ag_spezialverwaltungsgericht · 3-RV.2012.240 · 2013-06-20 · de
Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2012.240

Bemessung des Einkommens (§ 26 StG) 
Vorfrageweise ist bei der geltend gemachten Einkommensreduktion (Abweichung vom Lohnausweis) der zivilrechtlich relevante Sachverhalt zu prüfen; vorliegend Abgrenzung zu einer Kaufpreisreduktion bei einem Aktienkauf.

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stellen. 
Die 
Lebenshaltungskosten 
dürften 
somit 
zumindest 
CHF 59'000.00 betragen haben. 
Diese Annahme wird gestützt durch die Vermögensvergleich-
rechnungen der Jahre 2006 bis 2008, aus denen sich Lebenshaltungs-
kosten von CHF 78'684.00 (2006), CHF 57'225.99 (2007) bzw. 
CHF 68'358.00 (2008) ergeben haben. 
Die Lebenshaltungskosten, und damit der Betrag der Mittelver-
wendung, nimmt damit um CHF 36'800.00 (CHF 59'000.00 ./. 
CHF 22'200.00) zu. 
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Bemessung des Einkommens (§ 26 StG) 
Vorfrageweise ist bei der geltend gemachten Einkommensreduktion (Ab-
weichung vom Lohnausweis) der zivilrechtlich relevante Sachverhalt zu 
prüfen; vorliegend Abgrenzung zu einer Kaufpreisreduktion bei einem 
Aktienkauf. 
Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, 
vom 20. Juni 2013 in Sachen H.M. (3-RV.2012.240). 
Aus den Erwägungen 
2. 
2.1. 
Der Rekurrent deklarierte mit seiner Steuererklärung für das 
Jahr 2008 gestützt auf den Lohnausweis der X. AG vom 22. Januar 
2009 ein Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit von 
CHF 298'546.00 (brutto CHF 355'084.00). 
2.2. 
Im Rekursverfahren macht er gleich wie im Einspracheverfah-
ren geltend, den gemäss Lohnausweis vom 22. Januar 2009 ausge-
wiesenen und in der Steuererklärung deklarierten Lohn nicht in die-
sem Umfang erzielt zu haben. Sein Einkommen aus unselbständiger 
Erwerbstätigkeit müsse von CHF 298'546.00 um CHF 118'399.00 
(Lohnminderung) auf CHF 180'147.00 reduziert werden. 


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Die Steuerkommission stellt sich auf den Standpunkt, dass der 
Lohnausweis korrekt ausgestellt worden sei, da die X. AG den Lohn 
in dieser Höhe verbucht habe. Das steuerbare Einkommen sei somit 
korrekt gemäss Selbstdeklaration veranlagt worden. 
2.3. 
Bevor die steuerrechtliche Beurteilung vorgenommen werden 
kann, ist vorfrageweise auf den der geltend gemachten Einkommens-
reduktion zu Grunde liegenden zivilrechtlich relevanten Sachverhalt 
einzugehen. 
3. 
3.1. 
Der Rekurrent verkaufte mit Kaufvertrag vom 13. Juni 2008 
(nachfolgend als "Kaufvertrag" bezeichnet) rückwirkend auf den 
1. Januar 2008 (Übergang von Nutzen und Gefahr) sämtliche Aktien 
der X. AG an die Genossenschaft Z. Der Kaufpreis für die 100 Na-
menaktien wurde auf CHF 9.8 Mio. festgesetzt. In Ziff. IV. des Kauf-
vertrages wurden die "Fälligkeit und Bezahlung des Kaufpreises" 
wie folgt geregelt: 
"1. Der Kaufpreis wird grundsätzlich bei Vollzug des Vertrages 
gegen Erledigung der in Abschnitt VIII. genannten Vollzugshandlun-
gen fällig und ist mit einem bestätigten und auf eine Schweizer Bank 
lautenden Bankcheck an den Käufer zu leisten. 
2. In Abweichung zu Abschnitt IV./Ziff. 1 ist der Käufer jedoch 
bereit, der Käuferin die Bezahlung des Kaufpreises in 2 (zwei) Raten 
zu ermöglichen, und zwar wie folgt: 
- bei Vollzug: CHF 5'000'000.00 (Schweizer Franken fünfmil-
lionen) 
- am 31. Dezember 2008: CHF 4'800'000.00 (Schweizer Fran-
ken viermillionenachthunderttausend) 
3. Die Käuferin ist dabei berechtigt, von der 1. Rate im Betrage 
von CHF 5'000'000.00 die Kontokorrentschuld des Verkäufers ge-
genüber der Gesellschaft im Betrage von CHF 847'105.10 (per 
31. Dezember 2007) in Abzug zu bringen und in dessen Namen resp. 
auf dessen Rechnung an die Gesellschaft zu überweisen. 
4. (Bestimmung zur Festsetzung der Rest-Kontokorrentschuld) 


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5. Die Kaufpreisrestanz ist im Umfang von CHF 4'800'000.00 
(Schweizer Franken viermillionenachthundertausend) sicherzustel-
len, und zwar durch ein unwiderrufliches Zahlungsversprechen einer 
Schweizer Bank (Valuta 31. Dezember 2008). Die Kosten für die 
Ausstellung resp. für die Gewährung des Zahlungsversprechens ge-
hen dabei zulasten des Verkäufers. 
6. (Verzicht auf die Verzinsung der Kaufpreisrestanz) 
7. (Verzinsung Kaufpreisrestanz bei Verzug)." 
Mit der Vertragsunterzeichnung wurden die obenstehenden Be-
stimmungen in Bezug auf die am 31. Dezember 2008 fällige 
Restzahlung handschriftlich abgeändert und anstelle eines Betrages 
von jeweils CHF 4.8 Mio. ein solcher von CHF 4.5 Mio. eingesetzt. 
Über die Gründe für die unter den Zahlungsmodalitäten vereinbarte 
Reduktion um CHF 300'000.00 lässt sich dem Kaufvertrag nichts 
entnehmen. 
3.2. 
3.2.1. 
Gemäss der Darstellung des Rekurrenten handelte es sich bei 
dieser 
Zahlungsmodalität 
um 
einen 
Garantierückbehalt 
von 
CHF 300'000.00, welcher ausschliesslich die noch nicht feststehen-
den Kosten aus der Auseinandersetzung der X. AG mit der Y. absi-
chern sollte. Nach vergleichsweisem Abschluss der Auseinanderset-
zung mit der Y. zum Betrag von CHF 157'725.00 und nach Ablauf 
der vereinbarten Gewährleistungsfrist von 2 Jahren verlangte der Re-
kurrent von der Käuferin die Zahlung der Differenz zum Garantie-
rückbehalt von CHF 300'000.00, d.h. CHF 142'275.00. 
3.2.2. 
Demgegenüber wurde von der Käuferin der Aktien der X. AG 
die Vereinbarung eines Garantierückbehaltes von CHF 300'000.00 
bestritten. Vielmehr wurde behauptet, es handle sich dabei um eine 
Kaufpreisreduktion, wobei in diesem Betrag neben der Schadenszah-
lung aus der Auseinandersetzung der X. AG mit der Y. auch das vom 
Verkäufer zuviel bezogene Salär berücksichtigt worden sei. Die Aus-
einandersetzung mit der Y. habe entgegen der Auffassung des Ver-
käufers Kosten von CHF 177'066.00 verursacht. Überdies habe der 
Rekurrent im Jahr 2008 mehr Lohn als mit Kaufvertrag vom 13. Juni 


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2008 vereinbart bezogen. Gemäss Kaufvertrag habe ihm lediglich ein 
Jahressalär von CHF 200'000.00 zugestanden. Bezogen habe er im 
Jahr 2008 aber CHF 350'784.00 (brutto). Zuzüglich der arbeitgeber-
seitig bezahlten AHV-Beiträge handle es sich um CHF 158'399.00 zu 
viel bezogenen Lohn. 
3.2.3. 
Gemäss der unwidersprochen gebliebenen E-Mail vom 7. Feb-
ruar 2011 einigten sich die Käuferin und der Rekurrent auf eine 
Schlusszahlung der Käuferin von CHF 40'000.00. Der Rekurrent in-
terpretierte diese Zahlung als Reduktion seines Einkommens um 
CHF 118'399.00 (= CHF 158'399.00 – CHF 40'000.00). 
3.3. 
Grundsätzlich ist in Auslegung des Kaufvertrages vom 13. Juni 
2008 davon auszugehen, dass der Lohn des Rekurrenten im Jahr 
2008 reduziert wurde. In welchem Umfang das von der Vorinstanz 
besteuerte Einkommen aus unselbständiger Tätigkeit zu vermindern 
ist, ist anhand der steuerlichen Bestimmungen und der massgebenden 
steuerlichen Beweislastregeln festzustellen. 
4. 
4.1. 
Einkommen gilt in dem Zeitpunkt als erzielt, in welchem der 
Steuerpflichtige einen definitiven Anspruch auf die steuerbare Leis-
tung erworben hat, über den er tatsächlich verfügen kann. Vorausset-
zung des steuerauslösenden Zuflusses ist demnach ein abgeschlosse-
ner Rechtserwerb, welcher Forderungserwerb oder Eigentumserwerb 
sein kann, wobei der Forderungserwerb in der Regel die Vorstufe des 
Eigentumserwerbs (Geldzahlung) darstellt. Fälligkeit ist nicht in je-
dem Fall Voraussetzung des Einkommenszuflusses, da unter Umstän-
den der steuerrechtlich relevante Forderungserwerb schon vor dem 
Fälligkeitstermin abgeschlossen ist. Die Fälligkeit ist bei Forderun-
gen allerdings der späteste massgebliche Zeitpunkt für die Besteu-
erung, und zwar selbst dann, wenn die Zahlung später erfolgt. Aus-
nahmsweise ist auf die tatsächliche Zahlung, also die Erfüllung der 
Forderung abzustellen, wenn wegen Zahlungsunfähigkeit oder -un-
willigkeit des Schuldners die Erfüllung besonders unsicher ist, eben-
so dort, wo die Verbuchung nach der sog. Ist-Methode anerkannt 


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wird (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 3. Auflage, Muri-Bern 
2009, § 25 StG N 23 und 24, mit weiteren Hinweisen; VGE vom 
6. Mai 2008 in Sachen E. + V.W. [WBE.2008.24], mit zahlreichen 
Hinweisen). 
4.2. 
In Anbetracht, dass der Kaufvertrag am 13. Juni 2008 unter-
zeichnet wurde und auch die Angelegenheit mit der Y. durch Ver-
gleich im Jahr 2008 erledigt wurde, haben sich sämtliche, die Lohn-
reduktion begründenden Ereignisse im Jahr 2008 verwirklicht. Dies 
muss auch gelten, obschon die definitive Abrechnung über die 
CHF 300'000.00 mit einer Schlusszahlung der Käuferin von 
CHF 40'000.00 erst im Jahr 2011 abgewickelt wurde. Rückwirkend 
auf das Jahr 2008 bestand ein gegenüber den tatsächlichen Bezügen 
verminderter Anspruch. 
5. 
5.1. 
Nachfolgend ist auf das Mass der Einkommensreduktion einzu-
gehen. Da es sich dabei um eine steuermindernde Tatsache handelt, 
ist der Rekurrent dafür beweispflichtig. 
5.2. 
5.2.1. 
Der Rekurrent machte erstmals in seiner E-Mail vom 7. Februar 
2011 geltend, insgesamt sei das unselbständige Erwerbseinkommen 
des Jahres 2008 auf CHF 240'000.00 zu reduzieren. Dabei wird auf 
die Berechnung im Schreiben der A. AG vom 15. Oktober 2010 – 
und nicht auf die Lohnausweise vom 1. Dezember 2009 (Steuermel-
dung der Sektion juristische Personen des KStA) oder 6. Oktober 
2009 (zuzüglich Formular 112) abgestellt. Für die Berechnung des 
zuviel bezogenen Lohnes wird dementsprechend von einem Brutto-
lohn gemäss Buchhaltung von CHF 350'784.00 abzüglich vertraglich 
vereinbartem Jahressalär von CHF 200'000.00 zuzüglich AHV-Ar-
beitgeberbeitrag von 5.05 % (CHF 7'615.00) ausgegangen. Die 
Schlusszahlung von CHF 40'000.00 wird vom Rekurrenten vollum-
fänglich von den CHF 158'399.00 in Abzug gebracht. Der Rekurrent 
beantragt dementsprechend eine Reduktion um CHF 118'399.00. Auf 
diese Berechnung kann jedoch nicht abgestellt werden, da sie weitere 


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Forderungen der verkauften Gesellschaft gegen den Rekurrenten aus 
dem Vergleich mit der Y. ausser Acht lässt. Darauf ist nachfolgend 
einzugehen. 
5.3. 
5.3.1. 
Der Rekurrent selbst hat durch seinen Rechtsanwalt den Scha-
den aus dem Rechtsstreit mit der Y. im Schreiben vom 23. September 
2010 mit CHF 157'725.00 angegeben. Es wurde eine Schlusszahlung 
von CHF 142'275.00 verlangt. Wird von der verlangten Schlusszah-
lung der tatsächlich von der Käuferin bezahlte Betrag von 
CHF 40'000.00 in Abzug gebracht, ergäbe sich lediglich eine 
Einkommensminderung um CHF 102'275.00. 
5.3.2. 
Beachtet werden muss jedoch weiter, dass diese Berechnung 
des Schadenersatzes betreffend die Rechtsstreitigkeit mit der Y. mit 
der im Schreiben der A. AG vom 15. Oktober 2010 aufgestellten For-
derung der Käuferin über CHF 177'066.00 nicht übereinstimmt. Wird 
auf diesen Forderungsbetrag abgestellt, ergibt sich für zuviel bezoge-
nen Lohn noch ein Restbetrag von CHF 122'934.00. Wird wiederum 
die von der Verkäuferin tatsächlich geleistete Schlusszahlung von 
CHF 40'000.00 eingesetzt, verbleibt lediglich ein Betrag von 
CHF 82'934.00, welcher auf die Lohnminderung entfallen kann. 
5.3.3. 
Nach dem Gesagten kann lediglich eine Lohnminderung um 
CHF 82'934.00 als nachgewiesen gelten, da sich die Angaben des 
Rekurrenten nur in diesem minimalen Umfang mit denjenigen der 
Käuferin der Aktien decken. Insbesondere liegt keine Bestätigung 
der Käuferin über eine Reduktion des Einkommens aus unselbständi-
ger Erwerbstätigkeit auf CHF 240'000.00 vor. Im Gegenteil wird in 
der E-Mail der A. AG vom 5. Januar 2012 unverändert - wenn auch 
in Teilen wohl zu Unrecht - von Bezügen von CHF 345'000.00 aus-
gegangen. 
6. 
Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass der Rekur-
rent im Jahr 2008 keinen Anspruch auf Einkommen im Umfang von 
CHF 82'934.00 hatte und diesen Betrag im Jahr 2008 dement-


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sprechend nicht erzielt hat. Sein steuerbares Einkommen 2008 ist 
deshalb von CHF 178'751.00 um CHF 82'934.00 auf CHF 95'817.00 
zu reduzieren. Der Rekurs ist somit teilweise gutzuheissen. 
84 
Ermessensveranlagung; Verfahrenspflichtverletzung (§ 191 Abs. 3 StG) 
Wenn eine steuerpflichtige Person alle eingeforderten Akten einreicht, 
kann keine Ermessensveranlagung wegen Verfahrenspflichtverletzung er-
folgen. 
Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, 
vom 20. Juni 2013 in Sachen H.F. (3-RV.2013.4). 
85 
Gewinnungskosten; Vermögensverwaltungskosten (§ 39 Abs. 1 StG) 
Pauschale Vermögensverwaltungskosten von 3‰ des Wertes eines De-
pots; Anwaltskosten zur Sicherung von Vermögenswerten zählen zu den 
abzugsfähigen Vermögensverwaltungskosten. 
Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, 
vom 19. September 2013 in Sachen L. + V.F. (3-RV.2012.152). 
Aus den Erwägungen 
6.2. 
6.2.1. 
Gemäss § 39 Abs. 1 StG können bei beweglichem Privatvermö-
gen die Kosten der Verwaltung durch Dritte und die weder rück-
forderbaren noch anrechenbaren ausländischen Quellensteuern von 
den steuerbaren Einkünften abgezogen werden. 
(…) 
6.2.3. 
Gemäss der Rechtsprechung des Spezialverwaltungsgerichtes 
kann, wenn von Vermögensverwaltern die abziehbaren und die nicht 
abziehbaren Kosten nicht klar getrennt ausgewiesen werden, die im 
Kanton Zürich geltende Praxis einen Hinweis darauf geben, wie die