ag_spezialverwaltungsgericht · 3-RV.2023.33 · 2023-11-23 · de
Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2023.33


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2023.33
P 198
Urteil vom 23. November 2023
Besetzung Präsident Fischer
Richter Senn
Richterin Sramek
Gerichtsschreiber Fäs
Rekurrent A._____
Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____
vom 25. November 2022
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2020

- 2 -
Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügung vom 17. März 2022 wurde A._____ von der Steuerkom-
mission Q._____ für das Jahr 2020 zu einem steuerbaren Einkommen von
CHF 102'100.00 und zu einem steuerbaren Vermögen von
CHF 308'000.00 veranlagt. Die Besteuerung erfolgte zum Tarif A. Der Ver-
anlagung liegen diverse Abweichungen von der Selbstdeklaration zu-
grunde.
2.
Gegen die Verfügung vom 17. März 2022 erhob A._____ mit Schreiben
vom 13. April 2022 Einsprache und stellte die folgenden Anträge:
"1. Anwendung Tarif B statt Tarif A bei der Steuerberechnung
2. Ziffern 12.1 und 12.2. Unterhaltsbeiträge.
Die Beiträge vom 1. Halbjahr 2020 sind zusätzlich und analog zu den bereits
deklarierten Beiträgen vom 2. Halbjahr zuzulassen:
Total neu CHF 40'830,
davon CHF 7950 für die geschiedene Ehegattin (Ziffer 12.1) und
CHF 32'880 für die minderjährigen Kinder (Ziffer 12.2),
statt dem unvollständig deklarierten alten Total von CHF 21'568,
davon CHF 2'388 für die geschiedene Ehegattin (Ziffer 12.1) und
CHF 19'180 für die minderjährigen Kinder (Ziffe 12.2).
3. Ziffer 30.1 Wertschriften Korrektur aufgrund Wohnsituation der Kinder. Aus-
gliederung der Vermögenswerte bei meiner Ex-Frau lebenden Kinder und
Korrektur der Vermögenswerte des bei mir lebenden Sohnes
4. Ziffer 30.5 Private Fahrzeuge.
Der Steuerwert meines Wohnmobils ist analog der vergangenen Jahre bei-
zubehalten, d.h. per 31.12.2020 beträgt der Steuerwert CHF 0"
3.
Mit Entscheid vom 25. November 2022 reduzierte die Steuerkommission
Q._____ in teilweiser Gutheissung der Einsprache das steuerbare Einkom-
men auf CHF 100'525.00 und das steuerbare Vermögen auf
CHF 150'638.00. Die Anträge 1 (Anwendung des Tarifs B) und 2 wurden
abgewiesen.
4.
Den Einspracheentscheid vom 25. November 2022 (Zustellung am 20. De-
zember 2022) hat A._____ mit, unter Berücksichtigung der Gerichtsferien,
rechtzeitigem Rekurs vom 30. Januar 2023 (Postaufgabe gleichentags) an

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das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern, weitergezogen. Er stellt
den folgenden Antrag:
"(…). Es ist der Tarif B statt Tarif A bei der Steuerberechnung anzuwenden."
Auf die Begründung wird, soweit für die Entscheidung erforderlich, in den
Erwägungen eingegangen.
5.
Die Steuerkommission Q._____ und das Kantonale Steueramt beantragen
die Abweisung des Rekurses.
6.
A._____ hat eine Replik erstattet.

- 4 -
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2020.
Massgebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember
1998 (StG) und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September
2000 (StGV).
2.
2.1.
Mit Entscheid des Bezirksgerichts S._____, Familiengericht, vom tt.mm.jjjj
wurde die Ehe zwischen dem Rekurrenten und B._____ geschieden und
betreffend die gemeinsamen Kinder im Dispositiv Folgendes entschieden:
"2.
2.1.
Die elterliche Sorge über die Kinder H._____, geboren am tt.mm.jjjj, I._____,
geboren am tt.mm.jjjj, E._____, geboren am tt.mm.jjjj, F._____, geboren am
tt.mm.jjjj und G._____, geboren am tt.mm.jjjj, wird beiden Elternteilen
gemeinsam belassen.
2.2.
Es wird davon Vormerk genommen, dass H._____ beim Vater lebt, bei dem er
seinen Wohnsitz hat und dass I._____ und E._____ bei der Mutter leben, bei
der sie ihren Wohnsitz haben. F._____ und G._____ unterstehen der
alternierende Obhut beider Eltern. Ihren Wohnsitz haben die Kinder F._____
und G._____ bei der Mutter.
3.
In Bezug auf die persönlichen Kontakte zwischen Eltern und Kindern und in
Bezug auf die Betreuung der Kinder gilt folgende Regelung:
Persönliche Kontakte zu den Kindern H._____, E._____ und I._____:
Über die Betreuung der Kinder H._____, E._____ und I._____ einigen sich die
Eltern in direkter Absprache, wobei auf das Wohl und die Interessen der Kinder
speziell Rücksicht zu nehmen ist.
Für den Konfliktfall gilt folgende Grundsatzregelung: Die Kinder verbringen dem
Grundsatze nach jedes zweite Wochenende von Freitagabend 18.00 Uhr bis
Sonntagabend 18.00 Uhr beim jeweils anderen Elternteil, I._____ und E._____
zusätzlich jeden Mittwochabend bis Donnerstagmorgen beim Vater.
Betreuung der Kinder F._____ und G._____:
Die Kinder F._____ und G._____ werden durch die Eltern wie folgt betreut:
F._____ und G._____ verbringen alternierend jedes zweite Wochenende von
Freitagabend 18.00 Uhr bis Sonntagabend 18.00 Uhr und zusätzlich jeden
Mittwochabend bis Donnerstagmorgen beim Vater.

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Über eine weitergehende oder anders ausgeübte Betreuung einigen sich die
Eltern in direkter Absprache, wobei auf das Wohl und die Interessen der Kinder
speziell Rücksicht zu nehmen ist.
(…)
4.
4.1.
Der Vater wird verpflichtet, für den Unterhaltsbedarf des Sohnes H._____ in der
Höhe von Fr. 740.00 ab Rechtskraft des Scheidungsentscheids (Barunterhalt
inkl. Überschussanteil) bis zur Volljährigkeit bzw. darüber hinaus bis zum or-
dentlichen Abschluss einer angemessenen Erstausbildung aufzukommen.
Der Vater wird verpflichtet, der Mutter an den Unterhalt der Kinder I._____,
E._____, G._____ und F._____ monatlich vorschüssig, je zuzüglich allfällig
bezogener Familienzulagen, die folgenden Beiträge zu bezahlen:
I._____:
Fr. 710.00 ab Rechtskraft des Scheidungsentscheids (Barunterhalt inkl.
Überschussanteil) bis zur Volljährigkeit bzw. darüber hinaus bis
zum ordentlichen Abschluss einer angemessenen Erstausbil-
dung.
E._____:
Fr. 710.00 ab Rechtskraft des Scheidungsentscheids (Barunterhalt inkl.
Überschussanteil) bis zur Volljährigkeit bzw. darüber hinaus bis
zum ordentlichen Abschluss einer angemessenen Erstausbil-
dung.
G._____:
Fr. 660.00 ab Rechtskraft des Scheidungsentscheids (Barunterhalt inkl.
Überschussanteil) bis zur Volljährigkeit bzw. darüber hinaus bis
zum ordentlichen Abschluss einer angemessenen Erstausbil-
dung.
F._____:
Fr. 660.00 ab Rechtskraft des Scheidungsentscheids (Barunterhalt inkl.
Überschussanteil) bis zur Volljährigkeit bzw. darüber hinaus bis
zum ordentlichen Abschluss einer angemessenen Erstausbil-
dung.
(…)"
2.2.
Der Rekurrent bezahlte B._____ an den Unterhalt von I._____, E._____,
G._____ und F._____ für den Zeitraum von Juli bis Dezember 2020
CHF 16'440.00 (E. 2.1.; je CHF 4'260.00 für I._____ und E._____; je
CHF 3'960.00 für G._____ und F._____).

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2.3.
Der Rekurrent beantragt, dass ihm der Tarif B zu gewähren sei, da er voll-
ständig für den Unterhalt des Sohnes H._____ und in Form von Alimenten-
zahlungen an seine Exfrau mehrheitlich für den wirtschaftlichen Unterhalt
der Söhne I._____, E._____, G._____ und F._____ aufkomme (vgl. Rekurs
und Replik).
2.4.
Die Vorinstanz hat eine Besteuerung des Rekurrenten zum Tarif B verneint.
Zur Begründung führt sie zusammengefasst aus, das Bundesgericht habe
für getrennt lebende Eltern mit gemeinsamen Kindern entschieden, dass
lediglich einmal der Tarif B zur Anwendung gelangen soll. Im Weiteren
zahle einzig der Rekurrent Kinderalimente an seine bisherige Ehefrau, wes-
halb er gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung die Kriterien für die
Zuweisung des Tarifs B nicht erfülle (vgl. Einspracheentscheid).
3.
3.1.
3.1.1.
Für Verheiratete, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
sowie für verwitwete, getrennt lebende, geschiedene und ledige Steuer-
pflichtige, die mit Kindern im gleichen Haushalt zusammenleben und deren
Unterhalt zur Hauptsache bestreiten, ist der Steuersatz des halben steuer-
baren Einkommens anzuwenden (§ 43 Abs. 2 StG; Verheirateten- oder El-
terntarif bzw. Tarif B).
Diese Regelung entspricht weitestgehend der einschlägigen Norm des
Bundesrechts (Art. 36 Abs. 2bis des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]). Wo die bundessteuerrechtli-
che und die steuerharmonisierungsrechtliche Regelung im Wortlaut über-
einstimmen, drängt sich im Grundsatz deren identische Auslegung auf.
Dies ist im Interesse der vertikalen Steuerharmonisierung, die verlangt,
dass Rechtsfragen im kantonalen und im eidgenössischen Recht mit Bezug
auf die direkten Steuern nach Möglichkeit gleich beurteilt werden (vgl. BGE
133 II 114 E. 3.2). Obwohl es sich bei § 43 Abs. 2 StG um eine in die Zu-
ständigkeit des Kantons fallende Tarifvorschrift handelt, ist es daher gebo-
ten, nicht nur die zu Art. 36 Abs. 2bis DBG ergangene Rechtsprechung,
Kommentierungen und Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwal-
tung (ESTV) zu dieser Vorschrift zu beachten, sondern die beiden Vor-
schriften strikt gleichläufig anzuwenden (VGE vom 27. Januar 2020
[WBE.2019.171]).

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3.1.2.
Zur Ehepaar- und Familienbesteuerung hat die ESTV ein Kreisschreiben
erlassen (Kreisschreiben Nr. 30 vom 21. Dezember 2010 betreffend Ehe-
paar- und Familienbesteuerung nach dem Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer; nachfolgend KS Nr. 30).
Beim KS Nr. 30 handelt es sich um eine Verwaltungsverordnung, welche
sich an die mit dem Vollzug einer bestimmten öffentlichen Aufgabe betrau-
ten Organe, insbesondere also an die Verwaltungsbehörden, richtet. Ver-
waltungsverordnungen statuieren keine neuen Rechte und Pflichten für Pri-
vate, sondern bezwecken, Gewähr für eine einheitliche und rechtsgleiche
Auslegung und Anwendung der Gesetze und Verordnungen durch die Ver-
waltung zu bieten. In Nachachtung dieses Zwecks berücksichtigen auch
die Gerichte Verwaltungsverordnungen bei der Auslegung des inländi-
schen Rechts, obschon Verwaltungsverordnungen für die Gerichte an sich
nicht verbindlich sind. Vorausgesetzt wird dabei immerhin, dass die be-
troffene Verwaltungsverordnung eine dem Einzelfall angepasste und ge-
recht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen
zulässt. Mit anderen Worten weichen die Gerichte nicht ohne triftigen
Grund von Verwaltungsweisungen ab, wenn diese eine überzeugende
Konkretisierung der rechtlichen Vorgaben darstellen (BGE 146 I 105
E. 4.1).
3.1.3.
Für die Gewährung des Elterntarifs wird gemäss § 43 Abs. 2 StG ebenso
wie nach Art. 36 Abs. 2bis DBG vorausgesetzt, dass die steuerpflichtige Per-
son mit dem Kind im gleichen Haushalt zusammenlebt und dessen Unter-
halt zur Hauptsache bestreitet.
3.1.4.
Gemäss Rechtsprechung des aargauischen Verwaltungsgerichts hängt die
Frage, ob eine steuerpflichtige Person mit ihrem Kind zusammenlebt, nicht
vom formellen Wohnsitz des Kindes, sondern davon ab, ob dieses im Haus-
halt der steuerpflichtigen Person lebt (VGE vom 28. Februar 2000
[BE.1999.00264]). Dass der formelle Wohnsitz nicht ausschlaggebend ist,
ergibt sich implizit auch aus der bundesgerichtlichen Rechtsprechung.
Dieser lässt sich nämlich nicht entnehmen, dass für die Frage, welchem
Elternteil der Elterntarif (Tarif B) zu gewähren sei, der Wohnsitz des Kindes
entscheidend sei (BGE 133 II 305 E. 8.5 und 9.1 = Pra 97 [2008] Nr. 39;
BGE 141 II 338 E. 6.3 f. = Pra 105 [2016] Nr. 45). Das Bundesgericht geht
vielmehr davon aus, dass bei alternierender Obhut beide Elternteile mit
dem Kind "im gleichen Haushalt zusammenleben".

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3.1.5.
Dem KS Nr. 30 ist in Ziff. 13.4.2 zu entnehmen, dass bei getrennt lebenden
Eltern mit minderjährigem Kind und gemeinsamer elterlicher Sorge derje-
nige Elternteil zum Elterntarif besteuert wird, der die Unterhaltszahlungen
erhält. Wiederholt wird diese Regelung ausserdem in Ziff. 14.5 mit der
Überschrift "Besteuerung der getrennten, geschiedenen oder unverheira-
teten Eltern (zwei Haushalte) mit gemeinsamem minderjährigem Kind, mit
gemeinsamer elterlicher Sorge, mit oder ohne alternierende Obhut, mit Un-
terhaltszahlungen" und der zusätzlichen Prämisse, dass von einem Eltern-
teil ein Abzug für Unterhaltsbeiträge geltend gemacht wird. Danach soll der-
jenige Elternteil zum Elterntarif besteuert werden, der die Unterhaltszah-
lung erhält (Ziff. 14.5.3; vgl. auch Übersicht im Basler Kommentar zum
DBG, 4. Auflage, Basel 2022, Art. 36 N 36l).
Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung, welche überwiegend
noch zum alten KS Nr. 7 der ESTV (per 21. Dezember 2010 ersetzt durch
das KS Nr. 30, in dem diese Rechtsprechung nun Berücksichtigung findet)
ergangen ist, sind die von einem Elternteil an den anderen Elternteil be-
zahlten Kinderunterhaltsbeiträge beim Empfänger als eigene Ressourcen
anzurechnen und von ihm zu versteuern. Deshalb gilt er auch als derjenige,
welcher zur Hauptsache den Unterhalt des Kindes bestreitet. Die direkten
Unterhaltskosten, für die der Unterhaltsbeiträge schuldende Elternteil wäh-
rend der alternierenden Obhut aufkommt, sind somit nicht Gegenstand be-
sonderer Sozialabzüge. Nicht massgeblich ist unter diesem Blickwinkel, ob
die alternierende Obhut im selben Ausmass wahrgenommen wird; der
durch die Unterhaltsbeiträge geschaffene Status geht vor (BGE 133 II 305
E. 8.4 = Pra 97 [2008] Nr. 39). Für die Beurteilung der Höhe der Unterhalts-
beiträge muss grundsätzlich nur das Scheidungsurteil berücksichtigt wer-
den (BGE 141 II 338 E. 6.3.2 = Pra 105 [2016] Nr. 45 mit Verweis auf BGE
131 II 553 E. 3.5 = Pra 95 [2006] Nr. 78).
3.1.6.
Das KS Nr. 30 sieht in Ziff. 13.4.2. vor, dass bei getrennt lebenden Eltern
mit minderjährigem Kind, mit gemeinsamer elterlicher Sorge und keiner Un-
terhaltszahlung zu unterscheiden ist, ob sich das Kind in alternierender Ob-
hut befindet oder nicht. Besteht keine alternierende Obhut, wird der Eltern-
teil, der mit dem Kind lebt, zum Elterntarif besteuert. Bei alternierender Ob-
hut wird davon ausgegangen, dass der Elternteil mit dem höheren Reinein-
kommen zur Hauptsache für den Unterhalt des Kindes sorgt und daher den
Elterntarif erhält.
Werden keine Unterhaltsbeiträge bezahlt, ist gemäss bundesgerichtlicher
Rechtsprechung zu unterscheiden, ob die alternierende Obhut zu gleichen
Teilen wahrgenommen wird oder nicht. Wenn das Ausmass der Anteile
nicht gleich ist, wird der Elterntarif demjenigen Elternteil gewährt, der den
bedeutenderen Anteil der Obhut hat, da dieser Elternteil mit seinen eigenen

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Ressourcen zur Hauptsache für den Unterhalt des Kindes aufkommt
(BGE 133 II 305 E. 8.5 = Pra 97 [2008] Nr. 39). Die im selben Urteil ge-
troffene Annahme, dass demjenigen Elternteil der ermässigte Tarif zu ge-
währen ist, der das höhere Einkommen erzielt, wenn keine Unterhaltsbei-
träge bezahlt werden und die alternierende Obhut zu gleichen Teilen wahr-
genommen wird, da der Elternteil mit dem höheren Einkommen bedeuten-
der zum Unterhalt des Kindes beiträgt, wurde in BGE 141 II 338 E. 6.3.2 =
Pra 105 [2016] Nr. 45 präzisiert: Bei dieser Konstellation muss, falls die
Eltern zu gleichen Teilen zum Unterhalt des Kindes beitragen, indem beide
den gleichen Betrag bezahlen, der ermässigte Tarif demjenigen gewährt
werden, der das niedrigere Einkommen hat. Dies begründet das Bundes-
gericht mit dem Umstand, dass das kleinere Einkommen proportional die
bedeutendere Last trägt, wenn beide Elternteile die durch das Kind verur-
sachten Kosten zu gleichen Teilen tragen (E. 6.3.1).
3.1.7.
Der Unterhalt eines Kindes wird durch Pflege, Erziehung und Geldzahlung
geleistet (Art. 276 Abs. 1 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom
10. Dezember 1907 [ZGB]). Für diese drei Unterhaltskomponenten sorgen
die Eltern gemeinsam, ein jeder nach seinen Kräften, wobei das Kind An-
spruch auf gebührenden Unterhalt hat (Art. 276 Abs. 2 ZGB).
3.2.
Der Rekurrent erfüllt gemäss KS Nr. 30 sowie der bundesgerichtlichen
Rechtsprechung die Voraussetzungen von § 43 Abs. 2 StG, da er die allei-
nige Obhut über den Sohn H._____ hat bzw. mit diesem zusammenlebt
und mit seinen eigenen Ressourcen zur Hauptsache für dessen Unterhalt
aufkommt (E. 3.1.6.). Bei B._____ sind die Voraussetzungen von § 43 Abs.
2 StG ebenfalls gegeben, da sie mit den Söhnen I._____, E._____,
G._____ und F._____ zusammenlebt und aufgrund der erhaltenen
Unterhaltszahlungen zur Hauptsache deren Unterhalt bestreitet (E. 3.1.5.).
3.3.
3.3.1.
Gemäss ständiger bundesgerichtlicher Rechtsprechung kann der redu-
zierte Elterntarif nur einem der beiden Elternteile gewährt werden, selbst
wenn die Eltern die Kinder am Stichtag alternierend betreuten (Bundesge-
richtsurteil vom 23. Juni 2022 [2C_533/2021] E. 7.; BGE 143 I 321 E. 6.4 =
Pra 107 [2018] Nr. 93; BGE 133 II 305 E. 6.8 = Pra 97 [2008] Nr. 39; BGE
131 II 553 E. 3.3 = Pra 95 [2006] Nr. 78). Würden beide Elternteile, wenn
sie geschieden sind oder getrennt leben, in den Genuss des Verheirateten-
tarifs kommen, liefe dies darauf hinaus, dass diese Steuerpflichtigen – ob
sie nun mit einem neuen Partner zusammenleben oder nicht – besser ge-
stellt würden als ein Ehepaar, bei welchem der Verheiratetentarif nur ein-
mal anwendbar ist (BGE 143 I 321 E. 6.4 = Pra 107 [2018] Nr. 93).

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3.3.2.
Entgegen den Ausführungen des Rekurrenten kann allein aus dem Um-
stand, dass er betreffend den Sohn H._____ die Voraussetzungen von §
43 Abs. 2 StG erfüllt, nicht geschlossen werden, ihm sei der Tarif B zu
gewähren. Denn aufgrund der bundesgerichtlichen Rechtsprechung kann
der Tarif B nicht sowohl beim Rekurrenten als auch bei B._____
angewendet werden. Nachfolgend ist zu prüfen, ob dem Rekurrenten ein
Anspruch auf den Tarif B zusteht.
3.4.
3.4.1.
Die Vorinstanz führt im Einspracheentscheid Folgendes aus:
"Für getrennte Kernfamilien mit Unterhaltszahlungen (2 Haushalte) hat das Bun-
desgericht in seinem Urteil BGE 2C_892/2016 folgende Entscheidkaskade fest-
gelegt.
Der Tarif B sei demjenigen Inhaber eines Haushaltes zu gewähren der folgende
Kriterien erfüllt:
- Empfänger von [Kinder-]Alimenten (gleichbedeutend mit Elternteil der haupt-
sächlich für den Unterhalt aufkommt)
- Bei gegenseitigen [Kinder-]Alimentenzahlungen (Elternteil der insgesamt den
höheren Unterhalt der Kinder trägt)
- Bei gleichzeitigen [Kinder-]Alimentenzahlungen und insgesamt identisch hohen
selbst getragenen Unterhaltsleistungen, obsiegt derjenige Haushalt mit dem tie-
feren Einkommen.
Angewendet auf die vorliegenden Verhältnisse zahlt einzig der Einsprecher Kin-
deralimente an seine bisherige Ehefrau. Damit erfüllt er die Kriterien für die Zu-
weisung des Tarif B nicht."
3.4.2.
Diesem Bundesgerichtsentscheid liegt folgender Sachverhalt zugrunde
(Urteil vom 23. Juni 2017 [2C_892/2016] = BGE 143 I 321 = Pra 107 [2018]
Nr. 93):
"A. X. ist Vater zweier Kinder, nämlich von C., geboren 2004, sowie von D., ge-
boren 2002. Von der Mutter seiner Kinder, B. X., geborene Y., ist er geschieden.
Laut der Scheidungskonvention, welche vom Zivilrichter am 16. Januar 2013 ge-
nehmigt wurde, haben A. X. und B. X. das gemeinsame elterliche Sorgerecht
sowie die alternierende Obhut über ihre Kinder. Der Vater ist verpflichtet, sämtli-
che Unterhalts- und Erziehungskosten für seinen Sohn C., welcher bei ihm
wohnt, zu tragen; zudem hat er seiner Tochter D., die bei ihrer Mutter wohnt,
einen Unterhaltsbeitrag in der Höhe von Fr. 1000.– zu leisten. In der Konvention
ist die konkrete Ausgestaltung der Obhut über die Kinder genau geregelt. Na-
mentlich ist vorgesehen, dass Letztere zusammenleben, indem sie jeweils ge-
meinsam zwischen den Wohnorten ihrer Eltern hin und her wechseln.

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(…)
Am 16. Mai 2014 teilte die Steuerverwaltung der Republik und des Kantons Neu-
enburg (nachfolgend: Steuerverwaltung) A. X. mit, dass sie nicht verstehe, wes-
halb ein Unterhaltsbeitrag zu Gunsten von D., aber nicht von C. geleistet werde.
Die Tatsache, dass die Kinder unterschiedliche Wohnsitze hätten, sollte aus
steuerlicher Sicht keine Rolle spielen. Infolgedessen sei eine Veranlagung mit
der Annahme vorzunehmen, dass die Unterhaltspflicht bezüglich der beiden Kin-
der der Mutter obliege, wobei zu unterstellen sei, dass Letztere für beide einen
Unterhaltsbeitrag erhalte. B. X. profitiere so vom Kinderabzug für Alleinerzie-
hende sowie vom Verheiratetentarif.
Auf der Grundlage dieses Briefwechsels fügte die Steuerverwaltung den durch
den Steuerpflichtigen deklarierten Unterhaltsbeiträgen mit definitiver Steuerver-
anlagung 2013 einen Betrag von Fr. 12 000.– hinzu, um auf diese Weise einem
fiktiven Unterhaltsbeitrag zu Gunsten von C. Rechnung zu tragen. (…) Abgese-
hen von steuerlichen Motiven sei hier kein Grund ersichtlich, welcher die unter-
schiedliche Behandlung der Kinder erkläre und mit der gewählten Wohnsitzrege-
lung werde einzig beabsichtigt, dass beide Ehegatten in den Genuss des Verhei-
ratetentarifs kämen. (…)
Mit Urteil vom 25. August 2016 entschied die öffentlich-rechtliche Abteilung des
Kantonsgerichts der Republik und des Kantons Neuenburg (nachfolgend: Kan-
tonsgericht), dass die Beschwerde betreffend die DBSt unzulässig und jene be-
treffend die KGSt abzuweisen sei. Es hielt im Wesentlichen fest, aus der Tatsa-
che, dass eines der beiden Kinder beim Steuerpflichtigen wohne, könne dieser
kein Recht ableiten, vom Verheiratetentarif und von Sozialabzügen für den Un-
terhalt dieses Kindes zu profitieren.
(…)"
3.4.3.
In rechtlicher Hinsicht wird in diesem Bundesgerichtsentscheid Folgendes
ausgeführt (Pra 107 [2018] Nr. 93):
"6.3.
(…) Was den vorliegenden Fall betrifft, wurde bei Fehlen einer bundesgerichtli-
chen Praxis in erster Instanz entschieden, dass der Sozialabzug für Kinder und
die Gewährung des Verheiratetentarifs an dasselbe Steuerrechtssubjekt ge-
knüpft sein müssten. Zudem war die Behörde der Ansicht, dass das kantonale
Recht nicht eine mehrfache Anwendung des reduzierten Steuertarifs zulassen
dürfe. Eine solche Lösung beruht auf einer objektiven und sachlichen Prüfung
des Zwecks, welcher durch den neuen Art. 40a Abs. 3 LCdir/NE verfolgt wird.
Soweit also das Kantonsgericht im Zusammenhang mit der Steuerperiode 2013
in unbestrittener Weise festgestellt hat, dass die Mutter in den Genuss des Ver-
heiratetentarifs [. . .] und des Sozialabzugs gekommen ist, war es nicht unhaltbar
den Schluss zu ziehen, dass der Beschwerdeführer auf der Grundlage von
Art. 40a Abs. 3 LCdir/NE keinen Anspruch auf den Verheiratetentarif erheben
könne. Obschon er dazu gehalten wäre (vgl. oben E. 6.1), versucht der Be-

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schwerdeführer nicht aufzuzeigen, inwiefern eine solche Auslegung des kanto-
nalen Rechts zu einem stossenden Ergebnis führen soll. Bei dieser Betrach-
tungsweise ist hiermit kein Grund dafür ersichtlich, sich über die von der Vor-
instanz getroffene Lösung hinwegzusetzen, wobei an dieser Stelle zu erwähnen
ist, dass zu den vom Steuerpflichtigen deklarierten Unterhaltszahlungen noch ein
Betrag von Fr. 12000.– hinzugefügt wurde, um so einem fiktiven Unterhaltsbei-
trag zu Gunsten von C. Rechnung zu tragen. Mittels eines solchen Vorgehens ist
es möglich, ein Ergebnis herbeizuführen, welches nicht als willkürlich qualifiziert
werden kann. (…)"
3.4.4.
Dem Rekurrenten ist zuzustimmen, dass sich die vorliegende Familiensitu-
ation von jener gemäss dem Bundesgerichtsentscheid unterscheidet. Dem
Rekurrenten ist zu den deklarierten Unterhaltszahlungen kein Betrag für
H._____ hinzuzufügen, da dieser unter der alleinigen Obhut des Rekurren-
ten steht. Anders als im erwähnten Bundesgerichtsentscheid hat B._____
vorliegend nicht für alle Kinder Anspruch auf den Kinderabzug. Da der
Rekurrent die alleinige Obhut über H._____ hat und zur Hauptsache diesen
betreute bzw. für dessen Unterhalt aufkam, steht der diesbezügliche
Kinderabzug für das Jahr 2020 dem Rekurrenten zu (vgl. § 42 Abs. 1 lit. a
Ziff. 2 in Verbindung mit § 27 Abs. 1 StGV sowie die Veranlagungsdetails
bezüglich Einsprache). Aus dem Umstand, dass der Kinderabzug
(Sozialabzug) und der Verheiratetentarif gemäss neuenburgerischem
Steuerrecht an das gleiche Steuersubjekt zu knüpfen sind, und sich dies
gemäss Bundesgericht nicht als willkürlich erweist, lässt sich daher für den
vorliegenden Fall nichts ableiten. Im Weiteren wird im BGE 143 I 321,
worauf der Rekurrent zu Recht hinweist, der Begriff "Kernfamilie" nicht
verwendet. Sodann ist auch die im Einspracheentscheid erwähnte
"Entscheidkaskade" nicht Teil dieses Bundesgerichtsentscheids.
3.4.5.
In der Regeste des erwähnten Bundesgerichtsentscheids wird allerdings
Folgendes ausgeführt (BGE 143 I 321):
"(…) Die darin bestehende kantonale Lösung, den Verheiratetentarif auf
denjenigen Elternteil anzuwenden, welcher den Unterhaltsbeitrag für ei-
nes der beiden Kinder erhält, obschon der Schuldner des Unterhaltsbei-
trages den Unterhalt des anderen Kindes zur Hauptsache bestreitet, ist
nicht willkürlich. (…)"
Diese allgemeinen Ausführungen gelten auch für die vorliegende Konstel-
lation. Dementsprechend erwiese sich eine aargauische Lösung (vgl. dazu
E. 3.5. ff.), die darin bestünde, den Elterntarif bei B._____ anzuwenden, da
sie Unterhaltsbeiträge für die Söhne I._____, E._____, G._____ und
F._____ erhält, obschon der Rekurrent als Schuldner dieser
Unterhaltsbeiträge den Unterhalt des Sohnes H._____ zur Hauptsache
bestreitet, nicht als willkürlich.

- 13 -
3.5.
3.5.1.
Das aargauische Verwaltungsgericht hatte im Urteil vom 27. Januar 2020
(WBE.2019.171) die Konstellation zu beurteilen, in welcher beide
Elternteile einander Beiträge an den Unterhalt der Kinder leisten, der Vater
in Form von Geldzahlungen an die Mutter und Letztere durch Natu-
ralleistung bzw. Überlassung ihres Hausteils. Angesichts der klaren Absicht
des Gesetzgebers und der bundesgerichtlichen Rechtsprechung, den El-
terntarif nur einem Elternteil zu gewähren, und zwar jenem, dem die Unter-
haltsbeiträge als eigene Ressourcen anzurechnen seien und der deshalb
als derjenige gelte, welcher den Unterhalt des Kindes zur Hauptsache be-
streite, rechtfertige es sich indessen, den Elterntarif für die Besteuerung bei
dem Elternteil zur Anwendung zu bringen, welcher die höheren Unterhalts-
beiträge erhalte (VGE vom 27. Januar 2020 [WBE.2019.171]).
3.5.2.
Diese Rechtsprechung gilt auch für die hier zu beurteilende Konstellation.
Vorliegend erhielt einzig B._____ Kinderunterhaltsbeiträge; der Rekurrent
bezahlte ihr diesbezüglich für den Zeitraum von Juli bis Dezember 2020
CHF 16'440.00 an den Unterhalt von I._____, E._____, G._____ und
F._____. Dass der Rekurrent im Jahr 2020 von seiner geschiedenen
Ehefrau an den Unterhalt der Kinder Naturalleistungen erhielt, wird weder
geltend gemacht noch ist dies ersichtlich. Gemäss der Rechtsprechung gilt
daher grundsätzlich B._____ als der Elternteil, welcher den Unterhalt der
Kinder zur Hauptsache bestreitet und demnach zum Elterntarif zu
besteuern ist.
3.6.
Dem Rekurrenten kann nicht gefolgt werden, soweit er geltend macht, dass
er in Form von Alimentenzahlungen an seine Exfrau mehrheitlich für den
wirtschaftlichen Unterhalt seiner Söhne I._____, E._____, G._____ und
F._____ aufkomme. Denn die für den Zeitraum Juli bis Dezember 2020
geleisteten Unterhaltsbeiträge in Höhe von CHF 16'440.00 sind B._____
als eigene Ressourcen anzurechnen (E. 3.1.5.). Im Gegenzug kann der
Rekurrent die bezahlten Unterhaltsbeiträge gemäss § 40 Abs. 1 lit. c StG
steuerlich abziehen.

- 14 -
3.7.
3.7.1.
Im VGE vom 27. Januar 2020 (WBE.2019.171) wird zudem Folgendes
ausgeführt:
"II.
(…)
2.
2.1
Die bundesgerichtliche Rechtsprechung zur Frage, wem der Elterntarif bei der
Vereinbarung alternierender Obhut zu gewähren ist, besteht überwiegend aus
schematischen Annahmen und stellt auf die Leistung von Unterhaltsbeiträgen ab
(wofür das Scheidungs- oder Trennungsurteil zu konsultieren ist). Dieser Ansatz
wird mit dem vorliegenden Entscheid auf die Berücksichtigung von als Natural-
leistung erbrachter Unterhaltsbeiträge erweitert, für die sich keine erheblichen
Bewertungsschwierigkeiten ergeben. Dabei wird der Elterntarif jenem Ehegatten
gewährt, der bei einer Gesamtbetrachtung mehr an den Unterhalt der gemeinsa-
men Kinder beiträgt.
2.2.
Im Rahmen der Vornahme einer Steuerveranlagung als Akt der Massenverwal-
tung kann es nicht Aufgabe der Steuerbehörde sein, in jedem Einzelfall von sich
aus Nachforschungen und Berechnungen dazu anzustellen, wer von den beiden
Elternteilen tatsächlich mehr an den Unterhalt der Kinder beiträgt (dies zumal
auch deshalb, weil sich die entsprechenden Verhältnisse von Steuerperiode zu
Steuerperiode ändern können). Selbst wenn zusätzliche Naturalleistungen in die
Betrachtung mit einbezogen würden, wäre es jedenfalls Aufgabe des Ehegatten,
der aufgrund behaupteter überwiegender Unterhaltsleistung den Elterntarif be-
ansprucht, den Nachweis dafür anzutreten, dass die Zuteilung des Elterntarifs
gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung in seinem konkreten Fall den
tatsächlichen Gegebenheiten nicht ausreichend Rechnung trägt, d.h. er selbst
entgegen den schematischen Annahmen dieser Rechtsprechung klarerweise zur
Hauptsache den Unterhalt der Kinder bestreitet."
3.7.2.
Nachfolgend ist zu prüfen, ob dem Rekurrenten der Nachweis gelingt, dass
er entgegen den schematischen Annahmen der Rechtsprechung klarer-
weise zur Hauptsache den Unterhalt der Kinder bestreitet bzw. bei einer
Gesamtbetrachtung mehr an den Unterhalt der gemeinsamen Söhne bei-
trägt (vgl. SGE vom 31. August 2023 [3-RV.2022.107] und SGE vom
31. August 2023 [3-RV.2022.90]). Dabei ist nur der Zeitraum von Juli bis
Dezember 2020 beachtlich. Zum einen wurde die Ehe des Rekurrenten erst
mit Entscheid vom tt.mm.jjjj geschieden. Zum anderen bezog B._____ die
Mittel für ihren Unterhalt und denjenigen der bei ihr lebenden Kinder in der
ersten Jahreshälfte 2020 ab einem gemeinsamen Konto mit dem
Rekurrenten, auf welches die Löhne beider Ehegatten bezahlt wurden (vgl.
Einsprache und Einsprachebeilage 1). Bis Ende Juni 2020 muss daher
zufolge Gemeinschaftlichkeit der Mittel für den Lebensunterhalt von einer

- 15 -
rechtlich und tatsächlich ungetrennten Ehe ausgegangen werden
(Bundesgerichtsurteil vom 2. August 2023 [9C_249/2023] E. 2.2.).
3.7.3.
B._____ sind die für die Söhne I._____, E._____, G._____ und F._____ für
den Zeitraum Juli bis Dezember 2020 erhaltenen Unterhaltsbeiträge in
Höhe von CHF 16'440.00 als eigene Ressourcen anzurechnen. Der Re-
kurrent kommt daher nur dann zur Hauptsache für den Unterhalt der fünf
Söhne auf, wenn er nachweist, dass seine diesbezüglichen Aufwendungen
den Betrag von CHF 16'440.00 klarerweise übersteigen.
3.7.4.
Der Rekurrent macht geltend, dass der Sohn H._____ bei ihm wohne und
er für dessen Lebenshaltungskosten aufkomme. Für H._____ erhalte er
von seiner Exfrau keine Unterhaltszahlungen. Für seine Söhne I._____,
E._____, F._____ und G._____, welche bei ihrer Mutter lebten, zahle er
dieser Unterhaltsbeiträge. Jedes zweite Wochenende würden alle Kinder
bei ihm verbringen und seien zudem an allen Mittwochabenden bei ihm. Er
komme dann für ihre Lebenshaltungskosten auf. Zudem bezahle er die
Kosten der gemeinsamen Sommerferien. All diese Kosten würden für ihn
zusätzlich zu den regelmässigen Unterhaltszahlungen anfallen (vgl.
Rekurs).
3.7.5.
Mit den vorstehenden Ausführungen behauptet der Rekurrent nicht, dass
seine Aufwendungen den Betrag von CHF 16'440.00 klarerweise überstei-
gen. Auch den diesbezüglichen Nachweis erbringt er nicht. Im Weiteren ist
gemäss Scheidungsentscheid für die Söhne von folgendem monatlichen
Barbedarf (inkl. Überschussanteil) auszugehen:
H._____: CHF 1'020.00
I._____: CHF 920.00
E._____: CHF 920.00
G._____: CHF 870.00
F._____: CHF 870.00
Dies ergibt für den Zeitraum von Juli bis Dezember 2020 einen Unterhalts-
bedarf aller Söhne von insgesamt CHF 27'600.00, welcher in Höhe von
CHF 16'440.00 von B._____ bestritten wird. Sodann sind die
Familienzulagen von den gesamten Kosten eines Kindes abzuziehen, weil
sie nicht von den Eltern erbracht werden (VGE vom 7. Dezember 2000
[BE.1999.00146-K2]). Die Ausbildungszulage für den Sohn H._____
beträgt CHF 280.00 pro Monat, und die Kinderzulagen für die anderen
Söhne belaufen sich auf je CHF 210.00 pro Monat (vgl.
Scheidungsentscheid, Dispositiv-Ziffer 6). Die gesamten Familienzulagen
für den Zeitraum Juli bis Dezember 2020 betragen somit CHF 6'720.00. Es

- 16 -
verbleiben demzufolge CHF 4'400.00 (CHF 27'600.00 ./. CHF 16'440.00 ./.
CHF 6'720.00); diese entsprechen dem Unterhaltsbedarf des Sohnes
H._____ von CHF 740.00 pro Monat, für welchen der Rekurrent aufkommt
(E. 2.1.).
3.7.6.
Hinzu kommt, dass bei der Frage, wer bei einer Gesamtbetrachtung mehr
an den Unterhalt der gemeinsamen Söhne beiträgt, auch deren Betreuung
als nicht monetäre Unterhaltsleistung zu berücksichtigen ist (VGE vom
27. Januar 2020 [WBE.2019.171]; Art. 276 Abs. 1 ZGB). Da die Söhne
I._____, E._____, F._____ und G._____ die Tage von Montag bis Freitag
– mit Ausnahme der Zeit von Mittwochabend bis Donnerstagmorgen – bei
B._____ verbringen (E. 2.1.), fällt deren Betreuungsaufwand deutlich höher
aus als jener des Rekurrenten.
3.7.7.
Aufgrund der gemachten Ausführungen gelingt dem Rekurrenten der Nach-
weis, dass er entgegen den schematischen Annahmen der Rechtspre-
chung klarerweise zur Hauptsache den Unterhalt der fünf gemeinsamen
Söhne bestreitet, nicht. Der Rekurs erweist sich somit als unbegründet und
ist abzuweisen.
4.
Bei diesem Verfahrensausgang hat der Rekurrent die Kosten des Rekurs-
verfahrens zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Es ist keine Parteikostenentschä-
digung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG).

- 17 -
Das Gericht erkennt:
1.
Der Rekurs wird abgewiesen.
2.
Der Rekurrent hat die Kosten des Rekursverfahrens, bestehend aus einer
Staatsgebühr von CHF 400.00, der Kanzleigebühr von CHF 200.00 und
den Auslagen von CHF 100.00, zusammen CHF 700.00, zu bezahlen.
3.
Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
den Rekurrenten
das Kantonale Steueramt
das Steueramt Q._____-R._____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

- 18 -
Aarau, 23. November 2023
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Fischer Fäs