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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-BU.2018.84


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-BU.2018.84
2016/10766
Urteil vom 12. September 2018
Besetzung Präsident Heuscher
Gerichtsschreiber Stauffer
Anklagebehörde Steueramt des Kantons Aargau
Angeklagte A._____
vertreten durch Treuhand Jaton, Degenmattstrasse 68,
4421 St. Pantaleon
Gegenstand Strafbefehl Nr. 2016/10766
betreffend Ordnungsbusse

- 2 -
Der Präsident entnimmt den Akten:
1.
Anfang 2017 wurde der A. (nachfolgend Angeklagte) die Steuererklärung
2016 zugestellt. Nachdem diese nicht eingegangen war, wurde die
Angeklagte am 17. November 2017 erstmals gemahnt. Am 11. Januar
2018 erfolgte eine zweite, eingeschriebene Mahnung unter Ansetzung
einer Frist bis zum 10. Februar 2018 zur Einreichung der Steuererklärung
2016 inklusive aller Beilagen. Des Weiteren wurde die Angeklagte auf die
Folgen im Unterlassungsfall (insbesondere Busse bis CHF 10'000.00)
hingewiesen.
2.
Da dem Steueramt des Kantons Aargau (KStA), Sektion juristische Per-
sonen, innert der Mahnfrist keine Steuererklärung zuging, wurde beim
KStA, Sektion Bezug, ein Bussenantrag gestellt.
3.
Mit Strafbefehl des KStA, Sektion Bezug, vom 14. März 2018 wurde der
Angeklagten eine Busse von CHF 100.00 (zuzüglich Staatsgebühr/Ausla-
gen von CHF 65.00) auferlegt.
4.
Gegen diesen Strafbefehl liess die Angeklagte mit Schreiben vom 9. April
2018 Einsprache erheben.
5.
In seiner Stellungnahme vom 5. Juni 2018 beantragte das KStA, Sektion
juristische Personen, das "Festhalten am Strafbefehl" und damit sinnge-
mäss die Abweisung der Einsprache.
6.
Am 30. Juli 2018 erhob das KStA beim Spezialverwaltungsgericht gegen
die Angeklagte folgende Anklage:
"1. Gestützt auf den angefochtenen Strafbefehl sei das Verfahren vor
Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern, gemäss § 249 ff. des
Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 durchzuführen.
2. Die angeklagte Person sei im Sinne des Strafbefehls zu bestrafen."
7.
Mit Verfügung vom 31. Juli 2018 wurde die Angeklagte bzw. deren Organ
auf den 12. September 2018 vorgeladen. Gleichzeitig wurde die Anklage
zugestellt.

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8.
Das Spezialverwaltungsgericht hat beim KStA, Sektion juristische Perso-
nen, und bei der Schweizerischen Post AG Abklärungen getroffen (E-Mail
Verkehr vom 17. August 2018/21. August 2018).
9.
Das KStA hat am 17. August 2018 eine Steuererklärung 2016 des Kantons
Luzern nachgereicht.
10.
10.1.
Der Vertreter der Angeklagten ist zur Verhandlung erschienen. Er stellt die
Anträge:
"1. Es sei eine Parteientschädigung von CHF 150.00 zuzüglich Wegent-
schädigung von CHF 50.00 zuzusprechen.
2. Die Busse sei zu annullieren."
10.2.
Das KStA teilte mit, dass die Busse inkl. Kosten am 11. April 2018 bezahlt
worden sei.

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Der Präsident zieht in Erwägung:
I.
1.
Massgebend für die Beurteilung der vorliegenden Anklage ist das Steuer-
gesetz vom 15. Dezember 1998 (StG).
2.
2.1.
Im Steuerstrafverfahren ist das KStA für Ermittlung, Untersuchung und
Strafbefehl (§ 242 StG) zuständig. Nach Abschluss der Untersuchung wird
ein Strafbefehl erlassen oder das Verfahren eingestellt (§ 245 Abs. 1 StG).
Die angeschuldigte Person und der Gemeinderat können innert 30 Tagen
nach Zustellung des Strafbefehls beim KStA schriftlich Einsprache
erheben; diese bewirkt die Aufhebung des Strafbefehls (§ 247 Abs. 1 StG).
Ist Einsprache erhoben worden, kann das KStA weitere Untersuchungen
durchführen und bei veränderter Sach- oder Rechtslage einen neuen
Strafbefehl erlassen (§ 247 Abs. 2 StG). Erachtet das KStA den Erlass ei-
nes neuen Strafbefehls nicht als geboten, stellt es das Verfahren ein oder
erhebt Anklage beim Spezialverwaltungsgericht (§ 247 Abs. 3 StG). Der
angefochtene Strafbefehl gilt als Anklageschrift (§ 247 Abs. 4 StG).
2.2.
Das KStA hat gegenüber der Angeklagten einen Strafbefehl erlassen.
Dieser gilt aufgrund der eingereichten Einsprache trotz Bezahlung der
Busse vom 11. April 2018 (vgl. Protokoll der Verhandlung vom 12. Sep-
tember 2018 [nachfolgend: Protokoll]) als aufgehoben. Gestützt auf die
vorstehend zitierten Gesetzesbestimmungen ist das KStA befugt, Anklage
zu erheben, und das Spezialverwaltungsgericht ist zuständig für deren
Beurteilung. Auf die Anklage ist dementsprechend einzutreten.

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II.
1.
1.1.
Eine Bestrafung nach § 235 Abs. 1 StG setzt drei Tatbestandselemente
voraus: Eine Verfahrenspflicht nach Massgabe des Steuergesetzes, eine
fruchtlos erfolgte Mahnung sowie die vorsätzliche oder fahrlässige Verlet-
zung dieser gesetzlichen Verfahrenspflicht.
Zu den Verfahrenspflichten nach Steuergesetz gehört das Einreichen der
Steuererklärung (§ 180 Abs. 2 StG). Die Verpflichtung zur Abgabe einer
Steuererklärung trifft denjenigen unmittelbar, der kraft persönlicher oder
wirtschaftlicher Zugehörigkeit im Kanton eine Steuerpflicht begründet
(§§ 62 f. StG).
1.2.
Die Angeklagte hatte am 31. Dezember 2016 unbestrittenermassen eine
Zweigniederlassung in R. (Steuererklärung LU 2016, Seite 2 [Ausdruck
vom 13. Juli 2017/16:26:39 Uhr]). Somit war sie verpflichtet, dem KStA die
Steuererklärung 2016 einzureichen.
1.3.
1.3.1.
Die Angeklagte wurde mehrfach gemahnt. Trotz rechtsgenüglicher Zu-
stellung der zweiten, eingeschriebenen Mahnung vom 11. Januar 2018
reichte sie innert der gesetzten Frist keine Steuererklärung ein.
1.3.2.
Der Vertreter der Angeklagten bringt vor, die Steuererklärungen 2016 der
Kantone Aargau und Luzern seien am 13. Juli 2017 ausgefertigt und der
Angeklagten übergeben worden. In der Folge seien diese auch eingereicht
worden. Das zeige die Abrechnung des Hauptsitzkantons Luzern. Ende
Februar/März 2018 sei der Angeklagten zudem eine weitere Mahnung
zugestellt worden. Auf dem daraufhin retournierten Original der Mahnung
hätte die Angeklagte klar erwähnt, dass die Steuererklärung 2016
eingereicht worden sei. Das KStA habe darauf weder reagiert noch
irgendeine Rückfrage vorgenommen. Diese Ausführungen wurden an der
Verhandlung vom 12. September 2018 wiederholt (vgl. Protokoll).
Das KStA hält daran fest, dass die Steuererklärung 2016 nicht fristgerecht
eingereicht worden sei. Die Einsprache sei daher abzuweisen.
Den Akten ist zu entnehmen, dass beide Mahnungen vom 17. November
2017 und vom 11. Januar 2018 an die Domiziladresse der Angeklagten
(vgl. Internet-Handelsregisterauszug vom 18. April 2018) verschickt wur-
den. Ausweislich der Akten ist die erste Mahnung dem KStA nicht retour-

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niert worden. Die Angeklagte lässt dies auch nicht geltend machen. Auf-
grund der Akten ist zudem erstellt, dass die zweite, eingeschriebene
Mahnung am 22. Januar 2018 am Schalter zugestellt wurde. Dass eine
zweite Mahnung zugestellt wurde, wird zu Recht nicht bestritten. Spä-
testens aufgrund dieser zweiten eingeschriebenen Mahnung wäre es der
Angeklagten zuzumuten gewesen, sich beim KStA zu erkundigen, wenn sie
die Steuererklärung 2016 doch bereits eingereicht haben will.
Das KStA verneint, Ende Februar/März 2018 eine weitere Mahnung ver-
schickt zu haben. In den Akten findet sich auch kein solches Dokument.
Auch wenn an der Verhandlung vom 12. September 2018 (vgl. Protokoll)
an der Sachdarstellung festgehalten wurde, muss es als Schutzbe-
hauptung der Angeklagten qualifiziert werden, wenn sie darlegen lässt, sie
habe die Mahnung von Ende Februar/März 2018 im Original an das KStA
zurückgeschickt und darauf festgehalten, die Steuererklärung 2016 sei
bereits eingereicht worden.
In den Akten des KStA findet sich eine Veranlagungsverfügung 2016 mit
Einspracherecht des Kantons Luzern mit Eingangsstempel des KStA vom
15. Dezember 2017. Der zuständige Luzerner Sachbearbeiter, C., gab
gegenüber dem KStA an, diese sei ohne Kopie der beim Kanton Luzern
eingereichten Steuererklärung 2016 an das KStA verschickt worden (E-
Mail vom 17. August 2018). Es muss daher davon ausgegangen werden,
dass dem KStA am 15. Dezember 2017 keine Kopie der Steuererklärung
2016 des Kantons Luzern vorlag.
Das KStA hat erst am 17. August 2018 vom Kanton Luzern einen Ausdruck
der Luzerner Steuererklärung 2016 vom 13. Juli 2017 erhalten. Diese
enthält auf Seite 5 eine Unterschrift von D., Gesellschafter der
Angeklagten. Das KStA hat diese Steuererklärung dem Spezial-
verwaltungsgericht gleichentags weitergereicht. In den bisherigen Akten
des KStA, Sektion juristische Personen, findet sich lediglich eine nicht
unterzeichnete Steuererklärung 2016 des Kantons Luzern. Diese Kopie der
Steuererklärung 2016 des Kantons Luzern liess die Angeklagte erst mit
ihrer Einsprache vom 9. April 2018 einreichen (vgl. Einsprache,
3. Abschnitt, "Wir übersenden […] die zutreffende Erklärung […]"). Auch
dieser Umstand spricht gegen die Annahme, dass die Angeklagte dem
KStA eine unterzeichnete Luzerner Steuererklärung 2016 vor dem 9. April
2018 eingereicht hat.
Es ergibt sich aus den Akten des KStA, dass die Angeklagte am
14. Dezember 2017 durch den Kanton Luzern für die Steuerperiode 2016
veranlagt wurde. Daraus kann zwar gefolgert werden, dass die Angeklagte
die am 13. Juli 2017 ausgedruckte Steuererklärung des Kantons Luzern
nicht nur unterzeichnete, sondern auch der Dienststelle Steuern,
Juristische Personen des Kantons Luzern, einreichte. Mit dieser Eingabe

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war jedoch die Deklarationspflicht gegenüber den aargauischen Steuer-
behörden nicht erfüllt worden.
1.3.3.
Für die Annahme, die Steuererklärung 2016 sei dem KStA zwischen dem
14. Juli 2017 und dem 10. Februar 2018 (Ablauf der letzten Mahnfrist),
eingereicht worden, fehlen jegliche Anhaltspunkte, insbesondere eine
Empfangsbestätigung oder eine Bestätigung für die Postaufgabe. Es sind
keine Gründe ersichtlich, weshalb das KStA wahrheitswidrig behaupten
sollte, die Steuererklärung 2016 nicht innerhalb der letzten Frist erhalten zu
haben. Pauschale Behauptungen der Angeklagten, bei der aargauischen
Steuerverwaltung herrsche ein "Durcheinander" (vgl. Protokoll), ändern
daran nichts.
1.3.4.
Es ist festzuhalten, dass sämtliche Einwände unbehelflich sind und die
Nichteinreichung der Steuererklärung 2016 bzw. eines Fristerstreckungs-
gesuches nicht zu begründen vermögen.
Weitere Gründe, welche der Angeklagten die fristgerechte Einreichung der
Steuererklärung 2016 oder zumindest eines Fristerstreckungsgesuches
verunmöglicht hätten, sind nicht ersichtlich.
Die Angeklagte hat damit ihre Pflicht zur fristgerechten Einreichung der
Steuererklärung 2016 verletzt.
1.4.
Zu prüfen bleibt der subjektive Tatbestand. Ob dieser erfüllt ist, beurteilt
sich aufgrund strafrechtlicher Grundsätze. In diesem Zusammenhang fin-
den gemäss ständiger Rechtsprechung des Spezialverwaltungsgerichts
die allgemeinen Bestimmungen des Schweizerischen Strafgesetzbuches
vom 21. Dezember 1937 (StGB, SR 311.0) Anwendung (Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015, § 236 StG N 10, mit
Hinweisen auf die Rechtsprechung). Vorsatz (Art. 12 Abs. 2 StGB) setzt ein
Wissen und Wollen des Pflichtigen voraus. Fahrlässig begeht gemäss
Art. 12 Abs. 3 StGB eine Tat, wer die Folge seines Verhaltens aus
pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht Rücksicht
genommen hat.
Werden mit Wirkung für eine juristische Person Verfahrenspflichten ver-
letzt, wird die juristische Person gebüsst (§ 241 Abs. 1 StG; zur Verfas-
sungsmässigkeit dieser Bestimmung vgl. Felix Richner, Die Strafbarkeit der
juristischen Person im Steuerhinterziehungsverfahren, ASA 59 S. 456 f. mit
Hinweisen). Zwar kann die juristische Person gemäss weit verbreiteter
strafrechtlicher Lehre nicht selber schuldfähig sein, da ihr persönlich die
Einsicht in das Unrecht der Tat und die Fähigkeit, gemäss dieser Einsicht

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zu handeln, in einem unmittelbaren Sinn fehlen. Die juristische Person
handelt aber von Rechts wegen durch ihre Organe, denen als natürliche
Personen die Schuldfähigkeit zukommt und die gleichzeitig einen Teil der
juristischen Person bilden. Handelt somit ein Organ schuldhaft, so handelt
infolge Zurechnung auch die juristische Person selbst schuldhaft; die
Handlungsweise des Organs stellt für die betreffende juristische Person
eigenes Handeln dar (Richner, a.a.O., S. 455 mit Hinweisen).
Der Angeklagten (bzw. deren Organe) musste aufgrund der allgemein be-
kannten Verpflichtung zur jährlichen Abgabe der Steuererklärung, der öf-
fentlichen Bekanntmachung im Sinne von § 180 Abs. 1 StG, der Zustellung
des Formulars zur Einreichung der Steuererklärung sowie der Mahnungen
bewusst gewesen sein, dass sie die ausgefüllte Steuererklärung bis zur
angesetzten Frist hätte einreichen müssen. Dennoch hat sie dies unterlas-
sen, womit sie zumindest fahrlässig handelte. Folglich erweist sich auch
der subjektive Tatbestand von § 235 Abs. 1 StG als erfüllt.
1.5.
Zusammenfassend ergibt sich, dass die Angeklagte gegen § 235
Abs. 1 StG verstossen hat und dementsprechend zu bestrafen ist.
2.
Es liegen weder Rechtfertigungsgründe noch Schuldausschliessungs-
oder -milderungsgründe vor.
3.
Liegt eine Verfahrenspflichtverletzung vor, ist eine Busse auszufällen
(§ 235 Abs. 1 StG, letzter Teilsatz). Diese beträgt in leichten Fällen maxi-
mal CHF 1'000.00, in schweren Fällen oder bei Rückfall maximal
CHF 10'000.00. Gemäss konstanter Praxis des KStA sowie des Spezial-
verwaltungsgerichts richtet sich die Stufung der Busse in der Regel nach
der Höhe des letzten rechtkräftig veranlagten steuerbaren Kapitals und
nach der Anzahl früherer Ordnungsbussen. Diesbezüglich hat das KStA
einen nicht zu beanstandenden Bussentarif ausgearbeitet. Das KStA be-
antragt eine Busse in der Höhe des Strafbefehls, also von CHF 100.00
(zuzüglich Staatsgebühr/Auslagen von CHF 65.00).
Die Anklage geht von einem für die Busse relevanten Kapital der Ange-
klagten von CHF 20'000.00 aus. Dies wurde der Angeklagten mit Zustel-
lung der Anklageschrift mitgeteilt. Die Angeklagte musste gemäss Ankla-
geschrift innerhalb der letzten fünf Steuerperioden (d.h. bezüglich der
Steuerveranlagungen der Jahre 2011 bis 2015) wegen Verletzung von
Verfahrenspflichten noch nie gebüsst werden. Gemäss aktuellem
Bussentarif beträgt die Busse bei einem steuerbaren Kapital von
CHF 20'000.00 sowie bei der ersten Widerhandlung CHF 100.00. Nach-

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dem sich die Angeklagte weder zum relevanten Kapital noch zur Bussen-
höhe äusserte und die beantragte Busse dem aktuellen Bussentarif ent-
spricht, ist die von der Vorinstanz ausgefällte Busse von CHF 100.00 nicht
zu beanstanden. Gründe für eine Reduktion der Busse sind keine ersicht-
lich.

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III.
1.
Soweit die §§ 249 ff. StG betreffend das Strafverfahren vor Spezialver-
waltungsgericht keine abweichenden Vorschriften enthalten, gelten die
Bestimmungen über das Rekursverfahren bei ordentlichen Veranlagungen
sinngemäss (§ 251 StG). Gemäss § 189 Abs. 1 StG werden die amtlichen
Kosten grundsätzlich der unterliegenden Partei auferlegt; bei teilweisem
Obsiegen/Unterliegen sind die Kosten anteilsmässig zu verteilen.
2.
Nachdem die Angeklagte vollständig unterliegt, hat sie die Verfahrens-
kosten zu tragen. Sodann ist keine Parteientschädigung zuzusprechen.

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Der Präsident erkennt:
1.
Gestützt auf § 235 Abs. 1 StG wird die Angeklagte wegen Verletzung von
Verfahrenspflichten zu einer Busse von CHF 100.00 verurteilt.
2.
Die Angeklagte hat die Kosten des Gerichtsverfahrens, bestehend aus ei-
ner Staatsgebühr von CHF 50.00 sowie der Kanzleigebühr von
CHF 145.00 und den Auslagen von CHF 40.00, insgesamt CHF 235.00, zu
bezahlen.
3.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
- die Angeklagte (Vertreter, im Doppel)
- das Kantonale Steueramt (2)
- das KStA, Sektion juristische Personen
Mitteilung an:
- die Gerichtskasse
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom 15.
Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem 2.
Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie der
Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind bei-
zulegen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege
vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der
Schweizerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO];
§§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

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Aarau, 12. September 2018
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber::
Heuscher Stauffer