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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2019.171


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2019.171
P 147
Urteil vom 23. September 2021
Besetzung Präsident Heuscher
Richter Schorno
Richter Schatzmann
Gerichtsschreiberin Bernhard
Rekurrent 1 A._____
Rekurrentin 2 B._____
Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____
vom 10. September 2019
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2017

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Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügung vom 18. Februar 2019 wurden A. und B. von der
Steuerkommission Q. für die Kantons- und Gemeindesteuern 2017 zu
einem steuerbaren Einkommen von CHF 36'600.00 (satzbestimmendes
Einkommen CHF 43'700.00) und zu einem steuerbaren Vermögen von
CHF 0.00 veranlagt. Dabei wurden Einkünften aus selbständiger
Erwerbstätigkeit von A. von CHF 40'000.00 nach Ermessen erfasst.
2.
Gegen die Verfügung vom 18. Februar 2019 haben A. und B. mit Schreiben
vom 13. März 2019 Einsprache erhoben. Sie stellten sinngemäss den
Antrag, das Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit von A. sei zu
reduzieren. Zudem baten sie um eine Fristerstreckung zur Einreichung von
Unterlagen bis am 15. April 2019.
3.
Mit Schreiben vom 26. März teilte das Gemeindesteueramt Q. A. und B.
mit, dass Einsprachen innert der nicht erstreckbaren Frist von 30 Tagen
einzureichen seien und deshalb kein Aufschub für die Einreichung der
Unterlagen gewährt werden könne.
4.
Mit Eingabe vom 6. Mai 2019 reichten A. und B. weitere Unterlagen ein.
5.
Mit Entscheid vom 10. September 2019 trat die Steuerkommission Q. auf
die Einsprache nicht ein.
6.
Den Einspracheentscheid vom 10. September 2019 (Zustellung am
12. September 2019) zogen A. und B. mit nicht unterzeichnetem Rekurs
vom 24. September 2019 (Postaufgabe am 30. September 2019) an das
Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern, weiter. Sie stellten
sinngemäss den Antrag, das steuerbare Einkommen sei zu reduzieren.
Auf die Begründung wird, soweit für den Entscheid erforderlich, in den Er-
wägungen eingegangen.
7.
Mit Schreiben des Spezialverwaltungsgerichts vom 1. Oktober 2019 wur-
den A. und B. darauf aufmerksam gemacht, dass nicht unterzeichnete
Rekurse nicht gültig sind. Es wurde ihnen eine Frist bis am 15. Oktober

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2019 gesetzt, um die Rekurskopie unterzeichnet zu retournieren,
ansonsten nicht auf den Rekurs eingetreten werden könne.
8.
Mit Eingabe vom 3. Oktober 2019 wurde der Rekurs unterzeichnet retour-
niert.
9.
Das Gemeindesteueramt Q. (nachfolgend GStA) und das Kantonale
Steueramt (nachfolgend KStA) beantragten die Abweisung des Rekurses.

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Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2017.
Massgebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember
1998 (StG) und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September
2000 (StGV).
2.
Strittig ist die ermessensweise Veranlagung der selbständigen Erwerbstä-
tigkeit von CHF 40'000.00.
3.
3.1.
Nach § 190 Abs. 1 StG prüft die Steuerbehörde die Steuererklärung und
nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor. Hat die steuerpflichtige Per-
son trotz Mahnung ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die
Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermit-
telt werden, wird die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vorge-
nommen (§ 191 Abs. 3 StG).
3.2.
Entgegen der Gesetzesformulierung, die auf zwei Tatbestandsvarianten
hindeutet (Verletzung von Verfahrenspflichten, Fehlen zuverlässiger Unter-
lagen), setzen die angeführten Bestimmungen für eine Veranlagung nach
pflichtgemässem Ermessen stets einen Untersuchungsnotstand voraus
(AGVE 2009 S. 129; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Auflage,
Muri-Bern 2015, § 191 StG N 14; M. Berger, Voraussetzungen und Anfech-
tung der Ermessensveranlagung, in: ASA 75 S. 196). Das Erfordernis eines
Untersuchungsnotstands hat zum einen zur Folge, dass – ungeachtet der
Verletzung der Verfahrenspflichten durch die steuerpflichtige Person –
keine Ermessensveranlagung vorzunehmen ist, wenn die Verfahrens-
pflichtverletzung keinen Untersuchungsnotstand bewirkt (zum Ganzen: Ur-
teil des Bundesgerichtes vom 11. Juli 2017 [2C_679/2016, 2C_680/2016]
und VGE vom 21. Oktober 2009 [WBE.2009.111] = AGVE 2009 S. 129, mit
Hinweisen).
Eine andere Folge des Erfordernisses des Untersuchungsnotstands be-
steht darin, dass die Steuerbehörden, bevor sie zu einer Ermessensveran-
lagung Zuflucht nehmen dürfen, die ihnen zur Verfügung stehenden Unter-
suchungsmittel ausschöpfen müssen. Insbesondere können sie im Fall der
Einreichung unvollständiger Steuererklärungen oder fehlender Unterlagen
nicht ohne weiteres zu einer Ermessensveranlagung schreiten, sondern
müssen den Steuerpflichtigen zunächst auffordern, die festgestellten Män-
gel zu beheben und, sofern dieser der Aufforderung nicht nachkommt, zur

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Einhaltung seiner Verfahrenspflichten mahnen, da erst nach erfolgloser
Mahnung feststeht, dass die Verfahrenspflichtverletzung der steuerpflichti-
gen Person auch einen Untersuchungsnotstand zur Folge hatte bzw. sich
dieser mangels Mitwirkung nicht beheben lässt (zum Ganzen: VGE vom
21. Oktober 2009 [WBE.2009.111] = AGVE 2009 S. 129, mit Hinweisen).
3.3.
Gemäss der Rechtsprechung des aargauischen Verwaltungsgerichtes ist
(auch) bei einer Ermessensveranlagung wegen ungewissen Sachverhalts
die steuerpflichtige Person grundsätzlich vorgängig aufzufordern, die Un-
gewissheit zu beseitigen, und diese Aufforderung gegebenenfalls zu mah-
nen. Unterbleiben können Aufforderung und Mahnung grundsätzlich nur
dann, wenn die steuerpflichtige Person den Sachverhalt der Natur der Sa-
che nach nicht mehr klären kann. Als Beispiel dafür ist der Fall zu nennen,
wenn der Steuerpflichtige ein mangelhaftes Kassabuch vorlegt (VGE vom
21. Oktober 2009 [WBE.2009.111] = AGVE 2009 S. 129; vgl. auch VGE
vom 15. Juli 2009 [WBE.2009.101]).
3.4.
Gemäss § 65 Abs. 4 StGV sind Steuerpflichtige, welche die Steuererklä-
rung nicht rechtzeitig eingereicht oder die zur Behebung von formellen
Mängeln angesetzte Frist nicht eingehalten haben, unter Hinweis auf die
Folgen der Unterlassung zu mahnen, die Verfahrenspflichten innerhalb ei-
ner letzten Frist von mindestens 20 Tagen vollständig und richtig zu erfül-
len. Die Mahnung ist durch eingeschriebenen Brief oder gegen Empfangs-
bestätigung zuzustellen. § 65 Abs. 4 StGV findet nicht ausschliesslich hin-
sichtlich der Einreichung von Steuererklärungen und Beilagen, sondern
auch in Bezug auf die Säumnis von Handlungen aufgrund der allgemeinen
Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen Anwendung (VGE vom 3. April
1996 [BE.94.00169]).
4.
Der Rekurrent betrieb das E. (im Handelsregister eingetragen als E.) in Q..
Der Rekurrent deklarierte im Jahr 2017 ein selbständiges Nettoeinkommen
von CHF 401.00 und ein Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit
bei der F. in S. von CHF 7'752.00. Dieses Einkommen ist im Rahmen der
interkantonalen Steuerausscheidung im Aargau nur satzbestimmend zu
berücksichtigen. Für das Jahr 2017 deklarierten die Rekurrenten somit
insgesamt im Kanton Aargau steuerbare Einkünfte von CHF 401.00.
Der Rekurrent reichte eine "Bilanz und Erfolgsrechnung 2017" ein. Mit
dieser wurden Einnahmen von CHF 31'597.60, Ausgaben von
CHF 31'196.14 und ein "Ertrag" von CHF 401.46 ausgewiesen. Zudem
legte er das "Personalsalär von G." sowie die Ein- und Ausgaben, welche
jeweils pro Monat aufgeführt sind, ein. Die entsprechenden Belege fehlen.

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5.
Die Steuerkommission Q. bringt vor, im Veranlagungsverfahren sei infolge
fehlender ordnungsgemässer (vereinfachter) Buchhaltung das selb-
ständige Erwerbseinkommen nach Ermessen auf CHF 40'000.00 festge-
legt worden. Die Rekurrenten hätten ihre Unterlagen zu spät eingereicht.
Innert der 30-tägigen Einsprachefrist sei die offensichtliche Unrichtigkeit
der Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen weder nachgewiesen
noch begründet worden.
6.
Mit Einsprache und Rekurs führten die Rekurrenten aus, die Berechnung
von CHF 1'959.80 (Betrag der definitiven Steuerveranlagung 2017 vom
18. Februar 2019) liege weit über dem, was der Rekurrent eingenommen
habe. Sie hätten eine Buchhaltung eingereicht aber diese sei vom Gemein-
desteueramt Q. nicht als vollständig angesehen worden. Seit der Eröffnung
des Bar-Restaurants habe der Rekurrent nur Verlust gehabt. Er bitte
darum, die Berechnung des steuerbaren Einkommens nochmals zu
überprüfen. Er habe mit Verspätung alle Dossiers nochmals eingereicht.
7.
7.1.
Gemäss Abklärung des Spezialverwaltungsgerichts (Aktennotiz vom
12. August 2021) erging während des Veranlagungs- und Einsprachever-
fahrens weder eine Aufforderung, noch eine Mahnung zu einer Aktener-
gänzung betreffend der selbständigen Erwerbstätigkeit. Insbesondere wur-
den die Rekurrenten nicht aufgefordert, ein Kassenbuch oder Belege ein-
zureichen. Es wurde zwar ein einfacher Vermögensvergleich erstellt, je-
doch liegen keinerlei Unterlagen vor, welche Basis dieser Berechnung bil-
den würden. In der Abweichungsbegründung zur Steuerveranlagung 2017
wurde lediglich erwähnt, dass die Veranlagung nach pflichtgemässem Er-
messen infolge fehlender ordnungsgemässer (vereinfachter) Buchhaltung
erfolge.
7.2.
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass durch die Steuerkommission Q.
ohne weitere Abklärungen oder Untersuchungen nach Einreichung der
Steuererklärung 2017 ermessensweise Einkommen aus selbständiger
Erwerbstätigkeit aufgerechnet wurde. Weder der Abweichungsbegründung
2017 noch dem Einspracheentscheid lässt sich entnehmen, wie der Betrag
des aufgerechneten Einkommens ermittelt wurde. Es ist unklar, ob den
Rekurrenten im Veranlagungs- oder Einspracheverfahren eine
Vermögensvergleichsrechnung zugestellt worden ist. Ausweislich der Ak-
ten wurden die Rekurrenten nicht gemahnt, sich zu einer Vermögensver-
gleichsrechnung bzw. zur Finanzierung der Lebenshaltungskosten zu äus-
sern.

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7.3.
Zusammenfassend ist festzustellen, dass der Aufrechnung jegliche nach-
vollziehbare Basis fehlt. Damit leidet die Veranlagung an einem schweren
Verfahrensfehler.
8.
Gemäss der Rechtsprechung des aargauischen Verwaltungsgerichtes fällt
die Heilung des festgestellten Mangels im Einsprache- und Rekursverfah-
ren in aller Regel ausser Betracht (AGVE 2009 S. 132). Von einer Rück-
weisung der Sache kann indessen ausnahmsweise selbst bei schwerwie-
genden Verfahrensfehlern abgesehen werden, wenn und soweit die Rück-
weisung zu einem formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen Verzö-
gerungen führen würde, die mit dem Interesse der betroffenen Parteien
nicht zu vereinbaren wäre (VGE vom 26. Oktober 2011 [WBE.2008.134],
mit Hinweis unter anderem auf BGE 133 I 201 und weitere).
9.
Es ist nicht die Aufgabe des Spezialverwaltungsgerichts, erstinstanzlich die
erforderlichen Untersuchung vorzunehmen, allenfalls ergänzende Unterla-
gen einzufordern (und zu mahnen) oder einen vollständigen Vermögens-
vergleich zu erstellen. Daher sind der Einspracheentscheid vom 10. Sep-
tember 2019 und die Veranlagungsverfügung vom 18. Februar 2019 auf-
zuheben und die Angelegenheit zur erneuten Durchführung des Veranla-
gungsverfahrens an die Steuerkommission Q. zurückzuweisen.
10.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des Rekursverfahrens auf
die Staatskasse zu nehmen (§ 189 Abs. 1 StG). Mangels Vertretung ist den
Rekurrenten keine Parteientschädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG).

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Das Gericht erkennt:
1.
Der Einspracheentscheid vom 10. September 2019 und die Veranlagungs-
verfügung vom 18. Februar 2019 werden aufgehoben und die Angelegen-
heit wird zur erneuten Durchführung des Veranlagungsverfahrens an die
Steuerkommission Q. zurückgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten werden auf die Staatskasse genommen.
3.
Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
die Rekurrenten
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q.
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

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Aarau, 23. September 2021
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Bernhard