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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-BU.2025.99


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-BU.2025.99
2023/15297
Urteil vom 22. Juli 2025
Besetzung Präsident Heuscher
Gerichtsschreiberin Ha
Anklagebehörde Steueramt des Kantons Aargau
Angeklagter A._____
Gegenstand Strafbefehl Nr. 2023/15297
betreffend Ordnungsbusse

- 2 -
Der Präsident entnimmt den Akten:
1.
Am 23. Januar 2024 wurde A.____ (nachfolgend Angeklagter) die
Steuererklärung 2023 zugestellt. Nachdem diese nicht eingegangen war,
wurde der Angeklagte am 12. August 2024 erstmals gemahnt. Am
14. Januar 2025 erfolgte eine zweite, per A-Post Plus versandte Mahnung
unter Ansetzung einer Frist von 20 Tagen zur Einreichung der Steuererklä-
rung 2023 inklusive aller Beilagen. Des Weiteren wurde der Angeklagte auf
die Folgen im Unterlassungsfall (insbesondere Busse bis CHF 10'000.00)
hingewiesen.
2.
Da dem zuständigen Steueramt innert der Mahnfrist keine Steuererklärung
zuging, wurde beim Steueramt des Kantons Aargau (KStA), Sektion Bezug,
ein Bussenantrag gestellt.
3.
Mit Strafbefehl des KStA, Sektion Bezug, vom 21. Februar 2025 wurde dem
Angeklagten eine Busse von CHF 10'000.00 (zuzüglich Staatsge-
bühr/Auslagen von CHF 100.00) auferlegt.
4.
Gegen diesen Strafbefehl erhob der Angeklagte mit Schreiben vom
18. März 2025 Einsprache.
5.
In seiner Stellungnahme vom 28. März 2025 beantragte das Gemeinde-
steueramt Q.____ die Abweisung der Einsprache.
6.
Mit Schreiben vom 1. Mai 2025 nahm der Angeklagte Stellung.
7.
Am 19. Juni 2025 erhob das KStA beim Spezialverwaltungsgericht gegen
den Angeklagten folgende Anklage:
"1. Gestützt auf den angefochtenen Strafbefehl sei das Verfahren vor Spezial-
verwaltungsgericht, Abteilung Steuern gemäss § 249 ff. des Steuergesetzes
vom 15. Dezember 1998 durchzuführen.
2. Die angeklagte Person sei im Sinne des Strafbefehls zu bestrafen."
8.
Mit Verfügung vom 24. Juni 2025 wurde der Angeklagte auf den 22. Juli
2025 vorgeladen. Gleichzeitig wurde die Anklage zugestellt.

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9.
Mit Schreiben vom 1. Juli 2025 wurde dem Angeklagten die Vorladung zu-
sätzlich per A-Post Plus zugestellt.
10.
Das Spezialverwaltungsgericht hat beim Gemeindesteueramt Q._____
sowie beim KStA weitere Abklärungen vorgenommen (Aktennotiz und E-
Mail vom 17. Juli 2025, E-Mail vom 21. Juli 2025).
11.
Anlässlich der Verhandlung wurde der Angeklagte befragt (Protokoll der
Verhandlung vom 22. Juli 2025 [nachfolgend Protokoll]).

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Der Präsident zieht in Erwägung:
I.
1.
Massgebend für die Beurteilung der vorliegenden Anklage ist das Steuer-
gesetz vom 15. Dezember 1998 (StG).
2.
2.1.
Im Steuerstrafverfahren ist das KStA für Ermittlung, Untersuchung und
Strafbefehl (§ 242 StG) zuständig. Nach Abschluss der Untersuchung wird
ein Strafbefehl erlassen oder das Verfahren eingestellt (§ 245 Abs. 1 StG).
Die angeschuldigte Person und der Gemeinderat können innert 30 Tagen
nach Zustellung des Strafbefehls beim KStA schriftlich Einsprache erhe-
ben; diese bewirkt die Aufhebung des Strafbefehls (§ 247 Abs. 1 StG). Ist
Einsprache erhoben worden, kann das KStA weitere Untersuchungen
durchführen und bei veränderter Sach- oder Rechtslage einen neuen Straf-
befehl erlassen (§ 247 Abs. 2 StG). Erachtet das KStA den Erlass eines
neuen Strafbefehls nicht als geboten, stellt es das Verfahren ein oder er-
hebt Anklage beim Spezialverwaltungsgericht (§ 247 Abs. 3 StG). Der an-
gefochtene Strafbefehl gilt als Anklageschrift (§ 247 Abs. 4 StG).
2.2.
Das KStA hat gegenüber dem Angeklagten einen Strafbefehl erlassen. Die-
ser gilt aufgrund der eingereichten Einsprache als aufgehoben. Gestützt
auf die vorstehend zitierten Gesetzesbestimmungen ist das KStA befugt,
Anklage zu erheben und das Spezialverwaltungsgericht ist zuständig für
deren Beurteilung. Auf die Anklage ist dementsprechend einzutreten.

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II.
1.
1.1.
Eine Bestrafung nach § 235 Abs. 1 StG setzt drei Tatbestandselemente
voraus: Eine Verfahrenspflicht nach Massgabe des Steuergesetzes, eine
fruchtlos erfolgte Mahnung sowie die vorsätzliche oder fahrlässige Verlet-
zung dieser gesetzlichen Verfahrenspflicht.
Zu den Verfahrenspflichten nach Steuergesetz gehört das Einreichen der
Steuererklärung (§ 180 Abs. 2 StG). Die Verpflichtung zur Abgabe einer
Steuererklärung trifft denjenigen unmittelbar, der kraft persönlicher oder
wirtschaftlicher Zugehörigkeit im Kanton und in der in Frage stehenden Ein-
wohnergemeinde eine Steuerpflicht begründet (§§ 16 f. StG).
1.2.
Der Angeklagte hatte am 31. Dezember 2023 unbestrittenermassen Wohn-
sitz in R.____. Somit war er verpflichtet, dem Gemeindesteueramt Q._____
die Steuererklärung 2023 einzureichen.
1.3.
1.3.1.
Der Angeklagte wurde gemäss den Angaben des Gemeindesteueramtes
Q._____ am 12. August 2024 erstmals gemahnt und aufgefordert, die
Steuererklärung 2023 einzureichen. Ausweislich der Akten wurde dem
Angeklagten die letzte Mahnung mit A-Post Plus am 15. Januar 2025
zugestellt (Auszug Track & Trace mit der Sendungsnummer aaa).
1.3.2.
Der Angeklagte machte mit der Stellungnahme vom 1. Mai 2025 jedoch
geltend, die Mahnung gesucht und nicht gefunden zu haben. Er habe die
Mahnung wohl mit dem Altpapier unabsichtlich entsorgt. Normalerweise
schaue er das Papier vor dem Recyceln durch. "[D]ass [er] eine Mahnung
zur Abgabe dieser Steuererklärung übersehen habe" […] sei schockierend
und habe ihm aufgezeigt, "wie sehr [er] mittlerweile abgestumpft [sei]".
1.3.3.
Anlässlich der Verhandlung hielt der Angeklagte fest, nicht zu wissen, ob
er die erste Mahnung vom 12. August 2024 erhalten habe [Protokoll]. Hin-
gegen brachte er vor, die letzte Mahnung wohl erhalten zu haben, da diese
per A-Post Plus versandt worden sei. Effektiv in den Händen habe der An-
geklagte die Mahnung aber nie gehabt. Er habe die Post immer abgeholt.
Es könne aber sein, "dass der Brief in irgendeiner Zeitschrift stecken ge-
blieben [sei] und [er] das Ding genauso im Altpapier entsorgt [habe], wie es
gekommen [sei]" (Protokoll).

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1.3.4.
Vorliegend ist mit Sendungsverfolgung eine Zustellung der mit A-Post Plus
versandten Mahnung vom 14. Januar 2025 dokumentiert. Die Mahnung
wurde am 15. Januar 2025 in den Briefkasten gelegt und gelangte damit in
den Machtbereich des Angeklagten. Dies wurde vom Angeklagten denn
auch im Grundsatz nicht bestritten.
Wenn der Angeklagte jedoch argumentiert, dass er die Post irrtümlich un-
gesehen und ungeöffnet im Altpapier entsorgt habe, so verkennt er, dass
die Mahnung mit der Deponierung im Briefkasten gemäss bundesgerichtli-
cher Rechtsprechung bereits als zugestellt gilt. Die steuerpflichtige Person
ist selbst für die Kenntnisnahme der an sie adressierten Post zuständig.
Das ist einzig massgeblich. Es bestehen daher keine Zweifel, dass die
Mahnung vom 14. Januar 2025 in den Machtbereich des Angeklagten ge-
langt ist, zumal behauptete Fehlzustellungen nicht konkret glaubhaft ge-
macht, geschweige denn nachgewiesen wurden.
1.4.
1.4.1.
Der Angeklagte hielt anlässlich der Verhandlung fest, die Steuererklä-
rung 2023 eingereicht zu haben (Eingang beim Gemeindesteueramt am
5. Mai 2025). Dies trifft zwar zu, die letzte Frist zur Einreichung der Steuer-
erklärung 2023 lief jedoch vom 16. Januar 2025 bis am 4. Februar 2025.
Die Steuererklärung 2023 wurde mithin drei Monate zu spät eingereicht.
1.4.2.
Die Erfüllung der Mitwirkungspflicht nach Ablauf der angesetzten Frist ver-
mag die Ordnungswidrigkeit nicht mehr zu beseitigen (Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, 5. Auflage, Muri-Bern 2023, § 235 StG N 49). Der
sanktionswürdige Tatbestand der Verfahrenspflichtverletzung war im Zeit-
punkt, in welchem die angesetzte Frist ohne Einreichung der Steuererklä-
rung abgelaufen war, erfüllt.
1.5.
1.5.1.
Der Angeklagte brachte in der Einsprache vor, ihm sei "bewusst, dass es
für die Abgabe der Steuererklärung Fristen geben" müsse. Allerdings sollte
"auch der Rücklauf der Steuererklärung in einer angemessenen Frist statt-
finden". Sinngemäss rügte der Angeklagte, die Steuerbehörden seien mit
der Veranlagung seiner Steuererklärungen im Verzug.
1.5.2.
Die Mitwirkungspflichten der steuerpflichtigen Personen bestehen unab-
hängig vom Verfahrensstand der Vorperioden, bzw. die Mitwirkungspflich-
ten sind für jede Steuerperiode gleichermassen zu erfüllen. Der Einwand,
die Einreichung einer Steuererklärung sei aufgrund der Tatsache, dass die

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Vorjahre nicht definitiv veranlagt gewesen seien, nicht möglich gewesen,
berechtigt nicht dazu, mit dem Einreichen der Steuererklärung zuzuwarten,
geschweige denn befreit dies den Steuerpflichtigen von der allgemeinen
Pflicht, diese rechtzeitig einzureichen. Die Steuererklärung ist eine Wis-
senserklärung. Fehlen notwendige Angaben oder Belege, die nicht bis zur
Abgabefrist ermittelt bzw. beschafft werden können, muss die Steuererklä-
rung dennoch abgegeben werden mit dem Hinweis auf die fehlenden Infor-
mationen. Der Angeklagte hätte somit eine unvollständige Steuererklärung
unter Bezeichnung der fehlenden Angaben und Belege abgeben können
und müssen. Der Angeklagte kann daher aufgrund der noch nicht abge-
schlossenen Veranlagungen der Vorperioden nichts zu seinem Gunsten
ableiten.
1.6.
1.6.1.
Der Angeklagte brachte gesundheitliche Gründe vor. "Womöglich ist es
[sein] mentaler Sinkflug, der es [ihm] so extrem erschwert, diese Dinge zu
erledigen oder auch nur die Post zu öffnen. Schon allein diesen Brief (Ein-
sprache) zu schreiben, fällt [ihm] extrem schwer."
1.6.2.
Anlässlich der Verhandlung hat der Angeklagte festgehalten, dass er zur-
zeit nicht erwerbstätig sei und von seinem Erspartem lebe. Es sei schwierig
für ihn, Fristen einzuhalten und am nächsten Morgen aufzustehen. Vor ein
paar Jahren sei er in psychologischer Behandlung gewesen, zurzeit jedoch
nicht. Entsprechend verfüge er über kein Arztzeugnis. Der Angeklagte habe
"ewig" auf die Steuerveranlagung 2020 gewartet, welche er schlussendlich
im November 2024 erhalten habe, denn er habe "irgendetwas gebraucht,
an dem er sich heranhangeln kann". "Da war das Blöde, dass die Software
nicht mehr freigegeben war", also habe er die Steuererklärungen 2021 und
2022 von Hand ausgefüllt und eingereicht (Protokoll). Der Angeklagte
könne es nicht entschuldigen, dass er die Steuererklärung 2023 nicht ab-
gegeben hatte. Er befinde sich in einem Loch und sei nicht in der Lage
gewesen, die Steuererklärung zu erstellen und einzureichen (Protokoll).
1.6.3.
Es ist zwar glaubhaft und nachvollziehbar, dass der Angeklagte Schwierig-
keiten mit dem Ausfüllen und Einreichen der Steuererklärung oder eines
Fristerstreckungsgesuches hatte. Da der Angeklagte jedoch kein Arztzeug-
nis vorweisen konnte, vermag der Einwand des Angeklagten ihn nicht von
seinen Verfahrenspflichten zu befreien.
1.6.4.
Weitere Gründe, welche dem Angeklagten die fristgerechte Einreichung
der Steuererklärung 2023 oder zumindest eines Fristerstreckungsgesu-
ches verunmöglicht hätten, sind nicht ersichtlich. Der Angeklagte hat damit

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seine Pflicht zur fristgerechten Einreichung der Steuererklärung 2023 ver-
letzt. Der objektive Tatbestand von § 235 Abs. 1 StG ist vorliegend erfüllt.
1.7.
Zu prüfen bleibt der subjektive Tatbestand. Ob dieser erfüllt ist, beurteilt
sich aufgrund strafrechtlicher Grundsätze. In diesem Zusammenhang fin-
den gemäss ständiger Rechtsprechung des Spezialverwaltungsgerichts
die allgemeinen Bestimmungen des Schweizerischen Strafgesetzbuches
vom 21. Dezember 1937 (StGB, SR 311.0) Anwendung (Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, 5. Auflage, Muri-Bern 2023, § 236 StG N 10, mit
Hinweisen auf die Rechtsprechung). Vorsatz (Art. 12 Abs. 2 StGB) setzt ein
Wissen und Wollen des Pflichtigen voraus. Fahrlässig begeht gemäss
Art. 12 Abs. 3 StGB eine Tat, wer die Folge seines Verhaltens aus pflicht-
widriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht Rücksicht genom-
men hat.
Dem Angeklagten musste aufgrund der allgemein bekannten Verpflichtung
zur jährlichen Abgabe der Steuererklärung, der öffentlichen Bekanntma-
chung im Sinne von § 180 Abs. 1 StG, der Zustellung des Formulars zur
Einreichung der Steuererklärung, der früher ausgefällten Bussen sowie der
Mahnungen bewusst gewesen sein, dass er die ausgefüllte Steuererklä-
rung bis zur angesetzten Frist hätte einreichen müssen. Dennoch hat er
dies unterlassen, womit er zumindest fahrlässig handelte. Folglich erweist
sich auch der subjektive Tatbestand von § 235 Abs. 1 StG als erfüllt.
1.8.
Zusammenfassend ergibt sich, dass der Angeklagte gegen § 235 Abs. 1
StG verstossen hat und dementsprechend zu bestrafen ist.
2.
Es liegen weder Rechtfertigungsgründe noch Schuldausschliessungs-
oder -milderungsgründe vor.
3.
3.1.
Liegt eine Verfahrenspflichtverletzung vor, ist eine Busse auszufällen
(§ 235 Abs. 1 StG, letzter Teilsatz). Diese beträgt in leichten Fällen maxi-
mal CHF 1'000.00, in schweren Fällen oder bei Rückfall maximal
CHF 10'000.00. Gemäss konstanter Praxis des KStA sowie des Spezial-
verwaltungsgerichts richtet sich die Stufung der Busse in der Regel nach
der Höhe des letzten rechtskräftig veranlagten steuerbaren Einkommens
und nach der Anzahl früherer Ordnungsbussen. Diesbezüglich hat das
KStA einen nicht zu beanstandenden Bussentarif ausgearbeitet. Das KStA
beantragt eine Busse in der Höhe des Strafbefehls, also von
CHF 10'000.00 (zuzüglich Staatsgebühr/Auslagen von CHF 100.00).

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3.2.
3.2.1.
Die Anklage geht von einem für die Busse relevanten Einkommen des An-
geklagten von CHF 117'800.00 (letztes veranlagtes steuerbares Einkom-
men 2022) aus. Dies wurde dem Angeklagten mit Zustellung der Anklage-
schrift mitgeteilt.
3.2.2.
Der Angeklagte hielt fest, die der Bussenbemessung für das Jahr 2023 zu-
grunde liegende Veranlagung beruhe auf offenkundig falschen Angaben.
Der Angeklagte habe nicht ein Einkommen von CHF 117'860.00 erzielt.
3.2.3.
Gegen die Veranlagungsverfügung 2022 vom 18. Februar 2025 hat der An-
geklagte fristgerecht Einsprache erhoben. Ferner erhob der Angeklagte ge-
gen die Ermessensveranlagung 2021 fristgerecht Einsprache. Mit der Ver-
anlagung 2020 vom 22. November 2024 wurde das steuerbare Einkom-
men rechtskräftig auf CHF 0.00 festgesetzt. Da dieser Betrag somit das
letzte rechtskräftig veranlagte steuerbare Einkommen darstellt, ist zuguns-
ten des Angeklagten für die Bussenbemessung im Strafverfahren auf die-
ses tiefere Einkommen abzustellen.
3.3.
Der Angeklagte musste gemäss Anklageschrift innerhalb der letzten fünf
Steuerperioden (d.h. bezüglich der Steuerveranlagungen der Jahre 2018
bis 2022) wegen Nichteinreichung der Steuererklärung bereits fünf Mal
gebüsst werden.
Gemäss aktuellem Bussentarif beträgt die Busse bei einem steuerbaren
Einkommen von CHF 0.00 sowie bei der fünften Widerhandlung
CHF 1'000.00. Aufgrund der Busse für das Steuerjahr 2020 wegen nicht
erfolgter Aktenergänzung ist praxisgemäss eine Strafschärfung um
CHF 40.00 auf CHF 1'040.00 vorzunehmen. Gründe für eine weitere Re-
duktion der Busse sind keine ersichtlich.

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III.
1.
Soweit die §§ 249 ff. StG betreffend das Strafverfahren vor Spezialverwal-
tungsgericht keine abweichenden Vorschriften enthalten, gelten die Be-
stimmungen über das Rekursverfahren bei ordentlichen Veranlagungen
sinngemäss (§ 251 StG). Gemäss § 189 Abs. 1 StG werden die amtlichen
Kosten grundsätzlich der unterliegenden Partei auferlegt; bei teilweisem
Obsiegen/Unterliegen sind die Kosten anteilsmässig zu verteilen.
2.
Das KStA hat dem Angeklagten eine Gebühr von CHF 100.00 auferlegt.
Diese ist angemessen und ist vom Angeklagten zu tragen (vgl. die ausführ-
liche Begründung in SGE vom 27. Mai 2020 [3-BU.2020.17], Erw. III.2.).
3.
Nachdem die vom KStA beantragte Busse von CHF 10'000.00 auf das vom
Angeklagten beantragte Mass (CHF 1'040.00) reduziert wird, sind dem An-
geklagten keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Protokoll).
Nicht vertretenen Angeklagten wird keine Parteientschädigung ausgerich-
tet (§ 189 Abs. 2 StG).

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Der Präsident erkennt:
1.
Gestützt auf § 235 Abs. 1 StG wird der Angeklagte wegen Verletzung von
Verfahrenspflichten zu einer Busse von CHF 1'040.00 verurteilt.
2.
Der Angeklagte hat die Kosten von CHF 100.00 zu tragen, welche vom
KStA zusammen mit der Busse bezogen werden.
3.
Die Verfahrenskosten werden auf die Staatskasse genommen.
4.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
den Angeklagten
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q._____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der
angefochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind
beizulegen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungs-
rechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145
Abs. 1 der Schweizerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008
[ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998
[StG]).

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Aarau, 22. Juli 2025
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Ha