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9 Weiterbildungskosten; Unterhaltszahlungen Vorliegen von Weiterbildungskosten (Berufsaufstiegskosten), wennSteuerliche Berücksichtigung von Unterhaltsnachzahlungen (Erw. 2)

Aargau Obergericht Verwaltungsgericht 02.07.2018 AGVE 2018 9

AGVE 2018 - Band 9
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9
Weiterbildungskosten; Unterhaltszahlungen
-
Vorliegen von Weiterbildungskosten (Berufsaufstiegskosten), wenn
die Grundausbildung absolviert und gearbeitet wurde. Keine Rolle
spielt, dass die Weiterbildung nicht zu einer Arbeit im betreffenden
Beruf führte (Erw. 1).
-
Steuerliche Berücksichtigung von Unterhaltsnachzahlungen (Erw. 2)
Aus dem Entscheid des Verwaltungsgerichts, 2. Kammer, vom 18. Juli
2018, in Sachen C. gegen KStA und Gemeinderat X. (WBE.2018.116).
Aus den Erwägungen
1.
1.1.
Umstritten ist zunächst, ob die Vorinstanz den geltend gemach-
ten Abzug für Weiterbildungskosten zu Recht abgelehnt hat mit dem
Hinweis, es lägen nichtabzugsfähige, im Hinblick auf die beabsich-
tigte Aufnahme einer selbstständigen Erwerbstätigkeit angefallene
Ausbildungskosten vor. Der Beschwerdeführer macht geltend, die
Weiterbildung sei nicht ausschliesslich im Hinblick auf die Auf-
nahme der selbstständigen Erwerbstätigkeit erfolgt, sondern es sei
auch eine Anstellung in Frage gekommen, wenn eine solche denn ge-
funden worden wäre.
1.2.
Gemäss dem in der Steuerperiode 2013 gültigen § 35 Abs. 1
lit. e StG (übereinstimmend mit Art. 26 Abs. 1 lit. d DBG [Fassung
in Kraft bis 31. Dezember 2015] und Art. 9 Abs. 1 StHG) können die
mit dem Beruf zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschu-
lungskosten als Berufskosten abgezogen werden. Nach der Recht-
sprechung zu den erwähnten Bestimmungen, sind als Weiterbil-
dungskosten alle Kosten abziehbar, die objektiv mit dem ge-
genwärtigen Beruf des Steuerpflichtigen im Zusammenhang stehen
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und die der Steuerpflichtige zur Erhaltung seiner beruflichen
Chancen für angezeigt hält. Demnach sind Auslagen für die
Weiterbildung auch dann abziehbar, wenn nicht feststeht, dass die
Weiterbildung absolut unerlässlich war, um die Erhaltung der Ein-
kommensquelle zu gewährleisten. Auch die Berufsaufstiegskosten
sind abziehbare Weiterbildungsaufwendungen, sofern sie im Hin-
blick auf den Aufstieg im angestammten Beruf erfolgen (MARKUS
REICH/JULIA VON AH/STEPHANIE A. BRAWAND, in: MARTIN ZWEI-
FEL
/MICHAEL BEUSCH [Hrsg.], Bundesgesetz über die Harmonisie-
rung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. Auflage,
Basel 2017, Art. 9 N 56h und 56i; PHILIP FUNK, in: MARIANNE
KLÖTI-WEBER/DAVE SIEGRIST/DIETER WEBER [Hrsg.], Kommentar
zum Aargauer Steuergesetz, 4. Auflage, Muri-Bern 2015 [AG-
Steuerkommentar], § 35 N 33; anderes Verständnis zum Begriff Be-
rufsaufstiegskosten und Verwendung des Begriffs Fortsetzungsaus-
bildungskosten vgl. SIVLIA HUNZIKER/JSABELLE MAYER-KNOBEL,
in: MARTIN ZWEIFEL/MICHAEL BEUSCH [Hrsg.], Bundesgesetz über
die direkte Bundessteuer, 3. Auflage, Basel 2017, Art. 33 N 36a so-
wie FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS
ULRICH MEUTER, Handkommentar zum DBG, 3. Auflage, Zürich
2016, Art. 26 N 87 ff. und 98 ff.). Unerheblich ist, ob die berufs-
orientierte Aus- und Weiterbildung zu einer selbstständigen oder un-
selbstständigen Erwerbstätigkeit führt (MARKUS REICH/JULIA VON
AH/STEPHANIE A. BRAWAND, a.a.O., Art. 9 N 56j).
1.3.
In einem Schreiben des Beschwerdeführers an das Steueramt X.
im August 2016 führte dieser aus, die Beigeladene habe nach ihrem
Studium in Shanghai als Assistentin für westliche Dozenten an einem
Designcollege gearbeitet und danach westliche Investoren in einer
Industriezone betreut. Nach dem Umzug in die Schweiz habe sie im
Designbereich wieder Fuss fassen wollen und daher die Ausbildung
zur Fashion Assistant STF absolviert. Im Anschluss daran sei sie
knapp ein Jahr in einem Designstudio angestellt gewesen und habe
danach die Weiterbildung zur Fashion Designerin (HFP) im
berufsbegleitenden Lehrgang (zwecks gleichzeitiger Betreuung der
gemeinsamen Tochter) absolviert. Bis April 2016 habe sie sich mit
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der Vorbereitung der Selbstständigkeit als Fashion Designerin be-
fasst. Sie habe bereits Musterkollektionen entworfen, den
Maschinenpark angeschafft, Lieferanten für Stoff und Zubehör
evaluiert und grössere Mengen Stoff beschafft.
Aus den Schilderungen des Beschwerdeführers geht hervor,
dass eine selbstständige Erwerbstätigkeit zwar geplant gewesen ist.
Indessen hat der Beschwerdeführer, respektive die Beigeladene in
der Steuerperiode 2013 keine Jahresrechnung respektive Auf-
zeichnungen im Zusammenhang mit einer selbstständigen Erwerbs-
tätigkeit eingereicht und folglich wurde auch keinerlei Aufwand
geltend gemacht. Abgesehen davon ist es, wie bereits erwähnt,
unerheblich, ob nach der Weiterbildung eine selbstständige Erwerbs-
tätigkeit ausgeübt wird oder nicht. Der beantragte Abzug für die
ausgelegten Kosten der besuchten Weiterbildung kann jedenfalls
nicht mit Verweis auf eine mutmassliche Aufnahme einer selbst-
ständigen Tätigkeit verwehrt werden.
1.4.
Im Merkblatt des KStA Weiterbildungs- und Umschulungs-
kosten , gültig von 2005 - 2015, Ziff. 4.4, gelten Auslagen für
Höhere Fachprüfungen mit dem Titel dipl. HFP als Berufsaufstiegs-
kosten und sind abziehbar, wenn zwischen dem gegenwärtigen Beruf
und der Fortbildung ein Zusammenhang besteht, d.h. wenn weiterhin
die gleiche Berufsart und kein völlig andersartiger Beruf angestrebt
wird. Das Merkblatt stellt eine generell-abstrakte Dienstanweisung
und mithin eine Verwaltungsverordnung dar, welche eine Ansichts-
äusserung der Verwaltungsbehörden über die Auslegung und Anwen-
dung der einschlägigen gesetzlichen Bestimmungen darstellt und für
die Gerichtsbehörden nicht verbindlich ist. Von einer solchen ist
jedoch nicht ohne triftigen Grund abzuweichen, sofern die generell-
abstrakte Ansichtsäusserung eine dem individuell-konkreten Fall
angepasste und gerecht werdende Auslegung der gesetzlichen
Bestimmungen zulässt und überdies eine überzeugende Konkretisie-
rung der gesetzlichen Vorgabe enthält (Urteil des Bundesgerichts
vom 8. November 2015 [2C_873/2014] E. 3.4.1. f.).
1.5.
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Die Beigeladene hat nach dem Erwerb des Diploms Fashion
Assistant STF der Schweizerischen Textilfachschule während knapp
einem Jahr in diesem Beruf gearbeitet. Diese im Berufsfeld Textilien
angesiedelte Tätigkeit ist auf die Bekleidungsbranche ausgerichtet.
Der Lehrgang entspricht der Ausbildung zum/zur Fashion Spezia-
list/in mit Berufsprüfung und bietet einen Einstieg in die Welt der
Mode. Hier werden grundlegende Schnitt- und Verarbeitungstech-
niken vermittelt und so ein solides Wissensfundament geschaffen,
das in den verschiedensten Bereichen der Textil- und Bekleidungs-
branche vertieft werden kann (http://www.stf.ch/kurse/fashion-
spezialistin-bp/). Die entsprechenden Aufwendungen wurden von der
Steuerkommission X. in der Steuerperiode 2012 zum Abzug zugelas-
sen. Danach absolvierte die Beigeladene die Weiterbildung zur
Fashiondesignerin (HFP), welche in den Branchen Bekleidung und
Design angesiedelt und dem Berufsfeld Textilien zugeschrieben
wird. Als Vorbildung ist der Abschluss einer Grundausbildung (EFZ)
oder eine gleichwertige Ausbildung verlangt sowie insgesamt
mindestens vier Jahre Berufspraxis im Modebereich, woran eine
modisch-gestalterische Grundbildung (Sekundarstufe II) oder eine
andere entsprechende Ausbildung angerechnet wird. Nach erfolg-
reichem Bestehen der Höheren Fachprüfung wird der eidgenössisch
anerkannte Titel Dipl. Fashiondesigner/in verliehen. Die Weiterbil-
dung bereitet den Weg zur erfolgreichen Designerpersönlichkeit vor.
Sie befähigt Absolventen, sowohl in der Bekleidungsindustrie, im
Handel als auch in einer Moderedaktion oder im Trendbüro zu arbei-
ten. Die Höhere Fachprüfung Fashiondesigner/in gibt zudem Metho-
den und Fachwissen an die Hand, die auf den Aufbau eines eigenen
Labels vorbereiten (http://www.stf.ch/kurse/fashiondesignerin-hfp/).
1.6.
Die Beigeladene war also während eines Jahres als Fashion
Assistant STF (offenbar in der Funktion als Änderungsschneiderin)
respektive als Fashion Spezialistin beruflich in einem Fashion
Designstudio tätig und die dafür notwendige Weiterbildung, respek-
tive die aufgewendeten Kosten, liess die Steuerkommission X. in der
Steuerperiode 2012 zum Abzug zu. Der Zusammenhang zwischen
diesem Beruf und der Weiterbildung zur Fashiondesignerin (HFP) ist
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offensichtlich gegeben, gehören doch beide zum selben Berufsfeld
und überschneiden sich auch branchenmässig. Jedenfalls handelt es
sich hier nicht um Kosten, die im Hinblick auf den Aufstieg in eine
eindeutig vom bisherigen Beruf zu unterscheidende höhere
Berufsstellung oder gar in einen anderen Beruf aufgewendet werden
und damit nicht abzugsfähig wären (SILVIA HUNZIKER/JSABELLE
MAYER-KNOBEL, a.a.O., Art. 33 N 36a). Auch wenn davon auszu-
gehen wäre, dass die Weiterbildung zur Fashion Designerin HFP zu
einem Aufstieg in eine eindeutig vom bisherigen Beruf zu
unterscheidende höhere Berufsstellung führte, qualifiziert das zitierte
Merkblatt des KStA solche Auslagen als Berufsaufstiegskosten und
damit als abziehbar. Unbesehen davon, dürfte hier jedenfalls kein
grundlegender Wechsel in der Berufs- oder Erwerbsart vorliegen,
sodass auch nicht von einem aliud gesprochen werden kann (FELIX
RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH
MEUTER, a.a.O., Art. 26 N 100). Da die Beigeladene vor Aufnahme
der Weiterbildung berufstätig gewesen ist, handelt es sich bei den be-
treffenden Kosten auch nicht um Wiedereinstiegskosten, welche
nicht abzugsfähig wären. Die zum Abzug beantragten Weiterbil-
dungskosten sind also im vorliegenden Fall grundsätzlich abziehbar.
1.7.
Dass die Beigeladene in der Steuerperiode, für welche sie einen
Abzug für Weiterbildungskosten beantragt, nicht im Berufsfeld, in
dem sie eine Weiterbildung absolviert hat, tätig war, spielt entgegen
der Vorinstanz keine Rolle. Die Aus- und Weiterbildung muss nicht
im direkten Zusammenhang mit der Erzielung des gegenwärtigen Er-
werbseinkommens stehen (MARKUS REICH/JULIA
VON
AH/STEPAHNIE A. BRAWAND, a.a.O., Art. 9 N 56j; so auch indirekt
das zitierte Merkblatt des KStA, Ziff. 7.1, erster Absatz). Fest steht,
dass die Beigeladene ein Einkommen in der Steuerperiode 2013 er-
zielte. Sie war vom 1. Januar 2013 bis 30. Juni 2013 als kaufmänni-
sche Angestellte in einem Pensum von 20 % bei der von ihrem Ehe-
mann beherrschten B. AG angestellt und erzielte ein Einkommen von
Fr. 10'726.00. Es schadet auch nicht, dass die geltend gemachten
Weiterbildungskosten das Einkommen der Beigeladenen übersteigen.
In einem solchen Fall kann der Kostenüberschuss mit dem übrigen
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Einkommen (bei Ehepaaren auch mit dem Einkommen des anderen
Eheteils) verrechnet werden, da es sich um ausserordentliche,
aperiodische Aufwendungen handelt (vgl. zitiertes Merkblatt des
KStA, Ziff. 7.1, dritter Absatz). Die geltend gemachten Kosten in der
Höhe von Fr. 13'870.00 sind zum Abzug zuzulassen und die Be-
schwerde erweist sich in diesem Punkt als begründet.
2.
2.1.
Weiter beanstandet der Beschwerdeführer, der Abzug für ge-
leistete Unterhaltsbeiträge sei ihm zu Unrecht verwehrt worden. Es
handle sich bei der Unterhaltszahlung von Fr. 50'000.00 nicht um
eine scheidungsrechtliche Kapitalabfindung, sondern um eine Nach-
zahlung einer in Verzug geratenen Unterhaltsrente, welche vom
steuerbaren Einkommen in Abzug gebracht werden könne. Dasselbe
müsse für die Vergütung der Generalabonnementskosten der Tochter
in der Höhe von Fr. 2'400.00 gelten.
Das KStA macht im Wesentlichen geltend, die Frage der
Abzugsfähigkeit von Unterhaltsleistungen in Kapitalform richte sich
entgegen den Ausführungen im vorinstanzlichen Urteil nach Bundes-
recht und nicht nach kantonalem Recht. Der Abzug sei zu verwehren.
2.2.
Gemäss § 40 lit. c StG werden Unterhaltsbeiträge an den
geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Eheteil
sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen
elterlicher Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfül-
lung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungs-
pflichten, von den Einkünften abgezogen (vgl. auch Art. 33 Abs. 1
lit. c DBG und Art. 9 Abs. 2 lit. c StHG). In Lehre, Rechtsprechung
und Praxis ist teilweise umstritten, wie Renten und Kapitalleistungen
steuerlich zu behandeln sind (SILVIA HUNZIKER/JSABELLE MAYER-
KNOBEL, a.a.O., Art. 33 N 21). Die Vorinstanz verweist zu Recht auf
einen gewissen Gestaltungsspielraum der Kantone bei der Definition
der Unterhaltsbeiträge (MARKUS REICH/JULIA VON AH/STEPHANIE
A. BRAWAND, a.a.O., Art. 9 N 39). § 11 StGV sieht vor, dass als
steuerwirksame Unterhaltsbeiträge nur periodisch in Rentenform
fliessende Zahlungen gelten. Einmalig oder in Raten ausbezahlte
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Kapitalabfindungen sowie güterrechtliche Abfindungen sind nicht
steuerwirksam. Das Bundesgericht hat mit BGE 125 II 183 ff. für die
direkte Bundessteuer - im DBG fehlt eine entsprechende Regelung -
entschieden, dass nur die periodisch in Rentenform fliessenden Zah-
lungen, nicht aber Kapitalabfindungen, steuerwirksam sind. Bei die-
sem Entscheid wurde die entsprechende Praxis vieler Kantone im
Sinne der vertikalen Steuerharmonisierung übernommen. Eine
Einmalzahlung an die ehemalige Ehefrau berechtigt ebenso wenig -
unabhängig davon, ob es sich um Unterhalt oder eine güterrechtliche
Abfindung handelt - zum Abzug wie ratenweise (und somit eben
nicht in Rentenform) erfolgende Zahlungen (DANIEL AESCHBACH,
AG-Steuerkommentar, § 40 N 80).
Bei gleichzeitiger Ausrichtung mehrerer Unterhaltsbeiträge zu-
folge Zahlungsverzugs ist die überwiegende Lehrmeinung der An-
sicht, dass das für wiederkehrende Leistungen massgebende Regime
zu gelten hat, d.h. sie sind auf Seiten der leistenden Person im Zeit-
punkt der effektiven Zahlung absetzbar (PETER LOCHER, Kommentar
zum DBG, I. Teil, 1. Auflage, Therwil/Basel 2001, Art. 33 N 42;
MARKUS REICH/JULIA VON AH/STEPHANIE A. BRAWAND, a.a.O.
Art. 9 N 39; SILVIA HUNZIKER/JSABELLE MAYER-KNOBEL, a.a.O.,
Art. 33 N 21; FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN
KAUFMANN/HANS ULRICH MEUTER, a.a.O., Art. 33 N 59; anderer
Meinung ERICH BOSSHARD/HANS-RUDOLF BOSSHARD/WERNER
LÜDIN, Sozialabzüge und Steuertarife im schweizerischen Steuer-
recht, Zürich 2000, S. 149 FN 320).
2.3.
Der Beschwerdeführer hat seine Unterhaltszahlungen in der
Zeit vom 1. Oktober 2011 bis 31. Juli 2013 an seine von ihm
geschiedene Frau D. eigenmächtig reduziert und eine Klage auf
Änderung des Scheidungsurteils eingeleitet. Mit gerichtlichem Ver-
gleich vom 26. Juni 2013 bestätigte der Beschwerdeführer schliess-
lich für diesen Zeitraum persönliche Unterhaltsbeiträge in der Höhe
von pauschal Fr. 50'000.00 zu schulden. Ebenso verpflichtete er sich
zur Zahlung von Fr. 2'400.00 an D. zwecks Bezahlung des General-
abonnements für die Tochter E. Die Zahlung über Fr. 50'000.00 er-
folgte am 15. Juli 2013 - dies im Unterschied zum Sachverhalt im
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von der Vorinstanz zitierten Urteil des Verwaltungsgerichts vom
24. Februar 2010 (WBE.2009.274). Vorliegend handelt es sich zwar
formell um eine Kapitalzahlung, sie dient jedoch dazu, in der Ver-
gangenheit nicht im vollen Umfang geleistete Unterhaltsbeiträge
nachzuzahlen und so den Zahlungsverzug auszugleichen. Diese
Nachzahlung ist damit als gleichzeitige Ausrichtung mehrerer Unter-
haltsbeiträge zufolge Zahlungsverzugs zu qualifizieren und zum Ab-
zug zuzulassen.
Anders stellt sich die Sachlage beim beantragten Abzug von
Fr. 2'400.00 für die Kosten des Generalabonnements der am
21. April 1991 geborenen Tochter E. dar. Die Abzugsfähigkeit von
Unterhaltsbeiträgen für ein Kind setzt gemäss § 40 lit. c StG die
elterliche Sorge des die Leistungen empfangenden Elternteils voraus.
Unter elterlicher Sorge stehen Kinder, bis sie das 18. Lebensjahr zu-
rückgelegt haben (vgl. Art. 296 Abs. 1 i.V.m. Art. 14 ZGB). Ab dem
Zeitpunkt der Volljährigkeit kann der Leistungsschuldner die ausge-
richteten Unterhaltsbeiträge daher steuerlich nicht mehr abziehen. Im
Gegenzug sind sie weder vom Elternteil, bei dem das volljährige
Kind gegebenenfalls lebt, noch vom Kind selbst als Einkommen zu
versteuern (Urteil des Bundesgerichts vom 21. Februar 2018
[2C_429/2017] E.3.3.2. betreffend Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG). Bei
weiteren Zahlungen handelt es sich um nicht abzugsfähige, familien-
rechtliche Unterhaltspflichten (DANIEL AESCHBACH, AG-Kommen-
tar, § 40 N 83). E. vollendete das 18. Lebensjahr am yy.yy.2009,
womit die elterliche Sorge ab diesem Zeitpunkt nicht mehr bestand.
Die Zahlung von Fr. 2'400.00 im Jahr 2013 kann der Beschwerde-
führer somit nicht mehr gestützt auf § 40 lit. c StG von seinen Ein-
künften in Abzug bringen.
2.4.
Die Vorinstanz konnte - weil sie den beantragten Abzug nicht
zuliess - die Frage offen lassen, ob die nachgezahlten Unterhaltsbei-
träge als periodenfremd zu qualifizieren sind.
2.4.1.
Dem Periodizitätsprinzip als Prinzip der Abschnittsbesteuerung
kommt die Funktion zu, die Unabwägbarkeiten und Unzulänglich-
keiten der Periodisierung bei allen Steuerpflichtigen rechtsgleich
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zum Tragen kommen zu lassen (vgl. MARKUS REICH, Steuerrecht,
2. Aufl., Zürich 2012, S. 226). Die zeitliche Zuordnung des Einkom-
mens und Gewinns darf nicht einfach dem Belieben der Steuerpflich-
tigen überlassen bleiben (vgl. Urteil des Bundesgerichts vom
9. August 2011 [2C_429/2010] Erw. 2.2.1). Das Periodizitätsprinzip
hat denn auch nicht nur eine materiellrechtliche Ausprägung, wonach
das Einkommen eines Steuerpflichtigen einer bestimmten Steuer-
periode zuzuordnen ist, sondern auch eine verfahrensrechtliche Kom-
ponente, indem sämtliche Einkünfte und steuerrelevanten Ausgaben
des Steuerpflichtigen für eine Steuerperiode zu deklarieren und mit
der zugehörigen Steuerveranlagung definitiv zu erledigen sind
(vorbehältlich eines Nachsteuer- oder Revisionsverfahrens). Sowohl
dem materiellrechtlichen Gehalt als auch der verfahrensrechtlichen
Komponente des Periodizitätsprinzips widerspräche es, wenn Steuer-
pflichtige nach Belieben Aufwendungen, welche einer Steuerperiode
zuzurechnen sind, in einer späteren Steuerperiode zum Abzug
bringen könnten (Urteil des Verwaltungsgerichts vom 3. April 2017
[WBE.2017.19] E. 3.2, bestätigt mit Urteil des Bundesgerichts vom
31. Oktober 2017 [2C_456/2017]).
2.4.2.
Nachdem die Zahlung von Fr. 50'000.00 im Jahre 2013 erfolgte,
ist der Abzug gemäss Vorgaben des Periodizitätsprinzip auch in die-
ser Steuerperiode in voller Höhe zuzulassen. Die Verweigerung des
Abzugs mit dem Argument, er sei periodenfremd, führte zu einer
ungerechtfertigten Bestrafung des Steuerpflichtigen, der ja bei regel-
mässiger Ausrichtung der unveränderten Unterhaltsbeiträge zum vol-
len Abzug in den jeweiligen Steuerperioden berechtigt gewesen wäre
und diese nur deshalb nicht vollständig bezahlte, weil er (zu Unrecht)
glaubte, nicht zur Entrichtung der vollständigen Beträge verpflichtet
zu sein. Da mit der Zahlung von Fr. 50'000.00 die eigenmächtig
reduzierten Unterhaltsbeiträge über die Jahre 2011 bis 2013 ausgegli-
chen werden sollen, ist das satzbestimmende Einkommen entspre-
chend zu korrigieren. Dafür bietet sich die Regelung für Kapital-
abfindungen für wiederkehrende Leistungen gemäss § 44 StG an:
Beim Empfänger von Kapitalabfindungen für wiederkehrende
Leistungen wird die Einkommenssteuer unter Berücksichtigung der
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übrigen Einkünfte zu dem Steuersatz berechnet, der sich ergäbe,
wenn an Stelle der einmaligen Leistung eine entsprechende jährliche
Leistung ausgerichtet würde. Rentennachzahlungen sind beim
Empfänger als Kapitalabfindungen für wiederkehrende Leistungen
zu betrachten, obwohl diese periodischen Leistungen der Vergangen-
heit zuzuordnen sind (HANS-JÖRG MÜLLHAUPT, AG-Steuerkom-
mentar, § 44 N 2 mit Verweis auf ein Urteil des Verwaltungsgerichts
des Kantons Aargau vom 25. April 1995 [BE.94.00242]). Dasselbe
muss analog für den Leistenden gelten, wenn dieser einen ent-
sprechenden Abzug von seinen Einkünften geltend macht; d.h. es ist
das Jahresbetreffnis zu ermitteln. Mit der Zahlung von Fr. 50'000.00
im Jahr 2013 hat der Beschwerdeführer die von ihm vom 1. Oktober
2011 bis 31. Juli 2013 (entsprechend 22 Monate) unrechtmässig
reduzierten Unterhaltszahlungen ausgeglichen. Umgerechnet auf eine
jährliche Leistung ergibt dies einen Betrag von Fr. 27'272.00
(50'000:22x12), welcher für die Satzbestimmung (anstelle von
Fr. 50'000.00) zu berücksichtigen ist.