ag_spezialverwaltungsgericht · 3-RV.2020.160 · 2022-04-21 · de
Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2020.160


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2020.160
P 58
Urteil vom 21. April 2022
Besetzung Präsident Heuscher
Richter Senn
Richter Lämmli
Gerichtsschreiberin Schaffner
Rekurrent 1 B._____
Rekurrentin 2 C._____
Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____
vom 11. August 2020
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2016

- 2 -
Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügung vom 23. August 2019 wurden B. und C. von der
Steuerkommission Q. für das Jahr 2016 zu einem steuerbaren Einkommen
von CHF 60'200.00 (satzbestimmenden Einkommen CHF 153'600.00)
veranlagt. Dabei wurden zum Einkommen aus selbständiger Er-
werbstätigkeit von B. CHF 100’000.00 hinzugerechnet.
2.
Gegen die Verfügung vom 23. August 2019 erhob B. mit Schreiben vom
9. September 2019 Einsprache. Er stellte sinngemäss den Antrag, das
Einkommen aus selbständiger Haupterwerbstätigkeit sei den tatsächlichen
Verhältnissen anzupassen.
3.
Mit Entscheid vom 11. August 2020 hiess die Steuerkommission Q. die
Einsprache teilweise gut. Sie berücksichtigte einen Reinverlust von
CHF 68'636.00, korrigierte den Bruttogewinn auf CHF 98'822.00 und rech-
nete die ordentlichen Steuern von CHF 2'663.00 sowie den Privatanteil an
den Fahrzeugkosten von 2/3 im Umfang von CHF 6'775.00 auf. Damit re-
duzierte sich das steuerbare Einkommen dementsprechend auf
CHF 57'700.00 zum Satz von CHF 93'200.00.
4.
4.1.
Mit an die "Gemeindeverwaltung Steueramt" Q. gerichtetem Schreiben
vom 21. Oktober 2020 mit dem Betreff "Rekurs zum Einsprache-Entscheid
vom 11. August 2020" (Postaufgabe unbekannt; Eingang beim Steueramt
Q./S. am 22. Oktober 2020) stellte B. sinngemäss die Anträge, der
Reingewinn aus selbständiger Erwerbstätigkeit sei zu korrigieren und der
Privatanteil der Fahrtkosten sei zu streichen. Das Steueramt Q./S. leitete
dieses Schreiben an das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern,
weiter.
4.2.
Das Spezialverwaltungsgericht hat das Schreiben vom 21. Oktober 2020
als Rekurs gegen den Einspracheentscheid vom 11. August 2020 (Zustel-
lung am 23. September 2020) entgegengenommen.
Auf die Begründung wird, soweit für den Entscheid erforderlich, in den Er-
wägungen eingegangen.

- 3 -
5.
Mit Schreiben vom 4. November 2020 reichte B. ein Gesuch um
unentgeltliche Rechtspflege ein. Mit Schreiben des Spezialverwal-
tungsgerichtes vom 6. November 2020 wurden B. und C. von der Leistung
eines Kostenvorschusses befreit. Es wurde in Aussicht gestellt, dass über
das Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege mit dem Endentscheid
befunden werde.
6.
Das Steueramt Q. und das Kantonale Steueramt beantragen die Abwei-
sung des Rekurses.
7.
B. hat eine Replik erstattet.
8.
Das Spezialverwaltungsgericht hat mit Schreiben vom 1. Februar 2022 wei-
tere Unterlagen einverlangt.
9.
Mit Schreiben vom 18. Februar 2022 hat B. Stellung genommen und
weitere Unterlagen eingereicht.
10.
Mit E-Mail vom 2. April 2022 hat das Spezialverwaltungsgericht weitere
Auskünfte bei der E. eingeholt.
11.
Mit E-Mail vom 7. April 2022 hat das Spezialverwaltungsgericht weitere
Auskünfte beim F. eingeholt.

- 4 -
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Kantons- und Gemeindesteuern 2016.
Massgebend für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember
1998 (StG) und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September
2000 (StGV).
2.
Soweit sich die Anträge des Rekurrenten allenfalls auf die Steuerperiode
2018 beziehen sollten – dem Rekurs wurde ein Schreiben der N. vom
29. September 2020 und ein Schreiben des Rekurrenten betreffend die
kantonalen Steuern pro 2018 beigelegt – kann darauf nicht eingetreten
werden. Anfechtungsobjekt ist ausschliesslich der Einspracheentscheid
der Steuerkommission Q. vom 11. August 2020 betreffend Kantons- und
Gemeindesteuern 2016. Dementsprechend können die genannten
Schreiben im vorliegenden Verfahren auch nicht berücksichtigt werden.
3.
3.1.
Verheiratete, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, üben
die nach dem Gesetz den Steuerpflichtigen zukommenden Verfahrens-
rechte und Verfahrenspflichten gemeinsam aus (§ 21 Abs. 1 und § 172
Abs. 1 StG). Nach § 172 Abs. 3 StG gelten Rechtsmittel und andere Ein-
gaben als rechtzeitig eingereicht, wenn ein Ehegatte innert Frist handelt.
Die Ehegatten bilden im Rechtsmittelverfahren nämlich eine Art notwen-
dige Streitgenossenschaft, was beide zu Verfahrensbeteiligten macht und
entsprechende Konsequenzen bei der Tragung der Verfahrenskosten zei-
tigt, für welche die Ehegatten solidarisch haften (AGVE 2006 S. 126; VGE
vom 7. Dezember 2011 [WBE.2011.153]; VGE vom 8. Dezember 2008
[WBE.2008.362], mit Hinweis auf AGVE 1998 S. 207; Kommentar zum Aar-
gauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015, § 172 StG N 3).
3.2.
Da vorliegend keine Hinweise auf eine rechtlich oder tatsächlich getrennte
Ehe der Rekurrenten vorliegen, wirkt der vom Ehemann verfasste Rekurs
für beide Ehegatten. Die Ehefrau hat demnach vorliegend ebenfalls Partei-
stellung mit den genannten Folgen.
4.
4.1.
Der Rekurrent ist Inhaber des Einzelunternehmens "G.", welches den
Handel mit Lebensmitteln, insbesondere italienischen Spezialitäten
bezweckt. In der Steuererklärung 2016 deklarierten die Rekurrenten kein
Einkommen aus selbständiger Tätigkeit.

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4.2.
Die Steuerkommission Q. setzte die Einkünfte aus selbständiger Er-
werbstätigkeit des Rekurrenten nach Ermessen auf CHF 100'000.00 (dabei
stützte sie sich vorerst auf eine Mitteilung der M.) bzw. CHF 57'700.00 im
Einspracheentscheid fest. Sie führt dazu aus, dass die Buchhaltung nicht
beweiskräftig sei. Die einzelnen Beträge der Erfolgsrechnung seien nicht
bzw. nur schwer nachvollziehbar und die Berechnungen von Gewinn bzw.
Verlust falsch. Es bestünden zudem Zweifel an der vollständigen
Verbuchung der Einnahmen. Es sei zudem unwahrscheinlich, dass der
Rekurrent nicht wie im Lebensmittelhandel üblich eine Bruttogewinnmarge
von 30 %, sondern nur von 12 % erzielt haben will.
4.3.
Die Rekurrenten führen im Rekurs aus, dass aufgrund der Verfügung der
N. noch offen sei, ob mit einem korrekten Reingewinn gerechnet worden
sei. Zudem sei der abgezogene Fahrzeugaufwand in der Höhe von
CHF 10'163.00 als Betriebsaufwand zu verstehen.
5.
5.1.
5.1.1.
Nach § 190 Abs. 1 StG prüft die Steuerbehörde die Steuererklärung und
nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor. Hat die steuerpflichtige Per-
son trotz Mahnung ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die
Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermit-
telt werden, wird die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vorge-
nommen. Dabei können Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung und
Lebensaufwand der steuerpflichtigen Person berücksichtigt werden (§ 191
Abs. 3 StG).
5.1.2.
Entgegen der Gesetzesformulierung, die auf zwei Tatbestandsvarianten
hindeutet (Verletzung von Verfahrenspflichten, Fehlen zuverlässiger Unter-
lagen), setzen die angeführten Bestimmungen für eine Veranlagung nach
pflichtgemässem Ermessen stets einen Untersuchungsnotstand voraus
(VGE vom 21. Oktober 2009 [WBE.2009.111] = AGVE 2009 S. 129; Kom-
mentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 191 StG N 14; Kommentar
zum Schweizerischen Steuerrecht [StHG], Band I/1, 2. Auflage, Basel
2002, Art. 46 StHG N 29; Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht
[DBG], Band I/2b, 2. Auflage, Basel 2008, Art. 130 DBG N 30; Markus Ber-
ger, Voraussetzungen und Anfechtung der Ermessensveranlagung, in:
ASA 75 S. 196).

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5.1.3.
Das Erfordernis eines Untersuchungsnotstandes hat zum einen zur Folge,
dass - ungeachtet der Verletzung der Verfahrenspflichten durch die steuer-
pflichtige Person - keine Ermessensveranlagung vorzunehmen ist, wenn
die Verfahrenspflichtverletzung keinen Untersuchungsnotstand bewirkt.
Eine andere Folge des Erfordernisses des Untersuchungsnotstands be-
steht darin, dass die Steuerbehörden, bevor sie zu einer Ermessensveran-
lagung Zuflucht nehmen dürfen, die ihnen zur Verfügung stehenden Unter-
suchungsmittel ausschöpfen müssen. Insbesondere können sie im Fall der
Einreichung unvollständiger Steuererklärungen oder fehlender Unterlagen
nicht ohne weiteres zu einer Ermessensveranlagung schreiten, sondern
müssen den Steuerpflichtigen zunächst auffordern, die festgestellten Män-
gel zu beheben und, sofern dieser der Aufforderung nicht nachkommt, zur
Einhaltung seiner Verfahrenspflichten mahnen, da erst nach erfolgloser
Mahnung feststeht, dass die Verfahrenspflichtverletzung der steuerpflichti-
gen Person auch einen Untersuchungsnotstand zur Folge hatte bzw. sich
dieser mangels Mitwirkung nicht beheben lässt (zum Ganzen: VGE vom
21. Oktober 2009 [WBE.2009.111], mit Hinweisen).
5.1.4.
Gemäss der Rechtsprechung des aargauischen Verwaltungsgerichtes ist
bei einer Ermessensveranlagung wegen ungewissen Sachverhalts die
steuerpflichtige Person grundsätzlich vorgängig zu mahnen. Im VGE vom
21. Oktober 2009 (WBE.2009.111; vgl. auch VGE vom 15. Juli 2009
[WBE.2009.101]) wurde jedoch weiter das Folgende ausgeführt:
"Unterbleiben können Aufforderung und Mahnung grundsätzlich nur dann,
wenn die steuerpflichtige Person den Sachverhalt der Natur der Sache
nach nicht mehr klären kann. Als Beispiel dafür ist der Fall zu nennen,
wenn der Steuerpflichtige ein mangelhaftes Kassabuch vorlegt. Ein nach-
träglich erstelltes Kassabuch kann nämlich von vornherein nicht die ihm
zugedachte Kontrollfunktion übernehmen und ihm kommt damit keine Be-
weiskraft zu (vgl. dazu VGE II/57 vom 15. Juli 2009 [WBE.2009.101],
S. 8)."
5.2.
5.2.1.
Ob eine Buchhaltung oder steuerliche Aufzeichnungen ordnungsgemäss
sind, beurteilt sich nach den obligationen- bzw. steuerrechtlichen Vorschrif-
ten und den allgemein anerkannten kaufmännischen Grundsätzen (vgl.
Art. 957 ff. OR). Die Buchhaltung ist formell ordnungsgemäss, wenn die
nach Art und Umfang des Geschäfts notwendigen Bücher (Grundbücher,
Hilfsbücher, Inventarbücher, Hauptbuch) klar und übersichtlich geführt wer-
den. Sie ist materiell ordnungsgemäss, wenn sie vollständig und wahr ist,
d.h. alle Geschäftsvorfälle, Vermögenswerte und Verbindlichkeiten mit ih-
ren handelsrechtskonformen Werten wiedergibt (E. Höhn/ R. Waldburger,
Steuerrecht, 9. Auflage, Bern 2002, § 46 N 12 f.; M. Neuhaus/P. Binz, in:

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Basler Kommentar zum schweizerischen Privatrecht, Obligationenrecht II,
2. Auflage, Basel 2002, Art. 957 N 19 ff.). Einzelne Mängel genügen zwar
nicht, um einer Buchhaltung die Glaubwürdigkeit und Brauchbarkeit abzu-
sprechen. Bei groben Verstössen oder einer Häufung von Fehlern verliert
die Buchhaltung jedoch ihre Beweiskraft (zum Ganzen: VGE vom 7. April
2008 [WBE.2007.287], bestätigt durch Urteil des Bundesgerichtes vom
28. November 2008 [2C_657/2008]).
5.2.2.
Die vollständige Aufzeichnung der Einnahmen und Ausgaben erfordert vor
allem die korrekte Führung eines Kassabuches. Dieses muss detailliert und
chronologisch nachgeführt werden. Der Saldo ist regelmässig zu ermitteln
und mit dem tatsächlichen Kassenbestand zu vergleichen, wobei allfällige
Differenzen sofort zu verbuchen sind. Nach der Rechtsprechung des aar-
gauischen Verwaltungsgerichts kommt dem Kassabuch insbesondere bei
bargeldintensivem Geschäftsverkehr eine grosse Bedeutung für die Beur-
teilung zu, ob eine ordnungsgemässe Buchführung gegeben ist.
Der Beweiswert eines Kassabuches wird insbesondere reduziert durch
nicht chronologische Eintragungen, Nachtragsbuchungen, Eintrag von run-
den Beträgen oder Sammelposten sowie bei Fehlen von Buchungsunterla-
gen, wie Quittungen, Kassenstreifen, Rechnungsdoppel etc. (zum Ganzen:
VGE vom 7. April 2008 [WBE.2007.287], bestätigt durch Urteil des Bundes-
gerichtes vom 28. November 2008 [2C_657/2008]; vgl. auch StR 2007
S. 44).
5.3.
Die Einzelunternehmung des Rekurrenten erzielt einen jährlichen Umsatz
von weniger als CHF 500'000.00. Sie muss daher von Handelsrechts we-
gen über die Einnahmen und Ausgaben und über die Vermögenslage ver-
einfacht Buch führen (vereinfachte Buchführung, Art. 957 Abs. 2 Ziff. 1,
Abs. 3 OR). Unabhängig davon, ob das italienische Spezialitätengeschäft
des Rekurrenten als bargeldintensiver Betrieb gilt oder ob nicht überwie-
gend bar bezahlt wird, hat der Rekurrent im Rahmen der vereinfachten
Buchführung über alle seine Bareinnahmen und Barausgaben ein Kassa-
buch zu führen. Der Rekurrent müsste jedenfalls nicht nur die Barausga-
ben, sondern auch die Bareinnahmen tagesgenau und fortlaufend auf-
zeichnen mit zeitnaher Saldierung. Nur so hätte der tatsächliche Kassen-
bestand auch effektiv kontrolliert werden können. Der Rekurrent weist
seine Einnahmen bezüglich Laden jedoch nur als Gesamtbetrag pro Monat
aus und nicht tagesgenau. Den Aufzeichnungen des Rekurrenten für sein
Einzelunternehmen liegt kein ordnungsgemäss geführtes Kassabuch zu-
grunde.

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5.4.
Die Rekurrenten wurden zudem im Veranlagungsverfahren mit Schreiben
vom 8. April 2019 und 13. Mai 2019 aufgefordert, sämtliche Detailkonti zur
eingereichten Buchhaltung der Einzelfirma "G." einzureichen. Diese
Aufforderung wiederholte das Steueramt Q. im Einspracheverfahren mit
Schreiben vom 17. September 2019 sowie 18. Dezember 2019. Den
Rekurrenten war somit bewusst, dass die von ihnen eingereichte
Aufstellung der Einnahmen und Ausgaben 2016 nicht vollständig war. Da
es an den Details zu den Einnahmen und Ausgaben fehlt, ist – wie die
Steuerkommission Q. zu Recht ausgeführt hat – eine Kontrolle praktisch
unmöglich. Es ist offensichtlich nicht von ordnungsgemäss geführten
Aufzeichnungen auszugehen.
5.5.
Insbesondere mangels ordnungsgemäss geführten Kassenbuches, aber
auch aufgrund der ungenügend geführten Aufzeichnungen der Einnahmen
und Ausgaben hat die Steuerkommission Q. die Einkünfte aus selbstän-
diger Erwerbstätigkeit des Rekurrenten analog zur M. zu Recht nach
Ermessen festgesetzt.
Nur mangels ordnungsgemäss geführten Kassenbuches konnte die Steu-
erkommission Q. auf eine Mahnung verzichten. Bei einem ordnungsge-
mäss geführten Kassenbuch wäre hingegen nicht nur eine Aufforderung
zur Aktenergänzung, sondern eine förmliche Mahnung im Veranlagungs-
verfahren – und nicht erst im Einspracheverfahren – erforderlich gewesen.
Zweifellos hätte die Steuerkommission Q. aber den von den M.
"übernommenen" (vgl. Erw. 2 des angefochtenen Einspracheentscheides)
Gewinn von CHF 100'000.00 im Veranlagungsverfahren nicht ohne
Prüfung übernehmen dürfen. Darauf ist nachfolgend einzugehen.
6.
6.1.
Gegen Veranlagungen kann Einsprache erhoben werden. Die Einsprache
muss einen Antrag enthalten, aus dem hervorgeht, gegen welche Punkte
der Veranlagung sich die Einsprache richtet. Zudem soll die Einsprache
eine Begründung enthalten (§ 193 Abs. 1 StG).
6.2.
Ist die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen erfolgt, kann sie der
Steuerpflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten (§ 192
Abs. 2 und § 193 Abs. 3 Satz 1 StG; VGE vom 15. Juli 2009 [WBE.2009.
101]). Der Nachweis obliegt dabei der steuerpflichtigen Person und ist be-
reits im Einspracheverfahren anzutreten (AGVE 2005 S. 125; VGE vom
23. Januar 2008 [WBE.2007.342]).

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Die Einsprache gegen eine Ermessensveranlagung ist zu begründen und
muss allfällige Beweismittel nennen (§ 193 Abs. 3 Satz 2 StG; vgl. dazu
ausführlich Urteil des Bundesgerichts vom 29. April 2009 [2C_579/ 2008] =
StE 2009 B 95.1 Nr. 14 = StR 2009 S. 659 = ZStP 2009 S. 247; Urteil des
Bundesgerichts vom 4. Juli 2005 [2A.72/2004] = StR 2005 S. 973).
Die Begründung stellt eine Sachurteilsvoraussetzung dar, die innerhalb der
Einsprachefrist zu erbringen ist (Urteil des Bundesgerichts vom 2. Juli 2008
[2C_620/2007] = ZStP 2008 Nr. 28 = StE 2009 B 95.1 Nr. 13; VGE vom
6. März 2009 [WBE.2008.353]).
6.3.
Die Erfordernisse an eine Einsprache gegen eine Ermessensveranlagung
gelten gemäss § 193 Abs. 3 StG nur, wenn diese nach pflichtgemässem
Ermessen erfolgt ist (Urteil des Bundesgerichts vom 17. Oktober 2011
[2C_279/2011] = StE 2012 B 93.5 Nr. 26 = StR 2012 S. 59; SGE vom
21. Februar 2013 [3-RV.2012.169]).
6.4.
Die Steuerkommission Q. hat die Höhe der ermessensweise festgesetzten
Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit des Rekurrenten im Ein-
spracheentscheid von CHF 100'000.00 auf CHF 39’624.00 reduziert. Damit
zeigte sie selber auf, dass die Ermessensausübung im Veranlagungs-
verfahren nicht pflichtgemäss war. Die erhöhten Anforderungen an die Ein-
sprache (und den Rekurs) gelten demnach nicht.
7.
7.1.
Die Höhe der ermessensweise festgesetzten Einkünfte aus selbständiger
Erwerbstätigkeit des Rekurrenten von CHF 39'624.00 sind nachfolgend zu
prüfen.
7.2.
7.2.1.
Die ungenügenden buchhalterischen Aufzeichnungen der Rekurrenten
weisen für 2016 einen Verlust von CHF 20'336.50 aus. Die Steuerkommis-
sion Q. errechnete aufgrund der Selbstdeklaration der Rekurrenten demge-
genüber einen Verlust von CHF 68’636.50. Gemäss der Aufstellung des
Rekurrenten beliefe sich der Bruttogewinn auf knapp 12 %. Die Steuerkom-
mission Q. geht von einer üblichen Bruttogewinnmarge von 30 % aus und
berechnet somit den mutmasslichen Umsatz um CHF 98’822.00 höher. Zu-
dem rechnete sie den Betrag von CHF 2'663.00 auf, da ordentliche Steuern
bei einer Einzelunternehmung nicht zum Geschäftsaufwand gehören. Aus-
serdem legt die Steuerkommission Q. den Privatanteil an den
Fahrzeugkosten auf 2/3 fest und rechnet den Betrag von CHF 6'775.00 auf.
Daraus resultiert ein Reingewinn von CHF 39'624.00.

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Die Rekurrenten beantragen, auf die Korrektur des Reingewinns in der
Höhe von CHF 39'624.00 sowie auf die Aufrechnung eines Privatanteils
von CHF 6'775.00 sei zu verzichten.
7.2.2.
Die mangelnde Zuverlässigkeit des Kassabuches für die Bareinnahmen
des Rekurrenten führt zur reduzierten Beweiskraft der gesamten Buchhal-
tung. Die Ein- und Ausgabenrechnung kann nicht direkt als Grundlage für
die Veranlagung herangezogen werden.
7.2.3.
Zur Beurteilung der Angemessenheit der Aufrechnung können auch Erfah-
rungszahlen zum Umsatz anderer Unternehmen herangezogen werden.
Stehen keine direkten Vergleiche zur Verfügung, sind Unternehmenskenn-
zahlen und verschiedene betriebliche Grössen in Relation zueinander aus-
sagekräftig. Die Steuerkommission Q. nahm eine Bruttogewinnmarge von
30 % an. Der Branchendurchschnitt liegt für die Fast-Food- und Han-
delsgastronomie im Jahr 2016 gemäss Broschüre der H. (Kennzahlen
2016, S. 24) bei 29 %. Die Annahme der Steuerkommission Q. in ihrer
Ermessensveranlagung führt also zu einer Abweichung von 1 % vom
Branchendurchschnitt und ist unter diesem Blickwinkel nicht unver-
hältnismässig.
7.2.4.
Indes ist ersichtlich, dass die Steuerkommission Q. aufgrund der un-
übersichtlichen Buchhaltung des Rekurrenten den Warenaufwand falsch
berechnet hat. So gehören zum Warenaufwand nebst Einkauf der Waren
auch die Bezugskosten. Diese bestehen u.a. aus Transportkosten, Zoll-
gebühren und Versicherungen. Ausgehend von der "Zusammenfassung
Ausgaben 2016" beträgt der Warenaufwand CHF 285'482.50
(CHF 261'642.85 [Eingekaufte Lebensmittel] + CHF 19'327.60 [Zollgebüh-
ren] + CHF 655.10 [Transportkosten] + CHF 165.85 [Tabaksteuer] +
CHF 137.00 [Landwirt. Steuer] + CHF 724.50 [Sachversicherung] +
CHF 2'829.60 [1/2 Treibstoff]). Diesem sind die Einnahmen aus dem Ver-
kauf in der Höhe von CHF 370'217.75 ("Einnahme G. 2016") gegen-
überzustellen. Dies ergibt einen Bruttogewinn von CHF 84'735.25. Was ei-
ner Bruttogewinnmarge von rund 23 % entsprechen würde.
Wie nachfolgend ausgeführt wird (Erw. 8.2.), hat die Steuerkommission Q.
zu Gunsten der Rekurrenten von der Aufrechnung von Naturalbezügen
abgesehen. Diese insgesamt CHF 11'880.00 sind ebenfalls zum Umsatz
hinzuzurechnen. Folglich ergibt sich ein Bruttogewinn von CHF 96'615.25.
Dies entspricht einer Bruttogewinnmarge von rund 26 %.

- 11 -
Aufgrund der Tatsache, da die Rekurrenten trotz Hinweis auf die Mitwir-
kungspflicht gemäss § 197 Abs. 4 StG, dem Spezialverwaltungsgericht we-
der alle Bankauszüge der "G." pro 2016, noch die Lohnquittungen pro 2016
eingereicht haben, besteht unverändert eine, aus der fehlenden Mitwirkung
der Rekurrenten resultierende Unsicherheit in Bezug auf den tatsächlich
erzielten Umsatz und die Aufwendungen. Es sind daher CHF 14'800.00
aufzurechnen, womit die branchenübliche Bruttogewinnmarge von rund
30 % erreicht wird.
Im Übrigen ist dem Rekurrenten bezüglich der Bankauszüge entgegen zu
halten, dass den Unterlagen keine Saldierung des Kontos bei der I. AG
entnommen werden kann, weist doch dieses am 16. Dezember 2016 noch
einen Saldo von CHF 1.68 auf. Anhand der eingereichten Unterlagen kann
zudem davon ausgegangen werden, dass das Konto bei der J. AG
entgegen der Darstellung des Rekurrenten, erst am 22. Juni 2016 eröffnet
wurde. Den eingereichten Bankauszügen der J. AG können jedoch nur
zwei Rechnungen zugewiesen werden. So stimmt die Gutschrift vom
22. September 2016 in der Höhe von CHF 2'238.45 mit der Rechnung der
K. AG vom August 2016 überein und die Gutschrift vom 14. November
2016 mit der Rechnung der L. vom September 2016. Weitere
Übereinstimmungen fehlen. Auch die Zahlungen für die Löhne oder die
Miete lassen sich nicht anhand der eingereichten Bankauszüge eruieren.
7.3.
Die Aufrechnung der Steuern in der Höhe von CHF 2’663.00 ist nicht zu
beanstanden und wird von den Rekurrenten zu Recht nicht gerügt.
8.
8.1.
Gemäss § 36 Abs. 1 StG werden bei den selbständig Erwerbenden die ge-
schäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten von den steuerbaren Ein-
künften abgezogen. Gewinnungskosten sind Aufwendungen, welche mit
der Einkommenserzielung in einem direkten, ursächlichen Zusammenhang
stehen. Zur Hauptsache bestimmt sich der Gewinnungskostencharakter
von Auslagen eines selbständig Erwerbenden nach betriebswirtschaftli-
chen Gesichtspunkten. Nach Gesetz, Lehre und Rechtsprechung hört die
Abzugsfähigkeit von Gewinnungskosten eines selbständig Erwerbenden
dort auf, wo es sich ganz oder teilweise um Kosten zu privaten Zwecken
nach § 41 Abs. 1 lit. a StG (oder um die Beanspruchung von Wirtschafts-
gütern des Unternehmens zu privaten Zwecken), aktivierungspflichtige Auf-
wendungen oder Tilgung von Schulden handelt (§ 41 StG; VGE vom
25. August 2008 [WBE.2007.17]; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz,
a.a.O., § 36 StG N 7). Bei Aufwendungen, die teils geschäftlich, teils privat
veranlasst sind, ist eine Aufteilung in einen Gewinnungskosten- und einen
Privatanteil vorzunehmen.

- 12 -
8.2.
8.2.1.
Das Gemeindesteueramt hat keine Aufrechnung eines Privatanteils für Na-
turalbezüge vorgenommen.
8.2.2.
Naturalbezüge jeder Art wie der Wert selbst verbrauchter Waren des eige-
nen Betriebs, stellen steuerbares Einkommen dar (§ 25 Abs. 2 StG). Damit
sollen steuerpflichtige Personen mit Naturalbezügen wie Wirte, Hoteliers,
Bäcker und Metzger steuerlich gleichbehandelt werden wie steuerpflichtige
Personen, die nicht von derartigen Naturalbezügen profitieren können.
Letztere müssen entsprechende Leistungen aus ihrem zu versteuernden
Einkommen bezahlen (VGE vom 8. Dezember 2008 [WBE.2008.114];
VGE vom 23. August 2007 [WBE.2007.138]).
Die Naturalbezüge und Entnahmen von Waren und Dienstleistungen des
eigenen Betriebs durch den Betriebsinhaber werden zum Marktwert bewer-
tet (§ 6 der Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September 2000
[StGV]). Die Eidgenössische Steuerverwaltung regelt die Bewertung von
Naturalbezügen im Bereich der direkten Bundessteuer mit Merkblättern.
Diese werden auch bei den kantonalen Steuern verwendet, was angesichts
der inhaltlich übereinstimmenden Rechtsgrundlage überzeugt (VGE vom
8. Dezember 2008 [WBE.2008.114]; VGE vom 23. August 2007 [WBE.
2007.138]).
8.2.3.
Das Merkblatt N1/2007 ("Naturalbezüge von selbständig Erwerben-
den") der Eidgenössischen Steuerverwaltung ("ESTV"), anwendbar für die
nach dem 30. Juni 2007 abgeschlossenen Geschäftsjahre, bewertet die
Warenbezüge von Inhabern von Lebensmittelgeschäften (ohne Tabakwa-
ren) mit CHF 5'280.00 pro Jahr für Erwachsene und für Kinder bis 6 Jahre
mit CHF 1'320.00. Das Merkblatt N1/2007 hält fest, dass die angegebenen
Pauschalbeträge Durchschnittsansätze darstellen, von denen in ausge-
sprochenen Sonderfällen nach oben oder nach unten abgewichen werden
kann.
8.2.4.
Es liegen aufgrund der Akten keine Hinweise vor von diesen Ansätzen ab-
zuweichen. Folglich sind CHF 11'880.00 ([2x CHF 5'280.00] +
CHF 1'320.00) für den Privatanteil Naturalbezüge aufzurechnen.
8.3.
8.3.1.
Die Rekurrenten beantragen weiter, die Aufrechnung des Privatanteils von
CHF 6'775.00 für das Auto vollständig zu streichen.

- 13 -
8.3.2.
Das Steuerrekursgericht hat im RGE vom 25. März 2010 (3-RV.2009.64 =
AGVE 2010 S. 277) festgehalten, dass nach dem Merkblatt N1/2007 der
ESTV grundsätzlich die Pauschalmethode zur Ermittlung des Privatanteils
an den Autokosten Anwendung zu finden hat (auch sog. Mehrwertsteuer-
methode). Die "proportionale Methode" gemäss Merkblatt N1/2001 ESTV
– auf der die Tabelle in der Wegleitung zur Steuererklärung 2016 beruht –
ist für nach dem 30. Juni 2007 abgeschlossene Geschäftsjahre grundsätz-
lich nicht mehr anwendbar.
8.3.3.
Das Merkblatt N1/2007 der ESTV bestimmt bezüglich Privatanteil an den
Autokosten Folgendes (Hervorhebungen im Original):
"5. Privatanteil an den Autokosten
Der Privatanteil an den Autokosten kann entweder effektiv oder pauschal
ermittelt werden.
a) Effektive Ermittlung
Können die gesamten Betriebskosten des zum Teil privat genützten Fahr-
zeuges und die geschäftlich sowie privat zurückgelegten Kilometer anhand
eines Bordbuches nachgewiesen werden, sind die effektiven Kosten pro-
portional auf die geschäftlich und privat zurückgelegten Kilometer aufzu-
teilen.
b) Pauschale Ermittlung
Können die gesamten Betriebskosten des zum Teil privat genützten Fahr-
zeuges und die geschäftlich sowie privat zurückgelegten Kilometer anhand
eines Bordbuches nicht nachgewiesen werden, ist pro Monat 0.8 % des
Kaufpreises (exkl. MWST), mindestens aber CHF 150.00 zu deklarieren."
In lit. b der Vorbemerkungen zum Merkblatt N1/2007 ist festgehalten, dass
"[d]ie hiernach angegebenen Pauschalbeträge [...] Durchschnittsansätze
dar[stellen], von denen in ausgesprochenen Sonderfällen nach oben oder
nach unten abgewichen werden kann."
8.3.4.
Auch wenn – wie bei jeder Pauschalierung – gewisse Ungleichheiten in
Kauf genommen werden, resultiert aus der Pauschalierung in einer Vielzahl
von Fällen ein angemessenes Resultat. Ein Abweichen vom Ansatz von
0.8 % des Kaufpreises pro Monat ist – abgesehen vom Fall der Führung
eines Bordbuches ("effektive Methode") – bloss in Sonderfällen, in denen
die pauschale Ermittlung des Privatanteils nicht sachgerecht erscheint, an-
gezeigt (zum Beispiel bei Luxusfahrzeugen oder sehr hoher bzw. sehr tiefer
privater Nutzung). Wer vom der Pauschalmethode zugrundeliegenden Er-
fahrungssatz (nach oben oder nach unten) abweichen will, hat den Nach-
weis zu erbringen, dass die Voraussetzungen dafür erfüllt sind. Wenn der
Privatanteil gemäss der Pauschalmethode nach Ansicht der Steuerbehör-
den zu tief ausfällt, hat diese glaubhaft zu machen und anhand von Indizien

- 14 -
aufzuzeigen, dass ein Abweichen nach oben gerechtfertigt und der Privat-
anteil hilfsweise anhand des Merkblattes N1/2001 ESTV mit einer Quote
festzusetzen ist. Bringt hingegen der Steuerpflichtige vor, der gemäss der
Pauschalmethode bestimmte Privatanteil sei zu hoch, hat er die Gründe
hierfür glaubhaft darzulegen.
8.3.5.
Die Rekurrenten verbuchten einen Fahrzeugaufwand von insgesamt
CHF 14'037.05 (CHF 2'829.60 [1/2 Treibstoff] + CHF 7'515.45 [ Fzg. Repa-
ratur / ET] + CHF 1'846.00 [Fzg. Steuer] + CHF 1'846.00 [Fzg. Versiche-
rung]). Es wurden keine Abschreibungen vorgenommen.
Die Steuerkommission Q. ging von einem Fahrzeugaufwand von
CHF 10'163.00 aus, schätzte den Privatanteil auf 67 % und rechnete
CHF 6'775.00 auf.
8.3.6.
Die Rekurrenten verfügten im Jahr 2016 über einen Mercedes Bus, der im
Dezember 2016 gegen einen Hyundai (Kastenwagen) eingetauscht (Lea-
sing) wurde, sowie einen Opel Zafira und einen Peugeot. Letzteren benutz-
ten die Rekurrenten nur, wenn jemand mit dem Mercedes Bus nach Italien
gefahren sei. Sie geben an, dass sie jede zweite Woche zum Wareneinkauf
nach Mailand und drei bis viermal pro Jahr nach Sizilien fuhren. Zweimal
wöchentlich gingen sie in Zürich einkaufen. Sie belieferten in der Region
BS/BL circa 20 Restaurants.
8.3.7.
Gemäss den Akten wurde die Fahrzeugsteuer und die Fahrzeugversiche-
rung für folgende Kennzeichen BS aaa, BS bbb, BS ccc, BS ddd, BS eee
über die Einzelunternehmung des Rekurrenten bezahlt. Aufgrund der Akten
kann das Kennzeichen BS ddd dem Hyundai und das Kennzeichen BS ccc
dem Opel Zafira zugeordnet werden. Nach der Fahrzeugauskunft der
Motorfahrzeugkontrolle war die Einzelunternehmung des Rekurrenten bis
2. März 2017 Halter eines Peugeot 807 2.0 HDi FAP (Kontrollschild BS bbb;
Erstinverkehrsetzung 2004, Inverkehrsetzung durch die
Einzelunternehmung des Rekurrenten am 9. März 2015). Des Weiteren
gehörten im Jahr 2016 ein Sachentransportanhänger der Marke Humbaur
HK 1015 (Kontrollschild BS eee; Erstinverkehrssetzung 2005,
Inverkehrssetzung durch die Einzelunternehmung des Rekurrenten am
6. Oktober 2014), ein Lieferwagen der Marke Mercedes-Benz 316 CDI
(Kontrollschild BS aaa; Erstinverkehrssetzung 2001, Inverkehrssetzung
durch die Einzelunternehmung des Rekurrenten am 19. April 2012) sowie
ein Lieferwagen der Marke IVECO 35 S 13 V/P Daily (Kontrollschild
BS ddd; Erstinverkehrssetzung 2004, Inverkehrssetzung durch die Einzel-
unternehmung des Rekurrenten am 12. Dezember 2014) zum Fahrzeug-

- 15 -
bestand der Einzelunternehmung des Rekurrenten. Gemäss Selbstdekla-
ration in der Steuererklärung verfügten die Rekurrenten privat über einen
Peugeot Kombi.
8.3.8.
Es ist anzumerken, dass offensichtlich nicht nur Geschäftsfahrzeuge im
Fahrzeugaufwand verbucht wurden, da die Einzelunternehmung nur zwei
Mitarbeiter beschäftigt, hingegen Aufwendungen für fünf Fahrzeuge ver-
bucht wurden. Zudem deklarierte der Rekurrent den Peugeot Kombi als
privates Fahrzeug. Gemäss Auskunft des Strassenverkehrsamts verfügten
die Rekurrenten im Jahr 2016 über kein auf sie eingelöstes Fahrzeug. Es
ist deshalb davon auszugehen, dass die Rekurrenten den Peugeot 807 mit
Kontrollschild BS bbb, bei dem es sich um einen sogenannten Van handelt,
privat nutzten. Die deklarierten Kosten (Fahrzeugsteuer und Versicherung)
für das Kennzeichen BS bbb in der Höhe von CHF 1'560.80 sind
aufzurechnen.
Der Auskunft der Motorfahrzeugkontrolle Basel-Stadt lässt sich des Weite-
ren entnehmen, dass der Opel Zafira A18 mit Kontrollschild BS ccc von D.
gefahren wurde und seinen Standort in T. hatte. Es ist daraus zu
schliessen, dass es sich dabei um das private Fahrzeug eines Mitarbeiters
handelt. Die entsprechenden Kosten wurden über das Geschäft verbucht.
Ansonsten hätte im Lohnausweis von D. deklariert werden müssen, dass
dem Mitarbeiter ein Fahrzeug für den Arbeitsweg zur Verfügung gestellt
wird. In der Folge sind die deklarierten Kosten (Fahrzeugsteuer,
Versicherung sowie Reparatur vom 16. November 2016) für das
Kennzeichen BS ccc in der Höhe von CHF 2’351.15 aufzurechnen.
Da die Rekurrenten kein Bordbuch führten und keine anderen Nachweise
über die geschäftlich und privat mit dem Fahrzeug zurückgelegten Kilome-
ter erbringen können, wird der Privatanteil an den Fahrzeugkosten pau-
schal ermittelt. Aufgrund der Tatsache, dass es sich beim HUMBAUR HK
1015 sowie beim IVECO 35 S 13 V/P Daily jeweils um ein Fahrzeug / An-
hänger mit Kühlkasten mit Aggregat handelt, steht die geschäftliche Nut-
zung fest. Von einer Aufrechnung eines Privatanteils ist für diese Fahr-
zeuge abzusehen.
8.3.9.
Gemäss Merkblatt ESTV N1/2007, Ziff. 5 b, sind 0.8 % des Kaufpreises,
mindestens aber CHF 150.00 pro Monat steuerlich als Privatanteil zu de-
klarieren. Das heisst, bei einem grob geschätzten Preis von CHF 25'000.00
im Jahr 2016 für den Erwerb eines Gebrauchtwagens der Marke Mercedes-
Benz 316 CDI mit Erstzulassung 2001 sowie CHF 35'000.00 im Jahr 2016
für den Erwerb eines Neuwagens Hyundai H350 2.5 im Dezember 2016
(https://www.comparis.ch und https://www.autoscout24.ch) ergeben 9.6 %
des Kaufpreises einen Betrag von CHF 2’680.00. Gemäss Merkblatt

- 16 -
N1/2007 sind bei pauschaler Ermittlung des Privatanteils jedenfalls
mindestens CHF 1'800.00 pro Jahr vom Aufwand abzuziehen.
8.3.10.
Ein Abweichen vom Pauschalansatz nach dem Merkblatt N1/2007 von
0.8 % des Kaufpreises pro Monat oder 9.6 % pro Jahr nach unten wäre nur
bei Vorliegen einer sehr tiefen privaten Nutzung angezeigt, die von den Re-
kurrenten nicht belegt wurde.
Wie bereits oben erwähnt sind zusätzlich die Kosten im Umfang von
CHF 3'911.95 (CHF 1'560.80 + CHF 2'351.15) für die beiden Kennzeichen
(BS ccc und BS bbb) aufzurechnen, da naheliegt, dass diese Fahrzeuge
ausschliesslich privat genutzt wurden.
8.3.11.
Folglich ist der Privatanteil an den Fahrzeugkosten auf CHF 6'591.95
(CHF 2‘680.00 + CHF 3'911.95) festzulegen. Dies entspricht einem Privat-
anteil von rund 47 %. Im Anbetracht dessen, dass der Rekurrent trotz Auf-
forderung des Spezialverwaltungsgerichtes unter Hinweis auf die Mitwir-
kungspflicht gemäss § 197 Abs. 4 StG nicht vermochte, den Kilometernach-
weis zu erbringen, und aufgrund der Hinweise in den Akten, dass nebst den
geschäftlich genutzten Fahrzeugen noch Aufwendungen für die Privatfahr-
zeuge bilanziert wurden, ist ein Privatanteil von weniger als die Hälfte nicht
zu beanstanden.
Im Übrigen stellen die unter "Treibstoff" verbuchten Kosten für Ordnungs-
bussen in der Höhe von CHF 800.00 private Lebenshaltungskosten dar und
sind ebenfalls aufzurechnen.
8.4.
Zusammenfassend sind folgende Korrekturen vorzunehmen. Der Waren-
aufwand ist auf CHF 285'482.50 zu korrigieren. Der übrige Aufwand beträgt
CHF 105’128.00. Dies entspricht einem Aufwand von insgesamt
CHF 390’610.50. Diesem sind ein Ertrag gemäss Selbstdeklaration von
CHF 370'217.75 sowie die Auszahlung der Versicherung in der Höhe von
CHF 10'900.00, insgesamt CHF 381'117.75 gegenüberzustellen. Zu die-
sem Betrag sind die Einnahmekorrektur aufgrund des fehlenden Bruttoge-
winnes von CHF 14'800.00, die Steuern von CHF 2'662.95, der Privatanteil
Naturalbezüge von CHF 11'880.00, der Privatanteil an den Fahrzeugkosten
von CHF 6'591.95 sowie die Ordnungsbussen von CHF 800.00 aufzurech-
nen. Folglich beträgt der steuerbare Reingewinn nach Korrekturen
CHF 27'242.00 (CHF 417'852.65 ./. CHF 390'610.50).
Der Rekurs ist damit teilweise gutzuheissen. Dementsprechend reduziert
sich das satzbestimmende Einkommen von CHF 93'238.00 um

- 17 -
CHF 12'382.00 auf CHF 80'856.00. Die Steuerkommission Q. wird an-
gewiesen, eine neue Steuerausscheidung vorzunehmen.
9.
9.1.
Die Rekurrenten reichten am 4. November 2020 ein Gesuch um unentgelt-
liche Rechtspflege ein. Begründet wird das Gesuch mit dem Fehlen der
erforderlichen finanziellen Mittel für die Prozessführung.
9.2.
Die Steuergesetze enthalten keine eigene Regelung der unentgeltlichen
Rechtspflege. Der Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege und unent-
geltlichen Rechtsbeistand hat Verfassungsrang (Art. 29 Abs. 3 BV). § 34
des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom 4. Dezember 2007
(VRPG) konkretisiert diesen Anspruch und bestimmt, dass Verfahrensbe-
teiligten die Bezahlung von Kosten und die Leistung von Kostenvorschüs-
sen erlassen werden kann, wenn sie die Bedürftigkeit nachweisen und ihr
Begehren nicht offensichtlich aussichtslos ist. Unter den gleichen Voraus-
setzungen kann eine unentgeltliche Rechtsvertretung bestellt werden,
wenn dies durch die Rechtslage gerechtfertigt ist und zur Wahrung der In-
teressen der Partei notwendig ist.
9.3.
Ob die unentgeltliche Rechtspflege gewährt werden kann, hängt zunächst
von der Frage der Mittellosigkeit der Gesuchsteller ab. Diesbezüglich ist im
Einzelfall unter Berücksichtigung der gesamten Einkommens- und Vermö-
genslage sowie der Höhe der mutmasslichen Prozesskosten zu prüfen, ob
die Gesuchsteller in der Lage sind, innert vernünftiger Frist die Prozesskos-
ten aus ihrem Vermögen oder den zivilprozessualen Zwangsbedarf über-
steigenden Einkommensüberschüssen zu tilgen (VGE vom 10. März 2008
[WBE.2008.35]). Dabei ist auf die Richtlinien der Schuldbetreibungs- und
Konkurskommission des Obergerichts für die Berechnung des betreibungs-
rechtlichen Existenzminimums (Notbedarf) nach Art. 93 SchKG (Fassung
vom 21. Oktober 2009) abzustellen. Mittellosigkeit liegt danach vor, wenn
die Gesuchsteller kein Vermögen besitzen, ihr Einkommen den betrei-
bungsrechtlichen Bedarf, auf dem ein Zuschlag auf dem betreibungsrecht-
lichen Grundbetrag von 25 % zu machen ist, nicht übersteigt und sie die
zur Prozessführung erforderlichen Geldmittel nicht binnen nützlicher Frist
beschaffen können (VGE vom 21. Juli 2010 [WBE.2010.217], mit Hinwei-
sen).
Die finanziellen Verhältnisse der Rekurrenten sind nicht lückenlos ausge-
wiesen oder geben mindestens zu Zweifeln Anlass. Dem Gesuch wurde
lediglich ein Kontoauszug beigelegt. In der Steuererklärung 2016 wurde je-

- 18 -
doch auch ein Vermögen in Höhe von CHF 391'411.00 deklariert. Das Ge-
such um unentgeltliche Rechtspflege ist folglich abzuweisen. Dementspre-
chend werden die Rekurrenten kostenpflichtig.
9.4.
Die Rekurrenten obsiegen zu rund 30 %, weshalb ihnen die Kosten des
Rekursverfahrens zu 70 % aufzuerlegen sind (§ 189 Abs. 1 StG).
9.5.
Den nicht vertretenen Rekurrenten ist keine Parteientschädigung auszu-
richten (§ 189 Abs. 2 StG).

- 19 -
Das Gericht erkennt:
1.
Soweit auf den Rekurs einzutreten ist, wird das satzbestimmende Einkom-
men in teilweiser Gutheissung des Rekurses auf CHF 80'856.00 festge-
setzt.
2.
Die Steuerkommission Q. wird angewiesen, eine neue Steuerausschei-
dung vorzunehmen
3.
Das Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege wird abgewiesen.
4.
Die Rekurrenten haben die Kosten des Rekursverfahren, bestehend aus
einer Staatsgebühr von CHF 400.00, der Kanzleigebühr von CHF 200.00
und den Auslagen von CHF 100.00, zusammen CHF 700.00, zu 70 % mit
CHF 490.00 zu bezahlen. Der Rest wird auf die Staatskasse genommen.
5.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
die Rekurrenten
das Kantonale Steueramt
das Steueramt Q./S.
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom

- 20 -
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).
Aarau, 21. April 2022
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Schaffner