ag_spezialverwaltungsgericht · 3-Rv.2024.65 · 2025-07-24 · de
Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-Rv.2024.65


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2024.65
P 95
Urteil vom 24. Juli 2025
Besetzung Präsident Heuscher
Richter Elmiger
Richter Senn
Gerichtsschreiberin Schaffner
Rekurrentin A._____
Gegenstand Einspracheentscheid der Steuerkommission Q._____
vom 17. April 2024
betreffend Feststellung der Steuerpflicht

- 2 -
Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
Mit Verfügung vom 22. September 2023 wurde A._____ von der Steu-
erkommission Q._____ für die Kantons- und Gemeindesteuern 2021 zu
einem steuerbaren Einkommen von CHF 30'300.00 (satzbestimmendes
Einkommen CHF 41'200.00) und zu einem steuerbaren und satz-
bestimmenden Vermögen von CHF 0.00 veranlagt. Die Steuerkommission
Q._____ ging dabei von einer beschränkten Steuerpflicht (Betriebsstätte)
in Q._____ aus.
2.
Gegen die Veranlagungsverfügung vom 22. September 2023 erhob
A._____ mit Schreiben vom 17. Oktober 2023 Einsprache. Sie beantragte
sinngemäss, dass sie in Q._____ nicht beschränkt steuerpflichtig sei.
3.
Mit Feststellungsverfügung vom 28. Februar 2024 verfügte die Steuerkom-
mission Q._____, A._____ sei im Jahr 2021 im Kanton Aargau beschränkt
steuerpflichtig.
4.
Gegen die Feststellungsverfügung vom 28. Februar 2024 erhob A._____
mit Schreiben vom 24. März 2024 Einsprache und beantragte, die
Feststellungsverfügung sei aufzuheben.
5.
Mit Entscheid vom 17. April 2024 wies die Steuerkommission Q._____ die
Einsprache ab.
6.
Den Einspracheentscheid vom 17. April 2024 (Zustellung am 24. Mai 2024)
hat A._____ mit Rekurs vom 18. Juni 2024 (Postaufgabe gleichentags) an
das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung Steuern, weitergezogen. Sie
stellte folgenden Antrag:
"Ich beantrage hiermit, den Entscheid der Steuerverwaltung des Kantons
Aargau und der Finanzverwaltung Q._____ betreffend meiner Steuerpflicht
zurückzunehmen, da ich im Kanton Aargau zu dieser Zeit weder einen
,Geschäftsbetrieb' noch eine ,Betriebsstätte' im Sinne des Gesetzes
unterhalten habe. Die weiteren Gründe sind in diesem Schreiben bereits
erwähnt."
Auf die Begründung wird – soweit erforderlich – in den Erwägungen einge-
gangen.

- 3 -
7.
Das Gemeindesteueramt Q._____ und das Kantonale Steueramt (KStA)
beantragen die Abweisung des Rekurses.
8.
A._____ hat eine Replik eingereicht.
9.
Das Spezialverwaltungsgericht hat bei den Gemeindesteuerämtern
Q._____ und P._____ sowie bei der Steuerverwaltung des Kantons
U._____ weitere Abklärungen vorgenommen.

- 4 -
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Der vorliegende Rekurs betrifft die Feststellung der beschränkten Steuer-
pflicht kraft wirtschaftlicher Zugehörigkeit für das Jahr 2021. Massgebend
für die Beurteilung sind das Steuergesetz vom 15. Dezember 1998 (StG)
und die Verordnung zum Steuergesetz vom 11. September 2000 (StGV).
2.
Der Einspracheentscheid vom 17. April 2024 betrifft ausschliesslich die
Steuerpflicht der Rekurrentin im Kanton Aargau für das Steuerjahr 2021.
Die Steuerjahre 2016 bis 2020 und die Zugehörigkeit der Rekurrentin zur
Römisch-Katholischen Landeskirche des Kantons Aargau im Jahr 2021
sind nicht Gegenstand des angefochtenen Einspracheentscheides. Soweit
sich der Rekurs auf andere Steuerjahre und die Zugehörigkeit der Rekur-
rentin zur Römisch-Katholischen Landeskirche des Kantons Aargau be-
zieht, kann darauf nicht eingetreten werden.
3.
3.1.
Die Rekurrentin macht mit Rekurs unter anderem sinngemäss geltend,
dass die Vorinstanz auf ihre Einsprache vom 17. Oktober 2023 gegen die
Veranlagungsverfügung vom 22. September 2023 zu Unrecht nicht einge-
treten sei.
3.2.
Entsteht im Einspracheverfahren Streit über die subjektive Steuerpflicht, so
ist das Einspracheverfahren einzustellen bzw. zu sistieren und es ist dar-
über zuerst eine einsprachefähige Feststellungsverfügung zu erlassen.
Wird die subjektive Steuerpflicht verneint und der Feststellungsentscheid
rechtskräftig, so erübrigt sich eine Fortsetzung des Einspracheverfahrens.
Bei Bejahung der subjektiven Steuerpflicht durch einen rechtskräftigen
Feststellungsentscheid muss die Einsprache gegen die Veranlagung ge-
prüft und beurteilt werden. In einem solchen Fall ist das Einspracheverfah-
ren wieder aufzunehmen und durch einen Entscheid abzuschliessen (vgl.
AGVE 1983 S. 353; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 5. Auflage,
Muri-Bern 2023, § 164 StG N 13).
3.3.
Die Rekurrentin hat mit Einsprache vom 17. Oktober 2023 gegen die Ver-
anlagungsverfügung vom 22. September 2023 betreffend Kantons- und
Gemeindesteuern 2021 die beschränkte Steuerpflicht im Kanton Aargau
bestritten. Die Vorinstanz hat daher zu Recht die Einsprache entgegenge-
nommen und das Einspracheverfahren sistiert, um zuerst einen Vorent-
scheid über die steuerrechtliche Zugehörigkeit zum Kanton Aargau und zu

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Q._____ zu erlassen. Entgegen der Ansicht der Rekurrentin hat die
Vorinstanz nicht einen Nichteintretensentscheid im Einspracheverfahren
betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2021 gefällt. Vielmehr ist sie
formell korrekt vorgegangen.
4.
Die Rekurrentin führte 2021 die Einzelunternehmung B._____
(EU B._____). Diese bezweckt [...] (vgl. Internet-Handelsregisterauszug
vom 19. Mai 2025).
5.
Die in S._____ wohnhafte Rekurrentin mietete für die EU B._____ im
Zeitraum vom 1. März 2016 bis 31. März 2024 unbestrittenermassen Büro-
räumlichkeiten (Geschäftsräume) am T-Weg 13 in Q._____ (vgl.
Rekursbeilagen und Einsprache). In den Steuerjahren 2017 bis 2019 war
die Rekurrentin in Q._____ aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit
(Betriebsstätte EU B._____ im Kanton Aargau) beschränkt steuerpflichtig
(vgl. interkantonale Steuerausscheidung U._____ 2017 bis 2019 und
Veranlagungsdetails Kanton Aargau 2017 bis 2019). Die entsprechenden
Veranlagungen sind in Rechtskraft erwachsen.
6.
Mit Schreiben vom 12. Juli 2021 teilte die Finanzverwaltung Q._____ der
Rekurrentin folgendes mit:
"Infolge Austritt aus der sekundären Steuerpflicht in Q._____, ist ein
Guthaben in der Höhe von CHF 3'724.40 entstanden. Dieses Guthaben
wurde an die prov. Steuern 2019 umgebucht."
7.
7.1.
Gestützt auf die Steuerausscheidung 2021 des Kantons U._____ vom
22. Juni 2023 veranlagte die Steuerkommission Q._____ mit Verfügung
vom 22. September 2023 die Rekurrentin für das Steuerjahr 2021 zu einem
steuerbaren Einkommen von CHF 30'300.00 und zu einem satz-
bestimmenden Einkommen von CHF 41'200.00.
7.2.
7.2.1.
Mit Einsprache gegen die Veranlagungsverfügung vom 22. September
2023 brachte die Rekurrentin vor, sie sei seit dem Jahr 2020 aus der se-
kundären Steuerpflicht in Q._____ ausgeschieden. Dies könne sie auch mit
dem Schreiben der Finanzverwaltung Q._____ vom 12. Juli 2021 belegen.

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7.2.2.
Mit Schreiben vom 20. November 2023 teilte die Rekurrentin dem Gemein-
desteueramt Q._____ mit, dass sie aufgrund ihres Ausscheidens aus der
Steuerpflicht in Q._____ aus dem System zu streichen sei. Das
Gemeindesteueramt Q._____ solle es unterlassen, ihr Formulare und
Briefe zuzusenden.
7.2.3.
Das Gemeindesteueramt Q._____ forderte die Rekurrentin mit Schreiben
vom 30. November 2023 und 11. Januar 2024 (letzte Mahnung) auf,
Unterlagen (Steuerveranlagung 2021 Kanton U._____, Mietverträge
Geschäftsräume und Jahresabschluss 2021) einzureichen und zu den
Mietverhältnissen in Q._____ Stellung zu nehmen.
Die Rekurrentin hat weder die eingeforderten Unterlagen noch eine Stel-
lungnahme eingereicht.
8.
8.1.
Mit Feststellungsverfügung vom 28. Februar 2024 wurde die beschränkte
Steuerpflicht der Rekurrentin in Q._____ verfügt. Die Vorinstanz hielt dabei
fest, dass die Rekurrentin ihrer Mitwirkungspflicht im Feststellungs-
verfahren nicht nachgekommen sei. Sie habe daher ihren Entscheid auf-
grund der Aktenlage und der vorliegenden Indizien gefällt. Da die Rekur-
rentin in der Gemeinde Q._____ über feste Einrichtungen zur Ausübung
ihrer selbständigen Tätigkeit verfügt habe, sei sie aufgrund wirtschaftlicher
Zugehörigkeit in Q._____ beschränkt steuerpflichtig.
8.2.
Die Rekurrentin machte mit Einsprache gegen die Feststellungsverfügung
geltend, die gemieteten Räumlichkeiten in Q._____ habe sie aus-
schliesslich als Aufenthaltsraum, Lager und Archiv für ihr Büromobiliar ge-
nutzt. Sie hätten sich dort während der Woche einmal täglich (von
20:15 Uhr bis 21:00 Uhr) getroffen, um eine Kaffeepause einzulegen und
sich auszutauschen. Geschäftliche Tätigkeiten seien dort nie durchgeführt
worden. In Q._____ seien weder eine kommunikative Infrastruktur
(Festnetzanschluss, Internet, etc.) noch Kundenkontakte vorhanden gewe-
sen. Die gesamte Administration erledige sie seit Jahren von ihrem Büro
an ihrem Wohnort in S._____ aus. Sie habe daher im Kanton Aargau weder
einen Geschäftsbetrieb noch eine Betriebsstätte unterhalten. Aufgrund [...]
habe sie die Räumlichkeiten per 31. März 2024 gekündigt.
8.3.
Die Vorinstanz hielt in ihrem Einspracheentscheid an der beschränkten
Steuerpflicht der Rekurrentin im Kanton Aargau – mit der gleichen Begrün-
dung wie in der Feststellungsverfügung – fest.

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8.4.
Mit Rekurs bringt die Rekurrentin im Wesentlichen die gleichen Vorbringen
wie mit Einsprache vor.
9.
9.1.
Mit Schreiben vom 12. Juli 2021 teilte die Finanzverwaltung Q._____ der
Rekurrentin mit, dass infolge des Austrittes aus der sekundären Steu-
erpflicht in Q._____ für den Zeitraum von 1. Januar bis 31. Dezember 2020
ein Guthaben in der Höhe von CHF 3'724.40 entstanden sei. Dieses
Guthaben werde auf die provisorische Steuern 2019 umgebucht.
9.2.
Die Rekurrentin bringt mit Verweis auf das Schreiben der Finanzverwaltung
Q._____ vom 12. Juli 2021 vor, sie sei seit dem Jahr 2020 aus der
sekundären Steuerpflicht in Q._____ ausgeschieden.
9.3.
9.3.1.
Nachfolgend ist zu prüfen, ob das Schreiben vom 12. Juli 2021 der Finanz-
verwaltung Q._____ die Elemente bzw. Strukturmerkmale des Verfü-
gungsbegriffs erfüllt.
9.3.2.
Als Verfügungen gelten gemäss Art. 5 Abs. 1 des Bundesgesetzes über
das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 (VwVG) Anordnungen
der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stüt-
zen und die Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder
Pflichten (lit. a), die Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Um-
fanges von Rechten oder Pflicht (lit. b) bzw. die Abweisung von Begehren
auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten
oder Pflichten, oder das Nichteintragen auf solche Begehren (lit. c) zum
Gegenstand haben. Als Verfügungen gelten mithin autoritative, einseitige,
individuell-konkrete Anordnungen der Behörde, die in Anwendung von
Bundesverwaltungsrecht ergangen, auf Rechtswirkungen ausgerichtet so-
wie verbindlich und erzwingbar sind. Diese Strukturmerkmale bzw. Ele-
mente des Verfügungsbegriffes müssen kumulativ erfüllt sein (vgl. Kom-
mentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren (VwVG),
2. Auflage, Zürich/St. Gallen 2019, Art. 5 N 1 ff.). Die Legaldefinition einer
Verfügung gemäss Art. 5 VwVG – somit auch die Lehre und Rechtspre-
chung dazu – ist auch für das aargauische Verwaltungsrecht anwendbar
(vgl. AGVE 2005 S. 617, Erw. 1b).

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9.3.3.
Für eine Qualifikation des Schreibens der Finanzverwaltung Q._____ vom
12. Juli 2021 als Verfügung ist ausschlaggebend, ob es sich dabei um
einen verbindlichen und erzwingbaren, mithin auf das Erzielen von Rechts-
wirkungen ausgerichteten Akt handelt. Gemäss § 26 Abs. 1 des Gesetzes
über die Verwaltungsrechtspflege vom 4. Dezember 2007 (VRPG) sind
Entscheide (= Verfügungen) als solche zu bezeichnen und den Parteien
mit Rechtsmittelbelehrung schriftlich zu eröffnen. Mitteilungen bzw. Infor-
mationsschreiben von Behörden begründen keine Rechte und Pflichten
und sind nicht auf ein aktives Tun, Dulden oder Unterlassen ausgerichtet,
sodass einer solchen Mitteilung bzw. einem solchen Informationsschreiben
kein Verfügungscharakter zukommt. Sie bezwecken lediglich über eine Tat-
sache zu informieren, ohne dabei Rechtswirkungen zu begründen.
Die Wortwahl im Schreiben sowie der Betreff des Schreibens "Kontoaus-
zug 2020" weisen darauf hin, dass es sich um eine Information handelt. So
werden im Schreiben keine Formulierungen verwendet, mit denen konkrete
Pflichten auferlegt werden sollen. Abgesehen davon, dass die Finanzver-
waltung Q._____ nicht für Veranlagungsentscheide zuständig ist, be-
inhaltet das Schreiben keine Rechtsmittelbelehrung, welche auf eine Ver-
fügung schliessen liesse.
9.4.
Es ist festzuhalten, dass abgesehen davon, dass sich das Schreiben vom
12. Juli 2021 auf das Steuerjahr 2020 und nicht auf das Steuerjahr 2021
bezieht, dem Schreiben kein Verfügungscharakter, sondern lediglich Infor-
mationscharakter zukommt. Das gilt insbesondere auch deshalb, als es
sich bei der Umbuchung eines Guthabens primär nur um eine Steuerbe-
zugshandlung und nicht um einen Veranlagungsentscheid handelt.
10.
10.1.
10.1.1.
Natürliche Personen sind auf Grund persönlicher Zugehörigkeit im Kanton
Aargau steuerpflichtig, wenn sich ihr steuerrechtlicher Wohnsitz und damit
ihr Hauptsteuerdomizil im Kanton befindet (§ 16 Abs. 1 StG). Bei einer per-
sönlichen Zugehörigkeit ist die Steuerpflicht im Kanton Aargau grundsätz-
lich unbeschränkt. Sie erstreckt sich jedoch nicht auf Grundstücke, Ge-
schäftsbetriebe und Betriebsstätten ausserhalb des Kantons (§ 18 Abs. 1
StG). Natürliche Personen ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufent-
halt im Kanton sind auf Grund wirtschaftlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig,
wenn sie im Kanton Geschäftsbetriebe oder Betriebsstätten unterhalten
(§ 17 Abs. 1 lit. a StG).

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10.1.2.
Das Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit, welches in einem
Geschäftsbetrieb oder einer Betriebsstätte ausserhalb des Wohnsitzkan-
tons erzielt wird und das dieser Tätigkeit dienende bewegliche Vermögen
sind am Geschäftsort zu versteuern. Eine Niederlassung ausserhalb des
Wohnsitzkantons kann allerdings nicht schon aufgrund einer formalen Er-
klärung (z.B. durch einen Handelsregistereintrag, einen Briefkasten oder
gar ein Postfach) angenommen werden. Vielmehr muss sich die dortige
Tätigkeit in ständigen körperlichen Anlagen und Einrichtungen entfalten,
welche aber nicht im Eigentum des Inhabers zu stehen brauchen. Eine Ge-
schäftsniederlassung wird verneint, wenn sie den wirklichen Verhältnissen
nicht entspricht und als künstlich geschaffen erscheint.
Wird ein solches Spezialsteuerdomizil geltend gemacht, so fordert die Pra-
xis weiter, dass sich die Erwerbstätigkeit hauptsächlich am Geschäftsort
abspielt. Bei Tätigkeiten, die ihrer Natur nach nicht überwiegend von an
sich vorhandenen ständigen Anlagen und Einrichtungen aus erbracht wer-
den, sondern dezentral bei diversen Kunden bzw. Abnehmern, kann es
nicht darauf ankommen, wo diese wohnhaft bzw. domiziliert sind. Es ge-
nügt, dass die übrigen Tätigkeiten (z.B. Vorbereitungs- sowie administra-
tive Arbeiten, Akquisition, Weiterbildung, Korrespondenz und Fakturierung,
Buchhaltung) vorwiegend am Geschäftsort ausgeübt werden (vgl. zum
Ganzen: BGE 121 I 259; Bundesgerichtsurteil vom 4. März 2009 [2C_770/
2008]; Bundesgerichtsurteil vom 4. März 2009 [2C_667/2008]; StE 2004
A 24.31 Nr. 1; ASA 57 S. 582).
10.1.3.
Das Spezialsteuerdomizil des Geschäftsortes ist vom sekundären Steu-
erdomizil der Betriebsstätte zu unterscheiden. Eine Betriebsstätte liegt bei
natürlichen Personen nur dann vor, wenn im Verhältnis zu einem bestehen-
den Nebensteuerdomizil am Geschäftsort ein sekundäres Steuerdomizil
begründet wird (vgl. Ernst Höhn/Peter Mäusli, Interkantonales Steuerrecht,
4. Auflage, Bern/Stuttgart/Wien 2000, § 9 N 10). Eine solche setzt ständige
körperliche Anlagen oder Einrichtungen an einem Ort voraus, wo sich ein
qualitativ und quantitativ wesentlicher Teil des technischen und kommerzi-
ellen Betriebs des Unternehmens vollzieht. Während also bei der Betriebs-
stätte quantitative (und qualitative) Überlegungen anzustellen sind, geht es
beim Spezialsteuerdomizil des Geschäftsortes darum, wo sich der Mittel-
punkt eines geschäftlichen Betriebes befindet. Entsprechend ist bei Vorlie-
gen eines Geschäftsorts ausserhalb des Wohnsitzkantons – soweit nicht
zusätzlich eine Betriebsstätte besteht – das gesamte Einkommen aus
selbstständiger Erwerbstätigkeit und Geschäftsvermögen am Geschäftsort
steuerbar. Wenn kein solcher zu lokalisieren ist, sind Erwerbseinkommen
und -vermögen am Hauptsteuerdomizil steuerbar (vgl. BGE 134 I 303; Bun-
desgerichtsurteil vom 4. März 2009 [2C_770/2008]; Bundesgerichtsurteil
vom 4. März 2009 [2C_667/2008]; ASA 57 582).

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10.2.
Nach der im Steuerrecht allgemein gültigen Regel trägt die Steuerbehörde
die Beweislast für steuerbegründende Tatsachen, während der Beweis für
steueraufhebende oder steuermindernde Tatsachen grundsätzlich dem
Steuerpflichtigen obliegt, wobei er diese Tatsachen nicht nur zu behaupten,
sondern auch zu belegen hat (vgl. BGE 140 II 248, Erw. 3.5 mit Hinweisen;
Bundesgerichtsurteil vom 29. September 2016 [2C_162/2016 und
2C_163/16], Erw. 2.3., mit Hinweisen). Die entscheidende Behörde würdigt
dabei nach ihrer eigenen, freien Überzeugung, ob ein Beweismittel glaub-
würdig ist. Auch wenn im Steuerrecht an sich das Beweismass der vollen
Überzeugung ("Regelbeweismass") herrscht, bedarf es keiner absoluten
Gewissheit. Es genügt, dass die Veranlagungsbehörde nach erfolgter Be-
weiswürdigung und aufgrund objektiver Gesichtspunkte mit an Sicherheit
grenzender Wahrscheinlichkeit vom Vorliegen der rechtserheblichen Tat-
sache überzeugt ist. Die Auffassung kann auf Indizien beruhen und bedingt
keinen direkten Beweis (vgl. Bundesgerichtsurteil vom 12. Mai 2020
[2C_926/2019], Erw. 2.3).
11.
11.1.
Gleich wie im Veranlagungsverfahren gilt auch im Feststellungsverfahren
betreffend Steuerpflicht die Untersuchungsmaxime (§ 190 Abs. 1 StG). Die
Steuerbehörden haben den gesamten Sachverhalt zu untersuchen, ein-
schliesslich Tatsachen, die sich zugunsten der steuerpflichtigen Person
auswirken. Die Steuerbehörden tragen also für sämtliche relevanten Tat-
sachen die sogenannte Beweisführungs- oder subjektive Beweislast. Der
Untersuchungspflicht der Steuerbehörde stehen allerdings Mitwirkungs-
pflichten der Steuerpflichtigen gegenüber. Verletzt der Steuerpflichtige
seine Mitwirkungspflichten, kann dieses Verhalten ein Indiz für oder gegen
die Verwirklichung einer steuerrelevanten Tatsache bilden (vgl. Bundesge-
richtsurteil vom 18. Juni 2020 [2C_247/2020]). Die steuerpflichtige Person
ist zur Mitwirkung und namentlich zu umfassender Auskunftserteilung über
die für die Besteuerung massgebenden Umstände verpflichtet.
Die Veranlagungsbehörden stellen zusammen mit der steuerpflichtigen
Person die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden
tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest (vgl. § 179 Abs. 1 StG). Der
in dieser Bestimmung normierte Untersuchungsgrundsatz besagt, dass die
Veranlagungsbehörde den für die Entscheidung massgeblichen Sachver-
halt von Amtes wegen abzuklären hat. Die Untersuchungspflicht der Ver-
anlagungsbehörde ist umfassend. Diese ist verpflichtet, mit den gesetzlich
vorgesehenen Untersuchungsmitteln den materiell wahren Sachverhalt zu
ergründen und das rechtserhebliche Tatsachenmaterial zu sammeln (vgl.
RGE vom 23. September 2010 [3-RV.2010.66]). Die Beweislast der Steu-
erpflichtigen für steuermindernde Tatsachen führt nicht zur Aufhebung des
Untersuchungsgrundsatzes.

- 11 -
11.2.
Wie bereits festgehalten, hat die Vorinstanz das Einspracheverfahren (or-
dentliche Veranlagung) zu Recht sistiert, nachdem die Rekurrentin mit Ein-
sprache gegen die Veranlagungsverfügung vom 22. September 2023 be-
treffend Kantons- und Gemeindesteuern 2021 die beschränkte Steuer-
pflicht im Kanton Aargau bestritten hat (vgl. Erw. 3.2 f.). Um die beschränkte
Steuerpflicht abzuklären, hat sie zwar korrekterweise ein Feststellungsver-
fahren eröffnet, jedoch die Rekurrentin ausweislich der Akten nicht darüber
informiert.
Wie bereits ausgeführt gilt die Untersuchungsmaxime auch im Feststel-
lungsverfahren. Können die Steuerbehörden den steuerlich massgeben-
den Sachverhalt nicht zuverlässig feststellen, weil Unterlagen oder Infor-
mationen fehlen, so müssen sie die steuerpflichtige Personen dazu auffor-
dern diese einzureichen. Vorliegend wurde die Rekurrentin nur im Ein-
spracheverfahren betreffend Kantons- und Gemeindesteuren 2021 (or-
dentliche Veranlagung) aufgefordert Unterlagen und Informationen einzu-
reichen. Im Feststellungsverfahren hat es die Vorinstanz hingegen unter-
lassen, solche Unterlagen und Informationen einzureichen. Insofern ist der
Rekurrentin nicht vorzuwerfen, sie sei ihrer Mitwirkungspflicht im Feststel-
lungsverfahren nicht nachgekommen.
Weiter ist festzuhalten, dass die Akten ungenügende Angaben zur Ge-
schäftstätigkeit der EU B._____ enthalten. In welcher Art und in welchem
Umfang sich eine Betriebsstätte begründende Tätigkeit in Q._____
abgespielt haben soll, bleibt vollkommen im Dunkeln. Allein die Tatsache,
dass die EU B._____ Räumlichkeiten in Q._____ gemietet hat, vermag
noch keine Betriebsstätte in Q._____ zu begründen. Insofern ist das
Vorliegen einer Betriebsstätte in Q._____ nicht überprüfbar.
11.3.
Der Veranlagungsverfügung vom 23. September 2023 ist zu entnehmen,
dass die Steuerkommission Q._____ für das Steuerjahr 2021 eine
Betriebsstätte der EU B._____ in Q._____ angenommen hat. Aus der
Feststellungsverfügung vom 28. Februar 2024 geht hervor, dass die Vo-
rinstanz das Vorhandensein einer Betriebsstätte der EU B._____ in
Q._____ allein aus den bestehenden Mietverhältnissen abgeleitet hat. Es
ist aus den Akten jedoch nicht eruierbar, gestützt auf welche Tatsachen die
Steuerkommission Q._____ eine Betriebsstätte der EU B._____ in
Q._____ angenommen hat. Vielmehr ist davon auszugehen, dass die
Vorinstanz allein aus der Tatsache, dass der Kanton U._____ für das Steu-
erjahr 2021 73.66 % der Einkünfte und sämtliche Betriebsaktiven aus
selbständiger Erwerbstätigkeit dem Kanton Aargau zugewiesen hat, ohne
eigene Überprüfung eine Betriebsstätte als steuerlichen Anknüpfungspunkt
angenommen hat. Dieses Vorgehen ist mit dem Untersuchungsgrundsatz,

- 12 -
welcher die Steuerbehörde dazu verpflichtet, den materiellen wahren
Sachverhalt zu ergründen, nicht zu vereinbaren.
11.4.
Insgesamt ist festzuhalten, dass die Vorinstanz die ihr obliegende Untersu-
chungspflicht verletzt hat. Zum einen hat sie es im Feststellungsverfahren
unterlassen, die Rekurrentin zur Mitwirkung (inklusive Mahnung) aufzufor-
dern. Zum anderen wurde das Vorhandensein einer Betriebsstätte der
EU B._____ in Q._____ ohne eigene Abklärungen zu einer Q._____
zuzurechnenden Geschäftstätigkeit angenommen.
Dass der Kanton U._____ auch in den Vorperioden (ausser 2020) die
Einkünfte und die Betriebsaktiven aus selbständiger Erwerbstätigkeit
teilweise dem Kanton Aargau zugewiesen hatte, vermag die Verletzung
des Untersuchungsgrundsatzes nicht zu heilen.
12.
Im Ergebnis sind die Feststellungsverfügung vom 28. Februar 2024 sowie
der Einspracheentscheid vom 17. April 2024 aufzuheben und die Angele-
genheit zur Neubeurteilung im Sinne der Erwägungen an die Steuerkom-
mission Q._____ zurückzuweisen.
13.
Die Rückweisung mit offenem Ausgang gilt als Obsiegen der Rekurrentin
(vgl. VGE vom 31. Mai 2022 [WBE.2013.35]; Bundesgerichtsurteil vom
12. Oktober 2021, Erw. 7 [2C_390/2021]). Die Kosten des Rekursverfah-
rens wären daher grundsätzlich auf die Staatskasse zu nehmen (§ 189
Abs. 1 StG). Der nicht vertretenen Rekurrentin ist keine Parteientschädi-
gung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG).

- 13 -
Das Gericht erkennt:
1.
Die Feststellungsverfügung vom 28. Februar 2024 und der Einspracheent-
scheid vom 17. April 2024 werden aufgehoben und die Angelegenheit wird
zur Neubeurteilung an die Steuerkommission Q._____ zurückgewiesen.
2.
Die Kosten des Rekursverfahrens werden auf die Staatskosten genommen.
3.
Es wird keine Parteikostenentschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
die Rekurrentin
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q._____
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Obere Vorstadt 37, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

- 14 -
Aarau, 24. Juli 2025
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Schaffner