ag_gerichte · AGVE 2010 58 · 2010-11-18 · de

58 Kapitalzahlungen aus gebundener Vorsorge 3a (§ 45 Abs. 1 lit. b StG).Kapitalzahlungen aus gebundener Vorsorge 3a zu Wohneigentumsförderungszwecken können nur alle fünf Jahre geltend gemacht werden(Art. 3 Abs. 3 BVV 3 i.V.m. Art. 3 Abs. 4 BVV 3). Zwei oder mehrere Kapitalzahlungen innerhalb von fünf...

Aargau Steuerrekursgericht 18.11.2010 AGVE 2010 58
Argovie Steuerrekursgericht 18.11.2010 AGVE 2010 58
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Steuerrekursgericht
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58
Kapitalzahlungen aus gebundener Vorsorge 3a (§ 45 Abs. 1 lit. b StG).
Kapitalzahlungen aus gebundener Vorsorge 3a zu Wohneigentumsför-
derungszwecken können nur alle fünf Jahre geltend gemacht werden
(Art. 3 Abs. 3 BVV 3 i.V.m. Art. 3 Abs. 4 BVV 3). Zwei oder mehrere Ka-
pitalzahlungen innerhalb von fünf Jahren werden zur Satzbestimmung
zusammengerechnet.
Aus dem Entscheid des Steuerrekursgerichtes vom 18. November 2010 in
Sachen K. + D.M. (3-RV.2010.38)
Aus den Erwägungen
3.
3.1.
3.1.1.
Es ist unbestritten, dass die beiden Kapitalzahlungen der F. Vor-
sorgestiftung vom 30. Dezember 2008 und 27. Januar 2009 von je
CHF 25'000.00 unter dem Titel der Wohneigentumsförderung er-
folgten und von den Rekurrenten zur Amortisation ihrer Hypothek
verwendet wurden. Ebenso ist unbestritten, dass es sich bei der F.
Vorsorgestiftung um eine der beruflichen Vorsorge dienende, aner-
kannte Vorsorgeform (gebundene Vorsorge; Säule 3a) im Sinne von
Art. 82 BVG sowie von Art. 1 der Verordnung über die steuerliche
Abzugsberechtigung für Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen
(BVV 3) vom 13. November 1985 handelt.
3.1.2.
Zu prüfen, ist ob der Bezug von je CHF 25'000.00 aus der ge-
bundenen Vorsorge (Säule 3a) zwecks Wohneigentumsförderung in
zwei aufeinander folgenden Jahren zulässig ist.
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KantonaleSteuern
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3.2.
3.2.1.
Art. 82 BVG regelt die Gleichstellung anderer Vorsorgeformen
neben den in das Register für die berufliche Vorsorge eingetragenen
Vorsorgeeinrichtungen (Art. 48 ff. BVG). Arbeitnehmer und Selb-
ständigerwerbende können auch Beiträge für weitere, ausschliesslich
und unwiderruflich der beruflichen Vorsorge dienende, anerkannte
Vorsorgeformen steuerlich abziehen (Art. 82 Abs. 1 BVG). Der Bun-
desrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten
Vorsorgeformen und die Abzugsberechtigung für Beiträge fest
(Art. 82 Abs. 2 BVG). Unter anderem gestützt auf Art. 82 Abs. 2
BVG hat der Bundesrat die BVV 3 erlassen.
3.2.2.
Art. 3 BVV 3 lautet wie folgt:
"Art. 3
Ausrichtung der Leistungen
1 (...)
2 Eine vorzeitige Ausrichtung der Altersleistungen ist zulässig bei
Auflösung des Vorsorgeverhältnisses aus einem der folgenden
Gründe:
(...)
3 Die Altersleistung kann ferner vorher ausgerichtet werden für:
a. Erwerb und Erstellung von Wohneigentum zum Eigenbedarf;
b. Beteiligungen am Wohneigentum zum Eigenbedarf;
c. Rückzahlung von Hypothekardarlehen.
4 Eine solche Ausrichtung kann alle fünf Jahre geltend gemacht wer-
den.
5 Die Begriffe Wohneigentum, Beteiligungen und Eigenbedarf richten
sich nach den Artikeln 2-4 der Verordnung vom 3. Oktober 1994 über
die Wohneigentumsförderung mit Mitteln der beruflichen Vorsorge.
6 (...)"
Art. 3 Abs. 4 BVV 3 wurde gestützt auf Art. 20 der Verordnung
vom 3. Oktober 1994 über die Wohneigentumsförderung mit Mitteln
der beruflichen Vorsorge (WEFV) in die BVV 3 eingefügt und ist
seit dem 1. Januar 1995 in Kraft.
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4.
4.1.
4.1.1.
Das Vorsorgesystem in der Schweiz basiert auf dem sogenann-
ten 3-Säulenkonzept. Die erste Säule besteht aus der staatlichen Vor-
sorge (AHV/IV/EL) und hat zum Ziel, den Existenzbedarf von Rent-
nern, Invaliden und Hinterlassenen zu decken. Die zweite Säule be-
ruht auf der beruflichen Vorsorge und unterteilt sich in den obligato-
rischen und den überobligatorischen Teil. Die erste Säule zusammen
mit dem obligatorischen Teil der zweiten Säule BVG bildet die obli-
gatorische Vorsorge. Leistungen aus der ersten und zweiten Säule
sollen bei niedrigen und mittleren Einkommen den gewohnten Le-
bensstandard im Alter sicherstellen. Die dritte Säule als private Al-
tersvorsorge (gebundene Vorsorge Säule 3a und freie Vorsorge Säule
3b) gibt die Sicherheit, im Alter den gewohnten Lebensstandard
weiterzuführen. Der Staat unterstützt die private Altersvorsorge.
4.1.2.
Aus dieser Vorsorgekonzeption ergibt sich, dass die einzelnen
Säulen als Einheit zu betrachten sind, wobei die dritte Säule in die
steuerlich privilegierte Säule 3a und die steuerlich nicht privilegierte
Säule 3b unterteilt wird. Entsprechend sind auch die den jeweiligen
Säulen zuzuordnenden angesparten Gelder als Einheit zu betrachten,
unabhängig davon, ob die Beiträge bzw. Gelder bei verschiedenen
Ausgleichskassen (erste Säule), bei verschiedenen beruflichen Vor-
sorgeeinrichtungen (zweite Säule) oder bei verschiedenen anerkann-
ten Vorsorgeformen im Sinne von Art. 82 BVG (Säule 3a) einbezahlt
wurden. Konzeptionelle Gründe sprechen somit gegen die Auffas-
sung des Rekurrenten.
4.2.
4.2.1.
Art. 1 BVV 3 definiert die im Sinne von Art. 82 BVG als aner-
kannt geltenden Vorsorgeformen. In Art. 3 BVV 3 ist nur von Al-
tersleistung[en] die Rede. Eine Differenzierung nach verschiedenen
Vorsorgeeinrichtungen, mit welchen Sparverträge im Sinne von
Art. 1 Abs. 3 BVV 3 abgeschlossen und bei welchen Vorsorgegelder
einbezahlt wurden, wird nicht vorgenommen. Es lässt sich aus dem
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Gesetzeswortlaut also kein anderer Schluss ziehen, als dass die Ge-
samtheit der bei anerkannten Vorsorgeformen angesparten Gelder die
in Art. 3 Abs. 2 BVV 3 erwähnten Altersleistungen bzw. die in Art. 3
Abs. 3 BVV 3 erwähnte Altersleistung bilden.
4.2.2.
Die zeitliche Beschränkung der Möglichkeit einer Ausrichtung
von Geldern der Säule 3a auf ein Intervall von fünf Jahren bezieht
sich auf die Altersleistung(en) als Gesamtheit der bei einer oder bei
verschiedenen anerkannten Vorsorgeeinrichtungen angesparten Gel-
der. Mithin sprechen auch gesetzessystematische Gründe gegen die
Auffassung des Rekurrenten.
4.3.
Art. 3 Abs. 3 BVV 3 entspricht inhaltlich Art. 1 Abs. 1 WEFV,
der wie folgt lautet:
"1 Die Mittel der beruflichen Vorsorge dürfen verwendet werden für:
a. Erwerb und Erstellung von Wohneigentum;
b. Beteiligungen am Wohneigentum;
c. Rückzahlung von Hypothekardarlehen."
Art. 5 WEFV regelt den Mindestbetrag und die Begrenzung.
Der Mindestbetrag für den Vorbezug beträgt (grundsätzlich) 20 000
Franken (Art. 5 Abs. 1 WEFV). Ein Vorbezug kann ebenfalls nur alle
fünf Jahre geltend gemacht werden (Art. 5 Abs. 3 WEFV).
Gemäss der bis Ende 1994 geltenden Fassung von Art. 3 Abs. 3
BVV 3 konnte ein Vorbezug für die Wohneigentumsförderung nur
ein einziges Mal verlangt werden (vgl. Danielle Yersin, L'évolution
du droit fiscal en matire de prévoyance professionnelle, in: ASA 62
S. 129 ff. [S. 143]). Durch die mit der WEFV per 1. Januar 1995 in
Kraft gesetzte Änderung von Art. 3 Abs. 3 - 5 BVV 3 wurden die
Wohneigentumsförderungsmassnahmen mit Mitteln der Säule 3a mit
den entsprechenden Massnahmen mit Mitteln der zweiten Säule ko-
ordiniert (Maute/Steiner/Rufener, Steuern und Versicherungen, Über-
blick über die steuerliche Behandlung von Versicherungen, 2. Auf-
lage, Muri/Bern 1999 S. 210).
Dieser Umstand, dass ursprünglich - auch bei mehreren Säule
3a-Konten - nur ein einziger Bezug von Mitteln der Säule 3a zu
Wohneigentumszwecken möglich war, spricht für eine restriktive
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Auslegung von Art. 3 Abs. 4 BVV 3 und dagegen, dass ein Bezug in
kürzeren Intervallen als der gesetzlichen Fünfjahresfrist möglich ist,
auch wenn eine Person über zwei oder mehrere Säule 3a-Konten ver-
fügt. Wie das Kantonale Steueramt in der Vernehmlassung festhält,
hätte der Verordnungsgeber in diesem Fall auf die Festlegung der
Fünfjahresfrist verzichten können.
4.4.
In der Antwort vom 21. August 1996 auf die Motion "Immobi-
lien-Leasing. Steuerliche Behandlung" von Nationalrat Jean-Philippe
Maitre vom 13. Juni 1996 (Motion 96.3272) hat der Bundesrat unter
anderem Folgendes ausgeführt:
"Während ein Vorbezug dieser Gelder bis und mit 1994 grundsätzlich
nur einmal zulässig war, ist es seit 1995 möglich, die im Rahmen der Säule
3a angesparten Mittel alle fünf Jahre für den Erwerb oder die Amortisation
von Wohneigentum einzusetzen."
Mit der Wendung "die im Rahmen der Säule 3a angesparten
Mittel" bringt der Bundesrat als Verordnungsgeber zum Ausdruck,
dass nach einem Kapitalbezug die Gesamtheit der auf einem oder
mehreren Vorsorgekonto 3a angelegten Gelder der fünfjährigen Be-
zugssperre unterliegen und nicht jedes einzelne Vorsorgekonto 3a ge-
sondert zu betrachten ist.
4.5.
Das KStA weist in seiner Vernehmlassung zutreffenderweise
auch auf den "Aspekt der Gleichbehandlung aller Vorsorgesparenden
Säule 3a mit Bezug auf die Wohneigentumsförderung" hin. Es wäre
in der Tat mit dem von der Verfassung geschützten Grundsatz der
Gleichbehandlung (Art. 8 BV) nicht zu vereinbaren, wenn eine Per-
son, welche mehrere Konti der gebundenen Selbstvorsorge unterhält,
im Unterschied zu einer Person, die nur über ein solches Konto ver-
fügt, alle Jahre einen Bezug vornehmen könnte.
4.6.
4.6.1.
Im Kreisschreiben Nr. 18 der Eidgenössischen Steuerverwal-
tung (KS Nr. 18 ESTV), Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Ver-
rechnungssteuer, Stempelabgaben, betreffend die "Steuerliche Be-
handlung von Vorsorgebeiträgen und -leistungen der Säule 3a" vom
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17. Juli 2008 wird ebenfalls vorbehalt- und ausnahmslos die Auffas-
sung vertreten, ein Vorbezug von Geldern der gebundenen Selbstvor-
sorge könne "alle fünf Jahre geltend gemacht" werden (S.
8
Ziff. 6.2.b).
4.6.2.
Die Kreisschreiben (wie Wegleitungen, Merkblätter, Richtli-
nien, Rundschreiben und Weisungen) gehören weder zum Bundes-
recht noch zum kantonalen Recht. Sie vemögen deshalb keine Rechte
oder Pflichten der Bürger zu begründen und binden die rechts-
anwendenden Behörden sowie die Gerichte nicht. Derartige "Vor-
schriften" dienen einer einheitlichen Anwendung des Gesetzes; ihnen
kommt der Stellenwert einer Meinungsäusserung der Verwaltung
über die Auslegung des anwendbaren Bundesrechts bzw. kantonalen
Rechts zu (vgl. BGE 131 II 1 Erw. 4.1; VGE vom 1. Dezember 2008
in Sachen B. + T.S. [WBE.2008.89]).
4.6.3.
Im Sinne der vorstehenden Erwägungen (Erw. 4.1 bis 4.5) er-
weist sich das KS Nr. 18 ESTV bzw. die darin zum Ausdruck kom-
mende Rechtsauffassung bezüglich der vorliegenden Streitfrage als
gesetzeskonform und ist folglich nicht zu beanstanden.