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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2025.18


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2025.18
P 61
Urteil vom 24. April 2025
Besetzung Präsident Fischer
Richter Loser
Richter Senn
Gerichtsschreiber Fäs
Rekurrent 1 A._____
Rekurrentin 2 B._____
Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____
vom 28. November 2024
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2022

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Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügung vom 17. Juni 2024 wurden A._____ und B._____ von der
Steuerkommission Q._____ für das Jahr 2022 zu einem steuerbaren
Einkommen von CHF 386'100.00 und zu einem steuerbaren Vermögen von
CHF 3'172'000.00 veranlagt. In Abweichung von der Selbstdeklaration
wurden anstelle der geltend gemachten Liegenschaftsunterhaltskosten von
CHF 190'585.00 lediglich CHF 112'688.00 zum Abzug zugelassen.
2.
Gegen die Verfügung vom 17. Juni 2024 erhoben A._____ und B._____
mit Schreiben vom 4. Juli 2024 Einsprache. Die Steuerkommission
Q._____ ging vom folgenden, sinngemäss gestellten Begehren aus:
"Das steuerbare Einkommen sei um die Kosten für diverse werterhaltende Un-
terhaltsarbeiten an der R-Strasse, Q._____, zu reduzieren."
3.
Mit Schreiben vom 31. Oktober 2024 stellte das Steueramt Q._____
A._____ und B._____ eine Erhöhung des steuerbaren Einkommens um
CHF 2'400.00 in Aussicht.
4.
Mit Entscheid vom 28. November 2024 wies die Steuerkommission
Q._____ die Einsprache ab, soweit darauf einzutreten war, und erhöhte das
steuerbare und satzbestimmende Einkommen um CHF 2'400.00 auf
CHF 388'500.00.
5.
Den Einspracheentscheid vom 28. November 2024 (Zustellung am 17. De-
zember 2024) haben A._____ und B._____ mit rechtzeitigem Rekurs vom
12. Januar 2025 (Postaufgabe am 13. Januar 2025) an das
Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern, weitergezogen. Sie beantra-
gen,
"die im Einspracheentscheid nicht als abzugsfähigen Kosten für den Ersatz der
Pflanzenträge (recte: Pflanzentröge) im Umfang von Fr. 43'720.00 sowie den
Ersatz der Beleuchtung im Umfang von Fr. 4'856.90 zum Abzug zuzulassen.
Die Kosten des Rekursverfahrens seien zudem dem Rekursgegner aufzuerle-
gen."
Auf die Begründung wird, soweit für die Entscheidung erforderlich, in den
Erwägungen eingegangen.

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6.
Die Steuerkommission Q._____ und das Kantonale Steueramt beantragen
die Abweisung des Rekurses.
7.
A._____ und B._____ haben eine Replik erstattet.

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Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2022.
Massgebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember
1998 (StG) und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September
2000 (StGV).
2.
2.1.
Die Rekurrenten haben bei ihrer Liegenschaft aufgrund diverser Schäden
die ihre Terrasse abschliessenden Pflanzentröge aus Eternit sowie die sich
darin befindende Beleuchtung ersetzt. Sie beantragen, es seien die
dadurch entstandenen Kosten von CHF 43'720.00 bzw. CHF 4'856.90 als
Liegenschaftsunterhalt zum Abzug zuzulassen.
2.2.
Die Steuerkommission Q._____ hat keinen Abzug gewährt, weil es sich
gemäss der Rechtsprechung bei Pflanzentrögen um Mobiliar handle. Am
Mobiliarcharakter ändere auch der Umstand nicht, dass die Tröge als Ab-
sturzsicherung dienen würden und aufgrund ihres Gewichtes nicht beliebig
verschoben werden könnten. Da davon auszugehen sei, dass die Beleuch-
tung direkt in den Pflanzentrögen angebracht sei, folge sie deren Qualifika-
tion, so dass die entsprechenden Kosten steuerlich ebenfalls nicht abzugs-
fähig seien (vgl. Einspracheentscheid, S. 2).
3.
3.1.
Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die
Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versi-
cherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen
werden (§ 39 Abs. 2 Satz 1 StG). Als Kosten für den Unterhalt von Liegen-
schaften gelten bloss die werterhaltenden Aufwendungen (§ 24 Abs. 1
StGV).
Nicht abziehbar sind die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung
oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen (§ 40 Abs. 1 lit. d
StG).
3.2.
Beim Abzug für Unterhaltskosten handelt es sich um einen Abzug für Ge-
winnungskosten. Gewinnungskosten setzen ein steuerbares Einkommen
voraus. Die Unterhaltskosten müssen in wirtschaftlicher und zeitlicher Hin-
sicht einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit der Einkom-
menserzielung aufweisen. Bei selbstgenutzten Liegenschaften sind nur

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diejenigen Unterhaltskosten abzugsfähig, die mit dem (steuerbaren) Eigen-
mietwert unmittelbar verbunden sind. Den Unterhaltskosten muss somit ein
gegenwärtiger oder vergangener Ertrag aus unbeweglichem Vermögen ge-
genüberstehen. Steht den erstmaligen Kosten dagegen ein künftiger Ertrag
gegenüber, handelt es sich um Anlagekosten.
3.3.
Von den Unterhaltskosten zu unterscheiden sind Aufwendungen, welche
zur Wertvermehrung eines Grundstücks führen. Während Unterhaltskosten
der Erhaltung bereits vorhandener Werte dienen, werden mit den wertver-
mehrenden Aufwendungen zusätzlich neue Werte geschaffen. Die Abgren-
zung zwischen Werterhaltung und Wertvermehrung erfolgt nach objektiv-
technischen Kriterien. Vergleichsmassstab bildet dabei nicht der Wert des
Grundstücks insgesamt, sondern derjenige der konkret instand gehaltenen
oder ersetzten Installation.
Abzugsfähig sind jene Aufwendungen, die dazu dienen, den konkreten Nut-
zungswert eines Wirtschaftsgutes in einer Liegenschaft zu erhalten, instand
zu stellen oder ihn zu ersetzen. Alle Aufwendungen, welche ein Grundstück
in einen besseren Zustand versetzen, haben wertvermehrenden Charakter.
Massgebend ist dabei aufgrund einer funktionalen Betrachtungsweise, ob
das Grundstück durch die Massnahme eine qualitative Verbesserung und
damit eine Wertsteigerung erfahren hat, sei es durch die erstmalige Schaf-
fung von Werten oder z.B. durch Aufwendungen für Ersatzbauten (Bundes-
gerichtsurteil vom 24. Oktober 2017, in: StE 2018 B 25.6 Nr. 73).
3.4.
Bauteile ohne feste körperliche Verbindung mit einem Gebäude haben aus
steuerlicher Sicht Mobiliarcharakter. Damit ein Bauteil nicht Mobiliarcharak-
ter hat, sondern als Teil eines Gebäudes zu betrachten ist, muss eine qua-
lifizierte Verbindung mit dem Gebäude bestehen (SGE vom 23. Juni 2022
[3-RV.2021.63]).
3.5.
Gemäss der Rechtsprechung des Steuerrekursgerichts (heute: Spezialver-
waltungsgericht) haben Pflanzen in mobilen Gefässen Mobiliarcharakter.
Weil Aufwendungen für das Mobiliar einer Liegenschaft nicht als Liegen-
schaftsunterhalt gelten, sind alle für die Tröge bzw. deren Bepflanzung gel-
tend gemachten Kosten steuerlich nicht abziehbar (vgl. RGE vom 15. No-
vember 2006 [3-RV.2006.113]).
3.6.
3.6.1.
Die Rekurrenten machen geltend, die Gefässe seien gegen 300 Kilogramm
schwer und würden der Absturzsicherung dienen (Rekurs, S. 2).

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3.6.2.
Das aargauische Verwaltungsgericht hat bezüglich eines freistehenden
Tiefkühlschranks das Folgende ausgeführt (VGE vom 13. Juni 2016
[WBE.2016.30], Erw. II.1.2.):
"Bezüglich des beantragten Abzugs für den Tiefkühlschrank hat das Spezial-
verwaltungsgericht korrekt festgehalten, dass ein solches Gerät zum Mobiliar
zählt und somit ein Ersatz desselben keinen abzugsfähigen Liegenschaftsun-
terhalt darstellt (vorinstanzlicher Entscheid Erw. 3). Die Angelegenheit wäre al-
lenfalls anders zu beurteilen, wenn der Tiefkühlschrank bspw. wie ein Backofen,
Herd oder Geschirrspüler fest in der Küche eingebaut worden wäre. Dies macht
die Beschwerdeführerin jedoch nicht geltend; dass es sich beim Tiefkühl-
schrank allenfalls um ein schweres Gerät handelt, welches nur mit erheblichem
Kraftaufwand bewegt werden kann und tatsächlich nie oder nur selten bewegt
wird, spielt keine Rolle. Vorliegend ist somit von Mobiliar auszugehen, für des-
sen Ersatz kein Unterhaltskostenabzug gewährt werden kann."
Diese Ausführungen lassen sich ohne Weiteres auf schwere freistehende
Pflanzentröge übertragen. Es sind daher weder die Kosten für deren Er-
satz, noch für deren Unterhalt steuerlich abziehbar. Daran vermag auch der
Umstand nicht zu ändern, dass die Pflanzentröge als Brüstung der Ter-
rasse und damit der (gemäss den Ausführungen der Rekurrenten von der
SUVA verlangten) Absturzsicherung dienen, weil dies nichts am Mobiliar-
charakter der Pflanzentröge ändert, welcher einen Abzug der Ersatz- bzw.
Unterhaltskosten ausschliesst (SGE vom 22. Juni 2023 [3-RV.2022.59]).
Dass diese Beurteilung auch für die Beleuchtung gilt, welche sich gemäss
den unangefochtenen Ausführungen der Vorinstanz in den Pflanzentrögen
befindet, versteht sich von selbst (analog SGE vom 10. Februar 2015
[3-RV.2014.184] betreffend Mobiliarcharakter von in den Boden gesteckten
Pfahlleuchten).
3.6.3.
Die Frage, ob eine Verschraubung der Gefässe mit dem Gebäude als qua-
lifizierte Verbindung zu beurteilen ist (vgl. Rekurs, S. 2, und Replik), kann
offen gelassen werden, da keine solche Befestigung existiert. Das Vorlie-
gen einer qualifizierten Verbindung zum Gebäude ist aber eher zu vernei-
nen, da eine Verschraubung der Gefässe ohne grossen Aufwand entfernt
werden kann und an der Terrasse nur geringe Spuren in Form von Schrau-
benlöchern hinterlässt, die leicht beseitigt werden können. Einrichtungen,
welche zwar mit Hinterlassung von Spuren, aber ohne Substanzverlust an
der Liegenschaft entfernt und ersetzt werden können, haben aus steuerli-
cher Sicht Mobiliarcharakter (SGE vom 26. Januar 2023 [3-RV.2021.145]).
Anders zu entscheiden wäre, wenn die Gefässe bei der Erstellung der
Liegenschaft einbetoniert worden wären.

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4.
Der Rekurs erweist sich somit als unbegründet und ist abzuweisen.
5.
Bei diesem Verfahrensausgang haben die Rekurrenten die Kosten des Re-
kursverfahrens zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Es ist keine Parteikostenent-
schädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG).

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Das Gericht erkennt:
1.
Der Rekurs wird abgewiesen.
2.
Die Rekurrenten haben die Gerichtsgebühr von CHF 1'000.00 unter solida-
rischer Haftbarkeit zu bezahlen.
3.
Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
die Rekurrenten
das Kantonale Steueramt
das Steueramt Q._____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

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Aarau, 24. April 2025
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Fischer Fäs