ag_spezialverwaltungsgericht · 3-BU.2025.49 · 2025-08-08 · de
Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-BU.2025.49


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-BU.2025.49
2023/9134
Urteil vom 8. August 2025
Besetzung Präsident Heuscher
Gerichtsschreiberin Ha
Anklagebehörde Steueramt des Kantons Aargau
Angeklagte A._____
vertreten durch B._____
Gegenstand Strafbefehl Nr. 2023/9134
betreffend Ordnungsbusse

- 2 -
Der Präsident entnimmt den Akten:
1.
Am 23. Januar 2024 wurde A.____ (nachfolgend Angeklagte) die
Steuererklärung 2023 zugestellt. Nachdem diese nicht eingegangen war,
wurde die Angeklagte am 20. August 2024 erstmals gemahnt. Am
2. Oktober 2024 erfolgte eine zweite, per A-Post Plus versandte Mahnung
unter Ansetzung einer Frist von 20 Tagen zur Einreichung der Steuererklä-
rung 2023 inklusive aller Beilagen. Des Weiteren wurde die Angeklagte auf
die Folgen im Unterlassungsfall (insbesondere Busse bis CHF 10'000.00)
hingewiesen.
2.
Da dem zuständigen Steueramt innert Mahnfrist keine Steuererklärung zu-
ging, wurde beim Steueramt des Kantons Aargau (KStA), Sektion Bezug,
ein Bussenantrag gestellt.
3.
Mit Strafbefehl des KStA, Sektion Bezug, vom 4. November 2024 wurde
der Angeklagten eine Busse von CHF 1'600.00 (zuzüglich Staatsge-
bühr/Auslagen von CHF 100.00) auferlegt.
4.
Gegen diesen Strafbefehl liess die Angeklagte mit Schreiben vom 11. Ok-
tober 2024 (Posteingang beim KStA am 18. November 2024) Einsprache
erheben.
5.
In seiner Stellungnahme vom 9. Dezember 2024 beantragte das Gemein-
desteueramt Q._____ die Abweisung der Einsprache.
6.
Am 24. Februar 2025 erhob das KStA beim Spezialverwaltungsgericht ge-
gen die Angeklagte folgende Anklage:
"1. Gestützt auf den angefochtenen Strafbefehl sei das Verfahren vor Spezial-
verwaltungsgericht, Abteilung Steuern gemäss § 249 ff. des Steuergesetzes
vom 15. Dezember 1998 durchzuführen.
2. Die angeklagte Person sei im Sinne des Strafbefehls zu bestrafen."
7.
Mit Verfügung vom 26. Februar 2025 wurde die Angeklagte und deren
Vertreter auf den 29. April 2025 vorgeladen. Gleichzeitig wurde die Anklage
zugestellt.

- 3 -
8.
Mit Schreiben vom 3. März 2025 wurde dem Vertreter der Angeklagten die
Vorladung zusätzlich per A-Post Plus zur Weiterleitung an die Angeklagte
zugestellt.
9.
Der Vertreter der Angeklagten ersuchte mit Telefonat vom 22. April 2025
um Verschiebung der Verhandlung.
10.
Mit Verfügung vom 23. April 2025 wurden die Angeklagte und deren Ver-
treter neu auf den 24. Juni 2025 vorgeladen.
11.
Das Spezialverwaltungsgericht hat beim Gemeindesteueramt Q._____
weitere Abklärungen vorgenommen (Aktennotiz und E-Mail vom 18. Juni
2025).
12.
Anlässlich der Verhandlung vor dem Spezialverwaltungsgericht wurde der
Vertreter der Angeklagten befragt (Protokoll der Verhandlung vom 24. Juni
2025 [nachfolgend: Protokoll]).
13.
Das Spezialverwaltungsgericht ersuchte den Vertreter der Angeklagten mit
E-Mail vom 24. Juni 2025 um Einreichung diverser Unterlagen bis zum
14. Juli 2025.
14.
Mit E-Mail vom 30. Juni 2025 reichte der Vertreter der Angeklagten Unter-
lagen ein.

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Der Präsident zieht in Erwägung:
I.
1.
Massgebend für die Beurteilung der vorliegenden Anklage ist das Steuer-
gesetz vom 15. Dezember 1998 (StG).
2.
2.1.
Im Steuerstrafverfahren ist das KStA für Ermittlung, Untersuchung und
Strafbefehl (§ 242 StG) zuständig. Nach Abschluss der Untersuchung wird
ein Strafbefehl erlassen oder das Verfahren eingestellt (§ 245 Abs. 1 StG).
Die angeschuldigte Person und der Gemeinderat können innert 30 Tagen
nach Zustellung des Strafbefehls beim KStA schriftlich Einsprache erhe-
ben; diese bewirkt die Aufhebung des Strafbefehls (§ 247 Abs. 1 StG). Ist
Einsprache erhoben worden, kann das KStA weitere Untersuchungen
durchführen und bei veränderter Sach- oder Rechtslage einen neuen Straf-
befehl erlassen (§ 247 Abs. 2 StG). Erachtet das KStA den Erlass eines
neuen Strafbefehls nicht als geboten, stellt es das Verfahren ein oder er-
hebt Anklage beim Spezialverwaltungsgericht (§ 247 Abs. 3 StG). Der an-
gefochtene Strafbefehl gilt als Anklageschrift (§ 247 Abs. 4 StG).
2.2.
Das KStA hat gegenüber der Angeklagten einen Strafbefehl erlassen. Die-
ser gilt aufgrund der eingereichten Einsprache als aufgehoben. Gestützt
auf die vorstehend zitierten Gesetzesbestimmungen ist das KStA befugt,
Anklage zu erheben, und das Spezialverwaltungsgericht ist zuständig für
deren Beurteilung. Auf die Anklage ist dementsprechend einzutreten.

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II.
1.
1.1.
Eine Bestrafung nach § 235 Abs. 1 StG setzt drei Tatbestandselemente
voraus: Eine Verfahrenspflicht nach Massgabe des Steuergesetzes, eine
fruchtlos erfolgte Mahnung sowie die vorsätzliche oder fahrlässige Verlet-
zung dieser gesetzlichen Verfahrenspflicht.
Zu den Verfahrenspflichten nach Steuergesetz gehört das Einreichen der
Steuererklärung (§ 180 Abs. 2 StG). Die Verpflichtung zur Abgabe einer
Steuererklärung trifft denjenigen unmittelbar, der kraft persönlicher oder
wirtschaftlicher Zugehörigkeit im Kanton und in der in Frage stehenden Ein-
wohnergemeinde eine Steuerpflicht begründet (§§ 16 f. StG).
1.2.
Die Angeklagte hatte am 31. Dezember 2023 unbestrittenermassen Wohn-
sitz in Q._____ mit Aufenthalt im Alters- und Pflegeheim XY in R._____.
Somit war sie verpflichtet, dem zuständigen Gemeindesteueramt Q._____
die Steuererklärung 2023 einzureichen.
1.3.
1.3.1.
Die Angeklagte liess in der Einsprache vorbringen, ihr Vertreter und Sohn,
B._____, kümmere sich um ihre Schriften. Gleichzeitig liess die Angeklagte
infolge Abwesenheit ihres Vertreters im Oktober 2024 um Fristerstreckung
zur Einreichung der Steuererklärung 2023 bis am 30. November 2024
ersuchen. Der Vertreter hat zudem mit E-Mail vom 7. November 2024 eine
Fristerstreckung bis am 31. Dezember 2024 beantragt (E-Mail mit Anhang
vom 30. Juni 2025). Vonseiten Gemeindesteueramt Q._____ liegt jedoch
keine Bestätigung einer Fristerstreckung vor (Aktennotiz vom 18. Juni
2025).
1.3.2.
Der Vertreter hielt anlässlich der Verhandlung fest, er habe das Gemeinde-
steueramt Q._____ bereits vor der Augenoperation vom 30. September
2024 telefonisch über die bevorstehende Abwesenheit informiert und dem
Gemeindesteueramt Q._____ nach seiner Operation die Arztzeugnisse
vom 30. September 2024 und vom 22. Oktober 2024 (Arbeitsunfähigkeit zu
100 % vom 30. September 2024 bis am 29. Oktober 2024) zukommen las-
sen (Protokoll). Das Gemeindesteueramt Q._____ habe dem Vertreter
mündlich bestätigt, es werde warten, bis sich der Vertreter nach der erfolg-
ten Operation und Heilung beim Gemeindesteueramt melde. Auf diese Ab-
machung hätten sich der Vertreter und die Angeklagte entsprechend ver-
lassen (Protokoll).

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1.3.3.
Der Vertreter teilte weiter mit, die Steuererklärung 2023 der Angeklagten
am 30. November 2024 eingereicht zu haben (Protokoll). Er habe sich am
Tag vor der Verhandlung beim Gemeindesteueramt Q._____ über den Er-
halt der Steuererklärung 2023 informiert. Das Gemeindesteueramt
Q._____ habe dem Vertreter mit Telefonat vom 23. Juni 2025 mitgeteilt,
dass es bis anhin keine Steuererklärung 2023 erhalten habe. Der Vertreter
rügte die mangelhafte Kommunikation mit dem Gemeindesteueramt
Q._____ als Ganzes (Protokoll).
1.3.4.
Die vom Vertreter geltend gemachte Einreichung der Steuererklärung 2023
per 30. November 2024 sowie die beiden Fristerstreckungsgesuche bis am
30. November 2024 und 31. Dezember 2024 sind vom Gemeindesteuer-
amt Q._____ nicht bestätigt worden. Stattdessen seien die Angeklagte und
deren Vertreter nach den Angaben der Steuerbehörden mehrfach gemahnt
worden. Dies wird von der Angeklagten bestritten. Vorliegend wird geprüft,
ob die Mahnungen der Angeklagten bzw. dem Vertreter rechtsgenüglich
zugestellt worden sind.
1.4.
1.4.1.
Bei Bussen nach § 182 StG handelt es sich ungeachtet der geläufigen Be-
zeichnung als Ordnungsbusse um echte Strafen (vgl. den Titel des
10. Teils des StG "Steuerstrafrecht" sowie § 99 Kantonsverfassung und
§§ 242 ff. StG; Kurt Eichenberger, Verfassung des Kantons Aargau, Text-
ausgabe mit Kommentar, Aarau 1986, § 99 N 2). Folglich gelten die allge-
meinen Grundsätze des Straf- und Strafverfahrensrechts.
Im Strafverfahren muss die (Anklage-)Behörde den massgeblichen Straf-
tatbestand nachweisen. Bleiben beim Strafrichter objektive Zweifel offen,
ob der Straftatbestand tatsächlich verwirklicht wurde, muss er nach dem
Grundsatz "in dubio pro reo" freisprechen (vgl. Art. 10 Abs. 3 StPO).
Voraussetzung für die Auferlegung einer Ordnungsbusse ist somit die
Überzeugung der Strafbehörde bzw. des Strafrichters, dass die Steuer-
pflichtige ihre Steuererklärung trotz Mahnung tatsächlich nicht eingereicht
hat.
1.4.2.
Das tatbestandsmässige Verhalten bei der Verfahrenspflichtverletzung ge-
mäss § 235 Abs. 1 StG besteht darin, dass der Täter die erforderlichen
Massnahmen nicht ergreift bzw. in Bezug auf die Einreichung der Steuer-
erklärung untätig bleibt. Für diese Passivität darf er gemäss den allgemei-
nen Regeln für das Unterlassungsdelikt nicht verantwortlich gemacht wer-
den, wenn ihm die Handlungsmöglichkeit bzw. Tatmacht fehlt, das heisst,
wenn ihm die Fähigkeit zum Handeln aus physischen oder psychischen

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Gründen abgeht. Die Beurteilung erfolgt ex post, also objektiviert (Basler
Kommentar Strafrecht I, 4. Auflage, Basel 2019, Art. 11 N 120).
1.4.3.
Die steuerpflichtige Person kann sich durch den Beizug eines Vertreters
zum Ausfüllen der Steuererklärung nicht ihrer Verantwortlichkeit für das
rechtzeitige Einreichen entledigen. Bei Bestehen eines Vertretungsverhält-
nisses hat sich die vertretene Person die Handlungen – und Unterlassun-
gen – des Vertreters als eigene zurechnen zu lassen (vgl. VGE vom 2. Mai
2012 [WBE.2011.380]).
1.5.
1.5.1.
Die Angeklagte wurde gemäss den Angaben des Gemeindesteueramts
Q._____ am 20. August 2024 erstmals gemahnt und aufgefordert, die
Steuererklärung 2023 einzureichen. Am 2. Oktober 2024 sei eine weitere
Mahnung an die Angeklagte und den Vertreter versandt worden. Beide
Mahnungen an die Angeklagte wurden an die Adresse S-Strasse 16 in
Q._____" versandt. Die Angeklagte wohnt jedoch seit dem Jahr 2019 im
XY in R._____ (Aktennotiz vom 3. März 2025). Entsprechend konnte der
Angeklagten die letzte, per A-Post Plus versandte Mahnung vom 2. Okto-
ber 2024 nicht zugestellt werden und wurde an das Gemeindesteueramt
Q._____ retourniert (Sendungsverfolgungsnummer aaa). Hingegen wurde
dem Vertreter die letzte Mahnung gemäss Track & Trace-Bestätigung der
Post mit der Sendungsnummer bbb am 3. Oktober 2024 in den Briefkasten
in T._____ gelegt.
1.5.2.
Der Vertreter teilte anlässlich der Verhandlung mit, die Mahnung vom
20. August 2024 nicht – zumindest nicht auf direktem Wege – erhalten zu
haben. Obschon der Vertreter beim Gemeindesteueramt Q._____ eine
Generalvollmacht eingereicht und in der Steuererklärung unter unbe-
schränkter Vollmacht eine c/o-Adresse angegeben habe, werde trotzdem
fälschlicherweise jegliche Post des Gemeindesteueramtes Q._____ stets
an die Angeklagte in den XY statt an ihn nach T._____ gesandt. Die
Pflegenden vom XY würden die Post der Bewohnerinnen und Bewohner
sammeln und monatlich weitersenden. Es sei sehr ungünstig, dass die Post
nicht zeitgerecht weitergeleitet werde. Die Angeklagte öffne die Post nicht
selbst, da sie wisse, dass ihr Sohn sich um ihre administrativen
Angelegenheiten kümmere (Protokoll).
1.5.3.
Der Vertreter brachte weiter vor, erst nach der Genesung von seiner Au-
genoperation Kenntnis von der letzten Mahnung erlangt zu haben. Er sei
vom 30. September 2024 bis am 4. Oktober 2024 infolge einer beidseiti-
gen, nicht aufschiebbaren Augenoperation (grauer Star und Netzhautablö-

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sung) im C._____ gewesen. Danach sei er bis am 29. Oktober 2024 nicht
in der Lage gewesen, die Augen zu benutzen bzw. zu lesen (Ärztliche
Zeugnisse vom 30. September 2024 und vom 22. Oktober 2024). In jener
Zeit habe sein Sohn jeweils den Briefkasten geleert und die ungeöffnete
Post gesammelt. Der Vertreter habe nach der Gesundung die Post am
11. November 2024 geöffnet und bearbeitet (Einsprache und Protokoll).
Die Angeklagte liess damit vorbringen, der Vertreter sei wegen ge-
sundheitlicher Probleme (Augenoperation) mehrere Wochen im Okto-
ber 2024 abwesend und nicht arbeitsfähig gewesen.
1.5.4.
Das Gemeindesteueramt Q._____ verwies in seiner Vernehmlassung auf
ein Telefonat mit dem Vertreter anfangs Oktober 2024, worin "er aufgrund
einer Augenoperation für etwa zwei bis zweieinhalb Wochen abwesend
sein würde und sich anschliessend wieder bei uns melden werde". Da die
vereinbarte Rückmeldung des Vertreters ausgeblieben sei, habe das Ge-
meindesteueramt Q._____ am 1. November 2024 eine Busse ausgelöst.
Der Vertreter hingegen rügte, das Gemeindesteueramt Q._____ habe sein
Anliegen Ende September 2024 telefonisch entgegengenommen und ihm
zugesichert, mit weiteren Schritten bis nach seiner Operation zu warten. Es
sei völlig unverständlich, wie das Gemeindesteueramt Q._____ entgegen
der Abmachung genau in dieser Zeit die letzte Mahnung (2. Oktober 2024)
und den Bussenantrag (4. November 2024) versandt habe (Protokoll).
1.5.5.
Der Vertreter war bis am Dienstag, 29. Oktober 2024 arbeitsunfähig. Das
Gemeindesteueramt Q._____ stellte am 1. November 2024 beim KStA den
Bussenantrag, woraufhin das KStA am 4. November 2024 den Strafbefehl
gegen die Angeklagte an die Adresse des Vertreters versandte (Zustellung
vom 6. November 2024 gemäss Track & Trace-Bestätigung mit der
Sendungsnummer ccc).
1.5.6.
Vorliegend bestehen aufgrund der Aktenlage objektive Zweifel, ob das Ge-
meindesteueramt Q._____ dem Vertreter das Zuwarten des Versands der
letzten Mahnung und des Strafbefehls zugesichert hatte und ob die Steu-
ererklärung 2023 Ende November 2024 eingereicht wurde.
1.5.7.
Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung mag die Mahnung vom
2. Oktober 2024 mit der Deponierung im Briefkasten zwar als zugestellt
gelten. Der Vertreter hat jedoch im Zeitraum der letzten Mahnfrist vom
4. Oktober 2024 bis am 23. Oktober 2024 die Mahnungen infolge vorüber-
gehendem Ausfall des Sehsinnes nicht zur Kenntnis nehmen und entspre-
chend objektiv nicht handeln können. Der Sohn des Vertreters verfügte
selbst über keine Vollmacht der Angeklagten und wurde ausschliesslich mit

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der Postsammlung beauftragt. Die Angeklagte selbst hat ihre Post infolge
des Postsammelauftrages im XY nie erhalten. Die Angeklagte ist zwar
geistig fit, kann aber nicht selbst handeln und hat sich mit der Bearbeitung
ihrer administrativen Angelegenheiten auf den Vertreter verlassen. Der
Vertreter hat sich vorzeitig und wiederholt beim Gemeindesteueramt
Q._____ gemeldet. Das Gemeindesteueramt Q._____ hingegen, hat die
Mahnungen trotz Vorinformation zur Operation ohne Erkundigung bei der
Angeklagten oder beim Vertreter und ohne Rücksicht auf die Situation ver-
sandt.
1.5.8.
In dubio pro reo ist von der Sachverhaltsdarstellung des Vertreters der An-
geklagten auszugehen. Die Mahnung gilt in diesem konkreten Fall nicht als
rechtsgenüglich zugestellt. Somit konnten weder die Angeklagte noch der
Vertreter aufgrund fehlender Tatmacht das tatbestandsmässige Verhalten
bei der Verfahrenspflichtverletzung nicht erfüllen. Damit sind die objektiven
Strafbarkeitsvoraussetzungen nicht erfüllt.
1.6.
Die Angeklagte ist dementsprechend mangels Tatbestandsmässigkeit vom
Vorwurf der Verletzung von Verfahrenspflichten gemäss § 235 Abs. 1 StG
freizusprechen.
2.
Die Angeklagte und ihr Vertreter werden darauf hingewiesen, dass die vor-
liegend offensichtlich ungenügende Postregelung künftige Verfahrens-
pflichtverletzungen nicht wird rechtfertigen können. Dass die Angeklagte
selbst verpflichtet ist, die administrativen Aufgaben wie die Einreichung der
Steuererklärung oder zumindest eines Fristerstreckungsgesuches zu erle-
digen, dürfte ihr nunmehr bekannt sein – zumal der Vertreter zum einen
ausführte, die Angeklagte sei geistig fit, benötige jedoch Unterstützung im
Alltag aufgrund ihrer eingeschränkten Mobilität und zum anderen die An-
geklagte sehr wohl über das Ordnungsbussenverfahren Bescheid wusste
(Protokoll). Sofern namentlich die postalische Zustellung und Weiterleitung
der Briefpost an den Vertreter/Beauftragten weiterhin nicht funktionieren,
ist die Angeklagte gehalten, eine anderweitige, langfristig funktionierende
Lösung zur Regelung ihrer Postsendungen zu organisieren. Auch der Auf-
enthalt in einem Alters- oder Pflegeheim vermag die Nichteinreichung der
Steuererklärung nicht zu rechtfertigen, sondern muss vielmehr der Anlass
dazu sein, die Sicherstellung der zeitnahen Postzustellung zu regeln.

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III.
1.
Soweit die §§ 249 ff. StG betreffend das Strafverfahren vor Spezialverwal-
tungsgericht keine abweichenden Vorschriften enthalten, gelten die
Bestimmungen über das Rekursverfahren bei ordentlichen Veranlagungen
sinngemäss (§ 251 StG). Gemäss § 189 Abs. 1 StG werden die amtlichen
Kosten grundsätzlich der unterliegenden Partei auferlegt; bei teilweisem
Obsiegen/Unterliegen sind die Kosten anteilsmässig zu verteilen.
2.
Nachdem die Angeklagte freigesprochen wird und die vom KStA bean-
tragte Busse von CHF 1'600.00 nicht bestätigt wird, sind der Angeklagten
keine Verfahrenskosten aufzuerlegen.
3.
Einer obsiegenden steuerpflichtigen Person ist für die Vertretung durch ei-
nen Anwalt, Notar oder Steuerberater eine angemessene Parteientschädi-
gung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG). Der Sohn (Vertreter) der Angeklag-
ten erfüllt diese Voraussetzungen nicht, weshalb kein Anspruch auf Partei-
entschädigung besteht.

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Der Präsident erkennt:
1.
Die Angeklagte wird von Schuld und Strafe freigesprochen.
2.
Die Kosten des Verfahrens sind auf die Staatskasse zu nehmen.
3.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
den Vertreter der Angeklagten (2x)
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q._____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der
angefochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind
beizulegen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungs-
rechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145
Abs. 1 der Schweizerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008
[ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998
[StG]).

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Aarau, 8. August 2025
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Ha