ag_spezialverwaltungsgericht · 3-RV.2023.38 · 2023-06-22 · de
Spezialverwaltungsgericht / Abteilung Steuern — 3-RV.2023.38


Spezialverwaltungsgericht
Steuern
3-RV.2023.38
3-RV.2023.39
3-RV.2023.40
3-RV.2023.41
3-RV.2023.42
P 96
Urteil vom 22. Juni 2023
Besetzung Präsident Heuscher
Richter Loser
Richter Schorno
Gerichtsschreiberin Betsche
Rekurrent 1 A._____
Rekurrentin 2 B._____
Gegenstand Einspracheentscheide der Steuerkommission Q._____
vom 15. Dezember 2022
betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2013 – 2017

- 2 -
Das Gericht entnimmt den Akten:
1.
1.1.
Mit Verfügung vom 18. Dezember 2018 wurden A. und B. von der Steuer-
kommission Q. für das Jahr 2013 zu einem steuerbaren Einkommen von
CHF 101'100.00 (satzbestimmendes Einkommen CHF 113'500.00) und zu
einem steuerbaren Vermögen von CHF 10'468'000.00 (satzbestimmendes
Vermögen CHF 10'986'000.00) veranlagt.
1.2.
Mit Verfügung vom 18. Dezember 2018 wurden A. und B. von der Steuer-
kommission Q. für das Jahr 2014 zu einem steuerbaren Einkommen von
CHF 136'500.00 (satzbestimmendes Einkommen CHF 149'500.00) und zu
einem steuerbaren Vermögen von CHF 10'630'000.00 (satzbestimmendes
Vermögen CHF 11'148'000.00) veranlagt.
1.3.
Mit Verfügung vom 18. Dezember 2018 wurden A. und B. von der Steuer-
kommission Q. für das Jahr 2015 zu einem steuerbaren Einkommen von
CHF 124'900.00 (satzbestimmendes Einkommen CHF 138'400.00) und zu
einem steuerbaren Vermögen von CHF 10'532'000.00 (satzbestimmendes
Vermögen CHF 11'050'000.00) veranlagt.
1.4.
Mit Verfügung vom 18. Dezember 2018 wurden A. und B. von der Steuer-
kommission Q. für das Jahr 2016 zu einem steuerbaren Einkommen von
CHF 134'500.00 (satzbestimmendes Einkommen CHF 147'500.00) und zu
einem steuerbaren Vermögen von CHF 10'613'000.00 (satzbestimmendes
Vermögen CHF 11'131'000.00) veranlagt.
1.5.
Mit Verfügung vom 18. Dezember 2018 wurden A. und B. von der Steuer-
kommission Q. für das Jahr 2017 zu einem steuerbaren Einkommen von
CHF 132'600.00 (satzbestimmendes Einkommen CHF 144'900.00) und zu
einem steuerbaren Vermögen von CHF 11'297'000.00 (satzbestimmendes
Vermögen CHF 11'815'000.00) veranlagt.

- 3 -
2.
Gegen die Verfügungen vom 18. Dezember 2018 erhoben A. und B. mit
Schreiben vom 17. Januar 2019 Einsprache. Sie stellten die Anträge:
"1. 'E.', die zusätzlich aufgerechneten 'Privatanteile für Fahrzeugkosten'
sind zu streichen:
• Veranlagung 2013 mit 7'208 CHF
• Veranlagung 2014 mit 5'712 CHF
• Veranlagung 2015 mit 4'258 CHF
• Veranlagung 2016 mit 4'256 CHF
• Veranlagung 2017 mit 16'700 CHF
2. 'E.', die zusätzlich aufgerechneten 'Privatanteile an Unkosten' sind zu
streichen:
• Veranlagung 2013 mit 6'000 CHF
• Veranlagung 2014 mit 4'000 CHF
• Veranlagung 2015 mit 4'000 CHF
• Veranlagung 2016 mit 4'000 CHF
• Veranlagung 2017 mit 4'000 CHF
3. Verwaltungskosten von 0,3% sind zu genehmigen und die nachfolgend
aufgeführten, durch die 'StB' nicht anerkannten 'VVK' Anteile, sind in
den Veranlagungen zusätzlich zu berücksichtigen / als Abzüge am Ein-
kommen zuzulassen.
• Veranlagung 2013 mit 10'797 CHF
• Veranlagung 2014 mit 6'919 CHF
• Veranlagung 2015 mit 5'836 CHF
• Veranlagung 2016 mit 6'452 CHF
• Veranlagung 2017 mit 8'127 CHF
4. F., Darlehenszins 2016
• Die Aufrechnung von 3'026.- CHF ist zu streichen / löschen
5. 'E.', Buchwert Büro [...] (Beilage 20)
• Die nachfolgenden, von der 'StB' veranlagten Buchwerte sind nicht
korrekt. Sie sind durch jene auf der 'E.' Abschreibungsliste (Beilage
20) zu ersetzen.
• Veranlagung 2013 mit 332'935 CHF
• Veranlagung 2014 ohne Angabe
• Veranlagung 2015 ohne Angabe
• Veranlagung 2016 ohne Angabe
• Veranlagung 2017 mit 305'465 CHF"
3.
Am 30. November 2022 fand eine Verhandlung im Einspracheverfahren
zwischen A. und einer Delegation der Steuerkommission Q., bestehend
aus dem Steuerkommissär und der Leiterin des Gemeindesteueramtes,
statt. Durch Unterzeichnung des Protokolls erklärte A. den Rückzug der
Einsprache gegen die Steuerveranlagungen der Jahre 2013 - 2017.

- 4 -
4.
Je mit separatem Entscheid vom 15. Dezember 2022 schrieb die Steuer-
kommission Q. die Einsprache infolge Rückzugs von der Kontrolle ab.
Gleichzeitig wurde am jeweils veranlagten steuerbaren und satzbestim-
menden Einkommen und Vermögen unverändert festgehalten.
5.
Die Einspracheentscheide vom 15. Dezember 2022 (Zustellung je am
25. Januar 2023) haben A. und B. mit Rekurs vom 20. Februar 2023 (Post-
aufgabe am gleichen Tag) an das Spezialverwaltungsgericht, Abteilung
Steuern, weitergezogen mit den Anträgen:
"1. Beim Privatanteil Auto sind die, in der Periode 2013 - 2017 ungerecht-
fertigten Einkommensaufrechnungen von total 29'964 CHF (Beilage
15) entsprechend zu korrigieren und den entsprechenden Betrag zu-
züglich Zinsen an G. zu vergüten.
2. Beim Privatanteil Unkosten sind die, in der Periode 2013 – 2017 unge-
rechtfertigten Einkommensaufrechnungen von total 22 TCHF (2013=
6TCHF + 2014 - 2017 je 4TCHF) entsprechend zu korrigieren bzw. zu
streichen und den entsprechenden Betrag, zuzüglich Zinsen, an G. zu
vergüten.
3. Die Veranlagungen 2013 - 2017 sind entsprechend anzupassen / zu
korrigieren."
Auf die Begründung wird – soweit für den Entscheid erforderlich – in den
Erwägungen eingegangen.
6.
Die Steuerkommission Q. und das Kantonale Steueramt beantragen die
Abweisung der Rekurse.
7.
A. und B. haben eine Replik erstattet.
8.
Das Spezialverwaltungsgericht hat die Akten der Verfahren betreffend Kan-
tons- und Gemeindesteuern 2005 (aaa), Kantons- und Gemeindesteuern
2007 (bbb), Kantons- und Gemeindesteuern 2008(ccc) und Kantons- und
Gemeindesteuern 2009 - 2012 (ddd) in Sachen von A. und B. beigezogen.
9.
9.1.
Mit Verfügung vom 11. April 2023 wurden A. und B., der für die Gemeinde
Q. zuständige Steuerkommissär H. und die Leiterin des Gemeindesteuer-
amtes Q., I., zu einer Verhandlung auf den 25. Mai 2023 vorgeladen.

- 5 -
9.2.
Auf Gesuch von A. und B. (Auslandabwesenheit) wurde die Verhandlung
auf den 22. Juni 2023 verschoben. B. wurde antragsgemäss von der Er-
scheinungspflicht befreit (Aktennotiz des Präsidenten des Spezialverwal-
tungsgerichtes vom 17. April 2023).
9.3.
Am 20. April 2023 wurde die am 18. April 2023 von B. gegengezeichnete
Aktennotiz vom 17. April 2023 retourniert.
10.
Am 22. Juni 2023 hat das Spezialverwaltungsgericht eine Verhandlung mit
Parteibefragung durchgeführt (Protokoll der Verhandlung vom 22. Juni
2023 [nachfolgend: Protokoll]). A. hat weitere Unterlagen eingereicht.
11.
Mit Schreiben vom 25. Juni 2023 haben A. und B. unaufgefordert nochmals
Stellung genommen.

- 6 -
Das Gericht zieht in Erwägung:
1.
Die vorliegenden Rekurse betreffen die Kantons- und Gemeindesteuern
2013 bis 2017. Massgebend für die Beurteilung ist somit das Steuergesetz
vom 15. Dezember 1998 (StG).
2.
Die Steuerkommission Q. hat die Einsprachen betreffend die Kantons- und
Gemeindesteuern 2013 bis 2017 jeweils infolge Rückzug von der Kontrolle
abgeschrieben. Die Rekurrenten machen geltend, bezüglich des Rückzu-
ges liege ein Willensmangel vor. Es ist damit in allen Verfahren die gleiche
Rechtsfrage zu entscheiden. Die Einspracheentscheide und insbesondere
die Replik im Rekursverfahren enthalten die gleichen Erwägungen. Die
Rechtsmittelverfahren umfassen die gleichen Beteiligten. Die Rekursver-
fahren 3-RV.2023.38, 3-RV.2023.39, 3-RV.2023.40, 3-RV.2023.41 und 3-
RV.2023.42 betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2013 bis 2017 wer-
den daher vereinigt.
3.
3.1.
Gibt die Steuerbehörde einem Rückzug statt, wird das Einspracheverfah-
ren mit einem Abschreibungsbeschluss abgeschlossen, und die angefoch-
tene Verfügung wird rechtskräftig (Kommentar zum Aargauer Steuerge-
setz, 5. Auflage, Muri-Bern 2015, § 194 StG N 14 und 16, mit Hinweisen).
Zieht der Einsprecher die Einsprache zurück und wird die Einsprache in-
folge Rückzugs abgeschrieben, so ist es ihm also grundsätzlich verwehrt,
in einem gegen diese Verfügung erhobenen Rekurs wiederum materielle
Vorbringen zu erheben. Damit verstösst er gegen das Gebot von Treu und
Glauben bzw. das Verbot widersprüchlichen Verhaltens. Er ist mit seinen
Beanstandungen nicht zu hören. Nur ausnahmsweise, wenn geltend ge-
macht wird, die Erklärung sei in einem Zustand der Urteilsunfähigkeit ab-
gegeben worden oder es habe ihr ein rechtserheblicher Willensmangel zu-
grunde gelegen, besteht die Möglichkeit, doch noch zu einer materiellen
Überprüfung zu kommen, indem das Verfahren an die Vorinstanz zur ma-
teriellen Prüfung zurückgewiesen wird.
3.2.
Am 30. November 2022 fand eine Besprechung zwischen dem Rekurren-
ten und einer Delegation der Steuerkommission Q., bestehend aus dem
Steuerkommissär und der Leiterin des Gemeindesteueramtes, statt. Dem
Verhandlungsprotokoll vom 30. November 2022 ist – nach wenigen proto-
kollierten Bemerkungen – zu entnehmen: "A. erklärt den Rückzug der Ein-
sprachen vom 17. Januar 2019 betr. den Veranlagungen 2013 – 2017". Der
Rekurrent hat unterschriftlich "[d]ie Richtigkeit bescheinigt, 30.11.2022".

- 7 -
Die Rekurrenten stellten in den Rekursen vom 20. Februar 2023 vorerst nur
materielle Anträge, machten dann aber in den Repliken einen Willensman-
gel geltend. Vorliegend ist damit zu untersuchen, ob anlässlich der Bespre-
chung vom 30. November 2022 ein gültiger Einspracherückzug erklärt
wurde.
3.3.
3.3.1.
Wie ausgeführt kann im vorliegenden Rekursverfahren nur überprüft wer-
den, ob die (formelle) Verfahrenserledigung infolge Rückzugs zu Recht er-
folgt ist. Soweit die Rekurrenten darüber hinaus materielle Anträge (Über-
prüfung Privatanteil Auto und Privatanteil Unkosten) sowie die Verzinsung
von Steuerbeträgen beantragen, ist darauf nicht einzutreten.
3.3.2.
Ebenso kann im vorliegenden Verfahren – obwohl vom Rekurrenten auch
anlässlich der Verhandlung vom 22. Juni 2023 ausdrücklich gewünscht –
nicht auf die rechtskräftig abgeschlossenen Verfahren der Steuerjahre bis
2012 eingegangen werden (Urteil des Spezialverwaltungsgerichtes vom
tt.mm.jjjj [aaa] betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2005; Urteil des
Spezialverwaltungsgerichtes vom tt.mm.jjjj [bbb], bestätigt durch Urteil des
Verwaltungsgerichtes vom tt.mm.jjjj [eee], beide betreffend Kantons- und
Gemeindesteuern 2007; Urteil des Spezialverwaltungsgerichtes vom
tt.mm.jjjj [ccc], bestätigt durch Urteil des Verwaltungsgerichtes vom
tt.mm.jjjj [ggg], dieses bestätigt durch Bundesgerichtsurteil vom 5. Juni
2018 [2C_6292017], alle betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2008;
Urteil des Spezialverwaltungsgerichtes vom tt.mm.jjjj [ddd], bestätigt durch
Urteil des Verwaltungsgerichtes vom tt.mm.jjjj [iii], beide betreffend Kan-
tons- und Gemeindesteuern 2009 - 2012). Diese sind aufgrund der rechts-
kräftigen Beurteilung nicht Verfahrensgegenstand. Das gilt auch für die an
der Verhandlung vom 22. Juni 2023 eingereichten Unterlagen, soweit sie
diese Steuerjahre betreffen.
3.3.3.
Auch auf die noch beim Spezialverwaltungsgericht hängigen Rekursverfah-
ren betreffend Kantons- und Gemeindesteuern 2018 bis 2021 (kkk) kann
nicht eingegangen werden. Das gilt insbesondere auch für die an der Ver-
handlung vom 22. Juni 2023 eingereichten Unterlagen, soweit sie diese
Steuerjahre betreffen. Verfahrensgegenstand sind – wie ausgeführt – aus-
schliesslich die Einspracheentscheide der Steuerkommission Q. betreffend
Kantons- und Gemeindesteuern 2013 - 2017.

- 8 -
4.
4.1.
4.1.1.
Ein Einsprecher kann seine Einsprache aufgrund der Dispositionsmaxime
ganz oder teilweise zurückziehen (vgl. § 194 Abs. 3 e contrario). Der Rück-
zug hat dabei bedingungslos und ausdrücklich zu erfolgen. Die Rückzugs-
erklärung ist unter anderem gültig, wenn sie mündlich zu Protokoll gegeben
und von der protokollführenden Person sowie dem Steuerpflichtigen unter-
zeichnet wird (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 194 StG
N 12, mit Verweisen). Eine Rückzugserklärung ist endgültig und kann nicht
frei widerrufen werden. Ein Widerruf ist grundsätzlich nur möglich, wenn der
Rückzug auf einem wesentlichen Willensmangel beruht (RGE vom 25. Au-
gust 2011 [3-RV.2011.36]; RGE vom 15. November 2006 [3-RV.
2006.121]; Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 194 StG
N 14).
4.1.2.
Der in AGVE 1985 S. 471 publizierte Entscheid der Steuerrekurskommis-
sion befasst sich mit einem "Teilrückzug" während einer Einsprachever-
handlung (zur Differenzierung zwischen Teilrückzug und Teileinigung im
Einspracheverfahren: Bundesgerichtsurteil vom 22. Juni 2010 [2C_769/
2009 = StR 2010 S. 789]). Verlangt wurde eine schriftliche Rückzugserklä-
rung. Mit dem in AGVE 2008 S. 311 publizierten Entscheid des Verwal-
tungsgerichtes wurde ausdrücklich bestätigt, dass eine Rückzugserklärung
dieselben formellen Anforderungen zu erfüllen hat, wie sie an die Einlegung
des Rechtsmittels gestellt werden.
4.2.
4.2.1.
Die Rekurrenten machen geltend, der Rekurrent sei an der Besprechung
vom 30. November 2022 von der Delegation der Steuerkommission Q. un-
ter Druck gesetzt worden. In der Replik wurde erstmals geltend gemacht,
der Rekurrent sei an der Sitzung vom 30. November 2022 unter Androhung
einer Schlechterstellung genötigt worden, das Verhandlungsprotokoll zu
unterzeichnen und damit den Rückzug der Einsprachen zu erklären. Die
Steuerbehörden hätten sich bereits im Vorfeld zur Besprechung geweigert,
alle pendenten Punkte zu traktandieren und zu besprechen. Die Schlech-
terstellung bedeute, dass die ausstehenden Fehlerkorrekturen aus den
Jahren 2005 bis 2012 nicht bereinigt würden, obwohl das mit Urteil des
Spezialverwaltungsgerichtes vom tt.mm.jjjj so zugesichert bzw. verlangt
worden sei. Zusätzlich hätte die Tätigkeit des Rekurrenten nicht mehr als
selbständige Tätigkeit qualifiziert werden sollen. Mit dem Eingang der defi-
nitiven Steuerveranlagungen 2018 bis 2021 hätten die Rekurrenten erken-
nen müssen, dass die Steuerkommission Q. "die am 30.11.2022 angedroh-

- 9 -
ten Schlechterstellungen / Böswilligkeiten (…) trotz Unterschrift [des Re-
kurrenten] verwirklichte. Daher sahen wir uns gezwungen, den Rekurs ge-
gen die Veranlagungen 2013 – 2017 einzureichen."
4.2.2.
Auch an der Verhandlung vom 22. Juni 2023 wurde wiederholt, dass der
Rückzug vom Rekurrenten nur erklärt worden sei, da ihm die Aberkennung
seiner selbständigen Erwerbstätigkeit, und damit die Streichung der im Zu-
sammenhang mit dieser geltend gemachten Aufwendungen, angedroht
worden sei (Protokoll).
4.3.
4.3.1.
Ein Willensmangel kann vorliegen, wenn die Willenserklärung unter Ein-
druck einer Drohung abgegeben wurde. Erforderlich ist, dass der Bedrohte
durch Furchterregung zu seinem Willensentschluss und zu seiner Wil-
lensäusserung veranlasst wird; sein Wille ist nicht frei. Die Furchterregung
muss widerrechtlich sein, was sowohl bei Drohung mit unerlaubter Hand-
lung wie auch bei Drohung mit erlaubter Handlung der Fall sein kann, dann
nämlich, wenn die Furcht vor der Geltendmachung eines Rechts miss-
braucht wird, um sich unter Benützung der Notlage des Bedrohten einen
übermässigen Vorteil zu verschaffen. Die Drohung muss zu begründeter
Furcht führen, d.h. das angedrohte Übel muss sich für den Bedrohten oder
eine ihm nahestehende Person als eine nahe und erhebliche Gefahr für
Leib und Leben, Ehre oder Vermögen darstellen (vgl. Guhl/Merz/Koller,
Das schweizerische Obligationenrecht, 8. Auflage, Zürich 1991, S. 142 f.).
4.3.2.
Gemäss § 195 Abs. 2 StG kann die Steuerkommission im Einsprachever-
fahren alle Faktoren neu festsetzen. Eine "Schlechterstellung" (Reformatio
in peius) ist damit im Einspracheverfahren unter bestimmten formellen Vor-
aussetzungen möglich und zulässig. Will die Steuerkommission die Veran-
lagung zu Ungunsten einer steuerpflichtigen Person abändern, hat sie ihr
zuvor Gelegenheit zu geben, sich schriftlich oder mündlich zu äussern. Mit
dieser Bestimmung wird das bundesverfassungsrechtliche Verbot formeller
Rechtsverweigerung (Art. 29 Abs. 2 BV) für den Bereich des Steuerrechts
in der Ausgestaltung als Recht auf Äusserung konkretisiert.
4.4.
4.4.1.
Die behauptete Druckausübung seitens der Delegation der Steuerkommis-
sion Q. ist nach Auffassung des Spezialverwaltungsgerichtes nicht ausge-
wiesen. Anlässlich der Verhandlung vom 22. Juni 2023 sagten die Vertreter
der Steuerbehörden übereinstimmend und glaubhaft aus, dass dem Rekur-
renten zwar mehrmals die Gründe für eine Reformatio in peius erläutert
worden seien. Jedoch sei dem Rekurrenten auch angeboten worden, die

- 10 -
Sache zu "überschlafen" und erst dann über einen Rückzug zu entscheiden
(Protokoll). Das wurde vom Rekurrenten nicht in Abrede gestellt. Es stand
dem bzw. den Rekurrenten damit frei, über einen Rückzug zu entscheiden.
4.4.2.
Da die Steuerkommission Q. im Einspracheverfahren zudem nicht letztin-
stanzlich entschieden hätte und eine gerichtliche Überprüfung des Ein-
spracheentscheids möglich gewesen wäre – die Rekurrenten haben denn
auch aktuell Rekurse und bezüglich vorangehender und folgenden Steuer-
perioden weitergehende Rechtsmittel erhoben –, bestand ohnehin keine
nahe und erhebliche Gefahr für das Vermögen oder ein anderes Rechtsgut
der Rekurrenten. Es kann demnach keine relevante Zwangslage vorgele-
gen haben.
4.4.3.
Die Androhung einer Reformatio in peius stellt sodann keine unzulässige
Zwangsandrohung dar, sofern die formellen Anforderungen an eine solche
eingehalten werden. Dafür, dass die Androhung einer Reformatio in peius
ungebührlich erfolgt wäre, bestehen keine Anhaltspunkte. Daran ändert
nichts, dass der Rekurrent – so auch an der Verhandlung geltend gemacht
(vgl. insbesondere auch die eingereichte Beilage 77 "Arbeiten zG.[...], 2018
- 2022") – eine in Bezug auf die Fortführung seiner selbständigen Erwerbs-
tätigkeit andere (materielle) Auffassung vertritt.
4.5.
Die Rekurrenten haben sich im Rekurs zur materiellen Begründung betref-
fend Pauschalanteile Auto und Unkosten auf das Urteil des Spezialverwal-
tungsgerichtes vom tt.mm. 2021 betreffend Kantons- und Gemeindesteu-
ern 2009 – 2012 (bestätigt durch Urteil des Verwaltungsgerichtes vom
tt.mm. 2022 [iii]) sowie in der Replik zur Begründung von "ausstehenden
Fehlerkorrekturen (Bringschuld) aus den Jahren 2005 – 2012" auf dasje-
nige des damaligen Steuerrekursgerichtes vom tt.mm.jjjj betreffend Kan-
tons- und Gemeindesteuern 2005 berufen. Weder das eine, noch das an-
dere Urteil ist geeignet, einen Willensmangel zu begründen. Beide Urteile
waren den Rekurrenten im Zeitpunkt der Unterzeichnung des Protokolls der
Verhandlung vom 30. November 2022 bekannt. Für die Erklärung des
Rückzuges der Einsprachen können sie damit nicht ursächlich gewesen
sein.
4.6.
Die Rekurrenten haben sich im Rekurs vom 20. Februar 2023 vorerst nicht
darauf berufen, die Rückzugserklärung sei mit einem Mangel behaftet. Erst
nachdem in der Vernehmlassung des Gemeindesteueramtes Q. vom
9. März 2023 ausgeführt wurde, die Rekurrenten seien beim protokollierten
Rückzug zu behaften, machten die Rekurrenten mit der Replik geltend, der

- 11 -
Rekurrent sei zum Rückzug unter Androhung einer Schlechterstellung ge-
nötigt worden. Dieses Verhalten spricht ebenfalls dafür, dass kein Willens-
mangel vorlag.
4.7.
Demnach haften der Rückzugserklärung des Rekurrenten vom 30. Novem-
ber 2023 keine Willensmängel an. Der Rückzug der Einsprachen gegen die
Veranlagungen der Kantons- und Gemeindesteuern 2013 - 2017 erfolgte
klar und bedingungslos.
5.
5.1.
Verheiratete, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, üben
die nach dem Gesetz den Steuerpflichtigen zukommenden Verfahrens-
rechte und Verfahrenspflichten gemeinsam aus (§ 21 Abs. 1 StG und § 172
Abs. 1 StG). Nach § 172 Abs. 3 StG gelten Rechtsmittel und andere Ein-
gaben als rechtzeitig eingereicht, wenn ein Ehegatte innert Frist handelt.
Die Ehegatten bilden im Rechtsmittelverfahren eine Art notwendige Streit-
genossenschaft, was beide zu Verfahrensbeteiligten macht und entspre-
chende Konsequenzen bei der Tragung der Verfahrenskosten zeitigt, für
welche die Ehegatten solidarisch haften (AGVE 2006 S. 126; VGE vom
7. Dezember 2011 [WBE.2011.153]).
5.2.
Das Bundesgericht hat die Frage, ob ein Ehegatte beim Rückzug einer Ein-
sprache allein handeln kann, mit Urteil vom 8. August 2002 (2A.130/2002),
Erw. 3, offengelassen, jedoch dessen ungeachtet auf die Literatur verwie-
sen. Bei einem Rückzug der Einsprache wird in der Lehre davon ausge-
gangen, dass beide Ehegatten den Rückzug zu erklären haben, es sei
denn, ein den Rückzug allein erklärender Ehegatte verfüge über eine Voll-
macht des anderen Ehegatten (Kommentar zum Aargauer Steuergesetz,
a.a.O., § 172 N 10; Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bun-
desgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. Auflage, Basel 2022, Art. 113
DBG N 24; M. Zweifel, M. Beusch, H. Casanova, S. Hunziker, Schweizeri-
sches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. Auflage, Zürich 2018,
§ 21 N 10; P. Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bun-
dessteuer, III. Teil, Art. 102-222 DBG, Art. 113 DBG N 29, ).
5.3.
Die Steuererklärungen der Jahre 2013 bis 2017, die Einsprache vom
17. Januar 2019 und die Rekursschrift vom 20. Februar 2023 wurden je-
weils von beiden Rekurrenten unterzeichnet. Gestützt darauf ist von einem
jeweils gemeinsamen Handeln der Ehegatten auszugehen. Das hat der Re-
kurrent anlässlich der Verhandlung vom 22. Juni 2023 bestätigt (Protokoll).

- 12 -
5.4.
5.4.1.
Mit Schreiben vom 16. November 2022 wandte sich der Steuerkommissär
an die Rekurrenten. Im genannten Schreiben nahm dieser materiell zu den
mit Einsprache gerügten Punkten (Privatanteile Auto und Unkosten, Ver-
mögensverwaltungskosten, Zinsaufrechnung Darlehen, Buchwert "Büro
[...]") Stellung. Weiter wurde ausgeführt: "Wir laden Sie ein, sich zu den
vorgängigen Gedanken zu äussern. Sie dürfen auch gerne mit [der Leiterin
des Gemeindesteueramtes] einen Besprechungstermin vereinbaren. Die
Steuerkommission Q. wird am Donnerstag, 15. Dezember 2022, ihre
nächste Sitzung durchführen. Wir möchten gerne dann auch Ihre Anliegen
beraten."
5.4.2.
Mit E-Mail vom 21. November 2022 nahm der Rekurrent zum Schreiben
vom 16. November 2022 Stellung. Dabei wurde ausgeführt: "(…). Sie ha-
ben eine Besprechung, vor der Steuerkommissionssitzung vom
15.12.2022, angeboten, die wir sehr gerne annehmen. Wir sind auch kurz-
fristig verfügbar. Diese Besprechung halten wir als sehr wichtig und sinn-
voll. Wir erwarten gerne Ihren Terminvorschlag. (…)."
5.4.3.
Mit E-Mail vom 23. November 2022 bestätigte der Steuerkommissär den
Termin vom Mittwoch, 30. November 2022, 0900 Uhr. Es wurde darauf hin-
gewiesen, dass die Besprechung mit der Delegation der Steuerkommis-
sion, bestehend aus dem Steuerkommissär und der Leiterin des Gemein-
desteueramtes Q., stattfinden werde. Gegenstand der Besprechung seien
in erster Linie die offenen Einsprachen der Steuerperioden 2013 bis 2017.
5.4.4.
Zur Besprechung vom 30. November 2022 ist dann der Rekurrent allein
erschienen. Zu prüfen ist, ob der Rekurrent die Rekurrentin an dieser Ver-
handlung vertreten hat bzw. die Delegation der Steuerkommission Q. von
einer Vertretung ausgehen durfte.
5.5.
5.5.1.
Das Verwaltungsgericht hat sich zur Vertretung in Steuerangelegenheiten
im Urteil vom 24. Januar 2018 (WBE.2017.268; dieses bestätigt durch Bun-
desgerichtsurteil vom 7. Januar 2019 [2C_222/2018]; diese beiden mit Be-
stätigung des SGE vom 27. April 2017 [3-RV.2016.28]) wie folgt geäussert:
"2.4.2.
Gemäss § 176 Abs. 1 StG kann sich die steuerpflichtige Person vor den
mit dem Vollzug des StG betrauten Behörden vertraglich vertreten lassen,
soweit ihre persönliche Mitwirkung nicht notwendig ist. Zur Vertretung wird
zugelassen, wer handlungsfähig ist (§ 176 Abs. 2 StG).

- 13 -
Zwischen dem Steuerpflichtigen und dem Vertreter hat ein vertragliches
Vertretungsverhältnis zu bestehen, in der Regel ein Auftrag i.S.v. Art. 394
des Bundesgesetzes betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivil-
gesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht) vom 30. März 1911 (OR;
SR 220). Der Vertreter muss vom Steuerpflichtigen i.S.v. Art. 32 ff. OR
ermächtigt sein, ihn im Verfahren zu vertreten. Die Vollmacht kann schrift-
lich, mündlich oder durch konkludentes Handeln erteilt werden (AGVE
1984, S. 548 f.; ANDREAS TSCHANNEN, in: Kommentar StG, § 176 N 6;
MARTIN ZWEIFEL/SILVIA HUNZIKER, in: Kommentar DBG, Art. 117
N 11). Zudem kann sich eine Anscheins- oder Duldungsvollmacht einer-
seits aus den vom Steuerpflichtigen geschaffenen oder gebilligten Um-
ständen ergeben oder andererseits, wenn dieser duldet oder erkennen
müsste, dass ein Dritter als sein Vertreter auftritt (Urteil des Bundesge-
richts vom 17. September 2004 [2A.420/2004], Erw. 1; Zweifel/Hunziker,
a.a.O., Art. 117 N 11a). Kann die Steuerbehörde aus den gesamten Um-
ständen auf ein Vertretungsverhältnis schliessen, darf sie darauf abstellen,
ohne eine schriftliche Vollmacht einfordern zu müssen (ZWEIFEL/HUNZI-
KER, a.a.O., Art. 117 N 11a). Allein aus dem Umstand, dass eine Drittper-
son zur Erteilung von Auskünften an die Steuerbehörde ermächtigt wurde,
kann aber nicht auf ein Vertretungsverhältnis geschlossen werden (RICH-
NER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Art. 117 N 10).
Der Umfang der Vertretungsbefugnis richtet sich in sachlicher und zeitli-
cher Hinsicht nach dem Inhalt der Vollmacht. Sie kann allgemein und ohne
zeitliche Begrenzung die Vertretung des Steuerpflichtigen in Steuersachen
umfassen oder sich auf eine bestimmte Steuerperiode, eine bestimmte
Steuer, ein bestimmtes Verfahren oder gar auf eine einzige Verfahrens-
handlung (z.B. Akteneinsicht) beschränken. Liegt eine schriftliche Voll-
macht vor, ergibt sich der Umfang der Vertretungsbefugnis aus deren
Wortlaut. Fehlt eine schriftliche Vollmacht, bestimmt sich der Umfang aus
den Umständen des Einzelfalls (TSCHANNEN, a.a.O., § 176 N 9).
Liegt eine Vollmacht vor, werden alle Handlungen des Vertreters im Um-
fang der erteilten Vollmacht bis zur Bekanntgabe des Vollmachtsentzugs
gegenüber der Steuerbehörde der steuerpflichtigen Person zugerechnet
(TSCHANNEN, a.a.O., § 176 N 11; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEU-
TER, a.a.O., Art. 117 N 14). Zustellungen von Verfügungen und Entschei-
den haben bei bestehender vertraglicher Vertretung an den Vertreter zu
erfolgen, wenn und solange das Vertretungsverhältnis den Behörden be-
kannt ist (TSCHANNEN, a.a.O., § 176 N 14). Im Verhältnis zwischen Akti-
engesellschaft und Aktionär besteht keine natürliche Vermutung, sie wür-
den sich gegenseitig vertreten (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER,
a.a.O., Art. 117 N 15)."
5.5.2.
Bereits aufgrund der Abläufe in den bisherigen Steuerverfahren sowie dem
jeweils vom Rekurrenten im Namen der Ehegatten geführten E-Mailverkehr
durfte die Vorinstanz von einem bestehenden Vertretungsverhältnis ausge-
hen.
Zum einen haben die Rekurrenten im bisherigen Verfahren – insbesondere
in der Replik – nie geltend gemacht, die Handlungen des Rekurrenten (ins-
besondere der ausgiebige E-Mailverkehr) seien nicht auch für die Rekur-
rentin verbindlich. Zum anderen wurde beiden Rekurrenten mit Schreiben

- 14 -
vom 16. November 2022 vom Steuerkommissär eine Besprechung ange-
boten. Das Angebot wurde mit E-Mail des Rekurrenten vom 21. November
2022 für beide Rekurrenten ("wir") angenommen: "Wir sind auch kurzfristig
verfügbar. Diese Besprechung halten wir als sehr wichtig und sinnvoll. Wir
erwarten gerne Ihren Terminvorschlag."
Aus diesem Ablauf und aus der Formulierung in der genannten E-Mail durf-
ten die Steuerbehörden zweifelsfrei davon ausgehen, dass der Rekurrent
von der Rekurrentin (stillschweigend) bevollmächtigt war, für sie Rechts-
handlungen vorzunehmen und damit auch als ihr Bevollmächtigter allein
zur Verhandlung vom 30. November 2022 erscheine.
Dasselbe ergibt sich aus den Abläufen in den bisherigen Verfahren für die
Jahre 2005 sowie 2007 bis 2012. Der Rekurrent ist dort jeweils immer al-
leine zu Einspracheverhandlungen erschienen, so am 21. Mai 2010 (Kan-
tons- und Gemeindesteuern 2005; RGE vom tt.mm.jjjj [aaa]), am 18. April
2013 (Kantons- und Gemeindesteuern 2007; SGE vom tt.mm.jjjj [bbb], be-
stätigt durch VGE vom tt.mm. 2015 [eee]) und am 12. Mai 2016 (Kantons-
und Gemeindesteuern 2008; SGE vom tt.mm. 2017 [ccc], bestätigt durch
VGE vom tt.mm.jjjj [ggg], dieser bestätigt durch Bundesgerichtsurteil vom
5. Juni 2018 [2C_629/2017]). Auch der E-Mailverkehr wurde ausschliess-
lich vom Rekurrenten geführt.
5.5.3.
Mit Schreiben des Spezialverwaltungsgerichtes vom 17. April 2023 wurden
die Rekurrenten im Nachgang zum mit dem Rekurrenten geführten Telefo-
nat betreffend Verschiebung der Verhandlung vom 25. Mai 2023 und Be-
freiung der Rekurrentin von der Erscheinungspflicht zur Verhandlung auf-
gefordert, das Besprochene durch Unterschrift zu bestätigen. Die Aktenno-
tiz lautet wie folgt:
"Aktennotiz:
• A. erkundigt, sich, weshalb in der neuen Vorladung zur Verhandlung vom 22. Juni 2023
neu das Erscheinen seiner Ehefrau B. 'obligatorisch' sei. B. möchte – soweit möglich –
nicht an die Verhandlung kommen.
• Ich erkläre, dass B. als Ehegattin ebenfalls Parteistellung habe. Es gehe um die Vertre-
tung in den Verfahren.
• A. erklärt, dass die schriftlichen Eingaben aus rechtlichen Gründen immer von beiden
Ehegatten unterzeichnet werden.
• A. ist für die Bearbeitung der Steuerangelegenheiten verantwortlich. B. ist 'im Bild' und
mit dem Vorgehen einverstanden. E-Mail-Eingaben/Antworten werden insofern von A.
allein beantwortet. An die Verhandlungen/Besprechungen mit den Steuerbehörden
geht/ging A. in Einverständnis mit seiner Ehefrau jeweils alleine.

- 15 -
Weiteres Vorgehen:
• Zusendung dieser Aktennotiz an die Parteien.
• B. unterzeichnet zum Zeichen des Einverständnisses die Aktennotiz und retourniert
diese an das Spezialverwaltungsgericht.
• Auf das Erscheinen von B. zur Verhandlung vom 22. Juni 2023 wird vom Spezialverwal-
tungsgericht verzichtet."
Die Aktennotiz vom 17. April 2023 wurde von der Rekurrentin am 18. April
2023 bestätigt, dem Spezialverwaltungsgericht am 18. April 2023 per Post
zugesandt und vom Rekurrenten an der Verhandlung vom 22. Juni 2023
im Original eingereicht. An der Verhandlung bestätigte der Rekurrent, dass
er den Inhalt mit seiner Frau besprochen habe. Der Inhalt der Aktennotiz
sei auch aus seiner Sicht korrekt (Protokoll).
Auch aus der bestätigten Aktennotiz vom 17. April 2023 ist ohne Weiteres
zu schliessen, dass der Rekurrent seine Ehefrau an Besprechungen mit
den Steuerbehörden jeweils vertreten hat.
5.6.
Zusammenfassend ist von einer Vertretung unter den Ehegatten auszuge-
hen. Ist von einem Vertretungsverhältnis auszugehen, war der Rekurrent
an der Verhandlung vom 30. November 2022 befugt, die Einsprachen auch
für die Rekurrentin rechtsverbindlich zurückzuziehen.
5.7.
Dementsprechend sind die Rekurse betreffend Kantons- und Gemeinde-
steuern 2013 bis 2017 insgesamt abzuweisen.
6.
Bei diesem Verfahrensausgang haben die Rekurrenten die Kosten des Re-
kursverfahrens zu tragen (§ 189 Abs. 1 StG). Es ist keine Parteientschädi-
gung auszurichten (§ 189 Abs. 2 StG).

- 16 -
Das Gericht erkennt:
1.
Die Rekurse betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2013 - 2017
werden abgewiesen, soweit darauf eingetreten werden kann.
2.
Die Rekurrenten haben die Kosten der Rekursverfahren, bestehend aus
einer Staatsgebühr von CHF 1'000.00, der Kanzleigebühr von CHF 185.00,
und den Auslagen von CHF 100.00, zusammen CHF 1'285.00, unter soli-
darischer Haftbarkeit zu bezahlen.
3.
Es wird keine Parteientschädigung ausgerichtet.
Zustellung an:
die Rekurrenten
das Kantonale Steueramt
das Gemeindesteueramt Q.
Rechtsmittelbelehrung
Dieser Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Zustellung mit Be-
schwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau angefochten
werden. Die Beschwerde ist in doppelter Ausfertigung beim Spezialver-
waltungsgericht, Laurenzenvorstadt 9, 5001 Aarau, einzureichen. Die
Frist steht still vom 7. Tag vor bis und mit dem 7. Tag nach Ostern, vom
15. Juli bis und mit 15. August und vom 18. Dezember bis und mit dem
2. Januar. Die unterzeichnete Beschwerdeschrift muss einen Antrag, wie
der Entscheid zu ändern sei, sowie eine Begründung enthalten. Der ange-
fochtene Entscheid und als Beweismittel angerufene Urkunden sind beizu-
legen (§§ 28 und 43 f. des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege vom
4. Dezember 2007 [VRPG] in Verbindung mit Art. 145 Abs. 1 der Schwei-
zerischen Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO]; §§ 187,
196 und 198 des Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 [StG]).

- 17 -
Aarau, 22. Juni 2023
Spezialverwaltungsgericht
Steuern
Der Präsident: Die Gerichtsschreiberin:
Heuscher Betsche