ag_gerichte · AGVE 2010 53 · 2010-03-25 · de

53 Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit; Privatanteil an denAutokosten (§ 25 Abs. 2 StG).Berechnung des Privatanteils an den Autokosten bei selbständig Erwerbenden ab dem Jahr 2007 (Pauschalmethode).a) Effektive Ermittlungb) Pauschale Ermittlung

Aargau Steuerrekursgericht 25.03.2010 AGVE 2010 53
Argovie Steuerrekursgericht 25.03.2010 AGVE 2010 53
Argovia Steuerrekursgericht 25.03.2010 AGVE 2010 53

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KantonaleSteuern
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53 Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit; Privatanteil an den
Autokosten (§ 25 Abs. 2 StG).
Berechnung des Privatanteils an den Autokosten bei selbständig Erwer-
benden ab dem Jahr 2007 (Pauschalmethode).
Aus dem Entscheid des Steuerrekursgerichtes vom 25. März 2010 in Sa-
chen E. + M.B. (3-RV.2009.64)
Aus den Erwägungen
5.2.
5.2.1.
Die Pauschalmethode zur Ermittlung des Privatanteils an den
Autokosten wurde - neben der Ermittlung aufgrund der effektiven
Kosten - schon unter dem Merkblatt N1/2001 der EStV (gültig für
die Geschäftsjahre mit Abschlusstag 30. Juni 2007 oder früher) von
den aargauischen Steuerbehörden regelmässig im Verfahren der Kan-
tons- und Gemeindesteuern angewendet. Gemäss den dort aufgeführ-
ten Grundsätzen wurde der Privatanteil pauschal anhand der Kompo-
nenten Katalogpreis des Geschäftswagens (bei Occasionswagen der
Katalogpreis im Jahr der ersten Inverkehrsetzung), gesamte Fahrleis-
tung mit dem Geschäftswagen im Jahr und private Fahrleistung mit
dem Geschäftswagen im Jahr festgelegt (vgl. VGE vom 8. April
2009 in Sachen E. + O.K. [WBE.2008.304], bestätigt durch Bundes-
gerichtsurteil vom 4. Dezember 2009 [2C_452/2009]; RGE vom
25. Oktober 2007 in Sachen S. + R.R.). Das StRG hat die Pauschal-
methode in Fällen, in denen sich eine genaue Berechnung nur schwer
erstellen lässt, als aussagekräftig erachtet (RGE vom 26. März 2009
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in Sachen A. AG., mit Hinweis auf RGE vom 21. Juni 2007 in
Sachen M. AG, bestätigt durch VGE vom 27.
Mai 2008
[WBE.2007.236]).
5.2.2.
Das Merkblatt N1/2007 (Naturalbezüge von Selbständigerwer-
benden; anwendbar für die nach dem 30. Juni 2007 abgeschlossenen
Geschäftsjahre) der EStV bestimmt bezüglich Privatanteil an den
Autokosten - sowohl bei den kantonalen Steuern als auch der direk-
ten Bundessteuer - Folgendes (Hervorhebungen im Original):
"
5. Privatanteil an den Autokosten
Der Privatanteil an den Autokosten kann entweder effektiv oder pau-
schal ermittelt werden.
a) Effektive Ermittlung
Können die gesamten Betriebskosten des zum Teil privat genützten
Fahrzeuges und die geschäftlich sowie privat zurückgelegten Kilometer
anhand eines Bordbuches nachgewiesen werden, sind die effektiven Kosten
proportional auf die geschäftlich und privat zurückgelegten Kilometer auf-
zuteilen.
b) Pauschale Ermittlung
Können die gesamten Betriebskosten des zum Teil privat genützten
Fahrzeuges und die geschäftlich sowie privat zurückgelegten Kilometer
anhand eines Bordbuches
nicht
nachgewiesen werden, ist pro Monat 0.8%
des Kaufpreises (exkl. MWST), mindestens aber CHF 150 zu deklarieren."
In lit. b der Vorbemerkungen zum Merkblatt N1/2007 ist festge-
halten, dass
"(d)ie hiernach angegebenen Pauschalbeträge (...) Durchschnittsansät-
ze dar(stellen), von denen in ausgesprochenen Sonderfällen nach oben oder
nach unten abgewichen werden kann."
5.2.3.
Mit dem Merkblatt N1/2007 wurde damit die Methode zur pau-
schalen Ermittlung des Privatanteils an den Autokosten geändert. So
wird einerseits neu auf den Kaufpreis des Fahrzeuges anstatt auf den
Katalogpreis abgestellt. Andererseits sind sowohl die gesamte als
auch die private Fahrleistung mit dem Fahrzeug grundsätzlich unbe-
achtlich und der Privatanteil pro Monat ist generell und schematisch
auf 0.8 % des Kaufpreises festzusetzen. Im Ergebnis fand damit eine
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Harmonisierung zwischen der Einkommenssteuer (Festlegung der
Privatanteile) und der MWSt (Festlegung des Eigenverbrauchs) statt.
Nur wenn die geschäftlich und die privat zurückgelegten Kilo-
meter anhand eines Bordbuches nachgewiesen werden können, ist
der Privatanteil nach wie vor anhand der effektiven Methode zu
bestimmen.
5.3.
5.3.1.
Das KStA hielt im Merkblatt "Einführung Neuer Lohnausweis
(NLA)" vom 15. November 2006 betreffend unselbständige Erwerbs-
tätigkeit fest, dass im Kanton Aargau für "die Steuerperiode 2007
(...) die Berechnung des Privatanteils Geschäftswagen aufgrund der
neuen Regelung von 0,8 % des Kaufpreises (mindestens jedoch
Fr. 150.--) pro Monat, d.h. in der Regel 9,6 % des Kaufpreises pro
Jahr, erfolgen" kann. Zur Festlegung des Privatanteils bei selbstän-
diger Erwerbstätigkeit äusserte es sich in diesem Zusammenhang
nicht.
5.3.2.
An der Steuertagung 2006 vertrat das KStA die Auffassung,
dass Selbständigerwerbende bei überwiegend geschäftlicher Nutzung
die Ermittlung des Privatanteils der Autokosten "ab dem nächsten
Fahrzeugwechsel" via MWSt-Regelung vornehmen können. "Es
bleibt der Steuerbehörde jedoch vorbehalten, die Anwendung der
Pauschalmethode zu überprüfen. Es wird insbesondere bei Luxus-
fahrzeugen mit einem Nettokaufpreis von über CHF 80'000 oder bei
Zweitfahrzeugen für die mitarbeitende Ehefrau möglich sein, dass
die Anwendung der Pauschalmethode nicht akzeptiert werden kann"
(Unterlagen Steuertagung 2006, Neuer Lohnausweis [NLA]/Festle-
gung Privatanteil Auto bei selbständig Erwerbenden, S. 29).
5.3.3.
In seiner Vernehmlassung hält das KStA fest, dass eine
"differenzierte Steuerpraxis Anwendung" finde, um den Einzelfällen
gerecht zu werden. So gelange grundsätzlich bei "übersichtlichen
Verhältnissen" die proportionale Methode zur Anwendung, nach der
der Privatanteil an den Autokosten unter Berücksichtigung der priva-
ten Fahrleistung im Verhältnis zur gesamten Fahrleistung mittels ei-
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nes prozentualen Anteils ermittelt würde. Für überwiegend geschäft-
lich genutzte Fahrzeuge sei die bisher angewendete proportionale
Methode beizubehalten. Auf Wunsch der betreffenden selbständig er-
werbenden Person könne die Pauschalmethode ab dem nächsten
Fahrzeugwechsel angewendet werden, wobei die Angemessenheit im
Einzelfall überprüft werde. Für überwiegend privat genutzte Fahr-
zeuge finde nach wie vor die proportionale Methode Anwendung. Es
könne "immer auch die im erwähnten Merkblatt N1/2007 genannte
'effektive Methode' genutzt werden".
Das KStA unterscheidet damit drei Vorgehensweisen zur Er-
mittlung des Privatanteils an den Autokosten:
- In der Regel wird die "proportionale Methode" mit den ge-
schätzten privat gefahrenen Kilometern gemäss dem Merkblatt
N1/2001 (was gemäss diesem Merkblatt der pauschalen Methode
entspricht) angewendet.
- Die pauschale Methode mit der 0.8 %-Regelung gemäss dem
Merkblatt N1/2007 wird bei überwiegend geschäftlich genutzten
Fahrzeugen auf Wunsch des Steuerpflichtigen ab dem nächsten Fahr-
zeugwechsel angewendet, wobei die Angemessenheit zu prüfen ist.
- Die effektive Methode wird bei Bestehen eines Bordbuches
angewendet.
5.4.
Gemäss Auskunft der ESTV ist bei der MWSt-Regelung - wie
sie im Merkblatt N1/2007 übernommen wird - auf den tatsächlichen
Kaufpreis und nicht auf den ursprünglichen Katalogpreis eines Fahr-
zeuges abzustellen, unabhängig davon, ob es sich um einen Neuwa-
gen oder um ein Occasionsfahrzeug handelt. Der Ansatz von 0.8 %
des Kaufpreises pro Monat solle "der durchschnittlichen Wertvermin-
derung - über die gesamte Lebensdauer - eines Fahrzeuges" Rech-
nung tragen. Er gelte auch bei selbständiger Erwerbstätigkeit, wobei
die effektive Ermittlung des Privatanteils sowie allfällige Sonder-
regelungen beispielsweise bei eingeschränkter privater Nutzung oder
bei Luxusfahrzeugen vorbehalten bleibe. Schliesslich seien die
Kantone "weiterhin frei, von dieser 0.8 %-Regel abzuweichen, falls
dies der Situation im Einzelfall besser gerecht wird". Ob und in
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wieweit von der 0.8 %-Regelung abgewichen werde, entscheide die
zuständige Veranlagungsbehörde des betreffenden Kantons.
5.5.
5.5.1.
Zusammenfassend lässt sich Folgendes festhalten:
Zum einen hat sowohl nach dem Merkblatt N1/2001 wie auch
dem Merkblatt N1/2007 grundsätzlich die Pauschalmethode zur Er-
mittlung des Privatanteils an den Autokosten Anwendung zu finden.
Auch wenn - wie bei jeder Pauschalierung - damit gewisse Ungleich-
heiten in Kauf genommen werden, resultiert in einer Vielzahl von
Fällen ein angemessenes Resultat. Die Ermittlung anhand der effekti-
ven Methode ist bloss anwendbar, wenn die Aufzeichnung der ge-
schäftlich und privat zurückgelegten Kilometer mittels Bordbuch die
exakte Aufteilung der gesamten Betriebskosten des Geschäftsfahr-
zeuges erlauben.
Zum anderen wurde eine Vereinfachung und Vereinheitlichung
im Bereich der Pauschalmethode angestrebt, indem die Pauschalme-
thode nach dem Merkblatt N1/2001 mit einer Schätzung der jährli-
chen privaten Fahrleistung (wenig - normal - viel) durch die
(pauschale) 0.8 %-Regelung ersetzt wurde. Damit soll grundsätzlich
die (häufig nach Ermessen festgesetzte) private Fahrleistung nur
noch in Sonderfällen (Erw. 5.5.2) berücksichtigt werden.
Da der Kanton Aargau den neuen Lohnausweis auf die Steuer-
periode 2007 hin eingeführt hat (wobei die Löhne für das Jahr 2007
noch mit dem alten Formular bescheinigt werden konnten; Merkblatt
"Einführung Neuer Lohnausweis [NLA]" des Kantonalen Steueram-
tes vom 15. November 2006, Ziff. 2), gilt die Pauschalmethode mit
der 0.8 %-Regelung für Unselbständigerwerbende ab dem 1. Januar
2007 und für Selbständigerwerbende für nach dem 30. Juni 2007
abgeschlossene Geschäftsjahre (Merkblatt N1/2007). Ab diesen
Stichtagen gilt grundsätzlich nur noch die Pauschalmethode nach
dem Merkblatt N1/2007. Die Pauschalmethode gemäss dem Merk-
blatt N1/2001, die vom KStA als proportionale Methode bezeichnet
wird, ist damit für die vorliegende Veranlagung (Geschäftsabschluss
per 31. Dezember 2007) nicht mehr anwendbar. Auch eine in der
Vergangenheit als Privatanteil ausgeschiedene Quote an den Gesamt-
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kosten der Geschäftsfahrzeuge kann nicht mehr als verbindlich be-
trachtet werden.
Weiter entspricht der vom KStA in der Vernehmlassung vorge-
brachte Wechsel von der "proportionalen Methode" zur Pauschalme-
thode mit der 0.8 %-Regelung "ab dem nächsten Fahrzeugwechsel"
weder dem Merkblatt NLA noch dem Merkblatt N1/2007 und ist
abzulehnen.
5.5.2.
Ein Abweichen vom Ansatz von 0.8 % pro Monat ist - abgese-
hen vom erwähnten Fall der Führung eines Bordbuches - insbesonde-
re in folgenden Sonderfällen, in denen die pauschale Ermittlung des
Privatanteils nicht sachgerecht erscheint, angezeigt:
- bei Luxusfahrzeugen (bei der Einkommenssteuer beträgt der Lu-
xusanteil den CHF 80'000.00 übersteigenden Wert [vgl. RGE vom 27. Mai
2004 in Sachen J. + U.G.], bei der Mehrwertsteuer den CHF 100'000.00
übersteigenden Wert [vgl. Merkblatt Nr. 03 der EStV])
- bei bloss gelegentlicher geschäftlicher Nutzung des Geschäftsfahr-
zeuges (teilzeitliche Ausübung der Erwerbstätigkeit; berufsbedingte seltene
Nutzung z.B. bei Ärzten oder Coiffeuren)
- bei sehr hoher geschäftlicher Fahrleistung
- bei
Vorhandensein
mehrerer
Geschäftsfahrzeuge
Wer - insbesondere in den genannten Sachverhalten - vom der
Pauschalmethode zugrundeliegenden Erfahrungssatz (nach oben oder
nach unten) abweichen will, hat den Nachweis zu erbringen, dass die
Voraussetzungen dafür erfüllt sind (analog Bundesgerichtsurteil
2C_625/2009 vom 16. Februar 2010 bezüglich Wohnsitzverlegung).
Wenn der Privatanteil gemäss der MWSt-Regelung nach Ansicht der
Steuerbehörden zu tief ausfällt, hat diese glaubhaft zu machen und
anhand von Indizien aufzuzeigen, dass ein Abweichen nach oben ge-
rechtfertigt und der Privatanteil hilfsweise anhand des Merkblattes
N1/2001 mit einer Quote festzusetzen ist. Bringt hingegen der Steu-
erpflichtige vor, der gemäss der MWSt-Regelung bestimmte Pri-
vatanteil sei zu hoch, hat er die Gründe hierfür glaubhaft darzulegen.
5.5.3.
Fraglich ist, ob der Kauf eines älteren Fahrzeuges mit einem
entsprechend tiefen Kaufpreis (insbesondere im Verhältnis zum ur-
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sprünglichen Katalogpreis) ein Abweichen von der Pauschalmethode
rechtfertigen kann. So führt die EStV aus, dass gerade Angestellten
grösserer Firmen kaum Geschäftsautos mit älteren Jahrgängen zur
Verfügung gestellt werden dürften und daher in diesen Fällen der
Grundsatz, dass der 0.8 %-Ansatz der durchschnittlichen Wertver-
minderung
über die gesamte Lebensdauer
Rechnung tragen soll,
nicht befolgt werden könne. Dies könnte bloss geschehen, wenn die
Basis, auf welcher der Gegenwert der privaten Fahrleistung be-
rechnet wird, unverändert bleibt. Beim Abstellen auf den Kaufpreis
eines Occasionautos ist dies nicht der Fall, womit sich für das identi-
sche Fahrzeug ganz unterschiedliche Privatanteile ergeben können
(Ersterwerber behält das Fahrzeug: Gegenwert auf Basis des Kauf-
preises, welcher mehr oder weniger dem Katalogpreis entsprechen
dürfte/Zweiterwerber kauft das Fahrzeug: Gegenwert auf Basis des
die Wertverminderung Rechnung tragenden Kaufpreises).
Festzuhalten ist jedoch, dass der Privatanteil nach der Pauschal-
methode pro Jahr mindestens CHF 1'800.00 beträgt. Dies ergibt um-
gerechnet einen Kaufpreis von CHF 18'750.00 (exkl. MWSt), was
etwa einem Fahrzeug der unteren Preisklasse ohne besondere Aus-
stattung entspricht. Das Merkblatt N1/2007 macht damit deutlich,
dass es bei der privaten Nutzung von Geschäftsfahrzeugen eine unte-
re Wertgrenze gibt, die nicht unterschritten werden kann. Den Nut-
zern von Occasionsfahrzeugen wird damit je nach Kaufpreis ein hö-
herer Gegenwert angerechnet als ein Abstellen rein auf den 0.8 %-
Ansatz ergeben würde. Die EStV ihrerseits hielt wiederholt fest, dass
der Kauf- bzw. der Anschaffungspreis massgeblich sei. Sofern es sich
nicht um einen augenfällig zu tiefen Kaufpreis handelt, dürfte damit
in der Regel auch bei Occasionsfahrzeugen auf den Kaufpreis abzu-
stellen sein. Damit wird auch in gewissem Umfang einem allfällig al-
tersbedingten, erhöhten Unterhaltsbedarf Rechnung getragen.