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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-BU.2025.123


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-BU.2025.123
2023/17680
Urteil vom 21. Oktober 2025
Besetzung Präsident Heuscher
Gerichtsschreiberin Ha
Anklagebehörde Steueramt des Kantons Aargau
Angeklagte A._____
Gegenstand Strafbefehl Nr. 2023/17680
betreffend Ordnungsbusse

- 2 -
Der Präsident entnimmt den Akten:
1.
Am 23. Januar 2024 wurde A.____ (nachfolgend Angeklagte) die
Steuererklärung 2023 zugestellt. Nachdem diese nicht eingegangen war,
wurde die Angeklagte am 9. August 2024 erstmals gemahnt. Am 7. März
2025 erfolgte eine zweite, per A-Post Plus versandte Mahnung unter An-
setzung einer Frist von 20 Tagen zur Einreichung der Steuererklärung 2023
inklusive aller Beilagen. Des Weiteren wurde die Angeklagte auf die Folgen
im Unterlassungsfall (insbesondere Busse bis CHF 10'000.00) hingewie-
sen.
2.
Da dem Gemeindesteueramt Q._____ innert Mahnfrist keine Steuererklä-
rung zuging, wurde beim Steueramt des Kantons Aargau (KStA), Sektion
Bezug, ein Bussenantrag gestellt.
3.
Mit Strafbefehl des KStA, Sektion Bezug, vom 13. Juni 2025 wurde der An-
geklagten eine Busse von CHF 150.00 (zuzüglich Staatsgebühr/Auslagen
von CHF 100.00) auferlegt.
4.
Gegen diesen Strafbefehl erhob die Angeklagte mit Schreiben vom 1. Juli
2025 Einsprache.
5.
In seiner Stellungnahme vom 7. August 2025 beantragte das Gemeinde-
steueramt Q.____ die Abweisung der Einsprache.
6.
Am 18. September 2025 erhob das KStA beim Spezialverwaltungsgericht
gegen die Angeklagte folgende Anklage:
"1. Gestützt auf den angefochtenen Strafbefehl sei das Verfahren vor Spezial-
verwaltungsgericht, Abteilung Steuern gemäss § 249 ff. des Steuergesetzes
vom 15. Dezember 1998 durchzuführen.
2. Die angeklagte Person sei im Sinne des Strafbefehls zu bestrafen."
7.
Mit Verfügung vom 23. September 2025 wurde die Angeklagte auf den
21. Oktober 2025 vorgeladen. Zudem wurde sie aufgefordert, ein Arztzeug-
nis einzureichen. Gleichzeitig wurde die Anklage zugestellt.

- 3 -
8.
Das Spezialverwaltungsgericht hat beim Gemeindesteueramt Q._____
weitere Abklärungen vorgenommen (Aktennotiz vom 15. Oktober 2025).
9.
Mit E-Mail vom 17. Oktober 2025 reichte die Angeklagte den Bericht vom
3. Oktober 2025 von B._____, Fachpsychologin für Psychotherapie und
Klinische Psychologie FSP, ein und nahm Stellung.
10.
Anlässlich der Verhandlung vor dem Spezialverwaltungsgericht wurde die
Angeklagte befragt (Protokoll der Verhandlung vom 21. Oktober 2025
[nachfolgend Protokoll]).

- 4 -
Der Präsident zieht in Erwägung:
I.
1.
Massgebend für die Beurteilung der vorliegenden Anklage ist das Steuer-
gesetz vom 15. Dezember 1998 (StG).
2.
2.1.
Im Steuerstrafverfahren ist das KStA für Ermittlung, Untersuchung und
Strafbefehl (§ 242 StG) zuständig. Nach Abschluss der Untersuchung wird
ein Strafbefehl erlassen oder das Verfahren eingestellt (§ 245 Abs. 1 StG).
Die angeschuldigte Person und der Gemeinderat können innert 30 Tagen
nach Zustellung des Strafbefehls beim KStA schriftlich Einsprache erhe-
ben; diese bewirkt die Aufhebung des Strafbefehls (§ 247 Abs. 1 StG). Ist
Einsprache erhoben worden, kann das KStA weitere Untersuchungen
durchführen und bei veränderter Sach- oder Rechtslage einen neuen Straf-
befehl erlassen (§ 247 Abs. 2 StG). Erachtet das KStA den Erlass eines
neuen Strafbefehls nicht als geboten, stellt es das Verfahren ein oder er-
hebt Anklage beim Spezialverwaltungsgericht (§ 247 Abs. 3 StG). Der an-
gefochtene Strafbefehl gilt als Anklageschrift (§ 247 Abs. 4 StG).
2.2.
Das KStA hat gegenüber der Angeklagten einen Strafbefehl erlassen. Die-
ser gilt aufgrund der eingereichten Einsprache als aufgehoben. Gestützt
auf die vorstehend zitierten Gesetzesbestimmungen ist das KStA befugt,
Anklage zu erheben, und das Spezialverwaltungsgericht ist zuständig für
deren Beurteilung. Auf die Anklage ist dementsprechend einzutreten.

- 5 -
II.
1.
1.1.
Eine Bestrafung nach § 235 Abs. 1 StG setzt drei Tatbestandselemente
voraus: Eine Verfahrenspflicht nach Massgabe des Steuergesetzes, eine
fruchtlos erfolgte Mahnung sowie die vorsätzliche oder fahrlässige Verlet-
zung dieser gesetzlichen Verfahrenspflicht.
Zu den Verfahrenspflichten nach Steuergesetz gehört das Einreichen der
Steuererklärung (§ 180 Abs. 2 StG). Die Verpflichtung zur Abgabe einer
Steuererklärung trifft denjenigen unmittelbar, der kraft persönlicher oder
wirtschaftlicher Zugehörigkeit im Kanton und in der in Frage stehenden Ein-
wohnergemeinde eine Steuerpflicht begründet (§§ 16 f. StG).
1.2.
Die Angeklagte hatte am 31. Dezember 2023 unbestrittenermassen Wohn-
sitz in Q._____. Somit war sie verpflichtet, dem Gemeindesteueramt
Q._____ die Steuererklärung 2023 einzureichen.
1.3.
Die Angeklagte wurde mehrfach gemahnt. Trotz rechtsgenüglicher Zustel-
lung der zweiten, per A-Post Plus versandten Mahnung vom 7. März 2025
reichte sie innert der gesetzten Frist keine Steuererklärung ein. Dies wird
von der Angeklagten denn auch zu Recht nicht bestritten.
1.4.
1.4.1.
Das tatbestandsmässige Verhalten bei der Verfahrenspflichtverletzung ge-
mäss § 235 Abs. 1 StG besteht darin, dass der Täter die erforderlichen
Massnahmen nicht ergreift bzw. in Bezug auf die Einreichung der Steuer-
erklärung untätig bleibt. Für diese Passivität darf er gemäss den allgemei-
nen Regeln für das Unterlassungsdelikt nicht verantwortlich gemacht wer-
den, wenn ihm die Handlungsmöglichkeit bzw. Tatmacht fehlt, das heisst,
wenn ihm die Fähigkeit zum Handeln aus physischen oder psychischen
Gründen abgeht. Die Beurteilung erfolgt ex post, also objektiviert (Basler
Kommentar Strafrecht I, 4. Auflage, Basel 2019, Art. 11 StGB N 120).
1.4.2.
Bei Bussen nach § 182 StG handelt es sich ungeachtet der geläufigen Be-
zeichnung als Ordnungsbusse um echte Strafen (vgl. den Titel des
10. Teils des StG "Steuerstrafrecht" sowie § 99 Kantonsverfassung und
§§ 242 ff. StG; Kurt Eichenberger, Verfassung des Kantons Aargau, Text-
ausgabe mit Kommentar, Aarau 1986, § 99 KV AG N 2). Folglich gelten die
allgemeinen Grundsätze des Straf- und Strafverfahrensrechts.

- 6 -
Im Strafverfahren muss die (Anklage-)Behörde den massgeblichen Straf-
tatbestand nachweisen. Bleiben beim Strafrichter objektive Zweifel offen,
ob der Straftatbestand tatsächlich verwirklicht wurde, muss er nach dem
Grundsatz "in dubio pro reo" freisprechen (vgl. Art. 10 Abs. 3 StPO).
Voraussetzung für die Auferlegung einer Ordnungsbusse ist somit die
Überzeugung der Strafbehörde bzw. des Strafrichters, dass der Steuer-
pflichtige seine Steuererklärung bzw. die Aktenergänzung zur Steuererklä-
rung trotz Mahnung tatsächlich nicht eingereicht hat.
1.5.
Die Angeklagte brachte in der Einsprache vor, "aufgrund gesundheitlicher
Probleme (…) chronisch zu spät" zu sein. Sie reiche jährlich die Steuerer-
klärung immer und ausnahmslos – zwar erst nach Ablauf der letzten Frist
– jedoch "zumindest in der letzten Minute und zwar mit jedem einzelnen
Beleg, den (sie) habe" ein, "und das Steueramt hat die (für die Veranlagung
notwendigen) Zahlen". Sie "werde gesünder, aber es gibt immer wieder
Rückschläge wie letztes Jahr oder dieses Jahr." Damit macht die Ange-
klagte gesundheitliche Gründe für die verspätete Einreichung der Steuer-
erklärung 2023 geltend.
1.6.
1.6.1.
Die Angeklagte reichte das verlangte Arztzeugnis zwar nicht ein. Mit E-Mail
vom 17. Oktober 2025 teilte die Angeklagte jedoch mit, die sie seit 2018
behandelnde Psychologin B._____ sei gegenüber dem Präsidenten des
Spezialverwaltungsgerichts von ihrer beruflichen Schweigepflicht
entbunden und bereit, Auskunft bezüglich der komplexen posttrau-
matischen Belastungsstörung (KPTBS), Aufmerksamkeitsdefizit-
/Hyperaktivitätsstörung (ADHS) sowie weiteren Erkrankungen zu geben.
1.6.2.
Dem angehängten Bericht vom 3. Oktober 2025 der Fachpsychologin las-
sen sich folgende diagnostizierten psychischen Erkrankungen entnehmen:
- komplexe Traumafolgestörung
- depressive Störung
- Aktivitäts- und Aufmerksamkeitsstörung
Daraus ergeben sich gemäss Bericht folgende Symptome auf der emotio-
nalen Ebene, welche die Angeklagte in der Bewältigung des Alltags erheb-
lich einschränkten:
- depressive Stimmung
- Affektlabilität
- Angstzustände (insbesondere eine Hypervigilanz)
- innere Unruhe und Anspannung

- 7 -
"Es bestehen Aufmerksamkeitsdefizite, eine hohe Ablenkbarkeit und
Schwierigkeiten in der Planung und Priorisierung von Aufgaben." Insge-
samt führen die gesundheitlichen Beeinträchtigung dazu, dass die Ange-
klagte "grosse Mühe hat, sich einen Überblick zu verschaffen und ein adä-
quates Zeitgefühl zu haben, so dass sie trotz hohem Einsatz und Anstren-
gung oft nur mit erheblichen zeitlichen Verzögerungen administrative Auf-
gaben erledigen kann."
1.7.
1.7.1.
Anlässlich der Verhandlung teilte die Angeklagte mit, sie sei in einem
IV-Gutachten mit einer Arbeitsunfähigkeit zwischen 65 und 75 % beurteilt
worden, weshalb ihr eine volle IV-Rente zugesprochen worden sei (Proto-
koll). Zusätzlich lässt sich der Selbstdeklaration 2023 unter Renten und Er-
satzeinkünfte entnehmen, dass die Angeklagte seit 1. August 2019 eine
IV-Rente zu einem Invaliditätsgrad von 100 % von der IV-Stelle,
SVA R._____, bezieht (Steuererklärung 2023 vom 1. September 2025,
Seite 13). Die Angeklagte machte geltend, sie wolle mithilfe ihrer Thera-
peutin gesund werden und ihr Pensum als Treuhänderin wieder bis auf
100 % erhöhen, obschon das IV-Gutachten festhalte, dass die Angeklagte
nie mehr gesund werde (Protokoll). Die Angeklagte arbeite zurzeit maximal
in einem 20 %-Pensum als Treuhänderin, wolle aber nicht lebenslänglich
IV-Rentnerin bleiben (Protokoll).
1.7.2.
Im Jahr 2024 habe die Angeklagte einen Rückfall erlitten. Seit Februar
2024 bis im Juni 2025 habe sie sich in einer schwere Depression befunden
(Protokoll). Der Ehemann erläuterte anlässlich der Verhandlung, dass die
Angeklagte an einem Tag hundert Sachen machen wollte, am nächsten
Tag jedoch zum Teil die Termine gar nicht wahrnehmen könne, weil sie in
ihre Depression gefallen sei, einen schlechten Tag habe, unter Migräne
oder hormonellen Störungen gelitten habe und sterben wolle (Protokoll).
1.7.3.
Aufgrund ihres ADHS-Syndroms habe die Angeklagte Mühe mit dem Öff-
nen der Post und Ordnen von Dokumenten (Protokoll). Durch die Vermi-
schung eigener Dokumente mit jenen ihres Ehemannes und jenen der Kli-
enten sei es für beauftragte Dritte erfahrungsgemäss abschreckend, den
Auftrag zur Einreichung der Steuererklärung anzunehmen und Ordnung in
das Papierchaos zu bringen (Protokoll). Die Angeklagte habe zudem ein
Helfersyndrom und vergesse nach Erbringung von Beratungsdienstleistun-
gen als Treuhänderin oft sich selbst und somit auch die Rechnungsstellung
als Gläubigerin (Protokoll). Der Ehemann der Angeklagten habe sie auch
öfters ermahnt, ihre Tätigkeit niederzulegen, da sie nur noch Bussen der
Klienten zahle (Protokoll).

- 8 -
1.7.4.
Aus den Schilderungen der Angeklagten, ihres Ehemannes und den Akten
ergeben sich trotz nicht eingereichtem Arztzeugnis genügend Hinweise da-
rauf, dass die Angeklagte im Zeitraum der letzten Frist vom 9. März 2025
bis 28. März 2025 aus gesundheitlichen Gründen die Steuererklärung 2023
nicht ausfüllen und einreichen konnte und auch nicht in der Lage war, ein
(weiteres) Fristerstreckungsgesuch zu stellen. Die Aussagen der Ange-
klagten zu ihrer Unfähigkeit, die Steuererklärung 2023 auszufüllen und ein-
zureichen, erweisen sich insgesamt als glaubhaft.
1.8.
In dubio pro reo ist von der Sachverhaltsdarstellung der Angeklagten aus-
zugehen. Damit sind die Voraussetzungen der (subjektiven) Tatbestands-
mässigkeit nicht erfüllt.
2.
Die Angeklagte ist dementsprechend mangels Tatbestandsmässigkeit vom
Vorwurf der Verletzung von Verfahrenspflichten gemäss § 235 Abs. 1 StG
freizusprechen.

- 9 -
III.
1.
Soweit die §§ 249 ff. StG betreffend das Strafverfahren vor Spezialverwal-
tungsgericht keine abweichenden Vorschriften enthalten, gelten die
Bestimmungen über das Rekursverfahren bei ordentlichen Veranlagungen
sinngemäss (§ 251 StG). Gemäss § 189 Abs. 1 StG werden die amtlichen
Kosten grundsätzlich der unterliegenden Partei auferlegt; bei teilweisem
Obsiegen/Unterliegen sind die Kosten anteilsmässig zu verteilen.
2.
Nachdem die Angeklagte freigesprochen wird und die vom KStA bean-
tragte Busse von CHF 150.00 nicht bestätigt wird, sind die Kosten auf die
Staatskasse zu nehmen.
Nicht vertretenen Angeklagten wird keine Parteientschädigung ausgerich-
tet (§ 189 Abs. 2 StG).

- 10 -
Der Präsident erkennt:
1.
Die Angeklagte wird von Schuld und Strafe freigesprochen.
2.
Die Kosten des Gerichtsverfahrens werden auf die Staatskasse genom-
men.
3.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
die Angeklagte
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q._____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der
angefochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind
beizulegen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungs-
rechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145
Abs. 1 der Schweizerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008
[ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998
[StG]).

- 11 -
Aarau, 21. Oktober 2025
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Ha