ag_spezialverwaltungsgericht · 3-RV.2019.29 · 2022-02-24 · de
Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2019.29


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2019.29
P 32
Urteil vom 24. Februar 2022
Besetzung Präsident Heuscher
Richter Schorno
Richter Biondo
Gerichtsschreiberin Bernhard
Rekurrent A._____
vertreten durch Rovi Treuhand AG, Limmattalstrasse 206, Postfach,
8049 Zürich
Beigeladene B._____
Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____
vom 19. November 2018
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2012

- 2 -
Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügungen vom 17. April 2018 wurden A. und B. von der Steu-
erkommission R. für das Jahr 2012 zu einem steuerbaren Einkommen von
CHF 233'100.00 (satzbestimmendes Einkommen CHF 522'500.00) und zu
einem steuerbaren Vermögen von CHF 223'000.00 (satzbestimmendes
Vermögen CHF 624'000.00) veranlagt. Gestützt auf den Bericht des
Kantonalen Steueramtes (KStA), Buchprüfungen (BP), vom 12. Dezember
2017 wurden verschiedene Korrekturen gegenüber der Selbstdeklaration
vorgenommen. Berücksichtigt wurde ein Einkauf von Beitragsjahren in die
2. Säule von A. von CHF 750'000.00. Nicht zum Abzug zugelassen wurden
von der BVG-Stiftung in Rechnung gestellte Schuldzinsen von
CHF 31'892.00.
2.
Gegen die Verfügung vom 17. April 2018 liess A. mit Schreiben vom
17. Mai 2018 Einsprache erheben. Er liess den Antrag stellen:
"Steuerveranlagung 2012
Die Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit sind nochmals zu überprüfen und
der Einkauf in die Pensionskasse ist im Umfang von 50 % als geschäfts-
mässiger Aufwand zu betrachten. Die im Zusammenhang mit dem Einkauf
stehenden Verzugszinsen von CHF 31'892 sind zum Abzug zuzulassen.
Die Vermögensanteile an den einfachen Gesellschaften Baukonsortium G.
sowie E., beide Q., sind nochmals zu überprüfen resp. zu korrigieren"
3.
3.1.
Mit Schreiben des Steueramtes R. vom 23. Oktober 2018 wurde A. und B.
eine Reformatio in peius angedroht.
3.2.
A. liess dazu mit Schreiben vom 6. November 2018 Stellung nehmen. Neu
und sinngemäss wurde beantragt, dass die ordentlichen Ar-
beitnehmerbeiträge für das BVG von CHF 89'943.00 zum Abzug zuzulas-
sen seien.
4.
Mit Entscheid vom 19. November 2018 wies die Steuerkommission Q. die
Einsprache ab. In Reformatio in peius wurde das steuerbare Einkommen
auf CHF 314'700.00 (satzbestimmendes Einkommen CHF 865'600.00) und
das steuerbare Vermögen auf CHF 454'000.00 (satzbestimmendes
Vermögen unverändert CHF 624'000.00) erhöht.

- 3 -
5.
Den Einspracheentscheid vom 19. November 2018 (Zustellung am 18. De-
zember 2018) hat A. mit Rekurs vom 21. Januar 2019 (Postaufgabe am
26. Januar 2019) an das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern,
weiterziehen lassen. Er stellt den Antrag:
"Die steuerbaren Einkommen sind wie folgt fest zu setzen
Kanton Bund
Steuerbar Satz Steuerbar Satz
CHF CHF CHF CHF
Steuerbares Einkommen 176'090 400'715 401'321 401'312
Steuerbares Einkommen
Q. 176'090 400'715 401'321 401'321"
Auf die Begründung wird, soweit für den Entscheid erforderlich, in den Er-
wägungen eingegangen.
6.
Das Steueramt R. beantragt die Abweisung und das KStA die teilweise
Gutheissung des Rekurses.
7.
A. hat eine Replik erstatten lassen. Neu wurde der Antrag gestellt:
"CHF CHF
Satzbestimmendes Einkommen veranlagt 865'658
abzügl. 50% des PK-Einkaufs -375'000
abzügl. AN-Beiträge BVG -89'943
zuzügl. im Einspracheverfahren doppelt
gewährte Schuldzinsen 31'892 -433'051
Satzbestimmendes Einkommen neu 432'607"
8.
Das Spezialverwaltungsgericht hat die Akten des Rekursverfahrens
3-RV.2019.31 betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2013 beigezo-
gen.
9.
Mit Schreiben vom 3. Februar 2022 wurde B. zum Verfahren beigeladen.
Ihr wurden der Rekurs, die Vernehmlassungen und die Replik zur
Stellungnahme zugestellt.
10.
B. reichte keine Stellungnahme ein.

- 4 -
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2012.
Massgebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember
1998 (StG) und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September
2000 (StGV).
2.
2.1.
Verheiratete, welche in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
üben die ihnen zukommenden Verfahrensrechte und -pflichten gemeinsam
aus (§ 172 Abs. 1 StG). Es besteht zudem für Rechtsmittelverfahren eine
Vertretungsvermutung (vgl. auch § 172 Abs. 3 StG). Die Ehegatten bilden
bei einer rechtlich und tatsächlich ungetrennten Ehe im Rechtsmittelverfah-
ren eine Art notwendige Streitgenossenschaft, was beide zu Verfahrensbe-
teiligten macht. Demgemäss gelten beide Ehegatten auch dann als Rekur-
renten, wenn ein Rekurs nur von einem Ehegatten eingereicht wird. Dies
ist bei der Parteibezeichnung zu berücksichtigen und hat entsprechende
Konsequenzen hinsichtlich der Verfahrenskosten, für welche die Ehegatten
solidarisch haften (Urteil des Bundesgerichts vom 2. Februar 2018 [2C_80/
2018], Erw. 2.3.; AGVE 2008 S. 126; VGE vom 7. April 2008 [WBE.2007.
287]).
2.2.
Vorliegend haben sich der Rekurrent und seine Ehefrau B. per 1. Januar
2013 getrennt. Zu prüfen sind vorab die verfahrensrechtlichen Folgen
dieser Trennung.
2.3.
2.3.1.
Ehegatten werden nach § 61 Abs. 1 StG für die ganze Steuerperiode ge-
meinsam besteuert. Voraussetzung ist, dass eine rechtlich und tatsächlich
ungetrennte Ehe (§ 61 Abs. 2 StG e contrario) besteht, wobei die Verhält-
nisse am Ende der Steuerperiode massgebend sind. Eine Trennung nach
Ablauf der Steuerperiode hat auf die gemeinsame Veranlagung keinen Ein-
fluss (VGE vom 7. Dezember 2011 [WBE.2011.153], mit Hinweis).
2.3.2.
Unbestritten bestand per 31. Dezember 2012 eine rechtlich und tatsächlich
ungetrennte Ehe, so dass für die Steuerperiode 2012 zu Recht eine ge-
meinsame Veranlagung für den Rekurrenten und seine Ehefrau B.
vorgenommen wurde.

- 5 -
2.4.
Aufgrund der tatsächlichen Trennung ab 1. Januar 2013 galt im Zeitpunkt
der Rekurserhebung vom 21. Januar 2019 jedoch die Vertretungsvermu-
tung nach § 172 StG nicht mehr. Vorliegend wurde die Vollmacht der Ver-
treterin nur vom Rekurrenten unterzeichnet. Der Rekurs wurde damit nur in
seinem Namen erhoben. Da die Ehefrau ausweislich der Akten auch keine
Vollmacht zu Gunsten des Rekurrenten ausgestellt hat, kann sie nicht als
durch den Rekurrenten vertreten gelten (VGE vom 17. März 2010 [WBE.
2009.301]).
2.5.
2.5.1.
Gemäss § 197 Abs. 4 StG in Verbindung mit § 12 des Gesetzes über die
Verwaltungsrechtspflege vom 4. Dezember 2007 (VRPG) können Dritte
von Amtes wegen zum Verfahren beigeladen werden, wenn sie durch den
Ausgang des Verfahrens in eigenen Interessen berührt werden könnten.
Durch die Beiladung erlangt die beigeladene Person Parteistellung mit den
entsprechenden Rechten und Pflichten, und der Entscheid ist auch für sie
verbindlich. Die Kostenpflicht entfällt, wenn die beigeladene Person auf
eine aktive Teilnahme am Verfahren verzichtet.
2.5.2.
Der Ausgang des Rekursverfahrens kann Auswirkungen auf die die Ehe-
frau B. treffende Steuerlast haben. Da sie durch den Entscheid des
Spezialverwaltungsgerichtes in ihren eigenen Interessen berührt sein kann,
wurde die Ehefrau B. zum Verfahren beigeladen und hat dadurch
Parteistellung erhalten.
2.5.3.
Indem sich die Ehefrau B. innert Frist zum Rekursbegehren nicht geäussert
hat, hat sie am Verfahren nicht teilgenommen. Sie hat demnach keine
Verfahrenskosten zu tragen. Das Urteil ist aber so oder anders auch für sie
verbindlich (vgl. SGE vom 25. Januar 2018 [3-RV.2017.121], mit Hinweis).
3.
Mit "Rekurs/Beschwerde" vom 21. Januar 2019 wird auch die Reduktion
des für die direkte Bundessteuer 2012 massgeblichen steuerbaren Einkom-
mens beantragt. Anfechtungsobjekt ist vorliegend jedoch einzig der Ein-
spracheentscheid betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2012. Ein
anfechtbarer Einspracheentscheid betreffend die direkte Bundessteuer
2012 liegt nicht vor. Dementsprechend kann auf den Antrag betreffend di-
rekte Bundessteuer 2012 nicht eingetreten werden.

- 6 -
4.
4.1.
4.1.1.
Die Steuerkommission kann im Einspracheentscheid alle Faktoren neu
festsetzen. Ändert sie die Veranlagung zu Ungunsten der steuerpflichtigen
Person (Reformatio in peius), hat sie ihr zuvor Gelegenheit zu geben, sich
schriftlich oder mündlich zu äussern (§ 195 Abs. 2 StG). Mit dieser Bestim-
mung wird das bundesverfassungsrechtliche Verbot formeller Rechtsver-
weigerung (Art. 29 Abs. 2 BV) für den Bereich des Steuerrechts in der Aus-
gestaltung als Recht auf Äusserung konkretisiert.
Sinn und Zweck des rechtlichen Gehörs ist es, dass der Steuerpflichtige
Stellung nehmen kann, bevor über seine Einsprache entschieden wird. Da-
bei soll die Sachlage, unter Teilnahme des Betroffenen, möglichst optimal
aufgeklärt werden. Gegenstand der Äusserung ist der gesamte Verfahrens-
stoff. Der Betroffene kann sich zu allen entscheidrelevanten Sachfragen
äussern.
Bezüglich der Bestimmung von § 195 Abs. 2 StG bedeutet dies, dass die
Einsprachebehörde dem Steuerpflichtigen vor dem Entscheid konkret auf-
zuzeigen hat, in welcher Hinsicht und in welchem Umfang die Veranlagung
bzw. Schätzung zu seinem Nachteil abgeändert werden soll (SGE vom
22. Dezember 2016 [3-RV.2016.104]; Kommentar zum Aargauer Steuer-
gesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015, § 195 StG N 8, mit Hinweisen).
4.1.2.
Vorliegend hat das Steueramt R. den Rekurrenten mit Schreiben vom
23. Oktober 2018 eine Reformatio in peius angedroht:
"Die aus dem Buchprüfungsbericht resultierenden Anteile wurden in der
Veranlagung netto, d.h. nach Verrechnung der Aktiven und Passiven er-
fasst. Im Buchprüfungsbericht sind die Aktiven und Passiven brutto, d.h.
getrennt aufgelistet. Wir haben nun im Einspracheverfahren die Erfassung
gemäss dem Buchprüfungsbericht brutto vorgenommen. Die Details erse-
hen Sie aus der Beilage ["Veranlagungsdetails 2009 – 2013 (inkl. Aus-
scheidung)"].
Satz bestimmend ergeben sich die gleichen Faktoren wie in der Veranla-
gung. Aufgrund der quotenmässigen Zuteilung der Passiven (nach Lage
der Aktiven) ergibt sich nun in jedem Jahr eine Schlechterstellung der
Pflichtigen. Sie erhalten nach § 195 Abs. 2 des Aarg. Steuergesetzes vom
15. Dezember 1998 (StG) Gelegenheit, sich zum Sachverhalt zu äussern."
In der Folge äusserte sich die Vertreterin des Rekurrenten mit Schreiben
vom 6. November 2018 zur mit Schreiben vom 23. Oktober 2018 angedroh-
ten Reformatio in peius.

- 7 -
4.1.3.
Mit dem angefochtenen Einspracheentscheid wurden CHF 375'000.00 (An-
teil Einkauf) zum steuerbaren Einkommen hinzugerechnet. Zur Begrün-
dung wurde ausgeführt:
"Allerdings zeigt sich bei der erneuten Prüfung eine weitere Schlechterstel-
lung an. In der Buchhaltung sind 50 % der ordentlichen Beiträge sowie
50 % des Einkaufsbetrages verbucht. Entgegen der Aussage der Vertre-
terin sind die ordentlichen Beiträge sowie 50 % des Einkaufbetrages ver-
bucht. Entgegen der Aussage der Vertreterin sind die ordentlichen Bei-
träge in voller Höhe als (zusätzlicher) Abzug erfasst. Allerdings wurde ver-
gessen, die verbuchten Einkaufsbeiträge in Höhe von CHF 375'000 zum
Einkommen aufzurechnen. Diese wurden bereits unter Ziff. 13.1 vollum-
fänglich zum Abzug zugelassen. Ohne die Aufrechnung würde der Betrag
gleich doppelt in Abzug gebracht. Der Betrag von CHF 375'000 wird im
Verhältnis 1 : 9 zwischen den Kantonen AG und ZH aufgerechnet."
4.1.4.
Aus der Gegenüberstellung des Schreibens des Steueramtes R. vom
23. Oktober 2018 und den Ausführungen im Einspracheentscheid ergibt
sich ohne Weiteres, dass die "vergessene" Aufrechnung von
CHF 375'000.00 zu einer Erhöhung des steuerbaren Einkommens im Ein-
spracheverfahren führt, welche dem Rekurrenten und der Beigeladenen
vor Entscheidfällung nicht konkret bzw. gar nicht angedroht wurde. Zu die-
ser Erkenntnis ist auch das KStA in seiner Vernehmlassung im Rekursver-
fahren gekommen. Die Steuerkommission R. hat damit den Anspruch der
Steuerpflichtigen auf rechtliches Gehör verletzt.
4.2.
4.2.1.
Der Einspracheentscheid ist gemäss § 195 Abs. 3 StG schriftlich zu be-
gründen. Die Begründung muss so abgefasst sein, dass jedenfalls die bun-
desrechtlichen Minimalanforderungen, wie sie aus Art. 29 Abs. 2 BV ("Die
Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör") abgeleitet werden, Be-
achtung finden. Die tatsächlichen Feststellungen und rechtlichen Überle-
gungen, welche die Einsprachebehörde dem Entscheid zu Grunde gelegt
hat, müssen nachvollzogen werden können. Die Begründung hat zudem
eine Beurteilung der Beweismittel zu enthalten. Weiter hat die Einsprache-
behörde zu den Anträgen der steuerpflichtigen Person so Stellung zu neh-
men, dass ersichtlich wird, wieweit ihnen entsprochen wird. Sie muss sich
jedoch nicht mit jedem Vorbringen der steuerpflichtigen Person auseinan-
dersetzen und jedes einzelne Argument ausdrücklich widerlegen. Sie darf
sich auf die für den Entscheid wesentlichen Punkte beschränken. Als Mini-
malerfordernis verbleibt aber stets, dass sich die am Verfahren beteiligten
Personen anhand der Begründung über die Tragweite des Entscheids Re-
chenschaft ablegen können. Dieses Minimalerfordernis wird verletzt, wenn
sich die Steuerbehörde im Einspracheentscheid mit Begehren und mit Be-
weismitteln, welche die steuerpflichtige Person angerufen hat, überhaupt

- 8 -
nicht auseinandersetzt (Bundesgerichtsurteil vom 20. Dezember 2012
[2C_843/2012]; Bundesgerichtsurteil vom 3. Mai 2005 [1P.115/2005], mit
Verweis auf BGE 126 I 97; VGE vom 1. Dezember 2008 [WBE.2007.154];
Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 175 StG N 31, § 195
StG N 9, mit Hinweisen).
4.2.2.
In der Stellungnahme der Vertreterin des Rekurrenten vom 6. November
2018 wurde geltend gemacht, die ordentlichen BVG-Arbeitnehmerbeiträge
von CHF 89'943.00 seien nicht berücksichtigt worden. Sinngemäss wurde
damit deren Abzug beantragt. Die Steuerkommission R. hat sich dazu im
angefochtenen Einspracheentscheid mit keinem Wort geäussert. Damit hat
sie ihre Begründungpflicht und damit wiederum den Anspruch auf recht-
liches Gehör verletzt.
4.3.
4.3.1.
Die Verletzung des rechtlichen Gehörs führt in der Regel zu einer Rückwei-
sung der Angelegenheit zur nochmaligen Durchführung des Einsprache-
verfahrens (schwere Verfahrensfehler). Von einer Rückweisung der Sache
kann indessen ausnahmsweise selbst bei schwerwiegenden Verfahrens-
fehlern abgesehen werden, wenn und soweit die Rückweisung zu einem
formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen Verzögerungen führen
würde, die mit dem Interesse der betroffenen Parteien nicht zu vereinbaren
wäre (VGE vom 26. Oktober 2011 [WBE.2008.134], mit Hinweis auf
BGE 133 I 201).
4.3.2.
Da vorliegend (vgl. nachfolgende Erw. 5) in Bezug auf die steuerliche Be-
handlung der Einkaufsbeiträge und der ordentlichen BVG-Beiträge über-
einstimmende Anträge (massgeblich ist seitens der Steuerbehörden der
Antrag des KStA) vorliegen, kann hier ausnahmsweise auf eine Rückwei-
sung verzichtet werden. Hingegen ist der mehrfachen Verletzung des recht-
lichen Gehörs bei der Kostenverlegung Rechnung zu tragen.
5.
5.1.
Mit der Steuererklärung deklarierten der Rekurrent und die Beigeladene ein
Einkommen des Rekurrenten aus selbständiger Erwerbstätigkeit von
CHF 963'539.00. Weiter wurden Einkäufe in die 2. Säule von
CHF 464'943.00 (darin enthalten ½-Anteil am Einkauf in die 2. Säule von
CHF 750'000.00 gemäss Bestätigung der F. AG vom 18. Januar 2013
sowie ½-Anteil an den persönlichen BVG-Beiträgen von CHF 89'943.00)
geltend gemacht. Die Geschäftsaktiven wurden mit CHF 4'050'029.00
angegeben.

- 9 -
5.2.
Die Steuerkommission R. nahm mit der Veranlagung verschiedene
Korrekturen und Aufrechnungen vor. Sie stützte sich dabei insbesondere
auch auf den Bericht des KStA BP vom 12. Dezember 2017. Im Bericht
KStA BP wurde zum Einkauf in die berufliche Vorsorge (2.Säule) ausge-
führt:
"Per 01.01.2010 hat sich der Pflichtige der Sammelstiftung BVG der F.
angeschlossen. Es ist ein Jahreslohn von Fr. 835'200 versichert. Der
versicherte Lohn ist in den geprüften Jahren angemessen. Die getätigten
Einkäufe sind BVG-konform.
Die BVG-Beiträge und die Einkäufe der Jahre 2010, 2011 wurden erst im
2012 geleistet. Der von der Sammelstiftung im Jahr 2012 in Rechnung ge-
stellte Verzugszins stellt weder einen geschäftsmässig begründeten Auf-
wand noch einen Schuldzinsaufwand dar und kann steuerlich nicht ge-
währt werden."
Aufgerechnet wurden die von der F. in Rechnung gestellten Schuldzinsen
auf dem Einkauf von CHF 31'892.00. Weiter wurden die Einkünfte aus
selbständiger Erwerbstätigkeit auf CHF 808'600.00 und die Einkünfte aus
Kommandit-, Kollektiv- und einfacher Gesellschaft auf CHF 577'844.00
festgesetzt.
5.3.
In der Einsprache liess der Rekurrent ausführen, dass nach bundesgericht-
licher Praxis Selbständigerwerbende den Einkauf in die Pensionskasse im
Umfang von 50 % als geschäftsmässig begründeten Aufwand verbuchen
und damit beim AHV-pflichtigen Einkommen in Abzug bringen könnten. Mit
der von den Steuerbehörden vorgenommenen Korrektur ändere sich zwar
das steuerbare Einkommen nicht, das AHV-pflichtige Einkommen aber
schon. Die auf den Einkäufen in Rechnung gestellten Verzugszinsen müss-
ten, wenn nicht als Geschäftsaufwand akzeptiert, als private Schuldzinsen
berücksichtigt werden. Weiter wurde ausgeführt: "Die Anteile am Baukon-
sortium G. sowie E. können von uns nicht nachvollzogen werden und
entsprechen nicht dem Einschätzungsvorschlag 12. Dezember 2017."
5.4.
5.4.1.
Mit Schreiben vom 23. Oktober 2018 wurde dem Rekurrenten und der Bei-
geladenen eine Reformatio in peius angedroht. Dabei wurde ausgeführt,
die gemäss Bericht KStA BP ermittelten Anteile seien in der Veranlagung
netto und damit nach Verrechnung der Aktiven und Passiven erfasst wor-
den. Im Bericht KStA BP seien die Aktiven und Passiven demgegenüber
brutto (getrennt) aufgelistet worden. Im Einspracheverfahren werde die Er-
fassung wie im Bericht KStA BP brutto vorgenommen. Zwar ergäben sich
satzbestimmend die gleichen Steuerfaktoren. Hingegen resultiere aufgrund

- 10 -
der quotenmässigen Zuteilung der Aktiven und Passiven nach Lage der
Aktiven eine Schlechterstellung der Steuerpflichtigen.
Zu den BVG-Beiträgen wurde ausgeführt, es seien sämtliche Beiträge be-
rücksichtigt worden, so dass sich keine Auswirkungen auf das steuerbare
Einkommen ergäben.
5.4.2.
In der Stellungnahme der Vertreterin der Rekurrenten vom 6. November
2018 wurde erklärt, dass ordentliche BVG-Arbeitnehmerbeiträge von
CHF 89'943.00 nicht zum Abzug zugelassen worden seien. Zudem seien
die zusätzlichen Einkäufe in die Pensionskasse bei der Meldung des bei-
tragsrelevanten Einkommens an die AHV zu berücksichtigen.
5.5.
Mit dem angefochtenen Einspracheentscheid wurde festgehalten, dass
sämtliche Einkäufe in die 2. Säule berücksichtigt worden seien. Es ergebe
sich keine Veränderung des steuerbaren Einkommens, weshalb auf den
Antrag nicht einzutreten sei. AHV-rechtliche Auswirkungen änderten daran
nichts.
Gleichzeitig wurde festgestellt, dass in der Buchhaltung 50 % der ordentli-
chen Beiträge und 50 % der Einkaufsbeiträge an die 2. Säule verbucht wor-
den seien. Die ordentlichen Beiträge an die 2. Säule seien jedoch in vollem
Umfang zusätzlich zum Abzug zugelassen worden. Allerdings sei verges-
sen worden, die verbuchten Einkaufsbeiträge im Betrag von
CHF 375'000.00 zum Einkommen aufzurechnen. Der gleiche Betrag sei
bereits unter Ziff. 13.1 vollumfänglich zum Abzug zugelassen worden.
Ohne Aufrechnung resultiere eine doppelte Berücksichtigung des Abzuges.
Der Betrag von CHF 375'000.00 sei im Verhältnis 1 : 9 zwischen den Kan-
tonen Aargau und Zürich aufzurechnen.
Zum Abzug zugelassen wurden die auf dem Einkauf 2010 erhobenen
Schuldzinsen von CHF 31'892.00. In diesem Punkt wurde die Einsprache
gutgeheissen.
Weiter wurden die "Vermögensanteile" überprüft. Dabei wurde statt einer
Netto-Erfassung neu eine Brutto-Erfassung gewählt. Aufgrund der deshalb
neu vorgenommenen Steuerausscheidung wurde das steuerbare Einkom-
men in Reformatio im peius androhungsgemäss auf CHF 314'700.00 (satz-
bestimmendes Einkommen CHF 865'600.00) und das steuerbare Vermö-
gen auf CHF 454'000.00 (satzbestimmendes Vermögen unverändert) er-
höht.

- 11 -
5.6.
Mit Rekurs wird eine Reduktion des steuerbaren Einkommens auf
CHF 176'090.00 (satzbestimmendes Einkommen CHF 400'715.00) bean-
tragt. Im Wesentlichen wurde geltend gemacht, der anteilige Arbeitgeber-
anteil am Einkauf von CHF 375'000.00 sei mit dem Einspracheentscheid
doppelt aufgerechnet worden. Die ordentlichen BVG-Beiträge von
CHF 89'943.00 seien sodann nicht zum Abzug zugelassen worden. Die or-
dentlichen BVG-Arbeitnehmerbeiträge sowie der BVG-Arbeitnehmeranteil
am Einkauf seien dem Privatkonto des Rekurrenten belastet worden.
5.7.
Das KStA beantragte mit der Vernehmlassung eine teilweise Gutheissung
des Rekurses. Es wurde mit detaillierter Begründung dargelegt, dass die
ordentlichen Arbeitnehmerbeiträge der beruflichen Vorsorge im Betrag von
CHF 89'943.00 und der hälftige Einkauf von CHF 375'000.00 nicht berück-
sichtigt worden seien. Demgegenüber beantragte das KStA mit der Ver-
nehmlassung die Aufrechnung der auf den Einkäufen geschuldeten
Schuldzinsen von CHF 31'892.00. Zum einen wurde ausgeführt, die Steu-
erkommission habe die umstrittenen Schuldzinsen von CHF 31'892.00 im
Einspracheverfahren "erneut" gewährt. Zudem wurde der Abzug von
CHF 31'892.00 auch grundsätzlich als unzulässig bezeichnet.
5.8.
In der Replik wurde vom Rekurrenten geltend gemacht, im Jahr 2010 sei
eine BVG-Kadervorsorge abgeschlossen worden, welche zu erheblich hö-
heren Prämien ab dem Jahr 2010 geführt hätten. Die Zahlung von
CHF 370'000.00 auf dem Konto 4060 habe die ordentlichen Beiträge 2010
und 2011 betroffen. Nachdem ein Ausgleich des Kontokorrents im Jahr
2012 erfolgt sei, seien die Verzugszinsen für die periodischen ordentlichen
Beiträge der Jahre 2010 bis 2012 mit CHF 31'891.00 belastet worden. Es
handle sich um geschäftsmässig begründeten Aufwand. Auch wenn es sich
nicht um geschäftsmässig begründeten Aufwand handeln sollte, seien
diese als private Schuldzinsen gemäss § 40 Abs. 1 lit. a StG abziehbar. Da
die Aufrechnung der Schuldzinsen bei den totalen Einkünften des Architek-
turbüros erfolgt seien, müsse ein Abzug als Schuldzins zugelassen werden.
5.9.
Nachfolgend wird zuerst auf die abziehbaren BVG-Beiträge und anschlies-
send auf die geltend gemachten Schuldzinsen eingegangen.
6.
6.1.
Verwaltungsgericht und Spezialverwaltungsgericht betrachten es in lang-
jähriger, konstanter Praxis auch vor dem Hintergrund der Offizialmaxime
als zulässig, übereinstimmenden Anträgen der Beteiligten zur Erledigung
des Verfahrens stattzugeben, sofern sich diese – nach einer summarischen

- 12 -
Prüfung – als gesetzmässig erweisen und allfällige Zugeständnisse der Be-
teiligten innerhalb des Spielraumes bleiben, den das Gesetz ohnehin ge-
währt (VGE vom 20. Februar 2004 [BE.2003.00301]; SGE vom 22. April
2021 [3-RV.2019.52]). Das ist vorliegend in Bezug auf die Aufrechnung des
BVG-Einkaufs und in Bezug auf die aufgerechneten ordentlichen BVG-Bei-
träge der Fall, obwohl das Gemeindesteueramt R. die Abweisung des
Rekurses beantragt. Massgeblich ist der Antrag des KStA (VGE vom
21. April 2005 [BE.2004.00176-K2, Art. 20]).
6.2.
Mit Rekurs wird geltend gemacht, das steuerbare Einkommen sei um
CHF 464'943.00 zu hoch veranlagt worden. Diese Auffassung wird in der
Vernehmlassung des KStA zu Recht geteilt. Dort wird mit detaillierter Be-
gründung aufgezeigt, dass die ordentlichen Arbeitnehmerbeiträge der be-
ruflichen Vorsorge im Betrag von CHF 89'943.00 (1/2-Anteil an den mit Bei-
tragsabrechnung der F. für den Rekurrenten in Rechnung gestellten
CHF 179'886.25) und der hälftige Einkauf von CHF 375'000.00 (Be-
scheinigung der F. vom 18. Januar 2013 über den am 24. Dezember 2012
geleisteten Einkauf von CHF 750'000.00) nicht berücksichtigt wurden. "Die
mit Einspracheentscheid vom 19. November 2018 verfügten Einkünfte aus
selbständiger Tätigkeit erweisen sich gesamthaft im Umfang von
Fr. 464'943 als übersetzt".
Dementsprechend ist der Rekurs in diesem Punkt gutzuheissen. Das satz-
bestimmende Einkommen ist um CHF 464'943.00 herabzusetzen.
7.
7.1.
7.1.1.
Mit dem Bericht vom 12. Dezember 2017 ermittelte das KStA BP abzieh-
bare geschäftliche Schuldzinsen von CHF 32'899.00 ("verbuchte Schuld-
zinsen von CHF 64'791.00 ./. 31'892") zuzüglich CHF 8'879.00 ("verbuchte
Schuldzinsen 'Baukonsortien' gem. Selbstdeklaration"), total
CHF 41'778.00. Nicht berücksichtigt wurden Schuldzinsen von
CHF 31'892.00 für "Verzugszins der F. für nicht im Jahr 2010 einbezahlte,
aber steuerlich in Abzug gebrachte BVG-Beiträge und Einkäufe".
7.1.2.
Im Veranlagungsverfahren wurden Schuldzinsen im Gesamtbetrag von
CHF 119'266.00 zum Abzug zugelassen:
"Schuldzinsen Geschäft (S) 64'791
Schuldzinsen Geschäft (S) 8'879
Schuldzinsen Privat 18'749
Schuldzinsen Privat / Steuerschulden 26'409
Verzugszins Steuern 438"

- 13 -
7.1.3.
Mit dem Einspracheentscheid berücksichtigte die Vorinstanz folgende
Schulzinsen im Gesamtbetrag von CHF 151'158.00:
"Schuldzinsen Geschäft (S) 64'791
Schuldzinsen Geschäft (S) 8'879
Schuldzinsen Geschäft (S):VZZ BVG 31'892
Schuldzinsen Privat 18'749
Schuldzinsen Privat / Steuerschulden 26'409
Verzugszins Steuern 438"
7.1.4.
Vorliegend sind die privaten Schuldzinsen im Gesamtbetrag von
CHF 45'596.00 nicht umstritten. Zu prüfen sind die geschäftlichen Schuld-
zinsen von insgesamt CHF 105'562.00.
7.2.
7.2.1.
Zu den im Einspracheverfahren zusätzlich zum Abzug zugelassenen Ver-
zugszinsen von CHF 31'892.00 wurde von der Vorinstanz im Einsprache-
entscheid zur Begründung ausgeführt, dass im Jahr 2010 offenbar BVG-
Beiträge und -Einkäufe nicht bezahlt worden seien, obwohl sie steuerlich in
Abzug gebracht worden seien. Darauf seien Verzugszinsen von
CHF 31'892.00 erhoben worden, die im Veranlagungsverfahren nicht be-
rücksichtigt worden seien. "Wenngleich dieses Vorgehen fragwürdigen
Charakter aufweist, sind die Verzugszinsen gemäss § 40 lit. a StG als
Schuldzinsen abziehbar."
7.2.2.
In der Vernehmlassung des KStA wurde zum einen ausgeführt, Schuldzin-
sen von CHF 31'892.00 seien (in Abweichung zum Bericht KStA BP) dop-
pelt gewährt worden, da diese in dem im Veranlagungsverfahren berück-
sichtigten Betrag von CHF 64'791.00 an geschäftlichen Schuldzinsen be-
reits enthalten gewesen seien.
Der Rekurrent habe sich im Jahr 2010 der BVG-Sammelstiftung der
F. angeschlossen. Die im Umfang von CHF 31'892.00 geltend gemachten
Schuldzinsen entfielen nach eigenen Angaben auf solche im Zu-
sammenhang mit Einkäufen. Da Einkäufe keinen geschäftsmässig begrün-
deten Aufwand darstellten, seien diesbezügliche Verzugszinsen ebenfalls
nicht geschäftsmässig begründet. Es seien Einkäufe getätigt worden, ob-
wohl die reglementarischen periodischen Beiträge noch nicht oder nur teil-
weise beglichen worden seien. Deshalb seien die getätigten Zahlungen pri-
mär den geschuldeten ordentlichen Beiträgen zuzuordnen, bevor über-
haupt von einem freiwilligen Einkauf die Rede sein könne. Wenn der Ver-
sicherte als Selbständigerwerbender die Zahlungen in die Pensionskasse

- 14 -
selber koordiniere bzw. seine ordentlichen Beiträge nicht bezahle und statt-
dessen Einkäufe tätige, so stelle der Verzugszins auf den weiterhin ge-
schuldeten Beiträgen faktisch einen Verzugszins auf den Einkäufen dar,
der steuerlich nicht absetzbar sei.
7.3.
Der Rekurrent lässt in der Replik geltend machen, die Schuldzinsen von
CHF 31'892.00 seien bereits mit der Veranlagungsverfügung vom 17. De-
zember 2018 zu den totalen Einkünften des Architekturbüros aufgerechnet
worden. Im Jahr 2010 sei die BVG-Vorsorge des Architekturbüros des Re-
kurrenten mit einer Kaderversicherung verbessert worden. Das habe zu er-
heblich höheren Prämien ab dem Jahr 2010 geführt, welche ab 2011 be-
zahlt worden seien. Pensionskasseneinkäufe habe der Rekurrent erstmals
2011 geleistet. Die Darstellung der Zahlungsflüsse in den Beilagen zur Ver-
nehmlassung des KStA sei nicht korrekt bzw. die Zahlungen seien (mit Aus-
nahme der Zahlung von CHF 370'000.00) den falschen Jahren zugewie-
sen. Aus den Kontokorrentauszügen der F. der Jahre 2021 – 2014 gehe
klar hervor, dass auf das Kontokorrent keine Einkaufsbeiträge zu Gunsten
des Rekurrenten geleistet worden seien. Mit der Zahlung vom
26. November 2012 sei das Kontokorrent im Betrag von CHF 192'080.75
ausgeglichen worden. Nach Ausgleich des Kontokorrents des Jahres 2012
seien die Verzugszinsen für die periodischen ordentlichen Beiträge der
Jahre 2010 – 2012 mit CHF 31'891.90 berechnet und dem Kontokorrent
belastet worden. Auch wenn diese Schuldzinsen nicht dem geschäftsmäs-
sigen Aufwand zuzurechnen sein sollten, seien sie als private Schuldzinsen
abziehbar. Das satzbestimmende Einkommen wurde wie folgt berechnet:
"CHF CHF
Satzbestimmendes Einkommen veranlagt 865'658
abzügl. 50 % des PK-Einkaufs -375'000
abzügl. AN-Beiträge BVG -89'943
zuzügl. Im Einspracheverfahren doppelt
gewährte Schuldzinsen 31'892 -433'051
Satzbestimmendes Einkommen neu 432'607"
7.4.
7.4.1.
Zu den geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten gehören nach
§ 36 Abs. 1 lit. f StG die Zinsen auf Geschäftsschulden. Ebenso sind auch
die privaten Schuldzinsen im Umfang der steuerbaren Vermögenserträge
und weiterer CHF 50'000.00 von den Einkünften abziehbar (§ 40 Abs. 1
lit. a StG). Abziehbar sind sodann die gemäss Gesetz, Statut oder Regle-
ment geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von Ansprü-
chen aus der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und aus
Einrichtungen der beruflichen Vorsorge (§ 40 Abs. 1 lit. d StG).

- 15 -
7.4.2.
Daraus ergibt sich, dass die geltend gemachten CHF 31'892.00 – unter
welchem Titel auch immer – von den Einkünften abgezogen werden kön-
nen. Damit muss nicht entschieden werden, ob es sich um geschäftliche
oder private Schuldzinsen handelt. Ebenso muss nicht entschieden wer-
den, ob es sich um einen Anteil an den ordentlichen (periodischen) BVG-
Beiträgen oder um Einkaufsbeiträge an die Einrichtung der beruflichen Vor-
sorge handelt.
7.4.3.
Zu korrigieren ist damit einzig der mit dem angefochtenen Einspracheent-
scheid doppelt gewährte Abzug von CHF 31'892.00. Davon wird zu Recht
sowohl in der Vernehmlassung des KStA wie auch in der Replik der Vertre-
terin ausgegangen.
8.
In teilweiser Gutheissung des Rekurses ist das satzbestimmende Einkom-
men von CHF 865'658.00 um CHF 433'051.00 auf CHF 432'607.00 herab-
zusetzen. Die Steuerkommission R. wird angewiesen, eine neue Steu-
erausscheidung vorzunehmen.
9.
9.1.
Bei diesem Verfahrensausgang obsiegen der Rekurrent und die Beigela-
dene gemessen an den Rekursanträgen zu rund 90 %. Zu berücksichtigen
ist sodann bei der Kostenverlegung die Verletzung des rechtlichen Gehörs
durch die Steuerkommission R.. Dementsprechend sind die Kosten des
Rekursverfahrens vollumfänglich auf die Staatskasse zu nehmen (§ 189
Abs. 1 und 3 StG).
9.2.
9.2.1.
Ausserdem ist den Rekurrenten für die Vertretung im Rekursverfahren eine
Parteientschädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG). Die Kostennote der
Vertreterin beläuft sich auf CHF 12'654.75 (inkl. MWSt), betrifft jedoch auch
das Parallelverfahren 3-RV.2019.31 betreffend Kantons- und Gemeinde-
steuern 2013. Es ist daher geboten, den geltend gemachten Aufwand auf
die beiden Verfahren aufzuteilen. Dem geltend gemachten Aufwand ent-
sprechend entfallen rund 40 % mit CHF 5'061.90 auf das vorliegende Ver-
fahren.
9.2.2.
Auch bei der Vertretung durch Treuhänder und Steuerberater stellt der An-
waltstarif gemäss dem Dekret über die Entschädigung der Anwälte vom
10. November 1987 (Anwaltstarif, AnwT) die obere Grenze des Parteikos-
tenersatzes dar (AGVE 1981 S. 281 ff.; SGE vom 21. Juli 2016 [3-RV.

- 16 -
2015.160]). In analoger Anwendung des Anwaltstarifes (§ 8a Abs. 1 lit. a
Ziff. 3 und Abs. 2 AnwT sowie § 8c Abs. 1 AnwT ist den Rekurrenten eine
Parteientschädigung von CHF 3'500.00 (inkl. 7.7 %) zuzusprechen.

- 17 -
Das Gericht erkennt:
1.
In teilweiser Gutheissung des Rekurses wird das satzbestimmende Ein-
kommen auf CHF 432'607.00 festgesetzt.
2.
Die Steuerkommission R. wird angewiesen, eine neue Steueraus-
scheidung vorzunehmen.
3.
Die Kosten des Rekursverfahrens werden auf die Staatskasse genommen.
4.
Dem Rekurrenten wird eine Parteientschädigung von CHF 3'500.00 (inkl.
7.7 % MWSt) ausgerichtet.
Zustellung an:
die Vertreterin des Rekurrenten (2)
die Beigeladene B.
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt R.
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau
angefochten werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim
Spezialverwaltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau ,
einzureichen. Die Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag
nach Ostern, vom 15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember
bis und mit dem 2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss
einen Antrag, wie der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung
enthalten. Der angefochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene
Urkunden sind beizulegen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die
Verwaltungsrechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung
mit Art. 145 Abs. 1 der Schweizerischen Zivilprozessordnung vom
19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom
15. Dezember 1998 [StG]).

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Aarau , 24. Februar 2022
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Bernhard