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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2022.38


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2022.38
P 132
Urteil vom 31. August 2023
Besetzung Präsident Fischer
Richter Lämmli
Richter Biondo
Gerichtsschreiber Lenarcic
Rekurrent A._____
Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____
vom 26. Januar 2022
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2019

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Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügung vom 23. August 2021 wurde A._____ von der Steuer-
kommission Q._____ für das Jahr 2019 zu einem steuerbaren Einkommen
von CHF 84'600.00 (satzbestimmendes Einkommen CHF 94'600.00; qua-
lifizierter Beteiligungsertrag CHF 10'000.00) und zu einem steuerbaren
Vermögen von CHF 745'000.00 veranlagt. In Abweichung von der Selbst-
deklaration wurde für den Sohn B._____ kein Kinderabzug gewährt.
2.
Gegen die Verfügung vom 23. August 2021 erhob A._____ mit Schreiben
vom 17. September 2021 Einsprache und beantragte, es sei für den Sohn
B._____ ein Kinderabzug bzw. eventualiter der Unterstützungsabzug zu
gewähren. Mit Eingabe vom 18. Oktober 2021 reichte er die Begründung
nach.
3.
Mit Entscheid vom 26. Januar 2022 wies die Steuerkommission Q._____
die Einsprache ab.
4.
Den Einspracheentscheid vom 26. Januar 2022 (Zustellung am 5. Februar
2022) hat A._____ mit rechtzeitigem Rekurs vom 23. Februar 2022
(Postaufgabe am 25. Februar 2022) an das Spezialverwaltungsgericht, Ab-
teilung Steuern, weitergezogen. Er beantragt,
es sei ihm für den Sohn B._____ ein Kinderabzug zu gewähren.
Auf die Begründung wird, soweit für die Entscheidung erforderlich, in den
Erwägungen eingegangen.
5.
Am 28. Februar 2022 reichte A._____ eine überarbeitete Fassung des
Rekurses ein.
6.
Die Steuerkommission Q._____ und das Kantonale Steueramt beantragen
die Abweisung des Rekurses.
7.
A._____ hat eine Replik erstattet.

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Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2019.
Massgebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember
1998 (StG) und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September
2000 (StGV).
2.
2.1.
B._____, der am tt.mm.1996 geborene Sohn des Rekurrenten, arbeitete
vom 1. Januar – 30. Juli 2019 als D bei der C._____ AG, R._____, und
erzielte dabei einen Nettolohn von CHF 30'203.05 (vgl. Lohnausweis der
C._____ AG vom 24. Januar 2020). Am 1. August 2019 begann er eine
Ausbildung als E beim F._____. Bis Ende 2019 erzielte er dabei einen
Nettolohn von CHF 12'055.00 (vgl. Lohnausweis der F._____ AG vom
22. Januar 2020).
2.2.
Der Rekurrent beantragt, es sei ihm für B._____ ein Kinderabzug zu
gewähren, weil er (zusammen mit seiner Ex-Gattin) zur Hauptsache für
diesen aufgekommen sei.
2.3.
Die Steuerkommission Q._____ hat keinen Kinderabzug gewährt, weil der
Rekurrent mit den geleisteten Beiträgen nicht zur Hauptsache für B._____
aufgekommen sei (vgl. Einspracheentscheid).
3.
3.1.
Kommt eine steuerpflichtige Person für den Unterhalt eines volljährigen
Kindes in Ausbildung zur Hauptsache auf, ist sie berechtigt, einen Kin-
derabzug in der Höhe von CHF 11'000.00 vorzunehmen (§ 42 Abs. 1 lit. a
Ziff. 3 StG; Stand 1.1.2019).
Die Sozialabzüge werden nach den Verhältnissen am Ende der Steuer-
periode oder der Steuerpflicht festgelegt (§ 42 Abs. 2 StG).
3.2.
3.2.1.
Unbestritten ist, dass die für die Gewährung des Kinderabzugs vorausge-
setzten Kriterien "Volljährigkeit" und "in Ausbildung" stichtagsbezogen be-
urteilt werden und bei B._____ am 31. Dezember 2019 erfüllt waren.

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3.2.2.
Keine Frage des (qualitativen) Status, sondern ein Tatbestandsmerkmal
quantitativer Natur stellt dagegen die von § 42 Abs. 1 lit. a Ziff. 3 StG i.V.m.
§ 27 StGV vorausgesetzte überwiegende Unterhaltsbestreitung durch die
steuerpflichtige Person dar. Bei diesem Kriterium versagt die Anwendung
des Stichtagsprinzips, kann doch nicht auf ein spezifisches Datum hin be-
urteilt werden, ob ein Pflichtiger zur Hauptsache für den Unterhalt seines
unterstützungsbedürftigen Kindes aufkommt. Dies erfordert vielmehr die
Würdigung einer gewissen Zeitperiode.
Das aargauische Verwaltungsgericht ist im Urteil vom 20. Dezember 2021
(WBE.2021.241) zum Schluss gekommen, dass für die Beantwortung der
Frage nach dem hauptsächlichen Aufkommen für den Unterhalt des
unterstützungsbedürftigen Kindes auf die gesamte Steuerperiode
abzustellen ist. Dadurch wird Kohärenz geschaffen zwischen den zu
berücksichtigenden Statusmerkmalen und dem den Kinderabzug ebenfalls
beeinflussenden (quantitativen) Faktoren des geleisteten Unterhalts. Diese
Handhabung führt dazu, dass es – ganz im Sinne des die Sozialabzüge
charakterisierenden Stichtagsprinzips – für die Gewährung des Kin-
derabzugs unerheblich ist, zu welchem Zeitpunkt das Kind die unterjährig
aufgenommene Ausbildung angetreten hat und ob es auch am Stichtag
noch erwerbstätig ist oder nicht, was letztlich auch dem Anliegen einer
gleichmässigen und der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit soweit als mög-
lich entsprechenden Besteuerung (Art. 127 Abs. 2 BV) dient.
3.3.
Die steuerpflichtige Person kommt für ein Kind zur Hauptsache auf, wenn
sie mehr als die Hälfte des Unterhalts bestreitet (§ 27 StGV). Verfügt ein
volljähriges Kind über eigene Einkünfte, muss der Beitrag der Eltern somit
höher sein als diese. Relevant in der Praxis sind ausschliesslich die geld-
werten Beitragsleistungen (VGE vom 20. Dezember 2021
[WBE.2021.243]).
3.4.
3.4.1.
B._____ erzielte im Jahr 2019 aus Erwerb Nettoeinkünfte von
CHF 42'258.05 (CHF 30'203.05 + CHF 12'055.00).
3.4.2.
Gemäss den Ausführungen des Rekurrenten bestand die folgende "Verein-
barung für die Zeit der Ausbildung" (Rekurs, S. 2):
"Daraus abgeleitet hat sich meine Ex-Gattin dazu verpflichtet, ihm [B._____]
CHF 300/Monat zu überweisen. Ich meinerseits habe mit dem Sohn vereinbart,
ihm monatliche Beträge zu bezahlen (CHF 900/Mt.) und ansonsten dafür zu

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sorgen, dass er finanziell über die Runden kommt. Dazu gehört als
Verpflichtung für mich ergänzend:
a) Zahlung von Barbeträgen nach Bedarf und Einzelabsprache
b) Naturalleistungen (Warenkörbe, Wein, Fleischlieferungen vom Bio-Hof,
Tankfüllungen, etc.); die von mir eingesetzten Beträge sind das absolute
Minimum.
c) Darlehen von CHF 3'000, ausbezahlt im August 2019 [……]
d) Sonstige Liquiditäts-Spritzen (kfr. Beträge zur Verfügung stellen, mit kfr.
Rückzahlung)"
Diese finanziellen Unterstützungen beziehen sich also nicht auf die ganze
Steuerperiode 2019, sondern nur auf die Zeit der Ausbildung, d.h. ab Au-
gust 2019. Ausserdem sind das Darlehen und die Liquiditäts-Spritzen nicht
zu berücksichtigen, weil diese von B._____ zurückbezahlt werden müssen.
3.4.3.
Unter den vorliegenden Umständen ist es offensichtlich, dass der in der
Steuerperiode 2019 geleistete Beitrag der Eltern die in diesem Zeitraum
von B._____ erzielten eigenen Einkünfte nicht übersteigen. Die Eltern sind
daher nicht zur Hauptsache für ihren Sohn aufgekommen. Es kommt hinzu,
dass die Eltern von B._____ im Jahr 2019 nicht mehr miteinander
verheiratet waren, diese daher als voneinander unabhängige Personen zu
betrachten sind, was zur Folge hat, dass ihre Beiträge an den
Lebensunterhalt ihres Sohnes bei der Beurteilung der Frage, wer zur
Hauptsache für diesen aufgekommen ist, nicht zusammengezählt werden
dürfen (SGE vom 24. Mai 2018 [3-RV.2018.43]).
3.5.
Der Rekurs erweist sich somit in diesem Punkt als unbegründet und ist ab-
zuweisen.
4.
4.1.
Der Rekurrent beantragt in der Replik, es sei mindestens der Unterstüt-
zungsabzug zu gewähren.
4.2.
Da bei Nichtgewährung eines Kinderabzuges von Amtes wegen subsidiär
zu prüfen ist, ob ein Unterstützungsabzug zu gewähren ist (SGE vom
22. April 2021 [3-RV.2020.59]), kann offen gelassen werden, ob auf einen
erst in der Replik, d.h. nach Ablauf der Rekursfrist gestellten Antrag
eingetreten werden darf, wenn er bereits Gegenstand des Einsprache-
verfahrens bildete.

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5.
5.1.
Vom Reineinkommen werden CHF 2'400.00 abgezogen für jede erwerbs-
unfähige oder beschränkt erwerbsfähige, unterstützungsbedürftige Person,
an deren Unterhalt die Steuerpflichtigen mindestens in der Höhe des Ab-
zuges beitragen. Der Abzug kann nicht beansprucht werden für denjenigen
Eheteil und für Kinder, für die ein Abzug nach litera a oder nach § 40 lit. c
gewährt wird (§ 42 Abs. 1 lit. b StG). Massgebend sind die Verhältnisse am
Ende der Steuerperiode (§ 42 Abs. 2 StG).
Ein Unterstützungsabzug setzt also kumulativ voraus, dass die unterstützte
Person erwerbsunfähig bzw. beschränkt erwerbsfähig und unterstützungs-
bedürftig ist.
5.2.
5.2.1.
Das Bundesgericht hat zu diesen Voraussetzungen (betreffend das inhalt-
lich identische zürcherische Steuergesetz) das Folgende ausgeführt (Urteil
vom 27. Oktober 2004 [2A.609/2003]; vgl. auch Entscheid des Verwal-
tungsgerichts des Kantons Luzern vom 17. März 2008 [Fallnummer A 07
173 A 07 174 = LGVE 2008 II Nr. 21]):
"2.1 […]
Für die Gewährung des Unterstützungsabzugs gemäss § 34 Abs. 1 lit. b StG
[ZH] muss die unterstützte Person erwerbsunfähig oder beschränkt erwerbsfä-
hig sein, wobei die vollständige oder partielle Einschränkung der Erwerbsunfä-
higkeit grundsätzlich infolge körperlicher oder geistiger Gebrechen eingetreten
sein muss. Die finanziellen Verhältnisse der unterstützten Person müssen dar-
über hinaus derart sein, dass diese zur Bestreitung ihres Lebensunterhaltes auf
eine Unterstützung angewiesen ist […]."
5.2.2.
Auch gemäss der neueren bundesgerichtlichen Rechtsprechung werden
als unterstützungsbedürftige Personen solche verstanden, die nicht in der
Lage sind – aus Gründen ihres Alters oder eines Handicaps – ihren Le-
bensunterhalt selber zu verdienen, einer bezahlten Beschäftigung nachzu-
gehen oder sonst eine gewinnbringende Aktivität auszuüben, mit welcher
sie mehr als das gesetzliche Minimum verdienen können, was jedoch bei
einer Person, welche einem Studium nachgeht, gerade nicht der Fall ist
(Urteil das Bundesgerichts vom 23. Mai 2016 [2C_327/2016] = StR 2016
S. 970).
5.2.3.
Der unterstützten Person muss es aus objektiven, nicht durch sie selbst
beeinflussbaren Gründen unmöglich sein, einer Arbeitstätigkeit nachzuge-
hen oder trotz Arbeitstätigkeit ein ausreichendes Einkommen zu erzielen
(Kommentar zum Basler Steuergesetz, Basel 2019, § 35 Rz 23 ff.). Die

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subjektive Bedürftigkeit (z.B. freiwilliger Verzicht auf genügende Einkom-
menserzielung) rechtfertigt den Unterstützungsabzug nicht (Kommentar
zum Aargauer Steuergesetz, 5. Auflage, Muri-Bern 2023, § 42 StG N 52).
5.3.
B._____ war am massgeblichen Stichtag 31. Dezember 2019 in Ausbildung
zum E und erzielte dabei ein eher geringes Einkommen. Diese Ausbildung
und die damit verbundene finanzielle Situation beruhen auf seinem freien
Willen. Er war keineswegs infolge körperlicher oder geistiger Gebrechen
erwerbsunfähig, beschränkt erwerbsfähig bzw. nicht in der Lage ein
ausreichendes Einkommen zu erzielen. Wegen der fehlenden Bedürftigkeit
aus objektiven Gründen ist die Gewährung eines Unterstützungsabzuges
beim Rekurrenten daher ausgeschlossen (vgl. auch Bericht der
Expertenkommission zur Überprüfung des schweizerischen Systems der
Familienbesteuerung [Kommission Familienbesteuerung], Bern 1998, S.
47, wonach ein Kind in Ausbildung weder erwerbsunfähig noch beschränkt
erwerbsfähig ist).
5.4.
Der Rekurs erweist sich somit auch in diesem Punkt als unbegründet und
ist abzuweisen.
6.
Bei diesem Verfahrensausgang hat der Rekurrent die Kosten des Rekurs-
verfahrens zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Es ist keine Parteikostenentschä-
digung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG).

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Das Gericht erkennt:
1.
Der Rekurs wird abgewiesen.
2.
Der Rekurrent hat die Kosten des Rekursverfahrens, bestehend aus einer
Staatsgebühr von CHF 300.00, der Kanzleigebühr von CHF 100.00 und
den Auslagen von CHF 100.00, zusammen CHF 500.00, zu bezahlen.
3.
Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
den Rekurrenten
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q._____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

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Aarau, 31. August 2023
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Fischer Lenarcic