ag_spezialverwaltungsgericht · 3-RV.2021.142 · 2022-12-22 · de
Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2021.142


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2021.142
P 169
Urteil vom 22. Dezember 2022
Besetzung Präsident Fischer
Richter Mazzocco
Richter Schorno
Gerichtsschreiber Fäs
Rekurrent 1 A._____
Rekurrentin 2 B._____
Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____
vom 6. Oktober 2021
betreffend Grundstückgewinnsteuer 2015

- 2 -
Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Kaufvertrag vom 18. März 2015 verkauften A. und B. als Miteigentümer
je zu ½ ihr Stockwerkeigentum GB Q. Nr. aaa, 4 ½-Zimmerwohnung Nr.
2.2, mit Nebenraum, sowie ihr Miteigentum an GB Q. Nr. bbb und ccc, zwei
Autoeinstellplätze, zum Preis von CHF 573'635.00 an E. und F..
2.
Mit Verfügung vom 21. Februar 2020 veranlagte die Steuerkommission Q.
A. und B. für einen im Jahr 2015 erzielten steuerbaren Grundstückgewinn
von CHF 0.00 bei einer Besitzesdauer von 5 Jahren und einem Steuersatz
von 32 %. Dieser Veranlagung liegen ein Veräusserungserlös von
CHF 573'635.00, ein Erwerbspreis von CHF 510'835.00, Aufwendungen
von CHF 2'327.00 und ein Grundstückgewinn von CHF 60'473.00 zu
Grunde. Infolge einer Ersatzbeschaffung von CHF 600'000.00 wurde die
Besteuerung aufgeschoben.
3.
Gegen die Verfügung vom 21. Februar 2020 erhob A. mit E-Mail vom
24. März 2020 (Postaufgabe am 25. März 2020) Einsprache und
beantragte, es seien der Erneuerungsfonds von CHF 2'476.00 und die se-
parat erworbenen Möbel/Einrichtung von CHF 2'500.00 nicht als "Gewinn"
zu betrachten und zu besteuern.
4.
4.1.
Mit Entscheid vom 14. Oktober 2020 trat die Steuerkommission Q. infolge
Verspätung der Einsprache und mangels Nachweis von Hinderungs-
gründen sowie wegen fehlender Beschwer nicht auf die Einsprache ein.
4.2.
Das Spezialverwaltungsgericht hiess einen gegen diesen Entscheid gerich-
teten Rekurs mit Urteil vom 25. März 2021 gut, hob den Einspracheent-
scheid vom 14. Oktober 2020 auf und wies die Angelegenheit zur materiel-
len Beurteilung der Einsprache vom 25. März 2020 an die Steuerkommis-
sion Q. zurück.
5.
Mit Entscheid vom 6. Oktober 2021 wies die Steuerkommission Q. die
Einsprache ab.
6.
Den Einspracheentscheid vom 6. Oktober 2021 (Zustellung am 13. Oktober
2021) haben A. und B. mit rechtzeitigem Rekurs vom 8. November 2021

- 3 -
(Postaufgabe gleichentags) an das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung
Steuern, weitergezogen. Sie stellen folgende Anträge:
"1. Der von den Rekurrenten geltend gemachte Saldo des Erneuerungs-
fonds im Wert von CHF 2'476 sei bei der Veranlagung der Grundstücks-
gewinnsteuer 2015 erwerbspreismindernd zu berücksichtigen.
2. Der aufzuschiebende Grundstückgewinn 2015 sei auf CHF 57'997 fest-
zusetzen.
3. Unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten des Rekursgeg-
ners."
Auf die Begründung wird, soweit für die Entscheidung erforderlich, in den
Erwägungen eingegangen.
7.
Die Steuerkommission Q. und das Kantonale Steueramt beantragen die
Abweisung des Rekurses.
8.
A. und B. haben keine Replik erstattet.

- 4 -
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft eine Grundstückgewinnsteuer 2015. Mass-
gebend für die Beurteilung ist das Steuergesetz vom 15. Dezember 1998
(StG).
2.
2.1.
2.1.1.
Mit Kaufvertrag vom 18. März 2015 (nachfolgend: Kaufvertrag) verkauften
die Rekurrenten als Miteigentümer je zu ½ ihr Stockwerkeigentum GB Q.
Nr. aaa, 4 ½-Zimmerwohnung Nr. 2.2, mit Nebenraum, sowie ihr
Miteigentum an GB Q. Nr. bbb und ccc, zwei Autoeinstellplätze, zum Preis
von CHF 573'635.00 an E. und F..
2.1.2.
Ziff. III. ("Kaufpreis") 1. des Kaufvertrags lautet wie folgt:
"Der Kaufpreis beträgt
- für die 4 ½-Zimmerwohnung Haus F, WHG 2.2 CHF 516'635.00
(Franken fünfhundertsechzehntausendsechs-
hundertfünfunddreissig)
- für die Autoeinstellplätze Nr. ddd und eee total CHF 57'000.00
(Franken siebenundfünfzigtausend) _______________
Total-Kaufpreis CHF 573'635.00
(Franken fünfhundertdreiundsiebzigtausendsechs-
hundertfünfunddreissig)"
2.1.3.
Ziff. IV. ("Verschiedene Bestimmungen") 7. ("Erneuerungsfonds") des
Kaufvertrags hat folgenden Inhalt:
"Alle Rechte der Verkäuferschaft am Erneuerungsfonds der Stockwerkeigentü-
mergemeinschaft und der Miteigentümergemeinschaft werden der Käuferschaft
übertragen. Der Erneuerungsfonds ist im Kaufpreis inbegriffen."
2.2.
Mit Verfügung vom 21. Februar 2020 veranlagte die Steuerkommission Q.
die Rekurrenten für einen im Jahr 2015 erzielten steuerbaren
Grundstückgewinn von CHF 0.00 bei einer Besitzesdauer von 5 Jahren und
einem Steuersatz von 32 %. Dieser Veranlagung liegen ein Veräusse-
rungserlös von CHF 573'635.00, ein Erwerbspreis von CHF 510'835.00,
Aufwendungen von CHF 2'327.00 und ein Grundstückgewinn von

- 5 -
CHF 60'473.00 zu Grunde. Infolge einer Ersatzbeschaffung von
CHF 600'000.00 wurde die Besteuerung aufgeschoben.
2.3.
Die Rekurrenten beantragen, dass der Anteil am Erneuerungsfonds per
31. Juli 2015 von CHF 2'476.00 erwerbspreismindernd (recte: erlösmin-
dernd) zu berücksichtigen und der aufzuschiebende Grundstückgewinn
2015 auf CHF 57'997.00 festzusetzen seien. Zur Begründung führen sie im
Rekurs aus, das Steuerobjekt der Grundstückgewinnsteuer sei der Gewinn,
der aus der Veräusserung eines Grundstückes realisiert werde. Bei der Er-
mittlung der Grundstückgewinnsteuer sei es von zentraler Bedeutung, die
nichtliegenschaftlichen Werte von den liegenschaftlichen Werten abzu-
grenzen. Erstere dürften von den Kantonen nicht mittels Grundstück-
gewinnsteuer ins Recht gefasst werden. Sofern im öffentlich beurkundeten
Kaufpreis nichtliegenschaftliche Werte inbegriffen seien, wirke sich dies er-
werbspreis- (und erlösmindernd) aus. Im öffentlich beurkundeten Kaufver-
trag werde in Ziff. IV.7. explizit festgehalten, dass der anteilige Saldo der
Rekurrenten am Erneuerungsfonds im Kaufpreis inbegriffen sei. Dieses
Recht am Erneuerungsfonds werde sowohl im Gesetz als auch wortwörtlich
in der Steuerliteratur als erwerbspreis- (und erlösmindernder) nichtliegen-
schaftlicher Wert definiert.
3.
3.1.
Gewinne aus der Veräusserung von im Kanton gelegenen Grundstücken
oder Anteilen an solchen unterliegen der Grundstückgewinnsteuer (§ 95
Abs. 1 StG). Die Steuerpflicht wird durch jede Veräusserung begründet, mit
der Eigentum an Grundstücken oder Anteilen an solchen übertragen wird
(§ 96 Abs. 1 StG). Die Grundstückgewinnsteuer wird auf Begehren der
steuerpflichtigen Person aufgeschoben bei Veräusserung einer dauernd
und ausschliesslich selbst genutzten Wohnliegenschaft (Einfamilienhaus,
Eigentumswohnung oder Beteiligung mit Sondernutzungsrecht), soweit der
dabei erzielte Erlös innert 2 Jahren vor oder 3 Jahren nach der Veräusse-
rung zum Erwerb oder zum Bau einer gleich genutzten Ersatzliegenschaft
in der Schweiz verwendet wird (§ 98 Abs. 1 StG). Steuerpflichtig ist die
veräussernde Person (§ 100 Abs. 1 StG).
3.2.
Der Grundstückgewinn ist der Betrag, um den der Erlös die Anlagekosten
übersteigt (§ 101 Abs. 1 StG).
3.3.
Die Anlagekosten setzen sich aus dem Erwerbspreis (§ 103 StG) und den
Aufwendungen (§ 104 StG) zusammen. Der Erwerbspreis entspricht dem
öffentlich beurkundeten Kaufpreis und allen weiteren Leistungen (§ 103
Abs. 1 erster Teilsatz StG).

- 6 -
3.4.
Als Erlös gilt der Verkaufspreis mit allen weiteren Leistungen der erwerben-
den Person (§ 102 Abs. 1 Satz 1 StG). In der Regel bildet der öffentlich
beurkundete Verkaufspreis den massgebenden Erlös (Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015, § 102 StG N 13). Nicht
zum Erlös gehören alle Leistungen, die nicht kausal mit der Grundstück-
veräusserung zusammenhängen (Kommentar zum Aargauer Steuer-
gesetz, a.a.O., § 102 StG N 10; Kommentar zum Zürcher Steuergesetz,
4. Auflage, Zürich 2021, § 220 [des Zürcher Steuergesetzes vom 8. Juni
1997, ZH StG] N 73 in Verbindung mit § 222 ZH StG N 2). Entschädigun-
gen, die für nichtliegenschaftliche Werte ausgerichtet werden, gehören
nicht zum Erlös (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 102
StG N 10) bzw. sofern im öffentlich beurkundeten Kaufpreis nichtliegen-
schaftliche Werte inbegriffen sind, wirkt sich dies erlösmindernd aus (Kom-
mentar zum Zürcher Steuergesetz, a.a.O., § 220 ZH StG N 74 in Verbin-
dung mit § 222 ZH StG N 2). Zu den nichtliegenschaftlichen Werten gehö-
ren z.B. Mobiliar sowie der Anteil am Erneuerungsfonds einer Stockwerkei-
gentümergemeinschaft (Bundesgerichtsurteil vom 27. Januar 2000
[2P.126/1998] = StR 2000 S. 334; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz,
a.a.O., § 102 StG N 10; Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, a.a.O.,
§ 220 ZH StG N 75 in Verbindung mit § 222 ZH StG N 2; M. Zweifel/
S. Hunziker/O. Margraf/S. Oesterhelt, Schweizerisches Grundstück-
gewinnsteuerrecht, Zürich 2021, S. 346; Praxis-Kommentar zum Berner
Steuergesetz, Muri-Bern 2011, Art. 138 [des Berner Steuergesetzes vom
21. Mai 2000] N 5). In der Praxis wird beim Verkauf von Stockwerkeigentum
der Tatsache des Bestehens eines Erneuerungsfonds und dessen Höhe
allerdings kaum je Bedeutung zugemessen. Faktisch unterbleibt die Aus-
scheidung dieses Anteils vom Erlös (Kommentar zum Aargauer Steuer-
gesetz, a.a.O., § 102 StG N 10). Grundsätzlich sind für die Bewertung der
nichtliegenschaftlichen Werte die vertraglichen Vereinbarungen der Par-
teien massgeblich. Ist nur ein Gesamtpreis festgelegt, muss die Preisauf-
teilung für die liegenschaftlichen und nichtliegenschaftlichen Werte durch
die Steuerbehörde vorgenommen werden (Kommentar zum Aargauer
Steuergesetz, a.a.O., § 101 StG N 4; M. Zweifel/S. Hunziker/O. Margraf/
S. Oesterhelt, Schweizerisches Grundstückgewinnsteuerrecht, a.a.O.,
S. 346 f.; RGE vom 20. November 2003 [RV.2001.50217]).
4.
4.1.
Den Rekurrenten ist insofern zuzustimmen, dass, sofern im öffentlich beur-
kundeten Kaufpreis von CHF 573'635.00 ein Anteil am Erneuerungsfonds
der Stockwerkeigentümergemeinschaft als nichtliegenschaftlicher Wert in-
begriffen ist, sich dies erlös- bzw. grundstückgewinnmindernd auswirkt.

- 7 -
4.2.
Ziel der Vertragsauslegung ist es, in erster Linie den übereinstimmenden
wirklichen Willen der Parteien festzustellen (vgl. Art. 18 Abs. 1 des Bundes-
gesetzes betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbu-
ches vom 30. März 1911, Obligationenrecht [OR]). Unter den Auslegungs-
mitteln hat der klare Wortlaut den Vorrang, es sei denn, er erweise sich
aufgrund anderer Vertragsbedingungen, des von den Parteien verfolgten
Zwecks oder weiterer Umstände als nur scheinbar klar. Den wahren Sinn
einer Vertragsklausel erschliesst zudem erst der Gesamtzusammenhang,
in dem sie steht (Bundesgerichtsurteil vom 28. Juli 2017 [5A_924/2016]
E. 4.3.).
4.3.
Gemäss dem klaren Wortlaut von Ziff. III.1. des Kaufvertrags setzt sich der
"Total-Kaufpreis" von CHF 573'635.00 aus CHF 516'635.00 für die 4 ½-
Zimmerwohnung und aus CHF 57'000.00 für die Autoeinstellplätze Nr. ddd
und eee zusammen (E. 2.1.2.). Bei diesen beiden Positionen handelt es
sich offensichtlich um liegenschaftliche Werte. Dass mit dem Kaufpreis von
CHF 573'635.00 auch nichtliegenschaftliche Werte wie der Anteil am Er-
neuerungsfonds entschädigt wurden, lässt sich Ziff. III.1. des Kaufvertrags
hingegen nicht entnehmen. Der zweite Satz von Ziff. IV.7. des Kaufvertrags
("Der Erneuerungsfonds ist im Kaufpreis inbegriffen") lässt sich im Gesamt-
zusammenhang bzw. in Verbindung mit Ziff. III.1. des Kaufvertrags und auf-
grund des klaren Wortlauts letzterer Bestimmung nur dahingehend ausle-
gen, dass die Vertragsparteien für den Anteil am Erneuerungsfonds als
nichtliegenschaftlichen Wert kein zusätzliches Entgelt abmachten bzw. die-
ser für die Höhe des Kaufpreises von CHF 573'635.00 ohne Bedeutung
war. Dies erscheint angesichts dessen, dass der Anteil am Erneuerungs-
fonds gemäss den Rekurrenten per 31. Juli 2015 nur CHF 2'476.00 betrug
und bei einem Kaufpreis von über CHF 570'000.00 nicht ins Gewicht fällt,
auch plausibel. Da sich nur liegenschaftliche Werte, das heisst die 4 ½-
Zimmerwohnung und die zwei Autoeinstellplätze, im Kaufpreis von
CHF 573'635.00 niederschlugen, wirkt sich der Anteil am Erneuerungs-
fonds – entgegen der Ansicht der Rekurrenten – nicht erlösmindernd aus.
Der Erlös entspricht somit dem öffentlich beurkundeten Kaufpreis von
CHF 573'635.00.
5.
Da der Erlös CHF 573'635.00 beträgt und weder der Erwerbspreis von
CHF 510'835.00 noch die Aufwendungen von CHF 2'327.00 noch der Um-
stand, dass eine Ersatzbeschaffung vorliegt, bestritten sind, hat die Vor-
instanz den aufgeschobenen Grundstückgewinn zu Recht mit
CHF 60'473.00 beziffert. Der Rekurs erweist sich somit als unbegründet
und ist abzuweisen.

- 8 -
6.
Bei diesem Verfahrensausgang haben die Rekurrenten die Kosten des Re-
kursverfahrens zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Es ist keine Parteikostenent-
schädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG).

- 9 -
Das Gericht erkennt:
1.
Der Rekurs wird abgewiesen.
2.
Die Rekurrenten haben die Kosten des Rekursverfahrens, bestehend aus
einer Staatsgebühr von CHF 300.00, der Kanzleigebühr von CHF 110.00
und den Auslagen von CHF 100.00, zusammen CHF 510.00, zu bezahlen.
3.
Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
die Rekurrenten
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q.
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

- 10 -
Aarau, 22. Dezember 2022
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Fischer Fäs