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74 Forderungsverzicht; Kapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen;Auslegung von Gesetzesbestimmungen (§ 44 StG)Der auf aufgelaufene Mietzinse gewährte Forderungsverzicht stellt keineKapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen dar.

Aargau Spezialverwaltungsgericht 26.06.2014 AGVE 2014 74
Argovie Spezialverwaltungsgericht 26.06.2014 AGVE 2014 74
Argovia Spezialverwaltungsgericht 26.06.2014 AGVE 2014 74

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2014
Abteilung Steuern
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Forderungsverzicht; Kapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen;
Auslegung von Gesetzesbestimmungen (§ 44 StG)
Der auf aufgelaufene Mietzinse gewährte Forderungsverzicht stellt keine
Kapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen dar.
Aus dem Entscheid des Spezialverwaltungsgerichts, Abteilung Steuern,
vom 26. Juni 2014 in Sachen A.S. (3-RV.2014.22).
Aus den Erwägungen
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Spezialverwaltungsgericht
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2.4.
Unbestritten ist, dass der Forderungsverzicht der Einkommens-
steuer unterliegt. Vorliegend ist damit einzig zu klären, ob der
Steuersatz aufgrund von § 44 StG zu reduzieren ist und die Vor-
instanz dessen Anwendung zu Unrecht verweigert hat.
(...)
5.2.2.
Dass mit § 44 StG indessen eine generelle Abschwächung der
Progression bei einmaligen Zuflüssen jeglicher Art beabsichtigt sein
sollte, ist jedoch bei gesamthafter Betrachtung der Steuerrechts-
gesetzgebung und deren Zwecksetzung zu bezweifeln. Das steuer-
bare Einkommen umfasst denn nach § 25 Abs. 1 StG (vgl. Art. 16
DBG und Art. 7 Abs. 1 StHG) ausdrücklich sowohl die wieder-
kehrenden als auch die einmaligen Einkünfte (Verwirklichung der
Gesamtreineinkommenstheorie). Nicht nur das regelmässig flies-
sende Einkommen, sondern auch einmalige Zuflüsse führen zu einer
höheren wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (im entsprechenden
Steuerjahr). Gemäss § 27 Abs. 2 StG gehören zu den Einkünften aus
selbstständiger Erwerbstätigkeit auch alle Kapitalgewinne aus Ver-
äusserung, Verwertung und buchmässiger Aufwertung von Ge-
schäftsvermögen. Der Erlass einer Geschäftsschuld beim selbststän-
dig Erwerbenden bzw. ein Sanierungsgewinn infolge Forderungsver-
zichts (echter Sanierungsgewinn) ist einkommens- bzw. gewinn-
steuerwirksam (VGE vom 7. Dezember 2011 in Sachen W. + T.W.
[WBE.2011.179]; VGE vom 19. Mai 2010 in Sachen B. + P.W.
[WBE.2009]; Handkommentar zum DBG, 2. Auflage, Zürich 2009,
Art. 58 DBG N 61). Die progressiven Steuertarife sind zwar auf
regelmässig zufliessende Einkünfte zugeschnitten (P. Locher, Kom-
mentar zum DBG I. Teil, Therwil 2001, Art. 37 N 1). Die durch
einmalige (hohe) Einkünfte bewirkte Progression wird dabei jedoch
in Kauf genommen. Das Bundesgericht hat ausdrücklich festgehal-
ten, dass progressive Steuertarife dem Grundsatz der Besteuerung
nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit entsprechen (BGE 133 I
206). Eine allgemein formulierte Ausnahmeregelung zur Abschwä-
chung der Progressionswirkung bei einmaligen Zuflüssen gibt es ge-
rade nicht.
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Abteilung Steuern
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5.2.3.
Bei der Zweckbestimmung von § 44 StG (bzw. Art. 37 DBG
und Art. 11 Abs. 2 StG) ist zuletzt wesentlich, dass die Progressions-
wirkung vornehmlich dort gebrochen werden soll, wo durch eine
Einmalzahlung die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit im Augenblick
erhöht ist, dies aber mit einer entsprechenden Verminderung in ande-
ren Steuerperioden erkauft wurde (Handkommentar zum DBG,
a.a.O., Art. 37 DBG N 2). Dies ist vorliegend gerade nicht der Fall.
Der geschuldete Mietzins wurde bisweilen nicht bezahlt und die Aus-
stände dem Rekurrenten schliesslich gänzlich erlassen. Die Erfas-
sung des Schulderlasses beim Einkommen im Jahr 2011 entspricht
somit einer Korrektur der zuvor (retrospektiv betrachtet) jahrelang zu
hoch veranschlagten Aufwände bzw. Schulden.
5.3.
Systematisch steht § 44 StG am Ende des Kapitels über die Ein-
kommenssteuer der natürlichen Personen unter der Überschrift "V.
Steuerberechnung", welche folgende Regelungen umfasst:
(...)
Daraus wird ersichtlich, dass die Einkommenssteuerberechnung
grundsätzlich aufgrund des in § 43 StG vorgegebenen Steuertarifs er-
folgt. Nur in den gemäss §§ 44 bis 45a StG beschriebenen Sonderfäl-
len ist von der in § 43 StG vorgegebenen Steuerberechnung abzuwei-
chen (vgl. Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 3. Auflage, Muri-
Bern 2009, § 44 StG N 1). Die vier Ausnahmefälle ("Sonderfälle")
sind spezifisch und eng umschrieben. Aus diesem Grund erscheint
eine ausdehnende Auslegung der Norm mit Blick auf die Systematik
als nicht angebracht.
5.4.
5.4.1.
Im Rahmen der zeitgemässen Auslegung wird der Fokus auf die
im Entscheidzeitpunkt herrschende Betrachtungsweise gelegt. Mit
dem Bundesgerichtsurteil vom 5. Oktober 2000 (2A.68/2000 =
StE 2001 B 29.2 Nr. 7 = ASA 70 S. 210 = StR 2001 S. 23) hat eine
gewisse Ausweitung des Anwendungsbereichs von Art. 37 DBG
stattgefunden. Dem ist das Spezialverwaltungsgericht bei der Ausle-
gung von § 44 StG gefolgt (vgl. RGE vom 1. Juli 2004 in Sachen R.
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Spezialverwaltungsgericht
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+ M.O.). Demnach fallen nach heutiger Auffassung unter den Begriff
der Kapitalabfindungen für wiederkehrende Leistungen
(1)
Zuflüsse, mit welchen ein Anspruch des Steuerpflichtigen auf zu-
künftige oder vergangene wiederkehrende Leistungen getilgt
wird, wenn
(2)
dem Wesen der Leistung entsprechend ordentlicherweise eine
periodische Ausrichtung vorgesehen gewesen wäre und
(3)
dies ohne Zutun des Steuerpflichtigen unterblieben ist.
5.4.2.
In Lehre und Rechtsprechung anerkannt sind etwa kapitalisierte
Renten oder Rentennachzahlungen, Lidlohnabgeltungen, einmalige
Entschädigungen für die Einräumung eines befristeten Nutzungs-
rechts oder Mietzinsvorauszahlungen für mehrere Jahre (Kommentar
zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 44 StG N 3). Ausdrücklich ver-
neint wird jedoch das Vorliegen von Kapitalabfindungen für wieder-
kehrende Leistungen gemäss der vorzitierten Rechtsprechung
(Erw. 5.4.1.) bei der Realisierung stiller Reserven, bei Entschädigun-
gen für hingegebenes Kapital, bei Abgangsentschädigungen oder bei
auf Vereinbarung beruhenden Lohnzahlungen. Aus der Recht-
sprechung geht damit klar hervor, dass die Ausnahmeregelung zu den
Kapitalabfindungen gemäss § 44 StG (bzw. zu Art. 37 DBG und
Art. 11 Abs. 2 StHG) nach wie vor nicht ausdehnend ausgelegt wird
(vgl. auch Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, a.a.O., § 44 StG
N 2 ff.).
5.4.3.
Im vorliegenden Fall ist keines der drei Kriterien erfüllt. Ein
Anspruch des Rekurrenten auf den Schulderlass lag nicht vor; viel-
mehr verzichtete die Gläubigerin auf ihr zustehende Mietzinsleistun-
gen. Der Zufluss (aufgrund des Schulderlasses) trat auch nicht an-
stelle einer wiederkehrenden Leistung, wie der Rekurrent geltend
macht. Vorliegend stand der Zufluss erst im Zeitpunkt fest, als der
Schulderlass durch die Gläubigerin ausgesprochen bzw. rechtsver-
bindlich schriftlich vereinbart wurde. Gemäss den vorliegenden
Angaben war in den vorangegangenen Jahren, während derer die
Mietzinsschulden aufgelaufen waren, nicht absehbar, dass die Gläu-
bigerin dereinst auf ihre Forderungen verzichten würde. Bei den
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Mietzinsen, nicht aber beim Schulderlass handelt es sich um wieder-
kehrende Leistungen, auch wenn grundsätzlich auch ein gestaffelter
Erlass für Teilschuldbeträge denkbar wäre. Letzteres führt indessen
zur Verneinung des letzten Kriteriums, hätte doch der Rekurrent im
Rahmen der Erlassvereinbarung auf einen gestaffelten Schulderlass
hinwirken können. Der einmalige Zufluss erfolgte damit auch nicht
"ohne Zutun" des Rekurrenten.