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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2025.111


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2025.111
P 30
Urteil vom 26. Februar 2026
Besetzung Präsident Fischer
Richter Lämmli
Richterin Sramek
Gerichtsschreiber Fäs
Rekurrentin A._____
Gegenstand Sicherstellungsverfügung der Finanzverwaltung Q._____
vom 27. Mai 2025
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2010 – 2012 und 2020 – 2022

- 2 -
Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Die Finanzverwaltung Q._____ hat am 27. Mai 2025 verfügt, dass A._____
zur Deckung der Kantons- und Gemeindesteuern 2010 – 2012 und 2020 –
2022 CHF 10'039.40 sicherzustellen habe.
2.
Die Sicherstellungsverfügung vom 27. Mai 2025 hat A._____ mit recht-
zeitigem Rekurs vom 26. Juni 2025 (Postaufgabe gleichentags) an das
Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern, weitergezogen. Sie stellt die
folgenden Anträge:
"* Überprüfung der Forderungsurkunde vom 27. Mai 2025 bezüglich der Forde-
rung von Kantons- und Gemeindesteuern.
* Aufhebung der Sicherstellungsverfügung."
Auf die Begründung wird, soweit für die Entscheidung erforderlich, in den
Erwägungen eingegangen.
3.
Die Finanzverwaltung Q._____ und das Kantonale Steueramt beantragen
die Abweisung des Rekurses.
4.
A._____ hat eine Replik erstattet.

- 3 -
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2010 –
2012 und 2020 – 2022. Massgebend für die Beurteilung sind das Steuer-
gesetz vom 15. Dezember 1998 (StG) und die Verordnung zum Steuer-
gesetz vom 11. September 2000 (StGV).
2.
2.1.
Die Finanzverwaltung Q._____ erliess gestützt auf die Sicherstellungs-
verfügung vom 27. Mai 2025 gleichentags einen Arrestbefehl, in welchem
als Arrestgegenstand das Konto-Nr. aaa der Rekurrentin bei der B._____
aufgeführt ist. Am 3. März 2025 war darauf eine Kapitalzahlung der
C._____ von CHF 34'927.00 gutgeschrieben worden.
2.2.
Das Betreibungsamt Q._____ vollzog den Steuerarrest am 5. Juni 2025
(vgl. Arresturkunde). Der Arrestbefehl und die Arresturkunde wurden der
Rekurrentin am 16. Juni 2025 zugestellt.
2.3.
Die Rekurrentin beantragt die Aufhebung der Sicherstellungsverfügung.
3.
3.1.
Hat die steuerpflichtige Person keinen Wohnsitz in der Schweiz oder er-
scheint die Bezahlung der von ihr geschuldeten Steuer gefährdet, kann die
Bezugsbehörde auch vor der rechtskräftigen Feststellung des Steuerbetra-
ges jederzeit Sicherstellung verlangen. Die Sicherstellungsverfügung gibt
den sicherzustellenden Betrag an und ist sofort vollstreckbar. Sie hat im
Betreibungsverfahren die gleichen Wirkungen wie ein vollstreckbares ge-
richtliches Urteil (§ 232 Abs. 1 StG).
3.2.
Für die direkte Bundessteuer enthält Art. 169 Abs. 1 des Bundesgesetzes
über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) eine inhalt-
lich übereinstimmende Regelung, so dass Lehre und Rechtsprechung dazu
bei der Anwendung von § 232 Abs. 1 StG ebenfalls herangezogen werden
können (VGE vom 20. Juni 2019 [WBE.2019.55]).

- 4 -
3.3.
Die Rekurrentin hat ihren Wohnsitz in der Schweiz (Q._____), weshalb als
Sicherstellungsgrund lediglich die Gefährdung des Steueranspruchs
infrage kommt.
3.4.
Die Gefährdung der Bezahlung der Steuerforderung muss nicht strikt be-
wiesen, sondern lediglich glaubhaft gemacht sein. Bloss vage Vermutun-
gen genügen hingegen nicht. Ebenso müssen auch der Bestand und der
Umfang der sicherzustellenden Steuerforderung lediglich glaubhaft ge-
macht werden. Das Beweismass der Glaubhaftmachung bedeutet, dass
das Gericht nicht von der Richtigkeit der aufgestellten Behauptungen über-
zeugt werden muss, sondern dass es genügt, wenn für deren Vorhanden-
sein gewisse Elemente sprechen, selbst wenn das Gericht noch mit der
Möglichkeit rechnet, dass sie sich nicht verwirklicht haben könnten (VGE
vom 20. Juni 2019 [WBE.2019.55] m.w.H.).
4.
4.1.
In der Sicherstellungsverfügung wird nicht begründet, weshalb der Steuer-
anspruch gefährdet erscheint. Die Sicherstellungsverfügung erweist sich
daher mit Blick auf den Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 der
Bundesverfassung vom 18. April 1999 [BV]) als mangelhaft.
4.2.
In der Vernehmlassung vom 10. Juli 2025 führt die Finanzverwaltung
Q._____ hingegen ausreichend detailliert aus, weshalb eine Gefährdung
des Steueranspruchs gegeben sei. Die auf diese Weise ergänzte
Begründung erfüllt die sich aus Art. 29 Abs. 2 BV ergebenden
Anforderungen. Im Weiteren konnte die Rekurrentin zur Vernehmlassung
Stellung nehmen. Damit ist der ursprünglich gegebene Formmangel geheilt
worden. Eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör liegt deshalb
nicht vor (vgl. Bundesgerichtsurteil vom 8. September 2003 [2A.560/2002]
E. 3.3; Bundesgerichtsurteil vom 22. Dezember 2005 [2A.205/2005] E. 2.1).
5.
5.1.
Nachfolgend ist zu prüfen, ob die Finanzverwaltung Q._____ den Bestand
und Umfang der sicherzustellenden Steuerforderung glaubhaft macht.

- 5 -
5.2.
5.2.1.
Gemäss Sicherstellungsverfügung setzt sich die Steuerforderung von
CHF 10'039.40 wie folgt zusammen:
Forderung Betrag CHF
Steuern 2010 1'300.70
Steuern 2011 713.90
Steuern 2011 Mehrbetrag 2'103.75
Steuern 2012 770.90
Steuern 2020 1'620.30
Steuern 2021 und Gebühren 1'927.85
Steuern 2022 1'447.00
Steuern 2022 Mahngebühren 155.00
5.2.2.
Die Kantons- und Gemeindesteuern 2010 wurden mit rechtskräftiger Ver-
fügung vom 20. März 2012 auf CHF 1'617.10 veranlagt. Sodann verurkun-
det der Verlustschein vom 14. November 2012 eine Steuerforderung von
CHF 1'300.70 (abzüglich Zahlung der Rekurrentin von CHF 523.20 und
Skonto von CHF 0.10; inklusive Zinsen und Betreibungskosten).
5.2.3.
Die Kantons- und Gemeindesteuern 2011 wurden mit rechtskräftiger Ver-
fügung vom 22. Januar 2013 auf CHF 2'437.40 veranlagt. Sodann verur-
kunden die Verlustscheine vom 4. September 2012 bzw. 9. Oktober 2013
Steuerforderungen von CHF 713.90 (inklusive Betreibungskosten) und
CHF 2'103.75 (inklusive Zinsen und Betreibungskosten).
5.2.4.
Die Kantons- und Gemeindesteuern 2012 wurden mit rechtskräftiger Ver-
fügung vom 18. März 2014 auf CHF 1'716.60 veranlagt. Sodann verurkun-
det der Verlustschein vom 17. Mai 2013 eine Steuerforderung von
CHF 770.90 (inklusive Betreibungskosten).
5.2.5.
Die Kantons- und Gemeindesteuern 2020 wurden mit rechtskräftiger Ver-
fügung vom 17. März 2022 auf CHF 1'217.20 veranlagt. Zudem wurden der
Rekurrentin Gebühren von CHF 105.00 (CHF 35.00 für die Mahnung der
nicht rechtzeitig eingereichten Steuererklärung [§ 188 Abs. 1 StG in Ver-
bindung mit § 65a Abs. 1 StGV]; Mahnung von CHF 35.00 für das Nichtbe-
zahlen der definitiven Steuerrechnung [§ 77a Abs. 1 StGV]) in Rechnung
gestellt. Sodann verurkundet der Verlustschein vom 18. November 2022
eine Steuerforderung von CHF 1'620.30 (inklusive Zinsen und Betreibungs-
kosten).

- 6 -
5.2.6.
Die Kantons- und Gemeindesteuern 2021 wurden mit rechtskräftiger Ver-
fügung vom 18. Juli 2023 auf CHF 1'434.60 veranlagt. Zudem wurden der
Rekurrentin Gebühren von CHF 105.00 (CHF 35.00 für die Mahnung der
nicht rechtzeitig eingereichten Steuererklärung [§ 188 Abs. 1 StG in Ver-
bindung mit § 65a Abs. 1 StGV]; Mahnungen von je einmal CHF 35.00 für
das Nichtbezahlen der provisorischen und definitiven Steuerrechnung
[§ 77a Abs. 1 StGV]) in Rechnung gestellt. Sodann verurkundet der Ver-
lustschein vom 14. März 2024 eine Steuerforderung von CHF 1'927.85 (in-
klusive Zinsen und Betreibungskosten).
5.2.7.
Mit rechtskräftigem Einspracheentscheid vom 18. Oktober 2024 wurden die
Kantons- und Gemeindesteuern 2022 auf CHF 1'447.00 festgesetzt. Zu-
dem wurden der Rekurrentin Gebühren von CHF 155.00 (CHF 35.00 und
CHF 50.00 für Mahnungen nicht rechtzeitig eingereichter Steuererklärun-
gen [§ 188 Abs. 1 StG in Verbindung mit § 65a Abs. 1 StGV]; Mahnungen
von je einmal CHF 35.00 für das Nichtbezahlen der provisorischen und de-
finitiven Steuerrechnung [§ 77a Abs. 1 StGV]) in Rechnung gestellt.
5.3.
Die geltend gemachten Steuerforderungen 2010 – 2012 und 2020 – 2022
von CHF 10'039.40 sind aufgrund der vorstehenden Erwägungen – unter
dem Vorbehalt der nachfolgend zu prüfenden Verjährung – mehr als nur
glaubhaft gemacht; deren Bestand und Umfang sind strikt bewiesen.
5.4.
5.4.1.
Die Rekurrentin beantragt, dass zu prüfen sei, ob die Steuerforderungen
(teilweise) verjährt seien.
5.4.2.
Die Bezugsverjährung ist in § 178 StG geregelt: Steuerforderungen verjäh-
ren 5 Jahre, nachdem die Veranlagung rechtskräftig geworden ist (Abs. 1).
Die Wirkungen des Verlustscheines bleiben vorbehalten (Abs. 4).
5.4.3.
Die durch den Verlustschein verurkundete Forderung verjährt 20 Jahre
nach der Ausstellung des Verlustscheines (Art. 149a Abs. 1 Teilsatz 1 des
Bundesgesetzes über Schuldbetreibung und Konkurs vom 11. April 1889
[SchKG]). Die SchKG-Bestimmungen sind grundsätzlich auch auf öffent-
lich-rechtliche Geldforderungen wie namentlich Steuern und Abgaben an-
wendbar. Für die direkten Steuern ist denn auch anerkannt, dass mit der
Ausstellung eines Verlustscheines für die darin verurkundete Steuerforde-
rung eine neue Verjährungsfrist gemäss Art. 149a Abs. 1 SchKG von
20 Jahren zu laufen beginnt (BGE 137 II 17 E. 2.6 m.w.H.).

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5.4.4.
Die Verlustscheine für die Kantons- und Gemeindesteuern 2010 – 2012
und 2020 – 2021 wurden am 4. September 2012 bzw. nach diesem Datum
ausgestellt (E. 5.2.). Nach Ausstellung der Verlustscheine sind noch keine
20 Jahre vergangen, weshalb die durch die vorerwähnten Verlustscheine
verukundeten Forderungen nicht verjährt sind.
5.4.5.
Seit dem rechtskräftigem Einspracheentscheid vom 18. Oktober 2024 sind
weniger als fünf Jahre vergangen, weshalb die Bezugsverjährung auch hin-
sichtlich der Kantons- und Gemeindesteuern 2022 nicht eingetreten ist.
5.5.
Bestand und Umfang der Steuerforderungen 2010 – 2012 und 2020 – 2022
sind somit strikt bewiesen.
6.
6.1.
In einem weiteren Schritt ist zu prüfen, ob die Bezahlung der von der Re-
kurrentin geschuldeten Steuer gefährdet ist.
6.2.
Eine Gefährdung des Steueranspruchs ist in der Regel gegeben, wenn Hin-
weise vorliegen, die Anlass zur Befürchtung geben, dass das Haftungssub-
strat vermindert oder dem Zugriff des steuererhebenden Gemeinwesens
entzogen wird (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 5. Auflage, Muri-
Bern 2023, § 232 StG N 10). Der Steuerbezug (die Zwangsvollstreckung
der Steuerschuld) muss bei objektiver Betrachtung aufgrund der gesamten
Umstände als gefährdet erscheinen (VGE vom 20. Juni 2019
[WBE.2019.55]). Es muss als wahrscheinlich erscheinen, dass das Ge-
meinwesen zu Verlust kommen könnte, wenn keine Sicherheitsleistung er-
folgt (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 232 StG N 10).
Auf eine objektive Gefährdung schliessen lassen etwa das Beiseiteschaf-
fen oder die Veräusserung von Vermögenswerten (unter anderem das Ver-
schenken von Vermögenswerten an nahestehende Personen), die Ausge-
staltung der steuerpflichtigen Tätigkeit, die eine rasche Disposition von Ver-
mögenswerten ins Ausland ermöglicht, sowie die grobe oder fortgesetzte
Verletzung der Mitwirkungs-, Aufzeichnungs- oder Deklarationspflichten,
wodurch gegenüber den Steuerbehörden die Einkommens- und Vermö-
gensverhältnisse verschleiert werden (VGE vom 20. Juni 2019
[WBE.2019.55] m.w.H.; Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
DBG, 4. Auflage, Basel 2022, Art. 169 DBG N 18 f. und 21 f.). Auch das
Vorliegen von Verlustscheinen kann zu einer Steuersicherung Anlass
geben (VGE vom 20. Juni 2019 [WBE.2019.55] m.w.H.).

- 8 -
6.3.
Die Finanzverwaltung Q._____ erachtet den Steueranspruch aufgrund
zahlreicher Verlustscheine als gefährdet. Diese Auffassung ist gestützt auf
die vorerwähnte Rechtsprechung zutreffend.
6.4.
6.4.1.
Die Rekurrentin führt aus, dass sie von Mai 2005 bis Dezember 2019 von
den Sozialen Diensten mit monatlichen Teilleistungen unterstützt worden
sei. Zudem habe sie in den Jahren 2019, 2021, 2022, 2023 und 2024 (bis
zum 6. März 2024) Arbeitslosenentschädigung und von März 2024 bis Au-
gust 2024 eine Überbrückungsrente als ältere Arbeitslose erhalten; seit Ok-
tober 2024 beziehe sie AHV-Rente sowie Ergänzungsleistungen. Die chro-
nologische Darstellung ihrer wirtschaftlichen Verhältnisse belege, dass
keine Zahlungsunwilligkeit vorliege.
6.4.2.
Diese Ausführungen vermögen nichts daran zu ändern, dass der Steuer-
anspruch aufgrund zahlreicher Verlustscheine als gefährdet erscheint.
7.
7.1.
7.1.1.
Die Rekurrentin bringt vor, dass auf das verarrestierte Bankkonto ihre AHV-
Rente sowie Ergänzungsleistungen zur AHV ausbezahlt werden. Dabei
handle es sich um unpfändbare Vermögenswerte (vgl. Art. 92 Abs. 1 lit. 9a
SchKG).
7.1.2.
Das Spezialverwaltungsgericht ist für die Prüfung, ob beim Arrestvollzug
gegen Art. 92 SchKG (Unpfändbare Vermögenswerte) und Art. 93 SchKG
(Beschränkt pfändbares Einkommen) verstossen wurde, nicht zuständig.
Entsprechende Rügen sind vielmehr mit Beschwerde gemäss Art. 17
SchKG innert zehn Tagen nach Zustellung der Arresturkunde bei der zu-
ständigen Aufsichtsbehörde zu erheben (vgl. Art. 275 SchKG; Kommentar
zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 4. Auflage, Basel 2022, Art. 170
DBG N 19 und 22; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 233
StG N 19). Hinzu kommt, dass das Bankkonto der Rekurrentin bei der
B._____ nur im Umfang von CHF 10'039.40 mit Arrest belegt wurde und
darauf auch eine BVG-Kapitalleistung von CHF 34'927.00 ausbezahlt
wurde, welche nicht unpfändbar ist, sondern beschränkt pfändbares
Einkommen darstellt (vgl. Art. 93 Abs. 1 SchKG).

- 9 -
7.2.
Die Rekurrentin weist zu Recht darauf hin, dass auf dem Arrestbefehl vom
27. Mai 2025 nebst der "Einwohnergemeinde Q._____" fälschlicherweise
auch die "Alimentenfachstelle der Gemeinde Q._____" aufgeführt ist. An
den vorstehenden rechtlichen Ausführungen vermag dieser Umstand aller-
dings nichts zu ändern.
7.3.
7.3.1.
Die Rekurrentin führt weiter aus, dass sie – obwohl ihr Konto arrestiert sei
– im August 2025 von der Finanzverwaltung Q._____ die definitive Steu-
erveranlagung 2023 sowie eine Mahnung für die Kantons- und Gemeinde-
steuern 2025 (Kapitalzahlung) erhalten habe. Sie sei nicht darüber infor-
miert gewesen, dass Kapitalzahlungen nicht von der Steuerbefreiung für
Personen mit Ergänzungsleistungen betroffen seien. Darüber hinaus sei
sie von der Finanzverwaltung Q._____ darauf hingewiesen worden, dass
sie als Empfängerin von Ergänzungsleistungen jährlich einen Antrag auf
Steuererlass einreichen könne. Aufgrund dieser Auskünfte habe sie über
die Kapitalzahlung verfügt.
7.3.2.
Diese Vorbringen vermögen ebenfalls nichts an den vorstehenden rechtli-
chen Ausführungen zu ändern, zumal sie die Steuerperioden 2023 und
2025 betreffen, für welche die Sicherstellungsverfügung vom 27. Mai 2025
nicht gilt. Im Weiteren trifft zu, dass es sich bei Ergänzungsleistungen zur
AHV um steuerfreie Einkünfte handelt (§ 33 Abs. 1 lit. h StG). Der Bezug
von Ergänzungsleistungen führt hingegen nicht dazu, dass die Rekurrentin
generell von der Einkommenssteuer befreit ist. Insbesondere unterliegen
BVG-Kapitalzahlungen der Einkommenssteuer (§ 31 Abs. 1 in Verbindung
mit § 45 Abs. 1 lit. a StG). Dass die Rekurrentin letztere Bestimmungen
nicht kannte, ändert nichts an der Steuerbarkeit der BVG-Kapitalzahlung.
Schliesslich können nur rechtskräftig veranlagte Steuerforderungen Ge-
genstand eines Steuererlassverfahrens sein (Kommentar zum Aargauer
Steuergesetz, a.a.O., § 230 StG N 10). Die Erlassbehörde tritt nur auf Er-
lassgesuche ein, die vor Zustellung des Zahlungsbefehls (Art. 38 SchKG)
eingereicht werden (§ 230 Abs. 4 StG).
8.
Der sicherzustellende Betrag entspricht der Höhe der geschuldeten Steuer.
Die Sicherstellungsverfügung erweist sich deshalb als verhältnismässig.
9.
Die Voraussetzungen für eine Sicherstellungsverfügung sind somit erfüllt.
Der Rekurs ist demnach abzuweisen.

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10.
Bei diesem Verfahrensausgang hat die Rekurrentin die Kosten des Rekurs-
verfahrens zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Es ist keine Parteikostenentschä-
digung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG).

- 11 -
Das Gericht erkennt:
1.
Der Rekurs wird abgewiesen.
2.
Die Rekurrentin hat die Gerichtsgebühr von CHF 500.00 zu bezahlen.
3.
Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
die Rekurrentin
das Kantonale Steueramt
die Finanzverwaltung Q._____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

- 12 -
Aarau, 26. Februar 2026
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Fischer Fäs