1 StG).
Die angeschuldigte Person und der Gemeinderat können innert 30 Tagen
nach Zustellung des Strafbefehls beim KStA schriftlich Einsprache erhe-
ben; diese bewirkt die Aufhebung des Strafbefehls (§ 247 Abs. 1 StG). Ist
Einsprache erhoben worden, kann das KStA weitere Untersuchungen
durchführen und bei veränderter Sach- oder Rechtslage einen neuen Straf-
befehl erlassen (§ 247 Abs. 2 StG). Erachtet das KStA den Erlass eines
neuen Strafbefehls nicht als geboten, stellt es das Verfahren ein oder er-
hebt Anklage beim Spezialverwaltungsgericht (§ 247 Abs. 3 StG). Der an-
gefochtene Strafbefehl gilt als Anklageschrift (§ 247 Abs. 4 StG).
2.2.
Das KStA hat gegenüber der Angeklagten einen Strafbefehl erlassen. Die-
ser gilt aufgrund der eingereichten Einsprache als aufgehoben. Gestützt
auf die vorstehend zitierten Gesetzesbestimmungen ist das KStA befugt,
Anklage zu erheben, und das Spezialverwaltungsgericht ist zuständig für
deren Beurteilung. Auf die Anklage ist dementsprechend einzutreten.

- 5 -
II.
1.
1.1.
Eine Bestrafung nach § 235 Abs. 1 StG setzt drei Tatbestandselemente
voraus: Eine Verfahrenspflicht nach Massgabe des Steuergesetzes, eine
fruchtlos erfolgte Mahnung sowie die vorsätzliche oder fahrlässige Verlet-
zung dieser gesetzlichen Verfahrenspflicht.
Zu den Verfahrenspflichten nach Steuergesetz gehört das Einreichen der
Steuererklärung (§ 180 Abs. 2 StG). Die Verpflichtung zur Abgabe einer
Steuererklärung trifft denjenigen unmittelbar, der kraft persönlicher oder
wirtschaftlicher Zugehörigkeit im Kanton und in der in Frage stehenden Ein-
wohnergemeinde eine Steuerpflicht begründet (§§ 16 f. StG).
1.2.
Die Angeklagte hatte am 31. Dezember 2023 unbestrittenermassen Wohn-
sitz in R._____. Somit war sie verpflichtet, dem zuständigen Steueramt die
Steuererklärung 2023 einzureichen.
1.3.
1.3.1.
Die Angeklagte wurde mehrfach gemahnt. Trotz rechtsgenüglicher Zustel-
lung der letzten, per A-Post Plus versandten Mahnung vom 4. Dezember
2025 reichte sie innert der gesetzten Frist keine Steuererklärung ein. Das
wird von der Angeklagten denn auch gar nicht bestritten.
1.3.2.
Die Angeklagte bringt jedoch im Wesentlichen vor (Einsprache, Stellung-
nahmen, Protokoll), sie stehe seit dem 7. Februar 2025 bei Dr. B._____ in
psychiatrisch-psychotherapeutischer Behandlung. Die Behandlung habe
sie erst auf Drängen des Vertreters und der für die Aufarbeitung der Buch-
haltung beigezogenen Buchhalterin aufgenommen. Grund dafür sei gerade
die Unfähigkeit der Angeklagten gewesen, amtliche Post zur Kenntnis zu
nehmen und das Gebotene umzusetzen.
Die Angeklagte sei aufgrund ihrer psychischen Verfassung nicht in der
Lage gewesen, die nötigen Belege zu beschaffen, so dass Dritte eine Steu-
ererklärung hätten erstellen können. Auch für einen Steuerberater sei die
Aufgabe nicht lösbar, wenn die Klientin nicht die nötige Lebenskraft und
Energie aufbringen könne, die für die Erstellung der Steuererklärung not-
wendigen Unterlagen beizubringen. Die Untätigkeit der Angeklagten habe
zu Ermessensveranlagungen mit einer überhöhten Steuerbelastung ge-
führt.

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Die Angeklagte sei mit der hohen Arbeitsbelastung und der gleichzeitigen
Betreuung des seit einem Motorradunfall invaliden Ehemannes sowie der
Betreuung des Sohnes überfordert gewesen. Bereits im Jahr 2017 sei die
Angeklagte arbeitsunfähig gewesen (Burnout). Sie habe unter Depressio-
nen gelitten. Im Jahr 2021 sei die Angeklagte Opfer eines sexuellen Über-
griffs geworden. Sie sei dadurch stark traumatisiert worden. Die Arztbe-
richte von Dr. B._____ bestätigten die krankheitsbedingte Unfähigkeit der
Angeklagten, ihre administrativen Pflichten zu erfüllen.
1.4.
1.4.1.
Bei Bussen nach § 182 StG handelt es sich ungeachtet der geläufigen Be-
zeichnung als Ordnungsbusse um echte Strafen (vgl. den Titel des
10. Teils des StG "Steuerstrafrecht" sowie § 99 Kantonsverfassung und
§§ 242 ff. StG; Kurt Eichenberger, Verfassung des Kantons Aargau, Text-
ausgabe mit Kommentar, Aarau 1986, § 99 N 2). Folglich gelten die allge-
meinen Grundsätze des Straf- und Strafverfahrensrechts.
Im Strafverfahren muss die (Anklage-)Behörde den massgeblichen Straf-
tatbestand nachweisen. Bleiben beim Strafrichter objektive Zweifel offen,
ob der Straftatbestand tatsächlich verwirklicht wurde, muss er nach dem
Grundsatz "in dubio pro reo" freisprechen (vgl. Art. 10 Abs. 3 StPO).
Voraussetzung für die Auferlegung einer Ordnungsbusse ist somit die
Überzeugung der Strafbehörde bzw. des Strafrichters, dass der Steuer-
pflichtige seine Steuererklärung bzw. die Aktenergänzung zur Steuererklä-
rung trotz Mahnung tatsächlich nicht eingereicht hat.
1.4.2.
Das tatbestandsmässige Verhalten bei der Verfahrenspflichtverletzung ge-
mäss § 235 Abs. 1 StG besteht darin, dass der Täter die erforderlichen
Massnahmen nicht ergreift bzw. in Bezug auf die Einreichung der Steuer-
erklärung untätig bleibt. Für diese Passivität darf er gemäss den allgemei-
nen Regeln für das Unterlassungsdelikt nicht verantwortlich gemacht wer-
den, wenn ihm die Handlungsmöglichkeit bzw. Tatmacht fehlt, das heisst,
wenn ihm die Fähigkeit zum Handeln aus physischen oder psychischen
Gründen abgeht. Die Beurteilung erfolgt ex post, also objektiviert (Basler
Kommentar Strafrecht I, 4. Auflage, Basel 2019, Art. 11 StGB N 120).
1.4.3.
Mit den ärztlichen Berichten von Dr. B._____, XY, vom 4. März 2025, 6.
November 2025 und vom 24. (recte: 23.) März 2026 werden eine "ständige
Erschöpfung, soziale Isolation, Antriebsmangel und damit einhergehende
Vernachlässigung von administrativen Aufgaben und Pflichten sowie der
Tendenz zur Prokrastination (Hinausschieben und z.T. Nicht-Erfüllen
wichtiger anstehender Aufgaben)" bestätigt. Es wird auch ausdrücklich
festgehalten, dass die psychische Störung und deren Auswirkung auf die

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Funktionalität und insbesondere die Erledigung administrativer Aufgaben
"mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit schon viele Monate vor
Therapiebeginn" am 7. Februar 2025 bestanden haben. Es steht damit
aufgrund der medizinischen Berichte fest, dass die Angeklagte insbe-
sondere während der letzten Frist für die Einreichung der Steuererklärung
(bis 28. Februar 2025) – trotz der Unterstützung durch Drittpersonen wie
den Vertreter – infolge gesundheitlicher Beeinträchtigung nicht in der Lage
war, die Steuererklärung 2023 auszufüllen und einzureichen.
1.4.4.
Auch die an der Verhandlung gemachten Aussagen der Angeklagten zu
ihrer gesundheitlichen Situation korrelieren mit den Arztberichten und er-
scheinen damit glaubhaft und rechtsgenüglich nachgewiesen. Dement-
sprechend kann – auch in dubio pro reo – von der mündlichen Sachver-
haltsdarstellung der Angeklagten ausgegangen werden.
1.4.5.
Im Ergebnis konnte die Angeklagte aufgrund fehlender Tatmacht das tat-
bestandsmässige Verhalten bei der Verfahrenspflichtverletzung nicht erfül-
len.
2.
Die Angeklagte ist dementsprechend mangels Tatbestandsmässigkeit vom
Vorwurf der Verletzung von Verfahrenspflichten gemäss § 235 Abs. 1 StG
freizusprechen.
3.
Im Ordnungsbussenverfahren ist auf die in den Eingaben des Vertreters
genannten weiteren Verfahren (insbesondere auf die beim Spezialverwal-
tungsgericht hängigen Rekurse betreffend Revision) nicht einzugehen.

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III.
1.
Soweit die §§ 249 ff. StG betreffend das Strafverfahren vor Spezialverwal-
tungsgericht keine abweichenden Vorschriften enthalten, gelten die Be-
stimmungen über das Rekursverfahren bei ordentlichen Veranlagungen
sinngemäss (§ 251 StG). Gemäss § 189 Abs. 1 StG werden die amtlichen
Kosten grundsätzlich der unterliegenden Partei auferlegt; bei teilweisem
Obsiegen/Unterliegen sind die Kosten anteilsmässig zu verteilen.
2.
2.1.
Nachdem die Angeklagte freigesprochen wird, sind die Verfahrenskosten
auf die Staatskasse zu nehmen.
2.2.
2.2.1.
Sodann ist der Angeklagten für die Vertretung im Verfahren vor dem Spe-
zialverwaltungsgericht eine Parteientschädigung auszurichten (§ 189
Abs. 2 StG). Die Parteientschädigung wird gemäss dem Dekret über die
Entschädigung der Anwälte vom 10. November 1987 (Anwaltstarif, AnwT)
festgelegt.
2.2.2.
Vorliegend beträgt der Streitwert CHF 3'100.00. Der Fall hat einen maximal
mittleren Schwierigkeitsgrad und eine mittlere Bedeutung. Zudem ist von
einem maximal mittleren erforderlichen Aufwand auszugehen. Es rechtfer-
tigt sich daher, die Parteientschädigung in Anwendung von § 8a Abs. 1 lit. a
Ziff. 1 und Abs. 2 AnwT sowie § 8c Abs. 1 AnwT auf CHF 1'100.00 (inkl.
MWSt und Auslagen) festzusetzen.

- 9 -
Der Präsident erkennt:
1.
Die Angeklagte wird von Schuld und Strafe freigesprochen.
2.
Die Verfahrenskosten werden auf die Staatskasse genommen.
3.
Es wird eine Parteientschädigung von CHF 1'100.00 (inkl. MWSt) ausge-
richtet.
Zustellung an:
die Angeklagte
den Vertreter der Angeklagten
das Kantonale Steueramt
das Regionale Steueramt Q._____
Mitteilung an:
die Gerichtskasse
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der
angefochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind
beizulegen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungs-
rechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145
Abs. 1 der Schweizerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008
[ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998
[StG]).

- 10 -
Aarau, 24. März 2026
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Ha