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Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2019.75


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2019.75
P 20
Urteil vom 24. Februar 2022
Besetzung Präsident Heuscher
Richter Schorno
Richter Biondo
Gerichtsschreiberin Bernhard
Rekurrentin A._____ AG in Liquidation
Gegenstand Einspracheentscheid des Steueramtes des Kantons Aargau,
Sektion juristische Personen, vom 31. Januar 2019
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2016

- 2 -
Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügung vom 10. Dezember 2018 wurde die A. AG vom Kantonalen
Steueramt (KStA), Sektion juristische Personen (JP), für das Jahr 2016 zu
einem steuerbaren Reingewinn von CHF 6'795.00 und zu einem
steuerbaren Eigenkapital von CHF 50'000.00 veranlagt. Dabei wurden
CHF 69'334.00 als "übersetztes Darlehen/Verstoss gegen Einlage-
rückgewähr" zum Gewinn hinzugerechnet. Diese Aufrechnung wurde mit
der Erfassung eines "Nonvaleur Darlehen Aktionär" im gleichen Umfang
"neutralisiert". Gleichzeitig wurde im Umfang von CHF 69'334.00 eine als
Gewinn versteuerte stille (negative) Reserve "Nonvaleur Darlehen" gebil-
det.
2.
Gegen die Verfügung vom 10. Dezember 2018 erhob die A. AG mit
Schreiben vom 9. Januar 2019 Einsprache. Es wurde der Verzicht auf die
Aufrechnung einer geldwerten Leistung von CHF 69'334.00 beantragt.
3.
Mit Entscheid vom 31. Januar 2019 trat das KStA JP nicht auf die Einspra-
che ein.
4.
Den Einspracheentscheid vom 31. Januar 2019 zog die A. AG mit Rekurs
vom 10. April 2019 (Postaufgabe am 11. April 2019) an das
Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern, weiter. Sie stellt den
"Antrag
Wir erachten das Darlehen als werthaltig und der Aktionär beabsichtigt das
Darlehen innert angemessener Frist zurückzuzahlen. Von der Aufrech-
nung des Darlehens als geldwerte Leistung von CHF 69'334 ist abzuse-
hen.
Wir beantragen das Darlehen als werthaltig einzustufen und von einer Auf-
rechnung als geldwerte Leistung abzusehen."
Auf die Begründung wird soweit für den Entscheid erforderlich, in den Er-
wägungen eingegangen.
5.
Das KStA beantragt, auf den Rekurs unter Kostenfolge nicht einzutreten.
6.
Die A. AG hat eine Replik erstattet.

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7.
Mit Verfügung des Gerichtspräsidiums Q. vom 25. Mai 2021 wurde über die
A. AG der Konkurs eröffnet, welcher mit Verfügung vom 16. Juli 2021
mangels Aktiven wieder eingestellt wurde. Die Gesellschaft firmiert seither
als A. AG in Liquidation.
8.
Mit Schreiben vom 6. Januar 2022 forderte das Spezialverwaltungsgericht
die A. AG in Liquidation auf, sich zur Verspätung des Rekurses zu äussern
und allfällige Hinderungsgründe geltend zumachen
9.
Das Schreiben vom 6. Januar 2022 wurde von der Post retourniert.

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Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2016.
Massgebend für die Beurteilung ist das Steuergesetz vom 15. Dezember
1998 (StG).
2.
2.1.
Vorerst ist zu prüfen, ob der Rekurs innert der Rechtsmittelfrist eingereicht
worden ist.
2.2.
Die Rekursfrist beträgt 30 Tage und ist nicht erstreckbar (§ 187 Abs. 1 StG).
Es handelt sich um eine gesetzliche Frist, die als Verwirkungsfrist ausge-
staltet ist. Die Rekursfrist beginnt mit dem auf die Eröffnung des Ein-
spracheentscheides folgenden Tag zu laufen. Eine Frist ist eingehalten,
wenn der Steuerpflichtige das Rechtsmittel innerhalb derselben einreicht.
Es wird vorausgesetzt, dass die Eingabe spätestens am letzten Tag der
Frist bei der bezeichneten Behörde bzw. bei der Rechtmittelinstanz eingeht
oder der Schweizerischen Post übergeben worden ist (§ 186 Abs. 1 StG;
Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015,
§ 186 StG N 15, mit Hinweisen). Die rechtzeitige Einreichung eines Rechts-
mittels ist eine Sachurteilsvoraussetzung. Nur wenn sie erfüllt ist, darf auf
das Rechtsmittel eingetreten werden.
2.3.
Der Einspracheentscheid wurde am 31. Januar 2019 eingeschrieben (ge-
gen Rückschein) versandt (Poststempel auf dem Rückschein/Zustell-
couvert). Der Rekurrentin wurde die Sendung mit Frist bis zum 8. Februar
2019 zur Abholung gemeldet (Aufkleber auf dem Zustellcouvert). Am
8. Februar 2019 erfolgte sodann ein erneuter Zustellversuch (Aufkleber auf
dem Zustellcouvert). Neu wurde eine Abholfrist bis zum 19. Februar 2019
angesetzt (Aufkleber auf dem Zustellcouvert). In der Folge wurde die Frist
bis zum 12. März 2019 verlängert (Aufkleber auf dem Zustellcouvert). Das
Einschreiben vom 31. Januar 2019 wurde dem KStA JP in der Folge als
"Nicht abgeholt" retourniert.
2.4.
Die Eröffnung eines Entscheides ist keine annahmebedürftige, sondern
eine bloss empfangsbedürftige Rechtshandlung. Die effektive Kenntnis-
nahme vom Inhalt der Verfügung ist nicht notwendig. Die Folgen davon hat,
unter Vorbehalt der Wiederherstellung der Frist, der Verfügungsadressat
zu tragen (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 175 StG N 7
mit Hinweisen; M. Zweifel/S. Hunziker, Kommentar zum schweizerischen

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Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Auflage, Ba-
sel 2017, Art. 133 DBG N 3 und 4).
Die Zustellung wird in der Regel durch die Post vorgenommen. Die Steuer-
behörden sind frei, auf welche Weise sie die postalische Zustellung vorneh-
men wollen, mit gewöhnlicher Post (A, A-Post Plus oder B), eingeschrieben
oder gegen Empfangsbescheinigung (Kommentar zum Aargauer Steuer-
gesetz, a.a.O., § 175 StG N 8). Der Nachweis der Zustellung kann mit allen
tauglichen Beweismitteln erbracht werden (Kommentar zum Aargauer
Steuergesetz, a.a.O., § 175 StG N 26). Ob die Tatsache oder der Zeitpunkt
einer Zustellung als gegeben anzunehmen ist, ist eine Frage der freien rich-
terlichen Beweiswürdigung (Kommentar zum Aargau Steuergesetz, a.a.O.,
§ 175 StG N 26). Die Beweislast für den Zugang und den Zeitpunkt der
Zustellung tragen die Steuerbehörden (M. Zweifel/S. Hunziker, Kommentar
zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundes-
steuer, a.a.O., Art. 133 DBG N 9).
2.5.
Der Zeitpunkt der Zustellung einer Sendung und der Beginn des Fristen-
laufs werden durch den Zurückbehaltungsauftrag bzw. die Verlängerung
der Abholfrist nicht verändert. Eine eingeschriebene Sendung gilt gemäss
bundesgerichtlicher Rechtsprechung trotz Zurückbehaltungsauftrag als am
letzten Tag der Abholfrist von sieben Tagen nach Eingang der Sendung
beim Postamt des Wohnortes des Empfängers als zugestellt. Der Zurück-
behaltungsauftrag bewirkt somit bei eingeschriebenen Sendungen keine
Verlängerung der Rechtsmittelfrist (Urteil des Bundesgerichts vom 26. No-
vember 2015 [BGE 141 II 429 = Pra 2016 Nr.53]; Kommentar zum Aar-
gauer Steuergesetz, a.a.O., § 175 StG N 15).
Demgemäss gilt die Sendung als am 8. Februar 2019 zugestellt und die
30-tägige Rekursfrist begann am 9. Februar 2019 zu laufen und endete am
Montag, 7. März 2019. Der Rekurs vom 10. April 2019 ist damit verspätet
erfolgt.
2.6.
Das KStA JP stellte der Rekurrentin den Einspracheentscheid vom 31. Ja-
nuar 2019 mit Schreiben vom 26. März 2019 erneut nicht eingeschrieben
zu. Im Schreiben wurde vermerkt, dass eingeschriebene Postsendungen
nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung mit unbenütztem Ablauf der
Abholfrist als zugestellt gelten. Es wurde ausgeführt. "Die 30-tägige
Rechtsmittelfrist der fraglichen Dokumente begann daher am 13.03.2019
zu laufen. Zu Ihrer Orientierung erhalten Sie die Unterlagen nochmals mit
normaler Post. Diese Zustellung bewirkt keinen Unterbruch oder Neube-
ginn des erwähnten Fristenlaufes."

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Es stellt sich damit die Frage, ob diese vom KStA JP vertretene unzutref-
fende Auffassung zum Fristbeginn etwas an der verspäteten Rekurserhe-
bung zu ändern vermag. Das ist zu verneinen, zumal im Zeitpunkt der er-
neuten Zustellung des Entscheides unter Nennung eines unzutreffenden
Fristbeginns (13. März 2019) die Rekursfrist bereits abgelaufen war. Der
Rekurs ist damit verspätet erhoben worden.
2.7.
2.7.1.
Auf verspätet erhobene Rechtsmittel wird nur eingetreten, wenn die steu-
erpflichtige Person durch erhebliche Gründe oder durch fehlende oder un-
richtige Rechtsmittelbelehrung an der rechtzeitigen Einreichung verhindert
war und das Rechtsmittel innert 30 Tagen nach Wegfall des Hinderungs-
grundes eingereicht wurde (§ 187 Abs. 2 StG).
2.7.2.
Ein unverschuldetes Hindernis im Sinne von § 187 Abs. 2 StG liegt nicht
nur vor, wenn es dem Betroffenen infolge eines von seinem Willen unab-
hängigen Umstands unmöglich war, innert Frist zu handeln, sondern auch
dann, wenn es objektiv möglich gewesen wäre, die Frist einzuhalten, das
Versäumnis aber aus anderen – subjektiven – Gründen entschuldbar er-
scheint. Der Hinderungsgrund muss derart sein, dass der Rechtsuchende
durch ihn davon abgehalten wird, selbst innert Frist zu handeln oder zumin-
dest eine Drittperson mit der Vornahme der Prozesshandlung zu betrauen
(VGE vom 20. Juni 2019 [WBE.2019.36]).
2.7.3.
Fristwiederherstellung ist nur zu gewähren, wenn die darum ersuchende
Person klarerweise kein Verschulden an der Säumnis trifft, und sie auch
bei gewissenhaftem Vorgehen nicht rechtzeitig hätte handeln können. Es
gilt ein strenger Massstab (Bundesgerichtsurteil vom 18. Juli 2012
[2C_700/2012]). Es muss ein gangbarer Weg für die rechtzeitige Einrei-
chung eines Rechtsmittels gefehlt haben (Bundesgerichtsurteil vom 13. De-
zember 2000 [2P.235/2000]).
2.8.
2.8.1.
Mit Schreiben vom 6. Januar 2022 hat das Spezialverwaltungsgericht der
Rekurrentin die Gelegenheit gegeben, sich zur Verspätung des Rekurses
zu äussern und allfällige Hinderungsgründe geltend zu machen. Das
Schreiben vom 6. Januar 2022 wurde von der Post mit dem Vermerk "Firma
erloschen" retourniert.
2.8.2.
Es trifft nicht zu, dass die Firma erloschen ist. Die Domiziladresse
"X-Strasse 1, R." ist im Handelsregister unverändert eingetragen. Dass die

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Sendung mit dem Schreiben vom 6. Januar 2022 nicht zugestellt werden
konnte, hat daher allein die Rekurrentin zu verantworten.
2.9.
Es wurden keine Hinderungsgründe geltend gemacht. Aus den Akten sind
denn auch keine solche erkennbar. Der Rekurs ist somit verspätet erfolgt,
so dass auf diesen nicht eingetreten werden kann.
3.
3.1.
Selbst wenn auf den Rekurs einzutreten wäre, müsste dieser abgewiesen
werden.
3.2.
Die Befugnis zur Beschwerde- oder Rekurserhebung setzt ein schutzwür-
diges Interesse an der Aufhebung oder Änderung des angefochtenen Ent-
scheids voraus (§ 42 Abs. 1 lit. a VRPG). Ein solches ergibt sich klar, wenn
eine tiefere Veranlagung angestrebt wird. In Ausnahmefällen kann ein
schutzwürdiges Interesse auch in einer Höherveranlagung bestehen, bei-
spielsweise, wenn dies in einer folgenden Steuerperiode zu tieferen Steu-
ern führt oder wenn die steuerpflichtige Person dadurch ein Nachsteuer-
und Hinterziehungsverfahren vermeiden kann (AGVE 2014 S. 293). Kein
Rechtsschutzinteresse ist gegeben, wenn der Einsprecher eine rein ab-
strakte Rechtsfrage beantwortet haben will oder wenn sich die Einsprache
nur gegen die Begründung der Verfügung richtet und keine Abänderung
der Steuerfaktoren, der Steuersätze, der Steuerbeträge oder der Dauer der
Steuerpflicht verlangt wird oder wenn der angestrebte Entscheid keinen
praktischen Nutzen einbringen kann (VGE vom 27. März 2020 [WBE.2019.
222], Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015,
§ 192 StG N 17).
3.3.
3.3.1.
Die Rekurrentin deklarierte mit der Steuererklärung 2016 (Kopie der Steu-
erdeklaration des Kantons B, dem KStA JP mit dem Bogen der
aargauischen Steuererklärung 2016 am 2.Mai 2018 zugegangen) einen
steuerbaren Reingewinn von CHF 6'795.00 und ein steuerbares
Eigenkapital von CHF 56'795.00.
3.3.2.
Das KStA JP rechnete im Veranlagungsverfahren das Darlehen im Ge-
samtbetrag von CHF 69'334.00 als "Gewinnausschüttungen und gleichge-
stellte Leistungen an die Gesellschafter (…)" zum steuerbaren Reingewinn
hinzu. Gleichzeitig wurde der Darlehensbetrag als "Der Erfolgsrechnung
belastete Aufwendungen für die Anschaffung oder Verbesserung von Ver-

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mögensgegenständen" mit -CHF 69'334.00 als "Nonvaleur Darlehen Akti-
onär" der steuerlichen Erfolgsrechnung belastet. Sodann wurde im Umfang
von CHF 69'334.00 eine negative versteuerte stille Reserve gebildet. Der
steuerbare Reingewinn 2016 blieb mit CHF 6'795.00 unverändert. Das
steuerbare Eigenkapital wurde mit der Veranlagung auf CHF 50'000.00 re-
duziert.
3.3.3.
Da der Reingewinn der Beschwerdeführerin – unabhängig von der Fest-
stellung, ob das dem Aktionär gewährte Darlehen als simuliert zu gelten
hat und eine geldwerte Leistung anzunehmen wäre – unverändert bleibt,
und ein tieferes, als das deklarierte Eigenkapital veranlagt wurde, ist die
Rekurrentin durch den Einspracheentscheid nicht beschwert. Dementspre-
chend ist das KStA JP zu Recht auf die Einsprache nicht eingetreten.
3.3.4.
Daran ändern auch die beim Eigenkapital erfasste Negativreserve und eine
allenfalls beim Aktionär zu erfassende geldwerte Leistung nichts. Die Frage
einer geldwerten Leistung ist beim Anteilsinhaber losgelöst von der Beur-
teilung bei der Gesellschaft zu beantworten, handelt es sich dabei doch
nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung um einen zweidimensiona-
len Sachverhalt (vgl. dazu Bundesgerichtsurteil vom 7. Dezember 2021
[2C_719/2021], Erw. 3). Zur Frage der Beschwer hat das Verwaltungsge-
richt im vom KStA JP im angefochtenen Einspracheentscheid zitierten Ent-
scheid (VGE vom 26. Juni 2014 [WBE.2013.450]) ausgeführt, dass im Zeit-
punkt der Bildung einer Negativreserve noch kein Anfechtungsinteresse
bestehe. Mehr ist daraus vorliegend nicht abzuleiten.
4.
Zusammenfassend ist auf den Rekurs wegen Verspätung nicht einzutreten.
5.
Bei diesem Verfahrensausgang hat die Rekurrentin die Verfahrenskosten
zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Es ist keine Parteientschädigung auszurich-
ten (§ 189 Abs. 2 StG).

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Das Gericht erkennt:
1.
Auf den Rekurs wird nicht eingetreten.
2.
Die Rekurrentin hat die Kosten des Rekursverfahrens, bestehend aus einer
Staatsgebühr von CHF 300.00, der Kanzleigebühr von CHF 110.00 und
den Auslagen von CHF 100.00, insgesamt CHF 510.00 zu bezahlen.
3.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
die Rekurrentin
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt R.
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

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Aarau, 24. Februar 2022
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Bernhard