ag_gerichte · 3-RV.2017.56 · 2017-08-24 · de

Kapitalzahlung aus beruflicher Vorsorge (§ 31 StG; § 45 Abs. 1 lit. a StG; § 45 Abs. 2 StG) 
Bei einer gestaffelten Teilpensionierung mit Kapitalzahlungen per 1. Dezember bzw. 31. Januar des Folgejahres ist von einer Steuerumgehung auszugehen.

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Steuern 
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Kapitalzahlung aus beruflicher Vorsorge (§ 31 StG; § 45 Abs. 1 lit. a StG; 
§ 45 Abs. 2 StG) 
Bei einer gestaffelten Teilpensionierung mit Kapitalzahlungen per 1. De-
zember bzw. 31. Januar des Folgejahres ist von einer Steuerumgehung 
auszugehen. 
Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, 
vom 24. August 2017 (3-RV.2017.56). 
Aus den Erwägungen 
3. 
3.1. 
Der Rekurrent arbeitete bis Ende November 2015 zu 100 % bei 
der X AG. Mit "Änderung des Arbeitsvertrages" vom 26. August 
2015 wurde die Arbeitszeit ab 1. Dezember 2015 im Rahmen einer 
Teilpensionierung auf 50 % der normalen wöchentlichen Sollarbeits-
zeit herabgesetzt. Per 31. Januar 2016 erfolgte die Pensionierung zu 
den restlichen 50 % (vgl. Schreiben der X Ergänzungsversicherung 
vom 25. Februar 2016). Für die Zeit vom 1. – 31. Januar 2016 erhielt 
er von der X AG die folgenden Zahlungen (vgl. Lohnausweis vom 
31. Dezember 2016 und Zusatzblatt): 
Lohn 
CHF 
6'046.00 
Abgeltung Ferienguthaben 
CHF 
50'854.40 
JEZ aus Ferienabgeltung 
CHF 
4'234.45 
RVIP Bonus 
CHF 
14'771.00 
Bonus 
CHF 
871.00 
Einmalzahlungen 
CHF 
13'395.90 
Zusätzlich wurden die folgenden Kapitalzahlungen ausgerich-
tet: 
Herkunft 
Auszahlungsdatum 
Betrag 
X Pensionskasse 
30.11.15 
CHF 185'086.00 
X Pensionskasse 
01.02.16 
CHF 193'540.00 
X Ergänzungsversicherung 
01.03.16 
CHF 
97'804.00 
Basler Leben AG 
01.08.16 
CHF 
10'855.00 


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Spezialverwaltungsgericht 
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Total 
CHF 487'285.00 
Mit Verfügung vom 22. November 2016 wurden A und B von 
der Steuerkommission X für das Jahr 2015 zu einem steuerbaren Ein-
kommen von CHF 185'000.00 (satzbestimmendes Einkommen 
CHF 487'200.00) veranlagt. 
3.2. 
Der Rekurrent beantragt sinngemäss, es sei für das Jahr 2015 
auch das satzbestimmende Einkommen auf CHF 185'086.00 
festzusetzen. 
(…) 
5. 
5.1. 
Steuerbar sind alle Einkünfte aus der Alters-, Hinterlassenen- 
und Invalidenversicherung, aus Einrichtungen der beruflichen Vor-
sorge und aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, 
mit Einschluss der Kapitalabfindungen und Rückzahlungen von 
Einlagen, Prämien und Beiträgen (§ 31 Abs. 1 StG). Als Einkünfte 
aus der beruflichen Vorsorge gelten insbesondere Leistungen aus 
Vorsorgekassen, aus Spar- und Gruppenversicherungen sowie aus 
Freizügigkeitspolicen und Freizügigkeitskonten (§ 31 Abs. 2 StG). 
Kapitalzahlungen aus beruflicher Vorsorge 2. Säule unterliegen der 
getrennt vom übrigen Einkommen berechneten Jahressteuer zu 40 % 
des Tarifs (§ 45 Abs. 1 lit. a StG). Die allgemeinen Abzüge und die 
Sozialabgaben werden nicht berücksichtigt. Sämtliche im gleichen 
Jahr ausgerichteten Kapitalzahlungen an allein stehende oder ge-
meinsam steuerpflichtige Personen nach Abs. 1 lit. a, b und d sowie 
nach Absatz 4 sind zusammen zu versteuern (§ 45 Abs. 2 StG). 
5.2. 
Die Teilpensionierung ist im geltenden Vorsorgerecht nicht aus-
drücklich geregelt. Teilpensionierungen mit gestaffelter Auszahlung 
des Alterskapitals sind aus steuerlicher Sicht aber grundsätzlich 
zulässig. Es müssen jedoch die folgenden Voraussetzungen kumula-
tiv erfüllt sein (Schweizerische Steuerkonferenz, Vorsorge und Steu-
ern, Anwendungsfälle zur beruflichen Vorsorge und Selbstvorsorge, 
Muri/Bern 2002, Anwendungsfall A.1.3.8; St. Galler Steuerbuch 
(StB) 52 Nr. 2 Ziff. 1.5 (Schrittweise Pensionierung/Teilpensionie-


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Steuern 
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rung); Kantonale Steuerverwaltung des Kantons Appenzell Ausser-
rhoden, Rechtsdienst/Spezialsteuern, Merkblatt zur Teilpensionie-
rung mit Kapitalbezug, Stand November 2012): 
- Der Beschäftigungsgrad ist massgeblich und dauerhaft zu reduzie-
ren. 
- Mit der Reduktion des Beschäftigungsgrades hat eine entsprechen-
de Reduktion des Lohnes einher zu gehen. 
- Der Bezug von Altersleistungen muss dem Ausmass der Reduktion 
des Beschäftigungsgrades entsprechen. 
- Die Teilpensionierung und ihre Voraussetzungen müssen im Regle-
ment verankert sein. 
Die Reduktion des Beschäftigungsgrades muss mindestens 1 
Jahr dauern (Steuerverwaltung des Kantons Schwyz, Merkblatt 
BVG/Sich häufig stellende Fragen (FAQ), Stand Juni 2015, S. 17). 
Ist eine der Voraussetzungen nicht erfüllt, wird eine Rechtswid-
rigkeit angenommen. Von einer solchen ist auch auszugehen, wenn 
die einzelnen Schritte der Teilpensionierung zeitlich nahe beieinan-
der liegen (StB 52 Nr. 2 Ziff. 1.5 (Schrittweise Pensionierung/Teil-
pensionierung)). Es ist also beispielsweise nicht möglich, sich im 
Herbst 2007 teilweise frühpensionieren zu lassen und im Frühling 
2008 den Rest nachzuholen und damit die Steuerprogression bei den 
Kapitalzahlungen zu brechen (Robin Luisi, Vorzeitige Pensionierung 
– steuer- und vorsorgerechtliche Aspekte, in: Der Schweizer Treu-
händer 10/2007, S. 751 ff.). 
5.3. 
5.3.1. 
Die Steuer-Rekurskommission II Zürich hat in einem Entscheid 
vom 3. März 2005 (= StE 2005 B 26.13 Nr. 18) das Folgende ausge-
führt: 
"4. (…) 
a) Für das Vorliegen einer Steuerumgehung verlangt die Recht-
sprechung, dass das vom Steuerpflichtigen gewählte rechtlich zuläs-
sige Vorgehen als ungewöhnlich ( ) erscheint, nur aus Grün-
den der Steuerersparnis erfolgt und dass dadurch auch tatsächlich eine 
erhebliche Steuerersparnis bewirkt würde (vgl. statt vieler ASA 64, 
80; 63, 218, je mit Hinweisen.) 


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Spezialverwaltungsgericht 
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b) Es ist vorstellbar, dass ein Rückzug aus dem Erwerbsleben nur des-
halb in zeitlich eng beieinanderliegenden Etappen erfolgt, um auf 
diese Weise – zusätzlich zur steuerlichen Privilegierung der 
Kapitalauszahlung gemäss § 37 StG (bzw. Art. 38 DBG) – einen 
weiteren steuerlichen Vorteil zu erreichen; nämlich eine weitere Sen-
kung 
des 
anwendbaren 
Steuersatzes 
durch 
Aufteilung 
der 
Vorsorgeguthaben und deren Zuweisung in zwei oder mehr verschie-
dene Steuerperioden. 
Im äussersten Fall wäre etwa denkbar, dass ein Steuerpflichtiger sich 
per 31. Dezember eines Jahres teilweise pensionieren lässt, das ent-
sprechende (Teil-)Guthaben von der Vorsorgeeinrichtung bezieht, und 
eine weitere Etappe seiner Pensionierung mit gleichzeitigem Bezug 
des restlichen Vorsorgeguthabens bereits in den Januar des folgenden 
Jahres legt. Ein solches Vorgehen müsste zweifellos als ungewöhnlich 
und überdies allein durch den mit der Aufteilung der Kapitalauszah-
lung verbundenen Steuervorteil motiviert betrachtet werden. Dement-
sprechend wäre es als Steuerumgehung zu qualifizieren. 
Der Steuerpflichtige wäre sodann so zu stellen, wie wenn er ein dem 
wirtschaftlichen Sachverhalt entsprechendes Vorgehen gewählt hätte 
(ASA 64, 80; 63, 218, je mit Hinweisen). Bezogen auf die etappen-
weise Ausrichtung von Vorsorgeguthaben würde dies bedeuten, es 
hätte die Besteuerung Platz zu greifen, die sich ergeben hätte, wenn 
die in der Absicht der Steuerumgehung aufgeteilten Guthaben 
miteinander ausbezahlt und besteuert worden wären." 
5.3.2. 
Auch im Kanton Luzern wird eine Teilpensionierung im 
Dezember 2015 mit anschliessender Vollpensionierung im Januar 
2016 grundsätzlich als Steuerumgehung qualifiziert (Dienststelle 
Steuern des Kantons Luzern, Vorsorge und Steuern, Steuerseminar 
2015, Praxisfragen zur Pensionierung 5, S. 21). 
5.4. 
Der Rekurrent reduzierte sein Arbeitspensum von 100 % im 
Rahmen einer Teilpensionierung per 1. Dezember 2015 auf 50 % der 
Sollarbeitszeit. Per 31. Januar 2016 erfolgte die Pensionierung zu 
den restlichen 50 %. Weil die beiden Schritte der Teilpensionierung 
zeitlich sehr nahe beieinanderliegen und zwei verschiedene Jahre be-


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Steuern 
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treffen, was bei einer separaten Betrachtung der jeweils erfolgten Ka-
pitalauszahlung einen Bruch der Steuerprogression und damit eine 
erhebliche Steuerersparnis zur Folge hat, ist gestützt auf die obigen 
Ausführungen von einer Steuerumgehung auszugehen. Daran ver-
mag auch der Umstand nichts zu ändern, dass dem Rekurrenten ur-
sprünglich im letzten Beschäftigungsjahr ein 50 %-Arbeitsverhältnis 
bis zur regulären Pensionierung Ende November 2016 mit Bezug der 
Ferienguthaben von 10 Monaten aus früheren Jahren zum Ende sei-
ner Tätigkeit, d.h. ab Februar 2016, vorschwebte (vgl. Schreiben 
vom 17. März 2017). Entscheidend ist, dass er letztlich dem Wunsch 
der X AG auf reguläre Pensionierung Ende Januar 2016 zugestimmt 
hat. Aufgrund der zeitlichen Nähe der beiden Schritte der Teilpensio-
nierung ist von einer Steuerumgehung auszugehen, auch wenn der 
Rekurrent beteuert, dass dieser Zeitplan nicht durch den ihm daraus 
entstehenden Steuervorteil begründet war (Rekurs, S. 2; Replik). 
 
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Grundstückgewinnsteuer; Bau und Abbruch einer Baute (§ 104 StG) 
Die Kosten für den Bau einer Schwimmhalle, welche während der Be-
sitzesdauer eines Grundstückes erstellt und wieder abgerissen wird, sind 
bei der Berechnung des steuerbaren Grundstückgewinnes nicht zu be-
rücksichtigen. 
Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern, 
vom 24. Mai 2017 (3-RV.2017.7). 
Aus den Erwägungen 
3. 
3.1. 
Mit Kaufvertrag vom 12. Dezember 1973 kauften A und B als 
Miteigentümer zu je ½ die in X gelegenen Liegenschaften IR Nr. a 
sowie IR Nr. b zum Preis von CHF 350'000.00. In der Folge wurden