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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-BU.2025.33


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-BU.2025.33
2023/11662
Urteil vom 18. Februar 2025
Besetzung Präsident i.V. Wehrli
Gerichtsschreiberin Ha
Anklagebehörde Steueramt des Kantons Aargau
Angeklagte A._____
Gegenstand Strafbefehl Nr. 2023/11662
betreffend Ordnungsbusse

- 2 -
Der Präsident entnimmt den Akten:
1.
Am 23. Januar 2024 wurde A.____ (nachfolgend Angeklagte) die
Steuererklärung 2023 zugestellt. Nachdem diese nicht eingegangen war,
wurde die Angeklagte am 17. Juli 2024 erstmals gemahnt. Am
27. September 2024 erfolgte eine zweite, per A-Post Plus versandte Mah-
nung unter Ansetzung einer Frist von 20 Tagen zur Einreichung der Steu-
ererklärung 2023 inklusive aller Beilagen. Des Weiteren wurde die Ange-
klagte auf die Folgen im Unterlassungsfall (insbesondere Busse bis
CHF 10'000.00) hingewiesen.
2.
Da dem zuständigen Steueramt innert Mahnfrist keine Steuererklärung zu-
ging, wurde beim Steueramt des Kantons Aargau (KStA), Sektion Bezug,
ein Bussenantrag gestellt.
3.
Mit Strafbefehl des KStA, Sektion Bezug, vom 15. November 2024 wurde
der Angeklagten eine Busse von CHF 1'500.00 (zuzüglich Staatsge-
bühr/Auslagen von CHF 100.00) auferlegt.
4.
Gegen diesen Strafbefehl erhob die Angeklagte mit Schreiben vom
24. November 2024 Einsprache.
5.
In seiner Stellungnahme vom 3. Dezember 2024 beantragte das
Gemeindesteueramt Q.____ die Abweisung der Einsprache.
6.
Am 17. Januar 2025 erhob das KStA beim Spezialverwaltungsgericht ge-
gen die Angeklagte folgende Anklage:
"1. Gestützt auf den angefochtenen Strafbefehl sei das Verfahren vor Spezial-
verwaltungsgericht, Abteilung Steuern gemäss § 249 ff. des Steuergesetzes
vom 15. Dezember 1998 durchzuführen.
2. Die angeklagte Person sei im Sinne des Strafbefehls zu bestrafen."
7.
Mit Verfügung vom 20. Januar 2025 wurde die Angeklagte auf den 18. Feb-
ruar 2025 vorgeladen. Gleichzeitig wurde die Anklage zugestellt.

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8.
Das Spezialverwaltungsgericht hat beim Gemeindesteueramt Q._____
weitere Abklärungen vorgenommen (Aktennotiz vom 13. Februar 2025).
9.
Anlässlich der Verhandlung vor dem Präsidenten des Spezialverwaltungs-
gerichts wurde die Angeklagte befragt (Protokoll der Verhandlung vom
18. Februar 2025 [nachfolgend: Protokoll]).

- 4 -
Der Präsident zieht in Erwägung:
I.
1.
Massgebend für die Beurteilung der vorliegenden Anklage ist das Steuer-
gesetz vom 15. Dezember 1998 (StG).
2.
2.1.
Im Steuerstrafverfahren ist das KStA für Ermittlung, Untersuchung und
Strafbefehl (§ 242 StG) zuständig. Nach Abschluss der Untersuchung wird
ein Strafbefehl erlassen oder das Verfahren eingestellt (§ 245 Abs. 1 StG).
Die angeschuldigte Person und der Gemeinderat können innert 30 Tagen
nach Zustellung des Strafbefehls beim KStA schriftlich Einsprache erhe-
ben; diese bewirkt die Aufhebung des Strafbefehls (§ 247 Abs. 1 StG). Ist
Einsprache erhoben worden, kann das KStA weitere Untersuchungen
durchführen und bei veränderter Sach- oder Rechtslage einen neuen Straf-
befehl erlassen (§ 247 Abs. 2 StG). Erachtet das KStA den Erlass eines
neuen Strafbefehls nicht als geboten, stellt es das Verfahren ein oder er-
hebt Anklage beim Spezialverwaltungsgericht (§ 247 Abs. 3 StG). Der an-
gefochtene Strafbefehl gilt als Anklageschrift (§ 247 Abs. 4 StG).
2.2.
Das KStA hat gegenüber der Angeklagten einen Strafbefehl erlassen. Die-
ser gilt aufgrund der eingereichten Einsprache als aufgehoben. Gestützt
auf die vorstehend zitierten Gesetzesbestimmungen ist das KStA befugt,
Anklage zu erheben, und das Spezialverwaltungsgericht ist zuständig für
deren Beurteilung. Auf die Anklage ist dementsprechend einzutreten.

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II.
1.
1.1.
Eine Bestrafung nach § 235 Abs. 1 StG setzt drei Tatbestandselemente vo-
raus: Eine Verfahrenspflicht nach Massgabe des Steuergesetzes, eine
fruchtlos erfolgte Mahnung sowie die vorsätzliche oder fahrlässige Verlet-
zung dieser gesetzlichen Verfahrenspflicht.
Zu den Verfahrenspflichten nach Steuergesetz gehört das Einreichen der
Steuererklärung (§ 180 Abs. 2 StG). Die Verpflichtung zur Abgabe einer
Steuererklärung trifft denjenigen unmittelbar, der kraft persönlicher oder
wirtschaftlicher Zugehörigkeit im Kanton und in der in Frage stehenden Ein-
wohnergemeinde eine Steuerpflicht begründet (§§ 16 f. StG).
1.2.
Die Angeklagte hatte am 31. Dezember 2023 unbestrittenermassen Wohn-
sitz in R._____. Somit war sie verpflichtet, dem zuständigen Steueramt die
Steuererklärung 2023 einzureichen.
1.3.
1.3.1.
Die Angeklagte wurde mehrfach gemahnt. Trotz rechtsgenüglicher Zustel-
lung der zweiten, per A-Post Plus versandten Mahnung vom 27. September
2024 reichte sie innert der gesetzten Frist keine Steuererklärung ein. Dies
wird von der Angeklagten zu Recht nicht bestritten.
1.3.2.
Die Angeklagte brachte in ihrer Einsprache vor, sie werde seit zwei Jahren
von den Sozialen Diensten der Stadt Q._____ unterstützt. Sie habe bisher
angenommen, dass die Sozialhilfeberaterin für sie die Steuererklärungen
ausfülle.
1.3.3.
Anlässlich der Verhandlung teilte die Angeklagte mit, sie habe aufgrund der
Anmeldung beim Sozialamt irrigerweise gedacht, die Sozialhilfeberaterin
würde die Steuererklärung für sie einreichen. Tatsächlich habe die Berate-
rin der Angeklagten jedoch mitgeteilt, dass die Sozialen Dienste zwar all-
fällige Steuerrechnungen begleichen würden; für die Einreichung der Steu-
ererklärung hingegen weiterhin die Angeklagte selbst und nicht die Sozia-
len Dienste Q._____ zuständig sei. Dies sei der Angeklagten bis zum Erhalt
des Strafbefehls nicht bewusst gewesen, weshalb sie denn auch nicht auf
die Mahnungen reagiert habe. Die Angeklagte gestand an der Verhandlung
ihren Fehler ein (Protokoll).

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1.3.4.
Weiter führte die Angeklagte anlässlich der Verhandlung aus, bereits seit
einer längeren Zeitperiode unter traumatischen Erlebnissen gelitten zu ha-
ben. Mit der Scheidung vor vier Jahren habe ihre schwierige Situation be-
gonnen. Sie habe sich seither Hilfe geholt und befinde sich in psychologi-
scher Behandlung. In dieser Zeit habe sie ihre Pflichten vernachlässigt
(Protokoll).
1.4.
1.4.1.
Das tatbestandsmässige Verhalten bei der Verfahrenspflichtverletzung ge-
mäss § 235 Abs. 1 StG besteht darin, dass der Täter die erforderlichen
Massnahmen nicht ergreift bzw. in Bezug auf die Einreichung der Steuer-
erklärung untätig bleibt. Für diese Passivität darf er gemäss den allgemei-
nen Regeln für das Unterlassungsdelikt nicht verantwortlich gemacht wer-
den, wenn ihm die Handlungsfähigkeit bzw. Tatmacht fehlt, das heisst,
wenn ihm die Fähigkeit zum Handeln aus physischen oder psychischen
Gründen abgeht (Basler Kommentar Strafrecht I, 4. Auflage, Basel 2019,
Art. 11 StGB N 120).
1.4.2.
Bei Bussen nach § 182 StG handelt es sich ungeachtet der geläufigen Be-
zeichnung als Ordnungsbusse um echte Strafen (vgl. den Titel des
10. Teils des StG "Steuerstrafrecht" sowie § 99 Kantonsverfassung und
§§ 242 ff. StG; Kurt Eichenberger, Verfassung des Kantons Aargau, Text-
ausgabe mit Kommentar, Aarau 1986, § 99 N 2). Folglich gelten die allge-
meinen Grundsätze des Straf- und Strafverfahrensrechts.
1.4.3.
Im Strafverfahren muss die (Anklage-)Behörde den massgeblichen Straf-
tatbestand nachweisen. Bleiben beim Strafrichter objektive Zweifel offen,
ob der Straftatbestand tatsächlich verwirklicht wurde, muss er nach dem
Grundsatz "in dubio pro reo" freisprechen (vgl. Art. 10 Abs. 3 StPO). Die
Voraussetzung für die Auferlegung einer Ordnungsbusse ist somit die
Überzeugung der Strafbehörde bzw. des Strafrichters, dass der Steuer-
pflichtige seine Steuererklärung trotz Mahnung tatsächlich nicht eingereicht
hat.
1.5.
1.5.1.
Es ist nachvollziehbar, dass die Angeklagte aufgrund der persönlichen Si-
tuation Schwierigkeiten mit dem Einhalten von Fristen und der Erfüllung
ihrer Verfahrenspflichten hatte. Es ist zwar glaubhaft, dass die Angeklagte
aus psychischen Gründen kaum in der Lage war, ihren Verpflichtungen
nachzukommen. Ein ärztliches Zeugnis, dass die Beeinträchtigung insbe-

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sondere während der letzten Mahnfrist belegen würde, fehlt hingegen. Die
Aussagen der Angeklagten erweisen sich insoweit aber als plausibel.
1.5.2.
Nichtsdestotrotz wurden die Verfahrenspflichten verletzt und die einzelnen
Ereignisse sind kein Entschuldigungsgrund für das Unterlassen der Einrei-
chung der Steuererklärung oder eines Fristerstreckungsgesuches. Das
nicht einmal ein Fristerstreckungsgesuch gestellt wurde, ist jedenfalls nicht
schlüssig. Dies wird von der Angeklagten zu Recht nicht bestritten.
1.5.3.
Weitere Gründe, welche der Angeklagten die fristgerechte Einreichung der
Steuererklärung 2023 oder zumindest eines Fristerstreckungsgesuches
verunmöglicht hätten, sind nicht ersichtlich. Die Angeklagte hat damit ihre
Pflicht zur fristgerechten Einreichung der Steuererklärung 2023 verletzt.
Der objektive Tatbestand von § 235 Abs. 1 StG ist vorliegend erfüllt.
1.6.
Zu prüfen bleibt der subjektive Tatbestand. Ob dieser erfüllt ist, beurteilt
sich aufgrund strafrechtlicher Grundsätze. In diesem Zusammenhang fin-
den gemäss ständiger Rechtsprechung des Spezialverwaltungsgerichts
die allgemeinen Bestimmungen des Schweizerischen Strafgesetzbuches
vom 21. Dezember 1937 (StGB, SR 311.0) Anwendung (Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, 5. Auflage, Muri-Bern 2023, § 236 StG N 10, mit
Hinweisen auf die Rechtsprechung). Vorsatz (Art. 12 Abs. 2 StGB) setzt ein
Wissen und Wollen des Pflichtigen voraus. Fahrlässig begeht gemäss
Art. 12 Abs. 3 StGB eine Tat, wer die Folge seines Verhaltens aus pflicht-
widriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht Rücksicht genom-
men hat.
Der Angeklagten musste aufgrund der allgemein bekannten Verpflichtung
zur jährlichen Abgabe der Steuererklärung, der öffentlichen Bekanntma-
chung im Sinne von § 180 Abs. 1 StG, der Zustellung des Formulars zur
Einreichung der Steuererklärung, der früher ausgefällten Bussen sowie der
Mahnungen bewusst gewesen sein, dass sie die ausgefüllte Steuererklä-
rung bis zur angesetzten Frist hätte einreichen müssen. Dennoch hat sie
dies unterlassen, womit sie zumindest fahrlässig handelte. Folglich erweist
sich auch der subjektive Tatbestand von § 235 Abs. 1 StG als erfüllt.
Zusammenfassend ergibt sich, dass die Angeklagte gegen § 235 Abs. 1
StG verstossen hat und dementsprechend zu bestrafen ist.
2.
Es liegen weder Rechtfertigungsgründe noch Schuldausschliessungs-
oder -milderungsgründe vor.

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3.
3.1.
Liegt eine Verfahrenspflichtverletzung vor, ist eine Busse auszufällen
(§ 235 Abs. 1 StG, letzter Teilsatz). Diese beträgt in leichten Fällen maxi-
mal CHF 1'000.00, in schweren Fällen oder bei Rückfall maximal
CHF 10'000.00. Gemäss konstanter Praxis des KStA sowie des Spezial-
verwaltungsgerichts richtet sich die Stufung der Busse in der Regel nach
der Höhe des letzten rechtskräftig veranlagten steuerbaren Einkommens
und nach der Anzahl früherer Ordnungsbussen. Diesbezüglich hat das
KStA einen nicht zu beanstandenden Bussentarif ausgearbeitet. Das KStA
beantragt eine Busse in der Höhe des Strafbefehls, also von CHF 1'500.00
(zuzüglich Staatsgebühr/Auslagen von CHF 100.00).
3.2.
Die Anklage geht von einem für die Busse relevanten Einkommen der An-
geklagten von CHF 40'000.00 (letztes rechtskräftiges steuerbares / satzbe-
stimmendes Einkommen 2022) aus. Dies wurde der Angeklagten mit Zu-
stellung der Anklageschrift mitgeteilt (vgl. Anhang zur Anklage vom 17. Ja-
nuar 2025 zur Periode 2023).
3.3.
Gemäss eröffneter, noch nicht rechtskräftiger Veranlagungsverfügung vom
27. Januar 2025 für die Kantons- und Gemeindesteuern 2023 beträgt das
letzte steuerbare Einkommen ermessensweise CHF 0.00. Zugunsten der
Angeklagten ist für die Bussenbemessung auf dieses von den Steuerbe-
hörden geprüfte, tiefere Einkommen von CHF 0.00 abzustellen.
3.4.
Die Angeklagte musste gemäss Anklageschrift innerhalb der letzten fünf
Steuerperioden (d.h. bezüglich der Steuerveranlagungen der Jahre 2018
bis 2022) wegen Verletzung von Verfahrenspflichten bereits drei Mal ge-
büsst werden (2020, 2021, 2022). Gemäss aktuellem Bussentarif beträgt
die Busse bei einem steuerbaren Einkommen von unter CHF 30'000.00 so-
wie bei der vierten Widerhandlung CHF 500.00. Sie entspricht damit der
von der Angeklagten an der Verhandlung beantragten Bussenhöhe (Proto-
koll).
4.
Die Angeklagte machte anlässlich der Verhandlung geltend, die Busse
nicht auf einmal bezahlen zu können. Ob die Angeklagte die Busse bezah-
len kann, ist im Ordnungsbussenverfahren nicht relevant. Für den Erlass
der Busse müsste die Angeklagte ein Erlassgesuch gemäss § 230 StG
beim Kantonalen Steueramt einreichen.

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III.
1.
Soweit die §§ 249 ff. StG betreffend das Strafverfahren vor Spezialverwal-
tungsgericht keine abweichenden Vorschriften enthalten, gelten die
Bestimmungen über das Rekursverfahren bei ordentlichen Veranlagungen
sinngemäss (§ 251 StG). Gemäss § 189 Abs. 1 StG werden die amtlichen
Kosten grundsätzlich der unterliegenden Partei auferlegt; bei teilweisem
Obsiegen/Unterliegen sind die Kosten anteilsmässig zu verteilen.
2.
Das KStA hat der Angeklagten eine Gebühr von CHF 100.00 auferlegt.
Diese ist angemessen und ist von der Angeklagten zu tragen (vgl. die aus-
führliche Begründung in SGE vom 27. Mai 2020 [3-BU.2020.17],
Erw. III.2.).
3.
Nachdem die vom KStA beantragte Busse von CHF 1'500.00 auf das von
der Angeklagten beantragte Mass (CHF 500.00) reduziert wird, sind der
Angeklagten keine Verfahrenskosten aufzuerlegen.
Nicht vertretenen Angeklagten wird keine Parteientschädigung ausgerich-
tet (§ 189 Abs. 2 StG).

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Der Präsident erkennt:
1.
Gestützt auf § 235 Abs. 1 StG wird die Angeklagte wegen Verletzung von
Verfahrenspflichten zu einer Busse von CHF 500.00 verurteilt.
2.
Die Angeklagte hat die Kosten von CHF 100.00 zu tragen, welche vom
KStA zusammen mit der Busse bezogen werden.
3.
Die Kosten des Gerichtsverfahrens werden auf die Staatskasse genom-
men.
4.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
die Angeklagte
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q._____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der
angefochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind
beizulegen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungs-
rechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145
Abs. 1 der Schweizerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008
[ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998
[StG]).

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Aarau, 18. Februar 2025
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident i.V.: Die Gerichtsschreiberin:
Wehrli Ha