ag_spezialverwaltungsgericht · 3-RV.2024.36 · 2025-03-20 · de
Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2024.36


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2024.36
P 47
Urteil vom 20. März 2025
Besetzung Präsident Heuscher
Richter Elmiger
Richter Biondo
Gerichtsschreiber Ceni
Rekurrent 1 A._____
Rekurrentin 2 B._____
beide vertreten durch Partner-Treuhand + Versicherungen GmbH,
Freihofweg 3, 5736 Burg AG
Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____
vom 26. März 2024
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2020

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Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügung vom 23. Januar 2023 wurden A._____ und B._____ von der
Steuerkommission Q._____ für das Jahr 2020 zu einem steuerbaren und
satzbestimmenden Einkommen von CHF 98'100.00 und zu einem
steuerbaren und satzbestimmenden Vermögen von CHF 0.00 veranlagt.
Dabei wurde unter anderem ein Privatanteil Auto von CHF 8'557.00 und
Repräsentationsspesen von CHF 400.00 zum Einkommen aus
selbständiger Erwerbstätigkeit von B._____ hinzugerechnet.
2.
Gegen die Verfügung vom 23. Januar 2023 liessen A._____ und B._____
mit Schreiben vom 21. Februar 2023 Einsprache erheben. Sie liessen
beantragen, auf die Aufrechnung des Privatanteils Auto von CHF 8'557.00
und der Repräsentationsspesen von CHF 400.00 sei zu verzichten.
3.
Mit Entscheid vom 26. März 2024 wies die Steuerkommission Q._____ die
Einsprache ab.
4.
Den Einspracheentscheid vom 26. März 2024 (Zustellung am 6. April 2024)
liessen A._____ und B._____ mit Rekurs vom 6. Mai 2024 (Postaufgabe
am 7. Mai 2024) an das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern,
weiterziehen. Sie liessen folgende Anträge stellen:
"1.) Die Aufrechnung des Geschäftsfahrzeugs als PA von Fr. 8'557 zuzüg-
lich den bereits verbuchten Fr. 3'000.- auf einem PA von Fr. 11'557.- von
Total Fahrzeugkosten im Betrag von Fr. 12'757.- ist nicht gerechtfertigt und
soll rückgängig gemacht werden.
2.) Die Repräsentationsspesen von Fr. 767.10 wurden infolge Umsatzrück-
gangs um Fr. 367.- auf Fr. 400.- gekürzt, dies soll ebenfalls rückgängig
gemacht werden."
Auf die Begründung wird, soweit für den Entscheid erforderlich, in den Er-
wägungen eingegangen.
5.
Das Gemeindesteueramt Q._____ und das Kantonale Steueramt (KStA)
beantragen die Abweisung des Rekurses.
6.
A._____ und B._____ liessen eine Replik erstatten.

- 3 -
7.
Das Spezialverwaltungsgericht hat beim Gemeindesteueramt Q._____
weitere Abklärungen vorgenommen.

- 4 -
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2020.
Massgebend für die Beurteilung ist das Steuergesetz vom 15. Dezember
1998 (StG).
2.
Die Rekurrentin führte 2020 die Einzelunternehmung G._____, B._____
(EU G._____). Diese bezweckt die "[...]" (vgl. Internet-
Handelsregisterauszug vom 25. Februar 2025). Zudem ist die Rekurrentin
im Jahr 2020 einer unselbständiger Haupterwerbstätigkeit
(E._____ GmbH) sowie einer unselbständiger Nebenerwerbstätigkeit
(D._____ AG) nachgegangen.
3.
3.1.
Per 31. Dezember 2020 hat die Rekurrentin im Jahresabschluss 2020 der
EU G._____ einen Fahrzeugaufwand von CHF 12'757.00 (geschäftlich:
CHF 9'757.00; privat: CHF 3'000.00) sowie Repräsentationsspesen von
CHF 767.00 verbucht.
3.2.
Im Veranlagungsverfahren erachtete die Steuerkommission Q._____ die
verbuchten Repräsentationsspesen von CHF 767.00 als übersetzt und an-
erkannte lediglich CHF 367.00. Folglich wurden CHF 400.00 als übersetzte
Repräsentationsspesen bei den Einkünften aus selbständiger Erwerbstä-
tigkeit hinzugerechnet.
Weiter hielt die Steuerkommission Q._____ in der Abweichungsbegrün-
dung fest, dass der verbuchte Privatanteil Auto von CHF 3'000.00 in keinem
Verhältnis zu den erbrachten Leistungen stehe. Zudem werde das
Geschäftsfahrzeug für den privaten Arbeitsweg der Rekurrentin verwendet,
wofür die Rekurrentin Berufsauslagen geltend gemacht habe. Nebst einer
unverhältnismässig hohen Belastung des Geschäftsaufwandes sei zudem
eine Doppelspurigkeit mit den Berufsauslagen erkennbar. Als
Geschäftsaufwand seien lediglich CHF 1'200.00 zuzulassen. Im Gegenzug
hätten die Berufsauslagen der Rekurrentin für den Arbeitsweg mit eben
diesem Fahrzeug keine Kürzung erfahren.
3.3.
Mit Einsprache liessen die Rekurrenten ausführen, dass durch die vom
Bundesrat verordneten Covid-19-Massnahmen im Jahr 2020 die Teilneh-
merzahlen an den Lektionen massiv eingebrochen seien. In der Hoffnung
auf eine Normalisierung seien die Lektionen ab 3 Teilnehmer weitergeführt

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worden. Die Unkosten seien trotz Umsatzeinbruch die gleichen geblieben.
2020 seien wöchentlich eine Lektion in V._____ (Distanz 92 Kilometer),
eine Lektion in R._____ (Distanz 60 Kilometer), eine Lektion in S._____
(Distanz 25 Kilometer) sowie weitere Arbeitseinsätze in S._____ (bis Mitte
März) durchgeführt worden. Die von der Vorinstanz anerkannten
geschäftlichen Fahrzeugkosten von CHF 1'200.00 stünden in keinem
Verhältnis zu den effektiven Kosten.
3.4.
Die Steuerkommission Q._____ hielt in ihrem Einspracheentscheid fest,
dass coronabedingt die Umsätze nach März 2020 weggebrochen seien.
Diesem Einbruch sei mit der Reduktion der Repräsentationsspesen von
CHF 767.00 auf CHF 367.00 Rechnung getragen worden. In der Einspra-
che sei nicht ausgeführt worden, weshalb nach dem Wegfall der Lektionen
weiterhin Kundenspesen angefallen sein sollten.
Betreffend der Aufrechnung des Privatanteils Auto hielt die Vorinstanz fest,
das für den selbständigen Nebenerwerb der Rekurrentin verwendete Fahr-
zeug stelle nach der Präponderanzmethode Privatvermögen dar. Aus den
Berufsauslagen sei ersichtlich, dass das Fahrzeug durch die Rekurrentin
zusätzlich auch für ihren Arbeitsweg nach T._____ (50 %-Pensum)
verwendet worden sei. Die Anzahl der effektiven Arbeitseinsätze vor Ort
seien nicht nachgewiesen worden. Die Massnahmen des Bundes im Be-
reich Fitness seien von Beginn weg sehr einschneidend gewesen. Es sei
nicht nachvollziehbar, wie an den Standorten V._____, R._____ und
S._____ ganzjährig und wöchentlich Fitnesslektionen abgehalten worden
sein sollten. Zudem weise der Lohnausweis auf ausgerichtete Covid- und
Kurzarbeitsentschädigungen hin, was seinerseits auf einen nicht
ganzjährig abgehaltenen Kursbetrieb hinweise. Es obliege der Rekurrentin
ihre Gewinnungskosten wie die effektiv zurückgelegten Fahrleistungen
darzulegen. Dieser Nachweis sei mit den allgemeinen Ausführungen in der
Einsprache nicht erbracht worden.
3.5.
Mit Rekurs machten die Rekurrenten geltend, beim Geschäftsfahrzeug
handle es sich um einen F, welcher spezifisch für den Transport von C
geeignet sei. Die Rekurrentin transportiere die C jeweils mit diesem
Fahrzeug an die Veranstaltungen der H Lektionen. Bis Ende April 2020
habe die Rekurrentin ihre selbständige Erwerbstätigkeit als
Haupterwerbstätigkeit geführt. Nach dem Corona-Lockdown im März 2020
habe sie – um den Verlust auszugleichen – ihren Nebenjob bei der
E._____ GmbH ab dem 1. Mai 2020 auf ein Pensum von 50 % erweitert.
Sie sei bemüht gewesen, das Angebot am Standort R._____ von
2 Lektionen pro Woche aufrecht zu erhalten. Ab August 2020 seien die
Lektionen auf einmal wöchentlich reduziert worden. Per Ende Oktober
2020 sei der Standort R._____ geschlossen worden. Insgesamt seien im

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Jahr 2020 51 Lektionen am Standort R._____ abgehalten worden. Dabei
seien für die Hin- und Rückfahrt 58 Kilometer zurückgelegt worden. Es
seien noch zwei Aufträge in V._____ dazugekommen. Insgesamt ergebe
dies 3'246 gefahrene Kilometer. Weitere Fahrten für den Standort R._____
(Reinigung, Unterhalt und Räumung, Besorgungen, Fahrt ins Lager in
U._____) seien nicht berücksichtigt worden. Am Standort V._____ habe die
Rekurrentin im Jahr 2020 22 Lektionen geleitet. Dafür seien für die Hin- und
Rückfahrt 92 Kilometer zurückgelegt worden. Insgesamt ergeben sich
daraus 2'024 zurückgelegte Kilometer. Aufgrund der verhängten Corona-
Massnahmen wie die Impf-, Test- und Maskenpflicht seien die Lektionen
am Standort V._____ per Ende Oktober 2020 ebenfalls eingestellt worden.
Den Arbeitsweg für ihre unselbständige Erwerbstätigkeit bei der
D._____ AG habe die Rekurrentin ebenfalls mit dem Geschäftsfahrzeug
absolviert. Insgesamt seien dafür 7'213 Kilometer zurückgelegt worden.
Abschliessend hielten die Rekurrenten fest, dass aufgrund der Corona-
Massnahmen die Teilnehmerzahlen bei den Lektionen massiv
eingebrochen seien. Dies habe ebenfalls zu einem Einbruch des Umsatzes
geführt. Dieser Einbruch habe aber den Spesenaufwand in keiner Weise
geschmälert, da eine Lektion mit drei Teilnehmern nicht weniger Spesen
und Aufwand erzeuge als eine Lektion mit über zehn Teilnehmern.
3.6.
In seiner Vernehmlassung hielt das Gemeindesteueramt Q._____ fest, es
sei zu beachten, dass der Rekurrentin die deklarierten Berufsauslagen von
CHF 6'864.00 vollumfänglich gewährt worden seien. Dies obwohl eine Ver-
mischung zwischen der unselbständigen und selbständigen Erwerbstätig-
keit stattgefunden habe. Im Falle, dass der Aufwand bei der selbständigen
Erwerbstätigkeit korrigiert werde, sei dies im Rahmen der Berufsauslagen
in angemessener Weise zu kompensieren.
3.7.
Mit Replik hielten die Rekurrenten fest, dass es sich bei den gewährten
Berufsauslagen von CHF 6'864.00 nur im Umfang von CHF 2'464.00 um
Fahrzeugkosten handle. Für die D._____ AG habe die Rekurrentin
Einsätze an diversen Standorten geleistet. Da es sich dabei nicht um einen
regulären Arbeitsweg handle, sei der Fahrzeugaufwand verrechnet wor-
den. Die Kosten seien speziell im Bereich der Schulungen schwer ausei-
nanderzuhalten gewesen.
4.
Umstritten und vorliegend zu prüfen ist, ob die Aufrechnung der Repräsen-
tationsspesen von CHF 400.00 (Erw. 5) und die Aufrechnung des Privatan-
teil Auto um CHF 8'557.00 (Erw. 6) zu Recht erfolgt sind.

- 7 -
5.
5.1.
5.1.1.
Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmäs-
sig begründeten Kosten von den steuerbaren Einkünften abgezogen (§ 36
Abs. 1 StG). Gewinnungskosten sind Aufwendungen, welche mit der Ein-
kommenserzielung in einem direkten, ursächlichen Zusammenhang ste-
hen. Zur Hauptsache bestimmt sich der Gewinnungskostencharakter von
Auslagen eines selbständig Erwerbenden nach betriebswirtschaftlichen
Gesichtspunkten. Dabei interessiert, ob die Tätigkeit, welche den Aufwand
verursacht hat, durch den Zweck des Unternehmens gedeckt ist. Entschei-
dend ist, ob der Aufwand in Erwartung einer wirtschaftlichen Gegenleistung
erbracht worden ist (vgl. VGE vom 27. August 2008 [WBE.2008.17], mit
Hinweis). Darauf, ob der selbständig Erwerbstätige auch ohne den entspre-
chenden Aufwand ausgekommen wäre, oder ob auch zweckmässiger oder
sparsamer hätte vorgegangen werden können, kommt es nicht an (Kom-
mentar zum Aargauer Steuergesetz, 5. Auflage, Muri-Bern 2023, § 36 StG
N 5).
5.1.2.
Nach Gesetz, Lehre und Rechtsprechung hört die Abzugsfähigkeit von Ge-
winnungskosten eines selbständig Erwerbenden dort auf, wo es sich ganz
oder teilweise um Kosten zu privaten Zwecken (oder um die Beanspru-
chung von Wirtschaftsgütern des Unternehmens zu privaten Zwecken), ak-
tivierungspflichtige Aufwendungen oder Tilgung von Schulden handelt
(§ 41 StG; VGE vom 27. August 2008 [WBE.2008.17], mit Hinweisen; Kom-
mentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 36 StG N 7). Bei Aufwendun-
gen, die teils geschäftlich, teils privat veranlasst sind, ist eine Aufteilung in
einen Gewinnungskosten- und einen Privatanteil vorzunehmen (VGE vom
17. Dezember 2013 [WBE.2013.304], mit Hinweis; SGE vom 25. Oktober
2018 [3-RV.2018.24]; SGE vom 23. Juli 2015 [3-RV.2015.14]).
5.1.3.
5.1.3.1.
Wo das Gesetz es nicht anders bestimmt, gilt im Steuerverfahren in ent-
sprechender Anwendung des in Art. 8 ZGB niedergelegten Grundsatzes,
dass derjenige das Vorhandensein einer behaupteten Tatsache zu bewei-
sen hat, der aus ihr Rechte ableitet. Die Veranlagungsbehörde trägt dem-
zufolge die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerschuld begründen
oder erhöhen, der Steuerpflichtige für Tatsachen, welche die Steuerschuld
aufheben oder mindern. Die Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen ist in
§ 179 StG und § 182 StG explizit festgehalten und überlagert den Grund-
satz der Nachweispflicht (vgl. AGVE 1997 S. 201, mit Hinweisen; BGE 140
II 248, 133 II 153; Bundesgerichtsurteil vom 2. Dezember 2014 [2C_201/
2014], vom 15. September 2014 [2C_112/2014] und vom 13. Juni 2012
[2C_862/2011]; VGE vom 30. März 2011 [WBE.2011.2], unter anderem mit

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Hinweis auf AGVE 2010 S. 111, VGE vom 27. Januar 2010 [WBE.2009.
268], VGE vom 15. Juli 2009 [WBE.2009.3]; Kommentar zum Aargauer
Steuergesetz, a.a.O., § 174 StG N 15, N 28 ff., § 179 StG N 13 ff., § 182
StG N 7 ff.).
5.1.3.2.
Im Veranlagungsverfahren gilt sodann die Untersuchungsmaxime (§ 190
Abs. 1 StG). Die Steuerbehörden haben den gesamten Sachverhalt zu un-
tersuchen, einschliesslich Tatsachen, die sich zugunsten des Steuerpflich-
tigen auswirken. Die Steuerbehörden tragen also für sämtliche relevanten
Tatsachen die sogenannte Beweisführungs- oder subjektive Beweislast.
Der Untersuchungspflicht der Steuerbehörde stehen allerdings Mitwir-
kungspflichten der Steuerpflichtigen gegenüber. Verletzt der Steuerpflich-
tige seine Mitwirkungspflichten, kann dieses Verhalten ein Indiz für oder
gegen die Verwirklichung einer steuerrelevanten Tatsache bilden (Bundes-
gerichtsurteil vom 18. Juni 2020 [2C_247/2020]). Der Steuerpflichtige ist
zur Mitwirkung und namentlich zu umfassender Auskunftserteilung über die
für die Besteuerung massgebenden Umstände verpflichtet.
Grundsätzlich haben die Behörden den Sachverhalt so abzuklären, dass
sie von den relevanten Tatsachen "voll überzeugt" sind (sog. Regelbeweis-
mass). Es bedarf aber keiner absoluten Gewissheit, sondern genügt, wenn
die Steuer- bzw. die Steuerjustizbehörde nach erfolgter Beweiswürdigung
und aufgrund objektiver Gesichtspunkte mit "an Sicherheit grenzender
Wahrscheinlichkeit" vom Vorliegen einer relevanten Tatsache überzeugt
ist. Es ist zulässig und oft notwendig, dass sich die Behörden in ihrer Be-
weiswürdigung auch auf Indizien stützen und daraus Schlüsse auf rele-
vante Tatsachen ziehen (sog. natürliche Vermutungen). Wenn die Steuer-
behörde eine relevante Tatsache nicht mit verhältnismässigem Aufwand
direkt feststellen kann, aber ein oder mehrere Indizien ihre Verwirklichung
mit hinreichender Gewissheit vermuten lassen, steht es dem Steuerpflich-
tigen frei, diese natürliche Vermutung zu entkräften, indem er das oder die
Indizien (Vermutungsbasis), die relevante Tatsache (Vermutungsfolge)
oder allenfalls auch den Erfahrungssatz, der diese beiden verbindet, wider-
legt (sog. Gegenbeweis).
5.1.3.3.
Erst wenn eine relevante Tatsache trotz allen zumutbaren Aufwands be-
weislos bleibt, stellt sich die Frage nach der objektiven Beweislast. Dabei
gilt – wie ausgeführt – auch im öffentlichen Recht der Grundsatz, wonach
derjenige die (objektive) Beweislast für eine Tatsache trägt, der aus ihr
Rechte ableitet (Art. 8 ZGB analog; vgl. BGE 142 II 433 E. 3.2.6.). Im Steu-
errecht hat die Praxis diesen Grundsatz dahingehend konkretisiert, dass
steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen von der Steuerbehörde,
steuerausschliessende und -mindernde Tatsachen vom Steuerpflichtigen
nachzuweisen sind (BGE 144 II 427 E. 8.3.1.). Die Umstände, die anneh-

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men lassen, der Steuerpflichtige habe seinen Lebensmittelpunkt im Kan-
tons- bzw. Gemeindegebiet, sind steuerbegründend. Können sie weder di-
rekt noch mittels natürlicher Vermutungen bewiesen werden, ist zulasten
des Fiskus davon auszugehen, dass sie sich nicht verwirklicht haben (vgl.
zum Ganzen: Bundesgerichtsurteil vom 5. August 2021 [2C_41/2021] mit
weiteren Hinweisen).
5.1.3.4.
Gewinnungskosten sind als von den steuerbaren Einkünften abziehbare
Aufwendungen somit grundsätzlich vom Steuerpflichtigen zu beweisen.
Kann nicht der absolute Beweis erbracht werden, so liegt es im Ermessen
der Steuerbehörde, den Abzug entsprechend der Gegebenheiten des Ein-
zelfalls zu würdigen und gegebenenfalls nur teilweise anzuerkennen. Die
nur teilweise Ankerkennung des Abzugs ist somit Ergebnis der Beweiswür-
digung durch die Steuerbehörde. Zu einer Umkehr der Beweislast führt die-
ser Vorgang nicht, auch dann nicht, wenn sich die Aufrechnung im Ergebnis
steuererhöhend auswirkt.
5.2.
Vorliegend ist unbestritten, dass der Umsatz der EU G._____ im
Geschäftsjahr 2020 aufgrund der Corona-Pandemie eingebrochen war
(Umsatz 2018: CHF 36'177.33; Umsatz 2019: CHF 23'815.75; Umsatz
2020: CHF 15'016.75). Angesichts des Umsatzeinbruches ist die durch die
Vorinstanz vorgenommene Reduktion der Repräsentationsspesen von
CHF 767.00 auf CHF 367.00 zu Recht vorgenommen worden. Die Rekur-
renten haben weder im Einsprache- noch im Rekursverfahren höhere ef-
fektive Repräsentationsspesen als die anerkannten CHF 367.00 nachge-
wiesen. Der Rekurs ist in diesem Punkt abzuweisen.
6.
6.1.
Für die Berechnung des Privatanteils an den verbuchten Fahrzeugkosten
ist massgebend, ob sich das Fahrzeug (F) im Privat- oder Ge-
schäftsvermögen der Rekurrentin befunden hat.
6.2.
6.2.1.
Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vor-
wiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (§ 27 Abs. 2 Satz 3
StG). Gemischt genutzte Wirtschaftsgüter sind nach der sogenannten Prä-
ponderanzmethode entweder voll dem Geschäfts- oder voll dem Privatver-
mögen zuzurechnen.
6.2.2.
Ob ein Wertgegenstand dem Privat- oder dem Geschäftsvermögen zuzu-
ordnen ist, entscheidet sich aufgrund einer Würdigung aller in Betracht

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kommenden tatsächlichen Umstände. Ausschlaggebendes Zuteilungskrite-
rium ist dabei, wie sich aus der zitierten gesetzlichen Begriffsumschreibung
ergibt, die aktuelle technisch-wirtschaftliche Funktion des fraglichen Ver-
mögensgegenstands. Massgebend ist also in erster Linie, ob der Gegen-
stand tatsächlich dem Geschäft dient (vgl. BGE 133 II 420, Erw. 3.2 und
3.3; BGE 120 Ia 349, Erw. 4c/aa; Bundesgerichtsurteile vom 24. August
2017 [2C_1037/2016], Erw. 4.2, vom 25. April 2017 [2C_41/2016 und
2C_42/2016] und vom 27. November 2013 [2C_515/2013], Erw. 2.1). Ob
ein Vermögensgegenstand aufgrund seiner technisch-wirtschaftlichen
Funktion der selbständigen Erwerbstätigkeit dient, bestimmt sich nach dem
Willen der steuerpflichtigen Person. Diese widmet Vermögensgegenstände
– etwa durch Sacheinlage, Investition oder Eigenproduktion – geschäftli-
chen Zwecken, indem sie sie zu Produktionsfaktoren in der geschäftlichen
Leistungserstellung macht. In diesem Sinne ist jedes Geschäftsvermögen
gewillkürt. Diese Widmung ist ein subjektiver Vorgang. Für die Beantwor-
tung der Zuteilungsfrage kann aber nicht auf einzelne, beliebige Willenser-
klärungen der steuerpflichtigen Person abgestellt werden. Massgebend
sind nicht deren bloss formelle Äusserungen über die Zuteilung eines Ver-
mögensgegenstandes zum Geschäfts- oder zum Privatvermögen, sondern
deren (effektiver) Wille hinsichtlich des tatsächlichen Dienens dieser Ver-
mögensgegenstände zu geschäftlichen Zwecken. Das blosse Wollen bzw.
hiezu den Steuerbehörden abgegebene Erklärungen genügen nicht. Viel-
mehr muss der Widmungswille in den tatsächlichen Verhältnissen zum
Ausdruck gebracht, d.h. effektiv verwirklicht worden sein. Massgebend ist
somit eine objektivierte Willenserklärung (vgl. Martin Arnold, Geschäfts-
und Privatvermögen im schweizerischen Einkommenssteuerrecht, in: ASA
75, S. 280 f.).
6.2.3.
Die subjektive Widmung der Vermögenswerte durch den Geschäftsinhaber
als Geschäftsvermögen äussert sich vor allem in der buchmässigen Erfas-
sung. Die Aufnahme eines Vermögenswertes in die Bilanz stellt nach der
bundesgerichtlichen Praxis ein gewichtiges Indiz dafür dar, dass dieser
zum Geschäftsvermögen gehört, sofern er nicht ausdrücklich als Privatver-
mögen gekennzeichnet und der damit zusammenhängende Aufwand und
Ertrag nicht konsequent über das Privatkonto gebucht wird. Die buchmäs-
sige Behandlung stellt ein Indiz für die Zuteilung dar, welches nur schwer
zu widerlegen ist. Wenn die Verbuchung aber nicht im Einklang mit den
tatsächlichen Verhältnissen erfolgt, geht die Indizwirkung der Bilanzierung
von Geschäftsvermögen verloren (vgl. Kommentar zum schweizerischen
Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. Auflage, Ba-
sel 2022, Art. 18 DBG N 44 ff.). Ein Gegenstand stellt aufgrund seiner tech-
nisch-wirtschaftlichen Funktion auch dann Geschäftsvermögen dar, wenn
er nicht in die Buchhaltung aufgenommen worden ist. Zu berücksichtigen
ist also nicht nur die formelle Aufnahme (oder Nichtaufnahme) in die Bilanz,
sondern die konkrete buchhalterische Behandlung insgesamt, so u.a. auch

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etwa die Vornahme von Abschreibungen oder die Verbuchungsweise von
einschlägigen Aufwands- und Ertragspositionen. Von Bedeutung kann
ebenfalls die Qualität der Buchführung der steuerpflichtigen Person sein
(Bundesgerichtsurteile vom 25. April 2017 [2C_41/2017, 2C_42/2017],
Erw. 5.2 und 5.3, und vom 9. Dezember 2016 [2C_308/2016, 2C_309/
2016], Erw. 3.4 mit weiteren Hinweisen).
6.3.
6.3.1.
Die Rekurrentin führt für ihre selbständige Erwerbstätigkeit eine eigene
Buchhaltung. Es liegt somit eine Trennung des Privatvermögens und des
Geschäftsvermögens vor. In den Buchhaltungen der Geschäftsjahre 2018
bis 2020 der EU G._____ wurde jeweils ein Fahrzeug mit einem Buchwert
von CHF 2'500.00 aktiviert. Da gemäss Steuererklärung die Rekurrenten
im Jahr 2020 keine weiteren Fahrzeuge besassen, ist davon auszugehen,
dass es sich beim verbuchten Fahrzeug um den F handelt. Mit der
Aktivierung in der Buchhaltung der EU G._____ hat die Rekurrentin grund-
sätzlich bekundet, das Fahrzeug der selbständigen Erwerbstätigkeit dienst-
bar zu machen. Die buchhalterische Behandlung des Fahrzeuges spricht
damit klar für Geschäftsvermögen. Die Aufnahme eines Vermögenwertes
in die Bilanz stellt ein gewichtiges Indiz dafür dar, dass dieser zum Ge-
schäftsvermögen gehört, sofern dieser nicht ausdrücklich als Privatvermö-
gen gekennzeichnet und der damit zusammenhängende Aufwand und Er-
trag nicht konsequent über das Privatkonto gebucht wird.
Die Aufnahme in die Buchhaltung allein vermag jedoch nicht die Zuteilung
eines Vermögenswertes zum Geschäftsvermögen zu bewirken. Für die de-
finitive Zuteilung eines Vermögenswertes zum Geschäftsvermögen oder
zum Privatvermögen ist auf die aktuelle technisch-wirtschaftliche Funktion
eines Wirtschaftsgutes abzustellen. Massgebend ist in erster Linie, ob der
Gegenstand tatsächlich der Erzielung von Gewinn in der selbständigen Er-
werbstätigkeit dient.
6.3.2.
Gemäss Angaben der Rekurrentin transportierte sie mit dem Fahrzeug die
C zu den Ausführungsorten der H Lektionen. Dies ist glaubwürdig. Damit
ist auch erwiesen, dass das Fahrzeug der selbständigen Erwerbstätigkeit
der Rekurrentin gedient hat. Es ist unbestritten, dass das Fahrzeug auch
für private Zwecke wie z.B. für den Arbeitsweg für die unselbständigen
Erwerbstätigkeit bei der E._____ GmbH und der D._____ AG genutzt
wurde. Für die Qualifikation des Fahrzeuges als Geschäfts- oder
Privatvermögen ist daher entscheidend, wie hoch der Anteil der
geschäftlichen bzw. privaten Nutzung des Fahrzeuges war.
Gemäss den im Rekurs gemachten Angaben hat die Rekurrentin für die
EU G._____ im Jahr insgesamt 5'270 Kilometer zurückgelegt (für den

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Standort R._____: 2'958 km; für den Standort V._____: 2'024 km; für
sonstige Standorte: 287.8 km). Für den Arbeitsweg für die unselbständigen
Erwerbstätigkeiten der Rekurrentin wurden mit dem Fahrzeug insgesamt
10'733 Kilometer (E._____ GmbH: 3'520 km; D._____ AG: 7'213 km)
zurückgelegt (vgl. Steuererklärung 2020 und Rekurs).
Insgesamt wurden im Jahr 2020 mindestens 16'003 Kilometer mit dem
Fahrzeug zurückgelegt (da die Rekurrenten keine weiteren Fahrzeuge be-
sitzen, ist zudem davon auszugehen, dass das Fahrzeug auch für weitere
private Zwecke wie Einkäufe und Ferien genutzt wurde). Dabei wurden
5'270 Kilometer geschäftlich und mindestens 10'733 Kilometer privat zu-
rückgelegt. Daraus ergibt sich ein geschäftlicher Anteil von 32.93 % und
ein privater Anteil von 67.07 %. Da der private Anteil überwiegt, ist das
Fahrzeug dem Privatvermögen der Rekurrentin zuzuordnen.
6.4.
Für die Berechnung des Privatanteils an den Fahrzeugkosten ist vorliegend
der Fahrzeugaufwand von CHF 12'757.00 gemäss den geschäftlichen und
privaten Nutzungsverhältnissen aufzuteilen. Daraus resultiert ein
geschäftlicher Anteil von CHF 4'200.00 (32.93 % von CHF 12'757.00) und
ein Privatanteil von CHF 8'557.00 (67.07 % von CHF 12'757.00).
Die Vorinstanz rechnete den Rekurrenten zum bereits verbuchten Privat-
anteil von CHF 3'000.00 zusätzlich CHF 8'557.00 auf. Insgesamt resultierte
daraus ein Privatanteil von CHF 11'557.00. Dieser ist wie festgestellt um
CHF 3'000.00 auf CHF 8'557.00 zu reduzieren. Eine Kompensation bei den
Berufsauslagen ist nicht nötig, da die zurückgelegten Kilometer für die un-
selbständigen Erwerbstätigkeiten der Rekurrentin beim Privatanteil berück-
sichtigt sind.
7.
Im Ergebnis erweist sich der Rekurs als teilweise begründet. Der Rekurs
ist daher teilweise gutzuheissen. Das steuerbare Einkommen reduziert sich
von CHF 98'166.00 um CHF 3'000.00 (CHF 11'557 [Privatanteil Auto im
Veranlagungs- und Einspracheverfahren] - CHF 8'557 [Privatanteil Auto im
Rekursverfahren]) auf CHF 95'166.00, gerundet CHF 95'100.00.
8.
Bei diesem Verfahrensausgang obsiegen die Rekurrenten gemessen an
ihren Anträgen zu 35 %. Sie haben daher 65 % der Kosten des Rekursver-
fahrens zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG).
9.
Den Rekurrenten ist sodann für die Vertretung im Rekursverfahren eine
Parteientschädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG). Bei der Vertretung
durch Steuerberater stellt der Anwaltstarif gemäss dem Dekret über die

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Entschädigung der Anwälte vom 10. November 1987 (Anwaltstarif, AnwT)
die obere Grenze des Parteikostenersatzes dar (vgl. AGVE 1981 S. 281 ff.;
SGE vom 21. Juli 2016 [3-RV.2015.160]).
Vorliegend beträgt der Streitwert rund CHF 1'600.00. Der Fall hat einen
geringen Schwierigkeitsgrad und eine geringe Bedeutung. Zudem ist von
einem geringen erforderlichen Aufwand auszugehen. Es rechtfertigt sich
daher, die Parteientschädigung in Anwendung von § 8a Abs. 1 lit. a Ziff. 1
und Abs. 2 AnwT sowie § 8c Abs. 1 AnwT auf CHF 600.00 (inkl. 8.1 %
MWSt und Auslagen) festzusetzen. Davon sind den Rekurrenten 35 % mit
CHF 210.00 auszurichten.

- 14 -
Das Gericht erkennt:
1.
In teilweiser Gutheissung des Rekurses wird das steuerbare Einkommen
auf CHF 95'100.00 festgesetzt.
2.
Die Rekurrenten haben die Kosten des Rekursverfahrens, bestehend aus
einer Staatsgebühr von CHF 400.00, der Kanzleigebühr von CHF 180.00
und den Auslagen von CHF 100.00, zusammen CHF 680.00, zu 65 % mit
CHF 442.00 zu bezahlen.
3.
Es wird eine Parteientschädigung von CHF 210.00 (inkl. 8.1 % MWSt) aus-
gerichtet.
Zustellung an:
die Vertreterin der Rekurrenten (2)
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q._____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

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Aarau, 20. März 2025
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Heuscher Ceni