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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2007.217

Einkommensgeneralklausel; Erträge aus Photovoltaik-Anlage (§ 25 Abs. 1 StG).
Erträge aus einer Photovoltaik-Anlage sind steuerbares Einkommen.

2010 
Kantonale Steuern 
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I. Kantonale Steuern 
A. Steuergesetz (StG) vom 15. Dezember 1998 
52 
Einkommensgeneralklausel; Erträge aus Photovoltaik-Anlage (§ 25 
Abs. 1 StG). 
Erträge aus einer Photovoltaik-Anlage sind steuerbares Einkommen. 
Aus dem Entscheid des Steuerrekursgerichtes vom 25. März 2010 in Sa-
chen H. + K.G. (3-RV.2007.217) 
Aus den Erwägungen 
3. 
3.1. 
Die Rekurrenten sind Besitzer einer Photovoltaikanlage. Den 
mit dieser Anlage erzeugten Strom verbrauchen sie zum Teil selber. 
Der nicht selbst verbrauchte Teil des produzierten Stromes, das heisst 
der Produktionsüberschuss, wird in das Netz der AEW Energie AG 
(im Folgenden: AEW) eingespiesen. Dafür erhalten die Rekurrenten 
von der AEW eine Entschädigung, die sich im Jahr 2005 auf 
CHF 489.35 belief. 
3.2. 
Die Steuerkommission A. erfasste die Entschädigung der AEW 
als "übrige Einkünfte" mit der Einkommenssteuer. Zur Begründung 
wurde auf eine Stellungnahme der EStV vom 12. Oktober 2006 ver-
wiesen. Darin wird folgendes ausgeführt: 
"Was die Vergütungen der AEW an die Besitzer der Photovoltaikanla-
gen für den überschüssigen, ins übrige Netz abgelieferten Strom betrifft, 
sind wir der Auffassung, dass hier wiederkehrende Einkünfte nach Art. 16 
Abs. 1 DBG vorliegen. Die Medienmitteilung der AEW vom 11. November 
2003 spricht davon, dass diese Vergütungen 'eine Voraussetzung für eine 
sinnvolle Amortisationszeit' seien. Es geht also um die längerfristige Bil-
dung von Rücklagen für den künftigen Ersatz der Photovoltaikanlage. Des-


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Steuerrekursgericht 
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wegen sind wir der Ansicht, dass die Einnahmen nicht direkt mit den lau-
fenden Unterhaltskosten für die Photovoltaikanlage verrechnet werden kön-
nen. Das Nettoprinzip ist also nicht anwendbar." 
3.3. 
Das KStA verwies in seiner Vernehmlassung ebenfalls auf das 
Schreiben der EStV vom 12. Oktober 2006. 
Das Steuerrekursgericht wies das Kantonale Steueramt darauf 
hin, dass aus dem Schreiben der EStV vom 12. Oktober 2006 nicht 
hervorgehe, weshalb die Vergütungen der AEW unter § 25 StG bzw. 
Art. 16 DBG fallen sollen. Es werde viel mehr ohne eine Begrün-
dung festgestellt, dass dies die Auffassung der EStV sei. Das KStA 
wurde aufgefordert, die seiner Ansicht nach korrekte steuerliche 
Qualifikation der Vergütungen der AEW darzulegen und zu begrün-
den. 
In der Ergänzung zur Vernehmlassung hielt das KStA folgendes 
fest: 
"Die Begründung der ESTV, warum im vorliegenden Fall Einkünfte 
gemäss § 25 StG bzw. Art. 16 DBG vorliegen sollen, ist in der Tat nicht be-
sonders ausführlich. Die Auffassung, wonach es sich im vorliegenden Fall 
um Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit gemäss § 27 StG han-
delt, ist unseres Erachtens aber abzulehnen. Geht man vom Begriff der selb-
ständigen Erwerbstätigkeit aus, so sind die einzelnen Kriterien (…) zu 
prüfen. Auch wenn der Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit umfas-
sender sein mag als jener des Unternehmens, des Geschäfts, Betriebes oder 
Gewerbes (…), so erscheint im vorliegenden Fall die Qualifikation als selb-
ständige Erwerbstätigkeit als fragwürdig, weil zentrale Elemente der selb-
ständigen Erwerbstätigkeit fehlen. Da nur der überschüssige Strom ins Netz 
abgeliefert wird, kann beispielsweise nicht ernsthaft von einer Gewinn-
erzielungsabsicht gesprochen werden. (…) 
Naheliegender ist es, die Vergütungen der AEW als Einkommen im 
Sinne der Generalklausel gemäss § 25 StG bzw. Art. 16 DBG zu qualifizie-
ren, vergleichbar mit Einkünften aus Liebhaberei oder gelegentlichen ne-
benberuflichen Einkünften. Der Umstand, dass es sich dabei nicht um eine 
selbständige Erwerbstätigkeit handelt, schliesst die Steuerbarkeit der Ein-
künfte indes nicht aus (…). Es handelt sich dabei eben um einmalige oder 


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wiederkehrende Einkünfte im Sinne der Generalklausel, welche steuerbares 
Einkommen darstellen. (…)" 
4. 
4.1. 
Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und 
einmaligen Einkünfte (§ 25 Abs. 1 StG). Nach dem solchermassen 
formulierten Grundsatz der Gesamtreineinkommenssteuer fallen alle 
Einkünfte, ob wiederkehrend oder einmalig, ob in der Form von Geld 
oder Naturalien, unter den Einkommensbegriff und unterliegen damit 
der Einkommenssteuer (VGE vom 4. November 2009 in Sachen W. 
+ M.J. [WBE. 2009.18]; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 
3. Auflage, Muri-Bern 2009, § 25 StG N 7). Das Verwaltungsgericht 
hat dazu weiter im VGE vom 4. November 2009 in Sachen W. + M.J. 
[WBE. 2009.18] ausgeführt (Zitate weggelassen): 
"2.1. 
(…) 
Die Einkommensgeneralklausel von § 25 Abs. 1 StG 'überdacht' 
gewissermassen (ebenso wie jene von Art. 16 Abs. 1 DBG) die beispiel-
haften Aufzählungen in den § 26 bis 32 StG und ergänzt diese. Fällt eine 
Einkunft nicht unter eine der genannten Bestimmungen, so ist sie daher 
grundsätzlich unter die Generalklausel zu subsumieren und dementspre-
chend steuerbar. 
2.2. 
Gemäss § 33 lit. a - k StG sind bestimmte, abschliessend aufgezählte 
Einkünfte (dass die Aufzählung abschliessend sein muss, ergibt sich aus 
Art. 7 Abs. 4 StHG) nicht der Einkommenssteuer unterworfen. 
3. 
3.1. 
In der Rechtsanwendung führt das Zusammenspiel von § 25 Abs. 1 
und § 33 lit. a - k StG bei nicht unter §§ 26 - 32 DBG [recte: StG] subsu-
mierbaren Einkünften dazu, dass zunächst weiter zu prüfen ist, ob sie gege-
benenfalls unter eine der gemäss § 33 lit. a - k StG steuerfreien Einkünfte 
fallen. Muss das verneint werden, kommt die Einkommensgeneralklausel 
zum Zug und die infrage stehende Einkunft ist der Besteuerung zu unter-
werfen." 


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Steuerrekursgericht 
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4.2. 
Es ist unbestritten, dass den Rekurrenten von der AEW 
CHF 489.35 als Entgelt für den Verkauf von mit der hauseigenen 
Photovoltaikanlage produziertem Strom (Überschuss nach Eigenver-
brauch) entrichtet worden sind. Es ist somit nachfolgend zu prüfen, 
ob eine der Ausnahmen gemäss § 33 lit. a - k StG vorliegt. Nur wenn 
das der Fall ist, entfällt die Einkommensbesteuerung. 
4.3. 
4.3.1. 
Es ist offensichtlich, dass keine der Ausnahmen gemäss § 33 
lit. a - h und lit. k StG in Frage kommen kann. Es liesse sich einzig 
fragen, ob der erzielte Ertrag aus Stromverkauf als Kapitalgewinn 
aus der Veräusserung von beweglichem Privatvermögen gemäss § 33 
lit. i StG zu qualifizieren ist. 
4.3.2. 
Die Erzielung eines Kapitalgewinnes setzt voraus, dass ein bis 
zur Veräusserung unbeachtlicher Mehrwert eines Vermögenswertes 
realisiert wird. Mithin fliesst ein Entgelt zu, das seiner Form und 
seinem wirtschaftlichen Gehalt nach ein anderes Vermögensrecht 
verkörpert. Eine Veräusserung stellt dabei jede Form eines entgeltli-
chen Ausscheidungsvorganges dar, bei welchem die Substanz (eines 
Vermögenswertes) ganz oder teilweise aus der Vermögenssphäre der 
Steuerpflichtigen verschwindet. Es stellt daher auch das Entgelt für 
die Minderung oder für den Verschleiss der Substanz einen Ausschei-
dungsvorgang und somit Veräusserungserlös und nicht Vermögenser-
trag dar (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 30 StG 
N 15). 
4.3.3. 
Die Entschädigung der AEW für den nicht selbst verwendeten 
Solarstrom erfüllt die genannten Anforderungen für einen auf Privat-
vermögen - davon ist aufgrund des gewährten Abzuges der Investi-
tion als Liegenschaftsunterhaltskosten und des steuerfreien Eigen-
verbrauchs auszugehen - steuerfreien Kapitalgewinn nicht. Die Ent-
schädigung fällt somit als steuerbares Einkommen unter die General-
klausel. 


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4.4. 
Soll nicht auf die Generalklausel zurückgegriffen werden, ist 
die Entschädigung am ehesten als Ertrag aus unbeweglichem Vermö-
gen im Sinne von § 30 Abs. 1 lit. a StG (Ertrag aus sonstiger Nut-
zung) mit der Einkommenssteuer zu erfassen, was jedoch vorliegend 
offen gelassen werden kann. 
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Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit; Privatanteil an den 
Autokosten (§ 25 Abs. 2 StG). 
Berechnung des Privatanteils an den Autokosten bei selbständig Erwer-
benden ab dem Jahr 2007 (Pauschalmethode). 
Aus dem Entscheid des Steuerrekursgerichtes vom 25. März 2010 in Sa-
chen E. + M.B. (3-RV.2009.64) 
Aus den Erwägungen 
5.2. 
5.2.1. 
Die Pauschalmethode zur Ermittlung des Privatanteils an den 
Autokosten wurde - neben der Ermittlung aufgrund der effektiven 
Kosten - schon unter dem Merkblatt N1/2001 der EStV (gültig für 
die Geschäftsjahre mit Abschlusstag 30. Juni 2007 oder früher) von 
den aargauischen Steuerbehörden regelmässig im Verfahren der Kan-
tons- und Gemeindesteuern angewendet. Gemäss den dort aufgeführ-
ten Grundsätzen wurde der Privatanteil pauschal anhand der Kompo-
nenten Katalogpreis des Geschäftswagens (bei Occasionswagen der 
Katalogpreis im Jahr der ersten Inverkehrsetzung), gesamte Fahrleis-
tung mit dem Geschäftswagen im Jahr und private Fahrleistung mit 
dem Geschäftswagen im Jahr festgelegt (vgl. VGE vom 8. April 
2009 in Sachen E. + O.K. [WBE.2008.304], bestätigt durch Bundes-
gerichtsurteil vom 4. Dezember 2009 [2C_452/2009]; RGE vom 
25. Oktober 2007 in Sachen S. + R.R.). Das StRG hat die Pauschal-
methode in Fällen, in denen sich eine genaue Berechnung nur schwer 
erstellen lässt, als aussagekräftig erachtet (RGE vom 26. März 2009