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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2021.121


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2021.121
P 49
Urteil vom 21. April 2022
Besetzung Präsident Fischer
Richter Senn
Richter Lämmli
Gerichtsschreiber Lenarcic
Rekurrent A._____
Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____
vom 24. Juni 2021
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2018

- 2 -
Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügung vom 21. August 2020 wurde A. von der Steuerkommission
Q. für das Jahr 2018 zu einem steuerbaren Einkommen von CHF 71'060.00
veranlagt. Es wurde für den Sohn C. kein Kinderabzug gewährt.
2.
Gegen die Verfügung vom 21. August 2020 erhob A. mit Schreiben vom
22. September 2020 Einsprache. Die Steuerkommission Q. ging vom
folgenden Begehren aus:
"Die Zahlungen an den Sohn des Steuerpflichtigen seien als steuerlich abzugs-
fähig zu taxieren (sinngemäss)."
3.
Mit Entscheid vom 24. Juni 2021 wies die Steuerkommission Q. die
Einsprache ab.
4.
Den Einspracheentscheid vom 24. Juni 2021 (Zustellung am 29. Juni 2021)
hat A. mit unter Berücksichtigung der Gerichtsferien rechtzeitigem Rekurs
vom 29. Juli 2021 (Postaufgabe am 30. Juli 2021) an das
Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern, weitergezogen. Er
beantragt sinngemäss,
es seien die von ihm geleisteten Zahlungen für den Aufenthalt und das Studium
seines Sohnes C. an der D. in S. bzw. mindestens CHF 11'000.00 zum Abzug
zuzulassen.
Auf die Begründung wird, soweit für die Entscheidung erforderlich, in den
Erwägungen eingegangen.
5.
Das Gemeindesteueramt Q. und das Kantonale Steueramt beantragen die
Abweisung des Rekurses.
6.
A. hat eine Replik erstattet.

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Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2018.
Massgebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember
1998 (StG) und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September
2000 (StGV).
2.
2.1.
Der Rekurrent und seine Ehefrau lebten im vorliegend massgebenden Jahr
2018 getrennt. Er beantragt sinngemäss, es seien die von ihm geleisteten
Zahlungen für den Aufenthalt und das Studium seines Sohnes C. (geb.
tt.mm.97) an der D. in S. (D.) bzw. mindestens CHF 11'000.00 zum Abzug
zuzulassen. Dieser Antrag wird zusammenfassend wie folgt begründet (vgl.
Replik; Zusammenfassung):
"1. Ich habe CHF28'000 für das erste Studienjahr meines Sohnes an der
D. S. bezahlt.
2. Ich habe zwischen 2018 und 2021 jeden Monat CHF 1000 auf das
Konto meines Sohnes überwiesen.
3. Mein Sohn erkennt die oben genannten Zahlungen an und bestätigt in
einer schriftlichen Erklärung meine finanzielle Unterstützung zwischen den Jah-
ren 2017 und 2021.
4. Ich habe der Gemeinde alle Überweisungsbelege vorgelegt. Ich habe
jedoch keine Quittungen für einzelne Zahlungen vorzulegen, da meine Frau die
Zahlungen vom Bankkonto meines Sohnes getätigt hat."
2.2.
Die Steuerkommission Q. hat den Abzug für die geltend gemachten Kosten
bzw. die Gewährung eines Kinderabzuges verneint (vgl. Ein-
spracheentscheid, S. 2).
3.
3.1.
Kommt eine steuerpflichtige Person für den Unterhalt eines volljährigen
Kindes in Ausbildung zur Hauptsache auf, ist sie gemäss § 42 Abs. 1 lit. a
Ziff. 3 StG berechtigt, einen Kinderabzug in der Höhe von CHF 11'000.00
vom Reineinkommen vorzunehmen. Massgebend für die Festlegung die-
ses Sozialabzuges sind grundsätzlich die Verhältnisse am Ende der Steu-
erperiode oder der Steuerpflicht (§ 42 Abs. 2 StG). Da die Steuerperiode
bei natürlichen Personen mit dem Kalenderjahr zusammenfällt (§ 58 Abs. 2
StG), gilt für die massgebenden persönlichen Verhältnisse der 31. Dezem-
ber des entsprechenden Kalenderjahres als Stichtag.

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Die steuerpflichtige Person kommt für ein Kind zur Hauptsache auf, wenn
sie mehr als die Hälfte des Unterhalts bestreitet (§ 27 StGV).
3.2.
3.2.1.
Der Kinderabzug ist also demjenigen Elternteil zu gewähren, der zur Haupt-
sache für das volljährige Kind aufkommt, d.h. mehr als die Hälfte dessen
Lebensunterhalt bestreitet. Für die Beantwortung dieser Frage ist auf die
gesamten Kosten, einschliesslich der Kosten der schulischen und berufli-
chen Ausbildung, in der ganzen Steuerperiode abzustellen (VGE vom
20. Dezember 2021 [WBE.2021.243]).
3.2.2.
Beantragt der Elternteil, welcher für ein nicht bei ihm lebendes Kind Unter-
haltsbeiträge bezahlt, den Kinderabzug, muss als erstes abgeklärt werden,
ob beide Elternteile den Kinderabzug für sich beanspruchen. Ist dies der
Fall, muss geprüft werden, ob alle vom mit dem Kind zusammenlebenden
Elternteil geltend gemachten Lebenshaltungskosten des Kindes berück-
sichtigt werden können oder ob eine Korrektur notwendig ist. Anschlies-
send sind diese (gegebenenfalls korrigierten) Kosten und die vom anderen
Elternteil für das Kind geleisteten Unterhaltsbeiträge zusammenzuzählen
(= vorläufige Gesamtkosten). Davon sind allfällige Kinderzulagen und ein
allfälliger Eigenverdienst des Kindes abzuziehen. Machen die Unterhalts-
beiträge mehr als 60 % der verbleibenden Kosten aus, ist dem die Unter-
haltsbeiträge leistenden Elternteil der ganze Kinderabzug zu gewähren.
Sind die Unterhaltsbeiträge geringer als 60 % der verbleibenden Gesamt-
kosten, muss dem Unterhaltsbeiträge leistenden Elternteil die Möglichkeit
eingeräumt werden, allenfalls von ihm über die Unterhaltsbeiträge hinaus
geleistete Aufwendungen geltend zu machen und zu den vom Elternteil,
der mit dem Kind zusammenlebt geltend gemachten Kosten Stellung zu
nehmen. Die zusätzlichen Aufwendungen des Unterhaltsbeiträge leisten-
den Elternteils sind auf ihre Berechtigung zu prüfen und zu den verbleiben-
den Gesamtkosten hinzuzuzählen. Der Kinderabzug ist in der Folge ent-
sprechend dem prozentualen Anteil an den so berechneten Gesamtkosten
ganz dem einen oder je hälftig beiden Elternteilen zu gewähren (SGE vom
23. Juni 2016 [3-RV.2016.46]).
3.2.3.
Wenn nur der Unterhaltsbeiträge leistende Elternteil den Kinderabzug be-
ansprucht, genügt es, wenn dieser glaubhaft darlegt, dass er zur Hauptsa-
che für das betreffende Kind aufkommt. Weil der andere Elternteil keinen
Anspruch auf den Kinderabzug erhebt, muss dieser nicht zwingend in das
Verfahren miteinbezogen werden. Wenn dem Unterhaltsbeiträge leisten-
den Elternteil der Kinderabzug aber trotz fehlender Geltendmachung durch
den anderen Elternteil verweigert wird, hat er Anspruch auf eine dem

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Grundsatz des rechtlichen Gehörs genügende Begründung (SGE vom
26. April 2018 [3-RV.2018.5]).
3.3.
Gemäss der aargauischen Rechtsprechung ist bei der Berechnung der Kin-
derunterhaltskosten soweit als möglich von den effektiven Aufwendungen
auszugehen, für welche jedoch ein strikter Zahlungsnachweis verlangt
wird. Lediglich bei den üblicherweise nicht belegbaren Aufwandpositionen
ist auf Erfahrungszahlen bzw. Durchschnittswerte abzustellen (SGE vom
26. April 2018 [3-RV.2018.5]). Als derartige Durchschnittswerte kommen
namentlich statistisch erhobene Zahlen wie der Median der
Gesamtausgaben einer mit dem zu beurteilenden Fall vergleichbaren
Gruppe (z.B. Studierende an der Universität X, die nicht mehr zu Hause
wohnen) in Frage. Ein Abweichen von diesen Werten fällt dabei (nur) in
Betracht, wenn ausserordentliche Verhältnisse vorliegen und die entspre-
chenden besonderen Bedürfnisse substantiiert geltend gemacht und belegt
werden (VGE vom 20. Dezember 2021 [WBE.2021.243], mit Hinweis auf
die bundesgerichtliche Rechtsprechung).
3.4.
Die Veranlagungsbehörden stellen zusammen mit der steuerpflichtigen
Person die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden
tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest und treffen die Verfügungen
und Entscheide möglichst schnell (§ 179 Abs. 1 Satz 1 StG). Der in dieser
Bestimmung normierte Untersuchungsgrundsatz besagt, dass die Veranla-
gungsbehörde den für die Entscheidung massgeblichen Sachverhalt von
Amtes wegen abzuklären hat. Die Untersuchungspflicht der Veranlagungs-
behörde ist umfassend. Diese ist verpflichtet, mit den gesetzlich vorgese-
henen Untersuchungsmitteln den materiell wahren Sachverhalt zu ergrün-
den und das rechtserhebliche Tatsachenmaterial zu sammeln. Die Beweis-
last der Steuerpflichtigen für steuermindernde Tatsachen führt nicht zur
Aufhebung des Untersuchungsgrundsatzes. Die Steuerbehörde ist jedoch
nicht gehalten, weitere Sachverhaltsabklärungen zu tätigen, wenn die Steu-
erpflichtigen ihre Vorbringen trotz Aufforderung nicht substantiieren oder
wenn sie die erforderlichen Belege nicht beibringen, obwohl ihnen dies zu-
mutbar wäre (VGE vom 4. November 2009 [WBE.2009.5]).
4.
4.1.
Der Rekurrent macht geltend, er habe CHF 28'000.00 für das erste Studi-
enjahr seines Sohnes an der D. bezahlt. Es handelt sich dabei um die
folgenden Überweisungen (vgl. Schreiben vom 15. Juli 2021, S. 2, mit Hin-
weisen auf entsprechende Zahlungsbelege der E.):

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17.01.2017 CHF 8'000.00
23.01.2017 CHF 10'000.00
23.01.2017 CHF 10'000.00
4.2.
Bei einer periodischen Steuer kommt der zeitlichen Abgrenzung überra-
gende praktische Bedeutung zu. Um das Einkommen zu ermitteln, sind den
Einkünften einer Periode immer auch die Abzüge dieser Periode gegen-
überzustellen. Periodenfremde Einkünfte und Abzüge können für die steu-
erliche Einkommensermittlung nicht berücksichtigt werden (VGE vom
21. Oktober 2009 [WBE.2008.238]).
4.3.
Die CHF 28'000.00 für das erste Studienjahr wurden vom Rekurrenten im
Jahr 2017 überwiesen. Sie können daher im Gegenstand des vorliegenden
Verfahrens bildenden Jahr 2018 bereits aus zeitlichen Gründen nicht be-
rücksichtigt werden. Es erübrigt sich daher, darüber hinaus näher darauf
einzugehen.
4.4.
Ein belegmässiger Nachweis, dass der Rekurrent im Jahr 2018, wie von
ihm behauptet, ca. CHF 38'000.00 bezahlte, damit sein Sohn das erste Se-
mester an der D. beginnen konnte (vgl. E-Mail vom 13. Dezember 2020),
liegt nicht vor.
5.
5.1.
Der Rekurrent macht weiter geltend, er habe seinen Sohn im Jahr 2018 mit
total CHF 12'900.00 unterstützt.
5.2.
Die Steuerkommission Q. betrachtet diese Zahlungen als nachgewiesen
(vgl. Einspracheentscheid, S. 2), sodass sich Ausführungen des
Spezialverwaltungsgerichts dazu erübrigen.
6.
6.1.
Die Steuerkommission Q. geht davon aus, dass im Jahr 2018 nebst den
vom Rekurrenten seinem Sohn überwiesenen CHF 12'900.00 auch
Studiengebühren für die D. angefallen sind, welche diesen Betrag über-
steigen. Da der Rekurrent nicht nachgewiesen habe, dass er auch die Stu-
diengebühren des Jahres 2018 finanziert habe, sei er nicht zur Hauptsache
für den Unterhalt seines Sohnes aufgekommen (vgl. Einspracheentscheid,
S. 2).

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6.2.
Für die Beurteilung der Frage, wer zur Hauptsache für den Unterhalt des
Sohnes des Rekurrenten im Jahr 2018 aufgekommen ist, muss, wie bereits
ausgeführt, abgeklärt werden, wie hoch die gesamten Lebenshaltungskos-
ten des Sohnes des Rekurrenten waren. Dazu gehören auch die Studien-
gebühren. Es dürfte zutreffen, dass auch im Jahr 2018 nicht unerhebliche
Studiengebühren angefallen sind. Die Bemerkung des Rekurrenten, "wenn
eine Rechnung von D. vorliegt, kann man sicher sein, dass diese bezahlt
werden muss und letztendlich bezahlt wurde" (vgl. E-Mail vom 2. Juni
2021), mag zutreffen. Denkbar wäre aber, dass die Studiengebühren des
Jahres 2018 mittels eines Stipendiums bzw. durch Dritte, also weder durch
den Rekurrenten, noch seine getrenntlebende Ehefrau, finanziert wurden
und dementsprechend keinem Elternteil zuzurechnen sind.
7.
7.1.
Da bei der Beurteilung der Frage, welchem Elternteil ein Kinderabzug zu
gewähren ist, auf die gesamten Lebenshaltungskosten eines Kindes abzu-
stellen ist, hätte die Steuerkommission Q. auch den Umstand, dass die
getrennt lebende Ehefrau offenbar die Kosten der Kleidung, Schuhe,
Telefon, Ausflüge, Fitnessstudio etc. sowie der Krankenkasse des Sohnes
übernimmt (vgl. Übersetzung der E-Mail von F. vom 16. Januar 2017),
mitberücksichtigen müssen.
7.2.
Von den gesamten Kosten eines Kindes sind die Kinderzulagen abzuzie-
hen, weil sie nicht von den Eltern erbracht werden (VGE vom 7. Dezember
2000 [BE.1999.000146]). Die Steuerkommission Q. hätte daher abklären
müssen, ob die Angabe des Rekurrenten zutrifft, dass seine getrennt
lebende Ehefrau eine monatliche Kinderzulage von CHF 250.00 erhält.
7.3.
Der Rekurrent bringt vor, nebst den bereits erwähnten Kinderunterhaltsbei-
trägen von CHF 12'900.00 der Ehefrau die AHV-Kinderrente von monatlich
CHF 662.00 zu überweisen (vgl. Schreiben vom 15. Juli 2021, S. 3). Die
Steuerkommission Q. hätte abklären müssen, ob dies zutrifft und welchem
Elternteil diese als Unterhaltsbeitrag zuzurechnen ist.
8.
Erst wenn die gesamten Lebenshaltungskosten des Sohnes und deren
Finanzierung feststeht, kann beurteilt werden, wer zur Hauptsache für die-
sen aufgekommen ist. Dabei ist zu beachten, dass gemäss der Rechtspre-
chung des Spezialverwaltungsgerichts den beiden Elternteilen auch unter
dem seit 2001 geltenden Steuergesetz (weiterhin) je ein halber Kinderab-
zug gewährt werden kann, wenn jeder von ihnen zwischen 40 % und 60 %
der Unterhaltskosten trägt (SGE vom 26. Juni 2014 [3-RV.2014.67]).

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9.
Da die Steuerkommission Q. wesentliche Untersuchungshandlungen und
notwendige Berechnungen unterlassen hat, ist der Einspracheentscheid
vom 24. Juni 2021 aufzuheben und die Angelegenheit zur Vornahme
weiterer Abklärungen und Fällung eines neuen Entscheides an die
Steuerkommission Q. zurückzuweisen.
10.
Die Rückweisung zur ergebnisoffenen Beurteilung eines Kinderabzuges
von CHF 11'000.00 gilt praxisgemäss als Obsiegen (Bundesgerichtsent-
scheid vom 24. August 2015 [2C_529/2014], VGE vom 4. Juli 2019
[WBE.2019.112]). Die Kosten des Rekursverfahrens sind daher auf die
Staatskasse zu nehmen (§ 189 Abs. 1 StG). Dem nicht vertretenen
Rekurrenten ist keine Parteikostenentschädigung auszurichten (§ 189 Abs.
2 StG).

- 9 -
Das Gericht erkennt:
1.
Der Einspracheentscheid vom 24. Juni 2021 wird aufgehoben und die An-
gelegenheit zum Vorgehen im Sinne der Erwägungen an die Steuerkom-
mission Q. zurückgewiesen.
2.
Die Kosten des Rekursverfahrens werden auf die Staatskasse genommen.
3.
Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
den Rekurrenten
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q.
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

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Aarau, 21. April 2022
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Fischer Lenarcic