ag_spezialverwaltungsgericht · 3-RV.2020.189 · 2022-01-20 · de
Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2020.189


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2020.189
P 15
Urteil vom 20. Januar 2022
Besetzung Präsident Heuscher
Richter Mazzocco
Richter Herzog
Gerichtsschreiberin Bernhard
Rekurrent A._____
vertreten durch lic. iur. Beat Hunziker, Rechtsanwalt, Zelglistrasse 15,
5001 Aarau
Gegenstand Einspracheentscheid des Steueramtes des Kantons Aargau,
Geschäftsbereich Recht, Nachsteuern und Bussen,
vom 2. Dezember 2020
betreffend versuchter Steuerhinterziehung der Kantons- und
Gemeindesteuern 2017

- 2 -
Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügung vom 2. Oktober 2020 wurde A. vom Kantonalen Steueramt,
Sektion Rechtsdienst, Nachsteuern und Bussen (nachfolgend: KStA),
wegen versuchter Steuerhinterziehung der Kantons- und Gemein-
dessteuern 2017 mit einer Busse von CHF 5'695.60 bestraft.
2.
Mit Schreiben vom 3. November 2020 (Postaufgabe gleichentags) liess A.
gegen den Strafbefehl vom 2. Oktober 2020 Einsprache erheben und
folgende Anträge stellen:
"1. Der Strafbefehl vom 2.10.2020 sei vollumfänglich aufzuheben und
das Strafverfahren sei einzustellen.
2. Die Verfahrenskosten seien vom Steueramt zu tragen."
3.
3.1.
Mit E-Mail vom 6. November 2020 teilte das KStA A. mit, dass die
Einsprache verspätet sei und somit demnächst ein Nichteintretensent-
scheid erlassen werde.
3.2.
Am gleichen Tag erfolgte die Stellungnahme des Vertreters von A..
3.3.
Das KStA nahm Bezug auf die Stellungnahme und bat um den Nachweis
mit Belegen dieser Ausführungen bis zum 13. November 2020.
4.
Mit E-Mail vom 12. November 2020 liess A. nochmals Stellung nehmen,
jedoch keine Unterlagen einreichen.
5.
Mit Entscheid vom 2. Dezember 2020 trat das KStA auf die Einsprache
wegen Verspätung nicht ein.
6.
Den Einspracheentscheid vom 2. Dezember 2020 (Zustellung am 3. De-
zember 2020) hat A. mit Rekurs vom 22. Dezember 2020 (Postaufgabe
gleichentags) an das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern,
weiterziehen lassen. Er beantragt,

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"1. Der Einsprache-Entscheid vom 02.12.2020 des kantonalen Steuer-
amtes sei aufzuheben und die Angelegenheit sei zur materiellen Ent-
scheidung an das kantonale Steueramt zurückzuweisen.
2. Unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten des Staates Aar-
gau."
Auf die Begründung wird, soweit für die Entscheidung erforderlich, in den
Erwägungen eingegangen.
7.
Das KStA beantragt die kostenfällige Abweisung des Rekurses.
8.
A. hat eine Replik erstatten lassen.

- 4 -
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Die vorgeworfene versuchte Steuerhinterziehung bezieht sich auf das
Steuerjahr 2017. Massgebend für die Beurteilung ist somit das Steuerge-
setz vom 15. Dezember 1998 (StG).
2.
Das KStA ist auf die Einsprache des Rekurrenten wegen Verspätung nicht
eingetreten. Der Rekurrent macht demgegenüber geltend, die Einsprache
sei rechtzeitig eingereicht worden.
Anfechtungsobjekt ist insoweit ein Nichteintretensentscheid, so dass einzig
zu prüfen ist, ob die Vorinstanz zu Recht nicht auf das Rechtsmittel einge-
treten ist. Nicht einzugehen ist auf die materielle Rechtslage (SGE vom
21. Januar 2021 [3-RV.2020.137]; SGE vom 24. Januar 2019 [3-RV.2017.
134]).
3.
Der Rekurrent lässt in der Replik ausführen, die Vorinstanz sei in ihrem
Einspracheentscheid nicht auf die neuere Rechtsprechung des Bundesge-
richts eingegangen, insbesondere nicht auf das Zitat von BGE 144 IV 57.
Damit habe die Vorinstanz ihre Begründungspflicht verletzt.
Vorliegend ist das KStA – wenn auch kurz – auf die rechtlichen Grundlagen
eingegangen und hat seine Überlegungen nachvollziehbar dargelegt (vgl.
Einspracheentscheid). Dabei hat sich das KStA auf die wesentlichen
Punkte beschränkt. Das KStA ist somit vorliegend dem Minimalerfordernis
der Begründungspflicht nachgekommen. Dem Vorbringen des Rekurrenten
kann nicht gefolgt werden.
4.
4.1.
Die Einsprachefrist beträgt 30 Tage und ist nicht erstreckbar (§ 247 Abs. 1
StG i.V.m. § 187 Abs. 1 StG). Es handelt sich um eine gesetzliche Frist, die
als Verwirkungsfrist ausgestaltet ist. Die rechtzeitige Einreichung eines
Rechtsmittels ist eine Sachurteilsvoraussetzung. Nur wenn sie erfüllt ist,
darf auf das Rechtsmittel eingetreten werden.
Die Einsprachefrist beginnt mit dem auf die Eröffnung der Verfügung oder
des Entscheides folgenden Tag zu laufen. Sie gilt als eingehalten, wenn
die Eingabe spätestens am letzten Tag der Frist eingegangen oder der
Schweizerischen Post übergeben worden ist. Fällt der letzte Tag auf einen
Samstag, Sonntag oder staatlich anerkannten Feiertag, so läuft die Frist
am nächstfolgenden Werktag ab (§ 186 Abs. 1 und 2 StG).

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4.2.
Der Strafbefehl vom 2. Oktober 2020 wurde vom KStA gleichentags als
A-Post Plus Sendung der Post übergeben und am 3. Oktober 2020 um
04:12 Uhr in das Postfach des Vertreters gelegt (act. 46 f. der Vorakten;
Track and Trace für die Nummer aaa).
Der Rekurrent lässt geltend machen, die Zustellung an die Adresse des
Rechtsvertreters sei gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung
(BGE 144 IV 57) erst mit der Leerung des Postfaches und der Kenntnis-
nahme am Montagmorgen, den 5. Oktober 2020 erfolgt. Dem Eintrag, wel-
cher im Erfassungssystem der Post vorliege, komme nicht die Eigenschaft
einer Empfangsbestätigung zu, da sich mangels Quittierung dem Track and
Trace Auszug nicht entnehmen lasse, ob tatsächlich jemand die Sendung
behändigt habe und um wen es sich dabei handle, geschweige denn, dass
sie tatsächlich zur Kenntnis genommen worden sei. Bei einer Zustellung an
das Büro eines Rechtsanwaltes sei davon auszugehen, dass das Postfach
erst am Montagmorgen geleert werde und dementsprechend erst dann
eine qualifizierte Kenntnisnahme erfolgen könne. Demnach sei der Straf-
befehl erst am 5. Oktober 2020 zugestellt worden und die Einsprache vom
3. November 2020 rechtzeitig erfolgt.
4.3.
4.3.1.
Die Eröffnung eines Entscheides ist keine annahmebedürftige, sondern
eine bloss empfangsbedürftige Rechtshandlung. Die effektive Kenntnis-
nahme vom Inhalt der Verfügung ist nicht notwendig. Die Folgen davon hat,
unter Vorbehalt der Wiederherstellung der Frist, der Verfügungsadressat
zu tragen (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri-Bern
2015, § 175 StG N 7 mit Hinweisen; M. Zweifel/S. Hunziker, Kommentar
zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundes-
steuer, 3. Auflage, Basel 2017, Art. 133 DBG N 3 und 4). Die Zustellung
wird in der Regel durch die Post vorgenommen. Die Steuerbehörden sind
frei, auf welche Weise sie die postalische Zustellung vornehmen wollen, mit
gewöhnlicher Post (A, A-Post Plus oder B), eingeschrieben oder gegen
Empfangsbescheinigung (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O.,
§ 175 StG N 8). Der Nachweis der Zustellung kann mit allen tauglichen
Beweismitteln erbracht werden (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz,
a.a.O., § 175 StG N 26). Ob die Tatsache oder der Zeitpunkt einer Zustel-
lung als gegeben anzunehmen ist, ist eine Frage der freien richterlichen
Beweiswürdigung (Kommentar zum Aargau Steuergesetz, a.a.O., § 175
StG N 26). Die Beweislast für den Zugang und den Zeitpunkt der Zustellung
der Bussenverfügung tragen die Steuerbehörden (BGE 142 IV 125;
M. Zweifel/S. Hunziker, Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, a.a.O., Art. 133 DBG N 9).

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4.3.2.
Der Versand des Strafbefehls vom 2. Oktober 2020 erfolgte wie ausgeführt
mit A-Post Plus. Bei dieser Versandart werden Briefe konventionell in nicht
eingeschriebener Form (A-Post) befördert, d.h. die Zustellung erfolgt direkt
in den Briefkasten oder ins Postfach des Adressaten, ohne dass dieser den
Empfang unterschriftlich bestätigen müsste. Entsprechend wird der Adres-
sat im Falle seiner Abwesenheit auch nicht durch Hinterlegung einer Abho-
lungseinladung avisiert. Im Unterschied zu herkömmlichen Postsendungen
sind A-Post Plus Sendungen jedoch mit einer Nummer versehen, was die
elektronische Sendungsverfolgung im Internet ("Track & Trace") ermög-
licht. Daraus ist ersichtlich, wann dem Empfänger die Sendung durch die
Post in den Briefkasten/das Postfach gelegt wurde. Insofern stellt diese Art
von Sendung eine Möglichkeit dar, zu beweisen, dass die Post zugestellt
worden ist (Urteil des Bundesgerichts vom 2. Oktober 2015 [2C_875/2015]
Erw. 2.2.1; grundlegend Urteil des Bundesgerichts vom 14. Januar 2010
[2C_430/2009]).
4.3.3.
Ausweislich der Sendungsverfolgung für die Nummer aaa wurde die
Sendung mit der Busse am 3. Oktober 2020 um 04:12 Uhr in das Postfach
des Vertreters gelegt. Sie gilt – entgegen der Auffassung des Vertreters
des Rekurrenten – in diesem Zeitpunkt als zugestellt.
4.3.4.
Das Bundesgericht hat sich zu A-Post Plus Sendungen wie folgt geäussert
(Bundesgerichtsurteil vom 6. Februar 2014 [6B_390/2013]):
"2.3.1 Bei der Versandmethode A-Post Plus wird der Brief mit einer Num-
mer versehen und ähnlich wie ein eingeschriebener Brief mit A-Post spe-
diert. Im Unterschied zu den eingeschriebenen Briefpostsendungen wird
aber der Empfang durch den Empfänger nicht quittiert. Die Zustellung wird
vielmehr elektronisch erfasst, wenn die Sendung in das Postfach oder in
den Briefkasten des Empfängers gelegt wird. Nach der bundesgerichtli-
chen Rechtsprechung kommt dem Eintrag, welcher die Post in ihrem Er-
fassungssystem vornimmt, nicht die Eigenschaft einer Empfangsbestäti-
gung zu, da sich mangels Quittierung dem Track & Trace-Auszug nicht
entnehmen lässt, ob tatsächlich jemand die Sendung behändigt hat und
um wen es sich dabei handelt, geschweige denn, dass sie tatsächlich zur
Kenntnis genommen worden ist (BGE 142 III 599 E. 2.2 mit Hinweisen).
Die Zustellung mit A-Post Plus genügt den gesetzlichen Anforderungen
von Art. 85 Abs. 2 StPO daher nicht.
2.3.2 Eine Zustellung ist gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung
ungeachtet der Verletzung von Art. 85 Abs. 2 StPO auch dann gültig er-
folgt, wenn die Kenntnisnahme des Empfängers auf andere Weise bewie-
sen werden kann und die zu schützenden Interessen des Empfängers (In-
formationsrecht) gewahrt werden (vgl. BGE 142 IV 125 E. 4.3; Urteile
1B_41/2016 vom 24. Februar 2016 E. 2.2; 6B_390/2013 vom 6. Februar
2014 E. 2.3.2; je mit Hinweisen). Entscheidend ist, ab welchem Zeitpunkt
von einer Kenntnisnahme ausgegangen werden kann. Die Vorinstanz ver-
weist diesbezüglich auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung, wonach

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Sendungen in der Regel als zugestellt gelten, wenn sie in den Machtbe-
reich des Empfängers gelangt sind. Dabei ist nicht erforderlich, dass der
Empfänger die Sendung tatsächlich in Empfang nimmt (BGE 142 III 599
E. 2.4.1; BGE 122 I 139 E. 1; je mit Hinweisen). Die genannten Entscheide
äussern sich allerdings nicht zur Frage, ob diese Rechtsprechung auch auf
Fälle anwendbar ist, für die der Gesetzgeber besondere Zustellvorschriften
aufgestellt hat. Gleiches gilt für die weiteren, von der Vorinstanz genannten
Entscheide (Urteile 2C_1126/2014 vom 20. Februar 2015 und 2C_430/
2009 vom 14. Januar 2010). Wendete man die erwähnte Rechtsprechung
auch auf Art. 85 StPO an, wäre in der Tat nicht ersichtlich, worin - im Ver-
gleich zu den allgemeingültigen Regeln betreffend den Nachweis der Er-
öffnung - der zusätzliche Gehalt der Bestimmung bestehen soll. Der vor-
instanzlichen Rechtsauffassung kann auch deshalb nicht gefolgt werden,
da sie dem Grundsatz zuwiderläuft, dass dem Adressaten aus einer ge-
setzwidrigen Zustellung kein Nachteil erwachsen darf. So müsste ein Emp-
fänger, welcher weder vom Inhalt der Sendung Kenntnis hat, noch um die
Tatsache weiss, dass überhaupt eine Zustellung erfolgt ist, hinnehmen,
dass er die Rechtsmittelfrist verpasst oder diese massgeblich verkürzt
wird, während bei einer ordnungsgemässen Zustellung mittels Einschrei-
ben der Betroffene die Abholung der Sendung bewusst bis zum siebten
Tag hinauszögern könnte, ohne dass die Frist verkürzt würde. Dies kann
nicht die Meinung des Gesetzgebers gewesen sein. Zudem trägt die vor-
instanzliche Rechtsauslegung dem Umstand zu wenig Rechnung, dass
strafrechtliche Entscheide für die Betroffenen weitreichende Folgen zeiti-
gen können, die StPO allerdings häufig nur kurze, 10-tägige Rechtsmittel-
fristen vorsieht (vgl. Art. 322 Abs. 2, Art. 354 Abs. 1, Art. 396 Abs. 1 und
Art. 399 Abs. 1 StPO). Es ist daher zentral, dass der Betroffene seine
Rechte effektiv wahren kann und ihm das Ergreifen eines Rechtsmittels
nicht unnötig erschwert oder verunmöglicht wird. Die Rechtsmittelfrist kann
erst dann zu laufen beginnen, wenn die betroffene Person im Besitz aller
für die erfolgreiche Wahrung ihrer Rechte wesentlichen Elemente ist (BGE
102 Ib 91 E. 3). Bestehen besondere Formvorschriften, darf an den blos-
sen Zugang in den Machtbereich des Empfängers keine fristauslösende
Wirkung geknüpft werden. Massgebend ist vielmehr die tatsächliche
Kenntnisnahme durch den Adressaten (a.M. SARARARD ARQUINT, in:
Basler Kommentar, Schweizerische Strafprozessordnung, 2. Aufl. 2014,
N. 6 zu Art. 85 StPO). Der Kenntnisnahme durch den Adressaten gleich-
gestellt ist die Entgegennahme durch eine angestellte oder im gleichen
Haushalt lebende, mindestens 16 Jahre alten Person (Art. 85 Abs. 3 StPO)
oder den Rechtsbeistand (Art. 87 Abs. 3 StPO). Dass in diesen Fällen nicht
der Adressat selber, jedoch immerhin ein gesetzlich umschriebener Kreis
von Personen Kenntnis von der Zustellung erhält, ist eine vom Gesetzge-
ber gewollte und ausdrücklich geregelte Ausnahme vom Grundsatz der
persönlichen Kenntnisnahme. Nicht einschlägig sind vorliegend Erwägun-
gen zur Zustellfiktion von Art. 85 Abs. 4 StPO. Diese ebenfalls gesetzlich
ausdrücklich geregelte Ausnahme vom Grundsatz der tatsächlichen
Kenntnisnahme gelangt erst dann zur Anwendung, wenn die Postsendung
trotz Avisierung nach dem siebten Tag nicht abgeholt wird. Ebenso uner-
heblich sind die in diesem Zusammenhang vom Beschwerdegegner 2 ins
Feld geführten Überlegungen zu Zustellfehlern seitens der Post. Der Be-
fürchtung schliesslich, der Empfänger könne den Beginn des Fristenlaufs
beliebig hinauszögern, ist entgegenzuhalten, dass dieser gemäss der bun-
desgerichtlichen Rechtsprechung darum besorgt zu sein hat, den Inhalt
der Verfügung und deren Begründung zu erfahren, sobald er vom Bestand
einer ihn betreffenden Entscheidung Kenntnis erhält (BGE 139 IV 228
E. 1.3; BGE 134 V 306 E. 4.2; BGE 102 Ib 91 E. 3). Ferner kann es gegen

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den Grundsatz von Treu und Glauben verstossen, sich bei Kenntnis des
Entscheids nachträglich auf den Formmangel zu berufen."
4.3.5.
Die Schweizerische Strafprozessordnung vom 5. Oktober 2007 (StPO) gilt
nach ihrem Art. 1 Abs. 1 für die Verfolgung und Beurteilung der Straftaten
nach Bundesrecht durch die Strafbehörden des Bundes und der Kantone.
Sie gilt auch für die Verfolgung und die Beurteilung kantonaler Straftatbe-
stände (§ 1 Abs. 2 des Einführungsgesetzes zur Schweizerischen Strafpro-
zessordnung [EG StPO]), wobei die besonderen Bestimmungen der kanto-
nalen Ordnungsbussenverfahren und Steuerstrafverfahren vorbehalten
bleiben. Beim vorliegenden Bussenverfahren nach § 236 ff. StG handelt es
sich um ein solches kantonales Steuerstrafverfahren, welches im Strafbe-
fehlsverfahren nach den §§ 242 ff. StG abgehandelt wird. Das Steuerge-
setz beinhaltet somit eine eigene Verfahrensordnung, die gemäss § 1
Abs. 2 EG StPO im kantonalen Ordnungsbussen- bzw. Steuerstrafverfah-
ren den Regeln der StPO vorgeht. Mit anderen Worten ist die StPO beim
vorliegenden Bussenverfahren für die Frage der Zustellung bzw. Zustel-
lungsform nicht anwendbar.
4.3.6.
Entgegen Art. 85 Abs. 2 StPO sieht § 175 Abs. 1 StG allgemein die schrift-
liche Eröffnung von Verfügungen und Entscheidungen vor. Das Erfordernis
der eingeschriebenen Eröffnung fehlt. Nachdem es sich um ein kantonales
Strafverfahren handelt und das StG keine qualifizierte Zustellung von Straf-
befehlen in eingeschriebener Form verlangt, ist die Zustellung mit A-Post
Plus – und allen damit verbundenen Folgen – gültig erfolgt. Mit anderen
Worten genügt es nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung, wenn die
Sendung in den Machtbereich des Rekurrenten bzw. seines Vertreters ge-
langt ist und er demzufolge von der Sendung hätte Kenntnis nehmen kön-
nen. Die Zustellung nicht eingeschriebener Post erfolgt nämlich bereits
dadurch, dass die Sendung in den Briefkasten oder ins Postfach des Ad-
ressaten eingelegt wird und damit in den Verfügungsbereich des Empfän-
gers gelangt und somit unabhängig davon, ob dies an einem Werktag oder
Samstag geschah (Bundesgerichtsurteil vom 24. Januar 2012 [2C_750/
2011, 2C_577/2011]; Bundesgerichtsurteil vom 14. Januar 2010 [2C_430/
2009] mit Hinweisen, in: StR 65/2010 S. 396 ff.).
Etwas Anderes ist für das vorliegende Verfahren dem vom Rekurrenten zi-
tierten Bundesgerichtsentscheid nicht zu entnehmen (BGE 144 IV 57). We-
der ist die StPO vorliegend massgeblich, noch bestehen im anwendbaren
kantonalen StG Vorschriften in Bezug auf die Art der Zustellung. Da keine
besonderen Formvorschriften bestehen, erfolgte die Zustellung per A-Post
Plus korrekt. Der Zugang in den Machtbereich – also vorliegend ins Post-
fach des Vertreters – wirkt fristauslösend. Die tatsächliche Kenntnisnahme

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des Vertreters ist irrelevant. Insoweit ist auch der nicht substantiierte Vor-
wurf der Verletzung der Religionsfreiheit des Rekurrenten unbeachtlich. Es
ist dem Vertreter des Rekurrenten zwar zuzustimmen, dass ein Fehler bei
der Postzustellung nicht ausserhalb jeder Wahrscheinlichkeit liegt. Seine
weiteren diesbezüglichen Behauptungen, welche den Zeitpunkt der Zustel-
lung in Frage stellen sollen, vermögen jedoch keine solche Wahrscheinlich-
keit zu begründen. Folglich erfolgte die fristauslösende Zustellung am
Samstag, 3. Oktober 2020.
4.4.
Wurde der Strafbefehl am 3. Oktober 2020 zugestellt, begann die 30-tägige
Einsprachefrist am 4. Oktober 2020 zu laufen und endete am Montag,
2. November 2020. Die am Dienstag, 3. November 2020 der Post überge-
bene Einsprache (Poststempel auf dem dazugehörenden Couvert; act. 58)
erfolgte daher verspätet.
5.
5.1.
Auf verspätet erhobene Rechtsmittel wird nur eingetreten, wenn die steu-
erpflichtige Person durch erhebliche Gründe wie Militär- oder Zivildienst,
Krankheit, Landesabwesenheit oder andere erhebliche Gründe wie etwa
eine unrichtige Rechtsmittelbelehrung an der rechtzeitigen Einreichung
verhindert war und das Rechtsmittel innert 30 Tagen nach Wegfall des Hin-
derungsgrundes eingereicht wurde (§ 187 Abs. 2 StG). Sind diese Voraus-
setzungen erfüllt, wird die Rechtsmittelfrist wiederhergestellt. Erhebliche
Hinderungsgründe werden bejaht, wenn die Steuerpflichtigen wider ihren
Willen nicht in der Lage waren, die Frist zu wahren, ohne dass sie daran
ein Verschulden trifft. An den Nachweis der Unmöglichkeit bzw. Unzumut-
barkeit der rechtzeitigen Einreichung eines Rechtsmittels werden strenge
Anforderungen gestellt. Ein Hinderungsgrund wird nach der gefestigten
Rechtsprechung nur angenommen, wenn ein "gangbarer Weg für die recht-
zeitige Einreichung der Rechtsvorkehr" gefehlt hat (Bundesgerichtsurteil
vom 13. Dezember 2000 [2P.235/2000]). Die Beweislast für das Vorliegen
eines Fristwiederherstellungsgrundes trifft die Steuerpflichtigen (SGE vom
23. Februar 2017 [3-RV.2016.145]).
5.2.
Der Rekurrent liess in seinem Rekurs keinerlei Hinderungsgründe geltend
machen. Vielmehr wird aus der Darstellung des Sachverhalts im Rekurs
klar ersichtlich, dass er sich über den Zeitpunkt der Zustellung und in der
Folge die korrekte Fristberechnung geirrt hat. Der Irrtum über die Fristbe-
rechnung gilt jedoch nicht als Hinderungsgrund (M. Zweifel/S. Hunziker,
Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die di-
rekte Bundessteuer, a.a.O., Art. 133 DBG N 19 mit Verweisen).

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6.
Im Ergebnis ist der Rekurs abzuweisen.
7.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Verfahrenskosten vom Rekurren-
ten zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Sodann ist keine Parteientschädigung
auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG).

- 11 -
Das Gericht erkennt:
1.
Der Rekurs wird abgewiesen.
2.
Der Rekurrent hat die Kosten des Rekursverfahrens, bestehend aus einer
Staatsgebühr von CHF 300.00, der Kanzleigebühr von CHF 145.00 und
den Auslagen von CHF 100.00, zusammen CHF 545.00, zu bezahlen.
3.
Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
den Vertreter des Rekurrenten (2)
das Kantonale Steueramt
das Steueramt Q.
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

- 12 -
Aarau, 20. Januar 2022
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Bernhard