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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-BU.2020.113


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-BU.2020.113
2018/12216
Urteil vom 14. Januar 2021
Besetzung Präsident Heuscher
Gerichtsschreiberin Betsche
Anklagebehörde Steueramt des Kantons Aargau
Angeklagte A._____ GmbH
Gegenstand Strafbefehl Nr. 2018/12216
betreffend Ordnungsbusse

- 2 -
Der Präsident entnimmt den Akten:
1.
Anfang 2019 wurde der A. GmbH (nachfolgend Angeklagte) die
Steuererklärung 2018 zugestellt. Nachdem diese nicht eingegangen war,
wurde die Angeklagte am 11. November 2019 erstmals gemahnt. Am
13. Januar 2020 erfolgte eine zweite, per Einschreiben versandte Mahnung
unter Ansetzung einer Frist von 20 Tagen zur Einreichung der Steuererklä-
rung 2018 inklusive aller Beilagen. Des Weiteren wurde die Angeklagte auf
die Folgen im Unterlassungsfall (insbesondere Busse bis CHF 10'000.00)
hingewiesen.
2.
Da dem zuständigen Steueramt innert der Mahnfrist keine Steuererklärung
zuging, wurde beim Steueramt des Kantons Aargau (KStA), Sektion Bezug,
ein Bussenantrag gestellt.
3.
Mit Strafbefehl des KStA, Sektion Bezug, vom 11. März 2020 wurde der
Angeklagten eine Busse von CHF 2'000.00 (zuzüglich Staatsgebühr/Aus-
lagen von CHF 200.00) auferlegt.
4.
Gegen diesen Strafbefehl erhob die Angeklagte mit Schreiben vom 3. April
2020 Einsprache.
5.
In seiner Stellungnahme vom 26. Mai 2020 beantragte das KStA, Sektion
juristische Personen, die Abweisung der Einsprache.
6.
Am 17. November 2020 erhob das KStA beim Spezialverwaltungsgericht
gegen die Angeklagte folgende Anklage:
"1. Gestützt auf den angefochtenen Strafbefehl sei das Verfahren vor
Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern gemäss § 249 ff. des
Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 durchzuführen.
2. Die angeklagte Person sei im Sinne des Strafbefehls zu bestrafen."
7.
Mit Verfügung vom 1. Dezember 2020 wurde die Angeklagte bzw. deren
Organ auf den 14. Januar 2021 vorgeladen. Gleichzeitig wurde die Anklage
zugestellt.

- 3 -
8.
Das Spezialverwaltungsgericht hat weitere Abklärungen beim KStA, Sek-
tion juristische Personen, getätigt (Telefonnotiz vom 17. Dezember 2020).
9.
Mit Schreiben vom 17. Dezember 2020 wurde der Angeklagten vom Spe-
zialverwaltungsgericht eine Erhöhung der Busse angedroht und die Mög-
lichkeit zur Stellungnahme bzw. zum Rückzug der Einsprache gegeben.
10.
Die Angeklagte bzw. deren Organ hat mit Schreiben vom 31. Dezember
2020 zur angedrohten Bussenerhöhung Stellung genommen.
11.
Die Angeklagte bzw. deren Organ ist nicht zur Verhandlung erschienen.

- 4 -
Der Präsident zieht in Erwägung:
I.
1.
Massgebend für die Beurteilung der vorliegenden Anklage ist das Steuer-
gesetz vom 15. Dezember 1998 (StG).
2.
2.1.
Im Steuerstrafverfahren ist das KStA für Ermittlung, Untersuchung und
Strafbefehl (§ 242 StG) zuständig. Nach Abschluss der Untersuchung wird
ein Strafbefehl erlassen oder das Verfahren eingestellt (§ 245 Abs. 1 StG).
Die angeschuldigte Person und der Gemeinderat können innert 30 Tagen
nach Zustellung des Strafbefehls beim KStA schriftlich Einsprache erhe-
ben; diese bewirkt die Aufhebung des Strafbefehls (§ 247 Abs. 1 StG). Ist
Einsprache erhoben worden, kann das KStA weitere Untersuchungen
durchführen und bei veränderter Sach- oder Rechtslage einen neuen Straf-
befehl erlassen (§ 247 Abs. 2 StG). Erachtet das KStA den Erlass eines
neuen Strafbefehls nicht als geboten, stellt es das Verfahren ein oder er-
hebt Anklage beim Spezialverwaltungsgericht (§ 247 Abs. 3 StG). Der an-
gefochtene Strafbefehl gilt als Anklageschrift (§ 247 Abs. 4 StG).
2.2.
Das KStA hat gegenüber der Angeklagten einen Strafbefehl erlassen. Die-
ser gilt aufgrund der eingereichten Einsprache als aufgehoben. Gestützt
auf die vorstehend zitierten Gesetzesbestimmungen ist das KStA befugt,
Anklage zu erheben, und das Spezialverwaltungsgericht ist zuständig für
deren Beurteilung. Auf die Anklage ist dementsprechend einzutreten.
3.
Erscheint die Angeklagte bzw. deren Organ - wie im vorliegenden Verfah-
ren - trotz Vorladung nicht zur Verhandlung und wurde vorgängig nicht aus-
drücklich um die Ansetzung eines neuen Gerichtstermins ersucht, geht das
Spezialverwaltungsgericht davon aus, dass das Gericht ermächtigt wird,
das Urteil in Abwesenheit aufgrund der Akten zu fällen (§ 250 Abs. 2
lit. c StG, Hinweis in der Vorladung).

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II.
1.
1.1.
Eine Bestrafung nach § 235 Abs. 1 StG setzt drei Tatbestandselemente vo-
raus: Eine Verfahrenspflicht nach Massgabe des Steuergesetzes, eine
fruchtlos erfolgte Mahnung sowie die vorsätzliche oder fahrlässige Verlet-
zung dieser gesetzlichen Verfahrenspflicht.
Zu den Verfahrenspflichten nach Steuergesetz gehört das Einreichen der
Steuererklärung (§ 180 Abs. 2 StG). Die Verpflichtung zur Abgabe einer
Steuererklärung trifft denjenigen unmittelbar, der kraft persönlicher oder
wirtschaftlicher Zugehörigkeit im Kanton eine Steuerpflicht begründet
(§§ 62 f. StG).
1.2.
Die Angeklagte hatte am 31. Dezember 2018 unbestrittenermassen Sitz im
Kanton Aargau. Somit war sie verpflichtet, dem KStA die Steuererklärung
2018 einzureichen.
1.3.
Die Angeklagte wurde mehrfach gemahnt. Trotz rechtsgenüglicher Zustel-
lung der zweiten, eingeschriebenen Mahnung vom 13. Januar 2020 reichte
sie innert der gesetzten Frist keine Steuererklärung ein.
1.4.
1.4.1.
Die Angeklagte bzw. deren Organ bringt vor, zwar sei die Buchhaltung
2018 seit längerem provisorisch fertiggestellt worden. Jedoch seien eine
Schlussbesprechung mit der Buchhalterin und der definitive Jahresab-
schluss 2018 nicht möglich gewesen, weil der Gesellschafter und
Geschäftsführer der Angeklagten, C., seit Anfang März 2020 in Italien
gewesen und eine Rückreise von dort aufgrund der Covid-19- Pandemie
schwierig gewesen sei.
Weiter führt C. für die Angeklagte aus, es sei beabsichtigt gewesen, die
Steuererklärung 2020 (richtig: 2018) im März 2020 einzureichen. Dies sei
aber nicht möglich gewesen, da sich sowohl Italien als auch die Schweiz
im Lockdown befunden hätten. Zwar habe sich die Situation für die Branche
der Angeklagten – das Eventmanagement – seither nicht verbessert, die
Zeit habe aber genutzt werden können, um die Steuererklärungen 2018
und 2019 zu erstellen. Die Angeklagte kämpfe seit dem Lockdown ums
Überleben und habe seit März 2020 keine Einnahmen mehr erzielt.

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1.4.2.
Wie das KStA, Sektion juristische Personen, in seiner Stellungnahme vom
26. Mai 2020 zutreffend ausführt, datierte die letzte Mahnung vom
13. Januar 2020. Die darin angesetzte letzte Frist zur Einreichung der
Steuererklärung 2018 dauerte bis zum 12. Februar 2020. Selbst wenn C.
demnach seit Anfang März in Italien geweilt hätte und deshalb an der
Fertigstellung der Buchhaltung der Angeklagten gehindert worden wäre, so
war die letzte Frist zur Einreichung der Steuererklärung 2018 bereits Wo-
chen zuvor abgelaufen. Ein Aufenthalt in Italien ab März 2020 ist für die
Verspätung deshalb nicht kausal. Somit kann dieser Einwand nicht gehört
werden.
Die vermehrten Grenzkontrollen bzw. erschwerten Einreisebedingungen
aus Italien in die Schweiz begannen zudem erst am 13. März 2020 (vgl.
https://www.admin.ch/gov/de/start/dokumentation/medienmitteilungen.ms
g-id-78452.html). Dies war ein Monat nach Ablauf der letzten Einreichungs-
frist, weshalb dieser Umstand das Versäumnis der Angeklagten ebenso
wenig zu erklären vermag.
1.4.3.
Die Einwände der Angeklagten bzw. deren Organs sind deshalb unbehelf-
lich und vermögen die Nichteinreichung der Steuererklärung 2018 oder zu-
mindest eines Fristerstreckungsgesuchs nicht zu begründen.
Weitere Gründe, welche der Angeklagten die fristgerechte Einreichung der
Steuererklärung 2018 oder zumindest eines Fristerstreckungsgesuches
verunmöglicht hätten, sind nicht ersichtlich.
Die Angeklagte hat damit ihre Pflicht zur fristgerechten Einreichung der
Steuererklärung 2018 verletzt.
1.5.
Zu prüfen bleibt der subjektive Tatbestand. Ob dieser erfüllt ist, beurteilt
sich aufgrund strafrechtlicher Grundsätze. In diesem Zusammenhang fin-
den gemäss ständiger Rechtsprechung des Spezialverwaltungsgerichts
die allgemeinen Bestimmungen des Schweizerischen Strafgesetzbuches
vom 21. Dezember 1937 (StGB, SR 311.0) Anwendung (Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015, § 236 StG N 10, mit
Hinweisen auf die Rechtsprechung). Vorsatz (Art. 12 Abs. 2 StGB) setzt ein
Wissen und Wollen des Pflichtigen voraus. Fahrlässig begeht gemäss
Art. 12 Abs. 3 StGB eine Tat, wer die Folge seines Verhaltens aus pflicht-
widriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht Rücksicht genom-
men hat.

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Werden mit Wirkung für eine juristische Person Verfahrenspflichten ver-
letzt, wird die juristische Person gebüsst (§ 241 Abs. 1 StG; zur Verfas-
sungsmässigkeit dieser Bestimmung vgl. Felix Richner, Die Strafbarkeit der
juristischen Person im Steuerhinterziehungsverfahren, ASA 59 S. 456 f. mit
Hinweisen). Zwar kann die juristische Person gemäss weit verbreiteter
strafrechtlicher Lehre nicht selber schuldfähig sein, da ihr persönlich die
Einsicht in das Unrecht der Tat und die Fähigkeit, gemäss dieser Einsicht
zu handeln, in einem unmittelbaren Sinn fehlen. Die juristische Person han-
delt aber von Rechts wegen durch ihre Organe, denen als natürliche Per-
sonen die Schuldfähigkeit zukommt und die gleichzeitig einen Teil der ju-
ristischen Person bilden. Handelt somit ein Organ schuldhaft, so handelt
infolge Zurechnung auch die juristische Person selbst schuldhaft; die Hand-
lungsweise des Organs stellt für die betreffende juristische Person eigenes
Handeln dar (Richner, a.a.O., S. 455 mit Hinweisen).
Der Angeklagten (bzw. deren Organen) musste aufgrund der allgemein be-
kannten Verpflichtung zur jährlichen Abgabe der Steuererklärung, der öf-
fentlichen Bekanntmachung im Sinne von § 180 Abs. 1 StG, der Zustellung
des Formulars zur Einreichung der Steuererklärung, der früher ausgefällten
Bussen sowie der Mahnungen bewusst gewesen sein, dass sie die ausge-
füllte Steuererklärung bis zur angesetzten Frist hätte einreichen müssen.
Dennoch hat sie dies unterlassen, womit sie zumindest fahrlässig handelte.
Folglich erweist sich auch der subjektive Tatbestand von § 235 Abs. 1 StG
als erfüllt.
1.6.
Zusammenfassend ergibt sich, dass die Angeklagte gegen § 235
Abs. 1 StG verstossen hat und dementsprechend zu bestrafen ist.
2.
Es liegen weder Rechtfertigungsgründe noch Schuldausschliessungs-
oder -milderungsgründe vor.
3.
3.1.
Liegt eine Verfahrenspflichtverletzung vor, ist eine Busse auszufällen
(§ 235 Abs. 1 StG, letzter Teilsatz). Diese beträgt in leichten Fällen maxi-
mal CHF 1'000.00, in schweren Fällen oder bei Rückfall maximal
CHF 10'000.00. Gemäss konstanter Praxis des KStA sowie des Spezial-
verwaltungsgerichts richtet sich die Stufung der Busse in der Regel nach
der Höhe des letzten rechtskräftig veranlagten steuerbaren Kapitals und
nach der Anzahl früherer Ordnungsbussen. Diesbezüglich hat das KStA
einen nicht zu beanstandenden Bussentarif ausgearbeitet. Das KStA be-
antragt eine Busse in der Höhe des Strafbefehls, also von CHF 2'000.00
(zuzüglich Staatsgebühr/Auslagen von CHF 200.00).

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Von der grundsätzlichen Bussenbemessung gemäss den finanziellen Ver-
hältnissen der letzten rechtskräftigen Steuerveranlagung ist nur abzuwei-
chen, wenn klare Anzeichen dafür bestehen, dass die aktuelle finanzielle
Situation (insbesondere das aktuelle Einkommen) massiv von der letzten
rechtskräftigen Steuerveranlagung abweicht (SGE vom 18. Juni 2015
[3-BU.2015.45]).
3.2.
3.2.1.
Die Anklage geht von einem für die Busse relevanten Kapital der Angeklag-
ten von CHF 36'850.00 aus. Dies wurde der Angeklagten mit Zustellung
der Anklageschrift mitgeteilt.
In der Zwischenzeit wurde das steuerbare Kapital für das Jahr 2018 mit
CHF 116'265.00 nach Ermessen rechtskräftig veranlagt (vgl. Anklageschrift
sowie Telefonnotiz vom 17. Dezember 2020). Da dieser Betrag somit das
letzte rechtskräftig veranlagte steuerbare Kapital darstellt, ist für die Bus-
senbemessung im Strafverfahren grundsätzlich auf dieses höhere Kapital
abzustellen.
3.2.2.
Die Angeklagte musste gemäss Anklageschrift innerhalb der letzten fünf
Steuerperioden (d.h. bezüglich der Steuerveranlagungen der Jahre 2013
bis 2017) wegen Verletzung von Verfahrenspflichten bereits drei Mal ge-
büsst werden (2013, 2016, 2017). Gemäss aktuellem Bussentarif beträgt
die Busse bei einem steuerbaren Kapital von CHF 116'265.00 sowie bei
der vierten Widerhandlung CHF 6'000.00. Bis zu einem steuerbaren Kapital
von CHF 100'000.00 beträgt die Busse bei der vierten Widerhandlung hin-
gegen CHF 4'000.00.
Die Angeklagte hat sich weder zum relevanten Kapital noch zur Bussen-
höhe geäussert. Jedoch macht sie bzw. deren Organ in der Stellungnahme
zur angedrohten Bussenerhöhung geltend, sie habe seit März 2020 keine
Einnahmen mehr erzielt. Allerdings substantiiert sie diese Angaben nicht
und reicht keine Unterlagen dazu ein.
Gemäss Handelsregisterauszug bezweckt die Angeklagte den Betrieb von
Reisebüros sowie Veranstaltungen von Reisen aller Art. Gemäss Website
http://www.A..ch/ verkauft die Angeklagte unter anderem Tickets zu
internationalen Fussballspielen (Serie A, Champions League, Premier Lea-
gue), organisiert die Reisen an die Austragungsorte und vermittelt Ferien-
wohnungen in Italien. Vor diesem Hintergrund ist es glaubhaft, dass der
Umsatz der Angeklagten im Jahr 2020 aufgrund der mit der Covid-19-
Pandemie zusammenhängenden aussergewöhnlichen Reise- und
Veranstaltungsbeschränkungen stark zurückgegangen ist. Unter
Berücksichtigung dieser Umstände ist es deshalb gerechtfertigt, die Busse

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gestützt auf ein reduziertes steuerbares Kapital bis CHF 100'000.00 auf
CHF 4'000.00 festzulegen. Eine weitere Reduktion ist ohne Nachweis des
tatsächlichen Erwerbsausfalls und allfälliger staatlicher Kompensationen
nicht möglich.

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III.
1.
Soweit die §§ 249 ff. StG betreffend das Strafverfahren vor Spezialverwal-
tungsgericht keine abweichenden Vorschriften enthalten, gelten die Be-
stimmungen über das Rekursverfahren bei ordentlichen Veranlagungen
sinngemäss (§ 251 StG). Gemäss § 189 Abs. 1 StG werden die amtlichen
Kosten grundsätzlich der unterliegenden Partei auferlegt; bei teilweisem
Obsiegen/Unterliegen sind die Kosten anteilsmässig zu verteilen.
2.
Das KStA hat der Angeklagten neben der Busse eine Gebühr von
CHF 200.00 auferlegt. Es beantragt die Bestrafung der angeklagten Per-
son "im Sinne des Strafbefehls". Die gerichtliche Überprüfung der Gebüh-
renhöhe hat ergeben, dass diese weder dem Kostendeckungs- noch dem
Äquivalenzprinzip entspricht (vgl. die ausführliche Begründung im SGE
vom 7. Mai 2020 [3-BU.2020.17], Erw. III 2.). Die Gebühr ist deshalb auf
CHF 100.00 zu senken. Sie ist vom KStA zusammen mit der Busse zu be-
ziehen.
3.
Zusammenfassend wird die vom KStA beantragte Busse von CHF 2'000.00
auf CHF 4'000.00 erhöht. Die Gebühr ist von CHF 200.00 auf CHF 100.00
zu kürzen. Damit unterliegt die Angeklagte und die Verfahrenskosten sind
ihr vollumfänglich aufzuerlegen. Es ist keine Parteientschädigung auszu-
richten (§ 189 Abs. 2 StG).

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Der Präsident erkennt:
1.
Gestützt auf § 235 Abs. 1 StG wird die Angeklagte wegen Verletzung von
Verfahrenspflichten zu einer Busse von CHF 4'000.00 verurteilt.
2.
Die Angeklagte hat Kosten von CHF 100.00 zu tragen, welche vom KStA
zusammen mit der Busse bezogen werden.
3.
Die Angeklagte hat die Kosten des Gerichtsverfahrens, bestehend aus ei-
ner Staatsgebühr von CHF 450.00 sowie der Kanzleigebühr von
CHF 130.00 und den Auslagen von CHF 40.00, insgesamt CHF 620.00, zu
bezahlen.
4.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
die Angeklagte
das Kantonale Steueramt
das KStA, Sektion juristische Personen
Mitteilung an:
die Gerichtskasse
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

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Aarau, 14. Januar 2021
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Betsche