ag_spezialverwaltungsgericht · 3-RV.2022.88 · 2023-09-21 · de
Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2022.88


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2022.88
P 144
Urteil vom 21. September 2023
Besetzung Präsident Fischer
Richter Loser
Richterin Sramek
Gerichtsschreiber Lenarcic
Rekurrent 1 A._____
Rekurrentin 2 B._____
Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission R._____
vom 2. Juni 2022
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2020

- 2 -
Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügung vom 17. August 2021 wurden A._____ und B._____ von der
Steuerkommission R._____ für das Jahr 2020 zu einem steuerbaren
Einkommen von CHF 141'700.00 (satzbestimmendes Einkommen
CHF 148'000.00) und zu einem steuerbaren Vermögen von CHF 39'000.00
(satzbestimmendes Vermögen CHF 123'000.00) veranlagt. Der Veranla-
gung liegen Liegenschaftsunterhaltskosten von CHF 1'968.00 zu Grunde.
2.
Gegen die Verfügung vom 17. August 2021 erhoben A._____ und B._____
mit Schreiben vom 24. August 2021 Einsprache und beantragten
sinngemäss, es seien für die Liegenschaft 1 Unterhaltskosten von
CHF 3'248.00 und für die Liegenschaft 2 Unterhaltskosten von CHF 945.00
(1/5 Anteil) zum Abzug zuzulassen.
3.
Mit Entscheid vom 2. Juni 2022 reduzierte die Steuerkommission R._____
in teilweiser Gutheissung der Einsprache das satzbestimmende Einkom-
men auf CHF 147'373.00, in dem sie für die Liegenschaft 2 neu Unterhalts-
kosten von CHF 661.00 zum Abzug zuliess.
4.
Den Entscheid vom 2. Juni 2022 (Zustellung am 9. Juni 2022) haben
A._____ und B._____ mit rechtzeitigem Rekurs vom 4. Juli 2022 (Post-
aufgabe gleichentags) an das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steu-
ern, weitergezogen. Sie stellen den folgenden Antrag:
"Dem Begehren, bei den pauschalen Liegenschaftsunterhaltskosten für die Lie-
genschaft 2 / S._____ sei der volle Anteil (1/5 oder CHF 945.00) zu bewilligen,
sei zu entsprechen."
Auf die Begründung wird, soweit für die Entscheidung erforderlich, in den
Erwägungen eingegangen.
5.
Die Steuerkommission R._____ und das Kantonale Steueramt beantragen
die Abweisung des Rekurses.
6.
A._____ und B._____ haben keine Replik erstattet.

- 3 -
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2020.
Massgebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember
1998 (StG) und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September
2000 (StGV).
2.
2.1.
Mit öffentlicher Urkunde (Datum nicht aktenkundig) betreffend "Übertra-
gung von Grundeigentum" (Schenkung mit Begründung eines Wohnrechts)
schenkte D._____ als Eigentümer seinen Nachkommen E._____, F._____,
B._____, H._____ und M._____ die Grundstücke Grundbuch S._____
Nr. ccc, aaa und bbb im Zuge eines Erbvorempfangs zu je 1/5 Miteigentum.
Auf Grundstück Nr. ccc wurde zu Gunsten von D._____ und dessen Ehe-
frau N._____ ein lebenslängliches, weder übertrag- noch vererbbares
Wohnrecht im Sinne von Art. 776 ZGB als Personaldienstbarkeit be-
gründet. Das Wohnrecht umfasst die Nutzung des gesamten Wohnhauses
Nr. fff mit Garten und Umgelände sowie des Oekonomiegebäudes Nr. ddd
und der Garage Nr. eee. Im Weiteren wurde das Folgende vereinbart (Ziff.
II.4.):
"a) Die Vertragsparteien vereinbaren, dass die Nebenkosten, wie Heizung,
Strom, Warmwasseraufbereitung, ARA-Gebühren und Wasserzins,
Gebühren für Kabelfernseh durch die Wohnrechtsnehmer bezahlt wer-
den. Ebenso werden die Wohnrechtsnehmer kleinere Reparaturen
analog dem Mietrecht selber ausführen lassen.
b) Der gesamte Gebäudeunterhalt geht jedoch vollumfänglich zulasten
der Wohnrechtsgeber."
2.2.
Die Rekurrenten beantragen, es seien betreffend die obige Liegenschaft
pauschale Unterhaltskosten von CHF 945.00 (1/5 der Liegenschaftsunter-
haltspausche von 20 % des Mietwertes von CHF 23'620.00) zum Abzug
zuzulassen.
2.3.
Die Steuerkommission R._____ hat im Einspracheverfahren neu
CHF 661.00 zum Abzug zugelassen. Diesem Abzug liegen die folgenden
Überlegungen zu Grunde (vgl. Einspracheentscheid, S. 2 f.):

- 4 -
"Gemäss Auskunft des Gemeindesteueramtes S._____ beträgt der Mietwert
der Liegenschaft in S._____ für das Jahr 2020 CHF 23'620. Gemäss Steuerge-
setzgebung des Kantons Luzern (§ 28) sind als Eigenmietwert 70 % steuerbar.
Im vorliegenden Fall ergibt sich gem. Auskunft des Gemeindesteueramtes
S._____ ein Eigenmietwert für das steuerbare Wohnrecht einen Betrag von
CHF 16534 (70% von CHF 23620). D.h. zu versteuern ist gem. Gemeindesteu-
eramt S._____ das Wohnrecht mit total CHF 16534 im Jahr 2020. Gemäss
Wegleitung zur Steuererklärung 2020 (Kanton Aargau) kann als pauschale
Unterhaltskosten bei Gebäuden die am 1. Januar 2020 über 10 Jahre als [recte:
alt] sind 20% vom Eigenmietwert in Abzug gebracht werden: 20% von
CHF 16534 = CHF 3307, davon 1/5 = CHF 661."
3.
3.1.
3.1.1.
Steuerbar sind alle Erträge aus unbeweglichem Vermögen, insbesondere
der Mietwert von Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die der steuer-
pflichtigen Person auf Grund von Eigentum oder eines unentgeltlichen Nut-
zungsrechts für Eigengebrauch zur Verfügung stehen (§ 30 Abs. 1 lit. b
StG).
Die Eigenmietwerte betragen 60 % der Marktmietwerte. Soweit es das Bun-
desrecht erlaubt, kann der Grosse Rat die Eigenmietwerte tiefer ansetzen
(§ 30 Abs. 2 StG).
3.1.2.
Bei Liegenschaften im Privatvermögen können u.a. die Unterhaltskosten
abgezogen werden (§ 39 Abs. 2 StG). Als Kosten für den Unterhalt von
Liegenschaften gelten bloss die werterhaltenden Aufwendungen (§ 24
Abs. 1 StGV).
3.2.
3.2.1.
Beim Wohnrecht handelt es sich um ein Nutzungsrecht im Sinne von § 30
Abs. 1 lit. b StG. Der Wohnrechtsberechtigte hat den Mietwert des ihm un-
entgeltlich für den Eigengebrauch zur Verfügung gestellten Nutzungsrechts
vollständig zu versteuern (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 5. Auf-
lage, Muri-Bern 2023, § 30 StG N 87).
3.2.2.
Bei der Einräumung eines Wohnrechts können sowohl der Wohnrechtsbe-
rechtigte als auch der wohnrechtsbelastete Eigentümer der Liegenschaft
für die Unterhaltskosten aufkommen. Dabei steht der Abzug für die Kosten
des Liegenschaftsunterhalts demjenigen zu, der sie effektiv trägt. Der Ab-
zug der Unterhaltskosten wird somit nicht immer von derjenigen Person
geltend gemacht, welche den Eigenmietwert zu versteuern hat (RGE vom
11. Oktober 2006 [3-RV.2006.85], mit Hinweisen auf die Literatur).

- 5 -
3.3.
Die Bruttoeinkünfte aus unbeweglichem Vermögen werden dem Kanton
der gelegenen Sache (Liegenschaftsort) zur einkommenssteuerlichen Er-
fassung zugewiesen. Zu den Einkünften aus Liegenschaften gehören u.a.
solche, die dem dinglich Berechtigten steuerrechtlich als Einkommen zu-
geordnet werden, wie der Eigenmietwert. Dieser ist als in Form einer Natu-
ralleistung zugeflossener Ertrag aus unbeweglichem Vermögen vollum-
fänglich dem Liegenschaftskanton zur Besteuerung zuzuweisen. Von den
Bruttoeinkünften sind die Gewinnungskosten in Abzug zu bringen (Kom-
mentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht,
2. Auflage, Basel 2021, § 25 N 12 ff.).
4.
4.1.
Vorliegend ist unbestritten, dass die Eltern der Rekurrentin als Wohnrechts-
berechtigte für den Eigenmietwert der fraglichen Liegenschaft in S._____
einkommenssteuerpflichtig sind, und die Rekurrentin entsprechend ihrem
Miteigentumsanteil Anspruch auf die Liegenschaftsunterhaltspauschale
hat, da die wohnrechtsberechtigten Eltern keine Unterhaltskosten geltend
gemacht haben. Umstritten ist jedoch deren Höhe.
4.2.
Statt der Geltendmachung der tatsächlichen Liegenschaftsunterhaltskos-
ten können die Steuerpflichtigen nach zahlreichen kantonalen Steuerord-
nungen Pauschalabzüge vornehmen. Es handelt sich dabei um einen be-
stimmten Prozentsatz (ca. 10 – 30 %) des Brutto-Mietertrages bzw. Eigen-
mietwertes, in den meisten Kantonen abgestuft nach dem Alter des Gebäu-
des. Dem Schlechterstellungsverbot wird am besten entsprochen, wenn
Pauschalabzüge auf ausserkantonalen Liegenschaften mindestens in dem
Ausmass (mit dem Prozentsatz) gewährt werden, wie dies für (gleichaltrige)
innerkantonale Liegenschaften gilt, und wenn auch die Bezugsgrösse Ei-
genmietwert gleichmässig bemessen wird. Allerdings bestehen für eine
interkantonale Koordinierung der Eigenmietwerte (anders als für die
Schuldzinsenverlegung anhand der Repartitionswerte) keine Zuschlags-
bzw. Abschlagsregeln. Kantonal unterschiedliche Ausgestaltungen der
Pauschalabzüge sind hinzunehmen, solange sie für inner- und ausserkan-
tonale Liegenschaften gleichermassen zur Anwendung kommen (Kom-
mentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht,
2. Auflage, Basel 2021, § 25 N 16).
4.3.
Ob für ausserhalb des Wohnsitzkantons gelegene Liegenschaften pau-
schal berechnete oder effektive Unterhaltskosten abgezogen werden kön-
nen, hat der Wohnsitzkanton aufgrund seines Steuerrechts zu prüfen. Das
Gleiche gilt für die Bemessung der Pauschalen (Kommentar zum Aargauer

- 6 -
Steuergesetz, a.a.O., § 39 StG N 115; E. Höhn/P. Mäusli, Interkantonales
Steuerrecht, 4. Auflage, Bern/Stuttgart/Wien 2000, § 21 Rz 7a).
4.4.
4.4.1.
Der Mietwert der fraglichen Liegenschaft in S._____ beläuft sich unstreitig
auf CHF 23'620.00. Die Steuerkommission R._____ geht bei der
Festsetzung des pauschalen Liegenschaftsunterhalts allerdings nicht da-
von aus, sondern unter Hinweis auf § 28 des Steuergesetzes des Kantons
Luzern von CHF 16'534.00 (70% von CHF 23'620.00).
4.4.2.
§ 28 des Steuergesetzes des Kantons Luzern vom 21. November 1999
lautet wie folgt:
1 Steuerbar sind die Erträge aus unbeweglichem Vermögen, insbeson-
dere
a. [….]
b. Der Mietwert von Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die dem
oder der Steuerpflichtigen aufgrund von Eigentum oder eines unent-
geltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung ste-
hen.
c. [….]
d. [….]
2 Der Mietwert ist unter Berücksichtigung der Förderung der Eigentums-
bildung und der Selbstvorsorge massvoll festzulegen. Er beträgt
70 Prozent der mittleren Marktmiete. Die mittlere Marktmiete entspricht
dem mittleren Mietzins, der an vergleichbarer Lage für vergleichbare
Mietobjekte zu erzielen wäre.
4.4.3.
§ 28 Abs. 1 lit. b und Abs. 2 des luzernischen Steuergesetzes entsprechen
§ 30 Abs. 1 lit. b und Abs. 2 des aargauischen StG, mit dem Unterschied,
dass der Eigenmietwert im Kanton Luzern 70 % der mittleren Marktmiete
und im Kanton Aargau 60 % der Marktmietwerte beträgt.
4.4.4.
4.4.4.1.
Im Kanton Aargau können für Gebäude, die bis und mit 10 Jahre alt sind
10 % und für Gebäude über 10 Jahre 20 % des gesamten Mietrohertrages
abgezogen werden (§ 39 Abs. 5 lit. a und b StG).
4.4.4.2.
Die entsprechende Bestimmung im luzernischen Steuergesetz lautet wie
folgt (§ 39 Abs. 4):

- 7 -
"Für Liegenschaften des Privatvermögens kann an Stelle der tatsächlichen
Kosten und Prämien ein Pauschalabzug geltend gemacht werden. Der Regie-
rungsrat regelt diesen Pauschalabzug."
Der luzernische Regierungsrat regelt die "Pauschale für Liegenschafts-
unterhaltskosten" in der Steuerverordnung (StV) vom 12. Dezember 2000
wie folgt (§ 10):
"1 Anstelle der tatsächlichen Unterhalts- und Verwaltungskosten kann die
steuerpflichtige Person für Liegenschaften des Privatvermögens einen
Pauschalabzug geltend machen.
2 Der zulässige Pauschalabzug beträgt:
a. 10 Prozent des Brutto-Mietertrages oder des steuerbaren Mietwerts
von Gebäuden, deren Erstellungsjahr zu Beginn der Steuerperiode
nicht mehr als zehn Jahre zurückliegt.
b. 20 Prozent des Brutto-Mietertrags oder des steuerbaren Mietwerts
der übrigen Gebäude.
4.4.4.3.
Die luzernische und die aargauische Regelung betreffend pauschale Lie-
genschaftsunterhaltskosten sind also inhaltlich identisch.
4.4.5.
Mit E-Mail vom 30. Dezember 2021 teilte I._____, Leiter Steuern der
Gemeinde S._____, J._____, Leiter Steuern der Gemeinde R._____,
betreffend "Liegenschaft T-Strasse 91, S._____, Wohnrecht bei D._____
und N._____" das Folgende mit:
"Der Mietwert vom Grundstück Nr. ccc, T-Strasse 91, S._____, beträgt
CHF 20'940. Mit dem Mietwertindex von 112.8% beträgt der Mietwert im Jahr
2020 CHF 23'620. Die Wohnrechtsgeber können von diesem Wert den
20%igen Unterhaltsabzug von CHF 4'724 geltend machen. Im Anhang sende
ich Ihnen die Veranlagung 2020 der Erbengemeinschaft sowie die Kataster-
schätzung vom Grundstück Nr. ccc."
Diese Auskunft steht in Einklang mit dem "EG-Fragebogen für einfache Ge-
sellschaften, Erbengemeinschaften und Gemeinderschaften" für das Jahr
2020 des Steueramtes S._____ vom 29. April 2021, gemäss welchem sich
die Liegenschaftsunterhaltskosten von 20 % auf CHF 4'724.00 belaufen.
4.4.6.
Weil gemäss dem luzernischen Steuergesetz der Mietwert einer ganz oder
teilweise selbst genutzten oder zur Nutzung überlassenen Liegenschaft
70 % der mittleren Markmiete beträgt (vgl. Luzerner Steuerbuch, Band 1,
§ 28 Nr. 2), haben D._____ und N._____ als Wohnrechtsnehmer lediglich
CHF 16'534.00 (70% von CHF 23'620.00) als Einkommen zu versteuern.
Dies hat jedoch entgegen der Auffassung der Steuerkommission R._____

- 8 -
keinen Einfluss auf die Berechnung der Liegenschaftsunterhaltskostenpau-
schale, welche den die fragliche Liegenschaft nicht selbstbewohnenden
Nachkommen der Wohnrechtsnehmer anteilsmässig zusteht. Grundlage
für die Berechnung der Pauschale ist (mangels Eigengebrauch) der volle
Mietwert von CHF 23'620.00. Davon sind den beiden Steuergesetzen ent-
sprechend für über 10-jährige Liegenschaften 20 % abzugsfähig, d.h.
CHF 4'724.00. Dabei entfallen aufgrund ihres Miteigentumsanteil von 1/5
(aufgerundet) CHF 945.00 auf die Rekurrentin.
5.
In Gutheissung des Rekurses ist somit das satzbestimmende Einkommen
von CHF 147'373.00 um CHF 284.00 (CHF 945.00 abzüglich bereits ge-
währte CHF 661.00) auf CHF 147'089.00 herabzusetzen. Die Steuerkom-
mission R._____ ist anzuweisen, eine neue Steuerausscheidung
vorzunehmen.
6.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des Rekursverfahrens auf
die Staatskasse zu nehmen (§ 189 Abs. 1 StG). Den nicht vertretenen Re-
kurrenten ist keine Parteikostenentschädigung auszurichten (§ 189 Abs. 2
StG).

- 9 -
Das Gericht erkennt:
1.
In Gutheissung des Rekurses wird das satzbestimmende Einkommen auf
CHF 147'089.00 festgesetzt.
2.
Die Steuerkommission R._____ wird angewiesen, eine neue Steueraus-
scheidung vorzunehmen.
3.
Die Kosten des Rekursverfahrens werden auf die Staatkasse genommen.
4.
Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
die Rekurrenten
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt R._____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

- 10 -
Aarau, 21. September 2023
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Fischer Lenarcic