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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-BU.2024.89


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-BU.2024.89
2022/13030
Urteil vom 28. Juni 2024
Besetzung Präsident Heuscher
Gerichtsschreiberin Ha
Anklagebehörde Steueramt des Kantons Aargau
Angeklagter A._____
Gegenstand Strafbefehl Nr. 2022/13030
betreffend Ordnungsbusse

- 2 -
Der Präsident entnimmt den Akten:
1.
Anfang 2023 wurde A.____ (nachfolgend Angeklagter) die Steuererklärung
2022 zugestellt. Nachdem diese nicht eingegangen war, wurde der
Angeklagte am 22. August 2023 erstmals gemahnt. Am 27. Oktober 2023
erfolgte eine zweite, per A-Post Plus versandte Mahnung unter Ansetzung
einer Frist von 20 Tagen zur Einreichung der Steuererklärung 2022
inklusive aller Beilagen. Des Weiteren wurde der Angeklagte auf die Folgen
im Unterlassungsfall (insbesondere Busse bis CHF 10'000.00) hingewie-
sen.
2.
Da dem zuständigen Steueramt innert der Mahnfrist keine Steuererklärung
zuging, wurde beim Steueramt des Kantons Aargau (KStA), Sektion Bezug,
ein Bussenantrag gestellt.
3.
Mit Strafbefehl des KStA, Sektion Bezug, vom 14. Dezember 2023 wurde
dem Angeklagten eine Busse von CHF 5'000.00 (zuzüglich Staatsge-
bühr/Auslagen von CHF 100.00) auferlegt.
4.
Gegen diesen Strafbefehl erhob der Angeklagte mit undatiertem Schreiben,
(dem KStA, Bezug, am 12. Januar 2024 zugegangen) Einsprache.
5.
In seiner Stellungnahme vom 18. März 2024 beantragte das Gemeinde-
steueramt Q._____ die Abweisung der Einsprache.
6.
Am 22. Mai 2024 (Eingang beim Spezialverwaltungsgericht am 21. Mai
2024) erhob das KStA beim Spezialverwaltungsgericht gegen den Ange-
klagten folgende Anklage:
"1. Gestützt auf den angefochtenen Strafbefehl sei das Verfahren vor Spezial-
verwaltungsgericht, Abteilung Steuern gemäss § 249 ff. des Steuergesetzes
vom 15. Dezember 1998 durchzuführen.
2. Die angeklagte Person sei im Sinne des Strafbefehls zu bestrafen."
7.
Mit Verfügung vom 22. Mai 2024 wurde der Angeklagte auf den 28. Juni
2024 vorgeladen. Gleichzeitig wurde die Anklage zugestellt.

- 3 -
8.
Mit Schreiben vom 6. Juni 2024 wurde dem Angeklagten die Vorladung
nochmals per A-Post Plus zugestellt.
9.
Das Spezialverwaltungsgericht hat beim Gemeindesteueramt Q._____
weitere Abklärungen vorgenommen (Aktennotiz vom 27. Juni 2024).
10.
Der Angeklagte ist nicht zur Verhandlung erschienen.

- 4 -
Der Präsident zieht in Erwägung:
I.
1.
Massgebend für die Beurteilung der vorliegenden Anklage ist das Steuer-
gesetz vom 15. Dezember 1998 (StG).
2.
2.1.
Im Steuerstrafverfahren ist das KStA für Ermittlung, Untersuchung und
Strafbefehl (§ 242 StG) zuständig. Nach Abschluss der Untersuchung wird
ein Strafbefehl erlassen oder das Verfahren eingestellt (§ 245 Abs. 1 StG).
Die angeschuldigte Person und der Gemeinderat können innert 30 Tagen
nach Zustellung des Strafbefehls beim KStA schriftlich Einsprache erhe-
ben; diese bewirkt die Aufhebung des Strafbefehls (§ 247 Abs. 1 StG). Ist
Einsprache erhoben worden, kann das KStA weitere Untersuchungen
durchführen und bei veränderter Sach- oder Rechtslage einen neuen Straf-
befehl erlassen (§ 247 Abs. 2 StG). Erachtet das KStA den Erlass eines
neuen Strafbefehls nicht als geboten, stellt es das Verfahren ein oder er-
hebt Anklage beim Spezialverwaltungsgericht (§ 247 Abs. 3 StG). Der an-
gefochtene Strafbefehl gilt als Anklageschrift (§ 247 Abs. 4 StG).
2.2.
Das KStA hat gegenüber dem Angeklagten einen Strafbefehl erlassen. Die-
ser gilt aufgrund der eingereichten Einsprache als aufgehoben. Gestützt
auf die vorstehend zitierten Gesetzesbestimmungen ist das KStA befugt,
Anklage zu erheben und das Spezialverwaltungsgericht ist zuständig für
deren Beurteilung. Auf die Anklage ist dementsprechend einzutreten.
3.
Erscheint der Angeklagte – wie im vorliegenden Verfahren – trotz Vorla-
dung nicht zur Verhandlung und wurde vorgängig nicht ausdrücklich um die
Ansetzung eines neuen Gerichtstermins ersucht, geht das Spezialverwal-
tungsgericht davon aus, dass das Gericht ermächtigt wird, das Urteil in Ab-
wesenheit aufgrund der Akten zu fällen (§ 250 Abs. 2 lit. c StG, Hinweis in
der Vorladung).

- 5 -
II.
1.
1.1.
Eine Bestrafung nach § 235 Abs. 1 StG setzt drei Tatbestandselemente vo-
raus: Eine Verfahrenspflicht nach Massgabe des Steuergesetzes, eine
fruchtlos erfolgte Mahnung sowie die vorsätzliche oder fahrlässige Verlet-
zung dieser gesetzlichen Verfahrenspflicht.
Zu den Verfahrenspflichten nach Steuergesetz gehört das Einreichen der
Steuererklärung (§ 180 Abs. 2 StG). Die Verpflichtung zur Abgabe einer
Steuererklärung trifft denjenigen unmittelbar, der kraft persönlicher oder
wirtschaftlicher Zugehörigkeit im Kanton und in der in Frage stehenden Ein-
wohnergemeinde eine Steuerpflicht begründet (§§ 16 f. StG).
1.2.
Der Angeklagte hatte am 31. Dezember 2022 unbestrittenermassen Wohn-
sitz in R.____. Somit war er verpflichtet, dem Gemeindesteueramt die
Steuererklärung 2022 einzureichen.
1.3.
1.3.1.
Der Angeklagte wurde mehrfach gemahnt. Trotz rechtsgenüglicher Zustel-
lung der zweiten, per A-Post Plus versandten Mahnung vom 27. Oktober
2023 reichte er innert der gesetzten Frist keine Steuererklärung ein. Dies
wird vom Angeklagten zu Recht nicht bestritten.
1.3.2.
Der Angeklagte bringt vor, er sei aufgrund diverser schwerer Betriebsun-
fälle in den vergangenen Jahrzehnten lediglich noch in einem 35 %-Pen-
sum als Metzger arbeitsfähig. Seine Ehefrau leide seit Jahren an MS und
könne nur zu 50 % arbeiten. Angesichts der täglichen Existenzbedrohung
habe sich eine gewisse Gleichgültigkeit entwickelt. Er bedauere sein Fehl-
verhalten und werde in Zukunft die Steuererklärung korrekt ausfüllen und
einreichen.
1.3.3.
Mit der vom Angeklagten geltend gemachten langjährigen teilweisen Ar-
beitsunfähigkeit lässt sich nicht nachweisen, dass er vom 29. Oktober 2023
bis 17. November 2023 (letzte Frist) nicht in der Lage war, die Steuererklä-
rung 2022 auszufüllen und einzureichen, ein Fristerstreckungsgesuch zu
stellen oder eine Drittperson damit zu beauftragen. Aus den Akten ergeben
sich ebenfalls keine Hinweise auf eine Beeinträchtigung des Angeklagten,
die ihm die Einreichung der Steuererklärung verunmöglicht hätte. So sind
trotz Berufsunfällen insbesondere keine der Erwerbsunfähigkeit entspre-
chende Renten bekannt. Der Einwand des Angeklagten ist unzureichend

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substantiiert und als blosse Schutzbehauptung zu werten. Es kann somit
nicht davon ausgegangen werden, dass der Angeklagte während der letz-
ten Mahnfrist überhaupt nicht in der Lage gewesen wäre, sich um seine
steuerlichen Angelegenheiten zu kümmern.
Demnach ist festzuhalten, dass sämtliche Einwände des Angeklagten un-
behelflich sind und die Nichteinreichung der Steuererklärung 2022 bzw. ei-
nes Fristerstreckungsgesuches nicht zu begründen vermögen.
1.3.4.
Weitere Gründe, welche dem Angeklagten die fristgerechte Einreichung
der Steuererklärung 2022 oder zumindest eines Fristerstreckungsgesu-
ches verunmöglicht hätten, sind nicht ersichtlich. Der Angeklagte hat damit
seine Pflicht zur fristgerechten Einreichung der Steuererklärung 2022 ver-
letzt. Der objektive Tatbestand ist vorliegend erfüllt.
1.4.
Zu prüfen bleibt der subjektive Tatbestand. Ob dieser erfüllt ist, beurteilt
sich aufgrund strafrechtlicher Grundsätze. In diesem Zusammenhang fin-
den gemäss ständiger Rechtsprechung des Spezialverwaltungsgerichts
die allgemeinen Bestimmungen des Schweizerischen Strafgesetzbuches
vom 21. Dezember 1937 (StGB, SR 311.0) Anwendung (Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, 5. Auflage, Muri-Bern 2023, § 236 StG N 10, mit
Hinweisen auf die Rechtsprechung). Vorsatz (Art. 12 Abs. 2 StGB) setzt ein
Wissen und Wollen des Pflichtigen voraus. Fahrlässig begeht gemäss
Art. 12 Abs. 3 StGB eine Tat, wer die Folge seines Verhaltens aus pflicht-
widriger Unvorsichtigkeit nicht bedacht oder darauf nicht Rücksicht genom-
men hat.
Dem Angeklagten musste aufgrund der allgemein bekannten Verpflichtung
zur jährlichen Abgabe der Steuererklärung, der öffentlichen Bekanntma-
chung im Sinne von § 180 Abs. 1 StG, der Zustellung des Formulars zur
Einreichung der Steuererklärung, der früher ausgefällten Bussen sowie der
Mahnungen bewusst gewesen sein, dass er die ausgefüllte Steuererklä-
rung bis zur angesetzten Frist hätte einreichen müssen. Dennoch hat er
dies unterlassen, womit er zumindest fahrlässig handelte. Folglich erweist
sich auch der subjektive Tatbestand von § 235 Abs. 1 StG als erfüllt.
1.5.
Zusammenfassend ergibt sich, dass der Angeklagte gegen § 235 Abs. 1
StG verstossen hat und dementsprechend zu bestrafen ist.
2.
Es liegen weder Rechtfertigungsgründe noch Schuldausschliessungs-
oder -milderungsgründe vor.

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3.
3.1.
Liegt eine Verfahrenspflichtverletzung vor, ist eine Busse auszufällen
(§ 235 Abs. 1 StG, letzter Teilsatz). Diese beträgt in leichten Fällen maxi-
mal CHF 1'000.00, in schweren Fällen oder bei Rückfall maximal
CHF 10'000.00. Gemäss konstanter Praxis des KStA sowie des Spezial-
verwaltungsgerichts richtet sich die Stufung der Busse in der Regel nach
der Höhe des letzten rechtskräftig veranlagten steuerbaren Einkommens
und nach der Anzahl früherer Ordnungsbussen. Diesbezüglich hat das
KStA einen nicht zu beanstandenden Bussentarif ausgearbeitet. Das KStA
beantragt eine Busse in der Höhe des Strafbefehls, also von CHF 5'000.00
(zuzüglich Staatsgebühr/Auslagen von CHF 100.00).
3.2.
3.2.1.
Die Anklage geht von einem für die Busse relevanten Einkommen des An-
geklagten von CHF 123'296.00 (letztes rechtskräftiges steuerba-
res/satzbestimmendes Einkommen 2021) aus. Dies wurde dem Angeklag-
ten mit Zustellung der Anklageschrift mitgeteilt.
3.2.2.
Der Angeklagte hält fest, die Busse sei völlig unverhältnismässig und ins-
besondere im Vergleich zum tatsächlichen Einkommen viel zu hoch. Es sei
nicht nachvollziehbar, wie das Gemeindesteueramt dem Angeklagten und
seiner Ehegattin ein steuerbares Einkommen von über CHF 123'800.00
(recte: CHF 123'200.00) zurechnen könne. Der Bruttolohn als Metzger be-
trage monatlich CHF 1'600.00 und seine Ehegattin verdiene in einem 50 %-
Pensum monatlich CHF 2'700.00 brutto.
3.2.3.
Angesichts der Tatsache, dass der Angeklagte seit 2001 nie eine Steuer-
erklärung einreichte, liegen seine finanziellen Verhältnisse weitgehend im
Dunkeln. Ein Abstellen auf die Angaben des Angeklagten zum Einkommen
und damit zur Beurteilung seiner wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit bzw.
seiner Strafempfindlichkeit ist deshalb nicht möglich, was ausschliesslich
er selbst zu verantworten hat. Die Einschätzung des steuerbaren Einkom-
mens des Angeklagten nach Ermessen ist hinzunehmen und dementspre-
chend das Einkommen gemäss letzter rechtskräftiger Steuerveranlagung
zu berücksichtigen. Davon kann für die Beurteilung der Strafempfindlichkeit
nicht abgewichen werden.
4.
4.1.
Der Angeklagte und seine Ehegattin haben seit dem Jahr 2001 ununterbro-
chen keine Steuererklärung eingereicht. Anrechenbar sind für die Bussen-
bemessung hier aber praxisgemäss nur fünf Vorstrafen. Bei der sechsten

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Widerhandlung wird die Busse im Einzelfall verschuldensabhängig bemes-
sen.
4.2.
Mit jeder weiteren Widerhandlung wiegt das Verschulden schwerer, was
sich in der ansteigenden Bussenhöhe im Wiederholungsfalle niederschlägt.
Gemäss aktuellem Bussentarif beträgt die Busse bei einem steuerbaren
Einkommen bis zu CHF 130'000.00 bei Ehegatten bei der dritten Wider-
handlung je CHF 1'100.00, bei der vierten Widerhandlung je CHF 2'750.00
und bei der fünften Widerhandlung je CHF 5'000.00.
4.3.
Trotz erheblicher Vorstrafen in den letzten fünf Jahren zwischen
CHF 4'000.00 und CHF 5'000.00 (was der Maximalbusse pro Ehegatte ent-
spricht) wurde auch die Steuererklärung 2022 nicht eingereicht. Diese fort-
gesetzte Renitenz ist strafschärfend zu berücksichtigen.
4.4.
Aufgrund der Vorstrafen musste dem Angeklagten klar sein, dass eine wei-
tere Säumnis erneut zu einer Strafe führen muss. Dessen ungeachtet hat
er sich nicht im erforderlichen Mass – er selbst spricht von einer gewissen
Gleichgültigkeit – um die Steuererklärung gekümmert, was eine nahezu
grenzenlose Uneinsichtigkeit in das fehlbare Verhalten zum Ausdruck
bringt. Es ist nicht nachvollziehbar, dass er trotz drohender gravierender
strafrechtlicher Konsequenzen erneut die Steuererklärung nicht einreichte.
Der Angeklagte nimmt seine Pflicht zur Einreichung der Steuererklärung
offensichtlich nicht ernst. Auch das ist strafschärfend zu gewichten. Die er-
klärte Einsicht in das strafbare Verhalten und die Erklärung, in Zukunft die
Steuererklärung einzureichen, sind vor diesem Hintergrund nicht glaubhaft.
4.5.
Das Verschulden des Angeklagten wiegt insgesamt ausserordentlich
schwer. Nachdem bei der fünften Widerhandlung sowie beim letzten
rechtskräftig veranlagten steuerbaren Einkommen von CHF 123'200.00 die
Busse gemäss aktuellem Bussentarif bereits CHF 5'000.00 beträgt, müsste
die Busse diesen Betrag bei der sechsten Widerhandlung überschreiten.
Nachdem die in § 235 Ab. 1 lit. c StG statuierte maximale Bussenhöhe von
CHF 10'000.00 (bei beiden Ehegatten zusammen) jedoch bereits erreicht
und keine weitere verschuldensabhängige Erhöhung mehr möglich ist, ist
die Busse wie vom KStA beantragt auf CHF 5'000.00 festzusetzen.

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III.
1.
Soweit die §§ 249 ff. StG betreffend das Strafverfahren vor Spezialverwal-
tungsgericht keine abweichenden Vorschriften enthalten, gelten die Be-
stimmungen über das Rekursverfahren bei ordentlichen Veranlagungen
sinngemäss (§ 251 StG). Gemäss § 189 Abs. 1 StG werden die amtlichen
Kosten grundsätzlich der unterliegenden Partei auferlegt; bei teilweisem
Obsiegen/Unterliegen sind die Kosten anteilsmässig zu verteilen.
2.
Das KStA hat dem Angeklagten eine Gebühr von CHF 100.00 auferlegt.
Diese ist angemessen und ist vom Angeklagten zu tragen (vgl. die ausführ-
liche Begründung in SGE vom 27. Mai 2020 [3-BU.2020.17], Erw. III.2.).
3.
Nachdem die vom KStA beantragte Busse von CHF 5'000.00 und die Ge-
bühren von CHF 100.00 bestätigt werden, unterliegt der Angeklagte und
die Verfahrenskosten sind ihm vollumfänglich aufzuerlegen. Es ist keine
Parteientschädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG).

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Der Präsident erkennt:
1.
Gestützt auf § 235 Abs. 1 StG wird der Angeklagte wegen Verletzung von
Verfahrenspflichten zu einer Busse von CHF 5'000.00 verurteilt.
2.
Der Angeklagte hat die Kosten von CHF 100.00 zu tragen, welche vom
KStA zusammen mit der Busse bezogen werden.
3.
Der Angeklagte hat die Kosten des Gerichtsverfahrens, bestehend aus ei-
ner Staatsgebühr von CHF 550.00 sowie der Kanzleigebühr von
CHF 120.00 und den Auslagen von CHF 40.00, insgesamt CHF 710.00, zu
bezahlen.
4.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
den Angeklagten
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q.____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der
angefochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind
beizulegen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungs-
rechtspflege vom 4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145
Abs. 1 der Schweizerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008
[ZPO]; §§ 187, 196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998
[StG]).

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Aarau, 28. Juni 2024
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Ha