ag_gerichte · AGVE 2014 49 · 2014-06-02 · de

49 § 42 Abs. 1 lit a VRPGMangelndes Rechtsschutzinteresse zur Anfechtung einer Veranlagung, beider durch das KStA zu Lasten des Eigenkapitals eine Minusreserve fürein wertloses Darlehen gebildet wird. Zur Aufrechnung der verdecktenGewinnausschüttung kommt es erst bei der Abschreibung des Darlehens.

Aargau Obergericht Verwaltungsgericht 02.06.2014 AGVE 2014 49

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2014
Obergericht, Abteilung Verwaltungsgericht
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§ 42 Abs. 1 lit a VRPG
Mangelndes Rechtsschutzinteresse zur Anfechtung einer Veranlagung, bei
der durch das KStA zu Lasten des Eigenkapitals eine Minusreserve für
ein wertloses Darlehen gebildet wird. Zur Aufrechnung der verdeckten
Gewinnausschüttung kommt es erst bei der Abschreibung des Darlehens.
Urteil des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 26. Juni 2014 in Sachen
X. AG (WBE.2013.450).
Aus den Erwägungen
2.
Zunächst ist zu klären, ob auf die Beschwerde überhaupt einge-
treten werden kann. Die Beschwerdeführerin beantragt in ihrer Be-
schwerde, sie sei für das Jahr 2005 mit einem steuerbaren Reinge-
winn (Verlust) in Höhe von Fr. -130'066.00 und einem steuerbaren
Kapital von Fr. 127'635.00 sowie für das Jahr 2006 mit einem steuer-
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baren Reingewinn (Verlust) in Höhe von Fr. -42'548.00 und einem
steuerbaren Kapital in Höhe von Fr. 137'436.00 zu veranlagen.
Die Beschwerdeführerin wurde vom KStA für die Jahre 2005
und 2006 jeweils mit einem Reingewinn von Fr. 0.00 veranlagt. Für
das Jahr 2005 wurde sie mit einem steuerbaren Eigenkapital von
Fr. 98'412.00 und für das Jahr 2006 mit einem steuerbaren Eigen-
kapital von Fr. 81'776.00 veranlagt. Die Beschwerdeführerin be-
antragt somit hinsichtlich des Eigenkapitals eine Höherveranlagung
und darüber hinaus eine Anerkennung des Verlustvortrages. Im
Folgenden ist zunächst auf den Antrag auf Höherveranlagung einzu-
gehen; anschliessend ist der Antrag auf Anerkennung eines Ver-
lustvortrags zu behandeln.
2.1.
2.1.1.
Die Befugnis zur Beschwerdeerhebung setzt ein schutzwürdiges
Interesse an der Aufhebung oder Änderung des angefochtenen Ent-
scheids voraus (§ 42 Abs. 1 lit. a VRPG). Da die Beschwerdeführerin
vorliegend eine Höherveranlagung beantragt, ist fraglich, ob sie ein
solches schutzwürdiges Interesse hat. Ein solches ergibt sich klar,
wenn eine tiefere Veranlagung angestrebt wird. Ein schutzwürdiges
Interesse an einer Höherveranlagung besteht dagegen nur in Ausnah-
mefällen. Schutzwürdig ist das eigene Interesse, wenn die Erhebung
eines erfolgreichen Rechtsmittels dem Betroffenen einen praktischen
Nutzen bringt, das heisst einen Nachteil abwendet, den der angefoch-
tene Entscheid für ihn zur Folge hätte. Ein schutzwürdiges Interesse
an einer Höherveranlagung besteht beispielsweise, wenn dies in einer
folgenden Steuerperiode zu tieferen Steuern führt oder wenn die
steuerpflichtige Person dadurch ein Nachsteuer- und Hinterziehungs-
verfahren vermeiden kann (AVGE 2004 S. 271 = StE 2005 B 96.21
Nr. 13; siehe auch Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zü-
rich vom 27. Juni 2012 [SB.2012.00019] Erw. 2.1). Das allgemeine
Interesse an einer gesetzmässigen Besteuerung genügt dagegen als
schutzwürdiges Interesse nicht (ASA 43 [1974/75], 342 ff.).
2.1.2.
Die Bildung der sogenannten Minus-Reserve durch das KStA
ist Konsequenz dessen Auffassung, wonach die Darlehenserhöhung
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in den Jahren 2005 und 2006 simuliert ist, somit die entsprechenden
Beträge als (verdeckt) an die Beteiligten ausgeschüttet zu betrachten
sind und das Eigenkapital sich dementsprechend vermindert hat. Als
Konsequenz dieser Auffassung wird das KStA die Vornahme von Ab-
schreibungen, Rückstellungen oder anderer Belastungen der Erfolgs-
rechnung zulasten der Aktivdarlehen in späteren Steuerperioden
nicht als geschäftsmässig begründet anerkennen (Ebenso wird es
,,Rückzahlungen" in späteren Steuerperioden im Umfang der Minus-
reserve steuerlich als Kapitaleinlagen betrachten). Für die Veranla-
gung der Gewinnsteuern 2005 und 2006 spielt die umstrittene Bil-
dung einer Minusreserve indessen keine Rolle. Erst wenn die Be-
schwerdeführerin Abschreibungen, Rückstellungen oder andere
Wertberichtigungen auf dem vom KStA als simuliert betrachteten
Darlehen (bzw. auf den Erhöhungen in den Jahren 2005 und 2006)
vornimmt und das KStA diese als nicht geschäftsmässig begründet
anerkennt, kommt es zu Aufrechnungen und kann die Beschwerde-
führerin die entsprechenden Veranlagungen anfechten (vgl. im
Ergebnis ebenso Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich
vom 27. Juni 2012 [SB.2012.00019] Erw. 2.2). Insbesondere wäre es
für das KStA dannzumal auch nicht möglich, unter Hinweis auf die
Berücksichtigung der Minusreserve bei der Berechnung des steuer-
baren Kapitals bei der Kantons- und Gemeindesteuer der Steuer-
perioden 2005 und 2006 eine Beurteilung der Aufrechnung unter
Hinweis darauf, damit sei über diese Problematik schon in einer
früheren Steuerperiode rechtskräftig entschieden worden, zu verwei-
gern. Deshalb erweist sich auch der vom Spezialverwaltungsgericht
angeführte Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 7. Februar 2007
(WBE.2006.122) als unzutreffend, indem er ohne weiteres davon
ausgeht, dass im Hinblick auf eine später notwendig werdende
Auflösung der Minusreserve (praktisch: Verrechnung des sich als
Verlust niederschlagenden Abschreibungsaufwands mit der Minusre-
serve, d.h. Verbuchung einer "echten" Eigenkapitalreduktion) ein
schutzwürdiges Anfechtungsinteresse bestehe (vgl. Urteil des
Verwaltungsgerichts vom 7. Februar 2007 [WBE.2006.122] i.V.m.
Urteil
des
Steuerrekursgerichts
vom
19. Januar
2006
[3-RV.2005.50131] Erw. 3). An dieser im angeführten Entscheid
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ohne nähere Begründung geäusserten Auffassung kann nicht
festgehalten werden. Schliesslich liegt auch kein schutzwürdiges
Interesse im Umstand, dass den beteiligten Darlehensempfängern die
Aufrechnung der verdeckten Gewinnausschüttungen droht, können
sie sich doch in den sie betreffenden Verfahren dagegen wehren.
Die Vorinstanz hat im Zusammenhang mit dem für die Rekurs-
bzw. Beschwerdeführung erforderlichen aktuellen schutzwürdigen
Interesse zwar zutreffend ausgeführt, dass bei einer Veranlagung nur
das Dispositiv in Rechtskraft erwächst, während die dem Entscheid
zugrunde liegende Begründung nicht an der Rechtskraft teilnimmt.
Sie hat indessen verkannt, dass, da in der fraglichen Steuerperiode
noch keine Abschreibungen auf dem simulierten Darlehen vorge-
nommen wurden und nur das Dispositiv des Entscheids in Rechts-
kraft erwächst, die Beschwerdeführerin auch erst dann ein aktuelles
Interesse an der rechtlichen Qualifikation des Darlehens hat, wenn
sie Abschreibungen darauf vornimmt und diese von der Steuer-
behörde nicht zugelassen werden. Nur dann führt die Qualifikation
des Darlehens auch zu einer Erhöhung der Steuerfaktoren und die
Steuerveranlagung kann entsprechend angefochten werden (vgl.
wiederum Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich
vom 27. Juni 2012 [SB.2012.00019], Erw. 2.2). In den beiden hier zu
beurteilenden Steuerperioden ist dies aber noch nicht der Fall und die
Beschwerdeführerin hat daher vorliegend noch kein aktuelles Inte-
resse an der Anfechtung der Veranlagung.
Es steht somit fest, dass die Beschwerdeführerin kein schutz-
würdiges aktuelles Interesse an der Erhöhung ihrer Steuerfaktoren
hat und daher auf ihre Beschwerde nicht eingetreten werden kann,
soweit sie eine Korrektur des steuerbaren Eigenkapitals verlangt.
2.2.
Das Bundesgericht verneint in ständiger Praxis ein Feststel-
lungsinteresse hinsichtlich der Festlegung des Verlustvortrags, so-
lange der in Frage stehende Verlust nicht in einer Steuerperiode zur
Verrechnung gebracht wird, d.h. sich die Höhe des Verlustvortrags
nicht unmittelbar auf die umstrittene Veranlagung auswirkt (vgl.
Urteil des Bundesgerichts vom 23. Juni 2008 [2C_761/2007], Erw. 1,
m.w.H.). Dieser Praxis folgt auch die Rechtsprechung des Verwal-
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tungsgerichts (AGVE 2009, S. 123 ff.). Auf die Beschwerde kann
daher auch nicht eingetreten werden, soweit die Beschwerdeführerin
die Anerkennung eines Verlustvortrages für das Jahr 2005 in Höhe
von Fr. 130'066.00 und die Anerkennung eines Verlustvortrages für
das Jahr 2006 in Höhe von Fr. 42'548.00 beantragt.
2.3.
Zusammenfassend ist kein schutzwürdiges Interesse der Be-
schwerdeführerin an der Erhöhung der Steuerfaktoren ersichtlich und
es besteht praxisgemäss kein Feststellungsinteresse bezüglich der
Festlegung des Verlustvortrages. Auf die Beschwerde kann daher ge-
samthaft gesehen nicht eingetreten werden. Da schon die Vorinstanz
auf den Rekurs nicht hätte eintreten dürfen, rechtfertigt es sich, das
Dispositiv des angefochtenen Entscheids entsprechend zu korrigie-
ren.